Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pracownik/ippb4-415-964-14-5-jk
Timestamp: 2017-10-19 05:36:06
Legal References Found: art. 14
 art. 775
 art. 3
 art. 3
 art. 11
 art. 10
 art. 20
 art. 3
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 12
 art. 12
 art. 14
 art. 15
 art. 12
 art. 14
 art. 15
 art. 12
 art. 14
 art. 15
 art. 12
 art. 22
 art. 23
 art. 21
 art. 24
 art. 21
 art. 775
 art. 775
 art. 21
 art. 21
 art. 12
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 27
 art. 15
 art. 12
 art. 32
 art. 14
 art. 15
 art. 12
 art. 21
 art. 12
 art. 31

Document Content:
IPPB4/415-964/14-5/JK | Interpretacja indywidualna
1) Czy pokrywanie Kosztów Oddelegowania przez Spółkę prowadzi do powstania po stronie Pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z przepisami Ustawy PIT?2) Czy Spółka zobowiązana jest do doliczania Kosztów Oddelegowania do przychodów pracownika wynikających z umowy o pracę?
IPPB4/415-964/14-5/JKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2014 r. (data wpływu 8 grudnia 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 16 lutego 2015 r. (data nadania 16 lutego 2015 r., data wpływu 20 lutego 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 4 lutego 2015 r. Nr IPPB4/415-964/14-2/JK (data nadania 4 lutego 2015 r., data doręczenia 10 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z oddelegowania pracowników do pracy w Wielkiej Brytanii, Francji i Rosji – jest nieprawidłowe.
W dniu 8 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z oddelegowania pracowników do pracy w Wielkiej Brytanii, Francji i Rosji.
Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 4 lutego 2015 r. Nr IPPB4/415-964/14-2/JK (data nadania 4 lutego 2015 r., data doręczenia 10 lutego 2015 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.
Pismem z dnia 16 lutego 2015 r. (data nadania 16 lutego 2015 r., data wpływu 20 lutego 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.
Spółka wchodzi w skład dużej grupy kapitałowej. Spółka pozostaje w stałych relacjach biznesowych z innymi podmiotami należącymi do tej samej grupy kapitałowej, między innymi spółkami mającymi siedzibę na terenie Wielkiej Brytanii, Francji, Rosji, itp. Zdarza się, że spółki zagraniczne chcą skorzystać z wiedzy i doświadczenia pracowników Spółki. Zdarza się też, że to Spółka proponuje grupie kapitałowej czasowe oddelegowanie swoich pracowników, tak aby mieli oni możliwość zapoznania się ze specyfiką pracy obowiązującą w innych podmiotach powiązanych ze Spółką, doskonalenia umiejętności językowych, możliwości osobistego zapoznania się z pracownikami innych spółek, z którymi kontaktują się w czasie pracy wykonywanej w Polsce, itp. Spółka uważa, że dzięki takiemu oddelegowaniu Pracownik nabędzie doświadczenie przydatne w dalszej pracy wykonywanej na rzecz Spółki.
Zasady oddelegowania Spółka ustala ze spółką mającą siedzibę za granicą (dalej „Spółka Przyjmująca”). W szczególności Spółka i Spółka Przyjmująca ustalają: okres oddelegowania, dane pracownika, który będzie wykonywać pracę zagranicą (dalej „Pracownik”), rodzaj pracy wykonywanej przez Pracownika, itp. Oddelegowanie ma zawsze charakter czasowy (np. trwa kilka miesięcy). W czasie przebywania zagranicą Pracownik wykonuje zadania uzgodnione ze Spółką Przyjmującą.
Dochodzi też do zawarcia porozumienia między Spółką a Pracownikiem. W porozumieniu tym Spółka ustala z Pracownikiem szczegóły jego oddelegowania do pracy za granicą. W porozumieniu zostaje zaznaczone, że miejscem wykonywania pracy przez Pracownika jest określone miejsce znajdujące się na terytorium innego kraju, do którego Pracownik zostaje oddelegowany (dalej „Kraj Oddelegowania”). Należy jednak podkreślić, że w okresie oddelegowania Pracownik może również częściowo wykonywać pracę na rzecz Spółki. Przykładowo w porozumieniu Spółka i Pracownik mogą postanowić, że Pracownik przez jeden dzień w tygodniu będzie świadczyć pracę w Polsce, a pozostałe cztery dni w tygodniu będzie wykonywać pracę w Kraju Oddelegowania. W takim wypadku w porozumieniu jako miejsce świadczenia pracy zostają wskazane dwie lokalizacje: miejscowość znajdująca się w Kraju Oddelegowania i miejscowość znajdująca się w Polsce.
Spółka pragnie podkreślić, że między Spółką Przyjmującą a Pracownikiem nie jest zawierana umowa o pracę, ani inna umowa, której przedmiotem byłoby zlecenie wykonywania określonych zadań na rzecz Spółki Przyjmującej. Innymi słowy, Pracownika nie wiąże ze Spółką Przyjmującą żaden stosunek formalny. Pracownik pozostaje wyłącznie pracownikiem Spółki i jest przez Spółkę oddelegowywany do wykonywania zadań zagranicą. W związku z tym, wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę – zarówno za pracę wykonywaną w Kraju Oddelegowania, jak i w Polsce – wypłacane jest Pracownikowi przez Spółkę jako pracodawcę. Część wynagrodzenia Pracownika, która odpowiada pracy wykonywanej na terytorium Kraju Oddelegowania, jest przez Spółkę refakturowana na Spółkę Przyjmującą. Dokonując takiej refaktury Spółka albo dolicza marżę, albo nie dolicza marży (w zależności od ustaleń dokonanych ze Spółką Przyjmującą).
Spółka pokrywa koszty zakwaterowania Pracownika na terenie Kraju Oddelegowania i koszty podróży pracownika z Polski do Kraju Oddelegowania (dalej „Koszty Oddelegowania”). Tym samym, Spółka ponosi ekonomiczny ciężar związany z przejazdem Pracownika do Kraju Oddelegowania oraz ponosi koszt zakwaterowania Pracownika w Kraju Oddelegowania.
Koszty Oddelegowania mogą być pokrywane przez Spółkę bezpośrednio, tj. Spółka może płacić za przelot Pracownika, za hotel itp. Mogą być też pokrywane przez Spółkę pośrednio – w takim wypadku początkowo Koszty Oddelegowania pokrywane przez Spółkę Przyjmującą, która następnie refakturuje je na Spółkę. Możliwe jest też pokrywanie Kosztów Oddelegowania przez Spółkę częściowo w sposób pośredni, a częściowo zaś w sposób bezpośredni.
Spółka pragnie podkreślić, że pokrywane przez Spółkę Koszty Oddelegowania są zawsze kosztami faktycznie związanymi z wykonywaniem przez Pracownika określonych zadań służbowych. Innymi słowy, Spółka Przyjmująca pokrywa Koszty Oddelegowania, które są niezbędne do wykonywania zadań zleconych Pracownikowi w związku z oddelegowaniem. Do Kosztów Oddelegowania nie są zaliczane żadne wydatki Pracownika o charakterze osobistym.
Spółka prosi o przyjęcie na potrzeby wydania interpretacji, że Pracownik, wykonując pracę na terytorium Kraju Oddelegowania, jest „oddelegowany” do wykonywania pracy na rzecz Spółki Przyjmującej. Nie odbywa zatem powtarzających się podróży służbowych w rozumieniu przepisów prawa pracy (przebywając w Kraju Oddelegowania Pracownik nie jest „w delegacji”). Do oddelegowania nie ma więc zastosowania art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Tym samym, Pracownikowi nie przysługuje zwrot kosztów podróży do Kraju Oddelegowania na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.
Na tle powyższego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka powzięła wątpliwości w stosunku do podatkowego charakteru pokrywanych przez nią Kosztów Oddelegowania. Jako podmiot, na którym spoczywają obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodów Pracownika z umowy o pracę, Spółka posiada interes w wyjaśnieniu tych wątpliwości.
Spółka prosi o przyjęcie założenia, że miejscem zamieszkania Pracownika pozostaje Polska. W związku z tym, w okresie oddelegowania Pracownik jest osobą podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT.
Ponadto w uzupełnieniu z dnia 16 lutego 2015 r. (data nadania 16 lutego 2015 r., data wpływu 20 lutego 2015 r.) Spółka poinformowała, że wszystkie świadczenia (koszty oddelegowania) są zindywidualizowane i dotyczą konkretnych pracowników. Wykonywanie pracy na rzecz spółek zagranicznych (zwanych we wniosku Spółkami Przyjmującymi) może mieć zarówno charakter krótko-, jak i długoterminowy. Jednocześnie Spółka poinformowała, że dotychczas okres oddelegowania nie przekroczył roku (wynosił 11 miesięcy), przy czym w trakcie oddelegowania (w okresie wzmiankowanym 11 miesięcy) praca była i jest równocześnie świadczona przez pracownika zarówno w Kraju Oddelegowania, jak i w Polsce, na co spółka zwracała uwagę we wniosku.
Odpowiadając na pytanie, czy pracownik przebywa w Wielkiej Brytanii przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie 12 miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym Spółka poprosiła o uwzględnienie przy wydawaniu interpretacji dwóch przypadków:
pracownik przebywa łącznie 183 dni lub więcej w okresie 12 miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym w tym kraju,
pracownik nie przebywa łącznie 183 dni lub więcej w okresie 12 miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym w tym kraju.
Odnośnie pytania, czy pracownik przebywa we Francji podczas jednego lub kilku okresów nieprzekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym Spółka poprosiła o uwzględnienie przy wydawaniu interpretacji dwóch przypadków:
pracownik przebywa łącznie 183 dni lub więcej w danym roku podatkowym w tym kraju,
pracownik nie przebywa łącznie 183 dni lub więcej w danym roku podatkowym w tym kraju.
W odpowiedzi na pytanie, czy pracownik przebywa w Rosji przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku podatkowego, Spółka poprosiła o uwzględnienie przy wydawaniu interpretacji dwóch przypadków:
pracownik przebywa łącznie 183 dni lub więcej podczas danego roku podatkowego w tym kraju,
pracownik nie przebywa łącznie 183 dni lub więcej podczas danego roku podatkowego w tym kraju.
Ustosunkowując się do ostatniego pytania tut. Organu, tj. czy koszty oddelegowania są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim państwie, tj. w Wielkiej Brytanii, Francji, Rosji, Spółka wyjaśniła, że koszty oddelegowania nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę Spółki w drugim państwie (Kraju Oddelegowania). Spółka nie posiada stałej placówki w Wielkiej Brytanii, Francji, ani Rosji.
Czy pokrywanie Kosztów Oddelegowania przez Spółkę prowadzi do powstania po stronie Pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z przepisami Ustawy PIT...
Czy Spółka zobowiązana jest do doliczania Kosztów Oddelegowania do przychodów pracownika wynikających z umowy o pracę...
Ad. 1 pokrywanie przez Spółkę Kosztów Oddelegowania nie prowadzi do powstania u Pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów Ustawy PIT.
Ad. 2. Spółka uważa, że nie jest zobowiązana do doliczania Kosztów Oddelegowania do przychodów pracownika wynikających z umowy o pracę.
Pracownik, jako osoba podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Dochodem jest zaś nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Zgodnie z art. 11 Ustawy PIT, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zatem otrzymanie nieodpłatnych świadczeń, co do zasady, prowadzi do powstania przychodu po stronie otrzymującego.
W opinii Spółki, świadczenie nieodpłatne może być uznane za przychód pracownika tylko wtedy, gdy prowadzi do otrzymania przez pracownika korzyści (przysporzenia majątkowego) o charakterze osobistym. Przez pojęcie przysporzenia majątkowego należy rozumieć trwałe i bezzwrotne (definitywne) wartości pieniężne i niepieniężne. Takie przysporzenie majątkowe musi skutkować zwiększeniem majątku pracownika. Jeśli w danej sytuacji nie dochodzi do przyrostu majątku danej osoby fizycznej, to w ocenie Spółki nie można mówić o powstaniu u tej osoby przychodu.
Spółka uważa, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym wniosku nie można mówić o powstaniu po stronie Pracownika przysporzenia majątkowego z tytułu pokrycia Kosztów Oddelegowania przez Spółkę Przyjmującą. Jak była o tym mowa, decyzja o oddelegowaniu pracownika do pracy zagranicą podejmowana jest w interesie Spółki Przyjmującej lub Spółki. To tym właśnie podmiotom zależy, aby Pracownik przyjechał do Kraju Oddelegowania i wykonywał powierzone zadania. Pracownik przyjeżdża do Kraju Oddelegowania nie w sprawach osobistych, ale celem wykonywania zadań uzgodnionych między Spółką a Spółką Przyjmującą.
Skoro Spółce i Spółce Przyjmującej zależy na tym, aby Pracownik wykonywał pracę zagranicą oczywistym jest, że podmioty te muszą zapewnić Pracownikowi możliwość przyjazdu do Kraju Oddelegowania i wykonywania tam powierzonych mu zadań. Jeśli Pracownik musiałby samodzielnie pokrywać Koszty Oddelegowania to nie zgodziłby się na wyjazd do Kraju Oddelegowania i wykonywanie tam czynności zlecanych przez Spółkę Przyjmującą.
Spółka pragnie również zwrócić uwagę, że w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. o sygn. K 7/13, Trybunał Konstytucyjny orzekł, że jednym z kryteriów decydujących o uznaniu, że pracownik uzyskuje nieodpłatny przychód ze stosunku pracy jest stwierdzenie, że dany wydatek został poniesiony w interesie nie pracodawcy, a pracownika. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego o powstaniu nieodpłatnego przychodu ze stosunku pracy można więc mówić wówczas, gdy pracownik uniknął wydatku, który – gdyby nie pracodawca – musiałby ponieść we własnej sprawie (w swoim, a nie pracodawcy interesie).
Jak była o tym mowa, w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, wydatki na pokrycie Kosztów Oddelegowania nie są ponoszone „w interesie” Pracownika. Nie można zapominać o tym, że oddelegowanie Pracownika następuje z inicjatywy Spółki lub Spółki Przyjmującej. Gdyby podmioty te nie podjęły decyzji w sprawie oddelegowania to Pracownik nie musiałby udać się w podróż poza terytorium Polski w celu wykonania określonych obowiązków, a co za tym idzie, nie zaistniałaby konieczność pokrywania Kosztów Oddelegowania.
Warto też zauważyć, że oddelegowanie ma charakter czasowy i nie prowadzi do zmiany miejsca zamieszkania Pracownika. Pracownik niezależnie od oddelegowania do pracy zagranicą musi więc utrzymywać swoje mieszanie w Polsce i ponosić z tego tytułu wydatki. W razie zobowiązania Pracownika do ponoszenia Kosztów Oddelegowania wydatki te miałyby – z punktu widzenia Pracownika – charakter dodatkowy. Nie można więc podnosić, że Koszty Oddelegowania są wydatkami, które Pracownik i tak musiałby w normalnych warunkach pokryć, bowiem w całości są związane z oddelegowaniem. Nie można też argumentować, że z uwagi na pokrywanie Kosztów Oddelegowania przez Spółkę Przyjmującą po stronie Pracownika dochodzi do zaoszczędzenia wydatków. Gdyby nie decyzja Spółki o oddelegowaniu Pracownika do Spółki Przyjmującej, Pracownik nie musiałby przecież ponosić kosztów wyjazdu i zakwaterowania w Kraju Oddelegowania, gdyż po prostu nie pojechałby do Kraju Oddelegowania.
W związku z powyższym, w opinii Spółki, nie można uznać, że Pracownik otrzymuje jakiekolwiek opodatkowane „świadczenie” w związku z pokryciem przez Spółkę Przyjmującą Kosztów Oddelegowania. Pobyt Pracownika w Kraju Oddelegowania nie ma charakteru prywatnego i nie służy celom i interesom osobistym Pracownika, ale związany jest nierozerwalnie z wykonywaniem zadań zleconych przez Spółkę oraz Spółkę Przyjmującą. Dla Pracownika pokrycie Kosztów Oddelegowania nie prowadzi do uzyskania żadnej osobistej korzyści. Z tego powodu fakt ponoszenia Kosztów Oddelegowania przez Spółkę Przyjmującą nie powinien prowadzić do powstania przychodu po stronie Pracownika.
Spółka pragnie zauważyć, że podobne stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Uważają one, że zapewnienie oddelegowanym pracownikom różnych świadczeń nieodpłatnie nie prowadzi do powstania po ich stronie przychodu. Organy podatkowe aprobują stanowisko wnioskodawców, że warunkiem powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń jest ustalenie, że przysporzenie następuje na cele osobiste beneficjenta. W przypadku oddelegowanych pracowników organy zgadzają się z tym, że beneficjentem kosztów związanych z oddelegowaniem nie jest oddelegowany pracownik, ale podmiot, który „korzysta” z pracy takiego pracownika.
Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 marca 2011 r. Nr IPPB4/415-9/11-2/SP czytamy:
„Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę ze spółką z grupy, belgijskim rezydentem podatkowym (spółka oddelegowująca), na podstawie której spółka oddelegowująca zobowiązała się do oddelegowania do spółki swojego wykwalifikowanego pracownika (oddelegowany). Oddelegowany jest obywatelem belgijskim i przez cały okres trwania oddelegowania, będzie zatrudniony w spółce oddelegowującej (nie będzie go łączyć z wnioskodawcą żaden stosunek zatrudnienia). <...>
Zgodnie z umową o oddelegowaniu, spółka jest obciążana kosztami związanymi z pobytem oddelegowanego w Polsce w tym m.in. kosztami czynszu najmu mieszkania dla oddelegowanego w pobliżu miejsca siedziby Wnioskodawcy (gdzie oddelegowany mieszka wraz z rodziną). Kosztami mediów (takimi jak gaz, woda, elektryczność, wywóz śmieci, itp.). A także kosztami opieki medycznej.
Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny i obowiązujące przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że koszty czynszu i mediów, którymi na podstawie umowy o oddelegowanie jest obciążona polska Spółka (Wnioskodawca), nie będą stanowiły dla obywatela Belgii przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jeśli będą związane bezpośrednio z wykonywaniem obowiązków służbowych <...>. W przypadku, gdy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty czynszu najmu mieszkania i kosztów mediów na rzecz oddelegowanego obywatela Belgii nie będą związane bezpośrednio z wykonywaniem obowiązków służbowych, lecz będą wykorzystywane do celów osobistych, wówczas wysokość tych kosztów będzie stanowiła dla obywatela Belgii przychód podlegający opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1.”
Analogiczne stanowisko znaleźć można również w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2009 r., Nr IPPB4/415-622/09-3/SP a także z dnia 28 września 2011 r., Nr IPPB4/415-599/11-2/SP oraz IPPB4/415-599/11-2/SP.
W związku z powyższym, zdaniem Spółki, po stronie Pracownika nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu pokrycia przez Spółkę Przyjmującą Kosztów Oddelegowania. Tym samym, Spółka prosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe. Dlatego też Spółka uważa, że nie ma obowiązku zwiększania przychodów pracownika z tytułu umowy o pracę o wartość Kosztów Oddelegowania.
Z treści wniosku wynika, że Spółka (Wnioskodawca) oddelegowuje swoich pracowników do spółek mających siedzibę odpowiednio w Wielkiej Brytanii, Francji, Rosji (Spółki Przyjmujące). Spółki Przyjmujące wchodzą w skład grupy kapitałowej do której należy Wnioskodawca. Miejscem zamieszkania pracownika pozostaje Polska. W związku z tym, w okresie oddelegowania pracownik jest osobą podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT. Pracownika nie wiąże ze Spółką Przyjmującą żaden stosunek formalny. Pracownik pozostaje wyłącznie pracownikiem Spółki i jest przez Spółkę oddelegowywany do wykonywania zadań zagranicą. Wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę – zarówno za pracę wykonywaną w Kraju Oddelegowania, jak i w Polsce – wypłacane jest Pracownikowi przez Spółkę jako pracodawcę. Część wynagrodzenia Pracownika, która odpowiada pracy wykonywanej na terytorium Kraju Oddelegowania, jest przez Spółkę refakturowana na Spółkę Przyjmującą. Spółka Oddelegowująca (Wnioskodawca) pokrywa koszty zakwaterowania Pracownika na terenie Kraju Oddelegowania i koszty podroży pracownika z Polski do kraju Oddelegowania (dalej „Koszty Oddelegowania”). Tym samym, Spółka ponosi ekonomiczny ciężar związany z przejazdem Pracownika do Kraju Oddelegowania oraz ponosi koszt zakwaterowania Pracownika w Kraju Oddelegowania.
W celu ustalenia, czy dochody w postaci kosztów oddelegowania osiągane przez pracowników oddelegowanych z Polski do pracy w krajach oddelegowania (Wielka Brytania, Francja, Rosja), będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, niezbędne jest przeanalizowanie treści następujących umów międzynarodowych:
Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840),
Umowa między rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r., Nr 1, poz. 5),
Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Moskwie dnia 22 maja 1992 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 125, poz. 569).
Zgodnie z art. 14 ust. 1 polsko – angielskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17, 18 i 19 niniejszej Konwencji, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Stosownie do art. 15 ust. 1 polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, wówczas osiagnięte za nią wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywaną na terenie drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:
odbiorca przebywa w drugim Państwie podczas jednego lub kilku okresów, nieprzekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym, i
W myśl art. 12 ust. 1 polsko – rosyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, z uwzględnieniem postanowień artykułów 14, 15 i 18, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiagane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Zgodnie z art. 12 ust. 2 polsko – rosyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:
odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego, i
W świetle powyższych przepisów, dochody pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest odpowiednio na terytorium Wielkiej Brytanii, Francji, czy Rosji. Natomiast art. 14 ust. 2 Konwencji polsko – angielskiej, art. 15 ust. 2 umowy polsko – francuskiej i art. 12 ust. 2 umowy polsko – rosyjskiej określają wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którymi wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tych artykułach warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że dochody pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych ww. przepisami, czyli odpowiednio w państwach, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.
Z treści wniosku, wynika, że spółka pokrywa Koszty oddelegowania pracownika do kraju wykonywania pracy na rzecz Spółek Przyjmujących. Na Koszty oddelegowania składają się koszty zakwaterowania oraz koszty podróży z Polski do Kraju Oddelegowania. Spółka poprosiła o przyjęcie następujących sytuacji:
pracownik przebywa łącznie 183 dni lub więcej w okresie 12 miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym w Wielkiej Brytanii bądź pracownik nie przebywa łącznie 183 dni lub więcej w okresie 12 miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym w tym kraju;
pracownik przebywa łącznie 183 dni lub więcej w danym roku podatkowym we Francji bądź pracownik nie przebywa łącznie 183 dni lub więcej w danym roku podatkowym w tym kraju,
pracownik przebywa łącznie 183 dni lub więcej podczas danego roku podatkowego w Rosji bądź pracownik nie przebywa łącznie 183 dni lub więcej podczas danego roku podatkowego w tym kraju.
Jeżeli zatem świadczenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania (siedziby) na terytorium Wielkiej Brytanii/Francji/Rosji i pracodawca ten nie prowadzi działalności za pomocą położonego w tym kraju zakładu lub stałej placówki, to dochód pracownika za pracę wykonywania poza terytorium Polski podlega opodatkowaniu w kraju jej wykonywania, tylko w sytuacji, gdy:
w odniesieniu do Wielkiej Brytanii łączny okres pobytu pracownika na terenie tego kraju podczas oddelegowania przekroczy 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym;
w odniesieniu do Francji łączny okres pobytu pracownika na terenie tego kraju podczas oddelegowania przekroczy 183 dni w danym roku podatkowym;
w odniesieniu do Rosji łączny okres pobytu pracownika na terenie tego kraju podczas oddelegowania przekroczy 183 dni podczas danego roku kalendarzowego.
Wówczas nie będzie bowiem spełniony warunek, o którym mowa w art. 14 ust. 2 lit. a) Konwencji polsko – angielskiej, art. 15 ust. 2 lit. a) umowy polsko – francuskiej, art. 12 ust. 2 umowy polsko – rosyjskiej i wynagrodzenie pracownika będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 14 ust. 1 Konwencji polsko – angielskiej, art. 15 ust. 1 umowy polsko – francuskiej, art. 12 ust. 1 umowy polsko – rosyjskiej, tj. w kraju wykonywania pracy (Wielkiej Brytanii, Francji, Rosji) oraz w państwie rezydencji (w Polsce), przy czym opodatkowaniu podlegać będzie dochód uzyskany od pierwszego dnia, w którym praca była tam wykonywana.
Zgodnie z art. 22 ust. 2 Konwencji polsko – angielskiej, w przypadku Polski podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:
Stosownie do art. 23 ust. 1 umowy polsko – francuskiej, podwójnego opodatkowania w przypadku Polski unika się w następujący sposób:
jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga przychody lub posiada majatek, które stosownie do postanowień niniejszej umowy podlegają opodatkowaniu we Francji, wówczas Polska – z zastrzeżeniem postanowień punktu b), wyłączy te przychody albo ten majątek spod opodatkowania; może jednak przy ustalaniu podatku od pozostałego dochodu albo pozostałego majątku tej osoby stosować stawkę podatkową, która zostałaby zastosowania, gdyby te przychody albo ten majątek nie zostały wyłaczone spod opodatkowania.
W myśl art. 21 umowy polsko – rosyjskiej, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie, uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to kwota podatku od tego dochodu należna w tym drugim Umawiającym się Państwie będzie potrącona od podatku dochodowego pobieranego od danej osoby w pierwszym Umawiającym się Państwie. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć kwoty podatku pierwszego Umawiającego się Państwa, obliczonego od tego dochodu zgodnie z jego ustawodawstwem podatkowym i praktyką.
W przeciwnym razie, tj. w sytuacji gdy łączny okres pobytu pracownika podczas oddelegowania na terenie: Wielkiej Brytanii nie przekroczy 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym; Francji nie przekroczy 183 dni w danym roku podatkowym; Rosji nie przekroczy 183 dni podczas danego roku kalendarzowego, dochód z tytułu pracy tam wykonywanej podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Tym samym nie występuje podwójne opodatkowanie i w tym przypadku nie znajduje zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w wyżej powołanym art. 24 ust. 2 Konwencji.
Zasadą jest, że wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę. W tym przypadku ponoszone przez Spółkę Koszty Oddelegowania są związane ze stosunkiem pracy bowiem na podstawie tego stosunku pracownik został oddelegowany do pracy poza granicami Polski. Koszty te winny być więc w ten sam sposób opodatkowywane, tj. wraz z wynagrodzeniem za miesiąc, w którym zostały pracownikowi przekazane, chyba że korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W katalogu zwolnień ustawodawca jednoznacznie określił, które dochody (m.in. uzyskiwane przez pracownika) korzystają ze zwolnienia.
Z treści wniosku wynika, że pracownik, wykonując pracę na terytorium Kraju Oddelegowania, jest „oddelegowany” do wykonywania pracy na rzecz Spółki Przyjmującej. Nie odbywa zatem powtarzających się podróży służbowych w rozumieniu przepisów prawa pracy (przebywając w Kraju Oddelegowania Pracownik nie jest „w delegacji”). Do oddelegowania nie ma więc zastosowania art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Tym samym, Pracownikowi nie przysługuje zwrot kosztów podróży do Kraju Oddelegowania na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.
W przypadku, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 Kodeksu pracy, oraz nie przysługuje mu zwrot kosztów podróży do Kraju Oddelegowania na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju – tak jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie – do świadczeń otrzymanych przez tych pracowników nie ma możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 cyt. ustawy.
W związku z powyższym stwierdzić należy, że skoro Spółka ponosi i będzie ponosić wydatki za zakwaterowanie w hotelach za pracowników w związku z ich wyjazdami w Kraju Oddelegowania bezpośrednio bądź pośrednio – nie będącymi podróżami służbowymi – w ramach obowiązków pracowniczych na rzecz Spółki – to wartość tego świadczenia (noclegu) – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – stanowić będzie dla tych pracowników nieodpłatne świadczenie i jako przychód ze stosunku pracy będzie korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.
Natomiast, wartość świadczenia – przekraczająca miesięcznie kwotę 500 zł – ponoszona przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania ww. pracownika będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy.
W świetle powyższych przepisów płatnik wykonuje zatem swoje obowiązki poprzez obliczanie i pobieranie w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych pracownikowi dochodów ze stosunku pracy. Dodatkowo, w przypadku pracy wykonywanej za granicą kwestie opodatkowania tego dochodu reguluje stosowna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Płatnik natomiast odstępuje od poboru zaliczek na podatek przy spełnieniu przesłanek wskazanych w przepisie art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w przypadku gdy wypłacane dochody podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską.
Jeżeli zatem na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania określenie kraju, w którym dochody będą podlegać opodatkowaniu zależy od okresu pobytu pracownika za granicą stwierdzenie, że wynagrodzenie będzie podlegać opodatkowaniu poza Polską w przyszłości możliwe jest np. na podstawie umowy, z której wynika wola pracownika do pozostania w tym kraju przez ten okres oraz wola pracodawcy do umożliwienia tego pozostania i zatrudniania pracownika w tym okresie. Należy jednak wskazać, że dany stan faktyczny powinien być oceniany na podstawie konkretnych dokumentów i konkretnych okoliczności faktycznych, a więc w przypadku, gdy umowa co prawda spełnia powyższe przesłanki, ale pracodawca posiada wiedzę o innych okolicznościach mających wpływ na długość tego pobytu to spełnienie tych przesłanek powinno być oceniane na podstawie całości wiedzy przez niego posiadanej. Na tej zasadzie – stosownie do art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – płatnik odstępuje od poboru zaliczek na podatek dochodowy w Polsce od wynagrodzeń pracowników, których pobyt:
Przy czym, pamiętać należy, że w przypadku złożenia przez pracownika stosownego wniosku Wnioskodawca ma obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy (stosownie do art. 32 ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a ustawy) od wynagrodzeń z tytułu pracy wykonywanej na Ukrainie, które podlegają tam opodatkowaniu.
Biorąc pod uwagę przedstawiony zdarzenie przyszłe w kontekście omówionych wyżej regulacji wskazać należy, że przewidziane w umowie o pracę oraz w porozumieniu warunki dotyczące okresu wykonywania pracy na terytorium Kraju Oddelegowania w sytuacji, gdy pobyt pracownika przekroczy 183 dni, zwalniają Wnioskodawcę z obowiązku pobierania zaliczek na podatek od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 14 ust. 1 Konwencji polsko – angielskiej, art. 15 ust. 1 umowy polsko – francuskiej, art. 12 ust. 1 umowy polsko – rosyjskiej w związku z art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W przeciwnym razie, dochody te będą opodatkowane wyłącznie na terytorium Polski odpowiednio zgodnie z art. 14 ust. 2 Konwencji polsko – angielskiej, art. 15 ust. 2 umowy polsko – francuskiej, art. 12 ust. 2 umowy polsko – rosyjskiej, a Wnioskodawca będzie obowiązany wypełnić rolę płatnika w odniesieniu do wypłacanych i ponoszonych świadczeń.
Przy czym, koszty zakwaterowania (noclegu) będą na terytorium Polski korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Natomiast, wartość świadczenia – przekraczająca miesięcznie kwotę 500 zł – ponoszona przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania ww. pracownika będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy. Spółka będzie miała obowiązek doliczyć koszty zakwaterowania przekraczające miesięcznie kwotę 500 zł oraz inne koszty podróży do przychodów pracownika wynikających z umowy o pracę i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31 i 32 ww. ustawy.
Należy również wskazać, że powołane w treści wniosku interpretacje organów podatkowych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Rozstrzygnięcia te dotyczą indywidualnych spraw podatników osadzonych w konkretnym stanie faktycznym i nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu do Wnioskodawcy.
IPPB4/415-456/14-4/JK | Interpretacja indywidualna
IPPB4/415-963/14-5/JK | Interpretacja indywidualna
IPPB4/415-599/11-2/SP | Interpretacja indywidualna
IPPB4/415-622/09-3/SP | Interpretacja indywidualna
IPPB4/415-9/11-2/SP | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Pracownik > IPPB4/415-964/14-5/JK