Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pracownik/1462-ippb5-4510-1087-2016-1-mr
Timestamp: 2018-12-10 12:44:13
Legal References Found: art. 14
 art. 18
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 18
 art. 4
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 149
 art. 18
 art. 4
 art. 4
 art. 18
 art. 18
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 4
 art. 84
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 12
 art. 12
 art. 18
 art. 18
 art. 12
 art. 18
 art. 12
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 12
 art. 18
 art. 12
 art. 18
 art. 18
 art. 12
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 12
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 12
 art. 18
 art. 18
 art. 18

Document Content:
1462-IPPB5.4510.1087.2016.1.MR | Interpretacja indywidualna
♦ › Pracownik › 1462-IPPB5.4510.1087.2016.1.MR
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2016 r. (data wpływu 10 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
ustalenia czy realizowana przez Spółkę poboczna działalność spełniania definicję działalności badawczo-rozwojowej (Pytanie 2) – jest nieprawidłowe;
ustalenia czy pracownika, który częściowo wykonuje prace będące realizacją działalności badawczo-rozwojowej Spółki, a częściowo też czynności innego rodzaju, koszty jego zatrudnienia można w całości zaliczyć do kosztów kwalifikowanych (Pytanie 3) – jest nieprawidłowe;
ustalenia czy koszt zatrudnienia pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, który częściowo wykonuje czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej może zostać rozliczony proporcjonalnie w stosunku do wszystkich wykonywanych przez niego czynności (Pytanie 4) – jest nieprawidłowe;
ustalenia czy koszty zatrudnienia osób częściowo zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, które wykonują też inne czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej można proporcjonalnie zaliczyć do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 5) – jest nieprawidłowe.
Niniejsza interpretacja została wydana w zakresie pytań oznaczonych numerami 2, 3, 4, 5. Natomiast w zakresie pytań oznaczonych numerem 1, 6, 7, zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wykonywane przez niego działania w postaci projektowania, wytwarzania i wdrażania linii do klejenia lub laminowania stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT. Wnioskodawca prowadzi prace badawczo-rozwojowe w dziedzinie wprowadzania nowych i znacznego ulepszania produktów (linii do klejenia bądź laminowania), dzięki wiedzy którą posiadł podczas projektowania takowych na własne potrzeby, jest w stanie wdrażać pilotażowe bądź prototypowe rozwiązania w zakresie linii produkcyjnych u klientów. Wnioskodawca opracowuje i wdraża wobec tego nowe rozwiązania w zakresie linii produkcyjnych specjalnie na potrzeby klientów, zgodnie z ich wymaganiami. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa jest nakierowana na praktyczne wykorzystanie nowych rozwiązań i komercjalizację. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż powyższe stanowi badania przemysłowe i prace rozwojowe określone w definicji z art. 4a pkt 27-28 uCIT.
Zgodnie z art. 4a pkt 26 uCIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Zgodnie z art. 4a pkt 27 uCIT, działalność naukowa to:
Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisana w odpowiedzi do pytania drugiego działalność w zakresie badań i rozwoju stanowi działalność badawczo -rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 uCIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja inna niż przedstawiona powyżej prowadziłaby do sytuacji, że ulga opisana art. 18d uCIT nie uwzględniałaby projektów badawczo-rozwojowych prowadzonych przez przedsiębiorstwa produkcyjne w celu poszerzenia gamy oferowanych przez siebie wyrobów, co prowadziłoby do nierównego traktowania przedsiębiorców.
Należy również zwrócić uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 czerwca 2016 r., o sygnaturze IBPB-1-2/4510-281/16/KP, która ocenia bardzo podobny przypadek i uznaje analogiczne stanowisko podatnika jako prawidłowe.
Wobec powyższego, należy uznać, iż poboczna działalność Wnioskodawcy, polegająca na produkcji innowacyjnych linii do klejenia lub laminowania na potrzeby klientów, również spełnia ustawową definicję działalności badawczo-rozwojowej.
W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli pracownik został zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 uCIT, to pomimo tego, iż częściowo wykonuje czynności wchodzące w zakres działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo inne czynności w ramach działalności Wnioskodawcy, to nadal spełniona jest przesłanka zatrudnienia w celu wykonywania działalności badawczo-rozwojowej.
Wobec powyższego za koszty kwalifikowane można uznać koszty zatrudnienia pracownika określone rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT w całości. Jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lipca 2016 r., o sygnaturze IBPB-1-2/4510-633/16/KP, „Konstrukcja powyższego przepisu wskazuje na to, że całe wynagrodzenie wraz z narzutami pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej powinno zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych. Nie będzie miało tu znaczenia, czy pracownik poświęcił 100% swojego czasu na realizację działalności badawczo-rozwojowej, czy tylko 50%.”
Powyższa interpretacja potwierdza zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż koszty zatrudnienia pracownika uczestniczącego w wykonywaniu działalności badawczo-rozwojowej (tj. zatrudnionego w celu wykonywania czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej), w całości (w tym także wynagrodzenie za czas urlopu i wynagrodzenie chorobowe) stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, co wynika z wykładni językowej tego przepisu. Należy również dla porównania wskazać, iż zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 uCIT za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. A contrario, skoro w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT nie wskazano ograniczenia, że pracownik musi być zatrudniony wyłącznie w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej ani też innych ograniczeń, to za koszty kwalifikowane można uznać koszty zatrudnienia takiego pracownika w całości, skoro jest on zatrudniany w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
W razie negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 3, w ocenie Wnioskodawcy, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, należy zaliczyć koszty zatrudnienia pracownika proporcjonalnie, w części jaką stanowią czynności pracownika wykonywane w ramach działalności badawczo-rozwojowej w stosunku do całej świadczonej przez niego pracy.
Według interpretacji Wnioskodawcy przepisy ustawy pozwalają, aby Wnioskodawca zadeklarował procentowy udział pracownika w działalności badawczo-rozwojowej poprzez zliczanie wszystkich projektów badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego pracownika w stosunku do wszystkich projektów prowadzonych przez pracownika z uwzględnieniem poświęconego przez pracownika czasu spędzonego na wszystkie prowadzone projekty i na tej podstawie zaliczał koszty zatrudnienia pracownika do kosztów kwalifikowanych określonych art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.
Nie ma zatem konieczności wprowadzania dodatkowego, kosztownego i problematycznego rozliczania czasu pracownika w postaci kart godzinowych, których zapisy stanowiłyby niewymagane przepisami potwierdzenie czasu poświęconego przez pracownika na prowadzenie prac badawczo-rozwojowych.
Przykładowo, w ramach działalności Wnioskodawcy, pracownik zatrudniony na stanowisku optymalizatora (dział Lean Manufacturing) bądź inżyniera (dział Production Engineering) spędza 90% swojego czasu pracy przy przeprowadzaniu badań i kontroli nad nowymi, innowacyjnymi produktami, a 10% czasu pracy przy kontroli i badaniach wyrobów standardowych. W przypadku (wskaźnik opisano powyżej) tak ściśle zdefiniowanego udziału czasu pracownika, jaki poświęca on na wykonywanie prac badawczo-rozwojowych nie istnieje zatem potrzeba dodatkowego określania nakładu czasu pracy w formie godzinowej. Rozliczenie czasu pracy pracownika poprzez procentowy udział w prowadzonych projektach badawczo-rozwojowych w stosunku do wszystkich prowadzonych projektów jest wystarczającą ewidencją pracy pracownika na potrzeby rozliczenia ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie w art. 18d uCIT.
Należy wskazać, że art. 18d uCIT ani inne przepisy regulujące ulgę na działalność badawczo-rozwojową, nie wymagają dokumentowania czasu pracy pracownika w określonej formie ani wydzielania czasu poświęconego na czynności badawczo-rozwojowe. Także art. 149 § 1 kodeksu pracy, nie wymaga prowadzenia szczegółowej godzinowej ewidencji czasu pracy pracownika z podziałem na jakie czynności pracownik przeznacza poszczególne godziny, a jedynie ewidencję do celów prawidłowego ustalenia jego wynagrodzenia i innych świadczeń związanych z pracą, gdzie wystarczające jest wskazywanie łącznej ilości przepracowanych godzin.
Stanowisko w zakresie pytania nr 5
W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku pracowników zatrudnionych w głównej mierze w innych celach niż realizacja działalności badawczo-rozwojowej, np. do produkcji, którzy jedynie sporadycznie uczestniczą w czynnościach składających się na realizację działalności badawczo-rozwojowej, do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT można zaliczyć koszty ich zatrudnienia na podstawie godzinowej ewidencji czasu pracy przeznaczonego na realizację prac badawczo-rozwojowych, tj. proporcjonalnie, tylko w części, w jakiej pracownik ten wykonuje działalność badawczo-rozwojową w stosunku do całej ilości przepracowanych przez niego godzin. W tym zakresie są bowiem zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, a zatem spełniona jest przesłanka zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.
Wnioskodawca chciałby ponadto nadmienić że do tej pory podstawą przy identyfikowaniu działalności Badawczo-Rozwojowej (dla Wnioskodawcy) były informacje wydawane przez Główny Urząd Statystyczny i związane z drukami PNT-01 oraz PNT-02.
Wnioskodawca rozumie, że nie są to wiążące akty prawne, ale z racji wieloletniej praktyki w interpretacji tego typu działalności Wnioskodawca traktuje wytyczne wyżej wymienionego urzędu jako pomocne (zawierają one bardzo dużo szczegółowych wytycznych, które pomagają w interpretacji istniejących przepisów).
I tak w opisie do wypełniania formularza PNT-01 dla Działu 4 wskazano:
„W rubryce 7 wykazuje się pozostały personel związany z działalnością B+R. Do kategorii tej należy zaliczać pracowników na stanowiskach robotniczych oraz administracyjno - ekonomicznych uczestniczących w realizacji prac B+R lub bezpośrednio z nimi związanych. Do grupy tej zalicza się także personel zajmujący się głównie sprawami finansowymi i kadrowymi, o ile wiążą się one bezpośrednio z działalnością B+R. Nie zalicza się tu personelu świadczącego usługi pośrednie, takiego jak np. personel stołówek, personel zajmujący się utrzymaniem czystości czy straż przemysłowa.”
Z powyższego wyjaśnienia jasno wynika, że „pozostały personel związany z działalnością badawczo-rozwojową” obejmuje także pracowników na stanowiskach robotniczych, którzy realizują prace badawczo-rozwojowe, np. poprzez produkcję serii pilotażowej, co zostało wskazane jako przykład w art. 4a w pkt 28 uCIT.
Zdaniem Wnioskodawcy cały personel zatrudniony w celu realizacji projektów badawczo-rozwojowych jest niezbędną częścią składową projektu badawczo-rozwojowego. Według interpretacji Wnioskodawcy wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, którzy działalność taką wykonują jedynie sporadycznie, ale jako część niezbędną do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, można uwzględnić w ramach ulgi poprzez rozliczanie czasu bezpośrednio spędzonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej (ewidencja godzinowa) czy też czynności ściśle związanych z wykonywaniem działalności badawczo-rozwojowej jak np. prowadzenie odpowiedniej dokumentacji działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca jest w stanie wykazać poprzez dokumentację projektów badawczo-rozwojowych, że omawiani pracownicy istotnie realizowali działalność badawczo-rozwojową.
W przypadku działalności, która spełnia definicję prac badawczo-rozwojowych wyszczególnić należy kilka etapów procesu, niezbędnych do pełnej realizacji założonego projektu badawczo-rozwojowego. Prace wykonywane na etapie, np. produkcji (takie jak fizyczne wyprodukowanie prototypu, przetestowanie nowego rozwiązania technologicznego skracającego pracochłonność produkcji wyrobu), czy kontroli jakości (walidacji prototypu lub partii produkcyjnej, określenia wymagań technicznych dla inżyniera który ma zaproponować rozwiązanie problemu itp.), są więc koniecznym elementem prac badawczo-rozwojowych, określonych w art. 4a w pkt 26-28 uCIT.
Należy wskazać, iż bez wyżej wymienionych czynności pracownika sporadycznie zatrudnionego do wykonywania działalności badawczo-rozwojowej, niemożliwe byłoby zrealizowanie zaplanowanej działalności badawczo-rozwojowej. Etap wytwarzania prototypu, który zostanie poddany walidacji, stanowi bowiem źródło wiedzy na temat praktycznych problemów i zagadnień, które mają być rozwiązywane i udoskonalane w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.
Z tego też względu zadania wykonywane przez ww. pracownika są niezbędnym elementem prac badawczo-rozwojowych, co w ocenie Wnioskodawcy umożliwia uwzględnienie w uldze kosztów określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, związanych z opisanymi wyżej pracami takiego pracownika.
Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty osobowe pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, z uwagi na określone sytuacje wynikające z potrzeby prowadzonych przez Wnioskodawcę projektów badawczo-rozwojowych mogą zostać częściowo (proporcjonalnie) rozliczone w ramach ulgi, na podstawie ewidencji godzinowej tych pracowników, biorąc pod uwagę ilość czasu, jaką poświęcili na wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.
ustalenia czy realizowana przez Spółkę poboczna działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej (Pytanie 2) – jest nieprawidłowe;
Zgodnie z art. 4a pkt 26 (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm; dalej: ustawa o CIT) działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Natomiast w myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:
Z kolei działalność rozwojowa definiowana jest zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT i oznacza nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:
W myśl art. 18d ust. 1, 2 oraz 3 ustawy o CIT od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, podatnik ma możliwość odliczenia kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R, tj.:
Natomiast zgodnie z art. 18d ust. 5 oraz ust. 6 ustawy o CIT Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, a prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.
Z kolei zgodnie z art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, podatnik może odliczyć jedynie 10%, 20% lub 30% kwoty poniesionych Kosztów kwalifikowanych, w zależności od kategorii danego kosztu oraz wielkości przedsiębiorstwa.
Wreszcie, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono Koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.
W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że w zakresie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej prowadzi także poboczną działalność, która zajmuje się produkcją linii do klejenia lub laminowania specjalnie na potrzeby klienta i zgodnie z jego wymaganiami. Za każdym razem Wnioskodawca musi dogłębnie przeanalizować wymagania klienta i dostosować możliwości aplikowania kleju do wymogów klejonych materiałów i oczekiwań klienta co do właściwości fizykochemicznych gotowego produktu, a produkcja taka zawiera duży element innowacyjności. Wnioskodawca produkuje też na potrzeby klientów linie do klejenia lub laminowania z wykorzystaniem wiedzy, którą posiadł podczas przeprowadzania opisanych we wniosku projektów badawczo-rozwojowych na własne potrzeby, co pozwala na wdrażanie u klientów pilotażowych bądź prototypowych rozwiązań w zakresie linii produkcyjnych.
Biorąc pod uwagę powyższe, tut. Organ nie może zgodzić się ze zdaniem Wnioskodawcy, że poboczna działalność Spółki polegająca na produkcji specjalnie na potrzeby klienta linii do klejenia lub laminowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.
Należy podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), a ich stosowanie przez organy podatkowe nie może odbywać się według wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być ściśle interpretowane.
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.
W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz.483) dotyczący zasady powszechności opodatkowania, stąd każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.
Tym samym, przepisy regulujące prawo do zastosowania ulgi winny być interpretowane ściśle. Z literalnego brzmienia przepisów art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT oraz w kontekście przedmiotowej sprawy wynika, że definicja działalności badawczo-rozwojowej obejmuje swoim zakresem badania naukowe w tym badania podstawowe, badania stosowane, badania przemysłowe, a także prace rozwojowe, które głównie odnoszą się do opracowywania prototypów i projektów pilotażowych.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi poboczną działalność polegającą na produkcji linii do klejenia lub laminowania konstruowanych specjalnie na potrzeby klientów i zgodnie z ich wymaganiami. Jednocześnie wskazana działalność jest nakierowana na spełnienie potrzeb klientów Wnioskodawcy. Tym samym to klienci Spółki wskazują jakie mają potrzeby i czego oczekują, aby byli usatysfakcjonowani.
Zatem wskazać należy, że poboczna działalność Spółki nie spełnia definicji działalności badawczo-rozwojowej zawartej we wskazanych przepisach art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT. Nie jest to bowiem twórcza działalność, która obejmuje swoim zakresem prowadzone badania naukowe lub prace rozwojowe. Działalność poboczna Wnioskodawcy nie zajmuje się także opracowywaniem prototypów i projektów pilotażowych, a jak sam Wnioskodawca wskazuje „poboczna działalność Wnioskodawcy polega na produkcji linii do klejenia lub laminowania konstruowanych na specjalne potrzeby klienta.”
Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że poboczna działalność Spółki zawiera duży element innowacyjności. Podkreślić zatem należy, że termin „innowacyjność” nie został bezpośrednio zdefiniowany w ustawie o CIT. Ponadto zgodnie z definicją zamieszczoną w Słowniku PWN (http:/sjp.pwn.pl/slownik/) „innowacyjność oznacza, wprowadzenie czegoś nowego; też: rzecz nowo wprowadzona”. Zatem innowacja jest to każda zmiana, która coś ulepsza, daje nową jakość lub pozwala stworzyć nowy produkt, usługę bądź nową jakość. Może to być zmiana radykalna, dająca zupełnie zupełnie nowy produkt, ale również cząstkowa, prowadzona do udoskonalenia produktu. Dlatego też definicja tego słowa jest bardzo szeroka.
Wobec powyższego podnieść należy, że zjawisko innowacyjności jest nierozłącznie związane z każdą prowadzoną działalnością gospodarczą. Gospodarka konkurencyjna wymaga od prowadzonej działalności gospodarczej wprowadzania nowości, czy też przeprowadzania zmian w zakresie oferowanych dóbr i usług biorąc pod uwagę dostosowanie tej działalności specjalnie do potrzeb i wymagań klientów. Tym samym stwierdzenie Wnioskodawcy, że prowadzona przez Spółkę działalność poboczna zawiera duży element innowacyjności nie świadczy o tym, że wskazana działalność poboczna polegająca na produkcji linii do klejenia lub laminowania specjalnie na potrzeby klienta spełnia definicją działalności badawczo-rozwojowej, zawartą w przepisach art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.
Podsumowując, tut. Organ nie może zgodzić się ze zdaniem Wnioskodawcy, że poboczna działalność Spółki polegająca na produkcji specjalnie na potrzeby klienta linii do klejenia lub laminowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT. Zatem wskazana poboczna działalność nie daje Wnioskodawcy uprawnienia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy realizowana przez Spółkę poboczna działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej (Pytanie 2) – jest nieprawidłowe.
Stanowisko Organu podatkowego odnośnie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3 i 4.
Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm; dalej: ustawa o CIT), od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.
Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Kwota odliczenia wskazanych wyżej wydatków kwalifikowanych nie może przekroczyć 30% tych kosztów (art. 18d ust. 7 ustawy o CIT).
Przywołany powyżej przepis art. 12 ust. 1 podatku dochodowego od osób fizycznych odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Odliczeniu na podstawie art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie podlegają zatem wynagrodzenia wypłacane osobom zatrudnionym w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej na postawie innych tytułów, niż wymienione powyżej, np. wynagrodzenia wypłacane zleceniobiorcom, lub osobom, z którymi zawarto umowę o dzieło. Natomiast składkami na ubezpieczenia społeczne, należnymi z wymienionych tytułów i finansowanymi (w części lub w całości) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe. Z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych
Zatem powyższy wymóg, by koszty pracownicze stanowiły należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT został wprost wyrażony w art. 18d ust. 2 pkt 1. W szczególności nie przewidziano możliwości, by za koszty kwalifikowane w myśl tego przepisu zostały uznawane także należności, które dla beneficjenta stanowią przychód z innego źródła niż stosunek pracy.
Mając na uwadze brzmienie art. 12 ust. 1, aby koszty wynagrodzenia i składek na ubezpieczenie społeczne pracownika mogły stanowić podstawę do odliczenia na podstawie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pracownik ten musi nie tylko zostać zatrudniony w celu realizacji takiej działalności, ale powinien również brać w niej czynny udział.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że część pracowników Wnioskodawcy wykonuje prace w ramach opisanych we wniosku działań badawczo-rozwojowych. W znacznej mierze prace w ramach działalności badawczo-rozwojowej są wykonywane w działach Badawczo-Rozwojowym, Laboratorium itp., ale częściowo też przez pracowników innych działów, zajmujących się m.in. wprowadzaniem rozwiązań uzyskanych w wyniku prac badawczo-rozwojowych, jak również innymi działaniami związanymi z regularną działalnością Wnioskodawcy. Pracownicy wykonujący działania badawczo-rozwojowe wykonują również inne obowiązki związane z regularną działalnością Wnioskodawcy, które nie zawsze są działaniami badawczo-rozwojowymi.
Tym samym, tut. Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy, że koszty zatrudnienia pracownika uczestniczącego w wykonywaniu działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Podkreślić należy, że wskazane koszty, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.
Biorąc pod uwagę powyższe, nie będą to koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu na podstawie art. 18d podatku dochodowego od osób prawnych. Przykładowo, gdy pracownik zatrudniony w celu realizacji działalności B+R, będzie przeznaczał, zgodnie z zakresem swoich obowiązków, tylko połowę czasu pracy na wspomnianą działalność, uzasadnione jest przyjęcie, że koszt kwalifikowany - poniesiony na działalność badawczo-rozwojową - będzie mogła stanowić tylko połowa jego wynagrodzenia i odpowiednich składek na ubezpieczenie społeczne. W konsekwencji, w takich sytuacjach podatnicy prowadzący działalność mogą badawczo-rozwojową mogą na przykład prowadzić ewidencję czasu pracy pracowników zatrudnionych na potrzeby działalności badawczo - rozwojowej.
Ponadto podnieść należy, że tut. Organ nie może zgodzić się również ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w którym twierdzi, że Wnioskodawca nie ma konieczności wprowadzania dodatkowego, kosztownego i problematycznego rozliczania czasu pracownika w postaci kart godzinowych, których zapisy stanowiłyby niewymagane przepisami potwierdzenie czasu poświęconego przez pracownika na prowadzenie prac badawczo-rozwojowych.
Podnieść należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwalają, aby Wnioskodawca zadeklarował procentowy udział pracownika pracownika w działalności badawczo-rozwojowej poprzez zliczanie wszystkich projektów badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego pracownika w stosunku do wszystkich projektów prowadzonych przez pracownika, ale przy jednoczesnym uwzględnieniu poświęconego przez danego pracownika czasu pracy spędzonego na wszystkie prowadzone projekty. Wskazać należy, że to w istocie na podstawie szczegółowej ewidencji czasu pracy Wnioskodawca może zaliczać koszty zatrudnienia pracownika do kosztów kwalifikowanych określonych art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.
Tym samym Wnioskodawca zobowiązany jest do udokumentowaniu czasu pracy pracownika w określonej formie ewidencji z jednoczesnym wydzieleniem czasu jaki poświęca dany pracownik na wykonywanie czynności badawczo-rozwojowych w stosunku do łącznej ilości przepracowanych przez niego godzin.
Podsumowując, wskazać należy, że wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w wysokości proporcjonalnej do czasu, w którym ci pracownicy nie uczestniczyli faktycznie w pracach badawczo-rozwojowych musi podlegać wyłączeniu od odliczenia dokonywanego w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.
Ponadto, przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wskazuje, że kosztem kwalifikowanym są należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT ściśle koresponduje z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
WW. przepis wskazuje, że kosztem kwalifikowanym są zatem wynagrodzenia za czas choroby pracownika lub pozostawania przez niego na urlopie wypoczynkowym. Należy wskazać, że udzielanie pracownikom urlopu, a także umożliwienie pracownikom wykorzystania zwolnienia chorobowego, jest obowiązkiem pracodawcy wynikającym z przepisów kodeksu pracy z dnia 26 czerwca 1974 r. (Dz. U. 1974 nr 24 poz. 141). Możliwość skorzystania z tych uprawnień jest nadal wynikiem pozostawania określonego pracownika w stosunku pracy, który został zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
Podnieść zatem należy, że tut. Organ zgadza się ze zdaniem Wnioskodawcy, że koszt zatrudnienia pracownika realizującego zadania z zakresu wykonywania czynności obejmujących działalność badawczo-rozwojową, tj. wynagrodzenie za czas urlopu i wynagrodzenie chorobowe stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.
Tym samym, wynagrodzenie za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego należy do świadczeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy i podlega odliczeniu na podstawie art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, którzy częściowo wykonują czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej a częściowo też czynności innego rodzaju, Spółka może odliczyć koszty zatrudnienia tych pracowników od kwoty ulgi proporcjonalnie przypadające na czas, w którym pracownicy ci wykonywali czynności związane z działalnością badawczo-rozwojową. Jednocześnie podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową są zobowiązani na podstawie ewidencji czasu pracy udokumentować ile czasu poświęca dany pracownik na wykonywanie czynności badawczo-rozwojowych w stosunku do łącznej ilości przepracowanych przez niego godzin.
Tym samym stanowisko w zakresie:
ustalenia czy koszt zatrudnienia pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, który częściowo wykonuje czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej może zostać rozliczony proporcjonalnie w stosunku do wszystkich wykonywanych przez niego czynności (Pytanie 4) – jest nieprawidłowe.
Przywołany powyżej przepis art. 12 ust. 1 podatku dochodowego od osób fizycznych odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Odliczeniu na podstawie art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie podlegają zatem wynagrodzenia wypłacane osobom zatrudnionym w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej na postawie innych tytułów, niż wymienione powyżej, np. wynagrodzenia wypłacane zleceniobiorcom, lub osobom, z którymi zawarto umowę o dzieło. Natomiast składkami na ubezpieczenia społeczne, należnymi z wymienionych tytułów i finansowanymi (w części lub w całości) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe. Z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.
Ponadto, konstruując ulgę badawczo-rozwojową przewidzianą przepisem art. 18d ustawy o CIT, ustawodawca przewidział trzy warunki uznania kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi B+R:
koszty, o których mowa, muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.
Mając na uwadze brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1, aby koszty wynagrodzenia i składek na ubezpieczenie społeczne pracownika mogły stanowić podstawę do odliczenia na podstawie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pracownik ten musi nie tylko zostać zatrudniony w celu realizacji takiej działalności, ale powinien również brać w niej udział. W zakresie innych wykonywanych przez pracownika czynności, wskazane wydatki, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.
Ponadto, tut. Organ pragnie zaznaczyć, że norma wynikająca z art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana ściśle. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że pracownicy wykonujący działania badawczo-rozwojowe realizują również inne obowiązki związane z regularną działalnością Wnioskodawcy, które nie zawsze są działaniami badawczo-rozwojowymi.
Wnioskodawca wskazał również, że Spółka zatrudnia pracowników także w celach innych niż realizacja działalności badawczo-rozwojowej, np. do produkcji, którzy jedynie sporadycznie uczestniczą w czynnościach składających się na realizację działalności badawczo-rozwojowej.
Tym samym w stosunku do pracowników zatrudnionych w innych celach niż realizacja działalności badawczo-rozwojowej do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT nie można zaliczyć kosztów zatrudnienia tych pracowników.
Wskazać należy, że biorąc pod uwagę powyższe oraz mając na uwadze brzmienie art. 12 ust. 1, aby koszty wynagrodzenia i składek na ubezpieczenie społeczne pracownika mogły stanowić podstawę do odliczenia na podstawie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pracownik ten musi nie tylko zostać zatrudniony w celu realizacji takiej działalności, ale powinien również brać w niej czynny udział.
Podkreślić należy, że koszty osobowe pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT mogą zostać częściowo (proporcjonalnie) rozliczone w ramach ulgi, na podstawie ewidencji godzinowej tych pracowników, biorąc pod uwagę ilość czasu, jaką poświęcili na wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.
Wskazać należy, że koszty zatrudnienia pracowników zatrudnionych w innych celach niż realizacja działalności badawczo-rozwojowej nie stanowią kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Jednocześnie koszty zatrudnienia pracowników, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy koszty zatrudnienia osób częściowo zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, które wykonują też inne czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej można proporcjonalnie zaliczyć do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 5) – jest nieprawidłowe.
1462-IPPB5.4510.1087.2016.1.MR