Source: https://interpretacje-podatkowe.org/praca-najemna/0115-kdit2-2-4011-352-2017-2-rs
Timestamp: 2018-11-14 14:14:35
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 15
 art. 14
 art. 22
 art. 22
 art. 27
 art. 22
 art. 27
 art. 27
 art. 3
 art. 27
 art. 3
 art. 3
 art. 14
 art. 3
 art. 22
 art. 27

Document Content:
♦ › Praca najemna › 0115-KDIT2-2.4011.352.2017.2.RS
Opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z pracy najemnej na pokładzie statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą i zarządem w Norwegii.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2017 r. (data wpływu 17 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) – jest prawidłowe.
W dniu 17 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 20 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych osiągania dochodów z pracy najemnej na pokładach statków.
Wnioskodawca jest marynarzem. W 2017 r. Wnioskodawca wykonuje pracę najemną na pokładzie statków morskich eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem w Norwegii. Miejsce faktycznego (efektywnego/rzeczywistego) zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek to inaczej miejsce z którego podejmowane są kluczowe decyzje odnoszące się do działalności danego podmiotu, np. w zakresie zaopatrzenia statku załogą.
Wynika to z umowy o pracę, którą Wnioskodawca zawarł a która zajmuje się rekrutacją pracowników na wyżej wymienione statki, a te z kolei są własnością firmy z siedzibą w Królestwie Norwegii oraz które są eksploatowane przez spółki córki tej firmy.
Wnioskodawca na ww. statkach jest zatrudniony na zasadzie kontraktów marynarskich oraz nie będzie pracował ani uzyskiwał innych dochodów na terenie Polski. Statki eksploatowane są w transporcie międzynarodowym, podnoszą banderę Wyspy Man.
Centrum interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiada polską rezydencję podatkową.
Wnioskodawca nie zamierza podjąć żadnej pracy zarobkowej w Polsce i posiada tylko dochód z pracy najemnej wykonywanej jako marynarz na ww. statku. Dochód osiągnięty w 2017 r. Wnioskodawca zamierza ująć w zeznaniu podatkowym w terminie od 1 stycznia do 30 kwietnia 2018 r.
Ponadto, Wnioskodawca nie posiada norweskiej rezydencji podatkowej, wykonuje pracę na statku niepodnoszącym norweskiej bandery i w myśl norweskiej ustawy podatkowej Skatteloven Lov om skatt av formue og innekt § 2-3 Jego dochód z pracy najemnej zwolniony jest z opodatkowania.
Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozliczania dochodów uzyskanych z pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez norweskie przedsiębiorstwo tzw. metodą zaliczenia proporcjonalnego?
Czy w związku z zastosowaniem metody zaliczenia proporcjonalnego Wnioskodawca może w zeznaniu rocznym PIT-36 skorzystać z ulgi abolicyjnej, która powoduje zmniejszenie wysokości zobowiązania podatkowego w Polsce?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późń. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski – stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy – uważa się osobę fizyczną, która:
Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie Komentarza do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3 do wynagrodzeń załóg morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa (por. K. Bany, Komentarz do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2006 r. oraz B. Brzeziński [red:], Model Konwencji OECD Komentarz, Wydawnictwo Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010 r.). Jeżeli zarząd jest podzielony, tj. jeden podmiot zarządza statkiem od strony technicznej a inny od strony operacyjnej, wówczas decyduje miejsce faktycznego zarządu podmiotu zarządzającego statkiem w zakresie operacyjnym.
Faktyczny zarząd jest to operacyjna eksploatacja statku natomiast zarząd techniczny w tym zakresie nie ma wpływu na bieżącą eksploatację statku. Pojęcie zarząd techniczny i siedziba armatora (właściciela) nie jest miejscem faktycznego zarządu statkiem. Specyfika transportu morskiego oraz działalność spółek shippingowych uzasadnia rozdzielenie zarządu flotą na zarząd techniczny oraz eksploatację.
Bardzo częstą sytuacją jest że spółka posiada siedzibę (miejsce rejestracji) w jednym państwie natomiast faktyczny zarząd znajduje się w innym państwie. Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD pod redakcją prof. Brzezińskiego państwem uprawnionym do opodatkowania zysków z transportu międzynarodowego nie jest zazwyczaj państwo, w którym przedsiębiorstwo to ma swoją rezydencję lecz to państwo w którym znajduje się miejsce jego faktycznego zarządu (place of effective management).
W oparciu o treść normatywną art. 14 ust. 3 Konwencji wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną wykonywaną na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie.
Wnioskodawca podkreśla, iż zgodnie z powyższą umową międzynarodową dochody uzyskane w kraju będącym stroną umowy „mogą” być opodatkowane w drugim państwie, co nie oznacza możliwości wyboru przez podatnika, w którym państwie ma być przedmiotowy dochód opodatkowany. „Sformułowanie to oznacza natomiast, że drugie państwo ma prawo opodatkować taki dochód, jeżeli na podstawie przepisów tego państwa ten dochód podlega w tym państwie opodatkowaniu” (Post. Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wejherowie z dnia 31 marca 2005 r. BI/415-0199/05PB/PDW/415/215/05/DP).
Zastosowanie ww. przepisu Konwencji polsko-norweskiej ma miejsce w sytuacji, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki: wykonywanie pracy najemnej na pokładzie statku morskiego, wykonywanie pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym, wykonywanie pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez norweskie przedsiębiorstwo.
Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 lit. d) Konwencji, taka sytuacja pozwala Polsce na opodatkowanie dochodów osiągniętych przez podatników w Norwegii i niepodlegających efektywnemu opodatkowaniu w państwie źródła, z tym że zobowiązana jest w razie opodatkowania takich dochodów do zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w lit. b) art. 22 ust. 1 Konwencji. Zgodnie z postanowieniami Konwencji, Polska może zatem opodatkować takie dochody na preferencyjnych warunkach bądź też z ich opodatkowania w ogóle zrezygnować, a decydować o tym będą przepisy prawa wewnętrznego.
W art. 27 ust. 8 u.p.d.f. przewidziano tzw. metodę wyłączenia z progresją. Polega ona na tym, że dochód uzyskany za granicą jest zwolniony od podatku w kraju miejsca zamieszkania podatnika, jednak dochód ten jest brany pod uwagę przy obliczaniu stawki podatkowej, według której podatnik będzie zobowiązany rozliczyć podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w kraju miejsca zamieszkania. Metoda proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 22 ust. 1 lit. d) i b) Konwencji, w polskiej ustawie podatkowej przewidziana została w art. 27 ust. 9 i 9a.
Zgodnie z art. 27 ust. 9 u.p.d.f., jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.
W świetle art. 27 ust. 9a u.p.d.f., w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z konstrukcją przyjętą w Umowie polsko-norweskiej w jej brzmieniu zmienionym Protokołem z dnia 5 lipca 2012 r. w sytuacji, gdy Wnioskodawca osiąga dochody, które zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii są zwolnione tam z podatku, to zdaniem Wnioskodawcy, jego jako polskiego marynarza wykonującego pracę na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez norweskie przedsiębiorstwo obowiązuje tzw. metoda zaliczenia proporcjonalnego.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późń. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest marynarzem. W 2017 r. Wnioskodawca wykonuje pracę najemną na pokładzie statków morskich eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem w Norwegii. Miejsce faktycznego (efektywnego/rzeczywistego) zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek to inaczej miejsce z którego podejmowane są kluczowe decyzje odnoszące się do działalności danego podmiotu, np. w zakresie zaopatrzenia statku załogą.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 niniejszej Konwencji, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Państwie.
W myśl art. 3 ust. 1 lit. f) ww. Konwencji, określenia „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” oraz „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.
Natomiast określenie „transport międzynarodowy” oznacza wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym, za wyjątkiem przypadku, gdy statek morski lub statek powietrzny jest eksploatowany wyłącznie między miejscami położonymi w Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 lit. g) ww. Konwencji).
Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i przytoczone przepisy prawa podatkowego uznać należy, że dochody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu pracy najemnej na pokładzie statków morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem w Norwegii mogą być opodatkowane zarówno w Norwegii, jak i w państwie rezydencji tj. w Polsce.
Mając na uwadze powyższe, podkreślić należy, że metodę unikania podwójnego opodatkowania określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) stosuje się w przypadku, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.
Reasumując, do dochodów z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie statków morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w Norwegii, uzyskanych przez Wnioskodawcę w 2017 r. znajduje zastosowanie Konwencja z dnia 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji oraz wynikająca z art. 22 ust. 1 lit. b) ww. Konwencji metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia).
Zatem, niezależnie od tego, czy w roku podatkowym Wnioskodawca uzyska inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce czy też takich dochodów nie uzyska, zobowiązany będzie dokonać rocznego obliczenia podatku za 2017 r. z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
0115-KDIT2-2.4011.352.2017.2.RS
ITPB2/415-1050/13-1/MM | Interpretacja indywidualna
0115-KDIT2-2.4011.224.2017.1.AG | Interpretacja indywidualna