Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpb2-415-1084-14-3-jk-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184808667
Timestamp: 2020-05-25 10:24:58
Legal References Found: art. 14
 art. 17
 art. 30
 art. 3
 art. 11
 art. 10
 art. 17
 art. 5
 art. 2
 art. 2
 art. 3
 art. 5
 art. 2
 art. 2

Document Content:
ILPB2/415-1084/14-3/JK - Pismo wydane przez:...
ILPB2/415-1084/14-3/JK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2014 r. (data wpływu 3 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów - jest prawidłowe.
Wnioskodawca (dalej: "Uprawniony") pełni funkcję dyrektorską w spółce (dalej: "Spółka"). Uprawniony jest osobą fizyczną, posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlega w Polsce nieograniczonemu opodatkowaniu w stosunku do swoich światowych dochodów i jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu Ustawy o PIT.
W celu zwiększenia motywacji kadry zarządzającej Spółki, Spółka zawiera z każdym z Uprawnionych odrębną umowę ("Umowa"), której treścią będzie przyznanie Uprawnionym warunkowego prawa (dalej: "Prawo") do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tegoż Prawa ("Kwota Realizacji"). Umowy są umowami odrębnymi i niezwiązanymi bezpośrednio z umowami o pracę.
Prawo do otrzymania Kwoty Realizacji jest przyznawane Uprawnionym odpłatnie - cena nabycia Prawa przez danego Uprawnionego wynosi 1 zł. Zgodnie z Umową, Uprawniony jest zobowiązany umownie do niezbywania przysługującego mu warunkowo Prawa, aż do momentu jego realizacji (prawo niezbywalne). Realizacja Prawa polega na żądaniu od Spółki wypłaty Kwoty Realizacji i w następstwie tego na wypłacie przez Spółkę tej kwoty. Realizacja Prawa może nastąpić dopiero po zakończeniu okresu rozliczeniowego (np. roku finansowego Spółki) i po spełnieniu określonych w Umowie warunków ("Wskaźnik") opisanych poniżej (Prawo to jest zatem warunkowe).
miesiąc - gdzie Kwota Realizacji jest uzależniona od wartości Wskaźników za dany miesiąc ("Rozliczenie Miesięczne"), i/ lub
* NTO - Przychody netto ze sprzedaży wyrobów, towarów, materiałów i usług (bez VAT, po uwzględnieniu bonusów sprzedażowych dla klientów)
* NTO Thirds - Przychody netto ze sprzedaży wyrobów, towarów, materiałów i usług (bez VAT, po uwzględnieniu bonusów sprzedażowych dla klientów) - do jednostek niepowiązanych
* NTO ICT - Przychody netto ze sprzedaży wyrobów, towarów, materiałów i usług (bez VAT, po uwzględnieniu bonusów sprzedażowych dla klientów) - do jednostek powiązanych
* SPC - Marża standardowa na sprzedaży, po uwzględnieniu kosztów transportu sprzedażowego
* SPC thirds - Marża standardowa na sprzedaży, po uwzględnieniu kosztów transportu sprzedażowego - do jednostek niepowiązanych
* APC - Marża rzeczywista na sprzedaży, po uwzględnieniu kosztów transportu sprzedażowego, bezpośrednich kosztów logistyki
* EBIT - Wynik operacyjny
* EBITDA - Wynik operacyjny skorygowany o wyłączenie amortyzacji
* n-EBITDA - Wynik operacyjny skorygowany o wyłączenie amortyzacji i kosztów nieoperacyjnych
* n-EBITDA before fee - Wynik operacyjny skorygowany o wyłączenie amortyzacji, kosztów nieoperacyjnych i opłat centralnych
* NP - Wynik netto
* CC - Koszty przerobu
* NPV -Wolumen produkcji netto
* TWC - Kapitał pracujący
* TWC days - Kapitał pracujący w dniach
* Added value (cost covering) - Przychody netto ze sprzedaży minus wartość materiałów w sprzedanych towarach, wyrobach, materiałach
* OR (n-EBITDA) before fee and eliminations - Wynik operacyjny przed uwzględnieniem opłat centralnych, marży wewnątrzgrupowej (ICT bonus) i kosztów nieoperacyjnych.
Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Uprawnionego z tytułu nabycia i realizacji Prawa, powstanie tylko w momencie wypłaty Kwoty Realizacji i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.
* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2012 r. (Nr IPPB2/415-87/12-2/MK): "(...) Przystąpienie do motywacyjnego planu wynagradzania organizowanego przez G. Inc. i nieodpłatne przyznanie objętych restrykcjami nagród w postaci opcji zwykłych, TSO i GSU skutkujących w przyszłości prawem do nieodpłatnego nabycia akcji Spółki G. Inc. nie wiąże się dla Wnioskodawcy z nabyciem jakichkolwiek uprawnień o charakterze korporacyjnym lub majątkowym, jakie wiążą się z nabyciem statusu akcjonariusza, tj. pracownik nie ma prawa do dywidendy czy prawa do rozporządzania akcjami Spółki, jak również prawa do uczestnictwa w zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki z prawem głosu. Warunkowe prawo do nabycia akcji Spółki G. Inc. daje jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości. Trudno w takim przypadku mówić o powstaniu przychodu podatkowego. Natomiast samo posiadanie warunkowego prawa do nabycia nieodpłatnie akcji spółki G. Inc. skutkuje tym, że po stronie uczestnika planu nie dochodzi do powstania korzyści majątkowej i nie wystąpi przychód z nieodpłatnych świadczeń, jest to jedynie etap wstępny, który może potencjalnie spowodować otrzymanie takich korzyści w przyszłości po spełnieniu warunków zasad uczestnictwa w Programie. Prawo to nie gwarantuje bowiem otrzymania akcji, skoro przekazanie akcji uzależnione jest od dodatkowych czynników m.in. istnienia stosunku prawnego z G lub podmiotem dominującym lub zależnym, brakiem możliwości ich sprzedaży (utrzymania opcji przez okres 10 lat), niemożności ustanowienia zastawu, ustanowienia hipoteki, jak również fakt, że nie mogą być one przedmiotem cesji. Tym samym nieodpłatne otrzymanie restrykcyjnych nagród w postaci opcji zwykłych i TSO, które powodują uzyskanie prawa do otrzymania w przyszłości nieodpłatnie po spełnieniu określonych warunków, akcji spółki G. Inc., skutkuje brakiem powstania przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy. (...)",
* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2011 r., Nr IPPB2/415-698/11/MG: "(...) Mając na uwadze powyższe, przyjmując za Wnioskodawcą, iż przyznane w latach 2001 2010 opcje na akcje, uprawniające do nabycia akcji spółki z siedzibą w USA stanowią papier wartościowy, w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b) powołanej ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz z uwagi na fakt, że przyznane nieodpłatnie w ramach przedmiotowego programu opcje na akcje są niezbywalne na rzecz osób trzecich i nie mają odrębnej wartości, skutkuje to tym, iż w momencie przyznania opcji na akcje niemożliwe było ustalenie ceny rynkowej stosowanej przy udostępnianiu praw lub w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem czasu i miejsca ich udostępnienia. Z kolei dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W konsekwencji samo otrzymanie niezbywalnego na rzecz osób trzecich oraz niemającego odrębnej wartości papieru wartościowego przez Wnioskodawcę nie rodzi skutku w postaci przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej. (...)",
* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2011 r.,. Nr IPPBI/415-223/11-4/EC: "(...) Program zakłada, ze otrzymane warranty nie będą dawać ich właścicielom żadnych praw korporacyjnych, prawa do dywidendy ani uprawnień do objęcia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej do czasu wykonania praw przysługujących uczestnikom programu polegających na objęciu akcji na podstawie wyemitowanych i przydzielonych uprzednio warrantów na warunkach określonych w programie. Prawa te są niezbywalne i nie mogą być przenoszone na rzecz osób trzecich z wyjątkiem przejścia własności w związku z nabyciem spadku po Wnioskodawcy lub ich nabycia przez podmiot prowadzący program w celu ich umorzenia. Na dzień objęcia warrantów nie można ustalić ich wartości rynkowej; nie jest znana jakakolwiek wycena przyszłej wartości rynkowej akcji obejmowanych na podstawie warrantów subskrypcyjnych, warranty nie mogą być przedmiotem obrotu bez zgody emitenta w szczególności po rozpoczęciu programu nie jest możliwy obrót warrantami przez uczestników programu (...). Tym samym brak konkretnego wymiaru finansowego tych papierów wartościowych w momencie ich przydzielenia osobom uprawnionym nabycia przez nie prawa do ich realizacji i wykonania tego prawa poprzez objęcie akcji Spółek na zasadach uregulowanych na podstawie stosownej uchwały Walnych Zgromadzeń spółek komandytowo-akcyjnych uniemożliwia traktowanie ich w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ww. ustawy. (...)".
Konsekwentnie, skoro po stronie Uprawnionych nie powstanie przychód w chwili nabycia przez nich Prawa, to Spółka nie będzie miała w tym momencie obowiązków płatnika ani obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach Ustawy o PIT. Dopiero w momencie realizacji Prawa i wypłaty Uprawnionym Kwoty Realizacji, możliwe będzie określenie konkretnej wielkości przysporzenia. Jednocześnie, przychód uzyskany z tytułu wypłaty Kwoty Realizacji powinien zostać zaliczony do kategorii kapitałów pieniężnych. Takie wnioski wynikają z analizy poniższych przepisów Ustawy o PIT. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a takie prawo wieczystego użytkowania gruntów. Według art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Pochodne instrumenty finansowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT. Zgodnie z jego treścią pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.), dalej jako..Ustawy o OIF".
Na wstępie należy wskazać, że pojawiające się w Ustawie o OIF pojęcia "prawo", "zespół praw", "umowa" i "instrument finansowy" to określenia mające charakter tautologiczny. tj. powtarzają swoje znaczenie. W praktyce instrumenty finansowe mogą w sensie cywilnoprawnym stanowić wiązkę umów lub złożone konstrukcje umowne składające się z powiązanych ze sobą funkcjonalnie relacji kontraktowych (Instrumenty pochodne w polskim systemie prawnym Aleksander Chłopecki, PPH, 2009). Powyższe oznacza, że umowy cywilnoprawne, w tym Umowa, mogą być po spełnieniu warunków określonych w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o OIF kwalifikowane jako instrumenty finansowe.
* jako instrument pochodny w rozumieniu art. 3 pkt 28a Ustawy o OIF, ze względu na to, że Prawo jest prawem majątkowym, którego cena (tekst jedn.: Kwota Realizacji) zależy bezpośrednio od wartości wskaźników finansowych, jak również
Dodatkowo, Uprawniony z tytułu posiadania Prawa jest uprawniony do uzyskania świadczenia, zaś Spółka jest zobowiązana do realizacji zobowiązania, w określonym terminie i na określonych warunkach, co jest charakterystyczne dla (odpowiednio) nabywcy i wystawcy instrumentów finansowych. Zgodnie z Ustawą o OIF, realizacja pochodnego instrumentu finansowego może nastąpić poprzez rozliczenie pieniężne. W takiej formie (tekst jedn.: poprzez zapłatę Kwoty Realizacji) jest właśnie realizowane nabyte przez Uprawnionych Prawo.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że przychodem podatkowym będzie również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W tym kontekście rozważenia wymagają skutki przyznania Uprawnionym prawa ("Prawo") do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego Prawa ("Kwota Realizacji"). Realizacja Prawa polega na żądaniu od Spółki wypłaty Kwoty Realizacji i wynikającej z niego wypłacie przez Spółkę Uprawnionym tej kwoty. Uczestnik ponosi odpłatność za przyznane mu Prawo - cena nabycia Prawa przez Uprawnionego Programu odpowiada wartości rynkowej i wynosi 1 zł. Przyznane Uprawnionym Programu Prawo jest umownie niezbywalne aż do momentu jego realizacji. Prawo do otrzymania Kwoty Realizacji przez Uprawnionych stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.
Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy (Dz. U. Nr 211, poz. 1384, z późn. zm.) - instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:
Z analizy wniosku wynika, że Uprawnionym przyznawane zostaje Prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji Prawa ("Kwota Realizacji"). Po spełnieniu szeregu warunków ma dojść do realizacji ww. Prawa i wypłaty na rzecz Uprawnionych świadczenia pieniężnego. Zainteresowany stwierdził, że przyznane Uprawnionym Prawo do otrzymania Kwoty Realizacji stanowi pochodny instrument finansowy.