Source: http://nadzorkorporacyjny.pl/2018/10/samochodem-samolotem-rowerem-o-nie-najlepiej-na-piechote-czyli-jak-zdaniem-organow-skarbowych-masz-sie-dostac-na-posiedzenie-rady-nadzorczej/
Timestamp: 2019-06-18 16:20:40
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 16
 art. 16

Art. 382
 art. 3751
 art. 388
 art. 392
 art. 16
 art. 16
 art. 1
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16

Art. 16
 art. 16
 art. 1
 art. 16
 FSK 
 art. 3

Document Content:
Samochodem, samolotem, rowerem? O nie - najlepiej na piechotę - czyli jak zdaniem organów skarbowych masz się dostać na posiedzenie rady nadzorczej - Nadzór Korporacyjny
0111-KDIB1-3.4010.457.2018.1.MST (12.10.2018)
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 września 2018 r. (data wpływu tego samego dnia) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo uznać ponoszone przez siebie koszty przelotów członków Rady Nadzorczej na spotkania organu nadzoru oraz koszty zakwaterowania w ich trakcie jako koszty uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.
W dniu 19 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo uznać ponoszone przez siebie koszty przelotów członków Rady Nadzorczej na spotkania organu nadzoru oraz koszty zakwaterowania w ich trakcie jako koszty uzyskania przychodów.
Wnioskodawca jest spółką akcyjną działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm., dalej: „Ksh”). Zgodnie z przepisami powyższej ustawy, w spółce funkcjonują trzy organy: walne zgromadzenie jako organ stanowiący, zarząd jako organ zarządzający oraz rada nadzorcza (dalej: „RN”) jako organ nadzorujący. Członkowie RN powoływani są przez Walne Zgromadzenie na podstawie stosownej uchwały na trzyletnie kadencje. Aktualnie w skład tego organu wchodzi 7 członków, w tym 6 osób, które są obywatelami krajów spoza Unii Europejskiej i na co dzień nie przebywają na terytorium Polski oraz jedna osoba, będąca obywatelem Polski. RN jest zwoływana kilka razy do roku i sprawuje swoją funkcję w ramach posiedzeń organizowanych przez Spółkę zazwyczaj w siedzibie Spółki w mieście X. Członkowie RN przyjeżdżają do Polski wyłącznie w celu sprawowania funkcji w organie nadzorczym. W związku z tym, Spółka będąc odpowiedzialną za zwołanie spotkania RN, zamierza pokrywać wszelkie koszty związane z ich organizacją, w tym również koszty przelotu członków RN do Polski oraz ich zakwaterowania na miejscu, na czas trwania spotkania RN. Ponadto, Spółka ponosi również inne koszty, związane z organizacją poszczególnych posiedzeń. Członkowie RN odbywają podróże zarówno do siedziby Spółki, jak również w inne miejsca, gdzie Spółka prowadzi interesy wymagające bezpośredniego zaangażowania RN na miejscu.
Członkowie RN w sposób stały uczestniczą w nadzorze funkcjonowania Spółki, a ich posiedzenia wiążą się z oceną podejmowanych przez Zarząd decyzji i mają bezpośredni wpływ na sposób funkcjonowania Spółki. Część strategicznych decyzji, zgodnie ze statutem Spółki, wymaga zgody RN, w związku z tym ich regularne posiedzenia w Polsce mają bezpośrednie przełożenie na sposób funkcjonowania przedsiębiorstwa, a tym samym na wielkość osiąganych przez niego dochodów.
W związku z tym, że Spółka planuje pokrywać w przyszłości koszty przelotów członków RN chce upewnić się, że koszty te mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Spółka stoi na stanowisku, że koszty te są bezspornie związane z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami, a ich ponoszenie jest niezbędne, w celu prawidłowego działania organu nadzoru, w tym w szczególności zgodnego z przepisami prawa oraz regulacjami statutowymi.
Czy w powyżej przedstawionym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym), Spółka ma prawo uznać ponoszone przez siebie koszty przelotów członków RN na spotkania organu nadzoru oraz koszty zakwaterowania w ich trakcie jako koszty uzyskania przychodów?
Zdaniem Wnioskodawcy, w aktualnym stanie prawnym, koszty, które Spółka będzie w przyszłości ponosiła w związku z pokryciem kosztów przelotów członkom RN na posiedzenia Rady oraz ich zakwaterowania w trakcie posiedzeń Rady, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu z uwagi na to, że są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, istnieje związek przyczynowo-skutkowy z osiąganymi przychodami oraz są to koszty związane z zapewnieniem prawidłowego działania organu jako takiego, a nie stanowią przysporzeń o charakterze osobowym członków RN.
W ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), występuje ogólny schemat pozwalający podmiotom ocenić, które z ponoszonych przez nie wydatków mogą być potraktowane jako koszty uzyskania przychodu.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość zaliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.
Koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.
Wnioskodawca jako spółka akcyjna jest zobowiązany do przestrzegania w sposób bezwzględny unormowań zawartych w Ksh, w zakresie przypisanym do spółek akcyjnych. Z powyższych przepisów wynika między innymi obowiązek spółek akcyjnych do powołania organu nadzorującego działalność spółki, w postaci Rady Nadzorczej. Członków do Rady Nadzorczej powołuje Walne Zgromadzenie na określoną w statucie kadencję, nie dłuższą niż 5 lat.
Art. 382 § 1 Ksh stanowi, że Rada Nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalności spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności.
Pod pojęciem nadzoru należy rozumieć nie tylko działania stricte kontrolne (np. w zakresie oceny sprawozdań finansowych), ale także działania o charakterze czysto nadzorczym, pozwalające na ingerencję rady nadzorczej w sposób bezpośredni w funkcjonowanie spółki akcyjnej. Rada Nadzorcza wprawdzie nie ma możliwości wydawania Zarządowi wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spraw spółki, co wynika bezpośrednio z art. 3751 Ksh, jednakże sprawując funkcję nadzorczą ma prawo wskazywać nieprawidłowości, czy wyznaczać ogólne cele jakie spółka powinna osiągnąć. Rada Nadzorcza dysponuje różnymi środkami wywierania wpływu na zarządzanie spółką, są nimi odwołanie członka zarządu czy zawieszenie w czynnościach. Przepisy kodeksu przewidują również prawo rozszerzenia kompetencji RN w statucie spółki, w szczególności o konieczność wyrażenia zgody RN przed dokonaniem określonych czynności.
Taki zakres kompetencji RN przy założeniu, że nadzór ma być sprawowany w sposób ciągły, wymusza konieczność fizycznych kontaktów członków RN z Zarządem oraz innymi pracownikami spółki, bieżącą kontrolę działalności spółki w miejscu jej siedziby oraz poznanie i bieżące śledzenie sytuacji biznesowej czy finansowej spółki. Nadzór sprawowany w sposób prawidłowy wymaga uczestniczenia na bieżąco w działaniach spółki w takim zakresie, który umożliwia śledzenie realizacji celów czy identyfikacji zagrożeń.
Zwrócić również należy uwagę na przepis art. 388 Ksh, który zakłada, że do podjęcia uchwały RN wymagana jest obecność co najmniej połowy jej członków, w przypadku gdy wszyscy członkowie zostali zaproszeni. Statut może przewidywać surowsze wymagania dotyczące kworum. Tym samym, konieczność osobistego uczestnictwa członków RN wynika bezpośrednio z ustawy. RN zgodnie z Ksh, powinna być zwoływana co najmniej 3 razy w trakcie każdego roku obrotowego. Członkom rady przysługuje zwrot kosztów związanych z udziałem w pracach rady na podstawie art. 392 § 3 Ksh.
Z powyższego wynika, że ponoszenie kosztów uczestnictwa członków RN w posiedzeniach, jest obowiązkiem Spółki wynikającym bezpośrednio z przepisów prawa spółek handlowych, i nawet postanowienia statutu nie mogą tego obowiązku zniwelować.
W związku z powyższym, bezsporny, zdaniem Wnioskodawcy, jest fakt, że wszelkie koszty ponoszone w związku z organizacją spotkań RN, w tym w szczególności umożliwienie członkom RN osobistego uczestnictwa w postaci pokrycia kosztów przelotu są związane z działalnością gospodarczą Spółki i pośrednio mają wpływ na osiągane przez Spółkę przychody.
Ostatni warunek, który musi zostać spełniony aby uznać koszty za koszty uzyskania przychodów jest brak wykluczenia tego typu kosztów w ramach art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Istotne znaczenie dla kwalifikacji prawnej świadczeń na rzecz członków RN ma unormowanie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT. Na jego mocy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.
Dla wykładni wyłączenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, konieczne jest wskazanie, co należy rozumieć przez „wydatki na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych”.
Dla oceny tego stwierdzenia pomocne mogą być tezy postawione przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r. K 7/13 w zakresie warunków koniecznych jakie muszą zostać spełnione aby świadczenie mogło zostać uznane za nieodpłatne i podlegać opodatkowaniu.
W świetle tego wyroku, zakwalifikowanie danego świadczenia jako „nieodpłatnego świadczenia” podlegającego opodatkowaniu wymaga spełnienia następujących warunków:
świadczenie musi być spełnione w interesie obdarowanego (a nie w interesie świadczącego) i przynieść mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby zostać poniesiony;
wymagana jest zgoda obdarowanego (korzysta on ze świadczenia w pełni dobrowolnie);
korzyść musi mieć charakter wymierny i przypisany indywidualnemu podmiotowi.
Wszystkie te przesłanki powinny zostać spełnione łącznie.
Mając na uwadze pierwszą przesłankę sformułowaną przez Trybunał, analizowane wydatki na transport i zakwaterowanie członków rad nadzorczych stanowią finansowanie czynności koniecznych do wypełnienia przez nich funkcji organu osoby prawnej. Wydatki te powinny być zatem rozpatrywane jako koszty funkcjonowania spółki, gdyż umożliwiają organowi nadzorującemu wykonywanie zadań z zakresu nadzoru działalności spółki. Tym samym, ich poniesienie przez spółkę stanowi realizację interesu spółki, która w ten sposób finansuje działanie swoich organów. Po stronie beneficjentów (członków rady nadzorczej) nie powstają korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby zostać poniesiony. Wydatki zaś, które ponosi spółka w związku z wypełnianiem przez nich funkcji, stanowią jej wydatki na działalność jednego z jej organów.
Z perspektywy członków rady nadzorczej, pokrycie kosztów ich podróży czy tez poniesienie innych wydatków koniecznych dla ich działania jako organu spółki stanowi de facto zapewnienie im narzędzi do wykonania funkcji im przypisanych przez statut oraz przepisy prawa. Nie można zatem uznać, że rozpoznają oni po swojej stronie jakiekolwiek korzyści. Wskazać należy, że gdyby spółka nie zapewniała członkom rady nadzorczej środków umożliwiających realizację ich zadań, zmuszeni byliby oni do wykorzystania prywatnych składników majątku (Litwińczuk Hanna, Opodatkowanie spółek, WK 2016).
Z perspektywy wykładni pojęcia nieodpłatnych świadczeń, przeprowadzonej w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, kluczowe jest w szczególności wskazanie, że z tytułu ponoszonych wydatków członkowie rady nadzorczej nie uzyskują żadnej korzyści ani w postaci powiększenia aktywów, ani w postaci zmniejszenia wydatków. Pokrywając koszty transportu (np. w formie pokrycia kosztów biletów czy udostępnienia samochodu) oraz zakwaterowania członków rady nadzorczej, spółka finansuje własną działalność uregulowaną jej statutem i przepisami prawa. Wydatki te dokonywane są zatem we własnym interesie spółki i na jej rzecz.
W związku z powyższym należy dokonać oceny, czy koszty ponoszone za członków RN w celu umożliwienia im osobistego uczestnictwa w posiedzeniach RN, a tym samym zapewnienia RN możliwości efektywnego podejmowania uchwał i sprawowania swoich funkcji, można uznać za koszty ponoszone na rzecz członków RN, jeżeli nie stanowią one nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu.
Do tej pory w orzecznictwie panował pogląd, że możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz m.in. osób wchodzących w skład rad nadzorczych uzależniona jest od tego, czy wydatki te mają charakter osobowy czy nieosobowy. Oznacza to, że wskazana regulacja wyłącza z kosztów podatkowych wydatki, które stanowią osobiste przysporzenie dla członków rady nadzorczej. Regulacja ta nie obejmuje natomiast tych wydatków, które mają charakter nieosobowy, tj. są ponoszone w związku z funkcjonowaniem osoby prawnej, w tym jej organu nadzoru. Taką wykładnię potwierdza literalne brzmienie regulacji, w której ustawodawca wskazał na wydatki „na rzecz osób”, a nie wydatki „na rzecz rady nadzorczej”. Zestawienie przedstawionych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego tez z regulacją zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, w której wyraźnie jest mowa o wydatkach na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, prowadzi do wniosku, że jeżeli dany wydatek nie został spełniony w interesie członka rady nadzorczej i nie przynosi mu korzyści, to nie może być jednocześnie wydatkiem na jego rzecz.
Uznanie, że wydatek został poniesiony w interesie osoby prawnej, ponieważ zapewnia funkcjonowanie jej organu – rady nadzorczej, wyklucza możliwość jego kwalifikacji jako poniesionego na rzecz osoby wchodzącej w skład tego organu. Wydatek bowiem, który jest poniesiony na rzecz osoby wchodzącej w skład rady nadzorczej, w sposób bezpośredni determinuje korzyść po stronie członka rady nadzorczej, a nie osoby prawnej. Potwierdzeniem powyższej wykładni jest interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4010.2.2017.2.KP, dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kosztów dojazdu członka RN na posiedzenia rady, w której organ stwierdza co następuje: „W tak przedstawionym opisie, zwrot kosztów przejazdu członkom Rady Nadzorczej na posiedzenia tej Rady, Walne Zgromadzenie Wnioskodawcy oraz Zgromadzenia Prezesów nie mają charakteru wydatków osobowych, gdyż wiążą się tylko i wyłącznie z prawidłowym funkcjonowaniem i organizacją Organu Wnioskodawcy, a ich poniesienie jest niezbędne do prawidłowego jego funkcjonowania.”
Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki związane z ponoszeniem kosztów przejazdu członków RN Wnioskodawcy, na posiedzenia RN oraz inne spotkania, na których obecność RN jest konieczna, jako wydatki dotyczące funkcjonowania Organu Wnioskodawcy, jakim jest Rada Nadzorcza, mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).
Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.
Gdy wydatki dotyczą członków rady nadzorczej określonego podmiotu, należy mieć na względzie przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.
Z zacytowanego przepisu wynika bezwzględny nakaz wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z jednym tylko wyjątkiem – wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.
Wynagrodzenie członków rady nadzorczej, realizującej ustawowe zadania organu nadzorczego, mające zapewnić prawidłowe funkcjonowanie podmiotu, stanowi na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów mimo braku bezpośredniego związku tych wydatków z przychodem (por. wyrok NSA z 18 maja 1999 r., sygn. akt SA/Wr 1357/98; ONSA 2000, Nr 2, poz. 81).
W tym miejscu należy wskazać, że stanowisko dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów innych niż wynagrodzenia członków rady nadzorczej wielokrotnie zajmowały sądy administracyjne. Przykładowo NSA w wyroku z 17 listopada 2005 r., sygn. akt FSK 2503/04, stwierdził, że kosztami uzyskania przychodów będą tylko wypłacone wynagrodzenia, a wszelkie inne świadczenia, czyli wydatki z majątku spółki na rzecz członków rady nadzorczej, nie mogą być kosztami potrącalnymi. Sąd wskazał, że przepisy prawa pracy wyraźnie rozróżniają wynagrodzenie i inne świadczenia związane z pracą.
Ponadto, w doktrynie jest prezentowany pogląd, że nie będą kosztami uzyskania przychodów inne wydatki ponoszone na członków rad nadzorczych (…), które nie są wynagrodzeniami z tytułu pełnionych funkcji. Nie jest np. kosztem uzyskania przychodu: ryczałt pieniężny wypłacony członkom rady nadzorczej za korzystanie z faksów (…); dieta wypłacona z tytułu odbytej podróży służbowej (…); wydatek na wynajęcie zagranicznego samochodu i pozostawienie go do dyspozycji rady nadzorczej (…); opłata składek na ubezpieczenie społeczne członków rady nadzorczej (wyrok NSA z 20 września 1996 r., sygn. akt SA/Łd 2257/95, niepubl. – B. Dauter (w) L. Błystak, B. Dauter, E. Madej, A. Mudrecki, M. Niezgódka-Medek, R. Pęk, J. Zubrzycki Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2007, Wrocław 2007, s. 571.
Reasumując, poniesione przez Wnioskodawcę koszty przelotów członków Rady Nadzorczej na spotkania organu nadzoru oraz koszty zakwaterowania w ich trakcie, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Odnosząc się natomiast do powołanej – na poparcie stanowiska Wnioskodawcy – interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że 7 kwietnia 2018 r., znak: DPP13.8221.73.2018.GMT, została ona zmieniona przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, w związku z czym, stanowisko zostało uznane ze nieprawidłowe.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Poprzedni artykułZarząd sukcesyjny – nowe możliwości (zaproszenie na panel podczas 8 Europejskiego Kongresu MŚP)
Następny artykułSpotkanie Klubu Członków Rad Nadzorczych – 26 listopada 2018 r. Katowice