Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/konwersja-wierzytelnosci-wspolnika-spolki-skutki-podatkowe_28_35126.htm?idDzialu=28&idArtykulu=35126
Timestamp: 2020-01-29 02:25:19
Legal References Found: art. 14
 art. 30
 art. 17
 art. 22
 art. 14
 art. 194
 Art. 14
 art. 194
 art. 4
 art. 23
 art. 121
 art. 187
 art. 191
 art. 121
 art. 122
 art. 187
 art. 191
 art. 151
 art. 10
 art. 17
 art. 30
 FSK 
 art. 106
 art. 174
 art. 151
 art. 141
 art. 121

art. 122
 art. 187
 art. 191
 art. 14
 art. 14
 art. 151
 art. 141
 art. 106
 art. 141
 art. 125

Document Content:
Konwersja wierzytelności wspólnika spółki. Skutki podatkowe
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Paweł Kowalski, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skarg kasacyjnych A. P. i P. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 2021/14 w sprawie ze skarg A. P. i P. P. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 22 października 2014 r. nr [...], [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. 1) oddala skargi kasacyjne, 2) zasądza od A. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) zasądza od P. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę A. P. i P.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2010.
Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzjami z dnia 25.07.2014 r. określił skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010 od dochodów z tytułu kapitałów pieniężnych w kwotach: 290.700 zł (P. P.) i 136.800 zł (A.P.). Wskazał, iż skarżący umową z dnia 7.04.2010 r. pożyczyli Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością U. [....] z siedzibą w K. kwoty: 1.490.000 zł (P. P.) oraz 720.000 zł (A. P.), a następnie w wyniku podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego tej spółki z kwoty 50 zł do kwoty 2.260.000 zł objęli odpowiednią liczbę udziałów o wartości odpowiadającej kwotom udzielonych pożyczek. Pokrycie udziałów zostało dokonane w drodze potrącenia umownego, o jakim mowa w art. 14 § 4 ustawy z dnia 15.09.2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: K.s.h.). Organ podatkowy wywiódł, że konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy spółki, niezależnie od jej kwalifikacji na gruncie prawa cywilnego, to jest zakwalifikowanie jej jako potrącenia, nowacji, przelewu wierzytelności, czy zwolnienia z długu, zawsze jest związana z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego i podlega opodatkowaniu na podstawie art. 30b ust. 1 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.). Za przychód skarżących należało więc uznać nominalną wartość udziałów, a ponieważ jako koszt uzyskania tego przychodu na mocy art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f. nie można uwzględnić wierzytelności własnej, a jedynie wierzytelności nabyte od osób trzecich albo wydatki związane z wykonaniem zobowiązania, uzyskany w ten sposób dochód jest równy przychodowi.
W odwołaniu od tej decyzji skarżący podnieśli, że organ podatkowy nie miał prawa kwestionować charakteru prawnego wkładów w drodze decyzji administracyjnej, w sytuacji, gdy sąd rejestrowy zarejestrował podwyższenie kapitału zakładowego spółki i jednocześnie uznał, że wniesiono jedynie wkłady pieniężne. Różnica pomiędzy wzajemnym potrąceniem wierzytelności pieniężnych a faktyczną zapłatą ma charakter wyłącznie techniczny i nie może powodować odmiennych skutków prawnopodatkowych. Instytucja potrącenia umownego, określona w art. 14 § 4 K.s.h., odnosi się jedynie do wierzytelności pieniężnych, a zatem przesądza o tym, że skutkiem jej zastosowania jest dokonanie wkładu pieniężnego. Ponadto ocena organu podatkowego jest sprzeczna z treścią dokumentu urzędowego w postaci odpisu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, co świadczy o naruszeniu art. 194 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.). Wskazano także, że zarząd Spółki dnia 17.10.2014 r. wezwał skarżących do zapłaty kwot, wynikających z uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego, celem pokrycia objętych przez nich udziałów oraz że zgromadzenia wspólników Spółki zmieniło treść pierwotnej uchwały z dnia 7.04.2010 r. przez określenie, że pokrycie tych udziałów zostanie dokonane przez wpłatę środków pieniężnych.
Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie decyzjami z dnia 22.10.2014 r. utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, podtrzymując stanowisko, że konwersja wierzytelności wspólnika na udziały spółki oznacza jej zamianę na inne prawo majątkowe i nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej, albowiem tę można zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki) lub przy użyciu pieniądza bankowego. Art. 14 § 4 K.s.h nie przesądza pieniężnego charakteru konwersji wierzytelności na udziały, lecz eliminuje możliwość wnoszenia tak zwanych ukrytych aportów, polegającą na zmianie sposobu pokrycia i zastąpienia wkładu pieniężnego (do wniesienia którego wspólnik się zobowiązał) wkładem w postaci wierzytelności pieniężnej względem spółki. Informacje zawarte w Krajowym Rejestrze Sądowym nie są wiążące w zakresie kwalifikacji wniesionego wkładu dla prowadzących postępowanie organów podatkowych, a jedynie stanowią dowód w sprawie, który podlega ocenie. Uchwała zgromadzenia wspólników o zmianie wcześniejszej uchwały weszła w życie dopiero z dniem jej podjęcia, to jest dnia 9.10.2014 r., tym samym nie wpłynęła na skutki podatkowe zdarzenia wcześniejszego.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucili: naruszenie art. 194 § 1 O.p. w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20.08.1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1203 ze zm., dalej: ustawa o KRS) przez uznanie, iż informacje zawarte w rejestrze sądowym na okoliczność wniesienia bądź niewniesienia wkładu niepieniężnego nie są wiążące dla organów podatkowych; naruszenie art. 23 ust. 1 ustawy o KRS w związku z art. 121 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p przez uznanie, że wątpliwości budzi fakt, czy sąd rejestrowy uprawniony jest do odmowy rejestracji uchwały i wynikających z niej skutków prawnych z tej przyczyny, że jest ona sprzeczna z ustawą albo postanowieniami umowy czy statutu spółki; naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez pominięcie faktu, iż zgromadzenie wspólników podjęło w dniu 9.10.2014 r. uchwałę dotyczącą uchwały z dnia 7.04.2010 r. oraz faktu, iż skarżący zostali wezwani przez spółkę do zapłaty określonych kwot tytułem pokrycia udziałów.
Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2012 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, że organy podatkowe nie naruszyły art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 9 i art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f., zasadnie przyjmując, iż konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy (potrącenie wierzytelności, jakie przysługiwały skarżącym względem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za objęcie udziałów tej spółki) oznacza wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego, co powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej może być wierzytelność, w tym wierzytelność, jaką posiada wspólnik wobec spółki, jak również wierzytelność przysługująca wspólnikowi wobec osoby trzeciej. Relacja prawna, której istotą jest aport wierzytelności przysługującej wspólnikowi wobec spółki określa się mianem konwersji wierzytelności na udziały, z punktu widzenia wspólnika (wierzyciela), albo też jako konwersję długu na kapitał, z punktu widzenia spółki (dłużnika); w obu przypadkach następuje transformacja prawa względnego, to jest wierzytelności, w inne prawo majątkowe, w formie udziałów. Nie jest to wniesienie wkładu w formie pieniężnej, albowiem to można zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki), lub przy użyciu pieniądza bankowego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego
z dnia 25.06.2014 r., II FSK 1799/12 oraz wcześniejsze orzecznictwo). Organy podatkowe dokonały niewadliwej subsumcji wymienionych przepisów, prawidłowo uznając, iż informacje zamieszczone w Krajowym Rejestrze Sądowym, dotyczące wniesienia bądź niewniesienia do spółki wkładów, a tym bardziej ich pieniężnego, czy niepieniężnego charakteru, nie są wiążące dla prowadzących postępowanie organów podatkowych w zakresie skutków podatkowych, jakie te zdarzenia wywołują, a stanowią jedynie dowód w sprawie, który podlega ocenie. Powyższa ocena odnosi się również do zdarzeń w postaci podjęcia określonych uchwał,przez organy stanowiące spółki kapitałowej, przy czym nie może ujść uwadze, że uchwała zmieniająca wcześniejszą uchwałę zgromadzenia wspólników weszła w życie z dniem jej podjęcia, to jest w dniu 9.10.2014 r., a zatem przytoczone okoliczności pozostają bez wpływu na skutki podatkowe kontrolowanych spraw, odnoszących się do roku podatkowego 2010. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający dla rozstrzygnięcia i nie nasuwa żadnych istotnych wątpliwości, które należałoby wyjaśnić w oparciu o zaoferowane przez skarżących dowody, w związku z czym brak było podstaw do przeprowadzenia dowodów z dokumentów w trybie art. 106 § 3 P.p.s.a.
W wywiedzionych od powyższego wyroku, jednobrzmiących skargach kasacyjnych, skarżący wnieśli o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucili naruszenie:
1. art. 151 w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a., w związku z art. 121 § 1,
art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p, przez niezasadną akceptację błędnie przyjętej przez organy podatkowe oceny stanu faktycznego, jego nieprawidłową analizę oraz brak rozpatrzenia wszystkich dowodów istniejących w sprawie, a w szczególności wyprowadzenie z materiału dowodowego błędnego, nieopartego na dowodach i nieuzasadnionego logicznym rozumowaniem wniosku, iż w okolicznościach sprawy doszło do pokrycia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki poprzez konwersję wierzytelności na kapitał zakładowy w drodze jednostronnego oświadczenia woli o dokonaniu potrącenia, złożonego przez skarżącego w dniu 7.04.2010 r. w trybie art. 14 § 4 K.s.h., podczas gdy potrącenie to było nieważne, gdyż art. 14 § 4 K.s.h dla skuteczności potrącenia wymaga zawarcia umowy, a zatem złożenia wzajemnych oświadczeń woli dwóch podmiotów - wspólnika oraz spółki kapitałowej, a nie jedynie jednostronnego oświadczenia woli, natomiast w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie brak dowodu na zawarcie takiej umowy, ponieważ do takiego zdarzenie nigdy nie doszło, skutkiem czego stało się błędne przyjęcie przez Sąd, iż skarżący wniósł do spółki wkład o charakterze niepieniężnym, a w rzeczywistości nie wniósł go w ogóle;
2. art. 151 w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a., przez brak wyczerpującego wyartykułowania oraz uzasadnienia, które okoliczności stanu faktycznego sprawy miały kluczowe znaczenie dla wydanego w sprawie wyroku, a które okoliczności
w opinii Sądu pozostawały bez znaczenia dla niniejszej sprawy, co stanowi naruszenie zasady sądowej kontroli organów administracji publicznej i mogło mieć istotny wpływ na treść wyroku;
3. art. 106 § 3 w związku z art. 141 § oraz art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., przez nieprzeprowadzenie, pomimo wniosku złożonego przez skarżących, uzupełniającego postępowania dowodowego, brak formalnego oddalenia wniosku dowodowego postanowieniem oraz odmowę zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego, pomimo toczącego się postępowania cywilnego, którego wynik miał istotny wpływ na okoliczności stanu faktycznego sprawy, co spowodowało, iż Sąd przyjął, iż doszło do konwersji wierzytelności na kapitał;
4. art...