Source: https://www.gofin.pl/bilans/17,8,563,471,zasada-ostroznosci.html
Timestamp: 2020-08-08 23:16:05
Legal References Found: art. 7
 art. 8
 art. 7
 art. 28
 art. 37
 art. 39
 art. 41
 art. 32
 art. 33
 art. 34
 art. 34
 art. 35
 art. 35
 art. 35
 art. 3
 art. 7
 art. 7
 art. 3
 art. 7

Document Content:
Bilans 2019 - Zasada ostrożności - GOFIN.pl
Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna) » BILANS 2019 » Wycena aktywów i pasywów » Zasada ostrożności
1. Co oznacza zasada ostrożności?
Ostrożność można zdefiniować jako wprowadzenie elementu rozwagi przy dokonywaniu ocen i szacunków, wymaganych w danych warunkach i przy istniejącym stopniu niepewności, by nabrać przekonania, że aktywa i przychody nie są zawyżone, a zobowiązania i koszty zaniżone. Zgodnie z ideą zasady ostrożności, każdy podmiot jest zobowiązany do dokonywania realnej wyceny wszelkich składników sprawozdań finansowych tak, aby ich wartość bilansowa była jak najbliższa wartości rzeczywistej. W praktyce księgowej zasada ta najbardziej wpływa na pozycje rachunku zysków i strat oraz bilansu.
W świetle art. 7 ustawy o rachunkowości, poszczególne składniki aktywów i pasywów wycenia się stosując rzeczywiście poniesione na ich nabycie (wytworzenie) ceny (koszty), z zachowaniem zasady ostrożności. W szczególności należy w tym celu w wyniku finansowym, bez względu na jego wysokość, uwzględnić:
Zdarzenia, o których mowa wyżej, należy uwzględnić także wtedy, gdy zostaną one ujawnione między dniem bilansowym a dniem, w którym rzeczywiście następuje zamknięcie ksiąg rachunkowych.
Odniesienie do zasady ostrożności można znaleźć w następujących przepisach ustawy o rachunkowości:
w art. 8 ust. 1, który wskazuje, iż określając zasady (politykę) rachunkowości należy zapewnić wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, przy zachowaniu zasady ostrożności, o której mowa w art. 7 ustawy o rachunkowości,
w art. 28 ust. 1 pkt 7, w świetle którego należności i udzielone pożyczki wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy – w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności,
w art. 37 ust. 4, na mocy którego aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się w wysokości kwoty przewidzianej w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego, w związku z ujemnymi różnicami przejściowymi, które spowodują w przyszłości zmniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego oraz straty podatkowej możliwej do odliczenia, ustalonej przy uwzględnieniu zasady ostrożności,
w art. 39. ust. 3, wskazującym, iż odpisy czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą następować stosownie do upływu czasu lub wielkości świadczeń. Przy czym czas i sposób rozliczenia powinien być uzasadniony charakterem rozliczanych kosztów, z zachowaniem zasady ostrożności,
w art. 41 ust. 1, z którego wynika, iż rozliczeń międzyokresowych przychodów, dokonuje się z zachowaniem zasady ostrożności.
Głównym obowiązkiem wynikającym ze stosowania zasady ostrożności jest aktualizacja wartości aktywów do ich wartości możliwej do odzyskania, jeżeli jest ona niższa od wartości, w której dany składnik aktywów jest wykazywany w księgach rachunkowych na dzień bilansowy. Oznacza to konieczność uwzględniania przy wycenie bilansowej aktywów planowego zmniejszenia ich wartości (służy temu amortyzacja i odpisy umorzeniowe niektórych aktywów trwałych – art. 32 i art. 33 ust. 1 ustawy o rachunkowości) oraz nieplanowanych wcześniej zmniejszeń wartości użytkowej lub wartości handlowej składników aktywów, zarówno długoterminowych, jak i krótkoterminowych (art. 28 ust. 7; art. 34 ust. 5; art. 34a ust. 5; art. 35 ust. 2–3; art. 35a ust. 2; art. 35b ustawy o rachunkowości).
Stosowanie tej zasady wymaga uwzględnienia definicji aktywów określonej w art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości. Aktywa mają bowiem zapewnić w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Jeśli na dzień bilansowy jednostka jest pewna, że dany składnik aktywów nie zapewni tych korzyści w części lub całości, to należy jego wartość zaktualizować, doprowadzając ją do ceny możliwej do uzyskania lub zaliczyć w całości do kosztów. Wskazane wyżej zmniejszenie wartości użytkowej składników aktywów dotyczy przede wszystkim:
rzeczowych składników majątku obrotowego i trwałego; może ono nastąpić na skutek trwałej utraty przez nie wartości użytkowej lub handlowej,
należności, których spłata przez nabywców jest zagrożona, bądź wyegzekwowanie ich może nastręczać trudności lub jest niemożliwe i w związku z tym ich wartość wymaga aktualizacji (art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości),
finansowych aktywów trwałych i obrotowych, których cena (wartość) rynkowa na dzień bilansowy jest niższa od ich wartości księgowej.
Z zasady ostrożności wynika także obowiązek:
1) utworzenia rezerw na znane jednostce ryzyko, grożące straty (np. rezerwy na straty z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, skutków toczącego się postępowania sądowego) lub skutki innych zdarzeń (np. na przyszłe zobowiązania spowodowane restrukturyzacją, na skutki likwidacji szkód wyrządzonych środowisku) oraz
2) częściowe odstępstwo od zasady memoriału i zasady współmierności, wyrażające się w tym, że ustawa o rachunkowości nakazuje zaliczyć do wyniku finansowego roku bieżącego, bez względu na jego wielkość:
a) wyłącznie niewątpliwe pozostałe przychody operacyjne (np. ze sprzedaży środków trwałych, odszkodowania przyznane jednostce, należne kwoty ze sprzedaży zorganizowanej części jednostki),
b) wszystkie poniesione w danym roku pozostałe koszty operacyjne (np. skutki aktualizacji wartości aktywów, odszkodowania, kary i grzywny wypłacone, straty z restrukturyzacji, ze sprzedaży zorganizowanej części jednostki, szkody spowodowane zdarzeniami losowym, tj. pożar, powódź, huragan, grad)
– co wyklucza możliwość rozliczeń międzyokresowych z powyższych (pkt a i b) tytułów.
Co istotne, stosowanie zasady ostrożności nie uprawnia jednak do zaniżania realnej wartości aktywów przez dokonywanie nadmiernych odpisów aktualizujących oraz tworzenia niepotrzebnych rezerw i wypaczania w ten sposób wyniku finansowego, sytuacji finansowej i majątkowej oraz informacji zawartych w sprawozdaniu finansowym. Jeżeli uprzednio dokonane odpisy aktualizujące aktywa lub utworzone wcześniej rezerwy okazują się zbędne, to nie później niż na dzień bilansowy, należy je odpowiednio skorygować, doprowadzając stany aktywów i pasywów do realnej ich wartości.
Stosowanie zasady ostrożnej wyceny nie uprawnia jednak do tworzenia ukrytych kapitałów rezerwowych lub nadmiernych rezerw, celowego zaniżania aktywów lub przychodów, czy też celowego zawyżania zobowiązań lub kosztów, ponieważ w takim wypadku sprawozdanie finansowe nie byłoby neutralne, czyli nie byłoby wiarygodne.
Zasadniczo do stosowania zasady ostrożności zobowiązane są wszystkie jednostki prowadzące księgi rachunkowe i sporządzające sprawozdania finansowe zgodnie z ustawą o rachunkowości. Odstępstwo od tej zasady dotyczy niektórych jednostek.
Zwracamy uwagę, iż od 1 stycznia 2019 r. nowelizacja ustawy o rachunkowości wprowadziła możliwość rezygnacji przez niektóre grupy jednostek z zachowania zasady ostrożności m.in. w zakresie tworzenia odpisów aktualizujących wartość aktywów (por. art. 7 ust. 2b-2c ww. ustawy). Znowelizowane przepisy mają zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdań sporządzonych za rok obrotowy rozpoczynający się po dniu 31 grudnia 2018 r. Z uproszczenia tego mogą korzystać jednostki mikro, jednostki małe oraz organizacje pozarządowe, spełniające warunki określone wart. 3 ust. 1c pkt 1 albo ust. 1d ustawy o rachunkowości, tj. pod warunkiem, że nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:
b) 51.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy oraz
Wcześniej z tego uproszczenia na podstawie art. 7 ust. 2a ustawy o rachunkowości mogły korzystać jedynie jednostki mikro wymienione w art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o rachunkowości.
Co istotne, z ww. uproszczenia nie mogą skorzystać jednostki, które mają formę prawną objętą dyrektywą w sprawie rachunkowości, tj. spółki kapitałowe, spółki komandytowo-akcyjne i spółki jawne lub komandytowe, których wszystkimi wspólnikami ponoszącymi nieograniczoną odpowiedzialność są spółki kapitałowe, spółki komandytowo-akcyjne lub spółki z innych państw o podobnej do tych spółek formie prawnej (por. art. 7 ust. 2c ustawy o rachunkowości).
Rezygnacja ze stosowania zasady ostrożności oznacza w praktyce możliwość odstąpienia od dokonywania odpisów aktualizujących aktywa (z tytułu utraty wartości) i tworzenia rezerw. Należy jednak pamiętać, że wynikająca z przepisów możliwość jest prawem, a nie obowiązkiem ww. jednostek. Zarówno bowiem odpisy ze strony aktywów, jak i rezerwy ze strony pasywów, dają możliwość rzetelnej prezentacji sytuacji majątkowej i finansowej jednostki. Podkreślić należy, iż zasada ostrożnej wyceny aktywów i pasywów jest ściśle związana z zasadą indywidualnej wyceny każdego składnika majątku oraz finansujących te składniki zobowiązań i funduszy.
2. Zdarzenia ujawnione po dniu bilansowym a stosowanie zasady ostrożności
Jak już zaznaczyliśmy na wstępie zdarzenia, które należy uwzględnić w wyniku finansowym za dany rok obrotowy, w tym m.in. zmniejszenia wartości aktywów czy utworzenie rezerwy, należy uwzględnić także wtedy, gdy zostaną one ujawnione między dniem bilansowym a dniem, w którym rzeczywiście następuje zamknięcie ksiąg rachunkowych. Co to oznacza w praktyce?
Według punktu 6.1. KSR nr 7 do zdarzeń po dniu bilansowym zalicza się wszystkie dotyczące jednostki zdarzenia, które nastąpiły po dniu bilansowym do dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego. Ze względu na wpływ na sprawozdanie finansowe, zdarzenia te można podzielić na:
1) dostarczające dowodów na istnienie określonego stanu na dzień bilansowy – wymagają korekty stanu na dzień bilansowy – skutki tych zdarzeń odpowiednio uwzględnia się w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym roku obrotowego, kończącego się tym dniem bilansowym, a jeżeli informacje wpłynęły po sporządzeniu sprawozdania, ale przed jego zatwierdzeniem, to skutki te odpowiednio uwzględnia się w księgach rachunkowych i koryguje już sporządzone roczne sprawozdanie finansowe za rok obrotowy,
2) wskazujące na stan zaistniały po dniu bilansowym – nie wymagają korekty stanu na dzień bilansowy, przy czym w sytuacji gdy mogą być one istotne dla użytkowników sprawozdania finansowego należy zamieścić odpowiednie informacje w dodatkowych informacjach i objaśnieniach.
Przykłady zdarzeń występujących po dniu bilansowym przedstawiono w tabeli.
dostarczające dowodów na istnienie
określonego stanu na dzień bilansowy
wskazujące na stan zaistniały
po dniu bilansowym
– korekty przychodów ze sprzedaży wykazanych w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym jednostki za rok obrotowy, polegające zarówno na zmianach kwot faktur, jak i anulowaniu sprzedaży,
– rozstrzygnięcie sprawy sądowej, które potwierdza lub zmienia wysokość wykazanej na dzień bilansowy rezerwy na zobowiązanie jednostki bądź powoduje powstanie zobowiązania, na które nie utworzono rezerwy,
– uzyskanie informacji o tym, że na dzień bilansowy wartość składnika aktywów na skutek utraty wartości była niższa od wykazanej w księgach rachunkowych jednostki,
– ustalenie ostatecznej ceny nabycia zakupionych przez jednostkę w roku sprawozdawczym (przed dniem bilansowym) aktywów,
– przychody ze sprzedanych po dniu bilansowym aktywów, pomniejszone o koszty sprzedaży, są niższe od wartości, w jakiej aktywa te figurują na dzień bilansowy w księgach rachunkowych,
– wykrycie błędów, w tym wywołanych oszustwami.
– spadek wartości rynkowej inwestycji posiadanych przez jednostkę,
– zadeklarowanie dywidend należnych posiadaczom instrumentów kapitałowych jednostki,
– połączenie jednostki z inną jednostką,
– znaczące zakupy aktywów przez jednostkę,
– przeznaczenie do sprzedaży lub znacząca sprzedaż aktywów przez jednostkę,
– zniszczenie przez pożar, powódź ważnego zakładu jednostki,
– ogłoszenie rozpoczęcia lub rozpoczęcie wdrażania restrukturyzacji jednostki,
– znaczące zmiany cen aktywów lub kursów wymiany walut obcych mających związek z działalnością jednostki,
– zaciągnięcie znaczących zobowiązań przez jednostkę,
– udzielenie przez jednostkę wysokich gwarancji, poręczeń,
– wniesienie sprawy do sądu lub otrzymanie pozwu przez jednostkę w sprawach wynikających ze zdarzeń, które nastąpiły po dniu bilansowym.
Spadek wartości rynkowej akcji posiadanych przez jednostkę wskazujący na stan zaistniały po dniu bilansowym
Spółka z o.o. kontynuująca działalność, w której rok obrotowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, dokonała na dzień bilansowy 31 grudnia wyceny aktywów i pasywów. Wartość bilansowa inwestycji długoterminowych w akcje w jednostce wynosiła na 31 grudnia: 124.000 zł. Sprawozdanie finansowe jednostka sporządziła 9 lutego następnego roku obrotowego. Na dzień sporządzenia sprawozdania wartość tych akcji, według kursu giełdowego, spadła o 20% do wartości: 99.200 zł. Kwota spadku stanowi 6% sumy bilansowej, co kierownik jednostki ocenił jako kwotę istotną.
Mamy w tym przypadku do czynienia ze spadkiem wartości akcji na dzień 9 lutego. Jest to zdarzenie wpływające na stan zaistniały po dniu bilansowym i nie wymaga korekty wartości akcji na dzień bilansowy. Spółka powinna jednak stosowną informację o spadku wartości akcji zamieścić w informacji dodatkowej stanowiącej element sprawozdania finansowego.
•Sporządzanie sprawozdania finansowego w czasie COVID-19 - wyjaśnienie Ministerstwa Finansów
•Sprawozdanie finansowe sporządzane przy założeniu braku kontynuacji działalności
•Wartości szacunkowe w księgach i sprawozdaniu finansowym według KSR nr 7
•Jak sprawdzić czy jednostka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z zasadą istotności? - checklista
•Rachunkowość spółki z o.o. w likwidacji
•Nadrzędne zasady rachunkowości
•Zasady wyceny, gdy zagrożona jest kontynuacja działalności jednostki