Source: https://interpretacje-podatkowe.org/specjalna-strefa-ekonomiczna/2461-ibpb-1-3-4510-778-2016-4-pc
Timestamp: 2018-12-10 12:55:49
Legal References Found: art. 17
 art. 15
 art. 14
 art. 17
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 17
 art. 17
 art. 15
 art. 14
 art. 17
 art. 16
 art. 17
 art. 7
 art. 9
 art. 16
 art. 9
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15

Document Content:
2461-IBPB-1-3.4510.778.2016.4.PC | Interpretacja indywidualna
♦ › Specjalna strefa ekonomiczna › 2461-IBPB-1-3.4510.778.2016.4.PC
Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości sposobu podziału dochodu Spółki na dochód podlegający zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, oraz na dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a w szczególności użycia wskazanej metodologii kalkulacji klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o pdop, do podziału rzeczywiście poniesionych kosztów operacyjnych związanych z funkcjami pomocniczymi na koszty dotyczące działalności w SSE i po SSE?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 17 sierpnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym 4 i 10 października 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie metody alokacji kosztów wspólnych do dochodu zwolnionego i dochodu podlegającego opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2) - jest prawidłowe.
W dniu 19 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie metody alokacji kosztów wspólnych do dochodu zwolnionego i dochodu podlegającego opodatkowaniu. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 września 2016 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.778.2016.1.PC, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 4 i 10 października 2016 r.
Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości sposobu podziału dochodu Spółki na dochód podlegający zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, oraz na dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a w szczególności użycia wskazanej metodologii kalkulacji klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o pdop, do podziału rzeczywiście poniesionych kosztów operacyjnych związanych z funkcjami pomocniczymi na koszty dotyczące działalności w SSE i po SSE? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2)
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka poprzez zastosowanie kluczy alokacji do kosztów operacyjnych związanych z funkcjami pomocniczymi o charakterze kosztów wspólnych (tak więc odnoszących się jednocześnie do działalności zwolnionej i opodatkowanej; jak wskazano, głównie koszty o charakterze administracyjnym, część pozostałych kosztów operacyjnych), zapewnia również, że w przypadku kiedy ponoszone są one niejako „przez” zakład zlokalizowany poza SSE (niegenerujący więc z definicji dochodu zwolnionego), nie pomniejszają one w całości wyniku działalności opodatkowanej Spółki, ale w odpowiedniej proporcji (zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o pdop), pomniejszają także wynik działalności zwolnionej. Tym samym, nie dochodzi do alokowania kosztów, odnoszących się do ogółu działalności Spółki (zarówno więc do działalności zwolnionej i opodatkowanej, bez możliwości podziału w oparciu o wartości faktyczne), wyłącznie do działalności opodatkowanej.
W odniesieniu do wskazanych kosztów wspólnych, ponoszonych „przez” zakład zlokalizowany w SSE lub też „przez” zakład położony poza SSE (o ile, zgodnie z definicją kosztu wspólnego, odnoszą się one jednocześnie zarówno do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej), Spółka dokonuje ich podziału poprzez zastosowanie klucza alokacji o którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o pdop (o ile nie jest możliwe precyzyjne przypisanie w oparciu o rzeczywisty związek danego kosztu z określonym źródłem przychodu). Dla celów kalkulacji niniejszego klucza, pod uwagę brana jest całkowita wartość przychodów podatkowych (w podziale na zwolnione i opodatkowane), właściwa dla całej Spółki.
W ocenie Spółki, brak jest podstaw do przyjęcia, że koszty ponoszone „przez” poszczególny zakład (o ile mają one charakter kosztu wspólnego), powinny być alokowane do wyniku na działalności zwolnionej i opodatkowanej, poprzez klucz alokacji zbudowany w oparciu o przychody właściwe tylko dla tego zakładu (każdorazowo właściwe jest tu uwzględnienie całości przychodów generowanych w okresie przez Spółkę).
Takie też stanowisko zostało wyrażone m.in. przez:
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 23 kwietnia 2012 r., sygn. I SA/Wr 113/12: W sytuacji zatem gdy brak jest możliwości przyporządkowania kosztów do przychodów opodatkowanych lub zwolnionych od opodatkowania to taka sytuacja obliguje podatnika do zastosowania „metody” alokacji kosztów określonej w/w art. 15 ust. 2 ustawy. Podatnik nie ma możliwości przyjęcia za podstawę przyporządkowania kosztów innej metody w rozpatrywanym przypadku odwołania się do klucza przychodowego na pewnym obszarze geograficznym.
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który potwierdził, w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek podatnika prowadzącego działalność zarówno w zakładzie na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, jak i w zakładzie poza terenem Strefy, że koszty wspólne powinny podlegać alokacji do działalności strefowej i do działalności pozastrefowej w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów uzyskiwanych przez Spółkę w ramach całokształtu prowadzonej działalności (interpretacja indywidualna z 20 lutego 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1412/14/MS);
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji indywidualnej z 4 marca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1588/13/JD, stwierdził Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje natomiast możliwości (w przedstawionym stanie faktycznym) określania proporcji podziału przedmiotowych kosztów wspólnych w oparciu o stosunek przychodów z działalności prowadzonej w Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie zezwolenia, tworzących dochody zwolnione od podatku w ogólnej kwocie przychodów z działalności prowadzonej na terenie tej Strefy (...).
Zdaniem Spółki, opisany sposób kalkulacji prowadzi do tego, że ostatecznie Spółka nie zwalnia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych całego dochodu uzyskanego ze sprzedaży wyrobów powstających fizycznie zarówno na terenie jak i poza terenem SSE, co jest zgodne z powyżej zacytowanymi przepisami ustawy o pdop i przepisami Rozporządzenia Strefowego. W sytuacji bowiem, gdy część faz procesu produkcyjnego nie jest prowadzona w zakładzie znajdującym się na terenie Strefy, to w tej części dochód Spółki ze sprzedaży wyrobów nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop i jest wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu.
W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości opisanego we wniosku sposobu podziału dochodu Spółki na dochód podlegający zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, oraz na dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a w szczególności wskazanej metodologii i kalkulacji klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o pdop.
Dodatkowo, Spółka wskazuje, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 maja 2007 r. (sygn. Wyrok WSA w Rzeszowie z 8 maja 2007 r., I SA/Rz 254/07), przepisy Rozporządzenia (w tym przypadku było to rozporządzenie z 14 września 2004 r. w sprawie tarnobrzeskiej SSE) regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z PDOP (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 21 listopada 2007 r. (sygn. III Sa/Wa 1737/07), w którym stwierdził, iż nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.
Natomiast, art. 17 ust. 4 updop stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.
Natomiast, z art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 updop wynika, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a–16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej art. 9 ust. 1 updop są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.)
Zatem, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy. Wyjątkowo w odniesieniu do kosztów, co do których podatnik nie jest w stanie dokonać takiego podziału, bowiem są to koszty wspólne, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a updop, można zastosować zasadę proporcjonalnego ich rozliczenia.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 updop, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.
Warunkiem zastosowania tego przepisu jest, by podatnik ponosił wydatki zaliczane do kosztów uzyskania przychodów związane z dochodami ze źródła, które w części podlegają opodatkowaniu oraz w części nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych lub są z niego zwolnione.
W przypadku, gdy podatnik uzyskuje dochody ze źródła podlegające w części opodatkowaniu, nie ponosząc w związku z tym żadnych kosztów, a jednocześnie uzyskuje dochody z tego źródła, które nie podlegają opodatkowaniu lub są zwolnione od podatku, wówczas nie istnieją przesłanki do zastosowania ww. art. 15 ust. 2a updop. Podobnie jest w sytuacji, gdy podatnik poniósł wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu związane z dochodami ze źródła podlegającymi opodatkowaniu, a nie poniósł kosztów związanych z dochodami zwolnionymi.
Oznacza to, że warunkiem niezbędnym do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 2a updop, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
faktyczne poniesienie wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów zarówno ze źródła, z którego dochód w części podlega opodatkowaniu, a w części jest zwolniony z opodatkowania;
brak możliwości przyporządkowania wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów do dochodów opodatkowanych/zwolnionych z opodatkowania.
Zatem, sposób ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu określony w art. 15 ust. 2a updop, ma zastosowanie tylko w sytuacji, gdy podatnik jednocześnie osiąga dochody ze źródła, które w części podlegają opodatkowaniu oraz dochody, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych lub są z niego zwolnione i ponosi wydatki, zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, których nie można przyporządkować do dochodów opodatkowanych/zwolnionych z opodatkowania. Faktycznie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością, w pierwszej kolejności należy ocenić na podstawie kryteriów określonych w art. 15 i art. 16 updop. Następnie wydatki, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, powinny zostać przyporządkowane do dochodów z działalności opodatkowanej i nieopodatkowanej (tj. niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych albo zwolnionej z tego podatku). To przyporządkowanie winno nastąpić na podstawie właściwie sporządzonych dokumentów i prowadzonych ksiąg podatkowych. Dopiero, jeżeli nie jest możliwe ich dokładne przyporządkowanie do poszczególnych rodzajów działalności, należy dokonać tego zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a updop. Ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powołaną zasadą ma więc charakter szczególny i może mieć zastosowanie jedynie w stosunku do niektórych kosztów, np. dotyczących zarówno działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i działalności poza strefą, których obiektywnie nie można rozdzielić na dotyczące dochodów zwolnionych od podatku i dotyczące dochodów podlegających opodatkowaniu.
W tym miejscu należy również podkreślić, że ustawodawca nie określił innego sposobu przyporządkowania kosztów w sytuacji uzyskiwania dochodów z działalności opodatkowanej i nieopodatkowanej. Brak możliwości takiego przyporządkowania obliguje podatnika do zastosowania metody przypisania wysokości kosztów określonej w ww. przepisie. Wprowadzony przez ustawodawcę tzw. klucz przychodowy ma charakter uniwersalny i obligatoryjny w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła. Ustawodawca nie przewiduje możliwości zastosowania innego sposobu dokonania takiego przyporządkowania. Przedmiotowy uniwersalny klucz przychodowy wskazany w ustawie ma na celu ujednolicenie sposobu ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodu, przez wszystkich podatników.
W niniejszej sprawie Wnioskodawca ponosi koszty, które jak twierdzi, związane są równocześnie z dochodami opodatkowanymi i zwolnionymi od podatku i nie ma możliwości przyporządkowania ich do przychodów strefowych/pozastrefowych.
W związku z powyższym, Wnioskodawca ma obowiązek dokonania przyporządkowania wysokości tych kosztów do poszczególnych przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a updop, czyli w takim stosunku, w jakim przychody z poszczególnych źródeł (tj. zwolnione z opodatkowania i opodatkowane) pozostają w ogólnej kwocie przychodów, realizowanych w Zakładach Spółki.
Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 oraz w zakresie zdarzenia przyszłego zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.
2461-IBPB-1-3.4510.778.2016.4.PC