Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszt/0111-kdib1-3-4010-278-2018-1-mst
Timestamp: 2019-04-19 10:38:53
Legal References Found: art. 15
 art. 15
 art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 12
 art. 15
 art. 18
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 12
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 12
 art. 16
 art. 16
 art. 4
 art. 18
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15

Document Content:
♦ › Koszt › 0111-KDIB1-3.4010.278.2018.1.MST
Czy wydatki na należności z tytułów, o których mowa w art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., dotyczące osób zaangażowanych w prowadzenie prac rozwojowych, mogą zostać zaliczone do kosztów prac rozwojowych i rozliczane w rachunku podatkowym na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p. (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.), uzupełnionym 12 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wydatki na należności z tytułów, o których mowa w art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., dotyczące osób zaangażowanych w prowadzenie prac rozwojowych, mogą zostać zaliczone do kosztów prac rozwojowych i rozliczane w rachunku podatkowym na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p. (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe.
W dniu 1 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wydatki na należności z tytułów, o których mowa w art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., dotyczące osób zaangażowanych w prowadzenie prac rozwojowych mogą zostać zaliczone do kosztów prac rozwojowych i rozliczane w rachunku podatkowym na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p.
Wnioskodawca jest spółką kapitałową. Posiada siedzibę w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym. Jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”) i posiada udział w jej zyskach i stratach.
Spółka komandytowa prowadzi działalność w branży IT. Spółka komandytowa nabywa licencje na aplikacje użytkowe wykorzystywane w przedsiębiorstwach. Aplikacje te mają zamknięty zbiór funkcji użytkowych (dalej: „Aplikacje pierwotne”). Spółka oferuje te aplikacje swoim kontrahentom.
Jednocześnie jednak, w Spółce komandytowej utworzony został dział, który po zapoznaniu z Aplikacjami pierwotnymi oraz opinią swoich klientów oraz innych użytkowników rozbudowuje Aplikacje pierwotne dodając do niej kolejne funkcjonalności.
Prace zmierzające do zwiększenia użyteczności Aplikacji pierwotnych traktowane są jako prace rozwojowe w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.p.”).
Prace te spełniają bowiem, zdaniem Wnioskodawcy, definicję prac rozwojowych. Stanowią bowiem, jego zdaniem, nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:
W wyniku działań Spółki komandytowej i jej personelu, istniejące na rynku Aplikacje pierwotne są rozbudowywane o dodatkowe funkcje i możliwości.
Spółka oferuje takie rozbudowane aplikacje swoim klientom już jako nowy produkt wytworzony na bazie Pierwotnej aplikacji. Produkt rozbudowany o nowe funkcje jest bardziej atrakcyjny dla klientów, gdyż pozwala im wykonać większą ilość zadań niż aplikacja w wersji pierwotnej. Możliwe jest również, że podmioty korzystające już z Aplikacji pierwotnej nabędą od Spółki komandytowej jedynie dodatek, który pozwoli takiemu podmiotowi korzystać z dodatkowych funkcji.
Wnioskodawca kosztów prac rozwojowych nie zalicza na bieżąco do kosztów uzyskania przychodów, tj. nie stosuje zasad rozliczania tych kosztów wynikających z art. 15 ust. 4a pkt 1 u.p.d.o.p. Nie rozlicza kosztów tych prac w miesiącu, w którym zostały poniesione ani począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy.
Wnioskodawca zamierza koszty prac rozwojowych zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, jeżeli wynik zakończonych prac rozwojowych będzie pozytywny.
W przypadku negatywnego efektu prowadzonych prac rozwojowych Wnioskodawca zamierza ich koszty ująć w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone.
Wśród kosztów prac rozwojowych Wnioskodawca rozpoznaje również koszty wynagrodzeń pracowników, tj. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.f.”). Oznacza to, że Wnioskodawca nie rozpoznaje kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaconych wynagrodzeń, lecz ujmuje je w koszty prac rozwojowych i zamierza rozliczyć w rachunku podatkowym w przyszłości wraz z pozostałymi kosztami prac rozwojowych. W przypadku osób zaangażowanych w działalność operacyjną i działalność rozwojową prowadzoną przez Spółkę komandytową, Wnioskodawca jedynie część ich wynagrodzeń uznaje za koszt uzyskania przychodów zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 4g u.p.d.o.f. (winno być u.p.d.o.p.), a pozostałą część zalicza do kosztów prac rozwojowych. W części w jakiej wynagrodzenie pracownika uznano za koszt prac rozwojowych, Spółka zamierza rozliczyć je w kosztach uzyskania przychodów łącznie z innymi kosztami prac rozwojowych opisanymi wyżej.
Z tytułu prowadzonych prac rozwojowych, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej wynikającej z art. 18d u.p.d.o.p.
Czy wydatki na należności z tytułów, o których mowa w art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., dotyczące osób zaangażowanych w prowadzenie prac rozwojowych, mogą zostać zaliczone do kosztów prac rozwojowych i rozliczane w rachunku podatkowym na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na należności z tytułów, o których mowa w art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., dotyczące osób zaangażowanych w prowadzenie prac rozwojowych, mogą zostać zaliczone do kosztów prac rozwojowych i rozliczane w rachunku podatkowym na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p.
W związku z ogólnym charakterem wskazanej wyżej definicji, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien być analizowany indywidualnie.
Wyjątkiem są sytuacje, w których u.p.d.o.p., w sposób wyraźny kwalifikuje pewne wydatki, jako koszty uzyskania przychodów (dalej: „KUP”) lub wyłącza możliwość zaliczenia ich do tego rodzaju kosztów.
W oparciu o kryterium stopnia powiązania wydatków z przychodami podatnika, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, które są jednak racjonalnie uzasadnione, jako mające na celu osiągnięcie przychodu (tzw. koszty pośrednie).
Z powyższego wynika, że aby dany wydatek mógł zostać uznany za KUP zaistnieć muszą łącznie następujące przesłanki:
jest definitywny, tj. bezzwrotny,
jest związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
celem jego poniesienia jest uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
nie jest kosztem wymienionym w katalogu wyłączającym z KUP z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.
Zasady dotyczące momentu uznawania wydatków za KUP zostały uregulowane w przepisach art. 15 ust. 4 - 4h u.p.d.o.p. Ustawodawca zróżnicował moment podatkowego ujmowania bezpośrednich i pośrednich kosztów uzyskania przychodów. Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne co do zasady w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są natomiast potrącalne w dacie ich poniesienia.
Spółka komandytowa w swojej działalności gospodarczej prowadzi prace mające na celu zwiększenie funkcjonalności Aplikacji pierwotnych. Aplikacje te, po zwiększeniu ich użyteczności poprzez dodanie nowych funkcji, są traktowane jako nowy produkt oferowany klientom Spółki komandytowej. Prace te w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p., powinny być zdaniem Spółki traktowane jako prace rozwojowe.
W związku z prowadzonymi pracami rozwojowymi, Spółka komandytowa ponosi m.in. koszty z tytułu świadczeń pracowniczych (wynagrodzenia należne pracownikom wraz ze składkami, określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych – w części finansowanej przez płatnika składek, składkami na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych).
Z realizacją prac rozwojowych mogą wiązać się także koszty z tytułu wynagrodzeń wypłacanych zleceniobiorcom oraz osobom mającym zawartą ze Spółką komandytową umowę o dzieło, oraz składek należnych z tego tytułu, obciążających zgodnie ze stosownymi przepisami Spółkę komandytową.
Przepisy u.p.d.o.p., zawierają szczegółowe regulacje odnośnie momentu uznania za KUP wynagrodzeń pracowników i narzutów na te wynagrodzenia. Zgodnie z art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.
Z treści art. 15 ust. 4h u.p.d.o.p., wynika natomiast, że składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40 u.p.d.o.p., stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:
W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d u.p.d.o.p.
Zgodnie z art. 15 ust. 4a u.p.d.o.p., koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:
Z treści art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., wynika, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
Co istotne, zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p., od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie może być krótszy niż 12 miesięcy.
Jak wynika z art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., możliwość zaliczenia kosztów prac rozwojowych do podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, jest uzależnione od spełnienia następujących warunków:
Zgodnie z powyższym, podlegającymi amortyzacji kosztami prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., są wiarygodnie określone wydatki poniesione na przeprowadzenie tych prac – wydatki, których wartość i związek z osiągnięciem pozytywnego rezultatu w postaci opracowania nowego produktu lub technologii wytwarzania, nie wzbudza zastrzeżeń (wątpliwości).
Regulacja zawarta w art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., normuje ponadto, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 u.p.d.o.p.
Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p., za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Warto zauważyć, że art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p., dotyczy jedynie ustalenia kosztu wytworzenia środków trwałych, a nie wartości niematerialnych i prawnych.
O sposobie rozliczenia KUP, tzn., czy należy je rozliczać jednorazowo lub poprzez odpisy amortyzacyjne decydować powinien związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym. Wydatki bezpośrednio związane z wytworzeniem środka trwałego zmniejszają zaś podstawę opodatkowania osoby prawnej przez możliwość zaliczenia w koszty podatkowe odpisów z tytułu zużycia środków trwałych – tzw. odpisy amortyzacyjne.
W przypadku wytworzenia we własnym zakresie, wartością początkową jest koszt wytworzenia, który zgodnie z przepisami u.p.d.o.p. obejmuje:
wartość w cenie nabycia zużytych rzeczowych składników majątku,
wartość w cenie nabycia, wykorzystanych usług obcych,
Zdaniem Wnioskodawcy, zasadne jest posłużenie się regułami zawartymi w art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p., również do ustalania wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych. W konsekwencji, do kosztów prac rozwojowych, stanowiących wartości niematerialne i prawne, powinny być zaliczone m.in.: koszty wynagrodzeń osób zatrudnionych przy danych pracach rozwojowych, o ile możliwe są do precyzyjnego określania i przypisania do poszczególnych prac rozwojowych wraz z kosztami pobocznymi związanymi z tymi wynagrodzeniami.
Jak wskazano w opisie powyżej, z realizacją prac rozwojowych mogą wiązać się także koszty z tytułu wynagrodzeń wypłacanych zleceniobiorcom oraz osobom mającym zawartą z Wnioskodawcą umowę o dzieło, oraz składek należnych z tego tytułu. Wydatki te, jako bezpośrednio związane z pracami rozwojowymi powinny być, zdaniem Wnioskodawcy, również zaliczone do wartości początkowej prac rozwojowych podlegających amortyzacji podatkowej.
W myśl art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 updop.
W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d updop.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 updop, i w związku z tym zamierza skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej wynikającej z art. 18d updop. W związku z prowadzonymi pracami rozwojowymi, Spółka komandytowa ponosi m.in. koszty z tytułu świadczeń pracowniczych (wynagrodzenia należne pracownikom wraz ze składkami, określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych – w części finansowanej przez płatnika składek, składkami na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych). Z realizacją prac rozwojowych mogą wiązać się także koszty z tytułu wynagrodzeń wypłacanych zleceniobiorcom oraz osobom mającym zawartą ze Spółką komandytową umowę o dzieło, oraz składek należnych z tego tytułu, obciążających zgodnie ze stosownymi przepisami Spółkę komandytową.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie, czy wydatki na należności z tytułów, o których mowa w art. 15 ust. 4g updop, dotyczące osób zaangażowanych w prowadzenie prac rozwojowych, mogą zostać zaliczone do kosztów prac rozwojowych i rozliczane w rachunku podatkowym na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4a updop.
Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 updop, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
W związku z powyższym, wydatki na należności z tytułów, o których mowa w art. 15 ust. 4g updop, dotyczące osób zaangażowanych w prowadzenie prac rozwojowych, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów prac rozwojowych i rozliczyć w rachunku podatkowym na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4a updop.
0111-KDIB1-3.4010.278.2018.1.MST