Source: http://audytor.biz.pl/publikacje-audytora/problemy-do-dyskusji/71-zasada-neutralnosci-w-podatku-vat
Timestamp: 2018-11-18 07:07:23
Legal References Found: art. 86
 art. 1
 art. 167
 art. 168
 art. 169
 art. 2
 art. 17
 art. 17
 art. 86
 art. 17
 art. 18
 art. 17
 art. 17
 art. 18
 art. 18
 art. 86
 art. 20
 art. 20
 art. 20
 art. 5
 art. 86
 art. 20
 art. 167
 art. 185

Document Content:
Zasada neutralności w podatku VAT - AUDYTOR Biegły rewident Doradca podatkowy Biuro rachunkowe Łódź
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonego w fakturach otrzymanych przez podatnika:
- od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu,
Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest odpowiednikiem przepisów art. 1, art. 167, art. 168, art. 169 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, (przed 1 stycznia 2007 r. odpowiednikiem art. 2 ust. 2 I Dyrektywy oraz art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy). Wymienione przepisy statuują fundamentalne prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.
„Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się m.in. dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających taki stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika nie będzie stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku są traktowane w doktrynie prawa wspólnotowego VAT jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako przywilej.” (VI Dyrektywa VAT Komentarz do Dyrektywy Rady Unii Europejskiej dotyczący wspólnego systemu podatku od wartości dodanej pod. Red. K. Sachsa, C.H. Beck Warszawa 2004, str. 417). Jeżeli w prawie wspólnotowym nie ma regulacji, która pozwoliłaby na ograniczenia prawa podatników do odliczenia, to prawo do odliczenia powinno być respektowane. (VI Dyrektywa VAT Komentarz do Dyrektywy Rady Unii Europejskiej dotyczący wspólnego systemu podatku od wartości dodanej pod. red. K. Sachsa, C.H. Beck Warszawa 2004, str. 418 i nast.).
W zapadłym na gruncie VI Dyrektywy orzecznictwie utrwalił się pogląd, iż art. 17 (zastąpiony przez Rozdział 1 Tytułu X Odliczenia Dyrektywy 2006/112/WE Rady) określa precyzyjnie warunki powstania i zakres prawa do odliczania nie pozostawiając państwom członkowskim żadnego marginesu dowolności w zakresie jego wprowadzania w życie, (wyrok ETS z dnia 10 marca 2005 r. w sprawie C-33/03 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Zjednoczonemu Królestwu Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, LexPolonica nr 375013). Z treści cytowanego przepisu bezsprzecznie wynika, iż koniecznym do realizacji prawa do odliczenia jest jedynie związek zakupów z działalnością gospodarczą.
Począwszy od 1 maja 2004 r., to jest od dnia akcesji Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, z uwagi na zasadę interpretacji prawa wewnętrznego w sposób umożliwiający sprawne funkcjonowanie gospodarki w ramach integracji europejskiej, interpretacja prawa wewnętrznego powinna być dokonywana w zgodności z prawem europejskim (wyrok ETS z dnia 13 listopada 1990 r. w sprawie C-106/89 Marleasing Zb. Orz. s I-4135). Jest to obowiązek mający na celu zapewnienie kompatybilności prawa wewnętrznego i prawa europejskiego (art. 5 TWE) i dotyczy on wszystkich państw UE. W uzasadnieniu wyroku z dnia 21 września 2004 r. (K 34/2003, OTK ZU 2004/8A poz. 84), Trybunał Konstytucyjny wskazał, że obowiązek powyższy powoduje, iż nie mogą być aprobowane wyniki interpretacji przepisów prawa wewnętrznego w kierunku prowadzącym do rezultatu odmiennego niż wynikający z prawa wspólnotowego.
ETS w sprawie 50/87 Komisja Wspólnot Europejskich przeciw Republika Francuska z dnia 21 września 1988 r. (http:eur-lex.europa.eu) orzekł: System odliczeń podatku naliczonego, którego zasady określone są w artykułach 17-20, ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w toku prowadzonej działalności gospodarczej. Ze względu na wpływ na poziom obciążeń podatkowych, jakiekolwiek ograniczenia prawa do odliczenia przysługującego podatnikowi musi być stosowane w ten sam sposób we wszystkich Państwach Członkowskich oraz musi opierać się na istnieniu przepisu w prawie wspólnotowym, który ograniczenie takie przewiduje. W przypadku braku takiego przepisu z prawa do odliczeń należy korzystać niezwłocznie w odniesieniu do wszystkich kwot podatku naliczonego od dostaw towarów i usług. Konieczny do realizacji prawa do odliczenia jest jedynie związek zakupów z działalnością gospodarczą (…).
Wojewódzki Sąd Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 18 maja 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 324/2007, (LexPolonica nr 2039531, Orzecznictwo Sądów w sprawach Gospodarczych 2009/3 poz. 22 str. 35), stwierdził; „Przy załatwianiu sprawy organy podatkowe muszą szczegółowo uwzględnić postanowienia przepisów ustawy VAT, w tym zwłaszcza art. 86 ust. 10 i następnych ustępów oraz art. 17 i art. 18 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r.”
W przedstawionym uzasadnieniu zacytowanego wyroku sąd wskazał na istotę podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej oraz podkreślił konieczność uwzględnienia przy interpretacji przepisów ustawy o VAT, obowiązujących w tym zakresie postanowień prawa wspólnotowego, w tym zwłaszcza I Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EC), oraz VI Dyrektywy, co wynika z faktu przystąpienia Polski od dnia 1 maja 2004 r. do Unii Europejskiej. Do fundamentalnych cech podatku od wartości dodanej, wynikających z postanowień I Dyrektywy należy zaliczyć zasadę neutralności podatku dla podatników. Postulat ten realizowany jest poprzez umożliwienie podatnikowi pomniejszenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z jego działalnością gospodarczą. Zasady tego odliczania opisane są w przepisach Tytułu XI VI Dyrektywy. Z tego powodu należy uznać, że przepisy artykułów od 17 do 20 należą bez wątpienia do najistotniejszych regulacji VI Dyrektywy. Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wdraża się, m.in. dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie kupowanych przez niego towarów i usług wykorzystywanych do celów działalności opodatkowanej nie będzie stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku traktowane są w doktrynie wspólnego podatku VAT jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej (zob. M. Makiewicz: Komentarz do VI Dyrektywy, pod red. K. Sachsa, str. 417). ETS w wielu swoich wyrokach podkreślał fundamentalną rolę zasady neutralności dla systemu podatku VAT oraz funkcję podatku naliczonego jako podstawowego narzędzia realizacji tej zasady.
Przepisy VI Dyrektywy, której winny odpowiadać przepisy krajowe, prawo do odliczenia podatku regulują w art. 17-20, określając jego zakres oraz warunki korzystania z tego prawa. Najistotniejsze znaczenie mają przy tym regulacje prawne zawarte w art. 17 i art. 18. O ile przepisy tego pierwszego artykułu ustanawiając w ust. 1 generalną zasadę, iż prawo do odliczenia podatku powstaje u nabywcy z chwilą, kiedy u dostawcy powstaje obowiązek podatkowy, regulują przypadki, w których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, tak przepisy art. 18 uszczegóławiają te przypadki poprzez wskazanie warunków formalnych, np. posiadanie faktury, na jakich podatnik może realizować to prawo. Uwzględniając zatem, wynikającą z przepisów I i VI Dyrektywy, szczególną rolę prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego, jako wyrazu realizacji zasady neutralności podatku VAT oraz relacje pomiędzy prawem krajowym a wspólnotowym, należy podkreślić, iż jeżeli w prawie wspólnotowym nie ma regulacji, które pozwalałyby na ograniczenie prawa podatników do odliczenia podatku naliczonego, to prawo do tego odliczenia powinno być respektowane przez ustawodawcę krajowego, a wszelkie przepisy krajowe zawierające ograniczenia w tym zakresie powinny być interpretowane w sposób pozwalający zapewnić praktyczną realizację wspomnianej wyżej zasady neutralności podatku VAT oraz umożliwiający osiągnięcie celu zakładanego przez obowiązujące w tym zakresie Dyrektywy w postaci zachowania zasad równej konkurencji na wspólnym rynku. W tym też kontekście powinny być postrzegane relacje jakie zachodzą na gruncie ustawy o VAT pomiędzy art. 86 tej ustawy ustanawiającym prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.
Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (Druga Izba) Belgische Staat przeciwko Ghent Coal Terminal NV w wyroku z dnia 15 stycznia 1998 r. Sprawa C-37/95 (LexPolonica nr 366644) orzekł: Atykuł 17 Szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych musi być interpretowany jako zezwalający podatnikowi działającemu jako taki na odliczenie podatku VAT, który ten jest zobowiązany zapłacić od towarów i usług dostarczonych mu do prac inwestycyjnych przeznaczonych do celów zawieranych transakcji objętych opodatkowaniem. Prawo do odliczenia pozostaje prawem nabytym w sytuacji, gdy ze względu na okoliczności od niego niezależne, podatnik nigdy nie użył tych towarów lub usług do celów zawieranych transakcji objętych opodatkowaniem. Dostawa towarów inwestycyjnych w okresie objętym korektą, w sytuacji gdy taki ma miejsce, może prowadzić do korekty odliczenia pod warunkami ustalonymi w art. 20 ust. 3 dyrektywy. (…) Prawo do odliczenia pozostaje prawem nabytym w sytuacji, gdy ze względu na okoliczności od niego niezależne, podatnik nigdy nie użył tych towarów lub usług do celów zawieranych transakcji objętych opodatkowaniem. Dostawa towarów inwestycyjnych w okresie objętym korektą, w sytuacji gdy taki ma miejsce, może prowadzić do korekty odliczenia pod warunkami ustalonymi w art. 20 ust. 3 dyrektywy.
Podobny pogląd wyrażono w sprawie C-110/94 z dnia 29 lutego 1996 r. (Zbiór Orzeczeń 1996 r. str. I-00857) między INZO a Państwem Belgijskim, w której ETS, odwołując się do zasady pewności prawa, wskazał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego winno być zachowane również w sytuacji, gdy działalność związana z zakupami, z przyczyn ekonomicznych nie zostaje rozpoczęta.
Również w Wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (Szósta Izba) Finanzamt Goslar przeciwko Brigitte Breitsohl z dnia 8 czerwca 2000 r. Sprawa C-400/98, (LexPolonica nr 367656) stwierdzono, że artykuł 4 i 17 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że prawo do odliczania podatku od wartości dodanej, który został zapłacony za transakcje, które zostały dokonane w aspekcie zaplanowanej działalności gospodarczej, zostaje utrzymane nawet wtedy, gdy organ podatkowy już w trakcie pierwszego ustalenia wymiaru podatku wie, że zamierzona działalność gospodarcza prowadząca do opodatkowanych transakcji nie będzie wykonana.
Postanowienia zawarte w art. 20 ust. 1 VI Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich stanowią, że:
1. Kwota początkowego odliczenia podlega korekcie zgodnie z procedurami ustalonymi przez Państwa Członkowskie, w szczególności jeśli:
(a) kwota odliczenia była wyższa lub niższa od kwoty odliczenia przysługującego podatnikowi
(b) po złożeniu zeznania uległy zmianie czynniki uwzględniane przy obliczaniu kwoty podlegającej odliczeniu, w szczególności w przypadku odstąpienia od zakupów lub uzyskania obniżonych cen; korekty jednak nie dokonuje się w przypadku transakcji, w związku z którymi całkowicie lub częściowo nie dokonana została płatność oraz w udowodnionych lub potwierdzonych przypadkach zniszczenia, utraty lub kradzieży majątku, ani też przy przekazywaniu prezentów o niewielkiej wartości oraz wydania próbek, o których mowa w art. 5 ust.6. Jednakże, Państwa Członkowskie mogą jednak wprowadzić obowiązek korekty w przypadkach transakcji, w związku z którymi płatność nie została całkowicie lub częściowo wniesiona oraz w przypadku kradzieży.
Polska ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.)nie zawiera uregulowań obejmujących „obowiązek korekty w przypadkach transakcji, w związku z którymi płatność nie została całkowicie lub częściowo wniesiona oraz w przypadku kradzieży”.
W związku z tym można stwierdzić, że na podstawie artykułów 17 i 20 VI Dyrektywy oraz zbieżnych uregulowań zawartych w art. 86 ust. 1 oraz 86 ust. 10 pkt 1 polskiej ustawy o podatku od towarów i usług podatek naliczony zawarty w fakturach zakupu towarów handlowych podlega odliczeniu, które jest ograniczone wyłącznie uregulowaniami zawartymi w art. 20 VI Dyrektywy. Obowiązująca od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej zawiera uregulowania w pełni analogiczne w art. 167 i 168 Rozdziału I z Tytułu X Odliczenia oraz art. 185 ust. 2 Rozdziału 5 z Tytułu X Odliczenia.
Zasada neutralności podatku od wartości dodanej daje podatnikowi prawo do rozliczenia podatku, w przypadku gdy z powodów niezależnych od podatnika nabyte towary i usługi nie zostały wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej, ale nabycie zostało dokonane z zamiarem takiego wykorzystania.