Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo/0112-kdil1-1-4012-106-2018-1-mj
Timestamp: 2018-05-26 00:55:23
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 123
 art. 107
 art. 103
 art. 103
 art. 107
 art. 153
 art. 7
 art. 8
 art. 7
 art. 29
 art. 50
 art. 103
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 FSK 
 art. 5
 art. 2
 art. 123
 art. 107
 art. 120
 art. 153

Art. 162
 art. 67
 art. 67
 art. 8
 art. 103
 art. 107
 art. 108
 art. 112
 art. 48
 art. 50
 art. 112
 art. 29
 art. 30
 art. 32
 art. 119
 art. 120
 art. 29
 art. 29
 art. 19
 art. 14
 art. 20
 art. 21
 art. 19
 art. 19
 art. 14

Document Content:
0112-KDIL1-1.4012.106.2018.1.MJ | Interpretacja indywidualna
♦ › Prawo › 0112-KDIL1-1.4012.106.2018.1.MJ
Opodatkowanie, ustalenie podstawy opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego na pokrycie wkładu w spółce komandytowej.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2018 r. (data wpływu 19 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
opodatkowania oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego na pokrycie wkładu w spółce komandytowej – jest prawidłowe,
ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego na pokrycie wkładu w spółce komandytowej – jest nieprawidłowe.
W dniu 19 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania, ustalenia podstawy opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego na pokrycie wkładu w spółce komandytowej.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością SKA (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT. Krajem rezydencji podatkowej Wnioskodawcy jest Polska. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest:
Zarządzanie znakiem towarowym, którego jest właścicielem i jego udostępnianie.
Działalność budowlana.
Wnioskodawca na podstawie umowy licencyjnej udostępnia ww. znak towarowy spółce Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. Wynagrodzenie za korzystanie ze znaku towarowego określono jako % od obrotu, do którego doliczany jest podatek VAT.
Przedmiotowy znak towarowy został nabyty przez Wnioskodawcę od podmiotu trzeciego, który nie był jego wytwórcą. Znak towarowy stanowiący przedmiot licencji powstał pierwotnie w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która następnie została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. Znak ten został przez sp. z o.o. sp.k. wniesiony aportem do innego podmiotu spółka z ograniczoną odpowiedzialnością SKA. Następnie sp. z o.o. SKA zbyła znak na rzecz Wnioskodawcy i od tego momentu jest nieprzerwanie właścicielem prawnym i rejestrowym tego znaku, co znajduje potwierdzenie we wpisach do poszczególnych rejestrów.
Obecnie Wnioskodawca rozważa możliwość przystąpienia do sp.k. jako komandytariusz. Na pokrycie wkładu Wnioskodawca zamierza wnieść prawo do korzystania z praw ochronnych na znak towarowy. W momencie przystąpienia do sp.k. umowa licencyjna pomiędzy Wnioskodawcą a sp.k. zostanie rozwiązana. W związku z wniesieniem wkładu Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do udziału w zyskach i stratach sp.k. zgodnie z art. 123 § 1 ksh. Wartość wkładu, tj. wartość wnoszonego prawa do używania prawa ochronnego do znaku towarowego zostanie określona w umowie spółki (vide art. 107 ksh) i będzie równa wartości opłat licencyjnych jakie Spółka Komandytowa musiałby zapłacić Wnioskodawcy w okresie jakim Wnioskodawca wniósł Znak Towarowy do korzystania.
Prawo do korzystania z prawa ochronnego udzielonego na znak towarowy będzie polegało na prawie do wyłącznego korzystania ze Znaku Towarowego bez żadnych ograniczeń pod względem terytorialnym, w odniesieniu do wszelkich obszarów prowadzonej przez Spółkę komandytową działalności oraz dla wszystkich towarów i usług, dla których Znak Towarowy został zgłoszony oraz zarejestrowany, w szczególności poprzez:
Umieszczanie Znaku Towarowego na produktach i towarach objętych prawem ochronnym, oferowanie oraz wprowadzenie tych produktów do obrotu, ich import lub eksport oraz składowanie w celu oferowania i wprowadzania do obrotu;
Oferowanie pod Znakiem Towarowym usług, na które Znak Towarowy został zarejestrowany;
Umieszczanie Znaku Towarowego na dokumentach związanych z wprowadzeniem produktów lub towarów do obrotu, a także wszelkich innych dokumentach związanych ze świadczeniem usług, na które Znak Towarowy został zarejestrowany;
Posługiwania się Znakiem Towarowym w celu reklamy w dowolnej formie.
Spółka sp.k. jest także czynnym podatnikiem podatku VAT oraz posiada polską rezydencję podatkową.
Czy transakcja wniesienia prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego na pokrycie wkładu Wnioskodawcy w spółce komandytowej podlega VAT?
W jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku uznania, iż transakcja wniesienia wkładu polegającego na wniesieniu do spółki komandytowej prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego podlega VAT?
W którym momencie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu wniesienia do spółki komandytowej wkładu w postaci prawa do korzystania z praw ochronnych dla znaku towarowego?
Stosownie do art. 103 powołanej ustawy, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.
Każdy wspólnik spółki komandytowej ma obowiązek wnieść wkład i nie można wspólnika zwolnić z obowiązku wniesienia wkładu. Wkład wspólnika może być wniesiony w gotówce lub w postaci niepieniężnej, tj. aportu, np. przeniesienie własności/obciążeniu rzeczy lub prawa, a także inne świadczenia na rzecz spółki (art. 48 § 2 w zw. z art. 103 § 1 ksh). Wkład niepieniężny do spółki powinien łącznie spełniać następujące warunki:
stanowić rzecz lub prawo dopuszczone do obrotu prawnego;
być zbywalny;
mieć wartość ekonomiczną możliwą do ustalenia (wyceny);
mieć zdolność bilansową.
Zgodnie z art. 107 § 1 kodeksu spółek handlowych, „Jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne”. Ustawodawca dopuszcza bardzo szeroki zakres możliwych wkładów wnoszonych do spółki. Wkłady mogą być wnoszone na własność – co powoduje przejście prawa własności przedmiotu wkładu ze wspólnika na spółkę albo wnoszone do używania (bez zmiany osoby właściciela). W doktrynie podkreśla się, że przedmiotem wkładu może być także ustanowienie na rzecz spółki prawa do korzystania z praw na dobrach niematerialnych, tj. patentów, praw z rejestracji znaków towarowych – tak: Z. Jara (red.), Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2017, oraz S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, Kodeks spółek handlowych. Komentarz. T. 1, Wyd. 3, Warszawa 2012. Należy zaznaczyć, że pomiędzy czynnością wniesienia wkładu a udziałem wspólnika w zyskach i stratach spółki, do którego jest wnoszony wkład istnieje ścisłe powiązanie. Zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, a w stratach jedynie do wysokości umówionego wkładu (deklarowanego w umowie spółki). Wniesienie wkładu upoważnia zatem wspólnika do prawa czerpania zysków z działalności spółki.
Znakiem towarowym może być z kolei każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny (w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy), jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia w obrocie towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (dane: Urząd Patentowy RP). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. Zgodnie z art. 153 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej (dalej u.p.w.p.) „Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej”.
Ustawa definiuje również pojęcie „używania znaku towarowego”. Używanie znaku towarowego polega w szczególności na:
umieszczaniu tego znaku na towarach objętych prawem ochronnym lub ich opakowaniach, oferowaniu i wprowadzaniu tych towarów do obrotu, ich imporcie lub eksporcie oraz składowaniu w celu oferowania i wprowadzania do obrotu, a także oferowaniu lub świadczeniu usług pod tym znakiem;
umieszczaniu znaku na dokumentach związanych z wprowadzaniem towarów do obrotu lub związanych ze świadczeniem usług;
Udzielone prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 u.p.w.p.). Podlega ono także licencjonowaniu. Bez wątpienia prawo do znaku towarowego jako prawo majątkowe może być przedmiotem użytkowania oraz zastawu (red. Skubisz, Komentarz Prawo własności przemysłowej, Warszawa 2017).
Nie ulega zatem wątpliwości, że prawo ochronne na znak towarowy posiada zdolność aportową. Jest bowiem prawem zbywalnym, występuje w obrocie, posiada wartość ekonomiczną i zdolność bilansową. Czynność wniesienia aportu do spółki tytułem pokrycia wkładu należy jednak odróżnić od stosunku obligacyjnego, którym może być umowa sprzedaży czy umowy licencji, dzierżawy etc. Tym samym nie można utożsamiać czynności wniesienia aportu z umowami regulowanymi przepisami kodeksu cywilnego czy innych ustaw.
„Wniesienie aportów w postaci rzeczy (prawa własności) lub praw na dobrach niematerialnych stanowi czynność zobowiązująco-rozporządzającą niezależnie od tego czy następuje przeniesienie prawa „na własność”, czy też w celu „dozwolenia używania rzeczy lub praw”. W razie gdy wspólnik nie wnosi prawa „na własność”, zakres prawa korzystania z „wkładu” określa umowa spółki. W wypadku np. ustanowienia na rzecz spółki prawa używania rzeczy i pobierania z niej pożytków, nie dochodzi do zawarcia między spółką a wspólnikiem umowy dzierżawy. Podobnie w razie gdy wkład wspólnika polega na ustanowieniu prawa ograniczonego w czasie korzystania z opatentowanego wynalazku, strony nie zawierają umowy licencyjnej. Spółka nie ma wówczas obowiązku płacenia czynszu za korzystanie z rzeczy ani uiszczania opłat licencyjnych za korzystanie z wynalazku. W pierwszym wypadku dochodzi bowiem do ustanowienia na rzecz spółki prawa używania i pobierania pożytków z rzeczy w takich rozmiarach jak przy dzierżawie (art. 693 i n. KC), w drugim zaś – do powstania na jej rzecz prawa korzystania, wzorowanego na licencji patentowej. Ustanowienie ograniczonego prawa korzystania z rzeczy lub praw na rzecz spółki ma ten skutek, że w razie likwidacji spółki „właściciel” (uprawniony z patentu) odzyskuje swoje prawo wolne od obciążeń (art. 82 § 3 KSH).” – tak: red. Szajkowski, System Prawa Prywatnego KSH Komentarz, Warszawa 2016.
Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.
Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Za towar uznaje się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Z kolei świadczeniem usług jest zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.
Podatek VAT jest podatkiem obciążającym konsumpcję, a zatem aby mówić o świadczeniu usługi konieczne jest wskazanie istnienia odbiorcy takiej usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść, otrzymuje bowiem określone prawa związane z uczestnictwem w spółce obejmującej aport. W szczególności prawo do udziału w zysku. Podkreślić jednak należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata). Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.
Mając na uwadze, że przedmiotem ustanowienia praw do korzystania w ramach wkładu są prawa ochronne udzielone na znak towarowych to należy przyjąć, że czynność polegająca na wniesieniu takiego wkładu do spółki komandytowej stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Wnioskodawca posiada prawo ochronne na znak towarowy i wykorzystuje go w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto w zamian za wniesienie prawa do korzystania z prawa ochronnego jako wkład do spółki Wnioskodawca nabywa prawo do zysku spółki, do której ten wkład jest wnoszony. W obecnie obowiązujących przepisach nie przewidziano generalnego zwolnienia od opodatkowania czynności polegających na wniesieniu do spółki osobowej aportu (zwolnienie takie było przewidziane w nieobowiązujących już przepisach rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług).
Zgodnie z art. 29a ust 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającym bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Powyższy przepis nie odwołuje się w kwestii ustalenia podstawy opodatkowania do wartości rynkowej towarów lub usług.
Ustawa o VAT nie zawiera szczególnych regulacji odnośnie zasad określania podstawy opodatkowania tym podatkiem czynności wniesienia wkładu niepieniężnego, dlatego zastosowanie winien znaleźć ww. przepis. W odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy przyjąć, że „zapłatą” za wniesienie aportu do spółki komandytowej jest nabycie przez wspólnika określonych praw majątkowych i korporacyjnych (tzw. „udziału kapitałowy” w spółce komandytowej). Tym samym to wartość tych praw winna stanowić podstawę opodatkowania w podatku VAT. Udział kapitałowy wspólnika podlega zapisowi pieniężnemu w księgach handlowych spółki osobowej. Zgodnie z art. 50 ksh (na mocy art. 103 § 1 ksh stosuje się go odpowiednio do spółki komandytowej) udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Wartość wkładu określona jest w umowie spółki i jest jej elementem obligatoryjnym. W przypadku spółek osobowych nie istnieje obowiązek ustalenia wartości wkładu niepieniężnego przez rzeczoznawcę. Wyceny wkładu w tym przypadku dokonuje wspólnik. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy podstawą opodatkowania w podatku VAT transakcji wniesienia aportu do spółki komandytowej będzie wartość prawa do korzystania z prawa ochronnego na znak towarowy określona w umowie spółki komandytowej. Należy podkreślić, że zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości świadczenie wzajemne otrzymywane w zamian za świadczenie usług (czyli zapłata) jest wartością subiektywną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych (por. wyrok z dnia 25 kwietnia 2012 C-621/10).
Ustawa o VAT w art. 19a reguluje kwestie związane z momentem powstania obowiązku podatkowego. Wskazany przepis nie przewiduje szczególnej regulacji w przypadku czynności polegających na wnoszeniu aportów do spółek osobowych. Zastosowanie znajdą zatem zasady ogólne przewidziane w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje w momencie wykonania usługi. W myśl art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę. Natomiast w świetle art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się od ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod redakcją J. Szymczaka (PWN Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, niemający luk, odstępów”.
Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco. „(...) sprzedaż o charakterze ciągłym (...) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.
W konsekwencji, za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczone. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązku ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenie samodzielne w określonym momencie (czasie). Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, ponieważ jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony okres (np. przypadku najmu, usług telekomunikacyjnych czy dostawy energii elektrycznej), Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.
Unikalną cechą usług ciągłych jest, że nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować, jako świadczenia samodzielne w określonym momencie czasu. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony okres.
Mając na uwadze specyfikę transakcji polegającej na wniesieniu do korzystania z praw ochronnych na znak towarowy za moment zakończenia świadczenia usługi należy uznać upływ kolejnego roku podatkowego, w którym spółka może korzystać z prawa ochronnego. Przedmiotowa usługa ma charakter ciągły przy czym nie można wyróżnić okresów rozliczeniowych.
prawidłowe w zakresie opodatkowania oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego na pokrycie wkładu w spółce komandytowej;
nieprawidłowe w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego na pokrycie wkładu w spółce komandytowej.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez towary – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie prawa do udziału w zyskach i stratach spółki, w związku z którym wnoszący wkład uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu (wkładu) za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz właścicielem prawnym i rejestrowym znaku towarowego. Rozważa on przystąpienie do spółki komandytowej, której obecnie udostępnia znak na podstawie umowy licencyjnej. Na pokrycie wkładu Wnioskodawca zamierza wnieść prawo do korzystania z praw ochronnych na znak towarowy. W momencie przystąpienia do spółki komandytowej umowa licencyjna pomiędzy Wnioskodawcą a spółką komandytową zostanie rozwiązana. W związku z wniesieniem wkładu Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do udziału w zyskach i stratach (...) sp.k. zgodnie z art. 123 § 1 ksh. Wartość wkładu, tj. wartość wnoszonego prawa do używania prawa ochronnego do znaku towarowego zostanie określona w umowie spółki (vide art. 107 ksh) i będzie równa wartości opłat licencyjnych jakie Spółka Komandytowa musiałby zapłacić Wnioskodawcy w okresie jakim Wnioskodawca wniósł Znak Towarowy do korzystania.
Wnioskodawca ma wątpliwości, czy wniesienie prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego w formie wkładu do spółki komandytowej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Na podstawie art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2017 r., poz. 776) – znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa.
Prawo ochronne na znak towarowy może zostać, na wniosek uprawnionego, przedłużone, w drodze decyzji, dla wszystkich lub części towarów na kolejne okresy dziesięcioletnie – art. 153 ust. 3 ustawy Prawo własności przemysłowej.
Art. 162 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej stanowi, że prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Przepisy art. 67 ust. 2-4 stosuje się odpowiednio. Z kolei art. 67 ust. 2 tej ustawy mówi, że umowa o przeniesienie patentu wymaga, pod rygorem nieważności, zachowania formy pisemnej.
Biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że znak towarowy mieści się w kategorii wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem wniesienie wkładu do spółki komandytowej w postaci prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego w zamian za prawo do udziału w zyskach i stratach tej spółki – stanowi odpłatne świadczenia usług, które dokonane przez Wnioskodawcę będącego czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność gospodarczą, będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.
Wnioskodawca ma także wątpliwości w kwestii ustalenia podstawy opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z wniesieniem prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego na pokrycie wkładu w spółce komandytowej.
Stosownie do treści art. 103 Ksh, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba, że ustawa stanowi inaczej.
W świetle art. 107 § 1 Ksh, jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne.
W myśl art. 108 § 1 Ksh, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wkład komandytariusza może być wniesiony w wartości niższej niż suma komandytowa.
Według art. 112 § 1 Ksh, komandytariusz jest wolny od odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do spółki.
Na podstawie art. 48 § 2 Ksh, wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.
Na mocy art. 50 § 1 Ksh, udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.
Kodeks spółek handlowych nie reguluje – w ramach przepisów o spółce komandytowej – takich kwestii jak przedmiot wkładu (tzn. co może być przedmiotem wkładu), wartości tego wkładu (a tym samym obowiązku oraz zakresu jego wyceny), tytułu prawnego, pod którym wkład ten jest wnoszony do spółki (własność lub inne prawo), a także odpowiedzialności za wadliwy wkład. Reguluje natomiast (w art. 112) zwolnienie komandytariusza z odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do majątku spółki, w związku z czym wkład ten (jeżeli ma charakter niepieniężny) winien być wyceniony, zaś jego wartość podana w umowie spółki.
Majątek spółki komandytowej jest kompleksem majątkowym odrębnym od majątku osobistego wspólników. Na majątek ten składają się rzeczy i prawa wniesione do spółki tytułem wkładu, a także rzeczy i prawa uzyskane dla spółki w czasie jej istnienia. Z istoty osobowego charakteru spółki wynika, że wyodrębniony w powyższy sposób majątek spółki stanowi współwłasność łączną. W ramach tej współwłasności można wyróżnić udziały, które są traktowane jako procentowe uczestnictwo poszczególnych wspólników w majątku spółki.
W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej w zamian za prawo do udziału w zyskach i stratach będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki komandytowej z tytułu dokonania przedmiotowego aportu, pomniejszone o kwotę podatku VAT.
Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o wartość otrzymanego prawa do udziału w zyskach i stratach spółki komandytowej pomniejszoną o kwotę należnego podatku VAT.
Jeżeli zatem strony transakcji ustaliły, że wartość wkładu niepieniężnego będzie równa wartości prawa do korzystania z prawa ochronnego na znak towarowy określonej w umowie spółki komandytowej, to podstawę opodatkowania dla przedmiotowej czynności stanowi kwota odpowiadająca wartości tego prawa pomniejszona o kwotę podatku.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie oceniając całościowo należy również uznać za prawidłowe.
Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
Mając powyższe na uwadze, obowiązek podatkowy z tytułu wykonania przedmiotowej usługi powstaje na zasadach ogólnych.
W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.
W powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać każdą usługę odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczony. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypłynąć obowiązki ciągłe lub okresowe.
Mając na uwadze, że dla zbycia prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego nie przewidziano szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego, to dla opisanej transakcji wniesienia aportu obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy – powstanie z chwilą wykonania usługi, przez co w analizowanym przypadku należy rozumieć moment zawarcia umowy aportowej, na podstawie której do spółki zostanie przeniesione prawo do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego.
W świetle powyższego należy więc stwierdzić, że obowiązek podatkowy z tytułu wniesienia aportem wkładu niepieniężnego w postaci prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego powstanie w momencie wykonania usługi, tj. w dniu faktycznego przeniesienia prawa na rzecz spółki komandytowej.
Podsumowując, obowiązek podatkowy z tytułu wniesienia wkładu w postaci prawa do korzystania z prawa ochronnego do znaku towarowego powstanie w momencie wykonania usługi, tj. w momencie zawarcia umowy aportowej, na podstawie której do spółki komandytowej zostanie przeniesione ww. prawo albo wskazanej w tej umowie daty przekazania (wydania) przedmiotu aportu.
Zatem należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.
Tut. organ informuje, że zgodnie z przepisem art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem, interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.
0112-KDIL1-1.4012.106.2018.1.MJ
0111-KDIB1-1.4010.46.2018.2.BS | Interpretacja indywidualna
0113-KDIPT2-3.4011.20.2018.2.SJ | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP4.4012.184.2018.1.IT | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL4.4012.89.2017.2.EB | Interpretacja indywidualna