Source: https://www.eporady24.pl/elementy_obligatoryjne_decyzji_podatkowej,artykuly,15,90,1002.html
Timestamp: 2020-05-25 18:40:52
Legal References Found: art. 187
 art. 210

Art. 210
 art. 210
 art. 210
 art. 210
 art. 210
 art. 210
 art. 210
 art. 210

Document Content:
Autor: Arkadiusz Dudkiewicz • Opublikowane: 19.01.2011
Autor omawia na konkretnym przykładzie istotne elementy decyzji w sprawie administracyjnej (podatkowej), między innymi poświęca wiele miejsca uzasadnieniu decyzji. Przy czym opiera się w swych rozważaniach na wiążącym orzecznictwie sądów administracyjnych, przytaczając je we fragmentach.
Organ podatkowy wszczął w dniu 15 stycznia 2010 roku postępowanie w sprawie określenia kwoty podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości. W dniu 15 lutego 2010 roku strona tego postępowania podatkowego wystąpiła do organu podatkowego z wnioskiem o dopuszczenie dowodu z dokumentu. Wniosek strony został oddalony postanowieniem z dnia 19 lutego 2010 roku, w którym zawarto błędne pouczenie o możliwości zaskarżenia tego postanowienia do podatkowego organu odwoławczego. Strona zaskarżyła postanowienie. Jednocześnie, nie czekając na orzeczenie dyrektora izby skarbowej, naczelnik urzędu skarbowego wydał, w dniu 3 marca 2010 roku, decyzję merytoryczną, w której określił kwotę podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości. W uzasadnieniu faktycznym tej decyzji nie zawarto kwestii związanych z postanowieniem z dnia 19 lutego 2010 roku.
Na wstępie należy stwierdzić, iż postępowanie podatkowe jest postępowaniem o tyle specyficznym, o ile przyjąć należy, iż cała jego konstrukcja stanowi zaprzeczenie zasady zakazu orzekania we własnej sprawie. Stosunek zobowiązania podatkowego, w tym także jego szczególnej odmiany, jaką jest stan zaległości podatkowej, to zasadniczo dwustronny stosunek prawny. Po jednej ze stron występuje tu podmiot publicznoprawny jako beneficjent świadczenia podatkowego (państwo lub inny związek publicznoprawny) reprezentowany przez organy podatkowe. Po drugiej zaś dłużnik podatkowy. W sprawie podatkowej orzeka organ podatkowy, a więc przedstawiciel jednej ze stron stosunku zobowiązania podatkowego. Z tego wynika, iż druga ze stron tego stosunku prawnego stoi de facto na niezbyt dogodnej pozycji względem organu podatkowego, który jednocześnie prowadzi postępowanie i jest stroną zainteresowaną jego wynikiem. W celu minimalizacji skutków powyższego braku równowagi stron stosunku zobowiązania podatkowego, ustawodawca podatkowy zdecydował się wprowadzić pewne zasady rządzące, sprawiedliwym w założeniu, postępowaniem podatkowym. Naruszenie tych zasad prowadzi do powrotu stanu nierównowagi stron postępowania podatkowego, co na gruncie wybitnie ingerencyjnego charakteru prawa podatkowego jest niedopuszczalne.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także w doktrynie prawa podatkowego. Za B. Dauterem (zob. B. Dauter, Komentarz do art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wydanie 4, Warszawa 2007, ss. 614-615) należy bowiem przyjąć, iż:
„Organ podatkowy nie może prowadzić postępowania jednostronnie, tj. ukierunkowanego na z góry założony cel i gromadzić tylko te dowody, które ten cel przybliżają (...) zaniechanie przez organ administracji państwowej podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania, skutkującym wadliwością decyzji (...) organ podatkowy dla realizacji zasady prawdy obiektywnej powinien podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (...)”.
Analogiczne stanowisko w przedmiocie obowiązków organów podatkowych w prowadzonych przez nie postępowaniach zawarł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku – zachowującym swoją aktualność również na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej – z dnia 15 grudnia 1995 r. (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Oddział Zamiejscowy w Lublinie, sygnatura akt numer SA/Lu 507/95). Sąd doszedł w tym orzeczeniu między innymi do przekonania, iż:
„Organ rozpatrując materiał dowodowy nie może pominąć żadnego dowodu. Pominięcie jakiegokolwiek dowodu, może nasuwać wątpliwości co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości co do trafności oceny innych dowodów (...) Ustosunkowanie się do całego materiału faktycznego i prawnego zgromadzonego w sprawie, który będzie podstawą do podjęcia decyzji, jest szczególnym uprawnieniem strony z racji jej udziału w postępowaniu”.
Pewnym istotnym i wynikającym z zasad ogólnych postępowania podatkowego przepisem jest art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami, dalej zwanej „Ordynacją podatkową”). Przepis ten realizuje, jako jeden z wielu przepisów Ordynacji podatkowej, zasadę sprawiedliwego postępowania podatkowego, ograniczając w pewnym sensie możliwość arbitralnego rozstrzygania przez organy podatkowe w sprawach indywidualnych podatników.
Art. 210 Ordynacji podatkowej zawiera katalog elementów obligatoryjnych decyzji w sprawie administracyjnej (tu – w sprawie podatkowej). Jednym z takich obligatoryjnych elementów decyzji jest uzasadnienie faktyczne (art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej), przy czym o tym, czy uzasadnienie faktyczne danej decyzji spełnia wymogi ustawowe, decyduje treść art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym:
„Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa”.
Orzecznictwo sądowe – także w przypadku art. 210 Ordynacji podatkowej – jest bogate. Dość przytoczyć tezę wyroku WSA w Warszawie o sygnaturze akt numer III SA/Wa 1007/09. W orzeczeniu tym skład orzekający WSA dał wyraz następującemu poglądowi:
„Przepis art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej nakazuje organowi podatkowemu przytoczenie w uzasadnieniu decyzji przepisów prawa na podstawie których rozstrzygnął o uprawnieniach i obowiązkach podatnika, ze wskazaniem sposobu ich zastosowania oraz podaniem okoliczności faktycznych, które zdaniem organu wypełniają prawnopodatkowy stan faktyczny określony w przepisach prawa materialnego stanowiących podstawę rozstrzygnięcia. W przypadku sporu co do ustalenia elementów tego stanu, organ obowiązany jest w uzasadnieniu decyzji do szczególnie precyzyjnego wskazania dowodów, którym dał wiarę ustając ten stan oraz dowodów, którym wiarygodności odmówił. Z tych powodów uzasadnienie faktyczne decyzji jest ściśle powiązane z uzasadnieniem prawnym, gdyż to w uzasadnieniu faktycznym organ wskazuje, że w sposób zasadny zastosował normę prawną, na podstawie której uregulował sytuację prawną adresata decyzji”.
W innym wyroku (zapadłym w sprawie o sygnaturze akt numer III SA/Wa 948/08) skład orzekający WSA w Warszawie doszedł do przekonania, iż:
„Nawet jeżeli organ podatkowy uznaje, że określone dowody przedkładane przez stronę postępowania nie są dowodami istotnymi, wnoszącymi coś w sprawie, to organ nie może tych dowodów pomijać milczeniem, bądź jedynie w sposób ogólnikowy o nich się wypowiadać”.
Mając na względzie przedstawiony na wstępie stan faktyczny stwierdzić trzeba, że jeżeli decyzja z dnia 3 marca 2010 roku nie zawierała absolutnie żadnej wzmianki odnośnie postanowienia z dnia 19 lutego 2010 roku, to jest ona obciążona wadą powodującą konieczność jej uchylenia i przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozstrzygnięcia. Decyzja ta – przez pryzmat cytowanych orzeczeń – rażąco narusza bowiem art. 210 § 4 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Jak to stwierdzono powyżej, decyzja ta nie zawiera nawet wzmianki o wydanym postanowieniu dowodowym. Co więcej, próżno w niej szukać także jakiegokolwiek przejawu istnienia sporu co do zgromadzonego (albo raczej niezgromadzonego) materiału dowodowego. Spór ten jest w istocie i jako taki powinien mieć odzwierciedlenie w skarżonej decyzji. Jeżeli takiego odzwierciedlenia nie ma, to zarzut naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej jest uzasadniony.
Stan prawny obowiązujący na dzień 19.01.2011
Wpisz wynik równania (liczba): zero - trzy =