Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb1-415-1149-13-2-am-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184770594
Timestamp: 2020-05-29 13:35:13
Legal References Found: art. 14
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 23
 art. 23
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 47

Document Content:
IPPB1/415-1149/13-2/AM - Pismo wydane przez:...
IPPB1/415-1149/13-2/AM
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2013 r. (data wpływu 6 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconego odszkodowania z tytułu odstąpienia od umowy - jest nieprawidłowe.
W dniu 6 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconego odszkodowania z tytułu odstąpienia od umowy.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w zakresie;
* budowy lokali mieszkalnych, które są następnie sprzedawane ostatecznemu odbiorcy na wolnym rynku;
* świadczenia usług wynajmu lokali użytkowych (a w przyszłości również miejsc parkingowych).
Budynek i działki, na których znajdują się mieszkania przeznaczone do sprzedaży oraz lokale wynajmowane, także miejsca parkingowe przeznaczone do wynajmu, stanowią własność wspólników. Są ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych spółki. W ramach działalności spółki Wnioskodawca wybudował budynek mieszkalny z zamiarem sprzedaży mieszkań indywidualnym odbiorcom. Wybudowana część mieszkalna budynku została posadowiona nad istniejącą częścią usługową (wcześniej wybudowaną). W części usługowej znajdują się lokale użytkowe będące przedmiotem wynajmu mojej podstawowej działalności gospodarczej.
Realizując inwestycję budowy lokali, zgodnie z warunkami zabudowy zasadą jest, aby inwestor zapewnił (wybudował), co najmniej jedno miejsce parkingowe dla każdego budowanego lokalu. Powyższy warunek stanowi realizację ogólnej polityki przestrzennego zagospodarowania, w myśl, której wraz z powstawaniem nowych lokali (zarówno mieszkalnych jak i usługowych) muszą powstawać nowe miejsca parkingowe. Dla realizacji tego warunku zawarto z gminą umowę na wybudowanie parkingu (ogólnodostępnego) na gruntach gminnych. Przy czym ilość miejsc parkingowych wybudowanych w oparciu o powyższą umowę znacząco przewyższała ilość budowanych lokali. W końcowej fazie realizacji inwestycji nadzór budowlany zakwestionował umowę zawartą z gminą i zażądał, aby miejsca parkingowe, warunkujące przyjęcie inwestycji przez nadzór budowlany i tym samym oddanie budynku do użytkowania, były umiejscowione na działkach inwestora. Stanowisko to wywołało konieczność wykonania dodatkowych czynności: projektowych, nabycia gruntów, budowlanych - w konsekwencji spowodowało wydłużenie terminu realizacji inwestycji. W rezultacie podjętych działań, został wybudowany garaż podziemny z 31 miejscami parkingowymi.
Dla każdego sprzedawanego lokalu ustanowiono odrębną własność. Nabywcy wraz kupnem lokalu nabywają udział w części wspólnej budynku. Natomiast wybudowane na naszych działkach miejsca parkingowe nie będą sprzedawane, lecz będą stanowiły przedmiot naszego najmu. Wstępne umowy sprzedaży-kupna mieszkań były sporządzane przez notariusza w formie aktu notarialnego, w umowach tych były zawierane zapisy (postanowienia) zabezpieczające interesy obu stron transakcji.
Sprzedawcy poprzez zagwarantowanie otrzymania w określonych terminach środków pieniężnych (zaliczek) wykorzystywanych do działalności inwestycyjnej. Przyszłemu nabywcy mieszkania poprzez zapewnienie m.in. terminu przekazania wybudowanego mieszkania do użytkowania.
Zgodnie z ww. Umowami wstępnymi, transakcje sprzedaży były poprzedzane wpłatą 100% zaliczki na poczet nabywanego lokalu, potwierdzaną fakturą zaliczkową. W umowach tych obok obowiązku nabywcy wpłacenia zaliczki, bywają różnorodne zapisy zabezpieczające interesy strony transakcji. Zapisy te negocjowane są indywidualnie z każdym potencjalnym nabywcą. Wśród nich występują zapisy dotyczące odstąpienia od umowy, jeżeli przekazanie lokalu nie nastąpi w oznaczonym terminie. Umowa odstąpienia ma formę aktu notarialnego określającego skutki (obowiązki) sprzedawcy w przypadku ziszczenia się warunku dla odstąpienia od umowy.
Umowa odstąpienia określa obok obowiązku zwrotu wpłaconej zaliczki m.in. obowiązek wypłacenia odszkodowania stanowiącego równowartość poniesionych przez nabywającego kosztów bankowych, na które składają się koszty nabycia kredytu oraz zapłaconych bankowi odsetek od udzielonego kredytu za cały okres od jego uzyskania do dnia zwrotu dokonanego w oparciu o oświadczenie o odstąpieniu od umowy. Wszystkie płatności odbywają się za pośrednictwem rachunku bankowego.
Problemy związane z miejscami parkingowymi były przyczyną opóźnień w oddaniu budynku do użytkowania i tym samym w przekazaniu lokali mieszkalnych nabywcom. Dwóch z nich w oparciu o podpisane umowy wstępne z klauzulami odstąpienia skorzystało z nich i wypowiedziało umowy wraz z żądaniem zwrotu wpłaconych zaliczek oraz wypłacenia odszkodowania w wysokości obejmującej zapłacone prowizje bankowe i odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania. Wypłaty odszkodowań były dokonywane poprzez rachunki bankowe. Zatem sposób udokumentowania poniesionych wydatków (kosztów) nie budzi żadnych wątpliwości.
Czy odszkodowanie wypłacone w wyżej opisanych okolicznościach, stanowi koszt uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy pdoof, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Z treści wskazanej normy wynika, że zakwalifikowanie poniesionych wydatków do kosztów podatkowych musi poprzedzać:
wystąpienie, co najmniej jednej z przesłanek wskazanych w art. 22 ust. 1 oraz
nie może być wydatkiem wymienionym w art. 23 ust. 1 tej ustawy.
Kosztem uzyskania przychodów są tylko takie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Pobieranie zaliczek na poczet sprzedaży mieszkań jest praktyką mającą na celu zapewnienie inwestorowi środków na realizację inwestycji. Związane z nimi umowy muszą chronić interesy zarówno inwestora jak i przyszłego nabywcy. Klauzule zabezpieczające te interesy podejmowane są w oparciu o istniejące w danym czasie uwarunkowania. Ich celem jest oprócz funkcji zabezpieczającej również funkcja uwiarygodniająca strony umowy. Jak wspomniano w opisie sprawy wszystkie umowy mają formę aktów notarialnych, a płatności dokonywane były za pośrednictwem banku. Zatem udokumentowanie okoliczności dotyczących wypłaconego odszkodowania nie może budzić żadnych wątpliwości.
Oprócz właściwego udokumentowania istotnym elementem uznania istnienie związku przyczynowo - skutkowego poniesionego wydatku ze źródłem przychodu jest celowość jego poniesienia wyrażona w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., jako chęć uzyskania (zwiększenia) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem łub zabezpieczeniem źródła przychodów. Przy czym zgodnie z powyższą normą potwierdzoną w bogatym orzecznictwie wystarczające jest, aby wystąpił jeden z powyższych warunków tj. zwiększenie przychodu lub zachowanie źródła przychodów lub jego zabezpieczenie. Pragnę zauważyć, że przyjmowanie zaliczek na poczt przyszłych dostaw jest powszechnie stosowaną praktyką przez firmy budujące mieszkania. Pozwała im to na ograniczanie zaciągania kredytów w bankach i tym samym zmniejsza koszty inwestycji budowlanej. Niekwestionowanym kosztem uzyskania przychodu są, bowiem odsetki, prowizje i inne opłaty pobierane przez banki z tytułu udzielonych kredytów.
Można więc z całą pewnością stwierdzić że klienci wpłacając (zgodnie z umową wstępna) zaliczkę pieniężna: udzielali naszej spółce nieoprocentowanego kredytu budowlanego.
Warto w tym miejscu zauważyć, że celem zawarcia umowy wstępnej sprzedaży-kupna mieszkania była chęć uzyskania przychodu jego sprzedaży a otrzymana zaliczka przysporzyła Dochodu Skarbowi Państwa w postaci zapłaconego do nie podatku VAT.
Wycofując się z inwestycji niedoszli nabywcy otrzymali zwrot wydatków zapłaconych na rzecz banków z tytułu zaciągniętych kredytów, za okres, w jakim Spółka dysponowała tymi środkami pieniężnymi.
Nie może budzić żadnych wątpliwości, że umowa handlowa gwarantowała jej stronom, zabezpieczenie ich interesów. Dla Spółki była atutem rzetelnego wizerunku firmy na polu działalności gospodarczej, czy to wynajem pomieszczeń, czy też sprzedaż mieszkań. Nie wątpliwie miało to na celu zabezpieczeniu i służyło zachowaniu źródła przychodu, jakim jest działalność gospodarcza.
Na wizerunek firmy pracuje sie całymi latami i nie można sobie pozwolić na działania, w których nasz klient mógłby czuć się oszukany.
Ustawodawca nie zamieścił w ustawie żadnych norm doprecyzowujących pojęcia określone w art. 22 ust. i dlatego też należy posługiwać się znaczeniem potocznym użytych sformułowań z uwzględnieniem orzecznictwa wydawanego w oparciu o ten przepis.
Przykładem może być wyrok WSA 7 Poznania z 2007-01-25 I Sa/PO, 1136/06 w którym Sąd sformułował tezy:
"Nie można rozpatrywać przychodów z działalności gospodarczej podatnika w odniesieniu do jednostkowych przychodów uzyskiwanych w ramach kontaktów handlowych z jednym z kontrahentów czy też jeszcze dalej ograniczać tych przychodów do części stosunków handlowych z jednym z kontrahentów i to dodatkowo jeszcze do przychodów które z nieustalonych przez organ podatkowy powodów nie zostały osiągnięte".
"Koncepcja bezpośredniego związku przyczynowego wiążąca tylko i wyłącznie poniesioną karę umowną z nieuzyskanym przez stronę przychodem z tytułu części niezrealizowanych przez nią dostaw ma zbyt kategoryczny charakter. Z tej przyczyny konieczne jest uwzględnienie adekwatnego związku przyczynowego między kosztem a przychodem. Podobnie jak konieczne jest rozumienie przyczyn, które sprawiają, że z powodów niezależnych od podatnika, którego działanie ma cechę racjonalności przychód nie powstał".
W przedstawionym stanie faktycznym wystąpiły kolejno następujące zdarzenia gospodarcze:
zawarcie notarialnej wstępnej umowy kupna sprzedaży mieszkania,
w umowie określono prawa i obowiązki stron,
nabywca dokonał wpłaty zaliczki na konta bankowe spółki,
trudności gospodarcze spółki (niezawinione przez nią) związane z budowa miejsc parkingowych,
wypowiedzenie umowy wstępnej przez klienta dokonane w formie aktu notarialnego,
zwrot wpłaconej zaliczki na rachunek bankowy klienta,
zawarcie z klientem poufnej ugody dot. wysokości odszkodowania (zwrotu poniesionych przez niego kosztów związanych z zaciągniętym kredytem bankowym),
przekazanie kwoty uzgodnionego odszkodowania na rachunek bankowy klienta.
Wszystkie te działania były podejmowane w celu osiągnięcia przychodów (pkt 1-3) oraz dla zabezpieczenia źródła przychodu, jakim jest działalność gospodarcza. Zamierzony efekt został osiągnięty w trudnym okresie dla rynku nieruchomości. Nadal sprzedajemy mieszkania i posiadamy nabywców na wynajmowane lokale. Zatem spółka jest postrzegana na rynku, jako rzetelny i wiarygodny partner, z którym warto współpracować.
Drugim z istotnych warunków dla uznania poniesionych wydatków za stanowiące koszt uzyskania przychodów jest ich wykluczenie z wydatków wymienionym w art. 23 ust. 1 u.p.d.o. f. Tymczasem w ust. 1 pkt 19 art. 23 ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
Czy wypłacone odszkodowanie mieści się w pojęciu określonym ww. przepisem... W opinii Wnioskodawcy nie, gdyż odszkodowanie w nim określone odnosi się do rezultatu działania którym jest dostarczenie wadliwych towarów wadliwe wykonania robót i usług lub też zwłoka w usunięciu tych wadliwości. W przedstawionym stanie faktycznym odszkodowanie odnosi się do terminowości dostawy nie ma, więc żadnego związku z wystąpieniem wady, bowiem nie nastąpiła dostawa towaru, jakim jest mieszkanie. Wskazana norma dotyczy zdarzeń spowodowanych wadliwością, co oznacza, że wada jest podstawową przyczyną eliminującą odszkodowania z kosztów podatkowych, ponieważ niedopuszczalna jest jakakolwiek interpretacja rozszerzająca a ustawodawca nie odnosi się do kwestii niewykonania zobowiązania, co oznacza, że odszkodowanie za niewykonanie stanowi koszt podatkowy.
Z opisu stanu faktycznego i dokumentów wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę wstępną na sprzedaż wybudowanego mieszkania. Zawarcie umowy przyniosło przychód zaliczkowy, który był wykorzystywany w działalności gospodarczej w tym między innymi w prowadzonym procesie inwestycyjnym - budowie mieszkań. Na skutek okoliczności wyżej opisanych nabywca odstąpił od umowy kupna mieszkania miał do tego prawo, bo gwarantowała mu to umowa. To odstąpienie wywołało skutek w postaci konieczności wypłacenia odszkodowania dodatkowo zabezpieczało dobre imię inwestora, jako podmiotu rzetelnego dążącego do zrealizowanego celu (sprzedaży mieszkania), a nie do wykorzystania klienta. Znalazło to również odbicie w stosownych zapisach zawartej ugody (klauzula poufności).
Funkcja zabezpieczająca, o której mowa w art. 22 ust. 1 ma bardzo szerokie i doniosłe znaczenie polega m in. na tworzeniu właściwego (bezpiecznego) wizerunku zawieranej transakcji (umowy). Dążąc do polubownego rozwiązania zaistniałego problemu tworzy się pozytywny obraz własnej działalności.
Dodatkowo, porozumienie prowadzi do zminimalizowania kosztów, za które trzeba uznać nie tytko koszty procesowe, czy przygotowywanie pism, koszty dojazdów jak również koszty związane z uczestnictwem na wokandach sądowych i tp.
W związku z brakiem wyłączenia przedstawionego "odszkodowania' w art. 23 ust. 1 i wystąpieniem okoliczności wymienionych w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca uważa, że poniesiony wydatek w części dotyczącej zwrotu kosztów poniesionych przez klienta (nabywcę mieszkania) będzie stanowił koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.
Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wypłaconych odszkodowań z tytułu odstąpienia od umowy w okolicznościach wskazanych w niniejszej sprawie.
Wobec powyższego możliwość zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z wypłaconym odszkodowaniem musi wynikać z przepisów prawa.
Zasadność przypisania poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków związanych wypłaceniem odszkodowań z tytułu odstąpienia od umowy do kosztów uzyskania przychodów należy, zatem analizować w kontekście ogólnej zasady rozpoznawania kosztów podatkowych ujętej w dyspozycji art. 22 u.p.d.o.f.
Dokonując zestawienia przyczyny poniesienia przez Wnioskodawcę przedmiotowych wydatków z ogólną definicją kosztów zyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie sposób - w ocenie Organu - znaleźć powiązania tego wydatku z normatywną przesłanką działania "w celu", czy też osiągnięcia przychodów, czy to zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. W przypadku tym nie wystąpi ani związek bezpośredni, ani choćby pośredni z potencjalnym przychodem.
Działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Podkreślić należy, że ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik w związku z tym decyzje skutkujące powstaniem kosztów związanych z tą działalnością, nie może rekompensować przy pomocy przepisów podatkowych, gdyż oznaczałoby to w praktyce przerzucenie na Skarb Państwa ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym podejmowanym przez podmiot. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia ich wystąpieniu.
Zapłata odszkodowania nie wiąże się z jakimś rzeczywistym zdarzeniem gospodarczym, mającym wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu.
Nie można go także uznać za poniesionego w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996 przez pojęcie "zachować" ("zachowywać") należy rozumieć "dochować coś w stanie niezmienionym, nie naruszonym, utrzymać". Natomiast "zabezpieczyć" ("zabezpieczać") oznacza "uczynić bezpiecznym - nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić". Można, więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby źródło to funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.
Jednocześnie organ zauważa, iż wypłacone odszkodowanie związane z odstąpieniem od umowy było konsekwencją określonych zapisów kontraktu, które dawały drugiej stronie prawo do odstąpienia i żądania wypłaty odszkodowania w przypadku opóźnienia. Zapłata przedmiotowego odszkodowania była koniecznością i wiązała się ze skutkiem naruszenia zasady pacta sunt servanta.
W świetle powyższego wskazać należy, że wypłacone odszkodowanie nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z uwagi, iż poniesiony wydatek nie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami ze sprzedaży mieszkań tj. z przychodami z bieżącej działalności gospodarczej.
Wobec powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego i powołane przepisy prawa, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej wydatków związanych z wypłaconym odszkodowaniem z tytułu odstąpienia od umowy należy uznać za nieprawidłowe.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.