Source: http://cyfroteka.pl/ebooki/Kodeks_karny_skarbowy__Komentarz-ebook/p0205062i020
Timestamp: 2019-06-18 21:23:41
Legal References Found: art. 16
 art. 1
 Art. 1
 Art. 1
 Art. 1
 Art. 1
 Art. 1
 art. 1
 art. 53
 art. 1
 art. 53
 art. 53
 art. 1
 art. 46
 art. 3
 art. 1
 art. 1
 Art. 1
 art. 1
 art. 17
 art. 53
 art. 1
 Art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 1
 Art. 1
 art. 1
 art. 1
 art. 2
 art. 84
 Art. 2
 Art. 2
 Art. 2
 art. 2
 art. 4
 Art. 2
 art. 53
 Art. 2
 art. 2
 art. 40
 art. 2
 Art. 2
 art. 2
 Art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 Art. 3
 Art. 3
 Art. 3
 art. 106
 art. 106
 art. 106
 Art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 53
 art. 3
 Art. 3
 art. 53
 art. 53
 art. 3
 art. 3
 Art. 4
 Art. 4
 Art. 4
 art. 4
 Art. 4
 art. 1
 Art. 4
 art. 4
 Art. 4
 art. 4
 art. 84
 art. 96
 art. 106
 art. 111
 Art. 5
 Art. 5
 Art. 5
 art. 5
 art. 10
 art. 5
 art. 10
 art. 5
 Art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 Art. 6

Document Content:
Kodeks karny skarbowy. Komentarz [Anna Wielgolewska, Andrzej Piaseczny] << KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE
00305 005042 14830169 na godz. na dobę w sumie
Autor: Anna Wielgolewska, Andrzej Piaseczny Liczba stron: 606
ISBN: 978-83-7806-519-7 Data wydania: 2014-06-25
Komentarz zawiera kompleksowe opracowanie problematyki materialnej oraz procesowej prawa karnego skarbowego z punktu widzenia praktyków. Autorzy przedstawili w nim swoje przemyślenia wypływające z praktyki stosowania przepisów Kodeksu karnego skarbowego i wynikających z tego potrzeb dostosowywania ich do szybko zmieniającej się rzeczy-wistości gospodarczej. Opracowanie pozwoli na lepszą interpretację i stosowanie tych norm, często niespójnych i w wielu wypadkach nieostrych.
Andrzej Piaseczny – prokurator Prokuratury Okręgowej w Warszawie, m.in. działu śledcze-go, prowadzący wiele śledztw, w tym dotyczących przestępstw z Kodeksu karnego skarbowego.
Kodeks karny skarbowy Komentarz Anna Wielgolewska Andrzej Piaseczny Wydanie 1 Warszawa 2012 Komentarze do poszczególnych artykułów napisali: Andrzej Piaseczny: art. 16–19, 46–96, 107–112, 133–156 Anna Wielgolewska: art. 1–15, 20–45, 97–106ł, 113–132a, 157–191 Redaktor prowadzący: Grażyna Polkowska-Nowak Opracowanie redakcyjne: Beata Gierasimowicz Redakcja techniczna: Krzysztof Koziarek Projekt okładki i stron tytułowych: Michał Piotrowski © Copyright by LexisNexis Polska Sp. z o.o. 2012 Wszelkie prawa zastrzeżone. Żadna część tej książki nie może być powielana ani rozpowszechniana za pomocą urządzeń elektronicznych, mechanicznych, kopiujących, nagrywających i innych – bez pisemnej zgody Autorów i wydawcy. ISBN 978-83-7806-519-7 LexisNexis Polska Sp. z o.o. Ochota Offi ce Park 1, Al. Jerozolimskie 181, 02–222 Warszawa tel. 22 572 95 00, faks 22 572 95 68 Infolinia: 22 572 99 99 Redakcja: tel. 22 572 83 26, 22 572 83 28, 22 572 83 11, faks 22 572 83 92 www.lexisnexis.pl, e-mail: biuro@lexisnexis.pl Księgarnia Internetowa: dostępna ze strony www.lexisexis.pl Spis treści Spis treści Wykaz skrótów . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Wprowadzenie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7 9 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz.U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765 ze zm.) TYTUŁ I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe . . . . . . . 11 11 DZIAŁ I. Część ogólna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11 Rozdział 1. Przepisy wstępne (art. 1–15) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 55 Rozdział 2. Zaniechanie ukarania sprawcy (art. 16–19) . . . . . . 68 Rozdział 3. Przestępstwa skarbowe (art. 20–45) . . . . . . . . . . . . Rozdział 4. Wykroczenia skarbowe (art. 46–52) . . . . . . . . . . . . . 140 Rozdział 5. Objaśnienie wyrażeń ustawowych (art. 53) . . . . . . 150 DZIAŁ II. Część szczególna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 210 Rozdział 6. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe przeciwko obowiązkom podatkowym i rozliczeniom z tytułu dotacji lub subwencji (art. 54–84) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 210 Rozdział 7. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe przeciwko obowiązkom celnym oraz zasadom obrotu z zagranicą towarami i usługami (art. 85–96) . . . . 311 Rozdział 8. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe przeciwko obrotowi dewizowemu (art. 97–106ł) . . . 340 Rozdział 9. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe przeciwko organizacji gier hazardowych (art. 107–111) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 362 Rozdział 10. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe przeciwko prywatyzacji mienia Skarbu Państwa (art. 112). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 382 5 Spis treści TYTUŁ II. Postępowanie w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383 DZIAŁ I. Przepisy wstępne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383 Rozdział 11. Przepisy ogólne (art. 113–119) . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383 Rozdział 12. Strony i ich procesowi przedstawiciele (art. 120–128) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 416 Rozdział 13. Zabezpieczenie majątkowe (art. 129–132a) . . . . . . 466 Rozdział 14. Właściwość organów postępowania przygotowawczego (art. 133–135) . . . . . . . . . . . . . . 477 DZIAŁ II. Pociągnięcie do odpowiedzialności za zgodą sprawcy . . . 488 Rozdział 15. Postępowanie mandatowe (art. 136–141) . . . . . . . . 488 Rozdział 16. Zezwolenie na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności (art. 142–149) . . . . . . . . . . . . . . . 499 Oddział 1. Przebieg negocjacji (art. 142–147) . . . . . . . . . . . . . 499 Oddział 2. Zezwolenie (art. 148–149) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 512 DZIAŁ III. Postępowanie przygotowawcze (art. 150–156) . . . . . . . . . 514 DZIAŁ IV. Postępowanie przed sądem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 531 Rozdział 17. Postępowanie przed sądem pierwszej instancji (art. 157–164) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 531 Rozdział 18. Postępowanie odwoławcze i nadzwyczajne środki zaskarżenia (art. 165–170) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 560 DZIAŁ V. Postępowanie nakazowe (art. 171–172) . . . . . . . . . . . . . . . . 571 DZIAŁ VI. Postępowanie w stosunku do nieobecnych . . . . . . . . . . . . 573 Rozdział 19. Przesłanki (art. 173) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 573 Rozdział 20. Przebieg postępowania (art. 174–177) . . . . . . . . . . . 575 TYTUŁ III. Postępowanie wykonawcze w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 579 DZIAŁ I. Część ogólna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 579 Rozdział 21. Zakres obowiązywania (art. 178) . . . . . . . . . . . . . . . 579 Rozdział 22. Postępowanie (art. 179–181) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 580 DZIAŁ II. Część szczególna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 588 Rozdział 23. Wykonywanie kar (art. 182–188) . . . . . . . . . . . . . . . 588 Rozdział 24. Wykonywanie środków karnych (art. 189–191) . . . 601 Wykaz literatury . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 605 6 www.lexisnexis.pl Wykaz skrótów Wykaz skrótów I. Akty normatywne k.c. – ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 k.k. k.k.s. k.k.w. ze zm.) – ustawa z 6 czerwca 1997 r. – Kodeks karny (Dz.U. Nr 88, poz. 533 ze zm.) – ustawa z 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz.U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765 ze zm.) – ustawa z 6 czerwca 1997 r. – Kodeks karny wykonawczy (Dz.U. Nr 88, poz. 557 zm.) Konstytucja RP – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. k.p.c. k.p.k. k.p.w. k.r.o. k.w. Nr 13, poz. 94 ze zm.) – ustawa z 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. Nr 43, poz. 296 ze zm.) – ustawa z 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego (Dz.U. Nr 88, poz. 555 ze zm.) – ustawa z 24 sierpnia 2001 r. – Kodeks postępowania w sprawach o wykroczenia (tekst jedn. Dz.U. z 2008 r. Nr 133, poz. 848 ze zm.) – ustawa z 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 788) – ustawa z 20 maja 1971 r. – Kodeks wykroczeń (tekst jedn. Dz.U. z 2010 r. Nr 46, poz. 275 ze zm.) ord.pod. – ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. pr.celn. – ustawa z 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) ze zm.) pr.dew. u.p.e.a. – ustawa z 27 lipca 2002 r. – Prawo dewizowe (Dz.U. Nr 141, poz. 1178 ze zm.) – ustawa z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w admi- nistracji (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) ustawa o VAT – ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) u.p.n. – ustawa z 26 października 1982 r. o postępowaniu w sprawach nie- letnich (tekst jedn. Dz.U. z 2010 r. Nr 33 poz. 178 ze zm.) 7 Wykaz skrótów WKC – Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r.) II. Czasopisma Dor. Pod. KZS Lex LexPolonica OSA OSNKW OSNPG OSNwSK OTK-A Pal. PiP PPiA Prok. i Pr. PS WPP III. Inne SA SN SO – „Doradca Podatkowy” – „Krakowskie Zeszyty Sądowe” – system informacji prawnej Wolters Kluwer Polska – Serwis Prawniczy LexisNexis sp. z o.o. – „Orzecznictwo Sądów Apelacyjnych” – „Orzecznictwo Sądu Najwyższego – Izby Karnej i Wojskowej” – „Orzecznictwo Sądu Najwyższego. Biutetyn Prokuratury General- nej” – „Orzecznictwo Sądu Najwyższego w Sprawach Karnych” – „Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego. Zbiór Urzędowy A” – „Palestra” – „Państwo i Prawo” – „Przegląd Prawa i Administracji” – „Prokuratura i Prawo” – „Przegląd Sądowy” – „Wojskowy Przegląd Prawniczy” – Sąd Apelacyjny – Sąd Najwyższy – Sąd Okręgowy 8 www.lexisnexis.pl Wprowadzenie Niniejsze opracowanie stanowi próbę omówienia problematyki materialnej oraz procesowej prawa karnego skarbowego z punktu widzenia prak- tyków, w związku z czym Czytelnik nie znajdzie w nim bardzo rozbudo- wanych rozważań teoretycznych. Niektóre zawarte w tym komentarzu po- glądy odbiegają od prezentowanych w dotychczasowej literaturze, a nawet w orzecznictwie, co wypływa z doświadczeń w stosowaniu przepisów Kodeksu karnego skarbowego i wynikających z tego potrzeb w dostoso- wywaniu ich do szybko zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, do której w wielu wypadkach, co wykazano w komentarzu, przepisy Kodeksu nie są idealnie dostosowane. Ich interpretacja ściśle literalna prowadzi bo- wiem bardzo często do oderwania tych przepisów od realiów przedmiotu, którego dotyczą, na skutek przeteoretyzowania problemu. Opracowanie to pozwoli, naszym zdaniem, na lepsze rozumienie, interpretację i stoso- wanie tych norm, które niejednokrotnie nie są spójne z uwagi chociażby na to, że zbudowane są ze specjalistycznych wyrażeń i zwrotów językowych – w wielu wypadkach również nieostrych. Opracowanie to adresowane jest więc przede wszystkim do aplikantów oraz praktyków, ale może być również pomocne studentom prawa i admi- nistracji. Warszawa, 16 lipca 2012 roku Autorzy 9 Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 1 USTAWA z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy Tekst pierwotny Dz.U. z 15 października 1999 r. Nr 83, poz. 930; tekst jedn. Dz.U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765; zm.: Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 766; z 2008 r. Nr 66, poz. 410, Nr 215, poz. 1355, Nr 237, poz. 1651; z 2009 r. Nr 3, poz. 11, Nr 8, poz. 39, Nr 157, poz. 1241; Nr 168, poz. 1323, Nr 201, poz. 1540, Nr 206, poz. 1589; z 2010 r. Nr 88, poz. 583, Nr 127, poz. 858, Nr 151, poz. 1013; z 2011 r. Nr 48, poz. 245, Nr 129, poz. 733, Nr 171, poz. 1016, Nr 240, poz. 1431; z 2012 r. poz. 362 Przestępstwa skarbowe i wykroczenia TYTUŁ I skarbowe DZIAŁ I Część ogólna Rozdział 1 Przepisy wstępne Art. 1. WARUNKI ODPOWIEDZIALNOŚCI Art. 1. § 1. Odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe lub odpowiedzialności za wykroczenie skarbowe podlega ten tylko, kto popełnia czyn społecznie szkodliwy, zabroniony pod groźbą kary przez ustawę obowiązującą w czasie jego popełnienia. Anna Wielgolewska 11 Art. 1 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy § 2. Nie jest przestępstwem skarbowym lub wykroczeniem skarbowym czyn zabroniony, którego społeczna szkodliwość jest znikoma. § 3. Nie popełnia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbo- wego sprawca czynu zabronionego, jeżeli nie można mu przypisać winy w czasie czynu. § 4. Jeżeli do dokonania przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego wymagane jest nastąpienie okreś lonego w kodeksie skutku, sprawca zaniechania podlega odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe lub odpowiedzialności za wykroczenie skar- bowe tylko wtedy, jeżeli ciążył na nim prawny, szczególny obowiązek zapobiegnięcia skutkowi. 1. Prawo karne skarbowe w swej części materialnej jest niewątpliwie prawem karnym w szerokim tego słowa znaczeniu, jednakże szcze- gólnym prawem karnym. Jak słusznie wskazał L. Wilk: „Technika legi- slacyjna, terminologia karnistyczna, charakter odpowiedzialności oraz system środków penalnych ewidentnie wskazują, że jest to dziedzina karnistyki (L. Wilk, W sprawie autonomii materialnego prawa karnego skarbowego, Prok. i Pr. 2009, nr 8, s. 34–35). Od strony teoretycznej określenie konkretnej gałęzi prawa jest trudne. Wydaje się jednak uza- sadnione uznanie odrębności prawa karnego skarbowego jako dalece au- tonomicznej dziedziny prawa karnego. O jego autonomiczności świadczy wiele regulacji, zwłaszcza części ogólnej, które będą omawiane w kolej- nych fragmentach komentarza. Natomiast należy sobie zadać pytanie, czym jest spowodowana ta autonomiczność regulacji karnoskarbowej i czy jest ona konieczna. Niewątpliwie, jeżeli chodzi o ogólne zasady od- powiedzialności, to odrębność regulacji jest konieczna, a spowodowana ogólnym przedmiotem ochrony. Jest on szczególny, gdyż w każdym przypadku jest to porządek ﬁ nansowy i konieczność zabezpieczenia interesów majątkowych państwa. Takiej odmienności nie widać już w części normującej postępowanie, gdzie odpowiednio stosuje się prze- pisy Kodeksu postępowania karnego (art. 113 k.k.s.), a odrębności pro- ceduralne są uregulowane w k.k.s. To samo odnosi się do części wyko- nawczej (art. 178 k.k.s.), gdzie następuje odwołanie do Kodeksu karnego wykonawczego. 2. Część ogólna – dział I Kodeksu, gdzie uregulowane są zasady odpowie- dzialności karnej – jest odpowiednikiem części ogólnej Kodeksu karnego. Jak wspomniano na wstępie, wyrazem odrębności Kodeksu karnego skar- 12 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 1 bowego jest samodzielna deﬁ nicja przestępstwa skarbowego i wykro- czenia skarbowego. W art. 1 k.k.s. (części ogólnej) ustawodawca nie deﬁ - niuje jednak pojęcia przestępstwa skarbowego i wykroczenia skarbowego tylko odsyła do art. 53 § 2 i 3 k.k.s. W art. 1 k.k.s. ustawodawca wskazał jedynie podstawowy zespół przesłanek odpowiedzialności i są to prze- słanki wspólne zarówno dla przestępstwa skarbowego, jak i wykroczenia skarbowego. Rozgraniczenie między przestępstwem a wykroczeniem na- stępuje na podstawie kryterium zagrożenia karą. W komentowanym arty- kule ustawodawca oprócz formalnego wymogu karalności wskazuje także element materialny przestępstwa, tj. społeczną szkodliwość czynu zabro- nionego. To, jakie elementy mają być uwzględnione przy ocenie społecznej szkodliwości czynu, ustawodawca wskazał w art. 53 § 7 k.k.s., samo zaś pojęcie czynu zabronionego zostało zdeﬁ niowane w art. 53 § 1 k.k.s. (zob. szczegółowe uwagi do wskazanych przepisów). 3. Ustawodawca w art. 1 § 1 k.k.s. odróżnia „odpowiedzialność karną”, która będzie miała zastosowanie do przestępstw skarbowych, i „odpo- wiedzialność za wykroczenie skarbowe”. Należy jednak zauważyć, iż ustawodawca jednocześnie w art. 46 k.k.s. wyklucza możliwość zasto- sowania do wykroczeń skarbowych zasad wynikających z części ogólnej Kodeksu wykroczeń. Z praktycznego zatem punktu widzenia, dokonując pewnego uproszczenia i nie wdając się w rozważania czysto teoretyczne, należy stwierdzić, iż podstawowe zasady odpowiedzialności karnej za popełnienie przestępstwa lub wykroczenia skarbowego zostały uregulo- wane w Kodeksie karnym skarbowym z odrębnościami, które będą się różnić od unormowań przewidzianych zarówno w przypadku odpowie- dzialności za przestępstwo powszechne wskazane w Kodeksie karnym, jak i odpowiedzialności za wykroczenie powszechne, które przewiduje się w Kodeksie wykroczeń. 4. W świetle art. 3 § 1 k.k.s. odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe lub odpowiedzialności za wykroczenie skarbowe podlega ten tylko, kto popełnia czyn społecznie szkodliwy, zabroniony pod groźbą kary przez ustawę obowiązującą w czasie jego popełnienia. Tak jak już wskazano w pkt 1, prawo karne skarbowe jest niewątpliwie prawem karnym, w szerokim tego słowa znaczeniu, nie można zatem wskazanej regulacji nie odnosić do analogicznej przewidzianej w Kodeksie karnym. Z porównania unormowań z Kodeksu karnego należy wskazać, że odpo- wiednikiem art. 1 § 1 k.k.s. jest przepis zawarty w art. 1 § 1 k.k. Należy podkreślić istotną różnicę. Ustawodawca, regulując podstawową zasadę Anna Wielgolewska 13 Art. 1 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy odpowiedzialności karnej za przestępstwo ujętą w Kodeksie karnym, posługuje się tylko kryterium formalnym, tj. popełnienie czynu zabro- nionego przez ustawę pod groźbą kary, w Kodeksie karnym skarbowym zaś oprócz kryterium czysto formalnego uwzględnia również kryterium materialne, tj. czyn ma być nie tylko zabroniony pod groźbą kary przez Kodeks karny skarbowy, ale też ma być społecznie szkodliwy. Z prak- tycznego punktu widzenia wyraża się to w tym, że zachowanie wyczer- pujące znamiona przestępstwa skarbowego czy wykroczenia skarbo- wego o nieznacznym ładunku społecznej szkodliwości nie będzie mogło być kwaliﬁ kowane jako czyn zabroniony na gruncie Kodeksu karnego skarbowego. Na gruncie zaś Kodeksu karnego o czynie zabronionym bę- dziemy mówić przy spełnieniu znamion przestępstwa karnego, a dopiero kolejny element badania, czy jest to przestępstwo, nastąpi przy uwzględ- nieniu § 2 k.k. Niemniej jednak, abstrahując od rozważań czysto teore- tycznych, należy przyjąć, że w konsekwencji nie będzie przestępstwem karnym powszechnym ani przestępstwem skarbowym, ani też wykro- czeniem skarbowym czyn zabroniony, którego społeczna szkodliwość jest znikoma. W art. 1 § 2 k.k.s. ustawodawca wprost wskazał, że jeżeli szkodliwość społeczna zachowania, które k.k.s. uznaje za przestępstwo, okaże się znikoma, czyn nie stanowi przestępstwa i postępowanie po- winno być umorzone (art. 113 k.k.s. w zw. z art. 17 § 1 pkt 3 k.p.k.). Tak samo należy postąpić, gdy znikoma szkodliwość zostanie ustalona w odniesieniu do czynu będącego według k.k.s. tylko wykroczeniem skarbowym (co do społecznej szkodliwości czynu zob. uwagi do art. 53 § 7 k.k.s.). 5. Zasada wyrażona w art. 1 § 1 k.k.s. – nullum crimen sine lege poenali an- teriori – na gruncie Kodeksu karnego skarbowego nabiera szczególnego wymiaru. Zważyć bowiem należy, że Kodeks karny skarbowy znacznie częściej niż Kodeks karny przy badaniu znamion czynu zabronionego wymaga sięgania do przepisów aktów typowo administracyjnych, zwią- zanych z porządkiem ﬁ nansowym państwa. W związku z powyższym większego znaczenia nabiera właśnie zasada wymogu dookreś loności ustawowej. Stąd więc postulat do ustawodawcy, aby wszelkie nakazy lub zakazy czy też krąg podmiotów zobowiązanych do przestrzegania pewnych zasad były wskazane w ustawie, a nie w aktach prawnych niż- szej rangi, takich jak rozporządzenie czy zarządzenie. Trybunał Konsty- tucyjny w orzeczeniu z 26 kwietnia 1995 r., K 11/94 (OTK 1995, nr 1, poz. 12), stwierdził, że: „Ustawowe sformułowanie przepisów karnych 14 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 1 (represyjnych) musi w sposób zupełny odpowiadać zasadzie okreś- loności. Oznacza to, że sama ustawa musi w sposób kompletny, precy- zyjny i jednoznaczny deﬁ niować wszystkie znamiona czynów zagrożo- nych karą. Obejmuje to oczywiście i element podmiotowy, to znaczy określenie zakresu osób, które są adresatami przepisu karnego. Ustawa musi więc w sposób kompletny wyznaczyć kategorie osób, które mogą ponosić odpowiedzialność za dany czyn. Nie może tego natomiast do- konywać akt wykonawczy, bo w prawie karnym wyłączność ustawy ma charakter bezwzględny [...]. Dopóki podmiotowy zakres kategorii «pod- miotów zobowiązanych do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów» będzie wyznaczany nie przez ustawodawcę, a przez mini- stra, nie można stosować tego określenia dla budowania norm karnych jakiegokolwiek typu”. Powyższe rozważania były podstawą do uznania za niezgodne z Konstytucją RP niektórych przepisów karnych ustawy z 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej. Czym innym jest bezwzględny wymóg dookreś loności ustawowej znamion czynu zabro- nionego, a czym innym doprecyzowanie znamion ustawowych niektó- rych czynów zabronionych w aktach niższej rangi niż ustawa, czy też przy przeprowadzaniu procesu interpretacji sięganie do takich aktów prawnych, co jest oczywiście dopuszczalne i nie narusza zasady nullum crimen sine lege (postanowienie SN z 19 stycznia 2009 r., I KZP 29/08, OSNKW 2009, nr 2, poz. 15). 6. Ustawodawca w art. 1 § 3 k.k.s. umieścił takie samo rozwiązanie jak w art. 1 § 3 k.k. Rozwiązanie to wiąże się z zarzucalnością winy, co oznacza nic innego jak konieczny warunek odpowiedzialności karnej. Za- sada nullum crimen sine culpa oznacza, że sprawca przestępstwa skarbo- wego lub wykroczenia skarbowego będzie mógł ponosić odpowiedzialność karnoskarbową, jeśli w czasie jego popełnienia można mu przypisać winę. Według A. Zolla winą jest wadliwość (zarzucalność) procesu decyzyjnego sprawcy czynu zabronionego (karalnego i karygodnego, tj. społecznie szkodliwego w stopniu większym niż znikomy) w warunkach możliwości podjęcia decyzji zgodnej z wymaganiami prawa (A. Zoll, w: A. Zoll (red.), Kodeks karny. Część ogólna, t. I, Komentarz do art. 1–116 k.k., Kraków 2004, s. 39–41). Winę na gruncie k.k.s. przypisać można jedynie osobie ﬁ zycznej zdolnej do ponoszenia odpowiedzialności ze względu na wiek (art. 5 k.k.s.). Mimo spełnienia kryterium wieku sprawcy nie będzie można przypisać winy z uwagi na niepoczytalność (art. 11 § 1 k.k.s.), a także działanie Anna Wielgolewska 15 Art. 1 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy w usprawiedliwionej nieświadomości karalności czynu (art. 10 § 4 k.k.s.) lub usprawiedliwionym błędzie co do bezprawności zachowania (art. 10 § 3 k.k.s.). Należy zatem podkreślić, że wina występuje jako odrębna ka- tegoria prawna i nie może być utożsamiana z umyślnością lub nieumyśl- nością. Umyślne lub nieumyślne mogą być przestępstwa lub wykroczenia skarbowe, ale nie wina (tak też A. Zoll, w: K. Buchała, A. Zoll, Kodeks karny. Część ogólna, s. 23 i 84; A. Zoll, w: A. Zoll (red.), Kodeks karny. Część ogólna, Komentarz do art. 1–116 k.k, Kraków 1998, s. 136–137). Ustawodawca, de- cydując się na uczynienie z winy odrębnej kategorii prawnej, chciał zatem wyraźnie odróżnić umyślność i nieumyślność, jako podmiotowe znamiona czynu zabronionego, od winy. Należy podkreślić, iż w takiej sytuacji, do- konując oceny konkretnego zachowania sprawcy pod kątem ustalenia jego odpowiedzialności karnej, należy najpierw ustalić, czy zostały spełnione znamiona przedmiotowe czynu zabronionego, następnie znamiona pod- miotowe i dopiero gdy mamy warunki odpowiedzialności karnej, ustalić, czy sprawcy można postawić zarzut winy. Choć wina została oderwana od „umyślności” i „nieumyślności” zarówno na gruncie Kodeksu karnego, jak i na gruncie Kodeksu karnego skarbowego, to jednak należy pamiętać, że „umyślność” czy „nieumyślność” należą do znamion strony podmiotowej czynu zabronionego, ale są też treściowymi elementami winy wpływają- cymi na jej stopień (A. Wąsek, Kodeks karny. Komentarz, t. I, Gdańsk 1999, s. 34). Wpływ na stopień winy ma działanie umyślne czy nieumyślne, za- miar, jak też motywacja sprawcy. 7. Przepis § 4 art. 1 k.k.s. jest odpowiednikiem art. 2 k.k. i dotyczy odpo- wiedzialności karnej za czyny skutkowe popełnione z zaniechania. Ko- niecznym warunkiem odpowiedzialności w takiej sytuacji jest, aby na sprawcy zaniechania ciążył prawny, szczególny obowiązek zapobiegnięcia skutkowi. Takie ujęcie odpowiedzialności karnej, do której dochodzi po- przez zaniechanie w przypadku przestępstw skutkowych, jasno wskazuje, iż chodzi tu tylko i wyłącznie o przestępstwa indywidualne. Sprawca musi się charakteryzować okreś lonymi cechami, musi być swego rodzaju gwa- rantem nienastąpienia skutku. Jego „obowiązki w zakresie dbałości o nie- nastąpienia skutku” mogą wynikać zarówno z ustawy, jak i z umowy. Na gruncie Kodeksu karnego skarbowego typowymi przestępstwami z zanie- chania są przestępstwa, które jako znamiona strony przedmiotowej wska- zują „obowiązek dozoru czy nadzoru” ciążący na wskazanej osobie i na skutek zaniechania sprawcy dochodzi do popełnienia przestępstwa skut- kowego (np. art. 84 i 96 k.k.s.). 16 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 2 Art. 2. CZAS POPEŁNIENIA CZYNU ZABRONIONEGO Art. 2. § 1. Czyn zabroniony uważa się za popełniony w czasie, w którym nastąpiło zachowanie sprawcy, chyba że kodeks stanowi inaczej. § 2. Jeżeli w czasie orzekania obowiązuje ustawa inna niż w czasie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, stosuje się ustawę nową, jednakże należy stosować ustawę obowiązu- jącą poprzednio, jeżeli jest względniejsza dla sprawcy. § 3. Niedopuszczalne jest stosowanie w części ustawy nowej i w części ustawy obowiązującej poprzednio. § 4. Jeżeli według nowej ustawy czyn zabroniony objęty orzeczeniem zagrożony jest karą, której górna granica jest niższa od kary orze- czonej, wymierzoną karę obniża się do górnej granicy ustawowego zagrożenia przewidzianego za taki czyn zabroniony w nowej ustawie; jeżeli nowa ustawa nie przewiduje możliwości zastosowania środka objętego orzeczeniem, to środka tego nie wykonuje się. § 5. Jeżeli według nowej ustawy czyn zabroniony objęty orzeczeniem nie jest już zagrożony karą pozbawienia wolności, wymierzoną karę pozbawienia wolności podlegającą wykonaniu zamienia się na karę grzywny, przyjmując jeden dzień kary pozbawienia wolności za rów- noważny dwóm stawkom dziennym kary grzywny. § 6. Jeżeli według nowej ustawy czyn zabroniony objęty orzecze- niem nie jest już zabroniony pod groźbą kary, skazanie ulega zatarciu z mocy prawa, a ukaranie uważa się za niebyłe. 1. Przepis art. 2 k.k.s. dotyczy reguł prawa intertemporalnego ściśle związa- nego z czasem popełnienia czynu zabronionego. Jego odpowiednikiem na gruncie powszechnego prawa karnego są art. 4 i 6 k.k. Zarówno Kodeks karny, jak i Kodeks karny skarbowy jako zasadę przyjmują, że o czasie popełnienia czynu zabronionego decyduje zachowanie, a nie skutek tego zachowania. Podstawowa różnica dotyczy określenia czynności sprawczej. W Kodeksie karnym ustawodawca jako czas popełnienia przestępstwa wskazuje moment, w którym sprawca działał lub zaniechał działania, do którego był obowiązany. Natomiast w Kodeksie karnym skarbowym usta- wodawca stanowi, że czasem popełnienia czynu zabronionego jest mo- ment, w którym nastąpiło zachowanie sprawcy, chyba że Kodeks stanowi Anna Wielgolewska 17 Art. 2 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy inaczej. Można znaleźć głosy w doktrynie, iż na gruncie Kodeksu karnego czas popełnienia przestępstwa został ujęty szerzej, gdyż np. zamiast zbyt wąskiego (tradycyjnego) sformułowania ustawowego „działanie lub zanie- chanie” wprowadzono szersze wyrażenie „zachowanie”. Należy ostrożnie podchodzić do takiej interpretacji i nie doszukiwać się szerszego okre- ślenia, gdyż sformułowanie użyte w k.k.s. do określenia czynności spraw- czej wynika po prostu z konieczności zapewnienia spójności wewnętrznej z deﬁ nicją czynu zabronionego z art. 53 § 1 (Uzasadnienie projektu noweli- zacji Kodeksu karnego skarbowego, druk sejmowy nr 2375). W tym ostatnim przypadku chodzi o przepisy (części szczególnej Kodeksu karnego skarbo- wego), które przewidują odpowiedzialność na przykład za nieprzechowy- wanie wbrew obowiązkowi kopii wystawionej lub otrzymanej faktury lub rachunku bądź dowodu zakupu towarów (art. 62 § 3 k.k.s.). Rozważania na temat szerszego czy węższego ujęcia mają więc charakter czysto teore- tyczny, gdyż należy przyjąć, iż czasem zachowania jest po pierwsze czas działania, po drugie zaś czas zaniechania działania, do którego sprawca był obowiązany. Określenie czynności sprawczej i tak sprowadzi się do działania bądź zaniechania. 2. Określenie czasu popełnienia czynu jest bardzo istotne z uwagi na wiele kwestii. Dla przykładu należy wskazać, że jest to niezbędne do ustalenia, czy w tym czasie rozpatrywany czyn był uznawany za czyn zabroniony, czy w czasie popełnienia czynu zabronionego sprawca osiągnął wiek po- zwalający na pociągnięcie go do odpowiedzialności karnej czy też w czasie popełnienia czynu sprawca był osobą młodocianą, czy nie nastąpiło przedawnienie karalności czynu zabronionego, czy nastąpiło popełnienie czynu w warunkach powrotu do przestępstwa itp. Ustalenie czasu popeł- nienia przestępstwa na gruncie Kodeksu karnego skarbowego ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia znamion czynu z uwagi na usta- wowy próg wysokości uszczuplonej należności, czy też ustalenie wypadku mniejszej wagi itp. 3. Jak już wskazano w tezie 1, podstawową zasadą jest (art. 2 § 1 k.k.s.), że czasem popełnienia czynu zabronionego jest czas, w którym nastąpiło za- chowanie sprawcy, chyba że Kodeks stanowi inaczej. Od tej zasady ustawo- dawca przewiduje pewne wyjątki, które wymagają krótkiego omówienia: 1) czas popełnienia czynu ciągłego to czas popełnienia ostatniego za- chowania sprawcy podjętego w wykonaniu tego samego zamiaru lub wykorzystaniu takiej samej sposobności. Poszczególne zacho- wania oczywiście muszą być popełnione w krótkich odstępach czasu, 18 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 2 a w przypadku czynów zabronionych polegających na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej jako krótki odstęp czasu ustawodawca ustala okres do 6 miesięcy (art. 6 § 2 k.k.s.). W przypadku przestępstwa ciągłego, jak już wskazano, przestępstwo uważa się za popełnione nie w chwili rozpoczęcia po- szczególnych przestępnych czynności wykonawczych, lecz „w czasie, w którym sprawca działał”. W świetle tego przepisu i wypracowanych w doktrynie i orzecznictwie poglądów przyjąć należy, iż w wypadku popełnienia przestępstwa ciągłego częściowo pod rządem dawnego stanu prawnego, a częściowo pod rządem nowego prawa, norma art. 2 § 2 k.k.s. nie ma zastosowania, lecz stosuje się nowe prawo jako obo- wiązujące w chwili ukończenia przez sprawcę poszczególnych czyn- ności wykonawczych, składających się na przestępstwo ciągłe (wyrok SN z 7 maja 1976 r., II KR 69/76, OSNPG 1976, nr 11, poz. 95); 2) czas popełnienia ciągu przestępstw należy ustalić odrębnie dla każ- dego przestępstwa wchodzącego w skład ciągu przestępstw i wówczas początkowy okres wyznacza pierwszy czyn, końcowy zaś – ostatni z czynów wchodzących w skład ciągu przestępstw (art. 37 § 1 pkt 3 oraz art. 40 k.k.s.); 3) czas popełnienia czynu zabronionego w przypadku współsprawstwa (art. 9 k.k.s.) należy ustalić w momencie, w którym nastąpiło wyczer- panie znamion danej formy współdziałania; 4) czas popełnienia czynu zabronionego w odniesieniu do czynów popeł- nionych z zaniechania należy ustalić jako moment, w którym sprawca był obowiązany działać w okreś lony sposób, a działania takiego nie podjął. 4. Przepis art. 2 § 2 k.k.s. rozstrzyga kolizję w czasie stosowania ustawy nowej i obowiązującej poprzednio. Wprowadza on zasadę, według której, jeżeli w czasie orzekania obowiązuje ustawa inna niż w czasie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, stosuje się ustawę nową. Jednakże należy stosować ustawę obowiązującą poprzednio, jeżeli jest ona względniejsza dla sprawcy. Przez obowiązywanie w czasie orze- kania ustawy innej niż w czasie popełnienia przestępstwa należy rozumieć cały obowiązujący w danym czasie stan prawny odnoszący się do danego przestępstwa lub wykroczenia skarbowego. Dlatego też w prawie karnym skarbowym, z uwagi na powiązania norm karnych skarbowych z szeroko rozumianym prawem ﬁ nansowym i częstą zmianą wydawanych aktów wy- konawczych do tych regulacji, przez zmianę ustawy rozumieć należy także Anna Wielgolewska 19 Art. 2 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy zmiany w aktach ﬁ nansowych, których naruszenie daje podstawę do ka- rania za czyn okreś lony w k.k.s. (wyrok SN z 23 października 2003 r., II KK 209/03, OSNwSK 2003, nr 1, poz. 2204). Przy ocenie, która ustawa będzie względniejsza, należy oceniać nie tylko zagrożenie ustawowe, ale również konsekwencje ﬁ nansowe, możliwości warunkowego zawieszenia kary czy warunkowego umorzenia postępowania, jak też terminy przedawnienia czy zatarcia skazania. Dopiero tak kompleksowa ocena pozwoli na prawi- dłowe ustalenie, którą ustawę, zgodnie z dyrektywami wskazanymi w § 2 należy zastosować. Ta kompleksowa ocena musi również uwzględniać za- sady wymiaru kary wobec konkretnego sprawcy, gdyż przy stosowaniu omawianej zasady nie chodzi o ustawę abstrakcyjnie względniejszą, lecz względniejszą dla sprawcy (wyrok SA w Katowicach z 23 grudnia 1998 r., II AKa 228/98, OSA 1999, nr 4, poz. 26). Podkreślenia wymaga także, że jeżeli w okresie od popełnienia czynu do momentu orzekania było wiele zmian ustawy, wówczas przy wyborze ustawy najkorzystniejszej należy wziąć pod uwagę wszystkie zmieniane przepisy i dokonać wyboru, która z „wersji” obowiązującej w tym okresie ustawy będzie najkorzystniejsza dla sprawcy. Omawiana reguła nakazuje stosowanie wybranej ustawy w całości. Nie można zatem wybrać najko- rzystniejszych elementów zmieniających się regulacji prawnych. Przepis wyklucza jednoczesne stosowanie częściowo ustawy nowej, a częściowo poprzednio obowiązującej (art. 2 § 3 k.k.s.). Uwagi powyższe dotyczą prawa materialnego. Natomiast reguły postępowania rządzą się zazwyczaj innymi zasadami i w trakcie jednego postępowania karnego skarbowego może dojść do stosowania w części jednej ustawy, kiedy np. postępowanie przygotowawcze trwało w czasie jej obowiązywania, postępowanie zaś przed sądem będzie się toczyć już według nowych reguł wynikających z procedury obowiązującej w czasie trwania procesu sądowego. Nie dojdzie natomiast do sprzeczności omawianej reguły związanej z za- sadą jednolitości prawa przy ustaleniu, że oskarżonemu, któremu zarzu- cono popełnienie kilku czynów zabronionych, sąd przypisze jeden czyn, kwaliﬁ kując go z ustawy nowej, inny zaś kwaliﬁ kując z ustawy poprzednio obowiązującej. 5. Kolejna reguła prawa intertemporalnego została wyrażona w § 4 i 5 art. 2 k.k.s. i dotyczy zasad postępowania wobec orzeczeń już zapadłych i konieczności dostosowania do nich kar orzeczonych na skutek zmiany ustawy. Zgodnie z treścią wskazanych przepisów, jeśli według nowej 20 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 2 ustawy czyn zabroniony objęty orzeczeniem zagrożony jest karą, której górna granica jest niższa niż kara orzeczona, wymierzona uprzednio kara musi zostać obniżona do górnej granicy ustawowego zagrożenia przewi- dzianego za taki czyn w nowej ustawie. Przepis art. 2 § 4 k.k.s. może być stosowany tylko wtedy, gdy na gruncie nowej ustawy łącznie z nadzwy- czajnym obostrzeniem nie można byłoby wymierzyć takiej kary, jaka orze- czona została w prawomocnym wyroku (postanowienie SA w Katowicach z 21 października 1998 r., II AKz 277/98, OSA 1999, nr 2, poz. 10). Jeżeli mimo znacznego złagodzenia zagrożenia ustawowego za dane przestęp- stwo w nowej ustawie orzeczona kara według poprzednio obowiązującej ustawy mieści się w granicach przewidzianych w nowej ustawie, nie ma podstaw do jej dostosowania w myśl reguł przewidzianych w art. 2 k.k.s. W sprawach o obniżenie kary do górnej granicy ustawowego zagrożenia przewidzianego w nowej ustawie sąd orzeka w składzie przewidzianym Kodeksem postępowania karnego, a nie w składzie wynikającym z prze- pisów Kodeksu karnego wykonawczego (postanowienie SA w Krakowie z 31 marca 1999 r., II AKz 10/99, KZS 1999, nr 4, poz. 75). Jeśli natomiast ustawa nowa nie przewiduje orzeczenia środka karnego, to orzeczonego środka po prostu się nie wykonuje (§ 4 k.k.s.). Kolejna reguła, wyrażona w § 5 k.k.s., dotyczy zamiany kary orzeczonej w sytu- acji, gdy według nowej ustawy czyn zabroniony objęty orzeczeniem nie jest już zagrożony karą pozbawienia wolności. Wówczas wymierzona kara pozbawienia wolności nie podlega wykonaniu, lecz następuje jej za- miana na karę grzywny. Zamiany dokonuje się przyjmując, że jeden dzień kary pozbawienia wolności jest równoważny dwóm stawkom dziennym grzywny. 6. W art. 2 § 6 k.k.s. wyrażono zasadę, że jeżeli według nowej ustawy czyn objęty orzeczeniem nie jest już zabroniony pod groźbą kary, to skazanie ulega zatarciu z mocy prawa, a ukaranie uważa się za niebyłe. Zatarcie skazania z mocy prawa odnosi się do sytuacji tzw. pełnej depenalizacji czynu zabronionego, a zatem gdy według przepisów nowej ustawy dany czyn objęty orzeczeniem nie jest już zabroniony pod groźbą kary. Zasada ta nie dotyczy częściowej depenalizacji, kiedy na skutek zmiany przepisów ustawy nastąpiła zmiana skutkująca w świetle nowej ustawy łagodniejszą kwaliﬁ kacją w ramach danego typu czynu zabronionego czy nawet prze- kwaliﬁ kowanie przestępstwa skarbowego na wykroczenie skarbowe. Nie można również uznać, że nastąpiła depenalizacja czynu zabronionego, Anna Wielgolewska 21 Art. 3 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy w sytuacji gdy okresowo nastąpiło zwolnienie bądź zawieszenie obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej (cło, podatek) w czasie orzekania (postanowienie SN z 16 lutego 1994 r., I KZP 42/93, OSNKW 1994, nr 3–4, poz. 25; tak też postanowienie SN z 24 sierpnia 1999 r., II KKN 150/99, Prok. i Pr. 2000, nr 2, poz. 1, dodatek). Art. 3. MIEJSCE POPEŁNIENIA CZYNU ZABRONIONEGO Art. 3. § 1. Czyn zabroniony uważa się za popełniony w miejscu, w którym nastąpiło zachowanie sprawcy, albo gdzie skutek stano- wiący znamię czynu zabronionego nastąpił lub według zamiaru sprawcy miał nastąpić. § 2. Przepisy kodeksu stosuje się do sprawcy, który popełnił czyn zabroniony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak również na polskim statku wodnym lub powietrznym, chyba że kodeks stanowi inaczej. § 3. Niezależnie od przepisów obowiązujących w miejscu popełnienia przestępstwa skarbowego, przepisy kodeksu stosuje się także do oby- watela polskiego oraz cudzoziemca w razie popełnienia za granicą przestępstwa skarbowego skierowanego przeciwko istotnym inte- resom ﬁ nansowym państwa polskiego. § 3a. Niezależnie od przepisów obowiązujących w miejscu popeł- nienia przestępstwa skarbowego, przepisy kodeksu stosuje się także do obywatela polskiego w razie popełnienia za granicą przestępstwa skarbowego okreś lonego w rozdziale 6 i 7 działu II tytułu I, skierowa- nego przeciwko interesom ﬁ nansowym Wspólnot Euro pejskich. § 4. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe okreś lone w roz- dziale 7 są karalne także w razie popełnienia ich za granicą, jeżeli zo- stały ujawnione w wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych tam przez polski organ celny lub inny organ uprawniony na podstawie umów międzynarodowych; przepis stosuje się odpowiednio, jeżeli wykroczenie skarbowe okreś lone w art. 106e, art. 106f i art. 106h po- pełnione zostało za granicą. § 5. Przepisy kodeksu stosuje się także do obywateli polskich oraz cudzoziemców, którzy przebywając na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nakłaniają lub udzielają pomocy do popełnienia za granicą przestępstwa skarbowego skierowanego przeciwko interesom ﬁ nan- 22 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 3 sowym Wspólnot Europejskich, okreś lonego w rozdziale 6 i 7 działu II tytułu I. 1. Komentowany przepis dotyczy reguł ustalania miejsca popełnienia czynu zabronionego, które decyduje zarówno o odpowiedzialności karnej, jak i właściwości organów postępowania karnego skarbowego. Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 3 § 1 k.k.s. miejscem popełnienia przestępstwa jest miejsce, w którym nastąpiło zachowanie sprawcy, albo w którym skutek stanowiący znamię czynu zabronionego nastąpił lub we- dług zamiaru sprawcy miał nastąpić (tzw. zasada wielomiejscowości). 2. Kodeks karny skarbowy w tej mierze opiera się na zasadzie terytorialności. Zgodnie z art. 3 § 2 przepisy Kodeksu obowiązują na terytorium Rzeczypo- spolitej Polskiej oraz na polskim statku wodnym lub powietrznym. Zasada ta na mocy art. 53 § 9 k.k.s. obejmuje także znajdującą się poza morzem terytorialnym wyłączoną strefę ekonomiczną, w której Rzeczpospolita Polska na podstawie prawa wewnętrznego i zgodnie z prawem między- narodowym wykonuje prawa odnoszące się do badania i eksploatacji dna morskiego i jego podglebia oraz ich zasobów naturalnych. Zgodnie z ustawą z 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (tekst jedn. Dz.U. z 2009 r. Nr 12, poz. 67 ze zm.) terytorium Rzeczypo- spolitej Polskiej to obszar objęty granicami państwowymi, oddzielającymi terytorium RP od terytorium innych państw i morza pełnego, oraz wody wewnętrzne i pas morskich wód terytorialnych, a także przestrzeń po- wietrzna nad tym obszarem i wnętrze ziemi pod nim. 3. Zgodnie z normą wyrażoną w art. 3 § 3 k.k.s. niezależnie od przepisów obowiązujących w miejscu popełnienia przestępstwa skarbowego przepisy tego Kodeksu stosuje się także do obywatela polskiego oraz cudzoziemca w razie popełnienia przestępstwa skarbowego skierowanego przeciwko istotnym interesom ﬁ nansowym państwa polskiego. Redakcja komento- wanego paragrafu wskazuje na rozszerzenie ochrony interesu ﬁ skalnego państwa polskiego. Ustawodawca uznał, że w przypadku przestępstw skarbowych (norma ta nie dotyczy wykroczeń) popełnionych za gra- nicą, niezależnie od tego, czy sprawcą będzie cudzoziemiec czy obywatel polski, i niezależnie od tego, jakie normy w tym względzie obowiązują w miejscu popełnienia przestępstwa, dojdzie do odpowiedzialności karnej sprawcy zgodnie z przepisami Kodeksu karnego skarbowego, jeśli prze- stępstwo będzie godziło w istotne interesy ﬁ nansowe państwa polskiego. Anna Wielgolewska 23 Art. 3 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy Pojęcie działania przeciwko „istotnym interesom ﬁ nansowym państwa polskiego” nie wymaga interpretacji, gdyż deﬁ nicję tych przestępstw usta- wodawca wskazał w art. 53 § 11 k.k.s. Znaczenie ma tu jedynie wysokość uszczerbku ﬁ nansowego Skarbu Państwa (zob. szczegółowe uwagi do art. 53 § 11 k.k.s.). Konsekwencją powyższej regulacji związanej z polityką ﬁ nansową jest unormowanie z art. 3 § 3a i 5 k.k.s., gdyż z dniem 1 maja 2004 r., tj. z chwilą przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, należało objąć ochroną również interesy ﬁ nansowe Wspólnot Europejskich. Zobowiązanie to wy- nikało z Konwencji z 26 lipca 1995 r., sporządzonej na podstawie arty- kułu K.3 Traktatu o Unii Europejskiej, o ochronie interesów ﬁ nansowych Wspólnot Europejskich (Dz.Urz. UE C 316 z 27 listopada 1995 r.). Dla- tego też ustawodawca przyjął, że niezależnie od przepisów obowiązują- cych w miejscu popełnienia przestępstwa skarbowego przepisy Kodeksu stosuje się także do obywatela polskiego w razie popełnienia za granicą przestępstwa skarbowego okreś lonego w rozdziale 6 i 7 działu II tytułu I, skierowanego przeciwko interesom ﬁ nansowym Wspólnot Europejskich, tj. przestępstw podatkowych i celnych (art. 3 § 3a k.k.s.). Przepisy Ko- deksu karnego skarbowego będą miały zastosowanie także do obywateli polskich oraz cudzoziemców, którzy przebywając na terytorium Rze- czypospolitej Polskiej, nakłaniają lub udzielają pomocy do popełnienia za granicą przestępstw skarbowych skierowanych przeciwko interesom ﬁ nansowym Wspólnot Europejskich, a dotyczących należności podatko- wych i celnych (art. 3 § 5 k.k.s.). Regulacje te wynikają z obowiązującej zasady, że państwa członkowskie przyjmują do zwalczania oszustw naru- szających interesy ﬁ nansowe Unii Europejskiej takie same środki jak przy zwalczaniu tego rodzaju przestępstw naruszających ich własne interesy ﬁ nansowe. 4. Obecne brzmienie art. 3 § 4 k.k.s. dotyczy przestępstw i wykroczeń za- wartych w rozdziale 7 (przestępstwa i wykroczenia celne), które są ka- ralne także w razie popełnienia ich za granicą, jeżeli zostały ujawnione w wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych tam przez polski organ celny lub przez inny uprawniony organ na podstawie umów mię- dzynarodowych. Również na takich samych zasadach karalne są enu- meratywnie wymienione wykroczenia skarbowe popełnione za granicą, a polegające na: 1) utrudnianiu kontroli prowadzonej na podstawie przepisów prawa de- wizowego (art. 106e); 24 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 4 2) niezgłoszeniu organom celnym lub Straży Granicznej przywozu do kraju lub wywozu z kraju wartości dewizowych lub krajowych środków płatniczych albo podania w zgłoszeniu nieprawdy (art. 106f); 3) nieprzedstawieniu powyższym organom na ich żądanie przywożonych lub wywożonych środków dewizowych i krajowych środków płatni- czych (art. 106h). Karalność wskazanych wykroczeń skarbowych będzie zatem uzależniona od ich ujawnienia przez polski organ celny lub przez inny uprawniony organ na podstawie umów międzynarodowych. Art. 4. UMYŚLNOŚĆ I NIEUMYŚLNOŚĆ Art. 4. § 1. Przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe można popełnić umyślnie, a także nieumyślnie, jeżeli kodeks tak stanowi. § 2. Czyn zabroniony popełniony jest umyślnie, jeżeli sprawca ma za- miar jego popełnienia, to jest chce go popełnić albo przewidując moż- liwość jego popełnienia, na to się godzi. § 3. Czyn zabroniony popełniony jest nieumyślnie, jeżeli sprawca nie mając zamiaru jego popełnienia, popełnia go jednak na skutek nieza- chowania ostrożności wymaganej w danych okolicznościach, mimo że możliwość popełnienia tego czynu przewidywał albo mógł prze- widzieć. 1. Kodeks karny skarbowy w komentowanym artykule przyjmuje jako zasadę, że za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe sprawca ponosi odpowiedzialność, jeśli czynów tych dopuścił się umyślnie, zaś jeśli dopu- ścił się popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego nieumyślnie, poniesie odpowiedzialność karnoskarbową tylko wówczas, gdy przewidują to wyraźnie przepisy Kodeksu. Obecne brzmienie wskazanego przepisu jest konsekwencją wyelimi- nowania z obrotu prawnego kategorii „winy umyślnej” oraz „winy nie- umyślnej” i uznanie, że wina jest odrębną kategorią prawną, oderwaną od strony podmiotowej czynu zabronionego, mającej związek z kwestią zarzu- calności popełnienia przestępstwa. 2. Istota umyślności wskazana w § 2 art. 4 k.k.s., tak jak na gruncie Kodeksu karnego, polega na działaniu sprawcy z zamiarem bezpośrednim (dolus Anna Wielgolewska 25 Art. 4 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy directus) lub z zamiarem ewentualnym, zwanym też wynikowym (dolus eventualis). Zamiar popełnienia czynu zabronionego polega na ukierunkowaniu zacho- wania na osiągnięcie okreś lonego celu i sterowaniu tym zachowaniem. Na zamiar składa się strona intelektualna oraz woluntatywna. Zamiar jest wa- runkowany wyobrażeniem celu (strona intelektualna) i dążeniem opartym na motywacji jego osiągnięcia (strona woluntatywna) – zob. A. Zoll, w: A. Zoll (red.) Kodeks karny. Część ogólna, t. 1, Komentarz do art. 1–116 k.k., Kraków 2004, s. 136–147). Z zamiarem bezpośrednim będziemy mieli do czynienia wówczas, gdy sprawca, mając zamiar popełnienia czynu zabronionego, chce go popełnić. Zamiar bezpośredni może wystąpić jako zamiar nagły (dolus repentinus) lub jako zamiar przemyślany (dolus praemeditatus), a nawet o szczególnym zabarwieniu (dolus directus coloratus). Zamiar bezpośredni będzie zawsze tam, gdzie w znamionach czynu zabro- nionego ustawodawca wskazuje na działanie sprawcy „w celu”. W ramach wskazanego powyżej zamiaru bezpośredniego przy ocenie mo- tywacji sprawcy inaczej ocenia się zamiar przemyślany, a inaczej zamiar nagły, popełnienie przestępstwa pod wpływem chwili, nadarzającej się okazji (wyrok SN z 27 października 1995 r., III KRN 118/95, Prok. i Pr. 1996, nr 4, poz. 1, dodatek). Natomiast z zamiarem ewentualnym będziemy mieli do czynienia w sy- tuacji, kiedy sprawca, przewidując możliwość popełnienia czynu zabro- nionego (strona intelektualna), godzi się na jego popełnienie (strona woluntatywna). Pomimo braku „chęci” popełnienia czynu zabronio- nego sprawca poniesie odpowiedzialność za przestępstwo popełnione umyślnie. W bogatym orzecznictwie podkreśla się, że zamiaru nie można domniemywać, należy sprawcy wykazać, na podstawie całokształtu oko- liczności sprawy, zarówno podmiotowych, jak i przedmiotowych, że miał świadomość, iż jego zachowanie może wyczerpywać znamiona czynu za- bronionego, i na to się godził (wyrok SN z 6 lutego 1973 r., V KRN 569/72, OSP 1973, nr 6, poz. 229, i z 27 lipca 1973 r., IV KR 153/73, OSNKW 1974, nr 1, poz. 5). W tym zakresie należy przytoczyć postanowienie Sądu Najwyższego z 23 maja 2002 r., V KKN 426/00 (OSNKW 2002, nr 9–10, poz. 81), który stwierdził, że: „Wymagana przez przepisy dawnej ustawy karnej skarbowej (art. 4 u.k.s.) – podobnie zresztą, jak i obecnego 26 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 4 Kodeksu karnego skarbowego (art. 4 § 1 k.k.s.) – jako warunek odpo- wiedzialności karnej, umyślność zachowania się sprawcy odnosząca się także do przestępstw i wykroczeń z zakresu obowiązków podatkowych, nie może być wywodzona z samego faktu zaistnienia znamion strony przedmiotowej danego czynu skarbowego. Nie można jej domniemywać, lecz należy ją udowodnić, choćby na podstawie dowodów pośrednich, w drodze logicznego rozumowania z całokształtu zebranego materiału dowodowego. Niezbędne jest jednak wykazanie na podstawie takiego materiału, że sprawca co najmniej godził się na możliwość popełnienia czynu zabronionego jako przestępstwa (wykroczenia) skarbowego”. Na kanwie stanu faktycznego z wskazanego powyżej postanowienia Sąd Najwyższy stwierdził, iż powierzenie obowiązków w zakresie rozliczeń podatkowych fachowym osobom trzecim nie znosi samo przez się odpo- wiedzialności podatnika w sferze prawa karnego skarbowego, ale pod warunkiem udowodnienia, że miał on jednak świadomość możliwości wadliwego rozliczenia i godził się na rozliczenie niezgodne z przepisami prawa podatkowego. 3. Przy dokonywaniu ustalenia, że sprawca dopuścił się popełnienia za- rzucanego mu przestępstwa skarbowego czy wykroczenia skarbowego, w opisie czynu musi się znaleźć stwierdzenie, czy sprawca popełnił przestępstwo czy wykroczenie skarbowe z zamiarem bezpośrednim czy ewentualnym także wówczas, gdy w zarzucie aktu oskarżenia takiego ustalenia oskarżyciel publiczny nie zawarł. W sytuacji kiedy oskarżyciel przyjął, że sprawca dopuścił się popełnienia zarzucanego mu czynu z za- miarem bezpośrednim, a postępowanie dowodowe dostarczyło dowodów na działanie sprawcy z zamiarem ewentualnym, w tym zakresie sąd musi dokonać zmiany opisu czynu poprzez wskazanie, że sprawca działał z za- miarem ewentualnym. 4. Istota nieumyślności unormowana w art. 4 § 3 k.k.s. sprowadza się do popełnienia przez sprawcę czynu zabronionego na skutek niezachowania ostrożności wymaganej w danych okolicznościach, mimo że możliwość popełnienia tego czynu sprawca przewidywał lub mógł przewidzieć. Tak samo określana jest nieumyślność na gruncie Kodeksu karnego (art. 9 § 2 k.k.). W doktrynie wskazuje się, że nieumyślność może być uświadomiona (sprawca, nie mając zamiaru popełnienia czynu zabronionego, popełnia go na skutek niezachowania reguł ostrożności wymaganych w danych oko- licznościach, choć możliwość popełnienia czynu przewidywał) i nieuświa- domiona – zwana też niekiedy nadal lekkomyślnością lub niedbalstwem Anna Wielgolewska 27 Art. 4 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (sprawca, nie mając zamiaru popełnienia czynu zabronionego, popełnia go na skutek niezachowania reguł ostrożności wymaganych w danych okolicznościach, choć możliwości popełnienia czynu nie przewidywał, ale mógł przewidzieć, gdyby zachował reguły ostrożności (L. Gardocki, Prawo karne, Warszawa 2008, s. 82–84). Zgodnie z obowiązującym brzmieniem art. 4 § 3 k.k.s., nie wdając się w rozważania teoretyczne, należy przyjąć, że ustalenia, czy doszło do nieumyślnego popełnienia czynu zabronionego, należy dokonać, stosując kryterium dotrzymania reguł ostrożności wymaganych w danych okolicz- nościach. Ocena ta należy do organu orzekającego, który musi ustalić, czy sprawca miał obiektywne możliwości przewidywania skutków swego za- chowania. Jak stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z 23 sierpnia 1977 r.: „Powinność i możność przewidywania następstw działania sprawcy nie może być oceniona w oderwaniu od konkretnej sytuacji. Należy je ocenić z uwzględnieniem prawdopodobieństwa nastąpienia skutków w wyniku konkretnego zachowania się sprawcy, licząc się z jego życiowym doświad- czeniem. Prawdopodobieństwo natomiast należy oceniać jako coś więcej niż abstrakcyjną tylko możliwość. Sprawcę można obciążyć powinnością i możliwością przewidywania tylko normalnych, typowych następstw, nie zaś następstw zupełnie wyjątkowych, uwzględniając osobowość sprawcy, jego wiek, doświadczenie życiowe, wykształcenie i poziom in- telektualny” (wyrok SN z 23 sierpnia 1977 r., VI KRN 180/77, OSNPG 1978, nr 1, poz. 2). Reguły ostrożności, w odniesieniu zwłaszcza do prze- stępstw i wykroczeń skarbowych, wynikają z różnych aktów prawnych, głównie prawa ﬁ nansowego, podatkowego. Przy ocenie, czy sprawca zachował właśnie wskazane reguły, nie można pomijać, czy zasięgnął stosownych informacji, podejmując okreś lone działanie, w sytuacji kiedy przepisy prawa nakładają np. na organy podatkowe obowiązek udzie- lania informacji, czy też podjął próbę uzyskania wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego. 5. Nieumyślność na gruncie Kodeksu karnego skarbowego rzadko rodzi odpo- wiedzialność karną. Obecnie o „dopuszczeniu, chociażby nieumyślnie” do popełnienia czynu zabronionego ustawodawca mówi w art. 84 § 1, art. 96 § 1, art. 106ł § 1, art. 111 § 1 k.k.s. Z nieumyślnością na gruncie Kodeksu karnego skarbowego będziemy mieli do czynienia także przy paserstwie w zakresie towarów akcyzowych (art. 65 § 2 i 4 k.k.s.), przy paserstwie celnym (art. 91 § 2 i 4 k.k.s.), zarówno w odniesieniu do przestępstw skar- bowych, jak i wykroczeń skarbowych. 28 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 5 Art. 5. WIEK NIELETNIEGO A KARA Art. 5. § 1. Na zasadach okreś lonych w kodeksie odpowiada ten tylko, kto popełnia czyn zabroniony po ukończeniu lat 17, chyba że przepis ustawy stanowi inaczej. § 2. W stosunku do sprawcy, który popełnił przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe po ukończeniu lat 17, lecz przed ukończe- niem lat 18, sąd zamiast kary lub środka karnego stosuje środki wy- chowawcze, lecznicze albo poprawcze przewidziane dla nieletnich, jeżeli okoliczności sprawy oraz stopień rozwoju sprawcy, jego właści- wości i warunki osobiste za tym przemawiają. 1. Przepis art. 5 k.k.s. stanowi o granicy wieku, którego przekroczenie po- woduje konieczność poddania się odpowiedzialności karnej na zasadach przewidzianych w Kodeksie karnym skarbowym. Norma ta stanowi od- powiednik przepisu art. 10 k.k. na gruncie powszechnego prawa karnego, z tą tylko różnicą, że Kodeks karny skarbowy nie przewiduje obniżenia granicy wieku odpowiedzialności karnej w przypadku popełnienia enu- meratywnie wymienionych przestępstw (art. 10 § 2 k.k.). Zgodnie z treścią komentowanego przepisu każdy, kto po ukończeniu 17 lat popełnia przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, odpowiada na za- sadach przewidzianych w Kodeksie karnym skarbowym. 2. Przepis art. 5 § 2 k.k.s. stanowi z kolei odpowiednik art. 10 § 4 k.k. Na gruncie Kodeksu karnego skarbowego obowiązuje zatem taka sama zasada jak w powszechnym prawie karnym, że w sytuacji kiedy sprawca dopuścił się popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego po ukończeniu lat 17, lecz przed ukończeniem lat 18, sąd zamiast kary lub środka karnego stosuje środki wychowawcze, lecznicze albo poprawcze przewidziane dla nieletnich, jeżeli okoliczności sprawy oraz stopień roz- woju sprawcy, jego właściwości i warunki osobiste za tym przemawiają. Jeżeli sąd podejmie decyzję, że należy użyć środków wychowawczych, leczniczych lub poprawczych, stosuje ustawę z 26 października 1982 r. o postępowaniu w sprawach nieletnich (tekst jedn. Dz.U. z 2010 r. Nr 33, poz. 178 ze zm.). Należy podkreślić, że aby można było stosować regulację przewidzianą w ustawie o postępowaniu w sprawach nieletnich, wszystkie przesłanki wskazane w art. 5 § 2 k.k.s. muszą wystąpić łącznie. Oczywiście ocena, czy zachodzą wskazane okoliczności pozwalające na odstąpienie od stosowania kary lub środka karnego, należy do sądu pierwszej instancji. Anna Wielgolewska 29 Art. 5 Ustawa z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy Omawiając treść art. 5 § 2 k.k.s. nie można nie uwzględnić instytucji czynu ciągłego (art. 6 k.k.s.), gdy część zachowań składających się na czyn ciągły sprawca popełnił jako nieletni, zaś część po ukończeniu 17 lat. Wówczas ponosi on odpowiedzialność karną tylko za te zachowania, których do- puścił się po osiągnięciu wieku 17 lat (wyrok SN z 25 listopada 2010 r., V KK 353/10, KZS 2011, nr 1, poz. 27). Wprawdzie czasem popełnienia czynu ciągłego jest okres od pierwszego zachowania składającego się na czyn ciągły do ostatniego z nich, jeżeli jednak sprawca część zachowań zrealizował jako nieletni, odpowiedzialność karną ponosi tylko za te za- chowania, których dopuścił się po osiągnięciu wieku odpowiedzialności karnej. Odmienne stanowisko często występujące w doktrynie nakazywało przy- jęcie, że wystarczające jest, aby chociaż jedno zachowanie składające się na czyn ciągły zostało popełnione przez sprawcę po ukończeniu 17 lat, a konsekwencją jest odpowiedzialność sprawcy jako osoby dorosłej (K. Bu- chała, A. Zoll, Kodeks…, s. 132). Stanowisko takie jest związane z koncepcją jednoczynową przestępstwa ciągłego, która nakazuje, by dokonywać oceny całości czynu, a nie jego poszczególnych fragmentów. Jednakże przyjęcie takiej koncepcji nie może prowadzić do rozstrzygnięć sprzecznych z treścią art. 5 § 1 k.k., który sta- nowi, że odpowiedzialności karnej podlega jedynie ten, kto w czasie po- pełnienia czynu zabronionego ukończył 17 lat. 3. Stosowanie art. 5 § 2 k.k.s. wymaga rozpoznania okoliczności sprawy, przez co należy rozumieć m.in. ustalenie, czy popełnienie czynu było za- planowane czy też było to przypadkowe działanie, wykorzystanie nada- rzającej się okazji, czy sprawca był pomysłodawcą czy też został niejako wciągnięty do działania przez inne osoby, jaką rolę odgrywał, czy pierw- szorzędną czy też drugorzędną. Przez właściwości i warunki osobiste na- leży rozumieć postawę i zachowanie się sprawcy świadczące o braku jego głębszej demoralizacji. Do oznaczenia stopnia demoralizacji nie wystarczą same okoliczności konkretnej sprawy. Dla właściwej oceny niezbędna jest charakterystyka zachowania się sprawcy w ogóle i dlatego ustalenie tych okoliczności winno nastąpić również na podstawie wywiadu środowisko- wego, opinii ze szkoły czy placówki, czy też opinii psychologicznej. 4. Ustawa z 26 października 1982 r. o postępowaniu w sprawach nieletnich co do zasady przewiduje możliwość stosowania wobec nieletnich środków wychowawczych, leczniczych czy poprawczych. Jednakże wyjątkowo, 30 Anna Wielgolewska Tytuł I. Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe Art. 6 przy wysokiej demoralizacji lub popełnieniu czynu karalnego, możliwe jest stosowanie również kar kryminalnych (art. 5, 6 i 13 u.p.n.). Na gruncie wskazanej ustawy za czyn karalny uznawane jest popełnienie przestęp- stwa skarbowego, natomiast popełnienie wykroczenia skarbowego może być uznane jedynie za przejaw demoralizacji nieletniego (art. 1
<a href="http://cyfroteka.pl/ebooki/Kodeks_karny_skarbowy__Komentarz-ebookRO/p0205062i020" target="_blank" title="Kodeks karny skarbowy. Komentarz [Anna Wielgolewska, Andrzej Piaseczny] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE" > <img src="http://cyfroteka.pl/images/BRD.png" style="border:none;background:none transparent;box-shadow:none;-webkit-box-shadow:none;-webkit-border-radius:0;border-radius:0;" alt="Kodeks karny skarbowy. Komentarz [Anna Wielgolewska, Andrzej Piaseczny] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE"/></a>