Source: https://interpretacje-podatkowe.org/stawka/0111-kdib3-1-4012-839-2018-3-ko
Timestamp: 2019-11-18 17:01:13
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 41
 art. 146
 art. 41
 art. 146
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 13
 art. 146
 art. 146
 art. 41
 art. 146

Document Content:
0111-KDIB3-1.4012.839.2018.3.KO | Interpretacja indywidualna
♦ › Stawka › 0111-KDIB3-1.4012.839.2018.3.KO
W zakresie stawki podatku dla świadczonych usług w ramach zawartej umowy
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 października 2018 r. (data wpływu 2 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem z 26 listopada 2018 r. (data wpływu 29 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług w ramach zawartej umowy - jest prawidłowe.
W dniu 2 listopada 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług w ramach zawartej umowy.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 listopada 2018 r. (data wpływu 29 listopada 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 19 listopada 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.839.2018.1.KO.
We wniosku przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:
Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą związaną z zagospodarowaniem terenów zieleni.
Wnioskodawca jako Wnioskodawca m.in. uczestniczy w nieograniczonych zamówieniach publicznych dotyczących rekultywacji organizowanych przez państwowe jednostki organizacyjne i samorządowe jednostki organizacyjne.
Zamówienia opierają się na przepisach dotyczących ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 2164 z późn. zm.).
Aktualnie firma bierze udział w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego prowadzonego w trybie przetargu nieograniczonego pod nazwą „...”. Zamawiającym jest Spółka.
W Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia /SIWZ/ opis zamówienia przedstawiono następująco:
Rekultywacja techniczna polegająca na wyrównaniu terenu hałdy, wyprofilowanie /wykonanie mikroniwelacji/ oraz zagęszczenie rozścielonego materiału.
Rekultywacja biologiczna polegająca za zatrawieniu całej powierzchni hałdy oraz nawożeniu mineralnym.
Zamawiający nie wskazał w SIWZ ani też w projekcie umowy stanowiącej załącznik do SIWZ sposobu kalkulacji ceny, stawki podatku VAT oraz nie wskazał klasyfikacji statystycznej dla tych robót.
Spółka przystępując do przetargu ustaliła cenę, która obejmowała podatek od towarów i usług wg stawił 8%.
Spółka uznała, że prace opisane w SIWZ mieszczą się w grupowaniu PKWIU 81.30.12.0 „Usługi związane zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni”.
Stanowisko Spółki zostało poparte przez GUS Łódź, który wyjaśnił, że „zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU wprowadzonej Rozporządzeniem Rady ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676 z późn. zm.) wyrównanie i zagęszczenie terenu przez rozścielenie gruntu urodzajnego, obsianie trawą i zastosowanie nawożenia mineralnego mieści się w grupowaniu PKWiU 81.30.12.0. „Usługi związane z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni.”
Natomiast w oparciu o § 3 powołanego rozporządzenia zgodnie z którym do celów podatkowych stosuje się do 31 grudnia 2018 Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz.U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) ww. usługi mieszczą się grupowaniu PKWIU 81.30.10.0 - Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni.”
Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy oraz zgodnie z treścią art. 146a ppkt 2 ustawy w okresie 1 stycznia 2011 do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się stawkę podatku w wysokości 8%.
W pozycji 176 wskazanego załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług wymieniono „usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni” PKWiU 81.30.10-0.
Pismem z 26 listopada 2018 r. uzupełniono opis sprawy następująco.
Zgodnie z opisem zamówienia w ramach przetargu - „...” wykonywane będą następujące prace:
Roboty przygotowawcze i kontrolne. Obejmować będą wykonanie pomiarów geodezyjnych, przed rozpoczęciem prac, w trakcie ich prowadzenia (odbiory częściowe) oraz po ich zakończeniu, wykonanie badań współczynnika zagęszczenia gruntu a także przygotowanie zaplecza socjalnego załogi i oznakowanie terenu, celem niedopuszczenia osób niepożądanych.
Rekultywacja techniczna polegająca na wyrównaniu bruzd powstałych lokalnie na skarpach w skutek działania czynników atmosferycznych i następnie profilowanie skarp/wykonanie mikroniwelizacji/zagęszczenie dowiezionego i już rozścielonego na powierzchni 1.86 ha materiału o miąższości 0,5m, Zagęszczenie należy przeprowadzić w warunkach zbliżonych do wilgotności optymalnej zagęszczonego materiału, przy konsystencji półzwartej do twardo plastycznej, aż do uzyskania wskaźnika zagęszczenia Is=0,95.
Rekultywacja biologiczna polegająca za zatrawieniu całej powierzchni hałdy. Przed wykonaniem obsiewu na teren hałdy należy dowieźć i rozścielić 5 cm warstwę gruntu urodzajnego w ilości 1200m3. do obsiania proponuje się zastosowani uniwersalnej lub gazonowej mieszanki traw w ilości 100 kg/ha (łącznie 240 kg). W celu utrzymania wzrostu roślinności projektuje się zastosowanie nawożenia mineralnego na poziomie 500 kg/ha azofoski (łącznie 1,2 Mg) raz zabiegi pielęgnacyjne na wysiewach uzupełniających.
Roboty przygotowawcze i kontrolne.
71.12.34 Usługi wykonywania pomiarów geodezyjnych
81.10.10.0 Usługi pomocnicze związane z utrzymaniem porządku
43.12.12 Roboty ziemne: roboty związane z kopaniem rowów i wykopów oraz przemieszczaniem ziemi.
81.30.12 Usługi związane z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni.
W ramach zamówienia pn. „...” świadczone usługi będą wykonywane przez Wnioskodawcę - lidera konsorcjum. Partner konsorcjum natomiast zajmie się dostawą i transportem humusu niezbędnego do wykonania rekultywacji biologicznej.
Zgodnie z projektem umowy będącej załącznikiem do Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia /SIWZ/ „Zamawiający powierza a Wykonawca przyjmuje do wykonania zadanie pn. „...”.
Zgodnie z dokumentacją przetargową: SIWZ oraz Decyzją rekultywacyjną ... wydaną przez Prezydenta Miasta dnia....2017r. (w załączeniu) - świadczeniem głównym w przedmiotowym zamówieniu jest rekultywacja biologiczna polegająca na zatrawieniu całej powierzchni hałdy poprzez nawiezienie i rozścielenie gruntu urodzajnego obsiania trawą i nawożenia mineralnego oraz zabiegi pielęgnacyjne.
W celu wykonania świadczenia głównego należy uprzednio wykonać świadczenia pomocnicze:
roboty przygotowawcze i kontrolne, polegające na wykonaniu pomiarów geodezyjnych, przed rozpoczęciem prac, w trakcie ich prowadzenia oraz po ich zakończeniu, wykonanie badań współczynnika zagęszczenia gruntu a także przygotowanie zaplecza socjalnego załogi i oznakowanie terenu, celem niedopuszczenia osób niepożądanych,
rekultywacje techniczną polegającą na wyrównaniu bruzd powstałych lokalnie na skarpach, profilowanie skarp oraz zagęszczenie dowiezionego i już rozścielonego materiału.
W celu przeprowadzenia właściwej rekultywacji biologicznej - zatrawienia powierzchni hałdy należy wykonać niezbędne prace polegające na usunięciu skutków działania czynników atmosferycznych (wyrównanie bruzd i profilowanie skarp), zagęszczenia materiału nawiezionego na hałdę w celu zminimalizowania jej aktywności termicznej oraz przeprowadzenie niezbędnych prac geodezyjnych.
Wszystkie usługi wskazane w SIWZ oraz ujęte w projekcie umowy są ze sobą ściśle związane. Nie można zrealizować celu głównego - Rekultywacji biologicznej (zatrawienia hałdy) bez zrealizowania świadczeń pomocniczych - prace geodezyjne, zagęszczenie materiału na hałdzie, wyrównania powstałych gdzieniegdzie bruzd.
Zgodnie z SIWZ oraz projektem umowy dot. zamówienia pn. „...” wynagrodzenie stanowi cenę ryczałtową kompletną, jednoznaczną, ostateczną dla całego zadania objętego zamówieniem. Wykonawca podaję cenę obejmującą kwotę netto, podatek od towarów i usług i kwotę brutto.
Wykonawca będzie rozliczany z całego zadania kompleksowo.
Cena określona w umowie obejmuje całość świadczenia pn. „....”.
Wnioskodawca wykona wszystkie usługi objęte zamówieniem bez korzystania z podwykonawców. Natomiast dostawę humusu przeprowadzi partner konsorcjum.
Czy usługi wymienione w opisie stanu faktycznego polegające na zagospodarowaniu terenów zieleni, wykonywane w ramach – „Rekultywacja hałdy..” podlegają opodatkowaniu stawką VAT 8% przewidzianą w poz. 176 załącznika nr 3 do Ustawy dla usług zagospodarowania terenów zieleni?
Zdaniem Wnioskodawcy zawarty w Specyfikacji istotnych Warunków Zamówienia /SJWZ/ opisie zamówienia:
Rekultywacja techniczna polegająca na wyrównaniu terenu hałdy, wyprofilowaniu /wykonaniu mikroniwelacji/ oraz zagęszczeniu rozścielonego materiału.
Rekultywacja biologiczna polegająca za zatrawieniu całej powierzchni hałdy oraz nawożeniu mineralnym mieści się w grupowaniu PKWiU 81.30.12.0 „Usługi związane z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni, oraz PKWiU 81.30.10.0 – „Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni.”
Ze stanowiska Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU wynika, że grupowanie 81.30.10.0 obejmuje:
usługi dokonywania zasadzeń, pielęgnacją i utrzymanie:
przy budynkach użyteczności publicznej i częściowo publicznej (szkoły, szpitale, budynki administracyjne, kościoły itp.), na terenach miejskich (parki miejskie, strefy zieleni, cmentarze itp.)
wód stojących i płynących (zbiorniki wodne, bagna, stawy, baseny kąpielowe, fosy, strumyki, potoki, rzeki, systemy oczyszczania ścieków).
sadzenie i pielęgnacją drzew i innych roślin, włączając przycinanie gałęzi i żywopłotów, przesadzanie wieloletnich drzew, - pozostałe usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni innych niż rolnicze i leśne renaturalizacja, rekultywacja, melioracja gruntów, tworzenie obszarów retencyjnych, zbiorników burzowych itp. - usługi projektowe i budowlane w zakresie drobnych prac związanych z zagospodarowaniem terenów zieleni (kształtowania terenu, budowy ścian oporowych, ścieżek spacerowych itp.).
Na podstawie art. 41 ust 2 ustawy o podatku od tworów i usług dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy oraz zgodnie z treścią art. 146a ppkt 2 ustawy w okresie 1 stycznia 2011 do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się stawkę podatku w wysokości 8%.
W pozycji 176 wskazanego załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług wymieniono „usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni” PKWiU 81.30.10.0. Zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% jest prawidłowe z uwagi na przedstawione powyżej stan faktyczny i prawny.
Stanowisko Wnioskodawcy poparte jest również interpretacjami wydanymi przez:
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnu 6 kwietnia 2018 r. sygnatura; 0115-KDITT-1.4012.68.2018.2NK,
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dna 17 stycznia 2018 r. sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.819.2017.1JP,
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnu 18 sierpnia 2016 r.; sygn. ITPP1/4512 433/16/8K.
Stosownie do art. 8 ust. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
W przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca wskazuje, że bierze udział w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego prowadzonego w trybie przetargu nieograniczonego. Prace opisane w Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia SIWZ mieszczą się w grupowaniu PKWIU 81.30.12.0 „Usługi związane zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni”. Stanowisko Spółki zostało poparte przez GUS.
Zgodnie z dokumentacją przetargową: SIWZ oraz Decyzją rekultywacyjną wydaną przez Prezydenta Miasta dnia ...2017r. - świadczeniem głównym w przedmiotowym zamówieniu jest rekultywacja biologiczna polegająca na zatrawieniu całej powierzchni hałdy poprzez nawiezienie i rozścielenie gruntu urodzajnego obsiania trawą i nawożenia mineralnego oraz zabiegi pielęgnacyjne.
Zgodnie z SIWZ oraz projektem umowy dot. zamówienia wynagrodzenie stanowi cenę ryczałtową kompletną, jednoznaczną, ostateczną dla całego zadania objętego zamówieniem. Wykonawca podaję cenę obejmującą kwotę netto, podatek od towarów i usług i kwotę brutto. Wykonawca będzie rozliczany z całego zadania kompleksowo. Wnioskodawca wykona wszystkie usługi objęte zamówieniem bez korzystania z podwykonawców. Natomiast dostawę humusu przeprowadzi partner konsorcjum.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku dla świadczonych usług.
Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy w opisanej sytuacji występuje usługa kompleksowa czy też szereg pojedynczych świadczeń. Wskazać należy, że na świadczenie złożone (kompleksowe) składa się kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.
Natomiast, aby określić czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, należy zbadać, czy sprzedawca dostarcza kupującemu, rozumianemu jako przeciętny konsument, jedno świadczenie czy też kilka odrębnych. W tym kontekście za świadczenia odrębne uznaje się świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Przy czym ocena, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług, winna odbywać się w oparciu o to, czy wykonywane świadczenia wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.
Z kolei w wyroku w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV wynika, że jeżeli czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej. Jest tak właśnie w przypadku transakcji, w ramach której podatnik dostarcza konsumentowi standardowe oprogramowanie wcześniej opracowane i oferowane do sprzedaży zarejestrowane na nośniku, jak również zapewnia następnie przystosowanie tego oprogramowania do specyficznych potrzeb tego nabywcy, nawet jeśli następuje to za zapłatą dwóch odrębnych cen. Powyższe spostrzeżenia pozostają przy tym aktualne także wówczas, gdy wynagrodzenie za poszczególne czynności składające się na jedną usługę jest kalkulowane odrębnie. W tym zakresie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE m.in. w ww. sprawie C-41/04 czy C-111/05. Z orzeczeń tych wynika jednoznacznie, że odrębna kalkulacja wynagrodzenia za poszczególne czynności składające się na kompleksową usługę, nie uzasadnia podziału takiej usługi na potrzeby opodatkowania.
Podobnie TSUE orzekł w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Financní reditelství v Ústí nad Labem. Zdaniem TSUE „chociaż usługi sprzątania części wspólnych budynku towarzyszą korzystaniu z najętego dobra, to nie muszą być objęte zakresem pojęcia najmu w rozumieniu art. 13 cześć B lit. b) VI dyrektywy. Ponadto, skoro najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogą być, w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym, wzajemnie rozdzielone, to nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie w rozumieniu orzecznictwa Trybunału”.
Mając na uwadze powyższe orzecznictwo TSUE, stan prawny oraz opis sprawy należy wskazać, że opodatkowanie usług obejmujących rekultywację hałdy winno być rozpatrywane przez pryzmat zawieranej umowy (z punktu widzenia nabywcy tego świadczenia). Jeżeli z zapisów umowy i całokształtu okoliczności wynika, że celem nabywcy jest otrzymanie świadczenia (na które składa się szereg czynności) w postaci zapewnienia pożądanej przez niego rekultywacji hałdy, to usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Oznacza to, że w sytuacji wykonania przez jeden podmiot wszystkich czynności składających się na usługę kompleksową rekultywacji hałdy, czynności te podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla tej usługi.
Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:
Należy zaznaczyć, że jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.
W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT w poz. 176 wymieniono sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 81.30.10.0 - Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni.
Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi stanowią kompleksową usługę rekultywacji hałdy. W ramach kompleksowego świadczenia usługą główną jest rekultywacja biologiczna, natomiast pozostałe czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach jej wykonywania – wymienione przez Wnioskodawcę we wniosku jako pomocnicze – są podejmowane w ramach przedmiotowej usługi i mają charakter elementów składowych tej usługi niezbędnych do wykonania usługi głównej. Zatem całe świadczenie kompleksowe podlega opodatkowaniu z zastosowaniem stawki podatku VAT właściwej dla rekultywacji biologicznej hałdy sklasyfikowanej w PKWiU w grupowaniu 81.30.10.0 - Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni tj. 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 w zw. z poz. 176 załącznika nr 3 do ustawy.
0111-KDIB3-1.4012.839.2018.3.KO
ILPB2/415-220/10-2/JK | Interpretacja indywidualna