Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/koszty-uzyskania-przychodow-a-umowa-pozyczki_28_29472.htm?idDzialu=28&idArtykulu=29472
Timestamp: 2019-07-16 12:50:10
Legal References Found: art. 233
 art. 220
 art. 72
 art. 75
 art. 207
 art. 1
 art. 3
 art. 6
 art. 9
 art. 10
 art. 11
 art. 18
 art. 22
 art. 27
 art. 27
 art. 45
 art. 75
 art. 10
 art. 18
 art. 18
 art. 22
 art. 165
 art. 22
 art. 121
 FSK 
 art. 15
 art. 23
 art. 23

Document Content:
Koszty uzyskania przychodów a umowa pożyczki
Z uzasadnienia: W konsekwencji "poniesionym kosztem" może być każdy faktycznie dokonany odpis nie będący wydatkiem (w znaczeniu kasowym – rozchód pieniężny) powodujący zmianę w strukturze aktywów lub pasywów osoby prawnej. Nie ma zatem podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności z tytułu umowy pożyczki wyłącznie wydatków poniesionych w postaci należności głównej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 października 2015 r. sprawy ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 marca 2015 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z 2 marca 2015r., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2, art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 1, § 2 pkt 1 lit. a), § 3, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.; O.p.) oraz art. 1, art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 1, art. 9 ust. 1, ust. 1a, ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 1, pkt 7, art. 11, art. 18, art. 22 ust. 1, art. 27 ust. 1, art. 27b, art. 45 ust. 1, ust. 4, ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; u.p.d.o.f.), po rozpatrzeniu odwołania skarżącego K. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 28 listopada 2014 r. nr [...] odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Stan sprawy: skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2013 na formularzu PIT-37, wskazując na nadpłatę w kwocie 4.164,00 zł. Nadpłatę tę zwrócono stronie 24.05.2014 r.
W dniu 29.05.2014 r. skarżący złożył korektę zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2013 na formularzu PIT-36, w której wykazał kwotę do zapłaty w wysokości 234.918,00 zł; kwota ta została w skarżący dokonał wpłaty kwoty 4.164,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę (kwota otrzymanej w dniu 24.05.2014 r. nadpłaty).
Następnie w dniu 7.07.2014 r. do organu pierwszej instancji wpłynął wniosek pełnomocnika strony, w którym powołując się na zapis art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) O.p. wniesiono o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013 w kwocie 239.082 złotych.
W uzasadnieniu złożonego wniosku wskazano, że skarżący "jest komandytariuszem w firmie "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w C. (dalej "A"). Z tytułu uczestnictwa w tej spółce osobowej uzyskuje przychody, które kwalifikowane są jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 5b ust. 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f). Oprócz tego skarżący uzyskuje przychody z indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej".
Pełnomocnik wyjaśnił także, że skarżący wraz z pozostałymi (dwoma) komandytariuszami "A" (osobami fizycznymi), udzielił "A" pożyczek przeznaczonych na finansowanie działalności gospodarczej tej spółki. Pożyczki te były oprocentowane. Na dzień 14.11.2013 r. kwota odsetek należnych (i nie zapłaconych) skarżącemu z tytułu tych pożyczek wyniosła 762.257,00 zł.
W dniu 14 listopada 2013 r. skarżący (a także pozostali komandytariusze) sprzedał swoją wierzytelność przysługującą mu wobec "A" z tytułu wspomnianych wyżej odsetek na rzecz spółki kapitałowej (dalej: nabywca). Wierzytelność ta została sprzedana za cenę równą jej wartości nominalnej - kwocie należnych skarżącemu odsetek. Obrót wierzytelnościami oraz udzielanie pożyczek nie stanowią przedmiotu działalności gospodarczej strony. Cena nabycia wierzytelności została w całości zapłacona skarżącemu przez Nabywcę.
Pełnomocnik zaznaczył, że skarżący zakwalifikował przychód ze zbycia wierzytelności odsetkowej w kwocie 762.257 zł jako przychód ze zbycia praw majątkowych na podstawie art. 18 u.p.d.o.f. i uwzględnił go w zeznaniu podatkowym PIT-36 za rok 2013; jednocześnie nie rozpoznał żadnego kosztu uzyskania tego przychodu i stąd dochód z tego źródła wykazany przez stronę był równy kwocie przychodu.
Zdaniem pełnomocnika, skarżący miał prawo do zakwalifikowania wartości nominalnej sprzedanej wierzytelności jako kosztu uzyskania przychodu z tej sprzedaży. Pełnomocnik podkreślił, że wierzytelność przysługująca stronie wobec "A" jest prawem majątkowym, które może stanowić przedmiot obrotu. Ponieważ dłużnik tej wierzytelności ("A") jest wypłacalny, więc wartość tego prawa jest nie mniejsza niż wartość nominalna wierzytelności. Takiej kwoty może bowiem spodziewać się wierzyciel od dłużnika tej wierzytelności z tytułu jej zaspokojenia.
Jak wskazano, konsekwencją zawarcia przez stronę umowy sprzedaży (odpłatnej cesji) wierzytelności przysługującej mu wobec "A" było pomniejszenie stanu jego aktywów o wartość tego prawa majątkowego (wartość nominalną wierzytelności). Z chwilą dokonania sprzedaży (cesji) skarżący utracił bowiem możliwość domagania się zapłaty tej wierzytelności od "A". Skarżący z tytułu cesji wierzytelności uzyskał przychód w postaci ceny sprzedaży równej wartości nominalnej zbytej wierzytelności. Uzyskanie tej ceny, a tym samym uzyskanie przychodu ze zbycia wierzytelności było jednak możliwe tylko dzięki przeniesieniu przez stronę wierzytelności na rzecz Nabywcy. Gdyby skarżący nie dokonał przeniesienia wierzytelności na rzecz Nabywcy, nie uzyskałby ceny sprzedaży, a tym samym nie uzyskałby przychodu podlegającego opodatkowaniu. Osiągnięcie ww. przychodu wymagało zatem poniesienia przez stronę kosztu - wyzbycia się wierzytelności ze swojego majątku. Wartość zbytej wierzytelności, jako wartość, która pomniejszyła majątek strony, stanowiła zatem koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży tej wierzytelności.
W konkluzji pełnomocnik stwierdził, że skarżący niezasadnie nie zakwalifikował jako kosztu uzyskania przychodu kwoty 762.257 zł, stanowiącej wartość nominalną zbytej wierzytelności. Wartość ta uwzględniona została w korekcie zeznania podatkowego PIT-36 za 2013 r., co powoduje powstanie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 234.918 zł (tj. podatek zapłacony w 2014 r. z zeznania PIT-36 za 2013 r.). W złożonej korekcie zeznania podatkowego PIT-36 za 2013 rok skarżący wykazał nadpłatę w wysokości 4.164 zł (różnica pomiędzy podatkiem do zapłaty a zaliczkami). Suma wskazanych wyżej kwot (239.082 zł) stanowi zatem nadpłatę, tym samym zasadnym jest wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w żądanej kwocie.
W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r.
W ocenie organu podatkowego, stosownie do zapisu art. 18 i art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia wierzytelności wynikającej z faktu zawarcia umowy pożyczki jest tylko kwota główna pożyczki, bez odsetek naliczonych do dnia dokonania cesji tej wierzytelności. Wartość naliczonych do dnia sprzedaży odsetek od udzielonej pożyczki nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, nie wystąpił bowiem w tym przypadku element poniesienia wydatku. Dlatego też organ ten uznał, że kwota odsetek w wysokości 762.257 zł, będąca przedmiotem sprzedaży (cesji) nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów podatnika za 2013 rok. Tym samym nie powstała - wbrew żądaniu strony - nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok.
Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z 3.09.2014 r. wszczął z urzędu, na podstawie art. 165 O.p., postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych K. S. za 2013 rok rozliczanego na zasadach ogólnych (PIT-36); decyzją z 28.11.2014 r. nr [...] organ ten określił skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 243.805,00 zł.
W odwołaniu pełnomocnik strony zarzucił naruszenie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż wartość nominalna odsetek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia wierzytelności o zapłatę odsetek; art. 121 § 1 O.p., poprzez naruszenie zasad prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, m. in. w następstwie przyjęcia niekorzystnej dla skarżącego wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego - pomimo, że w orzecznictwie sądów administracyjnych funkcjonuje linia orzecznicza uznająca za prawidłowe stanowisko skarżącego.
W uzasadnieniu argumentacji swojego stanowiska pełnomocnik wskazał na okoliczność złożenia przez stronę w dniu 1 lipca 2014 r. wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 239.082,00 zł. Żądanie dotyczyło podatku od dochodu ze zbycia wierzytelności, w przypadku którego, zdaniem strony niesłusznie, nie uwzględnił on kosztów uzyskania przychodu w postaci wartości nominalnej zbywanej wierzytelności. W jego opinii w treści skarżonej decyzji organ podatkowy bezpodstawnie i sprzecznie z treścią ustawy podatkowej utożsamia koszty uzyskania przychodu z wydatkami ponoszonymi przez podatnika; stwierdzenia takie nie znajdują uzasadnienia ani w przepisach prawa, ani w jego wykładni, w tym wykładni dokonywanej w orzecznictwie sądowym i doktrynie prawa.
Na potwierdzenie zasadności takiego stanowiska, pełnomocnik strony powołał treść orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wskazał, że w wyroku z dnia 22.09.1999r. sygn. akt I SA/Wr 732/99 Sąd stwierdził m.in., że koszt w ujęciu podatkowym jest pojęciem dużo szerszym od pojęcia wydatku. Natomiast w treści uzasadnienia wyroku z 21.11.2012 r. sygn. akt II FSK 1509/11 NSA stwierdził, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje użytego w art. 15 ust. 1 pojęcia "poniesienie". Niemniej wskazał, że pod tym pojęciem należy rozumieć zarówno poniesienie wydatku, jak i zakwalifikowanie faktycznie zrealizowanego odpisu lub innego zmniejszenia aktywów lub zwiększenia strat.
Również analiza art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f., zawierającego listę kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów prowadzi do wniosku, że kosztami podatkowymi nie są wyłącznie wydatki; wskazał na treść art. 23 ust. 1 pkt 4, pkt 5, pkt 6, pkt 21, pkt 22 u.p.d.o.f., z których wynika, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się określonych kategorii start, rezerw czy odpisów, które nie mają w istocie charakteru wydatków i wywiódł, że w sytuacji, gdyby koszty podatkowe stanowiły wyłącznie wydatki, wprowadzanie powołanych przepisów byłoby zbędne. Przy założeniu organu, pozycje takie z zasady nie stanowiłyby bowiem kosztów, gdyż nie są wydatkami. Skoro jednak ustawodawca wprost reguluje, że wskazane kategorie nie stanowią kosztó...