Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatek-naliczony/itpp1-4512-1035-15-dm
Timestamp: 2018-03-20 02:32:51
Legal References Found: art. 86
 art. 14
 art. 86
 art. 86
 art. 1
 art. 4
 art. 21
 art. 4
 art. 90
 art. 86
 art. 86
 art. 7
 art. 8
 art. 8
 art. 21
 art. 86
 art. 7
 art. 8
 art. 8
 art. 86
 art. 21
 art. 21
 art. 8
 FSK 
 FSK 
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 90
 art. 15
 art. 15
 art. 86
 art. 21
 art. 1
 art. 21
 art. 213
 art. 5
 art. 15
 art. 43
 art. 86
 art. 86
 art. 86

Document Content:
ITPP1/4512-1035/15/DM | Interpretacja indywidualna
Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. Spółka będzie miała obowiązek określania kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?
ITPP1/4512-1035/15/DMinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy 29 grudnia 2015 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2015 r. (data wpływu 13 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy – jest nieprawidłowe.
W dniu 13 listopada 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
P S.A. (dalej: Spółka) jest spółką radiofonii publicznej działającą na podstawie ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (Dz. U. z 2011 r., Nr 43, poz. 226 ze zm.; dalej: ustawa o radiofonii i telewizji). Spółka jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.
Zadania te są realizowane przez podmioty będące dostawcami usług medialnych - zgodnie z art. 1 ust. 1a ustawy o radiofonii i telewizji. Usługą medialną w rozumieniu przywołanej ustawy, w szczególności jej art. 4, jest usługa w postaci programu albo audiowizualnej usługi medialnej na żądanie, za którą odpowiedzialność redakcyjną ponosi jej dostawca i której podstawowym celem jest dostarczanie poprzez sieci telekomunikacyjne ogółowi odbiorców audycji, w celach informacyjnych, rozrywkowych lub edukacyjnych; usługą medialną jest także przekaz handlowy.
Z powyższych przepisów wynika, że Spółka jest nadawcą, który dostarcza usługi medialne. Przy czym Spółka jest nadawcą zaliczanym do kategorii jednostek publicznej radiofonii i telewizji, bowiem do zadań Spółki należy realizacja również misji publicznej. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o radiofonii i telewizji, publiczna radiofonia i telewizja realizuje misję publiczną, oferując, na zasadach określonych w ustawie, całemu społeczeństwu i poszczególnym jego częściom, zróżnicowane programy i inne usługi w zakresie informacji, publicystyki, kultury, rozrywki, edukacji i sportu, cechujące się pluralizmem, bezstronnością, wyważeniem i niezależnością oraz innowacyjnością, wysoką jakością i integralnością przekazu. Do zadań publicznej radiofonii i telewizji, wynikających z realizacji misji należy w szczególności:
odpłatny najem powierzchni,
odpłatne świadczenie usług niepodlegające opodatkowaniu VAT z tego względu, że miejsce świadczenie tych usług znajduje się poza terytorium kraju (np. usługi świadczone dla podmiotów zagranicznych).
Spółka zaznaczyła, że wykonywanie przez nią czynności podlegających VAT, w szczególności świadczenie usług reklamowych, jest częścią realizacji jej zadań radiofonii publicznej, stanowi bowiem element programu radiowego, rozpowszechnianego przez Spółkę, co wynika wyraźnie z art. 4 pkt 6 ustawy o radiofonii i telewizji. Rozpowszechnianie audycji jest przy tym konieczne/niezbędne do rozpowszechniania przekazu handlowego. Przekaz handlowy towarzyszy audycjom lub zawiera się w audycjach (np. audycje sponsorowane) i bez rozpowszechniania audycji nie byłoby możliwe rozpowszechnianie przekazu handlowego. Program rozpowszechniany przez nadawcę radiowego (publicznego lub prywatnego) nie mógłby bowiem składać się wyłącznie z przekazu handlowego, gdyż przekaz handlowy jest ściśle powiązany z audycjami (także wchodzącymi w zakres tzw. misji publicznej), razem tworząc całość, w postaci programu, a poza tym wprost na to nie pozwalają przepisy ustawy o radiofonii i telewizji (art. 15).
Jeżeli natomiast Spółka nie jest w stanie przyporządkować w żaden sposób zakupów (poszczególnych towarów lub usług) do czynności opodatkowanych lub zwolnionych z VAT, w takiej sytuacji stosuje proporcję odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT. Zakupy, których Spółka nie jest w stanie przyporządkować, to przykładowo zakup mediów (woda, energia elektryczna, energia cieplna, usługi telekomunikacyjne) czy zakupy związane z ogólną działalnością Spółki (np. zakupy dotyczące siedziby, wydatki związane z zarządem Spółki, usługi prawne i doradcze, wyposażenie studia, sprzęt nadawczy lub odbiorczy, usługi emisji sygnału, prenumerata czasopism, usługi transportowe, usługi nabywane od stowarzyszeń zrzeszających artystów).
Zdaniem Wnioskodawcy, art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wejdzie w życie od 1 stycznia 2016 r., nie będzie miał zastosowania dla określania kwot podatku naliczonego odliczanego przez Spółkę. Nie będzie ona zobowiązana do obliczania kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w tym przepisie, ponieważ będzie dokonywała nabycia towarów i usług wykorzystywanych tylko do celów wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (opodatkowanej VAT, zwolnionej od VAT a także niepodlegającej VAT, z tego względu, iż miejsca opodatkowania będzie poza granicami kraju).
Działalność gospodarcza nadawców radiowych.
Znaczna część zaangażowania personalnego, technicznego, jak i finansowego takiego nadawcy związana jest z wykonywaniem czynności, które same w sobie bezpośrednio nie generują żadnych przychodów (ani objętych VAT, ani nie objętych VAT). Jest to tworzenie i rozpowszechnianie audycji, które stanowią wraz z przekazem handlowym program radiowy. Program, jak wskazuje definicja zawarta w ustawie o radiofonii i telewizji, składa się bowiem z uporządkowanego ciągu audycji.
Audycje te mogą mieć różny charakter: informacyjny, publicystyczny, rozrywkowy, muzyczny, itd., zależnie od profilu działalności danego nadawcy, pory dnia, tematyki audycji, itp. Większość programu radiowego (antenowego) zapełniają więc audycje.
Od dnia 1 stycznia 2016 r. zacznie obowiązywać ust. 2a art. 86 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
Nadawca radiowy (w szczególności mający status radiofonii publicznej) w niektórych przypadkach może wykonywać również działalność handlową lub produkcyjną (wynika to wprost chociażby z treści art. 21 ust. 1a pkt 6 ustawy o radiofonii i telewizji).
W przypadku nadawców radiowych (prywatnych i publicznych) działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT jest zatem tworzenie i rozpowszechnianie programów radiowych, w ramach których wykorzystuje się również wartości niematerialne i prawne. Nie ma znaczenia fakt, że nadawca radiowy nie „sprzedaje” całego programu. Jego działalność biznesowa jest w pewien sposób odmienna od typowej działalności usługodawców lub handlowców, którzy pobierają odpłatność za wykonane wszystkie świadczenia (o charakterze stricte usługowym lub handlowym). Nadawca radiowy wytwarza i rozpowszechnia określony program, który ma za zadanie (jako całość lub jako jego poszczególne elementy - audycje) skupić odpowiednią grupę słuchaczy, którzy w określony sposób utożsamiają się z tym programem lub jego poszczególnymi audycjami, tym samym będąc potencjalną grupą odbiorców przekazu handlowego, który generuje bezpośrednio przychody z tytułu działalności gospodarczej, opodatkowane VAT. Jak wynika z przepisów ustawy o radiofonii i telewizji, przekazem handlowym jest każdy przekaz, w tym obrazy z dźwiękiem lub bez dźwięku albo tylko dźwięki, mający służyć bezpośrednio lub pośrednio promocji towarów, usług lub renomy podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą lub zawodową, towarzyszący audycji lub włączony do niej, w zamian za opłatę lub podobne wynagrodzenie, albo w celach autopromocji, w szczególności reklama, sponsorowanie, telesprzedaż i lokowanie produktu (art. 4 pkt 16).
Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, rozpowszechnianie programu radiowego nie mogłoby składać się wyłącznie z rozpowszechniania przekazu handlowego, zarówno z tych powodów, że nie dopuszcza takiej możliwości ustawa o radiofonii i telewizji, ale również ze względów biznesowych - nikogo nie zachęciłby do słuchania program radiowy, który składa się tylko z przekazów handlowych, a w takiej sytuacji nie byłoby zapewne również chętnych podmiotów do kupowania i płacenia za takie usługi (przekazu handlowego).
Zdaniem Spółki, z treści ustawy o radiofonii i telewizji wydaje się jednoznacznie wynikać wniosek, że działalność gospodarcza nadawcy radiowego składa się w nierozerwalny sposób z tworzenia i rozpowszechniania programu radiowego, czyli audycji i przekazów handlowych. Konkretny nadawca co najwyżej może regulować (w zakresie pozwalającym przez przepisy ustawy o radiofonii i telewizji) udział ilości (wartości czasu antenowego) przekazów handlowych w stosunku do audycji radiowych. Nie powinna wymagać dowodzenia teza, że jeśli dany nadawca radiowy tworzy lepszy, bardziej atrakcyjny dla danego grona słuchaczy program (audycje), to również może sprzedać więcej lub drożej przekazów handlowych (czasu reklamowego i audycji sponsorowanych); brak dobrego programu (audycji) danego nadawcy przełoży się na spadek wpływów (przychodów) od podmiotów chcących nabyć usługi antenowego przekazu handlowego. Związek tworzenia i rozpowszechniania programu (audycji) z działalnością gospodarczą (w rozumieniu VAT) danego nadawcy jest oczywisty i nierozerwalny - wpływa on bezpośrednio na wartość lub wielkość sprzedaży gospodarczej danego podmiotu.
Spółka podkreśliła, że ustawa, ani żadna inna prawna podstawa działalności Spółki nie określają, że realizacja misji publicznej odbywa się w innej formie organizacyjnej lub funkcjonalnej niż w ramach przedsiębiorstwa spółki akcyjnej.
Działalność gospodarcza nadawców publicznych.
W ocenie Spółki powyższe ma zastosowanie do każdego nadawcy radiowego, niezależnie czy jest on nadawcą publicznym, czy też prywatnym. Różnica pomiędzy tymi nadawcami sprowadza się wyłącznie do 2 kwestii:
W opinii Spółki, ani określona jakość rozpowszechnianego programu (audycji), ani uzyskiwanie wpływów abonamentowych, samo w sobie nie zmienia funkcjonowania modelu biznesowego nadawcy radiowego, a tym bardziej nie powoduje, że u nadawcy publicznego pojawia się działalność inna niż działalność gospodarcza. W dalszym ciągu ów nadawca prowadzi dokładnie taką samą działalność jak nadawca prywatny. W szczególności nie można uznać, że uzyskiwanie wpływów abonamentowych, z perspektywy podatku VAT, tworzy lub kreuje jakąś inną działalność, która nie stanowi działalności gospodarczej. Sam fakt uzyskiwania wpływów (przychodów), które nie podlegają opodatkowaniu VAT, nie może w żaden sposób ograniczać prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach realizowanych przez dany podmiot i które to zakupy w sposób bezpośredni lub pośredni służą generowaniu przychodów (opodatkowanych VAT) w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, takie ograniczenie może pojawić się wyłącznie wówczas, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie. Przepis ten zatem potwierdza, że nawet ewentualna działalność nieodpłatna, która mogłaby nie stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu podatku VAT, a która może wystąpić u danego podatnika, nie może wpływać na zakres prawa do odliczenia.
Również sytuacja, w której u danego podatnika wystąpią wpływy (przychody), które nie podlegają opodatkowaniu VAT, nie mogą mieć znaczenia dla zakresu prawa do odliczenia. Trudno sobie wyobrazić podatnika, który prowadząc wyłącznie działalność gospodarczą (100% jego aktywności) nie ma (wpływów) przychodów poza VAT - odsetki, otrzymane kary, odszkodowania, które nie podlegały VAT, zbycie własnych wierzytelności, dywidendy, darowizny, dotacje lub inne dofinansowania dokonywane na potrzeby jego działalności, itp. Jednak, skoro dany podatnik nie prowadzi działalności innej niż gospodarcza, to sam fakt występowania takich wpływów (przychodów) nie może w żaden sposób ograniczać prawa do odliczenia podatku naliczonego. W żadnym razie, sposób finansowania wydatków (zakupów towarów i usług) nie może wpływać na zakres prawa do odliczenia, a już tym bardziej z perspektywy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
Orzecznictwo potwierdzające prowadzenie przez nadawców publicznych działalności gospodarczej.
W opinii Spółki fakt prowadzenia przez nadawców publicznych działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT nie powinien budzić najmniejszych wątpliwości. Spółka wskazała na orzeczenia sądów administracyjnych, które dotyczyły nadawców publicznych (TVP S.A. albo publicznych rozgłośni radiowych), a które potwierdzają istnienie takiej działalności, jak i to, że sposób finansowania wydatków albo prowadzenie misji publicznej nie oznacza wykonywania innej działalności niż działalność gospodarcza.
W wyroku WSA w Warszawie z 9 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 286/11, Sąd stwierdził: „(...) nabywane towary i usługi służące co do zasady realizacji misji publicznej równocześnie związane mogły być także z działalnością opodatkowaną (jak np. usługi reklamowe, emisja wskazań sponsorskich, usługi licencyjne itd.). Możliwy jest w ocenie Sądu potencjalny związek pomiędzy emisją programów telewizyjnych, czyli działalnością „misyjną”, do jakiej ustawowo zobowiązana jest Skarżąca, a działalnością wykraczającą poza art. 21 ustawy o radiofonii i telewizji, której żaden przepis nie zabrania, a która jest opodatkowana. Inaczej mówiąc - istnienie działalności „misyjnej” warunkuje działalność komercyjną. Co więcej - im lepsza jest oferta programowa w ramach „misji”, tym wyższych obrotów (i w efekcie podatku) spodziewać się można z opodatkowanej działalności komercyjnej. Trudno zaprzeczyć takiej zależności między jedynym a drugim rodzajem działalności. Korzystając z wpływów abonamentowych i realizując misję, Spółka wytwarza majątek, który służy jej do czynności opodatkowanych VAT (np. wykonanie profesjonalnego studia nagrań, które następnie może być wynajmowane odpłatnie)”.
Podobne stanowisko wyraził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 30 listopada 2011, sygn. akt III SA/Wa 629/11: „Oczywisty dla Sądu jest związek pomiędzy emisją programów telewizyjnych, czyli działalnością „misyjną”, do jakiej ustawowo zobowiązana jest Skarżąca, a działalnością wykraczającą poza art. 21 ustawy o radiofonii i telewizji, której żaden przepis nie zabrania, a która jest opodatkowana. Inaczej mówiąc - istnienie działalności „misyjnej” warunkuje działalność komercyjną. Co więcej - im lepsza jest oferta programowa w ramach „misji”, tym wyższych obrotów (i w efekcie podatku) spodziewać się można z opodatkowanej działalności komercyjnej. Trudno zaprzeczyć takiej zależności jednej działalności od drugiej”.
Dodatkowo Spółka przytoczyła wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 606/10, w którym Sąd wskazał: „W ocenie Sądu Spółka prezentuje w tym zakresie prawidłowe stanowisko - wpływy abonamentowe wiążą się także z działalnością opodatkowaną (wskazywane przez Spółkę usługi reklamowe, emisja wskazań sponsorskich, usługi licencyjne, sprzedaż płyt CD i DVD), a art. 8 ust. 1 ustawy o opłatach abonamentowych w żaden sposób nie wyklucza takiej podwójnej roli wpływów abonamentowych. Przepis ten stanowi tylko tyle, że opłaty te w całości przeznacza się na działalność „misyjną”, natomiast z przepisu tego nie wynika w żaden sposób, iż wydatki na tę nieopodatkowaną działalność misyjną nie mogą jednocześnie służyć działalności komercyjnej. (...)”.
Orzecznictwo potwierdzające prawo do odliczenia przy tzw. pośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną.
Spółka zwróciła uwagę, że pośredni związek zakupów z działalnością gospodarczą jest jak najbardziej prawidłowy i ani przepisy unijne, ani przepisy krajowe nie wymagają w tym zakresie wyłącznie związku bezpośredniego. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku w sprawie C-137/02 Faxworld, nawet pośredni związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi powinien dawać prawo do odliczenia VAT naliczonego, co wynika z podstawowej zasady neutralności VAT dla podatników. Wyrok ten dotyczył sytuacji, w której spółka celowa zawiązana została wyłącznie w celu przygotowania działalności innej spółki, poniosła wszystkie koszty inwestycyjne i przygotowawcze, lecz nigdy nie wykonała czynności opodatkowanych VAT, gdyż wniosła całość utworzonego przedsiębiorstwa do spółki właściwej (czyli dokonała transakcji poza VAT). Trybunał uznał, że spółka celowa mimo, że nie mogła wykazać związku zakupów z jakąkolwiek transakcją opodatkowaną VAT, ma jednak prawo do odliczenia VAT, ponieważ wydatki te związane były (pośrednio) z planowaną działalnością opodatkowaną VAT właściwej spółki docelowej.
Takie stanowisko jest również prezentowane w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych. W wyroku WSA w Warszawie z dnia 19 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2771/13, Sąd stwierdził: „W ocenie Sądu, mając na uwadze przedmiot działalności gospodarczej Skarżącej, w tym pośrednictwo finansowe, zarządzanie funduszami inwestycyjnymi i zbiorczym portfelem papierów wartościowych, niewątpliwie dla zdobycia klientów dobry wizerunek ma istotne znaczenie. Zgodzić się trzeba ze Skarżącą, iż od tego jak postrzegana jest ona przez aktualnych i potencjalnych klientów zależy jej rynkowa pozycja oraz że zaufanie klientów przekłada się bezpośrednio na faktyczne korzystanie z jej usług, a tym samym na wielkość obrotu z działalności opodatkowanej. W związku z tym wydatki na ochronę wizerunku Skarżącej, dobrego imienia mają związek z całością działalności gospodarczej Skarżącej, która jest podatnikiem podatku VAT”. W efekcie WSA przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na pomoc prawną zmierzającą do obrony naruszonego dobrego imienia.
Z kolei w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1606/12, Sąd stwierdził: „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego usługi związane z wydatkami poniesionymi na organizację konkursu „M.” przeprowadzonego w ramach ogólnej strategii firmy działającej w zgodzie z doktryną społecznej odpowiedzialności biznesu (CSR) stanowią wydatki marketingowe. Co do zasady działania marketingowe przekładają się bezpośrednio na wizerunek firmy, pośrednio więc na generowanie obrotu, w szczególności jeśli się weźmie po uwagę, że spółki energetyczne działają na rynku w warunkach konkurencji”. Sąd uznał więc, że spółka działająca jako dystrybutor energii elektrycznej ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją konkursu.
W opinii Spółki, warto przytoczyć również fragment wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 155/12, w którym Sąd dokonał wykładni art. 86 ust. 1 ustawy o VAT pod kątem charakteru związku wydatku ze sprzedażą opodatkowaną: „Wpływ na zaprezentowaną przez WSA interpretację art. 86 ust. 1 u.p.t.u. miały pominięcia pewnych kwestii i wadliwe odczytanie całości orzeczeń TSUE. Nieprawidłowości w rozumowaniu należy temu sądowi przypisać z tego powodu, że dany wydatek kreujący podatek naliczony Sąd ten usiłuje przyporządkować konkretnym czynnościom opodatkowanym w sytuacji, gdy mamy do czynienia z wydatkiem stanowiącym koszty ogólne całokształtu działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, bezpośrednio związane z tą działalnością, i to nawet wtedy, kiedy uzyskane środki finansowe zostają na działalność gospodarczą przeznaczone. Co więcej, nie można też, jak uczynił to WSA, tych samych czynności postrzegać jako będących wydatkami, rodzącymi podatek naliczony, i jednocześnie określać je jako te, które nie są objęte podatkiem VAT, w przeciwieństwie do czynności sprzedaży bazaltu opodatkowanych tym podatkiem, co w konsekwencji prowadzi WSA do wniosku o braku bezpośredniości związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ta sama czynność nie może być jednocześnie zakupem i sprzedażą. Z istoty swojej zakup podatnika, nie może być rozpatrywany jednocześnie w kategoriach opodatkowania u niego tej czynności, tak jak inne czynności np. dostawy bazaltu. (...) Powyższe stanowisko uzasadnione jest także spojrzeniem na sprawę z punktu widzenia gospodarczo-ekonomicznego. Zarządzanie posiadanymi środkami finansowymi, pozyskiwanie tych środków, nie tylko przecież w postaci kredytu, którego kosztów pozyskania nie kwestionuje się jako poniesionych w związku z działalnością gospodarczą, jest uzasadnionym gospodarczo, racjonalnym działaniem bezpośrednio związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą”.
W świetle powyższych argumentów, przepisów, jak i orzeczeń sądowych - w ocenie Spółki - nie powinno budzić wątpliwości, że Spółka dokonuje zakupów wykorzystywanych (bezpośrednio lub pośrednio) na cele prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i nie wykorzystuje tych zakupów na cele innej działalności. Wobec tego, art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wejdzie w życie od 1 stycznia 2016 r., nie będzie miał zastosowania dla określania kwot podatku naliczonego odliczanego przez Spółkę.
Z kolei stosownie do treści art. 90c ust. 1-3 ustawy:
Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ww. ustawy. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.
Mając powyższe na uwadze, jak również przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że wątpliwości Spółki, zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny, dotyczą metody rozliczania podatku naliczonego po wejściu w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. przepisów dotyczących tzw. sposobu określania proporcji – art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.
Spółka, będąca nadawcą zaliczanym do kategorii jednostek publicznej radiofonii i telewizji, realizuje zadania radiofonii poprzez dostarczanie usług medialnych, czyli poprzez rozpowszechnianie programu radiowego. Wskazane czynności Spółka wykonuje w ramach misji publicznej, która jest nałożona na Spółkę na mocy ustawy o radiofonii i telewizji. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (Dz. U. z 2015 r., poz. 1531) publiczna radiofonia i telewizja realizuje misję publiczną, oferując, na zasadach określonych w ustawie, całemu społeczeństwu i poszczególnym jego częściom, zróżnicowane programy i inne usługi w zakresie informacji, publicystyki, kultury, rozrywki, edukacji i sportu, cechujące się pluralizmem, bezstronnością, wyważeniem i niezależnością oraz innowacyjnością, wysoką jakością i integralnością przekazu.
Z kolei w myśl art. 1 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o opłatach abonamentowych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1204 ze zm.) opłaty abonamentowe pobiera się w celu umożliwienia realizacji misji publicznej, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o radiofonii i telewizji, przez jednostki publicznej radiofonii i telewizji.
A zatem, w związku z realizacją misji, Spółka otrzymuje wpłaty pochodzące z opłat abonamentowych. Opłaty te są w ustawie o radiofonii i telewizji określone jako świadczenia na cel publiczny – na wypełnienie misji. Jest to świadczenie na cel publiczny o którym mowa w art. 213 Konstytucji, co prowadzi do uznania, że opłata abonamentowa jest przymusowym i bezzwrotnym świadczeniem publicznoprawnym, służącym realizacji konstytucyjnych zadań państwa.
Stosownie do art. 5 ww. ustawy o radiofonii i telewizji, tworzy się Krajową Radę Radiofonii i Telewizji, jako organ państwowy właściwy w sprawach radiofonii i telewizji.
Wskazane okoliczności prowadzą do jednoznacznego przyjęcia, że opłata abonamentowa nie stanowi wynagrodzenia za usługi jakie wykonuje radio w związku z realizacją misji, tym samym nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z realizacją misji, radio kształtuje wzorce osobowe i postawy społeczne rzeszy odbiorców. Jest kreatorem kultury, więc istotne znaczenie ma przekazywana treść. W tym znaczeniu radio może być traktowane jako swego rodzaju dobro publiczne finansowane z opłat abonamentowych. Dochód, jaki uzyskuje z opłat abonamentowych jest przeznaczany na finansowanie misji publicznej mającej na celu zagwarantowanie pluralizmu kulturowego i językowego. We współczesnym ustroju władza opiera się na fundamencie dialogu społecznego, mającego zasadnicze znaczenie dla kształtowania i rozwoju społeczeństwa. Środki komunikacji masowej, w tym w szczególności radio, czynią ów dialog możliwym i służą urzeczywistnieniu ważnych zasad ustrojowych.
Wskazany charakter opłaty abonamentowej prowadzi do przyjęcia, że jest to opłata, która ma charakter nieekwiwalentny. Jest pobierana w celu realizacji konstytucyjnych zadań państwa przez radio, a nie w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zatem w świetle wskazanych norm prawa podatkowego należy wskazać, że Spółka wykonując czynności nałożone na nią ustawą o radiofonii i telewizji – realizując misję – nie prowadzi działalności gospodarczej, a tym samym nie działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Z okoliczności sprawy wynika, że oprócz czynności wykonywanych w ramach misji, Spółka świadczy także usługi korzystające ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi opodatkowane 23% stawką podatku, odpłatny najem powierzchni oraz odpłatne usługi niepodlegające opodatkowaniu VAT z tego względu, że miejsce świadczenia tych usług znajduje się poza terytorium kraju (np. usługi świadczone dla podmiotów zagranicznych).
Zatem należy wskazać, że Spółka oprócz realizacji misji nałożonej ustawą niebędącej działalnością gospodarczą wykonuje również działalność gospodarczą zwolnioną od podatku VAT, działalność opodatkowaną podatkiem VAT ze stawką 23% oraz działalność polegającą na odpłatnym świadczeniu usług niepodlegającą opodatkowaniu z tego względu, że miejsce świadczenia tych usług znajduje się poza terytorium kraju (np. usługi świadczone dla podmiotów zagranicznych). W związku z wykonywaniem tych czynności nabywa towary i usługi, które są związane jednocześnie z każdym z tych obszarów. Nabycie tych towarów i usług może być finansowane z przychodów z opłat abonamentowych, jak też z przychodów z działalności komercyjnej. W stosunku do pewnej grupy nabytych towarów i usług Spółka nie jest w stanie ich przyporządkować do poszczególnych rodzajów wykonywanych czynności.
Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane są towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
W omawianej sprawie w stosunku do pewnej grupy wydatków Spółka nie jest w stanie przyporządkować ich do poszczególnych obszarów wykonywanych czynności. Przy czym nabywane towary i usługi mają związek z wykonywaną działalnością gospodarczą – zwolnioną od podatku, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT ze stawką 23% oraz działalnością gospodarczą polegającą na odpłatnym świadczeniu usług niepodlegającą opodatkowaniu VAT z tego względu, że miejsce świadczenia tych usług znajduje się poza terytorium kraju – jak również z innymi czynnościami niż działalność gospodarcza Spółki, tj. z czynnościami związanymi z realizacją misji publicznej. Zatem należy uznać, że art. 86 ust. 2a ustawy znajdzie zastosowanie w przedmiotowej sprawie w stanie prawnym od 1 stycznia 2016 r.
ITPP3/4512-658/15/JK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Podatek naliczony > ITPP1/4512-1035/15/DM