Source: http://taxpage.pl/index.php?page_idx=3&biuletyn=35
Timestamp: 2018-12-11 08:58:26
Legal References Found: art.2
 art.111
in fine
 art.111
 art.84
 art.217
 art.22
 art.14
 art.22
 art.9
 art.146
 art.146
 art.2
 art.2
 art.2
 art.2
 art.2
de lege ferenda
 art.2

Document Content:
Nr 1/2006 (28)
Łódź, dnia 9 lutego 2006 r.
Wyświetlono: 15595 razy
Kasy fiskalne – nieoczekiwana wolta Ministra
Różnice kursowe - list Czytelnika
Różnice kursowe – Teoria Chaosu, czy nowa gałąź nauki : „Algebra Podatkowa” ?
Budownictwo sakralne, a VAT
Bieżący numer naszego biuletynu otwieramy artykułem na temat problemów z kasami fiskalnymi. Wedle naszego odczucia hałas, który towarzyszył nowelizacji rozporządzenia „kasowego”, to „burza w szklance wody”, a kolejna nowelizacja rozporządzenia nie była chyba potrzebna, a jeśli nawet, to w znacznie mniejszym zakresie.
Wracamy również do problematyki różnic kursowych - prezentujemy polemiczny list Czytelnika oraz nasze (równie polemiczne) stanowisko w tej kwestii. Sprawa jest na tyle kontrowersyjna, a spór zaciekły, że chętnie poznalibyśmy opinie innych osób. Zapraszamy zatem naszych Czytelników do dyskusji.
Numer zamykamy artykułem na temat kontrowersji dotyczących stawki podatku od towarów i usług towarzyszącej robotom związanym z budownictwem sakralnym, a mówiąc ściślej błędu w definicji obiektów budownictwa mieszkaniowego zawartej w art.2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Rzeczpospolita z 30 stycznia 2006 r. („Kto nie założył kasy, ten już stracił”) zaprezentowała stanowisko Ministerstwa Finansów dotyczące wykładni przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2004 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz.U. z 2004 r. Nr 273 poz.2706, z późn. zm.), dalej : rozporządzenia, po nowelizacji dokonanej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 6 grudnia 2005 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie kas rejestrujących (Dz.U. z 2005 r. Nr 242 poz.2043), dalej : nowela. Informację tę potwierdzono w numerze 26 Rzeczpospolitej z 31 stycznia 2006 r. („Ministerstwo nie chce złagodzenia sankcji”).
Stanowisko Ministerstwa jest tyleż nieoczekiwane, co niezrozumiałe. Wykładnia dokonana przez autora aktu prawnego, to wykładnia autentyczna. Jednak nawet prawodawca nie może czuć się zwolniony z obowiązku stosowania ogólnie przyjętych, wynikających z dorobku doktryny i orzecznictwa, reguł wykładni prawa. Nawet wtedy, gdy ta wykładnia dotyczy własnego aktu prawnego.
Niestety stanowisko Ministerstwa zprezentowane w przywołanych publikacjach pozostaje w sprzeczności z regułami wykładni gramatycznej. Otóż, dodany nowelą przepis §3a ust.1 pkt.3) rozporządzenia stanowi, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2006 r. do dnia 31 marca 2006 r. zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art.111 ust.1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40.000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania, z zastrzeżeniem ust.6. Podobna konstrukcja tego przepisu występowała w poprzednich edycjach rozporządzenia, z tą różnica że obecnie horyzont czasowy całego rozporządzenia ogranicza się do I kwartału roku podatkowego.
Z kolei ust.7 tegoż przepisu stanowi, iż zwolnień, o których mowa w ust.1 nie stosuje się do podatników, dla których określone zostały terminy rozpoczęcia ewidencjonowania zgodnie z §3 ust.4-7. Ponieważ w tych ostatnich nie użyto expressis verbis określenia „termin rozpoczęcia ewidencjonowania”, należy domniemywać, iż chodzi o terminy w których nastąpiła utrata prawa do zwolnienia. Notabene, taka konstrukcja przepisu przeczy wszelkim zasadom poprawnej legislacji i może być stawiana za wzór tego, jak przepisów nie powinno się formułować.
Warto zauważyć, iż przypadki w których następuje utrata prawa do zwolnienia określone zostały przepisami ust.4, ust.6 i ust.7 §3. Natomiast przepis §3 ust.5, którego brzmienie ma kluczowe znaczenie dla bytu zwolnienia będącego przedmiotem sporu, ma charakter zupełnie odmienny od przepisów, o których mowa wyżej.
Otóż przepisem tym ustanowiono zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania podatników, którzy rozpoczęli sprzedaż w 2005 r. i nie przekroczyli kwoty obrotów w wysokości 20.000 zł (identyczną konstrukcję miały przepisy dotyczące zwolnienia podatników rozpoczynających sprzedaż w trakcie roku podatkowego, w poprzednich edycjach rozporządzenia). Przepis ten określa jedynie horyzont czasowy zwolnienia w 2005 r. i dotyczy tego właśnie roku. Nie użyto w nim sformułowania „utrata zwolnienia” ani „termin rozpoczęcia ewidencjonowania”, a ze stwierdzenia że zwolnienie dotyczące 2005 r. trwa do dnia 31 grudnia tego właśnie roku, nie wynika bynajmniej, iż nie może być ono kontynuowane w roku następnym na mocy innego przepisu. Przepis ten nie spełnia więc hipotezy normy prawnej wynikającej z przepisu §3a ust.7 rozporządzenia.
Zatem – podobnie jak w latach minionych – podatnicy, którzy rozpoczęli sprzedaż w 2005 r. i w roku tym nie przekroczyli granicznej kwoty obrotu 20.000 zł, spełniają wszelkie przesłanki do korzystania ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania w I kwartale roku 2006 (obecny horyzont czasowy rozporządzenia), a mianowicie :
1.) spełniona została przesłanka z §3a ust.1 pkt.3 rozporządzenia in fine – wcześniej (w roku 2005) nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania – zwolnienie miało moc do ostatniego dnia roku włącznie (§3 ust.5 rozporządzenia),
2.) spełniona została druga z przesłanek z §3a ust.1 pkt.3 rozporządzenia – kwota obrotu z działalności, o której mowa w art.111 ust.1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym (2005) kwoty 40.000 zł,
3.) nie została spełniona negatywna przesłanka z §3a ust.7 rozporządzenia – w tej sytuacji żaden z przepisów rozporządzenia, a w szczególności przepisy §3 ust.4-7, nie określają terminu rozpoczęcia ewidencjonowania.
Zatem podatnicy, o których mowa wyżej, korzystają nadal ze zwolnienia od obowiązku ewidencjonowania na mocy przepisu §3a ust.1 pkt.3) rozporządzenia.
Należy więc stwierdzić, iż tytułowa „nieoczekiwana wolta Ministra”, sprowadzająca się do tego, że przepis nadający uprawnienia (§3 ust.5 rozporządzenia) odczytywany jest jako nakładający obowiązki, oznacza złamanie reguł wykładni gramatycznej oraz zastosowanie do przepisów rozporządzenia niedopuszczalnej przy interpretacji przepisów prawa wykładni rozszerzającej.
Zgodnie z art.84 oraz art.217 Konstytucji RP nakładanie ciężarów, danin publicznych, w tym podatków, może następować wyłącznie w drodze ustawy. W związku z tym, kreowanie obowiązków – jak ma to miejsce w omawianej sprawie – w drodze wykładni prawa dokonywanej przez organ prawo to stosujący, a na dodatek wykładni niezgodnej z fundamentalnymi jej zasadami, oznacza naruszenie konstytucyjnych zasad Państwa Prawnego.
Chciałbym odnieść się do artykułu : „Różnice kursowe od własnych środków w walutach obcych – błąd ustawodawcy, czy błąd autora artykułu ?
Pan Jerzy Andrzej Tomczak wyraził swoją wątpliwość co do poprawności rozumowania :
„A może zaprezentowane rozumowanie obarczone jest błędem, którego nie zauważył autor tego artykułu ?
Według mnie jest błąd w zaprezentowanym rozumowaniu. Wydaje mi się, że powinien Pan zwrócić uwagę na pierwsze słowo art.22 ust.1a : "Koszty...'.
Koszty z natury rzeczy są ujemne i zamiana we wzorze : Kr = Wz - Wn na Kr = Wn - Wz nic nie wnosi.
Proszę zerknąć na art.14 ust.1b updof, który mówi o przychodach i stanowi dopełnienie do cytowanego przez Pana przepisu odnośnie kosztów.
Dodam jeszcze, iż mamy tutaj do czynienia z korektami :
- przychodu (koszt - ujemne różnice kursowe);
- kosztu (przychód - dodatnie różnice kursowe),
a więc wyniki zastosowania wzorów stworzonych na podstawie wcześniej wymienionych przepisów są zawsze ujemne.
Sławomir Makowiecki
Problematyka różnic kursowych gościła na naszych łamach już niejednokrotnie. Pisaliśmy o nich w numerze 1/2003(10), 2/2005(25) i 4/2005(27). Przypomnijmy, że wśród stosujących prawo podatkowe organów podatkowych i podatników, oraz wśród komentatorów tego prawa, funkcjonują dwa przeciwstawne sobie poglądy dotyczące sposobu wykładni przepisów normujących problematykę różnic kursowych od własnych środków w walutach obcych. Jeden z tych przeciwstawnych poglądów opiera się na wykładni celowościowej, zgodnej z ratio legis tychże regulacji, drugi na wykładni gramatycznej. Powyżej publikujemy interesujący list naszego Czytelnika, zwolennika pierwszego z prezentowanych poglądów. Z treści listu wynika, ze jest On również zwolennikiem tzw. „rachunkowego” podejścia do różnic kursowych, w myśl którego różnice dodatnie traktowane są jak przychody, a różnice ujemne jak koszty.
Nasz Interlokutor jest przedstawicielem grupy, która traktuje różnice kursowe w sposób uświęcony zwyczajem wywodzącym się z praktyki stosowanej od lat w rachunkowości. Zatem w sposób wzorowany na anglosaskim common law. Być może ma rację, a prezentowane przezeń poglądy są z gruntu słuszne, zwłaszcza że grupa którą reprezentuje jest co najmniej tak samo liczna, a może nawet liczniejsza od grupy zwolenników gramatycznej wykładni omawianych przepisów.
Nie przesądzamy o wyniku tego sporu, jednak autorowi niniejszego bliższe jest drugie z prezentowanych stanowisk, a to z następujących powodów :
Zasady rachunkowości bardzo często pozostają w sprzeczności z treścią ustaw podatkowych i vice versa.. Zgodnie z przepisami ustaw podatkowych, o kosztach mówimy wtedy, gdy różnice kursowe powstają przy okazji zapłaty zobowiązań, natomiast o przychodach, gdy różnice te związane są – w pewnym uproszczeniu – ze sprzedażą walut.
Zarówno koszty jak i przychody, o których mowa wyżej, mogą być dodatnie jak i ujemne. Uważny czytelnik ustaw podatkowych z pewnością zauważy, ze nie pozwalają one na stosowanie uproszczenia : różnice dodatnie = przychody, różnice ujemne = koszty.
Zgodnie z Konstytucją w Rzeczpospolitej Polskiej obowiązuje zamknięty system źródeł prawa. Niedopuszczalne jest zatem stosowanie prawa zwyczajowego wzorowanego na common law, o którym mowa wyżej. To co zapisane zostało w ustawie nie może być modyfikowane przez obyczaj albo praktykę, nawet jeśli jest to praktyka stosowana od lat. Doświadczenia wynikające z praktyki stanowić mogą co najwyżej asumpt do zmiany ustawy przez Parlament. Omawiane w naszych artykułach przepisy dotyczące różnic kursowych zawierają algorytmy obliczania tych różnic. Już tylko z tego powodu interpretowane muszą być ściśle. Algorytm jest jednoznacznym działaniem arytmetycznym (algebraicznym), które nie poddaje się interpretacji (nie można w drodze interpretacji albo uchwały uznać, że np. 2 razy 2 to niekoniecznie 4).
Pytanie „Czy A-B to, to samo, co B-A ?” jest raczej trywialne, a każdy, kto zna elementarne zasady algebry odpowie na nie bez wahania : NIE !!! Zatem Wz-Wn, to zupełnie co innego, niż Wn-Wz, a twierdzenie że wynik każdego z tych działań, niezależnie od okoliczności, ma wartość ujemną, uznać należy za – mówiąc eufemistycznie – „lekko naciągane”.
Skoro ustawodawca zapisał w przepisie art.22 ust.1a updof (art.15 ust.1a updop), że dla obliczenia kosztów z tytułu różnic kursowych (Kr) należy od wartości tych środków obliczonej przy zastosowaniu kursu sprzedaży walut z dnia faktycznej zapłaty (Wz) odjąć ich wartość obliczoną przy zastosowaniu kursu kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut (Wn), to wynik tego działania, a w szczególności jego znak zależał będzie od tego, co jest większe – odjemna, czy odjemnik ? Uznanie, że wynik ten będzie zawsze ujemny, jest niedopuszczalne. Żeby wynik taki (zawsze ujemny) uzyskać, algorytm wynikający z omawianych przepisów musiałby mieć postać :
Kr = – | Wz – Wn |,
(Kr równe minus wartość bezwzględna z różnicy Wz i Wn), czego nie da się nijak odczytać z przepisów ustawy.
Gdyby zgodzić się z rozumowaniem naszego Czytelnika, to nie byłoby żadnych przeszkód, by zastosować je również np. do przepisu art.9 ust.2 updof (art.7 ust.2 updop) i – nie przejmując się literalnym brzmieniem tychże przepisów – wedle własnego uznania dochód obliczać jako różnicę między przychodem i kosztami albo kosztami i przychodem, a na dodatek znak wyniku tego działania przyjąć za dodatni albo za ujemny, również według własnego uznania.
Niestety omawiane przepisy są wewnętrznie sprzeczne i chaotyczne na tyle, że prawidłowa ich wykładnia jest zadaniem nierozwiązywalnym. Przyznanie racji którejkolwiek ze stron tego sporu (naszemu Czytelnikowi albo autorowi niniejszego) nie prowadzi do usunięcia tej sprzeczności. Nie pomoże nawet zastosowanie tytułowej Teorii Chaosu, która ujmuje w formuły matematyczne nieprzewidywalne zachowania i zjawiska.
A może autorzy tych przepisów stworzyli nową gałąź nauki – „Algebrę Podatkową”, której zasady są diametralnie różne od zasad rządzących algebrą konwencjonalną ?
Ciekawe, co sądzą na ten temat inni Czytelnicy ? Zapraszamy do dyskusji.
Pomimo dwuletniego już obowiązywania, ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54 poz.535, z późn. zm.), dalej : ustawa VAT, budzi wiele wątpliwości i do dziś nie rozstrzygniętych kontrowersji. Jedną z takich kontrowersyjnych kwestii jest stawka podatku towarzysząca robotom budowlano-montażowym, remontom i robotom konserwacyjnym związanym z obiektami sakralnymi – budynkami kościołów.
Zgodnie z przepisami art.146 ust.1 pkt 2) lit.a)-b), w związku z art.146 ust.2-3 ustawy VAT, do dnia 31 grudnia 2007 r. obniżoną do 7% stawkę podatku stosuje się w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, a także do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.
Przepis ten jest bez wątpienia korzystny zarówno dla podatników, jak i dla nabywców tych robót i obiektów. Dlatego pytanie o charakter obiektów sakralnych, w rozumieniu przepisów ustawy VAT, ma charakter zasadniczy.
Wątpliwość dotyczy tego, czy obiekty te (budynki kościołów) traktowane mogą być jak obiekty budownictwa mieszkaniowego w świetle definicji zawartej w przepisie art.2 pkt 12) ustawy VAT. Niestety przepis ten zredagowany został w sposób niezgodny z regułami przyzwoitej legislacji i zrozumienie go nastręcza wiele trudności wszystkim tym, którzy stosują go w praktyce.
Otóż, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) kościoły zaklasyfikowane są do grupowania 1272 "Budynki przeznaczone do sprawowania kultu religijnego i czynności religijnych". Z kolei definicja obiektów budownictwa mieszkaniowego zawarta w przepisie art.2 pkt 12) ustawy VAT, zawierająca zamknięty katalog takich obiektów, ujmuje jedynie budynki należące do trzech grupowań PKOB : 111 i 112 w całości oraz 113 tylko w zakresie obiektów wymienionych enumeratywnie w tymże przepisie.
Problem w tym, że budynki kościołów w nim wymienione nie należą do grupowania PKOB 113 „Budynki zbiorowego zamieszkania”, lecz do 127. Pozostają zatem trzy możliwości :
1.) Omawiane brzmienie przepisu art.2 pkt.12) jest wyłącznie wynikiem błędu legislacyjnego
2.) Ustawodawca chciał objąć zakresem pojęciowym definicji również budynki kościołów
3.) Za obiekty budownictwa mieszkaniowego należy uznać również budynki kościołów, ale wyłącznie wtedy, gdy budynki te oprócz swej funkcji sakralnej pełnią również funkcje mieszkalne (np. kościół w jednym budynku z plebanią lub schroniskiem, etc.).
W konkluzji należy stwierdzić, iż bez wątpienia przepis art.2 pkt 12) skonstruowany został niezgodnie z zasadami poprawnej legislacji - zawiera błąd logiczny prowadzący do wewnętrznej sprzeczności tegoż przepisu, której to sprzeczności nie da się usunąć do końca nawet przy zastosowaniu reguł kolizyjnych wykładni.
Wykluczyć też należy raczej intencję ustawodawcy, o której mowa wyżej w pkt.2). Gdyby ustawodawca ów chciał objąć zakresem pojęciowym terminu "obiekty budownictwa mieszkaniowego" również budynki kościołów, to – zgodnie z regułami przyzwoitej legislacji – w definicji z art.2 pkt 12) ująłby również grupowanie 1272 PKOB albo słowa "budynki kościołów" umieścił po przecinku, na końcu zdania.
Wydaje się, że najbliższa prawdy, a raczej "najmniej kolizyjna" jest wykładnia zaprezentowana w pkt 3) powyżej. Jednak również ona jest chyba trochę „naciągana” i – mówiąc eufemistycznie –„nie do końca zgodna” z regułami wykładni. Nie jest też w stanie naprawić błędów legislacyjnych, ani nie rozwiewa do końca wątpliwości związanych z omawianym przepisem.
Uprawniony jest zatem postulat de lege ferenda – przepis art.2 pkt 12) ustawy VAT trzeba „naprawić” przy okazji kolejnej nowelizacji ustawy.