Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/ibpbi-1-415-1496-12-zk
Timestamp: 2017-12-12 06:35:16
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 8
 art. 44
 art. 8
 art. 44
 art. 14
 art. 8
 art. 2
 art. 4
 art. 1
 art. 17
 art. 11
 art. 348
 art. 17
 art. 8
 art. 27
 art. 8
 art. 10
 art. 30
 art. 27
 art. 9
 art. 10
 art. 27
 art. 30
 Art. 30
 art. 9
 art. 27
 art. 44
 art. 126
 art. 347
 art. 126
 art. 146
 art. 14
 art. 10
 art. 126
 art. 347
 art. 126
 art. 348
 art. 8

Document Content:
IBPBI/1/415-1496/12/ZK | Interpretacja indywidualna
W jaki sposób podlega opodatkowaniu dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę, będącego akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu uczestnictwa w zysku tej spółki?
IBPBI/1/415-1496/12/ZKinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach 15 stycznia 2013 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 października 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1277/11 (data wpływu prawomocnego orzeczenia wraz z aktami do tut. Biura 30 listopada 2012 r.), uchylającym interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 01 kwietnia 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-37/11/ZK oraz Znak: IBPBI/1/415-38/11/ZK, wniosku z dnia 11 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 13 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku w zakresie:
określenia momentu powstania przychodu u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu uczestnictwa w tej spółce oraz momentu uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy – jest nieprawidłowe,
Opodatkowanie akcjonariusza SKA na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W oparciu o przedstawioną powyżej charakterystykę statusu akcjonariusza w SKA, Wnioskodawca uważa, iż to wypłaconą akcjonariuszowi dywidendę należy uznać za podlegający opodatkowaniu przychód uzyskany przez akcjonariusza z tytułu posiadanych w SKA akcji. Przychód ten powstanie u akcjonariusza dopiero w momencie wypłaty dywidendy przez Spółkę.Pojęcie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a zasady opodatkowania akcjonariusza z tytułu posiadanych akcji SKA.Należy pokreślić, iż zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest zasadniczo dochód rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, a w określonych ściśle przypadkach przedmiotem opodatkowania jest przychód. Z kolei, za przychód (także ten z udziału w spółce osobowej) w rozumieniu ww. ustawy, należy uznać wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Jak podkreślił jednoznacznie NSA w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sygn. akt III SA 3382/02 „do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika”. W sytuacji akcjonariusza SKA, przysporzeniem majątkowym o charakterze trwałym jest właśnie wypłacona przez SKA dywidenda. Nie można bowiem uznać, iż przed otrzymaniem dywidendy akcjonariusz osiąga jakikolwiek przychód z tytułu posiadanych w SKA akcji. Nie można nawet twierdzić, iż jeszcze nieotrzymany przychód jest mu „należny” w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy. Za kwoty należne uznać bowiem można jedynie kwoty wierzytelności wymagalnych. Powołując się na orzeczenia wojewódzkich sadów administracyjnych, Wnioskodawca stwierdził, iż termin „kwota należna” jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem „wymagalne świadczenie (wierzytelność)”. Tymczasem, tak długo jak walne zgromadzenie nie podejmie uchwały o wypłacie dywidendy, akcjonariusz nie ma żadnego roszczenia o wypłatę wypracowanego przez spółkę zysku. Jeżeli nie ma roszczenia, to tym bardziej nie można mówić o roszczeniu wymagalnym. Dopiero zatem spełnienie przesłanek tj. osiągnięcie przez SKA zysku i wykazanie go w sprawozdaniu finansowym, wyrażenie opinii biegłego rewidenta, zatwierdzenie sprawozdania finansowego przez walne zgromadzenie SKA, podział zysku przez walne zgromadzenie SKA oraz uzyskanie zgody na podział zysku pomiędzy akcjonariuszy SKA wszystkich komplementariuszy uprawnia akcjonariusza do żądania wydania mu przedmiotu dywidendy, czyli powstaje u niego wymagalne roszczenie. Tak długo zatem, jak uchwała walnego zgromadzenia nie zezwoli na wypłatę zysku spółki w postaci dywidendy i należności te nie zostaną przekazane akcjonariuszom, nie powstaje u nich przychód. Przychód ten powstanie u akcjonariusza dopiero w momencie otrzymania dywidendy i dopiero wówczas będzie mógł być opodatkowany podatkiem dochodowym. Powyższe rozumowanie pozostaje w zgodzie z opisaną na wstępie „kapitałową” pozycją akcjonariusza w SKA. Taki sposób opodatkowania dochodu akcjonariuszy SKA z tytułu posiadanych w SKA akcji (poprzez opodatkowanie dochodu dopiero w momencie otrzymania dywidendy) odzwierciedla podobieństwo roli akcjonariuszy w SKA do roli wspólników spółek kapitałowych i uwzględnia różnicę w ich statusie w porównaniu do pozostałych kategorii wspólników spółek osobowych. Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, tylko taka metoda opodatkowania akcjonariuszy SKA koresponduje z rzeczywistym udziałem poszczególnych akcjonariuszy w zysku SKA. Jak bowiem wspomniano powyżej, prawo do otrzymania dywidendy ma jedynie ten akcjonariusz, który posiadał akcje SKA na dzień podziału zysku. Zakładając, że w ciągu roku akcje SKA są wielokrotnie zbywane, faktyczne przysporzenie majątkowe (w postaci dywidendy) związane z posiadanymi w SKA akcjami otrzyma jedynie „ostatni” z akcjonariuszy (ten, który będzie posiadał akcje na dzień podziału zysku) i właśnie ten akcjonariusz, jako jedyny, będzie z tego tytułu zobowiązany do uiszczenia należnego podatku dochodowego. Taki schemat rozliczeń jest zatem zgodny również z samą ideą podatków dochodowych.
Zdaniem Wnioskodawcy, obliczając miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz roczne zobowiązanie w tym podatku, Wnioskodawca nie ma obowiązku uwzględniać części przychodów i kosztów SKA przypadających na posiadane w trakcie roku obrachunkowego akcje, według zasad określonych w art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 44 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy. Z kolei art. 8 ust. 1 i 2, w związku z art. 44 ust. 3 tej ustawy, ustala zasadę, zgodnie z którą przy obliczaniu zaliczek miesięcznych wspólnik spółki osobowej powinien uwzględnić przychody i koszty tej spółki proporcjonalnie do prawa wspólnika do udziału w zysku tej spółki.
W indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego z dnia 01 kwietnia 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-37/11/ZK, IBPBI/1/415-38/11/ZK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazując m.in., iż „osoba fizyczna będąca wspólnikiem (akcjonariuszem) w spółce komandytowo-akcyjnej uzyskuje z tytułu uczestnictwa w tej spółce, co do zasady przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Moment uzyskania tego przychodu określić zatem należy zgodnie z treścią cyt. art. 14 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przypadający na wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej przychód, powinien być ustalony proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ww. ustawy na podstawie prowadzonych przez spółkę ksiąg rachunkowych, do prowadzenia których jest zobowiązana na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. z 2009 r. Dz. U. Nr 152, poz. 1223 ze zm.)(...). W ciągu roku podatkowego, zobowiązany zaś będzie wpłacać zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym, a po zakończeniu roku podatkowego powinien złożyć zeznanie podatkowe, w którym wykaże dochody z tytułu udziału w spółce, niebędącej osobą prawną, jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej”.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, prawomocnym wyrokiem z dnia 21 października 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1277/11, uchylił ww. interpretacje indywidualne z dnia 01 kwietnia 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-37/11/ZK, IBPBI/1/415-38/11/ZK.
Wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie Sąd w pełni podzielił pogląd wyrażony przez działającego w imieniu Ministra Finansów, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w zakresie kwalifikacji przychodu uzyskiwanego przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Nie zgodził się jednak z dokonaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach interpretacją w zakresie momentu powstania przychodu u akcjonariusza ww. spółki oraz momentu uiszczenia przez niego zaliczek na podatek dochodowy.
Zdaniem Sądu „w pierwszej kolejności należy zatem zaznaczyć, że stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, s.k.a. jest zaliczana do grona handlowych spółek osobowych. Stosownie zatem do treści art. 1 ust. 1-3 u.p.d.o.f. spółki niemające osobowości prawnej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Bezpodstawnym jest tym samym powoływanie się przez stronę skarżącą na treść art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Zgodnie z ww. przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również: a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych; b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach; c) podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni); d) wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b. Należy także wskazać, że przepis art. 348 k.s.h., w którym jest mowa o dywidendzie, ma zastosowanie względem s.k.a. jedynie odpowiednio, a więc nie wprost, lecz z uwzględnieniem specyfiki tej spółki. Oznacza to, że w przypadku wypłaty zysku akcjonariuszowi s.k.a., będziemy mieli w rzeczywistości do czynienia z quasi-dywidendą a nie dywidendą spółki kapitałowej. Może ona spełniać te same funkcje, nie zmienia to jednak faktu, że w tym wypadku mamy do czynienia z odrębnymi instytucjami prawa cywilnego. Pojęcie dywidendy w k.s.h. jest powiązane z istotą spółek kapitałowych (wspólnicy nie stanowią ich substratu). Nie ma zatem podstaw, aby pojęciu dywidendy, użytemu w art. 17 pkt 1 ust. 4 u.p.d.o.f., nadawać inne znaczenie na gruncie prawa podatkowego”. Jak podkreślił Sąd, „zaznaczyć także należy, że inna jest sytuacja wspólnika spółki kapitałowej a inna wspólnika spółki osobowej. Spółka posiadająca osobowość prawną wypracowuje zysk we własnym imieniu i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast dywidendy uzyskiwane przez osoby fizyczne bądź osoby prawne podlegają dodatkowo opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Natomiast w spółce osobowej zysk ten przynależy jej substratowi -wspólnikowi, ona sama zaś nie podlega ani podatkowi dochodowemu od osób prawnych ani podatkowi dochodowemu od osób fizycznych. Opodatkowaniu podlega natomiast jej wspólnik. Konsekwentnie tym samym owej quasi-dywidendy nie można uznać za przychód z kapitałów pieniężnych”.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (...) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1a u.p.d.o.f. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (...), osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Dodatkowo art. 9a u.p.d.o.f. stanowi, że dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje, że podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (...) uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 (...) wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. Powołane przepisy wyraźnie wskazują że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest s.k.a. lecz wspólnicy tej spółki, których udział w spółce bądź podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, łącznie z innymi przychodami, jak przychód z działalności gospodarczej według skali przewidzianej w art. 27 u.p.d.o.f., bądź istnieje możliwość wyboru opodatkowania wspomnianego przychodu stawką liniową 19%. Przyjęte przez Sąd stanowisko co do opodatkowania przychodu akcjonariusza jako przychodu z działalności gospodarczej nie oznacza, że prawo podatkowe może nakładać na podatnika obowiązki (sensu largo) w oderwaniu od tej instytucji prawa, która podlega opodatkowaniu. Taka interpretacja, z punktu widzenia racji systemowych, nie jest możliwa do zaakceptowania. Chodzi mianowicie o zastosowanie przez Ministra Finansów w odniesieniu do akcjonariusza s.k.a. przepisu art. 44 ust. 1 i 3 u.p.d.o.f. jako konsekwencji uznania prowadzenia przez niego działalności gospodarczej. W pierwszej kolejności należy zatem wskazać, że zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h. w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w s.k.a. stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenia wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Oznacza to, że prawo do dywidendy (w rozumieniu k.s.h., a nie u.p.d.o.f.) powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia część zysku została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Jednocześnie zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 k.s.h. uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy”.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza zostać akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej.
Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż, co do zasady, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej, będą stanowiły przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, chyba że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikują konkretny przychód uzyskany ze zdarzenia prawnego, bądź czynności prawnej, której stroną będzie spółka, do innego źródła przychodów.
Odnosząc się natomiast do kwestii, określenia momentu uzyskania oraz opodatkowania przychodu (dochodu) ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej stwierdzić należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „przychód należny”. Dokonując wykładni językowej tego pojęcia zauważyć należy, iż w myśl Słownika języka polskiego „należny”, to „przysługujący, należący się komuś”, zaś czasownik „należeć się” oznacza „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”.
W przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o przychodzie należnym, można mówić wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się wypłaty przysługującego mu z tytułu udziału w spółce zysku, którym w przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jest dywidenda. Zgodnie bowiem z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, na mocy art. 348 § 2 K.s.h., uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze, którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy.
Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy (bądź, jeżeli w uchwale określony został dzień dywidendy, w tym dniu), przychód akcjonariusza spółki komandytowo- akcyjnej z tytułu udziału w tej spółce staje się przychodem należnym, w wysokości przyznanej mu dywidendy. Dywidenda ta stanowi przy tym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Zauważyć bowiem należy, iż z uwagi na specyficzną sytuację prawną akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, ustalając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, dochodów uzyskiwanych w związku z uczestnictwem w ww. spółce ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, akcjonariusz ten nie jest zobowiązany ustalać przypadającej na niego części przychodów uzyskanych przez spółkę z tego źródła przychodów, a także poniesionych przez spółkę kosztów uzyskania tych przychodów zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
IBPBI/1/415-37/11/ZK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przychód > IBPBI/1/415-1496/12/ZK