Source: https://interpretacje-podatkowe.org/renta/0115-kdit2-3-4011-169-2018-2-kp
Timestamp: 2019-03-20 11:04:01
Legal References Found: art. 10
 art. 13
 art. 14
 art. 9
 art. 21
 art. 903
 art. 906
 art. 487
 art. 10
 art. 10
 art. 19
 art. 10
 art. 9
 art. 21
 art. 155
 art. 10
 art. 10
 art. 903
 art. 10
 art. 10
 art. 19
 art. 10
 art. 10
 art. 217

Document Content:
♦ › Renta › 0115-KDIT2-3.4011.169.2018.2.KP
Czy przeniesienie udziału wynoszącego 1/4 część w ww. spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego (nabytego umową darowizny od syna) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię tego udziału, spowoduje zobowiązanie do zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19% po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu podatkowym na podstawie art. 10, 19 i 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 roku? Ww. udział Wnioskodawczyni przeniesie umową renty odpłatnej, mocą której nabywca zobowiąże się do wypłacania Wnioskodawczyni co miesiąc określonej sumy pieniężnej oraz zapewni jej możliwość dożywotniego, nieodpłatnego zamieszkiwania w zbywanym lokalu.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2018 r. (data wpływu 10 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2018 r. (data wpływu 12 czerwca 2018r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dożywotniej renty uzyskanej w zamian za przeniesienie udziału w nieruchomości – jest prawidłowe.
W dniu 10 maja 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków podatkowych otrzymania dożywotniej renty uzyskanej w zamian za przeniesienie udziału w nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 czerwca 2016 r.
W dniu 20 grudnia 1989 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr 1. Mąż Wnioskodawczyni zmarł w dniu 14 sierpnia 2009 roku. Na mocy prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 29 września 2009 r. spadek po zmarłym mężu nabyła Wnioskodawczyni oraz syn, po 1/2 części każde z nich. Umową darowizny sporządzoną w formie aktu notarialnego w dniu 20 lutego 2014 r., syn przeniósł na Wnioskodawczynię udział wynoszący 1/4 część w ww. lokalu mieszkalnym.
Wnioskodawczyni jest osobą starszą, bardzo schorowaną (po kilkukrotnych remisjach choroby nowotworowej, a także po operacji krtani, żołądka, tarczycy). Ponieważ brakuje jej środków na codzienne życie i leczenie, a także opiekunkę, chce zawrzeć umowę renty odpłatnej. W ramach tej umowy przeniesie na nabywcę całe ww. prawo, w zamian za co nabywca ten będzie jej wypłacał co miesiąc określoną kwotę pieniężną, a także zapewni możliwość dożywotniego zamieszkiwania w ww. lokalu.
W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawczyni wskazała, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr 1 nabyła w dniu 20 grudnia 1989 r. na zasadach małżeńskiej wspólności ustawowej do majątku wspólnego z mężem, w drodze przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu.
Zdaniem Wnioskodawczyni, przeniesienie udziału wynoszącego 1/4 część w opisanym powyżej spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego umową renty odpłatnej, w której nabywca zobowiąże się do wypłaty co miesiąc na jej rzecz określonej sumy pieniężnej oraz zapewni jej możliwość dożywotniego, nieodpłatnego zamieszkiwania w zbywanym lokalu, przed upływem 5 lat od daty nabycia tej nieruchomości nie spowoduje zobowiązania do zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19% po zakończeniu roku podatkowego.
Niemożliwe jest bowiem ustalenie wysokości przychodu, od której byłby liczony podatek (pomimo, iż ww. udział zostanie zbyty umową o charakterze odpłatnym). Stanowisko to potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014r., II FPS4/14. A także kolejne interpretacje wydawane przez odpowiednie organy.
W interpretacji z dnia 10 października 2017 r., 0114-KDIP3-3.4011.335.2017.3.JK3, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył, iż „Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.
Umowa renty została zdefiniowana w art. 903 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459). Zgodnie z jego treścią, przez umowę renty, jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku.
W umowie renty nie można skutecznie zamieścić ani skutecznego zobowiązania się do innych (tj. innych niż pieniężne lub oznaczone co do gatunku) świadczeń, nawet o charakterze okresowym, ani też zobowiązania się do nieczynienia. Jednakże osoba zobowiązująca się do świadczenia renty może zobowiązać się, w sposób wskazany powyżej, w zamian za nabycie prawa niemogącego być przedmiotem świadczenia renty, np. w zamian za przeniesienie własności nieruchomości. Renta może być ustanowiona w umowie zarówno na czas określony, jak i nieokreślony, w tym na czas życia osoby uprawnionej. Jak wskazuje się w doktrynie, umowę o rentę zalicza się do kategorii umów nazwanych, stanowiących samoistne źródło zobowiązania (tytuł prawny do spełniania świadczeń). Ponadto omawiana umowa jest umową konsensualną, o charakterze losowym (korzyści stron nie są równe ani pewne), która może być ukształtowana jako umowa terminowa lub bezterminowa, odpłatna lub pod tytułem darmym.
Zgodnie z art. 906 Kodeksu cywilnego - do renty ustanowionej za wynagrodzeniem stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży a do renty ustanowionej bez wynagrodzenia stosuje się przepisy o darowiźnie. Odpowiednie stosowanie przepisów o sprzedaży lub darowiźnie nie oznacza, że renta jest tego rodzaju umową. Zachowuje ona swoją pełną odrębność prawną. Reguły stosowania renty są ustalane jedynie przy odpowiednim zastosowaniu przepisów dotyczących sprzedaży lub darowizny.
W przypadku renty za wynagrodzeniem wartość świadczenia tytułem wynagrodzenia za ustanowienie renty nie musi odpowiadać wartości świadczeń z renty (brak elementu ekwiwalentności renty). Zgodnie z art. 487 § 2 Kodeksu cywilnego -umowę wzajemną cechuje ekwiwalentność świadczeń stron, natomiast w umowie renty nie każde wynagrodzenie będzie jej nadawało cechy umowy wzajemnej; umowa renty może być umową odpłatną, lecz nie wzajemną. Każda ze stron odpłatnej umowy renty musi liczyć się z tym, że ogólna wartość świadczeń drugiej strony nie będzie obiektywnie odpowiadała wartości jej świadczenia. Nawet w razie uzgodnienia, że renta będzie zobowiązaniem w zamian za ustanowienie albo przeniesienie innego prawa, umowa renty nie może być traktowana jako wzajemna. Sam termin „wynagrodzenie” nie przesądza o ekwiwalentności świadczeń stron, stąd też jeżeli umowa renty ma charakter odpłatny, bez względu na to, czy świadczenia stron są ekwiwalentne, należy do niej odpowiednio stosować przepisy o sprzedaży. Przepisy o sprzedaży należy stosować do renty odpowiednio, co oznacza, że konieczne jest przede wszystkim uwzględnienie szczególnego charakteru tej ostatniej. Ustawodawca w przepisie art. 10 ust. I pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posłużył się pojęciem „odpłatne zbycie”, nie zawężając katalogu odpłatnych czynności prawnych, w wyniku których dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości (udziału w nieruchomości) bądź prawa jedynie do umowy sprzedaży czy zamiany. Pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot i przeniesienie tego prawa ma charakter odpłatny. Oznacza to, że na podstawie umowy o rentę w zamian za przeniesienie własności udziału w nieruchomości również dochodzi do odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.
W opisanym zdarzeniu przyszłym wypłacana renta, na mocy odpłatnej umowy renty w zamian za przeniesienie własności nieruchomości przez Wnioskodawczynię na nabywcę, stanowi formę odpłatności za zbycie nieruchomości. Zatem, skutki podatkowe otrzymywania dożywotniej renty w zamian za zbycie nieruchomości w drodze zawarcia umowy odpłatnej renty należy rozpatrywać w oparciu o przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przytoczony wyżej przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw w nim wymienionych miało miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Tym samym, a contrario, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu i przychód tak uzyskany w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Podkreślić należy, że w przypadku umowy renty dożywotniej, ustawodawca w żadnym razie nie mówi, że uprawnienia osoby uprawnionej do otrzymywania renty, będące świadczeniami otrzymywanymi od zobowiązanego z tej umowy, są ceną za przeniesienie własności nieruchomości lub innej rzeczy. Ponadto czas trwania takiej umowy, a przez to i wysokość świadczeń, do których zobowiązany jest podmiot nabywający nieruchomość lub inną rzecz nie są możliwe do określenia w chwili jej zawierania. W takim przypadku nie jest możliwe więc ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez osobę zbywającą nieruchomość lub inną rzecz. Z uwagi natomiast na brak stosownej regulacji w tym zakresie w takiej sytuacji nie mogą znaleźć zastosowania zasady ustalania przychodu, o których mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Powyższe prowadzi do wniosku, że jakkolwiek zbycie nieruchomości lub innej rzeczy na podstawie umowy renty dożywotniej stanowi odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to niemniej jednak nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez zbywcę”.
Analogiczne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2015 r., ITPB2/4511-825/15/TJ, podkreślając, iż w przypadku umowy renty dożywotniej nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez zbywcę.
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia i zbycia.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 20 grudnia 1989 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem na zasadach małżeńskiej wspólności ustawowej do majątku wspólnego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Mąż Wnioskodawczyni zmarł w dniu 14 sierpnia 2009 roku. Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 29 września 2009 r. spadek po zmarłym mężu nabyła Wnioskodawczyni oraz jej syn, po 1/2 części każde z nich. Umową darowizny sporządzoną w formie aktu notarialnego w dniu 20 lutego 2014 roku, syn przeniósł na Wnioskodawczynię udział wynoszący 1/4 część w ww. lokalu mieszkalnym. Wnioskodawczyni planuje zawrzeć umowę renty odpłatnej. W ramach tej umowy przeniesie na nabywcę całe ww. prawo, w zamian za co nabywca ten będzie jej wypłacał co miesiąc określoną kwotę pieniężną, a także zapewni możliwość dożywotniego zamieszkiwania w ww. lokalu.
Umowa darowizny jest jedną z umów nazwanych uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025). Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku (art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego). Jak wynika z treści przywołanego przepisu darowizna ma na celu przysporzenie majątkowe bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Do zawarcia umowy darowizny konieczne i niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Z kolei stosownie do treści art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Zgodnie z powyższym, nabycie przez Wnioskodawczynię udziału 1/4 w wyżej opisanym spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nastąpiło w dniu podpisania umowy darowizny, czyli 20 lutego 2014 r. Tym samym termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca 2014 r. W rezultacie zbycie przedmiotowego mieszkania w części nabytej w darowiźnie przed upływem pięciu lat od końca 2014 r. będzie stanowić źródło przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.
Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia przeniesienia umową renty odpłatnej wyżej opisanego prawa w części dotyczącej ¼ części udziału nabytego na podstawie umowy darowizny od syna w 2014 r.
Umowa renty została zdefiniowana w art. 903 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z jego treścią, przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku.
W przypadku renty za wynagrodzeniem wartość świadczenia tytułem wynagrodzenia za ustanowienie renty nie musi odpowiadać wartości świadczeń z renty (brak elementu ekwiwalentności renty). Ponadto należy mieć na uwadze, że umowę wzajemną cechuje ekwiwalentność świadczeń stron, natomiast w umowie renty nie każde wynagrodzenie będzie jej nadawało cechy umowy wzajemnej; umowa renty może być umową odpłatną, lecz nie wzajemną. Każda ze stron odpłatnej umowy renty musi liczyć się z tym, że ogólna wartość świadczeń drugiej strony nie będzie obiektywnie odpowiadała wartości jej świadczenia. Nawet w razie uzgodnienia, że renta będzie zobowiązaniem w zamian za ustanowienie albo przeniesienie innego prawa, umowa renty nie może być traktowana jako wzajemna. Sam termin „wynagrodzenie” nie przesądza o ekwiwalentności świadczeń stron, stąd też jeżeli umowa renty ma charakter odpłatny, bez względu na to, czy świadczenia stron są ekwiwalentne, należy do niej odpowiednio stosować przepisy o sprzedaży. Przepisy o sprzedaży należy stosować do renty odpowiednio, co oznacza, że konieczne jest przede wszystkim uwzględnienie szczególnego charakteru tej ostatniej.
Ustawodawca w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posłużył się pojęciem „odpłatne zbycie”, nie zawężając katalogu odpłatnych czynności prawnych, w wyniku których dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości (udziału w nieruchomości) bądź prawa jedynie do umowy sprzedaży, czy zamiany. Pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot i przeniesienie tego prawa ma charakter odpłatny. Oznacza to, że na podstawie umowy o rentę w zamian za przeniesienie własności udziału w nieruchomości również dochodzi do odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.
W opisanym zdarzeniu przyszłym wypłacana renta na mocy odpłatnej umowy renty w zamian za przeniesienie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię na nabywcę stanowi formę odpłatności za zbycie tego udziału. Zatem skutki podatkowe otrzymywania dożywotniej renty w zamian za zbycie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w drodze zawarcia umowy odpłatnej renty należy rozpatrywać na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Omawiana regulacja formułuje generalną zasadę, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw w nim wymienionych miało miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Tym samym, a contrario, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jak i innych praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu i przychód tak uzyskany w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku umowy renty dożywotniej, ustawodawca w żadnym razie nie mówi, że uprawnienia osoby uprawnionej do otrzymywania renty, będące świadczeniami otrzymywanymi od zobowiązanego z tej umowy są ceną za przeniesienie własności nieruchomości lub innej rzeczy. Ponadto czas trwania takiej umowy, a przez to i wysokość świadczeń, do których zobowiązany jest podmiot nabywający nieruchomość lub inną rzecz nie są możliwe do określenia w chwili jej zawierania. W takim przypadku nie jest możliwe więc ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez osobę zbywającą nieruchomość lub inną rzecz. Z uwagi natomiast na brak stosownej regulacji w tym zakresie w takiej sytuacji nie mogą znaleźć zastosowania zasady ustalania przychodu, o których mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Powyższe wyjaśnienia prowadzą do wniosku, że jakkolwiek zbycie nieruchomości lub innej rzeczy na podstawie umowy renty dożywotniej stanowi odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to niemniej jednak nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez zbywcę.
Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w przypadku zbycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, które to prawo zbędzie w drodze umowy renty odpłatnej. Nawet jeśli odpłatne zbycie będzie miało miejsce przed upływem terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczy to udziału wynoszącego 1/4 w tym prawie), to jednak nie będzie możliwe określenie podstawy opodatkowania na podstawie obowiązujących przepisów. Z tego względu nie można również określić podatku należnego z tego tytułu, ponieważ zgodnie z art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. 1997 Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. W rezultacie należy uznać, że dochód uzyskany z tego rodzaju odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, przeniesienie udziału wynoszącego 1/4 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego umową renty odpłatnej, w ramach której nabywca będzie wypłacał Wnioskodawczyni dożywotnio comiesięczne świadczenie pieniężne oraz zagwarantuje jej możliwość dożywotniego zamieszkiwania w ww. lokalu, przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię udziału wynoszącego 1/4 części w ww. lokalu, nie spowoduje zobowiązania do zapłaty podatku dochodowego.
0115-KDIT2-3.4011.169.2018.2.KP
ITPB2/4511-825/15/TJ | Interpretacja indywidualna