Source: http://www.nettax.pl/serwis/nowosci/2012/121217_2.htm?rss
Timestamp: 2019-03-19 09:57:20
Legal References Found: art. 13
 art. 24
 art. 14
 art. 8
 art. 5
 art. 14
 art. 14
 art. 3
 art. 5
 art. 4
 art. 3
 art. 13
 art. 13
 art. 13
 art. 24
 art. 13
 art. 24
 art. 13
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 7
 art. 22
 art. 13
 art. 22
 art. 7
 art. 7
 art. 24
 art. 3
 art. 13
 art. 13
 art. 24

Document Content:
NetTAX rss - Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2012 r., sygnatura IPPB1/415-1255/12-4/IF
sInterpretacja indywidualna
z dnia 7 grudnia 2012 r.,
sygnatura IPPB1/415-1255/12-4/IF
Dochód z tytułu likwidacji spółki stanowiącej cypryjski zakład Wnioskodawcy powinien być opodatkowany na Cyprze na podstawie art. 13 ust. 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Jednocześnie uzyskany dochód będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) powoływanej umowy.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25.09.2012 r. (data wpływu 01.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu likwidacji spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru- jest prawidłowe.
W dniu 01.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu likwidacji spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru.
Wnioskodawca jest obywatelem Polski, mającym miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce tzn. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (zwany w dalszej części „Wnioskodawcą”) i planuje rozpocząć działalność inwestycyjną za pośrednictwem spółki osobowej z siedzibą na Cyprze (zwanej dalej „Spółką”). W tym celu planuje wnieść do Spółki, posiadane przez siebie akcje w polskich spółkach akcyjnych i komandytowo-akcyjnych oraz udziały w polskich spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością a także akcje i udziały w spółkach kapitałowych mających siedzibę poza granicami Polski (zwane w dalszej części łącznie „Akcjami”).
Forma prawna Spółki będzie odpowiadała polskiej spółki komandytowej, Wnioskodawca będzie wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności i uprawnieniach zarządczych (jego funkcja będzie odpowiadać funkcji komandytariusza w polskiej spółce komandytowej). Wnioskodawca będzie uprawniony do udziału w zysku Spółki. Wspólnikiem odpowiadającym za zobowiązania Spółki i zarządzającym Spółką będzie spółka kapitałowa z siedzibą na Cyprze. Spółka, podobnie jak polskie spółki osobowe - nie jest na Cyprze podatnikiem podatku dochodowego.
Przedmiotem działalności Spółki będzie m.in. inwestowanie w akcje i udziały spółek kapitałowych mających siedzibę w Polsce jak i innych krajach niż Polska oraz w certyfikaty inwestycyjne emitowane przez fundusz inwestycyjny z siedzibą na Cyprze (zwany dalej „Funduszem”). W związku z tym nie jest wykluczone, że Spółka wniesie Akcje do Funduszu, obejmując w zamian emitowane przez niego certyfikaty. Poza tym Spółka będzie prowadzić także inną działalność o charakterze usługowym. Bez względu jednak na przedmiot działalności, będzie ona prowadzona wyłącznie na terytorium Cypru. Spółka będzie posiadać na Cyprze biuro, przez które będzie prowadzić działalność. Spółka będzie posiadać cypryjski rachunek bankowy, a jej księgi będą prowadzone na Cyprze. Spółka będzie zarejestrowana w cypryjskim rejestrze spółek oraz będzie zarządzana z terytorium Cypru (przez spółkę kapitałową). W przypadku świadczenia przez Spółkę usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółka zostanie zarejestrowana na Cyprze jako podatnik tego podatku.
Z tytułu prowadzonej działalności, w tym uczestnictwa w Funduszu i posiadania jego certyfikatów, Spółka może otrzymywać dochody m.in. w postaci uzyskanego i wypłaconego przez Fundusz zysku lub w postaci wynagrodzenia za umarzane certyfikaty. Spółka również może otrzymywać dochody m.in. w postaci uzyskanych przez nią dywidend z tytułu uczestnictwa w zyskach innych osób prawnych a także dochody z tytułu zbycia posiadanych przez Spółkę udziałów lub akcji innych spółek kapitałowych. Następnie dochody te mogą być wypłacone do wspólników Spółki, w tym do Wnioskodawcy. Poza uczestnictwem w Spółce, Wnioskodawca nie planuje prowadzić innej działalności gospodarczej na Cyprze.
Nie jest wykluczone, iż po uzyskaniu założonych wyników, Spółka zostanie zlikwidowana. W takiej sytuacji majątek posiadany przez Spółkę zostanie przeniesiony na rzecz jej wspólników (w tym na rzecz Wnioskodawcy). Mając na uwadze charakter działalności Spółki prawdopodobne jest, iż w chwili jej likwidacji majątek Spółki stanowić będą głównie papiery wartościowe, Akcje, instrumenty finansowe, inne prawa majątkowe, gotówka, inne rzeczowe składniki majątkowe.
Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność za pośrednictwem Spółki oznacza, iż stanowi ona „zakład” w rozumieniu umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Cyprem (zwanej dalej UPO), w związku z czym dochody uzyskane przez Spółkę i wypłacone do Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu jedynie na Cyprze (i są jedynie zwolnione z opodatkowania w Polsce)...
Czy dochody uzyskane przez Spółkę i wypłacane Wnioskodawcy podlegają wyłącznie opodatkowaniu na Cyprze zaś w Polsce te dochody są całkowicie zwolnione od opodatkowania...
Czy wniesienie przez Wnioskodawcę Akcji do Spółki powoduje po stronie Wnioskodawcy opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych (zwanego dalej „PIT”)...
Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji Spółki podlega opodatkowaniu w Polsce...
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 4. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 i 3 wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.
Zgodnie z przepisami art. 8 ustawy PIT, przychody i koszty podatnika z udziału w spółce nieposiadającej osobowości prawnej (jaką jest spółka osobowa), określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe). Przychody i koszty te, łączy się z pozostałymi przychodami i kosztami osiągniętymi ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, chyba że podatnik wybierze opodatkowanie liniowym 19% podatkiem PIT. Jednocześnie, na mocy art. 5b ust.2 ustawy PIT, dochody z tytułu udziału w spółce osobowej uznaje się za dochody z tytułu działalności gospodarczej. Zasada ta znajduje odzwierciedlenie również w regulacjach dotyczących zasad opodatkowania likwidacji takich spółek.
Zgodnie, bowiem z art. 14 ust. 1 pkt 17 lit. b) ustawy PIT, za przychody z działalności gospodarczej uznaje się m.in. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną. Jednocześnie, wyłączone z kategorii przychodów z działalności gospodarczej są:
- środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki osobowej z tytułu jej likwidacji (art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy PIT), oraz
- przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja, do dnia ich odpłatnego zbycia, upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej ( art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy PIT).
Z powyższych regulacji wynika zatem, że likwidacja spółki osobowej powoduje następujące konsekwencje podatkowe w podatku PIT po stronie wspólników:
- środki pieniężne otrzymane tytułem likwidacji, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych,
- inne składniki majątku (niż środki pieniężne) otrzymane tytułem likwidacji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie ich otrzymania; wartość tych składników będzie natomiast podlegać opodatkowaniu jako przychód z tytułu działalności gospodarczej w momencie ich zbycia przez wspólników, jeśli zbycie to nastąpi w terminie 6 lat (liczonych od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja); jeśli natomiast zbycie nastąpiło po upływie tego okresu, to nie będzie ono powodować powstania przychodu podatkowego.
Zasady te, powinny mieć również zastosowanie do likwidacji spółek osobowych mających miejsce siedziby za granicą (w tym do Spółki). Wynika to z art. 3 ust. 1 PIT, który stanowi, że osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich uzyskania. Ponadto należy zauważyć, że ustawa PIT nie różnicuje zasad opodatkowania likwidacji spółek nieposiadających osobowości prawnej w zależności od miejsca ich siedziby pod warunkiem, że nie są one podatnikami podatku dochodowego - zgodnie, bowiem z art. 5a pkt 26 ustawy PIT, przez spółkę niebędącą osobą prawną rozumie się spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego).
W świetle powyższych uregulowań należy uznać, że Wnioskodawca będzie, co do zasady podlegać na gruncie ustawy PIT, obowiązkowi podatkowemu z tytułu dochodów uzyskiwanych z likwidacji Spółki, której siedziba zlokalizowana będzie na Cyprze i która nie będzie na gruncie ustawodawstwa cypryjskiego traktowana jak osoba prawna, tj. nie będzie podatnikiem podlegającym opodatkowaniu cypryjskim podatkiem dochodowym. Należy jednak mieć na względzie, że zasady opodatkowania w Polsce dochodów osiąganych za granicą przez polskich rezydentów podatkowych, często uregulowane są umowami bilateralnymi w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (w tym UPO).
Mają one pierwszeństwo przed przepisami ustawy PIT, określając które państwo i na jakich zasadach może opodatkować określony dochód. Zgodnie, bowiem z art. 4a ustawy PIT: „Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których strona, jest Rzeczpospolita Polska.” Mając na uwadze, że źródło dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji Spółki jest położone na terytorium Cypru, do określenia zasad opodatkowania tego dochodu niezbędne jest odwołanie się do postanowień UPO.
Zdaniem Wnioskodawcy, analiza zawartych w niej regulacji prowadzi do wniosku, że dochody z likwidacji w Spółce powinny być opodatkowane na zasadach właściwych dla opodatkowania zbycia majątku związanego z zakładem (art. 13 ust. 2 UPO) lub na zasadach właściwych dla opodatkowania tzw. „innych dochodów” związanych z działalnością zakładu (art. 22 ust 2 UPO), gdyż Spółka stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, zakład w rozumieniu UPO. Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie będzie mieć natomiast zastosowanie art. 13 ust. 2 UPO, zgodnie z którym „zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie lub z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu, odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie”. Z regulacji tej wynika, że przeniesienie własności majątku ruchomego należącego do zakładu (podobnie jak przeniesienie własności całego zakładu), podlega opodatkowaniu w państwie jego położenia.
Przepisy UPO nie ograniczają przy tym zastosowania art. 13 ust. 2 jedynie do określonej formy prawnej przeniesienia własności (np. w drodze sprzedaży), lecz jak wynika z brzmienia samego art. 13 ust. 2 (wskazuje na to posłużenie się ogólnym sformułowaniem „przeniesienia własności”) dotyczy on wszystkich jego form. W związku z tym należy uznać, że zakres jego zastosowania obejmuje również przeniesienie własności majątku spółki osobowej na jej wspólników w wyniku jej likwidacji. Jednocześnie, w celu eliminacji podwójnego opodatkowania, zastosowanie w takim przypadku znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a) UPO, zgodnie z którym w sytuacji, gdy osoba mająca siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami Umowy może być opodatkowany na Cyprze (z wyjątkami określonymi w UPO), Polska powinna zwolnić taki dochód z opodatkowania. W efekcie, dochód Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w Spółce, stanowiącej cypryjski zakład, powinien być opodatkowany na Cyprze na podstawie art. 13 ust. 2 UFO i zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 UPO. Zdaniem Wnioskodawcy, żadne inne postanowienia UPO, regulujące poszczególne rodzaje dochodów, w żaden sposób nie odnoszą się do likwidacji spółki osobowej (stanowiącej zakład w rozumieniu UPO) i nie mają zastosowania w niniejszej sprawie. Wyjątkowo, gdyby art. 13 ust. 2 nie miał zastosowania ze względu na uznanie, że nie dotyczy on likwidacji spółki osobowej (Wnioskodawca zastrzega przy tym że twierdzenie takie nie jest w jego opinii uzasadnione), dochód uzyskany przez niego w wyniku likwidacji Spółki powinien być traktowany jako tzw. „inny dochód”, którego zasady opodatkowania są zawarte w art. 22 UPO. Zgodnie z art. 22 ust. 1 UPO „części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.” Regulacja ta oznacza w praktyce, że „inny dochód” uzyskany przez rezydenta podatkowego Polski podlega opodatkowaniu tylko w Polsce. Jak stanowi jednak art. 22 ust. 2 UPO, zasada przewidziana w ust. 1 (przewidująca opodatkowanie jedynie w państwie rezydencji podatnika) nie ma zastosowania do „dochodów nie będących dochodami z majątku nieruchomego w ustępie 2 artykułu 6, jeżeli osoba uzyskująca takie dochody, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie działalność zarobkową przez zakład w nim położony lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę w nim położoną i gdy prawa lub dobra, z których tytułu wypłacany jest dochód, są rzeczywiście, związane z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.
Zatem, w sytuacji, gdy podatnik uzyskuje „inny dochód”, który nie stanowi dochodu z majątku nieruchomego, a jednocześnie jest on „rzeczywiście związany z działalnością zakładu” prowadzonego przez podatnika w drugim państwie, to dochód ten będzie podlegać opodatkowaniu wg zasad przewidzianych w art. 7 Umowy (regulujących zasady opodatkowania przedsiębiorstw i ich zakładów). Zdaniem Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że w przypadku likwidacji Spółki dochód przez niego uzyskany w postaci majątku przekazanego przez Spółkę jest „rzeczywiście związany z działalnością zakładu (tj. z działalnością Spółki). W świetle okoliczności, że do momentu likwidacji to właśnie Spółka jest właścicielem majątku, który w wyniku likwidacji zostanie przekazany m.in. Wnioskodawcy oraz że wykorzystuje ten majątek (do momentu likwidacji) w prowadzonej działalności, inne twierdzenie nie byłoby w żaden sposób uzasadnione.
Jak wskazuje Klaus Vogel art. 22 ust. 2 ma zastosowanie do dochodu z wszelkiego majątku nie będącego majątkiem nieruchomym, który jednocześnie stanowi majątek zakładu (A. Commentary to the OECD-, UN- and US- Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital, Kluwer Law International 1997,s. 1098).
Mając na uwadze powyższe należy uznać, że dochód Wnioskodawcy z tytułu likwidacji Spółki - o ile zastosowanie nie będzie mieć art. 13 ust. 2 UPO - należy traktować jako „inny dochód, rzeczywiście związany z działalnością zakładu”, który na podstawie art. 22 ust. 2 UPO będzie opodatkowany na zasadach przewidzianych w art. 7 UPO (regulującym opodatkowanie dochodów przedsiębiorstw oraz ich zakładów). Postanowienia tego art. 7 Umowy przewidują, że zyski polskiego przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że przedsiębiorstwo to prowadzi na Cyprze działalność poprzez położony tam zakład. W takim przypadku, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane na Cyprze, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. W praktyce oznacza to, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji Spółki (jako przypisany zakładowi), powinien być opodatkowany na Cyprze. W takiej sytuacji, dochód ten będzie jednocześnie zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 UPO. Podobne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji nr IPTPB2/415-243/11-2/MP.
Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że dochody uzyskiwane z tytułu likwidacji Spółki, będącej cypryjskim zakładem Wnioskodawcy, powinny być zakwalifikowane jako dochody z przeniesienia własności majątku związanego z zakładem lub „inne dochody” związane z działalnością tego zakładu i w konsekwencji powinny zdaniem Wnioskodawcy, podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyłącznie na Cyprze, będąc jednocześnie zwolnione z opodatkowania w Polsce.
W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).
Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na Cyprze kwestie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu likwidacji tej Spółki należy rozpatrywać z uwzględnieniem umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. 117, poz. 523).
- miejsce zarządu,
- filię,
- zakład fabryczny,
- warsztat oraz,
- kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,
- plac budowy lub budowę, montaż lub instalację albo działalność nadzorczą związaną z nimi, jeżeli taki plac, projekt lub działalność trwa dłużej niż 12 miesięcy.
Z regulacji tej wynika, że przeniesienie własności majątku ruchomego należącego do zakładu (podobnie jak przeniesienie własności całego zakładu) podlega opodatkowaniu w państwie jego położenia. W związku z tym należy stwierdzić, że zakres jego zastosowania obejmuje również przeniesienie własności majątku spółki osobowej na jej wspólników w wyniku jej likwidacji.
Wskazać należy, że z analizy przepisów art. 13 ust. 2 ww. umowy wynika, iż dochody Wnioskodawcy jako polskiego rezydenta podatkowego z tytułu z likwidacji Spółki powinny być opodatkowane na zasadach właściwych dla opodatkowania zbycia majątku związanego z zakładem tj. będzie opodatkowany w państwie położenia zakładu, czyli na Cyprze.
Reasumując, mając na względzie powołane regulacje prawne stwierdzić należy, iż dochód z tytułu likwidacji spółki stanowiącej cypryjski zakład Wnioskodawcy powinien być opodatkowany na Cyprze na podstawie art. 13 ust. 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Jednocześnie uzyskany dochód będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) powoływanej umowy.
W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu likwidacji spółki mającej siedzibę na Cyprze należało uznać za prawidłowe.