Title: wetten.nl - Regeling - Inkomstenbelasting, herinvesteringsreserve - BWBR0020667

Source: https://wetten.overheid.nl/BWBR0020667/

Content:
{"title": "wetten.nl - Regeling - Inkomstenbelasting, herinvesteringsreserve - BWBR0020667", "content": "Inkomstenbelasting, herinvesteringsreserve\n\nDe Minister van Financi\u00ebn heeft het volgende besloten:\n\nIn dit besluit is een aantal nieuwe standpunten opgenomen over de herinvesteringsreserve\n                                    (hierna: HIR). Het gaat hierbij met name om:\n\n\u2013 vergoedingen wegens tenietgaan of buitengebruik stellen (1.1.);\n\n\u2013 HIR en fiscale eenheid c.q. juridische fusie (1.6);\n\n\u2013 HIR bij beschadiging bedrijfsmiddel (1.8);\n\n\u2013 volgorde afboeking, keuze uit in meerdere jaren gevormde HIR\u2019s (2.5);\n\n\u2013 afboeking op (investeringen in) bestaand bedrijfsmiddel (2.6);\n\n\u2013 onvolledige vervanging; uitbreidingsinvesteringen (4.8);\n\n\u2013 wanneer is sprake van overheidsingrijpen (5.1);\n\n\u2013 verkoop verhuurd melkquotum (5.4);\n\n\u2013 volgorde vervreemding en onteigening(sdreiging) (5.6);\n\n\u2013 nabetaling en HIR (6.3).\n\nVoorts betreft dit besluit een actualisering en samenvoeging van een aantal voor de\n                                    toepassing van de Wet IB 2001 eerder uitgebrachte besluiten over de HIR. Het gaat hierbij om de volgende besluiten\n                                    die zijn ingetrokken met ingang van de datum van de inwerkingtreding van dit besluit:\n\n\u2013 het besluit van 10\u00a0mei 2004, nr. CPP 2003/2004M, Vraag en antwoord besluit herinvesteringsreserve;\n\n\u2013 het besluit van 12\u00a0augustus 2004, nr. CPP 2004/440M, Herinvesteringsreserve en pachtontbindingsvergoeding;\n\n\u2013 het besluit van 31\u00a0januari 2005, nr. CPP 2004/2114M, Herinvesteringsreserve en huurrecht;\n\n\u2013 het besluit van 15\u00a0februari 2005, nr. CPP 2004/1852M, Herinvesteringsreserve en opstal/erfpacht.\n\nUit het besluit CPP 2003/2004M is vraag en antwoord D.5 niet opnieuw uitgebracht omdat dit is achterhaald door het\n                                    arrest van de Hoge Raad van 30\u00a0september 2005, BNB 2006/53*. Voor het overige is met\n                                    de actualisering en samenvoeging van voornoemde besluiten geen inhoudelijke wijziging\n                                    beoogd.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nWet IB 1964: de Wet op de inkomstenbelasting 1964\n\nWet Vpb: de Wet op de vennootschapsbelasting 1969\n\nWet IB 2001: de Wet inkomstenbelasting 2001\n\nArtikel 3.54: artikel 3.54 van de Wet IB 2001\n\nArtikel 3.64: artikel 3.64 van de Wet IB 2001\n\nHIR: herinvesteringsreserve als bedoeld in artikel 3.54\n\nKort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen: bedrijfsmiddelen waarop in maximaal tien jaren\n                                       pleegt te worden afgeschreven\n\nLang-afschrijfbare bedrijfsmiddelen: bedrijfsmiddelen waarop in meer dan tien jaren\n                                       pleegt te worden afgeschreven\n\nNiet-afschrijfbare bedrijfsmiddelen: bedrijfsmiddelen waarop niet pleegt te worden\n                                       afgeschreven.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nEen HIR kan worden gevormd bij vervreemding van een bedrijfsmiddel. In artikel 3.54, zesde lid, is voor de vorming van een HIR verlies of beschadiging van een bedrijfsmiddel gelijkgesteld\n                                          met vervreemding. De vergoeding wegens verlies of beschadiging wordt daarbij aangemerkt\n                                          als opbrengst van het bedrijfsmiddel.\n\nBij verlies kan in de eerste plaats worden gedacht aan het onvrijwillig teloorgaan\n                                          van een bedrijfsmiddel, bijvoorbeeld door brand. Het komt echter ook voor dat op basis\n                                          van vrijwilligheid afstand wordt gedaan van een bedrijfsmiddel. Een veel voorkomende\n                                          situatie is dat op grond van een saneringsregeling van de overheid bepaalde bedrijfsmiddelen\n                                          worden gesloopt of bepaalde rechten worden prijsgegeven, waardoor in verband met de\n                                          geleden vermogensschade een recht op vergoeding ontstaat. In die gevallen is geen\n                                          sprake van \u2018vervreemding\u2019 omdat de rechtshandeling er niet toe strekt het bedrijfsmiddel\n                                          te doen overgaan in het vermogen van een ander (een \u2018vreemde\u2019). De vraag rijst dan\n                                          of deze (vrijwillige) vorm van verlies ook een verlies is als bedoeld in voornoemd\n                                          zesde lid.\n\nReeds bij de totstandkoming van de Wet IB 1964 werd in artikel 14 van die wet geregeld\n                                          dat (anders dan daarvoor) bij vervreemding in het algemeen \u2013 en dus ook bij vrijwillige\n                                          vervreemding \u2013 van bedrijfsmiddelen behaalde boekwinst kan worden gereserveerd met\n                                          het oog op vervanging. Bij de parlementaire behandeling van die Wet is opgemerkt dat\n                                          het begrip verlies ruim zal worden uitgelegd. In het arrest van 19 maart 1997, BNB\n                                          1997/232*, heeft de Hoge Raad voorts beslist \u2018dat het strookt met de bewoordingen\n                                          van artikel 14 deze bepaling van toepassing te achten ingeval van vergoeding ter zake\n                                          van de waardedaling van een bedrijfsmiddel, indien tengevolge van een gebeurtenis\n                                          waarvoor de vergoeding wordt verstrekt dat bedrijfsmiddel geheel of gedeeltelijk buiten\n                                          gebruik zal worden gesteld en het niet meer geschikt is om ook in de toekomst overeenkomstig\n                                          zijn bestemming in de onderneming te worden gebruikt.\u2019 Ook de tekst van artikel 3.54 van de Wet IB 2001 bevat niet de eis dat sprake zou moeten zijn van onvrijwillig verlies. Waar de wetgever\n                                          welbewust ook bij vrijwillige vervreemding de faciliteit van de HIR wil toepassen,\n                                          valt mede gelet op doel en strekking van de regeling niet in te zien waarom bij een\n                                          vrijwillig verlies, zoals het prijsgeven van bepaalde rechten waarbij recht op vergoeding\n                                          ontstaat, anders zou moeten worden geoordeeld en de faciliteit aan de desbetreffende\n                                          belastingplichtige zou moeten worden onthouden.\n\nIn verband met het vorenstaande acht ik het verdedig- en aanvaardbaar dat ook een\n                                          vrijwillig verlies op grond van het zesde lid van artikel 3.54 voor de toepassing van dit artikel wordt gelijkgesteld met vervreemding. Dit betekent\n                                          dat de voor dat verlies ontvangen vergoeding wordt aangemerkt als opbrengst van het\n                                          bedrijfsmiddel en \u2013 voor zover deze meer bedraagt dan de boekwaarde \u2013 in aanmerking\n                                          komt voor de vorming van een HIR.\n\nDeze opvatting is inmiddels per brief van 13\u00a0december 2005 tot uitdrukking gebracht\n                                          bij de beantwoording van vragen gesteld bij de behandeling van de wetsvoorstellen\n                                          Belastingplan 2006 en VPB-pakket 2006. Daarbij is naar aanleiding van vragen over\n                                          de saneringsbijdrage aan een visserijbedrijf het volgende meegedeeld: \u2018Bij gebruikmaking\n                                          van de saneringsregeling (visserij) kan \u2013 behalve wanneer sprake is van gehele staking\n                                          van de onderneming \u2013 in geval van vervreemding of verlies van een bedrijfsmiddel gebruik\n                                          gemaakt worden van de HIR. Voor bedrijfsmiddelen die in meer dan 10 jaren worden afgeschreven\n                                          is daarbij een belangrijke voorwaarde dat bij herinvestering in een ander schip sprake\n                                          moet zijn van eenzelfde economische functie. Ook wanneer sprake is van gedeeltelijke\n                                          vervanging kan, zij het gedeeltelijk, aan die eis worden voldaan. In dat geval zal\n                                          de HIR ook slechts gedeeltelijk op het nieuwe schip kunnen worden afgeboekt. Aanwending\n                                          van de HIR voor bedrijfsmiddelen met een kortere afschrijvingstermijn kan altijd.\u2019\n                                          (Eerste Kamer, 2005\u20132006, 30306 en 30307, F). Zie voor onvolledige vervanging ook\n                                          paragraaf 4.9.\n\nIk merk hierbij nog op dat een regeling van de overheid waaraan op basis van vrijwilligheid\n                                          wordt deelgenomen, niet is aan te merken als een vorm van overheidsingrijpen als bedoeld\n                                          in artikel 3.54, negende en tiende lid, juncto artikel 3.64, vierde lid. Dit is slechts anders indien de regeling bij algemene maatregel van bestuur is aangewezen\n                                          als regelgeving die leidt tot herstructurering van een bedrijfstak (artikel 3.64, vierde lid, onderdeel b). Indien de regeling niet op die wijze is aangewezen, blijft voor de afboeking van\n                                          de HIR op niet- of lang-afschrijfbare bedrijfsmiddelen dus het vereiste van eenzelfde\n                                          economische functie gelden (artikel 3.54, vierde lid).\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nEen HIR kan uitsluitend worden gevormd bij vervreemding of verlies dan wel beschadiging\n                                          van een bedrijfsmiddel. Bij een onttrekking is de vorming van een HIR dus niet toegestaan.\n\nUit het arrest van de Hoge Raad van 15\u00a0april 1998, BNB 1998/232* blijkt overigens\n                                          dat bij onttrekkingen w\u00e8l de ruilarresten kunnen worden toegepast. Dit is ook mogelijk\n                                          wanneer vervanging pas in het volgende jaar plaatsvindt of reeds in het vorige jaar\n                                          heeft plaatsgevonden. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 27\u00a0augustus 1997, BNB\n                                          1998/62c*, werken de ruilarresten ook over de jaargrens heen. Wat betreft niet- of\n                                          lang-afschrijfbare bedrijfsmiddelen zijn de ruilarresten in dat opzicht wel vergelijkbaar\n                                          met de HIR, waarbij in het elfde lid van artikel 3.54 is geregeld dat het geen beletsel is wanneer reeds v\u00f3\u00f3r de vervreemding gevolg is\n                                          gegeven aan het voornemen tot vervanging.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nBij verkoop van een bedrijfsmiddel kan de boekwinst niet worden gesplitst in een deel\n                                          dat op basis van artikel 3.54 gereserveerd wordt en een deel waarover afgerekend wordt. De boekwinst die op grond\n                                          van artikel 3.54 kan worden gereserveerd is \u2018het verschil waarmee de opbrengst de boekwaarde overtreft\u2019,\n                                          dus de totale (netto)boekwinst van het vervreemde bedrijfsmiddel. Deze boekwinst kan\n                                          volgens het eerste lid van artikel 3.54 gereserveerd worden en blijven \u2018indien en zolang het voornemen tot herinvestering\n                                          van de opbrengst bestaat\u2019.\n\nIndien niet het voornemen bestaat de (gehele) opbrengst te herinvesteren zou bij een\n                                          letterlijke interpretatie van artikel 3.54, eerste lid, de boekwinst niet kunnen worden gereserveerd. Artikel 3.54 bevat namelijk geen \u2018voor zover\u2019-bepaling. In de situatie waarin het voornemen bestaat\n                                          een deel van de opbrengst te herinvesteren, ontmoet het bij mij evenwel geen bezwaar\n                                          voor het deel van de boekwinst waarvoor w\u00e8l een herinvesteringsvoornemen bestaat,\n                                          een HIR te vormen dan wel in stand te laten. Voor het deel van de boekwinst waarvoor\n                                          geen herinvesteringsvoornemen bestaat dan wel later vervalt, kan dus geen HIR worden\n                                          gevormd dan wel dient vrijval plaats te vinden.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nAan de vorming van een HIR is inherent dat de belastingplichtige een voornemen heeft\n                                          tot herinvestering in \u00e9\u00e9n of meer bedrijfsmiddelen waarop deze reserve ook kan worden\n                                          afgeboekt. Dit laatste vloeit ook voort uit de strekking van artikel 3.54, zonder welke deze faciliteit \u2013 die een uitzondering vormt op artikel 3.25 Wet IB 2001 \u2013 ook niet te rijmen valt. Deze strekking is in de tekst van het eerste lid van genoemd\n                                          artikel 3.54 tot uitdrukking gebracht in de passage dat \u2018gereserveerd kan worden tot vermindering\n                                          van de in aanmerking te nemen aanschaffings- of voortbrengingskosten\u2019 van de bedrijfsmiddelen\n                                          waarin men voornemens is te herinvesteren.\n\nDit betekent onder meer dat ter zake van de boekwinst op een vervreemd lang-afschrijfbaar\n                                          bedrijfsmiddel geen HIR kan worden gevormd, indien er mogelijk wel een herinvesteringsvoornemen\n                                          is, maar duidelijk is dat van een vermindering als hiervoor genoemd geen sprake zal\n                                          zijn. Dit is bijvoorbeeld het geval indien:\n\na. uitsluitend wordt geherinvesteerd in een ander lang-afschrijfbaar bedrijfsmiddel dat\n                                                niet eenzelfde economische functie vervult als het vervreemde bedrijfsmiddel ter zake\n                                                waarvan de HIR is gevormd; of\n\nb. slechts (gedeeltelijke) herinvestering plaatsvindt in kort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen\n                                                en dat de reserve als gevolg van de boekwaarde-eis van artikel 3.54, tweede lid, niet binnen de drie-jaarstermijn van het vijfde lid van dit artikel zal kunnen worden\n                                                afgeboekt.\n\nHet is ook denkbaar dat aanvankelijk wel een HIR kon worden gevormd, maar in een volgend\n                                          jaar pas duidelijk wordt dat geen herinvestering zal plaatsvinden waarop die HIR kan\n                                          worden afgeboekt. In dat geval wordt niet (meer) voldaan aan de eis dat de boekwinst\n                                          \u2018gereserveerd kan blijven tot vermindering van de aanschaffings- of voortbrengingskosten\u2019.\n                                          Gevolg hiervan is dat de eerder gevormde HIR in de winst moet worden opgenomen.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nIn een agrarische onderneming kan het voorkomen dat de melkveetak wordt be\u00ebindigd\n                                          onder gelijktijdige uitbreiding van de varkenstak. Wanneer een met de melkveetak samenhangend\n                                          bedrijfsmiddel met winst worden vervreemd, is de vraag aan de orde of voor deze winst\n                                          een HIR kan worden gevormd die wordt afgeboekt op investeringen in \u00e9\u00e9n of meer bedrijfsmiddelen\n                                          ten behoeve van de varkenstak.\n\nBij het be\u00ebindigen van de melkveetak kan sprake zijn van het staken van een gedeelte\n                                          van de onderneming. Dat is bijvoorbeeld het geval bij verkoop van een melkquotum zoals\n                                          in het feitencomplex dat ten grondslag lag aan het arrest van 11\u00a0juni 1997, BNB 1997/303c*.\n                                          Met ingang van 2001 geldt het vereiste van eenzelfde economische functie niet langer\n                                          voor aangeschafte kort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen. Als gevolg hiervan is het mogelijk\n                                          dat enerzijds sprake is van staking van een gedeelte van de onderneming (omdat er\n                                          geen soortgelijke activiteiten worden ge\u00ebntameerd) en dat anderzijds toch een HIR\n                                          wordt gevormd met het voornemen tot herinvesteren in kort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen\n                                          in het overgebleven deel van de onderneming.\n\nVoor zover een HIR wordt gevormd behoort de boekwinst niet (meer) tot de jaarwinst\n                                          en dus ook niet tot de tot die jaarwinst te rekenen stakingswinst. Ik merk hierbij\n                                          op dat de stakingswinstbepalingen (anders dan onder de Wet IB 1964) in de systematiek\n                                          van de Wet IB 2001 uitsluitend aan de orde komen na de toepassing van de bepaling inzake het reserveren\n                                          van boekwinsten. Bij een eventuele latere vrijval van de HIR behoort deze ook niet\n                                          tot de (nagekomen) stakingswinst.\n\nBij het staken van een gedeelte van de onderneming moet eerder rekening worden gehouden\n                                          met de mogelijkheid dat bij herinvestering in niet- of lang-afschrijfbare bedrijfsmiddelen\n                                          in het overgebleven deel van de onderneming niet voldaan wordt aan de eis van \u2018eenzelfde\n                                          economische functie\u2019 als bedoeld in artikel 3.54, vierde lid. Als dat het geval is kan een HIR niet op die bedrijfsmiddelen worden afgeboekt.\n                                          Indien binnen \u00e9\u00e9n onderneming een gemengd bedrijf wordt uitgeoefend en in samenhang\n                                          met de be\u00ebindiging van de ene tak van bedrijvigheid de andere tak wordt uitgebreid,\n                                          ontmoet het bij mij echter geen bezwaar wanneer belanghebbende in deze situatie van\n                                          verwante takken van bedrijvigheid ervan uitgaat dat geen sprake is van staking van\n                                          een gedeelte van de onderneming. Hierdoor kan gemakkelijker worden voldaan aan de\n                                          eis van \u2018eenzelfde economische functie\u2019.\n\nIn alle gevallen moet zijn voldaan aan het vereiste van een herinvesterings-voornemen\n                                          in (het overgebleven deel van) de onderneming. Het is niet mogelijk een HIR af te\n                                          boeken op bedrijfsmiddelen die zijn bestemd voor een andere onderneming.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nWanneer een vennootschap die een boekwinst heeft behaald bij de verkoop van een pand,\n                                          bij het ingaan van het volgende boekjaar als dochter deel gaat uitmaken van een fiscale\n                                          eenheid, kan zij geen HIR vormen indien het voornemen bestaat in dat volgende jaar\n                                          de boekwinst te herinvesteren in een andere gevoegde dochter. De vorming van de HIR\n                                          moet worden geweigerd omdat het bestuur van de vennootschap reeds voor het aangaan\n                                          van de fiscale eenheid wist dat een bij haar gevormde HIR zal worden afgeboekt in\n                                          de moeder die (door middel van de andere gevoegde dochter) de vervangende investering\n                                          gaat plegen. De met ingang van het volgende jaar gevoegde vennootschap heeft dan het\n                                          voornemen tot vervanging niet meer.\n\nWanneer een vennootschap een pand verkoopt met de bedoeling middels juridische fusie\n                                          als verkrijgende rechtspersoon een pand in eigendom te verwerven van haar 100%-dochtermaatschappij\n                                          als verdwijnende rechtspersoon, kan de boekwinst niet daarvoor door middel van een\n                                          HIR worden gereserveerd.\n\nUitgangspunt voor de HIR is namelijk dat de opbrengst wordt aangewend voor herinvestering.\n                                          In het hier omschreven geval wordt de opbrengst niet \u2013 ook niet indirect \u2013 aangewend\n                                          voor de herinvestering in dat pand.\n\nVan aanwending van opbrengst voor herinvestering is evenmin sprake wanneer het vervangende\n                                          pand al langer in het bezit is van een 100%-dochtermaatschappij en het pand door het\n                                          vormen van een fiscale eenheid fiscaal in gebruik komt bij de moedermaatschappij.\n                                          Deze situatie verschilt van die waarin sprake is van aankoop van een vennootschap\n                                          met daarin het als vervanging aan te merken bedrijfsmiddel (Hoge Raad 25\u00a0maart 1998,\n                                          BNB 1998/193c*).\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nEen door investeringen of anderszins waardevol huur- of pachtrecht dat binnen een\n                                          onderneming wordt gebruikt, is een bedrijfsmiddel. De omstandigheid dat op de balans\n                                          van de onderneming met betrekking tot het huur- of pachtrecht geen actiefpost is opgevoerd\n                                          doet daaraan niet af (zie uitspraak Hof Arnhem van 6\u00a0juni 1995, V-N 1996, blz. 928,\n                                          punt 12). Dit betekent dat de boekwinst die begrepen is in de be\u00ebindigingsvergoeding\n                                          ter zake van een als bedrijfsmiddel aan te merken huur- of pachtrecht, op de voet\n                                          van voormeld artikel 3.54 kan worden gereserveerd; althans voor zover deze vergoeding niet is aan te merken\n                                          als een vergoeding wegens inkomensschade (bijvoorbeeld wegens hogere lasten van het\n                                          vervangende bedrijfsmiddel).\n\nWanneer een in de uitoefening van het bedrijf gebruikt huur- of pachtrecht een bijzondere\n                                          waarde heeft, hetgeen bijvoorbeeld kan blijken uit de vergoeding die ter zake van\n                                          dat recht wordt betaald bij be\u00ebindiging daarvan, stempelt die waarde het tot een economisch\n                                          goed dat behoort tot het vaste kapitaal (\u2018duurzame kapitaalgoederen\u2019) van het bedrijf.\n\nZoals de Hoge Raad reeds in zijn arrest van 11\u00a0maart 1953, BNB 1953/119*, overwoog,\n                                          zijn bedrijfsmiddelen in het algemeen die tot het bedrijfsvermogen behorende zaken\n                                          (thans \u2018goederen\u2019; artikel 1 Boek 3 BW), \u2018die behoren tot het vaste kapitaal en bestemd zijn om in de uitoefening van het\n                                          bedrijf te worden gebruikt.\u2019 Zie in dit verband ook het arrest van 21\u00a0mei 1958, BNB\n                                          1958/213, waarin de Hoge Raad als zijn oordeel gaf dat \u2018bij een veehouderijbedrijf\n                                          het gebruiksrecht op de grond, waarop het bedrijf wordt uitgeoefend, het bedrijfsmiddel\n                                          bij uitnemendheid is en dat mitsdien het verkregen pachtrecht, hetwelk hier het recht\n                                          van gebruik van de grond waarborgt, eveneens als bedrijfsmiddel moet worden beschouwd\u2019.\n                                          Niet valt in te zien waarom dit bij een huurrecht met betrekking tot een pand waarin\n                                          het bedrijf wordt uitgeoefend, anders zou zijn.\n\nIk merk nog op dat het feit dat een waardevol huur- of pachtrecht een bedrijfsmiddel\n                                          is, niet betekent dat een eventueel voor de verkrijging van dat recht betaald bedrag\n                                          is aan te merken als aanschaffings- of voortbrengingskosten van dat bedrijfsmiddel\n                                          (zie het arrest van de Hoge Raad van 9\u00a0mei 1990, BNB 1990/316*).\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nDe beschadiging van een bedrijfsmiddel leidt tot een lagere bedrijfswaarde. Het verschil\n                                          met de boekwaarde voor de beschadiging vormt een verlies. Daarnaast worden kosten\n                                          van herstel geactiveerd. Een schadevergoeding wordt ingevolge goed koopmansgebruik\n                                          tot de opbrengst gerekend. Voor de toepassing van artikel 3.54, is blijkens het eerste en zesde lid van dat artikel bepalend of de vergoeding wegens\n                                          beschadiging de boekwaarde van het bedrijfsmiddel (voor de beschadiging) overtreft.\n                                          Alleen voor het verschil kan een HIR worden gevormd.\n\nHet herinvesteringsvoornemen op grond waarvan ter zake van (een deel van) de vergoeding\n                                          een HIR is gevormd, kan bestaan uit:\n\na. vervanging door investeringen in het beschadigde bedrijfsmiddel;\n\nb. investering in een nieuw lang-afschrijfbaar bedrijfsmiddel met eenzelfde economische\n                                                functie, indien de HIR is gevormd ter zake van de vergoeding van een lang-afschrijfbaar\n                                                bedrijfsmiddel;\n\nc. investering in \u00e9\u00e9n of meer kort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen.\n\nBij latere verkoop van een (gedeeltelijk) hersteld bedrijfsmiddel is het niet uitgesloten\n                                          dat er boekwinst wordt behaald. Uitgangspunt voor de bepaling daarvan is de boekwaarde\n                                          na herstel, welke wordt gevormd door de bedrijfswaarde na de beschadiging en de daarna\n                                          geactiveerde kosten van herstel minus (gedeeltelijke) afboeking HIR en afschrijvingen.\n                                          Voor de boekwinst kan dan eveneens op de voet van artikel 3.54 een HIR worden gevormd.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nAfboeking van een HIR op een bedrijfsmiddel is mogelijk tot beneden de restwaarde\n                                          van dat bedrijfsmiddel. Hierbij moet wel rekening worden gehouden met de boekwaarde-eis\n                                          van artikel 3.54, tweede lid. Met de Wet IB 2001 is op dit punt geen verandering beoogd ten opzichte van het onder de Wet IB 1964\n                                          geldende regime met betrekking tot de vervangingsreserve. Bij de invoering van de\n                                          vervangingsreserve is destijds expliciet de afboeking op grond toegelaten, hoewel\n                                          daarop (normaliter) niet wordt afgeschreven omdat de restwaarde niet lager zal liggen\n                                          dan de aanschaffingskosten. Afboeken tot beneden de restwaarde is dus toegestaan.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nVoor de afboeking van een HIR is van belang of sprake is van de vervreemding van een\n                                          kort-afschrijfbaar, dan wel een lang- of niet-afschrijfbaar bedrijfsmiddel, omdat\n                                          voor de laatst genoemde categorie\u00ebn de eis geldt van \u2018eenzelfde economische functie\u2019\n                                          (zie hierna hoofdstuk 4).\n\nDe afschrijvingstermijn is door de wetgever bewust geobjectiveerd. Bepalend is of\n                                          op het bedrijfsmiddel \u2018pleegt\u2019 te worden afgeschreven, en zo ja, in hoeveel jaren\n                                          het bedrijfsmiddel \u2018pleegt\u2019 te worden afgeschreven. Als de normale afschrijvingstermijn\n                                          van een bedrijfsmiddel meer dan 10 jaren is, dan is niet relevant in hoeveel jaren\n                                          de ondernemer dat bedrijfsmiddel afschrijft. Ook als de ondernemer het bedrijfsmiddel\n                                          in bijvoorbeeld 8 jaren afschrijft, volgt dat bedrijfsmiddel het regime dat geldt\n                                          voor lang-afschrijfbare bedrijfsmiddelen.\n\nMelkquota\n\nTot 1 januari 2004 worden melkquota in acht jaren afgeschreven en worden zij dus aangemerkt\n                                          als kort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen. Dit betekent dat een HIR die is gevormd bij\n                                          de vervreemding van een kort of lang-afschrijfbaar bedrijfsmiddel op een nieuw aangeschaft\n                                          melkquotum kan worden afgeboekt.\n\nPer 1 januari 2004 wordt voor de afschrijvingstermijn van melkquota rekening gehouden\n                                          met een einddatum van 1\u00a0april 2015. Dit betekent dat melkquota die in de periode van\n                                          1\u00a0januari 2004 tot en met 31\u00a0maart 2005 worden aangeschaft, in meer dan tien jaren\n                                          worden afgeschreven. Wordt een melkquotum na 31\u00a0maart 2005 aangeschaft, dan is de\n                                          afschrijvingstermijn tien jaren of minder. Echter, in het overgrote deel van de gevallen\n                                          (de thans bestaande melkquota en de melkquota die na 31\u00a0maart 2005 worden aangeschaft)\n                                          wordt er in minder dan tien jaren afgeschreven. In zijn algemeenheid geldt dus dat\n                                          een melkquotum in minder dan tien jaren wordt afgeschreven. Een melkquotum is daarmee\n                                          altijd een kort- afschrijfbaar bedrijfsmiddel in de zin van de HIR, ook als in een\n                                          concreet geval de afschrijvingstermijn meer dan tien jaren bedraagt. De conclusie\n                                          is dan ook dat de toepassing van de HIR niet wordt beperkt door een verlenging van\n                                          de afschrijvingstermijn van melkquota.\n\nBovenvermelde passages met betrekking tot melkquota zijn opgenomen in de brief aan\n                                          Tweede Kamer van 10\u00a0oktober 2003, nr. DGB-5403 (V-N 2003/50.9)\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nEen HIR, die is gevormd voor de winst op een niet- of lang-afschrijfbaar bedrijfsmiddel,\n                                          kan naar keuze wel of niet worden afgeboekt op aanschaffingen van bedrijfsmiddelen\n                                          waarop in tien of minder jaren pleegt te worden afgeschreven. Of wel of niet wordt\n                                          afgeboekt kan per aanschaffing worden beslist. De ondernemer kan op grond van artikel 3.54, derde lid, zijn HIR handhaven zolang hij een voornemen heeft om binnen de termijn als bedoeld\n                                          in het vijfde lid van dit artikel te herinvesteren in een bedrijfsmiddel met eenzelfde\n                                          economische functie. Wanneer hij gevolg geeft aan dit voornemen dient de HIR verplicht\n                                          te worden afgeboekt.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nGoedkeuring\n\nAls in enig boekjaar aanschaffingen hebben plaatsgevonden v\u00f3\u00f3r en na de vervreemding\n                                          van een bedrijfsmiddel, keur ik voor zoveel nodig goed dat de ter zake van de vervreemdingswinst\n                                          gevormde HIR naar keuze van de ondernemer wordt afgeboekt op de daarvoor in aanmerking\n                                          komende investeringen. Het is dan dus niet van belang of die aanschaffingen v\u00f3\u00f3r of\n                                          na de vervreemding hebben plaatsgevonden.\n\nDit zou kunnen inhouden dat een HIR wordt afgeboekt op een bedrijfsmiddel waarvoor\n                                          de ondernemer geen investeringsaftrek kan krijgen, terwijl hij vervolgens het volledige\n                                          bedrag aan investeringsaftrek claimt voor een ander bedrijfsmiddel.\n\nDat de belastingplichtige bij de faciliteit als omschreven in artikel 3.54 (zij het met inachtneming van de boekwaarde-eis van het tweede lid van die bepaling)\n                                          soms kan kiezen op welk bedrijfsmiddel een gevormde HIR wordt afgeboekt, strookt blijkens\n                                          de parlementaire geschiedenis inzake de totstandkoming van de regeling geheel met\n                                          de door de wetgever beoogde ruime toepassing van deze faciliteit.\n\nGenoemde keuzevrijheid houdt niet in dat een gevormde HIR per het einde van het boekjaar\n                                          niet wordt afgeboekt, terwijl het nog wel mogelijk is af te boeken op de aanschaffings-\n                                          of voortbrengingskosten van een bedrijfsmiddel dat in dezelfde afschrijvingscategorie\n                                          (kort-afschrijfbaar/niet- of lang-afschrijfbaar) valt als het vervreemde bedrijfsmiddel\n                                          ter zake waarvan de HIR is gevormd.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nWanneer er in het jaar waarin wordt ge\u00efnvesteerd in een bedrijfsmiddel, en/of in de\n                                          afgelopen 3 jaren meerdere HIR\u2019s zijn gevormd die nog niet (geheel) zijn aangewend,\n                                          mag de ondernemer kiezen welke HIR hij wil aanwenden voor afboeking op het bedrijfsmiddel\n                                          waarin is ge\u00efnvesteerd.\n\nHoewel de drie-jaarstermijn als bedoeld in artikel 3.54, vijfde lid, in het algemeen aanleiding zal geven een HIR uit het oudste jaar het eerst aan te\n                                          wenden, schrijft de tekst van artikel 3.54 geen first-in-first-out(fifo)-methode voor. Ook de strekking van de regeling dwingt\n                                          niet tot het toepassen van die methode. Binnen de termijn als bedoeld in artikel 3.54, vijfde lid, kan een HIR in stand blijven zolang er een voornemen is tot herinvestering in een\n                                          bedrijfsmiddel waarop de HIR kan worden afgeboekt.\n\nDit stemt blijkens de parlementaire behandeling ook overeen met de bedoeling van de\n                                          wetgever: \u2018Ik wil bevestigen dat de fifo-regel niet behoeft te worden gehanteerd bij\n                                          de afboeking van de HIR. Hiermee worden eventuele administratieve complicaties die\n                                          het gevolg zouden kunnen zijn van een verplichte toepassing daarvan voorkomen.\u2019 (NV,\n                                          Kamerstukken II 1999/2000, 27209, nr. 6, blz. 9\u201310).\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nIn het arrest van de Hoge Raad van 20\u00a0oktober 1976, BNB 1977/3*, werd beslist dat\n                                          het strookt met het doel van artikel 14 Wet IB 1964 dat onder omstandigheden een vervangingsreserve\n                                          afgeboekt kan worden op de verbetering van een bestaand bedrijfsmiddel. Artikel 3.54, eerste lid, heeft hierin geen verandering gebracht. Beoogd is namelijk dat een beclaimde stille\n                                          reserve vrij kan worden aangewend voor herinvesteringen (MvT, Kamerstukken II 1999/2000,\n                                          27\u00a0209, nr. 3, blz. 6).\n\nVoor de afboeking van een HIR op een lang-afschrijfbaar bedrijfsmiddel eist artikel 3.54, vierde lid, evenwel dat deze HIR is gevormd ter zake van de vervreemding van een bedrijfsmiddel\n                                          met eenzelfde economische functie in de onderneming als het aangeschafte of voortgebrachte\n                                          bedrijfsmiddel. Mede gelet op het eerder genoemde arrest BNB 1977/3* geldt als eis\n                                          voor investeringen in een aanwezig lang-afschrijfbaar bedrijfsmiddel dat het verbeterde\n                                          bedrijfsmiddel economisch dezelfde functie in het bedrijf gaat vervullen als voorheen\n                                          werd ingenomen door het vervreemde en het toen nog niet verbeterde bedrijfsmiddel\n                                          tezamen.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nBij investering in een bedrijfsmiddel waarop wegens het niet voldoen aan de eis van\n                                          \u2018eenzelfde economische functie\u2019 geen HIR kan worden afgeboekt, telt dit bedrijfsmiddel\n                                          niet mee voor het vaststellen of aan de boekwaarde-eis is voldaan. Daarvoor zijn namelijk\n                                          op grond van het tweede lid van artikel 3.54 alleen de boekwaarden bepalend van de bedrijfsmiddelen waarop afboeking van de HIR\n                                          plaatsvindt.\n\nOp grond van het derde lid van artikel 3.54 mag de HIR worden aangehouden tot het moment waarop wordt geherinvesteerd in een\n                                          bedrijfsmiddel met eenzelfde economische functie. In dat geval is voor de toets aan\n                                          de boekwaarde-eis de investering in het vervangende bedrijfsmiddel bepalend.\n\nHet is mogelijk dat op het moment waarop uiteindelijk wordt geherinvesteerd in eenzelfde\n                                          economische functie, door toepassing van de boekwaarde-eis een deel van de HIR dient\n                                          vrij te vallen. Hierbij moet echter worden bedacht dat, als sprake is van gedeeltelijke\n                                          vervanging, het deel van de HIR dat als gevolg van de boekwaarde-eis niet op de vervangende\n                                          investering kan worden afgeboekt, bij latere (tijdige) aanvullende investering in\n                                          dezelfde economische functie alsnog op die investering kan worden afgeboekt (tenzij\n                                          sprake is van uitbreiding).\n\nAls sprake is van volledige vervanging kan het deel van de HIR dat als gevolg van\n                                          de boekwaarde-eis niet op de vervangende investering kan worden afgeboekt, bij investeringen\n                                          in kort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen volledig daarop worden afgeboekt, omdat al\n                                          is voldaan aan de boekwaarde-eis.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nAls de aankoopprijs van een volledig vervangend pand in eigen gebruik lager is dan\n                                          de verkoopopbrengst van het vervreemde pand, kan de HIR in verband met de boekwaarde-eis\n                                          niet volledig worden afgeboekt. Nu het vervreemde pand al is vervangen, kan het deel\n                                          van de HIR dat overblijft na vervanging van het vervreemde pand niet worden afgeboekt\n                                          op de aanschaffingskosten van een ander pand. Er is immers al vervangen. Ieder ander\n                                          niet- of lang afschrijfbaar bedrijfsmiddel zal niet de op grond van artikel 3.54, vierde lid, vereiste zelfde economische functie hebben als het vervreemde pand dat al is vervangen.\n\nWel is het mogelijk het resterende deel van de HIR af te boeken op een kort-afschrijfbaar\n                                          bedrijfsmiddel, omdat daarvoor niet de eis van eenzelfde economische functie geldt.\n\nZie voor onvolledige vervanging paragraaf 4.8.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nBij volgtijdelijke investeringen is het mogelijk dat er een situatie ontstaat dat\n                                          de grond tot het ondernemingsvermogen behoort en het daarop gebouwde woonhuis als\n                                          gevolg van de keuze van de ondernemer tot diens priv\u00e9-vermogen. Indien de ondernemer\n                                          het woonhuis tot zijn ondernemingsvermogen had gerekend, waren grond en woonhuis \u00e9\u00e9n\n                                          bedrijfsmiddel geweest.\n\nE\u00e9n van de kenmerken van een bedrijfsmiddel is dat het tot het ondernemingsvermogen\n                                          behoort. Bij verschillende etikettering kan zich het probleem voordoen dat grond en\n                                          opstal weliswaar \u00e9\u00e9n zaak zijn, doch dat slechts een deel daarvan als bedrijfsmiddel\n                                          wordt aangemerkt. Als in dat geval grond (bedrijfsmiddel) plus opstal (priv\u00e9-vermogen)\n                                          worden verkocht, heeft de verkoopopbrengst deels betrekking op de opstal en deels\n                                          op de grond. Voor de aan de grond toe te rekenen boekwinst kan een HIR worden gevormd,\n                                          mits er een voornemen is een bedrijfsmiddel aan te schaffen met eenzelfde economische\n                                          functie. Voor de vraag wat nu de economische functie is van de grond, moet rekening\n                                          worden gehouden met de aard van de opstal, ook al behoort de opstal tot het priv\u00e9-vermogen.\n\nWanneer een nieuwe woning gelijktijdig met (onder)grond wordt aangeschaft, kan dat\n                                          slechts in zijn geheel als ondernemingsvermogen dan wel als priv\u00e9-vermogen worden\n                                          aangemerkt. Als wordt gekozen voor ondernemingsvermogen brengt een redelijke wetstoepassing\n                                          met zich de HIR uitsluitend in verband te brengen met dat deel van de investering\n                                          dat op de grond betrekking heeft; dit met inachtneming van de boekwaarde-eis.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nVorming van een HIR geschiedt per bedrijfsmiddel. Ieder pand in aanbouw op het terrein\n                                          van een ondernemer, vormt samen met de bijbehorende (onder)grond ook \u00e9\u00e9n bedrijfsmiddel.\n                                          Dat het pand nog niet in gebruik is genomen, is niet van belang. Doorslaggevend is\n                                          dat de wil van de ondernemer erop is gericht het pand te bouwen en te exploiteren.\n\nAls de ondernemer voornemens is een nieuw terrein te kopen, moet per afzonderlijk\n                                          bedrijfsmiddel worden beoordeeld of de economische functies overeen komen. De eis\n                                          van eenzelfde economische functies gaat niet zo ver dat er een pand in aanbouw moet\n                                          worden aangeschaft. Ook een kant en klaar pand zou kunnen kwalificeren.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nIn de agrarische sfeer komt het voor dat een gemeente de tot de onderneming behorende\n                                          onroerende zaken koopt en dat de ondernemer de grond mag blijven gebruiken tot de\n                                          gemeente de grond daadwerkelijk (over een aantal jaren) nodig heeft. In een aantal\n                                          gevallen herinvesteert de ondernemer, voorafgaand aan de be\u00ebindiging van zijn bedrijf\n                                          in Nederland, in agrarische onroerende zaken in bijvoorbeeld Duitsland.\n\nDe ondernemer die nog in Nederland woont, mag bij de vervreemding van de in Nederland\n                                          gelegen onroerende zaak een HIR vormen ter afboeking op de in Duitsland aangeschafte\n                                          onroerende zaak, ervan uitgaande dat geen sprake is van staking. Ik merk hierbij op\n                                          dat een HIR niet over de ondernemingsgrens kan worden toegepast. Indien de activiteiten\n                                          in Duitsland aangemerkt moeten worden als een nieuwe onderneming, kan de HIR dus niet\n                                          worden afgeboekt op de in Duitsland aangeschafte onroerende zaken.\n\nOnder de Wet IB 1964 is beslist dat vervanging in de zin van artikel 14 van die wet\n                                          kan plaatsvinden in het buitenland. Zie in dit verband het besluit gepubliceerd in\n                                          Infobulletin 85/7 (V-N 1985, blz. 238), en het arrest van de Hoge Raad van 2\u00a0maart\n                                          1994, BNB 1994/190c*, waarin werd beslist dat de in het besluit omschreven wetstoepassing\n                                          \u2013 ook zonder aanvaarding van de daarin genoemde voorwaarde \u2013 geldend recht is. Dit\n                                          betekent dat de totale (wereld)winst uit onderneming wordt berekend met inachtneming\n                                          van afschrijvingen op basis van de historische kostprijs van de in het buitenland\n                                          gelegen onroerende zaak verminderd met de HIR. De winst uit het in het buitenland\n                                          gelegen gedeelte van de onderneming ter bepaling van de aftrek ter voorkoming van\n                                          dubbele belasting wordt daarentegen berekend met inachtneming van afschrijvingen op\n                                          basis van de historische kostprijs, dus zonder afboeking van de HIR. E\u00e9n en ander\n                                          vindt overeenkomstige toepassing bij vervreemding van de in het buitenland gelegen\n                                          onroerende zaak. De Wet IB 2001 heeft hierin geen verandering gebracht. De (eind)afrekenings-artikelen 3.60 en 3.61 Wet IB 2001 missen toepassing omdat de ondernemer in Nederland blijft wonen en belast wordt voor\n                                          zijn wereldwinst.\n\nGelet op het elfde lid van artikel 3.54 staat aan toepassing van dit artikel niet in de weg dat niet- en lang afschrijfbare\n                                          bedrijfsmiddelen worden vervangen v\u00f3\u00f3r de daadwerkelijke vervreemding. Idem in geval\n                                          van staking als gevolg van overheidsingrijpen, indien overeenkomstig het bepaalde\n                                          in artikel 3.64 \u2018binnen een periode van 12 maanden na staking wordt geherinvesteerd\u2019.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nWanneer een belastingplichtige voor de helft eigenaar is in een onroerende zaak die\n                                          wordt vervreemd, kan hij voor de helft van de vervreemdingsopbrengst een HIR vormen.\n                                          Indien de belastingplichtige zonder de andere mede-eigenaar een pand koopt dat dient\n                                          als vervanging van het vervreemde pand waarbij aan de eis van eenzelfde economische\n                                          functie wordt voldaan, kan hij de HIR afboeken op zijn aandeel in de investering.\n\nIn dit geval is aanvankelijk sprake van eenvoudige mede-eigendom (art. 3:166 Burgerlijk Wetboek). Indien de rechtsbetrekking bij een bedrijfsmiddel van eenvoudige mede-eigendom\n                                          wijzigt in eigendom kan ervan worden uitgegaan dat de rechtsverhouding tot het bedrijfsmiddel\n                                          aan afboeking niet in de weg staat. In de jurisprudentie is een dergelijk geval aan\n                                          de orde geweest in het arrest van 15\u00a0februari 1984, BNB 1984/171*.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nEen HIR gevormd bij de verkoop van grond in eigendom kan worden afgeboekt op de aanschafprijs\n                                          van een erfpachtsrecht op grond, indien dit erfpachtsrecht eenzelfde economische functie\n                                          in de onderneming gaat vervullen als voorheen de vervreemde grond in eigendom (artikel 3.54, vierde lid). Afgezien van de wijze waarop de grond wordt aangewend in de onderneming, komt de\n                                          vraag op of het recht van erfpacht naar zijn aard niet zozeer verschilt van het recht\n                                          van eigendom van grond dat alleen daarom al niet kan worden voldaan aan het vereiste\n                                          dat sprake moet zijn van het vervullen van eenzelfde economische functie in de onderneming\n                                          (vergelijk Hoge Raad 3\u00a0maart 1982, BNB 1982/101, inzake een pachtrecht). Het antwoord\n                                          op die vraag is afhankelijk van de voorwaarden waaronder het recht van erfpacht is\n                                          gevestigd.\n\nDeze voorwaarden kunnen zodanig zijn dat het erfpachtsrecht sterke verwantschap vertoont\n                                          met een recht van eigendom. Daarvan is sprake als het erfpachtsrecht niet in duur\n                                          is beperkt en het geen of een eeuwigdurend afgekochte canon kent. Er kan in zo\u2019n geval\n                                          niet worden gesteld dat het recht van erfpacht en het recht van eigendom naar hun\n                                          aard zozeer van elkaar verschillen dat alleen daarom al geen sprake kan zijn van het\n                                          vervullen van eenzelfde economische functie. Afgezien van de aanwending van de grond\n                                          zal er dan geen reden zijn de afboeking van de HIR op het aangeschafte erfpachtsrecht\n                                          te weigeren.\n\nIndien het erfpachtsrecht geen sterke verwantschap vertoont met een eigendomsrecht,\n                                          zal het afschrijfbaar kunnen zijn. De afschrijvingsduur is doorgaans afhankelijk van\n                                          de afgesproken duur van het erfpachtsrecht. Indien, gelet op de voorwaarden, op een\n                                          dergelijk erfpachtsrecht in tien jaren of minder pleegt te worden afgeschreven, dan\n                                          geldt niet het vereiste dat sprake moet zijn van eenzelfde economische functie. De\n                                          boekwinst op de grond is dan op basis van artikel 3.54, eerste lid, in beginsel af te boeken op het erfpachtsrecht. Is de afschrijvingsduur van een\n                                          dergelijk erfpachtsrecht echter langer dan tien jaren dan kan op basis van artikel 3.54, vierde lid, de HIR niet worden afgeboekt op het erfpachtsrecht. In dat geval geldt immers w\u00e8l\n                                          het vereiste dat de HIR alleen kan worden afgeboekt op een bedrijfsmiddel met eenzelfde\n                                          economische functie.\n\nBij overheidsingrijpen geldt op basis van art. 3.54, negende lid, het vereiste van het vierde lid (zelfde economische functie) niet. In die situatie\n                                          kan de HIR die is gevormd ter zake van de verkoop van de grond dus worden afgeboekt\n                                          op het erfpachtsrecht waarop in meer dan tien jaren pleegt te worden afgeschreven.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nBij wisseling van eigendom naar erfpacht, vice versa, sprake kan zijn van \u2018eenzelfde\n                                          economische functie\u2019 als bedoeld in artikel 3.54, vierde lid. Deze vraag is aan de orde in gevallen waarin de onderneming niet wordt gestaakt,\n                                          maar elders wordt voortgezet, en waarin geen sprake is van overheidsingrijpen in de\n                                          zin van artikel 3.64, vierde lid. In geval van overheidsingrijpen geldt namelijk niet de eis van \u2018eenzelfde economische\n                                          functie\u2019 bij afboeking van de boekwinst op een lang-afschrijfbaar bedrijfsmiddel als\n                                          een pand (artikel 3.54, negende lid).\n\nIn het Belastingplan 2005 is voorgesteld om door middel van een beleidsbesluit tot\n                                          een ruimere toepassing van de HIR te komen ten einde mogelijke knelpunten op dit terrein\n                                          weg te nemen. Met deze paragraaf van dit besluit is daaraan uitvoering gegeven.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nBij vervanging van een bedrijfsmiddel bestaand uit een pand met ondergrond in eigendom\n                                             door een bedrijfsmiddel bestaand uit pand, waarvan de ondergrond in erfpacht is verkregen,\n                                             waarvoor een koopsom is betaald \u2013 dan wel omgekeerd van erfpacht naar volle eigendom\n                                             \u2013 is doorgaans geen sprake zijn van eenzelfde economische functie. Economisch zijn\n                                             er \u2013 wat betreft belang bij waardeontwikkeling en risico van tenietgaan \u2013 aanzienlijke\n                                             verschillen tussen beide bedrijfsmiddelen.\n\nIn alle andere gevallen van erfpacht dan de erfpacht als bedoeld in paragraaf 4.6. verschilt het erfpachtrecht, zijnde het recht \u2018eens anders onroerende zaak te houden\n                                             en te gebruiken\u2019, naar zijn aard zozeer van het recht van eigendom dat alleen daarom\n                                             al niet kan worden voldaan aan het vereiste van eenzelfde economische functie in de\n                                             onderneming (vergelijk Hoge Raad 3\u00a0maart 1982, BNB 1982/101). In die gevallen kan\n                                             dus geen sprake zijn van eenzelfde economische functie.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nBij vervanging van een pand op grond in erfpacht, waarbij voor het pand een recht\n                                             van opstal is gevestigd, door een pand met ondergrond in eigendom, kan met betrekking\n                                             tot een deel van laatstbedoeld bedrijfsmiddel, namelijk voor de opstal, sprake zijn\n                                             van eenzelfde economische functie.\n\nGoedkeuring\n\nIk keur voor zoveel nodig goed dat ten aanzien van een bedrijfsmiddel bestaand uit\n                                             een pand met ondergrond in volle eigendom, ten dele, namelijk wat betreft de opstal,\n                                             sprake kan zijn van eenzelfde economische functie als van een pand waarvan men eigenaar\n                                             was krachtens een recht van opstal.\n\nAnders dan een erfpachtrecht dat geen eigendomsrecht is en doorgaans daarmee ook geen\n                                             verwantschap vertoont, is een recht van opstal een recht om op of boven een onroerende\n                                             zaak van een ander gebouwen (werken of beplantingen) in eigendom te hebben of te verkrijgen.\n                                             Een in de onderneming gebruikt pand waarvan men eigenaar is krachtens een recht van\n                                             opstal, is een bedrijfsmiddel. Bij vervanging van dat bedrijfsmiddel door een pand\n                                             dat men tezamen met de ondergrond in eigendom verwerft, kan gesteld worden dat een\n                                             deel van het nieuwe bedrijfsmiddel, te weten de opstal strekt tot vervanging van het\n                                             vervreemde pand. Gelet op de beoogde ruime toepassing van de HIR in deze situatie,\n                                             acht ik die stelling aanvaardbaar.\n\nIndien de verworven opstal ook in andere opzichten economisch eenzelfde functie vervult\n                                             als de vervreemde opstal, kan dus met inachtneming van de boekwaarde-eis en het overigens\n                                             bepaalde in voormeld artikel 3.54 de boekwinst op de vervreemde opstal worden gereserveerd ter afboeking op de aan\n                                             de opstal toe te rekenen aanschaffings- of voortbrengingskosten van het vervangende\n                                             bedrijfsmiddel.\n\nIk merk hierbij op dat in gevallen waarin sprake is van een capaciteitsuitbreiding\n                                             van de opstal, zal moeten worden bepaald welk deel van de aan de verkregen opstal\n                                             toe te rekenen aanschaffings- of voortbrengingskosten is aan te merken als kosten\n                                             van vervanging van de vervreemde opstal.\n\nZie voor onvolledige vervanging en uitbreidingsinvesteringen ook paragraaf 4.8.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nIn de situatie, namelijk bij vervanging van een bedrijfsmiddel bestaand uit een pand\n                                             met ondergrond in eigendom door een pand op grond in erfpacht waarbij voor het pand\n                                             een recht van opstal wordt gevestigd, kan met betrekking tot de opstal sprake zijn\n                                             van eenzelfde economische functie als van het pand op eigen grond; dit op grond van\n                                             dezelfde overwegingen als hiervoor onder B. verwoord.\n\nIn deze situatie zal wel eerst moeten worden bepaald welk deel van de boekwinst is\n                                             toe te rekenen aan de opstal van het vervreemde bedrijfsmiddel. Daartoe wordt de vervreemdingsopbrengst\n                                             van dat vervreemde bedrijfsmiddel gesplitst in delen die betrekking hebben op enerzijds\n                                             de opstal en anderzijds de ondergrond. Op het aan de opstal toe te rekenen deel wordt\n                                             vervolgens de aan de vervreemde opstal toe te rekenen boekwaarde in mindering gebracht.\n                                             Het voorgaande laat echter onverlet dat een pand met ondergrond als \u00e9\u00e9n bedrijfsmiddel\n                                             wordt aangemerkt.\n\nWelk deel van de vervreemdingsopbrengst betrekking heeft op de opstal kan blijken\n                                             uit de desbetreffende akte en/of een taxatierapport. Het aan de opstal toe te rekenen\n                                             deel van de boekwaarde van het vervreemde bedrijfsmiddel is gelijk aan de bij ingebruikname\n                                             van dat bedrijfsmiddel aan de opstal toegerekende aanschaffings- of voortbrengingskosten\n                                             verminderd met de inmiddels daarop gepleegde afschrijvingen; in voorkomende gevallen\n                                             zal hierbij ook rekening moeten worden gehouden met geactiveerde verbeteringen en/of\n                                             (nog niet teruggenomen) afwaarderingen op lagere bedrijfswaarde.\n\nMet betrekking tot capaciteitsuitbreiding dan wel onvolledige vervanging van de opstal\n                                             geldt hetgeen hiervoor onder B. en hierna in paragraaf 4.8 is opgemerkt.\n\nVoor het deel van de boekwinst op het vervreemde pand met ondergrond dat niet kan\n                                             worden gereserveerd ter afboeking op de vervangende opstal, kan alleen een herinvesteringsreserve\n                                             worden gevormd, indien en voor zover het voornemen bestaat te herinvesteren in kort-afschrijfbare\n                                             bedrijfsmiddelen (waarvoor niet de eis geldt van eenzelfde economische functie).\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nIn gevallen van capaciteitsinkrimping is sprake van onvolledige vervanging.\n\nOnvolledige vervanging betekent niet dat geen sprake zou zijn van eenzelfde economische\n                                          functie, maar dat niet geheel is vervangen. In dat geval zal slechts een met de mate\n                                          van vervanging evenredig deel van de HIR die terzake van het vervreemde bedrijfsmiddel\n                                          is gevormd, op die gedeeltelijke vervanging kunnen worden afgeboekt, waarbij voor\n                                          de toets aan de boekwaarde-eis dezelfde verhouding geldt.\n\nEen resterende HIR kan worden aangewend voor een vervolginvestering in bedrijfsmiddelen\n                                          met dezelfde economische functie of voor de investering in kort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen,\n                                          waarbij die afboeking voor de boekwaarde-eis wordt getoetst aan de resterende, na\n                                          de eerdere afboeking nog niet gebruikte, boekwaarde.\n\nIn gevallen waarin volledig wordt vervangen en daarenboven sprake is van een uitbreidingsinvestering\n                                          zal alleen het deel van de investering dat als vervanging is aan te merken eenzelfde\n                                          economische functie kunnen vervullen. Dit betekent dat in geval van uitbreiding de\n                                          totale investering zal moeten worden gesplitst in enerzijds een uitbreidingsdeel en\n                                          anderzijds een vervangingsdeel waarop \u2013 met inachtneming van de boekwaarde-eis \u2013 de\n                                          HIR kan worden afgeboekt.\n\nIn eigen-gebruik situaties wordt, gelet op de ter zake gewezen jurisprudentie (o.a.\n                                          BNB 1969/162, BNB 1998/13, BNB 1999/195, BNB 2004/10) de mate van vervanging veelal\n                                          gerelateerd aan oppervlakte, inhoud of rendement.\n\nIn de situatie van verhuurd vastgoed daarentegen wordt de mate van vervanging gerelateerd\n                                          aan de aankoopprijs ten opzichte van de verkoopopbrengst (zie Hoge Raad 10\u00a0maart 2006,\n                                          nr. 41465, gepubliceerd in V-N 2006/15.17).\n\n[Vervallen per 16-12-2009]\n\n[Vervallen per 16-12-2009]\n\n[Vervallen per 16-12-2009]\n\n[Vervallen per 16-12-2009]\n\n[Vervallen per 16-12-2009]\n\n[Vervallen per 16-12-2009]\n\n[Vervallen per 16-12-2009]\n\n[Vervallen per 16-12-2009]\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nBij ondernemers die geen gebroken boekjaar hanteren, is de HIR met ingang van 1\u00a0januari\n                                          2001 van toepassing. Die ingangsdatum geldt ook voor ondernemers die een boekjaar\n                                          hebben dat niet gelijk is aan het kalenderjaar. Pas op dat moment treden de bepalingen\n                                          omtrent de HIR in werking (art. XV Wet Ondernemerspakket 2001). Dit betekent onder meer dat het voor de toepassing van de Wet IB 1964 geldende\n                                          besluit van 25\u00a0augustus 1992, nr. DB 92/3157 (BNB 1992/313), inzake overheidsingrijpen\n                                          nog van toepassing is op investeringen in het boekjaar 2000\u20132001 die v\u00f3\u00f3r 1\u00a0januari\n                                          2001 hebben plaatsgevonden.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nEen HIR wordt gevormd per vervreemd bedrijfsmiddel waarvan de opbrengst de boekwaarde\n                                          overtreft. In het kader van een juridische splitsing is het echter onder bepaalde\n                                          voorwaarden toegestaan om \u00e9\u00e9n of meerdere HIR(\u2019s) te verdelen over de verschillende\n                                          rechtspersonen. Een juridische splitsing op zich geeft geen aanleiding te veronderstellen\n                                          dat latere heffing niet verzekerd zou zijn. Waar latere heffing is verzekerd en de\n                                          fiscale faciliteit dus van toepassing is, kan binnen doel en strekking van artikel 3.54 toedeling van een (gedeelte van een) HIR plaatsvinden aan de vennootschap die een\n                                          relevant herinvesterings-voornemen heeft; dit wil zeggen een voornemen tot herinvestering\n                                          in \u00e9\u00e9n of meer bedrijfsmiddelen waarop (dat gedeelte van) de reserve ook kan worden\n                                          afgeboekt.\n\nHierbij kan onderscheid worden gemaakt tussen kort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen\n                                          en niet- of lang-afschrijfbare bedrijfsmiddelen.\n\n\u2013 De binnen de te splitsen rechtspersoon ter zake van de vervreemding van een kort-afschrijfbaar\n                                                bedrijfsmiddel gevormde HIR kan alleen worden toebedeeld aan de rechtspersoon of -\u2060personen\n                                                die een voornemen heeft/hebben tot tijdige herinvestering in eveneens kort-afschrijfbare\n                                                bedrijfsmiddelen (dit afgezien van overheidsingrijpen, in welk geval ook afboeking\n                                                op andere bedrijfsmiddelen aan de orde kan komen; zie artikel 3.54, negende en tiende lid).\n\n\u2013 De binnen de te splitsen rechtspersoon ter zake van de vervreemding van een niet-\n                                                of lang-afschrijfbaar bedrijfsmiddel gevormde HIR kan naar keuze (zie artikel 3.54, derde lid) worden toebedeeld aan de rechtspersonen die een tijdig voornemen hebben tot herinvestering\n                                                in kort-afschrijfbare bedrijfsmiddelen, dan wel in lang-afschrijfbare bedrijfsmiddelen\n                                                met eenzelfde economische functie als het vervreemde bedrijfsmiddel (dit laatste afgezien\n                                                van artikel 3.54, negende en tiende lid).\n\nIn geval van splitsing van een HIR wordt voor de toepassing van de boekwaarde-eis\n                                          de boekwaarde van het vervreemde bedrijfsmiddel ter zake waarvan die te splitsen HIR\n                                          is gevormd, naar rato van de toedeling van die HIR aan de rechtspersonen toegerekend.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nHet komt voor dat grond wordt verkocht aan een projectontwikkelaar en dat daarbij\n                                          wordt overeengekomen dat de koopsom, welke bestaat uit een bepaald bedrag per m2, aanzienlijk wordt verhoogd indien de grond binnen een bepaald aantal jaren een bouwbestemming\n                                          krijgt. Het is dan mogelijk dat ter zake van die verhoging van de koopprijs pas meer\n                                          dan drie jaren na het jaar van vervreemding winst hoeft te worden genomen of zelfs\n                                          mag worden genomen (BNB 1973/212* en BNB 1990/75). Ook is het mogelijk dat de herinvestering\n                                          ruim voor het jaar van winstrealisatie heeft plaatsgevonden.\n\nIn artikel 14 van de Wet IB 1964 was geregeld dat de boekwinst kan worden gereserveerd\n                                          \u2018bij het bepalen van de in een kalenderjaar genoten winst\u2019 en dat de reserve in de\n                                          winst wordt opgenomen \u2018uiterlijk in het vierde jaar volgend op dat waarin de reserve\n                                          is ontstaan\u2019. Het jaar waarin de reserve is ontstaan \u2018bij het bepalen van de in het\n                                          kalenderjaar genoten winst\u2019, is het jaar waarin de boekwinst wordt genoten, dus het\n                                          jaar van winstrealisatie.\n\nIn artikel 3.54, eerste lid, is evenwel toegevoegd dat de reserve alleen kan worden gevormd met het oog op herinvestering\n                                          in bedrijfsmiddelen \u2018in het jaar van de vervreemding of in de daarop volgende drie\n                                          jaren\u2019, terwijl in het vijfde lid is bepaald dat de reserve in de winst wordt opgenomen\n                                          \u2018uiterlijk in het derde jaar na het jaar waarin de reserve is ontstaan\u2019.\n\nIn gevallen waarin het jaar van winstrealisatie niet hetzelfde is als het jaar van\n                                          vervreemding kan het voorkomen dat de herinvestering wel plaatsvindt binnen drie jaren\n                                          na het jaar van winstrealisatie, maar niet binnen drie jaren na het jaar van vervreemding.\n                                          De in de vorige alinea vermelde toevoeging aan artikel 3.54, eerste lid, zou dan tot gevolg hebben dat geen HIR kan worden gevormd.\n\nGoedkeuring\n\nNu de wetgever niet heeft aangegeven dat hij op dit punt een materi\u00eble wijziging beoogde\n                                          ten opzichte van de regeling onder de Wet IB 1964, keur ik voor zoveel nodig goed\n                                          dat voor de toepassing van artikel 3.54, eerste lid, de zinsnede \u2018jaar van vervreemding\u2019 wordt opgevat als \u2018jaar van winstrealisatie,\n                                          mits een gevolg van vervreemding\u2019.\n\nWanneer in een eerder jaar wordt geherinvesteerd dan het jaar waarin de boekwinst\n                                          wordt gerealiseerd, kan met betrekking tot die investering de afboeking van de HIR\n                                          pas aan de orde komen in het jaar waarin de boekwinst tot uitdrukking wordt gebracht\n                                          en die HIR wordt gevormd.\n\nIndien op grond van feiten en omstandigheden het verkregen recht op een hogere koopprijs\n                                          binnen goed koopmansgebruik wordt geactiveerd, zoals in de situaties die aan de orde\n                                          waren in BNB 2001/85* en BNB 2004/419, kan een later tot uitdrukking komende winst\n                                          op het geactiveerde vorderingsrecht niet worden gereserveerd door middel van een HIR,\n                                          omdat in zoverre geen sprake is van winst ter zake van de vervreemding van een bedrijfsmiddel.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nDe volgende besluiten zijn ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit\n                                       besluit:\n\n\u2013 besluit van 10 mei 2004, nr. CPP 2003/2004M, betreft vraag en antwoord besluit HIR;\n\n\u2013 besluit van 12 augustus 2004, nr. CPP 2004/440M, inzake HIR en pachtontbindingsvergoeding;\n\n\u2013 besluit van 31 januari 2005, nr. CPP 2004/2114M, inzake HIR en huurrecht\n\n\u2013 besluit van 15 februari 2005, nr. CPP 2004/1852M, inzake HIR en opstal/erfpacht.\n\n[Regeling vervallen per 22-12-2011 met terugwerkende kracht tot en met 09-12-2011]\n\nDit besluit treedt in werking met ingang van de tweede dag na dagtekening van de Staatscourant\n                                       waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met de dagtekening van het besluit.\n\nDit besluit zal in de Staatscourant worden geplaatst.\n\nDen Haag, 5 december 2006\n\nMinister\n\nDirecteur-Generaal Belastingdienst\n\nJ. Thunnissen"}