Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/0113-kdipt2-1-4011-602-2019-2-ap-zaliczenie-do-kosztow-185081782
Timestamp: 2020-04-02 06:15:41
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 169
 art. 14
 art. 23
 art. 23
 art. 2
 art. 22
 art. 23
 art. 1
 art. 5
 art. 1
 art. 12
 art. 7
 art. 2
 art. 13
 art. 3
 art. 2
 art. 2
 art. 331
 art. 27
 art. 49
 art. 1
 art. 3
 art. 22
 art. 23
 art. 23
 art. 23
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 23
 art. 3

Document Content:
0113-KDIPT2-1.4011.602.2019.2.AP, Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zatrudnionych na podstawie umowy o
0113-KDIPT2-1.4011.602.2019.2.AP, Zaliczenie do...
0113-KDIPT2-1.4011.602.2019.2.AP - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zatrudnionych na podstawie umowy o pracę spadkobierców.
Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zatrudnionych na podstawie umowy o pracę spadkobierców.
0113-KDIPT2-1.4011.602.2019.2.AP
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2019 r. (data wpływu 18 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło w dniu 17 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:
* wynagrodzenia zatrudnionych na podstawie umowy o pracę spadkobierców (pytanie Nr 1),
* wynagrodzenia córki z tytułu umowy zlecenia, która pełni funkcję zarządcy sukcesyjnego (pytanie Nr 2)
W dniu 18 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.
Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 23 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.602.2019.1.AP, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wezwanie wysłane zostało w dniu 23 grudnia 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 stycznia 2020 r.). W dniu 17 stycznia 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane za pośrednictwem poczty w dniu 13 stycznia 2020 r.).
Właściciel jednoosobowej firmy, zajmującej się budową dróg, prowadzonej przez osobę fizyczną, zmarł nagle w maju 2019 r. Dochody firmy opodatkowane były/są na zasadach ogólnych, wg stawki liniowej 19% (art. 30c ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych).
Spadkobiercami, na podstawie notarialnego potwierdzenia nabycia spadku, zostali żona, córka i syn. W maju 2019 r. aktem notarialnym powołane zostało przedsiębiorstwo w spadku osoby fizycznej. Zarządcą sukcesyjnym została córka. Spadkobiercy (córka i syn) zatrudnieni są w tej firmie na umowę o pracę na czas nieokreślony, odpowiednio córka od 2010 r. i syn od 2007 r. W chwili obecnej córka dodatkowo otrzymuje wynagrodzenie na podstawie umowy zlecenia, tytułem pełnienia funkcji zarządcy sukcesyjnego.
W piśmie, które wpłynęło w dniu 17 stycznia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, że X, będący synem spadkodawcy, pełnił i nadal pełni funkcję logistyka w firmie zmarłego. Y, będąca córką spadkodawcy, pełniła funkcję dyrektora ds. finansów i administracji w firmie ojca, na podstawie umowy o pracę. Po jego śmierci, objęła dodatkowo funkcję zarządcy sukcesyjnego. Doszły jej nowe obowiązki właściciela firmy, między innymi: negocjowanie i zawieranie umów z kontrahentami, przygotowywanie i podpisywanie dokumentacji przetargowych, podejmowanie działań mających na celu zyskanie nowych kontraktów, rozmowy kwalifikacyjne z kandydatami do pracy, podejmowanie strategicznych decyzji w przedsiębiorstwie, ponoszenie ryzyka związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, reprezentowanie firmy na zewnątrz. Y została ustanowiona zarządcą sukcesyjnym dnia 23 maja 2019 r., na podstawie aktu notarialnego, repertorium A nr. Zgłoszenia do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej dokonano dnia 23 maja 2019 r.
1. Czy w związku z art. 23 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenie zatrudnionych na podstawie umowy o pracę spadkobierców tworzących od lat kadrę kierowniczą pozostaje kosztem uzyskania przychodu?
2. Czy w związku z art. 23 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych jest kosztem uzyskania przychodu wynagrodzenie córki z tytułu umowy zlecenia, która pełni funkcję zarządcy sukcesyjnego?
Zdaniem Wnioskodawcy, jest kosztem podatkowym zarówno wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę, jak i z tytułu umowy zlecenia.
Ustawa o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej w art. 2 podaje: "Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę w chwili jego śmierci." Przedsiębiorstwo w spadku jest traktowane jako podatnik podatku dochodowego i VAT. Przychody generowane przez przedsiębiorstwo w spadku są kwalifikowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadzie kontynuacji finansowania firmy. Założeniem ustawodawcy była zgoda na kontynuowanie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa po śmierci przedsiębiorcy przez ściśle określony ustawą czas. Z tej zasady wynika, że dla samego przedsiębiorstwa i jego funkcjonowania w porządku gospodarczym nic się nie zmienia.
W chwili śmierci, córka i syn byli pracownikami firmy zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. Po śmierci przedsiębiorcy zakres ich obowiązków z tytułu umowy o pracę nie uległ zmianie. Ponadto, córka otrzymuje wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia za dodatkowy zakres czynności pełnienia funkcji zarządcy sukcesyjnego od dnia 1 lipca 2019 r.
Zdaniem Wnioskodawcy, skoro przedsiębiorstwo trwa nadal w takiej samej formie, to i status córki i syna, mimo że są spadkobiercami firmy, nie uległ zmianie. Co za tym idzie, wynagrodzenie wypłacane córce i synowi stanowi koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie to nie mieści się w wykluczeniu z art. 23 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, gdyż otrzymywane wynagrodzenie nie jest wynikiem pracy właściciela firmy, lecz długoletniego pracownika, którego status się nie zmienił po ustanowieniu przedsiębiorstwa w spadku. Dlatego Wnioskodawca uważa, że wszelkie wynagrodzenia otrzymywane przez córkę i syna w okresie trwania przedsiębiorstwa w spadku stanowi koszt uzyskania przychodu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:
Ustawą z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1629, z późn. zm.), weszły w życie przepisy, które regulują zasady tymczasowego zarządzania przedsiębiorstwem po śmierci przedsiębiorcy, który we własnym imieniu wykonywał działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz kontynuowania działalności gospodarczej wykonywanej z wykorzystaniem tego przedsiębiorstwa.
W myśl art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), ustawa reguluje również opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów przedsiębiorstwa w spadku.
Zgodnie z art. 5a pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie w spadku - oznacza to przedsiębiorstwo w spadku w rozumieniu ustawy o zarządzie sukcesyjnym.
Stosownie do art. 1a § 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedsiębiorstwo w spadku, stanowiące jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:
uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2019 r. poz. 63, 730 i 1018).
W myśl art. 7 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedsiębiorstwo w spadku może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty poniesione przez zmarłego przedsiębiorcę związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, które zgodnie z ustawą podlegałyby potrąceniu w okresach sprawozdawczych przypadających po śmierci przedsiębiorcy.
Z regulacji wskazanych wyżej wynika więc, że przedsiębiorstwo w spadku nie jest podatnikiem w stosunku do dochodów przedsiębiorcy osiągniętych do dnia jego śmierci.
Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.
Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego (art. 2 ust. 2 ww. ustawy).
Zgodnie zaś z art. 3 ww. ustawy, właścicielem przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy jest:
osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne, o których mowa w art. 2 ust. 1, na podstawie powołania do spadku z ustawy albo testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na podstawie zapisu windykacyjnego;
małżonek przedsiębiorcy w przypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;
osoba, która nabyła przedsiębiorstwo w spadku albo udział w przedsiębiorstwie w spadku bezpośrednio od osoby, o której mowa w pkt 1 lub 2, w tym osoba prawna albo jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, do której wniesiono przedsiębiorstwo tytułem wkładu - w przypadku gdy po śmierci przedsiębiorcy nastąpiło zbycie tego przedsiębiorstwa albo udziału w tym przedsiębiorstwie.
Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, właściciele przedsiębiorstwa w spadku mają prawo do udziału w zyskach i uczestniczą w stratach wynikających z prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku, w takim stosunku, w jakim przysługuje im udział w przedsiębiorstwie w spadku.
W myśl art. 49 pkt 1 ww. ustawy, przedsiębiorstwo w spadku jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W uzasadnieniu do projektu ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw wskazano, że, cyt.: "W rozumieniu ustawy właścicielem przedsiębiorstwa w spadku jest przede wszystkim osoba, która nabyła prawo do przedsiębiorstwa w spadku na skutek powołania do spadku, czyli spadkobierca ustawowy albo testamentowy przedsiębiorcy. (...) Dla przyjęcia, że dana osoba jest właścicielem przedsiębiorstwa w spadku, nie jest wystarczające, że osoba ta rości sobie prawa do spadku albo przedmiotu zapisu windykacyjnego, które nie zostały we właściwej drodze potwierdzone. Ustawa posługuje się pojęciem właściciela przedsiębiorstwa w spadku w odniesieniu do rzeczywistych następców prawnych, tj. osób, których prawa do spadku albo zapisu windykacyjnego zostały potwierdzone w prawomocnym postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku, w zarejestrowanym akcie poświadczenia dziedziczenia albo w europejskim poświadczeniu spadkowym."
Zatem do kosztów podatkowych nie będzie zaliczana wartość pracy na rzecz przedsiębiorstwa w spadku małżonka zmarłego, spadkobierców lub zapisobiercy windykacyjnego, o których mowa w art. 3 pkt 1 i 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, którzy nabyli przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie.
Sytuacje, w których spadkobierca zostaje powołany na zarządcę sukcesyjnego zapewne nie są jednostkowymi przypadkami. Przewidział to również ustawodawca, w uzasadnieniu do projektu ustawy pisząc, cyt.: "Należy podkreślić, że nie ma żadnych przeszkód, by na zarządcę sukcesyjnego został powołany właściciel przedsiębiorstwa w spadku. Należy założyć, że funkcję zarządcy sukcesyjnego pełnić będzie często jeden ze spadkobierców, zapisobierca windykacyjny lub małżonek bądź osoba wskazana przez przedsiębiorcę za życia. Pozwoli to na najbardziej płynną kontynuację funkcjonowania przedsiębiorstwa mimo śmierci przedsiębiorcy."
Wskazać należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy koszt poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
* nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wartości pracy osób, o których mowa w art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, na rzecz przedsiębiorstwa w spadku.
Powyższy przepis wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wartość pracy osób, o których mowa w art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, na rzecz przedsiębiorstwa w spadku. Przy czym, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "wartość pracy". Należy jednak przyjąć, że pojęcie to obejmuje wartość wszelkiego rodzaju pracy świadczonej przez ściśle określone osoby (w tym przypadku osoby, o których mowa w art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, na rzecz przedsiębiorstwa w spadku) niezależnie do tego, czy praca jest świadczona na podstawie umowy o pracę, umowy cywilnoprawnej, czy też bez podstawy prawnej.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że właściciel jednoosobowej firmy zajmującej się budową dróg, zmarł nagle w maju 2019 r. Dochody firmy opodatkowane były/są na zasadach ogólnych, wg stawki liniowej 19% (art 30c ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych). Spadkobiercami, na podstawie notarialnego potwierdzenia nabycia spadku, zostali żona, córka i syn. W maju 2019 r. aktem notarialnym powołane zostało przedsiębiorstwo w spadku osoby fizycznej. Zarządcą sukcesyjnym została córka. Spadkobiercy (córka i syn) zatrudnieni są w tej firmie na umowę o pracę na czas nieokreślony, odpowiednio córka od 2010 r. i syn od 2007 r. W chwili obecnej córka dodatkowo otrzymuje wynagrodzenie na podstawie umowy zlecenia tytułem pełnienia funkcji zarządcy sukcesyjnego. Została ustanowiona zarządcą sukcesyjnym dnia 23 maja 2019 r., na podstawie aktu notarialnego, repertorium A nr. Zgłoszenia do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej dokonano dnia 23 maja 2019 r.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy praw podatkowego stwierdzić należy, że wynagrodzenie zatrudnionych na podstawie umowy o pracę spadkobierców (córki i syna) oraz wynagrodzenie córki z tytułu umowy zlecenia, która pełni funkcję zarządcy sukcesyjnego, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy (przedsiębiorstwa w spadku) na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ córka oraz syn, na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, jako spadkobiercy po zmarłym ojcu, są właścicielami przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ww. ustawy.
Należy również zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnić się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.