Source: https://interpretacje-podatkowe.org/pierwsze-zasiedlenie/0112-kdil1-1-4012-651-2017-2-sj
Timestamp: 2018-12-17 02:24:21
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 43
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 5
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 FSK 
 art. 12
 art. 2
 art. 2
 art. 12
 art. 135
 art. 2
 art. 2
 art. 12
 art. 12
 art. 2
 art. 12
 art. 135
 art. 12
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 41
 art. 146
 art. 29
 art. 41
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 29
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 41
 art. 146
 art. 29
 art. 43
 art. 29
 art. 43
 art. 43
 art. 41
 art. 146
 art. 29
 FSK 
 art. 43

Document Content:
0112-KDIL1-1.4012.651.2017.2.SJ | Interpretacja indywidualna
♦ › Pierwsze zasiedlenie › 0112-KDIL1-1.4012.651.2017.2.SJ
Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, budowlami i urządzeniami.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 listopada 2017 r. (data wpływu 6 grudnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 31 stycznia 2018 r. (data wpływu 7 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, budowlami i urządzeniami jest:
prawidłowe – w odniesieniu do budynku administracyjnego o powierzchni użytkowej 330 m2 oraz budynku magazynu o powierzchni użytkowej 63 m2, a także nieruchomości wybudowanych w latach 2009-2015 oraz
nieprawidłowe – w odniesieniu do pozostałych budynków, budowli i urządzeń nabytych w 2008 r.
W dniu 6 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, budowlami i urządzeniami.
Podatnik wraz z żoną w dniu 1 sierpnia 2008 r. nabył w ramach wspólności majątkowej wieczyste użytkowanie gruntu o łącznej powierzchni gruntu 147.319 m2 oraz własność budynków, budowli i urządzeń. Nieruchomość zlokalizowana jest w S. Nabycie przedmiotowego prawa i ruchomości korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz par. 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W dniu 30 września 2009 r. podatnik przyjął do użytkowania w ramach prowadzonej działalności Z., prawo wieczystego użytkowania gruntów dla gruntów o powierzchni 53.976 m2 oraz częściowo budynki, budowle i urządzenia stanowiące odrębne nieruchomości. Z dniem 1 stycznia 2013 r. do działalności gospodarczej zostały przyjęte pozostałe budowle i urządzenia oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów dla gruntów o powierzchni 93.343 m2. Cała nieruchomość zaczęła być wykorzystywana dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. W latach 2009-2015 na przedmiotową nieruchomość zostały poniesione nakłady inwestycyjne o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej tych obiektów, wybudowano również nowe obiekty. Aktualnie w związku ze zmianą profilu działalności planuje się sprzedaż części nieruchomości w latach 2018-2020. Przed dokonaniem sprzedaży nieruchomość zostanie podzielona i zostanie z niej wyodrębnionych kilka działek ewidencyjnych oraz droga dojazdowa do każdej z działek. Nieruchomość zostanie podzielona w ten sposób, że zostanie wyodrębnionych kilka działek ewidencyjnych nie zabudowanych żadnymi budynkami, budowlami i innymi urządzeniami oraz jedna działka ewidencyjna obejmująca znajdujące się tam dotychczas budynki, budowle i inne urządzenia. Według „Miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla wschodniej i południowo-wschodniej części (...)” (Uchwała Rady Miejskiej z dnia 25 sierpnia 2005 r.) teren przedmiotowej nieruchomości znajduje się w obszarze oznaczonym symbolami B.45aZL i B.42.P(W). Większość nieruchomości (13,9270 ha) znajduje się w obszarze oznaczonym symbolem B.42.P(W). Symbol B.42.P(W) określa przeznaczenie – teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów – wytwórczość, w tym: obiekty i urządzenia zaplecza administracyjno-technicznego, usługi – obiekty i urządzenia obsługi technicznej zaplecza motoryzacji, usługi handlu i gastronomii, sieci i urządzenia infrastruktury technicznej oraz urządzenia budowlane, drogi dojazdowe i wewnętrzne, ciągi piesze, zieleń urządzona. Około 0,8 ha w części zachodniej nieruchomości oznaczono symbolem B.45aZL, który określa przeznaczenie – tereny lasów, w tym: sieci i urządzenia infrastruktury technicznej, dojazdy i ścieżki rowerowe oraz obiekty małej architektury służące rekreacji.
W dniu 1 sierpnia 2008 r. nabył prawo wieczystego użytkowanie gruntu o łącznej powierzchni 147.319,00 m2 położonego w S. oraz własność budynków, budowli i urządzeń stanowiących odrębne nieruchomości:
budynek transformatorowni o powierzchni użytkowej 31 m2 i kubaturze 97 m3,
budynek parowozowni o powierzchni użytkowej 151 m2 i kubaturze 845 m3,
budynek magazynu chlorku wapnia o powierzchni użytkowej 72 m2 i kubaturze 371 m3,
budynek administracyjny o powierzchni użytkowej 330 m2 i kubaturze 1.906 m3,
budynek magazynu o powierzchni użytkowej 63 m2 i kubaturze 250 m3,
budynek portierni o powierzchni użytkowej 19 m2 i kubaturze 83 m3,
kanał remontowy,
rampa załadowcza i wyładowcza,
budynek wagi o powierzchni użytkowej 40 m2 i kubaturze 120 m3,
stacja paliw płynnych – 2 szt.,
przewody kanalizacyjne,
plac składowy – 4 szt.,
plac składowy pod rudę,
linia dopływowa,
linia kablowa,
waga wagonowa.
Ponadto wpisane w księdze wieczystej budynek magazynu paliw i smarów o powierzchni użytkowej 76 m2, budynek magazynu ogólnego zastosowania o powierzchni użytkowej 105 m2 oraz dwa budynki gospodarcze o powierzchni 9 m2 i 14 m2 – zostały zlikwidowane i w dniu zakupu nie znajdowały się na nieruchomości, co zostało potwierdzone oświadczeniem sprzedającego.
Urządzenia nabyte przez Wnioskodawcę w 2008 r. to zarówno urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, jak również urządzenia klasyfikowane zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, czyli budowle.
W latach 2009-2015 prowadzone byty prace związane z utwardzeniem nawierzchni, w latach 2009-2010 i 2012-2014 prowadzona była budowa ogrodzenia, w latach 2012-2013 została wybudowana studnia, a od roku 2010 prowadzona jest budowa wiat magazynowych, która ze względu na brak środków finansowych do tej pory nie została zakończona i obiekt nie został przekazany do użytkowania. W związku z zakupem materiałów i usługi nabytych w celu wykonania ww. obiektów Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Obiekty wybudowane przez Wnioskodawcę to obiekty budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane. Ogrodzenie nie jest trwale związane z gruntem, natomiast trwale z gruntem są związane wiaty magazynowe, studnia i utwardzenie nawierzchni.
Utwardzenie nawierzchni, ogrodzenie oraz studnia zostały oddane do użytkowania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.
Wnioskodawca w latach 2009-2010 oraz 2012-2015 dokonał istotnych ulepszeń w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej budynków. Ulepszenie dokonane zostało na budynku administracyjnym o powierzchni użytkowej 330 m2 i kubaturze 1.906 m3 w okresie 2009-2010 i 2012-2015 i w każdym z tych okresów przekroczyło 30% wartości początkowej budynku oraz na budynku magazynu o powierzchni użytkowej 63 m2 i kubaturze 250 m3 w 2014 r. i również przekroczyło 30% wartości początkowej. Z tytułu ulepszeń Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Po dokonaniu istotnych ulepszeń budynki zostały oddane do użytkowania na potrzeby prowadzonej działalności. Budynek administracyjny został oddany do użytkowania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej na dzień 31 grudnia 2010 r. i na dzień 31 grudnia 2015 r. Budynek magazynu został oddany do używania na potrzeby prowadzonej działalności na dzień 31 grudnia 2014 r.
Budynki, budowle i urządzenia są stale wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jednak od ich ulepszenia nie upłynął okres pięciu lat.
budynek transformatorowni o powierzchni użytkowej 31 m2 i kubaturze 97 m3 – nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
budynek parowozowni o powierzchni użytkowej 151 m2 i kubaturze 845 m3 – nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
budynek magazynu chlorku wapnia o powierzchni użytkowej 72 m2 i kubaturze 371 m3 – nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
budynek administracyjny o powierzchni użytkowej 330 m2 i kubaturze 1.906 m3 – nie był wykorzystywany przez wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
budynek magazynu o powierzchni użytkowej 63 m2 i kubaturze 250 m3 – nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
waga samochodowa – nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
budynek portierni o powierzchni użytkowej 19 m2 i kubaturze 83 m3 – nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
kanał remontowy – nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
rampa załadowcza i wyładowcza – nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
budynek wagi o powierzchni użytkowej 40 m2 i kubaturze 120 m3 – nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
sieć kablowa – nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
stacje paliw płynnych – 2 szt. – nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
przewody wodociągowe – nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
przewody kanalizacyjne – nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
place składowe – 4 szt. – nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
plac składowy pod rudę – nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
linia dopływowa – nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
linia kablowa – nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
ogrodzenie – nie było wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
rozdzielnia – nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
waga wagonowa – nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
studnia – nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
utwardzenie nawierzchni – nie było wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
wiaty przemysłowe – nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
Czy sprzedaż działki wraz ze znajdującymi się tam budynkami, budowlami i urządzeniami będzie opodatkowana według stawki podstawowej 23%?
Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działki wraz ze znajdującymi się tam budynkami, budowlami i urządzeniami będzie opodatkowana według stawki podstawowej 23%, gdyż nie znajdują zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, art. 43 ust. 7a, art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Przez pierwsze zasiedlenie według art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Żadna z przesłanek zawarta w art. 43 ust. 1 pkt 10 nie została spełniona. Aby mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Nie została również spełniona przesłanka zawarta w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Nakłady poniesione przez podatnika na modernizację budynków przekroczyły 30% ich wartości początkowej. Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Również ten warunek nie został spełniony bowiem ostatnia modernizacja budynków miała miejsce w 2015 r.
Podatnik nie ma również możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podatnik nabył przedmiotową nieruchomość do majątku prywatnego bez naliczonego podatku VAT, w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT, jednak dostawa towarów nie będzie związana wyłącznie z działalnością zwolnioną.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania sprzedaży działki wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, budowlami i urządzeniami jest:
Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).
Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.
Z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „obiekt budowlany”, to w tym zakresie należy odnieść się do przepisów art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), gdzie przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Z kolei, w myśl pkt 2 ww. artykułu – przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Stosownie zaś do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego – przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Zgodnie z art. 3 pkt 3a niniejszej ustawy – przez obiekt liniowy należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.
Wnioskodawca wskazał, że urządzenia nabyte w 2008 r. to zarówno urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, jak również urządzenia klasyfikowane zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, czyli budowle. Natomiast obiekty wybudowane przez Wnioskodawcę to obiekty budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 1 cyt. ustawy. Ogrodzenie nie jest trwale związane z gruntem, natomiast trwale z gruntem są związane wiaty magazynowe, studnia i utwardzenie nawierzchni.
Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przedmiotem dostawy będzie grunt zabudowany budynkami, budowlami (obiektami budowlanymi) oraz urządzeniami budowlanymi w rozumieniu ww. przepisów.
Wobec powyższego, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości będącej przedmiotem wniosku jest rozstrzygnięcie, czy względem tej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.
Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 382/14. W przywołanym orzeczeniu Sąd stwierdził, że: „(...) definicja ((pierwszego zasiedlenia (zajęcia) ))zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku.
Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji ((pierwszego zasiedlenia)) wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako ((pierwsze zajęcie budynku, używanie)). Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku ((w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu)). Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.
Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku (budowli), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.
Kwestia ponownego pierwszego zasiedlenia w przypadku, gdy w stosunku do obiektu ponoszone są wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku, budowli lub ich części była przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w dniu 16 listopada 2017 r. odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia w przypadku obiektów, w stosunku do których poniesiono ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wynoszące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Trybunał w wyroku C-308/16 Kozuba Premium Selection powołując się na art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006, s. 1 ze zm.) wskazał, że:„(...) jakkolwiek art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków, w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im na zmianę samego pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczność wskazanego zwolnienia. (...) Państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.
Z powyższego wynika, że zarówno w przypadku wybudowania obiektu, jak również po jego ulepszeniu pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć w sposób tożsamy. Oznacza to, że w sytuacji dokonywania ulepszeń wykorzystanie obiektu do własnej działalności należy uznać za jego ponowne „pierwsze zasiedlenie”.
Trybunał rozpatrując sprawę C-308/16 odniósł się również do kwestii „ulepszeń”, o czym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT, wskazując, że art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT stanowi, o tym, że Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. A zatem dyrektywa zawiera określenie „przebudowa”, podczas gdy polska ustawa o VAT posługuje się określeniem „ulepszenia”. Trybunał wskazał, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowa”, jak również różne wersje językowe potwierdzają, że termin ten nie jest jednoznaczny, jednakże termin ten należy interpretować jako istotną zmianę obiektu przeprowadzoną w celu zmiany jego wykorzystywania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.
W konsekwencji, TSUE w ww. wyroku orzekł, że: „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”. Wówczas, zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. b ustawy, pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce w momencie oddania obiektu do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu.
Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w latach 2009-2010 oraz 2012-2015 dokonał istotnych ulepszeń w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej budynków. Ulepszenie dokonane zostało na budynku administracyjnym o powierzchni użytkowej 330 m2 i kubaturze 1.906 m3 w okresie 2009-2010 i 2012-2015 i w każdym z tych okresów przekroczyło 30% wartości początkowej budynku oraz na budynku magazynu o powierzchni użytkowej 63 m2 i kubaturze 250 m3 w 2014 r. i również przekroczyło 30% wartości początkowej. Z tytułu ulepszeń Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po dokonaniu istotnych ulepszeń budynki zostały oddane do użytkowania na potrzeby prowadzonej działalności. Budynek administracyjny został oddany do użytkowania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej na dzień 31 grudnia 2010 r. i na dzień 31 grudnia 2015 r. Budynek magazynu został oddany do używania na potrzeby prowadzonej działalności na dzień 31 grudnia 2014 r. Wnioskodawca zamierza w latach 2018-2020 sprzedać nieruchomość.
Podkreślenia wymaga, że w sytuacji, gdy budynek/budowla zostały ulepszone, a wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli musi dojść do oddania ich po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem, dzierżawa).
Powyższy warunek nie zostanie spełniony w odniesieniu do budynku administracyjnego oraz budynku magazynu, bowiem budynki te po dokonaniu istotnych ulepszeń w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej nieruchomości zostały oddane do użytkowania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.
Zatem, sprzedaż ww. budynków będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Natomiast z uwagi na fakt, że w związku z dokonanymi istotnymi ulepszeniami na budynku administracyjnym oraz budynku magazynu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a budynki w stanie ulepszonym były przez Zainteresowanego wykorzystywane do czynności opodatkowanych mniej niż 5 lat (budynek administracyjny oddany do użytkowania na dzień 31 grudnia 2015 r., a budynek magazynu na dzień 31 grudnia 2014 r.) – nie zostaną spełnione także warunki do zastosowania zwolnienia od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Również sprzedaż nieruchomości wybudowanych przez Wnioskodawcę w latach 2009-2015 będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem nieruchomości te po ich wybudowaniu nie zostały oddane do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem, dzierżawa) lecz były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Tym samym sprzedaż tych nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Jednocześnie, z uwagi na fakt, że w związku z zakupem materiałów i usług nabytych w celu wybudowania w latach 2009-2015 nieruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to nie zostaną spełnione również warunki do zastosowania zwolnienia od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
W odniesieniu do budynku administracyjnego i budynku magazynu oraz nieruchomości wybudowanych przez Wnioskodawcę w latach 2009-2015 nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem budynki te nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż budynku administracyjnego oraz budynku magazynu, a także nieruchomości wybudowanych w latach 2009-2015, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, będzie opodatkowana podstawową stawką podatku w wysokości 23%.
W konsekwencji powyższego, na podstawie przepisu art. 29a ust. 8 w związku z art. 41 ust. 1 ustawy, również dostawa (sprzedaż) gruntu, na którym posadowione są ww. budynki będące przedmiotem sprzedaży, będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%.
Analizując informacje zawarte we wniosku w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że planowana sprzedaż pozostałych budynków/budowli/obiektów nabytych w 2008 r. znajdujących się na działce będącej przedmiotem wniosku, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem (w 2008 r.) a dostawą nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, z wniosku nie wynika aby Zainteresowany ponosił wydatki na ich ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości.
Zatem, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków/budowli/obiektów nastąpiło z chwilą ich dostawy zwolnionej od podatku (nabycie w 2008 r. przez Wnioskodawcę).
W tej sytuacji badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
W konsekwencji powyższego, ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 29a ust. 8 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy korzysta również dostawa (sprzedaż) gruntu, na którym posadowione są budynki/budowle/obiekty nabyte w 2008 r. będące przedmiotem sprzedaży.
Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, strony (Wnioskodawca oraz kupujący) mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części, przy spełnieniu przesłanek wskazanych w tym przepisie oraz w przepisie art. 43 ust. 11 ustawy.
Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca zrezygnuje ze zwolnienia od podatku dla dostawy budynków/budowli/urządzeń nabytych w 2008 r., to dostawa (sprzedaż) gruntu, na którym posadowione są te budynki/budowle/obiekty będące przedmiotem sprzedaży, będzie również opodatkowania podatkiem VAT.
Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż budynku administracyjnego oraz budynku magazynu, a także nieruchomości wybudowanych w latach 2009-2015, będzie opodatkowana podstawową stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 oraz w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
Natomiast sprzedaż pozostałych budynków/budowli/urządzeń nabytych w 2008 r. znajdujących się na działce będącej przedmiotem planowanej sprzedaży będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.
Jednakże, w przypadku, gdy Wnioskodawca na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy zrezygnuje ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to wówczas dostawa całej działki będącej przedmiotem wniosku wraz ze znajdującymi się tam budynkami, budowlami i urządzeniami, będzie opodatkowana stawką podstawową w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 oraz w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że w związku z rozstrzygnięciem zawartym w orzeczeniu TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection oraz wyroku NSA z 14 maja 2015 r. sygn. akt IFSK 382/14, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku C-308/16 oraz wyroku NSA z 14 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 382/14. W przypadku zastosowania wykładni prounijnej w rozpatrywanej sprawie do pierwszego zasiedlenia doszło również w odniesieniu do budynku administracyjnego oraz budynku magazynu, a także nieruchomości wybudowanych w latach 2009-2015, bowiem po wybudowaniu oraz poniesieniu wydatków na ulepszenie (odpowiednio w 2015 r. i 2014 r.), które przekroczyły 30% wartości początkowej tych budynków, były one wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej i od tego momentu do planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym czynność sprzedaży budynku administracyjnego oraz budynku magazynu, a także nieruchomości nabytych w latach 2009-2015 również może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Tut. organ informuje, że w zakresie opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych, wniosek został rozpatrzony wydaną w dniu 01 lutego 2018 r. interpretacją indywidualną znak 0112-KDIL1-1.4012.707.2017.1.SJ.
0112-KDIL1-1.4012.651.2017.2.SJ
0114-KDIP1-1.4012.684.2017.2.DG | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL1-2.4012.632.2017.1.JO | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP1-1.4012.22.2018.1.AO | Interpretacja indywidualna
0115-KDIT1-1.4012.4.2018.1.RH | Interpretacja indywidualna