Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przedstawicielstwa/0112-kdil1-3-4012-464-2017-1-jna
Timestamp: 2018-12-11 11:52:26
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 93
 art. 11
 art. 28

Art. 11
 art. 44
 art. 10
 art. 192
 art. 53
 art. 192
 art. 15
 art. 15
 art. 5
 art. 15
 art. 93

Art. 94
 art. 94
 art. 95
 art. 5
 art. 28

Document Content:
0112-KDIL1-3.4012.464.2017.1.JNA | Interpretacja indywidualna
♦ › Przedstawicielstwa › 0112-KDIL1-3.4012.464.2017.1.JNA
Podatek od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług – jest prawidłowe.
W dniu 4 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług.
Spółka prowadzi działalność w zakresie zarządzania (obejmującego wynajem i obsługę techniczną) wagonami towarowymi przeznaczonymi do przewozu zarówno niebezpiecznych jak i bezpiecznych produktów (płynnych, gazowych i w postaci stałej).
Spółka jest w Polsce zarejestrowana dla celów podatku VAT.
Spółka planuje prowadzenie w Polsce działalności w zakresie reklamy i promocji swojego przedsiębiorstwa przy pomocy Przedstawicielstwa w rozumieniu art. 93 i nast. ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.).
Przedstawicielstwo zatrudniać będzie 3 pracowników do wykonywania czynności pomocniczych w zakresie koordynacji, w szczególności w aspekcie językowym i kulturowym, pomiędzy Spółką a klientami, poprzez wspieranie działań mających na celu wynajem na terenie Polski wagonów towarowych, którymi Spółka zarządza na zlecenie ich właścicieli. Zadaniem Przedstawicielstwa będzie także koordynacja kontaktów pomiędzy Spółką a warsztatami dokonującymi konserwacji wynajmowanych polskim klientom wagonów.
W szczególności do obowiązków pracowników Przedstawicielstwa należeć będzie:
Akwizycja klientów na różnych rynkach w Polsce celem oferowania im usług w zakresie wynajmu wagonów, którymi zarządza Spółka;
Nawiązywanie kontaktów z potencjalnymi klientami i doprowadzanie do zawierania umów najmu z uwzględnieniem Ogólnych Warunków Umów Spółki oraz jej cennika – jakkolwiek jest tu ustalone, że redagowanie i podpisywanie umów niezmiennie pozostaje w kompetencjach Spółki, które tylko w wypadku jej wyraźnej zgody mogą zostać przekazane osobom trzecim;
wspieranie Spółki w należytym wykonywaniu umów z jej strony i podejmowanie w porozumieniu z Spółką koniecznych działań w przypadku nienależytego wykonania umów przez kontrahentów i innych podobnych sytuacjach;
Wspieranie Spółki w szczególności zakresie:
pobierania i egzekwowania należności z tytułu umów najmu od klientów (czynszu, kosztów napraw);
zbieranie wszelkich użytecznych informacji odnoście wypłacalności klientów, którzy chcieliby korzystać z usług Spółki;
wynajmowanie wagonów towarowych, które zostały wynajęte przez spółki niewypłacalne bądź znajdujące się w trudnej sytuacji finansowej mające siedzibę w/na obszarze działania Przedstawicielstwa;
informacji dla Spółki o aktualnej sytuacji rynkowej, żądaniach i życzeniach klientów, postępowaniu podmiotów konkurencyjnych oraz ewentualnych naruszeniach praw do wykorzystywanych przez Spółkę marek handlowych;
sporządzanie raportów dotyczących bieżących transakcji i tematów omawianych podczas spotkań z klientami;
koordynacja usług konserwacyjnych w odniesieniu do wynajmowanych na terytorium działalności Przedstawicielstwa wagonów oraz zapewnienie skutecznej komunikacji pomiędzy Spółką, a warsztatami konserwacyjnymi znajdującymi się na obszarze działania Przedstawicielstwa;
uwzględnianie uwag i reklamacji klientów w odniesieniu do braków wynajmowanych wagonów w porozumieniu ze Spółką;
przedstawienia propozycji dotyczących organizacji kampanii reklamowych albo udziału w targach branżowych – jakkolwiek forma, treść oraz zakres działań podejmowanych przez Przedstawicielstwo określane są każdorazowo przez Spółkę.
Przedstawicielstwo zobowiązane będzie przygotowywać miesięczne raporty wykonanych czynności, które powinny być przedkładane najpóźniej do 7 dnia kolejnego miesiąca.
Przedstawicielstwo nie będzie uprawnione do reprezentowania Spółki w relacjach z osobami trzecimi. Przedstawicielstwu zlecone zostaną jedynie zadania obejmujące koordynację i wsparcie we wskazanym wyżej zakresie.
Przedstawicielstwo nie będzie na terytorium Polski dokonywać żadnych czynności opodatkowanych (nie będzie świadczyć usług ani dokonywać dostawy towaru).
Na potrzeby Przedstawicielstwa wynajęte zostało biuro. Poza biurem, Przedstawicielstwo nie będzie posiadało w Polsce żadnych zasobów materialnych (samochodów, innych środków trwałych itd.).
Na potrzeby Przedstawicielstwa Spółka nabywać będzie od polskich podatników usługi najmu (najem siedziby Przedstawicielstwa), usługi telekomunikacyjne oraz usługi rachunkowo-księgowe.
Spółka prosi o potwierdzenia prawidłowości swojego stanowiska, zgodnie z którym nie będzie posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzeni działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wobec czego nabywane w przyszłości przez Przedstawicielstwo usługi telekomunikacyjne oraz rachunkowo-księgowe podlegać będą opodatkowaniu w państwie siedziby Spółki – we Francji?
Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest co do zasady miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarcze podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym ustalenie istnienia na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności ma istotne znaczenie dla miejsca opodatkowania usług nabywanych przez Spółkę.
W ocenie Spółki z powyższego opisu stanu faktycznego wynika, że w związku z działalnością Przedstawicielstwa nie będzie posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT.
Należy zauważyć, iż zarówno przepisy ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze do tejże ustawy nie definiują pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności. Takiej definicji nie podaje również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Pojęcie to zdefiniowane zostało jednak w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako „Rozporządzenie”).
Art. 11 Rozporządzenia stanowi, iż stałe miejsce prowadzenia działalności (dla potrzeb ustalenia miejsca świadczenia usługi z art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE) oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego Rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
Jednocześnie, ust. 2 tego samego przepisu stanowi, że na użytek art. 192a Dyrektywy 2006/112/WE – stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje. W myśl natomiast art. 53 Rozporządzenia na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, w których uczestniczy.
Definicja zawarta w Rozporządzeniu zbieżna jest z definicją, która wypracowana została przez orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako TSUE lub Trybunał). Z orzeczeń Trybunału wynika, iż pod pojęciem stałego miejsca prowadzenia działalności należy rozumieć miejsce, które charakteryzuje się minimalną trwałością poprzez zgromadzenie zarówno stałych zasobów ludzkich, jak i technicznych, koniecznych do świadczenia określonych usług lub dostawy określonych towarów. Konieczne jest, aby ten stały charakter oraz infrastruktura personalna i techniczna zapewniały podmiotowi możliwość świadczenia usług w sposób niezależny.
Przykładowo w wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. Planzer Luxemburg Sarl v. Bundeszentralamt fur Steuren (C-73/06) Trybunał zwrócił uwagę na konieczność stałej obecności środków rzeczowych i personelu utrzymywanych w minimalnych rozmiarach niezbędnych do świadczenia usług: „zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT, pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości, poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (...). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.
Podobnie w wyroku z dnia 17 lipca 1991 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, sygn. C-190/95. Trybunał przy definiowaniu miejsca stałego prowadzenia działalności odwołuje się do kryteriów posiadania stałego personelu oraz zaplecza technicznego. W ww. wyroku Trybunał stwierdził, że jeżeli firma nie posiada w państwie członkowskim własnego personelu ani trwałej struktury organizacyjnej w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów, bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania, nie można przyjąć, iż firma ta posiada stałe miejsce prowadzenia działalność w tym państwie.
Co istotne w wyrokach tych zostało podkreślone, że dla zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności konieczne jest zarówno posiadanie zaplecza technicznego, personalnego oraz niezależności – a przesłanki te winny być spełnione kumulatywnie.
Powyższe rozumienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności (tj. uwzględniające element techniczny i osobowy takiego miejsca prowadzenia działalności oraz warunek jego niezależności) TSUE potwierdził szeregiem innych wyroków, np. wyrokiem z dnia 20 lutego 1997 r. w sprawie Commissioners of Customs and Excise przeciwko DFDS A/S, sygn. C-260/95.
kryterium stałej obecności zasobów ludzkich, tj. istnienie zaplecza personalnego dla prowadzenia działalności;
kryterium stałej obecności zasobów technicznych, tj. istnienie zaplecza technicznego dla prowadzenia działalności (jak np. budynki, magazyny urządzenia).
W kontekście kryterium niezależności prowadzonej działalności, zauważyć należy dodatkowo, iż pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności powinno być rozpatrywane na gruncie definicji działalności gospodarczej wynikającej z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje w szczególności wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
W świetle powyższej definicji należy uznać, że do powstania stałego miejsce prowadzenia działalności podmiotu na terytorium danego kraju dochodzi, jeżeli przy wykorzystaniu na tym terytorium infrastruktury oraz personelu w sposób zorganizowany oraz ciągły, podmiot ten prowadzi działalność w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
Powyższe stanowisko potwierdzają znane Spółce interpretacje organów podatkowych, przykładowo interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 listopada 2017 r. sygn. 1462.IPPP3.4512.735.2016.1.JZ, w której wskazano, iż „Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.
Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów usług. Zatem, koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności, aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.
Odnosząc powyższe uwagi do realiów opisanego zdarzenia przyszłego wskazać należy, iż działalność Spółki, która będzie prowadzona za pomocą Przedstawicielstwa Spółki, nie spowoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej tej Spółki w Polsce.
Wynajęte biuro i fakt zatrudnienia pracowników na stałe wykonujących czynności w zakresie opisanym w stanie faktycznym dowodzi co prawda istnienia w Polsce swego rodzaju zasobów personalnych i materialnych Spółki, umożliwiających (w przyszłości) działalność, której charakter można określić jako stały. Tym niemniej należy jednak zwrócić uwagę, iż co do zasady, z istoty instytucji przedstawicielstwa wynika, iż tego rodzaju jednostka nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Jak bowiem wynika z art. 93 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej – przedsiębiorcy zagraniczni mogą tworzyć przedstawicielstwo z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polski, zwanej dalej „przedstawicielstwami”. Przepis ten zawiera ogólne uprawnienie dla przedsiębiorców zagranicznych w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej do otwierania oraz prowadzenia w Polsce przedstawicielstw.
Art. 94 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi natomiast, że zakres działania przedstawicielstwa może obejmować wyłączne prowadzenie działalności w zakresie reklamy i promocji przedsiębiorcy zagranicznego.
Treść art. 94 oraz art. 95 ust. 1 powołanej ustawy, daje zatem odpowiedź, jaki rodzaj działalności jest zastrzeżony dla przedstawicielstw zagranicznych osób utworzonych w Polsce. Działalność takiego przedstawicielstwa może dotyczyć wyłącznie promocji i reklamy przedsiębiorcy zagranicznego lub reklamy i reprezentacji gospodarki kraju osoby zagranicznej, a zatem nie jest stricte działalnością gospodarczą i wobec tego przedstawicielstwo nie może zostać uznane za przedsiębiorcę. Co do zasady, przedstawicielstwa nie są tworzone do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski przez zagranicznych przedsiębiorców w zakresie, w jakim ci przedsiębiorcy prowadzą działalność gospodarczą w państwie macierzystym. Tworzenie przedstawicielstw przez przedsiębiorców zagranicznych, ma na celu zwrócenie uwagi klientów innego państwa na działalność gospodarczą przedsiębiorców zagranicznych. Taka promocja oraz reklama może jednak dotyczyć jedynie zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez macierzystego przedsiębiorcę. Natomiast w żadnym przypadku zakres działalności przedstawicielstwa nie może być szerszy niż reklama i promocja przedsiębiorcy zagranicznego, ponieważ gdyby przedstawicielstwo zamierzało prowadzić działalność wykraczającą poza te dziedziny, minister właściwy do spraw gospodarki ma obowiązek wydania decyzji administracyjnej odmawiającej wpisania go do rejestru przedstawicielstw.
Opisany we wniosku zakres działań, które w przyszłości mają być podejmowane przez pracowników (...) biura Spółki mieści się w ustawowych granicach przewidzianej działalności dla przedstawicielstwa zagranicznej spółki w Polsce. Zadania pracowników biura będą bowiem miały charakter pomocniczy dla podstawowej działalności Spółki prowadzonej we Francji, polegającej na zarządzaniu przemysłowymi wagonami towarowymi. Pracownicy biura, prowadzić będą działalność akwizycyjną w tym zakresie, będą promować usługi świadczone przez Spółkę, a także będą się zajmować kontaktami z klientami korzystającymi z usług Spółki. Nie będą mieć natomiast uprawnień do reprezentowania Spółki w stosunku do klientów, w szczególności zaś do podpisywania umów w jej imieniu.
Należy zatem stwierdzić, iż w przedmiotowym przypadku wykorzystanie w Polsce zasobów personalnych Spółki, których głównym zadaniem będzie koordynacja komunikacji francuskiej Spółki z potencjalnymi klientami z siedzibą w Polsce oraz polskimi klientami na etapie wykonywania umowy, a także z polskimi warsztatami dokonującymi konserwacji wagonów, jak również działania marketingowo-reklamowe prowadzone na obszarze Polski, nie będą kwalifikowały prowadzonej aktywności Przedstawicielstwa Spółki na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Należy bowiem zauważyć, iż Przedstawicielstwo wykonywać będzie wyłącznie czynności dla Spółki – a zatem czynności wewnętrzne w ramach jednego podmiotu – nie zaś na rzecz osób trzecich. Tym samym Przedstawicielstwo nie będzie dokonywało żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, co jest warunkiem koniecznym powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.
Prawidłowość powyższego toku rozumowania potwierdzają znane Spółce stanowiska organów podatkowych. Przykładem może tu być interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 maja 2014 r. sygn. ILPP4/443-71/14-4/BA, który w analogicznym do analizowanego stanu faktycznym uznał, iż „Analizując treść opisu sprawy stwierdzić należy zatem, że przedstawicielstwo pomimo, że posiada na terytorium Polski zaplecze techniczne oraz zatrudnia osoby (nie są one uprawnione do podejmowani decyzji o charakterze zarządczym) nie dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które zostały wymienione w art. 5 ustawy. Tym samym nie może być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej”.
Podsumowując, Spółka jest zdania, iż jej Przedstawicielstwo w Polsce nie może być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
W konsekwencji zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych oraz rachunkowo-księgowych nabywanych przez Przedstawicielstwo będzie państwo siedziby Spółki, tj. Francji.
0112-KDIL1-3.4012.464.2017.1.JNA