Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszt/ilpb4-4510-1-548-15-4-mc
Timestamp: 2017-09-20 16:17:22
Legal References Found: art. 14
 art. 17
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 17
 art. 15

Document Content:
ILPB4/4510-1-548/15-4/MC | Interpretacja indywidualna
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia wydatku z tytułu opłaty początkowej od umowy leasingu do kosztów uzyskania przychodów.
ILPB4/4510-1-548/15-4/MCinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2015 r. (data wpływu 4 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia wydatku z tytułu opłaty początkowej od umowy leasingu do kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.
W dniu 4 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 4 stycznia 2016 r. (data wpływu 7 stycznia 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia wydatku z tytułu opłaty początkowej od umowy leasingu do kosztów uzyskania przychodów.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka, Wnioskująca) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie spedycji, transportu i logistyki.
W ramach prowadzonej działalności Spółka zawiera umowy leasingu. Bardzo często rozpoczęcie realizacji umowy (odbiór przedmiotu leasingu, przyjęcie go do używania) wymaga uiszczenia opłaty początkowej (opłaty wstępnej i/lub prowizji). Wniesienie opłaty początkowej warunkuje w ogóle zawarcie umowy – leasingodawca od tej wpłaty uzależnia możliwość podpisania umowy.
W umowie leasingu leasingodawca wyraźnie dzieli opłaty leasingowe na opłatę początkową, która – jak zostało to wskazane – warunkuje zawarcie umowy oraz okresowe opłaty leasingowe – wnoszone przez Spółkę jako korzystającego zgodnie z terminarzem opłat. Opłata początkowa ponoszona jest przez Spółkę jednorazowo w określonej konkretną umową kwocie.
Dla celów bilansowych Spółka rozlicza opłaty wstępne w czasie – proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu.
Przedmiotowe umowy leasingu, w świetle Ustawy CIT, spełniają definicję tzw. leasingu operacyjnego zgodnie z art. 17b tej ustawy. Natomiast w świetle ustawy o rachunkowości część umów traktowana jest jako umowy tzw. leasingu finansowego, zdarzają się także umowy tzw. leasingu operacyjnego.
W piśmie z 4 stycznia 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Spółka wskazała, że opłata początkowa uiszczana przez Spółkę na rzecz finansującego w całości stanowi jego wynagrodzenie (analogicznie jak każda inna opłata uiszczana przez Spółkę z tytułu zawarcia umowy leasingu i udostępnienia jej przedmiotu leasingu). Wnioskująca wyjaśnia jednak, że opłata ta ma charakter jednorazowy, jest opłatą, której uiszczenie warunkuje zawarcie umowy leasingu i nie jest opłatą uiszczaną na poczet usługi wykonywanej przez finansującego. Zaznaczyć bowiem należy, że opłata początkowa nie jest tym samym co raty leasingowe. Opłatami uiszczanymi na poczet usługi są poszczególne, okresowe raty leasingowe.
Czy wydatek z tytułu opłaty początkowej w leasingu Spółka powinna rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów jednorazowo (w całości) w dacie poniesienia, czy też Spółka powinna rozliczać koszt z tytułu tej opłaty proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingowej...
Zdaniem Wnioskodawcy opłata początkowa jest kosztem jednorazowo w momencie poniesienia, tj. w momencie ujęcia faktury, dokumentującej ww. opłatę w księgach rachunkowych Spółki. Dla celów podatkowych opłata początkowa nie powinna być rozliczana w czasie, lecz jednorazowo – niezależnie od tego w jaki sposób tego rodzaju opłata jest rozliczana bilansowo.
Jak wskazują przepisy art. 15 Ustawy CIT ustawodawca dokonał podziału kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie to takie, które można wprost przyporządkować do konkretnych, osiągniętych w danym okresie przychodów. Natomiast koszty pośrednie stanowią takie wydatki, które są co prawda związane z uzyskaniem przychodów podatkowych, ale których nie da się powiązać z określonym, konkretnym przychodem danego okresu. Sposób rozliczenia kosztów pośrednich i bezpośrednich różni się. Niewątpliwie opłata początkowa nie stanowi kosztu bezpośrednio związanego z jakimkolwiek przychodem – jest to wydatek, który w sposób pośredni przyczynia się do zwiększenia czy zabezpieczenia przychodów.
W związku z powyższym w analizowanej sytuacji zastosowanie znajdą przepisy art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy CIT. Zgodnie z tymi przepisami koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Istota sprawy, czy dany wydatek (mający pośredni związek z przychodami) powinien być ujęty w koszty dla celów podatkowych jednorazowo, czy rozliczany w czasie, sprowadza się zatem do ustalenia, czy taki wydatek dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Jeżeli bowiem wydatek nie dotyczy okresu przekraczającego rok (lub ma wprost jednorazowy charakter), wówczas stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia.
Opisany we wniosku wydatek z tytułu opłaty początkowej, który Spółka poniosła i będzie ponosiła w związku z zawarciem umów leasingu, jest wydatkiem o charakterze jednorazowym i nie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Tym samym wydatek ten Spółka może ująć w rachunku kosztów podatkowych jednorazowo, tj. w dacie poniesienia. O „jednorazowym” charakterze przedmiotowej opłaty początkowej przesądzają następujące jej cechy:
opłata stanowi warunek przystąpienia do realizacji umowy leasingu – bez wpłacenia takiej opłaty przez Spółkę na rzecz Leasingodawcy nie doszłoby/dojdzie do wydania Spółce przedmiotu leasingu ani do rozpoczęcia wykonywania umowy leasingowej,
opłata ma charakter samoistnej, bezzwrotnej płatności na rzecz leasingodawcy – należnej w zamian za czynności przygotowawcze do realizacji umowy leasingu oraz z tytułu i w związku z mającym nastąpić wydaniem przedmiotu umowy i rozpoczęcia realizacji umowy leasingowej, natomiast w żaden sposób nie będzie powiązana z przyszłymi miesięcznymi opłatami, które Spółka będzie zobowiązana wnosić w poszczególnych okresach z tytułu korzystania z przedmiotu umowy leasingowej,
opłata wstępna dotyczy prawa do skorzystania z leasingu (a nie samego okresu trwania leasingu), jednocześnie opłata ta nie stanowi zapłaty na poczet usługi leasingu wykonywanej w okresie trwania umowy.
W konsekwencji zatem, biorąc pod uwagę wskazane cechy opłaty początkowej, opłata ta będzie stanowić typowy wydatek o jednorazowym charakterze, podlegający zaliczeniu w koszty podatkowe jednorazowo, w dacie poniesienia. Jakkolwiek bowiem przychody uzyskiwane z wykorzystaniem przedmiotu leasingu opisanego we wniosku będą osiągane przez Spółkę w dłuższym (wieloletnim) okresie, jednakże nie jest możliwe wykazanie, iż opłata początkowa (stanowiąca niewątpliwie koszt uzyskania przychodów) będzie dotyczyć poszczególnych okresów korzystania z przedmiotu leasingu. Przeciwnie, wydatek z tytułu wstępnej opłaty leasingowej, zgodnie z intencjami stron umowy, będzie związany z samym zawarciem i rozpoczęciem realizacji umowy leasingu (jako warunek przystąpienia do jej wykonywania), nie zaś z bieżącą realizacją tej umowy w okresie, na jaki zostanie zawarta. Podsumowując opłata początkowa, którą Spółka ponosi w związku z zawieranymi umowami leasingu operacyjnego, będzie stanowić samodzielny wydatek mający pośredni związek z uzyskaniem przychodów, podlegający zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów jednorazowo, w dacie poniesienia.
Prawidłowość takiego stanowiska potwierdza liczne orzecznictwo sądowe, w tym m.in. niżej wskazane wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych czy Naczelnego Sądu Administracyjnego:
wyrok WSA w Białymstoku z dnia 1 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 614/08,
wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 28 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Go 214/09,
wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 529/12,
wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 13 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 227/14,
wyrak NSA z dnia 19 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1731/08,
wyrok NSA z dnia 23 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1733/08,
wyrok NSA dnia 18 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 864/10,
wyrok NSA z 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2120/11,
wyrok NSA z 18 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 483/12,
wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2596/12,
wyrok NSA z dnia 15 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1380/13.
Spółka uważa również, że dla celów podatkowych nie ma znaczenia, że kwota z faktury dokumentującej opłatę wstępną nie będzie ujęta w ewidencji księgowej bezpośrednio na kontach kosztów, ale będzie rozliczana w czasie. Z regulacji art. 15 ust. 4e Ustawy CIT wynika, że momentem poniesienia kosztu uzyskania przychodów jest dzień, w którym zaksięgowano wydatek na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
W powołanym przepisie ustawodawca, definiując pojęcie „poniesienia kosztu”, odwołał się do pojęć znanych przepisom ustawy o rachunkowości, takich jak: rezerwy, bierne rozliczenie międzyokresowe kosztów, w odniesieniu do których niezbędne jest, przy ich wykładni, odwołanie się właśnie do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby odwoływać się do przepisów ustawy o rachunkowości do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych. Za takim twierdzeniem przemawia przede wszystkim fakt, że przepis art. 15 Ustawy CIT w całości reguluje kwestie kosztów uzyskania przychodów. Również art. 15 ust. 4e powoływanej ustawy odnosi się do tego pojęcia w znaczeniu ustawy podatkowej. Ustawodawca zamieszczając po słowach „ujęto koszt w księgach rachunkowych” słowa „zaksięgowano” zapisał w nawiasach, tym samym zdefiniował pojęcie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych.
Należy wskazać, że zgodnie z regułami interpunkcji poprzez zamieszczenie słowa w nawiasach wyjaśnia się, uzupełnia tekst główny poprzez użycie alternatywnego sformułowania (synonimu) użytego wcześniej wyrażenia (słownik ortograficzny PWN opubl. http//so.pwn.pl). Ustawa o rachunkowości nie posługuje się pojęciem księgowania. Zgodzić się należy z tezą zaprezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 20 lipca 2011 r., II FSK 414/10, z dnia 9 grudnia 2011 r., II FSK 1091/10, że za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień wpisania do ksiąg rachunkowych wydatku na podstawie faktury, który to dzień jest dniem poniesienia kosztu, a nie np. dzień ujęcia wydatku jako koszt w ewidencji księgowej. Oznacza to, że brak jest podstaw do uznania za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów dnia, w którym obciążono tym wydatkiem wynik finansowy Spółki, na podstawie zawartej wcześniej umowy. Tak też NSA w wyroku z dnia 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2120/11, w którym czytamy „Do kosztów uzyskania przychodów niezwiązanych bezpośrednio z przychodami, a jednocześnie dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy, nie można bowiem zaliczyć należności takiej jak opłata wstępna, która jest płatna jednorazowo i ma charakter samoistny w tym sensie, że jej uiszczenie jest warunkiem koniecznym dojścia do skutku umowy leasingu. Skoro od uiszczenia takiej należności uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie przedmiotu leasingu, to dotyczy ona nie trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. Niezależnie od nazewnictwa wstępna (pierwsza, inicjująca) opłata leasingowa nie należy do kosztów pośrednich dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy”.
Reasumując, z treści przepisów Ustawy CIT, co jest również potwierdzane jednolicie przez sądy administracyjne wynika, że generalną zasadą jest, że za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień wpisania do ksiąg rachunkowych wydatku na podstawie faktury.
Mając na uwadze także fakt, że nie ma podstaw do rozliczenia opłaty leasingowej w czasie (proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingowej lub w innym czasie), uznać należy, że opłata początkowa powinna być ujęta jednorazowo w koszty podatkowe w dniu ujęcia tego wydatku w księgach Spółki na podstawie faktury lub innego dokumentu.
Wnioskująca prosi o potwierdzenie prawidłowości przyjętego przez nią zaprezentowanego poniżej stanowiska w niniejszej sprawie.
Z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zawiera umowy leasingu. W umowie leasingu leasingodawca wyraźnie dzieli opłaty leasingowe na opłatę początkową (opłata wstępna i/lub prowizja), która warunkuje zawarcie umowy oraz okresowe opłaty leasingowe – wnoszone przez Spółkę jako korzystającego zgodnie z terminarzem opłat. Opłata początkowa uiszczana przez Spółkę na rzecz finansującego w całości stanowi jego wynagrodzenie oraz ma charakter jednorazowy. Opłata początkowa nie jest tym samym co raty leasingowe. Opłatami uiszczanymi na poczet usługi są poszczególne, okresowe raty leasingowe. Niniejsze umowy leasingu, w świetle Ustawy CIT, spełniają definicję tzw. leasingu operacyjnego zgodnie z art. 17b tej ustawy.
Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wskazanej w opisie sprawy początkowej opłaty leasingowej, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ww. ustawy.
Zgodnie z ugruntowanym poglądem – kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.
Wobec tego należy stwierdzić, że związek poniesionego wydatku w postaci początkowej opłaty leasingowej z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami nie ma charakteru bezpośredniego. Niniejsza opłata stanowi zatem koszty pośrednio związane z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej.
Ponadto początkowa opłata leasingowa warunkuje zawarcie umowy, czyli należy ją powiązać nie tyle z całą umową rozumianą w wymiarze czasowym, co z momentem jej zawarcia. Dotyczy ona nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. Zatem nie jest opłatą dotyczącą całego okresu trwania umowy leasingu. Stąd opłata ta jest wydatkiem jednorazowym, związanym z zawarciem umowy leasingu. Dlatego też nie ma obowiązku rozliczania jej proporcjonalnie do okresu trwania umowy. Dlatego też opłatę początkową należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia.
Reasumując – początkowa opłata leasingowa jest kosztem pośrednim i podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w pełnej wysokości w momencie jej poniesienia.
DD10/033/224/MZO/13/RWPD-112411 | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszt > ILPB4/4510-1-548/15-4/MC