Source: https://www.epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=443639-2018-07-11-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-0113-kdipt1-2-4012-390-2018-2-kt
Timestamp: 2019-08-21 02:31:07
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 113
 art. 17
 art. 15
 art. 113
 art. 15
 art. 17
 art. 15
 art. 113
 art. 15
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 41
 art. 146
 art. 17
 art. 17

Document Content:
2018.07.11 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT1-2.4012.390.2018.2.KT
Home - Interpretacje podatkowe - 2018.07.11 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT1-2.4012.390.2018.2.KT
0113-KDIPT1-2.4012.390.2018.2.KT
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2018 r. (data wpływu 11 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 czerwca 2018 r. (data wpływu 27 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonania i montażu zbiornika retencyjnego – jest prawidłowe.
W dniu 11 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonania i montażu zbiornika retencyjnego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 czerwca 2018 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.
... Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej również: VAT), o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), niedokonującym sprzedaży zwolnionej na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, składającym deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne.
Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki są m.in. roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych (PKD 42.21.Z). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje usługi na potrzeby przemysłu energetycznego, głównie dla ... S.A. Oddział ... (dalej: ..., Inwestor). W celu realizacji zadań w związku z podpisanymi z ... umowami, w wielu przypadkach Spółka zleca wykonanie części zakresu prac podwykonawcom, uprzednio zgłaszając Inwestorowi taką potrzebę i występując o zgodę na zatrudnienie podwykonawcy. Wnioskodawca podpisał umowę z Inwestorem na roboty budowlane pod nazwą „...” (dalej: Umowa).
Z zakresu tej Umowy po uzyskaniu zgody Inwestora Spółka zleciła podwykonawcy – firmie ... Sp. z o.o. (dalej: Podwykonawca) wykonanie i montaż zbiornika retencyjnego V1000m3 na podstawie podpisanej z kontrahentem umowy.
Podwykonawca – zarejestrowany podatnik VAT czynny – na podstawie umowy przyjął do realizacji wykonanie warsztatowe i montaż na terenie ... zbiornika retencyjnego V=1000m3.
Przedmiot umowy wykonany został z materiałów Podwykonawcy. Szczegółowy zakres prac zgodnie z zawartym umową obejmował m.in.:
Kompleksowe wykonanie i montaż zbiornika V-1000m3. Konstrukcja stalowa.
1.1.	Wykonanie warsztatowe zbiornika V-1000m3
1.2.	Montaż konstrukcji głównej zbiornika V-1000m3
1.3.	Zabezpieczenie antykorozyjne zbiornika V-1000m3
Wykonanie i montaż elementów „...”.
Montaż zbiornika na terenie budowy.
Uczestnictwo w rozruchu zabezpieczające prawidłowość funkcjonowania urządzenia.
Wynagrodzenie z tytułu realizacji przedmiotu umowy określone zostało w tabeli elementów rozliczeniowych stanowiącej załącznik nr 4 do Umowy i obejmowało wykonanie i dostawę konstrukcji zbiornika V-1000m3 (pkt 1) oraz montaż zbiornika i instalacji aeracji (pkt 2-5). Zgodnie z warunkami płatności określonymi w umowie za wykonane zakresy robót zapłata została dokonana na podstawie dwóch odrębnych faktur. Dzień wykonania i dostawy konstrukcji oraz dzień montażu na terenie budowy nie były tożsame. Termin płatności został określony na 30 dni od dnia otrzymania prawidłowej faktury.
Ponadto Spółka zwróciła się do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w ... o sklasyfikowanie wymienionych w harmonogramie czynności. W odpowiedzi uzyskała informację, iż wymienione usługi mieszczą się w grupowaniu:
konstrukcja stalowa zbiornika V-1000m3 – PKWiU 25.29.11.0. „Zbiorniki, cysterny, kadzie i podobne pojemniki (z wyłączeniem pojemników na sprzężony lub skroplony gaz), z żeliwa, stali lub aluminium o pojemności > 300l, niewyposażone w urządzenia mechaniczne lub termiczne”,
montaż zbiornika w stacji wysyłkowej na terenie elektrowni wraz z wykonaniem zabezpieczenia antykorozyjnego – PKWiU 33.20.12.0. „Usługi instalowania pozostałych wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń”.
Wnioskodawca w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazał:
1a)	Przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Podwykonawcą, była dostawa wykonanego przez ... zbiornika retencyjnego V=1000 m3 wraz z późniejszym jego montażem dla zadania: „...”. Wykonanie warsztatowe i dostawa zbiornika była czynnością główną, natomiast montaż świadczeniem pomocniczym umożliwiający wykorzystanie go zgodnie z przeznaczeniem.
1b)	Przedmiotem umowy ... Sp. z o.o. z Inwestorem jest robota budowlana pn. „...” na terenie Oddziału ..., którą Wnioskodawca klasyfikuje jako świadczenie usługi budowlanej. Z uwagi na złożoność oraz stopień skomplikowania wykonywanych prac trudno jest z całego zadania wyłączyć czynności pomocnicze. Zadanie obejmuje zarówno czynności dotyczące branży technologicznej, budowlanej, instalacyjnej, a także elektrycznej. Wszystkie te prace są integralną częścią całości. Pominięcie którejś z branż spowodowałoby, że obiekt nie spełniałby swojej funkcji.
2a)	Wykonanie tak dużego zbiornika wymaga ogromnego doświadczenia, odpowiedniego zaplecza warsztatowego i właściwego parku maszynowego. Montaż zbiornika mógłby być dokonany przez innego wykonawcę, lecz z uwagi na ryzyko utraty gwarancji zostało to powierzone również dostawcy zbiornika.
2b)	jak wskazano w pkt lb) celem świadczenia wykonywanego na rzecz Inwestora jest budowa stacji wysyłkowej, której jednym z elementów jest zbiornik retencyjny. Wszystkie czynności, które wykonywane są na tym zadaniu w ramach poszczególnych branż, kwalifikują się do robót budowlanych, gdyż roboty budowlane zgodnie z definicją to prace polegające na budowie, przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.
Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r.:
czynności główne – wykonanie warsztatowe zbiornika świadczone przez Podwykonawcę na rzecz Wnioskodawcy mieszczą się w ugrupowaniu:
PKWiU 25.29.11.0. – „Zbiorniki, cysterny, kadzie i podobne pojemniki (z wyłączeniem pojemników na sprzężony lub skroplony gaz), z żeliwa, stali lub aluminium o pojemności > 300l, niewyposażone w urządzenia mechaniczne lub termiczne”,
co zostało potwierdzone przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w ... .
Czynności główne świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora mieszczą się w ugrupowaniu:
PKWiU 42.99.29.0. – „Roboty ogólnobudowlane związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane”
Klasyfikacja została dokonana samodzielnie przez służby techniczne Wnioskodawcy.
Odnosząc się do kwestii przypisania wykonywanych czynności do załącznika nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów w i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.):
czynności główne wykonywane przez Podwykonawcę na rzecz Wnioskodawcy nie mieszczą się we wskazanym załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług,
czynności główne wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora mieszczą się w załączniku nr 14 do ustawy pod pozycją 17.
Czy w obowiązującym stanie prawnym czynności wykonania i montażu zbiornika retencyjnego V-1000m3 wskazane w stanie faktycznym podlegają opodatkowaniu VAT 23% czy są objęte odwrotnym obciążeniem?
Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wskazane w stanie faktycznym dotyczące wykonania i montażu zbiornika retencyjnego V1000m3 nie podlegają procedurze odwrotnego obciążenia tylko podlegają opodatkowaniu VAT 23%.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT,
nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT,
usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy VAT, przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy VAT stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.
Zatem, aby prawidłowo określić, czy do świadczonych usług będzie miał zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy VAT, konieczne jest ustalenie:
czy usługobiorca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
czy usługobiorca nabywa usługę na potrzeby własne, czy też na potrzeby świadczenia usługi na rzecz podmiotu trzeciego,
czy usługi nabywane na potrzeby świadczenia usługi na rzecz podmiotu trzeciego, dotyczą jakichkolwiek robót wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT.
W objaśnieniach podatkowych z dnia 17 marca 2017 r., Ministerstwo Finansów wskazało, że ustawa VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, a zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej.
Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”. Należy mieć na uwadze, że jeżeli „generalny/główny wykonawca” zleci wykonanie usług w ramach swojej umowy zawartej z inwestorem kolejnemu podatnikowi – wówczas ten podatnik staje się jego podwykonawcą. Każdy kolejny podatnik w takim szeregu zleceń staje się podwykonawcą w stosunku do „generalnego/głównego wykonawcy”, niezależnie od liczby dalszych podzleceń usługi. Podzlecone usługi budowlane zostaną opodatkowane na zasadzie odwróconego obciążenia.
Zatem odnosząc się do przypadku, gdy przedmiotem świadczenia jest dostawa towaru z montażem, należy zbadać – czy przedmiotem świadczenia jest dostawa towaru z jego montażem jako świadczenie kompleksowe, czy też przedmiotem są dwa odrębne świadczenia, tj. dostawa towarów oraz ich montaż. Analizując otrzymaną przez Spółkę klasyfikację GUS należy uznać, że mamy do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami: dostawą towaru i świadczeniem usługi montażu. Taka klasyfikacja potwierdza brak kompleksowości dostawy towaru oraz jego jednoczesnego montażu. Jednocześnie w ślad za Urzędem Statystycznym należy wskazać, że zarówno montaż jak i dostawa towaru nie mieszczą się w załączniku nr 11 czy 14 ustawy o VAT, a w konsekwencji należy odrębnie opodatkować VAT 23% dostawę towaru oraz usługę montażu.
Podobne stanowisko potwierdzają organy podatkowe, np.: w piśmie Dyrektora KIS z dnia 31.05.2017 r. 0114-KDIP1-2.4012.38.2017.2.JF: „w przypadku podpisania umowy na dostawę konstrukcji stalowej z jej montażem – Wnioskodawca nie realizuje jednego świadczenia kompleksowego, ale dwa odrębne świadczenia, tj. dostawę konstrukcji oraz usługę montażu tych konstrukcji. Jak wynika z uzupełnienia wniosku, produkcja konstrukcji stalowych z materiałów własnych lub powierzonych, przeznaczonych do budowy hal produkcyjnych, magazynowych, dla rolnictwa itp. mieści się w grupowaniu PKWiU 25.11.23.0 „Pozostałe konstrukcje i ich części; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki itp. z żeliwa, stali lub aluminium” z zaznaczeniem, że wskazane grupowanie nie dotyczy produkcji (dostawy) konstrukcji z ich montażem. Tym samym wskazane grupowanie nie zawiera usługi montażu wyprodukowanych konstrukcji. Taka klasyfikacja potwierdza brak kompleksowości dostawy wyprodukowanych konstrukcji oraz ich jednoczesnego montażu”.
W konsekwencji powyższego, zdaniem Spółki będący przedmiotem sprzedaży towar (zbiornik retencyjny V-1000m3) nie został wymieniony w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, w rezultacie dostawa tego towaru podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Również usługi montażu tego towaru świadczone na podstawie jednej umowy (jako elementy transakcji zasadniczej), powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych według stawki podatku VAT 23%.
Reasumując Spółka stoi na stanowisku, że mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i powołane przepisy prawa nie znajdzie zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia, a w konsekwencji czynności wykonania i montażu zbiornika retencyjnego V-1000m3 wskazane w stanie faktycznym podlegają opodatkowaniu VAT 23%.
Zatem, na wstępie należy zauważyć, że dla udzielenia odpowiedzi w zakresie zastosowania bądź niezastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczeń objętych wnioskiem, istotne jest prawidłowe ich zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji dla świadczeń nabywanych oraz sprzedawanych.
A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie, jeśli spełnione są następujące warunki:
Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy rozważyć także kwestię tzw. świadczeń złożonych.
I tak, co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego.
Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł z Inwestorem umowę na roboty budowlane polegające na budowie stacji wysyłkowej ze zbiornikiem buforowym i magistralą transportu popiołu do zbiorników retencyjnych. Celem świadczenia jest budowa stacji wysyłkowej, której jednym z elementów jest zbiornik retencyjny. Następnie na podstawie podpisanej umowy z Podwykonawcą, Wnioskodawca zlecił wykonanie i montaż zbiornika retencyjnego. Przedmiotem ww. umowy jest dostawa i wykonanie zbiornika retencyjnego wraz z późniejszym jego montażem. Wykonanie warsztatowe i dostawa zbiornika jest czynnością główną, natomiast montaż świadczeniem pomocniczym umożliwiający wykorzystanie zbiornika zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast przedmiotem umowy Wnioskodawcy z Inwestorem jest robota budowlana, którą Wnioskodawca klasyfikuje jako świadczenie usługi budowlanej.
Jak wskazał Wnioskodawca, zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWIU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. nr 207, poz. 1293, z późn.zm.), którą stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r.:
Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy do czynności realizowanych na rzecz Wnioskodawcy polegających na wykonaniu i montażu zbiornika retencyjnego nie znajdzie zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, czynnością główną w ramach kompleksowego świadczenia realizowanego na jego rzecz jest wykonanie zbiornika retencyjnego sklasyfikowanego wg symbolu PKWiU 25.29.11.0, która to czynność nie mieści się w załączniku nr 14 do ustawy. Tym samym uznać należy, że do transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem (zwanym Podwykonawcą) nie znajdzie zastosowania mechanizm, polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego realizowane jest świadczenie.
W konsekwencji czynności wykonania i montażu zbiornika retencyjnego, zlecone przez Wnioskodawcę Podwykonawcy, nie podlegają opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwróconego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Z uwagi na okoliczność, że ww. czynności nie mieszczą się również w załączniku nr 11 do ustawy, to uznać należy, że do przedmiotowej transakcji nie ma zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy. Oznacza to, że ww. czynności powinny być opodatkowane podatkiem VAT na zasadach ogólnych według stawki podatku VAT w wysokości 23%.