Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/orzeczenia-sadow/i-sa-gl-884-14-obowiazki-organu-w-sytuacji-innego-stanu-521770194
Timestamp: 2020-08-06 19:01:26
Legal References Found: art. 21
 art. 3
 art. 20
 art. 1
 art. 22
 art. 1
 art. 1
 art. 3
 art. 22
 art. 21
 art. 4
 art. 3
 art. 3
 art. 22
 art. 21
 art. 1
 art. 3
 art. 22
 art. 21
 art. 4
 art. 21
 art. 194
 art. 1
 art. 21
 FSK 
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 FSK 
 art. 194
 FSK 
 art. 1
 art. 3
 art. 3
 art. 1
 art. 194
 FSK 
 art. 21
 FSK 
 FSK 
 art. 1
 art. 2
 art. 1
 art. 2
 art. 1
 art. 2
 FSK 
 art. 1
 FSK 
 art. 1
 art. 2
 art. 18
 art. 18
 art. 2
 art. 1
in fine
 art. 1
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 20
 art. 3
in fine
 art. 336
 art. 3
 FSK 
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 12
 art. 3
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 1
 art. 1
 art. 2
 art. 21
 art. 6
 art. 2
 art. 21
 art. 2

Document Content:
I SA/Gl 884/14, Obowiązki organu w sytuacji innego stanu właśności niż ujawniony w księdze wieczystej. - Wyrok Wojewódzkiego Sądu
I SA/Gl 884/14, Obowiązki organu w sytuacji...
Opublikowano: LEX nr 1676498
I SA/Gl 884/14
Obowiązki organu w sytuacji innego stanu właśności niż ujawniony w księdze wieczystej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 marca 2015 r. sprawy ze skargi A w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie podatku rolnego za 2012 r. oddala skargę.
1. Zaskarżoną decyzją z dnia (...) r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: Kolegium albo SKO) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Z. (dalej: Prezydent) z dnia (...) r. w przedmiocie określenia wobec A (obecnie skarżącej, dalej: A) wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku rolnego za 2012 r.
2.1. Prezydent Miasta Z. decyzją z dnia (...) r., nr (...), określił A wysokość zobowiązania podatkowego w podatku rolnym za 2012 r. w kwocie (...) zł.
W uzasadnieniu organ wskazał, że podatnik w latach 2009-2012, w ewidencji gruntów i budynków figuruje jako zarządca nieruchomości gruntowych, stanowiących własność Skarbu Państwa, sklasyfikowanych jako grunty rolne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych. Według stanu na dzień 1 stycznia 2012 r., dotyczy to m.in. działek:
- (...) (RIIIb) o powierzchni (...) m2;
- (...) (RIVa) o powierzchni (...) m2 oraz (RIIIb) o powierzchni (...) m2;
- (...) (RIIIb) o powierzchni (...) m2.
Podatnik na wezwanie Prezydenta stwierdził, że nie jest zobowiązany do złożenia deklaracji na podatek rolny, ponieważ nieruchomości sklasyfikowane jako grunty rolne objęte są decyzjami lokalizacyjnymi, a to oznacza, że zostały wyłączone spod opodatkowania podatkiem rolnym, co wynika z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 687 z późn. zm. - dalej: ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r.). Zdaniem organu powołana przez podatnika regulacja wyłącza zastosowanie do przedmiotowych gruntów tylko przepisów ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, a nie ustawy o podatku rolnym.
W dalszej kolejności organ podatkowy wskazał, że sposób władania i zarządzania nieruchomościami przez A wskazuje, że jest ona podatnikiem na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a. ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1381 z późn. zm., dalej: u.p.r.). Nieruchomości, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. zostały z mocy prawa, nieodpłatnie przekazane A w trwały zarząd z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi stała się ostateczna. Organ podkreślił, że decyzje lokalizacyjne obejmujące sporne grunty, nie przekształciły ich w drogi w rozumieniu przepisów o drogach publicznych.
Następnie organ stwierdził, że stosownie do art. 1 u.p.r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Artykuł 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. poz. 1287 z późn. zm. - dalej: p.g.i.k.) wskazuje, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organ jest związany treścią ewidencji.
Prezydent ustosunkował się także do kwestii zwolnienia podatkowego, podnosząc, że art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. przewiduje zwolnienie Skarbu Państwa od podatku od nieruchomości - z czym koresponduje art. 1b ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849 z późn. zm. - dalej: u.p.o.l.), lecz nie ustanawia zwolnienia od podatku rolnego.
- przepisów prawa materialnego, tj. art. 1, 3a pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.r., art. 22 ust. 2, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r., § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz. U. z 1999 r. poz. 430 z późn. zm.) oraz art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r. poz. 115 z późn. zm. - dalej: u.d.p.).;
2.3. Kolegium decyzją z dnia (...) r., nr (...), utrzymało decyzję Prezydenta w mocy. W uzasadnieniu podtrzymało argumentację organu I instancji. Zaakcentowało, że opodatkowane działki, w przedmiotowym roku podatkowym, były sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne. Niezasadne było zarzucenie naruszenia art. 3a pkt 1 i art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.r. ponieważ w przypadku, w którym grunty stanowiące własność Skarbu Państwa zostaną przekazane w trwały zarząd (jak w tej sprawie), to trwały zarządca jest podatnikiem podatku rolnego. Z kolei zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2013 r. dotyczy wyłącznie podatku od nieruchomości, zaś art. 21 ust. 1 tej ustawy wyłącza zastosowanie tylko przepisów o ochronie gruntów rolnych i leśnych.
- przepisów prawa materialnego, tj. art. 1, 3a pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.r., art. 22 ust. 2, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r., § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie oraz art. 4 ust. 1 u.d.p.
Następnie, skarżąca podniosła, że organy błędnie przyjęły, iż są związane danymi wynikającymi z ewidencji gruntów. Powołując się na argumentację wyrażoną w uzasadnieniu wyroku WSA w Lublinie z dnia 18 października 2013 r., I SA/Lu 560/13, wskazała, że formalistyczne zastosowanie przepisu art. 21 ust. 1 p.g.i.k. nie może doprowadzić do akceptacji stanu rzeczy niezgodnego z rzeczywistością. Organy stwierdziły, że opodatkowane działki stanowiły fragment autostrady A-1, ale rozstrzygnięcia oparły na nieprawidłowej treści ewidencji gruntów. Dane zawarte w ewidencji mają charakter dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 o.p., ale dokument urzędowy nie jest dowodem niepodważalnym.
W ocenie podatnika absurdalne byłoby przyjęcie, że nieruchomości przeznaczone pod budowę dróg publicznych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym i leśnym.
Odwołując się do art. 1 u.p.r. A wskazała, że na opodatkowanych działkach realizowała inwestycję infrastrukturalną w postaci budowy autostrady. Uwzględniając cel i okoliczności nabycia tych działek, jak też profil działalności skarżącej - pełnienie funkcji zarządcy dróg publicznych, należy stwierdzić, że A nie prowadzi działalności rolnej, a przedmiotowe działki nie są wykorzystywane na cele rolne.
W sprawie nie budzi sporu, że w danym roku podatkowym, objęte opodatkowaniem działki w ewidencji gruntów i budynków były sklasyfikowane jako użytki rolne (symbol R). Jednak zdaniem skarżącej, organy podatkowe miały obowiązek zweryfikowania poprawności (aktualności) tej klasyfikacji i w konsekwencji odstąpienia od opodatkowania gruntów, ponieważ faktycznie (a niezgodnie z zapisami ewidencyjnymi) stanowią one fragment autostrady A-1 (dopuszczonej do ruchu w dniu 1 czerwca 2012 r.). Z kolei zdaniem organów podatkowych, klasyfikacja gruntów w ewidencji jest dla nich wiążąca.
Odnosząc się do znaczenia wpisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków należy stwierdzić, że zgodnie z art. 21 ust. 1 p.g.i.k. podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma zatem odpowiedź na pytanie, w jakim zakresie organ podatkowy, w ramach postępowania dotyczącego wymiaru podatku rolnego, związany jest informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków?
W wyroku z dnia 26 września 2014 r., II FSK 3099/12 (Lex nr 1572537) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości (także rolnego), tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie.
Zgodnie z art. 1 u.p.r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Regulacja ta obowiązuje od 1 stycznia 2003 r. Z kolei obowiązujący od tej samej daty art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. Nr 200, poz. 1682 z późn. zm.) stanowi, że lasem w rozumieniu tej ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Natomiast wprowadzony od 1 stycznia 2007 r. art. 1a ust. 3 u.p.o.l. również wprost odwołuje się do ewidencji gruntów i budynków jako podstawy wymiaru podatków. W orzecznictwie zauważa się, że tym samym również na gruncie ustaw podatkowych ewidencja ta zyskała walor normatywny dla wyznaczania zakresu opodatkowania (por. uchwała NSA z dnia 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13, Lex nr 1388356; wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2012 r., II FSK 986/11, Lex nr 1415193).
Skoro w rozpoznawanej sprawie do dnia wydania decyzji przez organ odwoławczy nie dokonano zmian w ewidencji gruntów i budynków w zakresie przeznaczenia gruntów, to organy podatkowe nie miały podstaw i nie były uprawnione do dokonywania w tym zakresie odmiennych ustaleń w ramach postępowania w sprawie podatku rolnego.
Tym samym, za niezasadne należy uznać stanowisko A, która zarzuciła wydającym je organom podatkowym, że te nie przeprowadziły postępowania wyjaśniającego w kwestii sygnalizowanych przez skarżącą niezgodności zapisów w ewidencji gruntów i budynków, z rzeczywistym i aktualnym przeznaczeniem oraz wykorzystaniem opodatkowanych działek. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, w rozpatrywanym przypadku nie mógł znaleźć zastosowania art. 194 § 3 o.p. Informacje ujęte w operacie ewidencyjnym nieruchomości, dotyczące np. powierzchni czy też przeznaczenia gruntu i budynku, wprowadzone do tego rejestru przez właściwy organ w ramach postępowania prowadzonego na podstawie przepisów Prawa geodezyjnego i kartograficznego, wywierają skutki materialnoprawne, mające również wpływ na zawartość danych ewidencji podatkowej nieruchomości (art. 7a ust. 2 u.p.o.l.). Stąd też nie można aprobować tezy, że dane z ewidencji gruntów i budynków mogą być dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości, podatku rolnego i leśnego korygowane w odrębnym postępowaniu przez organ podatkowy, za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu (por. wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2014 r., II FSK 1581/12, Lex nr 1483996). Dopiero zmiana zapisów w ewidencji gruntów i budynków, może ewentualnie stanowić podstawę do wznowienia postępowania w przedmiocie wymiaru zobowiązania podatkowego.
8. Organy podatkowe nie naruszyły także wskazanych w skardze regulacji materialnoprawnych, w szczególności art. 1, art. 3 ust. 1 pkt 4 i art. 3a pkt 1 u.p.r.
8.1. Zgodnie z art. 1 u.p.r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
Ze wskazanego przepisu jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają użytki rolne - grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Taka treść przepisu, obowiązująca od dnia 1 stycznia 2003 r., w sposób niebudzący już wątpliwości, przesądza o tym, że grunty na potrzeby opodatkowania należy klasyfikować na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Była o tym mowa już wyżej, w związku z zarzutem naruszenia art. 194 § 3 o.p. Znajduje to potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, a do powołanych w punkcie 6 uzasadnienia orzeczeń można dodać np. wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2006 r., II FSK 842/05 (Lex nr 242985), w którym stwierdza się, że w świetle art. 21 p.g.i.k. organy podatkowe ustalające wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów (analogicznie: wyrok NSA z dnia 7 lutego 2006 r., II FSK 1332/05, Lex nr 849690; wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2008 r., II FSK 372/07, Lex nr 490966; wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 października 2004 r., III SA 3016/03, Lex nr 171496; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30 października 2007 r., I SA/Wr 819/07, Lex nr 420604; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 24 czerwca 2008 r., I SA/Bd 172/08, Lex nr 514444).
Jedyną określoną normatywnie, pozytywną przesłanką pozwalającą uznać dany grunt (nieruchomość gruntową) za opodatkowaną podatkiem rolnym są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, a nie to, co faktycznie znajduje się na gruncie, albo to, czy ten grunt jest wykorzystywany rolniczo (por. L. Etel, Komentarz do art. 1 ustawy o podatku rolnym, teza 4, LEX 2012).
Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, nie jest natomiast taką przesłanką - faktyczne prowadzenie na gruncie działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 u.p.r. Wydaje się, że argumentu przemawiającego za przyjęciem postulowanego przez A sposobu rozumienia art. 1 u.p.r., zakładającego powiązanie normatywne pomiędzy tym przepisem, a art. 2 ust. 2 u.p.r., skarżąca upatruje w drugiej części zdania (po przecinku) zawartego w art. 1 u.p.r., gdyż tam pojawia się określenie "działalności rolniczej". Jednakże według Sądu, określenie to służy jedynie w tym przypadku do skonstruowania (doprecyzowania) zakresu wyłączenia (podkr. WSA) określonych gruntów spod reżimu ustawy o podatku rolnym. W świetle treści tej części przepisu, nie mogą bowiem być opodatkowane podatkiem rolnym grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Posłużenie się przez ustawodawcę takim sformułowaniem nie stwarza jednak, w ocenie Sądu, podstaw do wyciągnięcia wniosku, że niezbędnym warunkiem objęcia (podkr. WSA) danych gruntów reżimem podatku rolnego jest faktyczne prowadzenie na nich działalności rolniczej (por. uwagi na tle definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 u.p.r. w uzasadnieniach: wyroku WSA w Warszawie z dnia 22 listopada 2010 r., III SA/Wa 1033/10, Lex nr 757352; wyroku NSA z dnia 14 listopada 2012 r., II FSK 598/11, Lex nr 1291582). Także WSA w Gliwicach uzasadnieniu wyroku z dnia 20 listopada 2014 r., I SA/Gl 281/14 (Lex nr 1601104) expressis verbis stwierdził, że "Faktyczne prowadzenie działalności rolniczej na nieruchomościach wymienionych w art. 1 ustawy o podatku rolnym nie jest warunkiem ich opodatkowania tym podatkiem". Stanowisko przeciwne zajął WSA w Łodzi w wyroku z dnia 7 sierpnia 2012 r., I SA/Łd 772/12 (publ. CBOSA), lecz Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 lutego 2015 r., II FSK 3130/12 (publ. CBOSA) uchylił ten wyrok i oddalił skargę A na decyzję określającą wobec niej wysokość zobowiązania w podatku rolnym (na dzień sporządzania niniejszego uzasadnienia w CBOSA nie udostępniono jeszcze uzasadnienia wyroku NSA).
Skoro w tej sprawie posiadaczem opodatkowanych gruntów jest A, która je nabyła z mocy prawa w trwały zarząd (art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r.), to nie można uznać, że grunty te są "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza" w rozumieniu art. 1 u.p.r. A nie może bowiem prowadzić tego rodzaju działalności. Zgodnie z definicją ogólną zawartą w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Tymczasem A jest urzędem centralnym administracji rządowej. Status prawny A reguluje ustawa o drogach publicznych. W art. 18 ust. 1 tej ustawy wskazano, że Generalny Dyrektor (...) jest centralnym organem administracji rządowej, wykonującym swe zadania w myśl art. 18a ust. 1 u.d.p. przy pomocy A. A wykonuje również zadania zarządu dróg krajowych. Przepisy te oznaczają, że A ma charakter podmiotu pomocniczego przy realizowaniu kompetencji przez Generalnego Dyrektora (...). Nadto ze statutu nadanego przez Ministra Infrastruktury zarządzeniem Nr (...) z dnia (...) r. w sprawie nadania statutu (...) (Dz. Urz. Ministra Infrastruktury Nr 3, poz. 8 z późn. zm.), który obowiązuje od dnia 1 kwietnia 2002 r. wynika, że A jest centralnym urzędem administracji rządowej, obsługującym Generalnego Dyrektora (...). Skoro zatem prawodawca wskazał, że A jest urzędem centralnym administracji rządowej powołanym do obsługi konkretnego, centralnego organu administracyjnego jakim jest Generalny Dyrektor (...), nie posiada osobowości prawnej (co sygnalizuje się w doktrynie), to wykonuje powierzone jej ustawą zadania, nie wyczerpując tym znamion definicji "działalności gospodarczej" określonej w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tak też WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 4 lutego 2013 r., I SA/Gl 797/12, publ. CBOSA). Zatem, skarżąca realizuje wyłącznie swoje cele statutowe określone przepisami ustawy o drogach publicznych i wydanymi na jej podstawie aktami wykonawczymi. Nie prowadzi więc działalności gospodarczej o której mowa w art. 1 u.p.r. in fine.
Z tych samych względów A nie prowadzi działalności rolniczej, ale to nie ma decydującego znaczenia w sprawie. Jak już to wielokrotnie podnoszono, decydujące znaczenie dla objęcia gruntu podatkiem rolnym ma klasyfikacja gruntu w ewidencji gruntów i budynków. Regulacja art. 1 u.p.r. wymaga sklasyfikowania gruntu jako użytku rolnego, a nie faktycznego wykorzystywania gruntu na cele rolnicze. Faktyczne wykorzystanie gruntu tak sklasyfikowanego ma znacznie, lecz tylko jeśli jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, co w tej sprawie nie ma miejsca (i w skardze nie jest forsowane).
8.2. Zarzucając naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 4 i art. 3a pkt 1 u.p.r. strona skarżąca szerzej nie uzasadnia swojego stanowiska.
W związku z tym, należy tylko wskazać, że stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.r. podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące:
W tej sprawie dla A status podatnika związany jest z tym, że jest ona posiadaczem gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, a posiadanie to wynika z tego, że z mocy prawa na podstawie art. 20 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r., nabyła nieodpłatnie, w trwały zarząd przedmiotowe nieruchomości z dniem w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi dotycząca tych nieruchomości stała się ostateczna. Spełnia to warunki wskazane w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a.u.p.r. in fine ("z innego tytułu prawnego").
Trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną (art. 43 i nast. ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 518 z późn. zm.). Jest swego rodzaju administracyjnym instrumentem służącym do dokonywania przesunięć majątkowych w ramach złożonej struktury. W takim wypadku oddając nieruchomości w trwały zarząd, Skarb Państwa przekazał ich posiadanie, które czyni z zarządzającego podatnika podatku rolnego. Skarżąca władała nieruchomościami wykonując zadania do jakich została powołana, a czyniła to wykonując uprawnienia płynące z własności państwowej (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 24 czerwca 2008 r., I SA/Bd 172/08, Lex nr 514444). Instytucja trwałego zarządu zawiera w swej konstrukcji prawnej element posiadania w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego, a trwały zarządca jest posiadaczem nieruchomości. Nie ulega przy tym wątpliwości, że posiadanie wykonywane w ramach trwałego zarządu jest posiadaniem zależnym, wykonywanym w ramach uprawnień przyznanych aktem prawnym. Stanowi zatem "inny tytuł prawny" o jakim mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a. ustawy o podatku rolnym (wyrok NSA z dnia 30 marca 2010 r., II FSK 1914/08, Lex nr 596078).
W konsekwencji, nie można też zgodzić się z poglądem skarżącej jakoby A korzystała z wyłączenia określonego w art. 3a pkt 1 u.p.r., stosownie do którego obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 tej ustawy, nie dotyczy Skarbu Państwa.
Treść art. 3a pkt 1 u.p.r. wskazuje, że obowiązek podatkowy w podatku rolnym nie dotyczy określonego podmiotu (Skarbu Państwa). Ustawa nie przewiduje natomiast przedmiotowego wyłączenia od podatku gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa, czy też przedmiotowego zwolnienia tego rodzaju - mówiąc o zwolnieniach w art. 12 u.p.r. (por. wyrok NSA z dnia 25 lutego 1997 r., SA/Wr 2563/95, Lex nr 143800; wyrok NSA z dnia 2 marca 1994 r., III SA 1314/93, Lex nr 26001).
Tylko jeżeli dany grunt rolny nie jest przez Skarb Państwa (gminę) przekazany w posiadanie innego podmiotu i nie jest wykorzystywany bezumownie, to Skarb Państwa (gmina) nie płaci od niego podatku rolnego. Natomiast w razie wykorzystywania tego gruntu przez inny podmiot niż Skarb Państwa (gminę), w tym jego jednostki organizacyjne, to na tym podmiocie spoczywa obowiązek podatkowy (por. L. Etel, Komentarz do art. 3a ustawy o podatku rolnym, LEX 2012). Zatem, obowiązek podatkowy nie dotyczy jedynie Skarbu Państwa, a nie jednostek, w których posiadaniu znajdują się grunty rolne stanowiące własność Skarbu Państwa.
Wbrew wywodom skarżącej, ten przepis nie może mieć zastosowania w tej sprawie, ponieważ ustanawia zwolnienie podatkowe tylko w odniesieniu do podatku od nieruchomości. Nie dotyczy zaś podatku rolnego i leśnego.
Nawiązując do realiów tej sprawy, należy zauważyć, że zaproponowany przez skarżącą sposób rozumienia art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. prowadzi właśnie do rozszerzenia - i to znacznego - językowego znaczenia przepisu statuującego zwolnienie podatkowe. Pomimo tego, że przepis wyraźnie przewiduje zwolnienie tylko od podatku od nieruchomości, w skardze postuluje się rozszerzenie zakresu jego zastosowania na podatek rolny.
A odwołuje się w tej mierze do argumentów pozajęzykowych. Jednak, w rozumowaniu interpretacyjnym przy wykładni przepisów regulujących zwolnienia podatkowe można sięgnąć po wykładnię systemową i funkcjonalną (w tym celowościową), jednakże pod warunkiem, że nie będzie to służyło przeprowadzeniu wykładni rozszerzającej albo zawężającej językowe znacznie przepisu. Takim dopuszczalnym zastosowaniem dyrektyw wykładni pozajęzykowych jest posłużenie się argumentami systemowymi lub funkcjonalnymi w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej, czy też wyboru jednej z możliwości interpretacyjnych będących rezultatem wykładni językowej. Zabieg interpretacyjny zaproponowany przez skarżącą zmierza do istotnego, jakościowego rozszerzenia językowego znaczenia przepisu, a więc nie jest prawidłowy. Należy zaakcentować, że powołany w tym zakresie w skardze wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 lutego 2013 r., I SA/Gl 797/12 (publ. CBOSA) dotyczy opodatkowania gruntów posiadanych przez A podatkiem od nieruchomości, a zastosowane instrumenty wykładni art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. posłużyły Sądowi do wyprowadzenia wniosku, że A korzysta ze zwolnienia podatkowego określonego w tym przepisie, ale w podatku od nieruchomości; Sąd we wskazanym wyroku nie wypowiadał się na temat rozszerzenia zakresu zastosowania tego przepisu aż tak daleko, że omawiane zwolnienie podatkowe powinno objąć także podatek rolny lub leśny.
Również w doktrynie wskazuje się, że omawiana regulacja nie wyłącza opodatkowania gruntu podatkiem rolnym lub leśnym, choć zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. powinno być rozciągnięte również na grunty objęte tymi podatkami (por. L. Etel, Komentarz do art. 1 ustawy o podatku rolnym, pkt 17, LEX 2012). Komentator podnosi, że w "aktualnym stanie prawnym zwolnienie dotyczy tylko gruntów podlegających podatkowi od nieruchomości. Wynika to bezpośrednio z brzmienia art. 1b ust. 3 u.p.o.l., gdzie wskazuje się, że chodzi jedynie o zwolnienie z podatku od nieruchomości. W ustawie o podatku rolnym ani w ustawie o podatku leśnym takiego zwolnienia nie przewidziano. Oznacza to, że jeżeli grunty nabyte na budowę dróg publicznych i przekazane w trwały zarząd A są sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub lasy, to podlegają opodatkowaniu do czasu zajęcia ich na prowadzenie działalności gospodarczej. Od gruntów tych A musi składać deklaracje na podatek rolny oraz leśny." Dalej komentator wskazuje, że po zakończeniu budowy drogi znajdzie zastosowanie wyłączenie z opodatkowania (podatkiem od nieruchomości) przewidziane w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., gdzie wskazuje się, że grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle (z pewnymi wyjątkami) są wyłączone z opodatkowania. Natomiast jeśli dany grunt pod pasem drogowym po zakończeniu inwestycji drogowej nie został przekwalifikowany w ewidencji gruntów i budynków z użytku rolnego albo leśnego na grunt oznaczony symbolem "dr", to wówczas, z wyjątkiem gruntów pod drogami płatnymi, jest to w dalszej części użytek rolny albo las niezajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem co do zasady podlegający opodatkowaniu podatkiem rolnym albo leśnym.
Z tej regulacji skarżąca wyprowadza wniosek, że jest zwolniona z podatku rolnego.
Pierwsza z tych norm, zawarta w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. wyłącza zastosowanie do gruntów rolnych i leśnych objętych decyzjami o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przepisów o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Wyłączenie to odnosi się przede wszystkim do ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1205 z późn. zm. - dalej: u.g.r.l.). Zgodnie z art. 6 u.g.r.l. na cele nierolnicze i nieleśne można przeznaczać przede wszystkim grunty oznaczone w ewidencji gruntów jako nieużytki, a w razie ich braku - inne grunty o najniższej przydatności produkcyjnej. Sposób kwalifikacji poszczególnych rodzajów gruntów jako rolne lub leśne zawarty został w art. 2 u.g.r.l. Na skutek wprowadzenia przez ustawodawcę normy kolizyjnej w przepisie art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. inwestor drogi publicznej nie jest obowiązany do uzyskiwania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych (art. 7 u.g.r.l.) oraz do uzyskiwania zgody na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej lub leśnej (art. 11 u.g.r.l.). Omawiana regulacja nie zwalnia go zaś od podatku rolnego.
Jednakże ta problematyka ma znaczenie tylko na gruncie podatku od nieruchomości, ponieważ stosownie do art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają m.in. grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Ustawa o podatku rolnym takiego wyłączenia podatkowego nie przewiduje, a zatem rozważania w tej materii, w odniesieniu do tego podatku są bezprzedmiotowe.