Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpp1-4512-1-429-15-2-mk-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184827445
Timestamp: 2020-06-02 21:37:41
Legal References Found: art. 14
 art. 43
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 43
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86

Document Content:
ILPP1/4512-1-429/15-2/MK - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Poznaniu
ILPP1/4512-1-429/15-2/MK - Pismo wydane przez:...
ILPP1/4512-1-429/15-2/MK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2015 r. (data wpływu 5 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalenia podatku naliczonego w związku z zakupem paliwa do pojazdów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.
W dniu 5 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalenia podatku naliczonego w związku z zakupem paliwa do pojazdów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
Wnioskodawca na podstawie zawartej z Miastem A. umowy, świadczy odpłatnie usługi publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Miasto na sieci komunikacyjnej Miasta oraz na terenie gmin sąsiadujących. Spółka prowadzi również działalność dodatkową. Działalność pozostała zachowuje wymiar marginalny. W ramach tej działalności Spółka m.in. prowadzi Ośrodek Szkolenia, którego celem jest szkolenie osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii D oraz pozwolenia na prowadzenie tramwajem, co jest jednym z podstawowych wymogów, jakie stawia się kandydatom do pracy na stanowisko kierowcy autobusu bądź motorniczego tramwaju.
Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorstw prowadzących ośrodek szkolenia kierowców. Ten rodzaj działalności korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT. Zarówno do prowadzenia działalności podstawowej jak i dodatkowej (ośrodek szkolenia) Spółka wykorzystuje posiadany tabor autobusowy, napędzany olejem napędowym. W tej sytuacji pojazdy dzielą się na:
pojazdy z prawem do odliczenia podatku VAT (autobusy służące działalności podstawowej);
Tankowanie pojazdów samochodowych (w tym autobusów) jest dokonywane na własnej stacji paliw, stanowiącej magazyn paliw. Stacja jest wyposażona w podziemne zbiorniki, podłączone do dystrybutora. Spółka zakupuje olej napędowy, w zależności od potrzeb, kilka razy w miesiącu. Po każdej dostawie otrzymywana jest faktura, z której cały podatek VAT jest odliczany. Każde tankowanie jest odnotowywane na konkretny pojazd. Umożliwia to zidentyfikowanie pobrań paliwa przez pojazdy służące sprzedaży zwolnionej jak i opodatkowanej. Cena każdej dostawy rożni się. Umożliwia to na dokonywanie zmniejszenia odliczonego podatku VAT z konkretnej dostawy, czyli konkretnej faktury VAT za dostarczone paliwo (tzn. obliczenie podatku nie podlegającego odliczeniu, poprzez przemnożenie pobranych litrów paliwa, służących działalności zwolnionej przez cenę konkretnej, zidentyfikowanej dostawy, czyli konkretnej faktury). Rozwiązanie takie pozwala na bieżące, w danym miesiącu, ustalenie podatku VAT z tytułu zakupu paliwa służącego wyłącznie działalności opodatkowanej, do odliczenia którego Spółka ma prawo.
Przykład bieżącego ustalania kwoty podatku VAT z tytułu zakupu paliwa:
W miesiącu kwietniu otrzymano dostawę oleju napędowego w ilości 31.153 litrów (cena netto za litr 3,42 zł) wraz fakturą o wartości netto 106.387,60 zł i podatkiem VAT 24.469,13 zł. Cała wartość podatku naliczonego została odliczona w miesiącu kwietniu. Analiza zużycia paliwa przez Ośrodek Szkolenia w tym miesiącu, tzn. w miesiącu kwietniu wykazała, że z tej dostawy paliwa autobus zużył 150,1 litra. Od kwoty wynikającej z wymnożenia zużytych litrów i ceny (150,1 litra x 3,22 zł), tj. kwoty 513,34 zł, naliczono podatek 23% w wysokości 118,07 zł. Wyliczoną kwotą obciążono koszty materiałów (paliwa), jednocześnie korygując odliczony wcześniej (w momencie ujmowania faktury zakupu) podatek VAT, jako podatek nie służący działalności opodatkowanej.
Do działalności dodatkowej wykorzystywane są pojazdy będące własnością Spółki. Zdarza się, że w momencie zmiany ich przeznaczenia, tzn. w momencie kiedy zaczynają one służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w ich bakach znajduje się pewien poziom oleju napędowego. Zakupu takiego oleju dokonano w okresie wcześniejszym, odliczając podatek VAT naliczony, ponieważ w momencie zakupu miał on służyć wyłącznie działalności opodatkowanej. Ponieważ opisany stan, dotyczy pojazdów będących w posiadaniu Spółki długi okres nie wykorzystywanych, często do których dolewano niewielkie ilości paliwa, zidentyfikowanie zakupu paliwa będącego w bakach w celu skorygowania odliczenia podatku naliczonego w momencie jego zakupu jest niemożliwe.
Korekty odliczenia podatku naliczonego w takiej sytuacji dokonano dwukrotnie.
W miesiącu grudniu 2014 r. autobusem przeznaczonym do nauki jazdy, tzn. służącym działalności zwolnionej, po raz pierwszy wykonano przejazdy. W momencie zmiany jego przeznaczenia, tzn. w grudniu 2014 r. (wcześniej służył działalności opodatkowanej) w jego baku znajdowało się 112,14 litrów oleju napędowego. Z uwagi na brak możliwości ustalenia, kiedy nastąpiła dostawa tego właśnie paliwa, do jego wyceny zastosowano średnią cenę dostawy paliwa z grudnia 2014 r., tj. z miesiąca zmiany przeznaczenia. Cenę ustalono poprzez podzielenie wartości przychodu paliwa miesiąca grudnia (473.325,61 zł) przez wszystkie dostarczone litry (139.797 1). Obliczoną w ten sposób cenę 3,38 zł pomnożono przez litry w baku w ilości 112,14. Od powstałej kwoty 379,59 zł naliczono podatek VAT 23%, tj. 87,31 zł. O tę kwotę skorygowano podatek naliczony w pozycji 44 deklaracji VAT za miesiąc grudzień 2014 r., odnosząc ją jednocześnie w koszty zużycia materiałów (paliwa).
W miesiącu marcu 2015 r. przeznaczono do obsługi Ośrodka Szkolenia kolejny autobus. W momencie przekazania dla celów działalności zwolnionej, w baku znajdowało się 200 litrów. Ponownie, niemożliwym było zidentyfikowanie dostawy tego paliwa. Zgodnie z metodą wyceny jak w przypadku pierwszym, tj. przyjęcie średniej ceny dostawy z miesiąca zmiany przeznaczenia, tj. marca, spowodowałoby zastosowanie ceny 3,47 zł. Analiza dostaw miesiąca marca wskazała, że odnotowano dostawy z cenami wyższymi od obliczonej średniej. W tej sytuacji przyjęto najwyższą cenę z wszystkich dostaw w tym okresie, tzn. 3,52 zł za litr. Od kwoty 704 zł powstałej z przemnożenia 200 litrów i ceny 3,52 zł naliczono podatek 23%, tj. 161,92 zł. Tą kwotą obciążono koszty zużycia materiałów (paliwa) i skorygowano naliczony podatek VAT w pozycji 44 deklaracji za miesiąc marzec 2015 r.
Czy Spółka prawidłowo ustala na bieżąco naliczony podatek VAT z tytułu zakupu paliwa, służący działalności opodatkowanej, tzn. obliczając podatek niepodlegający odliczeniu, poprzez przemnożenie pobranych litrów paliwa, służących działalności zwolnionej przez cenę konkretnej, zidentyfikowanej dostawy, czyli konkretnej faktury (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
Zdaniem Wnioskodawcy, ustalając na bieżąco naliczony podatek VAT z tytułu zakupu paliwa, służący działalności opodatkowanej, tzn. obliczając podatek niepodlegający odliczeniu, poprzez przemnożenie pobranych litrów paliwa, służących działalności zwolnionej przez cenę konkretnej, zidentyfikowanej dostawy, czyli konkretnej faktury, Spółka postępuje prawidłowo.
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwana dalej ustawą.
W myśl tego przepisu - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.
Prezentowany system odliczenia podatku skutkuje dwuetapowym rozliczeniem, to jest w chwili nabycia towaru lub usługi podatek rozliczany jest w oparciu o współczynnik obliczony na podstawie obrotów osiągniętych w ubiegłym roku podatkowym, natomiast po zakończeniu roku, w którym miały miejsce zakupy, dokonywana jest korekta rozliczana w oparciu o faktyczną proporcję sprzedaży, jaką uzyskano w roku, w którym te zakupy były dokonywane.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca na podstawie zawartej z Miastem umowy, świadczy odpłatnie usługi publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Miasto na sieci komunikacyjnej Miasta oraz na terenie gmin sąsiadujących. Spółka prowadzi również działalność dodatkową w ramach której m.in. prowadzi Ośrodek Szkolenia, którego celem jest szkolenie osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii D oraz pozwolenia na prowadzenie tramwajem, co jest jednym z podstawowych wymogów, jakie stawia się kandydatom do pracy na stanowisko kierowcy autobusu bądź motorniczego tramwaju. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorstw prowadzących ośrodek szkolenia kierowców. Ten rodzaj działalności korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT. Zarówno do prowadzenia działalności podstawowej jak i dodatkowej (ośrodek szkolenia) Spółka wykorzystuje posiadany tabor autobusowy, napędzany olejem napędowym. W tej sytuacji pojazdy dzielą się na:
W miesiącu kwietniu otrzymano dostawę oleju napędowego w ilości 31.153 litrów (cena netto za litr 3,42 zł) wraz fakturą o wartości netto 106.387,60 zł i podatkiem VAT 24.469,13 zł. Cała wartość podatku naliczonego została odliczona w miesiącu kwietniu. Analiza zużycia paliwa przez Ośrodek Szkolenia w tym miesiącu tzn. w miesiącu kwietniu wykazała, że z tej dostawy paliwa autobus zużył 150,1 litra. Od kwoty wynikającej z wymnożenia zużytych litrów i ceny (150,1 litra x 3,22 zł), tj. kwoty 513,34 zł, naliczono podatek 23% w wysokości 11.807 zł. Wyliczoną kwotą obciążono koszty materiałów (paliwa), jednocześnie korygując odliczony wcześniej (w momencie ujmowania faktury zakupu) podatek VAT, jako podatek nie służący działalności opodatkowanej.
Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości po stronie Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy Spółka prawidłowo ustala na bieżąco naliczony podatek VAT z tytułu zakupu paliwa, służący działalności opodatkowanej, tzn. obliczając podatek niepodlegający odliczeniu, poprzez przemnożenie pobranych litrów paliwa, służących działalności zwolnionej przez cenę konkretnej, zidentyfikowanej dostawy, czyli konkretnej faktury.
Odnosząc stan sprawy do powołanej wyżej zasady należy stwierdzić, że ma ona zastosowanie w niniejszej sprawie. Spółka realizuje bowiem czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, tj. transportu zbiorowego świadczonego na rzecz Miasta i jego obywateli. W takim kształcie wzajemnych zależności, Spółka jako podatnik podatku VAT uprawniona jest odliczyć podatek od towarów i usług zawarty na fakturach VAT dokumentujących nabycie oleju napędowego do autobusów. Istnieje tu bowiem bezpośredni związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
Zatem w przypadku okresów rozliczeniowych, gdy całość zakupionego oleju napędowego służyć będzie do realizacji czynności transportu zbiorowego (a więc czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług) Wnioskodawca na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy może odliczyć całość podatku zawartego na fakturach dokumentujących zakup oleju napędowego. Stosując taki model odliczenia podatku Spółka prawidłowo stosuje zasadę odliczenia podatku uregulowaną w art. 86 ust. 1 ustawy.
Wnioskodawca jednocześnie prawidłowo rozumie brak prawa do odliczenia podatku od towarów i usług związanego z paliwem stosowanym do napędu pojazdów wykorzystywanych w działalności zwolnionej od podatku VAT, tj. Ośrodka Szkolenia.
Realizacja czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług nie została objęta art. 86 ust. 1 ustawy, skutkiem czego nie uprawnia do odliczenia podatku z nimi związanego. Wnioskodawca mając świadomość powołanych przepisów i wynikających z nich praw i ograniczeń stosuje system odliczenia podatku VAT zawartego na fakturach dokumentujących nabycie paliwa do napędu pojazdów służących do realizacji czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku od towarów i usług. Stosowana metoda polega na pełnym odliczeniu podatku VAT zawartym na fakturze, a gdy określony pojazd jest w danym konkretnym miesiącu wykorzystywany w działalności zwolnionej, wówczas umniejsza odliczenie o kwoty podatku będącego iloczynem wykorzystanych w działalności zwolnionej litrów oleju napędowego i ceny za litr paliwa wynikającej z konkretnej faktury VAT z danego rozliczanego miesiąca.
Tak skonstruowana metoda jest zgodna z regulacjami art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem zastosowania jej w konkretnym okresie rozliczeniowym, tj. miesiącu. Zatem prawidłowość zaprezentowanej metody uwarunkowana jest rozliczeniem podatku naliczonego w okresie miesiąca, w którym dokonano wydatków.
Dodać jednocześnie należy, że opisana we wniosku metoda nie wymaga oceny zgodności stosowanego wzorca z przepisami ustaw podatkowych, lecz zwykłego odniesienia przepisu art. 86 ust. 1 ustawy do realizowanych czynności oraz ponoszonych wydatków.
Podsumowując, Spółka prawidłowo ustala na bieżąco naliczony podatek VAT z tytułu zakupu paliwa, służącego działalności opodatkowanej, tzn. obliczając podatek niepodlegający odliczeniu, poprzez przemnożenie pobranych litrów paliwa, służących działalności zwolnionej przez cenę konkretnej, zidentyfikowanej dostawy, czyli konkretnej faktury, pod warunkiem dokonania takiego rozliczenia podatku naliczonego w tym samym miesiącu co nabycie paliwa.
Niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej sposobu ustalenia podatku naliczonego w związku z zakupem paliwa do pojazdów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast kwestie dotyczące sposobu ustalenia podatku naliczonego w przypadkach, gdy nie jest możliwe ustalenie okresu zakupu paliwa do pojazdów i stosowana jest średnia cena z miesiąca (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz sposobu ustalenia podatku naliczonego w przypadkach, gdy nie jest możliwe ustalenie okresu zakupu paliwa do pojazdów i stosowana jest ostatnia cena przed zmianą przeznaczenia pojazdów (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), zostały załatwione w dniu 4 września 2015 r. postanowieniem nr ILPP1/4512-1-429/15-3/MK.