Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/orzeczenia-sadow/iii-sa-wa-1903-18-wyrok-wojewodzkiego-sadu-522814157
Timestamp: 2020-06-04 02:25:36
Legal References Found: art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 14
 art. 24
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 FSK 
 FSK 
 art. 121
 art. 14
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 169
 art. 14
 art. 24
 art. 24
 art. 14
 art. 24
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 16
 art. 22
 art. 4
 art. 24
 art. 9
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 146
 art. 145
 art. 200
 art. 205

Document Content:
III SA/Wa 1903/18 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
III SA/Wa 1903/18 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu...
Opublikowano: LEX nr 2720461
III SA/Wa 1903/18
Sędziowie WSA: Maciej Kurasz (spr.), Beata Sobocha.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 maja 2019 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 maja 2018 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.82.2018.1.JC w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych
2) zasądza od Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz B.
1. B. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka", Skarżąca") we wniosku z 26 lutego 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy podstawa opodatkowania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności środka trwałego określona na podstawie art. 24b ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2343, z późn. zm.; dalej: "u.p.d.o.p.") powinna być ustalana na pierwszy dzień każdego miesiąca, a to oznacza, że powinna być pomniejszana o wartość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych w poprzednich miesiącach.
2. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka posiada nieruchomości, w których mieści się centrum handlowe ("Nieruchomości"), wykorzystywane przez Spółkę w działalności gospodarczej. Nieruchomości stanowią środki trwałe Spółki położone na terytorium Polski. Działalność gospodarcza Spółki polega na wynajmie lokali znajdujących się w Nieruchomościach. Najemcy Spółki to podmioty prowadzące własną działalność gospodarczą (np. usługową lub związaną ze sprzedażą towarów) w najmowanych lokalach. Spółka wprowadziła Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i przekazała do używania. Wartość początkowa niektórych Nieruchomości przekracza kwotę 10.000.000 zł. Od tej wartości Spółka dokonuje miesięcznych odpisów amortyzacyjnych. W dniu 1 stycznia 2018 r. wartość początkowa Nieruchomości pomniejszona o dotychczas dokonane odpisy amortyzacyjne przekraczała kwotę 10.000.000 zł. W konsekwencji, z dniem 1 stycznia 2018 r. Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności środka trwałego, tj. Nieruchomości.
3. Skarżąca zadała organowi interpretującemu następujące pytanie. Czy podstawa opodatkowania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności środka trwałego określona na podstawie art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p. powinna być ustalana na pierwszy dzień każdego miesiąca, a to oznacza, że powinna być pomniejszana o wartość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych w poprzednich miesiącach?
4. Wnioskodawca wyraził stanowisko, zgodnie z którym podstawa opodatkowania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności środka trwałego określona na podstawie art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p. powinna być ustalana na pierwszy dzień każdego miesiąca, a to oznacza, że powinna być pomniejszana o wartość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych w poprzednich miesiącach.
5. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") w interpretacji indywidualnej z 30 maja 2018 r. uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. DKIS wskazał, że ustawodawca w art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p określił, że podstawę opodatkowania stanowi przychód odpowiadający wartości początkowej środka trwałego ustalanej na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji, pomniejszonej o kwotę 10.000.000 zł. Ustawodawca zatem odnosi się do przychodu odpowiadającego wartości początkowej pomniejszonej wyłącznie o kwotę 10.000.000 zł. Przepis nie wskazuje na możliwość pomniejszania wartości początkowej o dokonane odpisy amortyzacyjne. W ocenie DKIS, wartość początkowa środka trwałego na pierwszy dzień każdego miesiąca powinna być ustalana z pominięciem dokonanych odpisów amortyzacyjnych, a z uwzględnieniem ulepszeń, odłączenia części składowych, itp.
6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła, że interpretacja indywidualna została wydana z naruszeniem:
1) przepisów prawa materialnego, tj. art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p. przez jego błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że wartość początkowa środka trwałego na pierwszy dzień miesiąca powinna być ustalana z pominięciem dokonanych odpisów amortyzacyjnych, a jedynie z uwzględnieniem ulepszeń, odłączenia części składowych itp.;
2) przepisów postępowania tj. art. 14c § 1 i 2 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm., dalej: "O.p.") przez lakoniczne i niewystarczające uzasadnienie prawne oceny stanowiska Skarżącej, co do sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności środka trwałego, co skutkowało wydaniem przez DKIS interpretacji z uzasadnieniem prawnym zawierającym wyłącznie przytoczenie treści przepisów prawnych bez rzeczywistej wykładni.
7. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.
8. W piśmie procesowym z dnia 8 października 2018 r. Skarżąca podtrzymała stanowisko w sprawie. Zdaniem Skarżącej, gdyby wolą ustawodawcy było ustalenie podstawy opodatkowania według wartości początkowej nieruchomości ustalonej raz w dniu wprowadzenia jej do ewidencji środków trwałych, nadałby temu wyraz wprost w brzmieniu przepisu. Skarżąca powołała się na nowe brzmienie spornego przepisu nadane ustawą z 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r. poz. 1291) od 1 stycznia 2019 r.
9. Dokonując kontroli legalności wydanej interpretacji indywidualnej na tle przedstawionego przez Skarżącą zdarzenia i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania (tj, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2018 r.), Sąd uznał, że skarga podlega uwzględnieniu albowiem zaskarżona interpretacja narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z porządku prawnego.
10. Kwestia sporna w rozważanej sprawie sprowadza się do odmiennego sposobu interpretacji obowiązującego od dnia 1 stycznia 2018 r. przepisu art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p., zgodnie z którym, podstawę opodatkowania wprowadzonego do ustawy - podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności środka trwałego położonego na terytorium Rzeczypospolitej w postaci określonych kategorii budynków handlowo-usługowych - stanowi przychód odpowiadający wartości początkowej środka trwałego ustalanej na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji, pomniejszonej o kwotę 10 000 000 zł.
11. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i 2 O.p. poprzez lakoniczne i niewystarczające uzasadnienie prawne oceny stanowiska Skarżącej co do sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności środka trwałego, a co skutkowało, w ocenie Skarżącej, wydaniem przez Organ Interpretacji z uzasadnieniem prawnym zawierającym wyłącznie przytoczenie treści przepisów prawnych "bez rzeczywistej ich wykładni", Sąd uznał, że zarzut ten zasługiwał na uwzględnienie. Podnieść na wstępie należy, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega m.in. na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 O.p. Naruszeniem tego przepisu jest nie tylko brak praktycznie żadnego konkretnego odniesienia się organu interpretacyjnego do stanowiska wnioskodawcy (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK 660/12, LEX nr 1336016), ale także lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego przedstawionego stanu faktycznego, w sytuacji gdy - zdaniem organu interpretacyjnego - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe (por. wyroki NSA: z dnia 15 listopada 2012 r. sygn. akt I GSK 36/12, LEX nr 1291291; z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 333/11, LEX nr 1244307). Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno więc ono przedstawiać argumentację prawną, z której będzie jednoznacznie wynikać, dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W tym też celu najczęściej uzasadnienie prawne musi zawierać wykładnię powołanych przepisów prawa, ocenę możliwości ich zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Dopiero takie uzasadnienie realizuje cel określony w art. 121 O.p. mającym zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym na podstawie art. 14h tej ustawy, a którym jest pogłębianie zaufania do organów podatkowych. Skoro interpretacja ma stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, organ obowiązany jest w związku z tym dokonać w pierwszej kolejności wykładni przepisów, które w jego i wnioskodawcy ocenie mogą mieć zastosowanie w stanie faktycznym opisanym we wniosku, a następnie wyjaśnić, jakie argumenty przesądzają o tym, że ten właśnie przepis ma (lub nie ma) zastosowania do stanu faktycznego. Dopiero taka interpretacja spełnia swoją rolę i pozwala sądowi administracyjnemu na ocenę jej zgodności z przepisami prawa materialnego (wyroki NSA: z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09, LEX nr 593549; z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 74/10, LEX nr 1081410; z dnia 23 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1580/13, LEX nr 1774200). W rozpoznawanej sprawie Skarżąca przedstawiła własne stanowisko co do stanu faktycznego opisanego we wniosku. Stan ten w ocenie organu był wyczerpująco przedstawiony, skoro Organ interpretacyjny nie zastosował przepisu art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. i nie wzywał Skarżącej do uzupełnienia braków wniosku w zakresie przedstawienia stanu faktycznego. Zdaniem Skarżącej, skoro podstawa opodatkowania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności środka trwałego określona na podstawie przepisu art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p., w brzmieniu ustalonym 1 stycznia 2018 r. powinna być ustalana na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji, pomniejszonej o kwotę 10 000 000 zł, to tym samym podstawa opodatkowania powinna być pomniejszana o wartość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych w poprzednich miesiącach. Organ interpretacyjny kwestionując powyższe stanowisko, opierając się na treści przepisu art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p. a także na uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej, uznał, że "wartość początkowa środka trwałego na pierwszy dzień każdego miesiąca powinna być ustalana z pominięciem dokonanych odpisów amortyzacyjnych, a z uwzględnieniem ulepszeń, odłączenia części składowych itp." Dokonując oceny legalności zaskarżonej Interpretacji w świetle wymogów art. 14c O.p. oraz przedstawionych wyżej judykatów określających standardy uzasadnienia Interpretacji, zwłaszcza gdy stanowisko dla Podatnika zostało ocenione jako nieprawidłowe, Sąd uznaje za trafne zarzuty skargi, że w gruncie rzeczy uzasadnienie prawne zaskarżonej Interpretacji, ogranicza się wyłącznie do przytoczenia treści poszczególnych przepisów u.p.d.o.p., jednakże bez faktycznej ich wykładni. Organ w szczególności nie zrekonstruował w procesie wykładni istotnego brzmienia tego przepisu, a mianowicie, jak należy rozumieć pojęcie odsyłające do podstawy opodatkowania "ustalanej na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji", którego rozumienie stanowi oś sporu oraz fundament dla prawidłowej odpowiedzi na pytanie Podatnika, tj. czy oznacza to, że podstawa opodatkowania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności środka trwałego powinna być w związku z tak użytym zwrotem pomniejszona o wartość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych w poprzednich miesiącach. Tymczasem Organ, nie tylko pominął w swoim stanowisku prawnym tę kwestie, ale wyprowadził na podstawie przepisu art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p. wniosek nie znajdujący poparcia w jego literalnym brzmieniu, tj., że " (...) wartość początkowa środka trwałego na pierwszy dzień każdego miesiąca powinna być ustalana z pominięciem dokonanych odpisów amortyzacyjnych, a z uwzględnieniem ulepszeń, odłączenia części składowych itp." (podkreślenie Sądu). Na podkreślenie zasługuje to, że jedynym poparciem dla takiej tezy są postulaty polityki fiskalnej zaprezentowane w uzasadnieniu projektu legislacyjnego. Sąd nie może zaaprobować takiego stanowiska, gdyż uchyla się ono spod jakiekolwiek kontroli tak Podatnika, jak i Sądu, gdyż nie ma ani żadnego oparcia normatywnego w komentowanym przepisie, ani nie wynika z uzasadnienia prawnego wskazującego na proces wykładni, który doprowadził Organ do takiego właśnie wniosku. Tymczasem jak wskazano wcześniej, uzasadnienie stanowiska Organu musi być na tyle wyczerpujące i jasne, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy oraz powinno przedstawiać argumentację prawną, z której będzie jednoznacznie wynikać, dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W ocenie Sądu, nie wyczerpuje tych elementów lakoniczne stwierdzenie Organu, że "Ustawodawca zatem w omawianym przepisie odnosi się do przychodu odpowiadającego wartości początkowej pomniejszonej wyłącznie o kwotę 10.000.000 zł.", gdyż - jak już wskazano wcześniej - w procesie wykładni "całego" przepisu pominięto jego istotny fragment tj. " (...) ustalanej na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji (...)", co w procesie wykładni językowej stanowi naruszenie jednej z podstawowych reguł, a mianowicie, że do tekstu przepisu nie wolno niczego dodawać ani niczego odejmować (por. Bielska-Brodziak Agnieszka. 5.3. Zakaz wykładni per non est. W: Interpretacja tekstu prawnego na podstawie orzecznictwa podatkowego. Oficyna, 2009).
12. Powyższe uprawnia także Sąd do przyjęcia, że Organ nie tylko nie dokonał oceny, z jakich powodów uznaje stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe ale też uzasadnia zarzut skargi, że z uwagi na brak wyczerpującej analizy prawnej stanowiska Skarżącej, wydana Interpretacja stanowi bardziej wyraz subiektywnego poglądu Organu w sprawie, niż interpretację indywidualną, o której mowa w przepisach Ordynacji podatkowej, co stanowi naruszenie art. 14c § 1 i 2 O.p. Reasumując tę część rozważań, w ocenie Sądu, uzasadnienie negatywnej dla Spółki odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie nie spełnia rygoru uzasadnienia prawnego, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p. Zdaniem Sądu, uzasadnienie interpretacji powinno stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie wskazane przez organ interpretacyjny przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Ponadto samo rozstrzygnięcie i uzasadnienie interpretacji przepisów prawa podatkowego ma stanowić logiczną całość. Ocena stanowiska wnioskodawcy przez organ podatkowy winna znaleźć swój wyraz w rozstrzygnięciu zawierającym stwierdzenie, czy i w jakim zakresie stanowisko to jest prawidłowe lub też błędne, a uzasadnienie służyć ma wyjaśnieniu przesłanek podjętego rozstrzygnięcia.
13. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego podnieść należy, że dodane od 1 stycznia 2018 r. do u.p.d.o.p. nowe przepisy w postaci art. 24b u.p.d.o.p. dotyczą podatników, którzy posiadają środki trwałe w postaci ściśle wskazanych w przepisach nieruchomości położonych na terytorium RP o określonej wartości początkowej. Ustawodawca uznał, że wielu z takich podatników stosuje różnego rodzaju optymalizację podatkową i nie płaci w ogóle lub płaci minimalne podatki dochodowe w Polsce. Nowy podatek ma zatem zmusić do zapłaty daniny w Polsce (por. Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. IX). U jego podstaw leży założenie, że przedsiębiorca powinien zapłacić jakiś minimalny podatek dochodowy, gdy wykorzystuje majątek o dużej wartości. Analizowany podatek jest zrelatywizowany do wartości majątku podatnika, a ponosi on jego ciężar finansowy tylko wtedy, gdy nie osiągnie odpowiedniego dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym (por. Banasik, Kałążny, Morawski W: Minimalny podatek dochodowy od wartości obiektów komercyjnych - wybrane problemy). Przedmiotem opodatkowania jest - przynajmniej formalnie - przychód z tytułu własności środka trwałego położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym podatek obejmuje tylko niektóre kategorie środków trwałych: budynki handlowo-usługowe sklasyfikowane w KŚT jako: centrum handlowe, dom towarowy, samodzielny sklep i butik, pozostały handlowo-usługowy; budynki biurowe sklasyfikowane w KŚT jako budynek biurowy. Jak podają wyżej wym. Autorzy, " (...) W istocie przedmiot opodatkowania ma niewiele wspólnego z przychodem. Wysokość podatku jest bowiem zrelatywizowana do wartości początkowej środków trwałych i wynosi miesięcznie 0,035% tej wielkości. Ustawodawca przyjmuje pewną fikcję prawną, że sam fakt bycia właścicielem i wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika określonego rodzaju majątku generuje przychód, a tym samym i dochód podatnika. Do takiego wniosku skłania także analiza kolejnych przepisów, w tym m.in. dotyczących podstawy opodatkowania". Podobnie jak w przypadku przedmiotu opodatkowania, również podstawa opodatkowania została sformułowana w sposób sugerujący, że jest to podatek dochodowy. Stanowi ją "przychód odpowiadający wartości początkowej środka trwałego ustalanej na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji, pomniejszonej o kwotę 10.000.000 zł". Skoro w ocenie Sądu podstawa opodatkowania powinna być aktualizowana co miesiąc w oparciu o zdarzenia mające miejsce w poprzednim miesiącu, to zasadnym zdaniem Sądu, jest stanowisko Skarżącej, że obliczenie podstawy opodatkowania powinno uwzględniać zarówno zdarzenia zwiększające podstawę opodatkowania (np. nakłady), jak i zmniejszające ją (tj. poprzez amortyzację), o czym świadczy właśnie użycie przez ustawodawcę określenia: "wartość początkowa środka trwałego ustalana na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji".
14. Sąd zauważa, że - co do zasady - jeżeli prawodawca używa tylko określenia "wartość początkowa środków trwałych", to przyjmuje się, że należy je rozumieć zgodnie z art. 16g u.p.d.o.p. lub art. 22g u.p.d.o.f., a więc bez pomniejszania o odpisy amortyzacyjne. Pomniejszenie o odpisy stosuje się przy amortyzacji degresywnej, gdy przepis wyraźnie tak stanowi. Argumentem przeciwko powyższemu poglądowi może być treść art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który dotyczy "pokrewnego" podatku od nieruchomości. W tym ostatnim przepisie wprost zapisano, że chodzi o wartość początkową bez odliczenia odpisów amortyzacyjnych. W ocenie Sądu, tak przedstawione wątpliwości na tle komentowanego przepisu są jednak bezprzedmiotowe właśnie w kontekście użytego zwrotu przez ustawodawcę, tj. ustalającego, że podstawę opodatkowania stanowi przychód odpowiadający wartości początkowej środka trwałego "ustalany na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji". Skoro zatem przepis art. 24b ust, 3 u.p.d.o.p. wskazuje, że wartość powinna być ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca, to podzielić należy stanowisko Skarżącej, że brak jest podstaw do odmowy ustalenia podstawy opodatkowania z uwzględnieniem wszystkich istotnych dla niej zdarzeń z ubiegłego miesiąca. Wobec powyższego, wychodząc z założenia, że racjonalny ustawodawca zakłada, że wszystkie słowa zawarte przy redakcji danego przepisu są niezbędne do ustalenia normy prawnej wynikającej z jego brzmienia, to tym samym uzasadnionym jest stanowisko, że podstawa opodatkowania powinna odzwierciedlać wszystkie okoliczności mające wpływ na wartość nieruchomości na pierwszy dzień każdego miesiąca; podstawa opodatkowania powinna więc nie tylko ulegać zwiększeniu - jak wywodzi to Organ - ale także zmniejszeniu przez spadek wartości odzwierciedlony w dokonywanych odpisach amortyzacyjnych. Gdyby zaś wolą ustawodawcy było określanie przez podatników podstawy opodatkowania jako wartości początkowej ustalany w jakikolwiek inny sposób niż comiesięcznie, takie zastrzeżenie wynikałoby wprost ze sformułowania tego przepisu. Takie założenie jest tym bardziej zasadne, że dotyczy przepisów podatkowych, które precyzyjnie muszą kategoryzować i określać obowiązki podatnika.
15. Potwierdzeniem takiej wykładni jest też, w ocenie Sądu, wynik wykładni systemowej wewnętrznej, jeśli weźmie się pod uwagę przepis art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., który stanowi, że ewidencja środków trwałych (do której wprost odsyła brzmienie art. 24b) powinna zawierać, oprócz określenia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, także stawkę amortyzacyjną, kwotę odpisu amortyzacyjnego za dany rok podatkowy i narastająco za okres dokonywania tych odpisów, w tym także, gdy składnik majątku był kiedykolwiek wprowadzony do ewidencji (wykazu), a następnie z niej wykreślony i ponownie wprowadzony, zaktualizowaną wartość początkową, zaktualizowaną kwotę odpisów amortyzacyjnych, wartość ulepszenia zwiększającą wartość początkową oraz datę likwidacji oraz jej przyczynę albo datę zbycia. Powyższe rozważania, w ocenie Sądu, prowadzą do wniosku, że elementem składowym ewidencji środków trwałych, o którym traktuje art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p., jest także jego amortyzacja i wartości z niej wynikające oraz, że pominięcie przez Organ podczas procesu wykładni fragmentu przepisu: "ustalanej na pierwszy dzień każdego miesiąca wynikającej z prowadzonej ewidencji" czyni zasadnym także zarzut skargi w zakresie naruszenia przepisu prawa materialnego przy wydaniu Interpretacji, poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że "wartość początkowa środka trwałego na pierwszy dzień miesiąca powinna być ustalana z pominięciem dokonanych odpisów amortyzacyjnych, a jedynie z uwzględnieniem ulepszeń, odłączenia części składowych itp." Warte uwagi jest to, że ustawodawca w art. 24b wprost odsyła posługując się imiesłowami do czynności polegającej na obliczaniu i aktualizacji wartości podstawy opodatkowania. Po pierwsze wskazuje na pojęcie "ustalanej" podstawy tj. obliczanej; biorącej pod uwagę wszystkie zmienne. Po drugie wskazuje w tym zdaniu także na podstawę opodatkowania w zestawieniu z danymi wynikającymi z prowadzonej (w sposób zgodny z zasadami rachunkowości) ewidencją.
16. Końcowo Sąd podkreśla, iż dostrzega, że mimo założeń przyświecających projektodawcom przedmiotowej nowelizacji komentowanego przepisu - na co zwraca uwagę Organ, że wartość, o której mowa w art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p. powinna być "wartością brutto, nie pomniejszoną o dokonane odpisy amortyzacyjne. Wartość ta uwzględnia jednakże zwiększenie wynikające z ulepszenia środka trwałego", to jednak stanowisko takie nie znajduje oparcia w przyjętym przez ustawodawcę brzmieniu komentowanego przepisu oraz jest sprzeczne zarówno z regułami wykładni językowej, jako punktu wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa, jak i wykładni systemowej.
17. Sąd zastrzega, że stanowisko Sądu wobec braku podstaw, (ze względu na treść wniosku) do oceny następnych zmian legislacyjnych art. 24b u.p.d.o.p. dotyczy wyłącznie stanu prawnego na dzień 1 stycznia 2018 r. W toku ponownego rozpatrzenia sprawy organ interpretacyjny uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną.
18. W świetle wskazanych naruszeń potwierdzających zarzuty skargi, Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. - uchylił zaskarżoną Interpretację. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony Skarżącej kwotę 697 zł, obejmującą wpis od skargi w kwocie 200 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika Skarżącego w wysokości 480 zł zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265).