Source: https://czasopisma.beck.pl/monitor-podatkowy/aktualnosc/pojecie-wartosci-zadluzenia-przy-tzw-niedostatecznej-kapitalizacji-obejmuje-zadluzenie-z-jakichkolwiek-tytulow-prawnych/
Timestamp: 2020-01-17 13:44:08
Legal References Found: art. 16
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK

Document Content:
Pojęcie „wartości zadłużenia” przy tzw. niedostatecznej kapitalizacji obejmuje zadłużenie z jakichkolwiek tytułów prawnych : Czasopisma C.H.Beck
Skład orzekający NSA podziela stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku, że dla celów obliczenia „wartości zadłużenia”, którym operuje art. 16 ust. 1 pkt 60 PDOPrU, należy wliczać nie tylko kwoty długów z tytułu pożyczek (kredytów), ale również wszelkie inne długi względem „znaczących udziałowców”. Z wykładni językowej, wspartej wykładnią funkcjonalną (celowościową), wynika bowiem, że pojęcie „wartość zadłużenia” należy odnosić do wszelkiego rodzaju zadłużenia z jakiegokolwiek tytułu prawnego.
Wyrok NSA z 28.11.2012 r., II FSK 699/11
W przedmiotowej sprawie spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w związku z zaciągniętą pożyczką od swojego jedynego udziałowca. Jak wskazała we wniosku spółka, mogą wystąpić sytuacje, w których wpłacana na rzecz pożyczkodawcy kwota nie będzie pokrywać całości naliczonych odsetek. Dodatkowo spółka nabyła od udziałowca środki transportu, za które dokonuje płatności ratalnej. W tak opisanym stanie faktycznym spółka zapytała, czy „wartość zadłużenia”, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOPrU), ustalana na dzień spłaty odsetek, obejmuje nieuregulowane raty za nabyte środki transportu (w wartości netto czy brutto), odsetki podlegające spłacie oraz odsetki przeniesione na następny okres. Według spółki wykładnia celowościowa PDOPrU, uwzględniając uzasadnienie do ustawy wprowadzającej przepisy o tzw. niedostatecznej kapitalizacji (dalej: ustawa wprowadzająca), „wartość zadłużenia” obejmuje tylko zadłużenie z tytułu pożyczek od udziałowca, zdefiniowanych w art. 16 ust. 7b PDOPrU. Zdaniem spółki wskazane przez nią wartości nie powinny być uwzględniane w „wartości zadłużenia”.
Minister Finansów nie zgodził się ze spółką, twierdząc, że w sprawie powinna mieć zastosowanie wykładnia językowa, na podstawie której „wartość zadłużenia” stanowi ogólna wartość sumy długów względem pożyczkodawcy. W konsekwencji Minister Finansów stwierdził, iż obliczając „wartość zadłużenia”, spółka powinna uwzględnić należne udziałowcowi raty (wraz z podatkiem VAT) za nabyty środek transportu, jak również naliczone odsetki przeniesione do zapłaty na następny okres. Jedynie odsetki podlegające spłacie nie powinny być wliczane do „wartości zadłużenia”. Z poglądem tym zgodził się WSA w Gdańsku rozpoznający skargę spółki.
Naczelny Sąd Administracyjny przychylił się do stanowiska zaprezentowanego przez Ministra Finansów i WSA. W swojej argumentacji odniósł się w pierwszej kolejności do utrwalonego w judykaturze i doktrynie prymatu wykładni językowej na gruncie prawa podatkowego. Na tej podstawie NSA zdefiniował „wartość zadłużenia” jako wszelkiego rodzaju zadłużenie z jakichkolwiek tytułów prawnych. Dodatkowo NSA wsparł swoje stanowisko, stosując wykładnię celowościową, z której wywiódł, że komentowany przepis miał na celu ograniczenie finansowania podmiotów działających w grupie kapitałowej poprzez udzielanie pożyczek i kredytów, a ze względu na brak zdefiniowania „wartości zadłużenia” pojęcie to należy odnieść do całości zobowiązań względem pożyczkodawcy.
Komentowany wyrok wpisuje się w dotychczasowe niekorzystne stanowisko sądów administracyjnych dla podatników otrzymujących finansowanie od kwalifikowanych udziałowców/akcjonariuszy (por. wyrok z 27.11.2012 r., II FSK 662/11; wyrok z 25.10.2012 r., II FSK 271/11; wyrok z 18.9.2012 r., II FSK 327/11; wyrok z 10.1.2012 r., II FSK 1324/10).
Brak definicji „wartości zadłużenia” w PDOPrU od dawna powoduje kontrowersje interpretacyjne. Sądy w pierwszej kolejności definiują rozważane pojęcie na podstawie wykładni językowej poprzez odniesienie do słownikowej definicji „długu”. Niekiedy posiłkują się wykładnią celowościową omawianego terminu, sięgając do uzasadnienia do ustawy wprowadzającej.
Jednakże wynik wykładni celowościowej może budzić wątpliwości. Ustawodawca, uzasadniając wprowadzenie komentowanego przepisu, stwierdził, że ma on do­tyczyć jedynie permanentnego przypadku finansowania jej (spółki – przyp. autora) działalności poprzez pożyczki od udziałowca. W przypadku braku stałego finansowania, ratio legis przepisu pozwala zatem przyznać rację podatnikom, że „wartość zadłużenia” obejmuje tylko zadłużenie z tytułu pożyczek zdefiniowanych w PDOPrU. Konieczność uwzględnienia m.in. zobowiązań z transakcji handlowych dotyczących bieżącej działalności, które często zawierane są między pożyczkodawcą a pożyczkobiorcą z tej samej grupy kapitałowej, niewątpliwie nie jest zgodna z wolą ustawodawcy i tym samym może być postrzegana jako niezgodna z literą prawa.
Niemniej, biorąc pod uwagę wyroki NSA, można mówić o ukształtowaniu się nieprzychylnej dla podatników linii orzeczniczej. Uzyskanie potwierdzenia stanowiska, zgodnie z którym zadłużenie dla celów przepisu o tzw. niedostatecznej kapitalizacji powinno być rozumiane wyłącznie jako wynikające z umów pożyczek, może być zatem niezwykle trudne. Niestety naraża to podatników na dodatkowe koszty.
Opracowanie i komentarz: Aleksandra Sypek, konsultant