Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pracownik/0113-kdipt2-3-4011-309-2018-1-is
Timestamp: 2019-03-19 19:06:05
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 12
 art. 11
 art. 31
 art. 12
 art. 11
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 11
 art. 12
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 12
 art. 11
 art. 12
 art. 25

Document Content:
0113-KDIPT2-3.4011.309.2018.1.IS | Interpretacja indywidualna
♦ › Pracownik › 0113-KDIPT2-3.4011.309.2018.1.IS
Obowiązki płatnika w związku z finansowaniem świadczeń dla pracownika oddelegowanego poza miejsce zamieszkania.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2018 r. (data wpływu 21 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z finansowaniem świadczeń dla pracownika oddelegowanego poza miejsce zamieszkania – jest nieprawidłowe.
W dniu 21 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z finansowaniem świadczeń dla pracownika oddelegowanego poza miejsce zamieszkania.
Spółka prowadzi działalność w dziedzinie projektowania, budowy, modernizacji oraz prowadzi przeglądy i remonty maszyn elektrycznych, takich jak generatory, transformatory, silniki elektryczne, itp., a także usługi udostępniania pracowników.
Do świadczenia usług Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę. Świadczenie usług wymaga obecności pracowników Spółki w innych krajach. Okres wyjazdu pracowników do miejsca świadczenia usług jest każdorazowo przedmiotem ustaleń z kontrahentem, na rzecz którego Spółka świadczy usługi – w każdym przypadku trwa on jednak nie dłużej niż okres świadczenia usługi przez Spółkę.
Ze względu na specyfikę działalności Spółki, pracownicy są oddelegowani do wykonywania pracy za granicę w określonej miejscowości, celem realizacji umów zawartych przez Wnioskodawcę. Wyjazdy te nie są traktowane jako podróże służbowe. Spółka nie będzie wypłacała pracownikom diet przysługujących im w przypadku podróży służbowych.
Delegowanie pracowników za granicę następuje, w trybie przepisów dyrektywy Parlamentu i Rady nr 96/71/UE z dnia 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług, poprzez zawarcie aneksów/porozumień zmieniających do obowiązujących umów o pracę, ze wskazaniem nowego miejsca pracy na przewidziany okres oddelegowania. Delegowanie w każdym przypadku ma charakter tymczasowy i obejmuje wyłącznie okres faktycznego pozostawania pracownika w dyspozycji Spółki w celu świadczenia pracy. W związku z delegowaniem nie dochodzi do zmiany miejsca stałego zamieszkania pracowników, dla potrzeb podatku dochodowego miejsce zamieszkania oddelegowanych pracowników pozostaje w Polsce.
W związku z wyjazdami pracowników/oddelegowaniem, Wnioskodawca – w zależności od sytuacji – ponosi określone wydatki. Wydatki te mogą być ponoszone bezpośrednio przez Spółkę lub przez pracowników, którzy następnie otrzymują zwrot poniesionych kosztów. Pracownicy dokonują wydatków przy użyciu służbowej imiennej karty kredytowej lub z własnych środków. Zwrot poniesionych przez pracowników wydatków odbywa się na podstawie wystawionych na rzecz Spółki faktur i rachunków, a także paragonów i innych dokumentów. Spółka dokonuje zwrotu wyłącznie do wysokości kosztów faktycznie przez pracowników poniesionych i właściwie udokumentowanych po ich zweryfikowaniu i zaakceptowaniu.
Wydatki związane z oddelegowaniem obejmują w szczególności:
koszty podróży pracownika z Polski do miejsca oddelegowania oraz z miejsca oddelegowania do Polski, związane z rozpoczęciem i zakończeniem oddelegowania oraz koszty przejazdów pracownika do miejsca pracy oraz z miejsca pracy w miejscu oddelegowania, tj. koszty biletów lotniczych, kolejowych, autobusowych, promowe, koszty transferu z i na lotnisko, dworzec w kraju oddelegowania, koszty paliwa przy transporcie samochodem prywatnym pracownika, koszty przejazdów taksówkami, opłaty z tytułu korzystania z autostrad, opłaty parkingowe i inne koszty przejazdów, ściśle związane ze świadczeniem usługi. Wybór środków transportu, a także zwrot kosztów podróży dokonywany jest przez Spółkę w oparciu o najbardziej ekonomiczny w danych warunkach sposób podróży. Dodatkowo, w przypadku wykorzystywania przez pracowników samochodów prywatnych w związku ze świadczeniem usług przez Spółkę, zwrot kosztów paliwa przysługuje do wysokości stanowiącej iloczyn liczby przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2012 r. w sprawie warunków ustalania oraz dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2007 r., poz. 201 z późn. zm.),
koszty zakwaterowania pracownika w hotelach w trakcie pobytu w kraju oddelegowania.
Wyżej wymienione świadczenia są ściśle związane z wykonywaniem pracy w ramach stosunku pracy podczas oddelegowania. Pracownik nie otrzymałby tych świadczeń, jak również nie musiałby ponieść powyższych wydatków, gdyby nadal wykonywał pracę na terytorium Polski.
Czy w świetle powyższego stanu faktycznego, równowartość ponoszonych przez Spółkę wydatków związanych z wyjazdem pracownika w ramach świadczenia usługi stanowi dla pracownika przychód, a tym samym czy Spółka jako płatnik będzie zobowiązana do obliczania i pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wartości wymienionych powyżej finansowanych na rzecz pracownika świadczeń związanych z czynnościami służbowymi wykonywanymi przez tego pracownika?
Zdaniem Wnioskodawcy, za przychód pracownika, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane świadczenia, które zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody m.in. ze stosunku pracy.
Zdaniem Wnioskodawcy, skorzystanie przez pracownika ze świadczeń opisanych w powyższym wniosku, nie stanowi przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie są świadczeniami spełnionymi w interesie pracownika, ale w interesie Spółki oraz nie przynoszą one pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby on samodzielnie ponieść.
Biorąc pod uwagę, że wydatki finansowane przez Spółkę na rzecz pracowników opisane stanie faktycznym wniosku nie stanowią przychodu ze stosunku pracy, to Spółka jako płatnik będący zakładem pracy nie ma obowiązku obliczania i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.
Zapewnienie pracownikom wskazanych świadczeń opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby transportowe oraz mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia tych kosztów. W związku z tym nie są świadczeniami spełnionymi w interesie pracownika i nie stanowią dla niego przychodu (wyroki NSA z dnia: 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 635/14, z dnia 23 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1689/13 oraz z dnia 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2280/12 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 978/17).
Ponoszenie przez Spółkę tych wydatków pozostaje w bezpośrednim i wyłącznym związku z wykonywaniem obowiązków wynikających z ustaleń umownych pomiędzy Spółką, a pracownikiem. Z drugiej strony natomiast jest świadczeniem poniesionym w interesie Spółki, ponieważ to Jej przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy, jak też umożliwia i warunkuje prawidłowe i efektywne świadczenie usług przez Spółkę na rzecz kontrahentów.
Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy, a wszystkie wynikające stąd koszty winien pokrywać pracodawca.
Zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi oraz transportu do odległego miejsca wykonywania pracy służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego. Pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem, a wykorzystuje je tylko w konkretnym celu – wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12). Koszty zakwaterowania, transportu i dojazdów poniesione przez Spółkę wynikają z obowiązku pracodawcy do stworzenia odpowiedniego do warunków pracy zaplecza socjalnego, są kosztami pracodawcy i to ponoszonymi w Jego interesie wynikającym z prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, nie zaś w interesie pracownika i nie przynoszą pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby on samodzielnie ponosić. Stanowisko takie przyjął też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1970/14.
Jak wynika z opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę. Świadczenie usług wymaga obecności pracowników Spółki w innych krajach. Okres wyjazdu pracowników do miejsca świadczenia usług jest każdorazowo przedmiotem ustaleń z kontrahentem, na rzecz którego Spółka świadczy usługi – w każdym przypadku trwa on jednak nie dłużej niż okres świadczenia usługi przez Spółkę. Ze względu na specyfikę działalności Spółki, pracownicy są oddelegowani do wykonywania pracy za granicę w określonej miejscowości, celem realizacji umów zawartych przez Wnioskodawcę. Wyjazdy te nie są traktowane jako podróże służbowe. Spółka nie będzie wypłacała pracownikom diet przysługujących im w przypadku podróży służbowych. Delegowanie pracowników za granicę następuje poprzez zawarcie aneksów/porozumień zmieniających do obowiązujących umów o pracę, ze wskazaniem nowego miejsca pracy na przewidziany okres oddelegowania. Delegowanie w każdym przypadku ma charakter tymczasowy i obejmuje wyłącznie okres faktycznego pozostawania pracownika w dyspozycji Spółki w celu świadczenia pracy. W związku z delegowaniem nie dochodzi do zmiany miejsca stałego zamieszkania pracowników, dla potrzeb podatku dochodowego miejsce zamieszkania oddelegowanych pracowników pozostaje w Polsce. W związku z wyjazdami pracowników/oddelegowaniem, Wnioskodawca – w zależności od sytuacji – ponosi określone wydatki. Wydatki te mogą być ponoszone bezpośrednio przez Spółkę lub przez pracowników, którzy następnie otrzymują zwrot poniesionych kosztów. Pracownicy dokonują wydatków przy użyciu służbowej imiennej karty kredytowej lub z własnych środków. Zwrot poniesionych przez pracowników wydatków odbywa się na podstawie wystawionych na rzecz Spółki faktur i rachunków, a także paragonów i innych dokumentów. Spółka dokonuje zwrotu wyłącznie do wysokości kosztów faktycznie przez pracowników poniesionych i właściwie udokumentowanych po ich zweryfikowaniu i zaakceptowaniu. Wydatki związane z oddelegowaniem obejmują w szczególności: koszty podróży pracownika z Polski do miejsca oddelegowania oraz z miejsca oddelegowania do Polski, związane z rozpoczęciem i zakończeniem oddelegowania oraz koszty przejazdów pracownika do miejsca pracy oraz z miejsca pracy w miejscu oddelegowania, tj. koszty biletów lotniczych, kolejowych, autobusowych, promowe, koszty transferu z i na lotnisko, dworzec w kraju oddelegowania, koszty paliwa przy transporcie samochodem prywatnym pracownika, koszty przejazdów taksówkami, opłaty z tytułu korzystania z autostrad, opłaty parkingowe i inne koszty przejazdów, ściśle związane ze świadczeniem usługi. Wybór środków transportu, a także zwrot kosztów podróży dokonywany jest przez Spółkę w oparciu o najbardziej ekonomiczny w danych warunkach sposób podróży. Dodatkowo, w przypadku wykorzystywania przez pracowników samochodów prywatnych w związku ze świadczeniem usług przez Spółkę, zwrot kosztów paliwa przysługuje do wysokości stanowiącej iloczyn liczby przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr koszty zakwaterowania pracownika w hotelach w trakcie pobytu w kraju oddelegowania. Wyżej wymienione świadczenia są ściśle związane z wykonywaniem pracy w ramach stosunku pracy podczas oddelegowania. Pracownik nie otrzymałby tych świadczeń, jak również nie musiałby ponieść powyższych wydatków, gdyby nadal wykonywał pracę na terytorium Polski.
Odnosząc się do powyższego stwierdza się, że wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).
Dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenia należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy.
W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06, Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przy czym, zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego (wyrażonym m.in. w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13), ukształtowane w procesie stanowienia prawa rozumienie przepisu może odbiegać od literalnego brzmienia, jeżeli określony, ustalony w praktyce, sposób rozumienia treści normatywnej utrwalił się, a zwłaszcza znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzeczeniach Sądu Najwyższego lub NSA. W takim przypadku należy uznać, że przepis ma taką właśnie treść, jaką odnalazły w nim te najwyższe instancje sądowe. Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i przywołane ustalenia pozostają aktualne również do sytuacji osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia.
Formułując drugą przesłankę Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść. Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.
Odnosząc się natomiast do trzeciej przesłanki, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.
Potwierdza to orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące przedstawicieli handlowych (wyrok NSA z dnia 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2280/12 oraz z dnia 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12). O ile bowiem umowa o pracę tych osób wskazuje jako miejsce świadczenia pracy określony region lub obszar całej Polski mamy do czynienia z pracownikami mobilnymi, u których podczas wyjazdów służbowych, mogą zdarzyć się sytuacje, że pracownicy będą zmuszeni nocować w miejscu wykonywania swoich czynności służbowych. Uwzględniając zatem specyfikę pracy pracownika mobilnego oraz ustalenia Trybunału Konstytucyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2280/12 wyraził pogląd, że jakkolwiek skorzystanie ze świadczenia w postaci noclegu wykupionego przez pracodawcę niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy obowiązanego do właściwego zorganizowania pracy. Z kolei w wyroku z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Jeżeli prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. W konsekwencji, Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że w tego rodzaju sytuacji zapewnienie przez pracodawcę bezpłatnego zakwaterowania pracownikowi mobilnemu, który z uwagi na zakres i charakter wykonywania pracy nie może w danym dniu wrócić do domu (stałego lub czasowego miejsca pobytu), nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił przy tym, że wypełnienie przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy należy i trzeba odnosić oraz analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy.
W konsekwencji podjęcie pracy poza stałym miejscem zamieszkania nie można utożsamiać z mobilnym rodzajem pracy. Zatem, rozciąganie powyższych ustaleń na wszystkie kategorie podatników, ewentualnie wszystkie sytuacje, w których pracodawca zapewnia pracownikowi nocleg, jest nie tylko nieuzasadnione ale wręcz nieuprawnione. Dotyczy to między innymi zapewnienia bezpłatnego zakwaterowania pracownikom, którzy zostali za ich zgodą zatrudnieni w miejscu innym niż miejsce stałego zamieszkania. Nie sposób zatem uznać, że zapewnienie bezpłatnego zakwaterowania pracownikowi leży wyłącznie w interesie pracodawcy oraz służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego, tak jak ma to miejsce w przypadku pracownika mobilnego.
Stąd, w sytuacji, gdy pracodawca mimo braku ciążącego na nim obowiązku nałożonego przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy zapewni pracownikowi bezpłatnie nocleg, to wartość tego świadczenia stanowi dla tego pracownika przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (niezależnie od stopnia faktycznego wykorzystania). W takim przypadku mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie nie jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu pracy przyjętym i zaakceptowanym przez pracownika. To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tego świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowy wydatek.
Przy czym z uwagi na brak definicji miejsca zamieszkania w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie to należy rozumieć zgodnie z art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), co oznacza, że miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. W konsekwencji na miejsce zamieszkania składają się dwa elementy: fizyczne przebywanie w danej miejscowości (corpus) i zamiar, wola stałego pobytu (animus). Jednocześnie jak wynika z internatowego komentarza do Kodeksu cywilnego – Księżak Paweł (red.), Pyziak-Szafnicka Małgorzata (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Część ogólna, wyd. II – opublikowanego LEX 2014 – Przebywanie to czynnik zewnętrzny (corpus); faktyczny i trwały, ale niekoniecznie ciągły. Cecha trwałości związana jest z zamiarem stałego pobytu, tj. nie tymczasowego, nie okazyjnego. Decydujące znaczenie ma ustalenie, by przebywanie w danym miejscu nosiło cechy założenia tam ośrodka, centrum osobistych i majątkowych interesów danej osoby. Na przykład osoba, która wraz z rodziną zajmuje mieszkanie w miejscowości A, a podejmuje pracę zarobkową w miejscowości B i tam korzysta dla celów noclegowych z lokalu pracodawcy, dojeżdżając do domu w dni wolne od pracy, ma miejsce zamieszkania w miejscowości A.
Końcowo, odnosząc się do powołanych wyroków sądowych wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Nie negując jednak orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem tutejszego Organu podatkowego, tezy tych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu, jako wydane w innym stanie faktycznym.
0113-KDIPT2-3.4011.309.2018.1.IS
0112-KDIL3-1.4011.201.2018.1.KF | Interpretacja indywidualna