Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podstawa-opodatkowania/ippp2-443-864-14-2-mm
Timestamp: 2018-02-22 22:32:39
Legal References Found: art. 14
 art. 7
 art. 8
 art. 29
 art. 29
 FSK 
 art. 29
 art. 29
 art. 2
 art. 2
 art. 29
 art. 73
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 14

Document Content:
IPPP2/443-864/14-2/MM | Interpretacja indywidualna
Określenie podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu do spółki kapitałowej oraz sposób obliczenia wymiaru podatku
IPPP2/443-864/14-2/MMinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor: Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z 8 września 2014 r. (data wpływu 11 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu do spółki kapitałowej oraz sposobu obliczenia wymiaru podatku – jest prawidłowe.
W dniu 11 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu do spółki kapitałowej oraz sposobu obliczenia wymiaru podatku .
Wnioskodawca jest spółką kapitałową. Wnioskodawca rozważa dokonanie aportu do innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka kapitałowa”). W chwili aportu Wnioskodawca będzie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Przedmiotem aportu będą składniki majątku Wnioskodawcy niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przedmiot aportu zostanie wyceniony na poziomie rynkowym, przy czym w zamian za wkład niepieniężny Wnioskodawca uzyska udziały w Spółce kapitałowej o określonej w umowie spółki wartości nominalnej, która może być niższa od rynkowej wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego. W takim przypadku różnica między wartością nominalną wydanych udziałów a wartością rynkową przedmiotu wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki (mechanizm agio).
Zdaniem Wnioskodawcy podstawą opodatkowania VAT z tytułu dokonania aportu w postaci składników majątku Wnioskodawcy, niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, będzie wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę kapitałową w zamian za wkład niepieniężny, przy czym kalkulując należną kwotę podatku, VAT od podstawy opodatkowania należy obliczyć metodą „w stu”.
W opinii Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej dochodzi do czynności opodatkowanej. Aport składników majątku należy albowiem zakwalifikować jako dostawę towarów lub świadczenie usługi (w zależności od przedmiotu wkładu) w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania (z zastrzeżeniami, które w niniejszej sprawie nie mają zastosowania), jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Stosownie do Słownika języka polskiego, „zapłata” to „uiszczenie należności za coś”, „należność za coś”, „odpłacenie komuś za coś”. Wydaje się, że z kontekstu przepisu wynika, iż pojęcie zapłaty użyte w komentowanym artykule powinno być rozumiane właśnie jako należność za daną czynność opodatkowaną. Zapłata jest więc należnością za czynność opodatkowaną (tak też A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, LEX., 2013).
Z brzmienia powyższych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy wynika, że formą zapłaty, za wniesienie wkładu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, są udziały o wartości nominalnej określonej w umowie tej spółki. Zatem zapłatą (należnością) otrzymywaną przez wnoszącego aport jest wyrażona w formie pieniężnej wartość nominalna udziałów wydanych w zamian za aport. Wartością wydanych udziałów, która jest istotna z punktu widzenia podmiotu otrzymującego te udziały (otrzymującego zapłatę za aport) jest bowiem ich wartość nominalna. Powyższe znajduje uzasadnienie w przepisach KSH, w świetle których wartość nominalna udziałów przesadza o tym iloma głosami na zgromadzeniu wspólników dysponuje dany udziałowiec (na każdy udział równej wartości nominalnej przypada co do zasady jeden głos) oraz o tym, do jakiej części dywidendy udziałowiec jest uprawniony (dywidenda jest dzielona pomiędzy udziałowców spółki, co do zasady, proporcjonalnie do wartości nominalnej posiadanych przez nich udziałów). W tym kontekście Wnioskodawca chciałby podkreślić, że w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wcześniej - Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości) ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym podstawa opodatkowania stanowi wartość subiektywną stanowiącą odzwierciedlenie wartości, jaką dla odbiorcy ma świadczenie będące wynagrodzeniem za dostawę towarów / świadczenie usług. W związku z tym, nieprawidłowe jest oszacowanie tej subiektywnej wartości na podstawie obiektywnych kryteriów, uznając za podstawę opodatkowania wartość rynkową (tak np. wyrok Trybunału w sprawie C-549/11 Orfey).
W związku z powyższym warto wskazać, że przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w analizowanym brzmieniu został wprowadzony do obowiązującego stanu prawnego ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (dalej: Ustawa zmieniająca). W uzasadnieniu do Ustawy zmieniającej wskazano, co następuje: „Zrezygnowano również z przepisów odwołujących się do uwzględniania w podstawie opodatkowania wartości rynkowej (...), gdyż takie odwołanie nie wpisuje się w cel dyrektywy 2006/112/WE. Po zmianie przepisów w takich przypadkach zastosowanie znajdzie zasada ogólna - podstawa opodatkowania określana będzie w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych: (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawa opodatkowania jest zapłatą faktycznie otrzymaną (którą ma podatnik otrzymać), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (vide m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80)”. Powyższe przesądza o tym, że w obecnym stanie prawnym brak jest przepisu, który pozwalałby przyjąć jako podstawę opodatkowania inną wartość udziałów wydanych w zamian za aport, niż wartość nominalna, w tym pozbawione podstawy prawnej byłoby odwoływanie się w tym zakresie do wartości rynkowej (przepisy mogące być źródłem takiego odwołania zostały wyeliminowane z porządku prawnego).
W ocenie Wnioskodawcy, powyższe koresponduje z argumentacją powołaną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 14 sierpnia 2012 r. (I FSK 1405/11), którą podzielił również Naczelny Sąd Administracyjny w powiększonym składzie w postanowieniu z 31 marca 2014 r. (I FPS 6/13): „suma wartości nominalnej udziałów jako całkowite odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do spółki stanowi „kwotę należną” z tytułu wniesienia tegoż aportu, obejmującą całość świadczenia należnego sprzedawcy (wspólnikowi) od nabywcy (spółki), którą - w celu określenia podstawy opodatkowania (obrotu) - należy pomniejszyć o kwotę należnego podatku. Wskazuje to, że suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek. Podatek z tytułu tej czynności należy więc liczyć od sumy wartości udziałów ("w stu")”. Jakkolwiek ww. orzeczenia zapadły na gruncie nieobowiązujących przepisów, to jednak, zdaniem Wnioskodawcy, przytoczony przez Spółkę na poparcie swojego stanowiska fragment argumentacji Sądu pozostaje aktualny również w obowiązującym stanie prawnym. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, w ww. postanowieniu Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, że na gruncie obecnie obowiązujących przepisów, określając podstawę opodatkowania należy brać pod uwagę nominalną wartość udziałów wydanych w zamian za aport, co stanowi odzwierciedlenie regulacji Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L z 2006 r. nr 347 poz 1). W ocenie Sądu, wyrażonej w ramach ww. postanowienia, konieczność zastosowania wartości nominalnej udziałów jako podstawy opodatkowania wynika również z uzasadnienia do Ustawy zmieniającej (przytoczonego powyżej przez Wnioskodawcę).
Zgodnie z art. 29a ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku (VAT). Podstawa opodatkowania nie obejmuje zatem samego podatku od towarów i usług, co znajduje potwierdzenie w treści uzasadnienia do Ustawy zmieniającej.
Jednocześnie należy mieć na uwadze, że w przypadku czynności aportu, całość należności, jaką Spółka kapitałowa będzie zobowiązana wydać Wnioskodawcy, będą stanowić udziały w Spółce kapitałowej. Spółka kapitałowa nie będzie zobligowana zatem, do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wnioskodawcy, co znajduje także uzasadnienie w treści przepisów KSH. Tym samym, należy uznać, że wartość udziałów wydanych przez Spółkę kapitałową będzie zawierać w sobie kwotę VAT należnego, który należy wyodrębnić metodą „w stu”. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym powyżej wyroku z 14 sierpnia 2012 r.: „Podatek z tytułu tej czynności (aportu - wtrącenie Wnioskodawcy) należy więc liczyć od sumy wartości udziałów ("w stu”). Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko podzielane jest także w doktrynie prawa podatkowego (zob. Janusz Zubrzycki, Leksykon VAT2011, Unimex, s. 72).
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 grudnia 2013 r. (IPPP3/443-824/13-2/IG), w której organ potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym „Do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego przez Akcjonariusza do Spółki zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowiący; że obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Tym samym zdaniem Spółki postąpi ona prawidłowo odliczając podatek naliczony metodą „w stu” na fakturze wystawionej przez Akcjonariusza”.
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 września 2013 r. (IBPP1/443- 575/13/ES), w której organ stwierdził, że „w przypadku, gdy wartość rynkowa aportu, określona zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, będzie wynosić 100j i będzie wartością brutto, to wartość netto (podstawa opodatkowania) wynosić zatem będzie 81.30j, a kwota podatku należnego, który zostanie odprowadzony do Urzędu Skarbowego przez dokonującego aportu, czyli Wnioskodawcę - 18,70j, należy uznać za właściwe”.
Wniesienie aportem towarów do spółki prawa handlowego, jako odpłatna dostawa towarów, jak również wniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, które w świetle przepisów ustawy o VAT stanowi świadczenie usług w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, uznawane jest za sprzedaż.
Z uwagi na powyższe przepisy, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci towarów do spółki prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów, gdyż następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel – czynność taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast wniesienie aportem wartości niematerialnych i prawnych spełnia definicję świadczenia usług. W konsekwencji wniesienie aportu składników majątku do spółki handlowej spełnia warunki posiadając wspomniany przymiot odpłatności.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową prowadzącą działalność gospodarczą, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT i rozważa dokonanie aportu do innej spółki kapitałowej. Przedmiotem aportu będą składniki majątku Wnioskodawcy niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przedmiot aportu zostanie wyceniony na poziomie rynkowym, przy czym w zamian za wkład niepieniężny Wnioskodawca uzyska udziały w Spółce kapitałowej o określonej w umowie spółki wartości nominalnej, która może być niższa od rynkowej wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego. W takim przypadku, różnica między wartością nominalną wydanych udziałów a wartością rynkową przedmiotu wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.
W związku z tak przedstawionym stanem sprawy Wnioskodawca sformułował trzy pytania, z których pierwsze i drugie dotyczy przyjęcia prawidłowej podstawy prawnej dla określenia podstawy opodatkowania dla wnoszonego aportu, natomiast pytanie trzecie odnosi się do określenia, w jaki sposób obliczyć podatek należny z tytułu tej transakcji.
Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.
Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT. Stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:
Należy zauważyć, że w ramach nowelizacji nie wprowadzono do art. 29a przepisu art. 29 ust. 9 ustawy o VAT (obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r.) określającego podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Przepisy Dyrektywy, na co uwagę zwrócił również Wnioskodawca, nie przewidują w takim przypadku odwołania do wartości rynkowej. W związku z tym, do określonej wyżej sytuacji należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, tj. wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.
Z uwagi na przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia aportem do spółki kapitałowej składników majątkowych niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części – będzie, zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od nabywcy, tj. spółki kapitałowej, z tytułu dokonania aportu, pomniejszone o kwotę podatku VAT.
W sytuacji, kiedy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego zostało uznane za prawidłowe, odpowiedź na pytanie drugie, sformułowane przez Wnioskodawcę jako warunkowe względem pytania pierwszego, stała się bezprzedmiotowa.
Z kolei w odniesieniu do pytania trzeciego Wnioskodawca wskazał, że podatek należny z tytułu wniesienia aportem składników majątku powinien być obliczona metodą „w stu”.
Wartość aportu ustalana jest dla potrzeb VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Suma wartości nominalnej udziałów jako całkowite odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do spółki stanowi zatem „kwotę należną” z tytułu wniesienia tego aportu, obejmującą całość świadczenia należnego Wnioskodawcy od nabywcy (spółki) kapitałowej, którą - w celu określenia podstawy opodatkowania - należy pomniejszyć o kwotę należnego podatku. Wskazuje to, że suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek. Podatek z tytułu tej czynności należy więc liczyć od sumy wartości udziałów, tj. „w stu”.
Każdorazowo w przypadku wniesienia aportu do spółki kapitałowej podstawą opodatkowania, określoną zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, będzie wartość nominalna objętych w zamian udziałów i wartość ta będzie kwotą brutto.
Ponadto na mocy z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. W przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (§ 2 tego artykułu). W ocenie tut. Organu podatkowego wniosek dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych w zakresie podatku VAT – określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu do spółki kapitałowej oraz sposobu obliczenia wymiaru podatku. Z uwagi na to, że Strona opłaciła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług w kwocie 120 zł w dniu 9 września 2014 r. różnica w kwocie 40 zł zostanie zwrócona zgodnie z 14f § 2a ustawy Ordynacja podatkowa na adres siedziby Wnioskodawcy wskazany w części B.3 wniosku ORD-IN.
ILPP1/443-542/14-2/AW | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Podstawa opodatkowania > IPPP2/443-864/14-2/MM