Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/rozliczenie-zwrotu-nakladow-stanowiacych-inwestycje-w-obcym-srodku-trwalym_14_23699.htm?idDzialu=14&idArtykulu=23699
Timestamp: 2020-03-30 23:46:47
Legal References Found: art. 14
 art. 12
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 art. 16
 FSK 
 FSK

Document Content:
Rozliczenie zwrotu nakładów stanowiących inwestycje w obcym środku trwałym
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 listopada 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych zwrotu przez poprzedniego właściciela środka trwałego poniesionych przez Spółkę nakładów stanowiących inwestycje w obcym środku trwałym - jest nieprawidłowe.
W dniu 8 listopada 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych zwrotu przez poprzedniego właściciela środka trwałego poniesionych przez Spółkę nakładów stanowiących inwestycje w obcym środku trwałym.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o dzierżawiony majątek (budynki, budowle, maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej jako: „ustawa o CIT”). Wnioskodawca na dzierżawionym majątku ponosił nakłady ulepszeniowe kwalifikowane na gruncie ww. ustawy o CIT jako inwestycje w obcych środkach trwałych. Od przedmiotowych inwestycji Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych. Część z takich inwestycji została już całkowicie zamortyzowana, od pozostałych Wnioskodawca nadal dokonuje odpisów amortyzacyjnych zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów (nie doszło w stosunku do nich do całkowitego zamortyzowania).
Wnioskodawca rozważa wykup przedmiotu dzierżawy od Wydzierżawiającego i tym samym oparcie swojej działalności na własnym majątku. Dzięki czemu Wnioskodawca mógłby ograniczyć koszty prowadzenia działalności (o kwotę uiszczanego dotychczas czynszu dzierżawnego). Operacja taka gwarantowałaby Wnioskodawcy także stabilność prowadzenia działalności, która oparta byłaby wyłącznie o własny majątek. Powyższe skutkowałoby koniecznością rozwiązania umowy dzierżawy przed upływem okresu jej obowiązywania. W następstwie czego poczynione przez Wnioskodawcę nakłady stanowiące inwestycje w obcych środkach trwałych zostałyby przekazane na rzecz Wydzierżawiającego. Z zawartych przez Wnioskodawcę umów dzierżawy, jak i porozumień zawieranych z Wydzierżawiającym przy okazji realizacji poszczególnych inwestycji w obcych środkach trwałych wynika, iż w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na przedmiot dzierżawy - w drodze stosownego zwrotu ze strony Wydzierżawiającego.
W związku z przedmiotowym rozliczeniem nakładów na poszczególne inwestycje w obcych środkach trwałych może zostać zwrócona Wnioskodawcy:
kwota niższa od niezamortyzowanej wartości danej inwestycji w obcym środku trwałym,
kwota odpowiadająca niezamortyzowanej wartości danej inwestycji w obcym środku trwałym,
kwota przekraczająca niezamortyzowaną wartość danej inwestycji w obcym środku trwałym (a więc kwota obejmująca także część wartości już zamortyzowanej).
Po rozliczeniu nakładów przez Wydzierżawiającego nie dojdzie do ich fizycznej likwidacji rozumianej, jako zniszczenie, unicestwienie, zdemontowanie, jak również nie dojdzie do pozbawienia inwestycji w obcym środku trwałym cech pozwalających na dalsze użytkowanie.
Czy w związku z zakończeniem umowy dzierżawy i rozliczeniem przez Wydzierżawiającego nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na dzierżawiony majątek - Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę odpowiadającą niezamortyzowanej wartości poszczególnych inwestycji w obcym środku trwałym (stanowiącą stratę związaną z likwidacją nie w pełni umorzonej inwestycji w obcym środku trwałym)?
Czy w związku z zakończeniem umowy dzierżawy i rozliczeniem (zwrotem) przez Wydzierżawiającego nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na dzierżawiony majątek - Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu i w jakiej części otrzymanego zwrotu?
W przypadku gdy odpowiedz organu na pytanie nr 2 będzie negatywna tj. nie powstanie przychód związku z treścią art. 12 ust. 6 pkt 4a ustawy o CIT - czy po stronie Wnioskodawcy powstanie konieczność dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w postaci dokonanych odpisów amortyzacyjnych od inwestycji w obcym środku trwałym (w części w jakiej zwrot nakładów dotyczy zamortyzowanej części), za jaki okres należy dokonać takiej korekty, oraz czy taka korekta powinna być dokonana „na bieżąco” czy też „wstecz”?
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej jako: „ustawa o CIT"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jak wynika z powyższego przepisu dla zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych konieczne jest spełnienie warunków przewidzianych w powyższej definicji legalnej. Wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące działalności podatnika. Niezbędne jest wykazanie, że wydatki zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, by źródło to przynosiło również przychody w przyszłości. W art. 15 ust. 1 (winno być: art. 16 ust.1) ustawy o CIT ustawodawca wprowadził zamknięty katalog wyłączeń, a zatem tych wydatków, które mimo spełnienia warunków powyższej definicji, nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów i pomniejszać podstawy opodatkowania. Wyliczenie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT ma charakter enumeratywny. Wszystkie te wydatki, które realizują cel wspomniany w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie są wymienione w katalogu z art. 16 ust 1 ww. ustawy, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Tylko zamieszczenie wydatku w katalogu kosztów z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT eliminuje możliwość pomniejszenia o ten wydatek przychodu.
Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:
Zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a -16m, z uwzględnieniem art. 16.
Na podstawie przepisów ustawy o CIT za środki trwałe podlegające amortyzacji uznaje się również inwestycje w obcych środkach trwałych (art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT). Podatnicy dokonujący takich inwestycji mają zatem możliwość rozliczenia ponoszonych przez siebie wydatków poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne, dlatego też ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na przedmiot dzierżawy, które wypełniały przesłanki do uznania ich za inwestycje w obcych środkach trwałych są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując analizy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty odpowiadającej nie w pełni umorzonym inwestycją w obcych środkach trwałych należy mieć na uwadze przede wszystkim przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Zgodnie z nim nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.
Wnioskodawca uważa, że ograniczenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, dotyczy wyłącznie środków trwałych zlikwidowanych, których utrata przydatności gospodarczej była skutkiem zmiany rodzaju działalności. Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność gospodarczą z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności. Przy analizie art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT trzeba także uwzględniać regulacje wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym kosztami podatkowymi nie są straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Jak już wyżej wskazano przepis art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT; oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Z treści ww. przepisu jednoznacznie wynika, że decydującą przesłanką braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tego rodzaju strat (tj. z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, czyli także inwestycji w obcych środkach trwałych) jest wystąpienie zmiany rodzaju działalności powodującej utratę przydatności gospodarczej przez likwidowane środki trwałe. Dla podatkowej kwalifikacji strat decydujące pozostaje ustalenie, czy utracenie przez te środki przydatności gospodarczej spowodowane zostało rezygnacją przez podatnika z prowadzenia określonego rodzaju działalności, w której wykorzystywany był likwidowany środek trwały (tak też Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 30 września 2008 r., znak ILPB3/423-408/08-4/ŁM). Przepis wymaga zatem, aby ów środek utracił dla przedsiębiorcy przydatność gospodarczą i to z uwagi na ściśle określoną przyczynę - zmianę rodzaju działalności. Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podkreślić, iż a contrario, jeśli zaistniała strata związana z likwidacją środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym), ma swą podstawę w innej przyczynie niż ta wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, wówczas wspomniana strata nie będzie objęta wyłączeniem z ww. artykułu.
Stanowisko takie wspiera także orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z 4 września 2009 r. (sygn. III SA/Wa 871/09) stwierdził, że: skoro przyczyna straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego jest inna aniżeli wskazana w treści art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., to z wnioskowania a contrario tego przepisu wynika, że podlega ona zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, z uwzględnieniem treści art. 16 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p. Skoro art. 16 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Podobnie WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 13 maja 2010 r. (sygn. I SA/Rz 124/10) stwierdził, że: Skoro przepis art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Analogicznie także NSA w wyroku z 4 listopada 2008 r. (sygn. II FSK 1035/07).
Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca pragnie więc wyraźnie wskazać, że zakończenie umowy dzierżawy nie będzie wiązać się ze zmianą rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej - a zatem środki trwałe (w postaci inwestycji w obcych środkach trwałych) nie utracą przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności. Tym samym nie będzie zachodzić przesłanka do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych (w postaci inwestycji w obcych środkach trwałych). W tym miejscu należy wyraźnie zaznaczyć, iż pojęcie „likwidacja” użyte w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT nie powinno być, zdaniem Wnioskodawcy, utożsamiane z koniecznością fizycznego zniszczenia i pozbawienia cech użytkowych inwestycji w obcym środku trwałym, aby zrealizowała się przesłanka do zaliczenia straty z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów. Ponieważ ustawa o CIT nie definiuje tego pojęcia, zgodnie z regułami wykładni językowej, należy odwołać się do znaczenia jakie nadaje mu język polski. „Likwidować" to dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, PMN, Warszawa 1979, t. II, str. 35). Wnioskodawca wskazuje, iż należy zauważyć utrwaloną linię orzecznictwa sądowego, które odwołuje się do wskazanej wyżej słownikowej interpretacji tego pojęcia. W orzeczeniach sądów podnoszono, iż pojęcie „likwidacji” należy interpretować w szerokim znaczeniu, obejmującym nie tylko fizyczne unicestwienie środka trwałego, ale także przekazanie środka trwałego innemu podmiotowi czy to w drodze darowizny, czy sprzedaży, a także zmianę metody prowadzenia działalności gospodarczej, likwidację środka trwałego w związku z jego zużyciem technicznym, technologicznym lub „moralnym”, oraz wycofanie go z ewidencji środków trwałych, czy też zadysponowanie środkiem trwałym w inny sposób (zob. wyrok NSA z 9 września 2005 r., sygn. FSK 2169/04; wyrok WSA we Wrocławiu z 13 marca 2007 r., sygn. I SA/Wr 53/07). NSA w jednym ze swoich orzeczeń (wyrok z 24 maja 2011 r., sygn. II FSK 33/10) podkreśla wręcz, iż: (...) likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), np. poprzez jego zniszczenie, usunięcie, czy pozbycie się, np. poprzez zwrot środka trwałego wynajm...