Source: http://cyfroteka.pl/ebooki/Akcyza__Komentarz-ebook/p02035289i020
Timestamp: 2018-09-20 07:28:47
Legal References Found: de lege ferenda
 Art. 1
 Art. 1
Art. 1
 Art. 1
Art. 1
 Art. 1
 art. 8
Art. 1
 Art. 1
Art. 1
 Art. 1
Art. 1
 Art. 1
Art. 1

Document Content:
Akcyza. Komentarz [Szymon Parulski] << KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE
Autor: Szymon Parulski Liczba stron:
ISBN: 978-83-8092-130-6 Data wydania: 2017-09-14
akcyza Komentarz Szymon Parulski DUŻE KOMENTARZE 3. WYDANIE WARSZAWA 2016 Stan prawny na 1 stycznia 2016 r. Wydawca Grzegorz Jarecki Redaktor prowadzący Joanna Cybulska Opracowanie redakcyjne Bartosz Stanisławski Łamanie JustLuk Ta książka jest wspólnym dziełem twórcy i wydawcy. Prosimy, byś przestrzegał przysługujących im praw. Książkę możesz udostępnić osobom bliskim lub osobiście znanym, ale nie publikuj jej w internecie. Jeśli cytujesz fragmenty, nie zmieniaj ich treści i koniecznie zaznacz, czyje to dzieło. A jeśli musisz skopiować część, rób to jedynie na użytek osobisty. SZANUJMY PRAWO I WŁASNOŚĆ Więcej na www.legalnakultura.pl POLSKA IZBA KSIĄŻKI © Copyright by Wolters Kluwer SA, 2016 ISBN: 978-83-264-8131-4 3. wydanie Wydane przez: Wolters Kluwer SA Dział Praw Autorskich 01-208 Warszawa, ul. Przyokopowa 33 tel. 22 535 82 19 e-mail: ksiazki@wolterskluwer.pl www.wolterskluwer.pl księgarnia internetowa www.proﬁ nfo.pl Spis treści Spis treści Wykaz skrótów . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Od autora . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r . o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.) Dział I. Przepisy ogólne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział Ia. Wiążąca informacja akcyzowa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział II. Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego . . Rozdział 2. Podatnik akcyzy. Właściwość organów podatkowych . . . . . . . . . . Rozdział 3. Rejestracja podmiotów . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 3a. Rejestracja pośredniczących podmiotów tytoniowych . . . . . . . . . Rozdział 4. Deklaracja podatkowa. Terminy płatności akcyzy . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 5. Postępowanie w przypadku importu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 6. Zwolnienia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział III. Organizacja obrotu wyrobami akcyzowymi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 1. Procedura zawieszenia poboru akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 2. Składy podatkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 3. Podmiot pośredniczący . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 4. Zarejestrowani odbiorcy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 5. (uchylony) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 5a. Zarejestrowani wysyłający . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 6. Zabezpieczenie akcyzowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 7. Wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 8. Zezwolenia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 9. Normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych 7 11 17 128 142 142 246 286 315 335 383 393 584 584 676 749 760 781 781 791 859 904 i dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . 908 5 www.wolterskluwer.plSpis treści Dział IV. Wyroby akcyzowe – przepisy szczegółowe. Podstawa opodatkowania i stawki akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 1. Wyroby energetyczne i energia elektryczna . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 2. Napoje alkoholowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 3. Wyroby tytoniowe i susz tytoniowy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 946 946 1031 1064 Dział V. Opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych . . . . . . . . . . . . . . 1098 Dział VI. Znaki akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1155 Rozdział 1. Obowiązek oznaczania znakami akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1155 Rozdział 2. Zasady i tryb nanoszenia znaków akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1182 1195 Rozdział 3. Procedura otrzymywania znaków akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 4. Prawa i obowiązki wynikające ze stosowania znaków akcyzy . . . . 1211 Dział VIa. Ewidencje i inne dokumentacje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1241 Dział VII. Zmiany w przepisach obowiązujących, przepisy przejściowe i końcowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1278 1278 Rozdział 1. Zmiany w przepisach obowiązujących . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 2. Przepisy przejściowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1290 Rozdział 3. Przepisy końcowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1307 Załączniki . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1309 1311 Załącznik nr 1. Wykaz wyrobów akcyzowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Załącznik nr 2. (pominięto) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1315 Załącznik nr 3. Wykaz wyrobów akcyzowych objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1316 Wykaz dyrektyw wdrażanych przez ustawę . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1319 Wykaz polskich aktów prawnych w zakresie polskiego podatku akcyzowego . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1321 Wykaz najważniejszych aktów prawnych Wspólnoty Europejskiej w zakresie wspólnotowego systemu podatku akcyzowego . . . . . . . . . . . . . . 1325 6 www.wolterskluwer.plWykaz skrótów Wykaz skrótów Akty normatywne IV ustawa deregulacyjna – ustawa z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykony- deregulacyjna ustawa akcyzowa wania działalności gospodarczej (Dz. U. poz. 1662) – ustawa z dnia 24 lipca 2015 r. w sprawie zmiany ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1479) dyrektywa energetyczna – dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych prze- pisów ramowych dotyczących opodatkowania produk- tów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L 283 z 31.10.2003, s. 51, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Pol- skie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405) dyrektywa horyzontalna – dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcy- zowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. Urz. UE L 9 z 14.01.2009, s. 12, z późn. zm.) dyrektywa strukturalna – dyrektywa Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków ak- cyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. WE L 316 z 31.10.1992, s. 21, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 206) dyrektywa taryfowa – dyrektywa Rady 92/84/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie zbliżenia stawek podatku akcyzowego dla alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. WE L 316 z 31.10.1992, s. 29; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 213) 7 www.wolterskluwer.plWykaz skrótów dyrektywa tytoniowa dyrektywa VAT 112 k .k .s . Konstytucja RP k .p .a . o .p . r .d .d . r.k.n.w. r.o.w.a. r .u .s . r.w.p.s.p. r.w.s.n.z. 8 – dyrektywa Rady 2011/64/UE z dnia 21 czerwca 2011 r. w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych (Dz. Urz. UE L 176 z 5.07.2011, s. 24) – dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od war- tości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, s. 1, z późn. zm.) – ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skar- bowy (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 186 z późn. zm.) – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) – ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowa- nia administracyjnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 267 z późn. zm.) – ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatko- wa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyro- bów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. poz. 1108) – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 maja 2010 r. w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 349 z późn. zm.) – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2013 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 129 z późn. zm.) – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2009 r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 417 z późn. zm.) – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie warunków prowadzenia składów po- datkowych oraz ewidencji przez podmioty prowadzące składy podatkowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 353) – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie warunków stosowania niektórych zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 1109) www.wolterskluwer.plu.p.a. (ustawa akcyzowa) – ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.) ustawa o Służbie Celnej – ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tekst r .z .a . r .z .p .a . TFUE TUE u .a .p . ustawa o VAT WKC Inne CN dokument ADT dokument UDT e ‑AD EFTA ELO EMCS NSA Wykaz skrótów – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2014 r. w sprawie zabezpieczeń akcyzowych (Dz. U. poz. 1857) – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 195 z późn. zm.) – Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana: Dz. Urz. UE C 326 z 26.10.2012, s. 47) – Traktat o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana: Dz. Urz. UE C 326 z 26.10.2012, s. 13) – ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 641 z późn. zm.) jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 990 z późn. zm.) – ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 paź- dziernika 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 302 z 19.10.1992, s. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, s. 307) – Scalona Nomenklatura Taryfowa – administracyjny dokument towarzyszący w wersji pa- pierowej mającej zastosowanie do końca 2011 r. (Administrative Accompanying Document – AAD) – uproszczony dokument towarzyszący (Simplified Administrative Accompanying Document – SAAD) – administracyjny dokument towarzyszący w formie elek- tronicznej – Europejskie Stowarzyszenie Wolnego Handlu – Biuro Łącznikowe ds. Akcyzy (Excise Liaison Office) – System Przemieszczania Wyrobów Akcyzowych (Excise Movement Control System) – Naczelny Sąd Administracyjny 9 www.wolterskluwer.pl– Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług – System Wymiany Danych dot. Akcyzy (System for Exchange of Excise Data) – Sąd Najwyższy – Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – Wiążąca Informacja Akcyzowa – Wiążąca Informacja Taryfowa – wojewódzki sąd administracyjny Wykaz skrótów PKWiU SEED SN TSUE WIA WIT WSA 10 www.wolterskluwer.plOd autora Od autora Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.) obowiązuje już prawie 7 lat. Jej wejście w życie stanowiło istotny krok w kierunku poprawy przepisów akcyzowych w Polsce. Przede wszyst- kim ustawa stała się mniej ramowa, a rozporządzenia wykonawcze do niej bardziej uporządkowane. Niestety, tak jak każda ustawa podatkowa, przez ten czas podle- gała ona kilkudziesięciu zmianom. Zmiany te na początku obowiązywania ustawy wynikały z konieczności poprawienia błędów legislacyjnych, jakie zostały popeł- nione w momencie jej uchwalania. W tym zakresie uchwalona została duża nowe- lizacja ustawy, które weszła w życie 1 września 2010 r. (Dz. U. Nr 151, poz. 1013). Jednocześnie w ramach tej pierwszej dużej nowelizacji ustawodawca wdrożył zmia- ny wynikające z wejścia w życie dyrektywy horyzontalnej (m.in. wprowadzono in- stytucję zarejestrowanego wysyłającego, a zarejestrowanego i niezarejestrowanego handlowca zastąpiono zarejestrowanym odbiorcą). Kolejne istotne zmiany wynikały z wdrożenia elektronicznego systemu kontroli i dokumentowania przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Przepisy w tym zakresie zaczęły obowiązywać od 1 stycznia 2011 r. i stanowiły istotną rewolucję w dokumentowaniu przemieszczania wyrobów akcyzowych (dokumenty papierowe zostały zastąpione komunikatami elektronicznymi). Teraz, po kilku latach funk- cjonowania systemu EMCS, można śmiało powiedzieć, że była to dobra rewolucja, która pomimo opóźnień z wdrożeniem usprawniła pracę podatników oraz orga- nów podatkowych. Kolejna grupa zmian wynikała z konieczności efektywnego opo- datkowania akcyzą nowych kategorii wyrobów akcyzowych. O ile opodatkowanie suszu tytoniowego od 1 stycznia 2013 r. wynikało z inwencji krajowego ustawo- dawcy, o tyle opodatkowanie wyrobów węglowych (od 2 stycznia 2012 r.) oraz wy- robów gazowych (od 1 listopada 2013 r.) wynikało z naszych zobowiązań w związ- ku z przystąpieniem do UE. Niestety system opodatkowania wyrobów węglowych był w ogóle niedostosowany do specyfiki obrotu tymi wyrobami. W efekcie przez ponad rok podmioty obracające węglem oraz zużywające go zmagały się ze zbędną biurokracją akcyzową oraz trudnościami w logistyce węgla i pozostałymi wyrobami 11 www.wolterskluwer.plOd autora węglowymi. Na szczęście w przypadku wyrobów gazowych Ministerstwo Finansów wysłuchało i uwzględniło większość postulatów przedsiębiorców i system opodat- kowania wyrobów gazowych nie rodził już takich problemów. Natomiast przepisy dotyczące opodatkowania wyrobów węglowych musiały zostać istotnie zliberalizo- wane. Nastąpiło to jednak dopiero po 20 miesiącach stosowania rygorystycznych rozwiązań. Oprócz zmian, które nakładały na podatników nowe obowiązki, Mini- ster Gospodarki w ramach ustaw deregulacyjnych przeprowadził kilka punktowych zmian, które powoli wprowadzają równowagę pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi. Do najważniejszych należy zaliczyć odsetki od przedłużanych zwro- tów akcyzy, sukcesję zezwoleń akcyzowych czy też uproszczenie zasad prowadzenia ewidencji akcyzowych. Niestety zmiany te nie spowodowały istotnej przebudowy systemu akcyzy, który nadal jest złożony i – co ważne – bardzo sformalizowany. Na tę niekorzystną ocenę systemu składają się mnogość obowiązków akcyzowych oraz niepewność podatników co do skutków popełnienia nawet najdrobniejszych błędów formalnych. Znamienna jest tutaj walka sprzedawców olejów opałowych, którzy pomimo drobnych uchybień związanych z oświadczeniami czy zestawieniami byli obciążani drakońskimi stawkami akcyzy powodującymi trudności w prowadzeniu działalności czy nawet bankructwa podatników. Także klasyfikacja wyrobów ak- cyzowych i samochodów osobowych powoduje wiele problemów, które w branży alkoholowej czy motoryzacyjnej przerodziły się w wieloletnie spory podatników z organami. Niemniej jednak w obydwu przypadkach z pomocą przyszedł Minister Gospodarki, który w ramach IV ustawy deregulacyjnej doprowadził do wprowa- dzenia do systemu akcyzy wiążących informacji akcyzowych. Dzięki tej instytucji od 1 stycznia 2015 r. podatnicy akcyzy mogą zapewnić sobie ochronę przed rekla- syfikacją swoich wyrobów akcyzowych czy też samochodów osobowych. Również w zakresie olejów opałowych ustawodawca doprowadził do pozytywnej rewolucji. Otóż od 1 stycznia 2015 r. identyfikacja przez organ podatkowy czy organ kontroli skarbowej uchybień związanych z dokumentacją po stronie sprzedawcy olejów opa- łowych nie jest wystarczająca do nałożenia sankcyjnej stawki akcyzy. Organ musi również udowodnić, że olej ten został zużyty do innych celów lub w ogóle nie jest możliwe zidentyfikowanie nabywcy. Jest to faktyczna rewolucja akcyzowa, ponie- waż zakwestionowano w ten sposób wieloletnią niekorzystną praktykę organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Co więcej, nowe, korzystne przepisy mają również zastosowa- nie do tych postępowań, które nie zostały jeszcze zakończone. Niestety podatnicy, którzy już ostatecznie przegrali „walkę” z fiskusem, nie mogą skorzystać z tego dobrodziejstwa. Mając na uwadze pozytywne doświadczenia związane z punktową deregulacją prze- prowadzaną przez Ministra Gospodarki, w ostatnich latach, jako doradca podat- kowy od wielu lat zajmujący się tematyką akcyzową, starałem się zainteresować 12 www.wolterskluwer.plOd autora podatników akcyzy oraz Ministerstwo Finansów ideą kompleksowej (de)regulacji akcyzowej. W tym celu zebrane zostały uwagi największych podatników i organi- zacji branżowych co do obszarów i zakresu niezbędnych zmian. W wyniku tego projektu został przekazany i przedyskutowany z Ministerstwem Finansów raport Akcyza 2013 r. – kierunek pożądanych zmian. Postulaty zawarte w tym raporcie nie zmierzały do obniżenia akcyzy, co w obecnych realiach jest niemożliwe. Głów- nym jego celem było pokazanie, które przepisy wywołują największe wątpliwości, a które z nich nakładają zbędne lub dublujące się obowiązki. Co istotne, tym razem raport ten nie stanowił tylko wniosków de lege ferenda, ale również podstawę prac nad zmianą ustawy akcyzowej. Prace po stronie Ministerstwa Finansów nie odby- wały się w takim tempie, jak można byłoby tego oczekiwać. Jednak chęć rozmowy Ministerstwa Finansów i zrozumienia problemów podatników akcyzy była już war- tością samą w sobie, której często trudno szukać w przypadku innych podatków. W drugiej połowie 2014 r. opublikowany został projekt założeń do ustawy zmienia- jącej. Zawierał on ponad 30 zmian przepisów akcyzowych, w większości zgłoszo- nych w raporcie (de)regulacyjnym – Akcyza 2013 r. – kierunek pożądanych zmian. O dziwo, w toku konsultacji społecznych Ministerstwo Finansów zdecydowało się dodać jeszcze kilka postulatów oraz rozszerzyć już zgłoszone. Pod koniec listopada 2014 r. Rada Ministrów zatwierdziła projekt założeń ustawy zmieniającej ustawę ak- cyzową (tzw. deregulacyjną ustawę akcyzową). W 2015 r. projekt zmian przepisów został przedłożony Sejmowi i pomimo opóźnień ze strony Ministerstwa Finansów deregulacyjną ustawę akcyzową Sejmowi i Senatowi udało się uchwalić przed waka- cjami parlamentarnymi w 2015 r. Niestety opóźnienia te spowodowały, że zmiany wynikające z tej ustawy weszły w życie dopiero 1 stycznia 2016 r. Niemniej jednak ważne jest, że deregulacyjna ustawa akcyzowa została uchwalona, ponieważ zbliża- jące się wybory parlamentarne jesienią 2015 r. groziły dyskontynuacją prac w parla- mencie i zniweczeniem ponad 2-letniej pracy podatników, którzy zgłosili i wspierali postulaty deregulacyjne. W niniejszym komentarzu przy analizie poszczególnych przepisów zostały przedstawione wszystkie zmiany ustawy akcyzowej, jakie weszły w życie 1 stycznia 2016 r. w ramach deregulacyjnej ustawy akcyzowej. Oprócz zmian ustawy Ministerstwo Finansów dokonało zmiany części rozporządzeń wykonaw- czych. W komentarzu przedstawione są zmiany przepisów wykonawczych w takim zakresie, jak było to możliwe ze względu na toczące się w Ministerstwie Finansów prace nad ostateczną wersją rozporządzeń wykonawczych. Niemniej jednak należy jasno wskazać, że gros wprowadzanych rozwiązań poprawi sytuację podatników akcyzy, nawet jeżeli będzie się to wiązało z koniecznością wprowadzenia zmian również po ich stronie. Należy tylko mieć nadzieję, że Ministerstwo Finansów nie poprzestanie na tej jednej deregulacji i wzorem Ministra Gospodarki będzie trwa- le pracowało nad doskonaleniem regulacji akcyzowych. Jest bowiem jeszcze wiele obszarów, które trzeba udoskonalić, ale na razie Ministerstwo Finansów i organy podatkowe nie są na to gotowe. 13 www.wolterskluwer.plOd autora Reasumując, niniejszy komentarz przedstawia nie tylko obecnie obowiązujące prze- pisy, ale również ich ewolucję. Stanowi on przedstawienie bogatego doświadczenia akcyzowego, jakie zebrałem podczas współpracy z podatnikami akcyzy ze wszystkich branż przemysłu i handlu. Mam nadzieję, że komentarz będzie zawierał praktycz- ne wskazówki przydatne nie tylko doradcom podatkowym i prawnikom, ale przede wszystkim podatnikom, organom podatkowym oraz sędziom. 14 www.wolterskluwer.plUSTAWA z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym1 (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 752; zm.: M.P. z 2014 r. poz. 1148; Dz. U. z 2014 r. poz. 1559, poz. 1662, poz. 1877; z 2015 r. poz. 18, poz. 211, poz. 978, poz. 1269, poz. 1479, poz. 1649, poz. 1844) 1 Niniejsza ustawa dokonuje w zakresie swojej regulacji wdrożenia następujących dyrektyw: 1) dyrektywy Rady 83/183/EWG z dnia 28 marca 1983 r. w sprawie zwolnień od podatku stosowanych do przywozu na stałe z Państw Członkowskich majątku prywatnego osób fizycznych (Dz. Urz. WE L 105 z 23.04.1983, str. 64, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 117, z późn. zm.); 2) dyrektywy Rady 83/182/EWG z dnia 28 marca 1983 r. w sprawie zwolnień podatkowych we Wspól- nocie, dotyczących niektórych środków transportu czasowo wwożonych do jednego Państwa Człon- kowskiego z innego Państwa Członkowskiego (Dz. Urz. WE L 105 z 23.04.1983, str. 59, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 112, z późn. zm.); 3) dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz. WE L 76 z 23.03.1992, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 179, z późn. zm.); 4) dyrektywy Rady 92/79/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie zbliżenia podatków od papie- rosów (Dz. Urz. WE L 316 z 31.10.1992, str. 8, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 3, t. 13, str. 202, z późn. zm.); 5) dyrektywy Rady 92/80/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie zbliżenia podatków od wyrobów tytoniowych innych niż papierosy (Dz. Urz. WE L 316 z 31.10.1992, str. 10, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 3, t. 13, str. 204, z późn. zm.); 6) dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury po- datków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. WE L 316 z 31.10.1992, str. 21, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 206); 7) dyrektywy Rady 92/84/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie zbliżenia stawek podatku ak- cyzowego dla alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. WE L 316 z 31.10.1992, str. 29; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 213); 8) dyrektywy Rady 95/59/WE z dnia 27 listopada 1995 r. w sprawie podatków innych niż podatki ob- rotowe, wpływających na spożycie wyrobów tytoniowych (Dz. Urz. WE L 291 z 06.12.1995, str. 40, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 283, z późn. zm.); 10) dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnoto- wych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elek- trycznej (Dz. Urz. UE L 283 z 31.10.2003, str. 51, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 405, z późn. zm.); 11) dyrektywy Rady 2004/74/WE z dnia 29 kwietnia 2004 r. zmieniającej dyrektywę 2003/96/WE w za- kresie możliwości stosowania przez określone Państwa Członkowskie czasowych zwolnień lub ob- niżek poziomu opodatkowania na produkty energetyczne i energię elektryczną (Dz. Urz. UE L 157 z 30.04.2004, str. 87; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 2, str. 16); 12) dyrektywy Rady 2006/79/WE z dnia 5 października 2006 r. w sprawie zwolnienia od podatku przy przywozie z państw trzecich małych partii towarów o charakterze niehandlowym (Dz. Urz. UE L 286 z 17.10.2006, str. 15); 9) dyrektywy Rady 95/60/WE z dnia 27 listopada 1995 r. w sprawie banderolowania olejów napędowych i nafty (Dz. Urz. WE L 291 z 06.12.1995, str. 46; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 289); 13) dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz. Urz. UE L 346 z 29.12.2007, str. 6). Dział I. Przepisy ogólne Autor Art. 1 DZIAŁ I Przepisy ogólne Art. 1. 1. Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. 2. Akcyza stanowi dochód budżetu państwa. Spis treści Spis treści 1. Uwagi ogólne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1. Uwagi ogólne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Zakres zastosowania ustawy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2. Zakres zastosowania ustawy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Przepisy wykonawcze do ustawy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3. Przepisy wykonawcze do ustawy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4. Charakterystyka ogólna podatku akcyzowego . . . . . . . . . . . . 4. Charakterystyka ogólna podatku akcyzowego . . . . . . . . . . . . 5. Ewolucja opodatkowania podatkiem akcyzowym . . . . . . . . . 5. Ewolucja opodatkowania podatkiem akcyzowym . . . . . . . . . 6. Harmonizacja podatku akcyzowego w Unii Europejskiej . . . . 6. Harmonizacja podatku akcyzowego w Unii Europejskiej . . . . 7. Prawo do bezpośredniego stosowania postanowień unijnych 7. Prawo do bezpośredniego stosowania postanowień unijnych przepisów akcyzowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . przepisów akcyzowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8. Orzecznictwo TSUE w zakresie akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8. Orzecznictwo TSUE w zakresie akcyzy . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9. Stosowanie przepisów krajowych w pierwszych latach 9. Stosowanie przepisów krajowych w pierwszych latach 17 17 21 21 22 22 27 28 30 30 33 34 35 36 38 39 po przystąpieniu do UE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . po przystąpieniu do UE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40 40 1. Uwagi ogólne Zgodnie z treścią niniejszego przepisu przedmiotem regulacji ustawy jest przede wszystkim określenie zasad opodatkowania podatkiem akcyzowym, tj. wskaza- nie wyrobów uznawanych przez ustawodawcę za wyroby akcyzowe, określenie podatników podatku akcyzowego, przedstawienie czynności podlegających opo- datkowaniu, jak również regulacja pozostałych elementów konstrukcji podatku akcyzowego, takich jak podstawa opodatkowania, stawki podatkowe, zwolnienia od podatku. 17 www.wolterskluwer.plArt. 1 Dział I. Przepisy ogólne Ustawa reguluje również zasady dotyczące produkcji, przetwarzania oraz wprowa- dzania do obrotu wyrobów akcyzowych. W tym zakresie przepisy ustawy wskazują, jakie warunki musi spełnić podmiot zamierzający produkować, przetwarzać, ma- gazynować lub przeładowywać wyroby akcyzowe (w tym przede wszystkim obo- wiązek produkcji wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym oraz zasady i wa- runki prowadzenia składu podatkowego oraz procedury uzyskiwania zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego). Poza tym ustawa wskazuje na obowiązki administracyjno-dokumentacyjne, które wiążą się z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych na terenie kraju, pomiędzy państwami członkowskimi UE oraz w przy- padku obrotu międzynarodowego z udziałem państw trzecich niebędących człon- kami UE (przede wszystkim z procedurą zawieszenia poboru akcyzy, procedurą z zapłaconą akcyzą oraz innymi aspektami z tym związanymi, takimi jak zabez- pieczenia akcyzowe). Dodatkowo ustawa określa specyficzne zasady opodatkowania akcyzą samochodów osobowych. Do 1 marca 2009 r. samochody osobowe stanowiły wyroby akcyzowe niezharmonizowane. Na podstawie nowych, obecnie obowiązujących przepisów akcyzowych samochody osobowe nie stanowią wyrobów akcyzowych, a są jedynie opodatkowane akcyzą według szczegółowych zasad określonych w dziale V ustawy – „Opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych”. Dział ten określa wszystkie elementy konstrukcyjne opodatkowania akcyzą samochodów osobowych, takie jak: przedmiot opodatkowania, podatników akcyzy, podstawę opodatkowania, stawki akcyzy oraz zwolnienia od akcyzy, a także moment powstania obowiązku podat- kowego oraz obowiązku zapłaty akcyzy. Co ważne, tak specyficzna regulacja opo- datkowania akcyzą samochodów osobowych powoduje, że w przypadku akcyzy od samochodów osobowych nie mają co do zasady zastosowania przepisy akcyzowe zawarte w innych działach ustawy dotyczących wyrobów akcyzowych (samochody osobowe nie są bowiem uznawane za wyroby akcyzowe). Brak uznania samocho- dów osobowych za wyroby akcyzowe wynikał najprawdopodobniej z faktu, że usta- wodawca obawiał się, że uznanie tej kategorii towarów za wyroby akcyzowe będzie wiązało się z obowiązkiem stosowania unijnego systemu opodatkowania akcyzą również w stosunku do tych wyrobów. Tego rodzaju obawy były bezpodstawne, ponieważ szereg innych państw uznaje za wyroby akcyzowe również inne towa- ry niż objęte zharmonizowanym systemem opodatkowania akcyzą na poziomie unijnym. Ważne jest jednak to, że w takich przypadkach państwa członkowskie, uznając dany towar za wyrób akcyzowy, nie obejmują go instytucjami i mechani- zmami zastrzeżonymi dla wyrobów akcyzowych zharmonizowanych na poziomie UE. W rezultacie samochody osobowe w Polsce w dalszym ciągu mogły być uzna- wane za wyroby akcyzowe pod warunkiem, że nie byłyby objęte instytucją składu podatkowego, procedurą zawieszenia poboru akcyzy czy też innymi związanymi z tym regulacjami. 18 www.wolterskluwer.plDział I. Przepisy ogólne Art. 1 Ostatnią grupą zagadnień, jaką regulują przepisy niniejszej ustawy, są obowiązki związane z oznaczaniem niektórych wyrobów akcyzowych znakami akcyzy. Ustawa wskazuje wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy, tryb i zasady ich umieszczania, procedurę otrzymywania, jak również prawa i obo- wiązki wynikające ze stosowania znaków akcyzy. Należy jednocześnie zaznaczyć, że obecnie obowiązująca ustawa o podatku akcyzowym nie reguluje zasad sprawowania kontroli i nadzoru nad produkcją i przemieszczaniem wyrobów akcyzowych w proce- durze zawieszenia poboru akcyzy, a także nie zawiera żadnych odniesień do szczegól- nego nadzoru podatkowego czy kontroli akcyzowej. Nie oznacza to jednak, że znie- sione zostały wszystkie formy kontroli i nadzoru nad produkcją i przemieszczaniem wyrobów akcyzowych. Przepisy dotyczące kontroli w zakresie produkcji i przemiesz- czania wyrobów akcyzowych zostały zawarte bezpośrednio w ustawie o Służbie Celnej oraz rozporządzeniach wykonawczych do tej ustawy. Jednakże należy zaznaczyć, że ustawa o Służbie Celnej z dnia 27 sierpnia 2009 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 990 z późn. zm.), która weszła w życie 31 października 2009 r., w istotny sposób zmieniła zasady sprawowania kontroli akcyzowej. Poza odejściem od nazwy szczególnego nad- zoru podatkowego kontrola akcyzowa co do zasady ma być sprawowana na podstawie analizy ryzyka. Oznacza to, że w przypadku większości wyrobów akcyzowych (poza napojami spirytusowymi) ustawodawca zdecydował się odstąpić od stałych nadzo- rów podatkowych sprawowanych przez funkcjonariuszy Służby Celnej bezpośrednio w zakładach wytwarzających wyroby akcyzowe. W rezultacie kontrola prawidłowości produkcji oraz magazynowania wyrobów akcyzowych jest sprawowana co do zasady na podstawie kontroli doraźnych. Jedynie w przypadku, gdy w wyniku analizy ryzyka naczelnik urzędu celnego dojdzie do wniosku, że w odniesieniu do danego podmiotu istnieje ryzyko powstawania nieprawidłowości w realizacji obowiązków w zakresie akcyzy, jest on uprawniony do ustanowienia stałej kontroli również w stosunku do podmiotów, które produkują inne wyroby akcyzy niż napoje spirytusowe. W ciągu ponad 6 lat obowiązywania ustawy ustawodawca wprowadził szereg zmian, które wynikały z niedoskonałości jej pierwotnej wersji lub też rozszerzenia zakresu opodatkowania o nowe wyroby. I tak od 1 stycznia 2012 r. efektywnemu opodatko- waniu podlegają wyroby węglowe, od 1 stycznia 2013 r. opodatkowaniu podlega susz tytoniowy, a od 1 listopada 2013 r. wprowadzony został system opodatkowania wy- robów gazowych. W trakcie obowiązywania ustawy wprowadzono jednak również zmiany korzystne dla podatników. Do najważniejszych można zaliczyć możliwość uzyskania wiążącej informacji taryfowej dla celów klasyfikacji danych wyrobów do celów akcyzy, wprowadzenie sukcesji zezwoleń akcyzowych na następców prawnych czy też obowiązek zwrotu akcyzy z odsetkami przez organy podatkowe w sytuacji, kiedy termin zwrotu został przedłużony względem terminów określonych w ustawie. Niestety zmiany ustawy, w szczególności nakładające akcyzę na nowe kategorie wy- robów, spowodowały, że zmniejszyła się czytelność całego aktu prawnego. Wynika 19 www.wolterskluwer.plArt. 1 Dział I. Przepisy ogólne to przede wszystkim z faktu, że w odniesieniu do wyrobów węglowych, suszu ty- toniowego oraz wyrobów gazowych ustawodawca wprowadził specyficzne regulacje dotyczące czynności opodatkowanych, momentu powstania obowiązku podatkowego czy też momentu zapłaty akcyzy. Dobrze jednak, że przepisy te zostały umieszczone we właściwych miejscach w ustawie i podatnik nie musi analizować całej ustawy, aby ustalić wszystkie elementy istotne, związane z opodatkowaniem danych wyrobów. Kolejne pozytywne zmiany w ustawie weszły w życie 1 stycznia 2015 r. wraz z wejściem w życie IV ustawy deregulacyjnej Ministerstwa Gospodarki. W ramach tej noweliza- cji wprowadzono instytucję wiążącej informacji akcyzowej, która wreszcie pozwala na pełne i skuteczne zabezpieczenie klasyfikacji akcyzowej produkowanych czy sprzeda- wanych wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych. Dodatkowo w istotny spo- sób zliberalizowane zostały przepisy dotyczące stosowania obniżonej stawki akcyzy na paliwa opałowe. Rozszerzono możliwość składania oświadczeń w umowie, ale co najważniejsze – jasno wskazano, że istotne jest faktyczne przeznaczenie i zużycie pa- liwa opałowego, a nie wypełnienie obowiązków formalnych. Konsekwencją uchybień formalnych nie może być już nakładanie sankcyjnej stawki akcyzy. Organ podatkowy musi w takim przypadku udowodnić, że dane paliwo opałowe zostało zużyte do celów napędowych. Mimo że zmiana ta dotyczy wąskiego kręgu adresatów, z dwóch powodów ma fundamentalne znaczenie dla systemu akcyzowego. Po pierwsze, jasno wskazuje, że dla celów poboru akcyzy aspekty formalne nie mają znaczenia, jeżeli faktyczne prze- znaczenie danego wyrobu pozwala na zastosowanie danej preferencji akcyzowej. Zatem w taki sposób należy interpretować pozostałe przepisy ustawy. Tak też powinny robić sądy administracyjne, które w przypadku olejów opałowych bardzo często bezkrytycz- nie akceptowały stanowisko organów podatkowych, które nakładały akcyzę za drobne uchybienia formalne, pomimo że paliwo opałowe zostało faktycznie zużyte do celów opałowych. Po drugie, zmiana przepisów akcyzowych w tym zakresie jednoznacznie potwierdziła, że stanowisko sądów administracyjnych było pod tym względem błędne. Przepisy akcyzowe wymagały jednak dalszych zmian. Z jednej strony konieczne było usunięcie zbędnych bądź dublujących się obowiązków formalnych czy administra- cyjnych. Z drugiej zaś konieczne było doprecyzowanie szeregu regulacji, które do- tychczas rodziły problemy interpretacyjne i pozwalały na rozszerzającą interpretację przez organy podatkowe. Aby uświadomić Ministerstwu Finansów oraz ustawodawcy zakres niezbędnych zmian, autor komentarza wspólnie z największymi podatnika- mi akcyzy z poszczególnych branż przemysłu opracował i przedstawił Ministerstwu Finansów raport regulacyjny Akcyza 2013 r. – kierunek pożądanych zmian. Raport ten został pozytywnie odebrany przez Ministerstwo Finansów i stał się podstawą ob- szernej nowelizacji ustawy akcyzowej (tzw. deregulacyjnej ustawy akcyzowej), która weszła w życie 1 stycznia 2016 r. Poszczególne zmiany w tym zakresie zostały szcze- gółowo zaprezentowane przy omawianiu regulacji wynikających z ustawy akcyzowej. 20 www.wolterskluwer.plDział I. Przepisy ogólne Art. 1 Deregulacyjna ustawa akcyzowa nie wyeliminowała jednak wszystkich dublujących się obowiązków administracyjnych czy też wątpliwości interpretacyjnych. Sytuacja taka wynikła przede wszystkim z obaw Ministerstwa Finansów co do szerszego zli- beralizowania systemu akcyzowego w Polsce. Nadal więc istnieją przepisy, który wy- magają zmian lub doprecyzowania. Niemniej jednak wejście w życie deregulacyjnej ustawy akcyzowej stanowiło istotny krok w usprawnieniu systemu podatku akcyzo- wego w Polsce. Ministerstwo Finansów widzi jednak potrzebę kolejnych zmian, któ- re zamierza wprowadzać sukcesywnie w kolejnych latach, m.in. w zakresie ubytków wyrobów akcyzowych czy też systemu składów podatkowych. 2. Zakres zastosowania ustawy Należy zaznaczyć, że ustawa o podatku akcyzowym ma zastosowanie w stosunku do czynności, które co do zasady zostały wykonane na terytorium kraju. W rezultacie opo- datkowaniu podlegają czynności wykonywane na terenie kraju (produkcja w odniesie- niu do wyrobów objętych obowiązkiem produkcji w składzie podatkowym czy też sze- roko rozumiana sprzedaż w odniesieniu do pozostałych wyrobów), przywóz wyrobów akcyzowych na teren kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego bądź importu oraz wywóz wyrobów akcyzowych poza terytorium kraju w ramach dostawy wewnątrz- wspólnotowej czy też eksportu. W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej oraz eks- portu wyrobów akcyzowych czynności te nie zostały wprost wymienione w art. 8 u.p.a. jako czynności opodatkowane, jednakże mogą one podlegać faktycznemu opodatkowa- niu w związku z wcześniejszą produkcją wyrobów akcyzowych na terenie kraju bądź ich wcześniejszym importem lub nabyciem wewnątrzwspólnotowym. Opodatkowaniu polską akcyzą nie podlegają natomiast czynności opodatkowane wykonywane w sto- sunku do wyrobów akcyzowych znajdujących się poza terenem kraju. Brak opodatko- wania polską akcyzą wyrobów akcyzowych znajdujących się poza terytorium kraju od- nosi się również do sytuacji, gdy podmiotem dokonującym czynności opodatkowanych (np. produkcji) jest podmiot polski (osoba prawna z siedzibą w Polsce czy też osoba ma- jąca miejsce zamieszkania na terenie kraju). Ważne jest bowiem to, że w zakresie akcyzy opodatkowane są tylko te czynności, które dokonywane są na terenie kraju. W efekcie, jeżeli czynności opodatkowanych w stosunku do wyrobów znajdujących się na terenie kraju będzie dokonywał podmiot zagraniczny, mający siedzibę czy miejsce zamiesz- kania na terenie kraju innego niż Polska, będzie on podatnikiem akcyzy na zasadach analogicznych jak podmioty krajowe. W rezultacie będzie on zobowiązany do rejestra- cji dla celów podatku akcyzowego oraz wypełniania innych obowiązków wynikających z faktu dokonywania czynności opodatkowanych na terenie Polski, tj. składania dekla- racji akcyzowych, prowadzenia stosownych ewidencji oraz wpłaty akcyzy na rachunek właściwej izby celnej. Niestety ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera w tym zakresie żadnych regulacji dotyczących chociażby miejsca opodatkowania danych zdarzeń. Brak takich regulacji wynika z faktu, że w trakcie prac nad ustawą Ministerstwo Finansów 21 www.wolterskluwer.plArt. 1 Dział I. Przepisy ogólne jednoznacznie wskazało, że wprowadzanie specyficznych regulacji w zakresie miejsca opodatkowania nie ma żadnego uzasadnienia w przypadku akcyzy. Pomimo że w prak- tyce tego rodzaju wątpliwości występowały ze strony niektórych naczelników urzędów celnych, wątpliwości takich nie przejawiało Ministerstwo Finansów, które jednoznacz- nie wskazywało, że opodatkowaniu polską akcyzą podlegają tylko te czynności opo- datkowane, które są dokonywane w stosunku do wyrobów akcyzowych znajdujących się na terenie kraju. W konsekwencji przepisy polskiej ustawy o podatku akcyzowym nie mają i nie mogą mieć zastosowania w stosunku do kontrahentów polskich podat- ników w innych państwach członkowskich Unii czy też państwach trzecich. Przede wszystkim polskie przepisy akcyzowe nie nakładają na te podmioty żadnych obowiąz- ków formalnych, chociażby takich jak prowadzenie ewidencji. Ewentualne obowiązki administracyjne, jakie mogą ciążyć na tego rodzaju podmiotach, wynikają z przepisów prawa tego państwa członkowskiego, w którym znajdują się wyroby akcyzowe będące przedmiotem danej czynności opodatkowanej. 3. Przepisy wykonawcze do ustawy W związku z tym, że przepisy obecnie obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym w dalszym ciągu cechuje określony poziom ogólności, w celu ich doprecyzowania Mi- nister Finansów wydał prawie 40 rozporządzeń wykonawczych uszczegóławiających przepisy ustawy (na koniec 2015 r. liczba ta wynosiła 39). Niestety kolejny raz prze- pisy wykonawcze do ustawy akcyzowej zostały wydane w ostatnim możliwym ter- minie. Pomimo że zostały one podpisane w ostatnim tygodniu lutego 2009 r., opub- likowano je dopiero w piątek, 27 lutego 2009 r. Wszystko to spowodowało, że można jednoznacznie uznać, iż zostały naruszone wszelkie standardy poprawnej legislacji. Także ilość materii zawartej w rozporządzeniach wykonawczych budzi istotne wąt- pliwości. Wprawdzie Ministerstwo Finansów bardzo szczegółowo zwracało uwagę na zakres delegacji ustawowych zawartych w ustawie o podatku akcyzowym, jednak nie został zrealizowany postulat wprowadzenia mniejszej liczby rozporządzeń ak- cyzowych. O ile w kilku przypadkach udało się połączyć zbieżne regulacje w jedno rozporządzenie, o tyle z drugiej strony wydane zostały nowe rozporządzenia dotych- czas niewystępujące. Za pozytywny obszar zmian w przepisach akcyzowych można uznać przede wszystkim przeniesienie do ustawy najważniejszych elementów kon- strukcyjnych akcyzy. Efektywne stawki akcyzy nie są już określane przez Ministra Finansów w rozporządzeniu w sprawie obniżenia stawek akcyzy. Również przeniesie- nie większości zwolnień od akcyzy do ustawy o podatku akcyzowym spowodowało, że podatnicy akcyzy mają większą gwarancję, że zwolnienia i stawki akcyzy zawar- te w ustawie nie zostaną w szybki sposób zmienione. Ryzyko to dotychczas istniało nie tylko teoretycznie. Ostatnio sytuacja taka miała miejsce 1 stycznia 2009 r., kie- dy to Minister Finansów, tworząc rezerwę solidarnościową, w ciągu kilku tygodni 22 www.wolterskluwer.plDział I. Przepisy ogólne Art. 1 podniósł stawkę akcyzy na napoje alkoholowe oraz samochody osobowe z silnikami o pojemności skokowej powyżej 2000 cm3. Niestety z nieznanych powodów Minister- stwo Finansów zdecydowało się wprowadzić do ustawy tylko część zwolnień od ak- cyzy. Oficjalne stanowisko wskazywało, że w ustawie o podatku akcyzowym zostały zawarte tylko te zwolnienia, które Polska jako członek UE jest zobowiązana wpro- wadzić. Niestety tego rodzaju uzasadnienie nie jest prawdziwe, ponieważ w ustawie znajduje się również część zwolnień tzw. fakultatywnych, które Polska mogła, ale nie musiała wprowadzać do polskiego systemu podatku akcyzowego. Z faktu, że część zwolnień fakultatywnych jest zawarta w ustawie, a część w rozporządzeniu w spra- wie zwolnień od akcyzy, nie należy wywodzić jakichkolwiek wniosków, np. takich jak chociażby ten, że zwolnienia zawarte w rozporządzeniu mają charakter czasowy. Oczywiście nie można wykluczyć, że w przypadku wystąpienia większych potrzeb budżetowych Ministerstwo Finansów łatwiej będzie mogło zlikwidować zwolnienia od akcyzy zawarte w rozporządzeniu niż np. podnieść akcyzę na wyroby akcyzowe, co wymagałoby zmiany ustawy i przeprowadzenia długotrwałego procesu legisla- cyjnego. Pomimo tego mankamentu legislacyjnego dotyczącego niekonsekwentnego podziału zwolnień od akcyzy należy wskazać, że obecnie obowiązujące rozporządzenia akcy- zowe nie są ze sobą wewnętrznie sprzeczne oraz, co więcej, nie regulują tych samych materii. Jednakże w dalszym ciągu należy pamiętać, że przepisy akcyzowe są bardzo sformalizowane. W konsekwencji w celu stwierdzenia, że wypełniamy prawidłowo i kompleksowo wszystkie obowiązki, należy dokonać analizy często kilkunastu roz- porządzeń. Poniżej została zamieszczona lista wszystkich rozporządzeń Ministra Finansów w za- kresie opodatkowania podatkiem akcyzowym: 1) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 195 z późn. zm.); 2) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumen- tacji i procedur związanych z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 158, poz. 1065 z późn. zm.). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zo- stało zastąpione nowym aktem prawnym o tym samym tytule, z tym że co do zasady analogicznie reguluje on kwestie dotyczące dokumentacji i procedur zwią- zanych z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych. Konieczność wydania nowego rozporządzenia wynikała z deregulacyjnej ustawy akcyzowej; 3) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie warunków prowadzenia składów podatkowych oraz ewidencji przez podmioty prowadzące składy podatkowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 353) – zastąpione od dnia 1 stycznia 2016 r. rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie miejsca odbio- ru wyrobów akcyzowych oraz warunków prowadzenia składów podatkowych; 23 www.wolterskluwer.plArt. 1 Dział I. Przepisy ogólne 4) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 sierpnia 2010 r. w sprawie wa- runków dotyczących miejsca odbioru wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 156, poz. 1048) – zastąpione od dnia 1 stycznia 2016 r. rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie miejsca odbioru wyrobów akcyzowych oraz warunków pro- wadzenia składów podatkowych; 5) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2012 r. w sprawie wzorów doku- mentów związanych z rejestracją w zakresie podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 1532); 6) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2014 r. w sprawie zabezpie- czeń akcyzowych (Dz. U. poz. 1857). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastąpione nowym aktem prawnym o tym samym tytule, z tym że co do zasady analogicznie reguluje on kwestie zabezpieczeń akcyzowych. Do regulacji tej dodano przede wszystkim kwestie związane z zabezpieczeniami akcyzowymi składanymi przez pośredniczące podmioty tytoniowe od 1 stycznia 2016 r.; 7) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2014 r. w sprawie zwolnie- nia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego (Dz. U. poz. 1842); 8) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2014 r. w sprawie wzorów treści gwarancji bankowych i ubezpieczeniowych składanych jako zabezpieczenie akcyzowe (Dz. U. poz. 1837); 9) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze wzglę- du na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. poz. 1108). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastąpione nowym aktem prawnym o zbliżonym tytule (wyłączone zostały kwestie ewidencji wyrobów akcyzowych), z tym że co do zasady analogicznie reguluje on kwestie związane z obiegiem dokumentu dostawy. Z rozporządzenia tego zostały usunięte przepisy dotyczące ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy. Zostały one umieszczone w nowym rozporządzeniu, które kompleksowo reguluje od 1 stycznia 2016 r. obowiązki ewidencyjno-dokumentacyjne w akcyzie; 10) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2014 r. w sprawie określe- nia przypadków, w których stosuje się niższy poziom zabezpieczenia akcyzowego, szczegółowych warunków odnotowywania obciążenia zabezpieczenia generalne- go lub zwolnienia go z tego obciążenia przez podmiot obowiązany do jego złoże- nia, oraz przypadków, w których nie odnotowuje się obciążenia zabezpieczenia generalnego (Dz. U. poz. 1830); 11) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2013 r. w sprawie oznacza- nia wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 129 z późn. zm.) – z dniem 1 stycznia 2016 r. rozporządzenie to zostało zastąpione nowym rozporządzeniem o tym samym tytule; 12) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwol- nień wyrobów akcyzowych z obowiązku oznaczania znakami akcyzy (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1533); 24 www.wolterskluwer.plDział I. Przepisy ogólne Art. 1 13) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie znako- wania i barwienia wyrobów energetycznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1054); 14) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności w zakresie podatku akcyzowego (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 767). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastą- pione nowym aktem prawnym, z tym że co do zasady analogicznie reguluje on kwestie zezwoleń akcyzowych. Do regulacji tej dodano przede wszystkim kwestie związane z zabezpieczeniami akcyzowymi składanymi przez pośredniczące pod- mioty tytoniowe od 1 stycznia 2016 r. (m.in. w zakresie załączników do wniosków o wydanie zezwoleń akcyzowych); 15) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie przypad- ków, w których podmioty nie muszą spełniać dodatkowych warunków uzyska- nia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego (Dz. U. Nr 32, poz. 232). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastąpione nowym aktem prawnym. Nowe rozporządzenie nie wprowadza jednak zmian merytorycznych a jedynie redakcyjne; 16) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie maksymal- nych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1526); 17) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 października 2013 r. w sprawie wzo- rów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego, deklaracji w sprawie przed- płaty akcyzy oraz informacji o wyrobach akcyzowych w składzie podatkowym (Dz. U. poz. 1278). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastą- pione nowym aktem prawnym, z tym że zmiany wzorów deklaracji akcyzowych mają charakter kosmetyczny; 18) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2011 r. w sprawie wzoru deklaracji uproszczonej dla podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 286, poz. 1677). Roz- porządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastąpione nowym aktem praw- nym. Nowe rozporządzenie wprowadziło jednak jedynie kosmetyczne zmiany; 19) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie deklaracji o wysokości akcyzy pobranej i wpłaconej przez płatnika (Dz. U. Nr 32, poz. 245). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastąpione rozporządzeniem w sprawie wykazu dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty zobowiąza- nia podatkowego i opłaty paliwowej; 20) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie metod usta- lania parametrów służących do określenia podstawy opodatkowania piwa (Dz. U. Nr 32, poz. 224); 21) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 157, poz. 1053); 22) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu ak- cyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246); 25 www.wolterskluwer.plArt. 1 Dział I. Przepisy ogólne 23) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie wzoru zgło- szenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym (Dz. U. Nr 32, poz. 240) – rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastąpione nowym rozpo- rządzeniem o analogicznym tytule. Zmiana ta wynikała z faktu, iż od 1 stycznia 2016 r. podmioty nabywające wyroby energetyczne opodatkowane stawką 0 zł poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zobowiązane są do uprzedniego zło- żenia zgłoszenia w tym zakresie według wzoru określonego w tym przepisie; 24) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie wzoru dokumentu potwierdzenia złożenia zabezpieczenia akcyzowego lub zapłaty ak- cyzy na terytorium kraju (Dz. U. Nr 156, poz. 1049). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastąpione nowym aktem prawnym, który co do zasady w ten sam sposób reguluje kwestie związane z dokumentami potwierdzającymi złożenie zabezpieczenia akcyzowego i zapłaty akcyzy; 25) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie wzoru dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samocho- du osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo lub brak obowiązku zapłaty tej akcyzy (Dz. U. Nr 32, poz. 248 z późn. zm.); 26) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 2010 r. w sprawie informacji o liczbie papierosów poszczególnych marek i ilości tytoniu do palenia oznaczo- nych maksymalną ceną detaliczną (Dz. U. Nr 257, poz. 1734); 27) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpo- wiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi do wykonywania zadań w zakresie akcyzy na terytorium kraju (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 332); 28) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpo- wiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi w zakresie spraw dotyczących znaków akcyzy (Dz. U. Nr 32, poz. 221); 29) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 października 2013 r. w sprawie wy- robów akcyzowych, w przypadku których podatnicy mogą stosować kwartalny okres rozliczeniowy (Dz. U. poz. 1276); 30) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie warun- ków stosowania niektórych zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. poz. 1109). Rozporządzenie to z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zastąpione nowym aktem prawnym, który wprowadził jednak tylko kosmetyczne zmiany (rozporządzenie to nie wymaga już składania oświadczeń oraz prowadzenia ewidencji energii elek- trycznej zwolnionej od akcyzy); 31) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 sierpnia 2015 r. w sprawie norm dopusz- czalnych ubytków niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. poz. 1342). Od 1 paź- dziernika 2015 r. rozporządzenie to z mocy prawa określa maksymalne normy ubyt- ków nie tylko wyrobów węglowych, ale również paliw ciekłych; 26 www.wolterskluwer.plDział I. Przepisy ogólne Art. 1 32) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie trybu przekazania znaków akcyzy następcom prawnym lub podmiotom przekształco- nym (Dz. U. poz. 1522); 33) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 grudnia 2010 r. w sprawie postępowa- nia w przypadku niedostępności Systemu oraz po przywróceniu jego dostępności, a także określenia przypadku, w którym podmiot wysyłający ma obowiązek dokona- nia zmiany miejsca przeznaczenia wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 241 poz. 1617); 34) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2010 r. w sprawie infor- macji umieszczanych w Systemie oraz w e -AD (Dz. U. Nr 229 poz. 1501); 35) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2014 r. w sprawie wyznacze- nia dyrektorów izb celnych właściwych do prowadzenia spraw w zakresie wiążącej informacji akcyzowej (Dz. U. poz. 1880); 36) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2014 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie wiążącej informacji akcyzowej (Dz. U. poz. 1867); 37) rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie dokumentacji dotyczącej suszu ty- toniowego; 38) rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie wniosków dotyczących rejestracji pośredniczących podmiotów tytoniowych; 39) rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy. W związku ze zmianą systemu obrotu suszem tytoniowym bez akcyzy, jaką wprowa- dziła deregulacyjna ustawa akcyzowa, 1 stycznia 2016 r. weszły w życie dwa dodat- kowe rozporządzenia w tym zakresie, tj. w sprawie wniosków dotyczących rejestracji pośredniczących podmiotów tytoniowych oraz w sprawie dokumentacji dotyczącej suszu tytoniowego. Dodatkowo wydane zostało nowe rozporządzenie w sprawie ewidencji akcyzowych i innych dokumentacji wyrobów akcyzowych. Zastąpiło ono te przepisy, które regu- lowały obowiązki ewidencyjne w innych rozporządzeniach. Rozporządzenie to od 1 stycznia 2016 r. kompleksowo reguluje kwestie dokumentacyjno-ewidencyjne na poziomie przepisów wykonawczych. Przedstawiona powyżej obszerna lista rozporządzeń wykonawczych potwierdza, że system podatku akcyzowego w Polsce w dalszym ciągu jest w znacznej mierze uregu- lowany przez przepisy rangi wykonawczej. Należy podkreślić, że taki sposób regulacji wymaga stałego monitorowania przepisów przez podatników akcyzy, ponieważ w każ- dej chwili Minister Finansów może dokonać zmiany przepisów akcyzowych, często o fundamentalnym znaczeniu dla podatników akcyzy. Za koniecznością częstego mo- nitorowania zmian przepisów wykonawczych przemawia praktyka ostatnich lat, kiedy wielokrotnym zmianom ulegały poszczególne przepisy rozporządzeń wykonawczych. 27 www.wolterskluwer.plArt. 1 Dział I. Przepisy ogólne Bardzo często zmiany te miały na celu dostosowanie regulacji do praktyki obrotu go- spodarczego, niestety często nakładały na podatników również nowe obowiązki. 4. Charakterystyka ogólna podatku akcyzowego Podatek akcyzowy, powszechnie określany jako akcyza, jest podatkiem nakładanym na konsumpcję określonych produktów uznawanych przez ustawodawcę danego pań- stwa za wyroby akcyzowe. Dzięki zastosowaniu podatku akcyzowego państwo opo- datkowuje w sposób szczególny konsumpcję wybranych przez siebie produktów uzna- wanych za wyroby akcyzowe. Podatek akcyzowy jest podatkiem jednofazowym. Odmiennie od podatku VAT, ak- cyza jest pobierana na jednym szczeblu obrotu. W rezultacie, gdy akcyza zostanie po- brana w prawidłowej wysokości na etapie wydania do obrotu, dalsze szczeble obrotu danym wyrobem akcyzowym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym (wtedy akcyza na dalszym etapie obrotu stanowi element ceny sprzedaży towaru). Co do zasady jednak akcyza powinna być pobierana na ostatnim etapie obrotu, tj. wyda- nia do konsumpcji. W praktyce jednak tak nie jest i akcyza często jest płacona przez producentów, a w ograniczonym zakresie przez hurtowników. Podobnie jak inne podatki konsumpcyjne, podatek akcyzowy jest podatkiem pośred- nim. Oznacza to, że faktycznym podmiotem ponoszącym koszt opodatkowania akcyzą jest konsument, a nie podmiot, który jest formalnie zobowiązany do naliczenia i zapła- ty podatku akcyzowego do organów podatkowych (producent, importer, dystrybutor). Akcyza jest również podatkiem selektywnym, tj. poda
<a href="http://cyfroteka.pl/ebooki/Akcyza__Komentarz-ebookRO/p02035289i020" target="_blank" title="Akcyza. Komentarz [Szymon Parulski] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE" > <img src="http://cyfroteka.pl/images/BRD.png" style="border:none;background:none transparent;box-shadow:none;-webkit-box-shadow:none;-webkit-border-radius:0;border-radius:0;" alt="Akcyza. Komentarz [Szymon Parulski] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE"/></a>