Source: https://interpretacje-podatkowe.org/lokal-mieszkalny/0114-kdip3-3-4011-467-2018-2-ak
Timestamp: 2019-01-17 13:41:00
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 FSK 
 art. 10
 art. 155
 art. 158
 art. 535
 art. 10
 art. 10
 art. 22
 art. 22
 art. 19
 art. 22
 art. 21
 art. 30
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 22
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 FSK 
 art. 21
 art. 31
 art. 35
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 21
 art. 21

Document Content:
0114-KDIP3-3.4011.467.2018.2.AK | Interpretacja indywidualna
♦ › Lokal mieszkalny › 0114-KDIP3-3.4011.467.2018.2.AK
Czy kwota z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (1) wraz z miejscem garażowym może zostać zwolniona od podatku w ramach ulgi mieszkaniowej – w przypadku, gdy z pieniędzy uzyskanych z tej sprzedaży zostanie pokryty kredyt zaciągnięty na lokal mieszkalny (1) oraz kredyt zaciągnięty na lokal mieszkalny wspólny (2)?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2018 r. (data wpływu 28 września 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 2 listopada 2018 r. (data nadania 2 listopada 2018 r., data wpływu 6 listopada 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.467.2018.1.AK z dnia 24 października 2018 r. (data wysłania 25 października 2018 r., data doręczenia 30 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest:
nieprawidłowe – w części dotyczącej spłaty kredytu zaciągniętego na lokal mieszkalny (1), środkami pochodzącymi ze sprzedaży tego lokalu,
W dniu 28 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.
Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 24 października 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.467.2018.1.AK (data wysłania 25 października 2018 r., data doręczenia 30 października 2018 r.) wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.
Pismem z dnia 2 listopada 2018 r. (data nadania 2 listopada 2018 r., data wpływu 6 listopada 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.
Informacje chronologiczne o stanie faktycznym.
Wnioskodawczyni, samodzielnie nabyła lokal mieszkalny w 2014 roku finansowany częściowo ze środków własnych oraz częściowo z kredytu:
Podpisanie umowy deweloperskiej: 19 lutego 2014 r.
Podpisanie umowy kredytowej: 24 lutego 2014 r.
Przekazanie lokalu mieszkalnego przez dewelopera: 30 czerwca 2014 r.
Podpisanie aktu notarialnego przenoszącego własność: 1 sierpnia 2014 r.
Daty kolejnych płatności:
Deklaracja rezerwacyjna 2 października
2013 r. – 10.000,00 PLN
Rata za lokal 20 lutego 2014 r. – 68,92 PLN
Rata za lokal (kredyt) 28 lutego 2014 r. – 251.000,00 PLN
Rata za lokal (dofinansowanie wkładu własnego) 31 marca 2014 r. - 26.129,68 PLN
Łączny koszt lokalu mieszkalnego: 281.198,60 PLN
Wnioskodawczyni nabyła miejsce garażowe przynależące do lokalu mieszkalnego (w garażu podziemnym) w 2017 roku finansowane ze środków własnych
Podpisanie aktu notarialnego przenoszącego własność: 15 marca 2017 r.
Dokonanie płatności: 8 marca 2017 r.
Koszt garażu: 18.500.00 PLN
W 2014 roku ponoszone były również koszty w celu ulepszenia, wykończenia lokalu mieszkalnego.
Udokumentowany koszt prac: 90.500.00 PLN
Wnioskodawczyni weszła w związek małżeński w dniu 25 czerwca 2016 r., w którym pozostaje do dzisiaj (brak rozdzielności majątkowej).
Wnioskodawczyni wraz z mężem obecnie zamieszkują wspomniany wyżej lokal mieszkalny (1), jednak planują go zmienić na większy.
Podsumowując, łączny koszt lokalu mieszkalnego + garaż + udokumentowany koszt prac wykończeniowych = 390.198.60 PLN
Planowane zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawczyni wraz z mężem planują wspólny zakup kolejnego lokalu mieszkalnego (2), (w którym chcą realizować swoje cele mieszkaniowe) w cenie ok. 680 tys. PLN. Planowane finansowanie inwestycji to środki własne (20%, tj. ok. 136 tys. PLN) oraz kredyt (80%, tj. ok. 544 tys. PLN) plus koszty wykończenia, które nie są w tej chwili znane.
Deklaracja rezerwacyjna: wrzesień 2018 roku
Podpisanie umowy deweloperskiej i kredytowej: październik – listopad 2018 roku
Podpisanie aktu notarialnego, przekazanie lokalu mieszkalnego i prace wykończeniowe: 2019 rok
Wnioskodawczyni planuje następnie sprzedaż obecnie posiadanego lokalu mieszkalnego (1) wraz z garażem w cenie ok. 480 tys. PLN w 2019 roku.
Następnie Wnioskodawczyni planuje przeznaczenie pozyskanych środków na spłatę kredytów:
80.000.00. PLN na spłatę kredytu dla mieszkania pierwszego (1),
400.000,00 PLN na spłatę kredytu dla mieszkania wspólnego (2).
Wnioskodawczyni doprecyzowała wniosek o następujące informacje:
Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej.
Wnioskodawczyni podpisała umowę kredytową lokalu mieszkalnego (1) w banku z siedzibą w Polsce.
Wnioskodawczyni nabyła miejsce garażowe do majątku osobistego.
Lokal mieszkalny (1) nie był i nie jest wykorzystywany do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.
Wnioskodawczyni wraz z mężem planują wspólny zakup lokalu mieszkalnego (2), w którym chcą realizować swoje cele mieszkaniowe poprzez zamieszkanie w tym lokalu.
Podpisanie umowy kredytowej dla lokalu mieszkalnego (2) w banku z siedzibą w Polsce.
Podpisanie aktu notarialnego w 2019 r. będzie dotyczyło przeniesienia własności lokalu mieszkalnego (2).
Wnioskodawczyni nie jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą, w lokalu mieszkalnym (1) nie była i nie jest prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza, zatem także sprzedaż lokalu mieszkalnego (1) nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej.
Zdaniem Wnioskodawczyni, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że dochody ze zbycia nieruchomości przeznaczone w ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie na własne cele mieszkaniowe jest wolne od podatku dochodowego.
Wydatkami na własne cele mieszkaniowe są również te dotyczące składników majątku wspólnego małżonków. Nabywając lokal mieszkalny, który będzie należał do obojga małżonków, Wnioskodawczyni zrealizuje własny cel mieszkaniowy.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ogranicza, aby dochód małżonka ze sprzedaży lokalu mieszkalnego był wydatkowany tylko i wyłącznie przez tego małżonka.
W związku z powyższym, przeznaczenie w całości kwoty uzyskanej z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego pierwszego (l) wraz z miejscem garażowym, na cele mieszkaniowe pozwala na zastosowanie zwolnienia podatkowego mimo, że lokal mieszkalny zostanie zakupiony wspólnie z mężem.
Stanowisko takie potwierdził w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2011 r., ITPB2/415-750/11/IL: „(...) wydatkowanie przed upływem dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. w przedmiotowej sprawie do końca 2013 r., całości środków pieniężnych, uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, stanowiącego majątek odrębny Wnioskodawczym, na nabycie do majątku wspólnego małżonków nieruchomości w postaci budynku mieszkalnego oraz na remont własnego budynku spełnia przesłanki zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...)”.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe – w części dotyczącej spłaty kredytu zaciągniętego na lokal mieszkalny (1), środkami pochodzącymi ze sprzedaży tego lokalu oraz prawidłowe – w pozostałym zakresie.
Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Interpretacja pojęcia „nabycie” została m.in. przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy Kodeks cywilny nabycie rozumiane jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.
Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Natomiast w myśl art. 158 Kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.
Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.
Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że jako datę nabycia przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego (1), należy przyjąć datę podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność na Wnioskodawczynię, tj. dzień 1 sierpnia 2014 r. Wobec tego pięcioletni termin, określony w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca 2014 r., co oznacza, że termin ten upłynąłby z dniem 31 grudnia 2019 r.
Zatem, planowane odpłatne zbycie w 2019 r. lokalu mieszkalnego (1) nabytego przez Wnioskodawczynię w dniu 1 sierpnia 2014 r. będzie stanowiło źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie upłynie pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zatem dochód uzyskany z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.
Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Przywołany powyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy posługuje się pojęciem kosztu nabycia. Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości lub prawa. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo) będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości (prawa) jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.
Podsumowując, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, do których zalicza się cenę jaką zapłacił Wnioskodawca za nabycie nieruchomości, którą zamierza sprzedać a także koszty sporządzenia aktu notarialnego i zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych.
W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego), jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
Jednocześnie należy wskazać, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że spełnione zostały pozostałe przesłanki skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednym z warunków jego zastosowania jest bowiem także wykazanie przez podatnika, że poniesiony przez niego wydatek przeznaczony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska przedstawionego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. „Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja powinna polegać na tym, że w przypadku zakupu lokalu mieszkalnego podatnik faktycznie takie cele realizuje (tj. po zakupie powinien w nim zamieszkiwać). Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania. Ocena czy działania Wnioskodawcy będą podejmowane w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych nie może być dokonywana tylko na podstawie deklarowanych przez Wnioskodawcę motywów działania. Deklarowane motywy działania muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.
Zakresem omawianego zwolnienia ustawodawca nie objął natomiast innych niż ww. wydatków związanych z zawarciem umowy kredytu. W związku z tym wszelkie koszty okołokredytowe nie są wydatkami na cel mieszkaniowy w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy. Ustawodawca wprowadzając zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wskazał cel wydatkowania uzyskanego przychodu ze sprzedaży. Wymienione w tym przepisie rodzaje wydatków dające podstawę do uzyskania zwolnienia podatkowego stanowią katalog zamknięty.
Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczyłby ten sam wydatek - raz zaliczając wydatek poczyniony na zakup lokalu mieszkalnego w koszty uzyskania przychodu, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu którym sfinansował ten właśnie cel.
Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.
Wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie dla Wnioskodawczyni spłata kredytu zaciągniętego na sprzedawany lokal mieszkalny (1). Bez wątpienia kredyt zaciągnięty przez Wnioskodawczynię był kredytem zaciągniętym przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na nabycie nieruchomości (lokalu mieszkalnego). Zauważyć jednak należy, że w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie zastrzeżenie zawarte w przywołanym wyżej art. 21 ust. 30 ww. ustawy. Wnioskodawczyni rozliczając transakcję sprzedaży lokalu mieszkalnego (1) uwzględni bowiem wydatki na nabycie w postaci kosztów uzyskania przychodu. Odliczając więc spłacony kredyt Wnioskodawczyni odliczyłby po raz drugi wydatki, które zaliczy do kosztów uzyskania przychodu jako wydatki na nabycie przez nią lokalu mieszkalnego (1), które to nabycie było finansowane spłaconym kredytem. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (1) będzie uwzględniony koszt jego nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania spłaty kredytu zaciągniętego na nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie spłaty kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawczyni odliczałaby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Taka konstrukcja przepisów oznacza, że spłata kredytu zaciągniętego na zakup sprzedawanej nieruchomości (lokalu mieszkalnego (1)) nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłaty takiego kredytu nigdy nie będzie można odliczać, gdyż odliczeniu podlegać ma wcześniej wydatek na nabycie nieruchomości, czyli cena zakupu jako koszt uzyskania przychodu. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu (oszczędności podatnika czy kredyt). Ustawodawca wprowadził natomiast jednoznaczny zakaz traktowania jako objętego zwolnieniem wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości w sytuacji, gdy ten wydatek na nabycie podlega uwzględnieniu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
W rozpatrywanej sprawie wydatek na nabycie, czyli cena zakupu przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego (1) podlegać będzie odliczeniu od przychodu ze sprzedaży. Ustawodawca przesądził zatem w ten sposób, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe nie będzie wydatek na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości, skoro przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia odliczeniu podlegać będzie cena nabycia zbywanej nieruchomości. Rozumowanie przeciwne godzi w całą istotę zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Żaden podatnik nie jest uprawniony do dwukrotnego odliczania tych samych wydatków. Koszty uzyskania przychodów nie stanowią wprawdzie ulgi podatkowej w potocznym znaczeniu, ale przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z danego źródła do kosztów tych można zaliczyć określone wydatki. Uwzględnienie tych wydatków w kosztach stanowi o zmniejszeniu dla podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu. Prawo do odliczania poniesionych kosztów jest zatem formą przywileju podatkowego, która daje ulgę przy obliczaniu wysokości zobowiązania do zapłaty. Dopuszczenie uznania za uprawnione wliczania kwoty ze sprzedaży wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości do obliczania dochodu zwolnionego oznaczałoby, że jedna czynność jaką jest zakup nieruchomości byłaby dwukrotnie podstawą do czerpania korzyści przez podatnika. Raz odliczeniu podlegałaby bowiem cena nabycia pokryta kwotą kredytu, a drugi raz spłata tej właśnie kwoty kredytu. Wykładnia taka jest również niekonstytucyjna, gdyż w nieuzasadniony sposób różnicuje sytuację podatników, którzy sprzedali nieruchomość zakupioną na kredyt i tych, którzy nieruchomość zakupili za własne środki. Tych pierwszych stawiałaby w sytuacji uprzywilejowanej, gdyż pozwalałaby im dwukrotnie korzystać z preferencji co do tej samej kwoty – raz jako kosztu drugi raz jako zwolnienia. Tego rodzaju uprzywilejowanie nie znajduje jednak żadnego uzasadnienia w przepisach.
Ponadto należy zauważyć, że w temacie ustalenia, czy spłata kredytu zaciągniętego na nabycie zbytej nieruchomości stanowi wydatek służący zaspokojeniu własnych potrzeb podatnika uprawniający go do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania wypowiadały się już wielokrotnie sądy administracyjne. I tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 25 maja 2017 r. sygn. I SA/Gd 408/17 uznał, że „Bez wątpienia celem zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.f., jest wspieranie podatników podatku dochodowego od osób fizycznych w zaspokajaniu ich własnych potrzeb mieszkaniowych. Przeznaczenie przez podatnika przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości mieszkaniowej na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości, nie może być uznane za działanie zmierzające do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika. Zbycie nieruchomości mieszkaniowej nie zaspokaja bowiem potrzeb mieszkaniowych. W opinii sądu, takie działanie byłoby sprzeczne nie tylko z celem omawianego zwolnienia, ale godziłoby także w konstrukcję podatku dochodowego od osób fizycznych”.
Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 13 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 2192/13 uznał, że: „Oczywistym jest, że w powołanym przepisie chodzi o wydatki na inne nieruchomości mieszkaniowe niż zbywana nieruchomość – konstrukcja i cel art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega bowiem na umożliwieniu odliczenia osobom, które poprzez dalsze wydatki, zaspokajają swoje cele mieszkaniowe. Nielogicznym byłoby i sprzecznym z istotą przepisu, podwójne odliczanie wydatków na nabycie nieruchomości (w ramach kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz odliczanie praktycznie tych samych wydatków na zakup sprzedawanej nieruchomości jako wydatków mieszkaniowych w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 powołanej ustawy. W konsekwencji, skoro spłata kredytu wraz z odsetkami mogła dotyczyć wyłącznie wydatków, o których mowa w ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 to tym samym należało uznać, że spłata kredytu wraz z odsetkami mogła dotyczyć tylko nabywanych (budowanych lub remontowanych) innych nieruchomości niż te sprzedawane przez podatnika. Dodatkowo, art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uniemożliwiał podwójne odliczenie jeżeli jako zwolnione z tytułu art. 21 ust. 1 pkt 131 powołanej ustawy były wykazywane wydatki na nabycie z art. 21 ust. 25 pkt 1 oraz wydatki na spłatę kredytu finansującego koszty nabycia. Przepis ten bowiem stanowi, że art. 21 ust.1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym”.
Przykładowo wskazać można również wyrok WSA w Lublinie z dnia 27 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Lu 577/14 oraz wyroki WSA w Krakowie z dnia 4 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1168/14 i z dnia 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1951/13.
Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 446/17 wyjaśnił, że cel w postaci zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych winien być finansowany, bezpośrednio lub pośrednio, ze środków pozyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub prawa, a więc, że chodzi o nabywanie nowych nieruchomości lub lokali mieszkalnych w miejsce zbywanych nieruchomości lub lokali; w sytuacji natomiast przeznaczenia środków ze zbycia lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie tego lokalu, cel mieszkaniowy nie jest realizowany, ponieważ podatnik definitywnie wyzbywa się należącej do niego substancji mieszkaniowej. W opinii sądu przeznaczenie przez podatnika przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, w której zaspokajał swoje cele mieszkaniowe na spłatę kredytu zaciągniętego na jej nabycie, a nie na nabycie innego lokalu, w którym po owej sprzedaży mógłby swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajać, prowadzi do spłaty zobowiązań kredytowych podatnika, a nie do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych uprawniających do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.
W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości uznania za wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spłaty kredytu zaciągniętego na sprzedawany lokal mieszkalny (1) po sprzedaży tego lokalu mieszkalnego (1) jest nieprawidłowe.
Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do wydatków na cele mieszkaniowe spłaty kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego (2) zaciągniętego wspólnie przez małżonków, należy odnieść się do regulacji ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, zawartej w przepisach ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2018 r., poz. 682, z późn. zm.).
Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.
Skoro więc lokal mieszkalny (1), który zostanie sprzedany stanowi majątek odrębny Wnioskodawczyni, a uzyskany ze sprzedaży tego lokalu przychód zostanie po jego zbyciu w 2019 r. wydatkowany w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego (2), którego Wnioskodawczyni będzie współwłaścicielem na zasadzie wspólności łącznej małżeńskiej, należącego do majątku wspólnego małżonków oraz w którym Wnioskodawczyni wraz z mężem chce realizować własne cele mieszkaniowe, tj. będzie mieszkać, wydatki te mogą zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przeznaczenie uzyskanego przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (1), począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na ten właśnie cel, będzie uprawniać Wnioskodawczynię do zwolnienia od podatku dochodowego dochodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (1).
W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości zaliczenia do wydatków na cele mieszkaniowe środków przeznaczonych na spłatę kredytu zaciągniętego na lokal mieszkalny (2) jest prawidłowe.
Odnosząc się natomiast do przychodu uzyskanego z planowanej w 2019 r. sprzedaży miejsca garażowego nabytego przez Wnioskodawczynię w 2017 r. należy zauważyć, że pięcioletni termin, określony w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca 2017 r., co oznacza, że termin ten upłynie z dniem 31 grudnia 2022 r.
Przychód pochodzący ze sprzedaży miejsca garażowego przeznaczony na spłatę kredytu zaciągniętego zarówno na lokal mieszkalny (1) jak i lokal mieszkalny (2) może zostać uznany za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przeznaczenie uzyskanego przychodu ze sprzedaży miejsca garażowego, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, będzie uprawniać Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.
Zatem, w tej części stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.
Końcowo, odnosząc się do powołanej interpretacji indywidualnej, wskazać należy, że nie jest ona wiążąca dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
0114-KDIP3-3.4011.467.2018.2.AK
0114-KDIP1-1.4012.713.2018.2.IZ | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP1-3.4012.528.2018.1.MK | Interpretacja indywidualna
ITPB2/415-750/11/IL | Interpretacja indywidualna