Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dzierzawa/0115-kdit3-4011-24-2017-1-dw
Timestamp: 2018-04-26 06:01:10
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 10
 art. 16
 art. 16
 art. 10
 art. 10
 art. 18
 art. 10
 art. 10
 art. 16
 art. 9
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 16
 art. 16
 art. 10
 art. 10
 art. 16
 art. 9
 art. 10
 art. 2
 art. 10
 art. 16
 art. 14
 art. 14
 art. 18
 art. 18
 art. 1
 art. 121
 art. 67
 art. 76
 art. 78
 art. 10
 art. 18
 art. 1
 art. 27
 art. 45
 art. 18
 art. 47

Document Content:
♦ › Dzierżawa › 0115-KDIT3.4011.24.2017.1.DW
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2016 r. (data wpływu 3 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródła przychodów z udostępniania znaku towarowego – jest nieprawidłowe.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 710/13 (wyrok prawomocny) wskazał, że „W ocenie Sądu, nie może budzić uzasadnionych wątpliwości, że art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powinny być odczytywane w oderwaniu od siebie. Nie można zapominać, że żaden przepis prawa nie jest oderwaną jednostką, lecz występuje w pewnym kontekście systemowym - jest częścią określonego aktu normatywnego, który z kolei jest częścią określonej gałęzi prawa przynależącej do systemu prawa polskiego. Wykładając dany przepis prawa, należy brać pod uwagę również jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna) oraz do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). Tylko realizacja tej dyrektywy wykładni prawa, określanej jako argumentum a rubrica, gwarantuje bowiem zupełne i niesprzeczne odczytanie danej instytucji prawa z przepisów prawa (por. uchwały składu siedmiu sędziów NSA: z dnia 2 kwietnia 2012 r,, II FPS 3/11; z dnia 19listopada 2012 r., II FPS 1/12; CBOSA). Zdaniem Sądu, przepisy te należy wykładać we wzajemnym powiązaniu, co oznacza, że art. 16a stanowi dopełnienie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy poszukiwaniu prawidłowej odpowiedzi na pytanie, czy umowa dzierżawy albo umowa o podobnym charakterze, jako źródło przychodu, dotyczy tylko rzeczy, czy też także praw majątkowych. Z zestawienia tych dwóch przepisów, w ocenie Sądu, wynika niewątpliwie, że ustawodawca przyjmuje jako źródło przychodu, zarówno dzierżawę (czy umowę o podobnym charakterze), która ma za przedmiot rzeczy, jak też prawa majątkowe. Także w piśmiennictwie zwraca się uwagę na okoliczność, że przychodem z praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe. W konsekwencji, kiedy prawo majątkowe jest przedmiotem dzierżawy, jak to opisuje Wnioskodawczyni, to przychód jest uzyskiwany bezpośrednio na podstawie umowy dzierżawy i nie ma bezpośredniego znaczenia co jest przedmiotem dzierżawy: rzecz czy prawo. Wówczas prawo majątkowe tylko pośrednio generuje przychód, bowiem wyłącznie jako przedmiot tej dzierżawy. W przypadku dzierżawy prawa majątkowego przychód, jego warunki, określa treść umowy dzierżawy, nie zaś treść prawa majątkowego. Jest to istotna różnica, która decyduje o tym, że źródła przychodu w przypadku dzierżawy prawa majątkowego należy upatrywać bezpośrednio w tej dzierżawie, nie zaś w prawie majątkowym. Ten bezpośredni związek między źródłem przychodu a przychodem jest wyraźnie widoczny, kiedy przychody z praw autorskich, czy praw własności przemysłowej, uzyskiwane są w ramach stosunku pracy, działalności gospodarczej, czy działalności wykonywanej osobiście i wówczas podlegają kwalifikacji jako i pochodzące odpowiednio ze źródeł przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zaś z praw majątkowych. Wobec powyższego, w opinii Sądu, kiedy przychód z dzierżawy prawa majątkowego jest przychodem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 6 w powiązaniu z art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nabiera znaczenia, w opisanym przez Wnioskodawczynię zdarzeniu przyszłym, treść art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym”.
Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku o sygn. I SA/Po 819/13 z dnia 5 marca 2014 r., podkreślił, że „W konsekwencji, kiedy prawo majątkowe jest przedmiotem dzierżawy, jak to opisuje podatnik, to przychód jest uzyskiwany bezpośrednio na podstawie umowy dzierżawy i nie ma bezpośredniego znaczenia co jest przedmiotem dzierżawy, rzecz czy prawo. Wówczas prawo majątkowe tylko pośrednio generuje przychód, bowiem wyłącznie jako przedmiot tej dzierżawy. W przypadku dzierżawy prawa majątkowego przychód, jego warunki, określa treść umowy dzierżawy, nie zaś treść prawa majątkowego. Jest to istotna różnica, która decyduje o tym, że : 4 źródła przychodu w przypadku dzierżawy prawa majątkowego należy upatrywać bezpośrednio w tej dzierżawie, nie zaś w prawie majątkowym. Ten wymóg bezpośredniości między źródłem przychodu a przychodem jest wyraźnie widoczny, kiedy przychody z praw autorskich czy praw własności przemysłowej, uzyskiwane są w ramach stosunku pracy, działalności gospodarczej czy działalności wykonywanej osobiście i wówczas podlegają kwalifikacji jako pochodzące odpowiednio ze źródeł przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 3, 2 u.p.d.o.f., nie zaś z praw majątkowych”.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. III SA/Wa 587/14) w wyroku z dnia z dnia 7 lipca 2014 r. wskazał, że „W ocenie Sądu, nie może budzić uzasadnionych wątpliwości, że art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 16a u.p.d.o.f. nie powinny być odczytywane w oderwaniu od siebie. Nie można zapominać, że żaden przepis prawa nie jest oderwaną jednostką, lecz występuje w pewnym kontekście systemowym - jest częścią określonego aktu normatywnego, który z kolei jest częścią określonej gałęzi prawa przynależącej do systemu prawa polskiego.
Wykładając dany przepis prawa, należy brać pod uwagę również jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna) oraz do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). Tylko realizacja tej dyrektywy wykładni prawa, określanej jako argumentum a rubrica, gwarantuje bowiem zupełne i niesprzeczne odczytanie danej instytucji prawa z przepisów prawa (por. uchwały składu siedmiu sędziów NSA: z dnia 2 kwietnia 2012 r., II FPS 3/11; z dnia 19 listopada 2012 r., II FPS 1/12; CBOSA). Wobec tego przepisy te należy wykładać we wzajemnym powiązaniu, co oznacza, że art. 16a stanowi dopełnienie art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., przy poszukiwaniu prawidłowej odpowiedzi na pytanie czy umowa dzierżawy albo umowa o podobnym charakterze, jako źródło przychodu, dotyczy tylko rzeczy czy też także praw majątkowych. Z zestawienia tych dwóch przepisów, w ocenie Sądu wynika niewątpliwie, że ustawodawca uznaje, za źródło przychodu, zarówno dzierżawę (czy umowę o podobnym charakterze), która ma za przedmiot rzeczy, jak też prawa majątkowe”.
Powyższe znajduje także potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 września 2015 r. o sygn. I SA/Łd 657/15, w którym uznano, że „należy stwierdzić, że kiedy przychód z dzierżawy prawa majątkowego jest przychodem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 6 w powiązaniu z art. 16a u.p.d.o.f., to nabiera znaczenia w opisanym stanie faktycznym treść art. 9a ust. 6 u.p.d.o.f., który stanowi, że dochody osiągane przez podatników ze źródła, o |którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. W takiej sytuacji podatnik, jako objęty zakresem art. 2 ust. 1a u.z.p.d., uzyskuje prawo do przejścia na zasady opodatkowania przewidziane w u.z.p.d. Podkreślić przy tym należy, że w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca nie twierdził, by miał prowadzić działalność gospodarczą i by dzierżawa miała być zawarta w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej”.
Prawidłowość stanowiska Wnioskodawczyni znajduje także potwierdzenie w wydanej 7 marca 2011 r. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o sygn. ILPB1/415-1401/10-3/AG. We wskazanej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził: „Zatem prawidłowym jest stanowisko wnioskodawcy uznające, iż czynsz otrzymywany na podstawie umowy dzierżawy znaku towarowego może zostać opodatkowany zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%”.
Reasumując powyższe, w opinii Wnioskodawczyni czynsz otrzymywany na podstawie umowy dzierżawy znaku towarowego może zostać opodatkowany zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%.
Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) odrębnymi źródłami przychodów są:
Stosownie do treści art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy określaniu przychodów z tytułu umowy najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze, których przedmiotem nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, przepis art. 14 ust. 2b stosuje się odpowiednio, z tym że opłaty ponoszone przez najemcę lub dzierżawcę na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód wynajmującego lub wydzierżawiającego w dniu zapłaty. Przy czym art. 14 ust 2b ww. ustawy stanowi, że w przypadku umowy najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze, których przedmiotem są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, jeżeli wynajmujący lub wydzierżawiający przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat wynikających z takich umów, a umowy te między stronami nie wygasają, do przychodów wynajmującego lub wydzierżawiającego nie zalicza się kwot wypłaconych przez osobę trzecią z tytułu przeniesienia wierzytelności. Opłaty ponoszone przez najemcę lub dzierżawcę na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód wynajmującego lub wydzierżawiającego w dniu wymagalności zapłaty.
Wyliczenie zawarte w cyt. art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma charakteru zamkniętego, na co wskazuje użycie wyrażenia „w szczególności”, jednakże podkreślić należy, iż wprost zalicza on do przychodów z praw majątkowych przychody uzyskiwane ze znaków towarowych, a zatem także przychody uzyskiwane z korzystania z tych znaków, w tym w postaci udostępniania ich osobom trzecim (np. na podstawie udzielonej licencji).
Zatem, konsekwencją otwartości katalogu praw majątkowych wskazanych w ww. art. 18 ustawy jest to, że przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie.
Do praw majątkowych zaliczyć można m.in. prawa: rzeczowe (prawo własności, prawo wieczystego użytkowania), obligacyjne (wynikające z umowy dzierżawy, najmu, rachunku bankowego), na dobrach niematerialnych o charakterze majątkowym (prawa autorskie, prawa własności przemysłowej), rodzinne o charakterze majątkowym (prawo do alimentów, prawa spadkowe), wynikające ze stosunku podatkowoprawnego (prawo do nadpłaty wraz z oprocentowaniem jak za zaległości podatkowe, prawo do odszkodowania za czynności organu podatkowego).
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410 z późn. zm.) ustawa normuje stosunki w zakresie wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych i topografii układów scalonych.
Na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne (art. 6 ust. 1 ww. ustawy). Znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (art. 120 ust. 1 ww. ustawy). Znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy). W myśl art. 121 ww. ustawy, na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ust. 1 ww. ustawy). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Przepisy art. 67 ust. 2-4 stosuje się odpowiednio (art. 162 ust. 1 ww. ustawy). Uprawniony z prawa ochronnego na znak towarowy może udzielić innej osobie upoważnienia do używania znaku, zawierając z nią umowę licencyjną. Do umowy tej stosuje się odpowiednio przepisy art. 76 oraz art. 78 i 79 (art. 163 ust. 1 ww. ustawy).
Powyższe oznacza, że przychód z korzystania przez podatnika z posiadanego znaku towarowego (w tym także ze znaku, na który udzielono prawa ochronnego), a zatem także z odpłatnego udostępniania praw do korzystania z tego znaku innym podmiotom, stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy podatnik zawrze umowę o jego udostępnianie jako podmiot gospodarczy, czy też poza prowadzoną działalnością gospodarczą, a także od rodzaju umowy na podstawie której udostępnienie to nastąpi (np. umowa dzierżawy na podstawie ustawy Kodeks cywilny).
Zauważyć należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej. W przyszłości zamierza zawrzeć umowę dzierżawy udziału w prawie ochronnym do znaku towarowego z osobą prawną (spółką kapitałową lub spółka osobową) lub osobą prowadzącą działalność gospodarczą. Umowa dzierżawy nie będzie zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Znak towarowy, którego dotyczyć będzie dzierżawa stanowić będzie majątek prywatny Wnioskodawczyni. W zamian Wnioskodawczyni będzie otrzymywała czynsz.
Z przytoczonych powyżej regulacji prawnych wynika, że opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać jedynie przychody uzyskiwane przez podatników (niebędących osobami duchownymi) z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przy czym, kwalifikacji uzyskiwanych przez podatników przychodów (niezależnie do wybranej formy opodatkowania) należy dokonywać na podstawie przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Brak jest natomiast podstaw prawnych do opodatkowywania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, przychodów ze źródła przychodów, jakim są prawa majątkowe, w tym zatem także przychodów uzyskiwanych z odpłatnego udostępniania znaku towarowego. Przychody te, podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po zakończeniu roku podatkowego dochód z praw majątkowych łączy się z pozostałymi dochodami i wykazuje w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy.
Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołany wyżej stan prawny stwierdzić zatem należy, że czynsz, który Wnioskodawczyni będzie otrzymywała na podstawie opisanej we wniosku umowy stanowi przychód z tytułu udzielania prawa do używania znaku towarowego, tj. przychód z praw majątkowych, o którym mowa w cytowanym art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak jest wobec tego możliwości opodatkowania tych przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Aleja Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
0115-KDIT3.4011.24.2017.1.DW
0461-ITPB4.4511.58.2017.1.KW | Interpretacja indywidualna
ILPB1/415-1401/10-3/AG | Interpretacja indywidualna