Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/2461-ibpb-1-1-4510-351-2016-2-at
Timestamp: 2018-03-17 18:38:18
Legal References Found: art. 14
 art. 90
 art. 88
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 90
 art. 88
 art. 3
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 90
 art. 88
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 91
 art. 4
 art. 96
 art. 4
 art. 16

Document Content:
W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej uiszczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego
2461-IBPB-1-1.4510.351.2016.2.ATinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 października 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 24 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej uiszczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego – jest nieprawidłowe.
W dniu 24 października 2016 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej uiszczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego.
Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. handlu hurtowego i detalicznego pojazdami samochodowymi i ich naprawą. W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny, dotyczących spełnienia obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów mechanicznych stwierdzono, że Wnioskodawca nie dopełnił obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia dla jednego z posiadanych pojazdów. W związku z tym, na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o ubezpieczeniach obowiązkowych, Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych (Dz.U. 2003 r. nr 124 poz. 1152 z późn, zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 392 dalej jako: „ustawa o Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym”), Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny wezwał Wnioskodawcę do uiszczenia opłaty wynikającej z art. 88 ust. 1 ww. ustawy, tj. opłaty za brak ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów, w kwocie 3 700,00 zł (słownie: trzy tysiące siedemset złotych).
Wnioskodawca zrealizował nałożone przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny zobowiązanie i uregulował należną opłatę za brak ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów.
Czy uiszczona przez Wnioskodawcę na rzecz Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego opłata za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów może stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów?
Zdaniem Wnioskodawcy, uiszczona opłata za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.
Zgodnie z podstawowymi zasadami dotyczącymi kosztów uzyskania przychodu (dalej: „k.u.p.”) określonymi w art. 15 updop, do k.u.p. można zaliczyć te wydatki, które poniesione są przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów określonych w art. 16 ust. 1 updop. W przepisie art. 16 ust. 1 updop znajduje się katalog enumeratywnie wyliczonych wydatków, których poniesienie nie uprawnia podatnika do zaliczenia ich w koszty. W związku z powyższym, aby ocenić możliwość zaliczenia przez Wnioskodawcę wydatków na pokrycie opłaty za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów do k.u.p., w pierwszej kolejności należy dokonać analizy katalogu z art. 16 updop.
Podkreślić należy, iż ww. przepis w katalogu wydatków niestanowiących kosztów nie zawiera/ wymienia kosztów związanych z opłatą za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów.
Nie budzi wątpliwości w doktrynie, orzecznictwie oraz praktyce organów podatkowych fakt, że katalog zawierający wyłączenia z k.u.p. zawarty w powołanym art. 16 ust. 1 updop ma charakter wyczerpujący co oznacza, że innego rodzaju kary, jak te wprost ujęte w poszczególnych ustępach i punktach tego artykułu, nie będą wyłączone na mocy powyższego przepisu z kosztów podatkowych. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 18 updop, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się grzywien i kar pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar.
W kontekście przedmiotowej sprawy i powołanego art. 16 ust. 1 pkt 18 updop, istotne znaczenie ma rozważenie, czy kara nałożona na Wnioskodawcę może być traktowana jako kara orzeczona w postępowaniu administracyjnym. W ocenie Wnioskodawcy Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny nie może być traktowany, ani jako organ administracji publicznej, ani jako jednostka samorządu terytorialnego, zatem niezasadne byłoby przyjęcie, iż nakładane przez niego opłaty, w tym opłata za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów wynikająca z art. 90 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 1 ustawy o Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym, może być traktowana jako opłata/kara o charakterze administracyjnym. Postępowanie prowadzone przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny charakteryzuje się przenikaniem się elementów postępowania administracyjnego oraz postępowania cywilnego.
Podkreślenia wymaga także fakt, iż ewentualna egzekucja prowadzona przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny powinna być prowadzona w oparciu o prawomocne orzeczenie sądowe, ze względu na fakt, że Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny nie spełnia warunków wskazanych w art. 3 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. 1966 nr 24 poz. 151 z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. 2016 r. poz. 599), jak wskazano bowiem już uprzednio, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny nie jest ani organem administracji rządowej ani jednostką samorządu terytorialnego. W związku z tym w celu skutecznego prowadzenia egzekucji, należność, której obowiązek zapłaty wynika wprost z przepisów ustawy o Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym winna zostać potwierdzona stosownym rozstrzygnięciem, w tym wypadku orzeczeniem sądowym. Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 1547/01.
Powyższe przesądza o tym, że nałożona na Wnioskodawcę opłata za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów nie powinna być traktowana jako kara z zakresu postępowania administracyjnego, a w konsekwencji, z racji tego, że tego typu opłata nie została uwzględniona w katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 updop) w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, powinna być kwalifikowana jako koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów tej ustawy.
W celu jednakże jednoznacznego rozstrzygnięcia, czy wydatek z tytułu opłaty za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów poniesiony przez Wnioskodawcę może być uznany za koszt uzyskania przychodów, należy dokonać oceny tego wydatku pod kątem spełniania przesłanek ogólnych kosztu podatkowego określonych w art. 15 ust. 1 updop.
Zgodnie z przywołanym przepisem kosztem uzyskania przychodów są te wydatki, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu. W doktrynie oraz orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że „możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów - istnienia bezpośredniego lub nawet tylko pośredniego związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem oraz właściwego udokumentowania tego wydatku”. (J. Marciniuk, „Podatek dochodowy od osób prawnych” 2010 r.).
Zdaniem Wnioskodawcy, nałożona opłata za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, gdyż cel poniesienia tego kosztu ukierunkowany jest na zabezpieczenie źródła przychodu - zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów, tj. przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a sam fakt poniesienia kosztu - uiszczenie opłaty, jego definitywny charakter oraz związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę nie budzą wątpliwości. Wymaga podkreślenia, że zastosowanie się przez Wnioskodawcę do treści nałożonego na niego przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny obowiązku miało zagwarantować ciągły, niezakłócony ruch przedsiębiorstwa, a zatem utrzymać jego należyte funkcjonowanie, co winno być kwalifikowane jako dążenie do zabezpieczenia źródła przychodów przed negatywnymi konsekwencjami nieponiesienia takiego kosztu. Faktyczne uchylenie się od zapłaty opłaty skutkowałoby bowiem wszczęciem postępowania egzekucyjnego, co niewątpliwie zakłóciłoby funkcjonowanie przedsiębiorstwa, a nawet, w konsekwencji choćby zajęcia rachunków bankowych, uniemożliwiłoby czasowe regulowanie zobowiązań przez Wnioskodawcę, nie tylko uniemożliwiając osiąganie przychodów poprzez np. ponoszenie kosztów inwestycji, ale naraziłoby Wnioskodawcę na daleko idące straty wynikające choćby z opóźnień w regulowaniu zobowiązań finansowych.
Zdaniem Wnioskodawcy istnieje zatem związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesieniem kosztu - zapłatą opłaty, a zabezpieczeniem źródła przychodu przejawiający się w celowości poniesienia kosztu z uwagi na potrzebę zabezpieczenia należytego funkcjonowania źródła przychodu. Co istotne, w ocenie Wnioskodawcy, związek kosztu z określonym przychodem nie musi mieć charakteru związku przyczynowo - skutkowego, kategorii występującej na gruncie prawa cywilnego. Związek może mieć również charakter pośredni, na co wielokrotnie wskazują w swych orzeczeniach sądy administracyjne, jak chociażby Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 13 lipca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 382/07, w którym sąd wskazał, że generalną zasadą (...) aby (...) wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, to muszą być spełnione następujące warunki: wydatek musi pozostawać w związku z prowadzaną przez podatnika działalnością i mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na wysokość osiąganych przychodów. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością. Na gruncie updop należy przyjąć więc, że wszelkie wydatki poniesione w interesie przedsiębiorstwa bądź inaczej mówiąc, które mają swoją przyczynę w działalności przedsiębiorstwa, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę jednoznacznie stanowią tego rodzaju koszty.
W świetle powyższego uznać zatem należy, że wydatki z tytułu opłaty za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów, o której mowa w niniejszym wniosku, będą stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.
Na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:
Z uwagi na fakt, że nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie wszystkich racjonalnie uzasadnionych kosztów, jakie mogą być ponoszone w wyniku zdarzeń gospodarczych zachodzących w toku prowadzonej działalności gospodarczej, określono jedynie cechy, jakie powinny posiadać, aby mogły być uznane za koszty uzyskania przychodów.
Kwalifikując zatem wydatek w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, czy spełnia on dwa warunki:
wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów, oraz
nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, zawartym w art. 16 updop.
W art. 16 ust. 1 updop, ustawodawca wymienił, jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów m.in.:
grzywny i kary pieniężne orzeczone w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar (art. 16 ust. 1 pkt 18 updop),
-nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska,
-niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (art. 16 ust. 1 pkt 19 updop),
Jednocześnie zauważyć należy, że samo negatywne wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.
Do uznania przedmiotowego wydatku Spółki za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest wykazanie, że został on poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a więc w pierwszej kolejności winien być spełniony ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 updop.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. handlu hurtowego i detalicznego pojazdami samochodowymi i ich naprawą. W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny, dotyczących spełnienia obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów mechanicznych stwierdzono, że Wnioskodawca nie dopełnił obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia dla jednego z posiadanych pojazdów. W związku z tym, na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o ubezpieczeniach obowiązkowych Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny wezwał Wnioskodawcę do uiszczenia opłaty wynikającej z art. 88 ust. 1 ww. ustawy, tj. opłaty za brak ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów, w kwocie 3 700,00 zł (słownie: trzy tysiące siedemset złotych). Wnioskodawca zrealizował nałożone przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny zobowiązanie i uregulował należną opłatę za brak ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) posiadaczy pojazdów.
W świetle powyższego, wskazać należy, że konieczność uiszczenia opłaty nałożona na Spółkę, jest następstwem jej niewłaściwego działania tj. niewywiązania się z obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej dla jednego z pojazdów.
W ocenie tut. Organu, wskazana konieczność poniesienia ww. wydatku wiąże się przede wszystkim z nieuchronnością nałożonej sankcji i trudno ją rozpatrywać w kontekście „celu” wynikającego z dyspozycji art. 15 ust. 1 updop. Tak więc na podstawie przedłożonego wniosku nie sposób uznać, że nałożona sankcja pieniężna nakierowana była na uzyskanie przychodu (zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła). Nałożona na Wnioskodawcę kara pieniężna ma charakter sankcyjny i winna być rozumiana jako skutek niedopełnienia przez niego obowiązku wynikającego z ustawy o ubezpieczeniach obowiązkowych, Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych. Wydatki tego rodzaju nie są ponoszone w celu uzyskania przychodu, mimo że ich poniesienie może pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Należy zaznaczyć, że działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zauważyć należy, że podatnik nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu ich zapobieżenia.
Reasumując, w ocenie tut. Organu, poniesiona przez Spółkę sankcja pieniężna nie może być kwalifikowana, jako wydatek spełniający wskazane powyżej kryteria, o których mowa w art. 15 ust. 1 updop, a których spełnienie jest niezbędne, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, bez względu na okoliczność, czy dany wydatek mieści się w katalogu wyłączeń zawartym w art. 16 ust. 1 updop. Konstrukcja przepisów dotyczących uznawania określonego wydatku za koszt podatkowy (art. 15 ust. 1 updop w związku z art. 16 ust. 1 updop) nakazuje przyjęcie, że dopiero w momencie ziszczenia się przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 updop dopuszczalne jest badanie, czy dany wydatek mieści się w katalogu negatywnym określonym w art. 16 ust. 1 updop.
Odnosząc się natomiast do stanowiska Spółki, że sankcja nie została uwzględniona w katalogu wyłączeń kosztów podatkowych zawartych w art. 16 wskazać również należy, że art. 16 ust. 1 updop w tym art. 16 ust. 1 pkt 18 updop, stanowi jedynie uszczegółowienie regulacji zawartej w art. 15 ust. 1 updop i winien być rozpatrywany w kontekście przepisu regulującego ogólne zasady uznawania danego wydatku za koszt podatkowy. Łączna analiza wymienionych przepisów, z uwagi na powyżej wskazaną argumentację, skutkuje uznaniem, że konieczność uiszczenia opłaty za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej nałożona na Spółkę nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodu.
Jednocześnie wbrew stanowisku Wnioskodawcy, zauważyć należy, że w myśl art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o ubezpieczeniach obowiązkowych, Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 392), do egzekucji opłaty za niespełnienie obowiązku zawarcia umowy obowiązkowego ubezpieczenia, o którym mowa w art. 4 pkt 1 i 2 (a więc m.in. ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej pojazdów mechanicznych za szkody powstałe w związku z ruchem tych pojazdów, zwane dalej "ubezpieczeniem OC posiadaczy pojazdów mechanicznych"), stosuje się przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, z tym że tytuł wykonawczy wystawia Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny. W myśl natomiast art. 96 ust. 2 ww. ustawy, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny jest właściwy w zakresie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych w związku z kontrolą spełnienia obowiązku zawierania umów obowiązkowych ubezpieczeń odpowiedzialności cywilnej, o których mowa w art. 4 pkt 1 i 2.
Powyższe, zdaniem tut. Organu przemawia za tym, że będąca przedmiotem wniosku opłata, jest również karą pieniężną orzeczoną w postępowaniu administracyjnym, w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 18 updop, co dodatkowo niezależnie od powyższej przyczyny wyłącza możliwość zaliczenia jej do kosztów podatkowych.
W związku z powyższym, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
3063-ILPB1-1.4511.266.2016.2.APR | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > 2461-IBPB-1-1.4510.351.2016.2.AT