Source: http://cyfroteka.pl/ebooki/Ordynacja_podatkowa__Komentarz-ebook/p0201967i020
Timestamp: 2019-01-19 02:36:08
Legal References Found: Art. 1
 Art. 293
 Art. 13
 Art. 93
 Art. 3
 Art. 201
 Art. 107
 Art. 15
 Art. 2
 Art. 114
 Art. 12
 Art. 8
 Art. 20
 Art. 23
 Art. 72
 Art. 3
 Art. 14
 Art. 87
 Art. 281
 Art. 34
 Art. 233
 Art. 1
 Art. 13
 Art. 14
 Art. 15
 Art. 20
 Art. 21
 Art. 26
 Art. 33
 Art. 47
 Art. 51
 Art. 53
 Art. 59
 Art. 67
 Art. 68
 Art. 72
 Art. 80
 Art. 81
 Art. 82
 Art. 87
 Art. 91
 Art. 93
 Art. 107
 Art. 120
 Art. 130
 Art. 133
 Art. 139
 Art. 144
 Art. 155
 Art. 161
 Art. 165
 Art. 171
 Art. 178
 Art. 180
 Art. 200
 Art. 201
 Art. 207
 Art. 216
 Art. 220
 Art. 236
 Art. 239
 Art. 240
 Art. 247
 Art. 253
 Art. 258
 Art. 260
 Art. 262
 Art. 264
 Art. 272
 Art. 281
 Art. 293
 Art. 305
 Art. 305
 Art. 305
 Art. 306
 Art. 306
 Art. 307
 Art. 324
 Art. 343
 art. 21
 art. 4
 art. 21
 art. 6
 art. 6
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 4
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 84
 art. 217
 art. 21
 art. 21
 art. 41
 art. 44
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 23
 art. 25
 art. 11

Document Content:
Ordynacja podatkowa. Komentarz [Henryk Dzwonkowski] << KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE
00233 007688 13856366 na godz. na dobę w sumie
Autor: Henryk Dzwonkowski Liczba stron: 1291
ISBN: 978-83-255-6171-0 Rok wydania: 2014
Ordynacja podatkowa Komentarz Pod redakcjà Henryka Dzwonkowskiego Wydanie 5. PODATKOWE KOMENTARZE BECKA PODATKOWE KOMENTARZE BECKA Ordynacja podatkowa Autorzy Prof. dr hab. Henryk Dzwonkowski doradca podatkowy, Uniwersytet Łódzki Art. 1, 2*, 3 (z wyłàczeniem pkt VII i XIII*), 3a–7, 10–11, 14–14p*, 20a–20r*, 21–22, 23–23a*, 24, 33–33g, 41–46, 53–71, 78a–81c, 91–92, 120–129, 133–171, 180–192, 193*, 194–200d, 207–232, 234–239, 253–280, 293–299a*, 305b–305c*, 305f–305h*, 305j*, 305ka*, 305l*, 305la*, 305m*, 305ma–305mb* Prof. zw. dr hab. Jolanta Gliniecka Uniwersytet Gdaƒski Art. 293–299a*, 305b–305c*, 305f–305h*, 305j*, 305l*, 305m*, 305n–305o, 306 Prof. dr hab. Paweł Smoleƒ Katolicki Uniwersytet Lubelski Art. 13–13a, 16, 19–20 Prof. dr hab. Marek Zdebel Uniwersytet Âlàski Art. 93–106 dr Monika Bogucka-Felczak Uniwersytet Łódzki Art. 3 pkt VII, Art. 201–206, 306a–306n dr Andrzej Buczek Krakowska Akademia im. Andrzeja Frycza Modrzewskiego Art. 107–113 dr Monika Münnich Katolicki Uniwersytet Lubelski Art. 15, 17–18b, 130–132 dr Tomasz Nowak Uniwersytet Łódzki Art. 2*, 82–86, 240–246 dr Jerzy Serwacki Uniwersytet Jagielloƒski Art. 114–119 Michał Biskupski doradca podatkowy Art. 12, 47–52, 281a–283, 285a–285b, 286a, 289, 290a, 291b–291c Magdalena Budziarek Uniwersytet Łódzki Art. 8–9, 26–32 Mikołaj Duda Art. 20a–20r* Marta Durczyƒska Art. 23–23a*, 193* Jolanta Goràca konsultant podatkowy Art. 72–78 Jagoda Kondratowska Art. 3 pkt XIII*, Art. 14–14p*, 293–299a*, 305b–305c*, 305f–305h*, 305j*, 305ka*, 305l*, 305la*, 305m*, 305ma–305mb* Aleksandra Kurczewska doradca podatkowy Art. 87–88, 171a–179 Jakub Marusik konsultant podatkowy Art. 281, 284–285, 286, 287–288a, 290, 291–291a, 292 Emilia Zgierska Uniwersytet Łódzki Art. 34–40 Izabela Zgierska-Kwiatkowska Uniwersytet Łódzki Art. 233, 239a–239j, 247–252 * współautorstwo Ordynacja podatkowa Komentarz Pod redakcjà Henryka Dzwonkowskiego Wydanie 5. Wydawnictwo C.H.Beck Warszawa 2014 H. Dzwonkowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 5, Warszawa 2014 Propozycja cytowania: Wydawca: Natalia Adamczyk Projekt okładki i stron tytułowych: GRAFOS Stan prawny: 10.2.2014 r. Wydanie 5. zaktualizowane i poszerzone © Wydawnictwo C.H.Beck 2014 Wydawnictwo C.H.Beck Sp. z o.o. ul. Bonifraterska 17, 00–203 Warszawa Skład i łamanie systemem TeX: Wydawnictwo C.H.Beck Druk i oprawa: Elipl, Siedlce ISBN 978-83-255-6170-3 ISBN e-book 978-83-255-6171-0 Spis treści Przedmowa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . IX Wykaz skrótów . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XVII Ordynacja podatkowa Dział I. Przepisy ogólne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 1–12 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział II. Organy podatkowe i ich właściwość . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 1. Organy podatkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 13–14 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 1a. Interpretacje przepisów prawa podatkowego . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 14a–14p . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 2. Właściwość organów podatkowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 15–20 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział IIa. Porozumienia w sprawach ustalenia cen transakcyjnych . . . . . . . . . . . . . . Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 20a–20r . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział III. Zobowiązania podatkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 1. Powstawanie zobowiązania podatkowego . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 21–25 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 2. Odpowiedzialność podatnika, płatnika i inkasenta . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 26–32 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 3. Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych . . . . . . . . . . . . . . . Art. 33–46 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 4. Terminy płatności . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 47–50 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 5. Zaległość podatkowa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 51–52 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 6. Odsetki za zwłokę i opłata prolongacyjna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 53–58 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 7. Wygaśnięcie zobowiązań podatkowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 59–67 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 7a. Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 67a–67e . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 8. Przedawnienie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 68–71 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 9. Nadpłata . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 72–80 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 9a. Podpisywanie deklaracji . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 80a–80b . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 10. Korekta deklaracji . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 81–81c . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 11. Informacje podatkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 82–86 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 12. Rachunki . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 87–90 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3 6 98 98 99 111 113 117 166 167 195 195 198 215 215 216 284 285 312 312 347 347 371 371 386 386 411 412 442 442 456 456 463 501 501 555 555 557 557 563 563 574 574 V Spis treści Rozdział 13. Odpowiedzialność solidarna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 91–92 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 14. Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych Art. 93–106 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 15. Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 107–119 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział IV. Postępowanie podatkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 1. Zasady ogólne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 120–129 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 2. Wyłączenie pracownika organu podatkowego oraz organu podatkowego . . . Art. 130–132 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 3. Strona . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 133–138 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 4. Załatwianie spraw . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 139–143 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 5. Doręczenia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 144–154c . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 6. Wezwania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 155–160 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 7. Przywrócenie terminu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 161–164 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 8. Wszczęcie postępowania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 165–171 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 9. Metryki, protokoły i adnotacje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 171a–177 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 10. Udostępnianie akt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 178–179 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 11. Dowody . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 180–200 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 11a. Rozprawa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 200a–200d . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 12. Zawieszenie postępowania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 201–206 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 13. Decyzje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 207–215 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 14. Postanowienia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 216–219 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 15. Odwołania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 220–235 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 16. Zażalenia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 236–239 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 239a–239j . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 17. Wznowienie postępowania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 240–246 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 18. Stwierdzenie nieważności decyzji . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 247–252 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 19. Uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 253–257 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 258–259 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 21. Odpowiedzialność odszkodowawcza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 260–261 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 22. Kary porządkowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 262–263 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 23. Koszty postępowania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 264–271 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 20. Wygaśnięcie decyzji Rozdział 16a. Wykonanie decyzji 577 577 580 580 606 606 631 631 632 639 679 680 687 688 712 712 724 724 748 748 755 755 765 765 789 789 795 796 801 804 955 955 960 960 968 969 1003 1003 1006 1007 1036 1036 1038 1038 1047 1047 1067 1067 1087 1087 1093 1093 1096 1096 1101 1101 1105 1105 VI Spis treści kowskimi Unii Europejskiej Dział V. Czynności sprawdzające . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 272–280 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział VI. Kontrola podatkowa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 281–292 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział VII. Tajemnica skarbowa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 293–305 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział VIIa. Wymiana informacji podatkowych z innymi państwami . . . . . . . . . . . . . Rozdział 1. Zasady ogólne wymiany informacji podatkowych . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 305a . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 2. Szczegółowe zasady wymiany informacji podatkowych z państwami człon- . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 305b–305mb . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 3. Szczegółowe zasady wymiany informacji o przychodach (dochodach) z oszczędności . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 305n–305o . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział VIII. Przepisy karne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 306 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział VIIIa. Zaświadczenia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 306a–306n . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dział IX. Zmiany w przepisach obowiązujących, przepisy przejściowe i końcowe . . . . Rozdział 1. Zmiany w przepisach obowiązujących . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 307–323 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 2. Przepisy przejściowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 324–342 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rozdział 3. Przepisy końcowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Art. 343–344 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Indeks rzeczowy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1110 1110 1120 1121 1208 1208 1225 1225 1225 1226 1226 1237 1237 1239 1239 1241 1241 1253 1253 1253 1253 1253 1256 1256 1257 VII Przedmowa W opracowaniu niniejszego komentarza ma udział wielu Autorów z różnych ośrodków uniwersy- teckich, sędzia NSA, doradcy podatkowi oraz eksperci podatkowi. Każdy z nich prezentuje własne poglądy i dzieli się swoimi doświadczeniami. Wykładnia Ordynacji zawarta w komentarzu ma jednak pewne dominanty, które wymagają dokładniejszego objaśnienia. Ordynacja podatkowa z 1997 r. jest niewłaściwie zbudowana i niewłaściwie interpretowana. W art. 21 § 1 OrdPU zawiera ona konwencję powstawania zobowiązań z mocy prawa i z mocy decyzji, która nie znajduje potwierdzenia w systemie prawa podatkowego (H. Dzwonkowski, Magia, metaﬁzyka i normy prawa podatkowego, PiP 2004, Nr 8, poz. 30–47). Grupuje przepisy w sposób, który utrudnia identyﬁkację charakteru prawnego poszczególnych instytucji prawnych. Instytucje te są unormowane autonomicznie, nie prezentując ciągu zdarzeń oraz uprawnień i obowiązków, które składają się na proces realizacji zobowiązania. Tego zaś dotyczą uprawnienia i obowiązki Ordynacji, a nie zobowiązania dla zobowiązania, nadpłaty dla nadpłaty czy hipoteki dla hipoteki. Podmiot stosujący prawo powinien dowiadywać się z Ordynacji, jakie są kolejne czynności realiza- cji zobowiązania, począwszy od jego powstania przez wymiar, wykonywanie, egzekucję oraz rolę, jaką odgrywają w tym procesie różne procedury podatkowe. W obecnej postaci Ordynacja podat- kowa jest szaradą, której elementy znajdują się – ponadto – w innych licznych aktach prawnych. Ordynacja nie ujawnia w jasny sposób istnienia odrębnych, podatkowych procedur wymiarowych, które są podstawową przesłanką wyłączenia postępowania podatkowego z ogólnego postępowania administracyjnego oraz stworzenia aktu nazywanego Ordynacją podatkową. W Ordynacji nie ma jasnego podziału na prawo materialne i procedury podatkowe. Dlatego konieczne jest dokonywa- nie wykładni przepisów Ordynacji podatkowej w taki sposób, aby ustalić funkcje poszczególnych instytucji prawnych. Wymaga to innego, niż to się na ogół praktykuje, podejścia do interpreta- cji Ordynacji podatkowej. W tym komentarzu podejmujemy próbę zwrócenia większej uwagi na uprawnienia i obowiązki wynikające z przepisów niż na przypisane im mylące szyldy nazw. Kie- rujemy się zatem nowoczesną wykładnią systemową i funkcjonalną, a nie tradycyjną – językową. O ile bowiem wykładnia językowa powinna dominować w ustalaniu treści materialnego obowiązku podatkowego, o tyle w Ordynacji, gdzie uprawnienia i obowiązki kryją się za mylącymi lub niepo- siadającymi żadnej treści normatywnej „terminami – kryptonimami”, należy w szerszym zakresie korzystać z wykładni systemowej i funkcjonalnej. Czy za powstawaniem zobowiązań „z mocy prawa” oraz terminami „decyzja ustalająca” lub „określająca” kryją się jakiekolwiek treści prawne? Powstawanie zobowiązań z mocy prawa to jego zaistnienie w związku ze zdarzeniem, z którym przepisy prawa wiążą powstanie takiego zobowiązania. Z tego by wynikało, że jest to pierwszy akt bytu zobowiązania. W takim razie kiedy powstaje obowiązek podatkowy, o którym stanowi art. 4 OrdPU? Jeśli zobowiązanie powstało pierwsze, to w następnej kolejności powinien po- wstać obowiązek podatkowy. Ale w piśmiennictwie przyjmuje się powszechnie, że obowiązek poprzedza zobowiązanie. Termin „powstawanie zobowiązania z mocy prawa” budzi więc zasad- nicze wątpliwości, a jest to podstawowy – w założeniu – element konstrukcji Ordynacji podatkowej (H. Dzwonkowski, Stosunek prawny – obowiązek podatkowy – zobowiązanie podatkowe, w: W kręgu prawa podatkowego i ﬁnansów publicznych. Księga dedykowana Profesorowi Cezaremu Kosikow- skiemu w 40-lecie pracy naukowej, Lublin 2005, s. 101–109). Jeśli już zobowiązanie powstanie „z mocy prawa”, to co się dzieje dalej? Koncepcja powstawania zobowiązań tego nie objaśnia, po- nieważ odmawia deklaracji podatkowej znaczenia wymiarowego. Uznaje ją tylko za „informację”. Tymczasem rzeczywistość jest taka, że deklaracje podatkowe z art. 21 § 2 OrdPU to odpowied- niki decyzji wymiarowych (H. Dzwonkowski, Samowymiar zobowiązań podatkowych, PiP 2004, Nr 12, poz. 40–51). Deklaracje te to następstwo przerzucenia na podatnika obowiązku wymiaru zobowiązania, obarczenie go z tego powodu odpowiedzialnością, możliwość egzekucji zobowiązań wynikających z deklaracji, zabezpieczania na podstawie deklaracji, przenoszenia odpowiedzialności na podstawie deklaracji, konieczność przemian w regulacji dotyczącej wytycznych i indywidualnych interpretacji, czynności sprawdzające, korekta, korekta pod nadzorem itd. (nie dostrzega się tego, IX Przedmowa jeśli deklaracji przypisuje się charakter informacyjny, por.: B. Brzeziński, Deklaracja podatkowa – istota i charakter prawny, PiPod 2005/1/14–19 oraz moja polemika z zawartymi tam poglądami zamieszczona w Nr 3 tego czasopisma z 2006 r.). Deklaracja jest instrumentem, który całkowi- cie zastąpił puste i niejasne hasło „powstawania zobowiązania z mocy prawa”, które niczego nie objaśnia. Jeśli koncepcja doktrynalna jest „ślepa” na przemiany, jakim poddane zostały deklaracje podatkowe, to świadczy to o tym, że jest ona przestarzała, niekompleksowa i nie jest w stanie objaśnić zjawisk, które zaszły w systemie prawa podatkowego od 1989 r. Nie ma zobowiązań powstających „z mocy decyzji”. „Z mocy prawa” powstają wszystkie mate- rialne stosunki prawne prawa podatkowego, we wszystkich podatkach. Świadczy o tym np. regulacja dotycząca podatku od nieruchomości. Podatek od nieruchomości osób ﬁzycznych powstaje rzekomo „z mocy decyzji”. Jednak zgodnie z art. 6 ust. 1 PLokU obowiązki w zakresie podatku od nieruchomości powstają od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu „w którym powstały okoliczności” uzasadniające powstanie obowiązku podatkowego. Jeżeli przepis mówi o powstaniu obowiązków z chwilą „zaistnienia zda- rzeń”, to jakie mogą być inne obowiązki niż stosunek prawnopodatkowy obowiązku podatkowego? Potwierdza to art. 6 ust. 3 tej ustawy, który przewiduje, że: „jeżeli w trakcie roku podatkowego za- szło zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie”. A zatem to „moc prawa”, a nie wydanie decyzji nazywanej ustalającą, powoduje powstanie stosunku prawnego. Gdyby uznać, że zobowiązanie powstaje z mocy decyzji, to powstawałoby po raz drugi, a to nie daje się zaakceptować. Obala zatem tę koncepcję i jej niejasną terminologię pierwszy z brzegu konkretny przepis wprowadzający konkretne uprawnienia i obowiązki. Mit dwóch sposobów powstawania zobowiązań Przypisywanie art. 21 § 1 OrdPU konwencji powstawania zobowiązań „z mocy prawa” i „z mocy decyzji” wynika z nieco naciąganej wykładni językowej art. 21 § 1 OrdPU. Nie potwierdzają ist- nienia takiego systemu szczegółowe przepisy, które tworzą uprawnienia i obowiązki. Wprawdzie niektóre z nich posługują się zwrotem o „sposobie powstawania zobowiązania w sposób przewi- dziany w art. 21 § 1 pkt 1” (albo pkt 2) oraz odwołują się do niezdeﬁniowanych prawnie decyzji „ustalających” i „określających” (H. Dzwonkowski, Powstawanie zobowiązań podatkowych a cha- rakter prawny decyzji wymiarowych, MoPod 2003, Nr 7, poz. 21–24). Zwroty te to jednak tylko zaklęcia, które usiłują podtrzymać mit o istnieniu systemu powstawania zobowiązań „z mocy prawa” i „z mocy decyzji”. Konwencję tę dyskwaliﬁkuje błąd metodologiczny, który polega na tym, że terminem „powsta- wanie zobowiązań” określa się w art. 21 § 1 OrdPU dwa zasadniczo różne procesy, a terminem „zobowiązanie” dwa zasadniczo różne rezultaty. W art. 21 § 1 pkt 1 stanowi się, że zobowiązanie powstaje „z dniem zaistnienia zdarzenia z którym ustawa wiąże powstanie tego zobowiązania”. Re- zultatem „powstawania” jest to, co powstaje „z dniem zaistnienia zdarzenia”, a z dniem zaistnienia zdarzenia powstaje, w myśl art. 4 OrdPU, obowiązek podatkowy, a nie zobowiązanie. Cokolwiek jednak w tym dniu nie powstanie, to nie jest to to samo, co powstaje z dniem doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania. Jeżeli zaś mówimy o dwóch sposobach powstawania czegoś, to sposoby powinny być różne (dwa sposoby powstawania zobowiązań), a rezultat taki sam (w oby- dwu przypadkach zobowiązanie). Jednak w tym przypadku mamy do czynienia z dwoma sposobami powstawania dwóch różnych rezultatów, czemu towarzyszy dowolne żonglowanie pojęciem „zobo- wiązanie podatkowe”. Twierdzenie, że przepis art. 21 § 1 OrdPU reguluje dwa sposoby powstawania jednego rodzaju rezultatu – zobowiązania – nie może być zatem uznane za prawdziwe. W istocie mamy tu do czynienia z powstawaniem obowiązku podatkowego i wymiarem zo- bowiązania (H. Dzwonkowski, Powstawanie i wymiar zobowiązań podatkowych, Warszawa 2003), czyli dwoma fazami realizacji stosunku prawnego. W art. 21 § 1 pkt 1 mówi się o rezultacie tego, co jest efektem „zaistnienia zdarzenia”, a w pkt 2 o wyniku postępowania podatkowego, czyli zupełnie innym rezultacie. Ale z punktu widzenia re- zultatu nie są to dwa sposoby, lecz dwie fazy powstawania zobowiązania. Jednak w przepisach są one traktowane, a w piśmiennictwie opisywane, jako dwa sposoby powstawania zobowiązania. W zderzeniu z rzeczywistością koncepcja powstawania zobowiązań „z mocy prawa” i „z mocy decyzji” jest nieprawdziwa, a metodologicznie wadliwa. Mówi bowiem o dwóch sposobach powsta- wania różnych rezultatów, ale używa terminu zobowiązanie, tak jakby chodziło o jeden rezultat. Ustawodawstwo podatkowe nie przewiduje zaś dwóch różnych desygnatów pojęcia „zobowiązanie”. Nie może być wątpliwości, że nie jest tym samym to, co powstaje w wyniku „zaistnienia zdarzenia” X Przedmowa i to, co powstaje z chwilą „doręczenia decyzji”, bo wydając decyzję, przekształca się obowiązek po- datkowy, który powstaje z chwilą „zaistnienia zdarzenia”, w zobowiązanie podatkowe, które wynika z decyzji. Można się oczywiście nad tym przepisem rozwodzić i zastanawiać nad różnymi językowo-logicz- nymi konsekwencjami. Takie „znęcanie się” nad art. 21 § 1 jest jednak bezcelowe, bo przeciwko tej koncepcji przemawiają konkretne szczegółowe unormowania całego systemu prawa podatkowego: unormowania wszystkich przepisów Ordynacji oraz aktów tzw. prawa materialnego. Logika sys- temu jest zupełnie inna, gdyż z przyczyn obiektywnych musi być inna niż powstawanie zobowiązań „z mocy prawa” i „z mocy decyzji”. Decyzja nie może powodować powstania stosunku prawnego z powodów konstytucyjnych. Ozna- czałoby to bowiem przypisanie prawa do kreowania uprawnień i obowiązków organom podatkowym. To zaś byłoby sprzeczne z art. 84 i 217 Konstytucji RP, które za jedyne źródło podatku uznają ustawy. Decyzja jest aktem stosowania prawa, a więc nie może tworzyć zobowiązań (na temat na- kładania podatków por.: T. Dębowska-Romanowska, Dylematy interpretacyjne art. 217 Konsytucji, w: Ex iniuria non oritur ius. Księga ku czci Profesora Wojciecha Łączkowskiego, A. Gomułowicz, J. Małecki (red.), Poznań 2003, s. 216 i nast.; C. Kosikowski, Finanse publiczne w świetle Konsty- tucji RP oraz orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego (na tle porównawczym), Warszawa 2004, s. 203 i nast.). Powstawanie stosunku prawnego to pierwotne zaistnienie, pierwszy akt bytu uprawnień i obo- wiązków. Gdyby przyjąć, że przez wydanie decyzji dochodzi do powstania zobowiązania, to oznaczałoby to, iż przed wydaniem decyzji nie powstały żadne uprawnienia i obowiązki. Tym- czasem postępowanie prowadzące do wydania decyzji nie może brać uprawnień i obowiązków „z powietrza”. Muszą one wcześniej istnieć, a decyzja je tylko ujawnia, a nie tworzy. Do przeprowa- dzenia postępowania konieczne jest wcześniejsze zaistnienie dowodów na potwierdzenie powstania uprawnień i obowiązków. Decyzja nie może być zatem pierwotnym aktem bytu czegoś, co istniało już wcześniej, gdyż jest ona tylko konkretyzacją tego wcześniej powstałego stosunku prawnego. Decyzja wymiarowa jest aktem późniejszym i wtórnym w stosunku do powstania zobowiązania (właściwie obowiązku podatkowego), a więc nie może go tworzyć. Znowu nasuwa się argument, że zobowiązanie nie może powstawać dwa razy. Wyłącznie doktrynalny i doktrynalnie błędny charakter ma utożsamianie decyzji ustalających z konstytutywnymi, a określających z deklaratoryjnymi. Przepisy nigdzie tych decyzji nie deﬁniują, a analiza tych decyzji przeczy ich „ustalającemu” i „określającemu” charakterowi (H. Dzwonkowski, Powstawanie zobowiązań podatkowych, MoPod 2003, Nr 7, poz. 21–24). Koncepcję tę należy zastąpić objaśnianiem Ordynacji podatkowej przez pryzmat założeń o po- wstawaniu i wymiarze zobowiązań. Powstawanie i wymiar zobowiązań podatkowych Aby kompleksowo przeanalizować system, należy w pierwszej kolejności uwzględnić wielofa- zowość procesu powstawania obowiązku i wymiaru zobowiązań. Kreacja materialnego stosunku prawnopodatkowego ma dwie fazy. Pierwszą – obowiązku, czyli nieskonkretyzowanego zobowią- zania – które ma właściwość powstawania – i drugą – zobowiązania skonkretyzowanego – które podlega wymiarowi (tamże). Powstawanie to kreacja uprawnień i obowiązków, a wymiar to ich konkretyzacja, przekształcanie obowiązku w zobowiązanie. Obowiązek podatkowy powstaje samoistnie w tym sensie, że upraw- nienia i obowiązki zawiązują się na skutek zaistnienia zdarzeń uzasadniających opodatkowanie, przewidzianych w prawie podatkowym. Obowiązek podatkowy powstaje zawsze w jeden sposób, samoistnie, a jest wymierzany do po- staci zobowiązania przez podatnika (samowymiar deklaracją), płatnika (wymiar płatniczy) lub organ podatkowy (wymiar decyzją podatkową). Procesy te muszą się w prawie podatkowym dokonać, a stanowi o nich obowiązujące prawo całego systemu podatkowego. Koncepcja powstawania zo- bowiązań z mocy prawa i z mocy decyzji dlatego jest wadliwa, że nie rozróżnia obowiązku od zobowiązania, powstawania od wymiaru oraz samowymiaru od wymiaru przez wydanie decyzji. Paradoksalnie, choć nie są one składnikami tej koncepcji, to oczywiście wynikające z tych podzia- łów uprawnienia i obowiązki muszą być uwzględniane w interpretacji przepisów. Sposoby powstawania zobowiązań można wyróżnić ze względu na normatywne rodzaje przed- miotów opodatkowania (odpowiadające podatkom) z jednej strony i ze względu na kategorie zdarzeń uzasadniających powstanie konkretnego obowiązku podatkowego z drugiej. Z normatywnego punktu widzenia istnieje tyle sposobów powstawania obowiązku podatkowego, ile można w prawie podat- kowym wyróżnić kategorii zdarzeń uzasadniających powstanie tego obowiązku. Faktycznie powstaje zaś tyle obowiązków podatkowych, ile jest zdarzeń prawnopodatkowych odpowiadających wzorcom XI Przedmowa normatywnym. Natomiast ujawnia się ich tyle, ile istnieje wymiarów indywidualnego zobowią- zania podatkowego. Każdy wymiar odpowiada jednemu indywidualnemu wzorcowi uprawnień i obowiązków obowiązku podatkowego, który powstaje na podstawie indywidualnego zdarzenia uzasadniającego jego powstanie. Zdarzenia te mogą mieć charakter jednostkowy (zawarcie umowy podlegającej podatkowi od czynności cywilnoprawnych) lub zbiorczy (czynności i zdarzenia podle- gające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób ﬁzycznych obejmujące cały rok podatkowy). Każde zobowiązanie, zarówno takie, w sprawie którego wydaje się obligatoryjnie decyzje wy- miarowe (np. podatek rolny, leśny, od nieruchomości od osób ﬁzycznych czy podatek od spadków i darowizn), jak i takie, w sprawie którego decyzja nie musi być wydawana, bo zastępuje ją dekla- racja podatnika (np. podatki dochodowe, VAT), poprzedza wstąpienie podatnika w pole obowiązku podatkowego i zaistnienie w ten sposób uprawnień i obowiązków materialnych oraz – co bardzo istotne – obowiązku samowymiaru i prawa wymiaru zobowiązania. Drugą fazą kreacji zobowiązania jest wymiar, który może polegać na zadeklarowaniu obowiązku podatkowego przez podatnika (samowymiar) albo wymierzeniu zobowiązania decyzją przez organ podatkowy. Wyróżniamy wymiar pierwotny i wtórny. Wymiar może bowiem wielokrotnie ulegać zmianom w ramach różnych procedur. Służy temu wiele instytucji prawnych dotyczących korekt wymiaru dokonywanego w deklaracjach i w decyzjach. Nie oznacza to jednak, że wielokrotnie powstaje lub zmienia się stosunek prawny obowiązku podatkowego. Pozostaje on niezmiennym wzorcem dla zobowiązania od momentu powstania i nie podlega wygaśnięciu (waga i praktyczne znaczenie tej tezy ujawnia się na przykład na gruncie przedawnienia zobowiązań. Por. H. Dzwon- kowski, Wygasanie zobowiązań podatkowych przez zapłatę i przez przedawnienie, MoPod 2004, Nr 4, poz. 20–24). Następstwem przyjmowania, że zobowiązania powstają w sposób przewidziany w pkt 1 i 2 art. 21 § 1 OrdPU, jest odwoływanie się w wielu przepisach Ordynacji podatkowej do „sposobu powstawania zobowiązania w sposób przewidziany w. . . ” i tu następuje wskazanie pkt 1 albo 2. Postanowienia takie nie pełnią jednak żadnej funkcji normatywnej. Obok tych postanowień musi się bowiem pojawić w tych samych przepisach regulacja wskazująca na rolę deklaracji podatkowej, o której stanowi art. 21 § 2 OrdPU. Jest to deklaracja samowymiarowa, z której płynie powinność zapłaty o takim samym charakterze jak decyzja. I to odwołanie się do tej deklaracji tworzy normę prawną, a nie wprowadzanie postanowienia o „powstawaniu zobowiązania w sposób określony. . . ” Przykładem może być instytucja zastawu skarbowego, w którym zwrotu o sposobie powstawania zo- bowiązań używa się w art. 41 § 1 OrdPU. Znaczenie prawne ma jednak tylko postanowienie z art. 44 § 2 OrdPU, że: „dla zobowiązań podatkowych powstających w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 podstawę wpisu zastawu skarbowego stanowi również deklaracja, jeżeli wykazane w niej zobowiązanie podatkowe nie zostało wykonane. Wpis zastawu skarbowego nie może być doko- nany wcześniej niż po upływie 14 dni od upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego”. A termin ten to złożenie deklaracji podatkowej (art. 47 § 3 OrdPU). Przywołanie sposobu powsta- wania zobowiązania jest tu zatem całkowicie zbędne. To postanowienia o deklaracji i jej skutkach mają znaczenie dla kształtowania uprawnień i obowiązków. Jeśli bowiem na przykład deklaracja nie zostanie złożona, to sposób powstawania zobowiązania jest „martwą literą prawa” i nie po- może w realizacji zastawu. Wpis jest bowiem możliwy dopiero na podstawie deklaracji. Możliwość dokonania wpisu nie jest zatem uzależniona od tego, jaki jest sposób powstawania zobowiązania, lecz od tego, czy została złożona deklaracja o charakterze określonym w art. 21 § 2 OrdPU albo czy została wydana decyzja wymiarowa. Postanowienia o sposobach powstawania zobowiązania są więc w przepisach Ordynacji podatkowej zbędnym ozdobnikiem – zaklęciem podtrzymującym mit o nieistniejących sposobach powstawania zobowiązań. Konwencja powstawania zobowiązań z mocy prawa i z mocy decyzji pomija milczeniem ewi- dentne zmiany normodawstwa, związane z rozwojem instytucji samowymiaru i stworzeniem z niego alternatywnej w stosunku do decyzji formy wymiaru na gruncie wszystkich instytucji ogólnych prawa podatkowego, a nie tylko tych, które się wiążą z powstawaniem i wymiarem zobowiązań. Struktura instytucji Ordynacji podatkowej Na proces realizacji zobowiązania, któremu Ordynacja podatkowa ma służyć, składają się: 1) rozwiązania dotyczące powstawania obowiązku podatkowego (nie zobowiązania, bo zobowią- zanie jest wymierzane) oraz 2) regulacje, których celem jest: a) wymiar zobowiązań, b) zabezpieczanie zobowiązań, c) wykonywanie zobowiązań d) oraz ich egzekucja. XII Przedmowa Ordynacja podatkowa nie odzwierciedla tego wzajemnie powiązanego układu zdarzeń i czynno- ści, lecz traktuje poszczególne instytucje autonomicznie. Wskutek tego takie rezultaty wymiaru, jak zobowiązanie czy nadpłata, mają odrębne instytucje procedury i przedawnienia, choć w praktyce mogą być rezultatem tego samego (tożsamego) procesu podatkowego. Oprócz postępowania do- wodowego w tzw. postępowaniu podatkowym wyróżnia się kontrolę, która w praktyce jest częścią procesu dowodzenia, podobnie jak czynności sprawdzające. Ustawodawca całkowicie pogubił się w rozdziale nazwanym „powstawanie zobowiązania podatkowego”, w którym uregulował w istocie jego wymiar. Błędy legislacyjne nie zmieniają jednak faktu, że unormowania te dotyczą: powstawa- nia obowiązku podatkowego, wymiaru zobowiązań, ich zabezpieczania, wykonywania i egzekucji. W interpretacji przepisów nie należy zapominać, że celem przepisów o wygasaniu zobowiązań nie jest wygasanie jako takie, lecz wykonanie zobowiązania, celem przepisów o nadpłacie jest jej zwrot, a kontrola nie służy kontroli dla samej kontroli, lecz ustaleniu jej następstw. Przyjęcie takiego punktu widzenia powinno doprowadzić w przyszłości do zmiany układu Ordynacji podat- kowej, która obecnie dlatego m.in. jest trudna do interpretacji, że nie pokazuje poprzez swój układ logiki procesu realizacji zobowiązania. Procedury podatkowe Problematyka postępowania podatkowego ograniczała sie dotychczas do przywołania nazw różnych procedur nazwanych przez ustawodawcę w Ordynacji podatkowej, co pozwalało wyróż- nić postępowanie jurysdykcyjne (dział IV OrdPU), postępowanie w zakresie kontroli podatkowej (dział V) oraz postępowanie w zakresie czynności sprawdzających (dział VI) (B. Brzeziński, W. Ny- kiel, Uwagi o zakresie i treści pojęcia „procedura podatkowa”, w: Procedura administracyjna wobec wyzwań współczesności, Łódź 2004, s. 57). W doktrynie ogólnego postępowania administracyjnego wyróżnia się różne rodzaje, tryby i stadia postępowań (B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie ad- ministracyjne i sądowoadministracyjne, Warszawa 2005, s. 96 i nast.). Podobnego pogłębienia analiz wymagały procedury podatkowe (H. Dzwonkowski, Z. Zgierski, Procedury podatkowe, Warszawa 2006). Wyróżniając poszczególne działy Ordynacji podatkowej, niczego się przecież nie objaśnia, a jedynie przywołuje treść ustawy. Tymczasem łatwo wskazać, że postępowanie podatkowe nie ogra- nicza się do działu IV OrdPU, lecz obejmuje także liczne przepisy, błędnie usytuowane w części dotyczącej zobowiązań podatkowych. Ustawodawca nie podjął bowiem, tworząc Ordynację po- datkową, żadnego wysiłku do stworzenia oryginalnego postępowania podatkowego. Przemianował tylko dotychczasowy Kodeks postępowania administracyjnego, nazywając go postępowaniem po- datkowym. Przepisy stricte podatkowe były początkowo stosunkowo nieliczne. Tymczasem, wbrew niektórym poglądom, istnieje w prawie podatkowym odrębne i bardzo rozbudowane postępowanie podatkowe. Aby je odtworzyć, należy wyodrębnić z różnie nazwanych przepisów normy procedury podatkowej. Brak pogłębionej analizy procedur podatkowych powoduje wysuwanie postulatów po- wrotu do Kodeksu postępowania administracyjnego z powodu rzekomego braku różnic między postępowaniem podatkowym a administracyjnym. Byłoby to jednak nieuzasadnionym regresem w rozwoju procedur podatkowych. Wskażmy na niektóre rozwiązania Ordynacji podatkowej po- twierdzające taką tezę. Gdyby założyć, że postępowanie podatkowe to tylko dział IV OrdPU, to nie można by było wszcząć żadnego postępowania wymiarowego. Przesłanki wszczęcia postępowania wymiarowego na zasadach ogólnych zawiera bowiem art. 21 § 3–4 OrdPU. Przesłanki wszczęcia szacowania podstawy opodatkowania i inne reguły tego postępowania zawarte są w art. 23 OrdPU. Przesłanki wszczęcia postępowania w sprawie opodatkowania dochodu przerzuconego zawierają art. 25 PDO- FizU i art. 11 PDOPrU, a reguły proceduralne zawarte są w rozporządzeniach Ministra Finansów z 10.9.2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób ﬁzycznych w drodze oszaco- wania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób ﬁzycznych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych oraz z 10.9.2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (zwanych da- lej „rozporządzeniem”) (Dz.U. Nr 160, poz. 1267 i 1268). Opodatkowanie dochodu nieujawnionego możliwe jest tylko, gdy zastosuje się elementy procedury zawarte w przepisach PDOFizU. Aby uza- sadnić potrzebę wyodrębnienia tych procedur (nazwanych procedurami choćby w celu odróżnienia ich od postępowania podatkowego, o którym stanowi dział IV OrdPU), wystarczy wskazać, że nie można dokonać opodatkowania na zasadach ogólnych za pomocą procedur szacunkowych i odwrot- nie. Nie można też opodatkować nieujawnionych źródeł przychodów za pomocą procedur mających zastosowanie do opodatkowania dochodu przerzuconego. Nie ma zatem jednolitego postępowania podatkowego. Oprócz postępowania podatkowego z działu IV istnieją także grupy norm, które two- rzą szczególne procedury wymiarowe. Na taką procedurę składają się zawsze normy postępowania XIII Przedmowa podatkowego oraz normy procedury szczególnej. Błędem byłoby jednak sądzić, że między tymi grupami przepisów istnieją relacje sumowania się norm, polegające przykładowo na tym, że do postępowania podatkowego z działu IV dodaje się zawsze jakąś grupę, np. tzw. metody szacunkowe dla transfer pricing. Przeciwnie, jest tak, że normy te zastępują albo pewne zasady, albo pewne grupy norm postępowania podatkowego (dawnego administracyjnego). Na przykład w opodatko- waniu dochodu przerzuconego nie stosuje się w ogóle jednej z podstawowych zasad postępowania dowodowego, jaką jest zasada swobodnej oceny dowodów. Rodzaje i hierarchię dowodów wyzna- czają reguły procedury opodatkowania dochodu przerzuconego. W opodatkowaniu na zasadach ogólnych znacznie większą rolę niż w ogólnym postępowaniu administracyjnym odgrywa formalna teoria dowodów. Decydujące znaczenie mają bowiem dowody z ksiąg i innych dokumentów, których niekiedy nie można zastąpić dowodami przewidzianymi w dziale IV OrdPU. W wymiarze sankcji podatkowych organy podatkowe są związane dowodami z postępowania wymiarowego zobowiązania podstawowego. Naliczenie sankcji jest praktycznie mechaniczne. Nie do obrony jest więc teza, że istnieje tylko postępowanie podatkowe, a podział na różne procedury podatkowe nie znajduje wspar- cia w treści ustawodawstwa podatkowego i nie ma widocznych walorów (B. Brzeziński, W. Nykiel, Uwagi o zakresie i treści pojęcia, s. 61). Procedura samowymiaru Współczesne ustawodawstwo podatkowe nie mieści się w ramach tradycyjnie pojmowanych po- jęć. Na postępowanie trzeba spojrzeć nie jak na jeden „ciąg czynności”, ponieważ to podejście właściwe dla jednostkowego postępowania toczącego się w danej sprawie, lecz z punktu widzenia zakresu i treści regulacji tworzących różne procedury postępowania. W tym takie, które w ogóle nie występują w ogólnym postępowaniu administracyjnym. Współczesna teoria procedury wymiarowej to nie teoria tradycyjnego postępowania podatko- wego, lecz teoria uprawnień i obowiązków podatnika, który dokonuje samowymiaru. Samowymiar podatnika powoduje współcześnie rozwój wielu instytucji prawa podatkowego. To podatnik i de- klaracja jest w centrum uwagi teorii i praktyki prawa podatkowego. To podatnik ma obowiązek złożenia deklaracji, ponosi za nią odpowiedzialność, ma uprawnienie do jej skorygowania, złożenia wniosku o stwierdzenie istniejącej w niej nadpłaty itp. Następstwem przerzucenia na podatnika obowiązku składania przez niego deklaracji i odpowiedzialności za konsekwencje samowymiaru jest powstanie instytucji indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, procedury postępowa- nia w sprawie stwierdzenia nadpłaty, korekty, powstanie i ewolucja czynności sprawdzających itp. Przyjęcie deklaracji jako podstawy rozliczania się podatnika i egzekwowania na jej podstawie należ- ności podatkowych, zastosowanie deklaracji w zabezpieczeniu przed terminem płatności, hipotece, zastawie skarbowym, przenoszeniu odpowiedzialności na osoby trzecie – to wszystko nowe proce- dury związane z samowymiarem. Przepisy dotyczące tych nowych rozwiązań nie zostały włączone do postępowania podatkowego, bo ich pierwowzory znajdowały się w ustawie o zobowiązaniach podatkowych i zostały włączone do działu III OrdPU nazywanego „Zobowiązania podatkowe”. Procedury a prawo materialne Pod tytułem działu III OrdPU „Zobowiązania podatkowe” mają się rzekomo mieścić przepisy materialnoprawne. Pogląd taki pokutuje w piśmiennictwie, gdyż nie doczekaliśmy się głębszej ana- lizy znaczenia terminu „prawo materialne” i właściwego rozgraniczenia tej regulacji od procedury. Na gruncie powstawania i wymiaru zobowiązań podatkowych możemy mówić o następujących znaczeniach zwrotu „materialne prawo podatkowe”: 1) normy ciężaru opodatkowania (elementy konstrukcyjne podatku, ulgi podatkowe), czyli normy, które mają zastosowanie w opodatkowaniu na zasadach ogólnych, dla zwyczajnych (pierwotnych) metod wymiaru [taki wzorzec rozstrzygnięcia ma zastosowanie także w przypadku wymiaru nadzwyczajnego (por. niżej, pkt 2, gdy mamy do czynienia z decyzyjną korektą samowymiaru na zasadach ogólnych)], 2) normy, które wyznaczają wzorce podstawy opodatkowania dla nadzwyczajnych procedur wy- miarowych (szacunek, majątek i wydatki dla opodatkowania dochodu nieujawnionego, cena rynkowa dla opodatkowania dochodu przerzuconego), 3) normy tworzące deﬁnicje materialnoprawne (np. zaległości podatkowej, nadpłaty, straty), 4) normy wyznaczające zakres odpowiedzialności np. podatnika, płatnika, inkasenta lub członka zarządu. Inaczej rzecz ujmując, są to normy, które współtworzą wzorzec – rezultat rozstrzygnięcia wy- miarowego. Pozostałe przepisy to reguły procedury. Nie ma żadnego naukowego powodu, aby za przepisy materialnoprawne uznawać np. procedurę ustalania i zwrotu wysokości nadpłaty czy pro- cedury szacowania. O wysokości nadpłaty decyduje wysokość wpłaty i wzorzec stosunku prawnego XIV Przedmowa obowiązku podatkowego. Przepisy o nadpłacie to reguły wskazujące, jak dojść do tego ustalenia i jak dokonać ewentualnego zwrotu. W przypadku szacowania celem postępowania jest osiągnięcie takiego rezultatu wymiaru, aby był on jak najbardziej zbliżony do wzorca materialnoprawnego (nie istnieje wzorzec materialnoprawny „szacunku”). Dokonuje się tego za pomocą reguł proceduralnych szacowania. Także takie przepisy, jak stwierdzenie nieważności decyzji, niesłusznie są uznawane w doktrynie podatkowej za prawo materialne. Kryterium oceny, czy naruszenie prawa jest rażące, nie zmienia przecież prawa materialnego ani prawa o procedurze postępowania. Co najwyżej można powiedzieć, że współtworzy ono rozstrzygnięcie i o tyle mówić można o pewnym pierwiastku ma- terialnym. Rezultat w postaci stwierdzenia nieważności czy niestwierdzenia nieważności decyzji wywołuje skutek materialny, lecz nie jest to wynik działania prawa materialnego, ale oceny, czy nie nastąpiło naruszenie (rażące) prawa materialnego. Daleko stąd do uznania przepisów o stwierdzeniu nieważności decyzji za prawo materialne. W sumie stwierdzić należy, iż ustawodawca nie dokonał właściwego rozdzielenia przepisów prawa materialnego od procedury. Ordynacja podatkowa jest w przeważającej większości zbiorem reguł proceduralnych. Składa się z ogólnego postępowania jurysdykcyjnego oraz wielu procedur szczególnych, mylnie umieszczonych pod szyldem prawa materialnego o zobowiązaniach. Nie ozna- cza to jednak, że w toku wykładni powinniśmy dać się zwodzić mylnym nazwom i niewłaściwej systematyce. O kwaliﬁkacji danej instytucji prawnej powinny decydować treść i układ uprawnień oraz obowiązków, a nie szyld legislacyjny z ubiegłej epoki podatkowej. Łódź, luty 2014 r. Prof. dr hab. Henryk Dzwonkowski XV Wykaz skrótów 1. Akty prawne AkcyzaU . . . . . . . . . . . ustawa z 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) Nr 41, poz. 213) DorPodU . . . . . . . . . . ustawa z 5.7.1996 r. o doradztwie podatkowym (t.j. Dz.U. z 2011 r. EgzAdmU . . . . . . . . . . ustawa z 17.6.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm.) EKPC . . . . . . . . . . . . . Konwencja o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności z 4.11.1950 r. (Dz.U. z 1993 r. Nr 61, poz. 284 ze zm.) FinPublU . . . . . . . . . . ustawa z 27.8.2009 r. o ﬁnansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. GospNierU . . . . . . . . . ustawa z 21.8.1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. poz. 885 ze zm.) z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.) GryHazU . . . . . . . . . . ustawa z 19.11.2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 InfPodR . . . . . . . . . . . ze zm.) rozporządzenie Ministra Finansów z 24.12.2002 r. w sprawie informacji podatkowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 190) InfPodPublU . . . . . . . . ustawa z 17.2.2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizu- jących zadania publiczne (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 235) KC . . . . . . . . . . . . . . . ustawa z 23.4.1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) KH . . . . . . . . . . . . . . rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z 27.6.1934 r. – Kodeks handlowy (Dz.U. Nr 57, poz. 502 ze zm.) KK . . . . . . . . . . . . . . ustawa z 6.6.1997 r. – Kodeks karny (Dz.U. Nr 88, poz. 553 ze zm.) KKS . . . . . . . . . . . . . . ustawa z 10.9.1999 r. – Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2013 r. KomPrywU . . . . . . . . . ustawa z 30.8.1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (t.j. Dz.U. KontrSkU . . . . . . . . . . ustawa z 28.9.1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 41, KopalinyU . . . . . . . . . ustawa z 2.3.2012 r. o podatku od wydobycia niektórych kopalin (Dz.U. KP . . . . . . . . . . . . . . . ustawa z 26.6.1974 r. – Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 KPA . . . . . . . . . . . . . . ustawa z 14.6.1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego KPC . . . . . . . . . . . . . . ustawa z 17.11.1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz.U. KPK . . . . . . . . . . . . . . ustawa z 6.6.1997 r. – Kodeks postępowania karnego (Dz.U. Nr 89, KRO . . . . . . . . . . . . . ustawa z 25.2.1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. KSH . . . . . . . . . . . . . . ustawa z 15.9.2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. KWU . . . . . . . . . . . . . ustawa z 6.7.1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz.U. LasyU . . . . . . . . . . . . ustawa z 28.9.1991 r. o lasach (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 12, poz. 59 NBPU . . . . . . . . . . . . ustawa z 29.8.1997 r. o Narodowym Banku Polskim (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 186 ze zm.) z 2013 r. poz. 216 ze zm.) poz. 214 ze zm.) z 2012 r. poz. 362 ze zm.) ze zm.) (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 267) z 2014 r. poz. 101) poz. 555 ze zm.) z 2012 r. poz. 788 ze zm.) poz. 1030) z 2013 r. poz. 707 ze zm.) ze zm.) poz. 908 ze zm.) XVII Wykaz skrótów OpłSkU . . . . . . . . . . . ustawa z 16.11.2006 r. o opłacie skarbowej (t.j. Dz.U. z 2012 r. OrdPod . . . . . . . . . . . . ustawa z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1282 ze zm.) poz. 749 ze zm.) PCzCywU . . . . . . . . . . ustawa z 9.9.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych PDOFizU . . . . . . . . . . ustawa z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób ﬁzycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) PDOPrU . . . . . . . . . . . ustawa z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) PLeśU . . . . . . . . . . . . ustawa z 30.10.2002 r. o podatku leśnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 465) PLokU . . . . . . . . . . . . ustawa z 12.1.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) PodKsPiRR . . . . . . . . . Rozporządzenie Ministra Finansów z 26.8.2003 r. w sprawie prowa- dzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.) PożPiWolU . . . . . . . . . ustawa z 24.4.2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolonta- PrCel . . . . . . . . . . . . . ustawa z 19.3.2004 r. – Prawo celne (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 727 riacie (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 ze zm.) ze zm.) poz. 1232 ze zm.) PrOchrŚrod . . . . . . . . . ustawa z 27.4.2001 r. – Prawo ochrony środowiska (t.j. Dz.U. z 2013 r. PrPoczt . . . . . . . . . . . . ustawa z 23.11.2012 r. – Prawo pocztowe (Dz.U. z 2012 r. poz. 1529) PrPostSAdm . . . . . . . . ustawa z 30.8.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami admini- PrBank . . . . . . . . . . . . ustawa z 29.8.1997 r. – Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1376 stracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) ze zm.) ze zm.) ze zm.) zm.) PrDew . . . . . . . . . . . . ustawa z 27.7.2002 r. – Prawo dewizowe (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 826 PrGosp . . . . . . . . . . . . ustawa z 19.11.1999 r. – Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. PRolU . . . . . . . . . . . . ustawa z 15.11.1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1381 Nr 101, poz. 1178 ze zm.) PrWłPrzem . . . . . . . . . ustawa z 30.6.2000 r. – Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. PSpDarU . . . . . . . . . . ustawa z 28.7.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1410) z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) RachU . . . . . . . . . . . . ustawa z 29.9.1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze RyczałtU . . . . . . . . . . . ustawa z 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby ﬁzyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) SGospU . . . . . . . . . . . ustawa z 2.7.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. SiedzibyNaczUSR . . . . z 2013 r. poz. 672 ze zm.) rozporządzenie Ministra Finansów z 19.11.2003 r. w sprawie terytorial- nego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzedów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1441) SKOU . . . . . . . . . . . . ustawa z 12.10.1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) SłCelU . . . . . . . . . . . . ustawa z 27.8.2009 r. o Służbie Celnej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1404) SysUbSpołU . . . . . . . . ustawa z 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1442 ze zm.) ŚOZdrU . . . . . . . . . . . ustawa z 27.8.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej ﬁnansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 ze zm.) TFUE . . . . . . . . . . . . . Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej z 25.3.1957 r. (Dz.U. UrzISkU . . . . . . . . . . . ustawa z 21.6.1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (t.j. Dz.U. UsłPłU . . . . . . . . . . . . ustawa z 19.8.2011 r. o usługach płatniczych (Dz.U. Nr 199, poz. 1175 z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 ze zm.) z 2004 r. Nr 121, poz. 1267 ze zm.) ze zm.) XVIII Wykaz skrótów VATU . . . . . . . . . . . . . ustawa z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. WłOrgPR . . . . . . . . . . Nr 177, poz. 1054 ze zm.) rozporządzenie Ministra Finansów z 22.8.2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz.U. Nr 165, poz. 1371 ze zm.) ZobPU . . . . . . . . . . . . ustawa z 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (t.j. Dz.U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.) Jurysdykcja podatkowa . . . . . . . . . . . . . . Monitor Polski . . . . . . . . . . . . . Dziennik Ustaw . . . . . . . . . . . . Dziennik Urzędowy . . . . . . . . . . . Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno-Finansowych 2. Publikacje AUL . . . . . . . . . . . . . . Acta Universitatis Lodziensis BIP . . . . . . . . . . . . . . Biuletyn Informacji Prawnej Biul.Inf. Biul.Skarb. . . . . . . . . . Biuletyn Skarbowy DorPod . . . . . . . . . . . . Doradca Podatnika DP . . . . . . . . . . . . . . . Doradztwo Podatkowe Dz.U. Dz.Urz. FDP . . . . . . . . . . . . . . Forum Doradców Podatkowych FK . . . . . . . . . . . . . . . Finanse Komunalne GB . . . . . . . . . . . . . . . Gazeta Bankowa GP . . . . . . . . . . . . . . . Gazeta Prawna GS . . . . . . . . . . . . . . . Gazeta Sądowa GSP . . . . . . . . . . . . . . Gdańskie Studia Prawnicze JPod . . . . . . . . . . . . . . KPP . . . . . . . . . . . . . . Kwartalnik Prawa Prywatnego KPPod . . . . . . . . . . . . Kwartalnik Prawa Podatkowego M.P. MoP . . . . . . . . . . . . . . Monitor Prawniczy MoPod . . . . . . . . . . . . Monitor Podatkowy MoPr . . . . . . . . . . . . . Monitor Prawa Pracy MoRiF . . . . . . . . . . . . Monitor Rachunkowości i Finansów MSG . . . . . . . . . . . . . Monitor Sądowy i Gospodarczy NZS . . . . . . . . . . . . . . Nowe Zeszyty Samorządowe ONSA . . . . . . . . . . . . Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego OSG . . . . . . . . . . . . . . Orzecznictwo w Sprawach Gospodarczych OSN . . . . . . . . . . . . . . Orzecznictwo Sądu Najwyższego OSNAiP . . . . . . . . . . . Orzecznictwo Sądu Najwyższego Izba Administracyjna i Pracy OSP . . . . . . . . . . . . . . Orzecznictwo Sądów Polskich OSPiKA . . . . . . . . . . . Orzecznictwo Sądów Polskich i Komisji Arbitrażowych OSS . . . . . . . . . . . . . . Orzecznictwo w Sprawach Samorządowych OTK . . . . . . . . . . . . . Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego Pal. PB . . . . . . . . . . . . . . . Prawo Bankowe PiP . . . . . . . . . . . . . . . Państwo i Prawo PiPod . . . . . . . . . . . . . Prawo i Podatki PiZS . . . . . . . . . . . . . . Praca i Zabezpieczenie Społeczne POP . . . . . . . . . . . . . . Przegląd Orzecznictwa Podatkowego PP . . . . . . . . . . . . . . . Przegląd Podatkowy PPEgz. PPP . . . . . . . . . . . . . . Przegląd Prawa Podatkowego PPH . . . . . . . . . . . . . . Przegląd Prawa Handlowego . . . . . . . . . . . Prawo Gospodarcze Pr.Gosp. Prok. i Pr. . . . . . . . . . . Prokuratura i Prawo PrP . . . . . . . . . . . . . . Prawo Przedsiębiorcy PrPracy . . . . . . . . . . . . Prawo Pracy PrSpółek . . . . . . . . . . . Prawo Spółek PS . . . . . . . . . . . . . . . Przegląd Sądowy PSP . . . . . . . . . . . . . . Profesjonalny Serwis Podatkowy PUG . . . . . . . . . . . . . . Przegląd Ustawodawstwa Gospodarczego R.Pr. . . . . . . . . . . . . Przegląd Prawa Egzekucyjnego . . . . . . . . . . . . . . Palestra . . . . . . . . . . . . . . Radca Prawny XIX
<a href="http://cyfroteka.pl/ebooki/Ordynacja_podatkowa__Komentarz-ebookRO/p0201967i020" target="_blank" title="Ordynacja podatkowa. Komentarz [Henryk Dzwonkowski] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE" > <img src="http://cyfroteka.pl/images/BRD.png" style="border:none;background:none transparent;box-shadow:none;-webkit-box-shadow:none;-webkit-border-radius:0;border-radius:0;" alt="Ordynacja podatkowa. Komentarz [Henryk Dzwonkowski] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE"/></a>