Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippp2-443-1196-14-4-mm-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184814135
Timestamp: 2020-06-07 00:36:48
Legal References Found: art. 14
 art. 9
 art. 9
 art. 9
 art. 106
 art. 7
 art. 5
 art. 58
 art. 8

Document Content:
IPPP2/443-1196/14-4/MM - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPP2/443-1196/14-4/MM - Pismo wydane przez:...
IPPP2/443-1196/14-4/MM
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 grudnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 2 marca 2015 r. (data wpływu 4 marca 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 18 lutego 2015 r. nr IPPP2/443-1196/14-2/MM o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury obejmującej wynagrodzenie za całość świadczonej usługi elektronicznej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.
Spółka z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy usługi telekomunikacyjne w zakresie telefonii komórkowej oraz usługi dostępu do sieci Internet. Wymienione usługi są wykonywane na podstawie umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych, zawieranych przez Spółkę z klientami na czas określony lub na czas nieokreślony (dalej: "Abonenci").
Poza usługami telekomunikacyjnymi w 2015 r. Spółka będzie oferować Abonentom także inne usługi (dalej: "Usługi") w szczególności usługi elektroniczne, np. dostęp do publikacji internetowych (on-line), kanałów TV, muzyki, portali, itp, które są realizowane we współpracy z innymi podmiotami (dalej: "Dostawcy") w ramach kooperacji pomiędzy nimi a Wnioskodawcą. W tym celu Spółka zawarła lub będzie zawierać odpowiednie umowy z Dostawcami regulujące zasady świadczenia usług na rzecz Abonentów, w tym podział obowiązków Dostawców i Spółki, jak i zasady wynagradzania Spółki i Dostawcy. Dla celu świadczenia jednej, określonej Usługi Wnioskodawca będzie zawierać jedną umowę z jednym Dostawcą.
W Modelu I dana Usługa może być świadczona wspólnie przez Spółkę oraz Dostawcę - w tym przypadku taka Usługa będzie złożona ze ściśle związanych ze sobą świadczeń wykonywanych jednocześnie przez Spółkę i Dostawcę. W oparciu o umowę zawartą pomiędzy Spółką a Dostawcą, Wnioskodawca oraz Dostawca będą zawierać odrębne umowy z Abonentem (przy czym Dostawca za pośrednictwem Spółki) i każda ze stron będzie odpowiedzialna wobec Abonenta za prawidłowe wykonanie jej części Usługi. Do świadczeń Dostawców, wchodzących w skład wspólnej Usługi, może należeć udostępnienie publikacji on-line, dostęp do serwisów internetowych, kanałów TV, muzyki, portali, oraz innych,- tzw. treści, dostępnych przez Internet w szczególności na telefonach komórkowych typu smartfon. Natomiast Wnioskodawca, w ramach Usługi świadczyć będzie w szczególności dostęp internetowy do treści Dostawcy (czy to w ramach nieograniczonego ilością danych dostępu, czy też w ramach pakietów danych - maksymalnej ilości danych, które bez dodatkowej opłaty może wykorzystać Abonent korzystając z konkretnych treści) lub inne usługi telekomunikacyjne (np. pakiety SMSów, itp.).
W obu Modelach wynagrodzenie należne Dostawcy z tytułu świadczenia Usługi (dalej: "Wynagrodzenie Dostawcy"), ustalone na podstawie umowy pomiędzy Spółką a Dostawcą, będzie dokumentowane przez Dostawcę fakturą wystawioną na rzecz Wnioskodawcy.
Powyższe wynika z faktu, iż od 1 stycznia 2015 r. art. 9a Rozporządzenia wykonawczego Rady UE nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: "Rozporządzenie wykonawcze"), wprowadza domniemanie, iż w przypadku usług elektronicznych świadczonych za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej, interfejsu lub portalu podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym lecz na rzecz Dostawcy tych usług. Innymi słowy przyjmuje się w takim wypadku, że świadczeniodawcą tych usług (sprzedawca) obowiązanym do wystawienia faktury (w rozumieniu przepisów o VAT) i naliczenia podatku VAT jest, co do zasady, podmiot pośredniczący, mający bezpośredni kontakt z nabywcą (konsumentem) usług elektronicznych.
Ponadto, zgodnie z prezentowanym we Wniosku dokumentem "Noty wyjaśniające dotyczące zmian VAT w UE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, które wejdą w życie w 2015 r." - opublikowanym przez Komisję UE 3 kwietnia 2014 r. (dalej: "Noty wyjaśniające"), prezentowany przepis powinien być interpretowany w ten sposób, iż w odniesieniu do każdej transakcji w łańcuchu dostaw między Dostawcą usług elektronicznych a konsumentem końcowym, uznaje się, że każdy pośrednik otrzymał i wyświadczył usługę dalej drogą elektroniczną.
Należy szczególnie podkreślić, iż zgodnie z art. 9a ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego 282/2011, w pewnych okolicznościach możliwe jest obalenie tego domniemania, jednak może ono zostać dokonane wyłącznie z inicjatywy pośrednika (tutaj Spółki) i wymaga spełnienia określonych wymogów. Potwierdza to również treść Not wyjaśniających, zgodnie z którymi "Przepis ten jest tak skonstruowany, że domniemanie będzie miało zastosowanie, chyba że zostanie obalone przez podatnika uczestniczącego w świadczeniu usługi" (por. pkt 3.4.2 Not wyjaśniających). Obalenie domniemania, poza wykazaniem chęci przez pośrednika, wymaga także spełnienia rygorystycznych warunków, przy czym nie spełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że pośrednika uznaje sie za świadczącego usługę (Wskazują na to jednoznacznie Noty wyjaśniające w pkt 3.4.6 "Wystarczy, że zostanie spełniony tylko jeden z powyższych trzech warunków, aby wykluczyć możliwość wyraźnego wskazania przez tego podatnika innego podatnika jako usługodawcy działającego na rzecz konsumenta końcowego."). Przedmiotowe wymogi to:
1. Na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika uczestniczącego w świadczeniu usług drogą elektroniczną należy wyszczególnić takie usługi i ich dostawcę,
2. Pośrednik nie zatwierdza obciążenia usługobiorcy płatnością,
3. Pośrednik nie zatwierdza świadczenia usług,
4. Pośrednik nie ustala ogólnych warunków świadczenia usług.
1. Spółka zarówno w przypadku przedstawionego we wniosku Modelu I, jak i Modelu II, będzie podmiotem zarządzającym:
* platformą techniczną pozwalającą na weryfikację, czy dla danego użytkownika można rozpocząć świadczenie danej usługi; w praktyce odbywać się to będzie w ten sposób, że po wybraniu przez abonenta na stronie internetowej Dostawcy konkretnej wersji usługi i podaniu przez niego swojego numeru telefonu, do Spółki przesyłane są zapytania, czy podany został prawidłowy numer telefonu przez abonenta, czy numer jest faktycznie numerem abonentowym u Wnioskodawcy oraz czy numer nie jest zablokowany ze względu na nieuregulowane płatności;
* platformą inicjującą rozpoczęcie świadczenia usługi abonentowi - wybór usługi przez abonenta odbywać się będzie w systemie elektronicznym Spółki. Po wyborze usługi przez abonenta, Wnioskodawca będzie przekazywać odpowiednią informację dla Dostawcy usługi wskazującą, iż dany klient powinien mieć uaktywnioną konkretną usługę.
2. Zarówno w Modelu I, jak i Modelu, Spółka ma kluczowy wpływ na przedmiot świadczenia Dostawcy. Przed włączeniem danej usługi do oferty Wnioskodawcy, Spółka, w drodze negocjacji z Dostawcą, ustala zakres świadczonych usług na rzecz abonentów oraz poziom jakości tych usług. Dodatkowo, jak wskazano powyżej, Spółka może ograniczyć bądź uniemożliwić świadczenie usług abonentom w określonych przypadkach (np. w razie zalegania z płatnościami za rachunki u Wnioskodawcy). Należy zwrócić także uwagę, że Spółka będzie aktywnie promować i oferować usługi swoim abonentom. Ponadto, w przypadku Modelu I Spółka będzie miała znaczący wpływ na przedmiot świadczenia, z uwagi na fakt, iż część usługi będzie realizowana przez Spółkę np. określenie pakietu danych przysługujących abonentowi.
3. W obu Modelach oferta dla klientów będzie wynikała z umowy pomiędzy Spółką a Dostawcą usługi. W obu Modelach, Spółka będzie miała bezpośrednio wpływ na to, jakie usługi elektroniczne będą świadczone przez Dostawcę, bowiem zarówno w Modelu I jak i Modelu II zakres usługi będzie szczegółowo ustalany w umowie pomiędzy Spółką a Dostawcą, do której Dostawca nie będzie mógł wprowadzać zmian bez wiedzy Wnioskodawcy. Tym samym abonent dokona wyboru usługi spośród dostępnych usług, których zakres ustalany jest pomiędzy Spółką a Dostawcą. Abonent w obu Modelach samodzielnie wybierze produkt, niemniej Wnioskodawca zobowiązana będzie do dokonania określonych działań pomocniczych dotyczących produktów.
4. W Modelu II, jak i częściowo w Modelu I, odpowiedzialność za faktyczne dostarczanie usług będzie ponosił Dostawca usług.
5. W przypadku Modelu I, z uwagi na fakt, iż część usług świadczona będzie przez Spółkę, Wnioskodawca będzie mieć bezpośredni wpływ na cenę usług nabywanych przez abonentów. W przypadku Modelu II, Spółka będzie również miała wpływ na cenę usług elektronicznych, gdyż będzie ona określona w drodze negocjacji, w umowie zawartej pomiędzy Spółką a Dostawcą. Przedmiotowa umowa będzie zawierała zapisy wskazujące, że w przypadku zmiany ceny Spółka będzie musiała zostać poinformowana przez Dostawcę z trzymiesięcznym wyprzedzeniem. Ponadto, w ramach promocji Spółka będzie mogła podjąć decyzję o świadczeniu pewnych usług elektronicznych na rzecz abonentów przez pewien okres bez dodatkowej opłaty dla abonenta. Zdaniem Spółki świadczy to o możliwości wpływania na cenę usługi elektronicznej na rzecz abonentów.
6. Zarówno Spółka, jak i Dostawca będą zobowiązani do przyjęcia reklamacji (w przypadku Modelu I, jak i Modelu II). Faktyczne rozpatrzenie reklamacji jest uregulowane w umowie pomiędzy Spółką a Dostawcą i w praktyce będzie zależało od przyjętego modelu, tj.:
* w Modelu I - Spółka będzie rozpatrywać reklamacje dotyczące swojej części usługi, a także dotyczące obszaru płatności na fakturze, kanałów aktywacji i dezaktywacji usługi;
* w Modelu II - Spółka będzie rozpatrywać reklamacje dotyczące obszaru płatności na fakturze, kanałów aktywacji i dezaktywacji usługi.
7. W Uzasadnionych przypadkach np. w sytuacji otrzymania uzasadnionej reklamacji dotyczącej nieprawidłowego naliczenia opłaty, Spółka będzie mogła wystawić fakturę korygującą i zwrócić klientowi pieniądze.
1. Czy w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, zarówno w Modelu I jak i Modelu II świadczenia Usług, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., prawidłowym będzie wystawianie przez Spółkę faktur na Abonentów, które obejmować będą m.in. całość wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usługi.
2. Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., zarówno w Modelu I jak i Modelu II świadczenia Usług, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Spółki przez Dostawców, dotyczących przysługującego im wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usługi.
Od 1 stycznia 2015 r. zmianie ulegną przepisy regulujące zasady opodatkowania usług elektronicznych. W szczególności, w życie wejdą nowe przepisy Rozporządzenia wykonawczego 282/2011. Zgodnie z art. 9a ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego 282/2011 po zmianach, "w przypadku gdy usługi świadczone drogą elektroniczną są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, przyjmuje się do celów stosowania art: 28 dyrektywy 2006/112/WE, że podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług, chyba że podatnik ten wyraźnie wskaże tego dostawcę jako podmiot świadczący usługę i jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych zawartych między stronami. Aby uznać dostawcę usług świadczonych drogą elektroniczną za wyraźnie wskazanego przez podatnika jako podmiot świadczący usługę, muszą zostać spełnione następujące warunki: a) na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika uczestniczącego w świadczeniu usług drogą elektroniczną należy wyszczególnić takie usługi i ich dostawcę; b) na rachunku lub paragonie wystawionym lub udostępnionym usługobiorcy należy wyszczególnić usługi świadczone drogą elektroniczną i ich dostawcę. Na użytek niniejszego ustępu podatnik, który w odniesieniu do usług świadczonych drogą elektroniczną zatwierdzi obciążenie usługobiorcy płatnością, zatwierdzi świadczenie usług lub ustali ogólne warunki świadczenia usług, nie może mieć możliwości wyraźnego wskazania innej osoby jako podmiotu świadczącego te usługi. "
Zgodnie z dokumentem "Noty wyjaśniające dotyczące zmian VAT w UE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, które wejdą w życie w 2015 r." - opublikowanym 3 kwietnia 2014 r. (dalej: "Noty wyjaśniające"), prezentowany przepis powinien być interpretowany w ten sposób, iż w odniesieniu do każdej transakcji w łańcuchu dostaw miedzy dostawcą usług elektronicznych a konsumentem końcowym, uznaje się że każdy pośrednik otrzymał i świadczył usługę dalej drogą elektroniczną.
* Spółka wystawiać będzie fakturę na Abonenta, z której wynikać będzie, że to Spółka jest usługodawcą Usług;
* zawarcie umów z Abonentami na świadczenie usług odbywało się będzie za pośrednictwem Spółki (Spółka będzie przyjmować zamówienie na Usługę oraz powiadamiać Dostawcę o konieczności jej uruchomienia wskazanemu Abonentowi);
* Spółka będzie określała warunki płatności za Usługi oraz pobierała i akceptowała płatności od Abonentów;
* Spółka będzie ustalała ogólne warunki świadczenia Usługi.
Ponadto, na podstawie art. 106e Ustawy o VAT faktura powinna zawierać m.in. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (tekst jedn.: podstawę opodatkowania).
Biorąc pod uwagę powyższe, bezsprzecznie należy stwierdzić, iż w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Dostawców, dotyczących wynagrodzenia przypadającego Dostawcom - zarówno w Modelu I, jak i Modelu II.
Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. rozporządzenia Rady (UE), do "usług świadczonych drogą elektroniczną", o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
Wskazane powyżej rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. w odniesieniu do miejsca świadczenia usług zostało zmienione rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) z dnia 7 października 2013 r. Zmiany te wynikają z dyrektywy Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., która art. 5 zmieniła z dniem 1 stycznia 2015 r. dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz osób niebędących podatnikami (ostatecznych konsumentów). Stosownie do obowiązującego od 1 stycznia 2015 r. art. 58 dyrektywy Rady 2006/112/We z dnia 28 listopada 2006 r. "Miejscem świadczenia następujących usług na rzecz osób niebędących podatnikami jest miejsce, w którym osoba taka ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu: a) usługi telekomunikacyjne; b) usługi nadawcze radiowe i telewizyjne; c) usługi świadczone drogą elektroniczną, w szczególności, o których mowa w załączniku II. W przypadku, gdy usługodawca i usługobiorca kontaktują się za pomocą poczty elektronicznej, samo w sobie nie oznacza to, że świadczona usługa jest usługą świadczoną drogą elektroniczną."
lit. a otrzymuje brzmienie: "a) usług nadawczych;";
lit. q, r) i s) zostają uchylone;
2. Ustęp 1 ma zastosowanie również w przypadku, gdy usługi świadczone telefoniczne przez internet, łącznie z usługami telefonii internetowej (VoIP), są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnych, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, i na warunkach określonych w tym ustępie.
3. Niniejszy artykuł nie ma zastosowania do podatnika, który jedynie przetwarza płatność za usługi świadczone drogą elektroniczną lub usługi telefoniczne świadczone przez internet, łącznie z usługami telefonii internetowej (VoIP), i nie uczestniczy w świadczeniu tych usług świadczonych drogą elektroniczną ani usług telefonicznych."
Implementację powyższego przepisu do prawa krajowego stanowi art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym - w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, kiedy podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi w tzw. "stanie nieprzetworzonym", uznawany jest za podatnika, który usługę taką świadczy. Świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie oferować abonentom usługi elektroniczne, np. dostęp do publikacji internetowych (on-line), kanałów TV, muzyki, portali, itp, które są realizowane we współpracy z innymi podmiotami (dalej: "dostawcy") w ramach kooperacji pomiędzy nimi, a Wnioskodawcą. W tym celu Spółka zawarła lub będzie zawierać odpowiednie umowy z dostawcami regulujące zasady świadczenia usług na rzecz abonentów, w tym podział obowiązków dostawców i Spółki, jak i zasady wynagradzania Spółki i dostawcy.
Świadczenie usług na rzecz Abonentów, może odbywać się według jednego z dwóch Modeli. W Modelu I dana usługa może być świadczona wspólnie przez Spółkę oraz dostawcę - w tym przypadku taka usługa będzie złożona ze ściśle związanych ze sobą świadczeń wykonywanych jednocześnie przez Spółkę i dostawcę. Na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką a dostawcą, Wnioskodawca oraz dostawca będą zawierać odrębne umowy z abonentem (przy czym dostawca za pośrednictwem Spółki) i każda ze stron będzie odpowiedzialna wobec abonenta za prawidłowe wykonanie jej części usługi. Do świadczeń dostawców, wchodzących w skład wspólnej usługi, może należeć udostępnienie publikacji on-line, dostęp do serwisów internetowych, kanałów TV, muzyki, portali, oraz innych,- tzw. treści, dostępnych przez Internet w szczególności na telefonach komórkowych typu smartfon. Natomiast Wnioskodawca, w ramach usługi świadczyć będzie w szczególności dostęp internetowy do treści dostawcy (czy to w ramach nieograniczonego ilością danych dostępu, czy też w ramach pakietów danych - maksymalnej ilości danych, które bez dodatkowej opłaty może wykorzystać abonent korzystając z konkretnych treści) lub inne usługi telekomunikacyjne (np. pakiety SMSów, itp.).
* będzie podmiotem zarządzającym platformą techniczną pozwalającą na weryfikację, czy dla danego użytkownika można rozpocząć świadczenie danej usługi oraz platformą inicjującą rozpoczęcie świadczenia usługi abonentowi - wybór usługi przez abonenta odbywać się będzie w systemie elektronicznym Spółki.
* będzie mieć kluczowy wpływ na przedmiot świadczenia dostawcy - przed włączeniem danej usługi Spółka, w drodze negocjacji z dostawcą, ustala zakres świadczonych usług na rzecz abonentów oraz poziom jakości tych usług;
* będzie mieć bezpośredni wpływ na cenę usług nabywanych przez abonentów;
* będzie rozpatrywać reklamacje dotyczące swojej części usługi, a także dotyczące obszaru płatności na fakturze, kanałów aktywacji i dezaktywacji usługi, a w Modelu II Spółka będzie rozpatrywać reklamacje dotyczące obszaru płatności na fakturze, kanałów aktywacji i dezaktywacji usługi.