Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszt/ibpb-1-1-4510-200-15-dw
Timestamp: 2018-03-22 06:32:05
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 Art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 20
 art. 20
 art. 20
 art. 6
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 9
 art. 16
 art. 9
 art. 15
 FSK

Document Content:
W zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, niezapłaconego przez Wnioskodawcę w latach ubiegłych podatku od nieruchomości
IBPB-1-1/4510-200/15/DWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 5 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, niezapłaconego przez Wnioskodawcę w latach ubiegłych podatku od nieruchomości - jest nieprawidłowe.
W dniu 5 listopada 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, niezapłaconego przez Wnioskodawcę w latach ubiegłych podatku od nieruchomości.
Wnioskodawca jest spółką, która prowadzi działalność m.in. związaną z hodowlą dżdżownic oraz najmem lokali, budynków i działek, które są własnością spółki. Spółka jest zobowiązana rozliczyć (winno być: uiszczać) podatek od nieruchomości na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatku i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm., winno być: ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.). W związku z obowiązkiem uiszczenia wysokiego zobowiązania, jakie wynikło ze składanych deklaracji spółka nie była w stanie terminowo wpłacać tego podatku. Zaliczki zapłacone zostały zaksięgowane jako koszt uzyskania przychodu w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych Jednocześnie powstała zaległość z lat ubiegłych. Niezapłacony podatek powstały z deklaracji na podatek od nieruchomości nie został zaksięgowany, jako koszt uzyskania przychodu. W związku z powstałymi zaległościami w podatku od nieruchomości odpowiednie organy podatkowe wystawiły decyzję na podstawie, której jest dokonywana egzekucja. Na podstawie takiej decyzji podatek od nieruchomości jest księgowany przez spółkę, jako koszt uzyskania przychodu po ściągnięciu przez komornika.
Reasumując podatek od nieruchomości jest przez Wnioskodawcę księgowany jako koszt uzyskania przychodu w momencie zapłaty, czyli jest ujmowany w księgach jako koszt na podstawie potwierdzenia płatności.
W jakim okresie należy uznać za koszt uzyskania przychodu (zaległy) podatek od nieruchomości za lata ubiegłe, tj. czy może to nastąpić w dacie ujęcia w księgach rachunkowych decyzji określającej zaległość...
Zdaniem Wnioskodawcy, kosztami podatkowymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są zarówno koszty, które pozostają bezpośrednio w związku z przychodami podatkowymi jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednak ich poniesienie jest racjonalne i niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania spółki. Takim podatkiem (winno być: kosztem) jest m.in. podatek od nieruchomości, który jest elementem kosztów stałych. Jednakże z mocy prawa podatnik jest obowiązany do jego uiszczania (zapłaty) w związku z posiadanymi nieruchomościami. Podatek ten jednocześnie nie został wymieniony w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od osób prawnych). Sposób ujmowania w księgach rachunkowych zaległego podatku od nieruchomości nie może decydować o zaliczeniu tego podatku do wydatków uznawanych za koszty uzyskania przychodu. Istotne jest również to, że zaległy podatek, który wynika z decyzji organu podatkowego, która nie jest wykonana przez firmę podlega wykonaniu w drodze egzekucji.
Wnioskodawca wskazał, że przepisy związane z rachunkowością spółki nie mogą decydować o zakresie opodatkowania, zatem zaległy podatek od nieruchomości winien być rozpatrzony jako koszt działalności spółki, do którego brak jest zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem należy przyjąć, że podatek od nieruchomości za lata ubiegłe nieujęty przez spółkę w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych, nie należy uznać (winno być: należy uznać) za koszt uzyskania przychodów niepodlegający wyłączeniu przy ustaleniu opodatkowania. Dlatego też, należy określić moment uznania ww. wydatku za koszt uzyskania przychodów. Stosownie do zapisów w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodu, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia (ust. 4d). Natomiast za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszt rezerwy albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (ust. 4e). Z ww. regulacji wynika, że koszt podatkowy, który zostaje w pośrednim związku z przychodami, którego nie można przypisać do konkretnego przychodu, należy rozpoznać pod datą zaksięgowania w księgach rachunkowych spółki. W takiej sytuacji podatek od nieruchomości za ubiegłe lata (zaległość), który wynika z decyzji wydanej przez właściwy organ należy uznać za koszt uzyskania przychodu w dacie ujęcia tego zaległego zobowiązania w księgach rachunkowych spółki na podstawie wydanej decyzji.
Zdaniem Wnioskodawcy, przemawia za tym art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (....). Art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje przy tym, że koszt uzyskania przychodu jest potrącalny tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tzn. są potrącane także koszty uzyskania poniesione w łatach poprzedzających rok podatkowy lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku w którym zostały poniesione. Istotne elementy własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie przedstawiono również w części H. poz. 67 wniosku ORD-IN, gdzie wskazano, że spółka uważa, że podatek od nieruchomości powinien być kosztem uzyskania przychodu w momencie powstania obowiązku zapłaty, czyli na podstawie deklaracji na podatek od nieruchomości oraz decyzji wydanej przez odpowiedni organ.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.
Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika, brak jest bowiem możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.
Wskazać należy, że podatek od nieruchomości jest obciążeniem obowiązkowym dotyczącym każdego właściciela nieruchomości, niezależnie od tego, czy prowadzi on, czy też nie prowadzi działalności gospodarczej. W przypadku podmiotów gospodarczych prowadzących działalność gospodarczą, podatek od nieruchomości nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu z tej działalności, stanowiąc tym samym koszt pośredni w tej działalności.
Kwestię potrącalności kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4d i ust. 4e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W myśl art. 15 ust. 4d cyt. ustawy, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W świetle ww. przepisów uznać należy, że w przypadku kosztów pośrednio związanych z uzyskanym przychodem, o momencie uznania określonego wydatku za koszt podatkowy nie decyduje moment dokonania faktycznej zapłaty, lecz moment zaksięgowania (ujęcia) tego wydatku w księgach rachunkowych na podstawie stosownych dokumentów. Zauważyć jednak należy, że nie istnieje w tym względzie dowolność wyboru momentu, w którym podatnik ma prawo zaliczać wydatki do kosztów podatkowych. Mogłoby bowiem dojść do sytuacji, gdy celowo wydatki poniesione w danym okresie są niejako „przerzucane” do kosztów podatkowych innego okresu. Jeżeli zatem podmiot gospodarczy ewidencjonujący zdarzenia gospodarcze w księgach rachunkowych dysponuje dowodem, na podstawie którego mógłby zaliczyć określone wydatki w ciężar kosztów podatkowych to późniejsze ich zaewidencjonowanie stanowi naruszenie zasad ewidencjonowania kosztów, określonych w ww. art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 20 ust. 1 i 2 ustawy z dnia z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.). W myśl bowiem art. 20 ust. 1 ww. ustawy, do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Przy czym, stosownie do art. 20 ust. 2 cyt. ustawy, podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej „dowodami źródłowymi” (...).
Jeżeli zatem podmiot gospodarczy dysponuje określonym dokumentem stanowiącym dowód źródłowy w okresie sprawozdawczym, stwierdzającym poniesienie wydatku stanowiącego koszt podatkowy, to w tym okresie dokument ten winien zostać ujęty w kosztach podatkowych. Stosownie do art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. 2014 poz. 849 ze zm.), osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Nieruchomości Rolnej, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane:
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką, która prowadzi działalność m.in. związaną z hodowlą dżdżownic oraz najmem lokali, budynków i działek, które są własnością spółki. Spółka jest zobowiązana uiszczać podatek od nieruchomości na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
W związku z obowiązkiem uiszczenia wysokiego zobowiązania, jakie wynikło ze składanych deklaracji spółka nie była w stanie terminowo wpłacać tego podatku. Zaliczki zapłacone zostały zaksięgowane jako koszt uzyskania przychodu w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie powstała zaległość z lat ubiegłych. Niezapłacony podatek powstały z deklaracji na podatek od nieruchomości nie został zaksięgowany jako koszt uzyskania przychodu. W związku z powstałymi zaległościami w podatku od nieruchomości odpowiednie organy podatkowe wystawiły decyzję na podstawie, której jest dokonywana egzekucja. Na podstawie takiej decyzji podatek od nieruchomości jest księgowany przez spółkę, jako koszt uzyskania przychodu po ściągnięciu przez komornika.
Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że w sytuacji przedstawionej we wniosku, w której należny za ubiegłe lata podatek od nieruchomości wynikający ze złożonych uprzednio deklaracji podatkowych został jedynie częściowo zaliczony do kosztów podatkowych (co oznacza zarazem, że powinien być również uprzednio ujęty w księgach rachunkowych), pozostała, nieuiszczona uprzednio, część tego podatku winna zostać ujęta przez Wnioskodawcę w księgach rachunkowych, w okresie sprawozdawczym, w którym nastąpiło określone zdarzenie gospodarcze (podatek powinien być uiszczony zgodnie ze złożoną deklaracją), spełniając tym samym warunek określony w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ujęcia podatku od nieruchomości, jako kosztu podatkowego. Oznacza to, że w takiej sytuacji Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów podatkowych dot. okresu (roku) w którym część wydatków z tytułu podatku od nieruchomości („zaliczki” o których mowa we wniosku) została zaliczona do kosztów podatkowych. Późniejsze wydanie przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości, czy też podjęcie przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych, w wyniku których dojdzie do uregulowania zaległości podatkowych, jest jedynie następstwem wcześniej istniejącego obowiązku podatkowego w tym zakresie. W konsekwencji, ww. wydatek nie może być ujęty w kosztach podatkowych w dacie ujęcia zaległego zobowiązania w księgach podatkowych na podstawie ww. decyzji, czy też w dacie powstania obowiązku wpłaty, jak wskazano w stanowisku Wnioskodawcy.
Natomiast w sytuacji, w której w danym roku podatkowym Wnioskodawca w ogóle nie uiścił należnego podatku od nieruchomości (nie wpłacił zaliczek, wynikających ze złożonej deklaracji) i nie zaliczył ww. podatku do kosztów uzyskania przychodu, to ma on prawo do zaliczenia zaległego podatku od nieruchomości do kosztów podatkowych w momencie jego ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie stosownego dowodu.
Przy czym nie chodzi o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach rachunkowych, tylko jego ujęcie w koszty danego okresu rozliczeniowego, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt, na podstawie przyjętej polityki rachunkowości oraz przy zachowaniu zasad rachunkowości: współmierności przychodów i kosztów, istotności i ostrożności (art. 6-8 ustawy o rachunkowości).
Zatem dla ustalenia momentu zaliczenia podatku od nieruchomości na podstawie złożonej deklaracji do kosztów uzyskania przychodów nie jest istotny moment zapłaty, ale moment ujęcia w księgach jako koszt.
Odnosząc się do twierdzenia Wnioskodawcy, zgodnie z którym sposób ujmowania w księgach rachunkowych zaległego podatku od nieruchomości nie może decydować o zaliczeniu tego podatku do wydatków uznawanych za koszty uzyskania przychodu, wskazać należy, że co do zasady przepisy ustawy o rachunkowości nie mogą być traktowane jako przepisy szczególne (lex specialis) wobec przepisów prawa podatkowego (lex generalis). Chyba, że znajdują one zastosowanie na podstawie stosownego odesłania normatywnego. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych który to przepis przyznaje prymat zasadzie memoriałowej nad kasową przy określaniu momentu poniesienia kosztu podatkowego. Prawidłowa wykładnia art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi do wniosku, że w istocie przepis ten dotyczy nie wszystkich ksiąg rachunkowych, ale zapisów na koncie kosztowym. Świadczy o tym sformułowanie „ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)” na podstawie stosownego dowodu księgowego. Sama ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera odesłanie do innych przepisów. W art. 9 ust. 1 ww. ustawy wskazuje się, że podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębne przepisy w rozumieniu powołanego art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są zamieszczone w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.
Skoro tak, to użyte w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowanie „dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych”, należy odnosić do ksiąg prowadzonych według zasad określonych w ustawie o rachunkowości.
Zauważyć należy, że stanowisko tut. Organu w powyższym zakresie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z 27 września 2012 r. sygn. akt. II FSK 253/11, w którym to orzeczeniu Sąd stwierdził m.in.: (...) ujęcie (zaksięgowanie) wydatku w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
IPPP3/4512-1057/15-2/ISZ | Interpretacja indywidualna
ITPB4/4511-253/15/MT | Interpretacja indywidualna
IPPP1/4512-1253/15-2/AW | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszt > IBPB-1-1/4510-200/15/DW