Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawa-majatkowe/0114-kdip4-4012-56-2017-1-mp
Timestamp: 2018-12-16 17:34:34
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 9
 art. 9
 art. 91
 art. 86
 art. 86
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 43
 art. 2
 art. 3
 art. 2
 art. 2
 art. 88
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 9
 art. 9
 art. 91
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 86
 art. 88
 art. 88
 art. 86
 art. 106
 art. 86
 art. 86

Document Content:
♦ › Prawa majątkowe › 0114-KDIP4.4012.56.2017.1.MP
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2017 r. (data wpływu 23 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
Wnioskodawca Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”) - jest podmiotem wytwarzającym energią z odnawialnych źródeł energii, zgodnie z koncesją udzieloną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej „Prezes URE”). Spółka jest uczestnikiem obrotu giełdowego energią elektryczną oraz prawami wynikającymi ze świadectw pochodzenia, o których mowa w art. 9e ust. 1, art. 9i ust. 1 i art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne, na giełdzie towarowej prowadzonej przez T. S.A. (dalej „T.”).
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze wysławionej przez T. na kwotę opłaty z tytułu wpisu świadectw pochodzenia oraz wystawienia praw majątkowych wynikających z tych świadectw.
Ad 1. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest uprawniony do odliczeniu podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - pod warunkiem, że nie sprzeciwia się temu przepis szczególny.
W przypadku podatku naliczonego od opłaty pobieranej przez T. z tytułu wpisu świadectw pochodzenia oraz wystawienia praw majątkowych wynikających z tych świadectw spełniony jest podstawowy warunek jego odliczenia przez Spółkę, wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Świadczona przez T. usługa polegająca na wpisie świadectw pochodzenia do RŚP oraz wystawienia praw majątkowych wynikających z tych świadectw jest bowiem wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Spółka uzyskuje bowiem przychody z tytułu sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia. Sprzedaż tych praw przez Spółkę stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, która przy tym nie jest objęta żadnym ze zwolnień od podatku przewidzianych w ustawie o VAT lub aktach wykonawczych do niej.
Przede wszystkim nie budzi wątpliwości, że ww. czynności wykonywane przez T. stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. „Świadczeniem usług” w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest bowiem każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Czynności wykonywane przez T. stanowią świadczenie na rzecz Spółki (zachowanie służące zaspokojeniu jej interesów), a przy tym są wykonywane odpłatnie - za wynagrodzeniem w postaci opłaty.
usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm.), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie. Usługi polegające na wpisie świadectw pochodzenia do RŚP oraz wystawieniu praw majątkowych wynikających z tych świadectw nie są objęte zakresem zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, gdyż dotyczy on rozliczeń o charakterze pieniężnym (oraz weksli i czeków) - a nie rejestracji praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia (które nie stanowią również żadnego instrumentu o charakterze płatniczym).
Po pierwsze, przepis ten dotyczy usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy, instrumentami finansowymi w jej rozumieniu są:
akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
Instrumenty rynku pieniężnego – którymi są zgodnie z art. 3 pkt 28 tej ustawy, papiery wartościowe lub niebędące papierami wartościowymi instrumenty finansowe, wyemitowane lub wystawione na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego, które mogą być przedmiotem obrotu na rynku pieniężnym - tj. systemie obrotu instrumentami finansowymi opiewającymi wyłącznie na wierzytelności pieniężne, o terminie realizacji praw, liczonym od dnia ich wystawienia albo nabycia w obrocie pierwotnym, nie dłuższym niż rok.
Cena praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia energii nie zależy bowiem w żaden sposób od ceny lub wartości jakiegokolwiek instrumentu bazowego, a w szczególności nie zależy ona od ceny energii. Wskazane prawa majątkowe stanowią samoistny przedmiot obrotu, a ich cena zależy wyłącznie od aktualnego popytu na te prawa - który jest związany z koniecznością wywiązania się przez podmioty dokonujące sprzedaży energii elektrycznej z obowiązku uzyskania i przedłożenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki świadectw pochodzenia energii potwierdzających wytworzenie jej w odnawialnym źródła energii w celu ich umorzenia. W istocie zachodzi zależność odwrotna: to cena energii elektrycznej sprzedawanej odbiory końcowemu jest uzależniona m.in. od ceny zakupionych przez jej dostawcę praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia (stanowiących element kalkulacyjny ceny energii).
Za wnioskiem tym przemawia również okoliczność, iż zgodnie z art. 2 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 719 ze zm.), prawa majątkowe wynikające ze świadectw, o których mowa w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, oraz ze świadectw pochodzenia i świadectw pochodzenia biogazu rolniczego, o których mowa w ustawie z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. poz. 478 i 2365), stanowią towary giełdowe. Tymczasem treść przepisów tej ustawy, a w szczególności art. 2 pkt 1a i pkt 2, świadczy o tym, że pojęcia „towarów giełdowych” i „instrumentów finansowych” w rozumieniu ustawy o instrumentach finansowych są rozłączne; towar giełdowy nie może być zarazem instrumentem finansowym i odwrotnie.
Podstawowa stawka podatku VAT będzie miała również zastosowanie w odniesieniu do transakcji realizowanych na rynku kontraktów terminowych.”
W konsekwencji usługi te podlegają opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%. Tym samym do faktur wystawianych przez T. z tytułu świadczenia tych usług nie ma zastosowania art. 88 ust 3a pkt 2 ustawy o VAT.
Natomiast w myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, z tym, że w myśl art. 86 ust. 10a pkt 1, „Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:
1) ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny”.
powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonania dostawy towaru i wykonania usługi nabywanej przez podatnika,
Dopóki zatem podatnik nie otrzyma faktury VAT z wykazaną na nim kwotą podatku, nie powstaje po jego stronie prawo do odliczenia podatku naliczonego. Dopiero z chwilą otrzymania faktury dokumentującej dokonanie danej czynności, na której wykazana jest kwota podatku, po stronie podatnika powstaje prawo do odliczenia podatku. Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, podatnik jest uprawniony do odliczenia w deklaracji za okres, w którym otrzymał ww. fakturę lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (oczywiście przy założeniu, że wcześniej powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykonania czynności udokumentowanej daną fakturą).
W sytuacji, w której podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w powyższych terminach (w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę z wykazanym podatkiem lub za jeden z dwóch następnych okresów) może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego - czyli roku, w którym został ziścił się jeden z dwóch wskazanych powyżej warunków koniecznych do dokonania obniżenia podatku należnego o naliczony.
Bez znaczenia dla powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego pozostaje natomiast fakt otrzymania przez podatnika faktury, na której nie wykazano (np. wskutek błędu) kwoty podatku. Z uwagi na to, że zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 kwotą podatku naliczonego podlegającego jest kwota podatku wynikającego z faktury otrzymanej przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, otrzymanie faktury, na której nie została wykazana kwota podatku, z istoty swojej nie może skutkować powstaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Momentem powstania po stronie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. usług, błędnie kwalifikowanych wcześniej przez T. jako zwolnione z VAT, będzie zatem dopiero moment otrzymania przez nią wystawionych przez T. faktur korygujących uprzednio wystawionych faktur na kwoty opłat z tytułu wpisu świadectw pochodzenia oraz wystawienia praw majątkowych wynikających z tych świadectw, w których to fakturach korygujących zostanie wykazana kwota podatku VAT naliczonego według stawki 23%. Dopiero w tym momencie dojdzie do ziszczenia się drugiego z dwóch warunków koniecznych do odliczenia podatku naliczonego (powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania usługi i otrzymania dokumentującej ją faktury z naliczonym podatkiem VAT).
Na przeszkodzie do tego nie stoi w szczególności art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, określający maksymalny okres na dokonanie korekty deklaracji. Przepis ten dotyczy bowiem sytuacji, w której u podatnika powstało prawo do odliczenia podatku, jednakże nie skorzystał on z tego prawa w prawem przewidzianym terminie. Tymczasem w analizowanym przypadku prawo do odliczenia podatku naliczonego po stronie Spółki wcześniej nie istniało, gdyż nie dysponowała ona fakturami od T., w których byłaby wykazana kwota podatku naliczonego. Prawo to powstanie dopiero z chwilą otrzymania przez nią faktur korygujących, zawierających kwoty podatku naliczonego. W takim wypadku art. 86 ust. 13 ustawy o VAT mógłby znaleźć zastosowanie tylko w przypadku nieskorzystania przez podatnika z tego prawa rozliczeniu za okres otrzymania faktur korygujących lub za jeden z dwóch następnych okresów - i przewidziany w nim termin 5-letni biegłby od początku roku, w którym Spółka otrzymałaby fakturę korygującą.
nieprawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur korygujących dotyczących okresu dłuższego niż 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku,
prawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur otrzymywanych od T. „na bieżąco” oraz faktur korygujących dotyczących okresu nieprzekraczającego 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem wytwarzającym energię z odnawialnych źródeł energii, zgodnie z koncesją udzieloną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Spółka jest uczestnikiem obrotu giełdowego energią elektryczną oraz prawami wynikającymi ze świadectw pochodzenia, o których mowa w art. 9e ust. 1, art. 9i ust. 1 i art. 91 ust. 1 ustawy Prawo energetyczne, na giełdzie towarowej prowadzonej przez T.
Należy zauważyć, że charakter czynności za które Towarowa Giełda Energii pobiera od Wnioskodawcy opłaty, tj. z tytułu wpisu świadectw pochodzenia oraz wystawiania praw majątkowych wynikających z tych świadectw, nie stanowi usług o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Pobieranie przez T. opłaty nie wypełniają swym charakterem usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych. Nie stanowią również pośrednictwa w świadczeniu usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Zatem opłaty, które pobiera od Wnioskodawcy T. nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.
nstrumenty rynku pieniężnego,
W świetle powyżej zacytowanych przepisów, prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia nie są instrumentami finansowymi w myśl ww. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (zaliczane są do towarów giełdowych zgodnie z uregulowaniami art. 2 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych w związku z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne).
Zatem, nabywanie i zbywanie tych praw, a tym samym usługi wpisu świadectw pochodzenia oraz wystawienia praw majątkowych wynikających z tych świadectw, nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 i 41 ustawy i będzie podlegać opodatkowaniu podstawową, 23% stawką podatku od towarów i usług.
W świetle powyżej powołanych przepisów należy stwierdzić, że w odniesieniu do faktur VAT otrzymywanych od T. „na bieżąco”, prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwać na zasadach ogólnych wynikających z przepisów art. 86 ustawy o VAT, ponieważ nie znajdą w analizowanym przypadku zastosowania ograniczenia sformułowane w przepisie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Przesłanki sformułowane w art. 88 ustawy nie będą mieć w analizowanym przypadku zastosowania, ponieważ usługi świadczone przez T. w związku z którymi Spółka dokonuje opłat z tytułu świadectw pochodzenia oraz wystawienia praw majątkowych wynikających z tych świadectw są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Ponadto faktury dokumentujące zakupywane usługi służą Spółce wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W świetle powyżej powołanych przepisów, odliczenia kwot podatku naliczonego Spółka powinna dokonać zgodnie z przepisami art. 86 ust. 10 i 11 ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała faktury zakupowe.
Jak wykazano powyżej, ponoszone koszty z tytułu opłaty z tytułu wpisu świadectw pochodzenia oraz wystawienia praw majątkowych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, powinny być udokumentowane fakturą VAT, a w przypadku, gdy zaszły okoliczności wskazane w przepisie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy - fakturą korygującą.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest to, czy w takiej sytuacji ma on prawo do odliczenia podatku VAT.
Zatem, z uwagi na powołane wyżej regulacje T. nie ma obowiązku wystawienia faktur korygujących w sytuacji, gdy od momentu wystawienia faktur pierwotnych upłynie okres dłuższy niż 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, więc jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego.
Spółka podnosi, że w przepisach regulujących prawo do odliczenia podatku VAT - a w szczególności art. 86 ust. 19 i 19a ustawy - nie wskazano maksymalnego okresu, jaki może upłynąć pomiędzy wystawieniem faktury pierwotnej a korektą takiej faktury.
Natomiast w odniesieniu do faktur korygujących dotyczących faktur pierwotnych dokumentujących opłaty z tytułu świadectw pochodzenia oraz wystawienia praw majątkowych wynikających z tych świadectw w sytuacji, gdy od momentu wystawienia faktur pierwotnych i ujęcia ich w deklaracji nie upłynie okres 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT na zasadach określonych w art. 86 ust. 10, 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma fakturę korygującą. Zatem w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
0114-KDIP4.4012.56.2017.1.MP