Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/przeksztalcenie-spolki-skutki-podatkowe-podzialu-zysku_28_25444.htm?idDzialu=28&idArtykulu=25444
Timestamp: 2019-10-14 01:21:38
Legal References Found: art. 10
 art. 551
 art. 231
 art. 191
 art. 191
 art. 195
 art. 192
 art. 10
 art. 10
 FSK 
 art. 10
 art. 14
 art. 10
 FSK 
 art. 553
 art. 93
 art. 10
 art. 191
 art. 191
 art. 348
 art. 192
 art. 348
 art. 231
 art. 395

Document Content:
Przekształcenie spółki. Skutki podatkowe podziału zysku
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 września 2014 r. sprawy ze skargi E. Spółka Akcyjna z siedzibą we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz E. Spółka Akcyjna z siedzibą we W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...][...] Minister Finansów stwierdził, że stanowisko "E." Spółka Akcyjna z siedzibą we W. ("Spółka", "wnioskodawca") przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, jest nieprawidłowe.
Wnioskodawca przedstawiając zdarzenie przyszłe wskazał, że jest osobą prawną (spółką akcyjną) i posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegając nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest aktualnie wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, lecz planowane jest w niedalekiej przyszłości przekształcenie tej spółki z o.o. w spółkę osobową (dalej "Spółka Osobowa"), np. w spółkę jawną lub komandytową. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w poprzednich latach (również przed dniem 1 stycznia 2009 r.) osiągała zysk, który dzielony był zgodnie z zasadami określonymi w Kodeksie spółek handlowych. We wzmiankowanym okresie zdarzały się sytuacje, w których zgromadzenie wspólników spółki z o.o. podejmowało uchwalę, w której decydowało o podziale zysku (lub jego części) w ten sposób, że zysk był przelewany do kapitału zapasowego/rezerwowego (lub innego funduszu).
Spółka zadała pytanie, czy w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, tj. w razie przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z o.o.) w Spółkę Osobową (np. komandytową lub jawną) wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania na dzień przekształcenia dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych jako wartości niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych i w konsekwencji zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od środków zgromadzonych na kapitale zapasowym (lub rezerwowym) spółki przekształcanej?
Zdaniem wnioskodawcy, w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w Spółkę Osobową, w sytuacji gdy w spółce kapitałowej (spółce z o.o.) podejmowana była przez zgromadzenie wspólników uchwała o przeznaczeniu zysku (lub jego części) do podziału zgodnie z przepisami prawa, w tym o przelaniu zysku na kapitał zapasowy/rezerwowy (lub inny fundusz) nie występuje niepodzielony zysk, co w konsekwencji implikuje fakt, że na moment przekształcenia wspólnik nie rozpoznaje przychodu z udziału w zyskach osób prawnych.
Wnioskodawca wskazał na określoną w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.) dalej "u.p.d.o.p", definicję dochodu z udziału w zyskach osób prawnych i podniósł, że ustawa ta nie definiuje terminu "niepodzielony zysk". Skoro ww. przepis ustawy traktuje wprost o wartości niepodzielonego zysku w przypadku przekształcenia spółek, a więc o instytucji z zakresu prawa handlowego, zasadnym jest w tym zakresie odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r. poz.1013) dalej "K.s.h." Zgodnie z art. 551 § 1 K.s.h. spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z o.o., spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z kolei art. 231 § 2 pkt 2 K.s.h. stanowi, że przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki z o.o. powinno być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników. Zgodnie z unormowaniem art. 191 § 1 i § 2 K.s.h. wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197. Przykładowo możliwa jest sytuacja, w której zgromadzenie wspólników podejmie uchwałę o przelaniu zysku do kapitału zapasowego lub na kapitały rezerwowe (lub do innego funduszu) jako inny sposób podziału zysku. Nie można również wykluczyć sytuacji, w której wypracowany zysk przeznaczony zostaje na pokrycie straty spółki z lat ubiegłych. Jak wskazuje się w doktrynie, należy odróżnić podział zysku między wspólników od podziału w inny sposób. Podział w inny sposób może służyć przede wszystkim wzmocnieniu sytuacji majątkowej spółki "kosztem" wspólników. Wszystkie te sposoby stanowią formę rozdysponowania zyskiem, jego podzielenia w rozumieniu przepisów prawa. Brak jest zatem podstawy prawnej do przyjęcia, że z podzielonym zyskiem mamy do czynienia tylko wtedy, gdy wypracowany w spółce zysk zostaje przeznaczony do wypłaty na rzecz wspólników tytułem dywidendy. Przyjęcie takiego twierdzenia za prawdziwe prowadziłoby bowiem po pierwsze do nielogicznych wniosków, po drugie do sytuacji, w której mogłoby dojść do podwójnego opodatkowania tego samego zysku. Podjęcie uchwały o pokryciu straty nie miałoby być formą podziału zysku, a w konsekwencji wartość wypracowanego zysku i przeznaczonego na pokrycie straty w razie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, wedle tego rozumowania, winna być opodatkowana na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. Byłaby to teza niemożliwa do obrony. Podniosła, że gdyby przez niepodzielony zysk, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. należało rozumieć wyłącznie zysk nieprzeznaczony na wypłatę dywidendy dla wspólników, to wówczas, zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy, treść ww. przepisu byłaby inna. Ustawodawca posłużyłby się np. pojęciem "wartości niewypłaconych wspólnikom zysków w spółkach kapitałowych". Tymczasem ustawa podatkowa stanowi wprost o "wartości niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych".
Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca wskazał na wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1050/10, wydany na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającej tożsamą do omawianej, normę prawną, jak również przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych podzielające przywołany pogląd NSA.
W opinii wnioskodawcy "niepodzielone zyski" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. to takie, którymi co do zasady zgromadzenie wspólników nie zadysponowało w zgodny z prawem sposób.
Istotne znaczenie ma również przepis art. 14 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), dalej "ustawa zmieniająca", zgodnie z którym ustawa ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. z zastrzeżonymi w niej wprost wyjątkami. Znamiennym jest, że art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. (art. 2 pkt 1 ustawy zmieniającej) wśród tych wyjątków nie znalazł się. Zdaniem Spółki, gdyby intencją racjonalnego ustawodawcy było wskazanie, że chodzi tu o wszystkie niepodzielone zyski, również te osiągnięte przed dniem 1 stycznia 2009 r., to rzeczony przepis winien wyraźnie o tym stanowić.
Tymczasem stanowi o dochodach uzyskanych od dnia 1 stycznia 2009 r. W ocenie wnioskodawcy należy zatem przyjąć, że wyłączone spod działania tego przepisu są dochody uzyskane do dnia 1 stycznia 2009 r., a opodatkowane winny być jedynie rzeczywiście niepodzielone zyski uzyskane od dnia 1 stycznia 2009 r. Stanowisko zaprezentowane przez wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w judykaturze, tj. w wyroku NSA z dnia 7 marca 2012 r. (II FSK 1671/10).
Podsumowując, wnioskodawca stwierdził, że rozporządzenie zyskiem polegające na przeznaczeniu go w całości czy w części na kapitał zapasowy/rezerwowy spółki (lub na inny fundusz) jest formą podziału zysku.
Minister Finansów, uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazał na przepisy kodeksu spółek handlowych dotyczące zasad przekształceń spółek prawa handlowego (551 § 1 K.s.h.) oraz skutków tych przekształceń (art. 552 i art. 553 K.s.h.). Podniósł, że w wyniku dokonanego przekształcenia następuje kontynuacja bytu prawnego, zaś wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, co jednoznacznie oznacza, że majątek przekształcanej spółki kapitałowej staje się majątkiem przekształconej spółki osobowej. Kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych związane z transformacjami podmiotowymi zostały natomiast unormowane w art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej. Minister Finansów wskazał też na określenie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. podnosząc, że przychód/dochód z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Termin "niepodzielone zyski w spółkach kapitałowych" nie jest używany ani w przepisach o rachunkowości, ani w przepisach podatkowych, nawiązuje jednak dość wyraźnie do instytucji podziału zysku spółki kapitałowej, uregulowanej w art. 191-193, 347 i 348 K.s.h. Na gruncie K.s.h. termin "podział zysku" nie jest rozumiany jednolicie - niekiedy zdaje się oznaczać wypłatę zysku, czyli co do zasady podział między wspólników (zob. art. 191 § 1 K.s.h., porównany do analogicznego art. 348 § 1 K.s.h.), a niekiedy ogólne rozdysponowanie zysku (czyli nie tylko podział między wspólników, ale także przekazanie zysku na inne kapitały własne (zob. art. 192 i art. 348 § 1 K.s.h., art. 231 § 2 pkt 2 i art. 395 § 2 pkt 2 K.s.h.). To niejednolite rozumienie terminu "podział zysku" na gruncie K.s.h. wyklucza możliwość prostego przeniesienia występującego w tej ustawie terminu "zysk niepodzielony" do regulacji podatkowoprawnych. Ponieważ jednak jest to termin ściśle prawny, niemający ustalonego znaczenia w języku powszechnym, niezasadne byłoby również całkowite abstrahowanie od terminologii przyjętej na gruncie K.s.h. Zdaniem organu, należało rozważyć, czy któreś z dwóch zasadniczych znaczeń podziału zysku, przedstawionych w powołanych przepisach K.s.h., można zastosować dla celów interpretacji pojęcia "zysk niepodzielony w spółkach kapitałowych". I tak, gdyby termin "zysk niepodzielony" rozumieć jako zysk, którego nie przekazano ani do wypłaty, ani na inne kapitały spółki, okazałoby się, że po pierwsze, trudno byłoby dopatrzyć się przy takiej interpretacji uzasadnionego aksjologicznie celu regulacji, a po drugie, wprowadzałoby to niczym nieuzasadnioną nierówność traktowania wspólników spółek, w których podzielono zysk, przenosząc go na inne kapitały własne spółki i wspólników spółek, w których tego choćby w części nie uczyniono (naruszenie konstytucyjnej zasady równości opodatkowania). Podobnych wad pozbawione jest natomiast rozumienie "zysku niepodzielonego" jako zysku niepodzielonego pomiędzy wspólników (lub ewentualnie inne osoby, jeżeli w danej spółce występuje taka możliwość), czyli niewypłaconego ze spółki w formie dywidend. Słowo "dywidenda" pochodzi zresztą od łacińskiego dividendum, przy czy...