Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ibpp3-4512-602-15-sr-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184827995
Timestamp: 2020-07-07 02:00:12
Legal References Found: art. 14
 art. 15
 art. 87
 art. 15
 art. 2
 art. 6
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 86
 art. 2
 art. 8
 art. 91
 art. 91
 art. 86
 art. 91
 art. 86
 art. 88
 art. 86
 art. 15
 art. 2
 art. 6
 art. 9
 art. 86
 art. 91
 art. 91
 art. 91
 art. 91
 art. 86
 art. 86
 art. 87
 art. 91
 art. 86
 art. 14

Document Content:
IBPP3/4512-602/15/SR - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Katowicach
IBPP3/4512-602/15/SR - Pismo wydane przez: Izba...
IBPP3/4512-602/15/SR
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 11 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. "..." oraz bieżącym utrzymaniem targowiska - jest prawidłowe.
W dniu 11 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa i sposobu odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. "..." oraz bieżącym utrzymaniem targowiska.
Gmina (Wnioskodawca) jako jednostka samorządu terytorialnego działa zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym, wypełnia zawarte w tej ustawie zadania publiczne i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 24 lipca 2000 r. Gmina w dniu 14 czerwca 2013 r. złożyła wniosek do Urzędu Marszałkowskiego o przyznanie pomocy w ramach działania 321 "Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej" objętego PROW na lata 2007-2013 na "...".
Planowanym celem operacji ww. przedsięwzięcia było: Rozwój sprzedaży bezpośredniej i lokalnej przedsiębiorczości poprzez budowę targowiska stałego w miejscowości X.
Termin rozpoczęcia zgodnie z umową zawartą z wykonawcą to 26 marca 2014 r., a termin jej zakończenia 24 października 2014 r. (protokół odbioru). Koszt całkowity inwestycji wyniósł: 1 234 984,63 zł (w tym kwota dofinansowania w wysokości: 734 980,00 zł).
W zakresie realizacji przedmiotowej inwestycji podatek VAT nie był kosztem kwalifikowanym.
Przedmiotem inwestycji była budowa placu targowego "Mój rynek" wraz z zadaszonymi stoiskami targowymi, budynkiem sanitarno-higienicznym, murem oporowym, totemem informacyjnym, sieciami i instalacjami infrastruktury technicznej, stanowiskami postojowymi, drogami wewnętrznymi i chodnikami, ukształtowaniem terenu na działce oraz urządzeniem zieleni niskiej.
Inwestycja spełniała warunki targowiska stałego określone w Rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Rozwoju wsi - Dz. U. Nr 142, poz. 833
Wybudowane targowisko jest:
* utwardzone
* przyłączone do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i elektroenergetycznej
* wyposażone w odpływ wody deszczowej
* zadaszone stoiska zajmują ponad połowę powierzchni handlowej targowiska
* posiada wyznaczone miejsca parkingowe
* posiada pomieszczenia sanitarno-higieniczne oraz miejsce gromadzenia odpadów stałych
* podzielone na sekcje dla towarów różnego rodzaju, w tym ponad połowę powierzchni handlowej zajmować będą produkty rolno-spożywcze
* umożliwia rolnikom dostęp do punktów sprzedaży w sposób określony w regulaminie targowiska
* oznaczony nazwą "Mój rynek"
W obrębie targowiska odbywa się handel gotowymi produktami.
Teren na którym wybudowano obiekt obejmuje działkę o łącznej powierzchni 2200 m2, na który składa się:
* powierzchnia utwardzona (drogi, place, chodniki) 967,7 m2
* powierzchnia zabudowy 436,1 m2 w tym:
* zadaszone stoiska targowe 353,7 m2
* budynek sanitarno-higieniczny 82,4 m2
* powierzchnia terenu biologicznie czynna 796,2 m2
Targowisko stanowi własność Gminy.
Przeważająca część przeznaczona do handlu jest zadaszona. Pod zadaszeniem zostały wydzielone dodatkowo 10 stoisk handlowych po 7,35 m2 tj. o łącznej powierzchni 73,5 m2 w całości zamknięte, zamykane roletą. Zajmują one ok. 25% powierzchni handlowej zadaszonej. Pozostałą część stanowią stoiska otwarte - stoły targowe. Poza obrysem wiaty pozostaje jeszcze niewielka powierzchnia placu targowego bez przykrycia, m.in. w części okolonej bokami przedmiotowej wiaty. Plac targowy posiada własne, wyznaczone miejsca parkingowe, także dla osoby niepełnosprawnej, dostępne z komunikacji wewnętrznej. Przeznaczenie podstawowe uzupełnia budynek sanitarno-higieniczny z toaletami, pomieszczeniem porządkowym oraz miejscem gromadzenia odpadów stałych. W pomieszczeniach budynku zastosowano grzejniki płytowe zawieszone na ścianie na wysokości 10 cm od podłogi. Ciepła woda użytkowa przygotowywana jest w podgrzewaczu elektrycznym. Zamontowana jest tablica licznikowa dla każdego najemcy korzystającego z zamkniętego stoiska handlowego.
W początkowej fazie inwestycja miała służyć działalności niepodlegającej opodatkowaniu tj. z tytułu poboru opłaty targowej w związku z prowadzeniem handlu sprzedaży dokonywanego na targowisku. Jednakże w trakcie trwania inwestycji Gmina podjęła decyzję, że po zakończeniu robót budowlanych i otwarciu targowiska część zamkniętych stoisk handlowych usytuowanych na terenie targowiska zdecyduje się wynająć i oprócz opłaty targowej będzie czerpać dochody z tytułu najmu, a więc będzie on w części służył czynnościom opodatkowanym.
Mając jednak wątpliwości czy w ramach uzyskanej pomocy w ramach PROW będzie mogła zawrzeć umowy najmu z danym podmiotem prowadzącym działalność handlową w zamkniętych stoiskach handlowych usytuowanych na terenie targowiska i pobierania opłat z tego tytułu, wystosowała pismo do Urzędu Marszałkowskiego w dniu 31 lipca 2014 r. z zapytaniem o taką możliwość. W dniu 25 sierpnia 2014 r. Gmina otrzymała odpowiedź pozytywną.
Ustalony został jeden dzień targowy w tygodniu, w którym zakłada się 100% zajętych stoisk handlowych zamkniętych, stołów handlowych i niezadaszonej powierzchni mogącej służyć celom handlowym.
Po zakończonej inwestycji z dniem 15 stycznia 2015 r. Zarządzeniem Wójta została określona wysokość czynszu za wynajem zamkniętego stoiska handlowego, a z dniem 19 lutego 2015 r. zostały zawarte umowy najmu na wszystkie stoiska handlowe zamknięte.
Z tytułu umów najemca płaci miesięczny czynsz oraz ponosi koszty zużycia energii na podstawie wystawionych refaktur (po dokonaniu odczytu licznika).
W związku z tym Gmina na podstawie zawartych umów wystawia faktury VAT za czynsz oraz energię i odprowadza VAT należny według podstawowej stawki 23% VAT. Dodatkowo Gmina pobiera opłatę targową zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: z 17 maja 2010 r. Dz. U. Nr 95, poz. 613).
W dniu 13 listopada 2014 r. Rada Gminy podjęła Uchwałę w sprawie określenia wysokości dziennych stawek opłaty targowej, poboru i terminów płatności oraz zarządzenia poboru w drodze inkasa.
Ustalone zostały stawki za opłatę targową osobno dla:
* sprzedaży towarów z ręki, kosza, torby, wiadra, skrzynki, pojemnika (za zajęcie niezadaszonego placu do I m2)
* za zajęcie stołu handlowego za I m2
* za zajęcie stoiska handlowego zamkniętego
Obowiązek uiszczenia opłaty targowej powstaje z chwilą wystawienia towarów na sprzedaż w danym dniu na targowisku. Opłata ma charakter należności publicznoprawnej stanowiącej dochód publiczny. W zakresie poboru tej opłaty Gmina nie działa jako podatnik VAT. Do uiszczenia opłaty targowej zobowiązani są wszyscy handlowcy prowadzący działalność na targowisku (zarówno wynajmujący stoiska handlowe jak również dokonujący handlu na wydzielonych polach).
Uzyskane dochody z tytułu zarówno opłaty targowej jak i opłaty za najem są odprowadzane w całości na rachunek Gminy. Gmina zatrudniła na umowę zlecenie osobę, która zajmuje się pobieraniem opłat od podmiotów handlujących na targowisku. Gmina ponosi wydatki na jego bieżące utrzymanie tj. wydatki związane z dostawą wody, energii, odprowadzenie ścieków, wywóz nieczystości, zakup środków czystości.
Gmina ponosiła wszystkie wydatki związane z realizacją tego projektu, które były udokumentowane fakturami VAT i nie odliczała podatku VAT naliczonego w fakturach zakupu dotyczących realizowanej inwestycji w trakcie jej trwania oraz wydatków bieżących jak media, przeglądy techniczne, zakup środków czystości itp.
Gmina nie wydzierżawia ani nie pobiera opłat za korzystanie z parkingu. Wybudowany parking znajduje się na terenie placu targowego i posiada dwa zjazdy publiczne (wjazd-wyjazd). Posiada 10 miejsc postojowych w tym jeden dla osoby niepełnosprawnej.
1. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych kosztów inwestycyjnych w związku z realizacją inwestycji pn. "..." zgodnie z art. 87 ust. 7b i w jaki sposób należy go odliczyć.
2. W jakiej wysokości Gmina ma prawo odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących bieżące wydatki ponoszone w związku z utrzymaniem targowiska.
UZASADNIENIE do 1:
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.
Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gmina realizując swoje zadania związane z wykonywaniem władztwa publicznego, określone w art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594), takich jak między innymi pobór opłaty targowej (ustawa o podatkach i opłatach art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.t.j. z dnia 17 maja 2010 r., Dz. U. Nr 95, poz. 613) nie jest traktowana jako podatnik VAT. Pobieranie ich nie wiąże się w żaden sposób z wykonywaniem przez Gminę jakichkolwiek czynności opodatkowanych. Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych, podmioty są uznawane za podatników VAT.
Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości i nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.
Zgodnie z tym przepisem w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy VAT należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.
Gmina zrealizowała projekt inwestycyjny pn. "...", w trakcie którego poniosła wydatki na jego budowę.
Po zakończonej inwestycji wykorzystuje nieruchomość w postaci targowiska zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (pobieranie opłat za czynsz z najmu zamkniętych stoisk handlowych), jak i pozostających poza zakresem VAT (pobieranie opłaty targowej). Zatem Gmina występuje jako czynny podatnik od towarów i usług oraz jako organ władzy publicznej. Teren, na którym wybudowano obiekt obejmuje działkę o łącznej powierzchni 2200 m2, natomiast łączna powierzchnia z tytułu zawartych umów najmu od których odprowadzony jest co miesiąc podatek należny za czynsz wynosi 73,5 m2 (10 stoisk handlowych po 7,35 m2).
Biorąc pod uwagę powyższe, wytworzona nieruchomość stanowi 3,34% udziału w jakim jest wykorzystywana do działalności opodatkowanej. Natomiast pozostałe 96,66% powierzchni nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nie ma w tym przypadku zastosowanie art. 8 ust. 2 ustawy VAT.
W początkowej fazie inwestycja miała służyć działalności niepodlegającej opodatkowaniu tj. z tytułu poboru opłaty targowej w związku z prowadzeniem handlu sprzedaży dokonywanego na targowisku. Jednakże w trakcie trwania inwestycji Gmina podjęła decyzję, że po zakończeniu robót budowlanych i otwarciu targowiska, część zamkniętych stoisk handlowych usytuowanych na terenie targowiska zdecyduje się wynająć i oprócz opłaty targowej będzie czerpać dochody z tytułu najmu, a więc będzie on w części służył czynnościom opodatkowanym.
Mając jednak wątpliwości czy w ramach uzyskanej pomocy w ramach PROW będzie mogła zawrzeć także umowy najmu z danym podmiotem prowadzącym działalność handlową zwróciła się z pismem do Urzędu Marszałkowskiego w dniu 31 lipca 2014 r. i otrzymała pozytywną odpowiedź w dniu 25 sierpnia 2014 r. jeszcze przed zakończeniem inwestycji, która miała miejsce 24 października 2014 r. (protokół odbioru).
Tak więc w sierpniu 2014 r. nastąpiła decyzja o zmianie przeznaczenia tj. jeszcze w trakcie trwania inwestycji. Biorąc pod uwagę powyższe zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.
Przy czym, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. Gmina nie dokonała odliczenia podatku naliczonego ze względu na to, iż nabywając towary i usługi związane z jej realizacją, nie miała zamiaru ich wykorzystania do czynności opodatkowanych, a zmiana przeznaczenia zakupionych w celu realizacji inwestycji towarów i usług nastąpiła przed oddaniem ww. targowiska do użytkowania. Zatem trybem korekty nieodliczonego uprzednio podatku naliczonego, w stosunku do wydatków na towary i usługi, ponoszonych przed dniem zmiany ich przeznaczenia jest art. 91 ust. 8 VAT. Korekty podatku naliczonego Gmina powinna dokonać jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, a więc w rozliczeniu za sierpień 2014 r. Natomiast odnośnie zakupów dokonywanych po ww. zmianie przeznaczenia, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na bieżąco na podstawie ogólnych zasad dotyczących odliczenia zawartych odpowiednio w art. 86 ust. 10, 11 i 13 ustawy VAT.
Co do zasady odliczenie podatku naliczonego będzie możliwe w okresie, w którym w odniesieniu do nabywanych towarów i usług (wykorzystywanych w celu realizacji inwestycji) powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w okresie, w którym Gmina dokonująca inwestycji otrzymała fakturę dokumentującą transakcję.
Obowiązek podatkowy powstaje generalnie w dacie dokonania dostawy towarów bądź wykonania usługi (art. 19a ust. 1 VAT). W odniesieniu do niektórych kategorii towarów i usług przewidziano jednak szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, co zarazem wpływa na termin, w którym odliczyć można podatek naliczony. Powyższe odnosi się m.in. do usług budowlanych i budowlano-montażowych. W pierwszej kolejności w związku z nabyciem przez Gminę usług budowlanych lub budowlano-montażowych w ramach realizowanej inwestycji - odliczenie VAT jest możliwe w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do ww. usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w okresie, w którym Gmina otrzymała fakturę, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje w dacie wystawienia faktury (art. I9a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy VAT). Faktura powinna być wystawiona nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi (art. I06i ust. 3 pkt 1 ustawy VAT). Jeżeli faktura zostanie wystawiona z opóźnieniem, bądź nie zostanie wystawiona w ogóle, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, czyli z upływem 30 dnia od dnia wykonania usługi (art. I9a ust. 7 ustawy VAT).
Reasumując, Gmina powinna zatem dokonać odliczenia wydatków poniesionych w związku z inwestycją w trybie art. 91 ust. 8 w rozliczeniu za sierpień 2014 r. w stosunku do nabytych towarów i usług mających miejsce przed zmianą przeznaczenia oraz w trybie art. 86 ust. 10, 11 i 13 w stosunku do pozostałych zakupów w bieżących rozliczeniach w wysokości 3,34% podatku naliczonego.
UZASADNIENIE 2.
Gmina w związku z wybudowanym targowiskiem w X ponosi bieżące koszty jego utrzymania jak: koszty zużycia energii elektrycznej, koszty przeglądów technicznych, wywóz nieczystości płynnych, itp. Ponoszone wydatki są dokumentowane otrzymywanymi fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Najemcy na podstawie umów najmu są obciążani oprócz co miesięcznego czynszu również kosztami zużycia energii na podstawie odczytu podliczników energii. Tak więc generowany jest również podatek należny z tytułu refakturowania.
Z tym, że przez "czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego" należy rozumieć czynności zwolnione od podatku. Gmina w wytworzonym obiekcie nie wykonuje jakiejkolwiek czynności zwolnionej od podatku VAT. Zatem przepisy zawarte w tym artykule nie mają w analizowanym przypadku zastosowania.
Ponieważ znane są powierzchnie z tytułu najmu, które służą czynnościom opodatkowanym, w związku z powyższym Gmina może zastosować do odliczenia poniższy klucz powierzchniowy i odliczyć 3,34% VAT od bieżących wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem targowiska.
Całość powierzchni: obiekt obejmuje działkę o łącznej powierzchni 2200 m2 tj. 100%
Część opodatkowana: umowy najmu 10 stoisk handlowych po 7,35 m2 tj. o łącznej powierzchni 73,5 m2 tj. 3,34%
Część nieopodatkowana: 2126,5 m2 tj. 96,66%
Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć można podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.
Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
* powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;
* doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;
* podatnik jest w posiadaniu faktur dokumentujących te transakcje.
Należy zauważyć, że na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
Z całości unormowań zawartych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.) w tym zwłaszcza z art. 2 ust. 1 ("Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność"), art. 6 ust. 1 ("Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów") oraz art. 9 ust. 2 ("Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie") trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą. O publicznym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących i że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. Zadania własne obejmują w szczególności sprawy targowisk i hal targowych; utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych; (art. 7 ust. 1 pkt 11 i 15 ustawy o samorządzie gminnym).
Zagadnienia dotyczące opłaty targowej reguluje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849).
Artykuł 15 ust. 2b cyt. ustawy stanowi, że opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach.
Jak wynika z okoliczności sprawy, targowisko wybudowane w ramach inwestycji jest wykorzystywane przez Gminę zarówno do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (pobór opłaty targowej) jak i do czynności opodatkowanych (odpłatny wynajem).
Z opisu stanu faktycznego wynika, że podatek VAT z faktur dotyczących realizacji inwestycji, nie był dotychczas przez Gminę odliczany, ponieważ Gmina zamierzała wykorzystywać targowisko do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Jednakże jeszcze przed zakończeniem inwestycji, które miało miejsce 24 października 2014 r., Gmina podjęła decyzję, że targowisko w części będzie służyło czynnościom opodatkowanym 31 lipca 2014 r., wysyłając pismo do Urzędu Marszałkowskiego z zapytaniem o taką możliwość. Pozytywną odpowiedź Gmina otrzymała 25 sierpnia 2014 r.
Opierając się więc na unormowaniu przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, należy uznać, że Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w trakcie realizacji inwestycji do 31 lipca 2014 r. Prawo do odliczenia Wnioskodawca nabył na skutek zmiany koncepcji wykorzystania targowiska, czyli na skutek podjęcia decyzji, że po zakończeniu robót budowlanych i otwarciu targowiska część zamkniętych stoisk handlowych usytuowanych na terenie targowiska zdecyduje się wynająć i oprócz opłaty targowej będzie czerpać dochody z tytułu najmu.
W myśl art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Zatem zastosowanie w tej sytuacji znajdzie art. 91 ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego korekty dokonuje się również, jeżeli zmieniono przeznaczenie towarów i usług nabytych do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, przed oddaniem tego towaru do użytkowania.
Ze względu więc na zmianę przeznaczenia towarów i usług zakupionych do wytworzenia targowiska, Wnioskodawca miał prawo do skorygowania stosownej części nieodliczonego podatku VAT przez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust. 1-6 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT.
Korekty ww. podatku naliczonego należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług. Ponieważ, jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca uznał, że zmiana przeznaczenia nastąpiła w momencie otrzymania pozytywnej odpowiedzi z Urzędu Marszałkowskiego w miesiącu sierpniu 2014 r. korekty tej należy dokonać w deklaracji za sierpień 2014 r.
Natomiast od wydatków inwestycyjnych dokonanych po podjęciu decyzji o przeznaczeniu targowiska do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu, Wnioskodawca ma prawo do dokonania bieżącego odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych lub - w odniesieniu do zakupów dokonanych za miesiące, za które złożyła już deklaracje - przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
Skoro - jak wynika z treści wniosku - przedmiotowe targowisko wykorzystywane będzie zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatny najem części zamkniętych stoisk handlowych), jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu, zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 7b ustawy.
Przy czym należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną powinien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie, by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Może to być np. metoda powierzchniowa.
Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych w związku z realizacją inwestycji pn. ".." zgodnie z art. 87 ust. 7b przez dokonanie korekt zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy - w odniesieniu do wydatków ponoszonych przed podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia, oraz zgodnie z art. 86 ust. 10, 11 i 13 - w stosunku do wydatków ponoszonych po zmianie przeznaczenia.
Oznacza to, że Wnioskodawca w odniesieniu do bieżących wydatków ponoszonych w związku z utrzymaniem targowiska zobowiązany jest wyodrębnić część podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i tylko w tej części ma prawo do odliczenia. Wnioskodawca jest zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium zapewniającego, że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Każda metoda, o ile odzwierciedla stan faktyczny jest właściwa.
Jednocześnie należy wskazać, że w zakresie sposobu wyliczenia wysokości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym oraz stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.