Source: https://interpretacje-podatkowe.org/gmina/iptpp1-443-757-14-4-ak
Timestamp: 2018-03-18 23:35:37
Legal References Found: art. 14
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 8
 art. 8
 art. 29
 art. 29
 art. 8
 art. 8
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 8
 art. 29
 art. 29
 art. 29

Document Content:
IPTPP1/443-757/14-4/AK | Interpretacja indywidualna
Uznanie czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Sp. z o. o. za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz podstawy opodatkowania ww. usługi
IPTPP1/443-757/14-4/AKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2014r. (data wpływu 16 grudnia 2014r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Sp. z o. o. za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz podstawy opodatkowania ww. usługi – jest prawidłowe.
uznania czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Sp. z o.o. za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz podstawy opodatkowania ww. usługi,
prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z siecią kanalizacji sanitarnej.
Wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 grudnia 2014r. (data wpływu 16 grudnia 2014r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego.
Gmina planuje rozpocząć w 2015 r. realizację kolejnych etapów inwestycji w zakresie budowy infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy. Oddanie do użytkowania sieci kanalizacji sanitarnej powstałych w ramach planowanych zadań nastąpi nie wcześniej niż w 2015 r. Ponoszone przez Gminę w tym zakresie wydatki (dalej: wydatki inwestycyjne) będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wskazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.
Wraz z zakończeniem realizacji inwestycji Gmina planuje udostępnić do eksploatacji wybudowaną infrastrukturę kanalizacyjną spółce, w której Gmina jest jednym z udziałowców, tj. Międzygminnemu Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji „” Sp. z o. o. (dalej: .... lub Spółka). Spółka będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę do świadczenia na terenie Gminy odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków.
Przedmiotem działalności Spółki jest bowiem w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie:
Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina planuje wraz z oddaniem przedmiotowej inwestycji do użytkowania rozpoczęcie obciążania P. z tytułu korzystania z infrastruktury kanalizacyjnej w oparciu o zużycie energii elektrycznej niezbędnej do prawidłowego jej funkcjonowania. Gmina będzie bowiem stroną umowy z dostawcą energii elektrycznej i po otrzymaniu faktury za jej zużycie, będzie wystawiała na rzecz P. stosowną fakturę dokumentującą dostawę energii elektrycznej. Kwestie udostępnienia i obciążania za zużycie mediów będą uregulowane w ramach ustaleń pomiędzy stronami (tj. Gminą a Spółką) i będą ze sobą ściśle powiązane – gdyby bowiem przykładowo Gmina nie zamierzała udostępnić przedmiotowej infrastruktury P. (np. gdyby Gmina samodzielnie wykorzystywała przedmiotowy majątek do prowadzenia działalności odprowadzania i oczyszczania ścieków na terenie Gminy), nie byłoby zasadniczo konieczności uregulowania przedmiotowych kwestii pomiędzy Gminą a P. i obciążania Spółki wartością energii elektrycznej.
Wystawiane przez Gminę na rzecz P. faktury będą ujmowane w jej rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu powyższego świadczenia Gmina planuje wykazywać w składanych deklaracjach VAT-7.
Gmina już teraz, tj. od samego początku realizacji inwestycji planuje wykorzystywać powstałą infrastrukturę w opisany powyżej sposób. Potwierdzeniem zamierzeń Gminy jest przede wszystkim fakt, iż Gmina już wcześniej zleciła na tę okoliczność renomowanej kancelarii prawniczej analizę konsekwencji prawnych i podatkowych wdrożenia takiego rozwiązania, czego wyrazem jest przygotowanie projektu stosownego, pisemnego porozumienia pomiędzy nią a Spółką, dotyczącego udostępniania infrastruktury w powyższy sposób. Gmina posiada także liczną, wewnętrzną korespondencję pomiędzy nią a kancelarią i/lub Spółką w przedmiotowym zakresie.
Ponadto, po oddaniu infrastruktury kanalizacji sanitarnej do użytkowania Gmina będzie ponosiła również inne niż energia elektryczna wydatki bieżące związane z przedmiotowym majątkiem, tj. w szczególności wydatki związane z remontami sieci. Wydatki te także będą dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT.
Gmina pragnie zaznaczyć, iż identyczną koncepcję zagospodarowania majątku gminnego Gmina wdroży jeszcze w 2014 r. w zakresie innych obiektów infrastruktury kanalizacyjnej, której jest właścicielem (nie są one jednak przedmiotem niniejszego wniosku).
Zdaniem Gminy, mając na uwadze w szczególności przepisy ustawy o VAT, będzie ona świadczyła na rzecz Sp. z o.o. odpłatną usługę udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej.
Wynagrodzeniem Gminy z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi będzie kwota skalkulowana w oparciu o wartość zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania udostępnionej Sp. z o. o. infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej.
Sp. z o.o. będzie świadczyła usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków w imieniu własnym i na własną rzecz. Jak wskazała Gmina we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zamierza ona przystąpić do realizacji zadania w zakresie budowy infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej w 2015 r. Mając na uwadze złożony wniosek o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej, Gmina zamierza odpłatnie przekazać efekty inwestycji na rzecz Sp. z o. o.
Gmina planuje przekazać infrastrukturę kanalizacji sanitarnej Sp. z o. o. na podstawie umowy cywilnoprawnej. W dokumentach jako świadczący usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków będzie figurował Sp. z o. o.
Z tytułu działalności prowadzonej z wykorzystaniem infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej to Sp. z o.o. będzie wystawiał dokumenty sprzedażowe na rzecz mieszkańców Gminy korzystających z usług odprowadzania i oczyszczania ścieków.
Przystępując do realizacji inwestycji w infrastrukturę kanalizacji sanitarnej, Gmina zamierza wykorzystywać nabyte towary i usługi do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Niemniej jednak Gmina pragnie podkreślić, iż kwestia opodatkowania VAT usług udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej jest przedmiotem złożonego przez Gminę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Gmina zamierza wykorzystywać przedmiotową inwestycję jej zdaniem wyłącznie do czynności opodatkowanych. Niemniej jednak Gmina pragnie podkreślić, iż kwestia opodatkowania VAT usług udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej jest przedmiotem złożonego przez Gminę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Jak zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Gmina zleciła renomowanej kancelarii prawniczej analizę konsekwencji prawnych i podatkowych wdrożenia takiego rozwiązania, czego wyrazem jest przygotowanie przez kancelarię prawniczą pisemnej opinii/raportu oraz złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Przedmiotowa opinia/raport został sporządzony 5 maja 2014 r., natomiast projekt wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dnia 12 października 2014 r. Ponadto, jak również zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Gmina już wcześniej zleciła przygotowanie projektu stosownego, pisemnego porozumienia pomiędzy nią a Sp. z o.o., dotyczącego udostępniania infrastruktury w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku. Gmina dysponuje również liczną, wewnętrzną korespondencją pomiędzy nią a kancelarią i/lub Sp. z o. o. w szczególności z sierpnia bieżącego roku. Niemniej jednak Gmina pragnie podkreślić, iż zamierza przystąpić do realizacji zadania w zakresie budowy infrastruktury kanalizacji sanitarnej w 2015 r.
Wnioskodawca planuje wykorzystywać efekty inwestycji bezpośrednio po oddaniu jej do używania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, przy czym kwestia ta jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Gmina pragnie zaznaczyć, iż jako jednostka samorządu terytorialnego nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, niemniej jednak przedmiotowa inwestycja zostanie zaliczona przez Gminę, w rozumieniu ustawy o rachunkowości, do środków trwałych podlegających amortyzacji (a także będzie spełniała przesłanki uznania jej za środek trwały podlegający amortyzacji w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym).
Gmina jest obecnie na etapie ubiegania się o dofinansowanie zadania ze źródeł zewnętrznych, tj. w szczególności oczekuje na wyznaczenie terminów ogłaszania konkursów do poszczególnych programów operacyjnych, zatem Gmina nie jest w stanie wskazać z jakiego programu zostaną jej przyznane środki na realizację inwestycji.
Inwestycja w zakresie budowy infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnych będzie wyrazem realizacji przez Gminę jej zadań publicznoprawnych (jej zadań własnych), w szczególności zadań związanych ze sprawami wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym), przy czym będą one związane z wykonywaniem przez Gminę odpłatnych czynności udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Sp. z o.o. na podstawie umowy cywilnoprawnej, a więc będą służyły de facto celom komercyjnym/odpłatnym. Innymi słowy, skoro Gmina będzie działać w ramach zawartej z Sp. z o. o. umowy cywilnoprawnej, stosownie do art. 15 ust. 1 oraz ust. 6 ustawy o VAT (mimo realizacji zadań własnych - zdaniem Gminy wszelka jej działalność stanowi realizację jej zadań własnych), należy ją uznać w tym zakresie za podatnika VAT.
Gmina nie wdrożyła jeszcze planowanej koncepcji zagospodarowania infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, tj. odpłatnego udostępnienia tej infrastruktury (Gmina uprzejmie wskazuje, że zadała pytania odnośnie zdarzenia przyszłego, Gmina rozpocznie realizację przedmiotowej inwestycji w 2015 r.). Gmina zatem na obecnym etapie nie ma możliwości przewidzenia obrotów z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej (Gmina nie potrafi „przewidzieć przyszłości”). Jak wskazano powyżej, wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Sp. z o. o. będzie skalkulowane w oparciu o koszt zużytej energii elektrycznej związanej z funkcjonowaniem infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, a tym samym będzie ono zależne w szczególności od stopnia wykorzystania tej infrastruktury przez Sp. z o. o.
Gmina jest obecnie na etapie ubiegania się o dofinansowanie zadania ze źródeł zewnętrznych, tj. w szczególności oczekuje na wyznaczenie terminów ogłaszania konkursów do poszczególnych programów operacyjnych. Gmina nie ogłosiła jeszcze przetargu na realizację inwestycji. Dopiero po rozstrzygnięciu przetargu Gminie znany będzie całkowity koszt inwestycji. Z doświadczenia Gminy, wynika, iż szacunki/plany/dokumentacje, co do wielkości nakładów inwestycyjnych zdecydowanie różnią się od rzeczywistych kwot zaoferowanych przez podmiot wygrywający przetarg.
Gmina nie wdrożyła jeszcze planowanej koncepcji zagospodarowania infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, tj. jej odpłatnego udostępnienia (Gmina uprzejmie wskazuje, że zadała pytania odnośnie zdarzenia przyszłego, Gmina rozpocznie realizację przedmiotowej inwestycji w 2015 r.). Gmina zatem na obecnym etapie nie ma możliwości przewidzenia obrotów z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej (Gmina nie potrafi „przewidzieć przyszłości”). Jak wskazano powyżej, wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Sp. z o. o. będzie skalkulowane w oparciu o koszt zużytej energii elektrycznej związanej z funkcjonowaniem infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, a tym samym będzie ono zależne w szczególności od stopnia wykorzystania tej infrastruktury przez Sp. z o. o.
Potwierdzeniem stanowiska Gminy są m.in,:
wyrok NSA z dnia 24 marca 2011 r., sygn. I FSK 432/10, w którym Sąd, wskazał, że „Ingerowanie przez organy podatkowe w swobodę działalności gospodarczej podatnika jest uprawnione jedynie w sytuacji dozwolonej jednoznaczną normą prawa podatkowego. Niedopuszczalne jest interpretowanie przez organ podatkowy podejmowanych przez podatnika działań gospodarczych w sposób sprzeczny z jego intencjami, gdy działania te nie wyczerpują hipotezy żadnej normy podatkowej i nie stanowią nadużycia prawa”,
wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 stycznia 2013 r., sygn. III SA/Wa 1523/12, w której uznano, że „Podatnik ma prawo do subiektywnej oceny racjonalności podejmowanych decyzji w prowadzonej działalności gospodarczej, której organy podatkowe nie powinny kwestionować. Ocena racjonalności poniesionego przez podatnika kosztu powinna być dokonywana na podstawie okoliczności towarzyszących poniesieniu danego kosztu”,
wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 czerwca 2006 r., sygn. I SA/G1 18/06, w którym WSA orzekł, iż „Stanowisko to nie zasługuje na aprobatę choćby z tego powodu, że organ podatkowy nie jest uprawniony do oceny ekonomicznych skutków prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, wskazywania jakie czynności powinien podjąć podatnik by osiągnąć przychód lub uniknąć straty. Rzeczą przedsiębiorcy jest bowiem kierowanie własnym przedsiębiorstwem w ramach zakreślonych prawem, korzystając przy tym z możliwości swobodnego i dowolnego kształtowania stosunków gospodarczych”.
Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyrokach WSA z Gdańsku z dnia 7 grudnia 2011 r. sygn. I SA/Gd 1103/11, WSA w Lublinie z dnia 22 kwietnia 2009 r., sygn. I SA/Lu 701/08 oraz WSA w Warszawie z dnia 23 lipca 2004 r., sygn. III SA 975/03.
Gmina dotychczas nie stosowała opisanej we wniosku koncepcji zagospodarowania infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, zatem na obecnym etapie nie ma możliwości przewidzenia jakie będą opłaty za energię elektryczną związane z użytkowaniem przedmiotowej infrastruktury przez Sp. z o. o. (Gmina nie potrafi „przewidzieć przyszłości”). Gmina nie posiada obecnie klasyfikacji statystycznej usług będących przedmiotem wniosku z uwagi na brak obowiązku posiadania przedmiotowej klasyfikacji (niemniej jednak być może w przyszłości Gmina wystąpi do ośrodka klasyfikacyjnego z odpowiednim wnioskiem).
Czy w przedmiotowej sytuacji, po stronie Gminy dojdzie do odpłatnego świadczenia na rzecz Spółki usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, niekorzystającej ze zwolnienia, polegającej na odpłatnym udostępnieniu infrastruktury kanalizacyjnej...
W przedmiotowej sytuacji, Gmina będzie świadczyć na rzecz Spółki odpłatną, podlegającą opodatkowaniu VAT (niekorzystającą ze zwolnienia z VAT) usługę polegającą na odpłatnym udostępnieniu infrastruktury kanalizacyjnej.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna ona być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.
Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz to, że udostępniona do użytkowania na rzecz P. infrastruktura kanalizacyjna pozostanie własnością Gminy, zdaniem Gminy, należy uznać, że świadczenie jej udostępnienia na podstawie ustaleń pomiędzy Gminą a P., na gruncie VAT, będzie stanowić świadczenie usług przez Gminę na rzecz Spółki.
Kolejną kwestią, którą należy w takiej sytuacji rozważyć, jest odpłatność świadczonej przez Gminę usługi. W opinii Gminy daną usługę można uznać za odpłatną, jeśli transakcja pomiędzy stronami nie będzie dokonywana w ramach reżimu publicznoprawnego, a za dokonaną usługę zostanie wypłacone wynagrodzenie.
Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina będzie udostępniała P. przedmiotową infrastrukturę do prowadzenia działalności w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków na terenie Gminy, z drugiej strony zaś zgodnie z ustaleniami, P. zobowiąże się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia z tytułu zużycia energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania infrastruktury kanalizacyjnej. Przedmiotowy stosunek prawny będzie zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Skoro wynagrodzenie za zużycie mediów na rzecz Gminy będzie stanowiło obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz Spółki powinno, zdaniem Gminy, zostać uznane za odpłatne świadczenie usług dla potrzeb VAT. Co więcej, na gruncie ustawy o VAT nie zostały przewidziane czynności częściowo odpłatne. Zatem jeśli za daną usługę przewidziane jest wynagrodzenie (stanowiące w tym przypadku równowartość kosztu zużytej energii elektrycznej) to takie świadczenie należy uznać za odpłatne. Mamy tu bowiem do czynienia z pewnego rodzaju złożonym świadczeniem, dla którego należy jednakże ustalić jedno wspólne wynagrodzenie (niezależnie od tego jak zostało ono skalkulowane).
Jednocześnie Gmina wskazuje, że jej zdaniem, planowane udostępnienie infrastruktury kanalizacyjnej do użytkowania Spółce nie będzie czynnością zwolnioną z VAT bądź wyłączoną z opodatkowania VAT.
Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 lipca 2014 r. sygn. IPTPP2/443-297/14-4/JS, w której organ stwierdził, iż „kwota opłat z tytułu kosztów związanych z dostawą energii elektrycznej, będzie należnością Wnioskodawcy, wynikającą z umowy, na podstawie świadczenia usługi. Nie będzie odrębnym elementem, ale będzie tworzyć pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Bez usługi podstawowej – usługi udostępniania sieci kanalizacji sanitarnej – odsprzedaż energii elektrycznej utraciłaby swój sens. Opłaty z tytułu dostawy energii elektrycznej będą służyć tylko zapewnieniu prawidłowego wykonania i korzystania z usługi głównej. W świetle powyższego, udostępnienie do eksploatacji wybudowanych sieci kanalizacji sanitarnej w ramach umowy zawartej między Wnioskodawcą a Spółką, tj. czynności cywilnoprawnej, skutkować będzie uzyskaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. Dlatego też, czynność ta będzie stanowić odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 świadczoną przez podatnika VAT”.
Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-654/13-4/AI.
Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane także w interpretacji indywidualnej z dnia 23 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-662/13-4/AI, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.
Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2012 r., sygn. IBPP1/443-672/12/LSz, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w analogicznej sprawie stwierdził, że „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.
Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku VAT oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów (jednostek budżetowych, stowarzyszeń, instytucji kultury, Rady Rodziców) stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmioty trzecie używające przedmiotów użyczenia, koszty usług oraz dostaw towarów dotyczących udostępnianych do używania obiektów w postaci należności za wodę, energię elektryczną, cieplną, gaz, kanalizacji, sprzątanie i środki czystości. Zatem w przedstawionej sytuacji nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów, ale z odpłatnym udostępnianiem pomieszczeń”.
Podobne stanowisko zostało również wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2012 r., sygn. IBPP1/443-358/12/ES, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż „W świetle powyższego uznać należy, iż opisana powyżej usługa użyczenia lokali użytkowych jest usługą złożoną tzn. taką, która łączy w sobie usługę sensu stricte użyczenia lokalu i przyporządkowane do niej usługi związane z zapewnieniem możliwości pełnowartościowego użytkowania użytecznego lokalu takie jak dostawa wody, energii elektrycznej, gazu, c.o., odprowadzania ścieków, wywozu śmieci, które są nierozerwalnie ze sobą związane.
Do podobnej sytuacji odniósł się również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 marca 2012 r., sygn. IPPP3/443-1549/11-2/KB, w której potwierdził, że „Wskazać należy, iż ww. kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów (energia elektryczna, woda, wywóz odpadów, odprowadzanie ścieków) jest należnością Wnioskodawcy, wynikającą z umowy na podstawie której doszło do udostępnienia lokalu, a więc jest należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usługi. Nie jest odrębnym elementem, ale tworzy pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Bez usługi podstawowej – usługi użyczenia lokalu – odsprzedaż energii elektrycznej, wody, odbiór nieczystości, centralne ogrzewanie, utraciłoby swój sens. Opłaty z tytułu dostawy mediów służą tylko zapewnieniu prawidłowego wykonania i korzystania z usługi głównej.
A zatem, w przypadku świadczenia usługi użyczania lokalu wraz z odsprzedażą mediów na potrzeby użytkownika lokalu, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą. Wobec powyższego przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług”.
Reasumując, zdaniem Gminy udostępnienie przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz P., na warunkach określonych w opisie sprawy, będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług polegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
Podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi udostępnienia infrastruktury kanalizacyjnej będzie kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę podatku, tj. w tym przypadku wartość netto zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania infrastruktury.
Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. IPTPP2/443-297/14-4/JS, w której organ stwierdził, iż „podstawą opodatkowania dla usług odpłatnego udostępniania sieci kanalizacji sanitarnej będzie stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy-wszystko co stanowi zapłatę, którą Gmina otrzyma od Spółki z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku”
Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-654/13-4/AI, w której stwierdził, że „ (...) świadczenie usługi udostępnienia obiektów przez Gminę na rzecz MGOK wraz z takimi świadczeniami, jak dostawa energii elektrycznej i wody stanowić będzie jedną usługę, do podstawy opodatkowania, której należy doliczyć również te świadczenia oraz zastosować jednolitą stawkę podatku, właściwą dla usługi zasadniczej, tj. 23%, a tym samym nie korzysta ze zwolnienia. Podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku, kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. w analizowanej sprawie wartości netto zużytej energii elektrycznej i wody niezbędnych do funkcjonowania ww. obiektów.”
Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-698/13-2/OS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że „ (...) należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminę usługi udostępnienia budynku przychodni, stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, jest/będzie kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość zużytej wody i ścieków. O ile kwota ta stanowi jedyne wynagrodzenie Gminy z tytułu świadczenia usług.”
Reasumując, zdaniem Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi udostępnienia infrastruktury kanalizacyjnej będzie kwota należna z tytułu sprzedaży, tj. w tym przypadku wartość netto zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania przedmiotowej infrastruktury, pomniejszona o kwotę należnego podatku.
Z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym, trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą, z tytułu której to działalności gminy są bez wątpienia podatnikami podatku od wartości dodanej.
Jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina planuje rozpocząć w 2015 r. realizację kolejnych etapów inwestycji w zakresie budowy infrastruktur kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy. Oddanie do użytkowania sieci kanalizacji sanitarnej powstałych w ramach planowanych zadań nastąpi nie wcześniej niż w 2015 r. Wraz z zakończeniem realizacji inwestycji Gmina planuje udostępnić do eksploatacji wybudowaną infrastrukturę kanalizacyjną spółce, w której Gmina jest jednym z udziałowców, tj. Międzygminnemu Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji „...” Sp. z o. o. (dalej: P. lub Spółka). Spółka będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę do świadczenia na terenie Gminy odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków. Przedmiotem działalności P. jest bowiem w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie:
..... jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina planuje wraz z oddaniem przedmiotowej inwestycji do użytkowania rozpoczęcie obciążania P. z tytułu korzystania z infrastruktury kanalizacyjnej w oparciu o zużycie energii elektrycznej niezbędnej do prawidłowego jej funkcjonowania. Gmina będzie bowiem stroną umowy z dostawcą energii elektrycznej i po otrzymaniu faktury za jej zużycie, będzie wystawiała na rzecz P. stosowną fakturę dokumentującą dostawę energii elektrycznej. Wystawiane przez Gminę na rzecz P. faktury będą ujmowane w jej rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu powyższego świadczenia Gmina planuje wykazywać w składanych deklaracjach VAT-7. Gmina już teraz, tj. od samego początku realizacji inwestycji planuje wykorzystywać powstałą infrastrukturę w opisany powyżej sposób. Potwierdzeniem zamierzeń Gminy jest przede wszystkim fakt, iż Gmina już wcześniej zleciła na tę okoliczność renomowanej kancelarii prawniczej analizę konsekwencji prawnych i podatkowych wdrożenia takiego rozwiązania, czego wyrazem jest przygotowanie projektu stosownego, pisemnego porozumienia pomiędzy nią a Spółką, dotyczącego udostępniania infrastruktury w powyższy sposób. Gmina posiada także liczną, wewnętrzną korespondencję pomiędzy nią a kancelarią i/lub Spółką w przedmiotowym zakresie. Zdaniem Gminy, mając na uwadze w szczególności przepisy ustawy o VAT, będzie ona świadczyła na rzecz . Sp. z o.o. odpłatną usługę udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej. Wynagrodzeniem Gminy z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi będzie kwota skalkulowana w oparciu o wartość zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania udostępnionej Sp. z o. o. infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej. Sp. z o.o. będzie świadczyła usługi odprowadzania i. oczyszczania ścieków w imieniu własnym i na własną rzecz. Gmina planuje przekazać infrastrukturę kanalizacji sanitarnej Sp. z o. o. na podstawie umowy cywilnoprawnej. W dokumentach jako świadczący usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków będzie figurował Sp. z o. o. Z tytułu działalności prowadzonej z wykorzystaniem infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej to Sp. z o.o. będzie wystawiał dokumenty sprzedażowe na rzecz mieszkańców Gminy korzystających z usług odprowadzania i oczyszczania ścieków.
Biorąc pod uwagę powyższe oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że udostępnienie sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Spółki stanowi świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.
Jednocześnie należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z usługą podstawową, którą będzie wynikająca z umowy usługa udostępnienia sieci kanalizacji sanitarnej, świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki biorącej w użytkowanie ww. sieci, natomiast kwota opłat z tytułu kosztów związanych z dostawą energii elektrycznej pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy. Stanowią one integralną część świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jaką jest usługa udostępnienia sieci kanalizacji sanitarnej.
Należy także zaznaczyć, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dana czynność podlega opodatkowaniu, nie jest istotna nazwa zastosowana przez dostawcę towarów czy świadczącego usługę dla wykonywanej czynności, lecz najistotniejsze jest to, czym dana czynność jest w rzeczywistości.
Wskazać należy, że kwota opłat z tytułu kosztów związanych z dostawą energii elektrycznej, będzie należnością Wnioskodawcy, wynikającą z umowy, na podstawie której dojdzie do udostępnienia sieci kanalizacji sanitarnej, a więc będzie należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usługi. Nie będzie odrębnym elementem, ale będzie tworzyć pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Bez usługi podstawowej – usługi udostępnienia sieci kanalizacji sanitarnej – odsprzedaż energii elektrycznej utraciłaby swój sens. Opłaty z tytułu dostawy energii elektrycznej będą służyć tylko zapewnieniu prawidłowego wykonania i korzystania z usługi głównej.
W świetle powyższego, udostępnienie do eksploatacji wybudowanych sieci kanalizacji sanitarnej w ramach umowy zawartej między Wnioskodawcą a Spółką, tj. czynności cywilnoprawnej, skutkować będzie uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. Dlatego też, czynność ta będzie stanowić odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy świadczoną przez podatnika VAT.
Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że usługi polegające na odpłatnym udostępnieniu sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Spółki, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Przy czym należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla ww. usług odpłatnego udostępniania sieci kanalizacji sanitarnej.
Reasumując, świadczone przez Gminę na rzecz Spółki usługi odpłatnego udostępnienia sieci kanalizacji sanitarnej, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.
Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca nie przewidział dla przedmiotowych czynności zwolnienia od podatku.
Zatem w sprawie będącej przedmiotem wniosku odpłatne świadczenie usługi udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na podstawie odpłatnej umowy nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Tym samym należy stwierdzić, że świadczone przez Gminę na rzecz Sp. z o.o. usługi odpłatnego udostępniania infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT.
Na mocy art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:
Podstawa opodatkowania – stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy – nie obejmuje kwot:
W tym miejscu należy wskazać, że w orzecznictwie TSUE wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług – stanowią jedną całość lub jedną usługę.
W przedmiotowej sprawie kwota opłat z tytułu zużycia energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania udostępnionej Sp. z o. o. infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, będzie dla Gminy należnością wynikającą z umowy, na podstawie której dojdzie do udostępnienia tejże infrastruktury, a więc będzie należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usług. Ww. odpłatność za media będzie jedyną opłatą, jaką Sp. z o. o. będzie ponosić na rzecz Gminy z tytułu udostępnienia przedmiotowej infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej.
Biorąc zatem pod uwagę powyższe uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy podstawą opodatkowania dla usług odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarne będzie – stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Gmina otrzyma od Sp. z o.o. z tytułu sprzedaży, pomniejszoną o kwotę podatku.
Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Sp. z o. o. za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz podstawy opodatkowania ww. usług. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.
IPTPP4/443-761/14-4/JM | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Gmina > IPTPP1/443-757/14-4/AK