Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatek-naliczony/0111-kdib3-2-4012-441-2018-2-md
Timestamp: 2018-09-19 03:18:08
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 7
 art. 2
 art. 91
 art. 6
 art. 4
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 2
 art. 91
 art. 86
 art. 8
 art. 86
 art. 86
 art. 8
 art. 90
 art. 86
 art. 86
 art. 91
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 91
 art. 86
 art. 90
 art. 6
 art. 86
 art. 90
 art. 91
 art. 91
 art. 3
 art. 57

Document Content:
0111-KDIB3-2.4012.441.2018.2.MD | Interpretacja indywidualna
♦ › Podatek naliczony › 0111-KDIB3-2.4012.441.2018.2.MD
Obowiązek dokonywania korekty wieloletniej podatku naliczonego odliczonego uprzednio z tytułu budowy sieci kanalizacyjnej w miejscowości X w związku ze zmianą przeznaczenia.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 czerwca 2018 r. (data wpływu 27 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 sierpnia 2018 r. (data wpływu 27 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonywania korekty wieloletniej podatku naliczonego odliczonego uprzednio z tytułu budowy sieci kanalizacyjnej w miejscowości X w związku ze zmianą przeznaczenia –jest nieprawidłowe.
W dniu 27 czerwca 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonywania korekty wieloletniej podatku naliczonego odliczonego uprzednio z tytułu budowy sieci kanalizacyjnej w miejscowości X. w związku ze zmianą przeznaczenia. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 sierpnia 2018 r. (data wpływu 27 sierpnia 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 17 sierpnia 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.441.2018.1.MD.
Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT.
Gmina wykonuje zadania, do których została powołana na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Gmina świadczy usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków za pośrednictwem jednostki budżetowej – Urząd Miasta i Gminy. Usługi te świadczone są na rzecz osób fizycznych, osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej (mieszkańcy Gminy, przedsiębiorcy czy inne instytucje z terenu Gminy tzw. „odbiorcy zewnętrzni”) oraz jednostek organizacyjnych Gminy (jednostki budżetowe czyli tzw. „odbiorcy wewnętrzni”). Z tego tytułu na rzecz odbiorców zewnętrznych wystawiane są faktury VAT, a na rzecz jednostek organizacyjnych noty księgowe (od 1 stycznia 2017 r.). Sprzedaż na rzecz odbiorców wewnętrznych traktowana jest jako świadczenie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.
Gmina ponosząc wydatki w zakresie bieżącej eksploatacji dokonuje obniżeń podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2a ustawy o VAT, stosując prewskaźnik wyliczony w oparciu o § 3 ust 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
Inwestując w budowę nowych odcinków kanalizacji i wodociągów Gmina obecnie stosuje pełne odliczenie podatku VAT w sytuacji gdzie na terenie budowanego rurociągu (kanalizacji, wodociągu) nie ma jednostki organizacyjnej Gminy. Natomiast jeżeli budowany odcinek rurociągu obejmuje jakąś jednostkę organizacyjną Gminy to wtedy stosuje art. 86 ust 2a i dokonuje odliczeń przy wykorzystaniu prewskaźnika.
Opisane wyżej zasady stosowane są od momentu centralizacji rozliczeń podatku VAT przez Gminę tj. od 1 stycznia 2017 r. W latach poprzednich Gmina budując wodociąg czy kanalizację dokonywała pełnego odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług gdyż zakupy i usługi związane z realizacją zadania służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym.
Budowa kanalizacji sanitarnej oraz wodociągów wynika z realizacji zadań własnych gminy w myśl art. 7 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2016 poz. 446), który wskazuje, że do zadań tych należy zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty i obejmuje między innymi sprawy wodociągów, zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
I tak w roku 2014 Gmina wybudowała i oddała do użytkowania sieć kanalizacyjną w miejscowości X. gdzie znajduje się jednostka budżetowa Gminy – Szkoła Podstawowa. Gmina w 100 % dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur za to zadanie w kwocie 595.227,94 zł.
Obecnie po centralizacji Gmina świadczy tu usługi opodatkowane jak i te dla odbiorcy wewnętrznego tj. Szkoły. Faktyczne przeznaczenie ww. środków nie uległo zmianie (np. odprowadzanie ścieków, rozprowadzanie wody), zaś zmiana nastąpiła jedynie w sposobie kwalifikacji tych środków na gruncie ustawy o VAT – od dnia 1 stycznia 2017 r. służą nadal wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jak i pozostających poza zakresem tego podatku (rozprowadzanie wody do i odprowadzanie ścieków od jednostek gminnych podlegających centralizacji).
Sieć kanalizacyjna w miejscowości X. została oddana do użytkowania w miesiącu czerwcu 2014 r.
Sieć kanalizacyjna w miejscowości X zaliczana jest przez Gminę do środków trwałych podlegających amortyzacji na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość początkowa sieci kanalizacyjnej we wsi X. wynosi 2.451.982,63 zł. Wydatki ponoszone w związku z budową sieci kanalizacyjnej w X. stanowiły nakłady na wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 ust. 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Czy po stronie gminy występuje obowiązek korekty podatku naliczonego związanego ze zmianą przeznaczenia (wykorzystania) danego środka trwałego z przeznaczeniem do czynności opodatkowanych na czynności opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 91 ust. 7-7d ustawy o podatku od towarów i usług?
A jeżeli tak to czy korekta powinna dotyczyć okresu przed 1 stycznia 2017 r. (moment centralizacji w Gminie)?
Zdaniem Wnioskodawcy, nie należy dokonywać korekty wieloletniej prewskaźnikiem od nabytych lub wytworzonych środków trwałych (nieruchomości) stanowiących majątek przedsiębiorstwa (infrastruktura wodno-kanalizacyjna) zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy zamówień publicznych.
Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że z dniem 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotów środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454).
Według art. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.
Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek czynności pomiędzy jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi tej samej gminy, a gminą staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym w ogóle podatkowi VAT.
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zgodnie z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają także regulacje zawarte w art. 90 i 91 ustawy.
Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w roku 2014 Gmina wybudowała i oddała do użytkowania sieć kanalizacyjną w miejscowości X. gdzie znajduje się jednostka budżetowa Gminy – Szkoła Podstawowa. W wyniku ww. inwestycji powstał środek trwały o wartości początkowej przekraczającej 15 tys. zł. Jak wynika z opisu sprawy, wartość początkowa przedmiotowej sieci kanalizacyjnej wynosi 2.451.982,63 zł. Ww. sieć kanalizacyjna zaliczana jest przez Gminę do środków trwałych podlegających amortyzacji na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki ponoszone w związku z budową ww. sieci kanalizacyjnej stanowiły nakłady na wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 ust. 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Gmina w 100 % dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur za to zadanie. Obecnie po centralizacji Gmina świadczy tu usługi opodatkowane jak i te dla odbiorcy wewnętrznego tj. Szkoły. Faktyczne przeznaczenie ww. środków nie uległo zmianie, zmiana nastąpiła jedynie w sposobie kwalifikacji tych środków na gruncie ustawy o VAT – od dnia 1 stycznia 2017 r. służą nadal wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jak i pozostających poza zakresem tego podatku.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku dokonywania korekty wieloletniej podatku naliczonego odliczonego uprzednio z tytułu realizacji ww. inwestycji w związku ze zmianą przeznaczenia.
Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że skoro od dnia centralizacji rozliczeń VAT, tj. od 1 stycznia 2017 r. nastąpiła zmiana przeznaczenia ww. inwestycji, tj. do dnia 31 grudnia 2016 r. środek trwały tj. sieć kanalizacyjna w miejscowości X. była wykorzystywane do działalności gospodarczej opodatkowanej, a następnie od dnia 1 stycznia 2017 r. jest wykorzystywana przez Gminę, za pośrednictwem jej jednostki budżetowej, zarówno do wykonywanej działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług, to tym samym Gmina jest zobowiązana do dokonania korekt podatku naliczonego związanego z ww. środkiem trwałym.
Należy zauważyć, że powołany przepis art. 91 ust. 2 ustawy wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
Natomiast z przepisu art. 86 ust. 7b ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., wynika, że w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.
W znowelizowanym art. 86 ust. 7b ustawy uregulowany został wyłącznie zakres odliczenia podatku w przypadku wykorzystania nieruchomości do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej oraz do celów osobistych. Zmiana ta ma zatem charakter techniczny, dostosowujący do zmian wprowadzonych dodanym art. 86 ust. 2a ustawy. Bez zmian pozostaną zatem również kwestie związane ze zmianą zakresu wykorzystywania nieruchomości do celów prywatnych, tj. wyłączenie stosowania art. 8 ust. 2 ustawy oraz zasady dokonywania korekt (art. 90a ustawy) uwzględniające fakt wykorzystania nieruchomości do celów prywatnych.
Natomiast wprowadzony od 1 stycznia 2016 r. przepis art. 90c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
Natomiast zapisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy zawierają uregulowania, które powinny być dotychczas stosowane w postaci wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanej przez podatnika działalności pozostającej poza zakresem podatku od towarów i usług, według ustalonego przez niego klucza podziału. Zatem również nie wymagały wprowadzenia przepisów przejściowych i jednoznacznego wskazania, jak podatek naliczony do odliczenia powinien być odliczany. Już bowiem w rozliczeniach roku 2015 podatnicy powinni dokonywać wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanych przez nich działalności poza sferą podatku od towarów i usług, według ustalonego przez siebie klucza podziału.
Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy wskazać, że skoro od dnia centralizacji rozliczeń VAT, tj. od 1 stycznia 2017 r. nastąpiła zmiana przeznaczenia ww. inwestycji (sieci kanalizacyjnej w X.), tj. do dnia 31 grudnia 2016 r. była ona wykorzystywana do działalności gospodarczej wyłącznie opodatkowanej, a następnie od dnia 1 stycznia 2017 r. jest wykorzystywana przez Gminę, zarówno do wykonywanej działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług, zastosowanie znajdą zasady dotyczące dokonywania korekt podatku naliczonego określone przepisem art. 90c ustawy o podatku od towarów i usług.
W przypadku korekty dokonywanej na podstawie art. 90c, przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio. A zatem w odniesieniu do dokonywanych korekt podatku naliczonego Gmina jest zobowiązana do stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.
Zatem, w przedmiotowej sprawie, w związku ze zmianą przeznaczenia od dnia 1 stycznia 2017 r. spowodowaną centralizacją rozliczeń VAT, w przypadku nakładów poniesionych przed 1 stycznia 2016 r. na wytworzenie stanowiącej majątek Gminy nieruchomości, która wykorzystywana jest od dnia 1 stycznia 2017 r. do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, Gmina powinna objąć ją korektą w trybie art. 90c ustawy o podatku od towarów i usług (zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy zmieniającej).
Zaznacza się, że dokonanie pierwszej korekty zakupów dokonywanych w 2014 r., które dotyczyły inwestycji oddanej do użytkowania w czerwcu 2014 r. uwzględniającej zastosowanie „sposobu określania proporcji”, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h w związku z ust. 22 ustawy, na podstawie przepisów art. 90c w zw. z art. 91 ust. 3 ustawy, należy dokonać za rok 2017 w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2018, przy czym korekcie podlega 1/10 odliczonego podatku. Ponadto w kolejnych latach Gmina będzie zobowiązana do dokonywania korekt na przedstawionych powyżej zasadach, aż do końca okresu korekty.
Odpowiadając na pytania Wnioskodawcy należy stwierdzić, że po stronie Gminy występuje obowiązek korekty podatku naliczonego związanego ze zmianą przeznaczenia (wykorzystania) ww. środka trwałego z przeznaczeniem do czynności opodatkowanych na czynności opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 91 ust. 7-7d ustawy o podatku od towarów i usług. Korekta ta nie powinna dotyczyć okresu przed 1 stycznia 2017 r. tj. przed dokonaniem centralizacji w Gminie.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
0111-KDIB3-2.4012.441.2018.2.MD
0112-KDIL1-1.4012.367.2018.2.PS | Interpretacja indywidualna