Source: https://interpretacje-podatkowe.org/jednostka-organizacyjna/0112-kdil1-1-4012-290-2018-1-ps
Timestamp: 2019-03-19 17:33:15
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 7
 art. 86
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 2
 art. 6
 art. 7
 art. 8
 art. 86
 art. 7
 art. 8
 art. 8
 art. 7
 art. 8
 art. 8
 art. 90
 art. 7

Document Content:
♦ › Jednostka organizacyjna › 0112-KDIL1-1.4012.290.2018.1.PS
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z budową kanalizacji – jest prawidłowe.
W dniu 27 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z budową kanalizacji sanitarnej.
Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe i samorządowy zakład budżetowy.
W Gminie funkcjonuje zakład budżetowy pod nazwą Zakład Gospodarki Komunalnej (dalej: Zakład). Ponadto w Gminie funkcjonują także jednostki budżetowe. Zakład oraz jednostki objęte są „centralizacją rozliczeń VAT” i wykazują osiągany obrót w deklaracji składanej z podaniem danych Gminy. Gmina dokonała wstecznej centralizacji rozliczeń VAT (od 2012 roku) na podstawie ustawy centralizacyjnej (tj. ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, z późn. zm.)).
Jednostki organizacyjne działają na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, ze zm.; dalej: ustawa o finansach publicznych). Dodatkowo, Zakład na podstawie ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 573, dalej: ustawa o gospodarce komunalnej) wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.
Gmina jest inwestorem w zakresie budowy kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy O. Gmina realizuje inwestycję polegającą na budowie kanalizacji sanitarnej w miejscowości I (dalej: Infrastruktura). Gmina otrzymała dofinansowanie tej inwestycji ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Dofinansowanie zostało przyznane do kwoty netto wydatków inwestycyjnych (VAT nie stanowi kosztu kwalifikowanego).
Planowany okres realizacji inwestycji to sierpień 2017 r. – listopad 2018 r. W tym okresie Gmina będzie ponosić wydatki na realizację przedsięwzięcia. W tym też okresie Gmina będzie otrzymywać faktury „zakupowe” z tytułu realizacji inwestycji, które będą wystawiane z podaniem danych Gminy jako nabywcy. Część wydatków (np. na plany, operaty szacunkowe) Gmina poniosła już wcześniej (od 2016 r.). Wystawione dotychczas faktury dokumentujące wydatki inwestycyjne zostały wystawione z podaniem danych Gminy.
Po wybudowaniu Infrastruktury cała nowo wytworzona infrastruktura zostanie „przekazana na majątek” Zakładu. Gmina za pośrednictwem Zakładu będzie wykorzystywać Infrastrukturę do świadczenia usług odprowadzania ścieków od podłączonych do Infrastruktury odbiorców zewnętrznych (tzn. osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej niezależnych od Gminy) oraz od budynków i jednostek organizacyjnych Gminy (do Infrastruktury będą bowiem podłączone także np. szkoła, przedszkole oraz budynek należący do Gminy, który jest nieodpłatnie udostępniony na potrzeby Ochotniczej Straży Pożarnej). Odpłatne świadczenie usług na rzecz odbiorców zewnętrznych będzie podlegało opodatkowaniu VAT i będzie wykazywane w deklaracji VAT-7 składanej przez Gminę. Z kolei odprowadzanie ścieków z budynków i jednostek organizacyjnych Gminy nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT. W zakresie, w jakim Infrastruktura będzie służyła do odprowadzania ścieków z budynków komunalnych oraz jednostek organizacyjnych Gminy, będzie ona wykorzystywana zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (wykonywanych za pośrednictwem tych jednostek), jak i do czynności nieopodatkowanych VAT (np. do nieodpłatnego udostępniania budynku na rzecz OSP). Może również wystąpić sytuacja, że za pośrednictwem jakiejś z jednostek organizacyjnych Gminy podłączonych do Infrastruktury będą wykonywane czynności zwolnione z VAT (np. usługi wydawania obiadów na rzecz uczniów szkoły), a w takim przypadku Infrastruktura w tej części będzie wykorzystywana także do czynności zwolnionych z VAT.
W odniesieniu do odliczenia VAT od wydatków poniesionych przez Gminę na Infrastrukturę, która zostanie przekazana do jednostki organizacyjnej Gminy, tj. do Zakładu, która będzie wykorzystywana jednocześnie do działalności gospodarczej (opodatkowanej) oraz do działalności innej niż gospodarcza (poza VAT), czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych:
przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla tejże jednostki organizacyjnej, tj. Zakładu (tzn. Gmina powinna zastosować metodę ustalenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, wyliczoną na podstawie danych właściwych dla Zakładu zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników - Dz. U. z 2015 r., poz. 2193)?
a jeśli oprócz ww. sposobów wykorzystania Infrastruktura będzie wykorzystywana także jednocześnie do czynności zwolnionych z VAT – czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu zarówno prewspólczynnika, jak i współczynnika VAT właściwego dla tejże jednostki organizacyjnej, tj. Zakładu?
Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli ponosi on wydatki dotyczące inwestycji, która zostaje przekazana jednej z jednostek organizacyjnych Gminy i która to inwestycja będzie wykorzystywana jednocześnie do działalności gospodarczej (tj. do czynności opodatkowanych VAT) jak i do działalności innej niż gospodarcza (tj. do czynności nieopodatkowanych VAT), to Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi. W analizowanej sytuacji tą jednostką organizacyjną jest Zakład, a zatem to jego prewspółczynnik powinien zostać zastosowany. Prewspółczynnik ten powinien zostać obliczony zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
Jednocześnie jeśli inwestycja będzie wykorzystywana także do czynności zwolnionych z VAT (oprócz czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu VAT), w ocenie Gminy ma ona prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu zarówno ww. prewspółczynnika jednostki, której przekazano inwestycję (tj. Zakładu) jak i współczynnika VAT obliczonego dla tejże jednostki (tj. Zakładu).
Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas gdy odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych gminy – w oparciu o art. 6 i art. 7 ww. ustawy – należą m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania oczyszczania ścieków komunalnych. Dostarczanie wody oraz odbiór ścieków w stosunkach z odbiorcami zewnętrznymi następuje na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych przez Gminę.
Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania (czyli np. świadczy usługi odprowadzania ścieków) na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów komercyjnych, prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowane jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. Przyjęcie stanowiska odmiennego prowadziłoby do naruszenia zasady konkurencji i powiązanej z nimi zasady zakazu opodatkowania dyskryminacyjnego. Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy, Gmina w opisanej sytuacji budując Infrastrukturę występuje w charakterze podatnika VAT.
Związek wydatków na Infrastrukturę z czynnościami opodatkowanymi VAT
W ocenie Gminy odpłatne usługi odprowadzania ścieków stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług (art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Zdaniem Gminy, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności odprowadzania ścieków.
W konsekwencji, w opinii Gminy, dokonuje ona (za pośrednictwem Zakładu) opodatkowanych VAT odpłatnych usług odprowadzania ścieków, do których to wykorzystywana będzie wybudowana Infrastruktura. Tym samym Gmina będzie miała możliwość odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację Infrastruktury. Jednakże, Gmina pragnie podkreślić, iż będzie jej przysługiwało wyłącznie częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od powyższych nabyć, ponieważ Infrastruktura będzie przez Gminę wykorzystywana jednocześnie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT (tj. do świadczenia odpłatnych usług odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych) oraz do czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy VAT. Ponadto możliwa jest sytuacja, że Infrastruktura będzie wykorzystywana także do czynności zwolnionych z VAT. Jednocześnie, Gmina nie jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, gdyż Infrastruktura będzie równocześnie wykorzystywana we wszystkich celach.
Zasadność stosowania prewspółczynnika i współczynnika obliczonych dla Zakładu
W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji (tzw. prewspółczynnik). Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 — w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
Zdaniem Wnioskodawcy, skoro Gmina dokonała wstecznej konsolidacji rozliczeń VAT, to od tego momentu każda z jednostek organizacyjnych prowadzi część działalności gospodarczej Gminy. Tym samym, prewspółczynnik stosowany do nabyć towarów i usług, które zostały przekazane jednostkom w celu wykonania tego fragmentu działalności będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez podatnika działalności tylko w sytuacji, gdy zastosujemy prewspółczynnik tejże jednostki. W świetle powyższych przepisów prewspółczynnik ma na celu odzwierciedlenie faktycznego wykorzystania dokonanych zakupów, a w przypadku inwestycji przekazanych jednostkom organizacyjnymi, to te jednostki będą korzystały z wydatków inwestycyjnych, choć ponosi je Gmina.
Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, ze Minister Finansów (obecnie Minister Rozwoju i Finansów) podzielił stanowisko Gminy w wydanej 24 listopada 2016 r. broszurze informacyjnej „Centralizacja rozliczeń w podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego” (Broszura informacyjna opublikowana na stronie Ministerstwa Finansów: http://www.finanse.mf.gov.pl/documents/766655/3160814/BROSZURA+z+24+11+16+ost.pdf). Zgodnie z treścią ww. broszury: „W przypadku gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności wykonywanej poza zakresem VAT a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustała się z wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika. Sposób (metodę) ustalania tego prewspólczynnika zasadniczo wybiera podatnik, jednakże w przypadku JST za najbardziej adekwatną uznano metodę «obrotowo-przychodową» stosowaną dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie. Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspólczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez ta jednostkę organizacyjna, jak i JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów «mieszanych»” (str. 25-26 broszury).
Z powyższego jasno zatem wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego ponosi tzw. wydatki „mieszane”, to przy odliczeniu VAT naliczonego od tego typu nabyć zastosowanie powinien znaleźć prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej (wyliczony na podstawie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej), która wykorzystuje te wydatki zarówno do działalności gospodarczej, jak i na potrzeby działalności innej niż gospodarcza. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przez jednostkę wykorzystującą wydatki do celów „mieszanych” należy rozumieć jednostkę, której Gmina przekazała inwestycję (która zarządza inwestycja) bez względu na formę przekazania. W analizowanym przypadku tą jednostką jest Zakład.
Końcowo, Gmina pragnie zauważyć, że organy podatkowe potwierdzają w licznych interpretacjach podatkowych wydawanych ostatnim czasie w analogicznym stanie faktycznym, że jeżeli po scentralizowaniu rozliczeń jednostka samorządu terytorialnego realizuje inwestycje, które zamierza bezpłatnie przekazać swoim jednostkom organizacyjnym, które z kolei będą wykorzystywały te inwestycje zarówno dla celów realizacji działalności gospodarczej, jak i niegospodarczej, to w odniesieniu do tych wydatków związanych z tą inwestycją będzie mogła zastosować prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej, której została przekazana inwestycja. Zatem w rozpatrywanym przypadku Gmina będzie uprawnione do zastosowania prewspółczynnika Zakładu do odliczenia VAT od wydatków na Infrastrukturę. Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2017 r. (1061-IPTPP1.4512.78.2017.1.MW), z 17 października 2017 r. (0111-KDIB3-1.4012.491.2017.1.JP) oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.603.2016.2.JP.
Ponadto w sytuacji, gdy Infrastruktura będzie również wykorzystywana do działalności zwolnionej (przy braku możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje i będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego), Gmina będzie zobowiązana do proporcjonalnego rozliczenia podatku VAT również w oparciu o współczynnik VAT (zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT) Zakładu, tj. jednostki organizacyjnej Gminy, której zostanie przekazana Infrastruktura.
Takie działanie Gminy znajduje pełne uzasadnienie w treści art. 7 ust. 1 i 2 ustawy centralizacyjnej. Zgodnie z ww. regulacją w wypadku kiedy Gmina wykonuje przy pomocy jednostki organizacyjnej czynności, w związku z którymi przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, proporcje oblicza się odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej zgodnie z przepisami ustawy o VAT.
Podejście, zgodnie z którym właściwe jest odliczenie VAT naliczonego przy zastosowaniu także współczynnika VAT jednostki organizacyjnej, której przekazano inwestycję, znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 grudnia 2017 r. (0112-KDIL2-2.4012.463.2017.1.AKR), z 3 stycznia 2018 r. (0112-KDIL1-1.4012.595.2017.1.MW).
Reasumując, jeżeli Gmina ponosi wydatki na wytworzenie Infrastruktury, która zostaje przekazana jednej z jednostek organizacyjnych Gminy i która to inwestycja będzie wykorzystywana jednocześnie do działalności gospodarczej (tj. do czynności opodatkowanych VAT) jak i do działalności innej niż gospodarcza (tj. do czynności nieopodatkowanych VAT), to Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej Infrastrukturę. W analizowanej sytuacji tą jednostką organizacyjną jest Zakład, a zatem to jego prewspółczynnik powinien zostać zastosowany. Prewspółczynnik ten powinien zostać obliczony zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
Jednocześnie jeśli Infrastruktura będzie wykorzystywana także do czynności zwolnionych z VAT (oprócz czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu VAT), w ocenie Gminy ma ona prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu zarówno ww. prewspółczynnika jednostki, której przekazano inwestycję (tj. Zakładu) jak i współczynnika VAT obliczonego dla tejże jednostki (tj. Zakładu).
0112-KDIL1-1.4012.290.2018.1.PS