Source: http://taxpage.pl/index.php?page_idx=3&biuletyn=31
Timestamp: 2018-12-11 09:13:01
Legal References Found: art.146
 art.146
 art.146
 art. 14
 art.146
 art.146
 art.146
 art.146
 art.14
 art.26
 art.860
 art.2
 art.4
 art.31
 art.366
 art.25
 art.7
 art.115
 art.26
 art.29
 art.30
 art.65
 art.63
 art.71
 art.296
 art.296
 art.8
 art.21
 art.46
 art.87
 art.2
 art.87
 art.10
 art.14
 art.14
in fine
 art.21
 art.21

Document Content:
Nr 1/2005 (24)
Łódź, dnia 28 stycznia 2005 r.
Wyświetlono: 25264 razy
Roboty związane z budownictwem mieszkaniowym – „drugie dno”
Wybrane aspekty odpowiedzialności wspólników spółek osobowych
Sprzedać Holendrom Niderlandy, czyli kiełbasa wyborcza
Bieżący numer biuletynu otwieramy artykułem na temat niebezpieczeństw, jakie nieść może za sobą lansowana przez organy podatkowe i nie do końca chyba przemyślana wykładnia przepisów art.146 ustawy o podatku od towarów i usług. Piszemy również o wybranych aspektach odpowiedzialności wspólników spółek osobowych. Numer zamykamy artykułem na temat budzącej wielkie emocje sprawy opodatkowania dotacji przyznawanych bezrobotnym na uruchomienie działalności gospodarczej.
Obowiązujące już od dziewięciu miesięcy przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54 poz.535, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, budzą w dalszym ciągu wiele wątpliwości i wywołują liczne kontrowersje. Jedną z takich kontrowersyjnych kwestii jest sposób opodatkowania robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. Roboty te na podstawie przepisów przejściowych zawartych w Rozdziale 2 ustawy – Przepisy przejściowe i końcowe, opodatkowane są do dnia 31 grudnia 2007 r. stawką podatku obniżoną do 7%. Regulacja ta, wynikająca z przepisu art.146 ust.1 pkt.2) lit.a) ustawy, sama w sobie wydaje się nie budzić większych wątpliwości. Wątpliwości nie budzi również przepis art.146 ust.3 ustawy, zawierający definicję pojęcia „infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu”. Zapewne z tego właśnie powodu, dość liczne informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydawane przez urzędy skarbowe w trybie art. 14a §1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa potwierdzają prawo podatnika do zastosowania 7% stawki podatku w sytuacji, gdy spełnione są jednocześnie przesłanki określone przepisem art.146 ust.1 pkt.2) lit.a) oraz ust.3) ustawy.
Autorzy tych informacji zdają się nie dostrzegać przy tym przepisu art.146 ust.2 ustawy zawierającego definicję robót związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. Przepis ten brzmi : „Przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust.1 pkt.2) lit.a), rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego (wytłuszczenia i podkreślenia - nasze)” i zawiera tytułowe „drugie dno” nie dostrzegane, zarówno przez stosujących omawiane przepisy podatników, jak i organy podatkowe. Mianowicie, podstawowa wątpliwość towarzysząca lekturze cytowanego przepisu to pytanie, czy w zakresie pojęciowym robót związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w art.146 ust.1 pkt.2) lit.a), określonym definicją zawartą w przepisie ust.2, mieszczą się również remonty i konserwacje infrastruktury towarzyszącej ?
Wydaje się iż, jeśli do przepisu tego zastosujemy reguły wykładni gramatycznej (poddamy analizie szyk zdania oraz sekwencję i kolejność użytych w nim spójników), na pytanie to odpowiedzieć należy przecząco. Niekorzystna dla podatników konkluzja wynikająca z tych rozważań jest następująca :
W zakresie pojęciowym robót związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w art.146 ust.1 pkt.2) lit.a), mieszczą się :
1.) Inwestycje w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej (nowe obiekty).
2.) Remonty obiektów budownictwa mieszkaniowego (z wyłączeniem remontów infrastruktury towarzyszącej).
Zatem do remontów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu zastosowanie winna mieć podstawowa stawka podatku, a obniżoną – w okresie przejściowym – do 7% stawką podatku opodatkowana winna być jedynie budowa nowych elementów tejże infrastruktury, takich jak parkingi, dojścia, dojazdy, etc.
Taka wykładnia omawianego przepisu jest niezwykle niekorzystna dla podatników, zwłaszcza tych, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuję m.in., remonty i konserwacje dróg, dojść, dojazdów, parkingów (PKWiU 45.23.12-00.00) oraz innych elementów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Trudno dociec, czy taka konstrukcja omawianego przepisu zgodna jest z intencją ustawodawcy, czy też intencja owa była zgoła inna, a brzmienie przepisu jest jedynie wynikiem „wpadki legislacyjnej”.
Jednak dotyka ona grupę podatników na tyle liczną (również nabywców robót remontowych), iż wydaje się, że stanowisko w tej sprawie zająć winien Minister Finansów, wydając urzędową interpretację w trybie art.14 Ordynacji podatkowej. Zwłaszcza, iż wydawane przez organy podatkowe informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, w indywidualnych sprawach podatników, są sprzeczne z zaprezentowaną wyżej wykładnią. Informacje te – co prawda – nie mogą zaszkodzić podatnikom, którzy pytanie zadali (art.14b §1 Ordynacji podatkowej), jednakże sytuacja podatników, którzy decyzje co do zastosowania stawek podatkowych we własnych sprawach podejmą wzorując się na opublikowanych informacjach udzielonych innym podatnikom, jest – w przypadku ewentualnej późniejszej zmiany stanowiska organów podatkowych – nie do pozazdroszczenia.
Do dnia wejścia w życie (1 stycznia 2001 r.) ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych [1], zwanej dalej Ksh, możemy mówić o swoistej „monokulturze” spółki cywilnej jako „wyłącznego reprezentanta” spółek osobowych w obrocie gospodarczym. Obowiązujące do dnia 31 grudnia 2000 r. rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks Handlowy [2], zwane dalej KH, zawierało – co prawda – regulacje dotyczące spółki jawnej oraz spółki komandytowej, ale spółki te były zjawiskiem raczej egzotycznym – można było je niemalże policzyć na palcach jednej ręki. Inne, niż ww., spółki osobowe obecne były co najwyżej w opracowaniach i wypowiedziach przedstawicieli doktryny. Sytuacja zmieniła się diametralnie z dniem 1 stycznia 2001 r. We wchodzącym w tym dniu w życie Ksh znalazły się uregulowania dotyczące wielu rodzajów spółek osobowych (spółki jawnej, spółki partnerskiej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej). Trudno przecenić znaczenie całości regulacji Ksh dla wzbogacenia form prowadzenia działalności gospodarczej, jednak do złamania opisanej wyżej monokultury spółki cywilnej przyczynił się w sposób znaczący przepis art.26 §4 Ksh, nakazujący zgłoszenie do sądu rejestrowego przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną, jeśli przychody netto spółki cywilnej w każdym z dwóch ostatnich lat obrotowych osiągnęły wartość powodującą, zgodnie z przepisami o rachunkowości, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych (poprzednio, osiągnęły równowartość w walucie polskiej co najmniej 400.000 EURO – przedsiębiorstwo większych rozmiarów). Za sprawą tego przepisu pojawiła się w obrocie gospodarczym znaczna ilość spółek jawnych – sukcesorów spółek cywilnych spełniających hipotezę normy prawnej wynikającej z tegoż przepisu.
Ta nowa sytuacja sprawiła i sprawia wiele kłopotów wspólnikom dotychczasowych spółek cywilnych (przekształconych w spółki jawne) przyzwyczajonym przez lata działalności do zasad określonych przepisami art.860 i następnych Kodeksu cywilnego [3], zwanego dalej Kc, – Tytuł XXXI Spółka – oraz przepisami ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej [4], z przepisów (art.2 ust.2) której to ustawy wynikało, iż również spółka cywilna ma status przedsiębiorcy. Ustawa ta utraciła moc z dniem 31 grudnia 2000 r., a wchodząca w jej miejsce ustawa z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej [5] pozbawiła spółkę cywilną przymiotu przedsiębiorcy – art.2 ust.2-3. Podobne uregulowania zawiera obowiązująca obecnie (od 21 sierpnia 2004 r.) ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej [6] – art.4 ust.1-2. W myśl tych przepisów przedsiębiorcami są m.in. spółki osobowe działające na zasadach określonych przepisami Ksh (w tym spółka jawna) oraz wspólnicy spółki cywilnej, natomiast ta ostatnia przedsiębiorcą już nie jest – jest jedynie umową łączącą przedsiębiorców (wspólników), którzy zdecydowali, że będą prowadzić działalność gospodarczą w tej właśnie formie.
Zagadnieniem – które sprawia wspólnikom byłych spółek cywilnych (obecnie spółek jawnych), ale również nowozałożonych spółek jawnych, sporo kłopotu i jest jednocześnie źródłem wielu nieporozumień – jest kwestia szeroko rozumianej odpowiedzialności wspólników spółek za zobowiązania zarówno samej spółki, jak i odpowiedzialności wspólników za ich własne zobowiązania pozostające w związku z działalnością w spółce, ale również odpowiedzialności za wszelkie swoje działania i zaniechania. Regulacje dotyczące tej odpowiedzialności rozproszone są po wielu aktach prawnych, ale aktem, w pewnym sensie pierwotnym, który konstytuuje zasady odpowiedzialności wspólników jest Ksh (dla spółek cywilnych – Kc). Akt ten w powiązaniu z Kc ustanawia generalne zasady odpowiedzialności za wszelkie zobowiązania. Natomiast aktem mającym charakter regulacji szczególnej (ale o wielkim „ciężarze gatunkowym”), dotyczącej zobowiązań publicznoprawnych, jest Ordynacja podatkowa [7], zwana dalej Op.
Odpowiedzialność wspólników w świetle przepisów Ksh
W odróżnieniu od spółek kapitałowych (spółka z o.o., spółka akcyjna), wspólnik spółki jawnej odpowiada – co do zasady – za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką. Swoisty wyjątek od tej zasady wprowadzony został przepisem art.31 Ksh, ustanawiającym subsydiarną odpowiedzialność wspólnika. W myśl tegoż przepisu, wierzyciel spółki może prowadzić egzekucję z majątku wspólnika dopiero wtedy, gdy egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna. Należy zwrócić uwagę, iż przepis ten nie znosi ani nie wyłącza odpowiedzialności solidarnej wspólników (wierzyciel może dochodzić roszczeń w całości lub w części od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna; zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych, a do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani – art.366 Kc), a dotyczy wyłącznie sposobu prowadzenia egzekucji. Jednak również ten aspekt sprawy podlega licznym ograniczeniom – taki sposób prowadzenia egzekucji nie stanowi przeszkody do wniesienia powództwa przeciw wspólnikowi, zanim egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna, odpowiedzialność subsydiarna nie dotyczy zobowiązań powstałych przed wpisaniem spółki do rejestru (osoby działające w imieniu spółki po jej zawiązaniu, ale przed jej wpisaniem do rejestru, za zobowiązania wynikające z tego działania odpowiadają solidarnie – art.25.2 §2 Ksh), etc.
Przepisy Ksh rozszerzają dodatkowo zakres odpowiedzialności wspólników na następujące sytuacje :
- osoba przystępująca do spółki odpowiada za zobowiązania spółki powstałe przed dniem jej przystąpienia (art.32 Ksh),
- jeśli do spółki wniesione zostaje przedsiębiorstwo jednoosobowego przedsiębiorcy, wspólnicy odpowiadają także za zobowiązania powstałe przy prowadzeniu tego przedsiębiorstwa przed dniem utworzenia spółki (art.33 Ksh).
Odpowiedzialności wspólników nie można wyłączyć w drodze umowy – postanowienia takiej umowy nie wywierają skutków wobec osób trzecich (art.34 Ksh). Odpowiedzialność wspólników za zobowiązania publicznoprawne Odpowiedzialność tę regulują przepisy Ordynacji podatkowej, a w szczególności przepisy Rozdziału 2 „Odpowiedzialność podatnika, płatnika i inkasenta” (art.26-32), Rozdziału 3 „Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych” (art.33-46), Rozdziału 13 „Odpowiedzialność solidarna” (art.91-92), Rozdziału 14 „Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych” (art.93-106) oraz Rozdziału 15 „Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich” (art.107-119).
W świetle definicji zawartych w art.7-8 Op, oraz stosownie do brzmienia przepisów ustaw podatkowych [8,9, i.in.], spółka występuje jednocześnie w roli podatnika (podatek od towarów i usług, podatek akcyzowy, etc.) i płatnika (podatek dochodowy od osób fizycznych należny od wypłacanych wynagrodzeń, składki ZUS). Spółka nie jest natomiast podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych ani podatku dochodowego od osób fizycznych. W odniesieniu do tego ostatniego podatku podatnikami są wspólnicy – każdy z nich opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych od przypadającego nań udziału w dochodach spółki. W zależności od roli, w jakiej występuje spółka, różnie uregulowana jest odpowiedzialność wspólników spółki za zobowiązania publicznoprawne spółki.
W przypadku, gdy spółka występuje w roli podatnika, odpowiedzialność wspólników traktowana jest jak odpowiedzialność osób trzecich. Wynika to z przepisu art.115 Op, w myśl którego wspólnik „odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające z działalności spółki”. Odpowiedzialność tę stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań powstałych w okresie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki. O odpowiedzialności wspólnika organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (art.108 §1 Op).
W przypadku występowania spółki w roli płatnika, spółka obowiązana jest do wyznaczenia (również zgłoszenia do właściwego organu podatkowego) osób, do których obowiązków należy obliczanie i pobieranie podatków oraz terminowe wpłacanie pobranych kwot na rachunek organu podatkowego (art.31 Op). Płatnik (spółka) odpowiada całym swoim majątkiem za podatek nie pobrany lub pobrany lecz nie wpłacony. W sytuacji takiej organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika (art.30 Op). Również w tym wypadku odpowiedzialność wspólnika traktowana jest jak odpowiedzialność osoby trzeciej, zgodnie z zasadami opisanymi wyżej.
W przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych należnego od udziału w dochodzie spółki podatnikami są wspólnicy (nie spółka), którzy za zobowiązania te odpowiadają całym swoim majątkiem, stosownie do brzmienia przepisu art.26 Op.
Należy zwrócić uwagę, iż w odniesieniu do wspólnika występującego zarówno w roli podatnika, jak i odpowiedzialnego na zasadzie odpowiedzialności osób trzecich (art.109 §1 Op), zastosowanie ma przepis art.29 Op, który stanowi iż w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka.
Rozważania powyższe mają zastosowanie również w odniesieniu do składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, fundusz pracy, FGŚP oraz innych należności, do których stosuje się przepisy Op.
Uwarunkowania odpowiedzialności wspólnika
Żaden z omawianych przepisów nie zawiera regulacji, które wprost pozwoliłyby na wyłączenie odpowiedzialności wspólnika. W szczególności regulacji takich nie zawiera Ordynacja podatkowa. Potwierdzenie tego poglądu znaleźć można w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 czerwca 2004 r., sygn. akt III SA 447/2003, w którym stwierdza się, iż orzekanie o odpowiedzialności wspólników nie jest oparte na zasadzie winy i dlatego nie ma znaczenia ustalenie przyczynienia się do powstania zaległości. Zatem nawet w sytuacji, gdy do powstania zaległości podatkowych przyczyniła się część wspólników, a pozostali wspólnicy nie mieli żadnego wpływu na okoliczności powstania tychże zaległości, nie ma mowy o wyłączeniu odpowiedzialności solidarnej.
Natomiast wspólnik (wspólnicy), którego prawa zostały przez innych wspólników naruszone i poprzez to pozbawiony został wpływu na okoliczności powstania zaległości, o których mowa wyżej, winien zastosować środki prawne przewidziane przepisami Ksh.
Do takich niezbywalnych praw (umowne ograniczenie tych praw jest nieważne) wspólnika należą w szczególności :
- prawo do reprezentowania spółki (art.29); zgodnie z art.30 §2 Ksh pozbawienie wspólnika prawa reprezentowania spółki może nastąpić wyłącznie z ważnych powodów na mocy prawomocnego orzeczenia sądu,
- zakaz powierzania prowadzenia spraw spółki osobom trzecim z wyłączeniem wspólników (art.38 §1 Ksh),
- prawo do osobistego zasięgania informacji o stanie majątku i interesów spółki oraz do osobistego przeglądania ksiąg i dokumentów spółki (38 §2).
Do praw tych należą również, jeśli umowa spółki nie zawiera odmiennych postanowień, m.in. :
- prawo (i obowiązek) prowadzenia spraw spółki (art.39 §1 Ksh),
- prawo żądania wydania spółce korzyści, jakie osiągnął wspólnik naruszający zakaz konkurencji, lub naprawienia wyrządzonej jej szkody (art.57 §1 Ksh).
Należy zwrócić uwagę, iż podejmowane przez spółkę (część wspólników) czynności prawne sprzeczne z przepisami Ksh lub postanowieniami umowy spółki są z mocy prawa nieważne. Można wymienić tutaj, m.in. :
- ustanowienie prokury bez zgody wszystkich wspólników mających prawo prowadzenia spraw spółki (art.41 §1 Ksh),
- prowadzenie spraw przekraczających zakres zwykłych czynności spółki bez zgody wszystkich wspólników, w tym także wspólników wyłączonych od prowadzenia spraw spółki (art.43 Ksh),
- załatwienie – bez uprzedniej uchwały wspólników – sprawy nie przekraczającej zakresu zwykłych czynności spółki, jeśli choćby jeden z pozostałych wspólników sprzeciwi się jej przeprowadzeniu (art.39 Ksh),
- odebranie wspólnikowi prawa prowadzenia spraw spółki bez ważnych powodów stwierdzonych prawomocnym orzeczeniem sądu (art.47 Ksh).
Wspólnik, który ma po temu ważne powody (naruszenie jego praw, nieuczciwość pozostałych wspólników, etc.), może żądać rozwiązania spółki przez sąd (art.63 §1 Ksh). Sąd może również na wniosek pozostałych wspólników orzec o wyłączeniu ze spółki tego wspólnika, po stronie którego zachodzi ważny powód (wina). W przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki, jego wartość udziału kapitałowego oznacza się na zasadach określonych przepisem art.65 Ksh. Należy zwrócić uwagę, iż w sytuacji gdy udział kapitałowy wspólnika występującego ze spółki, obliczony zgodnie z przepisem art.63, wykazuje wartość ujemną, wspólnik ten obowiązany jest wyrównać spółce przypadającą na niego brakującą wartość.
Wspólnik, który zażądał rozwiązania spółki przez sąd może również – z ważnych powodów (np. obawa przed matactwami pozostałych wspólników) – wystąpić do sądu rejestrowego o wyznaczenie likwidatora spośród osób innych, niż wspólnicy, albo tylko spośród niektórych wspólników (art.71 §1 Ksh). Tego prawa wspólnika nie można ograniczyć postanowieniami umowy spółki, albowiem – stosownie do brzmienia przepisu art.71 §2 Ksh – takie postanowienia mowy spółki są z mocy prawa nieważne.
Odpowiedzialność karna wspólników
Wspólnicy spółki ponoszą również odpowiedzialność karną na zasadach określonych przepisami Kodeksu karnego [10], zwanego dalej Kk; w tym Rozdziału XXXVI Kk – „Przestępstwa przeciwko obrotowi gospodarczemu”. W szczególności :- wspólnik zobowiązany na mocy Ksh do prowadzenia spraw spółki, który poprzez nadużycie udzielonych mu uprawnień lub niedopełnienie ciążącego na nim obowiązku wyrządza jej znaczną szkodę podlega karze określonej w art.296 Kk,
- wspólnik mający istotny wpływ na podejmowanie decyzji związanych z działalnością spółki, przyjmujący korzyść majątkową lub osobistą albo jej obietnicę w zamian za zachowanie mogące wyrządzić tej spółce szkodę majątkową albo za czyn nieuczciwej konkurencji lub za niedopuszczalną czynność preferencyjną na rzecz nabywcy lub odbiorcy towaru, usługi lub świadczenia podlega karze określonej w art.296a Kk,
Na wspólnikach tych spoczywa też odpowiedzialność za :
- wyłudzenie kredytu, pożyczki, gwarancji bankowej, dotacji, etc. poprzez złożenie fałszywych lub nierzetelnych dokumentów i oświadczeń (art.297 Kk),
- wyrządzenie szkody majątkowej spółce (również pozostałym wspólnikom) poprzez nie prowadzenie dokumentacji działalności gospodarczej albo prowadzenie jej w sposób nierzetelny lub niezgodny z prawdą, w szczególności niszcząc, usuwając, ukrywając, przerabiając lub podrabiając dokumenty dotyczące tej działalności (art.303 Kk),
oraz pozostałe czyny spenalizowane w Rozdziale XXXVI Kk.
Niezależnie od tego, co napisano wyżej, na wspólnikach spoczywa również odpowiedzialność karno-skarbowa na zasadach określonych przepisami części szczegółowej Kodeksu karnego skarbowego [11], zwanego dalej Kks. Należy zwrócić uwagę, iż stosownie do brzmienia przepisu art.8 Kks, jeśli ten sam czyn będący przestępstwem skarbowym lub wykroczeniem skarbowym wyczerpuje zarazem znamiona przestępstwa lub wykroczenia określonego w przepisach karnych innej ustawy, stosuje się każdy z tych przepisów. Zatem pociągnięcie do odpowiedzialności na podstawie przepisów Kk nie wyklucza odpowiedzialności karnej skarbowej zgodnie z Kks. Oczywiście w sytuacji tej zastosowanie będą miały przepisy zarówno Kks jaki Kk dotyczące kary łącznej, zaostrzenia i złagodzenia kary, tzw. recydywy, etc.
Uregulowania dotyczące odpowiedzialności wspólników omawianych spółek osobowych są dość kategoryczne, a wachlarz środków prawnych służących obronie interesów wspólnika, który czuje się zagrożony lub pokrzywdzony działaniami pozostałych wspólników, raczej ubogi. Poza tym, zastosowanie tych środków prowadzi w istocie do ustania bytu prawnego spółki. Zatem podejmowanie decyzji o zawiązaniu spółki wymaga wielkiej rozwagi, zaufania do pozostałych wspólników oraz dochowania szczególnej staranności przy doborze tychże wspólników.
Na pociechę pozostaje jedynie to, że wspólnik, który poniósł szkodę na skutek działania innych wspólników, może dochodzić od nich swoich roszczeń na zasadach określonych przepisami Kc oraz Kodeksu postępowania cywilnego [12], jednakże skuteczność tych działań jest niejednokrotnie raczej mierna.
[1] - ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94 poz.1037, z późn. zm),
[2] - rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks Handlowy (Dz.U. z 30 czerwca 1934 r. Nr 57 poz. 502, z późn. zm.),
[3] - ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16 poz.93, z późn. zm.),
[4] - ustawa z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej (Dz.U. z 1988 r. Nr 41 poz.324, z późn. zm.),
[5] - ustawa z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. z 1999 r. Nr 101, poz.1178, z późn. zm.),
[6] - ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2004 r. Nr 173, poz.1807 z późn. zm.),
[7] - ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137 poz.926, z późn. zm.),
[8] - ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54 poz.535 z późn. zm.),
[9] - ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 r. Nr 14 poz.176, z późn. zm.),
[10] - ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz.U. z 1997 r. Nr 88 poz.553, z późn. zm.),
[11] - ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 1999 r. Nr 83 poz.930, z poxn. zm.),
[12] – ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 1964 r. Nr 43 poz.296, z późn. zm.)
W środkach masowego przekazu trwa burzliwa i budząca wiele emocji dyskusja na temat opodatkowania dotacji przyznawanych bezrobotnym na uruchomienie działalności gospodarczej. W dyskusji tej (w tym w wypowiedziach przedstawicieli władzy publicznej) dominuje pogląd, że dotacje te są opodatkowane, a Minister Finansów w komunikacie opublikowanym w swej witrynie internetowej w dniu 1 marca 2005 r. poinformował o podjęciu decyzji w sprawie zaniechania poboru podatku od środków pieniężnych wypłacanych bezrobotnym na ten właśnie cel. W pełni zrozumiałe jest rozgoryczenie rzeszy bezrobotnych, którzy z enuncjacji prasowych dowiedzieli się o tym, że muszą oddać znaczną część dopiero co udzielonej im pomocy i czują się oszukani przez władzę. Jednak gest Ministra, nawet jeśli towarzyszyły mu szlachetne intencje, do końca zrozumiałym nie jest.
Otóż, dla określenia skutków podatkowych otrzymania przez bezrobotnego dotacji na uruchomienie działalności gospodarczej konieczne jest co najmniej zakwalifikowanie jej do właściwej kategorii źródeł przychodu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176, z późn. zm.), zwanej dalej updof, oraz sprawdzenie czy nie dotyczy jej któreś ze zwolnień przedmiotowych z art.21 tejże updof.
Dotacje na uruchomienie działalności gospodarczej przyznawane są na podstawie ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz.U. z 2004 r. Nr 99 poz.1001, z późn. zm.), zwanej dalej upzirp, oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 31 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i trybu refundacji ze środków Funduszu Pracy kosztów wyposażenia i doposażenia stanowiska pracy dla skierowanego bezrobotnego, przyznawania bezrobotnemu środków na podjęcie działalności gospodarczej i refundowania kosztów pomocy prawnej, konsultacji i doradztwa oraz wymiaru dopuszczalnej pomocy (Dz.U. z 2004 r. Nr 196 poz.2018), zwanego dalej rozporządzeniem, a w szczególności art.46 upzirp. O ile w samej upzirp nie wyrażono expressis verbis informacji o charakterze, jaki ma omawiana pomoc udzielana bezrobotnym, to już rozporządzenie określa charakter tej pomocy w sposób precyzyjny i jednoznaczny. Mianowicie, zgodnie z brzmieniem przepisu §6 ust.1 pkt.3) rozporządzenia bezrobotny ubiegający się o przyznanie środków na podjęcie działalności gospodarczej musi spełniać warunki, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art.87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001), a stosownie do §8 ust.2 rozporządzenia, przyznane bezrobotnemu środki stanowią pomoc de minimis w rozumieniu przepisu art.2 przywołanego rozporządzenia Komisji (WE). Przywołane rozporządzenie Komisji (WE) dotyczy wykonania przepisów art.87 i 88 Traktatu WE, które to przepisy dotyczą przedsiębiorstw. Ta konstatacja w zestawieniu z określonym upzirp celem omawianego przysporzenia (również treścią umowy, jaką bezrobotny zawiera z urzędem pracy) wskazuje na nierozerwalny związek dotacji z działalnością gospodarczą.
Zatem dotacje te nie są przychodem z innych źródeł w rozumieniu przepisu art.10 ust.1 pkt.9 updof, jak chcą tego liczni komentatorzy, lecz przychodem z działalności gospodarczej zgodnie z brzmieniem przepisu art.14 ust.2 pkt.2) updof. Za takim rozumieniem ostatniego z wymienionych przepisów przemawia to, że nie uzależnia on kwalifikacji dotacji jako tego właśnie źródła przychodów od daty otrzymania dotacji (przed rozpoczęciem, w trakcie prowadzenia, czy też po zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej). Zwłaszcza, iż np. sprzedaż środków trwałych związanych z prowadzoną działalnością dokonana już po jej zakończeniu jest również traktowana jak przychód z działalności gospodarczej.
Konsekwencją zakwalifikowania przedmiotowych dotacji do przychodów z działalności gospodarczej jest to, ze przychody te w części wydatkowanej na zakup środków trwałych od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu stosownie do brzmienia przepisu art.14 ust.2 pkt.2) in fine (odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych nie będą natomiast stanowiły kosztu uzyskania przychodu). Otrzymaną dotację można byłoby hipotetycznie potraktować jako przychody z innych źródeł (art.10 ust.1 pkt.9 updof) dopiero w sytuacji, gdyby bezrobotny wydatkował ją na cele inne niż wynikające z upzirp oraz zawartej umowy, ale w sytuacji tej dotacja podlega zwrotowi.
Pewne wątpliwości budzić może, w opisywanej sytuacji, moment powstania obowiązku podatkowego, albowiem dotacja przyznawana jest jeszcze przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. Wydaje się, iż właściwym byłoby uznanie jej za przychód, w części która nie została wydatkowana na nabycie środków trwałych, w dniu rozpoczęcia działalności gospodarczej. Ponieważ ani upzirp ani updof nie regulują tej kwestii, stanowisko w tej materii zająć winien Minister Finansów.
Wnioski idące jeszcze dalej wynikają z analizy przepisów art.21 updof, a w szczególności przepisu art.21 ust.1 pkt.114) updof o brzmieniu : ”Wolne od podatku dochodowego są: (…) wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów”. Przedmiotowe dotacje spełniają wszystkie przesłanki hipotezy normy prawnej wynikającej z cytowanego przepisu – są otrzymanymi świadczeniami nieodpłatnymi finansowanymi w sposób wskazany w tymże przepisie. Ponieważ przepis ten nie precyzuje celu na jaki świadczenia te mogą być przyznane ani nie zawiera żadnych dodatkowych warunków zastosowania ulgi, dotacje będące przedmiotem niniejszych rozważań są z mocy prawa zwolnione z podatku dochodowego i nie ma potrzeby stosowania środków nadzwyczajnych takich jak zaniechanie poboru podatku.
W tej sytuacji gest władzy, która daruje podatnikowi ulgę już przezeń posiadaną przypomina jako żywo tytułową sprzedaż Niderlandów Holendrom. Czyżby była to „wyborcza kiełbasa” (wszak wielomilionowa rzesza bezrobotnych to elektorat, o który warto zabiegać) ?
Na koniec należy stwierdzić, iż nawet gdyby przedstawiony wyżej wywód był z gruntu niesłuszny i błędny, to i tak cała sprawa jest dowodem na to jak kiepska jest jakość stanowionego prawa. Sprawa ta uprawnia też do postawienia pytania, jak w gąszczu niejasnych i niezrozumiałych przepisów ma się znaleźć będący „solą tej ziemi” przeciętny podatnik ?