Source: http://www.spolkazoo.pl/orzeczenia/bezskutecznosc-egzekucji-z-majatku-spolki-i-saol-34504-178598
Timestamp: 2020-04-07 16:07:58
Legal References Found: art. 116
 art. 116
 art. 116
 art. 116
 art. 116
 art. 134
 art. 135
 art. 116
 art. 116
 art. 116
 art. 116
 art. 116
 art. 116
 art. 116
 art. 299
 art. 116
 art. 122
 art. 191
 art. 210

Document Content:
Jesteś tutaj: Strona główna Orzeczenia Spółka przed sądem
Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 3/2006
I SA/Ol 345/04
Bezskuteczność egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), będąca warunkiem orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe tej spółki, wymaga formalnego stwierdzenia po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego.
Zaskarżoną decyzją z dnia 20 lipca 2004 r. nr (...) Dyrektor Izby Skarbowej w O. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 4 maja nr (...), którą orzeczono odpowiedzialność Reginy P. jako członka zarządu Agencji Handlowo-Usługowej M. Spółka z o.o. w O. za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień 1999 r. (...), maj 2000 r. (...), czerwiec 2000 r. (...) i lipiec 2000 r. (...) wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi.
W uzasadnieniu wydanej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż zgodnie z art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926) za zaległości podatkowe spółki z o.o. odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek jej zarządu nie wykazał, że:
- we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowania zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe),
- niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) nastąpiło bez jego winy.
Członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o., jeżeli wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
W oparciu o art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu określona w § 1 obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały, w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.
Dyrektor Izby Skarbowej, analizując zgromadzony materiał dowodowy, jak również argumentację odwołania stwierdził, iż skarżąca nie wykazała zaistnienia żadnej z wymienionych przesłanek mogących uwolnić ją od odpowiedzialności, a to na niej spoczywał taki obowiązek.
Z posiłkowego charakteru odpowiedzialności osób trzecich wynika, iż środki zmierzające do realizacji zobowiązania podatkowego powinny być w pierwszej kolejności kierowane przeciwko podatnikowi. Dlatego też Urząd Skarbowy w O. wystawił tytuły wykonawcze (...). Egzekucja okazała się jednak bezskuteczna. Z akt sprawy wynika, iż Spółka z o.o. M. na siedzibę i miejsce prowadzenia działalności najmowała powierzchnię w pomieszczeniu biurowym, gdzie przechowywała swoje dokumenty. Spółka nie posiadała nieruchomości ani ruchomości mających wartość handlową.
Zajęcie zaś rachunku bankowego okazało się nieskuteczne z powodu braku środków. Organ odwoławczy podniósł, iż skarżąca zarzucając, że organ pierwszej instancji nie wyczerpał wszystkich sposobów egzekucji, nie wykazała jednakże majątku spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa.
Faktem bezspornym w niniejszej sprawie jest, iż Regina P., w okresie objętym zaskarżoną decyzją, była jedynym udziałowcem i prezesem zarządu spółki z o.o. M." Ponadto nie złożono wniosku o ogłoszenie upadłości. Przedstawiane zaś przez skarżącą okoliczności, w ocenie organu odwoławczego, nie mogły stanowić przeszkody do dokonania takiej czynności.
Biorąc powyższe pod uwagę, wobec braku możliwości zapłaty należnych podatków z majątku podatnika, organy podatkowe skorzystały z przysługujących im instrumentów prawnych (art. 116 Ordynacji podatkowej), aby zapewnić zaspokojenie należności Skarbu Państwa.
Organ drugiej instancji wskazał także, iż orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika musi być poprzedzone ostateczną decyzją określającą wysokość zaległości podatkowej. W przedmiotowej sprawie takowe decyzje zostały wydane, określono nimi bowiem zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Agencji Handlowej M. za miesiące: sierpień 1999 r. (...), maj 2000 r. (...), czerwiec 2000 r. (...), lipiec 2000 r. (...), a także odsetki za zwłokę (...).
Skarżąca podjęła kroki w celu weryfikacji ostatecznej decyzji Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 18 sierpnia 2003 r. nr (...). Decyzją z dnia 13 kwietnia 2004 r. nr (...) Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie odmówił jednak uchylenia decyzji ostatecznej w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1999 r.
Powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 20 lipca 2004 r. nr (...) zaskarżyła Regina P.
W skardze wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.
Zarzuciła, iż organy podatkowe bez wnikliwego przeprowadzenia postępowania podatkowego zastosowały art. 116 Ordynacji podatkowej. Nie wykazano bowiem, że egzekucja z majątku Spółki M. okazała się bezskuteczna. Ograniczono się jedynie do wystawienia tytułów egzekucyjnych oraz zajęcia konta bankowego spółki. Wobec braku wydania postanowienia o bezskuteczności egzekucji, nie wiadomo na jakiej podstawie prawnej oparto twierdzenie o bezskuteczności egzekucji.
Podniosła, iż organy podatkowe nie wyczerpały wszystkich sposobów egzekucji, które są przewidziane w postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Stwierdziła, że to na organach prowadzących postępowanie spoczywa obowiązek podjęcia wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej), zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania (art. 123 Ordynacji podatkowej), dopuszczenia jako dowodu wszystkiego, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej), zawiadomienia strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego lub oględzin (art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej).
Skarżąca podniosła także, iż to na skutek działań organów skarbowych i Banku PKO BP w O. pozbawiona została możliwości zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.
Na rozprawie pełnomocnik skarżącej sprecyzował zarzuty skargi jako naruszenie prawa materialnego przez błędną interpretację w zaskarżonej decyzji art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.
Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoją decyzję, jak również wcześniejszą argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.
Przeprowadzona przez sąd kontrola decyzji wydanych przez organy skarbowe w postępowaniu w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe Spółki M. prowadzi do konstatacji, że decyzje te zostały wydane z naruszeniem prawa. Skutkiem niewyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych i oparcia decyzji na niepełnym materiale dowodowym stało się bowiem nieprawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego określających zasady takiej odpowiedzialności. Należy przy tym zaznaczyć, że - zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270; dalej cytowanej w skrócie jako p.p.s.a.) - sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Natomiast na zasadzie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.
Zgodnie z art. 116 Ordynacji podatkowej przesłankami odpowiedzialności członka zarządu spółki są:
- powstanie zobowiązania (zaległości podatkowych) w czasie pełnienia funkcji członka zarządu;
- niewskazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku jakiejkolwiek winy w niepodjęciu działań w tym kierunku;
- niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych spółki (a w stanie prawnym do 31 grudnia 2002 r. niewskazanie mienia, z którego egzekucja jest możliwa);
- bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części.
Nie ulega wątpliwości, że wykazanie trzech pierwszych z wymienionych okoliczności (tzw. przesłanek egzoneracyjnych) spoczywa na członku zarządu. W tej kwestii poglądy orzecznictwa i doktryny są zbieżne i utrwalone (por.: wyrok NSA z 06 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/03 Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2003, nr 4, poz. 93; A. Mariański i A. Karolak, odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki z o.o...., Warszawa 2004, s. 234-236; S. Babiarz i In., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 402; B. Adamiak i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Wrocław 2004, s. 433).
W rozpatrywanej sprawie stanowisko przyjęte przez organy podatkowe co do niewykazania przez skarżącą przytoczonych wyżej przesłanek egzoneracyjnych jest niewątpliwie trafne i oparte na należycie zebranym oraz ocenionym materiale dowodowym. Bezsporne jest bowiem, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie był złożony, nie było wszczęte postępowanie układowe, a skarżąca nie wskazała żadnego mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych spółki.
Słusznie przy tym oceniono powoływane przez skarżącą okoliczności dotyczące przyczyn niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość spółki. Sąd podziela ocenę dokonaną w tym względzie, uznając tym samym, że podniesiony w skardze zarzut w tej kwestii jest chybiony. W żadnej mierze nie można bowiem zgodzić się z tezą skargi, iż działanie banku oraz organów skarbowych w zestawieniu z wynikami postępowania karnego pozbawiały skarżącą możliwości ogłoszenia upadłości. Okoliczności przywołane przez skarżącą mogą ewentualnie, nie wchodząc tu w ich realność i ocenę, wskazywać na przyczyny zaistnienia sytuacji, która wymagała zgłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. Przesłanki prawne ogłoszenia upadłości lub zgłoszenia wniosku o wszczęcie postępowania układowego zawarte są w przepisach prawa upadłościowego i układowego (vide: rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe, Dz.U. Nr 93, poz. 834, tekst jedn. Dz.U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512; rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo o postępowaniu układowym, Dz.U. Nr 93, poz. 836; ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. - Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze zm., obowiązujące od 01 października 2003 r.Prawo upadłościowe i naprawcze, D).
Najogólniej ujmując, przez upadłość rozumie się załamanie finansowe podmiotu gospodarczego, polegające na braku możliwości zaspokojenia wierzycieli. Zaprzestanie płacenia długów jest podstawową i powszechną przesłanką ogłoszenia upadłości. Do skarżącej, jako członka zarządu spółki, należało wykazanie, że przesłanki te nie zaistniały bądź że w sytuacji ich zaistnienia niezgłoszenie wymaganych w art. 116 § 1 pkt 1b Ordynacji podatkowej wniosków co do upadłości lub postępowania układowego nastąpiło bez jej winy. Dla orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej nie są natomiast istotne przyczyny, które doprowadziły spółkę do stanu niewypłacalności.
Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji naruszają jednak prawo w zakresie związanym z ustaleniem kolejnej przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej. Przesłanką tą jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki, a jej wykazanie należy do organów podatkowych orzekających o wspomnianej odpowiedzialności. W odniesieniu do członków zarządu jest to przesłanka warunkująca wydanie samej decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. A zatem dopiero, gdy egzekucja okazała się bezskuteczna w całości lub części można wydać decyzję na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej, oczywiście o ile nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne.
W przepisach prawa podatkowego nie zostało zdefiniowane pojecie bezskutecznej egzekucji. Definicji takiej nie ma także w innych aktach prawnych (ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Kodeks postępowania cywilnego). W takiej sytuacji należy podzielić pogląd, że celem wyjaśnienia tego pojęcia należy odwołać się do reguł języka potocznego. Zgodnie z nim pojęcie egzekucji wiąże się z przymusowym ściągnięciem należności (por. Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, t. I, Warszawa 2002, s. 485). W konsekwencji oznacza to, że o spełnieniu omawianej przesłanki można mówić tylko wówczas, gdy postępowanie egzekucyjne było wszczęte i przeprowadzone na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego bądź ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (vide: S. Babiarz i in. op. cit., s. 402-403).
Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza zatem, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Zachodzi przy tym konieczność wyczerpania w toku tego postępowania wszystkich możliwych sposobów egzekucji, a egzekucja musi dotyczyć całego majątku podatnika (spółki). Nie można zatem przyjmować, że nieudana egzekucja tylko z części majątku (np. z rachunku bankowego) lub przeprowadzona z wykorzystaniem jednego ze sposobów egzekucji wystarcza do przyjęcia bezskuteczności egzekucji jako przesłanki omawianej odpowiedzialności. Obowiązek wszczęcia i formalnego przeprowadzenia egzekucji oznacza w konsekwencji konieczność stwierdzenia jej bezskuteczności w sposób formalny zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub przepisami Kodeksu postępowania cywilnego (vide: S. Babiarz, i in., op. cit., s. 403; B. Adamiak i in., op. cit., s. 434; A. Mariański i in., op. cit., s. 178-179).
Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela przy tym pogląd, że na gruncie stosowania odpowiedzialności z art. 116 Ordynacji podatkowej nie można zaakceptować odmiennego stanowiska co do wymogu formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. Stanowisko, że wystarczające jest ustalenie, że z okoliczności sprawy wynika brak możliwości ściągnięcia wierzytelności i nie zachodzi potrzeba uzyskania formalnego stwierdzenia bezskuteczności postępowania egzekucyjnego prezentowane jest na gruncie prawa handlowego zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie (vide: S. Babiarz i in., op. cit., s. 403; A. Mariański i in., op. cit., s. 26-35 i cyt. tam inne publikacje). Poglądy te nie uwzględniają bowiem wyjątkowego charakteru odpowiedzialności osób trzecich w prawie podatkowym.
Wspomniana wyjątkowość odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika wynika z faktu, że odpowiedzialność osób trzecich jest instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik. Osoby trzecie ponoszą więc odpowiedzialność za cudzy dług, a orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika (podatnika) od odpowiedzialności. Odpowiedzialność tej osoby ma zatem charakter posiłkowy (subsydiarny), występuje dopiero w dalszej kolejności i dlatego właśnie warunkiem jej zastosowania jest bezskuteczność egzekucji w stosunku do podatnika.
Należy przy tym zauważyć, że uregulowania zasad odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe nie są prostym przeniesieniem do prawa podatkowego zasad zawartych w przepisach prawa handlowego (art. 298 k.h., art. 299 k.s.h.). Ordynacja podatkowa zawiera w tym przedmiocie uregulowania własne, inaczej kształtując zakres i przesłanki omawianej odpowiedzialności. Ochrona wierzyciela, jakim jest Skarb Państwa, z tytułu należności publicznoprawnych możliwa jest wyłącznie na podstawie przepisów prawa publicznego, jakim jest prawo podatkowe. Te przepisy, jako związane z nałożeniem podatku i ingerujące w sferę prawa własności oraz innych praw i swobód nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający (vide: A. Mariański i in., op. cit., s. 166 i 234).
Podsumowując powyższe rozważania dotyczące przewidzianej w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki bezskutecznej egzekucji, stwierdzić więc można, że należy ją rozumieć jako sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Taką pewność daje zaś tylko stosowny formalny akt organu egzekucyjnego. Przedstawiona interpretacja spełnia przy tym funkcję gwarancyjną, zabezpieczającą osobę trzecią przed przedwczesnym i nieuzasadnionym orzeczeniem jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.
W ocenie sądu decyzje wydane w rozpoznawanej sprawie nie odpowiadają przedstawionym wymogom.
W szczególności stwierdzić bowiem należy, że z akt postępowania organów podatkowych nie wynika, aby postępowanie egzekucyjne zakończyło się formalnym aktem organu egzekucyjnego, pozwalającym uznać, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. W decyzjach organów obu instancji powołano się przy ustalaniu tej przesłanki jedynie na bezskuteczność egzekucji z rachunku bankowego i wywiedzioną z notatek i okoliczności ocenę, że egzekucja jest bezskuteczna. Zebrany materiał nie pozwala jednak na pełną ocenę, czy wykorzystano wszystkie środku egzekucji i czy rzeczywiście skierowano ją do całego majątku spółki. Pismo z dnia 11 września 2003 r. (...) kierowane do działu księgowości ma charakter wewnętrznej informacji, natomiast z protokołu o stanie majątkowym z dnia 21 maja 2002 r. w istocie rzeczy nie wynikają żadne dane dotyczące majątku spółki poza stwierdzeniem, że spółka nadal prowadzi działalność.
Trafnie więc skarżąca zarzuciła, że w sprawie nie wydano postanowienia o bezskuteczności egzekucji i nie wiadomo, na jakiej podstawie organ twierdzi, że spółka nie posiada majątku. Te braki uzasadniają w konsekwencji zarzut istotnego, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Nie zostały bowiem podjęte przez organy podatkowe wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych mających znaczenie dla ustalenia wszystkich przesłanek odpowiedzialności skarżącej za zaległości spółki, a w szczególności przesłanki bezskuteczności egzekucji. Tym samym naruszona została zasada prawdy obiektywnej przewidziana w art. 122 Ordynacji podatkowej. Usunięcie tych uchybień wymagać będzie uzupełnienia materiału dowodowego sprawy o szczegółowe informacje co do przeprowadzonych czynności egzekucyjnych, zastosowanych środków egzekucyjnych, stanu majątkowego spółki i składników majątku, do których skierowana była egzekucja oraz postanowienia organu egzekucyjnego o bezskuteczności egzekucji.
Naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej) stanowiło zawarte w decyzjach organów obu instancji wywodzenie o bezskuteczności egzekucji z faktu, że strona nie wskazała majątku, z którego egzekucja byłaby możliwa. Wskazanie takiego majątku jest, jak już wyżej stwierdzono, jedną z przesłanek egzoneracyjnych, uwalniających od odpowiedzialności.
Nieskorzystanie z niej przez skarżącą w żadnej mierze nie uzasadnia jednak ustalenia, że spółka nie dysponuje żadnym majątkiem, a egzekucja jest bezskuteczna. Takie stanowisko organów podatkowych jest dowolne, stanowiąc naruszenie wspomnianego przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej.
Organ odwoławczy naruszył także przepisy art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.
Rozpoznawszy odwołanie, w którym strona podnosiła kwestię braku postanowienia o bezskuteczności egzekucji i nieprawidłowego ustalenia tej przesłanki odpowiedzialności, organ ten w ogóle nie ustosunkował się do podniesionych zarzutów. Uzasadnienie decyzji organu drugiej instancji jest w istocie rzeczy powtórzeniem argumentacji z uzasadnienia decyzji pierwszej instancji. Nie można więc uznać, że stronie przedstawiono podstawy faktyczne i prawne rozstrzygnięcia, wykazując niesłuszność jej zarzutów i stanowiska.
członek zarządu | podatek od towarów i usług | postępowanie egzekucyjne | prawo finansowe | prawo podatkowe | zaległość podatkowa