Source: https://interpretacje-podatkowe.org/uslugi/0112-kdil2-3-4012-597-2018-1-ip
Timestamp: 2019-01-21 19:47:27
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 148
 art. 150
 art. 148
 art. 150
 art. 18
 art. 18
 art. 8
 art. 86
 art. 5
 art. 106
 art. 106
 art. 144
 art. 145
 art. 144
 art. 146
 art. 147
 art. 147
 art. 148
 art. 150
 art. 415
 art. 471
 art. 148
 art. 150
 art. 146
 art. 147
 art. 150
 art. 147
 art. 5
 art. 8
 art. 86
 art. 86
 art. 7
 art. 8
 art. 15
 art. 148
 art. 150
 art. 18
 art. 18
 art. 144
 art. 145
 art. 144
 art. 146
 art. 147
 art. 147
 art. 148
 art. 415
 art. 471
 art. 8
 art. 5
 art. 106
 art. 8
 art. 5
 art. 5
 art. 8
 art. 14
 art. 14

Document Content:
0112-KDIL2-3.4012.597.2018.1.IP | Interpretacja indywidualna
♦ › Usługi › 0112-KDIL2-3.4012.597.2018.1.IP
Stwierdzenie, czy wykonanie przez Wnioskodawcę zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej stanowi świadczenie usług oraz sposób dokumentowania ww. czynności.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2018 r. (data wpływu 7 listopada 2018 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 9 listopada 2018 r. (data wpływu 15 listopada 2018 r.) oraz 27 listopada 2018 r. (data wpływu 3 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. stwierdzenia, czy wykonanie przez Wnioskodawcę zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej stanowi świadczenie usług oraz sposobu dokumentowania ww. czynności – jest prawidłowe.
W dniu 7 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. stwierdzenia, czy wykonanie przez Wnioskodawcę zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej stanowi świadczenie usług oraz sposobu dokumentowania ww. czynności. Wniosek uzupełniono w dniu 15 listopada 2018 r. o dowód uiszczenia opłaty od wniosku oraz w dniu 3 grudnia 2018 r. o wskazanie zakresu, którego dotyczy wniosek i numeru rachunku bankowego do zwrotu ewentualnej nienależnej opłaty.
Centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach dróg (...), do którego należy wykonywanie zadań zarządcy dróg (...) i realizacja budżetu państwa w zakresie dróg (...) (w tym budowa nowych i remonty istniejących dróg (...)), jest Ax – Dz. U. z 2017 r.).
Ax realizuje swoje zadania przy pomocy A. W ramach tego oddziały A są inwestorami budowy nowych i remontów istniejących dróg (...). Zadania te oddziały A wykonują w drodze udzielania zamówień publicznych na prace projektowe i roboty budowlane, na sprawowanie nadzoru inwestorskiego w imieniu A oraz sprawowaniu kompleksowego nadzoru zwierzchniego nad wyłonionymi tą drogą wykonawcami tych usług i robót aż do zakończenia i odbioru inwestycji lub remontu.
Jak z powyższego wynika, działalność A w zakresie budowy i utrzymania dróg (...) stanowi realizację zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa (ustawą o drogach (...)), dla realizacji których została powołana – jednakże zadania te wykonywane są przez Wnioskodawcę na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Z tego też względu w tym zakresie do A nie ma zastosowania wyłączenie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. A w zakresie budowy i utrzymania dróg (...) jest zatem czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
W latach (...) Wnioskodawca – Oddział A – realizował m.in. inwestycję obejmującą zaprojektowanie i wybudowanie drogi ekspresowej. W ramach tej inwestycji realizowane były w szczególności zadania inwestycyjne:
Zadanie III – zaprojektowanie i wybudowanie drogi ekspresowej o długości ok. 14,4 km, tj. od km 33+300 do ok. km 47+678,06 – oraz:
Zadanie IV – zaprojektowanie i wybudowanie drogi ekspresowej o długości ok. 11,3 km, tj. od km 47+678,06 do ok. km 58+951,75.
Wymienione zadania inwestycyjne były realizowane na terenach objętych eksploatacją górniczą – oddziałów B. (dalej: Spółka, B).
B jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest działalność w zakresie kopalnictwa (...), produkcji (...), których sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT. Działalność górnicza prowadzona jest przez Spółkę na podstawie posiadanych, wymaganych prawem koncesji (na terenach wskazanych w tych dokumentach).
Realizacja nowych obiektów budowlanych, modernizacji i remontów o charakterze konstrukcyjnym na terenach objętych eksploatacją górniczą wymaga, zgodnie z ustawą z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze, właściwych zabezpieczeń profilaktycznych na wpływy tejże eksploatacji górniczej.
Osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej podejmujące zamierzenia inwestycyjne na tych terenach, przed przystąpieniem do ich realizacji mają prawo uzyskać od zakładu górniczego (w tym przypadku od B), wyczerpujące informacje o wpływach eksploatacji górniczej na te inwestycje.
Spółka natomiast zobowiązana jest do zwrotu inwestorowi kosztów dokonanych przez niego zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej. Za podstawę wykonania tych zabezpieczeń przyjmuje się art. 148 i art. 150 ustawy Prawo geologiczne i górnicze. Zgodnie z art. 148 tej ustawy, jeżeli poszkodowany poniósł nakłady na naprawienie szkody, odszkodowanie ustala się z uwzględnieniem wartości uzasadnionych nakładów. Natomiast zgodnie z art. 150 cytowanej ustawy, przepisy o naprawianiu szkód określonych niniejszym działem stosuje się odpowiednio do zapobiegania tym szkodom.
W celu uregulowania zasad i procedur w zakresie profilaktyki budowlanej przed wpływami eksploatacji górniczej – niezależnie od obowiązujących w tym zakresie przepisów Prawa geologicznego i górniczego – w B obowiązują dodatkowo stosowne, wewnętrzne uregulowania, określające m.in. zasady zwrotu przez Spółkę kosztów zabezpieczeń profilaktycznych obiektów nowowznoszonych lub już istniejących. Stosownie do wprowadzonych w B uregulowań wewnętrznych, podstawą zwrotu kosztów wykonanych zabezpieczeń profilaktycznych są określone dokumenty dostarczane przez inwestora, tj.:
wniosek inwestora o zwrot kosztów z podaniem danych kontaktowych,
kserokopia pozwolenia na budowę,
dokumentacja projektowa (do wglądu),
dziennik budowy do wglądu z wpisem dotyczącym wykonania zabezpieczeń profilaktycznych,
kosztorys powykonawczy w zakresie wzmocnień,
umowy i faktury na wykonawstwo robót w przypadku realizacji systemem zleconym.
W oparciu o ww. regulacje wewnętrzne, jak i przepisy Prawa górniczego i geologicznego, Spółka zawiera z inwestorem ugodę, na podstawie której dokonuje zwrotu kosztów, które poniósł on na dokonanie zabezpieczeń profilaktycznych inwestycji (prowadzonej przez inwestora na terenach, na które ma wpływ eksploatacja górnicza Spółki).
W przeważającej mierze przypadków Inwestycja prowadzona przez inwestora, jak i wykonane zabezpieczenia profilaktyczne (za które Spółka dokonuje zwrotu kosztów) pozostają w posiadaniu inwestora, który posiada prawo do dysponowania nimi jak właściciel. W przypadku A wynika to w szczególności z uregulowań ustawy o drogach publicznych (art. 2a ust. 1, art. 18 ust. 1 pkt 2, art. 18a ust. 1 zdanie 2 wymienionej ustawy).
Realizując ww. przepisy Prawa geologicznego i górniczego oraz ww. wewnętrzne uregulowania B, pomiędzy A i B zostało zawarte Porozumienie w przedmiocie określenia zasad współpracy pomiędzy stronami w zakresie realizacji zabezpieczeń przed oddziaływaniem wpływów działalności górniczej w ramach inwestycji A. W Porozumieniu tym strony ustaliły ogólne zasady współpracy w zakresie uzgadniania opracowań projektowych dotyczących przedmiotowych zabezpieczeń, udziału B w oględzinach wykonanych zabezpieczeń, zasad przekazywania dokumentów w celu uzyskania przez A zwrotu kosztów zabezpieczeń i inne. Zgodnie z § 6 Porozumienia, zwrot kosztów przedmiotowych zabezpieczeń dokonywany będzie na podstawie wniosków składanych przez A do poszczególnych oddziałów B, wysokość refundacji będzie podlegała odrębnym negocjacjom prowadzonym pomiędzy wnioskodawcą a poszczególnymi zakładami górniczymi – oddziałami B na podstawie kosztorysów różnicowych przedstawionych przez A. Wnioski A mają być przedmiotem ugód zawieranych pomiędzy A a poszczególnymi zakładami górniczymi – oddziałami B.
Obecnie A złożył już wszystkie wnioski o zwrot przedmiotowych kosztów, jednakże negocjacje i zawarcie ugód pozostają w impasie z powodu tylko częściowego uznania tych wniosków przez B.
Czy zwrot kosztów na rzecz inwestora będącego czynnym podatnikiem VAT z tytułu wykonanych przez niego zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i winien zostać udokumentowany przez inwestora fakturą VAT, a w związku z tym A będzie zobowiązany do uiszczenia podatku VAT należnego w tej fakturze wykazanego a B będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tej faktury – czy też Wnioskodawca winien udokumentować zwrot tych kosztów notą księgową?
Zdaniem Wnioskodawcy, wykonane przez niego jako inwestora zabezpieczenia profilaktyczne, których koszty są zwracane przez B, winny być zidentyfikowane jako usługi opodatkowane podatkiem VAT i udokumentowane wystawioną fakturą. W konsekwencji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, A będzie zobowiązany do uiszczenia podatku VAT należnego w tej fakturze wykazanego a B będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tej faktury.
Powyższe swoje stanowisko Wnioskodawca opiera na stanowisku i argumentacji prawnopodatkowej Ministra Rozwoju i Finansów wyrażonych w zmianie interpretacji indywidualnej nr PT8.8101.204.2016.WCH.69 z dnia 5 grudnia 2016 r. wydanej wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 1 października 2015 r. nr (...) wydanej, w imieniu Ministra Finansów, przez Dyrektora Izby Skarbowej dla B, na wniosek z dnia z 26 czerwca 2015 r. (data wpływu 1 lipca 2015 r.) – które to stanowisko i argumentację Wnioskodawca w pełni podziela.
W szczególności Wnioskodawca swoje własne stanowisko uzasadnia następująco:
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej: „ustawą o VAT”, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów I odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności łub sytuacji;
Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji, może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:
Podatnicy podatku od towarów i usług zobowiązani są do udokumentowania wykonanych czynności fakturą. Stosownie bowiem do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Czynności wykonywane w ramach zapobiegania szkodom górniczym, usuwania i naprawiania szkód górniczych przez podmiot zobowiązany do tych czynności zostały uregulowane przepisami Kodeksu cywilnego oraz ustawy Prawo geologiczne i górnicze. Zgodnie z art. 144 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2015 r., poz. 196, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą pgig”, właściciel nie może sprzeciwić się zagrożeniom spowodowanym ruchem zakładu górniczego, który jest prowadzony zgodnie z ustawą. Może on jednak żądać naprawienia wyrządzonej tym ruchem szkody, na zasadach określonych ustawą.
Zgodnie z art. 145 ustawy pgig, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, do naprawiania szkód, o których mowa w art. 144 ust. 1 i 2, stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego.
W myśl art. 146 ust. 1 ustawy pgig, odpowiedzialność za szkodę ponosi przedsiębiorca prowadzący ruch zakładu górniczego wskutek którego wystąpiła szkoda. Stosownie do art. 147 ust. 1 ustawy pgig przywrócenie stanu poprzedniego może w szczególności nastąpić przez dostarczenie gruntów, obiektów budowlanych, urządzeń, lokali, wody lub innych dóbr tego samego rodzaju.
W art. 147 ust. 3 ustawy pgig, ustawodawca wskazał podmiot na którym ciąży obowiązek naprawienia szkody, i tak stosownie do ww. artykułu obowiązek przywrócenia stanu poprzedniego ciąży na tym, kto jest odpowiedzialny za szkodę. Poszkodowany za zgodą podmiotu odpowiedzialnego za szkodę, może wykonać obowiązek w zamian za zapłatę odpowiedniej kwoty pieniężnej.
Stosownie do art. 148 ustawy pgig, jeżeli poszkodowany poniósł nakłady na naprawienie szkody, odszkodowania ustala się z uwzględnieniem wartości uzasadnionych nakładów.
Mocą art. 150 ustawy pgig, ustawodawca wskazał, że przepisy o naprawianiu szkód określonych niniejszym działem stosuje się odpowiednio do zapobiegania tym szkodom.
Prawo cywilne rozróżnia dwa rodzaje szkód: deliktową (wynikającą z czynów niedozwolonych) oraz kontraktową (wynikającą z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania umownego). Stosownie do art. 415 k.c. kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia. Natomiast w myśl art. 471 k.c. dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.
Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej B jest działalność w zakresie kopalnictwa (...), produkcji (...) i pozostałych (...), których sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT. Działalność górnicza prowadzona jest przez Spółkę na podstawie posiadanych, wymaganych prawem koncesji (na terenach wskazanych w tych dokumentach).
Z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej przez B na terenach objętych eksploatacją górniczą, realizacja nowych obiektów budowlanych, modernizacji i remontów o charakterze konstrukcyjnym na tych terenach wymaga, zgodnie z ustawą z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze, właściwych zabezpieczeń profilaktycznych na wpływy eksploatacji górniczej. Podmioty podejmujące zamierzenia inwestycyjne na tych terenach, przed przystąpieniem do ich realizacji mają prawo uzyskać od Spółki wyczerpujące informacje o wpływach eksploatacji górniczej na te Inwestycje. Natomiast B zobowiązana jest do zwrotu inwestorowi kosztów dokonanych przez niego zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej. Za podstawę wykonania tych zabezpieczeń przyjmuje przepisy ustawy Prawo geologiczne i górnicze. Zgodnie z art. 148 tej ustawy, jeżeli poszkodowany poniósł nakłady na naprawienie szkody, odszkodowanie ustala się z uwzględnieniem wartości uzasadnionych nakładów. Natomiast zgodnie z art. 150 cytowanej ustawy, przepisy o naprawianiu szkód określonych niniejszym działem stosuje się odpowiednio do zapobiegania tym szkodom.
W B w celu uregulowania zasad i procedur w zakresie profilaktyki budowlanej przed wpływami eksploatacji górniczej – niezależnie od obowiązujących w tym zakresie przepisów Prawa geologicznego i górniczego – obowiązują dodatkowe, stosowne, wewnętrzne uregulowania, określające m.in. zasady zwrotu przez B kosztów zabezpieczeń profilaktycznych obiektów nowowznoszonych lub już istniejących.
Stosownie do wprowadzonych w B uregulowań wewnętrznych, podstawą zwrotu kosztów wykonanych zabezpieczeń profilaktycznych są określone dokumenty dostarczane przez inwestora, tj.:
Inwestycja prowadzona przez inwestora, jak i wykonane zabezpieczenia profilaktyczne (za które Spółka dokonuje zwrotu kosztów) pozostają w posiadaniu inwestora, któremu przysługuje prawo do dysponowania nimi jak właściciel.
Kwestią do rozstrzygnięcia w przedstawionym w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zagadnieniu jest ustalenie, czy zwrot kosztów zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT (jako świadczenie usług) i czy zapłata ta powinna być udokumentowana fakturą, w konsekwencji czego Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z takiej faktury.
W pierwszej kolejności należy zauważyć, że pojęcie „odszkodowanie” czy też termin „szkoda” nie zostały zdefiniowane w ustawie o VAT. W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Należy zauważyć, że istotą odszkodowania nie jest płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę.
Na gruncie stosunków cywilnoprawnych (w świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego) szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą.
Różnica pomiędzy odszkodowaniem a świadczeniem polega na tym, że w przypadku odszkodowania nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczeniem w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika (działaniem, zaniechaniem czy też powstrzymaniem się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji).
Istotą odszkodowania nie jest płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. Na gruncie ustawy o VAT ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać zatem w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w orzeczeniach dotyczących opodatkowania odszkodowań analizował przede wszystkim kwestię związku dokonywanej płatności (wynagrodzenia) ze świadczeniem wykonywanym przez drugi podmiot. W wyroku z dnia 1 lipca 1982 r. w sprawie C-222/81 B.A.Z. Bausystem AG, TSUE stwierdził, że odsetki w postępowaniu głównym nie mają związku ze świadczonymi usługami lub z nabyciem usług i nie stanowią wynagrodzenia z tytułu transakcji handlowej. Przeciwnie, stanowią one prosty zwrot wydatków, to znaczy odszkodowanie za opóźnienie w płatności (pkt 8 ww. wyroku). W wyroku z dnia 18 lipca 2007 r. sprawie C-277/05 Société thermale d’Eugénie-les-Bains, TSUE wskazał, że pierwsze rozwiązanie zawarte w pytaniu prejudycjalnym (tj. kwoty wypłacone tytułem zadatku przez klienta na rzecz przedsiębiorstwa hotelarskiego powinny zostać uznane za podlegające podatkowi VAT) można zaakceptować jedynie wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego, w którym dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych (pkt 19 ww. wyroku).
Reasumując, płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie podlegała podatkowi VAT tylko wtedy, gdy nie będzie istniał związek pomiędzy tą płatnością a jakąkolwiek czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu na rzecz którego ta płatność jest dokonywana.
Obowiązek naprawienia szkody spowodowanej ruchem zakładu górniczego regulują wyżej przywołane przepisy ustawy pgig. Z przytoczonych powyżej przepisów ustawy pgig wynika, że obowiązek naprawienia szkody spowodowanej ruchem zakładu górniczego ciąży na podmiocie odpowiedzialnym za szkodę, co wynika z przepisu art. 146 ust. 1 i art. 147 ustawy pgig. Obowiązek ten może wykonać również poszkodowany, tj. inwestor za wynagrodzeniem, ale za uprzednią zgodą podmiotu odpowiedzialnego za szkodę (w przedmiotowej sprawie za zgodą Spółki).
Te same zasady, na mocy art. 150 ustawy pgig, dotyczą zapobiegania szkodom. Inwestor podejmując określone czynności związane z wykonaniem zabezpieczeń profilaktycznych nowych, czy też istniejących obiektów budowlanych przed wpływami eksploatacji górniczej, wykonuje zatem de facto obowiązek nałożony przepisami ustawy pgig na zobowiązanego, którym jest B. Świadczenie to wykonywane jest odpłatnie i za zgodą Spółki, co wynika wprost z art. 147 ust. 3 ustawy pgig. Powyższe przesądza, że A jako inwestor wykonał na rzecz Spółki świadczenia za wynagrodzeniem, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Reasumując powyższe należy stwierdzić, że otrzymany przez inwestora zwrot kosztów zabezpieczeń profilaktycznych przed wpływami eksploatacji górniczej stanowi/stanowić będzie wynagrodzenie za świadczenie przez niego usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Przedmiotowe świadczenia usług winny być zatem udokumentowane przez A jako inwestora, będącego podatnikiem podatku od towarów i usług, fakturą. W konsekwencji, faktura dokumentująca powyższe czynności stanowić będzie podstawę do odprowadzenia podatku należnego oraz do odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.
Wyjaśnić jednakże należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.
Z opisu sprawy wynika, że centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach dróg (...), do którego należy wykonywanie zadań zarządcy dróg (...) i realizacja budżetu państwa w zakresie dróg (...) (w tym budowa nowych i remonty istniejących dróg (...)), jest Ax. Realizuje on swoje zadania przy pomocy A. W ramach tego, oddziały A są inwestorami budowy nowych i remontów istniejących dróg (...). Zadania te oddziały A wykonują w drodze udzielania zamówień publicznych na prace projektowe i roboty budowlane, na sprawowanie nadzoru inwestorskiego w imieniu A oraz sprawowaniu kompleksowego nadzoru zwierzchniego nad wyłonionymi tą drogą wykonawcami tych usług i robót aż do zakończenia i odbioru inwestycji lub remontu. Jak z powyższego wynika, działalność A w zakresie budowy i utrzymania dróg (...) stanowi realizację zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa (ustawą o drogach (...)), dla realizacji których została powołana – jednakże zadania te wykonywane są przez Wnioskodawcę na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Z tego też względu w tym zakresie do A nie ma zastosowania wyłączenie z art. 15 ust. 6 ustawy. A w zakresie budowy i utrzymania dróg (...) jest zatem czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W latach (...) Wnioskodawca realizował m.in. inwestycję obejmującą zaprojektowanie i wybudowanie drogi ekspresowej. Zadania realizowane w ramach inwestycji były realizowane na terenach objętych eksploatacją górniczą (B). B jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest działalność w zakresie kopalnictwa (...), produkcji (...) i pozostałych (...), których sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT. Działalność górnicza prowadzona jest przez Spółkę na podstawie posiadanych, wymaganych prawem koncesji (na terenach wskazanych w tych dokumentach). Realizacja nowych obiektów budowlanych, modernizacja i remonty o charakterze konstrukcyjnym na terenach objętych eksploatacją górniczą wymaga, zgodnie z ustawą Prawo geologiczne i górnicze, właściwych zabezpieczeń profilaktycznych na wpływy tejże eksploatacji górniczej. Osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej podejmujące zamierzenia inwestycyjne na tych terenach, przed przystąpieniem do ich realizacji mają prawo uzyskać od zakładu górniczego (w tym przypadku od B), wyczerpujące informacje o wpływach eksploatacji górniczej na te inwestycje. Spółka natomiast zobowiązana jest do zwrotu inwestorowi kosztów dokonanych przez niego zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej. Za podstawę wykonania tych zabezpieczeń przyjmuje się art. 148 i art. 150 ustawy Prawo geologiczne i górnicze. W celu uregulowania zasad i procedur w zakresie profilaktyki budowlanej przed wpływami eksploatacji górniczej – niezależnie od obowiązujących w tym zakresie przepisów Prawa geologicznego i górniczego – w B obowiązują dodatkowo stosowne, wewnętrzne uregulowania, określające m.in. zasady zwrotu przez Spółkę kosztów zabezpieczeń profilaktycznych obiektów nowowznoszonych lub już istniejących. Stosownie do wprowadzonych w B uregulowań wewnętrznych, podstawą zwrotu kosztów wykonanych zabezpieczeń profilaktycznych są określone dokumenty dostarczane przez inwestora, tj.: wniosek inwestora o zwrot kosztów z podaniem danych kontaktowych, kserokopia pozwolenia na budowę, dokumentacja projektowa (do wglądu), dziennik budowy do wglądu z wpisem dotyczącym wykonania zabezpieczeń profilaktycznych, kosztorys powykonawczy w zakresie wzmocnień, umowy i faktury na wykonawstwo robót w przypadku realizacji systemem zleconym. W oparciu o ww. regulacje wewnętrzne, jak i przepisy Prawa górniczego i geologicznego, Spółka zawiera z Wnioskodawcą ugodę, na podstawie której dokonuje zwrotu kosztów, które poniósł on na dokonanie zabezpieczeń profilaktycznych inwestycji (prowadzonej przez Wnioskodawcę na terenach, na które ma wpływ eksploatacja górnicza Spółki). W przeważającej mierze przypadków Inwestycja prowadzona przez inwestora (Wnioskodawcę), jak i wykonane zabezpieczenia profilaktyczne (za które Spółka dokonuje zwrotu kosztów), pozostają w posiadaniu inwestora, który posiada prawo do dysponowania nimi jak właściciel. W przypadku A wynika to w szczególności z uregulowań ustawy o drogach publicznych (art. 2a ust. 1, art. 18 ust. 1 pkt 2, art. 18a ust. 1 zdanie 2 wymienionej ustawy). Realizując ww. przepisy Prawa geologicznego i górniczego oraz ww. wewnętrzne uregulowania B, pomiędzy Wnioskodawcą i B zostało zawarte Porozumienie w przedmiocie określenia zasad współpracy pomiędzy stronami w zakresie realizacji zabezpieczeń przed oddziaływaniem wpływów działalności górniczej w ramach inwestycji A – zadanie III i IV. W Porozumieniu tym strony ustaliły ogólne zasady współpracy w zakresie uzgadniania opracowań projektowych dotyczących przedmiotowych zabezpieczeń, udziału B w oględzinach wykonanych zabezpieczeń, zasad przekazywania dokumentów w celu uzyskania przez A zwrotu kosztów zabezpieczeń i inne. Zgodnie z § 6 Porozumienia, zwrot kosztów przedmiotowych zabezpieczeń dokonywany będzie na podstawie wniosków składanych przez Wnioskodawcę do poszczególnych oddziałów B, wysokość refundacji będzie podlegała odrębnym negocjacjom prowadzonym pomiędzy Wnioskodawcą a poszczególnymi zakładami górniczymi – oddziałami B – na podstawie kosztorysów różnicowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Wnioski Zainteresowanego mają być przedmiotem ugód zawieranych pomiędzy nim a poszczególnymi zakładami górniczymi – oddziałami B. Obecnie Wnioskodawca złożył już wszystkie wnioski o zwrot przedmiotowych kosztów, jednakże negocjacje i zawarcie ugód pozostają w impasie z powodu tylko częściowego uznania tych wniosków przez B.
Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy wykonanie przez niego jako inwestora zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej stanowi świadczenie usług oraz w jaki sposób powinna być dokumentowana ww. czynność.
Odnosząc się do opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji należy w pierwszej kolejności przywołać przepisy regulujące czynności wykonywane w ramach zapobiegania szkodom górniczym, usuwania i naprawiania szkód górniczych przez podmiot zobowiązany do tych czynności, tj. odpowiednie przepisy ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2017 r. poz. 2126, z późn. zm.).
I tak, zgodnie z art. 144 ust. 1 ww. ustawy Prawo geologiczne i górnicze, właściciel nie może sprzeciwić się zagrożeniom spowodowanym ruchem zakładu górniczego, który jest prowadzony zgodnie z ustawą. Może on jednak żądać naprawienia wyrządzonej tym ruchem szkody, na zasadach określonych ustawą.
Według art. 145 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, do naprawiania szkód, o których mowa w art. 144 ust. 1 i 2, stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego.
W myśl art. 146 ust. 1 ustawy Prawo geologiczne i górnicze, odpowiedzialność za szkodę ponosi przedsiębiorca prowadzący ruch zakładu górniczego wskutek którego wystąpiła szkoda.
Stosownie do art. 147 ust. 1 cyt. ustawy, przywrócenie stanu poprzedniego może w szczególności nastąpić przez dostarczenie gruntów, obiektów budowlanych, urządzeń, lokali, wody lub innych dóbr tego samego rodzaju.
W art. 147 ust. 3 ustawy Prawo geologiczne i górnicze ustawodawca wskazał podmiot na którym ciąży obowiązek naprawienia szkody. I tak, stosownie do ww. artykułu obowiązek przywrócenia stanu poprzedniego ciąży na tym, kto jest odpowiedzialny za szkodę. Poszkodowany za zgodą podmiotu odpowiedzialnego za szkodę, może wykonać obowiązek w zamian za zapłatę odpowiedniej kwoty pieniężnej.
Według art. 148 ww. ustawy, jeżeli poszkodowany poniósł nakłady na naprawienie szkody, odszkodowania ustala się z uwzględnieniem wartości uzasadnionych nakładów.
Przepisy o naprawianiu szkód określonych niniejszym działem stosuje się odpowiednio do zapobiegania tym szkodom (art. 150 ustawy Prawo geologiczne i górnicze).
Przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „szkody” oraz „odszkodowania”. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego.
Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) rozróżnia dwa rodzaje szkód: deliktową (wynikającą z czynów niedozwolonych) oraz kontraktową (wynikającą z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania umownego).
I tak, stosownie do art. 415 ww. ustawy, kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia. Natomiast w myśl art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.
W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Należy zauważyć, że istotą odszkodowania nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę.
Różnica pomiędzy odszkodowaniem a świadczeniem polega na tym, że w przypadku odszkodowania nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczeniem w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika (działaniem, zaniechaniem, czy też powstrzymaniem się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji).
Istotą odszkodowania nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę.
Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać zatem w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w orzeczeniach dotyczących opodatkowania odszkodowań analizował przede wszystkim kwestię związku dokonywanej płatności (wynagrodzenia) ze świadczeniem wykonywanym przez drugi podmiot. W wyroku z dnia 1 lipca 1982 r. w sprawie C-222/81 B.A.Z. Bausystem AG, TSUE stwierdził, że odsetki w postępowaniu głównym nie mają związku ze świadczonymi usługami lub z nabyciem usług i nie stanowią wynagrodzenia z tytułu transakcji handlowej. Przeciwnie, stanowią one prosty zwrot wydatków, to znaczy odszkodowanie za opóźnienie w płatności (pkt 8 ww. wyroku).
W wyroku z dnia 18 lipca 2007 r., w sprawie C-277/05 Société thermale d’Eugénie-les-Bains, TSUE wskazał, że pierwsze rozwiązanie zawarte w pytaniu prejudycjalnym (tj. kwoty wypłacone tytułem zadatku przez klienta na rzecz przedsiębiorstwa hotelarskiego powinny zostać uznane za podlegające podatkowi VAT) można zaakceptować jedynie wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego, w którym dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych (pkt 19 ww. wyroku).
Mając na uwadze powyższe, płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie podlegała VAT tylko wtedy, gdy nie będzie istniał związek pomiędzy tą płatnością a jakąkolwiek czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu, na rzecz którego ta płatność jest dokonywana.
Z opisu sprawy wynika, że w latach (...) Wnioskodawca realizował m.in. inwestycję obejmującą zaprojektowanie i wybudowanie drogi ekspresowej, która była realizowana na terenach objętych eksploatacją górniczą zakładów górniczych. Jednakże realizacja nowych obiektów budowlanych, modernizacja i remonty o charakterze konstrukcyjnym na terenach objętych eksploatacją górniczą wymaga, zgodnie z ustawą Prawo geologiczne i górnicze, właściwych zabezpieczeń profilaktycznych na wpływy tejże eksploatacji górniczej a B jest zobowiązany do zwrotu inwestorowi (Wnioskodawcy) kosztów dokonanych przez niego zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej. Pomiędzy Wnioskodawcą i B zostało zawarte Porozumienie w przedmiocie określenia zasad współpracy pomiędzy stronami w zakresie realizacji zabezpieczeń przed oddziaływaniem wpływów działalności górniczej w ramach przedmiotowej inwestycji. W Porozumieniu tym strony ustaliły m.in., że zwrot kosztów przedmiotowych zabezpieczeń dokonywany będzie na podstawie wniosków składanych przez Wnioskodawcę do poszczególnych oddziałów B, wysokość refundacji będzie podlegała odrębnym negocjacjom prowadzonym pomiędzy Wnioskodawcą a poszczególnymi zakładami górniczymi – oddziałami B – na podstawie kosztorysów różnicowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Wnioski Zainteresowanego mają być przedmiotem ugód zawieranych pomiędzy nim a poszczególnymi zakładami górniczymi – oddziałami B.
Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa w kontekście przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że Wnioskodawca, podejmując określone czynności związane z wykonaniem zabezpieczeń profilaktycznych obiektów budowlanych przed wpływami eksploatacji górniczej, wykonuje zatem de facto obowiązek nałożony przepisami ustawy Prawo geologiczne i górnicze na zobowiązanego, tj. w tym przypadku Spółkę. Świadczenie to wykonywane jest odpłatnie i za zgodą zobowiązanego. Jednakże środki otrzymane przez Wnioskodawcę od B tytułem zwrotu kosztów nie posiadają cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż w przedmiotowej sprawie nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny, powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania (przedmiotowy zwrot kosztów należy potraktować jako formę wynagrodzenia).
Zauważyć należy, że zachowania obu podmiotów są zachowaniami wynikającymi – jak wskazał Wnioskodawca – z ugód zawieranych pomiędzy nim a poszczególnymi oddziałami Spółki. Skoro Zainteresowany nabywa najpierw usługi wykonania dodatkowych zabezpieczeń, a następnie obciąża kosztem tych usług B, to powyższe przesądza, że Wnioskodawca wykonuje na rzecz B świadczenie za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające – w myśl art. 5 ust. 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem VAT.
Z kolei zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawarte w Dziale XI rozdziale 1 ustawy.
Jak wynika z powyższego – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Należy jednak podkreślić, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług.
Z opisu sprawy wynika, że zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka dokonująca na jego rzecz zwrotu kosztów zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej, są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.
Mając zatem na uwadze brzmienie przepisu art. 106b ust. 1 ustawy w kontekście przedmiotowej sprawy wskazać należy, że w celu rozliczenia zwrotu kosztów zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej, Wnioskodawca – jako czynny podatnik podatku VAT – zobowiązany jest do wystawienia faktury na rzecz Spółki (czynnego podatnika podatku od towarów i usług), dokumentującej odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.
Podsumowując, otrzymany przez Wnioskodawcę (inwestora) zwrot kosztów zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej stanowi wynagrodzenie za świadczenie przez niego usług, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Przedmiotowe świadczenia usług winny być zatem udokumentowane przez inwestora, będącego podatnikiem podatku od towarów i usług, fakturą.
Informuje się ponadto, że niniejszą interpretacją indywidualną załatwiono wniosek w podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy wykonanie przez Wnioskodawcę zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej stanowi świadczenie usług oraz sposobu dokumentowania ww. czynności. Z kolei wniosek w zakresie prawa B do odliczenia podatku VAT z otrzymanej od Wnioskodawcy faktury dokumentującej wykonanie przez niego zabezpieczeń przed wpływami eksploatacji górniczej został załatwiony w dniu 13 grudnia 2018 r. postanowieniem o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr 0112-KDIL2-3.4012.653.2018.1.IP.
Należy nadmienić również, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
W związku z tym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
0112-KDIL2-3.4012.597.2018.1.IP