Source: https://interpretacje-podatkowe.org/umorzenie-udzialow/0111-kdib1-1-4010-145-2017-2-mg
Timestamp: 2018-11-17 15:40:20
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 12
 art. 199
 art. 199
 art. 199
 art. 7
 art. 7
 art. 12
 art. 7
 art. 1
 art. 12
 art. 14
 art. 12
 art. 7
 art. 7
 art. 12
 art. 6
 art. 6
 art. 3
 art. 4
 art. 6

Document Content:
♦ › Umorzenie udziałów › 0111-KDIB1-1.4010.145.2017.2.MG
Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 października 2017 r. (data wpływu 30 października 2017 r.), uzupełnionym 24 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów oraz odpłatnym zbyciem udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia, w sytuacji, gdy:
wysokość otrzymanego wynagrodzenia za umarzane udziały w Spółce lub kwoty za odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia będzie równa (lub niższa) poniesionym przez Wnioskodawcę wydatkom na ich nabycie/objęcie - jest prawidłowe,
wysokość otrzymanego wynagrodzenia za umarzane udziały w Spółce lub kwoty za odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia będzie wyższa od wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na ich nabycie/objęcie - jest nieprawidłowe.
W dniu 30 października 2017 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów oraz odpłatnym zbyciem udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 12 stycznia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.145.2017.1.MG, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 24 stycznia 2018 r.
Wnioskodawca (dalej również: „Gmina”) jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Objęcie udziałów tej Spółki nastąpiło w 2004 r. poprzez utworzenie nowych udziałów i podwyższenie kapitału zakładowego Spółki. Pokrycie nowych udziałów przez Gminę nastąpiło wkładem niepieniężnym w postaci majątku związanego ze świadczeniem usług zbiorowego odprowadzania ścieków i ich oczyszczania, tj. na Spółkę przeniesiono własność rzeczy ruchomych (środków trwałych) oraz nieruchomości. Pozostałymi wspólnikami spółki są inne Gminy z terenu powiatu.
Zgodnie z umową spółki czas jej trwania jest nieograniczony. Kapitał zakładowy dzieli się na udziały o równej wartości nominalnej w wysokości 500,00 zł każdy. Wszystkie udziały są równe i niepodzielne. Wspólnikami Spółki mogą być jedynie gminy i ich związki. Udziały w Spółce mogą być umarzane. Udział może być umorzony jedynie za zgodą Wspólnika, którego umorzenie udziałów dotyczy. Umorzenie udziału wymaga jednomyślnej uchwały Zgromadzenia Wspólników. Wysokość wynagrodzenia przysługującego Wspólnikowi za umorzony udział nie może być niższa niż wartość księgowa udziału. Rada Gminy planuje podjąć uchwałę w sprawie wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki. Umowa spółki nie określa, w jakiej formie ma nastąpić wypłata wynagrodzenia za umorzone udziały, więc dopiero po podjęciu stosownej uchwały przez Wspólników zostanie określone, czy będzie to forma pieniężna czy składniki majątku.
Opis sprawy został doprecyzowany w ww. piśmie z 18 stycznia 2018 r. m.in. o następujące informacje:
Na dzień złożenia wniosku Gmina nie jest w stanie określić czy kwota wynagrodzenia jakie otrzyma będzie wyższa, niższa czy też równa wydatkom poniesionym na nabycie/objęcie tych udziałów. Procedurę umorzenia udziałów organizuje zarząd spółki, który przygotowuje zgromadzenie wspólników. Umorzenie dobrowolne wymaga podjęcia w tym zakresie uchwały wspólników. Powinna ona określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały. Wspólnik (którego udziały są umarzane) oraz spółka zawierają umowę, na mocy której nabywa ona udziały w celu umorzenia. Wnioskodawca może otrzymać wynagrodzenie w formie pieniężnej jak i w formie niepieniężnej w postaci składników majątku, które zostały wniesione do spółki jako udział. Wysokość wynagrodzenia za umorzone udziały również zostanie określona w uchwale wspólników przy czym zgodnie z umową spółki jedyny zapis stanowi, że wysokość nie może być niższa niż wartość księgowa udziału. Z tego wynika, że może być równa lub wyższa. Środki trwałe ewidencjonowane są na podstawie wartości początkowej nazywanej również wartością brutto. Wartość ta określa koszty ich zakupu lub wytworzenia. Do ewidencji księgowej przyjmowana jest rzeczywista cena nabycia ale również koszty poniesione na ich wytworzenie, przebudowę, rozbudowę lub modernizację.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 18 stycznia 2018 r.):
Czy wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów, jak również kwoty otrzymane z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów otrzymane przez Wnioskodawcę w formie pieniężnej jak i w formie niepieniężnej w postaci składników majątku, które zostały wniesione do spółki jako udział, spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych?
Zdaniem Wnioskodawcy (sformułowanym ostatecznie w ww. piśmie z 18 stycznia 2018 r.), zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy Gmina otrzyma wynagrodzenie za umorzone udziały w Spółce jak również kwoty otrzymane z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów w części stanowiącej koszt ich nabycia, bądź objęcia nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych. W przypadku, gdy Gmina otrzyma wynagrodzenie za umorzone udziały w spółce jak również kwoty otrzymane z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz takiej spółki w celu umorzenia tych udziałów w części przewyższającej koszt ich nabycia bądź objęcia będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.
Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciem wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów/akcji (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz 2015, Legalis 2015).
Instytucja umorzenia udziałów uregulowana została w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.; dalej: „KSH”).
Stosownie do treści art. 199 § 2 KSH, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.
Z kolei zgodnie z art. 199 § 4 KSH, umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 6 KSH).
Reasumując, Kodeks spółek handlowych przewiduje trzy metody umorzenia udziałów:
umorzenie dobrowolne - polegające na nabyciu przez spółkę od wspólnika własnych udziałów celem ich umorzenia i następnym umorzeniu tych udziałów,
umorzenia przymusowe - przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W przypadku umorzenia przymusowego nie dochodzi do zbycia udziałów przez wspólnika na rzecz spółki,
umorzenie automatyczne - udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników - stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.
Z przywołanego przepisu wynika, że umorzenie udziałów, co do zasady, odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się umorzenie nieodpłatne. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów dochodzi najpierw do zbycia tychże udziałów przez udziałowca – w takim przypadku następuje nabycie udziałów przez spółkę – a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę. Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.
Wobec powyższego, podkreślić należy, że z dobrowolnym umorzeniem udziałów mamy do czynienia wówczas, gdy wspólnik spółki wyrazi zgodę na umorzenie jego udziałów, a ponadto spółka ta nabędzie od wspólnika jego udziały.
Odnosząc powyższe na grunt przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: „ustawa” lub „ustawa o CIT”) wskazać należy, że zgodnie z nowelizacją przepisów tej ustawy, które weszły w życie od 1 stycznia 2018 r., przychody uzyskane z umorzenia udziałów oraz z odpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia zostały zawarte w art. 7b tej ustawy, jako przychody z zysków kapitałowych. Zgodnie bowiem z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości.
Natomiast zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a za przychody z zysków kapitałowych uważa się inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia.
Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3 do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz takiej spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.
Z powołanego wyżej przepisu wynika zatem, że jeżeli podatnik dokonuje umorzenia udziałów lub zbycia na rzecz spółki udziałów celem ich umorzenia i za umorzone lub zbywane udziały uzyskuje wynagrodzenie w wysokości wyższej niż poniesione przez niego wydatki na nabycie, bądź objęcie tych udziałów, to do przychodów tego podatnika podlega zaliczeniu tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki na nabycie, bądź objęcie tych udziałów (akcji).
Zauważyć jednak należy, że jeżeli wynagrodzenie z tego tytułu będzie niższe niż wydatki poniesione na nabycie/objęcie tych udziałów (akcji) lub równe tym wydatkom, to zbywający nie będzie zobowiązany do uznania ww. wynagrodzenia za przychód podatkowy.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca - Gmina jest wspólnikiem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Objęcie udziałów tej Spółki nastąpiło w 2004 r. poprzez utworzenie nowych udziałów i podwyższenie kapitału zakładowego Spółki. Pokrycie nowych udziałów przez Wnioskodawcę nastąpiło wkładem niepieniężnym w postaci majątku związanego ze świadczeniem usług zbiorowego odprowadzania ścieków i ich oczyszczania, tj. na Spółkę przeniesiono własność rzeczy ruchomych (środków trwałych) oraz nieruchomości. Kapitał zakładowy dzieli się na udziały o równej wartości nominalnej. Wszystkie udziały są równe i niepodzielne. Udziały w Spółce mogą być umarzane. Udział może być umorzony jedynie za zgodą Wspólnika, którego umorzenie udziałów dotyczy. Umorzenie udziału wymaga jednomyślnej uchwały Zgromadzenia Wspólników. Wysokość wynagrodzenia przysługującego Wspólnikowi za umorzony udział nie może być niższa niż wartość księgowa udziału. Rada Gminy planuje podjąć uchwałę w sprawie wystąpienia Gminy ze Spółki. Umowa Spółki nie określa, w jakiej formie ma nastąpić wypłata wynagrodzenia za umorzone udziały, więc dopiero po podjęciu stosownej uchwały przez Wspólników zostanie określone, czy będzie to forma pieniężna czy w postaci składników majątku. Wnioskodawca nie jest w stanie określić, czy kwota wynagrodzenia jakie otrzyma będzie wyższa, niższa czy też równa wydatkom poniesionym na nabycie/objęcie tych udziałów. Procedurę umorzenia udziałów organizuje zarząd spółki, który przygotowuje zgromadzenie wspólników. Umorzenie dobrowolne wymaga podjęcia w tym zakresie uchwały wspólników. Powinna ona określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały. Wspólnik (którego udziały są umarzane) oraz spółka zawierają umowę, na mocy której nabywa ona udziały w celu umorzenia. Wnioskodawca może otrzymać wynagrodzenie w formie pieniężnej jak i w formie niepieniężnej w postaci składników majątku, które zostały wniesione do spółki jako udział. Wysokość wynagrodzenia za umorzone udziały również zostanie określona w uchwale wspólników przy czym zgodnie z umową spółki jedyny zapis stanowi, że wysokość nie może być niższa niż wartość księgowa udziału. Z tego wynika, że może być równa lub wyższa. Środki trwałe ewidencjonowane są na podstawie wartości początkowej nazywanej również wartością brutto. Wartość ta określa koszty ich zakupu lub wytworzenia. Do ewidencji księgowej przyjmowana jest rzeczywista cena nabycia, ale również koszty poniesione na ich wytworzenie, przebudowę, rozbudowę lub modernizację.
Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów, jak również kwoty otrzymane z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów otrzymane przez Gminę w formie pieniężnej jak i w formie niepieniężnej w postaci składników majątku, które zostały wniesione do spółki jako udział, spowoduje po stronie Gminy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przypadku ziszczenia się opisanego zdarzenia skutkującego automatycznym umorzeniem udziałów w Spółce, wynagrodzenie za umorzone udziały będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w ww. art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy. Natomiast w sytuacji dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem, czyli wynagrodzenie (formie pieniężnej jak i w formie niepieniężnej), jakie Wnioskodawca otrzyma z tytułu odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki w celu umorzenia tych udziałów należy rozpoznać, jako przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 3 lit a ustawy. Jednakże zarówno w sytuacji umorzenia udziałów (umorzenie automatyczne) jak i zbycia udziałów w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne) przychód uzyskany z ww. tytułu, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstanie wyłącznie w sytuacji, gdy wysokość otrzymanego za umarzane udziały wynagrodzenia bądź kwoty otrzymanej z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia będzie wyższa od wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie/objęcie tych udziałów. Natomiast w sytuacji, gdy ww. wynagrodzenie/kwota będą równe (lub niższe) poniesionym przez Wnioskodawcę wydatkom na nabycie/objęcie udziałów nie będzie ono podlegało zaliczeniu do przychodów Wnioskodawcy.
Jednocześnie zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, że Wnioskodawcą jest Gmina, zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Zwolnienie to ma charakter podmiotowy, bezwzględny i obejmuje całość przychodów niezależnie od ich wysokości, czy też przeznaczenia zwolnionych środków. Dodać w tym miejscu należy, że zakres pojęcia „dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego” wskazanego w art. 6 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy podatkowej jest szeroki.
Dochodami jednostek samorządu terytorialnego, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1453 z późn. zm.), są dochody własne, subwencja ogólna oraz dotacje celowe z budżetu państwa. Z art. 4 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wynika z kolei, że źródłami dochodów własnych gminy są dochody z jej majątku. Przy czym dochodami z majątku, są dochody uzyskiwane z tytułu posiadanego przez jednostkę samorządu terytorialnego prawa własności i innych praw majątkowych.
Wobec powyższego, w każdym z ww. przypadków, nawet wówczas, gdy wysokość otrzymanego przez Wnioskodawcę za umarzane udziały wynagrodzenia, jak również kwoty otrzymane z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów będą wyższe od wydatków poniesionych na nabycie/objęcie tych udziałów w Spółce, Wnioskodawca pomimo uzyskania przychodu z ww. tytułu skorzysta ze zwolnienia podmiotowego z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będzie zatem zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych. Nie można więc zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku, gdy Gmina otrzyma wynagrodzenie za umorzone udziały w spółce jak również kwoty otrzymane z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz takiej spółki w celu umorzenia tych udziałów w części przewyższającej koszt ich nabycia bądź objęcia będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.
Z uwagi na powyższe przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów oraz odpłatnym zbyciem udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia, w sytuacji, gdy:
Niniejszą interpretacją tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie objętym zadanym pytaniem oznaczonym we wniosku Nr 1.
W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług (objętym pytaniem oznaczonym we wniosku Nr 2) wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
0111-KDIB1-1.4010.145.2017.2.MG
0112-KDIL1-1.4012.652.2017.1.SJ | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL3-1.4011.62.2018.1.AG | Interpretacja indywidualna