Source: https://interpretacje-podatkowe.org/cele-mieszkaniowe/1061-iptpb2-4511-22-2017-3-sz
Timestamp: 2018-04-26 03:55:37
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 223
 art. 14
 art. 169
 art. 14
 art. 14
 art. 169
 art. 14
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 922
 art. 924
 art. 10
 art. 10
 art. 30
 art. 45
 art. 10
 art. 22
 art. 21
 art. 31
 art. 33
 art. 47
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 46
 art. 46
 art. 48
 art. 47
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 84
 art. 9
 art. 10
 art. 10
 art. 30
 art. 21
 art. 21
 art. 14

Document Content:
1061-IPTPB2.4511.22.2017.3.SŻ | Interpretacja indywidualna
♦ › Cele mieszkaniowe › 1061-IPTPB2.4511.22.2017.3.SŻ
Zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2017 r. (data wpływu 12 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2017 r. (data wpływu 22 lutego 2017 r.) oraz pismem z dnia 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 13 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości – jest nieprawidłowe.
W dniu 12 stycznia 2017 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.
Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 13 lutego 2017 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.22.2017.1.SŻ, Organ podatkowy, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wezwanie wysłano w dniu 13 lutego 2017 r. (skutecznie doręczono w dniu 20 lutego 2017 r.), zaś w dniu 21 lutego 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 21 lutego 2017 r.).
Z uwagi na to, że złożony wniosek i jego uzupełnienie nadal nie spełniało wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, pismem z dnia 31 marca 2017 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.22.2017.2.SŻ, ponownie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Ww. wezwanie wysłano w dniu 3 kwietnia 2017 r. (doręczono w dniu 7 kwietnia 2017 r.). Pismem z dnia 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 13 kwietnia 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił złożony wniosek (data nadania 12 kwietnia 2017 r.).
W 1991 r. zmarła matka Wnioskodawcy – ..... Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia: Wnioskodawca, Jego ojciec – .... oraz dwóch braci Wnioskodawcy, odziedziczyli nieruchomość gruntową, po ¼ każdy. Nie był przeprowadzony dział spadku, dlatego też nie towarzyszyły temu żadne spłaty, ani dopłaty. Spadkodawcą w pierwszej kolejności była więc matka Wnioskodawcy (zmarła w 1991 r.), natomiast w dniu 8 sierpnia 2013 r. zmarł drugi spadkodawca - ojciec Wnioskodawcy. Stwierdzenie nabycia spadku po ojcu Wnioskodawcy nastąpiło na podstawie wydania notarialnego aktu dziedziczenia z dnia 17 kwietnia 2015 r., Rep. A ..... W skład masy spadkowej po ojcu Wnioskodawcy wchodzi nieruchomość gruntowa niezabudowana. Spadkodawca nie był jedynym właścicielem nieruchomości wchodzącej w skład spadku, ojciec Wnioskodawcy był współwłaścicielem działki wraz z Wnioskodawcą oraz Jego dwoma braćmi. Każdy z czterech współwłaścicieli posiadał równo po ¼ części nieruchomości. Po śmierci ojca Wnioskodawcy, współwłaścicielami działki są: Wnioskodawca oraz Jego dwóch braci. Każdy ze spadkobierców odziedziczył po ojcu, po równo 1/3 części działki. Nieruchomość gruntowa położona jest w miejscowości ...., w gminie ...., województwo ..... Jest to grunt pod budowę mieszkalnictwa niskiego (zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego gminy .....). Spadkobiercy nie dokonywali działu spadku po spadkodawcy. Każdy ze współwłaścicieli otrzymał po równo, po 1/3 części działki na podstawie aktu dziedziczenia. Nie były wykonywane czynności działu spadku, dlatego też nie towarzyszyły temu żadne spłaty, ani dopłaty z tego tytułu.
W tym roku (tj. 2017 r.) Wnioskodawca chciałby sprzedać działkę (nieruchomość gruntową). Odpłatne zbycie nieruchomości gruntowej nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej. Dochód ze sprzedaży Wnioskodawca chce przeznaczyć na cyt. „budowę własnego domu”. Wydatki na budowę domu Wnioskodawca zamierza ponieść w ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż odziedziczonej po ojcu Wnioskodawcy nieruchomości gruntowej. Dom byłby wybudowany na działce teścia Wnioskodawcy. Pozwolenie na budowę będzie wystawione na Wnioskodawcę, tak samo jak faktury na materiał i usługi budowlane.
W ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie odziedziczonej nieruchomości gruntowej, Wnioskodawca nie stanie się właścicielem ani współwłaścicielem działki, na której zamierza wybudować dom. W okresie od złożenia wniosku o wydanie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego do wydzielenia działki po wybudowaniu tego domu Wnioskodawca, będzie dysponował pisemną zgodą właściciela działki (teścia Wnioskodawcy) na dysponowanie gruntem na cele budowlane. Wnioskodawca stwierdził cyt. „Takie oświadczenie woli (zgoda teścia na budowę mojego domu na jego działce) jest podpisywana pod odpowiedzialnością karną i jest jednym z dokumentów, dzięki którym Ja wraz z żoną otrzymamy pozwolenie na budowę domu”.
Działka, na której Wnioskodawca zamierza wybudować dom znajduje się w miejscowości ...., w gminie .... woj. .... Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego gminy .... działka ta znajduje się w części na terenach mieszkalnictwa rolniczego, a w części na terenach dolesień oraz w części na terenach upraw rolnych. Część działki, na której Wnioskodawca zamierza wybudować dom, to część budowlana całej działki.
Wnioskodawca stwierdził, cyt. „Fakt budowy domu na działce mojego teścia wynika z tego, że w chwili obecnej nie mogę tej działki wydzielić z całości i przepisać na siebie. Chodzi o to, że byłaby ona za mała żeby mogła spełniać warunki Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego naszej gminy”.
Wnioskodawca oświadczył cyt. „Darowizna działki, na której zamierzam wybudować dom, zostanie dokonana na rzecz mojej żony. Bezpośrednio po tej czynności żona na podstawie umowy małżeńskiej notarialnej, włączy działkę z wybudowanym domem do wspólnoty małżeńskiej. Tym samym obydwoje staniemy się współwłaścicielami”. Ponadto, stwierdził cyt. „Dopiero po wybudowaniu domu w stanie surowym zamkniętym będę mógł odebrać budynek. Wtedy też działka z budynkiem będzie wydzielona i przepisana w drodze darowizny na moją żonę. Jednocześnie działka stanie się wspólnością majątkową małżeńską”.
Działka, na której Wnioskodawca zamierza wybudować dom, będzie wspólnotą majątkową małżeńską. Będzie to ustanowione na podstawie umowy małżeńskiej sporządzonej wspólnie z żoną Wnioskodawcy w obecności uprawnionego notariusza. Czynność ta, zostanie wykonana w czasie około 4 lat od sprzedaży odziedziczonej po ojcu Wnioskodawcy nieruchomości.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Jego cele mieszkaniowe będą spełnione, bo dom będzie należał do Wnioskodawcy, tak samo działka, która w następnej kolejności zostanie przepisana na Wnioskodawcę po ukończeniu budowy domu.
Czy jeżeli Wnioskodawca wybuduje dom na działce należącej do teścia Wnioskodawcy, to czy poniesione wydatki na budowę tego domu, będą uwzględnione jako realizacja własnego celu mieszkaniowego?
Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie posiadał pozwolenie na budowę oraz faktury wystawione na Wnioskodawcę, to będzie to wystarczające do potwierdzenia wydatkowania kosztów na własne cele mieszkaniowe?
Czy w opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji, będzie On zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?
Czy Wnioskodawca musi posiadać akt własności działki, na której chce wybudować własny dom?
Zdaniem Wnioskodawcy, powinien On być zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ w omawianym przypadku cel mieszkaniowy będzie zrealizowany.
Wnioskodawca stwierdził cyt. „Pomimo, że działka należy do mojego teścia, to dom będzie należał do mnie faktycznie”. Wnioskodawca jako inwestor będzie dysponował pozwoleniem na budowę domu oraz fakturami, które będą wydatkowane ze środków finansowych Wnioskodawcy. W przyszłości (po zakończeniu budowy domu) wraz z rodziną (żoną i dziećmi) Wnioskodawca chce zamieszkać w tym domu.
Wnioskodawca wskazuje cyt. „W myśl art. 21 ust. 25, do wydatków na własne cele mieszkaniowe wlicza się budowę, rozbudowę, przebudowę lub nadbudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego (...). Definicja własnego budynku mieszkalnego stanowiącego własność podatnika w moim przypadku będzie zatem adekwatna do przedstawionego zdarzenia przyszłego”.
Zdaniem Wnioskodawcy doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku (w odniesieniu do pytania nr 1), dom który Wnioskodawca chce wybudować będzie należał do wspólności małżeńskiej (Wnioskodawcy oraz Jego żony). Dom Wnioskodawca ma zamiar budować na działce teścia, za jego zgodą. Zatem, Wnioskodawca będzie posiadał pisemną zgodę na dysponowanie gruntem na cele budowlane. Od końca roku podatkowego, w którym dojdzie do zbycia odziedziczonej nieruchomości, do upływu dwóch lat, uzyskany przychód Wnioskodawca chce w całości przeznaczyć na budowę własnego budynku mieszkalnego. Dlatego Wnioskodawca uważa, że zostanie spełniony warunek wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania nr 2 i nr 3), pozwolenie na budowę oraz imienne faktury związane bezpośrednio z budową domu, będą jednocześnie wskazywały inwestora – czyli Wnioskodawcę. Całość przychodu ze zbycia odziedziczonej nieruchomości Wnioskodawca będzie przeznaczać na budowę domu, w którym zamieszka wspólnie z żoną i dziećmi. Wnioskodawca uważa, że powołując się na ww. artykuł, powinien być zwolniony z podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości odziedziczonej.
Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania nr 4), na czas budowy domu posiadanie pisemnej zgody (pod odpowiedzialnością karną) o prawie do dysponowania nieruchomością gruntową na cele budowlane, będzie wystarczającym dokumentem potwierdzającym możliwość wybudowania własnego domu. W tym miejscu zostanie spełniony warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d). Wnioskodawca stwierdza cyt. „Tak, jak wspomniałem powyżej, po wybudowaniu domu będę mógł dokonać wydzielenia działki z budynkiem mieszkalnym. Następnie zostanie ona przekazana w drodze darowizny mojej żonie. Całość będzie naszą wspólnością małżeńską”.
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje więc generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części, udziału w nieruchomości oraz ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Jeżeli natomiast ich odpłatne zbycie następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Wobec powyższej regulacji prawnej należy wyjaśnić, że w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części bądź udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób jej nabycia.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 1991 r. zmarła matka Wnioskodawcy. Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia spadkobiercy tj.: Wnioskodawca, Jego ojciec oraz dwóch braci Wnioskodawcy, odziedziczyli po matce nieruchomość gruntową, po ¼ każdy. Nie był przeprowadzony dział spadku po matce, dlatego też nie towarzyszyły temu żadne spłaty, ani dopłaty.
Drugi ze spadkobierców - ojciec Wnioskodawcy zmarł w dniu 8 sierpnia 2013 r. Stwierdzenie nabycia spadku po ojcu Wnioskodawcy, nastąpiło na podstawie wydania notarialnego aktu dziedziczenia. W skład masy spadkowej po ojcu Wnioskodawcy wchodziła nieruchomość (udział) gruntowa niezabudowana. Ojciec Wnioskodawcy był współwłaścicielem nieruchomości gruntowej wraz z Wnioskodawcą oraz Jego dwoma braćmi - każdy z czterech współwłaścicieli posiadał po równo udział ¼ części nieruchomości. Po śmierci ojca Wnioskodawcy, współwłaścicielami działki (nieruchomości gruntowej) są: Wnioskodawca oraz Jego dwóch braci. Każdy ze spadkobierców po ojcu odziedziczył po równo udział 1/3 części działki. Spadkobiercy po ojcu Wnioskodawcy, nie dokonywali działu spadku a każdy ze współwłaścicieli otrzymał po równo, po 1/3 części działki na podstawie aktu dziedziczenia. Nie były wykonywane czynności działu spadku po ojcu, dlatego też nie towarzyszyły temu żadne spłaty ani dopłaty z tego tytułu.
Wnioskodawca zamierza w 2017 r. sprzedać udziały w ww. działce (nieruchomości gruntowej). Odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomości gruntowej nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.
W świetle powyższego stwierdzić należy, że udziały w przedmiotowej nieruchomości gruntowej Wnioskodawca nabył w różnym czasie i w różny sposób:
w 1991 r. – udział ¼ części ww. nieruchomości Wnioskodawca nabył w spadku po matce,
w 2013 r. – udział 1/3 części ww. nieruchomości Wnioskodawca nabył w spadku po ojcu.
Oznacza to, że przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości w odniesieniu do udziału ¼ części nabytego w 1991 r. w spadku po matce, nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału przez Wnioskodawcę upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym sprzedaż tego udziału nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w spadku po ojcu nabył 1/3 udziału w ww. nieruchomości w dacie śmierci spadkodawcy, tj. w 2013 r., to przychód ze sprzedaży proporcjonalnie do tego udziału w nieruchomości, jeżeli zostanie dokonany w 2017 r. (lub sprzedaż nastąpi do końca 2018 r.), czyli przed upływem pięciu lat od daty nabycia, stanowić będzie źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. Natomiast w sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.
Z treści wniosku wynika, że dochód z planowanej sprzedaży udziałów w nieruchomości gruntowej Wnioskodawca chce przeznaczyć na budowę domu. Dom będzie budowany na działce stanowiącej własność teścia Wnioskodawcy. Pozwolenie na budowę będzie wystawione na Wnioskodawcę, który otrzyma pozwolenie na budowę na działce swojego teścia, wystarczy aby teść Wnioskodawcy złożył oświadczenie pod odpowiedzialnością karną, że wyraża zgodę na budowę domu na jego działce. W okresie od złożenia wniosku o wydanie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego do wydzielenia działki po wybudowaniu tego domu Wnioskodawca, będzie dysponował pisemną zgodą właściciela działki (teścia) na dysponowanie gruntem na cele budowlane. Ponadto, faktury na materiał i za usługi budowlane również będą wystawione na Wnioskodawcę. Wydatki na budowę domu Wnioskodawca zamierza ponieść w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż udziałów w nieruchomości gruntowej.
Wskazano, że w ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie udziałów w nieruchomości gruntowej, Wnioskodawca nie stanie się właścicielem ani współwłaścicielem działki na której zamierza budować dom.
Darowizna działki, na której Wnioskodawca zamierza wybudować dom, zostanie dokonana na rzecz żony Wnioskodawcy, a umowa darowizny zostanie zawarta w czasie około 4 lat od daty sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomości. Następnie, żona Wnioskodawcy na podstawie umowy małżeńskiej notarialnej, włączy działkę z wybudowanym domem do wspólnoty małżeńskiej.
Podkreślić należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Zgodnie z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił. Jednakże, stosownie do art. 47 § 1 powołanego Kodeksu małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.
Z powyższego wynika, że na podstawie umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonkowie mogą włączyć do majątku wspólnego nieruchomość, która została wcześniej (w przeszłości) nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków. W konsekwencji, drugi z małżonków nabywa prawo własności do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy. Innymi słowy, datą nabycia nieruchomości lub praw dla małżonka, który nie miał do nich prawa własności, gdyż znajdowały się one w majątku odrębnym współmałżonka, będzie data zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową.
Przenosząc wyżej powołane uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.
Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe wskazał m.in. na konieczność realizacji własnych celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku budowy budynku mieszkalnego podatnik w wybudowanym domu takie cele będzie realizować, a więc będzie w nim mieszkał. Ponadto, podkreślić należy, że chodzi o budowę budynku mieszkalnego, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności lub współwłasności zgodnie z regulacjami prawa cywilnego, a więc budynku budowanego na gruncie, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności lub współwłasności lub prawo wieczystego użytkowania. Natomiast, ustawowy termin na wydatkowanie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości wynosi dwa lata od końca roku podatkowego w którym nastąpiło zbycie, a więc w przypadku planowanej przez Wnioskodawcę w 2017 r. sprzedaży udziałów w nieruchomości termin ten upłynie z dniem 31 grudnia 2019 r. Oznacza to, że w sytuacji gdy do tego czasu Wnioskodawca nie nabędzie prawa własności (lub udziału we współwłasności) do gruntu, na którym wybuduje dom, to przedmiotowe zwolnienie nie będzie Mu przysługiwało. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Rozstrzygającym zatem, jest ustalenie czy Wnioskodawca wydatkuje środki pieniężne na budowę własnego budynku mieszkalnego.
W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca przychód z planowanej w 2017 r. sprzedaży udziałów w nieruchomości nabytych w spadku chce wydatkować na budowę domu. Dom będzie wybudowany na działce stanowiącej własność teścia Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazuje, że w ciągu dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie udziałów w nieruchomości nie stanie się właścicielem ani współwłaścicielem gruntu/działki, na której będzie wybudować dom. Dopiero po wybudowaniu budynku mieszkalnego działka (wraz z domem) będzie wydzielona i w drodze darowizny od teścia przekazana/darowana do majątku odrębnego żony Wnioskodawcy. Następnie, po ustanowieniu tej darowizny, żona Wnioskodawcy na podstawie umowy małżeńskiej notarialnej, włączy działkę z wybudowanym budynkiem mieszkalnym do wspólnoty majątkowej małżeńskiej – co nastąpi w okresie około 4 lat od daty sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomości.
Wobec powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawca przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomości będzie wydatkował na budowę budynku mieszkalnego na gruncie (działce), do którego Wnioskodawcy nie przysługuje prawo własności, udziału we współwłasności lub prawo użytkowania wieczystego gruntu, bowiem prawa takiego nie uzyska w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż nieruchomości.
Należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, stąd należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego, w szczególności do art. 46 i 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459).
Zgodnie z art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak i budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie natomiast do art. 48 Kodeksu cywilnego – budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.
Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, że budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie, jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.
Powyższej zasady nie zmienia podkreślany w rozpatrywanej sprawie fakt, że Wnioskodawca niebędący właścicielem działki uzyska pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego oraz dokona nakładów na tej nieruchomości poprzez ponoszenie ekonomicznego ciężaru budowy domu. Oznacza to, że Wnioskodawca przeznaczy środki uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego na działce, której nie jest właścicielem lub współwłaścicielem, a stanowiącej własność teścia Wnioskodawcy. Zatem, środki z odpłatnego zbycia nie zostaną wydatkowane przez Wnioskodawcę na budowę własnego budynku mieszkalnego, czyli takiego, do którego Wnioskodawcy przysługuje tytuł własności lub współwłasności (art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Podkreślić należy, że tytuł prawny do nieruchomości, Wnioskodawca powinien nabyć nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie udziałów w nieruchomości.
Jak wskazano wcześniej, należy zwrócić uwagę, że art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przymiotnik „własny”. Przy interpretacji tych przepisów, przymiotnika „własny” nie można pominąć. „Własny” zaś to taki, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. Racjonalny ustawodawca w art. 21 ust. 26 ww. ustawy zapisał, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.
W opisanym zdarzeniu przyszłym przeznaczenie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych na budowę domu na gruncie stanowiącym własność Jego teścia, a więc na cudzym gruncie – nie będzie realizacją własnego celu mieszkaniowego w świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d) i ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak tytułu prawnego w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego w którym Wnioskodawca dokona zbycia udziałów w nieruchomości do gruntu, na którym zamierza budować dom oznacza, że Wnioskodawca nie będzie budował własnego budynku mieszkalnego. W konsekwencji, będzie to miało oczywisty skutek w postaci braku spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d) i ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić należy, że uzyskanie przez Wnioskodawcę tytułu prawnego do gruntu w czasie około 4 lat od daty sprzedaży udziałów w nieruchomości, nie będzie uprawniało Wnioskodawcy do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, ponieważ właścicielem (współwłaścicielem) działki, na której Wnioskodawca zamierza budować dom, Wnioskodawca powinien stać się w ciągu dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytego w spadku.
Przepis art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wylicza katalog wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Katalog wydatków ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Tylko wydatki poniesione na budowę własnego domu wypełniają dyspozycję własnego celu mieszkaniowego. Zatem, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z omawianego zwolnienia musiałby budować budynek znajdujący się na gruncie, do którego przysługuje mu prawo własności lub współwłasności.
Należy podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do zwolnienia winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.
Reasumując, przychód Wnioskodawcy z tytułu planowanej sprzedaży nieruchomości w odniesieniu do udziału w nabytego w 1991 r., w spadku po matce, nie będzie podlegał w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast, przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do udziału w nabytego w 2013 r. w spadku po ojcu, stanowić będzie źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, z którego dochód będzie podlegać opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym. Wydatkowanie dochodu Wnioskodawcy przypadającego ze sprzedaży tego udziału na budowę budynku mieszkalnego na gruncie, w stosunku do którego Wnioskodawcy nie przysługuje prawo własności lub udziału we współwłasności, nie będzie uprawniało Wnioskodawcy do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d) i ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt posiadania przez Wnioskodawcę pozwolenia na budowę oraz imienne faktury, nie będzie uprawniał Wnioskodawcy do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, ponieważ Wnioskodawca nie będzie budował budynku mieszkalnego stanowiącego Jego własność. Wydatkowanie przez Wnioskodawcę dochodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego na działce stanowiącej własność teścia  w sytuacji, gdy Wnioskodawca w ustawowym terminie dwóch lat, nie uzyska prawa własności lub udziału we współwłasności tego gruntu, nie będzie uprawniało Wnioskodawcy do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy. W świetle powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla zastosowania tego zwolnienia istotne jest bowiem - w ustawowo określonym dwuletnim terminie - zarówno wydatkowanie środków, jak i uzyskanie prawa własności (lub współwłasności) nieruchomości tj. gruntu, na którym Wnioskodawca będzie budował budynek mieszkalny.
Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
1061-IPTPB2.4511.22.2017.3.SŻ
0111-KDIB2-2.4011.253.2017.1.BF | Interpretacja indywidualna