Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zolnierze/iptpb2-415-581-14-6-jr
Timestamp: 2017-09-26 16:30:33
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 169
 art. 14
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 102
 art. 21
 art. 21
 art. 4
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 2
 art. 24
 art. 21
 art. 24
 art. 21
 art. 84
 art. 24
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 84
 art. 21
 FSK 
 art. 21
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 21
 art. 1
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 68
 art. 2
 art. 3
 art. 2
 art. 2
 art. 5
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 14

Document Content:
Zwolnienie z opodatkowania należności zagranicznych otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby poza granicami państwa w latach 2011-2014?
IPTPB2/415-581/14-6/JRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2014 r. (data wpływu w dniu 22 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania należności zagranicznych otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby poza granicami państwa w latach 2011 - 2014 – jest nieprawidłowe.
W dniu 22 października 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania należności zagranicznych otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby poza granicami państwa w latach 2011 - 2014.
Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1-2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.). Pismem z dnia 8 stycznia 2015 r., Nr IPTPB2/415-581/14-2/JR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 12 stycznia 2015 r., natomiast w dniu 23 stycznia 2015 r. wpłynęło uzupełnienie ww. wniosku (data nadania 19 stycznia 2015 r.).
Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym. Decyzją Ministra Obrony Narodowej nr... z dnia ...czerwca 2011 r. Wnioskodawca został zwolniony z zajmowanego stanowiska w Polsce i z dniem 1 sierpnia 2011 r. wyznaczony na stanowisko służbowe poza granicami kraju w strukturach wojskowych NATO w C... U., N., A.... Wnioskodawca został wyznaczony na stanowisko służbowe podoficer specjalista, młodszy chorąży, w sojuszniczym dowództwie operacyjnym A... na okres kadencji do 31 lipca 2014 r.
Rozkazem personalnym Dyrektora Departamentu Kadr nr ... z dnia ...maja 2013 r. Wnioskodawca został zwolniony z zajmowanego stanowiska w C... U... i z dniem 1 sierpnia 2013 r. wyznaczony na stanowisko służbowe w strukturach NATO w G., N., (...), na stanowisko: podoficer sztabowy, A..., na okres kadencji do 31 lipca 2014 r.
Wynagrodzenie było Wnioskodawcy wypłacane przez Departament Administracji Ministerstwa Obrony Narodowej.
Służba Wnioskodawcy w Międzynarodowych Strukturach Wojskowych NATO w C. U. polegała na wsparciu oraz zabezpieczeniu logistycznym i administracyjnym zadań realizowanych przez komponent łączności.
D... jest organizacją o strukturze międzynarodowej. Służą w nim żołnierze państw członkowskich NATO. W trakcie swej służby Wnioskodawca pełniąc służbę w strukturach NATO przyczyniał się swoim działaniem do zabezpieczenia prowadzonej przez sojusz działalności militarnej, która miała na celu zwiększenie bezpieczeństwa państw członkowskich. C. U. poprzez przedsięwzięcia szkoleniowe, planistyczne oraz kierowanie personelu do służby w strukturach dowodzenia I. pełniło rolę zwierzchnika nad Misją w A.. Uczestniczyło także w systemie sił odpowiedzi NATO (N...), co oznaczało ciągłą gotowość do użycia w dowolnym rejonie globu.
Stanowisko Wnioskodawcy wymagało ciągłej gotowości do użycia w ramach Misji I. – wsparcia sił państw sojuszniczych, członków NATO w A. oraz N..
Służba Wnioskodawcy zarówno w jednostce NATO w C. U., jak i w G. wymagała ciągłej gotowości do wsparcia państw sojuszniczych, w celu uczestnictwa zarówno w konflikcie zbrojnym, misji pokojowej, jak i humanitarnej.
Zakres obowiązków faktycznie wykonywanych w C. U. różnił się od opisanych w Job Description (załącznik – zaświadczenie o rzeczywiście wykonywanych obowiązkach w C. U.). Wnioskodawca przez 2 lata pracy w C. U. faktycznie bezpośrednio wykonywał obowiązki oraz podejmował czynności, które przeciwdziałały aktom terroryzmu państwa własnego jak i państw członkowskich NATO. (...). Wnioskodawca ze swojej pracy wykonywał i wysyłał raporty do najwyższych sztabów NATO w E..
Następnie od stycznia 2013 r., na ostatnie pół roku służby Wnioskodawcy w C. U. strefa Wnioskodawcy została poszerzona o kolejne kraje E., tj. (...).
Do głównych zadań C. U. należy wsparcie w działaniach w A. i NATO R., poprzez m.in. dostarczanie dobrze przeszkolonego personelu to I.. Do N. wydziela się rotacyjnie jednostki NATO na okres jednego roku. W trakcie swojej kadencji Wnioskodawca był w składzie jednostki N.. Wnioskodawca sprawował pomoc w zakresie nadzoru lotniczego, stanowisko dowodzenia i naprowadzania, monitorowanie i rozpoznawanie zdjęć (...) Pełniąc dyżury przeciwdziałał aktom terroryzmu poprzez przeciwdziałanie statkom sklasyfikowanym jako R.. Z zaświadczenia – C. U. status Certificate z dnia ...czerwca 2014 r. wydanego przez C. U. wynika, że Wnioskodawca był członkiem złożonych działań powietrznych U., nadzorował i kierował działaniami w celach obrony powietrznej włączając działania (...). Z pkt W2 tego zaświadczenia wynika, że Wnioskodawca był także w gotowości do podejmowania działań do operacyjnego wdrożenia lub oddelegowania w granicach lub poza granice NATO.
W trakcie służby w G. Wnioskodawca w ramach swojej bazy dostarczał zabezpieczenie logistyczne do samolotów A., które latały do A. i zabezpieczały działania wojsk NATO, a później także nad P. i R. celem obserwacji sytuacji na U. Ponadto będąc na tym etacie Wnioskodawca został przeszkolony i musiał być w gotowości do wylotu do A. do Bazy M. i S.– na tę okoliczność Wnioskodawca posiada Certificate... W trakcie pracy w jednostce NATO w G. Wnioskodawca niezależnie od wykonywanych w ramach powierzonego Mu stanowiska obowiązków, był w gotowości do skierowania Go w inne rejony działań. Gotowość taka wynika z opisu pracy – NATO Job Description For G., pkt d Additional Duties (tłum. dodatkowe obowiązki) – ,,Wnioskodawca może być zobowiązany do podjęcia wdrożeń/działań operacyjnych i/lub podróży służbowych w granicach jak i poza granicami NATO. W celach operacyjnych, jak i z innych ważnych przyczyn Wnioskodawca może być skierowany do wykonywania podobnego zakresu obowiązków w ramach jakiegokolwiek jednostki organizacyjnej NATO na tym samym poziomie.
Z zaświadczenia o faktycznie wykonywanych obowiązkach z dnia ...stycznia 2014 r. Wydanego przez jednostkę NATO A., G., N. wynika, że Wnioskodawca był włączany aktywnie w działania/misje w A., zapewniał kompleksowe analizy batalii powietrznych, w celu zapobiegania aktom terroryzmu i obrony krajów NATO oraz ich sprzymierzeńców. Wnioskodawca był w gotowości do oddelegowania w granicach lub poza granice NATO, co wynika z Certyfikatu I. oraz P. z dnia ...września 2013 r.
Ponadto Wnioskodawca brał udział w dyżurach od dnia ...czerwca 2012 r. w C. U. lub w misjach na które wysyła C. U. zgodnie z Certificate of Qualification na stanowisku C.. Uzyskał poziom wyszkolenia .... Wnioskodawca został przeszkolony przed objęciem stanowiska do władania bronią i walki na żywo. Ukończył również kurs doskonalenia w C... Zajęcia w ramach tego kursu dotyczą, m.in. aspektów operacji I., wielokulturowości, wspólnej polityki bezpieczeństwa Unii Europejskiej.
Reasumując Wnioskodawca w ramach wykonywanych obowiązków był zobligowany do przebywania w stałej gotowości do pełnienia służby w ramach misji NATO, m.in. w I. w A. oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata. Wnioskodawca był przeszkolony do wzięcia udziału w misji I. w kraju – co w połączeniu z certyfikatem I. stanowiło podstawę do wzięcia udziału w misji I..
Mając na uwadze powyżej opisany stan faktyczny, w odniesieniu do Wnioskodawcy zasadne jest zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że nie wykonywał zadań w składzie jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowych, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, jako obserwator wojskowy lub osoba posiadająca status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.
Wnioskodawca wyjaśnił, że przedmiotem wniosku jest wynagrodzenie za pracę otrzymane od 1 sierpnia 2011 r. do 31 lipca 3014 r.
Wnioskodawca wskazał, że należność zagraniczna dotyczy zarówno wynagrodzenia za pracę, jak i uposażeń i innych należności z tytułu pełnienia służby.
W związku z powyższym opisem zadano (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku) następujące pytanie:
Czy wypłacana Wnioskodawcy w każdym z następujących lat, tj. w 2011 r., 2012 r., 2013 r., oraz 2014 r. (za okres od stycznia do sierpnia) do dnia złożenia wniosku w trakcie pełnienia służby w jednostkach NATO w C. U. oraz G. – N. należność zagraniczna tj. należność dotycząca wynagrodzenia za pracę oraz uposażeń i innych należności, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych...
Zdaniem Wnioskodawcy, należność zagraniczna wypłacana Wnioskodawcy jako żołnierzowi zawodowemu wyznaczonemu do pełnienia służby poza granicami państwa na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ wyznaczenie Wnioskodawcy do pełnienia służby w strukturach dowodzenia NATO miało na celu wzmocnienie sił państw sojuszniczych współpracujących w ramach NATO. W ocenie Wnioskodawcy zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są: świadczenia przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw żołnierzom oraz pracownikom wojska wykonującym zadania poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, z wyjątkiem wynagrodzenia za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby.
W oparciu o art. 102 ust. 1 i ust. 2, ust. 3 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, żołnierzowi zawodowemu wyznaczonemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa przysługuje uposażenie zasadnicze ustalone z uwzględnieniem grupy uposażenia określonej dla stanowiska służbowego, na jakie został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa, a także:
jednorazowy zasiłek adaptacyjny – w przypadku wyznaczenia na okres powodujący zmianę miejsca zamieszkania. Natomiast żołnierzowi zawodowemu skierowanemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa przysługuje uposażenie zasadnicze ustalone z uwzględnieniem grupy uposażenia według stanowiska służbowego zajmowanego przed skierowaniem.
Świadczenia te otrzymywane są na podstawie rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 marca 2010 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. Nr 41, poz. 243, z późn. zm.; dalej: „rozporządzenie”).
Należność o której mowa w ww. rozporządzeniu zwolniona jest od podatku dochodowego od osób fizycznych jedynie w przypadkach wypłacania jej w okolicznościach wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Do 2005 r. wątpliwości interpretacyjne i orzecznicze budził fakt, czy zwolnienie podatkowe przysługuje żołnierzowi wyznaczonemu, czy skierowanemu na służbę zagraniczną, a także kwestia przynależności do Jednostki Wojskowej. Cytowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tej wersji obowiązywał do 24 sierpnia 2005 r. Znowelizowany został przez art. 4 ustawy z dnia 22 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o straży granicznej oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 757). Po tej nowelizacji Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 5/10, wydanym w składzie siedmiu Sędziów, dokonał wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wersji obowiązującej od 24 sierpnia 2005 r. Sąd ten zauważył, że: ,,cechą istotną (relewantną) żołnierzy wyznaczonych i skierowanych jest to, że pełnią oni służbę wojskową poza granicami państwa. Poza tym cechą istotną nakazującą ich równe traktowanie w zakresie zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, czy realizują oni cele wyznaczone w tym przepisie. Brak bowiem ich realizacji uzasadnia ich zróżnicowanie mimo tego, że dwie te grupy żołnierzy (pełnią służbę wojskową poza granicami państwa).
Żołnierze skierowani, pełniący tę służbę w ramach jednostki wojskowej użytej poza granicami państwa, cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych realizują zawsze, bo wskazuje na to wprost art. 2 ust. 1 ustawy o zasadach użycia lub pobytu sił zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa.
Natomiast wykładnia art. 24 ust. 1-7 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, jak również przepisów rozporządzenia w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, nie daje na to pytanie odpowiedzi wprost. Jedno wszakże, zdaniem Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że wykładnia tak art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 24 ust. 1-7 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, nie pozwala na przyjęcie poglądu, że istotną cechą relewantną różnicującą pozycję żołnierzy wyznaczonych, jak i skierowanych jest to, że ci pierwsi nie pełnią służby w Jednostce Wojskowej, a ci drudzy pełnią. Emanacją pojęcia Jednostki Wojskowej na gruncie obu tych regulacji może być, np. Polskie przedstawicielstwo wojskowe, organizacja międzynarodowa, międzynarodowa struktura wojskowa, czy siły zbrojne albo inna struktura obronna państwa obcego, o których mowa w § 3 rozporządzenia w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa. Te okoliczności przesądzają, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego to, że nie dostrzega on żadnych okoliczności, które nakazywałyby mu odstąpienie przy wykładni art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od konstytucyjnej zasady równości (art. 32 ust. 1) i sprawiedliwości podatkowej (art. 32 ust. 1 w zw. z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej)”. Naczelny Sąd Administracyjny po przeanalizowaniu art. 24 ust. 1 ustawy o służbie zawodowej żołnierzy, który to wprowadził rozróżnienie pomiędzy żołnierzami pełniącymi służbę wojskową poza granicami państwa na żołnierzy wyznaczonych lub skierowanych do pełnienia tej służby, stwierdził, że dla wykładni art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest istotne tylko to, że obie grupy żołnierzy pełnią zawodową służbę wojskową poza granicami państwa polskiego. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił przy tym uwagę na brzmienie językowe i gramatyczne art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest w nim charakterystyczne to, że między wyrażeniem „żołnierzom”, a wyrażeniem „jednostek wojskowych” nie ma żadnego łącznika gramatycznego, którego istnienie należałoby uznać za konieczne, aby można uznać, że w przepisie tym jest mowa o „żołnierzach jednostek wojskowych”, a więc przynależnych do tych jednostek. Pojęcie „jednostek wojskowych” pozostaje w związku zgody wyłącznie z określeniem „pracownikom”. Wskazane okoliczności przesądzają, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, że przy wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stosować Konstytucyjną zasadę równości (art. 32 ust. 1) i zasadę sprawiedliwości podatkowej (art. 32 ust. 1 w zw. z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej).
Reasumując dla oceny, czy uzyskiwane przez żołnierza dochody korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy w brzmieniu obowiązującym w latach 2005-2010 nie ma znaczenia to, czy żołnierz został „skierowany”, czy też „wyznaczony” zgodnie z odrębnymi przepisami do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami kraju, jak również jego przynależność, bądź nie do jednostki wojskowej użytej poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1505/08 – „w myśl art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest przynależność żołnierza do jednostki wojskowej. Stanowisko takie wyrażone zostało m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 września 2011 r., sygn. akt II FSK 582/10, z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt II FSK 593/10, z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1952/10, z dnia 25 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1190/11, z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 1955/10, z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2225/10 oraz z dnia 28 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1612/11, a także zostało zaakceptowane w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 25 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 686/10, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy: z dnia 22 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 59/11, z dnia 22 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 60/11, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie: z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1932/10, z dnia 11 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2435/10, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 879/10, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 882/11, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 762/11, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 648/11, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy: z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 1032/11, z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 9/12, z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 8/12, z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 179/12, z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 402/12, z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 315/12 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 11 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Op 212/12.
W oparciu o wskazane przepisy prawne, a także przytoczone orzecznictwo sądowe w sytuacji kiedy na podstawie rozkazu Wnioskodawca pełnił służbę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej w strukturach dowodzenia NATO i służba ta miała na celu wzmocnienie sił państw sojuszniczych, to należność zagraniczna wypłacana w związku z powyższym winna korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W trakcie swej służby Wnioskodawca pełniąc służbę w strukturach NATO przyczyniał się swoim działaniem do zabezpieczenia prowadzonej przez sojusz działalności militarnej, która miała na celu zwiększenie bezpieczeństwa państw członkowskich. Wnioskodawca przez okres 2 lat służby w C. U. wchodził w skład sił szybkiego reagowania (NATO R.), które były w ciągłej gotowości do użycia w dowolnie wybranym rejonie świata. Wnioskodawca został przeszkolony do udziału w misjach i pozostawał w gotowości do kierowania w dowolnie wybranym rejonie świata. Stanowisko zajmowane przez Wnioskodawcę wymagało ciągłej gotowości do użycia w ramach misji I. – wsparcia sił państw sojuszniczych, członków NATO w A.. Udział w tejże misji uznany został w wielu interpretacjach za spełniający kryteria służby w celu wzmocnienia sił państw sojuszniczych (interpretacja Urzędu Skarbowego Warszawa-Targówek z dnia 29 czerwca 2006 r., Nr 1437/ZI/423/251/DF/06, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2011 r., IPPB2/415-503/07/11-8/S/SP.
Wnioskodawca wskazał, że w podobnym kierunku wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt III SA/Wa 2690/10.
Zdaniem Wnioskodawcy, w konkluzji do powyższego podkreślenia wymaga fakt, że każda służba w strukturach NATO wypełnia ustawowe przesłanki zwolnienia należności zagranicznych z podatku. Polska, będąc członkiem Paktu Północnoatlantyckiego (NATO), jest sojusznikiem innych państw zrzeszonych w tej międzynarodowej organizacji. Pakt został zawarty w 1949 r. w Waszyngtonie, a jego celem było utworzenie sił sojuszniczych członków tej organizacji, celem obrony wojskowej ich terytoriów, ale jednocześnie jak stanowi art. 1 paktu, załatwiać wszelkie spory międzynarodowe, w które mogłyby zostać zaangażowane, za pomocą środków pokojowych w taki sposób, aby pokój i bezpieczeństwo międzynarodowe oraz sprawiedliwość nie zostały narażone na niebezpieczeństwo, jak również powstrzymywać się w swych stosunkach międzynarodowych od użycia lub groźby użycia siły w jakikolwiek sposób niezgodny z celami narodów zjednoczonych. Polska jest stroną umowy między państwami stronami Traktatu Północnoatlantyckiego, a innymi państwami uczestniczącymi w partnerstwie dla pokoju, dotyczącej statusu ich sił zbrojnych, oraz protokołu dodatkowego, sporządzonych w Brukseli dnia 19 czerwca 1995 r., którą w imieniu Rzeczypospolitej Polskiej podpisał Prezydent Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1998 r., Nr 97 poz. 605). Cele służby wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 83 ww. ustawy mają uzasadnienie w zdarzeniach historycznych i pokrywają się z celami międzynarodowej organizacji jaką jest NATO, której członkiem jest Polska. Wnioskodawca osobiście realizował zadania służąc NATO, co wynika z przedłożonych zaświadczeń. Pełnił służbę w zespole wykonującym rezolucje Organizacji Narodów Zjednoczonych (ONZ) w sprawie misji I. w A... Zakres i cel zadań jakie wypełniał Wnioskodawca jako żołnierz zawodowy za granicą przedmiotowo zwalniał jego należności od podatku. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego i przytoczona argumentacja przemawiają za przyjęciem, że Wnioskodawca może skorzystać z ulgi wskazanej w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że przedstawiony opis stanu faktycznego dotyczy wszystkich lat, w których należność ta była wypłacana, tj. roku: 2011, 2012, 2013 i 2014.
Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., wolne od podatku dochodowego są świadczenia przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw żołnierzom oraz pracownikom wojska wykonującym zadania poza granicami państwa:
Jak wynika z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1414), żołnierz zawodowy może być wyznaczony lub skierowany do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa.
Stosownie do art. 24 ust. 8 ww. ustawy Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, przypadki, w których następuje wyznaczenie, a w których skierowanie do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, szczegółowy tryb postępowania przy wyznaczaniu lub kierowaniu żołnierzy zawodowych do pełnienia służby poza granicami państwa, a także odwoływania do kraju z tej służby, warunki pełnienia przez żołnierzy służby poza granicami państwa, w tym zakres podległości, o której mowa w ust. 4, warunki przyznawania świadczeń żołnierzom wyznaczonym lub skierowanym do pełnienia służby poza granicami państwa oraz świadczeń przysługujących żołnierzom w związku z wyznaczeniem lub skierowaniem do pełnienia służby poza granicami państwa. Rozporządzenie, określając obowiązki i uprawnienia żołnierzy zawodowych wyznaczonych lub skierowanych do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, powinno w szczególności uwzględnić specyfikę wykonywanych zadań, zagrożenia dla zdrowia lub życia tych żołnierzy, a także istniejące w danym państwie warunki miejscowe.
Z dniem 5 grudnia 2013 . przepis art. 24 ust. 8 został zmieniony, zgodnie z obecnym jego brzmieniem Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia:
przypadki, w których następuje wyznaczenie, a w których skierowanie do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, z uwzględnieniem jednostek lub struktur organizacyjnych, w których następuje wyznaczenie do pełnienia służby wojskowej, oraz charakteru służby wojskowej poza granicami państwa;
szczegółowy tryb postępowania przy wyznaczaniu lub kierowaniu żołnierzy zawodowych do pełnienia służby poza granicami państwa, a także odwoływania do kraju z tej służby, mając na uwadze konieczność uzyskania przez kandydata orzeczenia lekarskiego stwierdzającego brak przeciwwskazań zdrowotnych do pełnienia tej służby oraz odpowiedniego poświadczenia bezpieczeństwa, zgodnie z przepisami o ochronie informacji niejawnych;
warunki pełnienia przez żołnierzy służby poza granicami państwa, z uwzględnieniem podległości, o której mowa w ust. 4;
warunki przyznawania świadczeń żołnierzom wyznaczonym lub skierowanym do pełnienia służby poza granicami państwa oraz świadczeń przysługujących żołnierzom w związku z wyznaczeniem lub skierowaniem do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, mając na uwadze świadczenia przysługujące członkom rodzin żołnierzy przebywającym z nimi za granicą, z uwzględnieniem specyfiki wykonywanych zadań, zagrożeń dla zdrowia lub życia tych żołnierzy, a także istniejących w danym państwie warunków miejscowych, jak również zachowanie wszystkich uprawnień i świadczeń, jakie przysługują na podstawie przepisów obowiązujących wobec żołnierzy pełniących czynną służbę wojskową w kraju, oraz uwzględniając powstałe w tym czasie zmiany mające wpływ na te uprawnienia, z wyjątkiem świadczeń określonych w art. 68 ust. 1 i 2.
Jak z powyższego wynika, rozróżnienie na żołnierzy skierowanych i wyznaczonych ma istotne znaczenie przy określaniu sposobu wykonywania obowiązków poza granicą, jak i świadczeń jakie żołnierz otrzymuje z tytułu pełnienia służby.
Stosownie do § 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 marca 2010 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. Nr 41, poz. 243 ze zm.), przepisy rozporządzenia określają wysokość oraz tryb przyznawania i wypłacania należności zagranicznej, jednorazowego zasiłku adaptacyjnego i dodatku wojennego oraz rodzaje, wysokość, a także tryb przyznawania i wypłacania innych należności pieniężnych przysługujących żołnierzom zawodowym:
wyznaczonym do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa:
w polskich przedstawicielstwach wojskowych przy organizacjach międzynarodowych lub przy międzynarodowych strukturach wojskowych,
bezpośrednio w strukturach organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych strukturach wojskowych,
w ataszatach obrony przy przedstawicielstwach dyplomatycznych i w stałych przedstawicielstwach przy organizacjach międzynarodowych, podległych ministrowi właściwemu do spraw zagranicznych, mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, zwanych dalej „placówkami zagranicznymi”
przy siłach zbrojnych albo przy innych strukturach obronnych państw obcych;
skierowanym do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa:
w charakterze obserwatorów wojskowych lub osób posiadających status obserwatora wojskowego - do misji organizacji międzynarodowych lub sił wielonarodowych,
do kwater głównych, dowództw lub sztabów misji organizacji międzynarodowych lub sił wielonarodowych,
w składzie jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa zgodnie z przepisami ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa (Dz. U. Nr 162, poz. 1117, z 2004 r., Nr 210, poz. 2135 oraz z 2009 r., Nr 79, poz. 669 i Nr 161, poz. 1278) w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub w celu wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom,
w składzie jednostek wojskowych, których pobyt poza granicami państwa zgodnie z przepisami ustawy, o której mowa w lit. c, ma na celu udział w szkoleniach lub ćwiczeniach wojskowych, akcjach ratowniczych, poszukiwawczych lub humanitarnych albo w przedsięwzięciach reprezentacyjnych.
Na podstawie § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 18 maja 2011 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. Nr 110, poz. 647) w ww. rozporządzeniu Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 marca 2010 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa, do § 1 pkt 2 została dodana lit. e) w następującym brzmieniu: w celu zabezpieczenia funkcjonowania jednostki wojskowej użytej zgodnie z przepisami ustawy, o której mowa w lit. c), w rejonie jej działania albo zapewnienia organizacji funkcjonowania i sprawowania działalności kontrolnej tej jednostki wojskowej w rejonie jej działania.
Rozporządzenie obowiązuje od 15 czerwca 2011 r., jednakże zastosowanie ma przy przyznawaniu należności zagranicznych i dodatków wojennych należnych żołnierzom zawodowym od dnia 19 października 2010 r.
Ponadto, przepis § 3 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 2010 r. w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa (Dz. U. Nr 184, poz. 1237) reguluje, że stanowiska służbowe, o których mowa w ust. 1, a więc osób wyznaczonych na wymienione stanowiska, ujmuje się w etatach „Wykazy stanowisk służbowych przeznaczonych dla żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa”.
Natomiast podstawowym aktem prawnym regulującym zagadnienia wykonywania przez żołnierzy zadań poza granicami państwa jest ustawa z dnia 17 grudnia 1998 r. o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa (Dz. U. z 2014 r., poz. 1510). Artykuł 1 tej ustawy stanowi, że dotyczy ona użycia lub pobytu poza granicami państwa związków operacyjnych i taktycznych oraz oddziałów i pododdziałów, zwanych dalej „jednostkami wojskowymi”. Przepis ten definiuje zatem „jednostkę wojskową” i nie powinno budzić wątpliwości, że określenie takie odnosi się do polskich jednostek wojskowych, jako części składowych Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (o czym przesądza też tytuł ustawy).
Zgodnie z art. 2 pkt 1 tej ustawy: w rozumieniu ustawy, użycie Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa oznacza obecność jednostek wojskowych poza granicami państwa w celu udziału w:
Zauważyć też należy, że w myśl art. 3 ust. 1 tejże ustawy, o użyciu jednostek wojskowych poza granicami państwa postanawia Prezydent Rzeczypospolitej Polskiej, na wniosek:
Rady Ministrów - w sytuacjach określonych w art. 2 pkt 1 lit. a) i b),
Prezesa Rady Ministrów - w sytuacjach określonych w art. 2 pkt 1 lit. c).
Ponadto, stosownie do art. 5 ust. 1, w postanowieniu o użyciu jednostek wojskowych poza granicami państwa określa się m.in.: jednostki wojskowe, ich nazwy, liczebność oraz czas, przez jaki będą pozostawać poza granicami państwa (pkt 1), cel skierowania jednostek wojskowych, zakres ich zadań oraz obszar działania (pkt 2) oraz system kierowania i dowodzenia jednostkami wojskowymi oraz organ organizacji międzynarodowej, któremu jednostki zostaną podporządkowane na czas operacji (pkt 3).
Zacytowane wyżej brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że przesłanką dla nabycia przez żołnierza prawa do przedmiotowego zwolnienia podatkowego nie jest samo „wykonywanie zadania poza granicami państwa”. Zwolnienie to nie jest więc adresowane do wszystkich żołnierzy wykonujących zadania poza granicami Polski, lecz w szczególności do tych z nich, którzy wykonują te zadania „w składzie jednostki wojskowej” użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa. W związku z powyższym nie powinno też budzić wątpliwości, że przepis ten adresowany jest do żołnierzy polskich., w polskich jednostkach wojskowych oraz że cele wymienione w tym przepisie (udział w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom) realizować ma jednostka wojskowa, a nie żołnierz indywidualnie wyznaczony przez Ministra Obrony Narodowej na stanowisko w międzynarodowej strukturze wojskowej NATO.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym i na podstawie decyzji Ministra Obrony Narodowej z dniem ...czerwca 2011 r. został zwolniony z poprzednio zajmowanego stanowiska w Polsce i wyznaczony na stanowisko służbowe poza granicami krajów w strukturach wojskowych NATO w C. U., N., A.. Wnioskodawca został wyznaczony na stanowisko służbowe podoficer specjalista, młodszy chorąży, w sojuszniczym dowództwie operacyjnym A. na okres kadencji do 31 lipca 2014 r.
Rozkazem personalnym Dyrektora Departamentu Kadr z ...maja 2013 r. Wnioskodawca został zwolniony z zajmowanego stanowiska w C. U. i z dniem 1 sierpnia 2013 r. wyznaczony na stanowisko służbowe w strukturach NATO w G., N., , , na stanowisko: podoficer sztabowy A., na okres kadencji do 31 lipca 2014 r.
W trakcie służby w G. Wnioskodawca w ramach swojej bazy dostarczał zabezpieczenie logistyczne do samolotów A., które latały do A. i zabezpieczały działania wojsk NATO, a później także nad P. i R. celem obserwacji sytuacji na U.. Ponadto będąc na tym etacie Wnioskodawca został przeszkolony i musiał być w gotowości do wylotu do A. do Bazy M. i S. – na tę okoliczność Wnioskodawca posiada Certificate I.– I... W trakcie pracy w jednostce NATO w G... Wnioskodawca niezależnie od wykonywanych w ramach powierzonego Mu stanowiska obowiązków, był w gotowości do skierowania Go w inne rejony działań. Gotowość taka wynika z opisu pracy – NATO Job Description For G. pkt d Additional Duties (tłum. dodatkowe obowiązki) – ,,Wnioskodawca może być zobowiązany do podjęcia wdrożeń/działań operacyjnych i/lub podróży służbowych w granicach jak i poza granicami NATO. W celach operacyjnych, jak i z innych ważnych przyczyn Wnioskodawca może być skierowany do wykonywania podobnego zakresu obowiązków w ramach jakiegokolwiek jednostki organizacyjnej NATO na tym samym poziomie.
Wnioskodawca nie wykonywał zadań w składzie jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowych, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, jako obserwator wojskowy lub osoba posiadająca status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.
Zacytowane powyżej regulacje, jednoznacznie wskazują, że wyznaczenie do służby na stanowisku służbowym ujętym w wykazie stanowisk służbowych przeznaczonych dla żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa w strukturach organizacji międzynarodowych i międzynarodowych strukturach wojskowych nie jest tożsame ze skierowaniem do pełnienia służby w składzie jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej oraz akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom lub w charakterze obserwatorów wojskowych, osób posiadających status obserwatora wojskowego do misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.
Mając zatem na względzie dyspozycję przepisu art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że ze zwolnienia nie może korzystać żołnierz zawodowy skierowany do pełnienia służby wojskowej poza granicami państwa w kwaterach głównych, dowództwach i sztabach misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych. Warunkiem zwolnienia jest bowiem wykonywanie przez żołnierza zadań w składzie polskiej jednostki wojskowej użytej poza granicami państwa, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o zasadach użycia i pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa. Jednostka ta musi być użyta w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom.
W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że zasadnicze znaczenie dla zastosowania omawianego zwolnienia przedmiotowego ma wyczerpanie przesłanek przewidzianych w ustawie podatkowej, tj. m.in. bycie żołnierzem zawodowym polskiej jednostki wojskowej użytej poza granicami państwa.
Analiza treści § 1 cytowanego rozporządzenia prowadzi zatem do wniosku, że nie wszystkie kategorie żołnierzy zawodowych wyznaczonych na stanowiska służbowe albo skierowanych poza granice państwa odpowiadają zakresowi art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.
Warunki określone w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 83 spełniają jedynie żołnierze zawodowi skierowani do zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa - wymienieni w § 1 pkt 2 lit. a) i c) cytowanego powyżej rozporządzenia, i tylko oni mogą począwszy od 2011 r. korzystać z przedmiotowego zwolnienia.
Należy zauważyć, że Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku stwierdził, że nie wykonywał zadań w składzie jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowych, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, jako obserwator wojskowy lub osoba posiadająca status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.
Mając na uwadze powyższe okoliczności i przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie spełnił warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wykonywał bowiem poza granicami państwa określonych zadań w sposób wskazany w tym przepisie, tj. w składzie polskiej jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom. Nie był również obserwatorem wojskowym lub osobą posiadającą status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.
Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe ponieważ otrzymywana przez Wnioskodawcę w latach 2011-2014 należność zagraniczna nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy wyjaśnić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
Tutejszy Organ, mając na uwadze kontekst zawartych informacji w opisie zaistniałego stanu faktycznego dotyczącego roku podatkowego 2014, wskazaną przez Wnioskodawcę datę, że wynagrodzenie za pracę otrzymywał do 31 lipca 3014 r. uznał za oczywistą omyłkę pisarską.
Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów administracyjnych i interpretacji organów podatkowych tutejszy Organ stwierdza, że zapoznał się z ich treścią, niemniej jednak należy wskazać, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Ponadto dotyczą zdarzeń zaistniałych w innym stanie prawnym.
1437/ZI/423/251/DF/06 | Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego
IPPB2/415-503/07/11-8/S/SP | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Żołnierze > IPTPB2/415-581/14-6/JR