Source: http://docplayer.pl/48096743-Biblioteka-infor-lex-wszystko-o-rozliczaniu-samochodu-z-kratka.html
Timestamp: 2018-09-19 23:18:14
Legal References Found: art. 86
 art. 25
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 25
 art. 86
 art. 25
 art. 68
 art. 78
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 25
 art. 86
 art. 5
 art. 4
 art. 4
 art. 23
 art. 5
 art. 16
 art. 22
 art. 16
 art. 5
 art. 22
 art. 16
 art. 26
 art. 168
 art. 86
 art. 86
 art. 17
 art. 176
 art. 86
 art. 88
 art. 86
 art. 86
 art. 14
 art. 90
 art. 12
 art. 88
 art. 86
 art. 23
 art. 62
 art. 15
 art. 22
 art. 23
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 68
 art. 86
 art. 17
 art. 17
 art. 442
 art. 15
 art. 22
 art. 86
 art. 86
 art. 8
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 91
 art. 91
 art. 7
 art. 14
 art. 86
 art. 88
 art. 86
 art.88
 art. 17

Document Content:
BIBLIOTEKA INFOR LEX. Wszystko o rozliczaniu samochodu z kratką - PDF
Download "BIBLIOTEKA INFOR LEX. Wszystko o rozliczaniu samochodu z kratką"
1 BIBLIOTEKA INFOR LEX Wszystko o rozliczaniu samochodu z kratką
2 BIBLIOTEKA INFOR LEX Wszystko o rozliczaniu samochodu z kratką 27 września 3 października 2010 r. nr 2 (2) Spis treści 1. Zakup samochodu z kratką... II Przepisy obowiązujące do 30 kwietnia 2004 r.... II Przepisy obowiązujące od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r.... III Przepisy obowiązujące od 22 sierpnia 2005 r.... IV Samochody z kratką w 2011 r.... VI 2. Leasing, najem i dzierżawa samochodu z kratką... VII 3. Zakupy paliwa do samochodu z kratką... VIII Zapisy w ustawie a prawo do odliczenia VAT od zakupu paliwa... VIII Warunki odliczenia VAT naliczonego... VIII Brak numeru rejestracyjnego na fakturze zakupu... VIII Brak numeru rejestracyjnego a zbiorcze faktury wystawiane za używanie kart paliwowych... IX Używanie samochodu do czynności innych niż opodatkowane VAT... IX Czy odliczać tylko paliwo zużywane we własnych samochodach z kratką... IX Jak należy wykazać zakup paliwa w kosztach podatkowych w rozliczeniu podatku dochodowego... IX Czy można odliczać VAT od paliwa, gdy podatnik nie ma świadectwa homologacji... IX Czy można odliczać VAT naliczony z faktur zakupu paliwa do samochodu przerobionego na ciężarowy... X 4. Naprawy, serwis, zakup wyposażenia... XI Czy można odliczyć VAT, gdy naprawę samochodu finansuje ubezpieczyciel... XI 5. Sprzedaż samochodu z kratką... XIII Zwolnienie z VAT przy sprzedaży samochodu... XIII Brak prawa do zwolnienia z VAT...XIV Korekta podatku naliczonego... XIV Aport, darowizna samochodu... XV Zakończenie działalności... XV Zbycie pojazdu a przychód podatkowy i koszty jego uzyskania... XV VAT od paliwa i samochodów wybrane orzeczenia... XV
3 Wszystko o rozliczaniu samochodu z kratką W ciągu ostatnich 7 lat trzykrotnie uległy zmianie przepisy regulujące kwestię odliczenia VAT od samochodów wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej oraz wykorzystywanego do ich napędu paliwa. Od 1 stycznia 2011 r. podatnicy prawdopodobnie nie będą mieli prawa do odliczenia pełnego VAT od pojazdów o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg i dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Zastąpienie obowiązującej do 30 kwietnia 2004 r. ustawy o VAT z 8 stycznia 1993 r. ustawą o VAT z 1 maja 2004 r. pogorszyło sytuację wielu podatników w tym zakresie. 1. Zakup samochodu z kratką Przyjęte rozwiązania znacznie ograniczyły grupę samochodów dających od 1 maja 2004 r. prawo do pełnego odliczenia VAT. W większości przypadków prawo to utracili podatnicy nabywający tzw. samochody z kratką. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 22 grudnia 2008 r. (sygn. C-414/07) w sprawie Magoora uznał, że Polska w momencie wejścia do Unii Europejskiej nie mogła wprowadzić bardziej rygorystycznych zasad odliczania VAT od paliwa do samochodów wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej niż te, które obowiązywały 30 kwietnia 2004 r. ETS stwierdził, że: Artykuł 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie, przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewnętrznego, uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je, w dniu wejścia w życie tej dyrektywy na swym terytorium, przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie, jeżeli co winien ocenić sąd krajowy te ostatnie przepisy powodują rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. Powyższy przepis w każdym razie stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie zmieniło później swoje ustawodawstwo, obowiązujące od wyżej wskazanego dnia, w sposób, który rozszerza zakres zastosowania tych ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej przed tym dniem. Ministerstwo Finansów potwierdziło, że wyrok ten ma również zastosowanie do zakupu samochodów. W piśmie z 13 lutego 2009 r., nr PT3/812/415/CZE/09/185, stwierdzono, że: Mając na uwadze tezy zawarte w ww. wyroku ETS, powyższe wyjaśnienia dotyczą odpowiednio możliwości odliczania, zgodnie z art. 86 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podatku naliczonego z tytułu nabycia lub importu pojazdów samochodowych oraz nabycia usług zgodnie z umową najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem są pojazdy samochodowe. Oznacza to, że prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku przysługuje w odniesieniu do pojazdów samochodowych, w stosunku do których przepisy obowiązujące od 1 maja 2004 r. umożliwiały prawo do takiego odliczenia lub w przypadku jeżeli nie umożliwiały, ale prawo takie przysługiwałoby według zasad obowiązujących w dniu 30 kwietnia 2004 r. (.). Takie stanowisko Ministerstwa Finansów potwierdziło, że podatnicy również po 1 maja 2004 r. mieli i mają prawo do odliczenia pełnego VAT od zakupu samochodów z kratką. Prawo do pełnego odliczenia VAT przy zakupie samochodu z kratką potwierdzają również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej wydanej przez dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 lutego 2010 r., nr IPPP2/443-24/10-2/RR, czytamy, że: Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że aby odliczyć pełną kwotę naliczonego podatku od nabycia ww. pojazdu samochodowego oraz paliwa nabywanego do tego pojazdu, Podatnik winien posiadać stosowne dokumenty potwierdzające, że przedmiotowy samochód jest innym niż osobowy, a dopuszczalna jego ładowność przekracza 500 kg. Ponadto konieczne jest posiadanie faktury dokumentującej ww. nabycie oraz aby nabyty pojazd służył wykonywaniu wyłącznie czynności opodatkowanych. Aby zatem prawidłowo określić grupy samochodów, które dawały i dają prawo do pełnego Ministerstwa Finansów potwierdziło, że podatnicy również po 1 maja 2004 r. mieli i mają prawo do odliczenia pełnego VAT od zakupu samochodów z kratką. odliczenia VAT od ich zakupu, zarówno przed, jak i po 1 maja 2004 r., należy wyróżnić trzy okresy czasowe, w których obowiązywały odmienne regulacje w tym zakresie. Przepisy obowiązujące do 30 kwietnia 2004 r. Przepisy ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązujące do 30 kwietnia 2004 r. przewidywały, że podatnicy nie mogli odliczyć VAT przy nabyciu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika. Ograniczenie to wynikało z art. 25 ust. 1 pkt 2, zgodnie z którym: 1. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika: 1 (.) 2) samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika. Możliwość odliczenia pełnego VAT przysługiwała zatem jedynie od samochodów innych niż osobowe o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg. Był to jednak tylko jeden z warunków koniecznych do spełnienia, aby odliczyć VAT od nabywanego samochodu. Dodatkowym warunkiem było posiadanie przez podatników świa-
4 dectwa homologacji. Taki obowiązek wynikał z brzmienia 10 ust. 3 rozporządzenia ministra finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem: 3. Podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów. Aby uzyskać status samochodu ciężarowego dającego prawo do odliczenia VAT od jego nabycia, należało wprowadzić w samochodzie osobowym pewne zmiany konstrukcyjne. Przede wszystkim był to montaż kratki oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej. Przepisy obowiązujące od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r. Zasady odliczania VAT od nabycia samochodów uległy zmianie w związku z wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. W stanie prawnym obowiązującym od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r. możliwość pełnego odliczenia podatku przy nabyciu samochodów została w znaczny sposób ograniczona, poprzez wprowadzenie kryterium dopuszczalnej ładowności, obliczanej wedle wzoru określonego w ustawie (tzw. wzoru Lisaka). Szczegółowy sposób obliczania dopuszczalnej ładowności według tzw. wzoru Lisaka regulował art. 86 ust. 3 ustawy o VAT. Wynikało z niego, że: 3. W przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru: DŁ = 357 kg + n x 68 kg gdzie: DŁ oznacza dopuszczalną ładowność, n oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca nie więcej jednak niż 5000 zł. Powyższe ograniczenie spowodowało, iż podatnicy, nabywając samochody, które nie spełniały wprowadzonego kryterium ładowności, tracili prawo do odliczenia całości podatku naliczonego przy ich zakupie, otrzymując w zamian prawo do odliczenia częściowego, tj. 50% nie więcej niż 5000 zł. Ustawodawca nadal utrzymał obowiązek posiadania przez nabywców wyciągów ze świadectwa homologacji. Jak wynikało bowiem z art. 86 ust. 5 ustawy o VAT: 5. Dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3. Ponieważ zarówno przepisy obowiązujące do 30 kwietnia 2004 r., jak i przepisy obowiązujące od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r. uzależniały prawo do odliczenia VAT od posiadania przez samochód homologacji producenta, pojawiały się wątpliwości, czy jeżeli podatnik nie uzyska wyciągu ze świadectwa homologacji, nie ma prawa do odliczenia pełnego VAT. Wynikały one z faktu, że uzyskanie wyciągu ze świadectwa homologacji jest dla podatników często niemożliwe. Mimo tego należy uznać, że brak tego świadectwa lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji w dokumentacji nie oznaczał (i nadal nie oznacza), Zarówno przepisy obowiązujące do 30 kwietnia 2004 r., jak i przepisy obowiązujące od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r. uzależniały prawo do odliczenia VAT od posiadania przez samochód homologacji producenta że podatnik nie może uznać swojego samochodu za ciężarowy. Wystarczy, że podatnik posiada informację, że użytkowany przez niego samochód ma homologację ciężarową. Takie stanowisko zajmowały również organy podatkowe, odpowiadając na pytania podatników, którzy obliczali ładowność na podstawie wzoru Lisaka, a nie posiadali świadectwa homologacji. W piśmie z 12 września 2005 r., nr USIII/ 406/45/05, naczelnik Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim stwierdził, że: Reasumując, jeżeli podatnik nie jest w posiadaniu świadectwa homologacji, a wiadomym jest, że na dany pojazd zostało wydane takie świadectwo, jednocześnie z innych, będących w posiadaniu podatnika dokumentów dotyczących tych samochodów wynika bezspornie, iż obliczona ładowność, zgodnie z ww. wzorem, wskazuje, że jest to samochód ciężarowy, podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego zawartego w cenie nabycia tych samochodów. Uwzględniając dane techniczne nabytych pojazdów, stwierdzić należy, że ich ładowność jest większa niż określona według wzoru z art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 21 sierpnia 2005 r. Mając powyższe na uwadze, ma Pan prawo do odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup tych samochodów na zasadach ogólnych, tj. w pełnej wysokości, pod warunkiem że nabycie przedmiotowych pojazdów jest związana ze sprzedażą opodatkowaną. Również w interpretacji indywidualnej wydanej przez dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 marca 2009 r., nr ILPP1/443-41/09-2/AI, czytamy, że: Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zakupiła samochód ciężarowy z USA, który posiada kratkę oraz ładowność 692 kg (z kraju poza Unią Europejską), brak jest jednak wyciągu ze świadectwa homologacji. Główny importer samochodów na Polskę oświadczył, że takowej homologacji nie wyda. Auto zostało oclone (cło) w Niemczech, podatek VAT należny został opłacony w Polsce. Auto zostało zarejestrowane w kraju jako samochód ciężarowy. Auto zostało zakupione jako środek trwały. Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT. Wskazany przez podatnika samochód posiada ładowność wynikającą z dowodu rejestracyjnego większą niż wskazana w ww. art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., jak i mniejszą niż wyliczona wzorem (dla 5 miejsc siedzących wraz z kierowcą) określonym w art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w brzmieniu obowiązującym do 21 sierpnia 2005 r. w związku z powyższym, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury zakupu przedmiotowego samochodu. Brak homologacji wynikający z obiektywnej niemożliwości jej uzyskania nie skutkuje uznaniem tego pojazdu za samochód osobowy lub inny samochód o ładowności do 500 kg. Istotne jest bowiem, aby z homologacji wydanej dla danego typu samochodu wynikało uprawnienie, Podatnicy, którzy dokonali zmian w swoich samochodach, m.in. poprzez montaż tzw. kratki, powinni dokonać zmiany posiadanego świadectwa homologacji z którego podatnik wywodzi, że ładowność tego samochodu jest wyższa niż określona w powołanych wyżej przepisach, a w szczególności art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r.. Należy również podkreślić, że podatnicy, którzy dokonali zmian w swoich samochodach, m.in. poprzez montaż tzw. kratki, powinni dokonać zmiany posiadanego świadectwa homologacji. Taki obowiązek wynika z art. 68 ust. 12 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Na konieczność zmian w świadectwie homologacji wskazu-
5 je również orzecznictwo sądowe. Jak czytamy w wyroku NSA w Warszawie z 15 marca 2006 r., sygn. akt I OSK 636/05 LEX nr : 1. Przerobienie samochodu osobowego na ciężarowy powoduje zmianę typu pojazdu ( ) i stwarza obowiązek uzyskania nowego świadectwa homologacji. Zatem decyzja o zarejestrowaniu tego pojazdu jako ciężarowy bez takiego świadectwa, lecz na podstawie zaświadczenia o wyniku badania technicznego tego pojazdu, rażąco naruszała prawo. 2. Zmiana danych określonych w świadectwie homologacji nie jest dopuszczalna w drodze wydania zaświadczenia o wyniku badań technicznych tego pojazdu. 3. Dokonanie przez właściciela pojazdu zarejestrowanego jako samochód osobowy przeróbki powodującej zmianę jego typu na samochód ciężarowy wymaga zawiadomienia, o którym mowa w art. 78 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Natomiast NSA w wyroku z 9 kwietnia 2003 r., sygn. akt II SA 2620/01, LEX nr , uznał, że: Przy dokonywaniu zmian w typie pojazdu obowiązek uzyskania nowego świadectwa homologacji ciąży na podmiocie dokonującym takiej zmiany i dopiero spełnienie tego wymogu umożliwi właścicielowi zarejestrowanie pojazdu lub wprowadzenie zmiany w jego dowodzie rejestracyjnym. Powyższe wymogi odnoszą się również do sytuacji, gdy takiej zmiany dokonuje właściciel pojazdu. Przepisy obowiązujące od 22 sierpnia 2005 r. Znowelizowane przepisy ustawy o VAT, które weszły w życie 22 sierpnia 2005 r. i obowiązują do dziś, przyniosły kolejne zmiany dotyczące odliczeń podatku od nabycia samochodów. Wprowadziły nowe kategorie pojazdów, z tytułu nabycia których podatnikom przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT. Z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT wynika, że: 3. W przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca nie więcej jednak niż 6000 zł. Od zasady tej przewidziano pewne wyjątki. Dotyczą one samochodów, które mimo że nie posiadają dopuszczalnej masy całkowitej przekra- Samochody, których nabycie uprawnia do odliczenia 100% VAT źródło: Biuletyn VAT 4/2010 r. Lp. Na podstawie przepisów ustawy o VAT obecnie obowiązującej Na podstawie przepisów o VAT obowiązujących do 30 kwietnia 2004 r. 1. Pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczającej 3,5 tony Samochody o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg, inne niż osobowe, pod warunkiem że posiadają homologację producenta lub importera wymaganą dla tego rodzaju samochodów, świadczącą, że są samochodami ciężarowymi. 2. Pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, gdy są to: 1) pojazdy samochodowe mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van; 2) pojazdy samochodowe mające więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków; 3) pojazdy samochodowe, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków; 4) pojazdy samochodowe, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu; 5) pojazdy samochodowe będące pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy, tj.: agregat elektryczny/spawalniczy, bankowóz, do prac wiertniczych, koparka, koparkospycharka, ładowarka, oczyszczanie dróg, podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych, pomoc drogowa, zimowego utrzymania dróg, żuraw samochodowy; 6) pojazdy samochodowe konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie. Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w pkt 1 4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań. Prawo do odliczenia przysługuje również w 100%, bez względu na masę całkowitą, gdy przedmiotem działalności podatnika jest: 1) odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub 2) oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Samochody osobowe oraz inne samochody o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika.
6 czającej 3,5 tony, dają prawo do pełnego odliczenia VAT. Ich katalog został wymieniony w art. 86 ust. 4 ustawy o VAT. Wynika z niego, że: 4. Przepis ust. 3 nie dotyczy: 1) pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van; 2) pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków; 3) pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków; 4) pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu; 5) pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy; 6) pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie; 7) przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest: a) odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub b) oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Przywołane przepisy odzwierciedlają, jakie zmiany zachodziły w zakresie prawa do odliczania VAT od nabywanych samochodów. Odwołując się do tez zawartych w orzeczeniu ETS w sprawie Magoora oraz wydanego na jego podstawie pisma Ministerstwa Finansów z 13 lutego 2009 r., należy stwierdzić, że podatnik, oceniając, czy po 1 maja 2004 r. przysługuje mu prawo do pełnego odliczenia VAT od nabywanego samochodu, powinien wziąć pod uwagę następujące przepisy: art. 86 ust. 3 i 4 obowiązującej obecnie ustawy o VAT oraz art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (u.p.t.u.), która obowiązywała do 30 kwietnia 2004 r., a także 10 ust. 3 rozporządzenia z 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Gdy samochód spełnia warunki na podstawie przepisów jednej z ww. ustaw, podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT od jego nabycia (Samochody, których nabycie uprawnia do odliczenia 100% VAT patrz tabela s. IV). Co istotne, jeżeli podatnik nabył po 1 maja 2004 r. samochód, który na podstawie obowiązujących w dniu jego nabycia przepisów nie dawał prawa do pełnego odliczenia VAT, ale takie prawo przysługiwałoby mu na podstawie przepisów obowiązujących do 30 kwietnia 2004 r., powołując się na wyrok ETS w sprawie Magoora, zyskał prawo do skorygowania nieodliczonego VAT. Prawo takie przysługuje w ciągu pięciu lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnicy, którzy nabyli taki samochód w 2004 r., utracili prawo do dokonania korekty w 2008 r., a ci, którzy zakupili samochód w 2005 r. w 2009 r. Do końca 2010 r. korekty mogą jeszcze dokonać podatnicy, którzy nabyli tego rodzaju samochód w 2006 r. W tym miejscu należy zauważyć, że pojawiają się opinie, zgodnie z którymi pięcioletni okres korekty nie powinien być liczony, biorąc pod uwagę datę otrzymania faktury. Wynika to z faktu, że prawo do odliczenia VAT od samochodów z kratką zostało przyznane podatnikom na mocy wyroku w sprawie Magoora z 2008 r. Jak czytamy w wyroku z 30 września 2009 r., wyrok WSA w Białymstoku sygn. akt I SA/Bk 295/09: Czasowe ograniczenie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jak to określone w art. 86 ust. 13 u.p.t.u., nie powinno znajdować zastosowania w sytuacji, gdy to samo prawo krajowe wbrew prawu wspólnotowemu pozbawiało podatnika możliwości dokonania takiego rozliczenia w terminach i na zasadach ogólnych. Podatnik, aby odzyskać nieodliczony VAT, powinien w tym celu złożyć korektę deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, kiedy odliczył niepełny VAT od zakupu samochodu. Zasady te dotyczą również VAT od paliwa. Gdy w wyniku korekty zmniejszy się kwota do wpłaty, podatnik powinien dołączyć również wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Samochody z kratką uznawane na potrzeby VAT za samochody ciężarowe, wyjątkowo są uznawane za samochody ciężarowe w rozumieniu przepisów updop i updof. Od 1 stycznia 2007 r. zgodnie z art. 5a pkt 19 updof i art. 4a pkt 9 updop samochód osobowy oznacza: pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem: a) pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanego na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van, b) pojazdu samochodowego mającego więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u którego długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, c) pojazdu samochodowego, który ma otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków, Dokumentem potwierdzającym uznanie samochodu z kratką, którego masa całkowita nie przekracza 3,5 tony za samochód ciężarowy, jest zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów d) pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu, e) pojazdu samochodowego będącego pojazdem specjalnym w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy o podatku od towarów i usług.
7 Dokumentem potwierdzającym uznanie dla potrzeb podatków dochodowych samochodu z kratką, którego masa całkowita nie przekracza 3,5 tony za samochód ciężarowy, a nie za samochód osobowy, jest zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego oraz dowód rejestracyjny pojazdu, zawierający właściwą adnotację (art. 5c ust. 1 updof, art. 4b ust. 1 updop). Podkreślają to organy podatkowe, np. w interpretacji z 7 maja 2010 r. nr IPPB1/ /10-4/AM. Uzyskanie powyższego zaświadczenia ma dla podatników ogromne znaczenie. Skutkuje bowiem wyłączeniem w odniesieniu do tego rodzaju samochodów ograniczeń, które zostały przewidziane w zakresie zaliczania do kosztów niektórych wydatków związanych z samochodami osobowymi. Chodzi głównie o ograniczenia w zakresie zaliczania do kosztów: Odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tej części wartości początkowej samochodu osobowego, która przewyższa równowartość euro (art. 16 ust. 1 pkt 4 updop i art. 23 ust. 1 pkt 4 updof). Zgodnie z powołanymi przepisami podatnicy nie mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia samochodu osobowego, które dokonywane są od tej części wartości początkowej samochodu, która przewyższa równowartość euro. Kwota wyrażona w euro przeliczana jest na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania. Małym podatnikiem jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości euro. Przeliczenia kwoty dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł. Łączna wysokość jednorazowych odpisów amortyzacyjnych w roku podatkowym rozpoczynającym się w 2010 r. nie może przekroczyć równowartości kwoty euro. Przeliczenia na złote kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł. (Podstawa prawna: art. 5 ust. 1 ustawy z 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Dz.U. z 2009 r. nr 69, poz. 587) Składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia (art. 23 ust. 1 pkt 47 updof; art. 16 ust. 1 pkt 49 updop). Ogromną zaletą klasyfikacji samochodów z kratką jako samochodów ciężarowych jest umożliwienie niektórym grupom podatników dokonywanie ich jednorazowej amortyzacji. Mogą jej dokonywać tylko tzw. mali podatnicy oraz podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej. Jak wynika bowiem z art. 22k ust. 7 updof oraz art. 16k ust. 7 updop: podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych. Jak wynika z cytowanego przepisu, podatnicy w określonych warunkach mogą jednorazowo amortyzować środki trwałe, nawet jeśli ich wartość przekracza 3500 zł. Amortyzacja jednorazowa nie jest możliwa do zastosowania w przypadku samochodów osobowych. Samochód z kratką, który na podstawie zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów może być traktowany w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym jako samochód ciężarowy, umożliwia ww. podatnikom skorzystanie z amortyzacji jednorazowej. Korzystnym dla podatników rozwiązaniem jest podwyższenie w latach podatkowych rozpoczynających się w 2009 r. i 2010 r. kwoty limitu jednorazowych odpisów amortyzacyjnych do euro w każdym z tych lat podatkowych. Limit jednorazowej amortyzacji został zwiększony na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tak więc podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych, którzy w roku 2008 lub 2009 rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, mogą zgodnie z zasadami określonymi w art. 22k ust updof dokonywać odpisów amortyzacyjnych do kwoty limitu euro także w roku podatkowym następującym bezpośrednio po roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 2 ww. ustawy). Również podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy w roku 2008 lub 2009 rozpoczęli prowadzenie działalności, mogą zgodnie z zasadami określonymi w art. 16k ust updop dokonywać odpisów amortyzacyjnych do kwoty limitu euro także w roku podatkowym następującym bezpośrednio po roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności (art. 5 ust.3 ww. ustawy). Przepis ten nie ma zastosowania w stosunku do podatników podatku 2010 r zł zł dochodowego od osób prawnych, których pierwszy rok podatkowy kończy się 31 grudnia 2010 r. Należy jednak pamiętać, że przepisy umożliwiające stosowanie jednorazowej amortyzacji zawierają dodatkowe ograniczenia. Podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych rozpoczynający działalność gospodarczą nie ma prawa stosować jednorazowej amortyzacji, jeśli w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa. Możliwość stosowania jednorazowej amortyzacji nie dotyczy podatników podatku dochodowego od osób prawnych rozpoczynających działalność gospodarczą, jeśli zostali utworzeni: w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, lub w wyniku przekształcenia spółki lub spółek niemających osobowości prawnej, przez osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału nowo utworzonego podmiotu prowadzone przez siebie uprzednio przedsiębiorstwo lub składniki jego majątku o wartości przekraczającej łącznie równowartość co najmniej euro. Możliwość skorzystania z jednorazowej amortyzacji dla samochodów, których status jako samochodu ciężarowego potwierdza zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzają również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej z 31 marca 2009 r., nr ITPB1/415-25/09/MM, dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że: Z Pani wniosku wynika, że zakupiony (...) samochód jest samochodem ciężarowym, co potwierdza zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów (...). Wobec tego przysługuje Pani możliwość skorzystania z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od zakupionego i wprowadzo-
8 nego do ewidencji środków trwałych samochodu ciężarowego do wysokości limitu (...). Samochody z kratką w 2011 r. Na dzień dzisiejszy można już niemalże ze 100% pewnością stwierdzić, że od 1 stycznia 2011 r. prawo do odliczenia pełnego VAT naliczonego zapłaconego przy zakupie pojazdów o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg i dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony zostanie odebrane podatnikom. Rząd polski złożył wniosek do Komisji Europejskiej o uzyskanie pozwolenia na uchylenie zasady ogólnej (tzw. derogacji) i na zastosowanie tzw. środka specjalnego, czyli przepisu, który wprowadza większe ograniczenia lub uprawnienia niż te wynikające z dyrektywy. W omawianym przypadku środek ten ma stanowić odstępstwo od art. 26 ust.1 lit. a) oraz art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1, z późn. zm.), który dotyczy m.in. ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego od pojazdów samochodowych. 7 czerwca 2010 r. rząd RP taką zgodę otrzymał. Będzie on mógł wprowadzić ograniczenia w odliczeniu VAT od nabywanych samochodów. Wyrazem planowanych zmian jest rządowy projekt zmian do ustawy o VAT z 28 lipca 2010 r. Przewiduje on prawo do odliczenia 60% kwoty podatku naliczonego nie więcej jednak niż 6000 zł, z tytułu nabycia, w tym wewnątrzwspólnotowego, oraz importu pojazdów samochodowych, nabycia usług, zgodnie z umową najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem są pojazdy samochodowe, inne niż osobowe, o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg i dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Prawo do pełnego odliczenia zachowają pojazdy co do zasady przeznaczone do działalności gospodarczej, czyli wyłącznie: samochody, które są przedmiotem odprzedaży lub oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i używane są do tych celów przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, pojazdy, które na podstawie kryteriów określonych w art. 86 ust. 4 pkt 1 4 ustawy o VAT, pozwalają uznać je za pojazdy służące zasadniczo do przewozu ładunków (chodzi w tym przypadku o samochody przystosowane do takiego przewozu, np. typu wielozadaniowe, van, z otwartą częścią do przewozu ładunków, przyp. autora), pojazdy specjalnego przeznaczenia (np. pomoc drogowa, ładowarka, pojazd pogrzebowy), określonych w art. 86 ust. 4 pkt 5 ustawy o VAT, PRZYKŁAD Dokonując zakupu nowego samochodu z kratką za kwotę zł (koszt netto zł + 22% VAT tj zł): do końca grudnia 2010 r. podatnik będzie miał prawo do pełnego odliczenia VAT (tj zł) po 1 stycznia 2011 r. podatnik będzie miał prawo do odliczenia 60% naliczonego VAT nie więcej niż 6000 zł. Zatem dokonując zakupu do 31 grudnia 2010 r., podatnik może zyskać zł. pojazdy, które konstrukcyjnie przeznaczone są do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. Ministerstwo Finansów w założeniach do ww. projektu stwierdziło, że: W przypadku tych pojazdów, których konstrukcja (podobnie jak i samochodów osobowych bez tzw. kratki) pozwala na łatwe wykorzystywanie ich również do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością (samochody te służą bowiem zwykle również do celów prywatnych) istnieje pełne prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Projektowane zmiany nie powinny jednak ograniczać się jedynie do przyjęcia rozwiązań uwzględniających tezy wyroku TSUE w sprawie C-414/07. Taka zmiana pogłębiłaby bowiem tylko zróżnicowanie pod względem podatkowym modeli samochodów, które konstrukcyjnie i funkcjonalnie są samochodami osobowymi. Planowane rozwiązanie przyczyni się do końca zakupów samochodów z kratką. Oznacza to, że w przypadku wejścia tego projektu w życie od 1 stycznia 2011 r. podatnikom planującym zakup tego rodzaju samochodu pozostały tylko 3 miesiące, aby móc dokonać pełnego odliczenia. Dokonując zakupu do 31 grudnia 2010 r., będzie można zyskać 40% kwoty zapłaconego VAT. 2. Leasing, najem i dzierżawa samochodu z kratką Przepisy nie przewidują specjalnych zasad odliczeń VAT od leasingu, najmu czy dzierżawy samochodów. Mają tutaj zastosowanie takie same zasady, jak przy zakupie samochodów (patrz pkt 1). Gdy przy zakupie konkretnego modelu samochodu podatnik mógłby odliczyć cały VAT, prawo to mu przysługuje również przy jego leasingu. Dlatego w przypadku leasingu tzw. samochodów z kratką przysługuje prawo do odliczenia pełnego VAT od czynszu (raty), ponieważ prawo to przysługuje również przy jego zakupie, gdy samochód posiada homologację ciężarową. Potwierdzają to również organy podatkowe. W piśmie dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 kwietnia 2010 r., sygnatura nr IPPP2/ /10-2/AO, czytamy, że: analiza przytoczonych uregulowań [przypis autora: art. 17 (6) Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE] pozwala na stwierdzenie, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu użytkowania na podstawie umowy leasingu przedmiotowego samochodu, obowiązujące w Polsce po dniu akcesji do Unii Europejskiej, rozszerzają zakres wcześniejszych krajowych wyłączeń tego prawa. Treść przedstawionych przepisów wskazuje, że w sytuacji posiadania świadectwa homologacji potwierdzającego, iż pojazd nie jest samochodem osobowym, a dopuszczalna ładowność przekracza 500 kg, to wówczas podatnik ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku od towarów i usług z tytułu kosztów związanych z leasingiem, na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile nie zachodzą przesłanki wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak już zostało wcześniej wspomniane, trwają prace nad zmianą przepisów dotyczących odliczania VAT od samochodów. Przypomnijmy, że po zmianie przepisów pełne odliczenie nie będzie przysługiwać również w przypadku pojazdów samochodowych, innych niż osobowe, o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg i dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, z wyjątkiem pojazdów, które co do zasady przeznaczone są do działalności gospodarczej, czyli wyłącznie: samochodów, które są przedmiotem odprzedaży lub oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i używane są do tych celów przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, pojazdów, które na podstawie kryteriów określonych w art. 86 ust. 4 pkt 1 4 ustawy o VAT, pozwalają uznać je za pojazdy służące zasadniczo do przewozu ładunków (chodzi w tym przypadku o samochody przystosowane do takiego przewozu, np. typu wielozadaniowe, van, z otwartą częścią do przewozu ładunków, przyp. autora), pojazdów specjalnego przeznaczenia (np. pomoc drogowa, ładowarka, pojazd pogrzebowy), określonych w art. 86 ust. 4 pkt 5 ustawy o VAT, pojazdów, które konstrukcyjnie przeznaczone są do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. Oznacza to, że prawo do pełnego odliczenia VAT utracą podatnicy leasingujący samochody z tzw. kratką. Przewidziane są jednak przepisy przejściowe dla umów leasingu, które zostaną zawarte do końca 2010 r. W tym przypadku podatnicy będą mogli odliczać VAT na dotychczasowych zasadach.
9 Warunkiem zachowania prawa do pełnego odliczenia będzie rejestracja umowy we właściwym urzędzie skarbowym najpóźniej 30. dnia, licząc od dnia wejścia w życie projektowanej ustawy. Ponieważ nowe przepisy mają prawdopodobnie obowiązywać od 1 stycznia 2011 r., dlatego umowę będzie trzeba zarejestrować do 31 stycznia 2011 r. Zatem podatnicy, którzy zawrą umowy najmu, dzierżawy lub leasingu samochodów z kratką do końca grudnia 2010 r., będą mogli odliczać pełen VAT z faktur dokumentujących czynsz i inne płatności wynikające z tych umów pod warunkiem zarejestrowania umowy. Niestety, podatnicy ci utracą prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie paliwa do napędu tych pojazdów. 3. Zakupy paliwa do samochodu z kratką Od 22 grudnia 2008 r. (czyli od wyroku w sprawie Magoora) nie ma wątpliwości, że podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupów paliwa do samochodów kratką. Od tego momentu podatnicy mogą realizować pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie paliwa do tego rodzaju samochodów. Zyskali również prawo do dokonania korekty odliczenia VAT naliczonego za okres, licząc od 1 maja 2004 r. (czyli od dnia wejścia w życie ustawy o VAT z 2004 r.). Prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakupy paliwa oraz prawo do korekty nieodliczonego w tym okresie paliwa potwierdził minister finansów w wydanej 13 lutego 2009 r. interpretacji ogólnej, sygn. PT3/812/4/15//CZE/09/185: W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (TSWE) z dnia 22 grudnia 2008r. w sprawie C-414/07 Magoora sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie, dotyczącym interpretacji przepisów szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz. WE L 145 z , str. 1 z późn. zm., Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne rozdz. 9, t. 1, str. 23 z późn. zm.), w kontekście uregulowań ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535, z późn. zm.), w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych, działając na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, z późn. zm.) uprzejmie wyjaśniam: Prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych przysługuje, co do zasady, w przypadku gdy: 1) przepisy ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 maja 2004 r. umożliwiają (-ły) odliczenie podatku, 2) przepisy ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 maja 2004 r. uniemożliwiają (-ły) odliczenie podatku, ale przepisy o podatku od towarów i usług obowiązujące na dzień 30 kwietnia 2004r. umożliwiały odliczenie podatku, tj. w przypadku paliwa do używanych przez podatnika pojazdów samochodowych, w odniesieniu do których na podstawie homologacji producenta lub importera dla danego typu pojazdu samochodowego bezspornie wynika, że nie jest to samochód osobowy i dopuszczalna ładowność tego pojazdu wynosi powyżej 500 kg. Jeżeli zatem, wskutek ograniczeń po dniu 30 kwietnia 2004 r. prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych, nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia (które mu przysługiwało zgodnie z obowiązującymi przepisami o podatku od towarów i usług w dniu 30 kwietnia 2004 r. lub w dniu 1 maja 2004 r.), podatnikowi zgodnie z ww. wyrokiem TSWE przysługuje prawo do odliczenia podatku (przez dokonanie korekty rozliczenia) bez uwzględnienia tych ograniczeń. Co do zasady ewentualne korekty powinny dotyczyć przypadków wymienionych w pkt 2. Ewentualna korekta rozliczenia uwzględniająca odliczenie podatku z tytułu nabytego paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych, o których mowa w pkt 2, uwarunkowana jest posiadaniem przez podatnika dokumentów, z których wynika, iż używany w prowadzonej działalności gospodarczej pojazd samochodowy, za okres, za który dokonywana jest korekta, nie był samochodem osobowym i dopuszczalna ładowność tego pojazdu wynosi powyżej 500 kg. Jednocześnie należy podkreślić, że podatnika obowiązują pozostałe wymogi w zakresie dokonywania odliczenia podatku, w tym posiadanie oryginałów faktur potwierdzających nabycie paliwa do napędu ww. samochodu. Ewentualnej korekty rozliczenia podatnik dokonuje poprzez złożenie korekty deklaracji. Ponadto, w przypadku gdy podatek naliczony, który objęty jest korektą, podlegał odliczeniu przy uwzględnieniu art. 90 i 91 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, należy mieć również na uwadze dokonanie stosownych zmian w tych odliczeniach. Należy podkreślić, że organy podatkowe, badając zasadność składanych w związku z ww. wyrokiem TSWE korekt, są obowiązane w każdym przypadku mieć na uwadze określony stan faktyczny występujący u podatnika. Jednocześnie podkreślić należy, że podatnicy, którzy spełniają warunki dla dokonania stosownej korekty rozliczenia uwzględniającej odliczenie podatku naliczonego, mogą, lecz nie mają obowiązku jej dokonywania. Podatnik, który nie dokonał korekty, pozostając tym samym przy rozliczeniach wynikających z obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ma prawo, jeżeli zaliczył wydatki związane z nieodliczonym podatkiem naliczonym w koszty uzyskania przychodów, do utrzymywania tych wydatków w kosztach uzyskania przychodów. Przyznane przez ETS prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów z kratką nie zobowiązywało podatnika do dokonywania korekt odliczenia VAT naliczonego. Jest to jego prawo. Równie dobrze podatnicy mogli niejako pozostawić nieodliczony VAT od paliwa w kosztach uzyskania przychodów. A jeżeli zdecydowali się na korektę, nie musieli również dokonywać wstecznej korekty kosztów. Wystarczyło kwotę odliczonego od zakupu paliwa VAT zaliczyć do przychodów w podatku dochodowym na bieżąco, czyli w miesiącu dokonania korekty (art. 14 ust. 2 pkt 7d updof i art. 12 ust. 1 pkt 4f updop). Zapisy w ustawie a prawo do odliczenia VAT od zakupu paliwa Co warto podkreślić, opisane prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów z kratką funkcjonuje mimo nadal zapisanego w ustawie o VAT zakazu odliczania VAT z faktur zakupu paliwa. Formalnie w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT funkcjonuje bowiem zapis, zgodnie z którym zakazuje się odliczania VAT naliczonego z faktur zakupu paliwa, oleju napędowego oraz gazu używanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3, czyli m.in. od samochodów z kratką. Trzeba też przestrzec Czytelników, że w Ministerstwie Finansów przygotowywany jest projekt zmian w ustawie o VAT. Zgodnie z tym projektem podatnicy mieliby ponownie utracić prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupów paliwa do samochodów z kratką. Jak na razie w Ministerstwie Finansów przygotowano tylko założenia do projektu zmian w ustawie o VAT. Jest jednak bardzo prawdopodobne, że ograniczenie to ponownie zostanie wprowadzone do stosowania w ustawie o VAT od 1 stycznia 2011 r. MF uzyskało już bowiem zgodę Komisji Europejskiej na wprowadzenie tego ograniczenia, choć tylko jako ograniczenia czasowego (nie dłużej niż na trzy lata). Podatnicy powinni się więc przygotować, że wkrótce ponownie utracą prawo do odliczania VAT od paliwa kupowanego do samochodów z kratką. Po utracie prawa do odliczenia VAT naliczonego koszt zakupu paliwa do takiego samochodu będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym w kwocie brutto. VAT, który nie może być odliczony zgodnie z przepisami ustawy o VAT, zwiększa bowiem koszty uzyskania przychodów podatnika (art. 16 ust. 1 pkt 46 updop i art. 23 ust. 1 pkt 43 updof).
10 Warunki odliczenia VAT naliczonego Z faktur zakupu paliwa do samochodu z kratką podatnik może odliczyć VAT naliczony, jeżeli: jest czynnym podatnikiem VAT, zakup paliwa ma związek z wykonywaną przez podatnika działalnością opodatkowaną, podatnik posiada fakturę zakupu paliwa, w której jest wskazany jako nabywca paliwa. Brak numeru rejestracyjnego na fakturze zakupu Na fakturze zakupu paliw silnikowych, benzynowych, oleju napędowego oraz gazu, wlewanych do baku samochodu i innych pojazdów samochodów, czyli m.in. do baku samochodów z kratką, powinien być uwidoczniony numer rejestracyjny pojazdu. Czy jednak brak takiego numeru oznacza, że podatnik nie może odliczyć VAT naliczonego z faktury zakupu paliwa do samochodu, jeżeli są spełnione pozostałe warunki odliczenia? Organy podatkowe przyznają, że brak numeru rejestracyjnego na fakturze zakupu ww. paliw nie powoduje utraty prawa do odliczenia VAT naliczonego. Faktura zakupu paliwa, która nie zawiera informacji o numerze rejestracyjnym pojazdu, do którego wlano paliwo, jest jednak fakturą wadliwą. Zalecane jest, aby taką fakturę podatnik skorygował. Korekty może dokonać sprzedawca paliwa, wystawiając fakturę korygującą, gdy nabywca paliwa zwróci się do sprzedawcy o uzupełnienie tego braku. Korekty może również dokonać sam nabywca paliwa, wystawiając notę korygującą. Oryginał i kopię noty korygującej nabywca przesyła do sprzedawcy. Sprzedawca potwierdza treść noty podpisem na kopii i odsyła ją do wystawcy noty. Pomimo tego, że podatnik nie traci prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktury zakupu paliwa, jeżeli faktura nie zawiera numeru rejestracyjnego samochodu, sprzedawcy paliwa wystawiający faktury niezawierające tych danych mogą ponieść odpowiedzialność z kodeksu karnego skarbowego. Ten, kto wbrew obowiązkowi wystawia fakturę w sposób wadliwy, może być bowiem ukarany karą grzywny na podstawie art. 62 kodeksu karnego skarbowego. Brak numeru rejestracyjnego a zbiorcze faktury wystawiane za używanie kart paliwowych Koncerny paliwowe oferują swoim klientom posiadającym samochody służbowe usługę tzw. kart paliwowych. Karty takie są wystawiane i przypisane do danego, określonego samochodu o wskazanym w karcie numerze rejestracyjnym. Po upływie okresu rozliczeniowego sprzedawca wystawia fakturę zbiorczo dokumentującą wartość zakupów paliwa zapłaconych kartą paliwową z załączoną specyfikacją, z której wynika ilość i wartość zakupów paliwa wlewanego do poszczególnych samochodów o określonych numerach rejestracyjnych. Mimo tego, że w praktyce numery rejestracyjne samochodów, do których paliwo było opłacane za pośrednictwem kart płatniczych, nie są bezpośrednio umieszczone na fakturze, praktyka taka jest uznawana przez organy podatkowe za prawidłową. Podatnik może więc zrealizować swoje prawo do odliczenia VAT naliczonego z takiej zbiorczej faktury zakupu paliwa. Oczywiście, o ile spełnione są pozostałe warunki odliczenia (tj. m.in. gdy karta paliwowa była wystawiona na samochód ciężarowy lub samochód z kratką ). Używanie samochodu do czynności innych niż opodatkowane VAT Prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupu paliwa do samochodu z kratką zależy od związku tego zakupu z wykonywaną przez podatnika działalnością opodatkowaną VAT. Jeżeli zakup jest związany z działalnością opodatkowaną tylko częściowo, podatnik może odliczyć tylko część podatku naliczonego. Będzie tak przykładowo w przypadku gdy: podatnik prowadzi tzw. działalność mieszaną, czyli opodatkowaną i zwolnioną, samochód jest wykorzystywany w obu rodzajach tej działalności, nie można ustalić, w jakiej części zakup paliwa jest związany z działalnością opodatkowaną, a w jakiej z działalnością zwolnioną. Jeżeli taka sytuacja ma miejsce, podatnik prowadzący działalność mieszaną (np. świadczący usługi edukacyjne i zajmujący się sprzedażą towarów), który w obu rodzajach działalności wykorzystuje samochód, może odliczyć tylko część VAT naliczonego według procentowej proporcji odliczenia VAT naliczonego przyjętej przez niego wstępnie dla danego roku podatkowego, a następnie skorygowanej na podstawie faktycznej proporcji odliczenia VAT dla danego roku. Wyrok w sprawie Magoora nie przyznaje w takiej sytuacji podatnikowi prawa do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie paliwa do samochodu w pełnej wysokości. Podobnie zakup paliwa do samochodu wykorzystywanego do celów niezwiązanych z działalnością opodatkowaną, albo wykorzystywanego do działalności zwolnionej z VAT, nie daje podatnikowi prawa do odliczenia VAT naliczonego od paliwa do tego samochodu. I w tym przypadku wyrok w sprawie Magoora nie przyznaje podatnikowi wykorzystującemu samochód prawa do odliczenia VAT naliczonego. Wyrok ETS w sprawie Magoora ma bowiem wpływ wyłącznie na sytuację podatników VAT, którzy wykorzystują samochody z kratką w wykonywanej działalności opodatkowanej VAT. Czy odliczać tylko paliwo zużywane we własnych samochodach z kratką W działalności gospodarczej podatnik może używać samochodów z kratką zakupionych do prowadzonej działalności, tj. wpisanych do ewidencji środków trwałych. Może też używać do celów prowadzonej działalności samochodów używanych na podstawie umów leasingu, najmu lub dzierżawy. Do celów prowadzonej działalności podatnik (lub jego pracownicy) mogą również korzystać z samochodów prywatnych. Nie ma wątpliwości, że paliwo kupowane do pierwszego rodzaju samochodów (wpisanych do ewidencji środków trwałych) daje podatnikom prawo do odliczenia VAT naliczonego. Należy jednak podkreślić, że również dwie pozostałe kategorie samochodów z kratką (użytkowane na podstawie wspomnianych umów oraz prywatne) wykorzystywanych w działalności gospodarczej uprawniają podatnika do dokonywania odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupu paliw do ich napędu. Należy tylko zadbać, aby wystawiane faktury zakupu zawierały dane podatnika jako nabywcy. Podatnik nie będzie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktury zakupu, jeżeli będzie ona zawierała np. dane właściciela pojazdu, a nie podatnika wykorzystującego samochód w działalności opodatkowanej VAT. Dla oceny prawa do odliczenia VAT naliczonego nie ma też znaczenia, kto faktycznie sfinansował zakup paliwa. Jak należy wykazać zakup paliwa w kosztach podatkowych w rozliczeniu podatku dochodowego Jeżeli podatnik kupuje paliwo do samochodu wpisanego do ewidencji środków trwałych, może zaliczyć wydatki na zakup tego paliwa do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że zakup ten został dokonany w celu osiągnięcia przychodu, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu. Organ podatkowy będzie więc oceniał ten koszt na podstawie ogólnych zasad rządzących zaliczaniem wydatków do kosztów podatkowych (np. może oceniać, czy miejsce zakupu paliwa, np. Ustka, i data zakupu, np. z miesiąca lipca, wskazuje, że zakup był dokonany w celu osiągnięcia przychodu, czy też był to zakup prywatny wynikający z użycia samochodu do celów prywatnych podatnika na wyjazd wakacyjny). Jeżeli samochód znajduje się poza ewidencją środków trwałych podatnika, prawo do zaliczenia wydatków na paliwo do kosztów uzyskania przychodów może być ograniczone do limitu określonego na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu nazywanej potocznie kilometrówką. Podatnik nie ma obowiązku prowadzenia takiej ewidencji wyłącznie w przypadku używania samochodu na podstawie umowy leasingu. Tak więc w przypadku umów leasingowych koszt zakupu paliwa jest zaliczany do kosztów podatkowych zgodnie z ogólnymi regułami art. 15 ust. 1 updop i art. 22 ust. 1 updof. W pozostałych przypadkach, tj. w przypadku używania prywatnego samochodu podatnika lub prywatnego samochodu osoby trzeciej w wykonywanej przez podatnika działalności, warun-
11 kiem zaliczenia poniesionych wydatków związanych z używaniem tego samochodu jest prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu w formie przewidzianej przepisami oraz comiesięczne potwierdzanie danych zawartych w takiej ewidencji przez podatnika (art. 16 ust. 1 pkt 51 updop i art. 23 ust. 1 pkt 46 updof). Ewidencję przebiegu pojazdu należy więc prowadzić w przypadku korzystania z samochodu użyczonego, wynajętego lub dzierżawionego. Brak homologacji wynikający z obiektywnej niemożliwości jej uzyskania nie skutkuje uznaniem pojazdu za samochód niedający prawa do odliczenia VAT od paliwa Czy można odliczać VAT od paliwa, gdy podatnik nie ma świadectwa homologacji Samochody z kratką to samochody, które zgodnie ze świadectwem homologacji mają status samochodów ciężarowych o dopuszczalnej ładowności większej niż 500 kg. Zgodnie z wyrokiem w sprawie Magoora podatnicy odzyskali prawo do odliczenia VAT naliczonego w takim zakresie, w jakim to prawo im przysługiwało przed wejściem Polski do Unii Europejskiej. Zgodnie z przepisami obowiązującymi przed wstąpieniem Polski do UE podatnik miał prawo do odliczenia VAT naliczonego od samochodów (i paliwa), jeżeli były to samochody o dopuszczalnej ładowności wyższej niż 500 kg, oraz podatnik posiadał odpis świadectwa homologacji, z którego wynikało, że są to samochody ciężarowe. W praktyce wielu podatników obecnie nie posiada takiego dokumentu. Czy oznacza to, że nie mogą dokonywać odliczeń VAT naliczonego z faktur zakupu paliwa do tych samochodów? Organy podatkowe nie podchodzą do tego zagadnienia restrykcyjnie. W praktyce podatnik, który nie posiada świadectwa homologacji, może dokonać odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupu paliwa do samochodu z kratką. Za wystarczającą dokumentację statusu samochodu organy podatkowe uznają bowiem wpis w dowodzie rejestracyjnym potwierdzający, że jest to samochód ciężarowy. Potwierdzenie prawa do odliczenia mimo braku odpisu świadectwa homologacji można znaleźć w interpretacji indywidualnej z 6 sierpnia 2010 r., sygn. IBPP2/ /10/ASz, wydanej przez dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (publ. Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Do wykonywania działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje samochód Volkswagen Transporter TD. Samochód jest wykorzystywany wyłącznie do opodatkowanej działalności gospodarczej. Przedmiotowy samochód, którego dotyczy wniosek, stanowi środek trwały firmy Wnioskodawcy (został wprowadzony do ewidencji środków trwałych). W dowodzie rejestracyjnym pojazdu, którego dotyczy wniosek, w rubryce»rodzaj pojazdu i przeznaczenie«znajduje się zapis»samochód ciężarowy«. Zgodnie z 11 ust. 2 pkt 23 załącznika nr 1 Instrukcja w sprawie rejestracji pojazdów do rozporządzenia ministra infrastruktury z 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz.U. z 2007 r. nr 137, poz. 968) w dowodzie rejestracyjnym»w rubryce RODZAJ POJAZDU wpisuje się rodzaj pojazdu zgodnie z klasyfikacją«. Z powyższego wynika, iż zgodnie z klasyfikacją przedmiotowy samochód, którego dotyczy wniosek, to samochód ciężarowy. Dopuszczalna ładowność pojazdu, którego dotyczy niniejszy wniosek, zgodnie z dowodem rejestracyjnym wynosi 1030 kg (masa całkowita pojazdu wynosi 2680 kg). W pojeździe zainstalowane jest 6 miejsc siedzących (dwa rzędy siedzeń). Wnioskodawca nie jest w posiadaniu innych dokumentów, z których wynika, iż przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym i dopuszczalna ładowność tego samochodu wynosi 1030 kg. Wnioskodawca posiada oryginał faktury potwierdzającej nabycie przedmiotowego samochodu, którego dotyczy wniosek. Jednocześnie Wnioskodawca posiada faktury potwierdzające nabycie paliwa do przedmiotowego samochodu, którego dotyczy wniosek. Wnioskodawca nie posiada stosownego zaświadczenia potwierdzającego, że pojazd spełnia warunki, o których mowa w art. 86 ust. 4 pkt 1 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm. dalej UVAT), gdyż w opinii Wnioskodawcy pojazd nie spełnia wymogów określonych w art. 86 ust. 4 UVAT. Samochód ten spełnia kryteria pozwalające, by uznać go za ciężarowy zgodnie z najnowszym orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (wyrok z 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora Sp. z o.o. przeciwko dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie) oraz zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych w zakresie praw do odliczenia podatku, jak również zgodnie ze stanowiskiem ministra finansów wyrażonego w piśmie z 13 lutego 2009 r. (PT3/812/4/15/ CZE/09/185). Jednocześnie Wnioskodawca nie posiada dokumentów homologacyjnych potwierdzających dane techniczne i przeznaczenie pojazdu, nie posiada też wiedzy, czy dla danego typu samochodu, o którym mowa we wniosku, zostało wydane świadectwo homologacji. W związku z powyższym należy stwierdzić, że jeśli na podstawie obecnie obowiązujących przepisów Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodu ciężarowego wykorzystywanego do czynności opodatkowanych, a na podstawie poprzednio obowiązujących przepisów takie prawo by mu przysługiwało, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do takiego odliczenia z uwagi na naruszenie, w odniesieniu do tego konkretnego przypadku, zasady stand still. Podkreślić należy, że z przepisów prawa nie wynika, aby sam fakt braku u podatnika odpisu świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji skutkował uznaniem pojazdu za samochód osobowy lub inny pojazd, w przypadku których odliczenie z tytułu zakupu paliwa nie przysługuje. Brak homologacji wynikający z obiektywnej niemożliwości jej uzyskania nie skutkuje uznaniem pojazdu za samochód osobowy lub inny samochód, którego parametry nie dają prawa do odliczenia podatku od zakupionego paliwa. Istotne jest bowiem, aby z homologacji wydanej dla danego typu samochodu wynikało, że pojazd ten nie podlega ograniczeniom, o których mowa w powołanych wyżej przepisach. W związku z powyższym, jeżeli dopuszczalna ładowność nabytego przez Wnioskodawcę samochodu będzie wyższa niż 500 kg lub wyższa niż określona w ww. wzorze, tj. ponad 765 kg, Wnioskodawca będzie posiadać dokumenty, np. wpis w dowodzie rejestracyjnym samochodu, potwierdzające, że jest to samochód ciężarowy oraz została wydana homologacja dla tego typu samochodu stwierdzająca, iż jest to samochód ciężarowy, a zakup paliwa będzie potwierdzony fakturami VAT wystawionymi na Wnioskodawcę, jak również samochód będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, wówczas Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa do tego samochodu. Czy można odliczać VAT naliczony z faktur zakupu paliwa do samochodu przerobionego na ciężarowy Niestety, organy podatkowe nie zgadzają się na odliczanie VAT naliczonego z faktur zakupu paliwa do samochodu, który w wyniku zastosowanych w nim przeróbek stał się samochodem ciężarowym, jeżeli pierwotnie samochód był homologowany jako osobowy. W razie zmian mających wpływ na charakter samochodu trzeba uzyskać nowe świadectwo. Tylko w takim przypadku podatnik miałby prawo do odliczenia VAT
12 naliczonego z faktur zakupu paliwa do przerobionego samochodu. Jak więc widać, sama przeróbka samochodu nie zastąpi świadectwa homologacji, mimo że jak zostało to opisane w punkcie powyżej podatnik nie musi fizycznie posiadać odpisu takiego świadectwa. Takie stanowisko minister finansów zajął w interpretacji indywidualnej, sygn. IPPP2/ /10-4/RR, z 26 maja 2010 r. wydanej przez dyrektora IS w Warszawie. W uzasadnieniu swojego stanowiska dyrektor IS stwierdził: Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu r. podpisał umowę leasingu operacyjnego, a przedmiotem zawartej umowy jest CIĘŻAROWY W KAROSERII OSOBOWEJ OPEL ASTRA II KOMBI. Z opisu zmian dokonanych w pojeździe wydanego przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów wynika, że nastąpiła zmiana rodzaju pojazdu z osobowego na ciężarowy. Zamontowano przegrodę oddzielającą przedział bagażowy od osobowego. Rodzaj pojazdu: samochód ciężarowy. Dopuszczalna ładowność: 570 kg. Strona nie posiada homologacji producenta oraz nie posiada wspomnianego w art. 86 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu. Samochód jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. W świetle powołanych wyżej przepisów prawa wspólnotowego i krajowego oraz biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, tut. organ stwierdza, że Wnioskodawca nie posiada prawa do odliczania: kwoty podatku naliczonego od nabycia paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego lub gazu, wykorzystywanych do napędu niniejszego samochodu, oraz Wnioskodawca ma prawo do odliczenia: części w wysokości 60% podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innej płatności wynikającej z zawartej umowy leasingowej, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodu nie może przekroczyć 6000 zł, bowiem z przedmiotowego wniosku nie wynika, iż samochód ten posiada dokumenty, o których mowa w powołanych przepisach, uprawniające Wnioskodawcę do dokonania odliczenia podatku z tytułu zawartej umowy leasingowej. Strona wskazuje, że na ten typ samochodu przewidziana jest homologacja, z tym że zgodnie z art. 68 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 108, poz. 908 ze zm.) producent lub importer nowego pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, motoroweru, tramwaju lub przyczepy oraz przedmiotów ich wyposażenia lub części jest obowiązany uzyskać dla każdego nowego typu tych pojazdów, przedmiotu ich wyposażenia i części świadectwo homologacji wydane przez ministra właściwego do spraw transportu. W związku z powyższym podkreślić należy, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany w karoserii osobowej, a pojazdem ciężarowym stał się po dokonaniu w nim zmian. Za producenta uważa się również osobę, która pojazd przerobiła. W razie zmian mających wpływ na charakter samochodu trzeba uzyskać nowe świadectwo. Zwrócić również należy uwagę na podstawową różnicę pomiędzy dowodem rejestracyjnym a świadectwem homologacji. Pierwszy z tych dokumentów, łącznie z wynikiem badań technicznych, decyduje wyłącznie o dopuszczeniu pojazdu do ruchu. Drugi o jego charakterze, a to dopiero pociąga za sobą konsekwencje, co do odliczenia VAT. Aby dana przeróbka spowodowała zmianę przeznaczenia pojazdu oraz jego charakter, musi być uwzględniona przez ministra transportu uprawnionego do wydawania świadectw homologacji. Nie zastąpi go stosowny wynik badania technicznego wykonanego przez upoważnioną stację diagnostyczną. W sytuacji gdyby samochód, będący przedmiotem wniosku, spełniał warunki określone w art. 86 ust. 4 pkt 1 4 ustawy, a Zainteresowany posiadałby potwierdzone zaświadczenie o spełnieniu tych wymagań wydane w drodze dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, a dowód rejestracyjny pojazdu zawierałby właściwą adnotację Wnioskodawca posiadałby prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu tego samochodu. A zatem biorąc pod uwagę fakt, iż Wnioskodawca nie posiada na pojazd będący przedmiotem wniosku stosownych dokumentów, to nie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT związanego z zawartą umową leasingową oraz brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupywanego paliwa do przedmiotowego samochodu. 4. Naprawy, serwis, zakup wyposażenia Ograniczenia w odliczeniu VAT w stosunku do samochodów z kratką nie dotyczą faktur dokumentujących wydatki na naprawy, serwis oraz zakup wyposażenia do tego rodzaju samochodów. Zasady odliczania VAT z faktur dokumentujących koszty naprawy, serwisu i dotyczących ich bieżącej eksploatacji (płyny eksploatacyjne, myjnia itp.) są jednakowe dla wszystkich pojazdów. Zatem warunkiem dokonywania odliczeń z faktur dokumentujących naprawę, serwis bądź wydatki poniesione na zakup wyposażenia takiego samochodu są następujące: podatnik musi posiadać status czynnego podatnika VAT; towary i usługi nabyte przez podatnika mają być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bowiem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT); kwota odliczenia podatku musi być wskazana na fakturach dokumentujących nabycie towarów lub usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT). Z faktury dokumentującej naprawę podatnik ma prawo odliczyć VAT naliczony na zasadach ogólnych Czy można odliczyć VAT, gdy naprawę samochodu finansuje ubezpieczyciel Gdy samochód jest ubezpieczony, koszt naprawy samochodu może być pokryty przez ubezpieczyciela zgodnie z warunkami umowy ubezpieczenia. Zwykle zapłata za usługę naprawy jest przekazywana bezpośrednio zakładowi wykonującemu usługę naprawy. W praktyce, gdy naprawy samochodu na koszt ubezpieczyciela dokonuje podatnik VAT, odszkodowanie nie pokrywa kwoty VAT naliczonego z faktur dokumentujących usługę serwisową. Zakład ubezpieczeń wypłaca odszkodowanie lub pokrywa koszt netto naprawy samochodu, a koszt VAT pokrywa podatnik. Z otrzymanej faktury dokumentującej naprawę podatnik ma prawo odliczyć VAT naliczony na zasadach ogólnych, tj. pod warunkiem wykazania związku dokonywanej naprawy samochodu z wykonywaną działalnością opodatkowaną. Jeżeli jednak podatnikowi z różnych przyczyn nie przysługuje prawo do odliczenia VAT w związku z naprawą samochodu, kwota odszkodowania powinna pokrywać wartość brutto poniesionej szkody, czyli wartość zawierającą podatek VAT. Prawidłowość takiego stanowiska potwierdził Rzecznik Ubezpieczonych w opracowaniu, które przytaczamy poniżej: Odnosząc się do zagadnienia podatku od towarów i usług (VAT) w odszkodowaniach realizowanych przez zakłady ubezpieczeń, przekazujemy poniższe wyjaśnienia, które mają na celu w przystępny sposób ukazać ww. problematykę, jednocześnie wskazując na możliwości dochodzenia roszczeń w przypadkach, w których zakład ubezpieczeń wypłacił odszkodowanie, nie uwzględniając podatku VAT. W ostatnim czasie Sąd Najwyższy ostatecznie rozstrzygnął jedną z najczęściej dyskutowanych kwestii, tj. kwestię zasadności uwzględnia-
13 nia podatku VAT w odszkodowaniach należnych z tytułu umowy ubezpieczenia OC posiadaczy pojazdów mechanicznych wypłacanych na podstawie kosztorysu naprawczego, tj. na podstawie orientacyjnych kosztów naprawy. Kwestie dotyczące podatku VAT regulowane są ustawą z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Artykuł 15 tej ustawy stanowi, że podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie ze wspomnianą ustawą podatnik ten ma prawo do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego urzędowi skarbowemu z tytułu prowadzonej sprzedaży o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i tak wyliczone zobowiązanie podatkowe jest obowiązany przekazać urzędowi skarbowemu. W przypadku dokonywania naprawy pojazdu podatnik uiszcza za tę naprawę cenę, która obejmuje także podatek VAT, jednak kwota, którą podatnik musi wpłacić do urzędu skarbowego z tytułu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej o podatek ten zostaje pomniejszona w konsekwencji poniesiony przez podatnika koszt podatku VAT zostaje odzyskany w postaci obniżenia kwoty wpłaconej do urzędu skarbowego. Wynika stąd, że odszkodowanie zawierające ten podatek przysługuje jedynie podmiotom nieprowadzącym działalności gospodarczej tj. osobom, które nie odprowadzają do urzędu skarbowego podatku VAT, a co za tym idzie nie dokonują pomniejszeń tego podatku o podatek wchodzący w cenę kupowanych przez niego towarów bądź usług. Z uwagi na swą złożoność zagadnienie podatku VAT w odniesieniu do odszkodowania z ubezpieczeń komunikacyjnych było przedmiotem rozstrzygnięć Sądu Najwyższego. Uchwała Sądu Najwyższego z 22 kwietnia 1997 r., III CZP 14/97, stanowi, iż odszkodowanie za szkodę poniesioną przez podatnika podatku VAT na skutek zniszczenia rzeczy, ustalone według ceny rzeczy, nie obejmuje podatku VAT mieszczącego się w tej cenie, w zakresie, w jakim poszkodowany może obniżyć należny od niego podatek o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu rzeczy. Podobne stanowisko zajął Sąd Najwyższy w odniesieniu do odszkodowania wypłacanego na podstawie kosztorysu (uchwała SN z 15 listopada 2001 r., III CZP 68/01). Uchwały te rozstrzygają kwestię związaną z odpowiedzialnością cywilną sprawcy szkody. VAT jest podatkiem cenotwórczym, tzn. przy nabyciu towaru nabywca dokonuje zapłaty ceny obejmującej także podatek VAT. Zgodnie z zasadą pełnego odszkodowania regulującą zakres odpowiedzialności cywilnej sprawcy szkody wyrażoną w art k.c. poszkodowany winien otrzymać kwotę w pełni rekompensującą jego straty. Jeśli poszkodowany nie ma prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w kosztach naprawy od podatku odprowadzanego przez niego do urzędu skarbowego, a zakład ubezpieczeń wypłaci odszkodowanie nieobejmujące tego podatku, poszkodowany, naprawiając pojazd, będzie więc musiał sam ponieść koszty podatku VAT. W konsekwencji, otrzymane odszkodowanie nie pokryje w pełni poniesionej straty, co oznacza, że zostaje naruszona wspomniana wyżej fundamentalna zasada pełnego odszkodowania. Zakłady ubezpieczeń, odmawiając wypłaty podatku VAT w przypadku likwidacji szkody na podstawie kosztorysu, których jest zdecydowanie więcej niż po naprawie i okazaniu faktur, wskazują, że z uwagi na fakt, iż naprawa nie została jeszcze wykonana, a więc koszt w postaci tego podatku nie został jeszcze poniesiony, zatem nie może być on uwzględniony w odszkodowaniu. Jednak zauważyć tu trzeba pewną niekonsekwencję zakładów ubezpieczeń: otóż w przypadku kosztorysowego rozliczania szkody koszty naprawy także nie zostały jeszcze poniesione, to jednak odszkodowanie w wysokości przewidywanych kosztów tej naprawy jest jednak wypłacane. Jest rzeczą bezsporną, że do poszkodowanego należy decyzja, co do dalszego postępowania z uszkodzonym pojazdem i po jego stronie Gdy poszkodowany nie może odliczyć VAT zakład ubezpieczeń jest zobowiązany do wypłaty odszkodowania wraz z VAT nie istnieje obowiązek dokonania jego naprawy. Obowiązek naprawienia szkody ze strony zakładu ubezpieczeń nie może w żadnym przypadku być uzależniany od faktu dokonania naprawy i zamiarów poszkodowanego w tym zakresie. Zatem niezależnie od wybranego przez poszkodowanego sposobu likwidacji szkody, zakład ubezpieczeń jest zobowiązany do wypłaty kwoty, która zapewni poszkodowanemu pełne wyrównanie uszczerbku majątkowego, tzn. odszkodowania wraz z podatkiem VAT. W tym miejscu dodać należy, że Sąd Najwyższy w uchwale z 16 października 1998 r., III CZP 42/98, wypowiadając się w kwestii uwzględniania podatku VAT w odszkodowaniu należnym z tytułu umowy ubezpieczenia autocasco, zajął podobne stanowisko. Jednak trzeba zwrócić uwagę, że uchwała ta została podjęta w sytuacji, gdy ogólne warunki tego ubezpieczenia, a więc treść zawartej umowy ubezpieczenia nie zawierały żadnych postanowień regulujących kwestię tego podatku. W przypadku zaś, gdy ogólne warunki tego ubezpieczenia zawierają postanowienia w tym zakresie, obie strony umowy są tymi postanowieniami związane. Problem podatku VAT jest zagadnieniem dyskutowanym już od dłuższego czasu. W sierpniu 2005 r. nowelizacją ustawy z 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz.U. nr 124, poz ze zm.) wprowadzony został przepis art. 17a, zgodnie z którym w przypadku okazania zakładowi ubezpieczeń przez podmiot niebędący podatnikiem podatku od towarów i usług faktury za naprawę szkody komunikacyjnej, zakład ubezpieczeń jest zobowiązany uwzględnić w odszkodowaniu ten podatek. Zdaniem Rzecznika przepis ten nie rozstrzygając kwestii uwzględniania podatku VAT w odszkodowaniu ustalonym metodą kosztorysową stanowi jedynie potwierdzenie nigdy niekwestionowanego faktu, iż przedstawienie faktur przez osobę niebędącą podatnikiem podatku VAT musi skutkować zwrotem tego podatku. Natomiast przyjęcie wadliwej interpretacji, którą prezentują niektóre zakłady ubezpieczeń, że w przypadku braku faktur za naprawę odszkodowanie będzie wypłacone w kwotach netto, jest nieuzasadnione. Z faktu, iż po okazaniu faktur istnieje obowiązek uwzględnienia przez zakład ubezpieczeń w odszkodowaniu podatku VAT, nie wynika, co próbują czynić niektóre zakłady ubezpieczeń, że bez okazania tych faktur takiego obowiązku nie ma. Brzmienie bowiem cytowanego przepisu w żaden sposób nie pozwala na dokonywanie jego wykładni (interpretacji) odwrotnej (na podstawie wnioskowania a contrario). Problem uwzględniania podatku VAT w odszkodowaniu ustalanym na podstawie kosztorysu, w przypadku gdy poszkodowany nie jest podatnikiem tego podatku, był często przedmiotem postępowania sądowego, jednak orzecznictwo w tym zakresie wykazywało rozbieżności. Dlatego też Rzecznik Ubezpieczonych zwrócił się do Sądu Najwyższego z wnioskiem o rozstrzygnięcie, czy podatek od towarów i usług VAT jest elementem odszkodowania w przypadku ustalania jego wysokości wyłącznie według cen części zamiennych i usług niezbędnych do dokonania naprawy, tj. na podstawie metody kosztorysowej. Uchwałą siedmiu sędziów z 17 maja 2007 r., sygn. III CZP 150/06, Sąd Najwyższy potwierdził stanowisko Rzecznika w tym zakresie, stwierdzając, iż odszkodowanie przysługujące na podstawie umowy ubezpieczenia OC posiadaczy pojazdów mechanicznych za szkodę powstałą w związku z ruchem tego pojazdu ustalone według cen części zamiennych i usług obejmuje kwotę podatku od towarów i usług VAT w zakresie, w jakim poszkodowany nie może obniżyć
14 podatku od niego należnego o kwotę podatku naliczonego uchwała ta zatem, ustanawiając jednoznaczną linię orzecznictwa, ostatecznie rozstrzygnęła wątpliwości dotyczące podatku VAT w kontekście ustalania odszkodowania na podstawie kosztorysu. Sąd Najwyższy zajął także stanowisko odnośnie do omawianego wyżej art. 17a ustawy o działalności ubezpieczeniowej zdaniem sądu przepis ten nie może uzasadniać uwzględniania podatku VAT wyłącznie w przypadku dokonania naprawy i udokumentowania tego faktu fakturami. Wobec stanowiska zaprezentowanego przez Sąd Najwyższy pojawił się problem dochodzenia roszczeń w zakresie podatku od towarów i usług przez osoby niebędące podatnikami podatku VAT, którym wypłacono odszkodowanie w kwocie netto. W ocenie Rzecznika osoby te mogą kierować do zakładu ubezpieczeń roszczenie o wypłatę kwoty stanowiącej równowartość tego podatku, pod warunkiem jednak, iż roszczenie to nie uległo przedawnieniu, nie zostało ostatecznie oddalone prawomocnym wyrokiem sądu bądź nie została zawarta pomiędzy stronami ugoda dotycząca wysokości odszkodowania. Roszczenie o zapłatę (tutaj dopłacenie) podatku VAT należy zgłosić do zakładu ubezpieczeń na piśmie, powołując się na uchwałę siedmiu sędziów z 17 maja 2007 r., sygn. III CZP 150/06. Kodeks cywilny zawiera przepisy określające terminy przedawnienia, uzależniając je jednak od rodzaju ubezpieczenia. W przypadku roszczeń z tytułu umowy ubezpieczenia OC posiadaczy pojazdów mechanicznych terminy te wskazują art poprzez odesłanie do zawartych w art. 442 k.c. przepisów dotyczących przedawnienia w przypadku szkody wyrządzonej czynem niedozwolonym. Zgodnie z tymi przepisami istnieją 2 terminy przedawnienia: zwykle będą to trzy lata albo w szczególnym przypadku, gdy czyn niedozwolony jest jednocześnie przestępstwem dziesięć lat. Ponadto, zgodnie z art k.c., zgłoszenie szkody do zakładu ubezpieczeń powoduje przerwanie biegu przedawnienia roszczenia o odszkodowanie, zatem również o zwrot podatku VAT, co oznacza, iż przedawnienie dalej nie biegnie. Przepis powołanego artykułu stanowi jednocześnie, że bieg przedawnienia rozpoczyna się na nowo (trwając kolejne trzy lub dziesięć lat) od dnia, w którym zgłaszający roszczenie otrzymał od zakładu ubezpieczeń na piśmie oświadczenie o przyznaniu lub odmowie przyznania świadczenia wydaje się, iż decydujący jest tu moment otrzymania od ubezpieczyciela na piśmie ostatecznego stanowiska w sprawie. W przypadku umowy ubezpieczenia AC zastosowanie będzie miał bezpośrednio przepis art k.c., zgodnie z którym roszczenia z umowy ubezpieczenia przedawniają się z upływem trzech lat. Ubezpieczenia tego dotyczy również przepis art k.c., stanowiący o przerwaniu biegu przedawnienia i ponownym rozpoczęciu jego biegu po otrzymaniu ostatecznego stanowiska zakładu ubezpieczeń. Oczywiście zasadność roszczenia o zwrot podatku VAT w przypadku umowy ubezpieczenia AC zależy od brzmienia ogólnych warunków tego ubezpieczenia. Reasumując, należy stwierdzić, iż odszkodowanie brutto, tj. z podatkiem VAT, należy się: w każdym przypadku, gdy osoba poszkodowana nie jest jego podatnikiem, niezależnie od tego, czy poszkodowany naprawił pojazd, w przypadku gdy podatek nie został uwzględniony przy likwidacji szkody we wcześniejszych okresach, pod warunkiem że nie nastąpiło przedawnienie roszczenia, nie wydano ostatecznego prawomocnego wyroku oddalającego roszczenie o wypłatę VAT bądź nie została zawarta ugoda w zakresie wysokości odszkodowania, w przypadku ubezpieczenia AC w zależności od treści umowy łączącej strony, również z uwzględnieniem przedawnienia, oddalenia roszczenia wyrokiem sądowym bądź ugody. Źródło: Dodajmy, że kwota otrzymanego odszkodowania jest przychodem podatnika, który podatnik powinien zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej, a koszt naprawy jest kosztem uzyskania przychodów, pod warunkiem wykazania związku naprawy z przychodami (zgodnie z art. 15 ust. 1 updop i art. 22 ust. 1 updof). 5. Sprzedaż samochodu z kratką Podatnik, sprzedając samochód wykorzystywany do działalności gospodarczej, jest zobowiązany do rozliczenia tej dostawy w deklaracji VAT- 7/VAT-7K/VAT-7D. Dokonując takiej sprzedaży, podatnik powinien ustalić przede wszystkim, czy można zastosować zwolnienie z VAT oraz PRZYKŁAD Spółka ABC zakupiła w maju 2008 r. w komisie samochód z kratką na fakturę VAT marża. W związku z tym nie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT. W listopadzie 2010 r. planuje sprzedać samochód. Sprzedaż tego samochodu będzie zwolniona z VAT, ponieważ oba warunki są spełnione, tj. okres używania nabytego samochodu wyniósł co najmniej pół roku, a spółce nie przysługiwało prawa do odliczenia VAT. czy nie istnieje obowiązek skorygowania odliczonego wcześniej podatku. Zwolnienie z VAT przy sprzedaży samochodu PRZYKŁAD 15 kwietnia 2007 r. spółka zakupiła samochód w salonie samochodowym. Był to samochód osobowy, więc nie przysługiwało jej pełne prawo do odliczenia VAT. Odliczyła maksymalną kwotę 6000 zł. 15 października 2010 r. sprzeda samochód. Dostawa ta będzie zwolniona z VAT. Ze zwolnienia z VAT korzysta tylko sprzedaż samochodów, które możemy zaliczyć do towarów używanych (art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Według definicji ustawowej towary używane to ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel (art. 43 ust. 2 ustawy o VAT). Dodatkowo sprzedawca samochodu musi spełnić warunek dotyczący prawa do odliczenia VAT. Ze zwolnienia może korzystać sprzedaż samochodów używanych, gdy dokonującemu ich dostawy: PRZYKŁAD Jan Nowak zakupił samochód w czerwcu 2007 r. Ponieważ samochód nie mógł być uznany za pojazd specjalny, o którym mowa w art. 86 ust. 4, czyli dający pełne prawo do odliczenia VAT odliczył tylko 6000 zł (VAT z faktury wynosił ). Po wyroku ETS skorzystał z prawa do korekty i odliczył pozostałą część VAT naliczonego tj zł. W październiku 2010 r. Jan Nowak sprzeda samochód. Dostawa ta musi być opodatkowana stawką 22%, gdyż skorzystał z prawa do korekty. Nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy). Przysługiwało ograniczone prawo do odliczenia VAT, tj. 50% podatku naliczonego nie więcej niż 5000 zł lub 60% podatku naliczonego nie więcej niż 6000 zł ( 12 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia ministra finansów z 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług). Jak już było wcześniej wspomniane, wyrok ETS w sprawie Magoora dał wielu podatnikom prawo do skorygowania nieodliczonego w całości VAT od nabycia samochodu z kratką. Podatnik, który skorzystał z prawa do korekty VAT odliczonego od zakupu samochodu z kratką, przy jego sprzedaży nie może zastosować zwolnienia z VAT. Natomiast podatnicy, którzy z prawa do korekty nie skorzystali będą mogli stosować zwolnienie przewidziane dla sprzedaży samochodów używanych. Potwierdziło to Ministerstwo Finansów w piśmie z 13 lutego 2009 r., nr PT3/812/4/15/ CZE/09/185:
15 Należy również zaznaczyć, że w przypadku podatników, którzy dokonają korekty odliczenia z tytułu nabycia lub importu pojazdów samochodowych, nie będą już miały zastosowania przepisy art. 86 ust. 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji do tych podatników dokonujących dostawy ww. pojazdów nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 212, poz. 1336), a w stanie prawnym przed 1 grudnia 2008 r. 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 97, poz. 970, z późn. zm. [obecnie 12 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia ministra finansów z 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przyp. autora]). W praktyce podatnikom wiele problemów sprawia ustalenie, czy minął już okres 6 miesięcy używania przez nich samochodu jak właściciel. Ma to miejsce szczególnie w przypadku sprzedaży samochodu: 1. Wykupionego po zakończeniu umowy leasingu W tym przypadku okres półroczny jest liczony od dnia wykupu samochodu. Jak wskazał dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z 26 lutego 2010 r., nr BPP2/ /09/ICz: okres używania samochodu osobowego liczy się od momentu nabycia go przez podatnika na własność. Nie ma znaczenia okres używania przed jego nabyciem. Leasing operacyjny jest umową, na podstawie której leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu, a formą wynagrodzenia za powyższą usługę jest czynsz. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą, zdefiniowaną w art. 8 ustawy. Po zakończeniu umowy leasingu jednym z wariantów jest sprzedaż przedmiotu umowy leasingobiorcy, opcja wykupu jest uprawnieniem, z którego leasingobiorca może, lecz nie musi skorzystać. Odnosząc powyższe do zdarzenia opisanego we wniosku, należy stwierdzić, że jeżeli planowana przez Wnioskodawcę dostawa samochodu osobowego nabytego po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego nastąpi przed upływem półrocznego okresu od daty jego wykupu (nabycia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), samochód nie spełni definicji towaru używanego zawartej w art. 43 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z 12 ust. 1 pkt 5 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r.. 2. Wynajmowanego przez właściciela Organy podatkowe w takim przypadku uznają, że okresu kiedy sprzedawany samochód był wynajmowany innym podmiotom przez jego sprzedawcę, nie wlicza się, ustalając, czy minął okres używania go jak właściciel przez sprzedawcę. Jak czytamy w piśmie z 7 czerwca 2010 r. dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, nr ITPP2/ /10/AJ: Mając na względzie fakt, iż w ustawie o podatku od towarów i usług nie zawarto definicji pojęcia»używanie«, należy korzystać z definicji słownikowej tego terminu. Zgodnie z definicją zawartą w»słowniku języka polskiego«wydawnictwa Naukowego PWN S.A.,»używanie«to stosowanie czegoś jako środka, narzędzia. Podana powyżej słownikowa definicja jest niewystarczająca dla potrzeb wydania niniejszej interpretacji. Dlatego też właściwym jest odwołanie się do jednego z synonimów słowa»używać«, a mianowicie»stosować«.»stosować«, w myśl powołanego wyżej słownika, oznacza używanie czegoś w określonym celu w określonych okolicznościach. Połączenie obu wymienionych znaczeń słów»używać«i»stosować«w pełni oddaje znaczenie użytego w ust. 2 art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług słowa»używa«. Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż towarem używanym, w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy nie jest towar w ogóle używany, lecz używany przez jego dostawcę. Użytkownikiem dokonującym sprzedaży towaru używanego jest taki właściciel, który korzystał z towaru w ten sposób, że faktycznie go używał przez okres co najmniej pół roku. Stąd używanymi nie mogą być towary, które były przedmiotem dzierżawy i nie były w ogóle przez zbywcę używane przez okres wymagany przepisem art. 43 ust. 2 ustawy. Podatnik stosujący zwolnienie przy sprzedaży samochodu na fakturze powinien podać przepis na podstawie którego prawo to mu przysługuje. Gdy podatnik nie odliczył w ogóle VAT będzie to art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Gdy przysługiwało mu ograniczone prawo do odliczenia VAT będzie to 12 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. PRZYKŁAD Spółka zakupiła samochód osobowy w maju 2008 r. Od jego nabycia odliczyła 6000 zł podatku naliczonego (VAT z faktury zł). Samochód sprzedała w październiku 2010 r. i zastosowała zwolnienie. Będzie zobowiązana skorygować część odliczonego VAT, jaka została do końca okresu korekty, tj. 3/5 podatku (6000 zł x 3/5 = 3600 zł). Podatnik, który nie może zastosować zwolnienia, sprzedaż samochodu opodatkowuje według stawki 22%. PRZYKŁAD Spółka wykupiła samochód osobowy z leasingu w lipcu 2010 r. Nie odliczyła VAT, ponieważ miał być wykorzystany do wykonywania działalności zwolnionej. Samochód sprzeda jednak już w październiku 2010 r. Mimo że nie odliczyła VAT, to nie mogła zastosować zwolnienia, gdyż nie minęło 6 miesięcy. Ponieważ zmieniło się przeznaczenie samochodu, może odliczyć w całości nieodliczony VAT w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży samochodu. W tym przypadku jest to prawo podatnika, nie obowiązek. Korekta podatku naliczonego Podatnik VAT, sprzedając samochód, zawsze powinien ustalić, czy jest zobowiązany do korekty odliczonego VAT na podstawie art. 91 ust. 4 ustawy. W przypadku gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towarów i sprzedaż ta zostanie: 1) opodatkowana w takim przypadku w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi; PRZYKŁAD Spółka zakupiła samochód osobowy w 2009 r., od zakupu którego odliczyła 6000 zł VAT. W listopadzie 2010 r. sprzeda samochód, stosując zwolnienie. Ponieważ do końca okresu korekty pozostało 4 lata, będzie musiała skorygować 4/5 odliczonego podatku, tj zł (6000 zł x 4/5). 2) zwolniona od podatku lub nie będzie podlegała opodatkowaniu wtedy w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu. W przypadku samochodów zaliczanych do środków trwałych, których wartość początkowa przekracza zł okres korekty wynosi 5 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Dla pozostałych samochodów obowiązuje roczny okres korekty. Kiedy zatem sprzedawca będzie korygował odliczony VAT? Korekta VAT od samochodu jest konieczna w następujących przypadkach, gdy sprzedaż następuje w okresie korekty: 1. Podatnik odliczył VAT według proporcji. 2. Podatnik odliczył VAT w części przy zakupie samochodu, a jego sprzedaż jest zwolniona z VAT.
16 PRZYKŁAD Spółka wykupiła samochód z leasingu, z zamiarem jego sprzedaży przed upływem roku, dlatego nie zaliczyła go do środków trwałych. Przy jego nabyciu odliczyła VAT w wysokości 60% podatku naliczonego. Samochód nabyła w styczniu 2010 r. Natomiast sprzeda go w październiku, stosując zwolnienie. W deklaracji za miesiąc, w którym dokona sprzedaży, musi skorygować pełną wartość odliczonego VAT. 3. Podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy zakupie samochodu, a jego sprzedaż jest opodatkowana 22% VAT. Korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty, w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż. Sposób dokonania korekty jest uzależniony od tego, jaki rodzaj towarów jest przedmiotem sprzedaży. 1. Samochód zaliczony do środków trwałych podlegających amortyzacji, którego wartość początkowa przekracza zł W tym przypadku podatnik koryguje VAT, który przypada na lata pozostałe do końca okresu korekty. PRZYKŁAD Pan Nowak zakupił w październiku 2004 r. samochód osobowy, od którego odliczył 5000 zł VAT. We wrześniu 2010 r. darował samochód synowi. Ponieważ przysługiwało mu częściowe odliczenie VAT, darowizna podlega opodatkowaniu. Może jednak w tym przypadku zastosować zwolnienie, gdyż samochód można zaliczyć do towarów używanych. Powinien wystawić fakturę wewnętrzną i dostawę wykazać w poz. 20 deklaracji. Nie będzie korygował odliczonego VAT, gdyż minął pięcioletni okres korekty. 2. Pozostałe samochody W przypadku sprzedaży samochodów: których wartość początkowa nie przekracza zł, które nie podlegają amortyzacji, które nie są środkami trwałymi, ma zastosowanie art. 91 ust. 7c ustawy. Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, korekty, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana, czyli sprzedaż samochodu. W takim przypadku korygujemy całość odliczonego VAT. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy. Aport, darowizna samochodu Gdy samochód jest przedmiotem aportu obowiązują takie same zasady jak przy jego sprzedaży. Gdy wnoszony aportem samochód jest towarem używanym, stosujemy zwolnienie. Czynność wniesienia aportu powoduje obowiązek korekty podatku naliczonego na takich samych zasadach jak w przypadku sprzedaży samochodu. W sytuacji kiedy samochód jest przedmiotem darowizny, należy rozpatrzyć, czy w ogóle ta czynność podlega VAT. Jeśli tak, to przepisy dotyczące korekty podatku naliczonego omówione w części dotyczącej sprzedaży samochodu również obowiązują. Darowizna samochodu będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy, jeśli: samochód należał do przedsiębiorstwa podatnika i został przekazany na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem oraz podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Zakończenie działalności Osoby fizyczne i spółki prawa handlowego nieposiadające osobowości prawnej, które kończą działalność, powinny sporządzić spis z natury. Spis ten powinien być sporządzony na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (art. 14 ust. 5 ustawy o VAT). Obejmuje on towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, w stosunku do których podatnik miał prawo do odliczenia podatku. Zatem w spisie powinny się zawierać nie tylko towary handlowe, ale także środki trwałe (w tym samochody), od których podatnikowi przysługiwało odliczenie podatku VAT. Podstawą opodatkowania samochodu objętego spisem z natury jest cena nabycia (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia koszt wytworzenia, określony w momencie dokonania spisu. Oznacza to, że podstawa opodatkowania jest ustalana na podstawie aktualnej ceny. W przypadku spisu z natury stosujemy stawki VAT, takie jak przy jego sprzedaży. Gdy w spisie z natury do samochodu, od którego odliczono część podatku VAT, zostanie zastosowane zwolnienie, należy skorygować VAT za okres, który pozostał do końca okresu korekty. Obowiązują w tym przypadku takie zasady, jak omówione w części dotyczącej sprzedaży samochodu. Zbycie pojazdu a przychód podatkowy i koszty jego uzyskania U podatnika, który zbył samochód zaliczony do środków trwałych powstanie przychód z tej działalności (art. 12 ust. 3a updop i art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) updof). Przychodem z działalności są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont, a gdy transakcja jest opodatkowana VAT, przychód pomniejszamy o należny podatek. Przychód osiągnięty z tytułu sprzedaży samochodu podatnik będzie mógł pomniejszyć o koszty jego uzyskania. Kosztem uzyskania będzie wartość nabycia pojazdu, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że kosztem uzyskania tego przychodu będzie niezamortyzowana jeszcze część samochodu. VAT od paliwa i samochodów wybrane orzeczenia Lp. Sąd Data i numer wyroku Fragment wyroku 1 WSA w Gdańsku wyrok z 15 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 376/10 Przepisy obowiązujące przed akcesją, a więc przepisy ustawy o VAT z 1993 r., a także przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w ogóle nie przewidywały możliwości dokonywania odliczeń w związku z nabyciem i użytkowaniem na podstawie umowy leasingu tego rodzaju samochodów, a także w związku z nabyciem paliwa do tych samochodów, zatem w przypadku skarżącej Spółki nie może być mowy o jakimkolwiek pogorszeniu sytuacji prawnej w stosunku do stanu sprzed 1 maja 2004 r., a tylko ta przesłanka mogłaby lec u podstaw ewentualnej odmowy zastosowania przepisu krajowego na rzecz regulacji wspólnotowej. Zatem niezasadnie strona skarżąca uznała, że w jej sprawie nie mają zastosowania obowiązujące obecnie art. 86 ust. 3 i 7 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT z 2004 r.
17 Lp. Sąd Data i numer wyroku Fragment wyroku 2 WSA w Krakowie wyrok z 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 210/09, wyrok z 27 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 154/09 Sąd krajowy może jedynie powstrzymać się od stosowania wszelkich przepisów prawa krajowego sprzecznych z celami VI Dyrektywy i wyznaczonymi przez tę Dyrektywę granicami klauzuli stałości. Bez znaczenia przy tym pozostaje, że w rzeczywistości art. 86 ust. 3 i 5 oraz odwołujący się do nich art.88 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r. tylko w części zwiększyły zakres ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego zawartego w wydatkach na nabycie samochodów i wykorzystywanego do nich paliwa. Zmiana kryteriów (ładowność i rozmiary) opisujących samochody, co do których wprowadzono z dniem 1 maja 2004 r. ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego z jednoczesną zmianą przepisów dotyczących homologacji, a następnie kolejna zmiana kryteriów ograniczeń, jaka nastąpiła z dniem 22 sierpnia 2005 r., spowodowała, że nie jest możliwa żadna inna interpretacja obowiązujących od 1 maja 2004 r. (a później zmienionych od 22 sierpnia 2005 r.) przepisów ustawy o VAT w części dotyczącej ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego zawartego w wydatkach poniesionych na nabycie paliwa do samochodów wykorzystywanych do działalności zgodnie z celem VI Dyrektywy określonej w art. 17 ust. 2 jak pominięcie przepisu krajowego. R E K L A M A