Source: https://interpretacje-podatkowe.org/uslugi-turystyczne/0111-kdib3-2-4012-384-2018-1-md
Timestamp: 2018-09-22 07:51:56
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 109
 art. 119
 art. 119
 art. 5
 art. 119
 art. 29

Document Content:
0111-KDIB3-2.4012.384.2018.1.MD | Interpretacja indywidualna
♦ › Usługi turystyczne › 0111-KDIB3-2.4012.384.2018.1.MD
Sprzedaż w procedurze VAT marża usług turystyki na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który dokonuje ich dalszej odsprzedaży w ramach ww. procedury lub poza nią
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 maja 2018 r. (data wpływu 4 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży w procedurze VAT marża usług turystyki na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który dokonuje ich dalszej odsprzedaży w ramach ww. procedury lub poza nią – jest prawidłowe.
W dniu 4 czerwca 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży w procedurze VAT marża usług turystyki na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który dokonuje ich dalszej odsprzedaży w ramach ww. procedury lub poza nią.
D. Sp. z o.o. Sp. k. (zwana dalej Spółką lub Wnioskodawcą) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności, Spółka zajmuje się obsługą grup turystycznych realizując program zgodny z oczekiwaniem klienta. Świadczone usługi objęte są szczególną procedurą przy świadczeniu usług turystyki (dalej procedura VAT-marża). W celu realizacji swoich usług Spółka nabywa usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (np. bilety wstępu, usługi transportowe od innych jednostek), ale również część świadczeń wykonuje we własnym zakresie.
Dotychczasowy schemat działania Spółki opiera się na następujących zasadach. Do Spółki zgłasza się Klient z informacją jakie usługi chciałby otrzymać. Spółka doradza, przygotowuje cały program, który po zaakceptowaniu przez Klienta jest realizowany przez Spółkę. W większości przypadków, po zaakceptowaniu programu przez Klienta, Spółka wymaga dokonania przedpłaty. Zarówno przedpłata, jak i finalna płatność za usługę dokonywana jest przelewem na konto Spółki, bądź za pośrednictwem terminala do płatności kartą. Klientami Spółki są zarówno osoby fizyczne, jak i firmy. Część z firm to obiekty noclegowe, które chcą zorganizować dla swoich klientów konkretny program. Prócz tego, część klientów to osoby i firmy nie mające swojej siedziby na terytorium Polski (mogą mieć siedzibę zarówno na terytorium UE jak i poza terytorium UE).
Spółka planuje rozszerzenie zakresu swojej działalności i wprowadzenia części produktów (usług turystyki opodatkowanych w procedurze VAT marża) do stałej sprzedaży. Produkty takie byłyby dedykowane dla osób fizycznych mieszkających za granicą i planujących wycieczki do Polski.
Sprzedaż takich usług dokonywana byłaby za pośrednictwem zagranicznych portali rezerwacyjnych (dalej jako portal zagraniczny). W ramach tego modelu sprzedaży portal zagraniczny, działając jako sprzedawca Spółki, dokonywałby rezerwacji świadczonej przez nią usługi na rzecz obsługiwanych klientów. Portal zagraniczny wydawał będzie klientom vouchery, który będą upoważniały ich do skorzystania z usług oferowanych przez Spółkę. Spółka miesięcznie wystawiała będzie na rzecz portalu zagranicznego faktury dokumentujące usługi zrealizowane w zamian za vouchery.
Sprzedawane przez Spółkę usługi rozliczane będą w systemie VAT marża. Zgodnie z umową portal zagraniczny zobowiązany będzie do uiszczenia pełnej opłaty za zarezerwowaną usługę w przypadku jej niewykorzystania przez klienta. Portal zagraniczny rozliczy sprzedaż nabytej od Spółki usługi na rzecz turysty zgodnie z przepisami obowiązującymi w jego kraju siedziby (portale zagraniczne mogą mieć siedzibę zarówno na terytorium UE jak i poza terytorium UE). Prowadzi to do wniosku, że sprzedaż usługi przez portal zagraniczny na rzecz turysty może mieć miejsce zarówno w procedurze VAT marży albo poza taką procedurą (w zależności od przepisów obowiązujących, w kraju, w którym portal zagraniczny dokona rozliczenia podatku VAT).
Czy możliwa jest sprzedaż usługi turystyki opodatkowanej w procedurze VAT marża na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który dokonuje jej dalszej odsprzedaży w ramach procedury VAT marża?
Czy możliwym jest sprzedaż usługi turystyki opodatkowanej w procedurze VAT marża na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który dokonuje jej dalszej odsprzedaży poza procedurą VAT marża?
W opinii Wnioskodawcy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT) pozwalają na sprzedaż usługi turystyki opodatkowanej w procedurze VAT marża na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą zarówno w przypadku, gdy nabywca dokonuje jej odsprzedaży w procedurze VAT marża, jak i poza tą procedurą.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują specjalną procedurę naliczania VAT, skierowaną do podmiotów świadczących usługi turystyczne. Procedura ta wiąże się nierozłącznie z pojęciem „marży”, która stanowi w jej ramach podstawę opodatkowania. Przez wskazane pojęcie, na gruncie ustawy o VAT, rozumieć należy różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści nabywcy. Ze względu na specyfikę rozliczeń podatkowych w ramach przedmiotowej procedury, stosujący ją podatnik nie posiada uprawnienia do odliczania podatku naliczonego w cenach nabywanych dla korzyści turysty świadczeń. Zobowiązany jest on natomiast do prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz do przechowywania dokumentacji, z której wynikają te kwoty.
Odnosząc się do problemu możliwości stosowania szczególnej procedury rozliczania VAT przy świadczeniu usług turystyki w przypadku sprzedaży usług podmiotom innym niż turyści, w pierwszej kolejności warto odnieść się do przepisów ustawowych.
Zgodnie z treścią art. 119 ust. 3 ustawy o VAT, opodatkowanie marży stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:
Zauważenia wymaga w tym miejscu zatem, iż zgodnie z regulacją ustawy o podatku od towarów i usług o możliwości uznania danego świadczenia za usługę turystyczną (a więc de facto również o możliwości zastosowania do danej usługi przepisów szczególnej procedury) nie będzie decydować charakter podmiotów tą usługę nabywających. Świadczenie spełniające ww. warunki, nabyte przez podmiot niebędący turystą, podlegać będzie VAT-marży.
Nie sposób nie zauważyć tutaj, iż wskazana powyżej regulacja, dość szeroko zakreślająca krąg świadczeń podlegających szczególnej procedurze, pozostaje w zgodności z przepisami Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT). Stanowisko takie Trybunał zajął w sprawie C-193/11, Komisja Europejska przeciwko Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotowe orzeczenie wydane zostało w odpowiedzi na skargę Komisji Europejskiej, która twierdziła, iż Rzeczpospolita Polska, zezwalając biurom podróży na stosowanie procedury szczególnej do usług sprzedawanych podmiotom innym, niż podróżni, uchybiła zobowiązaniom, jakie wynikają z treści Dyrektywy VAT. Zdaniem Komisji, intencją prawodawcy unijnego było ograniczenie stosowania procedury uproszczonej tylko do przypadków usług świadczonych na rzecz turystów - wynikać miało to wprost z pojęcia „podróżnego”, jakim posługiwała się ówczesna dyrektywa, które to pojęcie ma niewątpliwie zakres węższy od pojęcia „klient” (pojęcie „klienta” - „customer”- zastosowane zostało w brytyjskiej wersji ustawy o podatku od wartości dodanej, co Komisja oceniła jednoznacznie negatywnie).
Ze stanowiskiem Komisji nie zgodziła się Rzeczpospolita Polska, odwołując się przy tym do wykładni celowościowej przepisów dyrektywy. Zdaniem Polski celem wprowadzenia specjalnej procedury rozliczania VAT dla usług turystycznych było przede wszystkim uproszczenie zasad opodatkowania mających zastosowanie do biur podróży, oraz podział wpływów z podatku od wartości dodanej pomiędzy państwa członkowskie. I to właśnie wykładnia zaproponowana przez Rzeczpospolitą prowadzi w największym stopniu do osiągnięcia wskazanych celów (Por. Wesołowska A. - Glosa do wyroku TS z dnia 26 września 2013 r., C-193/11., LEX 2013).
Z poglądem Polski zgodził się Trybunał Sprawiedliwości. W wyroku z dnia 26 września 2013 r. stwierdzono bowiem , co następuje: (...)Okoliczność, że w 1977 r. – w czasie gdy przyjmowana była procedura szczególna dla biur podróży - większość tych biur sprzedawała swoje usługi bezpośrednio konsumentowi końcowemu, nie oznacza, że prawodawca pragnął ograniczyć stosowanie tej procedury do tego typu sprzedaży i wykluczyć z niego sprzedaż na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Jeśli bowiem podmiot gospodarczy organizuje podróż zorganizowaną i sprzedaje ją biuru podróży, które następnie odprzedaje ją konsumentowi końcowemu, to ten pierwszy podmiot podejmuje się zadania polegającego na powiązaniu kilku usług nabytych od różnych podatników podatku VAT – osób trzecich. Zważywszy na cel procedury szczególnej dla biur podróży, jest ważne, aby podmiot ten mógł korzystać z uproszczonych zasad w zakresie podatku VAT i aby nie były one zastrzeżone dla biura podróży, które w tym przypadku ogranicza się do odprzedaży konsumentowi końcowemu zorganizowanej podróży, nabytej przez owo biuro od wspomnianego podmiotu gospodarczego.”
W konsekwencji zauważyć należy w tym miejscu, iż jak wynika z treści art. 119 ust. 3 ustawy o VAT, warunkiem zastosowania procedury marży dla konkretnej usługi turystycznej jest jej realizacja dla bezpośredniej korzyści turysty – w przypadku sprzedaży usługi turystycznej innemu przedsiębiorcy szczególna procedura będzie mogła zostać zastosowana w sytuacji, gdy zostanie ona finalnie zrealizowana na rzecz turysty (podróżnego).
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do art. 119 ust. 5 ustawy – w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a.
W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej oddalił w całości skargi Komisji Europejskiej przeciwko Polsce, Włochom, Republice Czeskiej, Grecji, Francji, Finlandii i Portugalii oraz uwzględnił w części skargę przeciwko Hiszpanii, w której Komisja wniosła o stwierdzenie uchybienia zobowiązaniom w związku z naruszeniem obowiązków wskazanych w Dyrektywie 112. Skargi te dotyczyły procedury szczególnej dla biur podróży. Komisja przedstawiła stanowisko, wedle którego procedura szczególna dla biur podróży ma zastosowanie jedynie w przypadku usług turystycznych podróżnym. Zarzuciła ona wskazanym państwom członkowskim, że zezwoliły na zastosowanie tej procedury w przypadku sprzedaży usług turystycznym wszelkim klientom. W wyrokach w sprawach C-189/11, C-193/11, C-236/11, C-269/11, C-293/11, C-296/11, C-309/11 i C-450/11 Trybunał stwierdził, że istnieją znaczne różnice pomiędzy wersjami językowymi dyrektywy, ponieważ niektóre z nich posługują się słowem „podróżny” lub słowem „klient”, czasami używając ich zamiennie w różnych przepisach. Trybunał stwierdził, że w takim przypadku najlepiej interpretować przepis zgodnie z ogólną systematyką i celem uregulowania, którego część stanowi. Trybunał stwierdził, że podejście polegające na zastosowaniu procedury szczególnej do wszelkich klientów jest najbardziej zdatne do osiągnięcia celów tej procedury, gdyż zezwala biurom podróży na korzystanie z uproszczonych zasad niezależnie od rodzaju klienta, na rzecz którego wykonują oni usługi, a tym samym sprzyja zrównoważonemu podziałowi wpływów pomiędzy państwa członkowskie. Trybunał dokonał już wykładni słowa „podróżny”, nadając mu szersze znaczenie, niż obejmujące tylko konsumenta końcowego.
Jak wynika z opisu sprawy Spółka planuje rozszerzenie zakresu swojej działalności i wprowadzenia części produktów – usług turystyki opodatkowanych w procedurze VAT marża do stałej sprzedaży. Produkty takie byłyby dedykowane dla osób fizycznych mieszkających za granicą i planujących wycieczki do Polski. Sprzedaż takich usług dokonywana byłaby za pośrednictwem zagranicznych portali rezerwacyjnych. W ramach tego modelu sprzedaży portal zagraniczny, działając jako sprzedawca Spółki, dokonywałby rezerwacji świadczonej przez nią usługi na rzecz obsługiwanych klientów. Portal zagraniczny rozliczy sprzedaż nabytej od Spółki usługi na rzecz turysty zgodnie z przepisami obowiązującymi w jego kraju siedziby (portale zagraniczne mogą mieć siedzibę zarówno na terytorium UE jak i poza terytorium UE). Sprzedaż usługi przez portal zagraniczny na rzecz turysty może mieć miejsce zarówno w procedurze VAT marży albo poza taką procedurą (w zależności od przepisów obowiązujących, w kraju, w którym portal zagraniczny dokona rozliczenia podatku VAT).
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie czy może on dokonać sprzedaży usługi turystyki opodatkowanej w procedurze VAT marża na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który stosując przepisy obowiązujące w swoim kraju dokonuje jej dalszej odsprzedaży w ramach procedury VAT marża lub poza nią.
Zdaniem Organu procedura opodatkowania marżą ma zastosowanie bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki świadczoną przez Wnioskodawcę (np. usługa turystyczna jest nabywana przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą). Jednak warunkiem, którego nie można pominąć, jest końcowe przeznaczenie usługi, a nie status podmiotu będącego nabywcą usług. Z przytoczonego orzecznictwa wynika, że procedura szczególna stosowana jest przez biura podróży oraz inne podmioty, które wykonują podobne czynności w ramach swojej działalności gospodarczej i nabywają towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Słowu „turysta” (podróżny), jak twierdzi Trybunał, należy nadać szersze znaczenie, niż obejmujące tylko konsumenta końcowego.
Tym samym odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że może on dokonać sprzedaży usługi turystyki opodatkowanej w procedurze VAT marża na rzecz innego podmiotu niż konsument końcowy tj. dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który stosując przepisy obowiązujące w swoim kraju dokonuje dalszej odsprzedaży usługi w ramach procedury VAT marża lub poza nią. Bowiem istotne jest aby Wnioskodawca działał na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek oraz przy świadczeniu usługi nabywał towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Kluczowe jest końcowe przeznaczenie usługi, a nie status podmiotu będącego nabywcą usług.
Końcowo zaznacza się, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego i rozstrzyga tylko w zakresie zadanych pytań, co oznacza, że jeżeli w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub celno-skarbowej zostanie ustalony inny stan, interpretacja nie wywoła skutku prawnego. Interpretacje wydano przy założeniu, że faktycznie przedmiotem sprzedaży są usługi turystki. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.
0111-KDIB3-2.4012.384.2018.1.MD