Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/wsa-sprzedaz-nieruchomosci-przez-spolke-komandytowa-a-zrodlo-przychodu-w-pit_60_38966.htm?idDzialu=60&idArtykulu=38966
Timestamp: 2020-02-19 17:36:28
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 3
 art. 22
 art. 551
 art. 40
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 8
 art. 8
 art. 10
 art. 5
 art. 5
 art. 8
 art. 10
 art. 14
 art. 22
 art. 5
 art. 8
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 22

Document Content:
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Wojciech Gapiński (spr.), Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2018 r. sprawy ze skargi P. P. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej - organ interpretacyjny, Dyrektor), wydał interpretację indywidualną z dnia [...] nr [...], w której - na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm. - dalej o.p.) - stwierdził, że stanowisko - przedstawione we wniosku P. P. (dalej - Wnioskodawca, strona, skarżący) z dnia 11 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidulanej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia lokali mieszkalnych wykorzystywanych w działalności gospodarczej spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.
Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej i tam utrzymuje swoje miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Wnioskodawca w Polsce podlega tylko ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z racji prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej (Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej). Wnioskodawca nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej - u.p.d.o.f). Na podstawie umów darowizn z dnia 25 września 2015 r. Wnioskodawca od swojej matki i brata nabył własność wszystkich (dwóch) lokali mieszkalnych w budynku przy ul. [...] w K.. Z każdym z tych lokali mieszkalnych związany był udział w nieruchomości wspólnej wynoszący po ½ dla każdego z nabytych lokali. W wyniku tych darowizn Wnioskodawca nabył więc całą nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym, w którym wyodrębniono własność dwóch lokali mieszkalnych. Faktycznie jednak jeszcze przed dokonaniem darowizn, poprzedni właściciele podzielili oba lokale na 7 niezależnych mieszkań. Faktycznego podziału tych dwóch lokali, przed dokonaniem darowizn nie ujawniono w ewidencji gruntów i budynków ani w księgach wieczystych prowadzonych dla lokali. Nie ujawniono również tych zmian w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości wspólnej. W dniu 1 października 2015 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej na terytorium Polski. Nabyte lokale mieszkalne Wnioskodawca postanowił oddać w najem w ramach rozpoczętej działalności gospodarczej. Ze względu na przewidywany okres używania tych lokali dłuższy niż rok, lokale te Wnioskodawca ujawnił w ewidencji środków trwałych i wykazał w niej wartość początkową każdego z nich na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. przy uwzględnieniu wartości rynkowej z dnia nabycia. Przy wycenie Wnioskodawca wziął pod uwagę faktyczne wyodrębnienie 7 niezależnych mieszkań w nabytym budynku mieszkalnym w miejsce odrębnej własności dwóch lokali mieszkalnych.
Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy był wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Zgłoszenie działalności gospodarczej obejmowało również kody PKD 41.10.Z, 41.20.Z, 43.21.Z, 43.22.Z, 43.29.Z, 43.31.Z. 43.32.Z, 43.33.Z, 43.34.Z, 43.39.Z, 43.91.Z, 43.99.Z, 68.10.Z. Poza wynajmem nieruchomości Wnioskodawca nie uzyskał jednak faktycznie żadnego przychodu w ramach zgłoszonego zakresu działalności gospodarczej.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca podjął kroki zmierzające do przygotowania przebudowy budynku przy ul. [...] w K.. W dniu 14 marca 2016 r. na podstawie aktu notarialnego doszło do zniesienia odrębnej własności dotychczasowych dwóch lokali mieszkalnych i ustanowienia dla Wnioskodawcy własności 11 lokali mieszkalnych. Zmiany zostały ujawnione w ewidencji gruntów i budynków oraz w księgach wieczystych. Własność utworzonych lokali bez wyjątku przypadła Wnioskodawcy. Jako jedyny właściciel zniesionych i nowych lokali, tylko Wnioskodawca był stroną aktu notarialnego znoszącego dotychczasowe oraz nowe lokale mieszkalne. W konsekwencji uporządkowania stanu prawnego lokali Wnioskodawca ujawnił w ewidencji środków trwałych własność i wykazał w niej wartość początkową każdego z nowych lokali. Wartości początkowe nowych lokali mieszkalnych Wnioskodawca wykazał biorąc pod uwagę wartość początkową lokali, które zostały zniesione przyporządkowując wartość początkową lokali zniesionych proporcjonalnie do nowo utworzonych lokali. Według tej samej metody Wnioskodawca wykazał wartość dotychczasowego umorzenia zniesionych lokali przyporządkowując ją proporcjonalnie do nowo utworzonych lokali.
W ramach prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawca uzyskiwał jednocześnie przychody średnio z 9 stosunków najmu. Na potrzeby zarządzania swoim przedsiębiorstwem w Polsce Wnioskodawca zatrudnił 1 pracownika oraz 1 osobę na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie przeprowadzenia procesu inwestycyjnego w zakresie nabytych lokali. Na potrzeby swego przedsiębiorstwa Wnioskodawca powierzył wykonanie szeregu zleceń i usług potrzebnych do kontynuowania najmu oraz związanych z przygotowaniem przebudowy budynku przy ul. [...] w K.. W dniu 28 grudnia 2016 r. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskał decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę dla przedsięwzięcia polegającego na przebudowie budynku przy ul. [...] w K.. W dniu 27 lutego 2017 r. Wnioskodawca zawarł umowę spółki komandytowej. Na podstawie umowy Wnioskodawca jako komandytariusz zobowiązał się przenieść na własność spółki tytułem wkładu niepieniężnego swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego, a w tym w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, majątek trwały w postaci lokali mieszkalnych nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] i nr [...], położonych w budynku nr [...] przy ulicy [...] w K., prawa i obowiązki z tytułu umów z pracownikami i zleceniobiorcami, własność wyposażenia, towary handlowe, materiały (surowce) podstawowe i pomocnicze, półwyroby, produkcję w toku, wyroby gotowe, braki i odpady, należności i zobowiązania związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa, a w szczególności wierzytelności i zobowiązania związane z powyższymi aktywami oraz wierzytelności i zobowiązania w stosunku do banków, klientów, dostawców, zleceniobiorców i pracowników przedsiębiorstwa, w tym wierzytelności i zobowiązania, prawa i obowiązki z tytułu umów zawartych w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, dokumentację pracowniczą dotyczącą pracowników zatrudnionych w ramach przedsiębiorstwa, licencje i zezwolenia, środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych związanych z działalnością przedsiębiorstwa oraz stan środków w kasie przedsiębiorstwa, nakłady inwestycyjne, umowy, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Komplementariusz (spółka z o. o.) zobowiązał się wnieść wkład pieniężny w kwocie 100 zł. Na podstawie umowy spółki komandytowej Wnioskodawca ma prawo do 99% udział w zysku. Komplementariuszowi (spółce z o.o.) na podstawie umowy spółki komandytowej służy prawo do 1% udziału w zysku.
W dniu 31 marca 2017 r., na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego, Wnioskodawca przeniósł na spółkę komandytową całe swoje przedsiębiorstwo w wykonaniu zobowiązania do wniesienia aportu określonego w umowie spółki komandytowej. W umowie spółki komandytowej przewidziano, że spółka będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie: PKD 41.10.Z - Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków PKD 41.20.Z - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, PKD 43.21.Z - Wykonywanie instalacji elektrycznych, PKD 43.22.Z - Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych, PKD 43.29.Z - Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych, PKD 43.31.Z - Tynkowanie, PKD 43.32.Z - Zakładanie stolarki budowlanej, PKD 43.33.Z - Posadzkarstwo: tapetowanie i oblicowywanie ścian, PKD 43.34.Z - Malowanie i szklenie, PKD 43.39.Z - Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych, PKD 43.91.Z - Wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych, PKD 43.99.Z - Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane, PKD 68.10.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, PKD 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
Spółka komandytowa przeznaczyła nabyte lokale mieszkalne na wynajem długoterminowy i zamierzała przebudować budynek przy ul. [...] w K. zgodnie z pozwoleniem budowlanym uzyskanym jeszcze przez Wnioskodawcę w jego indywidualnej działalności gospodarczej. W następstwie wniesienia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do spółki komandytowej, na podstawie przepisu art. 40 ustawy Prawo budowlane w dniu 18 sierpnia 2017 r, decyzja o udzieleniu pozwolenia na budowę (przebudowę) z dnia [...] została przeniesiona na spółkę komandytową. W czasie trwania procesu inwestycyjnego (przebudowy) lokale w nieruchomości przy ul. [...] w K. nie są wynajmowane. Dotychczasowi najemcy mieli obowiązek opuścić zajmowane lokale do końca czerwca 2017 r. Przebudowa budynku obejmuje wymianę i rozbudowę wszystkich instalacji wewnętrznych i zewnętrznych (woda, co, kanalizacja, instalacja elektryczna), wymianę stropów nad kondygnacją poddasza, wymianę więźby dachowej, wymianę posadzek, położenie nowych tynków, wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, budowę instalacji i wentylacji i klimatyzacji, budowę pochylni i platformy dźwigowej oraz rozbudowę istniejącej klatki schodowej. Zostanie wykonane również ocieplenie ścian zewnętrznych budynku oraz izolacja wodochronna ścian fundamentowych, a ponadto adaptacja budynku gospodarczego na kotłownię gazową wraz z budową instalacji gazu. Obejmuje to zastosowanie nowych lepszych, nowocześniejszych oraz trwalszych rozwiązań. Suma wydatków poniesionych na przebudowę każdego z lokali w budynku przy ul. [...] w K. znacznie przekracza [...] zł w roku podatkowym. Przebudowa spowoduje wzrost wartości użytkowej każdego z lokali w tym budynku, a w tym znaczącą poprawę jakości usługi najmu oraz obniżenie kosztów eksploatacji.
Spółka komandytowa podjęła rozmowy z instytucjami finansowymi w sprawie udzielenia kredytów na przebudowę budynku przy ul. [...] w K.. Oferta kredytowa istotnie różniła się w zależności od tego w jaki sposób spółka wykorzystałaby lokale po przebudowie. W przypadku przeznaczenia lokali po przebudowie na wynajem banki były skłonne zaoferować najatrakcyjniejsze warunki. Obejmowało to zwłaszcza wysokość możliwego kredytu oraz wymagane zabezpieczenia. Spółka komandytowa zawarła umowę kredytu z przeznaczeniem pozyskanego finansowania na przebudowę budynku przy ul. [...] w K.. W umowie kredytowej zastrzeżono, że lokale mieszkalne położone w budynku, po przebudowie, zostaną przeznaczone do wynajmu długoterminowego. Spółka komandytowa zawarła przedwstępną umowę najmu z firmą, która zobowiązała się wynająć od Spółki komandytowej lokale mieszkalne po przebudowie.
Spółka komandytowa wykazała w swojej ewidencji środków trwałych lokale mieszkalne nabyte wraz z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy. Spółka komandytowa wykazała wartości początkowe poszczególnych lokali mieszkalnych zgodnie z przepisem art. 22g ust. 14a u.p.d.o.f. Zgodnie z przepisem art. 22h ust. 3a u.p.d.o.f. spółka komandytowa do końca 2017 r. dokonywała odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowała metodę amortyzacji przyjętą przez Wnioskodawcę w jego indywidualnej działalności gospodarczej. Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 8 w związku z art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. dokonywane odpisy amortyzacyjne zaliczano do kosztów uzyskania przychodów wspólników spółki. Spółka komandytowa ewidencjonuje wydatki ponoszone w związku z przebudową budynku na koncie "Środki trwałe w budowie" (po stronie wn). Po zakończeniu przebudowy wykazane na tym koncie wydatki zostaną przeksięgowane na konto środków trwałych - zgodnie z zasadą, że wydatki poniesione na modernizację (ulepszenie) zwiększają wartość początkową środka trwałego. Wnioskodawca szacuje, że wydatki na przebudowę budynku będą niemal dwukrotnie wyższe od wartości początkowej lokali wykazanych przez Wnioskodawcę w jego indywidualnej działalności gospodarczej, przed wniesieniem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do spółki komandytowej tytułem aportu. Do czasu sprzedaży lokali mieszkalnych spółka komandytowa będzie wynajmować zmodernizowane lokale mieszkalne. Wynajem będzie trwał nie krócej niż do końca 2020 r. Wynajem będzie miał charakter wynajmu długoterminowego. Do czasu sprzedaży lokali mieszkalnych spółka komandytowa będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów i przy uwzględnieniu dokonanego ulepszenia lokali mieszkalnych. Spółka komandytowa będzie kontynuowała metodę amortyzacji przyjętą przez Wnioskodawcę w jego indywidualnej działalności gospodarczej przed wniesieniem aportu. Dokonywane odpisy amortyzacyjne będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów wspólników spółki zgodnie z przepisem art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.
Nie wcześniej niż w okresie od 31 grudnia 2020 r. do 31 grudnia 2025 r. spółka komandytowa sprzeda lokale mieszkalne w budynku przy ul. [...] w K.. W związku ze sprzedażą każdego z lokali mieszkalnych spółka komandytowa zaewidencjonuje w swoich księgach rachunkowych m.in. uzyskaną cenę sprzedaży w kwocie netto na koncie "Pozostałe przychody operacyjne". Na koncie "Pozostałe koszty operacyjne" spółka wykaże natomiast niezamortyzowaną wartość sprzedawanego lokalu.
Do jakiego źródła przychodów na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zaliczyć przychód Wnioskodawcy uzyskany ze sprzedaży lokali mieszkalnych przez spółkę komandytową z jego udziałem po roku 2020?
Czy do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży lokali mieszkalnych przez spółkę komandytową z udziałem Wnioskodawcy, po roku 2020 będzie można zaliczyć niezamortyzowaną (niezaliczoną do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne) wartość sprzedawanych lokali mieszkalnych?
Od jakiego zdarzenia należy liczyć pięcioletni termin, o którym mowa w końcowej części przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., w przypadku przyjęcia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych przez spółkę komandytową z udziałem Wnioskodawcy należy zaliczyć do źródła przychodów "odpłatne zbycie", a nie do źródła przychodów "pozarolnicza działalność gospodarcza"?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 5a pkt 26 w związku z pkt 28 u.p.d.o.f. spółka komandytowa zalicza się do tzw. spółek niebędących osobami prawnymi na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki komandytowej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy. W przypadku wspólników będących osobami fizycznymi, podlegają oni opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W dalszej części przedstawione zostały przepisy, które zdaniem Wnioskodawcy, znajdują zastosowanie w sprawie, tj. art. 5b ust. 2; art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1; art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8, ust. 3; art. 14 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 2c; art. 22 ust. 1k i ust. 11 u.p.d.o.f.
Przed zajęciem stanowiska w sprawie, Wnioskodawca podkreślił, że przedmiotem sprzedaży dokonanej przez spółkę komandytową, będą lokale mieszkalne. Sprzedaż tych lokali nastąpi w ramach wykonywanej działalności gospodarczej spółki komandytowej. Następnie Wnioskodawca przedstawił swoje stanowisko odnośnie do każdego z zadanych pytań.
W kwestii pytania pierwszego Wnioskodawca stwierdził, że przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, który jest środkiem trwałym w działalności gospodarczej spółki komandytowej, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.). Przychód ze sprzedaży takiego lokalu mieszkalnego nie stanowi przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.). Z art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. wynika, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną (w tym spółka komandytowa), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Lokale stanowiące własność spółki komandytowej z udziałem Wnioskodawcy nie mogą być uznane za lokale mieszkalne wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f. Nie można poprzestać na ściśle literalnej wykładni tego przepisu. Ograniczenie wykładni tego przepisu do wykładni literalnej prowadzi do nieracjonalnych rezultatów, sprzecznych z celem ustanowienia tego przepisu. Jak stwierdził pełnomocnik Wnioskodawcy, Znajduje on z pewnością zastosowanie w przypadku gdy dany lokal mieszkalny byłby wykorzystywany w działalności gospodarczej przez podatnika, np. na potrzeby biura, magazynu. Nie znajduje zastosowania gdy dany lokal mieszkalny sam w sobie będzie użyty (bezpośrednio) do świadczenia usług (np. najmu), bądź do sprzedaży. Innymi słowy wspomnianego przepisu nie należy stosować w przypadku wykorzystania lokalu mieszkalnego we własnej działalności, gdy lokal ten będzie nieodłącznym elementem świadczenia usług, bądź sprzedaży dokonywanej w ramach działalności gospodarczej. Przyjęcie, że należy jednak zastosować przepis art. 10 ust 1 pkt 8 u.p.d.o.f. oznaczałoby sztuczny podział przychodów uzyskiwanych w ramach spółki komandytowej na dwa źródła: "pozarolnicza działalność gospodarcza" oraz "odpłatne zbycie (nieruchomości)". Taki podział przychodów oznaczałby m.in. konieczność odrębnego rozliczania kosztów uzyskania przychodów według niezsynchronizowanych ze sobą odrębnych metod. Przepisy art. 22 ust. 6c - 6f u.p.d.o.f. różnią się zdecydowanie od ogólnych zasad rozliczania kosztów uzyskania przychodów ze źródła działalność gospodarcza. W szczególności, przepisy dotyczące źródła "odpłatne zbycie" nie nakładają na podatnika obowiązku pomniejszenia kosztów uzyskania przycho...