Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/orzeczenia-sadow/v-sa-wa-2410-15-wyrok-wojewodzkiego-sadu-522254219
Timestamp: 2019-11-13 17:55:51
Legal References Found: art. 107
 art. 89
 art. 207
 art. 2
 art. 4
 art. 6
 art. 89
 art. 90
 art. 91
 art. 3
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 89
 art. 89
 art. 6
 art. 89
 art. 23
 art. 180
 art. 180

art. 201
 art. 247
 art. 201

art. 89
 art. 6
 art. 247

art. 122
 art. 180
 art. 187
 art. 129
 art. 23

art. 89
 art. 107
 art. 107
 art. 2
 art. 120
 art. 121
 art. 122
 art. 208

art. 89
 art. 90
 art. 91

art. 89
 art. 90
 art. 91
 art. 14
 art. 6
 art. 1
 art. 8
 art. 14
 art. 6
 art. 89

art. 180
 art. 187
 art. 1
 art. 3
 art. 156
 art. 129
 art. 89
 art. 107
 art. 107
 art. 201
 art. 201
 art. 201
 art. 97
 art. 201
 art. 201
 art. 188
 art. 201
 art. 190
 art. 120
 art. 203
 art. 201
 art. 2
 art. 30
 art. 89
 art. 89
 art. 6
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 107
 art. 2
 art. 89
 art. 107
 art. 247
 art. 247
 art. 2
 art. 3
 art. 89
 art. 91
 art. 14
 art. 89
 art. 1
 art. 14
 art. 89
 art. 2
 art. 7
 art. 20
 art. 22
 art. 31
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 14
 art. 89
 art. 14
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 1
 art. 8
 art. 89
 art. 1
 art. 14
 art. 6
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 191
 art. 180
 art. 181
 art. 187
 art. 191
 art. 36
 art. 30
 art. 32
 art. 32
 art. 7
 art. 5
 art. 23

Document Content:
V SA/Wa 2410/15 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu...
Opublikowano: LEX nr 2160523
V SA/Wa 2410/15
Sędziowie WSA: Beata Krajewska (spr.), Michał Sowiński.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi A. G na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) marca 2015 r. nr (...) w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry; oddala skargę.
Przedmiotem skargi złożonej przez A. G. (dalej: Strona lub Skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC, organ odwoławczy lub II instancji) z (...) marca 2015 r., nr (...) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w W. (dalej: Naczelnik UC lub organ I instancji) z (...) grudnia 2014 r. nr (...) wymierzająca Stronie karę pieniężną w wysokości 36.000 zł z tytułu urządzania gry na automatach poza kasynem gry. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.
W dniu (...) września 2013 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę na terenie targowiska przy ul. G. (...) w W. w pawilonie 103 i ujawnili trzy włączone do sieci elektrycznej i gotowe do eksploatacji automaty o nazwie H. o nr (...), H. o nr (...) i H. o nr (...). W miejscu kontroli funkcjonariusze dokonali oględzin zewnętrznych ww. automatów i przeprowadzili grę kontrolną na automacie H. o nr (...), co zostało utrwalone w odpowiednim protokole.
W związku z uzasadnionym podejrzeniem popełnienia przestępstwa karnego skarbowego określonego w art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, z późn. zm., dalej: "k.k.s."), ww. automaty zostały zatrzymane do postępowania karnego skarbowego, które zarejestrowano i prowadzono pod nr RKS-986/2013/442000/ŁZ. W ramach tego postępowania powołano biegłego sądowego dr inż. A. C., którego opinia z (...) grudnia 2013 r., dotycząca gier prowadzonych na powyższych automatach została przekazana Naczelnikowi UC.
Po ustaleniu podmiotu będącego właścicielem i dysponentem odpowiedzialnym za eksploatację powyższych urządzeń Naczelnik UC, postanowieniem z (...) września 2014 r., wszczął postępowanie w sprawie wymierzenia Stronie kary pieniężnej określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (aktualny tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 612 z późn. zm., dalej: "u.g.h.") za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.
W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik UC wydał w dniu (...) grudnia 2014 r., na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. z późn. zm.; dalej: "O.p.") oraz art. 2 ust. 3,4 i 5, art. 4 ust. 2, art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 90 ust. 1 i art. 91 u.g.h. decyzję nr (...), którą wymierzył Skarżącemu karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych na automatach do gier poza kasynem gry w kwocie 36.000 zł.
Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego, decyzją z dnia (...) marca 2015 r., o wskazanym wyżej numerze, Dyrektor IC utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy zaznaczył, że stosownie do art. 3 u.g.h. urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Odwołując się do art. 2 w ust. 3 i ust. 5 u.g.h. wskazał, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, a także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Przytoczył również definicję wygranej rzeczowej, zawartej w art. 2 ust. 4 podając, iż jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Zdaniem Dyrektora IC z brzmienia powyższych przepisów wynika, że na gruncie ustawy o grach hazardowych, ocenie występowania elementów definicji gry na automacie winna być poddana wyłącznie pojedyncza gra. Nie można, według niego, stwierdzić o cechach gry w przypadku badania procesów zachodzących na danym urządzeniu w innym odcinku czasu, niż ten, w którym występuje sama gra. Wspólnymi elementami pojedynczej gry na automatach jest poddanie ryzyku stawki za udział w jednej grze zawierającej co najmniej element losowości i uzyskanie rozstrzygnięcia jej wyniku (wygranej lub przegranej w sensie samego rozstrzygnięcia wyniku, niekoniecznie już wygranej pieniężnej w sensie fizycznym lub wygranej rzeczowej w sensie ustawowym). Jedna gra wiąże się więc z jedną stawką i jednym rozstrzygnięciem jej wyniku (poddaniem ryzyku stawki w grze), a każde następne postawienie kolejnej stawki rozpoczyna nową grę. Powyższe ramy określają zakres pojedynczej gry na automatach.
Za bezsporne w sprawie Dyrektor IC uznał, że wszystkie trzy automaty H. o numerach (...), (...) i (...) są urządzeniami elektronicznymi (komputerowymi), ponieważ posiadają m.in.: monitory LCD, przyciski do prowadzenia gier (panel sterowania), oprogramowanie i są zasilane energią elektryczną, co świadczy o tym, że są to urządzenia elektroniczne (komputerowe). Uznał także, że gry organizowane były w celach komercyjnych. Automaty udostępnione były publicznie w pawilonie 103 na terenie targowiska przy ul. G. (...) w W. i posiadały wrzutniki monet, akceptory banknotów oraz rynienki na wypłacane monety, zaś warunkiem przystąpienia do gry było wpłacenie pewnej kwoty pieniędzy.
Opierając się na zebranym w sprawie materiale dowodowym w postaci protokołu z oględzin spornych automatów oraz opinii biegłego sądowego A. C. organ II instancji stwierdził, że gry prowadzone na spornych automatach były grami losowymi, albowiem zatrzymanie obracania się bębnów następuje samoczynnie i zależy wyłącznie od programu gry zainstalowanego na automacie, co powoduje, że zatrzymanie bębnów w odpowiedniej konfiguracji jest wynikiem wyłącznie przypadku (gracz nie ma realnego wpływu na wynik gry). Czynnikiem o przeważającym wpływie na wynik gry jest losowość (przypadek), więc gra ma charakter losowy, a tym samym zawiera element losowości. Zaznaczył, iż przedmiotowe urządzenia mają możliwość wypłaty pieniędzy monetami o nominale 5 PLN poprzez hopper.
Mając na względzie podane w niniejszej decyzji ustalenia faktyczne i prawne, Dyrektor IC stwierdził, że gry na automatach H. o nr (...), (...) i (...) wypełniają definicję gier na automatach w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 u.g.h.
Na podstawie zgromadzonej dokumentacji organ odwoławczy ustalił, że Skarżąca nie posiadała koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani innego zezwolenia, o którym mowa w ustawie o grach hazardowych. Strona nie prowadziła również działalności na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.), tj. nie posiadała zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Tym samym Dyrektor IC stwierdził, że Strona urządzała gry na automatach poza kasynem gry. Wyjaśnił również, że kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa, w wysokości określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2, tj. 12.000 zł od każdego automatu. Zaznaczył, że Naczelnik UC właściwie odczytał swoją właściwość rzeczową i miejscową, oraz zasadnie wymierzył Skarżącemu karę pieniężną w łącznej wysokości 36.000 zł.
Ustosunkowując się do zarzutów Skarżącej organ odwoławczy stwierdził, że z przepisów ustawy o grach hazardowych nie wynika w żaden sposób, aby osoby fizyczne nie mogły zostać ukarane za zachowanie niezgodne z przepisami ustawy. W szczególności, ustawodawca w żaden sposób nie uzależnia możliwości nałożenia kary pieniężnej z art. 89 u.g.h. od ewentualnej możliwości uzyskania zezwolenia lub koncesji. Strona, nie będąc podmiotem o którym mowa w art. 6 ust. 4 u.g.h., istotnie nie mogła dysponować koncesją na prowadzenie kasyna gry. Bezspornym jednak jest, że Skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry, a karze z art. 89 u.g.h. podlega każdy, kto urządza gry hazardowe wbrew przepisom ustawy. Skoro naruszenia przepisów niniejszej ustawy może dopuścić się zarówno osoba fizyczna, jak i prawna, to tym samym na każdą z nich może zostać nałożona kara pieniężna na mocy przepisów tej ustawy.
Za niezasadne uznał Dyrektor IC zarzuty dotyczące niewłaściwego zastosowania przepisów uprzednio nienotyfikowanych argumentując, że ustawa o grach hazardowych została prawidłowo ogłoszona w Dzienniku Ustaw i weszła w życie w dniu 1 stycznia 2010 r. Istnieje zatem domniemanie konstytucyjności przedmiotowej ustawy i obowiązek jej stosowania, z którego może zwolnić organy państwa jedynie orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego stwierdzające niezgodność z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej kwestionowanych przepisów.
W kwestii nieprzeprowadzenia badania spornych automatów przez jednostkę badającą upoważnioną przez MF organ odwoławczy stwierdził, że okoliczność spełnienia przez te urządzenia kryteriów automatów do gier w rozumieniu u.g.h., została wystarczająco stwierdzona innym dowodem, tj. opinią sporządzoną w dniu 12 grudnia 2013 r. przez biegłego sądowego A. C. W jego ocenie opinia ta była czytelna i w swych wnioskach przekonująca. Podkreślił, że żaden przepis ustawy o grach hazardowych nie uzależnia nałożenia kary pieniężnej od przeprowadzeniu badania sprawdzającego w rozumieniu art. 23b ust. 1 u.g.h.
Dyrektor IC nie zgodził się także z zarzutem dotyczącym niepełnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego przejawiającego się w szczególności nie przeprowadzeniem dowodów, które pozwoliłyby na ustalenie charakteru urządzeń na gruncie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz ustawy Prawo bankowe. Organ zauważył, że zgodnie z wolą ustawodawcy przepisy regulujące urządzanie i prowadzenie gier hazardowych zawarte są w ustawie o grach hazardowych oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy m.in. w przepisach ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 990 z późn. zm.; dalej "ustawa o SC") i w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem organu II instancji niezasadnym byłoby zastosowanie przez organ I instancji przepisów ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz ustawy Prawo bankowe, na które powołuje się Strona, bowiem sama możliwość wypłaty wygranej w innej formie, niż gotowizna nie stanowi charakterze przedmiotowych automatów. Zaznaczył nadto, że kwestionowana przez Skarżącego opinia z (...) grudnia 2013 r. wydana na potrzeby postępowania karnego skarbowego, sporządzona została przez osobę uprawnioną - biegłego sądowego A. C. ustanowionego przy Sądzie Okręgowym w Białymstoku. Dowodzi ona faktu, że gry na opiniowanych automatach są grami na urządzeniach elektronicznych, o charakterze losowym i grami komercyjnymi. Biorąc na uwadze fakt, że wskazany biegły dysponuje wiadomościami specjalnymi z poszczególnych dziedzin umożliwiającymi mu przeprowadzenie stosownych badań i sporządzenie opinii z zakresu funkcjonowania automatów, Dyrektor IC uznał, iż jego opinia stanowi pełnoprawny materiał dowodowy w sprawie. Tym bardziej w świetle art. 180 § 1 O.p. zgodnie z którym, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Za zasadne uznał więc dopuszczenie jako dowodów w prowadzonym postępowaniu materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego skarbowego. W ocenie organu II instancji Naczelnik UC włączył w poczet materiału dowodowego dowody przedstawione przez Stronę i odniósł się do nich w wydanym rozstrzygnięciu, jak również wyjaśnił dlaczego odmówił im mocy dowodowej. Zaznaczył, iż w oparciu o zgłoszone przez Skarżącego dokumenty nie można było zweryfikować, czy ww. automaty spełniają warunki ustawowe i czy prowadzone na nich gry były grami na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Nie został więc spełniony podstawowy warunek z art. 180 § 1 O.p., który nakazuje jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.
Na powyższą decyzję Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, domagając się stwierdzenia jej nieważności ewentualnie jej uchylenia wraz z poprzedzającą decyzją organu pierwszej instancji.
art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie i nie zawieszenie z urzędu postępowania w sprawie pomimo skierowania przez Wojewódki Sąd Administracyjny w Gliwicach postanowieniem z dnia 21 maja 2014 r., sygn. akt III SA/G1 1979/11 pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego co skutkowało nieważnością wydanej w I i II instancji decyzji z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., z uwagi na fakt, iż przedstawione przez Sąd zagadnienie stanowi w niniejszej sprawie zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. i zawieszenie postępowania w takiej sytuacji jest obligatoryjne,
art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez jego błędne zastosowanie i na tej podstawie prawnej wymierzenie kary pieniężnej pomimo, że zobowiązanym do poniesienia kary pieniężnej może być jedynie podmiot wymieniony w art. 6 ust. 4 ww. ustawy, urządzający gry hazardowe poza kasynem bez koncesji lub zezwolenia. Natomiast przedsiębiorca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą jako osoba fizyczna nie może ponosić sankcji administracyjnej za delikt w sytuacji, gdy ustawa określająca warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier hazardowych nie wskazuje go jako podmiotu uprawnionego do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry, co skutkowało nieważnością decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 O.p., z uwagi na fakt, iż została wydana bez podstawy prawnej,
art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. oraz art. 129 u.g.h. a także art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nic przeprowadzenia dowodów mogących świadczyć czy zatrzymane urządzenia rzeczywiście stanowią automaty do gier o niskich wygranych, tj. nie przeprowadzeniu badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą (obecnie jest 8 takich jednostek), w tym miejscu wskazać, że wiadomości specjalne z zakresu u.g.h. posiadają jedynie jednostki badające. Nadto, biegły A. C. przekroczył swoje kompetencje bowiem posiada jedynie ogólną wiedzę z zakresu automatów do gier, nie zaś instrumentów finansowych, tynków walutowych, czy strategii inwestycyjnych, która to wiedza jest niezbędna do oceny charakteru zatrzymanego w niniejszej sprawie urządzenia. A ponadto organ dysponując w materiale dowodowym sprzecznymi opiniami biegłych sądowych nie podjął żadnych czynności w celu wyjaśnienia rozbieżności, tj. np. powołania biegłych sądowych w celu konfrontacji,
art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 107 § 1 k.k.s. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie prowadzące do podwójnego ukarania skarżącego za to samo zachowanie polegające na urządzaniu gry na automacie poza kasynem, najpierw z art. 107 k.k.s. a następnie przed tym samym organem administracji celnej karą pieniężną w trybie administracyjnym i przez to, naruszenie wynikającej z przepisu art. 2 Konstytucji RP zasady zaufania obywatela do państwa, skonkretyzowanej w przepisach art. 120, art. 121 i art. 122, art. 208 § 1 O.p.
art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie skutkujące nieuzasadnionym nałożeniem kary pieniężnej, mimo że przepisy te nie mają zastosowania do osób fizycznych (m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 844/12, wyrok WSA w Opolu z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt II SA/Op 407/11),
art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91, art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L z 1998 r. Nr 204, s. 37 i nast.; dalej: "dyrektywa 98/34/WE"), w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 z późn. zm.) poprzez zastosowanie art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h., mimo że przepisy te nie powinny być zastosowane w sprawie, ponieważ zatrzymane urządzenia nie stanowią gier hazardowych, a jeśliby nawet je za takie uznać ww. przepisy jako techniczne i nienotyfikowane przez KE nie mają zastosowania. W konsekwencji za bezpodstawne należy uznać wymierzenie na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. kary pieniężnej,
art. 180 w zw. z art. 187 i 188 O.p. poprzez odmowę dopuszczenia do sprawy jako dowodu opinii biegłych sądowych załączonych przez skarżącego, tj. opinii Z. S. oraz B. B. świadczących o nie hazardowym charakterze urządzeń, które miały znaczenie dla sprawy oraz braku dążenia przez organ do całkowitego zgromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego, a polegające m.in. na zaniechaniu przez organ przeprowadzenia dowodu z konfrontacji zeznań biegłych co do sprzecznych ze sobą opinii.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Pismem z (...) kwietnia 2016 r. pełnomocnik skarżącego uzupełnił uzasadnienie postawionych zarzutów załączając m.in. uwierzytelnioną kopię jednostki badającej G. z dnia (...) stycznia 2016 r. sporządzoną na zamówienie Skarżącego.
Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.; dalej: "p.p.s.a."), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem legalności, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).
Przedmiotem niniejszego postępowania jest decyzja wymierzająca Skarżącemu karę pieniężną za urządzanie gier na automatach umieszczonych w pawilonie niebędącym kasynem gry. Organy obu instancji, opierając się na ustaleniach kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych a także opinii biegłego sądowego dr inż. A. C., zgodnie uznały, iż Skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry. Dyrektor IC odwołując się do informacji znanych mu z urzędu wskazał nadto, że Skarżący nie posiada i nie posiadał wcześniej koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani zezwolenia na urządzanie gier na automatach w salonach gier lub na automatach o niskich wygranych w rozumieniu art. 129 ust. 1 u.g.h.
W związku z tym, iż Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji nieważność z powodu wydania jej z rażącym naruszeniem prawa jak również bez podstawy prawnej w pierwszej kolejności odnieść należy się do twierdzeń Skarżącego w tym zakresie, jako najdalej idących.
Należy zatem przypomnieć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach postanowieniem z 21 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1979/11, skierował do Trybunału Konstytucyjnego pytanie prawne odnośnie zgodności z Konstytucją RP art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 u.g.h. w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby fizycznej, za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialności za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 lub wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, z późn. zm., dalej k.k.s.). Skarżący swój zarzut dotyczący rażącego naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. oparł na przekonaniu o konieczności zawieszenia postępowania, gdyż w jego ocenie rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji zarówno przez organ pierwszej jak i drugiej instancji było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.
W ocenie Sądu zarzut ten jest niezasadny gdyż w sprawie nie zachodziły przesłanki o których mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Z zagadnieniem prejudycjalnym, mamy do czynienia, gdy rozstrzygnięcie sprawy (podatkowej) uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego w drodze orzeczenia, tj. wyroku, postanowienia, decyzji czy ugody sądowej a o rozstrzygnięciu zagadnienia wstępnego można mówić dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej przez organ lub prawomocnego orzeczenia przez sąd.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 czerwca 2014 r., sygn. akt II GSK 1011/14 (wszystkie powołane orzeczenia dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.gov.pl) wyjaśnił, na gruncie analogicznego do art. 201 § 1 pkt 2 O.p. art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a., co należy rozumieć przez zagadnienie wstępne. I tak zasadnie wskazał, że "zagadnienie wstępne, o którym mowa w przywołanym przepisie, wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania administracyjnego. Zagadnienie wstępne, to zagadnienie, na które składają się następujące elementy konstrukcyjne, a mianowicie: 1) wyłania się ono w toku postępowania administracyjnego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Z powyższego wynika, że zagadnienie wstępne to pewna kwestia o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzona), której treścią może być wypowiedź odnośnie do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo innych jeszcze okoliczności mających znaczenie prawne.
Z powyższego wynika, że zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. może być tylko zagadnienie prawne, którego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu (nie chodzi więc o wyjaśnienie nawet poważnych wątpliwości dotyczących aspektów prawnych sprawy będącej przedmiotem postępowania), i które może stanowić odrębny przedmiot postępowania przed takim organem lub sądem, co oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia wstępnego przez ten inny organ lub sąd stanowi konieczny warunek wydania decyzji przez organ, w postępowaniu przed którym wyłoniło się zagadnienie wstępne (por. np. wyrok NSA z 21 lipca 1992 r., sygn. akt III SA 1041/92). W kontekście wskazanego charakteru zagadnienia wstępnego, za takie (tj. za kwestię prejudycjalną) nie może być uznana sytuacja wyrażająca się we wpływie na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, ustaleń faktycznych dokonywanych w innym postępowaniu przez inny organ lub sąd. Obowiązek wyjaśnienia sprawy pod względem faktycznym i prawnym należy bowiem do organu administracji publicznej prowadzącego dane postępowanie (por. wyrok NSA z 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1559/07).
Zagadnienie wstępne wiąże się więc z sytuacją, w której rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej, to jest innymi słowy z sytuacją, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (por. wyrok NSA z 28 listopada 1997 r., sygn. akt I SA/Lu 1199/96).
Z punktu widzenia tej ostatniej uwagi istotne jest to, że zależności (uprzedniego) rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy administracyjnej nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji administracyjnej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy administracyjnej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (por. G. Łaszczyca, Zawieszenie ogólnego postępowania administracyjnego, Kraków, 2005, s. 100). Istota kwestii prejudycjalnej wyraża się więc w tym, że brak jej uprzedniego rozstrzygnięcia wyklucza każde, to jest zarówno pozytywne, jak i negatywne dla strony zakończenie postępowania administracyjnego (por. np. wyrok NSA z 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II OSK 1570/11)".
W powyższym kontekście należy podkreślić, że związek zagadnienia wstępnego z rozpoznaniem sprawy administracyjnej i wydaniem decyzji wyraża się zatem relacją, w której brak rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd jawi się jako bezwzględna przeszkoda do wydania jakiejkolwiek decyzji w prowadzonej przez organ sprawie (pozytywnej lub negatywnej). W razie, gdy związek ten nie występuje, nie jest dopuszczalne zawieszenie postępowania.
W świetle zarysowanych rozważań, co do konstrukcji i istoty prawnej instytucji zawieszenia z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., w ocenie składu orzekającego zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy dotyczącej zgodności ustawy z Konstytucją - art. 188 ust. 1 Konstytucji RP - nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym co do oceny zgodności ustawowego unormowania podatkowego z Konstytucją przed jego zakończeniem poprzez zgodne z prawem ogłoszenie orzeczenia Trybunału - art. 190 ust. 3 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie jest zagadnieniem wstępnym, o którym stanowi ten przepis. Ustalenie treści i obowiązywania unormowania prawnego, pod które organ podatkowy dokonuje subsumcji ustalonego stanu faktycznego sprawy jest elementem procesu stosowania prawa w ramach konkretnego postępowania podatkowego, do którego uprawniony jest stosujący prawo właściwy organ podatkowy. Organy podatkowe działają na podstawie i w granicach obowiązującego prawa (art. 7 Konstytucji RP, art. 120 O.p.). Nie posiadają uprawnień: do legalnej i skutecznej prawnie oceny zgodności stosowanej ustawy z Konstytucją ani też do wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego o rozstrzygnięcie w takiej sprawie. Uprawnienia takie nie służą również na tym etapie stronom prowadzonego postępowania administracyjnego. Powyższy stan rzeczy, jak również jednoznaczny zapis uregulowania art. 203 O.p. egzemplifikującego prawa i obowiązki organu podatkowego i stron postępowania podatkowego w sytuacji zawieszenia postępowania podatkowego z przyczyn określonych w art. 201 § 1 ust. 2. O.p. - wśród których ustawodawca nie przewidział: wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego jak również oczekiwania na ogłoszenie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego - dostatecznie dowodzą, że odpowiedź na pytanie prawne zadane przez WSA w Gliwicach nie stanowi zagadnienia wstępnego, od którego uzależnione jest zgodne z obowiązującym prawem rozpatrzenie indywidualnej sprawy prowadzonej w oparciu o przepisy u.g.h.
Na marginesie powyższych rozważań można już tylko zaznaczyć, że wyrokiem z 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12, Trybunał Konstytucyjny rozpatrzył powyższe pytanie prawne uznając kwestionowane przepisy u.g.h. za zgodne z art. 2 Konstytucji RP, a w pozostałym zakresie (dotyczącym ich niezgodności z art. 30 i 32 ust. 1 Konstytucji RP) umorzył postępowanie.
Niezasadny w ocenie Sądu jest również drugi zarzut skargi, wskazujący na wydanie zaskarżonej bez podstawy prawnej, wywodzony przez Skarżącego z przekonania o braku możliwości nałożenia kary pieniężnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. na osobę fizyczną (przedsiębiorcę) prowadzącego jednoosobowo działalność gospodarczą.
Odnosząc się do powyższego Sąd stwierdza, że art. 89 u.g.h. nie ogranicza kręgu podmiotów, które podlegają karze pieniężnej za urządzanie gier hazardowych i gier na automatach, a w szczególności nie wskazuje, aby kara ta mogła być nałożona tylko i wyłącznie na podmioty, które mogłyby uzyskać koncesję, zgodnie z art. 6 ust. 4 u.g.h., a nie na pozostałe podmioty, które urządzałyby nielegalnie gry hazardowe i gry na automatach poza kasynem gry. W myśl bowiem art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry. Z kolei art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi, że karze podlega "urządzający gry na automatach poza kasynem gry". Zarówno wykładnia językowa, jak i funkcjonalna powyższych przepisów nie daje podstaw do przyjęcia, że odpowiedzialności w nich określonej nie podlegają podmioty prowadzące działalność gospodarczą jako osoby fizyczne. Karze podlega bowiem urządzający gry w warunkach określonych w art. 89 u.g.h. i może nim być każdy podmiot dysponujący tą cechą. Dodać w tym miejscu należy, że Trybunał Konstytucyjny, w powołanym już powyżej wyroku z 21 października 2015 r. sygn. akt P 32/12, orzekł że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s. są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Trybunał zatem nie podzielił zgłoszonych w odniesieniu do wskazanych wyżej przepisów zastrzeżeń konstytucyjnych, nawet w sytuacji, gdy osoba fizyczna poniosła konsekwencje zarówno na płaszczyźnie prawa karnego jak i administracyjnego, co uznał za dopuszczalne. Odpowiedzialność administracyjna za niedotrzymanie warunków urządzania gier na dotychczasowych zasadach i odpowiedzialność karna za bezprawne urządzanie takich gier, nie wykluczają się wzajemnie z uwagi na istotne różnice pomiędzy deliktem administracyjnym a czynem zabronionym. Odpowiedzialność na podstawie art. 89 u.g.h. ma charakter obiektywny i jest oderwana od kwestii winy, której stwierdzenie jest z kolei konieczne do wymierzenia kary za popełnienie czynu zabronionego z art. 107 k.k.s. O ile więc funkcją kary grzywny jest odpłata, rozumiana jako represja karnoprawna, o tyle kara pieniężna pełni przede wszystkim funkcję restytucyjną, rozumianą jako rekompensatę straty Skarbu Państwa z tytułu braku wpływów pochodzących z działalności koncesjonowanej. W konsekwencji nie było podstaw do podzielenia zarzutu skargi co do błędnego zastosowania powyższych przepisów u.g.h. w odniesieniu do Skarżącego, będącego osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, w szczególności zaś do uznania, że zaskarżona decyzja wydana została bez podstawy prawnej.
Reasumując dotychczasowy wątek rozważań należało zatem stwierdzić, że w sprawie nie doszło do wydania decyzji bez podstawy prawnej czy też z rażącym naruszeniem prawa, które to okoliczności mogłyby stanowić podstawy - w świetle art. 247 § 1 pkt 2 i 3 O.p. - do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie, nie wystąpiły również inne (pozostałe) podstawy nieważnościowe przewidziane w art. 247 § 1 O.p.
W podstawie prawnej zaskarżonej decyzji wskazano art. 2 ust. 3 i ust. 5, art. 3, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. Odnosząc się do kwestii spornej, sprowadzającej się do odpowiedzi na pytanie, czy przepisy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz czy możliwe jest oparcie na tych przepisach rozstrzygnięcia w sprawie indywidualnej, należy wyjaśnić, że zgodnie z powołaną wyżej dyrektywą wszystkie państwa członkowskie muszą być powiadamiane o przepisach technicznych planowanych przez inne państwa członkowskie. Odbywa się to za pośrednictwem Komisji Europejskiej, którą członkowie UE są zobowiązani powiadamiać o swoich projektach w dziedzinie przepisów technicznych.
Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 grudnia 2015 r. o sygn. akt II GSK 250/14, zgodnie z którym, nie ma żadnych podstaw by twierdzić, że brak notyfikacji przepisów technicznych pozwala uznać przepisy te za nieobowiązujące. NSA zwrócił przy tym uwagę, że Trybunał Konstytucyjny RP w wyroku z 11 marca 2015 r. o sygn. akt P 4/14, orzekł, że tryb notyfikacji nie jest elementem krajowej procedury ustawodawczej i stwierdził, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodnie z art. 2 w związku z art. 7 oraz art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.
Zgodzić należy się z następną tezą zawartą w powyższym wyroku NSA, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 jak i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. oraz postanowień dyrektywy 98/34/WE, nie jest "przepisem technicznym". Przepis ten sam w sobie nie kwalifikuje się bowiem do żadnej z grup przepisów technicznych, w rozumieniu przywołanej dyrektywy. Po pierwsze, nie opisuje on cech produktów, a sankcje w nim przewidziane wiążą się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z zasadami, a nie z nieodpowiadającymi standardom właściwościami produktów, czy też ich jakością. Po drugie, nie stanowi on "innych wymagań", gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów. Nie określa również warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu. Po trzecie w końcu, przepis ten nie ustanawia żadnego zakazu, lecz zapewnia respektowanie zasad określonych w innych przepisach ustawy, co oznacza, że w relacji do nich realizuje funkcję gwarancyjną (jest ich gwarantem). Jakkolwiek ustanawia on sankcję za działania niezgodne z prawem, to jednak ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych (por. także wyroki NSA: z 25 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 183/14, z 21 października 2015 r. o sygn. akt II GSK 1629/15, z 3 listopada 2015 r. o sygn. akt II GSK 2250/15).
Następnie zauważyć należy, iż przewidziana art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. sankcja za naruszenie zakazu urządzania gier na automatach poza kasynem, pozostaje w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h.
Ze szczegółowego uzasadnienia powyższego stanowiska sądu kasacyjnego wskazać w szczególności należy, że związek art. 89 ust. 1 i ust. 2 z art. 14 ust. 1 u.g.h., nie ma (bezwarunkowo) nierozerwalnego charakteru, co uzasadnia twierdzenie, że przepis ten realizuje funkcje o charakterze samoistnym. Ustawodawca penalizuje - w art. 89 ust. 1 u.g.h. - różne rodzaje zachowań, których znamiona, tak podmiotowe, jak i przedmiotowe, w celu ich zindywidualizowania, określa w różny i odbiegający od siebie sposób. Mianowicie tak, aby między niepożądanymi z punktu widzenia przepisów prawa zachowaniami wprowadzić ścisłe dystynkcje oraz, aby zróżnicować wymierzane za ich dopuszczenie się, sankcje administracyjne, o czym wyraźnie przekonuje treść regulacji zawartej w art. 89 ust. 2 u.g.h.
W tym też kontekście znamienne jest i to, że jakkolwiek na gruncie omawianych przepisów ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego" gry, to jednak, przedstawiony powyżej, różny sposób opisu znamion przedmiotowych każdego z deliktów administracyjnych oraz różny zakresowo pod względem przedmiotowym zbiór zachowań kwalifikowanych, jako delikt z pkt 1 albo z pkt 2 ust. 1 art. 89, nakazuje przyjąć, że mamy również do czynienia z różnym kręgiem podmiotów, do których adresowane są normy prawne zawarte w wymienionych powyżej przepisach. Podczas bowiem, gdy pierwszy z tych przepisów stanowi o odpowiedzialności administracyjnej "urządzającego gry hazardowe", to drugi stanowi już o odpowiedzialności administracyjnej "urządzającego gry na automatach", a więc urządzającego jedną spośród gier podlegających u.g.h.
Należy nadto podnieść za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że brak jest podstaw, aby z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., wywodzić dalej idące konsekwencje, niż te, które wyraźnie wynikają z treści tego judykatu. Trybunał Sprawiedliwości rozstrzygając "spór prawny" o treść prawa unijnego, który w rozpatrywanej sprawie dotyczył interpretacji art. 1 pkt 4 i pkt 11 w związku z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE, ze względu na powierzone mu traktatem kompetencje, nie mógł wkraczać w domenę, która nie została mu powierzona, lecz wyraźnie zastrzeżona została dla sądów krajowych. Wobec tego, nie może budzić wątpliwości, że wytyczne zawarte w wyroku z 19 lipca 2012 r., Trybunał Sprawiedliwości adresował właśnie do sądu krajowego.
Działając zatem w zakresie swoich kompetencji, Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, iż przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, a nadto jako przepisy samoistne, a więc bez związku z art. 14 ust. 1 (czy też art. 6 ust. 1) tej ustawy, mogą stanowić samodzielną podstawę nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.
Przed dalszą częścią wykładania motywów zapadłego rozstrzygnięcia, przypomnieć należy, iż zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., zgodnie z którym grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.
W toku prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania sporne urządzenia poddane zostały eksperymentom i oględzinom dokonanym przez funkcjonariuszy celnych oraz ekspertyzie biegłego sądowego w toku postępowania karnego skarbowego. Z opinii dr inż. A. C. z (...) grudnia 2013 r. - dotyczącej spornych w rozpatrywanej sprawie automatów H o numerach (...), (...) i (...) - wynika, że urządzenia te m.in. oferują: "krótkoterminowe opcje inwestycyjne z wizualizacją bębnową" które w praktyce są komercyjnymi grami na urządzeniu komputerowym (realizowane lub nadzorowane przez komputery klasy PC), z możliwością bezpośredniej wypłaty wygranej (monetami poprzez hopper), w których jest możliwe prowadzenie kolejnych gier za wygrane uzyskane w grach poprzednich, gry realizowane są w oparciu o algorytmy deterministyczne, które ze względu na ich stopień złożoności nabierają cech losowości. W opinii biegłego oceniane gry w praktyce maja charakter losowy, bowiem "inwestor" (grający) po uruchomieniu pojedynczej gry nie jest w stanie przewidzieć jej wyniku końcowego. Ponadto nie istnieje - zdaniem biegłego - żaden logiczny związek z widocznymi dla "inwestora" (grającego) przebiegami notowań (wykresami) a wynikiem bębnowej wizualizacji wypłaty. W konkluzji opinii biegły stwierdził, że badane urządzenia oferują gry o których mowa w u.g.h. Ze stanowiskiem biegłego korespondują ustalenia funkcjonariuszy celnych przeprowadzających kontrole w dniu (...) września 2013 w pawilonie 103 w znajdującym się w Warszawie na terenie targowiska przy ul. G. (...), zawarte w notatce urzędowej a także w protokole oględzin zewnętrznych przedmiotowych automatów - dokumentującym przebieg eksperymentu procesowego na automacie H. o numerze (...) - w zakresie zarówno losowego charakteru gier jak również charakteru uzyskanych wygranych.
W konsekwencji Dyrektor IC stwierdził, że gry na automatach H. o nr (...), (...) i (...) wypełniają definicję gier na automatach w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 u.g.h., tj. są grami na urządzeniach elektronicznych (komputerowych) o wygrane rzeczowe, zawierającymi element losowości.
W ocenie Sądu poczynione przez organy orzekające ustalenia są prawidłowe i mają oparcie w zebranym materiale dowodowym. Biorąc pod uwagę prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego zasadnie przyjęto, że Skarżący urządzał w kontrolowanej lokalizacji gry na automatach w rozumieniu u.g.h.
Sąd nie podziela zarzutów skargi kwestionujących prawidłowość przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego i trafność oceny przeprowadzonych dowodów. W kontrolowanej sprawie organy podjęły bowiem wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu dokonanej ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez Stronę. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy podatkowe wyjaśniły też Stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Przeprowadzone postępowanie w pełni odpowiada wymogom wynikającymi z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 i art. 191 O.p.
W szczególności organy prawidłowo oparły się m.in. na dokumencie stanowiącym opinię biegłego sądowego (z zakresu mechaniki technicznej, ogólnej budowy i eksploatacji maszyn, teorii maszyn i mechanizmów techniki komputerowej) A. C. Opinia ta została sporządzona na podstawie przeprowadzonego badania spornych automatów i opisuje sposób ich działania. Biegły wypowiedział się co do przedmiotu badania w oparciu o posiadaną wiedzę specjalistyczną. Organ poddał tę opinię swobodnej ocenie zestawiając ją z innymi dowodami zebranymi w sprawie. Wnioski biegłego były zbieżne z wnioskami wynikającymi z dokumentacji kontrolnej przeprowadzonej przez funkcjonariuszy urzędu celnego. Skarżący nie wykazał w żaden sposób by biegły A. C. przekroczył swoje kompetencje jak również nie podważył w sposób wiarygodny ustaleń organów wskazujących na losowy charakter gier urządzanych na automatach H. Trzeba również podkreślić, że celem przeprowadzenia kontroli było sprawdzenie prawidłowości przestrzegania przepisów u.g.h. regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Podstawę prawną dokonanych w tej sytuacji czynności kontrolnych stanowił art. 36 ust. 4 ustawy o SC) zgodnie z którym, w przypadku podejrzenia, że nie są przestrzegane przepisy określone w art. 30 ust. 2 i okoliczności faktyczne uzasadniają niezwłoczne przeprowadzenie kontroli, jest ona wykonywana na podstawie legitymacji służbowej. Dodać przy tym trzeba, że w toku przeprowadzonych czynności kontrolnych funkcjonariusze wykorzystali środek dowodowy przewidziany art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o SC, dopuszczający możliwość przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. W sprawie wystąpił "uzasadniony przypadek", który według przywołanego art. 32 ust. 1 pkt 13 ww. ustawy umożliwiał funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po ten instrument procesowy. W sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, stanowi to uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie go do organizowania takich gier. Wyniki takiego eksperymentu, tak jak inne dowody, podlegały swobodnej ocenie organów. Wnioski wysnute z dowodów, na których się oparł organ, wynikały z bezpośredniej styczności z pracą skontrolowanych automatów przez funkcjonariuszy kontroli celnej i przez biegłego A. C.
Organ odwoławczy w sposób prawidłowy dokonał także analizy opinii przedłożonych przez Skarżącego, w tym opinii technicznej nr (...) z (...) listopada 2012 r. sporządzonej na zlecenie Skarżącego przez rzeczoznawcę Z. S. W opinii tej wskazano, że urządzenie T., nr seryjny (...), umożliwia prowadzenie operacji finansowych z wykorzystaniem platformy inwestycyjnej oraz, że do urządzenia tego nie mają zastosowania przepisy ustawy hazardowej, ponieważ zgodnie z art. 7a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.) do terminowych operacji finansowych, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4, będących przedmiotem umów zawartych przez bank lub instytucje finansową, nie stosuje się przepisów ustawy o grach hazardowych. Dyrektor IC słusznie zauważył jednak, że w wyniku oględzin skontrolowanych w rozpatrywanej sprawie urządzeń nie stwierdzono numerów seryjnych, czy też innych oznaczeń, analogicznych do urządzenia objętego opinią Z. S. Nie można było zatem przyjąć, że opinia ta jest miarodajna w odniesieniu do spornych w sprawie automatów H.
Organ odwoławczy przeanalizował także przedłożoną przez Skarżącego opinię techniczną (...) z dnia (...) marca 2012 r., która sporządzona została przez biegłego sądowego B. B. w ramach prowadzonego postępowania karnego skarbowego pod nr (...). Nie odnosiła się więc ona do spornych w rozpatrywanej sprawie automatów, dlatego też organ zasadnie odmówił powyższej opinii mocy dowodowej.
Powyższe dowody, wbrew stanowisku Skarżącego nie mogły przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Nie można było również przyjąć, że w sprawie występują sprzeczne ze sobą dowody o równorzędnej wadze dowodowej, co wymagałoby prowadzenia postępowania wyjaśniającego w szerszym zakresie. Organ zatem ocenił przedstawione dowody i wyjaśnił dlaczego nie zostały uwzględnione. Jest kwestią oczywistą, że organ podatkowy nie jest związany opinią złożoną przez stronę, szczególnie gdy opinia ta nie odnosi się do aktualnego w sprawie stanu faktycznego; organ opinię ocenia swobodnie na podstawie zasad wiedzy; może opinię biegłego przyjąć, jeśli uzna ją za trafną, ale może ją całkowicie lub częściowo zdyskwalifikować i przyjąć odmienną, własną, opartą na nauce lub doświadczeniu. Innymi słowy - to organ decyduje o załatwieniu sprawy, a opinia jest jedynie materiałem poglądowym w sprawie. W podobny sposób należało również odnieść się do opinii prywatnej sporządzonej przez K. A. na zlecenie Skarżącego w dniu (...) grudnia 2011 r., brak jest bowiem w opinii wskazania jakiego konkretnie urządzenia dotyczy. Nie powinno budzić najmniejszych wątpliwości, że wiarygodnym dowodem w niniejszej sprawie mogą być wyłącznie opinie sporządzone po zbadaniu urządzeń, których dotyczy postępowanie, co należy odnieść do opinii biegłego A. C. z (...) grudnia 2013 r. Podkreślenia wymaga, że wnioski wysnute z dowodów, na których się oparł organ odwoławczy, wynikały z bezpośredniej styczności z pracą automatów skontrolowanych przez funkcjonariuszy kontroli celnej i biegłego C.
Sąd nie podziela stanowiska Skarżącego wskazującego na zasadność przeprowadzenia badania automatów przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów w trybie art. 23b u.g.h. W sprawie niesporne jest, że zakwestionowane w czasie kontroli automaty nie były zarejestrowane, samo zaś postępowanie nie dotyczyło ich wyrejestrowania. Na marginesie Sąd wyjaśnia, że ocena właściwości automatu lub urządzenia do gier w kontekście spełnienia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych winna nastąpić w takiej samej formie (a więc w drodze opinii jednostki badającej) w sprawach, w których chodzi o cofnięcie rejestracji automatu, cofnięcie dotychczasowego zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych lub też cofnięcie koncesji na prowadzenie kasyna gry. W sprawie natomiast, o czym wspomniano wyżej, automaty nie były zarejestrowane, a Skarżący nie posiadał zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, ani też koncesji na kasyno gry. Wobec powyższego organy celne miały kompetencję do samodzielnego rozstrzygania charakteru gier urządzanych na przedmiotowych automatach. Sąd nie podziela zatem stanowiska Skarżącego wskazującego, że najpierw organ winien zwrócić się do jednostki badającej o stosowną opinię. Interpretacja taka bowiem nie wynika z żadnego przepisu prawa.
Co do przedłożonej opinii G., w ocenie Sądu, nie potwierdziła ona twierdzeń Skarżącego, iż sporne urządzenia mają charakter niehazardowy.
Opinia ta odnosi się ona do oceny Binarnego Systemu Spekulacji Giełdowych Csani.com, na którą złożyła się weryfikacja niezawodności i przewidywalności wyświetlanych w czasie rzeczywistym przez stronę internetową Csani.com danych dotyczących różnych opcji finansowych (oceny kursów wymiany walut, wartości waluty wirtualnej - tzw. krypto waluty - Bitcoin).Wskazano w niej, że w celu oceny działania m.in. nagrywano kursy wymiany walut, które to nagranie było następnie spowalniane w celu ustalenia dokładniejszych obliczeń czasu, w jakim strona internetowa była uaktualniana przez nowe wartości. Podano także, że ocena systemu CSANI była powiązana jedynie z technicznym zakresem omawianych elementów, nadto wszystkie wyniki testowe oparto na informacjach i materiałach przedłożonych przez Skarżącego.
W opinii (część pt. Załącznik B. Poprawność Obliczania USD-Index) wskazano m.in. że: "Wydaje się, że przybliżone wartości z platformy są każdorazowo niższe, niż można by zakładać, względem wartości wyświetlanych (...).Chociaż przyczyną tych rozbieżności może być niska częstotliwość danych, to wydaje się to mało prawdopodobne (...)". Z kolei w Załączniku D (Przewidywalność Kart Wyświetlanych w Oknie "Podwajania") wynika m.in., że "Użytkownik zyskuje podwójną kwotę osiągniętego wcześniej zysku, jeśli wybór jest zgodny i traci cały osiągnięty wcześniej zysk, jeśli kolor jest niezgodny. Należy oczekiwać, że kolor i kolor kart (...) nie są przypadkowe i faktycznie są określane wyłącznie przez ID transakcji i wynik zakupionej opcji >podwajania<."
Zdaniem Sądu z treści przedmiotowej opinii nie wynika, że dokonano badania konkretnych urządzeń (tych, które były przedmiotem postępowania podlegającego ocenie Sądu tj. automatów H. o nr (...), (...) i (...)), gdyż badaniu podlegało tylko działanie samej platformy CSANI, wyświetlanej na stronie internetowej, z jaką mogą się łączyć sporne urządzenia. W opinii nie ma też mowy o działaniu urządzeń, a jedynie o funkcjonowaniu platformy. Nadto z treści całej opinii, a w szczególności z zacytowanych powyżej fragmentów, trudno jest odnieść wrażenie, że działanie sytemu CSANI w jej świetle jest niezawodne i przewidywalne.
Jednocześnie, o czym przede wszystkim nie można zapominać w niniejszej sprawie, czas gry, jaka odbywa się na urządzeniu wynosi 1 sekundę, o czym wspomina w swojej opinii biegły A. C. i czego nie neguje Skarżący. W ocenie Sądu przy tak krótkim czasie gry (korzystania z systemu) przeciętny użytkownik nie jest w stanie ocenić przedstawianych mu danych i podjąć odpowiednią decyzję bez obarczenia jej przypadkowością, co samo w sobie potwierdza losowość korzystania z systemu oferowanego przez Skarżącego w spornych urządzeniach.
Trzeba też wskazać na wątpliwości Sądu wynikające z tego, że jeżeli Skarżący chciał wyeliminować ewentualne niesłuszne powiązanie korzystania z oferowanych przez niego "instrumentów finansowych" z grą na automatach, mógł przecież oferować korzystanie z nich bez pośrednictwa urządzeń, które zarówno swoim wyglądem, jak i sposobem działania - kręcące się bębny i wizualizacja jak przy standardowych grach na automatach - od razu sugerowały powiązanie z automatami do gier.
Wykazanie przez Dyrektora IC legalności wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, nie pozwoliło Sądowi podzielić wyrażonych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego i postępowania administracyjnego. Sąd działając z urzędu również nie dostrzegł takich naruszeń prawa, które uzasadniałyby skorzystanie z posiadanych uprawnień kasacyjnych.