Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippp3-443-709-14-2-kb-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184813271
Timestamp: 2020-07-07 03:56:28
Legal References Found: art. 14
 art. 17
 art. 509
 art. 4
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 29
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 5
 art. 509
 art. 509
 art. 510
 art. 2
 art. 4
 art. 5
 art. 17
 art. 509
 art. 8
 art. 41
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 88
 art. 88

Document Content:
IPPP3/443-709/14-2/KB - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPP3/443-709/14-2/KB - Pismo wydane przez:...
IPPP3/443-709/14-2/KB
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2014 r. (data wpływu 23 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez nabywcę wierzytelności - jest prawidłowe.
W dniu 23 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez nabywcę wierzytelności.
F. Sp. z o.o. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") prowadzi działalność w zakresie leasingu m.in. pojazdów, maszyn i urządzeń oraz nieruchomości (dalej "Przedmioty leasingu"). W związku z powyższym Wnioskodawca zawiera z klientami będącymi osobami prawnymi, jak i fizycznymi umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. umowy leasingu nazwane w Kodeksie cywilnym oraz inne umowy, na mocy których Spółka oddaje do odpłatnego używania i pobierania pożytków drugiej stronie podlegające amortyzacji Przedmioty leasingu (dalej "Umowa Leasingu").
W celu sfinansowania nabycia Przedmiotów leasingu, Wnioskodawca będzie zawierał z instytucją finansową, najczęściej bankiem (dalej "Instytucja Finansowa"), umowę wykupu wierzytelności (dalej "Umowa Wykupu"), na mocy której Spółka dokonywać będzie przelewu - zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego - przysługujących jej niewymagalnych wierzytelności z tytułu Umowy Leasingu (dalej "Wierzytelności"). Wykup Wierzytelności przez Instytucję Finansową będzie realizowany po cenie niższej od wartości nominalnej Wierzytelności ustalonej na dzień dokonania przelewu (różnica pomiędzy wartością nominalną Wierzytelności, a ceną ustaloną w Umowie Wykupu - dalej "Dyskonto"). Dyskonto stanowić będzie wynagrodzenie Instytucji Finansowej.
Wykup Wierzytelności dokonywany będzie z wyłączeniem regresu (tekst jedn.: wraz z cesją Wierzytelności na Instytucję Finansową przejdzie ryzyko niewypłacalności dłużnika i w przypadku, gdy dłużnik nie będzie w stanie spłacić Wierzytelności, Instytucji Finansowej nie będzie przysługiwało prawo regresu w stosunku do Wnioskodawcy).
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Instytucję Finansową.
Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE i polskich sadów administracyjnych w odniesieniu do sprzedaży wierzytelności
W kwestii sprzedaży wierzytelności wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej "TSUE") w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.
Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny (dalej "NSA") w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. (sygn. I FPS 5/11) rozważał okoliczności, jakie należy wziąć pod uwagę, ustalając, czy po stronie kupującego-cesjonariusza wystąpiło wynagrodzenie bezpośrednio związane z nabyciem wierzytelności, rzeczywiście otrzymane (bądź należne), jako świadczenie wzajemne za wykonaną na rzecz zbywcy-cedenta usługę, stającą się tym samym usługą odpłatną, czyli czynnością opodatkowaną. W ocenie Sądu "poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy-cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie plyngcego niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy". Sąd stwierdził zarazem, że trzeba odpowiedzieć na pytanie, "czy obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności - wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę". Konkludując: NSA uznał, że w "sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi".
* sprzedaż wierzytelności trudnych, tj. takich, których termin wymagalności upłynął, a prawdopodobieństwo ich odzyskania w całości było niewielkie, a ponadto
* ustalona cena nabycia wierzytelności była niższa od ich wartości nominalnej, przy czym różnica między wartością nominalną tych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.
* Wierzytelność będąca przedmiotem sprzedaży będzie niewymagalna,
* a różnica między wartością nominalną tej Wierzytelności, a ceną jej sprzedaży nie bedzie odzwierciedlała rzeczywistej ekonomicznej wartości owej Wierzytelności w chwili sprzedaży.
Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku "usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług". Niemniej jednak, w świetle art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT, wyłączone ze zwolnienia są usługi ściągania długów, w tym faktoringu.
W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku usług polegających na nabywaniu wierzytelności podstawą opodatkowania powinna być różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną jej nabycia ustaloną w chwili przelewu. Stanowisko to było wielokrotnie potwierdzane przez organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidulanej z dnia 14 października 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP1/443-1104/11-2/AS, w której Dyrektor stwierdził, że " (...) w przypadku transakcji nabywania wierzytelności", za obrót dla celów VAT należy uznać różnicę pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością którą podatnik zapłacił wierzycielowi (dyskonto). Różnica ta stanowi bowiem wynagrodzenie podatnika za wykonanie usługi. Zatem w świetle wyżej cyt. art. 29 ustawy, podstawą opodatkowania czynności nabycia wierzytelności, będzie kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, czyli dyskonto tj. różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością zapłaconą za przejęcie wierzytelności, pomniejszona o wartość podatku VAT."
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, "w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124".
Natomiast, kwotę podatku naliczonego stanowi - na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT - suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
W świetle powyższego, podstawowe warunki, jakie muszę zostać spełnione, aby podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego to:
* posiadanie statusu podatnika podatku od towarów i usług, oraz
* wykorzystywanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
* Wnioskodawca spełnia warunek posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług oraz
* zbyte przez Wnioskodawcę Wierzytelności powstaną w związku z transakcją opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, tj. usługą leasingu, a zatem pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z faktury wystawionej przez Spółkę z tytułu leasingu Przedmiotów leasingu a podatkiem naliczonym wynikającym z faktury wystawionej przez Instytucję Finansową będzie istniał bezpośredni związek (nabyta przez Spółkę usługa wykorzystywana będzie do wykonywania czynności opodatkowanych).
Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z art. 509 § 1 tej ustawy wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Jak stanowi art. 510 § 1 tej ustawy umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu na wniosek w trybie prejudycjalnym z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst v. GFKL Financial Services AG uznał, że "podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i art. 4 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży."
Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11, wydanym w składzie siedmiu sędziów, uznał, biorąc także pod uwagę powyższe orzeczenie TSUE, że "podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący - cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę. (...) dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy obok transakcji kupna - sprzedaży wierzytelności - wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT."
Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie leasingu m.in. pojazdów, maszyn i urządzeń oraz nieruchomości. W związku z powyższym Wnioskodawca zawiera z klientami będącymi osobami prawnymi, jak i fizycznymi umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. umowy leasingu nazwane w Kodeksie cywilnym oraz inne umowy, na mocy których Spółka oddaje do odpłatnego używania i pobierania pożytków drugiej stronie podlegające amortyzacji Przedmioty leasingu. W celu sfinansowania nabycia Przedmiotów leasingu, Wnioskodawca będzie zawierał z instytucją finansową, najczęściej bankiem, umowę wykupu wierzytelności, na mocy której Wnioskodawca dokonywać będzie przelewu - zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego - przysługujących mu niewymagalnych wierzytelności z tytułu Umowy Leasingu. Wykup Wierzytelności przez Instytucję Finansową będzie realizowany po cenie niższej od wartości nominalnej Wierzytelności ustalonej na dzień dokonania przelewu (różnica pomiędzy wartością nominalną Wierzytelności, a ceną ustaloną w Umowie Wykupu - dalej "Dyskonto"). Dyskonto stanowić będzie wynagrodzenie Instytucji Finansowej. Wykup Wierzytelności dokonywany będzie z wyłączeniem regresu (tekst jedn.: wraz z cesją Wierzytelności na Instytucję Finansową przejdzie ryzyko niewypłacalności dłużnika i w przypadku, gdy dłużnik nie będzie w stanie spłacić Wierzytelności, Instytucji Finansowej nie będzie przysługiwało prawo regresu w stosunku do Wnioskodawcy). Instytucja Finansowa (nabywając Wierzytelności od Spółki w ramach Umowy Wykupu) będzie z tego tytułu wystawiała faktury na rzecz Wnioskodawcy, w których wykazane zostaną kwota podatku VAT należnego skalkulowana jako iloczyn Dyskonta i podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%.
W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym Wierzytelność będąca przedmiotem sprzedaży będzie niewymagalna, a różnica między wartością nominalną tej Wierzytelności, a ceną jej sprzedaży nie będzie odzwierciedlała rzeczywistej ekonomicznej wartości owej Wierzytelności w chwili sprzedaży. Tym samym, w świetle konkluzji TSUE oraz NSA należy uznać, że w przedmiotowej sprawie ma miejsce odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Przedstawione zdarzenie przyszłe na tle powołanych wyżej regulacji prawnych pozwala stwierdzić, że przedmiotowa czynność nabycia wierzytelności stanowi usługę polegającą na uwolnieniu od długu cedenta przez nabywcę wierzytelności. Zatem transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz opodatkowana będzie według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.
W przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca dokona zbycia wierzytelności do Instytucji Finansującej. Wykup Wierzytelności przez Instytucję Finansującą będzie realizowany po cenie niższej od wartości nominalnej Wierzytelności ustalonej na dzień dokonania przelewu. Wierzytelność będzie niewymagalna, a różnica między wartością nominalną tej Wierzytelności, a ceną jej sprzedaży nie będzie odzwierciedlała rzeczywistej ekonomicznej wartości owej Wierzytelności w chwili sprzedaży. Tym samym, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku transakcji nabycia wierzytelności, za obrót dla celów VAT należy uznać różnicę pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością którą nabywca zapłaci wierzycielowi (dyskonto). Różnica ta stanowi wynagrodzenie za wykonanie usługi.
Zatem podstawą opodatkowania czynności nabycia wierzytelności będzie kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, czyli dyskonto tj. różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a ceną zapłaconą za przejęcie wierzytelności, pomniejszona o wartość podatku VAT.
Tym samym, prawidłowym będzie udokumentowanie przez nabywcę wierzytelności (czynnego podatnika VAT) tej transakcji fakturą, w której wykazana zostanie kwota podatku należnego z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.
W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.
Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
W świetle przedstawionego stanu prawnego i okoliczności niniejszego wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Instytucję Finansującą. (nabywcę wierzytelności). W sytuacji przedstawionej we wniosku transakcja udokumentowana fakturą stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Wynagrodzeniem z tytułu świadczonej usługi będzie różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością którą nabywca zapłaci wierzycielowi. Zatem skoro Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku VAT nabędzie usługę wykupu wierzytelności w celu wykonywania czynności opodatkowanych będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury wystawionej przez nabywcę wierzytelności.
Tym samy stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.