Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpp1-4512-1-646-15-2-as-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184839947
Timestamp: 2020-05-27 13:33:51
Legal References Found: art. 14
 art. 106
 art. 86
 art. 86
 art. 29
 art. 29
 art. 30
 art. 32
 art. 119
 art. 120
 art. 29
 art. 106
 art. 106
 art. 29
 art. 29
 art. 73
 art. 90
 art. 29

Document Content:
ILPP1/4512-1-646/15-2/AS - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Poznaniu
ILPP1/4512-1-646/15-2/AS - Pismo wydane przez:...
ILPP1/4512-1-646/15-2/AS
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2015 r. (data wpływu 27 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku obniżenia kwoty podatku VAT naliczonego w związku z otrzymaniem rabatu od spółki wiodącej - jest nieprawidłowe.
W dniu 27 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku obniżenia kwoty podatku VAT naliczonego w związku z otrzymaniem rabatu od spółki wiodącej.
Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, prowadzi między innymi sprzedaż detaliczną i hurtową drukarek, urządzeń wielofunkcyjnych, itp. oraz materiałów eksploatacyjnych do tych urządzeń.
Spółka, zwana dalej "Dealerem", nabywa ww. towary handlowe od dostawców, zwanych dalej "Dystrybutorami", w oparciu o zawarte umowy handlowe.
Spółka będąca jedynym przedstawicielem producenta w Polsce, zwana dalej "Spółką wiodącą", w ramach działań mających na celu wspieranie sprzedaży oraz zwiększenie atrakcyjności cenowej oferowanych towarów dla Dealerów, zdecydowała się wprowadzić rozwiązanie zmierzające efektywnie do obniżenia ceny jej towarów, którą Dealerzy muszą zapłacić nabywając te towary od Dystrybutorów.
W związku z powyższym, Spółka wiodąca udziela rabatów (bonusów, premii) bezpośrednio Dealerom.
Obecnie, Spółka wiodąca nie dokonuje żadnych dostaw bezpośrednio na rzecz Dealerów, tj. takich, które odbywałyby się bez pośrednictwa Dystrybutorów.
Przedmiotowe rabaty (bonusy, premie) są przyznawane w szczególności za osiągnięcie bądź przekroczenie określonego pułapu obrotu towarami. Rabaty (bonusy, premie) mogą być również przyznane bezwarunkowo, w wysokości ustalonej jako procent sprzedaży produktów Spółki wiodącej, osiągniętej przez Dealera w ustalonym okresie rozliczeniowym. Szczegółowe warunki przyznawania rabatów (bonusów, premii) Dealerowi określa Umowa Współpracy zawarta pomiędzy Spółką wiodącą, a Dealerem. Rabaty (bonusy, premie) dla Dealera przyznawane są przez Spółkę wiodącą kwartalnie.
Jednocześnie Wnioskodawca zaznaczył, że wypłacanie rabatów (bonusów, premii) nie wiąże się z wykonywaniem jakichkolwiek czynności przez Dealera na rzecz Spółki wiodącej.
Co do zasady, rabaty (bonusy, premie) przyznawane Dealerom, dokumentowane są notami księgowymi (notami uznaniowymi) wystawionymi przez Spółkę wiodącą.
Noty te zawierają odpowiednie elementy dokumentu księgowego w myśl ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.), w tym między innymi dane identyfikujące Spółkę wiodącą i Dealera, określenie przedmiotu transakcji, a także kwotę udzielonego rabatu (bonusu, premii), bez wyszczególnionej kwoty podatku VAT.
Czy w sytuacji udzielenia Wnioskodawcy przez Spółkę wiodącą, rabatu (bonusu, premii) na podstawie noty księgowej uznaniowej bez wyszczególnionego w jej treści podatku VAT, powstanie u Wnioskodawcy obowiązek pomniejszenia kwoty wcześniej odliczonego podatku naliczonego VAT od zakupów poczynionych od Dystrybutorów, udokumentowanych fakturami.
Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Niego obniżki ceny produktu w formie rabatu (bonusu, premii), nie będzie skutkowało zmniejszeniem kwoty podatku naliczonego VAT z tytułu nabycia od Dystrybutorów towarów w odniesieniu, do których został przyznany przez Spółkę wiodącą rabat (bonus, premia), gdyż przepisy nie przewidują możliwości zmniejszenia kwoty podatku naliczonego na podstawie innych dokumentów niż faktury korygujące.
Zgodnie z treścią art. 106j ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono obniżki ceny w formie rabatu, podatnik wystawia fakturę korygującą.
Zasady wystawiania faktur korygujących zostały określone w ww. przepisie.
Zgodnie z zapisami ustawy, wystawca faktury korygującej jest obowiązany między innymi wskazać dane dotyczące faktury pierwotnej. Jak z tego wynika, wystawienie faktury korygującej może dotyczyć wyłącznie kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w transakcji potwierdzonej wcześniej wystawioną fakturą.
Z uwagi zatem na fakt, że Spółka wiodąca udzielająca rabatu (bonusu, premii) nie wystawiała nigdy na rzecz Wnioskodawcy faktur dokumentujących sprzedaż drukarek, urządzeń wielofunkcyjnych, materiałów eksploatacyjnych oraz innych usług, nie może ona wystawić faktury korygującej w związku z udzieleniem Zainteresowanemu rabatu (bonusu, premii).
W konsekwencji, brak możliwości wystawienia przez Spółkę wiodącą faktury korygującej dokumentującej udzielenie Wnioskodawcy rabatu (bonusu, premii) skutkuje u Niego brakiem obowiązku korekty podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez Dystrybutorów.
Jak z powyższego wynika między Wnioskodawcą a Spółką wiodącą, nie dochodzi do bezpośrednich transakcji związanych z dostawą towarów, czy świadczeniem usług, a zatem faktu przyznania rabatu (bonusu, premii) nie można potwierdzić fakturą korygującą.
Przyznany Wnioskodawcy rabat (bonus, premia) jest dokumentowany notą księgową uznaniową. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a zwłaszcza postanowienia art. 86 ust. 19a, nie regulują obowiązku obniżania podatku naliczonego na podstawie noty księgowej uznaniowej tym bardziej, że w jej treści nie ma wyszczególnionej kwoty podatku VAT.
W myśl art. 86 ust. 19a ustawy, w przypadku, gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i ust. 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT i wykonujący wyłącznie czynności opodatkowane, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, prowadzi między innymi sprzedaż detaliczną i hurtową drukarek, urządzeń wielofunkcyjnych, itp. oraz materiałów eksploatacyjnych do tych urządzeń. Nabywa ww. towary od dostawców - "Dystrybutorów" w oparciu o zawarte umowy handlowe. Spółka wiodąca zdecydowała się wprowadzić rozwiązanie zmierzające efektywnie do obniżenia ceny jej towarów, którą Dealerzy muszą zapłacić nabywając te towary od Dystrybutorów. W związku z tym, Spółka wiodąca udziela kwartalnie rabatów (bonusów, premii) bezpośrednio Dealerom, nadto nie dokonuje żadnych dostaw bezpośrednio na rzecz Dealerów, tj. takich, które odbywałyby się bez pośrednictwa Dystrybutorów. Przedmiotowe rabaty (bonusy, premie) są przyznawane w szczególności za osiągnięcie bądź przekroczenie określonego pułapu obrotu towarami. Rabaty (bonusy, premie) mogą być również przyznane bezwarunkowo, w wysokości ustalonej jako procent sprzedaży produktów Spółki wiodącej, osiągniętej przez Dealera w ustalonym okresie rozliczeniowym. Szczegółowe warunki przyznawania rabatów (bonusów, premii) Dealerowi określa Umowa Współpracy zawarta pomiędzy Spółką wiodącą, a Dealerem.
Wypłacanie rabatów (bonusów, premii) nie wiąże się z wykonywaniem jakichkolwiek czynności przez Dealera na rzecz Spółki wiodącej. Co do zasady, rabaty (bonusy, premie) przyznawane Dealerom, dokumentowane są notami księgowymi (notami uznaniowymi) wystawionymi przez Spółkę wiodącą. Noty te zawierają odpowiednie elementy dokumentu księgowego w myśl ustawy o rachunkowości.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w sytuacji udzielenia Mu przez Spółkę wiodącą rabatu (bonusu, premii) na podstawie noty księgowej uznaniowej bez wyszczególnionego w jej treści podatku VAT, powstanie u Zainteresowanego obowiązek pomniejszenia kwoty wcześniej odliczonego podatku naliczonego od zakupów poczynionych od Dystrybutorów, udokumentowanych fakturami.
Należy zauważyć, że stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot, udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku (art. 29a ust. 7 ustawy).
Na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.
W ocenie tut. Organu analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do uznania, że w związku z przekazaniem przez Spółkę wiodącą na rzecz Wnioskodawcy rabatu (bonusu, premii), np.: za osiągnięcie lub przekroczenie określonego pułapu obrotu towarami, czy też bezwarunkowo, mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Producenta, który co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów na rzecz Wnioskodawcy, ale na podstawie odpowiednich umów udziela mu opustu w formie rabatu (bonusu, premii). Powoduje to w istocie zwrot części ceny towarów.
W sytuacji, kiedy Wnioskodawca, któremu Spółka wiodąca przyznaje rabat (bonus, premię), otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy i dla Producenta nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru.
Takie obniżenie ceny nie dotyczy bezpośrednich kontrahentów - dystrybutorów, od których Wnioskodawca nabywa produkty. Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego jest w tym przypadku Producent, który dokonał sprzedaży towarów ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił opustu (rabatu pośredniego).
Zatem otrzymywane przez Wnioskodawcę rabaty (bonusy, premie), np.: za osiągnięcie, bądź przekroczenie określonego pułapu obrotu towarami, lub bezwarunkowo, które nie są związane ze świadczeniem wzajemnym, stanowią de facto rabat pośredni.
Zauważyć należy, że obniżka ceny, upust - rabat udzielony w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota zapłaty należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.
Natomiast, jeżeli obniżenie ceny/udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów i usług, zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy.
przyczynę korekty; jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji
Wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług.
W rozpatrywanej sprawie, ze względu na brak bezpośredniej transakcji pomiędzy Producentem a Wnioskodawcą, udokumentowanej fakturą, faktu przyznania przez Producenta rabatu (bonusu, premii), stanowiącego rabat pośredni, nie można potwierdzić fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ust. 2 ustawy.
Tym samym, skoro w omawianym przypadku Producent nie może wystawić faktury korygującej na Wnioskodawcę, dla obniżenia podstawy opodatkowania VAT nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 13 ustawy, gdyż odnosi się on wyłącznie do tych przypadków, w których wystawiono fakturę korygującą do pierwotnej faktury.
Niemniej jednak, treść art. 29a ust. 10 ustawy wyraźnie wskazuje, że podstawę opodatkowania obniża się o:
Powyższe stanowisko jest zgodne z Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która w art. 73 oraz art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy jak i dyrektywy wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane - podatnik winien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.
Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku. Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdzając, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów, na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt omawianej sprawy należy stwierdzić, że Spółka wiodąca, która zwróci Wnioskodawcy wartość przyznanego rabatu pośredniego, otrzyma po zakończeniu transakcji kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT Spółki wiodącej jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady proporcjonalności podatku.
W opisanej przez Wnioskodawcę sprawie w przypadku otrzymania bezpośrednio od Producenta zwrotu części ceny zakupionych produktów, dla Wnioskodawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów.
W tej sytuacji, podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży nie będzie dostawca (Dystrybutor), który otrzyma od Wnioskodawcy cenę należną w pełnej wysokości, ale Spółka wiodąca, która dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu (bonusu, premii).
U Spółki wiodącej nastąpi zatem obniżenie podstawy opodatkowania.
W związku z tym Spółka wiodąca będzie mogła skorzystać z prawa do korekty podstawy opodatkowania i należnego podatku VAT. W takim kształcie sprawy udzielany rabat pośredni stanie się upustem - obniżką (rabatem), o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.
Należy przy tym wskazać, że rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji.
Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz finalnego odbiorcy - w tym przypadku Wnioskodawcy. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy.
Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny.
Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy, zatem pierwszy sprzedawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury. Tym samym, przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa.
Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że rabat pośredni udzielony Wnioskodawcy zostanie udokumentowany notą księgową wystawioną przez Spółkę wiodącą.
W konsekwencji, u Wnioskodawcy, w sytuacji udzielenia przez Spółkę wiodącą rabatu (bonusu, premii) na podstawie noty księgowej uznaniowej bez wyszczególnionego w jej treści podatku VAT, powstanie obowiązek pomniejszenia kwoty wcześniej odliczonego podatku naliczonego od zakupów poczynionych od Dystrybutorów udokumentowanymi fakturami.