Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippp1-443-169-14-2-igo-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184774483
Timestamp: 2020-05-29 04:21:05
Legal References Found: art. 14
 art. 55
 art. 93
 art. 5
 art. 29
 art. 29
 art. 1
 art. 29
 art. 29
 art. 12
 art. 106
 art. 1
 art. 1
 art. 106
 art. 1
 art. 106
 art. 19
 art. 106
 art. 106
 art. 106
 art. 19
 art. 106
 art. 106
 art. 55
 art. 55

Document Content:
IPPP1/443-169/14-2/IGo - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPP1/443-169/14-2/IGo - Pismo wydane przez:...
IPPP1/443-169/14-2/IGo
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2014 r. (data wpływu 13 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności wystawienia faktur korygujących do faktur obejmujących wpłacone zaliczki - jest prawidłowe.
W dniu 13 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności wystawienia faktur korygujących do faktur obejmujących wpłacone zaliczki.
Sp. z o.o. realizuje inwestycję deweloperską (budowa mieszkań i lokali usługowych w jednym budynku wielolokalowym). Odbiorcami spółki są głównie osoby fizyczne nabywające lokale mieszkalne. Spółka w trakcie realizacji inwestycji (budowy) pobierała zaliczki na poczet ceny lokali i wystawiała faktury zaliczkowe obejmujące kwoty wpłacone przez odbiorców.
W dniu 3 lutego 2014 r. przedsiębiorstwo spółki zostało wniesione aportem do innej spółki na podstawie umowy przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu Cywilnego tytułem wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej.
W skład przedsiębiorstwa wchodziły między innymi wszystkie prawa i roszczenie przysługujące spółce X... z tytułu zawartych przez spółkę X. Sp. z o.o. do dnia wniesienia wkładu niepieniężnego umów deweloperskich, przedwstępnych umów ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży oraz przedwstępnych umów sprzedaży mających za przedmiot lokale lub udziały w lokalach wybudowane w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego, w tym w szczególności prawa do zaliczek na poczet ceny wpłaconych przez podmioty będące stroną nabywającą wyżej wymienionych umów deweloperskich oraz umów przedwstępnych.
Czy Sp. z o.o. powinna wystawić faktury korygujące do faktur obejmujących wpłacone zaliczki, będących składnikiem przedsiębiorstwa, które zostało wniesione wkładem niepieniężnym do innej spółki.
Zdaniem wnioskodawcy, Spółka komandytowo-akcyjna, do której zostało wniesione przedsiębiorstwo X. Sp. z o.o. nie jest następcą prawnym w rozumieniu art. 93 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa.
W związku z czym należy uznać, iż podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych będzie wykazana w pełnej wysokości przez spółkę komandytowo-akcyjną tj. bez pomniejszenia o wpłacone do X. Sp. z o.o. zaliczki przed wniesieniem wkładu niepieniężnego.
Dlatego X. Sp. z o.o. powinna wystawić faktury korygujące sprzedaży do faktur zaliczkowych, gdyż poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego umowy z odbiorcami dla celów podatkowych należy traktować jako rozwiązane. Co więcej, ze względu na fakt, że spółka do której zostało wniesione przedsiębiorstwo będzie zobowiązana naliczyć podatek należny od całej ceny lokalu, ostateczny odbiorca nie może być obciążony podatkiem dwukrotnie tj. od wpłaconych zaliczek oraz od całej ceny lokalu, stąd też wystawienie faktur korygujących jest zasadne.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania VAT (z zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w analizowanym przypadku) stanowi wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Jednocześnie, w myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT w brzmieniu przewidzianym w art. 1 pkt 24 Ustawy zmieniającej, podstawa opodatkowania obejmuje:
Natomiast, w świetle art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, obniża się o:
Kwestię wystawiania faktur korygujących w okresie przejściowym reguluje ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35).
Zgodnie z art. 12 ust. 1 wskazanej ustawy, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2."
Do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawiane zgodnie z art. 1 oraz wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106I ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą (a więc przepisy obowiązujące w 2014 r.).
Zatem, w zakresie korygowania faktur wystawionych do końca 2013 r. należało będzie odpowiednio stosować przepisy dotyczące korygowania faktur obowiązujące od 1 stycznia 2014 r. Od 1 stycznia 2014 r. kwestię wystawiania faktur korygujących określają przepisy ustawy o VAT.
Zgodnie z treścią art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1 oraz jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.
Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać m.in.:
numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z
Patrz Wniosek ORD-IN
k. p.- oznacza kwotę podatku,
ZB- oznacza kwotę otrzymanej całości lub części zapłaty,
SP- oznacza stawkę podatku;
Jeżeli faktura, o której mowa w ust. 1, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura, o której mowa w zdaniu pierwszym, powinna również zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106f ust. 3).
Z kolei, w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery poprzednich faktur (art. 106f ust. 4).
W myśl art. 106i ust. 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.
Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
W świetle art. 106j ust. 2 ustawy faktura korygująca powinna zawierać:
Należy podkreślić, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.
Jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.
Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca realizuje inwestycję deweloperską (budowa mieszkań i lokali usługowych w jednym budynku wielolokalowym). Odbiorcami spółki są głównie osoby fizyczne nabywające lokale mieszkalne. Spółka w trakcie realizacji inwestycji (budowy) pobierała zaliczki na poczet ceny lokali i wystawiała faktury zaliczkowe obejmujące kwoty wpłacone przez odbiorców.
W dniu 3 lutego 2014 r. przedsiębiorstwo spółki zostało wniesione aportem do innej spółki na podstawie umowy przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu Cywilnego tytułem wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej. W skład przedsiębiorstwa wchodziły między innymi wszystkie prawa i roszczenie przysługujące spółce X... z tytułu zawartych przez spółkę X. Sp. z o.o. do dnia wniesienia wkładu niepieniężnego umów deweloperskich, przedwstępnych umów ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży oraz przedwstępnych umów sprzedaży mających za przedmiot lokale lub udziały w lokalach wybudowane w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego, w tym w szczególności prawa do zaliczek na poczet ceny wpłaconych przez podmioty będące stroną nabywającą wyżej wymienionych umów deweloperskich oraz umów przedwstępnych.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy powinien wystawić faktury korygujące do faktur obejmujących wpłacone zaliczki, będących składnikiem przedsiębiorstwa, które zostało wniesione wkładem niepieniężnym do innej spółki.
W sprawie bezsporne jest, że w dniu otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczek od osób zainteresowanych nabyciem lokali, istniał związek pomiędzy ich otrzymaniem, a czynnością podlegającą opodatkowaniu, która miała zostać dokonana w przyszłości, tj. zbyciem lokalu mieszkalnego lub niemieszkalnego. Otrzymanie zaliczki związane było z przyszłą dostawą towaru, zatem brak jest podstaw do stwierdzenia, że faktura dokumentująca zaliczkę została wystawiona w wyniku błędu lub pomyłki. Z kolei zbycie (wniesienie wkładu niepieniężnego) przez Stronę rozpoczętej inwestycji na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, a zatem przeniesienie m.in. praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Wnioskodawcę z Kupującymi umów przedwstępnych sprzedaży lokali, oznacza, że w konsekwencji nie dojdzie ostatecznie do transakcji sprzedaży lokali przez Wnioskodawcę na rzecz Kupujących. Jak wynika z wniosku Wnioskodawca, w skład wniesionego przedsiębiorstwa wchodziły między innymi wszystkie prawa i roszczenia przysługujące spółce X... z tytułu zawartych przez spółkę X. Sp. z o.o. do dnia wniesienia wkładu niepieniężnego umów deweloperskich, przedwstępnych umów ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży oraz przedwstępnych umów sprzedaży mających za przedmiot lokale lub udziały w lokalach wybudowane w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego, w tym w szczególności prawa do zaliczek na poczet ceny wpłaconych przez podmioty będące stroną nabywającą wyżej wymienionych umów deweloperskich oraz umów przedwstępnych. Wobec tego zdarzenia te należy traktować, jako wywołujące określone skutki podatkowe na gruncie podatku od towarów i usług.
W konsekwencji tego otrzymane zaliczki stają się z dniem zbycia rozpoczętej inwestycji przez Stronę na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej kwotą nienależną, która co do zasady powinna być zwrócona Kupującemu.
Z powołanych przepisów wynika, że zwrot zaliczki należy udokumentować fakturą korygującą, przy czym należy zaznaczyć, że forma jej zwrotu nie jest uregulowana przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym ustawodawca pozostawił to w gestii zainteresowanych stron. Należy więc przyjąć, że dopuszczalna jest taka sytuacja, że zwrot zaliczki następuje poprzez jej "przeksięgowanie" zgodnie z dyspozycją podmiotu, który ją wpłacił na rzecz podmiotu będącego nowym właścicielem nieruchomości zawierającej lokale mieszkalne i niemieszkalne. W oparciu o transakcję wniesienia aportem do innej spółki na podstawie umowy przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu Cywilnego tytułem wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej, Nabywca inwestycji wstąpi w miejsce poprzednika (Wnioskodawcy) we wszystkie jego prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży lokali. Ponieważ w wyniku dokonanego przeniesienia przez Stronę na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej wszelkich praw i obowiązków związanych z rozpoczętą inwestycją, pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcami lokali (odbiorcami) nie dojdzie ostatecznie do żadnych transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a faktury wystawione przez Stronę w związku z wpłatą zaliczek przez odbiorców, pozostają z tą chwilą bez związku z dostawą towarów - podmiot, który przyjął zaliczki zbył swoje prawa i obowiązki na nowego właściciela inwestycji, tj. spółkę komandytowo-akcyjną.
W konsekwencji w momencie wygaśnięcia postanowień umowy zawartej przez Wnioskodawcę z odbiorcami lokali, tj. po dniu 3 lutego 2014 r. (data wniesienia aportem przedsiębiorstwa), Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktur korygujących do wcześniej wystawionych faktur na otrzymane zaliczki od odbiorców.
W przedmiotowej sprawie uznać należy, że umowa przedwstępna zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a odbiorcami została rozwiązana, jak również mimo braku fizycznego zwrotu zaliczki, doszło do jej "rozwiązania" i wpłacona pierwotnie kwota zaliczki stanie się należną odbiorcy, natomiast środki pieniężne, które powinny zostać zwrócone odbiorcom staną się, przedmiotem wzajemnego rozliczenia pomiędzy spółką komandytowo-akcyjną a kupującym lokale (odbiorcami).
Należy zwrócić na to, że podatek od towarów i usług nie powinien obciążać podmiotów, które nie są ostatecznymi odbiorcami towarów bądź usług, a jak wskazano powyżej zaistnienie transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do innej spółki przesądzi o tym, że to nie Wnioskodawca, lecz spółka komandytowo-akcyjna ("nowy zbywca lokali") będzie stroną transakcji z odbiorcami lokali.
Ponadto po zbyciu rozpoczętej inwestycji przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, po wystawieniu faktur korygujących na rzecz odbiorców przez Wnioskodawcę, spółka komandytowo-akcyjna w ramach realizacji rozliczenia zaliczki - zobowiązana będzie także do wystawienia faktur zaliczkowych na rzecz odbiorców, a więc podmiotów, którzy zostaną nabywcami lokali i na rzecz których nastąpią transakcje opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
Tym samym należy stwierdzić, że w związku z umową przeniesienia przedsiębiorstwa na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, Wnioskodawca, mimo braku "fizycznego" zwrotu zaliczek odbiorcom, zobowiązany jest do wystawienia faktur korygujących do wcześniej wystawionych faktur na otrzymane zaliczki od odbiorców.