Source: https://interpretacje-podatkowe.org/immunitet-podatkowy/ippb5-4510-113-16-2-rs
Timestamp: 2018-06-22 10:52:19
Legal References Found: art. 14
 art. 21
 art. 22
 art. 129
 art. 308
 art. 127
 art. 138
 art. 26
 art. 21
 art. 22
 art. 26
 art. 21
 art. 22
 art. 26
 art. 26
 art. 26
 art. 91
 art. 91
 art. 26
 art. 21
 art. 53
 art. 26

Document Content:
♦ › Immunitet podatkowy › IPPB5/4510-113/16-2/RS
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2016 r. (data wpływu 17 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku wystawiania i przesyłania informacji IFT-2 w związku z wypłatą zwolnionych od podatku odsetek lub dywidend dokonywanych na rzecz międzynarodowych banków lub innych instytucji finansowych, które ze względu na swój międzynarodowy charakter posiadają immunitet podatkowy i nie podlegają administracji podatkowej państw, w których działają – jest prawidłowe.
W dniu 17 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie braku obowiązku wystawiania i przesyłania informacji IFT-2 w związku z wypłatą zwolnionych od podatku odsetek lub dywidend dokonywanych na rzecz międzynarodowych banków lub innych instytucji finansowych, które ze względu na swój międzynarodowy charakter posiadają immunitet podatkowy i nie podlegają administracji podatkowej państw, w których działają.
Spółka S.A. (dalej: Bank, Wnioskodawca) jest podmiotem wypłacającym należności podlegające opodatkowaniu podatkiem u źródła (WHT) z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 dalej: UPDOP). W szczególności mogą to być odsetki od zobowiązań kredytowych lub od środków zgromadzonych na rachunkach oraz dywidendy przysługujące akcjonariuszom. Należności te mogą być wypłacane na rzecz międzynarodowych przedsiębiorstw i innych jednostek gospodarczych utworzonych wspólnie z innymi państwami na podstawie porozumienia lub umowy. Polska jest członkiem ww. podmiotów lub zawarła z nimi umowy o współpracy (podmioty te dalej powoływane są jako: „międzynarodowe podmioty finansowe”). Podmioty te, ze względu na ich międzynarodowy charakter, posiadają immunitet podatkowy, rozumiany jako całkowite zwolnienie od wszelkich podatków: od ich aktywów, własności, dochodów oraz operacji i transakcji dozwolonych w umowie ustanawiającej taki podmiot. Ponadto, podmioty te są również wolne od odpowiedzialności za ściąganie albo płacenie jakichkolwiek podatków bądź opłat, oraz pozostają poza jurysdykcją podatkową państw, co oznacza, iż nie podlegają one administracji podatkowej państw, w których działają.
Wypłaty dokonywane mogą być przez Bank m. in. na rzecz następujących podmiotów:
Europejski Bank Odbudowy i Rozwoju (European Bank for Reconstruction and Development), działający na mocy Umowy o utworzeniu Europejskiego Banku Odbudowy i Rozwoju, sporządzonej w Paryżu w dniu 29 maja 1990 r.,
Europejski Bank Inwestycyjny (European Investment Bank), utworzony na mocy art. 129 Traktatu o ustanowieniu Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej (obecnie podstawa prawna jego funkcjonowania zawarta jest w art. 308 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej),
Bank Rozwoju Rady Europy (Council of Europe Development Bank), funkcjonujący w oparciu o zapisy Trzeciego Protokołu z 6 marca 1959 r. do Porozumienia ogólnego w sprawie przywilejów i immunitetów Rady Europy z 2 października 1949 r.,
Europejski Bank Centralny (European Central Bank), działający na podstawie art. 127-133 i art. 138 Traktatu o funkcjonowaniu UE oraz zgodnie ze Statutem ESBC i EBC (Protokół nr 4 dołączony do Traktatu).
Międzynarodowy Bank Odbudowy i Rozwoju (The International Bank for Reconstruction and Development), utworzony na podstawie ratyfikowanej przez Polskę umowy o Międzynarodowym Banku Odbudowy i Rozwoju Gospodarczego, podpisanej w Bretton Woods dnia 22 lipca 1944 r.
Wskazane powyżej międzynarodowe podmioty finansowe posiadają cechy charakterystyczne, decydujące o konieczności traktowania ich w sposób szczególny, odmienny od zasad dotyczących podatników. Ponadpaństwowy charakter tych podmiotów wynika z faktu ich utworzenia i funkcjonowania na podstawie wielostronnych umów międzynarodowych, podlegających procedurze ratyfikacji, lecz innych niż umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Są one zawierane w oparciu o konsens państw, które decydują o ich powołaniu, profilu działalności, celach oraz przyznanych immunitetach i przywilejach, mających zapewnić efektywną realizację powierzonych im zadań.
Międzynarodowe podmioty finansowe, na rzecz których Bank może dokonywać wypłat świadczeń, o których mowa powyżej, nie podlegają więc administracji podatkowej państwa, na terytorium którego mają siedzibę (ani na terytorium innego państwa) oraz nie mają obowiązku odprowadzania podatku od dokonywanych na ich rzecz wypłat ze względu na przysługujące im zwolnienie, zgodnie z postanowieniami międzynarodowej umowy założycielskiej.
W związku z powyższym, Bank powziął wątpliwość co do zasadności wystawiania i przesyłania informacji IFT-2R w stosunku do wypłat realizowanych na rzecz tych podmiotów.
Czy Bank jest zobowiązany do wystawiania i przesyłania informacji IFT-2 w związku z wypłatą zwolnionych od podatku odsetek lub dywidend dokonywanych na rzecz międzynarodowych banków lub innych instytucji finansowych, które ze względu na swój międzynarodowy charakter posiadają immunitet podatkowy i nie podlegają administracji podatkowej państw, w których działają...
Zdaniem Wnioskodawcy, Bank nie jest zobowiązany do wystawiania i przesyłania informacji IFT-2 w związku z wypłatą zwolnionych należności dokonywanych na rzecz międzynarodowych banków lub innych międzynarodowych instytucji finansowych, które posiadają immunitet podatkowy potwierdzony zawartą umową międzynarodową i w związku z tym nie podlegają administracji podatkowej żadnego z państw, w których działają.
Zgodnie z treścią art. 26 UPDOP, stanowiącego o obowiązkach płatnika, Bank jako podmiot, dokonujący wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. 2014, poz. 851, dalej: UPDOP), jest zobowiązany do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat (WHT). Właściwa stawka podatku ustalana jest na podstawie odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby certyfikatem rezydencji. Podatku tego nie pobiera się natomiast w sytuacji, gdy podatnicy, na rzecz których dokonywane są wypłaty, korzystają ze stosownego zwolnienia.
Poza obowiązkiem poboru podatku przepisy UPDOP nakładają na płatnika również pewne obowiązki informacyjne w zakresie wystawiania i przesyłania imiennych informacji podatkowych (IFT), podsumowujących wartość przychodów danego podmiotu oraz kwotę podatku pobranego w danym roku podatkowym. Kwestia sporządzania ww. informacji w zakresie wypłat należności zwolnionych z opodatkowania została uregulowana w art. 26 ust. 3d UPDOP. Zgodnie z jego treścią: „Informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2 (IFT-2/2R), sporządzają i przekazują również podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku.”
Powyższa regulacja UPDOP wskazuje wyraźnie zdaniem Wnioskodawcy, iż, spoczywający na podmiocie wypłacającym, obowiązek sporządzania i przesyłania informacji IFT-2R w zakresie przychodów zwolnionych z podatku odnosi się tylko do tych podatników, w przypadku których brak obowiązku poboru podatku od dokonywanych na ich rzecz wypłat wynika z:
ustawy (UPDOP),
umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej UPO).
Wobec powyższego w opinii Spółki, a’contrario, wypłaty na rzecz osób prawnych zwolnione z opodatkowania na podstawie innej niż UPDOP lub umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO), nie powodują po stronie płatnika powstania obowiązku wystawiania i przesyłania informacji IFT-2R. W konsekwencji na Banku, jako płatniku dokonującym wypłat należności na rzecz międzynarodowych podmiotów finansowych, które podlegają zwolnieniu z opodatkowania na mocy ratyfikowanych umów międzynarodowych innych niż UPO, nie ciąży obowiązek wystawiania i przesyłania informacji IFT-2R.
Podniesiono, że brak powyższego obowiązku znajduje uzasadnienie w niżej podanych argumentach.
W pierwszej kolejności wskazano na brzmienie powołanego art. 26 ust. 3d UPDOP, który stanowi o obowiązku sporządzania informacji IFT-2R w związku z wypłatą zwolnionych należności. W przypadku takich wypłat, dokonywanych na rzecz międzynarodowych podmiotów finansowych, podstawą zwolnienia wypłacanych im odsetek lub dywidend nie jest bowiem ani umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) ani ustawa (UPDOP), ale ustanawiająca te podmioty inna umowa międzynarodowa. Różnica pomiędzy ww. umową a UPO polega na tym, że UPO, co do zasady, mają charakter dwustronny, zaś umowy międzynarodowe tworzące międzynarodowe instytucje finansowe korzystające z immunitetu podatkowego, są wielostronne oraz przyjmuje się je w szczególnej procedurze nadającej im moc obowiązującą dopiero po ich ratyfikowaniu przez wszystkie państwa - strony. Fakt utworzenia międzynarodowych podmiotów w tym trybie stanowi źródło ich szczególnego statusu w systemach prawnych poszczególnych krajów. Wyraża się on przede wszystkim w ww. immunitecie podatkowym, a także niepodleganiu administracji podatkowej państw, w których działają.
Podkreślono, iż na konieczność uwzględniania specyfiki międzynarodowych podmiotów finansowych zwrócił uwagę Minister Finansów w skierowanym do izb, urzędów skarbowych oraz urzędów kontroli skarbowych wyjaśnieniu z dnia 29 maja 2001 r. (sygn. PB7/033- 1934/2001). Wyjaśnienie to zostało wydane w związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2000 r. obowiązku przedstawiania certyfikatów miejsca zamieszkania lub siedziby przez beneficjentów wypłacanych z Polski dywidend, odsetek lub należności licencyjnych. W konsekwencji wprowadzenia tego obowiązku, organy podatkowe żądały także od międzynarodowych banków lub innych instytucji finansowych, których Polska jest członkiem lub z którymi zostały zawarte umowy o współpracy, przedstawiania powyżej określonych certyfikatów wystawionych przez organy podatkowe państw, w których podmioty te mają swoją siedzibę. Minister Finansów podkreślił, że taka praktyka jest całkowicie zbędna, ponieważ ze względu na międzynarodowy charakter ww. podmiotów, instytucje te posiadają immunitet podatkowy i nie podlegają administracji podatkowej państw, w których działają.
Do wyjaśnienia Minister Finansów załączył listę międzynarodowych podmiotów, których podówczas dotyczyła powyższa zasada. Są to w szczególności:
Międzynarodowy Bank Odbudowy i Rozwoju (IBOR),
Europejski Bank Odbudowy i Rozwoju (EBOR),
Europejski Bank Inwestycyjny (EBI),
Bank Rozwoju Rady Europy (CEB),
Nordycki Bank Inwestycyjny (NIB).
Cechą wspólną tych podmiotów jest wskazany już immunitet podatkowy, wynikający z mocy prawa i umów międzynarodowych, oraz to, że nie podlegają one jurysdykcji podatkowej jakiegokolwiek państwa. Powyższe właściwości mają szczególne znaczenie wobec faktu, że celem sporządzania informacji IFT-2R jest wyeliminowanie możliwości unikania opodatkowania dochodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Tymczasem, ze względu na opisane cechy analizowanych podmiotów, a mianowicie niepodleganie administracji podatkowej jakiegokolwiek kraju oraz posiadany przez nie immunitet podatkowy, w ogóle nie powinno dochodzić do opodatkowania tych dochodów. W konsekwencji nie istnieje państwo siedziby międzynarodowego podmiotu finansowego, do którego informacja IFT-2R miałaby zostać prawidłowo przekazana. W braku możliwości osiągnięcia podstawowego celu, któremu służyć ma sporządzanie informacji IFT-2R, stwierdzić należy zdaniem Wnioskodawcy, że ich wystawianie i przesyłanie w stosunku do wypłat dokonywanych na rzecz międzynarodowych podmiotów finansowych, niepodlegających administracji podatkowej państw, w których działają, należy uznać za bezcelowe.
Podniesiono, że drugim przypadkiem, w którym dyspozycja art. 26 ust. 3d UPDOP nakłada obowiązek sporządzania i przesyłania informacji IFT-2R jest sytuacja, kiedy zwolnienie stosowane do wypłat określonych należności ma swoje źródło w ustawie (UPDOP). W opinii Spółki w analizowanym stanie faktycznym powyższa sytuacja również nie wystąpi. Wynika to z faktu, iż jak zostało wykazane w punkcie powyżej, podstawą zwolnienia ww. międzynarodowych podmiotów finansowych nie jest ani UPO, ani też UPDOP.
Wskazano, że jak wynika z uzasadnienia do nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z 2000 r., na mocy której wprowadzono do UPDOP analizowany art. 26 ust. 3d (druk z prac Sejmu IV kadencji (2001-2005), nr druku: 3221), wdrażane zmiany mają na celu dostosowanie przepisów tej ustawy do postanowień unijnych dyrektyw:
dyrektywy Rady 2003/123/WE z dnia 22 grudnia 2003, zmieniającej dyrektywę 90/435/EWG w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich, oraz
dyrektywy Rady 2004/76/WE z dnia 29 kwietnia 2004 r. zmieniającej dyrektywę 2003/49/WE w odniesieniu do możliwości stosowania przez niektóre Państwa Członkowskie okresów przejściowych dla stosowania wspólnego systemu opodatkowania stosowanego do odsetek oraz należności licencyjnych między powiązanymi spółkami różnych Państw Członkowskich.
Zgodnie z art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji RP ratyfikowane umowy międzynarodowe stanowią zasadnicze źródło prawa powszechnie obowiązującego w Rzeczpospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji RP ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Co więcej, umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.
Ustawodawca wskazał więc wyraźnie, że moc prawna ratyfikowanych umów międzynarodowych ma pierwszeństwo przed zwykłymi ustawami. Wynikają z tego kolejne argumenty potwierdzające brak obowiązku wystawiania informacji IFT-2R w stosunku do wypłat dokonywanych na rzecz międzynarodowych podmiotów finansowych, utworzonych na mocy takich umów. Zgodnie z konstytucyjną zasadą pierwszeństwa ratyfikowanych umów międzynarodowych w stosunku do ustaw i aktów podustawowych, należałoby przyjąć, iż zapisy takiej umowy, odnoszące się do immunitetu podatkowego podmiotu międzynarodowego, powinny być brane pod uwagę w pierwszej kolejności przed ustawowym uregulowaniem kwestii zwolnienia (przedmiotowego czy też podmiotowego). Powyższe potwierdza, że podstawą zwolnienia, z podatku dochodowego, wypłat na rzecz tych podmiotów, jest właśnie umowa międzynarodowa (inna niż UPO), nie zaś UPDOP czy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO). Skoro więc norma zawarta w art. 26 ust. 3d UPDOP nakłada obowiązek sporządzania i przesyłania informacji IFT-2R tylko na tych płatników, którzy dokonują wypłat zwolnionych na mocy UPDOP lub UPO, stwierdzić należy zdaniem Wnioskodawcy, iż norma ta nie obejmuje zwolnienia wynikającego z ratyfikowanej umowy międzynarodowej.
Wnioskodawca podkreślił również, iż konieczność sporządzania informacji IFT-2R jest również niezgodna z założonym przez ustawodawcę celem zmian wprowadzonych przez ustawodawcę do UPDOP w 2000 r. (ww. druk z prac Sejmu IV kadencji, nr: 3221), wdrażających analizowane regulacje. Jak zostało wskazane w uzasadnieniu projektu, jednym z celów nowelizacji jest również wprowadzenie mechanizmu usprawniającego automatyczną wymianę informacji podatkowych w odniesieniu do dochodów, o których mowa w art. 21 UPDOP.
Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy, wystawianie i przesyłanie informacji IFT-2R w stosunku do państwa, którego jurysdykcji podatkowej podmiot faktycznie nie podlega, sprzeciwia się tej zasadzie, gdyż zamiast faktycznego usprawnienia systemu obowiązek ten wykreowałby jedynie dodatkowe obowiązki sprawozdawcze, które de facto nie mogą wywrzeć żadnego skutku fiskalnego, a stanowiłyby z całą pewnością obciążenie dla płatnika.
W opinii Spółki uwzględniając informacyjny charakter informacji IFT-2R jej wystawianie w analizowanym stanie faktycznym należy uznać za niezgodne z normami obowiązującego prawa oraz nieuzasadnione z punktu widzenia celu i konstrukcji ww. systemu informowania.
Podniesiono, że przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Szczególnie wyraźnie zostało ono przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. ILPB4/4510- 1- 411/15- 2/MC, wydanej w analogicznym stanie faktycznym odnoszącym się do obowiązku wystawiania informacji IFT-2R w stosunku do wypłat dokonywanych na rzecz Europejskiego Banku Odbudowy i Rozwoju (EBOiR). Potwierdzono w niej stanowisko Spółki, twierdzącej, że: „ze względu na fakt, iż przychód z odsetek otrzymywanych przez bank ze względu na jego status i zwolnienie podatkowe wynikające z przepisu art. 53 ust. 1 umowy o utworzeniu Europejskiego Banku Odbudowy i Rozwoju w ogóle nie jest opodatkowany w Polsce. Spółka nie jest również w takim wypadku zobowiązana do sporządzania i przesyłania informacji o dokonanych wypłatach i pobranym podatku, o której mowa w przepisie art. 26 ust. 3-3d ustawy o CIT.”
Spójne z powyższym wnioski wynikają również z interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, odnoszących się do braku obowiązku żądania certyfikatów rezydencji od międzynarodowych podmiotów finansowych. Przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lutego 2010 r. (sygn. ILPB3/423- 1024/09-2/DS) oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 lutego 2014 r. (sygn. IBPI/2/423-1482/13/CzP). Wskazane interpretacje również potwierdzają stanowisko Banku, gdyż wskazany w nich brak obowiązku żądania certyfikatu rezydencji od takich podmiotów, znajduje uzasadnienie w niepodleganiu przez nie pod żadną jurysdykcję podatkową. W tym kontekście, brak obowiązku żądania certyfikatu rezydencji podkreśla „ponad podatkowy” charakter tych podmiotów.
W związku z powyższym, Bank stoi na stanowisku, iż nie jest zobowiązany do wystawiania i przesyłania informacji IFT-2R w związku z wypłatą zwolnionych należności dokonywanych na rzecz międzynarodowych banków lub innych instytucji finansowych, które to podmioty ze względu na swój międzynarodowy charakter posiadają immunitet podatkowy i nie podlegają administracji podatkowej państw, w których one działają.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku obowiązku wystawiania i przesyłania informacji IFT-2 w związku z wypłatą zwolnionych od podatku odsetek lub dywidend dokonywanych na rzecz międzynarodowych banków lub innych instytucji finansowych, które ze względu na swój międzynarodowy charakter posiadają immunitet podatkowy i nie podlegają administracji podatkowej państw, w których działają – jest prawidłowe.
IPPB5/4510-113/16-2/RS
IPPP2/4512-225/16-6/MMa | Interpretacja indywidualna