Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo-do-odliczenia/iptpp4-443-859-14-5-bm
Timestamp: 2018-03-18 08:03:02
Legal References Found: art. 14
 art. 7
 art. 6
 art. 86
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 88
 art. 11
 art. 86
 art. 1
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 88
 art. 96
 art. 86
 art. 5
 art. 7
 art. 5

Art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 7
 art. 8
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 81
 art. 81
 art. 70
 art. 86
 art. 86
 art. 5
 art. 8
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 14
 art. 14
 art. 153

Document Content:
IPTPP4/443-859/14-5/BM | Interpretacja indywidualna
Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków i prawo do korekty deklaracji podatkowej w związku z odliczeniem podatku.
IPTPP4/443-859/14-5/BMinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi 23 lutego 2015 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2014 r. (data wpływu 28 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków i prawa do korekty deklaracji podatkowej w związku z odliczeniem podatku – jest prawidłowe.
W dniu 28 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
uznania kompleksowej usługi oczyszczania ścieków za usługę podlegającą opodatkowaniu i stawki podatku dla kompleksowej usługi oczyszczania ścieków,
określenia podstawy opodatkowania,
prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących zakupy związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków i prawa do korekty deklaracji podatkowej w związku z odliczeniem podatku,
prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur, które Gmina może otrzymać w przyszłości w związku z obsługą POŚ.
Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 lutego 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o opłatę.
W 2011 r. Gmina (dalej: „Gmina”) - działając w charakterze inwestora - zakończyła realizację inwestycji, w rezultacie której na terenie Gminy wybudowane zostały przydomowe oczyszczalnie ścieków (dalej: POS). Przedmiotowa inwestycja została dofinansowana ze środków unijnych, a jednym z warunków dofinansowania wynikających z umowy z instytucją dofinansowującą (Samorząd Województwa) jest obowiązek zachowania przez Gminę własności i posiadania POŚ przez okres 5 lat od dnia dokonania przez instytucję dofinansowującą płatności ostatecznej.
W związku z inwestycją polegającą na budowie POŚ Gmina zawarła z zainteresowanymi mieszkańcami (dalej także jako: Mieszkaniec) stosowne umowy cywilnoprawne (dalej: Umowa). Zgodnie z pierwotnym brzmieniem Umowy Gmina jest realizatorem (inwestorem) zadania inwestycyjnego polegającego na budowie POŚ, a po wybudowaniu POŚ stanowi własność Gminy. Umowa w pierwotnym brzmieniu przewiduje również, że Gmina użyczy POŚ Mieszkańcowi na okres 5 lat od dnia dokonania przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (dalej: „Agencja”) płatności ostatecznej na rzecz Gminy. Stosunek prawny użyczenia POŚ miał zostać zawarty w momencie podpisania przez Mieszkańca protokołu odbioru wykonanej POŚ. Pierwotne brzmienie Umowy wskazuje również, że Gmina jest właścicielem POŚ i oddaje ją Mieszkańcowi do bezpłatnego używania.
Jednocześnie, na podstawie Umowy, Gmina pobrała od Mieszkańców środki finansowe, które zostały następnie wykorzystane przez nią do pokrycia części kosztów wybudowania POŚ. Stosownie do pierwotnego brzmienia Umowy „Udział Właściciela nieruchomości <Mieszkańca - przyp. Gminy> w finansowaniu inwestycji wynosi 2500 zł. Mieszkaniec był zobowiązany do wpłacenia na konto Gminy powyższej kwoty w określonym terminie płatności. Ponadto, zgodnie z pierwotnymi zapisami „Umowa zostaje zawarta z momentem zaksięgowania wpłaty o której mowa w par. 7.1 <2500 zł - przypis Gminy>, na czas oznaczony tj. do dnia zakończenia inwestycji”. Umowa przewidywała też, że realizacja budowy POŚ rozpocznie się po uzyskaniu przedmiotowej wpłaty od Mieszkańca. Innymi słowy, dokonanie płatności przez Mieszkańca było warunkiem koniecznym realizacji przez Gminę POŚ i przekazania mu jej do korzystania.
Obecnie, w celu sformalizowania i doprecyzowania wzajemnych zobowiązań Gminy i Mieszkańców, Gmina planuje podpisać z Mieszkańcami aneksy do Umów. Aneksy będą m.in. potwierdzać charakter wniesionych przez Mieszkańców opłat oraz zakres świadczeń realizowanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców, a także obowiązków Mieszkańców związanych z korzystaniem z POŚ.
Stosownie do ostatecznej treści zmienionych aneksami Umów, Gmina „zobowiązuje się świadczyć przez czas oznaczony względem Właściciela nieruchomości <Mieszkańca - przyp. Gminy> za uzgodnionym przez strony wynagrodzeniem kompleksową usługę oczyszczania ścieków (...)”. W skład takiej usługi wchodzi:
udostępnienie POŚ Mieszkańcowi do korzystania przez 5 lat od dnia odbioru technicznego urządzenia;
zapewnienie niezbędnych napraw i konserwacji urządzeń wchodzących w skład POŚ przez okres 5 lat od odbioru technicznego POŚ w ramach serwisu gwarancyjnego udzielonego Gminie przez wykonawcę POŚ;
W zakres usługi Gminy nie wchodzi bieżąca obsługa przydomowej oczyszczał ni ścieków, w tym okresowy wywóz powstałych w zbiornikach osadów. Czynności te Mieszkaniec zobowiązany jest wykonywać we własnym zakresie zgodnie z przeznaczeniem oczyszczalni oraz instrukcją jej obsługi i korzystania. Umowa przewiduje, że Mieszkaniec jest upoważniony do realizowania tych czynności za pośrednictwem osób trzecich.
Zgodnie z ostatecznym brzmieniem Umowy Strony potwierdzają, że wysokość wynagrodzenia Gminy z tytułu świadczenia kompleksowej usługi oczyszczania ścieków za okres ich świadczenia wynosi 2500 zł (słownie tysiąc pięćset złotych) brutto, w tym podatek VAT, przy czym uznaje się, że zapłata została dokonana w całości przez Mieszkańca na rzecz Gminy w momencie dokonania przez Gminy wpłaty środków w związku z budową POŚ.
Przez cały okres obowiązywania Umowy POŚ pozostaje własnością Gminy. W aneksowanym brzmieniu Umowy potwierdzono również i doprecyzowano, że Gmina zachowuje prawo do rozporządzania POŚ i pozostaje jej jedynym posiadaczem. Jest to również wymóg przewidziany w zawartych przez Gminę z Samorządem Województwa umowach o dofinansowanie budowy POŚ ze środków unijnych. Zgodnie z tymi aktami Gmina ma obowiązek zachować własność i posiadanie POŚ przez okres 5 lat od dnia dokonania płatności ostatecznej dofinansowania.
Z tego też względu, zgodnie z postanowieniami ostatecznego brzmienia Umów, Mieszkańcy nie są upoważnieni do rozporządzania POŚ faktycznie czy prawnie, nie mogą w żaden sposób bez zgody Gminy ingerować w POŚ, w tym w strukturę zamontowanych tam urządzeń, ani ingerować w sposób funkcjonowania POŚ, w tym przyłączać jej do innych instalacji. Mieszkańcy są z kolei zobowiązani do ponoszenia wszelkich kosztów i opłat związanych z utrzymaniem oraz korzystaniem z POŚ, w tym kosztów wynikających z bieżących napraw i konserwacji nieobjętych gwarancją, a także umożliwienia Gminie stałej kontroli i monitoringu sposobu korzystania z POŚ oraz dokonywania niezbędnych napraw i konserwacji urządzeń wchodzących w skład POŚ w ramach gwarancji.
Po okresie 5 lat, w którym Gmina będzie świadczyć kompleksową usługę oczyszczania ścieków na rzecz Mieszkańca, POŚ zostanie sprzedana przez Gminę na rzecz tej osoby.
Należy podkreślić, iż zgodnie z Umową, powyższa wiązka świadczeń, do których realizacji zobowiązana jest Gmina, traktowana jest jako jedno świadczenie złożone (kompleksowa usługa oczyszczania ścieków), z tytułu którego pobierana jest jedna opłata (wynagrodzenie pobrane przez Gminę przed rozpoczęciem budowy POŚ).
Jak wspomniano powyżej, inwestycja w POŚ została dofinansowana ze środków unijnych. Przy realizacji inwestycji w POŚ Gmina korzystała z dofinansowania w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej”. Gmina w ramach tego programu zawarła umowę z dnia 23 grudnia 2009 r. o przyznanie pomocy nr ..... Podatek VAT w przypadku umowy nie był uznany za koszt kwalifikowany. Umowa ta, przyznając Gminie dofinansowanie na poziomie 75% wartości poniesionych przez Gminę kosztów kwalifikowanych netto (bez VAT), zobowiązuje Gminę do wybudowania na wskazanych terenach POŚ oraz spełnienia szeregu warunków formalnych, w szczególności dochowania odpowiednich terminów oraz przedstawienia dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków.
Umowy o dofinansowanie zabraniają Gminie przeniesienia posiadania i własności POŚ przez okres 5 lat od otrzymania płatności ostatecznej w ramach dofinansowania, jednakże poza tym nie narzucają Gminie żadnej konkretnej formy wykorzystania POŚ. W szczególności umowa o dofinansowanie nie reguluje ani nie odnosi się do samej kwestii świadczenia przez Gminę usług w zakresie oczyszczania ścieków za pomocą POŚ. Jednocześnie, biorąc pod uwagę cel budowy POŚ w Gminie, jest oczywiste, że POŚ mają służyć Mieszkańcom do zaspokajania ich potrzeb sanitarnych. Co więcej, Gmina uzyskała pisemną zgodę PROW na udostępnienie POŚ Mieszkańcom na przedstawionych powyżej zasadach określonych w ostatecznym brzmieniu Umowy.
Gmina pragnie również wskazać, iż wystąpiła do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur przy Urzędzie Statystycznym z wnioskiem o potwierdzenie klasyfikacji statystycznej wykonywanych przez Gminę usług według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU). Do dnia złożenia niniejszego wniosku Gmina nie otrzymała jeszcze odpowiedzi w sprawie właściwej klasyfikacji, jednak zgodnie ze stanowiskiem Gminy usługi wykonywane przez Gminę powinny mieścić się w grupowaniu 37.00.11.0 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (PKWiU 2008).
Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Z tytułu realizacji POŚ Gmina otrzymała faktury zakupowe m.in. od poszczególnych wykonawców POŚ. Faktury te zawierały podatek VAT, który dotychczas nie został przez Gminę odliczony w deklaracjach VAT.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w ocenie Gminy realizacja inwestycji w zakresie przydomowych oczyszczalni ścieków należy do zadań własnych Gminy jako sprawa z zakresu „kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych” związana z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty. Podstawę prawną stanowi tu przede wszystkim art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz.594 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem ,Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: (...) 3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (...)”.
Warto tu wskazać również na art. 6 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tj. Dz. U. z 2006 r., nr 123, poz. 858 z późn. zm.), zgodnie z którym „Dostarczanie wody lub odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a odbiorcą usług.” W przypadku Gminy rolę przedsiębiorstwa wodociągowo - kanalizacyjnego wykorzystującego POŚ do świadczenia usług pełni bezpośrednio Gmina.
Prawo Gminy do odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupowych związanych z tego typu inwestycjami potwierdzają liczne interpretacje indywidualne Ministra Finansów. Dotyczą one spraw bardzo zbliżonych - np. budowy wodociągu w sytuacji, gdy Gmina dostarcza wodę mieszkańcom, na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych. Przykładowo zdanie Gminy zostało potwierdzone w bardzo zbliżonym stanie faktycznym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2012 r. o sygn. IPTPP1/443-333/12-6/AK, czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2009 r. o sygn. ILPP1/443-69/09-3/AI. Podobne stanowisko przedstawione zostało także w interpretacjach powołanych przez Gminę we Wniosku - tj. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 września 2010 r., sygn. IPPP1/443-746/10-2/Isz oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 maja 2010 r. sygn. ITPP1/443-224/10/AJ.
Zgodnie z pierwotnym brzmieniem umów cywilnoprawnych zawartych przez Gminę z mieszkańcami „Udział właściciela nieruchomości w finansowaniu inwestycji wyniesie 2500 zł (dwa tysiące pięćset) złotych” lub „Udział właściciela nieruchomości w finansowaniu inwestycji wyniesie 25 % jej całkowitej wartości (zapisy umów różniły się nieznacznie w zależności od roku ich zawarcia). W dalszej części umowy precyzowały, w jakich terminach mieszkaniec miał dokonać wpłat. Z kolei zgodnie z treścią ww. umów w wersji aneksowanej „Strony ustalają, że wynagrodzenie INWESTORA z tytułu świadczenia usług opisanych w § 1 ust. 1 (tu; kompleksowa usługa oczyszczania ścieków - przypis Gminy) za okres ich świadczenia wynosi (...) brutto, w tym podatek VAT naliczony według właściwej stawki.” Powyższe postanowienia nie uwzględniają zatem i nie odnoszą się do kwestii dofinansowania, w szczególności nie uzależniają wysokości wpłaty mieszkańca od wysokości otrzymanego przez Gminę dofinansowania.
W konsekwencji, w ocenie Gminy, otrzymanie przez Gminę dofinansowania ze środków unijnych nie miało wpływu na wysokość wpłat mieszkańców.
Gmina wyjaśnia, że gdyby tego typu inwestycje z zakresu infrastruktury kanalizacyjnej nie były dofinansowywane w ramach środków unijnych ich realizacja ze środków własnych jednostek samorządu terytorialnego byłaby znacząco utrudniona. W praktyce ostateczna decyzja o realizacji danej inwestycji musiałaby zapaść po gruntownej analizie każdego indywidualnego przypadku. Sytuacja taka nie wystąpiła jednak w Gminie.
Wielkość dofinansowania otrzymana przez Gminę ze środków unijnych nie była uzależniona od wpłat dokonywanych przez mieszkańców.
Gmina wskazała, iż inwestycja będąca przedmiotem niniejszego Wniosku była realizowana (fizycznie wykonywana; bez uwzględnienia prac projektowych) w latach 2010 - 2011. Rozpoczęcie robót budowlanych miało miejsce 5 maja 2010 r. zaś ich zakończenie 15 czerwca 2011 r. Protokół odbioru końcowego został sporządzony w dniu 14 lipca 2011 r.
Z tytułu realizacji przedmiotowej inwestycji Gmina otrzymała faktury nr F/000041/11 z dnia 21 lipca 2011 r. i nr 36/2011 z dnia 27 lipca 2011 r.
Mieszkańcy dokonywali wpłat w latach 2010 i 2011.
Z tytułu świadczenia kompleksowej usługi oczyszczania ścieków Gmina nie będzie pobierała od mieszkańców żadnych dodatkowych kwot ponad uzgodnione w umowie 2500 zł brutto. Umowy z mieszkańcami (zarówno w brzmieniu pierwotnym, jak i aneksowanym) nie przewidują żadnego innego wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Gminę ww. usług.
Faktury zakupowe z tytułu obsługi POŚ będą wystawiane na Gminę. Gmina wyjaśnia jednocześnie, że po okresie obowiązywania umów z mieszkańcami w zakresie świadczenia kompleksowej usługi oczyszczania ścieków, Gmina zamierza sprzedać POŚ mieszkańcom. Po dokonaniu takiej sprzedaży, Gmina nie będzie już otrzymywać żadnych faktur związanych z obsługą POŚ, gdyż nie będzie ich właścicielem.
Wydatki związane z obsługą POŚ jakie Gmina może ponosić w przyszłości to koszty ewentualnych napraw i konserwacji urządzeń wchodzących w skład POŚ oraz koszty okresowego monitorowania wykonywanej we własnym zakresie przez mieszkańca bieżącej obsługi POŚ.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako nr 4 i nr 5).
Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją POŚ oraz VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych, które może otrzymać w przyszłości w związku z obsługą POŚ...
Czy w związku z dotychczasowym brakiem odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dotyczących realizacji POŚ Gmina ma prawo skorygować rozliczenia VAT i ująć faktury zakupowe oraz odliczyć wykazany w nich VAT naliczony w miesiącach ich otrzymania...
Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją POŚ oraz VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych, które może otrzymać w przyszłości w związku z obsługą POŚ.
W związku z dotychczasowym brakiem odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących realizacji POŚ Gmina powinna skorygować rozliczenia VAT i ująć faktury zakupowe oraz odliczyć wykazany w nich VAT naliczony w miesiącach ich otrzymania zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.).
Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Co więcej, nabywając towary i usługi w związku z realizacją POŚ, a w przyszłości także w związku z ich obsługą, Gmina występuje w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - przedmiotowe zakupy służą jej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (odpłatne świadczenie usług), które wykonuje na podstawie cywilnoprawnych Umów zawartych z Mieszkańcami.
Gmina pragnie ponadto wskazać, iż zarówno montaż POŚ przeprowadzony na zlecenie Gminy przez wybranego przez nią wykonawcę, jak i ew. przyszłe zakupy związane z funkcjonowaniem i obsługą POŚ są bezpośrednio związane ze świadczeniem przez Gminę kompleksowej usługi oczyszczania ścieków. Tym samym pozostają one w bezspornym związku z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych VAT.
Co więcej, należy tu podkreślić, że związek dokonywanych przez Gminę zakupów ze sprzedażą opodatkowaną istnieje od samego początku inwestycji polegającej na realizacji POŚ, gdyż już w fazie planowania tej inwestycji Gmina zamierzała pobrać od Mieszkańców opłatę, która warunkowała montaż POŚ na ich posesjach i udostępnienie im POŚ do korzystania. Zamiary te znalazły odzwierciedlenie zarówno w pierwotnej treści Umowy zawieranej z Mieszkańcami (zawartej jeszcze przed rozpoczęciem inwestycji), jak i w jej ostatecznym brzmieniu, tj. po doprecyzowaniu praw i obowiązków Stron w Aneksie.
W świetle powyższego, Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją POŚ oraz VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych, które może otrzymać w przyszłości w związku z obsługą POŚ.
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. IPTPP1/443-710/13-5/MH, w analogicznym stanie faktycznym. W powyższej interpretacji wskazano, iż w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją POŚ, służą Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji powyższego, Wnioskodawcy - zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi VAT, na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy - przysługiwało w trakcie realizacji POŚ prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji. Realizacja prawa do odliczenia podatku powinna nastąpić na zasadach zawartych w art. 86 ust. 10, ust. 11 i ust. 13 ustawy”;
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2013 r., sygn. IPTPP4/443-385/13-4/BM gdzie stwierdził, że: „(...) w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary i usługi w związku z realizacja POŚ, służą Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto zaznaczono, że nie było zamiarem Gminy wykorzystanie POŚ do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji powyższego, Wnioskodawcy - zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi VAT, na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy - przysługiwało w trakcie realizacji POŚ prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji. Realizacja prawa do odliczenia podatku powinna nastąpić na zasadach zawartych w art. 86 ust. 10, ust. 11 i ust. 13 ustawy”;
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2010 r., sygn. IPPP1/443-746/10-2/Isz, w której Dyrektor wskazał, iż „Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług związanych z inwestycją pod nazwą »Budowa oczyszczalni ścieków, kanalizacji oraz oczyszczalni przydomowych«. Bowiem zasadnicze znaczenie dla dokonania odliczenia podatku VAT ma związek zakupów ze sprzedażą opodatkowaną, a w omawianej sytuacji mienie powstałe w wyniku realizacji projektu będzie w całości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych”;
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. IBPP4/443-335/10/AŚ, w której wskazano, iż „w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT a nabyte towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych (uzyskiwanie obrotu opodatkowanego podatkiem VAT z tytułu umowy odpłatnego użytkowania). Tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pod warunkiem nie zaistnienia, przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT”.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy zmieniającej: „Do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1 <ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. - przyp. Gminy>”. Biorąc pod uwagę, iż faktury zakupowe dot. II i III etapu budowy POŚ były otrzymywane przez Gminę odpowiednio w 2011 r. i 2013 r. przy dokonywaniu wstecznych odliczeń zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. Zgodnie z tym przepisem „Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego”.
Jak wykazano powyżej Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z POŚ, jednakże nie odliczyła dotychczas podatku naliczonego wykazanego na otrzymanych przez nią fakturach. W tej sytuacji, w świetle art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, nie budzi wątpliwości, że Gmina ma prawo dokonać korekty przeszłych rozliczeń VAT i ująć otrzymane faktury oraz wynikający z nich VAT w okresach, w których wystąpiło prawo do odliczenia, tj. w miesiącach otrzymania poszczególnych faktur zakupowych. W związku z faktem, iż faktury zakupowe zostały otrzymane przed 1 stycznia 2014 r. zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 13 w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.
Niniejsza interpretacja dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków (pierwsza część pytania nr 1) i prawa do korekty deklaracji podatkowej w związku z odliczeniem podatku.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (przypadek ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie).
Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Art. 8 ust. 1 ustawy, stanowi iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.
Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Zauważyć należy, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.
W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli natomiast dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.
Podkreślić należy, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Zatem w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.
Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013r. - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.
Natomiast jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. ).
W myśl art. 86 ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
Stosownie do art. 81 § 1 ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Na mocy art. 81 § 2 ww. ustawy, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.
Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.
Prawo do korekty istnieje dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Należy wskazać, że w myśl art. 70 § 1 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.
Z opisu sprawy wynika, iż w 2011 r. Gmina zakończyła realizację inwestycji, w rezultacie której na terenie Gminy wybudowane zostały przydomowe oczyszczalnie ścieków (dalej: POŚ). Przedmiotowa inwestycja została dofinansowana ze środków unijnych. Inwestycja będąca przedmiotem niniejszego Wniosku była realizowana (fizycznie wykonywana; bez uwzględnienia prac projektowych) latach 2010 - 2011. Rozpoczęcie robót budowlanych miało miejsce 5 maja 2010 r. zaś ich zakończenie 15 czerwca 2011 r. Protokół odbioru końcowego został sporządzony w dniu 14 lipca 2011 r.
Na podstawie Umowy Gmina pobrała od Mieszkańców środki finansowe, które zostały następnie wykorzystane przez nią do pokrycia części kosztów wybudowania POŚ. Stosownie do pierwotnego brzmienia Umowy udział Właściciela nieruchomości w finansowaniu inwestycji wynosi 2500 zł. Mieszkaniec był zobowiązany do wpłacenia na konto Gminy powyższej kwoty w określonym terminie płatności. Umowa przewidywała też, że realizacja budowy POŚ rozpocznie się po uzyskaniu przedmiotowej wpłaty od Mieszkańca. Innymi słowy, dokonanie płatności przez Mieszkańca było warunkiem koniecznym realizacji przez Gminę POŚ i przekazania mu jej do korzystania.
Zgodnie z ostatecznym brzmieniem Umowy Strony potwierdzają, że wysokość wynagrodzenia Gminy z tytułu świadczenia kompleksowej usługi oczyszczania ścieków za okres ich świadczenia wynosi 2500 zł brutto, w tym podatek VAT, przy czym uznaje się, te zapłata została dokonana w całości przez Mieszkańca na rzecz Gminy w momencie dokonania przez Gminy wpłaty środków w związku z budową POŚ.
Przez cały okres obowiązywania Umowy POŚ pozostaje własnością Gminy. W aneksowanym brzmieniu Umowy potwierdzono również i doprecyzowano, że Gmina zachowuje prawo do rozporządzania POŚ i pozostaje jej jedynym posiadaczem.
Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Z tytułu realizacji POŚ Gmina otrzymała faktury zakupowe m.in. od poszczególnych wykonawców POŚ. Faktury te zawierały podatek VAT, który dotychczas nie został przez Gminę odliczony w deklaracjach VAT. Z tytułu realizacji przedmiotowej inwestycji Gmina otrzymała faktury nr F/000041/11 z dnia 21 lipca 2011 r. i nr 36/2011 z dnia 27 lipca 2011 r.
Jak zaznaczono powyżej, zgodnie z przywołanymi przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych. Możliwość zrealizowania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy - jest otrzymanie faktury, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).
Należy zauważyć, że – jak zostało rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej Nr IPTPP4/443-859/14-4/BM – kompleksowa usługa oczyszczania ścieków, stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Analizując przedstawione okoliczności w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją POŚ, służą Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych.
W konsekwencji powyższego, Wnioskodawcy - zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi VAT, na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy - przysługiwało w trakcie realizacji POŚ prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji. Realizacja prawa do odliczenia podatku powinna nastąpić na zasadach zawartych w art. 86 ust. 10, ust. 11 i ust. 13 ustawy.
Skoro Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją POŚ w okresie, w którym otrzymał faktury lub w dwóch następnych okresach rozliczeniowych, a faktury dokumentowały nabycie towarów lub usług wykorzystywanych w związku z realizacją ww. inwestycji do czynności opodatkowanych, Wnioskodawca będzie mógł to uczynić poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
Podsumowując, Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją POŚ.
W związku z dotychczasowym brakiem odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących realizacji POŚ Gmina powinna skorygować rozliczenia VAT i ująć faktury zakupowe oraz odliczyć wykazany na nich VAT naliczony w miesiącach ich otrzymania z uwzględnieniem terminów, o których mowa w art. 86 ust. 13 ustawy..
Należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.
Natomiast w zakresie przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń polskich sądów administracyjnych, należy zauważyć, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, iż moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 1270, z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.
Ponadto, odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji, tut. Organ wskazuje, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek dotyczący zaistniałego stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków oraz i prawa do korekty deklaracji podatkowej w związku z odliczeniem podatku. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.
IBPP2/443-1163/13/RSz | Interpretacja indywidualna
IPTPP4/443-863/14-4/BM | Interpretacja indywidualna
ILPP1/443-69/09-3/AI | Interpretacja indywidualna
IPTPP1/443-333/12-6/AK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Prawo do odliczenia > IPTPP4/443-859/14-5/BM