Source: https://interpretacje-podatkowe.org/gaz/0113-kdipt1-2-4012-125-2017-sm
Timestamp: 2018-11-17 14:51:59
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 2
 art. 17
 art. 17
 art. 44
 art. 196
 art. 5
 art. 17
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 17
 art. 19
 art. 19

Document Content:
0113-KDIPT1-2.4012.125.2017.SM | Interpretacja indywidualna
♦ › Gaz › 0113-KDIPT1-2.4012.125.2017.SM
W zakresie rozpoznania importu usług oraz momentu powstania obowiązku podatkowego.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2017 r. (data wpływu 10 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług oraz momentu powstania obowiązku podatkowego – jest prawidłowe.
W dniu 10 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług oraz momentu powstania obowiązku podatkowego.
Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 czerwca 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz podanie numeru rachunku bankowego.
... Spółka Akcyjna w ... (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, w tym także dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka nie posiada stałych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium kraju.
Spółka nabywa znaczące ilości gazu, stąd też otrzymuje od dostawców korzystne ceny (efekt skali). Nabywany gaz w przeważającej części jest zużywany do prowadzonej przez Spółkę produkcji towarów opodatkowanych (głównie nawozów sztucznych), jest jednak w jakiejś części odsprzedawany innym odbiorcom. Spółka posiada koncesję na obrót paliwami gazowymi. Spółka, na podstawie pisemnych umów, nabywa gaz od podmiotów krajowych jak i zagranicznych z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej. Sprzedawcy gazu z siedzibą poza terytorium Polski nie posiadają na terytorium kraju (w Polsce) stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i nie są zarejestrowani na potrzeby podatku od towarów i usług na terytorium Polski.
Gaz nabywany jest w systemie gazowym, o którym mowa w art. 2 pkt 26a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT). Gaz nabywany od podmiotów z siedzibą poza Polską nie jest odsprzedawany innym podmiotom i nie jest nabywany w tym celu.
Dodać jednak należy, że istnieje możliwość, z której skorzystano w bieżącym roku, odsprzedania innym podmiotom prowadzącym działalność na terytorium kraju, zarezerwowanej w umowach z dostawcami tzw. przepustowości.
Pierwszy z dostawców ma swoją siedzibę na terytorium Niemiec (Kontrahent 1) i za dostawę gazu w 2016 roku wystawiał dwie odrębne faktury:
Zarówno pierwsza, jak i druga faktura zawierała adnotację o identycznej treści, cyt.: „Steuerschuldnerschaft Des Leistungsempfangers/Reverse Charge – Customer To Account For VAT” co oznacza: Zobowiązanie podatkowe beneficjenta/Odwrotne obciążenie – klient zobowiązany do rozliczenia VAT.
Kontrahent 1 na fakturze posługuje się nr VAT UE poprzedzonym przedrostkiem DE.
Okresem rozliczeniowym przyjmowanym na fakturach był miesiąc kalendarzowy. Faktury były wystawiane w miesiącu następnym po miesiącu, w którym miały miejsce dostawy gazu. Faktury za gaz wystawiane były za ilość odebranego w poprzednim miesiącu gazu, natomiast faktury za przepustowość obejmowały całkowitą wartość zarezerwowanej przez Wnioskodawcę mocy umownej (przepustowość), bez względu na fakt czy została ona wykorzystana czy też nie.
Drugi z dostawców ma swoją siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii i za dostawę gazu wystawia dwie odrębne faktury:
drugą obejmującą opłatę za przepustowość dotyczą gazu przesłanego przez Wnioskodawcę.
Faktura za dostarczony gaz zawierała adnotację cyt.: „Subject to the reverse charge procedure –EC Directive 2006/112/EC, Article 38 or 39 VAT to be paid by the co-contractor – Article 195 EC Directive 2006/112/EC” co oznacza: Podlega procedurze odwrotnego obciążenia – Dyrektywa WE 2006/112/WE, Artykuł 38 lub 39 VAT do zapłacenia przez kontrahenta – Artykuł 195 WE Dyrektywa 2006/112/WE.
Okresem rozliczeniowym przyjmowanym na fakturach był miesiąc kalendarzowy. Faktury były wystawiane w miesiącu następnym po miesiącu, w którym miały miejsce dostawy gazu.
Faktury za gaz wystawiane były za ilość odebranego w poprzednim miesiącu gazu, natomiast faktury za przepustowość obejmowały całkowitą wartość zarezerwowanej przez Wnioskodawcę mocy umownej (przepustowość), bez względu na fakt czy została ona wykorzystana czy też nie.
Kontrahenta 1 – wartość faktury dokumentującej dostawę gazu i wartość faktury za przepustowość w jednym wierszu 14 deklaracji łącznie – jako dostawa towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT w poz. 32 i poz. 33 deklaracji VAT-7(16) oraz VAT-7(17),
Kontrahenta 2 – wartość faktury dokumentującej dostawę gazu i wartość faktury za przepustowość w jednym wierszu 14 deklaracji łącznie – jako dostawa towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT w poz. 32 i poz. 33 deklaracji VAT-7(16) oraz VAT-7(17).
Zapytanie dotyczące prawidłowości takiego sposobu rozliczania objęte jest odrębnym wnioskiem. W bieżącym roku Spółka podjęła decyzję o zmniejszeniu dostaw gazu od tych kontrahentów. W związku z tym, że nie ma możliwości zmniejszenia zarezerwowanej już przepustowości, w celu zmniejszenia kosztów Wnioskodawca czynił starania, aby zarezerwowaną przepustowość wykorzystał inny nabywca mający swoją siedzibę na terytorium kraju. Podjęte działania zakończyły się sukcesem. Spółka, za zgodą dostawców, znalazła polski podmiot, który w ramach przepustowości zarezerwowanej dla Wnioskodawcy będzie nabywał gaz od wybranego przez siebie sprzedawcy.
Mając jednak na uwadze łączące Wnioskodawcę umowy z dostawcami gazu, całość opłat z tytułu przepustowości w dalszym ciągu będzie ponosiła Spółka, jednakże w części będzie obciążała nią kontrahenta polskiego.
Mając na uwadze zmieniony system dostaw:
Kontrahent nr 1 (DE) wystawia na rzecz Wnioskodawcy takie same dokumenty jak opisane powyżej, tj.: jedną fakturę obejmującą opłatę za dostarczony gaz i drugą obejmującą opłatę za przepustowość.
Zarówno pierwsza, jak i druga faktura zawierają adnotację o identycznej treści, cyt.: „Steuerschuldnerschaft Des Leistungsempfangers/Reverse Charge – customer To Account For VAT” co oznacza: Zobowiązanie podatkowe beneficjenta/Odwrotne obciążenie – klient zobowiązany do rozliczenia VAT.
Kontrahent 1 na fakturach posługuje się nr VAT UE poprzedzonym przedrostkiem DE.
Podobnie jak w roku ubiegłym, okresem rozliczeniowym przyjmowanym na fakturach jest miesiąc kalendarzowy. Faktury są wystawiane w miesiącu następnym po miesiącu, w którym miały miejsce dostawy gazu.
Kontrahent nr 2 (GB) wystawia odrębną fakturę za dostawę gazu i dwie faktury za przepustowość: pierwsza – opłata za przepustowość dotycząca dostaw gazu na rzecz Spółki, druga – opłata za przepustowość dotycząca innego podmiotu polskiego (przeznaczoną do odsprzedaży).
Faktura za dostarczony gaz zawiera adnotację cyt.: „Subject to the reverse charge procedure – EC Directive 2006/112/EC, Article 38 or 39 VAT to be paid by the co-contractor – Article 195 EC Directive 2006/112/EC” co oznacza: Podlega procedurze odwrotnego obciążenia – Dyrektywa WE 2006/112/WE Artykuł 38 lub 39 VAT do zapłacenia przez kontrahenta – Artykuł 195 WE Dyrektywa 2006/112 / WE Natomiast faktury za przepustowość zawierają adnotację cyt.: „Reverse Charge Transaction EC Directive 2006/112/EC Article 44 VAT to be paid by the co-contractor according to Article 196 EC Directive 2006/112/EC” co oznacza: Transakcja odwrotnego obciążenia Dyrektywa 2006/112/EC art. 44 zobowiązanym do zapłaty VAT jest kontrahent zgodnie z art. 196 Dyrektywy 2006/112/EC.
Kontrahent 2 na fakturach posługuje się nr VAT UE poprzedzonym przedrostkiem GB.
Podobnie jak w roku ubiegłym, okresem rozliczeniowym przyjmowanym na fakturach jest miesiąc kalendarzowy. Faktury są wystawiane w miesiącu następnym po miesiącu, w którym miały miejsce.
Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:
Przedmiotem świadczenia, wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu trzeciego (innego nabywcy z terytorium kraju) jest wyłącznie odsprzedaż części zarezerwowanej przepustowości. Jak to wskazano w opisie stanu faktycznego – gaz nabywany od podmiotów z siedzibą poza Polską nie jest odsprzedawany innym podmiotom i nie jest nabywany w tym celu.
W odpowiedzi na pytanie: „Czy umowy z dostawcami gazu w zakresie zarezerwowanej przepustowości są zawarte na czas określony? Jeżeli tak, to na jaki okres?”, podano, że: „Z dostawcami gazu Wnioskodawca ma zawarte umowy ramowe. Do umów ramowych, aby zostały uruchomione dostawy, konieczne jest zawarcie tzw. Kontraktów Indywidualnych, w których zawarte są szczegółowe parametry dotyczące m.in. przepustowości. Obecnie obowiązują Kontrakty Indywidualne do ww. umów ramowych zawarte na Rok Gazowy 2016/2017, tj. na okres od dnia 1 października 2016 roku od godz. 6.00 do dnia 1 października 2017 roku do godz. 6.00. Zgodnie z zapisami Kontraktów Indywidualnych, na potrzeby Wnioskodawcy i na jego wniosek dostawcy zarezerwowali po stronie niemieckiej przepustowości roczne obejmujące okres, jak wyżej. Odpowiadając wprost na pytanie organu stwierdzić należy, że umowy z dostawcami gazu w zakresie zarezerwowanej przepustowości są zawarte na czas określony, obecnie obowiązuje Kontrakt Indywidualny od dnia 1 października 2016 roku do dnia 1 października 2017 roku.
Na pytanie tut. Organu o treści: „Czy umowy z dostawcami gazu w zakresie zarezerwowanej przepustowości są zawarte na czas nieokreślony?”, udzielono odpowiedzi, iż: „Umowy z dostawcami gazu w zakresie zarezerwowanej przepustowości nie są zawarte na czas nieokreślony – patrz odpowiedź na pytanie nr 2.”.
Umowy z dostawcami i zawarte w ich ramach Kontrakty Indywidualne, wymienione w pkt 2 i pkt 3 powyżej stanowią, że płatności za dostawy gazu i udostępnienie zarezerwowanej przepustowości będą dokonywane za pośrednictwem banku (przelewem bankowym). Termin płatności za udostępnienie zarezerwowanej przepustowości wynosi 30 dni od dnia zakończenia danego okresu rozliczeniowego, w którym miały miejsce dostawy gazu, a w przypadku braku dostaw gazu – 30 dni od dnia zakończenia okresu rozliczeniowego, w którym istniała możliwość dostawy gazu do Wnioskodawcy w ramach zarezerwowanej przepustowości (taki przypadek nie występuje w praktyce).
Czynność udostępnienia zarezerwowanej przepustowości odbywa się bezustannie, stale, bez przerwy w czasie obowiązywania Kontraktu Indywidualnego, na który został zawarty.
W czasie udostępniania zarezerwowanej przepustowości nie jest możliwe wyróżnienie powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenie samodzielne w określonym momencie czasu. Rezerwacja przepustowości to maksymalna godzinowa ilość paliwa gazowego wyrażona w jednostkach energii (kWh/h), która może być przekazana do przesłania w fizycznym punkcie wejścia lub odebrana z systemu przesyłowego w fizycznym punkcie wyjścia. Charakter tego świadczenia uniemożliwia wyróżnienie powtarzających się odrębnych czynności.
Terminy płatności i kwoty należności określone w fakturach (zgodnie z postanowieniami umów i Kontraktów Indywidualnych z dostawcami Wnioskodawcy) nie dotyczą konkretnej, zakończonej (definitywnie wykonanej) części świadczenia. Zarezerwowana przepustowość, w okresie trwania danej umowy i obowiązującego w jej ramach Kontraktu Indywidualnego, pozostaje cały czas do dyspozycji Wnioskodawcy.
Czy ponoszone przez Spółkę opłaty za przepustowość w części, którą następnie będzie obciążany polski podmiot stanowią import usług?
O ile odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, w jakiej dacie powstaje obowiązek podatkowy dla tych usług?
W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę opłaty za przepustowość, w części którą następnie będzie obciążany polski podmiot stanowią import usług. Za powyższym stanowiskiem przemawia następujące stanowisko.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem, podlegają:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2).
Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
Zgodnie z kolejnymi ustępami tego przepisu:
1a. Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.
Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że co do zasady opłata za przepustowość ma charakter wynagrodzenia za transport gazu i stanowi integralną część dostawy gazu. Opłata ta jest ponoszona w związku z zakupem gazu – konkretnego towaru i ma na celu zrealizowanie dostawy zgodnie z wymogami dostawców. A zatem w tej części, która finalnie jest ponoszona przez Wnioskodawcę i można ją przypisać do dostaw na jej rzecz gazu (towaru) nie stanowi ona odrębnego świadczenia od dostawy gazu i powinna być opodatkowana tak jak główne świadczenie, tj. jako dostawa towaru.
Powyższe nie dotyczy jednak tej części opłaty za przepustowość, która nie jest nabywana w związku z dokonanymi dostawami gazu, ale w celu udostępnienia zarezerwowanej przepustowości innemu podmiotowi z terytorium kraju. Tą część przepustowości należy uznać za zakup usług.
W konsekwencji, zgodnie z cytowanym wyżej art. 28b ust. 1 ustawy VAT miejscem świadczenia tych usług będzie miejsce, w którym usługobiorca (Wnioskodawca) ma swoją siedzibę, tj. na terytorium kraju.
Stosownie do cytowanego wyżej art. 17 ust. 1 pkt 4 i ust. 2 zobowiązanym do zapłaty podatku (podatnikiem) od usług Wykonywanych przez Kontrahenta 1 i Kontrahenta 2 będzie Wnioskodawca. Usługi te będą dla Spółki stanowiły import usług.
O ile odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, obowiązek podatkowy dla tych usług powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, tj. w ostatnim dniu miesiąca kalendarzowego.
Za takim stanowiskiem przemawia następująca argumentacja.
Stosownie do art. 19a ustawy VAT:
Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
W ocenie Wnioskodawcy analizowane usługi stanowią usługi dystrybucji gazu przewodowego, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret szósty. Przepis ten nie będzie miał jednak zastosowania z uwagi na zawarte w tym przepisie zastrzeżenie, iż nie stosuje się go do importu usług. Obowiązek podatkowy zatem będzie powstawał na podstawie przepisów ogólnych cytowanych powyżej.
Jak wynika z opisu stanu faktycznego, dostawy gazu i związane z nią opłaty za przepustowość są rozliczane w okresach obejmujących miesiąc kalendarzowy. Mając na uwadze fakt, że usługa rezerwacji przepustowości ma charakter ciągły i pomiędzy stronami umowy ustalono rozliczenia odnoszące się do okresu – miesiąca kalendarzowego za datę wykonania usługi należy przyjąć ostatni dzień każdego okresu, do którego odnoszą się płatności.
W konsekwencji za datę wykonania usługi należy uznać ostatni dzień miesiąca kalendarzowego Tym samym datą powstania obowiązku podatkowego dla usług rezerwacji przepustowości, w tej części która nie stanowi dostawy towarów (jest przenoszona na kontrahenta krajowego) jest ostatni dzień miesiąca kalendarzowego.
0113-KDIPT1-2.4012.125.2017.SM
0111-KDIB3-2.4012.95.2017.2.AL | Interpretacja indywidualna
0113-KDIPT1-2.4012.181.2017.2.IR | Interpretacja indywidualna