Source: https://interpretacje-podatkowe.org/uslugi/0112-kdil1-2-4012-366-2018-2-jo
Timestamp: 2019-04-24 16:19:57
Legal References Found: art. 113
 art. 13
 art. 14
 art. 113
 art. 13
 art. 113
 art. 113
 art. 5
 art. 7
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 13
 art. 10
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 art. 4
 FSK 
 art. 15
 art. 13
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 113
 art. 113
 art. 113
 art. 113
 art. 113
 art. 7
 art. 13
 art. 15
 FSK 
 art. 4
 art. 13
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 113
 art. 113
 art. 113
 art. 113

Document Content:
0112-KDIL1-2.4012.366.2018.2.JO | Interpretacja indywidualna
♦ › Usługi › 0112-KDIL1-2.4012.366.2018.2.JO
Ustalenie, czy usługi zarządzania świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 9 ustawy.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2018 r. (data wpływu 6 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy usługi zarządzania świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 9 ustawy – jest prawidłowe.
W dniu 6 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Wniosek uzupełniono w dniu 4 lipca 2018 r. o brakującą opłatę.
Wnioskodawca – zwany dalej „Zarządzającym” lub „Członkiem Zarządu” nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.
W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. poz. 1202) zawarł ze Spółka –umowę o świadczenie usług zarządzania – zwaną dalej „Umową”.
Wnioskodawca jest Członkiem Zarządu Spółki. Zgodnie z zawartą Umową Wnioskodawca jest zobowiązany w szczególności do:
prowadzenia spraw Spółki i uczestnictwa w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z funkcji;
reprezentowania Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki;
samodzielnego zarządzania powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki;
Umowa o zarządzanie została zawarta w związku z regulacjami zawartymi w ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202), a otrzymywane wynagrodzenie stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Co istotne, interpretacja ogólna nr PT3.8101.11.2017 Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r. dotyczy m.in. czynności (usług) wykonywanych przez członków zarządu spółek działających na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o zarządzanie, kontraktów menadżerskich, itp.) zawartych w związku z regulacjami ww. ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.
Jak wynika z powyższego, Wnioskodawca w ramach zawartej Umowy o zarządzanie nie świadczy usług wymienionych w art. 113 ust. 13 pkt 2 u.p.t.u., tj. usług prawniczych, w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego, jubilerskich.
Zgodnie z zawartą Umową, Członek Zarządu będzie pełnić swe obowiązki w siedzibie Spółki, a w uzasadnionych potrzebami Spółki przypadkach w innych miejscach na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócić jej płynnego funkcjonowania.
W okresie zatrudnienia Członek Zarządu otrzymywać będzie wynagrodzenie składające się ze stałego wynagrodzenia miesięcznego oraz wynagrodzenia zmiennego stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki.
W przypadku realizacji w danym roku obrotowym określonych celów zarządczych Członkowi Zarządu przysługuje część zmienna wynagrodzenia, będąca wynagrodzeniem uzupełniającym w danym roku obrotowym. Wynagrodzenie zmienne określa się w wysokości procentowej względem wypełnienia przez Członka Zarządu celów zarządczych, przy czym nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia stałego w poprzednim roku obrotowym.
Ponadto, Członkowi Zarządu przysługuje zwrot wszelkich uzasadnionych i udokumentowanych kosztów wydatków, poniesionych w związku z wykonywaniem przewidzianych w Umowie obowiązków, w szczególności takich jak koszty podróży i zakwaterowania.
Jeśli chodzi o kwestię odpowiedzialności, to z Umowy wynika, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych.
Czy usługi zarządzania świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT?
W przypadku uznania przez organ, że usługi zarządzania świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o zarządzanie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego o którym mowa w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
Czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie Umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – zwanej dalej u.p.t.u., opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 u.p.t.u., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności;
Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:
– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, u których mowa w pkt 9;
W myśl art. 15 ust. 3a u.p.t.u., przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.
Rozstrzygnięcie kwestii, która w przedmiotowej sprawie objęta jest zakresem pierwszego w kolejności pytania – czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej Umowy o świadczenie usług zarządzania na warunkach opisanych w niniejszym wniosku, stanowią działalność, o której mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym czy wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywania tych czynności powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – wymaga analizy czy w okolicznościach faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku, są spełnione przesłanki wynikające z treści art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy pozwalające na nieuznanie czynności wykonywanych przez Zarządzającego na podstawie Umowy za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.
Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:
Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu).
Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1645/11 za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(...) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (...)”.
Można wręcz mówić o pewnym zintegrowaniu zarządzającego ze spółką, co oznacza spełnienie tego warunku. Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy o wynagradzaniu stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego.
W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zarządzanej spółki powoduje, że zarządzający nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma ścisły związek z tym jak kształtuje się wynagrodzenie – warunek drugi).
Uznaniu, że ten warunek jest spełniony nie stoi na przeszkodzie to, że w ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) zarządzający dysponuje szerokim zakresem swobody w organizacji swojej pracy, wyznaczaniu celów, itd.
Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii, itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia.
Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202, z późn. zm.), wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym.
Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek. Podobnie przykładowo ustalenie w umowie dla zarządzającego stałego wynagrodzenia miesięcznego w wielkości adekwatnej do pozycji spółki, zakresu zadań, itd. oraz rocznej premii stanowiącej określony procent wypracowanego w danym roku zysku spełni badany warunek.
Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji, itp.). Podobnie nie ma znaczenia ewentualna okoliczność, że na podstawie umowy należne zarządzającemu wynagrodzenie obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika utworu i projektu wynalazczego oraz autorskich praw majątkowych do utworu, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień oraz korzystanie przez spółkę z projektów wynalazczych, w tym wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, projektów racjonalizatorskich, know-how, baz danych stworzonych przez zarządzającego, itp. – jeżeli w wyniku wykonywania umowy zarządzający stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 880, z późn. zm.). Ustalenie w umowie dla zarządzającego m.in. wynagrodzenia z niniejszego tytułu nie stoi na przeszkodzie spełnieniu badanego warunku.
Trzeci warunek – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich.
Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.
Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577).
Należy zauważyć, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15 „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.
W opisanym przypadku Wnioskodawca świadczy usługi zarządzania z wykorzystaniem infrastruktury wewnętrznej spółki, na rzecz której świadczy te usługi. Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług zarządzania Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie, składające się z części stałej – wynagrodzenie stałe – o jego wysokości decyduje Spółka, oraz zmiennej – wynagrodzenie zmienne. Wynagrodzenie stałe nie jest uzależnione od sytuacji ekonomicznej i wyników Spółki. Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od realizacji celów zarządczych, których ustalenie, a także ocena ich wykonania i zasady wypłaty ustalane są przez Radę Nadzorczą po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Wnioskodawcy absolutorium przez Zgromadzenie Wspólników z wykonania przez Wnioskodawcę obowiązków. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie Umowy, stanowi przychody z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków określonych Umową, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności wynikającej z tytułu pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki, określonej przepisami prawa, a w szczególności Kodeksu spółek handlowych.
Zważywszy na opisane powyżej cechy prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w ramach której zawarł on ze Spółką, w której pełni funkcję Członka Zarządu, Umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania, przewidującą ponoszenie pełnej odpowiedzialności za podejmowane przez siebie działania, należy stwierdzić, że stosunek prawny łączący Wnioskodawcę ze Spółką nie nosi cech właściwych zarówno stosunkowi pracy, jak i stosunkowi do niego zbliżonemu.
W świetle przedstawionej wyżej argumentacji na gruncie przedstawionych okoliczności sprawy świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania w ramach zawartej Umowy o zarządzanie należy uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.
Jak wykazano bowiem we wniosku, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonanie czynności w ramach Umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania zarówno wobec Spółki jak i osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa.
Nie zostały zatem spełnione wszystkie warunki określone ww. przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. (wyżej wymienione).
Jak wskazano wyżej brak spełnienia któregokolwiek ze wskazanych w art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. warunków oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT. Zatem, z tytułu świadczenia przedmiotowych usług zarządzania należy Wnioskodawcę uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą.
W konsekwencji, świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W przypadku uznania przez organ podatkowy, że wykonywane przez Wnioskodawcę usługi zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zdaniem Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego w myśl art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 9 u.p.t.u.
Zgodnie bowiem z przywołanym przepisem art. 113 ust. 1 u.p.t.u., zwolnieniu z VAT podlegają podatnicy, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł.
Jak wynika z ust. 9 ww. przepisu podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności opodatkowanych jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty 200.000 zł.
Prawo do zwolnienia podmiotowego nie przysługuje jednak podmiotom, które świadczą usługi prawnicze, usługi w zakresie doradztwa (z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego) oraz usługi jubilerskie, a także podmiotom nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.
Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa. W potocznym rozumieniu termin „doradztwo” obejmuje szereg usług doradczych, tj.; podatkowe, prawne, finansowe. Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1994 „doradzać” znaczy udzielić porady, podać, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Tak więc, doradztwo jest udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko.
Z zawartej Umowy wynika, że Wnioskodawca jest zobowiązany w szczególności do kierowania pracami Zarządu, zarządzania, kierowania i nadzorem nad działalnością Spółki, to jest prowadzenia jej spraw i reprezentowania jej w zakresie i na zasadach określonych w Umowie Spółki, w wewnętrznych przepisach obowiązujących w Spółce, zgodnie z celami i planami działalności Spółki.
Jak wynika z powyższego, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności nie dotyczą usług w zakresie doradztwa i nie obejmują innych czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 u.p.t.u.
Mając zatem na uwadze treść zawartej Umowy oraz przywołany przepis należy stwierdzić, że jeżeli przedmiotem zawartej Umowy jest świadczenie usług zarządzania, tj. prowadzenia spraw Spółki w stosunkach zewnętrznych i wewnętrznych i w ramach Umowy nie będą wykonywane usługi doradcze ani inne czynności wymienione w art. 113 ust. 13 u.p.t.u., Wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 u.p.t.u.
Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki w ramach Umowy o świadczenie usług zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zważywszy na to, że w przedmiotowej sprawie wynagrodzenie za czynności (usługi) zarządzania świadczone na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania stanowi przychód zaliczony do źródła określonego w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, który jest wymieniony w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, kwalifikacja tych czynności (usług) zarządzającego (jako wykonywanych przez podatnika) będzie zależeć od spełnienia pozostałych przesłanek określonych w tym przepisie ustawy.
Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA w wyroku z 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą: „(...) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (...)”. Można wręcz mówić o pewnym zintegrowaniu zarządzającego ze spółką, co oznacza spełnienie tego warunku. Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2017 r., poz. 2190) – dalej: „ustawa o wynagradzaniu” – stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego.
Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o wynagradzaniu – wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek. Podobnie przykładowo ustalenie w umowie dla zarządzającego stałego wynagrodzenia miesięcznego w wielkości adekwatnej do pozycji spółki, zakresu zadań itd. oraz rocznej premii stanowiącej określony procent wypracowanego w danym roku zysku spełni badany warunek.
Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji, itp.). Podobnie nie ma znaczenia ewentualna okoliczność, że na podstawie umowy należne zarządzającemu wynagrodzenie obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika utworu i projektu wynalazczego oraz autorskich praw majątkowych do utworu, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień oraz korzystanie przez spółkę z projektów wynalazczych, w tym wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, projektów racjonalizatorskich, know-how, baz danych stworzonych przez zarządzającego, itp. – jeżeli w wyniku wykonywania umowy zarządzający stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191). Ustalenie w umowie dla zarządzającego m.in. wynagrodzenia z niniejszego tytułu nie stoi na przeszkodzie spełnieniu badanego warunku.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W związku z wejściem w życie ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami zawarł ze Spółką Umowę o świadczenie usług zarządzania. Wnioskodawca jest Członkiem Zarządu Spółki. Otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z zawartą Umową, Członek Zarządu będzie pełnić swe obowiązki w siedzibie Spółki, a w uzasadnionych potrzebami Spółki przypadkach w innych miejscach na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócić jej płynnego funkcjonowania.
W okresie zatrudnienia Członek Zarządu otrzymywać będzie wynagrodzenie składające się ze stałego wynagrodzenia miesięcznego oraz wynagrodzenia zmiennego stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki. W przypadku realizacji w danym roku obrotowym określonych celów zarządczych Członkowi Zarządu przysługuje część zmienna wynagrodzenia, będąca wynagrodzeniem uzupełniającym w danym roku obrotowym. Wynagrodzenie zmienne określa się w wysokości procentowej względem wypełnienia przez Członka Zarządu celów zarządczych, przy czym nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia stałego w poprzednim roku obrotowym.
Z Umowy wynika, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych.
W świetle przedstawionej wyżej argumentacji na gruncie przedstawionych okoliczności sprawy świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania w ramach zawartej Umowy o świadczenie usług zarządzania należy uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Jak wykazano bowiem we wniosku, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonanie czynności w ramach Umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania zarówno wobec Spółki jak i osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa. Nie zostały zatem spełnione wszystkie warunki określone ww. przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.
Jak wskazano wyżej brak spełnienia któregokolwiek ze wskazanych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy warunków oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT. Zatem z tytułu świadczenia przedmiotowych usług zarządzania należy Wnioskodawcę uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą.
W konsekwencji, usługi zarządzania świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 we wniosku jest prawidłowe.
Wnioskodawca powziął również wątpliwość czy może skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług.
Odnosząc przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa oraz poczynionych przez tutejszy organ w niniejszej interpretacji ustaleń dotyczących opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług zarządzania, stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano we wniosku – Wnioskodawca w ramach zawartej Umowy o zarządzanie nie świadczy usług wymienionych w art. 113 ust. 13 pkt 2 u.p.t.u., tj. usług prawniczych, w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego, jubilerskich, to Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy, do czasu przekroczenia limitu określonego w powołanych przepisach.
Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego o którym mowa w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 9 ustawy.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 we wniosku należało ocenić jako prawidłowe.
0112-KDIL1-2.4012.366.2018.2.JO
0113-KDIPT1-3.4012.422.2018.4.JSO | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP1-1.4012.312.2018.1.DG | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP4.4012.327.2018.1.MP | Interpretacja indywidualna