Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpb4-423-137-14-2-lm-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184782290
Timestamp: 2020-05-31 20:01:18
Legal References Found: art. 14
 art. 170
 art. 12
 art. 156
 art. 199
 art. 12
 art. 12
 art. 16
 art. 16
 art. 12
 art. 16
 Art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 12
 art. 12
 art. 16
 art. 12
 art. 12
 art. 16
 art. 15
 art. 12
 art. 15
 art. 15
 art. 12

Document Content:
ILPB4/423-137/14-2/ŁM
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia - jest prawidłowe.
W dniu 4 marca 2014 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Urzędzie Skarbowym złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia.
Pismem z 6 marca 2014 r. nr (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego - na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) - przekazał niniejszy wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie celem jego załatwienia. Wniosek ten wpłynął do Organu 11 marca 2014 r.
Wnioskodawca podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).
Nabycie nastąpi w ramach wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. W ramach wymiany udziałów Wnioskodawca nabędzie udziały w Spółce Nabywanej od jej udziałowców (udziałowcy Spółki Nabywanej wniosą swoje udziały w tej spółce aportem do Wnioskodawcy).
W zamian za nabywane udziały w Spółce Nabywanej Wnioskodawca wyda udziałowcom Spółki Nabywanej udziały własne. W efekcie nabycia udziałów w Spółce Nabywanej Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej lub posiadając już bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej zwiększy ilość udziałów w tej spółce.
Dla uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca wskazuje, że udziały w Spółce Nabywanej nie zostaną przez Wnioskodawcę objęte w zamian za wkład niepieniężny (Wnioskodawca nie wniesie do Spółki Nabywanej żadnego wkładu niepieniężnego).
Udziały w Spółce Nabywanej zostaną przez Wnioskodawcę nabyte, a nie objęte. W związku z tym do udziałów w Spółce Nabywanej nabytych przez Wnioskodawcę nie znajdzie zastosowania przepis art. 156 § 1 Kodeksu spółek handlowych.
W przyszłości, w związku z działaniami restrukturyzacyjnymi, udziały w Spółce Nabywanej, które Wnioskodawca nabędzie w drodze wymiany udziałów, mogą zostać zbyte Spółce Nabywanej celem umorzenia (tzw. umorzenie dobrowolne w trybie art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych).
Jak należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku zbycia celem umorzenia udziałów w Spółce Nabywanej (umorzenie dobrowolne) w ramach zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku.
Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów celem umorzenia będzie niższe lub równe poniesionym wydatkom (w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych przez Wnioskodawcę udziałowcom Spółki Nabywanej w ramach wymiany udziałów) całe uzyskane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie nie będzie podlegało zaliczeniu do przychodów Wnioskodawcy.
W przypadku gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów będzie wyższe niż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki (w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki Nabywanej w ramach wymiany udziałów) do przychodów Wnioskodawcy zaliczona będzie tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki Nabywanej w zamian za udziały Spółki Nabywanej nabyte w ramach wymiany udziałów.
Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia (...).
W przypadku zaś, kiedy podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów bądź akcji celem umorzenia i za zbywane udziały lub akcje uzyskuje wynagrodzenie w wysokości niższej niż poniesione przez niego wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów lub akcji, to wówczas - stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - całe uzyskane przez podatnika za zbywane udziały (akcje) wynagrodzenie nie podlega zaliczeniu do przychodów tego podatnika.
Artykuł 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT zawiera sformułowanie "w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia". Aby prawidłowo ustalić podstawę opodatkowania należy więc określić wartość odpowiadającą kosztowi nabycia bądź objęcia udziałów, o której mowa we wskazanym powyżej przepisie. W tym celu należy wziąć pod uwagę brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 8e.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).
Ustawodawca posługuje się w art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT zwrotem "z odpłatnego zbycia".
Zbycie udziałów (akcji) w celu ich umorzenia stanowi również formę ich zbycia na co wskazuje zmiana przepisów wprowadzona z dniem 1 stycznia 2011 r. mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478). Art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. przewidywał, że dochody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów/akcji na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów/akcji (umorzenie dobrowolne) traktowane były jako przychody (dochody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Z dniem 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT został uchylony. W świetle powyższej zmiany umorzenie dobrowolne udziałów/akcji (tekst jedn.: odpłatne zbycie udziałów/akcji na rzecz spółki w celu umorzenia) na gruncie przepisów ustawy o CIT nie jest rozliczane przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu przez podatnika na zasadach ogólnych (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Dokonując wykreślenia pkt 2 z art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, ustawodawca nie dokonał zmian w treści art. 12 ust. 4 pkt 3 tej ustawy. Dlatego ze względu na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 3 wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości wydanych udziałów nie są bezpośrednio zaliczane do kosztów podatkowych. Ale treść art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3 znajduje zastosowanie w celu prawidłowego określenia podstawy opodatkowania. Ponieważ zbycie udziałów w celu ich umorzenia jest również formą ich zbycia, "koszt nabycia bądź objęcia" udziałów zbywanych w celu ich umorzenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, stanowić będą - w świetle art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT - wydatki poniesione przez Wnioskodawcę przy wymianie udziałów, w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki Nabywanej.
Ponadto podkreślenia wymaga również, że w zdarzeniu opisanym we wniosku zastosowania nie znajdzie art. 15 ust. 1I ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 i 3d, przepisy ust. 1k stosuje się odpowiednio.
Powyższy przepis jednoznacznie wskazuje, że odnosi się wyłącznie do sytuacji, w której udziały zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny. Natomiast w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku udziały w Spółce Nabywanej, które podlegać będą umorzeniu, nie zostaną przez Wnioskodawcę objęte w zamian za wkład niepieniężny (Wnioskodawca nie wniesie do Spółki Nabywanej żadnego wkładu niepieniężnego). Wnioskodawca nabędzie udziały od wspólników Spółki Nabywanej (a nie obejmie) w procesie wymiany udziałów w zamian za wydane wspólnikom Spółki Nabywanej własne udziały. W związku z tym art. 15 ust. 1I oraz odwołujący do niego art. 15 ust. 1k ustawy o CIT nie znajdą zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, ponieważ zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego umorzeniu podlegać będą udziały w Spółce Nabywanej nabyte przez Wnioskodawcę od wspólników Spółki Nabywanej, a nie udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, które obejmą wspólnicy Spółki Nabywanej w zamian za aport.
W efekcie należy uznać, iż podstawą opodatkowania w ramach opisanego zdarzenia przyszłego będzie nadwyżka uzyskanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia z tytułu zbycia celem umorzenia udziałów Spółki Nabywanej ponad wydatki na nabycie tych udziałów w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki Nabywanej w ramach wymiany udziałów, w przypadku gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów będzie wyższe niż poniesione przez Wnioskodawcę przedmiotowe wydatki.
W przypadku gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów będzie niższe lub równe poniesionym wydatkom (w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych przez Wnioskodawcę udziałowcom Spółki Nabywanej w ramach wymiany udziałów) całe uzyskane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie nie będzie podlegało zaliczeniu do przychodów Wnioskodawcy.
Należy również podkreślić, iż ze względu na treść art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT wskazane w opisie zdarzenia przyszłego umorzenie udziałów (niezależnie od wysokości wynagrodzenia umorzeniowego) nie może spowodować powstania straty podatkowej.