Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb4-415-599-10-14-7-s-jk-pismo-wydane-przez-izba-184813247
Timestamp: 2020-07-07 03:06:09
Legal References Found: art. 14
 art. 21
 art. 21
 art. 21
in fine
 art. 10
 art. 21
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 20
 art. 32
 art. 134
 art. 10
 art. 37
 art. 21
 art. 112
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 14
 art. 12
 art. 10
 art. 10
 art. 37
 art. 13
 art. 10
 art. 10
 art. 21
 art. 10
 art. 10
 art. 20
 art. 32
 art. 217
 art. 14
 art. 10
 FSK 
 art. 21
 art. 10
 art. 10
 art. 14
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 20
 art. 10
 art. 183
 art. 10
 art. 20
 FSK 
 art. 21
 art. 184
 art. 21
 art. 10
 art. 7
 art. 10
 art. 925
 art. 924
 art. 1025
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10

Document Content:
IPPB4/415-599/10/14-7/S/JK - Pismo wydane...
IPPB4/415-599/10/14-7/S/JK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 746/11 z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu 21 maja 2014 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2010 r. (data wpływu 27 lipca 2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 30 września 2010 r. (data nadania 30 września 2010 r., data wpływu 4 października 2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 23 września 2010 r. Nr IPPB4/415-599/10-2/JS (data nadania 23 września 2010 r., data doręczenia 27 września 2010 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:
* skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Miasta ora zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za przedmiotową nieruchomość - jest prawidłowe,
W dniu 27 lipca 2010 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Miasta oraz zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za przedmiotową nieruchomość, a także zastosowania do uzyskanego przychodu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy.
Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 23 września 2010 r. Nr IPPB4/415-599/10-2/JS (data nadania 23 września 2010 r., data doręczenia 27 września 2010 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego.
Wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. Sąd Okręgowy Wydział XXIV Cywilny zobowiązał Miasto do złożenia oświadczenia woli, mocą którego Miasto kupiło od Wnioskodawcy oraz pozostałych współwłaścicieli nieruchomość, stanowiącą gospodarstwo rolne o powierzchni łącznej 1,3216 ha, dla której Sąd Rejonowy, Wydział VII Ksiąg Wieczystych prowadzi KW, za cenę w wysokości 2.506.800 zł (co do udziału 30/96 przysługującego Wnioskodawcy). Z uwagi na opóźnienie w spełnieniu ww. świadczenia z tytułu zaspokojenia roszczenia, Sąd zasądził ww. wyrokiem również na rzecz Wnioskodawcy odsetki ustawowe od dnia 14 sierpnia 2002 r. do dnia zapłaty.
Ponadto Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotowa nieruchomość, stanowiąca gospodarstwo rolne, została nabyta m.in. przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy w drodze zasiedzenia z dniem 1 lipca 1960 r. (postanowienie o stwierdzeniu zasiedzenia). Nieruchomość przedmiotowa stanowi gospodarstwo rolne i w związku z jej sprzedażą na rzecz Miasta nie utraciła takiego charakteru, tj. nie doszło do podziału gospodarstwa rolnego, zmiany kwalifikacji gruntów. Nie zmienił się również sposób użytkowania gruntów.
Ponadto Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu do wniosku, że nabycie przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy - przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w drodze zasiedzenia z dniem 1 lipca 1960 r. na podstawie postanowienia o stwierdzeniu zasiedzenia. Wnioskodawca nabył przedmiotowy udział w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 13 marca 1982 r.
Pismem z dnia 23 września 2010 r. Nr IPPB4/415-599/10-2/JS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Wnioskodawca uzupełnił powyższe w terminie, pismem z dnia 30 września 2010 (data wpływu 4 października 2010 r., data nadania 30 września 2010 r.).
Wnioskodawca wskazuje, że ww. wyrok, zastępujący oświadczenia woli w przedmiocie umowy sprzedaży nieruchomości, spełnia przesłanki opisane art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne i przez jej sprzedaż nie utraciła tego charakteru, nie zmienił się jej obszar, sposób wykorzystywania, jak i nie doszło do zmiany kwalifikacji gruntów. Jednocześnie fakt, że grunty mają obecnie inne przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego nie powoduje utraty charakteru gospodarstwa rolnego (tak Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 marca 2004 r. SA/Bk 1306/2003 LexPolonica Nr 373710 - cyt: "Sam plan zagospodarowania przestrzennego gminy nie spowodował, że nieruchomość utraciła rolny i leśny charakter w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28, in fine ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.)".
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB4/415-599/10-4/JS z dnia 27 października 2010 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.
W powyższej interpretacji stwierdzono, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2009 r. udziału w nieruchomości nie będzie stanowił źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż ww. nieruchomości została dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto (1982 r.). Z uwagi na fakt, że przychód ze sprzedaży nieruchomości nie stanowi źródła przychodu tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odsetki wypłacone na podstawie wyroku sądowego podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W odpowiedzi na powyższe tut. organ pismem z dnia 16 grudnia 2010 r. Nr IPPB4/415-599/W/10-6/JS (skutecznie doręczonym w dniu 21 grudnia 2010 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.
Pan G., w dniu 19 stycznia 2011 r. (data wpływu 24 stycznia 2011 r.), złożył za pośrednictwem tut. organu, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-599/10-4/JS z dnia 27 października 2010 r.
Strona zaskarżyła w całości pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2010 r. Nr IPPB4/415-599/10-4/JS, jako niezgodną z prawem w zakresie jakim stwierdza, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zasądzone wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. odsetki ustawowe od ustalonej ceny sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym, tj. naruszającą art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 i 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 32 i 217 Konstytucji RP i wniosła o jej uchylenie i uznanie stanowiska Strony przedstawionego we wniosku z dnia 9 kwietnia 2010 r. za prawidłowe.
Wyrokiem z dnia 10 października 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 746/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-599/10-4/JS z dnia 27 października 2010 r.
W uzasadnieniu wyroku Sąd uznał, że skargę należało uwzględnić przez uchylenie zaskarżonej interpretacji, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się także na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) - dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, Sąd ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.
W pierwszej kolejności, kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna w przedmiocie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwot zasądzonych na rzecz Skarżącego wyrokiem sądu powszechnego, a stanowiących cenę zakupu oraz naliczone od niej odsetki należne z uwagi na nieterminowy wykup nieruchomości (w tym udziału, jaki posiadał w niej Skarżący) przez Miasto.
Sąd podniósł, że przedmiotem sprzedaży (wykupu) była stanowiąca gospodarstwo rolne nieruchomość, w której udział Skarżący nabył w 1982 r. w drodze dziedziczenia. Określona wyrokiem z 26 lutego 2009 r. cena sprzedaży tej nieruchomości na rzecz Miasta nie stanowiła przychodu, ponieważ sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat od daty nabycia nieruchomości. Stanowisko stron w tym względzie oparte było na art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) u.p.d.o.f.
Sąd wskazał, że Skarżący uważał, że odsetki naliczone od ceny sprzedaży zgodnie z art. 37 ust. 9 u.p.z.p. są integralną częścią przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości. Ponadto do przychodu ze sprzedaży zastosowanie miały zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 u.p.d.o.f. ponieważ sprzedaż obejmowała gospodarstwo rolne i spełniała przesłanki z art. 112 u.g.n. (wywłaszczenie nieruchomości).
Natomiast zdaniem Ministra Finansów, sporne odsetki stanowią przychód Skarżącego z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Odsetek za zwłokę nie można utożsamiać z odszkodowaniem. Mają one charakter uboczny względem świadczenia głównego. Dlatego też wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Przepisy u.p.d.o.f. nie przewidują zwolnienia odsetek od podatku.
Odnosząc się do powyższego, Sąd wskazał, że przepis art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f, oprócz źródeł przychodów określonych rodzajowo (np. ze sprzedaży nieruchomości, ze stosunku pracy, z pozarolniczej działalności gospodarczej), przewiduje również inne źródła przychodów, zdefiniowane w art. 20 ust. 1. Zgodnie z tym przepisem, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.
Według Sądu, rację ma Minister Finansów twierdząc, że przytoczone wyżej wyliczenie przychodów z innych źródeł nie jest wyczerpujące, o czym świadczy użycie zwrotu "w szczególności", co pozwala do przychodów tych zaliczyć również korzyści nie wymienione przez ustawodawcę.
Zdaniem Sądu, nie oznacza to jednak, że pojęcie "przychody z innych źródeł" ma nieograniczony zakres, obejmujący wszelkie korzyści majątkowe jakie uzyskać mogą osoby fizyczne. Przede wszystkim zaś niedopuszczalne jest zaliczanie do tej kategorii przychodów należących (dających się zakwalifikować) do przychodów z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f.
Zasądzone na rzecz Skarżącego odsetki są bezpośrednio związane z przychodem z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, a dokładnie - stanowią element tego przychodu, który - jak już wyżej wskazał Sąd - nie podlegał opodatkowaniu, z uwagi na upływ 5 - letniego terminu przewidzianego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Brak jest podstaw, aby przychód wynikający z tego samego zdarzenia - sprzedaży nieruchomości przypisywać do dwóch odrębnych źródeł przychodów. Nie ulega wątpliwości, że powodem naliczenia odsetek jest niewywiązanie się przez dłużnika (Miasto) z obowiązku terminowego zrealizowania świadczenia pieniężnego, jakim w przypadku Skarżącego była zapłata ceny udziału w nieruchomości. Nieterminowość ta wynikała co prawda z faktu, że Miasto nie wykupiło nieruchomości we właściwym czasie, ale okoliczność ta nie ma wpływu na charakter zasądzonych odsetek. Odsetki te nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek zapłaty ceny. Jakkolwiek nie sposób odmówić im charakteru rekompensaty, odsetki (obok ceny) są przychodem ze sprzedaży nieruchomości. Okoliczność, że warunkiem ich naliczenia jest zaniechanie dłużnika, konstatacji powyższej zmienić nie może. W szczególności zaś nie uzasadnia przypisania należności głównej i odsetek do różnych źródeł przychodów.
Wpływu na powyższą konstatację nie ma, zdaniem Sądu, także okoliczność, że 6-miesięczny termin, po upływie którego właściciel nieruchomości może domagać się odsetek ustawowych za opóźnienie w wypłacie odszkodowania lub w wykupie nieruchomości, wskazany został przepisem prawa, tj. art. 37 ust. 9 u.p.z.p. Sąd przy tym podkreślił, że z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynikało, że Skarżący nie otrzymał odszkodowania, za zapłatę za odkupiony od niego udział w nieruchomości.
Innymi słowy, odsetki od danej należności podlegają opodatkowaniu w taki sam sposób jak należność główna, z którą są związane. Zdaniem Sądu, rację ma w tym względzie Skarżący. Przypisać je zatem należy do tego samego źródła przychodów. Przykładowo odsetki od należności pracowniczych zaliczane są do przychodów ze stosunku pracy, a odsetki od świadczeń z umów o dzieło i zlecenia, wykonywanych w warunkach określonych w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f. - do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.
Sąd uznał, że w rezultacie nie należą do odrębnych źródeł przychodów, przychody z odpłatnego zbycia (wykupu) udziału w nieruchomości oraz odsetki od kwoty, za jaką nieruchomość ta została zbyta (wykupiona). Stanowisko takie wyrażone zostało również w wyroku tut. Sądu z 20 października 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1899/10 (http://nsa.gov.pl).
Sąd stwierdził zatem, że skoro uzyskany przez Skarżącego przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości, jako przychód ze źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 8 pkt 1 lit. a, nie podlegał opodatkowaniu z uwagi na upływ 5-letniego terminu od daty nabycia tej nieruchomości, to nie podlegała opodatkowaniu zarówno określona przez sąd powszechny cena sprzedaży, jak i kwota odsetek naliczonych od tej ceny. Obie te bowiem kwoty składały się na przychód Skarżącej z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości (części nieruchomości).
Według Sądu, w rozpoznanej sprawie nie chodziło jednak o zastosowanie zwolnienia podatkowego, a o kwalifikację przychodu do określonego źródła. Gdyby nie upływ terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d,o.f., opodatkowaniu podlegałby cały przychód Skarżącego z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości, a mianowicie cena tego udziału oraz naliczone od niej odsetki za zwłokę. Dopiero wówczas zasadne byłoby rozważanie, czy do opodatkowania tego przychodu zastosowanie znalazłyby zwolnienia podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 u.p.d.o.f.
Sąd uznał, że Minister Finansów wyraził prawidłowy pogląd, że w sytuacji, gdy przychód Skarżącego z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nie podlegał opodatkowaniu, przepisy o zwolnieniach zastosowania mieć nie mogły. Błąd organu polegał natomiast na wadliwym przyjęciu, że odsetki za zwłokę nie stanowiły przychodu z tej sprzedaży.
Sąd stwierdził, że prawidłowe było stanowisko Skarżącego, że zasądzone na Jego rzecz cena i odsetki z tytułu sprzedaży (wykupu) udziału w nieruchomości nie podlegają opodatkowaniu z uwagi na upływ 5-letniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.
Kwestionując to stanowisko w zakresie dotyczącym odsetek, zdaniem Sądu, Minister Finansów naruszył przepisy prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 i 9 oraz art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy.
Sąd nie stwierdził natomiast, aby w rozpoznanej sprawie doszło do naruszenia art. 32 i art. 217 Konstytucji RP. Zarzuty w tym przedmiocie, których Skarżąca nie uzasadniła, nie zasługiwały na uwzględnienie.
Sąd podniósł, że zasady opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub udziału w nieruchomości są takie same dla wszystkich podatników, którzy nie wykonują działalności gospodarczej. Wadliwa wykładnia bądź też niewłaściwe zastosowanie przepisu przez organ podatkowy nie mogą być utożsamiane z wadliwością samego przepisu. Opodatkowanie zarówno przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, jak i przychodu z innych źródeł, przewidziane zostało przepisami rangi ustawowej.
Niezależnie od powyższego, Sąd również wskazał na wadliwość zaskarżonej interpretacji wynikającą z naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Interpretacja jest więc swoistym aktem indywidualnym organu podatkowego, innym niż decyzja i postanowienie, składającym się ze wskazanych wyżej elementów o równorzędnym znaczeniu. Przyjęta przez Ministra Finansów forma interpretacji, nawiązująca do konstrukcji decyzji (postanowienia) jest nieistotna z punktu widzenia znaczenia poszczególnych elementów interpretacji. Ocena stanowiska wnioskodawcy wyrażana jest poprzez uznanie go za prawidłowe lub nieprawidłowe. Musi być ona jednoznaczna.
Tymczasem, w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów za nieprawidłowe uznał stanowisko Skarżącego "w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Miasta oraz zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu zapłaty za przedmiotową nieruchomość". Wynika z tego, że w ocenie organu stanowisko Skarżącego w żadnej części nie było prawidłowe.
Następnie, uzasadniając tę ocenę Minister Finansów wyraził pogląd, że nie podlegał opodatkowaniu przychód Skarżącego ze sprzedaży nieruchomości, rozumiany jako cena uzyskana tytułem tej sprzedaży. Oznaczało to, że w tej części zgodził się ze Skarżącym, który - tak jak organ - powoływał się przy tym na upływ terminu z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.
Sąd podniósł, że w interpretacji indywidualnej Minister Finansów nie ocenia stanowiska Wnioskodawczyni "w całokształcie" lub "co do zasady". Ocenia osobno każdą z kwestii przedstawionych we wniosku o interpretację, co do których Wnioskodawca zajął stanowisko. Skarżący wypowiedział się co do opodatkowania ceny i odsetek za zwłokę.
Skoro, zdaniem Ministra Finansów, stanowisko Skarżącego było prawidłowe w części, a mianowicie, że przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości, rozumiany jako cena, nie podlega opodatkowaniu - taką jego ocenę powinien był wyrazić w interpretacji, określając przy tym precyzyjnie, w jakiej części (co do jakiej kwestii) stanowisko to uznał prawidłowe, a w jakiej ocenił je jako nieprawidłowe. Niezasadny był jedynie, zdaniem Sądu, argument Skarżącego o zastosowaniu do tej ceny zwolnień podatkowych, a nie jego stanowisko. Natomiast za nieprawidłowe Minister Finansów w istocie uznał jedynie stanowisko Skarżącego, że opodatkowaniu nie podlegają zasądzone odsetki.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA może wywierać skutki w sferze rzeczywistych uprawnień materialnoprawnych Wnioskodawcy, a zatem wyrażona w niej ocena stanowiska Wnioskodawczyni nie może budzić wątpliwości co do swojego znaczenia i zakresu.
Od powyższego wyroku, pismem z dnia 22 grudnia 2011 r. została złożona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie skarga kasacyjna, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku.
Wyrokiem z dnia 17 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 289/12, NSA oddalił skargę kasacyjną.
Na wstępie uzasadnienia wyroku, Sąd stwierdził, że skarga kasacyjna okazała się bezzasadna, dlatego podlega oddaleniu.
Odnosząc się do pierwszego ze sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, Sąd zgodził się z Ministrem Finansów, że zawarta w interpretacji indywidualnej ocena stanowiska Skarżącego była jednoznaczna. Sąd przypomniał, że zgodnie ze stanowiskiem Skarżącego przychód ze zbycia nieruchomości wolny był od podatku z uwagi na spełnienie przesłanek wyrażonych w art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 u.p.d.o.f. W ocenie organu interpretacyjnego, stanowisko Skarżącego było błędne ponieważ wspomniane przepisy nie mogły mieć zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Wynikało z niego bowiem, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. - a co za tym idzie, należność za nieruchomość nie mogła podlegać zwolnieniu podatkowemu. Organ zaznaczył następnie, że odsetki za zwłokę w zapłacie należności nie są przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości i należy je przypisać do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Jakkolwiek Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela poglądu Ministra Finansów w zakresie zakwalifikowania odsetek za zwłokę do innych źródeł przychodów, nie można zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że interpretacja została wydana z naruszeniem art. 14c Ordynacji podatkowej - jest ona w tym względzie precyzyjna i spójna. Niemniej jednak, wskazane powyżej naruszenie przepisów postępowania nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). O uchyleniu interpretacji przesądziła bowiem błędna wykładnia przepisów prawa materialnego, a nie uchybienie przepisom postępowania.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzut naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 8 i 9 oraz art. 20 u.p.d.o.f. jest niezasadny. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni aprobuje konkluzje sądu pierwszej instancji, że odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną - a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób. Odsetki stanowią integralny element przychodu ze sprzedaży nieruchomości, ponieważ mają charakter akcesoryjny, a ich byt prawny zależy od należności z którą są związane. W konsekwencji tego, skoro Minister Finansów w interpretacji indywidualnej uznał, że przychód ze sprzedaży nieruchomości nie stanowił źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., związane z nim odsetki również nie stanowiły przychodu podatkowego. Sąd zgodził się także z sądem pierwszej instancji, że użyty w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. zwrot "w szczególności", po którym następuje wyliczenie przykładowych przychodów kwalifikowanych jako inne źródła przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.), tworzy wprawdzie katalog otwarty, nie mniej jednak ma on ograniczony zakres i nie obejmuje przychodów przyporządkowanych do pozostałych źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f. Dla oceny trafności zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego istotne znaczenie ma jego uzasadnienie. Pamiętać bowiem należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Wskazanie przepisów, jakie w ocenie organu interpretacyjnego naruszył sąd pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, wyznacza zatem granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Odnosząc powyższe uwagi do uzasadnienia zarzutu naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 8 i 9 oraz art. 20 u.p.d.o.f., Sąd zauważył, że autor skargi kasacyjnej w niewielkim stopniu odniósł się do argumentacji sądu pierwszej instancji. Pełnomocnik organu, koncentrując się na wyliczeniu zwolnień podatkowych, dotyczących odszkodowań, nie dostrzegł, że istotą sporu jest kwestia, do jakiego źródła przychodu zakwalifikować należało odsetki od zaległości w zapłacie należności za zbycie nieruchomości. Tymczasem autor skargi kasacyjnej przytoczył stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 9 stycznia 2007 r. (sygn. akt II FSK 36/06), zgodnie z którym posłużenie się w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. "pojęciem "odszkodowania", bez użycia słowa "odsetki" powoduje, że jedynie te pierwsze (odszkodowania), a nie te ostatnie (odsetki), mogą być uznane za zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych". Argumentacja autora skargi kasacyjnej jest, zdaniem Sądu, w tym względzie chybiona, ponieważ z konieczności przeprowadzenia ścisłej i literalnej wykładni przepisów regulujących zwolnienia podatkowe nie można wyprowadzić wniosku, że odsetki należy przyporządkować do innego źródła przychodu niż należność główną.
W tym stanie rzeczy z mocy art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.
W dniu 21 maja 2014 r. do tutejszego organu wpłynął prawomocny wyrok z dnia 10 października 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 746/11.
W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 października 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 746/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Miasta oraz zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za przedmiotową nieruchomość oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania do uzyskanego przychodu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy.
Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy - do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone, w wyżej wymienionej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.
Zgodnie z art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, który nastepuje stosownie do art. 924 tejże ustawy z chwilą śmierci spadkodawcy. Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę w myśl art. 1025 § 1 ww. Kodeksu.
Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. Sąd Okręgowy zobowiązał Miasta do złożenia oświadczenia woli, mocą którego Miasto kupiło od Wnioskodawcy oraz pozostałych współwłaścicieli nieruchomość, stanowiącą gospodarstwo rolne o powierzchni łącznej 1,3216 ha. Ww. wyrok uprawomocnił się z dniem 17 listopada 2009 r., Miasto zapłaciło na rzecz Wnioskodawcy i pozostałych współwłaścicieli cenę z tytułu sprzedaży nieruchomości. Z uwagi na opóźnienie w spełnieniu ww. świadczenia z tytułu zaspokojenia roszczenia, Sąd zasądził ww. wyrokiem również na rzecz Wnioskodawcy odsetki ustawowe od dnia 14 sierpnia 2002 r. do dnia zapłaty. Udział w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nabył w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 13 marca 1982 r., zatem pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 1987 r.
Przytoczone wyżej wyliczenie przychodów z innych źródeł nie jest wyczerpujące, o czym świadczy użycie zwrotu "w szczególności", co pozwala do przychodów tych zaliczyć również korzyści nie wymienione przez ustawodawcę. Nie oznacza to jednak, że pojęcie "przychody z innych źródeł" ma nieograniczony zakres, obejmujący wszelkie korzyści majątkowe, jakie uzyskać mogą osoby fizyczne. Przede wszystkim zaś niedopuszczalne jest zaliczanie do tej kategorii przychodów należących (dających się zakwalifikować) do przychodów z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8.
Zasądzone na rzecz Wnioskodawcy odsetki są bezpośrednio związane z przychodem z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, a dokładnie - stanowią element tego przychodu, który - jak wskazano powyżej - nie podlegał opodatkowaniu z uwagi na upływ 5 - letniego terminu przewidzianego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Brak jest podstaw, aby przychód wynikający z tego samego zdarzenia - sprzedaży nieruchomości przypisywać do dwóch odrębnych źródeł przychodów.
Nie ulega wątpliwości, że powodem naliczenia odsetek jest niewywiązanie się przez dłużnika (Miasto) z obowiązku terminowego zrealizowania świadczenia pieniężnego, jakim w tym przypadku, była zapłata ceny za udział w nieruchomości. Nieterminowość ta wynikała co prawda z faktu, że Miasto nie wykupiło nieruchomości we właściwym czasie, ale okoliczność ta nie ma wpływu na charakter zasądzonych odsetek. Odsetki te nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek zapłaty ceny. Jakkolwiek nie sposób odmówić im charakteru rekompensaty, odsetki (obok ceny) są przychodem ze sprzedaży nieruchomości. Okoliczność, że warunkiem ich naliczenia jest zaniechanie dłużnika, konstatacji powyższej zmienić nie może. W szczególności zaś nie uzasadnia przypisania należności głównej i odsetek do różnych źródeł przychodów.
Innymi słowy, odsetki od danej należności podlegają opodatkowaniu w taki sam sposób jak należność główna, z którą są związane. W rezultacie nie należą do odrębnych źródeł przychodów, przychody z odpłatnego zbycia (wykupu) udziału w nieruchomości oraz odsetki od kwoty, za jaką nieruchomość ta została zbyta (wykupiona). Stanowisko takie wyrażone zostało również w wyroku Sądu z 20 października 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1899/10 (http://nsa.gov.pl).
Zatem, skoro uzyskany przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości, jako przychód ze źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 8 pkt 1 lit. a, nie podlega opodatkowaniu, z uwagi na upływ 5-letniego terminu od daty nabycia tej nieruchomości, to nie podlega opodatkowaniu zarówno określona przez sąd powszechny cena sprzedaży, jak i kwota odsetek naliczonych od tej ceny. Obie te bowiem kwoty składają się na przychód Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości (części nieruchomości).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działania lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.