Source: https://interpretacje-podatkowe.org/likwidacja/ibpbii-2-415-972-12-hs
Timestamp: 2018-12-13 08:14:53
Legal References Found: art. 14
 art. 24
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 24
 art. 22
 art. 22
 art. 24
 art. 22
 art. 24
 art. 22
 art. 24
 art. 24
 art. 10
 art. 17
 art. 22
 art. 23
 art. 24
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 24
 art. 22
 art. 17
 art. 22
 art. 22
 art. 17
 art. 23
 art. 24

Document Content:
♦ › Likwidacja › IBPBII/2/415-972/12/HS
Sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, ze zbycia w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), oraz wniesienia aportem do spółki kapitałowej udziałów lub akcji objętych przez spółkę osobową za wkład niepieniężny, które następnie przypadły wspólnikowi tych spółek w związku z likwidacją spółki lub wystąpieniem wspólnika ze spółki osobowej
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 24 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, ze zbycia w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), oraz wniesienia aportem do spółki kapitałowej udziałów lub akcji objętych przez spółkę osobową za wkład niepieniężny (pytanie oznaczone we wniosku nr 2):
W dniu 24 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, ze zbycia w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), oraz wniesienia aportem do spółki kapitałowej udziałów lub akcji objętych przez spółkę osobową za wkład niepieniężny.
Wystąpienie ze spółki jawnej oraz spółki komandytowej może nastąpić albo przez zbycie ogółu praw i obowiązków wspólnika albo poprzez wypowiedzenie umowy spółki. W niniejszym przypadku Wystąpienie nie będzie polegało na zbyciu ogółu praw i obowiązków nowemu wspólnikowi lecz na wypowiedzeniu przez wnioskodawcę umowy Spółki osobowej i późniejszej zmianie umowy Spółki osobowej poprzez wykreślenie wnioskodawcy jako wspólnika tej spółki. Wystąpienie nastąpi za wynagrodzeniem z formie niepieniężnej.
Również w tej sytuacji zastosowanie znajdzie zasada wyrażona w art. 24 ust 3d Ustawy PIT, który wskazuje sposób obliczania kosztów i dochodu ze zbycia składników majątkowych otrzymanych w ramach wystąpienia ze Spółki osobowej. Zastosowanie w konsekwencji znajdzie także art. 22 ust. 1e pkt 4 Ustawy PIT (w przypadku aportów) oraz pomocniczo stosowany art. 22 ust. 1f pkt 1 i pkt 2 Ustawy PIT.
Zdaniem Wnioskodawcy analogicznie jak w przypadku Udziałów nabytych będzie on mógł obliczyć wysokość kosztów uzyskania przychodów z tytułu otrzymanych Udziałów objętych (gdy będzie je następnie odpłatnie zbywał) w ramach Wystąpienia bądź Likwidacji w wysokości wartości nominalnej Udziałów objętych. Zgodnie z treścią art. 22 ust 1f Ustawy PIT tj. „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:
Jeśli Spółka osobowa objęta Udziały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, wówczas kosztem podatkowym, który ze Spółki osobowej „przejdzie” na Wnioskodawcę, będzie „przyjęta dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa (...), wynikająca z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust 1, określona na dzień objęcia Udziałów objętych, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia”. Przy czym wskazana w art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy PIT „przyjęta dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części0 to nic innego jak określone w art. 22 ust. 1e pkt 4 Ustawy PIT oraz art. 24 ust. 3d Ustawy PIT „wydatki na nabycie składnika majątku, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie”.
Gdyby Wnioskodawca w razie zbycia przez niego Udziałów objętych nie mógł ww. kosztu powstałego w Spółce osobowej (lecz w tej spółce nie zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów ani u jej wspólników) w postaci wydatków na objęcie Udziałów objętych u siebie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, wówczas koszty na objęcie Udziałów objętych już nigdy i u nikogo nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Doszłoby do tego mimo, iż wcześniej Spółka osobowa, a pośrednio także Wnioskodawca gdy był jeszcze jej wspólnikiem, poniosła istotny ciężar ekonomiczny (tj. koszt), gdyż pozbyła się własności przedsiębiorstwa, a w zamian za to to objęła Udziały objęte. Ten ubytek w aktywach Spółki osobowej, jako zdefiniowany w art. 22 ust 1f pkt 2) Ustawy PIT koszt, może być kosztem uzyskania przychodów w razie odpłatnego zbycia Udziałów objętych. Bezpośrednią podstawę prawną do przyjęcia tych kosztów, tj. wydatków Spółki osobowej na nabycie aktywów (składników majątku) wniesionych aportem jako przedsiębiorstwo do spółki kapitałowej, stanowi dla Wnioskodawcy art. 24 ust 3d Ustawy PIT. Stosowany pomocniczo art. 22 ust. 1f pkt 2) Ustawy PIT potwierdza ten sam wniosek i stanowisko wnioskodawcy.
Jeśli Spółka osobowa objęła Udziały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, wówczas kosztem podatkowym, który ze Spółki osobowej „przejdzie” na Wnioskodawcę, będzie „przyjęta dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikająca z ksiąg i ewidencji, o których mowa w ait 24a ust 1, określona na dzień objęcia Udziałów objętych, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. Ten koszt będzie kosztem uzyskania przychodów u wnioskodawcy w dacie aportu Udziałów objętych.
Koszty uzyskania przychodów w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego Udziałów nabytych i Udziałów objętych.
Umorzenie Udziałów objętych
Ustalone na podstawie ww. przepisu koszty „przejdą” na wnioskodawcę na podstawie art. 24 ust. 3d Ustawy PIT, w związku z Wystąpieniem oraz Likwidacją Spółki osobowej, i koszty te będą podatkowo u niego rozliczone w dacie umorzenia Udziałów objętych. Tym samym są to koszty o których mowa w art. 24 ust. 3d Ustawy PIT, tj. „niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę” „wydatki poniesione na nabycie”
Udziałów objętych.
Na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.
Na wstępie zaznaczyć należy, iż niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia, odpłatnego zbycia w celu umorzenia oraz wniesienia aportem do spółki kapitałowej akcji i udziałów objętych w wyniku wystąpienia i likwidacji spółki kapitałowej oraz umorzenia wszystkich akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, które to udziały i akcje zostały nabyte przez spółkę osobową za wkład niepieniężny. Natomiast ocena stanowiska wnioskodawcy w pozostałym zakresie dokonana została w odrębnych interpretacjach.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca będzie akcjonariuszem spółki komandytowo – akcyjnej powstałej na skutek przekształcenia spółki jawnej, akcjonariuszem spółek komandytowo – akcyjnych, a także wspólnikiem spółki komandytowej. Wnioskodawca przewiduje, iż wystąpi z ww. spółek, bądź też spółki te zostaną zlikwidowane. Przy czym, tzw. „wystąpienie” wnioskodawcy ze spółek komandytowo – akcyjnych jest w świetle prawa nie wystąpieniem ale umorzeniem wszystkich akcji. Z tytułu zakończenia uczestnictwa w ww. spółkach, wnioskodawca otrzyma udziały i akcje spółek kapitałowych, które zostały m.in. nabyte przez Spółkę osobową za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa ale też objęte w zamian za wkład niepieniężny będący przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Wnioskodawca przewiduje, iż ww. akcje i udziały w spółkach kapitałowych zostaną odpłatnie zbyte (w tym umorzenie dobrowolne) lub też wniesione aportem do spółki kapitałowej.
W przypadku odpłatnego zbycia akcji i udziałów oraz odpłatnego zbycia udziałów/akcji w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) zauważyć należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy.
Należy zauważyć, że pojęcie zbycia mieści się również zbycie w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne).
Prawo przewiduje, że udziały/akcje w spółkach mających osobowość prawną mogą być obejmowane m.in. za wkład niepieniężny.
Zgodnie z art. 22 ust. 1f ww. ustawy, który stanowi, iż w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:
Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.
Przy czym w przypadku gdy wnioskodawca otrzyma udziały/akcje tytułem likwidacji spółek komandytowo – akcyjnych oraz spółki komandytowej, a także w przypadku wystąpienia ze spółki komandytowej, koszty uzyskania przychodów z ich sprzedaży należy ustalić zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 3d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.
W niniejszej sprawie przedmiotowe wydatki poniosła spółka osobowa. Należy tutaj zauważyć, że przepis art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wskazuje, że wydatki wymienione w przedmiotowym przepisie poniesione przez spółkę osobową stanowią koszt uzyskania przychodu momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji). Skoro zatem koszt ten nie może być zaliczony przez spółkę osobą należy uznać iż będzie on kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w tym w także w przypadku umorzenia dobrowolnego dal wspólnika spółki osobowej, który otrzymał przedmiotowe akcje/udziały w wyniku wystąpienia ze spółki komandytowej, likwidacji spółki osobowej.
Odpowiednio w przypadku odpłatnego zbycia (umorzenia dobrowolnego) przez wnioskodawcę akcji/udziałów nabytych w wyniku wystąpienia ze spółki komandytowej lub jej likwidacji, nabytych przez spółkę osobową w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, kosztem uzyskania przychodu będzie dla wnioskodawcy nominalna wartość przedmiotowych udziałów akcji dnia ich objęcia przez spółkę osobową, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast w przypadku odpłatnego zbycia udziałów/akcji (w tym umorzenia dobrowolnego) przez wnioskodawcę, które wnioskodawca otrzymał w wyniku wystąpienia ze spółki komandytowej lub jej likwidacji, nabytych przez spółkę osobową w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, kosztem uzyskania przychodu będzie dla wnioskodawcy przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia przez spółkę osobową, zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 ww. ustawy.
Natomiast w przypadku odpłatnego zbycia udziałów/akcji otrzymanych jako wynagrodzenie za umorzenie akcji spółki komandytowo-akcyjnej kosztem uzyskania przychodu będzie wartość wynagrodzenia za umorzone akcje spółki komandytowo-akcyjnej odpowiadająca wartości umorzonych akcji. Wartość umorzonych akcji jest wydatkiem na nabycie udziałów i akcji w spółkach kapitałowych.
Z kolei odnośnie wniesienia przez wnioskodawcę przedmiotowych akcji i udziałów aportem do spółki kapitałowej, a które spółka osobowa nabyła za wkład niepieniężny, zauważyć należy, iż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki kapitałowej udziały i akcje spółek kapitałowych otrzymane w związku z likwidacją spółki osobowej lub wystąpieniem ze spółki komandytowej oraz otrzymane w związku z umorzeniem wszystkich akcji w spółce komandytowo-akcyjnej nabytych przez spółkę osobową za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część, ale także nabytych w wyniku wniesienia aportem przez spółkę osobowa przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
Powyższe oznacza, iż w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wniesienia aportem do spółki kapitałowej akcji i udziałów nabytych przez wnioskodawcę w wyniku wystąpienia ze spółki komandytowej bądź likwidacji spółki osobowej zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1e pkt 4 ww. ustawy.
To oznacza, że kosztem uzyskania przychodu dla wnioskodawcy będzie koszt jaki poniosła spółka osobowa na nabycie akcji i udziałów w spółkach kapitałowych objętych za wkład niepieniężny.
Natomiast w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej akcji/ udziałów przez wnioskodawcę otrzymanych w wyniku umorzenia wszystkich akcji w spółce komandytowo-akcyjnej w której był akcjonariuszem, z uwagi na fakt iż przedmiotowe zdarzenie nie jest wystąpieniem ze spółki komandytowo-akcyjnej zastosowanie znajdzie w przypadku otrzymania przez spółkę osobową akcji udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przepis art. 22 ust. 1e pkt 2 lit b) ww. ustawy, zgodnie z którym w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny.
Należy bowiem mieć na uwadze, że kosztem uzyskania przychodu będzie w tym przypadku wartość wynagrodzenia za umorzone akcje w spółce komandytowo-akcyjnej odpowiadająca wartości umorzonych akcji. Wartość umorzonych akcji jest wydatkiem na nabycie akcji spółek kapitałowych wnoszonych jako aport.
Mając powyższe na uwadze stanowisko wnioskodawcy iż:
w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz ich wniesienia aportem do spółki kapitałowej przez wnioskodawcę, objętych przez spółkę osobową w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wniesienia aportem koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia przez spółkę osobową - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest prawidłowe;
w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji), wniesienia ich aportem do spółki kapitałowej przez wnioskodawcę, objętych przez spółkę osobową w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wniesienia aportem, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia, przy czym dotyczy to daty objęcia udziałów akcji przez spółkę osobową;
należało uznać za prawidłowe ale wyłącznie w stosunku do udziałów/akcji otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki komandytowej lub likwidacji spółki osobowej. W pozostałym zakresie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
IBPBII/2/415-972/12/HS
ILPB1/415-337/12-2/TW | Interpretacja indywidualna
ILPB1/415-347/12-4/TW | Interpretacja indywidualna