Source: https://interpretacje-podatkowe.org/cash-pooling/0112-kdil1-3-4012-59-2018-1-it
Timestamp: 2018-12-18 16:20:13
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 518
 art. 519
 art. 518
 art. 518
 art. 519
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 3531
 art. 15
 art. 43
 art. 43
 art. 8
 art. 29
 art. 30
 art. 32
 art. 119
 art. 120
 art. 518
 art. 519
 art. 8
 art. 14
 art. 14

Document Content:
♦ › Cash-pooling › 0112-KDIL1-3.4012.59.2018.1.IT
Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash-poolingu.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2018 r. (data wpływu 25 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash-poolingu – jest prawidłowe.
W dniu 25 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash-poolingu.
Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów usług (dalej: VAT) prowadzącym działalność w ramach Grupy Kapitałowej (dalej: Grupa). Prowadzi on inwestycję polegającą na budowie nowego bloku energetycznego o mocy 910MW. W przyszłości prowadzić będzie działalność polegającą na wytwarzaniu energii elektrycznej.
Wnioskodawca przystąpił do oferowanej przez Bank tzw. usługi cash-poolingu rzeczywistego, czyli kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową (dalej: „Usługa” lub „cash-pooling”). Zgodnie z treścią Umowy, jeden z Uczestników wskazany został przez strony Umowy jako tzw. Agent (dalej: „Agent”).
Każdy z Uczestników, w tym Wnioskodawca, zawarł z Agentem Umowę rozliczeniową w systemie cash-pool (dalej: Umowa rozliczeniowa). Przedmiotem Umowy rozliczeniowej jest w szczególności ustalanie przez Agenta dla Uczestnika wysokości limitu dziennego oraz zmiany jego wysokości oraz ustalanie oprocentowania roszczeń.
Usługa realizowana przez Agenta polega na zarządzaniu fizycznymi transferami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi (dalej: „Uczestnicy”). Usługa jest realizowana w oparciu o umowę, która została zawarta pomiędzy Bankiem a Uczestnikami (będącymi polskimi rezydentami podatkowymi) (dalej: „Umowa”) oraz w oparciu o Umowę rozliczeniową.
Wnioskodawca przystąpił do struktury cash-poolingu jako Uczestnik. Usługa funkcjonuje w oparciu o rachunki bankowe, otwarte i prowadzone w PLN dla Agenta (dalej: „Rachunek Główny Agenta) oraz Uczestników (dalej: „Rachunki”). W celu wykonania usługi rzeczywistego cash-poolingu Agent udziela Uczestnikom limitów dziennych, tj. kwot umożliwiających realizację przez Uczestnika płatności. Jednakże, w żadnym wypadku suma łącznego zadłużenia Uczestników wobec Banku nie będzie mogła przekroczyć tzw. globalnego limitu płynności, tj. sumy sald na Rachunkach Uczestników uwzględniającej środki dostępne z tytułu przyznanego Agentowi limitu intraday debet oraz z tytułu przyznanego, na podstawie odrębnej umowy, kredytu w Rachunku Głównym Agenta.
Struktura cash-poolingu oparta jest o mechanizmy prawne, zdefiniowane w prawie cywilnym jako subrogacja oraz przejęcie długu.
Subrogacja jest instytucją prawną uregulowaną w art. 518 § 1 Kodeksu Cywilnego i polega na tym, iż osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa z mocy prawa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, tj. wstępuje w prawa zaspokajanego wierzyciela. Przejęcie długu jest z kolei uregulowane w art. 519 § 1 Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony.
Na koniec dnia roboczego Bank przeprowadza kolejno po sobie następujące czynności:
ustala saldo Uczestnika dla każdego z Uczestników z osobna,
w przypadku gdy saldo Uczestnika niebędącego Agentem ma wartość:
ujemną: dokonuje transferu środków pieniężnych z Rachunku Głównego Agenta na rachunek uczestnika niebędącego Agentem,
dodatnią: dokonuje transferu środków pieniężnych z Rachunku Uczestnika niebędącego Agentem na Rachunek Główny Agenta,
tak, aby po dokonaniu tych przelewów salda uczestników niebędących Agentem na Rachunkach były równe zeru.
W ramach Usługi na koniec każdego dnia roboczego w przypadku, gdy saldo na rachunku:
ujemną, wówczas Bank dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku Głównego Agenta na Rachunek Uczestnika niebędącego Agentem, w następstwie czego Agent dokona spłaty zobowiązań Uczestników, którzy posiadają ujemne saldo na Rachunku, względem Banku i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem tych Uczestników do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokajanego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu Cywilnego,
dodatnią, wówczas Bank dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku Uczestnika niebędącego Agentem na Rachunek Główny Agenta, tak, aby po dokonaniu tych transferów Salda Uczestników niebędących Agentem na Rachunkach były równe zeru, w następstwie czego Uczestnicy, którzy posiadają dodatnie saldo na Rachunku, dokonają spłaty zobowiązań Agenta, istniejących w Rachunku Głównym Agenta, względem Banku i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokajanego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu Cywilnego,
wszystkich Uczestników ma wartość dodatnią lub równą zeru, wówczas nastąpi przejęcie przez Agenta długów Banku względem Uczestników, którzy posiadają saldo dodatnie na Rachunku, w trybie art. 519 § 1 Kodeksu Cywilnego. Celem przejęcia długów Bank przeleje na Rachunek Główny Agenta kwotę w wysokości nominalnej długów.
Każdego dnia roboczego Bank dokonuje obliczenia łącznej kwoty wzajemnych zobowiązań i wierzytelności (Roszczenia) między Agentem i każdym Uczestnikiem z osobna z tytułu operacji wykonywanych zgodnie z wcześniejszymi wskazanymi.
Bank dokonuje naliczenia odsetek należnych Uczestnikom (z wyłączeniem Agenta) z tytułu Roszczeń, o których mowa powyżej, przy zastosowaniu stawek określonych przez Agenta za każdy dzień występowania Roszczenia. Odsetki są naliczane i rozliczane raz w miesiącu, każdego pierwszego dnia roboczego następnego miesiąca po zakończeniu okresu rozliczeniowego.
Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika Systemu cash-pooling, stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym może mieć on do czynienia ze zdarzeniem gospodarczym polegającym na otrzymaniu odsetek od środków przekazanych Agentowi w ramach rozliczeń cash-pool.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., dalej: ustawa VAT) opodatkowaniu VAT podlega, m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.
Stosownie natomiast do art. 8 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.
Pomimo jednak tak szerokiej definicji pojęcia usługi, nie każda czynność wykonywana przez podatnika VAT w sferze stosunków cywilnych i gospodarczych może zostać uznana za świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT.
W doktrynie przyjmuje się, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT spełnione muszą być łącznie następujące warunki (Matarewicz Jacek, Piątkowska-Chmiel Anna, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz, wyd. III):
nabywca usługi jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,
musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.
Istotne zatem dla sprawy jest ustalenie, czy odsetki – jakie otrzymuje Wnioskodawca – stanowić będą wynagrodzenie za jakąkolwiek usługę świadczoną przez nią na rzecz Agenta.
Cash-pooling, będąc usługą finansową oferowaną przez banki, nie doczekał się w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego.
Brak uregulowania instytucji cash-poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 3531 Kodeksu Cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380). Przepis ten odnosi się do tzw. zasady swobody umów. Zgodnie z tą zasadą strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.
Cash-pooling ma za zadanie pokrycie przejściowych niedoborów środków finansowych powstających w toku prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej Uczestników bądź w przypadku nadwyżek wolnych środków pieniężnych – ulokowanie tych środków. Usługa świadczona jest z udziałem Banku, który dostarcza narzędzi (bankowość elektroniczna) z dostępem do Rachunków oraz raporty, dokonuje stosownych przeksięgowań i rozliczeń w tym zakresie oraz Agenta, podmiotu zarządzającego całą strukturą cash-poolingu. Biorąc pod uwagę zapisy Umowy, oraz Umowy rozliczeniowej Agent przy udziale Banku wykonuje na rzecz Uczestników cash-pooling szereg czynności składających się łącznie na jedną Usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową. Wszystkie działania Agenta przy udziale Banku podejmowane są w celu realizacji podstawowej funkcji Umowy oraz Umowy rozliczeniowej, jaką jest zarządzanie płynnością finansową spółek z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca.
Usługa świadczona jest zatem przez ten podmiot, stosownie umocowany przez Uczestników, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych, tj. Agenta przy współudziale Banku. W przypadku cash-pooling otrzymane odsetki nie są rezultatem wykonywanej przez Spółkę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ale są wynikiem lokowania środków finansowych, występujących w strukturze cash-pool.
Biorąc pod uwagę zasady rozliczania się Uczestników, w tym Wnioskodawcy, w ramach systemu cash-pooling, należy argumentować, że Wnioskodawca nie świadczy w tym zakresie usług podlegających opodatkowaniu VAT. Nie otrzymuje on z tytułu operacji opisanych w przedstawionym stanie faktycznym wynagrodzenia, otrzymuje odsetki od środków przekazanych do systemu cash-pool. Kwalifikacja cash-poolingu oraz czynności realizowane w relacji Bank – Uczestnik była przedmiotem analizy organów podatkowych.
Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy znaleźć możemy w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2011 r., zn. IPPP3/443-883/11-5/JF, gdzie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: „z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka wraz z innymi uczestnikami, zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash-pooling) obsługiwanej przez bank. (...) Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash-poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash-pooling i z tytułu wykonywanej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie”.
Usługi realizowane w ramach cash-pooling świadczone przez banki były również przedmiotem kwalifikacji pod kątem przepisów o statystyce publicznej. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2011 r., zn. IPPP1/443-33/11-2/BS wskazał, że: „(...) Usługa cash-poolingu jako usługa pośrednictwa finansowego klasyfikowana w grupowaniu PKWiU 65.23.10-00.00 mieści się w zakresie »usług pośrednictwa finansowego« wskazanych w pozycji 3 Załączniku nr 4 do Ustawy o VAT (...)”.
W powyższej interpretacji potwierdzono, że usługi wchodzące w rozliczenia cash-pooling, od 1 stycznia 2011 r., świadczone przez bank, są usługami pośrednictwa finansowego, zwolnionymi z VAT na podstawie obowiązującego art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.
Zgodnie z tym artykułem zwolnione z VAT są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.
Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy można również znaleźć w licznych interpretacjach organów podatkowych, w tym przykładowo w interpretacjach wydanych przez:
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 lutego 2015 r., zn. IPTPP2/443-819/14-5/DS,
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2015 r., zn. IPPP1/4512-20/15-4/IGo,
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 marca 2015 r., zn. IBPP2/443-1265/l4/ICz,
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2017 r., zn. 0113-KDIPTI-2.4012.10.2017.1.KT,
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 maja 2017 r., zn. 0114-KDIP4.4012.113.2017.1.MP,
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2017 r., zn. 0114-KDIP1-1.4012.284.2017.1.DG,
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2017 r., zn. 0111-KDIB3-1.4012.226.2017.2.WN,
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2017 r., zn. 0114-KDIP1-3.4012.381.2017.1.MK.
Podobnie wygląda sytuacja dla usług świadczonych w ramach cash-pooling przez Agenta. Organy podatkowe w tym przypadku stoją na stanowisku, iż świadczącym usługi, oprócz usług realizowanych przez Bank jest Agent jako podmiot zarządzający całą strukturą cash-pooling.
Przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 maja 2013 r., zn. IPPP1/443-230/13-2/ISZ organ uznał stanowisko Agenta za prawidłowe, wskazując na to, że: „(...) Spółka występuje w systemie cash-poolingu w podwójnej roli, Agenta i Uczestnika. Z tytułu wykonywania czynności związanych z udziałem w systemie cash-pooling jako Uczestnik, Spółka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bowiem, jak zostało to podkreślone powyżej, czynności, które będą wykonywane w ramach Umowy przez Spółkę, jako Uczestnika, nie będą mogły być uznane za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT. Sytuacja przedstawia się odmiennie, w związku z wykonywaniem przez Spółkę czynności jako Agent, bowiem czynności te stanowią usługę świadczoną na rzecz Uczestników systemu cash-pooling, i w tym zakresie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. (...) W rozważanym przypadku będzie miał zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT stanowiący, iż zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług”.
Na podstawie powyższego należy uznać, że organy podatkowe przyjmują w przedmiotowym zakresie jednolite podejście, akceptujące wyłączenie z opodatkowania VAT czynności Uczestnika systemu cash-pooling. W świetle przedstawionych argumentów Wnioskodawca uważa, że nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, a zatem odsetki otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach systemu cash-pooling nie powinny być przedmiotem opodatkowania VAT.
Na mocy art. 29a ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przystąpił on do oferowanej przez Bank tzw. usługi cash-poolingu rzeczywistego, czyli kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową. Zgodnie z treścią Umowy, jeden z Uczestników wskazany zostanie przez strony jako tzw. Agent. Każdy z Uczestników, w tym Wnioskodawca, zawarł z Agentem Umowę rozliczeniową w systemie cash-pool. Przedmiotem Umowy rozliczeniowej jest w szczególności ustalanie przez Agenta dla Uczestnika wysokości limitu dziennego oraz zmiany jego wysokości oraz ustalanie oprocentowania roszczeń.
Wnioskodawca przystąpił do struktury cash-poolingu jako Uczestnik. Usługa funkcjonuje w oparciu o rachunki bankowe, otwarte i prowadzone w PLN dla Agenta oraz Uczestników. W celu wykonania usługi rzeczywistego cash-poolingu Agent udziela Uczestnikom limitów dziennych, tj. kwot umożliwiających realizację przez Uczestnika płatności. Jednakże, w żadnym wypadku suma łącznego zadłużenia Uczestników wobec Banku nie będzie mogła przekroczyć tzw. globalnego limitu płynności, tj. sumy sald na Rachunkach Uczestników uwzględniającej środki dostępne z tytułu przyznanego Agentowi limitu intraday debet oraz z tytułu przyznanego, na podstawie odrębnej umowy, kredytu w Rachunku Głównym Agenta.
Każdego dnia roboczego Bank dokonuje obliczenia łącznej kwoty wzajemnych zobowiązań i wierzytelności między Agentem i każdym Uczestnikiem z osobna z tytułu operacji wykonywanych zgodnie z wcześniejszymi wskazanymi.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy czynności wykonywane przez niego, jako Uczestnika Systemu cash-pooling, stanowią usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Należy wskazać, że umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy, poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.
Wyjaśnić należy, że wstąpienie w prawa wierzyciela, określone jako subrogacja ustawowa, uregulowane zostało w art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1963 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zgodnie z którym, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty:
Z kolei art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu).
Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanego Systemu należy stwierdzić, że rola Wnioskodawcy występującego jako Uczestnika Systemu w związku z przystąpieniem do Usługi ogranicza się do posiadania Rachunku.
Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika opisanego Systemu umożliwiające Bankowi oraz Agentowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem Usługi cash-poolingu, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Poza czynnościami właściwymi dla struktury cash-poolingu, System ten nie wymaga żadnego dodatkowego zaangażowania Wnioskodawcy.
Podsumowując, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika Systemu cash-pooling nie stanowią usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające ze stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to czynności wykonywanych przez Bank oraz Agenta.
0112-KDIL1-3.4012.59.2018.1.IT
0114-KDIP3-2.4014.155.2017.2.LS | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-230/13-2/ISZ | Interpretacja indywidualna