Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ibpp1-443-34-14-lsz-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184778508
Timestamp: 2020-07-15 18:25:50
Legal References Found: art. 14
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 29
 art. 29
 art. 32
 art. 32
 art. 2
 art. 2
 art. 72
 art. 32
 art. 80
 art. 80
 art. 80
 art. 80
 art. 80
 art. 80
 art. 80
 art. 80
 art. 86
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 29
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 29
 art. 86

Document Content:
IBPP1/443-34/14/LSz - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Katowicach
IBPP1/443-34/14/LSz - Pismo wydane przez: Izba...
IBPP1/443-34/14/LSz
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 stycznia 2014 r. (data wpływu 14 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia wysokości obrotu zgodnie z art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.
W dniu 14 stycznia 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia wysokości obrotu zgodnie z art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług.
Wniosek został uzupełniony pismem z 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-34/14/LSz z 2 kwietnia 2014 r.
Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą X będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
W najbliższej przyszłości Wnioskodawca planuje restrukturyzację majątku, w ramach której zostanie utworzona spółka jawna oraz dwie spółki komandytowe. Wnioskodawca w spółce jawnej będzie wspólnikiem, zaś w obydwu spółkach komandytowych będzie komandytariuszem. Docelowo spółka jawna, mająca dysponować szeregiem praw własności (w tym własności nieruchomości) w szczególności będzie wynajmować i dzierżawić spółkom komandytowym składniki swojego majątku, które wykorzystywane będą przez te spółki wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, w odpowiedzi na zadane przez tut. organ pytanie "Czy pomiędzy spółką jawną, którą Wnioskodawca zamierza utworzyć a spółkami komandytowymi, w których Wnioskodawca będzie komandytariuszem (lub pomiędzy osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne) będą zachodziły powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)...", że "Jest możliwe, iż tego rodzaju powiązania wystąpią, a zatem Wnioskodawca prosi o wydanie interpretacji przy założeniu, że wskazane powiązania będą występowały".
Jest możliwe że będzie dochodziło do transakcji, w których wynagrodzenie będzie odbiegać od wartości rynkowej, przede wszystkim dlatego, iż wartość tą będzie niezwykle trudno ustalić. Dlatego też należy przyjąć w opisie zdarzenia przyszłego, że wynagrodzenie będzie odbiegać od wartości rynkowej.
Na pytanie tut. Organu "Jeżeli wynagrodzenie będzie odbiegać od wartości rynkowej to czy będzie to miało miejsce w sposób określony w punktach 1, 2 i 3 artykułu 32 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca odpowiedział, że "Nie, nie będzie miało to miejsca w żaden z sposobów określonych w punktach 1, 2, 3 art. 32 ust. 1 ustawy o VAT".
Na pytanie tut. Organu "Jeżeli pomiędzy spółką jawną a spółkami komandytowymi będzie zachodził związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT to czy związek ten będzie miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu transakcji dokonywanych pomiędzy tymi podmiotami..." Wnioskodawca odpowiedział, że "Należy przyjąć iż związek ten będzie miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu transakcji między podmiotami".
W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 10 kwietnia 2014 r.):
Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym ustalone pomiędzy spółkami kwoty wynagrodzenia będą stanowiły prawidłową, niepodważalną w trybie art. 32 ustawy o VAT podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie, ustalone przez spółki wynagrodzenie z tytułu dzierżawy, najmu i innych transakcji będzie podstawą prawidłowego określenia podatku naliczonego, który w takiej wysokości będzie podlegał odliczeniu przez spółki nabywające te usługi.
Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 10 kwietnia 2014 r.), odpowiedź na zadane pytanie jest twierdząca, albowiem z uwagi na niewystąpienie w opisie zdarzenia przyszłego sytuacji, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy o VAT powoduje, że przyjęte przez spółki kwoty wynagrodzenia nie będą mogły być zakwestionowane i nie będzie podstaw do określania obrotu w innej wysokości, niż przyjęta przez spółki, które planuje utworzyć Wnioskodawca.
Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Zatem świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu jest każde świadczenie usług mające charakter odpłatny.
Podstawa opodatkowania - na mocy art. 29a ust. 7 ww. ustawy, nie obejmuje kwot:
Jak stanowi art. 29a ust. 10 ww. ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:
Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Obrotem jest wszystko co stanowi zapłatę z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą.
Stosownie do art. 32 ust. 1 ww. ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.), w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:
W myśl art. 32 ust. 1 ww. ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r.), w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:
Przez wartość rynkową, zgodnie z art. 2 pkt 27b ww. ustawy, rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:
Ponadto zauważyć należy, iż przepis art. 2 pkt 27b ustawy o VAT koresponduje z przepisami wspólnotowymi w zakresie podatku od wartości dodanej. Zgodnie z art. 72 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, s. 1 z późn. zm.) wartość wolnorynkowa oznacza całkowitą kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium państwa członkowskiego, w którym transakcja podlega opodatkowaniu. Dyrektywa zawiera również regulacje, w sytuacji gdy nie można określić ceny wolnorynkowej. W przypadku świadczenia usług podstawa opodatkowania nie może być niższa niż całkowita kwota wydatków poniesionych przez podatnika na wykonanie tych usług. Natomiast w odniesieniu do dostawy towarów kwota, od której nalicza się podatek, nie może być mniejsza niż kwota, za którą nabyto towary (ewentualnie towary podobne), lub w przypadku braku ceny nabycia będzie to koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy. W tym miejscu należy podkreślić, że stwierdzenie "określone w momencie dostawy" odnosi się zarówno do ceny nabycia, jak i kosztu wytworzenia na dzień dokonania danej (wtórnej) dostawy. W przeciwnym przypadku wartość rynkowa określona w momencie pierwotnego zakupu (np. kilka lat temu) byłaby zupełnie inna niż w momencie dokonywania właściwej transakcji dostawy towarów.
Do dnia 13 sierpnia 2006 r. w przepisach wspólnotowych nie było odpowiednika przepisów art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług. Z dniem 13 sierpnia 2006 r. weszła w życie Dyrektywa Rady 2006/69/WE z dnia 24 lipca 2006 r. zmieniająca Dyrektywę 77/388/EWG w odniesieniu do niektórych środków w celu uproszczenia procedury obciążania podatkiem od wartości dodanej i pomocy w zwalczaniu uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania oraz uchylająca niektóre decyzje przyznające odstępstwa (Dz.Urz.UE.L 221 s. 9).
Natomiast zgodnie z art. 80 ust. 1 i ust. 2 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki, ażeby podstawą opodatkowania w odniesieniu do dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz odbiorców, z którymi istnieją powiązania o charakterze rodzinnym lub inne bliskie powiązania o charakterze osobistym, powiązania organizacyjne, własnościowe, w zakresie członkostwa, finansowe lub prawne, określone przez państwo członkowskie, była wartość wolnorynkowa:
Z brzmienia art. 80 dyrektywy 2006/112/WE wynika, że "w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki". Oznacza to, że celem wprowadzenia tego przepisu jest zapobieganie uchylaniu się od opodatkowania lub unikania opodatkowania. Przepis ten został zatem wprowadzony przez ustawodawcę wspólnotowego w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania. Przy czym ustawodawca wspólnotowy szczegółowo zdefiniował przypadki, w których do takiego uchylania się od opodatkowania lub unikania może dojść. Korzystając z możliwości przewidzianej w art. 80 dyrektywy państwa członkowskie nie mają potrzeby powoływania się w przyjmowanym ustawodawstwie krajowym na cel wprowadzenia przepisu przez ustawodawcę wspólnotowego. Państwa członkowskie mogą wprowadzić ten przepis właśnie w celu zapobieżenia unikania i uchylania się od opodatkowania w konkretnych przypadkach wymienionych w dyrektywie. Wystarczającym jest aby zaistniały przypadki wymienione w dyrektywie (i transponującym go przepisie krajowym) aby w takich sytuacjach podstawą opodatkowania była wartość rynkowa. Zawartego w przepisie dyrektywy określenia "w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania" nie należy traktować jako kolejnego warunku jaki powinien być spełniony aby podstawę opodatkowania określić w oparciu o wartość rynkową. Badanie zamiaru stron i udowadnianie w jakim celu stosują ceny odbiegające od cen rynkowych w praktyce byłoby niemożliwe i pozbawiałoby skuteczności zastosowania przedmiotowego przepisu.
W wyroku z dnia 26 kwietnia 2012 r. w sprawach połączonych C-621/10 i C-129/11 Bałkan and Sea Properties Trybunał wskazał "zgodnie z brzmieniem motywu 26 dyrektywy VAT jej art. 80 ust. 1 ma na celu zapobieganie oszustwom i unikaniu opodatkowania." (pkt 46). Następnie stwierdził, że "zatem tylko gdy osoba zaangażowana w transakcję nie korzysta z pełnego prawa do odliczenia, istnieje ryzyko oszustw lub unikania opodatkowania, któremu zapobieganie umożliwia państwom członkowskim art. 80 ust. 1 tej dyrektywy." (pkt 48).
Podobnie na cele wprowadzenia do przepisów dyrektywy art. 80 wskazuje rzecznik generalny w opinii do ww. spraw połączonych, który w pkt 29 i 30 opinii zaznacza, że " art. 80 ust. 1 dyrektywy 2006/112 stanowi, że celem wprowadzenia możliwości odstępstwa jest "zapobieżenie uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania". Cel ten jest szerzej wyjaśniony w motywie 3 dyrektywy 2006/69:"w celu zapewnienia, że nie wystąpi żadna strata podatkowa poprzez wykorzystanie stron powiązanych w celu uzyskania korzyści podatkowych", oraz w motywie 26 dyrektywy 2006/112: "aby zapobiec wystąpieniu utraty dochodów podatkowych w związku z wykorzystaniem stron powiązanych do celów uzyskania korzyści podatkowych. Gdy towary lub usługi są dostarczane lub świadczone po sztucznie niskiej lub sztucznie wysokiej cenie między stronami, którym w związku z transakcją przysługuje pełne prawo do odliczenia - innymi słowy, gdy zarówno dostawca lub usługodawca, jak i klient dokonują jedynie transakcji podlegających opodatkowaniu - na tym etapie nie występuje uchylanie się od opodatkowania czy unikanie opodatkowania. W zakresie dotyczącym omawianej transakcji podatek jest całkowicie neutralny dla obu jej stron i pozostanie taki bez względu na ukształtowanie ceny. Na tym etapie nie występuje również "utrata" dochodów podatkowych. Tylko wtedy, gdy łańcuch dostaw kończy się na konsumencie - lub częściowo kończy się na mieszanym podatniku korzystającym z proporcjonalnego prawa do odliczenia - sztucznie niska lub sztucznie wysoka cena może doprowadzić do utraty dochodów podatkowych. Dopiero bowiem w tym momencie łączna kwota podatku VAT należna w związku z całym łańcuchem dostaw ostatecznie "krystalizuje się" i kwota ta jest proporcjonalna tylko do ceny końcowej, niezależnie od kwot naliczonych wcześniej na kolejnych etapach obrotu".
Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że przepisy implementujące do krajowego porządku prawnego przepis art. 80 dyrektywy 2006/112/ WE nie powinny zawierać określenia "w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania", bowiem określenie to wskazuje na cel wprowadzenia tego przepisu do przepisów dyrektywy.
Zatem należy wskazać, że w sytuacji gdy spółka jawna będzie wynajmować i dzierżawić spółkom komandytowym składniki swojego majątku, które wykorzystywane będą przez te spółki wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i spółkom będzie przysługiwało na mocy art. 86 ust. 1 pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. usług najmu i dzierżawy to nie znajdzie zastosowania przepis art. 32 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku gdy którakolwiek ze stron nie będzie miała pełnego prawa do odliczenia podatku od towarów i usług oraz zostaną spełnione pozostałe warunki wymienione w powołanych przepisach może znaleźć zastosowanie art. 32 ustawy o VAT co do określenia wysokości obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Obecnie planuje restrukturyzację majątku, w ramach której zostanie utworzona spółka jawna oraz dwie spółki komandytowe. Wnioskodawca w spółce jawnej będzie wspólnikiem, zaś w obydwu spółkach komandytowych będzie komandytariuszem. Docelowo spółka jawna, która będzie dysponować szeregiem praw własności (w tym własności nieruchomości), zamierza wynajmować i dzierżawić spółkom komandytowym składniki swojego majątku, które wykorzystywane będą przez te spółki wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Wnioskodawca podał, że pomiędzy spółką jawną, którą Wnioskodawca zamierza utworzyć a spółkami komandytowymi, w których Wnioskodawca będzie komandytariuszem (lub pomiędzy osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne) będą występowały powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT, które będą miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu transakcji między ww. podmiotami.
Jest także możliwe, że będzie dochodziło do transakcji, w których wynagrodzenie będzie odbiegać od wartości rynkowej, przede wszystkim dlatego, iż wartość tą będzie niezwykle trudno ustalić. Dlatego też należy przyjąć, że wynagrodzenie będzie odbiegać od wartości rynkowej. W sprawie nie wystąpią sytuacje określone w art. 32 ust. 1 pkt 1 - 3 ustawy o VAT w przypadku gdy wynagrodzenie będzie odbiegać od wartości rynkowej.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest zastosowanie art. 32 ustawy o VAT do transakcji zawieranych pomiędzy spółką jawną a spółkami komandytowymi.
Analiza powołanych przepisów na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że jeśli strony transakcji będą ustalały określoną kwotę wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie wszystko co stanowi zapłatę (wysokość ustalonego pomiędzy stronami transakcji wynagrodzenia).
Ponadto zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której transakcje dokonywane pomiędzy stronami będą się odbywały w następujących uwarunkowaniach:
* pomiędzy spółką jawną, którą Wnioskodawca zamierza utworzyć a spółkami komandytowymi, w których Wnioskodawca będzie komandytariuszem będą zachodziły powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług,
* wynagrodzenie z tytułu transakcji dokonywanych pomiędzy spółką jawną, którą Wnioskodawca zamierza utworzyć a spółkami komandytowymi, w których Wnioskodawca będzie komandytariuszem będzie odbiegać od wartości rynkowej czyli może być wyższe bądź niższe od wartości rynkowej,
* związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu transakcji umów najmu lub dzierżawy zawieranych pomiędzy spółką jawną, którą Wnioskodawca zamierza utworzyć a spółkami komandytowymi, w których Wnioskodawca będzie komandytariuszem,
* wynagrodzenie nie będzie jednak odbiegało od wartości rynkowej w żaden ze sposobów określonych w punktach 1, 2 i 3 art. 32 ust. 1 ustawy o VAT.
Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że w zaistniałych okolicznościach nie znajdzie zastosowania przepis art. 32 ust. 1 ustawy o VAT z uwagi na niespełnienie wszystkich przesłanek w nim określonych.
Powyższe twierdzenie wynika z faktu, że w przedmiotowej sprawie pomimo, że na podstawie zawartych pomiędzy ww. spółkami umów wynagrodzenie będzie odbiegać od wartości rynkowej i istniejący związek pomiędzy spółkami będzie miał wpływ na wysokość powyższego wynagrodzenia, to warunki wynikające z art. 32 ust. 1 spełnione zostaną tylko częściowo, bowiem jak podał Wnioskodawca nie nastąpi to w okolicznościach wskazanych w art. 32 ust. 1 pkt 1 - 3 ustawy o VAT. Tym samym art. 32 ust. 1 cyt. ustawy nie znajdzie zastosowania.
Zatem, jak już uprzednio zaznaczono, podstawą opodatkowania z tytułu transakcji dokonywanych pomiędzy stronami, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie wszystko co stanowi zapłatę, tj. wartość wynagrodzenia przyjęta przez strony transakcji.
Jednocześnie ustalone przez spółki wynagrodzenie będzie podstawą do określenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w trybie art. 86 ustawy o VAT przez spółki nabywające usługi.
Końcowo należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe, z którego wynika, że zarówno spółka świadcząca usługi jak i nabywcy będą mieli pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.