Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-jawna/itpb1-4511-700-15-dp
Timestamp: 2017-09-19 20:49:11
Legal References Found: art. 14
 art. 24
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 17
 art. 24
 art. 22
 art. 24
 art. 17
 art. 24
 art. 10
 art. 24
 art. 22
 art. 22
 art. 1
 art. 4
 art. 67
 art. 58
 art. 58
 art. 551
 art. 553
 art. 9
 art. 21
 art. 29
 art. 30
 art. 30
 art. 44
 art. 10
 art. 5
 art. 5
 art. 14
 art. 14
 art. 5
 art. 8
 art. 1
 art. 1
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 5
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 10
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 22
 art. 14
 art. 22
 art. 8
 art. 22
 art. 17
 art. 17
 art. 5
 art. 17
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 9
 art. 1
 art. 24
 art. 24

Document Content:
ITPB1/4511-700/15/DP | Interpretacja indywidualna
Czy zbycie składników majątkowych (Aktywów) w tym Udziałów (w tym zbycie w celu umorzenia) przez Wnioskodawcę będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego?W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia składników majątkowych (Aktywów) lub Udziałów (w tym zbycie w celu umorzenia), jeżeli zbycie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego?
ITPB1/4511-700/15/DPinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2015 r. (data wpływu 12 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismami z dnia 17 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.) oraz z dnia 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 11 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia Aktywów otrzymanych z tytułu likwidacji/rozwiązania spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej – jest nieprawidłowe.
W dniu 12 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia Aktywów otrzymanych z tytułu likwidacji/rozwiązania spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.
Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 17 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.) oraz z dnia 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 11 sierpnia 2015 r.).
Wnioskodawca jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA” lub „Spółka”). Po zrealizowaniu przez SKA założonych celów biznesowych, Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia SKA w spółkę jawną (przekształcona spółka jawna nie zmieni przedmiotu swojej działalności; dalej: „Spółka jawna”) a następnie dokonać jej likwidacji (w tym możliwe jest rozwiązanie Spółki jawnej w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego).
Po otrzymaniu Aktywów lub Udziałów w wyniku likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawca nie wyklucza ich zbycia, w tym możliwe jest ich zbycie w celu ich umorzenia. Zbycie Aktywów lub Udziałów nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
W złożonych do wniosku uzupełnieniach wskazano, że:
Zakres działalności spółki jest bardzo szeroki, jednakże jako dominujący zakres działalności należy wskazać: pośrednictwo finansowe, wynajem nieruchomości i obrotu nieruchomościami. Spółka nie ma zamiaru prowadzić działalności w zakresie obrotu papierami wartościowymi, jednakże nie można wykluczyć na dzień dzisiejszy, że takie czynności zostaną wykonane przez spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie należy wskazać, że wykonywanie takich czynności, o ile zostanie podjęte to będzie stanowić poboczny zakres działalności spółki. Głównym zakresem pozostanie wynajem nieruchomości oraz handel hurtowy i detaliczny.
Na moment przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną w spółce komandytowo-akcyjnej mogą wystąpić niepodzielone zyski, w tym zyski przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy. Zostaną one wtedy opodatkowane przez Wnioskodawcę zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wierzytelności otrzymane przez Wnioskodawczynię z tytułu rozwiązania spółki jawnej były uprzednio zarachowane jako przychód należny w zakresie w jakim stanowi przychód podlegający opodatkowaniu w świetle przepisów podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wierzytelności otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu rozwiązania (likwidacji) spółki jawnej zostaną uregulowane na rzecz Wnioskodawcy.
Czy zbycie składników majątkowych (Aktywów) w tym Udziałów (w tym zbycie w celu umorzenia) przez Wnioskodawcę będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego...
W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia składników majątkowych (Aktywów) lub Udziałów (w tym zbycie w celu umorzenia), jeżeli zbycie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego...
Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zbycia składników majątkowych (Aktywów) w tym Udziałów (w tym zbycie w celu umorzenia) otrzymanych w wyniku likwidacji Spółki jawnej, przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja Spółki jawnej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o PIT.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT, do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników, majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Udziały lub Aktywa zostaną otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną;
Zbycie Aktywów lub Udziałów (w tym zbycie w celu umorzenia) nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, wówczas zbycie składników majątkowych (Aktywów) w tym Udziałów (w tym zbycie w celu umorzenia) nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o PIT.
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada2014 r., sygn. IBPBI/1/415-1349/14/KB uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: w przypadku zbycia udziałów lub akcji otrzymanych w wyniku likwidacji Spółki jawnej, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki jawnej, po jego stronie nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 17 czerwca 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-391/14/ESZ, IBPBI/1/415-392/14/ESZ: Stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b cyt. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2014 r., sygn. IPPB1/415-256/14-5/JB uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: Odpłatne zbycie papierów wartościowych, otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej skutkować będzie powstaniem po Jego stronie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy PIT. Oznacza to, że jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych nie nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki osobowej oraz jeśli odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, wówczas po strome Wnioskodawcy nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. IPPB1/415-132/12-4/ES uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, w myśl którego: „W przypadku odpłatnego zbycia Składników majątku, które nastąpi po okresie 6 lat licząc od końca miesiąca, w którym Wnioskodawca otrzyma Składniki majątku w związku z likwidacją lub rozwiązaniem Spółki, Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdy zbycie otrzymanych składników majątkowych (Aktywów), w tym Udziałów (w tym zbycie w celu umorzenia) skutkować będzie powstaniem przychodu podatkowego, koszt uzyskania przychodu po stronie Wnioskodawcy będzie równy przyjętej przez SKA lub spółkę jawną dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wniesionych jako wkład, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy o PIT, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a ustawy o PIT.
Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.
Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca przychód z tytułu zbycia Aktywów lub Udziałów (w tym zbycie w celu umorzenia) powinien pomniejszyć o koszt uzyskania równy wydatkom poniesionym przez Spółkę jawną na nabycie tychże Aktywów lub Udziałów. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatkiem poniesionym przez SKA lub Spółkę jawną będzie wartość wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wniesionego na pokrycie Aktywów lub Udziałów, a zatem przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy o PIT, określona na dzień objęcia tych Aktywów lub Udziałów (akcji), nie wyższa jednak niż wartość tych Aktywów lub Udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a ustawy o PIT. A zatem koszt uzyskania przychodu będzie stanowić nominalną wartość Udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny, bądź wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, w zamian za który wspólnikowi są wydawane Udziały (akcje).
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2014 r., sygn. ITPB1/415-338/14/MR: Jeżeli zaś odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę omawianych składników majątku (papierów wartościowych) nastąpi poza działalnością gospodarczą, przed upływem sześciu lat, liczonych od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, oznacza to konieczność zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Opodatkowaniu podlega dochód z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki (papierów wartościowych). Dochodem tym jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia tych składników majątku a wydatkami poniesionymi na ich nabycie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę - o czym stanowi cytowany art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uzyska przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach majątku likwidacyjnego będzie różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie, tj. historyczny wydatek poniesiony na ich nabycie przez spółkę komandytowo-akcyjną.
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2013 r., sygn. ILPBl/415-1008/12-4/AMN: Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikami w spółce jawnej. Dochody (przychody) osiągane przez spółkę będą miały przede wszystkim charakter kapitałowy, a ich źródłem będą w szczególności dywidendy z innych spółek z o. o. oraz przychody ze sprzedaży udziałów w spółkach z o. o. oraz papierów wartościowych. Niewykluczona jest również późniejsza likwidacja spółki jawnej. Na moment likwidacji spółki jawnej w jej majątku oprócz gotówki mogą znajdować się również inne niepieniężne składniki majątkowe m.in. papiery wartościowe, udziały w spółkach z o.o. oraz wierzytelności pieniężne. Otrzymane z likwidacji niepieniężne składniki Majątkowe Wnioskodawca sprzeda. Zatem w związku ze sprzedażą udziałów w spółkach z o.o. oraz papierów wartościowych otrzymanych w związku z likwidacją spółki jawnej, koszty uzyskania przychodów będzie stanowiła wartość poniesionych wydatków na ich nabycie, niezliczona do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, podstawę opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę - w ramach wykonywanej w tym zakresie działalności gospodarczej -udziałów w spółkach z o.o. i papierów wartościowych, otrzymanych w wyniku likwidacji spółki jawnej, będzie stanowić przychód otrzymany z ich odpłatnego zbycia pomniejszony o wydatki na nabycie tych składników majątkowych, poniesione przez spółkę jawną.
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2012 r., sygn. ILPB1/415-586/12-3/AA: Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3d ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych: przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio. Stosownie do treści art. 22 ust. 8a cytowanej ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:
wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki. Mając na względzie cytowane powyżej przepisy stwierdzić należy, iż w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku podstawę opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę papierów wartościowych oraz udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną, otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej, będzie stanowić przychód otrzymany z ich odpłatnego zbycia pomniejszony o wydatki na nabycie tych składników majątkowych, poniesione przez Spółkę.
Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm. – zwana dalej również: „Ksh”) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.
Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Ksh określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
Szczegółowe unormowania w zakresie likwidacji spółki jawnej zawarte zostały w Rozdziale 5 Kodeksu spółek handlowych.
Zgodnie z art. 67 § 1 Ksh, w przypadkach określonych w art. 58 tej ustawy należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Stosownie zaś do art. 58 Ksh, rozwiązanie spółki powodują:
Zgodnie z art. 551 § 1 Ksh spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształcona przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Ksh). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Ksh). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Ksh, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przekształconej.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest – z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f – suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a).
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania (art. 9 ust. 1). Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzgledniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów.
Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił źródło: pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy), które scharakteryzował w art. 5a pkt 6 i art. 5b ust. 1 ustawy.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychodem z działalności gospodarczej są również wartości wymienione w art. 14 ust. 2 ustawy.
Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej uznaje się również przychody wspólnika spółki niemającej osobowości prawnej z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, jeżeli spółka ta prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Przez spółkę niebędącą osobą prawną należy przy tym rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (art. 5a pkt 26 omawianej ustawy).
Podmioty, które są podatnikami podatku dochodowego zostały wskazane odpowiednio w art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.). Z ich treści wynika, że w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną mieszczą się m.in. spółki osobowe utworzone na gruncie polskiego prawa handlowego, z wyłączeniem spółek komandytowo-akcyjnych.
Jak wynika z literalnej wykładni tego przepisu, otrzymanie przez osobę fizyczną środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego, której był wspólnikiem, jest dla niego neutralne podatkowo – wartość uzyskanych środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika.
Biorąc pod uwagę treść analizowanych przepisów stwierdzić należy, że w sytuacji gdy środki pieniężne jakie otrzyma Wnioskodawca z tytułu likwidacji/rozwiązania spółki osobowej będą pochodziły z opodatkowanych u Wnioskodawcy dochodów na etapie funkcjonowania spółki osobowej, na dzień rozwiązania/likwidacji spółki nie będą podlegały opodatkowaniu.
Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:
Jak wynika z omawianego art. 14 ust. 8, jak środki pieniężne mogą zostać potraktowane wyłącznie tzw. wierzytelności własne spółki niebędącej osobą prawną i to takie, których spłata – gdyby nastąpiła w okresie istnienia spółki niebędącej osobą prawną – byłaby neutralna podatkowo dla wspólników tej spółki. W przypadku ww. wierzytelności ustawodawca kierował się tożsamością skutków podatkowych sytuacji, gdy spółka uzyskuje spłatę tych wierzytelności (neutralną podatkowo z uwagi na „rozliczenie podatkowe” tych wierzytelności po stronie wspólników na moment ich powstania) i przekazuje otrzymane środki pieniężne wspólnikom oraz sytuacji, gdy spółka przekazuje wspólnikom wierzytelność („rozliczoną podatkowo” po stronie wspólników na moment jej powstania) i spłata tej wierzytelności następuje na rzecz wspólników.
Analizowany przepis wyłącza natomiast możliwość uznania za środki pieniężne wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelność z tytułu odsetek od pożyczki udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną. Wierzytelności te – pomimo że również należą do kategorii wierzytelności własnych spółki niebędącej osobą prawną – z uwagi na ich przedmiot nie zostały bowiem rozliczone podatkowo po stronie wspólników spółki niebędącej osobą prawną na moment ich powstania. Ich spłata na rzecz spółki niebędącej osobą prawną nie byłaby neutralna podatkowo, bo zgodnie z regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z odsetek powstają na moment zapłaty tych odsetek albo ich kapitalizacji. Potraktowanie ww. wierzytelności otrzymywanych przez wspólników z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną jak środków pieniężnych prowadziłoby więc do nieopodatkowania przychodów z odsetek. Stąd ich wyłączenie z zakresu zastosowania omawianego art. 14 ust. 8 ustawy.
Warunek spłaty wierzytelności na rzecz otrzymującego je wspólnika oznacza natomiast, że przepis art. 14 ust. 8 ustawy nie obejmuje sytuacji, gdy podatnik podejmuje decyzję, w wyniku której nie otrzyma takiej spłaty (np. dokona zbycia wierzytelności). W takim przypadku nie ma uzasadnienia dla traktowania otrzymania takiej wierzytelności jak otrzymania środków pieniężnych. Nie można już bowiem mówić o tożsamości skutków podatkowych sytuacji, gdy spółka niebędąca osobą prawną uzyskuje spłatę tych wierzytelności (neutralną podatkowo z uwagi na „rozliczenie podatkowe” tych wierzytelności po stronie wspólników na moment ich powstania) i przekazuje otrzymane środki pieniężne wspólnikowi oraz sytuacji, gdy spółka przekazuje wspólnikowi wierzytelność („rozliczoną podatkowo” po stronie wspólnika na moment jej powstania), a wspólnik zbywa taką wierzytelność.
Takie „przekwalifikowanie” wierzytelności z kategorii „środki pieniężne” na „inne niż środki pieniężne składniki majątku” następuje z momentem zbycia wierzytelności przez Wnioskodawcę i dotyczy momentu otrzymania tych wierzytelności z likwidacji spółki niebędącej osobą prawną.
Nie zmienia to sytuacji podatkowej Wnioskodawcy na moment otrzymania wierzytelności (brak przychodu zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 w zw. z art. 14 ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Pozwala jednak na rozpoznanie po stronie Wnioskodawcy skutków podatkowych odpłatnego zbycia wierzytelności.
W analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca – jako wspólnik spółki jawnej prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która powstała z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, w której Wnioskodawca był akcjonariuszem – otrzyma z tytułu rozwiązania spółki jawnej (które może być dokonane bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego):
wierzytelność z tytułu pożyczki udzielonej przez spółkę komandytowo-akcyjną, „przeniesioną” do spółki jawnej ze spółki z komandytowo-akcyjnej w wyniku przekształcenia,
wierzytelność z tytułu pożyczki udzielonej przez spółkę jawną,
wierzytelności z tytułu odsetek od tych pożyczek lub wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty,
papiery wartościowe (np. obligacje), udziały w spółkach kapitałowych, prawa i obowiązki w spółkach osobowych.
Po otrzymaniu ww. składników w wyniku likwidacji Spółki jawnej Wnioskodawca nie wyklucza ich zbycia (w tym w celu umorzenia).
W związku z opisaną sytuacją Wnioskodawca rozważa, czy zbycie ww. przysporzeń będzie skutkowało postaniem przychodu podatkowego, a jeśli tak ja należy ustalić wówczas koszt uzyskania przychodu.
Wskazać należy, że tytuł prawny, z jakiego Wnioskodawca uzyska opisane we wniosku Aktywa będące składnikami majątku spółki jawnej (likwidacja spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA, w tym możliwe jest rozwiązanie spółki w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników bez przeprowadzania jej likwidacji) mieści się w zakresie zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b, art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak wyjaśniono we wcześniejszej części niniejszej interpretacji – regulacje art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b w zw. z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzają mechanizm, zgodnie z którym wartość innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki nie stanowi przychodu na moment ich otrzymania przez wspólnika. W konsekwencji - otrzymanie przez Wnioskodawcę (jako wspólnika spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą) opisanych Aktywów z tytułu rozwiązania tej spółki
bez przeprowadzenia jej likwidacji nie będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Biorąc zatem pod uwagę wskazane uregulowania prawne stwierdzić należy, że w sytuacji zbycia opisanych we wniosku składników majątkowych - gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego ich zbycia upłynie 6 lat i zbycie to nie będzie wykonaniem działalności gospodarczej, wówczas Wnioskodawca nie uzyska przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku nie zostanie bowiem wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w takim przypadku, w zakresie jaki dotyczy zbycia przez Wnioskodawcę uzyskanych w ramach likwidacji spółki jawnej przysporzeń nie zachodzą okoliczności zanalizowane powyżej. Wówczas odpłatne ich zbycie nie stanowi źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Natomiast w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia Aktywów nie upłynie 6 lat bądź zbycie to będzie wykonaniem działalności gospodarczej, do ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia zastosowanie będzie miał przepis art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji, jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.
Jak wskazano powyżej, przedstawione zasady rozpoznania przychodu z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w ramach likwidacji mają zastosowanie także w odniesieniu do tych składników majątku, które na moment ich otrzymania zostały zakwalifikowane jako środki pieniężne na podstawie art. 14 ust. 8. Decyzja podatnika o ich odpłatnym zbyciu powoduje bowiem ich „przekwalifikowanie” do kategorii składników majątku innych niż środki pieniężne.
W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia otrzymanych w ramach likwidacji składników majątku należy podkreślić, że zasady dotyczące ich rozpoznania uzależnione będą od momentu kiedy zostały one nabyte/objęte pierwotnie. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że część składników majątkowych (Udziały) otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej - które Wnioskodawca zamierza zbyć - została wcześniej objęta przez SKA lub spółkę jawną w zamian za wkład w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
W myśl art. 22 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:
W sytuacji więc gdy spółka jawna poniosła wydatek na nabycie składnika majątku i wydatek ten nie został rozpoznany przez wspólników tej spółki (stosownie do ww. regulacji art. 8 ust. 1 ustawy) do kosztów uzyskania przychodu, wydatek ten będzie stanowił dla wspólników koszt uzyskania przychodu na moment zbycia tego składnika majątku.
Zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:
Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9a ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się u wspólnika, określoną w umowie spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c i d, wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, w zamian za który wspólnikowi nie są wydawane udziały (akcje), o których mowa w pkt 9.
W przedmiotowej sprawie w związku ze sprzedażą Aktywów otrzymanych w tytułu likwidacji spółki jawnej, koszty uzyskania przychodów będzie stanowiła wartość poniesionych wydatków na ich nabycie, niezaliczona do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.
Natomiast w przypadku Udziałów kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie wartość składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wniesionych jako wkład, wynikającej z ksiąg i ewidencji przyjęta przez spółkę jawną dla celów podatkowych, określoną na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższa jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jednakże w sytuacji kiedy przedmiotowe składniki majątkowe w tym, m.in. Udziały, zostały objęte przez SKA w czasie kiedy była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów ze zbycia tych składników majątkowych należy rozpoznać biorąc pod uwagę ogólne zasady sukcesji praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Zasady te przy przekształceniach spółek handlowych reguluje art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613). Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W związku z powyższym przekształcenie SKA (będącej podatnikiem) w spółkę jawną będzie skutkowało przejściem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego z SKA na spółkę jawną. Wśród podlegających sukcesji praw jest m.in. prawo do ujęcia wydatków na objęcie udziałów/akcji jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu ich zbycia. Na skutek przekształcenia SKA w spółkę jawną prawo do ujęcia ww. wydatków jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia tych składników przejdzie na wspólników spółki jawnej w takiej proporcji, w jakiej uczestniczą oni w zyskach spółki.
Ponadto wskazać należy, że w sytuacji kiedy Udziały, o których mowa we wniosku zostały objęte przez SKA, w czasie kiedy spółka ta nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, do ustalenia kwestii kosztów uzyskania przychodów należy wziąć pod uwagę art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387; dalej: ustawa zmieniająca).
Przepis ten stanowi, że Spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, powstała przed dniem 1 stycznia 2014 r., kontynuuje, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, dokonaną przed dniem, w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, wycenę podatkową składników majątkowych, w szczególności w zakresie dotyczącym wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przyjętej metody amortyzacji oraz wysokości odpisów amortyzacyjnych uprzednio dokonanych od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także - stosując przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą - uwzględnia zdarzenia zaistniałe przed dniem, w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, które mają wpływ na wysokość jej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.
Analiza powyższych uregulowań prawnych w kontekście opisanych okoliczności prowadzi do wniosku, że w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia przedmiotowych Aktywów nie upłynie 6 lat, kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu – jak słusznie wskazuje Wnioskodawca - będą wydatki poniesione na ich nabycie przez spółkę komandytowo-akcyjną lub spółkę jawną, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub spółkę.
Podsumowując za prawidłowe uznać należy stanowisko Wnioskodawcy jedynie w zakresie w jakim dotyczy sytuacji objęcia udziałów przez spółkę jawną powstałą z przekształcenia SKA. Wówczas zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 3d oraz art. 24 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazujący, że kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia przedmiotowych udziałów będzie wartość składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w zamian za które zostały objęty udział w spółce jawnej. W zakresie wcześniejszego objęcia tych udziałów przez SKA należy wziąć pod uwagę zasady ogólne dotyczące sukcesji praw i obowiązków oraz odpowiednie regulacje prawne dotyczące kosztów nabycia/objęcia rzeczowych składników majątku przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych oraz spółkę niebędącą osobą prawną.
IPPB2/4511-609/15-2/MK | Interpretacja indywidualna
ITPB1/4511-269/15-4/MW | Interpretacja indywidualna
IPPB4/4511-942/15-3/JK2 | Interpretacja indywidualna
ILPB1/4511-1-546/15-2/AA | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spółka jawna > ITPB1/4511-700/15/DP