Source: https://www.gofin.pl/rachunkowosc/17,1,85,250521.html
Timestamp: 2020-04-07 08:04:15
Legal References Found: art. 6
 art. 22
 art. 15
 art. 12
 art. 23
 art. 16
 art. 85
 art. 22
 art. 15
 art. 23
 art. 16
 art. 15
 art. 22
 art. 15
 art. 22
 art. 22
 art. 15
 art. 23
 art. 16

Document Content:
Koszty wynagrodzeń pracowników na przełomie dwóch lat obrotowych - GOFIN.pl
Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna) » Rachunkowość » Księgi rachunkowe » Koszty wynagrodzeń pracowników na przełomie dwóch lat obrotowych
Spółka z o.o., zgodnie z regulaminem pracy, wypłaca pracownikom wynagrodzenia za dany miesiąc 10. dnia następnego miesiąca. Wynagrodzenia za grudzień 2019 r. wypłaciła (postawiła do dyspozycji) 10 stycznia 2020 r. Jakich księgowań należy w związku z tym dokonać na przełomie lat 2019/2020?
Wynagrodzenia pracowników należne za wykonane w danym roku prace, mimo że ich wypłata nastąpi w następnym roku obrotowym, wymagają ujęcia w księgach rachunkowych i wykazania w sprawozdaniu finansowym za dany rok obrotowy.
Zasada memoriału, określona w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, nakazuje ujmować w księgach rachunkowych danego roku obrotowego wszystkie osiągnięte, przypadające na rzecz jednostki przychody oraz obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Stosując zatem zasadę memoriału, wynagrodzenia za grudzień 2019 r. będą kosztami tego miesiąca nawet, gdy zostały wypłacone w styczniu 2020 r. Analogicznie postępuje się ze składkami ZUS od tych wynagrodzeń (tj. składkami na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę, na FP, FS, FGŚP i FEP). Nie ma tu znaczenia moment wypłaty tych wynagrodzeń (czy postawienia ich do dyspozycji pracownika) ani data przekazania składek do ZUS. Generalnie należne pracownikom wynagrodzenia oraz obciążające pracodawcę składki ZUS obciążają koszty podstawowej działalności operacyjnej.
1. LP - wynagrodzenie brutto:
2. PK - składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę:
Naliczone lecz niewypłacone wynagrodzenia (tj. saldo Ma konta 23-0 "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń") wykazuje się w pasywach bilansu jako zobowiązania krótkoterminowe. Sposób prezentacji w bilansie zobowiązań z tytułu wynagrodzeń w zależności od tego, według którego załącznika do ustawy o rachunkowości jednostka sporządza sprawozdanie finansowe, przedstawia poniższa tabela.
Załączniki do ustawy o rachunkowości Bilans - pasywa
(dla jednostek innych niż banki,
zakłady ubezpieczeń i zakłady
reasekuracji)
(dla jednostek mikro)
(dla jednostek małych)
(dla organizacji
pozarządowych)
Składki ZUS i zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych potrącone za ostatni miesiąc roku obrotowego z wynagrodzeń wypłacanych w następnym miesiącu, figurują na dzień bilansowy po stronie Ma konta 22-3 "Pozostałe rozrachunki publicznoprawne". Na koniec roku obrotowego (tu: 2019 r.) nie stanowią one jeszcze wymagalnych prawnie zobowiązań. Z tego względu w bilansie przedstawia się je generalnie po stronie pasywów jako pozostałe rezerwy. Sposób ich prezentacji w bilansie w zależności od tego, według którego załącznika do ustawy o rachunkowości jednostka sporządza sprawozdanie finansowe, przedstawia poniższa tabela.
Obszerna baza przykładów ewidencji księgowej zdarzeń gospodarczych dostępna jest w serwisie
Jeśli nie zniekształci to obrazu sytuacji finansowej jednostki, a przyjęta zasada będzie stosowana przez jednostkę w sposób ciągły, to zobowiązania wobec ZUS i urzędu skarbowego można też wykazać w pasywach bilansu, jako zobowiązania krótkoterminowe, np. w jednostkach sporządzających sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1 przedstawia się je w pozycji B.III.3 lit. g) "Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych oraz innych tytułów publicznoprawnych".
W literaturze przedmiotu (np. w publikacji "Zamknięcie Roku 2019" Wydawnictwa Rachunkowość sp. z o.o. na str. 295) można również znaleźć inne rozwiązanie polegające na tym, że zarachowane za ostatni miesiąc roku obrotowego składki ZUS od wynagrodzeń wypłacanych w następnym miesiącu można zaprezentować w pozycji pasywów B.IV.2. "Inne rozliczenia międzyokresowe - krótkoterminowe". W każdym przypadku przyjęty sposób prezentacji wymaga włączenia do opisu zasad (polityki) rachunkowości jednostki.
W spółce z o.o. "X" wynagrodzenia są płatne 10. dnia następnego miesiąca. Wynagrodzenia za grudzień 2019 r. wypłacono 10 stycznia 2020 r.
Poszczególne pozycje listy płac sporządzonej za grudzień 2019 r. kształtowały się następująco (dane przykładowe):
a) płaca podstawowa ogółem: 72.410,00 zł,
b) razem składki na ubezpieczenia społeczne: 9.927,41 zł,
c) składka na ubezpieczenie zdrowotne (9%): 5.623,44 zł,
d) pobrana zaliczka na podatek dochodowy: 5.305,00 zł,
e) kwota do wypłaty: 51.554,15 zł.
Składki ZUS na ubezpieczenia społeczne oraz FP, FS i FGŚP obciążające pracodawcę wyniosły: 14.829,58 zł.
Ewidencję kosztów działalności operacyjnej jednostka prowadzi na kontach zespołu 4 i 5. Sprawozdanie finansowe jednostka sporządza według załącznika nr 1, a składki ZUS i zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń, które na dzień bilansowy nie stanowią jeszcze wymagalnych prawnie zobowiązań, prezentuje jako rezerwy na zobowiązania.
1. LP - wynagrodzenia za grudzień 2019 r.:
a) naliczona kwota wynagrodzeń 72.410,00 zł 40-4 23-0
b) składki na ubezpieczenia społeczne 9.927,41 zł 23-0 22-3
c) składka zdrowotna 5.623,44 zł 23-0 22-3
d) zaliczka na podatek dochodowy 5.305,00 zł 23-0 22-3
2. PK - składki ZUS obciążające pracodawcę 14.829,58 zł 40-5 22-3
3. PK - odniesienie kosztów wynagrodzeń i składek ZUS obciążających pracodawcę na konta zespołu 5: 72.410,00 zł + 14.829,58 zł = 87.239,58 zł konta
1. WB - wypłata wynagrodzenia (przelewy na osobiste konta pracowników) 51.554,15 zł 23-0 13-0
IV. Fragment bilansu sporządzonego według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości:
Pozycja Wyszczególnienie Stan na koniec
B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania 87.239,58
I. Rezerwy na zobowiązania 35.685,43
3. Pozostałe rezerwy 35.685,43
- krótkoterminowe 35.685,43
III. Zobowiązania krótkoterminowe 51.554,15
3. Zobowiązania wobec pozostałych jednostek 51.554,15
h) z tytułu wynagrodzeń 51.554,15
Zatem dla celów bilansowych wynagrodzenia pracowników produkcyjnych są aktywowane w koszcie wytworzenia na koncie 60 "Produkty gotowe i półprodukty" (zapisem: Wn konto 60, Ma konto 58 lub 50) i wpływają na wynik finansowy dopiero w momencie sprzedaży produktów, tj. w momencie uzyskania przychodu. Wartość sprzedanych produktów według ich kosztu wytworzenia odnosi się w ciężar konta 70-1 "Koszt sprzedanych produktów" (zapisem: Wn konto 70-1, Ma konto 60).
Należności ze stosunku pracy oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez przedsiębiorcę pracownikom, podlegają zaliczeniu do kosztów miesiąca, za który są należne, jedynie wówczas, gdy zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Dotyczy to również składek na ubezpieczenia społeczne naliczanych od tych wynagrodzeń, w części finansowanej przez pracownika, gdyż stanowią one element wynagrodzenia za pracę.
Na podstawie art. 22 ust. 6ba updof oraz art. 15 ust. 4g updop, należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 updof, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy (z zastrzeżeniem wpłat dokonywanych do pracowniczych planów kapitałowych) stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się przepisy art. 23 ust. 1 pkt 55 updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, czyli są kosztem uzyskania przychodów z chwilą ich faktycznej wypłaty lub postawienia do dyspozycji pracowników.
Warto w tym miejscu wspomnieć, iż stosownie do art. 85 Kodeksu pracy, wypłaty wynagrodzenia za pracę dokonuje się co najmniej raz w miesiącu, w stałym i ustalonym z góry terminie. Przy czym wynagrodzenie za pracę płatne raz w miesiącu wypłaca się z dołu, niezwłocznie po ustaleniu jego pełnej wysokości, nie później jednak niż w ciągu pierwszych 10 dni następnego miesiąca kalendarzowego. Jeżeli ustalony dzień wypłaty wynagrodzenia za pracę jest dniem wolnym od pracy, wypłaty należy dokonać w dniu poprzedzającym.
Także składki na ubezpieczenia społeczne, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy (FP), Fundusz Solidarnościowy (FS) oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (FGŚP), na podstawie art. 22 ust. 6bb updof oraz art. 15 ust. 4h updop, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności pracownicze są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:
1) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów; termin ten odnosi się do pracodawców, którzy wynagrodzenia (lub inne należności) pracownicze wypłacają w miesiącu, za który są one należne (np. wynagrodzenie za grudzień płatne w grudniu),
2) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca; termin ten odnosi się do pracodawców, którzy wypłacają wynagrodzenia (lub inne należności) pracownicze po zakończeniu miesiąca (np. wynagrodzenie za grudzień płatne w styczniu następnego roku).
W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się przepisy art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d updop, czyli składki te zaliczane są do kosztów podatkowych w dacie ich opłacenia.
Co ważne, według organów podatkowych uregulowania zawarte w ww. art. 15 ust. 4g i 4h updop oraz art. 22 ust. 6ba i 6bb updof - w odniesieniu do należności związanych ze stosunkiem pracy (tj. wynagrodzeń pracowniczych i składek ZUS od wypłacanych pracownikom wynagrodzeń w części finansowanej przez płatnika składek) modyfikują ogólne zasady zaliczania wydatków do bezpośrednich i pośrednich kosztów uzyskania przychodów, wynikające z art. 15 ust. 4, 4b-4d updop oraz art. 22 ust. 5, 5a-5c updof, dotyczące momentu potrącenia kosztów bezpośrednich i pośrednich. Jako przepisy szczególne mają zatem pierwszeństwo przed zasadami ogólnymi.
W spółce z o.o., zgodnie z regulaminem wynagradzania płace pracowników produkcyjnych są płatne 10. dnia następnego miesiąca. Wynagrodzenia za grudzień 2019 r. wypłacono 10 stycznia 2020 r. Zgodnie z listą płac, kwota wynagrodzeń wynosiła: 100.000 zł, zaś składki ZUS obciążające pracodawcę: 20.480 zł (kwoty przykładowe).
Koszt wytworzenia produktów w grudniu 2019 r. wyniósł ogółem: 300.000 zł, w tym:
a) amortyzacja: 94.000 zł,
d) wynagrodzenia i składki ZUS obciążające pracodawcę: 120.480 zł,
e) pozostałe koszty: 10.520 zł.
Produkty, przy których wytworzeniu uczestniczyli pracownicy, zostały sprzedane w styczniu 2020 r.
Składki ZUS od wynagrodzeń za grudzień 2019 r., wypłaconych zgodnie z regulaminem wynagradzania w styczniu 2020 r., spółka opłaciła do 15 stycznia 2020 r.
a) amortyzacja 94.000 zł 40-0 07-1
e) składki ZUS obciążające pracodawcę 20.480 zł 40-5 22-3
f) pozostałe koszty 10.520 zł 40-9 30
3. PW - przyjęcie wyrobów do magazynu według kosztu wytworzenia (z pominięciem konta 58) 300.000 zł 60 50
IV. Fragment rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości:
A. Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi 300.000
I. Przychody netto ze sprzedaży produktów 0
II. Zmiana stanu produktów (zwiększenie - wartość dodatnia, zmniejszenie - wartość ujemna) 300.000
III. Koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby jednostki 0
IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów 0
B. Koszty działalności operacyjnej 300.000
I. Amortyzacja 94.000
II. Zużycie materiałów i energii 75.000
IV. Podatki i opłaty 0
V. Wynagrodzenia 100.000
VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia 20.480
VII. Pozostałe koszty rodzajowe 10.520
VIII. Wartość sprzedanych towarów i materiałów 0
C. Zysk (strata) na sprzedaży (A - B) 0
V. Kwalifikacja wynagrodzeń i składek ZUS do kosztów bilansowych i podatkowych:
W sytuacji przedstawionej na przykładzie wynagrodzenia pracowników produkcyjnych za dany miesiąc są im wypłacane w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy. Wynagrodzenie za grudzień 2019 r. zostało wypłacone pracownikom 10 stycznia 2020 r., natomiast składki ZUS od tych wynagrodzeń zostały opłacone do 15 stycznia 2020 r. Produkty, przy których wytworzeniu uczestniczyli ww. pracownicy, zostały sprzedane w styczniu 2020 r. Zatem dla celów bilansowych wartość wyrobów gotowych według kosztów wytworzenia w wysokości 300.000 zł (w tym wartość wynagrodzeń oraz składek ZUS obciążających pracodawcę w wysokości 120.480 zł) zostanie odniesiona w ciężar kosztów stycznia 2020 r.
Z kolei dla celów podatkowych nie ujmuje się wynagrodzeń oraz składek ZUS obciążających pracodawcę w kosztach podatkowych na zasadach przewidzianych dla kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Zatem dla momentu ujęcia tych wynagrodzeń i składek ZUS w kosztach podatkowych nie ma znaczenia, że dotyczą one pracowników produkcyjnych i produkty nie zostały jeszcze sprzedane. W tej sytuacji wynagrodzenia pracowników za grudzień oraz składki ZUS od tych wynagrodzeń w kwocie: 120.480 zł stanowią koszty uzyskania przychodów w grudniu 2019 r.
5. Wpłaty do pracowniczych planów kapitałowych
Niektórzy przedsiębiorcy (podmioty zatrudniające) w 2019 r. wdrożyli pracownicze plany kapitałowe (PPK) i dokonują wpłat do PPK. Zasady gromadzenia środków w PPK, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK określa ustawa z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. poz. 2215 ze zm.) Wpłaty te są finansowane przez podmiot zatrudniający oraz przez uczestników PPK. Wpłaty finansowane przez podmiot zatrudniający są obliczane, a wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są obliczane i pobierane od uczestnika PPK w terminie wypłaty wynagrodzenia. Natomiast do wybranej instytucji finansowej powinny być odprowadzone do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały obliczone i pobrane.
Na podstawie art. 22 ust. 6bc updof oraz art. 15 ust. 4ga updop, wpłaty dokonywane do PPK, w części finansowanej przez podmiot zatrudniający stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są one należne, pod warunkiem że zostaną odprowadzone w wymaganym terminie (do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały obliczone). W przypadku uchybienia temu terminowi do wpłat tych stosuje się przepisy art. 23 ust. 1 pkt 55aa updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 57aa updop, co oznacza, że kwoty w części finansowanej przez podmiot zatrudniający wpłacone po terminie będą kosztem dopiero, gdy zostaną uiszczone. Wpłaty w ramach PPK, w częściach finansowanych przez pracodawcę należą do tzw. kosztów pracowniczych.
Na temat księgowego ujęcia wpłat
do PPK można przeczytać
w ZMR nr 16 z 2019 r. na str. 11
W księgach rachunkowych koszty pracownicze zalicza się do kosztów podstawowej działalności operacyjnej i odnosi w ciężar konta 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia" i/lub na odpowiednie konto zespołu 5.
•Ewidencja udzielonej gwarancji z tytułu dostaw i usług