Source: https://interpretacje-podatkowe.org/obligacje/ippb4-4511-942-15-3-jk2
Timestamp: 2018-03-20 21:42:55
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 22
 art. 22
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 23
 art. 16
 art. 22
 art. 15
 art. 93
 art. 93
 art. 24
 art. 24

Document Content:
1) Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę Obligacji w związku z likwidacją/rozwiązaniem Spółki Jawnej, skutkować będzie powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2) W jaki sposób Wnioskodawca powinien określić wysokość kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Obligacji, otrzymanych w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki Jawnej powstałej z przekształcenia Spółki, lub z tytułu realizacji praw z Obligacji, tj. wykupu Obligacji przez Spółkę Cypryjską lub Nabywcę?
IPPB4/4511-942/15-3/JK2interpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) oraz uzupełniony pismem z dnia 27 lipca 2015 r. (data wpływu 29 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem obligacji w wyniku likwidacji/rozwiązania spółki jawnej oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lub wykupu obligacji – jest prawidłowe.
W dniu 6 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem obligacji w wyniku likwidacji/rozwiązania spółki jawnej oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lub wykupu obligacji.
Wnioskodawca zamierza objąć udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), mającej siedzibę na terytorium Polski. W majątku Spółki znajdować się będą akcje spółki akcyjnej z siedzibą w Polsce (dalej: „Akcje”). Spółka dokona sprzedaży Akcji w zamian za cenę określoną w umowie sprzedaży zawartej z nabywcą - inną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Nabywca”). Wierzytelność Spółki wobec Nabywcy o zapłatę ceny sprzedaży Akcji zostanie częściowo uregulowana poprzez przeniesienie przez Nabywcę na Spółkę obligacji wyemitowanych przez spółkę kapitałową z siedzibą na Cyprze (dalej: „Spółka Cypryjska”). Obligacje wyemitowane przez Spółkę Cypryjską będą w dalszej części wniosku zwane „Obligacjami Spółki Cypryjskiej”.
Jednocześnie Nabywca wyemituje obligacje własne (dalej: „Obligacje Nabywcy”), które przekaże do objęcia Wnioskodawcy w zamian za określoną kwotę pieniężną (cenę emisyjną). Wierzytelność Nabywcy o wpłatę ceny emisyjnej obligacji zostanie potrącona z wierzytelnością Spółki o zapłatę pozostałej części ceny sprzedaży Akcji.
W dalszej części wniosku Obligacje Spółki Cypryjskiej oraz Obligacje Nabywcy będą zwane łącznie „Obligacjami”.
W przyszłości Spółka zostanie przekształcona w spółkę jawną (dalej: „Spółka Jawna”). Spółka oraz Spółka Jawna będą prowadzić działalność gospodarczą m.in. jw. zakresie obrotu papierami wartościowymi, w tym obligacjami.
Spółka Jawna powstała z przekształcenia Spółki zostanie zlikwidowana/rozwiązania bez przeprowadzania likwidacji na podstawie przepisów rozdziału 5 działu l tytułu II z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. W wyniku likwidacji/rozwiązania Spółki Jawnej (ustania jej bytu prawnego i wykreślenia z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego) Wnioskodawcy zostanie wydana przypadająca mu część majątku Spółki Jawnej w postaci Obligacji Spółki Cypryjskiej lub Obligacji Nabywcy.
W przyszłości Wnioskodawca może sprzedać Obligacje, otrzymane w związku z rozwiązanie/likwidacją Spółki Jawnej, bądź przedstawić je do wykupu Spółce Cypryjskiej lub Nabywcy.
W uzupełnieniu z dnia 27 lipca 2015 r. (data wpływu 29 lipca 2015 r.) Wnioskodawca poinformował, że we wniosku z dnia 3 lipca 2015 r. wskazano omyłkowo, że „Jednocześnie Nabywca wyemituje obligacje własne (dalej „Obligacje Nabywcy”), które przekaże do objęcia Wnioskodawcy w zamian za określoną kwotę pieniężną (cenę emisyjną)”. W rzeczywistości zdarzenie przyszłe opisane we wniosku z dnia 3 lipca 2015 r. będzie przebiegało w ten sposób, że „Jednocześnie Nabywca wyemituje obligacje własne (dalej: „Obligacje Nabywcy”), które przekaże do objęcia Spółce w zamian za określoną kwotę pieniężną (cenę emisyjną).”
Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę Obligacji w związku z likwidacją/rozwiązaniem Spółki Jawnej, skutkować będzie powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...
W jaki sposób Wnioskodawca powinien określić wysokość kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Obligacji, otrzymanych w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki Jawnej powstałej z przekształcenia Spółki, lub z tytułu realizacji praw z Obligacji, tj. wykupu Obligacji przez Spółkę Cypryjską lub Nabywcę...
Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę Obligacji, w związku z rozwiązaniem/likwidacją Spółka Jawnej, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: „podatek PIT”).
Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT”) otrzymanie przez wspólnika likwidowanej spółki niebędącej osobą prawną (w tym spółki jawnej) składników jej majątku w związku z jej likwidacją, nie skutkuje powstaniem po stronie takiego wspólnika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.
Powstaniem przychodu skutkuje dopiero odpłatne zbycie przez wspólnika składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.
Zasadę tą wyraża, w szczególności art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o PIT, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Przepis ten został dodany do ustawy o PIT na mocy ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478, z późn. zm.). W uzasadnieniu do projektu nowelizacji ustawodawca wskazał, że na skutek wprowadzonych zmian, w przypadku otrzymania przez wspólnika innych niż środki pieniężne składników majątku - „ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. (...) Wymaga to wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia.”
W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że otrzymanie przez Wnioskodawcę Obligacji w związku z rozwiązaniem/likwidacją Spółki Jawnej, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Obligacji lub ich wykupu przez Spółkę Cypryjską lub Nabywcę (emitentów Obligacji), będą:
w odniesieniu do Obligacji Nabywcy - wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie Obligacji Nabywcy, odpowiadające cenie emisyjnej Obligacji Nabywcy uregulowanej poprzez potrącenie wierzytelności Nabywcy o zapłatę ceny emisyjnej z wierzytelnością Spółki o zapłatę ceny sprzedaży Akcji,
w odniesieniu do Obligacji Spółki Cypryjskiej - równowartość wierzytelności Spółki o zapłatę ceny sprzedaży Akcji, uregulowanej przez Nabywcę poprzez przeniesienie na Spółkę Obligacji Spółki Cypryjskiej.
Jak wskazano powyżej, na gruncie ustawy o PIT otrzymanie przez wspólnika likwidowanej spółki niebędącej osobą prawną składników jej majątku w związku z jej likwidacją, nie skutkuje powstaniem po stronie takiego wspólnika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT. Powstaniem przychodu z skutkuje dopiero odpłatne zbycie przez wspólnika składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.
Sposób ustalenia dochodu ze zbycia składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji określa natomiast art. 24 ust. 3d ustawy o PIT. Zgodnie z tym artykułem dochodem takim jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę. Ponadto, przy ustalaniu takiego dochodu stosuje się odpowiednio art. 22 ust. 8a ustawy o PIT.
Zgodnie zaś z art. 22 ust. 8a ustawy o PIT w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:
wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.
Z powyższych przepisów wynika zatem, że kosztem uzyskania przychodu ze zbycia składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji są wydatki poniesione na ich nabycie, które nie zostały wcześniej rozpoznane jako koszty podatkowe przez wspólnika lub likwidowaną spółkę. Kosztami tymi są co do zasady niezamortyzowana wartość początkowa środków trwałych (jeżeli zbywane są środki trwałe lub wartości niematerialne prawne) albo nierozliczone wcześniej wydatki na nabycie składników majątku (jeżeli zbywane są składniki majątku niezaliczane do środków trwałych lub wartości niematerialnych lub prawnych).
W przedstawionym stanie faktycznym wystąpi sytuacja, w której Wnioskodawca w związku z likwidacją/rozwiązaniem Spółki Jawnej otrzyma należące do niej Obligacje, nabyte/objęte przez Spółkę przed jej przekształceniem w Spółkę Jawną. Spółka poniesie wydatki na nabycie/objęcie Obligacji Nabywcy w wysokości ceny emisyjnej, która zostanie uregulowana poprzez potrącenie wierzytelności Nabywcy o zapłatę ceny emisyjnej z częścią wierzytelności Spółki o zapłatę ceny sprzedaży Akcji. Wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie Obligacji Nabywcy nie będą rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów ani w Spółce ani w Spółce Jawnej. W szczególności należy zwrócić uwagę, że w momencie nabycia/objęcia Obligacji Nabywcy przez Spółkę wydatki te nie mogą zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodu przez Spółkę, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowymi od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”) - ich rozpoznanie jest bowiem odroczone do momentu zbycia Obligacji Nabywcy i uzyskania z tego tytułu przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym.
W przypadku zaś Obligacji Spółki Cypryjskiej, otrzymanych przez Spółkę od Nabywcy tytułem zapłaty ceny sprzedaży Akcji, na mocy przepisu art. 15 ust. 1 i pkt 3 ustawy o CIT, w razie odpłatnego zbycia Obligacji Spółki Cypryjskiej, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej należnej jej cenie sprzedaży Akcji uregulowanej przez Nabywcę poprzez przeniesienie na Spółkę Obligacji Cypryjskiej.
Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 i pkt 3 ustawy o CIT równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze) stanowi koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego. W analizowanym przypadku świadczeniem niepieniężnym, mającym na celu uregulowanie wierzytelności o zapłatę ceny sprzedaży Akcji, będą Obligacje Spółki Cypryjskiej. Stosując więc zasady określone w art. 15 ust. 1 i pkt 3 ustawy o CIT, w momencie uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Obligacji Cypryjskiej, kosztem uzyskania tego przychodu będzie wartość wierzytelności przysługującej wcześniej Spółce względem Nabywcy o zapłatę ceny sprzedaży Akcji.
Na skutek przekształcenia Spółki w Spółkę Jawną prawo do ujęcia wydatków na nabycie/ objęcie Obligacji Nabywcy, określonych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, oraz Obligacji Spółki Cypryjskiej, określonych na podstawie art. 15 ust. 1 i pkt 3 ustawy o CIT, przejdzie na Spółkę Jawną - a ściślej na jej wspólników, w tym Wnioskodawcę (na gruncie polskiego prawa podatkowego obowiązuje bowiem zasada, że spółki niebędące osobami prawnymi, z wyjątkiem spółki komandytowo-akcyjnej, nie są podatnikami podatku dochodowego; spółki te są podmiotami transparentnymi podatkowo co oznacza, że osiągane przez nie przychody oraz ponoszone koszty są przypisywane bezpośrednio do ich wspólników.). Biorąc zaś pod uwagę treść art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT (odpowiednika art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT) oraz art. 22 ust. 1d pkt 3 ustawy o PIT (odpowiednika art. 15 ust. 1 i pkt 3 ustawy o CIT), Wnioskodawca mógłby rozpoznać wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie/objęcie Obligacji (proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółce Jawnej), w momencie ich zbycia przez Spółkę Jawną.
Wskazać w tym miejscu należy, że przekształcenie Spółki w Spółkę Jawną skutkuje pełną sukcesją praw i obowiązków tj. przejściem tych praw i obowiązków ze spółki przekształcanej (Spółki) na spółkę przekształconą (Spółkę Jawną). Zgodnie bowiem z art. 93a § l w związku z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) osobowa spółki handlowa (w tym spółka jawna) zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej (w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej.
Do praw tych zaliczyć należy także prawo do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu ze zbycia Obligacji przez Spółkę Jawną (powstałą z przekształcenia Spółki) wydatków poniesionych przez Spółkę (przekształconą następnie w Spółkę Jawną) w związku z ich nabyciem/objęciem.
Z uwagi na fakt, że ani Spółka ani Spółka Jawna nie dokonają zbycia Obligacji i nie uzyskają przychodu z tego tytułu, nie zaliczą one (a ściślej w przypadku Spółki Jawnej - jej wspólnicy) wydatków poniesionych na ich nabycie/objęcie do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. Z przywołanych powyżej regulacji wynika zatem, że poniesione przez Spółkę wydatki w związku z nabyciem/objęciem Obligacji, nie zostaną rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów aż do momentu ich zbycia na rzecz podmiotu trzeciego - co w analizowanym przypadku nastąpi dopiero po likwidacji Spółki Jawnej i przejęciu jej majątku przez Wnioskodawcę.
Uwzględniając wszystkie powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, uznać należy, że wydatki poniesione przez Spółkę (przekształconą następnie w Spółkę Jawną) w związku z nabyciem i objęciem:
Obligacji Nabywcy, w wysokości ceny emisyjnej Obligacji Nabywcy uregulowanej poprzez potrącenie wierzytelności Nabywcy o zapłatę ceny emisyjnej z częścią wierzytelności Spółki o zapłatę ceny sprzedaży Akcji,
Obligacji Spółki Cypryjskiej, w wysokości odpowiadającej cenie sprzedaży Akcji, uregulowanej przez Nabywcę poprzez przeniesienie na Spółkę Obligacji Spółki Cypryjskiej (wykonanie świadczenia niepieniężnego)
- stanowić będą wydatki, o których mowa w art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, tj. wydatki poniesione na nabycie Obligacji, niezliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika (Wnioskodawcę) lub spółkę (Spółkę/Spółkę Jawną). W konsekwencji wydatki poniesione przez Spółkę w związku z nabyciem/objęciem Obligacji, które Wnioskodawca otrzyma w związku z likwidacją Spółki Jawnej powstałej z przekształcenia Spółki, określone w opisany powyżej sposób, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu po stronie Wnioskodawcy z tytułu zbycia tych Obligacji.
w przypadku Obligacji Nabywcy - ceny emisyjnej Obligacji Nabywcy uregulowanej poprzez potrącenie wierzytelności Nabywcy o zapłatę ceny emisyjnej z częścią wierzytelności Spółki o zapłatę ceny sprzedaży Akcji,
w przypadku Obligacji Spółki Cypryjskiej - odpowiadającej cenie sprzedaży Akcji, uregulowanej przez Nabywcę poprzez przeniesienie na Spółkę Obligacji Spółki Cypryjskiej (wykonanie świadczenia niepieniężnego)
- będą stanowiły po stronie Wnioskodawcy, na podstawie art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, koszt uzyskania przychodu z tytułu realizacji praw z Obligacji, tj. z tytułu wykupu Obligacji przez Spółkę Cypryjską lub Nabywcę.
ILPB1/4511-1-1020/15-2/AN | Interpretacja indywidualna
ILPB1/4511-1-671/15-4/AG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Obligacje > IPPB4/4511-942/15-3/JK2