Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo-do-odliczenia/ippp3-443-1252-12-14-5-s-kb
Timestamp: 2017-10-20 14:32:40
Legal References Found: art. 14
 art. 4
 art. 1
 art. 43
 art. 43
 art. 5
 art. 7
 art. 8
 art. 7
 art. 43
 art. 4
 art. 4
 art. 43
 art. 43
 art. 395
 art. 13
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 168
 art. 168
 art. 43
 art. 168
 FSK 
 art. 17
 art. 168
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 168
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 132
 art. 43
 art. 135
 art. 135
 art. 135
 art. 132
 art. 135
 art. 43
 art. 166
 art. 168
 art. 1
 art. 146
 art. 146
 art. 41
 art. 109
 art. 110
 art. 4
 art. 4
 art. 43
 art. 132
 art. 13
 art. 4
 art. 132
 art. 135
 art. 132
 art. 13
 art. 67
 art. 4
 art. 132
 art. 659
 art. 135
 art. 135
 art. 135
 art. 13
 art. 135
 art. 135
 art. 135
 art. 135
 art. 135
 art. 43
 art. 132
 art. 43
 art. 4
 art. 249
 art. 189
 art. 249
 art. 43
 art. 132
 art. 135
 art. 43
 art. 132
 art. 135
 art. 43
 art. 132
 art. 43
 art. 4
 art. 43
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 18
 art. 27
 art. 2
 art. 43
 art. 168
 art. 17
 art. 2
 art. 6
 art. 13
 art. 168
 art. 132
 art. 132
 art. 86
 art. 43

Document Content:
W zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku dla świadczonych usług oraz jednoczesnego korzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług zwolnionych
IPPP3/443-1252/12/14-5/S/KBinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie 12 września 2014 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2012 r. (data wpływu 21 grudnia 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku dla świadczonych usług oraz jednoczesnego korzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług zwolnionych - jest nieprawidłowe.
W dniu 21 grudnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku dla świadczonych usług oraz jednoczesnego korzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług zwolnionych.
Wnioskodawca jest spółdzielnią mieszkaniową działającą zgodnie z ustawą z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. (Dz. U. z 2001 r. nr 4 poz. 27 ze zm., dalej „Ustawa o spółdzielniach”). Celem działania Wnioskodawcy (dalej również: „Spółdzielnia”), wskazanym w Ustawie o spółdzielniach jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Spółdzielnia zarządza nieruchomościami stanowiącymi mienie jej członków lub mienie Spółdzielni. Spółdzielnia pobiera lub będzie pobierać opłaty związane z wykonywaniem (świadczeniem) przez Spółdzielnię czynności na rzecz:
osób niebędących członkami Spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali,
członków Spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych, członków Spółdzielni, którzy oczekują na ustanowienie na ich rzecz spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo prawa odrębnej własności lokalu,
właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami Spółdzielni.
Opłaty powyższe pobierane są w oparciu o art. 4 ust. 1, 11, 2, 3, 4 i 5 Ustawy o spółdzielniach.
Wnioskodawca może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, zgodnie z art. 1 ust. 6 Ustawy o spółdzielniach.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia, Spółdzielnia stosuje i będzie stosować zwolnienie z opodatkowania VAT dla świadczonych przez nią czynności związanych m. in. z
eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości (lokali mieszkalnych) w częściach przypadających na te lokale,
eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie Spółdzielni (i które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu),
działalnością społeczną, oświatową i kulturalną, prowadzoną przez Spółdzielnię, jeżeli uchwała walnego zgromadzenia tak stanowi.
Czy opisane powyżej zbiorcze faktury korygujące wystawiane są w sposób prawidłowy, tj. czy zawierają one wszystkie elementy wymagane przez przepisy Ustawy VAT...
W wypadku negatywnej odpowiedzi na Pytanie nr 1: czy wystarczające dla prawidłowego wystawiania zbiorczych faktur korygujących (w powyższym rozumieniu) będzie umieszczanie w treści zbiorczych faktur korygujących: dat wystawienia oraz numerów kolejnych korygowanych faktur „brzegowych” - pierwszej oraz ostatniej faktury, dokumentującej korygowaną sprzedaż w danym okresie...
Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabytych towarów i usług przeznaczonych do wykonywania czynności opisanych w stanie faktycznym, a jednocześnie nie będzie zobowiązany do wykazania sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT związanej z czynnościami wskazanymi w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a zgodnie z art. 8 ust. 1 tejże ustawy jako świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy VAT.
Ustawa VAT w art. 43 ust. 1 pkt 11 wprowadza zwolnienie od podatku dla czynności wykonywanych na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 Ustawy o spółdzielniach. Dodatkowo, Rozporządzenie wprowadza w § 13 ust. 1 pkt 16 zwolnienie od opodatkowania VAT dla czynności wykonywanych na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 Ustawy o spółdzielniach.
A zatem, czynności wykonywane przez Spółdzielnię mieszczące się w zakresie czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.
Wnioskodawca zauważa jednakże, że istniejące w polskim krajowym porządku prawnym zwolnienie z podatku VAT czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia nie jest przewidziane w prawie wspólnotowym.
W szczególności zwolnienia takiego nie przewiduje Dyrektywa Rady z dnia 28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz. 1 ze zm., dalej Dyrektywa 112”). Rzeczpospolita Polska nie wynegocjowała także takiego zwolnienia w związku z zawarciem traktatu akcesyjnego, a także nie uzyskała zgody na wprowadzenie takiego zwolnienia w trybie art. 395 Dyrektywy 112.
Istnienia takiego zwolnienia nie sposób domniemywać z żadnego przepisu Dyrektywy 112. Domniemanie takie byłoby sprzeczne z jedną z zasad wykładni wspólnotowego prawa podatkowego, zgodnie z którą zwolnienia przewidziane w prawie wspólnotowym należy interpretować w sposób ścisły. Zwolnienia takie stanowią bowiem odstępstwo zasady powszechności opodatkowania, będącej podstawową zasadą wspólnotowego systemu podatku VAT. Orzecznictwo TSUE jest w tym przedmiocie konsekwentne; warto przytoczyć m. in. wyrok TSUE z 10 marca 2011 r. C540/09 w sprawie Skandinaviska Enskilda Banken AB Momsgrupp, TSUE wskazał, iż „należy przypomnieć, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.” Identyczne stanowisko TSUE zajął m. in. w sprawie C-401/05 VDP Dental Laboratory NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën (wyrok z 14 grudnia 2006 r.) W szczególności zatem nie sposób rozszerzać pojęć wprowadzonych przez wspólnotowe przepisy podatkowe ustanawiające zwolnienia w podatku VAT tak aby objąć tymi pojęciami spółdzielnie mieszkaniowe niewskazane w tychże przepisach.
Analiza katalogu zwolnień wprowadzonego przez Dyrektywę 112 prowadzi do wniosku, iż brak w tym katalogu odrębnego zwolnienia dla czynności wykonywanych przez spółdzielnie mieszkaniowe. W konsekwencji, zgodnie z zasadą ścisłej wykładni zakresu zwolnień, należy uznać, iż brak w prawie wspólnotowym podstaw do zwolnienia spółdzielni mieszkaniowych z podatku VAT. W tym zakresie zatem polskie prawo krajowe jest niezgodne z prawem wspólnotowym.
Orzecznictwo wspólnotowe nie dopuszcza możliwości samodzielnego i nieprzewidzianego przez prawo wspólnotowe wprowadzenia przez państwo członkowskie zwolnienia VAT dla czynności swobodnie przez to państwo wybranych. Działanie takie naruszałoby spójność wspólnotowego systemu VAT. TSUE w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. C-287/00 Komisja przeciwko RFN wskazał, że jeżeli zwolnienie z VAT konkretnej transakcji nie jest przewidziane przez VI Dyrektywę (poprzedniczkę Dyrektywy 112), ani nie jest wprowadzone zgodnie z trybem przewidzianym przez tę dyrektywę, stanowi ono naruszenie zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 2 tej dyrektywy. (Punkt 40 przywołanego orzeczenia: Therefore, national legislation exempting transactions from VAT, which is neither covered by an exemption laid down in the Sixth Directive nor authorised in accordance with an exception provided for by that directive, constitutes an infringement of Article 2 thereof., orzeczenie opublikowane przed akcesją Polski, nie posiada w oficjalnej bazie InfoCuria polskiej wersji językowej).
Skoro przepisy art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia są sprzeczne z Dyrektywą 112 pod tym względem, że zwolnienie obejmujące czynności wykonywane przez spółdzielnie mieszkaniowe nie jest przewidziane przez Dyrektywę 112) to zgodnie z przyjętymi zasadami, podatnik jest w takim przypadku uprawniony do bezpośredniego stosowania przepisów Dyrektywy 112, o ile zostaną spełnione warunki ich bezpośredniego stosowania. Objęcie zwolnieniem, w sposób sprzeczny z Dyrektywą 112, czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia pozbawia Wnioskodawcę prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanej nabytymi towarami i usługami wykorzystywanymi do czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia. Pozbawienie Wnioskodawcy prawa do odliczenia jest zatem niezgodne z prawem wspólnotowym.
Należy wskazać, że zgodnie z art. 168 Dyrektywy 112, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby dokonywanych przez niego transakcji opodatkowanych, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić, m.in. w związku z zakupem towarów i usług.
Wskazany art. 168 Dyrektywy 112 w sposób jasny, precyzyjny i nie pozostawiający wątpliwości przyznaje podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z towarami i usługami służącymi do wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro zatem Wnioskodawca dokonuje czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia, które nie są zwolnione z VAT w świetle Dyrektywy 112 i są zwolnione w krajowym porządku prawnym, to ma on prawo do bezpośredniego stosowania przepisu Dyrektywy 112 pozwalającego na dokonywanie odliczeń VAT naliczonego związanego z czynnościami, które w świetle Dyrektywy 112 są czynnościami opodatkowanymi. Przepis art. 168 Dyrektywy 112 jest wystarczająco jasny i precyzyjny aby Wnioskodawca mógł go stosować bezpośrednio.
Stanowisko takie zostało już potwierdzone przez TSUE m.in. w wyroku z dnia 18 stycznia 2001 r. C 150/99 w sprawie Stockholm Lindopark AB, w którym TSUE wskazał, iż podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji niedostosowania prawa krajowego do przepisów wspólnotowych, w tym w szczególności w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego.
Stanowisko takie jest też poparte wyrokami polskich sądów administracyjnych, m. in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 stycznia 2011 (III SA/Wa 1062/10), w którym Sąd wskazał, iż „reasumując należy stwierdzić, iż wprowadzenie niezgodnego z prawem wspólnotowym zwolnienia od podatku VAT nie może pozbawiać podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego i prawo to nie jest uwarunkowane opodatkowaniem sprzedaży przez podatnika.”
Cytowany powyżej wyrok został podtrzymany przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w orzeczeniu z dnia 20 marca 2012 r. (sygn. I FSK 848/11) uznał, że „mając na uwadze powyższe rozważania, zgodzić się należało z Sądem pierwszej instancji że skarżąca spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego ze świadczonymi usługami świadczonymi w okresie od stycznia do maja 2005 r. Mimo, że przepisy polskie wprowadzały zwolnienie z podatku VAT dla usług związanych z dystrybucją filmów, nagrań video i dvd, skoro na gruncie przepisów VI Dyrektywy podlegają one opodatkowaniu, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo takie wynika bowiem bezpośrednio z przepisu art. 17 (2) VI Dyrektywy, który w sposób wystarczająco jasny, precyzyjny i bezwarunkowy przyznaje podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z towarami i usługami służącymi do wykonywania czynności opodatkowanych.”
Konkludując powyższe rozważania, Spółdzielnia wyraża stanowisko, iż na mocy art. 168 Dyrektywy 112 jest ona uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług przeznaczonych do wykonywania czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia.
Pomimo wynikającego z Dyrektywy uprawnienia do odliczania podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług przeznaczonych do wykonywania czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia, Wnioskodawca pozostanie uprawniony do stosowania się do zwolnień wprowadzonych w polskim porządku prawnym w odniesieniu do czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia.
Zgodnie bowiem z zasadą ukształtowaną przez orzecznictwo TSUE, jeżeli państwo członkowskie nie implementowało dyrektywy wspólnotowej lub dokonało tego w sposób wadliwy, to nie przysługuje mu prawo do bezpośredniego stosowania przepisów wspólnotowych na niekorzyść podatnika. W konsekwencji, o ile Wnioskodawca będzie uprawniony do bezpośredniego stosowania jasnego i nie budzącego wątpliwości przepisu prawa wspólnotowego, w przypadku gdy przepis ten jest implementowany do krajowego porządku prawnego nieprawidłowo, to Rzeczpospolita Polska jako państwo członkowskie nie może wobec podatników i na ich niekorzyść powoływać się na prawo wspólnotowe wbrew brzmieniu przepisów prawa krajowego. Stanowisko takie znalazło rozwinięcie w licznych wyrokach TSUE, m.in. w wyroku z dnia 26 września 1996 r. C-168/95 w sprawie Luciano Arcaro, gdzie TSUE rozstrzygnął, iż „w razie zaniechania przez państwo członkowskie pełnego wykonania Dyrektywy w przepisanym terminie, (...)władza publiczna tego państwa członkowskiego nie może powoływać się na przepis dyrektywy przeciwko jednostce, bowiem z takiej możliwości mogą skorzystać jedynie jednostki i tylko w stosunku do państwa, do którego Dyrektywa jest adresowana”.
W konsekwencji ww. wskazanej wadliwej implementacji przepisów Dyrektywy 112 do prawa krajowego, skorzystanie przez Wnioskodawcę z prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z wykonywanymi czynnościami (na podstawie art. 168 Dyrektywy 112) nie będzie w odniesieniu do czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 powiązane z obowiązkiem wykazania kwoty podatku VAT od czynności opodatkowanych.
Czynności wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 wykonywane przez Spółdzielnię pozostaną zatem czynnościami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie Ustawy VAT oraz Rozporządzenia i jednocześnie w związku z przepisami Dyrektywy 112 Wnioskodawca zachowa uprawnienia do odliczania podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług przeznaczonych do wykonywania czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia.
W dniu 15 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP3/443-1252/12-2/KB, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Odnośnie kwestii zgodności art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 6 cyt. rozporządzenia wykonawczego z dyrektywą Organ stwierdził, że przepisy dyrektyw nie uniemożliwiają stosowania przez prawodawcę krajowego zwolnienia dla usług wykonywanych przez spółdzielnie mieszkaniowe. Co prawda dyrektywa nie wprowadziła odrębnego zwolnienia dla spółdzielni mieszkaniowych, jednak ponieważ jak wskazano wyżej, spółdzielnie mieszkaniowe działają w interesie zbiorowym swoich członków, pobierają za tę działalność opłaty ustalane w statucie, nie są nastawione na zysk i mają charakter organizacji związkowych – podmioty te, jak również usługi przez nie wykonywane odpowiadają co do zasady wzorcom nakreślonym w cyt. przepisach VI Dyrektywy oraz Dyrektywy 2006/112/WE. Ponadto, Organ podatkowy wskazał, że wykluczone jest rozwiązanie, które prezentuje we wniosku Spółdzielnia, polegające na odwoływaniu się do dyrektywy w celu domagania się prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług oraz niewykazywania przy tym podatku należnego.
W wyroku z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1751/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację.
W ocenie Sądu skarga jest zasadna, choć nie wszystkie jej zarzuty zasługują na uwzględnienie.
Oceniając sporną w niniejszej sprawie kwestię czy art. 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. ma swoje źródło w przepisach Dyrektywy 112, Sąd stwierdził, że w interpretacji nieprawidłowo wskazano, iż źródłem takim jest art. 132 ust. 1 lit. l) Dyrektywy 112.
W zaskarżonej interpretacji Dyrektor powinien rozważyć możliwość przyjęcia w analizowanym stanie faktycznym jako źródło zwolnienia od podatku czynności, o których mowa w art. 43 ust.1 pkt 11 u.p.t.u. - art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 112. Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. l państwa członkowskie zwalniają z podatku dzierżawę i wynajem nieruchomości, z uwzględnieniem wyłączeń określonych w ust. 2 wskazanego art. 135. Pominięcie tego przepisu oznacza uchybienie prawu materialnemu polegające na tym, że stan faktyczny w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w art. 132 ust.1 lit. l Dyrektywy (błąd subsumcji). Na podstawie analizy stanu faktycznego sprawy, w kontekście treści art. 135 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy organ będzie mógł wywieść czy at 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. pozostaje bądź nie pozostaje w sprzeczności z unormowaniami zawartymi w tytule IX Dyrektywy 2006/112/WE.
Natomiast dokonując oceny zasadności stanowiska skarżącej co do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabytych towarów i usług przeznaczonych do wykonywania czynności opisanych w stanie faktycznym sprawy i wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. na podstawie art. 166 Dyrektywy 112, organ winien mieć na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 28 listopada 2013 r. w sprawie C-319/12. Wprawdzie orzeczenie Trybunału dotyczy zwolnienia od podatku VAT usług edukacyjnych, jednakże rozstrzygany w nim problem jest tożsamy z zaistniałym na tle niniejszej sprawy. W orzeczeniu tym TSUE mając na względzie dotychczasowe orzecznictwo uznał, że „nawet jeżeli zwolnienie przewidziane przez prawo krajowe jest niezgodne z dyrektywą VAT, art. 168 tej dyrektywy nie zezwala podatnikowi na skorzystanie z tego zwolnienia przy jednoczesnym powoływaniu się na prawo do odliczenia”.
W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę wnioski płynące z wyroku WSA w Warszawie z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1751/13 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE serii L Nr 347, str. 1 ze zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Powołany przepis art. 4 ust. 1, ust. 2, ust. 4 i ust. 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1222) stanowi, że:
Opłatami obciążającymi mieszkańców zgodnie z ww. przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych są jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego koszty związane z: eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości (lokali mieszkalnych) w częściach przypadających na te lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie Spółdzielni (i które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu), działalnością społeczną, oświatową i kulturalną, prowadzoną przez Spółdzielnię, jeżeli uchwała walnego zgromadzenia tak stanowi.
Na mocy § 13 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r., Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od opodatkowania czynności wykonywane na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.
Przechodząc z kolei do charakteru opłat, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy jak i w § 13 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia należy stwierdzić, że zarówno w przypadku osób będących członkami spółdzielni, jak i niebędących jej członkami, opłaty te są związane przede wszystkim z pokryciem wydatków na eksploatację i utrzymanie nieruchomości w częściach przypadających na poszczególne lokale, a także stanowiących mienie spółdzielni, wydatków dotyczących zobowiązań spółdzielni.
W tym miejscu należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że powyższe zwolnienie przedmiotowe od podatku VAT nie ma odniesienia w analogicznym przepisie Dyrektywy 2006/112/WE. Powyższe wynikać może z faktu, że specyficzny twór jakim są spółdzielnie mieszkaniowe i zakres świadczonych przezeń czynności nie ma analogicznych odpowiedników w państwach członkowskich UE i jest raczej charakterystyczny dla polskich realiów.
Jednakże analizując treść i zakres zwolnień zawartych w art. 132-137 Dyrektywy 2006/112/WE, a wcześniej wynikających z art. 13 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania, dalej: VI Dyrektywa, należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez spółdzielnię mieszkaniową, za które pobierane są opłaty na podstawie art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych świadczone na rzecz członków Spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych wpisują się w normę wynikająca z art. 132 ust. 1 lit. l Dyrektywy 112, natomiast do ww. czynności świadczonych na rzecz osób niebędących członkami Spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni można odnieść zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE.
Jak stanowi art. 132 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają świadczenie usług, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, w zakresie zbiorowego interesu swoich członków w zamian za składkę ustaloną zgodnie ze statutem, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku mające cele natury politycznej, związkowej, religijnej, patriotycznej, filozoficznej, filantropijnej lub obywatelskiej, pod warunkiem, że to zwolnienie podatkowe nie spowoduje zakłóceń konkurencji. Powyższe zwolnienie jest odzwierciedleniem zapisu art. 13 część A ust. 1 lit. l) wcześniej obowiązującej VI Dyrektywy, który stanowił, iż nie naruszając innych przepisów wspólnotowych, państwa członkowskie zwalniają z podatku na warunkach, które określają w celu zapewnienia prawidłowego i prostego zastosowania takich zwolnień, jak również, aby zapobiec oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania i nadużyciom, świadczenie usług i dostawy towarów ściśle z nimi związanych na rzecz ich członków we wspólnym interesie w zamian za składkę ustaloną zgodnie ze statutem przez organizacje niemające celu zarobkowego, mające cele natury politycznej, związkowej, patriotycznej, filozoficznej, filantropijnej, lub obywatelskiej, pod warunkiem, że to zwolnienie podatkowe nie doprowadzi do zakłócenia konkurencji.
ustawy z dnia 16 września 1982 r. – Prawo spółdzielcze (tDz.U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 ze zm.),
Przepis art. 67 cyt. ustawy stanowi natomiast, że spółdzielnia prowadzi działalność gospodarczą na zasadach rachunku ekonomicznego przy zapewnieniu korzyści członkom spółdzielni.
Przepis art. 4 ust. 63 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi natomiast, że powyższe opłaty przeznacza się wyłącznie na cele określone w tych przepisach.
Jak wynika więc z cyt. przepisów, celem istnienia spółdzielni mieszkaniowych jest prowadzenie wspólnej działalności gospodarczej w interesie zrzeszonych członków, od których pobierane są opłaty ustanowione przez statut spółdzielni. Zysk z działalności spółdzielni nazywany jest nadwyżką bilansową. Spółdzielnie mieszkaniowe zazwyczaj mają zapisane jako cel nie tyle wypracowywanie nadwyżki bilansowej do podziału między członków, tylko budowę i administrowanie posiadanymi zasobami mieszkalnymi w interesie mieszkańców – członków spółdzielni.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wprowadzone przez polskiego ustawodawcę przepisy umożliwiające zwolnienie od podatku VAT usług wykonywanych przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych oraz członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych, za które pobierane są opłaty ustalone w statucie, odpowiada, co do zasady, zwolnieniu, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Tak jak bowiem w przypadku zwolnienia zawartego w Dyrektywie 2006/112/WE – omawiane zwolnienie wprowadzone przez ustawodawcę krajowego dotyczy usług w zakresie interesu zbiorowego członków organizacji, jaką jest spółdzielnia. Usługi te ponadto – tak jak w przypadku usług zwolnionych na podstawie Dyrektywy – wykonywane są w zamian za składkę (opłatę) ustaloną w statucie. Ponadto, jak wynika z cyt. wcześniej przepisów ustawy prawo spółdzielcze oraz ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielnie mieszkaniowe nie są organizacjami nastawionymi na zysk. Nie można również odmówić spółdzielni mieszkaniowej charakteru organizacji o charakterze związkowym. Jak bowiem wskazano powyżej, celem istnienia spółdzielni mieszkaniowych jest prowadzenie wspólnej działalności gospodarczej w interesie zrzeszonych członków. Ponadto, co wynika z cyt. przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, członkowie spółdzielni pozostają ze sobą w związku wyrażającym się tym, iż uczestniczą oni wspólnie w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości będących mieniem spółdzielni, które to nieruchomości zaspokajają potrzeby mieszkaniowe i inne członków spółdzielni.
Należy zaznaczyć, że zwolnienie od podatku pobieranych przez Spółdzielnię opłat za eksploatację i utrzymanie lokali mieszkalnych nie spowoduje zakłóceń konkurencji. Ze zwolnienia od podatku korzystają bowiem również inne podmioty zajmujące się zaspokajaniem mieszkaniowych potrzeb społeczeństwa (w tym podmioty świadczące usługi najmu i dzierżawy lokali mieszkalnych).
Posiłkując się zatem usługą najmu lokalu mieszkalnego należy zwrócić uwagę, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), dalej: k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Mając na uwadze to, że usługa najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe jak i eksploatacja lokalu mieszkalnego, których celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych korzystają ze zwolnienia od podatku, należy zwrócić uwagę na źródło tego zwolnienia w przepisach wspólnotowych, jakim jest przepis art. 135 ust. 1 lit. l) Dyrektywy 2006/112/WE.
W art. 135 ust. 1 lit. l) Dyrektywy 2006/112/WE zwolnieniem od podatku objęte zostały transakcje dzierżawy i wynajmu nieruchomości. W ust. 2 art. 135 wskazano, że zwolnienie przewidziane w ust. 1 lit. l) nie obejmuje (analogiczne zwolnienie zawierała VI Dyrektywa w art. 13 część B lit. b):
Przepis art. 135 ust. 1 lit. l) Dyrektywy 2006/112/WE obejmuje zwolnieniem dzierżawę i wynajem nieruchomości z wyłączeniem określonych przypadków, których lista może być rozszerzona przez zainteresowane Państwa Członkowskie. Przy czym Państwa Członkowskie posiadają stosunkowo dużą swobodę w definiowaniu zakresu zwolnień. Obowiązkowe wyłączenia z zakresu omawianego zwolnienia dotyczą przypadków wymienionych enumeratywnie w ust. 2 ww. przepisu. Zatem należy przyjąć, że w art. 135 ust. 2 zostały wymienione wprost czynności, które zostały wyłączone ze zwolnienia. Zatem w przypadku, gdy czynność, której istotą jest najem nieruchomości, nie została wymieniona w ust. 2 art. 135, to nic nie staje na przeszkodzie, aby Państwo Członkowskie objęło tą czynność zwolnieniem.
Kwestia zwolnienia wynajmu nieruchomości była przedmiotem szeregu orzeczeń TSUE. Jednym z nich jest wyrok w sprawie C-173/88 pomiędzy Morten Henriksen a Skatteministeriet (Dania), gdzie Trybunał wskazał, że zwrot „dzierżawa i wynajem nieruchomości” obejmuje również, obok wynajmu nieruchomości będącej zasadniczym przedmiotem transakcji, wynajem każdej innej nieruchomości o charakterze pomocniczym. Z kolei w sprawie C-63/92 pomiędzy Lubbock Fine Co. a Commissioners of Customs and Excise (Wielka Brytania) Trybunał orzekł, że termin „wynajem nieruchomości” obejmuje również sytuację, kiedy najemca rezygnuje ze swojego prawa do najmu i zwraca nieruchomość jej bezpośredniemu właścicielowi za ustalonym wynagrodzeniem.
Powołane orzeczenia Trybunału świadczą o tym, że pod pojęciem „wynajem nieruchomości” mieszczą się również inne transakcje zbliżone w swej naturze do rzeczonego wynajmu lub też funkcjonalnie powiązane z samym wynajmem.
Zatem mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów wymienionych we wniosku, za które pobierane są opłaty związane z eksploatacją lokalu mieszkalnego, a której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych, jako niewymienione w wyłączeniach ze zwolnienia w ust. 2 art. 135 Dyrektywy 112, mieszczą się w pojęciu wynajmu nieruchomości, korzystającym ze zwolnienia na podstawie art. 135 ust. 1 lit. l) Dyrektywy 2006/112/WE. W przepisach krajowych natomiast czynności te objęte są zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia.
Zatem nawet gdyby przyjąć, że czynności te nie wpisują się w ramy art. 132 ust. 1 lit. l cyt. Dyrektywy, to i tak nie przesądza to o niezgodności polskich unormowań z przepisami unijnymi.
Podsumowując kwestię zgodności art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 9 cyt. rozporządzenia wykonawczego z przepisami wspólnotowymi należy stwierdzić, że przepisy ww. Dyrektywy nie uniemożliwiają stosowania przez prawodawcę krajowego zwolnienia dla usług wykonywanych przez spółdzielnie mieszkaniowe. Co prawda Dyrektywy nie wprowadziły odrębnego zwolnienia dla spółdzielni mieszkaniowych, jednak ponieważ jak wskazano wyżej, spółdzielnie mieszkaniowe są podmiotami specyficznymi – podmioty te, jak również usługi przez nie wykonywane, odpowiadają, co do zasady, wzorcom nakreślonym w cyt. wyżej przepisach VI Dyrektywy oraz Dyrektywy 2006/112/WE. W konsekwencji należy uznać, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, że ww. przepisy Dyrektyw dają możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla czynności wykonywanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, za które to czynności spółdzielnia pobiera opłaty na podstawie art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.
Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że na mocy art. 249 Traktatu z dnia 16 kwietnia 2003 r. o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864 ze zm.), dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków.
W tym miejscu warto przywołać wyrok TSUE C-8/81 (Ursula Becker), na który powołał się również Wnioskodawca, gdzie Trybunał odniósł się do bezpośredniego stosowania VI Dyrektywy i Dyrektyw Rady w ogólności. Trybunał podkreślił, że art. 189 Traktatu Rzymskiego (obecnie jest to art. 249 Traktatu) przewiduje iż „Dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków”. Na gruncie tej regulacji w powyższym rozstrzygnięciu Trybunał podkreślił możliwość bezpośredniego stosowania Dyrektyw, stwierdzając przede wszystkim, że „w przypadkach, gdy władze Wspólnoty nałożyły na państwa członkowskie obowiązek pewnego działania, efektywność takiego obowiązku byłaby ograniczona jeżeli osoby nie miałyby możliwości powoływać się na nie przed sądem, zaś sądy krajowe nie mogłyby rozpatrywać ich jako elementu prawa wspólnotowego (...) w związku z tym w tych przypadkach, gdy regulacje Dyrektywy są w odniesieniu do ich zakresu (...) bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, na regulacjach tych podmioty mogą, w przypadku niewprowadzenia do prawa krajowego stosownych regulacji w przewidzianym czasie, opierać się, jeżeli prawo krajowe jest niezgodne z Dyrektywa”.
Zdaniem tut. Organu, wprowadzając do krajowego porządku prawnego przepisy art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 ustawy i § 13 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia polski ustawodawca osiągnął rezultat zakładany przez omówione wyżej przepisy art. 132 ust. 1 lit. l oraz art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE.
Należy zatem stwierdzić, że przepisy art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia, są wynikiem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. l oraz art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE.
Na marginesie tut. Organ zwraca uwagę, że kwestia zgodności przepisu art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy w odniesieniu do czynności wykonywanych przez spółdzielnię mieszkaniową na rzecz jej członków, z unormowaniami Dyrektyw, poruszona została przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, w prawomocnym wyroku z 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 166/09. Odnosząc się do tego problemu Sąd w pierwszej kolejności powołał art. 132 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE, a następnie wskazał, że „zakres implementacji prawa unijnego, w zakresie dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 11 Ustawy o VAT jest prawidłowy”.
Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że czynności, za które pobierane są opłaty, o których mowa w art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, wykonywane przez Spółdzielnię, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia wykonawczego.
Przechodząc z kolei do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego należy zwrócić uwagę na art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie z art. 18 lit. a i art. 27;
VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b pkt i;
Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek realizowanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W przedmiotowej sprawie związek taki nie wystąpi, bowiem opisane we wniosku czynności wykonywane przez Spółdzielnię Mieszkaniową - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia - korzystają ze zwolnienia od VAT. W konsekwencji powyższego w analizowanym przypadku Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w zakresie w jakim były one wykorzystywane do wykonywania ww. czynności.
Powyższe rozstrzygnięcie pozostaje w zgodzie z cyt. wyżej art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym podatnik jest uprawniony do odliczenia tylko takiego podatku naliczonego, który dotyczy zakupu towarów i usług wykorzystywanych następnie do przeprowadzenia „opodatkowanej dostawy towarów i usług”. Sprzedaż towarów i usług jest „opodatkowana” tylko wówczas, jeśli nie jest zwolniona z tego podatku. A zatem zwolnienie od podatku wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego. Mechanizm odliczenia podatku naliczonego sprowadzający się do tego, że podatnik działający w ramach zasad ogólnych tego systemu może odliczyć od podatku należnego podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług, jest cechą charakterystyczną i fundamentem całego systemu VAT.
Na marginesie sprawy można zaznaczyć, że owszem istnieje możliwość odliczenia podatku naliczonego, w przypadku, gdy czynności wykonywane przez podatnika, zwolnione są od podatku na podstawie przepisu, który został nieprawidłowo implementowany przez Państwo Polskie - co jednak jak wykazano wyżej nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie - ale tylko w sytuacji, gdyby podatnik zrezygnował ze stosowania przepisu nieznajdującego uzasadnienia w przepisach wspólnotowych i opodatkował czynności na zasadach określonych w Dyrektywie, wówczas uprawniony byłby do odliczenia. Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku w sprawie C-150/99 Stockholm Lindöpark AB Trybunał stwierdził, że przepisy art. 17 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy czytane łącznie z art. 2, art. 6 ust. 1 i art. 13B lit. b) są wystarczająco jasne, precyzyjne i bezwarunkowe, żeby podatnicy mogli się na nie powoływać przed sądem krajowym (pkt 33). Oznacza to, że podatnik może zastosować się do powyższych przepisów czytanych łącznie, co powoduje w sytuacji wyboru opodatkowania danej czynności (wbrew zwolnieniu od opodatkowania przyznanemu przez prawo krajowe) uzyskanie prawa do odliczenia. Ze wskazanego wyroku nie należy natomiast wyprowadzać wniosku, że podatnik powołując się na przepisy wspólnotowe może odliczyć podatek naliczony, jednocześnie korzystając z przepisu krajowego, który przyznaje zwolnienie od podatku VAT w odniesieniu do określonych dostaw towarów lub usług. Podejście takie prowadziłoby bowiem do naruszenia podstawowych zasad określonych w przepisach dyrektywy, ściśle ze sobą powiązanych.
Co więcej – i co szczególnie istotne w analizowanej sprawie – istnieją orzeczenia TSUE, z których wprost wynika, że w sytuacji gdy podatnik podatku od wartości dodanej korzysta ze zwolnienia od tego podatku na podstawie przepisów krajowych (jak w analizowanej sprawie), to nie może jednocześnie korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi czynnościami (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w przepisach nie mających tu zastosowania), nawet jeśli przepisy dotyczące tego zwolnienia nie znajdują oparcia w przepisach Dyrektywy.
Przykładem może być najnowszy wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 listopada 2013 r. w sprawie C-319/12 odnoszącej się do tej kwestii, w którym TSUE rozpatrując wniosek NSA w sprawie wydania orzeczenia w trybie prejudycjalnym orzekł, że „Na podstawie art. 168 dyrektywy 2006/112 lub transponującego go przepisu krajowego podatnik nie może powoływać się na prawo do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej, jeżeli ze względu na zwolnienie przewidziane przez prawo krajowe z naruszeniem art. 132 ust. 1 lit. i) tej dyrektywy świadczone przez niego usługi edukacyjne nie są objęte podatkiem od wartości dodanej.
Podatnik ten może jednak powołać się na niezgodność wskazanego zwolnienia z art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112, aby nie zostało ono wobec niego zastosowane, jeżeli – nawet przy uwzględnieniu zakresu swobodnego uznania przyznanego przez ten przepis państwom członkowskim – rzeczony podatnik nie może być obiektywnie uważany za podmiot o celach podobnych do celów podmiotu edukacyjnego prawa publicznego w rozumieniu owego przepisu, czego zbadanie należy do sądu krajowego. W tym ostatnim wypadku usługi edukacyjne świadczone przez rzeczonego podatnika zostaną objęte podatkiem od wartości dodanej, a zatem będzie on mógł skorzystać z prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej”.
Reasumując, z uwagi na treść art. 86 ust. 1 ustawy, Spółdzielnia nie jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabytych towarów i usług przeznaczonych do wykonywania czynności opisanych we wniosku, bowiem czynności te - na podstawi art. 43 ust. 1 pkt 11 i pkt 36 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 16 cyt. rozporządzenia - korzystają ze zwolnienia od VAT.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przestawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.
IPPP3/443-1252/12-2/KB | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Prawo do odliczenia > IPPP3/443-1252/12/14-5/S/KB