Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/itpb3-4510-583-15-jg
Timestamp: 2017-09-23 23:48:03
Legal References Found: art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 15
 art. 15

Document Content:
ITPB3/4510-583/15/JG | Interpretacja indywidualna
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie sposobu zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej.
ITPB3/4510-583/15/JGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2015 r. (data wpływu 17 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego uzupełnionego pismem z dnia 29 grudnia 2015 r. (data wpływu 5 stycznia 2016 r.) dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej – jest prawidłowe.
W dniu 17 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej. Niniejszy wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 22 grudnia 2015 r. znak ITPB3/4510-583/15-2/JG wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dopełnione w dniu 5 stycznia 2016 r. (data wpływu).
Sp. z o.o. prowadzi działalność w zakresie sprzedaży materiałów budowalnych oraz produkcji wyrobów gotowych z betonu i metalu. W ramach prowadzonej działalności zawarła umowy leasingu operacyjnego na okres 5 lat. Przedmiot leasingu jest i będzie wykorzystywany w okresie trwania umowy leasingu dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. W momencie podpisywania umowy Spółka musiała uiścić opłatę wstępną, która była warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy i wydania przedmiotu leasingu. Spółka zaksięgowała opłatę wstępną jednorazowo (w całości) w koszty uzyskania przychodu w dacie jej poniesienia, tj. w momencie ujęcia w księgach rachunkowych zachowując tym samym zgodność z art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Wnioskodawca nadmienia, że zgodnie z umową wstępna opłata leasingowa oznacza pierwszą część wynagrodzenia finansującego za używanie przedmiotu leasingu przez korzystającego. Ma ona charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej i niezależnej od pozostałych rat leasingowych i stanowi dla Spółki koszt inny niż bezpośrednio związany z konkretnym przychodem. Nie ma charakteru należności z tytułu używania przedmiotu leasingu. Ponadto w umowie nie znajduje się zapis, zgodnie z którym opłata wstępna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, dlatego też stanowi koszt jednorazowy w momencie jej poniesienia. Okresowe opłaty leasingowe składające się z 59 rat oraz wartości wykupu stanowią równowartość wartości przedmiotu leasingu w 100%.
Przedmiot leasingu stanowi środek trwały leasingodawcy podlegający amortyzacji.
Zgodnie z umową leasingową opłata wstępna ma charakter należności związanej z czynnością przygotowawczą związaną z zawarciem lub przygotowaniem umowy leasingu oraz ma charakter należności z tytułu czynności przygotowawczych do wydania przedmiotu leasingu a należność ta nie przekracza roku podatkowego. Zapłata powyższej opłaty stanowiła warunek podpisania umowy leasingu oraz wydania przedmiotu leasingu.
Ponadto należność ta nie stanowi kaucji gwarancyjnej albo innej formy zabezpieczenia leasingodawcy przed ryzykiem utraty albo zniszczenia przedmiotu leasingu.
Opłata wstępna nie dotyczy kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz nie ma innego charakteru niż wskazany powyżej.
Czy wydatek z tytułu wstępnej opłaty leasingowej spółka powinna rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia czy też powinna rozliczyć proporcjonalnie do czasu trwania umowy leasingowej...
Wstępna opłata leasingowa jest kosztem uzyskania przychodów w całości w momencie poniesienia, tj. w momencie ujęcia faktury dokumentującej wyżej wymienioną opłatę w księgach rachunkowych. Opłata wstępna, która była bezwzględnym warunkiem koniecznym do sfinansowania umowy leasingu ma charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej nie przypisanej do poszczególnych rat leasingowych. Nie można jej zatem wiązać z okresem umowy leasingowej, ale z momentem jej zawarcia. Tym bardziej, że za kolejne miesiące będą wystawiane okresowe raty wynagrodzenia. Opłata wstępna podlega zaliczeniu do koszów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ujęcia wydatku w księgach rachunkowych i nie ma przy tym znaczenia, że dla celów bilansowych nie jest ujęta bezpośrednio na kontach kosztów, gdyż przepisy ustawy o rachunkowości nie mają charakteru podatkowotwórczego.
Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołuje następujący wyrok: WSA w Bydgoszczy z 13 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 227/14.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm. – dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych) - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacją, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
Natomiast w świetle art. 15 ust. 4d ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Warto również wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Jak wskazano na wstępie definicja kosztów uzyskania przychodów ma charakter ogólny, w związku z czym każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. W związku z ogólną niesprecyzowaną kategorią ustawową odwołującą się do bezpośredniości i pośredniości związku wydatku z przychodem, ustawodawca nakazuje analizować związek w każdym przypadku indywidualnie, biorąc pod uwagę między innymi rodzaj działalności gospodarczej podatnika, racjonalnie dokonaną ocenę możliwości osiągnięcia przychodu z konkretnego kosztu, intencje podatnika towarzyszące ponoszeniu wydatku, więź, jaka w konkretnych okolicznościach np. gospodarczych, rynkowych, występuje (lub nie występuje) pomiędzy kosztem podatkowym, a efektywnie osiągniętym lub tylko zamierzonym przychodem. Mając powyższe na względzie ten sam wydatek w określonych okolicznościach może być uznany za koszt „bezpośredni”, a w innych za „pośredni”, a w jeszcze innych może w ogóle nie stanowić kosztu podatkowego.
Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.
Na podstawie art. 17b ust. 1 ustawy, (leasing operacyjny) opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:
Jeżeli jednak zgodnie z art. 17b ust. 2 ustawy finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:
Przy czym zgodnie z ust. 3 cytowanego przepisu w przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną ograniczenia, o których mowa w ust. 2, dotyczą także wspólników tych spółek.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest sposób kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej od zawartej umowy leasingowej.
W związku z powyższym wskazać należy, że powołany przepis art. 17b ust. 1 ustawy, nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty (raty). Tak więc, moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rat leasingowych należy rozstrzygnąć w oparciu o ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którego wykładni dokonano na wstępie.
Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca ma zamiar zawrzeć umowę leasingu na okres 5 lat. Okresowe opłaty leasingowe składają się z 59 rat, które wraz z wartością wykupu stanowią równowartość wartości przedmiotu leasingu w 100%. Przedmiot leasingu operacyjnego stanowi środek trwały leasingodawcy podlegający amortyzacji.
Umowa leasingu przewiduje uiszczenie opłaty wstępnej, która:
ma charakter opłaty samoistnej,
ma charakter opłaty bezzwrotnej,
jest niezależna od pozostałych rat leasingowych,
warunkuje zawarcie umowy leasingowej ze sprzedawcą i wydanie przedmiotu leasingu,
nie ma charakteru należności z tytułu używania przedmiotu leasingu,
nie jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania,
zgodnie z zawartą umową oznacza pierwszą część wynagrodzenia finansującego za używanie przedmiotu leasingu,
ma charakter należności związanej z zawarciem lub przygotowaniem umowy leasingu (należność ta nie przekracza roku),
ma charakter należności z tytułu czynności przygotowawczych za do wydania przedmiotu leasingu (należność ta nie przekracza roku),
nie stanowi kaucji gwarancyjnej lub innej formy zabezpieczenia,
nie dotyczy kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu.
Zgodnie z zawartą umową, wstępna opłata leasingowa oznacza pierwszą część wynagrodzenia finansującego za używanie przedmiotu leasingu przez korzystającego.
Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że uiszczana opłata wstępna ma charakter kosztu pośredniego, ponieważ jej poniesienie nie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W związku z powyższym do tej opłaty będzie miała zastosowanie regulacja wskazana w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
O tym czy dany wydatek (mający pośredni związek z przychodami) powinien być ujęty w koszty dla celów podatkowych jednorazowo, czy rozliczany w czasie, przesądza to, czy taki wydatek dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Jeżeli bowiem wydatek nie dotyczy okresu przekraczającego rok (lub ma wprost jednorazowy charakter), wówczas stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia.
Opisany we wniosku wydatek z tytułu wstępnej opłaty leasingowej, który Spółka poniosła w związku z zawarciem umowy leasingu, jest wydatkiem o charakterze jednorazowym i nie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Tym samym, wydatek ten Spółka mogła ująć w rachunku kosztów podatkowych jednorazowo, tj. w dacie poniesienia. O „jednorazowym” charakterze przedmiotowej wstępnej opłaty leasingowej przesądzają następujące jej cechy:
opłata stanowiła warunek przystąpienia do realizacji umowy leasingu - bez wpłacenia takiej opłaty przez Spółkę na rzecz leasingodawcy nie doszłoby do wydania Spółce przedmiotu leasingu ani do rozpoczęcia wykonywania umowy leasingowej,
opłata miała charakter samoistnej, bezzwrotnej płatności na rzecz leasingodawcy - należnej w zamian za czynności przygotowawcze do realizacji umowy leasingu oraz z tytułu i w związku z mającym nastąpić wydaniem przedmiotu umowy i rozpoczęcia realizacji umowy leasingowej; natomiast w żaden sposób nie będzie powiązana z przyszłymi miesięcznymi opłatami, które Spółka będzie zobowiązana wnosić w poszczególnych okresach z tytułu korzystania z przedmiotu umowy leasingowej,
opłata wstępna dotyczyła prawa do skorzystania z leasingu (a nie samego okresu trwania leasingu), pod warunkiem jednak, że opłata ta nie stanowi zapłaty na poczet usługi leasingu wykonywanej w okresie trwania umowy.
W konsekwencji zatem, biorąc pod uwagę wskazane cechy wstępnej opłaty leasingowej, z uwzględnieniem wypełnienia wskazanego warunku opłata ta będzie stanowić typowy wydatek o jednorazowym charakterze, podlegający zaliczeniu w koszty w dacie poniesienia. Jakkolwiek bowiem przychody uzyskiwane z wykorzystaniem przedmiotu leasingu opisanego we wniosku będą osiągane przez Spółkę w dłuższym (wieloletnim) okresie, jednakże nie jest możliwe wykazanie, że wstępna opłata leasingowa (stanowiąca niewątpliwie koszt uzyskania przychodów) będzie dotyczyć poszczególnych okresów korzystania z przedmiotu leasingu. Przeciwnie, wydatek z tytułu wstępnej opłaty leasingowej, zgodnie z intencjami stron umowy, będzie związany z samym zawarciem i rozpoczęciem realizacji umowy leasingu (jak warunek przystąpienia do jej wykonywania), nie zaś z bieżącą realizacją tej umowy w okresie, na jaki zostanie zawarta, na co mógłby wskazywać zapis zawarty w umowie, zgodnie z którym wstępna opłata leasingowa oznacza pierwszą część wynagrodzenia finansującego za używanie przedmiotu leasingu przez korzystającego.
Reasumując kwota wydatkowana przez Spółkę na wstępną opłatę leasingową, jeżeli posiada wskazane wyżej cechy i wypełnia określony przez organ interpretacyjny warunek to, może być jednorazowo zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia - należało uznać za prawidłowe.
Jednocześnie – w odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia sądu administracyjnego – stwierdzić należy, że dotyczy on tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów administracyjnych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > ITPB3/4510-583/15/JG