Source: https://interpretacje-podatkowe.org/srodki-pieniezne/ibpb-1-1-4511-576-15-aj
Timestamp: 2017-10-18 16:49:36
Legal References Found: art. 14
 art. 67
 art. 67
 art. 67
 art. 103
 art. 67
 art. 67
 art. 103
 art. 5
 art. 8
 art. 10
 art. 14
 FSK 
 art. 84
 art. 14
 FSK 
 art. 14
 art. 67
 art. 58
 art. 14
 art. 67
 art. 67
 art. 14
 art. 14
 art. 9
 art. 14
 art. 14
 art. 67
 art. 67

Document Content:
Skutki podatkowe otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją (rozwiązaniem) spółki jawnej lub komandytowej.
IBPB-1-1/4511-576/15/AJinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 września 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 22 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją (rozwiązaniem) spółki jawnej lub komandytowej – jest prawidłowe.
W dniu 22 września 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją (rozwiązaniem) spółki jawnej lub komandytowej.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca będzie jednym ze wspólników spółki osobowej (dalej: „Spółka Osobowa”) powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przy czym powstała w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Osobowa będzie spółką jawną, bądź spółką komandytową. Rozważane jest udzielenie przez Spółkę Osobową albo spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w wyniku której przekształcenia powstanie Spółka Osobowa, oprocentowanej pożyczki na rzecz Wnioskodawcy (dalej: „Pożyczka”). Majątek jaki będzie posiadać Spółka Osobowa to środki pieniężne oraz, w przypadku udzielenia Pożyczki, wierzytelność o jej spłatę wraz z odsetkami.
Obecnie rozważane jest zakończenie w przyszłości działalności Spółki Osobowej, które ma mieć miejsce w wyniku jej likwidacji albo na podstawie art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej „ksh”), tj. w inny sposób aniżeli w wyniku przeprowadzenia jej likwidacji - w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników Spółki Osobowej. W wyniku zakończenia działalności Spółki Osobowej, jej Wspólnicy, a w tym i Wnioskodawca, otrzymają środki pieniężne będące w posiadaniu tej spółki. Ponadto rozważane jest również przyznanie Wnioskodawcy przysługującej Spółce Osobowej wierzytelności o spłatę Pożyczki wraz z odsetkami. W wyniku powyższego, zobowiązanie z tytułu Pożyczki wygaśnie, bowiem dojdzie do konfuzji, czyli połączenia w jednej osobie przymiotu wierzyciela i dłużnika.
Ponadto, alternatywnie do przyznania Wnioskodawcy wierzytelności o spłatę Pożyczki wraz z odsetkami, rozważane jest dokonanie spłaty tej pożyczki wraz z odsetkami przez Wnioskodawcę po likwidacji Spółki Osobowej albo po zakończeniu działalności Spółki Osobowej w inny sposób niż poprzez jej likwidację. Przy tym umowa Spółki Osobowej będzie przewidywać, że wszelkie środki pieniężne wypłacone na jej rzecz po zakończeniu jej działalności i podziale majątku w wyniku jej likwidacji albo po zakończeniu jej działalności w inny sposób niż poprzez likwidację, będą podlegać wypłacie na rzecz byłych wspólników albo byłego wspólnika.
Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych, w wyniku likwidacji albo zakończenia działalności Spółki Osobowej w inny sposób aniżeli poprzez jej likwidację (na podst. art. 67 § 1 ksh albo na podst. art. 67 § 1 ksh w zw. z art. 103 § 1 ksh), będzie neutralne podatkowo i nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych...
Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego, w wyniku likwidacji Spółki Osobowej albo zakończenia działalności Spółki Osobowej w inny sposób aniżeli w wyniku jej likwidacji (na podstawie art. 67 § 1 ksh lub na podst. art. 67 § 1 ksh w zw. z art. 103 § 1 ksh), środków pieniężnych będzie neutralne podatkowo i nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.
Spółka Osobowa, jako spółka niebędąca osobą prawną, nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, co wynika z art. 5a pkt 26 ustawy o PIT. W związku z powyższym, dochody osiągane przez spółkę osobową nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast opodatkowaniu tym podatkiem podlegają dochody wspólników uzyskiwane z udziału w spółce osobowej.
Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce osobowej u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1 a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolniczą działalność gospodarcza, a za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 14 ust. 1 ustawy o PIT).
W ustawie o PIT występuje zróżnicowanie zasad opodatkowania majątku otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki, w zależności od tego czy otrzymuje on ten majątek w formie pieniężnej i niepieniężnej. Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 (przychody z działalności gospodarczej), nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Niewątpliwie, w prawie podatkowym a zwłaszcza w przypadku wykładni przepisów prawa podatkowego wprowadzającego ulgi i zwolnienia podatkowe, obowiązuje prymat wykładni językowej. Powyższe zostało wielokrotnie potwierdzono w wyrokach Naczelnego Sądu Najwyższego. Przykładowo warto wskazać na wyrok NSA z 22 września 2010 r. (sygn. akt II FSK 818/09), z treści którego wynika, że wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. (...) Aby ustalić ten sens można odwołać się do kontekstu językowego, systemowego i funkcjonalnego interpretowanego przepisu prawa, zgodnie z przyjętymi w judykaturze dyrektywami wykładni językowej, systemowej i funkcjonalnej. Sięgając po pozajęzykowe metody wykładni, należy pamiętać, że ich wynik musi się mieścić w językowym znaczeniu słów tworzących dany przepis prawa, gdyż przyjęcie wyniku wykładni, który ewidentnie jest nie do pogodzenia z szeroko rozumianym znaczeniem interpretowanych zwrotów byłoby równoznaczne z wykładnią contra legem. Co istotne w dalszej części cytowanego wyroku wskazano, że tak zarysowane granice wykładni prawa są normatywnie zabezpieczone przez przepisy rangi konstytucyjnej, gdyż zgodnie z przyjętą w judykaturze i doktrynie zasadą pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności opierać się na rezultatach wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną. W prawie podatkowym pogląd ten znajduje swoje oparcie w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483; dalej w skrócie: Konstytucji RP), w myśl którego każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Ustawa jest tekstem zapisanym w języku polskim, zatem każdy podatnik może poznać treść prawa podatkowego w oparciu o reguły językowe. Podatnik nie jest zobowiązany do znania pozajęzykowych metod wykładni. Zatem w pierwszej kolejności należy sięgać po te dyrektywy wykładni, które są wspólne dla adresatów norm prawa podatkowego i instytucji stosujących prawo. W konsekwencji NSA doszedł do wniosku, że w rozumowaniu interpretacyjnym przy wykładni przepisów regulujących zwolnienia podatkowe można więc sięgnąć po wykładnię systemową i funkcjonalną (w tym celowościową), jednakże pod warunkiem, że nie będzie to służyło przeprowadzeniu wykładni rozszerzającej. Takim dopuszczalnym zastosowaniem dyrektyw wykładni pozajęzykowych jest np. posłużenie się argumentami systemowymi i funkcjonalnymi w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej.
Analiza art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT prowadzi do jednoznacznego wniosku, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Powyższy zostało zresztą potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 651/14, w którym podkreślono, że Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 sierpnia 2012 r. i sygn. akt II FSK 47/11 (https://cbois.nsa.gov.pl), o szczególnym znaczeniu prymatu wykładni językowej w przypadku wykładni przepisów prawa podatkowego wprowadzającego ulgi i zwolnienia podatkowe. Co prawda prymat wykładni językowej nie jest bezwzględny, jednak odejście od jej wyników jest dopuszczalne, gdy są one nieracjonalne i absurdalne oraz gdy naruszają wartości konstytucyjne. Natomiast Odczytując art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.o.f. za pomocą dyrektyw językowych Sąd stwierdza, że nie różnicuje on skutków podatkowych związanych z likwidacją spółki osobowej, ani w zależności od sposobu powstania tej spółki, ani w zależności od statusu wspólnika w spółce likwidowanej czy przekształconej, ani też w zależności od sposobu opodatkowania dochodu wspólnika z tytułu udziału w spółce. Regulacja jest precyzyjna, jasna i dla zrozumienia treści tego przepisu nie jest konieczne odwołanie się do wyników wykładni pozajęzykowej. W konsekwencji, w ślad za poglądem wyrażonym przez WSA w Gliwicach, należy dojść do wniosku, że Wykładnia językowa tego przepisu prowadzi do jednoznacznego rezultatu, tożsamego dla wszystkich wspólników likwidowanych spółek osobowych. Wskazuje, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. W związku z powyższym, jeżeli wspólnik likwidowanej spółki osobowej i cywilnej otrzymuje środki pieniężne - to po jego stronie nie powstaje przychód z tego tytułu.
Przy tym, w omawianym przypadku nie ma znaczenia fakt, że do zakończenia działalności Spółki Osobowej dojdzie w inny sposób aniżeli w wyniku przeprowadzenia jej likwidacji. Jak wynika z art. 67 § 1 ksh w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.
Pomimo, iż w art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT jest mowa o środkach pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki, to brak jest podstaw do przyjęcia, że w przypadku spółek osobowych (z wyłączeniem spółki komandytowo - akcyjnej) chodzi tylko i wyłącznie o zakończenia działalności spółki w wyniku przeprowadzenia jej likwidacji zgodnie z art. 67 - 85 ksh. Pod pojęciem „likwidacji” użytym w tym przepisie należy rozumieć każdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału pomiędzy wspólników majątku spółki.
Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki Osobowej albo zakończenia działalności Spółki Osobowej w inny sposób aniżeli w wyniku jej likwidacji (na podstawie art. 67 § 1 ksh), środków pieniężnych będzie neutralne podatkowo i nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.
Zaprezentowane powyżej stanowisko zasługuje na uwzględnienie tym bardziej, że jest ono zgodne z innymi interpretacjami indywidualnymi wydawanymi przez Dyrektorów Izb Skarbowych jak chociażby interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 lipca 2015 r. Znak: ILPB1/4511-1-510/15-2/AA.
Powyższy przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujący kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną, został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Jego celem było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce osobowej (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki). Orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące interpretacji przepisów obowiązujących do końca 2010 r. było niejednolite; wskazywało jednak, że w przypadku wykazania przez podatnika przychodu z tytułu likwidacji spółki osobowej może dochodzić do podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych w sytuacji, gdy otrzymywane przez niego składniki majątku sfinansowane były z opodatkowanych przez niego (na bieżąco w ciągu poszczególnych lat podatkowych, jako dochód z działalności gospodarczej), lecz pozostawionych w spółce zysków. Ustawodawca postanowił zatem, że w przypadku likwidacji spółki osobowej gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu środki pieniężne nie będą one podlegały opodatkowaniu, o ile będą miały swoje źródło w dochodach już opodatkowanych, np. w opodatkowanych przez podatnika lecz pozostawionych w spółce zyskach.
W orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, że interpretacja przepisów regulujących kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa wspólnika w spółce osobowej, tj. interpretacja m.in. art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być dokonywana z uwzględnieniem zarówno wykładni systemowej, historycznej, jak i celowościowej tego przepisu, tj. ratio legis, którym przede wszystkim było wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych uzyskanych przez podatnika (vide wyroki WSA w Olsztynie z 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 130/13, WSA w Gdańsku z 22 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 387/13, z 2 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 479/13 oraz sygn. akt I SA/Gd 481/13, WSA w Krakowie z 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 134/14 oraz z 19 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 133/14). Nie może ona zatem odbywać się w oderwaniu od prawnopodatkowego statusu podmiotu nabywającego określone składniki majątku (otrzymywane później przez podatnika na skutek likwidacji spółki jawnej lub komandytowej) na poszczególnych etapach funkcjonowania oraz obowiązujących wówczas ten podmiot zasad opodatkowania.
W sytuacji zatem gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych uczestniczy w spółce, która w toku prowadzonej działalności gospodarczej zmienia formę prawną (podlega przekształceniu), wykładni cyt. wyżej przepisów dot. skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) należy dokonywać także z uwzględnieniem formy prawnej, w jakiej na przestrzeni czasu funkcjonowała ww. spółka oraz obowiązujących tą spółkę (bądź jej wspólników) zasad opodatkowania. Co do zasady bowiem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie powodowało otrzymanie tych składników majątku, których źródłem będzie majątek opodatkowany wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym wykorzystywany do prowadzonej przez spółkę działalności. Natomiast te składniki majątku, które będą miały swoje źródło w majątku nieopodatkowanym podatkiem dochodowym (za wyjątkiem sytuacji, w której źródłem pochodzenia tych składników majątku będą przychody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, bądź od których zaniechano poboru podatku), będą skutkować powstaniem u podatnika przychodu w momencie ich otrzymania na skutek likwidacji spółki jawnej lub komandytowej. W przeciwnym bowiem przypadku, mogłoby dojść do całkowitego nieopodatkowania przysporzeń majątkowych (zarówno na etapie ich powstania w trakcie funkcjonowania spółki, jak i ich otrzymania przez wspólnika) co byłoby sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania wynikającą z cyt. art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także z istotą podatków dochodowych.
Zauważyć przy tym należy, że cyt. wyżej art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnosi się wyłącznie do sytuacji, w której dochodzi do zakończenia bytu prawnego spółki niebędącej osobą prawną na skutek przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego. Pod pojęciem „likwidacji” użytym w tym przepisie należy rozumieć każdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału pomiędzy wspólników majątku spółki (bądź też majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej). Jeżeli zatem przepisy regulujące ustrój (tworzenie, funkcjonowanie i rozwiązywanie) danego tytułu spółki przewidują możliwość jej rozwiązania bez przeprowadzania formalnego procesu likwidacji, np. na skutek jednomyślnej decyzji wszystkich wspólników, to skutki podatkowe takiego rozwiązania spółki także należy oceniać w oparciu o treść cyt. art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zostać jednym ze wspólników spółki osobowej (jawnej lub komandytowej), która powstanie w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca nie wyklucza, że działalność Spółki Osobowej może zostać w przyszłości zakończona, może mieć to miejsce w wyniku likwidacji albo na podstawie art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych tj. w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników. W wyniku zakończenia działalności spółki jej wspólnicy, a w tym Wnioskodawca otrzymają m.in. środki pieniężne.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że (co do zasady) otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku zakończenia działalności spółki jawnej lub komandytowej (poprzez jej likwidację lub też na podstawie art. 67 § 1 ksh) środków pieniężnych nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile źródłem ich pochodzenia nie będą dochody, które pomimo istnienia takiego obowiązku nie zostały uprzednio opodatkowane podatkiem dochodowym.
Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji były wyłącznie konsekwencje podatkowe otrzymania przez wspólnika spółki jawnej lub komandytowej środków pieniężnych w związku z likwidacją (rozwiązaniem) tej spółki.
Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie pytań oznaczonego we wniosku Nr 2 i 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.
ILPB1/4511-1-1449/15-2/IM | Interpretacja indywidualna
IBPB-1-1/4511-394/15/AJ | Interpretacja indywidualna
IBPB-1-1/4511-480/15/AJ | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Środki pieniężne > IBPB-1-1/4511-576/15/AJ