Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatek/ippp2-443-883-14-2-dg
Timestamp: 2018-03-18 02:21:48
Legal References Found: art. 90
 art. 14
 art. 90
 art. 90
 art. 43
 art. 90
 art. 5
 art. 7
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 19
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 29
 art. 30
 art. 119
 art. 120
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 43
 art. 90
 art. 90
 art. 5
 art. 29
 art. 29
 art. 43
 art. 29
 art. 29
 art. 90
 art. 29
 art. 29
 art. 90

Document Content:
W zakresie uznania czy podlegają opodatkowaniu należne Bankowi opłaty o charakterze sankcyjnym i czy należy je uwzględniać przy wyliczaniu współczynnika struktury sprzedaży w myśl art. 90 ust. 3 ustawy.
IPPP2/443-883/14-2/DGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy -przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy podlegają opodatkowaniu należne Bankowi opłaty o charakterze sankcyjnym i czy należy je uwzględniać przy wyliczaniu współczynnika struktury sprzedaży w myśl art. 90 ust. 3 ustawy - jest prawidłowe.
W dniu 15 września 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy podlegają opodatkowaniu należne Bankowi opłaty o charakterze sankcyjnym i czy należy je uwzględniać przy wyliczaniu współczynnika struktury sprzedaży w myśl art. 90 ust. 3 ustawy.
Bank (dalej: Bank lub Wnioskodawca) jest bankiem z siedzibą w Polsce prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.). W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca oferuje produkty bankowe oraz inne usługi skierowane do szerokiego kręgu klientów.
Większość czynności wykonywanych przez Bank objętych jest zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT), co wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 38-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej ustawa o VAT). Za wykonywane czynności Bank otrzymuje wynagrodzenie w postaci m.in. odsetek, opłat i prowizji.
W praktyce zdarza się jednak, że w związku z niewywiązywaniem się lub nieterminowym wywiązywaniem się przez klientów z podjętych zobowiązań (tj. spłat kredytów, pożyczek, dostarczenia dokumentów itp.) Bank obciąża ich określonymi opłatami o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym. Do tego typu opłat należą w szczególności:
opłaty za wezwania do zapłaty/ostateczne wezwania do zapłaty,
opłaty za wezwania do dostarczenia określonych dokumentów,
opłaty za obsługę tytułów egzekucyjnych i zajęć komorniczych,
odsetki za opóźnienie w spłacie,
inne opłaty o charakterze sankcyjnym wynikające z tabeli opłat i prowizji stosowanych przez Bank (m.in. tabeli opłat i prowizji dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, tabeli opłat i prowizji dla spółek, tabeli opłat i prowizji dla kart kredytowych, tabeli opłat i prowizji dla rachunków bankowych dla klientów indywidualnych, tabeli opłat i prowizji dla produktów kredytowych), zwane dalej „opłatami o charakterze sankcyjnym”.
Czy opłaty o charakterze sankcyjnym opisane w stanie faktycznym stanowią podstawę opodatkowania dla celów VAT oraz czy powinny być uwzględniane przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT (dalej: współczynnik VAT) w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. oraz w stanie prawnym obowiązującym od `1 stycznia 2014 r....
W opinii Banku, zarówno na gruncie stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2013 r., jak i stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., na potrzeby ustalania podstawy opodatkowania dla celów VAT oraz kalkulacji współczynnika VAT nie należy uwzględniać należnych Bankowi opłat o charakterze sankcyjnym.
Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Jednocześnie przepisy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowią, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Ponadto przepisy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazują, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
Zgodnie z ustawą o VAT, podstawą opodatkowania VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Kwotą zapłaty mogą być również odsetki, jeżeli w przypadku konkretnej umowy ich funkcja nie ma charakteru karnego lub odszkodowawczego.
Natomiast odsetki za opóźnienie w spłacie zobowiązań lub kary umowne z tytułu niewykonania świadczenia albo niewłaściwego wykonania świadczenia mają funkcję odszkodowawczą i jako takie nie stanowią elementu zapłaty z tytułu wykonania jakiegokolwiek świadczenia (sprzedaży towarów, wykonania usługi). Wręcz przeciwnie płatności te stanowią kwotę wynikającą z niewykonania lub niewłaściwego wykonania świadczenia:
Z tego względu zdaniem Banku opłaty o charakterze sankcyjnym nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie powinny być brane pod uwagę przy kalkulacji współczynnika VAT.
Wnioskodawca zwraca również uwagę na fakt, że przedstawiona powyżej argumentacja, znajduje potwierdzenie w ugruntowanym stanowisku organów podatkowych, zgodnie z którym „(...) odsetki i opłaty karne nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie przez Wnioskodawcę usług. Tym samym nie powinny być objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.
Powyższe stanowisko jest potwierdzane w interpretacjach organów podatkowych:
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 grudnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-1071/13-2/JL (dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.);
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 grudnia 2012 r., sygn. IPPP1/443-866/12-3/AS (dotyczy stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2013 r.);
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 października 2012 r., sygn. IPPP1/443-609/12-2/JL (dotyczy stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2013 r.);
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 lutego 2012 r., sygn. IPPP1/443-82/12-2/AW (dotyczy stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2013 r.).
Kwestię ujęcia odsetek karnych dla celów VAT poruszył również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał) w sprawie C-222/81 (BAZ Bausystem AG). W wyroku tym Trybunał stwierdził, że odsetki karne z tytułu nieterminowej płatności nie mogą zostać uznane za wynagrodzenie w rozumieniu przepisów o VAT i tym samym nie mogą stanowić podstawy opodatkowania tym podatkiem. Trybunał uznał, że wypłata odsetek karnych nie ma związku ze świadczeniem usługi, a kwota odsetek karnych nie stanowi wynagrodzenia dla świadczącego usługę, lecz rekompensatę za opóźnioną płatność.
Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że należne opłaty o charakterze sankcyjnym przedstawione w stanie faktycznym nie są objęte zakresem opodatkowania VAT. Wobec powyższego nie powinny być wliczane ani do mianownika, ani do licznika proporcji VAT.
Analogiczne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 maja 2011 r. (sygn. IPPP2-443-219/11-3/AK) w której wskazał, że: „przedmiotowe odsetki i opłaty karne, kary umowne i odszkodowania za bezumowne korzystanie z majątku Banku, nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie przez Wnioskodawcę usług. Tym samym nie powinny być objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że wskazane powyżej odsetki i opłaty karne, kary umowne i odszkodowania za bezumowne korzystanie z majątku Banku nie powinny wpływać na potrzeby ustalania obrotu dla celów VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży, należało uznać za prawidłowe.”
Prawidłowość powyższego stanowiska wielokrotnie potwierdzał Trybunał w wydanych orzeczeniach, np. w sprawach C-333/91 Sofitam oraz C-142/99 Flordienne. Z przedmiotowych orzeczeń jednoznacznie wynika, że zarówno w liczniku jak i w mianowniku ułamka, zdefiniowanego w art. 19(1) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, odzwierciedlającego proporcje, uwzględnia się jedynie transakcje objęte VAT.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy otrzymane opłaty o charakterze sankcyjnym nie powinny być uwzględniane na potrzeby ustalania podstawy opodatkowania dla celów VAT oraz kalkulacji współczynnika VAT zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 roku jak i w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 roku.
Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
W myśl obowiązującego do 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. podstawy opodatkowania, wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35).
Jak wynika z powołanego wyżej przepisu, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.
Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy – jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
W myśl art. 90 ust. 5 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów, o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.
Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.
W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 90 ust. 6 ustawy do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:
Stosownie do obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 90 ust. 9a przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.
Wskazać należy, że z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę jego płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.
Zauważyć tutaj należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania, że dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.
W orzeczeniu C-427/98 (Komisja Europejska v. Republika Federalna Niemiec) TSUE wskazał, że wynagrodzenie (kwota należna w rozumieniu art. 29 ust. 1 i art. 29a ust. 1 ustawy) jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku.
W szczególności niedopuszczalna jest sytuacja, gdy podstawa opodatkowania byłaby wyższa od kwoty, którą podatnik ostatecznie otrzymuje.
Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży łączy się ściśle z pojęciem „wynagrodzenie”, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy.
Ustawa o VAT nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii. Jak zauważył TSUE w wyroku C-102/86 Apple Pear Development Council v. Commissioners of Customs Excise „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R.J Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. Z kolei w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Staatssecretaris van Financien v. Stowarzyszenie spółdzielcze „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA” Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący bankiem z siedzibą w Polsce prowadzi działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe. W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca oferuje produkty bankowe oraz inne usługi skierowane do szerokiego kręgu klientów. Większość czynności wykonywanych przez Bank objętych jest zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 38-41 ustawy o VAT. Za wykonywane czynności Bank otrzymuje wynagrodzenie w postaci m.in. odsetek, opłat i prowizji.
W związku z niewywiązywaniem się lub nieterminowym wywiązywaniem się przez klientów z podjętych zobowiązań (tj. spłat kredytów, pożyczek, dostarczenia dokumentów itp.) Bank obciąża ich opłatami o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym. Do tego typu opłat należą:
inne opłaty o charakterze sankcyjnym wynikające z tabeli opłat i prowizji stosowanych przez Bank (m.in. tabeli opłat i prowizji dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, tabeli opłat i prowizji dla spółek, tabeli opłat i prowizji dla kart kredytowych, tabeli opłat i prowizji dla rachunków bankowych dla klientów indywidualnych, tabeli opłat i prowizji dla produktów kredytowych).
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest czy pobierane przez Bank odsetki karne i pozostałe opłaty sankcyjne powinny być przyjmowane do opodatkowania w myśl art. 29 ust. 1 i art. 29a ust. 1 ustawy, a także czy należy je uwzględniać przy wyliczaniu współczynnika struktury sprzedaży zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. i od 1 stycznia 2014 r.
Jak wynika z opisu sprawy w prowadzonej działalności Bank uzyskuje przychody odsetkowe z tytułu udzielonych kredytów oraz z tytułu prowizji i opłat bankowych określonych w tabeli opłat i prowizji, które to przychody stanowią przedmiot opodatkowania na gruncie podatku od towarów i usług. Jednak po stronie Banku występują także dodatkowe kategorie przychodów, w postaci odsetek karnych i innych opłat sankcyjnych. Wnioskodawca wyjaśnił, że obciąża klientów, którzy nie wywiązują się bądź wywiązują się nieterminowo ze zobowiązań wobec Banku, opłatami o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym, tj. odsetkami karnymi (za nieterminową spłatę udzielonych im kredytów, pożyczek) oraz innymi opłatami karnymi (np. opłaty za upomnienia, monity, za obsługę tytułów egzekucyjnych i zajęć komorniczych itd.).
W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że Bank w zamian za otrzymane opłaty sankcyjne nie świadczy na rzecz klientów żadnych usług. Tym samym otrzymane w tego tytułu wynagrodzenie nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług.
Zatem otrzymywane przez Bank opłaty o charakterze karnym i odszkodowawczym nie powinny być objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, wskazane powyżej odsetki i opłaty sankcyjne nie stanowią obrotu ani podstawy opodatkowania dla celów podatku VAT stosownie do art. 29 ust. 1 i art. 29a ust. 1 ustawy oraz nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży w myśl art. 90 ust. 3 ustawy, zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. jak i od 1 stycznia 2014 r.
ILPB3/423-678/14-2/PR | Interpretacja indywidualna
IBPP4/4513-7/15/EK | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-609/12-2/JL | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-82/12-2/AW | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-866/12-3/AS | Interpretacja indywidualna
IPPP2-443-219/11-3/AK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Podatek > IPPP2/443-883/14-2/DG