Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/ibpb-1-2-4510-187-16-bd
Timestamp: 2017-10-17 15:13:18
Legal References Found: art. 14
 art. 48
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12

Document Content:
IBPB-1-2/4510-187/16/BD | Interpretacja indywidualna
Czy zwrot nakładów poniesionych na inwestycje na obcym gruncie będzie stanowił przychód podatkowy Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
IBPB-1-2/4510-187/16/BDinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach 4 marca 2016 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 11 i 16 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu, w związku ze zwrotem nakładów poniesionych na inwestycje w obcym środku trwałym (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.
W dniu 18 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu, w związku ze zwrotem nakładów poniesionych na inwestycje w obcym środku trwałym. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 lutego 2016 r., Znak IBPB-1-2/4510-874/15/BD wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 11 i 16 lutego 2016 r.
Spółka Akcyjna (dalej również: „Wnioskodawca”, „Spółka”) podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest podmiotem działającym na rynku usług informatycznych. Przedmiotowy wniosek dotyczy implikacji podatkowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych związanych z pozostawieniem przez Wnioskodawcę, w związku z rozwiązaniem umowy najmu lub dzierżawy ponoszonych przez niego nakładów w obcych środkach trwałych, w przypadku, gdy do rozwiązania ww. umów doszło zanim nakłady poniesione przez Wnioskodawcę zostały całkowicie zamortyzowane. W żadnym z opisanych we wniosku zdarzeń Wnioskodawca nie przeprowadził fizycznej likwidacji pozostawionych środków trwałych. Niżej opisane zdarzenia dotyczą sytuacji, gdy nakłady w obcych środkach trwałych pozostawione zostały wynajmującym lub wydzierżawiającym za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. Nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę stanowiły dla niego na gruncie CIT środek trwały w postaci inwestycji (nakładów) w obcym środku trwałym (w przypadku, gdy obcy środek trwały był nieruchomością lokalową), bądź budynku/budowli wybudowanej na cudzym gruncie.
Wyżej wskazane nieruchomości lokalowe oraz gruntowe wraz z nakładami wykorzystywane były przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele związane z wykonywaną przez niego działalnością gospodarczą.
W przypadku, gdy Wnioskodawcy przysługiwać będzie roszczenie o zwrot wydatków, będzie on dotyczył wyłącznie nakładów mających dla Wnioskodawcy charakter inwestycji w obcych środkach trwałych lub środków trwałych, bądź wydatków zwiększających ich wartość w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast nie dotyczy pozostałych wydatków Wnioskodawcy ponoszonych w związku z najmem/dzierżawą nieruchomości (tj. m.in. kosztów bieżących napraw i remontów ponoszonych przez Wnioskodawcę).
Nakłady stanowiące dla Wnioskodawcy inwestycje w obcym środku trwałym, bądź budynki/ budowle posadowione na cudzym gruncie, nie zostały przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie (np. w formie dotacji).
1.Nakłady na inwestycje w obcych środkach trwałych
W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca, jako najemca, zawierał liczne umowy najmu lokali biurowych. Umowy były zawierane na czas nieokreślony, jak i czas określony. W najętych lokalach Wnioskodawca dokonywał licznych inwestycji polegających na dostosowaniu lokali do jego specyficznych potrzeb.
Inwestycje obejmowały szereg prac oraz materiałów między innymi:
zaprojektowanie nowej aranżacji pomieszczeń,
rozbudowę i dostosowanie sieci elektrycznej,
rozbudowę i dostosowanie sieci informatycznej,
wykonanie ścian i innych elementów budowlanych,
wykonanie klimatyzacji,
wykonanie instalacji ppoż (instalacja gaśnicza, wentylacyjna i oddymiająca),
wykonanie systemu kontroli dostępu,
wykonanie systemu alarmowego,
wykonanie zabezpieczeń odpływowych serwerowni,
wykonanie systemu zasilania dla serwerowni,
(w dalszej części wniosku zwane łącznie: „nakładami w nieruchomościach lokalowych”).
Poniesione nakłady były trwale związane z lokalem i zwiększały funkcjonalność najętych lokali, przez co lokal stawał się lepiej dostosowany do potrzeb Wnioskodawcy. Poniesione nakłady Wnioskodawca traktował każdorazowo, jako inwestycję w obcym środku trwałym, przyjmował do ewidencji środków trwałych i zaliczał do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne w dziesięcioletnim okresie użytkowania.
W związku z dynamicznym rozwojem, rosnącymi potrzebami lokalowymi, a także czynnikami ekonomicznymi w postaci bardziej atrakcyjnych ofert najmu lokali, Wnioskodawca zmieniał lokalizację swoich biur, w taki sposób, że rozwiązywał już trwające umowy najmu i zawierał nowe. Zgodnie z powyższym rozwiązanie ww. umów nie jest związane ze zmianą rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.
W zawartych umowach najmu wynajmujący często zawierali klauzule zobowiązujące Wnioskodawcę do przywrócenia lokalu do stanu sprzed zawarcia umowy. Wnioskodawca zawierał także umowy najmu, które nie poruszały kwestii zwrotu wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę, albo które wskazywały, że pozostawione przez Wnioskodawcę nakłady nie będą zwracane przez wynajmującego.
Ze względu na wysokie koszty przywrócenia lokalu Wnioskodawca decydował się na pozostawienie inwestycji wynajmującemu, bez żadnej rekompensaty ze strony wynajmującego.
We wszystkich przypadkach ww. umów najmu, których dotyczy przedmiotowy wniosek:
nakłady zostały pozostawione bez wynagrodzenia;
Wnioskodawca nie będzie dochodził zwrotu pozostawionych nakładów; oraz
wynajmujący nie będzie dochodził odszkodowania z tytułu braku przywrócenia do stanu poprzedniego.
2.Nakłady poniesione na budowę budynku/budowli na cudzym gruncie
Poza opisanymi wyżej nakładami w nieruchomościach lokalowych Wnioskodawca ponosił również nakłady (stanowiące dla niego środek trwały) na nieruchomościach gruntowych, w postaci wzniesienia budynku/budowli na gruntach, które dzierżawił.
2a) Wnioskodawca zawarł z Gminą umowę dzierżawy gruntu na czas określony. Na dzierżawionym gruncie został wybudowany przez Wnioskodawcę budynek w technologii lekkiego szkieletu stalowego. Budynek został przyjęty do ewidencji środków trwałych i rozliczany w kosztach poprzez odpisy amortyzacyjne. Budynek wykorzystywany był w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jako przedmiot umowy najmu z kontrahentem Wnioskodawcy (był oddany w najem przez Wnioskodawcę). W umowie dzierżawy gruntu wydzierżawiający (gmina) zobowiązał się do nabycia budowli wzniesionych na wydzierżawionym gruncie. Po zakończeniu umowy dzierżawy został podpisany protokół zdawczo-odbiorczy, w którym Gmina zobowiązuje się do zwrotu równowartości ceny budynku po sprzedaży przetargowej. Jest to przetarg publiczny, zatem wartość nieruchomości ustalana jest na postawie operatu szacunkowego sporządzanego przez rzeczoznawcę majątkowego. Zgodnie z zapisem umowy dzierżawy: w przypadku przeznaczenia nieruchomości do sprzedaży w drodze przetargowej, Dzierżawca otrzyma od Wydzierżawiającego równowartość ceny budynków uzyskanej w drodze sprzedaży przetargowej. Zgodnie z powyższym kwota uzyskana w drodze sprzedaży przetargowej może się różnić od wartości nieruchomości ustalonej przez rzeczoznawcę majątkowego. W przypadku, gdy nie dojdzie do sprzedaży przetargowej pomiędzy Wnioskodawcą, a wydzierżawiającym zawarta zostanie ugoda, w której określona zostanie ostateczna kwota wynagrodzenia. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy w księgach Wnioskodawcy pozostała nierozliczona wartość netto środka trwałego na obcym gruncie.
2b) Wnioskodawca zawarł także drugą umowę dzierżawy z inną Gminą na podobnych warunkach. Jednak umowa ta nie zawierała postanowień dotyczących rozliczenia nakładów Wnioskodawcy. Po zakończeniu umowy dzierżawy gruntu budynek przeszedł na własność właściciela gruntu zgodnie z art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.). Wnioskodawca nie ma podstaw do wystąpienia z roszczeniem o zwrot nakładów. Właściciel gruntu nie zwróci Wnioskodawcy nakładów poniesionych na budowę nieruchomości. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy w księgach Wnioskodawcy pozostała nierozliczona wartość netto środka trwałego na obcym gruncie.
W jakim momencie i w jakiej wysokości po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, w punkcie 2a)... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 3 UPDOP, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 3a UPDOP, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
Zdaniem Spółki, za datę powstania przychodu z tytułu pozostawienia nakładów za wynagrodzeniem, w sytuacji opisanej w przedmiotowym wniosku w stanie faktycznym w punkcie 2a), należy uznać faktyczny moment pozostawienia nakładów przez Wnioskodawcę wydzierżawiającemu (moment likwidacji środka trwałego), wskazany w protokole zdawczo-odbiorczym (przy założeniu, że Wnioskodawca nie wystawił przed tym momentem faktury oraz nie otrzymał z tego tytułu wynagrodzenia).
Na moment powstania przychodu Wnioskodawca nie jest w stanie określić ostatecznej wartości wynagrodzenia, w szczególności stwierdzić, czy będzie ona wyższa, bądź niższa niż wartość nieruchomości ustalona na postawie operatu szacunkowego sporządzanego przez rzeczoznawcę majątkowego. Zatem na wskazany wyżej moment powstania przychodu za wartość wynagrodzenia należy uznać wartość wskazaną w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego. Sposób rozliczenia faktury korygującej będzie zależny od momentu jej wystawienia.
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 updop, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa jedynie zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 updop ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.
Przychodami są więc w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 updop).
Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego. Przychodami należnymi są zatem przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.
Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 updop pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę pożytków – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu, czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.
I tak, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a updop).
Należy przy tym podkreślić, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, konieczne jest, aby wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony.
Wyjątek od wynikającej z art. 12 ust. 1 updop reguły, zgodnie z którą przychodem podatnika są przysporzenia faktycznie przez niego uzyskane wprowadza art. 12 ust. 3 updop, zgodnie z którym przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis ten pozwala ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne. Chodzi tu o kwoty, których wydania podatnik może żądać (w szczególności, stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń, wierzytelność), ale których jeszcze faktycznie nie otrzymał. Powołany przepis dotyczy jednak wyłącznie przychodów związanych z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej.
Z kolei w art. 12 ust. 3a-3e updop, ustawodawca określił datę powstania obowiązku podatkowego poprzez szczegółowe określenie daty powstania przychodu. W unormowaniach tych wskazano, jakie zdarzenia umiejscowione w czasie należy uznać za datę powstania przychodu.
Regułą jest, że przychód powstaje w dacie następujących zdarzeń: wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury, albo uregulowania należności. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
Jak wynika z powołanego przepisu, dla ustalenia daty powstania przychodu osiąganego przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, co do zasady, istotne są następujące zdarzenia:
w zależności od przedmiotu realizowanego świadczenia – wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi,
wystawienie faktury,
uregulowanie należności przez nabywcę.
Na podstawie analizy językowej pojęć: „wydanie rzeczy”, „zbycie prawa majątkowego”, „wykonanie usługi” oraz „częściowe wykonanie usługi”, stwierdzić można, że:
„wydanie rzeczy” oznacza rozdysponowanie przedmiotem materialnym poprzez jego przeniesienie na kontrahenta (klienta);
„zbycie prawa majątkowego” oznacza przeniesienie uprawnienia mającego wartość pieniężną (wyrażalną w pieniądzu), przysługującego podatnikowi zgodnie z obowiązującymi przepisami na kontrahenta (klienta);
„wykonanie usługi” oznacza zrealizowanie działań, służących zaspokojeniu potrzeb kontrahenta (klienta), niemających charakteru wydania rzeczy lub zbycia prawa majątkowego;
„częściowe wykonanie usługi” oznacza zrealizowanie określonego, wyodrębnionego przez strony, etapu ww. działań.
Należy przy tym podnieść, że wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego, wykonanie albo częściowe wykonanie usługi, o których mowa w art. 12 ust. 3a updop są wykonywane odpłatnie – w zamian za określoną należność – w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej albo działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej. Czynności te stanowią realizację świadczenia, bądź element realizacji świadczenia w ramach stosunku prawnego istniejącego pomiędzy stronami umowy. Natomiast wyjątki od reguły określonej w art. 12 ust. 3a, unormowane zostały w art. 12 ust. 3c-3e updop. Przypadki te nie mają jednak miejsca w przedmiotowej sprawie.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym na rynku usług informatycznych. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka zawierała umowy najmu lokali biurowych oraz ponosiła nakłady związane z budową budynków na wydzierżawionym gruncie. W związku z powyższym Spółka poniosła wydatki związane z przystosowaniem wynajmowanych lokali dla celów prowadzonej działalności, a także wybudowaniem budynków na cudzym gruncie. Wydatki te stanowiły inwestycje w obcym środku trwałym, zostały one przyjęte do ewidencji środków trwałych oraz zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne w dziesięcioletnim okresie użytkowania. W związku z rozwiązaniem/wygaśnięciem umów najmu/dzierżawy, Spółka była zmuszona do opuszczenia lokali/budynków, w których prowadzona była działalność gospodarcza. W związku z powyższym nakłady poniesione przez Wnioskodawcę w stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym pozostawione zostały wynajmującym lub wydzierżawiającym za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. W odniesieniu do budynku wybudowanego przez Wnioskodawcę na cudzym gruncie nastąpił zwrot kosztów poniesionych na ww. inwestycję w obcym środku trwałym. Po zakończeniu umowy dzierżawy został podpisany protokół zdawczo-odbiorczy, w którym Gmina zobowiązała się do zwrotu równowartości ceny budynku po sprzedaży przetargowej lub podpisaniu ugody.
Przenosząc powyższe na grunt analizowanych przepisów stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie – co do zasady – zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 3a updop, co potwierdza stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w przedmiotowej sprawie.
Jednocześnie – co należy podkreślić – kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia, czy kwota otrzymanego zwrotu stanowić będzie przychód Wnioskodawcy, mają regulacje art. 12 ust. 4 pkt 6a updop. Zgodnie z tym przepisem do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.
Z unormowania tego wynika, że jeżeli na rzecz podatnika, który dokonywał amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym dojdzie do zwrotu poczynionych przez niego nakładów, wówczas – na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a updop – do przychodów zostanie zaliczona ta część otrzymanej kwoty, która odpowiada wartości zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów nakładów inwestycyjnych.
Tym samym, jeżeli kwota nakładów inwestycyjnych została w całości zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, w tym np. poprzez odpisy amortyzacyjne (lub w inny sposób – przykładowo – poprzez rozliczenie w kosztach uzyskania przychodów nieumorzonej wartości), to ich zwrot stanowić będzie w całości przychód Wnioskodawcy. Momentem powstania przychodu będzie moment pozostawienia nakładów przez Wnioskodawcę (wynikający z protokołu zdawczo-odbiorczego).
Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.
IPTPB1/415-735/14-3/16-S/MD | Interpretacja indywidualna
IPPP3/4512-709/15-4/ISZ | Interpretacja indywidualna
IBPP3/4512-762/15/MN | Interpretacja indywidualna
IBPB-1-1/4511-782/15/SG | Interpretacja indywidualna
ITPB4/4511-103/15/JG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przychód > IBPB-1-2/4510-187/16/BD