Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/ibpbi-2-423-585-14-sd
Timestamp: 2017-09-26 08:58:13
Legal References Found: art. 12
 art. 14
 art. 366
 art. 366
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 353
 art. 353
 FSK 
 art. 12
 art. 12
 art. 366
 art. 366
 art. 366
 art. 376
 art. 12

Document Content:
Czy w związku z zawarciem przez Wnioskodawcę wraz ze Spółką A oraz Spółką B opisanej w stanie faktycznym Umowy z Bankiem, po stronie Wnioskodawcy powstał przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
IBPBI/2/423-585/14/SDinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 maja 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zawarcie przez Wnioskodawcę umowy wielocelowej linii kredytowej, skutkować będzie uzyskaniem przez niego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych - jest prawidłowe.
W dniu 13 maja 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zawarcie przez Wnioskodawcę umowy wielocelowej linii kredytowej, skutkować będzie uzyskaniem przez niego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Wnioskodawca jest spółką akcyjną podlegającą opodatkowaniu od całych swoich dochodów na terytorium Polski. Należy do Grupy Kapitałowej, do której należy także m.in. Spółka A oraz Spółka B. Spółka A jest jednostką dominującą w Grupie Kapitałowej.
Wnioskodawca wraz ze Spółką A i Spółką B jest stroną umowy wielocelowej linii kredytowej zawartej z Bankiem (dalej: „Umowa”). Umowa dopuszcza różne formy kredytowania, takie jak np. kredyt w rachunku bieżącym, akredytywy, gwarancje bankowe. Umowa określa maksymalną wysokość limitu kredytowego. Maksymalna wysokość limitu kredytowego odnosi się do łącznego zadłużenia wszystkich kredytobiorców niezależnie od formy kredytowania. Wprowadzone zostały także maksymalne kwoty limitów wykorzystania poszczególnych form kredytowania (tzw. sublimity), tj. odrębny limit kredytu w rachunku bieżącym, odrębne limity dla gwarancji bankowych w zależności od długości okresu ich udzielenia oraz odrębny limit dla akredytyw.
Poszczególne strony Umowy (tj. Wnioskodawca, Spółka A oraz Spółka B, dalej również jako „Kredytobiorcy”) mogą korzystać z dopuszczalnych form kredytowania odpowiednio do swoich potrzeb, a ograniczone są jedynie maksymalną kwotą limitu globalnego oraz maksymalnymi kwotami limitu wykorzystania poszczególnych form kredytowania. W odniesieniu do kredytu w rachunku bieżącym, udostępnienie poszczególnym Kredytobiorcom tej formy kredytowania, poprzedzone musi być pisemną dyspozycją złożoną w Banku, wskazującą kwotę jaka ma być udostępniona. Uprawnionym do składania takich dyspozycji w imieniu wszystkich Kredytobiorców jest Spółka A.
Łączna kwota zadłużenia wszystkich Kredytobiorców nie może przekroczyć maksymalnej wysokości limitu kredytowego i jednocześnie łączne zadłużenie Kredytobiorców w ramach jednej formy kredytowania nie może przekroczyć limitu ustalonego dla tej formy. Mogą zdarzyć się więc sytuacje, gdy w poszczególnych dniach tylko jeden z Kredytobiorców korzystać będzie z dopuszczalnych form kredytowania, a w innych dniach z wielocelowej linii kredytowej korzystać będą równocześnie wszyscy Kredytobiorcy w takim samym lub w różnym stopniu.
Maksymalna kwota dopuszczalnych form kredytowania jest kontrolowana przez Bank i nie istnieje możliwość jej przekroczenia. Oznacza to, że w momencie, gdy jeden z Kredytobiorców wykorzysta samodzielnie całą maksymalną kwotę limitu, inni Kredytobiorcy nie mogą korzystać z linii kredytowej.
Umowa przewiduje następujące formy zabezpieczenia spłaty zobowiązań Kredytobiorców względem Banku:
weksle własne in blanco w wysokości przekraczającej kwotę limitu kredytowego wystawione przez wszystkich Kredytobiorców,
oświadczenia wszystkich Kredytobiorców o poddaniu się egzekucji,
zastaw rejestrowy na zapasach magazynowych wraz z oświadczeniem o poddaniu się egzekucji,
cesja praw z polisy ubezpieczeniowej zapasów magazynowych,
hipoteka kaucyjna na prawie użytkowania wieczystego oraz własności budynku związanej z tym prawem,
cesja praw z polisy ubezpieczeniowej nieruchomości,
cesja należności z kontraktów zawartych przez Kredytobiorców zabezpieczonych gwarancjami dobrego wykonania wystawionymi przez Bank.
Przy każdej z form zabezpieczenia (za wyjątkiem cesji praw z polisy ubezpieczeniowej nieruchomości oraz cesji należności z kontraktów) wskazana jest maksymalna albo minimalna wysokość tego zabezpieczenia poprzez podanie konkretnej kwoty lub też wskazanie jej procentowo w odniesieniu do kwoty limitu kredytowego.
Umowa zobowiązuje każdego z Kredytobiorców (w tym Wnioskodawcę) do ustanowienia zabezpieczeń zobowiązań względem Banku z tym, że zabezpieczenia, do których zobowiązani są poszczególni Kredytobiorcy są różne pod względem rodzaju, jak i kwoty. Jednocześnie z uwagi na charakter zabezpieczeń, wartość poszczególnych zabezpieczeń może ulec zmianie w trakcie trwania Umowy, a ponadto w trakcie trwania Umowy będą mogły być wnoszone nowe zabezpieczenia. Łączna wartość wszystkich ustanowionych zabezpieczeń, a także wartość zabezpieczeń ustanowionych przez każdego z Kredytobiorców znacznie przewyższa kwotę maksymalnego limitu kredytowego dostępnego w ramach Umowy.
Żaden z Kredytobiorców nie jest obowiązany do uiszczania na rzecz innych Kredytobiorców opłat z tytułu ustanowienia zabezpieczeń zobowiązań względem Banku. Zobowiązania Wnioskodawcy, Spółki A oraz Spółki B, względem Banku z tytułu Umowy są solidarne. W treści Umowy wskazano wprost, że „Każdy z kredytobiorców odpowiada za zobowiązania wobec Banku wynikające z niniejszej umowy na zasadach odpowiedzialności solidarnej, zgodnie z art. 366 Kodeksu cywilnego”. Odpowiedzialność solidarna każdego z Kredytobiorców wynikająca z umowy z Bankiem nie jest w żaden sposób ograniczona (np. na podstawie odrębnych porozumień) i dotyczy łącznego zadłużenia wszystkich Kredytobiorców. Oznacza to, że w przypadku niewłaściwego wykonania umowy przez któregokolwiek z Kredytobiorców, Bank może żądać spełnienia świadczenia od wszystkich Kredytobiorców łącznie lub tylko od jednego z nich, np. od Wnioskodawcy, niezależnie od tego czy to Wnioskodawca nie wykonał zobowiązań kredytowych, czy też nie wykonał ich inny Kredytobiorca.
Umowa pierwotnie została zawarta pomiędzy Spółką A, Spółką B oraz Bankiem. Wnioskodawca przystąpił do umowy w późniejszym czasie na warunkach w niej zawartych, za zgodą Spółki A, Spółki B oraz Banku. Spółka A, Spółka B oraz Bank wyrazili zgodę na przystąpienie Wnioskodawcy do długu powstałego z tytułu kredytu udzielonego na mocy przedmiotowej Umowy wraz z odsetkami, prowizjami, opłatami i innymi kosztami, Wnioskodawca zobowiązał się spłacić dług solidarnie ze Spółką A oraz Spółką B. Wnioskodawca, Spółka A, Spółka B oraz Bank zgodnie postanowili, że Wnioskodawca, Spółka A i Spółka B wstępują w stosunek prawny zawiązany w przedmiotowej umowie w charakterze dłużników solidarnych, zgodnie z art. 366 Kodeksu cywilnego.
Czy w związku z zawarciem przez Wnioskodawcę wraz ze Spółką A oraz Spółką B opisanej w stanie faktycznym Umowy z Bankiem, po stronie Wnioskodawcy powstał przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, dalej „ustawa o CIT”)...
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawarciem wraz ze Spółką A oraz Spółką B opisanej w stanie faktycznym Umowy z Bankiem, po jego stronie nie doszło do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku. Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu, w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, ustawodawca wymienił jedynie przykładowe kategorie pożytków, których otrzymanie kreuje przychód podatkowy.
Przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia „nieodpłatnych świadczeń”, a jedynie w art. 12 ust. 6 i 6a ustawy o CIT, wskazują sposób i kryteria ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego, przy interpretacji tego pojęcia, konieczne jest odwołanie się do znaczenia jakie nadają mu przepisy prawa cywilnego (por. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2009, s. 228). Zgodnie z art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. W § 2 art. 353 Kodeksu cywilnego wskazano, że świadczenie może polegać na działaniu lub zaniechaniu.
W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się jednak na szersze rozumienie pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Przykładowo, w wyroku z 12 grudnia 2008 r. sygn. II FSK 1361/07 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia jest szersze niż funkcjonujące w prawie cywilnym. Jak wskazał Sąd „obejmuje ono nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy”. Analogicznie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 października 1999 r. sygn. I SA/Gd 1290/98 wskazał, że „przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy”. Warto także zwrócić uwagę na wyrok Sądu Najwyższego z 2 kwietnia 2003 r. sygn. III RN 49/02, w którym wskazano, że „nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy PDOPrU nie musi wynikać z zobowiązania cywilnoprawnego. Polega ono na uzyskaniu przez podatnika przychodu bez ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego”.
Analizując tezy powyższych wyroków uznać należy, że kluczową cechą nieodpłatnych świadczeń jest to, aby otrzymujący to świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. W przypadku natomiast, gdy beneficjent świadczenia wykonuje jakiekolwiek świadczenie ze swej strony nie mamy do czynienia z otrzymaniem świadczenia w sposób nieodpłatny. Zauważyć przy tym należy, że forma świadczenia wzajemnego jest dowolna. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 30 sierpnia 2006 r. sygn. III SA/Wa 609/06 „mówiąc przy tym o odpłatności, pamiętać trzeba, iż pojęcie to obejmuje (...) wszelkie formy ekwiwalentu za dokonaną czynność, które tym samym przybrać mogą postać zarówno materialną, jak i niematerialną”.
Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego wraz ze Spółką A oraz Spółką B jest stroną Umowy zawartej z Bankiem. Każdy z Kredytobiorców, w tym Wnioskodawca, uprawniony jest do korzystania z wszystkich dopuszczalnych form kredytowania. Żadnego z Kredytobiorców nie ogranicza przyznany mu indywidualnie limit kredytowy. Jedynym ograniczeniem jest maksymalna wysokość limitu kredytowego dla wszystkich Kredytobiorców łącznie oraz sublimity dla poszczególnych form kredytowania. Każdy z Kredytobiorców jest więc de facto uprawniony do skorzystania z całej kwoty limitu kredytowego, o ile w danym momencie inni Kredytobiorcy nie będą korzystać z dopuszczalnych form kredytowania.
Wszyscy Kredytobiorcy, w tym Wnioskodawca, zobowiązani zostali do ustanowienia odpowiednich zabezpieczeń kredytu. W odniesieniu do każdego z Kredytobiorców wartość zabezpieczeń, do których zostali zobowiązani, znacznie przekracza maksymalny limit kredytowania. Oznacza to, że każdy z Kredytobiorców, w tym Wnioskodawca zabezpiecza cały możliwy do zaciągnięcia dług.
Niewątpliwie zabezpieczenie długu, który może być zaciągnięty przez Wnioskodawcę, wniesione przez Spółkę A oraz Spółkę B, będące równocześnie Kredytobiorcami, stanowi świadczenie na rzecz Wnioskodawcy. Zwrócić jednak należy uwagę, że w opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia także ze świadczeniem wzajemnym Wnioskodawcy względem tych spółek. Oczywistym jest bowiem, że Wnioskodawca wnosząc zabezpieczenie, do którego był zobowiązany na mocy Umowy zabezpiecza także dług, który może być zaciągnięty przez Spółkę A oraz Spółkę B. Powyższe uzasadnia w ocenie Wnioskodawcy twierdzenie, że w związku ze wzajemnym zabezpieczeniem przez wszystkich Kredytobiorców kredytu udzielonego przez Bank, który może być udzielony każdej ze stron Umowy, wykluczone jest uznanie, że pomiędzy tymi podmiotami dochodzi do nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Każda bowiem ze stron Umowy (każdy z Kredytobiorców) świadcząc na rzecz pozostałych stron tej Umowy (zabezpieczając kredyt), uzyskuje świadczenie wzajemne w postaci zabezpieczenia własnego kredytu przez inne strony Umowy.
Zdaniem Wnioskodawcy, o nieodpłatnym świadczeniu na rzecz Wnioskodawcy można by było mówić tylko w przypadku, gdyby na mocy Umowy, do wniesienia odpowiednich zabezpieczeń zobowiązane były jedynie Spółka A oraz/lub Spółka B, co nie ma miejsca w przedstawionym stanie faktycznym. W ocenie Wnioskodawcy w analizowanym przypadku występuje pełna ekwiwalentność świadczeń Wnioskodawcy oraz Spółki A i Spółki B będących Kredytobiorcami. Oznacza to, że pomiędzy poszczególnymi Kredytobiorcami nie występują także świadczenia częściowo odpłatne.
Każda ze stron Umowy dokonała zabezpieczenia w odniesieniu do tej samej całej kwoty limitu zadłużenia względem Banku. Jednocześnie, jak wynika z postanowień Umowy, na wszystkich Kredytobiorcach ciąży względem Banku odpowiedzialność solidarna, o której mowa w art. 366 Kodeksu cywilnego, za zobowiązania kredytowe własne oraz zobowiązania innych Kredytobiorców. Niezależnie zatem od wysokości i rodzaju wniesionego zabezpieczenia, wszyscy Kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za całą kwotę zadłużenia względem Banku. Oznacza to, że w przypadku gdyby kwota zadłużenia względem Banku przekroczyła wartość zabezpieczenia złożonego przez którąkolwiek ze stron Umowy, Bank może żądać od tej strony uiszczenia całej wierzytelności niezależnie od faktu, że przewyższa ona kwotę złożonego zabezpieczenia. Bank uprawniony jest zatem do egzekwowania od poszczególnych Kredytobiorców długu Kredytobiorców i nie jest przy tym ograniczony wysokością wniesionego zabezpieczenia przez któregokolwiek z nich. Powyższe wynika z istoty odpowiedzialności solidarnej uregulowanej w art. 366 i następnych Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego, kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych. W § 2 tego przepisu wskazano, że aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani.
W analizowanym stanie faktycznym wszyscy Kredytobiorcy, w tym Wnioskodawca, są solidarnie odpowiedzialni wobec Banku za dług powstały w związku z realizacją Umowy. Każdy z Kredytobiorców odpowiada za swój dług oraz za dług innych Kredytobiorców. Odpowiedzialność ta nie jest przy tym ograniczona wysokością wniesionego przez poszczególnych Kredytobiorców zabezpieczenia. W przypadku spełnienia świadczenia przez jednego z dłużników solidarnych (jednego z Kredytobiorców), tj. uregulowania zobowiązania względem Banku, dłużnik ten na podstawie art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego będzie mógł dochodzić swoich roszczeń od pozostałych współdłużników. Pozostali dłużnicy, którzy byli obowiązani do świadczenia na rzecz Banku, zobowiązani zostaną do świadczenia na rzecz dłużnika, który spłacił dług. Wyklucza to w ocenie Wnioskodawcy twierdzenie, że Kredytobiorca, który dokonał zabezpieczenia w wysokości wyższej niż inni Kredytobiorcy dokonał częściowo odpłatnego świadczenia na rzecz tych Kredytobiorców.
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydanych w podobnych stanach faktycznych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 13 listopada 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-1085/13/SD Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że „dla celów podatkowych za „świadczenia nieodpłatne” należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar podatkowy. Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw”. Dalej w interpretacji wskazano, że „Wnioskodawca otrzymuje świadczenie z tytułu dokonanego poręczenia przez inne podmioty, z drugiej strony zobowiązany jest do takiego samego świadczenia na rzecz tych podmiotów. Zatem bez wątpienia mamy tu do czynienia z wzajemnymi świadczeniami podmiotów z grupy kapitałowej na rzecz Wnioskodawcy i odwrotnie. (...) W przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymanie poręczenia związane jest z inną formą ekwiwalentu, tj. Wnioskodawca udziela również zabezpieczeń oraz odpowiada wraz z innymi kredytobiorcami solidarnie wobec Banku za dług powstały w związku z realizacją umowy. W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że w związku z zawarciem z Bankiem opisanej w zdarzeniu przyszłym umowy wielocelowej linii kredytowej po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT”.
IBPBII/2/415-595/14/NG | Interpretacja indywidualna
IBPBII/1/415-410/14/JP | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przychód > IBPBI/2/423-585/14/SD