Source: https://interpretacje-podatkowe.org/umowa/ippb5-4510-44-16-2-jc
Timestamp: 2017-09-22 08:15:22
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 FSK

Document Content:
IPPB5/4510-44/16-2/JCinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2016 r. (data wpływu 26 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawarciem umowy cash poolingu - jest nieprawidłowe.
W dniu 26 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawarciem umowy cash poolingu.
SPÓŁKA Z O.O. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja wyrobów budowlanych z betonu. Spółka należy do grupy kapitałowej H. (dalej: „Grupa”).
Spółka zamierza przystąpić do systemu zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi typu cash pooling (dalej: „System 1”). Do Systemu 1, oprócz Wnioskodawcy, będą należeć inne spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi i należące do Grupy (dalej pojedynczo: „Uczestnik Systemu 1” lub łącznie: „Uczestnicy Systemu 1”) oraz H. AG (dalej: „HAG”) jako poręczyciel Systemu 1. HAG ma siedzibę w Niemczech i jest niemieckim rezydentem podatkowym. HAG posiada pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) we Wnioskodawcy oraz innych Uczestnikach Systemu 1, w tym w G. S.A. (dalej: „GC”). Z kolei, GC posiada bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w niektórych spółkach będących Uczestnikami Systemu 1. Nie można wykluczyć, że w przyszłości inne polskie spółki z Grupy staną się Uczestnikami Systemu 1.
Ponadto, spółka z Grupy, do której należy Wnioskodawca, a która jest również uczestnikiem Sytemu 1, tj. GC, przystąpi także do drugiego systemu zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi typu cash pooling (dalej: „System 2”).
Pomiędzy Bankiem a Wnioskodawcą nie zachodzą powiązania kapitałowe, o których mowa w art . 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, tj. Bank nie posiada pośrednio lub bezpośrednio udziałów (akcji) we Wnioskodawcy, ani też Bank i Wnioskodawca nie mają wspólnego bezpośredniego lub pośredniego udziałowca/akcjonariusza, który posiadałby nie mniej niż po 25% udziałów we Wnioskodawcy i Banku.
Dodatkowo, Bank zawrze z GC oraz HAG, spółką będącą niemieckim rezydentem podatkowym, umowę kredytową (ang. Facility Agreement) (dalej: „Umowa kredytowa”) na podstawie której Bank przyzna GC oraz HAG limit kredytowy (dalej: „Limit Kredytowy”) o ustalonej maksymalnej wysokości, który będzie mógł być wykorzystany w ramach Systemu 1 oraz Systemu 2 (jako kredyt w Głównym Rachunku Płynności Systemu 1 lub Systemu 2).
Jak wskazano powyżej, GC przystąpi także do Systemu 2, do którego będzie należeć HAG.
W związku z powyższym, GC oraz HAG zamierzają zawrzeć z Bankiem umowę zarządzania wspólną płynnością finansową (tj. Umowę Świadczenia Usługi Optymalizacji Zarządzania Płynnością w Formie Limitów Dziennych - ang. Daylight Overdraft Liquidity Management Agreement, dalej: „Umowa Cash Pooling 2”). Mechanizm działania Umowy Cash pooling 2 w dużym stopniu odzwierciedla mechanizmy zawarte w Umowie Cash pooling 1 opisane powyżej, z tymże Agentem będzie HAG i HAG będzie też posiadało Główny Rachunek oraz Główny Rachunek Płynności do Systemu 2.
Również w przypadku Umowy Cash Poolingu 2, Bank świadczyć będzie - na rzecz GC oraz HAG - usługi kompleksowego zarządzania wspólną płynnością finansową w formie limitów dziennych, mające na celu ułatwienie GC i HAG codzienne zarządzanie środkami pieniężnymi.
W ramach Systemu 2 GC będzie posiadać jeden rachunek bieżący w polskich złotych, który będzie miał udostępniony Limit Dzienny. GC w ramach swojego rachunku bieżącego oraz HAG w ramach swojego rachunku bieżącego będą mogli wykonywać płatności w ciągu każdego dnia funkcjonowania usługi. Wykonywanie płatności z odpowiednich rachunków będzie możliwe również w przypadku braku środków zgromadzonych na moment zlecania płatności, pod warunkiem, że realizacja płatności nie spowoduje przekroczenia ustalonych limitów, w tym Limitu Dziennego danego rachunku oraz nie spowoduje ujemnego bilansu na Głównym Rachunku Płynności w Systemie 2.
Analogicznie jak w przypadku Systemu 1, GC oraz HAG będzie przysługiwał odnawialny Limit Dzienny, który powinien zostać spłacony w całości najpóźniej do końca dnia w którym nastąpiło wykorzystanie środków pieniężnych. Brak spłaty w terminie będzie skutkować natychmiastową wymagalnością Limitu Dziennego i rozpoczęciem mechanizmu subrogacji działającego analogicznie jak w Systemie 1. W zależności od stanu salda rachunków GC i HAG, podmiot posiadający saldo dodatnie jako nowy wierzyciel wstąpi w prawa dotychczasowego wierzyciela czyli Banku, za zgodą podmiotu z saldem ujemnym. W konsekwencji, podmiot z saldem ujemnym będzie zobowiązany do spłaty zaciągniętego finansowania wraz z odsetkami na rzecz podmiotu z saldem dodatnim.
Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko, iż o ustaleniu czy mamy do czynienia z kwalifikowanym pożyczkodawcą decyduje moment udzielenia finansowania zostało potwierdzone między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej Katowicach z dnia 24 listopada 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-988/14/AK): „(...) zauważyć należy, że z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 60 updop wynika, że dla oceny wystąpienia przesłanek zastosowania ograniczeń wynikających z tych przepisów należy brać pod uwagę (w pierwszej z wymienionych przesłanek) status wspólnika udzielającego pożyczki, który określa się na dzień zawarcia umowy pożyczki. W konsekwencji, zmiana statusu wierzyciela (strony umowy) dokonana po dniu zawarcia umowy pożyczki, (...) nie skutkuje ponowną weryfikacją wystąpienia ograniczeń wynikających z niedostatecznej kapitalizacji, w odniesieniu do określenia rodzaju pożyczek nimi objętych - „udzielonych spółce przez”.”
Powyższe stanowisko ma również zastosowanie w przypadku przejęcia wierzytelności w drodze subrogacji. W kontekście ograniczeń dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji istotnym jest to, że pożyczka nie została udzielona przez podmiot kwalifikowany, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, a późniejsza zmiana wierzyciela w drodze subrogacji nie ma wpływu na kwalifikację danego podmiotu jako kwalifikowanego pożyczkodawcy na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT. Takie stanowisko zostało jednolicie zaprezentowane w następujących znanych nam interpretacjach indywidualnych:
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2015 r., sygn. IPPB3/4510-49/15-2/KK;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2014 r., IPPB3/423-457/14-2/KK;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2014 r., IPPB3/423-458/14-2/KK;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2014 r., IPPB3/423-460/14-2/KK;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. IPPB3/423-297/14-2/KK;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 listopada 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-1009/11/BG.
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 września 2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-200/15/MW, zgodnie z którą:
„Niemniej jednak literalne brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop dotyczy tylko odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) i nie obejmuje swym zakresem pożyczek udzielonych spółce przez osoby, które nie były udziałowcami, mimo, że później udziałowcami się takimi stały. Ograniczenie (wyłączenie) to nie dotyczy pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez podmioty, które - na moment udzielania pożyczki (kredytu) - nie były jej udziałowcami (akcjonariuszami), niezależnie od tego, czy później stały się udziałowcami (akcjonariuszami) spółki. Zatem, o ustaleniu, czy mamy do czynienia z „kwalifikowanym pożyczkodawcą”, czy też nie, decyduje moment udzielenia pożyczki (kredytu)”.
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 lipca 2014 r., sygn. ITPB3/423-201/14/PS;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. IPPB3/423-407/14-2/KK;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 maja 2012 r., sygn. ITPB3/423-82/12/MT;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 grudnia 2010 r., sygn. IPPB5/423-582/10-2/IŚ;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 marca 2009 r., sygn. IPPB3/423-3/09-2/AG.
wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 maja 2014 r., sygn. I SA/Rz 235/14;
wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 września 2014 r., sygn. I SA/Łd 755/14;
wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2015 r., sygn. II FSK 1842/13;
wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2014 r., sygn. II FSK 2499/12.
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza przystąpić do systemu zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi typu cash pooling.
Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy odsetki wypłacane w ramach umowy cash poolingu będą podlegały ograniczeniom w przedmiocie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop.
Zdaniem Wnioskodawcy odsetki od finansowania zaciągniętego przez Wnioskodawcę wobec Banku (niebędącego tzw. podmiotem kwalifikowanym na gruncie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji) na podstawie Umowy Cash Pooling 1 nie będą podlegały ograniczeniom w przedmiocie zaliczenia ich przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 updop, także w przypadku gdy wierzytelności Banku z tytułu udzielonego finansowania zostaną następnie przejęte w drodze subrogacji przez inny podmiot (podmioty) z Grupy jako nowego wierzyciela.
W opinii organu, Wnioskodawca całkowicie pomija fakt, że zamierza przystąpić do specyficznej umowy - jaką jest umowa cash poolingu oraz błędnie wywodzi, że w przypadku umowy cash poolingu mamy do czynienia z finansowaniem udzielonym przez Bank.
Sam Wnioskodawca wskazuje na cel przystąpienia do umowy cash poolingu jakim jest: zapewnienie optymalnego korzystania ze środków finansowych w ramach Grupy i tym samym umocnienia konkurencyjności Grupy na rynku.
W opisie umowy wskazano także jednoznacznie, że w oparciu o Umowę Cash Pooling 1, Bank świadczyć będzie - na rzecz Wnioskodawcy oraz poszczególnych spółek z Grupy objętych Systemem 1 - usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową w formie odnawialnych limitów dziennych, mające na celu ułatwienie Wnioskodawcy oraz poszczególnym spółkom z Grupy codzienne wspólne zarządzanie środkami pieniężnymi.
Umowa cash poolingu jest zatem umową stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej. W ramach umowy cash poolingu dochodzi, jak już wskazano, do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy.
Spółka w swojej argumentacji wskazuje, że na mocy Umowy Cash Pooling 1 (której stroną będzie Wnioskodawca) Bank będzie świadczyć usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową w formie odnawialnych Limitów Dziennych Uczestników Systemu 1. Zgodnie z treścią Umowy Cash Pooling 1 Bank udzieli każdemu Uczestnikowi Systemu 1 Limitu Dziennego. Limit ten będzie odnawialny i będzie mógł być wykorzystany przez Uczestników Systemu 1 poprzez złożenie Bankowi dyspozycji przelewów.
Powyższe wynika z roli Banku w systemie cash poolingu, która polega wyłącznie na świadczeniu usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenia.
Zatem rola Banku sprowadza się do świadczenia usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Natomiast finansowanie w ramach cash poolingu dokonywane jest pomiędzy podmiotami - spółkami - uczestniczącymi w tej umowie.
W tym miejscu należy zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3360/12, gdzie wskazano:
„(...) Za bezpodstawny należy zatem uznać także zarzut nieuwzględnienia przez organ praktyki świadczenia usług finansowych, gdzie podmiot otrzymujący finansowanie nie dochodzi źródeł, z jakich otrzymane przezeń środki finansowe zostały pozyskane przez podmiot udzielający mu finansowania. System bankowy, do którego odwołuje się strona skarżąca, opiera się bowiem na innych zasadach, niż porozumienie typu cash-pooling (w tym także w wariancie opisanym przez Spółkę). Przede wszystkim, bank udzielając swojemu klientowi finansowania robi to we własnym imieniu, a stosunek zobowiązaniowy z tego tytułu powstaje tylko pomiędzy bankiem a klientem. Bank jest też wierzycielem z tytułu odsetek. Rola i pozycja uczestnika w systemie cash poolingu jest inna, choćby oczekiwany efekt w postaci bieżącego finansowania niedoborów oraz czerpania zysków z przekazywania Liderowi nadwyżek na rachunkach był dla uczestnika tego systemu zbliżony do oczekiwanego w relacjach z bankiem”.
Z kolei, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2636/11 podnosi:
„(...) Bank jako zarządca oraz koordynator przekazuje środki wpłacone przez jednych uczestników na rzecz innych uczestników. W literaturze przedmiotu wskazuje się bowiem, że istotą umowy cash poolingu jest koncentrowanie środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystywaniu korzyści skali (zob. Michał Zwyrtek "Cash pooling po polsku" Monitor Podatkowy nr 8/2006, str. 25.). (...) Tym czasem z opisanej we wniosku przez skarżącego metody funkcjonowania cash poolingu, nie wynika, że Bank będzie rzeczywistym odbiorcą należności odsetkowych. Bank pełni w systemie role zarządcy oraz koordynatora środków finansowych, tym samym nie jest ich właścicielem. Powyższe wynika z istoty zarządzania środkami finansowym należącymi do podmiotów z grupy. Pełnienie roli zarządzającego systemem, jak i podjęcie się pełnienia innych związanych z tym funkcji, nie jest tożsame z wyłącznym władaniem zgromadzonymi w systemie środkami finansowymi. Właścicielami przekazywanych środków pozostają podmioty przekazujące nadwyżkę znajdującą się na ich rachunkach. Dlatego też otrzymywane przez Bank środki pieniężne, nie będą de facto stanowiły jego należności, gdyż jego funkcja w tym momencie sprowadza się do pośredniczenia w podziale tych środków. Zatem jak podkreśla się w literaturze przedmiotu, bank funkcjonujący w ramach umowy cash poolingu świadczy usługę pośrednictwa finansowego, która nie stanowi pożyczki, ani udzielania kredytu (zob. Michał Zwyrtek "Cash...." Monitor Podatkowy nr 8/2006, str. 27.). Pogląd podobny w swojej treści wyraził również NSA w wyroku z dnia 15 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 97/09 (opublikowany w: CBOSA)”.
NSA w powyższym wyroku wyraźnie wskazuje na rolę banku, która polega na zarządzaniu środkami uczestników – jak słusznie argumentuje NSA – rola ta „wynika z istoty zarządzania środkami finansowym należącymi do podmiotów z grupy”. NSA słusznie argumentuje także, że: „bank funkcjonujący w ramach umowy cash poolingu świadczy usługę pośrednictwa finansowego, która nie stanowi pożyczki, ani udzielania kredytu”.
Podsumowując, niezależnie od formy i sposobu przeprowadzenia umowy cash poolingu (tu mechanizm subrogacji) umowa ta jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Raz jeszcze należy podnieść, że w ramach umowy cash poolingu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy.
W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazać należy, że tezy wszystkich tych rozstrzygnięć nie mają zastosowania na gruncie niniejszej sprawy. Żadna bowiem z tych spraw nie dotyczyła umowy cash pooligu, a do takiej umowy zamierza przystąpić Wnioskodawca i o skutki podatkowej tej umowy wnosi. Rozstrzygnięcia te w ogóle nie mają zastosowania na gruncie niniejszej sprawy i opisanej w zdarzeniu przyszłym umowy cash poolingu.
Zauważyć także można, że przedmiotem rozstrzygnięć WSA były umowy cash poolingu oparte również o system subrogacji (por. przykładowo wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 października 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 212/15).
ILPB2/4511-1-370/16-4/WM | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Umowa > IPPB5/4510-44/16-2/JC