Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpb1-4511-1-95-16-4-an-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184857811
Timestamp: 2020-06-05 16:37:34
Legal References Found: art. 14
 art. 138
 art. 155
 art. 32
 art. 5
 art. 8
 art. 10
 art. 8
 art. 27
 art. 8
 art. 44
 art. 17
 art. 52
 art. 52
 art. 4
 art. 51
 art. 51
 art. 52
 art. 37
 art. 103
 art. 5
 art. 8
 art. 10
 art. 8
 art. 27
 art. 44
 art. 14
 art. 44
 art. 30
 art. 30
 art. 27
 art. 8
 art. 52
 art. 52

Document Content:
ILPB1/4511-1-95/16-4/AN - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Poznaniu
ILPB1/4511-1-95/16-4/AN - Pismo wydane przez:...
ILPB1/4511-1-95/16-4/AN
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 2 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 11 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez spółkę komandytową przypadającego na Wnioskodawcę zysku - jest prawidłowe.
W dniu 2 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez spółkę komandytową przypadającego na Wnioskodawcę zysku.
Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 138c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 22 marca 2016 r. nr ILPB1/4511-1-95/16-2/AN Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 155 § 1 tej ustawy, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - poprzez wskazanie adresu elektronicznego pełnomocnika do doręczenia rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.
Wezwanie wysłano w dniu 22 marca 2016 r., skutecznie doręczono w dniu 31 marca 2016 r., natomiast w dniu 11 kwietnia 2016 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 6 kwietnia 2016 r.).
Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą status polskiego rezydenta podatkowego. Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej z siedzibą Polsce (spółka będzie dalej zwana: "Spółką").
Spółka nabędzie w drodze aportu przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład którego będą wchodziły znaki towarowe. Tymi znakami towarowymi będą znaki towarowe, których element graficzny stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Znaki towarowe nabyte przez Spółkę w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą wykorzystywane do prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka jako nabywca znaków towarowych będzie je amortyzować, przy czym możliwe jest ustalenie odrębnych stawek amortyzacji dla celów amortyzacji podatkowej (dokonywanych na podstawie przepisów o podatku dochodowym) oraz dla amortyzacji bilansowej (dokonywanych na podstawie ustawy o rachunkowości).
Wnioskodawca, jako wspólnik spółki osobowej, zakłada, że może wystąpić sytuacja, w której w celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wyżej wskazanych wartości niematerialnych i prawnych zostanie ustalona inna stawka amortyzacyjna dla potrzeb podatkowych niż dla potrzeb bilansowych (gdzie odpisy dokonywane są przez okres ekonomicznej użyteczności wartości niematerialnej i prawnej).
Warto w tym miejscu zaznaczyć, że ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.) dostarcza przesłanek, które jednostka powinna uwzględnić przy ustalaniu okresu amortyzacji oraz rocznej stawki amortyzacyjnej. Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 2 ustawy o rachunkowości, przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na określenie którego wpływają w szczególności:
Katalog powyższych przesłanek ma charakter otwarty, co oznacza, że jednostka powinna wziąć pod uwagę także inne okoliczności wpływające na długość okresu amortyzacji, w szczególności te, które wynikają ze specyfiki jej działalności lub rodzaju użytkowanych środków trwałych lub wartości niematerialnych lub prawnych - tak będzie właśnie w niniejszym stanie faktycznym, z racji specyfiki praw do znaków towarowych.
W efekcie przyjęcia niższej stawki amortyzacyjnej dla potrzeb bilansowych w Spółce komandytowej może wystąpić sytuacja, w której zysk bilansowy Spółki będzie wyższy niż jej zysk (przychód) podatkowy, a w szczególności może wystąpić sytuacja, w której w ujęciu bilansowym spółka osiągnie zysk, a w ujęciu podatkowym u poszczególnych wspólników Spółki dochód taki wystąpi w wartości niższej niż wynikający proporcjonalnie z prawa do udziału w zysku Spółki lub w ogóle nie wystąpi. Ponadto zakłada się, iż zysk bilansowy Spółki będzie zgodnie z wolą wspólników podlegał podziałowi pomiędzy wspólników w proporcjach wynikających z treści umowy Spółki.
Czy wypłata na rzecz Wnioskodawcy udziału w rocznym zysku bilansowym Spółki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić dla niego przychód do opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności w sytuacji, gdy wypłata rocznego zysku w części przypadającej na Wnioskodawcę nastąpi w oparciu o zysk bilansowy Spółki, podczas gdy będąc wspólnikiem tej Spółki Wnioskodawca osiągnie dochód znacznie niższy niż udział w zysku bilansowym z działalności Spółki.
Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata przypadającej na niego części rocznego zysku bilansowego Spółki, której to Spółki Wnioskodawca jest wspólnikiem, będzie neutralna dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych. W szczególności, wypłacony Wnioskodawcy zysk nie będzie stanowił przychodu podatkowego Wnioskodawcy nawet wówczas, gdy Spółka, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, osiągnie w danym roku obrotowym zysk bilansowy, natomiast z tytułu udziału w Spółce komandytowej osiągnie on dochód niższy niż wynikający z udziału w zysku bilansowym lub nie osiągnie on dochodu (jako wynik różnicy udziału przypadającego wspólnikowi w przychodach podatkowych oraz w kosztach stanowiących koszty uzyskania przychodów).
Spółka nie posiada osobowości prawnej i nie jest podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego - podmiotami takimi są natomiast poszczególni wspólnicy spółki osobowej. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy też prawnymi - udział w dochodzie lub stracie spółki osobowej podlega u takich osób lub podmiotów opodatkowaniu odpowiednio podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem Spółki, a odnoszące się do osób fizycznych, powinny być rozpatrywane w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.
Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy, zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, jak również ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.
Mając na uwadze w szczególności wyżej przywołane przepisy należy wskazać, iż przychody oraz koszty Spółki komandytowej są w istocie przychodami i kosztami wspólników Spółki, proporcjonalnie do prawa poszczególnych wspólników do udziału w jej zysku. Tym samym, przychód (dochód) Spółki komandytowej podlega opodatkowaniu u każdego ze wspólników proporcjonalnie do określonego w umowie spółki prawa poszczególnych wspólników do udziału
w zysku spółki. Ustalenie wartości przychodów oraz kosztów z tym przychodem związanych odbywa się, dla potrzeb podatkowych osób fizycznych, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ustalony w oparciu o przepisy ww. ustawy dochód, jako różnica pomiędzy wartością przychodów oraz kosztów podatkowych, przypadający na poszczególnych wspólników, podlega bieżącemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym - w przypadku osób fizycznych zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów art. 44 cyt. ustawy. Wyliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych w zeznaniu rocznym, w szczególności w oparciu o część przypadających na wspólnika Spółki komandytowej przychodów i kosztów, stanowi ostateczne rozliczenie przychodu (dochodu) osiągniętego przez wspólnika ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza prowadzona w formie Spółki.
Ustalenie wartości przychodów i kosztów Spółki komandytowej odbywa się również według reguł przewidzianych przepisami ustawy o rachunkowości. Tym niemniej ustalenie tych wartości według reguł wynikających z ustawy o rachunkowości pozostaje bez wpływu na rozliczenia podatkowe. Ustawy podatkowe, w tym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierają bowiem odrębne od ustawy o rachunkowości reguły ustalania wartości przychodów oraz kosztów. Stąd, zdaniem Wnioskodawcy, istnienie różnic w sposobie ustalania wartości przychodów oraz kosztów na gruncie prawa podatkowego oraz rachunkowego musi prowadzić niejednokrotnie do sytuacji, iż wynik ustalony w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości różni się znacząco od wyniku podatkowego ustalonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje jednak, tak jak czyni to w odniesieniu do udziału w zyskach osób prawnych (w szczególności art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy) odrębnego, powtórnego opodatkowania zysku rocznego wypłacanego przez spółki osobowe ich wspólnikom na podstawie danych wynikających ze sprawozdań finansowych. Zysk bilansowy wypłacony wspólnikom spółek osobowych podlegał już bowiem opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego jako dochód z działalności gospodarczej (albo nie podlegał, jeżeli nie wystąpił), dlatego jego późniejsza, faktyczna wypłata na rzecz poszczególnych wspólników nie stanowi już odrębnego od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, nawet w przypadku, gdy w danym roku obrotowym Spółka osiągnie zysk bilansowy (ustalony według reguł wynikających z ustawy o rachunkowości), a w ujęciu podatkowym przypadający na Wnioskodawcę udział w "dochodzie" tej spółki będzie oznaczać osiągnięcie dochodu niższego niż wynikającego z udziału w zysku bilansowym, to wypłacany, przypadający na Wnioskodawcę udział w rocznym zysku bilansowym Spółki nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego.
Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku jest podzielane przez organy podatkowe, co znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 kwietnia 2014 r., nr IPPB1/415-134/14-2/EC, zgodnie z którą "wypłata na rzecz Wnioskodawcy udziału w rocznym zysku bilansowym Spółki nie będzie skutkować powstaniem po Jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych". Stanowisko powyższe potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 października 2013 r., sygn. IPPB1/415-875/13-4/MT, zdaniem którego: "wypłata udziału w rocznym zysku bilansowym spółki jawnej dokonana w myśl przepisu art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych, stanowić będzie czynność neutralną podatkowo dla wspólników tej spółki, jako że zysk wypracowany w spółce stanowi w istocie opodatkowane już środki jej wspólników. Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje opodatkowania wypłat z zysku spółki jawnej, o których mowa w art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych. (...) Podsumowując, wypłata na rzecz Wnioskodawcy udziału w rocznym zysku bilansowym spółki jawnej nie będzie skutkować powstaniem po Jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych", jak również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej 12 września 2008 r. w podobnym stanie faktycznym interpretacji indywidualnej (nr IPPB1/415-735/08-2/JB). Potwierdził on w szczególności, że " (...) podział zysku z końcem roku obrotowego stanowić będzie zawsze czynność neutralną podatkowo dla wspólników spółki osobowej jako że - co wynika z zasady neutralności podatkowej spółki osobowej - zysk znajdujący się w spółce i tak stanowi w istocie środki jej wspólników".
Stanowiska analogiczne do powyższych prezentowane były również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 25 października 2012 r., sygn. IBPBI/1/415-891/12/KB, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 listopada 2011 r., sygn. ILPB1/415-1009/11-2/AP lub Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 6 czerwca 2009 r., sygn. ITPB1/415-291/09/HD.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wypłata na jego rzecz udziału w rocznym zysku bilansowym Spółki nie będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W szczególności, w opinii Wnioskodawcy wypłacony zysk nie będzie stanowił dla niego przychodu podatkowego, nawet w sytuacji, gdy Spółka, której będzie on wspólnikiem, osiągnie w danym roku obrotowym zysk bilansowy, natomiast z tytułu udziału w tej Spółce komandytowej osiągnie on dochód znacznie niższy niż udział w zysku bilansowym Spółki lub nie osiągnie on dochodu.
Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.
W myśl art. 51 ww. ustawy, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.
Tut. Organ zaznacza, że powołane przepisy Kodeksu spółek handlowych (tekst jedn.: art. 51, art. 52 § 1 i art. 37 § 1) mają zastosowanie do spółki komandytowej na podstawie dyspozycji zawartej w art. 103 tego Kodeksu.
W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy).
Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.
Zgodnie z art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.
Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami, przychody (dochody) z udziału w spółce osobowej podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku - co stanowi naturalną konsekwencję pozbawienia spółki osobowej statusu podatnika podatku dochodowego. Tym samym, środki stanowiące przychody spółki komandytowej, co do zasady, stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego dochody z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 cyt. ustawy.
Wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej. Dochód ten - jak wykazano powyżej - jest opodatkowany u każdego wspólnika proporcjonalnie do określonego w umowie spółki prawa poszczególnych wspólników do udziału w zysku.
Zatem, wypłata udziału w rocznym zysku bilansowym spółki komandytowej dokonana w myśl przepisu art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych, stanowić będzie czynność neutralną podatkowo dla wspólników tej spółki, jako że zysk wypracowany w spółce stanowi w istocie opodatkowane już środki jej wspólników. Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje opodatkowania wypłat z zysku spółki komandytowej, o których mowa w art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych.
Podsumowując, wypłata na rzecz Wnioskodawcy udziału w rocznym zysku bilansowym spółki komandytowej nie będzie skutkować powstaniem po Jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tak też będzie w sytuacji, gdy wypłata rocznego zysku w części przypadającej na Wnioskodawcę nastąpi w oparciu o zysk bilansowy spółki, a Wnioskodawca - jako jej wspólnik - osiągnie dochód znacznie niższy niż udział w zysku bilansowym z działalności spółki.