Source: https://interpretacje-podatkowe.org/uslugi/0114-kdip1-3-4012-287-2018-1-isk
Timestamp: 2019-04-21 22:48:22
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 7
 art. 8
 art. 7
 art. 8
 art. 8
 FSK 
 Art. 361
 art. 8
 art. 8
 art. 5
 art. 1
 art. 5
 art. 106
 art. 106
 art. 8
 art. 5
 art. 24
 art. 353
 art. 5
 art. 106
 art. 14

Document Content:
♦ › Usługi › 0114-KDIP1-3.4012.287.2018.1.ISK
Obowiązek opodatkowania Kwoty Należnej stanowiącej sumę opłat za usunięcie uszkodzeń pojazdu spowodowanych przez Klienta niewłaściwym jego użytkowaniem i kwoty wynikającej z nadwyżki kilometrów oraz czasu eksploatacji pojazdu oraz sposób jej dokumentowania.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2018 r. (data wpływu 5 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania Kwoty Należnej oraz sposobu jej dokumentowania - jest nieprawidłowe.
W dniu 5 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania Kwoty Należnej oraz sposobu jej dokumentowania.
Sp. z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność m.in. w zakresie sprzedaży pojazdów ciężarowych. Pojazdy są sprzedawane bezpośrednio ich użytkownikom lub firmom leasingowym (dalej: Klienci).
Na gruncie ustaleń umownych pomiędzy Spółką i Klientami:
Spółka jest zobowiązana do wykupu pojazdu po określonym czasie (np. zakończeniu leasingu, tzw. zobowiązanie buy-back),
Klienci są zobowiązani do korzystania z pojazdów zgodnie z ich przeznaczeniem oraz standardami eksploatacji.
Zgodnie z ogólnymi warunkami wykupu pojazdów:
w przypadku wykupu pojazdów Klienci są zobowiązani do zwrotu pojazdów Spółce w dobrym stanie, współmiernym do jego wieku oraz zakładanego przebiegu tj. pojazdy mają spełniać wymogi prawne, być zdatne do jazdy oraz wolne od uszkodzeń lub zniszczeń innych niż wynikające ze zwyczajowego zużycia,
pojazdy powinny wskazywać przebieg (km) oraz czas eksploatacji współmierny do ich wieku,
należy wskazać wszystkie znane wady i szkody powypadkowe.
W celu ustalenia, czy zwracany przez Klienta pojazd odpowiada uzgodnionemu stanowi oraz wymaganym standardom Spółka korzysta z usług niezależnego rzeczoznawcy, który wycenia koszty ewentualnych odchyleń od standardów (głównie uszkodzeń powstałych podczas użytkowania pojazdu).
Umowa przewiduje, że Klient może dokonać stosownych napraw wykrytych przez rzeczoznawcę tj. wgnieceń, rys, pęknięć, wszelkich deformacji, zarysowań oraz nadmiernego zabrudzenia. Jeżeli stan pojazdu będzie się różnił od stanu uzgodnionego, a Klient nie dokona stosownych napraw, Spółka musi ponieść koszty doprowadzenia pojazdu do właściwego stanu określonego w warunkach wykupu. Koszt doprowadzenia pojazdu do właściwego stanu jest równy wartości stwierdzonych uszkodzeń. Doprowadzenie przez Spółkę pojazdu do właściwego stanu nie następuje na rzecz ani w imieniu Klienta. Spółka jest uprawniona do obciążenia Klienta dodatkową opłatą z tego tytułu (dalej: Opłata), wg kosztorysu sporządzonego przez rzeczoznawcę. Klient może dostarczyć brakujące części/elementy wykazane w raporcie rzeczoznawcy, niezbędne do naprawy uszkodzonych pojazdów. Wówczas kwota Opłaty skalkulowana przez rzeczoznawcę jest pomniejszana o wartości dostarczonych części/elementów.
Do kwoty Opłaty doliczana jest również kwota wynikająca z nadwyżki kilometrów oraz czasu eksploatacji wg cennika, wynikająca z ponadnormatywnego zużycia pojazdów, tj. niewspółmiernie do wieku pojazdów (wraz z Opłatą dalej: Kwota Należna). Kwota Należna stanowi dla Spółki pewnego rodzaju rekompensatę za szkodę w postaci odkupu od Klienta zniszczonego pojazdu tj. niewywiązania się przez Klienta z ciążących na nim obowiązków związanych z właściwym użytkowaniem pojazdu (współmiernym do jego wieku).
W konsekwencji odkupu uszkodzonego pojazdu Spółka nie może sprzedać takiego pojazdu od razu, ze względu na konieczność doprowadzenia go do właściwego stanu. Spółka obciąża Klienta Kwotą Należną.
Spółka planuje dodać do warunków buy-back zapis, że obciążenie Klienta Kwotą Należną zostanie udokumentowane notą obciążeniową.
Czy opisana w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Kwota Należna stanowi wynagrodzenie za świadczenie przez Spółkę usług podlegających opodatkowaniu VAT?
Czy Spółka postępuje prawidłowo dokumentując obciążenie Klienta Kwotą Należną dokumentem innym niż faktura, np. notą obciążeniową?
opisana w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Kwota Należna nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie przez Spółkę jakichkolwiek usług podlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, brak jest podstaw do opodatkowania Kwoty Należnej podatkiem VAT.
Spółka postępuje ona prawidłowo dokumentując obciążenie Klienta Kwotą Należną dokumentem innym niż faktura, np. notą obciążeniową.
Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).
Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się zasadniczo przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania jakimikolwiek towarami przez Spółkę na rzecz Klienta. Tym samym Kwota Należna nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się, cyt.:
„(...) każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
Mając na względzie treść powyższych przepisów, aby ustalić czy w opisanym stanie faktycznym Kwota Należna podlega VAT należy rozważyć czy Spółka wykonuje na rzecz Klientów jakiekolwiek czynności spełniające przesłanki do uznania ich za świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT w zamian za tę Kwotę.
Powołana powyżej definicja odpłatnego świadczenia usług zawarta w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest bardzo szeroka i określa zakres przedmiotowy opodatkowania w VAT w sposób dopełniający definicję dostawy towarów. Nie oznacza to jednak, że obejmuje ona swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami. Aby dana czynność została uznana za świadczenie usług powinny zostać spełnione następujące przesłanki:
istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym,
istnieje bezpośredni związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności (płatność następuje w zamian za to świadczenie).
Potwierdza to linia interpretacyjna organów podatkowych, przykładowo:
interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 kwietnia 2017 r., sygn.. 0461-ITPP1.4512.125.2017.1.RH, cyt.:
„Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.”
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2016 r. nr 2461-IBPP3.4512.5812.2016.2.EJ, cyt.:
„Usługa jest czynnością opodatkowaną - co do zasady - w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Na konieczność występowania bezpośredniego i wyraźnego związku pomiędzy płatnością a usługą wskazuje również Trybunału Sprawiedliwości UE. W sprawie C-16/93 Tolsma Trybunał orzekł, te aby określone świadczenie mogło być uznane za opodatkowaną usługę musi zachodzić bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. Korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, w sytuacji zaś, gdy taki związek nie istnieje, nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT. Przede wszystkim wskazać należy, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanymi świadczeniami powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia”.
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 listopada 2016 r., nr 0461-ITPP1.4512.624.2016.1 DM, cyt.:
„Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zaplata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia”.
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 sierpnia 2014 r., nr IPPP1/443-607/14-2/MP, cyt.:
„Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Nie oznacza to jednak, że powyższa definicja obejmuje swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami, których efektem jest powstanie przysporzenia pieniężnego po jednej stronie na skutek określonego działania bądź zaniechania drugiej strony. Przesłanką dla uznania danego działania, powstrzymania się od działania bądź tolerowania czynności lub sytuacji za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jest łącznie spełnienie następujących warunków:
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie),
należy przy tym podkreślić, ze oba wyżej wymienione warunki winny być spełnione łącznie, aby dane świadczenie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.”
Powyższe potwierdza również linia orzecznicza sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 października 2014 r., sygn.. akt I FSK 1493/13 „(...) dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Nie można bowiem przyjąć, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Z powyższych uregulowań ustawy o VAT wynika bowiem, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (będący konsumentem danej usługi) odnosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. W szeregu orzeczeń (np. C-498/99, publ. LEX nr 83900, C-16/93, publ. LEX nr 83886, C- 89/81, publ. www.curia.europa.eu, czy C-154/80, publ. www.curia.europa.eu), istotnych z punktu widzenia spornej w tej sprawie kwestii Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wyraził pogląd, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:
W związku z powyższym, aby dana czynność była uznana za świadczenie usług opodatkowane VAT, musi występować przede wszystkim bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy płatnością a usługą, tj. otrzymana zapłata musi być konsekwencją wykonania świadczenia na rzecz nabywcy. Oznacza to, że kluczowym jest aby istniała wzajemność pomiędzy świadczącym usługę oraz nabywcą, w ramach której nabywca otrzymuje usługę a usługodawca wynagrodzenie za nią.
Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „odszkodowanie”. Pojęcie to regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.2017.459 j.t. z późn. zm), zgodnie z którymi, cyt.
„ Art. 361. § 1. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.
§ 2. Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.”
W świetle powyższych przepisów należy uznać, że odszkodowanie jest zadośćuczynieniem za wyrządzone szkody, rekompensatą za poniesione starty a nie płatnością za świadczoną usługę. Tym samym, jeżeli dana płatność ma na celu rekompensatę za poniesioną szkodę lub za przyszłe korzyści, których osiągnięcie nie jest już możliwe, wówczas spełnia ona przesłanki dla uznania jej za odszkodowanie.
Mając na uwadze powyższe przepisy, należy uznać, że jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadnym konkretnym świadczeniem, wówczas nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym:
Spółka nie wykonuje na rzecz Klienta dokonującego odsprzedaży pojazdów żadnych czynności w zamian za otrzymane Kwoty Należne. W szczególności Spółka:
nie dokonuje napraw pojazdów na rzecz Klienta (Spółka jest już właścicielem pojazdów, więc wszelkie naprawy dokonuje wyłącznie na własną rzecz),
nie świadczy żadnych usług związanych z użyciem pojazdów (ani usług najmu, ani usług leasingu, w ramach których mogłaby naliczać czynsz z tytułu przejechanych kilometrów). Tym samym brak jest podstaw do uznania, że nadmierne zużycie pojazdów może mieć związek z jakimkolwiek świadczeniem usług przez Spółkę.
Kwota Należna wynika z odsprzedaży przez Klienta pojazdu w stanie odbiegającym od ustalonego w warunkach wykupu,
Klient dokonujący odsprzedaży pojazdów nie ma żadnej korzyści związanej z zapłatą na rzecz Spółki Kwoty Należnej albowiem w zamian za tę kwotę ani nie nabywa od niej żadnych towarów ani nie otrzymuje żadnych świadczeń ze strony Spółki.
W tym stanie rzeczy brak jest podstaw do uznania, że na gruncie przepisów ustawy o VAT Kwota Należna stanowi dla Spółki jakiekolwiek wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz Klienta.
Jako, że Kwota Należna opisana w stanie faktycznym/zdarzenia przyszłego:
pobierana jest przez Spółkę w związku ze stwierdzonymi w pojeździe uszkodzeniami lub nadmiernym zużyciem pojazdu,
jest kalkulowana jako wartość stwierdzonych uszkodzeń = kwota, jaką Spółka musi ponieść za doprowadzenie pojazdu do właściwego stanu (plus ewentualnie kwoty wynikające z nadwyżki kilometrów oraz czasu eksploatacji niewspółmiernych do wieku pojazdów),
stanowi zadośćuczynienie ze strony Klienta za niewywiązanie się z jego obowiązków, wynikających z umowy tj. odsprzedaż pojazdu w pogorszonym stanie (niewspółmiernym do wieku),
stanowi dla Spółki rekompensatę za szkodę w postaci odsprzedaży przez Klienta zniszczonego oraz/lub nadmiernie zużytego pojazdu,
- należy uznać, że Kwota Należna ma charakter odszkodowawczy i jako taka pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.
Kwota Należna otrzymywana przez Spółkę od Klienta w związku z odsprzedażą pojazdu w stanie odbiegającym od uzgodnionego przez strony w warunkach wykupu nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie przez Spółkę jakichkolwiek usług na rzecz Klienta, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Jako, że Kwota pobierana jest przez Spółkę w związku z stwierdzonymi w pojeździe uszkodzeniami i odstępstwami pojazdu od stanu uzgodnionego należy uznać, że Kwota Należna ma charakter odszkodowawczy i jako taka pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.
Powyższe stanowisko w zakresie braku opodatkowania VAT otrzymanych kwot stanowiących rekompensatę za zwrot towaru w stanie odbiegającym od uzgodnionego w umowie potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Przykładowo:
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 marca 2016 r., sygn. IPPP1/4512-1283/15-2/BS, cyt.:
„Opłaty tytułem Ponadnormatywnego zużycia pojazdu są rezultatem nienależytego wywiązania się przez klienta Wnioskodawcy z ciążących na nim obowiązków. Mają zatem charakter odszkodowawczy - ich celem jest bowiem zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy i zrekompensowanie strat z tytułu uszkodzeń pojazdu. W analizowanym przypadku nie jest spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności przez klienta a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że mamy do czynienia ze świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.Z uwagi na przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę opłata za Ponadnormatywne zużycie pojazdu nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji czynność ta nie może być dokumentowana przez Wnioskodawcę fakturą, która wystawiana jest jedynie dla czynności powodujących powstanie obowiązku podatkowego w VAT. Opłata za Ponadnormatywne zużycie pojazdu może zatem być dokumentowana dowolnymi dokumentami, innymi niż faktury np. notami obciążeniowymi/księgowymi.(...)
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. ”
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 czerwca 2015 r., sygn. IPPP3/4512-320/15-2/RD, cyt.:
„Mając zatem na uwadze powołane regulacje i przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że zapłacenie kary umownej przez A. z tytułu przekroczenia przez średnią cenę optymalizacji sprzedaży 1 MWh energii elektrycznej 6 zł za 1 MWh w danym okresie będzie rekompensatą za szkodę wynikającą z niewywiązywania się przez A. z warunków umowy o zarządzanie portfelem energetycznym i nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług. W rozpatrywanym przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, gdyż płacona przez kontrahenta kwota wynika z konieczności wynagrodzenia straty wynikłej z niewywiązywania się przez kontrahenta z umowy, a więc ma na celu „naprawienie szkody”.
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 stycznia 2014 r., sygn. ILPP2/443-1039/13-3/AD, cyt.:
„Zatem mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny wskazać należy, że uzyskiwana od Klienta kara umowna w określonej wysokości w związku z zagubieniem, zniszczeniem, niezwróceniem lub uszkodzeniem Terminala w trybie wskazanym odrębnie przez Spółkę, gdy zniszczenie lub uszkodzenie nie wynika z normalnego zużycia, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższe wynika z faktu, że otrzymana kwota pieniężna w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych umową (zagubienie, zniszczenie, niezwrócenie lub uszkodzenie Terminala w trybie wskazanym odrębnie przez Spółkę, gdy zniszczenie lub uszkodzenie nie wynika z normalnego zużycia) stanowi de facto karę umowną. Środki pieniężne otrzymane z tego tytułu nie stanowią wynagrodzenia ani za odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 1 ust. 1, ani za odpłatne świadczenie usług (art. 8 ust. 1 ustawy). W przypadku, gdy płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.”
Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą m.in. odpłatne świadczenie usług.
Mając na uwadze, że w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Kwota Należna nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie przez Spółkę jakichkolwiek usług na gruncie ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, brak jest podstaw do jej dokumentowania fakturą zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym Spółka może udokumentować Kwotę Należną za pomocą innych dokumentów księgowych np. noty obciążeniowej.
Powyższe stanowisko w zakresie braku opodatkowania VAT otrzymanych kwot z tytułu zwrotu kosztów oraz braku obowiązku dokumentowania tego faktu poprzez wystawienie faktury potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Przykładowo:
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 marca 2016 r., sygn. IPPP1 /4512-1283/15-2/BS, cyt.:
„Z uwagi na przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę oplata za Ponadnormatywne zużycie pojazdu nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji czynność ta nie może być dokumentowana przez Wnioskodawcę fakturą, która wystawiana jest jedynie dla czynności powodujących powstanie obowiązku podatkowego w VAT. Opłata za Ponadnormatywne zużycie pojazdu może zatem być dokumentowana dowolnymi dokumentami, innymi niż faktury np. notami obciążeniowymi/księgowymi.(...)
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 listopada 2016 r., sygn. ITPP1/4512-609/16-1/KM, cyt.:
„W przedmiotowej sprawie należy bowiem przyjąć - na podstawie przedstawionego stanu faktycznego - że mamy do czynienia z odszkodowaniem, które stanowi rekompensatę finansową dla Zleceniodawcy (Wnioskodawcy), jako strony dotkniętej niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem umowy i nie wiąże się ze spełnieniem świadczenia wzajemnego.W konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wystawiania faktur z tego tytułu. Pobierane kwoty mogą być więc dokumentowane na podstawie innych dokumentów księgowych, w tym chociażby not księgowych.Należy jednak zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania. ”
Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.
Pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025) – zwana dalej K.c., świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.
Co się zaś tyczy odpłatności za ww. świadczenie to ustawa o VAT nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
I tak, w wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.
Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80 Association coopérative „Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA”, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.
Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie sprzedaży pojazdów ciężarowych. Pojazdy są sprzedawane bezpośrednio ich użytkownikom lub firmom leasingowym. Na gruncie ustaleń umownych pomiędzy Spółką i Klientami: Spółka jest zobowiązana do wykupu pojazdu po określonym czasie (np. zakończeniu leasingu, tzw. zobowiązanie buy-back) oraz Klienci są zobowiązani do korzystania z pojazdów zgodnie z ich przeznaczeniem oraz standardami eksploatacji. Zgodnie z ogólnymi warunkami wykupu pojazdów:
Umowa przewiduje, że Klient może dokonać stosownych napraw wykrytych przez rzeczoznawcę tj. wgnieceń, rys, pęknięć, wszelkich deformacji, zarysowań oraz nadmiernego zabrudzenia. Jeżeli stan pojazdu będzie się różnił od stanu uzgodnionego, a Klient nie dokona stosownych napraw, Spółka musi ponieść koszty doprowadzenia pojazdu do właściwego stanu określonego w warunkach wykupu. Koszt doprowadzenia pojazdu do właściwego stanu jest równy wartości stwierdzonych uszkodzeń. Doprowadzenie przez Spółkę pojazdu do właściwego stanu nie następuje na rzecz ani w imieniu Klienta. Spółka jest uprawniona do obciążenia Klienta dodatkową opłatą z tego tytułu, wg kosztorysu sporządzonego przez rzeczoznawcę. Klient może dostarczyć brakujące części/elementy wykazane w raporcie rzeczoznawcy, niezbędne do naprawy uszkodzonych pojazdów. Wówczas kwota Opłaty skalkulowana przez rzeczoznawcę jest pomniejszana o wartości dostarczonych części/elementów. Do kwoty Opłaty doliczana jest również kwota wynikająca z nadwyżki kilometrów oraz czasu eksploatacji wg cennika, wynikająca z ponadnormatywnego zużycia pojazdów, tj. niewspółmiernie do wieku pojazdów wraz z Opłatą (Kwota Należna). Kwota Należna stanowi dla Spółki pewnego rodzaju rekompensatę za szkodę w postaci odkupu od Klienta zniszczonego pojazdu tj. niewywiązania się przez Klienta z ciążących na nim obowiązków związanych z właściwym użytkowaniem pojazdu (współmiernym do jego wieku).
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, obowiązek opodatkowania Kwoty Należnej stanowiącej poniesione koszty na doprowadzenie pojazdu do właściwego stanu określonego w warunkach wykupu i kwoty wynikającej z nadwyżki kilometrów oraz czasu eksploatacji wg cennika, wynikającej z ponadnormatywnego zużycia pojazdów oraz sposobu dokumentowania tej kwoty Należnej.
Przez pojęcie odszkodowania należy rozumieć rekompensatę, zadośćuczynienie. Istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie. A zatem otrzymanie odszkodowania nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.
Wskazać należy, że termin odszkodowania nie został zdefiniowany w ustawie. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały jednak zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).
Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę, to nic innego, jak rekompensata, zadośćuczynienie za utracone zyski, które mogłyby zostać uzyskane w przyszłości. Odszkodowanie nie jest wynagrodzeniem z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Istotą i celem odszkodowań jest rekompensata za szkodę, a nie płatność za świadczenie. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie. Otrzymanie odszkodowania nie wiąże się bowiem z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.
Mając na uwadze przedstawiony powyżej zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz przepisy regulujące kwestię odszkodowań stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie otrzymana przez Wnioskodawcę Kwota Należna nie spełnia charakteru odszkodowawczego. Jak wskazano powyżej, aby dane wynagrodzenie mogło być uznane za odszkodowanie, muszą być spełnione przesłanki wynikające z cytowanych powyżej przepisów Kodeksu cywilnego – musi wystąpić szkoda, którą wyrządzający szkodę zobowiązany jest naprawić - co w analizowanej sprawie nie ma miejsca.
Z zawartej umowy wynika, że Klient zobowiązany jest do zwrotu pojazdu Wnioskodawcy w nieuszkodzonym stanie. Zatem Klient oddając Wnioskodawcy uszkodzony pojazd zobowiązany jest do jego naprawy, którą w przedmiotowym przypadku wykonuje Wnioskodawca. Tym samym uznać należy, że Wnioskodawca w zapisach umowy przewidział sytuację, w wyniku której Klient będzie obowiązany do naprawy pojazdu. W sytuacji gdy to Wnioskodawca dokonuje naprawy na rzecz Klienta uznać należy, że świadczy na jego rzecz usługę w postaci naprawy uszkodzeń pojazdu.
Ponadto Wnioskodawca w zawieranej z klientem umowie określa kilometry i czas pracy pojazdu do jakiego Klient powinien użytkować dany pojazd. W przypadku przekroczenia tych limitów Wnioskodawca obciąży Klienta opłatą za ponadnormatywne zużycie pojazdu według ustalonego cennika. Uznać należy, że warunki podpisanej umowy, dopuszczają wystąpienie takiej sytuacji. Konsekwencją powyższego jest fakt, że Wnioskodawca za wynagrodzeniem w postaci Opłaty wyraża przyzwolenie na konkretne zachowanie Klienta w postaci przekroczenia kilometrów i czasu pracy danego pojazdu za które pobiera wynagrodzenie według określonego cennika.
Tym samym, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że otrzymywana od Klienta Kwota należna stanowi odszkodowanie. Jak bowiem wynika z powyższego, wskazane przez Wnioskodawcę kwoty składające się na Kwotę Należną nie są wypłacane z tytułu poniesionej przez Wnioskodawcę szkody. Zarówno opłata za usunięcie uszkodzeń pojazdu spowodowanych przez Klienta niewłaściwym jego użytkowaniem oraz kwota wynikająca z nadwyżki kilometrów oraz czasu eksploatacji pojazdu stanowi wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz Klienta przewidziane warunkami zawartej umowy.
Ponieważ przedmiotowa kwota należności stanowi wynagrodzenie za usługi podlegające opodatkowaniu VAT, to należy stwierdzić, iż Wnioskodawca powinien udokumentować je fakturą wystawioną zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy.
Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygają one w odmiennych kwestiach lub odmiennych stanach faktycznych, w których nie zaszły wszystkie okoliczności o których mowa w przedmiotowym wniosku. Dla przykładu m.in w interpretacji z dnia 10 kwietnia 2017 r. nr 0461-ITPP1.4512.125.2017.1.RH przedmiot wątpliwości dotyczył zwolnienia od podatku dla świadczonych usług opieki społecznej, w interpretacji z dnia 8 grudnia 2016 r. nr 2461-IBPP3.4512.581.2016.2.EJ przedmiot wątpliwości dotyczył sposobu dokumentowania częściowej odpłatności za pobyt osób w Domu Pomocy Społecznej, a w interpretacji z dnia 2 listopada 2016 r. nr 0461-ITPP1.4512.624.2016.1.DM przedmiotem wniosku było opodatkowanie podatkiem od towarów i usług kwot uzyskanych z tytułu spłaty należności przez dłużników. Zatem powyższe interpretacje dotyczyły zupełnie odmiennych tematów, niż będący przedmiotem niniejszego wniosku, przez co nie mogą one stanowić poparcia stanowiska Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie.
Ponadto odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji z dnia 10 marca 2016 r. nr IPPP1/4512-1283/15-2/BS wydanej w podobnym stanie faktycznym wskazać należy, iż interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważniony do tego organ w tym także powołane przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska interpretacje indywidualne, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.
0114-KDIP1-3.4012.287.2018.1.ISK
0113-KDIPT2-2.4011.242.2018.4.MP | Interpretacja indywidualna
ILPP2/443-1039/13-3/AD | Interpretacja indywidualna
IPPP1/4512-1283/15-2/BS | Interpretacja indywidualna
IPPP3/4512-320/15-2/RD | Interpretacja indywidualna
ITPP1/4512-609/16-1/KM | Interpretacja indywidualna