Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wartosci-niematerialne-i-prawne/0111-kdib1-3-4010-146-2018-1-mbd
Timestamp: 2018-11-17 05:25:56
Legal References Found: art. 18
 art. 18
 art. 15
 art. 18
 art. 18
 art. 15
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 15
 art. 18
 art. 18
 art. 15
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 18
 art. 4
 art. 18
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 FSK

Document Content:
♦ › Wartości niematerialne i prawne › 0111-KDIB1-3.4010.146.2018.1.MBD
Dotyczy ustalenia, czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 uCIT, może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonane w związku z wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, proporcjonalnie w takiej części, w jakiej koszty wskazane w art. 18d ust. 2 uCIT, poniesione przez Wnioskodawcę, składają się na wartość środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych, w przypadku gdy środek trwały lub wartości niematerialne i prawne nie będą wykorzystywane w dalszej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy a jedynie zostały wytworzone w wyniku prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę (opis w pkt IV.3 stanu faktycznego) oraz czy w opisanym procesie tworzenia przez Wnioskodawcę nowego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej w wyniku prowadzonych prac rozwojowych, prace rozwojowe należy uznać za zakończone w miesiącu (roku) podjęcia przez Wnioskodawcę decyzji o zakończeniu prac rozwojowych albo w miesiącu (roku), w którym Wnioskodawca postanowił przerwać ten proces z uwagi na niecelowość lub nieracjonalność prowadzenia dalszych prac, a wydatki na te prace mogą być zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów według jednego ze sposobów określonych w art. 15 ust. 4a uCIT, wybranego odpowiednio przed albo po zakończeniu tych prac.
Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 uCIT, może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonane w związku z wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, proporcjonalnie w takiej części, w jakiej koszty wskazane w art. 18d ust. 2 uCIT, poniesione przez Wnioskodawcę, składają się na wartość środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych, w przypadku gdy środek trwały lub wartości niematerialne i prawne nie będą wykorzystywane w dalszej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy a jedynie zostały wytworzone w wyniku prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę (opis w pkt IV.3 stanu faktycznego) (pytanie we wniosku oznaczone nr 9),
w opisanym procesie tworzenia przez Wnioskodawcę nowego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej w wyniku prowadzonych prac rozwojowych, prace rozwojowe należy uznać za zakończone w miesiącu (roku) podjęcia przez Wnioskodawcę decyzji o zakończeniu prac rozwojowych albo w miesiącu (roku), w którym Wnioskodawca postanowił przerwać ten proces z uwagi na niecelowość lub nieracjonalność prowadzenia dalszych prac, a wydatki na te prace mogą być zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów według jednego ze sposobów określonych w art. 15 ust. 4a uCIT, wybranego odpowiednio przed albo po zakończeniu tych prac (pytanie we wniosku oznaczone nr 10)
W dniu 31 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:
Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 uCIT, może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonane w związku z wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, proporcjonalnie w takiej części, w jakiej koszty wskazane w art. 18d ust. 2 uCIT, poniesione przez Wnioskodawcę, składają się na wartość środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych, w przypadku gdy środek trwały lub wartości niematerialne i prawne nie będą wykorzystywane w dalszej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy a jedynie zostały wytworzone w wyniku prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę (opis w pkt IV.3 stanu faktycznego),
Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 7 marca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.38.2018.1.MBD wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 26 marca 2018 r.
Wnioskodawca w wyniku prowadzonych prac rozwojowych wytwarza także środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które nie są wykorzystywane w dalszej działalności badawczo-rozwojowej, a jedynie stanowią one wytwór takiej działalności. W celu prowadzenia prac rozwojowych, w wyniku których powstają środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, Wnioskodawca ponosi różnego rodzaju koszty, w tym także koszty określone w art. 18d ust. 2 uCIT. Wnioskodawca nie ujmuje jednak tych kosztów w kosztach uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, lecz uwzględni je dopiero po zakończeniu prac rozwojowych, dokonując odpisów amortyzacyjnych od wartości wytworzonego we własnym zakresie środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych, stosownie do art. 15 ust. 4a pkt 3 uCIT.
Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2 uCIT może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonane w związku z wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, proporcjonalnie w takiej części, w jakiej koszty wskazane w art. 18d ust. 2 uCIT, poniesione przez Wnioskodawcę, składają się na wartość środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych, w przypadku gdy środek trwały lub wartości niematerialne i prawne nie będą wykorzystywane w dalszej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy a jedynie zostały wytworzone w wyniku prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę (opis w pkt IV.3 stanu faktycznego)? (pytanie we wniosku oznaczone nr 9)
Czy w opisanym procesie tworzenia przez Wnioskodawcę nowego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej w wyniku prowadzonych prac rozwojowych, prace rozwojowe należy uznać za zakończone w miesiącu (roku) podjęcia przez Wnioskodawcę decyzji o zakończeniu prac rozwojowych albo w miesiącu (roku), w którym Wnioskodawca postanowił przerwać ten proces z uwagi na niecelowość lub nieracjonalność prowadzenia dalszych prac, a wydatki na te prace mogą być zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów według jednego ze sposobów określonych w art. 15 ust. 4a uCIT, wybranego odpowiednio przed albo po zakończeniu tych prac? (pytanie we wniosku oznaczone nr 10)
Jak wskazano w pkt IV.3 stanu faktycznego, w wyniku wcześniej prowadzonych prac rozwojowych, które zakończyły się spodziewanym pozytywnym rezultatem zostają wytworzone środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. W wartość początkową środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zaliczone są różnego rodzaju koszty, w tym koszty kwalifikowane wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 uCIT (m.in. należności ze stosunku pracy pracowników zatrudnionych w celu działalności badawczo-rozwojowej, koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z ta działalnością), które wcześniej nie zostały uznane za koszt uzyskania przychodu, a więc również za koszt kwalifikowany do ulgi na działalność badawczo-rozwojową.
Zatem wybór sposobu ujmowania w czasie kosztów uzyskania przychodów związanych z zakończonymi pracami rozwojowymi, determinuje moment uznania takich kosztów za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d uCIT, z uwagi na wymóg uprzedniego zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodu, by mógł on stanowić koszt kwalifikowany. Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 uCIT, zaliczane do kosztów uzyskania przychodu dopiero poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, będzie mógł zaliczać do ulgi badawczo-rozwojowej proporcjonalnie w takim zakresie, w jakim koszty te składają się na wartość środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych, podlegającą amortyzacji. Przykładowo, jeżeli koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 uCIT, będą stanowiły 60% wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych, a resztę stanowić będą koszty niekwalifikowalne do ulgi na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca jako koszty kwalifikowane uznawać będzie 60% odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych za dany rok podatkowy.
Wytworzone we własnym zakresie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne charakteryzują się innowacyjnymi rozwiązaniami i stanowią wynik prowadzonych prac rozwojowych, w których wykorzystana została dostępna aktualnie wiedza i umiejętności z dziedziny nauki i technologii w celu opracowania, tj. tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, narzędzi i procesów (badanie przez Wnioskodawcę w ramach prac rozwojowych nowych rozwiązań technicznych i technologicznych). W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne dokonywane od tego typu wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powinny być uznane za koszty kwalifikowane prac rozwojowych zdefiniowanych w art. 4a pkt 28 uCIT, proporcjonalnie w części, w jakiej koszty określone w art. 18d ust. 2 uCIT, poniesione przez Wnioskodawcę składają się na podlegającą amortyzacji wartość środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych.
poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 uCIT, od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust 2 pkt 3 uCIT. Przy czym zgodnie z art. 16b ust 2 pkt 3 uCIT, odpisy amortyzacyjne mogą być dokonywane tylko w przypadku zakończenia prac rozwojowych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany w działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
Wobec powyższego, w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego w pkt IV.4, w przypadku prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, przy spełnieniu przesłanek wskazanych w lit a-c powyżej, Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wytworzonej wartości niematerialnej i prawnej bądź też wedle swego wyboru, zaliczyć koszty prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów w całości już w momencie ich zakończenia, stosowanie do art. 15 ust. 4a pkt 2 uCIT. Wyboru jednego ze sposobów zaliczania kosztów do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1-3 uCIT, Wnioskodawca może dokonać przed rozpoczęciem prac rozwojowych, a także po zakończeniu prac rozwojowych (jeżeli nie wybrał zaliczania kosztów do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy).
W ocenie Wnioskodawcy, prace rozwojowe zostają zakończone w momencie podjęcia przez Wnioskodawcę decyzji o ich zakończeniu, bez względu na przyczynę takiej decyzji. Decyzja o zakończeniu może bowiem wynikać z uzyskania wyniku pozytywnego, wobec czego dalsze prace nie są potrzebne, ale także wskutek uzyskania wyniku negatywnego lub braku celowości czy też racjonalności prowadzenia dalszych prac. Zakończenie prac rozwojowych zawsze wiąże się zatem z decyzją Wnioskodawcy, w wyniku której dalsze prace w danym zakresie nie są prowadzone.
Analizując przesłanki zawarte art. 16b ust. 2 pkt 3 lit. a-c uCIT, w szczególności przesłankę „decyzji o wytwarzaniu produktów lub stosowaniu technologii” powstałych w wyniku prowadzenia prac rozwojowych, można uznać, że prace rozwojowe kończą się przed fazą produkcyjną (czy szerzej - komercjalizacji), tj. przed fazą wytwarzania tego typu produktów lub stosowania technologii. W ocenie Wnioskodawcy prace rozwojowe kończą się zatem w momencie ich zaprzestania wskutek decyzji Wnioskodawcy o ich zakończeniu. W celu podjęcia decyzji o wytwarzaniu danych produktów powstałych w trakcie prac rozwojowych bądź też o stosowaniu opracowanej technologii, konieczna jest całościowa ocena prac i ich wyniku końcowego, a zatem prace rozwojowe muszą być już wówczas zakończone, by możliwe było podjęcie racjonalnej decyzji.
Element woli i zachowania Wnioskodawcy ma istotne znaczenie w ustaleniu granic czasowych i momentu zakończenia prac rozwojowych. To Wnioskodawca decyduje o rozpoczęciu prac rozwojowych oraz - jak wynika z analizy treści art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT - decyduje o komercjalizacji nowego produktu, a przed tym o zakończeniu prac rozwojowych. To wreszcie sam podatnik może zdecydować o zakończeniu prac rozwojowych, których wynik jest pozytywny, ale nie ma zdolności do komercjalizacji (nie może być wykorzystany do prowadzonej działalności gospodarczej). Wnioskodawca może też zdecydować o przerwaniu prac rozwojowych, które uznaje za niecelowe czy nieracjonalne. Każda z tych decyzji podatnika determinuje moment zakończenia prac rozwojowych.
O momencie zakończenia prac rozwojowych można również wnioskować z charakteru i natury opisanego procesu tworzenia nowego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Ten proces stanowi, w sensie ekonomicznym i logicznym, pewną całość. Między fazami procesu tworzenia nowego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej istnieje ścisła zależność i ścisły związek przyczynowo-skutkowy.
jednorazowo w roku zakończenia prac albo
Jeżeli podatnik wybrał potrącalność przed zakończeniem prac rozwojowych, czyli jeden z dwóch pierwszych sposobów, to może stosować ten sposób aż do zakończenia prac rozwojowych w ramach konkretnego procesu (projektu). Jeżeli natomiast wybrał potrącalność po zakończeniu prac rozwojowych, to dopiero po zakończeniu konkretnego procesu (projektu) tych prac może wybrać jeden z dwóch pozostałych sposobów. Przy czym jego prawo wyboru jest o tyle ograniczone, że jeżeli chce wybrać potrącalność poprzez amortyzację podatkową, to zakończony proces (projekt) musi spełniać wszystkie warunki zawarte w art. 16b ust. 2 pkt 3 uCIT, czyli m.in. podatnik musi podjąć „decyzję o wytwarzaniu” nowego produktu lub stosowaniu nowej technologii. Jeżeli nie wszystkie warunki są spełnione, wybór podatnika jest ograniczony do sposobu polegającego na jednorazowym potrąceniu sumy kosztów konkretnego procesu (projektu) polegającego na prowadzeniu prac rozwojowych. Jednak nawet jeżeli wszystkie warunki z art. 16b ust. 2 pkt 3 są spełnione, wartości materialne i prawne powstałe w wyniku prac rozwojowych nie muszą podlegać amortyzacji i Wnioskodawca może wybrać jednorazowe potrącenie całości kosztów tych prac w roku, w którym zostały zakończone.
Prawo do wyboru sposobu potrącania kosztów prac rozwojowych znajduje potwierdzenie w wykładni autentycznej art. 15 ust. 4a uCIT. Taki zamiar został jasno i wyraźnie wypowiedziany już w 2009 r. w uzasadnieniu projektu ustawy o zmianie uCIT, z której wynika obecny kształt tego artykułu: „W wyniku proponowanych zmian ustaw podatkowych podatnicy będą mieli prawo wyboru zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia lub jednorazowo po ich zakończeniu albo poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnej i prawnej, jeżeli podejmą decyzję o ich amortyzacji.
Umożliwienie przedsiębiorcom pełnego i bieżącego rozliczenia ponoszonych kosztów prac rozwojowych już w trakcie ich trwania może przyczynić się do istotnego wsparcia prorozwojowego” [uzasadnienie rządowego projektu (z dnia 3 lutego 2009 r.) ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (druk sejmowy nr 1662 w Sejmie VI kadencji) - ustawa z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 69, poz. 587)].
Prawo podatnika do swobodnego wyboru sposobu potrącania kosztów prac rozwojowych zostało potwierdzone także w orzecznictwie NSA: „Mając na uwadze intencje ustawodawcy, który wyodrębnił prace rozwojowe jako te, których koszty mogą być rozliczane w trojaki sposób i uzależniając wybór sposobu od decyzji przedsiębiorcy, należy z całą stanowczością podkreślić, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego również koszty praw autorskich mieszczą się w ramach kosztów prac rozwojowych i mogą być rozliczane stosowanie do art. 15 ust. 4a [ustawy o CIT]” (wyrok NSA z 13 maja 2015 r. (sygn. II FSK 1029/13), podobnie wyrok NSA z 18 września 2014 r. (sygn. II FSK 2069-2070/12).
Również organy podatkowe akceptują wyżej opisane prawo podatnika do wyboru sposobu rozliczania kosztów prac rozwojowych. Jednym z przykładów jest tutaj następująca interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 czerwca 2014 r. (sygn. IPPB5/423-359/14-2/RS): „W wyniku dokonanej zmiany omawianego przepisu, podatnicy mają prawo wyboru zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia lub jednorazowo po ich zakończeniu albo poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych” (podobne stanowisko przyjęto w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 lutego 2016 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-94/16/IZ).
Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr od 1 do 8 i 11 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.
0111-KDIB1-3.4010.146.2018.1.MBD