Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wklady-niepieniezne/ibpb-2-2-4511-612-15-zuk
Timestamp: 2018-03-22 17:58:46
Legal References Found: art. 14
 art. 17
 art. 17
 art. 19
 art. 19
 art. 10
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 19
 art. 10
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 30
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 19
 art. 9
 art. 21
 art. 10
 art. 5
 art. 17
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 19
 art. 10
 art. 17
 art. 19
 art. 30
 art. 30
 art. 30
 art. 17
 art. 22
 art. 19

Document Content:
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychodem podatkowym Wnioskodawcy z tytułu opisanego wkładu niepieniężnego (aportu) będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w Nowej Spółce w zamian za wkład niepieniężny?
IBPB-2-2/4511-612/15/ZuKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 1 października 2015 r. (data otrzymania 6 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej aportu w postaci udziałów/akcji w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki kapitałowej – jest prawidłowe.
W dniu 6 października 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej aportu w postaci udziałów/akcji w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki kapitałowej.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca posiada akcje/udziały w spółkach kapitałowych z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Akcje).
Wnioskodawca w przyszłości zamierza objąć udziały w podwyższonym kapitale zakładowym innej spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Nowa Spółka). Udziały w Nowej Spółce mają zostać objęte po ich wartości nominalnej w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci Akcji. Możliwe jest, że wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów Nowej Spółki będzie niższa od rynkowej wartości wnoszonego przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego, natomiast różnica między wartością nominalną wydanych udziałów a wartością rynkową przedmiotu wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy Nowej Spółki (agio).
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychodem podatkowym Wnioskodawcy z tytułu opisanego wkładu niepieniężnego (aportu) będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w Nowej Spółce w zamian za wkład niepieniężny...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychodem Wnioskodawcy z tytułu opisanego wkładu niepieniężnego (aportu) będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w Nowej Spółce w zamian za wkład niepieniężny.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów do spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.
Stosownie do art. 17 ust. 2 ww. ustawy – przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, przy czym przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zdanie drugie) stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z ust. 4 ww. przepisu jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych.
Sformułowanie „odpowiednie stosowanie” zawarte w art. 17 ust. 2 ww. ustawy oznacza stosowanie wyłącznie w takim zakresie, w jakim da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W doktrynie wskazuje się, że „odpowiednie stosowanie” przepisów prawa podkreśla konieczność uwzględnienia różnic między instytucjami normowanymi przez przepisy, do których się odsyła i przepisy odsyłające. „Odpowiednie stosowanie” oznacza, że przepis odsyłający nie pozwala na mechaniczne stosowanie rozwiązań prawnych, do których odsyła. Zastosowanie normy odsyłającej wymaga dokonania wykładni, w szczególności systemowej i funkcjonalnej, w celu ustalenia woli prawodawcy. Innymi słowy „odpowiednie stosowanie” oznacza, że niektóre postanowienia powinny być stosowane bez żadnej modyfikacji, inne należy odpowiednio zmodyfikować – zaś jeszcze innych w ogóle nie można zastosować.
Odpowiednie stosowanie art. 19 ww. ustawy polegać może zatem wyłącznie na zastosowaniu art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia – w pozostałym zakresie przepisy tego artykułu nie znajdą („odpowiedniego”) zastosowania w przedmiotowej sprawie. Ponieważ art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy przewiduje określenie przychodu wyłącznie w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów, czyli w wysokości określonej przez strony w umowie, nie jest możliwe ustalenie tego przychodu w innej wysokości poprzez zastosowanie art. 19 ww. ustawy.
Językowa wykładnia art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nominalna wartość udziałów bądź akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten wyraźnie odwołuje się bowiem do nominalnej wartości obejmowanych udziałów (akcji), a nie do żadnej innej wartości np. ceny emisyjnej udziałów, wartości księgowej czy też rynkowej wartości wnoszonego wkładu. Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej, innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie więc przez ustawodawcę sformułowania „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki. W konsekwencji, Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy w wysokości równej wartości nominalnej udziałów Nowej Spółki objętych w zamian za wniesiony wkład niepieniężny (aport).
Należy zauważyć, że gdyby intencją ustawodawcy było aby przychód udziałowca miał odpowiadać rynkowej wartości objętych udziałów, wówczas wyraźnie wskazałby sytuacje, w których objęcie udziałów powodowałoby powstanie przychodu odpowiadającego wartości rynkowej tych udziałów.
Ponadto należy też zwrócić uwagę na treść przepisu art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy – zgodnie z którym w przypadku zbycia udziałów (akcji), objętych za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, dochodem z tego tytułu jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1f pkt 1 ww. ustawy – w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 17 ust, 1 pkt 9 albo 9a ww. ustawy. W związku z powyższym, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) – jeżeli udziały te (akcje) zostały objęte w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.
Analiza powyższych przepisów wskazuje, że jeżeli w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca sprzeda w przyszłości udziały Nowej Spółki, przychodem z tego tytułu będzie cena sprzedaży tych udziałów. Natomiast koszt uzyskania przychodu będzie stanowiła nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Nowej Spółce w zamian za aport w postaci Akcji. Przyjęcie zatem, że w momencie obejmowania udziałów w Nowej Spółce przez Wnioskodawcę przychodem podatkowym nie będzie nominalna wartość udziałów Nowej Spółki, lecz wartość rynkowa tych udziałów, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania podatkiem dochodowym wartości agio. Po raz pierwszy Wnioskodawca musiałby zapłacić podatek dochodowy w momencie obejmowania udziałów w Nowej Spółce, od dochodu obliczonego z uwzględnieniem agio, a po raz drugi – w chwili sprzedaży udziałów Nowej Spółki, gdyż w takim przypadku koszt uzyskania przychodu stanowiłaby jedynie nominalna wartość udziałów Nowej Spółki bez jej powiększania o agio.
Powyższe wskazuje, że przychodem Wnioskodawcy w chwili objęcia udziałów Nowej Spółki w zamian za aport w postaci Akcji może być wyłącznie wartość nominalna udziałów Nowej Spółki.
Mając na uwadze powyższe, ustawodawca przewidując odpowiednie stosowanie art. 19 względem art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, nie dopuścił możliwości ustalania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej za wkład niepieniężny w wysokości innej niż wartość nominalna udziałów lub akcji wydanych wspólnikowi tej spółki.
Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w licznych interpretacjach podatkowych. Między innymi w:
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 14 sierpnia 2015 r. (Znak: IPTPB1/4511-260/15-4/AP), w której zostało wskazane, że: „prawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 tej ustawy. Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy. Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko ust. 1 jest to, że przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.”;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 kwietnia 2015 r. (Znak: IBPBII/2/4511-12/15/NG), w której wskazano, że: „skoro w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny (wierzytelność), to nie jest dopuszczalne określenie przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce w zamian za aport w innej kwocie niż ta wartość nominalna, a to oznacza, że organy podatkowe w takiej sytuacji nie będą uprawnione – na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – do określenia przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna objętych udziałów w Spółce”.
Wnioskodawca wskazał, że analogiczne stanowisko zostało zajęte również przez m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 26 marca 2015 r. (Znak: IBPBII/2/415-1192/14/JG), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 26 marca 2015 r. (Znak: IBPBII/2/415-1179/14/NG), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2013 r. (Znak: IPTPB2/415-615/13-3/KR), czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 14 czerwca 2013 r. (Znak: ITPB1/415-364/13/PSZ).
Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychodem podatkowym Wnioskodawcy z tytułu opisanego wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Akcji będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w Nowej Spółce w zamian za taki wkład niepieniężny.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Natomiast w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).
Przy czym stosownie do art. 5a pkt 28 lit. a) ustawy – ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych spółkę kapitałową, w tym także spółkę związaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, ze. zm; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4 str. 251).
Z cytowanego powyżej przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów (akcji) w zamian za aport po stronie podmiotów wnoszących wkład. Z treści tego przepisu wynika, że w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej po stronie udziałowca lub akcjonariusza powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.
Istotnym w rozpatrywanej sprawie jest zwrot „nominalna wartość udziałów (akcji)”. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537). Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki. Ustalając wartość przychodu z tytułu objęcia przez osobę fizyczną udziałów (akcji) w spółce kapitałowej należy – zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stosować odpowiednio przepisy art. 19 ustawy, który określa zasady ustalania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych oraz innych rzeczy.
Użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia „odpowiednio” oznacza, że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów (akcji), czyli wartość umownie określona przez strony, stąd, wykluczone jest jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. Odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
W świetle powyższych regulacji prawnych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (w omawianym przypadku wkład niepieniężny w postaci udziałów/akcji), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład – co do zasady – powstanie przychód podatkowy w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład. Organ podatkowy w takiej sytuacji nie będzie uprawniony na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do określenia przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna objętych udziałów w spółce kapitałowej.
Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu objęcia udziałów (akcji) podlega dochód, którego ustawowa definicja zawarta jest w art. 30b ust. 2 pkt 5 cytowanej ustawy.
Na podstawie ww. przepisu ustawy dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e.
Podsumowując, przychodem Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w Nowej Spółce w zamian za wniesione aportem udziały/akcje będzie nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wniesiony aport. Organ podatkowy w takiej sytuacji nie będzie uprawniony – na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – do określenia przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna objętych udziałów w Nowej Spółce.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Wkłady niepieniężne > IBPB-2-2/4511-612/15/ZuK