Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpb2-415-117-13-2-ws-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184742837
Timestamp: 2020-06-06 08:50:57
Legal References Found: art. 14
 art. 199
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 23
 art. 8
 art. 30
 art. 30
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 30
 art. 199
 art. 359
 Art. 24
 art. 8
 art. 24
 art. 30
 art. 199
 art. 24
 art. 30

Document Content:
ILPB2/415-117/13-2/WS - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Poznaniu
ILPB2/415-117/13-2/WS - Pismo wydane przez:...
ILPB2/415-117/13-2/WS
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2013 r. (data wpływu 6 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów otrzymanych w drodze darowizny - jest prawidłowe.
W dniu 6 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów otrzymanych w drodze darowizny.
Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania w Polsce. Wnioskodawca otrzyma darowiznę w postaci udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ("Spółka").
Darowizna udziałów zostanie dokonana z dochowaniem wszelkich warunków formalnych wynikających z przepisów prawa oraz umowy spółki. W umowie darowizny określona zostanie wartość darowanych Zainteresowanemu udziałów. Ustalona ona zostanie na poziomie rynkowym na dzień dokonania darowizny. Nabyte przez Wnioskodawcę w drodze darowizny udziały w Spółce (lub ich część) mogą zostać umorzone za wynagrodzeniem w drodze:
* umorzenia przymusowego (art. 199 § 1 - udziały), lub też
* automatycznego (art. 199 § 4 - udziały), do którego stosuje się przepisy o umorzeniu przymusowym.
Umorzenie przymusowe lub automatyczne nastąpiłoby bez przenoszenia tytułu prawnego do udziałów na Spółkę. Wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów zostanie ustalone w uchwale udziałowców Spółki na poziomie (odpowiednio zgodnie z art. 199 k.s.h.) nie niższym od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.
W jaki sposób należy ustalić dochód uzyskany przez Wnioskodawcę na skutek opisanego powyżej umorzenia udziałów (mającego charakter umorzenia przymusowego lub automatycznego), podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskany na skutek umorzenia (przymusowego lub automatycznego) udziałów dochód powinien zostać ustalony na zasadach przewidzianych w art. 24 ust. 5d ustawy o p.d.o.f. Oznacza to, że dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostanie ustalony jako różnica pomiędzy:
* wartością przychodu uzyskanego na skutek umorzenia udziałów, tj. kwoty wynagrodzenia wypłaconego przez Spółkę, a
* wartością rynkową udziałów z dnia ich nabycia przez Wnioskodawcę w drodze darowizny (ustaloną w umowie darowizny)
- nie wyższą jednak od wynagrodzenia z tytułu umorzenia wypłacanego przez Spółkę.
Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o p.d.o.f., zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o p.d.o.f. Jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. Zgodnie z cytowanym przepisem, w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustalą się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768).
Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o p.d.o.f., od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ustawy o p.d.o.f. zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Przepis ten ma jednak tylko takie znaczenie, że nie pozwala na pomniejszanie przychodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia o inne koszty niż wymienione w przepisach wskazanych w art. 24 ust. 5d ustawy o p.d.o.f. Oznacza to, że opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5d ustawy o p.d.o.f.
Ze względu na to, iż art. 24 ust. 5d ustawy o p.d.o.f. znajduje się w rozdziale 5 ustawy "szczególne zasady ustalania dochodu" trzeba uznać, że przepis ten ma pierwszeństwo przed art. 30a ust. 6 ustawy o p.d.o.f., czyli w razie umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną koszty uzyskania przychodów ustala się.
Instytucja umorzenia akcji (udziałów) wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 199 k.s.h. (w razie umorzenia udziałów) i odpowiednio art. 359 k.s.h. (w razie umorzenia akcji). Przepisy te stanowią, że akcje (udziały) mogą zostać umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia akcji lub udziałów przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z tych trzech przypadków, także w przypadku umorzenia dobrowolnego, dochodzi do umorzenia akcji (udziałów). W każdym z tych przypadków umorzenie wymaga uchwały walnego zgromadzenia (zgromadzenia wspólników), określającej w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umarzane akcje (udziały) bądź uzasadnienie umorzenia bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego (o ile umorzenie nie jest dokonywane z czystego zysku).
W świetle przepisów, które uległy zmianie od dnia 1 stycznia 2011 r. należy zauważyć, że ustawodawca wprowadził zmianę, która spowodowała, że umorzenie dobrowolne udziałów, tj. odpłatne zbycie udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia na gruncie przepisów ustawy o p.d.o.f. traktowane jest na równi z odpłatnym zbyciem udziałów/akcji. Nowelizacja zmieniła więc zasady opodatkowania przychodów (dochodów) z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia (umorzenia dobrowolnego) - osiągnięcie przychodu z tego źródła nie jest umiejscowione w źródle dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Nowelizacja nie spowodowała jednakże zmiany zasad ustalania dochodów (przychodów) w odniesieniu do dochodów (przychodów) osiągniętych przez podatników w wyniku umorzenia przymusowego lub automatycznego. Art. 24 ust. 5 ustawy o p.d.o.f. przewiduje, że dochód z umorzenia udziałów (akcji) traktowany jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, może być pomniejszony o koszty uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej udziałów/akcji z dnia darowizny.
Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane wielokrotnie przez Ministra Finansów, a znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach wydanych przez:
* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPB2/415-652/11-2/Kr z dnia 16 stycznia 2012 r.: "Reasumując, w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych udziałów z dnia nabycia darowizny ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc wartość rynkowa z dnia nabycia darowizny. Zatem, dochód z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny - podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym - stanowić będzie nadwyżka przychodu z tytułu umorzenia udziałów nad ich wartością rynkową ustaloną na dzień nabycia darowizny".
* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB2/415-922/11-2/LS z dnia 29 grudnia 2011 r.: "Ze względu na to, iż art. 24 ust. 5d ww. ustawy znajduje się w rozdziale 5 ustawy "Szczególne zasady ustalania dochodu" trzeba uznać, że przepis ten ma pierwszeństwo przed art. 30a ust. 6 ww. ustawy, czyli w razie umorzenia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną, koszty uzyskania przychodów ustala się. W konsekwencji w przypadku umorzenia akcji w spółce akcyjnej, w drodze umorzenia automatycznego nabytych w drodze darowizny, dochodem z umorzenia jest nadwyżka przychodu nad kosztami uzyskania przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych akcji z dnia nabycia darowizny".
* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB2/415-572/11-2/AS z dnia 28 lipca 2011 r.: "W konsekwencji w przypadku umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w drodze umorzenia przymusowego lub automatycznego nabytych w drodze darowizny, dochodem z umorzenia jest nadwyżka przychodu nad kosztami uzyskania przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych udziałów z dnia nabycia darowizny".
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca otrzyma darowiznę w postaci udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.
Następnie nabyte przez Wnioskodawcę w drodze darowizny udziały w Spółce (lub ich część) mogą zostać umorzone za wynagrodzeniem w drodze umorzenia przymusowego lub też automatycznego.
Tryb umarzania udziałów wspólnika spółki kapitałowej został uregulowany w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).
Ze względu na to, iż art. 24 ust. 5d ww. ustawy, znajduje się w rozdziale 5 ustawy "Szczególne zasady ustalania dochodu" trzeba uznać, że przepis ten ma pierwszeństwo przed art. 30a ust. 6 ww. ustawy, czyli w razie umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, ustala się koszty uzyskania przychodów.