Source: https://interpretacje-podatkowe.org/opodatkowanie/0115-kdit1-1-4012-239-2018-2-rh
Timestamp: 2018-07-21 05:45:15
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 4
 art. 13
 art. 5
 art. 5
 art. 15
 art. 15
 art. 13
 art. 13
 art. 15
 art. 15
 art. 10
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 13

Document Content:
♦ › Opodatkowanie › 0115-KDIT1-1.4012.239.2018.2.RH
Brak opodatkowania świadczonych na podstawie zawartej umowy czynności zarządzania.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2018 r. (data wpływu 19 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 4 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania świadczonych na podstawie zawartej umowy czynności zarządzania – jest prawidłowe.
W dniu 19 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu, uzupełniony w dniu 4 czerwca 2018 r. ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych na podstawie zawartej umowy czynności zarządzania.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej zarejestrowanej w ewidencji działalności gospodarczej. Wnioskodawca był zatrudniony przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie umowy o pracę. Na podstawie ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r. poz. 1202) - dalej zwaną ustawą, Wnioskodawca, pełniący funkcję członka zarządu zawiera umowy o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia przez nich funkcji, z obowiązkiem świadczenia osobistego takich członków, bez względu na to, czy działają oni w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń członków zarządu Spółki obejmującą postanowienia wymagane ustawą. Pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką została zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji. Zgodnie z postanowieniami, tej umowy: 1) Wnioskodawca będzie świadczył usługi osobiście i nie jest uprawniony do powierzania ich wykonywania osobie trzeciej; 2) Wnioskodawca za swoje działania związane z wykonywaniem umowy ponosi odpowiedzialność wobec Spółki, spółka zaś ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Prezesa zarządu; 3) Wnioskodawca zobowiązuje się do świadczenia usług z najwyższą starannością i profesjonalizmem, wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki; 4) Wnioskodawca zobowiązany jest współdziałać z pozostałymi członkami zarządu i organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach aktu założycielskiego Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki; 5) Wnioskodawca zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania; 6) Świadczenie Usług poza siedzibą Spółki trwające nieprzerwanie powyżej 5 dni kalendarzowych (wyłączając dni ustawowo wolne od pracy oraz dni wolne od pracy w Spółce) wymaga wcześniejszego uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej z co najmniej 7 dniowym wyprzedzeniem, a w przypadku niemożności dokonania tego z uzasadnionych przyczyn, z Wiceprzewodniczącym lub innym upoważnionym Członkiem Rady Nadzorczej; 7) Wnioskodawca ma prawo do przerw w świadczeniu Usług w wymiarze łącznie do 30 dni roboczych w roku kalendarzowym, przy czym przerwa w wymiarze do 25 dni roboczych przysługuje z zachowanie prawa do wynagrodzenia, w pozostałym zakresie bez wynagrodzenia; 8) w przypadku świadczenia usług w miejscu innym niż siedziba Spółki, celem zachowania wymogów bezpieczeństwa, Wnioskodawca zobowiązuje się do używania i korzystania z przedmiotów i urządzeń udostępnionych mu w celu wykonywania usług, w szczególności przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego, spełniających wymagane przez Spółkę wymogi bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych; 9) świadczenie usług poza siedzibą Spółki z wykorzystaniem urządzeń technicznych i zasobów innych niż udostępnione przez Spółkę, jest dopuszczalne, o ile zostaną one uprzednio sprawdzone przez Spółkę pod względem spełniania wymogów bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych; 10) Wnioskodawcy udostępnia się do korzystania w zakresie niezbędnym do wykonywania usług urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki, w szczególności postawione do jego dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, samochód, telefon komórkowy, komputer przenośny wraz z oprogramowaniem i niezbędnym dodatkowym wyposażeniem; 11) świadczenie usług przez Wnioskodawcę będzie polegało w szczególności na prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z objętej funkcji, reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki, osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki oraz realizacji wyznaczonych celów zarządczych; 12) z tytułu realizacji umowy Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie składające się z comiesięcznego wynagrodzenia stałego oraz rocznego wynagrodzenia zmiennego. Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od stopnia realizacji celów zarządczych. Wynagrodzenie stałe i zmienne wypłacane będzie po potrąceniu należnych w odpowiedniej wysokości wymaganych przepisami prawa składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, a także chorobowe, gdy członek zarządu złoży stosowne oświadczenie w tym zakresie, oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych; 13) Wnioskodawca zobowiązuje się, że poza przypadkami uzasadnionymi realizacją zadań Spółki, nie będzie przekazywać ani ujawniać, bez uprzedniej pisemnej zgody Spółki, jakichkolwiek informacji niepodanych do wiadomości publicznej, jakie uzyskał w związku lub przy okazji wykonywania obowiązków na podstawie Umowy, w szczególności informacji poufnych, w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, dotyczących Spółki lub podmiotów zależnych od Spółki w ramach grupy kapitałowej, w rozumieniu art. 4 pkt 14 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów, jak również stanowiących tajemnicę Spółki lub podmiotów zależnych od Spółki w ramach grupy kapitałowej w rozumieniu ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, w tym zwłaszcza danych programowych, technicznych, technologicznych, organizacyjnych, finansowych, personalnych, handlowych, statystycznych, pracowniczych, jak również informacji chronionych przepisami prawa. Członek zarządu zobowiązany jest do zachowania w tajemnicy informacji, o których mowa powyżej także po zakończeniu obowiązywania umowy przez okres 2 lat; 14) umowa zostaje zawarta na czas pełnienia przez Wnioskodawcę funkcji w oparciu o mandat trwający do czasu jego wygaśnięcia, w szczególności wskutek śmierci, odwołania lub złożenia rezygnacji. Wygaśnięcie mandatu skutkuje rozwiązaniem umowy z ostatnim dniem pełnienia funkcji bez okresu wypowiedzenia i konieczności dokonywania dodatkowych czynności; 15) w przypadku rozwiązania umowy w wyniku odwołania Wnioskodawcy z funkcji z przyczyn innych niż naruszenie przez niego podstawowych obowiązków wynikających z umowy przysługuje mu odprawa. Zgodnie z postanowieniami końcowymi umowy w sprawach w niej nieuregulowanych zastosowanie mają przepisy Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu spółek handlowych, a także inne przepisy powszechnie obowiązujące.
Ponadto w przesłanym w dniu 4 czerwca 2018 r. uzupełnieniu przedmiotowego wniosku wskazano, że wynagrodzenie prezesa spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku stanowi przychody, o których mowa w art. 13 ust. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług zarządzania, w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 zwaną dalej ustawą) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Nie każda jednak czynność stanowiąca usługę, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym aby czynność podlegała opodatkowaniu muszą być spełnione dwa warunki, tj. czynność musi mieścić się w katalogu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a ponadto być wykonana przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy VAT). Według art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonywanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonywanie czynności i wykonującym zlecenie czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Z ww. przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków: 1) wykonywania tych czynności, 2) wynagrodzenia oraz 3) odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Interpretując przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 powołanej ustawy należy odwołać się do wykładni celowościowej. Należy tym samym uwzględnić art. 10 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.; dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady), w myśl którego warunek „samodzielności”, który musi zostać spełniony dla uznania danej działalności za działalność gospodarczą, wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy. Zasadnie należy przywołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2009 r., sygn. akt I FPS 3/08, w której sąd opierając się na analizie orzecznictwa ETS, stwierdził, że „(...) w swoich orzeczeniach ETS wyznaczył dość wyraźne kryteria interpretacji pojęcia »samodzielna« działalność gospodarcza. Za taką działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością”. Zdaniem Wnioskodawcy nie prowadzi on w ramach umowy o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji samodzielnej działalności gospodarczej w przedstawionym wyżej rozumieniu tego pojęcia. Przede wszystkim działa bowiem w ramach struktury organizacyjnej Spółki, wykorzystując do świadczenia usług jej infrastrukturę techniczną. W ten sposób, co do zasady Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki w siedzibie lub biurach Spółki (Spółka obowiązana jest do udostępnienia członkowi zarządu powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem). Świadczenie usług poza siedzibą Spółki jest zgodnie z postanowieniami umowy, sytuacją wyjątkową, która w przypadku gdy ma trwać nieprzerwanie powyżej 5 dni, wymaga wcześniejszego poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej z co najmniej 7 dniowym wyprzedzeniem. Ponadto, świadcząc usługi na rzecz Spółki (niezależnie od miejsca ich świadczenia) Wnioskodawca korzysta z udostępnionych przez nią urządzeń, w szczególności przenośnego komputera wraz z oprogramowaniem i innym niezbędnym wyposażeniem oraz telefonu komórkowego. W związku z powyższym Wnioskodawca nie angażuje do wykonania świadczenia własnych aktywów, lecz korzysta z tych udostępnionych przez Spółkę.
Należy podkreślić, że zgodnie z umową o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji Wnioskodawca świadczy usługi osobiście, bez możliwości zlecenia ich wykonania osobie trzeciej. W powyższym zakresie, tj. obowiązku osobistego świadczenia usług na rzecz Spółki oraz braku zaangażowania własnych środków do ich świadczenia sytuacja Wnioskodawcy jest ukształtowana w sposób zbliżony do stosunku pracy - co stanowi okoliczność przemawiającą przeciwko kwalifikowaniu go jako podatnika VAT. Na uwagę zasługuje również okoliczność, iż przed zawarciem umowy, o której mowa jej strony wiązał stosunek pracy i wyłącznie ze względu na wejście w życie ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami strony zobowiązane zostały do zawarcia umowy cywilnoprawnej. Podkreślenia wymaga również, że celem obu stron tej umowy, było takie ukształtowanie nowego stosunku zobowiązaniowego, aby w granicach wyznaczonych ustawą, był on możliwie najbliższy stosunkowi pracy. O powyższym celu świadczy między innymi przewidziana umową przerwa w świadczeniu przez Wnioskodawcę usług. W zakresie ryzyka gospodarczego należy wskazać na sposób wynagrodzenia Wnioskodawcy. Z tytułu świadczenia usług na podstawie zawartej umowy Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej: wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej: wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki uzależnione od realizacji celów.
Z uwagi na taki sposób ukształtowania wynagrodzenia, którego zasadnicza część przysługuje Wnioskodawcy bez względu na rezultaty świadczonych przez niego usług, nie ponosi on w związku z ich świadczeniem istotnego ryzyka ekonomicznego, które stanowi charakterystyczny element prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. Jednym z elementów istotnych dla kwalifikowania działań jako samodzielnej działalności gospodarczej jest odpowiedzialność świadczącego usługę. Sformułowanie przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. Zgodnie z okolicznościami przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność względem Spółki, z jednoczesnym wyłączeniem jego odpowiedzialności wobec osób trzecich. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na specyfikę relacji łączącej Wnioskodawcę ze Spółką. Nie ulega bowiem wątpliwości, że każdy członek zarządu ponosi odpowiedzialność z tytułu pełnionej funkcji. Zasady ponoszenia tej odpowiedzialności zostały określone w szczególności w przepisach Kodeksu spółek handlowych, oraz w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15 wskazał, że dla oceny czy podmiot jest podatnikiem podatku VAT należy dokonać analizy kontraktu menadżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Przy ocenie tej należy mieć przy tym na uwadze odrębność stosunku organizacyjno-prawnego członka zarządu spółki i stosunku wynikającego z zawartego kontraktu.
Ze względu na tę odrębność nie ma uzasadnienia stanowisko, by oba te stosunki oceniać przy uwzględnieniu regulacji odnoszących się do jednego z tych stosunków, tj. do stosunku organizacyjno-prawnego. Podkreślenia wymaga, że zakres odpowiedzialności członka zarządu określony w przepisach ww. ustaw jest niezależny od rodzaju zawartej umowy - dotyczy pełnienia funkcji członka zarządu, a nie wykonywania umowy o świadczenie usług zarządzania. Co więcej, członek zarządu funkcjonuje w ramach struktur organizacyjnych spółki, jako jej organ, a w tym kontekście nie prowadzi własnej działalności, lecz działalność samej spółki. Skoro stosunek zobowiązaniowy nie jest źródłem odpowiedzialności członka zarządu wobec osób trzecich, to tym samym nie sposób przypisywać mu ryzyka gospodarczego właściwego prowadzeniu działalności gospodarczej. W okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że Wnioskodawca wykonując powierzone mu zadania w ramach zawartej umowy nie jest podatnikiem VAT. Warunki zawartej umowy wskazują na łączącą jej strony więź zbliżoną do stosunku pracy, a co za tym idzie działalności Wnioskodawcy nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi cechę działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Wobec powyższego świadczona przez Wnioskodawcę usługa zarządzania nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Końcowo wskazać należy, że w niniejszej interpretacji tut. organ nie dokonywał oceny prawidłowości zaliczenia otrzymanego wynagrodzenia do określonego źródła przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a fakt, że Wnioskodawca zalicza je do źródeł określonych w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjęto jako element stanu faktycznego.
Ponadto wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
0115-KDIT1-1.4012.239.2018.2.RH