Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb2-4511-239-15-2-mk1-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184821577
Timestamp: 2020-05-31 12:46:05
Legal References Found: art. 14
 art. 551
 art. 551
 art. 93
 art. 93
 art. 10
 art. 17
 art. 17
 art. 11
 art. 24
 art. 24
 art. 191
 art. 195
 art. 192
 art. 24
 art. 24
 art. 41
 art. 30
 art. 24
 art. 41
 art. 24
 art. 42
 art. 11
 art. 17
 art. 11
 art. 17

Document Content:
IPPB2/4511-239/15-2/MK1 - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPB2/4511-239/15-2/MK1 - Pismo wydane przez:...
IPPB2/4511-239/15-2/MK1
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową i związanych z tym obowiązków płatnika - jest prawidłowe.
Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i zarządem w Polsce, która podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy, w dalszej części wniosku zwana: "Spółką Kapitałową").
Wnioskodawca zreorganizuje w przyszłości swoją strukturę kapitałową i dokona przekształcenia się w spółkę jawną prawa polskiego z siedzibą w Polsce ("Spółka Osobowa"). Przekształcenie odbędzie się zgodnie z zasadami przekształcania spółek prawa handlowego regulowanymi przez przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).
Zgodnie z Ustawą o rachunkowości w takim przypadku zysk bilansowy nie powstaje, gdyż w myśl artykułu 3 ustęp 1 punkt 30 ustawy o rachunkowości ilekroć jest tam mowa o "przychodach i zyskach - rozumie się przez to uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli." Jednocześnie zgodnie z artykułem 28 ustęp 1 punkt 3 ustawy o rachunkowości aktywa zostają wycenione według ceny nabycia.
1. Czy przepisy podatkowe powinny być rozumiane w ten sposób, że w przypadku przekształcenia Spółki Kapitałowej w Spółkę Osobową takim, jak przedstawiony w niniejszym wniosku powstanie dla wspólników spółki przekształcanej jakikolwiek przychód lub dochód, w szczególności przychód z kapitałów pieniężnych, w stosunku do którego spółka przekształcana (Wnioskodawca) miałaby obowiązek pobrać podatek jako płatnik.
Zdaniem Wnioskodawcy, zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).
Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93a § 1, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.
W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca określa, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne. W art. 17 ust. 1 ww. ustawy, wymienione zostały enumeratywnie te przychody. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.
W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy dokonać wykładni pojęć: "postawienie do dyspozycji", użytego w cyt. art. 11 ust. 1 ww. ustawy oraz "dochód (przychód) faktycznie uzyskany", użytego w art. 24 ust. 5 ww. ustawy.
Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem zwroty te oznaczają pozostawienie podatnikowi przysługujących mu pieniędzy i wartości pieniężnych, aby mógł on z nich swobodnie korzystać. Pozostawienie środków pieniężnych do dyspozycji nie musi wcale oznaczać otrzymania tych środków w sensie fizycznym, lecz może polegać na stworzeniu sposobności "swobodnego zadecydowania o sposobie ich wykorzystania". W rozpatrywanym przypadku, po dokonaniu przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną, nie istnieją zyski, które mogłyby zostać faktycznie pozostawione do dyspozycji wspólników w formie udziałów jakie będą oni posiadać w spółce jawnej.
Kolejnym pojęciem wymagającym zinterpretowania jest pojęcie "niepodzielonych zysków" użyte w art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy. Mając na względzie ratio legis analizowanego przepisu oraz regulacje Kodeksu spółek handlowych, należy stwierdzić, że niepodzielone zyski obejmują wszelkie zyski wypracowane przez spółkę kapitałową, lecz niewypłacone wspólnikom przed datą przekształcenia w spółkę osobową, w tym zyski przekazane na kapitał zapasowy i rezerwowy. Innymi słowy, przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, co wynika wprost z brzmienia cytowanego wyżej przepisu. Zatem, w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu. Należy wziąć pod uwagę, iż zgodnie z art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 Kodeksu spółek handlowych (art. 191 § 2 Kodeksu). Wspólnicy mogą w uchwale czy też w umowie spółki postanowić, że nie będą dzielić zysku między siebie przez określony czas, w określonych warunkach, że będą przeznaczać zysk na inne cele niż podział między wspólników.
Zatem, pod pojęciem "niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych", zawartym w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy nie tylko zyski bieżącego roku, ale również zyski wypracowane w latach poprzednich przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a nie rozdzielone między wspólników, lecz przekazane, np. na kapitał zapasowy.
Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, ww. opodatkowanie znalazłoby zastosowanie tylko wtedy, gdy w Spółce Kapitałowej będą wykazane niepodzielone zyski lub wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy. W sytuacji, w której na dzień przekształcenia Spółka Kapitałowa nie posiada zysków lub wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy - to nie istnieją "niepodzielone zyski" w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym spółka przekształcona nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4c ww. ustawy, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia, obowiązana jest, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu faktycznie uzyskanego określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8. Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 8 ww. ustawy podatnik, uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma też innego przepisu podatkowego, który nakładałby na Spółkę Kapitałową lub Spółkę Osobową w przedstawionym przypadku obowiązki płatnika.
W tym miejscu organ podatkowy wskazuje, że Spółka w treści własnego stanowiska powołała przepis art. 11 ust. 1 i art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym wg stanu prawnego na dzień 31 grudnia 2014 r., od dnia 1 stycznia 2015 r. obowiązuje nowe brzmienie art. 11 ust. 1 i art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wprowadzone ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328), co nie miało wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.