Source: https://interpretacje-podatkowe.org/likwidacja/ibpb-1-1-4511-746-15-sg
Timestamp: 2018-02-25 11:37:28
Legal References Found: art. 14
 art. 25
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 10
 art. 8
 art. 27
 art. 8
 art. 82
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 9
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14

Document Content:
IBPB-1-1/4511-746/15/SG | Interpretacja indywidualna
W zakresie skutków podatkowych otrzymania niepieniężnych składników majątku (tj. udziałów i akcji) w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki jawnej
IBPB-1-1/4511-746/15/SGinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach 24 lutego 2016 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 10 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 17 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania niepieniężnych składników majątku (tj. udziałów i akcji) w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki jawnej - jest prawidłowe.
W dniu 10 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych otrzymania niepieniężnych składników majątku (tj. udziałów i akcji) w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki jawnej.
Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca może objąć udziały w Spółce w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci udziałów/akcji w innych spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością/spółkach akcyjnych. Po zrealizowaniu zakładanych celów, Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia Spółki w spółkę jawną (dalej: „Spółka jawna”), a następnie dokonać jej likwidacji (w tym możliwe jest rozwiązanie Spółki jawnej w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego).
W wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawca może otrzymać różne składniki majątku, np.:
udziały lub akcje spółki kapitałowej (dalej: „Aktywa”).
Wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę składników majątku rozwiązanej/zlikwidowanej Spółki jawnej będzie:
nieproporcjonalna do „stosunku wartości” wkładu-wniesionego przez Wnioskodawcę do całkowitej wartości wkładów wniesionych przez wszystkich wspólników do Spółki jawnej lub
nieproporcjonalna do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki jawnej.
A zatem w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawca może otrzymać składniki majątku o wartości niższej lub wyższej niż stosunek wartości wkładu Wnioskodawcy do całkowitej wartości wkładów do Spółki jawnej lub w stosunku do udziału w zysku Wnioskodawcy.
Na moment rozwiązania/likwidacji może wystąpić również sytuacja, w której Wnioskodawca będzie dłużnikiem wobec Spółki jawnej, powstałej z przekształcenia Spółki. W takim przypadku otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności likwidowanej Spółki jawnej doprowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki jawnej na skutek konfuzji (tj. złączenia w jednej osobie dłużnika i wierzyciela).
Poza Wnioskodawcą, wspólnikami Spółki, a następnie Spółki jawnej będą także inne osoby fizyczne. Wspólnicy Spółki jawnej nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ustawy o PIT.
Czy otrzymane w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej Aktywa stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, w sytuacji gdy wartość składników majątku będzie wyższa niż wynikająca z proporcji wartości wkładu Wnioskodawcy do całkowitej wartości wkładów do Spółki jawnej lub w stosunku do udziału Wnioskodawcy w zysku...
Zdaniem Wnioskodawcy, Aktywa otrzymane w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, powstałej z przekształcenia Spółki, nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, także w sytuacji gdy wartość składników majątku będzie wyższa niż wynikająca z proporcji wartości wkładu Wnioskodawcy do całkowitej wartości wkładów do Spółki jawnej lub w stosunku do udziału Wnioskodawcy w zysku.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej jako: „ustawa o PIT”), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.
W konsekwencji, w przypadku gdy w wyniku rozwiązania Spółki jawnej, Wnioskodawca otrzyma Aktywa, w momencie rozwiązania spółki nie powstaje u Wnioskodawcy przychód podatkowy. Z powołanego art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) wynika jednoznacznie, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją Spółki jawnej, o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki jawnej (rozumiana jako wykreślenie spółki jawnej z KRS), do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Poprawność stanowiska Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych.
Przykładowo w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 28 października 2014 r., Znak: IBPBI/1/415-1295/14/SK, w której organ wskazał, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej niepieniężnych składników majątku nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile źródłem pochodzenia tych składników nie będą dochody, które w toku działalności prowadzonej przez spółkę jawną nie zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych;
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 21 lipca 2014 r., Znak: ITPB1/415-481/14/MR, w której organ wskazał, że tym samym na moment przekazania ww. aktywów, w wyniku likwidacji Spółki osobowej, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast okoliczność wprowadzenia - w umowie spółki osobowej – zasad podziału majątku półlikwidacyjnego spółki osobowej odbiegających od wysokości wniesionych wkładów oraz udziału w zysku spółki nie prowadzi - w świetle zanalizowanych powyżej przepisów - do powstania przychodu po stronie wspólnika – Wnioskodawcy;
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 13 maja 2014 r., Znak: IPPB1/415-245/14-2/MT, w której organ zauważył, iż z uwagi na to, że przedmiotem działalności rozwiązywanej Spółki osobowej będzie działalność usługowa oraz inwestycyjna, w tym zarządzanie środkami pieniężnymi, inwestycje w aktywa, w tym udziały łub papiery wartościowe, to otrzymanie przez Wnioskodawcę składników majątku w postaci udziałów i akcji w wyniku rozwiązania tej Spółki nie spowoduje powstania przychodu podatkowego, stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne, należy wskazać, że w przypadku, gdy w wyniku zakończenia działalności Spółki osobowej poprzez jej likwidację/rozwiązanie Wnioskodawca otrzyma wskazane w treści wniosku składniki majątku, w momencie likwidacji/rozwiązania Spółki osobowej nie powstanie u Niego przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 11 grudnia 2013 r., Znak: ILPB1/415-982/13-4/TW, w której organ wskazał, że nie sposób twierdzić, że fakt podziału zysku w spółce osobowej, który jest nieproporcjonalny do wartości wniesionych wkładów prowadzi do powstania przychodu po stronie wspólnika, uzyskującego w efekcie wyższy proporcjonalnie udział w zyskach niż wielkość jego wkładów w proporcji do wszystkich wkładów wnoszonych do spółki osobowej. Nie sposób też uznać, że ustalenie udziału Wnioskodawcy w majątku likwidacyjnym na poziomie proporcjonalnie większym niż udział Wnioskodawcy w zyskach i stratach spółki osobowej, odpowiadającym wysokości wniesionych przezeń wkładów, spowoduje po stronie Zainteresowanego powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Brak jest bowiem w takiej sytuacji powstania realnego przysporzenia majątkowego, którego wartość mogłaby podlegać opodatkowaniu. Powyższa sytuacja nie mieści się również w katalogu źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podsumowując, zawarcie w umowie Spółki osobowej postanowienia, zgodnie z którym udział Wnioskodawcy w majątku likwidacyjnym będzie proporcjonalnie większy niż udział Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki osobowej, odpowiadający wysokości wniesionych przezeń wkładów, nie spowoduje po stronie Zainteresowanego, ani w momencie zawarcia umowy Spółki osobowej ani w trakcie trwania tej Spółki osobowej, powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.
W świetle cytowanego przepisu wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika.
Kodeks spółek handlowych zawiera przepisy stanowiące, że wspólnicy mają równe prawa do udziału w zysku spółki. Przepisy powyższe mają charakter dyspozytywny, co oznacza, że wspólnicy spółki osobowej mogą w umowie spółki wprowadzić rozwiązania odbiegające od wskazanego wzorca normatywnego, tj. określić prawo w udziale w zysku w dowolnej proporcji, według której będą rozliczane przychody, koszty uzyskania przychodów i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty z udziału w spółce.
Zauważyć należy, że przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają również możliwość uregulowania w umowie spółki jawnej zasad podziału majątku likwidacyjnego w sposób inny niż proporcjonalny do wartości udziałów wspólników w zyskach i stratach spółki osobowej. Zgodnie bowiem z art. 82 Kodeksu spółek handlowych, z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze. Tym samym, Kodeks spółek handlowych przewiduje, że pierwszeństwo w ww. zakresie mają postanowienia umowy spółki.
Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cyt. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.
W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że interpretacja przepisów regulujących kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa wspólnika w spółce osobowej,tj. interpretacja m.in. art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna być dokonywana z uwzględnieniem zarówno wykładni systemowej, historycznej, jak i celowościowej tych przepisów, tj. ich ratio legis, którym przede wszystkim było wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych uzyskanych przez podatnika (vide wyroki WSA w Olsztynie z 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 130/13, WSA w Gdańsku z 22 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 387/13, z 2 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 479/13 oraz sygn. akt I SA/Gd 481/13, WSA w Krakowie z 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 134/14 oraz z 19 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 133/14). Nie może ona zatem odbywać się w oderwaniu od prawnopodatkowego statusu podmiotu nabywającego określone składniki majątku (otrzymywane później przez podatnika na skutek likwidacji spółki jawnej) na poszczególnych etapach funkcjonowania oraz obowiązujących wówczas ten podmiot zasad opodatkowania.
W sytuacji zatem, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych uczestniczy w spółce, która w toku prowadzonej działalności gospodarczej zmienia formę prawną (podlega przekształceniu), wykładni cyt. wyżej przepisów dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki niebędącej osobą prawną należy dokonywać także z uwzględnieniem formy prawnej, jakiej na przestrzeni czasu funkcjonowała ww. spółka oraz obowiązujących tą spółkę (bądź jej wspólników) zasad opodatkowania. Co do zasady bowiem, przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie powodowało otrzymanie tych składników majątku, których źródłem będzie majątek opodatkowany wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym wykorzystywany do prowadzonej przez spółkę działalności. Natomiast te składniki majątku, które będą miały swoje źródło w majątku nieopodatkowanym podatkiem dochodowym (za wyjątkiem sytuacji, w której źródłem pochodzenia tych składników majątku będą przychody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, bądź od których zaniechano poboru podatku), będą skutkować powstaniem u podatnika przychodu w momencie ich otrzymania na skutek likwidacji spółki niebędącej osobą prawną. W przeciwnym bowiem przypadku, mogłoby dojść do całkowitego nieopodatkowania przysporzeń majątkowych (zarówno na etapie ich powstania w trakcie funkcjonowania spółki, jak i ich otrzymania przez wspólnika) co byłoby sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania wynikającą z cyt. art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także z istotą podatków dochodowych.
Jednocześnie zauważyć należy, że regulacje wynikające z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie odnoszą się wyłącznie do sytuacji, w której dochodzi do zakończenia bytu prawnego spółki niebędącej osobą prawną na skutek przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego. Pod pojęciem „likwidacji” użytym w tym przepisie należy rozumieć każdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału pomiędzy wspólników majątku spółki (bądź też majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej). Jeżeli zatem przepisy regulujące ustrój (tworzenie, funkcjonowanie i rozwiązywanie) danego typu spółki przewidują możliwość jej rozwiązania bez przeprowadzania formalnego procesu likwidacji, np. na skutek jednomyślnej decyzji wszystkich wspólników, to skutki podatkowe takiego rozwiązania spółki także należy oceniać w oparciu o treść cyt. wyżej art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikiem spółki jawnej, powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie dokona jej likwidacji lub rozwiązania bez przeprowadzenia postepowania likwidacyjnego. W wyniku jej rozwiązania/likwidacji Wnioskodawca otrzyma niepieniężne składniki majątku (udziały lub akcje spółki kapitałowej) o wartości wyższej niż stosunek wartości wkładu Wnioskodawcy do całkowitej wartości wkładów do Spółki jawnej lub w stosunku do udziału w zysku Wnioskodawcy.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że (co do zasady) otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki jawnej niepieniężnych składników majątku (udziałów lub akcji w spółce kapitałowej), nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile źródłem pochodzenia tych składników majątku nie będą dochody, które pomimo istnienia takiego obowiązku nie zostały uprzednio opodatkowane podatkiem dochodowym. Również w sytuacji gdy wartość otrzymanych wskutek likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej bez przeprowadzenia postepowania likwidacyjnego będzie wyższa niż wynikająca z proporcji wartości wkładu Wnioskodawcy do całkowitej wartości wkładów do spółki jawnej lub w stosunku do udziału Wnioskodawcy w zysku, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy, powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o ile umowa spółki jawnej będzie zawierać postanowienie w takim zakresie.
Z uwagi na powyższe, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, z ww. zastrzeżeniem, uznano za prawidłowe.
Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia określenia skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku niepieniężnych składników majątku na dzień likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej (jawnej). Nie była przedmiotem interpretacji ta część przedstawionego stanowiska, która odnosiła się do skutków podatkowych ewentualnego zbycia niepieniężnych składników majątku, o których mowa we wniosku. Na zamiar i okoliczności tego zbycia nie wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego.
ITPB1/415-481/14/MR | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Likwidacja > IBPB-1-1/4511-746/15/SG