Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zarzadzanie/0112-dil2-2-4012-288-2017-2-ml
Timestamp: 2019-01-21 01:02:30
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 5
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 4
 art. 10
 art. 13
 art. 5
 art. 7
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 24
 art. 27
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 2
 art. 3
 art. 5
 art. 15
 art. 15
 art. 9
 FSK 
 art. 15
 art. 10
 art. 15
 art. 65
 art. 199
 art. 10
 art. 15
 art. 13
 art. 15
 art. 293
 art. 293
 art. 300
 art. 291
 art. 292
 art. 291
 art. 5
 art. 13

Document Content:
♦ › Zarządzanie › 0112-DIL2-2.4012.288.2017.2.MŁ
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2017 r. (data wpływu 21 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 sierpnia 2017 r. (data wpływu 21 sierpnia 2017 r.) oraz pismem z dnia 19 października 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT – jest prawidłowe.
W dniu 21 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Dnia 21 sierpnia 2017 r. wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie opisu sprawy i własnego stanowiska oraz pismem z dnia 19 października 2017 r. o skorygowanie własnego stanowiska.
W dniu 9 września 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. poz. 1202 zwany dalej ustawą). Przedmiotowa ustawa ma na celu uregulowanie sposobu wykonywania uprawnień z akcji i udziałów spółek handlowych przysługujących Skarbowi Państwa, jednostkom samorządu terytorialnego, ich związkom, państwowym osobom prawnym lub komunalnym osobom prawnym w zakresie kształtowania wynagrodzeń członków organów zarządzających i organów nadzorczych, a także wybranych postanowień umów zawieranych z członkami organów zarządzających. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z członkiem organu zarządzającego spółka zawiera umowę o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji, z obowiązkiem świadczenia osobistego takiego członka, bez względu na to, czy działa on w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Z kolei na mocy art. 4 i następnych ustawy wynagrodzenie członka zarządu składa się z wynagrodzenia stałego oraz zmiennego. Część stałą wynagrodzenia członka organu zarządzającego ustala się z uwzględnieniem skali działalności spółki, w szczególności wartości jej aktywów, osiąganych przychodów i wielkości zatrudnienia, w wysokości określonej w art. 4 ust. 2 ustawy, z zastrzeżeniem art. 4 ust. 3 ustawy. Z kolei część zmienna wynagrodzenia członka Organu zarządzającego, stanowiąca wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki, uzależniona jest od poziomu realizacji celów zarządczych. Wagi celów zarządczych, a także obiektywne i mierzalne kryteria ich realizacji i rozliczania są ustalane dla poszczególnych lub wszystkich członków organu zarządzającego. W przypadku spółek realizujących misję publiczną albo spółek realizujących zadania publiczne przy określeniu celów zarządczych, ich wagi oraz kryteriów ich realizacji i rozliczania uwzględnia się także stopień realizacji misji publicznej albo stopień realizacji zadań publicznych, w okresie stanowiącym podstawę ustalenia wynagrodzenia uzupełniającego. Część zmienna wynagrodzenia w spółce nie może przekroczyć 50%, a w spółkach publicznych oraz innych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 5 ustawy, 100% wynagrodzenia podstawowego członka organu zarządzającego w poprzednim roku obrotowym.
Mając na względzie powyższe pomiędzy Spółką Przedsiębiorstwo Komunikacji (dalej tez Spółka – Spółka z wyłącznym udziałem Gminy) a Wnioskodawcą (zwanym także Zarządzającym) jako osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej została zawarta w dniu 26 czerwca 2017 r. umowa o świadczenie usług zarządzania. Jednocześnie Wnioskodawca w dacie zawarcia umowy pełni funkcję Członka Zarządu Spółki na podstawie uchwały Rady Nadzorczej Spółki z 2015 r. Kadencja Wnioskodawcy wygasa w roku 2018 z dniem odbycia zwyczajnego zgromadzenia wspólników. Wcześniej przed datą zawarcia umowy o świadczenie usług zarządzania Wnioskodawca był związany ze Spółką umową o pracę na czas nieokreślony.
świadczenia usług z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań;
Z mocy postanowień § 4 ust. 1 Umowy Spółka udostępnienia Zarządzającemu do korzystania w zakresie niezbędnym do wykonywania usług urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki, w szczególności;
Ponadto Zarządzający ma prawo, na zasadach obowiązujących w Spółce do odbywania przejazdów służbowych samochodem będącym w dyspozycji Spółki osobiście lub wraz z kierowcą zatrudnionym przez Spółkę. Zarządzający ma również prawo do kierowania służbowym pojazdem będącym do dyspozycji Spółki, na zasadach określonych w Regulaminie i po spełnieniu określonych w Regulaminie wymogów dla kierujących pojazdami. Zarządzający któremu udostępnione zostało nieodpłatnie mienie Spółki zobowiązany jest użytkować je według zasad i procedur obowiązujących w Spółce. Spółka ponosić będzie koszty i wydatki związane ze świadczeniem usług niezbędnych do nakrytego wykonania usług w standardzie właściwym do wykonywanej funkcji. Umowa nie nakłada na Zarządzającego obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu pełnienia funkcji.
Zgodnie z § 8 Umowy Zarządzającemu z tytułu świadczenia usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich przysługuje wynagrodzenie całkowite brutto, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (Wynagrodzenie Stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (Wynagrodzenie Zmienne). Przedmiotowe wynagrodzenie wynika z ustawy stricte art. 4 ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, uzależnione od spełnienia ściśle określonych przesłanek. Wynagrodzenie stałe za dany miesiąc będzie wypłacane przez Spółkę w terminie 14 dni od dnia doręczenia Spółce prawidłowo wystawionej faktury VAT/rachunku, przelewem na rachunek bankowy wskazany przez Wnioskodawcę.
Na podstawie § 11 Umowy Zarządzający zobowiązuje się, że w okresie obowiązywania umowy nie będzie prowadził działalności konkurencyjnej wobec Spółki lub podmiotów zależnych od Spółki w ramach grupy kapitałowej, w rozumieniu art. 4 pkt 14 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów, pośrednio lub bezpośrednio bez względu na miejsce, formę działalności lub jej prowadzenia.
Na podstawie § 12 Umowy przedmiotowa umowa jest zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego Funkcji w oparciu o mandat trwający w okresie jednej kadencji do czasu jego wygaśnięcia, w szczególności wskutek upływu kadencji, śmierci, odwołania lub złożenia rezygnacji. Wygaśnięcie mandatu skutkuje rozwiązaniem Umowy z ostatnim dniem pełnienia Funkcji bez okresu wypowiedzenia i konieczności dokonania dodatkowych czynności.
Zarządzający popełnił przestępstwo stwierdzone prawomocnym wyrokiem sądu, uniemożliwiającym mu wykonywania obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie;
Poprzez umyślne działanie lub zaniechanie czy zaniedbanie swoich obowiązków Zarządzający naraził Spółkę na starty;
1 miesięcznego terminu wypowiedzenia w przypadku pełnienia przez Zarządzającego Funkcji przez okres krótszy niż 12 miesięczny;
3 miesięcznego terminu wypowiedzenia w przypadku pełnienia przez Zarządzającego Funkcji przez okres co najmniej 12 miesięcy.
W razie rozwiązania Umowy w związku z zaprzestaniem pełnienia Funkcji z jakichkolwiek przyczyn innych niż naruszenie przez Zarządzającego podstawowych obowiązków wynikających z umowy Zarządzającemu przysługuje odprawa w wysokości 3-krotności Wynagrodzenia Stałego brutto pod warunkiem pełnienia przez Zarządzającego Funkcji przez okres co najmniej 12 miesięcy przed rozwiązaniem Umowy.
Z uzupełnienia do wniosku z dnia 16 sierpnia 2017 r. wynika, że:
W opinii Wnioskodawcy wynagrodzenie, które otrzymuje na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania można uznać za przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 2 updof oraz art. 13 pkt 9 udpof.
W ramach zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania Wnioskodawca nie dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu w stopniu pozwalającą na uznanie go jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Jak bowiem podano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca, przy wykonywaniu niektórych czynności musi współdziałać z innymi organami Spółki, np. zgodnie z postanowieniami Umowy Spółki zgoda Zgromadzenia Wspólników jest wymagana w przypadku nabycia lub zbycia innych niż nieruchomości składników aktywów trwałych jeżeli ich wartość netto przekracza równowartość 250.000,00 EUR w złotych.
Wnioskodawca, na mocy bowiem postanowień zawartej Umowy zobowiązany jest współdziałać z pozostałymi członkami Zarządu i organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Umowy Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki. Zobowiązany jest również do osobistego zarządzania powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki.
Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, iż na podstawie § 3 ust. 2 i 3 Umowy Wnioskodawca zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie Usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania. Świadczenie Usług poza siedzibą Spółki trwające nieprzerwanie powyżej 2 dni roboczych wymaga wcześniejszego uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej z co najmniej 2 dniowym wyprzedzeniem, a w przypadku niemożności dokonania tego z przyczyn obiektywnych, z zastępcą Przewodniczącego lub innym upoważnionym członkiem Rady Nadzorczej oraz sporządzenie sprawozdania ze świadczonych usług poza siedzibą Spółki wraz z wystawieniem faktury/rachunku za usługi świadczone w miesiącu.
Zgodnie z postanowieniami Umowy Wnioskodawca ma obowiązek prowadzenia spraw Spółki i uczestnictwa w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z Funkcji. Zobowiązany jest do reprezentowania Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki. Zatem Wnioskodawca będzie uprawniony do składania w ramach zawartej Umowy oświadczeń woli w imieniu i na rzecz Spółki.
Kwestie odpowiedzialności Wnioskodawcy określone zostały w § 7 Umowy, gdzie jasno wskazano, iż ponosi on odpowiedzialność odszkodowawczą wobec Spółki z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania niniejszej umowy na zasadach wynikających z kodeksu cywilnego. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności, którą Zarządzający, ponosi wobec Spółki oraz osób trzecich z tytułu pełnienia Funkcji na podstawie obowiązujących przepisów prawa.
W tym zakresie Wnioskodawca podtrzymuje stanowisko wyrażone we wniosku. Zgodnie z nim wykonywanie działalności przez Wnioskodawcę nie powoduje dla niego ryzyka ekonomicznego i gospodarczego – w umowie jest określona stała wysokość jego wynagrodzenia miesięcznego. Wnioskodawcy wprawdzie jest przyznane dodatkowe wynagrodzenie zmienne, lecz jego charakter pozwala sądzić, iż ma ono charakter fakultatywny uzależniony od spełnienia przesłanek umownych. W tym zakresie wypada wskazać na pewne jego podobieństwo do nagrody rocznej przewidzianej w ustawie kominowej.
Wypada dodać, iż Wnioskodawca jako członek zarządu spółki kapitałowej jest piastunem organu osoby prawnej, który może działać tylko jako jej organ, a więc w jej imieniu i na jej rachunek. Nie można przyjąć, że uprawnienia do zarządzania spółką płyną z cywilnoprawnej umowy o zarządzanie, gdyż jej zawarcie nie powoduje przeniesienia przez właścicieli przedsiębiorstwa na osobę zarządzającą (menadżera) uprawnień do samodzielnego podejmowania czynności faktycznych i prawnych dotyczących zarządzania przedsiębiorstwem, skoro i w takiej sytuacji prawa i obowiązki członków zarządów spółek kapitałowych w zakresie prowadzenia spraw i reprezentacji spółki wynikają z powołania ich w skład zarządu i przyznania mandatu do pełnienia tych funkcji.
Wśród postanowień Umowy brak tych które wskazywałyby, że Spółka wzięłaby na siebie jakąkolwiek odpowiedzialności wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniodawcy (Spółki). Należy wskazać, iż kwestie te reguluje odpowiednio ustawa Kodeks spółek handlowych.
W tej mierze Wnioskodawca ponownie wskazuje na § 7 Umowy, gdzie jasno wskazano, iż ponosi on odpowiedzialność odszkodowawczą wobec Spółki z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania niniejszej umowy na zasadach wynikających z kodeksu cywilnego. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności, którą Zarządzający, ponosi wobec Spółki oraz osób trzecich z tytułu pełnienia funkcji na podstawie obowiązujących przepisów prawa.
Zawarta Umowa nie zobowiązuje Wnioskodawcy do zawarcia odrębnej umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich.
Zgodnie z § 9 Umowy, jeżeli w wyniku wykonania Umowy Wnioskodawca stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawca przenosi na Spółkę w całości autorskie prawa majątkowe do danego Utworu, z chwilą przyjęcia go przez Spółkę, na wymienionych w Umowie polach eksploatacyjnych. Nabycie Utworu następuje przez Spółkę z chwilą przyjęcia Utworu. Wynagrodzenie umowne z § 8 ust. 1 Umowy obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika Utworu i autorskich praw majątkowych do Utworu na wszelkich polach eksploatacji, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień w zakresie określonym w Umowie oraz korzystanie przez Spółkę z wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego stworzonego przez Wnioskodawcę.
Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i tym samym czy Wnioskodawca ma obowiązek zarejestrować się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług?
Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie doprecyzowane w pismach z dnia 16 sierpnia 2017 r. i 19 października 2017 r.), zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm., zwanej dalej ustawą o VAT), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również m.in.:
– por. art. 24 i następ. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2006. 347. 1, zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE).
W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Należy dodać, iż odbiorcą usługi musi być podmiot inny niż wykonujący usługę. Przywołując w tej mierze brzmienie art. 27 dyrektywy VAT z 2006/112/WE, należy wskazać, iż na zasadzie wyjątku i to pod warunkiem konsultacji z ciałami doradczymi Unii (Komitetem do spraw Podatku od Wartości Dodanej) dopuszcza możliwość uznania za usługę usług świadczonych dla samego siebie, a i to tylko wówczas, gdyby w przypadku kupna takich usług od innego podmiotu podatek nie podlegał odliczeniu. Skoro brak takich wyjątkowych regulacji w ustawie krajowej, to dokonywanie świadczeń na rzecz swojej własnej działalności co do zasady nie stanowi usługi.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przywołana wyżej definicja działalności gospodarczej jest właściwa wyłącznie ustawie o podatku od towarów i usług, bowiem przepisy ustawy VAT na swój własny użytek definiują pojęcie działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika VAT. Oznacza to, że nie można utożsamiać działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT z działalnością gospodarczą, o której mowa w prawie działalności gospodarczej (zob. art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej – tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 1829 z późn. zm.), czy też o której mowa w art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 201) lub w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm).
Oceniając możliwość zakwalifikowania działalności Wnioskodawcy (Zarządzającego) jako samodzielnej działalności gospodarczej, tj. ustalenia czy Wnioskodawca będący członkiem zarządu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, koniecznym jest przeprowadzenie analizy postanowień umowy o zarządzanie i przesądzenie, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej; pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. Przy ocenie tej należy mieć przy tym na uwadze odrębność stosunku organizacyjno-prawnego członka zarządu spółki i stosunku wynikającego z zawartego kontraktu. Jak bowiem słusznie podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 28 stycznia 2016 r. sygn. I SA/Łd 1314/15, LEX Nr 2014323). Zatem za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (także wyrok WSA w Gliwicach z dnia 13 listopada 2015 r. sygn. III SA/Gl 1186/15, LEX Nr 1959107).
W tej mierze należy wskazać, iż prawidłowa wykładnia art. 15 ust. 3 ustawy o VAT wymaga odwołania się do uregulowań zawartych w Dyrektywie 112/2006/WE. Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie w dowolnym miejscu działalność gospodarczą, bez względu na cele czy rezultaty takiej działalności. Przedmiotem takiej działalności podlegającej opodatkowaniu jest odpłatna dostawa towarów, odpłatne wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i odpłatne świadczenie usług przez podatnika działającego w takim charakterze (art. 2 ust. 1 lit. a-c Dyrektywy). Z kategorii podatników należy zaś wykluczyć pracowników i inne podmioty, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą, a pracownikiem (stosunek podporządkowania) w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy (art. 10 Dyrektywy). W tym miejscu wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1645/11 (orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdził, że art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT jest przepisem krajowym, w którym dokonano nieprawidłowej implementacji art. 10 Dyrektywy do polskiego porządku prawnego.
Przypomnieć trzeba, że nieprawidłowość implementacji dyrektywy występuje, gdy przyjęte w celu implementacji środki krajowe nie odpowiadają samej istocie dyrektywy oraz nie są dostosowane do jej celu (por. P. Brzeziński, Unijny obowiązek odmowy zastosowania przez sąd krajowy ustawy niezgodnej z dyrektywą Unii Europejskiej, Oficyna 2010, LEX). Dokonując wykładni art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT należało zgodzić się z wywodem zawartym w powołanym wyroku NSA, że nieprawidłowość implementacji wynika z odesłania do treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy zgodnie z poglądami doktryny, definicja podatnika VAT powinna być rozumiana w sposób jednolity we wszystkich państwach członkowskich, co oznacza, że nie może być konstruowana na gruncie prawa polskiego w oparciu o odesłania do ustaw podatkowych mających charakter wewnętrzny (por. J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, C. H. Beck. s. 173).
Zdaniem Wnioskodawcy przy ocenie treści czynności prawnej, zgodnie z art. 65 § 2 Kodeksu cywilnego należy badać nie tylko dosłowne brzmienie umowy, ale także jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy. Na gruncie przepisów prawa podatkowego przepis ten znajduje swoje odzwierciedlenie w treści art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności.
pozostawione do jego dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem,a także obsługą administracyjną;
W tym zakresie wypada wskazać na pewne jego podobieństwo do nagrody rocznej przewidzianej w ustawie kominowej, w brzmieniu obowiązującym przed 9 września 2016 r. Zgodnie z ustawą członkom zarządu przyznawana mogła być nagroda roczna, w zależności od osiągniętych wyników finansowych lub stopnia realizacji innych zadań osobom. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1a ustawy nagrodę roczną można przyznać osobie, uwzględniając stopień i terminowość realizacji zadań na nią nałożonych, jeżeli podmiot łącznie:
Ponadto należy wskazać, iż zawarta z Wnioskodawcą umowa o zarządzanie jest umową nienazwaną, dotąd nieuregulowaną w przepisach prawa cywilnego, przypominającą umowę zlecenia. W literaturze wskazuje się, że uznanie umowy za nienazwaną nie odbywa się na zasadzie kwalifikacji typowej dla umów nazwanych przez odniesienie do jej cech definiujących, co ułatwia jasne jej odgraniczenie od innych umów (kryterium „albo/albo”), lecz na podstawie jej charakterystyki i oceny, czy przypomina inną umowę nazwaną (kryterium „bardziej/ mniej”) – (por. Z. Gawlik: Pojęcie umowy nienazwanej, s. 16-17).
W szczególności przeprowadzić należy badanie, czy określona umowa nie charakteryzuje się cechami innej umowy nazwanej, zanim zostanie zakwalifikowana jako nienazwana umowa o świadczenie usług. W ślad za wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 12 listopada 2014 r. sygn. I UK 126/14, należy powtórzyć, że usługobiorcy w ramach takiej umowy traktowani są jako zleceniodawcy, są to bowiem umowy wydzielone w ramach umów o świadczenie usług, do których stosuje się przepisy o zleceniu (art. 750 kc.), ich treść obejmuje obowiązek starannego działania, jednak w kształcie niepokrywającym się z definicją żadnej umowy regulowanej w Kodeksie cywilnym, jak też w innych ustawach, zatem jako nienazwane umowy prawa cywilnego ujmowane są jako zawierane między samodzielnym podmiotem – zarządcą, a przedsiębiorcą zlecającym zarządzanie, mając za przedmiot zarządzanie cudzym przedsiębiorstwem w imieniu przedsiębiorcy, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy zlecającego oraz na jego rachunek i ryzyko. Umowę o zarządzanie wyróżnia głównie to, że jej zawarcie powoduje przeniesienie przez właścicieli przedsiębiorstwa na osobę zarządzającą (menadżera) uprawnień do samodzielnego podejmowania czynności faktycznych i prawnych dotyczących zarządzania przedsiębiorstwem, a to oznacza samodzielność w zakresie kierowania, swobodę w wyborze sposobu zarządzania, możliwość wykorzystania dotychczasowych kontaktów handlowych, doświadczenia zawodowego, umiejętności organizacyjnych, reputacji oraz własnego wizerunku (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 kwietnia 2002 r., sygn. I PKN 776/00, OSNP 2004 nr 6, poz. 94, w którego tezie przyjęto, że zawarcie umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem powoduje przeniesienie przez właścicieli tego przedsiębiorstwa na osobę zarządzającą (menadżera) uprawnień do samodzielnego podejmowania czynności faktycznych i prawnych dotyczących zarządzania przedsiębiorstwem.
W wyroku SN sygn. I UK 126/14 trafnie zwraca się też uwagę, że w przypadku tzw. piastunów organów osób prawnych, nie można mówić o działaniu „we własnym imieniu”, co wyklucza ich z grona przedsiębiorców (por. M. Etel: Pojęcie przedsiębiorcy w prawie polskimi i prawie Unii Europejskiej oraz w orzecznictwie sądowym. Warszawa 2012 s. 214-215). W przypadku takich osób (piastunów organów osób prawnych), brak nadto podstaw do przypisywania im ponoszenia ryzyka związanego z działalnością, „Kontrakt menadżerski” ogranicza ryzyko nieuzyskania przychodu z działalności, gwarantując stałą z tego tytułu kwotę i – mimo że nie wyłącza ryzyka odpowiedzialności względem osób trzecich – trudno przyjąć, że działalność taka wiąże się z ryzykiem, będącym immanentną cechą prowadzenia działalności.
Podobnie orzekł Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 29 marca 2017 r., gdzie wskazał, iż sytuacja przedsiębiorcy, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zawiera ze spółką kapitałową kontrakt menedżerski, jest nieporównywalna z sytuacją, w której kontrakt menedżerski zostaje zawarty z członkiem zarządu spółki kapitałowej, jeśli się weźmie pod uwagę, że osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i wydanym na jej podstawie statucie, a działanie organu wywołuje bezpośredni skutek w obszarze praw i obowiązków tej osoby prawnej (art. 38 k.c.). Każda czynność zarządu jest wykonywana w imieniu zarządzanej spółki, a zatem występujący w roli przedsiębiorcy – menedżera członek zarządu jako piastun osoby prawnej może działać tylko jako jej organ (spółka sama), a więc w jej imieniu i na jej rachunek, a nie w imieniu własnym i na swój rachunek (na własne ryzyko). Inaczej jest w przypadku umowy o zarządzanie zawartej z przedsiębiorcą, który nie jest członkiem zarządu spółki. Przedsiębiorca ten, nie będąc piastunem osoby prawnej nie zarządza bowiem częścią przedsiębiorstwa w imieniu i na rachunek spółki, lecz działa we własnym imieniu i na własny rachunek, uczestnicząc w ten sposób samodzielnie w obrocie prawnym (sygn. I UK 116/16, LEX Nr 2258120).
Zdaniem tego autora, między spółką a członkiem zarządu z chwilą powołania powstaje stosunek organizacyjny, który sam w sobie jest wystarczającą podstawą pełnienia funkcji w zarządzie. Według tego samego autora (por. Z Kubot: Umowy o zarządzanie członków zarządu spółek kapitałowych, Warszawa-Zielona Góra 1998, s. 206), w takich sytuacjach „członek zarządu nie uczestniczy w obrocie prawnym jako przedsiębiorca”, działając niejako za spółkę. „Inaczej mówiąc, nie działa tu we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie jest możliwe, aby prowadzenie spraw spółki i reprezentowanie jej odbywało się przez członka zarządu działającego jednocześnie jako piastun organu osoby prawnej i jako przedsiębiorca. Czynności piastuna organu osoby prawnej są rozdzielone od czynności podejmowanych przez przedsiębiorcę: dana czynność dokonywana jest przez piastuna organu osoby prawnej („za spółkę”) albo przez przedsiębiorcę („w imieniu własnym”)”. W tych okolicznościach w ocenie Wnioskodawcy nie może budzić wątpliwości. że zawarta umowa o zarządzanie nie spełnia warunku samodzielnej działalności gospodarczej ze względu na normę art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie będzie zatem podatnikiem podatku VAT. obowiązanym do wystawienia faktury VAT z tytułu świadczonych usług na podstawie zawartej umowy. Tym samym nie będzie również obowiązany do zarejestrowania się we właściwym organie podatkowym jako podatnik VAT czynny.
Zgodnie bowiem z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania jest umową taką jak kontrakt menadżerski (umowa zlecenia). W przypadku Wnioskodawcy nie będzie ona zawierana w ramach działalności gospodarczej, ponieważ Wnioskodawca nie jest przedsiębiorcą i nie jest wpisany do CEiDG. W ocenie Wnioskodawcy, kontrakt zawierający regulacje przypisane w stanie faktycznym nie daje podstaw do zakwalifikowania go jako samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą.
Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie będzie wykonywał samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem wystąpią wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Wnioskodawca nie będzie więc z tytułu zawartej umowy podatnikiem podatku od towarów i usług. W podobnym stanie faktycznym, podzielający stanowisko Wnioskodawcy wypowiedziały się również organy podatkowe w interpretacjach podatkowych z dnia 8 maja 2017 r. nr 0112-KDIL4.4012.14. 2017.2.HW oraz z dnia 17 stycznia 2017 r. 1061-IPTPP2.IPTPP2.4512.528.2016.2.KK.
Umowne podstawy odpowiedzialności określa § 7 Umowy, przywołany w opisie stanu faktycznego wniosku. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 293 ksh członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy. Przez pojęcie działań lub zaniechań sprzecznych z prawem należy rozumieć uchybienia względem przepisów powszechnie obowiązującego prawa.
Odpowiedzialność na podstawie regulacji zawartej w art. 293 ksh powodują również działania i zaniechania, które stoją w sprzeczności z umową spółki. Odnosić się to będzie w szczególności do naruszenia zawartego w umowie obowiązku konsultowania podjęcia w imieniu spółki określonych czynności ze wskazanym w tej umowie organem czy też gremium. Stąd nie bez znaczenia mogą być też dokonane postanowieniami umownymi podziały kompetencji między członków organów spółki.
Ponadto należy mieć na uwadze art. 300 ksh, gdzie stanowi się, iż przepisy art. 291-299 ksh nie naruszają praw wspólników oraz osób trzecich do dochodzenia naprawienia szkody na zasadach ogólnych.
W tym ostatnim przypadku przyjmuje się, że niezależnie od odpowiedzialności za zobowiązania (art. 291, 299 ksh), jak i niezależnie od możliwości wykorzystania drogi wskazanej w art. 292 i 293 ksh, występując z żądaniem odszkodowania, możliwe są powództwa o naprawienie szkody na zasadach ogólnych. Oznacza to więc, że przepisy art. 291-299 ksh nie wyczerpują dalszych możliwości występowania z powództwem. Jednakże warunkiem roszczeń odszkodowawczych na podstawie przepisów kodeksu cywilnego jest powstanie szkody w majątku wspólników albo osób trzecich, wina osób wyrządzających szkodę oraz związek przyczynowy między zawinionym działaniem a szkodą.
Podsumowując jak wskazano wcześniej, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.
W przedmiotowej sprawie, wskazano, że w dniu 9 września 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy z członkiem organu zarządzającego Spółka zawiera umowę o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji, z obowiązkiem świadczenia osobistego takiego członka, bez względu na to, czy działa on w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Mając na względzie powyższe pomiędzy Spółką Przedsiębiorstwo Komunikacji, a Wnioskodawcą jako osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej została zawarta w dniu 26 czerwca 2017 r. umowa o świadczenie usług zarządzania. Jednocześnie Wnioskodawca w dacie zawarcia umowy pełni funkcję Członka Zarządu Spółki na podstawie uchwały Rady Nadzorczej Spółki z 2015 r. Kadencja Wnioskodawcy wygasa w roku 2018 z dniem odbycia zwyczajnego zgromadzenia wspólników. Wcześniej przed datą zawarcia umowy o świadczenie usług zarządzania Wnioskodawca był związany ze Spółką umową o pracę na czas nieokreślony.
Z mocy postanowień § 4 ust. 1 Umowy o zarządzanie Spółka udostępnienia Zarządzającemu do korzystania w zakresie niezbędnym do wykonywania usług urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki, w szczególności;
Ponadto Zarządzający ma prawo, na zasadach obowiązujących w Spółce do odbywania przejazdów służbowych samochodem będącym w dyspozycji Spółki osobiście lub wraz z kierowcą zatrudnionym przez Spółkę. Zarządzający ma również prawo do kierowania służbowym pojazdem będącym do dyspozycji Spółki, na zasadach określonych w Regulaminie i po spełnieniu określonych w Regulaminie wymogów dla kierujących pojazdami. Zarządzający któremu udostępnione zostało nieodpłatnie mienie Spółki zobowiązany jest użytkować je według zasad i procedur obowiązujących w Spółce. Spółka ponosić będzie koszty i wydatki związane ze świadczeniem usług niezbędnych do nakrytego wykonania usług w standardzie właściwym do wykonywanej funkcji. Umowa nie nakłada na Zarządzającego obowiązek zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu pełnienia funkcji.
Z uzupełnienia do wniosku wynika, że kwestie odpowiedzialności Wnioskodawcy określone zostały w § 7 Umowy o zarządzanie, gdzie jasno wskazano, iż ponosi on odpowiedzialność odszkodowawczą wobec Spółki z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania niniejszej umowy na zasadach wynikających z kodeksu cywilnego. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności, którą Zarządzający, ponosi wobec Spółki oraz osób trzecich z tytułu pełnienia funkcji na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Wykonywanie działalności przez Wnioskodawcę nie powoduje dla niego ryzyka ekonomicznego i gospodarczego.
A zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w tym na informacji, że wynagrodzenie uzyskane przez Zarządzającego z tytułu świadczenia usług na podstawie umowy zarządzania stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (kwestia ta nie była przedmiotem oceny tut. Organu, lecz przyjęto to jako element opisu sprawy).
0112-DIL2-2.4012.288.2017.2.MŁ