Source: https://interpretacje-podatkowe.org/bonifikaty/0112-kdil1-1-4012-457-2018-1-mj
Timestamp: 2020-08-15 01:05:25
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 45
 art. 106
 art. 106
 art. 29
 art. 23
 FSK 
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 FSK 
 art. 29
 FSK 
 art. 106
 art. 106

Document Content:
♦ › Bonifikaty › 0112-KDIL1-1.4012.457.2018.1.MJ
Ustalenia czy bonifikaty udzielane przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów wykonawczych do ustawy Prawo energetyczne pomniejszają podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy bonifikaty udzielane przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów wykonawczych do ustawy Prawo energetyczne pomniejszają podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego – jest prawidłowe.
W dniu 21 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy bonifikaty udzielane przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów wykonawczych do ustawy Prawo energetyczne pomniejszają podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego.
Spółka Akcyjna (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów usług, który prowadzi działalność m.in. w zakresie sprzedaży energii elektrycznej zarówno na rzecz odbiorców będących podatnikami czynnymi VAT, jak również osób/podmiotów nieposiadających takiego statusu (np. konsumentów będących osobami fizycznymi). W tym zakresie Spółka zawiera z odbiorcami (dalej: Odbiorca lub Odbiorcy) (i) umowy na sprzedaż energii elektrycznej lub (ii) umowy kompleksowe (które obejmują zarówno sprzedaż energii elektrycznej, jak i usługi dystrybucji energii elektrycznej). W szczególności Spółka nie zawiera umów na samo świadczenie usług dystrybucji (są one – w przypadku umów kompleksowych - zapewniane przez Spółkę w związku ze sprzedażą energii elektrycznej, zaś sama Spółka nabywa wspomniane usługi dla tych potrzeb od podmiotu specjalizującego się w świadczeniu tego typu usług).
parametry jakościowe energii elektrycznej ( § 38 Rozporządzenia systemowego);
dopuszczalne przerwy w dostarczaniu energii elektrycznej ( § 40 Rozporządzenia systemowego);
standardy jakościowe obsługi odbiorców ( § 42 Rozporządzenia systemowego).
Na podstawie art. 45a ust. 3 Prawa energetycznego w związku z § 42 pkt 10 Rozporządzenia systemowego, Wnioskodawca zobowiązany jest udzielić Odbiorcy, z którym posiada zawartą umowę sprzedaży lub umowę kompleksową bonifikaty z tytułu niedotrzymania powyższych standardów lub parametrów (dalej: Bonifikata). Do dnia 31 grudnia 2018 r. Bonifikaty udzielane są na wniosek Odbiorcy; od dnia 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca będzie obowiązany do udzielenia Odbiorcom Bonifikat obligatoryjnie, w terminie 30 dni od dnia wystąpienia okoliczności warunkujących ich powstanie. Co istotne, konieczność udzielenia Bonifikaty wynika ze wskazanych powyżej regulacji obowiązujących wszystkich sprzedawców energii na rynku (nie są to Bonifikaty udzielane uznaniowo z woli Spółki lub na bazie swobodnych uzgodnień między Spółką a Odbiorcami). Celem wspomnianych regulacji jest bowiem zapewnienie rodzaju „rekompensaty” dla Odbiorców z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań wynikających z Prawa energetycznego przez sprzedawców takich jak Spółka. Stąd też większość Bonifikat ma zryczałtowany charakter lub opiera się na zasadach kalkulacji uwzględniających m.in. zryczałtowane kwoty.
Wnioskodawca wyraźnie podkreśla, iż powyższe regulacje nakazują kalkulację kwoty Bonifikaty na podstawie cen odbiegających od cen właściwych dla grupy taryfowej w jakiej rozliczany jest Odbiorca (tj. odbiegających od cen obowiązujących w okresie, w którym miała miejsce dostawa energii i wystąpiła przyczyna udzielenia Bonifikaty), tj. na podstawie cen mających stały/zryczałtowany charakter w ramach rozliczeń danego roku (tj. średnia cena energii za poprzedni rok kalendarzowy).
zgodnie z § 40 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia taryfowego, jeżeli wartość odchylenia napięcia od wymaganych wskaźników nie przekracza l0%, Odbiorcy przysługuje Bonifikata w okresie doby, która kalkulowana jest w oparciu o:
Zgodnie z algorytmem kalkulacji tej Bonifikaty teoretycznie istnieje możliwość / prawdopodobieństwo, iż kwota Bonifikaty przekroczy wartość sprzedaży na rzecz danego Odbiorcy w danym okresie rozliczeniowym (sytuacja ta jest matematycznie możliwa z uwagi na kalkulację Bonifikaty w oparciu o cenę odbiegającą od cen faktycznie stosowanych dla dostaw energii w danym okresie, tj. w przypadku spadku cen sprzedaży energii w danym roku w stosunku do cen z roku poprzedniego Bonifikata kalkulowana zgodnie z tym algorytmem będzie wyższa od ceny sprzedaży energii w danym okresie, w którym wystąpiła przyczyna udzielenia Bonifikaty czyli sprzedaż energii o pogorszonej jakości).
Wnioskodawca podkreśla, iż zgodnie z algorytmem kalkulacji określonym w § 40 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia taryfowego (w szczególności w związku z uwzględnieniem w kalkulacji Bonifikaty dodatkowego zryczałtowanego elementu – bonifikaty określonej w punkcie (ii) powyżej) kwota Bonifikaty przekroczyć może wartość sprzedaży na rzecz danego Odbiorcy w danej dobie, a potencjalnie nawet w danym okresie rozliczeniowym.
2. na mocy § 41 Rozporządzenia taryfowego – z tytułu niedostarczenia jednostek energii elektrycznej Odbiorcy.
za nieuzasadniona zwłokę w usuwaniu zakłóceń w dostarczaniu energii elektrycznej, spowodowanych nieprawidłowa pracą sieci – w wysokości 1/15 wynagrodzenia, o którym mowa w pierwszym punkcie (§ 42 pkt 2 Rozporządzenia taryfowego).
za nieuzasadniona odmowę odpłatnego podjęcia stosownych czynności w sieci w celu umożliwienia bezpiecznego wykonania przez odbiorcę lub inny podmiot prac w obszarze oddziaływania tej sieci – w wysokości 1/15 wynagrodzenia, o którym mowa w pkt 1 (§ 42 pkt 9 Rozporządzenia taryfowego);
Spółka zwraca uwagę, iż w praktyce gospodarczej (w związku z brzmieniem powyższych regulacji) udzieleniu Bonifikaty mogą towarzyszyć następujące okoliczności (mogące wystąpić niezależnie od siebie), których specyfika powinna być zdaniem Spółki brana pod uwagę przy ocenie wpływu Bonifikat na jej rozliczenia na gruncie podatku VAT:
przyczyna udzielenia Bonifikaty może wystąpić w okresie, w którym nie dokonano na rzecz Odbiorcy dostaw energii elektrycznej lub świadczenia usług dystrybucji – dotyczyć to może wyłącznie Bonifikat wynikających z § 41 i 42 Rozporządzenia taryfowego;
z uwagi na sposób kalkulacji kwota Bonifikaty może przewyższać kwotę należności z faktury za sprzedaż/dystrybucję energii za okres, w którym wystąpiły przesłanki skutkujące udzieleniem Bonifikaty;
z uwagi na sposób kalkulacji kwota Bonifikaty może przewyższać łączną kwotę należności
z wszystkich faktur wystawionych na rzecz danego Odbiorcy w całym okresie obowiązywania umowy na dostawę/ dystrybucję energii.
Zasady dokonywania rozliczeń z tytułu dostaw energii / świadczenia usług dystrybucji
W przypadku gdy okres rozliczeniowy jest dłuższy niż 2 miesiące, Wnioskodawca zazwyczaj w tym okresie pobiera miesięczne opłaty w wysokości określonej na podstawie prognozowanego zużycia energii elektrycznej w danym okresie. W przypadku dokonywania powyższych opłat, ich rozliczenie następuje w fakturze VAT wystawionej po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego. Przykładowo, w przypadku 12-miesięcznego okresu rozliczeniowego przyjętego w zakresie sprzedaży realizowanej na rzecz Odbiorcy, Spółka przed rozpoczęciem danego 12-miesięcznego okresu rozliczeniowego dokonuje analizy zużycia energii przez danego Odbiorcę w poprzednim okresie rozliczeniowym i na tej podstawie dokonuje prognozy zużycia energii w danym okresie rozliczeniowym w podziale na kolejne miesiące tego okresu, odpowiednio przesyła do Odbiorcy blankiety prognozowanych wpłat, których Odbiorca powinien dokonywać w trakcie okresu rozliczeniowego, a następnie po jego zakończeniu wystawia fakturę na rzecz Odbiorcy wskazującą faktyczne wartości dotyczące sprzedaży energii/świadczenia usług dystrybucji (w przypadku zawarcia umowy kompleksowej) w tym okresie rozliczeniowym, z uwzględnieniem kwot dokonanych w jego trakcie wpłat przez Odbiorcę.
Spółka dokonuje również sprzedaży energii elektrycznej rozliczanej przy zastosowaniu liczników przedpłatowych. Po instalacji licznika przedpłatowego w miejscu poboru energii, odbiorca nabywa energię elektryczną wraz z towarzyszącymi jej usługami systemowymi po dokonaniu płatności (przedpłaty) na rzecz Wnioskodawcy oraz otrzymaniu kodu cyfrowego, wprowadzanego w urządzeniu licznika. Sprzedaż przy zastosowaniu liczników przedpłatowych dokumentowana jest fakturami, wystawianymi na żądanie nabywcy. Nabywca, który nie zażądał wystawienia faktury w momencie dokonania przedpłaty może również uzyskać elektroniczną fakturę VAT po zarejestrowaniu konta w utworzonym przez Wnioskodawcę elektronicznym systemie obsługi klienta.
W przypadku umowy na sprzedaż energii elektrycznej na wystawianych fakturach prezentowana jest odpowiednio pozycja wskazująca wielkość zużycia energii elektrycznej. Natomiast w przypadku umów kompleksowych, które obejmują sprzedaż energii elektrycznej oraz świadczenie usług dystrybucji energii do Odbiorców, na fakturze wystawianej przez Spółkę prezentowane są odrębne pozycje w odniesieniu do sprzedaży energii oraz do realizowanych usług dystrybucji energii (tj. Spółka wyraźnie rozdziela obie pozycje oraz związane z nimi ceny). Jest to o tyle istotne, że w tego typu przypadkach odpowiednie regulacje mogą przewidywać odmienne okresy przedawnienia w zakresie dochodzenia roszczeń przez Odbiorców (obejmujące w zależności od przypadku od 2 do 10 lat).
W przypadku uznania, iż udzielane przez Spółkę Bonifikaty maja wpływ na rozliczenia VAT Spółki i skutkują obniżeniem podstawy opodatkowania VAT oraz kwoty podatku należnego z tytułu realizowanych transakcji dostawy energii elektrycznej i świadczonych usług dystrybucji energii elektrycznej (tj. w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w przedmiocie któregokolwiek z pytań nr 1-4 za nieprawidłowe), Spółka wnioskuje o udzielenie odpowiedni na następujące pytania:
Czy w przypadku umów kompleksowych (obejmujących zarówno sprzedaż energii elektrycznej jak i zapewnienie usług dystrybucji) Spółka powinna zweryfikować czy przyczyna Bonifikaty dotyczy sprzedawanej przez Spółkę energii elektrycznej czy też usługi dystrybucji i wyliczoną Bonifikatę ująć w wystawionej fakturze lub fakturze korygującej wyłącznie w odniesieniu do odpowiedniego świadczenia? Tj. przykładowo jeśli Bonifikata należna jest wyłącznie w związku z niewłaściwym wykonaniem przez Wnioskodawcę obowiązków związanych z dystrybucją energii elektrycznej Spółka powinna ująć należną Bonifikatę jako korektę podstawy opodatkowania oraz należnego VAT tylko w tym zakresie (bez korygowania podstawy opodatkowania oraz należnego VAT w zakresie sprzedaży energii)?
W jaki sposób Spółka powinna dokumentować oraz rozliczać udzielone Bonifikaty, których kwota jest niższa od wartości sprzedaży energii elektrycznej i usług dystrybucyjnych na rzecz Odbiorcy w okresie rozliczeniowym?
W jaki sposób (w jakich okresach rozliczeniowych) Spółka powinna rozliczać na gruncie VAT Bonifikaty, których kwota jest wyższa od wartości sprzedaży energii elektrycznej i usług dystrybucyjnych na rzecz Odbiorcy w danym okresie rozliczeniowym lub w całym okresie obowiązywania umowy dostawy/dystrybucji energii?
Ad 1) - Ad 4)
W przypadku uznania, iż udzielane przez Spółkę Bonifikaty mają wpływ na rozliczenia VAT Spółki i skutkują obniżeniem podstawy opodatkowania VAT oraz kwoty podatku należnego z tytułu realizowanych transakcji dostawy energii elektrycznej i świadczonych usług dystrybucji energii elektrycznej (tj. w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w przedmiocie któregokolwiek z pytań nr 1-4 za nieprawidłowe) Wnioskodawca przedstawia własne stanowisko w odniesieniu do pytań 5-8:
W ocenie Wnioskodawcy udzielone Bonifikaty powinny być dokumentowane przez Spółkę w zależności od okoliczności – odpowiednio fakturą (zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) lub fakturą korygującą (o której mowa w art. 106j ustawy o VAT), odnosząca się do okresu, w którym wystąpiła przyczyna ich udzielenia.
W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku umów kompleksowych (obejmujących zarówno sprzedaż energii elektrycznej jak i świadczenie usług dystrybucji) Spółka powinna zweryfikować czy przyczyna Bonifikaty dotyczy sprzedawanej przez Spółkę energii elektrycznej czy też usługi dystrybucji i wyliczoną Bonifikatę ująć w wystawionej fakturze lub fakturze korygującej wyłącznie w odniesieniu do odpowiedniego świadczenia. Tj. przykładowo jeśli Bonifikata należna jest wyłącznie w związku z niewłaściwym wykonaniem przez Wnioskodawcę obowiązków związanych z dystrybucją energii elektrycznej (np. niepowiadomienie o planowanej przerwie w dostawie energii) Spółka powinna ująć należną Bonifikatę jako korektę podstawy opodatkowania oraz należnego VAT tylko w tym zakresie (bez korygowania podstawy opodatkowania oraz należnego VAT w zakresie sprzedaży energii).
W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli kwota Bonifikaty jest niższa od wartości sprzedaży energii elektrycznej i usług dystrybucyjnych na rzecz Odbiorcy w okresie rozliczeniowym, w którym powstała przyczyna udzielania Bonifikaty, Bonifikata powinna w całości pomniejszać kwotę podstawy opodatkowania oraz podatku VAT należnego wykazanego w tym okresie.
W ocenie Spółki, w przypadku uznania, iż Bonifikaty wynikające z § 40, § 41 lub § 42 Rozporządzenia taryfowego (opisane w pytaniu nr 1, 2, 3 lub 4) powinny wpływać na rozliczenia VAT Spółki jako rabat/upust, Bonifikaty tego typu, których kwota jest wyższa od wartości sprzedaży energii elektrycznej i usług dystrybucyjnych na rzecz Odbiorcy w danym okresie rozliczeniowym (lub w całym okresie obowiązywania umowy sprzedaży/dystrybucji energii elektrycznej) nie powinny skutkować korektą rozliczeń VAT za okres inny niż okres, w którym wystąpiły okoliczności uzasadniające wypłatę Bonifikaty. W szczególności, przepisy o VAT nie przewidują specyficznych zasad korygowania podstawy opodatkowania oraz kwot podatku VAT należnego w odniesieniu do innych (przeszłych lub przyszłych) rozliczeń z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług w tego typu przypadkach, co skutkuje brakiem możliwości poprawnego rozliczenia tego typu Bonifikat na gruncie VAT przez Spółkę.
W kontekście powyższych zasad kluczowa jest ocena charakteru Bonifikaty jako potencjalnego opustu lub obniżki ceny. Przepisy ustawy o VAT (ani w tym przypadku – Prawo energetyczne) nie definiują pojęcia „bonifikaty”. W związku z tym powyższe pojęcie należy interpretować poprzez jego wykładnię językową. Pod pojęciem „bonifikaty” rozumie się „zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi” (https://sjp.pwn.pl/szukaj/bonifikata.html). Tym samym, językowe rozumienie „bonifikaty” wskazuje na wykładnię tego terminu jako formy rabatu lub opustu cenowego.
Powyższe rozumienie pojęcia „bonifikaty” wymaga jednak zdaniem Wnioskodawcy istnienia bezpośredniego związku pomiędzy wysokością danej bonifikaty oraz ceny towaru lub usługi, z tytułu którego bonifikata jest udzielana. Z perspektywy logiki arytmetycznej trudno bowiem uznać za obniżkę ceny/opust cenowy Bonifikatę, której wartość:
nie jest kalkulowana w oparciu o wysokość ceny lub ilości towaru/usługi oraz
Wynikająca z odpowiednich regulacji konieczność udzielenia bonifikat, kalkulowanych w oderwaniu od wartości sprzedaży faktycznie dokonanej na rzecz klienta, wskazuje na inny cel tego rodzaju obciążenia (np. charakter sankcyjny lub odszkodowawczy) – niezależnie od określenia („bonifikata”) zastosowanego we wspomnianych regulacjach do opisania rozliczenia.
Powyższe rozumienie charakteru oraz pojęcia „bonifikaty” znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych wydanych dla bonifikat udzielanych na gruncie przepisów Prawa energetycznego. Przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z dnia 11 maja 2012 r., sygn. III SA/Wa 2316/11, wskazał: „Z całą mocą podkreślić należy, że tylko wtedy bonifikata lub rabat obniża podstawę opodatkowania, jeżeli dotyczy ceny (kwoty) za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.” Ponadto, sąd stwierdził w powyższym orzeczeniu, iż: „Zważywszy na przyczyny, dla których prawodawca zdecydował o konieczności zastosowania bonifikaty, zgodzić się należy ze Skarżącą, że w niektórych przypadkach nosi ona znamiona odszkodowania lub kary umownej (...)”.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy rozliczenie i dokumentacja Bonifikat udzielanych Odbiorcom na podstawie przepisów Prawa energetycznego oraz odpowiednich rozporządzeń są uzależnione od okoliczności ich udzielenia oraz zasad kalkulacji wysokości Bonifikaty.
W efekcie, jakkolwiek zgodnie z przepisami Prawa energetycznego omawiane obciążenia (wskazane przez Spółkę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) określane są jednolicie jako „bonifikaty”, przedmiotowe obciążenia nie posiadają zdaniem Spółki charakteru obniżek cenowych / opustów pomniejszających podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku VAT należnego. Z tego względu udzielane przez Spółkę Bonifikaty nie powinny mieć wpływu na rozliczenia VAT Spółki (w szczególności powinny pozostawać poza zakresem rozliczeń VAT).
Zdaniem Wnioskodawcy istotny w tym zakresie jest fakt, iż:
konieczność udzielenia Bonifikaty wynika ze wskazanych powyżej regulacji obowiązujących wszystkich dostawców energii na rynku (nie są to Bonifikaty udzielane uznaniowo z woli Spółki lub na bazie swobodnych uzgodnień między Spółką a Odbiorcami) – celem wspomnianych regulacji jest bowiem zapewnienie rodzaju „rekompensaty” dla Odbiorców z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań wynikających z Prawa energetycznego przez dostawców takich jak Spółka,
większość Bonifikat ma zryczałtowany charakter (np. § 41 i § 42) lub opiera się na zasadach kalkulacji uwzględniających m.in. zryczałtowane lub uśrednione kwoty (np. średnia cena energii na rynku konkurencyjnym w poprzednim roku oraz dodatkowa bonifikata ustalona w zł za godzinę – w przypadku Bonifikat wskazanych w § 40), co w niektórych przypadkach skutkować może określeniem kwoty Bonifikaty w kwocie przekraczającej obrót z tytułu sprzedaży energii/usług dystrybucji w okresie, w którym powstała przyczyna udzielenia Bonifikaty (a nawet przekraczającej obrót z tego tytułu w całym okresie współpracy Odbiorcy ze Spółką – i to w przypadkach gdy w pozostałej części Spółka prawidłowo wykonywała swoje zobowiązania z tytułu sprzedaży energii / usług dystrybucji),
w efekcie Bonifikaty nie mają charakteru dobrowolnego upustu czy rabatu od uzgodnionych wcześniej cen a raczej charakter sankcyjno – odszkodowawczy z tytułu niewykonania lub nieprawidłowego wykonania zobowiązań przez Spółkę wobec Odbiorców.
Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2015 r. (nr IPPP1/443-220/11/12-8/S/ISZ):
„Zatem, w przypadku, gdy rzeczywisty obrót z tytułu dostawy energii w danym okresie okazałby się niższy niż wysokość należnej ewentualnie bonifikaty za niedotrzymanie, określonych w odrębnych przepisach, dopuszczalnych poziomów odchyleń napięcia od napięcia znamionowego (§ 37 ust. 1 rozporządzenia z dnia 2 lipca 2007 r.), nie istniałaby możliwość obniżenia obrotu o wartość udzielonej bonifikaty. Po stronie odbiorców taki stan rzeczy byłby równoznaczny z obiektywną niemożnością uzyskania bonifikaty w związku z tym, że Spółka nie dotrzyma określonych w odrębnych przepisach dopuszczalnych poziomów odchyleń napięcia od napięcia znamionowego. Niezależnie od tego w jaki sposób następuje ustalenie wysokości bonifikaty należnej odbiorcy w związku z zaistnieniem określonych zdarzeń oraz w jakiej formie w praktyce zostanie ona odbiorcy udzielona (gotówka lub kompensata wzajemnych należności), fakt powstania obowiązku co do udzielenia bonifikaty nie ma żadnego związku z obrotem, a w rezultacie nie wpływa na ilość i wartość dostarczonej jednostki energii elektrycznej. Wobec tego udzielenie tej bonifikaty nie wpływa na wartość sprzedaży wykazanej z tego tytułu na fakturze dotyczącej danego okresu”.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Bonifikaty określone w § 40 (zarówno w ust. 1 pkt 1, jak i w ust. 1 pkt 2) Rozporządzenia taryfowego nie posiadają charakteru obniżek cenowych, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 2 oraz w ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT. Za powyższym rozumieniem tej kategorii Bonifikat jednoznacznie przemawiają następujące przesłanki ich udzielenia oraz zasady ich kalkulacji:
Bonifikaty, o których mowa w § 40 Rozporządzenia taryfowego są udzielane z tytułu niedotrzymania parametrów jakościowych energii elektrycznej (tzn. odchyleń od wymaganych wartości napięcia),
podstawowym elementem kalkulacyjnym Bonifikat, o których mowa w § 40 (zarówno w ust. 1 pkt 1, jak i w ust. 1 pkt 2) Rozporządzenia taryfowego jest ilość dostarczonej energii elektrycznej o gorszych parametrach w okresie doby oraz cena energii określona zgodnie z odrębnymi przepisami (cena energii elektrycznej, o której mowa w art. 23 ust. 2 pkt 18 lit. b Prawa energetycznego, tzn. określona przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki średnia cena sprzedaży energii elektrycznej na rynku konkurencyjnym za poprzedni rok kalendarzowy), która zawsze jest rożna od ceny ustalonej między Spółką a Odbiorcami dla sprzedaży energii elektrycznej w danym okresie rozliczeniowym, w którym powstała przyczyna wypłaty Bonifikaty (tj. cena ta jest inna niż cena energii, która płaci standardowo Odbiorca),
dodatkowo, w przypadku Bonifikat wskazanych w § 40 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia taryfowego kalkulacja Bonifikat uwzględnia dodatkowy element w postaci dodatkowej zryczałtowanej bonifikaty określonej w zł/ h (np. 15 zł / h) – stosowanej niezależnie od tego kto jest Odbiorcą i jakie ilości energii nabywa (tj. czy ma minimalne zużycie energii elektrycznej czy jest dużym podmiotem przemysłowym zużywającym nieporównywalnie więcej energii).
W efekcie, w ocenie Spółki Bonifikaty określone w § 40 Rozporządzenia taryfowego, w kształcie nadanym jej przez Prawo energetyczne, przepisy wykonawcze oraz umowy zawierane z Odbiorcami, nie są efektywnie rabatem, który obniża uzgodnioną z Odbiorcami cenę energii. Z natury rzeczy rabat powinien bowiem pozostawać w bezpośrednim związku z ceną (wartością sprzedaży) towaru czy usługi, a jego wysokość nie może przekraczać wartości sprzedaży (trudno bowiem udzielić rabatu / obniżki ceny która przewyższa wartość całego obrotu w danym okresie rozliczeniowym lub nawet w całym okresie współpracy - jak to może mieć miejsce np. w przypadku Bonifikat określonych w § 40 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia taryfowego).
Tym samym, zdaniem Spółki przedmiotowe Bonifikaty stanowią rodzaj sankcji, zryczałtowanej kary mającej mobilizować przedsiębiorstwo energetyczne do zapewnienia dostaw energii o należytych parametrach technicznych (posiadają charakter odszkodowania/rekompensaty na rzecz Odbiorcy z tytułu dostarczania energii o pogorszonych parametrach oraz związanych z nią niedogodności).
Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz stanowiskach organów podatkowych, dotyczących m.in. Bonifikat z tytułu dostaw energii elektrycznej o pogorszonych parametrach. Przykładowo w wyroku NSA z 5 lutego 2015 r., I FSK 2114/13, sąd (odnosząc się do podnoszonego przez organ podatkowy w skardze kasacyjnej argumentu, iż bonifikata dotycząca obniżonej jakości energii ma wpływ na obrót z tytułu sprzedaży energii i stanowi bonifikatę, do której zastosowanie ma art. 29 ust. 4 ustawy o VAT obowiązujący do końca 2013 r., analogiczny do obecnie obowiązującego art. 29a ustawy o VAT) wskazał: „Nietrafny jest również zawarty w skardze kasacyjnej argument że otrzymanie przez klienta Spółki bonifikaty z tytułu dostarczenia przez Spółkę obniżonej jakości towaru powoduje, że klient ten ponosi mniejszy wydatek na nabycie ww. towaru, aniżeli to wynikało z pierwotnie ustalonej ceny”.
Podejście to potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2015 r. (wydanej w tej samej sprawie), sygn. IPPP1/443-220/11/12-8/S/ISZ: „Odnosząc przedstawioną wyżej sytuację do powołanych w sprawie przepisów prawa, stwierdzić należy, że udzielane przez Wnioskodawcę bonifikaty za dostarczenie towaru o zaniżonej jakości, tj. za niedotrzymanie parametrów jakościowych energii elektrycznej, nie powodują obniżenia wartości dostarczanego przez Wnioskodawcę towaru – dostawy energii elektrycznej i nie stanowią w istocie rabatu (bonifikaty) obniżającego wartość konkretnych świadczeń udokumentowanych poszczególnymi fakturami, który zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obniża obrót (podstawę opodatkowania) z tytułu dostawy energii”.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż udzielenie Bonifikat określonych w § 41 i § 42 Rozporządzenia taryfowego (tzn. Bonifikat o wysokości niezależnej od ilości i ceny faktycznie sprzedanej energii elektrycznej) nie będzie wpływać na rozliczenia VAT Spółki, w szczególności nie skutkuje obniżeniem podstawy opodatkowania VAT oraz kwoty podatku należnego z tytułu realizowanych przez Spółkę transakcji dostawy energii elektrycznej/świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej (tj. nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 7 pkt 2 oraz ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT).
W ocenie Spółki Bonifikaty określone w § 41 i § 42 Rozporządzenia taryfowego, w kształcie nadanym jej przez Prawo energetyczne, przepisy wykonawcze oraz umowy zawierane z Odbiorcami, nie są rabatem, który z natury rzeczy powinien pozostawać w bezpośrednim związku z ceną (wartością sprzedaży) towaru czy usługi. Stanowią one rodzaj sankcji, zryczałtowanej kary (z uwagi na z góry określoną wysokość w obowiązujących regulacjach przywoływanych Rozporządzeń) opartej na cywilistycznej konstrukcji kary umownej, której zasadniczym celem jest zabezpieczenie interesów Odbiorcy na wypadek niewywiązania się przez przedsiębiorstwo energetyczne (tu: Spółkę) z przyjętych zobowiązań w zakresie dostaw energii elektrycznej oraz zachowania standardów świadczenia usług z tą dostawą związanych.
Równocześnie, przedmiotowe Bonifikaty noszą znamiona odszkodowania, mającego na celu zrekompensowanie Odbiorcy niedogodności związanych z nieprawidłowościami występującymi po stronie przedsiębiorstwa energetycznego. Wnioskodawca wskazuje w tym kontekście wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 maja 2012 r., sygn. III SA/Wa 2316/11, w którym sąd stwierdza, iż: „Zatem, zważywszy na przyczyny, dla których prawodawca zdecydował o konieczności zastosowania bonifikaty, zgodzić się należy ze Skarżącą, że w niektórych przypadkach nosi ona znamiona odszkodowania lub kary umownej”.
W ocenie Wnioskodawcy powyższa przesłanka sama w sobie wyklucza możliwość uznania przedmiotowych Bonifikat jako obniżki ceny lub opustu. Zdaniem Wnioskodawcy opust/obniżka ceny może mieć miejsce jedynie w odniesieniu do faktycznie dokonanej dostawy towaru lub wykonanej usługi (np. w przypadku przekroczenia określonego pułapu obrotów (bonus od obrotu), płatności przed terminem (skonto), czy wspomnianych wyżej uchybień w jakości towaru).
Za obniżkę ceny/opust nie można uznać natomiast Bonifikaty należnej wyłącznie z tytułu braku (rozumianego jako przerwa) w dostawie towaru/świadczeniu usług (z perspektywy logicznej nie ma możliwości obniżenia ceny niedostarczonego towaru/ niewykonanej usługi).
Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia dla podatkowej oceny charakteru przedmiotowych Bonifikat jest sposób jej kalkulacji w oparciu o cenę energii elektrycznej oraz jej ilość na podstawie poboru w odpowiednim dniu poprzedniego tygodnia. Powyższy sposób kalkulacji wartości „niedostarczonej” (w okresie przerwy w dostawie) energii elektrycznej jest jedynie algorytmem pozwalającym na oszacowanie wartości tej energii.
Dodatkowo należy zwrócić uwagę na sposób kalkulacji Bonifikat, określonych w § 41 Rozporządzenia taryfowego, przemawiający za ich stricte sanacyjno-odszkodowawczym charakterem: przedmiotowe Bonifikaty są kalkulowane w oparciu o dziesięciokrotność bądź pięciokrotność ceny energii elektrycznej oraz jej szacunkowej ilości. W ocenie Wnioskodawcy, konstrukcja przepisu oraz wynikająca z niej wysokość Bonifikat ma wyraźnie na celu eliminację niepożądanych zjawisk w postaci przerw w dostarczaniu energii elektrycznej oraz zapewnienie swoistej zryczałtowanej rekompensaty na rzecz Odbiorcy, wynikającej z powyższych niedogodności.
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 5 lutego 2015 roku (sygn. I FSK 2114/13), w którym sąd stwierdził iż: „Zgodzić należy się z Sądem pierwszej instancji, że przerwa w dostawie energii oznacza, iż energia nie jest dostarczana, nie zaś, że dostarczana jest energia niewłaściwej jakości (o niewłaściwych parametrach). W treści § 37a rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 2 lipca 2007 r. wskazano, że bonifikata należna jest za „każdą niedostarczoną jednostkę energii elektrycznej”. Tymczasem wynagrodzenie, jakie płaci odbiorca przedsiębiorstwu energetycznemu należne jest za faktyczne dostarczenie mu energii”.
Podobne stanowisko zostało zawarte w wyroku WSA w Warszawie w wyroku z dnia 31 lipca 2013 r. sygn. III SA/Wa 377/13, w którym sąd stwierdza: „Są też takie przypadki, gdzie bonifikata powinna być obliczona za dostarczenie towaru o zaniżonej jakości (np. za niedotrzymanie parametrów jakościowych energii elektrycznej). Nie każdą zatem bonifikatę przewidzianą przepisami prawa energetycznego można przypisać konkretnej dostawie lub usłudze. Jako szczególnie wyraźny tego przykład Sad wskazał obowiązek obliczenia bonifikaty za niedostarczenie energii elektrycznej (nierozpoczęcie dostaw energii elektrycznej). W tym przypadku w sposób oczywisty bonifikata nie wpływa na zmniejszenie ustalonej ceny towaru”.
Bonifikaty w rozumieniu § 42 Rozporządzenia taryfowego
Okoliczności udzielenia i ryczałtowy charakter Bonifikat określonych w § 42 Rozporządzenia taryfowego jednoznacznie przemawiają przeciwko ich uznaniu za obniżki cenowe/opusty w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 oraz ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy przedmiotowe obciążenia mają zupełnie inny cel i charakter, ukierunkowany raczej na kompensację niedogodności zaistniałych po stronie Odbiorcy oraz sankcjonowanie potencjalnych, niepożądanych działań i zaniedbań po stronie przedsiębiorstwa energetycznego.
Za powyższym charakterem Bonifikat przemawiają również zasady ich kalkulacji, opierające się np. o wysokość średniego wynagrodzenia w gospodarce narodowej w roku kalendarzowym poprzedzającym rok zatwierdzenia taryfy. W ocenie Wnioskodawcy, powiązanie wartości Bonifikat z wartościami średniego wynagrodzenia ma na celu oderwanie ich od ceny sprzedawanej energii elektrycznej i usług dystrybucyjnych celem ich odniesienia do stopy życiowej społeczeństwa, czyli sytuacji materialnej „statystycznego” Odbiorcy oraz beneficjenta Bonifikaty. Spółka nadmienia, iż wysokość stopy życiowej społeczeństwa może być czynnikiem wpływającym na kalkulację wysokości zadośćuczynienia na gruncie przepisów prawa cywilnego (vide np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. IV CSK 112/14).
Powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 5 lutego 2015 roku (sygn. I FSK 2114/13), podtrzymującym stanowisko sądu niższej instancji, w świetle którego bonifikaty wynikające z prawa energetycznego mogą zmniejszać wysokość obrotu w rozumieniu ustawy o VAT jedynie wówczas, gdy niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczenia przez skarżącą przekładało sie na wartość sprzedaży.
Mając na uwadze powyższe argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż udzielenie Odbiorcy Bonifikaty określonej w § 41 i § 42 Rozporządzenia taryfowego nie powinno wpływać na rozliczenia VAT Spółki, w szczególności nie skutkuje obniżeniem podstawy opodatkowania VAT oraz kwoty podatku należnego z tytułu realizowanych przez Spółkę transakcji dostawy energii elektrycznej/świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej. Przyjęcie odmiennego podejścia skutkowałoby (i) pominięciem faktycznej natury rozliczeń (mających ewidentnie charakter sankcyjny, rekompensacyjny, odszkodowawczy), a jednocześnie (ii) istotnymi wątpliwościami co do zasad dokonywania rozliczeń VAT (tj. momentu ujęcia takich Bonifikat w rozliczeniach VAT). Jak bowiem Spółka wskazywała w opisie stanu faktycznego w praktyce mogą wystąpić przypadki, kiedy np.:
przyczyna udzielenia Bonifikaty wystąpi w okresie, w którym nie dokonano na rzecz Odbiorcy dostaw energii elektrycznej lub świadczenia usług dystrybucji. Przypadki tego rodzaju występują zasadniczo po zakończeniu umowy z danym Odbiorcą. W tym kontekście Wnioskodawca nadmienia, iż z uwagi na uwarunkowania prawne dotyczące przedawnienia roszczeń z tytułu Bonifikat, ich wypłata na rzecz Odbiorcy może nastąpić nawet po 10 latach od zaistnienia przyczyn ich powstania, podczas gdy zobowiązanie podatkowe w VAT z tytułu sprzedaży energii / usługi dystrybucji energii objęte jest przedawnieniem po upływie 5 lat i nie byłoby możliwe ujęcie takiej Bonifikaty w odpowiedniej fakturze / fakturze korygującej.
z uwagi na sposób kalkulacji kwota Bonifikaty może przewyższać kwotę należności z faktury za sprzedaż/dystrybucję energii za okres, w którym wystąpiły przesłanki skutkujące udzieleniem Bonifikaty.
z uwagi na sposób kalkulacji kwota Bonifikaty może przewyższać łączną kwotę należności z wszystkich faktur wystawionych na rzecz danego Odbiorcy w całym okresie obowiązywania umowy na sprzedaż / dystrybucję energii.
z uwagi na specyfikę obrotu energią elektryczną w ramach umów kompleksowych przyczyna udzielenia Bonifikaty może być związana wyłącznie z dostawa energii elektrycznej bądź wyłącznie ze świadczeniem usług systemowych. Stąd udzielenie Bonifikat może prowadzić do sytuacji, w których kwota Bonifikaty przekracza wartość sprzedaży z danego tytułu przy równoczesnym powstaniu obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży drugiej kategorii świadczeń (np. kwota Bonifikaty udzielonej na podstawie § 42 Rozporządzenia taryfowego przekracza wartość usług dystrybucyjnych w danym okresie przy równoczesnym obowiązku podatkowym ze sprzedaży energii elektrycznej, nieobjętej Bonifikatami z uwagi na jej należyte parametry techniczne).
Reasumując, we wskazanych przypadkach uznanie, że udzielane przez Spółkę Bonifikaty mają wpływ na jej rozliczenia VAT wiązałoby się z koniecznością ustalenia w jakim okresie oraz w jakich wartościach należy je wykazać w rozliczeniach VAT - bez oparcia w jasnych zasadach wynikających z ustawy o VAT. Jeśli racjonalny ustawodawca przewidziałby wpływ na opodatkowanie VAT tego typu świadczeń, przewidziałby również odpowiednie regulacje VAT w tym zakresie. Szczegółowo do kwestii tych (tj. wątpliwości związanych z ujęciem analizowanych Bonifikat w rozliczeniach VAT) Spółka odnosi się w ramach pytania 5, 6 i 7 niniejszego wniosku o interpretację.
Mając na uwadze powyższe, w przypadku uznania, iż udzielane przez Spółkę Bonifikaty mają wpływ na rozliczenia VAT Spółki i skutkują obniżeniem podstawy opodatkowania VAT oraz kwot podatku należnego z tytułu realizowanych przez Spółkę transakcji dostawy energii elektrycznej i świadczonych usług dystrybucji energii elektrycznej (tj. w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w przedmiocie któregokolwiek z pytań nr 1 – 4 za nieprawidłowe), w ocenie Wnioskodawcy udzielone Bonifikaty powinny być dokumentowane przez Spółkę w zależności od okoliczności:
jeżeli Bonifikata została udzielona przed wystawieniem faktury VAT z tytułu dostawy energii elektrycznej oraz świadczenia usług dystrybucji za okres, w którym wystąpiła okoliczność uzasadniająca wypłatę Bonifikaty, jej wartość powinna odpowiednio pomniejszać kwotę podstawy opodatkowania oraz kwotę podatku VAT należnego, wykazanych w fakturze wystawianej za ten okres (zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT),
jeżeli Bonifikaty zostały udzielone po wystawieniu faktury VAT w zakresie sprzedaży udokumentowanej tą fakturą, wskazane Bonifikaty powinny być udokumentowane przez Spółkę fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ustawy o VAT, dotyczącą okresu, w którym wystąpiła okoliczność uzasadniająca wypłatę Bonifikaty.
W ocenie Wnioskodawcy przedmiotowe Bonifikaty powinny być odnoszone do okresu, w którym wystąpiła przyczyna ich udzielenia mająca wpływ na wartość sprzedaży. Przykładowo, jeżeli Bonifikata udzielana jest z tytułu niedotrzymania parametrów jakościowych energii elektrycznej w danym okresie rozliczeniowym (zgodnie z § 40 Rozporządzenia taryfowego), kwota Bonifikaty powinna pomniejszać wartość sprzedaży opodatkowanej VAT w okresie, w którym wystąpiła dana okoliczność uzasadniająca naliczenie Bonifikaty.
Powyższe zasady powinny znaleźć zastosowanie do wszystkich rodzajów rozliczeń prowadzonych przez Spółkę. I tak:
w przypadku sprzedaży, dla której obowiązują np. miesięczne wpłaty w wysokości określonej na podstawie prognozowanego zużycia energii, Bonifikaty powinny pomniejszać obrót wykazany w fakturze za dany przyjęty między Spółką a Odbiorcą okres rozliczeniowy. Bonifikata, która została naliczona po upływie okresu rozliczeniowego, w którym powstała przyczyna jej udzielenia, oraz po wystawieniu faktury za ten okres, powinna zostać udokumentowana fakturą korygującą do tej faktury.
w przypadku sprzedaży przy zastosowaniu liczników przedpłatowych Bonifikata powinna być dokumentowana fakturą korygującą do faktury dokumentującej nabycie energii (o ile przedmiotowa faktura została wystawiona na żądanie Odbiorcy). Z uwagi na specyfikę obrotu przy zastosowaniu liczników przedpłatowych (tzn. dokonanie płatności przed dostawą energii i świadczeniem usług systemowych) przyczyny wystawienia Bonifikaty powstają zasadniczo po ewentualnym (tzn. dokonanym na żądanie Odbiorcy) wystawieniu faktury VAT.
W efekcie kwota Bonifikaty powinna być co do zasady ujęta w fakturze VAT za dany okres (jeżeli np. moment przyznania Bonifikaty Wnioskodawca jeszcze nie wystawił faktury za ten okres rozliczeniowy) lub w fakturze VAT korygującej fakturę wystawioną już wcześniej za ten okres rozliczeniowy.
W tym kontekście Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż z uwagi na charakter Bonifikat określonych w § 40, § 41 i § 42 Rozporządzenia taryfowego, w szczególności brak związku ich wysokości z wartością dokonywanej sprzedaży (bądź jedynie pośredni związek z tą wartością), jak już wskazywano powyżej, w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy może dochodzić do udzielenia Bonifikat, których przyczyna udzielenia:
powstaje w okresie, w którym nie występuje sprzedaż na rzecz danego odbiorcy (tzn. w okresie, w którym nie dokonano na rzecz Odbiorcy żadnych dostaw energii elektrycznej, np. Bonifikata związana z opóźnieniami w rozpatrzeniu reklamacji po zakończeniu umowy z Odbiorcą),
jest niemożliwa do jednoznacznego przyporządkowania do konkretnego okresu rozliczeniowego lub jeżeli istnieją wątpliwości co do sposobu takiego przyporządkowania (przykładowo, gdy przyczyną udzielenia Bonifikaty są okoliczności utrzymujące się przez pewien okres po jej udzieleniu, np. Bonifikata za nieuzasadnioną zwłokę w usuwaniu zakłóceń w dostarczaniu energii elektrycznej, spowodowanych nieprawidłową pracą sieci),
dotyczy tylko jednego rodzaju świadczenia objętego umową kompleksową przy równoczesnym powstaniu obowiązku podatkowego z tytułu pozostałych świadczeń (np. Bonifikata udzielona na podstawie § 42 Rozporządzenia taryfowego przy równoczesnym obowiązku podatkowym z tytułu sprzedaży energii elektrycznej).
W ocenie Wnioskodawcy, ustawa o VAT nie przewiduje zasad postępowania w tego typu przypadkach – nie dostarcza wskazówek w jaki sposób należałoby ująć takie Bonifikaty w rozliczeniach VAT Spółki, gdyby przyjąć, że wpływają one na te rozliczenia VAT (co zdaniem Spółki dodatkowo świadczy o poprawności stanowiska prezentowanego w zakresie pytań nr 1-4 niniejszego wniosku o interpretacje).
W powyższych okolicznościach chcąc w prawidłowy sposób zastosować się do ewentualnego rozstrzygnięcia otrzymanej interpretacji indywidualnej (która stwierdzałaby, iż przedmiotowe Bonifikaty zmniejszają cenę sprzedaży oraz kwotę podatku VAT należnego z tytułu realizowanych przez Spółkę transakcji opodatkowanych VAT – dostawy energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji) Wnioskodawca mógłby argumentować, iż powinien on przykładowo dokonać zmniejszenia wartości sprzedaży o kwotę Bonifikaty za ostatni (tzn. najpóźniejszy występujący na moment udzielenia Bonifikaty) lub dowolny przyszły okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła sprzedaż na rzecz danego Odbiorcy (nawet jeśli w tym okresie Spółka prawidłowo realizowała dostawy energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji oraz nie wystąpiły okoliczności uzasadniające obniżenie podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego z tego tytułu). Przykładowo, jeżeli Bonifikata udzielana jest po zakończeniu umowy z danym Odbiorcą, np. po 3 miesiącach od jej zakończenia (brak sprzedaży na moment udzielenia Bonifikaty) kwota Bonifikaty mogłaby pomniejszać wartość sprzedaży dokonanej w ostatnim okresie rozliczeniowym przed zakończeniem umowy, w którym to okresie wystąpiła sprzedaż na rzecz tego Odbiorcy. Kwota Bonifikaty wynikającej z § 41 i § 42 Rozporządzenia taryfowego mogłaby być w takim przypadku rozliczona:
Niemniej jednak, podejście to zdaniem Wnioskodawcy nie znajduje bezpośredniego oparcia w obowiązujących przepisach o VAT i jest niespójne z zasadami przyznawania rabatów, które z natury rzeczy powinny pozostawać w bezpośrednim związku z ceną (wartością sprzedaży) towaru czy usługi realizowanej w konkretnym okresie rozliczeniowym, do którego się odnoszą i nie powinny wystąpić w przypadku kiedy w danym okresie takiej sprzedaży nie było lub nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie udzielonej Bonifikaty do konkretnego okresu rozliczeniowego (przykładowo, gdy przyczyną udzielenia Bonifikaty są okoliczności utrzymujące się przez pewien okres po jej udzieleniu). Skutkuje to brakiem możliwości poprawnego rozliczenia tego typu Bonifikat na gruncie VAT przez Spółkę.
Jak wspomniano powyżej, argumenty te w ocenie Wnioskodawcy dodatkowo świadczą o poprawności stanowiska prezentowanego w zakresie pytań nr 1-4 niniejszego wniosku o interpretacje, tj. konieczności uznania, iż Bonifikaty określone w § 40, § 41 i § 42 Rozporządzenia taryfowego nie powinny wpływać na rozliczenia VAT Spółki, w szczególności obniżać podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług.
W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku umów kompleksowych (obejmujących zarówno sprzedaż energii elektrycznej jak i zapewnienie usług dystrybucji) Spółka powinna zweryfikować czy przyczyna Bonifikaty dotyczy sprzedawanej przez Spółkę energii elektrycznej czy też usługi dystrybucji i wyliczoną Bonifikatę ująć w wystawionej fakturze lub fakturze korygującej wyłącznie w odniesieniu do odpowiedniego świadczenia.
W ocenie Spółki, skoro Bonifikaty są przewidziane w zakresie konkretnych typów świadczeń – sprzedaży energii lub usług dystrybucji energii – i zaniechań lub zaniedbań ich dotyczących, nie powinny być odnoszone do innych rodzajów świadczeń i wpływać na wartość sprzedaży w tym zakresie. Nie byłoby to uzasadnione ekonomicznie oraz byłoby niezgodne z faktyczną naturą transakcji rozliczeń. W efekcie, przykładowo jeśli Bonifikata należna jest wyłącznie w związku z niewłaściwym wykonaniem przez Wnioskodawcę obowiązków związanych z dystrybucją energii elektrycznej (np. niepowiadomienie o planowanej przerwie w dostawie energii) Spółka powinna ująć należną Bonifikatę jako korektę podstawy opodatkowania oraz należnego VAT tylko w tym zakresie (bez korygowania podstawy opodatkowania oraz należnego VAT w zakresie sprzedaży energii). Przy czym Wnioskodawca nadmienia, iż przyjęcie takiego podejścia (w kontekście opisanych powyżej zasad kalkulacji Bonifikat) – jak wskazano powyżej – może prowadzić do sytuacji, w których kwota Bonifikaty przekracza wartość sprzedaży z danego tytułu przy równoczesnym powstaniu obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży drugiej kategorii świadczeń (np. kwota Bonifikaty udzielonej na podstawie § 42 Rozporządzenia taryfowego przekracza wartość usług dystrybucyjnych w danym okresie rozliczeniowym przy równoczesnym obowiązku podatkowym ze sprzedaży energii elektrycznej, nieobjętej Bonifikatami z uwagi na jej należyte parametry techniczne). Jest to o tyle istotne, że w tego typu przypadkach odpowiednie regulacje mogą przewidywać odmienne okresy przedawnienia w zakresie dochodzenia roszczeń przez Odbiorców (obejmujące w zależności od przypadku od 2 do 10 lat), np. w określonych przypadkach 3 lata w zakresie zapewnianych usług dystrybucji oraz np. 2 lata w zakresie sprzedaży energii. Zdaniem Spółki świadczy to dodatkowo o poprawności stanowiska prezentowanego w zakresie pytań nr 1 – 4 niniejszego wniosku o interpretację.
W ocenie Wnioskodawcy, Bonifikata udzielona Odbiorcy w wysokości nieprzekraczającej wartości sprzedaży energii elektrycznej oraz świadczenia usług dystrybucji na rzecz tego Odbiorcy w danym okresie rozliczeniowym, w którym powstała przyczyna udzielenia Bonifikaty, powinna zostać rozliczona w następujący sposób:
Pytanie nr 8 – Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, z uwagi na charakter Bonifikat określonych w § 40, § 41 i § 42 Rozporządzenia taryfowego, w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy niejednokrotnie może dochodzić do udzielenia Bonifikat tego typu, których kwota jest wyższa od wartości sprzedaży energii elektrycznej lub usług dystrybucyjnych na rzecz Odbiorcy w danym okresie rozliczeniowym lub w całym okresie obowiązywania umowy dostawy / dystrybucji energii.
Przepisy ustawy o VAT nie dostarczają wskazówek w jaki sposób należałoby ująć takie Bonifikaty (tzn. wszelkie Bonifikaty, których kwota przekracza wartość sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym) w rozliczeniach VAT Spółki, gdyby przyjąć, że wpływają one na te rozliczenia VAT (co zdaniem Spółki dodatkowo świadczy o poprawności stanowiska prezentowanego w zakresie pytań nr 1-4 niniejszego wniosku o interpretacje).
W efekcie, mogłyby wystąpić sytuacje kiedy kwota Bonifikaty pomniejszyłaby w całości wartość sprzedaży dokonanej na rzecz danego Odbiorcy w okresie, w którym powstała przyczyna jej udzielenia i nadal pozostawałaby kwota „nierozliczonej” Bonifikaty.
Tak jak Spółka wskazywała wcześniej, w jej ocenie zasadniczo korekta wartości sprzedaży powinna dotyczyć co do zasady tego okresu, w którym wystąpiła okoliczność warunkująca udzielenie Bonifikaty, jeżeli okoliczności sprzedaży dokonanej w poprzednich lub kolejnych okresach nie uzasadniają jej udzielenia. Przepisy ustawy o VAT nie odnoszą się przy tym do zasad rozliczania Bonifikat przekraczających należność z tytułu sprzedaży za okres rozliczeniowy, w którym udzielana jest Bonifikata. Z perspektywy wykładni systemowej przepisów ustawy o VAT i konstrukcyjnych zasad rozliczania tego podatku, nie powinno być rozważane pomniejszenie wartości sprzedaży dokonanej na rzecz danego Odbiorcy w poprzednim (lub kolejnym) okresie rozliczeniowym o wartość „nadwyżki” nierozliczonej Bonifikaty. W tym poprzednim (lub kolejnym) okresie rozliczeniowym Spółka dokonywała bowiem w sposób prawidłowy sprzedaży towarów oraz świadczenia usług, kwoty wynagrodzenia z tego tytułu były Spółce w pełni należne i co do zasady nie wystąpiły okoliczności uzasadniające dokonanie obniżenia tej sprzedaży w tym okresie. W skrajnych przypadkach – kiedy wartość udzielonej Bonifikaty przekraczałaby wartość sprzedaży w całym okresie współpracy z Odbiorcą - przyjęcie podejścia o konieczności korygowania wszystkich przeszłych lub przyszłych rozliczeń z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług w związku z udzieleniem Bonifikaty mogłoby skutkować „wyzerowaniem” wartości sprzedaży po stronie Spółki (podczas gdy w całym okresie współpracy dochodziło do dostawy energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji energii). W efekcie, z perspektywy zasad opodatkowania VAT należałoby w takim przypadku rozważyć czy w efekcie skorygowania wspomnianych rozliczeń nie doszło np. do nieodpłatnej dostawy towarów na rzecz Odbiorców, co wiązałoby się z koniecznością jej opodatkowania VAT po stronie Spółki mimo dokonania korekty ‚„do zera” faktur dokumentujących te świadczenia w związku z udzieloną Bonifikatą. Podejście takie przeczyłoby logice dokonywania rozliczeń VAT. Zniwelowanie łącznej wartości sprzedaży na rzecz danego Odbiorcy w danym okresie rozliczeniowym lub w całym okresie współpracy o wartość udzielonej Bonifikaty wydaje się przeczyć istocie korekt sprzedaży (jak wspomniano, korekta sprzedaży powinna dotyczyć jedynie okresu, w którym wystąpiła okoliczność warunkująca tę operację).
Co więcej, w przypadku uznania, iż Bonifikaty wynikające z § 40, § 41 i § 42 Rozporządzenia taryfowego (opisane w którymkolwiek z pytań nr 1 – 4) wpływają na rozliczenia VAT Spółki i powinny obniżać podstawę opodatkowania z tytułu realizowanych transakcji dostawy towarów i usług, mogłyby wystąpić sytuacje kiedy mimo skorygowania wartości sprzedaży w całym okresie współpracy z Odbiorcą w efekcie udzielonej Bonifikaty nadal pozostaje nierozliczona nadwyżka (wynikająca z tego, iż Bonifikata przekracza wartość sprzedaży w całym okresie współpracy). Mogłoby to prowadzić do wniosków niemożliwych do pogodzenia z podstawowymi zasadami konstrukcyjnymi podatku VAT: do powstania ujemnych kwot podstawy opodatkowania i podatku w rozliczeniach VAT Wnioskodawcy - Spółka musiałaby skorygować kwotę podatku VAT należnego o wartość wyższą niż łączna wartość kwot podatku należnego kiedykolwiek wykazana w jej rozliczeniach podatkowych.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki Bonifikaty wynikające z § 40, § 41 i § 42 Rozporządzenia taryfowego (opisane w pytaniach nr 1-4), których kwota jest wyższa od wartości sprzedaży energii elektrycznej i usług dystrybucyjnych na rzecz Odbiorcy w danym okresie rozliczeniowym (lub w całym okresie obowiązywania umowy dostawy/dystrybucji energii elektrycznej) nie mogą skutkować korektą rozliczenia VAT za okres inny niż ten, którego dotyczą Bonifikaty (przepisy o VAT nie przewidują specyficznych zasad korygowania innych – przeszłych lub przyszłych rozliczeń z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług w tego typu przypadkach), co skutkuje brakiem możliwości poprawnego rozliczenia tego typu Bonifikat na gruncie VAT przez Spółkę.
WUT = (ΔU / 10%)2 x AT x CT,gdzie poszczególne symbole oznaczają:
Ww. bonifikata kalkulowana jest na podstawie § 41 Rozporządzenia taryfowego i wynosi pięcio – lub dziesięciokrotność iloczynu zryczałtowanej ceny energii elektrycznej oraz ilości niedostarczonej energii elektrycznej, ustalanej na podstawie pomiarów poboru energii elektrycznej w odpowiednim dniu poprzedniego tygodnia z uwzględnieniem czasu dopuszczalnych przerw określonych w umowie lub w odrębnych przepisach.
za nieprzyjęcie zgłoszeń lub reklamacji od odbiorcy – w wysokości 1/50 przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej w roku kalendarzowym poprzedzającym rok zatwierdzenia taryfy, określonego w komunikacie Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego ogłaszanym w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski";
Tut. organ nie udzielił w niniejszej interpretacji odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 5-8, ponieważ Wnioskodawca wskazał, że oczekuje na nie odpowiedzi w przypadku uznania, że bonifikaty będące przedmiotem wniosku skutkują obniżeniem podstawy opodatkowania VAT oraz kwoty podatku należnego z tytułu realizowanych transakcji dostawy energii elektrycznej i świadczonych usług dystrybucji energii elektrycznej.
0112-KDIL1-1.4012.457.2018.1.MJ