Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ibpbi-2-423-825-14-ms-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184796432
Timestamp: 2020-06-06 18:24:57
Legal References Found: art. 14
 art. 12
 art. 16
 art. 105
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 12
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 12
 art. 16
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK

Document Content:
IBPBI/2/423-825/14/MS - Pismo wydane przez:...
IBPBI/2/423-825/14/MS
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 8 lipca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 lipca 2014 r.), uzupełnionym 15 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę, którego wysokość uzależniona będzie od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku, będzie stanowić koszty uzyskania przychodów (zdarzenie przyszłe) - jest prawidłowe.
W dniu 10 lipca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę, którego wysokość uzależniona będzie od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku, będzie stanowić koszty uzyskania przychodów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 września 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-824/14/MS, IBPBI/2/423-825/14/MS wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 15 września 2014 r.
Spółka zamierza wypłacać pracownikom dodatkowe wynagrodzenie (świadczenie na rzecz pracowników). Decyzja o wypłacie przedmiotowego wynagrodzenia będzie podejmowana przez Walne Zgromadzenie. Jedną z przesłanek takiej decyzji będzie osiągnięcie przez Spółkę dodatniego wyniku finansowego. Źródłem finansowania przedmiotowego wynagrodzenia będą środki pieniężne z działalności Spółki. Dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane będzie przez Spółkę z rachunku bankowego, z którego dokonywane są przez Spółkę inne wypłaty na rzecz pracowników, tj. w szczególności wynagrodzenie zasadnicze. W nielicznych przypadkach wynagrodzenie będzie wypłacane poprzez kasę. Będzie tak m.in. w sytuacji, gdy dodatkowe wynagrodzenie będzie wypłacane byłym pracownikom (takim, którzy zostali zwolnieni lub zmarli). Kwota przeznaczona do wypłaty analizowanych elementów wynagrodzenia pracowników będzie pomniejszać kwotę zysku do podziału przez Walne Zgromadzenie.
Otrzymywane przez pracowników Spółki wynagrodzenie będzie stanowiło dla nich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., zwana dalej "ustawą o PIT"). Spółka, dokonując wypłaty przedmiotowego wynagrodzenia będzie pobierać od wypłacanych kwot zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z przepisami ustawy o PIT. Kwoty przekazane na wypłaty dla załogi będą uwzględniać wartość brutto tych wypłat oraz wartość składek na ubezpieczenia społeczne w części obciążającej pracodawcę.
W uzupełnieniu wniosku z 12 września 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 września 2014 r.) Spółka wyjaśniła w zakresie pytania organu podatkowego, "czy wynagrodzenie, o którym mowa we wniosku było i będzie w przyszłości finansowane z zysku netto, czy ze środków pochodzących z innego źródła", że dodatkowe wynagrodzenie (świadczenie na rzecz pracowników), o którym mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej finansowane będzie ze środków z działalności gospodarczej Spółki.
W zakresie pytania organu podatkowego, czy "wynagrodzenie jest/będzie nagrodą bądź premią" Spółka wskazała, że beneficjentami dodatkowego wynagrodzenia będą zasadniczo wszyscy pracownicy Spółki, a nie tylko wybrani, wyróżniający się szczególnymi osiągnięciami. Będzie miało ono niezindywidualizowany charakter i będzie przyznawane wszystkim pracownikom spełniającym generalnie określone kryteria, a jego udzielenie nie będzie pozostawione swobodnemu uznaniu pracodawcy. Przedmiotowe kryteria mają charakter generalny (np. okres zatrudnienia w poprzednim roku) oraz obiektywny i w żaden sposób nie odnoszą się do indywidualnych osiągnięć danych pracowników. Również przesłanki negatywne, w przypadku zaistnienia których pracownik traci prawo do dodatkowego wynagrodzenia, mają charakter niezindywidualizowany i zasadniczo wiążą się z naruszeniem określonych obowiązków pracowniczych.
W konsekwencji, świadczenia wypłacone pracownikom nie będą nagrodą lub premią, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.). Spółka wskazała, że w myśl art. 105 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), nagrody i wyróżnienia mogą być przyznawane pracownikom, którzy przez wzorowe wypełnianie swoich obowiązków, przejawianie inicjatywy w pracy i podnoszenie jej wydajności oraz jakości przyczyniają się szczególnie do wykonywania zadań zakładu. Zatem, nagrody i wyróżnienia przysługują za ponadprzeciętne wykonywanie obowiązków pracowniczych, a nie za świadczenie pracy w ramach zwyczajnych obowiązków wynikających z umowy o pracę. Tymczasem, tego typu wynagrodzenia uzależnione od wyników przedsiębiorstwa nie będą klasycznymi nagrodami, czy premiami. Będą stanowić wynagrodzenie za tę część wysiłku, którego wartość można ustalić dopiero po zakończeniu danego roku obrachunkowego oraz po ustaleniu odpowiednich wskaźników finansowych. Świadczenia takie przysługują każdemu, kto spełnił pewne obiektywne kryteria.
Czy będzie kosztem uzyskania przychodów dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę w ramach stosunku pracy, którego wysokość uzależniona będzie od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku... (zdarzenie przyszłe)
Zdaniem Spółki, dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę w ramach stosunku pracy i na podstawie przepisów prawa pracy, którego wysokość uzależniona będzie od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku będzie kosztem uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki, wynagrodzenie to będzie spełniać wszelkie przesłanki umożliwiające zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, oraz nie zostało wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Zważywszy na powyższe, wydatki na świadczenia dla pracowników wypłacone pracownikom winny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Stanowią one dla pracowników dodatkowy czynnik motywacyjny - wiążą się z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Powyższe oznacza, że w odniesieniu do omawianego wydatku została spełniona przesłanka związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, wymagana przez art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.
Z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o PIT wynika, że przez przychody ze stosunku służbowego należy rozumieć wszelkie świadczenia wypłacane pracownikowi przez pracodawcę w związku z nawiązanym stosunkiem pracy (tekst jedn.: również takie wypłaty, jak te przyznane pracownikom Spółki).
Niezależnie od powyższego, Spółka wskazuje, że art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zauważa, że wskazane we wniosku o wydanie interpretacji wydatki w postaci świadczeń dla pracowników nie zostały w nim wymienione. W konsekwencji, skoro przedmiotowe wydatki na świadczenia dla pracowników nie zostały ujęte w katalogu wyłączeń z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, to z uwagi na związek wydatku ze źródłem przychodu, należy przyjąć, że mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
* wydatek ten został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, tym samym został poniesiony w określonym celu, tzn. w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
* wydatek ten nie jest wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowiącym katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów z mocy ustawy.
Powyższych wniosków nie zmienia w ocenie Spółki okoliczność, że decyzja dotycząca wypłaty oraz sama wysokość tego dodatkowego wynagrodzenia będą uzależnione od wystąpienia odpowiednich wskaźników finansowych.
Ponadto, przedmiotowa wypłata nastąpi ze środków pieniężnych i będzie uzależniona od powstania dodatniego wyniku finansowego. Nie można utożsamiać wyniku finansowego ze środkami pieniężnymi. Wysokość wyniku finansowego ustala się co prawda w jednostkach pieniężnych, jednak nie ma on sam w sobie postaci pieniężnej. Jest on bowiem kategorią abstrakcyjną, rachunkową i nie odpowiada mu żaden wydzielony w majątku spółki wolumen środków pieniężnych (B. Brzeziński, Perypetie podatku dochodowego z sądownictwem administracyjnym Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, (red.) B. Brzeziński, Warszawa 2013, s. 183).
* koszt został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, tym samym został poniesiony w określonym celu, tzn. w celu osiągnięcia przychodów (a zgodnie z brzmieniem tej regulacji obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., alternatywnie również w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów),
* koszt nie jest wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowiącym katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.
Warto także podkreślić, że przekazane świadczenia dla pracowników nie będą tożsame z wypłatą dywidendy. Brak jest podstaw prawnych przypisania obydwu powyższym zdarzeniom takich samych skutków podatkowych. Jakkolwiek oba ze wskazanych rodzajów wydatków mają tę samą przesłankę ich poniesienia (osiągnięcie przez Spółkę dodatniego wyniku finansowego), tym niemniej ich cel ekonomiczny jest całkowicie odmienny. Należy wskazać, że dywidenda jest rezultatem uprawnienia wspólników do udziału w zysku Spółki. Jest to specyficzny stosunek prawny zachodzący pomiędzy udziałowcem i spółką kapitałową, mający na celu realizację zysku przez wspólników. Czymś zupełnie innym jest zaś wypłata przekazywana pracownikom Spółki. Świadczenia dla pracowników są związane z przychodami bowiem mają na celu wsparcie procesu motywacyjnego pracowników, wzmocnienie ich efektywności, co bezpośrednio ma wpływ na wysokość przychodów osiąganych przez Spółkę.
* z 24 maja 2013 r., IBPBI/2/423-194/13/AP,
* z 24 maja 2013 r., IBPBI/2/423-192/13/AK,
* z 27 maja 2013 r., IBPBI/2/423-196/13/PH,
* z 19 czerwca 2013 r., IBPBI/2/423-344/13/AK,
* z 19 czerwca 2013 r., IBPBI/2/423-343/13/AK,
* z 27 czerwca 2013 r., IBPBI/2/423-345/13/JS,
* z 6 listopada 2013 r., IBPBI/2/423-1054/13/AK,
* z 7 stycznia 2014 r., IBPBI/2/423-1460/13/CzP,
* z 7 stycznia 2014 r., IBPBI/2/423-1262/13/CzP,
* z 8 stycznia 2014 r., IBPBI/2/423-1485/13/SD,
* z 8 stycznia 2014 r., IBPBI/2/423-1264/13/SD.
Stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Spółki zostało zaprezentowane również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak zauważył bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 27 lutego 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 1479/11) zabieg interpretacyjny polegający na przyjęciu domniemania generalnego wyłączenia nagród (premii) z zysku netto z kosztów uzyskania przychodów byłby niedopuszczalny. Zaprezentowane przez Spółkę stanowisko w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków bez względu na ich źródło znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 marca 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1496/10). W uzasadnieniu tego wyroku sąd ten doszedł do wniosku, że dla zakwalifikowania wypłat na rzecz pracowników do przychodów ze stosunku pracy bez znaczenia pozostaje czy są one dokonywane z zysku spółki po opodatkowaniu, czy też z innego źródła. Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 maja 2012 r. (sygn. akt II FSK 2275/10). W uzasadnieniu powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku, że (...) źródło finansowania omawianych świadczeń nie dyskwalifikuje możliwości zaliczenia ich do kosztów podatkowych w razie spełnienia wszystkich wymienionych wyżej przesłanek. Organ nie wskazał przy tym na przepis, który wykluczałby możliwość finansowania kosztów podatkowych z zysku spółki uzyskanego w latach poprzednich a więc z dochodu po opodatkowaniu. W dalszej części tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że powyższe stanowisko w żadnym razie nie narusza konstrukcji podatku dochodowego. W ocenie NSA Skoro należny podatek dochodowy od dochodu uzyskanego w roku poprzednim został uprzednio przez podatniczkę obliczony i odprowadzony, co zamyka kwestię wypełnienia obowiązku w tym zakresie jako końcowy element "konstrukcji podatku", to nietrafne jest twierdzenie o zaniżeniu dochodu.
W konsekwencji powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę w ramach stosunku pracy, którego wysokość będzie uzależniona od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku, będzie kosztem uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki, wynagrodzenie to spełnia wszelkie przesłanki umożliwiające zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. poniesione zostanie w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza wypłacać dodatkowe wynagrodzenia dla pracowników. Decyzja o wypłacie dodatkowego wynagrodzenia będzie podejmowana przez organ upoważniony do zatwierdzania sprawozdań finansowych Spółki. Jedną z przesłanek takiej decyzji będzie osiągnięcie przez Spółkę dodatniego wyniku finansowego. Źródłem finansowania przedmiotowego wynagrodzenia będą środki pieniężne z działalności Spółki. Dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane będzie przez Spółkę z rachunku bankowego, z którego dokonywane są przez Spółkę inne wypłaty na rzecz pracowników, tj. w szczególności wynagrodzenie zasadnicze. Kwoty przekazane na wypłaty dla załogi będą uwzględniały wartość brutto tych wypłat w części obciążającej pracodawcę. Wątpliwości Spółki budzi kwestia zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
W myśl art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.
W oparciu o przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wydatki związane z wypłatą dodatkowego wynagrodzenia, których źródłem finansowania nie będzie dochód po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu. Przyznawanie pracownikom opisanych świadczeń należy uznać za działanie racjonalne, związane z prowadzoną działalnością. Praktyka taka wpływa na podwyższenie motywacji i efektywności pracy obecnych pracowników, jako że wzrasta ich poczucie przynależności do organizacji, co w efekcie ma bezpośredni wpływ na wyniki pracy, tj. przychody osiągane z działalności Spółki. Są to więc koszty ponoszone w celu zabezpieczenia i zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów.
Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia dla pracowników w ramach stosunku pracy, którego wysokość uzależniona będzie od dodatniego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku, jest prawidłowe.
Nadmienia się, że w sprawie będącej przedmiotem stanu faktycznego wydano odrębne rozstrzygnięcie.
Na marginesie dodać należy, że we własnym stanowisku Spółka wskazała, m.in. że zatem, również z analizy orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że źródło finansowania wydatku w żaden sposób nie determinuje możliwości jego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, zaś takie stanowisko nie stanowi naruszenia konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych. Tut. Organ nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, stwierdza, że kwestia ta nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż w sytuacji związania opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku niniejsza interpretacja dotyczy tylko i wyłącznie sytuacji, w której wypłata dodatkowego wynagrodzenia sfinansowana zostanie ze źródeł innych niż zysk netto.
* z 29 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2208/10,
* z 3 października 2012 r. sygn. akt II FSK 332/11,
* z 5 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1375/11 (uchylający powołany przez Wnioskodawcę wyrok WSA w Warszawie z 3 marca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1496/10),
* z 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1692/11,
* z 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1693/11,
* z 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1694/11.