Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przeksztalcanie/ippb4-4511-1276-15-2-jk2
Timestamp: 2017-09-23 04:00:29
Legal References Found: art. 14
 art. 551
 art. 552
 art. 67
 art. 551
 art. 553
 art. 553
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 553
 art. 93
 art. 93
 art. 10
 art. 17
 art. 24
 art. 24
 art. 24

Document Content:
Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową wygeneruje u Wnioskodawcy przychód podatkowy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wyłącznie w sytuacji, gdy w bieżącym roku obrotowym Spółki wystąpi zysk, natomiast w przeciwnym razie (tj. w sytuacji, gdy w bieżącym roku obrotowym Spółka na moment przekształcenia nie osiągnie zysku), przekształcenie będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych, jest prawidłowe – o ile w rzeczywistości Spółka na moment przekształcenia nie będzie posiadała zysków niepodzielonych lub zysków przekazanych na inne kapitały niż kapitał zakładowy z lat poprzednich.
IPPB4/4511-1276/15-2/JK2interpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2015 r. (data wpływu 26 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową - jest prawidłowe.
W dniu 26 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową oraz skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątkowych w wyniku rozwiązania spółki osobowej.
Wnioskodawca będzie w przyszłości jednym ze wspólników spółki osobowej (innej niż S.K.A.), tj. spółki jawnej lub komandytowej, z siedzibą w Polsce („Spółka Osobowa”). Pozostali wspólnicy będą także polskimi rezydentami podatkowymi, opodatkowanymi podatkiem dochodowym. Spółka Osobowa powstanie z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”), w której Wnioskodawca będzie udziałowcem. Spółka będzie prowadziła działalność, z której przychody będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT i nie będą od niego zwolnione.
Przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową nastąpi na podstawie art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., dalej powoływana jako „Ksh”). Zgodnie z art. 552 Ksh, Spółka stanie się Spółką Osobową z chwilą wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS, a Spółka zostanie wykreślona bez przeprowadzania likwidacji. Wszyscy dotychczasowi wspólnicy Spółki zostaną wspólnikami Spółki Osobowej. Przysługujący wspólnikom udział kapitałowy w Spółce Osobowej i udział w jej zysku będą odpowiadały ich udziałom w kapitale zakładowym Spółki. W ramach przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki Osobowej w porównaniu do majątku Spółki, w szczególności żaden ze wspólników nie wniesie w trakcie trwania tego procesu nowych wkładów.
W ramach przekształcenia Spółki w Spółkę Osobową Wnioskodawcy ani pozostałym wspólnikom nie zostaną wypłacone żadne świadczenia. Na dzień przekształcenia Spółka nie będzie posiadała zysków przekazanych na kapitały zapasowy lub rezerwowe ani niepodzielonych zysków z lat poprzednich. Niemniej jednak Spółka może osiągnąć dochód podatkowy w roku bieżącym (tj. w roku, w którym dojdzie do przekształcenia) i tym samym osiągnąć zysk (w ujęciu rachunkowym) na jego koniec, tj. na dzień poprzedzający przekształcenie. Istnieje także możliwość, że na koniec bieżącego roku obrotowego Spółka nie osiągnie dochodu podatkowego ani zysku w ujęciu rachunkowym. Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami rozważają też zakończenie działalności Spółki Osobowej. W przypadku decyzji o zakończeniu działalności Spółka Osobowa zakończy swój byt w związku z podjęciem uchwały o rozwiązaniu Spółki Osobowej i przeprowadzeniu likwidacji lub bez przeprowadzenia likwidacji, jeżeli wspólnicy, na podstawie art. 67 § 1 Ksh, uzgodnią inny sposób zakończenia jej działalności.
Na moment likwidacji/rozwiązania Spółki Osobowej w skład jej majątku mogą wchodzić środki pieniężne, jak również inne składniki majątku, w tym:
wierzytelności handlowe powstałe jeszcze w Spółce, lub
wierzytelności handlowe o zapłatę przez Wnioskodawcę, powstałe w Spółce Osobowej w ramach jej działalności gospodarczej lub
wierzytelności Spółki Osobowej o zwrot pożyczki udzielonej Wnioskodawcy w ramach działalności gospodarczej Spółki Osobowej.
Przed podziałem majątku Spółka Osobowa spłaci swoich wierzycieli. Następnie Spółka Osobowa zwróci Wnioskodawcy (i odpowiednio pozostałym wspólnikom) jego wkład do Spółki Osobowej, tj. wniesiony przez niego wkład do Spółki. Nadwyżka majątku Spółki Osobowej, pozostała po uregulowaniu zobowiązań i zwróceniu wspólnikom ich wkładów, zostanie rozdysponowana między wspólników zgodnie z ich udziałem w zysku Spółki Osobowej.
Tym samym Wnioskodawca otrzyma od Spółki Osobowej, przypadającego na niego w odpowiedniej proporcji, środki pieniężne lub wierzytelności. W przypadku otrzymania wierzytelności, których Wnioskodawca będzie dłużnikiem, stosunek zobowiązaniowy pomiędzy Spółką Osobową a Wnioskodawcą może wygasnąć w drodze cywilnoprawnej instytucji konfuzji, która występuje, gdy wierzyciel staje się jednocześnie dłużnikiem w odniesieniu do tego samego stosunku zobowiązaniowego.
Czy przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego...
Czy w opisanych powyżej okolicznościach, w związku z otrzymaniem od Spółki Osobowej składników majątkowych, w tym w zakresie konfuzji praw i obowiązków, powstanie u Wnioskodawcy przychód podatkowy...
Niniejsza interpretacja dotyczy skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową (pyt. Nr 1). Natomiast w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątkowych w wyniku rozwiązania spółki osobowej (pyt. Nr 2).
Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy Ksh. Zgodnie z art. 551 § 1 Ksh spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Ksh). Jednocześnie, w myśl art. 553 § 3 Ksh wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się wspólnikami spółki przekształconej. Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Ksh, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.
Zdaniem Wnioskodawcy, jedynym przepisem na gruncie Ustawy o PIT, który reguluje skutki podatkowe przekształcenia spółki kapitałowej w osobową i na podstawie którego można przypisać wspólnikowi przekształcanej spółki przychód podatkowy jest art. 24 ust. 5 pkt 8. Zgodnie z tym przepisem, „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.” Od tak ustalonego dochodu wspólnika przekształcanej spółki, płatnik zobowiązany jest pobrać podatek w wysokości 19% (art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT). W sytuacji natomiast gdy na moment przekształcenia spółka kapitałowa nie osiągnie zysku oraz nie będzie posiadała zysków przekazanych na inne kapitały niż kapitał zakładowy, po stronie wspólników nie powstanie przychód do opodatkowania.
Wnioskodawca zaznaczył, że do końca 2014 r. art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy o PIT brzmiał następująco: „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.” Zestawienie ze sobą zmian w art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy o PIT pokazuje, że począwszy od 2009 r. kiedy wszedł w życie przywołany przepis, ustawodawca niezmiennie uznaje niepodzielone zyski spółki będącej podatnikiem CIT za przychód wspólnika w przypadku jej przekształcenia w spółkę osobową.
Powyższe wnioski potwierdzone zostały przez Ministra Finansów w wydanych dotychczas interpretacjach indywidualnych (które choć wydane w stanie prawnym obowiązującym do końca 2014 r., to przedstawioną w nich wykładnię przepisów da się zastosować do sytuacji opisanej w niniejszym wniosku), np.:
wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 sierpnia 2014 r., sygn. IBPBII/2/415-458/14/ HS:
W pozostałych przypadkach, kiedy przekształcenie spółek nie będzie się wiązało z otrzymaniem przez udziałowców (wspólników) jakichkolwiek świadczeń - operację przekształcenia należy oceniać jako neutralną podatkowo. Przekształcenie nie jest bowiem likwidacją podmiotu, majątek spółki przekształcanej nie ulega zwrotowi wspólnikom, lecz staje się majątkiem przekształcanej spółki. Dochodzi zatem tylko do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa - spółka przekształcona dalszą działalność będzie prowadziła jako spółka innego typu. Tym samym u udziałowca (wspólnika) co do zasady nie powstaje zobowiązanie podatkowe.”
wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 maja 2014 r., sygn. IPPB2/415-147/14-3/MK1:
Jak już wskazano, z wykładni przepisu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy wynika, że ustawodawca zdecydował, że na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej, a zatem także zysków zgromadzonych na kapitale zapasowym (funduszach rezerwowych) będzie stanowić przychód wspólników Spółki z o.o. z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zatem, pomimo, że spółka osobowa w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych może być samodzielnym posiadaczem kapitałów, także tych, które przejdą na nią w wyniku przekształcenia, to w świetle ustawy podatkowej zgromadzony na kapitale zapasowym (i funduszach rezerwowych) Spółki z o.o. niepodzielony zysk podlega opodatkowaniu na dzień przekształcenia jej w spółkę osobową.”
wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB2/415-254/14-4/MK1:
Przez niepodzielone zyski rozumie się zarówno zyski netto z lat poprzednich, co do których spółka z o.o. nie podjęła decyzji o przelaniu na kapitały zapasowy lub rezerwowe, jak również zysk roku bieżącego, który z oczywistych względów nie został jeszcze zatwierdzony ani podzielony. Nie ulega ponadto wątpliwości, że zysk, którym spółka z o.o. może dysponować, tj. który może zatrzymać, przelać na kapitały zapasowy lub rezerwowe lub wypłacić z niego dywidendę, to zysk netto. Bowiem zysk netto to kwota zysku osiągniętego przez spółkę z o.o. w danym roku obrotowym, pomniejszonego m.in. o uiszczony podatek CIT od tego zysku.
Z powyższych rozważań płynie wniosek, że przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową wygeneruje u Wnioskodawcy przychód podatkowy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wyłącznie w sytuacji, gdy w bieżącym roku obrotowym Spółki wystąpi zysk. W przeciwnym razie (tj. w sytuacji, gdy w bieżącym roku obrotowym Spółka na moment przekształcenia nie osiągnie zysku), przekształcenie będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo z punktu widzenia PIT.
Na podstawie art. 553 k.s.h. – spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową lub jawną nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 k.s.h.), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 k.s.h.). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.
Z kolei kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93a § 1, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego.
W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) ustawodawca w źródłach przychodów wymienia kapitały pieniężne, natomiast w art. 17 ust. 1 ww. ustawy wymienia enumeratywnie te przychody.
Zgodnie zaś z art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.) – dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.
Z wykładni językowej przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy wynika m.in. że dochód (przychód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej powstaje w momencie przekształcenia. To oznacza, że w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej ustalona dokładnie na ten dzień podlega opodatkowaniu na podstawie ww. znowelizowanego przepisu. Przywołany wyżej przepis obejmuje przypadek przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę niebędącą osobą prawną, np. spółkę komandytową lub jawną.
Jeżeli zatem na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową (komandytową albo jawną) będzie ona posiadała niepodzielone zyski oraz inne zyski przekazane na kapitały inne niż zakładowy, to u Wnioskodawcy (udziałowca spółki) powstanie obowiązek podatkowy zarówno z tytułu niepodzielonych zysków wypracowanych przez spółkę z o.o. przed zmianą formy prawnej jak i zysków przekazanych na kapitały inne niż zakładowy – zgodnie z brzmieniem znowelizowanego przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
We wniosku Wnioskodawca wskazał, że na dzień przekształcenia Spółka nie będzie posiadała zysków przekazanych na kapitały zapasowy lub rezerwowe ani niepodzielonych zysków z lat poprzednich. Niemniej jednak Spółka może osiągnąć dochód podatkowy w roku bieżącym (tj. w roku w którym dojdzie do przekształcenia) i tym samym osiągnąć zysk (w ujęciu rachunkowym) na jego koniec, tj. na dzień poprzedzający przekształcenie.
Mając na uwadze ww. wyjaśnienia stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową wygeneruje u Wnioskodawcy przychód podatkowy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wyłącznie w sytuacji, gdy w bieżącym roku obrotowym Spółki wystąpi zysk, natomiast w przeciwnym razie (tj. w sytuacji, gdy w bieżącym roku obrotowym Spółka na moment przekształcenia nie osiągnie zysku), przekształcenie będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych, jest prawidłowe – o ile w rzeczywistości Spółka na moment przekształcenia nie będzie posiadała zysków niepodzielonych lub zysków przekazanych na inne kapitały niż kapitał zakładowy z lat poprzednich.
IPPB1/4511-1336/15-2/MT | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przekształcanie > IPPB4/4511-1276/15-2/JK2