Source: https://interpretacje-podatkowe.org/faktura-korygujaca/ippp1-4512-276-15-2-ek
Timestamp: 2018-03-23 09:32:38
Legal References Found: art. 14
 art. 529
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 531
 art. 93
 art. 93

Document Content:
IPPP1/4512-276/15-2/EK | Interpretacja indywidualna
IPPP1/4512-276/15-2/EKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2015 r. (data wpływu 26 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktur korygujących – jest prawidłowe.
W dniu 26 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktur korygujących.
M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Dzielona”) należy do międzynarodowej grupy M. I. (dalej: „Grupa M. I.”).
Jedynym udziałowcem Spółki Dzielonej jest K., spółka prawa holenderskiego.
W ramach planowanej restrukturyzacji, Działalność Dotycząca Kawy zostanie wyodrębniona (jako zorganizowana część przedsiębiorstwa) oraz przeniesiona ze Spółki Dzielonej (w wyniku dokonania podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych; „KSH”) do innej spółki z Grupy M. I. - L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmująca”). Spółka Przejmująca jest w trakcie zmiany swojej nazwy na J. PL spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zmiana nie została jeszcze zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym). Dzień podziału (wydzielenia) będzie to dzień wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.
Przed dniem planowanego podziału przez wydzielenie Spółka Dzielona - w ramach Działalności Dotyczącej Kawy - dokonuje dostaw na rzecz swoich kontrahentów na podstawie umów dotyczących dystrybucji i sprzedaży kawy. Zgodnie z tymi umowami, w przypadku przekroczenia przez kontrahentów określonego pułapu zamówień i dostaw kawy albo dokonania zwrotów towarów (kawy), mają oni prawo do odpowiedniej korekty rozliczeń i otrzymania faktury korygującej VAT. W związku z planowanym podziałem, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z powyższych korekt rozliczeń z kontrahentami zostaną skutecznie przeniesione na Spółkę Przejmującą (zgodnie z przyjętym planem podziału). W konsekwencji od dnia podziału Spółka Przejmująca - w ramach przejętych w wyniku podziału praw i obowiązków związanych z przejętą Działalnością Dotyczącą Kawy (w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących dostaw i dystrybucji kawy) - będzie zobowiązana do (i) dokonywania przewidzianych w stosownych umowach korekt rozliczeń z kontrahentami wynikających z tytułu osiągnięcia przez kontrahentów określonego pułapu zamówień lub dokonanych przez kontrahentów w dniu lub po dniu podziału zwrotów towarów (kawy) i (ii) wystawienia stosownych faktur korygujących VAT na ich rzecz. Ponadto nie można wykluczyć, że w dniu lub po dniu podziału zajdzie konieczność wystawienia faktur korygujących VAT dotyczących faktur VAT wystawionych przez Spółkę Dzieloną przed podziałem, na których znalazły się błędne wartości (błędy popełnione przez Spółkę Dzieloną w momencie wystawiania faktury korygowanej).
Przed dniem planowanego podziału Spółka Dzielona - w ramach Działalności Dotyczącej Kawy - na mocy umów z kontrahentami nabywa towary i usługi niezbędne do prowadzenia tej działalności - w szczególności nabywa kawę. Rozliczenia z tytułu powyższych nabyć mogą być przedmiotem korekt. W szczególności, na mocy umów, kontrahenci mogą być zobowiązani do wystawienia faktur korygujących VAT (np. z tytułu dodatkowych rabatów bądź zwrotu towarów). W związku z planowanym podziałem, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami, w zakresie Działalności Dotyczącej Kawy, zostaną skutecznie przeniesione na Spółkę Przejmującą (zgodnie z przyjętym planem podziału). W konsekwencji od dnia podziału Spółka Przejmująca - w ramach przejętych w wyniku podziału praw i obowiązków związanych z przejętą Działalnością Dotyczącą Kawy (w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów) - będzie jedynym podmiotem zobowiązanym/uprawnionym do rozliczenia powyższych korekt dokonywanych przez kontrahentów. Nie można też wykluczyć, że kontrahenci będą po dniu podziału wystawiać faktury korygujące VAT dotyczące faktur VAT wystawionych przez nich przed podziałem, na których znalazły się błędne wartości (błędy popełnione przez kontrahentów w momencie wystawienia faktury VAT korygowanej).
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki Dzielonej, zgodnie z którym:
Jeżeli Spółka Przejmująca - w zakresie przejętych w wyniku podziału praw i obowiązków związanych z przejętą Działalnością Dotyczącą Kawy (w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących dostaw i dystrybucji kawy) - będzie zobowiązana do dokonania korekty rozliczeń z kontrahentami w dniu lub po dniu podziału, w szczególności z tytułu opisanego we wniosku przekroczenia przez kontrahentów określonego pułapu zamówień i dostaw kawy albo dokonania zwrotów towarów (kawy), to wówczas Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do wystawiania i ujmowania dla celów Podatku VAT faktur korygujących związanych z tymi korektami...
Natomiast jeżeli konieczność korekty rozliczeń z kontrahentami będzie wynikała z praw i obowiązków podatkowych Spółki Dzielonej, związanych z Działalnością Dotyczącą Kawy, dotyczących okresu przed podziałem (na przykład w przypadku popełnionych przed podziałem błędów Spółki Dzielonej w wystawianych fakturach VAT), to wówczas Spółka Dzielona będzie zobowiązana do wystawiania i ujmowania dla celów Podatku VAT faktur korygujących związanych z tymi korektami i rozliczenie takie korygować powinno okres przed dniem wydzielenia...
Zdaniem Spółki Dzielonej:
Jeżeli Spółka Przejmująca - w zakresie przejętych w wyniku podziału praw i obowiązków związanych z przejętą Działalnością Dotyczącą Kawy (w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących dostaw i dystrybucji kawy) - będzie zobowiązana do dokonania korekty rozliczeń z kontrahentami w dniu lub po dniu podziału, w szczególności z tytułu opisanego we wniosku przekroczenia przez kontrahentów określonego pułapu zamówień i dostaw kawy albo dokonania zwrotów towarów (kawy), to wówczas Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do wystawiania i ujmowania dla celów Podatku VAT faktur korygujących związanych z tymi korektami.
Natomiast jeżeli konieczność korekty rozliczeń z kontrahentami będzie wynikała z praw i obowiązków podatkowych Spółki Dzielonej, związanych z Działalnością Dotyczącą Kawy, dotyczących okresu przed podziałem (na przykład w przypadku popełnionych przed podziałem błędów Spółki Dzielonej w wystawianych fakturach VAT), to wówczas Spółka Dzielona będzie zobowiązana do wystawiania i ujmowania dla celów Podatku VAT faktur korygujących związanych z tymi korektami (rozliczenie takie korygować powinno okres przed dniem wydzielenia).
Przepisy prawa handlowego i podatkowego w analizowanej kwestii.
podstawą opodatkowania z zastrzeżeniami z dalszych przepisów jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (art. 29a ust. 1)
wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 (art. 29a ust. 10).
Rozumienie tzw. sukcesji podatkowej częściowej wynikającej z art. 93c Ordynacji podatkowej
z kolei w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającym podziałowi) rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółki przejmującej; w konsekwencji takie prawo bądź obowiązek podlega tzw. sukcesji podatkowej częściowej.
2.8 Powyższe stanowisko znajduje całkowite potwierdzenie w najnowszej praktyce, organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, zgodnie z którą „decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia; przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie tzw. „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielania „pozostają” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku i nie zostały rozliczone przez spółkę dzieloną, tj. które nie uległy konkretyzacji na gruncie rozliczeń podatkowych". W szczególności:
w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 października 2014 roku, sygn. akt I SA/Gd 898/14, zgodnie z którym: „Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie definiuje pojęcia "praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku", będących przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, należy przyjąć, że sukcesji nie podlegają te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do osoby dzielonego podatnika. Sukcesji zaś podlegają prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych (przychód i koszt). W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki "pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia "pozostają" jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które "pozostawały" w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział, powinno być rozliczone w tym właśnie czasie. Skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. (...) Z kolei w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. "pozostaje" w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółki przejmującej lub nowo zawiązanej. Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą/nowo zawiązaną całości rozliczeń podatkowych wydzielanej części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem. Oznacza to, że przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, będzie np. kontynuacja stosowanej przez spółkę dzieloną - w stosunku do składników majątku - metody amortyzacji czy rozliczenie przychodów i kosztów nierozliczonych przed dniem podziału. (...) Przy wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej istotne jest zastrzeżenie, że chodzi o prawa i obowiązki "pozostające w związku z przydzielonymi, m.in. w planie podziału, składnikami majątku".
w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 stycznia 2015 roku, znak IBPBI/2/423-1269/14/KP, zgodnie z którą: „Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będącymi przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, należy przyjąć, że sukcesji nie podlegają te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do osoby dzielonego podatnika. Sukcesji zaś podlegają te prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych (przychód i koszt). Decydujące znaczenie ma więc okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, w którym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Zatem przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie tzw. „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielania ,pozostają" w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku i nie zostały rozliczone przez spółkę dzieloną, tj. które nie uległy konkretyzacji na gruncie rozliczeń podatkowych.”
analogiczne stanowisko zaprezentowano również m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 grudnia 2014 roku, znak IBPBI/2/423-1199/14/KP oraz znak IBPBI/2/423-1200/14/KP, w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2014 roku, znak IPPB3/423-171/14-2/MS oraz z dnia 14 maja 2014 roku, znak IPPB3/423-183/14-2/MS, a także w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 marca 2014 roku, znak ILPB4/423-479/13-2/LM oraz znak ILPB4/423-481/13-2/DS, a także z dnia 30 stycznia 2014 roku, znak ILPB3/423-521/13-4/PR.
Przejęcie przez Spółkę Przejmującą praw i obowiązków wynikających z umów zawartych w ramach Działalności Dotyczącej Kawy
3.1 Stosownie do cytowanego w punkcie 1 powyżej art. 531 § 1 oraz § 2 KSH, spółki przejmujące wstępują z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Na spółkę przejmującą przechodzą z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.
3.2 W opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym (punkt 16):
W związku z planowanym podziałem, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z powyższych korekt rozliczeń z kontrahentami zostaną skutecznie przeniesione na Spółkę Przejmującą (zgodnie z przyjętym planem podziału). W konsekwencji od dnia podziału Spółka Przejmująca - w ramach przejętych w wyniku podziału praw i obowiązków związanych z przejętą Działalnością Dotyczącą Kawy (w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących dostaw i dystrybucji kawy) - będzie zobowiązana do (i) dokonywania przewidzianych w stosownych umowach korekt rozliczeń z kontrahentami wynikających z tytułu osiągnięcia przez kontrahentów określonego pułapu zamówień lub dokonanych przez kontrahentów w dniu lub po dniu podziału zwrotów towarów (kawy) i (ii) wystawienia stosownych faktur korygujących VAT na ich rzecz.
Ponadto nie można wykluczyć, że w dniu lub po dniu podziału zajdzie konieczność wystawienia faktur korygujących VAT dotyczących faktur VAT wystawionych przez Spółkę Dzieloną przed podziałem, na których znalazły się błędne wartości (błędy popełnione przez Spółkę Dzieloną w momencie wystawiania faktury korygowanej).
Przejęcie przez Spółkę Przejmującą podatkowych praw i obowiązków związanych z Działalnością Dotyczącą Kawy (tzw. podatkowa sukcesja częściowa)
4.1 Zdaniem Spółki Dzielonej z wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej (dokonanej szczegółowo w punktach 1 - 2 powyżej), wynika w szczególności, że w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie, to rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółki przejmującej.
4.2 W konsekwencji, jeżeli Spółka Przejmująca - w zakresie przejętych w wyniku podziału praw i obowiązków związanych z przejętą Działalnością Dotyczącą Kawy (w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących dostaw i dystrybucji kawy) - będzie zobowiązana do dokonania korekty rozliczeń z kontrahentami w dniu lub po dniu podziału, w szczególności z tytułu opisanego we wniosku przekroczenia przez kontrahentów określonego pułapu zamówień i dostaw kawy albo dokonania zwrotów towarów (kawy), to rozliczenia podatkowe związane z powyższymi korektami powinny dotyczyć wyłącznie Spółki Przejmującej (Spółka Dzielona natomiast nie będzie zobowiązana do wystawiania i ujmowania dla celów Podatku VAT faktur korygujących związanych z tymi korektami).
4.3 Należy podkreślić, że przyjęcie odmiennego stanowiska doprowadziłoby do powstania sytuacji nielogicznej z punktu widzenia racjonalnego Ustawodawcy. Otóż:
Spółka Przejmująca dokonywałaby korekty rozliczeń z kontrahentami i wystawiała stosowne faktury korygujące VAT (Spółka Dzielona nie mogłaby takich korekt dokonać z punktu widzenia prawnego - byłoby to bowiem niezgodne zarówno z przepisami KSH, jak i przyjętym planem podziału),
w wyniku powyższych korekt Spółka Przejmująca otrzymywałaby płatności od kontrahentów albo dokonywała takich płatności na ich rzecz,
i równocześnie to Spółka Dzielona musiałaby w swoich rozliczeniach Podatku VAT uwzględniać płatności otrzymywane albo dokonywane przez Spółkę Przejmującą.
4.4 Z wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej (dokonanej szczegółowo w punktach 1 - 2 powyżej), wynika również, że jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być zrealizowane, wykonane lub rozliczone w tym właśnie czasie), to skutki podatkowe z nim związane pozostają w ścisłym związku z rozliczeniem podatkowym spółki dzielonej - tj. na dzień wydzielenia nie pozostają w związku z wydzielanym majątkiem i jako takie nie podlegają tzw. podatkowej sukcesji częściowej.
4.5 W konsekwencji, jeżeli konieczność korekty rozliczeń z kontrahentami będzie wynikała z praw i obowiązków podatkowych Spółki Dzielonej, związanych z Działalnością Dotyczącą Kawy, dotyczących okresu przed podziałem (na przykład w przypadku popełnionych przed podziałem błędów Spółki Dzielonej w wystawianych fakturach VAT), to wówczas Spółka Dzielona będzie zobowiązana do wystawiania i ujmowania dla celów Podatku VAT faktur korygujących związanych z tymi korektami i rozliczenie takie korygować powinno okres przed dniem wydzielenia.
5.1 Powyższe stanowisko Spółki Dzielonej znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:
W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 października 2013 roku (IPTPP2/443-577/13-4/JN), w której organ wskazał, iż: „Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że do wystawienia i ujęcia w rozliczeniach podatkowych korekt faktur sprzedażowych związanych z działalnością wydzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zobowiązany jest/będzie Wnioskodawca w zakresie faktur korygujących dotyczących sprzedaży, które zgodnie z przepisami VAT powinny korygować rozliczenia VAT przed dniem podziału. Natomiast w przypadku faktur korygujących, które zgodnie z przepisami powinny korygować rozliczenia podatku należnego w dniu lub po dniu podziału Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia i rozliczenia tych faktur korygujących. Wnioskodawca nie jest/nie będzie również zobowiązany do ujęcia w rozliczeniach podatkowych faktur korygujących, które zostaną wystawione przez Wnioskodawcę, a moment ujęcia faktury korygującej (korekty rozliczeń podatku należnego) przypadał będzie w dniu lub po dniu podziału.”
W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 października 2013 roku (IBPP2/443-950/13/WN), w której organ wskazał, iż: „Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że do wystawienia i ujęcia w rozliczeniach podatkowych korekt faktur sprzedażowych związanych z działalnością wydzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zobowiązany jest/będzie Wnioskodawca w zakresie faktur korygujących dotyczących sprzedaży, które zgodnie z przepisami VAT powinny korygować rozliczenia VAT przed dniem podziału. Natomiast w przypadku faktur korygujących, które zgodnie z przepisami powinny korygować rozliczenia podatku należnego w dniu lub po dniu podziału Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia i rozliczenia tych faktur korygujących.
Jednocześnie Organ informuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
IPPP1/4512-274/15-2/IGo | Interpretacja indywidualna
IBPP2/443-950/13/WN | Interpretacja indywidualna
IPTPP2/443-577/13-4/JN | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Faktura korygująca > IPPP1/4512-276/15-2/EK