Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wynagrodzenia/0114-kdip1-1-4012-74-2018-1-jo
Timestamp: 2018-04-26 15:12:20
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 5
 art. 7
 art. 5
 art. 8
 art. 7
 art. 24
 FSK 
 art. 7
 art. 8
 art. 5
 art. 5
 art. 8
 art. 8
 art. 5

Document Content:
♦ › Wynagrodzenia › 0114-KDIP1-1.4012.74.2018.1.JO
W zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu wyrażenia zgody na zmianę miejsca dostarczania zamówionych towarów.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu wyrażenia zgody na zmianę miejsca dostarczania zamówionych towarów – jest prawidłowe.
W dniu 7 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu wyrażenia zgody na zmianę miejsca dostarczania zamówionych towarów.
Spółka sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży produktów na terenie całej Polski poprzez sieć kilkudziesięciu marketów . W ramach prowadzonej działalności, Spółka nabywa towary i usługi od bardzo wielu dostawców będących podatnikami podatku VAT w Polsce (dalej: Dostawcy). Miejsce dostawy towarów jest ustalane z Dostawcą w zawieranej z nim umowie jako efekt negocjacji stron danej transakcji. W części umów jako miejsce dostawy wskazuje się market określony w składanym przez Spółkę zamówieniu. Obowiązkiem Dostawcy jest więc dostarczenie na własny koszt zamówionego towaru do właściwego marketu.
Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej posiada magazyn centralny. W przypadku umów z Dostawcami, dla których w umowie jako miejsce dostawy wskazany jest market określony w zamówieniu, Spółka umożliwia zainteresowanym Dostawcom realizowanie dostaw do Magazynu Centralnego, zamiast bezpośrednio do właściwego marketu. Tym samym Spółka przejmuje na siebie ciężar i ryzyko związane z dostarczaniem Towaru do marketów (przy dostawach dokonywanych przez Dostawców bezpośrednio do marketów ryzyko i ciężar ponosi Dostawca).
W tym zakresie Spółka podpisuje z Dostawcą porozumienie (dalej „Porozumienie”), w którym Spółka:
wyraża zgodę na zwolnienie Dostawcy z wynikającego z zawartej z Dostawcą umowy obowiązku dostawy zamówionych towarów do właściwego marketu Spółki oraz
wyraża zgodę na zmianę miejsca dostarczenia zamówionych Towarów na Magazyn Centralny prowadzony przez Spółkę.
Wyrażenie przez Spółkę wyżej wskazanych zgód oznacza przeniesienie na Spółkę ciężarów i ryzyka związanego z dostarczaniem towarów do marketów (ciężary i ryzyko do momentu podpisania Porozumienia są ponoszone przez Dostawców). Tym samym, wyrażenie przez Spółkę wskazanych zgód spowoduje, że ryzyka transportowe oraz koszty logistyczne ponoszone przez Dostawców ulegają redukcji. Dodatkowo, realizacja przez Dostawcę zamówień składanych przez Spółkę ulega istotnemu usprawnieniu, poprzez ich centralizację, co również pociąga za sobą obniżenie wysokości kosztów administracyjnych Dostawcy.
Spółka decyduje się na wyrażenie takich zgód wobec Dostawców biorąc pod uwagę względy biznesowe, w tym chęć pozostawania z Dostawcami w jak najlepszych relacjach gospodarczych i utrzymywania z Dostawcami długoterminowej współpracy.
Tytułem wynagrodzenia za wyrażenie zgody na zmianę warunków handlowych (zwolnienie z obowiązku dostawy zamówionych towarów do właściwego marketu Spółki oraz zmianę miejsca dostarczenia zamówionych Towarów na Magazyn Centralny), Dostawca będzie zobowiązany (przez czas obowiązywania Porozumienia) do zapłaty Spółce wynagrodzenia w kwocie określonej w Porozumieniu za dany okres rozliczeniowy.
Czy wyrażenie przez Spółkę zgody na zwolnienie Dostawcy z wynikającego z zawartej z Dostawcą umowy obowiązku dostarczenia towarów do określonych marketów i wyrażenie zgody na zmianę miejsca dostarczenia zamówionych Towarów do Magazynu Centralnego prowadzonego przez Spółkę, w zamian za wynagrodzenie określone w Porozumieniu jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażenie przez Spółkę zgody na zmianę miejsca dostawy towarów (zwolnienie Dostawcy z obowiązku dostarczenia towarów do określonych marketów), tj. do Magazynu Centralnego prowadzonego przez Spółkę w zamian za określone w Porozumieniu wynagrodzenie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) - dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Zgodnie z art. 8 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:
Biorąc pod uwagę powyższe, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu (tj. na „czynieniu”), zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania (tj. na „nieczynieniu” - non facere), będzie zatem stanowić, co do zasady, świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.
Powyższe potwierdza przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 1371/09, w którym zostało wprost wskazane iż: „Z powołanego unormowania wynika, że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.”
Powyższe jest zgodne również z przepisami art. 24-25 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którymi świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zobowiązaniowego, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Dyrektywa obejmuje bowiem definicją świadczenia usług również zobowiązanie do zaniechania działania bądź do tolerowania czynności lub sytuacji.
Zgodnie z orzecznictwem unijnym, aby zachowanie objawiające się zobowiązaniem do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji można było uznać za świadczenie usług, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:
istnieją jasno określone strony świadczenia - podmiot świadczący usługę i jej konkretny, indywidualnie określony beneficjent usługi. Dopóki bowiem nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą. Jeżeli nie można ustalić, wskazać podmiotu, który z danego zaniechania odniósłby lub powinien był odnieść korzyść, to - chociażby nawet zachowanie to było pożądane czy też przynoszące ogólną korzyść, np. z punktu widzenia ogólnospołecznego czy też innej zbiorowości - nie będzie ono stanowić usługi. Nie można także zakładać, że podmiot, który płaci za dane świadczenie polegające na zaniechaniu, jest jego beneficjentem. Tego rodzaju związek musi być wyraźnie widoczny;
świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony;
istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymanym (lub należnym) wynagrodzeniem. W orzeczeniu TSUE C-154/80 Trybunał stwierdził, że podstawą opodatkowania z tytułu wykonania usługi „jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie za usługę i że usługa jest tym samym opodatkowana tylko, jeżeli istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 września 2013 r., o sygn. akt I FSK 1316/12 wskazał: „Prawidłowo Sąd pierwszej instancji stwierdził, że o usługach za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu. Związek, o którym mowa, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie.”
świadczona jest określona (możliwa do zdefiniowania) usługa - czyli konkretne, zindywidualizowane świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT.
Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie świadczenia Spółki na rzecz Dostawcy w przedstawionym stanie faktycznym za czynność opodatkowaną podatkiem VAT - odpłatne świadczenie usług, tj.:
Stronami transakcji są każdorazowo Spółka jako świadczeniodawca oraz Dostawca jako beneficjent świadczenia. Wyrażenie przez Spółkę zgody na zmianę miejsca dostawy jest świadczeniem na rzecz Dostawcy, w wyniku którego Dostawca odnosi konkretne (wymierne) korzyści związane ze świadczeniem:
Spółka jako świadczeniodawca wyrażający zgodę na zmianę miejsca dostawy zamówionych towarów i zwalniający z obowiązku dostarczenia zamówionych towarów do określonego Marketu i jednocześnie przejmujący ciężary i ryzyka związane z dostarczaniem towarów do określonych marketów, oraz
Dostawca, jako faktyczny beneficjent świadczenia, który w związku z możliwością dostaw do Magazynu Centralnego zamiast dostarczania towarów bezpośrednio do marketu uzyskuje wymierne korzyści.
Spółka ocenia, iż korzyści Dostawców będą polegały na:
uproszczeniu procesów logistycznych (przesyłanie towarów do jednego punktu zamiast do wielu rozproszonych punktów - marketów, komasowanie dostaw lub też brak konieczności dostaw towarów do marketów Spółki),
ograniczeniu ryzyk związanych z dostawą, - w tym ryzyka utarty lub uszkodzenia towarów w trakcie transportu poprzez ograniczenie zakresu usług transportowych,
zmniejszeniu kosztów dostawy towarów.
Przy czym Spółka zastrzega, iż pełna lista korzyści powinna być ustalana odrębnie przez każdego Dostawcę na podstawie informacji posiadanych przez Dostawcę. Spółka nie ma pełnego dostępu do tych danych (stanowią one tajemnicę przedsiębiorstwa), niemniej jednak biorąc pod uwagę, iż Dostawcy są skłonni do zawierania Porozumień Spółka uważa, iż potwierdzają w ten sposób oczekiwanie Dostawców w zakresie uzyskania z tej transakcji określonych korzyści.
Świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony, tj. z Porozumienia zawartego pomiędzy Spółką a Dostawcą.
Istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem. W przypadku braku wyrażenia zgody na zmianę miejsca dostawy, wynagrodzenie nie byłoby naliczane. Ponadto istnieje bezpośredni związek pomiędzy wysokością wynagrodzenia a zakresem świadczenia, tj. wynagrodzenie zależy bezpośrednio od ilości dostarczanych przez Dostawce towarów do Magazynu Centralnego, bądź też odbieranych przez Spółkę towarów z magazynu Dostawcy.
Świadczenie będące przedmiotem wniosku jest konkretne i zindywidualizowane, nie stanowi również dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.
Jednocześnie Spółka wskazuje, iż organy podatkowe powszechnie uznają, iż wynagrodzeniem podlegającym VAT jest wynagrodzenie za wyrażenie zgody na zmianę warunków umowy - w szczególności wcześniejsze zakończenie umowy najmu (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 stycznia 2010 r. o sygn. IPPP3/443-1079/09-2/MPe; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2013 r. o sygn. IPPP1/443-216/13-5/AS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2017 r. o sygn. IPPP1/4512-283/16-2/JL; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. o sygn. 1462-IPPP1.4512.1077.2016.1.JL). Sytuacja udzielenia zgody na zmianę innego elementu umowy (w tym wypadku miejsca dostawy), powinna być więc - w ocenie Spółki – traktowana analogicznie.
Podsumowując, wyrażenie przez Spółkę zgody na zmianę miejsca dostawy towarów (zwolnienie Dostawcy z obowiązku dostarczenia zamówionych towarów do określonych marketów) na zasadach opisanych we wniosku stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie nie będące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.
Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby dane świadczenie uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.
Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego świadczenia miało być wypłacone. Muszą być zatem spełnione następujące warunki:
Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną, jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usług orcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usług orcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży produktów na terenie całej Polski poprzez sieć kilkudziesięciu marketów. W ramach prowadzonej działalności, Spółka nabywa towary i usługi od Dostawców będących podatnikami podatku VAT w Polsce. Miejsce dostawy towarów jest ustalane z Dostawcą w zawieranej z nim umowie jako efekt negocjacji stron danej transakcji. W części umów jako miejsce dostawy wskazuje się market określony w składanym przez Spółkę zamówieniu. Obowiązkiem Dostawcy jest więc dostarczenie na własny koszt zamówionego towaru do właściwego marketu.
Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej posiada magazyn centralny (Magazyn Centralny). W przypadku umów z Dostawcami, dla których w umowie jako miejsce dostawy wskazany jest market określony w zamówieniu, Spółka umożliwia zainteresowanym Dostawcom realizowanie dostaw do Magazynu Centralnego, zamiast bezpośrednio do właściwego marketu. Tym samym Spółka przejmuje na siebie ciężar i ryzyko związane z dostarczaniem Towaru do marketów (przy dostawach dokonywanych przez Dostawców bezpośrednio do marketów ryzyko i ciężar ponosi Dostawca). W tym zakresie Spółka podpisuje z Dostawcą Porozumienie, w którym Spółka:
Wyrażenie przez Spółkę wyżej wskazanych zgód oznacza przeniesienie na Spółkę ciężarów i ryzyka związanego z dostarczaniem towarów do marketów (ciężary i ryzyko do momentu podpisania Porozumienia są ponoszone przez Dostawców). Tym samym, wyrażenie przez Spółkę wskazanych zgód spowoduje, że ryzyka transportowe oraz koszty logistyczne ponoszone przez Dostawców ulegają redukcji. Dodatkowo, realizacja przez Dostawcę zamówień składanych przez Spółkę ulega istotnemu usprawnieniu, poprzez ich centralizację, co również pociąga za sobą obniżenie wysokości kosztów administracyjnych Dostawcy. Spółka decyduje się na wyrażenie takich zgód wobec Dostawców biorąc pod uwagę względy biznesowe, w tym chęć pozostawania z Dostawcami w jak najlepszych relacjach gospodarczych i utrzymywania z Dostawcami długoterminowej współpracy.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy wyrażenie przez Spółkę zgody na zwolnienie Dostawcy z wynikającego z zawartej z Dostawcą umowy obowiązku dostarczenia towarów do określonych marketów i wyrażenie zgody na zmianę miejsca dostarczenia zamówionych Towarów do Magazynu Centralnego prowadzonego przez Spółkę, w zamian za wynagrodzenie określone w Porozumieniu jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
W przedstawionych we wniosku okolicznościach wynika, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonanym świadczeniem (zgoda na zwolnienie Dostawcy z obowiązku dostarczania towarów do określonych marketów i zgoda na zmianę miejsca dostawy do Magazynu Centralnego), a otrzymanym wynagrodzeniem. Zgodę na tolerowanie określonej czynności (tj. zwolnienie z obowiązku dostawy zamówionych towarów do właściwego marketu Spółki oraz zmianę miejsca dostarczenia zamówionych Towarów na Magazyn Centralny), za którą Wnioskodawca otrzyma określoną kwotę pieniężną od Dostawców, w zamian za realizację porozumienia, należy traktować jako skonkretyzowane świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy wpłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W konsekwencji, wypłata świadczenia pieniężnego przez Dostawców na rzecz Wnioskodawcy, stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wykonywane przez Dostawców usługi polegające na wyrażeniu zgody na zwolnienie z obowiązku dostarczania towarów do określonych marketów i zmianie miejsca dostarczania zamówionych towarów do Magazynu Centralnego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
0114-KDIP1-1.4012.74.2018.1.JO
0114-KDIP1-2.4012.640.2017.1.JŻ | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-216/13-5/AS | Interpretacja indywidualna
IPPP3/443-1079/09-2/MPe | Interpretacja indywidualna