Source: http://docplayer.pl/1370922-Skutki-podatkowe-wybranych-czynnosci-bankowych-urszula-lewinska-tomasz-lenart.html
Timestamp: 2017-12-14 17:22:53
Legal References Found: art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 69
 art. 5
 art. 5
 art. 5

Document Content:
Skutki podatkowe wybranych czynności bankowych. Urszula Lewińska, Tomasz Lenart - PDF
Skutki podatkowe wybranych czynności bankowych. Urszula Lewińska, Tomasz Lenart
Download "Skutki podatkowe wybranych czynności bankowych. Urszula Lewińska, Tomasz Lenart"
2 Skutki podatkowe wybranych czynności bankowych Urszula Lewińska, Tomasz Lenart Warszawa 2013
3 Stan prawny na 1 stycznia 2013 r. Wydawca Grzegorz Jarecki Redaktor prowadzący Joanna Cybulska Opracowanie redakcyjne Dagmara Wachna Łamanie Wolters Kluwer Polska Poszczególne części napisali: Urszula Lewińska: rozdział 1, 4, 6 Tomasz Lenart: rozdział 2, 3, 5 Copyright by Wolters Kluwer Polska SA, 2013 ISBN: Wydane przez: Wolters Kluwer Polska SA Redakcja Książek Warszawa, ul. Płocka 5a tel , fax księgarnia internetowa
4 Spis treści Wykaz skrótów Wstęp Rozdział 1 Kredyty i pożyczki pieniężne Definicja kredytu Rodzaje kredytów Saldo debetowe (dopuszczalne i niedopuszczalne) Kredyt konsorcjalny Definicja pożyczki pieniężnej Kredyt (pożyczka) w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych Skutki w podatku dochodowym od osób prawnych zawarcia umowy kredytu (pożyczki) Transakcje Repo oraz Sell Buy Back (SBB) a pożyczka w znaczeniu ekonomicznym Przychody z kredytu (pożyczki gotówkowej) Skutki w podatku od towarów i usług Rozdział 2 Rachunek bankowy Definicja rachunku bankowego Rodzaje rachunków bankowych Rachunek oszczędnościowy w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej Przychody z rachunku bankowego Skutki w podatku dochodowym od osób prawnych Opodatkowanie przychodów spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych Skutki w podatku od towarów i usług Sposób dokumentowania obrotu Odsetki jako przychód posiadacza rachunku Odsetki od kaucji bankowych... 45
5 Spis treści Mechanizm opodatkowania odsetek Opodatkowanie odsetek podatkiem dochodowym od osób prawnych Opodatkowanie odsetek podatkiem dochodowym od osób fizycznych Certyfikat rezydencji Podmioty o szczególnym statusie podatkowym Skutki podatkowe działań promocyjnych związanych z rachunkiem bankowym Obowiązek związany z wypłatą zagranicznej emerytury lub renty Obowiązek informowania o założonych i zamkniętych rachunkach Obowiązki prowadzącego rachunek jako dłużnika spadkodawcy Rozdział 3 Gwarancje i poręczenia Definicja gwarancji i poręczenia na gruncie prawa bankowego Poręczenie Gwarancja Skutki w podatku dochodowym od osób prawnych Skutki podatkowe realizacji zabezpieczenia z gwarancji lub poręczenia Konsekwencje udzielenia nieodpłatnych poręczeń przez podmioty powiązane Skutki podatkowe umorzenia poręczenia udzielonego przez osoby fizyczne Skutki w podatku od towarów i usług Rozdział 4 Nieściągalność wierzytelności z tytułu kredytu (pożyczki) oraz gwarancji (poręczenia) spłaty kredytu (pożyczki) Wstęp Odpisy z tytułu utraty wartości, rezerwy celowe zagadnienia ogólne Rezerwy a koszty uzyskania przychodów Przesłanki przedmiotowe Rezerwy definicja Rezerwy tworzone na pokrycie wierzytelności nieściągalnych definicja Odpisy z tytułu utraty wartości definicja Odpisy aktualizujące wartość należności definicja Typizacja wierzytelności objętych rezerwą bądź odpisem aktualizującym, którego koszt może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów Kredyt (pożyczka)
6 Spis treści Dopuszczalne oraz niedopuszczalne salda debetowe Rezerwy utworzone na tzw. skupione wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) Rezerwy na wierzytelności nabyte na skutek połączenia oraz nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Rezerwy na wierzytelności faktoringowe Rezerwy na wyemitowane bony korporacyjne Rezerwy na należności z tytułu gwarancji (poręczenia) spłaty kredytu (pożyczki) Przesłanki podmiotowe kwalifikacji rezerw na wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) bądź gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek) do kosztów uzyskania przychodów Bank oraz jednostka organizacyjna uprawniona na podstawie przepisów regulujących zasady jej funkcjonowania do udzielania kredytów (pożyczek) Bank Oddział banku zagranicznego, instytucji kredytowej oraz oddział banku krajowego za granicą Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa Koszty rezerw u następców prawnych Przesłanki funkcjonalne kwalifikacji rezerw utworzonych na pokrycie wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) bądź gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek) do kosztów uzyskania przychodu Rezerwy na kredyty (pożyczki) udzielone w wyniku bądź na skutek popełnionego przestępstwa Wymagalność Rezerwy celowe na kredyty (pożyczki) zakwalifikowane do kategorii ryzyka wątpliwe oraz na wątpliwe należności z tytułu gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek Wątpliwe należności z tytułu gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek) Wierzytelności zakwalifikowane do kategorii ryzyka stracone bez spełnionych przesłanek uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności (art. 16 ust. 3f u.p.d.o.p.) Rezerwy na wierzytelności wobec podmiotów realizujących program restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw Pomniejszenie o zabezpieczenia Pojęcie nieściągalności oraz jej uprawdopodobnienia Śmierć dłużnika
7 Spis treści Wykreślenie dłużnika z ewidencji działalności gospodarczej Postawienie dłużnika w stan likwidacji Ogłoszenie upadłości dłużnika obejmującej likwidację majątku Wszczęcie postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego Wszczęcie na wniosek dłużnika postępowania ugodowego w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków Opóźnienie w spłacie kapitału kredytu (pożyczki) lub odsetek przekraczające sześć miesięcy Opóźnienie w spłacie kapitału kredytu (pożyczki) lub odsetek przekraczające sześć miesięcy, gdy wierzytelność jest ponadto kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego Opóźnienie w spłacie kapitału kredytu (pożyczki) lub odsetek przekraczające sześć miesięcy, gdy wierzytelność została ponadto skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego Opóźnienie w spłacie kapitału kredytu (pożyczki) lub odsetek przekraczające sześć miesięcy, gdy miejsce pobytu dłużnika jest nieznane i jego majątek nie został ujawniony Wierzytelności odpisane jako nieściągalne Przesłanki udokumentowania nieściągalności wierzytelności Udokumentowanie nieściągalności wierzytelności postanowieniem o nieściągalności Udokumentowanie nieściągalności wierzytelności postanowieniem sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości Udokumentowanie nieściągalności wierzytelności postanowieniem sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego Udokumentowanie nieściągalności wierzytelności postanowieniem sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku Udokumentowanie nieściągalności wierzytelności protokołem Protokół o nieściągalności a wielość wierzytelności Skutki późniejszego dochodzenia wierzytelności nieściągalnej na drodze sądowej
8 Spis treści Protokół o nieściągalności kalkulacja kosztów procesowych i egzekucyjnych Protokół o nieściągalności protokół zbiorczy Poręczyciele a uprawdopodobnienie bądź udokumentowanie nieściągalności wierzytelności Wielość wierzytelności a przesłanki uprawdopodobnienia oraz udokumentowania nieściągalności Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu rezerw celowych Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności odpisanych jako nieściągalne Kredyty udzielone podmiotom zagranicznym Warunek utworzenia rezerw zgodnie z przepisami o rachunkowości Zastosowanie regulacji dotyczących rezerw celowych do banków prowadzących księgi rachunkowe zgodnie z MSR Rezerwa na ryzyko ogólne oraz IBNR Koszty IBNR Rozdział 5 Sprzedaż wierzytelności Sprzedaż wierzytelności zagadnienie ogólne Podatek dochodowy od osób prawnych Koszty uzyskania przychodów związane ze sprzedażą wierzytelności Moment rozpoznania kosztu w odniesieniu do sprzedaży wierzytelności zabezpieczonych hipoteką Sprzedaż wierzytelności odpisanych uprzednio w koszty uzyskania przychodu Cena zapłacona za wierzytelności jako koszt podatkowy po stronie ich nabywcy Sekurytyzacja Regulacja możliwości realizacji transakcji sekurytyzacyjnych przez banki Zwykła sprzedaż do funduszu (true-sale securitization) Subpartycypacja Subpartycypacja niebankowa Sprzedaż wierzytelności skutki w podatku VAT i PCC Regulacja ustawy o podatku od towarów i usług Przepisy polskie a regulacje UE Transakcje faktoringowe Faktoring odwrotny Sprzedaż tzw. trudnych wierzytelności Brak usługi czynność opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych
9 Spis treści Usługa opodatkowana podstawową stawką VAT Usługa zwolniona z VAT Zbywca jako świadczący usługę Wyrok ETS szansa na nowe otwarcie Transakcje dotyczące regularnie obsługiwanych wierzytelności Rozdział 6 Wygaśnięcie zobowiązań z tytułu kredytu (pożyczki) oraz przedawnienie roszczeń wierzyciela Spłata wierzytelności z tytułu kredytu (pożyczki) Umorzenie wierzytelności Skutki umorzenia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych Skutki podatkowe umorzenia na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych Przedawnienie Bibliografia Skorowidz
10 Wykaz skrótów VI dyrektywa dyrektywa VAT Akty prawne Konwencja Modelowa OECD Konstytucja RP szósta dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z , s z późn. zm.) dyrektywa Rady 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z , s z późn. zm.) Articles of the OECD Model Tax Convention on Income and Capital, 36.pdf Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) k.c. ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) k.k. ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz. U. Nr 88, poz. 553 z późn. zm.) k.p.a. k.p.c. k.p.k. k.s.h. o.p. n.s.k.o.k. pr. bank. ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz z późn. zm.) ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.) ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555 z późn. zm.) ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz z późn. zm.) ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) ustawa z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r. poz. 855 z późn. zm.) ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.) r.p.t.u. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towa-
11 Wykaz skrótów 12 rów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) r.s.k.o.k. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2011 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r. poz. 45) r.s.z.r.b. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 1 października 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości banków (Dz. U. Nr 191, poz z późn. zm.) r.z.t.c. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw celowych na ryzyko związane z działalnością banków (Dz. U. Nr 235, poz z późn. zm.) u.f.i. u.k.r.s. u.k.w.h. u.p.c.c. u.p.d.g. u.p.d.o.f. u.p.d.o.p. u.p.n. u.p.s.d. u.p.t.u. u.r. u.s.d.g. u.s.k.o.k. ustawa z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz z późn. zm.) ustawa z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 168, poz z późn. zm.) ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz z późn. zm.) ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) ustawa z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz z późn. zm.) ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1112) ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz z późn. zm.) ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz z późn. zm.) ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz z późn. zm.) ustawa z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2 z późn. zm.)
12 Wykaz skrótów Czasopisma i wydawnictwa promulgacyjne 13 M. Pod. Monitor Podatkowy OSN Orzecznictwo Sądu Najwyższego OSNC Orzecznictwo Sądu Najwyższego. Izba Cywilna OTK-A Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego; zbiór urzędowy, Seria A Prz. Pod. Przegląd Podatkowy MSiG Monitor Sądowy i Gospodarczy Inne BTE ewidencja ETS IBNR KNF KRS MSR MSSF NSA PCC PKWiU PSR SKOK SN UE VAT WSA bankowy tytuł egzekucyjny Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej odpisy z tytułu poniesionego nieudokumentowanego ryzyka kredytowego (ang. incured but not reported) Komisja Nadzoru Finansowego Krajowy Rejestr Sądowy Międzynarodowe Standardy Rachunkowości Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej Naczelny Sąd Administracyjny podatek od czynności cywilnoprawnych Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług polskie standardy rachunkowości Spółdzielcze Kasy Oszczędnościowo-Kredytowe Sąd Najwyższy Unia Europejska zależnie od kontekstu podatek od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej Wojewódzki Sąd Administracyjny
14 Wstęp Zgodnie z tradycyjnymi koncepcjami bank można zdefiniować jako przedsiębiorstwo usługowe, którego działalność polega wyłącznie na udzielaniu kredytów i zdobywaniu środków niezbędnych do sfinansowania tych kredytów. Polski ustawodawca w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.) określił katalog czynności, których wykonywanie zastrzeżone jest wyłącznie na rzecz banku (czynności bankowe sensu stricto), oraz czynności, które mogą być wykonywane przez banki (czynności bankowe sensu largo). Stosownie do normy art. 5 ust. 1 pr. bank. czynnościami bankowymi są: 1) przyjmowanie wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzenie rachunków tych wkładów; 2) prowadzenie innych rachunków bankowych; 3) udzielanie kredytów; 4) udzielanie i potwierdzanie gwarancji bankowych oraz otwieranie i potwierdzanie akredytyw; 5) emitowanie bankowych papierów wartościowych; 6) przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych; 7) wydawanie instrumentu pieniądza elektronicznego; 8) wykonywanie innych czynności przewidzianych wyłącznie dla banku w odrębnych ustawach. Stosownie do regulacji ust. 2 art. 5 pr. bank. czynnościami bankowymi są również następujące czynności, o ile są one wykonywane przez banki: 1) udzielanie pożyczek pieniężnych; 2) operacje czekowe i wekslowe oraz operacje, których przedmiotem są warranty; 3) wydawanie kart płatniczych oraz wykonywanie operacji przy ich użyciu; 4) terminowe operacje finansowe; 5) nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych; 6) przechowywanie przedmiotów i papierów wartościowych oraz udostępnianie skrytek sejfowych; 7) prowadzenie skupu i sprzedaży wartości dewizowych; 8) udzielanie i potwierdzanie poręczeń; 9) wykonywanie czynności zleconych, związanych z emisją papierów wartościowych; 10) pośrednictwo w dokonywaniu przekazów pieniężnych oraz rozliczeń w obrocie dewizowym. Ustawowa definicja banku (art. 2 pr. bank.) zawiera wyraźne podkreślenie zakresu przedmiotowego działalności, którą może wykonywać bank (czynności ban-
15 Wstęp 16 kowe). W definicji legalnej banku podkreśla się również, że jego działalność kredytowa (aktywna) wiąże się z obciążeniem ryzykiem środków powierzonych bankowi pod tytułem zwrotnym 1. Warto wspomnieć, iż prawo bankowe nie zawiera definicji normatywnej pojęcia czynności bankowej ujętej z perspektywy funkcjonalnej (zawiera tylko katalog przedmiotowy tych czynności, jak zostało to już wskazane powyżej), próby jej skonstruowania podejmuje natomiast doktryna. Czynności bankowe można więc zdefiniować jako pozostające w funkcjonalnym związku czynności faktyczne i prawne związane z zawieraniem i wykonywaniem umów, przewidziane wyłącznie dla banków albo mające charakter czynności bankowych, o ile są wykonywane przez banki lub przez inne podmioty na podstawie prawem przewidzianego zlecenia banku 2. Ustawodawca dokonał podziału czynności bankowych na dwie grupy: czynności objęte tzw. względnym monopolem banków (art. 5 ust. 1 pr. bank.) oraz takie, które nie są zastrzeżone podmiotowo, i uzyskują status czynności bankowych jedynie gdy są wykonywane przez banki (art. 5 ust. 2 pr. bank.). Zgodnie z art. 5 ust. 5 pr. bank. jednostki organizacyjne inne niż banki mogą wykonywać czynności z grupy pierwszej, jeżeli przepisy odrębnych ustaw przewidują dla nich takie uprawnienia. Skutki podatkowe udzielania kredytów, pożyczek pieniężnych, gwarancji, poręczeń, sprzedaży wierzytelności pieniężnych, przyjmowania wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzenia rachunków tych wkładów i innych rachunków bankowych opisane w niniejszej publikacji poza wskazanymi przypadkami zachowują swą aktualność również w odniesieniu do sytuacji podmiotów uprawnionych do dokonywania tych czynności na podstawie przepisów innych niż ustawa Prawo bankowe. Ustawodawca podatkowy na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) w sposób specyficzny, przewidując odrębne regulacje dedykowane zdarzeniom związanym z dokonywaniem czynności bankowych, odniósł się jedynie do: przyjmowania wkładów pieniężnych (w zakresie konsekwencji przedawnienia roszczeń do tych wkładów), udzielania kredytów oraz pożyczek pieniężnych (w zakresie podatkowych skutków postawienia do dyspozycji środków pieniężnych na podstawie zawartej umowy kredytowej, konsekwencji spłaty kapitału kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu, tworzenia rezerw celowych (odpisów z tytułu utraty wartości wierzytelności kredytowej), odpisania wierzytelności z tytułu kredytu (pożyczki) bądź należności z tytułu gwarancji (poręczenia) jako nieściągalnej, przedawnienia wierzytelności kredytowej oraz jej sprzedaży, gwarancji oraz poręczenia spłaty kredytów pożyczek. Konsekwencje podatkowe związane z pozostałymi czynnościami bankowymi nie zostały przez ustawodawcę unormowane w sposób specyficzny podmiotowo, ograniczający zakres regulacji do banków, lecz uregulowano je na zasadach ogólnych, przewidzianych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla ogółu podatników. Specyficzne podmiotowo normy tej ustawy dotyczące banków zostały wprowadzone do niej praktycznie od początku jej obowiązania i od tego czasu podlegały zmianom o charakterze wyłącznie kosmetycznym, dostoso- 1 Artykuł 2 pr. bank. Bank jest osobą prawną utworzona zgodnie z przepisami ustaw, działającą na podstawie zezwoleń uprawniających do wykonywania czynności bankowych obciążających ryzykiem środki powierzone pod jakimkolwiek tytułem zwrotnym. 2 T. Narożny, Prawo bankowe, Poznań 1998, s. 43.
16 Wstęp wującym do zmian w innych aktach normatywnych bądź odzwierciedlającym ulgi podatkowe skierowane do preferowanych gałęzi gospodarki. Unormowania te, pomimo zasadniczego wpływu na pozycję podatkową instytucji finansowych, stanowią efekt próby nieudanego odzwierciedlenia specyfiki ich funkcjonowania, często nie odpowiadając realiom dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej. Dodatkowo obarczone są wieloma błędami legislacyjnymi i cechuje je duży brak precyzji, inspirujący znaczący dorobek orzeczniczy organów podatkowych oraz sądów administracyjnych. Specyfika oraz złożony charakter działalności instytucji finansowych powodują, że wydawane orzeczenia często są ze sobą sprzeczne bądź budzą poważne wątpliwości merytoryczne. Niniejsza publikacja stanowi kompleksowy komentarz do skutków podatkowych (ze szczególnym uwzględnieniem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) wybranych czynności bankowych (kredytów, pożyczek, gwarancji oraz poręczeń spłaty kredytów i pożyczek, nabywania i zbywania wierzytelności pieniężnych oraz prowadzenia rachunków bankowych) w szerokim ujęciu, obejmującym wszelkie skutki podatkowe związane z powstaniem, istnieniem oraz ustaniem bytu prawnego wierzytelności. Celem autorów jest dokonanie pogłębionej analizy obowiązujących regulacji podatkowych dotyczących wybranych czynności bankowych i przedstawienie dotychczasowego dorobku orzecznictwa oraz doktryny w kontekście praktyki funkcjonowania instytucji finansowych. Publikacja zawiera również krytykę obowiązujących regulacji, wskazując problemy interpretacyjne i praktyczne związane z ich stosowaniem. 17
18 Rozdział 1 Kredyty i pożyczki pieniężne 1.1. Definicja kredytu Umowa kredytu została uregulowana w ustawie Prawo bankowe jako odrębny typ umowy nazwanej. Stosownie do definicji wskazanej w art. 69 ust. 1 pr. bank. przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Udzielanie kredytów zostało, zgodnie z wolą ustawodawcy, objęte względnym monopolem banków, gdyż stosownie do regulacji art. 5 ust. 4 pr. bank. działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pr. bank. (w tym udzielanie kredytów), może być wykonywana wyłącznie przez banki. Wyjątek od powyższej zasady statuuje art. 5 ust. 5 pr. bank., w myśl którego jednostki inne niż banki mogą wykonywać powyższe czynności, jeżeli są do tego uprawnione na mocy odrębnych ustaw. Do podmiotów uprawnionych na podstawię odrębnych ustaw do udzielania kredytów należą: spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe w zakładach pracy 3 oraz SKOK-i 4. Wykonywanie czynności bankowych (w tym udzielanie kredytów) bez zezwolenia nie może stanowić podstawy do pobierania oprocentowania, prowizji, opłat ani innego wynagrodzenia (art. 170 pr. bank.). Zasadnicze znaczenie kredytu, którym posługują się przepisy ustawy Prawo bankowe, sprowadza się do przedmiotu umowy łączącej bank z kredytobiorcą a zatem kredytu w sensie ekonomicznym (rozumianego jako finansowanie potrzeb innego podmiotu kosztem majątku banku na zasadach określonych w umowie kredytowej). Świadczenie banku polega na oddaniu do dys- 3 Prowadzące działalność na podstawie ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854 z późn. zm.). 4 Prowadzące działalność na podstawie ustawy z dnia 5 listopada 2009r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r. poz. 855 z późn. zm.)
19 Rozdział 1. Kredyty i pożyczki pieniężne 20 pozycji kredytobiorcy określonej wartości majątkowej wyrażonej w jednostkach pieniężnych, co może nastąpić wyłącznie na podstawie zawartej umowy. Wyróżnienie umowy nazwanej kredytu jako odrębnego typu umowy budzi wątpliwości w doktrynie, jak również nie jest rozwiązaniem powszechnie stosowanym w innych systemach prawnych. Wynika to z faktu, że nie ma wyraźnego kryterium pozwalającego odróżnić umowę kredytu od umowy pożyczki. Z tego powodu umowa kredytu często nie jest traktowana jako odrębny rodzaj umowy, ale jako jeden z typów umowy pożyczki Rodzaje kredytów Ustawodawca nie stworzył zamkniętego katalogu typów umów kredytowych, a ich zróżnicowanie zależy od specyficznej regulacji ustawowej (np. w przypadku kredytu konsumenckiego) i częściej definiowane jest jako konsekwencja specyficznych warunków umownych: podmiotowych, przedmiotowych, zasad spłaty oraz celu kredytowania itp. (kredyt konsorcjalny, bieżący, hipoteczny, w rachunku bieżącym, obrotowy, na zakup akcji itp.). W doktrynie operacje kredytowe dzielone są na podstawie kryterium: okresu kredytowania (krótkoterminowe do jednego roku, średnioterminowe od roku do trzech lat, długoterminowe powyżej trzech lat), metody udzielania kredytu (w rachunku bieżącym, w rachunku kredytowym), przeznaczenia celu kredytu (kredyty obrotowe, inwestycyjne itd.) czy waluty kredytu Saldo debetowe (dopuszczalne i niedopuszczalne) Regulaminy rachunków bankowych często przewidują specyficzną instytucję tzw. salda debetowego, kredytu w rachunku, kredytu bieżącego, dopuszczalnego salda debetowego albo limitu w koncie osobistym itp. (dalej określanego jako saldo debetowe). Specyficzne regulacje dotyczące tej instytucji zawierane są w umowie rachunku bankowego, w ogólnych warunkach umów, regulaminach bądź w odrębnych umowach regulujących saldo debetowe. Cechą charakterystyczną tych wszystkich rozwiązań jest ścisłe powiązanie salda debetowego z rachunkiem bankowym prowadzonym przez bank (kredytodawcę). Powiązanie to wyraża się zarówno w uzależnieniu możliwości skorzystania przez dany podmiot z kredytowania w tej formie od zawarcia umowy rachunku bankowego (często również od cyklicznych, zdefiniowanych w umowie wpływów na ten rachunek), jak również w sferze funkcjonalnej, poprzez powiązanie mechanizmów spłaty, naliczania odsetek, opłat, limitów kredytowych itp. z rachunkiem bankowym oraz operacjami dokonywanymi w jego ramach. Wymiar techniczny tej umowy sprowadza się do zezwolenia klientowi w określonych w umowie sytuacjach na składanie dyspozycji powodujących powstanie salda debetowego rachunku bankowego. Środki stawiane do dyspozycji klienta, co do 5 W.L. Jaworski, Z. Zawadzka (red.), Bankowość. Podręcznik akademicki, Warszawa 2002, s. 275.
20 1.2. Rodzaje kredytów zasady, nie mogą przekraczać limitu tzw. dopuszczalnego salda debetowego, ustalonego zgodnie z zasadami przyjętymi w regulaminach poszczególnych typów rachunków. Dopuszczalne saldo debetowe powinno być wyrównane (spłacone) w określonych w umowie bądź regulaminie terminach (przykładowo 30 dni od dnia powstania), a bank może pobierać od niego odsetki według odpowiednio ustalonej i podanej do publicznej wiadomości stopy procentowej, obowiązującej w okresie utrzymywania się dopuszczalnego salda debetowego, za okres od dnia operacji powodującej jego powstanie do dnia poprzedzającego wpłatę likwidującą to saldo włącznie. W sytuacji gdy posiadacz rachunku bankowego nie spłaci dopuszczalnego salda debetowego w terminie określonym w umowie bądź na skutek dyspozycji własnych spowoduje powstanie tzw. niedopuszczalnego salda debetowego (którego kwota przekracza limit umowny), bank pobiera podwyższone odsetki, które w szczególności mogą być ustalane w wysokości odsetek dla kredytów przeterminowanych i kredytów postawionych po upływie okresu wypowiedzenia w stan natychmiastowej wymagalności. W praktyce występuje spore zróżnicowanie zarówno dokumentacyjne, jak i terminologiczne dotyczące tej umowy kredytowej, którego ilustrację stanowią przykłady wskazane poniżej. I tak, przykładowo, zgodnie z Regulaminem PKO BP SA rozdział 6 Saldo debetowe, 24 ust. 1: O ile umowa tak stanowi, pełnoletni Posiadacz rachunku może składać dyspozycje powodujące powstanie dopuszczalnego salda debetowego począwszy od pierwszego dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, w którym nastąpił pierwszy z systematycznych wpływów. Zgodnie z ust. 2: Wysokość dopuszczalnego salda debetowego jest ustalana jako średnia miesięcznych systematycznych wpływów z ostatnich trzech miesięcy bezpośrednio poprzedzających miesiąc wyliczenia tego salda i nie może przekroczyć maksymalnej wysokości ustalanej w sposób określony w umowie. Natomiast stosownie do 25: 1. Dopuszczalne saldo debetowe powinno być spłacone w terminie 30 dni od dnia jego powstania, niezależnie od wykorzystanej kwoty dopuszczalnego salda debetowego. 2. Za spłatę dopuszczalnego salda debetowego uznaje się saldo na rachunku w kwocie równej albo większej od zera, wykazane na koniec dnia operacyjnego. 3. Warunkiem ponownego wykorzystania kwoty dopuszczalnego salda debetowego jest jego spłata w rozumieniu ust Zawarcie przez Posiadacza rachunku umowy o kredyt odnawialny wyklucza możliwość korzystania przez niego z dopuszczalnego salda debetowego. Z kolei zgodnie z 37 pkt 2 Regulaminu Limitu w koncie osobistym Banku Millennium SA: Bank może przyznać pełnoletniemu Posiadaczowi ROR prawo do zadłużania się w ciężar tego rachunku do kwoty Limitu w koncie osobistym na okres do 12 miesięcy. Zgodnie z 38 pkt 1 powyższego regulaminu: Umowa Limitu w koncie osobistym jest zawierana w formie pisemnej pomiędzy Wnioskodawcą a Bankiem na formularzu zgodnym ze wzorem umowy zaproponowanym przez Bank poprzez podpisanie przez strony tj. Wnioskodawcę i Bank dwóch egzemplarzy umowy Limitu w koncie osobistym, po jednym dla każdej ze stron. Przed zawarciem Umowy Limitu w koncie Wnioskodawca otrzymuje formularz informacyjny zawierający dane dotyczące Limitu w koncie. 7. Zawarcie umowy Limitu w koncie osobistym uzależnione jest od spełnie- 21
Autor: Sławomir Zieleń. Tytuł: Wierzytelności a koszty uzyskania przychodów
Autor: Tytuł: Sławomir Zieleń Wierzytelności a koszty uzyskania przychodów Przedmiotem niniejszej publikacji jest charakterystyka wierzytelności w kontekście kosztów uzyskania przychodów od strony optymalizacji
Bank jako szczególny podatnik podatku dochodowego od osób prawnych
Ilona Maj, Agnieszka Maślanka Bank jako szczególny podatnik podatku dochodowego od osób prawnych Słowa kluczowe: gospodarka finansowa banków, rezerwy tworzone przez banki, fundusze tworzone przez banki,
Załącznik do Uchwały nr 97/2015 Zarządu BS w Pucku z dnia 29.10.2015 r. [ do użytku służbowego] Bank Spółdzielczy w Pucku Regulamin udzielania kredytów konsumenckich Puck, październik 2015 r. Spis treści