Source: https://interpretacje-podatkowe.org/obligacje/ibpbi-1-4511-419-15-esz
Timestamp: 2018-03-21 03:26:58
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 9
 art. 5
 art. 14
 art. 10
 art. 14
 art. 14
 art. 10
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 22
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 453
 art. 10
 art. 24

Document Content:
Skutków podatkowych związanych z wykupem obligacji otrzymanych z tytułu likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej
IBPBI/1/4511-419/15/ESZinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 2 lutego 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 4 lutego 2015 r.), uzupełnionym 6 marca oraz 27 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych z wykupem obligacji otrzymanych z tytułu likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej – jest nieprawidłowe.
W dniu 4 lutego 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych związanych z wykupem obligacji otrzymanych z tytułu likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismami z 26 lutego 2015 r. Znak: IBPBII/2/4511-164/15/JG i Znak: IBPBII/2/4511-165/15/JG oraz z 14 kwietnia 2015 r. Znak: IBPBI/1/4511-309/15/ESZ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 6 marca 2015 r. oraz 27 kwietnia 2015 r.
Wnioskodawczyni zamierza nabyć udziały w spółce z o.o. (dalej: „Spółka”). Po nabyciu udziałów w Spółce, zamierza dokonać podwyższenia jej kapitału zakładowego w drodze wniesienia udziałów innych spółek kapitałowych.
Po realizacji założonych celów, Wnioskodawczyni zamierza dokonać przekształcenia Spółki w spółkę jawną (dalej: „Spółka jawna”), a następnie dokonać jej likwidacji (w tym możliwe jest rozwiązanie Spółki jawnej w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego). W wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawczyni może otrzymać różne składniki majątku np. obligacje (dalej: „Obligacje”).
w drodze umowy sprzedaży (przy czym cena nabycia Obligacji może zostać uiszczona przez Spółkę w wyniku potrącenia ze zbywcą wzajemnych wierzytelności i zobowiązań),
Do dnia rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, koszt nabycia Obligacji nie zostanie rozpoznany jako koszt uzyskania przychodu (jako koszt bezpośrednio związany z uzyskiwanym przychodem, koszt nabycia Obligacji powinien być rozpoznany jako koszt podatkowy dopiero w momencie odpłatnego zbycia Obligacji). Po otrzymaniu Obligacji w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawczyni nie wyklucza ich zbycia/wykupu przez emitenta. Zbycie/wykup Obligacji nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.
W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 4 marca 2015 r., wskazano, że przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej będzie obrót udziałami lub papierami wartościowymi w tym obligacjami. Natomiast w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 23 kwietnia 2015 r. wskazano, że:
cena nabycia obligacji, o których mowa we wniosku, zostanie uiszczona w wyniku potrącenia wierzytelności wynikającej ze zbycia udziałów w celu umorzenia (wierzytelność spółki z o.o. lub spółki jawnej) z wierzytelnością z tytułu sprzedaży obligacji (zobowiązanie spółki z o.o. lub spółki jawnej),
spółka z o.o. lub spółka jawna (której Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem) będzie wierzycielem wobec innego podmiotu z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia. Z tego właśnie tytułu spółka z o.o. lub spółka jawna, której Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem otrzyma obligacje w wykonaniu umowy datio in solutum,
wartość obligacji, otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej, na dzień zawarcia umowy datio in solutum, będzie ekwiwalentna do wartości zobowiązania, które ulegnie wygaśnięciu wskutek tej umowy.
Czy wykup Obligacji przez emitenta po upływie 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej będzie skutkowało po stronie Wnioskodawczyni powstaniem przychodu podatkowego...
Czy wykup Obligacji przez emitenta przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej będzie skutkowało po stronie Wnioskodawczyni powstaniem przychodu podatkowego...
W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawczyni ww. pytaniu nr 2 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskodawczyni powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu wykupu Obligacji przez emitenta, jeżeli wykup nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej, a nabycie Obligacji przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpi w drodze umowy datio in solutum...
W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawczyni ww. pytaniu nr 2 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskodawczyni powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu wykupu Obligacji przez emitenta, jeżeli wykup nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej, a nabycie Obligacji przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpi w drodze umowy sprzedaży...
(pytania oznaczone we wniosku Nr 2 i 5-7)
Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku wykupu przez emitenta Obligacji otrzymanych w wyniku likwidacji (rozwiązania) Spółki jawnej, po upływie 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej, po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej: „ustawa o PIT”), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.
W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Natomiast w myśl art. 14 ust. 8 ustawy o PIT, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.
Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię wierzytelności w formie Obligacji i następnie jej spłata na rzecz Wnioskodawczyni jest traktowane na gruncie ustawy o PIT jako otrzymanie środków pieniężnych. Zatem otrzymanie środków pieniężnych w wyniku spłaty wierzytelności wynikających z Obligacji przez Wnioskodawczynię w wyniku rozwiązania Spółki jawnej (z wyjątkiem odsetek) nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT. Tym samym wykup Obligacji (z wyjątkiem odsetek) przez emitenta będzie transakcją neutralną na gruncie ustawy o PIT.
Nawet gdyby uznać, że otrzymanie i spłatę wierzytelności w formie Obligacji nie można traktować na gruncie ustawy o PIT jako środki pieniężne, co wiąże się z niemożnością stosowania art. 14 ust. 3 pkt 10 wz. z art. 14 ust. 8 ustawy o PIT (z czym Wnioskodawczyni się nie zgadza), w takim przypadku zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o PIT, w myśl którego do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Podsumowując powyższe, w przypadku wykupu przez emitenta Obligacji otrzymanych w wyniku likwidacji Spółki jawnej, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki jawnej, po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o PIT.
Zdaniem Wnioskodawczyni, wykup Obligacji przez emitenta przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej, nie będzie skutkował po stronie Wnioskodawczyni nie powstaniem (winno być: powstaniem) przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wyjątkiem odsetek.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy. W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Natomiast w myśl art. 14 ust. 8 ustawy o PIT, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.
Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię wierzytelności w formie Obligacji i następnie jej spłata na rzecz Wnioskodawczyni jest traktowane na gruncie ustawy o PIT jako otrzymanie środków pieniężnych. Zatem otrzymanie środków pieniężnych w wyniku spłaty wierzytelności wynikających z Obligacji otrzymanych przez Wnioskodawczynię w wyniku rozwiązania Spółki jawnej (z wyjątkiem odsetek) nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT. Tym samym wykup Obligacji (z wyjątkiem odsetek) przez emitenta będzie transakcją neutralną na gruncie ustawy o PIT.
Podsumowując powyższe, w przypadku wykupu przez emitenta Obligacji otrzymanych w wyniku likwidacji (rozwiązania) Spółki jawnej, przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej, po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o PIT, za wyjątkiem odsetek.
Zdaniem Wnioskodawczyni, w razie uznania, że w przypadku wykupu przez emitenta Obligacji przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej, Wnioskodawczyni uzyska przychód podatkowy (z czym Wnioskodawczyni się nie zgadza), Wnioskodawczyni będzie miała prawo rozpoznać koszt uzyskania przychodu. Koszt uzyskania przychodu będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przypadku nabycia Obligacji w drodze umowy datio in solutum, wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie (który następnie rozpozna Wnioskodawczyni) będzie wartość Obligacji otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej na dzień zawarcia umowy datio in solutum.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku wykupu przez emitenta Obligacji przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawczyni będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przypadku nabycia Obligacji w drodze umowy datio in solutum, wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie (który następnie rozpozna Wnioskodawczyni) będzie wartość Obligacji otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej na dzień zawarcia umowy datio in solutum.
Na poparcie prezentowanego stanowiska w ww. zakresie Wnioskodawczyni powołała interpretacje indywidualne wydane przez działającego w imieniu Ministra Finansów:
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 listopada 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1350/14/KB oraz Znak: IBPBI/1/415-1351/14/KB,
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 lipca 2014 r. Znak: IPPB1/415-446/14-2/KS z 2 kwietnia 2014 r. Znak: IPPB1/415-1325/13-4/EC,
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 stycznia 2013 r. Znak: ILPB1/415-1008/12-4/AMN.
Zdaniem Wnioskodawczyni, w razie uznania, że w przypadku wykupu przez emitenta Obligacji przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej, Wnioskodawczyni uzyska przychód podatkowy (z czym Wnioskodawczyni się nie zgadza), Wnioskodawczyni będzie miała prawo rozpoznać koszt uzyskania przychodu. Koszt uzyskania przychodu będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną będzie cena nabycia Obligacji.
Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku wykupu przez emitenta Obligacji przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawczyni będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną będzie cena nabycia obligacji. Nie ma przy tym znaczenia, że cena może zostać uiszczona w drodze potrącenia.
Zasady sukcesji praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego przy przekształceniach spółek handlowych reguluje art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a) i lit. b) w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej, odpowiednio spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W związku z powyższym przekształcenie spółki z o.o. w spółkę jawną będzie skutkowało przejściem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego ze spółki z o.o. na spółkę jawną. Wśród podlegających sukcesji praw jest m.in. prawo do ujęcia wydatków na nabycie obligacji jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu ich wykupu. Na skutek przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną prawo do ujęcia tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu wykupu obligacji przejdzie na wspólników spółki jawnej w takiej proporcji, w jakiej uczestniczą oni w zyskach spółki. Wynika to z przyjętej na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) zasady transparentności podatkowej spółek osobowych (art. 8 ust. 1-2 tej ustawy). Po likwidacji spółki jawnej podmiotem praw i obowiązków z tytułu ww. obligacji stanie się wspólnik, który otrzymał obligacje w wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej (w analizowanym zdarzeniu przyszłym będzie to Wnioskodawczyni).
W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Ustawodawca w przepisie tym wyjaśnił sytuację podatkową środków pieniężnych otrzymywanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną. Stosownie do art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.
W uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328) – druk sejmowy nr 2330 – wskazuje się, że uregulowania wymaga również sytuacja, w której wspólnik występujący ze spółki niebędącej osobą prawną otrzymuje wierzytelności (analogicznie w przypadku likwidacji takiej spółki). Przepisy regulują zarówno kwestię wierzytelności własnych spółki, jak i wierzytelności nabytych przez spółkę. Proponowane przepisy w zależności od kategorii wierzytelności zrównują podatkowe traktowanie tych zdarzeń z wypłatą środków pieniężnych lub otrzymaniem przez wspólnika składnika majątkowego.
W orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, że interpretacja przepisów regulujących kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa wspólnika w spółce niebędącej osobą prawną, tj. interpretacja m.in. art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być dokonywana z uwzględnieniem zarówno wykładni systemowej, historycznej, jak i celowościowej tych przepisów, tj. ich ratio legis, którym przede wszystkim było wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych uzyskanych przez podatnika (vide wyroki WSA w Olsztynie z 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 130/13, WSA w Gdańsku z 22 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 387/13, z 2 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 479/13 oraz sygn. akt I SA/Gd 481/13, WSA w Krakowie z 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 134/14 oraz z 19 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 133/14). Nie może ona zatem odbywać się w oderwaniu od prawnopodatkowego statusu podmiotu nabywającego określone składniki majątku (otrzymywane później przez podatnika na skutek likwidacji spółki osobowej) na poszczególnych etapach funkcjonowania oraz obowiązujących wówczas ten podmiot zasad opodatkowania. W sytuacji zatem gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych uczestniczy w spółce, która w toku prowadzonej działalności gospodarczej zmienia formę prawną (podlega przekształceniu), wykładni cytowanych uprzednio przepisów dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej należy dokonywać także z uwzględnieniem formy prawnej, w jakiej na przestrzeni czasu funkcjonowała ww. spółka oraz obowiązujących tą spółkę (bądź jej wspólników) zasad opodatkowania. Co do zasady bowiem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie powodowało otrzymanie tych składników majątku, których źródłem będzie majątek opodatkowany wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym wykorzystywany do prowadzonej przez spółkę działalności. Natomiast te składniki majątku, które będą miały swoje źródło w majątku nieopodatkowanym podatkiem dochodowym (za wyjątkiem sytuacji, w której źródłem pochodzenia tych składników majątku będą przychody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, bądź od których zaniechano poboru podatku), będą skutkować powstaniem u podatnika przychodu w momencie ich otrzymania na skutek likwidacji spółki osobowej. W przeciwnym bowiem przypadku, mogłoby dojść do całkowitego nieopodatkowania przysporzeń majątkowych (zarówno na etapie ich powstania w trakcie funkcjonowania spółki, jak i ich otrzymania przez wspólnika) co byłoby sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania wynikającą z cytowanego uprzednio art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także z istotą podatków dochodowych.
Dla prawidłowego ustalenia sposobu rozliczenia dochodu przypadającego na Wnioskodawczynię z tytułu wykupu Obligacji przez emitenta, otrzymanych wskutek likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej powstałej z przekształcenia sp. z o.o., konieczne jest właściwe zakwalifikowanie przychodów do odpowiedniego źródła przychodu. Skoro przedmiotem działalności spółki jawnej będzie obrót udziałami i papierami wartościowymi (w tym obligacjami), a (jak wskazano uprzednio) obligacje zaliczyć należy do papierów wartościowych, to czerpanie z tego tytułu pożytków stanowić będzie realizację przedmiotu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem wykup Obligacji otrzymanych z tytułu likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej, skutkować będzie, po stronie Wnioskodawczyni powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cytowanej ustawy.
Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia wykupu Obligacji upłynie 6 lat, wówczas Wnioskodawczyni nie uzyska przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku nie zostanie bowiem wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w takim przypadku, w zakresie jaki dotyczy wykupu Obligacji nie zachodzą okoliczności zanalizowane powyżej. Wówczas wykup Obligacji otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Natomiast w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia wykupu Obligacji nie upłynie 6 lat, wówczas Wnioskodawczyni uzyska przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku zostanie wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem w niniejszym przypadku do ustalenia dochodu z tytułu wykupu Obligacji zastosowanie będzie miał przepis art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji, jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.
Nawiązując zaś wprost do argumentacji przedstawionej przez Wnioskodawczynię w kwestii zastosowania przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 w związku z art. 14 ust. 8 ustawy należy wskazać, że nie ma on zastosowania w niniejszej sprawie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 14 ust. 8 ww. ustawy. Dyspozycją tego przepisu nie jest objęty wykup obligacji nabytych przez spółkę jawną lub przez jej poprzedniczkę, które następnie Wnioskodawczyni otrzymała w ramach likwidacji spółki jawnej, a jedynie (jak wskazano wyżej) wierzytelności, które zostały uprzednio zarachowane jako przychód należny oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w wyniku likwidacji (rozwiązania) Spółki jawnej powstałej z przekształcenia sp. z o.o., może otrzymać różne składniki majątku np. obligacje. Obligacje mogą zostać nabyte przez Spółkę lub Spółkę jawną:
Natomiast instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum) została uregulowania w art. 453 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Wyjaśnić należy, że świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja (rozwiązanie) spółki niebędącej osobą prawną (spółki jawnej), do dnia wykupu Obligacji upłynie 6 lat, nie powstanie u Wnioskodawczyni przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Natomiast w sytuacji gdy wykup Obligacji nastąpi przed upływem 6 lat kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu będą wydatki poniesione na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawczynię lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie podkreślić należy, że w przypadku nabycia Obligacji w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności i zobowiązań kosztem nabycia Obligacji będzie uzgodniona cena ich nabycia uregulowana przez Spółkę przez potrącenie. W sytuacji zaś wykupu obligacji otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej (datio in solutum), kosztem uzyskania przychodu będzie wartość tego wynagrodzenia przypadająca na wykupywane obligacje, odpowiadająca równowartości wierzytelności spółki jawnej lub jej poprzedniczki uregulowanej przez spełnienie świadczenia niepieniężnego.
Z uwagi na powyższe przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.
Jednocześnie wskazać należy, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN, tj. w zakresie dot. pytań Nr 1, 3 i 4, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Niezależnie od powyższego prezentowane w ww. interpretacjach stanowisko organu nie zaprzecza stanowisku prezentowanemu w niniejszej interpretacji indywidualnej.
IBPBI/1/4511-309/15/ESZ | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Obligacje > IBPBI/1/4511-419/15/ESZ