Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0114-kdip3-3-4011-460-2018-2-ak
Timestamp: 2018-12-18 11:27:59
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 22
 art. 22
 art. 1
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 1
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 12
 art. 22
 art. 3
 art. 81
 art. 81
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22

Document Content:
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0114-KDIP3-3.4011.460.2018.2.AK
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2018 r. (data wpływu 26 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest nieprawidłowe.
W dniu 26 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Wnioskodawca (dalej również jako: „pracodawca” lub „płatnik”) jest następcą prawnym spółki komandytowo – akcyjnej. Przekształcenie miało miejsce w dniu 2 lipca 2018 r. Wnioskodawca jest spółką produkcyjną zajmująca się produkcją artykułów dla dzieci i niemowląt wytworzonych według własnych projektów kształtów oraz zdobień. W przeważającej ilości przypadków (poza produktami, które produkowane są w oparciu o licencje) kształty jak i zdobienia produktów Wnioskodawcy powstają u Wnioskodawcy (są produkowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę lub na jego rzecz). Na takiej samej zasadzie Wnioskodawca produkuje opakowania, materiały marketingowe (promocyjne) oraz ekspozytory dla oferowanych przez Wnioskodawcę produktów.
Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów o pracę pracowników na stanowiskach grafików (zwanych dalej również jako: „podatnicy”), którzy wykonują następujące czynności pracując bezpośrednio z materią (materiałami plastycznymi), jak też z użyciem narzędzi komputerowych:
Projektowanie opakowań, zgłaszanie koncepcji nowych form opakowań,
Projektowanie stojaków i ekspozytorów,
Projektowanie materiałów marketingowych BTL (below the line) – adresowanych indywidualnie oraz materiałów marketingowych ATL (above the line) – szeroko adresowanych,
Dbałość o spójność wizualną materiałów BTL i ATL,
Określanie estetyki, kolorystyki, wzornictwa wprowadzanych produktów, nadzór nad kreacją produktów,
Rekomendowanie zmian w portfolio produktów w oparciu o nieaktualną, niemodną, przebrzmiałą kolorystykę lub wzornictwo,
Kreacja i nadzór szaty graficznej opakowań,
Czuwanie nad spójnością estetyczną i graficzną produktów,
Wyznaczanie dalszego kierunku rozwoju w wymiarze estetycznym i stylistycznym,
Nadzór nad projektami graficznymi, weryfikacja poprawności projektów graficznych pod kątem spójności z tożsamością wizualną marki,
Przygotowywanie modeli 3D produktów,
Przygotowywanie kolorystyki produktów,
Poszukiwanie nowych rozwiązań w zakresie zdobienia produktów,
Projektowanie wzorów na produkty oraz przygotowywanie ich do produkcji,
Projektowanie opakowań i materiałów BTL i ATL,
Opracowanie grafik i treści POS (point ot sale) - eksponowanych w miejscach sprzedaży,
Aktualizacje – przeprojektowanie opakowań,
Tworzenie kluczowych elementów wizualizacyjnych kampanii, opracowywanie identyfikacji akcji wizerunkowych w kooperacji z ArtDirectorem marki,
Ustalenie sposobu komunikacji cech produktów na opakowaniu,
Opracowanie mechanizmów i materiałów wspierających produkt, komunikacji do klientów i konsumentów,
Opracowanie materiałów do komunikacji: hurt, detal, konsument ostateczny,
Opracowanie szczegółowego planogramu produktów na półkach sprzedażowych,
Projektowanie graficzne materiałów internetowych,
Tworzenie koncepcji kampanii i reklam internetowych,
Tworzenie treści i układów na kanały social media,
Przygotowywanie ekspozytorów i standów na rynki zagraniczne,
Projektowanie nowych produktów,
Przygotowywanie kolorystyk produktów,
Wykonywanie szkiców, modeli 3D i renderów,
Opiniowanie działalności wizerunkowych marki (kampanie, targi),
Rekomendowanie zmian wizerunku marki w materiałach marketingowych,
Tworzenie sezonowych trendów i inspiracji produktowych.
W ocenie Wnioskodawcy rzeczona działalność twórcza jest działalnością twórczą w zakresie sztuk plastycznych i wzornictwa przemysłowego, wymienioną w art. 22 ust. 9b ppkt 1) art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z póżn. zm. dalej jako „u.p.d.o.f.”), jej celem jest bowiem określenie zewnętrznych cech przedmiotów wytwarzanych przemysłowo przez Wnioskodawcę lub na jego rzecz, w tym produktów, ich opakowań i związanych z nimi materiałów marketingowych oraz ekspozytorów dla nich.
Zgodnie bowiem z definicją grafiki (https://pl.wikipedia.org/wiki/Grafika), jest ona jednym z podstawowych obok malarstwa i rzeźby działów sztuk plastycznych. Obejmuje techniki pozwalające na powielanie rysunku na papierze lub tkaninie z uprzednio przygotowanej formy.
Zależnie od funkcji rozróżnia się grafikę artystyczną zwaną też warsztatową oraz grafikę użytkową zwaną też stosowaną.
Z kolei działalność twórcza w zakresie grafiki (w tym komputerowej) stanowi działalność twórczą w zakresie sztuk plastycznych.
Zgodnie bowiem z definicją zawartą w Encyklopedii PWN (https://encyklopedia.pwn.pl/haslo/sztuki-piastyczne;3983521.html) „sztuki plastyczne” tostosowane od XIX w. określenie dziedzin twórczości artystycznej percypowanych wzrokowo, obejmujące architekturę, rzeźbę, malarstwo, grafikę, rzemiosło artystyczne.
Także stosownie do definicji zawartej w Wikipedii (https://pi.wikipedia.org/ wiki/Sztuki_plastyczne) grafika warsztatowa (poligrafia artystyczna), grafika użytkowa (stosowana, projektowa), grafika komputerowa oraz typografia stanowią formy płaszczyznowe (kreowania obrazu) w zakresie sztuk plastycznych.
Należy zatem ostatecznie przyjąć, że opisane wyżej przejawy działalności pracowników wnioskodawcy stanowią przejaw działalności twórczej w zakresie sztuk plastycznych oraz wzornictwa przemysłowego.
Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy w efekcie wykonywania opisanych obowiązków pracowniczych powstają dzieła stanowiące utwory, w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2017, poz. 880, z późn. zm., dalej jako: „upaipp”).
W ramach stosunku pracy Wnioskodawca uwzględniał dotychczas i zamierza uwzględniać w przyszłości podział wynagrodzenia danego pracownika na dwie części:
wynagrodzenia należnego z tytułu przeniesienia przez pracownika na pracodawcę autorskich praw majątkowych do wytworów pracy wytworzonych w ramach opisanych wyżej obowiązków pracowniczych, oraz
wynagrodzenia za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych.
Zgodnie z treścią stosunków pracy wysokość wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich ustala się poprzez zsumowanie wszystkich składników wynagrodzenia, które przysługują pracownikowi stale i systematycznie za dany miesiąc (wynagrodzenie zasadnicze, dodatek funkcyjny lub inny dodatek o charakterze stałym, premie o charakterze regulaminowym), a następnie podzielenie uzyskanego wyniku przez liczbę godzin pracy w miesiącu (bez uwzględnienia godzin nadliczbowych) oraz pomnożenie przez liczbę godzin poświęconych na wykonywanie ww. obowiązków, której rezultatem mogą być utwory w rozumieniu upaipp. Liczba godzin poświęconych przez danego pracownika na wykonywanie opisanych obowiązków o charakterze twórczym jest ustalana przy pomocy ewidencji, która ma charakter jednolity dla wszystkich pracowników. Po każdym kwartale pracownik wraz z osobą upoważnioną przez pracodawcę weryfikuje ewidencje czasu pracy ze stanem zarchiwizowanych utworów, a wskazana przez pracodawcę osoba upoważniona potwierdza prawidłowość ewidencji prowadzonej przez pracownika.
Przyjęcie utworów wykonanych przez pracownika następuje po zakończeniu roku kalendarzowego lub stosunku pracy, w drodze pisemnego porozumienia, w którym pracodawca i podatnik potwierdzają wykonanie i przekazanie określonych utworów, brak zastrzeżenia pracodawcy odnośnie ich wykonania, wymiar czasu pracy poświęconej na wykonanie utworów objętych porozumieniem oraz wysokość wynagrodzenia z tytułu rozporządzania autorskimi prawami majątkowymi do tych utworów. Strony podpisują wskazane porozumienie do końca pierwszego kwartału roku następującego po roku, w którym powstały utwory objęte porozumieniem lub w terminie trzech miesięcy od zakończenia stosunku pracy.
W ramach stosunku pracy wiążącego płatnika z podatnikami, określa się ponadto zobowiązanie podatnika do rzetelnego prowadzenia ewidencji czasu pracy twórczej oraz archiwizowania utworów zgodnie z regulacjami wewnętrznymi obowiązującymi w zakładzie pracy płatnika, a także postanowienia o przeniesieniu na płatnika, w efekcie rozporządzenia przez podatnika, pełni autorskich praw majątkowych, w zakresie nieograniczonym terytorialnie i czasowo z momentem przyjęcia utworów wytworzonych przez podatnika.
Pracodawca zamierza w przyszłości zawrzeć z pracownikami wykonującymi ww. czynności porozumienia, w ramach których nastąpi rozliczenie z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów.
Do czasu ustalenia wysokości wynagrodzenia z tytułu rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi pracodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie odprowadzać co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy do Urzędu Skarbowego, wyliczone z zastosowaniem podstawowych (zryczałtowanych) kosztów uzyskania przychodu, określonych w art. 22 ust. 2 u.p.d.o.f.
Przyjęcie przez Wnioskodawcę wyżej opisanej konstrukcji jest uzasadnione specyfiką pracy twórczej wykonywanej przez jego pracowników. Utwory stanowiące wytwór ich pracy często tworzone są przez okres kilku miesięcy, pracownicy niekiedy przerywają prowadzone prace i kontynuują je i kończą dopiero po upływie określonego czasu.
Biorąc pod uwagę, że informacje PIT-11 należy przekazać do końca lutego roku następującego po roku podatkowym wykazanym w PIT-11, a zawarcie porozumień dotyczących przyjmowanych przez pracodawcę utworów oraz wynagrodzenia za rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi do tych utworów niejednokrotnie będzie następować po tym terminie, Wnioskodawca w przekazywanej pracownikom i do Urzędu Skarbowego informacji PIT-11 nie będzie wyodrębniać wynagrodzenia i kosztów uzyskania przychodu dotyczących praw autorskich (Wnioskodawca będzie wykazywać koszty faktycznie uwzględnione przy poborze zaliczek na podatek).
W zakresie dotyczącym części wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich majątkowych podatnik ma prawo uwzględnienia czasu pracy nad utworami objętymi porozumieniem w rocznym rozliczeniu podatkowym PIT-37, z zastosowaniem kosztów uzyskania przychodu określonych w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f., z uwzględnieniem granicy kosztów określonej w art. 22 ust. 9a u.p.d.o.f.
Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo odprowadzając co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy pracowników, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, wyliczone z zastosowaniem podstawowych kosztów uzyskania przychodów?
Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo sporządzając informację PIT-11 bez podziału na wynagrodzenie i koszty uzyskania przychodu dotyczące praw autorskich, tj. wykazując koszty faktycznie uwzględnione przy poborze zaliczek na podatek?
Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo sporządzając imienne zaświadczenia (na niesformalizowanych drukach) dla celów rozliczenia rocznego podatku od przychodów, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów?
Zdaniem Wnioskodawcy, na każde z trzech zadanych pytań należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.
Zgodnie z art. 22 ust. 2 u.p.d.o.f. osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje odliczenie kosztów uzyskania przychodu w określonej w przepisach zryczałtowanej miesięcznej wysokości. Z kolei art. 22 ust. 9 u.p.d.o.f. przewiduje możliwość zastosowania innych stawek kosztów uzyskania przychodów uzyskanych w przypadku spełnienia określonych przesłanek. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. dla przychodów osiąganych przez twórców z tytułu korzystania z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami koszty uzyskania określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu z tym zastrzeżeniem, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej oraz z uwzględnieniem faktu, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 22 ust. 9 pkt 3), ust. 9b tego artykułu pozwala zastosować koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 m.in. do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności twórczej w zakresie sztuk plastycznych oraz wzornictwa przemysłowego.
W świetle powyżej przytoczonego przepisu zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodu jest uzależnione od następujących przesłanek:
wśród rezultatów pracy danego pracownika wystąpią utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 u.p.a.i.p.p., pracownik będzie posiadał status twórcy lub współtwórcy danego utworu,
utwory są wynikiem działalności twórczej, o której mowa w art. 22 ust. 9b,
przychód będzie bezpośrednio związany z korzystaniem lub rozporządzaniem prawami autorskimi majątkowymi do utworów, umowa o pracę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem pozostałych obowiązków pracowniczych, a pracodawca prowadzi stosowną dokumentację w tym zakresie.
Procedury wewnętrzne stosowane w przedsiębiorstwie płatnika są ukierunkowane na wychwycenie rezultatów pracy, co do których można stwierdzić pozytywnie spełnienie wszystkich powyższych przesłanek. Pracownicy, dysponując stosownymi instrukcjami, archiwizują utwory w specjalnie do tego przygotowanych katalogach na serwerze pracodawcy i prowadzą ewidencję zawierającą datę ustalenia utworu, autora (współautorów) i czas pracy twórczej poświęconej na sporządzenie danego utworu. Postanowienia umów o pracę zawartych z pracownikami oraz ewidencja przez nich sporządzona pozwalają na ustalenie dokładnego wymiaru czasu pracy poświęconego przez konkretnego pracownika na pracę twórczą oraz wysokości wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich majątkowych.
W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, do części wynagrodzenia należnej pracownikowi z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych zastosowanie będą mieć podwyższone koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. z jednoczesnym uwzględnieniem limitu określonego w art. 22 ust. 9a u.p.d.o.f. oraz powstania utworów w efekcie działalności twórczej, o której mowa w art. 22 ust. 9b u.p.d.o f.
Pracownicy będą dokonywać rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi do stworzonych utworów z chwilą ich przyjęcia przez pracodawcę. Jak bowiem stanowi art. 12 ust. 1 u.p.a.i.p.p., „1. Jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków i ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron”.
Z kolei przyjęcie utworów będzie następować z chwilą zawarcia przez pracodawcę i pracownika porozumień wskazanych w opisie stanu faktycznego, które będą zawierane dopiero po zakończeniu roku kalendarzowego, w którym utwory zostaną stworzone.
Należy zatem zwrócić uwagę na fakt, że podział wynagrodzenia pracowników na należne z tytułu rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi do utworów oraz na wynagrodzenie należne za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych będzie następować dopiero po zakończeniu roku kalendarzowego.
Tak skonstruowany model powoduje, że Wnioskodawca w momencie dokonywania wypłaty comiesięcznego wynagrodzenia nie będzie mieć możliwości ustalenia, która część wynagrodzenia jest objęta kosztami uzyskania przychodów w wysokości 50%, ponieważ dopiero po zakończeniu roku nastąpi podział czasu pracy twórczej i pracy nietwórczej, które przełoży się na odpowiednie rozliczenie tego wynagrodzenia.
To oznacza, że Wnioskodawca zobowiązany będzie pobrać zaliczkę od tego wynagrodzenia przy zastosowaniu kosztów określonych w art. 22 ust. 2 u.p.d.o.f. W konsekwencji Wnioskodawca będzie mieć obowiązek wykazania w informacji PIT-11 kosztów uzyskania przychodów, w takiej wysokości, jaka faktycznie została przez niego potrącona (zastosowana) przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy.
Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zobowiązał także płatnika do sporządzania – zgodnie z obowiązującymi przepisami – informacji i deklaracji podatkowych.
Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.; dalej jako „o.p.”), ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci.
Zgodnie z art. 81 o.p., jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast § 2 tego artykułu stanowi, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Z przepisu art. 81 § 1 o.p. wynika zatem, że korekta deklaracji (informacji) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji; może więc ona dotyczyć m.in., błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także, gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych.
W ocenie Wnioskodawcy powołane wyżej przepisy Ordynacji podatkowej znajdują zastosowanie również m.in. do korekt informacji PIT-11, jednakże sytuacja opisana w zdarzeniu przyszłym nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązku dokonania korekt wystawionych pracownikom informacji PIT-11, bowiem wystawione informacje PIT-11 będą odzwierciedlać zaistniały stan faktyczny, a więc wysokość pobranych przez Wnioskodawcę jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Nie będzie zatem podstaw prawnych do ich korygowania.
Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nakładają na płatnika obowiązku sporządzania na niesformalizowanym druku informacji uzupełniającej do PIT-11, gdzie zawarty jest podział na wynagrodzenie, do którego mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów i wynagrodzenia, do którego koszty te nie mają zastosowania i przekazania tych informacji uzupełniających pracownikom i właściwym dla pracowników Urzędom Skarbowym. Jednak w ocenie Wnioskodawcy nic nie stoi na przeszkodzie, aby takie informacje uzupełniające przekazywać pracownikom Wnioskodawcy oraz właściwym Urzędom Skarbowym.
Ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, które wchodzą w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i mają zastosowanie od dnia 1 stycznia 2018 r.
Przechodząc do „działalności twórczej w zakresie sztuk plastycznych” należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje tego typu działalności, ani też nie odsyła w celu wyjaśnienia zakresu tego pojęcia do innych przepisów prawa. Poszukując znaczenia tego pojęcia, należy odnieść się do języka powszechnego. Zgodnie z definicjami słownikowymi, sztuki plastyczne to:
Jak wynika natomiast z treści wniosku, w ramach stosunku pracy Wnioskodawca uwzględniał dotychczas i zamierza uwzględniać w przyszłości podział wynagrodzenia danego pracownika na dwie części: 1. wynagrodzenia należnego z tytułu przeniesienia przez pracownika na pracodawcę autorskich praw majątkowych do wytworów pracy wytworzonych w ramach opisanych wyżej obowiązków pracowniczych oraz 2. wynagrodzenia za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych. Zgodnie z treścią stosunków pracy wysokość wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich ustala się poprzez zsumowanie wszystkich składników wynagrodzenia, które przysługują pracownikowi stale i systematycznie za dany miesiąc (wynagrodzenie zasadnicze, dodatek funkcyjny lub inny dodatek o charakterze stałym, premie o charakterze regulaminowym), a następnie podzielenie uzyskanego wyniku przez liczbę godzin pracy w miesiącu (bez uwzględnienia godzin nadliczbowych) oraz pomnożenie przez liczbę godzin poświęconych na wykonywanie ww. obowiązków, której rezultatem mogą być utwory w rozumieniu upaipp. Liczba godzin poświęconych przez danego pracownika na wykonywanie opisanych obowiązków o charakterze twórczym jest ustalana przy pomocy ewidencji, która ma charakter jednolity dla wszystkich pracowników. Po każdym kwartale pracownik wraz z osobą upoważnioną przez pracodawcę weryfikuje ewidencje czasu pracy ze stanem zarchiwizowanych utworów, a wskazana przez pracodawcę osoba upoważniona potwierdza prawidłowość ewidencji prowadzonej przez pracownika.
Przedstawiony we wniosku podział wynagrodzenia nie spełnia przesłanek warunkujących prawo do zastosowania, w przedstawionym do oceny tutejszemu organowi zdarzeniu, podwyższonych kosztów uzyskania przychodów. Przez wyodrębnienie wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich nie można uznać sytuacji, w której Wnioskodawca sumuje wszystkie składniki wynagrodzenia, które przysługują pracownikowi stale i systematycznie za dany miesiąc (wynagrodzenie zasadnicze, dodatek funkcyjny lub inny dodatek o charakterze stałym, premie o charakterze regulaminowym), a następnie dzieli uzyskany wynik przez liczbę godzin pracy w miesiącu (bez uwzględnienia godzin nadliczbowych) oraz mnoży przez liczbę godzin poświęconych na wykonywanie ww. obowiązków, której rezultatem mogą być utwory w rozumieniu upaipp. Tylko bowiem jednoznaczne wyliczenie faktycznej wartości honorarium z tytułu rzeczywiście wykonanej pracy twórczej przez pracownika (twórcę) pozwala na zastosowanie do tej wartości kosztów uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie znajdzie zastosowania do wynagrodzenia wyliczonego w sposób hipotetyczny, nawet jeśli będzie ono zbliżone do wartości rzeczywistej. Rejestracja czasu jest czynnością techniczną, która nie daje podstaw do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, gdyż czas poświęcony na wykonanie zadania nie jest odpowiednikiem udziału w prawie autorskim do utworu i na jego podstawie nie można określić wysokości wynagrodzenia należnego pracownikowi za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich.
Archiwizowanie utworów oraz ewidencja czasu pracy poświęconego na ich wykonanie jest niezbędna w celu udowodnienia wykonywania prac twórczych, ale nie określa sama w sobie wartości wynagrodzenia otrzymanego za przeniesienie praw autorskich. Wskazana w ten sposób część wynagrodzenia jest odzwierciedleniem podziału czasu na pracę twórczą w stosunku do czasu pracy poświęconego na wypełnianie pozostałych obowiązków pracowniczych, natomiast art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wymaga związania przychodu z uzyskaniem praw autorskich i rozporządzania nimi, a nie z czasem pracy przeznaczonym na uzyskanie tych praw. Tylko bowiem ustalenie kwoty honorarium na podstawie wartości rynkowej przekazanego przez pracownika na pracodawcę prawa autorskiego pozwala na zastosowanie do tego honorarium kosztów uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie znajdzie zastosowania do wynagrodzenia wyliczonego w sposób hipotetyczny, nawet jeśli będzie ono zbliżone do wartości rzeczywistej.
Jak wynika ze stanu faktycznego, podział wynagrodzenia pracowników na należne z tytułu rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi do utworów oraz na wynagrodzenie należne za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych będzie następować dopiero po zakończeniu roku kalendarzowego. Tak skonstruowany model powoduje, że Wnioskodawca w momencie dokonywania wypłaty comiesięcznego wynagrodzenia nie będzie mieć możliwości ustalenia, która część wynagrodzenia jest objęta kosztami uzyskania przychodów w wysokości 50%, ponieważ dopiero po zakończeniu roku nastąpi podział czasu pracy twórczej i pracy nietwórczej, które przełoży się na odpowiednie rozliczenie tego wynagrodzenia. To oznacza, że Wnioskodawca zobowiązany będzie pobrać zaliczkę od tego wynagrodzenia przy zastosowaniu kosztów określonych w art. 22 ust. 2 u.p.d.o.f. W konsekwencji Wnioskodawca będzie mieć obowiązek wykazania w informacji PIT-11 kosztów uzyskania przychodów, w takiej wysokości, jaka faktycznie została przez niego potrącona (zastosowana) przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy.
Wnioskodawca postąpi prawidłowo odprowadzając co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy pracowników, przy zastosowaniu kosztów określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sporządzając i wykazując w informacji PIT-11 koszty faktycznie uwzględnione przy poborze zaliczek na podatek dochodowy, wynikające z art. 22 ust. 2 ww. ustawy, jednakże nie dlatego, że w momencie wypłaty wynagrodzenia miesięcznego Wnioskodawca nie może dokonać podziału wynagrodzenia na wynagrodzenie należne z tytułu rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi oraz wynagrodzenie należne za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych. Zastosowanie kosztów określonych w art. 22 ust. 2 ww. ustawy wynika, z tego, że Wnioskodawca nie może w ogóle zastosować 50% kosztów uzyskania przychodów (o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3), ponieważ stosowany przez Wnioskodawcę podział wynagrodzenia nie spełnia przesłanek warunkujących prawo do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.
Wobec takiego rozstrzygnięcia, nie udziela się odpowiedzi na pytanie Nr 3, gdyż odpowiedź na to pytanie byłaby możliwa wyłącznie w przypadku możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę 50% kosztów uzyskania przychodów.
0114-KDIP3-3.4011.460.2018.2.AK