Source: https://interpretacje-podatkowe.org/niedostateczna-kapitalizacja/ibpb-1-2-4510-354-15-kp
Timestamp: 2017-10-20 09:13:17
Legal References Found: art. 14
 art. 11
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 7
 art. 16
 art. 7
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 11
 art. 1
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 7
 art. 16
 art. 1
 art. 11
 art. 47

Document Content:
Stosowanie od 1 stycznia 2015 r. przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji przy umowie cash-poolingu.
IBPB-1-2/4510-354/15/KPinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 30 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 4 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie stosowania od 1 stycznia 2015 r. przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – jest prawidłowe.
W dniu 4 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie stosowania od 1 stycznia 2015 r. przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji.
Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) należy do międzynarodowej grupy „S” (dalej: „Grupa”), zajmującej się produkcją oraz dystrybucją wyrobów ze stali stopowych.
W ramach prowadzonej działalności operacyjnej, Spółka korzystała i korzysta nadal z finansowania udzielanego w ramach Grupy, które udostępniane jest Spółce przez podmiot SBE. SBE nie jest podmiotem będącym bezpośrednim udziałowcem Spółki. Należy jednak wskazać, że SBAG posiada 100% udziałów w SBE oraz 100% udziałów w SBF. Z kolei SBF posiada 100% udziałów w Spółce. Należy zatem stwierdzić, że SBE oraz Spółka to podmioty powiązane pośrednio, w rozumieniu art. 11 ust. 5b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851, dalej: „ustawa o CIT”).
W szczególności, Spółka korzystała i korzysta nadal z poniższych źródeł finansowania, udostępnianych przez SBE. W latach 2010, 2012 oraz 2014 Spółka zawarła z SBE umowy linii kredytowych (dalej: „Umowy linii kredytowych”). W dniu 23 lipca 2010 r. ramach Grupy podpisana została Umowa Cash Concentrating (dalej: „Podstawowa Umowa Cash Concentrating”), której stronami są SBE oraz Bank C i Bank B. Na podstawie umowy z dnia 26 lipca 2010 r., Spółka przystąpiła do procesu Cash Concentrating z rachunkiem pobocznym w Banku B. W dniu 2 lipca 2012 r. Spółka przystąpiła jako strona do Umowy dotyczącej systemu Cash-poolingu w ramach Grupy (dalej: „Umowa Cash-poolingu Grupowego”, „Umowa”). Umowa została zawarta pomiędzy SBE oraz spółkami należącymi do Grupy, w tym przez Spółkę (dalej łącznie: „Spółki z Grupy”). W celu stworzenia odpowiednich warunków dla realizacji postanowień Umowy Cash-Poolingu Grupowego, w dniu 2 lipca 2012 r. Spółka przystąpiła również do wielostronnej Umowy w sprawie gromadzenia nadwyżek finansowych przez Bank C, zawartej pomiędzy SBE (na gruncie tej umowy jako: „Master”), Spółkami z Grupy oraz Bank C (dalej: „umowa konta”), określającej zasady dokonywania transferu środków w ramach wewnętrznego systemu zarządzania płynnością finansową.
Powyższe źródła finansowania dalej określane są łącznie jako: „Finansowanie Grupowe”. Poszczególne umowy zawierają szczegółowe warunki korzystania z Finansowania Grupowego.
Umowy linii kredytowych w przypadku dwóch z nich przewidują kwotowe limity dopuszczalnego zadłużenia Wnioskodawcy, natomiast finansowanie na podstawie umowy z 2014 r. uzyskiwane jest na pisemny wniosek Spółki składany do SBE, na warunkach udzielania kredytów obowiązujących w grupie („T”). Wysokość środków uzyskiwanych przez Spółkę na podstawie umowy z 2014 r. uzależniona jest od zaakceptowanego budżetu wewnętrznego finansowania w Grupie. W ramach Podstawowej Umowy Cash Concentrating dochodzi do codziennego transferu zaewidencjonowanych w poprzednim dniu roboczym obciążeń i uznań z rachunków pobocznych objętych tym procesem na ustalony rachunek centralny, którego posiadaczem jest SBE. Rachunek centralny jest przy tym powiązany z rachunkami pobocznymi. Na podstawie Podstawowej Umowy Cash Concentrating, wszelkie salda debetowe/kredytowe powstałe na rachunku centralnym w wyniku przelewu (w tym odsetki naliczone od takich sald) stanowią zobowiązanie/wierzytelność Posiadacza rachunku centralnego (SBE). Na podstawie Umowy Cash-poolingu Grupowego, SBE oraz Spółki z Grupy stosują centralny system zarządzania płynnością finansową. Salda winien i ma rachunków bankowych poszczególnych Spółek z Grupy (dalej: „konta pierwotne”) przenoszone są za pośrednictwem banku na rachunki bankowe SBE (dalej: „konta docelowe”). Jak wynika z przedmiotowej umowy, transfery między rachunkami odbywają się zgodnie z tzw. procedurą zero-balancing. Salda Winien poszczególnych kont pierwotnych wyrównywane są w ciężar kont docelowych, natomiast salda Ma kont pierwotnych zapisywane są w dobro kont docelowych.
Dla każdej Spółki z Grupy prowadzony jest rachunek bieżący (dalej: „konto finansowania”), w ramach którego księgowane są transfery poszczególnych sald „winien i ma”, analogicznie jak na kontach docelowych SBE. Na kontach finansowania księgowane są wyłącznie transfery, dokonywane w ramach uregulowanego Umową systemu zarządzania płynnością finansową. Na koniec każdego miesiąca kalendarzowego SBE dokonuje ustalenia sald dla każdej Spółki z Grupy w ramach jej konta finansowania. Salda na kontach finansowania oprocentowane są wg stopy procentowej określonej w załączniku do Umowy Cash-poolingu Grupowego. Jak wskazano w Umowie, salda Winien poszczególnych Spółek z Grupy na kontach finansowania należy zakwalifikować prawnie jako pożyczki na rzecz SBE jako ich bezpośredniego lub pośredniego udziałowca.
Stan kont bankowych w PLN oraz EUR, prowadzonych przez Bank C (konta pierwotne oraz konta docelowe), jest uzależniony od dziennego bilansu kont Spółki w PLN i EUR w Banku M, (konto finansowania). Na koniec dnia konta w Banku M są zerowane (operacja wykazywana na wyciągu bankowym w dniu następnym z datą waluty dnia poprzedniego). Gdy konto wykazuje stan dodatni, środki zasilają konto w Banku C, jeśli natomiast konto wykazuje stan ujemny, konta są zasilane o brakującą kwotę w ramach funkcjonującego w grupie systemu Cash-poolingu. Równocześnie, kwoty pobierane z konta w Banku M w przypadku salda dodatniego oraz kwoty, które są przekazywane na rachunek w Banku M do salda zero w przypadku salda ujemnego, są księgowane w ramach limitu pożyczki grupowej, udzielonej zgodnie z umowami linii kredytowych. Finansowanie Grupowe uzyskiwane przez Spółkę (tj. zarówno umowy linii kredytowych, Podstawowa Umowa Cash Concentrating, Umowa Cash-poolingu Grupowego) traktowane jest przez Wnioskodawcę, zgodnie z aktualną linią interpretacyjną organów podatkowych, jako spełniające definicję pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o CIT.
Co istotne, Spółka zobowiązana jest obecnie do uiszczania odsetek od Finasowania Grupowego uzyskanego zarówno przed, jak i po 1 stycznia 2015 r. Spółka nie dokonała wyboru sposobu zaliczania w koszty podatkowe odsetek od pożyczek na podstawie art. 15c ustawy o CIT.
Spółka ustala łączne saldo potencjalnych wierzytelności/zadłużenia wobec SBE z tytułu Finansowania Grupowego. Na koniec grudnia 2014 r. saldo to było ujemne.
Na tle powyższego stanu faktycznego, Spółka chciałaby potwierdzić, w jaki sposób powinna zastosować po 1 stycznia 2015 r. w odniesieniu do Finansowania Grupowego regulacje dotyczące ograniczenia uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów odsetek, tj. regulacje przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, dotyczące tzw. „niedostatecznej kapitalizacji”.
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka, zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, powinna w przypadku spłaty odsetek od Finansowania Grupowego faktycznie przekazanego przed wejściem w życie ustawy nowelizującej zastosować regulacje dotyczące niedostatecznej kapitalizacji, zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, w ich brzmieniu obowiązującym do końca 2014 r., natomiast w odniesieniu do odsetek od Finansowania Grupowego faktycznie przekazanego Spółce po 1 stycznia 2015 r. (dalej: „Nowe Finansowanie Grupowe”), wskazane regulacje ustawy o CIT w ich obecnym brzmieniu (tj. od 1 stycznia 2015 r.)... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, powinna w przypadku spłaty odsetek od Finansowania Grupowego faktycznie przekazanego przed wejściem w życie ustawy nowelizującej zastosować regulacje dotyczące niedostatecznej kapitalizacji, zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, w ich brzmieniu obowiązującym do końca 2014 r., natomiast w odniesieniu do odsetek od Finansowania Grupowego faktycznie przekazanego Spółce po 1 stycznia 2015 r., wskazane regulacje ustawy o CIT w ich obecnym brzmieniu (tj. od 1 stycznia 2015 r.).
Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca korzysta z Finansowania Grupowego udostępnianego przez inne Spółki z Grupy za pośrednictwem konta docelowego lub ze środków przekazywanych bezpośrednio przez SBE, która to spółka od 1 stycznia 2015 r. stała się dla Wnioskodawcy tzw. podmiotem kwalifikowanym w rozumieniu przepisów dotyczących „niedostatecznej kapitalizacji”. Z tytułu uzyskiwania środków w ramach Finansowania Grupowego, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty odsetek, przy czym elementem składowym obecnego zadłużenia Spółki są zarówno odsetki od środków finansowych uzyskanych przed, jak i po 1 stycznia 2015 r. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w momencie spłaty przedmiotowych odsetek, naliczonych od otrzymanego Finansowania Grupowego, Spółka będzie zobowiązana stosować odmienne regulacje dotyczące ograniczeń związanych z „niedostateczną kapitalizacją”. W przypadku odsetek naliczonych (i zapłaconych) w związku z finansowaniem faktycznie uzyskanym przez Spółkę przed 1 stycznia 2015 r., zastosowanie znajdą odpowiednie regulacje ustawy o CIT, obowiązujące do końca 2014 r. W odniesieniu natomiast do odsetek od środków finansowych, otrzymanych przez Wnioskodawcę po wejściu w życie ustawy nowelizującej, na moment zapłaty (lub kapitalizacji) Spółka będzie zobowiązana ustalić wartość odsetek, podlegających wyłączeniu z kosztów podatkowych, według zmodyfikowanych zasad, które weszły w życie 1 stycznia 2015 r. (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT).
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.
Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328, dalej: „ustawa zmieniająca”), wprowadzono zmiany do updop, m.in. dotyczące „niedostatecznej kapitalizacji”, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2015 r.
Zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 nadanym ustawą zmieniającą, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się:
Natomiast przepis ten do 31 grudnia 2014 r. obowiązywał w następującym brzmieniu, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się:
odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni;
odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych wspólników oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.
Zgodnie z art. 16 ust. 6 updop (w brzmieniu aktualnie obowiązującym), wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, posiadanych udziałów (akcji) w spółce określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują danemu podmiotowi; przepis art. 11 ust. 5b stosuje się odpowiednio. W przypadku wspólnika spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, niebędącego akcjonariuszem uważa się, że ten wskaźnik procentowy pozostaje spełniony bez względu na wielkość jego udziału w tej spółce.
Przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 15c, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę; pochodnych instrumentów finansowych nie uważa się za pożyczkę w rozumieniu tego przepisu (art. 16 ust. 7b updop).
Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 7g updop (dodanym ustawą zmieniającą), wartość zadłużenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, pomniejsza się o wartość pożyczek udzielonych podmiotom powiązanym, wskazanym w tych przepisach.
Z kolei w myśl, art. 16 ust. 7h updop (dodanym ustawą zmieniającą), wartość kapitału własnego, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, określa się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, o których mowa w tych przepisach, bez uwzględnienia kapitałów z aktualizacji wyceny oraz części kapitału własnego pochodzącego z otrzymanych pożyczek podporządkowanych. Wartość tę pomniejsza się o wartość kapitału zakładowego spółki lub funduszu udziałowego w spółdzielni, jaka nie została na ten kapitał lub fundusz faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, przysługującymi wspólnikom wobec tej spółki lub członkom wobec tej spółdzielni, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.
Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.
Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka korzystała i korzysta nadal z finansowania udzielanego w ramach Grupy, które udostępniane jest Spółce przez podmiot SBE. SBE nie jest podmiotem będącym bezpośrednim udziałowcem Spółki. Należy jednak wskazać, że SBAG posiada 100% udziałów w SBE oraz 100% udziałów w SBF. Z kolei SBF posiada 100% udziałów w Spółce. Należy zatem stwierdzić, że SBE oraz Spółka to podmioty powiązane pośrednio, w rozumieniu art. 11 ust. 5b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851, dalej: „ustawa o CIT”).
W szczególności, Spółka korzystała i korzysta nadal z poniższych źródeł finansowania, udostępnianych przez SBE. W latach 2010, 2012 oraz 2014 Spółka zawarła z SBE umowy linii kredytowych (dalej: „Umowy linii kredytowych”). W dniu 23 lipca 2010 r. ramach Grupy podpisana została Umowa Cash Concentrating (dalej: „Podstawowa Umowa Cash Concentrating”), której stronami są SBE oraz Bank C i Bank B. Na podstawie umowy z dnia 26 lipca 2010 r., Spółka przystąpiła do procesu Cash Concentrating z rachunkiem pobocznym w Banku B. W dniu 2 lipca 2012 r. Spółka przystąpiła jako strona do Umowy dotyczącej systemu Cash-poolingu w ramach Grupy (dalej: „Umowa Cash-poolingu Grupowego”, „Umowa”). Umowa została zawarta pomiędzy SBE oraz spółkami należącymi do Grupy, w tym przez Spółkę (dalej łącznie: „Spółki z Grupy”). W celu stworzenia odpowiednich warunków dla realizacji postanowień Umowy Cash-Poolingu Grupowego, w dniu 2 lipca 2012 r. Spółka przystąpiła również do wielostronnej Umowy w sprawie gromadzenia nadwyżek finansowych przez Bank C, zawartej pomiędzy SBE (na gruncie tej umowy jako: „Master”), Spółkami z Grupy oraz Bank C (dalej: „umowa konta”), określającej zasady dokonywania transferu środków w ramach wewnętrznego systemu zarządzania płynnością finansową. Powyższe źródła finansowania dalej określane są łącznie jako: „Finansowanie Grupowe”.
Odnosząc powołane wyżej normy prawne do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, na podstawie wskazanego powyżej przepisu przejściowego (art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej) w stosunku do odsetek od pożyczek otrzymanych przed dniem 1 stycznia 2015 r. będą miały zastosowanie przepisy dotyczące „niedostatecznej kapitalizacji” w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r. Natomiast przepisy dotyczące tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą będą miały zastosowanie do odsetek od pożyczek faktycznie otrzymanych po 31 grudnia 2015 r.
W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wdano odrębne rozstrzygnięcia
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
IPPB5/4510-395/15-2/AM | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Niedostateczna kapitalizacja > IBPB-1-2/4510-354/15/KP