Source: https://interpretacje-podatkowe.org/kompensata/0114-kdip2-2-4010-131-2017-1-jg
Timestamp: 2018-06-23 17:48:45
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 498
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 22
 art. 22
 art. 15
 art. 15
 art. 22
 art. 498
 art. 498
 art. 22
 Art. 22
 art. 15
 art. 22
 art. 15
 art. 22
 FSK 
 art. 22
 art. 498
 art. 22
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 22
 art. 15
 art. 16
 art. 498
 art. 498

Document Content:
♦ › Kompensata › 0114-KDIP2-2.4010.131.2017.1.JG
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2017 r. (data wpływu 31 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania art. 15d do rozliczanych w drodze potrącenia (kompensaty) zobowiązań Spółki z jej kontrahentami – jest prawidłowe.
W dniu 31 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania art. 15d do rozliczanych w drodze potrącenia (kompensaty) zobowiązań Spółki z jej kontrahentami.
„L” sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zajmuje się sprzedażą i dystrybucją artykułów gospodarstwa domowego jednej z wiodących niemieckich marek w Polsce.
W ramach prowadzonej działalności Spółka sprzedaje towary przedsiębiorcom zajmującym się ich dalszą odsprzedażą detaliczną (tj. dystrybutorom) oraz przedsiębiorcom prowadzącym sieci handlu hurtowego (dalej łącznie jako: „Kontrahenci”). W ramach poprowadzonej działalności gospodarczej zdarza się, że pomiędzy Spółką a jej Kontrahentem występują wzajemne zobowiązania, tj. Spółka jest wierzycielem Kontrahenta i jednocześnie posiada wobec tego samego podmiotu zobowiązanie. W takich przypadkach, rozliczenie (w całości lub w części) Spółki z Kontrahentem, wobec którego Spółka jest jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem, może nastąpić w drodze ustawowej kompensaty wzajemnych wierzytelności. Potrącenia dokonywane są zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm. - dalej „KC”), a w szczególności w oparciu o art. 498 § 1 KC. Rozliczenie wymagalnych wierzytelności w drodze kompensaty może być dokonywane m.in. za porozumieniem stron, tj. po wyrażeniu przez obie strony transakcji (Spółkę i jej Kontrahenta) zgody na dokonanie tego typu rozliczenia, jak i przez jednostronne oświadczenie woli Spółki lub jej Kontrahenta o dokonaniu potrącenia. Jeżeli wierzytelności są sobie równe wówczas potrącenie jest zupełne a wierzytelności umarzają się wzajemnie. Jeżeli natomiast wartość wierzytelności jest różna, wówczas ich potrącenie następuje do wysokości wierzytelności niższej. Zważywszy na praktykę prowadzenia rozliczeń na zasadzie potrącenia (kompensaty) zdarzają się sytuacje, w których kwota rozliczenia dokonywanego w tej drodze przekraczają wartość 15 000 zł (lub równowartość 15 000 zł w przypadku realizacji transakcji w walucie obcej).
W związku z zaistniałym stanem faktycznym oraz w świetle obowiązującego od 1 stycznia 2017 r. przepisu art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1688 z późn. zm. - dalej: „UPDOP”), powstała wątpliwość w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków na towary lub usługi nabywane od Kontrahentów Spółki, za które płatność jest dokonywana w formie kompensaty.
Czy w świetle przepisu art. 15d ust. 1 UPDOP zobowiązania Spółki o wartości przekraczającej 15 000 zł, rozliczone w formie kompensaty, stanowią dla Spółki w całości koszt uzyskania przychodu bez względu na rozliczoną kwotę zobowiązania, pod warunkiem, że spełniają ogólne warunki uprawniające zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych na gruncie art. 15 ust. 1 UPDOP?
Zdaniem Wnioskodawcy, zobowiązania uregulowane w formie potrącenia (kompensaty) stanowią w całości koszt uzyskania przychodu bez względu na rozliczaną kwotę, przy założeniu, że spełnione są przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 UPDOP, a jednocześnie nie będą zachodziły okoliczności wymienione w art. 16 ust. 1 przedmiotowej ustawy, innymi słowy, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., w przypadku zobowiązań powyżej 15 000 zł, które zostaną uregulowane poprzez potrącenie, nie będzie miał zastosowania art. 15d UPDOP.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 przedmiotowej ustawy. Powyższe oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyłączeniem tych, które zostały wymienione enumeratywnie w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 UPDOP, one pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów. Przedmiotowy katalog z art. 16 ust. 1 UPDOP ma charakter zamknięty, przez co wskazanie danego wydatku w ww. katalogu należy określić jako negatywną przesłankę zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Z kolei, zgodnie z art. 15d ust. 1 UPDOP, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1829 z późn. zm. - dalej: „USDG”) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.
Przepis ustawy podatkowej stanowi więc odesłanie do zasad rozliczeń obowiązujących wszystkich przedsiębiorców. Zgodnie bowiem z treścią znowelizowanego art. 22 USDG dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca, jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł.
Na gruncie przywołanych powyżej przepisów, wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu podlega zobowiązanie, którego wysokość przekracza 15 000 zł, w tej części w jakiej płatność została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.
Dla rozstrzygnięcia czy przepis art. 15d UPDOP będzie miał zastosowanie w sytuacji opisanej we wniosku, kluczowa jest ocena, czy uregulowanie zobowiązania w formie kompensaty stanowi płatność, o której mowa w art. 15d ust. 1 UPDOP w zw. z art. 22 USDG. Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Zgodnie z art. 498 KC, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Skutkiem potrącenia jest, zgodnie z art. 498 KC, wzajemne umorzenie wierzytelności do wysokości wierzytelności niższej. Zdaniem Spółki, w kontekście powołanych przepisów Kodeksu Cywilnego, regulujących zasady potrącania wzajemnie wymagalnych wierzytelności, które prowadzi do ich wygaśnięcia (umorzenia), kompensata wzajemnych zobowiązań stanowi inną formę uregulowania zobowiązania niż zapłata.
W doktrynie prawa dotyczącej instytucji potrącenia wierzytelności wskazuje się, że kompensata nie może być definiowana jako płatność, o której mowa m.in. w przepisach art. 22 USDG, bowiem płatność stanowi czynność związaną z rozporządzeniem środkami pieniężnymi. Dokonanie płatności gotówkowej tub bezgotówkowej jest tytko jednym ze sposobów uregulowania lub wygaśnięcia zobowiązania, innym zaś sposobem uregulowania/wygaśnięcia zobowiązania jest rozliczenie dokonane w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności (tak m.in. Kosikowski, Cezary. Art. 22. W: Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej. Komentarz, wyd. W/. Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, 2013).
Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe. Tytułem przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 3 kwietnia 2014 r., sygn.: ITPB3/423-11b/14/PS, stwierdził m.in., że: „(...) Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (...), „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. (...) Z kolei, „uiścić – uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się”, zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji należy uznać, iż „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkującego wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji – wygaśnięciem zobowiązania (...)”.
Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB5/4510-545/15-2/MW (dotyczącej odmiennego zagadnienia natury podatkowej), zgodził się z wnioskodawcą, że: „Uregulowaniem będzie więc zarówno zapłata, jak i potrącenie wierzytelności, datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania), czy nowacja (odnowienie). Dlatego też, uregulowanie zobowiązania należy rozumieć szerzej niż zapłatę w pieniądzu”. Podobnie stwierdzili również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2013 r. sygn. IPPB3/423-16/13-2/DP i Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2013 r. sygn. ILPB3/423-443/13-2/PR.
W konsekwencji, zdaniem Spółki, kompensaty nie należy utożsamiać z płatnością – są to bowiem dwie różne formy uregulowania wierzytelności, których skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. Tymczasem wskazany art. 15d UPDOP, odsyłający do art. 22 USDG, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., odnosi się do płatności, które to płatności mogą być dokonywane gotówkowo lub bezgotówkowo (czyli za pośrednictwem rachunku płatniczego). W związku z tym, instytucji potrącenia, uregulowanej w Kodeksie cywilnym, nie można utożsamiać z płatnością w rozumieniu przedmiotowego art. 15d UPDOP.
Powyższe stanowisko pośrednio potwierdza także odpowiedź Ministerstwa Finansów na uwagi zgłoszone w czasie procesu legislacyjnego m.in. przez Związek Banków Polskich. Uwagi dotyczyły doprecyzowania treści proponowanych przepisów z uwagi na to, iż rozliczenia pomiędzy przedsiębiorcami mogą być dokonywane w innych formach (w tym w drodze potrącenia/kompensaty). W odpowiedzi na powyższe uwagi. Ministerstwo Finansów stwierdziło, że przepisy art. 22 USDG odnoszą się do płatności gotówkowych/bezgotówkowych, a nie do regulowania zobowiązań (które to pojęcie ma szerszy zakres). Jeżeli zatem ma miejsce uregulowanie lub wygaśnięcie zobowiązania z innych powodów niż dokonanie płatności, wówczas omawianych przepisów nie stosuje się (z Raportu z konsultacji publicznych i opiniowania projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej). W konsekwencji, uwagi dotyczące doprecyzowania treści przepisów ze względu na to, iż rozliczenia pomiędzy przedsiębiorcami mogą być dokonywane np. w drodze potrącenia/kompensaty, zostały uznane za niezasadne. Takie rozumienie kompensaty zostało także potwierdzone w praktyce orzeczniczej, np. w wyroku NSA z 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1731/11, sąd stwierdził, że przepis art. 22 USDG dotyczy rozliczeń pieniężnych, a tym samym nie odnosi się do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności – uregulowanego w art. 498 KC.
Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustaw podatkowych ograniczające prawo do zaliczenia w kosztach uzyskania przychodu określonych zdarzeń dotyczących „zapłaty” danej należności, obejmują swym zakresem jedynie takie sytuacje, w ramach których nastąpić powinno przekazanie określonej kwoty pieniędzy pomiędzy dłużnikiem a wierzycielem. Natomiast przepisy te nie dotyczą sytuacji, w których następuje bezgotówkowe uregulowanie należności w innej formie, np. w drodze kompensaty lub w postaci barteru. W ocenie Wnioskodawcy, analizowany przepis art. 22 USDG odnosi się do uregulowania należności jedynie w formie płatności gotówkowej oraz za pośrednictwem rachunku bankowego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 15d UPDOP, który wszedł w życie 1 stycznia 2017 r., nie dotyczy sytuacji, w której rozliczenie zostanie dokonane w formie kompensaty.
Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, wiązanie prawa do zaliczenia zobowiązania do kosztów uzyskania przychodu wyłącznie z operacjami bankowymi, z wyłączeniem kompensaty zobowiązań, byłoby zbyt daleko idącym ograniczeniem, nieznajdującym uzasadnienia w brzmieniu obowiązujących przepisów.
Przenosząc powyższe rozważania na zaprezentowany stan faktyczny, rozliczenie w drodze ustawowej kompensaty wzajemnych wierzytelności (w całości lub w części) Spółki z Kontrahentami w sytuacji, w której kwota rozliczenia dokonywanego w tej drodze przekracza wartość 15 000 zł (lub równowartość 15 000 zł w przypadku realizacji transakcji w walucie obcej) stanowi w pełni koszt uzyskania przychodu dla Spółki pod warunkiem, że są spełnione ogólne przesłanki pozwalające na zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych, wskazane w art. 15 ust. 1 UPDOP.
Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają także inne interpretacje organów podatkowych, m.in:
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 maja 2017 r., sygn. 0112-KDIL5.4010.47.2017.1.LM, w której organ uznał, że spółka może dokonywać kompensaty wzajemnych wierzytelności bez względu na ograniczenia kwotowe wynikające z art. 15d ust. 1 UPDOP i rozliczone w drodze kompensaty zobowiązania Spółki będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w całości pod warunkiem spełnienia wszystkich przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy;
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.12.2017.2. JG, w której organ uznał, że wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty przekraczającej 15 000 zł wynikającej z kompensaty wierzytelności;
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 kwietnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4510.17.2017.1.BS, w której organ uznał, że zobowiązania o wartości przekraczającej 15 000 zł uregulowane przez Spółkę w formie kompensaty, będą stanowić koszty uzyskania przychodu dla spółki pod warunkiem, że zostaną spełnione ogólne przesłanki pozwalające na zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych, wskazane w art. 15 ust. 1 UPDOP i wydatek nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 tej ustawy;
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-1.4510.367.2016.1.ZK, w której organ potwierdził, że zobowiązanie o wartości przekraczającej 15 000 zł uregulowane w formie potrącenia wierzytelności, będzie stanowić koszt uzyskania przychodu, przy założeniu, że wydatek ten stanowi racjonalnie i gospodarczo uzasadniony wydatek związany z działalnością gospodarczą, którego celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i nie został wymieniony w katalogu wydatków wskazanym w art. 16 ust. 1 UPDOP;
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 05 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB6.4510.582.2016.1.SO, w której organ stwierdził, że art. 15d UPDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. nie będzie stosowany do rozliczonych w formie potrącenia (kompensaty) oraz w formie transakcji barterowych zobowiązań Spółki z jej kontrahentami.
Uwzględniając wyżej wymienione orzecznictwo i stanowiska organów podatkowych, Spółka stoi na stanowisku, że przepis art. 15d UPDOP w zw. z art. 22 USDG, odnosi się do regulowania należności jedynie w formie płatności gotówkowej i za pośrednictwem rachunku bankowego i nie dotyczy on sytuacji uregulowania zobowiązania w formie potrącenia wierzytelności. W konsekwencji, zobowiązania o wartości przekraczającej 15.000 zł uregulowane przez Spółkę w formie kompensaty, stanowią koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy przy założeniu, że są spełnione ogólne przesłanki pozwalające na zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych wskazane w art. 15 ust. 1 UPDOP i wydatek nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 przedmiotowej ustawy.
Wygaśnięcie zobowiązania poprzez potrącenie wierzytelności następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem tej drugiej strony. Na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Nie dochodzi do efektywnej zapłaty w pieniądzu. Pomimo, że potrącenie dotyczy zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co w rezultacie skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i osiągnięciem przez to celu zobowiązania. Potrącenie (konwersja) wierzytelności jest więc jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Powyższe uregulowane zostało w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), który stanowi, że gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek takiego potrącenia, stosownie do art. 498 § 2 ww. ustawy, obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.
Wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zobowiązań Spółki przekraczających 15 000 zł rozliczonych w formie kompensaty.
– w przypadku transakcji odnoszącej się do kosztu zaliczonego uprzednio do kosztów uzyskania przychodów. W tym przypadku zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów (zwiększenie przychodów) będzie dokonywane w miesiącu dokonania płatności z pominięciem rachunku płatniczego.
0114-KDIP2-2.4010.131.2017.1.JG
0114-KDIP2-2.4010.125.2017.1.AZ | Interpretacja indywidualna