Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/nsa-wazny-wyrok-dla-gmin-zbywajacych-nieruchomosci-nabyte-nieodplatnie_4_40845.htm?idDzialu=4&idArtykulu=40845
Timestamp: 2019-10-20 21:15:04
Legal References Found: art. 15
 art. 91
 art. 5
 art. 7
 art. 15
 FSK 
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 27

Document Content:
Ze względu na pozycję gminy jako podmiotu wpływającego znacznie na rynek nieruchomości i spełniającego w tym zakresie warunki postrzegania jako podatnika, dokonywanie przez gminę obrotu nieruchomościami nabytymi w drodze tzw. komunalizacji mienia państwowego, należy kwalifikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust.1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Dz.U. z 2018, poz. 2174 ze zm.), nawet jeżeli gmina, w zakresie obrotu tymi nieruchomościami, nie podejmuje aktywności podobnej do podmiotu handlującego nieruchomościami.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 maja 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 2479/15 w sprawie ze skargi Gminy R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 11 września 2015 r. nr IBPP3/4512-458/15/EJ w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok, 2) oddala skargę, 3) zasądza od Gminy R. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
1. Wyrokiem z 17 maja 2016 r., III SA/Gl 2479/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie ze skargi Gminy R. (dalej: Gmina, skarżąca, wnioskodawca) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 11 września 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług
1. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną;
2. zasądził od organu na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Gmina jest miastem na prawach powiatu w rozumieniu art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, będącym czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych Gmina stała się właścicielem nieruchomości w drodze tzw. komunalizacji mienia państwowego. Ponadto część nieruchomości znajdujących się w majątku Gminy została nabyta w wyniku spadkobrania. W obu przypadkach nabycie przez Gminę nieruchomości nastąpiło z mocy prawa i było niezależne od jej woli. Ponadto nabycia te miały charakter nieodpłatny oraz nie wiązały się z prawem do odliczenia podatku VAT po stronie Gminy. W szczególności nieruchomości te nie zostały nabyte przez wnioskodawcę w celu dalszej ich odsprzedaży. Nieruchomości te nie służą prowadzeniu przez Gminę jakiejkolwiek działalności handlowej, usługowej czy wytwórczej. W szczególności nieruchomości te nie są oddawane w odpłatną dzierżawę, najem oraz w użytkowanie wieczyste. Gmina nie ponosi w odniesieniu do tych nieruchomości jakichkolwiek wydatków inwestycyjnych mających na celu dokonanie ich zbycia na korzystnych warunkach.
Realizując uprawnienia właścicielskie w zakresie nieruchomości Gmina odpłatnie przenosi ich własność na inne podmioty, najczęściej na podstawie umów sprzedaży, decyzji o wywłaszczeniu za odszkodowaniem lub poprzez wniesienie ich do spółki prawa handlowego w drodze aportu. Działania te nie są podejmowane przez wnioskodawcę celem uzyskania stałego dochodu, a wynikają z występowania obiektywnych przesłanek np. w postaci braku możliwości efektywnego ich zagospodarowania przez Gminę w innych sposób.
W piśmie z 26 sierpnia 2015 r. wnioskodawca wskazał dodatkowo:
Procedura zbycia przez Gminę nieruchomości objętych wnioskiem ma charakter sformalizowany oraz wynika ze związania Gminy aktami prawnymi, które ściśle ją regulują, t.j. przepisy: Kodeksu podstępowania administracyjnego (Dz. U. 2013 r. poz. 267); Ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. 2015 r. poz. 782); Ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. 2013 r. poz. 687).
Gmina zamieszcza ogłoszenia i obwieszczenia dotyczące nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży na tablicy ogłoszeń Urzędu Miasta, na stronie internetowej: [...] oraz w lokalnej prasie. W przypadku nieruchomości wnoszonych aportem do spółek Gmina nie wydaje ogłoszeń lub obwieszczeń dotyczących zbywanych nieruchomości. W tym zakresie Gmina na potrzeby danego aportu nieruchomości podejmuje uchwałę o jego wniesieniu do spółki. W odniesieniu do nieruchomości przeznaczonych pod budowę dróg krajowych i wojewódzkich wojewoda wysyła zawiadomienie o wszczęciu postępowania w sprawie wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, w szczególności właścicielom nieruchomości objętych wnioskiem o wydanie tej decyzji oraz zawiadamia pozostałe strony w drodze obwieszczeń, w urzędzie wojewódzkim, a także w urzędach gmin właściwych ze względu na przebieg drogi, na stronach internetowych tych gmin i w prasie. Analogiczne zawiadomienia wystosowuje starosta/prezydent miasta na prawach powiatu w odniesieniu do nieruchomości przeznaczonych pod budowę dróg powiatowych i gminnych. W konsekwencji odpowiednie obwieszczenia zamieszcza się w Urzędzie Miasta oraz na stronie internetowej: [...] i w prasie.
W ostatnich kilku latach Gmina dokonywała średniorocznie sprzedaży od 40 do 100 nieruchomości niezabudowanych, zaś wniosek o wydanie interpretacji indywidualnych nie obejmuje wszystkich zbywanych, niezabudowanych nieruchomości, a jedynie spełniające ściśle określone we wniosku kryteria.
Gmina posiada uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.
Gmina dokonuje podziału geodezyjnego tylko w przypadku konieczności regulacji stanu prawnego nieruchomości np. wydzielenia fragmentu działki, który zgodnie z decyzją administracyjną ma zostać wywłaszczony pod inwestycje drogową. Przed sprzedażą nieruchomości objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej nie są uzbrajane w infrastrukturę techniczną. W odniesieniu do tych nieruchomości nie były również dokonywane inne inwestycje mające na celu zwiększenie atrakcyjności tych nieruchomości.
Gmina nabywa udziały lub akcje w zamian za aport nieruchomości objętych wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, a udział w zarządzaniu spółkami przejawia się w udziale Prezydenta Miasta w sprawowaniu funkcji właścicielskich tj. wyborze członków zarządu spółek.
Przedstawiony we wniosku stan faktyczny/przyszły nie dotyczy żadnej konkretnej spółki i odnosi się do sytuacji, w których wniesienie nieruchomości w formie aportu do spółek następuje w zamian za udziały lub akcje tych spółek.
Gmina nie posiada jednego aktu określającego zasady wnoszenia wkładów niepieniężnych, podejmuje stosowne uchwały każdorazowo na potrzeby danego aportu nieruchomości.
Zbycie nieruchomości objętych wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może następować poprzez: sprzedaż nieruchomości następuje w drodze umowy cywilnoprawnej w formie aktu notarialnego; wywłaszczenie nieruchomości za odszkodowaniem na podstawie decyzji administracyjnej; aport nieruchomości do spółki następuje na podstawie zmiany umowy spółki.
Przychód ze zbycia opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nieruchomości należy uznać za nieistotny. Przychody Gminy ogółem za 2014 r. wyniosły 669.198.864,79 zł. Przychody ze sprzedaży nieruchomości niezabudowanych wyniosły w 2014 r. ogółem 11.245.187,04 zł. Przychody te nie obejmują wypłaconych gminie odszkodowań za wywłaszczenie nieruchomości gminnych przez Skarb Państwa, które ekonomicznie nie stanowiły dla niej faktycznego, przysporzenia. Łączna wartość tych odszkodowań wyniosła w 2014 r. ogółem 3.399.032 zł. Tym samym realne przychody ze sprzedaży nieruchomości niezabudowanych stanowiły w 2014 r. 1,68% ogólnych przychodów Gminy. Gmina podkreśliła, iż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnych nie obejmuje wszystkich zbywanych nieruchomości. Obejmuje on jedynie nieruchomości niezabudowane spełniające ściśle określone we wniosku kryteria. Udział dochodów z tytułu zbycia nieruchomości objętych wnioskiem jest istotnie mniejszy.
Decyzje o wywłaszczeniach nieruchomości za odszkodowaniem objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wydawał Wojewoda [...] lub Prezydenta Miasta w celu realizacji inwestycji drogowych. Szczegółowe dane dotyczące wywłaszczonych nieruchomości znajdują się w tabelach załączonych do uzupełnienia wniosku, a lista nieruchomości nie stanowi katalogu zamkniętego.
Wpływy ze sprzedaży nieruchomości lub z tytułu otrzymanych odszkodowań są zawsze ujmowane w dochodach budżetu Gminy. Stanowią one środki publiczne, które przeznaczane są na wydatki i rozchody publiczne stosownie do przepisów ustawy o finansach publicznych.
W ocenie Gminy nie istnieje możliwość nieodpłatnego zbycia nieruchomości objętych wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, jako że zbycie to nastąpi w drodze sprzedaży, wywłaszczenia za odszkodowaniem bądź aportu. Ewentualne nieodpłatne przekazanie nieruchomości przez Gminę możliwe jest zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami wyłącznie na rzecz innej jednostki samorządu terytorialnego lub Skarbu Państwa, jednakże wniosek o interpretację indywidualną nie obejmuje tych sytuacji.
2.1. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy dokonując odpłatnego zbycia w opisanym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nieruchomości Gmina działa jako podatnik i tym samym prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej ustawa o VAT)?
Wnioskodawca wskazał, że zbywając nieruchomości wskazane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie działa jako podatnik VAT. W odniesieniu do tych nieruchomości Gmina pełni bowiem wyłącznie funkcje właścicielskie, których wykonywanie nie stanowi stałego źródła dochodu. Zbycie nieruchomości, które nie były przez Gminę nigdy wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej mieści się w zakresie zwykłego zarządu mieniem znajdującym się w jej zasobach komunalnych. Tym samym w ocenie wnioskodawcy dostawa tego typu nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Gmina wskazała, że w zakresie odpłatnego przeniesienia na inne podmioty na podstawie umów sprzedaży, poprzez wniesienie nieruchomości do spółki prawa handlowego w postaci aportu oraz w wyniku wywłaszczenia za odszkodowaniem, prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel, które Gmina nabyła z mocy prawa i których nigdy nie wykorzystywała w jakikolwiek sposób na cele działalności gospodarczej, Gmina nie działa jako podatnik podatku VAT.
3. Wskazaną na wstępie interpretacją indywidualną Minister Finansów uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.
Analizując kwestię zbycia nieruchomości organ wskazał, że zasady gospodarowania nieruchomościami przez jednostki samorządu terytorialnego i Skarb Państwa reguluje ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 782 ze zm., dalej u.g.n.).
Sam fakt, że ustawodawca krajowy zdecydował się na uregulowanie kwestii gospodarowania (w tym również zbywania) przez te jednostki nieruchomościami, wskazuje na znaczny stopień zorganizowania tego rodzaju działalności prowadzonej przez te podmioty, a także na fakt, że nie są to czynności o charakterze incydentalnym. W rozpatrywanej sprawie Gmina, wskazała, że w ostatnich kilku latach dokonywała średniorocznie sprzedaży od 40 do 100 nieruchomości niezabudowanych. Zauważyć należy, że przepisy ustawy mają zastosowanie do wszystkich nieruchomości, niezależnie od sposobu nabycia przez jednostkę samorządu terytorialnego.
Organ podkreślił, że sposób, w jaki jednostka samorządu terytorialnego weszła w posiadanie nieruchomości, nie wyłącza możliwości zakwalifikowania późniejszej dostawy tej nieruchomości jako działalności gospodarczej.
Zdaniem organu, sporządzanie przez Gminę wykazu nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży oraz podanie do publicznej wiadomości przez ogłoszenie w prasie oraz w inny sposób zwyczajowo przyjęty tj. na tablicy ogłoszeń Urzędu Miasta, a także na stronie internetowej: [...], jak również przeprowadzenie sprzedaży nieruchomości w trybie przetargowym, a także rokowania przeprowadzane z nabywcą w trybie bezprzetargowym sprzedaży potwierdza, że Gmina podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców (wyrok TSUE z 15.09.2011 r. w sprawie C-180/10, ECLI:EU:C:2011:589 i C-181/10, ECLI:EU:C:2010:358). Organ podkreślił, że TSUE wskazuje na środki podobne (do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców), a nie identyczne. Zdaniem organu istotny jest skutek czynności Gminy (a nie np. okoliczność, że Gmina jest zobligowana do podjęcia określonych działań przepisami u.g.n.). Skutkiem natomiast zarówno ogłoszenia obwieszczeń o przetargu, jak również wywieszenia do publicznej wiadomości wykazu nieruchomości, jest poinformowanie potencjalnych nabywców o zamiarze sprzedaży nieruchomości. Czynności takie stanowią środki podobne do podejmowanych przez handlowców działań marketingowych. Również dokonywanie przez Gminę podziału geodezyjnego nawet wyłącznie w przypadku konieczności regulacji stanu prawnego nieruchomości np. wydzielenia fragmentu działki, który ma zostać wywłaszczony pod inwestycje drogową zgodnie z decyzją administracyjną świadczy o aktywności w podejmowaniu działań przez Gminę. O zwiększonej aktywności Gminy świadczy również prowadzenie strony internetowej zawierającej aktualne oferty nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży (wyrok NSA z 1.09.2015 r. sygn. akt I FSK 726/14, wyrok NSA z 27.05.2015 r. sygn. akt I FSK 117/14).
Zdaniem organu, okoliczności niniejszej sprawy potwierdzają, że transakcje opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (sprzedaż nieruchomości lub wniesienie aportem) spełniają przesłanki do zakwalifikowania ich jako wykonywanie w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Czynności wykonywane przez Gminę, opisane we wniosku o wydanie interpretacji, nie podlegają wyłączeniu spod opodatkowania. Gmina na prawach powiatu, wykonując te czynności, nie działa bowiem w charakterze organu władzy publicznej. Wykonywanie przez podmiot czynności opisanych we wniosku jako typowych umów cywilnoprawnych, nie wyłącza tego podmiotu z kategorii podatników zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Stosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o V A T uzależnione jest od spełnienia dwóch kumulatywnych kryteriów: prowadzenie działalności przez podmiot prawa publicznego (pierwsze kryterium) oraz działanie w charakterze organu władzy publicznej (drugie kryterium).
Organ wskazał, że Gmina na prawach powiatu, zgodnie z art. 27 u.g.n., sprzedaży nieruchomości dokonuje w formie umowy cywilnoprawnej sporządzonej w formie aktu notarialnego. Czynność taka nie ma więc charakteru publicznoprawnego - umowy sprzedaży zawierane między jednostką samorządu terytorialnego a innymi podmiotami, nie mają odmiennego charakteru niż takie, które sporządzane są między podmiotami prywatnymi. Regulacja ta potwierdza, że Gmina zbywa nieruchomości niezabudowane w trybie cywilnoprawnym czyli w formie takiej, jaka dotyczy wszystkich uczestników rynku obrotu nieruchomościami. Również wniesienie aportu w postaci nieruchomości gruntowej ma charakter cywilnoprawny.
Organ podkreślił, że pomimo, że Gmina nabyła działki z mocy prawa (w drodze tzw. komunalizacji mienia państwowego, w wyniku spadkobrania), to dokonując sprzedaży działek działa w charakterze podatnika VAT, gdyż zbycie nieruchomości w sposób opisany we wniosku należy traktować w kategorii działalności gospodarczej. Odmienne rozstrzygnięcie niniejszej kwestii prowadziłoby do nierównego traktowania podmiotów dokonujących sprzedaży nieruchomości, co stałoby nie tylko w sprzeczności z powszechnym obowiązkiem przepisów prawa, ale również z zasadą konkurencyjności. Ponadto, jak wynika z orzecznictwa TSUE, działalność podmiotów prawa publicznego powinna być wykonywana w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego. Natomiast jeżeli działają one na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy, nie wykonują takiej działalności jak organ władzy publicznej.
Organ zaznaczył, że przekazując nieruchomość gruntową na rzecz Skarbu Państwa lub innej jednostki samorządu terytorialnego, Gmina działa we własnym imieniu i na własny rachunek, Działania Gminy są tożsame z działaniami każdego innego podmiotu bę...