Source: http://doczz.pl/doc/1458016/audyt-w-organizacjach-pozarz%C4%85dowych
Timestamp: 2019-02-19 01:23:42
Legal References Found: art. 23
 art. 66
 art. 26
 art. 10
 art. 11
 art. 10
 art. 21

Art. 65
 art. 27

Document Content:
Audyt w organizacjach pozarządowych - Religia I Duchowość
Audyt w organizacjach pozarz¹dowych
Wydanie II poprawione i uzupe³nione
Copyright © 2005 by Fundacja Rozwoju Spo³eczeñstwa Obywatelskiego
Wszelkie prawa zastrze¿one. Ka¿da reprodukcja lub adaptacja
ca³oœci b¹dŸ czêœci niniejszej publikacji, niezale¿nie od
zastosowanej techniki, wymaga pisemnej zgody wydawcy.
Redakcja i korekta drugiego wydania:
Katarzyna Sad³o
Opracowanie graficzne, ³amanie, projekt ok³adki, druk:
„dd Studio” Dariusz Piekut
Fundacja Rozwoju Spo³eczeñstwa Obywatelskiego
ul. Zakopiañska 21 m. 3/4, 03-934 Warszawa
tel./faks: (22) 616 32 47, 616 33 16
www.frso.pl, e-mail: [email protected]
ISBN 83-922548-0-5
Fundatorzy wydania:
Polsko-Amerykañska Fundacja Wolnoœci
Autorka dziêkuje za pomoc w zbieraniu informacji, wszelkie uwagi
i opinie, które pozwoli³y lepiej przygotowaæ niniejsz¹ publikacjê
- Krajowej Izbie Bieg³ych Rewidentów,
- Warszawskiej Izbie Bieg³ych Rewidentów,
- A&E Consult Sp. z o.o.,
- Zespo³owi Bieg³ych Rewidentów FK EKSPERT,
- SKONTO-FICADEX Sp. z o.o.
oraz szczególnie panu Albinowi Bombikowi z biura
A. Bombik Kancelaria Bieg³ego Rewidenta.
Stan prawny na dzieñ 1 czerwca 2005 r.
Wstêp ............................................................................................... 7
1. Definicja audytu .......................................................................... 9
2. Dlaczego warto przeprowadziæ audyt ....................................... 10
3. Cel audytu ................................................................................ 11
4. Rodzaje audytów ......................................................................... 13
5. Kto podlega obowi¹zkowi badania sprawozdañ
finansowych ................................................................................. 14
6. Kiedy przeprowadziæ audyt ....................................................... 17
7. Koszty audytu .............................................................................. 19
8. Jednostki uprawnione do badania sprawozdañ finansowych ... 22
8.1 Wybór jednostki prowadz¹cej badanie ............................... 23
8.2 Umowa z jednostk¹ prowadz¹c¹ badanie ......................... 24
9. Przebieg badania ........................................................................ 26
10. Elementy podlegaj¹ce ocenie .................................................. 27
11. Etapy badania ........................................................................... 29
12. Zaanga¿owane osoby ............................................................... 31
13. Rezultaty badania, czyli opinia i raport .................................. 32
13.1 Rodzaje opinii ..................................................................... 33
13.2 Zawartoœæ raportu ............................................................... 34
13.3 Upublicznienie opinii i raportu ......................................... 37
14. Pozosta³a dokumentacja ........................................................... 38
14.1 Wewnêtrzna dokumentacja jednostki badaj¹cej ............... 38
14.2 List do Zarz¹du ................................................................... 38
Literatura .......................................................................................... 39
W roku 2001 Fundacja Rozwoju Spo³eczeñstwa Obywatelskiego
zrealizowa³a pierwsz¹ edycjê programu “Zarz¹dzanie finansami
w organizacjach pozarz¹dowych” finansowanego przez Polsko-Amerykañsk¹ Fundacjê Wolnoœci i Fundacjê Bankow¹ im. Leopolda
Kronenberga. Jednym z wniosków, jaki wyp³yn¹³ po zakoñczeniu
sesji szkoleniowych i dystrybucji wydanych publikacji, by³a potrzeba zwiêkszenia poziomu wiedzy na temat monitorowania
i kontroli finansów w organizacjach pozarz¹dowych.
Najczêœciej stosowanym narzêdziem takiej kontroli jest audyt finansowy. Jego pozytywny wynik jest niezbêdny do kszta³towania
wizerunku organizacji jako wiarygodnego partnera, który potrafi
we w³aœciwy sposób wykorzystywaæ powierzone œrodki finansowe lub rzeczowe. Podczas analizy sprawozdañ finansowych badane s¹ elementy pozwalaj¹ce oceniæ sprawnoœæ dzia³ania systemu
finansowo-ksiêgowego, takie jak: wewnêtrzna kontrola, w³aœciwe
prowadzenie rachunkowoœci, postêpowanie zgodnie z prawem.
Na podstawie tej weryfikacji, której wymiernym efektem jest opinia bieg³ego rewidenta, mamy dok³adny obraz naszej dzia³alnoœci
W przekazywanej w Pañstwa rêce publikacji przybli¿ymy temat
prowadzonej przez zewnêtrznego eksperta oceny finansowej dzia³alnoœci, potocznie nazywanej audytem. Przedstawimy podstawowe pojêcia, przejdziemy przez proces wyboru jednostki uprawnionej do przeprowadzenia audytu, omówimy elementy analizowane
w trakcie badania. Zaprezentujemy tak¿e dwa podstawowe dokumenty audytu – raport i opiniê bieg³ego.
Publikacja ta powsta³a na podstawie obowi¹zuj¹cych aktów prawnych, rozporz¹dzeñ, uchwa³ i norm Krajowej Izby Bieg³ych Rewidentów (KIBR), literatury fachowej, badañ ankietowych i wywiadów przeprowadzonych z bieg³ymi rewidentami wspó³pracuj¹cymi z organizacjami pozarz¹dowymi.
Niniejsze opracowanie nie wyczerpuje tematu. Ze wzglêdu na specyfikê organizacji pozarz¹dowych pewne rzadko wystêpuj¹ce
w nich zagadnienia, takie jak dzia³alnoœæ gospodarcza, konsolida7
cje, wskaŸniki analizy finansowej, rachunek przep³ywów pieniê¿nych, zosta³y pominiête.
Zapraszamy na stronê internetow¹ http://www.ngo.pl gdzie
w dziale „finanse - audyt” zamieœciliœmy materia³ z tej publikacji,
a ponadto przyk³ady, wzory i odnoœniki przydatne w przygotowaniach do poddania siê badaniu sprawozdania finansowego.
Wierzymy, i¿ efektem popularyzacji audytu jako narzêdzia poprawy systemu finansowo-ksiêgowego bêdzie rosn¹ca liczba organizacji sprawnie i skutecznie zarz¹dzaj¹cych swoimi finansami.
Ze wzglêdu na poprzednie doœwiadczenia, po wyczerpaniu nak³adu bie¿¹cego wydania, publikacja zostanie umieszczona w formie
pliku pdf na stronie http://www.frso.pl/publikacje/czytelnia.
Badanie sprawozdañ finansowych czêsto nazywane jest audytem.
S³owo to jest krótsze i jak wiêkszoœæ terminów okreœlaj¹cych zjawiska zachodz¹ce w rozwijaj¹cej siê gospodarce wolnorynkowej,
przysz³o do nas z Zachodu.
Definicja audytu brzmi:
AUDYT - (ANG. AUDIT) TO SZCZEGÓ£OWA ANALIZA DZIA£ALNOŒCI DANEJ ORGANIZACJI, PROWADZONA PRZEZ ZEWNÊTRZNYCH, NIEZALE¯NYCH SPECJALISTÓW W CELU UJAWNIENIA EWENTUALNYCH PROBLEMÓW CZY NIEPRAWID£OWOŒCI W JEJ FUNKCJONOWANIU. AUDYT MO¯E DOTYCZYÆ KA¯DEGO
ASPEKTU FUNKCJONOWANIA DANEGO PODMIOTU, JEDNAK NAJCZÊŒCIEJ STOSOWANY JEST AUDYT FINANSOWY.
A w innym ujêciu:
“Audyt - to czuwanie nad prawid³owoœci¹ wydatkowania
œrodków pozyskanych przez organizacjê, eliminowanie
ewentualnych uchybieñ i wypracowywanie w³aœciwych procedur dla s³u¿b finansowych organizacji.” 1
Badanie sprawozdania finansowego mo¿e dotyczyæ przedsiêbiorstw
pañstwowych, spó³ek prawa handlowego i cywilnego, przedsiêbiorstw zagranicznych, organizacji pozarz¹dowych oraz ka¿dego
innego podmiotu, który sprawozdanie takie sporz¹dza.
Podstawowymi cechami sprawozdawczoœci finansowej powinny
byæ prawid³owoœæ, rzetelnoœæ i jawnoœæ. Podczas audytu weryfikacja tych cech jest dokonywana przez osobê niezale¿n¹ od badanej jednostki i posiadaj¹c¹ niezbêdne kwalifikacje - bieg³ego
rewidenta (audytora).
cytat z ankiety nades³anej przez A & E Consult Sp. z o.o.
Pozytywna opinia bieg³ego rewidenta o systemie finansowo-ksiêgowym organizacji uwiarygadnia j¹ – wskazuje na prawid³ow¹
sytuacjê finansow¹, potwierdza w³aœciwe gospodarowanie uzyskanymi œrodkami, “skutkuje stabilizacj¹ w dzia³alnoœci finansowej
organizacji, wzrostem wiarygodnoœci wœród potencjalnych jednostek czy osób wspieraj¹cych ich dzia³alnoœæ”2 , a w konsekwencji
u³atwia pozyskiwanie nowych funduszy.
Audyt umo¿liwia kontrolê finansowej dzia³alnoœci organizacji.
Upewnia zarz¹d i organy nadzoruj¹ce o prawid³owoœci przyjêtych
rozwi¹zañ. Wewnêtrzna kontrola pozwala tak¿e unikn¹æ ewentualnych problemów z urzêdem skarbowym oraz z innymi jednostkami, wobec których organizacja ponosi odpowiedzialnoœæ.
Wspó³praca z audytorem to tak¿e mo¿liwoœæ skorzystania z jego
wiedzy. Jest to szczególnie przydatne dla organizacji pozarz¹dowych, które niejednokrotnie maj¹ trudnoœci z samodzielnym œledzeniem szybko zmieniaj¹cych siê przepisów i ich interpretacji.
Audytor mo¿e do pewnego stopnia pe³niæ funkcjê doradcz¹.
Warto te¿ na koniec zwróciæ uwagê, i¿ czêœæ sponsorów wymaga od
organizacji przeprowadzenia audytu finansowanych przez nich programów. Ma to na przyk³ad miejsce w przypadku niektórych programów unijnych. Po przyst¹pieniu Polski do Unii Europejskiej znaczenie audytu wzros³o, w chwili obecnej bud¿ety programów finansowanych ze œrodków pochodz¹cych z Unii mog¹ zawieraæ pozycje
zwi¹zane z przeprowadzeniem audytu. Powoli staje siê to wymogiem formalnym, koniecznym do rozliczenia przedsiêwziêcia.
Polskie uregulowania prawne dotycz¹ce auditingu okreœlaj¹, i¿
celem badania jest wyra¿enie przez bieg³ego rewidenta bezstronnej opinii wraz z przygotowaniem raportu o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawid³owe, rzetelne i czy jasno przedstawia
sytuacjê maj¹tkow¹, finansow¹, jak równie¿ wynik finansowy analizowanej jednostki.
G³ównym zadaniem badania jest sprawdzenie rzetelnoœci sprawozdania finansowego. W³aœnie w sprawozdaniach znaleŸæ mo¿na
informacje ekonomiczne o dzia³alnoœci danego podmiotu w minionym roku.
“CELEM SPRAWOZDAÑ FINANSOWYCH
JEST DOSTARCZENIE INFORMACJI O SYTUACJI FINANSOWEJ, WYNI-
KACH DZIA£ALNOŒCI ORAZ ZMIANACH SYTUACJI FINANSOWEJ PRZEDSIÊBIORSTWA, KTÓRE BÊD¥ U¯YTECZNE DLA SZEROKIEGO KRÊGU U¯YTKOWNIKÓW PRZY PODEJMOWANIU DECYZJI GOSPODARCZYCH.” 3
Mo¿na zadaæ sobie pytanie: kto mo¿e byæ zainteresowany informacjami na temat naszej sytuacji finansowej? Jakoœæ informacji tworzonych w rachunkowoœci, a nastêpnie prezentowanych w postaci
sprawozdañ finansowych, sta³a siê obecnie centralnym punktem
zainteresowania wszystkich uczestników sceny gospodarczej.
W przypadku organizacji pozarz¹dowej informacjami zawartymi
w sprawozdaniach finansowych zainteresowani mog¹ byæ:
• za³o¿yciele organizacji,
• organy nadrzêdne, zatwierdzaj¹ce sprawozdania finansowe
i oceniaj¹ce dzia³ania zarz¹du,
• organy zarz¹dcze jednostek,
• aktualni i przyszli darczyñcy (w tym osoby fizyczne),
• jednostki organizuj¹ce przetargi,
• dostawcy i odbiorcy towarów i us³ug,
Za³o¿enia koncepcyjne sporz¹dzania i prezentacji sprawozdañ finanso-
wych, Miêdzynarodowe Standardy Rachunkowoœci, 1999
instytucje partnerskie,
spo³eczeñstwo (jako aktualni i potencjalni beneficjenci, pracownicy, wolontariusze, darczyñcy),
• instytucje pañstwowe: urzêdy skarbowe, urzêdy statystyczne,
wydzia³y gospodarcze s¹dów w celu zebrania informacji niezbêdnych do kszta³towania polityki gospodarczej i podatkowej
regionu, kraju lub ustalenia dochodu narodowego.
W szerokim pojêciu, jakim jest audyt finansowy, wyró¿niamy:
• audyt sprawozdañ finansowych,
• audyt prawid³owoœci realizacji projektu w zakresie wydatkowania i rozliczenia otrzymanego dofinansowania, dotacji lub po¿yczek,
• audyt wynagrodzeñ, ubezpieczeñ spo³ecznych (ZUS),
• audyt innych znacz¹cych aspektów prowadzonej dzia³alnoœci.
Ka¿dy z wyspecjalizowanych audytów mo¿e byæ rozszerzony
o elementy pozosta³ych typów badañ.
Je¿eli organizacja pozarz¹dowa decyduje siê na badanie po raz
pierwszy, najodpowiedniejszy by³by pe³ny audyt, czyli taki, który
oprócz analizy sprawozdania finansowego zwróci uwagê na system kontroli wewnêtrznej oraz zidentyfikuje wszelkie uchybienia
i niedoci¹gniêcia w funkcjonowaniu sfery finansowej organizacji.
Pozwoli on tak¿e podnieœæ poziom wiedzy prawno-finansowej
Liczba jednostek objêtych obowi¹zkiem badania sprawozdania
finansowego uleg³a znacznemu ograniczeniu w zwi¹zku z wejœciem w ¿ycie znowelizowanej ustawy o rachunkowoœci. Przed
nowelizacj¹ ustawy z 9 listopada 2000 roku obowi¹zek badania
raz na trzy lata spoczywa³ na wiêkszoœci podmiotów, które prowadzi³y ksiêgowoœæ na podstawie tej ustawy oraz których dzia³alnoœæ
podlega³a kodeksowi handlowemu. Uchwalona 9 listopada 2000
roku ustawa o zmianie ustawy o rachunkowoœci wy³¹czy³a znaczn¹ grupê podmiotów z obowi¹zku przeprowadzania badania ksi¹g
rachunkowych (Dz.U. 2000 nr 113 poz. 1186).
Od 1 stycznia 2001 corocznemu badaniu podlegaj¹ obowi¹zkowo
jedynie skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapita³owych oraz sprawozdania podmiotów kontynuuj¹cych dzia³alnoœæ, takich jak:
• banki, zak³ady ubezpieczeñ,
• spó³ki akcyjne, z wyj¹tkiem spó³ek bêd¹cych w trakcie
• jednostki dzia³aj¹ce na podstawie przepisów o publicznym
obrocie papierami wartoœciowymi i funduszach powierniczych oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych,
• jednostki dzia³aj¹ce na podstawie przepisów o organizacji
• pozosta³e jednostki, jeœli w poprzedzaj¹cym roku obrotowym, za który sporz¹dzono sprawozdanie finansowe spe³ni³y co najmniej dwa z nastêpuj¹cych warunków:
- œrednioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pe³ne etaty
wynios³o co najmniej 50 osób,
- suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowi³a równowartoœæ w walucie polskiej co najmniej
2 500 000 euro,
- przychody netto ze sprzeda¿y towarów i produktów oraz
operacji finansowych za rok obrotowy stanowi³y równowartoœæ w walucie polskiej co najmniej 5 000 000 euro.
Ustalaj¹c przychód netto ze sprzeda¿y bierze siê pod uwagê:
- przychody ze sprzeda¿y towarów - bez materia³ów
- przychody ze sprzeda¿y produktów
Przychód netto nie obejmuje podatku VAT i jest obni¿any o rabaty,
upusty. Nie zmniejsza siê natomiast przychodów o podatek akcyzowy. W przypadku ró¿nic kursowych oraz sprzeda¿y papierów
wartoœciowych netto oznacza saldo przychodów i kosztów. Nie
uwzglêdnia siê w obliczeniu pozosta³ych przychodów operacyjnych oraz zysków i strat nadzwyczajnych4.
Wejœcie w ¿ycie ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o dzia³alnoœci
po¿ytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z dnia 29 maja 2003
r.) spowodowa³o rozszerzenie katalogu potencjalnych podmiotów
podlegaj¹cych obowi¹zkowemu badaniu sprawozdañ finansowych
o organizacje po¿ytku publicznego, których sprawozdanie finansowe nie podlega³o dotychczas obowi¹zkowi badania zgodnie
z przepisami ustawy o rachunkowoœci. Zgodnie z art. 23 pkt 5
minister w³aœciwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem w³aœciwym do spraw zabezpieczenia spo³ecznego
mo¿e w drodze rozporz¹dzenia wprowadziæ taki obowi¹zek, bior¹c pod uwagê:
• wysokoœæ otrzymanych dotacji;
• wielkoœæ osi¹ganych przychodów;
• potrzebê zapewnienia kontroli prawid³owoœci prowadzonej ewidencji.
Rozporz¹dzenie reguluj¹ce tê kwestiê zosta³o wydane przez ministra finansów w dniu 23 grudnia 2004 r. i nosi tytu³ „w sprawie
obowi¹zku badania sprawozdañ finansowych organizacji po¿ytku
publicznego” (Dz. U. z dnia 31 grudnia 2004 r.). Wynika z niego, i¿
organizacje maj¹ce status po¿ytku publicznego, jeœli spe³niaj¹ ³¹cznie trzy warunki, a mianowicie:
• realizuj¹ zadania publiczne zlecone, jako powierzone do wykonywania lub do wspierania zadania publicznego, oraz
• otrzyma³y w roku obrotowym ³¹czn¹ kwotê dotacji na realizacjê
zadañ publicznie zleconych lub na wspieranie zadania publicznego w wysokoœci co najmniej 50.000 z³, oraz
• osi¹gnê³y w roku obrotowym przychody w wysokoœci co najmniej 3.000.000 z³
podlegaj¹ obowi¹zkowi przeprowadzenia audytu sprawozdania
finasowego sporz¹dzonego za rok obrotowy nastêpuj¹cy po roku,
www.eko-bilans.com.pl/pliki/CEL_ I_ZASADY_OGOLNE_SPORZADZANIA_SPRAWOZDAN.doc
w którym organizacje te spe³ni³y ³¹cznie trzy wy¿ej wymienione
warunki. Badanie odbywa siê z zastosowaniem przepisów o rachunkowoœci.
Rozporz¹dzenie ma zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdañ
finansowych sporz¹dzonych za rok obrotowy rozpoczynaj¹cy siê
w roku 2005.
Zdecydowana wiêkszoœæ organizacji pozarz¹dowych, w tym tak¿e
organizacji posiadaj¹cych status organizacji po¿ytku publicznego,
nie spe³nia powy¿szych warunków, st¹d tylko nieliczne podlegaj¹
obowi¹zkowemu badaniu sprawozdañ finansowych. Nic nie stoi
jednak na przeszkodzie, aby poddaæ organizacjê dobrowolnemu
badaniu rocznego sprawozdania lub badaniu wybranego programu.
Termin przeprowadzenia audytu determinuje moment wyboru biura
oraz termin podpisania umowy. W samej ustawie o rachunkowoœci nie zosta³ wskazany termin w jakim nale¿y dokonaæ wyboru
audytora. Okreœlono jednak moment w jakim nale¿y zawrzeæ umowê o badanie. Zgodnie z art. 66 ust. 5 przytoczonej ustawy, kierownik jednostki zawiera z podmiotem badaj¹cym umowê
o badanie w terminie umo¿liwiaj¹cym mu udzia³ w inwentaryzacji
znacz¹cych sk³adników maj¹tkowych. Jednak niedope³nienie tego
warunku nie czyni przeprowadzonego badania niewa¿nym z mocy
prawa. Kwestie terminów inwentaryzacji reguluje art. 26 ust. 1 ww
ustawy. Jednostki maj¹ obowi¹zek przeprowadziæ inwentaryzacjê
na ostatni dzieñ ka¿dego roku obrotowego takich sk³adników
maj¹tku jak: produkcja w toku, œrodki pieniê¿ne, papiery wartoœciowe, kapita³y.
W wiêkszoœci jednostek planuj¹cych poddanie sprawozdania finansowego badaniu przez bieg³ego rewidenta, wybór podmiotu
uprawnionego do badania oraz podpisanie umowy o badanie powinno nast¹piæ w takim terminie, ¿eby bieg³y rewident móg³ uczestniczyæ w inwentaryzacji przeprowadzonej na dzieñ bilansowy,
a wiêc z odpowiednim wyprzedzeniem przed dniem bilansowym.
Jeœli odpowiedni organ nie dokona wyboru podmiotu uprawnionego do badania sprawozdania finansowego przed terminem inwentaryzacji audytor powinien przeanalizowaæ dostêpn¹ dokumentacjê z przeprowadzonych spisów. W przypadku uznania sk³adników maj¹tku poddanych inwentaryzacji za maj¹ce znacz¹cy wp³yw
na finansowy obraz jednostki oraz jednoczesnym zakwestionowaniu istniej¹cej dokumentacji i niemo¿noœci przeprowadzenia weryfikacji stanu innymi metodami, bieg³y mo¿e wydaæ opiniê z zastrze¿eniem. W skrajnym przypadku mo¿e uznaæ ograniczenie za
tak istotne, ¿e odmówi wyra¿enia opinii w ogóle5.
Z powy¿szego wynika czêsta praktyka rozpoczynania badania
w okresie listopad-grudzieñ.
Koœmider M., w Piœmiennictwo: Porady i wyjaœnienia oraz wzory umów
i pism. Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis
Najlepszym momentem do prowadzenia zasadniczej czêœci badania sprawozdañ finansowych jest okres bezpoœrednio po zakoñczeniu roku bilansowego, za który sprawozdanie jest sporz¹dzone. Sprawozdanie nale¿y sporz¹dziæ w terminie trzech miesiêcy
od dnia zakoñczenia roku bilansowego. Powinno ono byæ zatwierdzone przez w³aœciwy organ w terminie do szeœciu miesiêcy od
zakoñczenia roku bilansowego. Poniewa¿ badanie nale¿y przeprowadzaæ przed zatwierdzeniem sprawozdania przez organ nadrzêdny (radê, walne zgromadzenie), audyty maj¹ najczêœciej miejsce w okresie styczeñ - czerwiec.
TERMIN PRZEPROWADZENIA BADANIA USTALA SIÊ W WARUNKACH UMOWY. W PRZYPADKU PRZED£U¯ANIA SIÊ BADANIA, TERMIN ZAKOÑCZENIA MO¯E BYÆ ZMIENIONY ANEKSEM DO UMOWY. WARTO
PAMIÊTAÆ, I¯ RENOMOWANE BIURA CZÊSTO MAJ¥ WYPE£NIONY KALENDARZ NAWET NA KILKA MIESIÊCY WCZEŒNIEJ, ST¥D NIE POWINNIŒMY ZWLEKAÆ DO OSTATNIEJ CHWILI Z PODJÊCIEM DECYZJI
O AUDYCIE.
Audyty projektów prowadzi siê po ich zakoñczeniu, niezale¿nie
od innych terminów. Maj¹ one na ogó³ uproszczony charakter.
W ich trakcie audytor kontaktuje siê zarówno z ksiêgow¹, jak
i przedstawicielem kierownictwa organizacji. Jeœli audyt wykorzystania dotacji jest wymagany przez sponsora, to na ogó³ koszt takiego badania pokrywany jest przez danego grantodawcê (audytor jest op³acany bezpoœrednio przez grantodawcê lub koszty audytu wpisuje siê do bud¿etu wniosku o dotacjê).
Koszt przeprowadzenia badania jest dla wielu organizacji du¿ym
problemem. Trudno znaleŸæ profesjonalistê, który podejmie siê
pracy za ma³e pieni¹dze, nie jest to jednak niemo¿liwe. Im wiêkszy oœrodek, tym ceny s¹ wy¿sze. W mniejszych miastach koszt
ca³ego badania relatywnie spada. Oczywiœcie, trudno sobie wyobraziæ, i¿ bieg³y bêdzie np. doje¿d¿a³ z ma³ego miasta w województwie œwiêtokrzyskim do Warszawy. W takim przypadku koszt
zakwaterowania i wy¿ywienia móg³by przekroczyæ ró¿nicê stawek.
Je¿eli jednak wybraliœmy bieg³ego, który nie ma mo¿liwoœci codziennego powrotu z miejsca wykonywania czynnoœci do miejsca
zamieszkania (odleg³oœci ponad 70 km), musimy zakwaterowaæ
rewidenta na swój koszt6 lub liczyæ siê z podwy¿szeniem wartoœci
ca³ej us³ugi.
Firmy audytorskie bardzo niechêtnie podaj¹ konkretne kwoty.
Najczêœciej mo¿na us³yszeæ, i¿ ceny podlegaj¹ negocjacjom.
Wiêkszoœæ podmiotów uprawnionych do badania przeprowadza
wstepn¹ diagnozê sytuacji zanim poda cenê za us³ugê. Polega ona
na zadaniu pytañ dotycz¹cych m.in. czasu istnienia jednostki, liczby pracowników, posiadanych oddzia³ów, filli, magazynów. Wa¿nym kryterium wyceny jest informacja o rocznych obrotach organizacji oraz œredniej ilosci dokumentów przetwarzanych w ci¹gu
miesi¹ca. Istotna jest skala prowadzonej dzia³alnosci, a zw³aszcza
prowadzenie dzia³alnoœci odp³atnej lub gospodarczej. Zawsze pada
pytanie o posiadan¹ dokumentacjê: politykê rachunkowoœci, Zak³adowy Plan Kont, regulaminy, opisane procedury. Odpowiedzi
na te i podobne pytania daj¹ mo¿liwoœæ oszacowania iloœci pracy
z dan¹ jednostk¹.
Zazwyczaj cena jest tym wy¿sza im bardziej skomplikowana jest
struktura organizacji i rozbudowana dzia³alnoœæ. Brak dokumentów reguluj¹cych funkcjonowanie sfery finasowej jednostki równie¿ przyczynia siê do wzrostu kosztów, poniewa¿ audytor zmuszony jest do ustalenia jakie faktycznie procedury obowiazuj¹.
dane z ankiety nades³anej przez Zespó³ Bieg³ych Rewidentów FK EKSPERT Sp. z o.o.
BADANIA JEST UZALE¯NIONY OD SKALI DZIA£ALNOŒCI, CO PRZEK£ADA SIÊ NA ILOŒÆ DOKU-
W przypadku organizacji pozarz¹dowych liczba zatrudnionych osób
i iloœæ operacji jest na ogó³ niewielka, co wydatnie powinno wp³ywaæ na obni¿enie kosztów. Z drugiej strony czêsto wystêpuj¹ce
problemy wewnêtrzne jednostki, wynikaj¹ce ze sposobu zarz¹dzania, braku jasnego podzia³u obowi¹zków i okreœlonych procedur, utrudniaj¹ sprawne przeprowadzenie audytu.
Cena zale¿y tak¿e od tego, jak d³ugo bieg³y rewident wspó³pracuje
z dan¹ organizacj¹. Im d³u¿ej, tym wiêksza szansa na upusty. Przeprowadzenie audytu w jednostce, któr¹ bieg³y zna, kosztuje go
du¿o mniej pracy.
Jeszcze niedawno mo¿na by³o przeczytaæ:
“Zatrudniaj¹c œredniej wielkoœci lokaln¹ firmê audytorsk¹, œrednie organizacje musz¹ siê liczyæ z wydatkiem rzêdu 7-15 tys. z³.
Nieco taniej mo¿e kosztowaæ audyt wykonany przez jednoosobow¹
kancelariê bieg³ego rewidenta. Ale i tu te¿ nie ma co liczyæ na du¿¹
zni¿kê. Cena oczywiœcie zale¿y od wielkoœci firmy i skali trudnoœci
badania. W wypadku nieco wiêkszych jednostek o bardziej skomplikowanych bilansach minimalna cena to 18-25 tys. z³.” 7
Jednak podwy¿szenie progów, po przekroczeniu których firmy maj¹
obowi¹zek przeprowadzenia audytu (wielkoœæ zatrudnienia, suma
bilansowa, przychody netto ze sprzeda¿y) spowodowa³o spadek
popytu na us³ugi audytorskie, co poci¹gnê³o za sob¹ spadek cen.
Wiele firm audytorskich proponuje dzisiaj us³ugi po obni¿onych
Or³owski K., Stan kasy, http://www.kibr.org.pl
Z zebranych przez nas danych wynika, i¿ badanie mo¿e byæ przeprowadzone:
• bezp³atnie – ca³y koszt badania pokrywa jednostka badaj¹ca. Taka nieodp³atna us³uga stanowi darowiznê,
• z dofinansowaniem – poni¿ej kosztów w³asnych jednostki
badaj¹cej,
• jako us³uga barterowa – us³uga biura jest œwiadczona w zamian za us³ugê organizacji,
• z rabatem – mo¿na wynegocjowaæ specjaln¹ zni¿kê dla
organizacji pozarz¹dowej. Jednostka badaj¹ca obni¿a zysk
lub wrêcz z niego rezygnuje,
• pe³nop³atnie.
Nale¿noœæ za us³ugê badania sprawozdania finansowego czêsto
wyliczana jest wg œredniego zrycza³towanego kosztu jednej
godziny, cena koñcowa zale¿y od przepracowanego czasu.
Pe³ny koszt badania kszta³tuje siê w nastêpuj¹cych przedzia³ach:
• 2 000 - 4 500 PLN – bardzo tanio. Oferty z tego przedzia³u
dotycz¹ raczej rewidentów prowadz¹cych samodzieln¹
dzia³alnoœæ w mniejszych miastach i miasteczkach,
• 5 000 – 20 000 PLN – przedzia³ optymalny dla œredniej organizacji. Wed³ug specjalistów w takim przedziale cenowym
mo¿na przeprowadziæ dok³adn¹ analizê sfery finansów,
• ponad 20 000 PLN – dotyczy du¿ych organizacji lub podmiotów z powa¿nymi zaniedbaniami i nieprawid³owoœciami.
Podane ceny s¹ kwotami netto. Nale¿y jeszcze doliczyæ 22% VAT-u.
Koszt badania stanowi koszt uzyskania przychodu.
do badania sprawozdań
Badanie rocznego sprawozdania finansowego jednostki przeprowadza podmiot uprawniony w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy
z dnia 13 paŸdziernika 1994 r. o bieg³ych rewidentach i ich samorz¹dzie (tekst ujednolicony Dz.U. Nr 31 z 2001 r., poz. 359 wraz
z póŸ. zm.), po zawarciu z jednostk¹ stosownej umowy. W imieniu
podmiotu uprawnionego badanie to przeprowadza lub kieruje nim
osoba fizyczna, wykonuj¹ca zawód bieg³ego rewidenta, o której
mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 13 paŸdziernika 1994 r.
o bieg³ych rewidentach i ich samorz¹dzie, zwana dalej bieg³ym
rewidentem. Za przeprowadzenie badania sprawozdania finansowego odpowiada podmiot uprawniony.
Podmioty wymienione w art. 10 ust. 1 i 2 o bieg³ych rewidentach
i ich samorz¹dzie to:
• biegli rewidenci prowadz¹cy dzia³alnoœæ gospodarcz¹ okreœlon¹ w ust. 3 we w³asnym imieniu i na w³asny rachunek,
• spó³ki cywilne, spó³ki jawne lub spó³ki komandytowe z wy³¹cznym udzia³em bieg³ych rewidentów,
• osoby prawne, które spe³niaj¹ ³¹cznie nastêpuj¹ce wymagania:
a) zatrudniaj¹ do badania sprawozdañ finansowych bieg³ych rewidentów,
b) wiêkszoœæ cz³onków zarz¹du stanowi¹ biegli rewidenci, a je¿eli
zarz¹d sk³ada siê z nie wiêcej ni¿ 2 osób, to jedna z nich jest bieg³ym rewidentem,
c) wiêkszoœæ g³osów w organach nadzorczych (radach nadzorczych, komisjach rewizyjnych) posiadaj¹ biegli rewidenci,
a w przypadku braku organów nadzorczych wiêkszoœæ g³osów posiadaj¹ wspólnicy lub udzia³owcy bêd¹cy bieg³ymi
rewidentami,
d) opiniê i raport z badania (przegl¹du) sprawozdania finansowego podpisuj¹ w imieniu podmiotu uprawnionego do badania sprawozdañ finansowych wy³¹cznie cz³onkowie zarz¹du bêd¹cy bieg³ymi rewidentami,
• spó³dzielcze zwi¹zki rewizyjne, które spe³niaj¹ ³¹cznie nastêpuj¹ce wymagania:
a) zatrudniaj¹ do badania sprawozdañ finansowych bieg³ych
b) posiadaj¹ w sk³adach zarz¹dów co najmniej jednego bieg³ego
rewidenta, z tym ¿e opiniê i raport z badania (przegl¹du) sprawozdania finansowego podpisuj¹, w imieniu podmiotu uprawnionego, wy³¹cznie cz³onkowie zarz¹du bêd¹cy bieg³ymi rewidentami.
Wybór jednostki prowadzącej
66 PKT 4 USTAWY O RACHUNKOWOŒCI WYBORU PODMIOTU PRZEPROWADZAJ¥CEGO AUDYT DOKONUJE ORGAN ZATWIERDZAJ¥CY SPRAWOZDANIE FINANSOWE JEDNOSTKI, CHYBA ¯E
STATUT, UMOWA LUB INNE WI¥¯¥CE JEDNOSTKÊ PRZEPISY PRAWA STANOWI¥ INACZEJ. JE¯ELI WYMÓG
TEN NIE JEST SPE£NIONY, TO BADANIE JEST NIEWA¯NE Z MOCY PRAWA.
W Polsce jest prawie 4000 bieg³ych rewidentów czynnie wykonuj¹cych zawód. Obecnie na rynku ogólnopolskim zarejestrowanych
jest ok. 3000 jednostek z uprawnieniami do przeprowadzenia badañ sprawozdañ finansowych. Jest wiêc w kim wybieraæ.
Najwiêcej jednostek zarejestrowanych jest w okrêgu warszawskim.
W ka¿dym województwie znajduje siê przynajmniej kilkanaœcie
firm, spoœród których mo¿emy wybieraæ kieruj¹c siê bliskoœci¹ biura,
cen¹ us³ugi, renom¹, wczeœniejszymi doœwiadczeniami.
Dobrze je¿eli biegli rewidenci z danego biura s¹ specjalistami
z kilkuletnim sta¿em i praktyk¹ w dziedzinie finansów i ksiêgowoœci. Praca bieg³ego nie powinna bowiem koñczyæ siê na przejrzeniu dokumentacji i wydaniu opinii. Nale¿y oczekiwaæ, i¿ pozwoli
ona tak¿e na uzupe³nienie ewentualnych braków, poprawienie
b³êdów oraz ulepszenie stosowanych technik i systemu wewnêtrznej kontroli dokumentacji.
Ma³e organizacje powinny korzystaæ z us³ug audytora z ma³ej lokalnej firmy. Wybór biura musi byæ równie staranny, jak decyzja
o kupnie jakiegokolwiek innego dobra. Wskazane jest, aby organ
wybieraj¹cy wys³a³ zaproszenie do minimum szeœciu firm i przeprowadzi³ rozmowê z ich przedstawicielami. Dobrze jest przejrzeæ
listê klientów poszczególnych jednostek i sprawdziæ, jak d³ugo
korzystaj¹ oni z us³ug danej firmy. Je¿eli biuro audytorskie ma
grupê klientów, u których przeprowadza regularne badania, to
znaczy, ¿e potrafi z nimi wspó³pracowaæ i zapewne dobrze wykonuje swoj¹ pracê.8
Szukaj¹c biura, które mo¿e nam przeprowadziæ audyt, warto siêgn¹æ po aktualn¹ listê podmiotów uprawnionych do przeprowadzania badania sprawozdañ finansowych. Lista z podzia³em na
województwa publikowana jest przez Krajow¹ Izbê Bieg³ych Rewidentów w Monitorze Polskim. Mo¿na te¿ j¹ znaleŸæ na stronie
internetowej http://www.kibr.org.pl lub kontaktuj¹c siê bezpoœrednio z Izb¹.
KRAJOWA IZBA BIEG£YCH REWIDENTÓW
Al. Jana Paw³a II 80, 00-175 Warszawa
telefon: (0-22) 637 30 81, 637 30 82, 637 30 83
fax: (0-22) 637 30 84
Umowa z jednostką prowadzącą
Jak w ka¿dej umowie, okreœlone musz¹ byæ strony transakcji: zamawiaj¹ca-zlecaj¹ca i wykonawca-zleceniobiorca. Nale¿y tak¿e
zawrzeæ kluczowe dla przeprowadzenia badania kwestie, takie jak:
• termin rozpoczêcia badania, z³o¿enia opinii i raportu,
• cena za us³ugê oraz sposób zap³aty (nale¿noœæ mo¿e byæ roz³o¿ona na raty),
• przedmiot umowy, czyli zakres badania.
Reczek A. F. Ma³a firma - du¿y problem, „Businessman Magazine”, listopad 2001
Wskazane jest równie¿ ustalenie w umowie obowi¹zków badanej
jednostki i podmiotu uprawnionego. W szczególnoœci dotyczy to:
• odpowiednio wczesnego poinformowania o terminach spisów z natury w celu ich obserwacji przez bieg³ego rewidenta,
• podania harmonogramu prac zwi¹zanych z zamkniêciem
ksi¹g rachunkowych i sporz¹dzeniem rocznego sprawozdania
finansowego przez badan¹ jednostkê,
• udzielenia przez doradcê prawnego badanej jednostki potrzebnych informacji dotycz¹cych spraw przygotowanych do postêpowania s¹dowego oraz znajduj¹cych siê w toku takiego
postêpowania,
• zobowi¹zania kierownictwa badanej jednostki do z³o¿enia
oœwiadczenia o kompletnym ujêciu danych w ksiêgach rachunkowych, wykazaniu wszelkich zobowi¹zañ warunkowych oraz
poinformowaniu o istotnych zdarzeniach, które nast¹pi³y po dniu
bilansowym, a rzutuj¹ na rzetelnoœæ i prawid³owoœæ sprawozdania finansowego i ksi¹g rachunkowych,
• okreœlenia organu, któremu nale¿y przed³o¿yæ opiniê i raport oraz liczby ich egzemplarzy,
• zwrócenia uwagi, ¿e mimo prawid³owo ustalonej próby badania, na podstawie której dokonano oceny ksi¹g rachunkowych
i sprawozdania finansowego, istnieje ryzyko niewykrycia
ewentualnych nadu¿yæ dokonanych w jednostce lub nieprawid³owoœci ksi¹g.
Przyk³adowy wzór umowy mo¿na zobaczyæ na stronie stanowi¹cej uzupe³nienie tej publikacji: http://www.ngo.pl w dziale „finanse - audyt”.
BADANIA PROWADZONE S¥ ZGODNIE Z USTAW¥ O RACHUNKOWOŒCI Z DNIA 29 WRZEŒNIA 1994 R.
(DZ. U. NR 121 Z PÓ•N. ZM.), NORMAMI BADANIA SPRAWOZDAÑ FINANSOWYCH OKREŒLANYMI
PRZEZ KRAJOW¥ RADÊ BIEG£YCH REWIDENTÓW, Z UWZGLÊDNIENIEM MIÊDZYNARODOWYCH STANDARDÓW RACHUNKOWOŒCI.
Je¿eli bieg³y rewident rozpoczynaj¹c pracê w organizacji widzi
sprawnie funkcjonuj¹cy system kontroli wewnêtrznej, w którym
jest zachowany podzia³ obowi¹zków, mo¿e wówczas w du¿ej mierze na tym systemie polegaæ. Mniejsza jest wiêc potrzeba szczegó³owego badania zapisów w bilansie. Prace, które pozwol¹ nam
sformu³owaæ i wydaæ opiniê na temat sprawozdania finansowego
danej spó³ki, obejmuj¹ zapoznanie siê z systemem ksiêgowym,
sposobem sporz¹dzenia sprawozdania finansowego i systemem
kontroli wewnêtrznej oraz udokumentowanie ich tak, abyœmy mogli
zdecydowaæ, w jakim stopniu mo¿emy na nich polegaæ9. Dziêki
temu czas przeprowadzenia audytu jest krótszy, a us³uga tañsza.
Jeœli natomiast system jest u³omny, audytor musi zbadaæ znacznie
wiêksz¹ liczbê zapisów ksiêgowych. Wykryte b³êdy podlegaj¹ korekcie. Najwiêcej poprawek zdarza siê, gdy badanie jest przeprowadzane pierwszy raz lub gdy w organizacji w trakcie roku obrachunkowego zmienia³ siê ksiêgowy. Dopiero po sprawdzeniu
mechanizmów kontroli i ustaleniu rzeczywistego stanu maj¹tku
mo¿na przyst¹piæ do badania sytuacji finansowej – okreœlenia rzeczywistego wyniku finansowego jednostki i poprawnoœci sporz¹dzonego bilansu.
http://www.eko-bilans.com.pl/audyt.php
Elementy podlegające
W zale¿noœci od systemu weryfikacji ustalonego w umowie, w ca³oœci lub poprzez dobór prób ksi¹g rachunkowych i dowodów
ksiêgowych, w trakcie badania ocenie podlegaj¹ nastêpuj¹ce zagadnienia:
zasady prowadzenia rachunkowoœci,
system kontroli wewnêtrznej,
rzetelnoœæ ksi¹g,
finansowo-ksiêgowy system informatyczny,
Informacje i akta, jakich nale¿y dostarczyæ rewidentowi uzale¿nione s¹ od zakresu badania. Najczêœciej wymagane s¹:
• dokumenty stanowi¹ce podstawê prawn¹ dzia³ania organizacji
– statut, wyci¹g z rejestru,
• dokument opisuj¹cy przyjête zasady prowadzenia ksi¹g - polityka rachunkowoœci wraz z zak³adowym planem kont,
• sprawozdania finansowe - przynajmniej za rok ubieg³y,
• ksiêgi rachunkowe z badanego roku,
• znacz¹ce umowy z dostawcami i odbiorcami us³ug,
• w przypadku organizacji korzystaj¹cych z dotacji, grantów, sponsoringu umowy dotycz¹ce poszczególnych Ÿróde³,
• regulaminy wewnêtrzne opisuj¹ce zasady funkcjonowania jednostki,
• dokumentacja podatkowa, dokumentacja ZUS – w przypadku
audytu zawieraj¹cego elementy kontroli wynagrodzeñ lub
• oœwiadczenie na temat kompletnoœci przed³o¿onych dokumentów oraz ujêcia danych w ksiêgach.
Mo¿e sie zdarzyæ, ¿e audytor bedzie chcia³ zweryfikowaæ dokumenty przygotowane w obcym jêzyku. W takim przypadku, zgodnie z art. 21 ust. 5 ustawy o rachunkowoœci, na ¿¹danie bieg³ego
rewidenta, nale¿y zapewniæ wiarygodne przet³umaczenie na jêzyk
polski treœci wskazanych dowodów, sporz¹dzonych w jêzyku obcym.
Warto pamietaæ, ¿e bieg³y rewident mo¿e ¿¹daæ wszelkich dokumentów, informacji, wyjaœnieñ i oœwiadczeñ, niezbêdnych do wydania opinii. Dlatego nie powinno byæ ¿adnych ograniczeñ ze strony
jednostki, co do udzielanych informacji i przekazywania dokumentów zarówno, jeœli chodzi o zakres merytoryczny jak równie¿
formalny10.
Badanie sprawozdania finansowego zazwyczaj sk³ada siê z dwóch
etapów, które nie musz¹ byæ wyraŸnie rozdzielone.
I etap - prace wstępne
Maj¹ one na celu:
• zbadanie systemu ewidencji badanej jednostki czyli sposobu rejestracji operacji gospodarczych,
• zbadanie systemu kontroli wewnêtrznej i rzetelnoœci ksi¹g
• analizê planu kont,
• sprawdzenie prawid³owoœci stosowanych procedur dotycz¹cych sposobu ustalania i ewidencji podatków,
• kontrolê prawnych podstaw dzia³alnoœci.
Bieg³y w ramach prac wstêpnych ma obowi¹zek braæ udzia³
w inwentaryzacji sk³adników maj¹tkowych (patrz dzia³ 6 - „Kiedy
przeprowadziæ audyt”).
Przebieg prac wstêpnych zak³ada wizyty w jednostce, spotkania
z kierownictwem i pracownikami dzia³u ksiegowowego. Pozwala
to na uzyskanie ogólnego obrazu funkcjonowania struktur organizacji i przep³ywu informacji finansowych.
Wa¿nym elementem jest okreœlenie wzajemnych zasad wspó³pracy, a zw³aszcza wymagañ ze strony biura audytorskiego.
II etap – prace zasadnicze
Na drugi etap sk³adaj¹ siê:
• sprawdzenie prawid³owoœci wyceny aktywów i pasywów
na dzieñ bilansowy oraz ustalenia wyniku finansowego za
• badanie sprawozdañ finansowych z uwzglêdnieniem kryterium realnoœci i kompletnoœci zawartych w nich informacji,
• badanie prawid³owoœci sporz¹dzenia informacji dodatkowej,
• badanie sprawozdania z dzia³alnoœci jednostki za dany
okres obrachunkowy, sporz¹dzanego przez Zarz¹d badanego podmiotu, pod k¹tem zgodnoœci ze sprawozdaniem finansowym oraz wymogami prawa (dotyczy organizacji prowadz¹cych dzia³alnoœæ gospodarcz¹).
Je¿eli organizacja posiada status po¿ytku publicznego, dodatkowo
weryfikacja obejmowaæ bêdzie sprawozdanie merytoryczne z dzia³alnoœci, sporz¹dzane wed³ug przepisów dotycz¹cych zakresu sprawozdañ sk³adanych przez fundacje (rozporz¹dzenie Ministra Sprawiedliwoœci z dnia 8 maja 2001 r. w sprawie ramowego zakresu
sprawozdania z dzia³alnoœci fundacji - Dz. U. z dnia 22 maja 2001 r.).
Ponadto jeœli organizacja pozarz¹dowa prowadzi odp³atn¹ dzia³alnoœæ po¿ytku publicznego, to równie¿ nale¿y spodziewaæ siê weryfikacji sposobu kalkulowania kosztów bezpoœrednich.
Oprócz badania rewident w trakcie realizacji umowy o badanie
sprawozdania finansowego udziela porad dotycz¹cych zagadnieñ
finansowo-ksiêgowych i podatkowych w zakresie objêtym badaniem. Pomaga skorygowaæ b³êdy i uzupe³niæ braki.
Jeœli badanie rozpoczyna siê przed lub w trakcie sporz¹dzania sprawozdania finansowego umowa mo¿e zak³adaæ uczestnictwo audytora w pracach przygotowawczych przy sporz¹dzaniu bilansu.
Pozwala to na przygotowanie kluczowego dokumentu finasowego w sposób maksymalnie eliminujacy wprowadzanie pó¿niejszych
poprawek i zmian.
Audytor mo¿e tak¿e wykonywaæ dodatkowe prace np. analityczne, wdro¿eniowe, tworzyæ instrukcje maj¹ce usprawniæ dzia³alnoœæ
organizacji. Œwiadczone us³ugi dodatkowe nie mog¹ jednak naruszyæ niezale¿noœci i obiektywizmu bieg³ego rewidenta jako wydaj¹cego niezale¿n¹ i bezstronn¹ opiniê.
W wiêkszych biurach audytorskich badanie sprawozdania finansowego realizowane jest przez bieg³ych rewidentów i aplikantów,
przy udziale osób zaliczonych do pomocy technicznej. Koordynatorem badañ zawsze jest bieg³y rewident. W przypadku mniejszych biur ca³¹ pracê wykonuje bieg³y. Je¿eli badanie prowadz¹
osoby zatrudnione przez jednostkê uprawnion¹, materia³y z badania s¹ weryfikowane oraz autoryzowane przez organ sygnuj¹cy
opiniê, np. zarz¹d spó³ki.
W trakcie badania niezbêdna jest sta³a wspó³praca z kompetentnym pracownikiem organizacji. Najczêœciej jest to ksiêgowa lub osoba pe³ni¹ca jej obowi¹zki. Je¿eli ksiêgowoœæ prowadzona jest przez biuro rachunkowe, bêdzie to osoba wydelegowana
do wspó³pracy przez tê firmê. Ponadto konieczne s¹ spotkania
z w³adzami jednostki - zarz¹dem, rad¹ nadzorcz¹. Przy badaniu
wewnêtrznych procedur niezbêdny jest kontakt ze wszystkimi pracownikami odpowiedzialnymi za operacje gospodarcze i sporz¹dzanie stosownych dokumentów ksiêgowych.
W CELU INFORMOWANIA PAÑSTWA
O STANIE NASZEGO BADANIA NIEZBÊDNE BÊDZIE ORGANIZOWA-
NIE BIE¯¥CYCH SPOTKAÑ Z DYREKTORAMI ORAZ G£ÓWNYMI KSIÊGOWYMI, ZARÓWNO W CZASIE
NASZEGO BADANIA JAK I PO JEGO ZAKOÑCZENIU, A TAK¯E PRZED WYDANIEM OSTATECZNEJ OPINII11.
Rezultaty badania,
czyli opinia i raport
REZULTATAMI PRZEPROWADZENIA BADANIA S¥:
• OPINIA O PRAWID£OWOŒCI I RZETELNOŒCI SPRAWOZDANIA FINANSOWEGO,
• RAPORT Z BADANIA
SPORZ¥DZONE W FORMIE OKREŒLONEJ NORM¥ NR 1 KRAJOWEJ RADY BIEG£YCH REWIDENTÓW.
Zgodnie z nowelizacj¹ ustawy o rachunkowoœci w opinii powinna
byæ zawarta ocena:
• prawid³owoœci i rzetelnoœci sprawozdania finansowego,
• jasnoœci przedstawienia sytuacji finansowej i maj¹tkowej jednostki,
• osi¹gniêtego wyniku finansowego.
Art. 65 ust. 2 ustawy mówi, i¿ w opinii nale¿y zawrzeæ tak¿e informacje o tym, czy badane sprawozdanie:
• zosta³o sporz¹dzone na podstawie prawid³owo prowadzonych
ksi¹g rachunkowych,
• przygotowano je zgodnie z okreœlonymi w ustawie zasadami
rachunkowoœci,
• jest zgodne co do formy i treœci z obowi¹zuj¹cymi przepisami
prawa, statutem lub umow¹ (spó³ki),
• zawiera rzetelnie przygotowane wszystkie informacje istotne dla
oceny jednostki.
W uzasadnionych przypadkach opinia powinna zawieraæ:
• informacjê o niedope³nieniu do dnia wydania opinii obowi¹zku
z³o¿enia w urzêdzie skarbowym i we w³aœciwym rejestrze s¹dowym sprawozdania finansowego za rok lub lata wstecz.
Bieg³y nie zamieszcza tej informacji, je¿eli do dnia wydania opinii kierownik jednostki dope³ni powy¿szego obowi¹zku;
• wskazanie zagro¿eñ dla kontynuacji dzia³alnoœci przez jednostkê w latach nastêpnych.
Po ostatniej nowelizacji z³agodzono wymóg informowania o naruszeniu prawa, statutu czy umowy spó³ki przez badany podmiot.
W przypadku gdy naruszenie ma istotny wp³yw na sprawozdanie
finansowe i powoduje powa¿ne konsekwencje dla jednostki (art.
65 ust. 5 pkt 7), informacja o takim zdarzeniu powinna znaleŸæ siê
w raporcie, a w razie potrzeby – równie¿ w opinii.
Istnieje kilka rodzajów opinii. S¹ to:
• opinia bez zastrze¿eñ - najlepsza i najbardziej po¿¹dana;
• opinia bez zastrze¿eñ z dodatkowymi objaœnieniami – objaœnienia dotycz¹ faktów, które jako nierozstrzygniête na dzieñ
wydania dokumentu, nie maj¹ okreœlonego wp³ywu na prowadzon¹ dzia³alnoœæ finansow¹ (np. toczy siê sprawa w s¹dzie);
• opinia z zastrze¿eniami – dotyczy przypadku, gdy bieg³y ma
w¹tpliwoœci co do prawid³owoœci przeprowadzenia operacji, wystêpuje rozbie¿noœæ zdañ miêdzy bieg³ym a zarz¹dem co do
interpretacji zasad rachunkowoœci lub w sprawozdaniu nie wykazano pe³nych informacji. Nale¿y zaznaczyæ, i¿ zastrze¿enia mog¹
dotyczyæ niewielkiej iloœci aspektów;
• opinia negatywna – wystawiana jest, gdy iloœæ b³êdów nie pozwala na uznanie przedstawionego sprawozdania za rzetelne,
prawid³owe i prezentuj¹ce stan faktyczny.
Szczególnym rodzajem negatywnej opinii jest zrzeczenie siê wyra¿enia opinii przez bieg³ego. Sytuacja taka wystêpuje w skrajnych przypadkach i najczêœciej oznacza, i¿ ca³a dzia³alnoœæ lub jej
znacz¹ce aspekty nie s¹ prowadzone zgodnie z prawem. Zastrze¿enia, jak równie¿ opinie negatywne i odmowa wyra¿enia opinii,
powinny byæ okreœlone w jednoznaczny sposób z podaniem przyczyn ich powstania. Formu³uj¹c zastrze¿enia nale¿y tak¿e okreœliæ
ich zakres.
W ka¿dym z powy¿szych przypadków opinia jest wydawana na
piœmie, z podaniem nazwy jednostki, dla której badanie by³o
wykonane. Je¿eli badanie by³o przeprowadzone dla zleceniodaw33
cy zewnêtrznego (np. grantodawcy), w opinii znajduj¹ siê równie¿
jego dane. Opinia zawiera ocenê wszystkich badanych elementów
i ich zgodnoœci ze stanem prawnym. Nieprawid³owoœci ujmuje siê
w kwocie wykazanej i prawid³owej. Dokument opatrzony jest imieniem i nazwiskiem bieg³ego, jego numerem ewidencyjnym, podpisem osoby firmuj¹cej badanie, danymi i podpisami osób, które
zawar³y umowê o badanie oraz pieczêciami adresowymi obu podmiotów.
Aby opinia bieg³ego by³a obiektywna, kierownictwo organizacji
powinno poinformowaæ o zdarzeniach, które nast¹pi³y po sporz¹dzeniu sprawozdania finansowego, a które maj¹ znacz¹cy wp³yw
na jego treœæ lub powoduj¹, i¿ kontynuacja dzia³alnoœci jest zagro¿ona. W takiej sytuacji sprawozdanie powinno byæ zaktualizowane, a odpowiednie informacje zamieszczone w informacji dodatkowej.
Przyk³adowe opinie mo¿na zobaczyæ na stronie KIBR: http://
www.kibr.org.pl w dziale „Normy wykonywania zawodu”.
POWINIEN ZAWIERAÆ, ZGODNIE Z ART.
USTAWY O RACHUNKOWOŒCI, ZWIÊZ£E,
INTERESUJ¥CE ODBIORCÊ RAPORTU INFORMACJE O BADANEJ JEDNOSTCE ORAZ PRZEDSTAWIAÆ ISTOTNE WYNIKI SZCZEGÓ£OWEGO BADANIA, STANOWI¥CE UZASADNIENIE WYRA¯ONEJ OPINII, EWENTUALNIE ODMOWY WYRA¯ENIA OPINII.
Dla wiêkszej czytelnoœci raport mo¿e byæ podzielony na nastêpuj¹ce dzia³y:
• czêœæ ogólna,
• analiza sytuacji jednostki,
• czêœæ szczegó³owa.
Czêœæ ogólna raportu obejmuje:
1) tytu³ (raport z badania sprawozdania finansowego),
2) dane identyfikuj¹ce badan¹ jednostkê,
3) dane identyfikuj¹ce zbadane sprawozdanie finansowe,
4) powo³anie siê na umowê zawart¹ z jednostk¹ przez podmiot
uprawniony do badania,
5) stwierdzenie, ¿e badana jednostka udostêpni³a ¿¹dane przez
bieg³ego rewidenta dane i informacje,
6) informacje o zatwierdzeniu bilansu zamkniêcia za rok poprzedzaj¹cy rok badany i wprowadzeniu go do ksi¹g jako bilansu otwarcia, informacje o sposobie podzia³u zysku (pokrycia
straty), a tak¿e o z³o¿eniu sprawozdania finansowego we
w³aœciwym s¹dzie lub innym organie prowadz¹cym rejestr lub
ewidencjê dzia³alnoœci gospodarczej oraz o og³oszeniu go
w sposób przewidziany przepisami.
1) informacje o kszta³towaniu siê najwa¿niejszych wskaŸników
(takich jak wynik, wskaŸniki rentownoœci, finansowania dzia³alnoœci, p³ynnoœci, sprawnoœci) oraz o sytuacji maj¹tkowej
i finansowej, w tym o wyp³acalnoœci w badanym roku (w porównaniu do dwóch lub wiêcej lat poprzedzaj¹cych),
2) wskazanie ewentualnych zagro¿eñ dla mo¿liwoœci kontynuowania przez jednostkê dzia³alnoœci w roku nastêpnym.
Czêœæ szczegó³owa raportu zwraca uwagê na:
1) prawid³owoœæ ksi¹g rachunkowych, a w szczególnoœci na:
a) posiadanie przez jednostkê dokumentacji opisuj¹cej przyjête
zasady rachunkowoœci, (m. in. zatwierdzonego przez kierownika jednostki wykazu kont),
b) kompletnoœæ i przejrzystoœæ dokumentowania operacji gospodarczych oraz ich poprawne zakwalifikowanie do ujêcia
w ksiêgach rachunkowych,
c) prawid³owoœæ otwarcia ksi¹g rachunkowych oraz kompletnoœæ i poprawnoœæ dokonanych zapisów i ich powi¹zanie
z dokumentami oraz sprawozdaniem finansowym,
d) spe³nienie warunków, jakim powinny odpowiadaæ ksiêgi
rachunkowe (w tym tak¿e ca³kowicie lub czêœciowo prowadzone przy pomocy komputera),
e) w³aœciwe przechowywanie ksi¹g rachunkowych;
2) system kontroli wewnêtrznej w powi¹zaniu z systemem ksiêgowoœci, zw³aszcza na procedury kontroli wewnêtrznej i sposób ich stosowania. System kontroli ma ograniczaæ ryzyko wystêpowania nieprawid³owoœci w zakresie poprawnego ujêcia,
udokumentowania i sprawdzenia:
a) przychodów oraz rozchodów materia³ów, towarów, produktów i us³ug oraz zwi¹zanych z tym faktur,
b) przychodów oraz rozchodów œrodków pieniê¿nych (m.in.
czeków, weksli, papierów wartoœciowych),
c) naliczenia i wyp³aty wynagrodzeñ za pracê,
3) charakterystykê poszczególnych sk³adników aktywów bilansu, w szczególnoœci przedstawienie informacji o:
a) terminach inwentaryzacji i stopniu realizacji jej zadañ,
b) przychodach (w tym tak¿e z leasingu), umorzeniu i rozchodach œrodków trwa³ych oraz wartoœci niematerialnych i prawnych, aktualizacji wartoœci œrodków trwa³ych, zmianach
finansowego maj¹tku trwa³ego,
c) strukturze zapasów,
d) dzia³aniach podjêtych dla up³ynnienia zbêdnych zapasów
i œci¹gniêcia nale¿noœci,
e) stopniu rozliczenia na dzieñ badania ró¿nych otwartych pozycji bilansu, stanie rozstrzygniêcia spraw spornych,
f) mo¿liwoœci dysponowania wykazanym w bilansie maj¹tkiem,
4) charakterystykê poszczególnych sk³adników pasywów,
a w szczególnoœci na:
a) strukturê kapita³ów (funduszy) w³asnych i ich zmiany,
b) zakres uzgodnienia zobowi¹zañ z kontrahentami i wielkoœæ
ró¿nic,
c) stan rozrachunków z tytu³ów publicznoprawnych, ze szczególnym uwzglêdnieniem podatków wp³ywaj¹cych na wynik
oraz podatku od towarów i us³ug,
d) naliczenie i wp³yw na wielkoœæ zobowi¹zañ odsetek, ró¿nic
kursowych, wyników kontroli podatkowych, celnych, ZUS,
e) strukturê rodzajow¹ i czasow¹ p³atnoœci sk³adników zobowi¹zañ,
f) stopieñ rozliczenia na dzieñ badania ró¿nych otwartych pozycji,
g) tworzenie nowych i wykorzystanie uprzednio utworzonych
rezerw (w tym tak¿e na tzw. podatek odroczony).
5) charakterystykê czynnych i biernych rozliczeñ miêdzyokresowych kosztów oraz przychodów przysz³ych okresów,
6) pozycje kszta³tuj¹ce wynik dzia³alnoœci jednostki oraz kompletnoœæ i prawid³owoœæ ich ujêcia; dotyczy to zw³aszcza:
a) przychodów oraz kosztów zwyk³ej dzia³alnoœci operacyjnej
(statutowej),
b) pozosta³ych przychodów i kosztów operacyjnych, w tym spowodowanych aktualizacj¹ aktywów i pasywów,
c) przychodów i kosztów finansowych, zw³aszcza z tytu³u odsetek i ró¿nic kursowych, dywidend oraz aktualizacji wartoœci udzia³ów, akcji i papierów wartoœciowych,
7) kompletnoœæ i prawid³owoœæ danych zawartych w informacji
dodatkowej sprawozdania finansowego, a w szczególnoœci:
a) rozliczenie stanów oraz przychodów i rozchodów maj¹tku
trwa³ego,
b) przekszta³cenie wyniku finansowego brutto jednostki w podstawê opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Stwierdzone w toku badania przypadki istotnego naruszenia prawa, a w szczególnoœci prawa podatkowego, dewizowego, celnego, kodeksu handlowego oraz statutu lub umowy, powinny byæ
ujête w raporcie i zale¿nie od ich wagi - w liœcie do zarz¹du.
Upublicznienie opinii i raportu
Zgodnie z art. 27 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób
prawnych jednostki sk³adaj¹ do w³aœciwego urzêdu skarbowego wraz z zeznaniem ostatecznym o wysokoœci dochodu - pe³ne, zatwierdzone, roczne sprawozdanie finansowe, a tak¿e opiniê i raport bieg³ego rewidenta, je¿eli sprawozdanie finansowe podlega³o
badaniu. Terminem ostatecznym jest 10 dni od daty zatwierdzenia
rocznego sprawozdania finansowego, nie póŸniej ni¿ przed up³ywem 6 miesiêcy od zakoñczenia roku obrotowego.
Je¿eli jednostka sk³ada roczne sprawozdanie finansowe wraz
z uchwa³¹ b¹dŸ postanowieniem organu zatwierdzaj¹cego o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego do s¹du rejestrowego w³aœciwego wed³ug jego siedziby to równie¿ musi za³¹czyæ opiniê
bieg³ego rewidenta dotycz¹c¹ danego sprawozdania. Ma na to 15
dni od dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego.
Je¿eli jednak sprawozdanie finansowe nie zosta³o zatwierdzone
w terminie 6 miesiêcy od dnia zakoñczenia roku obrotowego, to
nale¿y z³o¿yæ je w Krajowym Rejestrze S¹dowym w ci¹gu 15 dni, po
tym terminie za³¹czaj¹c sporz¹dzone sprawozdanie finansowe oraz
opiniê bieg³ego rewidenta, je¿eli badanie zosta³o zakoñczone.
Organizacje zobowi¹zane do publikowania sprawozdañ finasowych
w Monitorze B, w tym organizacje maj¹ce status organizacji po¿ytku publicznego, za³¹czaj¹ do druku równie¿ opiniê bieg³ego za
badany rok (jeœli sprawozdanie podlega³o badaniu).
jednostki badającej
Wszystkie uzyskane w trakcie badania informacje traktowane s¹
jako œciœle poufne. Dodatkowo bieg³y prowadzi dokumentacjê
rewizyjn¹ powsta³¹ z zebranych i opracowanych w toku badania
materia³ów. Jest ona przechowywana przez okres 5 lat w siedzibie podmiotu, który przeprowadza³ dla nas audyt.
Zebrany materia³ powinien umo¿liwiaæ bieg³emu, niebior¹cemu
udzia³u w badaniu, przeœledzenie jego przebiegu i znalezienie uzasadnienia dla opinii wyra¿onej o badanym sprawozdaniu finansowym (np. przy rozpatrywaniu kwestii spornych).
Na ¿yczenie jednostki lub na wniosek bieg³ego rewidenta podmiot
uprawniony do badania mo¿e, oprócz opinii i raportu z badania
sprawozdania finansowego, przekazaæ kierownikowi jednostki
w odrêbnym piœmie uwagi i spostrze¿enia dotycz¹ce kontroli
wewnêtrznej na okreœlonych odcinkach dzia³alnoœci jednostki, b³êdów i niedoci¹gniêæ wymagaj¹cych usuniêcia w ksiêgach rachunkowych nastêpnego roku. List ma na celu wsparcie funkcjonowania jednostki. Jest to dokument poufny i wprowadzenie w ¿ycie
zawartych w nim sugestii zale¿y wy³¹cznie od decyzji w³adz jednostki.
• Berger M., Umowa o badanie sprawozdañ finansowych,
Zakamycze 2001,
• Chodoñ M., Gawart. M., Cechy jakoœciowe sprawozdañ finansowych, “Problemy rachunkowoœci”, Difin Warszawa 2002,
nr 3/2002,
• Gierusz J., Zmiany w ustawie o rachunkowoœci 2001/2002,
ODDK Gdañsk 2001,
• Góra E., Kotula M., Fundacje i stowarzyszenia,
ODDK Gdañsk 2000,
• Ho³da A., Podstawowe uwarunkowania i charakter rewizji ksi¹g
rachunkowych, “Problemy rachunkowoœci”,
Difin Warszawa 2001, nr 3/2001,
• Koœmider M., w Piœmiennictwo: Porady i wyjaœnienia oraz wzory umów i pism, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Kraków
• Michalik A., Rachunkowoœæ i podatki organizacji pozarz¹dowych,
FRSO Warszawa 2001,
• Olzacka B., Pa³czyñska-Goœciniak R., Jak oceniaæ firmê,
• Suskiewicz-Jach A., Co zawiera raport bieg³ego rewidenta?,
„Raport tematyczny – Rachunkowoœæ”, INFOR Warszawa 2002, nr 4,
• Reczek A. F., Ma³a firma - du¿y problem, “Businessman
Magazine”, listopad 2001,
• Wnêk A., Sprawozdanie finansowe jako narzêdzie wspomagaj¹ce sprawowanie kontroli nad funkcjonowaniem uczelni
niepañstwowych, “Problemy rachunkowoœci”,
Difin Warszawa 2002, nr 3/2002,
• Praca zbiorowa: Sprawozdawczoœæ finansowa jednostek gospodarczych, Stowarzyszenie Ksiêgowych w Polsce, Zarz¹d
G³ówny, Centralny Oœrodek Szkolenia Zawodowego,
• ustawa o rachunkowoœci - Dz.U 1994 Nr 121, poz. 591
• ustawy o bieg³ych rewidentach i ich samorz¹dzie - Dz.U. 1994
Nr 121 poz. 592
• ustawa o dzia³alnoœci po¿ytku publicznego i o wolontariacie Dz.U. 2003 Nr 96 poz. 873
• http://www.kibr.org.pl - Krajowa Izba Bieg³ych Rewidentów
• http://www.skonto.com.pl - Biuro Audytorsko - Finansowe
SKONTO-FICADEX
• http://www.eko-bilans.com.pl/audyt.php - Spó³ka EKO-BILANS
90 Video Activism – sposób na niezale¿ne media Za prekursora
Timer minutnik - Sklep Semicon
2 mld z³ dla mikroprzedsiębiorców z ma³ych miejscowo¶ci lub wsi