Source: https://interpretacje-podatkowe.org/skladnik-majatkowy/ilpb3-423-526-14-5-ek
Timestamp: 2017-10-17 07:57:19
Legal References Found: art. 4
 art. 12
 art. 4
 art. 15
 art. 14
 art. 4
 art. 4
 art. 529
 art. 12
 art. 4
 art. 12
 art. 4
 art. 15
 art. 12
 art. 15
 art. 4
 art. 14
 art. 16
 art. 12
 art. 15
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 4
 art. 16
 art. 3
 art. 4
 art. 554
 art. 15
 art. 12
 art. 14
 art. 14
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 12
 art. 4
 art. 16
 art. 3
 art. 4
 art. 4
 art. 554
 art. 554
 art. 551
 art. 16
 art. 4

Document Content:
Czy w przypadku realizacji scenariusza alternatywnego, tj. w przypadku gdy majątek wydzielany ze Spółki do Spółki przejmującej na skutek podziału (Pion Ekspansji) i/lub majątek pozostający w Spółce w wyniku Podziału (Pion Centrali) nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochód Spółki należy ustalić jako różnicę pomiędzy wartością wynikającą z art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – tj. jako wartość rynkową składników majątkowych przenoszonych na Spółkę przejmującą (rozumianą jako wartość aktywów w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszona o przenoszone długi związane z działalnością gospodarczą) a wartością wynikającą z art. 15 ust. 1ł tej ustawy?
ILPB3/423-526/14-5/EKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością– reprezentowanej przez pełnomocnika – przedstawione we wniosku z 2 października 2014 r. (data wpływu 6 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku realizacji scenariusza alternatywnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – jest nieprawidłowe.
W dniu 6 października 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 20 stycznia 2015 r. (data wpływu 22 stycznia 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
powstania przychodu podatkowego w związku z planowanym podziałem Spółki przez wydzielenie oraz
określenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku realizacji scenariusza alternatywnego.
Wnioskodawca należy do grupy spółek w Polsce (dalej: „Grupa”). Rozważane są możliwości rozwoju działalności spółek z Grupy, w tym Wnioskodawcy. Jednocześnie planowane jest uproszczenie aktualnej struktury Grupy.
1. Pion Ekspansji.
W celu realizacji założonych zadań, do Pionu Ekspansji przypisana będzie część aktywów i pasywów Spółki związanych z opisaną powyżej działalnością. Do aktywów Pionu Ekspansji należeć będą m.in.:
nieruchomości, w tym nieruchomości zabudowane w postaci sklepów i centrów dystrybucji, a także nieruchomości, na których trwać będzie proces budowlany oraz nieruchomości gruntowe,
Z perspektywy organizacyjnej, Pion Ekspansji zostanie formalnie wyodrębniony w regulaminie organizacyjnym Spółki, który określi schemat organizacyjny Pionu i podział stanowisk przypisanych do funkcji realizowanych przez ten Pion. Należy podkreślić, że pracownicy przypisani do Pionu Ekspansji podlegać będą odrębnemu kierownictwu od Pionu Centrali.
2. Pion Centrali.
Do zadań Działu Administracji należeć będzie świadczenie usług administracji, usług informatycznych, obsługi kadrowej, ubezpieczeń i obsługi likwidacji szkód, usługi hotline dla klientów sklepów spółki operacyjnej, usług księgowo-finansowych, controllingu i rewizji, usług doradztwa podatkowego i prawnego, o ile pozwalać na to będą przepisy prawa. Ponadto Dział administracji świadczyć będzie także usługi związane z wyborem kontrahentów (np. dostawców towarów i usług), negocjacjami cenowymi, wsparciem w zakresie zawierania umów i/lub ustalaniem warunków transakcji, obsługą umów i/lub ustalonych warunków transakcji.
Uwzględniając odmienną specyfikę działalności, oba Piony Spółki, tj. Ekspansji oraz Centrali będą wyodrębnione w regulaminie organizacyjnym Spółki oraz będą posiadać odrębne rachunki bankowe i odrębne plany finansowania wydatków. W szczególności, podkreślenia wymaga, że w oparciu o dane wynikające z ewidencji księgowej Wnioskodawcy dla potrzeb wewnętrznych sporządzane będą odrębne bilanse i rachunki zysków i strat dla obu Pionów.
3. Rozwój działalności.
W wyniku wyodrębnienia spodziewaną korzyścią dla działalności Grupy w Polsce będzie obniżenie kosztów działań pomocniczych względem działalności podstawowej (tj. prowadzenia sprzedaży detalicznej). W szczególności, za wykonywaniem ich przez jeden wyspecjalizowany podmiot w ramach Grupy, do której należy Wnioskodawca, przemawiają argumenty wynikające z rachunku ekonomicznego (zwiększenie efektywności) oraz względów gospodarczych i praktycznych (optymalizacja i standaryzacja procesów, dopasowanie struktur organizacyjnych do aktualnych wymogów rynkowych – outsourcing procesów). Z kolei, po wydzieleniu Spółka będzie mogła rozwijać działalność w ramach Pionu Centrali, w tym realizować nowe funkcje w zoptymalizowany sposób.
4. Scenariusz alternatywny.
W związku z powyższym w scenariuszu alternatywnym doszłoby do sytuacji, że zarówno Pion Ekspansji jak i Pion Centrali lub tylko jeden z nich, nie stanowiłyby zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.
Dodatkowo w piśmie z 20 stycznia 2015 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku wyjaśniono, co następuje:
Ad. 1. Wyodrębnienie na płaszczyźnie organizacyjnej.
O wyodrębnieniu na płaszczyźnie organizacyjnej obu Pionów stanowić będzie w pierwszej kolejności przypisanie do nich w sposób zorganizowany i zaplanowany (oparty o założone kryteria) poszczególnych materialnych i niematerialnych składników majątku Wnioskodawcy, przypisanie do nich odrębnych zadań gospodarczych (działalności operacyjnej), jak również prowadzenie ewidencji księgowej dla celów zarządczych i controllingowych w sposób umożliwiający w każdym czasie identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów związanych z prowadzeniem i działalnością w zakresie Pionu Ekspansji i Pionu Centrali. Oba Piony będą zatem wyodrębnione organizacyjnie w sposób faktyczny, tj. będą posiadać faktycznie wyodrębnioną pozycję w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Ponadto stosownie do potrzeb wynikających z realizowanych przez Piony zadań, ich wyodrębnienie organizacyjne będzie również dokonane w sensie formalnym i oparte będzie o regulamin organizacyjny, określający podział stanowisk pracy przypisanych do poszczególnych Pionów. Ponadto pracownicy przypisani do Pionu Ekspansji podlegać będą odrębnemu kierownictwu od Pionu Centrali.
Zarówno Pion Ekspansji, jak i Pion Centrali, będą posiadać cechę zorganizowanego w sposób formalny i faktyczny zespołu składników materialnych i niematerialnych, ze względu na założone funkcje gospodarcze, co stanowić będzie o ich wyodrębnieniu na płaszczyźnie organizacyjnej.
Ad. 2. Wyodrębnienie na płaszczyźnie funkcjonalnej oraz zdolność do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.
W konsekwencji powyższego wyodrębnienia obu Pionów, od dnia wydzielenia Spółka przejmująca będzie mogła, w oparciu o przypisany jej w ramach procedury podziału Spółki zespół składników majątku Pionu Ekspansji, kontynuować działalność tego Pionu. Jednocześnie Wnioskodawca, w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych Pionu Centrali, będzie mógł prowadzić działalność gospodarczą Centrum Usług Wspólnych.
Ad. 3, 4 i 5 – Prawo do nieruchomości oraz przeniesienie tytułu prawnego do nieruchomości.
Ad. 6, 7 i 8 – Przeniesienie wszystkich składników Pionu Ekspansji, w tym przypisanych pracowników.
Wnioskodawca podkreśla, że jedynie w ramach scenariusza alternatywnego opisanego w pkt 4 wniosku (Scenariusz alternatywny) mogą zostać pominięte niektóre z elementów lub niespełnione warunki do uznania Pionu Ekspansji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Sytuacja taka nie będzie natomiast miała miejsca w przypadku scenariusza standardowego opisanego w pkt 3 wniosku (Rozwój działalności), w którym przedmiotem transakcji podziału będą wszystkie składniki przyporządkowane do Pionu Ekspansji.
Ad. 9. – Sposób nabycia poszczególnych składników majątku.
Składniki majątku Spółki przyporządkowane do Pionu Ekspansji, które w ramach rozważanej transakcji podziału przez wydzielenie podlegać będą wydzieleniu do Spółki przejmującej (takie jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, inne składniki materialne i niematerialne, w tym środki pieniężne lub należności), zostały (lub zostaną do dnia wydzielenia) przez Spółkę nabyte odpłatnie bądź zostały (lub zostaną do dnia wydzielenia) wytworzone przez Spółkę we własnym zakresie. Składniki majątkowe przypisane do Pionu Ekspansji nie zostały (lub nie zostaną do dnia wydzielenia) nabyte przez Spółkę tytułem otrzymania wkładu niepieniężnego lub w wyniku sukcesji od innego podmiotu np. połączenie, przekształcenie itp.
Czy wyodrębniony w Spółce Pion Ekspansji będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Czy wyodrębniony w Spółce Pion Centrali będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Czy ustalona na dzień wydzielenia wartość rynkowa składników majątkowych wydzielonych do Spółki przejmującej w związku z rozważanym podziałem Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podatkowego w związku z dokonaniem podziału przez wydzielenie zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
Czy w przypadku realizacji scenariusza alternatywnego, tj. w przypadku gdy majątek wydzielany ze Spółki do Spółki przejmującej na skutek podziału (Pion Ekspansji) i/lub majątek pozostający w Spółce w wyniku Podziału (Pion Centrali) nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochód Spółki należy ustalić jako różnicę pomiędzy wartością wynikającą z art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – tj. jako wartość rynkową składników majątkowych przenoszonych na Spółkę przejmującą (rozumianą jako wartość aktywów w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszona o przenoszone długi związane z działalnością gospodarczą) a wartością wynikającą z art. 15 ust. 1ł tej ustawy... (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania nr 4. Jednocześnie nadmienia się, że w zakresie pytań nr 1, 2 i 3 w dniu 30 stycznia 2015 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-526/14-4/EK.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku realizacji scenariusza alternatywnego, gdyby wydzielany ze Spółki majątek i/lub majątek pozostający w Spółce nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych będzie on zobowiązany do opodatkowania dochodu z tytułu podziału w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy przychodem określonym w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz kosztem określonym w oparciu o art. 15 ust. 1ł ustawy, z uwzględnieniem art. 4a pkt 2, art. 14 ust. 2 i ust. 3 oraz art. 16g ust. 3 ustawy.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, są wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane.
Jednocześnie, należy mieć na uwadze, że przy wykładni przepisów aktów normatywnych należy posługiwać się pojęciami w nich zawartymi w znaczeniu nadanym tym pojęciom przez definicje legalne, jeśli dane pojęcie zostało zdefiniowane w treści interpretowanego aktu. Powyższe potwierdzają w szczególności przepisy rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej” (Dz. U. z 2002 r. Nr 100, poz. 908), zgodnie z którymi (§ 147 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia), jeżeli w ustawie lub innym akcie normatywnym ustalono znaczenie danego określenia w drodze definicji, w obrębie tego aktu nie wolno posługiwać się tym określeniem w innym znaczeniu, jak również, jeżeli zachodzi konieczność odstąpienia od ww. zasady, wyraźnie podaje się inne znaczenie danego określenia i ustala się jego zakres odniesienia.
Tym samym, nie powinno ulegać wątpliwości, że w toku wykładni art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy posługiwać się pojęciem składników majątkowych w rozumieniu art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W świetle tej definicji legalnej, ilekroć mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych o składnikach majątkowych, oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, definiując pojęcie „składników majątkowych” ustawodawca posłużył się pojęciem „aktywa” zdefiniowanym w ustawie o rachunkowości oraz cywilnoprawnym pojęciem „długi”, niezdefiniowanym w przepisach podatkowych i rachunkowych.
Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.) definiuje w art. 3 ust. 1 pkt 12 aktywa jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Należy zauważyć przy tym, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie odwołuje się wąsko do poszczególnych kategorii aktywów (np. wyłącznie aktywów trwałych lub aktywów obrotowych, bądź w bardziej zawężonym znaczeniu aktywów trwałych czy finansowych, czy inwestycji długoterminowych), ale do możliwie najszerszego rozumienia tego pojęcia.
Na wartość składników majątkowych przejmowanych przez inny podmiot wpływ mają przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy. W tym przypadku, omawiany przepis art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się jednakże do pojęcia niezdefiniowanego w sposób normatywny. W piśmiennictwie wskazuje się, że za przejęte długi należy uznać wszelkie zobowiązania których ekonomiczny ciężar spłaty ponosi nabywca składników majątkowych. Natomiast, o funkcjonalnym związku tych długów z działalnością zbywcy stanowi ich cecha ekonomicznej racjonalności, a także zgodności z charakterem i przedmiotem działalności danego przedsiębiorcy. W powyższym zakresie, pewnym wskazaniem w jaki sposób należy interpretować długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością może być odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów – z upoważnienia ministra – na interpelację nr 18540 z 5 lipca 2013 r. w sprawie problemów związanych z interpretacją przepisów prawa podatkowego, w której wyjaśnione zostało, iż: „Zatem pojęcie długów, o których mowa w tym przepisie (art. 4a pkt 2 – przypomnienie własne Wnioskodawcy) należy rozumieć w aspekcie cywilistycznym (art. 353 Kodeksu cywilnego), tj. długi stanowią zobowiązanie finansowe należne do zapłaty innym jednostkom. Będą to więc zobowiązania wynikające z funkcjonowania przedsiębiorstwa, takie jak np. zobowiązania z tytułu zaciągniętych kredytów i pożyczek, zobowiązania wynikające z faktur, zobowiązania niewynikające z faktur, ale znane co do osoby wierzyciela, co do kwoty itp. Do długów funkcjonalnie związanych z działalnością gospodarczą zbywcy nie można natomiast zaliczyć wszelkiego rodzaju rezerw, odpisów czy też rozliczeń międzyokresowych, a także funduszy specjalnych, czyli kategorii niestanowiących długu w znaczeniu cywilistycznym”.
Zatem, mając na uwadze cywilistyczny charakter pojęcia długów funkcjonalny związek z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, można interpretować w oparciu o art. 554 Kodeksu cywilnego, przewidującym odpowiedzialność nabywcy za zobowiązania zbywcy związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. W tym kontekście, do zobowiązań takich zaliczane są m.in. zobowiązania, które zbywca zaciągnął w ramach normalnej działalności służącej prowadzeniu przedsiębiorstwa, w tym zobowiązanie związane z nakładami koniecznymi i użytecznymi dla prawidłowej gospodarki.
Mając zatem na uwadze powyższą wykładnię, w przypadku Wnioskodawcy, długami, które pomniejszać będą wartość składników majątkowych podlegających wydzieleniu do Spółki przejmującej będą m.in. zobowiązania z tytułu kredytów hipotecznych zaciągniętych na nabycie nieruchomości oraz wytworzenie infrastruktury towarzyszącej, służące w istocie prowadzeniu działalności Wnioskodawcy polegającej na budowaniu i najmie nieruchomości na cele sprzedaży detalicznej prowadzonej przez pozostałe spółki z grupy (w tym Spółkę przejmującą).
Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, jeśli wydzielany ze Spółki majątek i/lub majątek pozostający w Spółce nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka zobowiązana będzie do rozpoznania przychodu w wartości rynkowej wydzielanych z niej składników majątkowych (aktywów w rozumieniu ustawy o rachunkowości), pomniejszonej o przenoszone długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki i przy uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów wynikających z art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.
W okolicznościach niniejszej sprawy może dojść do sytuacji, gdy zarówno Pion Ekspansji, jak i Pion Centrali lub tylko jeden z nich nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.
W związku z powyższym, przychodem Wnioskodawcy (spółki podlegającej podziałowi) będzie wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmującą ustalona na dzień wydzielenia.
Kosztami uzyskania przychodów będą natomiast, na podstawie art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmującą.
Jak wynika z dodatkowych wyjaśnień złożonych przez Wnioskodawcę, składniki majątkowe przyporządkowane do Pionu Ekspansji, które w ramach rozważanej transakcji podziału przez wydzielenie podlegać będą wydzieleniu do Spółki przejmującej (takie jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, inne składniki materialne i niematerialne, w tym środki pieniężne lub należności), zostały (lub zostaną do dnia wydzielenia) przez Spółkę nabyte odpłatnie bądź zostały (lub zostaną do dnia wydzielenia) wytworzone przez Spółkę we własnym zakresie.
Jednocześnie przedstawiając własne stanowisko w sprawie Spółka wskazała na okoliczność, że: „w przypadku Wnioskodawcy, długami, które pomniejszać będą wartość składników majątkowych podlegających wydzieleniu do Spółki przejmującej będą m.in. zobowiązania z tytułu kredytów hipotecznych zaciągniętych na nabycie nieruchomości oraz wytworzenie infrastruktury towarzyszącej, służące w istocie prowadzeniu działalności Wnioskodawcy polegającej na budowaniu i najmie nieruchomości na cele sprzedaży detalicznej prowadzonej przez pozostałe spółki z grupy (w tym Spółkę przejmującą)”.
Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnicy niejednokrotnie korzystają z zewnętrznych źródeł finansowania, w szczególności w postaci pożyczek i kredytów. W ramach tej działalności podejmują również zadania inwestycyjne związane w szczególności z wytworzeniem, nabyciem lub ulepszeniem środków trwałych. Za korzystanie z pieniędzy pochodzących z zewnętrznych źródeł podmioty udzielające pożyczki (kredytu) pobierają zazwyczaj wynagrodzenie w postaci odsetek. O ile udzielenie pożyczki (kredytu) jest neutralne podatkowo dla stron umowy, o tyle odsetki z nimi związane, do poniesienia których jest zobowiązany podatnik – po spełnieniu określonych warunków – mogą stanowić mogą koszty uzyskania przychodów. Jeżeli jednak pożyczka (kredyt) został zaciągnięty w związku z prowadzoną inwestycją wówczas odsetki, prowizje i różnice kursowe związane z ww. źródłami finansowania w okresie realizacji inwestycji zwiększają koszty inwestycji i nie podlegają zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Powyższe wydatki powiększają wartość początkową środka trwałego wytworzonego (zmodernizowanego) w wyniku zakończenia inwestycji wpływając tym samym na wysokość dokonywanych w przyszłości odpisów amortyzacyjnych związanych z tym środkiem.
Jak stanowi bowiem art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Ponadto, w przypadku gdy nabycie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej jest finansowane pożyczką (kredytem), to również naliczone odsetki do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania zwiększają wartość początkową tych składników majątkowych.
W myśl bowiem art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji (...).
Nie można więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że: „długami, które pomniejszać będą wartość składników majątkowych podlegających wydzieleniu do Spółki przejmującej będą m.in. zobowiązania z tytułu kredytów hipotecznych zaciągniętych na nabycie nieruchomości oraz wytworzenie infrastruktury towarzyszącej”.
Jak wywodzi Wnioskodawca, w toku wykładni art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy posługiwać się pojęciem składników majątkowych w rozumieniu art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W świetle tej definicji, ilekroć mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych o składnikach majątkowych, oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.) definiuje w art. 3 pkt 12 aktywa jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.
Mając na uwadze powyższe, zauważyć należy, że składniki majątkowe przez które rozumieć należy aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.
W niniejszej sytuacji do spółki przejmującej zostaną wydzielone składniki majątkowe związane z Pionem Ekspansji.
W świetle powyższego, błędnym jest utożsamianie przez Wnioskodawcę pojęcia „zbywca” użytego w art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Wnioskodawca jako zbywca składników majątkowych) w sytuacji przedstawionej w scenariuszu alternatywnym.
W przepisie art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mowa jest o przejętych długach funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, a więc – mając na uwadze, że aktywa to zasoby majątkowe powstałe w wyniku zdarzeń przeszłych – chodzi o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarcza zbywcy, tj. podmiotu, od którego Wnioskodawca nabyłby określone składniki majątkowe.
Natomiast w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca nabył określone składniki majątkowe, a ich nabycie zostało sfinansowane zaciągniętym przez Spółkę kredytem hipotecznym. Z opisu sprawy nie wynika jednak, by z nabytymi składnikami majątkowymi związane były długi funkcjonalnie związane z działalnością gospodarczą zbywcy i by długi te zostały przez Spółkę przejęte.
W okolicznościach niniejszej sprawy na aprobatę nie zasługuje również argumentacja Wnioskodawcy, że: „mając na uwadze cywilistyczny charakter pojęcia długów funkcjonalny związek z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, można interpretować w oparciu o art. 554 Kodeksu cywilnego, przewidującym odpowiedzialność nabywcy za zobowiązania zbywcy związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa”.
Jak stanowi przepis art. 554 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), nabywca przedsiębiorstwa lub gospodarstwa rolnego jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa lub gospodarstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach, mimo zachowania należytej staranności (...).
Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika jednak, by – w przypadku realizacji scenariusza alternatywnego – Spółka przejmująca nabyła od Wnioskodawcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego lub by składniki majątku, które mają być przedmiotem wydzielenia, wchodziły w skład nabytego uprzednio przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa.
Wnioskodawca wyraźnie bowiem wskazał, że w scenariuszu alternatywnym mogą zostać pominięte niektóre z elementów lub niespełnione warunki, które pozwalają na uznanie Pionu Ekspansji (podlegającego wydzieleniu do Spółki przejmującej) lub Pionu Centrali (pozostającego w Spółce) za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.
Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, jeżeli w związku z podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy (art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), wówczas przychód ten będzie mógł być pomniejszony o wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie lub wytworzenie składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmującą.
Natomiast zobowiązania w postaci kwoty kredytu (część kapitałowa) i odsetek od tego kredytu nie stanowią w opisanej sytuacji „przejętych długów funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy”, o których mowa w art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zawierającym ustawową definicję składników majątkowych).
ILPB3/423-564/14-4/PR | Interpretacja indywidualna
ILPB3/423-526/14-4/EK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Składnik majątkowy > ILPB3/423-526/14-5/EK