Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/itpb1-4511-356-15-kw-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184827081
Timestamp: 2020-06-06 16:21:40
Legal References Found: art. 14
 art. 551
 art. 17
 art. 17
 art. 24
 art. 30
 art. 41
 art. 24
 art. 30
 art. 42
 art. 24
 art. 24
 art. 30
 art. 41
 art. 42
 art. 93
 art. 93
 art. 24
 art. 24
 art. 14

Document Content:
ITPB1/4511-356/15/KW - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Bydgoszczy
ITPB1/4511-356/15/KW - Pismo wydane przez: Izba...
ITPB1/4511-356/15/KW
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową - jest prawidłowe.
W dniu 17 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.
Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która posiada miejsce zamieszkania w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka z o.o.") z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
W przyszłości planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki z o.o. i objęcie, w zamian za wkład pieniężny, udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym przez spółkę kapitałową - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "Nowy wspólnik"), a następnie przekształcenie Spółki z o.o. w spółkę komandytową (dalej: "Spółka osobowa"), w której Nowy wspólnik zostanie komplementariuszem, zaś pozostali wspólnicy Spółki. z o.o. - osoby fizyczne, w tym Wnioskodawczyni, zostaną komandytariuszami.
W momencie przekształcenia w Spółce z o.o. nie będą występowały niepodzielone zyski rozumiane zarówno, jako bieżący zysk wypracowany do dnia przekształcenia, jak i zysk wypracowany przez Spółkę z o.o. w latach ubiegłych, lecz nie wypłacony wspólnikom przed datą przekształcenia, w tym także zysk przekazany na kapitał rezerwowy i zapasowy.
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę osobową będzie czynnością neutralną podatkowo, to jest nie powodującą na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, powstania u Wnioskodawczyni dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w sytuacji, w której w spółce przekształcanej (Spółce z o.o.) w momencie przekształcenia nie będą występowały niepodzielone zyski (rozumiane zarówno, jako bieżący zysk wypracowany do dnia przekształcenia, jak i zysk wypracowany przez Spółkę z o.o. w latach ubiegłych, lecz nie wypłacony wspólnikom przed datą przekształcenia, w tym także zysk przekazany na kapitał rezerwowy i zapasowy).
Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę osobową będzie czynnością neutralną podatkowo, to jest nie powodującą na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, powstania u Wnioskodawczyni dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w sytuacji, w której w spółce przekształcanej (Spółce z o.o.) w momencie przekształcenia nie będą występowały niepodzielone zyski (rozumiane zarówno jako bieżący zysk wypracowany do dnia przekształcenia, jak i zysk wypracowany przez Spółkę z o.o. w latach ubiegłych, lecz nie wypłacony wspólnikom przed datą przekształcenia, w tym także zysk przekazany na kapitał rezerwowy i zapasowy).
W ocenie Wnioskodawczyni za przyjęciem takiego stanowiska przemawiają następujące argumenty.
Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.; dalej: "k.s.h."). Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).
Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 k.s.h.), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 k.s.h.).
Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych analizę skutków podatkowych przekształcenia spółek rozpocząć należy od przepisów art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z kapitałów pieniężnych, wymienione zostały: dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni.
Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną. Przychód ten określa się na dzień przekształcenia. Innymi słowy, przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę osobową, co wynika wprost z brzmienia cytowanego wyżej przepisu.
Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wynosi 19% dochodów (przychodów). Zgodnie z art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie którego w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika. Odnosząc się do obowiązków płatnika, wskazać należy, iż art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada obowiązek płatnika również na spółkę osobową, która jako spółka przejmującą, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, (...) wpłacić w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zryczałtowany podatek, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności.
W przypadku wystąpienia w Spółce z o.o. na dzień przekształcenia niepodzielonego zysku z lat poprzednich oraz z roku bieżącego, przy przekształceniu Spółki z o.o., w Spółkę osobową zysk ten będzie stanowił na ten dzień przychód Wnioskodawczyni w rozumieniu art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegał opodatkowaniu jako niepodzielony zysk w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Płatnikiem tego podatku - w przypadku jego wystąpienia - będzie przekształcona Spółka osobowa (zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 41 ust. 4c oraz art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
W przypadku jednak, gdy na dzień przekształcenia niepodzielony zysk (rozumiany zarówno jako bieżący zysk wypracowany do dnia przekształcenia, jak i zysk wypracowany przez Spółkę z o.o. w latach ubiegłych, lecz niewypłacony wspólnikom przed datą przekształcenia, w tym także zysk przekazany na kapitał rezerwowy i zapasowy) nie wystąpi, przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę osobową będzie czynnością niepowodującą powstania u Wnioskodawczyni, dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W takiej sytuacji na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego, zaś Spółka osobowa, jako płatnik nie będzie zobowiązana do pobrania tego podatku.
Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.).
Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93 § 1 tej ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty zysków stają się składową częścią majątku spółki niebędącej osobą prawną.
Skutki podatkowe przekształcenia spółek regulują przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).
Pod pojęciem "niepodzielonych zysków w spółce" zawartym w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki. Wprowadzając bowiem przepis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy także zyski wypracowane przez spółkę, a nie rozdzielone między wspólników, lecz przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej.
Innymi słowy, dochód (przychód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków, w tym wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, co wynika wprost z brzmienia cytowanego wyżej przepisu. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków, w tym wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu.
Podsumowując, powstanie po stronie wspólnika spółki kapitałowej dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową uzależnione jest od istnienia, na moment przekształcenia, niepodzielonych zysków spółki kapitałowej, w tym zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy takiej spółki. Wszelkie zyski wypracowane w spółce kapitałowej, które nie zostały wypłacone wspólnikom przed datą jej przekształcenia w spółkę osobową, w tym zyski przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej, odpowiadają pojęciu "niepodzielone zyski" użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.
W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni wskazała, że w momencie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest wspólnikiem w spółkę komandytową, w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie będą występowały niepodzielone zyski rozumiane zarówno, jako bieżący zysk wypracowany do dnia przekształcenia, jak i zysk wypracowany przez tę spółkę w latach ubiegłych, lecz niewypłacony wspólnikom przed datą przekształcenia, w tym także zysk przekazany na kapitał rezerwowy i zapasowy.
W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem w spółkę komandytową będzie dla Wnioskodawczyni czynnością neutralną podatkowo, tj. niepowodującą na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, powstania u Wnioskodawczyni dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Tutejszy organ zastrzega, że niniejsza interpretacja nie dotyczy oceny stanowiska Wnioskodawczyni w części, w jakiej odnosi się ono do obowiązków, powstałej w wyniku przekształcenia, spółki osobowej jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie tym Wnioskodawczyni nie posiada bowiem statusu zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.