Source: https://interpretacje-podatkowe.org/powiat/ippp3-4512-175-15-2-ig
Timestamp: 2017-10-20 19:52:51
Legal References Found: art. 14
 art. 4
 art. 4
 art. 86
 art. 15
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 29
 art. 2
 art. 90
 art. 29
 art. 2
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 2
 art. 4
 art. 2
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 2
 art. 86
 art. 2
 art. 90
 art. 2
 art. 90
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 90
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 86
 art. 86
 art. 2
 art. 17
 art. 86
 art. 17
 art. 4
 art. 20
 FSK 
 art. 2
 art. 6
 art. 9
 art. 15
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 90
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 17
 art. 17
 art. 168

Document Content:
Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej, w przypadku gdy Powiat ponosi wydatki o charakterze ogólnym, wymienione powyżej, związane jednocześnie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie bezpośrednio przypisać kwot podatku VAT wynikających z dokonanych zakupów do konkretnej działalności to czy ma prawo pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu takich zakupów?Czy w związku z prowadzoną inwestycją (budową siedziby), mającą na celu przeniesienie działalności podlegającej opodatkowaniu jak i działalności nie podlegającej opodatkowaniu) do nowej siedziby przysługuje prawo do obniżenia VAT naliczonego o zakupy związane z inwestycją?
IPPP3/4512-175/15-2/IGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia kwot podatku VAT związanych z realizowaną inwestycją budowy siedziby powiatu i wydatków o charakterze bieżącym – jest nieprawidłowe.
W dniu 2 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia kwot podatku VAT związanych z realizowaną inwestycją budowy siedziby powiatu i wydatków o charakterze bieżącym.
Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego drugiego stopnia, której funkcjonowanie jest uregulowane w szczególności w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 595) (dalej „usp”). Zgodnie z regulaminem zawartym w usp, Powiat wykonuje zadania własne oraz zadania zlecone z zakresu administracji ustawami, a także może wykonywać zadania jednostek lokalnego samorządu terytorialnego, województwa, na którego obszarze znajduje się terytorium powiatu, na podstawie stosownych porozumień, oraz niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez Powiat.
Zgodnie z art. 4 ust. 1 usp Wnioskodawca wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:
Do zadań publicznych Powiatu, zgodnie z art. 4 ust. 2 usp należy również zapewnienie wykonania zadań i kompetencji kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży.
wynajem powierzchni użytkowych w budynku Urzędu Starostwa Powiatowego,
odpłatnego zbywania majątku,
usługi sprzedaży kopii materiałów stanowiących zasób geodezyjny i kartograficzny,
Do zakupów których nie można przyporządkować do konkretnych czynności zaliczamy między innymi:
koszty dostarczania wody do budynku Powiatu
koszty utrzymania budynku - naprawy remonty
koszty ochrony budynku Powiatukoszty usług telekomunikacyjnych
koszty zakupu druków, papieru et.
koszty nadzoru inwestorskiego związanego z pracami remontowymi budynku Powiatu koszty konserwacji dźwigu osobowego
Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej, w przypadku gdy Powiat ponosi wydatki o charakterze ogólnym, wymienione powyżej, związane jednocześnie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie bezpośrednio przypisać kwot podatku VAT wynikających z dokonanych zakupów do konkretnej działalności to czy ma prawo pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu takich zakupów...
Czy w związku z prowadzoną inwestycją (budową siedziby), mającą na celu przeniesienie działalności podlegającej opodatkowaniu jak i działalności nie podlegającej opodatkowaniu) do nowej siedziby przysługuje prawo do obniżenia VAT naliczonego o zakupy związane z inwestycją...
Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Powiat do działalności opodatkowanej jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT i nie jest w stanie obiektywnie przyporządkować dokonanych zakupów do konkretnego rodzaju prowadzonej działalności to Powiat ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu tych zakupów. Powiat ma prawo również do odliczeń podatku naliczonego VAT od faktur inwestycyjnych związanych z budową siedziby.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi z art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane do czynności w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwot podatku należnego jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje powstaje obowiązek odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia podatku.
Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, WSS ustala się poprzez ustalenie obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w stosunku do całkowitego obrotu uzyskanego w związku z czynnościami od których podatnikowi przysługuje prawo do odliczeń VAT naliczonego, oraz czynności w związku z którymi podatnikowi prawo takie nie przysługiwało.
W związku z powyższym prowadząc działalność nie podlegającą podatkowi VAT jak i działalność podlegającą opodatkowaniu nasuwa się pytanie czy działalność nie podlegająca opodatkowaniu VAT powinna być uwzględniona w wyżej wymienionym WSS.
W art. 90 ust. 3 ustawy o VAT ustawodawca używa pojęcia obrotu który stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT - określa jako kwotę należną z tytułu sprzedaży, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Obrót ten stanowi podstawę opodatkowania VAT sprzedaży. Do katalogu ustawy o VAT zalicza odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - art. 2 ust. 22 ustawy o VAT.
Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 14 lipca 2006 r. nr 1472/RPP1/443/405/2006/PS „Należy podkreślić, iż dla potrzeb art. 90-91 polski ustawodawca nie stworzył odrębnej definicji obrotu. Stąd też wniosek, iż pojęcie to należy rozumieć, tak jak to zostało zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei przez sprzedaż - w myśl art. 2 ust. 22 - należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”.
Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 9/10 „stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%). Brak jest bowiem - przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia - podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków”.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie interpretacja indywidualna z 18 stycznia 2012 r. IPPP1/443-1551/11-2/AS „W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży”.
Podzielając wyżej wymienione stanowiska należy zatem stwierdzić, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami nie podlegającymi opodatkowaniu oraz czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT których nie da się jednoznacznie przyporządkować do jednej z kategorii należy zastosować odliczenie pełne.
W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. Z 2013 r., poz. 595, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym określone w art. 4 tej ustawy.
czynności nie podlegające VAT.
Do zakupów których nie można przyporządkować do konkretnych czynności zaliczamy między innymi: koszty materiałów biurowych wykorzystywanych przez poszczególne wydziały, zakup energii elektrycznej dla budynku Powiatu, koszty ogrzewania dla budynku Powiatu, koszty dostarczania wody do budynku Powiatu, koszty związane z utrzymaniem czystości w budynku powiatu, koszty utrzymania budynku - naprawy remonty, koszty odprowadzania ścieków z budynku Powiatu, koszty utrzymania zieleni oraz porządku na terenie wokół budynku w którym znajduje się Powiat, koszty zakupu mebli do budynku, zakup sprzętu do pomieszczenia socjalnego w budynku Powiatu, koszty napraw, utrzymania mebli znajdujących się w budynku Powiatu, koszty ochrony budynku Powiatu, koszty usług telekomunikacyjnych, koszty w zakresie usług serwisowych urządzeń, sprzętu elektronicznego wykorzystywanego w bieżących pracach Powiatu, koszty konserwacji urządzeń kserograficznych, koszty zakupu druków, papieru et., koszty nadzoru inwestorskiego związanego z pracami remontowymi budynku Powiatu koszty konserwacji dźwigu osobowego, koszty oświetlenia budynku, koszty usług pocztowych, kurierskich, koszty związane z umieszczeniem ogłoszeń (sprzedaż majątku), koszty związane z utrzymaniem parkingu przy budynku Powiatu, koszty obsługi prawnej.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy w przypadku gdy Powiat ponosi wydatki o charakterze ogólnym, wymienione powyżej, związane jednocześnie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie bezpośrednio przypisać kwot podatku VAT wynikających z dokonanych zakupów do konkretnej działalności to czy ma prawo pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu takich zakupów oraz czy w związku z prowadzoną inwestycją (budową siedziby), mającą na celu przeniesienie działalności podlegającej opodatkowaniu jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu do nowej siedziby przysługuje prawo do obniżenia VAT naliczonego o zakupy związane z inwestycją.
Z uwagi na powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy w odniesieniu do wydatków, które będą ponoszone przez Wnioskodawcę na wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku VAT od tych wydatków, należy uwzględnić unormowania zawarte w art. 86 ust. 7b ustawy.
Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy. Przepis ten zobowiązuje zatem podatników do wyodrębnienia części podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT, która w świetle art. 86 ust. 1 nie podlega odliczeniu.
Jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na budowę siedziby, stanowiące wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej – wynajem powierzchni użytkowych w budynku Urzędu Starostwa Powiatowego i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym oznacza to, że będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza.
Zatem Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część realizowanej inwestycji związana będzie z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.
Stosownie zatem do treści przepisu art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy, Wnioskodawca winien określić udział procentowy, w jakim ww. wydatki będą wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.
Jednocześnie należy zauważyć, że w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca, oprócz czynności opodatkowanych, może wykonywać także czynności zwolnione z opodatkowania. W przypadku, gdy w stosunku do podatku naliczonego przyporządkowanego działalności gospodarczej nie istnieje obiektywna możliwość odrębnego określenia tego podatku do poszczególnych rodzajów działalności, tj. opodatkowanej i zwolnionej, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przyporządkowanego działalności gospodarczej, z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy.
Zatem, w odniesieniu do wydatków ponoszonych na budowę budynku urzędu w zakresie stanowiącym wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy należy stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku.
Zatem jeżeli po oddaniu budynku urzędu do użytkowania zmieni się stopień jego wykorzystania na potrzeby prowadzonej przez Powiat działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, Powiat powinien dokonać odpowiedniej korekty podatku naliczonego od wydatków poniesionych na jego budowę.
Mając na uwadze powołane wyżej okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy wskazać, że w stosunku do wydatków ponoszonych na wytworzenie nieruchomości związanych z budową budynku Powiatu, zgodnie z art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 7b ustawy, Wnioskodawca winien określić udział procentowy, w jakim budynek będzie wykorzystywany do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, tj. do czynności niepodlegających podatkowi VAT. Następnie, w odniesieniu do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej, wykorzystywanych do czynności zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, w przypadku braku obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Zainteresowany ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w stosunku do możliwości odliczenia całości podatku w związku z prowadzoną inwestycją (budową siedziby) jest nieprawidłowe.
W świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie wpływają na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy.
Zawarte bowiem w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku VAT, to pod uwagę bierze się tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym ustawy. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT.
Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” wskazane w art. 90 ustawy należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza że podatnik nie ma prawa do odliczenia.
Z powyższego wynika, że podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w takim zakresie, w jakim zakupy służą czynnościom opodatkowanym. W istocie jest to prawo, które podatnikowi przysługuje i nie może być ograniczane bardziej niż wynika to wprost z przepisów podatkowych, które powinny być spójne z ustawodawstwem europejskim.
Mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem Powiatu oraz utrzymaniem budynku w którym on funkcjonuje, służą w pierwszej kolejności do wykonywania tylko i wyłącznie czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – a zatem czynności zaliczanych bezpośrednio do zadań własnych Powiatu – wynikających z przepisów przytoczonej powyżej ustawy o samorządzie powiatowym. Wydatki na te cele, jako cele publiczne, musiałyby być bowiem ponoszone i tak, nawet gdyby część budynku (wynajem powierzchni użytkowej), nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
W konsekwencji, w odniesieniu do ponoszonych przez Powiat wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Powiatu i budynku w którym będzie miał swoją siedzibę, nie znajdują zastosowania postanowienia art. 86 ust. 1 ustawy.
W ocenie tut. Organu pośredni wpływ ww. wydatków na czynności opodatkowane w wymiarze jaki przedstawił Wnioskodawca we wniosku, nie zmienia faktu, że wydatki te, w pierwszej kolejności są związane w sposób bezpośredni i jednoznaczny z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT, czyli z działalnością wynikającą z obowiązków publicznych (zadań własnych), które Powiat jest obowiązany wykonywać na podstawie przepisów regulujących działanie jednostek samorządu terytorialnego. Dopiero gdy brak byłoby takiego bezpośredniego związku z tą konkretną czynnością, można rozważać ewentualny „dalszy” związek z jakimiś innymi czynnościami.
Ewentualne późniejsze czynności opodatkowane, które pojawiają się obok wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu, nie mogą przesądzać, że zakupy/wydatki zostały w jakimkolwiek zakresie dokonane w celu wykonania tych opodatkowanych czynności. Powiat nie ponosi bowiem wydatków, np. na oświetlenie czy na wywóz nieczystości po to, żeby wynająć powierzchnię użytkową w budynku, ale przede wszystkim dlatego, że jest to miejsce, które służy realizacji zadań własnych Powiatu w zakresie administracji rządowej.
Przy czym należy zauważyć, że wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.
Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa. Zbadanie, czy w danym przypadku istnieje „bezpośredni związek” między transakcjami, leży w gestii sądów krajowych.
W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy a następnie Dyrektywy 2006/112/WE, na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.
Należy zauważyć, że w szerokim ujęciu każdy wydatek ma wpływ na działalność Powiatu. W takim ujęciu każdy wydatek mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jeżeli jednak określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Budynek Starostwa Powiatowego należy traktować jako miejsce użyteczności publicznej. Gdyby zatem Wnioskodawca nie wykorzystywał budynku do czynności opodatkowanych i tak ponosiłby ww. wydatki związane z jego utrzymaniem – gdyż Wnioskodawca jest zobowiązany do wykonywania wielu zadań publicznych, które zostały enumeratywnie wymienione we wniosku. Nie sposób zatem uznać, że wymienione wyżej wydatki są niezbędne do tego, by realizować komercyjną działalność Powiatu. Odwołując się do argumentacji przedstawianej przez Wnioskodawcę, trudno wyobrazić sobie sytuację, że Starostwo Powiatowe służące społeczności, jest nieoświetlone i zaniedbane.
Funkcjonowanie Powiatu i utrzymanie budynku w należytym stanie, służy właśnie realizacji zadań administracji rządowej, zaś samo jej wykorzystanie niejako „przy okazji” do świadczenia przez Wnioskodawcę usług opodatkowanych (udostępniania komercyjnego) i odpłatnej sprzedaży majątku czy dzierżawy gruntów, nie może przesądzać, że zakupy związane z jej bieżącym utrzymaniem, takie jak: koszty utrzymania czystości, energii elektrycznej zużywanej do zasilania oświetlenia, remonty, służą wykonywaniu czynności opodatkowanych. Tym samym świadczenie przez Wnioskodawcę usług opodatkowanych w niewielkim zakresie, nie może przesądzać o prawie do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ww. wydatków, które z obowiązku muszą być ponoszone celem realizacji w tym miejscu zadań własnych, niezależnie od tego, czy jednocześnie jest realizowany cel komercyjny.
Za prawidłowością przyjętego stanowiska przemawia również orzeczenie TSUE w sprawie C-378/02, które wprawdzie dotyczy prawa do dokonania korekt podatku naliczonego, ale Trybunał wypowiada się w nim co do prawa odliczenia podatku naliczonego od majątku będącego majątkiem organu władzy publicznej. W przedmiotowym orzeczeniu Trybunał uznał, że w sytuacji, w której podmiot prawa publicznego, który nabywa dobro inwestycyjne jako władza publiczna, w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1, z późn. zm.), a zatem nie działając w charakterze podatnika, i który następnie sprzedaje to dobro działając w charakterze podatnika, nie korzysta w zakresie tej sprzedaży z prawa do dokonania korekty na podstawie art. 20 tej dyrektywy na potrzeby odliczenia naliczonego podatku VAT zapłaconego przy nabyciu tego dobra.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 października 2011 r., sygn. akt I FSK 965/11 wskazał, że: „z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym, w tym zwłaszcza art. 2 ust. 1 („Gmina wykonuje zdania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność”), art. 6 ust. 1 („Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów”) oraz art. 9 ust. 2 („gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie”), trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania, działalność gospodarczą”.
Powyższą tezę można odnieść również do działalności Powiatu.
Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że nie sposób zgodzić się z poglądem Gminy, która upatruje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków takich jak: koszty utrzymania czystości, energii elektrycznej zużywanej do zasilania oświetlenia, remontów w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Skoro bowiem, jak wynika z ww. orzeczenia TSUE, sam fakt późniejszego wykorzystania składnika majątku podmiotu prawa publicznego do czynności opodatkowanych (dla których to czynności podmiot ten występuje w charakterze podatnika), nie przesądza o tym, że zmienia się prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia (wytworzenia) tego majątku, to również prawo takie nie przysługuje w stosunku do wydatków związanych z utrzymaniem takiego majątku.
Istotne jest także to, że w niniejszej sprawie wnioskującym o wydanie interpretacji indywidualnej jest jednostka samorządu terytorialnego. W przypadku tego typu podmiotów należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te co do zasady, traktowane jako organy władzy publicznej nie są uznawane za podatników stosownie do powołanego art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina zatem, z uwagi na swą specyfikę, nie jest podmiotem zrównanym z komercyjnym przedsiębiorcą, chociażby z racji jej uprzywilejowania poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania za podatnika w określonych okolicznościach, której to właściwości komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Pamiętać bowiem należy, że zasada neutralności VAT jest tak samo istotna jak zasada powszechności VAT.
Podkreślenia wymaga, że koszty związane z bieżącym utrzymaniem Instytucji i budynku w którym funkcjonuje stanowią realizację zadań własnych nałożonych na Powiat ustawą regulującą działanie jednostek samorządu terytorialnego. W przypadku realizacji celu publicznego, nie można mówić o ostatecznym ich wykorzystaniu do działalności opodatkowanej, gdyż działalność ta jako działalność publiczna nałożona odrębnymi przepisami, wykonywana w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
W omawianych okolicznościach – w ocenie tut. Organu – nie występuje zatem związek przyczynowo skutkowy, pomiędzy ww. wydatkami, które Powiat ponosi w związku z bieżącym utrzymaniem Instytucji i budynku, a sprzedażą opodatkowaną. Jak już wyżej wskazano, przedmiotowe zakupy związane są bowiem w sposób bezpośredni z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z funkcjonowaniem budynku powiatu nie przysługuje (z wyłączeniem powierzchni użytkowych w budynku wynajmowanych komercyjnie).
W odniesieniu do części wynajmowanych, w odliczeniu podatku należnego związanego z eksploatacją uwzględnić należy zapis art. 86 ust. 7b ustawy, który umożliwia odliczenie podatku naliczonego według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do działalności gospodarczej.
W związku z ponoszeniem przez Powiat bieżących wydatków związanych z funkcjonowaniem lokali użytkowych, prawo do odliczenia podatku naliczonego w wydatkach z nimi związanymi przysługuje na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. wówczas, gdy w odniesieniu do tych lokali wystąpią czynności opodatkowane, np. miesiące, gdy lokale te są wydzierżawiane.
Natomiast w zakresie pełnego prawa do odliczenia VAT naliczonego do wydatków inwestycyjnych poniesionych na modernizację lokali użytkowych, Powiatowi nie przysługuje/nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych ww. wydatków, a jedynie prawo do częściowego odliczenia – określone przepisem art. 86 ust. 7b ustawy z uwzględnieniem art. 90a ustawy. Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących dotyczących lokali użytkowych uzależnione będzie od bieżącego ich udostępnienia w ramach czynności opodatkowanych.
Odnosząc się do orzeczenia NSA w uchwale z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 9/10 należy stwierdzić, że Organ w niniejszej sprawie nie kwestionuje sentencji uchwały składu 7 sędziów, zgodnie z którą w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
Jak napisano wcześniej, w sprawie Portugal Telecom SGPS SA, TSUE zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia, odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje, i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.
Skoro ustawodawca polski w ustawie o VAT nie określił metod i kryteriów podziału między czynnościami podlegającymi VAT i czynnościami będącymi poza zakresem VAT, to fakt ten nie może powodować, że w takiej sytuacji zostanie podatnikowi przyznane pełne prawo do odliczenia VAT również w odniesieniu do tej części, która związana jest z czynnościami będącymi poza systemem VAT. Taka wykładnia jest sprzeczna z treścią art. 168 dyrektywy 112 oraz zasadą neutralności VAT. Ponieważ Wnioskodawca w przeważającej części wykonuje zadania własne z zakresu administracji rządowej, które nie są w ogóle przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, i nie stanowią działalności gospodarczej, to nie może odliczyć podatku naliczonego związanego z wykonywaniem tych konkretnych czynności.
IPTPP2/4512-326/15-4/JS | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Powiat > IPPP3/4512-175/15-2/IG