Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/ilpb1-4511-1-1708-15-2-amn
Timestamp: 2018-03-22 06:13:28
Legal References Found: art. 8
 art. 27
 art. 8
 art. 8
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 8
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 1
 art. 551
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 8
 art. 27
 art. 14
 art. 5
 art. 14
 art. 24
 art. 22
 art. 24

Document Content:
ILPB1/4511-1-1708/15-2/AMN | Interpretacja indywidualna
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia.
ILPB1/4511-1-1708/15-2/AMNinterpretacja indywidualna
kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów – jest prawidłowe,
kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia – jest prawidłowe.
W dniu 23 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia.
W wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawca otrzyma udziały innej spółki kapitałowej (dalej: „Udziały”).
Udziały zostaną objęte przez Spółkę Holdingową lub Spółkę jawną w drodze wkładu pieniężnego. Wnioskodawca nie wyklucza przy tym, że część wkładu pieniężnego zostanie przekazana na kapitał zapasowy (tzw. agio).
Do dnia rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, koszt objęcia Udziałów nie zostanie rozpoznany jako koszt uzyskania przychodu (jako koszt bezpośrednio związany z uzyskiwanym przychodem, koszt objęcia Udziałów powinien być rozpoznany jako koszt podatkowy dopiero w momencie odpłatnego zbycia Udziałów).
Zbycie lub zbycie w celu umorzenia Udziałów nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja Spółki jawnej.
Przedmiotem działalności Spółki Holdingowej oraz Spółki jawnej będzie m.in. obrót udziałami.
W jakiej wysokości Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia Udziałów...
W jakiej wysokości Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia Udziałów w celu ich umorzenia...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia (w tym zbycia w celu umorzenia) Udziałów, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę Holdingową lub Spółkę jawną na ich objęcie. W przypadku objęcia Udziałów w drodze wkładu pieniężnego, wydatkiem poniesionym przez Spółkę Holdingową lub Spółkę jawną będzie wartość emisyjna Udziałów.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie art. 8 ust. 2, powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że spółka osobowa (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) nie jest podatnikiem PIT (jest spółką transparentną podatkowo). Podatnikami z tytułu uzyskiwanych przez spółkę dochodów są natomiast jej wspólnicy, proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku (udziału). A zatem, przychody i koszty uzyskania przychodu spółki osobowej (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) są rozpoznawane przez wspólników spółki osobowej jako ich „osobiste” przychody/koszt uzyskania przychodu z działalności gospodarczej proporcjonalnie do ich udziału w zysku. Dla celów PIT uznaje się więc, iż przychody uzyskiwane przez spółkę osobową oraz koszty ponoszone przez spółkę osobową są przychodami/kosztami uzyskiwanymi/ponoszonymi przez wspólników tej spółki (proporcjonalnie do udziału w zyskach).
Z uwagi na fakt, iż spółka osobowa nie ma statusu podatnika podatku dochodowego, a uzyskiwane przez tę spółkę przychody oraz ponoszone koszty stanowią przychody i koszty wspólników takiej spółki (art. 5a pkt 26 i art. 8 ust. 2 ustawy o PIT), w zakresie podatku dochodowego, w znacznym stopniu w praktyce to nie spółka osobowa jest „bezpośrednim” sukcesorem przekształcanej spółki kapitałowej, lecz „beneficjentem” tej sukcesji są wspólnicy powstałej z przekształcenia spółki osobowej. Sam zresztą przepis art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej mówi o „odpowiednim” stosowaniu przepisów o sukcesji, w przypadku spółki osobowej powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, a więc uwzgledniającym dotyczące takiej spółki zasady opodatkowania podatkiem dochodowym.
W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, iż zakres tej sukcesji na gruncie przepisów o podatku dochodowym należy pojmować maksymalnie szeroko, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 342/09, Sąd oceniając zakres sukcesji podatkowej jaka wiąże się z przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową stwierdził, że: „Zestawienie regulacji art. 93a z przepisem art. 93e Ordynacji podatkowej pozwala na wyprowadzenie wniosku, że pierwszy z wymienionych przepisów ustanawia, jako zasadę sukcesję uniwersalną praw i obowiązków podatkowych, która doznaje ograniczeń tylko w przypadkach, o których mowa w art. 93e. Oznacza to, że przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej nie przechodzą na spółkę przekształconą tylko wówczas, gdy wyjątek od zasady (tzn. pełnej sukcesji) został przewidziany w odrębnych ustawach, umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umowach międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.” Jeszcze wyraźniej zakres tej sukcesji określa się w piśmiennictwie. Zgodnie z przywołanymi w powyższym orzeczeniu przez sąd poglądami doktryny, wejście spółki niemającej osobowości prawnej w prawa i obowiązki spółki kapitałowej - na gruncie podatków dochodowych - może dotyczyć skutków podatkowych zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej (spółce kapitałowej) i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie to nie miało miejsca (por. R. Dowgier. L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Komentarz do art. 93(a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, LEX, 2007, wyd. II.).
W sytuacji więc gdy spółka jawna (a na podstawie art. 93a Ordynacji podatkowej również jej poprzednik prawny: Spółka Holdingowa poniosła wydatek na nabycie składnika majątku i wydatek ten nie został rozpoznany przez wspólników tej spółki (stosownie do ww. regulacji art. 8 ust. 1 ustawy o PIT) do kosztów uzyskania przychodu do dnia likwidacji spółki, wydatek ten będzie stanowił dla wspólników koszt uzyskania przychodu na moment zbycia tego składnika majątku.
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2015 r., sygn. IPTPB3/4511-111/15-3/JZ uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „w przypadku zbycia (w tym zbycia w celu umorzenia) Udziałów/Akcji, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę 1 na ich objecie. W przypadku objęcia Udziałów/Akcji w drodze wkładu pieniężnego, wydatkiem poniesionym przez Spółkę 1 (który następnie rozpozna Wnioskodawca) na ich objęcie będzie cena emisyjna Udziałów/Akcji.”
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2015 r., sygn. IPPB1/4511-353/15-5/EC podkreślił, iż: „w przypadku gdy Wnioskodawca otrzyma środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne tytułem likwidacji spółki komandytowej, które następnie zamierza zbyć, koszty uzyskania przychodów z ich sprzedaży należy ustalić zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości wydatków na ich nabycie przez Spółkę Kapitałową niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów (jeżeli środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji – koszt ich nabycia pomniejszony o dokonane odpisy amortyzacyjne).”
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2015 r., sygn. ITPB1/4511-125/15/DP, w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2015 r., sygn. ITPB/4511-194/15/RS, interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2015 r., sygn. ITPBI/451l-274/15/DP dodał, że: „(...) w sytuacji gdy odpłatne zbycie udziałów/akcji nastąpi przed upływem 6 lat, kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu będą wydatki poniesione na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. uregulowana cena nabycia. Jednocześnie podkreślić należy, że w przypadku nabycia udziałów/akcji w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności i zobowiązań kosztem nabycia udziałów/akcji będzie uzgodniona cena ich nabycia uregulowana przez Spółkę przez potrącenie.”
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2014. sygn., IBPBI/1/415-1351/14/KB uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „w przypadku obligacji Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu wykupu obligacji przez emitenta w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę jawną (a w przypadku gdy wydatki zostały poniesione przed przekształceniem: w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę z o.o.) na ich objęcie.”
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2014 r. sygn. IPPB1/415-446/14-2/KS: „z uwagi na przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu akcji otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji będą wydatki poniesione na nabycie ww. akcji przez spółkę z o.o., niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT.”
Podsumowując, w przypadku zbycia (w tym zbycia w celu umorzenia) udziałów, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę Holdingową lub Spółkę jawną na ich objęcie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatkiem poniesionym przez Spółkę Holdingową lub Spółkę jawną będzie wartość emisyjna Udziałów.
Zgodnie z przepisem art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.
Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).
Zasady sukcesji praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego przy przekształceniach spółek handlowych reguluje art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a) i lit. b) w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej, odpowiednio spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W związku z powyższym przekształcenie spółki z o.o. w spółkę jawną będzie skutkowało przejściem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego ze spółki z o.o. na spółkę jawną. Wśród podlegających sukcesji praw jest m.in. prawo do ujęcia wydatków na nabycie udziałów jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu ich odpłatnego zbycia. Na skutek przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną prawo do ujęcia tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów przejdzie na wspólników spółki jawnej w takiej proporcji, w jakiej uczestniczą oni w zyskach spółki. Wynika to z przyjętej na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) zasady transparentności podatkowej spółek osobowych (art. 8 ust. 1-2 ustawy). Po likwidacji spółki jawnej podmiotem praw i obowiązków z tytułu ww. udziałów stanie się wspólnik, który otrzymał udziały w wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej (w analizowanym zdarzeniu przyszłym będzie to Wnioskodawca).
Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej powstałej z przekształcenia sp. z o.o. otrzyma Udziały innej spółki kapitałowej. Do dnia rozwiązania/likwidacji spółki jawnej koszt objęcia Udziałów nie zostanie rozpoznany jako koszt uzyskania przychodu (jako koszt bezpośrednio związany z uzyskiwanym przychodem, koszt objęcia Udziałów powinien być rozpoznany jako koszt podatkowy dopiero w momencie odpłatnego zbycia Udziałów).
Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
Dla prawidłowego ustalenia sposobu rozliczenia dochodu przypadającego na Wnioskodawcę z tytułu odpłatnego zbycia Udziałów otrzymanych wskutek likwidacji Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Sp. z o.o. konieczne jest właściwe zakwalifikowanie przychodów do odpowiedniego źródła przychodu. Skoro przedmiotem działalności Spółki jawnej będzie obrót udziałami, to czerpanie z tego tytułu pożytków stanowić będzie realizację przedmiotu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem odpłatne zbycie Udziałów otrzymanych z tytułu likwidacji Spółki jawnej skutkować będzie po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cytowanej ustawy.
W sytuacji, gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia odpłatnego zbycia (w tym zbycia w celu umorzenia) Udziałów nie upłynie 6 lat – do ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia zastosowanie będzie miał przepis art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio. Kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu będą wydatki poniesione na ich objęcie przez Spółkę z o.o. lub Spółkę jawną, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub spółkę (co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), tj. wartość emisyjna objętych udziałów.
IPPB3/4510-859/15-2/DP | Interpretacja indywidualna
IPPB1/4511-353/15-5/EC | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > ILPB1/4511-1-1708/15-2/AMN