Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zorganizowana-czesc-przedsiebiorstwa/ibpp3-443-547-15-jp
Timestamp: 2018-03-24 06:40:45
Legal References Found: art. 14
 art. 2
 art. 6
 art. 2
 art. 6
 art. 231
 art. 2
 art. 6
 art. 86
 art. 2
 art. 6
 art. 86
 art. 6
 art. 6
 art. 6
 art. 551
 art. 2
 art. 552
 art. 551
 art. 6
 art. 2
 art. 2
 art. 19
 art. 6
 art. 2
 art. 86
 art. 91
 art. 86
 art. 86
 art. 2
 art. 231
 art. 6
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124

Document Content:
IBPP3/443-547/15/JP | Interpretacja indywidualna
Uznanie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu, uznanie wniesienia przedmiotowej części przedsiębiorstwa za niepodlegającą opodatkowaniu, uznanie że Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku VAT do dnia planowanego aportu części jego przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej
IBPP3/443-547/15/JPinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 25 października 2015 r. (data wpływu 29 października 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
uznania części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci zadania inwestycyjnego pn. „...” za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług,
uznania wniesienia przedmiotowej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,
uznania, że Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na nabycie towarów i usług poniesionych dotychczas na realizację projektu pn. „...” do dnia planowanego aportu części jego przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej
W dniu 21 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci zadania inwestycyjnego pn. „...” za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, uznania wniesienia przedmiotowej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz uznania czy Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na nabycie towarów i usług poniesionych dotychczas na realizację projektu pn. „...” do dnia planowanego aportu części jego przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 25 października 2015 r. (data wpływu 29 października 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 7 października 2015 r. nr IBPP3/4512-547/15/JP.
Przedsiębiorca – osoba fizyczna – Deweloper ..., prowadzący firmę deweloperską, której przeważający przedmiot działalności to: roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane, zamierza wnieść rozpoczęte zadanie inwestycyjne pn. „...” polegające na budowie zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym zespołu trzech (3) budynków o funkcji handlowo-usługowo-biurowej i mieszkalnej wielorodzinnej na działce nr .../7 o pow. 8356 m2, KW nr ... wraz z garażami wielopoziomowymi oraz zjazdami z dróg publicznych wewnętrznych i pozostałych, dojściami i dojazdami, infrastrukturą techniczną i urządzeniami budowlanymi wraz z zagospodarowaniem terenu, zespołami miejsc postojowych, z przebudową kolidującej infrastruktury technicznej i urządzeń budowlanych, pylonami reklamowymi na działkach nr ... obręb ... przy ulicy S i T w R, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do istniejącej Spółki Akcyjnej. Poza wyżej wymienioną inwestycją Deweloper realizuje budowę wielorodzinnych budynków mieszkalnych na Osiedlu na etapach: 8, 9, 10.
Na moment zbycia zorganizowanego zespołu składników majątkowych, zdolnych do realizacji konkretnych zadań gospodarczych w zakresie wytwórstwa, produkcji budynków, lokali, garaży wielopoziomowych, infrastruktury towarzyszącej o łącznej powierzchni użytkowej 26.106,04 m2, w tym: część mieszkaniowa PUM: 20.216,22 m2 obejmującą 293 lokale mieszkalne, część usługowa o powierzchni 5.889,82 m2 obejmująca 15 lokali użytkowych, miejsca postojowe w ilości 144, komórki lokatorskie w ilości 163, zaawansowanie robót polega na:
nabyciu projektu budowlanego wraz z pozostałymi projektami wykonawczymi,
uzyskaniu zgód oraz warunków związanych z przyłączeniem mediów i wykonawstwem poszczególnych etapów robót,
otrzymaniem decyzji nr ... z dnia 25 lipca 2014 r. wydanej przez Prezydenta Miasta ... dotyczącej pozwolenia na budowę ww. zespołu 3 budynków o funkcji handlowo-usługowo-biurowej i mieszkalnej wielorodzinnej oraz pozostałych, wykonaniu parkingu wielopoziomowego na dzierżawionym gruncie, użytkowanym na podstawie umowy z dnia 24 grudnia 2014 r. zawartej z Miastem ... na okres 15 lat.
Ponadto Integralną częścią ZCP oraz wykonawstwa jest również:
sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego ..., nr uprawnień ... z Biura Wyceny Nieruchomości „...”, ... operat szacunkowy określający na dzień 30 grudnia 2014 r. wartość rynkową nieruchomości gruntowej składającej się z działki ew. nr ... zlokalizowanej w R przy ulicy S, wraz z planowaną zabudową zespołu budynków o funkcji handlowo-usługowo-biurowej i mieszkalnej wielorodzinnej z garażem wielopoziomowym, Obręb ...;
sporządzony na dzień 31 grudnia 2014 r. przez doradcę podatkowego ... raport z wyodrębnienia i wyceny zorganizowanej części przedsiębiorstwa ... ... ... w postaci zadania inwestycyjnego polegającego na budowie zespołu budynków zespołu 3 budynków o funkcji handlowo-usługowo-biurowej i mieszkalnej wielorodzinnej oraz pozostałych;
sporządzona na dzień 30 kwietnia 2015 r. wycena metodą dochodową zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującą aktywa i zobowiązania związane z realizowaną inwestycją polegającą na budowie zespołu budynków o funkcji handlowo-usługowo-biurowej i mieszkalnej wielorodzinnej w zespołem garaży wielopoziomowych na działce nr ... „...” przez ..., biegłego rewidenta nr ewid. ... oraz ..., biegłego rewidenta nr ewid. ... z ... na wartość 27.800.000,00 zł.
Na dzień wniesienia tytułem aportu do Spółki Akcyjnej w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wycenionego na dzień 30 kwietnia 2015 r, na kwotę 27.800.000,00 zł wchodzą następujące składniki o charakterze materialnym i niematerialnym oraz zobowiązania:
parking wielopoziomowy wykonany na dzierżawionym gruncie,
Zobowiązania i wierzytelności wynikające z umowy dzierżawy 15 - letniej działki budowlanej, na której zgodnie z zatwierdzonym projektem wykonano przedmiotowy parking,
zatwierdzony projekt budowlany dotyczący zadania inwestycyjnego wraz z projektami wykonawczymi oświadczeniami oraz zgodami,
umowa o roboty budowlane zawarta z wykonawcą na realizację zadania inwestycyjnego,
umowa o nadzór autorski, o wykonywanie funkcji inspektora nadzoru budowlanego nad zadaniem inwestycyjnym,
będąca przedmiotem prawa własności Pana ... działka nr ... o pow. 8356 m2, KW nr ..., na której planowana jest budowa zespołu 3 budynków,
umowy dotyczące zgody na wybudowanie infrastruktury towarzyszącej i budowlanej na pozostałych działka wymienionych w zatwierdzonym projekcie budowlanym,
wyodrębnione do szczególnych funkcji związanych z realizacją inwestycji środki trwałe i wyposażenie znajdujące się w biurze deweloperskim oraz na placu budowy:
kontener z płyt warstwowych,
urządzenie Ricoh Affico MPC 5000,
komputer Ali In One Toshiba z oprogramowaniem MS OFFICE
środki pieniężne na rachunku związane z tą inwestycją,
zobowiązania wg wykazu z tytułu dostaw towarów i usług, podatków i ubezpieczeń księgowane na wyodrębnionych kontach księgowych dla przedmiotowej inwestycji;
prawa i obowiązki związane z pozostałymi umowami związanym z realizacją budowy,
wyceny dochodowe ZCP, raporty wyodrębnienia ZCP i operaty szacunkowe.
Jak wynika z powyższego wszystkie tytuły prawne związane z wykorzystaniem, dysponowaniem nieruchomościami związane z realizacją przedmiotowej inwestycji zostaną zbyte na rzecz spółki kapitałowej w zamian za akcje. Składniki powyższe stanowią uporządkowany zespół, którego celem jest realizacja inwestycji oraz opodatkowany obrót wynikający z przedpłat oraz odpłatnych dostawy lokali mieszkalnych, użytkowych.
Wyodrębnienie tych składników odbywa się na trzech płaszczyznach i polega na:
wyodrębnieniu organizacyjnym, którego ramy zakreśla zatwierdzony projekt budowlany oraz podział ról na budowie – wyłoniony jest wykonawca, projektant, inspektor nadzoru, kierownik budowy, pracownik administracyjny w biurze deweloperskim, któremu w związku przejściem zakładu pracy na podstawie art. 231 § 1, § 5 Kodeksu Pracy do nowego pracodawcy zostaną zaproponowane nowe warunki;
wyodrębnieniu funkcjonalnym, które polega określeniu składników materialnych, jak: tytułu do nieruchomości, obowiązków wykonawcy budowlanego (realizacja z materiałów własnych), środków trwałych i wyposażenia oraz niematerialnych jak: projekt budowlany, projekty wykonawcze, wiedzę know-how prowadzącego działalność gospodarczą w celu realizacji określonej działalności gospodarczej. Ponadto w ramach tego wyodrębnienia istotna jest również kontynuacja i trwałość realizacji projektu. W analizowanym stanie faktycznym zadanie inwestycyjne po wniesieniu do spółki kapitałowej, której właścicielem akcji jest również Pan ... będzie kontynuowane, aż do końcowego odbioru;
wyodrębnieniu finansowym, dokonanym w oparciu o alokowanie wszystkich kosztów, nakładów, zobowiązań oraz środków finansowych związanych z nimi do nakładów inwestycyjnych i przechowywaniu środków finansowych na wyodrębnionym rachunku bankowym oraz wykazywaniem danych w tym przedmiocie na odrębnych kontrach księgowych. W przyszłości w związku z większym zaawansowaniem inwestycyjnym będą uzyskiwane wpływy oraz przychody związane z uruchomieniem kredytów budowlanych oraz otrzymaniem zaliczek na poczet nabycia lokali.
Pismem z 25 października 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wskazując że nabywającym zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa osoby fizycznej – ... ... z siedzibą w R jest ... SA z siedzibą w R (spółka kapitałowa – osoba prawna). Celem nabycia części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie przede wszystkim kontynuowanie zadania inwestycyjnego oraz rozwój Spółki do znacznych rozmiarów, w tym oczywiście prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o efekty zakończenia tej inwestycji.
Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa stanowi oddział w zmieniającej się strukturze organizacyjnej opartej o plan. Poszczególne zadania inwestycyjne mają swoje odzwierciedlenia nie tylko w zarządzeniach kierownika – właściciela, ale przede wszystkim w polityce rachunkowości nakazującej prowadzenie kont funkcjonalnych dla ewidencjonowania kosztów bezpośrednich i pośrednich związanych z konkretnymi budowami, w tym dotyczącymi przedmiotowego zadania inwestycyjnego pn. „...”.
Wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonano na podstawie zarządzenia kierownika jednostki opartego o regulamin organizacyjny obowiązujący w ... z siedzibą w R. Regulamin ten przewiduje, że w strukturze w ramach Biura Zarządu istnieją dwa wydziały: pierwszy inwestycyjny, który dzieli się na oddziały będące poszczególnymi zadaniami inwestycyjnymi – projektami wdrażanymi przez kierownika jednostki, natomiast drugi – eksploatacyjny zajmuje się wynajmem pustostanów oraz innych lokali oraz ich administracyjną obsługą. W ramach wydziału inwestycyjnego przygotowuje się: dokumentację budowlaną, postępowania przetargowe na usługi budowlane, zawiera umowy o roboty budowlane, angażuje nadzór budowlany oraz zawiera umowy przedwstępne, umowy rezerwowe, umowy ostateczne sprzedaży lokali, wydaje klucze oraz świadczy usługi posprzedażowe. Reasumując w wydziale inwestycyjnym koncentruje się obsługa różnych zadań inwestycyjnych prowadzonych przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej. Z chwilą natomiast wniesienia największego z nich w formie aportu do Spółki Akcyjnej, wydział ten będzie musiał ulec reorganizacji.
Na moment wniesienia aportu zawarto umowę przedwstępną zobowiązującą do sprzedaży lokalu (prefinansowanie inwestycji) oraz umowy rezerwowe, które łącznie jako element zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaną wniesione do ... SA z siedzibą w R.
Z uwagi na to, że wniesieniu podlega trwająca budowa obiektów z funkcją mieszkalną i użytkową oraz infrastrukturą towarzyszącą, po wniesieniu zadania inwestycyjnego, jako forma finansowania budowy będą również zawierane umowy przedwstępne zobowiązujące do zawarcia umowy sprzedaży lokali. Z chwilą natomiast całkowitego odbioru budynku i przejęcia odpowiedzialności z tytułu rękojmi i gwarancji obiektów budowlanych będą ostatecznie sprzedawane lokale.
Przychody (wpływy) z tytułu przedpłat oraz zaliczek, a także uruchomione kredyty będą przeznaczane na pokrycie kosztów budowy obiektów. Środki te będą wpływać na rachunek bankowy Spółki Kapitałowej, która w całości będzie ponosić ryzyko budowlane, rynkowe oraz odpowiedzialność cywilnoprawną wobec nabywców w związku z realizacją i zakończeniem budowy. Należy również dodać, iż założyciele ... SA zdecydowali się na tą formę prowadzenia działalności licząc również na to, że w trakcie działalności operacyjnej będą mogli sprzedawać akcję swojej Spółki w celu uzyskania i przeznaczenia dodatkowych zasobów finansowych na zwiększenie kapitału inwestycyjnego.
Dokonane dotychczas zakupy na potrzeby zadania inwestycyjnego zostały zaliczone do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Podobnie nakłady poczynione na zadanie inwestycyjne (towary i usługi) po nabyciu przez spółkę kapitałową również zostaną zaliczone do działalności opodatkowanej VAT. Tak samo stało się z wniesionymi zaliczkami w związku zawarciem umowy przedwstępnej – zostały one opodatkowane podatkiem od towarów i usług wg obowiązujących stawek. Z chwilą sprzedaży po wybudowaniu obiektów lub pierwszego zasiedlenia lokalu, spółka kapitałowa będzie zobowiązania do rozpoznania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług od tych zdarzeń. Biorąc pod uwagę wstępne szacunki ceny sprzedaży metra kwadratowego (PUM) jaka w chwili obecnej jest uzyskiwana na rynku .... oraz techniczny koszt wytworzenia metra kwadratowego, na który składają się przede wszystkim zużyte materiały, towary i usługi pochodzące z działalności opodatkowanej, można zakładać, że marża sprzedaży lokali (wartość dodana) przekroczy 30% ceny, a tym samym ... SA będzie obowiązana rozliczyć w deklaracjach VAT-7 za przyszłe miesiące wysokie zobowiązania w podatku VAT – do zapłaty.
Reasumując zdanie inwestycyjne – budowa zespołu budynków o funkcji handlowo-usługowo-biurowej i mieszkalnej wielorodzinnej z zespołem garaży wielopoziomowych na działce nr ..., pn. „...” stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). W konkretnym opisywanym przypadku oznacza, że ZCP stanowi oddział w strukturze organizacji deweloperskiej opartej o plan inwestycyjny. Komórka ta jest złożona z wielu składników funkcjonalnie, finansowo oraz organizacyjnie powiązanych o charakterze materialnym i niematerialnym, zdolnych do realizacji zadań gospodarczych polegających na wybudowaniu projektowanych obiektów oraz sprzedaży ich powierzchni użytkowej i mieszkalnej.
Efektem tej sprzedaży są kwoty należne, w tym zaliczki podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym czynność nabycia w formie aportu przez spółkę kapitałową zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a tym samym nie wystąpi podatek należny po stronie zbywcy oraz podatek naliczony z prawem do odliczenia po stronie spółki kapitałowej. Z chwilą natomiast nabycia tych składników przez nowego podatnika, dokonane transakcje dotyczące tych towarów i usług (czynności dostawy i świadczenia usług) będą podlegać opodatkowaniu w spółce kapitałowej.
Oznacza to również, że ... – w związku z wniesieniem powyższych składników w formie aportu do spółki nie utraci prawa do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającego z nabycia tych składników majątkowych i niematerialnych i nie będzie obowiązany do korekty tego podatku uprzednio wykazanego w złożonych deklaracjach rozliczeniowych VAT-7.
Czy część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jako wyodrębnione i zorganizowane zadanie inwestycyjne, polegająca na budowie zespołu trzech (3) budynków wraz z pozostałą infrastrukturą, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług („VAT”)...
Czy transakcja wniesienia przedmiotowej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyodrębnionej, zorganizowanej jako zadanie inwestycyjne, w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, mając na względzie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT...
Czy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na nabycie towarów i usług poniesionych dotychczas na realizację projektu pn. „...” do dnia planowanego aportu części jego przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej...
Zgodnie z przepisami art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z wykładni pojęcia „przedsiębiorstwo” wynikają określone konsekwencje podatkowe (w tym mające wpływ na prawidłowe wykonywanie obowiązków wskazanych w przepisach prawa podatkowego). W konsekwencji, wykładnia terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 ustawy o VAT, leży w zakresie przedmiotowym interpretacji indywidualnych prawa podatkowego.
W kontekście powyższego kluczowe jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy przedmiotem transakcji są towary, zbiór składników materialnych i niematerialnych czy też może jest to zorganizowana masa majątkowa, uporządkowany, wyodrębniony zespół składników uznawanych dla potrzeb VAT za „przedsiębiorstwo” lub jego „zorganizowaną część”. Odpowiedź na to pytanie (jest to pytanie z zakresu wykładni i stosowania prawa a nie pytanie z zakresu wiedzy o faktach) jest punktem wyjścia do oceny sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy. O tym, że odpowiedź na tak postawione pytanie jest wypowiedzią co do prawa a nie co do faktów, świadczy chociażby to, że pojęcie „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa” mają swoiste znaczenie na gruncie VAT, są elementem systemu VAT.
W opisie własnego stanowiska należy jednoznacznie stwierdzić, że przedmiot transakcji, a mianowicie zadanie inwestycyjne spełnia kryteria „zorganizowanej część przedsiębiorstwa” dla potrzeb VAT. Na mocy natomiast przywołanego wyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W tym przedmiocie, więc transakcja ma w aspekcie podatkowym charakter neutralny. Z uwagi na to, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają szczegółowej definicji przedsiębiorstwa dla potrzeb wykładni prawa podatkowego, należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).
Ponadto, z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wynika, iż przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Podstawowym wymogiem jest, więc to aby zorganizowana cześć przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Pomimo ww. katalogu składników materialnych i niematerialnych konstruujących przedsiębiorstwo, strony transakcji zbycia ZCP w rozumieniu art. 552 Kodeksu cywilnego mają swobodę co do tego jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej. Swoboda ta jednak nie może polegać na wyłączaniu poszczególnych składników, iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa określoną w art. 551 K.C. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełnianie przez przedsiębiorstwo (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 lutego 2014 r. Nr IBPP4/443 - 605/13/LG.).
Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w indywidualnej interpretacji nr IPPI -443-1235/09-2/MP z dnia 19 października 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W akcie tym jednoznacznie stwierdzono, że cyt. „... Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w pełni podzielił stanowisko podatnika, że transakcję przeniesienia projektu deweloperskiego, w ramach której inna spółka przejmie projekt (w tym prawo własności nieruchomości, na której będzie realizowany projekt, umowę o kredyt zaciągnięty na sfinansowanie zakupu tej nieruchomości, pozwolenie na budowę oraz projekt architektoniczny) oraz zawrze (jako usługobiorca) ze Spółką (jako usługodawcą) umowę o świadczenie usług pozwalających na prowadzenie procesu inwestycyjnego oraz sprzedaż mieszkań i lokali użytkowanych należy traktować jako przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. W szczególności dalej w przywołanej indywidualnej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podniósł, że w przypadku przeniesienia projektu deweloperskiego z jednego podmiotu na drugi w okolicznościach gdy nabywca podobnie jak poprzednik jest w stanie kontynuować proces inwestycyjny, osiągać zamierzone cele gospodarcze przeniesiony zespół składników majątkowych nie można inaczej traktować jak zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa.
Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 8 i 22 kwietnia 2009 r. nr IBPBI/2/21423-154/09/PP oraz IBPP3/443-28/09/PK podkreślił, że zbycie w formie aportu prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z naniesieniami oraz wszystkimi pozostałymi składnikami materialnymi i niematerialnymi związanymi z projektem będzie przeniesieniem ZCP na rzecz Spółki oraz stanowić transakcję uregulowaną w art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stan ten również potwierdzono w wyroku NSA w Warszawie z dnia 9 lutego 2000 r. (sygn. I SA/Gd 2036/97). W przywołanych interpretacjach zauważalne jest to, że organy podatkowe w sposób indywidualny oceniają wyodrębniony zespół składników majątkowych zdolnych do realizacji zadań gospodarczych. W przypadku projektów deweloperskich zwraca się przede wszystkim uwagę, na fakt, że wyodrębnienie danego zadania inwestycyjnego następuje de facto nie na stworzeniu określonej komórki organizacyjnej w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa deweloperskiego, ale poprzez wyodrębnienie poprzez zatwierdzony projekt budowlany zadania inwestycyjnego realizowanego na nieruchomościach, do których inwestorowi przysługują tytuły prawne oraz zawarcie umowy z wykonawcą na realizację inwestycji. Przeniesienie, zaś tak wyodrębnionego i zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych o określonej wartości na nabywcę gwarantuje, że jest on w stanie w krótkim czasie pozyskać odpowiednie środki finansowe na dalszą kontynuację inwestycji.
Na podejście indywidualne, skonkretyzowane do określonego przypadku zbycia części przedsiębiorstwa zwraca również uwagę w wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (publ. „Przegląd Podatkowy” 2004/4/50, ECR 2003/11B/I-14393), Europejski Trybunał Sprawiedliwości w Strasburgu podnosząc, iż niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.
Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, zbycia zespołu składników majątkowych, które jako cześć przedsiębiorstwa mogą w sposób niezależny u nabywcy realizować określone działania gospodarcze mające na celu przynoszenie mu wymiernych korzyści ekonomicznych.
Reasumując w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza wnieść tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej wyodrębniony pod względem funkcjonalnym, organizacyjnym, finansowym zespół składników majątkowych i niematerialnych, w tym tytuły prawne do nieruchomości zajętych na realizację inwestycji oraz zatwierdzony projekt budowlany, prawa i obowiązki wynikające z umowy o wykonawstwo budowlane na wartość łączną według wyceny dochodowej 27,8 mln zł, umożliwiający dalsze prowadzenie działalności inwestycyjnej przez nabywcę, w tym uzyskania wpływów finansowych z tytułu kredytów budowlanych, z tytułu zaliczek w ramach zawieranych umów przedwstępnych sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych.
W tym kontekście nie można, wiec inaczej traktować przeniesienia zadania inwestycyjnego pn. „...” niż w rozumieniu art. 6 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie podlegającej ustawie o podatku od towarów i usług.
Podejmując natomiast ocenę podatkową prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez ... w R towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji, która jako zorganizowana część przedsiębiorstwa nie podlegająca zakresowi opodatkowania podatkiem VAT zostanie wniesiona do spółki kapitałowej, należy stwierdzić, że zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wniesienie aportem projektu deweloperskiego w ramach ZCP nie będzie powodować utraty przez ... prawa do odliczenia VAT naliczonego. Wydatki inwestycyjne na realizację projektu będą wykorzystywane w działalności gospodarczej, ponieważ po dokonaniu aportu, w trakcie realizacji oraz po ukończeniu projektu deweloperskiego, lokale mieszkalne oraz użytkowe będą przedmiotem obrotu opodatkowanego podatkiem VAT. Mając na uwadze powyższe, w konsekwencji wniesienia aportem do spółki kapitałowej składników majątkowych związanych z projektem pn. „...” stanowiących ZCP, Pan ... w ramach swojej indywidualnej działalności nie utraci prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z realizacją projektu deweloperskiego.
Powyższe stanowisko Spółki zostało potwierdzone w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-110/94 z 29 lutego 1996 r. w sprawie Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO) v Belgian State oraz C-37/95 z 15 stycznia 1998 r. w sprawie Belgishe Staat v Ghent Coal Terminal NV.
Zgodnie z pierwszym cytowanym orzeczeniem, działalność polegająca na czynnościach przygotowawczych, np. na zakupie aktywów oraz nieruchomości, winna być traktowana jako prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z ww. orzeczeniem niezbędne jest także uwzględnienie początkowych intencji podatnika do prowadzenia działalności gospodarczej. W sprawie C-37/95 Trybunat potwierdził wnioski z cytowanego orzeczenia C-110/94, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przy dokonywanych wydatkach na zakup towarów i usług przysługuje podatnikowi, nawet jeśli nie osiągnął on z projektu przychodów opodatkowanych a ponosił wydatki związane z realizacją. W ocenie Wnioskodawcy istotny jest tutaj zamiar podatnika nawet, jeśli ostatecznie faktyczna działalność gospodarcza zostanie zrealizowana przez inny podmiot. Wydatki były bowiem ponoszone z zamiarem prowadzenia działalności deweloperskiej przez ..., a po dokonaniu aportu projekt deweloperski będzie kontynuowany przez spółkę akcyjną. Podobny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-143/08-2/AS oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2014 r. nr IBPP4/443-519/13/LG. W tej ostatniej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że nabywca ZCP przejmuje na siebie wszelkie prawa i obowiązki przekazującego w tym zakresie korekty podatku VAT wymienionej w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT. Oznacza ta, że wnoszący aport ma zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego do dnia dokonania przedmiotowej dostawy. Z chwilą gdy aport w postaci ZCP stanie się własnością spółki kapitałowej wszelkie prawa i obowiązki w tym względzie zostaną przejęte na zasadzie kontynuacji przez nowego podatnika.
Reasumując ... z siedzibą w R zgodnie z przywołanym art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych przedmiotową inwestycją, która następnie jako zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie wniesiona poza zakresem opodatkowania tym podatkiem do spółki kapitałowej.
Analizując w kontekście powyższych zapisów zaprezentowany opis sprawy, w którym stwierdzono, że przedmiot aportu spełnia poniższe warunki:
stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań,
składniki powyższe stanowią uporządkowany zespół, którego celem jest realizacja inwestycji oraz opodatkowany obrót wynikający z przedpłat oraz odpłatnych dostawy lokali mieszkalnych, użytkowych,
zespół ten jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki przedmiotu aportu są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników stanowi oddział w strukturze organizacji deweloperskiej i może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące swoje zadania gospodarcze
zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania przedmiotowego zespołu składników Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Wydzielona część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jest bowiem zespołem składników materialnych i niematerialnych, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. W ramach transakcji dojdzie do tzw. „przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę” w trybie art. 231 Kodeksu pracy, a spółka do której wniesiony zostanie aport będzie kontynuować dotychczasową działalność jaką realizował Wnioskodawca z wykorzystaniem tego zespołu składników majątkowych.
Zatem w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i opisana przez Wnioskodawcę czynność wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa – zadania inwestycyjnego pn. „...”, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.
W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.
Przechodząc do kolejnej kwestii, dotyczącej zachowania prawa do odliczenia podatku VAT od towarów i usług poniesionych na realizację inwestycji pn. „...”, wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Jak wynika z treści wniosku, dokonane dotychczas zakupy na potrzeby zadania inwestycyjnego zostały zaliczone do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, podobnie nakłady poczynione na zadanie inwestycyjne (towary i usługi) po nabyciu przez spółkę kapitałową również zostaną zaliczone do działalności opodatkowanej VAT. Zatem stwierdzić należy, że towary i usługi nabyte na potrzeby zadania inwestycyjnego będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca w sytuacji dokonania wniesienia aportem zadania inwestycyjnego do spółki kapitałowej zachowa prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji pn. „...”. Jak wynika z ww. przepisów czynność wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączona jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla zbywcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obowiązek dokonania ewentualnych korekt w zakresie podatku naliczonego związanych ze zmianą sposobu wykorzystania zadania inwestycyjnego „...”
IBPP3/4512-588/15/JP | Interpretacja indywidualna
IBPP4/443-519/13/LG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Zorganizowana część przedsiębiorstwa > IBPP3/443-547/15/JP