Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pochodne-instrumenty-finansowe/itpb2-415-1142-14-ib
Timestamp: 2018-03-24 00:45:32
Legal References Found: art. 14
 art. 5
 art. 2
 art. 5
 art. 2
 art. 17
 art. 17
 art. 11
 art. 30
 art. 23
 art. 45
 art. 30
 art. 9
 art. 21
 art. 11
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 20
 art. 11
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 20
 art. 30
 art. 17
 art. 19
 art. 2
 art. 2
 art. 11
 art. 17
 art. 30
 art. 30
 art. 30
 art. 23
 art. 30
 art. 45

Document Content:
Czy uzyskane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przyznanych instrumentów przysporzenie majątkowe wynikające z udziału w planie powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (UPDOF), opodatkowany jedynie w momencie realizacji instrumentu i dochodem do opodatkowania będzie kwota dokonanego rozliczenia gotówkowego pomniejszona, w przypadku realizacji opcji, o zapłaconą przez Wnioskodawcę cenę wykonania?
ITPB2/415-1142/14/IBinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 marca 2015 r. (data wpływu 17 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów uzyskiwanych w związku z uczestnictwem w planie akcyjnym - jest prawidłowe.
W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych w związku z uczestnictwem w planie akcyjnym.
Wezwaniem z dnia 16 lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego.
Pismem z dnia 13 marca 2015 r. (data wpływu 17 marca 2015 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.
Na jego podstawie zostały i w przyszłości mogą zostać Wnioskodawcy nieodpłatnie przyznane instrumenty w postaci opcji na akcje lub zastrzeżone certyfikaty akcji Restricted Share Units (dalej: RSU). Zarówno opcje na akcje, jak i RSU stanowią instrument oparty na papierach wartościowych (akcjach) i wskaźniku finansowym - ilości akcji bazowych (1 opcja/RSU = 1 akcja bazowa).
Na przyznane Wnioskodawcy instrumenty nałożony jest okres restrykcji tzn. Wnioskodawca nie może dokonać ich realizacji przed upływem określonych w umowie o ich przyznaniu okresów. Przed dokonaniem realizacji instrumentów Wnioskodawca nie posiada żadnych praw akcjonariusza, w tym w szczególności prawa do dywidendy, itp.
Przyznane Wnioskodawcy instrumenty mogą się realizować poprzez dokonanie rozliczenia gotówkowego tzn. w wyniku rozliczenia instrumentu jest wypłacana Wnioskodawcy kwota pieniężna oparta o wartość rynkową akcji bazowych w dniu realizacji; w przypadku realizacji opcji, transakcja ta wiąże się dla Wnioskodawcy z koniecznością zapłacenia tzw. ceny wykonania nie wyższej niż cena rynkowa akcji w dniu realizacji praw wynikających z instrumentu.
W przypadku, gdy Wnioskodawca nie dokona realizacji opcji w ciągu dziesięciu lat od dnia przyznania instrumentu, możliwość jego realizacji wygasa. Przyznanych instrumentów co do zasady Wnioskodawca nie może zbywać, przenosić, sprzedawać. Ze spółką będącą organizatorem planu Wnioskodawcy nie wiąże stosunek pracy ani inna tego typu relacja. Koszty uczestnictwa Wnioskodawcy w tymże planie ponosi w całości organizator planu.
W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazano, że warunkowe prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia gotówkowego opisane we wniosku, tj. opcje na akcje oraz zastrzeżone certyfikaty akcji (RSU), zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy:
stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a ust 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 361) w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j.: Dz. U. z 2014, poz. 94).
tego rodzaju instrumenty finansowe nie są oferowane innym osobom niż uczestnikom Planu.
przyznane instrumenty finansowe (opcje na akcje oraz RSU) nie funkcjonują w obrocie rynkowym, tak więc nie ma możliwości ustalenia ich wartości przed momentem faktycznej realizacji praw z nich wynikających, tj. otrzymania kwoty rozliczenia gotówkowego.
uczestnicy Planu nie są uprzywilejowani względem innych podmiotów znajdujących się w podobnej sytuacji. Ponadto, jak wskazano, przyznane instrumenty finansowe nie funkcjonują w obrocie rynkowym.
Złożony wniosek dotyczy wyłącznie rozliczenia gotówkowego posiadanych instrumentów finansowych. W wyniku realizacji instrumentów finansowych, w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca nie otrzymuje akcji.
Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku, RSU oraz opcje na akcje stanowią odroczone (przyszłe), warunkowe prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia gotówkowego w oparciu o wartość instrumentu bazowego, tj. wartość akcji. Uprawnienie to nie ma żadnej wymiernej wartości z podatkowego punktu widzenia (jego wartość wynosi 0 PLN).
Z tych względów, zdaniem Wnioskodawcy, RSU oraz opcje na akcje są w opisanym stanie uprawnieniem (niemającym realnej wartości podatkowej) pozwalającym na warunkowe rozliczenie gotówkowe w przyszłości (gdzie wysokość otrzymanego przychodu gotówkowego będzie podlegała opodatkowaniu z tytułu realizacji instrumentu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej).
Czy uzyskane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przyznanych instrumentów przysporzenie majątkowe wynikające z udziału w planie powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (UPDOF), opodatkowany jedynie w momencie realizacji instrumentu i dochodem do opodatkowania będzie kwota dokonanego rozliczenia gotówkowego pomniejszona, w przypadku realizacji opcji, o zapłaconą przez Wnioskodawcę cenę wykonania...
Zdaniem Wnioskodawcy przysporzenie majątkowe uzyskane przez Niego w związku z realizacją przyznanych w ramach planu instrumentów powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu UPDOF, opodatkowany jedynie w momencie realizacji tego instrumentu. Dochód do opodatkowania będzie wtedy stanowiła kwota pieniężna rozliczenia gotówkowego pomniejszona, w przypadku realizacji opcji, o zapłaconą przez Wnioskodawcę cenę wykonania.
Pochodne instrumenty finansowe zostały natomiast zdefiniowane w UPDOF w art. 5a pkt 13. Zgodnie z jego treścią pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm., dalej: UOIF).
Z kolei, zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r.. Nr 149, poz. 1674 z późn.zm.; dalej: Rozporządzenie), instrument pochodny - instrument finansowy, to taki, którego:
Uwzględniając oczywiście charakter interpretacji, tj. fakt wydawania ich w konkretnych stanach faktycznych, należy wskazać, że podobne stanowisko - kwalifikacja przychodów uzyskanych w drodze realizacji praw wynikających z instrumentów pochodnych jako przychodów z kapitałów pieniężnych - zostało zaprezentowane również w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe, tak m.in.:
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 maja 2014 r. (sygn. IPPB2/415-219/14-2/PW),
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 października 2013 r. (sygn. IPPB2/415-575/13-2/MK),
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lipca 2011 r. (sygn. IPPB2/415-483/11-4/MS),
interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 maja 2011 r. (sygn. IBPBII/2/415-174/11/CIS oraz IBPBII/2/415-182/11/AK),
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 grudnia 2010 r. (sygn. IPPBII/2/415-1053/10/HS),
interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPB2/415-530/10-2/MK).
W myśl przepisu art. 17 ust. 1 pkt 10 UPDOF, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Tak więc, w przypadku posiadania przez Wnioskodawcę instrumentów pochodnych przyznanych w ramach planu, obowiązek podatkowy powstanie dopiero w momencie realizacji tych praw, tj. otrzymania kwoty rozliczenia gotówkowego. Przepisy UPDOF w sposób jednoznaczny wiążą powstanie przychodu z realizacją tych praw, zatem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, nie można uznać, iż istnieje inne zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego. Co więcej, cechą instrumentu finansowego jest to, że potencjalny przychód może być wygenerowany dopiero w przyszłości. Wobec tego, realizacja prawa wynikającego z przyznanych Wnioskodawcy RSU/opcji jest zdarzeniem niepewnym, gdyż jest uzależniona od szeregu przesłanek, które mają zajść w przyszłości. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 23 sierpnia 2011 r. (sygn. akt I SA/GI 572/11) „uwzględnienie stanowiska organu, iż do osiągnięcia korzyści po stronie nabywcy akcji dochodzi już w momencie ich nieodpłatnego przekazania (z ograniczonymi jednak prawami), pomimo że Wnioskodawca nie miał nawet gwarancji, iż zostanie ich pełnoprawnym właścicielem, powodowałoby, że opodatkowany mógłby zostać przychód, którego faktycznie podatnik w ogóle nie uzyskał. Nie doszłoby zatem wówczas do spełnienia ogólnych przesłanek z art. 11 ust. 1 UPDOF (tak też: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 568/09)”. Wysokość tego przychodu określona jest stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy poprzez wartość świadczenia - wynagrodzenia - inkorporowanego w danym instrumencie. Natomiast wynagrodzenie inkorporowane w instrumencie nie oznacza nic innego jak kwotę gotówkowego rozliczenia. Kosztem uzyskania przychodu zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38a UPDOF są wydatki poniesione na nabycie instrumentów pochodnych, w omawianym przypadku jest to koszt zerowy. W świetle takiej klasyfikacji przychodu, na podstawie art. 45 ust. la pkt 1 UPDOF wyliczony dochód powinien zostać wykazany przez Wnioskodawcę w odrębnym zeznaniu podatkowym (PIT-38) sporządzanym do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym dochód został osiągnięty. W tym samym terminie Wnioskodawca ma obowiązek wpłacić podatek od przychodów kapitałowych do urzędu skarbowego. Zgodnie z art. 30b ust. 1 UPDOF dochód z tytułu realizacji instrumentu podlega opodatkowaniu 19% stawką.
Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych (art. 17 ust. 1b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.).
Za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw (art. 17 ust. 1b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.).
W myśl art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7, 9 i 10 stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.
Ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych – oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.).
Ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego (art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.).
Mając na uwadze okoliczności faktyczne przedstawione we wniosku i w jego uzupełnieniu, w szczególności zaś wobec braku konkretnego wymiaru finansowego (braku możliwości ustalenia wartości rynkowej) opcji na akcje oraz zastrzeżonych certyfikatów akcji (RSU) stanowiących pochodne instrumenty finansowe w momencie ich przyznawania Wnioskodawcy niemożliwe jest ustalenie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ww. ustawy.
Natomiast z chwilą realizacji praw wynikających z ww. pochodnych instrumentów finansowych, powstaje przychód w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy i dochód podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy.
Realizacja instrumentów finansowych przyznanych Wnioskodawcy odbywa się poprzez dokonanie rozliczenia gotówkowego, tzn. w wyniku rozliczenia instrumentu jest wypłacana Wnioskodawcy kwota pieniężna oparta o wartość rynkową akcji bazowych w dniu realizacji; w przypadku realizacji opcji, transakcja ta wiąże się dla Wnioskodawcy z koniecznością zapłaty tzw. ceny wykonania nie wyższej niż cena rynkowa akcji w dniu realizacji praw wynikających z instrumentu.
Mając zatem na uwadze powyższe uznać należy, że realizacja praw wynikających z otrzymanych opcji, która w przypadku Wnioskodawcy dokonuje się poprzez rozliczenie gotówkowe, następuje nie poprzez dostawę instrumentu bazowego (akcji) za określoną cenę (tj. cenę wykonania), ale jedynie realizację kwoty pieniężnej odpowiadającej w przypadku opcji różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji bazowych w dniu realizacji a podlegającą zapłacie przez Wnioskodawcę ceną wykonania.
Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.
Wskazane we wniosku i w jego uzupełnieniu instrumenty finansowe (opcje na akcje i zastrzeżone certyfikaty akcji RSU) Wnioskodawca otrzymuje nieodpłatnie – tym samym nie ponosi wydatków na ich nabycie. Uwzględniając powyższe, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu realizacji praw wynikających z ww. pochodnych instrumentów finansowych (poprzez dokonanie rozliczenia gotówkowego) nie podlega pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 30b ust. 6 i art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik (Wnioskodawca) jest zobowiązany w zeznaniu podatkowym (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym oraz obliczyć należny podatek dochodowy.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Pochodne instrumenty finansowe > ITPB2/415-1142/14/IB