Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatek-od-towarow-i-uslug/0112-kdil1-2-4012-372-2018-1-tk
Timestamp: 2019-04-18 14:20:36
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 7
 art. 1
 art. 15
 art. 369
 art. 52
 art. 106
 art. 4
 art. 106
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 52
 art. 60
 art. 60
 art. 52
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 5
 art. 13
 art. 15
 art. 2
 art. 1
 art. 13
 art. 132
 art. 15
 art. 14
 art. 106
 art. 108
 art. 5
 art. 8
 art. 15
 art. 15
 art. 15

Document Content:
♦ › Podatek od towarów i usług › 0112-KDIL1-2.4012.372.2018.1.TK
Opodatkowanie pobieranych przez Gminę opłat za opiekę przedszkolne oraz wyżywienie.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2018 r. (data wpływu 11 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 sierpnia 2018 r. (data wpływu 2 sierpnia 2018 r.) i z dnia 30 lipca 2018 r. (data wpływu 6 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania pobieranych opłat za pobyt i wyżywienie dzieci w przedszkolu publicznym – jest nieprawidłowe.
W dniu 11 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania pobieranych opłat za pobyt i wyżywienie dzieci w przedszkolu publicznym. Wniosek uzupełniono w dniu 2 sierpnia 2018 r. i w dniu 6 sierpnia 2018 r. o adres elektroniczny do doręczeń e-PUAP.
Wnioskodawca (Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego, do zakresu działania której należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Gmina została powołana do realizacji zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994) dalej: ustawa o samorządzie gminnym, oraz do wykonywania zadań zleconych z zakresu administracji rządowej. Zadania publiczne są wykonywane przez Gminę w imieniu własnym i na własna odpowiedzialność. Pewne czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym Gmina posiada osobowość prawną.
W celu realizacji zadań własnych w zakresie edukacji publicznej Gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, w tym przedszkola. Na terenie Gminy funkcjonują trzy przedszkola samorządowe. Przedszkola, będąc jednostkami budżetowymi Gminy, są jednostkami wyodrębnionymi organizacyjnie i finansowo.
Działanie ich regulują:
ustawa z dnia 14 grudnia 2016 r. przepisy wprowadzające ustawę – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 60) – zwłaszcza art. 1, art. 15 oraz art. 369;
ustawa z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r., poz. 996);
ustawa z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2203);
Przedszkola, realizując zadania własne Gminy w zakresie edukacji publicznej, pobierają opłaty za udzielane świadczenia wychowawczo-edukacyjne w czasie przekraczającym wymiar zajęć 5 bezpłatnych godzin dziennie. Opłata ta jest określona w wysokości 1 PLN za godzinę zajęć. Wysokość opłaty określa uchwała Rady Gminy zgodnie z zapisami art. 52 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. Ponadto, zgodnie z zapisami art. 106 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe (w związku z art. 4 pkt 1 uPO), w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, przedszkola szkoły mogą zorganizować stołówkę, przy czym:
korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (at. 106 ust. 2 uPO);
warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę (art. 106 ust. 3 uPO);
do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w art. 106 ust. 3 uPO, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki (art. 106 ust. 4 uPO).
Stołówki przy przedszkolach gminnych działają wyłącznie na potrzeby swoich wychowanków, ich celem nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez przedszkola funkcji opiekuńczych. Opłaty za wyżywienie są skalkulowane na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłku. Ustalone przez dyrektorów poszczególnych przedszkoli stawki za wyżywienie są przedstawiane do akceptacji przez Wójta Gminy, a po uzyskaniu jego zgody zarządzeniem wewnętrznym dyrektorów przedszkoli wprowadzone do stosowania na dany rok szkolny.
Czy realizowanie zadania własnego Gminy jakim jest zapewnienie opieki przedszkolnej oraz organizacja stołówek przedszkolnych i zapewnienie wyżywienia dzieciom przebywającym w placówce przedszkolnej oraz pobieranie za te świadczenia opłat należy uznać za podlegające wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługobiorców, e tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a takie działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujące te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku VAT w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań własnych, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań własnych, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
Podstawowymi celami i zadaniami w ramach działalności prowadzonej przez przedszkola, będące jednostkami budżetowymi gminy, wskazanymi w statutach poszczególnych jednostek, jest realizacja zadań własnych Gminy polegających na zapewnieniu edukacji publicznej, obejmującej w szczególności:
wspomaganie indywidualnego rozwoju dziecka, zgodnie z jego potencjałem i możliwościami rozwojowymi,
udzielanie dzieciom pomocy psychologiczno-pedagogicznej oraz sprawowanie opieki nad dziećmi odpowiednio do ich potrzeb możliwości przedszkola,
zapewnienie im bezpieczeństwa oraz optymalnych warunków dla ich prawidłowego rozwoju.
Wskazane zadania przedszkole realizuje poprzez przeprowadzanie obowiązkowych zajęć edukacyjnych z całą grupą dzieci w ramach realizacji podstawy programowej oraz sprawowanie opieki w czasie zajęć w przedszkolach oraz poza nim. Przedszkola zapewniają również wychowankom wyżywienie, które jest – obok prowadzonych zajęć edukacyjnych – formą realizacji funkcji opiekuńczej.
W przypadku przekroczenia limitu 5 bezpłatnych godzin dziennego pobytu w przedszkolu od rodziców pobierana jest opłata za pobyt dziecka w przedszkolu ponad czas realizacji podstawy programowej, natomiast opłaty za wyżywienie wychowanków przedszkoli są skalkulowane na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłku.
Zgodnie z zapisem art. 52 ust. 15 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych cyt.:
„15. Opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego w publicznych placówkach wychowania przedszkolnego prowadzonych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz opłaty za korzystanie z wyżywienia w takich placówkach stanowią niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym, o których mowa w art. 60 pkt 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych”.
Do niepodatkowych należności budżetowych przepis art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych zalicza dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Taką odrębną ustawą jest właśnie ustawa o finansowaniu zadań oświatowych, o czym stanowi art. 52 ust. 15 tej ustawy. Publicznoprawny charakter należności pieniężnych należy wiązać ze sferą działań władzy publicznej.
W związku z tym, że opłaty ponoszone przez rodziców dzieci przebywających w przedszkolach gminnych mają charakter należności publicznoprawnych należy przyjąć, że nie podlegają one działaniu ustawy o podatku VAT.
Powyższe stanowisko podatnika ma oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych.
W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1317/15 (LEX nr 2334582), stwierdza się cyt.:
„1. Zapewnienie wyżywienia dzieciom w przedszkolu mieści się w zadaniach edukacyjnych gminy wykonywanych jako organ władzy publicznej i w związku z tym w analizowanym tu zakresie gmina nie jest podatnikiem podatku VAT, stosownie do art. 15 ust. 6 u.p.t.u.
2. Świadczenie pobytu i nauczania w przedszkolu po godzinie 13:00, nie mają charakteru komercyjnego”.
Także w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 9 września 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 566/17(LEX nr 2349737), stwierdza się cyt.:
„1. Gmina, pobierając opłaty za pobyt oraz wyżywienie dzieci w żłobkach i przedszkolach, działa jako organ władzy, a nie jako podatnik podatku od towarów i usług.
2. Usługi z tytułu wyżywienia dzieci w szkołach nie podlegają VAT.”,
Podobnie WSA w Krakowie z dnia 26 września 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 653/17 (LEX nr 2377772), w wyroku stwierdził cyt.:
„Gmina realizując zadania w zakresie edukacji, które obejmują organizowanie wyżywienia dzieci w przedszkolu, a także ich pobyt i nauczanie po godzinie 13:00, nie będzie w stosunku do tych czynności – w świetle wyłączenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 u.p.t.u. – podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 tej ustawy”.
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.
Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
Gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.
W tym miejscu wskazać należy, że w myśl art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r., poz. 996, późn. zm.), system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.
Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.
Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do rozstrzygnięcia, czy realizowanie zadania własnego jakim jest zapewnienie opieki przedszkolnej oraz organizacja stołówek przedszkolnych i zapewnienie wyżywienia dzieciom przebywającym w placówce przedszkolnej oraz pobieranie za te świadczenia opłat należy uznać za podlegające wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów usług.
Zgodnie z art. 14 ust. 6 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2017 r., poz. 2198, z późn. zm.), do ustalania opłat za korzystanie z wyżywienia w publicznych przedszkolach, oddziałach przedszkolnych w publicznych szkołach podstawowych oraz publicznych innych formach wychowania przedszkolnego przepisy art. 106 ustawy – Prawo oświatowe stosuje się odpowiednio.
Z kolei w myśl art. 108 ustawy Prawo oświatowe, przedszkole w zakresie realizacji zadań statutowych zapewnia dzieciom możliwość korzystania z:
Wskazać należy, co istotne w niniejszej sprawie, że usługi dotyczące pobytu dzieci w przedszkolach oraz ich wyżywienie są odpłatne – Wnioskodawca będzie pobierać za nie opłaty pomimo tego, że nie ma ona swobody w ustalaniu odpłatności, tzn. swobody w kształtowaniu wysokości opłaty. Przy tym – co również należy podkreślić – istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaną płatnością a świadczoną przez Wnioskodawcę za pośrednictwem przedszkola usługą. Zatem Wnioskodawca będzie wykonywać czynności wskazane w art. 5 ust. 1 ustawy. Tak więc w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (zapewnienie opieki nad dziećmi w przedszkolu), które jest wykonywane pomiędzy określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone czynności na rzecz konkretnej osoby, za które otrzymuje opłaty w wysokości określonej w uchwale. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Dlatego też, czynności świadczone przez Wnioskodawcę spełniają definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 ustawy i Wnioskodawca w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia z grona podatników podatku od towarów i usług.
W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca, świadcząc opisane usługi, jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy. Zatem, usługi w zakresie opieki nad dziećmi w przedszkolu publicznym oraz wyżywienia dzieci podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
0112-KDIL1-2.4012.372.2018.1.TK
0112-KDIL1-2.4012.401.2018.1.DC | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL1-1.4012.417.2018.1.OA | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL1-1.4012.420.2018.1.MW | Interpretacja indywidualna