Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-jawna/ippb2-4514-48-15-4-af
Timestamp: 2018-03-22 00:35:55
Legal References Found: art. 14
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 1
 art. 1
 art. 6
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 FSK 
 FSK 
 art. 2
 art. 2
 art. 9
 art. 2

Document Content:
IPPB2/4514-48/15-4/AF | Interpretacja indywidualna
Skutki podatkowe przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną
IPPB2/4514-48/15-4/AFinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 kwietnia 2015 r. (data nadania 17 kwietnia 2015 r., data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) na wezwanie z dnia 8 kwietnia 2015 r. Nr IPPB2/4514-48/15-2/AF (data doręczenia 13 kwietnia 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną - jest nieprawidłowe.
W dniu 23 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną.
Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i zarządem w Polsce, która podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy, w dalszej części wniosku zwana: „Spółką Kapitałową” lub „Spółką”).
W chwili zaistnienia opisanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego jedynymi udziałowcami Spółki będą dwie osoby fizyczne. Obecnie kapitał zakładowy Spółki wynosi 5.000 zł. W przyszłości do Spółki zostaną wniesione aportem udziały innej spółki kapitałowej (dalej: inna spółka kapitałowa lub spółka z o.o.) przez ww. udziałowców, na zasadach tzw. wymiany udziałów tj. podwyższony kapitał w Spółce zostanie pokryty aportem w postaci udziałów w „innej spółce kapitałowej”, dającym Spółce w tej „innej spółce kapitałowej” większość głosów albo kolejne udziały. Na skutek tej transakcji:
udziałowcami w Spółce będą dwie osoby fizyczne, polscy rezydenci podatkowi,
kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony o wartość odpowiadającą wartości rynkowej udziałów, które mają być wniesione na zasadzie wymiany udziałów (opisana czynność korzystałaby jednocześnie z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).
Następnie Spółka dokona sprzedaży przedmiotowych udziałów. Z tego tytułu Spółka może osiągnąć dochód podatkowy, który (w przypadku zaistnienia) zostanie opodatkowany zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jednocześnie, w przypadku wystąpienia w Spółce ewentualnego zysku, ów zysk zostałby na podstawie uchwały wspólników, przeniesiony na kapitał zapasowy Spółki.
Następnie Spółka dokona przekształcenia w spółkę osobową (spółkę jawną), przy czym ewentualne przekształcenie mogłoby nastąpić po dokonaniu opisanego powyżej zbycia udziałów „innej spółki kapitałowej”.
W przypadku przekształcenia Spółki w spółkę jawną, jej kapitał zakładowy zostanie przekazany na poczet wkładów do spółki jawnej, zaś udziałowcy (wspólnicy) nie będą zobligowani do dodatkowych wpłat, dopłat itp.
W przypadku wystąpienia w Spółce kapitałów zapasowych, zostaną one również przeniesione do majątku spółki jawnej na utworzony w niej kapitał zapasowy, jednocześnie nie podwyższając wartości wkładów w spółce jawnej, w stosunku do wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przypadających na wspólników. Konsekwentnie, majątek spółki jawnej, w stosunku do majątku spółki przekształcanej nie ulegnie zmianie.
Pismem z dnia 8 kwietnia 2015 r. Nr IPPB2/4514-48/15-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:
czy udziały, które zostaną wniesione na kapitał zakładowy Wnioskodawcy i będą wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wyniku przeprowadzenia działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – były uprzednio (kiedykolwiek) opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, tj. przed ich wniesieniem do spółki przekształcanej (spółki z o.o.) ...
czy majątek spółki jawnej będzie przewyższał wartość kapitału zakładowego opodatkowanego wcześniej (kiedykolwiek) podatkiem od czynności cywilnoprawnych...
Udziały, które zostaną wniesione na kapitał zakładowy Wnioskodawcy i będą wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wyniku przeprowadzenia działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – były uprzednio w całości opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych do wysokości kapitału zakładowego w tej spółce (spółka ta powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej);
Majątek spółki jawnej będzie przewyższał wartość kapitału zakładowego opodatkowanego wcześniej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Czy w powyższym stanie faktycznym po stronie spółki przekształconej (spółki jawnej) powstanie obowiązek opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu przekształcenia Spółki w spółkę jawną...
W przypadku uznania przez organ podatkowy, że w okolicznościach sprawy istnieje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu przekształcenia Spółki w spółkę jawną, Spółka prosi także o wskazanie, co miałoby stanowić podstawę opodatkowania, w szczególności czy wartość stanowiąca ewentualną różnicę pomiędzy kapitałem zakładowym Spółki, a wartością wkładów (w przypadku wystąpienia ewentualnego zysku przeznaczonego na kapitał zapasowy) czy inne...
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dn. 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. 2010, Nr 101, poz. 649 j.t.), dalej ustawa o PCC, podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1 (m.in. umowy spółki), jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.
Przy przekształceniu lub łączeniu spółek, podstawę opodatkowania stanowi natomiast, co wynika z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o PCC:
W świetle powyższego, zdaniem Spółki, przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę jawną będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli spełnione będą łącznie następujące warunki:
W związku z powyższym Spółka wskazuje, że w analizowanym przypadku, dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu Spółki w spółkę osobową podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany dojdzie do zwiększenia majątku spółki osobowej.
Należy zauważyć, że majątek spółki osobowej będzie w pełni odpowiadał majątkowi Spółki, w szczególności nie ulegnie on zwiększeniu, ponieważ w związku z przekształceniem do Spółki osobowej nie zostaną wniesione dodatkowe składniki majątkowe. Nastąpi zatem jedynie zmiana formy prawnej, w jakiej prowadzona będzie działalność - formalnie nastąpi wykreślenie jednego podmiotu (spółki kapitałowej) w miejsce którego sąd rejestrowy zarejestruje nowy podmiot (spółki kapitałowej) w miejsce którego sąd rejestrowy zarejestruje nowy podmiot (spółkę jawną), będący sukcesorem praw i obowiązków spółki kapitałowej.
W związku z przekształceniem (zmianą formy prawnej), nie nastąpi zatem zmniejszenie, ani też zwiększenie majątku, o którym mowa we wskazanym art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC (co jest warunkiem kluczowym dla opodatkowania przekształcenia tym podatkiem).
Zdaniem Spółki, dokonanie odmiennej interpretacji i odwoływanie się na przykład do wartości kapitału zakładowego spółki przekształcanej, a nie do wartości majątku, byłoby sprzeczne z utrwalonymi zasadami interpretacji przepisów prawa podatkowego. Powszechnie przyjmuje się bowiem, iż należy odwoływać się do wykładni literalnej (inaczej językowej, czy też gramatycznej), a dopiero w sytuacji, gdy taka wykładnia nie pozwala na jednoznaczne i prawne ustalenie rzeczywistej normy prawnej, należy odwoływać się do innych metod wykładni, niż językowa. Nie powinno budzić wątpliwości, iż wskazywany przepis art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC bazuje na pojęciach, które są jednoznaczne i ich interpretacja nie powinna budzić wątpliwości.
Ewentualne utożsamianie pojęcia „zwiększenie majątku” ze „zwiększeniem wkładu” do spółki osobowej (czy też wartości majątku Spółki osobowej), w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej spółki kapitałowej, byłoby bez wątpienia sprzeczne z regułami wykładni oraz zasadą racjonalności ustawodawcy. Należy zauważyć, iż powszechnie przyjmuje się określone dyrektywy wykładni, zgodnie z którymi m.in.:
W opinii Spółki nie ulega wątpliwości, iż pojęcia „majątek”, „kapitał zakładowy”, czy też „wkład” nie są ze sobą tożsame, a rozumienie ich znaczenia nie budzi wątpliwości. Wyraźnie rozróżnia je również sam ustawodawca w ustawie o PCC, wielokrotnie posługując się nimi w ramach jednej normy prawnej i przypisując im w ten sposób odmienne znaczenie (np. art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy). Sprzeczne z zasadą racjonalności ustawodawcy byłoby zatem utożsamianie wskazywanych pojęć, w zakresie interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC i przyjęcie interpretacji, iż zamiast relacji pomiędzy majątkami spółki przekształcanej i przekształconej, to relacja majątku spółki osobowej w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej Spółki, powinna mieć decydujące znaczenie dla oceny transakcji przekształcenia, jako zmiany umowy spółki w rozumieniu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC. W konsekwencji, biorąc pod uwagę fakt, iż wykładnia art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC pozwala na jednoznaczne i pewne ustalenie rzeczywistej normy prawnej na podstawie wykładni językowej, za sprzeczną z podstawowymi zasadami prawa podatkowego należałoby uznać sytuację, w której opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostałoby rozszerzone na inne operacje przekształcenia w spółkę osobową, niż te, w ramach których dochodzi do zwiększenia majątku spółki przekształconej.
W szczególności, za sprzeczne z zasadą wyłączności ustawowej, zakazu interpretacji rozszerzającej oraz z zasadami wykładni, należałoby uznać interpretację, iż zamiast relacji pomiędzy majątkami spółki przekształcanej i przekształconej to relacja majątku spółki osobowej w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej spółki kapitałowej powinna mieć decydujące znaczenie dla oceny transakcji przekształcenia, jako zmiany umowy spółki, w rozumieniu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC.
Niezależnie jednak od powyższej konstatacji Spółka pragnie podkreślić, iż wartość wkładów powstałej w wyniku przekształcenia spółki jawnej, co do zasady będzie odpowiadać wartości kapitału zakładowego przekształcanej Spółki (S. Sp. z o.o.).
Wspomniany wcześniej kapitał zapasowy może zostać wygenerowany w przypadku zaistnienia zysku transakcyjnego ze zbycia udziałów (stanowi to ewentualność w zależności od ceny transakcyjnej) zaś nawet w przypadku jego zaistnienia zysk ten zostanie przeniesiony na kapitał zapasowy mocą uchwały wspólników i jako taki należy uznać za podzielony.
Wszak za zysk podzielony należy uznać także zysk, wobec którego podjęto uchwałę o przeznaczeniu na kapitał zapasowy (vide NSA z 29.11.2011 r. II FSK 931/10, NSA z 8.12.2011 r., II FSK 1050/10).
W związku z powyższym nawet w przypadku zestawienia relacji wkładów spółki jawnej w stosunku do kapitału zakładowego, wartości te pozostaną tożsame.
Podsumowując, należy stwierdzić, że w przypadku braku wniesienia do Spółki w związku z przekształceniem dodatkowych składników majątkowych przez wspólników, przekształcenie Spółki w spółkę osobową nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż jego wynikiem nie będzie zwiększenie majątku spółki osobowej w porównaniu do majątku Spółki.
Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 grudnia 2012 r. (nr IPTPB2/436-148/12-2/KK), czy interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 maja 2011 r. (nr ILPB2/436-47/11-2/MK), z dnia 18 listopada 2010 r. (nr ILPB2/436-179/10-2/TR).
Zatem dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową (tutaj jawną), podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia majątku spółki osobowej i co w efekcie stanowi jej majątek. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów do spółki osobowej – zarówno tworzących kapitał zakładowy jak i pozostałych.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i zarządem w Polsce, która podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy, w dalszej części wniosku zwana: „Spółką Kapitałową” lub „Spółką”). W chwili zaistnienia opisanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego jedynymi udziałowcami Spółki będą dwie osoby fizyczne. Obecnie kapitał zakładowy Spółki wynosi 5.000 zł. W przyszłości do Spółki zostaną wniesione aportem udziały innej spółki kapitałowej (dalej: inna spółka kapitałowa lub spółka z o.o.) przez ww. udziałowców, na zasadach tzw. wymiany udziałów tj. podwyższony kapitał w Spółce zostanie pokryty aportem w postaci udziałów w „innej spółce kapitałowej”, dającym Spółce w tej „innej spółce kapitałowej” większość głosów albo kolejne udziały. Na skutek tej transakcji: udziałowcami w Spółce będą dwie osoby fizyczne, polscy rezydenci podatkowi, kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony o wartość odpowiadającą wartości rynkowej udziałów, które mają być wniesione na zasadzie wymiany udziałów (opisana czynność korzystałaby jednocześnie z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Następnie Spółka dokona sprzedaży przedmiotowych udziałów. Z tego tytułu Spółka może osiągnąć dochód podatkowy, który (w przypadku zaistnienia) zostanie opodatkowany zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, w przypadku wystąpienia w Spółce ewentualnego zysku, ów zysk zostałby na podstawie uchwały wspólników, przeniesiony na kapitał zapasowy Spółki. Następnie Spółka dokona przekształcenia w spółkę osobową (spółkę jawną), przy czym ewentualne przekształcenie mogłoby nastąpić po dokonaniu opisanego powyżej zbycia udziałów „innej spółki kapitałowej”. W przypadku przekształcenia Spółki w spółkę jawną, jej kapitał zakładowy zostanie przekazany na poczet wkładów do spółki jawnej, zaś udziałowcy (wspólnicy) nie będą zobligowani do dodatkowych wpłat, dopłat itp. W przypadku wystąpienia w Spółce kapitałów zapasowych, zostaną one również przeniesione do majątku spółki jawnej na utworzony w niej kapitał zapasowy, jednocześnie nie podwyższając wartości wkładów w spółce jawnej, w stosunku do wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przypadających na wspólników. Konsekwentnie, majątek spółki jawnej, w stosunku do majątku spółki przekształcanej nie ulegnie zmianie. Udziały, które zostaną wniesione na kapitał zakładowy Wnioskodawcy i będą wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wyniku przeprowadzenia działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – były uprzednio w całości opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych do wysokości kapitału zakładowego w tej spółce (spółka ta powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej). Majątek spółki jawnej będzie przewyższał wartość kapitału zakładowego opodatkowanego wcześniej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki osobowej a wysokością opodatkowanego uprzednio kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zwolnieniem z opodatkowania tym podatkiem może być objęta tylko ta część wkładu, która odpowiada opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu. Powyższe zwolnienie ma zastosowanie także do wkładów wniesionych do przekształcanej spółki kapitałowej w ramach tzw. wymiany udziałów, od których na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugi podatek od czynności cywilnoprawnych nie był pobrany, wówczas, gdy wkłady te były uprzednio (kiedykolwiek) opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, tj. przed ich wniesieniem do spółki przekształcanej.
Zatem należy wskazać, że opodatkowaniu przy przekształceniu spółek podlegają wkłady do spółki ponad tą ich część, która podlegała już opodatkowaniu.
ILPB2/415-1027/14-2/WM | Interpretacja indywidualna
IPPB2/4514-38/15-5/AF | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spółka jawna > IPPB2/4514-48/15-4/AF