Source: https://interpretacje-podatkowe.org/gmina/0115-kdit1-3-4012-416-2018-1-apr
Timestamp: 2018-08-17 19:09:31
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 5
 art. 7
 art. 5
 art. 15
 art. 15
 art. 2
 art. 6
 art. 7
 art. 3
 art. 15
 art. 13
 art. 4
 art. 13
 art. 4
 art. 4
 art. 13
 FSK 
 FSK 
 art. 13
 art. 15
 art. 13
 FSK 
 FSK 
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 2
 art. 6
 art. 7
 art. 86
 art. 87
 art. 86
 art. 86
 art. 7

Document Content:
0115-KDIT1-3.4012.416.2018.1.APR | Interpretacja indywidualna
♦ › Gmina › 0115-KDIT1-3.4012.416.2018.1.APR
Brak możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu, dotyczącego zakupów sprzętu i wyposażenia i innych pomocy dydaktycznych (oprogramowanie, systemy informatyczne) na potrzeby pracowni przedmiotowych (informatycznej i biologicznej).
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2018 r. (data wpływu 9 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „.......” – jest prawidłowe.
W dniu 9 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „.......”.
Gmina Miejska (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto realizuje projekt pn. „.......”. Numer projektu:..., Działanie 13.7 Infrastruktura szkolna w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Wartość całkowita: ... zł. Wydatki kwalifikowalne: ... zł. Dofinansowanie EFRR: ... zł.
Celem projektu jest poprawa warunków edukacji i wzrost efektywności procesu kształcenia poprzez włączenie narzędzi wspomagających metodę eksperymentu i rozwoju kluczowych kompetencji w obszarach technologii informacyjnych i komunikacyjnych, z uwzględnieniem rozwoju kreatywności, innowacyjności oraz umiejętności pracy zespołowej w Zespole Szkół Ogólnokształcących. Zakres projektu obejmuje: Zakupy sprzętu i wyposażenia i innych pomocy dydaktycznych (oprogramowanie, systemy informatyczne) na potrzeby pracowni przedmiotowych (informatycznej i biologicznej) zgodnie ze standardami i zaleceniami MEN, w tym komputerów i komputerów przenośnych z systemami operacyjnymi i innym oprogramowaniem, projektorów, aparatów cyfrowych, serwerów, mikroskopów, modeli anatomicznych oraz klimatyzatora ściennego. Liczba zakupionego wyposażenia w obiektach objętych wsparciem - 58 szt./kpl. Podatek VAT od kwalifikowalnych kosztów netto został w całości uznany za kwalifikowalny.
Sprzęt, wyposażenie i oprogramowanie wykorzystywane będzie wyłącznie na potrzeby działalności dydaktycznej placówki (działalność statutowa jednostki oświaty). Wnioskodawca ani jednostka organizacyjna - szkoła objęta projektem, która będzie zarządzać nabytym w ramach projektu sprzętem, nie będą pobierać żadnych opłat z tytułu korzystania z niego przez użytkowników, wynajmować go, ani w żaden inny sposób czerpać korzyści materialnych z jego posiadania - będzie on służył wyłącznie dydaktyce.
Organem prowadzącym Zespół Szkół jest Miasto.
Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego projektu?
Zdaniem Wnioskodawcy, realizując przedmiotowy projekt, nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a efekty realizacji projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem. Zatem Miasto nie będzie miało prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W świetle art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przez usługę należy rozumieć zatem każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem jednak, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust, 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
W doktrynie podkreśla się, że dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.
Przykładowo w jednym z wyroków (sygn. akt III SA/Wa 4312/06) WSA w Warszawie trafnie zauważył, że „kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności (...)”.
Miasto może zatem występować w dwojakiej roli i to właśnie od tego, w jakim charakterze działa, zależy to, czy można je uznać za podatnika podatku od towarów i usług.
Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie edukacji, administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.
Należy zaznaczyć, że gmina - zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.) - posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej.
Zgodnie z art. 3 pkt 14 ustawy o systemie oświaty pod pojęciem zadań oświatowych jednostek samorządu terytorialnego należy rozumieć zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.
Powołany przepis art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne. Kryterium decydującym o uznaniu organu władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji tub czynności.
W piśmiennictwie wskazuje się, że art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE wyłącza z kręgu podatników VAT organy publiczne, gdy działają one bezpośrednio i w zakresie swoich prerogatyw wynikających z prawa publicznego. Jeżeli jednak takie podmioty działają w obrocie na zasadach analogicznych do prywatnych przedsiębiorców, są uznawane za podatników (vide Komentarz do Dyrektywy 2006/112/WE pod redakcją J. Martiniego). W orzecznictwie TSUE na tle poprzednio obowiązującego art. 4 (5) Szóstej Dyrektywy Rady 77/3888/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych (Dz. Urz. L 145 z 13.06.1977), ale mającego podobne brzmienie jak art. 13 obecnie obowiązującej Dyrektywy wielokrotnie podnoszono, że dla zastosowania art. 4(5) konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek - działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana jako organ władzy publicznej. Działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (vide wyroki C-202/90, C-408/97, C-260/98, C-446/98, C-288/07).
Jak stwierdził TSUE przykładowo w orzeczeniu w sprawie C-4/89 - Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza - art. 4(5) VI Dyrektywy (artykuł mający podobne brzmienie jak art. 13 obecnie obowiązującej Dyrektywy) należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji. Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
W wyrokach NSA z dnia z 14 grudnia 2017 r. sygn. akt I FSK 2196/15 oraz I FSK 2073/15 wskazano, że art. 13 dyrektywy VAT nie został prawidłowo wdrożony do art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., a przepis krajowy powinien być interpretowany zgodnie z dyrektywą. Z art. 13 Dyrektywy wynika, że organy władzy i podmioty prawa publicznego nie są uznawane za podatników, nawet jeśli w ocenie Sądu Dyrektywa wskazuje, że organy publiczne nie są podatnikami VAT, nawet jeśli pobierają należności, opłaty i składki w związku z działaniami lub transakcjami. Z drugiej strony przepis Dyrektywy pozwala uznać organy władzy publicznej za podatników, jeśli ich wykluczenie z kategorii podatników prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji. Podobnie w sprawie opłat pobieranych przez gminne szkoły i przedszkola orzekł NSA w wyrokach z 9 czerwca 2017 r. (sygn. akt I FSK 1271/15, I FSK 1317/15).
W tym miejscu warto również wskazać na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 12 maja 2016 r. (sygn. akt C-520/14), z którego wynika, że opłaty za dowóz dzieci do szkół są wyłączone z VAT.
Gmina, świadcząc taki dowóz na nierynkowych zasadach, nie działa bowiem jak przedsiębiorca.
Z powyższego wynika zatem, że Miasto realizując zadanie dotyczące edukacji nie działa w charakterze podatnika (sfera jej aktywności w tym zakresie jest z mocy prawa wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług). Gmina Miejska ani jej jednostka organizacyjna - szkoła objęta projektem, która będzie zarządzać nabytym w ramach projektu sprzętem - nie będą pobierać żadnych opłat z tytułu korzystania przez użytkowników z nabytego sprzętu, wynajmować go ani w żaden inny sposób czerpać korzyści materialnych z jego posiadania. Sprzęt będzie służył wyłącznie dydaktyce. Innymi słowy sprzęt ten nie będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej.
Powyższe oznacza zatem, że zakupy ponoszone w projekcie nie będą miały związku z działalnością opodatkowaną Miasta, a zatem podatek naliczony z faktur dotyczących tych zakupów nie będzie podlegał odliczeniu (nie będzie mógł być odzyskany).
W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie miał on prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych dotyczących projektu. Stosownie bowiem do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
W kontekście powołanych przepisów, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie - towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).
Na brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w analogicznych jak omawiany przypadkach wskazuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Dla przykładu w interpretacji z dnia 9 kwietnia 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.126.2018.1.OS wskazano, że „Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy).
Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony, ponieważ - jak wynika z treści wniosku -zakupione pomoce wykorzystywane będą wyłącznie do realizacji nieodpłatnych zadań związanych z edukacją publiczną. Projekt, jako całość ma charakter niekomercyjny - zakupione pomoce dydaktyczne nie będą służyły wykonywaniu żadnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych skutkujących sprzedażą opodatkowaną, a wykorzystywane będą wyłącznie do realizacji zadań własnych Gminy. Wobec powyższego należy stwierdzić, że Gmina nabywając usługi celem zrealizowania przedmiotowej inwestycji, nie będzie nabywała ich jako podatnik podatku VAT w ramach swojej działalności gospodarczej. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia i odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. ponieważ efekty projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.”
Podobnie interpretacja z dnia 15 maja 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.136.2017.1.MC.
W interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.25.2017.1.MS, wskazano, iż: „W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca w związku z realizacją inwestycji, która stanowi wykonanie zadań własnych Wnioskodawcy, działał będzie, nie jako podatnik podatku VAT, lecz jako organ władzy publicznej, a efekt realizacji projektu nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to stwierdzić należy, że nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania inwestycyjnego, polegającego na urządzeniu siłowni zewnętrznej i placu zabaw jako miejsca rekreacji w miejscowości D.”
Podobne stanowisko wynika również z interpretacji z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP2-3.4512.197.2016.2.AG, w której stwierdzono, że „(...) w związku z realizacją zadania pn. „Centrum Rekreacji Turystyczno-Krajoznawczej Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją zadania nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Z powyższych względów, w oparciu o przepisy dotyczące podatku od towarów i usług, Gmina nie będzie mogła odzyskać podatku VAT uiszczonego w związku z realizacją ww. zadania. W konsekwencji, zdaniem Gminy nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji.”
Reasumując, Miasto realizując zadanie w zakresie edukacji nie występuje w charakterze podatnika. Wszystkie zakupy (sprzęt, wyposażenie i oprogramowanie) wykorzystywane będą wyłącznie na potrzeby działalności dydaktycznej placówki. Wnioskodawca dokonując zakupów dotyczących realizacji projektu nie nabywa ich w związku z wykonywaną działalnością opodatkowaną, a zatem nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych dotyczących przedmiotowego projektu. Naliczony podatek od towarów i usług będzie stanowił koszt kwalifikowany.
Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym).
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Są to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Natomiast działania w sferze publicznoprawnej jednostki te wykonują poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.
Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu, na zasadach wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nabywane przy jego realizacji towary – jak wskazano we wniosku – nie będą służyły wykonywaniu czynności opodatkowanych.
0115-KDIT1-3.4012.416.2018.1.APR