Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/orzeczenia-sadow/i-sa-op-653-14-stawka-podatku-akcyzowego-w-sytuacji-521748257
Timestamp: 2019-11-15 07:49:43
Legal References Found: art. 21
 art. 207
 art. 233
 art. 8
 art. 10
 art. 13
 art. 14
 art. 21
 art. 88
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 2
 art. 21
 art. 31
 art. 32
 art. 120
 art. 121
 art. 123
 art. 124
 art. 187
 art. 191
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 31
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89

art. 89
 art. 89

art. 89
 art. 89

art. 89
 art. 89
 art. 89

art. 122
 art. 187
 art. 191
 art. 89
 art. 89
 art. 40
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 2
 art. 2
 art. 6
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 151

Document Content:
I SA/Op 653/14, Stawka podatku akcyzowego w sytuacji niespełnienia warunków formalnych. - Wyrok Wojewódzkiego Sądu
I SA/Op 653/14, Stawka podatku akcyzowego w...
Opublikowano: LEX nr 1654561
I SA/Op 653/14
Stawka podatku akcyzowego w sytuacji niespełnienia warunków formalnych.
Sędziowie: WSA Marzena Łozowska, NSA Gerard Czech.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 lutego 2015 r. sprawy ze skargi A Spółka jawna w (...) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 23 lipca 2014 r., nr (...) w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za styczeń 2011 r. oddala skargę
1.1 Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu przez A Spółka jawna w (...) (dalej zwana jako strona, skarżąca, Spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 23 lipca 2014 r., wydana na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 207 § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) - dalej jako: (O.p.) oraz art. 8, art. 10 ust. 1, art. 13 ust. 1 i ust. 4, art. 14, art. 21, art. 88 ust. 1, art. 89 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) - dalej jako: (u.p.a.), którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 28 lutego 2013 r. określającą Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za styczeń 2011 r. w wysokości 58.035,00 zł.
1.2 Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym:
1.3 W ramach przeprowadzonego w Spółce postępowania podatkowego w związku z wcześniej przeprowadzoną kontrolą podatkową (zakończoną protokołem kontroli podatkowej nr (...)) Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu stwierdził nieprawidłowości w zakresie sprzedaży oleju napędowego grzewczego "(...)". W wyniku bowiem analizy dokumentów dotyczących sprzedaży towaru oraz oświadczeń wystawianych przez kupujących organ stwierdził, że w przypadku siedmiu transakcji pozyskane od nabywców oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na cele grzewcze zawierały dane niekompletne w odniesieniu do wymogów wskazanych w art. 89 ust. 6 i ust. 8 u.p.a. Braki te dotyczyły niewskazania miejsca złożenia oświadczenia, rodzaju i typu urządzenia grzewczego, miejsca, gdzie urządzenie grzewcze się znajduje i podania nieczytelnego podpisu na oświadczeniu. Dotyczyło to następujących transakcji sprzedaży oleju napędowego grzewczego:
z dnia 27 stycznia 2011 r. w ilości 1.100 litrów udokumentowanej paragonem nr (...), nabywca T. B. - gdzie nie podano rodzaju i typu urządzenia grzewczego (wskazano nazwę producenta urządzeń i systemów grzewczych "Buderus") oraz miejsca złożenia oświadczenia,
z dnia 24 stycznia 2011 r. w ilości 1.000 litrów udokumentowanej fakturą nr (...), nabywca B Sp. z o.o.- gdzie nie podano rodzaju i typu urządzenia grzewczego (wskazano nazwę producenta urządzeń i systemów grzewczych "Viessmann") oraz miejsca złożenia oświadczenia,
z dnia 24 stycznia 2011 r. w ilości 4.500 litrów udokumentowanej fakturą nr (...), na rzecz C Sp. z o.o. - gdzie nie wskazano rodzaju i typu urządzenia grzewczego (zamiast rodzaju i typu urządzenia wskazano "kotłownie lokalne olejowe na terenie Gminy (...)") oraz miejsca położenia urządzenia grzewczego, nadto podpis na oświadczeniu był nieczytelny,
z dnia 14 stycznia 2011 r. w ilości 7.600 litrów udokumentowanej fakturą nr (...) na rzecz C Sp. z o.o. - gdzie nie podano ilości, rodzaju i typu urządzenia grzewczego (zamiast rodzaju i typu urządzenia wskazano " olejowe kotłownie lokalne na terenie Gminy (...)") nadto podpis na oświadczeniu był nieczytelny
z dnia 12 stycznia 2011 r. w ilości 18.700 litrów udokumentowanej fakturą nr (...), na rzecz C Sp. z o.o. - zamiast rodzaju i typu urządzenia wskazano "kotłownie lokalne olejowe na terenie Gminy (...)"
z dnia 10 stycznia 2011 r. w ilości 2.600 litrów udokumentowanej fakturą nr (...), na rzecz spółki D S.C. (...), (...) gdzie nie podano rodzaju i typu urządzenia grzewczego
z dnia 7 stycznia 2011 r. w ilości 1.000 litrów udokumentowanej paragonem nr (...), nabywca D. A.- gdzie nie podano rodzaju i typu urządzenia grzewczego (wskazano nazwę producenta urządzeń i systemów grzewczych "Viessmann").
1.4 W świetle powyższych ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego Opolu decyzją z dnia 28 lutego 2013 r. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za styczeń 2011 r. z tytułu sprzedaży oleju napędowego przeznaczonego na cele opałowe. U podstaw rozstrzygnięcia legło stwierdzenie, że strona utraciła prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku związanej z przeznaczeniem wyrobu z powodu naruszenia obowiązku uzyskania od nabywców oleju oświadczeń w wymaganej przepisami prawa formie i treści. Przy obliczaniu wysokości zobowiązania podatkowego uwzględniono stawkę 1822 zł/ 1000 I oleju napędowego przeznaczonego do celów opałowych w stosunku do ilości sprzedanego w styczniu 2011 r. oleju napędowego w ilości 36.500 litrów i po pomniejszeniu o zapłacony przez dostawcę podatek akcyzowy w stawce 232 zł/1000 I tego oleju kwota należnego podatku akcyzowego wyniosła 58.035,00 zł.
1.5 Strona zakwestionowała powyższą decyzję odwołaniem, w którym zarzuciła zarówno naruszenie prawa materialnego, a to: art. 89 ust. 5 pkt 1 i art. 89 ust. 6 w zw. z art. 89 ust. 16 u.p.a.; art. 89 ust. 8 pkt 5 i art. 89 ust. 6 pkt 3 w związku z art. 89 ust. 16 u.p.a.; art. 2 ust. 3, art. 21 ust. 1 i ust. 4 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U.UE.L .03.283.51 z późn. zm.) - dalej jako: (Dyrektywa 2003/96/WE) oraz art. 31 ust. 3 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, jak też przepisów procesowych, w szczególności art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 123 § 1, art. 124, art. 187 i art. 191 O.p.
2. Dyrektor Izby Celnej w Opolu po rozpatrzeniu zgłoszonych zarzutów i analizie całokształtu okoliczności sprawy powołaną na wstępie decyzją z dnia 23 lipca 2014 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.
2.1 W uzasadnieniu wskazał, że w rozpatrywanej sprawie istotą sporu stało się rozstrzygnięcie, czy zostały spełnione wymagania ustawy dotyczące prawidłowego obrotu wyrobami akcyzowymi, dla których ze względu na przeznaczenie zastosowano obniżoną stawkę.
Odwołując się do treści art. 89 ust. 6-8 u.p.a. Dyrektor wskazał dane, które powinny zawierać oświadczenia nabywców, w tym istotne dla rozstrzygnięcia normy zobowiązujące do podania w tym istotne dla rozstrzygnięcia normy zobowiązujące do podania rodzaju, typu i liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia, a także daty i miejsca sporządzenia oświadczenia oraz czytelnego podpisu składającego oświadczenie. Wskazał również, że stosownie do art. 89 ust. 16 u.p.a., w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę określoną w ust. 4 pkt 1 (tekst jedn.: 1.822,00 zł/1000 litrów).
W ocenie organu, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na stwierdzenie, że w badanym okresie Spółka dokonała sprzedaży oleju napędowego "(...)" w ilości 36.500 I, pozyskując od nabywców oświadczenia, które nie spełniały wymogów formalnych wynikających z art. 89 ust. 6 i ust. 8 u.p.a. Kwestionowane oświadczenia nie zawierały bowiem takich danych jak: miejsce złożenia oświadczenia, ilość, rodzaj i typ urządzeń grzewczych, miejsce lokalizacji urządzeń grzewczych i czytelne podpisy.
Organ odwoławczy zaakceptował ustalenie organu I instancji, iż w rozliczeniu za styczeń 2011 r. podstawę opodatkowania stanowi ilość oleju napędowego sprzedana przez stronę wynosząca 36.500 litrów, zaś przy obliczaniu należnej kwoty podatku - biorąc pod uwagę zasadę jednokrotności opodatkowania - uwzględniono zawartą w tych wyrobach kwotę podatku akcyzowego wynoszącą 232 zł/ 1000 litrów.
Nie podzielono także zarzutu naruszenia art. 31 ust. 3 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady proporcjonalności oraz zasady równego traktowania podmiotów. Zdaniem organu, chociaż regulacje dotyczące dokumentowania obrotu olejem opałowym zdają się zbyt restrykcyjne, to jednak należy mieć na względzie, że tylko przepisy w takiej formie pozwalają państwu skutecznie kontrolować obrót tymi wyrobami z zastosowaniem preferencyjnych stawek akcyzy. Jakiekolwiek zmniejszenie tych wymogów prowadziłyby w konsekwencji do braku kontroli, szeregu naruszeń, a także przeniesienia na organy podatkowe ciężaru poszukiwania podmiotów zużywających wyroby opodatkowane stawką akcyzy związaną z przeznaczeniem. Podkreślono ponadto, że w dniu 11 lutego 2014 r. Trybunał Konstytucyjny wydał wyrok w sprawie o sygn. akt P 24/12, w którym orzekł o konstytucyjności przepisu art. 89 ust. 16 u.p.a. w zakresie, w jakim nakazuje stosować stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a. w przypadku niespełnienia przez sprzedawcę oleju opałowego obowiązku określonego w art. 89 ust. 14 u.p.a. Natomiast w zakresie, w jakim przepis art. 89 ust. 16 u.p.a. dopuszcza zastosowanie stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a. w przypadku, gdy oświadczenia, o których mowa w art. 89 ust. 5 pkt 1 i 2 u.p.a., zawierają wady nieistotne z punktu widzenia ustalenia tożsamości nabywcy oraz przeznaczenia wyrobu energetycznego, Trybunał Konstytucyjny postanowieniem z dnia 11 lutego 2014 r., P 50/11, umorzył postępowanie ze względu na niedopuszczalność wydania wyroku.
3. W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie:
art. 89 ust. 5 pkt 1, ust. 6 i ust. 7 u.p.a., poprzez błąd w wykładni prawnej i przyjęcie, że skarżąca ponosi odpowiedzialność za treść oświadczeń składanych jej przez nabywców określonych w art. 89 ust. 5 pkt 1, mimo niewskazania przepisów umożliwiających wyegzekwowanie od tych nabywców spełnienia warunków dotyczących oświadczeń
art. 89 ust. 6 pkt 3 u.p.a poprzez zastosowanie błędnej wykładni tego przepisu i przyjęcie w rezultacie, że skarżąca ponosi odpowiedzialność za sposób nazewnictwa deklarowanych przez nabywców jako posiadane urządzeń grzewczych, jak też, że niezawarcie przez nabywcę w złożonym oświadczeniu rodzaju bądź typu urządzeń grzewczych, przy jednoczesnym zawarciu wszelkich pozostałych danych umożliwiających bezproblemową weryfikację materialną oświadczenia, stanowi wystarczającą przesłankę do zastosowania wobec skarżącej stawki określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1;
art. 89 ust. 8 pkt 5 u.p.a. poprzez błąd wykładni i przyjęcie, że skarżąca ponosi odpowiedzialność za sposób nazewnictwa deklarowanych przez nabywców jako posiadane urządzeń grzewczych oraz że niezawarcie przez nabywcę w złożonym oświadczeniu rodzaju bądź typu urządzeń grzewczych, przy jednoczesnym zawarciu wszelkich pozostałych danych określonych w art. 89 ust. 8 u.p.a., stanowi wystarczającą przesłankę do zastosowania wobec skarżącej stawki określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1
art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. przez przekroczenie granicy swobodnej oceny materiału dowodowego, wyrażające się różnoraką oceną zawartości tożsamych zakresowo danych w oświadczeniach a odnoszących się charakterystyki deklarowanych jako posiadane przez nabywców urządzeń grzewczych i na tej podstawie stosowania odmiennej klasyfikacji tych dokumentów, to znaczy uznawania jednych za prawidłowe z jednoczesnym kwestionowaniem innych.
3.1 Uzasadniając skargę pełnomocnik nie zgodził z oceną organów, iż stronie nie przysługuje możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w związku ze sprzedażą oleju napędowego do celów opałowych. Podkreślił, że sprzedawca oleju opałowego w zasadzie nie ma wpływu na spełnienie przez kupującego warunków uprawniających sprzedawcę do dokonania sprzedaży z zastosowaniem stawki preferencyjnej. Ponadto pełnomocnik zaznaczył, że w przypadku transakcji na rzecz podmiotów określonych w art. 89 ust. 5 pkt 1 u.p.a. (podmiotów gospodarczych), przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie przewidują, w przeciwieństwie do sprzedaży na rzecz nabywców indywidualnych, możliwości odmowy dokonania sprzedaży na rzecz tych podmiotów. Dlatego też, jego zdaniem, nie można obarczać podmiotu dokonującego sprzedaży odpowiedzialnością podatkową za niespełnienie obowiązków, których wykonania ustawodawca mu prawnie nie zagwarantował. W szczególności sprzedawca nie może odpowiadać za sposób nazewnictwa przez nabywcę deklarowanych jako posiadane urządzeń grzewczych. Zwłaszcza, że w praktyce pojęcia "rodzaj" i "typ" są przez nabywców rozumiane zamiennie, a sprzedawca nie ma prawa ingerować zarówno w istnienie jak i sposób podania danych identyfikujących urządzenia grzewcze przez nabywcę. Pełnomocnik podniósł przy tym, że organy w przypadku oświadczenia pobranego od spółki B Sp. z o.o. zakwestionowały zapis, gdzie w rubryce typ, rodzaj urządzenia grzewczego wskazano "Viessmann", uznając to oświadczenie za wadliwe, podczas gdy w oświadczeniu złożonym przez S. F. z 19 stycznia 2011 r. identyczny zapis uznano za prawidłowy. Podobnie jest w przypadku oświadczenia złożonego przez T. B., w którym wskazano "Buderus". Również w przypadku oświadczenia złożonego przez firmę D S.C. (...), (...) pełnomocnik zauważył, że inne oświadczenia tej firmy, w których również wpisano nazwę urządzeń grzewczych "piece piekarnicze", nie zostały przez organy zakwestionowane.
3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Opolu wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
4. Na rozprawie przeprowadzonej w dniu 13 lutego 2015 r. pełnomocnik skarżącej, podtrzymując zarzuty skargi, dodatkowo wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, a w przypadku nieuwzględnienia tego wniosku, o jej uchylenie. Odwołał się w tym względzie do argumentacji zawartej w piśmie złożonym do akt sprawy, jako załącznik do protokołu. Nadto w piśmie tym, powołując się na nowelizację art. 89 ust. 16 u.p.a., wprowadzoną ustawą z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej, pełnomocnik podkreślił, że w obecnym stanie prawnym ustawodawca znacznie złagodził rygory w zakresie elementów oświadczeń woli, wyłączając odpowiedzialność sprzedawcy, w przypadku, gdy w toku postępowania zostanie wykazane, że olej został zużyty do celów opałowych. Zdaniem pełnomocnika, na mocy art. 40 tej ustawy, w którym zawarto rozstrzygnięcie międzyczasowe, do skarżącej ma zastosowanie art. 89 ust. 16 w znowelizowanym brzmieniu, gdyż, sprawa niniejsza do dnia dzisiejszego nie jest zakończona. Ponadto, w razie nieuwzględnienia powyższych argumentów, pełnomocnik zwrócił uwagę na konieczność różnicowania wad oświadczeń na istotne i nieistotne. Wyjaśnił również okoliczności dotyczące pobrania oświadczeń od jednego z kontrahentów, skutkujące niemożnością zamieszczenia w tych oświadczeniach wszystkich wymaganych prawem elementów.
Spór w sprawie dotyczy pozbawienia skarżącej Spółki prawa do stosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego od sprzedaży oleju napędowego przeznaczonego do celów opałowych w rozliczeniu za styczeń 2011 r. z uwagi na uchybienie obowiązkowi uzyskania oświadczeń w wymaganej formie i treści, które to oświadczenia, w opinii organów, zostały wystawione niezgodnie z art. 89 ust. 6 i ust. 8 u.p.a., gdyż nie zawierały danych dotyczących miejsca złożenia oświadczenia, rodzaju, typu i liczby posiadanych urządzeń grzewczych, miejsca ich lokalizacji i czytelnego podpisu.
5.2. Badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności odnieść się do najdalej idących zarzutów dotyczących wad kwalifikowanych zaskarżonej decyzji, które według pełnomocnika skarżącej winny skutkować stwierdzeniem jej nieważności.
Natomiast w przypadku sprzedaży olejów opałowych osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej oświadczenie takie, w myśl art. 89 ust. 8 u.p.a., powinno zawierać: 1) imię i nazwisko nabywcy, numer dowodu osobistego lub nazwę i numer innego dokumentu stwierdzającego tożsamość, numer PESEL nabywcy lub pełnoletniej osoby zameldowanej pod tym samym adresem co nabywca; 2) adres zameldowania nabywcy oraz adres zamieszkania, jeżeli jest inny od adresu zameldowania; 3) określenie ilości, rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów; 4) określenie liczby posiadanych urządzeń grzewczych, w których mogą być wykorzystane te wyroby oraz miejsc (adresów), gdzie znajdują się te urządzenia; 5) wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych; 6) datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie.
Z przyjętego przez organ za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia w sprawie stanu faktycznego wynikało, że w rozliczeniu za styczeń 2011 r. wymienione w decyzji oświadczenia, złożone zarówno przez nabywców indywidualnych, jak i przez podmioty gospodarcze, zawierały wady powodujące utratę przez skarżącą prawa do zastosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego. Jak ustalono, we wszystkich kwestionowanych oświadczeniach, wbrew wymogom określonym w art. 89 ust. 6 pkt 3 i ust. 8 pkt 5 u.p.a. nie podano rodzaju i typu urządzenia grzewczego (w oświadczeniach złożonych przez T. B., spółkę B i A. D. wskazano jedynie nazwę producenta urządzenia grzewczego, w oświadczeniach złożonych przez C Sp. z o.o. w (...) zamiast rodzaju i typu urządzenia podano "olejowe kotłownie lokalne na terenie Gminy (...)" a w oświadczeniu złożonym przez spółkę D S.C. (...), (...) w ogóle nie wskazano rodzaju i typu urządzeń grzewczych. Ponadto pięć oświadczeń zawierało również dodatkowe braki w postaci niewskazania miejsca złożenia oświadczenia; ilości posiadanych urządzeń grzewczych, niepodania miejsca, gdzie znajdują się urządzenia grzewcze, nieczytelnego podpisu.
Przytoczone powyżej przepisy art. 89 ust. 6 i 8 u.p.a. w sposób szczegółowy i jasny wymieniają, co powinno zawierać oświadczenie nabywcy. Ustawodawca wymaga zatem, by dla wywarcia skutku prawa do sprzedaży towaru z obniżoną stawką akcyzy, oświadczenie złożone przez nabywcę zawierało wszystkie wymienione w tych przepisach elementy, w tym takie dane jak: rodzaj, typ oraz ilość posiadanych urządzeń grzewczych, miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia, miejsce złożenia oświadczenia i czytelnego podpisu składającego oświadczenie.
Analiza oświadczeń znajdujących się w aktach sprawy jednoznacznie natomiast dowodzi, że nie zawierały one wskazanych powyżej, wymaganych prawem elementów, co było równoznaczne z uznaniem je za wadliwe. Tym samym za uprawnione należy uznać stanowisko organu, że w przypadku sprzedaży oleju napędowego do celów opałowych skarżąca nie dochowała warunków uprawniających do zastosowania obniżonej stawki akcyzy.
Zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, że wpisanie w oświadczeniu danych niezbędnych do ustalenia typu i rodzaju urządzenia grzewczego jest konieczne w celu ewentualnego określenia możliwości i wielkości zużycia oleju opałowego przez dane urządzenie, co słusznie zauważył organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji. Z oświadczenia musi wynikać, między innymi dla celów kontroli, jakie konkretnie urządzenie grzewcze nabywca posiada i gdzie się ono znajduje (por. wyrok z dnia 9 kwietnia 2014 r., I SA/Go 127/14). Za prawidłowe należy zatem uznać wnioski i ustalenia organów, że pobrane przez skarżącą od nabywców oświadczenia, w których zamiast rodzaju i typu urządzeń grzewczych wskazano jedynie nazwę producenta tych urządzeń, bądź też podawano cel, jakiemu urządzenie grzewcze ma służyć (np. "lokalne kotłownie olejowe" lub "piece piekarnicze") nie spełniały wymogów określonych w art. 89 ust. 6 pkt 3 i ust. 8 pkt 5 u.p.a. i nie mogły być podstawą do zastosowania obniżonej stawki akcyzy. Zauważyć także wypada, że skarżąca jest podmiotem zajmującym się profesjonalnie sprzedażą oleju opałowego. Zatem podanie przez nabywcę w oświadczeniu - w miejscu wskazania rodzaju i typu urządzenia grzewczego określenia: "Viessmann", "Buderus", czy "olejowe kotłownie lokalne na terenie Gminy (...)" winno wzbudzić wątpliwość, co do rzetelności składanego oświadczenia.
Nie budzi zastrzeżeń Sądu również ocena organów co do innych, stwierdzonych braków w oświadczeniach w zakresie: niewskazania miejsca złożenia oświadczenia, liczby posiadanych urządzeń grzewczych, miejsca lokalizacji tych urządzeń i czytelnego podpisu. Przy czym zauważyć należy, iż ww. wady oświadczeń występowały obok rozważanego powyżej braku niewskazania rodzaju i typu urządzeń grzewczych, zatem już tylko z tego powodu spornych oświadczeń nie można było uznać za prawidłowe.
Odnosząc się w tym miejscu do argumentów pełnomocnika dotyczących braku technicznej możliwości wskazania w oświadczeniach złożonych przez C Sp. z o.o. ilości, rodzaju i typu urządzeń grzewczych - stwierdzić należy, że nie mogły one mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia. Pełnomocnik podniósł w tym zakresie, że składane przez Przedsiębiorstwo oświadczenia obejmowały dostawę całej cysterny, co było związane z faktem, że kontrahent ten obsługuje dziewięć kotłowni na terenie całej gminy. Wyjaśniono przy tym, że skarżąca zawarła z kontrahentem umowę, w której wskazano ilość urządzeń, ich rodzaje i typy oraz miejsce ich położenia. Nie można jednak uznać, by zawarta przez skarżącą umowa mogła zastąpić obowiązek pobrania od nabywcy prawidłowego oświadczenia. Ustawodawca takiej możliwości w przypadku C Spółki z o.o. nie przewidział. Wprawdzie w stanie prawnym obowiązującym w dacie powstania obowiązku podatkowego w art. 89 ust. 8a u.p.a. przewidziano możliwość zastąpienia oświadczenia, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, które wywiera skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów akcyzowych w ilości wynikającej z tej umowy, zawierającym dane określone w ust. 6, pod warunkiem: 1) przekazania kopii tej umowy właściwemu dla sprzedawcy naczelnikowi urzędu celnego przed dokonaniem pierwszej sprzedaży tych wyrobów; 2) potwierdzenia każdej sprzedaży fakturą jednakże brak jest postaw do uznania, że ten kontrahent należy do kategorii podmiotów wskazanych w tym przepisie i że zostały spełnione określone tą normą warunki. Jednak ten wyjątek dotyczył tylko wskazanych w powołanym przepisie podmiotów, a mianowicie gdy nabywcą wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a był organ administracji publicznej, jednostka Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, publiczna szkoła i placówka, o której mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, publiczny zakład opieki zdrowotnej, o którym mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późn. zm.), publiczna jednostka organizacyjna pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej.
Nie miał on zatem zastosowania do C Sp. z o.o.
Jednoznaczne brzmienie art. 89 ust. 16 u.p.a., niepozostawiające wątpliwości interpretacyjnych, wyraźnie pozbawia możliwości zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15. W konsekwencji przepis ten wręcz obligował organ podatkowy do dokonania wymiaru w podatku akcyzowym, w stosunku do oleju napędowego na cele opałowe sprzedanego w styczniu 2011 r., z zastosowaniem stawki określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1. Zastosowanie obniżonej stawki przewidziane m.in. w art. 89 ust. 1 pkt 9 u.p.a. dla określonych w tym przepisie wyrobów energetycznych jest bowiem, jak to prawidłowo przyjęły organy, obwarowane spełnieniem warunków określonych w dalszych jednostkach redakcyjnych tego przepisu (ust. 5-15), z zastrzeżeniem rygoru w postaci zastosowania stawki 1.822 zł/1000 litrów w przypadku niezachowania tych warunków (ust. 16).
Sąd nie podzielił również zarzutów naruszenia przepisów postępowania i dowolnej oceny treści poszczególnych oświadczeń nabywców, które to zarzuty pełnomocnik upatrywał w fakcie, że organ odmiennie oceniał tą samą (lub bardzo zbliżoną) wadę tkwiącą w różnych oświadczeniach. Wprawdzie można by przyznać rację pełnomocnikowi skarżącej, że także w innych, niekwestionowanych przez organy, oświadczeniach nabywców, złożonych w omawianym okresie rozliczeniowym, można zauważyć zbliżone, czy wręcz tożsame wady oświadczeń, jak te wykazane w spornych oświadczeniach, jednakże nie jest to argument pozwalający na uwzględnienie skargi. Wręcz przeciwnie, to, że w sytuacji analogicznych wad oświadczeń złożonych przez innych nabywców organy podatkowe nie ujęły ich w skutkach podatkowych za omawiany okres rozliczeniowy, było - jak to wynikało z wywodów organu - konsekwencją ich nieuwzględnienia w decyzji organu I instancji. Uwzględnienie tych wad z innych, niekwestionowanych w toku postępowania pierwszoinstancyjnego, oświadczeń w postępowaniu odwoławczym oznaczałoby działanie na niekorzyść strony. Zatem było to działanie korzystne dla samego podatnika. Trudno zatem oczekiwać, aby Sąd, w tym wypadku działając na niekorzyść skarżącej, uchylił zaskarżoną decyzję. Ponieważ ta niekonsekwencja organów podatkowych nie ma charakteru rażącego naruszenia prawa, Sąd jest też ograniczony zakazem reformationis in peuis.
Kierując się zatem wyżej przytoczonymi względami Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę, jako nieuzasadnioną oddalił.