Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ibpbi-2-423-590-14-pc-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184799587
Timestamp: 2020-06-03 02:53:31
Legal References Found: art. 14
 art. 17
 art. 17
 art. 151
 art. 17
 art. 17
 art. 1
 FSK 
 FSK 
 art. 1
 art. 17
 art. 17
 art. 2
 art. 4
 art. 4
 art. 5
 art. 551
 art. 24
 art. 4
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17

Document Content:
IBPBI/2/423-590/14/PC - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Katowicach
IBPBI/2/423-590/14/PC - Pismo wydane przez:...
IBPBI/2/423-590/14/PC
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 14 kwietnia maja 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej może być uznany za podatnika podatku dochodowego, a w konsekwencji korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe.
W dniu 15 maja 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej może być uznany za podatnika podatku dochodowego, a w konsekwencji korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2011 r. Nr 112, poz. 654 z późn. zm.), wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych prowadzonego przez Wojewodę. Wnioskodawca jest również spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (działającą na podstawie art. 151 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych).
Wnioskodawca utworzył Oddział Spółki - NZOZ, zarejestrowany jako oddział Spółki w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, rubryka nr 3 "Oddziały" (dalej zwany również "NZOZ"). NZOZ jest jednostką wyodrębnioną pod względem prawnym, organizacyjnym, funkcjonalnym. Posiada swoją nazwę, markę pod którą jest rozpoznawany. NZOZ prowadzi wyodrębnioną w strukturach spółki działalność medyczną w zakresie rehabilitacji i opieki pielęgniarskiej. NZOZ posiada własny Statut i regulamin organizacyjny, które regulują jego sposób funkcjonowania i organizację w sposób wyraźnie odrębny od struktur Spółki. Statut reguluje również sposób udzielania świadczeń zdrowotnych i warunki udzielania tychże świadczeń. Regulamin organizacyjny opisuje strukturę NZOZ, podział organizacyjny na poszczególne komórki organizacyjne, a także w zakresie nieuregulowanym Statutem sposób udzielania świadczeń zdrowotnych. Zgodnie ze Statutem celem działania NZOZ jest udzielanie świadczeń zdrowotnych w wymienionych w Statucie rodzajach i zakresach świadczeń (podstawowa opieka zdrowotna, ambulatoryjna opieka specjalistyczna, rehabilitacja lecznicza, świadczenia pielęgnacyjno-opiekuńcze). NZOZ prowadzi własną gospodarkę finansową w ramach Wnioskodawcy, pokrywa koszty swojej działalności z posiadanych środków i z uzyskiwanych przychodów oraz po uzyskaniu zgody zarządu Spółki ze środków Spółki.
NZOZ posiada własne organy: kierownika zarządzającego jednostką, któremu podlegają zatrudnieni tam pracownicy. Kierownik samodzielnie podejmuje decyzje dotyczące NZOZ i ponosi za nie odpowiedzialność, działa na podstawie pełnomocnictwa i dokumentów wewnętrznych NZOZ. Kierownik uprawniony jest do zawierania i podpisywania umów o udzielanie świadczeń zdrowotnych z Narodowym Funduszem Zdrowia za zgodą organu założycielskiego.
Spółka prowadzi również inną niż medyczna działalność, jednak jest ona prowadzona w całości poza Oddziałem.
Czy takie wyodrębnienie organizacyjne pozwala na uznanie NZOZ za odrębnego podatnika podatku dochodowego.
Czy kwota dochodu NZOZ z tytułu usług w zakresie ochrony zdrowia w części przekazanej na cele statutowe NZOZ jest wolna od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne NZOZ, pozwala na uznanie go za odrębnego podatnika podatku dochodowego.
W ocenie Wnioskodawcy, kwota dochodu NZOZ z tytułu usług w zakresie ochrony zdrowia, w części przekazanej na cele statutowe NZOZ, jest wolna od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
NZOZ jest jednostką organizacyjną odrębną pod względem prawnym, organizacyjnym i funkcjonalnym od Spółki. Jego struktura organizacyjna, kompetencje Kierownika NZOZ, możliwości i zakres działania wynikający z dokumentów statuujących NZOZ wskazują na to, że należy uznać go za odrębnego podatnika podatku dochodowego.
W literaturze i orzecznictwie przyjmuje się, że do uznania danego podmiotu za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej wystarcza posiadanie przez dany podmiot przynajmniej jednej z szeregu cech: posiadanie struktury organizacyjnej, działanie za pośrednictwem organów, zdolność prawna w zakresie prawa materialnego, zdolność procesowa, upadłościowa i układowa, posiadanie własnego majątku, odpowiedzialność własnym majątkiem za zobowiązania.
Stanowisko, że Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej utworzony przez osobę prawną, wyodrębniony pod względem organizacyjnym, strukturalnym, majątkowym i przedmiotu działania jest, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, utrwalone zostało w orzecznictwie administracyjnym: wyrok NSA z 25 kwietnia 2013 r. syn. akt II FSK 1770/11, wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2013 r. sygn. II FSK 2501/11.
Skoro należy uznać, że NZOZ jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody przeznaczone na cele ochrony zdrowia uznać należy za wolne od podatku.
Ochrona zdrowia jest celem działania NZOZ. Zgodnie ze Statutem NZOZ, celem jego działania jest udzielanie świadczeń zdrowotnych w zakresach świadczeń: podstawowa opieka zdrowotna, ambulatoryjna opieka specjalistyczna, rehabilitacja lecznicza, świadczenia pielęgnacyjno-opiekuńcze. Zakres świadczeń wskazuje na to że są one ukierunkowane stricte na ochronę zdrowia, a więc zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody przeznaczone na te cele są wolne od podatku.
Przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, określana dalej skrótem "u.p.d.o.p."), regulują opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami" (art. 1 ust. 1 tej ustawy). Z ust. 2 tego artykułu wynika ponadto, że przepisy ustawy mają zastosowanie również do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.
Analiza posiadania przez niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej przymiotu podmiotowości prawnopodatkowej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wymaga odniesienia się do przepisów regulujących ich status, a mianowicie do przepisów ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 217).
przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,
Natomiast z art. 2 ust. 2 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej wynika, że określenie "kierownik" oznacza zarząd spółki kapitałowej, a w przypadku innych podmiotów wykonujących działalność leczniczą osobę uprawnioną do kierowania tymi podmiotami i ich reprezentowania na zewnątrz, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej.
* podmiot leczniczy niebędący przedsiębiorcą - podmiot leczniczy wymieniony w art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3 (pkt 4),
* podmiot wykonujący działalność leczniczą - podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarz lub pielęgniarka wykonujący zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5 (pkt 5),
* przedsiębiorstwo - zespół składników majątkowych, za pomocą którego podmiot leczniczy wykonuje określony rodzaj działalności leczniczej (pkt 8).
W art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), zdefiniowano przedsiębiorstwo, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepis ten zawiera ponadto przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa.
Powyższe oznacza, że z dniem wejścia w życie ustawy o działalności leczniczej dotychczasowe NZOZ-y utraciły przypisywaną im odrębność organizacyjną od podmiotów je tworzących, bowiem z mocy prawa stają się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych, zaś pracownicy zatrudnieni w tych zakładach stają się pracownikami odpowiednich podmiotów leczniczych (art. 210 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej). Ustawa o działalności leczniczej nie posługuje się pojęciem "zakład opieki zdrowotnej". Firmę podmiotu wykonującego działalność leczniczą, jak i strukturę organizacyjną jego przedsiębiorstwa określa regulamin organizacyjny, co wynika z art. 24 ustawy o działalności leczniczej. Ustawodawca zastrzega ponadto, że w przypadku gdy przepisy odrębne nakładają obowiązek na zakład opieki zdrowotnej albo przyznają takiemu zakładowi prawo, te obowiązki albo prawa dotyczą podmiotu leczniczego, zaś ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o zakładzie opieki zdrowotnej, rozumie się przez to przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego (art. 218 ustawy o działalności leczniczej).
W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672), przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.
Niniejsze wskazuje, że - w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2011 r. - działalność lecznicza będzie prowadzona przez Spółkę (osobę prawną), a nie przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej.
W konsekwencji, skoro NZOZ utworzony przez Spółkę nie może zostać uznany za samodzielnego podatnika (odrębnego od Spółki), to na gruncie przepisów u.p.d.o.p. nie może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, z którego wynika, że wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.
Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1c pkt 1 u.p.d.o.p., przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:
Reasumując, NZOZ utworzony przez Spółkę, nie może być jednostką odrębną, czyli jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą. W świetle powyższego, NZOZ nie będzie uznany za samodzielnego podatnika na gruncie przepisów u.p.d.o.p. Będzie on tylko wyodrębnioną organizacyjnie formą działalności podmiotu, który go utworzył, a w związku z tym, nie spełnia przesłanek, aby korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.
Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej może być uznany za podatnika podatku dochodowego, a w konsekwencji korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. - jest nieprawidłowe.
Odnośnie przywołanych przez Spółkę wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, że zapadły one w odmiennym stanie prawnym, tj. na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późn. zm.), która przestała obowiązywać z dniem 30 czerwca 2011 r., a zatem nie mogą stanowić odniesienia na gruncie przedmiotowej sprawy.