Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/iptpb2-415-112-13-4-akr-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184740181
Timestamp: 2020-06-05 06:39:00
Legal References Found: art. 14
 art. 19
 art. 14
 art. 169
 art. 14
 art. 19
 art. 3
 art. 4
 art. 3
 Art. 19
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 27
 art. 3
 art. 27
 art. 19
 art. 19
 art. 3
 art. 19
 art. 4
 art. 16
 art. 19
 art. 30
 art. 19
 art. 24
 art. 28
 art. 24
 art. 27
 art. 19
 art. 24
 art. 27
 art. 19
 art. 19
 art. 19

Document Content:
IPTPB2/415-112/13-4/AKr - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Łodzi
IPTPB2/415-112/13-4/AKr - Pismo wydane przez:...
IPTPB2/415-112/13-4/AKr
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2013 r. (data wpływu 14 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 maja 2013 r. (data wpływu 15 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich jest:
* w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) na zasadach określonych w art. 19 Umowy oraz zastosowania w Polsce metody wyłączenia z progresją - prawidłowe,
* w pozostałej części - nieprawidłowe.
W dniu 14 lutego 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.
Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 2 maja 2013 r., nr IPTPB2/415-112/13-2/AKr, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez co podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozważa objęcie funkcji członka zarządu (dyrektora-członka Board of Directors) Spółki mającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (dalej:"ZEA"). Fakt, iż siedziba Spółki będzie się znajdować na terytorium ZEA zostanie potwierdzony dokumentami rejestrowymi tej Spółki (tzw. certificate of incorporation) wydanymi przez odpowiednie organy ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w których Spółka zostanie zarejestrowana. Spółka może działać na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (strefy wolnego handlu) w ZEA. Powołanie Wnioskodawcy w skład zarządu Spółki z siedzibą w ZEA w charakterze członka zarządu (dyrektora) nastąpi na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników tej Spółki. Z tytułu pełnionej funkcji i sprawowania obowiązków członka zarządu Spółki Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników tej Spółki.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, iż Spółka, w której Wnioskodawca będzie pełnił funkcję członka zarządu (dyrektora) będzie podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w ZEA, będzie zatem rezydentem podatkowym tego kraju. Spółka ta nie będzie posiadała certyfikatu rezydencji, jednakże miejsce siedziby Spółki znajdujące się na terytorium ZEA potwierdzać będzie certyfikat jej inkorporacji wydany przez właściwy organ emiratu. Zakres funkcji pełnionych przez Wnioskodawcę w Spółce z siedzibą w ZEA, z tytułu których wypłacane będzie wynagrodzenie będzie odpowiadał funkcjom członka zarządu (dyrektora), o których mowa w art. 19 umowy o unikania podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi.
Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) tej Spółki będzie zwolnione z opodatkowania w Polsce, bez konieczności przedstawiania certyfikatu rezydencji podatkowej tej Spółki, a jedynie po udokumentowaniu jej siedziby dokumentami rejestrowymi.
Czy wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) Spółki mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich może jedynie wpływać na zasady ustalania stopy procentowej podatku mającej zastosowanie do ewentualnych innych dochodów Wnioskodawcy podlegających opodatkowaniu w Polsce.
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) -"Ustawa PIT", osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
Przepis ten ustanawia tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w odniesieniu do całości dochodów osiągniętych przez podatnika objętego takim obowiązkiem, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
Niemniej jednak, stosownie do art. 4a Ustawy PIT, wyżej powołany art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
W zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku zastosowanie znajduje umowa sporządzona w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373) - dalej:"UPO". Art. 19 UPO stanowi, iż:"Wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie".
Z przepisu tego wynika zatem, iż wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie uzyskiwał z tytułu członkostwa w zarządzie spółki mającej siedzibę w ZEA, może być opodatkowane w ZEA. Dla powyższej kwalifikacji prawnej bez znaczenia będzie pozostawał fakt, w którym ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich, tworzących federację ZEA, będzie się znajdować siedziba spółki, jak również fakt ewentualnej rejestracji tej spółki mającej siedzibę na terytorium ZEA na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (np. strefy wolnego handlu) danego emiratu.
Należy również zauważyć, iż żaden przepis UPO, ani przepis Ustawy PIT nie wymaga posiadania przez Wnioskodawcę certyfikatu rezydencji podatkowej Spółki, która będzie wypłacać wynagrodzenie Wnioskodawcy. Miejsce siedziby tej Spółki potwierdzać bowiem będzie certyfikat jej inkorporacji wydany przez właściwy organ danego emiratu. Tym samym, fakt, ze spółka z siedzibą w ZEA, która będzie wypłacać wynagrodzenie Wnioskodawcy, nie będzie posiadała certyfikatu rezydencji podatkowej, nie będzie mieć żadnego znaczenia dla słuszności zastosowania postanowień UPO w odniesieniu do wynagrodzenia uzyskiwanego przez Wnioskodawcę od tej Spółki.
Celem uniknięcia podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, art. 24 UPO wprowadza określone metody unikania podwójnego opodatkowania.
Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt a) UPO, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami tej umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania. Wskazany powyżej pkt b) art. 24 ust. 1 UPO odnosi się do dochodu z tytułu odsetek, dywidend oraz należności licencyjnych, zatem nie ma w tym przypadku zastosowania. W konsekwencji, do dochodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) w Spółce z siedzibą w ZEA zastosowanie będzie mieć wskazana w wyżej powołanym art. 24 ust. 1 pkt a) UPO metoda wyłączenia z progresją. Oznacza to, że dochód ten będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce lecz będzie on brany pod uwagę przy ustalaniu efektywnej stawki podatkowej mającej zastosowanie do ewentualnych innych dochodów osiąganych przez Wnioskodawcę i podlegających opodatkowaniu w Polsce.
Powyższy przepis koresponduje z art. 27 ust. 8 Ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1 osiągnął również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, i dochody te są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, podatek określa się w następujący sposób:
Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 Ustawy PIT stosuje się wyłącznie w przypadku, gdy podatnik oprócz dochodów zwolnionych od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce.
Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywać na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki mającej siedzibę na terytorium ZEA z tytułu wykonywania obowiązków członka zarządu, będzie, zgodnie z art. 19 UPO, podlegać opodatkowaniu w ZEA (jeżeli przepisy tego kraju nakładają podatek na tego rodzaju dochody), natomiast w Polsce powyższe wynagrodzenie będzie zwolnione z opodatkowania. Będzie ono miało jedynie wpływ na ustalenie efektywnej stopy procentowej podatku dochodowego, która znajdzie zastosowanie w odniesieniu do ewentualnych innych dochodów Wnioskodawcy opodatkowanych w Polsce na zasadach ogólnych. Dla zastosowania powyższych reguł opodatkowania nie będzie konieczny certyfikat rezydencji podatkowej Spółki z ZEA, gdyż posiadanie przez tę Spółkę siedziby w ZEA potwierdzone będzie dokumentami rejestracyjnymi (certyfikatem rejestracji).
Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego we wniosku. Jednocześnie wskazuje, iż poprawność tego stanowiska znajduje potwierdzenie w jednolitym podejściu prezentowanym przez organy podatkowe w analogicznych sprawach.
Przykładem tego są, m.in. następujące interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:
* interpretacja z 20 listopada 2012 r., nr IPPB2/415-845/12-2/JG,
* interpretacja z 22 listopada 2012 r., nr IPPB2/415-859/12-2/MS1,
* interpretacja z 5 grudnia 2012 r. nr IPPB2/415-1001/12-2/AS.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) na zasadach określonych w art. 19 Umowy oraz zastosowania w Polsce metody wyłączenia z progresją, w pozostałej części za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
W myśl art. 19 ww. Umowy wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Jednocześnie określenie "spółka" oznacza każdą osobę prawną lub każdą jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną (art. 3 ust. 1 pkt f umowy).
W świetle powyższego należy stwierdzić, iż nie każdy przypadek posiadania przez spółkę siedziby w umawiającym się państwie oznacza, iż spółka podlega w tym państwie opodatkowaniu z tytułu rezydencji podatkowej. Nie przesądza również o rezydencji podatkowej fakt zarejestrowania spółki w danym państwie. W przypadku, gdy spółka posiada siedziby w obu umawiających się państwach, spółka może zostać uznana za rezydenta tylko tego państwa, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu.
Miejsce faktycznego zarządu to miejsce, w którym, z merytorycznego punktu widzenia, podejmowane są najważniejsze decyzje w sprawach zarządzania i w sprawach handlowych, niezbędne do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, jako całości. W celu ustalenia miejsca faktycznego zarządu powinny być brane pod uwagę wszystkie fakty i okoliczności. Dany podmiot może mieć więcej, niż jedno miejsce zarządu, lecz może mieć tylko jedno miejsce faktycznego zarządu (pkt 24 Komentarza do art. 4 MK).
Dokonując interpretacji celowościowej art. 16 MK OECD nie ulega wątpliwości, iż warunek w nim wymieniony odnoszący się do posiadania przez spółkę siedziby w drugim państwie dotyczy rezydencji podatkowej spółki, czyli podlegania przez spółkę nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w drugim państwie (a nie faktu zarejestrowania jej czy posiadania siedziby w drugim państwie).
Taką interpretację potwierdza np. wersja angielska art. 19 umowy między Polską a ZEA, która stanowi: "Directors' fees and similar payments derived by a resident of a Contracting State in his capacity as member of the board of directors of a company which is a resident of the other Contracting State may be taxed in that other State.". Stosownie do art. 30 Umowy została ona sporządzona w językach polskim, arabskim i angielskim, przy czym wszystkie teksty są jednakowo autentyczne. W przypadku rozbieżności przy interpretacji umowy tekst angielski będzie rozstrzygający.
Z powyższych przepisów wynika, iż wynagrodzenie dyrektora mającego miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu członkowstwa w organach zarządzających (board of directors) spółki ZEA będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19 Umowy, o ile spółka ta jest rezydentem ZEA. W takim przypadku dochód dyrektora może być opodatkowany w ZEA, a w Polsce należy zastosować metodę wyłączenia z progresją, o której mowa w art. 24 Umowy i art. 28 ust. 8 ustawy.
Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b) taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.
Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez co podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozważa objęcie funkcji członka zarządu (dyrektora-członka Board of Directors) Spółki mającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (dalej: "ZEA). Fakt, iż siedziba Spółki będzie się znajdować na terytorium ZEA zostanie potwierdzony dokumentami rejestrowymi tej Spółki (tzw. certificate of incorporation) wydanymi przez odpowiednie organy w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, w którym Spółka zostanie zarejestrowana. Spółka może działać na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (strefy wolnego handlu) w ZEA. Powołanie Wnioskodawcy w skład zarządu Spółki z siedzibą w ZEA w charakterze członka zarządu (dyrektora) nastąpi na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników tej Spółki. Z tytułu pełnionej funkcji i sprawowania obowiązków członka zarządu spółki Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników tej Spółki.
Spółka, w której Wnioskodawca będzie pełnił funkcję członka zarządu (dyrektora) będzie podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w ZEA, będzie zatem rezydentem podatkowym tego kraju. Spółka ta nie będzie posiadała certyfikatu rezydencji podatkowej, jednakże miejsce siedziby Spółki znajdujące się na terytorium ZEA potwierdzać będzie certyfikat jej inkorporacji wydany przez właściwy organ emiratu.
W świetle powyższego przyjmując za Wnioskodawcą, iż Spółka, w której będzie pełnił funkcję członka zarządu (dyrektora) będzie rezydentem podatkowym ZEA należy stwierdzić, iż wynagrodzenie z tego tytułu - stosownie do treści art. 19 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - będzie podlegało opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Jednocześnie jednak - zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a tej Umowy - ww. dochody będą zwolnione z opodatkowania w Polsce.
W sytuacji natomiast osiągnięcia dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych, będą one opodatkowane w sposób określony w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnione z opodatkowania dochody z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) Spółki będącej rezydentem Zjednoczonych Emiratów Arabskich, należy wówczas uwzględnić do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.
Jednocześnie należy stwierdzić, iż przepisy Umowy oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nakładają na podatnika obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji zagranicznej spółki, przy czym podatnik powinien posiadać wiedzę konieczną do zastosowania art. 19 Umowy, tj. ustalić, czy spółka, której jest członkiem zarządu (dyrektorem) jest rezydentem podatkowym ZEA i być w stanie udokumentować ten fakt w przyszłości na potrzeby czynności sprawdzających organów podatkowych.
Udokumentowanie, jak pisze Wnioskodawca, faktu inkorporacji czy też siedziby spółki w ZEA (certyfikatem jej inkorporacji) nie będzie wystarczające, gdyż nie jest tożsame z udokumentowaniem, iż spółka jest rezydentem podatkowym w ZEA.
Jak wskazano powyżej, decydujące znaczenie dla możliwości opodatkowania wynagrodzenia dyrektora na zasadach określonych w art. 19 Umowy ma fakt rezydencji podatkowej Spółki. Zatem, nie można potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy, iż dla zastosowania reguł art. 19 Umowy wystarczające będą dokumenty rejestracyjne potwierdzające siedzibę Spółki w ZEA. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za nieprawidłowe.