Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0115-kdit2-1-4011-96-2018-1-as
Timestamp: 2018-05-22 14:21:28
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 1
 art. 12
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 9
 art. 21
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 26
 art. 22
 art. 27
 art. 22
 art. 26
 art. 22
 art. 27
 art. 22
 art. 22
 art. 74
 FSK 
 art. 22
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 22
 art. 22
 art. 14

Document Content:
0115-KDIT2-1.4011.96.2018.1.AS | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0115-KDIT2-1.4011.96.2018.1.AS
Możliwość zastosowania 50% KUP dla programisty komputerowego.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu – jest nieprawidłowe.
W dniu 14 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu.
Wnioskodawca jest zatrudniony w firmie na podstawie umowy o pracę. Z treści umowy o pracę (zakresu obowiązków) wynika, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. W ramach powierzonych obowiązków pracowniczych Wnioskodawca tworzy programy komputerowe związane i wykorzystywane przez inne działy firmy. Każdy z programów jest inny, rozpatrywany i opracowywany indywidualnie, dlatego też każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności wykonywanego dzieła niezbędnego do uznania go za przedmiot prawa autorskiego. Wykształcenie oraz wiedza, którą posiada Wnioskodawca są odpowiednie do pracy na danym stanowisku. Wnioskodawca zatrudniony jest na cały etat w pełnym wymiarze czasu pracy, tj. 40 godzin w tygodniu, po 8 godzin dziennie przez 5 dni w tygodniu.
Wnioskodawca posiada listę programów komputerowych stworzonych w ramach stosunku pracy zwaną: „Ewidencja wykonanych prac o charakterze twórczym za dany rok”. Zawiera ona nazwę programu, krótki opis programu, zakres wykonanych prac w danym roku oraz określenie jaki procent wynagrodzenia stanowi wykonanie prac o charakterze twórczym w danym roku. Umowne wynagrodzenie należne Wnioskodawcy ze stosunku pracy ustalone zostało w kwocie stałej wyrażonej brutto.
Wykonywane przez Wnioskodawcę programy komputerowe stanowią utwór w rozumieniu definicji ustawowej z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przeniesienie na pracodawcę autorskich praw majątkowych do wykonywanych przez Wnioskodawcę programów komputerowych następuje w trybie art. 12 ust. 1 ww. ustawy o prawach autorskich tj. po przejęciu projektu w granicach wynikających z zawartej umowy o pracę. Wnioskodawca rozliczany jest przez pracodawcę zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. poprzez odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy. Wnioskodawca otrzymuje tym samym druk PIT-11 uwzględniający ryczałtowe koszty uzyskania przychodu.
Czy do przychodu z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą, które to wynagrodzenie wynika z ewidencji wykonanych prac o charakterze twórczym Wnioskodawca może zastosować koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym do pozostałego przychodu, tzn. za pracę nie mającą charakteru pracy twórczej, koszty uzyskania przychodu określone będą na podstawie art. 22 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo że pracodawca w PIT-11 nie wykazuje kosztów uzyskania przychodu przysługujących pracownikowi z tytułu wykonywania pracy twórczej za lata 2016 i 2017?
Czy nie ma przeszkód prawnych, aby Wnioskodawca uwzględnił w zeznaniu rocznym, przysługujące koszty uzyskania przychodu, w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów i koszty te nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11 o wysokości dochodu ?
Czy nie ma przeszkód do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z pracy twórczej polegającej na tworzeniu programów komputerowych w rozliczeniu za rok 2018 i lata kolejne w myśl nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Zdaniem Wnioskodawcy, powołując się na interpretację indywidualną nr IBPB-2-2/4511-495/15/MM odpowiedź na pytanie nr 1 powinna być twierdząca. Warunkiem dokonywania wskazanej we wniosku kwalifikacji przychodu w kontekście zastosowania odpowiednich przepisów kosztów ich uzyskania, jest możliwość dokładnego ustalenia wysokości wynagrodzenia tytułem korzystania z praw autorskich do powstałych w wyniku tworzenia programów komputerowych w stosunku do całkowitego wynagrodzenia za pracę. Tak więc zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu tytułem korzystania z praw autorskich do powstałych w wyniku tworzenia projektów jest zasadne. Rodzaj umowy, w ramach której osoba korzysta z praw autorskich do tworzonych przez siebie utworów (projektów), nie ma znaczenia dla możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodu z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zdaniem wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2 pracodawca wystawiając PIT-11 nie musi wykazywać kosztów uzyskania przychodów przysługujących pracownikowi z tytułu wykonywania pracy twórczej, a mimo to pracownik w rozliczeniu rocznym może sam wykazać koszty uzyskania przychodu z tytułu wykonywania pracy twórczej. Podsumowując, korzystanie z praw autorskich do programów komputerowych w tym przypadku jest słuszne.
Odpowiedź na pytanie nr 3 powinna być twierdząca z uwagi na zmiany wprowadzone ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, która w zakresie prawa do stosowania 50% kosztów uzyskania dla twórców:
podniosła o 100% limit stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85 528 zł rocznie), co oznacza obniżenie zobowiązań podatkowych dla twórców,
wskazała również dziedziny o charakterze twórczym objęte 50% kosztami (dodany ust. 9b w art. 22 ustawy PIT).
Przepis ten stanowi, że art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:
W dodanym przepisie wprost zatem wskazano działalność twórczą w zakresie programów komputerowych. Stąd pracownik, który stworzy dzieło (utwór) w tej dziedzinie pracy twórczej może do przychodów uzyskanych z tego tytułu zastosować 50% koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Na podstawie art. 22 ust. 2 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:
Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2017 r.), koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. W myśl art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. nadanym ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175), koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. W myśl art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Stosownie do treści art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w aktualnym brzmieniu) przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:
Zgodnie z art. 22 ust. 10 ww. ustawy jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ww. ustawy).
Zgodnie z art. 74 ust. 3 ww. ustawy, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.
W razie zatem wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, udokumentowania wymaga wartość wynagrodzenia z tytułu korzystania z prawa autorskiego. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.
Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli zostało wypłacone wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) powinno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona kwotowo część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z przeniesieniem bądź korzystaniem z praw autorskich przez podatnika.
Zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów może nastąpić wyłącznie w miesiącu wypłaty honorarium. Może bowiem zaistnieć sytuacja, że honorarium zostanie wypłacone za jednokrotne przeniesienie praw do utworu pomimo, że praca trwała cały rok podatkowy (powstał bowiem tylko jeden utwór w rozumieniu prawa autorskiego). Pogląd organu znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z dnia 11 marca 2015 r., II FSK 459/13.
„W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest jednolite stanowisko, iż dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów, określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f, konieczne jest rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatację dzieła w określony sposób i na określonym polu. Nie jest przy tym wystarczające wyróżnienie w umowie o pracę części czasu pracy przeznaczonej na pracę twórczą, gdyż z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór rzeczywiście powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacono honorarium” (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2010 r., II FSK 1791/08; z dnia 16 września 2010 r., II FSK 839/09 i z dnia 29 kwietnia 2011 r., II FSK 2217/09).
W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wskazano, że ewidencja wykonanych prac o charakterze twórczym za dany rok zawiera nazwę programu, krótki opis programu, zakres wykonanych prac w danym roku oraz określenie jaki procent wynagrodzenia stanowi wykonanie prac o charakterze twórczym w danym roku. Umowne wynagrodzenie należne Wnioskodawcy ze stosunku pracy ustalone jednak zostało w kwocie stałej wyrażonej brutto.
Podkreślenia wymaga, że procentowe obliczenie wynagrodzenia poprzez przyjęcie procentu wynagrodzenia jako wynagrodzenia za prace twórcze, tj. za przeniesienie praw autorskich do utworów nie uprawnia do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów. Zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów jest możliwe jeżeli pracodawca wyodrębnia część wynagrodzenia należną z tytułu rozporządzania lub korzystania przez pracowników prawami majątkowymi do utworów przez nich stworzonych (honorarium) od pozostałego wynagrodzenia za wykonywane obowiązki, niemające charakteru twórczego, jednakże przez wyodrębnienie honorarium nie można uznać sytuacji, w której jest ono określane procentowo. Należy podkreślić, że tylko jednoznaczne określenie wartości honorarium w sprecyzowanej kwocie z tytułu rzeczywiście wykonanej pracy twórczej pozwoli na zastosowanie do tej wartości kosztów uzyskania przychodu w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, procentowe określanie honorarium nie stwarza możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu względem wynagrodzenia za wykonywaną przez Wnioskodawcę pracę twórczą. Do całości uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów ze stosunku pracy za rok 2018, a także w stosunku do lat 2016 -2017 zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zastrzeżenia wymaga, że cytowana w treści ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc organ nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretny efekt pracy danej osoby stanowi przedmiot prawa autorskiego lub praw pokrewnych. Niniejsza interpretacja dotyczy zatem wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Nie rozstrzyga zaś kwestii prawidłowości działań na gruncie przepisów odrębnych (w tym przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).
Równocześnie odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej wskazać należy, że rozstrzygnięcie w niej zawarte nie jest wiążące dla tutejszego organu. Wydana interpretacja dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, osadzonej w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Nie wywołuje ona zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.
0115-KDIT2-1.4011.96.2018.1.AS
0112-KDIL3-3.4011.118.2018.1.MC | Interpretacja indywidualna
0115-KDIT2-1.4011.67.2018.2.MK | Interpretacja indywidualna