Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zorganizowana-czesc-przedsiebiorstwa/0114-kdip2-1-4010-196-2018-2-ms1
Timestamp: 2019-03-18 18:16:53
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 529

Art. 7

Art. 12
 art. 14
 art. 14
 art. 12
 Art. 7
 art. 12
 art. 12
 art. 4
 art. 4

Document Content:
♦ › Zorganizowana część przedsiębiorstwa › 0114-KDIP2-1.4010.196.2018.2.MS1
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym realizacja planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Operacyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Holdingowo- Administracyjnego, nie będzie wiązała się dla Wnioskodawcy z koniecznością rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2018 r. (data wpływu 23 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2018 r. (data nadania 15 czerwca 2018 r., data wpływu 21 czerwca 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-1.4010.196.2018.1.MS1 z dnia 12 czerwca 2018 r. (data nadania 13 czerwca 2018 r., data doręczenia 13 czerwca 2018 r.,), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku rozpoznania przychodu po stronie Spółki Dzielonej w związku z podziałem przez wydzielenie – jest prawidłowe.
Sp. z o.o. jest spółką mającą siedzibę na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka Dzielona”). Spółka Dzielona świadczy usługi doradztwa biznesowego, informatycznego i finansowego, a także prowadzi działalność polegającą na zarządzaniu, kontroli oraz wsparciu administracyjnym i strategicznym działalności operacyjnej innych podmiotów z Grupy.
Działalność Pionu Operacyjnego obejmuje w szczególności następujące linie serwisowe:...
Na mocy Uchwały, Zarząd Wnioskodawcy formalnie przypisał do poszczególnych Pionów personel, aktywa, umowy, prawa i obowiązki związane z każdym z powyższych podstawowych obszarów działalności.
W szczególności, na podstawie Uchwały, Wnioskodawca otrzymał formalnie wewnętrzną, hierarchiczną i organizacyjną strukturę (opartą o Piony, na które składają się linie serwisowe). Ponadto, na mocy Uchwały, Zarząd Wnioskodawcy formalnie wskazał osoby odpowiedzialne za bieżące zarządzanie działalnością Pionu Operacyjnego oraz Pionu Holdingowo-Administracyjnego.
prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez Spółkę Dzieloną, które są funkcjonalnie związane z działalnością Pionu Operacyjnego, w tym prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych ze zleceniobiorcami i kontraktorami;
Wnioskodawca prowadzi ewidencję operacji gospodarczych umożliwiającą identyfikację operacji związanych z Pionem Operacyjnym i Pionem Holdingowo-Administracyjnym. W rezultacie, Wnioskodawca jest w stanie zidentyfikować w swoich księgach:
Wnioskodawca może przygotowywać okresowo - dla celów wewnętrznych Wnioskodawcy - oddzielne bilanse i rachunki wyników dla każdego z Pionów, których celem będzie umożliwienie Wnioskodawcy monitorowanie efektywności operacji realizowanych przez każdy z Pionów.
Niniejsza operacja zostanie przeprowadzona poprzez przeprowadzenie procesu podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie (dalej: „Wydzielenie” lub „Wydzielenie 1”) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577; dalej: „KSH”).
Zgodnie z planem podziału, w ramach ww. podziału z dniem rejestracji Wydzielenia przez sąd rejestrowy (dalej: „Dzień Wydzielenia”) z przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej wydzielony zostanie majątek przypisany do Pionu Operacyjnego i przeniesiony na inną Spółkę kapitałową, mającą siedzibę na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Spółka Przejmująca”). W związku z realizacją ww. Wydzielenia, jedyny wspólnik Spółki Dzielonej (dalej: „Udziałowiec” lub „Wspólnik”) obejmie nowoutworzone udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej. Równocześnie z opisaną transakcją zostanie przeprowadzony inny podział przez wydzielenie (dalej: „Wydzielenie 2”) - w wyniku, którego Spółka Przejmująca otrzyma część biznesu innej spółki kapitałowej z Grupy, w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej wyemitowane akcjonariuszom tej innej spółki.
Zgodnie z planami podziałów, docelowa (tj. po podziale) proporcja udziału poszczególnych wspólników w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej odzwierciedlać będzie proporcję wartości rynkowej majątku (tj. aktywów i zobowiązań) wydzielanych części biznesu ze Spółki Dzielonej oraz innej spółki kapitałowej z Grupy (wniesionych do Spółki Przejmującej) w stosunku do wartości całkowitej Spółki Przejmującej. W konsekwencji, po przeprowadzeniu Wydzielenia 1 oraz Wydzielenia 2, wartość rynkowa udziałów w Spółce Przejmującej (niezależnie od wartości nominalnej objętych udziałów) posiadanych przez Udziałowca Spółki Dzielonej odzwierciedlać będzie wartość rynkową majątku (aktywów i zobowiązań) Pionu Operacyjnego wydzielonego ze Spółki Dzielonej, natomiast wartość rynkowa udziałów w Spółce Przejmującej posiadanych przez akcjonariuszy tej innej spółki kapitałowej będzie odzwierciedlać wartość rynkową majątku (aktywów i zobowiązań) części biznesu wydzielonego z tej innej spółki kapitałowej. Natomiast sama wartość nominalna podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej nie będzie (nominalnie) odpowiadać wartości rynkowej majątku (tj. aktywów i zobowiązań) przejętych części biznesu.
Z rachunkowego punktu widzenia zostanie rozliczone w Spółce Przejmującej metodą łączenia udziałów, tj. bez wyceny przejętych aktywów / zobowiązań do wartości godziwej. Jednocześnie jakakolwiek różnica pomiędzy kwotą nominalnego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej wynikającą z Wydzielenia, a wartością bilansową aktywów netto przejętego Pionu Operacyjnego zostanie odniesiona na inne kapitały Spółki Przejmującej. W rezultacie, w kapitałach własnych Spółki Przejmującej zostanie odzwierciedlona wartość bilansowa (a nie godziwa) wydzielonego Pionu Operacyjnego.
Począwszy od Dnia Wydzielenia - Spółka Przejmująca będzie prowadzić działalność w zakresie świadczenia usług doradztwa biznesowego, informatycznego i finansowego. Działalność ta będzie wykonywana przez Spółkę Przejmującą wyłącznie przy wykorzystaniu zagregowanego zespołu składników przypisanego do Pionu Operacyjnego (istniejącego obecnie w ramach Spółki Dzielonej).
Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku, podział Wnioskodawcy jest spowodowany koniecznością wprowadzenia zmian biznesowo-organizacyjnych w Grupie, które mają na celu uporządkowanie obecnej struktury Grupy, usprawnienie jej działania, ograniczenie ryzyk oraz zwiększenie efektywności prowadzenia działalności.
wyodrębnienie ryzyka związanego z działalnością operacyjną - o większym ryzyku - od pozostałej działalności Wnioskodawcy;
W związku z powyższym, podział Wnioskodawcy polegający na wydzieleniu ze Spółki Pionu Operacyjnego i przeniesieniu powyższego Pionu do Spółki Przejmującej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Biuro w W., w którym jest zlokalizowana działalność Pionu Operacyjnego Wnioskodawcy, jest wynajmowane przez Wnioskodawcę od zewnętrznego podmiotu na podstawie umowy najmu. Koszty związane z wykorzystaniem przez Pion Operacyjny tej powierzchni biurowej są przypisywane do Pionu Operacyjnego na podstawie wewnętrznych rozliczeń.
Jeżeli chodzi o Biura w K. oraz P., w których również jest zlokalizowana działalność Pionu Operacyjnego, to są one wykorzystywane przez Wnioskodawcę na podstawie umów podnajmu zawartych przez Wnioskodawcę z innymi spółkami z Grupy. Podobnie jak w przypadku Biura w W., koszty związane z wykorzystaniem przez Pion Operacyjny tej powierzchni biurowej są przypisywane do Pionu Operacyjnego na podstawie wewnętrznych rozliczeń.
Biuro w W., w których zlokalizowana jest działalność Pionu Holdingowo-Administracyjnego Wnioskodawcy, jest wynajmowane przez Wnioskodawcę od zewnętrznego podmiotu na podstawie umowy najmu. Koszty związane z wykorzystaniem tej powierzchni biurowej są przypisywane do Pionu Holdingowo-Administracyjnego na podstawie wewnętrznych rozliczeń.
Biura w K. oraz P., w których zlokalizowana jest działalność Pionu Holdingowo-Administracyjnego, są wykorzystywane przez Wnioskodawcę na podstawie umów podnajmu zawartych przez Wnioskodawcę z innymi spółkami z Grupy D. Podobnie jak w przypadku Biura w W., koszty związane z wykorzystaniem tej powierzchni biurowej przez Pion Holdingowo-Administracyjny są przypisywane do Pionu Holdingowo-Administracyjnego na podstawie wewnętrznych rozliczeń.
Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Operacyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Holdingowo- Administracyjnego, nie będzie wiązała się dla Wnioskodawcy z koniecznością rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot. Ponadto, immanentną cechą podziału przez wydzielenie jest okoliczność, że w ramach ww. czynności dochodzi do podwyższenia kapitału zakładowego w spółce przejmującej - tj. bez podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej nie doszłoby do realizacji podziału przez wydzielenie. Nowoutworzone udziały są ex lege przyznawane udziałowcom/akcjonariuszom spółki dzielonej.
Art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, z pózn. zm.; dalej „UPDOP”), zgodnie z którym:„1 Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:
m) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym: - przychody spółki dzielonej”.
Art. 12 ust. 1 pkt 9 UPDOP, zgodnie z którym:„1. Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:
(...) 9) w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmującej lub nowo zawiązanej ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.”
W tym miejscu należy podkreślić, iż dla określenia skutków opodatkowania spółki przejmującej zasadnicze znaczenie ma jednak treść art. 12 UPDOP. Art. 7b UPDOP ma bowiem jedynie charakter pomocniczy - służy do określenia źródła przychodu do którego alokowany jest przychód, a nie kreuje samoistnej podstawy opodatkowania. Potwierdza to sam ustawodawca. Zgodnie bowiem z uzasadnieniem do nowelizacji przepisów, które weszły w życie od 1 stycznia 2018, aby określić wysokość ewentualnego przychodu należy odnieść się przede wszystkim do regulacji art. 12 UPDOP:
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 23 marca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.50.2018.1.MM) potwierdził, że:„Przytoczony przepis [tj. art. 12 ust. 1 pkt 9 UPDOP - przyp. Wnioskodawcy] wprost wskazuje, że w przypadku podziału spółki przez wydzielenie przychód po stronie spółki dzielonej, tj. w przedmiotowym przypadku po stronie Wnioskodawcy powstanie wyłącznie w przypadku jeżeli wydzielana część majątku, która zostanie przeniesiona na nową spółkę powstałą w wyniku podziału lub pozostająca w spółce dzielonej część majątku nie będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT. Innymi słowy obie części majątku muszą spełniać wymogi opisane w ww. przepisie.”
podobne stanowisko przedstawił również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 marca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4010.5.2018.1.AZE), interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.13.2018.1.PW); Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPB3/423-428/13-2/PM), interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2014 r. (sygn. IPPB5/423-586/14-4/MK), interpretacji indywidualnej z dnia 26 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPB5.4510.1040.2016.1.AK), w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2017 r. (sygn. 1462- IPPB5.4510.1039.2016.1.AK) czy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1- 2.4010.266.2017.3.AW).
Biorąc pod uwagę powyższe - oczywistym jest, że dla oceny stanowiska Wnioskodawcy konieczne jest ustalenie, czy: (i) Pion Operacyjny wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (w ramach Wydzielenia) oraz (ii) Pion Holdingowo-Administracyjny pozostający w Spółce Dzielonej (po dokonaniu Wydzielenia), spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu UPDOP.
Zgodnie z aktualną praktyką (potwierdzoną interpretacjami organów podatkowych oraz orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu przedmiotowej przesłanki decyduje wyodrębnienie, w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, majątku (aktywów i pasywów) oraz personelu, które łącznie (jako całość) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
W wydanych w tym zakresie indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wskazuje się, że elementami zespołu składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe obrotowe, a także czynnik ludzki [tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2011 r. (sygn. IPPB5/423-790/11-2/AS) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 października 2013 r. (sygn. ILPB3/423- 339/13-2/JG), w interpretacji indywidualnej z dnia 21 kwietnia 2016 r. (sygn. ILPB3/4510-1-37/16-2/EK) oraz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2017 r. (sygn. 0115-KDIT2-3.4010.260.2017.1.AD) i w interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.266.2017.3.AW)].
Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w związku z dokonanym wyodrębnieniem Pionu Operacyjnego i Pionu Holdingowo-Administracyjnego doszło do formalnej alokacji personelu (pracowników) Spółki Dzielonej do poszczególnych Pionów.
Wskazani pracownicy umożliwiają realizację funkcji powierzonych każdemu z Pionów. Na mocy Uchwały, zostały również formalnie wskazane osoby odpowiedzialne za bieżące zarządzanie działalnością Pionu Operacyjnego oraz Pionu Holdingowo-Administracyjnego. Dodatkowo, doszło do alokacji składników majątku Spółki Dzielonej (aktywów i pasywów, w tym zobowiązań) pomiędzy Pion Operacyjny oraz Pion Holdingowo-Administracyjny. Przypisanie majątku nastąpiło z uwzględnieniem funkcji pełnionych przez każdy z ww. Pionów.
Przypisany do każdego z Pionów zespół składników pozwala zatem na prowadzenie w oparciu o te składniki samodzielnej działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, iż Pion Operacyjny oraz Pion Holdingowo-Administracyjny tworzą nie przypadkowe, lecz odpowiednio dobrane (alokowane do tych Pionów) składniki majątku oraz personel (pracownicy). Punktem odniesienia w powyższym doborze była rola, jaką poszczególne składniki i osoby odgrywają przy wykonywaniu powierzonych im funkcji. W konsekwencji, zarówno wchodzące w skład Pionu Operacyjnego, jak również Pionu Holdingowo-Administracyjnego składniki majątkowe i personel pozostają we wzajemnych relacjach z racji funkcji pełnionych przez każdy z Pionów oraz tworzą (każdy z osobna) wyodrębnioną całość.
W świetle powyższego Spółka Dzielona pragnie podkreślić, iż jej system księgowy umożliwia identyfikację przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, zapasów, należności i zobowiązań), związanych z funkcjami realizowanymi przez Pion Operacyjny oraz przez Pion Holdingowo-Administracyjny w taki sposób, że możliwe jest przygotowanie bilansu oraz rachunku zysków i strat osobno dla każdego Pionu.
Powyższe podejście jest w pełni racjonalne, ponieważ fakt iż część usług z zakresu ogólnego funkcjonowania przedsiębiorstwa nie jest wykonywana samodzielnie przez jednostkę, lecz jest zlecana "na zewnątrz" jest powszechnie spotykanym podejściem w zakresie nowoczesnego zarządzania przedsiębiorstwem. Korzystanie z usług zewnętrznych dostawców w zakresie wsparcia prawnego, informatycznego czy kadrowego, itp., ma we współczesnym świecie charakter powszechny i typowy. Zatem korzystanie przez Pion Operacyjny z pewnego zakresu wsparcia administracyjnego ze strony Pionu Holdingowo-Administracyjnego nie powinno mieć wpływu na kwalifikację Pionu Holdingowo- Administracyjnego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu UPDOP.
Zatem - skoro zarówno Pion Operacyjny, jak i Pion Holdingowo-Administracyjny jako wyodrębnione zespoły składników majątkowych i osobowych, odpowiadają ustawowemu wzorcowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 4a pkt 4 UPDOP - to planowane Wydzielenie realizowane poprzez przeniesienie przez Spółkę Dzieloną na Spółkę Przejmującą Pionu Operacyjnego w ramach podziału przez wydzielenie nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki Dzielonej jakiegokolwiek przychodu podatkowego.
Tym samym należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowane Wydzielenie, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Operacyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Holdingowo-Administracyjnego, nie będzie wiązało się dla Wnioskodawcy (będącego spółką dzieloną) z koniecznością rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
0114-KDIP2-1.4010.196.2018.2.MS1