Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wartosc-poczatkowa/ippb6-4510-422-16-2-ap
Timestamp: 2020-02-21 23:45:29
Legal References Found: art. 14
 art. 160
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 art. 15
 FSK 
 art. 16
 FSK 
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 12
 FSK 
 art. 69
 art. 10
 art. 1
 art. 67
 art. 77
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 23
 art. 23
 art. 16
 art. 16

Document Content:
IPPB6/4510-422/16-2/AP | Interpretacja indywidualna
♦ › Wartość początkowa › IPPB6/4510-422/16-2/AP
Czy w przypadku nieruchomości zwracanej w naturze (w postaci prawa użytkowania wieczystego) jej kosztem nabycia i wartością początkową jest wartość rynkowa tej nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego) w dniu jej zwrotu?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej zwróconej nieruchomości w postaci prawa użytkowania wieczystego – jest prawidłowe.
W dniu 18 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej zwróconej nieruchomości w postaci prawa użytkowania wieczystego.
Spółka F i S-ka Spółka Akcyjna (dalej: „spółka”) na mocy zarządzenia Ministra Przemysłu Ciężkiego z dnia 3 grudnia 1949 r. została pozbawiona swojego majątku (na mocy ww. zarządzenia ustanowiono tzw. przymusowy zarząd państwowy nad przedsiębiorstwem spółki). W momencie przejęcia zarządu nad przedsiębiorstwem spółki komisaryczny zarządca przymusowy sporządził protokół przejęcia (stan przedsiębiorstwa ustalono na podstawie inwentarza, protokołu kasowego i zestawienia bilansowego). Po okresie przymusowego zarządu (2 lata) przedsiębiorstwo zostało zlikwidowane. Decyzją z dnia 21 kwietnia 2011 r. Minister Gospodarki uznał, że zarządzenie w sprawie przymusowego zarządu zostało wydane z naruszeniem prawa i uznał odpowiedzialność odszkodowawczą Skarbu Państwa (na podstawie art. 160 par. 1,2,3 i 6 KPA). Spór został zakończony wyrokiem Sądu Apelacyjnego z dnia 20 października 2015 r. Na mocy wyroku spółce przyznano odszkodowanie za utracony majątek (który nie mógł być oddany w naturze). Ww. odszkodowanie obejmowało m.in. wartość ruchomości należących do przedsiębiorstwa spółki, które nie istniały w momencie uznania bezprawności działania organów władzy. Odszkodowanie było jedyną formą pozwalającą na naprawienie szkody (z uwagi na brak możliwości oddania majątku w naturze). W powyższych przypadkach, wobec braku możliwości zwrotu majątku w naturze, przyjęto ten sposób naprawienia szkody.
W wyniku opisanych powyżej bezprawnych działań władz, spółka utraciła również własność nieruchomości. Nieruchomość o nazwie hipotecznej „M” o powierzchni całkowitej 10.013 m2 nabyta została na własność przez spółkę w roku 1924. W dniu 13.05.1958 wydane zostało orzeczenie administracyjne odmawiające tzw. prawa własności czasowej (obecnie użytkowania wieczystego) do nieruchomości gruntowej. Decyzją SKO z dnia 25 października 2005 r. orzeczenie to zostaje uznane za nieważne. Decyzjami Prezydenta Miasta zwrócono spółce część nieruchomości (prawo użytkowania wieczystego). Na mocy decyzji Prezydenta Miasta zwrócono spółce następujące nieruchomości:
działka nr 40/1 Decyzja z dnia 1.06.2012, akt notarialny z dnia 21.06.2012;
działka 41/1 Decyzja z dnia 1.06.2012, akt notarialny z dnia 21.06.2012;
działka 24/4 Decyzja z dnia 27.06.2013, akt notarialny z dnia 11.09.2013.
Zdaniem Wnioskodawcy, na wstępie należy uznać, iż zwrot prawa użytkowania wieczystego w miejsce prawa własności nie wpływa na zasady ustalania wartości majątku spółki. Zmiana formy prawnej przysługującego spółce prawa wynika z ustanowienia po wojnie szczególnych instytucji prawnych (własności czasowej i w jej miejsce użytkowania wieczystego). Spółka otrzymała bowiem tą samą nieruchomość, której właścicielem była przed wojną. W ocenie spółki, w przypadku nieruchomości zwracanych w naturze wartością początkową (ceną nabycia) jest wartość rynkowa nieruchomości (użytkowania wieczystego) w dniu jej zwrotu. Teza ta wynika z następujących argumentów prawnych. Sytuacja prawna spółki odzyskującej własność majątku nie została uregulowana wprost w przepisach ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zwanej dalej: „ustawą”. W szczególności dla ustalenia kosztu uzyskania przychodów nie mogą mieć zastosowania przepisy o cenie zakupu nieruchomości. Podstawową zasadę ustalania kosztu uzyskania przychodów z tytułu zbycia środków trwałych oraz prawa użytkowania wieczystego określa art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy. Uznaje on za koszt uzyskania przychodów „wydatki na nabycie”, pomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych określa zaś art. 16g ust. 1 pkt 1-4 ustawy. Przepis ten odnosi się do następujących przypadków nabycia majątku:
odpłatne nabycie,
wytworzenie we własnym zakresie,
nabycie w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób,
nabycie w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni.
W przypadku spółki mamy do czynienia z dwoma „momentami” nabycia (uzyskania) majątku:
nabycie historyczne (rzeczywiste),
odzyskanie majątku w wyniku stosownej decyzji podjętej przez Prezydenta Miasta.
Pierwsze zdarzenie wypełnia znamiona „zwykłego” nabycia, o którym jest mowa również w art. 16 ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy. Z przyczyn oczywistych danych tych nie można uwzględnić jako podstawy obliczenia kosztu podatkowego. Nabycie nastąpiło ok. 100 lat temu (1924 r.). Spółka została pozbawiona majątku rzeczowego, a następnie także dokumentacji księgowej, prawnej i innych danych (w wymiarze prawnym polegało to na przejęciu przedsiębiorstwa pod Zarząd Przymusowy Państwa w dniu 14.12.1949 r. i w latach 50-tych doprowadzeniu do jego likwidacji). Również władze spółki (właścicielskie i zarządcze) utraciły władztwo nad spółką i jej dokumentami. W wyniku procesów politycznych, ustrojowych i in. spółka została po kilkudziesięciu latach stanu „zawieszenia”, „niebytu” prawnego reaktywowana w nowej rzeczywistości ustrojowej. Istnieją zatem dwie przeszkody dla odniesienia się do historycznej ceny zakupu:
utrata dokumentów źródłowych,
całkowita zmiana wartości rzeczywistej środków pieniężnych z dnia zakupu w stosunku do dnia dzisiejszego.
W świetle powyższych zdarzeń, Spółka, bez swojej winy, została pozbawiona możliwości zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy. Luka prawna dotycząca spółki powinna zostać „wypełniona”, odpowiednim zastosowaniem istniejących przepisów ustawy (co będzie przedmiotem dalszej części opinii).
Dla określenia wartości początkowej nieruchomości (kosztów uzyskania przychodów z tytułu jej ewentualnego zbycia) niezbędne jest wskazanie okoliczności i skutków prawnych pozbawienia spółki majątku (z naruszeniem prawa) oraz odzyskania go. W momencie – naruszającego prawo – pozbawiania spółki jej mienia, spółka uzyskała względem Skarbu Państwa roszczenie. Roszczenie to, w zależności od aktualnego stanu właścicielskiego mienia – polegało na żądaniu zwrotu majątku w naturze albo na zapłacie odszkodowania. Oba te roszczenia miały określoną wartość ekonomiczną. Spółka miała też prawo sprzedania tych roszczeń. Ponieważ działania spółki nakierowane były na dalszą działalność inwestorską, a obrót roszczeniami reprywatyzacyjnymi cechują często nieprawidłowości i nadużycia prawne i gospodarcze, decyzja spółki o zachowaniu w majątku własnym ww. roszczeń była naturalna i oczywista. Bezspornie jednak spółka posiadała w swoim majątku mienie zbywalne o określonej wartości ekonomicznej. W wyniku odzyskania majątku w naturze, spółka utraciła ww. aktywo (roszczenie). Spółka poniosła zatem stratę ekonomiczną w postaci umniejszenia składników majątku. Poniesienie tej straty jest równoznaczne z poniesieniem kosztu. Ponieważ poniesienie kosztu skutkowało uzyskaniem własności mienia (nieruchomości) – wartość utraconej wierzytelności powinna być uznana za koszt nabycia nieruchomości (użytkowania wieczystego), kreujący jej wartość początkową oraz będący kosztem uzyskania przychodów w momencie zbycia (nieruchomości lub prawa użytkowania wieczystego – w zależności od dalszych ewentualnych zmian statusu prawnego gruntu). Powyższa teza jest zgodna z orzecznictwem NSA dotyczącym kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbywania wierzytelności. Np. NSA w wyroku z dnia 21 listopada 2012 r. (II FSK 1509/11) wskazał, że: „Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje użytego w art. 15 ust. 1 pojęcia „poniesienie”. Stanowi tylko, że warunkiem uznania kosztu za koszt podatkowy jest jego poniesienie przez podatnika. Przez „poniesienie” kosztu należy w takim wypadku rozumieć zarówno poniesienie wydatku, jak i zakwalifikowanie faktycznie zrealizowanego odpisu lub innego zmniejszenia aktywów lub zwiększenia strat. Będzie to więc każdy faktycznie dokonany odpis nie będący wydatkiem (w znaczeniu kasowym – rozchód pieniężny) powodujący zmianę w strukturze aktywów tub pasywów osoby prawnej (tak: I. Ożóg, Koszty uzyskania przychodów. Podstawowe zagadnienia, Przegląd Podatkowy 2001 r., nr 5, str. 19). Ustawodawca nie zastrzegł, że poniesienie określonych kosztów musi się wiązać z bieżącym uszczupleniem zasobów finansowych podatnika. A zatem, „poniesienie kosztu” nie będzie wiązało się wyłącznie z faktycznym poniesieniem przez podatnika określonego wydatku (w rozumieniu wypływu wartości pieniężnych z jego majątku), lecz również z czynnościami skutkującymi jakimkolwiek zmniejszeniem jego aktywów czy też zwiększeniem strat obecnie lub w przyszłości. Nie ma zatem podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności z tytułu umowy pożyczki wyłącznie wydatków poniesionych w postaci należności głównej. Za taki koszt uzyskania przychodu powinny zostać uznane również odsetki i wartość nominalna wierzytelności, której z tytułu sprzedaży wyzbywa się ze swojego majątku zbywca (pomniejszenie jego aktywów). (...) Tak więc sprzedając innej spółce wierzytelność skarżąca w momencie otrzymania pieniędzy z tej transakcji uzyskuje przychód, lecz utracone (przekazane w zamian za zapłatę) prawo majątkowe w postaci wierzytelności stanowi koszt w wysokości tej części wartości nominalnej, która podlega sprzedaży”. Podobnie NSA w wyroku 26 lutego 2014 r. (II FSK 271/12) stwierdził, że: „W konsekwencji należy podzielić w pełni pogląd Sądu I instancji, że w przypadku sprzedaży tych wierzytelności, które nie zostały uprzednio zaliczone do przychodów należnych kosztem uzyskania przychodu będzie nominalna wartość wierzytelności”. Pomimo pewnej różnicy w zakresie stanu faktycznego omawianego w wyrokach oraz istniejącego w przypadku spółki, powyższe wyroki znajdują zastosowanie w jej sprawie. Przede wszystkim zawarta w wyroku ogólna definicja kosztów potwierdza stawianą tezę (brak konieczności poniesienia wydatku, koszt w postaci zmniejszenia aktywów). Spółka w celu uzyskania własności nieruchomości utraciła aktywo w postaci roszczeń reprywatyzacyjnych (odszkodowawczych). Ponadto, stosując tezę zawartą w powołanych wyrokach, spółka zbywając wierzytelność miałaby prawo do potrącenia kosztu (w wysokości jej wartości nominalnej). Skoro w miejsce zbycia roszczeń spółka otrzymała zwrot majątku (którego ewentualna sprzedaż zrodzi przychód), opisywany koszt należy uznać za koszt nabycia nieruchomości. Jest on kosztem podatkowym w razie jej zbycia.
Kolejny sposób argumentacji odnosi się do przypadku, gdyby nieruchomość została uznana za środek trwały (odpowiednie rozumowanie ma zastosowanie w przypadku użytkowania wieczystego). Przepisy ustawy uznają expressis verbis za koszt uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży środka trwałego wydatek na jego nabycie lub wytworzenie – art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy. W przypadku środków trwałych istnieją jednak również inne formy ustalania wartości początkowej środków trwałych, niż w przypadku zakup lub wytworzenia. Spółka może nabyć majątek w drodze aportu, spadku, darowizny lub w inny sposób. Również w takich przypadkach organy podatkowe uznają, że wartość początkowa pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne stanowi koszt podatkowy. Pogląd taki wyraził np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 21 sierpnia 2012 r. (IBPBI/2/423-579/12/AP) odnośnie do sprzedaży majątku otrzymanego aportem. Oczywiście przypadek spółki jest inny niż wyżej wymieniony. Rozumowanie per analogiam mające na celu wypełnienie luki prawnej polega jednak na znalezieniu normy „zastępczej”, wyprowadzonej ze zbliżonych, a nie tożsamych zdarzeń. W przypadku aportu istotne jest, że spółka nie ponosi wydatku na nabycie; jego rolę pełni utworzony kapitał zakładowy. W przypadku spółki, kapitał zakładowy utworzony być nie mógł. Skoro jednak spółka odzyskała majątek, uzasadnia to prawo do potrącenia kosztu w wysokości jego wartości rynkowej.
Jak wskazano na wstępie uzasadnienia wniosku, ustalenie wartości początkowej (oraz kosztu uzyskania przychodów w razie jej sprzedaży) wymaga odniesienia się do zdarzeń bieżących (odzyskania własności). Taki przypadek nie został zaś wymieniony wprost w przepisach ustawy. W szczególności spółka nie nabyła nieodpłatnie nieruchomości, gdyż odzyskanie własności jest szczególną formą prawną sanacji stosunku prawnego, a nie przysporzenia na rzecz spółki pozbawionej bezprawnie majątku. W stosunku do istniejącego stanu prawnego należy zatem zastosować wykładnię celowościową. Za rzecz bezspornie nie do przyjęcia należy uznać takie zastosowanie prawa podatkowego, iż spółka w stosunku do której Skarb Państwa podjął działania zmierzające do naprawienia szkody, odzyskuje majątek w stosunku, do którego nie przysługuje jej prawo do potrącenia kosztów uzyskania przychodów. W orzecznictwie podkreśla się, że niezbędne jest stosowanie wykładni gospodarczej (ekonomicznej) w procesie stosowania prawa podatkowego. Tak np. NSA w wyroku z dnia 6 kwietnia 2016 r. (II FSK 455/14) powołującym liczne przypadki orzeczeń. Uwzględnienie gospodarczych realiów w procesie wykładni uzasadnia też przyjęcie kosztu w wartościach z dnia odzyskania nieruchomości, a nie z dnia jej bezprawnego „zaboru”. Uwzględnienie uwarunkowań politycznych i gospodarczych – oraz prawnych – jednoznacznie przemawia za uznaniem, że wartość rynkowa odzyskanej nieruchomości stanowi jej wartość początkową oraz koszt podatkowy w razie jej zbycia. Może to nastąpić poprzez:
odpowiednie zastosowanie definicji kosztu poniesionego i uznanie, że wartość realizowanego roszczenia reprywatyzacyjnego stanowi koszt nabycia majątku,
odpowiednie zastosowanie art. 16g ust. 1 pkt 3 oraz art. 15 ust. 1 ustawy poprzez uznanie, że odzyskanie własności mienia następuje w drodze nieodpłatnej, co uzasadnia uznanie wartości rynkowej za wartość początkową i cenę nabycia,
zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy, poprzez oszacowanie ceny nabycia odzyskanego majątku (w jego wysokości rynkowej).
Dodatkowy sposób argumentacji na obronę prawa do potrącenia kosztu wynika z praktyki skarbowej dotyczącej ustalania kosztów uzyskania przychodów w razie sprzedaży majątku otrzymanego nieodpłatnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy lub sfinansowanych z dotacji (wolnych od podatku). W praktyce skarbowej uznaje się, że chociaż podatnik nie uzyskał opodatkowanego przychodu (dotacji pokrywającej koszt zakupu), w razie sprzedaży majątku, cała jego wartość stanowi koszt uzyskania przychodów. Tak zob. np. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 grudnia 2015 r. (IBPB-1-3/4510-435/15/APO). Podobny wniosek wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 lipca 2015 r.(IPTPB3/4510-150/15-4/PM), oraz, posiłkowo (gdyż zapadła na gruncie przepisów PIT), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 października 2015 r. (ITPB1/4511-903/15/MPŁ).
Niezależnie od powyższych argumentów, należy także wskazać inne orzeczenia potwierdzające stanowisko spółki. NSA w wyroku z dnia 24 maja 2016 r. (II FSK 1014/14) – dotyczącym wprawdzie innego zagadnienia (sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną – spadkobiercę) – przedstawił ogólne zalecenia dotyczące stosowania przepisów podatkowych (w szczególności w przypadkach odzyskania mienia). Sąd wskazał, że; „Pogląd sądu [pierwszej instancji – przyp. spółki] i organów nie uwzględnia bowiem, że nabycie jak i zbycie pozostawały poza wpływem spadkobierców tak na moment nabycia, a także przede wszystkim, na moment zbycia nieruchomości, a więc przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Obiektywne spełnienie przesłanek opodatkowania bez uwzględnienia kontekstów nabycia, jak i zbycia nie znalazło uznania tak w orzecznictwie Sądu Najwyższego (zob. wyrok SN z dnia 7 maja 2002 r.), jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r., FPS 7/96, ONSA 1997, nr 2, poz. 51)”. Zdaniem NSA interpretacja przepisów podatkowych powinna uwzględniać okoliczności obiektywne, na które podatnik nie ma wpływu. Inaczej powinien być traktowany podatnik podejmujący dobrowolnie decyzje gospodarcze, a inaczej stawiany w sytuacji przymusowej. Teza ta ma charakter uniwersalny i ma szczególne zastosowanie, gdy organy władzy państwowej podejmują bezprawne działania stawiające podatnika w sytuacji pozbawienia swobody gospodarczej (decyzyjnej). Brak uwzględnienia okoliczności obiektywnych nie może zaś skutkować pogorszeniem pozycji prawnej podatnika. W przypadku spółki, uwzględnienie okoliczności, na które spółka nie miała wpływu prowadzi do następujących skutków, spółka dysponując przez cały czas swoim majątkiem mogłaby dokonać jego sprzedaży w momencie, gdy wartość kosztowa (nabycia) posiadała realną wartość majątkową (a ponadto spółka dysponowała dokumentami nabycia, które również utraciła w wyniku bezprawnych działań władz). Odzyskanie majątku po kilkudziesięciu latach i sprzedaż go bez rzeczywistego prawa do potrącenia kosztów powoduje zaś dodatkowe pokrzywdzenie spółki.
Istotną rolę ochrony praw podatników pozbawionych mienia przez Skarb Państwa podniesiono także w uchwale Składu Siedmiu Sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r. (FPS 7/96). Sąd wskazał w niej, że; „Na koniec należy zwrócić uwagę, że interpretacja, wedle której zwrot nieruchomości w trybie art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości stanowi nabycie nieruchomości, prowadziłaby do wniosku, że sprzedaż zwróconej nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił zwrot, jest źródłem przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pogląd ten prowadziłby do sytuacji, w której ten, kto odzyskał wywłaszczoną nieruchomość, byłby w razie jej sprzedaży lub zamiany w innej, gorszej sytuacji niż ten, kto prawa własności nigdy nie utracił. Rozwiązanie takie mogłoby budzić zasadnicze zastrzeżenia z punktu widzenia zasady równości, wynikającej z art. 1 i art. 67 ust. 2 Konstytucji /przepisy utrzymano w mocy przez art. 77 powoływanej Ustawy konstytucyjnej z dnia 17 października 1992 r/”. Sąd oparł się bezpośrednio na podstawach konstytucyjnych Państwa Polskiego – interpretując w ten sposób przepis o źródłach przychodów (osób fizycznych, istotna jest jednak przyjęta metodologia wykładni). W przypadku spółki zastosowanie tej metody wykładni prowadzi do oczywistych wniosków. Spółka została pozbawiona prawa do dysponowania mieniem (np. korzystnej sprzedaży) oraz dokumentów potwierdzających jej zakup. W wyniku trwającego kilkadziesiąt lat procesu bezprawnego zawłaszczenia mienia, Spółka utraciła także prawo do rzeczywistych (mających znaczenie ekonomiczne) kosztów nabycia (wynikających z transakcji sprzed 100 laty; abstrahując od kwestii utraty dokumentów). Spółka nie może być postawiona w gorszej sytuacji podatkowej niż podatnik kupujący i odprzedający nieruchomość obecnie. Uzasadnia to uznanie wartości rynkowej nieruchomości z dnia odzyskania, za koszt jej nabycia.
Kluczowy dla omawianej sprawy ma przebieg postępowania zakończonego wyrokiem NSA z dnia 5 kwietnia 2015 r. (II FSK 462/14). Jest to wyrok dokładnie odpowiadający przedmiotowi niniejszej interpretacji. Wyrok wprawdzie oddala skargę kasacyjną złożoną przez podatnika, ale cały przebieg postępowania (również stanowisko organów podatkowych) odpowiada wnioskowi spółki. Sąd wskazał zatem, że: „Na tych właśnie unormowaniach [ art. 16 ust. 1 pkt 1 i art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy – przyp. spółki] oparł swoje rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji przy ustalaniu wysokości kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości. Uwzględniając zatem wartość nieruchomości wskazaną w bilansie sporządzonym na dzień 31 grudnia 1938 r. (tj. 401.502,08 przedwojennych zł) oraz obowiązujące w okresie powojennym regulacje dotyczące denominacji, organ obliczył, że zaktualizowane wydatki poniesione na nabycie wszystkich gruntów posiadanych przez podatnika przed drugą wojną światową, które mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie sprzedaży nieruchomości, wynosiły 1,20 zł. Kwestionując to stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej uznał za irracjonalne ze względów historyczno-politycznych przyjęcie takiej kwoty jako ceny nabycia wszystkich nieruchomości o powierzchni przekraczającej kilkadziesiąt hektarów. Stanowiska tego nie da się podważyć przede wszystko z uwagi na (oczywisty w tym przypadku) brak stosownych zarzutów w skardze kasacyjnej. Nie mniej jednak Naczelny Sąd Administracyjny ocenę tę uznaje za racjonalną, uwzględniającą realizację takich zasad konstytucyjnych jak zasada sprawiedliwości czy też zaufania do organów państwa. Można zarazem uznać, że w kwestii zastosowania unormowania zawartego w art. 16 ust. 1 pkt 1 (także art. 16h ust. 1 pkt 1 oraz art. 16g ust. 3) u.p.d.o.p., stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie oraz Spółki nie różni się – obie strony wykluczają możliwość ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości na podstawie tych regulacji”. Negując możliwość ustalenia wartości początkowej (ceny nabycia) na „zwykłych” zasadach organy podatkowe oraz NSA w cytowanym wyroku wskazał, że: „Z drugiej jednak strony, nakazanie przez organ odwoławczy określenia w trybie art. 23 § 1 O.p. podstawy opodatkowania w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów (de facto uzyskanych tylko ze sprzedaży nieruchomości), wiązać się musi z ustaleniem ceny nabycia w oparciu o rynkową wartość tej nieruchomości. Wprawdzie organ (również Sąd pierwszej instancji) nie wskazał na jaki dzień wartość tę należy ustalać, to jednak skoro kwestionuje się historyczną datę nabycia, jedyną racjonalną datą odniesienia wydaje się dzień wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych (niezwłocznie po odzyskaniu prawa własności). Tu jednak zauważyć wypada, że data wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych była zbieżna z datą wyceny dokonanej na zlecenie Spółki. Z tych też względów za przedwczesne uznać należy stanowisko organu o nierzetelności prowadzonych przez Spółkę ksiąg. Nie można bowiem z góry wykluczyć, że wartość nieruchomości wynikająca z wyceny dokonanej na zlecenie Spółki oraz wartość ustalona przez organ wskutek oszacowania będzie się pokrywać. W tych okolicznościach zasadne jest przyjęcie stanowiska, że podatnik miał prawo ująć nieruchomości w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych wg ich wartości rynkowej z dnia wprowadzenia do tejże ewidencji, a organ podatkowy zachowuje możliwość weryfikacji tej wartości, w tym z uwzględnieniem metod szacowania podstawy opodatkowania (po stronie kosztów uzyskania przychodów), a to na podstawie art. 23 O.p.”. Powyższy wyrok ogniskuje się wokół metody wyceny (szacowania wartości) oraz daty szacowania wartości. Należy jednak zwrócić uwagę, że zarówno organ podatkowy, jak i sądy obu instancji uznały odniesienie się do wartości historycznej zakupu za „irracjonalne”. Teza ta powinna mieć zastosowanie również w stosunku do spółki. Konkludując, spółka wnosi o aprobatę poglądu, iż w jej przypadku (spółki pozbawionej bezprawnie mienia, zwróconego po kilkudziesięciu latach) zastosowanie ma art. 16 ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 1 pkt 1, gdyż spółka nabyła odpłatnie nieruchomość, jednak właściwe zastosowanie tych przepisów polega na oszacowaniu ceny nabycia w wysokości wartości rynkowej mienia z dnia jego odzyskania.
IPPB6/4510-422/16-2/AP
ITPP3/4512-168/16/EB | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-579/12/AP | Interpretacja indywidualna
ITPB1/4511-903/15/MPŁ | Interpretacja indywidualna