Source: https://interpretacje-podatkowe.org/majatek-spolki/ilpb2-436-15-13-2-mk
Timestamp: 2018-04-22 00:58:38
Legal References Found: art. 14
 art. 551
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 6
 art. 9
 art. 6
 art. 9
 art. 9
 art. 1
 art. 558
 art. 28
 art. 9
 art. 28
 art. 103
 art. 6
 art. 551
 art. 555
 art. 50
 art. 555
 art. 130
 art. 558
 art. 582
 art. 6
 art. 9

Document Content:
♦ › Majątek spółki › ILPB2/436-15/13-2/MK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki „A” Spółka Jawna, przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2013 r. (data wpływu 21 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowana przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytowo-akcyjną – jest prawidłowe.
W dniu 21 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytowo-akcyjną.
„A” Spółka jawna (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji aparatów słuchowych. Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca polskim rezydentem podatkowym (dalej „Obecni Wspólnicy”). W ramach reorganizacji działalności, Obecni Wspólnicy Spółki rozważają zmianę jej formy prawnej i przekształcenie Spółki w spółkę komandytowo-akcyjną (dalej „SKA”) na podstawie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej „KSH”). Zgodnie z planowanym przekształceniem, Obecni Wspólnicy zostaną akcjonariuszami SKA, natomiast komplementariuszem zostanie odrębna Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Komplementariusz”), która przystąpi do SKA w drodze wkładu pieniężnego wniesionego na kapitał zapasowy tej spółki.
Celem przekształcenia jest wyłącznie zmiana formy prawnej prowadzonej działalności przez Spółkę zarówno bez zmiany po stronie wspólników (za wyjątkiem przystąpienia do SKA Komplementariusza w drodze wkładu pieniężnego) jak i posiadanych przez Spółkę aktywów. Obecni Wspólnicy nie wniosą bowiem dodatkowych wkładów do SKA w zamian za objęte akcje w tym podmiocie. W konsekwencji, w wyniku przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki (poza wyżej wspomnianym wkładem pieniężnym Komplementariusza).
Czy przekształcenie Spółki w Spółkę komandytowo-akcyjną będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przekształcenia Spółki w SKA opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie podlegać wyłącznie wartość wkładu pieniężnego wniesionego do SKA przez Komplementariusza na kapitał zapasowy SKA. W pozostałym zakresie niniejsze przekształcenie Spółki w SKA nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż w jego wyniku nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki.
Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101 poz. 649 ze zm.) (dalej „Ustawa o PCC”), zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 1 ust .1 pkt 1 lit k) w związku z pkt 2 Ustawy o PCC opodatkowaniu podlegają umowy spółki i ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Zarówno na gruncie Ustawy o PCC (art. la pkt 1), jak i na gruncie prawa handlowego (art. 4 § 1 KSH), przez spółkę osobową rozumie się spółkę jawną spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną A zatem spółka komandytowo-akcyjna zaliczana jest do spółek osobowych. Zgodnie z art. 1 ust 3 pkt 3 Ustawy o PCC, opodatkowaniu podlega przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.
Jednocześnie, podstawą opodatkowania w przypadku przekształcenia spółki jest, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit f) Ustawy o PCC, wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Natomiast na podstawie art. 9 pkt 11 lit a) Ustawy o PCC, zwolnieniu z opodatkowania podlegają umowy spółki i ich zmiany związane i przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Z powołanych przepisów wynika, w opinii Wnioskodawcy, że przekształcenie Spółki osobowej (w tym spółki jawnej) podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wyłącznie, jeżeli skutkiem takiego przekształcenia jest zwiększenie majątku Spółki przekształconej (tj. w przedmiotowym przypadku SKA). A contrario, jeżeli w związku z przekształceniem Spółki jawnej nie będzie dochodziło do zwiększenia majątku spółki przekształconej (komandytowo-akcyjnej), wówczas takie przekształcenie nie będzie podlegać opodatkowaniu przedmiotowym podatkiem.
Powyższe stanowisko potwierdza także brzmienie przepisu art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) w zw. z art. 9 pkt 11 lit a) Ustawy o PCC. Z powyższych przepisów wynika, w opinii Spółki, że jeśli nawet w przypadku przekształcenia spółki jawnej w SKA podstawą opodatkowania byłaby wartość wkładów do spółki osobowej, to jednakże na podstawie dyspozycji art. 9 pkt 11 lit. a) Ustawy o PCC - zwolnieniu z opodatkowania podlegałaby ta część wkładów wspólników / kapitału zakładowego, których wartość była już uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych (jako wkłady wspólników wnoszone w toku funkcjonowania spółki przekształcanej).
Zdaniem Spółki, wymaga także zaznaczenia, iż dla określenia przesłanki opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustawodawca użył sformułowania „zwiększenie majątku”, które jest odmienne od sformułowania „zwiększenie wkładu” lub „podwyższenie kapitału zakładowego”. Ustawa PCC nie zawiera definicji legalnej pojęcia „majątek” (na potrzeby stosowania przepisu art. 1 ust 3 pkt 3 Ustawy o PCC). Niemniej, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle wykładni systemowej Ustawy o PCC nie ulega wątpliwości, iż wartość majątku spółki przekształcanej należy ustalić w oparciu o jego wyceną bilansową dla celów przekształcenia. Powyższe wynika pośrednio z art. 558 § 1 KSH, zgodnie z którym plan przekształcenia powinien zawierać co najmniej m.in. „ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia.”
Ponadto, zgodnie z art. 28 KSH, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. W doktrynie podkreśla się, że na majątek spółki składają się wszelkie aktywa wnoszone do spółki jako wkład, a także te nabyte w toku działalności. Majątkiem przekształconej spółki osobowej będzie suma wkładów poszczególnych wspólników, których wartość określana jest w oparciu o przypadającą na danego wspólnika część majątku spółki przekształcanej. W konsekwencji wartość majątku osobowej spółki przekształconej będzie więc, co do zasady, równa wartości majątku kapitałowej spółki przekształcanej (w szerokim znaczeniu tego słowa, oznaczającym sumę aktywów netto tejże spółki, a więc w szczególności środki zgromadzone na kapitale zakładowym, kapitałach zapasowym oraz rezerwowym).
Jeżeli zatem przekształcenie spółki nie jest połączone z wniesieniem przez wspólników dodatkowych wkładów, to suma aktywów spółki przekształcanej odpowiada sumie aktywów spółki przekształconej - w takim przypadku majątek spółki przekształconej jest tożsamy z majątkiem spółki przekształcanej.
W świetle powyższego, w opinii Spółki, nie ma zatem powodu do uznania, że ustawodawca posługując się sformułowaniem „majątek” rozumiał ten termin odmiennie od jego normatywnego (lub/i powszechnie uznanego znaczenia), tym bardziej, że w zakresie umowy spółki i zmiany umowy spółki (w tym przekształcenia spółek) ustawodawca opiera się w Ustawie o PCC na instytucjach prawnych regulowanych przez KSH.
Wobec powyższego nie ulega wątpliwości, iż jako „zwiększenie majątku” dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych rozumieć należy jakikolwiek przyrost mienia (nabycie mienia) Spółki do którego doszłoby w związku z przekształceniem Spółki w inną spółkę osobową (np. w SKA).
W analizowanej sytuacji, będącej przedmiotem wniosku, cały majątek Spółki stanie się majątkiem SKA z dniem przekształcenia. Takie przekształcenie nie będzie się zatem wiązać z jakąkolwiek zmianą w stanie majątku Spółki, czyli nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki w wyniku przekształcenia w SKA (poza wkładem gotówkowym wniesionym przez Komplementariusza). W wyniku przekształcenia nastąpi jedynie zmiana formy prawnej, w jakiej prowadzona będzie działalność Spółki oraz przejście praw i obowiązków na spółkę przekształconą (SKA) w ramach tzw. sukcesji generalnej. Istotą przekształcenia Spółki jest kontynuacja jej bytu prawnego przez SKA. Z perspektywy prawa handlowego spółka przekształcona zachowuje bowiem tożsamość podmiotową spółki przekształcanej, zmieniając jedynie swoją formę prawną. Z formalnego punktu widzenia nastąpi wykreślenie jednego podmiotu (Spółki), w miejsce którego sąd rejestrowy zarejestruje nowy podmiot (SKA), który zgodnie z przepisami KSH będzie sukcesorem (następcą) prawnym Spółki. Co do zasady, z chwilą przekształcenia cały majątek Spółki staje się majątkiem SKA. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a zatem również w sferze majątkowej.
Ponadto, w wyniku przekształcenia nie dojdzie do zmian w zakresie wspólników Spółki, gdyż Obecni Wspólnicy staną się akcjonariuszami SKA - za wyjątkiem przystąpienia do SKA Komplementariusza w drodze wkładu pieniężnego (ze względu na charakter prawny SKA w spółce przekształconej musi bowiem występować co najmniej jeden akcjonariusz i co najmniej jeden komplementariusz). Z zastrzeżeniem wkładu Komplementariusza, powyższe również potwierdza, że majątek Spółki nie ulegnie zmianie w wyniku przekształcenia.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, skoro w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zwiększenia majątku SKA w wyniku przekształcenia (z zastrzeżeniem wkładu gotówkowego Komplementariusza), podstawą opodatkowania przy przekształceniu Spółki w SKA będzie wyłącznie wartość wkładu pieniężnego wniesionego przez Komplementariusza (na kapitał zapasowy SKA). W pozostałym zakresie natomiast nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego na gruncie Ustawy o PCC, gdyż majątek SKA nie ulegnie zwiększeniu w stosunku do majątku Spółki (a zatem nie wystąpi przedmiot opodatkowania, a co za tym idzie, możliwość ustalenia podstawy opodatkowania i obowiązku podatkowego).
Ponadto, w opinii Spółki, nawet gdyby uznać, ze podstawą opodatkowania w przypadku przekształcenia Spółki w SKA byłaby wartość wszystkich wkładów do SKA (w tym „wniesionych” przez Obecnych Wspólników w zamian za objęcie akcji w SKA), to w oparciu o art. 9 pkt 11 lit. a) Ustawy o PCC zwolnieniu z opodatkowania będzie podlegać ta część wkładów Obecnych Wspólników („zamieniona” na akcje w SKA objęte wskutek przekształcenia), których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Stanowisko prezentowane przez Spółkę znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych (w zakresie dotyczącym przekształceń spółki osobowej w inną formę spółki osobowej), np w:
interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 września 2012 r. (sygn. ITPB2/436-109/l2/TJ), w której organ uznał, że „skoro majątek wspólny wspólników przekształcanej spółki cywilnej stanowić będzie majątek powstałej w wyniku przekształcenia spółki partnerskiej i w wyniku opisanego we wniosku przekształcenia nie zwiększy się, to zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego dokonanie tej czynności nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych”
interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi 7 dnia 7 listopada 2011 r. (sygn. IPTPB2/436-37/11-2/KK), w której organ odstąpił od uzasadnienia i uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, zgodnie z którym „skoro w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku nie będzie dochodzić do zwiększenia majątku Spółki w wyniku przekształcenia, przekształcenie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (ze względu na brak przedmiotu opodatkowania)”,
interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej Katowicach z dnia 18 marca 2010 r. (sygn. IBPBII/1/436-336/09/MZ), w której organ uznał, że „jeżeli w wyniku przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę komandytową istotnie nie zwiększył się majątek nowo powstałej Spółki komandytowej w stosunku do majątku Spółki cywilnej, to zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego dokonanie tej czynności nie spowodowało powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.”
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący spółką jawną, zostanie przekształcony w spółkę komandytowo-akcyjną. W skład spółki wchodziliby Obecni Wspólnicy jako akcjonariusze oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako komplementariusz, która przystępując do SKA wniesie wkład pieniężnego na kapitał zapasowy tej spółki. W efekcie przekształcenia, jak wskazuje Wnioskodawca, nastąpi wyłącznie zmiana formy prawnej prowadzonej działalności przez Spółkę zarówno bez zmiany po stronie wspólników (za wyjątkiem przystąpienia do SKA Komplementariusza w drodze wkładu pieniężnego) jak i posiadanych przez Spółkę aktywów. Obecni Wspólnicy nie wniosą bowiem dodatkowych wkładów do SKA w zamian za objęte akcje w tym podmiocie. W konsekwencji, w wyniku przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki (poza wyżej wspomnianym wkładem pieniężnym Komplementariusza).
Należy też mieć na uwadze, że dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu jednej spółki osobowej (spółki jawnej) w inną spółkę osobową (spółkę komandytowo-akcyjną), podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia majątku nowej spółki osobowej, pochodzącego z wkładów wszystkich wspólników. Majątek spółki komandytowo-akcyjnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład (wszystkie wkłady wnoszone przez komplementariuszy, jak i wkłady wnoszone przez akcjonariuszy) lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia – art. 28 w zw. z art. 103 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów do spółki osobowej. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki (w tym spółki jawnej) stanowi – wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego. Z kolei przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego - wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy).
Powyżej zaprezentowany pogląd znajduje odzwierciedlenie w przepisach ustawy Kodeks spółek handlowych. Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Następnie przepis art. 555 Kodeksu, wedle którego do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej. Co oznacza, zastosowanie w sprawie art. 50 § 1 - udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu (art. 126 § 1 pkt 1 w zw. z art. 555 Kodeksu), a także przepis art. 130 pkt 4 i 5 kodeksu regulującego kwestie wkładów obu grup inwestorów spółki komandytowo-akcyjnej: aktywnych (komplementariuszy) oraz pasywnych (akcjonariuszy). Wreszcie art. 558 § 2 pkt 1-2 w zw. z art. 582, wedle którego do planu przekształcenia należy dołączyć projekt uchwały w sprawie przekształcenia spółki i projekt umowy albo statutu spółki przekształconej.
W konsekwencji, jeżeli do przekształconej spółki (spółki komandytowo-akcyjnej) jako wkład zostanie wniesiony cały majątek spółki przekształcanej (spółki jawnej) plus kwota odpowiadająca wkładowi komplementariusza – sp. z o.o., to ta wartość, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowić będzie podstawę opodatkowania. W odniesieniu do wartości opodatkowanych wkładów do spółki jawnej znajdzie zastosowanie art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy.
W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. Organ informuje, że wydane one zostały w indywidualnych sprawach co tym samym oznacza, że nie mogą one stanowić bezpośredniej materialnoprawnej podstawy przy wydawaniu interpretacji indywidualnych.
ILPB2/436-15/13-2/MK
IBPBII/2/415-345/13/MZa | Interpretacja indywidualna
IPTPB1/415-335/13-2/MD | Interpretacja indywidualna