Source: https://interpretacje-podatkowe.org/uzytkowanie-uzywanie/ibpbii-2-423-28-11-mm
Timestamp: 2018-04-25 18:10:32
Legal References Found: art. 14
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 11
 art. 11
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 252
 Art. 253
 art. 254
 art. 265
 art. 265
 art. 54
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 47

Document Content:
♦ › Użytkowanie (używanie) › IBPBII/2/423-28/11/MM
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 18 października 2011 r.
Czy wnioskodawca korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie całego dochodu z tytułu udziału w zysku spółki z o.o. w tym przypadającego mu na podstawie umowy użytkowania udziałów?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 01 lipca 2011r. (data wpływu do tut. Biura 18 lipca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych otrzymanych w związku z posiadaniem prawa własności oraz prawa użytkowania udziałów - jest prawidłowe.
W dniu 18 lipca 2011r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych otrzymanych w związku z posiadaniem prawa własności oraz prawa użytkowania udziałów.
Wnioskodawca, zwany dalej także „Użytkownikiem” jest stroną umowy użytkowania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, zwanej dalej „Spółką”, mającej siedzibę w Polsce i podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Właścicielem udziałów, zwanym dalej „Właścicielem”, jest inna spółka kapitałowa mająca siedzibę w Polsce i podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca posiada 99,46% udziału w kapitale zakładowym Właściciela. Wnioskodawca jest równocześnie właścicielem udziałów w Spółce, stanowiących 12,5% udziału w jej kapitale zakładowym. Przedmiotem umowy użytkowania są pozostałe udziały reprezentujące 87,5% udziału w kapitale zakładowym Spółki. Na podstawie umowy użytkowania wnioskodawcy przysługuje, w miejsce Właściciela, m.in. prawo do udziału w zysku Spółki. Zgromadzenie wspólników Spółki prawdopodobnie uchwali podział zysku Spółki za rok 2010.
Wnioskodawca (Użytkownik) jest stroną umowy użytkowania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, zwanej dalej „Spółką 2”, mającej siedzibę w Polsce i podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Właścicielem udziałów, zwanym dalej „Właścicielem 2”, jest inna spółka kapitałowa mająca siedzibę w Polsce i podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca posiada 99,46% udziału w kapitale zakładowym Właściciela 2. Wnioskodawca nie jest właścicielem udziałów w Spółce 2. Przedmiotem umowy użytkowania są udziały reprezentujące 50% udziału w kapitale zakładowym Spółki 2. Na podstawie umowy użytkowania wnioskodawcy przysługuje, w miejsce Właścicieła 2, m.in. prawo do udziału w zysku Spółki 2. Zgromadzenie wspólników Spółki 2 prawdopodobnie uchwali podział zysku Spółki 2 za rok 2010.
Czy w zdarzeniu przyszłym opisanym w pkt 1 i w pkt 2 wnioskodawca korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie całego dochodu z tytułu udziału w zysku Spółki i Spółki 2 w tym przypadającego mu na podstawie umowy użytkowania udziałów...
Zdaniem wnioskodawcy, w obydwu opisanych zdarzeniach przyszłych dochody z tytułu udziału w zyskach Spółki i Spółki 2, w tym przypadające mu na podstawie umowy użytkowania udziałów, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 22 ust. 4 w zw. z ust. 4d ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych.
W wyniku umowy użytkowania udziałów, to wnioskodawca, w miejsce Właściciela i Właściciela 2, staje się beneficjentem dochodu z udziału w zyskach odpowiednio Spółki i Spółki 2. Pogląd ten wydaje się być ugruntowany i niekwestionowany (pismo Ministra Finansów z 22 grudnia 1997r. nr PO 4/BA-802-7973/886/97).
W konsekwencji, w zakresie użytkowanych udziałów, to również wnioskodawca, a nie Właściciel lub Właścicie 2, jest adresatem norm wynikających z art. 22 ust. 4 i następne ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych, statuujących zwolnienie od podatku. Dla skorzystania ze zwolnienia konieczne (i wystarczające) jest spełnienie warunków wymienionych w art. 22 ust. 4 pkt 1-4, ust. 4a, 4b i 4d ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych. Spółka i Spółka 2, jako podmioty wypłacające dywidendę, są podatnikami podatku dochodowego mającymi siedzibę na terytorium Polski (art. 22 ust. 4 pkt 1 ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych). Wnioskodawca, jako spółka również mająca siedzibę na terytorium Polski, podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swych dochodów i jest on zarówno „uzyskującym” dochody z dywidend jak i ich „odbiorcą” (art. 22 ust. 4 pkt 2 i 4 ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych). Warunek zachowania co najmniej dwuletniego okresu nieprzerwanego posiadania udziałów (art. 22 ust. 4a i 4b ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych) również jest lub będzie spełniony w przyszłości.
Przez cały czas trwania użytkowania przedmiotem użytkowania są udziały stanowiące nie mniej niż 10% kapitału zakładowego zarówno Spółki jak i Spółki 2. Minimalny udział w kapitale zakładowym przewidziany w art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych, jako jeden z warunków zwolnienia, jest więc osiągnięty. Oprócz minimalnego udziału w kapitale zakładowym art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych stawia również warunek bezpośredniego posiadania udziałów w spółce wypłacającej dywidendę (tu: Spółce i Spółce 2) przez podmiot uzyskujący dochody z dywidendy (tu: wnioskodawcę).
Bezpośredni lub pośredni charakter udziału w kapitale spółki nie został odrębnie zdefiniowany na potrzeby art. 22 ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych. Należy przyjąć znaczenie tych terminów wynikające z art. 11 ust. 5a i 5b ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 11 ust 5b ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych, „określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą”. Z powyższego sformułowania wynika, że „pośredniość” posiadania udziału polega na tym, że badany podmiot A nie ma żadnego tytułu do realizacji praw udziałowych w podmiocie C, natomiast ma taki tytuł w stosunku do podmiotu B, który z kolei ma taki tytuł w podmiocie C. Posługując się argumentum a contrario należy stwierdzić, że „bezpośredniość” ma miejsce wtedy, gdy - w podanym przykładzie - badany podmiot A ma tytuł do realizacji praw udziałowych w podmiocie C. W analizowanym przypadku wnioskodawcy oraz Spółki i Spółki 2 ma miejsce bezpośrednie posiadanie udziału w Spółce i Spółce 2 przez wnioskodawcę.
Źródłem ewentualnych wątpliwości może być także znaczenie terminu „posiadanie”. Rozstrzygnięcie tych wątpliwości zostało ułatwione w wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonanej ustawą z 25 listopada 2010r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 226, poz. 1478). W wyniku tej nowelizacji od 1 stycznia 2011r. art. 22 został uzupełniony m. in. o ust. 4d, na mocy którego zwolnienie z art. 22 ust. 4 stosuje się także w przypadku udziałów posiadanych przez podatnika na podstawie tytułu „innego niż własność”. Takim „innym tytułem” jest niewątpliwie użytkowanie udziałów. Dodatkowy warunek postawiony w omawianym przepisie jest również spełniony zarówno w zdarzeniu przyszłym opisanym w pkt 1 jak i w pkt 2, ponieważ w obydwu przypadkach, gdyby posiadanie udziałów nie zostało przeniesione na podstawie umowy użytkowania, zarówno Właściciel jak i Właściciel 2 posiadałby nie mniej niż 10% udziału w kapitale zakładowym odpowiednio Spółki i Spółki 2, a zatem korzystałby - w zakresie dochodów z udziału w zyskach tych spółek - ze zwolnienia na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podaktu dochodowym od osób prawnych.
Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych otrzymanych w związku z posiadaniem prawa własności oraz prawa użytkowania udziałów (zdarzenia przyszłego opisanego w pkt 1). Ocena stanowiska w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych otrzymanych w związku z posiadaniem prawa użytkowania udziałów (zdarzenia przyszłego opisanego w pkt 2) została zawarta w odrębnej interpretacji.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011r. 74 poz. 397 ze zm.), podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.
Podatek od dywidend ma postać podatku u źródła. Oznacza to, że jest on pobierany przez spółkę dokonującą wypłaty dywidendy, która występuje w charakterze płatnika tego podatku (art. 26 ust. 1 ww. ustawy).
Natomiast stosownie do art. 22 ust. 4 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:
Zwolnienie to ma zastosowanie również w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia (art. 22 ust. 4b ww. ustawy).
Z dniem 01 stycznia 2011r. wprowadzono do ww. ustawy art. 22 ust. 4d, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:
jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności,
Innymi słowy zwolnienie powyższe obejmuje wszystkie dochody uzyskiwane z dywidend oraz innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, a więc zarówno z udziałów własnych wliczanych do udziału w kapitale spółki wypłacającej dywidendę jak i z udziałów, którymi dysponuje podatnik na podstawie tytułu innego niż własność pod warunkiem, że te dochody korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów nie zostało przeniesione.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca jest właścicielem 12,5 % udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością a równocześnie jest użytkownikiem pozostałych tj. 87,5 % udziałów w tej spółce.
Zgodnie z art. 252 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie). Art. 253 § 1 Kodeksu stanowi, że zakres użytkowania można ograniczyć przez wyłączenie oznaczonych pożytków rzeczy. Z kolei z treści art. 254 Kodeksu cywilnego wynika, że użytkowanie jest niezbywalne. Natomiast na podstawie dyspozycji art. 265 Kodeksu cywilnego przedmiotem użytkowania mogą być także prawa. W takiej sytuacji do użytkowania praw stosuje się odpowiednio przepisy o użytkowaniu rzeczy. Natomiast do ustanowienia użytkowania na prawie stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu tego prawa.
W świetle powyższego stwierdzić należy, że użytkowanie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi użytkowanie praw, o którym mowa w art. 265 Kodeksu, a z prawem użytkowania związane jest korzystanie z cudzej rzeczy (prawa), w szczególności pobierania pożytków. W przypadku korzystania z prawa, jego pożytkami na podstawie art. 54 Kodeksu cywilnego są dochody, które prawo to przynosi.
Właścicielem rzeczy obciążonej prawem użytkowania pozostaje nadal podmiot, który ustanowił na nim użytkowanie. Ustanowienie prawa użytkowania udziałów nie przenosi na użytkownika prawa własności tych udziałów. Użytkownik staje się wyłącznie uprawniony do dokonywania wszelkich innych czynności wynikających z treści obciążonego prawa w granicach wyznaczonych treścią użytkowania, np. do pobierania dywidendy przypadającej na udziały. W związku z powyższym, użytkownika udziałów w spółce z o.o. nie można uznać za podmiot posiadający te udziały bezpośrednio. Bezpośredniość w żadnym wypadku nie ma dotyczyć posiadania tytułu do realizacji praw udziałowych w spółce, jak sugeruje wnioskodawca, ale ma dotyczyć posiadania udziałów w spółce. Wynika to wprost z literalnego brzmienia art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który odwołuje się do bezpośredniego posiadania nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, a nie do bezpośredniego posiadania tytułu do realizacji praw udziałowych w spółce. Przy czym wprowadzony z dniem 01 stycznia 2011r. art. 22 ust. 4d pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie stanowi, że posiadanie, o którym mowa w ust. 4 pkt 3 ma wynikać z tytułu własności.
Z dniem 01 stycznia 2011r. na podstawie art. 22 ust. 4d pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca objął jednak zwolnieniem również dochody uzyskane z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie innego tytułu niż własność (np. użytkowanie) pod warunkiem, że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.
Aby prawidłowo zinterpretować treść tego przepisu a więc prawidłowo odkodować zawartą w nim normę prawną należy przeanalizować pełne brzmienie art. 22 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi o tym, jak stosuje się zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i reguluje dwie odrębne kwestie. Pierwsza z nich, wymieniona została w pkt 1 i uzależnia stosowanie zwolnienia od posiadania przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z dywidend tytułu własności do nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę. Druga kwestia, wymieniona w pkt 2 nie dotyczy już rozumienia wymienionego w ust. 4 pkt 3 ustawy pojęcia „posiadanie udziałów (akcji)”, bo tej wykładni poświęcono pkt 1, lecz dotyczy dochodów, do których można zastosować zwolnienie. Przepis ten stanowi, że zwolnienie można zastosować w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu własności oraz tytułu innego niż własność pod warunkiem, że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione. Analiza art. 22 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi zatem do wniosku, że obowiązujący od dnia 01 stycznia 2011r. przepis reguluje dwa odrębne warunki, z których każdy musi być spełniony, aby można było stosować zwolnienie o jakim mowa w ust. 4 ustawy. Pierwszy z warunków ma charakter podmiotowy, bo dotyczy spółki uzyskującej dochody z dywidend, która na własność ma posiadać nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę. Drugi warunek ma natomiast charakter przedmiotowy, bo dotyczy dochodów uzyskanych z udziałów (akcji), do których można zastosować zwolnienie, a więc dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na postawie tytułu własności oraz tytułu innego niż własność.
Zatem aby zwolnić z opodatkowania dochody z dywidend uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych zarówno na podstawie tytułu własności jak i tytułu innego niż własność, spółka otrzymująca te dochody sama najpierw musi bezwzględnie spełniać przesłankę określoną w art. 22 ust. 4 pkt 3 w zw. z ust. 4d pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przeciwnym razie w ogóle nie będzie możliwe zastosowanie zwolnienia wymienionego w art. 22 ust. 4 ustawy. Dopiero po ustaleniu, że spółka otrzymująca dochody z dywidend posiada prawo własności do co najmniej 10% udziałów (akcji) spółki wypłacającej dywidendę, ustalać można jakie dochody mogą być objęte zwolnieniem.
Oznacza to, że jeśli użytkownik udziałów (akcji) sam posiada na własność wymagany przez komentowany przepis udział w kapitale spółki zależnej, a oprócz tego jest uprawniony do dywidendy w odniesieniu do udziałów posiadanych w tej spółce na podstawie umowy użytkowania udziałów (gdy właścicielem tej części udziałów jest trzecia spółka), to wówczas, o ile tylko w odniesieniu do udziałów posiadanych na podstawie umowy użytkowania ich właściciel byłby uprawniony do zastosowania zwolnienia (w szczególności posiada minimalny wymagany przez ustawę udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendę), taka dywidenda oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (czyli dochody uzyskane z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu innego niż własność) wypłacana przez spółkę zależną użytkownikowi udziałów będzie korzystać ze zwolnienia z podatku.
Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia należy stwierdzić, że dochód (przychód) uzyskany przez wnioskodawcę z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych będzie korzystał ze zwolnienia zarówno w odniesieniu do dochodu z udziałów posiadanych przez wnioskodawcę na własność jak i w odniesieniu do dochodu z udziałów posiadanych na podstawie użytkowania. Prawo własności do udziałów w spółce z o.o. posiadane przez wnioskodawcę stanowi 12,5% udziału w kapitale zakładowym spółki z o.o. Natomiast pozostałe 87,5% udziałów w kapitale zakładowym spółki z o.o., których wnioskodawca jest użytkownikiem, stanowi własność innej spółki kapitałowej. Spełniony został zatem wymóg, o którym mowa w art. 22 ust. 4d ww. ustawy bowiem w sytuacji gdyby nie doszło do zawarcia umowy użytkowania, wnioskodawca jak i spółka kapitałowa określona we wniosku jako Właściciel spełniliby warunki uprawniające do zwolnienia w odniesieniu do udziałów posiadanych na własność.
Tym samym stanowisko wnioskodawcy w odniesieniu do zdarzenie opisanego w pkt 1, w zakresie wyznaczonym przez postawione we wniosku pytanie należało uznać za prawidłowe.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
IBPBII/2/423-28/11/MM
IBPBII/2/423-29/11/MM | Interpretacja indywidualna
IBPP1/443-48/11/AZb | Interpretacja indywidualna