Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb5-423-964-14-2-as-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184810464
Timestamp: 2020-05-29 23:44:29
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 9
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16

Document Content:
IPPB5/423-964/14-2/AS - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPB5/423-964/14-2/AS - Pismo wydane przez:...
IPPB5/423-964/14-2/AS
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2014 r. (data wpływu 6 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
* obowiązku dokonania korekty kosztów w postaci odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oddanego do używania w październiku 2013 r., który został częściowo sfinansowany ze środków pochodzących z dotacji w dacie wpływu dotacji na rachunek bankowy Spółki (tekst jedn.: w 2014 r.) oraz braku obowiązku korekty zeznania podatkowego za 2013 r. (pytanie nr 1) - jest nieprawidłowe,
* określenia momentu korekty odpisów amortyzacyjnych środków trwałych w związku z otrzymaniem refundacji wcześniej poniesionych kosztów w ramach dofinansowania zakupu taboru ze środków unijnych (pytanie nr 2) - jest nieprawidłowe.
W dniu 6 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
* obowiązku dokonania korekty kosztów w postaci odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oddanego do używania w październiku 2013 r., który został częściowo sfinansowany ze środków pochodzących z dotacji w dacie wpływu dotacji na rachunek bankowy Spółki (tekst jedn.: w 2014 r.) oraz braku obowiązku korekty zeznania podatkowego za 2013 r. (pytanie nr 1),
* określenia momentu korekty odpisów amortyzacyjnych środków trwałych w związku z otrzymaniem refundacji wcześniej poniesionych kosztów w ramach dofinansowania zakupu taboru ze środków unijnych (pytanie nr 2).
Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") jest czynnym podatnikiem. Spółka podpisała w 2011 r. umowę na dostawę 35 pociągów przeznaczonych do obsługi pierwszej i drugiej linii metra. Dostarczenie i przyjęcie do używania pierwszego pociągu nastąpiło w październiku 2013 r., a dostawa ostatniego pociągu ma nastąpić w listopadzie 2014 r.
Każdy zakupiony pociąg stanowi środek trwały Spółki i przyjmowany jest do ewidencji środków trwałych w dacie oddania go do użytkowania. Spółka rozpoczyna amortyzację przyjętego do używania środka trwałego zgodnie z przepisami podatkowymi i zalicza do kosztów uzyskania przychodów pełną wartość odpisu amortyzacyjnego.
Zakup 35 pociągów jest częścią projektu inwestycyjnego pod nazwą (...), który jest współfinansowany ze środków Unii Europejskiej.
Beneficjentem środków przyznawanych przez Unię Europejską jest Miasto XYZ (dalej: "Miasto"), które na mocy umowy ze Spółką o dofinansowanie zakupu taboru ze środków unijnych, przekazuje Spółce część kwoty dotacji przyznanej przez Centrum Unijnych Projektów Transportowych (dalej CUPT).
W umowie między Spółką a Miastem o dofinansowanie zakupu taboru ze środków unijnych określona jest kwota maksymalna z tytułu dotacji przyznanej przez CUPT, jaką może otrzymać Spółka.
Jednakże ostateczną decyzję o wysokości przyznanego dofinansowania dla każdego pociągu podejmuje CUPT na podstawie przedłożonych przez Spółkę dokumentów (faktur zakupu wraz z wymaganymi załącznikami i potwierdzeniem dokonania płatności za zakupione pociągi), które Miasto składa do CUPT jako załącznik do wniosku o dofinansowanie. CUPT po weryfikacji dokumentów dokonuje refundacji części wydatków na rachunek bankowy Miasta.
Następnie Miasto przelewa kwotę dotacji na zakup pociągów na rachunek bankowy Spółki.
Zwrot na rachunek bankowy Spółki części wydatków poniesionych na zakup pociągów następuje kilka miesięcy po dacie przyjęcia środka trwałego do używania.
Spółka, w dacie wpływu kwoty dotacji na rachunek bankowy, dokonuje korekty kosztów podatkowych wynikających z naliczonych już odpisów amortyzacyjnych o taką część dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych, jaka odpowiada udziałowi (proporcji) otrzymanej dotacji w wartości początkowej danego środka trwałego.
Korekta kosztów podatkowych dokonana w dacie otrzymania dotacji, dotyczy wszystkich odpisów amortyzacyjnych, które były naliczone od momentu przyjęcia środka trwałego do używania.
W związku z powyższym za zakupione i przyjęte do używania pociągi w październiku 2013 r., Spółka otrzymała dotację w marcu 2014 r. W miesiącu marcu 2014 r. Spółka dokonała jednorazowej korekty kosztów podatkowych dotyczących odpisów amortyzacyjnych naliczonych w okresie listopad 2013 r. - marzec 2014 r.
Spółka od kwietnia 2014 r. nalicza już we właściwej proporcji odpisy amortyzacyjne stanowiące koszty uzyskania przychodów oraz niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Według tej samej metody Spółka postępuje przy każdym pociągu przyjętym do używania w 2014 r., dla którego odpisy amortyzacyjne są naliczane zgodnie z przepisami podatkowymi i stanowią w pełnej kwocie koszt uzyskania przychodu do momentu otrzymania kwoty dofinansowania. Korekta kosztów uzyskania przychodów następuje w dacie wpływu kwoty dotacji na rachunek bankowy Spółki, jednorazowo dla wszystkich okresów od rozpoczęcia amortyzacji do dnia wpływu dotacji.
1. Czy Spółka we właściwym okresie rozliczeniowym dokonała korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oddanego do używania w październiku 2013 r., który został częściowo sfinansowany ze środków pochodzących z dotacji, poprzez zmniejszenie kosztów podatkowych dotyczących wszystkich uprzednio naliczonych odpisów amortyzacyjnych (w tym odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w poprzednim roku podatkowym) w dacie wpływu dotacji na rachunek bankowy Spółki (tekst jedn.: w 2014 r.), a co za tym idzie, nie korygując deklaracji podatkowej za poprzedni rok obrotowy.
2. Czy Spółka postępuje właściwie korygując koszty uzyskania przychodów w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy, dokonując jednocześnie korekty kosztów uzyskania przychodów wszystkich odpisów amortyzacyjnych za okres do dnia wpływu dotacji.
Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oddanego do używania, sfinansowanego częściowo ze środków pochodzących z dotacji, poprzez korektę wszystkich uprzednio naliczonych odpisów amortyzacyjnych (w tym odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w poprzednim roku podatkowym) i pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów w dacie wpływu dotacji na rachunek bankowy Spółki jest postępowaniem prawidłowym.
Zdarzenie powodujące korektę rozliczeń (faktycznie otrzymane dofinansowanie) następuje już po rozpoczęciu amortyzacji, a zatem konieczność wstecznej korekty (w tym rozliczeń podatkowych za poprzedni rok podatkowy) nie wydaje się być uzasadnione. Ponadto wsteczna korekta poprzedniego roku podatkowego powodowałaby obciążenie Spółki negatywnymi konsekwencjami podatkowymi w postaci powstania zaległości podatkowej i konieczności zapłaty odsetek karnych.
Zgodnie ze stanem rzeczywistym na dzień złożenia deklaracji za 2013 rok Spółka nie posiadała zaległości podatkowej, była uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych i zaliczania ich w pełnej kwocie do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich ponoszenia. Nie można zatem zarzucić Spółce uchybień (w postaci powstania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę) co do prawidłowości deklarowania podstawy opodatkowania oraz kwoty uiszczonego zobowiązania podatkowego.
Konieczność dokonywania korekty wstecz oraz zapłaty odsetek od zaległości podatkowych prowadziłoby do stwierdzenia, że podatnicy korzystający ze środków unijnych ponoszą swoistą sankcję za swoją przedsiębiorczość, z uwagi na to, że część wydatków, które ponieśli została zrefundowana dopiero po ich poniesieniu.
Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie, m.in. w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 września 2009 r. (sygn. IPPB1/415-495/09-2/ES), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPB1/415-524/10-5/KS), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 listopada 2010 r. (sygn. IBPB1/2/423-11514/10/ CzP) oraz w interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 24 sierpnia 2010 r. (IBPB1/2/423-1083/10/BG), w której organ wyjaśnił, że: "odpisy amortyzacyjne dokonane przed otrzymaniem środków pomocowych stanowią w całości koszt uzyskania przychodów, natomiast w momencie otrzymania środków pomocowych będzie miał zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT obligujący do wyłączenia począwszy od tego momentu z kosztów uzyskania przychodów tej części odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wartości otrzymanego dofinansowania. W konsekwencji wnioskodawca zobowiązany będzie dokonać korekty tych kosztów, które zostały sfinansowane bezpośrednio ze środków pomocowych, a które w poprzednich okresach sprawozdawczych uznane były za koszty uzyskania przychodów. Korekty kosztów uzyskania przychodów należy dokonać w miesiącu otrzymania tych środków poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów o odpowiednią część wcześniejszych odpisów amortyzacyjnych".
Stanowisko Spółki zostało również potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 26 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 41/14, który orzekł, że: "(...) do czasu otrzymania refundacji, naliczone pełne odpisy amortyzacyjne są kosztem uzyskania przychodu i dopiero moment otrzymania środków pomocowych na rachunek podatnika będzie rodził obowiązek dokonania korekty kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych".
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 13 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Po 228/14 stwierdził wprost, że korekty nie należy dokonywać wstecz, ale w miesiącu otrzymania środków z dotacji, poprzez zmniejszenie kosztów podatkowych tego miesiąca.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.
W świetle powyższego, za koszt uzyskania przychodu uznaje się każdy wydatek, który spełni łącznie następujące warunki: ma związek z uzyskanym bądź spodziewanym przychodem oraz nie został wymieniony w katalogu wyłączeń zawartym w art. 16 ust. 1.
Mając powyższe na uwadze należy przy tym wskazać, że na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
Pojęcie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określone zostało w art. 16a oraz art. 16b tej ustawy przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznawane są za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które podlegają amortyzacji. Natomiast w art. 16c tej ustawy wymieniono składniki majątku uznawane również za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które jednak amortyzacji nie podlegają.
Definicje te zostały więc dla celów podatkowych ściśle powiązane z pojęciem amortyzacji.
Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ww. środków trwałych (art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Spółka jest zatem uprawniona do amortyzacji środków trwałych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym wprowadzi przedmiotowe składniki majątku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Należy zaznaczyć przy tym, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.
Przepisy, do których odsyła ustawa podatkowa to ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.), która reguluje materię związaną z zasadami prowadzenia dokumentacji księgowej i w związku z tym nie może być bezpośrednio stosowana w sprawach podatkowych. Przepisy ustawy o rachunkowości nie są przepisami "podatkowotwórczymi". Przepisy te nie mogą modyfikować obowiązków podatkowych, gdyż ich funkcja polega na wskazaniu zasad ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych i odpowiadających im operacji finansowych.
W myśl przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia, czyli kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a (tekst jedn.: gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Z przytoczonego przepisu wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej ich części, która m.in. została podatnikowi w jakiejkolwiek formie zwrócona. Oznacza to, że wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych wchodzą w zakres postanowień powołanego art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy.
Należy zaznaczyć, że powołany przepis - wbrew temu, co twierdzi Wnioskodawca - znajduje zastosowanie także w sytuacji, gdy wydatki na wytworzenie środka trwałego zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane, np. jak w rozpatrywanej sprawie - z dotacji. Podkreślić przy tym należy, że sposób wypłaty czy okresowych rozliczeń pieniędzy z uwagi na specyfikę unijnych środków pomocowych i umowy zawartej z Miastem Stołecznym Warszawa o dofinansowanie zakupu taboru ze środków unijnych, ma charakter swoistych "rozwiązań technicznych" udzielanej pomocy w zakresie wypłat przyznanej przez CUPT dotacji i rozliczeń dotacji wynikających z regulacji zawartej w ustawie o finansach publicznych.
Zatem wszelkie wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, pokryte dotacjami, środkami pieniężnymi stanowiącymi zwrot podatnikowi wydatków poniesionych na ich nabycie, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.
Ograniczenia w zakresie zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów zawarte w ww. przepisach nie odnoszą się do daty otrzymania przez podatnika refundacji wydatków, ani daty wyłączenia z kosztów podatkowych wydatków i kosztów zrefundowanych podatnikowi.
W kontekście tych przepisów odnośnie obowiązku dokonania korekty kosztów w postaci odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych po uzyskaniu wsparcia finansowego w formie dotacji unijnej na zakup środków trwałych w postaci pociągów przeznaczonych do obsługi pierwszej i drugiej linii metra istotny jest moment zawarcia umowy przez podatnika w sprawie uzyskania takiej dotacji.
Sam fakt otrzymania środków pomocowych nie wpływa na wartość początkową środków trwałych nabytych ze środków pomocowych oraz środków własnych.
Środki trwałe związane z otrzymanymi środkami pomocowymi będą amortyzowane w całości, z tym, że część odpisów amortyzacyjnych nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W związku z powyższym podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tej ich części, która została mu zwrócona w postaci dotacji unijnej.
W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów.
Wskazać trzeba, że konieczność dokonania korekty nie "tworzy" odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do jej dokonania jest zatem zdarzenie pierwotne. Należy zauważyć, że otrzymanie refundacji części wydatków poniesionych na zakup pociągów nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie wpływa na wysokość kosztu, bądź też całkowite wykluczenie wydatku z kosztów podatkowych. Zatem, korekty kosztów powinny odnosić się do tych okresów rozliczeniowych, w których koszty te były pierwotnie ujęte w rachunku podatkowym.
W konsekwencji, jeżeli Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są kosztem podatkowym, powinna je z tych kosztów wyeliminować. Takiej sytuacji faktycznej, zaistniałej wobec otrzymania współfinansowania ze środków unijnych nie należy przy tym - jak to czyni Wnioskodawca - określać negatywnymi konsekwencjami podatkowymi, bo: (...)"podatnicy korzystający ze środków unijnych ponoszą swoistą sankcję za swoją przedsiębiorczość, z uwagi na to, że część wydatków, które ponieśli została zrefundowana dopiero po ich poniesieniu".
Z faktem uzyskania pomocy unijnej nie należy bowiem łączyć negatywnych skutków podatkowych, które wynikają z określonego działania podatnika w oparciu o autonomiczną regulację prawną.
Skorygowanie kosztów powinno następować w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wykazane pierwotne koszty. Otrzymane dofinansowanie i związana z tym korekta kosztów nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. Koszty powinny być zatem pomniejszone w okresie sprawozdawczym, w którym zostały wykazane.
Powyższe oznacza, że po otrzymaniu dofinansowania podatnik jest zobowiązany do skorygowania (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania (zwiększenia) podatku dochodowego (zaliczek) za okresy rozliczeniowe, w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej. Korekta kosztów winna dotyczyć więc miesiąca (roku), w którym koszty ujęto podatkowo.
Zatem po otrzymaniu dotacji podatnik będzie zobowiązany do skorygowania - zmniejszenia - kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia - podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.
W przypadku, gdy dotacja przeznaczona była na zakup środków trwałych, podatnik zobowiązany jest dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w wysokości zawyżonej.
Jak bowiem stanowi przywołany powyżej art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Zatem wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych wchodzą w zakres postanowień powołanego art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zauważyć bowiem należy, że skoro określone wydatki są lub będą podatnikowi zwracane, podatnik zaś nie traci własności środka trwałego, to ujmowanie odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów podatkowych w miesiącach po podpisaniu umowy o dotację a przed jej otrzymaniem nie znajduje nie tylko prawnego, ale również racjonalnego uzasadnienia. W takim przypadku podatnik ma pewność, że będzie miał w odpowiedniej części zrefundowany poniesiony wcześniej wydatek. Zatem ostatecznie podatnik nie poniesie całkowitego ciężaru finansowego związanego z nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego.
W sytuacji, gdy część wydatków związanych z odpisami amortyzacyjnymi została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w 2013 r., a umowa zawarta została w 2011 r., Spółka powinna skorygować deklaracje podatkowe za okresy sprzed daty zawarcia tej umowy, tj. powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w latach podatkowych, w których wydatki te wykazała w wysokości zawyżonej.
Z chwilą otrzymania dotacji, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Podatnik ma zatem prawo nadal zaliczać do kosztów uzyskania przychodu część odpisów amortyzacyjnych, proporcjonalną do części wydatków nie objętych dotacją, zaś pozostałą część rozliczać jako wydatki niestanowiące kosztów podatkowych.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że odpisy z tytułu zużycia środków trwałych dokonywane według zasad określonych w art. 16a-16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków trwałych zwróconym podatnikowi w formie refundacji wcześniej poniesionych kosztów w ramach dofinansowania zakupu taboru ze środków unijnych w ramach projektu inwestycyjnego (...), który jest współfinansowany ze środków Unii Europejskiej, podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Z chwilą otrzymania dotacji, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Podatnik będzie miał zatem prawo nadal zaliczać do kosztów uzyskania przychodu część odpisów amortyzacyjnych, proporcjonalną do części wydatków nie objętych dotacją, zaś pozostałą część rozliczać jako wydatki niestanowiące kosztów podatkowych.
Uwzględniając powyższe ustalenia formalno-prawne w rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, że w związku z otrzymaniem środków pomocowych na podstawie umowy zawartej z Miastem Stołecznym Warszawa o dofinansowanie zakupu taboru ze środków unijnych, zasadnym jest dokonanie przez Spółkę korekty wcześniejszych odpisów amortyzacyjnych w tych miesiącach (okresach), w których podatnik wykazał koszty podatkowe w wysokości zawyżonej poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia - podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej, z uwzględnieniem powstałej zaległości podatkowej i związanym z tym obowiązkiem zapłaty odsetek od zaległości.
Tym samym stwierdzenie Wnioskodawcy, że: "dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oddanego do używania, sfinansowanego częściowo ze środków pochodzących z dotacji, poprzez korektę wszystkich uprzednio naliczonych odpisów amortyzacyjnych (w tym odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w poprzednim roku podatkowym) i pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów w dacie wpływu dotacji na rachunek bankowy Spółki jest postępowaniem prawidłowym", nie może zostać uznane za prawidłowe.
Po otrzymaniu środków pomocowych Podatnik obowiązany jest dokonać "wstecz" korekty kosztów uzyskania przychodów, od momentu podpisaniu umowy o dotację przez podatnika.
* obowiązku dokonania korekty kosztów w postaci odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oddanego do używania w październiku 2013 r., który został częściowo sfinansowany ze środków pochodzących z dotacji w dacie wpływu dotacji na rachunek bankowy Spółki (tekst jedn.: w 2014 r.) oraz braku obowiązku korekty zeznania podatkowego za 2013 r. (pytanie nr 1) - należało uznać za nieprawidłowe,
* określenia momentu korekty odpisów amortyzacyjnych środków trwałych w związku z otrzymaniem refundacji wcześniej poniesionych kosztów w ramach dofinansowania zakupu taboru ze środków unijnych (pytanie nr 2) - należało uznać za nieprawidłowe.