Source: https://interpretacje-podatkowe.org/kapital-zapasowy/ippb2-415-162-12-2-mg
Timestamp: 2020-08-14 22:11:14
Legal References Found: art. 24
 art. 14
 art. 24
 art. 191
 art. 195
 art. 191
 art. 192
 art. 24
 art. 217
 art. 551
 art. 552
 art. 553
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24

Document Content:
IPPB2/415-162/12-2/MG | Interpretacja indywidualna
♦ › Kapitał zapasowy › IPPB2/415-162/12-2/MG
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 8 maja 2012 r.
W przedmiotowej sprawie wypracowany w latach ubiegłych zysk spółki z o.o. przekazany na kapitał zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny spółki odpowiada pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc, wartość niewypłaconego wspólnikom, ale podzielonego w inny sposób (poprzez przeniesienie na kapitały: zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny) zysku osiągniętego przez spółkę z o.o. będzie stanowić przychód wspólnika tej spółki, w tym Wnioskodawcy w przypadku przekształcenia jej w spółkę komandytowo-akcyjną.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 15.02.2012 r. (data wpływu 20.02.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną – jest nieprawidłowe.
W dniu 20.02.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną.
Wnioskodawca jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka ta zostanie przekształcona w spółkę osobową (spółkę komandytowo-akcyjna,). Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością regularnie od kilku lat osiągała zysk. Pomimo powyższego spółka nie wypłacała zysku (dywidendy) swoim wspólnikom. Odbywane co rok Zgromadzenia Wspólników spółki podejmowały uchwały o jego podziale w inny sposób - poprzez przeniesienie na kapitały: zapasowy, rezerwowy bądź inwestycyjny. W ten sposób został podzielony cały osiągnięty przez spółkę zysk.
Czy wartość niewypłaconego wspólnikom, ale podzielonego w inny sposób (poprzez przeniesienie na kapitały: zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny) zysku osiągniętego przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie stanowić przychód wspólników tej spółki w przypadku jej przekształcenia w spółkę komandytowo-akcyjną...
Zdaniem Wnioskodawcy, wartość niewypłaconego wspólnikom, ale podzielonego w inny sposób (poprzez przeniesienie na kapitały: zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny) zysku osiągniętego przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie stanowić przychodu wspólników tej spółki w przypadku jej przekształcenia w spółkę komandytowo-akcyjną. Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychodem (dochodem) z udziału w zyskach osób prawnych wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.
Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym brak będzie - na moment przekształcenia - w podlegającej przekształceniu spółce z ograniczoną odpowiedzialnością brak będzie „niepodzielonych zysków”. Zyski spółki nie zostały bowiem wypłacone Wspólnikom w formie dywidendy, ale podzielone w inny sposób (poprzez przeniesienie). Stosownie bowiem do art. 191 Kodeksu Spółek Handlowych wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Stosownie jednak do art. 191 § 2 tej ustawy umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197.
Umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której wspólnikiem jest Wnioskodawca przewiduje możliwość innego podziału zysku - stosownie do odpowiedniego przepisu umowy tej spółki „Zysk może być - uchwałą Zgromadzenia Wspólników - podzielony w inny sposób, w tym w szczególności przekazany na kapitał zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny”.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę o podziale zysku „w inny sposób” - tj. poprzez jego przeniesienie na kapitały: zapasowy, rezerwowy i inwestycyjny. W taki sposób podzielono cały występujący w spółce zysk.
Niepodzielony zysk to taki zysk, który nie został podzielony ani między wspólników, ani w żaden inny sposób. W art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ustawodawca zdecydował, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe.
W rozumieniu tego przepisu dochodem nie jest więc zysk podzielony. Ustawodawca nie zawęził działania tego przepisu wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników. Wobec tego każdy dozwolony podział zysku wyklucza zastosowanie wskazanego przepisu w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Odmienne stanowisko nie wynika wprost z omawianego przepisu, a to oznacza, iż zawężenie działania tego przepisu wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do nałożenia obowiązku podatkowego na podstawie wykładni prawa, a nie przepisu prawa, co z kolei jest niedopuszczalne przez wzgląd na postanowienia art. 217 Konstytucji RP.
Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: III SA/Wa 1059/09 i III SA/Wa 45/10.
Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 K.s.h., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych tzw. sukcesji podatkowej, gdyż kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).
Analizując skutki podatkowe przekształcenia spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).
Pod pojęciem „niepodzielnych zysków”, użytym w powołanym wyżej art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy także zyski wypracowane przez spółkę z o.o., a nie rozdzielone między wspólników, lecz przekazane na kapitał zapasowy, rezerwowy, czy inwestycyjny.
W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która zostanie przekształcona w spółkę osobową (spółkę komandytowo-akcyjną). Spółka z o.o. regularnie od kilku lat osiągała zysk. Spółka nie wypłacała zysku (dywidendy) swoim wspólnikom. Zgromadzenia wspólników spółki podejmowały uchwały o jego podziale w inny sposób, tj. poprzez przeniesienie na kapitały: zapasowy, rezerwowy bądź inwestycyjny. W ten sposób, w ocenie Wnioskodawcy został podzielony cały osiągnięty przez spółkę zysk.
Zdaniem Wnioskodawcy, wartość niewypłaconego wspólnikom, ale podzielonego w inny sposób, tj. poprzez przeniesienie na kapitały: zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny, zysku osiągniętego przez spółkę z o.o. nie będzie stanowić przychodu wspólników tej spółki, w przypadku przekształcenia jej w spółkę komandytowo-akcyjną.
Istotną kwestią jest, czy zyski spółki z o.o., które decyzją wspólników zostały przekazane na kapitał zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny w razie jej przekształcenia stanowić będą dla wspólników niepodzielone zyski, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dokonując oceny prawnej zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku na gruncie wykładni obowiązujących przepisów prawa nie sposób zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że niepodzielony zysk to taki zysk, który nie został podzielony ani między wspólników, ani w żaden inny sposób, oraz że każdy dozwolony podział zysku wyklucza zastosowanie przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.
Należy zauważyć, że wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego, gdy jest on przeznaczony do podziału (art. 191 § 1 K.s.h.). Wspólnicy mogą w uchwale, czy też w umowie spółki postanowić, że nie będą dzielić zysku między siebie przez określony czas w określonych warunkach, że będą przeznaczać zysk na inne cele niż podział między wspólników. Z chwilą podjęcia uchwały przez wspólników, co do podziału zysku mają oni prawo kształtujące roszczenie o wypłatę dywidendy, w stosunku do udziałów, jakie wspólnicy posiadają w kapitale zakładowym. Możliwe jest ponadto nie dzielenie zysku w ten sposób, ale rozporządzenie czystym zyskiem. Rozporządzenie to prowadzi do przeznaczenia go na inne cele niż do podziału między wspólników. Takim innym celem może być przekazanie środków na inne fundusze, przykładowo zapasowe, rezerwowe.
Zatem zyski, które nie zostały podzielone i wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz gromadzono je w kapitałach własnych spółki jako kapitał np. zapasowy, rezerwowy, czy inwestycyjny odpowiadają pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jednocześnie podkreślić należy, iż przepisy prawa podatkowego stanowią pełną autonomiczną całość, w stosunku do której inne regulacje prawne mogą być traktowane jako przepisy szczególne tylko wówczas, gdy przepisy prawa podatkowego tak stanowią. Dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego należy powoływać się przede wszystkim na przepisy ustaw podatkowych, ponieważ w ich treści jest uregulowany - z założenia - podmiot, przedmiot, podstawa i sposób opodatkowania, a nie na przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych.
Zauważyć należy, iż Kodeks spółek handlowych jest prawem ustrojowym spółek handlowych, co oznacza, że zawiera przepisy regulujące tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, a także łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych. Przepisy innych ustaw nie mogą modyfikować w sposób dorozumiany norm prawa podatkowego, bez jednoznacznej regulacji w tych kwestiach. Odróżnić należy ujecie rachunkowe (jak np. zawarte w normach K.s.h.) od ujęcia podatkowego, z którego wynikają instytucje prawne wskazujące na moment uzyskania przychodu jako kreujący obowiązek podatkowy i skutkujący ukształtowaniem podstawy opodatkowania, a także podatku. Przepisy, które nie mieszczą się w systemie prawa podatkowego nie mogą wykluczać, ani ograniczać stosowania norm podatkowych. Obowiązki podatkowe kształtują przepisy ustaw podatkowych, zatem argumentacja oparta na regulacjach K.s.h. jest niezasadna w zakresie kształtowania obowiązków publicznoprawnych.
Z tych też względów użyte w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie „niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych” należy rozważać w kontekście faktycznie otrzymanych przychodów dla wspólników. W konsekwencji „niepodzielony zysk” to taki zysk, który nie został podzielony miedzy wspólników, tj. przeznaczony na wypłatę dywidendy, a pozostając w spółce zasilił np. kapitał zapasowy.
Jak już wskazano, z wykładni przepisu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy wynika, że ustawodawca zdecydował, że na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej, a zatem także zysków zgromadzonych na kapitale np. zapasowym będzie stanowić przychód wspólników spółki z o.o. z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zatem, pomimo, że spółka osobowa w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych może być samodzielnym posiadaczem kapitałów, także tych, które przejdą na nią w wyniku przekształcenia, to w świetle ustawy podatkowej zgromadzony na kapitale m.in. zapasowym spółki z o.o. niepodzielony zysk podlega opodatkowaniu na dzień przekształcenia jej w spółkę osobową.
Stąd też nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż wypracowany przez spółkę w latach ubiegłych zysk, uchwałą wspólników przekazany na kapitał zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny spółki jest zyskiem podzielonym, bowiem został on przekazany na te kapitały. Zysk ten pozostał bowiem zatrzymany w spółce, jako kapitał zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny, a więc nie został faktycznie podzielony między wspólników spółki.
Reasumując, w przedmiotowej sprawie wypracowany w latach ubiegłych zysk spółki z o.o. przekazany na kapitał zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny spółki odpowiada pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc, wartość niewypłaconego wspólnikom, ale podzielonego w inny sposób (poprzez przeniesienie na kapitały: zapasowy, rezerwowy lub inwestycyjny) zysku osiągniętego przez spółkę z o.o. będzie stanowić przychód wspólnika tej spółki, w tym Wnioskodawcy w przypadku przekształcenia jej w spółkę komandytowo-akcyjną.
Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie - wskazać należy, iż powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
IPPB2/415-162/12-2/MG
IPPB2/415-175/12-2/MS1 | Interpretacja indywidualna
IBPBI/1/415-1000/11/AB | Interpretacja indywidualna