Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wymiana-udzialow/iptpb3-4511-235-15-2-ac
Timestamp: 2017-10-22 10:18:08
Legal References Found: art. 14
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 FSK 
 FSK 
 art. 24
 FSK 
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 17
 art. 87
 art. 153
 art. 17
 art. 17

Document Content:
Czy w przedstawionym stanie faktycznym, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu objęcia nowo utworzonych udziałów Spółki Holdingowej?
IPTPB3/4511-235/15-2/ACinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 22 października 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu objęcia nowo utworzonych udziałów Spółki Holdingowej – jest nieprawidłowe.
W dniu 22 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu objęcia nowo utworzonych udziałów Spółki Holdingowej.
Wnioskodawca (zwany dalej „Wnioskodawcą” lub „Podatnikiem”) podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca posiadał udziały w trzech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (zwanej dalej każda z osobna „Spółką” lub łącznie „Spółkami”). Obok Podatnika, udziałowcami w Spółkach były inne osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi (zwane dalej „Udziałowcami”).
W Spółkach ani Podatnik, ani żaden z Udziałowców nie posiadał samodzielnie większościowego pakietu udziałów, tj. pakietu dającego bezwzględną większość praw głosów w Spółkach. Razem Podatnik i Udziałowcy byli właścicielami 100% udziałów w Spółkach.
W związku z planowaną restrukturyzacją posiadanych aktywów oraz znalezieniem inwestora zainteresowanego nabyciem całości aktywów od spółki kapitałowej, Podatnik i Udziałowcy zaplanowali wniesienie udziałów Spółek do jednej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, (dalej: „Spółka Holdingowa”).
W zamian za wniesione wkłady niepieniężne, Podatnik oraz Udziałowcy otrzymali udziały Spółki Holdingowej o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wnoszonych udziałów. Podatnik oraz Udziałowcy nie otrzymali żadnej dopłaty/zapłaty w gotówce.
Czy w przedstawionym stanie faktycznym, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu objęcia nowo utworzonych udziałów Spółki Holdingowej...
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 24 ust. 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.; dalej: uPIT), w przedstawionym stanie faktycznym, po stronie Wnioskodawcy nie powstał przychód z tytułu objęcia udziałów w Spółce Holdingowej.
Zgodnie jednak z art. 24 ust. 8a uPIT - jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały tej innej spółki oraz w zamian za udziały tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:
Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów, transakcja wymiany udziałów, po spełnieniu określonych warunków, jest neutralna podatkowo dla podatników zbywających udziały.
Powyższe znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych w podobnych stanachfaktycznych, m.in.:
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2014 r., sygn. ILPB2/415-759/14-2/TR, zgodnie z którą: „na gruncie niniejszej sprawy, z uwagi na fakt, że w wyniku wniesienia przez Wnioskodawcę udziałów w polskiej spółce kapitałowej SP 1 do innej polskiej spółki kapitałowej SP 2 w ilości powodującej, że spółka SP 2 uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce SP 1, stwierdzić należy, że po stronie Zainteresowanego - stosownie do art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;
Tak, m.in. w wyroku NSA, sygn. akt II FSK 1018/12 z dnia 26 marca 2014 r., jak również w przytoczonym w nim wyroku NSA sygn. II FSK 69/13: „Zgodzić też należy się z poglądem, że reguły wykładni językowej prowadzą do wniosku, iż przepis art. 24 ust. 8a pkt 1 u.p.d.o.f. uzależnia wyłączenie z opodatkowania udziałowca biorącego udział w transakcji wymiany udziałów od warunku nabycia bezwzględnej większości praw głosu przez spółkę, do której wnoszone są udziały lub akcje. Przepis ten nie przewiduje jednak konieczności wniesienia takiego większościowego pakietu przez jedną osobę. Istotne natomiast znaczenie dla oceny możliwości zastosowania wymienionej regulacji, ma moment (dzień), w którym warunek uzyskania bezwzględnej większości praw do głosu w spółce, do której wnoszone są udziały lub akcje, został spełniony. Organ interpretacyjny pomija natomiast, że wymieniając we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji okoliczności stanu faktycznego, strona wyraźnie wskazała, że razem z nią (jednocześnie i na podstawie jednej umowy) dojdzie do przeniesienia wszystkich udziałów w S. Spółce z o.o. na spółkę z o.o. z siedzibą w Polsce (...) Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela stanowisko zajęte przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 69/13, że choć ustawodawca przepis art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. sformułował w sposób nieprecyzyjny, to w sytuacji, w której skarżący i pozostali udziałowcy Spółki I przeniosą udziały w Spółce I do Spółki II jednocześnie (w tym samym dniu i na podstawie tego samego aktu notarialnego) zaprezentowana przez organ wykładnia art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f., sprowadzająca się do stwierdzenia, że ... zasady ustawy podatkowej sprzeciwiają się uwzględnieniu przy ustalaniu przychodów danego podatnika okoliczności dotyczących innych udziałowców”.
Podobnie też WSA w Poznaniu w prawomocnym wyroku, sygn. akt I SA/Po 540/13 z 20 lutego 2014 r.: „Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd uznał za prawidłowe stanowisko skarżącego, uzasadnione wykładnią analizowanego przepisu, opartą na jego literalnym brzmieniu, odnośnie do możliwości sumowania udziałów (akcji) w ramach transakcji wymiany udziałów. Otóż, wspomniany przepis nie przewiduje żadnych wymogów co do ilości udziałów (akcji) nabywanych przez spółkę nabywającą od poszczególnych udziałowcy (akcjonariuszy) spółki nabywanej. W związku z tym możliwe jest zsumowanie udziałów przenoszonych przez kilku wspólników w celu dokonania wymiany udziałów - według proporcji określonej w tym przepisie. Ze sformułowania zawartego w art. 24 ust. 8a ustawy o p.d.o.f. wynika bowiem, że w przepisie tym ustawodawca konsekwentnie odnosi się do udziałowców (akcjonariuszy) spółki nabywanej w liczbie mnogiej, podczas gdy spółka nabywająca wskazywana jest w liczbie pojedynczej. Oznacza to, że ustawodawca dopuszcza również taki model operacji, w której większość głosów w spółce nabywanej jest uzyskiwana przez spółkę nabywającą w wyniku nabycia udziałów (akcji) w tej spółce od kilku udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki”.
Na powyższe wskazuje również fakt, że od 1 stycznia 2015 r., do art. 24 uPIT został dodany ust. 8c, który stanowi, że przepis ust. 8a stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie. Tym bardziej należy się więc zgodzić, że jednoczesne (w ramach jednej transakcji) nabycie udziałów od kilku wspólników, dające bezwzględną większość praw głosu w spółce, rodzi skutki określone w art. 24 ust. 8a uPIT.
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.
Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy – jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:
Przepis ust. 8a stosuje się – w myśl art. 24 ust. 8b ustawy – jeżeli:
Innymi słowy, nie każde objęcie udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny będzie opisaną w art. 24 ust. 8a ustawy wymianą udziałów. Z uregulowań prawnych zawartych w art. 24 ust. 8a ustawy wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione. Przy czym powyższy przepis znajduje zastosowanie wówczas, gdy w wymianie uczestniczą już istniejące podmioty.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiadał udziały w trzech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Obok Niego, udziałowcami w Spółkach były inne osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi. W Spółkach żaden z Udziałowców nie posiadał samodzielnie większościowego pakietu udziałów, tj. pakietu dającego bezwzględną większość praw głosów w Spółkach. Razem byli właścicielami 100% udziałów w Spółkach. W związku z planowaną restrukturyzacją posiadanych aktywów oraz znalezieniem inwestora zainteresowanego nabyciem całości aktywów od spółki kapitałowej, Wnioskodawca i inni Udziałowcy zaplanowali wniesienie udziałów Spółek do jednej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (Spółka Holdingowa). Wnioskodawca i Udziałowcy wnieśli na kapitał zakładowy Spółki Holdingowej (jako wkład niepieniężny) pakiet udziałów w Spółkach, dający Spółce Holdingowej w sumie bezwzględną większość praw głosu w każdej Spółce (100% udziałów każdej ze Spółek). Nabycie przez Spółkę Holdingową od Wnioskodawcy i Udziałowców pakietów udziałów dających bezwzględną większość praw głosu we wszystkich Spółkach (100% udziałów) nastąpiło jednocześnie, w ramach jednej czynności cywilnoprawnej podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Holdingowej. W zamian za wniesione wkłady niepieniężne, Wnioskodawca oraz inni Udziałowcy otrzymali udziały Spółki Holdingowej o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wnoszonych udziałów. Wnioskodawca oraz inni Udziałowcy nie otrzymali żadnej dopłaty/zapłaty w gotówce. Wszystkie podmioty biorące udział w transakcji wymiany udziałów, tj. Wnioskodawca, Udziałowcy, Spółki oraz Spółka Holdingowa podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.
W opisanej sytuacji, kiedy kilku udziałowców wnosi do Spółki Holdingowej posiadane udziały (akcje) w Spółkach Kapitałowych stronami każdej z transakcji jest jeden z tych wspólników – właściciel wnoszonych udziałów i spółka otrzymująca taki wkład (Spółka Holdingowa).
Ponadto wskazać należy, że w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mowa jest o „wspólniku”, a nie o „wspólnikach”.
Teza wyrażająca prymat wykładni językowej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo, w wyroku z 28 czerwca 2000 r. (sygn. akt K 25/99) Trybunał Konstytucyjny wskazał, że w państwie prawnym interpretator jest związany językowym znaczeniem tekstu prawnego, którego znaczenie stanowi granicę dokonywanej przez niego wykładni. Pozajęzykowe dyrektywy wykładni mogą jedynie dodatkowo potwierdzać, a więc wzmacniać, wyniki wykładni językowej wykładnią systemową lub funkcjonalną. W wyroku z 6 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4284/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że: dominującą wykładnią norm podatkowych jest wykładnia językowa ze ścisłym rozumieniem tekstu prawnego. Oznacza to, iż jakakolwiek wykładnia rozszerzająca, czy też zawężająca jest co do zasady niedopuszczalna. Natomiast wykładnia systemowa i celowościowa służą interpretacji prawa podatkowego jedynie w granicach zakreślonych przez wykładnię językową. Również w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 2/10 wskazuje się, że: na gruncie prawa podatkowego ze względu na jego tetyczny i z istoty swojej ingerencyjny charakter, przyznać należy pierwszeństwo zasadzie wykładni gramatycznej (językowej), ograniczając dyrektywy odstępstwa od językowego sensu interpretowanego przepisu do przesłanek klasycznych: gdy wykładnia językowa prowadzi do rozstrzygnięcia absurdalnego, niedorzecznego, gdy godzi w cel instytucji prawnej (podważa ratio legis przepisu), gdy pomija oczywisty błąd legislacyjny oraz gdy prowadzi do sprzeczności fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi.
Podsumowując, zastosowanie wykładni literalnej art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który posługuje się pojęciem „wspólnika” w liczbie pojedynczej prowadzi do wniosku, że w transakcji wymiany udziałów może brać udział tylko jeden wspólnik. Jeżeli natomiast transakcja jest przeprowadzana z wieloma wspólnikami, to należy na gruncie art. 24 ust. 8a ww. ustawy rozpatrywać ją jako wiele odrębnych transakcji. Tej konkluzji nie zmienia brzmienie art. 24 ust. 8c powyższej ustawy.
Odnosząc zatem powyższe wyjaśnienia do przedstawionego opisu sprawy, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że opisana we wniosku transakcja będzie stanowiła tzw. wymianę udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika bowiem, aby przez samodzielne wniesienie przez każdego z Udziałowców (osób fizycznych, w tym Wnioskodawcę) udziałów posiadanych w Spółkach Kapitałowych, Spółka Holdingowa uzyskała bezwzględną większość praw głosu w spółkach, których udziały są nabywane, gdyż żaden z Udziałowców (osób fizycznych) indywidualnie nie posiada pakietu akcji zapewniającego bezwzględną większość głosów w Spółkach Kapitałowych.
Zatem skoro w niniejszej sprawie nie dojdzie do transakcji wymiany udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w konsekwencji, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód z kapitałów pieniężnych, za który uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny tytułu odpłatnego zbycia akcji, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i prawnym, i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe, mimo iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.
Ponadto odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu należy stwierdzić, że w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, nawet jeżeli kształtuje określoną linię orzeczniczą. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. , poz. 270, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Dlatego tutejszy organ nie może w oparciu o powołane wyroki sądów potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy.
Jednocześnie nadmienia się, że w zakresie wniosku Wnioskodawca podał przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zamiast art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, Organ uznał to za oczywistą omyłkę niemającą wpływu na rozstrzygnięcie wniosku.
IBPB-1-2/4510-390/15/JW | Interpretacja indywidualna
IPTPB3/4511-236/15-2/RR | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Wymiana udziałów > IPTPB3/4511-235/15-2/AC