Source: https://interpretacje-podatkowe.org/stawki-podatku/0115-kdit1-2-4012-311-2018-1-ps
Timestamp: 2019-03-22 09:58:51
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 5
 art. 7
 art. 8
 art. 8
 art. 5
 art. 1
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 41
 art. 146
 art. 146
 art. 41
 art. 120
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 146
 art. 7
 art. 8
 art. 14

Document Content:
0115-KDIT1-2.4012.311.2018.1.PS | Interpretacja indywidualna
♦ › Stawki podatku › 0115-KDIT1-2.4012.311.2018.1.PS
Opodatkowanie usług montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę świadczonych na rzecz mieszkańców gminy; stawki podatku dla świadczonych usług; momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek oraz brak opodatkowania przekazania instalacji na rzecz mieszkańców w okresie trwania umowy jak i po jej zakończeniu.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm,) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2018 r. (data wpływu 30 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę świadczonych na rzecz mieszkańców gminy; stawki podatku dla świadczonych usług; momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek oraz braku opodatkowania przekazania instalacji na rzecz mieszkańców w okresie trwania umowy jak i po jej zakończeniu – jest prawidłowe.
W dniu 30 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę świadczonych na rzecz mieszkańców gminy; stawki podatku dla świadczonych usług; momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek oraz braku opodatkowania przekazania instalacji na rzecz mieszkańców w okresie trwania umowy jak i po jej zakończeniu.
Gmina ... (dalej: „Gmina lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
Wnioskodawca zrealizował inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii polegającą na zakupie i montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę (dalej: „Instalacje”) w/na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy” lub „Właściciele nieruchomości”).
Kolektory słoneczne oraz elementy urządzeń fotowoltaicznych zostały zainstalowane na dachach budynków. W przypadkach, gdy instalacja kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych na dachach tych budynków była nieuzasadniona lub niemożliwa, co do zasady, dopuszczana była techniczna możliwość zainstalowania kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych zakotwiczonych do ich ścian. Kolektory słoneczne/urządzenia fotowoltaiczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią zatem instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego. Z kolei kotły na biomasę były montowane wyłącznie wewnątrz budynków (w ich obrysie). Pompy ciepła były instalowane wewnątrz budynków, ewentualnie na ścianach tych budynków (tj. w ich obrysie).
Budynki objęte przedmiotową inwestycją (w/na/przy których montowane były Instalacje) są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania, sklasyfikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.
W budynkach tych nie ma/nie będzie lokali użytkowych. Ww. budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (PKOB 111). Powierzchnia użytkowa większości budynków nie przekracza 300 m2.
Jednocześnie Gmina informuje, że w jednostkowych przypadkach, gdy instalacja urządzeń fotowoltaicznych w/na ww. budynkach mieszkalnych była niezasadna lub niemożliwa, co do zasady, dopuszczana była techniczna możliwość zainstalowania urządzeń fotowoltaicznych poza obrębem budynku mieszkalnego, tj. urządzenia te są zainstalowane na/przy budynkach gospodarczych lub garażach wolnostojących.
Zasadniczo inwestycja w Instalacje obejmowała nieruchomości należące do Mieszkańców, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza. W kilku przypadkach w budynkach mieszkalnych objętych inwestycją prowadzona jest działalność gospodarcza, jednakże Mieszkańcy oświadczyli, że Instalacje nie będą wykorzystywane do działalności gospodarczej. Inwestycja w Instalacje nie obejmowała budynków użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych budynków należących do Gminy (lub jej jednostek organizacyjnych objętych centralizacją rozliczeń VAT).
Zakup i montaż Instalacji był realizowany w ramach projektu „Wzrost xxx” (dalej zwany „Projektem”), współfinansowanego ze środków EFRR w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.
Na realizację Projektu Gmina uzyskała dofinansowanie od Urzędu Marszałkowskiego Województwa (dalej również „instytucja dofinansowująca”). W tym celu Gmina zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie Projektu. Zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie, określa ona: „(...) warunki, na jakich dokonywane będzie dofinansowanie w formie płatności ze środków europejskich części wydatków poniesionych przez Beneficjenta [tj. Gminę] na realizację Projektu (...)” „Projekt” z kolei stanowi montaż urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę. Oznacza to, że na podstawie umowy o dofinansowanie w oparciu o poniesione w tym zakresie koszty Gmina otrzymała dofinansowanie do Projektu zdefiniowanego jako zakup i montaż Instalacji. Umowy te i przepisy regulujące zasady przyznanego dofinansowania zobowiązują Gminę m. in. do osiągnięcia tzw. efektu rzeczowego (montaż określonej liczby Instalacji) oraz do tego, aby w tzw. okresie trwałości Projektu (5 lat od uzyskania ostatniej płatności w ramach dofinansowania) Gmina pozostała właścicielem Instalacji. Poza tym umowy te w żaden sposób nie odnoszą się do ustaleń Gminy z Mieszkańcami, w szczególności nie narzucają żadnej formy współpracy z Mieszkańcami, nie wymagają realizacji na ich rzecz określonych świadczeń i nie przewidują dofinansowania do cen ewentualnych usług świadczonych przez Gminę na rzecz Mieszkańców.
Ww. zadanie zostało zrealizowane na podstawie kontraktów z wyłonionym (wyłonionymi) przez Gminę wykonawcą/wykonawcami (dalej: „Wykonawca”), u którego Gmina zakupiła dostawę i montaż Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane były na Gminę z podaniem jej NIP.
W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją Instalacji (dalej odpowiednio: „Umowa” lub „Umowy”).
Umowy w brzmieniu pierwotnym przewidywały, że po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostaną własnością Gminy i zostaną nieodpłatnie użyczone Mieszkańcom do korzystania na okres 5 lat od dnia zakończenia realizacji Projektu na podstawie odrębnej umowy użyczenia. Ponadto, zgodnie z pierwotną treścią Umów, Mieszkańcy zobowiązali się do dokonania wpłaty w określonej wysokości za wykonanie usługi opracowania dokumentacji niezbędnej do prawidłowej realizacji Projektu.
Zgodnie z Umową w pierwotnym brzmieniu ostateczne rozliczenie pomiędzy Gminą, a Mieszkańcami miało nastąpić na podstawie odrębnej umowy, po rozstrzygnięciu postępowania o udzielenie zamówienia publicznego wyłaniającego Wykonawcę, a Mieszkańcy zobowiązali się do jej zawarcia oraz poniesienia - w terminie wskazanym przez Gminę - kosztów za wykonanie usług montażu.
Zważywszy na wątpliwości powstałe po podpisaniu pierwotnych Umów, tj. w szczególności co do charakteru świadczeń Gminy i pobieranego przez nią od Mieszkańców wynagrodzenia, przygotowano stosowne aneksy do Umów, które uzupełniają i doprecyzowują pierwotną treść Umów. Proces podpisywania aneksów z Mieszkańcami został zakończony przed rozpoczęciem montażu Instalacji. Ilekroć we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest mowa o Umowach rozumie się przez to treść Umów w wersji aneksowanej.
W drodze aneksu doprecyzowano m. in., że przedmiotem Umowy jest ustalenie wzajemnych zobowiązań stron w ramach realizowanej przez Gminę na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji polegającej w szczególności na opracowaniu niezbędnej dokumentacji i montażu Instalacji w/na/przy budynku będącym własnością/współwłasnością Mieszkańca, przekazaniu jej Mieszkańcowi do korzystania, a następnie na własność.
Umowy w wersji aneksowanej przewidują, że po zakończeniu prac montażowych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych, Gmina przekaże Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca (bez odrębnej umowy).
Stosownie do aneksowanego brzmienia Umowy, z tytułu realizacji na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji Mieszkaniec zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy. Zgodnie z § 4 ust. 1 Umowy: „Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Władającego usługi termomodernizacji, w tym w szczególności opracowania niezbędnej dokumentacji i montażu [Instalacji], przekazania jej Właścicielowi do korzystania, a następnie na własność. Właściciel zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia w wysokości (...)”.
Umowy w wersji aneksowanej przewidują dodatkowo, że „Niedokonanie przez Władającego wpłaty wynagrodzenia (...) jest równoznaczne z rezygnacją Władającego ze świadczenia na jego rzecz usługi termomodernizacji przez Gminę i rozwiązaniem umowy”. Oznacza to, że w przypadku braku dokonania zapłaty wynagrodzenia przez Mieszkańca Gmina nie realizowała na jego rzecz usługi termomodernizacji, tj. nie zamontowała u niego Instalacji, ani nie udostępniła mu jej do korzystania, ani też finalnie na własność. Zapłata wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie była warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę. Zaznaczenia wymaga, że w niektórych sytuacjach Gmina podjęła decyzję o rozłożeniu ww. płatności wynagrodzenia na raty (z terminem ostatecznym spłaty do końca 2017 r.). Ponadto, Gmina zawierała dodatkowe porozumienia lub aneksy do Umów zezwalające Mieszkańcom na rozłożenie ww. płatności, określające terminy płatność rat oraz ich kwoty, przy czym porozumienia/aneksy do Umów nie zmieniały w żaden sposób charakteru wynagrodzenia i zapisów Umów, co oznacza, że w takich przypadkach brak zapłaty wynagrodzenia w dalszym ciągu równoznaczny był z rezygnacją Mieszkańca z udziału w projekcie.
Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi termomodernizacji. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jaki i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy - realizowane jest przez Gminę w ramach usługi termomodernizacji i Gmina nie pobiera z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.
Ponadto, umowy w wersji aneksowanej przewidują, że w przypadku wystąpienia dodatkowych kosztów nieprzewidzianych przez Gminę na etapie planowania realizacji przedmiotowej usługi termomodernizacji (np. wzrost kosztów zakupu i montażu Instalacji), wynagrodzenie z tytułu usługi termomodernizacji ulegnie zwiększeniu, a Mieszkaniec zobowiązany jest do jego zapłaty w terminie wskazanym przez Gminę.
Umowy zawarte zostały na czas określony od dnia podpisania do upływu 5 lat od dnia rozliczenia końcowego wniosku o płatność z realizacji Projektu.
Równolegle z Umowami Gmina zawarła z Mieszkańcami umowy użyczenia nieruchomości dla potrzeb realizacji Projektu, na podstawie których Mieszkaniec użycza Gminie i oddaje jej do bezpłatnego używania odpowiednią część dachu/ściany/gruntu oraz część wewnętrzną budynku, gdzie instalowane były Instalacje. W ramach przedmiotowych umów użyczenia Mieszkaniec wyraża jednocześnie zgodę na przeprowadzenie tam niezbędnych prac związanych z montażem, serwisem, kontrolą i monitoringiem Instalacji. Okres obowiązywania umów użyczenia jest równy okresowi obowiązywania Umów.
Czy otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Gminę na ich rzecz usługi i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT?
Wedle jakiej stawki należy opodatkować świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców?
Czy otrzymywane przez Gminę od Mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki podlegające opodatkowaniu w momencie otrzymania tychże wpłat?
Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Gmina jest zobligowana do odrębnego opodatkowania VAT przekazania Instalacji do korzystania w okresie trwania Umów?
Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Gmina jest zobligowana do odrębnego opodatkowania VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów?
Otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczoną przez Gminę na ich rzecz usługę i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT.
W przypadku montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, właściwą dla świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców jest stawka 8%. W przypadku montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m2, stawkę 8% Gmina powinna zastosować tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (300 m2) w całkowitej powierzchni, natomiast w pozostałej części należy zastosować stawkę 23%.
Stawka 23% będzie miała również zastosowanie w przypadku montażu urządzeń fotowoltaicznych poza obrębem budynku mieszkalnego, tj. w przypadku, gdy urządzenia te są zainstalowane na/w/przy budynkach gospodarczych lub garażach wolnostojących.
Otrzymywane przez Gminę od Mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki podlegające opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłat od Mieszkańców.
Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Gmina nie jest zobligowana do odrębnego opodatkowania VAT przekazania Instalacji Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania Umów.
Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Gmina nie jest zobligowana do odrębnego opodatkowania VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów.
Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ustawy o VAT, przez „dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...)”, natomiast zgodnie z art. 8 „przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...)”.
Gmina w ramach zawartych z Mieszkańcami Umów o charakterze cywilnoprawnym nie przenosi własności Instalacji, a nawet nie może tego zrobić w okresie 5 lat z uwagi na wymogi instytucji dofinansowującej. Również Umowy zawarte z Mieszkańcami wprost stwierdzają, że w okresie ich obowiązywania Instalacje pozostają własnością Gminy, a Mieszkańcy dostaną je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwania poszczególnych Umów.
Z treści Umów wynika jednocześnie, że dopiero wraz z upływem okresu ich trwania Instalacje zostaną przekazane Mieszkańcowi na własność.
Jednocześnie, Gmina bezsprzecznie wykonuje określone w Umowach usługi termomodernizacji na rzecz Mieszkańców. W szczególności Gmina zobowiązała się do montażu Instalacji, przekazania ich Mieszkańcom do korzystania, a następnie na własność. Dodatkowo Gmina była obowiązana do zabezpieczenia rzeczowej realizacji przedmiotowej inwestycji, na którą składa się wyłonienie Wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż Instalacji, ustalenie harmonogramu realizacji prac dokumentacyjnych i montażowych, sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego oraz organizacyjnego nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe inwestycji. Tym samym, w oparciu o art. 8 ustawy o VAT należy stwierdzić, że mamy w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem usług przez Gminę na rzecz Mieszkańców. Przedmiotową usługą jest usługa termomodernizacji, w szczególności polegająca na montażu i udostępnieniu Instalacji do korzystania.
Innymi słowy, Gmina przyjmuje rolę inwestora w ramach inwestycji i nabywa od wybranego przez siebie Wykonawcy dostawę i montaż Instalacji w/na/przy wskazanych przez nią budynkach. Budynki te zostały jej użyczone przez Mieszkańców na cały okres trwałości inwestycji i okres obowiązywania Umów, a w tym okresie Instalacje pozostają własnością Gminy. Nie budzi też wątpliwości, że usługom świadczonym przez Gminę odpowiada określone wynagrodzenie, do którego zapłaty zobowiązani są Mieszkańcy. Obowiązek zapłaty wynagrodzenia wynika z Umów, gdzie strony określiły, jakie konkretnie świadczenia ma obowiązek świadczyć Gmina w zamian za otrzymane wynagrodzenie. Umowa ta wprost przewiduje, że Mieszkaniec zobowiązuje się do uiszczenia na konto bankowe Gminy określonej kwoty stanowiącej wynagrodzenie z tytułu realizacji na jego rzecz usługi termomodernizacji, w tym w szczególności montażu Instalacji, przekazania ich Mieszkańcom do korzystania, a następnie na własność. Jednocześnie Umowy wyraźnie wskazują, że brak wpłaty ze strony Mieszkańca jest równoznaczny z rezygnacją Mieszkańca, tj. Gmina nie świadczyła na jego rzecz żadnych usług.
Tym samym należy uznać, że w związku z zawieranymi z Mieszkańcami Umowami Gmina realizuje odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu.
W tym kontekście, wpłaty dokonywane przez Mieszkańców, jako konieczny i niezbędny warunek realizacji przez Gminę usług, pozostają w bezpośrednim związku z ww. świadczeniem usług realizowanym na rzecz tych właśnie Mieszkańców. Nie można uznać, że wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne (Mieszkańców) deklarujące uczestnictwo w inwestycji pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę - zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonywania określonych czynności. Skoro zatem Gmina wchodzi w rolę świadczącego usługę, wpłaty dokonywane na jej rzecz przez Mieszkańców podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Należy tu także zaznaczyć, że realizując przedmiotowe usługi Gmina występuje w charakterze podatnika VAT, gdyż usługi te wykonuje na podstawie zawartych z Mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Zgodnie zaś z art. 1 5 ust. 6 ustawy o VAT, „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej (...) w zakresie realizowanych zadań (...), dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.”
Konkluzje Gminy potwierdza praktyka organów podatkowych zaprezentowana m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 sierpnia 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-184/15-4/OS, w której w analogicznym stanie faktycznym organ odstąpił od uzasadnienia prawnego uznając przedstawione stanowisko wnioskodawcy w pełni za prawidłowe.
Świadczona przez Gminę usługa jest usługą termomodernizacji polegającą w szczególności na montażu Instalacji, przekazaniu ich do korzystania Mieszkańcom, a następnie na własność. Jej podstawowym celem jest trwałe zwiększenie sprawności energetycznej (cieplnej/elektrycznej) danej nieruchomości poprzez zapewnienie możliwości korzystania z urządzeń fotowoltaicznych. kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę.
Ze względu na swą naturę usługi te wiążą się z ingerencją w system cieplny/elektryczny danej nieruchomości poprzez rozbudowę tego systemu o określone urządzenia, które jednak w okresie Umowy pozostają własnością świadczącego usługę (Gminy) i są udostępniane do korzystania Mieszkańcowi. W tym sensie - obok udostępnienia Instalacji do korzystania, a potem na własność - montaż Instalacji stanowi element usług Gminy (bez niego Instalacja nie mogłaby funkcjonować). Wyjaśnić jednak należy, że montaż ten nie był wykonywany na rzecz mieszkańca, ale na rzecz Gminy - to Gmina staje się właścicielem Instalacji w efekcie montażu i dzięki temu możliwe jest dokonanie przez Gminę całej termomodernizacji, w tym zapewnienie działania Instalacji, udostępnienie jej do korzystania mieszkańcowi, a potem na własność.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%. z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%. Zgodnie z kolei z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia „31 grudnia 2016 r.”, z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
Należy także wyjaśnić, że w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określenia pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Definicji takiej nie zawiera również ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, ze zm.) (dalej: „Prawo budowlane”).
Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 130, ze zm.) (dalej: „ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów”) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o VAT, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia. Zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.
Z przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że cele realizowanej przez nią usługi zostały osiągnięte poprzez zamontowanie i wykorzystywanie Instalacji w/na/przy budynkach mieszkalnych. W założeniu działanie takie ma poprawić gospodarkę energetyczną danego gospodarstwa domowego (obniżenie ogólnych kosztów energii cieplnej lub elektrycznej). Charakter świadczonej usługi nie pozostawia zatem wątpliwości, że usługę realizowaną przez Gminę należy zaklasyfikować jako termomodernizację obiektów budowlanych.
Budynki mieszkalne osób fizycznych, w których i/lub przy których montowane są Instalacje stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne. Budynki objęte Projektem zasadniczo stanowią budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu 11. Jeżeli zatem powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2 stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, kolektory słoneczne oraz elementy urządzeń fotowoltaicznych zostały zainstalowane na dachach ww. budynków. W przypadkach, gdy instalacja kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych na dachach tych budynków była nieuzasadniona lub niemożliwa, co do zasady, dopuszczano techniczną możliwość zainstalowania kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych zakotwiczonych do ich ścian. Kolektory słoneczne/urządzenia fotowoltaiczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią zatem instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego. Z kolei kotły na biomasę były montowane wyłącznie wewnątrz budynków mieszkalnych (w ich obrysie). Podobnie pompy ciepła - były one instalowane wewnątrz budynków, ewentualnie na ich ścianach.
Natomiast w jednostkowych przypadkach niektóre urządzenia fotowoltaiczne były instalowane poza obrębem budynku mieszkalnego - urządzenia te były instalowane na/przy budynkach gospodarczych lub garażach wolnostojących.
W konsekwencji, w odniesieniu do urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła instalowanych w/na budynkach mieszkalnych - wykonywaną przez Gminę usługę należy uznać za termomodernizację obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której mowa w art. 41 ust 12 ustawy o VAT.
Analiza zdarzenia na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro montaż urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła wykonywany był w ramach czynności, o których mowa w ww. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i był realizowany w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to czynności te podlegać będą opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.
Natomiast, w przypadku montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę oraz pomp ciepła w ramach termomodernizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego, których powierzchnia użytkowa budynków przekracza wartości limitów powierzchni wymienionych w przepisie art. 41 ust. 12b, preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8% będzie miała zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (tj. do pow. 300 m2 w domach jednorodzinnych). W staraniu do pozostałej części powierzchni budynku (powyżej 300 m2), dla wykonania Instalacji zastosować należy opodatkowanie 23% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września 2016 r., sygn. IBPP2/4512-550/16- 1/WN;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 września 2016 r., sygn. IBPP3/4512-363/16-1/BJ.
Z kolei w przypadku urządzeń fotowoltaicznych, które montowane były poza budynkami mieszkalnymi, tj. poza ich bryłą - na/przy/w budynkach gospodarczych oraz garażach wolnostojących, właściwą dla świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców będzie stawka 23% VAT.
W ocenie Wnioskodawcy, otrzymywane przez Gminę od Mieszkańców wpłaty stanowią zaliczkę tytułem świadczenia usługi termomodernizacji podlegającą opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłat od poszczególnych Mieszkańców.
W przedmiotowej sprawie Mieszkańcy są zobowiązani do zapłaty na rzecz Gminy ustalonych w Umowach kwot i wpłaty (również w odniesieniu do płatności rat, o których mowa w stanie faktycznym) te miały/będą miały miejsce przed realizacją usługi termomodernizacji, w szczególności przed zakończeniem okresu korzystania z Instalacji przez Mieszkańcowi.
W ocenie Gminy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego Umowami Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania VAT przekazania Instalacji Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania Umowy.
W świetle zapisów Umów po zamontowaniu Instalacji Gmina przekazuje je do korzystania Mieszkańcom, jednakże z ich konstrukcji wyraźnie wynika, że udostępnienie Instalacji Mieszkańcom następuje w wykonaniu usługi termomodernizacji realizowanej przez Gminę. Czynność ta jest więc jednym z elementów realizowanej przez Gminę usługi i - co istotne - jest objęta wynagrodzeniem, do którego zapłaty zobowiązani są Mieszkańcy.
Potwierdza to wprost zapis Umowy, zgodnie z którym: „Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Władającego usługi termomodernizacji, w tym w szczególności opracowania niezbędnej dokumentacji i montażu [instalacji], przekazania jej Władającemu do korzystania, a następnie na własność, Władający zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia w wysokości (...).”
W konsekwencji, w analizowanej sytuacji poza odpłatną usługą termomodernizacji nie dochodzi do żadnej innej czynności, w tym w szczególności nie ma tu miejsca jakakolwiek czynność nieodpłatna.
Jest jednocześnie oczywiste, że Mieszkańcy nie zgodziliby się na jakąkolwiek zapłatę na rzecz Gminy, gdyby po zamontowaniu Instalacji nie mogli z nich korzystać. Z drugiej strony Umowa wyraźnie stwierdza, że brak zapłaty przez Mieszkańca skutkuje rozwiązaniem Umowy. Innymi słowy, uregulowanie zapłaty na rzecz Gminy jest warunkiem korzystania z Instalacji, a w braku zapłaty możliwość taka nie występuje.
Jednocześnie nie jest możliwe samo zamontowanie Instalacji bez oddania jej do korzystana Mieszkańcowi.
Przede wszystkim przepis ten nie może znaleźć zastosowania w analizowanej sytuacji, gdyż Gmina pobiera wynagrodzenie z tytułu realizowanych przez nią czynności, w tym udostępnienia Instalacji Mieszkańcom do korzystania. Niemniej jednak, nawet pomijając brak nieodpłatności, powyższa regulacja nic znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż zgodnie z Umowami w trakcie ich obowiązywania nie może dojść do przekazania własności Instalacji. Instalacje są jedynie udostępnione Mieszkańcom, tak aby mogli korzystać z nich zgodnie z ich przeznaczeniem.
Tym samym, nie dojdzie w tym przypadku do dostawy towarów - w szczególności nie może tu być mowy ani o przekazaniu lub zużyciu Instalacji na cele osobiste Gminy lub jej pracowników, ani o wydaniu ich w ramach darowizny. W konsekwencji, art. 7 ust 2 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w tym przypadku.
Przede wszystkim przepis ten nie może znaleźć zastosowania w analizowanej sytuacji, gdyż Gmina pobiera wynagrodzenie z tytułu realizowanych przez nią czynności, w tym udostępnienia Instalacji Mieszkańcom do korzystania. Niemniej jednak, nawet pomijając brak nieodpłatności, w oparciu o ww. przepisy Gmina nie będzie zobowiązana do naliczania VAT należnego w opisanej sytuacji. Wynika to z faktu, iż w obu przypadkach przewidzianych w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT warunkiem koniecznym do opodatkowania VAT nieodpłatnego użycia towarów stanowiących własność przedsiębiorstwa lub nieodpłatnego świadczenia usług, jest ich użycie bądź świadczenie do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Taka sytuacja nie ma miejsca w przypadku Gminy.
Należy zauważyć, że udostępnienie Instalacji Mieszkańcom w ramach przekazania do korzystania następuje w bezsprzecznym związku z wykonywaną przez Gminy na rzecz Mieszkańców usługą termomodernizacji. Jest to element tej usługi, wprost wymieniony w tym charakterze w Umowach, podobnie jak montaż Instalacji. Oba te świadczenia (montaż Instalacji i udostępnienie Instalacji) realizowane są przez Gminę na podstawie lej samej Umowy, która przewiduje wyraźnie, że Mieszkańcy są zobowiązani do zapłaty na rzecz Gminy ustalonych kwot wynagrodzenia z tego tytułu.
Oznacza to, że udostępnienie Instalacji Mieszkańcom następuje w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Jest to czynność wynikająca z dokonywanego przez nią montażu Instalacji i stanowiąca immanentny element usługi termomodernizacji. Biorąc pod uwagę uwarunkowania uzyskiwanego przez Gminę dofinansowania (brak możliwości przeniesienia własności Instalacji w okresie trwałości Projektu), jedynym sposobem umożliwienia Mieszkańcom korzystania z Instalacji jest przekazanie ich do korzystania. Warto też podkreślić, że po upływie okresu trwałości Projektu Instalacje przejdą na własność Mieszkańców i w ten sposób dopełni się realizacja usługi Gminy. Przewidują to wprost zapisy Umów.
Jak wskazano w stanie faktycznym wraz z upływem okresu obowiązywania Umów, Instalacje staną się własnością Mieszkańców, a Wnioskodawca nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia.
W tej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego Umowami, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów.
Czynność ta, tj. przekazanie własności Instalacji, stanowi jedynie końcowy element wykonania usług termomodernizacji realizowanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego od ww. usługi świadczenia. Czynność ta - jako finalny element usługi termomodernizacji - jest również objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od Mieszkańców, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego.
Potwierdza powyższe wprost zapis Umów, zgodnie z którym: „Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Władającego usługi termomodernizacji. w tym w szczególności opracowania niezbędnej dokumentacji i montażu [instalacji], przekazania jej Władającemu do korzystania, a następnie na własność. Władający zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia w wysokości (...).”
Z uwagi na uwarunkowania dofinansowania Gmina nie ma możliwości przekazania własności Instalacji Mieszkańcom od razu po ich zamontowaniu. Muszą one przez okres trwałości Projektu pozostać własnością Gminy. Z drugiej strony, aby Projekt miał sens. Mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z Instalacji - zarówno w okresie trwałości Projektu, jak i potem.
W okresie trwałości inwestycji możliwość korzystania z Instalacji zostanie zapewniona w wyniku zawieranych z Mieszkańcami Umów. Po okresie trwałości inwestycji Gmina nie będzie już związana ograniczeniami wynikającymi z dofinansowania inwestycji i tym samym może swobodnie przekazać Instalacje na własność Mieszkańcom, zapewniając im tym samym trwałą możliwość korzystania z tych urządzeń. Zamiar ten określają już Umowy, wskazując wyraźnie, że wraz z upływem okresu obowiązywania tych Umów (który pokrywa się z okresem trwałości Projektu) Instalacje staną się własnością Mieszkańców.
Przyjęta w Umowach konstrukcja potwierdza, że przekazanie Instalacji Mieszkańcom na własność stanowi finalne wykonanie obecnie realizowanej przez Gminę usługi termomodernizacji. Spoczywający na Gminie obowiązek dokonania takiego przekazania własności jest częścią wszystkich zobowiązań Gminy wynikających z tych Umów i dopełnia zakres usługi realizowanej przez Gminę. Bez tego elementu usługa Gminy nie miałaby sensu, a Mieszkańcy nie zdecydowaliby się na udział w Projekcie i uiszczenie na rzecz Gminy wynagrodzenia przewidzianego w ww. umowie. Należy tu podkreślić, że docelowe przekazanie im własności Instalacji jest niezbędnym elementem realizowanej przez nie usługi.
Nie sposób uznać, że ktoś zdecydowałby się na montaż Instalacji w/na/przy jego budynku w przypadku, gdyby w jego wyniku nie nabywał ostatecznie własności montowanego urządzenia. Trudno też przyjąć, że w wyniku wykonywanej na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji Gmina może pozostać trwałym właścicielem Instalacji. Przeciwnie – w ramach tego typu usług każdorazowo przedmiot montażu (efekt rzeczowy termomodernizacji) przechodzi na własność świadczeniobiorcy (tutaj: Mieszkańca). Tak też stanie się w przypadku Gminy, co przewidują aktualne zapisy Umów.
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydając w dniu 22 listopada 2013 r. interpretację indywidualną o sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której interpretując analogiczną umowę z mieszkańcami, stwierdził, że „W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, będzie wykonanie usługi montażu kolektora słonecznego, na poczet której pobiera od niego określoną w umowie wpłatę (...). Wykonanie przez Gminę usługi nastąpi po upływie okresu trwałości, tj. minimum 5 lat licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność.”
Podsumowując, mające nastąpić po upływie okresu trwałości Projektu przekazanie własności Instalacji stanowi część realizowanej przez Gminę odpłatnej usługi termomodernizacji. Czynność ta stanowić będzie finalne wykonanie usługi Gminy i jest objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od Mieszkańców. W konsekwencji, po opodatkowaniu VAT wpłat uzyskanych przez Gminę od Mieszkańców tytułem zapłaty ww. wynagrodzenia, Gmina nie będzie miała obowiązku odrębnie/dodatkowo opodatkować VAT samej czynności przeniesienia własności Instalacji. Identyczne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji podatkowej z dnia 19 maja 2014 r. o sygn. IPTPP2/443-124/14-4/PR.
Mając na uwadze przedstawione stany faktyczne/zdarzenia przyszłe, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Końcowo informuje się, że w zakresie braku opodatkowania otrzymanego dofinansowania; prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z nabyciem i montażem instalacji oraz braku obowiązku rozliczenia podatku naliczonego w drodze odwrotnego obciążenia została wydana interpretacja indywidualna znak 0115-KDIT1-2.4012.354.2018.1.PS.
Ponadto tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (postawionych pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, jak np. uznanie Gminy za inwestora – nie były przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia.
Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
0115-KDIT1-2.4012.311.2018.1.PS