Source: https://interpretacje-podatkowe.org/skladki-na-ubezpieczenia-spoleczne/ibpbi-2-423-822-14-ak
Timestamp: 2018-03-19 09:04:51
Legal References Found: art. 14
 art. 12
 art. 16
 art. 105
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 105
 art. 16
 FSK 
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 12
 art. 16
 art. 16

Document Content:
Czy są kosztem uzyskania przychodów składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2009 r., Nr 205, poz. 1585 ze zm., zwana dalej „ustawą o systemie ubezpieczeń społecznych”), przekazane w związku z dodatkowym wynagrodzeniem pracowników wypłacanym przez Spółkę w ramach stosunku pracy, którego wysokość uzależniona jest od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku, w części finansowanej przez płatnika składek? (pytanie dotyczące stanu faktycznego)
IBPBI/2/423-822/14/AKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lipca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 lipca 2014 r.), uzupełnionym 15 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych przekazanych w związku z dodatkowym wynagrodzeniem pracowników, wypłacanym przez Spółkę w ramach stosunku pracy, którego wysokość uzależniona jest od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez nią w poprzednim roku (pytanie dotyczące stanu faktycznego) - jest prawidłowe.
W dniu 10 lipca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych przekazanych w związku z dodatkowym wynagrodzeniem pracowników, wypłacanym przez Spółkę w ramach stosunku pracy, którego wysokość uzależniona jest od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez nią w poprzednim roku. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 września 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-822/14/AK, IBPBI/2/423-823/14/AK wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 15 września 2014 r.
Spółka wypłaca pracownikom dodatkowe wynagrodzenie (świadczenie na rzecz pracowników). Decyzja o wypłacie przedmiotowego wynagrodzenia jest podejmowana przez Walne Zgromadzenie. Jedną z przesłanek takiej decyzji jest osiągnięcie przez Spółkę dodatniego wyniku finansowego. Źródłem finansowania przedmiotowego wynagrodzenia są środki pieniężne z działalności Spółki. Dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane jest przez Spółkę z rachunku bankowego, z którego dokonywane są przez Spółkę inne wypłaty na rzecz pracowników, tj. w szczególności wynagrodzenie zasadnicze. W nielicznych przypadkach wynagrodzenie jest wypłacane poprzez kasę. Dzieje się tak m.in. w sytuacji, gdy dodatkowe wynagrodzenie jest wypłacane byłym pracownikom (takim, którzy zostali zwolnieniu lub zmarli). Kwota przeznaczona do wypłaty analizowanych elementów wynagrodzenia pracowników pomniejsza kwotę zysku do podziału przez Walne Zgromadzenie.
Otrzymywane przez pracowników Spółki wynagrodzenie stanowi dla nich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t,j. Dz.U. 2012 r., poz. 361 ze zm., zwana dalej „ustawa o PIT”).
Spółka, dokonując wypłaty przedmiotowego wynagrodzenia, pobierała i pobiera od wypłacanych kwot zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z przepisami ustawy o PIT. Kwoty przekazane na wypłaty dla załogi uwzględniały i uwzględniają wartość brutto tych wypłat oraz wartość składek na ubezpieczenia społeczne w części obciążającej pracodawcę.
Beneficjentami tego wynagrodzenia są zasadniczo wszyscy pracownicy Spółki, a nie tylko wybrani, wyróżniający się szczególnymi osiągnięciami. Ma ono niezindywidualizowany charakter i jest przyznawane wszystkim pracownikom spełniającym generalnie określone kryteria, a jego udzielenie nie jest pozostawione swobodnemu uznaniu pracodawcy.
W uzupełnieniu wniosku z 12 września 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 września 2014 r.) Spółka wskazała, że dodatkowe wynagrodzenie (świadczenie na rzecz pracowników), o którym mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej finansowane jest ze środków z działalności gospodarczej Spółki. Składki na ubezpieczenia społeczne od tego wynagrodzenia dodatkowego są również finansowane ze środków z działalności gospodarczej Spółki.
Spółka wskazała również, że beneficjentami dodatkowego wynagrodzenia są zasadniczo wszyscy pracownicy Spółki, a nie tylko wybrani, wyróżniający się szczególnymi osiągnięciami. Ma ono niezindywidualizowany charakter i jest przyznawane wszystkim pracownikom spełniającym generalnie określone kryteria, a jego udzielenie nie jest pozostawione swobodnemu uznaniu pracodawcy. Przedmiotowe kryteria mają charakter generalny (np. okres zatrudnienia w poprzednim roku) oraz obiektywny i w żaden sposób nie odnoszą się do indywidualnych osiągnięć danych pracowników. Również przesłanki negatywne, w przypadku zaistnienia których pracownik traci prawo do dodatkowego wynagrodzenia, mają charakter niezindywidualizowany i zasadniczo wiążą się z naruszeniem określonych obowiązków pracowniczych.
W konsekwencji, świadczenia wypłacone pracownikom nie są nagrodą lub premią, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „ustawa o CIT”). Spółka wskazuje, że w myśl art. 105 Kodeks pracy, nagrody i wyróżnienia mogą być przyznawane pracownikom, którzy przez wzorowe wypełnianie swoich obowiązków, przejawianie inicjatywy w pracy i podnoszenie jej wydajności oraz jakości przyczyniają się szczególnie do wykonywania zadań zakładu. Zatem, nagrody i wyróżnienia przysługują za ponadprzeciętne wykonywanie obowiązków pracowniczych, a nie za świadczenie pracy w ramach zwyczajnych obowiązków wynikających z umowy o pracę. Tymczasem, tego typu wynagrodzenia uzależnione od wyników przedsiębiorstwa nie są klasycznymi nagrodami, czy premiami. Stanowią wynagrodzenie za tę część wysiłku, którego wartość można ustalić dopiero po zakończeniu danego roku obrachunkowego oraz po ustaleniu odpowiednich wskaźników finansowych. Świadczenia takie przysługują każdemu, kto spełnił pewne obiektywne kryteria.
Czy są kosztem uzyskania przychodów składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2009 r., Nr 205, poz. 1585 ze zm., zwana dalej „ustawą o systemie ubezpieczeń społecznych”), przekazane w związku z dodatkowym wynagrodzeniem pracowników wypłacanym przez Spółkę w ramach stosunku pracy, którego wysokość uzależniona jest od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku, w części finansowanej przez płatnika składek... (pytanie dotyczące stanu faktycznego)
Zdaniem Wnioskodawcy, składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych przekazane w związku z dodatkowym wynagrodzeniem pracowników wypłacanym przez Spółkę w ramach stosunku pracy i na podstawie przepisów prawa pracy, którego wysokość uzależniona jest od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku, w części finansowanej przez płatnika składek są kosztem uzyskania przychodu.
Składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: „składki do ZUS”) stanowią koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Zdaniem Spółki, składki te spełniają wszelkie przesłanki umożliwiające zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.
Brak wyłączenia świadczeń dla pracowników z kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 ustawy o CIT).
Przepis art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zauważa, iż wskazane we wniosku o wydanie interpretacji składki do ZUS nie zostały w nim wymienione.
Przepis ten wyklucza z kosztów uzyskania przychodów składki na ubezpieczenie społeczne, Fundusz Pracy oraz inne fundusze celowe od nagród i premii wypłacanych w gotówce lub papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, tym niemniej nie ma on zastosowania do analizowanego stanu faktycznego. Wynika z niego bowiem, że kosztami uzyskania przychodów nie są składki na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i inne fundusze celowe: od nagród i premii, wypłaconych w gotówce lub innych papierach wartościowych, z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W konsekwencji, jeśli choć jeden ze wskazanych powyżej warunków nie jest spełniony, norma prawna wynikająca z art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania. W przypadku opisanym w stanie faktycznym przynajmniej dwa spośród trzech z tych warunków nie są spełnione.
Po pierwsze, przedmiotowe wypłaty nie są dokonywane „z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym”. W związku z tym omawiane wydatki nie podlegają wyłączeniu z katalogu kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT, spełniając tym samym drugą przesłankę umożliwiającą zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów. Po drugie, świadczenia wypłacone pracownikom, tj. dodatkowe wynagrodzenia, są częścią zwykłego wynagrodzenia pracownika, a nie nagrodą lub premią, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT.
Spółka wskazuje, że w myśl art. 105 Kodeksu pracy, nagrody i wyróżnienia mogą być przyznawane pracownikom, którzy przez wzorowe wypełnianie swoich obowiązków, przejawianie inicjatywy w pracy i podnoszenie jej wydajności oraz jakości przyczyniają się szczególnie do wykonywania zadań zakładu. Zatem, nagrody i wyróżnienia przysługują za ponadprzeciętne wykonywanie obowiązków pracowniczych, a nie za świadczenie pracy w ramach zwyczajnych obowiązków wynikających z umowy o pracę. Tymczasem, zwyczajowe wynagrodzenia uzależnione od wyników przedsiębiorstwa nie są klasycznymi nagrodami, czy premiami. Stanowią wynagrodzenie za tę część wysiłku, którego wartość można ustalić dopiero po zakończeniu danego roku obrachunkowego oraz po ustaleniu odpowiednich wskaźników finansowych. Świadczenia takie przysługują każdemu, kto spełnił pewne obiektywne kryteria.
Powyższe oznacza, że wypłata świadczeń na rzecz pracownika nie stanowi nagrody i premii w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT, bowiem nie można jej powiązać z nadzwyczajną aktywnością pracowników, co oznacza, że nie można przypisać im przymiotu premii bądź nagrody.
Ponadto, wspomniane wypłaty są, co do zasady, dokonywane na rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe pracowników, czyli w formie rozliczeń bezgotówkowych. Rozliczenia gotówkowe występują jedynie w sytuacjach wyjątkowych.
Ponadto, przedmiotowa wypłata następuje ze środków pieniężnych i jest uzależniona od powstania dodatniego wyniku finansowego. Nie można utożsamiać wyniku finansowego ze środkami pieniężnymi. Wysokość wyniku finansowego ustala się co prawda w jednostkach pieniężnych, jednak nie ma on sam w sobie postaci pieniężnej. Jest on bowiem kategorią abstrakcyjną, rachunkową i nie odpowiada mu żaden wydzielony w majątku spółki wolumen środków pieniężnych. (B. Brzeziński, Perypetie podatku dochodowego z sądownictwem administracyjnym <w:> Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, (red.) B. Brzeziński, Warszawa 2013, s. 183)
Stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Spółki zostało zaprezentowane również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak zauważył bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 27 lutego 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 1479/11) zabieg interpretacyjny polegający na przyjęciu domniemania generalnego wyłączenia nagród (premii) z zysku netto z kosztów uzyskania przychodów byłby niedopuszczalny. Zaprezentowane przez Spółkę stanowisko w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków bez względu na ich źródło znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 marca 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1496/10). W uzasadnieniu tego wyroku sąd ten doszedł do wniosku, że dla zakwalifikowania wypłat na rzecz pracowników do przychodów ze stosunku pracy bez znaczenia pozostaje czy są one dokonywane z zysku spółki po opodatkowaniu, czy też z innego źródła. Co istotne powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 maja 2012 r. (sygn. akt II FSK 2275/10).
W uzasadnieniu powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku, że (...) źródło finansowania omawianych świadczeń nie dyskwalifikuje możliwości zaliczenia ich do kosztów podatkowych w razie spełnienia wszystkich wymienionych wyżej przesłanek. Organ nie wskazał przy tym na przepis, który wykluczałby możliwość finansowanie kosztów podatkowych z zysku spółki uzyskanego w latach poprzednich a więc z dochodu po opodatkowaniu. W dalszej części tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że powyższe stanowisko w żadnym zaś razie nie narusza konstrukcji podatku dochodowego. W ocenie NSA: Skoro należny podatek dochodowy od dochodu uzyskanego w roku poprzednim został uprzednio przez podatniczkę obliczony i odprowadzony, co zamyka kwestię wypełnienia obowiązku w tym zakresie jako końcowy element „konstrukcji podatku”, to nietrafne jest twierdzenie o zaniżeniu dochodu.
Zatem, również z analizy orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że źródło finansowania wydatku w żaden sposób nie determinuje możliwości jego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, zaś takie stanowisko nie stanowi naruszenia konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji nie może ulegać wątpliwości, że koszty pracownicze, w tym również analizowane składki na ZUS od dodatkowego wynagrodzenia są nierozerwalnie związane z działalnością gospodarczą Spółki, są związane z uzyskiwanymi przychodami i tym samym stanowią koszty uzyskania przychodów.
Reasumując, składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych uiszczane w związku z dodatkowym wynagrodzeniem pracowników wypłacanym przez Spółkę w ramach stosunku pracy i na podstawie przepisów prawa pracy, którego wysokość uzależniona jest od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku są kosztem uzyskania przychodu.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka wypłaca dodatkowe wynagrodzenia dla pracowników. Kwota przeznaczona do wypłaty pomniejsza kwotę zysku do podziału przez organ zatwierdzający sprawozdania finansowe. Dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane jest przez Spółkę z rachunku bankowego, z którego dokonywane są przez Spółkę inne wypłaty na rzecz pracowników, tj. w szczególności wynagrodzenie zasadnicze. Wątpliwości Spółki budzi kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia społeczne (w części finansowanej przez płatnika składek) oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych przekazanych w związku z wypłatą ww. świadczeń. Ww. składki finansowane są ze środków działalności gospodarczej Spółki.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
W myśl art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.
W oparciu o przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek oraz składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych przekazane w związku z wypłatą dodatkowego wynagrodzenia, których źródłem finansowania nie jest dochód po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Przyznawanie pracownikom opisanych świadczeń należy uznać za działanie racjonalne, związane z prowadzoną działalnością. Praktyka taka wpływa na podwyższenie motywacji i efektywności pracy obecnych pracowników, jako że wzrasta ich poczucie przynależności do organizacji, co w efekcie ma bezpośredni wpływ na wyniki pracy, tj. przychody osiągane z działalności Spółki. Są to więc koszty ponoszone w celu zabezpieczenia i zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów.
Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w kontekście opisanego stanu faktycznego stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych przekazanych w związku z wypłatą dodatkowego wynagrodzenia dla pracowników uzależnionego od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku jest prawidłowe.
Nadmienia się, że w zakresie pytania dotyczącego zdarzenia przyszłego, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Na marginesie dodać należy, że we własnym stanowisku Spółka wskazała, m.in. że żaden przepis ustawy o CIT, a zwłaszcza przepis art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie stanowi, ażeby wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów tylko w sytuacji, gdy nie ma związku z wystąpieniem odpowiednich wskaźników finansowych. Dodatni wynik finansowy jest naturalnym rezultatem i celem każdej działalności gospodarczej oraz podstawowym sposobem pozyskiwania środków pieniężnych przez podmioty gospodarcze. Wszelkie przedsięwzięcia prowadzone przez podmioty gospodarcze finansowane są ze środków pieniężnych podmiotów uzyskiwanych przede wszystkim z dodatniego wyniku finansowego osiąganego przez te podmioty. Pogląd ten został poparty przez Spółkę wyrokami WSA i NSA, w których sądy wyraziły m.in. stanowisko, że źródłem finansowania świadczeń na rzecz pracowników podlegających zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów może być zysk netto. Tut. Organ nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, stwierdza, że kwestia ta nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż w sytuacji związania opisem stanu faktycznego przedstawionym we wniosku przedmiotowa interpretacja dotyczy tylko i wyłącznie sytuacji, w której wypłata dodatkowego wynagrodzenia oraz opłaconych od niego składek na ubezpieczenia społeczne (w części finansowanej przez płatnika składek) oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych sfinansowana została ze źródeł innych niż zysk netto.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Składki na ubezpieczenia społeczne > IBPBI/2/423-822/14/AK