Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wierzytelnosc/ippb1-415-1332-13-6-es
Timestamp: 2018-03-24 06:41:16
Legal References Found: art. 14
 art. 24
 art. 12
 art. 551
 art. 8
 art. 509
 art. 509
 art. 14
 art. 10

Art. 18
 art. 22
 art. 23
 art. 22

Document Content:
IPPB1/415-1332/13-6/ES | Interpretacja indywidualna
Czy w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych przez Wnioskującą jako majątek polikwidacyjny Spółki osobowej, powstanie po stronie Wnioskującej przychód do opodatkowania?W przypadku uznania stanowiska Wnioskującej dotyczącego pytania 4 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskująca powinna ustalić dochód do opodatkowania w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych?
IPPB1/415-1332/13-6/ESinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie 2 kwietnia 2014 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2013r. (data wpływu 27 grudnia 2013 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 7 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-1332/13-2/ES z dnia 28 lutego 2014 r. (data nadania 3 marca 2014 r., data doręczenia 6 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania spłaty wierzytelności - jest prawidłowe.
W dniu 27 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania spłaty wierzytelności.
Wnioskująca będącą osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce („Wnioskodawca”), zamierza objąć udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością („SPZOO”) z siedzibą w Polsce. Obejmowane udziały pokryte zostaną przez Wnioskującą wkładem niepieniężnym w postaci udziałów spółki kapitałowej prawa cypryjskiego („Spółka cypryjska”) w ramach transakcji wymiany udziałów (o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Wartość wkładu wniesionego przez Wnioskującą do SPZOO odpowiadać będzie wartości rynkowej przedmiotu wkładu z dnia jego wniesienia do SPZOO. Wartość ta (wartość wkładu) zostanie wskazana w uchwale zgromadzenia wspólników SPZOO dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego SPZOO i znajdzie odzwierciedlenie w wartości, o którą zwiększony zostanie kapitał zakładowy tej spółki.
Wskutek wniesienia przez Wnioskującą wkładu niepieniężnego do SPZOO, objęte zostaną przez Wnioskodawcę udziały w kapitale zakładowym SPZOO, a wartość nominalna objętych udziałów będzie równa wartości rynkowej przedmiotu wkładu niepieniężnego.
SPZOO pełnić będzie funkcję podmiotu holdingowego i finansowego prowadząc m.in. działalność holdingów finansowych i działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. W ramach swojej działalności SPZOO będzie mogła rozporządzać akcjami, udziałami, papierami wartościowymi oraz wierzytelnościami.
W toku restrukturyzacji grupy kapitałowej Wnioskującej planowane jest, że Spółka cypryjska zostanie zlikwidowana, a Spółce kapitałowej, jako wspólnikowi Spółki cypryjskiej, zostanie wydany jej majątek polikwidacyjny, który mogą stanowić: udziały i akcje polskich spółek, certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych („Certyfikaty inwestycyjne”) oraz wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę cypryjską („Wierzytelności pożyczkowe”).
Po zakończeniu procesu likwidacji Spółki cypryjskiej SPZOO zostanie przekształcona w spółkę jawną („Spółka osobowa”) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych i w tej formie będzie kontynuować działalność gospodarczą w tym samym zakresie co prowadzona przez SPZOO.
Ewentualnie przyszłe zakończenie bytu prawnego Spółki osobowej, w celu ograniczenia kosztów związanych z przeprowadzeniem procesu likwidacji, może zostać dokonane przez podjęcie jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników Spółki osobowej o jej rozwiązaniu. W wyniku powyższego, działalność Spółki osobowej zostanie zakończona, a cały jej majątek zostanie podzielony pomiędzy wspólników i wydany im in natura.
Na tym etapie trudno jest jednoznacznie ocenić co będzie wchodziło w skład majątku Spółki osobowej.
Można jednak przyjąć, że będą to środki pieniężne, udziały i akcje polskich spółek, Certyfikaty inwestycyjne, Wierzytelności pożyczkowe. Wśród Wierzytelności pożyczkowych mogą być zarówno wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych podmiotom trzecim, spółkom z grupy Wnioskującego, jak i samemu Wnioskodawcy.
W efekcie w razie rozwiązania Spółki osobowej Wnioskująca stanie się bezpośrednio właścicielem aktywów stanowiących majątek Spółki osobowej. W takim przypadku na moment wydania Wierzytelności pożyczkowych wobec Wnioskującej dojdzie do wygaśnięcia zobowiązań Wnioskującej wobec Spółki osobowej z tytułu Wierzytelności pożyczkowych poprzez tzw. konfuzję (confusio), instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (Wierzytelności Spółki osobowej wobec Wnioskującej) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskującej) prawa (Wierzytelności Spółki osobowej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskującej wobec Spółki osobowej).
Pozostałe Wierzytelności pożyczkowe będą w przyszłości spłacane do rąk Wnioskodawcy. W odniesieniu do pozostałych składników majątku, w przyszłości Wnioskująca może być zainteresowana ich odpłatnym zbyciem.
Wnioskodawca pismem z dnia 7 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, doprecyzował opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że:
Jak była o tym mowa w opisie zdarzenia przyszłego we wniosku, Spółka osobowa będzie kontynuatorem działalności prowadzonej wcześniej przez SPZOO, pełniąc funkcję podmiotu holdingowego i finansowego w grupie. W konsekwencji, Spółka osobowa prowadzić będzie działalność firm centralnych (head offices) holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych, w ramach której będzie mogła m.in. rozporządzać akcjami, udziałami, papierami wartościowymi oraz wierzytelnościami. W ramach prowadzonej działalności Spółka osobowa będzie mogła zbywać i nabywać wierzytelności, akcje, udziały, certyfikaty inwestycyjne, jak również udzielać pożyczek.
Na ten moment trudno jednoznacznie określić źródło pochodzenia środków pieniężnych, które pozostaną w Spółce osobowej na moment zakończenia jej działalności, W zależności od momentu, w którym dojdzie do rozwiązania Spółki osobowej, będą to albo środki pozostałe w spółce z okresu, kiedy prowadziła działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo środki otrzymane po dniu przekształcenia w Spółkę osobową. W tym pierwszym przypadku, przychody, z którymi wiązało się otrzymanie przedmiotowych środków nie mogły podlegać opodatkowaniu w rękach Wnioskodawcy, bowiem na tym etapie podatnikiem podatku dochodowego była SPZOO. Natomiast w przypadku środków otrzymanych już po przekształceniu SPZOO w Spółkę osobową, przyjąć należy, że będą to środki pochodzące z transakcji podlegających rozliczeniu zgodnie z przepisami art. 8 ustawy o podatku od osób fizycznych, tj. takich z których przychody łączy się z pozostałymi przychodami Wnioskodawcy i opodatkowuje na bieżąco.
Jak zostało to wskazane w odpowiedzi do poprzedniego pytania, poza środkami pieniężnymi, które mogą pozostać w Spółce osobowej z okresu gdy prowadziła działalność w formie SPZOO, pozostałe środki pochodzić będą z prowadzonej przez Spółkę osobową działalności gospodarczej.
Wnioskodawca zadając pytanie nr 1 miał na myśli, co wskazał we wniosku, składniki majątku Spółki osobowej obejmujące środki pieniężne, udziały i akcje polskich spółek, Certyfikaty inwestycyjne, Wierzytelności pożyczkowe, którymi mogą być zarówno wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych podmiotom trzecim, spółkom z grupy Wnioskodawcy, jak i samego Wnioskodawcy.
Wnioskująca zadając pytanie nr 2 miała na myśli aktywa nabyte w wyniku rozwiązania Spółki osobowej, które w przyszłości Wnioskująca może odpłatnie zbyć, tj. udziały i akcje polskich spółek oraz Certyfikaty inwestycyjne.
Czy otrzymanie przez Wnioskującą, jako wspólnika Spółki osobowej składników majątku tej spółki, a w tym udziałów i akcji polskich spółek, Certyfikatów inwestycyjnych, Wierzytelności pożyczkowych z tytułu zakończenia działalności Spółki osobowej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzenia procedury likwidacji będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu podatkowego w podatku dochodowym ud osób fizycznych...
W jaki sposób Wnioskująca powinna rozliczyć podatkowo odpłatne zbycie objętych aktywów, a w szczególności udziałów i akcji w polskich spółkach oraz Certyfikatów inwestycyjnych, w przypadku, gdy aktywa te Wnioskująca nabędzie w wyniku rozwiązania Spółki osobowej...
Czy wygaśnięcie w wyniku konfuzji w związku z zakończeniem działalności Spółki osobowej zobowiązania Wnioskującej wobec Spółki osobowej z tytułu umowy pożyczki i odsetek od tej pożyczki, nie spowoduje powstania dla Wnioskującej przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
Czy w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych przez Wnioskującą jako majątek polikwidacyjny Spółki osobowej, powstanie po stronie Wnioskującej przychód do opodatkowania...
W przypadku uznania stanowiska Wnioskującej dotyczącego pytania 4 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskująca powinna ustalić dochód do opodatkowania w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych...
Odpowiedź na pyt. Nr 4 i 5 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pozostałe pytania zostanie udzielona odrębnie.
Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych jako majątek polikwidacyjny Spółki osobowej, nie powstanie po jej stronie przychód do opodatkowania, z uwagi na neutralny charakter tej czynności.
Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509-518 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym na podstawie art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Zgodnie z § 2 tego przepisu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.
W wyniku przeniesienia wierzytelności (cesji wierzytelności), wygasa u dotychczasowego wierzyciela stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem. Jednocześnie, powstają nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.
W opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskująca w wyniku podziału majątku polikwidacyjnego Spółki osobowej, otrzyma m.in. Wierzytelności pożyczkowe wobec osób trzecich. Wcześniej wierzytelności te przysługiwały Spółce osobowej. W wyniku dokonanej cesji, Wnioskująca stanie się nowym wierzycielem, któremu przysługiwać będą Wierzytelności pożyczkowe wobec dłużników. Spłata zobowiązań przez dłużnika przysługiwać wówczas będzie Wnioskującej, jako nowemu wierzycielowi.
Zdaniem Wnioskującej, nie będzie ona zobowiązana, w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych do zapłaty podatku dochodowego, z uwagi na to, że spłata tych wierzytelności stanowi jedynie uregulowanie zobowiązania i jako taka powinna być dla Wnioskującej neutralna podatkowo.
Potwierdzeniem przedstawionego stanowiska Wnioskującej jest m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 lipca 2013 r. (sygn. IPTPB1/415-312/13-6/MAP) oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2013 r. (sygn. IPPB1/415-90/13-6/AM), w których organy podatkowe potwierdziły, że wierzytelności otrzymane w wyniku rozwiązania spółki osobowej nie stanowią przychodu podatkowego dla byłych wspólników tych spółek zarówno na moment ich otrzymania jak i na moment spłaty przez dłużnika proporcjonalnie do wysokości udziału tych wspólników w zlikwidowanej spółce osobowej.
Powyższe konkluzje Wnioskującej znajdują potwierdzenie w pisemnych motywach orzeczeń sądów administracyjnych. Jako przykład można wskazać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 listopada 2013 r. (sygn. I SA/Łd 953/1 3), w którym skład orzekający analizując skutki podatkowe otrzymania i spłaty wierzytelności pożyczkowej otrzymanej przez wspólnika zlikwidowanej spółki osobowej w ramach majątku polikwidacyjnego tej spółki stwierdził, że: „Zwrot pożyczki nie jest zatem przysporzeniem po stronie pożyczkodawcy. Jego obowiązkowi przeniesienia własności przedmiotu umowy na pożyczkobiorcę odpowiada obowiązek zwrotu, czyli przeniesienia przez pożyczkobiorcę na pożyczkodawcę przedmiotu umowy. Jeśli pożyczkobiorca spełni swój obowiązek wynikający z umowy pożyczki i zwróci określoną sumę pieniędzy to nie przysporzy majątku pożyczkodawcy, a jedynie odda kwotę pożyczki.
Stąd też przyjmuje się, że spłata pożyczki (w zakresie kwoty głównej) jest obojętna dla podatku dochodowego, gdyż nie powoduje powstania przychodu po stronie pożyczkodawcy. Czynność zawarcia umowy pożyczki podlega jedynie podatkowi od czynności cywilnoprawnych, co pozostaje poza zakresem sporu w rozpoznawanej sprawie.
Zauważyć przy tym należy, że w rozpoznawanej sprawie, zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację, chodzi o przypadające na wspólnika (skarżącą) zlikwidowanej spółki osobowej prawo majątkowe w postaci wierzytelności, proporcjonalnie do wysokości jej udziału w tej spółce.
Tak więc również w przypadku zajścia zdarzenia, o którym mowa we wniosku interpretacyjnym, nie dochodzi do przysporzenia po stronie skarżącej, gdyż zwrócona pożyczka nie wykracza poza wysokość jej udziału w zlikwidowanej spółce osobowej.”
Podobne wnioski płyną z analizy pisemnego uzasadnienia przywołanego powyżej wyroku z dnia 1 października 2013 r. (sygn. I SA/Gd 776/13), w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, również odnosząc się do podatkowych skutków otrzymania i spłaty wierzytelności stwierdził, że: „(...) otrzymana przez skarżącego spłata wierzytelności, która przeszła na niego w wyniku likwidacji spółki nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłata tych wierzytelności przez osoby trzecie na rzecz skarżącego jest obojętna podatkowo, gdyż stanowi kasową realizację kwot przychodu, w stosunku do których „przychód do opodatkowania” powstał w momencie, gdy stał się należny.
W ocenie Sądu zasadne jest stwierdzenie, że dyspozycje art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy PDF wyczerpuje spłata wierzytelności jako odpowiadające spełnieniu warunku zwolnienia, polegającego na zwrocie pożyczek. Brak podstaw do uznania za trafne stanowisko, że podstawą uzyskania przez skarżącego należności z tego tytułu stanowi odpłatne zbycie praw.”
Reasumując, w ocenie Wnioskującej biorąc pod uwagę neutralny charakter spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych jako majątek polikwidacyjny Spółki osobowej, na moment spłaty tych wierzytelności przez dłużnika, po stronie Wnioskującej nie powstanie więc dochód do opodatkowania.
Niemniej, gdyby jednak przyjąć, że wbrew stanowisku Wnioskującej w zakresie pytania 3 (winno być pytania nr 4), spłata Wierzytelności pożyczkowych przez dłużnika będzie skutkowała powstaniom po stronie Wnioskującej przychodu podatkowego, to konsekwentnie należałoby uznać, że podstawą opodatkowania byłby osiągnięty przez Wnioskującą dochód, czyli różnica między otrzymanym przychodem a kosztem jego uzyskania.
Zdaniem Wnioskującej, gdyby przyjąć, że spłata Wierzytelności pożyczkowych powoduje powstanie przychodu, byłby to dla Wnioskującej przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, tj. z praw majątkowych.
Art. 18 ustawy o PIT stanowi, że za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Nie ulega przy tym wątpliwości, że wierzytelność pieniężna stanowi przysługujące wierzycielowi prawo majątkowe.
Konsekwentnie, jeżeli by przyjąć, że spłata Wierzytelności pożyczkowych nie jest zdarzeniem neutralnym podatkowo, należałoby uznać, że przychodem Wnioskodawcy będzie uiszczona przez dłużnika kwota Wierzytelności pożyczkowych, a przychód ten powstaje w dacie faktycznego otrzymania należności od dłużnika.
Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Stosownie zaś do art. 22 ust. 4 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.
Przyjmując zatem, że w przypadku spłaty przez dłużnika całości lub części Wierzytelności pożyczkowych, otrzymanych w wyniku likwidacji Spółki osobowej na rzecz Wnioskującej, powstawać będzie po jej stronie przychód z praw majątkowych, pojawia się pytanie o sposób kalkulacji kosztu jego uzyskania.
Przepisy podatkowe nie zawierają regulacji, które wskazywałyby bezpośrednio zasady określania wartości wydatków na nabycie (innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne) składników majątkowych, objętych w wyniku likwidacji spółki kapitałowej. Ponieważ jednak, otrzymanie majątku pozostałego po likwidacji spółki kapitałowej jest zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu, zaś wartość otrzymanych w ramach takiego majątku składników majątkowych stanowi przychód, który co do zasady podlega opodatkowaniu, to nie powinno ulegać wątpliwości, że wartość ta powinna być również traktowana jako koszt nabycia. W konsekwencji wartość rynkowa Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach majątku pochodzącego z likwidacji Spółki osobowej jako sukcesora SPZOO stanowiłaby dla Wnioskującej koszt uzyskania przychodu z tytułu spłaty tych wierzytelności.
W przypadku częściowej spłaty Wierzytelności pożyczkowych przez dłużnika, Wnioskującej przysługiwałoby prawo rozpoznania kosztów podatkowych, związanych z otrzymanymi w ramach majątku polikwidacyjnego Wierzytelnościami pożyczkowymi proporcjonalnie do spłaconej przez dłużnika części Wierzytelności pożyczkowych. Koszty te, w opinii Wnioskującej mogłyby być zaliczone jako koszty bezpośrednio związano z przychodami, tj. związane z uzyskaną przez Wnioskującą od dłużnika spłatą zobowiązania.
W przedmiotowej sprawie Wierzytelności pożyczkowe nabyte zostały przez SPZOO jako majątek polikwidacyjny Spółki cypryjskiej. W konsekwencji należałoby przyjąć, że dla SPZOO wartość rynkowa tych wierzytelności z dnia objęcia stanowi koszt uzyskania przychodu w razie odpłatnego dysponowania tymi Wierzytelnościami lub ich spłaty.
Ze względu na bezpośredni związek kosztów uzyskania przychodu z przychodami ze spłaty Wierzytelności pożyczkowych, należy stwierdzić, że poniesienie kosztu w określonej wysokości jest skorelowane, a także służy uzyskaniu danej kwoty przychodu. Stąd, częściowa spłata Wierzytelności pożyczkowych pozwoliłaby Wnioskującej na potrącenie proporcjonalnej części kosztów uzyskania przychodu.
Przykładowo więc, gdy dłużnik spłaciłby początkowo tylko 1/3 wartości przypadającej na niego wierzytelności pożyczkowej, Wnioskująca byłaby zobowiązana do rozpoznania tej części spłaconej wierzytelności pożyczkowej jako przychodu. Jednocześnie miałby prawo do proporcjonalnego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu 1/3 wartości wierzytelności pożyczkowej. Przyjęcie innego stanowiska prowadziłoby do naruszenia zasady współmierności przychodów i kosztów.
W związku z powyższym odpowiedź na pyt. Nr 5 jest bezprzedmiotowa.
ILPB4/4510-1-85/15-3/ŁM | Interpretacja indywidualna
IPPB1/415-90/13-6/AM | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Wierzytelność > IPPB1/415-1332/13-6/ES