Source: https://interpretacje-podatkowe.org/inwestycje/0112-kdil1-1-4012-185-2018-1-rw
Timestamp: 2019-01-17 16:58:25
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 7
 art. 3
 art. 90
 art. 90
 art. 86
 art. 4
 art. 90
 art. 90
 art. 7
 art. 90
 art. 86
 art. 86
 art. 90

Document Content:
♦ › Inwestycje › 0112-KDIL1-1.4012.185.2018.1.RW
Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na Inwestycje.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2018 r. (data wpływu 20 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na Inwestycje – jest prawidłowe.
W dniu 20 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na Inwestycje.
Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe i samorządowy zakład budżetowy.
W strukturze organizacyjnej Gminy występują:
Urząd Miejski (jako jednostka budżetowa obsługująca jednostkę samorządu terytorialnego),
Szkoła Podstawowa nr 2 i Szkoła Muzyczna I Stopnia,
Szkoła Podstawowa w miejscowości A,
Szkoła Podstawowa w miejscowości B,
Szkoła Podstawowa w miejscowości C,
Szkoła Podstawowa w miejscowości D,
Szkoła Podstawowa w miejscowości E,
Szkoła Podstawowa w miejscowości F,
oraz samorządowy zakład budżetowy, tj. Zakład Usług Komunalnych (dalej: „Zakład”) (dalej zwane łącznie „jednostkami organizacyjnymi”).
Jednostki organizacyjne działają na podstawie ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.; dalej: „ustawa o finansach publicznych”). Dodatkowo, Zakład na podstawie ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 827; dalej: „ustawa o gospodarce komunalnej”) wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.
Jednocześnie Gmina nie wyklucza w przyszłości likwidacji jednostek budżetowych lub zakładu budżetowego, jak również utworzenia innych jednostek budżetowych lub też samorządowych zakładów budżetowych celem realizacji jej zadań, jako jednostki samorządu terytorialnego. Wszystkie jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe Gminy będą dalej zwane łącznie: jednostkami organizacyjnymi.
W celu wykonywania zadań własnych Gmina realizuje inwestycje, które następnie przekazuje nieodpłatnie swoim jednostkom organizacyjnym (dalej: „Inwestycje”). Gmina ponosi liczne wydatki inwestycyjne dotyczące Inwestycji (dalej: „wydatki inwestycyjne”). Mogą się zdarzyć również sytuacje, gdy Gmina będzie ponosić również wydatki bieżące związane z utrzymaniem Inwestycji powstałe po oddaniu ich do użytkowania, np. w przypadku konieczności dokonania remontu po zakończeniu realizacji procesu inwestycyjnego. W związku z tym przedmiotowy wniosek będzie dotyczył również takich wydatków związanych z Inwestycją, które nie stanowią wydatków inwestycyjnych, a które poniosła Gmina po oddaniu do użytkowania Inwestycji (dalej: „wydatki bieżące”).
Zaznaczyć jednocześnie należy, że przypadki, w których Gmina ma możliwość bezpośredniego przyporządkowania przedmiotowych wydatków do działalności opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT albo niepodlegającej VAT nie są przedmiotem wniosku o interpretację. W oparciu o art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454 ze zm.; dalej: „Specustawa”) Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek organizacyjnych i od dnia 1 września 2016 r. rozlicza się dla potrzeb VAT „na bieżąco” wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.
W związku z powyższym, Gmina powzięła wątpliwość, czy po scentralizowaniu rozliczeń VAT w odniesieniu do Inwestycji, w stosunku do których Gmina nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych i/lub wydatków bieżących do poszczególnych rodzajów działalności może stosować pre-współczynnik obliczony na bazie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej, której zostały przekazane Inwestycje w sytuacji, gdy koszty realizacji Inwestycji zostały poniesione przez samą Gminę w przypadku wykorzystania Inwestycji do działalności gospodarczej (wyłącznie czynności opodatkowanych VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza (czynności niepodlegających VAT), a także odpowiednio pre-współczynnik oraz współczynnik VAT ww. jednostki w przypadku wykorzystania Inwestycji do działalności gospodarczej (zarówno czynności opodatkowanych VAT, jak i zwolnionych z VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza (czynności niepodlegających VAT).
Zdaniem Gminy, przepisy podatkowe nie regulują wystarczająco jednoznacznie kwestii stosowania prewspółczynnika/współczynnika VAT jednostki organizacyjnej przy dokonywaniu zakupów (tak inwestycyjnych, jak i bieżących) przez jednostki samorządu terytorialnego. W związku z tym Gmina prosi tut. Organ o jednoznaczne rozstrzygnięcie tej kwestii w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.
Czy od momentu scentralizowania rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek organizacyjnych, w odniesieniu do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących poniesionych przez Gminę na Inwestycje, które zostały/zostaną przekazane jednej z jednostek organizacyjnych i które to inwestycje są/będą wykorzystywane przez tę jednostkę organizacyjną:
jednocześnie do działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT) oraz do działalności innej niż gospodarcza (poza VAT), przy jednoczesnym braku możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych i/lub wydatków bieżących do działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza, Gmina powinna zastosować prewspółczynnik właściwy dla tejże jednostki organizacyjnej wykorzystującej Infrastrukturę, wyliczony zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193; dalej: „Rozporządzenie”) na podstawie danych właściwych dla ww. jednostki organizacyjnej,
dodatkowo (obok ww. sposobów wykorzystania) również do czynności zwolnionych z opodatkowania VAT oprócz prewspółczynnika, także współczynnik VAT właściwy dla ww. jednostki organizacyjnej?
Zdaniem Wnioskodawcy, od momentu scentralizowania rozliczeń Gminy i jej jednostek organizacyjnych, jeżeli Gmina ponosi wydatki inwestycyjne lub wydatki bieżące dotyczące Inwestycji, którą następnie przekazuje jednej ze swoich jednostek organizacyjnych (i która jest za pośrednictwem tej jednostki wykorzystywana jednocześnie do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT) oraz do działalności innej niż gospodarcza (poza VAT), to przy odliczeniu VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych i bieżących dotyczącej przedmiotowej Inwestycji Gmina powinna zastosować prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej Inwestycję (na podstawie Rozporządzenia w oparciu o dane właściwe dla tej jednostki organizacyjnej).
W przypadku wykorzystywania Inwestycji również do działalności zwolnionej z VAT, Gmina jest zobowiązana odpowiednio do zastosowania przepisów dot. współczynnika VAT (tj. proporcjonalnego rozliczenia podatku zgodnie z przepisami art. 90 ust. 2–3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm., dalej: ustawa o VAT)).
W konsekwencji, w przypadku braku możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych i/lub wydatków bieżących do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej z VAT) i innej niż gospodarcza (poza VAT), przy odliczeniu podatku VAT naliczonego Gmina powinna odpowiednio zastosować prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi, a także współczynnik VAT danej jednostki organizacyjnej (zgodnie z przepisami art. 90 ust. 2–3 ustawy o VAT).
Analogiczny sposób kalkulacji prewspółczynnika został przewidziany dla jednostek budżetowych. W ich przypadku prewspólczynnik ma być również określany metodą przychodową na podstawie § 3 ust. 3 Rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem sposób określenia proporcji w przypadku jednostki budżetowej powinien zostać ustalony według wzoru:
X=A x 100/D
Co istotne, w celu określenia danych niezbędnych do wyliczenia prewspółczynnika według sposobu wynikającego z Rozporządzenia (odpowiednio dochody wykonane urzędu, jednostki budżetowej lub przychody wykonane zakładu budżetowego), prawodawca odwołuje się do treści ustawy o finansach publicznych.
Stosownie zaś do zapisów ustawy o finansach publicznych, podstawą gospodarki finansowej zarówno jednostki budżetowej, jak i zakładu budżetowego jest roczny plan dochodów/przychodów i wydatków, czyli plan finansowy. Jednocześnie, przepisy gospodarki finansowej nie sprzeciwiają się wykorzystaniu wydatku przez inną jednostkę organizacyjną niż ta, która przewidziała ten wydatek w swoim planie finansowym i która faktycznie poniosła ten wydatek.
Ponadto, Gmina podkreśla, że przepisy ustawy o VAT dotyczące prewspółczynnika (przytoczony już powyżej art. 86 ust. 2a i 2b) wymagają, aby sposób określenia proporcji odpowiadał najbardziej specyfice prowadzonej działalności i dokonywanych nabyć.
Od momentu scentralizowania rozliczeń VAT, działalność Gminy jako jednego podatnika obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne zadania publiczne, będące i niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (czynności podlegające VAT i niepodlegające VAT). Zgodnie bowiem z art. 4 Specustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.
Zdaniem Wnioskodawcy, skoro z dniem 1 września 2016 r. Gmina dokonała konsolidacji rozliczeń VAT, to od tego momentu każda z jednostek organizacyjnych prowadzi część działalności gospodarczej Gminy. Tym samym, prewspółczynnik stosowany do nabyć towarów i usług, które zostały przekazane jednostkom w celu wykonania tego fragmentu działalności będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez podatnika działalności tylko w sytuacji, gdy zastosujemy prewspółczynnik tejże jednostki. W świetle powyższych przepisów prewspółczynnik ma na celu odzwierciedlenie faktycznego wykorzystania dokonanych zakupów, a w przypadku Inwestycji przekazanych jednostkom organizacyjnymi, to te jednostki będą korzystały z wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących, choć ponosi je Gmina.
Wnioskodawca również zaznacza, że Minister Finansów (obecnie Minister Rozwoju i Finansów) podzielił stanowisko Gminy w wydanej 24 listopada 2016 r. broszurze informacyjnej „Centralizacja rozliczeń w podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego”.
Zgodnie z treścią ww. broszury: „W przypadku gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności wykonywanej poza zakresem VAT, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika. Sposób (metodę) ustalania tego prewspółczynnika zasadniczo wybiera podatnik, jednakże w przypadku JST za najbardziej adekwatną uznano metodę „obrotowo-przychodową” stosowaną dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie. Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspólczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów tj. celów „mieszanych” (str. 25-26 broszury).
Z powyższego jasno zatem wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego ponosi tzw. wydatki „mieszane”, to przy odliczeniu VAT naliczonego od tego typu nabyć, zastosowanie powinien znaleźć prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej (wyliczony na podstawie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej), która wykorzystuje te wydatki zarówno do działalności gospodarczej, jak i na potrzeby działalności innej niż gospodarcza.
Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przez jednostkę wykorzystującą wydatki do celów „mieszanych” należy rozumieć jednostkę organizacyjną, której Gmina przekazała Inwestycję (która zarządza inwestycją) bez względu na formę przekazania.
Końcowo, Gmina zauważa, że organy podatkowe potwierdzają w licznych interpretacjach podatkowych wydawanych w ostatnim czasie w analogicznym stanie faktycznym, że jeżeli po scentralizowaniu rozliczeń jednostka samorządu terytorialnego realizuje inwestycje, które zamierza bezpłatnie przekazać swoim jednostkom organizacyjnym, które z kolei będą wykorzystywały te inwestycje zarówno dla celów realizacji działalności gospodarczej, jak i niegospodarczej, to w odniesieniu do tych wydatków związanych z tą inwestycją, będzie mogła zastosować prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej, której została przekazana inwestycja.
Taki pogląd wyraził przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 6 grudnia 2016 r. sygn. 2461-IBPP3.4512.597.2016.l.SR, w której organ stwierdził, że „w przypadku nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji, które zostaną przekazane jednostkom budżetowym i będą wykorzystywane przez te jednostki budżetowe do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej z VAT) oraz do czynności pozostających poza działalnością gospodarczą (czynności niepodlegające VAT), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. pre-współczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej wykorzystującej zakupione towary i usługi”.
interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 lipca 2017 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.171.2017.1.OA,
interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2017 r. sygn. 1061-IPTPP1.4512.78.2017.1.MW
interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 grudnia 2016 r. sygn. 2461-IBPP3.4512.603.2016.2.JP.
Ponadto, w sytuacji, gdy Inwestycja jest/będzie również wykorzystywana do działalności zwolnionej (przy braku możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego), Gmina jest/będzie zobowiązana do proporcjonalnego rozliczenia podatku VAT również w oparciu o współczynnik VAT (zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT) jednostki organizacyjnej Gminy, której zostały/zostaną przekazane Inwestycje.
Przedmiotową proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego ustalany jest współczynnik VAT danej jednostki organizacyjnej. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (vide art. 90 ust. 4 Ustawy o VAT).
Takie działanie Gminy znajduje pełne uzasadnienie w treści art. 7 ust. 1 i 2 Specustawy, w wypadku kiedy Gmina wykonuje przy pomocy jednostki organizacyjnej czynności, w związku z którymi przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, proporcje oblicza się odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej zgodnie z przepisami ustawy o VAT.
Na powyższe wskazuje również obowiązujący od dnia 1 stycznia 2018 r. art. 90 ust. 10a i 10b ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – tj. odrębnie dla samorządowych jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych oraz urzędów gminy. Przepisy ust. 3-6 oraz 8-10 tego artykułu stosuje się odpowiednio.
Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 stycznia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.804.2017.1.JSO, w której organ podatkowy wskazał, iż „Ponieważ obrót uzyskiwany przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie realizowany bezpośrednio przez jednostki organizacyjne Wnioskodawcy, które prowadzą działalność gospodarczą (opodatkowaną i zwolnioną) oraz niepodlegającą opodatkowaniu VAT, obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy dokonać według prewspółczynnika ustalonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a ustawy oraz ww. rozporządzenia, odrębnie dla każdej z tych jednostek (tj. jednostek wykorzystujących przedmiotowe inwestycje). Ponadto wydatki związane z inwestycjami oraz wydatki bieżące służą/będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku. W sytuacji gdy nie ma/nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca jest/będzie obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku proporcją, obliczoną zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy, dla danej jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi”.
Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy Gmina ponosi wydatki inwestycyjne i wydatki bieżące dotyczące Inwestycji, która została przekazana na rzecz jednostki organizacyjnej, Wnioskodawca dokonując odliczenia VAT od tego typu wydatków powinien zastosować prewspółczynnik jednostki organizacyjnej Gminy, której została przekazana Inwestycja (która zarządza tą Inwestycją).
0112-KDIL1-1.4012.185.2018.1.RW