Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pracownik/0112-kdil3-1-4011-215-2018-2-amn
Timestamp: 2019-03-18 18:33:38
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 169
 art. 15
 art. 31
 art. 38
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 24
 art. 27

Document Content:
♦ › Pracownik › 0112-KDIL3-1.4011.215.2018.2.AMN
Obowiązki płatnika w związku z oddelegowaniem pracownika tymczasowego do pracy w Niemczech.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.), uzupełnionym w dniach: 15 oraz 18 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników tymczasowych oddelegowanych do pracy w Niemczech – jest prawidłowe.
W dniu 2 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników tymczasowych oddelegowanych do pracy w Niemczech oraz w zakresie obowiązków płatnika wobec niemieckich organów podatkowych.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 11 czerwca 2018 r. znak 0112-KDIL3-1.4011.215.2018.1.AMN na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15 czerwca 2018 r., wniosek uzupełniono o brakującą opłatę w dniu 15 czerwca 2018 r., a w dniu 18 czerwca 2018 r. do tut. organu wpłynęło uzupełnienie wniosku.
Wnioskodawca jako agencja pracy tymczasowej (działając na mocy ustawy z dnia 9 lipca 2003 r. o zatrudnianiu pracowników tymczasowych) zamierza zatrudniać pracowników tymczasowych i kierować ich do pracy u pracodawców użytkowników. Pracownikami tymczasowymi będą osoby mające ośrodek interesów życiowych w Polsce.
Wśród potencjalnych klientów Wnioskodawcy mogą wystąpić między innymi przedsiębiorcy zagraniczni, w tym podmioty mające siedzibę na terytorium Niemiec.
Wnioskodawca będzie kierował formalnie zatrudnionych przez siebie pracowników tymczasowych do pracy w konkretnych podmiotach z siedzibą w Niemczech na podstawie umów z niemieckimi kontrahentami. Przedmiotem umów będzie wynajem pracowników agencji kontrahentom niemieckim wg przepisów niemieckiej ustawy o wynajmie pracowników (Arbeitnehmerueberlassungsgesetz z dnia 3 lutego 1995 r., z późn. zm.). W ramach powyższych umów Wnioskodawca na podstawie zgłoszenia niemieckiego kontrahenta, w którym określona będzie m.in. liczba potrzebnych pracowników, wymagania co do ich kwalifikacji, długość zatrudnienia, wymiar czasu pracy oraz rodzaj zmiany, na której pracować mają pracownicy tymczasowi (w przypadku systemu zmianowego), dokona doboru pracowników i po zawarciu umów o pracę na czas określony oddeleguje ich do niemieckiego kontrahenta w celu świadczenia pracy.
Osoby oddelegowane do pracy w Niemczech będą zawierać z Wnioskodawcą umowy na czas określony w celu wykonywania pracy u konkretnego pracodawcy użytkownika. Po zakończeniu oddelegowania i wygaśnięciu umów w zależności od potrzeb Wnioskodawcy pracownicy mogą: ponownie zostać zatrudnieni u Wnioskodawcy celem oddelegowania do tego samego pracodawcy użytkownika, zakończyć zatrudnienie u Wnioskodawcy lub zostać zatrudnieni i oddelegowani do innego pracodawcy użytkownika.
Wnioskodawca ma zamiar kierować pracowników do pracy w Niemczech zarówno na okresy nieprzekraczające 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, jak również na okresy przekraczające 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym.
Pracownicy zatrudnieni przez Wnioskodawcę oddelegowani do pracy u pracodawców z siedzibą na terytorium Niemiec: będą zawierać z Wnioskodawcą umowę o pracę na czas określony, praca w Niemczech wykonywana będzie na rzecz, pod kierownictwem i kontrolą kontrahenta niemieckiego, tj. pracodawcy użytkownika, pracownicy będą mieć obowiązek stosowania się do poleceń i wskazówek niemieckiego pracodawcy, pracownicy zobowiązani będą do wykonywania pracy zgodnie z przepisami prawa i regulaminem pracy obowiązującym u pracodawcy niemieckiego, wynagrodzenie będzie wypłacane przez Wnioskodawcę na podstawie informacji otrzymanych od kontrahenta niemieckiego, materiały i narzędzia do pracy dostarczane będą przez kontrahenta niemieckiego, koszty wynagrodzeń pracownika tymczasowego w całości ponosić będzie Wnioskodawca.
Umowy z kontrahentami niemieckimi zawierać będą zapis, zgodnie z którym spory wynikające z umowy będą rozstrzygane przez sąd właściwy miejscowo dla strony wnoszącej pozew. W konsekwencji, jeżeli z roszczeniem w stosunku do Wnioskodawcy wystąpi kontrahent niemiecki, wówczas spór rozstrzygał będzie sąd niemiecki.
Umowy z kontrahentami nie będą zawierać regulacji w zakresie odpowiedzialności agencji pracy tymczasowej za skutki pracy świadczonej przez pracowników tymczasowych.
Czy wobec brzmienia przepisów PDOFizU oraz przepisu art. 15 UPO, na Wnioskodawcy, niezależnie od okresu obowiązywania umowy z pracownikami tymczasowymi, począwszy od pierwszego dnia oddelegowania ciążyć będzie obowiązek pobierania od wynagrodzeń wypłacanych pracownikom tymczasowym (oddelegowanym do pracy u pracodawcy użytkownika mającego siedzibę w Niemczech), zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i wpłacania ich niemieckim organom skarbowym, a tym samym, Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania i uiszczania wskazanych wyżej zaliczek polskim organom podatkowym?
Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie on zobowiązany na mocy art. 31 PDOFizU do obliczania oraz pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od pracowników tymczasowych, oddelegowanych do pracy w Niemczech. Nie będzie on również zobowiązany na mocy art. 38 PDOFizU do przekazania pobranych zaliczek na rachunek właściwego urzędu skarbowego, bowiem w opisanym stanie faktycznym zastosowanie znajduje art. 15 UPO.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie. Wskazany przepis ustanawia ogólną zasadę opodatkowania dochodów z tytułu pracy najemnej, zgodnie z którą dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizyczna przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Niemczech jak i w państwie rezydencji, czyli zamieszkania pracownika.
Wyjątek od tej reguły wprowadza art. 15 ust. 2 UPO, w którym wskazano, że bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:
W celu rozstrzygnięcia, który podmiot (agencja pracy jako pośrednik czy faktyczny użytkownik siły roboczej) powinien być uznany za pracodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 pkt b) umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania należy poddać analizie m.in. następujące okoliczności:
kto ponosić będzie odpowiedzialność lub ryzyko związane z wynikami pracy pracowników?
pracodawca użytkownik, tj. podmiot z siedzibą na terytorium Niemiec;
czy na użytkowniku spoczywać będzie obowiązek instruowania pracownika?
pracodawca użytkownik będzie instruował pracowników w zakresie wykonywanych obowiązków;
czy prace wykonywane będą w miejscu znajdującym się pod kontrolą i odpowiedzialnością użytkownika?
prace wykonywane będą wyłącznie w siedzibie pracodawcy użytkownika lub innym miejscu przez niego wskazanym;
czy wynagrodzenie pośrednika obliczane będzie na podstawie czasu wykorzystanego na pracę lub na podstawie jakiegoś związku między wynagrodzeniem pośrednika a pracą pracownika?
wynagrodzenie pośrednika obliczane będzie na podstawie ewidencji pracy pracowników, czyli będzie pochodną przepracowanych na rzecz pracodawcy użytkownika godzin;
czy narzędzia i materiały dostarczane będą przez faktycznego użytkownika pracy?
narzędzia dostarczane będą przez pracodawcę użytkownika;
czy liczbę i kwalifikacje pracowników określać będzie tylko pośrednik, czy też faktyczny użytkownik pracy?
liczbę i kwalifikacje pracowników określać będzie wyłącznie pracodawca użytkownik będący faktycznym użytkownikiem pracy.
Stosownie do przepisu art. 15 ust. 3 UPO, postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu nie mają zastosowania do wynagrodzenia otrzymywanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, zwaną w tym ustępie „pracownikiem”, oraz wypłacanego przez lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli praca ta wykonywana jest w tym drugim Państwie, i jeżeli:
W ocenie Wnioskodawcy, powyższy przepis wskazuje, iż reguła opodatkowania dochodu z pracy najemnej w państwie zamieszkania pracownika, o której mowa w art. 15 ust. 2 UPO, nie ma zastosowania w przypadku zaistnienia okoliczności wymienionych w art. 15 ust. 3 tejże umowy. Przepis art. 15 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej, odnosi się do wynagrodzeń pracowników uzyskanych z tytułu pracy najemnej, wypłaconych przez pracodawcę niemającego, analogicznie jak pracownik, miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie, w którym wykonywana jest praca. Wyklucza on możliwość opodatkowania ww. dochodu w państwie rezydencji pracownika, w przypadku gdy: niemiecki podmiot, na rzecz którego świadczone są usługi, niebędący pracodawcą kontroluje sposób wykonania tych usług, a polski pracodawca nie ponosi odpowiedzialności lub ryzyka za skutki pracy wykonanej przez pracownika.
Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym zachodzi wyłączenie zastosowania art. 15 ust. 2 wobec spełnienia warunków, o których mowa w art. 15 ust. 3 UPO, co wyklucza możliwość opodatkowania dochodu w państwie rezydencji pracownika tymczasowego. Warunkiem stosowania powyższego wyłączenia jest kumulatywne spełnienie przesłanek art. 15 ust. 3 pkt a i b UPO (wskazuje na to spójnik „i”) co w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie mieć miejsce.
Zatem od pierwszego dnia pobytu na terytorium Niemiec pracownik tymczasowy podlegał będzie obowiązkowi podatkowemu na terytorium Niemiec, a Wnioskodawca nie powinien pobierać i uiszczać zaliczek na podatek dochodowy polskim organom podatkowym, lecz pobierać i wpłacać zaliczki wg przepisów niemieckich.
Analogiczne stanowisko prezentują organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2013 r. (IBPBII/1/415-845/13/MCZ), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2011 r. (IPTPB2/415-383/11-2/AKr) czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2013 r. (ILPB2/415-336/13-3/WS).
Podsumowując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz przytoczonych przepisów Wnioskodawca od pierwszego dnia oddelegowania pracowników powinien pobierać i rozliczać zaliczki na podatek dochodowy wg przepisów niemieckich we właściwym (niemieckim) organie podatkowym.
Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy zajęta na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w przedmiocie obowiązków poboru zaliczek na podatek dochody od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników tymczasowych oddelegowanych do pracy w Niemczech. W zakresie obowiązków płatnika wobec niemieckich organów podatkowych wydano w dniu 05 lipca 2018 r. odrębne rozstrzygnięcie.
Ze opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jako agencja praccy tymczasowej zamierza zatrudniać pracowników tymczasowych i kierować ich do pracy u pracodawców użytkowników – podmiotów z siedzibą w Niemczech. W przedmiotowej sprawie mają więc zastosowanie przepisy umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca, jako agencja pracy tymczasowej, zamierza zatrudniać pracowników tymczasowych i kierować ich – na podstawie umów z niemieckimi kontrahentami – do pracy u pracodawców użytkowników w Niemczech. Pracownikami tymczasowymi będą osoby mające ośrodek interesów życiowych w Polsce. Wnioskodawca na podstawie zgłoszenia niemieckiego kontrahenta dokona doboru pracowników i po zawarciu umów o pracę na czas określony oddeleguje ich do niemieckiego kontrahenta w celu świadczenia pracy. Wnioskodawca ma zamiar kierować pracowników do pracy w Niemczech zarówno na okresy nieprzekraczające lub przekraczające 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym. Pracownicy zatrudnieni przez Wnioskodawcę oddelegowani do pracy u pracodawców z siedzibą na terytorium Niemiec: będą zawierać z Wnioskodawcą umowę o pracę na czas określony, praca w Niemczech wykonywana będzie na rzecz, pod kierownictwem i kontrolą kontrahenta niemieckiego, tj. pracodawcy użytkownika, pracownicy będą mieć obowiązek stosowania się do poleceń i wskazówek niemieckiego pracodawcy, pracownicy zobowiązani będą do wykonywania pracy zgodnie z przepisami prawa i regulaminem pracy obowiązującym u pracodawcy niemieckiego, wynagrodzenie będzie wypłacane przez Wnioskodawcę na podstawie informacji otrzymanych od kontrahenta niemieckiego, materiały i narzędzia do pracy dostarczane będą przez kontrahenta niemieckiego, koszty wynagrodzeń pracownika tymczasowego w całości ponosić będzie Wnioskodawca. Umowy z kontrahentami niemieckimi zawierać będą zapis, zgodnie z którym spory wynikające z umowy będą rozstrzygane przez sąd właściwy miejscowo dla strony wnoszącej pozew. W konsekwencji, jeżeli z roszczeniem w stosunku do Wnioskodawcy wystąpi kontrahent niemiecki, wówczas spór rozstrzygał będzie sąd niemiecki. Umowy z kontrahentami nie będą zawierać regulacji w zakresie odpowiedzialności agencji pracy tymczasowej za skutki pracy świadczonej przez pracowników tymczasowych.
Analiza elementów zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego i powołanych wyżej przepisów prawa wskazuje, że gdy wynagrodzenie jest wypłacane oddelegowanym do pracy w Niemczech pracownikom, mającym miejsce zamieszkania w Polsce, przez lub w imieniu Wnioskodawcy, który nie posiada siedziby lub miejsca zamieszkania w Niemczech, a oddelegowani pracownicy w ramach pracy najemnej świadczą usługi na rzecz niemieckiego pracodawcy, posiadającego prawo kontrolowania sposobu wykonania tych usług, a jednocześnie Wnioskodawca, jako polski pracodawca, nie ponosi odpowiedzialności lub ryzyka za skutki pracy wykonywanej przez tych pracowników, w sprawie nie mają zastosowania postanowienia art. 15 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej (również dlatego, że nie jest spełniony warunek art. 15 ust. 2 pkt b) umowy). W sprawie ma natomiast zastosowanie przepis art. 15 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. W takim przypadku opodatkowanie dochodu ww. pracowników nastąpi na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, tj. w Niemczech oraz w Polsce, niezależnie od długości pobytu pracownika na terenie Niemiec. Przy czym w Polsce podatek dochodowy określony będzie zgodnie z powołanym wyżej art. 24 ust. 2 polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. metodą wyłączenia z progresją.
W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że od pierwszego dnia pobytu na terytorium Niemiec pracownik tymczasowy podlegał będzie obowiązkowi podatkowemu na terytorium Niemiec, a Wnioskodawca nie powinien pobierać i uiszczać zaliczek na podatek dochodowy polskim organom podatkowym należało uznać za prawidłowe.
0112-KDIL3-1.4011.215.2018.2.AMN
IBPBII/1/415-845/13/MCZ | Interpretacja indywidualna
ILPB2/415-336/13-3/WS | Interpretacja indywidualna
IPTPB2/415-383/11-2/AKr | Interpretacja indywidualna