Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/orzeczenia-sadow/v-sa-wa-1998-14-wyrok-wojewodzkiego-sadu-522217485
Timestamp: 2019-11-12 11:10:21
Legal References Found: art. 94

art. 122
 art. 187
 art. 191
 art. 187
 art. 191
 art. 94
 art. 94

Document Content:
V SA/Wa 1998/14 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
V SA/Wa 1998/14 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu...
Opublikowano: LEX nr 2123789
V SA/Wa 1998/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. w D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) maja 2014 r. nr (...) w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym
zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz B. Sp. z o.o. w D. kwotę 1170 zł (tysiąc sto siedemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) maja 2014 r. nr (...) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. nr (...) z dnia (...) czerwca 2013 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od piwa za sierpień 2011 r.
Wnioskiem z dnia (...) grudnia 2012 r. B. Sp. z o.o., obecnie B. Sp. z o.o., zwana dalej "Skarżącą", zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w C. o stwierdzenie oraz zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym od piwa za okresy rozliczeniowe od marca 2009 r. do października 2012 r. w łącznej kwocie 883.567,00 zł. We wniosku Skarżąca wskazała, że w dotychczasowych rozliczeniach z tytułu podatku akcyzowego od produkowanego przez nią piwa (...) oraz (...) zawyżała podstawę opodatkowania w zakresie sprzedaży, tzw. piw słodzonych, do których już po zakończeniu procesu fermentacji dodawane są substancje słodzące. Zdaniem Spółki wynikająca z przepisów akcyzowych podstawa opodatkowania dla piwa, tj. ekstrakt brzeczki podstawowej obejmuje jedynie te substancje, które znajdowały się w brzeczce do momentu zakończenia jej fermentacji. Skarżąca wskazała, że nie można przyjąć, aby ekstrakt brzeczki podstawowej mógł obejmować substancje, które w rzeczywistości nigdy nie wchodziły w jej skład. W konsekwencji, fakt dosładzania przefermentowanego już piwa nie powinien powodować zwiększenia podstawy opodatkowania, albowiem prowadziłoby to do sytuacji opodatkowania podatkiem akcyzowym cukru, niebędącego wyrobem akcyzowym. Do wniosku dołączone zostały korekty deklaracji AKC-3, w których wykazano podatek akcyzowy skorygowany o podatek od, tzw. "piw dosładzanych".
W związku z wątpliwościami co do zasadności wniosku Naczelnik Urzędu Celnego w C. postanowieniem nr (...) z dnia (...) kwietnia 2013 r. wszczął z urzędu postępowania podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowe od marca 2009 r. do lipca 2010 r., od stycznia 2011 r. do lutego 2011 r., od kwietnia 2011 r. do listopada 2011 r. oraz od stycznia 2012 r. do października 2012 r.
Decyzją z dnia (...) czerwca 2013 r. nr (...) ww. organ określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od piwa za sierpień 2011 r. w łącznej kwocie 440.399.00 zł.
Pismem z dnia (...) lipca 2013 r. Skarżąca, wniosła odwołanie od powyższej decyzji, której zarzuciła naruszenie:
art. 94 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 754 z późn. zm., dalej u.p.a lub ustawa o podatku akcyzowym) w związku z § 2 pkt 1-3 oraz § 3 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie metod ustalania parametrów służących do określenia podstawy opodatkowania piwa (Dz. U. Nr 32, poz. 224, dalej "rozporządzenie") poprzez przyjęcie, że przy wyliczaniu podstawy opodatkowania akcyzą produkowanych przez Spółkę piw słodzonych jako ekstrakt brzeczki podstawowej powinny być uwzględniane również substancje słodzące dodane do piwa po zakończeniu jego fermentacji;
art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na błędnej ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego określenia zobowiązania podatkowego.
Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z (...) maja 2014 r. nr (...) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia (...) czerwca 2013 r. nr (...).
Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ wskazał, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do prawidłowego ustalenia stopnia Plato, tj. 1% wag. ekstraktu brzeczki podstawowej będącego jednym z parametrów kształtujących wysokość podatku akcyzowego od piwa tzw. smakowego.
Organ wyjaśnił, że cechą charakterystyczną piw dosładzanych jest to, iż produkowane są one na bazie piw tradycyjnych, do których już po zakończeniu procesu fermentacji dodawane się substancje słodzące. W przypadku piwa "(...)" tymi substancjami słodzącymi są miód pszczeli wielokwiatowy oraz aromat miodowy, a w przypadku (...) jest nim syrop glukozowy, dodawane po odleżakowaniu piwa. Zaznaczył, że dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania piwa (również piwa dosładzanego) należy przyjąć stopień Plato rozumiany jako 1% m/m ekstraktu brzeczki podstawowej, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie. Wskazał też, że dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania piwa należy przyjąć stopień Plato rozumiany jako 1% m/m ekstraktu brzeczki podstawowej, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie. Taka bowiem definicja stopnia Plato przyjęta została w § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie metod ustalania parametrów służących do określania podstawy opodatkowania piwa. Natomiast w § 3 ust. 3 rozporządzenia wskazano, że metody badań stosowane przy oznaczaniu zawartości alkoholu i ekstraktu rzeczywistego w celu ustalenia ekstraktu brzeczki podstawowej, o którym mowa w ust. 1, określa Polska Norma PN-A-79093-2:2000, ustanowiona przez Polski Komitet Normalizacyjny.
Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił również, że przywołana w akcie wykonawczym do ustawy o podatku akcyzowym Polska Norma PN-A-79093-2:2000 reguluje szeroki zakres metod badań których przedmiotem jest piwo, w tym również metodę określania ekstraktu brzeczki podstawowej (pkt 2.1.4.3 przedmiotowej normy). Tym samym sposób obliczania ekstraktu brzeczki podstawowej, według powszechnie znanego i stosowanego w browarnictwie, powołanego w normie wzoru Carla J.N. Ballinga, winien mieć zastosowanie w przypadku określania zawartości brzeczki podstawowej w wyrobie gotowym. Aby obliczyć tę wartość, trzeba posłużyć się dwoma parametrami gotowego wyrobu. Mianowicie: zawartością alkoholu i zawartością ekstraktu rzeczywistego. Tak więc, podstawa opodatkowania piwa zależna jest od dwóch zmiennych wartości, które po podstawieniu do równania matematycznego, jakim jest wzór Ballinga, umożliwiają obliczenie stopni Plato w gotowym wyrobie, także w sytuacji, gdy wyrobem gotowym jest piwo dosładzane, traktowane przez przepisy prawa podatkowego na równi z piwem otrzymanym ze słodu. Żaden bowiem z zapisów ustawy o podatku akcyzowym, aktu wykonawczego, czy też powołanej w tym akcie Polskiej Normy nie zawiera w swej treści postanowień upoważniających do stosowania jakichkolwiek odstępstw, np. korekty wyniku oznaczonego ekstraktu rzeczywistego. Zawartość ekstraktu brzeczki podstawowej w piwie gotowym nie może być ustalona w inny sposób, jak tylko na podstawie zawartości alkoholu i ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie.
Odnosząc się do pozostałych zarzutów odwołania Dyrektor Izby wskazał, że organ podatkowy I instancji przy dokonywaniu wykładni spornych przepisów nie pominął przedłożonej przez Spółkę opinii prof. A.B. oraz nie zakwestionował znaczenia pojęć wyjaśnionych w jej treści. Przy rozpatrywaniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w C. dokonał jednakże jej oceny pod kątem wpływu na prawidłową wykładnię przepisów podatkowych dotyczących ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku piw dosładzanych. Ponadto w ocenie Dyrektora Izby Celnej w niniejszej sprawie organy podatkowe przeprowadziły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrały dowody służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy oraz zapewniły Skarżącej czynny udział w postępowaniu podatkowym. Odnośnie zaś zarzutu dotyczącego braku powołania biegłego na okoliczność sporządzenia kontr-opinii organ wskazał, iż taka opinia nie wniosłaby do stanu faktycznego sprawy żadnych dodatkowych informacji, które nie wynikałyby z innych dowodów zgromadzonych w sprawie.
Następnie, mając na uwadze powołane w odwołaniu orzecznictwo (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 lipca 2006 r., sygn. akt I SA/Sz 181/05 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Ke 62/07), których treść zdaniem Skarżącej potwierdza jednoznacznie słuszność przyjętego przez nią stanowiska organ zauważył, iż pogląd wyrażony w przedmiotowych orzeczeniach nie jest powszechnie akceptowany, czego przykładem może być wykładnia prawa przyjęta w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Po 257/09). Ponadto, w dwóch ostatnich wyrokach z dnia 5 listopada 2012 r., sygn. akt I GSK 187/11 oraz I GSK 192/11, Naczelny Sąd Administracyjny nie odniósł się merytorycznie do kwestii objętej również niniejszym postępowaniem, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu.
Uzasadniając skargę wskazała, że istota rozbieżności stanowisk Skarżącej i organu, sprowadza się do wpływu znaczenia i rozumienia specjalistycznych pojęć z zakresu browarnictwa, którymi posługują się przepisy akcyzowe - na wykładnię tychże przepisów. Zdaniem Skarżącej, skoro przepisy akcyzowe posługują się pojęciami takimi jak: "stopień Plato", "ekstrakt brzeczki podstawowej", "ekstrakt rzeczywisty" itp., a pojęcia te funkcjonują w zasadzie wyłącznie w browarnictwie, to przy wykładni tych przepisów na potrzeby akcyzy należy uwzględnić ich rozumienie właśnie na gruncie browarnictwa. Skarżąca zarzuciła, że w ocenie organu podatkowego, przy wykładni przepisów akcyzowych można nadać specjalistycznym pojęciom znaczenie odmienne, abstrahujące od ich rozumienia na gruncie nauki browarnictwa i praktyki piwowarskiej. Taka wykładnia podyktowana jest bowiem zdaniem organu podatkowego tzw. autonomią prawa podatkowego. W ocenie Skarżącej powyższe stanowisko organu, przełożyło się na szereg uchybień, w tym, zarówno dotyczących przepisów materialnych (m.in. opowiadając się za koncepcją "autonomicznego" rozumienia specjalistycznych pojęć organ zanegował zasadność jednolitego rozumienia pojęcia "stopnia Plato", jako pojęcia stosowanego w prawie unijnym na podstawie Dyrektywy Nr 92/83) jak również przepisów o charakterze procesowym (m.in. uznanie opinii prof.B.za nieistotną w sprawie).
Następnie Skarżąca wskazała na nieprawidłowe, bo zamienne stosowanie przez organ podatkowy pojęć "ekstrakt rzeczywisty" i "ekstrakt ogólny". Na nieprawidłowość takiego działania wskazuje powoływana opinia prof. B. Skarżąca wskazała również, że odtworzenie procentowej zawartości ekstraktu brzeczki podstawowej w piwie, w którym zakończyła się fermentacja jest możliwe po zastosowaniu wzoru Ballinga. Jednocześnie wyjaśniła, że do tego wzoru nie można wstawiać ilości dodanego w wyniku słodzenia miodu. Próba wyliczenia w oparciu o ekstrakt obejmujący również substancje dodane już po fermentacji prowadzi do zawyżenia wyniku, gdyż "istotą" jego jest fałszywe założenie, że cukier znajdował się już w brzeczce podstawowej. Tym samym wynik takiego obliczenia zawsze "wzrasta" o odpowiednią część dodanego cukru - tutaj wyniósłby 14,0 - wartość ta nie reprezentuje jednak żadnego empirycznie oznaczalnego parametru i nie jest to% m/m ekstraktu brzeczki podstawowej, czyli "stopień Plato".
W ocenie Skarżącej organ naruszył także przepisy art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie przedłożonego w toku postępowania materiału dowodowego.
Podsumowując Skarżąca wskazała, że organ zaniechał dostatecznego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego zaskarżonej decyzji. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera szereg nieprawidłowości i wewnętrznie sprzecznych twierdzeń odnoszących się do kwestii prawidłowego ustalenia sposobu obliczenia podstawy opodatkowania piw smakowych. Wskazane sprzeczności wynikają z odrzucenia fachowej interpretacji pojęć z zakresu browarnictwa i przyjęcia własnej, nielogicznej wykładni przepisów o opodatkowaniu piwa podatkiem akcyzowym.
Mając na uwadze wskazany na wstępie rozważań zakres kognicji, Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Podstawą uznania zasadności skargi było naruszenie przez organ przepisów prawa materialnego.
Wskazać należy, że w sierpniu 2011 r., a więc w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy rozpoznawana sprawa, zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym regulowała ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm., u.p.a). Stosownie do treści art. 94 ust. 3 u.p.a. podstawą opodatkowania piwa była liczba hektolitrów gotowego wyrobu na 1 stopień Plato gotowego wyrobu. Jednocześnie za 1 stopień Plato uważało się 1% m/m ekstraktu brzeczki podstawowej, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie, co wynikało z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie metod ustalania parametrów służących do określania podstawy opodatkowania piwa, wydanego na podstawie art. 94 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.