Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb4-415-600-10-14-7-s-jk-pismo-wydane-przez-izba-184813248
Timestamp: 2020-07-06 12:46:46
Legal References Found: art. 14
 art. 112
 art. 36
 art. 21
 art. 21
in fine
 art. 21
 art. 36
 art. 112
 art. 10
 art. 21
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 20
 art. 32
 art. 10
 art. 37
 art. 21
 art. 112
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 37
 art. 13
 art. 10
 art. 10
 art. 21
 art. 10
 art. 14
 art. 10
 FSK 
 art. 146
 art. 151
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 141
 art. 174
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 10
 art. 21
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 21

Document Content:
IPPB4/415-600/10/14-7/S/JK - Pismo wydane...
IPPB4/415-600/10/14-7/S/JK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 749/11 z dnia 6 grudnia 2011 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2010 r. (data wpływu 27 lipca 2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 6 października 2010 r. (data nadania 7 października 2010 r., data wpływu 12 października 2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 23 września 2010 r. Nr IPPB4/415-600/10-2/JS (data nadania 23 września 2010 r., data doręczenia 5 października 2010 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:
* skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Miasta oraz zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za przedmiotową nieruchomość - jest prawidłowe,
Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 23 września 2010 r. Nr IPPB4/415-600/10-2/JS (data nadania 23 września 2010 r., data doręczenia 5 października 2010 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego.
Pismem dnia 6 października 2010 r. (data nadania 7 października 2010 r., data wpływu 12 października 2010 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.
Wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. Sąd Okręgowy Wydział XXIV Cywilny zobowiązał Miasto do złożenia oświadczenia woli, mocą którego Miasto kupiło od Wnioskodawczyni oraz pozostałych współwłaścicieli nieruchomość, stanowiącą gospodarstwo rolne o powierzchni łącznej 1,3216 ha, położone w W., dla której Sąd Rejonowy, Wydział VII Ksiąg Wieczystych prowadzi, za cenę w wysokości 1.253.454,90 zł (co do udziału 15/96 przysługującego Wnioskodawczyni). Z uwagi na opóźnienie w spełnieniu ww. świadczenia z tytułu zaspokojenia roszczenia, Sąd zasądził ww. wyrokiem również na rzecz Wnioskodawczyni odsetki ustawowe od dnia 14 sierpnia 2002 r. do dnia zapłaty.
Ww. wyrok uprawomocnił się z dniem 17 listopada 2009 r. Miosto zapłaciło ww. kwoty na rzecz Wnioskodawczyni i pozostałych współwłaścicieli. Wnioskodawczyni wskazuje, że w przedmiotowej sprawie równocześnie została złożona skarga kasacyjna do Sądu Najwyższego, która do chwili obecnej nie została rozpoznana (nie został nawet wyznaczony termin posiedzenia w sprawie jej ewentualnego przyjęcia przez Sąd Najwyższy). Wobec powyższego, pomimo prawomocności ww. wyroku z dnia 26 lutego 2009 r. istnieje ewentualność, że w wyniku złożonej skargi kasacyjnej dojdzie do zmiany lub uchylenia ww. wyroku, w ten sposób, że Wnioskodawczyni będzie zobligowana do zwrotu ww. kwot.
Ponadto Wnioskodawczyni zaznacza, że przedmiotowa nieruchomość, stanowiąca gospodarstwo rolne, została nabyta m.in. przez poprzednika prawnego Wnioskodawczyni w drodze zasiedzenia z dniem 1 lipca 1960 r. (postanowienie o stwierdzeniu zasiedzenia). Nieruchomość przedmiotowa stanowi gospodarstwo rolne i w związku z jej sprzedażą na rzecz Miasta nie utraciła takiego charakteru, tj. nie doszło do podziału gospodarstwa rolnego, zmiany kwalifikacji gruntów. Nie zmienił się również sposób użytkowania gruntów.
Jednocześnie nieruchomość, zgodnie z zobowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego, została przeznaczona pod cele publiczne, co było podstawą do wywłaszczenia (wykupu) nieruchomości, zgodnie z art. 112 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603). Podstawą roszczenia Wnioskodawczyni, które zostało uwzględnione ww. wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. był art. 36 i 37 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (ustawa z dnia 27 marca 2003 r. Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 717), zgodnie z którym właścicielowi nieruchomości, która z uwagi na zmianę planu zagospodarowania przestrzennego nie może być przez niego użytkowana w dotychczasowy sposób, służy roszczenie o jej wykup. W przypadku, gdy wykup nie nastąpi w terminie 6 miesięcy od zgłoszenia roszczenia, właścicielowi przysługuje również roszczenie o odsetki z tytułu opóźnienia w zapłacie odszkodowania, czy dokonania wykupu nieruchomości i zapłaty ceny. Z uwagi, że w przedmiotowej sprawie doszło do przekroczenia ww. terminu 6 miesięcy przedmiotowy wyrok obejmuje cenę jak i odsetki od niej.
Ponadto Wnioskodawczyni wskazała w uzupełnieniu do wniosku, że nabycie przez poprzednika prawnego Wnioskodawczyni - przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w drodze zasiedzenia z dniem 1 lipca 1960 r. na podstawie postanowienia o stwierdzeniu zasiedzenia sygn. akt I Ns 1395/00. Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowy udział w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 3 maja 1990 r.
Wnioskodawczyni wskazała również, że wykup przedmiotowej nieruchomości nastąpił w trybie orzeczenia Sądu, tj. załączony do wniosku wyrok Sądu Okręgowego z dnia 26 lutego 2009 r. zastąpił oświadczenia woli stron i tym samym stanowi substytut umowy sprzedaży. Przedmiotowy wyrok uprawomocnił się w dniu 5 listopada 2009 r., co należy przyjąć jako datę przejścia prawa własności na Miasto.
Pismem z dnia 23 września 2010 r. Nr IPPB4/415-600/10-2/JS wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie, pismem z dnia 6 października 2010 (data wpływu 12 października 2010 r., data nadania 7 października 2010 r.).
1. Czy z tytułu zasądzonych ww. wyrokiem kwot, tj. ceny oraz odsetek od nieterminowego spełnienia roszczenia Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy Sąd Najwyższy utrzyma w mocy ww. orzeczenie z dnia 26 lutego 2009 r.
Zdaniem Wnioskodawczyni, ww. kwoty zasądzone wyrokiem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne zbycie nieruchomości, stanowiącej gospodarstwo rolne w okresie ponad 5 lat od jej nabycia nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - transakcja taka nie znajduje się w katalogu źródeł dochodu (rozdział 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W opinii Wnioskodawczyni, odsetki od nieterminowej zapłaty ceny mają charakter ściśle akcesoryjny w stosunku do świadczenia głównego (zapłaty ceny). Z uwagi na to, że z tego tytułu podatek jest nienależny również odsetki nie powinny podlegać opodatkowaniu. Akcesoryjność odsetek oznacza, że nie mogą one istnieć w oderwaniu od świadczenia podstawowego. Ich byt prawny jest uzależniony od istnienia świadczenia głównego. Wobec powyższego również odnosząc to na grunt przepisów podatkowych, biorąc pod uwagę nierozerwalność świadczenia głównego od akcesoryjnego, w sytuacji, gdy świadczenie główne nie podlega opodatkowaniu również świadczenia akcesoryjne z nim związane nie są opodatkowane.
Wnioskodawczyni wskazuje, że ww. wyrok, zastępujący oświadczenia woli w przedmiocie umowy sprzedaży nieruchomości, spełnia przesłanki opisane art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowa nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne i przez jej sprzedaż nie utraciła tego charakteru, nie zmienił się jej obszar, sposób wykorzystywania, jak i nie doszło do zmiany kwalifikacji gruntów. Jednocześnie fakt, że grunty mają obecnie inne przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego nie powoduje utraty charakteru gospodarstwa rolnego (tak Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 marca 2004 r. SA/Bk 1306/2003 LexPolonica Nr 373710 - cyt: "Sam plan zagospodarowania przestrzennego gminy nie spowodował, że nieruchomość utraciła rolny i leśny charakter w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28, in fine ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.").
Ponadto Wnioskodawczyni uważa, że przeznaczenie w obecnie obowiązującym planie przedmiotowego gospodarstwa rolnego pod cele publiczne spełnia przesłankę z pkt 29 ust. 1 art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ten sposób, że przedmiotowa sprzedaż pomimo, że doszła do skutku w trybie procesu cywilnego, opartego na roszczeniu z art. 36 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, to jednocześnie spełnia wszystkie przesłanki z art. 112 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.
Zdaniem Wnioskodawczyni, ponieważ zwolnienia opisane w pkt 28 i 29 dotyczą całego przychodu uzyskanego z tego tytułu, zawierają zarówno cenę jak i odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty. Jednocześnie należy zważyć, że sprzedaż w wyniku procesu cywilnego dotyczyła całości gospodarstwa rolnego, tj. doszło do sprzedaży całego gospodarstwa rolnego przez wszystkich jego współwłaścicieli, a nie jedynie sprzedaży udziału w prawie własności gospodarstwa rolnego. W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że kwoty zasądzone ww. wyrokiem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB4/415-600/10-4/JS z dnia 27 października 2010 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.
W powyższej interpretacji stwierdzono, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2009 r. udziału w nieruchomości nie będzie stanowił źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż ww. nieruchomości została dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto (1960 r.). Z uwagi na fakt, że przychód ze sprzedaży nieruchomości nie stanowi źródła przychodu tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odsetki wypłacone na podstawie wyroku sądowego podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Interpretacja została doręczona Wnioskodawczyni w dniu 4 listopada 2010 r.
W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawczyni, wniosła pismem z dnia 15 listopada 2010 r. (data wpływu 10 listopada 2010 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.
W odpowiedzi na powyższe tut. organ pismem z dnia 16 grudnia 2010 r. Nr IPPB4/415-600/W/10-6/JS (skutecznie doręczonym w dniu 21 grudnia 2010 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.
Pani K. Z., w dniu 19 stycznia 2011 r. (data wpływu 24 stycznia 2011 r.), złożyła za pośrednictwem tut. organu, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-600/10-4/JS z dnia 27 października 2010 r.
Strona zaskarżyła w całości pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2010 r. Nr IPPB4/415-600/10-4/JS, jako niezgodną z prawem w zakresie jakim stwierdza, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zasądzone wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. odsetki ustawowe od ustalonej ceny sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym, tj. naruszającą art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 i 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 32 i 217 Konstytucji RP i wniosła o jej uchylenie i uznanie stanowiska Strony przedstawionego we wniosku z dnia 9 kwietnia 2010 r. za prawidłowe.
Wyrokiem z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 749/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-600/10-4/JS z dnia 27 października 2010 r.
W pierwszej kolejności, kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna w przedmiocie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwot zasądzonych na rzecz Skarżącej wyrokiem sądu powszechnego, a stanowiących cenę zakupu oraz naliczone od niej odsetki należne z uwagi na nieterminowy wykup nieruchomości (w tym udziału, jaki posiadała w niej Skarżąca) przez Miasto.
Sąd podniósł, że przedmiotem sprzedaży (wykupu) była stanowiąca gospodarstwo rolne nieruchomość, w której udział Skarżąca nabyła w 1990 r. w drodze dziedziczenia. Określona wyrokiem z 26 lutego 2009 r. cena sprzedaży tej nieruchomości na rzecz Miasta nie stanowiła przychodu, ponieważ sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat od daty nabycia nieruchomości. Stanowisko stron w tym względzie oparte było na art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) u.p.d.o.f.
Sąd wskazał, że Skarżąca uważała, że odsetki naliczone od ceny sprzedaży zgodnie z art. 37 ust. 9 u.p.z.p. są integralną częścią przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości. Ponadto do przychodu ze sprzedaży zastosowanie miały zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 u.p.d.o.f. ponieważ sprzedaż obejmowała gospodarstwo rolne i spełniała przesłanki z art. 112 u.g.n. (wywłaszczenie nieruchomości).
Natomiast zdaniem Ministra Finansów, sporne odsetki stanowią przychód Skarżącej z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Odsetek za zwłokę nie można utożsamiać z odszkodowaniem. Mają one charakter uboczny względem świadczenia głównego. Dlatego też wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Przepisy u.p.d.o.f. nie przewidują zwolnienia odsetek od podatku.
Zasądzone na rzecz Skarżącej odsetki są bezpośrednio związane z przychodem z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, a dokładnie - stanowią element tego przychodu, który - jak już wyżej wskazał Sąd - nie podlegał opodatkowaniu, z uwagi na upływ 5 - letniego terminu przewidzianego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Brak jest podstaw, aby przychód wynikający z tego samego zdarzenia - sprzedaży nieruchomości przypisywać do dwóch odrębnych źródeł przychodów. Nie ulega wątpliwości, że powodem naliczenia odsetek jest niewywiązanie się przez dłużnika (Miasto) z obowiązku terminowego zrealizowania świadczenia pieniężnego, jakim w przypadku Skarżącej była zapłata ceny udziału w nieruchomości. Nieterminowość ta wynikała co prawda z faktu, że Miasto nie wykupiło nieruchomości we właściwym czasie, ale okoliczność ta nie ma wpływu na charakter zasądzonych odsetek. Odsetki te nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek zapłaty ceny. Jakkolwiek nie sposób odmówić im charakteru rekompensaty, odsetki (obok ceny) są przychodem ze sprzedaży nieruchomości. Okoliczność, że warunkiem ich naliczenia jest zaniechanie dłużnika, konstatacji powyższej zmienić nie może. W szczególności zaś nie uzasadnia przypisania należności głównej i odsetek do różnych źródeł przychodów.
Wpływu na powyższą konstatację nie ma, zdaniem Sądu, także okoliczność, że 6-miesięczny termin, po upływie którego właściciel nieruchomości może domagać się odsetek ustawowych za opóźnienie w wypłacie odszkodowania lub w wykupie nieruchomości, wskazany został przepisem prawa, tj. art. 37 ust. 9 u.p.z.p. Sąd przy tym podkreślił, że z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynikało, że Skarżąca nie otrzymała odszkodowania, za zapłatę za odkupiony od niej udział w nieruchomości.
Innymi słowy, odsetki od danej należności podlegają opodatkowaniu w taki sam sposób jak należność główna, z którą są związane. Zdaniem Sądu, rację ma w tym względzie Skarżąca. Przypisać je zatem należy do tego samego źródła przychodów. Przykładowo odsetki od należności pracowniczych zaliczane są do przychodów ze stosunku pracy, a odsetki od świadczeń z umów o dzieło i zlecenia, wykonywanych w warunkach określonych w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f. - do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.
Sąd uznał, że w rezultacie nie należą do odrębnych źródeł przychodów, przychody z odpłatnego zbycia (wykupu) udziału w nieruchomości oraz odsetki od kwoty, za jaką nieruchomość ta została zbyta (wykupiona). Stanowisko takie wyrażone zostało również w wyroku tut. Sądu z 20 października 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1899/10 i z 21 października 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2048/11 (http://nsa.gov.pl).
Sąd stwierdził zatem, że skoro uzyskany przez Skarżącą przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości, jako przychód ze źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 8 pkt 1 lit. a, nie podlegał opodatkowaniu z uwagi na upływ 5-letniego terminu od daty nabycia tej nieruchomości, to nie podlegała opodatkowaniu zarówno określona przez sąd powszechny cena sprzedaży, jak i kwota odsetek naliczonych od tej ceny. Obie te bowiem kwoty składały się na przychód Skarżącej z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości (części nieruchomości).
Według Sądu, w rozpoznanej sprawie nie chodziło jednak o zastosowanie zwolnienia podatkowego, a o kwalifikację przychodu do określonego źródła. Gdyby nie upływ terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d,o.f., opodatkowaniu podlegałby cały przychód Skarżącej z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości, a mianowicie cena tego udziału oraz naliczone od niej odsetki za zwłokę. Dopiero wówczas zasadne byłoby rozważanie, czy do opodatkowania tego przychodu zastosowanie znalazłyby zwolnienia podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 u.p.d.o.f.
Sąd uznał, że Minister Finansów wyraził prawidłowy pogląd, że w sytuacji, gdy przychód Skarżącej z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nie podlegał opodatkowaniu, przepisy o zwolnieniach zastosowania mieć nie mogły. Błąd Organu polegał natomiast na wadliwym przyjęciu, że odsetki za zwłokę nie stanowiły przychodu z tej sprzedaży.
Sąd stwierdził, że prawidłowe było stanowisko Skarżącej, że zasądzone na jej rzecz cena i odsetki z tytułu sprzedaży (wykupu) udziału w nieruchomości nie podlegają opodatkowaniu z uwagi na upływ 5-letniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.
Niezależnie od powyższego, Sąd również wskazał na wadliwość zaskarżonej interpretacji wynikającą z naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Tymczasem, w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów za nieprawidłowe uznał stanowisko Skarżącej "w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz m.st. Warszawa oraz zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu zapłaty za przedmiotową nieruchomość". Wynika z tego, że w ocenie organu stanowisko Skarżącej w żadnej części nie było prawidłowe.
Następnie, uzasadniając tę ocenę Minister Finansów wyraził pogląd, że nie podlegał opodatkowaniu przychód Skarżącej ze sprzedaży nieruchomości, rozumiany jako cena uzyskana tytułem tej sprzedaży. Oznaczało to, że w tej części zgodził się ze Skarżącą, który - tak jak organ - powoływał się przy tym na upływ terminu z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.
Sąd podniósł, że w interpretacji indywidualnej Minister Finansów nie ocenia stanowiska Wnioskodawczyni "w całokształcie" lub "co do zasady". Ocenia osobno każdą z kwestii przedstawionych we wniosku o interpretację, co do których Wnioskodawczyni zajęła stanowisko. Skarżąca wypowiedziała się co do opodatkowania ceny i odsetek za zwłokę.
Skoro, zdaniem Ministra Finansów, stanowisko Skarżącej było prawidłowe w części, a mianowicie, że przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości, rozumiany jako cena, nie podlega opodatkowaniu - taką jego ocenę powinien był wyrazić w interpretacji, określając przy tym precyzyjnie, w jakiej części (co do jakiej kwestii) stanowisko to uznał prawidłowe, a w jakiej ocenił je jako nieprawidłowe. Niezasadny był jedynie, zdaniem Sądu, argument Skarżącej o zastosowaniu do tej ceny zwolnień podatkowych, a nie jego stanowisko. Natomiast za nieprawidłowe Minister Finansów w istocie uznał jedynie stanowisko Skarżącej, że opodatkowaniu nie podlegają zasądzone odsetki.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA może wywierać skutki w sferze rzeczywistych uprawnień materialnoprawnych Wnioskodawczyni, a zatem wyrażona w niej ocena stanowiska Wnioskodawczyni nie może budzić wątpliwości co do swojego znaczenia i zakresu.
Od powyższego wyroku, pismem z dnia 14 lutego 2012 r. została złożona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie skarga kasacyjna, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku.
Wyrokiem z dnia 25 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 702/12, NSA oddalił skargę kasacyjną.
Na wstępie uzasadnienia wyroku, Sąd stwierdził, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Naczelny Sąd Administracyjny zaznaczył, że podniesiono w niej zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych, co wymusza niejako odniesienie się w pierwszej kolejności do wskazanych w skardze kasacyjnej uchybień procesowych. Dopiero bowiem stwierdzenie, że wyrok zapadł po niewadliwie przeprowadzonym postępowaniu, a przyjęta przez sąd podstawa faktyczna rozstrzygnięcia jest prawidłowa, pozwala na ocenę naruszeń prawa materialnego.
Zdaniem Sądu rację ma Skarżący organ podnosząc zarzut naruszenia art. 146 § 1, art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 i art. 14 § 1 O.p. Zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny interpretacja powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p.). Przepisy Ordynacji podatkowej nie precyzują dokładnie treści tej części interpretacji, która dotyczy oceny stanowiska wnioskodawcy. Uzasadnione wydaje się w związku z tym uznanie, że jeżeli stanowisko zainteresowanego, wyrażone we wniosku choćby w części nie odpowiada prawu organ może stwierdzić, że stanowisko to jest nieprawidłowe. Interpretacja taka nie będzie wadliwa, jeżeli w uzasadnieniu oceny prawnej zostanie wskazane stanowisko organu i zostanie w nim wyjaśnione, w jakim zakresie podzielono poglądy wnioskodawcy i przedstawione zostanie stanowisko organu z uzasadnieniem prawnym. Sąd wskazał, że w tym przypadku Skarżąca przedstawiając swoje stanowisko w sprawie podała dwie alternatywne podstawy prawne, zgodnie z którymi zarówno przychód z tytułu zbycia udziału w nieruchomości w postaci ceny wykupu, jak i odsetki zasądzone przez sąd stosownie do przepisów ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym nie podlegają opodatkowaniu. Trafnie wskazano w skardze kasacyjnej na różnicę między wyłączeniem danego dochodu od opodatkowania a zwolnieniem od opodatkowania dochodu co do zasady podlegającemu opodatkowaniu. Wariantowego stanowiska Wnioskodawczyni nie można było zatem uznać z prawidłowe. Organ obowiązany był wskazać jedną, konkretną podstawę, zgodnie z którą dochód ze zbycia udziału (cena wykupu) nie będzie opodatkowany. Miał też prawo stwierdzić, że wariantowe stanowisko Skarżącej jest w związku z tym nieprawidłowe. Stanowisko organu, wbrew twierdzeniom Sądu pierwszej instancji, było jasne i zrozumiałe. Sąd nie miałby zatem podstaw do uchylenia zaskarżonej interpretacji tylko z tego, wskazanego wyżej powodu, nie doszło bowiem do naruszenia art. 14c § 1 i § 2 i art. 14b § 1 O.p. Wadliwość argumentacji prawnej Sądu pierwszej instancji w tym zakresie nie miała jednakże wpływu na wynik sprawy. Podstawowym powodem uchylenia interpretacji było bowiem naruszenie prawa materialnego. Brak jest w związku z tym podstaw do uchylenia wyroku Sądu pierwszej instancji z uwagi na naruszenie wskazanych wyżej przepisów postępowania.
Według Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji nie naruszył natomiast art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku odpowiada bowiem standardom, określonym w tym przepisie. Niewłaściwa ocena, że doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego, nie stanowi uchybienia przepisowi określającemu wymogi, jakim winno odpowiadać uzasadnienie.
W ramach podstawy z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżący organ postawił zarzut błędnej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i pkt 9 oraz art. 20 u.p.d.o.f. poprzez błędne uznanie, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku kwota odsetek zasądzona obok kwoty głównej nie podlega opodatkowaniu, gdyż należność główna, z którą odsetki te są związane nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. i nie podlega opodatkowaniu - podczas gdy roszczenie o odsetki jest roszczeniem akcesoryjnym w stosunku do należności głównej, co do którego ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku.
Stawiając zarzut błędnej wykładni Naczelny Sąd Administracyjny należy wyjaśnić, na czym polegał błąd sądu w odczytaniu normy prawnej poprzez wskazanie, na jakim etapie wykładni błąd ten powstał (czy był przykładowo wynikiem poprzestania wyłącznie na wykładni językowej w sytuacji, gdy nie dawała ona jednoznacznego wyniku, wadliwej kolejności zastosowania dyrektyw pierwszego stopnia, czy też niewłaściwego zastosowania dyrektyw preferencji). Strona wskazująca tego typu zarzut powinna też wyjaśnić, jakie znaczenie przepisu (normy) uważa ona za prawidłowe, właściwe i dlaczego.
Istotą sporu w tej sprawie jest obecnie przypisanie do konkretnego źródła przychodów odsetek zasądzonych wyrokiem sądu powszechnego na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W ocenie Sądu pierwszej instancji odsetki te jako roszczenie akcesoryjne w stosunku do ceny wykupu powinny być zaliczone do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. Organ interpretujący w interpretacji zaliczył odsetki do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Formułując podstawy kasacyjne organ zarzucił błędną wykładnię art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i pkt 9 oraz art. 20 u.p.d.o.f. Naczelny Sąd Administracyjny uważa natomiast, że zarówno opis zarzutu, jak i uzasadnienie skargi kasacyjnej nie odnoszą się do przyporządkowania odsetek do konkretnego źródła, ale do przepisów dotyczących zwolnień podatkowych, wynikających z przepisów ustawy podatkowej. Wyliczając przypadki, w których dochód jest zwolniony od opodatkowania, organ wywodził, że nie przewidziano zwolnienia od opodatkowania tego rodzaju odsetek. Nie dokonano natomiast wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 i pkt 9 i art. 20 u.p.d.o.f. w celu wyjaśnienia, dlaczego zdaniem organu pogląd Sądu pierwszej instancji, że odsetki powinny być zaliczone do tego samego źródła co dochód ze sprzedaży udziału, jest wadliwy. Brakuje także jakiejkolwiek argumentacji, która potwierdzałaby stanowisko organu, że odsetki te stanowią przychód z innych źródeł. Za taką nie można bowiem uznać tej, która odnosiła się do akcesoryjności odsetek w świetle regulacji prawa cywilnego. Organ stwierdził, że: "Stwierdzenie sądu, że odsetki są bezpośrednio - na gruncie niniejszej sprawy, związane z przychodem z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz, że brak jest podstaw by przychód wynikający z tego samego zdarzenia przypisywać do dwóch odrębnych źródeł przychodów jest o tyle słuszne, że odsetki są zawsze związane z należnością główną zaś biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy ustawy, uznać należy że brak jest podstaw prawnych do tego, by takiego rozróżnienia - co do źródła przychodu, nie zastosować. Nie można bowiem odsetek za zwłokę utożsamiać z odszkodowaniem (naprawieniem szkody)". W tej sprawie, zdaniem Sądu jednak ani Skarżąca, ani Sąd pierwszej instancji nie traktowali odsetek, zasądzonych wyrokiem, jako odszkodowania. W istocie zatem nie wiadomo, dlaczego organ uznaje wykładnię art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. za błędną, skoro co do zasady zgadza się z argumentacją Sądu, że odsetki stanowią roszczenie akcesoryjne, a ta właśnie cecha odsetek przemawiała zdaniem Sądu za zaliczeniem ich do tego samego źródła przychodów, co należność główna. Organ nie przeprowadził żadnej analizy przepisów ustawy podatkowej, z których wynikałoby, co ustawa podatkowa zalicza do przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. Naczelny Sąd Administracyjny orzeka w granicach skargi kasacyjnej, nie wolno mu doprecyzowywać zarzutów skargi kasacyjnej za stronę bądź zastępować stronę w uzasadnieniu zarzutów (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Skoro strona składająca skargę kasacyjną nie wskazała błędów wykładni popełnionych przez sąd i nie wskazała własnej wykładni wskazanych w podstawach kasacyjnych przepisów, to Naczelny Sąd Administracyjny nie może się merytorycznie odnieść do tak sformułowanego zarzutu.
W dniu 19 maja 2014 r. do tutejszego organu wpłynął prawomocny wyrok z dnia 6 grudnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 749/11.
W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 749/11 - stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Miasta oraz zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za przedmiotową nieruchomość oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania do uzyskanego przychodu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy.
Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. Sąd Okręgowy zobowiązał Miasto do złożenia oświadczenia woli, mocą którego Miasta kupiło od Wnioskodawczyni oraz pozostałych współwłaścicieli nieruchomość, stanowiącą gospodarstwo rolne o powierzchni łącznej 1,3216 ha. Ww. wyrok uprawomocnił się z dniem 17 listopada 2009 r., Miasto zapłaciło na rzecz Wnioskodawczyni i pozostałych współwłaścicieli cenę z tytułu sprzedaży nieruchomości. Z uwagi na opóźnienie w spełnieniu ww. świadczenia z tytułu zaspokojenia roszczenia, Sąd zasądził ww. wyrokiem również na rzecz Wnioskodawczyni odsetki ustawowe od dnia 14 sierpnia 2002 r. do dnia zapłaty. Udział w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 3 maja 1990 r., zatem pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 1995 r.
Zasądzone na rzecz Wnioskodawczyni odsetki są bezpośrednio związane z przychodem z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, a dokładnie - stanowią element tego przychodu, który - jak wskazano powyżej - nie podlegał opodatkowaniu z uwagi na upływ 5 - letniego terminu przewidzianego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Brak jest podstaw, aby przychód wynikający z tego samego zdarzenia - sprzedaży nieruchomości przypisywać do dwóch odrębnych źródeł przychodów.
Innymi słowy, odsetki od danej należności podlegają opodatkowaniu w taki sam sposób jak należność główna, z którą są związane. W rezultacie nie należą do odrębnych źródeł przychodów, przychody z odpłatnego zbycia (wykupu) udziału w nieruchomości oraz odsetki od kwoty, za jaką nieruchomość ta została zbyta (wykupiona). Stanowisko takie wyrażone zostało również w wyroku Sądu z 20 października 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1899/10 i z 21 października 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2048/11 (http://nsa.gov.pl).
Zatem, skoro uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości, jako przychód ze źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 8 pkt 1 lit. a, nie podlega opodatkowaniu, z uwagi na upływ 5-letniego terminu od daty nabycia tej nieruchomości, to nie podlega opodatkowaniu zarówno określona przez sąd powszechny cena sprzedaży, jak i kwota odsetek naliczonych od tej ceny. Obie te bowiem kwoty składają się na przychód Wnioskodawczyni z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości (części nieruchomości).
W tej części zatem stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.
Z uwagi na fakt, że przychód ze sprzedaży nieruchomości wraz z zasądzonymi odsetkami nie stanowi źródła przychodu tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane przez Wnioskodawczynię. Tym samym, stanowisko w tej części należy uznać za nieprawidłowe.