Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatkowa-grupa-kapitalowa/ippb5-4510-418-15-4-rs
Timestamp: 2018-03-23 21:01:55
Legal References Found: art. 11
 art. 14
 art. 12
 art. 14
 art. 12
 art. 14
 art. 12
 art. 14
 art. 11
 art. 11
 art. 14
 art. 12
 art. 11
 art. 14
 art. 12
 art. 11
 art. 11
 art. 11
 art. 11
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 14
 art. 14
 art. 11
 art. 11
 art. 12
 art. 11
 art. 12
 art. 11
 art. 11
 art. 11
 art. 11
 art. 11
 FSK 
 art. 11
 art. 11
 art. 12
 art. 7
 art. 11
 art. 14
 art. 12
 art. 11
 art. 11
 art. 14
 art. 12
 art. 14
 art. 11
 art. 11
 art. 14
 art. 11
 art. 14
 FSK 
 art. 12
 art. 14
 art. 14

Document Content:
IPPB5/4510-418/15-4/RS | Interpretacja indywidualna
Czy w związku ze stosowaniem art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP, art. 14 i art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP nie będą miały zastosowania do transakcji dokonywanych w ramach PGK?
IPPB5/4510-418/15-4/RSinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 lipca 2015 r. (data nadania 16 lipca 2015 r., data wpływu 20 lipca 2015 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/4510-418/15-2/RS z dnia 8 lipca 2015 r. (data nadania 8 lipca 2015 r., data doręczenia 9 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania regulacji art. 12 ust. 1 pkt 2 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do transakcji dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi Podatkową Grupę Kapitałową w okresie funkcjonowania PGK - jest prawidłowe.
W dniu 4 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania regulacji art. 12 ust. 1 pkt 2 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do transakcji dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi Podatkową Grupę Kapitałową w okresie funkcjonowania PGK.
W dniu 19 września 2014 r. Towarzystwo Ubezpieczeń (dalej: T S.A. lub Spółka dominująca) wraz ze spółką zależną - Towarzystwo Ubezpieczeń SA. (dalej: TUnŻ S.A. lub Spółka zależna) zawarły umowę (dalej: Umowa) o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej: PGK lub Wnioskodawca) w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP. Spółką dominującą w ramach PGK jest T. SA.
T. SA. została wyznaczona na spółkę reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o PDOP oraz z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.),
W okresie funkcjonowania PGK i posiadania przez nią statusu podatnika CIT może dochodzić do transakcji pomiędzy Spółką Dominującą a Spółką Zależną. Z uwagi na stosowanie art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP, nie można wykluczyć, że w niektórych przypadkach warunki poszczególnych transakcji we wzajemnych rozliczeniach (w tym w szczególności dotyczące wynagrodzenia) mogą odbiegać od warunków rynkowych.
Jednocześnie, Spółka Dominująca i Spółka Zależna w transakcjach z innymi podmiotami (powiązanymi i niepowiązanymi), niewchodzącymi w skład PGK, stosować będą zasady rynkowe.
W związku z tym, że poniższe pytania dotyczą ustalenia dochodu / straty PGK jako podatnika CIT, z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej występuje T. jako spółka reprezentująca PGK.
Czy w związku ze stosowaniem art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP, art. 14 i art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP nie będą miały zastosowania do transakcji dokonywanych w ramach PGK...
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze stosowaniem art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z póz. zm.; dalej: ustawa o PDOP), art. 14 i art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP nie znajdą zastosowania do transakcji dokonywanych w ramach PGK.
Wskazano, że zgodnie z art. 11 ust. 1-4 ustawy o PDOP w przypadku, gdy pomiędzy podmiotami powiązanymi, w rozumieniu tych przepisów, dochodzi do transakcji, w których stosuje się ceny odbiegające od cen, które byłyby zastosowane przez dwa niezależne podmioty, dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Jednocześnie, na podstawie art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP, do świadczeń między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową nie mają zastosowania przepisy dotyczące stosowania cen transferowych pomiędzy podmiotami powiązanymi.
Oznacza to zdaniem Wnioskodawcy, że w przypadku podmiotów wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej, mimo że spełniają one definicję podmiotów powiązanych (na podstawie art. 11 ustawy o PDOP), to jednocześnie wyłączona została możliwość określania / szacowania wysokości dochodów takich podatników z powodu stosowania we wzajemnych transakcjach cen na warunkach odbiegających od rynkowych (poprzez wyłączenie wprost stosowania art. 11 ust. 4 ustawy o PDOP).
Wskazano też, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, przychodami są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 12 ust. 5 ustawy o PDOP).
Ponadto, jak wynika z art. 12 ust. 5a ustawy o PDOP, wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.
Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ust. 1-3 ustawy o PDOP, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Niewątpliwie w opinii Spółki zakresy przedmiotowe powyższych regulacji częściowo pokrywają się - ich podstawowym celem jest możliwość weryfikacji stosowanych cen / rozpoznanego przychodu w transakcjach pomiędzy podatnikami.
Uregulowania te różnią się jednak zdaniem Wnioskodawcy zakresem podmiotowym. Przepis art. 11 ustawy o PDOP odnosi się do tych podatników, którym można przypisać dodatkową cechę powiązania, w szczególności pod względem kapitałowym, majątkowym czy personalnym. Podobną relację zawarto w art. 11 ust. 8 pkt 1 tej ustawy, który wprowadza jeszcze jedną dodatkową cechę szczególną (oprócz powiązania), a mianowicie odnosi się do podmiotów tworzących podatkową grupę kapitałową. Równocześnie, hipoteza norm art. 12 i 14 ustawy o PDOP ma charakter bardziej ogólny i odnosi się do wszystkich podatników. Tym samym opisana powyżej relacja odpowiada znanej w doktrynie prawa konstrukcji przepisów szczególnych i przepisów ogólnych - lex specialis derogat legi generali.
W konsekwencji w opinii Spółki, skoro art. 11 ustawy o PDOP wskazuje dodatkową cechę podmiotów objętych hipotezą normy tego przepisu (tj. cechę „powiązania”) względem hipotezy norm art. 12 i 14 ustawy o PDOP, to relacja pomiędzy tymi przepisami jest relacją przepisu szczególnego - lex specialis (art. 11 ustawy o PDOP), do przepisu ogólnego - lex generali (art. 12 i 14 ustawy o PDOP). Tym samym, w przypadku wypełnienia przesłanek obu powyższych norm, kolizję powyższych przepisów należy rozwiązać przy pomocy reguły kolizyjnej lex specialis derogat legi generali. Innymi słowy, w przypadku podmiotów powiązanych, dany stan faktyczny należy ocenić wyłącznie w świetle postanowień art. 11 ustawy o PDOP.
Zdaniem Wnioskodawcy podobne relacje jak między przepisami szczególnymi i ogólnymi zachodzą między art. 11 ust. 1-4, a art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP. Mianowicie, art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP, poprzez wprowadzenie dodatkowej cechy szczególnej będzie stanowił lex specialis względem zasady ogólnej wyrażonej w art. 11 ust. 1-4.
Podniesiono, że powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1128/09, w którym wskazał, że: „(...) wychodząc od art . 12 u.p.d.o.p., co uczyniły organy podatkowe w postępowaniu podatkowym, należy w kwestii określenia poprawnej metody oszacowania wartości rzeczy; stanowiącej przychód (w rozpoznawanej sprawie - w.w. nieruchomości), uwzględnić treść art . 14 ust. 3 ww. ustawy, bowiem art . 12 ust. 5a u.p.d.o.p. jest przepisem odsyłającym wprost do niego. (...) art. 11 u.p.d.o.p. jest lex specialis względem art . 14 tejże ustawy. Rozpoznając sprawę, której stan faktyczny wypełnia przesłanki art . 11 u.p.d.o.p., co prowadzi jednocześnie do wypełnienia przesłanek art . 14 u.p.d.o.p., podmioty stosujące prawo muszą mieć na względzie, że kolizję powyższych przepisów, w zakresie wskazania prawidłowej metody oszacowania wartości zbytej rzeczy lub prawa majątkowego, należy rozwiązać przy pomocy reguły kolizyjnej lex specialis derogat legi generali (...).”
W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, konstrukcja art. 11 ustawy o PDOP, tj. wskazanie dodatkowej cechy podmiotów objętych hipotezą normy tego przepisu (wystąpienie powiązań pomiędzy podatnikami, w tym powiązań kapitałowych, majątkowych czy rodzinnych) wyklucza zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 i 14 ustawy o PDOP w przypadku transakcji dokonanej pomiędzy podmiotami powiązanymi w podatkowej grupie kapitałowej.
W opinii Spółki regulacja taka jest naturalną konsekwencją utworzenia na gruncie przepisów ustawy o PDOP specyficznej instytucji podatnika, jaką jest podatkowa grupa kapitałowa. Skutkiem powstania podatkowej grupy kapitałowej jest utrata podmiotowości w podatku dochodowym od osób prawnych przez spółki, które zawarły umowę podatkowej grupy kapitałowej. Wyrazem tej reguły jest art. 7a ust. 1 ustawy o PDOP, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania w podatkowej grupie kapitałowej jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Skoro zatem podatnikiem w takim przypadku jest podatkowa grupa kapitałowa jako całość, to wzajemne transakcje pomiędzy spółkami wchodzącymi w jej skład powinny pozostać neutralne dla celów podatkowych, tj. nie powinny wpływać na wysokość dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania dla podatkowej grupy kapitałowej (w każdym przypadku przychodowi jednej ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej będzie odpowiadał bowiem koszt uzyskania przychodu u drugiej).
Stosowanie jakichkolwiek przepisów umożliwiających weryfikację cen stosowanych w transakcjach pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej, w szczególności art. 11, art. 14 czy art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, spowodowałoby bezprzedmiotowość regulacji zawartej w art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP. Cena transakcji zawieranych pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej pozostaje bowiem bez znaczenia dla wyniku podatkowego podatkowej grupy kapitałowej. Zwiększanie jej natomiast u tego podmiotu, dla którego rezultat danej transakcji stanowiłby przychód, czy też ustalanie przychodu po stronie odbiorcy świadczenia, w sztuczny sposób zwiększałoby dochód całej podatkowej grupy kapitałowej.
Podniesiono, że stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby j Skarbowej w Katowicach z dnia 21 czerwca 2012 r. (sygn. IBPBI/2/423-297/12/SD), w której organ podatkowy, odstępując od uzasadnienia prawnego swojego stanowiska potwierdził za wnioskodawcą, iż: „wykluczenie stosowania art . 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, ma więc analogiczne uzasadnienie jak brak możliwości stosowania art . 14 ust. 1-3 ustawy o PDOP, w zakresie możliwości określenia przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych w wysokości ich wartości rynkowej. Także bowiem ten przepis (mający jednak zastosowanie do zbywcy a nie nabywcy) przeczyłby celowi art . 11 ust. 8 ustawy o PDOP, który jak wskazano, wyłącza możliwość szacowania dochodu w PGK (...) Dopiero bowiem uznanie, iż zastosowania nie znajdą zarówno art . 14 jak i art . 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, będzie wypełniało treścią normatywną art . 11 ust. 8 ustawy o PDOP, statuując neutralność podatkową transakcji dokonywanych pomiędzy członkami PGK”.
Wskazano, że w powoływanym już wyroku, NSA podkreślił również, że art. 11 ustawy o PDOP - podobnie jak art. 14 tej ustawy o PDOP - jest przepisem, którego celem „jest zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa przed takimi działaniami podatników, które polegają na stosowaniu we wzajemnych transakcjach cen odbiegających od rynkowych, po to aby osiągnąć korzystny dla siebie rezultat podatkowy” (G. Dźwigała, w: G. Dźwigała, Z. Huszcz, P. Karwat, R. Krasnodębski, M. Ślifirczyk, F. Świtała, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2009). Natomiast, zgodnie z konstrukcją podatkowej grupy kapitałowej, spółki tworzące tę podatkową grupę kapitałową nie są odrębnymi podatnikami - podatnikiem bowiem jest podatkowa grupa kapitałowa jako całość (art. 1a ust. 1 ustawy o PDOP), a wzajemne transakcje pomiędzy członkami podatkowej grupy kapitałowej nie mają wpływu na ostateczne zobowiązanie podatkowe podatkowej grupy kapitałowej. W konsekwencji, nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka do zastosowania mechanizmów weryfikacji cen.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno art. 12 ust. 1 pkt 2, jak i art. 14 ustawy o PDOP nie znajdą zastosowania do oszacowania przychodu Spółek wchodzących w skład PGK.
Podniesiono, że stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie m.in.:
w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2011 r. (sygn. IPPP1-443-1138/10-2/IGo), w której także wskazał iż art . 11 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza wyjątek od zasady szacowania dochodu wyłącznie w podatku dochodowym w przypadku podmiotów tworzących PGK”,
w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lipca 2011 r. (sygn. IPPP2/443-432/11-4/KG), gdzie władze skarbowe wskazały, iż „Przepis art. 11 ust. 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wprowadza wyjątek od zasady szacowania dochodu wyłącznie w podatku dochodowym w przypadku podmiotów tworzących PGK”,
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 lipca 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-806/11/SD, w której Dyrektor IS potwierdził, iż wprowadzanie jakichkolwiek regulacji, zgodnie z którymi w przypadku transakcji pomiędzy spółkami tworzącymi PGK dochodziłoby do powstania przychodu / kosztu u jednej ze spółek tworzących PGK bez powstania odpowiadającego mu kosztu / przychodu w drugiej spółce powodowałoby, iż w sztuczny sposób ulegałby zwiększeniu dochód PGK. Jak wskazał organ „Analogiczne zakłócenia powodowałoby stosowanie jakichkolwiek przepisów umożliwiających weryfikacje cen stosowanych w transakcjach pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład PGK, w szczególności art. 11 bądź art. 14 ustawy o PDOP. Cena transakcji zawieranych pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład PGK pozostaje bowiem bez znaczenia dla wyniku podatkowego podatkowej grupy kapitałowej. Zwiększanie jej natomiast u tego podmiotu, dla którego rezultat danej transakcji stanowiłby przychód, w sztuczny sposób zwiększałoby dochód PGK”,
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 stycznia 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-1240/11/JD, w której organ podatkowy odstąpił od uzasadnienia prawnego swojego stanowiska, potwierdzając tym samym stanowisko wnioskodawcy, iż „w przypadku dokonania transakcji sprzedaży pomiędzy podmiotami tworzącymi PGK, dla której cena nabycia została ustalona poniżej wartości rynkowej, przepisy art. 11 ust. 4 oraz art. 14 ustawy o PDOP nie będą miały zastosowania”,
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 stycznia 2013 r., sygn. ITPB3/423-651/12/MK, w której organ podatkowy wskazał, że „niezależnie od poziomu cen stosowanych przez członków podatkowej grupy kapitałowej, nie podlegają one weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym podatkową grupę kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych.”,
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 lipca 2013 r., sygn. IPTPB3/423-159/13-2/GG, w której organ podatkowy odstąpił od uzasadnienia prawnego swojego stanowiska, potwierdzając tym samym stanowisko wnioskodawcy, że: „niezależnie od poziomu cen stosowanych przez członków podatkowej grupy kapitałowej, nie podlegają one weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.”
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. IPPB5/423-453/14-3/RS, w której organ podatkowy uznał, że „niezależnie od poziomu cen, które będą stosowane przez członków Podatkowej Grupy Kapitałowej, w tym w stosunku do darowizn środków pieniężnych lub wierzytelności z tytułu sprzedaży przez Spółkę Zależną wchodzącą w skład PGK aktywów o znacznej wartości na rzecz podmiotu spoza PGK, nie będą one podlegały weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym Podatkową Grupę Kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych”.
Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 26 maja 2010 r. (sygn. akt I FSK 781/09) także potwierdza twierdzenie Wnioskodawcy wskazując „Z kolei PGK daje ich uczestnikom możliwość swobodnego kształtowania cen, przy założeniu, że nawet gdy będą one odbiegały od cer rynkowych, nie będą one kwestionowane (...) W rozpoznawanej sprawie mamy (...) do czynienia z sytuacją, w której podatnik korzysta z ustawowego uprawnienia do działania w ramach PGK, które wiąże się ze swobodą kształtowania cen w ramach grupy. ”
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku zastosowania regulacji art. 12 ust. 1 pkt 2 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do transakcji dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi Podatkową Grupę Kapitałową w okresie funkcjonowania PGK - jest prawidłowe.
Jednocześnie należy wskazać, iż niniejsza interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem zapytania Zainteresowanego. Inne kwestie poruszone we własnym stanowisku Wnioskodawcy (tj. odnośnie neutralności podatkowej wszelkich rozliczeń dokonywanych w ramach utworzonej Podatkowej Grupy Kapitałowej), które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.
IPPB5/423-453/14-3/RS | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Podatkowa grupa kapitałowa > IPPB5/4510-418/15-4/RS