Source: https://interpretacje-podatkowe.org/odpisy-amortyzacyjne/2461-ibpb-1-3-4510-877-2016-1-wlk
Timestamp: 2018-04-22 10:49:41
Legal References Found: art. 14
 art. 12
 art. 16
 FSK 
 art. 15
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 12
 art. 12
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16

Document Content:
♦ › Odpisy amortyzacyjne › 2461-IBPB-1-3.4510.877.2016.1.WLK
1. Czy kwota wynikająca z aneksu nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2. Czy korekta rozliczeń podatkowych Spółki powinna zostać dokonana w taki sposób, że na dzień zawarcia Aneksu Spółka powinna wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tę część dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych , w jakiej - proporcjonalnie - pozostawać będzie kwota wynikająca z Aneksu do wysokości wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wytworzonych w efekcie zadania inwestycyjnego, a w przyszłych okresach rozliczeniowych część odpisów amortyzacyjnych przypadająca na kwotę obniżenia ceny nie powinna stanowić kosztów uzyskania przychodów?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 września 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 6 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:
czy kwota wynikająca z aneksu nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych,
czy korekta rozliczeń podatkowych Spółki powinna zostać dokonana w taki sposób, że na dzień zawarcia Aneksu Spółka powinna wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tę część dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych , w jakiej - proporcjonalnie - pozostawać będzie kwota wynikająca z Aneksu do wysokości wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wytworzonych w efekcie zadania inwestycyjnego, a w przyszłych okresach rozliczeniowych część odpisów amortyzacyjnych przypadająca na kwotę obniżenia ceny nie powinna stanowić kosztów uzyskania przychodów,
W dniu 6 października 2016 r. złożono do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kwota wynikająca z Aneksu nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz czy korekta rozliczeń podatkowych Spółki powinna zostać dokonana w taki sposób, że na dzień zawarcia Aneksu Spółka powinna wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tę część dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych, w jakiej - proporcjonalnie - pozostawać będzie kwota wynikająca z Aneksu do wysokości wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wytworzonych w efekcie zadania inwestycyjnego, a w przyszłych okresach rozliczeniowych część odpisów amortyzacyjnych przypadająca na kwotę obniżenia ceny nie powinna stanowić kosztów uzyskania przychodów.
Spółka w 2007 r. zawarła z kontrahentem (dalej: „Wykonawca”) umowę na realizację zadania inwestycyjnego polegającego na budowie elektrociepłowni, które zakończyło się w 2008 r. Środki trwałe powstałe w wyniku realizacji zadania inwestycyjnego zostały oddane do używania i podlegają amortyzacji.
W 2015 r. Spółka zawarła kolejny aneks do umowy z Wykonawcą dotyczący m.in. skrócenia okresu gwarancyjnego oraz braku konieczności osiągnięcia parametrów gwarantowanych (dalej: „Aneks”). Strony uzgodniły obniżenie ceny kontraktowej a Wykonawca zobowiązał się do zwrotu już zapłaconych przez Spółkę kwot. Zwrot kwot będzie następował w ratach, począwszy od grudnia 2015 r. do maja 2017 r.
Mając na uwadze, że zakończenie umowy na realizację zadania inwestycyjnego miało miejsce w okresie objętym przedawnieniem Wykonawca nie wystawił faktury korygującej. W związku z powyższym, a także z uwagi na fakt, że ewentualna korekta odpisów amortyzacyjnych również obejmowałaby okres objęty przedawnieniem zobowiązań podatkowych Spółka potraktowała kwotę wynikającą z umowy jako przychód bilansowy i podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dacie zawarcia aneksu do umowy.
Spółka jest w posiadaniu interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2012 r. (ILPB4/423-451/11-2/MC) wydanej w odniesieniu do wcześniejszych rozliczeń z Wykonawcą polegających na obniżeniu ceny. Jednak powyższa interpretacja dotyczy sytuacji udokumentowanej fakturą korygującą i korekty odpisów amortyzacyjnych w okresie nie objętym przedawnieniem.
Czy kwota wynikająca z aneksu nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Czy korekta rozliczeń podatkowych Spółki powinna zostać dokonana w taki sposób, że na dzień zawarcia Aneksu Spółka powinna wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tę część dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych , w jakiej - proporcjonalnie - pozostawać będzie kwota wynikająca z Aneksu do wysokości wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wytworzonych w efekcie zadania inwestycyjnego, a w przyszłych okresach rozliczeniowych część odpisów amortyzacyjnych przypadająca na kwotę obniżenia ceny nie powinna stanowić kosztów uzyskania przychodów?
Zdaniem Wnioskodawcy, kwota wynikająca z Aneksu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w artykule 12 ust. 4 pkt 6a wskazują, że do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.
Ponieważ wydatki na nabycie środków trwałych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), zwrot kwot składających się na wartość początkową środków trwałych nie będzie przychodem podlegającym opodatkowaniu, bez względu na formę udokumentowania tego zwrotu (tj. bez względu na to czy będzie on udokumentowany fakturą, czy też będzie wynikał z umowy, aneksu bądź innego dokumentu).
Jak wskazują organy podatkowe (przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 marca 2009 r. znak: IPPB3/423-1692/08-2/GJ) skutki podatkowe związane ze zwrotem (...) będą generalnie uzależnione od tego, czy wydatki, które będą zwracane podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych, czy też nie. Jeżeli zwracane wydatki podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu powinna podlegać zaliczeniu do przychodów. Dotyczyć to będzie, np. kosztów wynagrodzeń, które podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych, a zwrot wydatków z tego tytułu będzie stanowił przychód podatkowy. Natomiast, jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym, niezależnie od statusu jednostki dokonującej zwrotu i jego formy. Takie rozwiązanie wynika literalnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o PDOP.
Zdaniem Wnioskodawcy, korekta rozliczeń podatkowych Spółki powinna zostać dokonana w taki sposób, że na dzień zawarcia Aneksu do umowy Spółka powinna wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tę część dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych, w jakiej - proporcjonalnie - pozostawać będzie kwota wynikająca z Aneksu do wysokości wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wytworzonych w efekcie zadania inwestycyjnego, a w przyszłych okresach rozliczeniowych część odpisów amortyzacyjnych przypadająca na kwotę obniżenia ceny nie powinna stanowić kosztów uzyskania przychodów. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzają w art. 16 ust. 1 pkt 48 stosowne ograniczenia w zakresie możliwości zaliczenia dokonywanych odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.
Celem powyższej regulacji jest zapobiegania odpisom z tytułu zużycia środków trwałych gdy podatnik uzyskał już zwrot tych wydatków. W sytuacji uzyskania takiego zwrotu konieczne jest jednak wyłączenie odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych z kosztów uzyskania przychodów (por. wyrok NSA z 4 lutego 2016 II FSK 3462/13).
Jednak nie ulega wątpliwości, że do momentu uzyskania zwrotu Spółka prawidłowo ustalała odpisy amortyzacyjne. Brak jest zatem przesłanek do wstecznej korekty odpisów amortyzacyjnych. Zdaniem Spółki, korekta odpisów powinna w przedmiotowej sytuacji nastąpić w dacie podpisania Aneksu (z uwagi na brak faktury korygującej - Aneks jest bowiem dokumentem potwierdzającym przyczyny i kwotę korekty per analogiam do art. 15 ust. 4i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązującego od 1 stycznia 2016 roku).
Co do braku konieczności korekty okresów, w których Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych (które co więcej obejmowałyby okresy objęte przedawnieniem zobowiązania podatkowego) jednolicie wypowiada się Naczelny Sąd Administracyjny wskazując, że podatnicy nie mogą być obciążani negatywnymi konsekwencjami podatkowymi jeśli ich działaniom nie można zarzucić naruszenia prawa. Stanowisko takie zostało wyrażone m.in. w wyrokach z dnia 7 sierpnia 2014 roku (II FSK 1978/12), z 25 lutego 2015 r. (II FSK 221/13, z 24 września 2015 roku (II FSK 854/13), a pośrednio płynie tez z uzasadnienia uchwały siedmiu sędziów NSA z 14 grudnia 2015 roku (II FPS 4/15) - w szczególności z punktu 7.9 uzasadnienia. NSA w tym punkcie uchwały jasno wskazał, że nieuzasadnione jest różnicowanie skutków podatkowych związanych z jednorazowym zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodów wydatków refinansowanych następnie środkami pomocowymi od sytuacji w której koszty uwzględniane są poprzez odpisy amortyzacyjne. A zatem podejmując uchwałę w sprawie bieżącej korekty wydatków refinansowanych ze środków pomocowych, NSA wyraził tożsame stanowisko odnośnie do korekty odpisów amortyzacyjnych.
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 updop, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa jedynie zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 updop ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w 2007 r. zawarła z kontrahentem (dalej: „Wykonawca”) umowę na realizację zadania inwestycyjnego polegającego na budowie elektrociepłowni, które zakończyło się w 2008 r. Środki trwałe powstałe w wyniku realizacji zadania inwestycyjnego zostały oddane do używania i podlegają amortyzacji.
Zatem, odnosząc powyższy przepis do przedstawionego we wniosku zdarzenia stwierdzić należy, że nie będzie miał on w tym przypadku zastosowania, kwota pieniężna jaką otrzyma Spółka nie jest zwrotem poniesionych wydatków lecz konsekwencją zawartego aneksu do umowy z Wykonawcą i obniżenia ceny kontraktowej zadania inwestycyjnego.
Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów stwierdzić należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.
Sposób ustalenia wartości początkowej wytworzonych środków trwałych został zawarty w art. 16g updop. Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Zaś w art. 16g ust. 4 updop, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Przenosząc zdarzenie opisane we wniosku na grunt analizowanych przepisów stwierdzić należy, że w związku z zaistniałą sytuacją Wnioskodawca powinien skorygować wartość początkową wytworzonych środków trwałych, o których mowa we wniosku o wartość otrzymanego zwrotu. Od tak skorygowanej wartości ponownie naliczyć odpisy amortyzacyjne zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 16a-16m updop, a następnie skorygować wstecz koszty uzyskania przychodu o odpisy już do kosztów zaliczone za lata poprzednie.
Korekty odpisów amortyzacyjnych nie stosuje się w przypadku, gdy dotyczy ona kosztów uzyskania przychodów związanych ze zobowiązaniami podatkowymi, które uległy przedawnieniu. Przy czym pamiętać należy, że zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
2461-IBPB-1-3.4510.877.2016.1.WLK