Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przeksztalcanie/ibpb-2-2-4511-757-15-ak
Timestamp: 2017-09-22 06:26:52
Legal References Found: art. 14
 art. 551
 art. 551
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 10
 art. 14
 art. 44
 art. 44
 art. 44
 art. 84
 art. 211
 art. 93
 art. 93
 art. 17
 art. 24

Document Content:
Skutki podatkowe przekształcenia sp. z o.o. w sp. komandytową w przypadku gdy sp. z o.o. posiada zysk, który został wypracowany przez Wspólnika w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej.
IBPB-2-2/4511-757/15/AKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 30 listopada 2015 r. (data otrzymania 4 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową w przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada zyski wypracowane przez jej poprzednika w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej – jest prawidłowe.
W dniu 4 grudnia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową w przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada zyski wypracowane przez jej poprzednika w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej.
Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca prowadził jednoosobową działalność gospodarczą na terenie Polski. W listopadzie 2015 r. doszło do przekształcenia jednoosobowej działalności Wnioskodawcy. W wyniku tego przekształcenia powstała jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością M. sp. z o.o. (dalej „Spółka”), która wstąpiła w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Przekształcenie przeprowadzone zostało zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych.
Przed dniem przekształcenia działalności gospodarczej w Spółkę Wnioskodawca wykazywał w związku z prowadzoną działalnością zyski (dalej „Zysk”). Zysk wypracowany przez Wnioskodawcę do dnia przekształcenia w Spółkę został wykazany w bilansie otwarcia przygotowanym przez Spółkę jako „zysk netto za lata ubiegłe”. Dotychczas nie doszło do podjęcia uchwały w sprawie wypłaty Zysku.
Wnioskodawca jako podmiot prowadzący indywidualną działalność gospodarczą odprowadzał co miesiąc zaliczkę na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca faktycznie nie otrzymywał Zysku. Zysk pozostawał w firmie Wnioskodawcy i był wykorzystywany do finansowania prowadzonej działalności gospodarczej. Zysk miał zostać faktycznie pobrany przez Wnioskodawcę dopiero po zgromadzeniu odpowiedniej ilości środków finansowych w firmie. Do takiej wypłaty do chwili przekształcenia w Spółkę jednak nie doszło, gdyż kwoty wykazywane dla celów księgowych jako Zysk były potrzebne w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.
Wnioskodawca planuje zmienić formę prawną Spółki i przekształcić ją w spółkę komandytową na podstawie przepisów art. 551 i następne Kodeksu spółek handlowych. Po przekształceniu Wnioskodawca byłby komandytariuszem spółki komandytowej. W wyniku przekształcenia nie doszłoby do likwidacji Spółki, a jedynie do zmiany jej formy organizacyjno-prawnej. Dotychczasowa działalność gospodarcza Spółki byłaby kontynuowana przez spółkę komandytową w takim samym rodzaju i rozmiarze. Spółka komandytowa byłaby więc sukcesorem praw i obowiązków Spółki. Wnioskodawca wyjaśnił, że przekształcenie jego działalności najpierw w Spółkę, a następnie w spółkę komandytową ma uzasadnienie prawne. Taki scenariusz przekształcenia pozwala na zapewnienie sukcesji prawnej, co ma znaczenie w działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę (umożliwia przeniesienie praw i obowiązków prawnych wynikających z zawartych umów, decyzji administracyjnych, itp.). Przekształceniu Wnioskodawcy od razu w spółkę komandytową nie towarzyszyłaby sukcesja prawna.
Przekształcenie Spółki w spółkę komandytową nastąpi prawdopodobnie w 2016 r. Na dzień przekształcenia Spółki w spółkę komandytową w jej bilansie, w pozycji „zysk netto za lata ubiegłe”, będzie znajdować się kwota Zysku. Zysk nie zostanie przekazany na kapitał zapasowy, czy inny niż zakładowy kapitał Spółki. Będzie to dokładnie ta sama kwota, którą wykazano w bilansie otwarcia Spółki albo kwota Zysku pomniejszona o dokonane wcześniej wypłaty na rzecz Wnioskodawcy (gdyby Wnioskodawca przed dniem przekształcenia Spółki w spółkę komandytową otrzymał od Spółki wypłatę części Zysku).
Może się okazać, że na dzień przekształcenia w bilansie Spółki będzie wykazana również kwota zysku wypracowana przez Spółkę (tj. po dniu przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę). Wnioskodawca jest świadom tego, że taka kwota podlegałaby na dzień przekształcenia w spółkę komandytową opodatkowaniu. Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie zasad opodatkowania, w momencie przekształcenia Spółki w spółkę komandytową, Zysku tj. kwoty, która pochodzi z zysków wypracowanych przez Wnioskodawcę przed dniem przekształcenia w Spółkę w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej.
Czy w razie przekształcenia Spółki w spółkę komandytową dojdzie do powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z wykazaniem w bilansie Spółki kwoty Zysku, tj. czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty Zysku – w części przypadającej na Wnioskodawcę, obliczonej przy uwzględnieniu jego prawa do udziału w zysku Spółki...
Zdaniem Wnioskodawcy, w razie przekształcenia Spółki w spółkę komandytową nie dojdzie do powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z wykazaniem w bilansie Spółki kwoty Zysku. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty Zysku – w części przypadającej na Wnioskodawcę, obliczonej przy uwzględnieniu jego prawa do udziału w zysku Spółki.
W art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zdefiniowane zostały dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych. Z przepisu tego wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osoby prawnej jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną. Przychód określa się na dzień przekształcenia (art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Należy zauważyć, że art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy dotyczy zatem „wartości niepodzielonych zysków w spółce”. Przez „spółkę” rozumie się będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:
Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powinien zatem znaleźć zastosowania do kwoty Zysku, gdyż Zysk nie był zyskiem wypracowanym przez spółkę w rozumieniu przepisów ww. ustawy. Zysk został wypracowany przez Wnioskodawcę przed dniem powstania Spółki. W konsekwencji kwota Zysku nie może być uznawana za dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych. Zysk jest bowiem wynikiem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, która – jeszcze przed dniem przekształcenia działalności Wnioskodawcy w Spółkę – podlegała opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”.
Dochody uzyskiwane ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych związane są z koniecznością uiszczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3 ustawy podatkowej, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h tej ustawy. Zasadą jest, że podatnicy o których mowa w art. 44 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wpłacają zaliczki miesięczne w terminach określonych w art. 44 ust. 6 ww. ustawy.
Analizując skutki przekształcenia Spółki w spółkę komandytową bezwzględnie trzeba wziąć pod uwagę fakt wcześniejszego odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty Zysku. Należy zauważyć, że ponowne opodatkowanie Zysku w chwili przekształcenia Spółki w spółkę komandytową, bez uwzględniania faktu odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przez Wnioskodawcę, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co byłoby niezgodne z Konstytucją. W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że „podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 211 Konstytucji (por. R. Mastalski, Skutki prawne wystawienia faktury w podatku od towarów i usług, „Przegląd Podatkowy” 2001, nr 7, s. 26). Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego <...> wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny. Dla przykładu można wskazać na orzeczenie Trybunału z 25 października 2004 r., sygn. akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136” – tak WSA w Warszawie w wyroku z 3 listopada 2008 r., sygn. III SA/Wa 2023/08.
Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy przekształcenie Spółki w spółkę komandytową nie powinno wiązać się z koniecznością płacenia podatku od kwoty Zysku. Opodatkowaniu jako dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych powinny podlegać wyłącznie kwoty zysków niepodzielonych wypracowanych w okresie działalności Spółki i ewentualnie kwoty zysków przekazanych na inne kapitały Spółki niż kapitał zakładowy.
Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje Ordynacja podatkowa. Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93a § 1, zgodnie z którymi osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę osobową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Analizując w niniejszej sprawie skutki podatkowe planowanego w 2016 r. przekształcenia spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2016 r.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.
Z powyżej przytoczonych przepisów wynika, że dochód (przychód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej powstaje w momencie przekształcenia. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej ustalona dokładnie na ten dzień podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu. Przywołany wyżej przepis obejmuje przypadek przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę niebędącą osoba prawną, np. spółkę komandytową.
W omawianej sprawie Wnioskodawca wskazał, że prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. W listopadzie 2015 r. doszło do przekształcenia jednoosobowej działalności Wnioskodawcy. W wyniku tego przekształcenia powstała jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka). Przed dniem przekształcenia działalności gospodarczej w Spółkę Wnioskodawca wykazywał w związku z prowadzoną działalnością zyski (dalej „Zysk”). Zysk wypracowany przez Wnioskodawcę do dnia przekształcenia w Spółkę został wykazany w bilansie otwarcia przygotowanym przez Spółkę jako „zysk netto za lata ubiegłe”. Dotychczas nie doszło do podjęcia uchwały w sprawie wypłaty Zysku.
Wnioskodawca planuje zmienić formę prawną Spółki i przekształcić ją w spółkę komandytową, co nastąpi prawdopodobnie w 2016 r. Na dzień przekształcenia Spółki w spółkę komandytową w jej bilansie, w pozycji „zysk netto za lata ubiegłe”, będzie znajdować się kwota Zysku. Zysk nie zostanie przekazany na kapitał zapasowy, czy inny niż zakładowy kapitał Spółki. Będzie to dokładnie ta sama kwota, którą wykazano w bilansie otwarcia Spółki albo kwota Zysku pomniejszona o dokonane wcześniej wypłaty na rzecz Wnioskodawcy (gdyby Wnioskodawca przed dniem przekształcenia Spółki w spółkę komandytową otrzymał od Spółki wypłatę części Zysku).
Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy wyłącznie zasad opodatkowania, w momencie przekształcenia Spółki w spółkę komandytową, Zysku tj. kwoty, która pochodzi z zysków wypracowanych przez Wnioskodawcę przed dniem przekształcenia w Spółkę w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej.
Na podstawie tak przedstawionego zdarzenia należy stwierdzić, że zysk osiągnięty i opodatkowany przez Wnioskodawcę w trakcie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej, na moment przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową nie będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy. Przepis ten dotyczy przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, a nie przychodów z udziału w zyskach przedsiębiorstw osób fizycznych. Zauważyć należy, że przekształcenie przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę kapitałową a następnie przekształcenie jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację spółki przekształcanej w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że Zysk wypracowany w trakcie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej staje się odpowiednio zyskiem jednoosobowej spółki kapitałowej bądź zyskiem spółki komandytowej. Zysk ten nadal pozostaje Zyskiem wypracowanym w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej, poprzednika prawnego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością/spółki komandytowej. Tym samym ponieważ w omawianej sprawie Zysk nie został wypracowany przez osobę prawną a jego źródłem jest wyłącznie indywidualna pozarolnicza działalność gospodarcza osoby fizycznej, która podlega opodatkowaniu na innych zasadach niż dochody spółek kapitałowych, to w razie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową nie dojdzie do powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z wykazaniem w bilansie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwoty zysku, która pochodzi z zysków wypracowanych przez Wnioskodawcę w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przekształcanie > IBPB-2-2/4511-757/15/AK