Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo-do-odliczenia/ibpp3-4512-54-15-uh
Timestamp: 2017-10-22 19:20:02
Legal References Found: art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 8
 art. 15
 art. 8
 art. 5
 art. 8
 art. 86
 art. 86
 art. 88
 art. 88
 art. 87
 art. 90
 art. 90
 FSK 
 FSK 
 art. 90
 art. 114
 FSK 
 art. 90
 FSK 
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 86
 art. 90
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 13
 art. 693
 art. 705
 art. 694
 art. 8
 art. 5
 art. 5
 art. 8
 art. 146
 art. 41
 art. 109
 art. 110
 art. 5
 art. 8
 art. 41
 art. 146
 art. 8
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 88
 art. 2
 art. 6
 art. 9
 art. 7
 art. 9
 art. 86
 art. 86
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 15

Art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 14
 art. 47

Document Content:
- Opodatkowanie usługi dzierżawy części obiektu świadczonej przez Gminę na rzecz dzierżawcy według stawki podstawowej (pytanie nr 1 i 2);
- Prawo do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku bezpośredniego przyporządkowania tych wydatków do czynności dzierżawy na rzecz GOKiS oraz prawa do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku pośredniego określenia zakresu wykorzystywania wydatków inwestycyjnych dla celów dzierżawy (pytanie nr 3);
- Sposób realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych (pytanie nr 4)
IBPP3/4512-54/15/UHinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2015 r. (data wpływu 20 stycznia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 31 marca 2015 r. (data wpływu 3 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: - opodatkowania usługi dzierżawy części obiektu świadczonej przez Gminę na rzecz dzierżawcy według stawki podstawowej (pytanie nr 1 i 2); - prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku bezpośredniego przyporządkowania tych wydatków do czynności dzierżawy na rzecz GOKiS oraz prawa do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku pośredniego określenia zakresu wykorzystywania wydatków inwestycyjnych dla celów dzierżawy (pytanie nr 3); - sposobu realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych (pytanie nr 4) –jest prawidłowe.
W dniu 20 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi dzierżawy części obiektu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektów.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 31 marca 2015 r. (data wpływu 3 kwietnia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 23 marca 2015 r. znak: IBPP3/4512-54/15/UH.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe uzupełnione pismem z 31 marca 2015 r.:
Gmina ... (dalej: „Gmina”, Wnioskodawca), będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), realizuje od marca 2014 r. (data umowy z wykonawcą) inwestycję polegającą na modernizacji budynku użytkowego w ... oraz Gmina planuje również inwestycję polegającą na modernizacji budynków użytkowych w ... i ...(dalej łącznie: „obiekty”). Inwestycja dotycząca budynków użytkowych w ... i ... nie została jeszcze rozpoczęta. Żaden z obiektów nie został jeszcze oddany do używania.
Zakupy z tytułu realizacji inwestycji w zakresie obiektów udokumentowane będą fakturami VAT, w których Gmina figurować będzie jako nabywca.
Gmina realizuje (lub będzie realizować) ww. inwestycje w ramach zadania własnego obejmującego zadania z zakresu kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 9 oraz 15 ustawy z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.)).
Obiekty stanowią współwłasność Gminy (w przypadku budynku w modernizowana część będzie stanowiła własność Gminy w momencie realizacji inwestycji). Wartość każdej z inwestycji przekracza 15.000 PLN.
Gmina finansuje wydatki inwestycyjne ze środków własnych oraz dotacji netto z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich (dalej: PROW).
Gmina zamierza wykorzystywać obiekty dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Gmina realizuje inwestycję z zamiarem dzierżawy części każdego z obiektów (części będącej własnością Gminy) do Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu będącego instytucją kultury (dalej: GOKiS lub dzierżawca) po ukończeniu prac modernizacyjnych.
GOKiS jest samorządową instytucją kultury, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 406). Ustawa ta nadaje GOKiS osobowość prawną.
Gmina zamierza wydzierżawić przedmiotową część każdego z obiektów w tym celu, aby ich administracją zajmował się podmiot zewnętrzny w stosunku do Urzędu Gminy (a tym samym Urząd Gminy nie musiałaby angażować bezpośrednio własnych zasobów ludzkich i technicznych w bieżącą administrację tych części obiektów). Pozostała część każdego z obiektów (która nie zostanie wydzierżawiona) będzie nieodpłatnie użyczana w celu wykonywania innych zadań własnych Gminy.
Gmina jest w stanie przypisać wydatki inwestycyjne do części obiektu, która zostanie wydzierżawiona do GOKiS oraz do części obiektu, która nie zostanie wydzierżawiona w następujący sposób:
- dla części wydatków Gmina jest w stanie dokonać przyporządkowania bezpośredniego;
- dla części wydatków Gmina jest w stanie określić zakres wykorzystania wydatków inwestycyjnych pośrednio tj. w proporcji części powierzchni obiektu wydzierżawionej do GOKiS w stosunku do całej powierzchni obiektu.
Gmina nie wyklucza, że również w przyszłości będzie dokonywać modernizacji obiektów. Gmina przewiduje, że zawarcie umów dzierżawy i na ich podstawie odpłatne udostępnienie części obiektów nastąpi bezpośrednio po zakończeniu każdej z inwestycji. Ze względu na konieczność dopełnienia niezbędnych formalności, Gmina uwzględnia możliwość, że ze względów organizacyjnych zawarcie umów dzierżawy nastąpi z niewielkim opóźnieniem w stosunku do momentu zakończenia inwestycji.
Na pytanie – czy oprócz dzierżawy, Gmina będzie wykorzystywała modernizowane obiekty do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. realizacji zadań publicznoprawnych pozostających poza zakresem VAT...
Wnioskodawca wskazał, że Gmina podkreśla, że jej zdaniem odpowiedź na zadane przez Organ pytanie wymaga interpretacji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i nie może stanowić w konsekwencji elementu stanu faktycznego, lecz jedynie stanowisko własne Wnioskodawcy.
Odpowiadając na zadane pytanie, Gmina posiłkuje się stanowiskiem wyrażanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w wydawanych w ostatnim czasie interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 lipca 2013 r. sygn. IBPP3/443-486/13/EJ Organ stwierdził, że: „Czynność nieodpłatnego udostępnienia domów ludowych na cele gminne wykonywana jest nieodpłatnie, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej(...).”
W konsekwencji, z zastrzeżeniem powyższej uwagi, zdaniem Gminy nieodpłatne udostępnianie części każdego z obiektów (tj. części obiektu niedzierżawionej do GOKiS) służy wykonywaniu przez Gminę zadań publicznoprawnych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, co stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Część dzierżawiona do GOKiS służy natomiast usłudze dzierżawy wykonywanej przez Gminę w ramach zadań własnych (zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację) we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, co stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Reasumując, odpowiadając na pytanie Organu zdaniem Gminy oprócz dzierżawy Gmina nie będzie wykorzystywała modernizowanych obiektów do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Czy usługa dzierżawy części obiektu, świadczona przez Gminę na rzecz dzierżawcy, będzie podlegać opodatkowaniu VAT...
Czy świadczenie przez Gminę usługi na rzecz dzierżawcy będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT...
Czy w związku z zawarciem umów dzierżawy i wykonywaniem na ich podstawie odpłatnego świadczenia usług przez Gminę na rzecz dzierżawcy, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektów...
W rozliczeniu za jakie okresy Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych...
Usługa dzierżawy części obiektu, świadczona przez Gminę na rzecz dzierżawcy, będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
Wykonywanie na podstawie umowy dzierżawy opisanego świadczenia przez Gminę na rzecz dzierżawcy będzie opodatkowane podstawową stawką VAT.
W związku z zawarciem umowy dzierżawy i wykonywaniem na jej podstawie odpłatnego świadczenia usług przez Gminę na rzecz dzierżawcy, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia:
- całości podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku bezpośredniego przyporządkowania takich wydatków do czynności dzierżawy na rzecz GOKiS;
- części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku pośredniego określenia zakresu wykorzystania wydatków inwestycyjnych dla celów dzierżawy do GOKiS tj. w proporcji w jakiej powierzchnia obiektu jest przedmiotem dzierżawy w stosunku do całości powierzchni obiektu.
Gmina stoi na stanowisku, że w zakresie wydatków inwestycyjnych ma prawo dokonać odliczenia podatku VAT w oparciu o zasadę ogólną, tj. zasadniczo art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o VAT, czyli co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy i Gmina otrzymała fakturę za wydatki inwestycyjne. Przy czym w obu przypadkach należy mieć również na uwadze przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.
W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność dzierżawy/wynajmu nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
W świetle art. 15 ust 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Zatem, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, mając na uwadze, że umowa dzierżawy/wynajmu jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 1964.16.93 ze zm.), w opinii Gminy w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, tj. dzierżawy obiektu na rzecz dzierżawców, na podstawie zawartej z nim umowy, Gmina będzie działać w roli podatnika VAT.
Konsekwentnie, mając na uwadze, że Gmina będzie wykonywać usługę dzierżawy za wynagrodzeniem i tym samym będzie działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja podlegać będzie opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcja ta nie będzie korzystać również ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.
Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo w analogicznej sytuacji w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. IPTPP1/443-1003/11-5/RG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że „(...) umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tj. Gminę) podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT na mocy cyt. wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniu tej czynności na zasadach ogólnych”. Stanowisko to potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. IBPP3/443-1261/12/ASz, uznając, że „(...) umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego, jaką jest Wnioskodawca podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT na mocy cyt. wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniu tej czynności.”
W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podpisanie umowy dzierżawy oraz wykonywanie na jej podstawie opisanego świadczenia przez Gminę na rzecz dzierżawcy będzie czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Z uwagi na fakt, że ustawa o VAT nie przewiduje innej niż podstawowa stawka VAT dla tego typu umów (świadczeń), w opinii Gminy należy uznać, że przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana 23% stawką VAT.
Pytanie nr 3 (doprecyzowane pismem z 31 marca 2015 r.)
- zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
- pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.
W świetle powyższego uznać należy, że z tytułu dzierżawy obiektów Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż świadczenia wykonywane będą na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej pomiędzy Gminą a dzierżawcą. W konsekwencji uznać należy, że Gmina dokonywać będzie odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, jak wskazano powyżej, zdaniem Gminy usługa ta nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.
Odnosząc się natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, jak już zostało wskazane powyżej, umowa dzierżawy stanowi umowę cywilnoprawną i w konsekwencji Gmina, która będzie działać w roli podatnika, zobligowana będzie do odprowadzania podatku należnego z tego tytułu. Zdaniem Gminy istnieje zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na modernizację obiektów z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usługi dzierżawy. Dzierżawienie obiektów pozostających np. w stanie zaniedbania byłoby znacznie utrudnione lub wręcz niemożliwe.
Konsekwentnie, w ocenie Gminy, ma/będzie miała ona prawo do odliczenia VAT z tytułu wydatków na modernizację obiektu, który będzie przedmiotem dzierżawy.
Dodatkowo Gmina pragnie wskazać, że przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych.
Stanowisko takie zostało potwierdzone, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2012 r., sygn. IPTPP1/443-1003/11-7/RG, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że „(...) w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem wybudowana hala sportowo-widowiskowa służyć będzie wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym. Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę hali sportowej będącej przedmiotem dzierżawy na rzecz MGOK, bowiem zostanie w omawianym przypadku spełniona podstawowa przesłanka pozytywna jaką jest związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną”.
- Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 19 maja 2011 r. sygn. ITPP1/443-611/11/IK, w której stwierdził, że „Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Gmina realizuje inwestycję, w ramach której powstaną: basen sportowy, basen rekreacyjny z atrakcjami wodnymi, niezależny kompleks pomieszczeń odnowy biologicznej, pomieszczeń szatni, pomieszczeń administracyjno-socjalnych i usługowych. Inwestycja po wybudowaniu zostanie oddana w dzierżawę spółce prawa handlowego, której jedynym udziałowcem będzie Gmina. Mając zatem na uwadze powołany wyżej stan prawny w odniesieniu do okoliczności przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, iż skoro wybudowany kompleks będzie służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych (dzierżawa), Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji, o ile nie wystąpią wyłączenia, o których mowa w art. 88 powołanej ustawy”.
- Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-172/11-2/AK, w której organ podatkowy stwierdził, że „Jeżeli zatem uzyskany przez Gminę czynsz dzierżawny jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy – z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi – przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wytworzeniem przedmiotowego lodowiska. Reasumując, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową lodowiska, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi – uzyskiwaniem obrotów z tytułu dzierżawy – z uwzględnieniem ograniczeń wynikających w art. 88 ustawy”.
- Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 13 września 2011 r., sygn. IPTPP1/443-398/11-4/JM „Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe, ponieważ Zainteresowany ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z planowaną inwestycją w części dotyczącej wybudowanej infrastruktury w zakresie sieci szerokopasmowej światłowodów oraz sieci w technologii WiFi, która zostanie wydzierżawiona odpłatnie operatorowi świadczącemu usługi dostępu do sieci internet”.
- Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z 23 sierpnia 2011 r., sygn. IPTPP1/443-643/11-3/JM „Reasumując, w przedmiotowej sprawie w sytuacji, gdy nabywane, w ramach realizacji projektu „...”, towary i usługi będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (czyli tych dotyczących umowy dzierżawy infrastruktury wodociągowej i kanalizacji sanitarnej zawartej ze Sp. z o.o.), to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach dokumentujących te zakupy. Natomiast, gdy w deklaracji podatkowej sporządzonej za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Miasto będzie miało prawo do wystąpienia o zwrot różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy”.
- Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 19 czerwca 2009 r., sygn. IBPP4/443-562/09/KG „Reasumując, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego inwestycji jaką jest budowa kanalizacji gminnej, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (uzyskiwaniem przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości)”.
Zakres prawa do odliczenia VAT
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze stanowiskiem własnym zaprezentowanym w odpowiedzi na pytanie 1 i 2, wykorzystanie obiektów będzie następujące:
część obiektu będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT (odpłatna dzierżawa części obiektu), natomiast
część obiektu będzie wykorzystywana do czynności niepodlegąjących VAT (nieodpłatne użyczenie części obiektu).
Zdaniem Gminy, w przypadku jeżeli Wnioskodawca jest w stanie określić bezpośrednio, którego z powyższych przeznaczeń obiektu dotyczą poniesione wydatki inwestycyjne, Gmina powinna dokonać takiego bezpośredniego przyporządkowania.
Natomiast w sytuacji gdy Gmina ponosi wydatki związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych (niepodlegających zwolnieniu z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT i nie jest możliwe bezpośrednie wydzielenie tych wydatków, Gmina powinna dokonać odpowiedniej alokacji pośredniej. Przy czym zdaniem Wnioskodawcy art. 90 ust. 1 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT nie znajdą zastosowania, bowiem nie zajdzie przesłanka, o której mowa w tych przepisach, tj. poniesienie przez Gminę wydatków, które są związane z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego oraz czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.
Wątpliwość ta, która była dotychczas przedmiotem licznych sporów pomiędzy podatnikami oraz organami podatkowymi została ostatecznie rozstrzygnięta uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10. NSA ostatecznie potwierdził, że przez czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy rozumieć czynności zwolnione z opodatkowania, a nie te pozostające poza zakresem ustawy o VAT. NSA w uchwale tej wskazał, że „Na tle zatem obecnej regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, za w pełni aktualną i trafną należy uznać tę linię orzeczniczą NSA (por. np. wyroki NSA z 30 czerwca 2009 r., IFSK 903/08 oraz I FSK 904/08 oraz z dnia 8 stycznia 2010 r. I FSK 1605/08), z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (por. art. 114 u.p.t.u.)”.
Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym stwierdził on, że „należy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać, że w świetle wskazanych wyżej orzeczeń zawarte w art. 90 u.p.t.u. sformułowanie, czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a więc pozostają niejako poza „strefą zainteresowania” tego podatku”.
Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. I FSK 903/08, czy w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. SA/Wr 1790/07, w którym potwierdzono, że „powołany przez organ art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT mogą dotyczyć wyłącznie czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od opodatkowania lub wykonywanych przez podatnika zwolnionego od podatku VAT, nie dotyczą natomiast czynności, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu”.
Należy wskazać, że powyższe wnioski są zgodne z zasadami konsekwencji terminologicznej w szczególności z zasadą zakazu wykładni homonimicznej, która jest zasadą techniki prawodawczej, o której mowa w § 10 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej”. Zgodnie z tą zasadą, tym samym zwrotom nie należy nadawać innego znaczenia. Dlatego też w sytuacji ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, na podstawie art. 90 ust. 1–3 ustawy o VAT Gmina nie powinna stosować odliczenia częściowego, lecz odliczenie pełne.
Gmina doprecyzowuje, że opisując stan faktyczny wniosku jak i uzasadnienie stanowiska własnego, miała na myśli to, że w opisywanej sytuacji będą występować dwa rodzaje wydatków:
- pierwsza kategoria wydatków to takie, które Gmina jest w stanie przypisać bezpośrednio do części obiektu, która zostanie wydzierżawiona do GOKiS np. wydatków modernizacyjnych dotyczących wyłącznie modernizacji pomieszczeń w części dzierżawionej (w tym zakresie zdaniem Gminy przysługuje jej odliczenie pełne);
- druga kategoria wydatków to takie, które dotyczą zarówno części obiektu, która zostanie wydzierżawiona do GOKiS oraz części niedzierżawionej np. wydatków na modernizację elewacji całego budynku (w tym zakresie zdaniem Gminy przysługuje jej odliczenie częściowe w proporcji części powierzchni obie wydzierżawionej do GOKiS w stosunku do całej powierzchni obiektu).
Odnosząc się do prośby o zajęcie jednoznacznego stanowiska w odpowiedzi na zadane pytanie (oznaczone nr 3) Gmina wyraża opinię, że w związku z zawarciem umowy dzierżawy i wykonywaniem na jej podstawie odpłatnego świadczenia usług przez Gminę na rzecz dzierżawcy będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia pełnej (całej) kwoty podatku od wydatków poniesionych na modernizację obiektów (w przypadku bezpośredniego przyporządkowania takich wydatków do czynności dzierżawy na rzecz GOKiS).
Regulacje art. 86 ust 7b ustawy o VAT
Niemniej jednak przy wydatkach inwestycyjnych będących przedmiotem niniejszego wniosku, oprócz art. 90 ust 1-3, należy mieć również na uwadze art. 86 ust. 7b ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.
Zdaniem Gminy, powyżej przywołany przepis może znaleźć zastosowanie w przypadku będącym przedmiotem niniejszego zapytania. W odniesieniu do stosowanej metody procentowego wyodrębnienia kwot podatku naliczonego, należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany danym stanem faktycznym. W opinii Wnioskodawcy, jedyną obiektywną, racjonalną, możliwą do zastosowania i względnie miarodajną metodą, która wskazałaby zakres odliczenia podatku VAT w przedstawionym stanie faktycznym byłoby zastosowanie klucza procentowego stosunku powierzchni obiektu która będzie przedmiotem dzierżawy w stosunku do całości powierzchni obiektu.
W konsekwencji Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia:
- całości podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku bezpośredniego przyporządkowania takich wydatków do czynności dzierżawy na rzecz GOKiS,
Zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy oraz podatnik otrzymał fakturę.
W świetle zaś art. 86 ust. 13 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach o których mowa w ust. 10, l0d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w przypadku wydatków inwestycyjnych związanych z modernizacją obiektów, Gmina ma prawo dokonać odliczenia w oparciu o art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o VAT, czyli co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy i Gmina otrzymała fakturę za wydatki inwestycyjne. Przy czym w obu przypadkach należy mieć również na uwadze przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.
- opodatkowania usługi dzierżawy części obiektu świadczonej przez Gminę na rzecz dzierżawcy według stawki podstawowej (pytanie nr 1 i 2);
- prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku bezpośredniego przyporządkowania tych wydatków do czynności dzierżawy na rzecz GOKiS oraz prawa do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku pośredniego określenia zakresu wykorzystywania wydatków inwestycyjnych dla celów dzierżawy (pytanie nr 3);
- sposobu realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych (pytanie nr 4)
Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji
Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
Jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina od marca 2014 r. inwestycje polegająca na modernizacji budynku użytkowego w ... oraz planuje modernizacje budynków użytkowych w ... i .... Gmina realizuje inwestycję z zamiarem dzierżawy części każdego z obiektów do Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu będącego instytucja kultury.
Na tle powyższego opisu sprawy Gmina powzięła między innymi wątpliwości czy usługa dzierżawy części obiektu, świadczona przez Gminę na rzecz dzierżawcy, będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz czy będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT...
Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż w analizowanej sprawie najistotniejszym elementem, który decyduje o opodatkowaniu czynności polegającej na dzierżawie wskazanych we wniosku obiektów jest to, czy czynność ta jest wykonywana na podstawie umowy cywilnoprawnej.
Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), dalej k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
Z treści art. 705 k.c. wynika, iż po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.
Stosownie do treści art. 694 k.c., do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie.
Jak wynika zatem z cywilistycznych definicji, dzierżawa ma charakter zobowiązaniowy. Dzierżawca otrzymuje określoną rzecz do używania i pobierania pożytków, a wydzierżawiający umówioną kwotę czynszu.
Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dzierżawa wpisuje się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu VAT.
Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz obowiązujące przepisy podatkowe należy stwierdzić, że odpłatne usługi udostępniania (dzierżawa) obiektów, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.
W okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146a pkt 1 ustawy).
Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia ani preferencyjnych stawek dla usług dzierżawy przedmiotowej infrastruktury.
Wobec powyższego należy wskazać, iż Gmina świadcząc usługi dzierżawy wskazanych we wniosku obiektów (budynków użytkowych w ..., ... i ...) na rzecz instytucji kultury będzie dla tej właśnie czynności działała jako podatnik podatku VAT. Zatem świadczone przez Gminę usługi dzierżawy obiektów, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Usługi te będą opodatkowane podstawową stawką podatku VAT 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146f ustawy.
Mając na uwadze okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, że udostępnienie przez Gminę instytucji kultury w ramach dzierżawy obiektów będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.
Wyjaśnić w tym miejscu należy, że przepis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zgodnie z którym zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, przestał obowiązywać z dniem 1 stycznia 2014 r.
Podsumowując tę część, wskazać należy, że rację ma Wnioskodawca stojąc na stanowisku, że podpisanie umowy dzierżawy oraz wykonywanie na jej podstawie opisanego świadczenia przez Gminę na rzecz dzierżawcy będzie czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i z uwagi na fakt, że ustawa o VAT nie przewiduje innej niż podstawowa stawka VAT dla tego typu umów (świadczeń), w opinii Gminy należy uznać, że przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana 23% stawką VAT.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.
Przechodząc do klejnej kwestii podniesionej we wniosku tj. prawa do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizacją obiektów, w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.
Wskazać również należy, że zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Podkreślenia jednak wymaga, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.
W konsekwencji w omawianej sprawie tj. w sytuacji gdy obiekty będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych (dzierżawa) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (nieodpłatne użyczenie w celu wykonywania innych zadań własnych Gminy) natomiast nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku, te regulacje prawne nie znajdują zastosowania.
Wyjaśnić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
Z całości unormowań zawartych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.) w tym zwłaszcza z art. 2 ust. 1 („Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność”), art. 6 ust. 1 („Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów”) oraz art. 9 ust. 2 („Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie”) trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą.
Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, (ust. 1 pkt 9 powołanego artykułu). Działalność gmin w zakresie kultury, jako zadanie własne jednostek samorządu terytorialnego, została uregulowana ustawą z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. z 2012 r. poz. 406 ze zm.). Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym.
Jak wynika z okoliczności sprawy Gmina zamierza wydzierżawić część każdego z obiektów w tym celu, aby ich administracją zajmował się podmiot zewnętrzny w stosunku do Urzędu Gminy (a tym samym Urząd Gminy nie musiałaby angażować bezpośrednio własnych zasobów ludzkich i technicznych w bieżącą administrację tych części obiektów). Pozostała część każdego z obiektów (która nie zostanie wydzierżawiona) będzie nieodpłatnie użyczana w celu wykonywania innych zadań własnych Gminy. Gmina jest w stanie przypisać wydatki inwestycyjne do części obiektu, która zostanie wydzierżawiona do GOKiS oraz do części obiektu, która nie zostanie wydzierżawiona w następujący sposób:
Powyższe oznacza, że zmodernizowane obiekty będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej (dzierżawa) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (nieodpłatnie użyczana w celu wykonywania innych zadań własnych Gminy). Zatem w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 7b ustawy, doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów inwestycyjnych ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej (opodatkowanych i zwolnionych) oraz działalnością niemającą charakteru gospodarczego (niepodlegających opodatkowaniu).
W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z działalnością gospodarczą opodatkowaną jak i zwolnioną z opodatkowania oraz z działalnością niemającą charakteru gospodarczego. Odnosząc się do proponowanej przez Wnioskodawcę metody określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia tj. „w proporcji w jakiej powierzchnia obiektu jest przedmiotem dzierżawy w stosunku do całości powierzchni obiektu” należy wskazać, że ciężar rzetelnego ustalenia jaka część realizowanej inwestycji związana będzie z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze, jak wcześniej wskazano na podatniku. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzoną opodatkowaną działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.
Podkreślić należy że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24). Dostawa towarów, jak i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu, o ile są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług, działającego w tym charakterze.
Stosownie zatem do poczynionych na wstępie ustaleń oraz powołanych regulacji prawnych wskazać należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej wysokości podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług, które Gmina jest wstanie bezpośrednio przyporządkować do czynności opodatkowanych oraz części podatku naliczonego od zakupów związanych z modernizacją obiektu, których nie może bezpośrednio przyporządkować do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowane – dzierżawa) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (nieodpłatne użyczane w celu wykonywania innych zadań własnych Gminy) w trybie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b.
W konsekwencji Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z realizowaną inwestycją, lecz tylko odliczenie częściowe. Gmina będzie bowiem musiała określić udział procentowy, o którym mowa w przepisie art. 86 ust. 7b ustawy, tj. w jakim stopniu budynek będzie wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy.
Podsumowując prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy do pytania 3, zgodnie z którym Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia:
- części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację obiektu w przypadku pośredniego określenia zakresu wykorzystania wydatków inwestycyjnych dla celów dzierżawy do GOKiS.
Natomiast w kwestii okresów za jakie Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych należy mieć na uwadze poniższe regulacje prawne.
Art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w związku modernizacją obiektów, których część Gmina po modernizacji planuje udostępnić na rzecz GOKiS na podstawie umowy dzierżawy – będzie mogła zrealizować – „na bieżąco”, na podstawie ogólnych zasad dotyczących odliczenia, określonych w art. 86 ustawy, tj. w miesiącach, w których w odniesieniu do nabytych towarów i usług u sprzedawcy powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę.
Jeżeli Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 10 ustawy) lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy), ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Należy podkreślić, że Wnioskodawca może dokonać korekty deklaracji jedynie za ten miesiąc, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.
Zatem stanowisko do pytania 4 jest prawidłowe.
Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Organ jest zobowiązany do dokonania oceny własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast stanowisko w części zawierającej obszerne cytaty interpretacji wydanych dla innych wnioskodawców, chociażby w podobnych sprawach, nie może być przedmiotem oceny Organu upoważnionego do wydawania interpretacji. Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje przepisów prawa podatkowego, a także wyroki sądów administracyjnych zostały wydane w indywidualnych sprawach, w konkretnych stanach faktycznych i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Ponadto należy nadmienić, iż powołane przez Gminę w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach osadzonych w określonym stanie faktycznym oraz prawnym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Organy interpretacyjne natomiast – mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych – nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji
IBPP3/443-1261/12/ASz | Interpretacja indywidualna
IBPP3/443-486/13/EJ | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Prawo do odliczenia > IBPP3/4512-54/15/UH