Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-osobowa/ilpb1-415-452-13-15-s-tw
Timestamp: 2018-02-22 16:35:45
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 17
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 191
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 FSK 
 art. 231
 art. 24
 art. 24
 art. 217
 art. 24
 art. 24
 art. 30
in fine
 art. 24
 FSK 
 art. 24
 art. 24
 FSK 
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 17
 art. 24

Document Content:
ILPB1/415-452/13/15-S/TW | Interpretacja indywidualna
ILPB1/415-452/13/15-S/TWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1120/13 – stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2013 r. (data wpływu 16 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym w dniu 12 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczona odpowiedzialnością w spółkę osobową – jest prawidłowe.
W dniu 16 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 28 czerwca 2013 r. nr ILPB1/415-452/13-2/TW wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 8 lipca 2013 r., wniosek uzupełniono w dniu 12 lipca 2013 r.
Wnioskodawca, osoba fizyczna podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (Wnioskodawca), jest jedynym udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (Spółka).
Planowane jest przekształcenie Spółki w spółkę osobową (Spółka osobowa), w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem. W momencie przekształcenia majątek Spółki stanie się majątkiem Spółki osobowej, która będzie prowadziła działalność tożsamą co do rodzaju i rozmiarów z działalnością Spółki. Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH). Wszystkie kapitały własne przekształcanej Spółki (w tym kapitał zakładowy oraz kapitał zapasowy) zostaną zamienione na wkłady w powstałej z przekształcenia Spółce. W konsekwencji, w następstwie przekształcenia zarówno kwoty odpowiadające kapitałowi zakładowemu, jak też kwoty odpowiadające kapitałowi zapasowemu/rezerwowego Spółki będą wykazywane jako wkłady w Spółce osobowej. Wnioskodawca przewiduje przy tym, że część kapitału zapasowego/rezerwowego przekształcanej Spółki będą stanowić zyski z lat ubiegłych wygenerowane przez Spółkę i podzielone w sposób powodujący ich przekazanie na kapitał zapasowy/rezerwowy w oparciu o uchwały Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki. W momencie przekształcenia Spółka może również posiadać zyski / straty bieżące, tj. wypracowane / poniesione od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia.
W wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę osobową nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki (wartość kapitałów własnych Spółki co do zasady nie ulegnie zmianie w związku z przekształceniem).
Mając na uwadze przedstawione powyżej zdarzenie przyszłe, w celu wyeliminowania wątpliwości co do stosowania obowiązujących przepisów podatkowych, Wnioskodawca wnosi o udzielenie odpowiedzi czy w związku z planowanym przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania PDOF wartości innych niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę przed zmianą formy prawnej...
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do opodatkowania PDOF wartości innych niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę zależną przed zmianą formy prawnej.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, przy czym należy wskazać, że pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 ustawy o PDOF. W szczególności, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PDOF dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Wskazany przepis określa przy tym, że przychód w omawianym zakresie określa się na dzień przekształcenia.
Zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu, zdaniem Wnioskodawcy, jedyną kategorią podlegającą u wspólnika spółki kapitałowej opodatkowaniu PDOF w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową jest wartość zysków niepodzielonych w spółce przekształcanej. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, nie wystąpi na moment przekształcenia opodatkowanie w związku z faktem, że kapitały Spółki przekształcanej w następstwie przekształcenia staną się wkładami w spółce osobowej.
W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że w przypadku, gdy przekształcana spółka kapitałowa nie wykazuje zysków niepodzielonych, operacja przekształcenia będzie dla wspólnika spółki przekształcanej neutralna podatkowo.
Generalnie należy wskazać, iż pojęcie zysków niepodzielonych nie zostało zdefiniowane ani w przepisach podatkowych ani rachunkowych.
Niemniej jednak wydaje się, iż termin „zysk niepodzielony” użyty przez ustawodawcę w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PDOF nawiązuje wyraźnie do instytucji podziału zysku spółki kapitałowej, uregulowanej w art. 191-193, 347 i 348 KSH. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, określając zakres pojęcia zysków niepodzielonych należy odwołać się do odpowiednich przepisów KSH, zgodnie z którymi można zdefiniować zysk niepodzielony jako zysk, który nie został podzielony zgodnie z umową spółki lub uchwałą podjętą przez odpowiednie organy spółki, niezależnie od tego czy zysk ten został rozdysponowany pomiędzy wspólników, czy też podzielony w inny sposób (np. przeznaczony na kapitały rezerwowe lub kapitał zapasowy w części utworzonej z zysku).
W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że zyskami niepodzielonymi w rozumieniu przepisów KSH są tylko zyski wykazane przez spółkę w sprawozdaniu finansowym, co do których nie zapadła uchwała o podziale, przychodem podlegającym opodatkowaniu w dniu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową będzie wyłącznie zysk, co do którego nie podjęto żadnej decyzji o podziale. W sytuacji, gdy przekształcana spółka nie wykazywała zysków albo wykazywała zyski, które zostały w późniejszym czasie rozdysponowane przez zgromadzenie wspólników w ten sposób, że część została wypłacona wspólnikom a część przekazana na kapitał zapasowy, przekształcenie spółki będzie neutralne podatkowo dla jej wspólników.
Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie podejścia, że do kategorii zysków niepodzielonych należy również zaliczyć zyski przekazane na kapitały zapasowe i rezerwowe spółki, byłoby sprzeczne z wykładnią językową art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PDOF i prowadziłoby do wykładni rozszerzającej tego przepisu, która jest niedopuszczalna. Taki pogląd wyraziła m.in. dr Jowita Pustuł w glosie do orzeczenia opublikowanej w „Przeglądzie Podatkowym” nr 2/2011, w której autorka stwierdziła: „Zaliczanie do przychodów podlegających opodatkowaniu wszystkich zysków, które nie zostały podzielone między wspólników - wbrew literalnemu brzmieniu przepisów - prowadziłoby do bezpodstawnego rozszerzenia zakresu przedmiotowego opodatkowania”.
Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy należy stwierdzić, że czynność przekształcenia Spółki w Spółkę osobową spowoduje powstanie u Wnioskodawcy jako przyszłego udziałowca spółki przekształcanej obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PDOF wyłącznie w zakresie, w jakim przekształcana Spółka wykaże zyski niepodzielone na dzień tego przekształcenia, przy czym jako zysk niepodzielony należy rozumieć kwoty zysku nie przeznaczone uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółki do wypłaty na rzecz wspólników Spółki oraz nie podzielone w żaden inny sposób, a w szczególności nie przekazane uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółki zależnej na kapitały zapasowe lub rezerwowe Spółki zależnej.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Spółki w Spółkę osobową Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do opodatkowania PDOF wartości innych niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę przed zmianą formy prawnej.
W konsekwencji, w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę osobową po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z udziału w zyskach osób prawnych z tytułu wartości zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, ponieważ wartości te nie stanowią niepodzielonego zysku, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PDOF. Jednocześnie, w przypadku, gdyby Spółka posiadała także zyski bieżące, wypracowane od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia, zdaniem Wnioskodawcy wyłącznie te zyski będą podlegały opodatkowaniu na moment przekształcenia, ponieważ mieszczą się one w kategorii zysków niepodzielonych, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PDOF.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w przykładowych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów oraz wyrokach sądów administracyjnych:
interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 29 grudnia 2010 r. (nr IPPB1/415-915/10-3/EC), w której organ podatkowy potwierdza następujące stanowisko podatnika: „(...) w opinii Wnioskodawcy należy stwierdzić, że czynność przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę komandytową spowoduje powstanie u Wnioskodawcy jako udziałowca spółki przekształcanej obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PDOF wyłącznie w zakresie, w jakim przekształcana Spółka wykaże zyski niepodzielone na dzień tego przekształcenia”;
interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 19 marca 2010 r. (sygn. ILPB1/415-241/10-3/IM), w której organ podatkowy stwierdził: „(...) w związku z planowanym przekształceniem Spółki z o.o. w spółkę komandytową Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych tylko wartości niepodzielonych zysków wypracowanych przez Spółkę z o.o. przed zmianą formy prawnej (...) wartość innych zysków niż niepodzielone wypracowane przez spółkę z o.o. przed zmianą formy prawnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”,
wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 931/10), w którym sąd stwierdził, iż: „Prawo dysponowania zyskiem należy do zgromadzenia wspólników, jeżeli sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji tego organu. Wynika to m.in. z cytowanego art. 231 § 2 pkt 2 k.s.h. Dysponowanie zyskiem może się odbywać na rzecz wspólników albo zysk może zostać podzielony w inny sposób, jeżeli umowa spółki przewiduje inny sposób podziału zysku. Z powyższego można wyprowadzić wniosek, że pomimo, iż kodeks spółek handlowych nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową Spółki poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych. (...) Ustawodawca w powołanym przepisie podatkowym nie zawęził jego działania wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników. Wobec tego każdy dozwolony przepisami k.s.h. podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Odmienne stanowisko byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Zawężenie go wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do rozszerzenia obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne przez wzgląd na postanowienia art. 217 Konstytucji RP.”
wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lutego 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 835/11), w którym Sąd stwierdził, iż: „należy uznać za zasadne stanowisko wnioskodawczyni zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, ponieważ prawidłowo rozdysponowany zysk, w tym także zysk rozdysponowany – jak wskazuje wnioskodawczyni przedstawiając stan faktyczny – na kapitał rezerwowy spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o pdof, tym samym nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o pdof w związku z tym nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o pdof (analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 25 stycznia 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 824/11))”,
wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 1486/11), w którym Sąd stwierdził, iż: „z przytoczonego przepisu 192 k.s.h. in fine wynika też pośrednio, iż ustawodawca przewidział możliwość przeznaczenia / podzielenia zysku inaczej niż pomiędzy wspólników – to jest na kapitały zapasowy i rezerwowe.
Reasumując dotychczasowe wywody, stwierdzić należy, że zyskiem niepodzielonym, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. jest taki, który został zatwierdzony przez zgromadzenie wspólników w sprawozdaniu finansowym, jednak nie zapadła jakakolwiek decyzja co do sposobu jego rozdysponowania. Są to zatem środki, które ani nie weszły w skład majątku spółki przekształcanej, a następnie przekształconej, ani nie zostały wypłacone w formie dywidendy.
W dniu 26 lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-452/13-4/TW, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
Pismem z dnia 12 sierpnia 2013 r. (data wpływu – 13 sierpnia 2013 r.) Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lipca 2013 r. nr ILPB1/415-452/13-4/TW. W wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ pismem z dnia 26 sierpnia 2013 r. nr ILPB1/415W-84/13-2/AP stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji.
W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 30 września 2013 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu za pośrednictwem tut. Organu.
Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 30 października 2013 r. nr ILPB1/4160-91/13-2/AP.
Wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1120/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną interpretację.
Pismem z dnia 27 czerwca 2014 r. nr ILRP-007-164/14-2/AM Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA. Jednakże pismem z dnia 18 lutego 2015 r. nr ILRP-46-65/15-1/AM Minister Finansów złożył pismo o cofnięcie skargi kasacyjnej organu podatkowego od tego wyroku.
W związku z powyższym, postanowieniem z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 2581/14 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.
Dnia 11 czerwca 2015 r. do tut. Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1120/13 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.
Jak wskazano w wyroku, istota sporu w rozpatrywanej sprawie dotyczy interpretacji art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.
Analizowany przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.f. wywołuje wątpliwości w zakresie rozumienia pojęcia „wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych”. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 931/10, możliwe są dwa znaczenia pojęcia „niepodzielony zysk”. Po pierwsze, będzie to zysk, który nie został podzielony między wspólników (przeznaczony na wypłatę dywidendy), po drugie niepodzielony zysk to taki, który nie został podzielony między wspólników, ani w żaden inny sposób.
Sąd, przyznając rację skarżącemu stwierdza, że zysk podzielony to również zysk przekazany na kapitał zapasowy czy rezerwowy i jako taki nie podlega opodatkowaniu. Wprawdzie przepisy u.p.d.o.f., ani przepisy K.s.h. nie definiują pojęcia „zysk niepodzielony”, sąd oparł się na utrwalonej linii orzecznictwa sądów administracyjnych i poglądach doktryny, zgodnie z którymi, pomimo, że K.s.h. nie zawiera definicji pojęcia „niepodzielonych zysków”, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki poprzez, np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.
Mając na uwadze powyższe sąd uznał, że skoro przepisy K.s.h. dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany, np. na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.f. Tym samym nie stanowi on dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie analizowanego przepisu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1120/13 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że niepodzielony zysk, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to taki zysk, wobec którego nie podjęto uchwały w przedmiocie jego rozdysponowania. Wobec tego każdy dozwolony przepisami Kodeksu spółek handlowych podział zysku – na co wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 29 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1120/13 - wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 wskazanej ustawy w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Tym samym zysk, który został rozdysponowany na kapitał zapasowy lub rezerwowy nie jest już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych w rozumieniu powołanego przepisu.
Zatem w rozpatrywanej sprawie przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową będzie powodować na dzień przekształcenia powstanie po stronie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będących osobami fizycznymi, przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko w sytuacji, gdy na dzień przekształcenia wystąpi zysk, co do którego nie podjęto żadnej decyzji o podziale.
W sytuacji, gdy przekształcana spółka nie wykazywała zysków albo wykazywała zyski, które zostały w późniejszym czasie rozdysponowane przez zgromadzenie wspólników w ten sposób, że część została wypłacona wspólnikom a część przekazana na kapitał zapasowy, przekształcenie spółki będzie neutralne podatkowo dla jej wspólników.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji, tj. na dzień 26 lipca 2013 r.
ILPB1/415-452/13-4/TW | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spółka osobowa > ILPB1/415-452/13/15-S/TW