Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo-do-odliczenia/itpp1-443-1083-14-aj
Timestamp: 2017-09-25 09:51:18
Legal References Found: art. 14
 art. 41
 art. 8
 art. 41
 art. 41
 art. 5
 art. 2
 art. 15
 art. 8
 art. 5
 art. 88
 art. 96
 art. 86
 art. 88
 art. 96
 art. 86
 art. 86
 art. 8
 art. 5
 art. 86
 art. 7
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 710
 art. 86
 art. 86
 art. 47

Document Content:
Opodatkowania świadczenia usług cmentarnych i stawki podatku obowiązującej dla tych usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych, prawa do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych wydatków inwestycyjnych ponoszonych w odniesieniu do cmentarzy komunalnych we wsi oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych wydatków inwestycyjnych ponoszonych w odniesieniu do przebudowy kaplicy cmentarnej na cmentarzu komunalnym w M.
ITPP1/443-1083/14/AJinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2014 r. (data wpływu 10 września 2014 r.), uzupełnionym w dniu 8 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
opodatkowania świadczenia usług cmentarnych i stawki podatku obowiązującej dla tych usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych, prawa do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych wydatków inwestycyjnych ponoszonych w odniesieniu do cmentarzy komunalnych we wsi J... i H... – jest prawidłowe,
prawa do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych wydatków inwestycyjnych ponoszonych w odniesieniu do przebudowy kaplicy cmentarnej na cmentarzu komunalnym w M... – jest nieprawidłowe.
W dniu 10 września 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 8 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia usług cmentarnych i stawki podatku obowiązującej do tych usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych.
We wniosku i uzupełnieniu do niego przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.
Gmina M... (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).
Gmina jest właścicielem cmentarzy komunalnych w miejscowości M..., wsi J... oraz wsi H..., na których świadczone są odpłatnie usługi (dalej: „Usługi Cmentarne”), w szczególności:
udostępniania miejsca do wykonania grobu na okres 20 lat;
zachowania istniejącego miejsca pochówku na kolejny okres 20 lat;
rezerwacji miejsca grzebalnego;
udostępniania infrastruktury cmentarza (wjazd na cmentarz) w związku z budową grobu murowanego, nagrobka, przeprowadzenia ekshumacji;
udostępniania infrastruktury cmentarza do przeprowadzenia pochówku.;
udostępniania do używania kaplicy cmentarnej;
udostępniania chłodni do przechowywania zwłok.
W dniu 31 lipca 2014 r. Gmina otrzymała od GUS potwierdzenie klasyfikacji Usług Cmentarnych jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne” (grupowanie PKWiU 96.03).
Świadcząc Usługi Cmentarne na cmentarzach komunalnych, Gmina pobierała/będzie pobierała stosowne opłaty i wykazywała/będzie wykazywała je w swoich rejestrach VAT sprzedaży.
Wysokość opłat za Usługi Cmentarne wynika z Uchwały Rady Miejskiej w M nr .../2013 z dnia 30 stycznia 2013 r. w sprawie ustalenia wysokości opłat za miejsce na cmentarzach komunalnych i korzystania z urządzeń cmentarnych. Wcześniej obowiązującym aktem prawa miejscowego w tym zakresie była natomiast Uchwała Rady Miejskiej nr .../2007 z dnia 25 czerwca 2007 r. w sprawie regulaminu porządkowego i ustalenia opłat za korzystanie z cmentarzy komunalnych na terenie gminy i miasta M... .
Na cmentarzu komunalnym w M... znajduje się kaplica cmentarna, którą nieodpłatnie wykorzystuje podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie usług pogrzebowych. W tym celu od sierpnia 2012 r. została zawarta odpowiednia umowa użyczenia nieruchomości zabudowanej budynkiem kaplicy cmentarnej. Zgodnie z jej zapisami (tj. § 2 pkt 3 umowy) „Biorący ponosi wszelkie koszty związane z należytym utrzymaniem przedmiotu użyczenia, a w szczególności ma obowiązek dbania o porządek i czystość kaplicy jak również będzie ponosił koszty związane z jej utrzymaniem wraz z oświetleniem.” Wcześniej kaplica cmentarna również była wykorzystywana nieodpłatnie przez ten sam podmiot, aczkolwiek fakt ten nie był sformalizowany. Należy jednakże podkreślić, iż pomimo nieodpłatnego udostępnienia kaplicy na rzecz wspomnianego podmiotu, Gmina osiąga regularnie obrót opodatkowany VAT z tytułu opłat za udostępnianie do używania kaplicy cmentarnej, które to opłaty są pobierane bezpośrednio od osób organizujących/zlecających pochówek.
Gmina ponosiła/będzie ponosiła koszty związane z bieżącym utrzymaniem cmentarzy komunalnych np. koszty mediów (wody), wywożenia odpadów, koszty zabiegów pielęgnacyjnych i wycinki drzew etc., z wyłączeniem kosztów bieżących, które będą ponoszone przez podmiot mający kaplicę cmentarną w użyczeniu.
W 2010 r. Gmina ponosiła również wydatki inwestycyjne dotyczące modernizacji i uzupełnienia ogrodzeń cmentarza komunalnego w J... oraz cmentarza komunalnego w H..., w 2012 r. Gmina ponosiła wydatki inwestycyjne związane z przebudową pomieszczenia gospodarczego na pomieszczenie z komorą chłodniczą w kaplicy cmentarnej na cmentarzu komunalnym w M..., w 2013 r. wydatki inwestycyjne związane z wykonaniem ciągu komunikacyjnego na terenie Cmentarza Komunalnego we wsi H... wraz z podestem oraz z wykonaniem chodnika na terenie Cmentarza Komunalnego w J... . Podmiot mający kaplicę cmentarną w użyczeniu nie ponosił/ nie będzie ponosił żadnych kosztów inwestycyjnych.
Gmina nie odliczała/nie odlicza podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, natomiast w odniesieniu do wydatków bieżących Gmina odliczała/zamierza odliczać podatek VAT związany z bieżącym utrzymaniem cmentarzy komunalnych, z wyłączeniem kosztów bieżących, które ponosił/ będzie ponosił podmiot mający w użyczeniu kaplicę cmentarną.
W uzupełnieniu wniosku Gmina wskazała ponadto, że osiąga regularnie obrót opodatkowany VAT z tytułu opłat za udostępnianie do używania kaplicy cmentarnej oraz z tytułu udostępniania chłodni do przechowywania zwłok na cmentarzu komunalnym w M..., które to opłaty są pobierane bezpośrednio od osób organizujących/zlecających pochówek. Jednocześnie w zamian za nieopłatne udostępnianie kaplicy cmentarnej dla przedsiębiorcy prowadzącego działalność pogrzebową Gmina nie musi ponosić wszystkich kosztów bieżących związanych z utrzymaniem przedmiotowego budynku, gdyż zgodnie z zapisami umowy użyczenia nieruchomości „Biorący ponosi wszelkie koszty związane z należytym utrzymaniem przedmiotu użyczenia, a w szczególności ma obowiązek dbania o porządek i czystość kaplicy jak również będzie ponosił koszty związane z jej utrzymaniem wraz z oświetleniem”.
Gmina wskazała również, że ponosiła/będzie ponosiła koszty związane z bieżącym utrzymaniem cmentarzy komunalnych np. koszty mediów (wody), wywożenia odpadów, koszty zabiegów pielęgnacyjnych i wycinki drzew, drobnych remontów itp., z wyłączeniem kosztów bieżących kaplicy cmentarnej w M..., które będą ponoszone przez podmiot mający kaplicę cmentarną w użyczeniu.
Czy świadczone przez Gminę Usługi Cmentarne stanowiły/będą stanowiły czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT...
Według jakiej stawki podatku VAT podlegały/będą podlegały opodatkowaniu pobierane przez Gminę opłaty z tytułu świadczenia Usług Cmentarnych, mając na uwadze, iż przedmiotowe usługi zostały zaklasyfikowane w drodze klasyfikacji GUS otrzymanej przez Gminę jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne”, w grupowaniu PKWiU 96.03...
Czy Gmina miała/będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych, tj. zarówno od wydatków bieżących, jak i wydatków inwestycyjnych na cmentarze z wyłączeniem kosztów bieżących, które ponosił/będzie ponosił podmiot mający w użyczeniu kaplicę cmentarną...
Świadczone przez Gminę Usługi Cmentarne stanowiły/będą stanowiły czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.
Pobierane przez Gminę opłaty z tytułu świadczenia Usług Cmentarnych podlegały/będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki określonej w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, mając na uwadze, że przedmiotowe usługi zostały zaklasyfikowane w drodze klasyfikacji GUS otrzymanej przez Gminę jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne”, w grupowaniu PKWiU 96.03.
Gmina miała/będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych, tj. zarówno od wydatków bieżących, jak i wydatków inwestycyjnych, z wyłączeniem kosztów bieżących, które ponosił/ będzie ponosił podmiot mający w użyczeniu kaplicę cmentarną...
Opodatkowanie VAT Usług Cmentarnych
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nic stanowi dostawy towarów. Mając na uwadze fakt, iż Usługi Cmentarne nie stanowią/nie będą stanowić dostawy towarów, należy wnioskować, iż na gruncie analizowanej ustawy powinny być one traktowane jako świadczenie usług. Ponadto, w ocenie Gminy, ani przepisy ustawy o VAT, ani pozostałe regulacje wykonawcze w tym podatku nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla Usług Cmentarnych.
Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 sierpnia 2009 r., sygn. IBPP1/443-510/09/ES, organ stwierdził, iż „jeżeli wszystkie usługi, wskazane we wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę (zarówno sprzedaż grobowców w ramach usługi pogrzebowej jak i wyprzedzająco za życia kupującego, z terminem wykupu pochówku bliżej nieokreślonym) zostały prawidłowo zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 93.03.1, to podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o FAT w związku z poz. 160 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT”.
Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zaprezentował w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2008 sygn. IBPP1/443-873/08/ES, w myśl której „ prawidłowe będzie zastosowanie stawki 7%, przy czynności sprzedaży piwnic pod grób podwójny lub pojedynczy w ramach usługi pogrzebowej, a także wyprzedzająco za życia kupującego z terminem pochówku bliżej nieokreślonym, sklasyfikowanej do PKWiU 93.03.1”.
Takie stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2012 r., sygn. ILPP1/443-166/12-2/AWa.
Podsumowując, Gmina stoi na stanowisku, że świadczone przez nią Usługi Cmentarne stanowiły/będą stanowiły czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.
Stawka VAT dla Usług Cmentarnych
Gmina pragnie przy tym podkreślić, iż wskazane powyżej rozwiązanie w zakresie przyporządkowania obniżonej 8% stawki VAT dla Usług Cmentarnych znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 kwietnia 2014 r., sygn. ITPP1/443-168/14/DM.
Podsumowując, w ocenie Gminy, pobierane przez Gminę opłaty z tytułu świadczenia Usług Cmentarnych podlegają/będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki określonej w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, mając na uwadze, iż przedmiotowe usługi zostały zaklasyfikowane w drodze klasyfikacji GUS otrzymanej przez Gminę jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne”, w grupowaniu PKWiU 96.03.
Prawo do odliczenia VAT od wydatków na cmentarze komunalne.
nabywcą towarów/usług jest podatnik V AT, oraz
W ocenie Gminy, w odniesieniu do nakładów Gminy na cmentarze komunalne, tj. w szczególności wydatków inwestycyjnych oraz wydatków na bieżące utrzymanie przedmiotowych obiektów, istniał/będzie istniał bezpośredni związek ponoszonych przez Gminę wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT – świadczeniem przez Gminę Usług Cmentarnych.
Przykładowo, w celu świadczenia Usług Cmentarnych przez Gminę konieczne jest wykonanie prac mających na celu na przykład modernizację/rozbudowę cmentarzy lub zadbanie o porządek na cmentarzach, czy dostarczenie bieżącej wody i energii elektrycznej. Zdaniem Gminy nie sposób zakładać, że osoby bliskie zmarłym zdecydowałyby się na pochówek w miejscu zaniedbanym, gdzie niemożliwym lub utrudnionym byłoby zorganizowanie ceremonii pochówkowej etc. Osoby te z pewnością zdecydowałyby się na pochówek na innych cmentarzach, tj. np. na cmentarzach parafialnych lub na cmentarzach położonych w innych gminach.
Przedstawione przez Gminę stanowisko w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego w analizowanej sytuacji, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. IPPP1/443-908/09-2/AP, organ stwierdził, iż: „Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 2007 roku prowadzi budowę cmentarza komunalnego. Prace budowlane polegały na przystosowaniu istniejącego obiektu do aktualnych potrzeb. Wydatki na realizację lej inwestycji pokryto w całości środkami gminnego budżetu. W chwili obecnej oddano do użytku część cmentarza. Za udostępnienie miejsca do pochówku i grobowca pobierana jest opłata objęta podatkiem VAT. Wnioskodawca wskazuje, iż wszystkie działania związane z budową cmentarza miały na celu prowadzenie przez gminę sprzedaży opodatkowanej, konkretnie udostępnianie miejsc do pochówku zmarłych, która to usługa sklasyfikowana w dziale PKWiU 93.03 podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT. Reasumując, odnosząc przedstawiony stan faktyczny do zacytowanych powyżej przepisów stwierdzić należy, iż skoro przedmiotowa inwestycja będzie w przyszłości wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT – zakupy związane z przedmiotową inwestycją będą związane z czynnościami opodatkowanymi Gminy. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z przedmiotową inwestycją”.
W ocenie Gminy, stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.
Podsumowując, Gmina stoi na stanowisku, iż w związku z wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych VAT – Usług Cmentarnych przysługiwało/przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych, tj. zarówno od wydatków bieżących, jak i od wydatków inwestycyjnych na cmentarze, z wyłączeniem kosztów bieżących, które ponosił/będzie ponosił podmiot mający w użyczeniu kaplicę cmentarną.
prawidłowe w zakresie opodatkowania świadczenia usług cmentarnych i stawki podatku obowiązującej dla tych usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych, prawa do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych wydatków inwestycyjnych ponoszonych w odniesieniu do cmentarzy komunalnych we wsi J... i H....,
nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych wydatków inwestycyjnych ponoszonych w odniesieniu do przebudowy kaplicy cmentarnej na cmentarzu komunalnym w M... .
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Należy przy tym podkreślić, że stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 118, poz. 687 ze zm.), utrzymanie cmentarzy komunalnych i zarządzanie nimi należy do właściwych wójtów (burmistrzów, prezydentów miast), na których terenie cmentarz jest położony.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina – zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług – jest właścicielem cmentarzy komunalnych w miejscowości M..., wsi J... oraz wsi H..., na których świadczone są odpłatnie usługi cmentarne, sklasyfikowane jako „Usługi pogrzebowe i pokrewne” (grupowanie PKWiU 96.03), w szczególności:
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonych przez Gminę usług cmentarnych, które – jak wskazano – sklasyfikowane są według PKWiU w grupowaniu 96.03, przy jednoczesnym braku prawa do zwolnienia tychże usług od podatku od towarów i usług.
Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w przypadku gdy odpłatne świadczenie opisanych usług cmentarnych będzie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych, to Gmina nie działa/nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie może/nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, bowiem opisane usługi cmentarne są/będą wykonywane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.
Wobec powyższego, odpłatne świadczenie usług cmentarnych, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, stanowią/będą stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Trzeba zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług cmentarnych sklasyfikowanych przez Wnioskodawcę w grupowaniu PKWiU 96.03 – usługi pogrzebowe i pokrewne. Zatem świadczone przez Gminę na cmentarzach komunalnych odpłatne usługi cmentarne stanowią/będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.
W świetle powyższego, świadczone przez Gminę odpłatne usługi pogrzebowe, o ile faktycznie są sklasyfikowane według PKWiU w grupowaniu 96.03, są/będą opodatkowane według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.
Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych przez Gminę wydatków związanych z utrzymaniem cmentarzy komunalnych, tj. zarówno wydatków bieżących, jak i inwestycyjnych należy wskazać, co następuje.
Natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r., ww. przepis brzmi: kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
Według art. 88 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.
Z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Cytowany przepis art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług, wprowadza szczególny tryb obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym ponoszonych nakładów) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana w tej działalności, jak i na inne cele.
Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest właścicielem cmentarzy komunalnych w miejscowości M..., wsi J... oraz wsi H..., na których świadczone są odpłatnie usługi cmentarne.
Gmina ponosiła/będzie ponosiła koszty związane z bieżącym utrzymaniem cmentarzy komunalnych np. koszty mediów (wody), wywożenia odpadów, koszty zabiegów pielęgnacyjnych i wycinki drzew, drobnych remontów itp., z wyłączeniem kosztów bieżących kaplicy cmentarnej w M..., które będą ponoszone przez podmiot mający kaplicę cmentarną w użyczeniu. Gmina ponosiła również wydatki inwestycyjne:
w 2010 r. dotyczące modernizacji i uzupełnienia ogrodzeń cmentarza komunalnego w J... oraz cmentarza komunalnego w H...,
w 2012 r. związane z przebudową pomieszczenia gospodarczego na pomieszczenie z komorą chłodniczą w kaplicy cmentarnej na cmentarzu komunalnym w M...,
w 2013 r. związane z wykonaniem ciągu komunikacyjnego na terenie Cmentarza Komunalnego we wsi H... wraz z podestem oraz z wykonaniem chodnika na terenie Cmentarza Komunalnego w J....
W odniesieniu do kaplicy cmentarnej, znajdującej się na cmentarzu komunalnym w M... Gmina wskazała, że jest ona nieodpłatnie wykorzystywana przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie usług pogrzebowych. W tym celu od sierpnia 2012 r. została zawarta odpowiednia umowa użyczenia nieruchomości zabudowanej budynkiem kaplicy cmentarnej. Gmina nie musi ponosić wszystkich kosztów bieżących związanych z utrzymaniem przedmiotowego budynku, gdyż zgodnie z zapisami umowy użyczenia nieruchomości „Biorący ponosi wszelkie koszty związane z należytym utrzymaniem przedmiotu użyczenia, a w szczególności ma obowiązek dbania o porządek i czystość kaplicy jak również będzie ponosił koszty związane z jej utrzymaniem wraz z oświetleniem”. Wcześniej kaplica cmentarna również była wykorzystywana nieodpłatnie przez ten sam podmiot, aczkolwiek fakt ten nie był sformalizowany.
Podmiot mający kaplicę cmentarną w użyczeniu nie ponosił/nie będzie ponosił żadnych kosztów inwestycyjnych.
Gmina podkreśliła, że pomimo nieodpłatnego udostępnienia kaplicy na rzecz wspomnianego podmiotu, osiąga regularnie obrót opodatkowany VAT z tytułu opłat za udostępnianie do używania kaplicy cmentarnej oraz z tytułu udostępniania chłodni do przechowywania zwłok na cmentarzu komunalnym w M..., które to opłaty są pobierane bezpośrednio od osób organizujących/zlecających pochówek.
Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Gmina powzięła wątpliwość co do prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z utrzymaniem cmentarzy.
Jak już wskazano, odpłatne świadczenie przez Gminę usług cmentarnych stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy zgodzić się ze stanowiskiem Gminy, że przysługuje jej/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących ponoszonych w związku z utrzymaniem cmentarzy komunalnych we wsi J... oraz wsi H....
Tutejszy organ podziela również stanowisko Gminy co do prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem cmentarza w miejscowości M..., przy czym prawo to – jak wskazała sama Gmina – nie dotyczy/nie będzie dotyczyło tej części wydatków bieżących, które są związane z utrzymaniem kaplicy cmentarnej i ponoszone są przez podmiot gospodarczy mający tę kaplicę w użyczeniu.
Również w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z cmentarzami we wsi J... i H..., Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Należy bowiem zauważyć, że mając na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przedstawiony przez Gminę opis sprawy stwierdzić należy, że spełniony jest podstawowy warunek uprawniający podatnika do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi, tj. związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.
Natomiast w odniesieniu do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w związku z przebudową pomieszczenia gospodarczego na pomieszczenie z komorą chłodniczą w kaplicy cmentarnej na cmentarzu komunalnym w miejscowości M... należy wskazać, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, lecz – wbrew ocenie wyrażonej we wniosku – nie przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, lecz prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej inwestycja ta jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, a istnienie tego prawa determinowane będzie faktycznym wykorzystaniem inwestycji na cele działalności gospodarczej.
Jak bowiem wynika z opisu sprawy, znajdująca się na cmentarzu komunalnym w M... kaplica – oprócz działalności opodatkowanej Gminy (odpłatne udostępnianie osobom zlecającym/organizującym pochówek) – jest również nieodpłatnie udostępniana na podstawie umowy użyczenia podmiotowi gospodarczemu prowadzącemu działalność gospodarczą w zakresie usług pogrzebowych.
Zatem kaplica jest wykorzystywana w dwojaki sposób – służy zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych przez Gminę, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu.
W tym miejscu należy bowiem wskazać, że nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. do dnia 31 marca 2014 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
Natomiast w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 marca 2013 r. przepis art. ust. 2 stanowił: Nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.
Z powyższego wynika, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.
Zakres działania Gminy, jako organu władzy publicznej, został uregulowany w powołanej wcześniej ustawie o samorządzie gminnym. Główną sferę działalności gminy stanowi realizacja szeroko rozumianych zadań o charakterze publicznym, w których skład wchodzą zadania własne gminy, w tym sprawy cmentarzy gminnych. Z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym, trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą, z tytułu której to działalności, są bez wątpienia podatnikami podatku od wartości dodanej.
Ponadto w myśl art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne użyczenie na podstawie umowy kaplicy cmentarnej, odbywa się w związku z wykonywaną przez Gminę działalnością. Wobec powyższego, brak jest podstaw do traktowania nieodpłatnego użyczenia kaplicy cmentarnej, jak również wcześniejszego przekazania jej do nieodpłatnego wykorzystywania przez podmiot świadczący usługi pogrzebowe, jako odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, czynności te nie podlegały i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy w kwestii wydatków inwestycyjnych ponoszonych w 2012 r. przez Gminę w odniesieniu do kaplicy cmentarnej na cmentarzu komunalnym w M... wskazać należy, że Gmina zobowiązana jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Podkreślić należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Gminy. Gmina jest zobowiązana do przyjęcia przy odliczeniu podatku naliczonego obiektywnego kryterium zapewniającego, że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 - pkt 23 i 24 ). Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Gmina jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uwzględniając treść art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do odliczenia podatku z tytułu wydatków poniesionych w związku z przebudową kaplicy cmentarnej przysługuje Gminie w części związanej z czynnościami opodatkowanymi (odpłatnym udostępnianiem kaplicy osobom organizującym/zlecającym pochówek), zaś w części nie związanej z czynnościami opodatkowanymi (nieodpłatnym użyczeniem) – prawo takie nie przysługuje.
Stąd też, stanowisko Gminy w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.
Należy wskazać, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Prawo do odliczenia > ITPP1/443-1083/14/AJ