Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb5-423-903-13-2-rs-moment-potracenia-w-kosztach-184771743
Timestamp: 2020-05-29 14:39:09
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 17
 art. 16
 art. 9
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 14
 art. 14

Document Content:
IPPB5/423-903/13-2/RS, Moment potrącenia w kosztach podatkowych wydatków ponoszonych przez dewelopera z tytułu nabycia usług
IPPB5/423-903/13-2/RS, Moment potrącenia w...
IPPB5/423-903/13-2/RS - Moment potrącenia w kosztach podatkowych wydatków ponoszonych przez dewelopera z tytułu nabycia usług zarządzania projektem, usług marketingowych i usług komercjalizacji.
Moment potrącenia w kosztach podatkowych wydatków ponoszonych przez dewelopera z tytułu nabycia usług zarządzania projektem, usług marketingowych i usług komercjalizacji.
IPPB5/423-903/13-2/RS
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2013 r. (data wpływu 8 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
* kwalifikacji podatkowej oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które Spółka poniesie z tytułu nabycia Usług Zarządzania Projektem, Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji w związku z realizacją projektu deweloperskiego, w przypadku dokonywania zbycia lokali (pytanie oznaczone nr 1) - jest prawidłowe,
* możliwości zaliczenia do wartości początkowej lokali, które Spółka zaklasyfikuje do środków trwałych i przeznaczy na wynajem, wydatków z tytułu nabycia Usług Zarządzania Projektem, poniesionych przez Spółkę do dnia przekazania do używania tych lokali (pytanie oznaczone nr 2) - jest prawidłowe,
* kwalifikacji do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z uzyskiwanym przychodem, wydatków które Spółka poniesie z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji w związku z wynajmem lokali (pytanie oznaczone nr 3) - jest prawidłowe,
* momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatków które Spółka poniesie z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji w związku z wynajmem przedmiotowych lokali, w szczególności w przypadku gdy Spółka będzie rozliczała ww. wydatki dla celów rachunkowych poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów (pytanie oznaczone nr 4) - jest prawidłowe.
W dniu 8 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
1. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") prowadzi działalność deweloperską polegającą na realizacji projektów budownictwa biurowego (dalej: "Projekt").
2. Projekty obejmują:
nabycie nieruchomości gruntowej niezabudowanej lub zabudowanej,
budowę nowego budynku lub kilku budynków (dalej: "Budynki") oraz
zbycie przez Spółkę Budynków lub poszczególnych lokali użytkowych znajdujących się w Budynkach (dalej: "Sprzedaż Lokali"), albo wykorzystywanie przez Spółkę lokali użytkowych znajdujących się w Budynkach w prowadzonej przez Spółkę działalności poprzez ich wynajem (dalej: "Wynajem Lokali").
3. W przypadku Projektu, jeżeli wystąpi Sprzedaż Lokali, Budynki ani poszczególne lokale użytkowe przeznaczone do sprzedaży nie będą spełniały warunków niezbędnych do zaklasyfikowania ich do środków trwałych Spółki w rozumieniu przepisów UPodPraw.
4. W przypadku Projektu, jeżeli wystąpi Wynajem Lokali, lokale użytkowe przeznaczone do wynajmu będą spełniały warunki niezbędne do zaklasyfikowania ich do środków trwałych Spółki w rozumieniu przepisów UPodPraw.
5. W związku z tym, że Spółka nie zatrudnia pracowników, zasadniczo wszystkie świadczenia konieczne do realizacji Projektu, opisane poniżej, nabywane będą od innych podmiotów zewnętrznych ("Usługodawcy").
6. Zakup powyższych świadczeń nastąpi na podstawie zawartych pomiędzy Spółką a Usługodawcami umów. W szczególności będą to:
a. Umowa o zarządzanie projektem pod względem technicznym, administracyjnym, finansowym i handlowym. Zgodnie z postanowieniami tej umowy, Usługodawca świadczy na rzecz Spółki kompleksową usługę wsparcia w zakresie realizacji Projektu ("Usługa Zarządzania Projektem"); szczegółowy opis został przedstawiony w punkcie 8 poniżej;
b. Umowy o świadczenie usług marketingowych ("Usługi Marketingowe") oraz usług w zakresie zapewnienia organizacji oraz pomocy w komercjalizacji Projektu obejmujące usługi wsparcia Sprzedaży Lokali lub Wynajmu Lokali ("Usługi Komercjalizacji").
7. Usługi Zarządzania Projektem obejmują w szczególności wykonanie następujących świadczeń na rzecz Spółki:
usługi prawne polegające m.in. na:
pomocy w trakcie planowania i przygotowania analizy prawnej due diligence Projektu,
zapewnieniu pomocy przy zamknięciu negocjacji oraz sporządzeniu wstępnej/warunkowej umowy nabycia terenu pod budowę,
pomocy w przygotowaniu wstępnej wersji umowy nabycia terenu pod budowę, w negocjacjach oraz realizacji tej umowy,
badaniu różnych kwestii prawnych możliwych dla realizacji Projektów,
organizowaniu, przygotowywaniu i zapewnieniu wszystkich dokumentów koniecznych do przygotowania i zrealizowania Projektów,
nadzorze nad pracami w powyższym zakresie, wykonywanymi na rzecz Spółki przez podmioty trzecie inne niż Usługodawca;
usługi w zakresie IT polegające m.in. na:
dostarczaniu, utrzymaniu w dobrym stanie i nadzorowaniu sprzętu IT wykorzystywanego i niezbędnego do realizacji Projektów,
analizowaniu i zgłaszaniu wszystkich potrzeb w zakresie oprogramowania IT koniecznego do kontynuowania Projektów,
usługi wsparcia finansowego polegające m.in. na:
koordynacji, nadzorze i akceptacji procesu zarządzania finansami Projektów,
koordynacji, nadzorze i akceptacji przygotowania wniosków o finansowanie, wraz z wnioskami o kredyty (długoterminowe) i pożyczki bankowe (krótkoterminowe i średnioterminowe), potrzebnymi do nabycia terenu pod budowę i realizacji budowy budynku biurowego, oraz o refinansowanie,
koordynacji i nadzorze procesu negocjacji i przygotowania ostatecznej wersji umów kredytowych lub umów pożyczki w zakresie realizacji Projektów, pomocy w zawieraniu tych umów i utrzymywaniu kontaktu z daną instytucją finansującą,
usługi w zakresie uzyskiwania pozwolenia na budowę i innych decyzji administracyjnych potrzebnych w procesie budowlanym do wykonania i zakończenia Projektów polegające m.in. na:
przygotowaniu i złożeniu wniosków o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zezwolenia na budowę,
monitorowaniu procesu wydania powyższych decyzji, uczestnictwie w postępowaniu administracyjnym, podejmowaniu działań niezbędnych do otrzymania powyższych decyzji,
wyborze architekta (projektanta) generalnego wykonawcy,
negocjowaniu i sporządzaniu umowy z architektem i umowy o roboty budowlane,
nadzorze, koordynacji i monitorowaniu przebiegu budowy,
podejmowaniu działań związanych z uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie,
nadzorze nad pracami w powyższym zakresie, wykonywanymi na rzecz Spółki przed podmioty trzecie inne niż Usługodawca;
usługi wsparcia w kontaktach z właściwymi organami administracyjnymi, polegające m.in. na wsparciu przygotowania, nadzorze i kierowaniu procesem wypełniania wszelkiej dokumentacji dla organów administracyjnych lub służb publicznych, takiej jak dokumentacja dotycząca zabudowania przestrzennego terenu lub - o ile zajdzie taka potrzeba - decyzji o warunkach zabudowy, dokumentacja dotycząca ustaleń z Głównym Konserwatorem Zabytków, Zarządem Dróg, zezwolenia na budowę itp.;
usługi związane z budżetem Projektów polegające m.in. na:
przygotowaniu budżetu Projektów,
przygotowaniu kwartalnego raportu na temat realizacji Projektów, przedstawiającego budżet i wykonanie, wyjaśnieniu wszelkich korekt budżetu, wszystkich zdarzeń, które miały miejsce w okresie sprawozdawczym, wszystkich działań podjętych celem realizacji warunków umowy;
inne usługi związane z zarządzaniem Projektem obejmujące w szczególności zarządzanie i nadzór nad pracami wykonywanymi na rzecz Spółki przez podmioty trzecie w obszarze sprzedaży i wynajmu oraz marketingu, a także udzielenie prawa do wykorzystywania i nadzór nad wykorzystywaniem znaku towarowego "Y." dla potrzeb promocji Projektów na rynku.
8. Przedmiotowe Usługi Zarządzania Projektem, Usługi Marketingowe i Usługi Komercjalizacji będą bezpośrednio dotyczyły realizacji Projektów. Zasadniczo, w przyjętym przez Spółkę modelu działalności, realizacja Projektów - w szczególności, wybudowanie Budynków oraz Sprzedaż Lokali lub też Wynajem Lokali (która to działalność będzie skutkowała powstaniem przychodów podatkowych dla Spółki) - nie byłaby możliwa bez nabycia tych usług.
9. Koszty z tytułu nabycia Usług Zarządzania Projektem, Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji mogą być przez Spółkę ponoszone:
w przypadku Sprzedaży Lokali - zarówno przed dniem uzyskania przychodów ze Sprzedaży Lokali jak i po tym dniu, nie później jednak niż do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, w którym Spółka osiągnęła przychód z tytułu tej sprzedaży, albo do upływu terminu złożenia zeznania za ten rok (w zależności, które z tych zdarzeń wystąpi pierwsze);
w przypadku Wynajmu Lokali - zarówno do dnia przekazania do używania lokali użytkowych znajdujących się w Budynkach jak i po tym dniu (przy czym wydatki z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji mogą być przez Spółkę rozliczane dla celów rachunkowych w czasie poprzez czynne międzyokresowe rozliczenia kosztów).
10. Spółka zamierza regulować kwoty wynikające z faktur za Usługi Zarządzania Projektem, Usługi Marketingowe i Usługi Komercjalizacji najpóźniej w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności tych kwot, przy czym termin płatności nie będzie dłuższy niż 60 dni.
Ponadto, Wnioskodawca, w piśmie z dnia 30 października 2013 r. (data wpływu 8 listopada 2013 r.) wyjaśnił, że:
1. Występując z Wnioskiem, intencją Spółki było uzyskanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zarówno zaistniałego już stanu faktycznego jak i zdarzeń przyszłych.
2. W konsekwencji, w części E. 1 formularza ORD-IN (przedmiot wniosku) Spółka wskazała, iż Wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego jak i zdarzeń przyszłych (tekst jedn.: Spółka zaznaczyła oba kwadraty (przy czym kwadrat w poz. 49 formularza został zaznaczony odręcznie) i wskazała ilość stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w poz. 51 i 52 formularza) i uiściła opłatę od każdego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stosownie do art. 14f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.).
3. W treści przedmiotowego Wniosku (w treści opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) posłużyła się czasem przyszłym, co może sugerować, że Spółka nie zawarła jeszcze z Usługodawcą "Umowy o wsparcie projektu pod względem technicznym, administracyjnym, finansowym i handlowym" oraz nie ponosi jeszcze kosztów z tytułu realizacji przez Usługodawcę świadczeń objętych tą umową. Spółka podkreśliła, że w rzeczywistości taka umowa została już zawarta, a Spółka ponosi już koszty z tytułu jej realizacji (i będzie ponosić takie koszty w przyszłości, w ramach realizacji Projektu).
4. W konsekwencji, w celu uniknięcia wątpliwości Spółka ponownie wyjaśniła, iż występując z Wnioskiem intencją Spółki było uzyskanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zarówno zaistniałego już stanu faktycznego jak i zdarzeń przyszłych.
5. Tym samym Spółka potwierdziła intencję wyrażoną we Wniosku (część E.1 formularza ORD-IN) i wyraziła uprzejmą prośbę o wydanie interpretacji indywidualnej zarówno w zakresie stanu faktycznego jak i zdarzeń przyszłych.
1. Czy w przypadku Sprzedaży Lokali wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu nabycia Usług Zarządzania Projektem, Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami ze Sprzedaży Lokali i w konsekwencji powinny zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów podatkowych w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody z tej sprzedaży.
2. Czy w przypadku Wynajmu Lokali wszystkie wydatki z tytułu nabycia Usług Zarządzania Projektem, dotyczące lokali przeznaczonych do wynajmu, ponoszone przez Spółkę do dnia przekazania do używania tych lokali będą zwiększały wartość początkową lokali (klasyfikowanych przez Spółkę jako środki trwałe).
3. Czy w przypadku Wynajmu Lokali wydatki z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji będą stanowiły dla Spółki koszty pośrednio związane z jej przychodami.
4. W przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe, i w konsekwencji przyjęcia, że wydatki z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji będą stanowiły dla Spółki koszty pośrednio związane z jej przychodami - czy wydatki te powinny zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, czyli w dniu, na który ujęto koszty tych usług w księgach rachunkowych Spółki w inny sposób niż koszty rezerw albo bierne międzyokresowe rozliczenia kosztów (w szczególności, czy w przypadku rozliczania tych wydatków przez Spółkę dla celów rachunkowych poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów Spółka powinna rozliczać te koszty dla celów podatkowych w tym samym momencie, co dla celów rachunkowych).
Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy stanu faktycznego. W zakresie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego zostanie wydana odrębna interpretacja indywidualna.
W przypadku Sprzedaży Lokali wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu nabycia Usług Zarządzania Projektem, Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami ze Sprzedaży Lokali i w konsekwencji powinny zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów podatkowych w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody z tej sprzedaży.
Podniesiono, że zgodnie z UPodPraw:
1. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej UPodPraw) (art. 15 ust. 1).
2. Co do zasady, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4).
3. Jednakże koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4b pkt 1).
4. Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d).
5. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z pewnymi wyjątkami nie mającymi zdaniem Wnioskodawcy zastosowania w sprawie, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e).
W świetle powyższych przepisów, w przypadku Sprzedaży Lokali, zdaniem Spółki:
1. Wydatki na nabycie Usług Zarządzania Projektem, Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji są przez Spółkę ponoszone w celu osiągnięcia przychodów ze Sprzedaży Lokali. Jednocześnie, w ocenie Spółki, przedmiotowe wydatki nie zostały wymienione w enumeratywnym katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych z art. 16 ust. 1 ustawy.
2. W konsekwencji, w ocenie Spółki, wydatki na nabycie Usług Zarządzania Projektem, Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji spełniają przesłanki umożliwiające ich zaliczenie do podatkowych kosztów uzyskania przychodów Spółki, wynikające z art. 15 ust. 1 UPodPraw.
3. Zgodnie z art. 15 ust. 4-4e UPodPraw, moment zaliczenia powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów Spółki uzależniony jest od tego, czy stanowią one "koszty bezpośrednio związane z przychodami" Spółki (tzw. koszty bezpośrednie), czy też są to "koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami" (tzw. koszty pośrednie).
4. UPodPraw nie zawiera definicji powyższych pojęć. W ocenie Spółki należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.
5. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów. Kosztami takimi są w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.
6. Z uwagi na specyfikę działalności Spółki (w szczególności ze względu na fakt, iż Spółka nie posiada pracowników, którzy mogliby koordynować realizację Projektu, w tym doprowadzić do Sprzedaży Lokali), Sprzedaż Lokali, która skutkuje powstaniem przychodu podatkowego dla Spółki, nie byłaby możliwa bez nabycia Usług Zarządzania Projektem, Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji.
7. Należy ponadto podkreślić, że koszty nabycia przedmiotowych usług nie powstają "samoistnie", tj. w oderwaniu od realizacji Projektów. Innymi słowy, konieczność nabycia przez Spółkę tych usług nie wystąpiłaby, gdyby nie cel, jakim jest Sprzedaż Lokali wybudowanych w ramach Projektu.
8. W ocenie Spółki, wskazane powyżej okoliczności przemawiają za uznaniem kosztów nabycia Usług Zarządzania Projektem, Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji za koszty bezpośrednio związane z przychodami Spółki ze Sprzedaży Lokali.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w przypadku Sprzedaży Lokali wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu nabycia usług Zarządzania Projektem, Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami ze Sprzedaży Lokali i w konsekwencji powinny zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów podatkowych w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody z tej sprzedaży.
Podniesiono, że stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, w tym m.in.:
w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia roku 19 września 2012 r., znak IPPB5/423-602/12-2/DG, w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: "usługi związane z zarządzaniem, nadzorem i koordynacją procesu inwestycyjnego świadczone są jedynie w związku z realizacją konkretnej Inwestycji budowlanej. W konsekwencji, powyższe wydatki są ściśle związane z realizowaną konkretną Inwestycją budowlaną, nie służą zaś realizacji żadnych innych inwestycji bądź też celom związanym z prowadzeniem działalności Wnioskodawcy ogółem (...) Bezpośrednim celem zatrudniania przez Spółkę podmiotów koordynujących proces budowy Inwestycji budowlanej jest więc realizacja konkretnych Inwestycji (w przeciwnym wypadku wydatki te byłyby bezprzedmiotowe). W związku z powyższym powyższe wydatki należy uznać za koszty bezpośrednio związane z przychodem z tytułu sprzedaży Inwestycji budowlanej, ponieważ: a. świadczone są jedynie na poczet realizacji konkretnej Inwestycji budowlanej, co umożliwia bezpośrednie przypisanie ich do odpowiadających im przychodów, b. stanowią wydatki warunkujące możliwość uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Inwestycji budowlanej, c. dotyczą wyłącznie realizowanej Inwestycji budowlanej i nie odnoszą się do ogólnej działalności Wnioskodawcy";
w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2011 r., znak IPPB3/423-347/08/11-9/S/DG, zgodnie z którą: "wydatki oznaczone pod poz. 1- 3 wniosku o wydanie interpretacji stanowią koszt bezpośrednio związany z przychodem, stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy. Wszystkie te wydatki są ukierunkowane na konkretny przychód, jaki Skarżąca ma osiągnąć ze sprzedaży mieszkań. Wydatki te służą więc bezpośrednio tym przychodom";
podobnie do powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 29 marca 2011 r., znak IPPB3/423-356/08/11-6/S/DG, wydanej w analogicznym stanie faktycznym;
w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 stycznia 2011 r., znak ITPB3/423-559/10/MK, zgodnie z którą: "z punktu widzenia ekonomicznego sensu realizowanych przedsięwzięć Spółka ponosi powyższe koszty w bezpośrednim związku z prowadzeniem konkretnych inwestycji, z których uzyska przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych. Możliwość bezpośredniego powiązania kosztów z przychodami osiąganymi ze sprzedaży konkretnie określonego lokalu mieszkalnego przesądza, że ma do nich zastosowanie norma art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody";
w wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2523/10, zgodnie z którym: "Sąd uznał, że wydatki oznaczone pod poz. 1-3 wniosku o wydanie interpretacji stanowią koszt bezpośrednio związany z przychodem, stosownie do art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. Wszystkie te wydatki są bowiem ukierunkowane na konkretny przychód, jaki Skarżąca ma osiągnąć ze sprzedaży mieszkań. Wydatki te służą więc bezpośrednio tym przychodom";
podobnie do powyższego, WSA w Warszawie w wyroku z dnia 10 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2626/10, wydanym na gruncie analogicznego stanu faktycznego.
W przypadku Wynajmu Lokali wszystkie wydatki z tytułu nabycia Usług Zarządzania Projektem, dotyczące lokali przeznaczonych do wynajmu, ponoszone przez Spółkę do dnia przekazania do używania tych lokali będą zwiększały wartość początkową lokali (klasyfikowanych przez Spółkę jako środki trwałe).
1. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) (art. 15 ust. 1).
2. Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 (art. 15 ust. 6).
3. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b).
4. Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi (art. 16a ust. 1 pkt 1).
5. Składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania (art. 16d ust. 2).
6. Co do zasady, w razie odpłatnego nabycia środków trwałych za wartość początkową tych środków trwałych uważa się cenę ich nabycia (art. 16g ust. 1 pkt 1), natomiast w razie wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych za wartość początkową tych środków trwałych uważa się koszt wytworzenia (art. 16g ust. 1 pkt 2).
7. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 16g ust. 3).
8. Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (art. 16g ust. 4).
9. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 16h ust. 1 pkt 1).
W świetle powyższych przepisów, w przypadku Wynajmu Lokali, zdaniem Spółki:
1. Wartość początkowa wytworzonych środków trwałych będąca podstawą do dokonywania odpisów amortyzacyjnych powinna zostać ustalona w oparciu o koszt ich wytworzenia, przy czym do kosztu wytworzenia należy zdaniem Spółki zaliczyć wszelkie koszty poniesione w związku z wytworzeniem środków trwałych do momentu przekazania do ich używania. Ustawowa definicja kosztów wytworzenia środków trwałych ma charakter otwarty, w związku z czym zakres tego pojęcia obejmuje wszystkie koszty, których poniesienie jest bezpośrednio związane z wytworzeniem środków trwałych.
2. W analizowanej sytuacji przedmiotowe lokale, znajdujące się w wybudowanych przez Spółkę Budynkach, będą stanowiły środki trwale wytworzone we własnym zakresie przez Spółkę.
3. W świetle powyższego, wszystkie ponoszone przez Spółkę wydatki pozostające w bezpośrednim związku z budową przez Spółkę lokali znajdujących się w Budynkach powinny zwiększać wartość początkową tych środków trwałych.
4. Z uwagi na specyfikę działalności Spółki (w szczególności ze względu na fakt, iż Spółka nie posiada pracowników, którzy mogliby koordynować realizację Projektów), wybudowanie Budynków oraz wynajęcie lokali przez Spółkę nie byłoby możliwe bez nabycia Usług Zarządzania Projektem.
5. Należy ponadto podkreślić, że koszty nabycia przedmiotowych usług nie powstają samoistnie", tj. w oderwaniu od realizacji Projektów i budowy Budynków (lokali znajdujących się w Budynkach). Innymi słowy, konieczność nabycia przez Spółkę Usług Zarządzania Projektem nie wystąpiłaby, gdyby nie cel, jakim jest budowa Budynków w ramach Projektów i wynajem lokali znajdujących się w tych Budynkach.
6. W ocenie Spółki, wskazane powyżej okoliczności przemawiają za uznaniem kosztów nabycia Usług Zarządzania Projektem dotyczących lokali przeznaczonych do wynajmu za koszty zwiększające wartość początkową tych lokali.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w przypadku Wynajmu Lokali wszystkie wydatki z tytułu nabycia Usług Zarządzania Projektem, dotyczące lokali przeznaczonych do wynajmu, ponoszone przez Spółkę do dnia przekazania do używania lokali będą zwiększały wartość początkową lokali (klasyfikowanych przez Spółkę lako środki trwałe).
Podniesiono, iż stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 marca 2011 r., znak IBPBI/2/423-1866/10/PC, wydanej w zbliżonym do analizowanego stanie faktycznym, zgodnie z którą: "koszty wynagrodzeń osób zajmujących się nadzorem i koordynacją procesu inwestycyjnego po stronie Spółki są wydatkami, dającymi się przyporządkować do wytwarzanego środka trwałego tym bardziej, iż jak sama Spółka wskazała, osoby te będą poświęcały cały czas pracy na wykonywanie powierzonych im w tym zakresie obowiązków. Zatem wydatki z tego tytułu winny stanowić element wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych".
W przypadku Wynajmu Lokali wydatki z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji będą stanowiły dla Spółki koszty pośrednio związane z jej przychodami.
3. Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d).
1. Wydatki na nabycie Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji są przez Spółkę ponoszone w celu osiągnięcia przychodów z tytułu Wynajmu Lokali. Jednocześnie, w ocenie Spółki, przedmiotowe wydatki nie zostały wymienione w enumeratywnym katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych z art. 16 ust. 1 ustawy.
2. W konsekwencji, w ocenie Spółki, wydatki na nabycie powyższych usług spełniają przesłanki umożliwiające ich zaliczenie do podatkowych kosztów uzyskania przychodów Spółki, wynikające z art. 15 ust. 1 UPodPraw.
3. Wydatków na Usługi Marketingowe i Usługi Komercjalizacji nie można powiązać z konkretnym przychodem osiągniętym przez Spółkę z tytułu Wynajmu Lokali (w szczególności nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie oraz w jakiej wysokości wystąpi przychód uzasadniający rozpoznanie tych kosztów).
4. Tym samym, biorąc pod uwagę argumentację Spółki przedstawioną w zakresie pytania nr 1 powyżej w pkt 3-5, w przypadku Wynajmu Lokali wydatki na Usługi Marketingowe i Usługi Komercjalizacji powinny zostać rozpoznane przez Spółkę jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w przypadku Wynajmu Lokali, wydatki z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji będą stanowiły dla Spółki koszty pośrednio związane z jej przychodami.
Podniesiono, iż stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w tym m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2011 r., znak IPPB5/423-387/11-5/RS, zgodnie z którą. "wydatki związane z nabyciem przez Spółkę usługi poszukiwania najemców powierzchni w centrum handlowym nie są kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami. Koszty te związane są w sposób ogólny z przychodami Spółki osiąganymi w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Należy ja zatem uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodów".
W przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe, i w konsekwencji przyjęcia, że wydatki z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji będą stanowiły dla Spółki koszty pośrednio związane z jej przychodami, wydatki te powinny zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, czyli w dniu, na który ujęto koszty tych usług w księgach rachunkowych Spółki w inny sposób niż koszty rezerwy albo bierne międzyokresowe rozliczenia kosztów (w szczególności, w przypadku rozliczania tych wydatków przez Spółkę dla celów rachunkowych poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów Spółka powinna rozliczać te koszty dla celów podatkowych w tym samym momencie co dla celów rachunkowych).
1. Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.).
2. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z pewnymi wyjątkami nie mającymi zdaniem Wnioskodawcy zastosowania w sprawie, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e).
1. Zgodnie z art. 15 ust. 4e UPodPraw, dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który Spółka uwzględnia koszt w prowadzonych księgach rachunkowych (za wyjątkiem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów). Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika jednoznacznie, iż ustawodawca uzależnia moment, w którym koszt pośrednio związany z przychodami może zostać rozpoznany jako koszt podatkowy w momencie ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Nie chodzi przy tym o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach (np. na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów), tylko jego "ujęcie jako kosztu", tj. uznanie przez podatnika za taki koszt.
2. Tym samym, z powyższego przepisu UPodPraw wynika zasada, zgodnie z którą moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa zatem datę rozpoznania kosztu podatkowego.
3. W konsekwencji, w razie rozliczania przez Spółkę dla celów rachunkowych wydatków z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji w czasie poprzez czynne międzyokresowe rozliczenia kosztów, Spółka będzie uprawniona do rozliczenia ich dla celów podatkowych w tym samym momencie, co dla celów rachunkowych (tekst jedn.: również w czasie).
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe, i w konsekwencji przyjęcia, że wydatki z tytułu nabycia Usług Marketingowych i Usług Komercjalizacji będą stanowiły dla Spółki koszty pośrednio związane z jej przychodami, wydatki te powinny zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, czyli w dniu, na który ujęto koszty tych usług w księgach rachunkowych Spółki w inny sposób niż koszty rezerw albo bierne międzyokresowe rozliczenia kosztów (w szczególności, w przypadku rozliczania tych wydatków przez Spółkę dla celów rachunkowych poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów Spółka powinna rozliczać te koszty dla celów podatkowych w tym samym momencie co dla celów rachunkowych).
Podniesiono, iż stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w tym m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2011 r., znak IPPB5/423-387/11-5/RS, zgodnie z którą: "skoro w księgach rachunkowych dla celów bilansowych Spójka obciąża przedmiotowe koszty poprzez rozliczenie ich w czasie na okres na jaki zawarto umowy najmu, w rozbiciu na poszczególne miesiące, zatem również podatkowo powinna zaliczyć przedmiotowy wydatek związany z nabyciem usługi poszukiwania najemców powierzchni w centrum handlowym do kosztów uzyskania przychodów równomiernie do kosztów poszczególnych miesięcy objętych okresem zawartej umowy najmu".
Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem zapytań Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku Wnioskodawcy (odnośnie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów "kosztów wynagrodzeń osób zajmujących się nadzorem koordynowania procesu inwestycyjnego po stronie Spółki"), które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.
Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy - Ordynacja podatkowa. Dokonując interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).
Końcowo w odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.