Source: https://interpretacje-podatkowe.org/gmina/0112-kdil1-2-4012-136-2018-2-mr
Timestamp: 2018-05-26 11:55:57
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 7
 Art. 7
 art. 403
 art. 400
 art. 41
 art. 41
 art. 15
 art. 113
 art. 86
 art. 3
 art. 3
 art. 2
 art. 3
 art. 7
 art. 41
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 7
 art. 8
 art. 29
 art. 17
 art. 106
 art. 5
 art. 15
 art. 15
 art. 113
 art. 15
 art. 8
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 146
 art. 41
 art. 41
 art. 146
 art. 41
 art. 41
 art. 146
 art. 41
 art. 146
 art. 41
 art. 41
 art. 146
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 5
 art. 29
 art. 86
 art. 17
 art. 17
 art. 86
 art. 90
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 90
 art. 14

Document Content:
♦ › Gmina › 0112-KDIL1-2.4012.136.2018.2.MR
Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanych przez Gminę od wykonawcy czynności; brak obowiązku wykazania przez Gminę podatku należnego z tytułu nabytej od wykonawcy usługi wykonania instalacji na budynkach użyteczności publicznej; stawka podatku VAT dla usług wykonania instalacji OZE wykonywanych na rzecz mieszkańców oraz dla wykonania dokumentacji projektowej i nadzoru inwestorskiego; określenie podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców; brak opodatkowania dofinansowania (dotacji), które Gmina otrzyma ze środków RPO w związku z realizacją projektu w zakresie dofinansowania do 9 obiektów użyteczności publicznej; prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu dotyczących budowy oraz nadzoru inwestorskiego w 8 obiektach użyteczności publicznej i pozostałych wydatków; prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT, związanego z wydatkami na realizację projektu w części dotyczącej opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2018 r. (data wpływu 30 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanych przez Gminę od wykonawcy czynności (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 6) – jest prawidłowe;
braku obowiązku wykazania przez Gminę podatku należnego z tytułu nabytej od wykonawcy usługi wykonania instalacji na budynkach użyteczności publicznej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 7) – jest prawidłowe,
stawki podatku VAT dla usług wykonania instalacji OZE wykonywanych na rzecz mieszkańców oraz dla wykonania dokumentacji projektowej i nadzoru inwestorskiego (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) – jest prawidłowe;
określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4) – jest nieprawidłowe;
braku opodatkowania dofinansowania (dotacji), które Gmina otrzyma ze środków RPO w związku z realizacją projektu w zakresie dofinansowania do 9 obiektów użyteczności publicznej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 5) – jest prawidłowe;
prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...” dotyczących budowy oraz nadzoru inwestorskiego w 8 obiektach użyteczności publicznej i pozostałych wydatków (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) – jest prawidłowe;
prawa do odliczenia podatku naliczonego, związanego z wydatkami na realizację projektu w części dotyczącej opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) – jest nieprawidłowe.
W dniu 2 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Wniosek uzupełniono w dniu 30 kwietnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.
Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zawarła z Województwem ... umowę o dofinansowanie projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020, Oś Priorytetowa „Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna”, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii, Poddziałanie 4.1.1., w formie współfinansowania UE.
W ramach realizowanego projektu zostaną zamontowane instalacje solarne w 76 budynkach mieszkalnych będących prywatną własnością mieszkańców Gminy oraz instalacje fotowoltaiczne w 114 budynkach mieszkalnych i 9 budynkach użyteczności publicznej.
Projekt ma na celu rozwój odnawialnych źródeł energii w celu redukcji emisji dwutlenku węgla, zwiększenie poziomu produkcji energii z odnawialnych źródeł energii oraz obniżenie kosztów energii elektrycznej i cieplnej w gospodarstwach domowych zlokalizowanych na terenie Gminy.
Instalacje kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych będą instalowane na powierzchni dachu lub elewacji budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, jak również (w kilku przypadkach) przekracza 300 m2 oraz na powierzchniach dachów budynków użyteczności publicznej. W przypadku braku możliwości zamontowania kolektorów na dachu lub elewacji będą one montowane na gruncie przy wykorzystaniu konstrukcji wolnostojących lub budynkach gospodarskich.
Instalacje zamontowane w ramach projektu nie mogą być wykorzystane do prowadzenia działalności rolniczej, działalności gospodarczej oraz agroturystyki.
Źródłem finansowania projektu będą:
środki unijne (do 85% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu),
wkład własny pochodzący z budżetu Gminy (dochody własne),
wpłaty wnoszone przez mieszkańców Gminy.
Na pokrycie wkładu własnego wnoszonego przez mieszkańców Gmina podpisała umowy cywilno-prawne z mieszkańcami. Umowy zobowiązują mieszkańców do wniesienia odpłatności za wykonanie instalacji w wysokości 15% kosztów kwalifikowanych powiększonych o podatek VAT od tej kwoty. Zgodnie z zawartymi umowami, właściciele budynków mieszkalnych zobowiązali się przed rozpoczęciem realizacji projektu do wniesienia wkładu własnego w wysokości 500,00 zł netto.
W 2017 r. Gmina wystawiła mieszkańcom faktury VAT na „Zaliczka na montaż odnawialnych źródeł energii” ze stawką VAT w wysokości 8% (w przypadku, gdy planowany jest montaż instalacji na powierzchni dachu lub elewacji budynku mieszkalnego) lub 23% (w przypadku planowanego montażu instalacji poza budynkiem mieszkalnym).
Z własnych środków Gmina pokryje wydatki niekwalifikowane, wkład własny do wydatków dot. budynków użyteczności publicznej oraz wydatków na opracowanie Programu Funkcjonalno-Użytkowego i analiz ekonomiczno-finansowych.
W niniejszym projekcie kosztami kwalifikowanymi są kwoty netto (podatek VAT jest niekwalifikowany) za wyjątkiem budowy instalacji OZE (w systemie zaprojektuj i wybuduj) dla 8 obiektów użyteczności publicznej niezwiązanych ze sprzedażą opodatkowaną, dla których kosztem kwalifikowanym jest kwota brutto.
Jeden obiekt użyteczności publicznej (Gminny Zakład Gospodarki Wodnej i Komunalnej) jest związany ze sprzedażą opodatkowaną, dlatego VAT jest wydatkiem niekwalifikowanym.
Zgodnie z umowami z mieszkańcami po wykonaniu robót sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji pozostaną własnością Gminy przez okres trwałości projektu, tj. minimum 5 lat, licząc od dnia zakończenia finansowego projektu. Gmina przez cały okres trwałości Projektu zapewnia serwis i naprawę zamontowanej instalacji. Po okresie trwałości projektu instalacje zostaną protokolarnie przekazane uczestnikom projektu (mieszkańcom) za kwotę wniesionego wkładu własnego. W momencie przeniesienia własności instalacji mieszkaniec nie będzie ponosił żadnych dodatkowych opłat.
Realizowane zadanie należy do zadań własnych gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.
„ Art. 7. (Zadania własne gminy)
wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz”.
Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2016 r., poz. 672, 831, 903, 1250, 1427, 1933) w art. 403 ust. 2 w zw. z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 określa, że finansowanie ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym gmin.
Zadaniami Gminy, w ramach realizacji projektu, będzie zabezpieczenie rzeczowe i finansowe realizacji projektu, na które składa się wyłonienie wykonawcy instalacji oraz nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu. Gmina na dzień składania wniosku o wydanie interpretacji wyłoniła już wszystkich Wykonawców realizacji zadania (tj. dot. wykonania instalacji solarnych i fotowoltaicznych – w systemie zaprojektuj i wybuduj oraz inspektora nadzoru). Umowy z Wykonawcami zostały już podpisane.
Planowany termin zakończenia zadania to dzień 31 sierpnia 2018 r.
Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizowaną inwestycją będą wystawiane na Gminę jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Gmina wystawi faktury na rzecz mieszkańców.
Gmina nie występowała do Głównego Urzędu Statystycznego o potwierdzenie klasyfikacji wykonywanej usługi na rzecz mieszkańców w ramach ww. projektu. Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu odniesienia informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r., Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.
Zdaniem Gminy, kompleksowa usługa wykonywana na rzecz mieszkańca będzie mieścić się w grupowaniu 43.22.1 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych według PKWiU 2008 r. (wprowadzonej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1283, z późn. zm., zmienionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 r. (Dz. U. Nr 222, poz. 1753).
Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji sformułował pytanie nr 1 o treści: „Czy prawidłowe będzie zastosowanie przez Gminę częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...”, poprzez nieodliczanie podatku VAT od wydatków dotyczących budowy instalacji (projekt + budowa) oraz nadzoru inwestorskiego w 8 obiektach użyteczności publicznej i pełne odliczenie podatku VAT w pozostałych wydatkach?”.
Stwierdzenie „pozostałe wydatki” dotyczy pozostałych wydatków projektu, tj. budowy instalacji (projekt + budowa) oraz nadzoru inwestorskiego w pozostałych budynkach objętych niniejszym projektem (budynek Gminnego Zakładu Gospodarki Wodnej i 114 budynków mieszkalnych).
W związku z powyższym pytanie nr 1 dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...” zarówno w części dotyczącej budowy i nadzoru inwestorskiego w 8 obiektach użyteczności publicznej (stanowisko Wnioskodawcy – nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT), jak i prawa do odliczenia podatku naliczonego w części dotyczącej budowy i nadzoru inwestorskiego w pozostałych budynkach objętych projektem – sformułowanych we wniosku jako „pozostałe wydatki” (stanowisko Wnioskodawcy – pełne odliczenie podatku VAT).
Towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy...” dotyczące 8 obiektów użyteczności publicznej wykorzystywane będą do czynności zwolnionych, bądź niepodlegających opodatkowaniu, natomiast dotyczące budynku Gminnego Zakładu Gospodarki Wodnej i 114 budynków mieszkalnych wykorzystywane będą wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Wnioskodawca w ramach realizacji projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy...” poniesie następujące rodzaje wydatków:
Wykonanie dokumentacji Programu Funkcjonalno-Użytkowego i analiz ekonomiczno-finansowych.
Zaprojektowanie i wykonanie kompletnych instalacji.
Wnioskodawca jest w stanie bezpośrednio przypisać nabyte towary i usługi (wskazane w pkt 2, 3 i 4) do poszczególnych obiektów (budynki użyteczności publicznej, budynki mieszkalne), tym samym jest w stanie określić z jakimi czynnościami, nabyte towary i usługi i w jakiej wysokości, są związane.
Odnośnie nabycia wskazanego w pkt 1 Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania nabytej usługi do poszczególnego obiektu. Cena za opracowanie PFU i analiz była ceną ryczałtową.
Wydatki poniesione na realizację projektu w części dotyczącej opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych dotyczą 8 obiektów użyteczności publicznej (niezwiązanej z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług) oraz pozostałych budynków (budynek Gminnego Zakładu Gospodarki Wodnej i 114 budynków mieszkalnych) – związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi.
Ww. dokumenty, tj. PFU oraz analizy ekonomiczno-finansowe zostały opracowane dla całego projektu (tj. wszystkich budynków) w celu złożenia wniosku o dofinansowanie i sfinansowane w 85% kwoty netto ze środków RPO, w pozostałej części ze środków własnych Gminy.
Nie ma możliwości przyporządkowania ceny za opracowanie niniejszych dokumentów odrębnie dla każdego obiektu. Cena za opracowanie PFU i analiz była ceną ryczałtową.
Przedmiotem umowy z Wykonawcą jest „realizacja w formule zaprojektuj i wybuduj zadania inwestycyjnego pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...”, polegającego na zaprojektowaniu i wykonaniu kompletnych Instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych”.
Umowy zawierane z Wykonawcą przez Gminę:
jedna umowa na wykonanie dokumentacji PFU i analiz ekonomiczno-finansowych (odrębne świadczenie),
jedna umowa na „zaprojektowanie i wykonanie kompletnych instalacji” (odrębne świadczenie),
jedna umowa na pełnienie nadzoru inwestorskiego (odrębne świadczenie),
jedna umowa na promocję projektu (odrębne świadczenie).
Każde z ww. świadczeń realizowane jest przez innego Wykonawcę.
Fakturowanie dot. umowy na wykonanie dokumentacji PFU i analiz ekonomiczno-finansowych zawiera pozycję: wykonanie dokumentacji zgodnie z umową.
Fakturowanie dot. umowy na „zaprojektowanie i wykonanie kompletnych instalacji” będzie odbywać się poprzez wyszczególnienie następujących pozycji:
wynagrodzenie za wykonanie dokumentacji projektowej (ze wskazaniem obiektu, którego dotyczy),
wynagrodzenie za wykonanie robót budowlanych instalacji fotowoltaicznej (ze wskazaniem obiektu, którego dotyczy),
wynagrodzenie za wykonanie robót budowlanych, obejmujących instalacje kolektorów słonecznych (ze wskazaniem obiektu, którego dotyczy).
Fakturowanie dot. umowy na pełnienie nadzoru inwestorskiego będzie zawierać pozycję: wynagrodzenie za pełnienie nadzoru inwestorskiego.
Wszystkie wykonywane przez Wykonawcę czynności będą ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość (projekt + budowa + nadzór). Całość inwestycji można by jedynie sztucznie podzielić na koszt wyceny projektu, budowy i nadzoru. Nie ma możliwości dalszego podziału tych elementów, gdyż każdy z nich odrębnie dla poszczególnych obiektów został wyceniony w sposób ryczałtowy przez Wykonawcę.
Elementem dominującym w ramach wykonywanych przez Wykonawcę czynności jest wykonanie kompletnych instalacji (tj. budowa wraz z materiałem).
Gmina dopuszcza możliwość wystawiania faktur częściowych (nie częściej niż raz w miesiącu) do 80% całkowitej kwoty umownej. Faktura końcowa obejmująca min. 20% całkowitej kwoty umownej wystawiona zostanie po odbiorze końcowym zadania. Na fakturze wyceniona będzie odrębnie każda czynność, wg wskazania w Ad 7.
Świadczeniem dominującym jest wykonanie instalacji (budowa), dla której symbolem PKWiU jest 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych; wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.
Przedmiot umowy z Wykonawcą został opisany w Ad 5.
Wykonawca dokonuje wyceny całości zadania z wyszczególnieniem świadczeń opisanych w Ad.7.
Dominującym świadczeniem jest wykonanie instalacji (budowa).
Pozostałe świadczenia to:
dokumentacja projektowa – symbol PKWiU 71.12.19.0 – Usługi projektowania technicznego pozostałych przedsięwzięć,
nadzór inwestorski – symbol PKWiU 71.12.20.0 – Usługi kierowania przedsięwzięciami związanymi z obiektami budowlanymi i inżynierii lądowej i wodnej,
promocja – symbol PKWiU 73.11.19.0 – Pozostałe usługi reklamowe.
Wykonanie dokumentacji projektowej będzie polegało na opracowaniu 3 egz. w wersji papierowej oraz 1 egz. w wersji elektronicznej (na nośniku płyty DVD).
Zakres wykonania dokumentacji projektowej obejmuje:
Kompletny schemat ideowy instalacji z zaznaczonym miejscem do wpięcia.
Część opisową do schematu ideowego (m.in. orientacja dachu i kąt nachylenia, opis rodzaju dachu, jego konstrukcji i pokrycia).
Wykaz urządzeń instalacji.
Niezbędne obliczenia i dobory.
Wykaz pozostałych elementów projektowanej instalacji.
Z chwilą zapłaty wynagrodzenia za dokumentację projektową na Zamawiającego (tj. Gminę) przechodzi własność egzemplarzy dokumentacji we wszystkich formach i nośnikach oraz autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej w całości.
Wykonawca dokumentację projektową wykonuje wyłącznie na zlecenie Zamawiającego, za co otrzymuje stosowne wynagrodzenie. Na podstawie opracowanej dokumentacji projektowej, zatwierdzonej przez Zamawiającego, Wykonawca wykonuje roboty budowlane.
Budynki mieszkalne będące prywatną własnością mieszkańców, na których będą montowane instalacje OZE, stanowią budynki zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy.
Montaż instalacji na budynkach będących prywatną własnością mieszkańców będzie wykonywany w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy.
Realizacja projektu była uzależniona od otrzymanego dofinansowania. W przypadku nie otrzymania dofinansowania Gmina nie przystąpiłaby do realizacji niniejszej inwestycji. Zgodnie z opisem sprawy, Gmina zawarła z Województwem ... umowę o dofinansowanie niniejszego projektu.
Otrzymane dofinansowanie na podstawie zawartej umowy z Województwem ... może być wyłącznie wykorzystane na realizację projektu wskazanego w umowie, tj. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...”.
Przyznana dotacja będzie pokrywała konkretne wydatki wskazane we wniosku o dofinansowanie (wg podziału opisanego w Ad 22 i 23) w wysokości 85% poniesionych wydatków kwalifikowanych.
Gdyby projekt nie był dofinansowany Gmina nie przystąpiłaby do jego realizacji.
Ad 22 i 23
Wysokość dofinansowania (85% kosztów kwalifikowanych) jest uzależniona od wysokości poniesionych wydatków. We wniosku o dofinansowanie, będącym integralną częścią umowy o dofinansowanie, Gmina wskazała planowane zadania do wykonania wraz z ich planowaną wartością.
Budowa instalacji OZE, w tym:
Budowa – instalacje solarne,
Budowa – instalacje fotowoltaiczne (budynki mieszkalne),
Budowa – instalacje fotowoltaiczne (budynki użyteczności publicznej).
Działania przygotowawcze nadzór, w tym:
Opracowanie dokumentacji – instalacje solarne,
Opracowanie dokumentacji – instalacje fotowoltaiczne (budynki mieszkalne),
Opracowanie dokumentacji – instalacje fotowoltaiczne (budynki użyteczności publicznej),
Nadzór (budynki użyteczności publicznej),
Nadzór (budynki mieszkalne),
Opracowanie PFU i analiz ekonomiczno-finansowych.
Tablice informacyjno-promocyjne (budynki użyteczności publicznej),
Tablice informacyjno-promocyjne (budynki mieszkalne).
We wskaźnikach produktu wskazano liczbę planowanych do wykonania instalacji OZE.
W przypadku poniesienia przez Gminę niższych wydatków niż planowano, Gmina otrzyma 85% dofinansowania od wydatkowanej kwoty netto (w przypadku budynków mieszkalnych i budynku GZGWiK) i kwoty brutto (w przypadku 8 budynków użyteczności publicznej). Gmina nie może wykorzystać zaoszczędzonych środków na wykonanie dodatkowych instalacji.
Otrzymane dofinansowanie w ramach RPO przeznaczone jest na pokrycie zadań wskazanych we wniosku o dofinansowanie, wyszczególnionych w Ad 22 i 23. Wszystkie zadania można przypisać do konkretnego obiektu, za wyjątkiem opracowania PFU i analiz ekonomiczno-finansowych.
Wykonawca opisanych we wniosku czynności jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1, bądź 9 ustawy.
Zgodnie z umowami z mieszkańcami po wykonaniu robót sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji pozostaną własnością Gminy przez okres trwałości projektu, tj. minimum 5 lat, licząc od dnia zakończenia finansowego projektu. Gmina przez cały okres trwałości projektu zapewnia serwis i naprawę zamontowanej instalacji. Po okresie trwałości instalacje zostaną protokolarnie przekazane uczestnikom projektu (mieszkańcom) za kwotę wniesionego wkładu własnego.
Czy prawidłowe będzie zastosowanie przez Gminę częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...”, poprzez nieodliczanie podatku VAT od wydatków dotyczących budowy instalacji (projekt + budowa) oraz nadzoru inwestorskiego w 8 obiektach użyteczności publicznej i pełne odliczenie podatku VAT w pozostałych wydatkach? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1)
Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z wydatkami na realizację projektu w części dotyczącej opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2)
Jaką stawką podatku VAT należy opodatkować mieszkańcom dostawę i montaż (jedna usługa) kompletnych instalacji OZE oraz wykonanie dokumentacji projektowej i nadzór inwestorski? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3)
Jaka jest podstawa opodatkowania usługi, która będzie wykonywana przez Gminę na rzecz mieszkańców? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4)
Czy podlega opodatkowaniu dotacja jaką Gmina otrzyma ze środków RPO w związku z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...” w zakresie dofinansowania do 9 obiektów użyteczności publicznej? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 5)
Czy w przypadku nabycia kolektorów słonecznych wraz z montażem Gmina jest wykonawcą wobec mieszkańca, z którym podpisała umowę, a wykonawca dostawy na rzecz Gminy jest podwykonawcą? Jeśli tak, to czy Gmina będzie objęta procedurą odwróconego VAT, tzn. czy stanie się podatnikiem z tytułu nabycia robót budowlanych od podwykonawcy? Czy Gmina powinna stosować odwrotne obciążenie wystawiając faktury z tytułu wpłat otrzymanych od mieszkańców, czy też opodatkować te wpłaty według stawki 8% bądź 23%? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 6)
Czy Gmina będzie obowiązana do wykazania w jej deklaracji VAT-7 podatku od usługi wykonanej przez podmiot realizujący na jej zlecenie usługę montażu instalacji w 9 budynkach użyteczności publicznej? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 7)
Gmina może dokonać częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ....”, poprzez nieodliczanie podatku VAT od wydatków dotyczących budowy instalacji (projekt + budowa) w 8 obiektach użyteczności publicznej i pełnego odliczenia podatku VAT w pozostałych wydatkach.
Realizując inwestycję Gmina będzie miała możliwość bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Wartość budowy instalacji oraz nadzoru inwestorskiego w 8 obiektach użyteczności publicznej, odnośnie których nie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT będzie odrębnie wyceniona. Wskazane 8 obiektów użyteczności publicznej nie jest związanych ze sprzedażą opodatkowaną, są to obiekty służące administracji publicznej i działalności oświatowej.
W związku z tym nie przysługuje w tym przypadku prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego.
W pozostałych przypadkach istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi, skutkującymi powstaniem podatku naliczonego. Czynności opodatkowane to wykonane usługi, za które pobierane będą opłaty od mieszkańców Gminy uczestniczących w projekcie. Będzie możliwość bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Spełnione będą dwa warunki przysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich których następstwem jest określenie podatku należnego.
Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z wydatkami na realizację projektu w części dotyczącej opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych.
Program Funkcjonalno-Użytkowy oraz analizy zostały opracowane w celu złożenia wniosku o dofinansowanie projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...”. Dokumenty te obejmowały cały zakres projektu. Wydatek sfinansowany w 85% (kwoty netto) ze środków RPO oraz w pozostałej części ze środków własnych Gminy. Wydatki te dotyczą sprzedaży opodatkowanej dotyczącej budowy instalacji fotowoltaicznej i solarnej dla mieszkańców poprzez pozyskanie dodatkowego finansowania tej inwestycji.
Dostawa i montaż (jedna usługa) kompletnych instalacji solarnych na budynkach mieszkalnych powinna być opodatkowani stawką 8%, bądź 23% (w zależności od umiejscowienia instalacji).
Stawka podatku 8% będzie stosowana w przypadku umieszczenia kompletnej instalacji w bryle budynku mieszkalnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2. W przypadku umiejscowienia instalacji poza budynkiem mieszkalnym zastosowanie będzie miała stawka 23%.
Przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów Prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia.
Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także budowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.
Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części. Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.
Natomiast według art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji (Dz. U. z 2017 r., poz. 130), za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:
Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca nie zdefiniował danego pojęcia w systemie prawa nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się, w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.
Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę, bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem natomiast jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).
Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący. Jeśli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.
Dodatkowo z pomocą przychodzi Klasyfikacja PKWiU z 2008 r. którą należy stosować na potrzeby ustawy. Symbol 43 to roboty budowlane specjalistyczne, a rozszerzenie tego symbolu – pozycja 43.22.12.0 to roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych; wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Zgodnie z objaśnieniami do Klasyfikacji grupowanie to obejmuje w szczególności instalowanie sprzętu grzewczego (elektrycznego, gazowego, olejowego, nieelektrycznych kolektorów energii słonecznej), włączając roboty związane z zakładaniem rur, przewodów i elementów blaszanych, stanowiących integralną część tego rodzaju robót.
Nie ulega więc wątpliwości, że w analizowanym przypadku do czynienia będziemy mieli z usługą budowlaną specjalistyczną, sklasyfikowaną pod pozycją klasyfikacji PKWiU 43.22.12.0. Dodatkowo jest to usługa objęta pojęciem termomodernizacji w rozumieniu ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów. Jeśli usługa ta będzie wykonywana w obiektach budownictwa społecznego w rozumieniu ustawy – zastosowanie znajdzie stawka obniżona (8%) – jeśli roboty będą wykonane w bryle budynku mieszkalnego o pow. nieprzekraczającej 300 m2.
W myśl art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku – 8%, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.
W przypadku umieszczenia instalacji poza bryłą budynku mieszkalnego (np. grunt, budynki gospodarskie) zastosowanie będzie miała stawka 23%.
W odniesieniu do wykonania dokumentacji projektowej i pełnienia nadzoru inwestorskiego zastosowanie będzie miała stawka 23%.
W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, podstawę opodatkowania dla konkretnej usługi będą stanowiły kwoty należne od mieszkańca, pomniejszone o podatek należny.
Zdaniem Gminy, do podstawy opodatkowania wlicza się wyłącznie takie dotacje, które zostały przeznaczone na dopłatę do ceny towaru lub usługi, a więc mają bezpośredni wpływ na jej wysokość. W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie, mające bezwzględny i bezpośredni związek z daną dostawą towaru czy – świadczeniem usług, stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania.
Natomiast w przypadku dotacji, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a które mają na celu jedynie dofinansowanie ogólnych kosztów programu, np. kosztów realizacji projektu nie będą stanowiły zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, stwierdzić należy, że nie uznaje się za podstawę opodatkowania ogólnej dotacji (subwencji, innej dopłaty o podobnym charakterze) uzyskanej przez podatnika, niezwiązanej bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi, a więc niewpływającej na wysokość ceny danej dostawy lub usługi.
W związku z powyższym, zdaniem Gminy, otrzymana dotacja z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, Działanie 4.1. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a podstawę opodatkowania w przedstawionym opisie sprawy będą stanowiły wyłącznie otrzymane przez Gminę wpłaty na rachunek bankowy z tytułu odpłatności w ramach umowy wzajemnej.
Co istotne, dotacja udzielona z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego ma na celu przeprowadzenie w Gminie całego projektu. Instytucja Zarządzająca dotacją w żaden sposób nie wymaga ani nie weryfikuje odpłatności dokonywanych przez mieszkańców w ramach przedmiotowego projektu, w tym sensie dotacja nie stanowi dopłaty do ceny. Dotacja zostanie przekazana Gminie na budowę instalacji, których Gmina będzie przez 5 lat właścicielem. Fakt, że część programu zostanie pokryta przez wpłaty mieszkańców pozostaje bez znaczenia w przedmiotowej kwestii, gdyż jest to wynik decyzji Gminy a nie wymogów dotacji. W ramach tego programu, Gmina mogłaby w ogóle nie pobierać opłat od mieszkańców jak i mogłaby pobierać różne opłaty od różnych mieszkańców, Gmina mogłaby bowiem realizować program ze środków własnych lub z kredytu.
Zatem w przedmiotowej sprawie dotacja (dofinansowanie w formie płatności ze środków europejskich) udzielona z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego nie stanowi dopłaty do ceny, po jakiej mieszkańcy nabędą usługę, ale stanowi dofinansowanie do zrealizowania całego programu przez Gminę. Dofinansowanie zostało udzielone po to, aby Gmina wykonała instalacje na danym terenie i była właścicielem instalacji przez minimum 5 lat. W istocie, program EFRR nie wymaga, aby przekazywać instalacje na rzecz mieszkańców w ogóle. W tym zakresie jest to decyzja Gminy w żaden sposób nie związana z otrzymaną dotacją.
W ocenie Gminy, realizacja projektu nie jest uzależniona od otrzymanej dotacji. Równie dobrze Gmina mogłaby zdecydować się na zaciągnięcie kredytu albo niezrealizowanie innych inwestycji żeby pokryć wydatki na OZE można ewentualnie wskazywać, że zakres inwestycji byłby inny.
W związku z powyższym, dotacja nie ma charakteru dopłaty do ceny (finansuje bowiem projekt a nie usługę przekazania instalacji na rzecz mieszkańca) oraz nie ma charakteru bezpośredniego (finansuje bowiem nabycie instalacji przez Gminę, a nie przekazanie instalacji na rzecz mieszkańca).
Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja otrzymana ze środków RPO w związku z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...” w zakresie dofinansowania do 9 obiektów użyteczności publicznej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wykonanie instalacji fotowoltaicznych na budynkach użyteczności publicznej jest zadaniem własnym Gminy, realizowanym na majątku Gminy. Gmina nabywa usługi budowlane i nie odsprzedaje ich dalej. W przypadku dotacji, które mają na celu jedynie dofinansowanie ogólnych kosztów programu, np. kosztów realizacji projektów nie będą stanowiły zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Jak wynika z art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.
W przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika (art. 29a ust. 5 ustawy).
Z powyższego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie, o którym mowa powyżej, oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Aby ustalić, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, które mają na celu określenie celu realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za będącą podstawą opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja ma na celu sfinansowanie konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.
Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wtedy, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są wyłącznie takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Podstawy opodatkowania nie będzie więc stanowiła ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.
Podsumowując, otrzymana dotacja z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach RPO, w zakresie dofinansowania do 9 obiektów użyteczności publicznej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W przypadku nabycia kolektorów słonecznych wraz z montażem Gmina jest wykonawcą wobec mieszkańca, z którym podpisała umowę, a Wykonawca dostawy na rzecz Gminy, jest podwykonawcą. Gmina będzie objęta procedurą odwróconego VAT, tzn. stanie się podatnikiem z tytułu nabycia robót budowlanych od podwykonawcy. Gmina jednakże obowiązana będzie wystawić fakturę VAT ze stawką 8% bądź 23% na rzecz mieszkańca z tytułu pobranego od niego wynagrodzenia.
Od dnia 1 stycznia 2017 r. usługi budowlane i budowlano-montażowe świadczone przez podwykonawców zostały objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia w VAT. W wyniku nowelizacji do ustawy został dodany załącznik nr 14. W załączniku tym wskazano różnego rodzaju usługi budowlane i budowlano-montażowe. Co jednak istotne, świadczenia te muszą być identyfikowane na podstawie norm z zakresu statystyki publicznej, gdyż dla ww. usług ustawa powołuje wprost symbole PKWiU. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
Za podatnika VAT uznaje się zatem nabywcę usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy. Warunkiem jest jednak to by usługodawca ww. świadczeń był podatnikiem prowadzącym samodzielną działalność gospodarczą i nie korzystał ze zwolnienia z VAT ze względu na wielkość obrotów. Natomiast usługobiorca musi być zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Oznacza to, że zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia przy ww. usługach (w tym budowlanych i budowlano-montażowych) każdorazowo wymaga upewnienia się co do statusu podatkowego obu stron transakcji. Wskazane powyżej przesłanki są wystarczające do objęcia odwrotnym obciążeniem usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych wymienionych w poz. 1 załącznika nr 14 do ustawy. W stosunku do pozostałych świadczeń z załącznika nr 14 (czyli usług budowlanych i budowlano-montażowych) konieczne jest spełnienie dodatkowego warunku. Mianowicie, nabywca takich usług może być uznany za podatnika z tytułu ww. usług budowlanych i budowlano-montażowych, jeśli usługi te są świadczone przez podwykonawcę (art. 17 ust. 1h ustawy).
W związku z nowelizacją przepisów ustawy, od dnia 1 stycznia 2017 r. usługi budowlane i budowlano-montażowe realizowane przez głównego wykonawcę na rzecz zamawiającego powinny być rozliczane tak jak do tej pory – na zasadach ogólnych. Oznacza to, że główny wykonawca (jako usługodawca) jest podatnikiem z tytułu-usługi budowlanej lub budowlano-montażowej i w związku z tym wystawia na rzecz zamawiającego fakturę z wykazaną kwotą i stawką VAT. Jeżeli jednak wykonawca zatrudni podwykonawcę, to wówczas do usługi zrealizowanej przez tego podwykonawcę zastosowanie znajdzie mechanizm odwrotnego obciążenia. To główny wykonawca zlecający wykonanie części świadczenia innemu podmiotowi będzie zatem podatnikiem VAT z tytułu tej transakcji (jako usługobiorca) i w związku z tym otrzyma od podwykonawcy fakturę bez VAT (z dodatkową adnotacją „odwrotne obciążenie” – zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy). Skoro przepisy dotyczące odwrotnego obciążenia dotyczą usług budowlanych i budowlano-montażowych z załącznika nr 14 realizowanych przez podwykonawcę (rozumianego jako podmiot wykonujący usługi na zlecenie głównego wykonawcy), to należy przyjąć, że powinny mieć one zastosowanie także w przypadku odsprzedaży ww. usług. Podmiot, który nabywa usługę w imieniu własnym, ale na rzecz innego podmiotu, świadczy bowiem tę usługę jako bezpośredni wykonawca (art. 8 ust. 2a ustawy). Natomiast podmiot, od którego zakupił to świadczenie (czyli najczęściej firma budowlana), staje się w tym schemacie podwykonawcą usług budowlanych. Ani ustawa o VAT, ani przepisy wykonawcze nie definiują pojęcia podwykonawcy. Wskazane jest zatem posługiwanie się tym pojęciem zgodnie z jego językowym znaczeniem (co zaleciło zresztą Ministerstwo Finansów w raporcie z konsultacji społecznych projektu z dnia 22 września 2016 r. zmiany ustawy oraz niektórych innych ustaw). Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN podwykonawcą jest „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”. Nieuzasadnione wydaje się zatem powoływanie w tym miejscu definicji podwykonawcy wynikającej z przepisów kodeksu cywilnego (art. 6471) czy ustawy – Prawo zamówień publicznych.
Podsumowując, Gmina nabywając usługi budowlane od wykonawcy i odsprzedając je dalej, winna nabyć owe usługi na zasadzie odwrotnego obciążenia. Odsprzedając ww. usługi mieszkańcom odwrotnego obciążenia nie stosuje. Wskazać należy, że odwrotne obciążenie Gmina winna stosować jedynie w odniesieniu do usług budowlanych co za tym idzie, nie powinna go stosować do usług inspektora nadzoru. Z kolei, odwrotnym obciążeniem nie są objęte usługi świadczone przez Gminę na rzecz mieszkańców.
Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie będzie zobowiązana do wykazania w deklaracji VAT-7 podatku należnego od usługi wykonanej przez podmiot realizujący na jej zlecenie usługę montażu instalacji w budynkach użyteczności publicznej.
W tym przypadku Gmina występuje w roli inwestora, nie dokonuje dalszej odsprzedaży usługi. Podmiot realizujący usługę montażu instalacji występuje jako główny wykonawca, który jest podatnikiem VAT z tytułu tej transakcji. Przepisy dotyczące odwrotnego obciążenia dotyczą usług budowalnych i budowlano-montażowych z załącznika nr 14 realizowanych przez podwykonawcę (podmiot wykonujący usługi na zlecenie głównego wykonawcy), w związku z tym należy przyjąć, że powinny mieć one zastosowanie także w przypadku odsprzedaży ww. usług.
W przedstawionym przypadku taka sytuacja nie będzie miała miejsca, dlatego podatnikiem VAT jest Wykonawca – podmiot realizujący usługę wykonania instalacji na budynkach użyteczności publicznej.
Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. Organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej. Ponadto, tut. Organ wskazuje, że ze względu na zakres pytań postawionych we wniosku udzielił odpowiedzi w następującej kolejności:
zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanych przez Gminę od wykonawcy czynności;
braku obowiązku wykazania przez Gminę podatku należnego z tytułu nabytej od wykonawcy usługi wykonania instalacji na budynkach użyteczności publicznej;
stawki podatku VAT dla usług wykonania instalacji OZE wykonywanych na rzecz mieszkańców oraz dla wykonania dokumentacji projektowej i nadzoru inwestorskiego;
określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców;
braku opodatkowania dofinansowania (dotacji), które Gmina otrzyma ze środków RPO w związku z realizacją projektu w zakresie dofinansowania do 9 obiektów użyteczności publicznej;
prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...” dotyczących budowy oraz nadzoru inwestorskiego w 8 obiektach użyteczności publicznej i pozostałych wydatków;
prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, związanego z wydatkami na realizację projektu w części dotyczącej opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych.
Zatem, na wstępie należy zauważyć, że dla udzielenia odpowiedzi w zakresie zastosowania bądź niezastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczeń objętych wnioskiem, istotne jest prawidłowe ich zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.
W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
W tym miejscu należy wyjaśnić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu wymieniona w przepisie art. 5 ust. 1 ustawy, ale i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.
Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zawarła umowę o dofinansowanie projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ..” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, Oś Priorytetowa „Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna”, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii, Poddziałanie 4.1.1., w formie współfinansowania UE. W ramach realizowanego projektu zostaną zamontowane instalacje kolektorów na budynkach mieszkalnych będących prywatną własnością mieszkańców Gminy, z którymi podpisano umowy cywilno-prawne oraz na 9 budynkach użyteczności publicznej. Umowy zawierane z Wykonawcą przez Gminę są na: wykonanie dokumentacji PFU i analiz ekonomiczno-finansowych; zaprojektowanie i wykonanie kompletnych instalacji; pełnienie nadzoru inwestorskiego oraz promocję projektu – jako odrębne świadczenia. Każde z ww. świadczeń realizowane jest przez innego Wykonawcę. Fakturowanie dot. umowy na wykonanie ww. czynności będzie odrębne. Świadczeniem dominującym dla ww. czynności jest wykonanie instalacji (budowa), dla której symbolem PKWiU jest 43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych; wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Pozostałe świadczenia to: dokumentacja projektowa – PKWiU 71.12.19.0 – Usługi projektowania technicznego pozostałych przedsięwzięć; nadzór inwestorski – PKWiU 71.12.20.0 – Usługi kierowania przedsięwzięciami związanymi z obiektami budowlanymi i inżynierii lądowej i wodnej; promocja – symbol PKWiU 73.11.19.0 – Pozostałe usługi reklamowe. Wykonawca opisanych we wniosku czynności jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1, bądź 9 ustawy. Zgodnie z umowami z mieszkańcami po wykonaniu robót sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji pozostaną własnością Gminy przez okres trwałości projektu, tj. minimum 5 lat, licząc od dnia zakończenia finansowego projektu. Gmina przez cały okres trwałości projektu zapewnia serwis i naprawę zamontowanej instalacji. Po okresie trwałości instalacje zostaną protokolarnie przekazane uczestnikom projektu (mieszkańcom) za kwotę wniesionego wkładu własnego.
Z powyższego wynika, że w przedmiotowej sytuacji Gmina będzie wykonywała czynności, które mieszczą się w ramach jej zadań własnych, ale na podstawie zawartych z mieszkańcami umowami cywilno-prawnymi, tym samym będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.
W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia – wyrażona w pytaniu nr 6 – dotycząca zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla nabywanej przez Wnioskodawcę usługi wykonania instalacji, zaklasyfikowanej do PKWiU 43.22.12.0, którą następnie Gmina odsprzeda na rzecz mieszkańców.
Mając na uwadze wskazany przez Wnioskodawcę opis sprawy należy przyjąć, że Gmina wykonując usługę polegającą na wykonaniu instalacji na rzecz uczestników projektu, tj. mieszkańców działa w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac, jakich oczekują mieszkańcy w ramach zawartej z Gminą umowy, jest wykonanie instalacji. Z tego względu mieszkaniec, a nie Gmina, jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowej usługi (tj. inwestorem). W tym przypadku fakt przeniesienia przez Gminę prawa do własności ww. instalacji po okresie trwałości projektu nie wpływa na określenie jej pozycji jako inwestora. Przedmiotem czynności wykonywanych przez Gminę nie jest bowiem samo przekazanie prawa własności przedmiotowych instalacji lecz świadczenie usługi budowlanej.
Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z Wykonawcą świadczącym usługi budowlane mieszczące się w załączniku nr 14 do ustawy, realizującego przedmiotową usługę wykonania instalacji, będzie wchodzić w rolę świadczącego ww. usługę na rzecz mieszkańców, z którymi ma podpisane stosowne umowy cywilnoprawne.
Zatem, Gmina jako główny wykonawca nabywając usługi budowlane polegające na wykonaniu instalacji, które mieszczą się w załączniku nr 14 do ustawy, od kontrahenta, działającego w tym przypadku w charakterze podwykonawcy, zobowiązana będzie do ich opodatkowania i rozliczenia podatku należnego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Wobec powyższego, nabywane od podwykonawcy usługi budowlane będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.
Reasumując, w przypadku nabycia usługi budowlanej sklasyfikowanej do PKWiU 43.22.12.0 Wnioskodawca będzie wykonawcą wobec mieszkańców, którym następnie odsprzeda nabyte usługi. Zatem, Wykonawca usługi budowlanej będzie w tej sytuacji występował w charakterze podwykonawcy. W związku z powyższym, Gmina stanie się podatnikiem VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy dla nabywanych od podwykonawcy usług i będzie zobowiązana do ich opodatkowania i rozliczenia podatku należnego na zasadzie odwrotnego obciążenia. Wobec powyższego, w relacji Gmina – mieszkańcy, powinny mieć zastosowanie zasady ogólne opodatkowania VAT.
Należy wyjaśnić, że kwestia odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług projektowych, nadzoru inwestorskiego oraz promocji projektu nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania, wobec powyższego nie odniesiono się do tej kwestii.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie objętym pytaniem nr 6 wniosku, – należało uznać za prawidłowe.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 7 wniosku jest brak obowiązku wykazania przez Gminę podatku należnego z tytułu nabywanej od Wykonawcy usługi wykonania instalacji na budynkach użyteczności publicznej.
Odnosząc się do powyższego, należy wskazać, że w związku z realizacją przedmiotowego projektu na budynkach użyteczności publicznej, nie znajdzie zastosowania mechanizm odwróconego obciążenia, bowiem nabywane od Wykonawcy usługi, co prawda są zaliczane do usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, jednakże nie jest spełniony drugi warunek dotyczący podwykonawstwa, gdyż Gmina występuje w przedmiotowej sytuacji jako inwestor. Świadczone przez podmiot trzeci (Wykonawcę) usługi na rzecz Gminy powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych, ponieważ w opisanej sytuacji podmiot ten działa wyłącznie na rzecz inwestora, tj. Wnioskodawcy. Usługi świadczone przez Wykonawcę na rzecz Wnioskodawcy nie będą usługami świadczonymi przez podwykonawców dla Wnioskodawcy.
W konsekwencji, realizując ww. projekt na budynkach użyteczności publicznej, Wnioskodawca nie będzie podatnikiem VAT w myśl art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy, a tym samym Gmina, jako nabywca ww. usług, nie będzie zobowiązana do rozliczenia i wykazania w deklaracji podatkowej podatku należnego z tytułu nabytych od Wykonawcy usług budowlanych.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 7 oceniono jako prawidłowe.
Z kolei, wątpliwości Wnioskodawcy – wyrażone w pytaniu nr 3 – dotyczą kwestii opodatkowania według właściwej stawki podatku VAT wpłat mieszkańców dokonywanych w związku z usługą wykonania instalacji oraz wykonania dokumentacji projektowej i nadzoru inwestorskiego.
Z opisu sprawy wynika, że instalacje kolektorów będą instalowane na powierzchni dachu lub elewacji budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, jak również (w kilku przypadkach) przekracza 300 m2. W przypadku braku możliwości zamontowania kolektorów na dachu lub elewacji będą one montowane na gruncie przy wykorzystaniu konstrukcji wolnostojących lub budynkach gospodarskich. Gmina wskazała, że budynki mieszkalne będące prywatną własnością mieszkańców, na których będą montowane instalacje OZE stanowią budynki zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy. Montaż instalacji będzie wykonywany w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy.
Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).
W powyższej definicji budynku nie mieszczą się zatem elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych, wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania go zgodnie z jego przeznaczeniem. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.
Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy realizowana w ramach projektu usługa wykonania instalacji będzie wykonana na budynkach mieszkalnych, które zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 oraz będzie dokonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wówczas będzie ona opodatkowana 8% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy. Tym samym, wpłaty mieszkańców na usługę wykonania instalacji na budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, będą opodatkowane 8% stawką podatku VAT.
W odniesieniu natomiast do usługi wykonania instalacji poza bryłą budynku mieszkalnego (na gruncie) – należy stwierdzić, że w świetle wcześniejszych wyjaśnień, jako wykonywana poza bryłą budynku, nie będzie mogła ona korzystać ze stawki w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i będzie opodatkowana według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy. Zatem, wpłaty mieszkańców dokonane na usługę wykonania instalacji poza budynkiem mieszkalnym (na gruncie) będą opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23%.
Odnosząc się z kolei do opodatkowania usługi wykonania instalacji na budynkach gospodarskich należy stwierdzić, że będzie ona również opodatkowana 23% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, bowiem budynków gospodarskich nie zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy. W związku z powyższym, wpłaty mieszkańców na usługę wykonania instalacji na budynkach gospodarskich będą opodatkowane 23% stawką podatku VAT.
Ponadto, przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy zawartych w pytaniu nr 3 wniosku jest również kwestia opodatkowania usług wykonania dokumentacji projektowej sklasyfikowanych przez Wnioskodawcę do PKWiU 71.12.19.0 – Usługi projektowania technicznego pozostałych przedsięwzięć) oraz pełnienia nadzoru inwestorskiego sklasyfikowanych przez Wnioskodawcę PKWiU 71.12.20.0 – Usługi kierowania przedsięwzięciami związanymi z obiektami budowlanymi i inżynierii lądowej i wodnej. Jak wskazał Wnioskodawca, na usługi wykonania dokumentacji projektowej oraz nadzoru inwestorskiego zostały zawarte odrębne umowy i każde z ww. świadczeń realizowane jest przez innego Wykonawcę.
W świetle powołanych wcześniej przepisów należy wskazać, że ww. usługi – nie zostały wymienione przez ustawodawcę, ani w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do niej, jako zwolnione od podatku lub co do których można zastosować obniżoną stawkę podatku VAT.
W konsekwencji, ww. usługi podlegać będą opodatkowaniu podstawową stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146f pkt 1 ustawy.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 3 oceniono jako prawidłowe.
Z kolei, wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 i 5 wniosku dotyczą kwestii określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców oraz braku opodatkowania dofinansowania (dotacji) jaką Gmina otrzyma ze środków RPO w związku z realizacją ww. projektu w zakresie dofinansowania do 9 obiektów użyteczności publicznej.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że realizacja projektu była uzależniona od otrzymanego dofinansowania. W przypadku nie otrzymania dofinansowania Gmina nie przystąpiłaby do realizacji niniejszej inwestycji. Otrzymane dofinansowanie może być wyłącznie wykorzystane na realizację projektu wskazanego w umowie, tj. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...”. Przyznana dotacja będzie pokrywała konkretne wydatki wskazane we wniosku w wysokości 85% poniesionych wydatków kwalifikowanych. Wysokość dofinansowania (85% kosztów kwalifikowanych) jest uzależniona od wysokości poniesionych wydatków. We wniosku o dofinansowanie, będącym integralną częścią umowy o dofinansowanie, Gmina wskazała planowane zadania do wykonania wraz z ich planowaną wartością. W przypadku poniesienia przez Gminę niższych wydatków niż planowano, Gmina otrzyma 85% dofinansowania od wydatkowanej kwoty netto (w przypadku budynków mieszkalnych i budynku GZGWiK) i kwoty brutto (w przypadku 8 budynków użyteczności publicznej). Gmina nie może wykorzystać zaoszczędzonych środków na wykonanie dodatkowych instalacji. Otrzymane dofinansowanie w ramach RPO przeznaczone jest na pokrycie zadań wskazanych we wniosku o dofinansowanie.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie – odnośnie dofinansowania przeznaczonego na wykonanie instalacji na budynkach należących do mieszkańców – mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.
W opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy dofinansowanie na realizację projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...” przeznaczone na wykonanie instalacji na budynkach należących do mieszkańców należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę usług. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie zostanie przeznaczone na ogólną działalność Gminy. Jak wynika z opisu sprawy, środki finansowe – z RPO – będą wykorzystane na określone działania związane z realizacją projektu ww. projektu w części dotyczącej wykonania instalacji na budynkach należących do mieszkańców. Wobec tego, dofinansowanie otrzymane przez Gminę w części dotyczącej wykonania instalacji na budynkach należących do mieszkańców będzie niczym innym jak wynagrodzeniem z tytułu świadczonych przez Gminę usług.
Tym samym, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonej przez Gminę usługi, tj. wykonania instalacji na budynkach należących do mieszkańców – wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca – nie będzie tylko kwota należna, jaką mieszkańcy są zobowiązani uiścić z tytułu uczestnictwa w projekcie, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu, pomniejszona o kwotę podatku należnego.
W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Gminę dofinansowanie (dotacja) z RPO na realizację projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...” przeznaczone na wykonanie instalacji na budynkach należących do mieszkańców będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowić będzie zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie stanowić będzie podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, i co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Resumując, podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców usług będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części, w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług.
Zatem, stanowisko w zakresie pytania 4 należało uznać za nieprawidłowe.
Ponadto w niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia – wyrażona w pytaniu nr 5 – dotycząca opodatkowania dofinansowania (dotacji), które Gmina otrzyma ze środków RPO w związku z realizacją projektu w zakresie dofinansowania do 9 obiektów użyteczności publicznej.
Jak wcześniej wskazano, jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia, taka dotacja podlega VAT. Z kolei, jeśli związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT. Jednym słowem, dotacja podlega opodatkowaniu jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację i w takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja ta stanowi składnik tej ceny.
Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w przypadku dofinasowania (dotacji), które Gmina otrzyma w związku z realizacją projektu w części dotyczącej 9 obiektów użyteczności publicznej, dofinansowanie to nie będzie miało bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych usług, gdyż w przedmiotowej sytuacji Gmina nabywając usługi budowlane nie odsprzedaje ich dalej na rzecz osób trzecich. Zatem nie dojdzie po stronie Zainteresowanego do odpłatnego świadczenia usług. Oznacza to, że przedmiotowe dofinansowanie ma charakter zakupowy i nie będzie mieć na celu sfinansowania ceny sprzedaży.
Tym samym przyznane dofinansowanie na realizację projektu będącego przedmiotem wniosku w części dotyczącej 9 obiektów użyteczności publicznej, nie zwiększy podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W związku z powyższym, dotacja jaką Gmina otrzyma ze środków RPO w związku z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...” w zakresie dofinansowania do 9 obiektów użyteczności publicznej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Z kolei, wątpliwości Wnioskodawcy – wyrażone w pytaniu nr 1 wniosku – dotyczą możliwości odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w odniesieniu do przedmiotowego projektu, tj. dotyczących budowy oraz nadzoru inwestorskiego w 8 obiektach użyteczności publicznej i pozostałych wydatków, tj. budowy instalacji (projekt + budowa) oraz nadzoru inwestorskiego w pozostałych budynkach objętych niniejszym projektem (budynek Gminnego Zakładu Gospodarki Wodnej i 114 budynków mieszkalnych).
Z kolei, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.
Zatem w przypadku gdy, podatnik staje się podatnikiem z tytułu nabycia usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 i 8 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego.
W związku z powyższym w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych przez Gminę zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, jednakże tylko w takim zakresie, w jakim zakupy te można przyporządkować działalności podlegającej VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i związanej z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.
Przeto należy stwierdzić, że prawo od odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przysługuje wyłącznie w części związanej z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Zatem, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, wykorzystywanych również do działalności niepodlegającej opodatkowaniu.
Jak stanowi art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.
Z treści wniosku wynika, że towary i usługi nabywane przez Gminą w związku z realizacją projektu dotyczące 8 obiektów użyteczności publicznej wykorzystywane będą do czynności zwolnionych, bądź niepodlegających opodatkowaniu, natomiast dotyczące budynku GZGW i budynków mieszkalnych należących do mieszkańców wykorzystywane będą wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca jest w stanie bezpośrednio przypisać nabyte towary i usługi do poszczególnych obiektów (budynki użyteczności publicznej, budynki mieszkalne), tym samym jest w stanie określić z jakimi czynnościami, nabyte towary i usługi i w jakiej wysokości są związane.
Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz przedstawione przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro – jak wskazano we wniosku – Wnioskodawca będzie miał możliwość bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to Wnioskodawcy zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych (usługi, za które pobierane będą opłaty od mieszkańców oraz wydatki dotyczące budynku GZGW).
Natomiast w części, w której towary i usługi nabyte w związku z realizacją przedmiotowego projektu (dotyczące 8 obiektów użyteczności publicznej) będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych od podatku Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.
Przy czym, w przypadku wydatków poniesionych na realizację przedmiotowego projektu w części dotyczącej usługi wykonania instalacji na rzecz mieszkańców Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, tj. podatku należnego jaki ma obowiązek rozliczyć nabywca usług objętych mechanizmem odwróconego obciążenia. Jak wynika bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwota podatku należnego stanowi kwotę podatku naliczonego. Zatem określony przez Wnioskodawcę, jako nabywcę usług objętych mechanizmem odwróconego obciążenia, podatek należny stanowić będzie jednocześnie podatek naliczony, który będzie podlegać odliczeniu.
Natomiast, w przypadku wydatków poniesionych na realizację pozostałej części projektu dotyczącej usługi wykonania instalacji na budynkach użyteczności publicznej, nieobjętych mechanizmem odwróconego obciążenia, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, tj. z faktur wystawionych przez Wykonawców w odniesieniu do budynku GZGW, a do pozostałych 8 budynków użyteczności publicznej nie będzie Gminie przysługiwało prawo do odliczenia.
Podsumowując, Gmina może dokonać częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy ...”, poprzez nieodliczanie podatku VAT od wydatków dotyczących budowy instalacji (projekt + budowa) w 8 obiektach użyteczności publicznej i pełnego odliczenia podatku VAT w odniesieniu do pozostałych wydatków dotyczących budowy instalacji kolektorów na rzecz mieszkańców oraz wydatków dotyczących budowy instalacji na budynku GZGW.
Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy – objętych pytaniem nr 2 wniosku – dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego, związanego z wydatkami na realizację projektu w części dotyczącej opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych.
Jak wynika z opisu sprawy, wydatki poniesione na realizację projektu w części dotyczącej opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych dotyczą 8 obiektów użyteczności publicznej (niezwiązanej z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług) oraz pozostałych budynków (budynek GZGW i 114 budynków mieszkalnych) – związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi. Odnośnie nabycia ww. czynności Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania nabytej usługi do poszczególnego obiektu. Cena za opracowanie PFU i analiz była ceną ryczałtową.
W rozpatrywanej sprawie, w części realizacji projektu dotyczącego opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych, w związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług dotyczących wykonania instalacji zarówno na budynkach należących do mieszkańców Gminy do czynności opodatkowanej podatkiem VAT jak i na budynkach użyteczności publicznej do celów działalności gospodarczej zwolnionej od tego podatku oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Należy zatem wskazać, że z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie przyporządkowanie poniesionych wydatków do poszczególnych działalności nie jest możliwe, czyli nabyte towary i usługi będą służyły zarówno do wykonywania działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od tego podatku), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (zdarzenia pozostające poza zakresem VAT), Wnioskodawca w pierwszej kolejności będzie zobowiązany – na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy – do obliczenia podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
Ponadto, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – nabywane towary i usługi będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak również do czynności zwolnionych od podatku, to w sytuacji gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie zobowiązany do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
Tym samym, stanowisko w kwestii pytania nr 2 wniosku, że Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z wydatkami na realizację projektu w części dotyczącej opracowania Programu Funkcjonalno-Użytkowego oraz analiz ekonomiczno-finansowych – należało uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku, w szczególności, że towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją projektu dotyczące budynku GZGW wykorzystywane będą wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i uzupełnieniu oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
0112-KDIL1-2.4012.136.2018.2.MR