Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zorganizowana-czesc-przedsiebiorstwa/0113-kdipt1-2-4012-201-2018-1-sm
Timestamp: 2019-02-21 19:59:56
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 529
 art. 542
 art. 529
 art. 6
 art. 2
 art. 6
 art. 5
 art. 7
 art. 5
 art. 2
 art. 5
 art. 8
 art. 7
 art. 6
 art. 6
 art. 6
 art. 529
 art. 6
 art. 529
 art. 529
 art. 529
 art. 6
 art. 2
 art. 6

Document Content:
♦ › Zorganizowana część przedsiębiorstwa › 0113-KDIPT1-2.4012.201.2018.1.SM
W zakresie uznania Majątku Wydzielanego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT transakcji przeniesienia tej części przedsiębiorstwa do Spółki Przejmującej.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2018 r. (data wpływu 13 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Majątku Wydzielanego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT transakcji przeniesienia tej części przedsiębiorstwa do Spółki Przejmującej – jest prawidłowe.
W dniu 13 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Majątku Wydzielanego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT transakcji przeniesienia tej części przedsiębiorstwa do Spółki Przejmującej.
X S.A. (dalej także: Wnioskodawca, Spółka dzielona) jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca podlega i w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest także oraz będzie w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku zarejestrowanym i czynnym podatnikiem od towarów i usług.
Zainteresowany jest deweloperem. Podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy stanowią roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych: lokali mieszkalnych i usługowych, garaży oraz domów jednorodzinnych. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy, oprócz budowy i sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, obejmuje wynajem i dzierżawę lokali mieszkalnych oraz wynajem lokali niemieszkalnych. Wnioskodawca zatrudnia kilku pracowników, którzy pozwalają Jemu na przeprowadzenie pełnego procesu inwestycyjnego (w tym nadzoru nad budową budynków) oraz procesu sprzedażowego (w tym sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych), a także prowadzenie działalności związanej z wynajmem lokali mieszkalnych i niemieszkalnych. Działalnością operacyjną Wnioskodawcy kieruje jednoosobowy zarząd.
Akcjonariuszami Wnioskodawcy jest 7 osób fizycznych podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. Z uwagi na porozumienie akcjonariuszy w zakresie podziału kierunków rozwoju działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę planowane jest dokonanie podziału X S.A. przez wydzielenie (dalej: podział) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: Ksh).
Zgodnie z projektem planu podziału, podział zostanie dokonany przez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej na spółkę nowo zawiązaną Y Sp. z o.o. (dalej: Spółka Przejmująca), mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W ramach ww. podziału z przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej wydzielony zostanie majątek (dalej: Majątek Wydzielany) przypisany do działalności polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych (dalej: Działalność Wydzielana) oraz część środków pieniężnych wypracowanych w ramach działalności obejmującej budowę i sprzedaż lokali mieszkalnych i niemieszkalnych oraz wynajem i dzierżawę lokali niemieszkalnych (dalej: Działalność Pozostająca).
Na Spółkę Przejmującą zostaną przeniesione następujące składniki majątku Spółki Dzielonej tworzące Majątek Wydzielany:
lokale mieszkalne stanowiące dla Spółki Dzielonej inwestycje długoterminowe i będące przedmiotem najmu prowadzonego w ramach Działalności Wydzielanej;
środki trwałe oraz wyposażenie stanowiska biurowego przyporządkowanego do prowadzenia Działalności Wydzielanej;
prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z Działalnością Wydzielaną, w szczególności umów najmu lokali mieszkalnych, umów z dostawcami mediów do wynajmowanych lokali mieszkalnych, umów ubezpieczenia wynajmowanych lokali mieszkalnych;
prawa i obowiązki wynikające z umowy o pracę podpisanej z pracownikiem Spółki Dzielonej, delegowanym do pracy związanej z Działalnością Wydzielaną, w tym zobowiązania pracownicze, rezerwy na urlopy pracownicze oraz wierzytelności związane z ww. pracownikiem;
należności oraz rezerwy na zobowiązania i zobowiązania związane z Działalnością Wydzielaną, obejmujące należności z tytułu najmu lokali mieszkalnych oraz refakturowanych kosztów mediów związanych z wynajmowanymi lokalami, rezerwy na naprawy gwarancyjne wynajmowanych lokali mieszkalnych, zobowiązania z tytułu kaucji gwarancyjnych dotyczących wynajmowanych lokali mieszkalnych, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości dotyczące wynajmowanych lokali mieszkalnych;
pozostałe rzeczy, prawa i obowiązki związane z Działalnością Wydzielaną, w tym cesja umowy o dostawę energii elektrycznej do wynajmowanych lokali mieszkalnych, cesja umowy o dostawę gazu do wynajmowanych lokali mieszkalnych oraz cesja umowy o dostawę wody i odprowadzanie ścieków do i od wynajmowanych lokali mieszkalnych;
środki pieniężne związane z Działalnością Wydzielaną oraz część środków pieniężnych wypracowanych w ramach Działalności Pozostającej, przy czym te ostatnie stanowią około 70% wartości aktywów wchodzących w skład Majątku Wydzielanego.
Po dokonanym podziale Spółka Dzielona będzie kontynuować działalność gospodarczą z zakresu budowy i sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych oraz działalność polegającą na wynajmie lokali niemieszkalnych, natomiast Spółka Przejmująca będzie kontynuowała prowadzenie Działalności Wydzielanej, tj. działalności polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych, a dodatkowo przedmiot jej działalności stanowić będą:
roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków;
roboty związane z budową inżynierii lądowej i wodnej;
roboty budowlane specjalistyczne;
handel hurtowy, z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi;
handel detaliczny, z wyłączeniem handlu detalicznego pojazdami samochodowymi;
reklama, badanie rynku i opinii publicznej;
działalność usługowa związana z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów i zieleni.
Podział zostanie dokonany zgodnie z art. 542 § 4 Ksh przez obniżenie kapitału zakładowego Spółki Dzielonej. Udziały w Spółce Przejmującej obejmie dwóch z siedmiu akcjonariuszy Spółki Dzielonej w zamian za całość swoich akcji w Spółce Dzielonej. Akcje tych akcjonariuszy w Spółce Dzielonej zostaną unicestwione. Po dokonaniu podziału właścicielami Spółki Dzielonej będzie wyłącznie pięciu pozostałych akcjonariuszy, którzy chcą kontynuować działalność gospodarczą Spółki Dzielonej polegającą na budowie i sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych oraz wynajmie lokali niemieszkalnych. Dla akcjonariuszy Spółki Dzielonej nie przewiduje się dopłat w gotówce, o których mowa w art. 529 § 3 Ksh.
Głównym celem podziału jest reorganizacja kapitałowa Spółki Dzielonej oraz wydzielenie z niej pewnego zakresu prowadzonej działalności. Efektem końcowym planowanego podziału przez wydzielenie będzie „rozdzielenie” akcjonariuszy Spółki Dzielonej między dwie spółki – Wnioskodawcę (pięciu wspólników) i Spółkę Przejmującą (dwóch wspólników). Dokonanie podziału pozwoli na kontynuowanie Działalności Wydzielanej w odrębnym podmiocie, tj. Spółce Przejmującej, oraz skoncentrowanie działalności Spółki Dzielonej na prowadzeniu i rozwoju Działalności Pozostającej. Aktualnie Działalności te prowadzone są przez wewnętrznie wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych istniejących w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.
System księgowy Spółki Dzielonej umożliwia identyfikację inwestycji długoterminowych związanych z realizacją Działalności Wydzielanej. Ponieważ Działalność Wydzielana prowadzona jest dopiero od grudnia 2017 roku, na podstawie analizy zapisów księgowych Spółka Dzielona może precyzyjnie określić wysokość przychodów i kosztów oraz należności, zobowiązań i rezerw na zobowiązania dotyczących Działalności Wydzielanej. W projekcie planu podziału określono kwotę środków pieniężnych wchodzących w skład Majątku Wydzielanego.
Czy w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Majątek Wydzielany ze Spółki Dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji przeniesienie go na Spółkę Przejmującą nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Majątek Wydzielany ze Spółki Dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji przeniesienie go na Spółkę Przejmującą stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym planowany podział przez wydzielenie nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się zaś każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.
Jednocześnie, przepisy art. 6 ustawy o VAT, wyłączają określone czynności z opodatkowania. Są to czynności, które co prawda mieszczą się w zakresie pojęcia odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, jednak z uwagi na wspomniane wyłączenia zawarte w art. 6, nie podlegają opodatkowaniu. W szczególności, art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, stanowi, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Dokonując powyższego wyłączenia, ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Jednak uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o VAT należy uznać, że transakcja zbycia obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem jak właściciel. W szczególności pojęcie transakcji zbycia obejmować będzie swym zakresem transfer majątku spółki dzielonej do innej spółki dokonywany w ramach transakcji podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Ksh.
Takie stanowisko prezentowane jest w judykaturze. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 06 października 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 368/09), Sąd uznał, że „«transakcją zbycia», o której mowa w art. 6 ust. 1 u.p.t.u, jest każda czynność, w świetle obowiązujących przepisów, skutkująca przeniesieniem własności przedsiębiorstwa. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności”.
Powyższą wykładnię pojęcia „transakcja zbycia” potwierdza również praktyka organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji podatkowej z dnia 5 stycznia 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-738/14-4/DS) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził: „Nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności”. Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 6 września 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW), stwierdzając: „przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności. Wobec tego podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa”.
A zatem, dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Majątek Wydzielany stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT, a dokładnie w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, który zawiera definicję pojęcia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zgodnie z tym przepisem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
W tym miejscu warto przytoczyć prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1823/15), w którym Sąd podkreślił, że: „Aby ocenić, czy wskazane przez Spółkę składniki stanowią ZCP należy odnieść się do definicji legalnych zawartych w przepisach prawa podatkowego. Definicje ZCP według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku od towarów i usług (VAT), literalnie wymieniają te same warunki, jakie musi spełnić dany zespół składników, aby można było go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Określona część majątku przedsiębiorstwa stanowi zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) umożliwiających prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej, a jednocześnie składniki te są organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.
Podstawowym wymogiem dla uznania danej części majątku przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) odpowiednio powiązanych tak, by umożliwiały one samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Takie stanowisko wyrażają sądy administracyjne. Przykładowo, w cytowanym już wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1823/15) czytamy: „aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole”. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 226/09) uznał, że: „by mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiotem transakcji winny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych. Przedmiotem czynności prawnej muszą być istotne elementy, które decydują, czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę”.
Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1823/15), „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.
Powyższe stanowisko obecne jest także w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2012 r. (sygn. IPTPP3/443-105/11-5/ALN) stwierdził: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. W interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-635/15/JP) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał zaś, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”. Analogiczne stanowisko można znaleźć w innych interpretacjach prawa podatkowego, np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 7 stycznia 2016 r. (sygn. ILPP3/4512-1-175/15-5/NF) oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 września 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW).
W opinii Wnioskodawcy, Majątek Wydzielany obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębniony w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej pod względem funkcjonalnym i zdolny do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego w skład Majątku Wydzielanego wchodzą zarówno składniki materialne, w szczególności lokale mieszkalne (zakwalifikowane w Spółce Dzielonej do inwestycji w nieruchomości), środki trwałe i wyposażenie stanowiska biurowego przyporządkowanego do prowadzenia Działalności Wydzielanej oraz środki pieniężne, jak i składniki niematerialne, w tym należności, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania związane z Działalnością Wydzielaną oraz prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z Działalnością Wydzielaną. W związku z dokonanym wyodrębnieniem Działalności Wydzielanej doszło również do nieformalnej alokacji personelu Spółki Dzielonej i przydzielenia tego personelu odpowiednio do realizacji zadań z zakresu Działalności Wydzielanej i Działalności Pozostającej. Alokacja składników majątkowych oraz personelu między Działalność Wydzielaną i Działalność Pozostającą w pełni uwzględnia rolę, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.
Majątek Wydzielany posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki Majątku Wydzielanego wzajemnie się uzupełniają, co umożliwi realizację celu gospodarczego. Po dokonaniu podziału Spółka Przejmująca będzie bowiem – w oparciu o Majątek Wydzielany – zdolna do samodzielnego kontynuowania, prowadzonej obecnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, Działalności Wydzielanej polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych. Dodatkowo, Spółka Przejmująca rozszerzy zakres prowadzonej przez siebie działalności na inne obszary, zgodnie z umową spółki. Po podziale, w Spółce Dzielonej prowadzona będzie wyłącznie działalność polegająca na budowie i sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych oraz na wynajmie lokali niemieszkalnych.
Drugim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie.
Wyodrębnienie organizacyjne może wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale istotne są także okoliczności faktyczne. Dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest przy tym konieczne, aby składniki te stanowiły (funkcjonowały w strukturze przedsiębiorstwa) odrębną jednostkę organizacyjną, np. dział, wydział, oddział. Taką argumentację podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 21 listopada 2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 971/12), w którym Sąd stwierdził, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 2836/11), Sąd uznał, że: „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
Oznacza to, że każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego – bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. – może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Taka teza została zaprezentowana, przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 1929/13), wydanym w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Mając jednak na uwadze, że definicje zorganizowanej części przedsiębiorstwa według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o VAT wymieniają literalnie te same warunki, orzeczenie to stanowi ważną wskazówkę w zakresie kwalifikacji składników majątku przedsiębiorstwa do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Majątek Wydzielany spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, aczkolwiek wyodrębnienie to ma charakter faktyczny, a nie formalny. Działalność Wydzielana realizuje zadania gospodarcze odrębne od Działalności Pozostającej. Odmienna jest również strategia i zakres działań w zakresie budowania wizerunku oraz rozwoju tych Działalności. Działalnością Wydzielaną, tj. działalnością w zakresie najmu lokali mieszkalnych (pozyskiwanie najemców, negocjacje z najemcami, zawieranie umów najmu, obsługa finansowa rozliczeń dotyczących wynajmowanych lokali mieszkalnych, analiza rentowności inwestycji w lokale mieszkalne) zajmuje się wyłącznie pracownik Wnioskodawcy delegowany do tej działalności. Pracownik ten nie uczestniczy w realizacji prac związanych z prowadzeniem Działalności Pozostałej.
Od strony operacyjnej Działalność Wydzielana stanowi obszar działalności Wnioskodawcy odrębny od Działalności Pozostającej. Świadczy o tym w szczególności fakt przypisania do tej działalności odrębnego personelu oraz odrębnych składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, trwałych i obrotowych), umów z najemcami i dostawcami oraz należności i zobowiązań. Z uwagi na relatywnie niewielką skalę działalności Wnioskodawcy zarządzanie Majątkiem Wydzielanym nie zostało wydzielone i wchodzi w zakres obowiązków Prezesa Zarządu Spółki Dzielonej. Z tego samego powodu środki pieniężne przyporządkowane do Majątku Wydzielanego Wnioskodawca gromadzi na wspólnym rachunku bankowym, przeznaczonym zarówno do obsługi Działalności Wydzielanej, jak i Działalności Pozostającej.
O wyodrębnieniu finansowym zespołu składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa świadczy możliwość przyporządkowania, poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy przy tym podkreślić, że dla identyfikacji części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w sensie finansowym nie jest wymagane, aby charakteryzowała się ona pełną samodzielnością finansową. Stanowisko takie prezentowane jest zarówno w praktyce sądów administracyjnych, jak i organów podatkowych.
Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1823/15) uznał, że „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań”. Podobnie stwierdził w interpretacji indywidualnej z dnia 22 czerwca 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-360/16-2/RK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, wskazując, że: „wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP”.
Jak wskazali Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.240.2017.1.JF) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP1/443-702/11-2/MP), „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.
W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego przesłankę wyodrębnienia finansowego Majątku Wydzielanego w Spółce Dzielonej można uznać za spełnioną. W ewidencji księgowej inwestycje w lokale mieszkalne ujmowane są na odrębnym koncie analitycznym. Mimo, że Wnioskodawca nie prowadzi odrębnych kont służących do ujmowania przychodów, kosztów i rozrachunków dotyczących Działalności Wydzielanej, istnieje zespół narzędzi rachunkowych umożliwiających określenie wyniku finansowego osiągniętego na Działalności Wydzielanej. Na podstawie analizy zapisów księgowych można bowiem precyzyjnie wskazać, które przychody i koszty oraz należności i zobowiązania dotyczą tej Działalności.
Dla Działalności Wydzielanej Wnioskodawca nie prowadzi odrębnej kasy środków pieniężnych ani też odrębnego rachunku bankowego. Również środki pieniężne wchodzące w skład Majątku Wydzielanego nie zostały fizycznie wyodrębnione ani poprzez ich ulokowanie na odrębnym rachunku bankowym, ani poprzez utworzenie odrębnej kasy gotówkowej. Mając jednak na uwadze, że w projekcie planu podziału przedsiębiorstwa Wnioskodawcy określono, jaka kwota środków pieniężnych wchodzi w skład Majątku Wydzielanego, możliwe jest finansowe wyodrębnienie Majątku Wydzielanego.
Reasumując, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Majątek Wydzielany ze Spółki Dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji przeniesienie go na Spółkę Przejmującą nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów.
0113-KDIPT1-2.4012.201.2018.1.SM
0114-KDIP1-3.4012.100.2018.1.KC | Interpretacja indywidualna