Source: https://interpretacje-podatkowe.org/roznice-kursowe/ippb5-423-1277-14-2-is
Timestamp: 2018-03-23 22:51:32
Legal References Found: art. 14
 art. 518
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 9
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 12
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 121
 art. 14
 art. 120
 art. 14
 art. 15
 art. 15

Document Content:
IPPB5/423-1277/14-2/IŚ | Interpretacja indywidualna
Różnice kursowe związane z uczestniczeniem w Systemie cash-poolingu (z tytułu przenoszenia sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu oraz otrzymania i zapłaty odsetek).
IPPB5/423-1277/14-2/IŚinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. . z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych związanych z uczestniczeniem w Systemie cash-poolingu:
w części dotyczącej braku możliwości rozpoznania różnic kursowych z tytułu przenoszenia sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu (pyt. nr 1) - jest nieprawidłowe;
w części dotyczącej braku możliwości rozpoznania różnic kursowych z tytułu otrzymaniem odsetek (pyt. nr 2) - jest prawidłowe;
w części dotyczącej możliwości rozpoznania różnic kursowych z tytułu zapłaty odsetek (pyt. nr 3) - jest prawidłowe.
W dniu 29 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych związanych z uczestniczeniem w Systemie cash-poolingu (z tytułu przenoszenia sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu oraz otrzymania i zapłaty odsetek).
Spółka SA (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zawarła Bankiem (dalej: Bank) Umowę o Prowadzenie Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi dla Grupy Rachunków (dalej: Umowa). Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej: Uczestnicy Systemu).
Umowa dotyczy zarządzania płynnością finansową Uczestników Systemu. Oznacza to, iż na podstawie Umowy Bank świadczy na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostałych Uczestników Systemu tzw. usługę cash-poolingu (dalej: System lub cash-pooling). Celem usługi świadczonej przez Bank jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Uczestników Systemu poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej prowadzonej przez te podmioty.
W celu rozpoczęcia korzystania z usługi cash-poolingu Wnioskodawca oraz pozostałe spółki z grupy kapitałowej zawarły z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej: Rachunek lub łącznie razem: Rachunki), z udostępnionym przez Bank kredytem śróddziennym (Limit Dzienny). Na prowadzonych na tej podstawie Rachunkach Bank przechowuje środki pieniężne Uczestników Systemu i dokonuje na ich zlecenie rozliczeń pieniężnych. Systemem zarządzania środkami pieniężnymi na podstawie Umowy objęte zostały rachunki prowadzone w EUR.
W ramach Umowy Spółka została wybrana tzw. Pool Leaderem. Rozliczenia w strukturze są dokonywane za pomocą dodatkowego rachunku otwartego na rzecz Spółki (działającej jako Pool Leader), służącego jedynie do celów związanych z funkcjonowaniem cash-poolingu (dalej: Rachunek Pool Leadera), z udostępnionym przez Bank limitem zadłużenia (dalej: Debet Techniczny) oraz za pomocą dodatkowego rachunku otwartego na rzecz Spółki, służącego jedynie do celów związanych z funkcjonowaniem cash-poolingu (dalej: Rachunek Pomocniczy), z udostępnionym przez Bank limitem zadłużenia (dalej: Kredyt w Rachunku Pomocniczym).
Każdy Uczestnik Systemu, jest zobowiązany spłacić w całości zadłużenie powstałe na jego Rachunku, do końca dnia roboczego, w którym zobowiązanie zaciągnął. Jeżeli do końca dnia roboczego Uczestnik Systemu nie dokonał spłaty wykorzystanego Limitu Dziennego, to jest on zobowiązany do zapłaty na rzecz Banku odsetek określonych w Umowie. Do sytuacji takiej co do zasady nie dochodzi z uwagi na przewidziane Umową wstąpienie przez Uczestników Sytemu posiadających dodatnie salda w prawa zaspokojonego wierzyciela, jakim będzie Bank w stosunku do Uczestników Systemu posiadających salda ujemne.
Wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku) odbywa się w oparciu o instytucję subrogacji, na podstawie przepisu art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 16 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U z 1964 r. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) - tj. każdy Uczestnik Systemu nieodwołalnie wyraził zgodę na to, aby na koniec każdego dnia roboczego, Pool Leader, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystanego Limitu Zadłużenia, a Pool Leader nieodwołalnie wyraził zgodę, aby na koniec każdego dnia roboczego, każdy inny Uczestnik Systemu, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku.
Usługa cash-poolingu realizowana przez Bank posiada cechy tzw. cash-poolingu rzeczywistego. W praktyce, opiera się ona na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank Rachunkach Uczestników Systemu, z wykorzystaniem Rachunku Pool Leadera oraz Rachunku Pomocniczego. Bilansowanie sald na Rachunkach dokonywane jest na koniec każdego dnia roboczego, z chwilą postawienia w wymagalność zadłużenia udzielonego przez Bank Uczestnikom Systemu oraz Pool Leaderowi (w związku z opisanym mechanizmem subrogacji odpowiednio Pool Leader dokonuje spłaty wobec Banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich Limitu Dziennego, lub Uczestnicy Systemu spłacają długi Pool Leadera wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Dziennego przyznanego Pool Leaderowi).
Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom Systemu kalkulowana jest przez Bank. Jednocześnie Bank, na bazie dziennej, nalicza odsetki debetowe/kredytowe od salda występującego na Rachunku Pomocniczym Pool Leadera (Spółki). Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank uznaje Rachunek Pomocniczy kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąża Rachunek Pool Leadera kwotą odsetek należnych Bankowi z tytulu Kredytu w Rachunku Pomocniczym.
Bank jest upoważniony do dokonywania, w imieniu każdego z Uczestników Systemu, potrącenia jego wierzytelności z tytułu odsetek za poprzedni miesiąc kalendarzowy z wzajemnymi i wymagalnymi wierzytelnościami Pool Leadera z tytułu odsetek za poprzedni miesiąc kalendarzowy. Wspomniane wyżej odsetki narosłe w czasie poprzedniego miesiąca kalendarzowego, są wymagalne każdorazowo w dacie rozliczenia. Jeżeli po dokonaniu powyższych potrąceń, pozostają do zapłaty jakiekolwiek kwoty z tytułu odsetek, Bank jest upoważniony i zobowiązany do przekazania, w imieniu i na rzecz Uczestników Systemu będących dłużnikami, kwot pozostających do zapłaty na rzecz Uczestników będących nadal wierzycielami z tytułu wspomnianych wyżej, a nie potrąconych odsetek.
Zgodnie z Umową z tytułu uczestnictwa w strukturze cash-poolingu Bank pobiera od każdego z Uczestników Systemu (w tym Spółki) określone opłaty miesięczne. Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT).
Czy przenoszenie sald pomiędzy Rachunkami Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy (w tym w szczególności pomiędzy Rachunkami Wnioskodawcy a Rachunkami pozostałych Uczestników Systemu), powoduje powstanie różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT...
Czy w związku z otrzymaniem odsetek przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT...
Czy w związku z zapłatą odsetek przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT...
Przenoszenie sald pomiędzy Rachunkami Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy (w tym w szczególności pomiędzy Rachunkiem Wnioskodawcy a Rachunkami pozostałych Uczestników Systemu), nie powoduje powstania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.
W związku z otrzymaniem odsetek przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.
W związku z zapłatą odsetek przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania różnic kursowych na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 3 lub ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.
W uzasadnieniu własnego stanowiska Spółka przedstawia następującą argumentację:
Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:
Z uwagi na fakt, że Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o przepisy art . 15a ustawy CIT, ewentualne powstanie różnic kursowych na gruncie zawartej Umowy może mieć miejsce wyłącznie na podstawie regulacji zawartych w art . 15a ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT, ujemne albo dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
Poniżej Spółka odnosi się do wszystkich wyżej wymienionych przypadków, w których mogą powstać podatkowe różnice kursowe na gruncie art. 15a ustawy o CIT w świetle omawianych czynności przenoszenia sald na podstawie zawartej Umowy.
Ad. 1) - różnice kursowe wynikające z uzyskanych przychodów
W świetle zawartej Umowy, transfer sald pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu, stanowi wyłącznie czynność techniczną, niezbędną do funkcjonowania struktury cash-poolingu. Taki transfer nie ma związku z transakcjami, z tytułu których Uczestnik Systemu uzyskuje przychody podatkowe.
W konsekwencji powyższego, w związku przenoszeniem sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy, nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.
Ad. 2) - różnice kursowe wynikające z poniesionych kosztów
W konsekwencji powyższego, w związku z przenoszeniem sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy, nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT.
Ad. 3) - różnice kursowe związane z zapłatą lub inną formą wypływu środków finansowych
Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest inna od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 15a ust. 7 ustawy o CIT, za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.
W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że będzie uczestnikiem systemu zarządzania środkami pieniężnymi opartego na zasadach cash-poolingu.
Jak zostało już wskazane powyżej, czynności przenoszenia sald pomiędzy Rachunkami Uczestników Systemu w ramach Umowy nie stanowią uregulowania jakiegokolwiek zobowiązania, np. z tytułu zakupu towarów, usług. Przeniesienie sald nie ma też charakteru ostatecznego. Zgodnie bowiem z Umową, po dokonaniu rozliczenia umowy cash-poolingu na koniec danego dnia (po przeniesieniu sald), na początku następnego dnia saldo jest z powrotem przenoszone na Rachunek właściwego Uczestnika Systemu. W konsekwencji powyższego, w przypadku przenoszenia sald pomiędzy rachunkami uczestników Systemu nie można mówić o dokonaniu jakiejkolwiek zapłaty.
W opinii Spółki, samo przetransferowanie sald pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu, nie może być również rozumiane jako „wypływ środków pieniężnych”. Należy bowiem wskazać, iż w wyniku takich operacji Uczestnicy Systemu (w tym Spółka) nie tracą władztwa nad swoimi środkami finansowymi, w szczególności nie dochodzi do ich definitywnego przekazania innemu Uczestnikowi cash-poolingu. Należy tu podkreślić, iż Wnioskodawca jako Pool Leader, który zarządza Rachunkiem Pool Leadera oraz Rachunkiem Pomocniczym, na które przenoszone są salda dodatnie Uczestników Systemu, jest w sposób wyraźny ograniczony w zakresie możliwości zarządzania tymi saldami. Zgodnie z Umową, Koordynujący może w stosunku do przeniesionych sald wykonywać wyłącznie określone czynności służące prawidłowemu funkcjonowaniu Umowy cash-poolingu.
Dodatkowym potwierdzeniem, że w ramach przenoszenia sald pomiędzy Uczestnikami Systemu nie dochodzi do „wypływu środków finansowych”, jest podniesiony już fakt, że zgodnie z Umową, po dokonaniu na koniec dnia transferów sald, następnego dnia wszystkie kwoty przeniesionych sald wracają z powrotem na rachunki Uczestników Systemu. Istotą przenoszenia sald jest więc czasowe przeniesienie salda z określonego rachunku z założeniem powrotu tego salda na ten rachunek po dokonaniu rozliczenia Umowy cash-poolingu na koniec każdego dnia.
W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, iż przenoszenie sald pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu, nie stanowi „wypływu środków pieniężnych”, o jakim mowa w przepisie art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.
W świetle powyższego, w związku przenoszeniem sald pomiędzy Rachunkami Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy, nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.
Ad. 4) - różnice kursowe związane ze spłatą kwoty głównej pożyczki lub kredytu
Mając na uwadze powyższą definicję umowy kredytu oraz postanowienia zawartej Umowy, nie ulega wątpliwości, że pomiędzy Uczestnikami Systemu nie dojdzie do zawarcia umowy kredytu.
Spółka wskazuje, iż w ramach czynności przenoszenia sald na podstawie zawartej Umowy nie doszło do ustalenia pomiędzy Uczestnikami Systemu „określonej ilości” środków finansowych jaka miałaby zostać przeniesiona na innego Uczestnika. Ponadto, na podstawie zawartej Umowy nie dochodzi do przeniesienia własności środków finansowych. Jak zostało bowiem wskazane, Spółka w wyniku przeniesienia wartości salda, nie traci władztwa nad tymi środkami, w szczególności nie dochodzi do ich definitywnego przekazania innemu uczestnikowi struktury cash-poolingu i zasadą jest, że dnia następnego wszystkie salda wracają z powrotem na pierwotne rachunki bankowe Uczestników Systemu.
W konsekwencji, w związku z przenoszeniem sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy, nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 i ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT.
W świetle powyższego, czynności w zakresie przenoszenia sald pomiędzy Uczestnikami Systemu, nie stanowią żadnego z przypadków wymienionych w art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT, w których mogą powstać różnice kursowe. W konsekwencji, należy uznać, iż czynności w zakresie przenoszenia sald pomiędzy Uczestnikami Systemu nie powodują powstania różnic kursowych na gruncie art. 15a ustawy o CIT.
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 kwietnia 2009 r. (ITPB3/423-24c/09/MT),
Mając na uwadze treść art. 15a ustawy o CIT oraz jednolitą linię interpretacyjną organów podatkowych w zakresie braku podatkowych różnic kursowych w ramach realizacji umowy typu cash-pooling, nie ulega wątpliwości, iż przenoszenie sald pomiędzy Rachunkami Uczestników Systemu w ramach Umowy, nie powoduje powstania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.
Ad. pyt. nr 2 i 3
Zgodnie z art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o CIT, ujemne albo dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT różnice kursowe powstają, jeżeli wartść przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest inna od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.
W świetle powyższego, aby na podstawie przytoczonej regulacji mogły powstać podatkowe różnice kursowe, musi wystąpić różnica pomiędzy wartością przychodu należnego, a wartością tego przychodu w dniu jego otrzymania.
Przedmiotowy przepis nie znajdzie więc zastosowania w przypadku, w którym Spółka dokonuje płatności odsetek, gdyż w takiej sytuacji po stronie Spółki nie wystąpi przychód podatkowy w ogóle (w przypadku zapłaty odsetek po stronie Spółki mogą powstać jedynie koszty podatkowe).
W przypadku natomiast otrzymania przez Spółkę odsetek, przedmiotowy przepis również nie znajdzie zastosowania, gdyż w takiej sytuacji nie występuje różnica pomiędzy wartością przychodu należnego a wartością przychodu z dnia jego otrzymania. Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Zgodnie z tym przepisem oraz utrwaloną praktyką otrzymane odsetki stanowią przychody podatkowe na zasadzie kasowej, tj. w momencie ich otrzymania. Tym samym, dzień powstania przychodu z tytułu odsetek będzie tym samym dniem co dzień otrzymania tych odsetek. W takim przypadku nie może wystąpić różnica pomiędzy kursami walutowymi z różnych dni powodująca powstanie różnicy kursowej.
Podsumowując, zarówno w przypadku otrzymania jak i zapłaty odsetek przez Spółkę w ramach realizacji Umowy, nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.
W przypadku natomiast zapłaty przez Spółkę odsetek, przedmiotowy przepis również nie znajdzie zastosowania, gdyż w praktyce nie wystąpi różnica pomiędzy wartością kosztu z dnia jego rozpoznania a wartością kosztu w dniu jego otrzymania. Na podstawie bowiem art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty podatkowe naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Zgodnie z tym przepisem oraz utrwaloną praktyką odsetki stanowią koszty podatkowe na zasadzie kasowej, tj. w momencie ich zapłaty. Tym samym, dzień rozpoznania kosztu z tytułu odsetek będzie tym samym dniem co dzień jego zapłaty. W takim przypadku nie może wystąpic różnica pomiędzy kursami walutowymi powodująca powstanie różnicy kursowej.
Podsumowując, zarówno w przypadku otrzymania jak i zapłaty odsetek przez Spółkę w ramach realizacji Umowy, nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT.
Przedmiotowy przepis nie znajdzie więc zastosowania w przypadku, w którym Spółka otrzymuje odsetki, gdyż w takiej sytuacji po stronie Spółki nie dojdzie do „zapłaty” lub „innej formy wypływu środków” w ogóle. W przypadku otrzymania odsetek po stronie Spółki pojawi się kurs walutowy z dnia wpływu, który będzie stanowił ewentualną podstawę do obliczenia różnicy kursowej w przypadku wykorzystania przez Spółkę tych środków do zapłaty zobowiązania lub w przypadku każdej innej formy wypływu tych środków”.
W przypadku natomiast zapłaty przez Spółkę odsetek, przedmiotowy przepis znajdzie zastosowanie, gdyż w praktyce pojawi się różnica odpowiadająca różnicy pomiędzy wartością otrzymanych środków finansowych w walucie obcej w dniu ich wpływu a wartością tych środków w dniu dokonania nimi zapłaty (tu: dzień zapłaty odsetek).
W konsekwencji powyższego, na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT po stronie Spółki:
W świetle powyższego, należy uznać, iż:
w związku z otrzymaniem przez Spółkę odsetek w ramach zawartej Umowy, Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT;
w części dotyczącej braku możliwości rozpoznania różnic kursowych z tytułu przenoszenia sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu (pyt. nr 1) - uznaje się za nieprawidłowe;
w części dotyczącej braku możliwości rozpoznania różnic kursowych z tytułu otrzymaniem odsetek (pyt. nr 2) - uznaje się za prawidłowe;
w części dotyczącej możliwości rozpoznania różnic kursowych z tytułu zapłaty odsetek (pyt. nr 3) - uznaje się za prawidłowe.
Pytanie nr 1 zgłoszone przez Spółkę we wniosku dotyczy różnic kursowych w podatku dochodowym z tytułu rozliczeń polegających na przenoszeniu sald między rachunkami w ramach Systemu cash-poolingu, którego Spółka (wraz z innymi spółkami z grupy kapitałowej) jest Uczestnikiem i jednocześnie Pool Leaderem. Spółka uważa przy tym, że czynności przenoszenia sald pomiędzy Rachunkami Uczestników Systemu nie generują podatkowych różnic kursowych, gdyż nie spełniają żadnego z kryteriów określonych przepisami ustawy podatkowej, a przenoszenie sald – mimo, że stanowi źródło wzajemnego finansowania się grupie Uczestników Systemu – nie może być kwalifikowane jako pożyczka z perspektywy podatkowych różnic kursowych.
Odnosząc się do tej problematyki wstępnie zauważyć należy, że Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający płynnością finansową grupy, tzw. pool leadera (zwanego też koordynatorem, agentem), którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.
Innymi słowy celem tego typu narzędzia finansowego jest minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy.
Umowa cash-poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu oprawa cywilnego. Jednakże biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnienie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Nawet zatem w przypadku, gdy umowa cash-poolingu polega na konwersji długu pomiędzy podmiotami w niej uczestniczącymi czy subrogacji, faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (w formie transferów rzeczywistych, jak również tzw. wirtualnych) pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem - wbrew przekonaniu Spółki - rodzaj pożyczek udzielanych pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w tym systemie.
Spółka ustala różnice kursowe zgodnie z zasadami art. 15a updop, czyli wg tzw. metody podatkowej.
Przepis art. 15a ustawy o CIT nakazuje rozpoznanie różnic kursowych wpływających na wysokość podstawy opodatkowania tylko w sytuacji, gdy różnice - w wartości odpowiednio przychodu, kosztu, środków lub wartości pieniężnych, pożyczki lub kredytu - stwierdzone zostaną pomiędzy dwoma momentami, w których następuje faktyczne przeliczenie wartości obcej waluty na PLN. Innymi słowy, ustawa o CIT wymaga, aby łącznie wystąpiły dwa odrębne przeliczenia wartości przychodu/kosztu/środków lub wartości pieniężnych/pożyczki lub kredytu z waluty obcej na PLN.Zgodnie z art. 15a ust. 7 updop za dzień zapłaty, o którym mowa w przypadku ustalania dodatnich i ujemnych różnic kursowych uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.
Na podstawie art. 15a ust. 2 i ust. 3 updop można zatem zarówno po stronie przychodów, jak i po stronie kosztów wyodrębnić następujące kategorie różnic kursowych:
We wniosku przedstawiono, że Spółka zawarła z Bankiem oraz innymi spółkami z grupy kapitałowej, do której Spółka należy Umowę typu cash-pool rzeczywistego (System cash-pool), którą objęte zostały rachunki prowadzone w EUR. Spółka w tym Systemie będzie pełni rolę tzw. Pool Leadera. System ten opiera się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank Rachunkach Uczestników Systemu, z wykorzystaniem Rachunku Pool Leadera oraz Rachunku Pomocniczego. Bilansowanie sald na Rachunkach dokonywane jest na koniec każdego dnia roboczego, z chwilą postawienia w wymagalność zadłużenia udzielonego przez Bank Uczestnikom Systemu oraz Pool Leaderowi (w związku z zastosowaniem mechanizmu subrogacji odpowiednio Pool Leader dokonuje spłaty wobec Banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich Limitu Dziennego, lub Uczestnicy Systemu spłacają długi Pool Leadera wobec Banku z tytułu wykorzystania przez nich Limitu Dziennego przyznanego Pool Leaderowi). Umowa przewiduje też automatyczne transfery zwrotne następnego dnia funkcjonowania Systemu, których podstawą jest spłata wierzytelności subrogacyjnych.
Odsetki z tytułu rozliczeń w tym Systemie są naliczane przez Bank dla poszczególnych Uczestników na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników Systemu jest dokonywana jednorazowo w miesięcznym okresie rozliczeniowym (rozdzielane są Uczestnikom za pośrednictwem Rachunku Pomocniczego Pool Leadera, czyli Wnioskodawcy).
Odnosząc to zdarzenie do przedstawionych wyżej rozwiązań prawnych należy zgodzić się ze Spółką, że z tytułu opisanego we wniosku przenoszenia sald nie występują (nie wystąpią) przesłanki określone przepisami art. 15a ust. 2 pkt 1-3 i ust. 3 pkt 1-3, tj. jest Spółka nie ma uprawnień do rozpoznania różnic kursowych w oparciu o wymienione przepisy (odpowiednio chodzi tu o różnice kursowe związane z przychodami, kosztami uzyskania przychodów oraz od tzw. własnych środków pieniężnych).
Organ nie podziela natomiast stanowiska Spółki co do tego, że opisane we wniosku przenoszenie sald w ramach Systemu nie może być traktowane jako forma pożyczki i że w konsekwencji nie powstaną różnice kursowe dotyczące otrzymania/dokonania spłaty pożyczki (cyt. wyżej art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 i ust. 3 pkt 4 i 5 updop.)
Jak już zasygnalizowano wyżej, polskie przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do umowy cash-poolingu. Stąd też umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie polskich przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych.
Biorąc pod uwagę charakter umowy cash-poolingu i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnianie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Zatem faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (w formie transferów rzeczywistych ) pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek.
Usługi cash-poolingu stanowią zatem „swoistego rodzaju pożyczkę” zawieraną między stronami (właścicielami rachunków bankowych/podmiotów uczestniczących w rozliczeniach).
W ocenie tutejszego organu, nie można zgodzić się z argumentami Wnioskodawcy, według których charakter rozliczeń między Uczestnikami cash-poolingu oraz Pool Leaderem nie spowoduje stosunku prawnego, który mógłby być uznany za umowę pożyczki.
Transfery te wypełniają przesłanki zaliczenia ich do umowy pożyczki. Należy bowiem zauważyć, że przedstawiony przez Spółkę System cash-poolingu spowoduje dostęp – w przypadku salda ujemnego na rachunkach bankowych Spółki – do finansowania wewnątrzgrupowego, czyli finansowania tego salda przez Uczestników posiadających na ich rachunkach bankowych salda dodatnie. Podkreślić przy tym należy, że brak sporządzonych umów pożyczek (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) pomiędzy Uczestnikami Systemu cash-poolingu, nie przekreśla możliwości uznania określonych transakcji jako pożyczek. Opisana we wniosku Umowa cash-poolingu wypełnia zatem przesłanki zaliczenia jej do umowy pożyczki. W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami, przy jednoczesnej – wynikającej z logiki systemu zarządzania płynnością finansową – konieczności zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek.
W tym stanie rzeczy należy w podsumowaniu stwierdzić, że w związku z przelewami środków w walucie obcej celem sumowania sald w ramach Systemu cash-poolingu powstaną w Spółce podatkowe różnice kursowe, o jakich mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 i pkt 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 4 i pkt 5 updop.
Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 należy zatem uznać za nieprawidłowe.
W nawiązaniu jeszcze do przywołanych w treści wniosku interpretacji indywidualnych wyjaśnić należy, że nie są one wiążące w niniejszej sprawie. Funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 powołanej na wstępie ustawy Ordynacja podatkowa (O.p.). Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.
Należy podkreślić, że cel instytucji interpretacji indywidualnej, jakim jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa podatkowego, nie może być realizowany z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.; art. 120 w zw. z art. 14h O.p.). Podstawowym zadaniem uprawnionych organów jest wydawanie rozstrzygnięć prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego.
Należy także dodać, że ze względów wskazanych w uzasadnieniu niniejszej interpretacji tutejszy organ nie podziela stanowiska zawartego w powołanych przez Spółkę interpretacjach.
Odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych, dokonane nawet w tożsamych stanach faktycznych, nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.
Odpowiedź na pyt. nr 2 i pyt nr 3
Organ zgadza się ze Spółką - Wnioskodawcą co do tego, że
w związku z otrzymaniem przez Spółkę odsetek w ramach zawartej Umowy, Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a updop;
w związku z zapłatą przez Spółkę odsetek w ramach zawartej Umowy, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 3 lub ust. 3 pkt 3 updop.
Argumentacja Spółki, dotycząca tej problematyki, jest wyczerpująca.
Interpretacja dotyczy dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
IPPB5/423-1276/14-2/IŚ | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Różnice kursowe > IPPB5/423-1277/14-2/IŚ