Source: https://interpretacje-podatkowe.org/nieruchomosci/0114-kdip1-2-4012-506-2018-3-wh
Timestamp: 2018-11-14 13:38:34
Legal References Found: art. 43
 art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 6
 art. 6
 art. 6
 art. 43
 art. 5
 art. 7
 art. 5
 art. 2
 art. 7
 art. 6
 FSK 
 FSK 
 art. 55
 art. 55
 art. 55
 art. 55
 art. 55
 art. 55
 art. 55
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 FSK 
 art. 6
 art. 6
 art. 5
 art. 41
 art. 146
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 29
 art. 7
 art. 29
 art. 106
 art. 106
 art. 2
 art. 106
 art. 106
 art. 86
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 88
 art. 88
 art. 6
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 87
 art. 86
 art. 5
 art. 2
 art. 551
 art. 2
 art. 6
 art. 6
 art. 5
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 146
 art. 146
 art. 41
 art. 109
 art. 110
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 29
 art. 43
 art. 41
 art. 146
 art. 29
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 88
 art. 88
 art. 96
 art. 86
 art. 6
 art. 43
 art. 43
 art. 86

Document Content:
0114-KDIP1-2.4012.506.2018.3.WH | Interpretacja indywidualna
♦ › Nieruchomości › 0114-KDIP1-2.4012.506.2018.3.WH
Uznanie, że zbywana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
zwolnienie dostawy budynku i budowli wchodzących w skład zbywanej Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
możliwość odliczenia podatku naliczonego przez Nabywców Nieruchomości
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 sierpnia 2018 r. (data wpływu 10 sierpnia 2018 r.), uzupełnionego w dniu 19 września 2018 r. oraz uzupełnionego w dniu 5 października 2018 r. na wezwanie Organu z dnia 25 września 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe.
W dniu 10 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Wniosek został uzupełniony w dniu 19 września 2018 r. oraz w dniu 5 października 2018 r. na wezwanie Organu z dnia 25 września 2018 r.
A. Sp. z o.o. Spółka komandytowa
M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spóła komandytowo - akcyjna.
M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Sprzedający) jest spółką prawa polskiego, należącą do grupy M., która oferuje nieruchomości (zlokalizowane są na terenie Polski) na sprzedaż i na wynajem. Wśród nieruchomości oferowanych przez grupę, znajdują się zarówno nieruchomości mieszkaniowe, biurowe, przemysłowo-magazynowe, jak działki pod zabudowę jednorodzinną i działki inwestycyjne.
A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Kupujący) jest spółką prawa polskiego, której komandytariuszem jest P. sp. z o.o., a komplementariuszem A. sp. z o.o. Wszystkie trzy wymienione spółki są spółkami prawa polskiego.
Sprzedającemu przysługuje prawo użytkowania wieczystego nieruchomości (dalej: Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości), stanowiącej zabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem 64 o powierzchni 870 m2 oraz Sprzedający jest właścicielem znajdującego się na niej budynku stanowiącego odrębną nieruchomość, przeznaczonego na cele biurowo - usługowe (dalej: Budynek).
Budynek, stanowiący odrębny przedmiot własności, wraz z Prawem Użytkowania Wieczystego Nieruchomości oraz ewentualnymi wszelkimi budowlami i urządzeniami istniejącymi na nieruchomości (przy czym Sprzedający nie wykazuje w rejestrze środków trwałych żadnych takich budowli lub urządzeń, a według jego wiedzy do takich można ewentualnie zaliczyć co najwyżej przyłącze wody i energii elektrycznej znajdujące się w Budynku oraz rurę ciepłowniczą przechodzącą przez piwnicę Budynku) zwane będą łącznie dalej: „Nieruchomość”.
Budynek obecnie jest w trakcie przebudowy. Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości oraz prawo własności Budynku Sprzedający nabył od jej poprzedniego użytkownika wieczystego - (...) Spółka Akcyjna (dalej: „Dawny Sprzedający”).
Sprzedający nabył Nieruchomość zawierając z Dawnym Sprzedającym w dniu 28 marca 2014 r. akt notarialny sporządzony w dniu 28 marca 2014 r., zarejestrowany w Repertorium obejmujący Umowę przenoszącą Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości oraz własność Budynku i oświadczenie o ustanowieniu hipoteki umownej.
Cena nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu od Dawnego Sprzedającego wraz z posadowionym na nim budynkiem została powiększona o należny podatek VAT, obliczony według stawki podstawowej (23%). Zawarty w cenie podatek VAT został w całości potraktowany przez Sprzedającego jako podatek VAT naliczony, w stosunku do którego Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego, z uwagi na fakt, że nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wynikało z zamiaru prowadzenia przez Sprzedającego działalności opodatkowanej VAT (zbycie Nieruchomości/ewentualny najem powierzchni w Budynku). W oparciu o ten sam zamiar, Sprzedający korzystał następnie z prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z innych nabyć związanych z przebudową Budynku, czyli także tych stanowiących szeroko rozumiane nakłady na Budynek.
Od daty nabycia, Nieruchomość nie była przedmiotem najmu oraz nie została oddana do użytkowania w ramach innej czynności opodatkowanej. Sprzedający prowadził za to na nieruchomości prace budowlane, których wartość nie przekroczyła jednak 30% wartości początkowej Budynku. W związku z tymi pracami teren Nieruchomości mógł również być zajmowany przez wykonawców, lecz nie odbywało się to w ramach wykonania przez Sprzedającego czynności opodatkowanych (odpłatne świadczenie usług przez Sprzedającego z wykorzystaniem Nieruchomości).
Po nabyciu i dokończeniu budowy Budynku Kupujący podejmować będzie działania w celu komercjalizacji (wynajmu) Budynku. W szczególności, Kupujący będzie po tym nabyciu zawierać lub może zawierać z najemcami umowy najmu powierzchni biurowej, usługowej lub reklamowej (dalej łącznie określana jako: „powierzchnia biurowa”) oraz ewentualnie inne umowy w szczególności umowy na dostawę mediów, niezbędne do świadczenia usług na rzecz najemców lub podmiotów trzecich (np. najem powierzchni na dachu Budynku pod maszty antenowe lub inne nadajniki). Czynsze należne Kupującemu z tytułu najmu będą opodatkowane VAT.
Stąd, nabycie Nieruchomości jest dokonywane przez Kupującego z zamiarem wykorzystywania jej wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Na dzień złożenia niniejszego wniosku Sprzedający posiada w majątku także inne nieruchomości, poza wspomnianym Prawem Użytkowania Wieczystego Nieruchomości i posadowionym na nim Budynkiem. Nie wyklucza on jednak, że na dzień przeniesienia prawa do Nieruchomości na Kupującego Sprzedający nie będzie już właścicielem tych innych nieruchomości (gdyż planuje on je zbyć w ciągu kilku nadchodzących miesięcy).
Ponadto, Sprzedający oraz Kupujący nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.
Sprzedający oraz Kupujący zawarli umowę przedwstępną, zmienioną, dotyczącą zbycia Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”), której celem m in. jest uregulowanie obowiązujących strony zasad zawarcia umowy przyrzeczonej, czyli umowy przenoszącej prawo do Nieruchomości (dalej: „Umowa Finalna”).
Zawarcie Umowy Finalnej uzależnione będzie od spełnienia warunków zawieszających. Zgodnie z Umową Przedwstępną, Kupujący będzie zobowiązany zawrzeć Umowę Finalną w przypadku łącznego spełnienia się warunków przewidzianych w tej umowie. Całokształt uregulowań i transakcji przewidzianych Umową Przedwstępną, oraz Umową Finalną, w tym sprzedaż Nieruchomości i praw z nią związanych, zwane będzie łącznie dalej: „Transakcją”.
Umowa Finalna
Na mocy Umowy Przedwstępnej, zawarcie Umowy Finalnej powinno nastąpić najpóźniej do godziny 15:00 w dniu 30 listopada 2018 r., przy czym dokładny termin, godzina i miejsce zawarcia Umowy Przyrzeczonej zostaną wyznaczone przez Kupującego.
Dodatkowe elementy zdarzenia przyszłego
Opłata za użytkowanie wieczyste gruntu Nieruchomości
Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, w dniu zawarcia Umowy Finalnej, po jej zawarciu, Kupujący zapłaci Sprzedającemu proporcjonalną część opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste gruntu Nieruchomości za okres roku 2018 przypadający po podpisaniu Umowy Finalnej.
Wniosek o przeniesienie praw i obowiązków z umowy dzierżawy
Sprzedający i Kupujący, na podstawie Umowy Przedwstępnej uzgodnili, że po jej zawarciu, we wskazanym w tej umowie terminie, Sprzedający złoży wniosek do Miasta o przeniesienie praw i obowiązków z umowy dzierżawy na Kupującego i będzie wspierał Kupującego w procedurze takiego przeniesienia praw i obowiązków.
Przekazanie nieruchomości i dokumentacji
Sprzedający oraz Kupujący uzgodnili, iż zasady przekazania Nieruchomości oraz odpowiedniej dokumentacji, jak i rozliczenia pomiędzy nimi w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości, zostaną uregulowane na etapie zawierania Umowy Finalnej.
Sprzedający oraz Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Na podstawie Umowy Przedwstępnej, Sprzedający oraz Kupujący oświadczyli, iż ich zgodną wolą jest objęcie sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości oraz własności Budynku podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług oraz złożenie wspólnego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości i własności Budynku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.
W Umowie Finalnej, Sprzedający i Kupujący wskażą w ramach ceny netto cenę za Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości oraz cenę za Budynek. Zgodnie z Umową Przedwstępną, cena będzie obejmowała również wynagrodzenie Sprzedającego za przeniesienie autorskich praw majątkowych wraz z prawem do wykonywania zależnych praw autorskich. Natomiast w wyniku zawarcia Umowy Finalnej, Sprzedający wystawi na rzecz Kupującego fakturę VAT dokumentującą należną cenę, powiększoną o należny podatek VAT. Również z uwagi na fakt, iż w ramach Transakcji dojdzie do przekazania zadatku oraz zaliczek, każdorazowa wpłata części ceny podlegać będzie udokumentowaniu fakturą wystawioną przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.
Informacje na temat Nieruchomości i umów towarzyszących przebudowie Budynku
W momencie sporządzania niniejszego wniosku, nie ukończono przebudowy Budynku i nie oddano do użytkowania powierzchni biurowej. Co więcej, zgodnie z Umową Przedwstępna, oddanie powierzchni biurowych w najem (opodatkowany VAT) nie nastąpi przed zwarciem Transakcji. W stosunku do Nieruchomości nie zawarto na chwilę obecną także żadnych innych umów, które generują lub mogą potencjalnie generować obroty opodatkowane VAT (np. reklamy, sprzedaż materiałów).
Sprzedający jest stroną umowy najmu zawartej z Miastem przyległej nieruchomości, której korzystanie jest niezbędne do planowanej dalszej zabudowy i w Przyrzeczonej Umowie Sprzedaży, wyrazi zgodę na przeniesienie jego praw i obowiązków z powyższej umowy dzierżawy na Kupującego.
Na potrzeby przebudowy Budynku Sprzedający zawarł natomiast, w szczególności:
(i) umowy z zewnętrznymi wykonawcami dotyczące prac budowlanych (dalej: „Umowy z Wykonawcami”) i
(ii) umowy z dostawcami usług, w tym w zakresie dostawy mediów na potrzeby kontynuacji budowy Budynku (dalej: „Umowy Serwisowe”).
Na obecną chwilę nie został utworzony ani budżet realizacyjny, związany z przebudową Budynku, ani budżet eksploatacyjny na potrzeby zarządzania kosztami oraz przychodami generowanymi przez Nieruchomość (szacowana strona kosztowa wynajmowania powierzchni biurowej).
Ponadto, dopiero po nabyciu Nieruchomości Kupujący zapewne wprowadzi również dokument stanowiący regulamin Budynku, określający wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej. Dla jasności warto jednak pokreślić, że regulamin ten nie będzie dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz Kupującego.
Sprzedaż Nieruchomości nastąpi po upływie 2 lat od dnia nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego Gruntu oraz własności Budynku przez Sprzedającego, która to czynność podlegała opodatkowaniu VAT. Sprzedający ponosił nakłady na Budynek po dniu jego nabycia, od których to wydatków odliczał podatek VAT, jednak wartość tych nakładów nie przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku.
Po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego nie była ona oddana w najem, z którego przychody podlegałyby opodatkowaniu VAT. Co więcej, przed datą Transakcji Nieruchomość nie zostanie oddana do użytkowania w ramach czynności opodatkowanych VAT, a także Sprzedający nie planuje ponoszenia dalszych wydatków na przebudowę, wartość których mogłaby przekroczyć wspomniane 30% wartości początkowej Budynku.
Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji
W przypadku zawarcia Umowy Finalnej, w związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości, dokonywane będą w szczególności następujące czynności:
Sprzedający doręczy w dniu zawarcia Umowy Finalnej Kupującemu pisemną, bezwarunkową i nieodwołalną zgodę na przeniesienie na Kupującego praw i obowiązków z umowy najmu zawartej z Miastem;
Sprzedający przeniesie na Kupującego nabyte przez Sprzedającego autorskie prawa majątkowe (wraz z prawem do wykonywania zależnych praw autorskich):
do dokumentacji projektowej dotyczącej inwestycji adaptacji Budynku, nadbudowy i przebudowy budynku, wykonanej na podstawie umowy zawartej przez Y. S A. z pracownią projektową „S.” sp o.o., z której to umowy Y. S A. przelał prawa na Sprzedającego.
do zamiennej dokumentacji projektowej dotyczącej inwestycji adaptacji Budynku, wykonanej na podstawie umowy zawartej przez Sprzedającego z pracownią projektową „S.” sp. z o.o.,
własność będących w posiadaniu Sprzedającego wszystkich nośników powołanych dokumentacji projektowych;
Sprzedający doręczy w dniu zawarcia Umowy Finalnej Kupującemu pisemne, bezwarunkowe i nieodwołalne zgody na przeniesienie na Kupującego decyzji dotyczących ustalenia warunków zabudowy Nieruchomości, zgodnie z zobowiązaniem z Umowy Przedwstępnej;
Sprzedający doręczy w dniu zawarcia Umowy Finalnej Kupującemu pisemne, bezwarunkowe i nieodwołalne zgody na przeniesienie na Kupującego decyzji dotyczących zatwierdzeń projektów budowlanych związanych z Nieruchomością, zgodnie z zobowiązaniem z Umowy Przedwstępnej;
Sprzedający przekaże dokumentację prawną i techniczną Nieruchomości, w tym oryginały posiadanych decyzji administracyjnych, wyżej w pkt ii, iii wymienionych, a dotyczących Nieruchomości lub procesu budowlanego,
Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wiązała się z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy - tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1666 ze zm.; dalej: „Kodeks pracy”). Na dzień złożenia niniejszego wniosku, Sprzedający nie zatrudnia pracowników w rozumieniu art. 2 Kodeksu pracy.
Ponadto, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia przez Sprzedającego na Kupującego w szczególności:
(i) Umów Serwisowych;
(ii) Umów z Wykonawcami;
(iii) stosunków ubezpieczenia mienia dotyczącego Nieruchomości (w tym na etapie przebudowy, jeśli będzie miało zastosowanie);
(iv) umów rachunków bankowych Sprzedającego;
(v) umów związanych z finansowaniem działalności Sprzedającego i zabezpieczeń tego finansowania
(vi) praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego (w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych itp);
(vii) środków pieniężnych Sprzedającego zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie;
(viii) tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającego;
(ix) know-how (związany w szczególności z prowadzeniem działalności gospodarczej);
(x) ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Kupującemu);
(xi) firmy Sprzedającego;
(xii) budżetu realizacyjnego i eksploatacyjnego (przy czym żaden z nich nie zostanie przed Transakcją w ogóle sporządzony);
(xiii) pozostałych należności i zobowiązań;
(xiv) domeny oraz praw autorskich wynikających z umów na świadczenie usług związanych ze stroną internetową;
(xv) znaku towarowego (gdyż taki nie został zarejestrowany w odniesieniu do budynku).
Kupujący, który nabędzie Nieruchomość, podpisze nowe umowy z dostawcami wymaganych usług wymienionych powyżej (niewykluczone, że będą to te same podmioty, z którymi Sprzedający zawarł uprzednio umowy - np. w przypadku dostawy mediów czy umowy ubezpieczenia).
Podjęcie własnej działalności przez Kupującego po Transakcji
Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza zakończyć budowę Budynku i podjąć przy użyciu Nieruchomości prowadzenie działalności gospodarczej polegającej w szczególności na wynajmie powierzchni biurowych. Wynajem ten podlegać będzie - po nabyciu i oddaniu w użytkowanie Nieruchomości - opodatkowaniu VAT. Działalność ta będzie prowadzona przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how, względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców.
Mając na uwadze, iż większość umów dotyczących Nieruchomości nie zostanie przeniesiona na Kupującego wskutek zawarcia lub na podstawie Umowy Przyrzeczonej, ani w dalszym czasie, w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący - w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów, które zostaną zawarte przez niego z podmiotami zewnętrznymi - zapewni w szczególności: w pierwszej kolejności - (1) zakończenie budowy Budynku (w tym zapewnienie ewentualnego refinansowania nabycia Nieruchomości i/lub zakończenia budowy), a następnie także - (2) zarządzanie Nieruchomością, (3) wykonanie czynności marketingowych przydatnych w funkcjonowaniu Nieruchomości oraz (4) wykonanie innych czynności/dostawę usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości. Podjęcie przez Kupującego kroków w tym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem.
Pozyskując zasoby - jeśli okaże się to konieczne - Kupujący może zdecydować się na nawiązanie współpracy z tymi samymi profesjonalnymi usługodawcami, z którymi w tej chwili współpracuje Sprzedający lub z którymi jeszcze tę współpracę podejmie przed dniem Transakcji. Ponownie jednak, Kupujący nie przewiduje cesji umów w tym zakresie. Tożsamość know-how oraz zasobów może dotyczyć w szczególności dostawców mediów i obsługi Nieruchomości.
Warto w tym miejscu podkreślić jednakże, że do Kupującego nie zostaną przeniesione osoby piastujące funkcje w zarządzie spółki, które decydują o przedsięwzięciach biznesowych u Sprzedającego.
Niezależnie od wynajmu powierzchni biurowej, Kupujący może również sprzedać Nieruchomość w całości lub w części lub prowadzić innego typu niż najem działalność w odniesieniu do Nieruchomości.
Czy planowana Transakcja będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
W przypadku uznania/potwierdzenia, że Transakcja nie będzie stanowić transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji, że Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, Sprzedający i Kupujący zwracają się o potwierdzenie prawidłowości ich stanowiska w zakresie następujących pytań:
Czy dostawa Nieruchomości będzie mogła zostać opodatkowana VAT, tj. według stawki podstawowej (23%)?
Czy Kupującemu będzie przysługiwało - przy zachowaniu warunków formalnych - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedającego faktur dokumentujących dostawę Nieruchomości (w tym faktur dokumentujących wpłaty części ceny na poczet tej dostawy, w postaci zadatku oraz zaliczek)?
Transakcja nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
Transakcja będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki, tj. podstawowej (obecnie 23%). Wynika to z faktu, iż będzie ona „wyjściowo” podlegać zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego to zwolnienia - przy zachowaniu warunków formalnych - Sprzedający i Kupujący będą uprawnieni zrezygnować.
Kupującemu będzie przysługiwało - przy zachowaniu warunków formalnych - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedającego faktur dokumentujących dostawę Nieruchomości (w tym faktur dokumentujących wpłaty części ceny na poczet tej dostawy, w postaci zadatku oraz zaliczek).
W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2017.1221) (dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
W związku z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT stanowiącą, że na gruncie omawianej ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, zbycie Nieruchomości dokonywane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w zamian za wynagrodzenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Powyższa konkluzja dotyczyć będzie także przeniesienia na Kupującego udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu, gdyż na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się również zbycie prawa użytkowania wieczystego.
W świetle powyższego, transakcja zbycia Nieruchomości przedstawiona w niniejszym wniosku stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja powinna, co do zasady, podlegać opodatkowaniu VAT według właściwej stawki VAT wynikającej z ustawy o VAT.
W szczególności, zdaniem Sprzedającego oraz Kupującego, przedmiotem transakcji nie będzie sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, które to czynności są wyłączone z zakresu opodatkowania VAT. Poniżej Sprzedający oraz Kupujący przedstawiają argumenty przemawiające za przyjętą przez siebie kwalifikacją omawianej transakcji.
Przedmiot transakcji a przedsiębiorstwo
W opinii Sprzedającego oraz Kupującego, omawianej Transakcji (sprzedaży Nieruchomości) nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Zarówno jednak w doktrynie prawa podatkowego, jak i w orzecznictwie organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB) oraz orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10) jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz.U.2017.459).
Zgodnie z art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
(i) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
(ii) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
(iii) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
(iv) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
(v) koncesje, licencje i zezwolenia,
(vi) patenty i inne prawa własności przemysłowej,
(vii) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
(viii) tajemnice przedsiębiorstwa,
(ix) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Z kolei w myśl art. 55 (2) Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z zakresu ustawy o VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie istotne wymienione w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.
W tym kontekście warto zwrócić uwagę na wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 540/08), w którym sąd zaznaczył, że „ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe”.
Na wstępie należy zaznaczyć, iż faktycznie prowadzona działalność przez Sprzedającego w oparciu o zbywaną Nieruchomość w zasadniczy sposób różni się od planowanej działalności Kupującego, którą prowadzić on będzie przy wykorzystaniu tej Nieruchomości. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący po sfinalizowaniu Transakcji zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na komercyjnym wynajmie powierzchni biurowej, usługowej i/lub reklamowej. Powyższa działalność będzie prowadzona przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o pozyskany samodzielnie know-how.
Zatem z perspektywy Kupującego i jego planów biznesowych nabycie Nieruchomości stanowi nabycie obiektu generującego stały dochód z najmu a nie pod inwestycję. Z kolei z perspektywy Sprzedającego, spółki prowadzącej przede wszystkim działalność w zakresie zbywania nieruchomości, sprzedaż Nieruchomości będzie zakończeniem projektu, który polegał na nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości oraz Budynku, w celu dalszej ich odsprzedaży, po dokonaniu przebudowy opisanej w zdarzeniu przyszłym.
Po sfinalizowaniu Transakcji, Sprzedający będzie w dalszym ciągu prowadził działalność gospodarczą wykorzystując posiadane zasoby (w szczególności inne nieruchomości ze swojego portfolio, o ile nadal będzie ich właścicielem, ale także środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży, po spłacie wszystkich zobowiązań) i własne know-how.
Mając na uwadze odmienny jednak charakter i strategię przedsiębiorstw Kupującego oraz Sprzedającego, w ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, w szczególności know-how w zakresie wyszukiwania i nabywania nieruchomości ich przebudowy i oddania w najem lub odsprzedaży. W szczególności do Kupującego nie zostaną przeniesione osoby piastujące funkcje w zarządzie Sprzedającego, które decydują o przedsięwzięciach biznesowych w tej spółce.
W ramach Transakcji dojdzie jedynie do sprzedaży „przedmiotu inwestycji” Kupującemu, czyli Nieruchomości i związanych z nią przynależności. Na bazie tych składników, ale w oparciu o pozyskany samodzielnie know-how i własne zasoby Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni biurowych, handlowych i reklamowych.
Jak już zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników, składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego działającego na rynku obrotu nieruchomościami (czyli know-how pozwalający na prowadzenie takiej działalności), a jedynie przeniesienie Nieruchomości nabytej przez Sprzedającego i przebudowanej w ramach dotychczasowej działalności. Z kolei z perspektywy Kupującego przedmiotem nabycia będą tylko niektóre składniki należące do majątku Sprzedającego (które były niezbędne do realizacji inwestycji z Nieruchomości).
W szczególności, nie dojdzie do przejścia na Kupującego:
(v) umów związanych z finansowaniem działalności Sprzedającego i zabezpieczeń tego finansowania;
Na powyższe konkluzje nie wpłynie fakt, iż nabywca Nieruchomości może zawrzeć z tymi samymi dostawcami ww. usług nowe umowy, np. w przypadku dostawy mediów, ponieważ Sprzedający nie ma na powyższą okoliczność wpływu. Co więcej, podpisanie umów z tymi samymi usługodawcami może być jedynym rozwiązaniem - przykładowo, w zakresie dostawy mediów (wody, energii, gazu), nabywca nieruchomości zasadniczo nie ma wyboru dostawcy, gdyż na rynku jest w zasadzie monopol przedsiębiorstw komunalnych lub państwowych.
Ze względu na to, że ww. elementy konstytutywne przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego nie przejdą na Kupującego w wyniku planowanej transakcji, sama Nieruchomość nie będzie stanowiła masy pozwalającej na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, będącej całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej przy wykorzystaniu Nieruchomości będzie możliwe dopiero w razie doposażenia jej w szereg dodatkowych, niezbędnych elementów. Tym samym, w ocenie Sprzedającego i Kupującego nie sposób uznać, że przedmiotem sprzedaży dokonywanej przez Sprzedającego będzie przedsiębiorstwo.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 listopada 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-733/15/SR), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 października 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-544/15-3/HW), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1256/14-4/MPe), 16 października 2012 r. (sygn. IPPP2/443-879/12-4/BH), 8 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-611/12-2/BH). Szczególnie warto zwrócić też uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(...) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego”.
W omawianym przypadku Nieruchomość nie jest zorganizowanym zespołem, który mógłby samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą, a jedynie pewną sumą składników majątkowych zgromadzonych przez Sprzedającego w celu ich odsprzedaży.
Dopiero Kupujący za pomocą posiadanych środków będzie mógł prowadzić regularną działalność gospodarczą związaną z Nieruchomością (w połączeniu z posiadanymi środkami, tj. know-how dotyczącym wyszukiwania i utrzymania odpowiedniego portfolio najemców, środkami pieniężnymi, umowami o współpracę itp.), polegającą na wynajmie powierzchni biurowej, handlowej i reklamowej. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sprzedającego oraz Kupującego, nie można uznać, że przedmiotem Transakcji przedstawionej w niniejszym wniosku i objętej zakresem pytania nr 1 będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT. W ocenie Sprzedającego oraz Kupującego, przedmiot Transakcji nie wyczerpuje bowiem przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, która jest również przyjmowana na gruncie ustawy o VAT.
Planowana Transakcja jako sprzedaż ZCP
Zdaniem Sprzedającego oraz Kupującego planowanej Transakcji sprzedaży nie można również traktować jako sprzedaży ZCP.
Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako ZCP uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 sierpnia 2015 r., sygn. IBPP2/4512-510/15/ICz oraz z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:
Jak interpretować powyższe przesłanki wskazują organy interpretacyjne. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne uwagi przedstawił również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC.
Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi odznaczać się pełną odrębnością funkcjonalną, organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz musi stanowić pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.
Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez organy podatkowe, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość. Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, oraz z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-1162/15-3/IGo.
W omawianym przypadku powyższy warunek nie jest spełniony, ponieważ trudno uznać za samodzielny zespół Nieruchomość bez pracowników, praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych, Umów z Wykonawcami, środków na rachunkach bankowych, przypisanych do Nieruchomości należności i zobowiązań. Ponadto, celem nabycia Nieruchomości przez Kupującego jest komercyjny wynajem powierzchni lokali. To na Kupującym spocznie bowiem ciężar podjęcia określonych czynności, umożliwiających prowadzenie przedmiotowej działalności w odniesieniu do Nieruchomości.
W związku z tym należy uznać, że Nieruchomość nie stanowi zorganizowanego zespołu składników, ale wyłącznie sumę poszczególnych aktywów, niepozostających ze sobą we wzajemnych relacjach pozwalających łącznie na prowadzenie działalności. Ich jedyną cechą wspólną jest w istocie bycie przedmiotem prawa własności jednego podmiotu gospodarczego tj. Sprzedającego.
Brak spełnienia warunku istnienia zorganizowanego zespołu składników wyklucza zatem możliwość uznania Nieruchomości za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
Niezależnie od powyższego, Sprzedający i Kupujący pragną dodatkowo wskazać, że również pozostałe przesłanki warunkujące istnienie ZCP nie zostały spełnione, co Sprzedający i Kupujący szczegółowo uzasadniają poniżej.
W opisanym zdarzeniu przyszłym - w dacie planowanej sprzedaży - zbywana Nieruchomość nie będzie formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nie stanowi/nie będzie stanowić ona odrębnego działu czy oddziału (odrębnej jednostki organizacyjnej). Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości, zbywanej w ramach planowanej Transakcji. Ponadto, żaden zapis statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze nie świadczy o tym, iż Nieruchomość została wyodrębniona w ramach struktury organizacyjnej Sprzedającego.
Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Kupującego i Sprzedającego, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego nie jest spełnione w odniesieniu do przedstawionej w opisie stanu faktycznego Nieruchomości.
Zdaniem Kupującego i Sprzedającego, wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Pogląd taki wyrażony został przykładowo przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-938/15-2/MAO) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-598/15-2/WH).
Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, brak jest u Sprzedającego odpowiedniego przyporządkowania i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w stosunku do Nieruchomości. W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie jest prowadzona żadna odrębna księgowość dla części przedsiębiorstwa Sprzedającego, lecz ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego.
W związku z tym, finanse Nieruchomości nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów Sprzedającego. W konsekwencji, Nieruchomość, którą Sprzedający planuje zbyć w ramach transakcji na rzecz Kupującego, w żaden sposób nie jest wyodrębniona (wydzielona) finansowo.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sprzedającego i Kupującego, kryterium wyodrębnienia finansowego również nie jest spełnione w odniesieniu do przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości.
Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-474/14/AW), czy Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS).
Opisaną okoliczność akcentuje się również w orzecznictwie sądów administracyjnych - tytułem przykładu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono, iż „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału’’.
Innymi słowy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe - materialne i niematerialne - wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
W konsekwencji należy uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Nieruchomość nie spełnia przesłanek wyodrębnienia funkcjonalnego, a zatem nie stanowi ZCP. Zdaniem Sprzedającego i Kupującego, pozostawienie poza zakresem sprzedaży szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Sprzedającego pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Kupującego będzie leżało takie zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej - w tym przypadku działalności komercyjnego wynajmu. W konsekwencji, zdaniem Sprzedającego i Kupującego, elementy planowanej sprzedaży nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.
Biorąc pod uwagę powyższe, Sprzedający i Kupujący stoją na stanowisku, iż planowana Transakcja nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP Sprzedającego, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Sprzedający i Kupujący stoją na stanowisku, że sprzedaż Nieruchomości będzie mogła zostać opodatkowana stawką VAT 23%.
W związku z faktem, iż sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przedmiotowa sprzedaż powinna być uznana za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka VAT wynosi 23%.
Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części, jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem gdy:
Przy czym przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku CIT, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
W końcu, na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT, w przypadku jeśli do dostawy budynków, budowli lub ich części nie ma zastosowania zwolnienie o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowanie może mieć obowiązkowe zwolnienie z VAT, pod warunkiem, że:
w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (na ich nabyciu);
W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zwolnieniu z opodatkowania VAT podlegają zatem dostawy budynków dokonywane po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Przy czym w tym przypadku możliwe jest dokonanie wyboru opodatkowania VAT tych dostaw.
Odnosząc cytowane przepisy do opisanego zdarzenia przyszłego, dostawa Budynku przez Sprzedającego na rzecz Kupującego, będzie „wyjściowo” objęta zwolnieniem z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - jako dostawa nieruchomości (Budynku) dokonywana po upływie 2 lat od jego pierwszego zasiedlenia. Wynika to z faktu, iż Sprzedający nabył Budynek od Dawnego Sprzedającego w 2014 roku, w ramach transakcji opodatkowanej VAT (sprzedaży).
W związku z tym, pierwsze zasiedlenie Budynku, o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT, miało miejsce w całości najpóźniej w dacie jego sprzedaży przez Dawnego Sprzedającego na rzecz Sprzedającego na podstawie umowy zawartej w 2014 r.
Z uwagi na fakt, iż, po zakupie Sprzedający nie ponosił nakładów na Budynek, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budynku, nie doszło do tzw. ponownego pierwszego zasiedlenia Budynku, o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT.
Mając na uwadze, że planowana dostawa Budynku na rzecz Kupującego nie będzie dokonywana (i) przed pierwszym zasiedleniem Budynku lub (ii) w ramach pierwszego zasiedlenia Budynku lub (iii) w trakcie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia Budynku, w analizowanych okolicznościach nie będą spełnione przesłanki jej wyłączenia ze zwolnienia z VAT, wymienione pod lit. a) i b) w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
A zatem, zastosowanie znajdzie w tym przypadku art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, który przewiduje zwolnienie z VAT dla dostaw budynków dokonywanych po upływie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia.
Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do dostawy Budynku aktualne będzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zbędna stanie się analiza pod kątem objęcia jej zwolnieniem przewidzianym w pkt 10a tego artykułu. Jak była o tym wyżej mowa, warunkiem jego stosowania jest bowiem wyłączenie dostawy z zakresu zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W omawianym przypadku zwolnienie to będzie mieć natomiast ex lege zastosowanie.
W konsekwencji, z uwagi na objęcie planowanej sprzedaży zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy jednoczesnym braku przesłanek do zastosowania do niej zwolnień na podstawie innych przepisów o VAT, strony Transakcji będą uprawnione do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego zgodnego oświadczenia woli o wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Okoliczność ta - przy spełnieniu warunków formalnych - będzie równoznaczna z rezygnacją ze zwolnienia od podatku i objęciem przedmiotowej sprzedaży opodatkowaniem według właściwej stawki VAT, tj. podstawowej 23%.
Z kolei kwestię opodatkowania dostawy Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, na którym położony jest Budynek rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że dostawa gruntu wraz z budynkami lub budowlami trwale z tym gruntem związanymi jest opodatkowana stawką właściwą dla dostawy takich budynków lub budowli. Innymi słowy, dostawa gruntu dzieli na gruncie ustawy o VAT los dostawy budynków lub budowli z tym gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od VAT, bądź też opodatkowana jest 23% stawką podatku, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki.
Ponadto, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu jest traktowane jako dostawa towarów. Do opodatkowania zbycia Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości znajdzie zatem zastosowanie przepis ogólny, tj. art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
Tym samym, skoro - jak już wykazano - dostawa Budynku posadowionego na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym będzie mogła - w następstwie rezygnacji ze zwolnienia z VAT - zostać opodatkowana VAT według podstawowej stawki VAT 23%, to zbycie samego Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości również będzie opodatkowane stawką 23% VAT.
W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, w razie skutecznego wyboru przez Sprzedającego oraz Kupującego opodatkowania VAT dostawy, sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej (23%).
Zgodnie z dyspozycją art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Zważywszy na art. 2 pkt 22 ustawy o VAT (definiujący pojęcie „sprzedaży” jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) oraz na fakt, iż Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, Sprzedający dokonując opodatkowanej według stawki 23% odpłatnej dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego będzie miał obowiązek wystawić faktury dokumentujące tę dostawę.
Podobnie, na mocy art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 tegoż przepisu art. 106b ust. 1, czyli także wspomnianej wyżej sprzedaży. Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie zaś do dyspozycji art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Jak wskazano powyżej, Kupujący będzie używał Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. wynajmu powierzchni biurowej).
Okoliczność ta, oceniana na moment zakupu Nieruchomości, a tym samym prawa do odliczenia w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie o jej wykorzystywaniu przez Kupującego do działalności opodatkowanej (wspomniany wynajem opodatkowany będzie podstawową stawką VAT), a co za tym idzie możliwości odliczenia w pełnej kwocie VAT naliczonego związanego z planowanym zakupem. Zgodnie z intencją Spółki, także późniejszy sposób wykorzystania zakupionych składników będzie generował sprzedaż opodatkowaną VAT.
W omawianym przypadku przeszkodą w odliczeniu przez Kupującego VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości nie będzie fakt, iż podatek ten został naliczony nieprawidłowo na czynności zwolnionej od podatku, tj. okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z uwagami zawartymi w uzasadnieniu w zakresie pytań nr 1-2, planowana sprzedaż będzie - w następstwie rezygnacji ze zwolnienia z VAT - podlegać w całości opodatkowaniu VAT według podstawowej 23% stawki.
W omawianym przypadku nie wystąpi również druga przeszkoda dla odliczenia VAT z wymienionych w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, tj. naliczenie VAT na transakcji wyłączonej spod opodatkowania VAT, w szczególności obejmującej przedsiębiorstwo/ZCP. Jak wspomniano, planowana transakcja nie obejmie przedsiębiorstwa Sprzedającego lub jego zorganizowanej części, w związku z czym nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
W konsekwencji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10b prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Biorąc pod uwagę, że Kupujący, będąc czynnym podatnikiem VAT, po nabyciu Nieruchomości będzie ją wykorzystywać do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (odpłatny wynajem powierzchni), to Kupujący nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturach wystawionych przez Sprzedającego celem udokumentowania dostawy Nieruchomości na podstawie Umowy Finalnej w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytej Nieruchomości powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę VAT dokumentującą tę dostawę lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Co więcej, analogiczne zasady znajdą zastosowanie dla prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturach wystawionych przez Sprzedającego celem udokumentowania wpłaty zadatku oraz zaliczek przez Kupującego.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od Sprzedającego prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z posadowionym na niej budynkiem. Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Nie stanowi ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS. Na obecną chwilę nie został utworzony ani budżet realizacyjny, związany z przebudową Budynku, ani budżet eksploatacyjny na potrzeby zarządzania kosztami oraz przychodami generowanymi przez Nieruchomość (szacowana strona kosztowa wynajmowania powierzchni biurowej). Dopiero po nabyciu Nieruchomości Kupujący zapewne wprowadzi również dokument stanowiący regulamin Budynku, określający wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej. Przy czym regulamin ten nie będzie dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz Kupującego. Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wiązała się z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy. Na dzień złożenia niniejszego wniosku, Sprzedający nie zatrudnia pracowników w rozumieniu art. 2 Kodeksu pracy. Ponadto, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia przez Sprzedającego na Kupującego w szczególności:
(vi) praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego (w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych itp.);
Kupujący, który nabędzie Nieruchomość, podpisze nowe umowy z dostawcami wymaganych usług (niewykluczone, że będą to te same podmioty, z którymi Sprzedający zawarł uprzednio umowy - np. w przypadku dostawy mediów czy umowy ubezpieczenia). Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza zakończyć budowę Budynku i podjąć przy użyciu Nieruchomości prowadzenie działalności gospodarczej polegającej w szczególności na wynajmie powierzchni biurowych. Działalność ta będzie prowadzona przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how, względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców. Mając na uwadze, iż większość umów dotyczących Nieruchomości nie zostanie przeniesiona na Kupującego wskutek zawarcia lub na podstawie Umowy Przyrzeczonej, ani w dalszym czasie, w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący - w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów, które zostaną zawarte przez niego z podmiotami zewnętrznymi - zapewni w szczególności: w pierwszej kolejności - (1) zakończenie budowy Budynku (w tym zapewnienie ewentualnego refinansowania nabycia Nieruchomości i/lub zakończenia budowy), a następnie także - (2) zarządzanie Nieruchomością, (3) wykonanie czynności marketingowych przydatnych w funkcjonowaniu Nieruchomości oraz (4) wykonanie innych czynności/dostawę usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości. Podjęcie przez Kupującego kroków w tym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem. Pozyskując zasoby - jeśli okaże się to konieczne - Kupujący może zdecydować się na nawiązanie współpracy z tymi samymi profesjonalnymi usługodawcami, z którymi w tej chwili współpracuje Sprzedający lub z którymi jeszcze tę współpracę podejmie przed dniem Transakcji. Ponownie jednak, Kupujący nie przewiduje cesji umów w tym zakresie. Tożsamość know-how oraz zasobów może dotyczyć w szczególności dostawców mediów i obsługi Nieruchomości. Do Kupującego nie zostaną przeniesione osoby piastujące funkcje w zarządzie spółki, które decydują o przedsięwzięciach biznesowych u Sprzedającego.
Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. Poza przeniesieniem na Nabywcę prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz budynku transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników, składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego działającego na rynku obrotu nieruchomościami. Sprzedający nie przeniesie na Kupującego aktywów nierzeczowych, tj. znaku towarowego, tajemnic przedsiębiorstwa, należności i zobowiązań, środków pieniężnych Sprzedającego zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie. Przedmiotem planowanej Transakcji nie będą również umowy zawarte przez Sprzedającego, m.in. umowy rachunków bankowych, umowy związane z finansowaniem działalności Sprzedającego. Sprzedający nie przekaże Kupującemu żadnych ksiąg rachunkowych ani innych dokumentów związanych z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Transakcji sprzedaży nie będzie towarzyszyło przejście do Kupującego pracowników Sprzedającego.
Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Jak wskazał Wnioskodawca zbywana Nieruchomość nie jest i w momencie Transakcji nie będzie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Sprzedającego jako dział lub oddział. Ponadto składniki majątku zbywane w ramach planowanej transakcji nie stanowią i na moment Transakcji nie będą stanowić funkcjonalnie odrębnej całości w przedsiębiorstwie Sprzedającego posiadającej zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Wnioskodawca wskazał także, że brak jest u Sprzedającego odpowiedniego przyporządkowania i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, w stosunku do Nieruchomości nie jest prowadzona żadna odrębna księgowość dla części przedsiębiorstwa Sprzedającego, lecz ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego. W związku z tym, finanse Nieruchomości nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów Sprzedającego. W konsekwencji, Nieruchomość, którą Sprzedający planuje zbyć w ramach transakcji na rzecz Kupującego, w żaden sposób nie jest wyodrębniona (wydzielona) finansowo.
Zatem w świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że będąca przedmiotem niniejszego wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegającej wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.
Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej stawki korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.
Z wniosku wynika, że Sprzedającemu przysługuje prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem 64 o powierzchni 870 m2 oraz Sprzedający jest właścicielem znajdującego się na niej budynku przeznaczonego na cele biurowo - usługowe. Budynek obecnie jest w trakcie przebudowy. Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości oraz prawo własności Budynku Sprzedający nabył od jej poprzedniego użytkownika wieczystego w dniu 28 marca 2014 r. Cena nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu od Dawnego Sprzedającego wraz z posadowionym na nim budynkiem została powiększona o należny podatek VAT, obliczony według stawki podstawowej (23%). Zawarty w cenie podatek VAT został w całości potraktowany przez Sprzedającego jako podatek VAT naliczony, w stosunku do którego Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego, z uwagi na fakt, że nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wynikało z zamiaru prowadzenia przez Sprzedającego działalności opodatkowanej VAT (zbycie Nieruchomości/ewentualny najem powierzchni w Budynku). W oparciu o ten sam zamiar, Sprzedający korzystał następnie z prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z innych nabyć związanych z przebudową Budynku, czyli także tych stanowiących szeroko rozumiane nakłady na Budynek. Od daty nabycia, Nieruchomość nie była przedmiotem najmu oraz nie została oddana do użytkowania w ramach innej czynności opodatkowanej. Sprzedający prowadził za to na nieruchomości prace budowlane, których wartość nie przekroczyła jednak 30% wartości początkowej Budynku. Sprzedający oraz Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Wnioskodawca powziął wątpliwość czy dostawa Nieruchomości będzie mogła zostać opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej.
Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w tym przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, że planowana dostawa budynku nastąpi po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Jednocześnie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży tego obiektu upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W odniesieniu do Budynku pierwsze zasiedlenie powstało najpóźniej w momencie transakcji mającej miejsce w 2014 r. a przy tym, jak wskazał Wnioskodawca, nie ponoszono nakładów na ulepszenie tego obiektu, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Zatem w odniesieniu do tego obiektu spełnione są warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
W konsekwencji przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest budynek przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.
Przy czym, zauważyć należy, że przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Strony transakcji będą miały możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy Nieruchomości.
W sytuacji gdy Strony transakcji skorzystają z ww. prawa i zrezygnują ze zwolnienia z podatku, planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Taką samą stawką podatku VAT, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie wówczas objęte zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest budynek.
Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia, czy Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedającego faktur dokumentujących dostawę Nieruchomości (w tym faktur dokumentujących wpłaty części ceny na poczet tej dostawy, w postaci zadatku oraz zaliczek).
Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Jak wynika z treści wniosku Sprzedający oraz Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Jednocześnie wskazano, że nabycie Nieruchomości jest dokonywane przez Kupującego wyłącznie z zamiarem wykorzystania jej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (odpłatny wynajem powierzchni). Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji, w odniesieniu do dostawy budynku stanowiącego przedmiot planowanej dostawy oraz gruntu, na którym jest on zlokalizowany, znajdzie zastosowanie fakultatywne zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Zatem w sytuacji gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w stosunku do Nieruchomości stanowiącej przedmiot planowanej dostawy wówczas Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych od sprzedającego faktur w tym także z faktur dokumentujących wpłatę w postaci zadatku oraz zaliczek na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.
0114-KDIP1-2.4012.506.2018.3.WH
0112-KDIL1-2.4012.581.2018.1.AW | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL1-2.4012.494.2018.2.MR | Interpretacja indywidualna
IBPP2/4512-510/15/ICz | Interpretacja indywidualna
IBPP3/4512-476/15/KG | Interpretacja indywidualna
IBPP3/4512-733/15/SR | Interpretacja indywidualna
ILPP1/4512-1-544/15-3/HW | Interpretacja indywidualna
ILPP5/4512-1-4/16-4/WB | Interpretacja indywidualna