Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb4-415-828-10-2-ls-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184736914
Timestamp: 2020-05-27 06:52:25
Legal References Found: art. 14
 art. 30
 art. 21
 art. 30
 art. 21
 art. 9
 art. 21
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 30
 art. 30
 art. 21
 art. 5
 art. 10
 FSK 
 FSK 
 art. 28
 art. 5
 art. 10
 art. 5
 art. 14
 art. 15
 art. 2
 art. 2
 art. 5
 art. 15
 art. 15
 art. 4
 art. 2
 FSK 
 FSK 
 art. 15
 art. 9
 art. 21
 art. 10
 art. 10
 art. 5
 art. 14
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 7
 art. 28
 art. 10
 art. 10
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 21
 art. 26
 art. 28
 art. 21
 art. 10
 art. 10
 art. 1
 art. 30
 art. 10
 art. 45
 art. 10
 art. 19
 art. 22
 art. 22
 art. 19
 art. 30
 art. 45
 art. 30
 art. 10
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 28
 art. 21
 art. 10
 art. 30
 art. 21
 art. 14

Document Content:
IPPB4/415-828/10-2/LS - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPB4/415-828/10-2/LS - Pismo wydane przez:...
IPPB4/415-828/10-2/LS
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2010 r. (data wpływu 21 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest:
* prawidłowe - odnośnie, działek nabytych w 1999 r. i 2009 r. oraz odnośnie działki nabytej w 2005 r. gdy jej sprzedaż nastąpi po 1 stycznia 2011 r.,
* nieprawidłowe - odnośnie, działki nabytej w 2005 r., gdy jej sprzedaż nastąpi przed 31 grudnia 2010 r.
W dniu 21 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.
Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, obywatelem polskim, posiada polską rezydencję podatkową ("Wnioskodawca"). Wnioskodawczyni nie prowadziła, nie prowadzi ani też nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.
Wnioskodawczyni jest właścicielem pięciu gruntów budowlanych, o łącznej powierzchni 15.000 m2 ("Nieruchomości"). Pięć z nich nie jest jej wyłączną własnością, współwłaścicielem bowiem jest inna osoba fizyczna, posiadająca polską rezydencję podatkową ("Współwłaściciel"), jest to współwłasność w częściach ułamkowych.
Wnioskodawczyni nabyła działki składające się na Nieruchomość w latach: 1999, 2005, i 2009 Ww. działki zakwalifikowane są w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako działki budowlane. Nieruchomości nie są zabudowane. Wnioskodawczyni ani Współwłaściciel nieruchomości nie dokonywali scalenia ani podziału ww. gruntów. Nie ponosili oni również nakładów na nieruchomości. Wnioskodawczyni uzyskała pozwolenie na budowę dotyczące nieruchomości.
Wnioskodawczyni ani Współwłaściciel nie ponosili nakładów na uzbrojenie terenu, czy doprowadzenie mediów. Innymi słowy sprzedadzą grunt w takim samym stanie, w jakim go nabyli.
Wszystkie nieruchomości są prywatną własnością Wnioskodawczyni i nie są i nie były wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Nabywając ww. grunty, Wnioskodawczyni zamierzała dokonać w przyszłości darowizny na rzecz swoich dzieci na ich cele mieszkaniowe lub inne prywatne. Z uwagi jednak na zmianę planów życiowych, Wnioskodawczyni planuje odpłatne zbycie (przede wszystkim rozważa sprzedaż) nieruchomości. Od strony formalnej w zakresie pięciu działek będzie to sprzedaż udziału w nieruchomości. Sprzedaż nastąpi w jednym akcie notarialnym, co jest uzasadnione tym, iż działki te graniczą ze sobą i faktycznie tworzą jedną nieruchomość. Ich ewidencyjne wyodrębnienie zostało dokonane przez gminę miejską i jako takie zostały nabyte przez Wnioskodawczynię oraz Współwłaściciela.
Istotne jest również to, iż od momentu nabycia przedmiotowych nieruchomości, Wnioskodawczyni nie wykorzystywała ich w celu osiągania przychodów. Nieruchomości nie są i nie były również ujęte przez Wnioskodawczynię w jej ewidencji środków trwałych, gdyż nie są związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, jako że takiej działalności Wnioskodawczyni nie prowadzi. Wnioskodawczyni nie posiadała i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego. Nie dokonywała i nie dokonuje obecnie sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności gospodarczych.
Jako osoba prywatna Wnioskodawczyni dokonała w latach poprzednich sporadycznych czynności nabycia oraz zbycia nieruchomości w ramach swojego majątku prywatnego, ostatnią nieruchomość zbyła w 2004 r. Zatem między dniem ostatniej sprzedaży nieruchomości a planowaną sprzedażą nieruchomości upłynie co najmniej ponad 7 lat. Wnioskodawczyni nie była ani nie jest podatnikiem podatku VAT. Nieruchomości nie były odpłatnie ani nieodpłatnie udostępnione innym osobom.
Wskazać należy, iż Współwłaściciel znajduje się w identycznej co Wnioskodawczyni sytuacji, tj. nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej w szczególności, nie prowadzi ani też nie będzie prowadzić działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, nieruchomości są jego prywatną własnością i nie są ani nie były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, zakupił on działki z zamiarem przeznaczenia ich na darowiznę dla swych dzieci, nie wykorzystywał ich w celu osiągania przychodów, nieruchomości nie są i nie były ujęte przez Współwłaściciela w jego ewidencji środków trwałych, gdyż nie są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, nie posiadała i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego, nie dokonywał i nie dokonuje obecnie sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności gospodarczych, dokonał w latach poprzednich nabycia oraz zbycia działek budowlanych w ramach swojego majątku prywatnego, ostatnią nieruchomość zbył w 2004 r. nie był ani nie jest podatnikiem podatku VAT, Nieruchomości nie były przez niego odpłatnie ani nieodpłatnie udostępnione innym osobom.
Wnioskodawczyni zamierza dokonać zbycia nieruchomości, na rzecz jednego nabywcy. Wnioskodawczyni po planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości nie planuje innych transakcji sprzedaży gruntów lub nieruchomości budowlanych, co najwyżej z wyjątkiem sprzedaży lub zamiany własnego domu lub wypadków losowych (nie przewidzianych, tzw. życiowych zdarzeń).
Czy w przypadku odpłatnego zbycia (w tym sprzedaży) nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, uzyskany przychód należy opodatkować na zasadach określonych w przepisie art. 30e ustawy PIT (z uwzględnieniem zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy), dotyczy to tej działki, która była nabyta w 2009 r., zaś w przypadku zbycia nieruchomości po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, przychód po stronie Wnioskodawczyni nie wystąpi, dotyczy to pozostałych czterech działek (gdzie okres pięciu lat już upłynął).
W przekonaniu Wnioskodawczyni, w przypadku zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, uzyskany przychód należy opodatkować na zasadach określonych w przepisie art. 30e ustawy PIT (z uwzględnieniem zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy). Natomiast w przypadku zbycia Nieruchomości po tym terminie po jej stronie nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy PIT.
1. Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Natomiast, zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest:
odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujących zamiany.
Z treści art. 10 ust. 2 pkt 3 przedmiotowej ustawy wynika, że ww. przepisu nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.
Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ustawy PIT, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.
Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:
* nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
Z przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT wynika natomiast zasada, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Jeżeli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie tego okresu, a także nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przypadku gdy Wnioskodawczyni dokona zbycia nieruchomości po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a zbycie to nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, wówczas przychód z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu.
Jeśli jednak zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat, a nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, wówczas przychód Wnioskodawczyni należy określić w oparciu o przepis art. 30e ustawy PIT, a zatem, zgodnie z regulacją przepisu art. 30e ust. 4 pkt 2 ustawy PIT z uwzględnieniem zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, dotyczy to działki nabytej w 2009 r.
2. Wnioskodawczyni pragnie podkreślić, iż w przedmiotowym stanie faktycznym jej zdaniem nie zachodzą przesłanki do uznania, iż odpłatne zbycie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej.
Zgodnie bowiem z przepisem art. 5a pkt 6 ustawy PIT za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się: "działalność zarobkową:
Przez działalność zarobkową należy rozumieć stałe i zasadniczo podstawowe, a nie dodatkowe (uzupełniające) źródło dochodów dla danej osoby. Dochód z takiej zarobkowej działalności powinien zapewniać danej osobie stałe źródło utrzymania. O handlu (obrocie) nieruchomościami można by mówić, gdyby w danym okresie (rocznym, półrocznym lub nawet miesięcznym) zakupy i sprzedaż nieruchomości następowały częstotliwie (wielokrotnie).
Prowadzenie działalności gospodarczej w sposób zorganizowany oznacza zaś, że obrót nieruchomościami musiałby przybrać pewien profesjonalny i sformalizowany charakter, np. wpis do ewidencji działalności gospodarczej osoby fizycznej, bądź wpis do KRS osobowej spółki prawa handlowego, prowadzenie biura obsługującego taki obrót.
Natomiast ciągły charakter działalności to inaczej wykonywanie działalności w sposób powtarzalny i stały. Mając na uwadze powyższe, nie można uznać, iż Wnioskodawczyni dokonałaby zbycia nieruchomości w sposób, który można uznać za wykonywanie działalności gospodarczej.
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT - dotyczący przychodów ze zbycia praw majątkowych, nieruchomości i rzeczy ruchomych - w aspekcie interpretacji pojęcia wykonywania działalności gospodarczej, był przedmiotem wykładni sądów administracyjnych.
W wyroku z dnia 14 lutego 2001 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt I SA/Gd 1982/98) stwierdził, iż "Skala dokonywanych umów, ich częstotliwość i różnica czasu pomiędzy nabyciem i zbyciem stanowią prawidłowo ocenioną przez organy podatkowe podstawę do ustalenia, że celem tych umów nie było zaspokajanie potrzeb podatnika." W sprawie tej w toku postępowania podatnik przedstawił dokumenty, z których wynikało, że w 1996 r. przeprowadził szereg transakcji kupna i sprzedaży samochodów. W wyniku analizy tych dokumentów, z uwagi na dużą ilość dokonanych transakcji kupna-sprzedaży samochodów w 1996 r. Urząd Skarbowy uznał, że podatnik prowadził nie zgłoszoną działalność gospodarczą. W toku postępowania podatkowego organy podatkowe ustaliły, że podatnik w 1996 r. dokonał szeregu transakcji kupna-sprzedaży samochodów. Ponieważ większość samochodów sprzedawana była już po kilku bądź kilkunastu dniach od dnia zakupu, z uwagi na częstotliwość tych transakcji, działalność ta zdaniem organów podatkowych nosiła znamiona działalności gospodarczej wykonywanej w celu uzyskania dochodów.
W wyroku z dnia 26 kwietnia 2006 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt II FSK 612/05) stwierdził, iż "Działalność gospodarcza wywodzona w orzecznictwie jest zatem oparta m.in. na seryjności produkcji, standaryzacji transakcji, czy wreszcie stałej współpracy (por. K. Pawłowicz: Pojęcie działalności gospodarczej w pracy zbiorowej pod red. naukową M. Wierzbowskiego i M. Wyrzykowskiego: Prawa działalności gospodarczej. Zagadnienia administracyjne, Warszawa 2003, str. 88). Stąd nie każda czynność mająca zarobkowy charakter i podejmowana na własny rachunek będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej, a tylko taka, której można przypisać cechy powtarzalności (regularności, ciągłości) i profesjonalny (zorganizowany) charakter. Nie będą mieć natomiast takiego charakteru czynności incydentalne (choćby nawet były związane z samą działalnością gospodarczą np. służyły jej wykonywaniu), których wykonywanie nie jest trwale związane z przedmiotem działalności gospodarczej, innymi słowy - na których wykonywaniu ta działalność gospodarcza nie polega".
Wnioskodawczyni wskazuje również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 lutego 2009 r. (sygn. akt II FSK 1733/07), w którym stwierdzono, iż: "Należy jednak podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę zgadza się z wywodem prawnym przeprowadzonym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, w myśl którego odpłatne zbycie nieruchomości jest odrębnym źródłem uzyskania przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.), ale może być także przychodem uzyskiwanym w ramach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), dlatego też opodatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości następuje według zasad ogólnych, jeżeli sprzedaż ta wykonywana jest w ramach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, albo w sposób odrębny (szczególny), jeżeli do sprzedaży nieruchomości dochodzi w ramach czynności prawnych nie stanowiących wykonywania działalności gospodarczej. W takiej sytuacji przychód jest opodatkowany ryczałtowo na podstawie art. 28 u.p.d.o.f., z możliwością zwolnienia od opodatkowania w wypadku przeznaczenia przychodu na cele - mówiąc ogólnie - związane z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych podatnika, albo też, w przypadku sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, przychód jest zwolniony od opodatkowania. Jednakże ustalenie, że do sprzedaży nieruchomości doszło w wykonaniu działalności gospodarczej, wyklucza możliwość opodatkowania uzyskanego w ten sposób przychodu według zasad odrębnych (względnie zwolnienie tego przychodu od podatku). Jeżeli zatem niepodważone ustalenia faktyczne świadczą o tym, że skarżący prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami - a o jej profesjonalnym charakterze przekonuje ciągłość, zorganizowany charakter, nastawienie na zysk, wreszcie rozmach z angażowaniem znacznego kapitału - wykluczone jest zarówno ryczałtowe opodatkowanie uzyskanego przychodu, jak i uznanie, że przychód ten jest wolny od opodatkowania".
W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 17 lutego 2010 r. (sygn. akt I SA/Sz 937/09), Sąd zwrócił uwagę na przesłanki uznania zbycia nieruchomości za dokonywane w wykonaniu działalności gospodarczej. W wyroku stwierdzono, iż: " (...) pozyskali oni współinwestorów, sprzedając udziały w nieruchomości małżonkom G. Kolejne działania zmierzały do wydzielenia mniejszych działek gruntu, ich uporządkowania i uzbrojenia w niezbędne elementy infrastruktury, zapewnienia dostępu do wydzielonych działek, tak, aby mogły one stanowić odrębne przedmioty własności poprzez przeznaczenie części z nich na drogi. Niewątpliwie działań tych (wymagających zarówno znacznych nakładów finansowych, jak i czynności organizacyjnych - uzyskania zezwoleń, wpisów do księgi wieczystej itp., nie można uznać za amatorskie czy okazjonalne. Były one podporządkowane zasadzie racjonalnego gospodarowania i zysku.
W konsekwencji stwierdzić należy, że organ podatkowy prawidłowo przyjął, że przychód ze sprzedaży nieruchomości pochodził z pozarolniczej działalności gospodarczej. W sprawie nie doszło zatem do naruszenia art. 5a pkt 6 i art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 u.p.d.o.f. nieruchomości."
Natomiast w wyroku z dnia 8 grudnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Po 756/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, iż: "O tym czy działalność prowadzona przez dany podmiot jest działalnością gospodarczą decyduje kryterium obiektywne, tj. ustalenie, czy dany podmiot faktycznie prowadzi działalność, która winna w normalnych warunkach przynosić dochód. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. na stronie 12 decyzji wykazał, że w każdym przypadku sprzedaż zakupionych nieruchomości przynosiła skarżącym zyski. Wskazał, że wniosek o podział działki położonej w miejscowości W. wpłynął do organu kilkanaście dni od zakupu nieruchomości, a następnie po podziale działki były sprzedawane. Nie ulega wątpliwości, że obrót nieruchomościami generalnie przynosi zyski i w tym celu skarżący nabywali i sprzedawali nieruchomości.
Kolejną przesłanką pozwalająca odróżnić działalność gospodarczą od innych form aktywności osób fizycznych jest jej ciągłość. Przesłanka ta ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych (względnie podejmowanych sporadycznie). Nie należy jej jednak rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy (np. przez cały rok, cały miesiąc, a tym bardziej przez cały dzień). Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu (np. jak w niniejszej sprawie powtarzalność podziału nieruchomości i ich cykliczna sprzedaż). Wykonywanie działalności gospodarczej może być przez osobę fizyczną w zasadzie w dowolnym momencie rozpoczęte, jak i zakończone, mogą być również przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej. Z akt sprawy wynika, że skarżący dokonywali wielokrotnych zakupów i sprzedaży nieruchomości. (...)".
Wnioskodawczyni przytacza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który w wyroku z dnia 8 września 2010 r. (sygn. akt I SA/Łd 464/10) uznał, iż: "W dodanym z dniem 1 stycznia 2003 r. do ustawy podatkowej przepisie art. 5a pkt 6 ustawodawca stanowi, że przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową: 1) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową; 2) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż; 3) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do przychodów z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w ustawie.
Ustawodawca przyjął uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. Ustalając, czy dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej, należy w pierwszym rzędzie podjąć próbę przypisania go do jednego z pozostałych, wymienionych w ustawie źródeł. Jeżeli okaże się to niemożliwe, a osiągnięcie przychodu jest wynikiem działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, wówczas przychód ten będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej.
Dla powstania przychodu z działalności gospodarczej konieczne jest zatem, aby określone w komentowanym przepisie art. 14 u.p.d.o.f. składniki majątku były wykorzystywane w działalności gospodarczej (lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej)."
Ponadto jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 20 października 2006 r., sygn. I SA/Wr 830/06 "Nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą w rozumieniu cyt. art. 15 ust. 2 sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sprzedaż - nawet kilkakrotna - przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2006, Tom 1, UNIMEX, Wrocław 2006, s. 349-350) - organy nie wykazały w przedmiotowej sprawie, że strona nabyła nieruchomość (...) celem jej odsprzedaży. Podatnikiem w obrocie nieruchomościami byłby podmiot, który jest handlowcem lub usługodawcą (to ostatnie przy zbyciu wieczystego użytkowania) i obraca budynkami, lokalami albo gruntami. Czynności podlegające opodatkowaniu wykonane przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika (nawet jeżeli jest on podatnikiem w ogóle) pozostają poza zakresem opodatkowania (por. art. 2 (1) VI Dyrektywy; wyrok ETS w sprawie C-291/92 pomiędzy Dieter Armbrecht a Finanzamt Ulzen). Jak podkreślił w uzasadnieniu tego wyroku ETS "w przypadku, gdy podatnik sprzedaje część swojego składnika majątkowego, którą zdecydował się zachować do użytku osobistego, nie działa on w odniesieniu do tej sprzedaży jako podatnik w rozumieniu art. 2 (1) Dyrektywy" (J.Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, C.H. BECK, W-wa 2005, s. 103 i n.). (...) Z tej zasady (neutralności) nie można wywodzić, że wszystkie czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu, nawet jeżeli podmiot nie występuje w charakterze podatnika (art. 2 (1) VI Dyrektywy)".
Podobne stanowisko prezentuje w przedmiotowej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie.
Przykładowo w wyroku z dnia 15 stycznia 2007 r. o sygn. III SA/Wa 3885/06 "Oznacza to, że nie można danego podmiotu uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą tylko dlatego, że wykonał on daną czynność w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Zdaniem składu orzekającego przepis art. 15 ust. 2 uptu rozumieć należy w ten sposób, iż nie przestaje być działalnością gospodarczą określona działalność tylko dlatego, że czynność podlegająca opodatkowaniu wykonana została tylko jeden raz. W tej kwestii właśnie skład orzekający nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie (wyrok z dnia 9 marca 2006 r., sygn. akt I SA/OI 10/06, LEX Nr 189329) który wskazał nadto, iż samo przeprowadzenie podziału gruntu na działki budowlane i podjęcie działań w celu ich sprzedaży oznacza podjęcie działalności gospodarczej.
Nie jest również tak, że jakakolwiek czynność wykonana przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego, w szczególności obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług nie powstaje w sytuacji, gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą dokonuje czynności, która w sposób niewątpliwy odnosi się do majątku osobistego, który z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest związany. Nie jest bowiem działalnością handlową a zatem i gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu odprzedaży, lecz spożytkowania na potrzeby własne (por. J. Zubrzycki: Leksykon VAT - 2005, Of. Wyd. Unimex 2006, s. 349) (...).
W świetle przedstawionej wyżej argumentacji nie można uznać za poprawny poglądu, aby sprzedaż kilku lub więcej działek budowlanych, jeżeli tylko działki te stanowią majątek osobisty podatnika VAT i nie służą prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Jeżeli zatem Skarżący nie dokonał nabycia działek w celu ich dalszej odsprzedaży, ale nabył je w drodze darowizny jako osoba fizyczna, w związku z czym, działki te stanowią jego majątek osobisty, uznać należało, iż ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT.
Tylko dla porządku zaznaczyć jeszcze należy, że takiej sprzedaży, tj. sprzedaży kilku lub więcej działek budowlanych, jeżeli tylko działki te stanowią majątek osobisty podatnika VAT i nie służą prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie można zdaniem Sądu uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 zd. 2 VI Dyrektywy VAT, zgodnie z którym za działalność taką uznaje się także wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu". Kontynuując tą utrwaloną linię orzecznictwa Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. I SA/Wr 171/07 stwierdził "Nie sposób, zdaniem Sądu w niniejszym składzie przyjąć, że strona ma zamiar dokonać czynności sprzedaży gruntu w sposób ciągły i profesjonalny - liczba transakcji jest bowiem ograniczona posiadaną wielkością powierzchni nieruchomości gruntowych (nabytych w 1975 r.), a strona nie wskazuje, aby miała zamiar nabywać kolejne i dokonywać ich odprzedaży. W analogicznej sytuacji znajduje się np. osoba fizyczna, która sprzedaje używany przez siebie samochód nie w całości, ale poszczególne jego części bowiem w ten sposób uzyskuje łącznie wyższą cenę niż gdyby sprzedała go w całości - zamierza dokonać kilku lub kilkunastu transakcji, ale trudno uznać, że działa w sposób ciągły i profesjonalny w charakterze podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą a w konsekwencji podatnika VAT. Okoliczność, iż strona "dzieli" przedmiot sprzedaży nie należący do majątku wprowadzonego do prowadzonej działalności gospodarczej na mniejsze elementy jednostkowe jest wynikiem łatwiejszego ich zbycia oraz uzyskania wyższej ceny, a z okoliczności tej nie można wywodzić zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie.
Czynności podlegające opodatkowaniu wykonane przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika (nawet jeżeli jest on podatnikiem w ogóle) pozostają poza zakresem opodatkowania (por. art. 2 (1) VI Dyrektywy; wyrok ETS w sprawie C-291/92 pomiędzy Dieter Armbrecht a Finanzamt Ulzen)". Dodatkowo stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2008 r. o sygn. I FSK 1332/07. "Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT. Zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. NSA podkreślił, że odpowiedź na pytanie, czy dany podmiot w odniesieniu do danej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy. Okolicznością przesądzającą nie może tu być jedynie sam fakt podziału gruntu na odrębne działki." Argumentacje powyższą podziela również inny skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego, który kierując w tym zakresie pytanie prejudycjalne z 3 marca 2010 r., (sygn. I FSK 2134/08) do TSUE zaznacza, że "Opodatkowanie tego rodzaju dostaw wymagałoby uznania czynności rolnika za działalność handlową w obrocie nieruchomościami (terenami budowlanymi). Uwzględnić jednak przy tym należy, że w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (zob. wyrok ETS z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-400/98 Breitsohl, ECR 2000, s. I-04321). Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT".
Wskazać również należy na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 lipca 2010 r. sygn. I SA/Wr 745/10. Sąd zauważył, że "Z okoliczności przedstawionych przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie można było wyprowadzić wniosku, że nabycia gruntu w roku 1992 (wówczas gruntu rolnego) dokonał w celu jego późniejszego zbycia. Trzeba przypomnieć, że M. P. dokonywał zbycia działek wydzielonych ze wskazanego gruntu, po zmianie jego przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, co miało miejsce w 1999 r. W tych warunkach nawet kilkukrotna sprzedaż (dostawa towarów) wydzielonych działek nie może przesądzać uznania czynności jako dokonywanych w ramach działalności handlowej (gospodarczej). Nie można dostrzec w przebiegu zdarzeń przedstawionych przez skarżącego, profesjonalnego - stałego i zorganizowanego charakteru jego działalności (w przedmiotowym zakresie, gdyż M. P. z innymi jeszcze osobami wspólnie wykonywał działalność usługową - budowlaną). W szczególności ów profesjonalny, zawodowy charakter działalności skarżącego nie wynika z faktu, że po podziale gruntu dokonał kilku transakcji mających za przedmiot wydzielone części. Podjęcie decyzji dotyczącej sprzedaży "w częściach" posiadanej rzeczy nie prowadzi w prostej linii do profesjonalizacji działalności. Tymczasem wielokrotność transakcji uznał Minister Finansów za przesądzającą o uznaniu skarżącego za podmiot wykonujący działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Podobnie uiszczenie podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek oraz formalne zarejestrowanie dla celów tego rozliczenie nie mogą przesądzać o statusie podatnika, skoro dokonanie określonych czynności formalnoprawnych jest zasadniczo wynikiem wykładni przepisów prawa, co nie pozwala wykluczyć, że na podstawie prawidłowej wykładni działania nie zostały by podjęte, czego zaakcentowanie jest potrzebne zwłaszcza w sytuacji samoobliczenia podatku przez podatnika".
Wnioskodawczyni wskazuje, iż część z powyższych wyroków zapadła na gruncie podatku od towarów i usług, jednak według niej warto zwrócić uwagę na analizę dokonaną przez sądy.
Na poparcie swego stanowiska Wnioskodawczyni pragnie przywołać interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2010 r. (Nr lPPP1-443-318/10-4/PR), w której Organ uznał, iż: "Mając na uwadze powyższe okoliczności zauważyć należy, iż ze względu na długi okres czasu jaki upłynął od zakupu nieruchomości gruntowej w 1991 r. do dnia sprzedaży (blisko 20 lat), nie sposób jest przypisać tej czynności znamion działalności handlowej. Działanie takie byłoby całkowicie pozbawione sensu z ekonomicznego punktu widzenia. Nie można również stwierdzić, iż Wnioskodawczyni w chwili nabycia gruntu towarzyszył zamiar jego sprzedaży w celach zarobkowych. Ponadto przemawia za tym fakt, iż jak wskazuje Zainteresowana, nosiła się ona z zamiarem wybudowania domu na przedmiotowej działce, a więc jej intencją było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.
Reasumując, Wnioskodawczyni nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem planowana sprzedaż działek, o których mowa we wniosku nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem, gdyż nie będzie stanowić czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej".
Wskazać należy, iż w powyższej sprawie doszło do sprzedaży 16 działek.
W interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2010 r., Nr IPPP1-443-471/10-4/EK Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdza że " (...) podatnikiem VAT jest ten, kto dokonuje czynności handlu, produkcji, świadczenia usług także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo, lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi, tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności. Zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony musi być już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Dla przypisania danemu podmiotowi statusu podatnika VAT, a zatem działania w charakterze handlowca, nie jest wystarczające ustalenie i ocena okoliczności związanych z samą sprzedażą lecz konieczne jest również ustalenie i ocena okoliczności towarzyszących nabyciu tych towarów, a zwłaszcza, czy zostały one nabyte w celu ich odsprzedaży, a nie na potrzeby osobiste."
Stanowisko to znajduje rozwinięcie w kolejnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2010 r. Nr IPPP2/443-429/10-3/MM, gdzie Dyrektor ponownie zauważa, że "Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.
(...) Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy."
Dodatkowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2009 r. Nr lPPP3/443-283/08-4/CS "Inaczej rzecz ma się w przypadku osoby, która dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego używanego, bądź który miał być wykorzystywany na potrzeby prywatne tej osoby. W tym przypadku nie ma znaczenia, czy wyprzedaż dokonywana jest jedną umową sprzedaży, czy też wieloma umowami zawartymi z wieloma nabywcami.
Sprzedaż nawet kilkukrotna przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu. Podatnikiem w obrocie nieruchomościami byłby podmiot, który jest handlowcem lub usługodawcą i obraca częstotliwie budynkami, lokalami albo gruntami."
Mając powyższe na uwadze uznać należy, iż sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie spełnia przesłanek do uznania jej za stanowiącą wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie byłyby bowiem w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym spełnione przesłanki wskazane w ustawowej definicji działalności gospodarczej, brak bowiem w przedmiotowym działaniu cech zorganizowania i ciągłości.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe odnośnie, działek nabytych w 1999 r. i 2009 r. oraz odnośnie działki nabytej w 2005 r. gdy jej sprzedaż nastąpi po 1 stycznia 2011 r., nieprawidłowe odnośnie, działki nabytej w 2005 r., gdy jej sprzedaż nastąpi przed 31 grudnia 2010 r.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Jeżeli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
* zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.
Wskazać należy, iż zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
W świetle powyższej definicji działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielem pięciu gruntów budowlanych, o łącznej powierzchni 15.000 m2. Pięć z nich nie jest jej wyłączną własnością, współwłaścicielem bowiem jest inna osoba fizyczna, posiadająca polską rezydencję podatkową, jest to współwłasność w częściach ułamkowych. Wnioskodawczyni nabyła działki składające się na Nieruchomość w latach: 1999, 2005 i 2009. Ww. działki zakwalifikowane są w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako działki budowlane. Nieruchomości nie są zabudowane. Wnioskodawczyni ani Współwłaściciel nieruchomości nie dokonywali scalenia ani podziału ww. gruntów. Nie ponosili oni również nakładów na Nieruchomości. Wnioskodawczyni uzyskała pozwolenie na budowę dotyczące Nieruchomości. Wnioskodawczyni ani Współwłaściciel nie ponosili nakładów na uzbrojenie terenu czy doprowadzenie mediów. Działki zostaną sprzedane w takim samym stanie w jakim zostały nabyte. Wszystkie nieruchomości są prywatną własnością Wnioskodawczyni i nie są i nie były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. Nabywając ww. grunty, Wnioskodawczyni zamierzała dokonać w przyszłości darowizny na rzecz swoich dzieci na ich cele mieszkaniowe lub inne prywatne. Z uwagi jednak na zmianę planów życiowych, Wnioskodawczyni planuje odpłatne zbycie (przede wszystkim rozważa sprzedaż) Nieruchomości. Od strony formalnej w zakresie pięciu działek będzie to sprzedaż udziału w Nieruchomości. Sprzedaż nastąpi w jednym akcie notarialnym, co jest uzasadnione tym, iż działki te graniczą ze sobą i faktycznie tworzą jedną nieruchomość. Ich ewidencyjne wyodrębnienie zostało dokonane przez gminę miejską i jako takie zostały nabyte przez Wnioskodawczynię oraz Współwłaściciela.
Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż zbycie tych nieruchomości stanowi źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła działki w 1999, 2005 i 2009 r. Wnioskodawczyni zamierza dokonać zbycia tych działek na rzecz jednego nabywcy.
Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż zbycie nieruchomości nabytej w 1999 r. nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.
W odniesieniu do nieruchomości nabytej w 2005 r., należy stwierdzić, co następuje.
Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).
Jednak z uwagi na treść art. 7 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, do odpłatnego zbycia tych nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.
Stosownie do art. 28 ust. 2 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zgodnie z ust. 2a ww. artykułu zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).
W związku z art. 21 ust. 1 pkt 32 przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:
w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:
* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian za te nieruchomości lub prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego części,
w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w wykonaniu lub w związku z wielostronną umową o zamianie tych budynków lub praw do lokali,
w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów,
Artykuł 21 ust. 2 mówi, iż przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:
- przeznaczonych na cele rekreacyjne,
W związku z art. 21 ust. 2a przepis ust. 1 pkt 32 lit. e nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.
W przypadku, gdy sprzedaż działki nabytej w 2005 r. nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, tj. do 31 grudnia 2010 r., wówczas uzyskany przychód z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że wystąpią warunki do zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32.
Natomiast, w przypadku, gdy odpłatne zbycie działki nabytej w 2005 r. zostanie dokonana po 1 stycznia 2011 r. wówczas zbycie to nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, ze względu na upływ 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2009 r., będzie podlegał opodatkowaniu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.
Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r. zostały uregulowane w art. 1 ustawy zmieniającej.
W myśl art. 30e powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. - podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, wskazanym w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.
Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
W myśl art. 30e ust. 4 po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
Zgodnie z brzmieniem art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycia) dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw - w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe, w tym m.in. na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw. Przy czym należy podkreślić, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy wynika, iż kredyt, na którego spłatę został przeznaczony dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Konieczność złożenia zeznania oraz uwzględnienia w nim nie tylko dochodów podlegających opodatkowaniu, ale również dochodów zwolnionych od podatku oznacza, iż PIT-39 obowiązany jest złożyć nawet ten podatnik, który w całości przeznaczy środki uzyskane z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw, o których mowa, na cele mieszkaniowe uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku.
Z powyższych przepisów wynika iż, przedmiotowe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
Tym samym, jeżeli Wnioskodawczyni cały przychód z odpłatnego zbycia działki nabytej w 2009 r. w ciągu 2 lat przeznaczy na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do złożenia zeznania PIT-39 oraz uwzględnienia w nim nie tylko dochodów podlegających opodatkowaniu, ale również dochodów zwolnionych od podatku do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym będzie miało miejsce zbycie przedmiotowej działki.
Biorąc pod uwagę fakt, iż Wnioskodawczyni nie wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, kiedy nastąpi odpłatne zbycie działek, należy stwierdzić, co następuje:
* dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 1999 r. nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
* w przypadku, gdy sprzedaż nieruchomości nabytej w 2005 r. nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. do 31 grudnia 2010 r., wówczas uzyskany przychód z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że wystąpią warunki do zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy.
* Natomiast w przypadku gdy, sprzedaż nieruchomości nabytej w 2005 r. zostanie dokonana po 1 stycznia 2011 r. wówczas uzyskany przychód nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
* dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży działki nabytej w 2009 r., będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujących od 1 stycznia 2009 r., chyba, że zostaną spełnione warunki dotyczące zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.
Przedmiotem niniejszej interpretacji były uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem tutejszy Organ podatkowy nie odniósł się do kwestii dotyczącej ustawy o podatku od towarów i usług.
Ponadto organ wskazuje, że w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnych jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Tym samym, jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.
Nadto, mając na uwadze, iż wskazana we wniosku nieruchomość stanowiła wspólną własność, należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Wnioskodawczyni.
W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków i interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.