Source: https://interpretacje-podatkowe.org/stawki-podatku/0114-kdip4-4012-590-2018-2-mp
Timestamp: 2019-01-24 09:39:03
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 23
 art. 5
 art. 7
 art. 5
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 41
 art. 114
 art. 146
 art. 146
 art. 41
 art. 120
 art. 23
 art. 41
 art. 2
 art. 41
 art. 146
 art. 3

Document Content:
♦ › Stawki podatku › 0114-KDIP4.4012.590.2018.2.MP
Stawka podatku dla usług świadczonych w ramach powierzonego przez Gminę zadania publicznego w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2018 r. (data wpływu 19 września 2018 r.), uzupełnionym w dniu 6 listopada 2018 r. (data wpływu 13 listopada 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 25 października 2018 r. (doręczone 30 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług polegających na realizacji powierzonego przez Gminę zadania publicznego z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu – jest nieprawidłowe.
W dniu 19 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług polegających na realizacji powierzonego przez Gminę zadania publicznego z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu.
Wniosek uzupełniono w dniu 6 listopada 2018 r. (data wpływu 13 listopada 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 25 października 2018 r. (doręczone 30 października 2018 r.).
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zwana dalej „Spółką”, jest spółką prawa handlowego, której założycielem i 100% udziałowcem jest Gmina Miejska. W ramach swojej działalności Spółka zarządza, gospodaruje i administruje nieruchomościami i zasobami lokalowymi Gminy Miejskiej oraz prowadzi bieżące i techniczne utrzymanie tych nieruchomości i zasobów. Spółka zarządza również wspólnotami mieszkaniowymi na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych. Spółka ponadto jest właścicielem Krytej Pływalni, na której prowadzi działalność rekreacyjno-sportową oraz zarządza obiektem historycznym.
W dniu 25 czerwca 2018 r. Rada Miejska podjęła uchwałę w sprawie powierzenia Spółce. z o.o. wykonywania zadań własnych Gminy Miejskiej z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu. W czerwcu br. na podstawie umowy dzierżawy zostały przekazane przez Gminę Miejską Spółce środki trwałe (m.in. nieruchomości, obiekty sportowe, maszyny i urządzenia, pojazdy samochodowe) oraz wyposażenie niezbędne do realizacji zadania własnego Gminy, a także na podstawie art. 23(1) Kodeksu Pracy nastąpiło przejęcie pracowników, którzy byli zatrudnieni wcześniej na podstawie umowy o pracę w gminnej jednostce organizacyjnej wykonującej zadanie własne gminy przekazane do realizacji Spółce.
W dniu 29 czerwca 2018 r. Burmistrz Miasta wydał Zarządzenie w sprawie ustalenia wysokości i zasad rozliczenia rekompensaty oraz zakresu świadczenia usług w ramach zadania publicznego powierzonego z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu. W Zarządzeniu tym określono, co należy rozumieć jako zadanie publiczne z zakresu kultury fizycznej i turystyki. Jest to w szczególności: - rozpoznawanie, rozbudzanie i zaspokajanie potrzeb i zainteresowań sportowych, rekreacyjnych i turystycznych; - wychowanie i edukacja sportowa; - inspirowanie, organizowanie, wspieranie różnych form wypoczynku i zagospodarowania czasu wolnego dzieci, młodzieży i dorosłych; - wsparcie dla inicjatyw sportowych; - bieżące utrzymanie i konserwację obiektu Stadionu; -zarządzanie i administrowanie obiektem Stadionu; - bieżące udostępnianie obiektu Stadionu; -organizowanie imprez zleconych przez Gminę Miejską i zawodów sportowych; - zapewnienie optymalnego wykorzystania bazy sportowej, rekreacyjnej i turystycznej.
Na podstawie tego Zarządzenia Gmina wypłaca Spółce rekompensatę stanowiącą wynagrodzenie za świadczone zadanie publiczne. Miesięczna wypłata rekompensaty odbywa się na podstawie kalkulacji przewidywanej wysokości rekompensaty w danym roku w oparciu o przeprowadzoną analizę. Rekompensata płatna jest w terminie 14 dni od otrzymania przez Gminę prawidłowo wystawionej faktury VAT. Do miesięcznej rekompensaty doliczony zostaje podatek VAT 23%. W terminie do 25 dni po upływie każdego miesiąca Spółka przedkłada Gminie rozliczenie kosztów poniesionych na wykonanie zadania publicznego. W kalkulacji rozliczenia rekompensaty uwzględnia się wszystkie koszty realizacji zadania publicznego w szczególności: koszty bezpośrednie związane z realizacją zadania publicznego, część kosztów pośrednich wspólnych dla całej działalności Spółki w zakresie odpowiadającym przedmiotowi zadania publicznego liczonych jako udział procentowy z przychodów ze sprzedaży uzyskanych z usługi publicznej do całości przychodów Spółki; koszty wynikające z inwestycji, szczególnie związanych z infrastrukturą, które zostały uzgodnione z Gminą. Obliczone koszty Spółka pomniejsza o uzyskane przychody ze sprzedaży uzyskane w związku z realizacją zadania publicznego (sprzedaż biletów wstępu na obiekty sportowe, sprzedaż miejsc noclegowych w obiekcie noclegowym, czynsze dzierżawne). Taryfikator uzyskiwanych przychodów jest zatwierdzony przez Burmistrza Miasta . Spółka ponadto dolicza do wartości rekompensaty tzw. „rozsądny zysk” liczony jako stopę zwrotu z kosztów netto w wysokości stopy redyskontowej NBP na dzień 1 stycznia każdego roku. Na podstawie rozliczenia rekompensaty wystawiana jest korekta faktury VAT „in minus” bądź „in plus” w zależności od faktycznej kwoty rekompensaty doliczając podatek VAT 23% i w ciągu 7 dni dokonywany jest przelew (zwrot rekompensaty na rachunek bankowy Gminy lub Gmina przekazuje dla Spółki należność wynikającą z faktury korygującej). Spółka traktuje ponoszone wydatki na realizację zadania publicznego jako związane z działalnością opodatkowaną i odlicza podatek VAT w całości na zasadach ogólnych.
W najbliższej przyszłości, po uzyskaniu pozytywnej odpowiedzi na niniejszy wniosek, Spółka zamierza wystawiać na rzecz Gminy Miejskiej tytułem wynagrodzenia za realizację powierzonego zadania publicznego fakturę VAT z 8% stawką podatku VAT, kalkulując podstawę opodatkowania (wartość netto) na dotychczasowych zasadach. Ponadto zamierza wystawić faktury korygujące do faktur wystawionych do tej pory ze stawką 23% zmniejszając wartość podatku do stawki 8%.
W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 września 2018 r. Wnioskodawca poinformował, że w ramach powierzonego przez Gminę Miejską zadania publicznego z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu wykonuje następujące czynności:
organizowanie i przeprowadzanie zawodów sportowych dla dzieci i młodzieży,
zakup sprzętu sportowego, nagród związanych z przeprowadzanymi zawodami sportowymi,
wykonywanie prac porządkowych i bieżących prac remontowych na terenie stadionu, boisk, trybun, basenu kąpielowego, hali sportowej, domu wypoczynkowego,
prowadzenie w sezonie letnim basenu kąpielowego,
prowadzenie w sezonie zimowym sztucznego lodowiska,
prowadzenie Domu Wypoczynkowego (sprzedaż miejsc noclegowych),
administrowanie i zarządzanie obiektami sportowymi,
wydzierżawianie pomieszczeń do prowadzenia działalności gospodarczej przez podmioty zewnętrzne,
wydzierżawianie obiektów sportowych dla stowarzyszeń kultury fizycznej, innych podmiotów prawnych oraz osób fizycznych.
W ramach realizacji ww. zadania publicznego spółka sprzedaje następujące usługi w powiązaniu z PKWIU 2008:
sprzedaż miejsc noclegowych w Domu Wypoczynkowym - PKWIU 55.10.10.0,
dzierżawa pomieszczeń niemieszkalnych - PKWIU 68.20.12.0,
odsprzedaż energii elektrycznej (refakturowanie) - PKWIU 77.21.10.0,
odsprzedaż wody (refakturowanie) - PKWIU 36.00.30.0,
ścieki (refakturowanie) - PKWIU 37.00.11.0
sprzedaż biletów wstępu na basen kąpielowy - PKWIU 93.11.10.0
sprzedaż biletów wstępu na sztuczne lodowisko - PKWIU 93.11.10.0
wypożyczanie sprzętu sportowego i rekreacyjnego - PKWIU 77.21.10.0
sprzedaż na rzecz Gminy Miejskiej usługi - Wynagrodzenie za świadczone zadanie publiczne z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu zgodnie z Zarządzeniem Burmistrza - PKWIU 93.11.10.0.
Czy prawidłowe będzie postępowanie Spółki, jeżeli dla Gminy Miejskiej będą wystawiane faktury VAT za sprzedaż usługi polegającej na realizacji powierzonego zadania publicznego ze stawką 8% VAT, w której podstawa opodatkowania (wartość netto) będzie kalkulowana na podstawie kosztów bezpośrednich i pośrednich pomniejszonych o uzyskane przychody i doliczony „rozsądny zysk” ?
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu VAT podlegają:
Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
W świetle powyższych regulacji - zdaniem Spółki - poprzez realizację powierzonego zadania publicznego z zakresu kultury fizycznej i turystyki Spółka wykonuje usługi objęte zakresem ustawy o VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.
Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT -wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stosownie do art. 146a ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
We wspomnianym załączniku nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych obniżoną stawką podatku, w pozycji 179 wymieniono „usługi związane z działalnością obiektów sportowych” symbol PKWiU 93.11.10.0. W opinii Spółki, opisane przez nią czynności należy traktować jako wspomnianą usługę jako związaną z działalnością obiektów sportowych.
Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, PKWiU 2015 (Warszawa 2016 r.), grupowanie 93.11.10.0 „usługi związane z działalnością obiektów sportowych” obejmuje:
usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe, ujeżdżalnie itp.,
Powierzone zadanie publiczne do realizacji przez Gminę dla Spółki z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu obejmuje w szczególności: - rozpoznawanie, rozbudzanie i zaspokajanie potrzeb i zainteresowań sportowych, rekreacyjnych i turystycznych; wychowanie i edukacja sportowa; - inspirowanie, organizowanie, wspieranie różnych form wypoczynku i zagospodarowania czasu wolnego dzieci, młodzieży i dorosłych; - wsparcie dla inicjatyw sportowych; - bieżące utrzymanie i konserwację obiektu Stadionu; - zarządzanie i administrowanie obiektem Stadionu; - bieżące udostępnianie obiektu Stadionu; - organizowanie imprez zleconych przez Gminę Miejską i zawodów sportowych; - zapewnienie optymalnego wykorzystania bazy sportowej, rekreacyjnej i turystycznej.
W związku z powyższym - zdaniem Spółki - realizacja powierzonego zadania publicznego stanowi usługę związaną z działalnością obiektów sportowych, o której mowa w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu stawką 8%.
Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku oraz jego uzupełnienia opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.
W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8%” wymienione zostały towary i usługi objęte obniżoną stawką podatku.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Rada Miejska w K. podjęła uchwałę w sprawie powierzenia Spółce z o.o. z siedzibą w K. („Spółka” „Wnioskodawca”) wykonywania zadań własnych Gminy Miejskiej z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu.
Na podstawie umowy dzierżawy zostały przekazane przez Gminę Miejską Wnioskodawcy środki trwałe (m.in. nieruchomości, obiekty sportowe, maszyny i urządzenia, pojazdy samochodowe) oraz wyposażenie niezbędne do realizacji zadania własnego Gminy, a także na podstawie art. 23(1) Kodeksu Pracy nastąpiło przejęcie pracowników, którzy byli zatrudnieni wcześniej na podstawie umowy o pracę w gminnej jednostce organizacyjnej wykonującej ww. zadanie własne gminy.
Wnioskodawca poinformował, że w ramach powierzonego przez Gminę zadania publicznego z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu wykonuje następujące czynności:
W dniu 29 czerwca 2018 r. Burmistrz Miasta wydał Zarządzenie w sprawie ustalenia wysokości i zasad rozliczenia rekompensaty oraz zakresu świadczenia usług w ramach zadania publicznego powierzonego z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu.
Na podstawie tego Zarządzenia Gmina wypłaca Spółce rekompensatę stanowiącą wynagrodzenie za świadczone zadanie publiczne. Miesięczna wypłata rekompensaty odbywa się na podstawie kalkulacji przewidywanej wysokości rekompensaty w danym roku w oparciu o przeprowadzoną analizę. Rekompensata płatna jest w terminie 14 dni od otrzymania przez Gminę prawidłowo wystawionej faktury VAT. W kalkulacji rozliczenia rekompensaty uwzględnia się wszystkie koszty realizacji zadania publicznego w szczególności: koszty bezpośrednie związane z realizacją zadania publicznego, część kosztów pośrednich wspólnych dla całej działalności Spółki w zakresie odpowiadającym przedmiotowi zadania publicznego liczonych jako udział procentowy z przychodów ze sprzedaży uzyskanych z usługi publicznej do całości przychodów Spółki; koszty wynikające z inwestycji, szczególnie związanych z infrastrukturą, które zostały uzgodnione z Gminą. Obliczone koszty Spółka pomniejsza o uzyskane przychody ze sprzedaży uzyskane w związku z realizacją zadania publicznego (sprzedaż biletów wstępu na obiekty sportowe, sprzedaż miejsc noclegowych w obiekcie noclegowym, czynsze dzierżawne). Taryfikator uzyskiwanych przychodów jest zatwierdzony przez Burmistrza Miasta. Spółka ponadto dolicza do wartości rekompensaty tzw. „rozsądny zysk” liczony jako stopę zwrotu z kosztów netto w wysokości stopy redyskontowej NBP na dzień 1 stycznia każdego roku.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku dla otrzymanego przez Wnioskodawcę od Gminy wynagrodzenia za świadczone zadanie publiczne, kalkulowanego na podstawie kosztów bezpośrednich i pośrednich pomniejszonych o uzyskane przychody i doliczony „rozsądny zysk”.
Dla opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług w ramach realizacji powierzonego zadania publicznego istotne znaczenie ma klasyfikacja statystyczna, a mianowicie fakt zidentyfikowania przedmiotowych usług pod symbolem PKWiU 93.11.10.0. Poz. 179 załącznika nr 3, o którym mowa powyżej, wskazuje preferencyjną 8% stawkę podatku VAT w odniesieniu do usług związanych z działalnością obiektów sportowych, sklasyfikowanych w PKWiU 93.11.10.0.
Wymienione we wniosku usługi świadczone w ramach realizacji zadania publicznego z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu, dla których wskazano klasyfikację PKWiU 93.11.10.0 tj.
sprzedaż biletów wstępu na basen kąpielowy,
sprzedaż biletów wstępu na sztuczne lodowisko oraz
sprzedaż na rzecz Gminy Miejskiej usługi - Wynagrodzenie za świadczone zadanie publiczne z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz tworzenia warunków sprzyjających rozwojowi sportu zgodnie z Zarządzeniem Burmistrza - opodatkowane są stawką podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.
w poz. 142 „ usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” - PKWiU ex 37.
Przy czym, na mocy art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów i usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi”. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi, towaru z danego grupowania.
Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca w ramach realizacji opisanego zadania publicznego sprzedaje następujące usługi :
odsprzedaż wody (refakturowanie) PKWiU 36.00.30.0 oraz -
ścieki (refakturowanie) PKWiU 37.00.11.0
do wymienionych czynności zastosowanie znajdzie preferencyjna 8% stawka podatku VAT.
Z kolei, pod pozycją nr 163 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka ta wynosi 8%) - wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”.
Biorąc pod uwagę opis sprawy w kontekście wskazanych przepisów ustawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie świadczył usługi sprzedaży miejsc noclegowych w Domu Wypoczynkowym i jednocześnie usługi te, jak wskazał Wnioskodawca, będą sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55.10.10.0, to podlegać one będą opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy, jako wymienione w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.
W przypadku pozostałych usług wskazanych przez Wnioskodawcę i świadczonych w ramach realizacji powierzonego zadania publicznego :
dla których ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują obniżonej stawki, bądź zwolnienia, należy je opodatkować według 23% stawki podatku.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe.
W szczególności, interpretacja traci ważność w przypadku nieprawidłowej klasyfikacji PKWiU.
Interpretacja nie rozstrzyga również prawidłowości sposobu kalkulacji rekompensaty stanowiącej wynagrodzenie za świadczone zadanie publiczne (poniesione koszty bezpośrednie i pośrednie pomniejszone o uzyskane przychody i doliczony „rozsądny zysk”), ponieważ przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku VAT nie odnoszą się do powyższych kwestii.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św, Mikołaja 78-79 , 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0114-KDIP4.4012.590.2018.2.MP