Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/28_9775.htm?idDzialu=28&idArtykulu=9775
Timestamp: 2019-10-23 10:06:23
Legal References Found: art. 14
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 361
 art.16
 art. 15
 FSK 
 art.15
 art. 15
 art. 15

Document Content:
Orzecznictwo: Odszkodowanie za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu może być kosztem
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie Sędzia WSA Halina Chitrosz,, Sędzia WSA Wojciech Kręcisz (spr.), Protokolant Stażysta Radosław Kot, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 listopada 2009 r. sprawy ze skargi A. SA na interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych:
I. uchyla zaskarżoną interpretację w części w jakiej stanowisko podatnika uznaje za nieprawidłowe;
II. zasądza od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz A. SA kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Zaskarżoną interpretacją indywidualną wydana na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko A., przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2009 r. (data wpływu 16 stycznia 2009 r.) uzupełnionym o dokument potwierdzający upoważnienie do reprezentowania Spółki, w dniu 26 marca 2009 r. (data wpływu 30 marca 2009 r.) na wezwanie z dnia 20 marca 2009 r. (doręczone dnia 24.03.2009 r.) oraz uzupełnionym pismem w dniu 15 kwietnia 2009 r., (data wpływu: 20 kwietnia 2009 r.) na wezwanie z dnia 6 kwietnia 2009 r., (doręczone dnia 9 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, odszkodowań dotyczących: całkowitej rezygnacji z danego miejsca prowadzenia działalności - jest nieprawidłowe, zaś zamiany danego miejsca prowadzenia działalności na inne - jest prawidłowe.
W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej wskazywał, że dniu 16 stycznia A. wystąpiła z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych wynajmującym odszkodowań za wcześniejsze rozwiązanie umów najmu.
We wniosku tym został przedstawiony stan faktyczny, z którego wynika, że A. wynajmuje lokale celem prowadzenia w nich działalności - są to tzw. Kredyt Punkty. Umowy zawierane były na czas oznaczony np. 3-5 lat. Obecnie z powodów ekonomicznych, niskiej bądź też żadnej opłacalności prowadzenia działalności, w poszczególnych punktach rozwiązywane są umowy najmu. Umowy przewidują wypłatę ze strony spółki odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy.
W uzupełnieniu do wniosku z dnia 15 kwietnia 2009 r., (data wpływu 20 kwietnia 2009 r.) spółka wyjaśniała, iż w 2009 roku zostały rozwiązane przedterminowo 3 umowy z następujących powodów:
1) umowa najmu została podpisana z uwagi na potencjalną atrakcyjność położenia i duże rokowania co do osiągania wysokiej sprzedaży produktów finansowych spółki. Z uwagi jednak na nie osiąganie spodziewanych założeń sprzedażowych, spadku rentowności i nieuzasadnionych kosztów utrzymania podjęto decyzję o zamknięciu tej placówki, nie otwierając nowego punktu;
2) uzasadnienie likwidacji placówki - identyczne jak w przypadku opisanym w punkcie 1) - również nie otwarto nowego punktu w zamian;
3) umowa najmu została podpisana z uwagi na potencjalnie dobrą lokalizację. Lokal nie do końca jednak spełnił oczekiwania odnośnie zapewnienia rentowności. Otworzono w tym mieście kolejny punkt, który funkcjonuje nadal. Lokal ten (nowy) posiada zdecydowanie lepsze położenie (ciągi piesze, możliwość zapewnienia lepszej reklamy). Dlatego też podjęto decyzję o zamknięciu wcześniejszego lokalu ze względów ekonomicznych (spadek rentowności i nieuzasadnione koszty utrzymania dwóch placówek w tym mieście) - w miejsce zamkniętego lokalu otwarto nowy punkt.
W związku z powyższym spółka sformułowała pytanie: Czy wypłacone odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umów najmu stanowi koszt podatkowy?
Zdaniem wnioskodawcy, wypłacone odszkodowanie powinno stanowić koszt uzyskania przychodów, ponieważ rozwiązanie umowy najmu jest uzasadnione koniecznością zmiany lub rezygnacji z danego miejsca prowadzenia działalności z przyczyn ekonomicznych. Wypłacenie odszkodowania jest konieczne w celu zapobieżenia powstaniu straty związanej z kontynuowaniem działalności w Kredyt Punkcie w tym konkretnym miejscu. Wydatek ten stanowi więc koszt poniesiony w celu zabezpieczenia źródła przychodów spółki zgodnie z art. 15 ust. 1, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto, odszkodowanie to nie jest objęte hipotezą art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad.
W związku z powyższym, w kontekście wskazanym elementów stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy, Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Z przepisu tego wynika, że definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.: konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku; poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, względnie zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.
Dany podmiot gospodarczy ma więc możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie może mieć wpływ na osiągnięcie przychodów, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania (pomimo że nie jest wymieniony w katalogu art. 16 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi być on widoczny. Ponoszone koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny.
W związku z tym, Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że najwłaściwsza i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę: przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczeniem źródła przychodów.
Ponadto obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, a to zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnik musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a przy zachowaniu należytej staranności nie mógł zapobiec okolicznościom, które doprowadziły do poniesienia wydatku.
Dyrektor Izby Skarbowej argumentował w tym kontekście, że drugi z elementów zawartych we wskazanym przepisie stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Należą do niego m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych.
Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 tej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu: wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług; zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad; zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót lub usług.
Zgodnie z art. 361 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny odszkodowanie to świadczenie, które wyrównuje straty poniesione przez poszkodowanego oraz utracone przez niego korzyści. Wymienione w treści przepisu art.16 ust.1 pkt 22 kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania. Z powyższego wynika, że ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z karą za wadliwie wykonaną usługę, bądź za zwłokę w usunięciu powstałych wad. Nie odniósł się natomiast do odszkodowań należnych z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu. Nie oznacza to jednak, że takie odszkodowania i kary mogą być za koszt podatkowy automatycznie uznane. Poniesiony wydatek musi bowiem spełniać ogólną przesłankę art. 15 ust.1 tj. musi istnieć przyczynowo-skutkowy związek tego wydatku z potencjalnym przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.
W obrocie gospodarczym występują przypadki, w których strona odstępuje od umowy, aby zapobiec stracie mogącej wyniknąć z jej wykonania, jak również dla stworzenia warunków do zawarcia innej, być może korzystniejszej umowy, niemniej jest to kwestia ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, którego negatywnych konsekwencji finansowych nie można przenosić na Skarb Państwa poprzez zmniejszenie obciążeń podatkowych. Co do zasady, kary umowne i odszkodowania będące następstwem niewykonania umów (odstąpienia od umów) nie spełniają przesłanki działania "w celu osiągnięcia przychodów". Takie stanowisko wyraża ugruntowane orzecznictwo sądowe (por. wyrok NSA z 30 listopada 2006 r., sygn., akt II FSK 1388/05 i powołane w jego uzasadnieniu wyroki sądów administracyjnych). Również co do zasady, nie można zapłaty odszkodowań z tytułu odstąpienia od umowy uznać za koszt poniesiony w celu zachowania, czy też zabezpieczenia źródła przychodów. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (red. M. Szymczak, Warszawa 1996) przez pojęcie "zachować" ("zachowywać") należy rozumieć "dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać". Natomiast "zabezpieczyć" ("zabezpieczać") oznacza "uczynić bezpiecznym - nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić". Można więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.
Istnieją jednak sytuacje, w których logicznie powiązany ciąg zdarzeń, począwszy od zawarcia umowy z klauzulą odstąpienia od niej za zapłatą odszkodowania, a następnie zmiana warunków zewnętrznych, np. wzrost cen na rynku, spadek atrakcyjności początkowo opłacalnej lokalizacji miejsca prowadzenia działalności i w rezultacie odstąpienie od umowy skutkujące zapłatą odszkodowania, a w zamian zawarcie korzystniejszej niż dotychczas umowy pozwala na uznanie, że zapłacone odszkodowanie spełni wymogi związku z przychodem zawarte w art.15 ust.1 ustawy.
W związku z powyższym, w kontekście elementów stanu faktycznego przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że tylko odszkodowanie zapłacone w związku z przedterminowym rozwiązaniem trzeciej z opisanych umów najmu punktu prowadzenia działalności nosi znamiona związku z przychodem (pod warunkiem istnienia logicznego związku zdarzeń wskazanego powyżej). W tym przypadku może więc stanowić ono koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w przypadku dwóch pozostałych umów, z uwagi na fakt, ze ich wcześniejsze rozwiązanie doprowadziło do zaprzestania prowadzenia w tych miejscach działalności, a podatnik nie otworzył w to miejsce nowych punktów, nie dochodzi do spełnienia przesłanki poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia jego źródła, w związku z czym zapłacone odszkodowania nie mogą stanowić kosztów podatkowych.
W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej, w zakresie odnoszącym się do tej części udzielonej interpretacji indywidualnej, w której nie uznał za koszt uzyskania przychodu odszkodowania z tytułu rozwiązania umowy najmu lokalu, wypłaconego w przypadku całkowitej rezygnacji z danego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, podtrzymał pierwotnie wyrażone w tym względzie stanowisko.
A. wystąpiła do wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie ze skargą na tę interpretację w zakresie stanowiska o braku podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowań dotyczących całkowitej rezygnacji z danego miejsca prowadzenia działalności, wnosząc o jej uchylenie.
Wydanej interpretacji zarzucała błędną i dowolną wykładnię przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
W uzasadnieniu skargi, w kontekście elementów stanu faktycznego przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej spółka podnosiła, że obecnie nadal podejmuje decyzje o rozwiązaniu umów w oparciu o strategię centralizacji obsługi klienta co oznacza przeniesienie obsługi z kilku Kredyt Punktów mieszczących się w różnych miejscowościach do jednej zcentralizowanej siedziby w danym regionie. Koszt przeniesienia obsługi klienta z nierentownych lokali (łącznie z wypłaconym odszkodowaniem) jest znacznie niższy niż opłacanie miesięczne czynszu do czasu zakończenia umowy. Spółka decyduje się wypłacać odszkodowanie, bowiem dzięki zerwaniu umowy unika strat finansowych. Ponadto koncentrując obsługę klienta w regionie konsekwentnie zmierza do osiągnięcia większego przychodu, a nie generowa...