Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszt/ippb3-4510-880-16-2-dp
Timestamp: 2018-12-12 17:09:48
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16

Document Content:
IPPB3/4510-880/16-2/DP | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszt › IPPB3/4510-880/16-2/DP
Czy kwota wypłacona na podstawie ugody stanowi koszt podatkowy
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 22 sierpnia 2016 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych kwot wypłaconej na podstawie zawartego porozumienia – jest prawidłowe.
W dniu 22 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych kwot wypłaconej na podstawie zawartego porozumienia.
T. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą polegającą głównie na dystrybucji produktów IT (dystrybucja sprzętu komputerowego oraz oprogramowania największych producentów z branży IT na rynku światowym). Kluczowym partnerem biznesowym Wnioskodawcy jest jeden z producentów sprzętu IT, z którym Wnioskodawca współpracuje od wielu lat (dalej: „Dostawca”).
Wnioskodawca jest stroną umowy ramowej zawartej na poziomie globalnym przez spółki z Grupy T. ze spółkami z grupy Dostawcy, na mocy której strony określiły wzajemne prawa i obowiązki kształtujące ich współpracę w zakresie sprzedaży przez Wnioskodawcę produktów Dostawcy (dalej: „Umowa”).
W trakcie współpracy Dostawca zarzucił Wnioskodawcy niewywiązywanie się z postanowień Umowy. W związku z tym, zażądał wypłaty kwoty w wysokości ponad 14 mln USD, powołując się także na zapisy Umowy przewidujące możliwość rozwiązania współpracy pomiędzy stronami. Zarzuty Dostawcy dotyczyły nieprawidłowości w dystrybucji sprzętu przez Wnioskodawcę.
Na mocy podpisanej pomiędzy stronami Umowy (oraz stosownych załączników) Wnioskodawca uprawniony jest do rabatów w przypadku dystrybucji sprzętu do zdefiniowanych przez Dostawcę odbiorców - tzw. end user / odbiorcy końcowi. Wnioskodawca nie jest stroną odpowiedzialną za dystrybucję sprzętu do end usera - towar wysyłany jest do autoryzowanego partnera (podmiot niezależny, odpowiedzialny za dalszą dystrybucję sprzętu), który przesyła sprzęt do klientów ostatecznych, w tym zdefiniowanych przez Dostawcę end userów.
Dostawca stwierdził, że towar, który stał się przedmiotem sporu pomiędzy Wnioskodawcą a Dostawcą został wysłany przez autoryzowanego partnera do odbiorcy innego niż zdefiniowany. Na tej podstawie Dostawca żąda od Wnioskodawcy zwrotu przyznanych wcześniej rabatów w wysokości ok 14 mln USD.
Wnioskodawca nie zgadza się na przyjęcie odpowiedzialności za rzekome działania autoryzowanego partnera, polegające na dystrybucji sprzętu do podmiotów innych niż zdefiniowani odbiorcy końcowi. Niemniej jednak Wnioskodawca w Ugodzie (dalej: Ugoda) zobowiązał się - również dla dobra przyszłych relacji biznesowych - do współdziałania w celu wyjaśnienia zarzucanych nieprawidłowości.
Mając na względzie fakt, że Dostawca jest kluczowym partnerem Wnioskodawcy odpowiedzialnym za dużą część obrotów Wnioskodawcy, a potencjalne zerwanie współpracy poważnie zagroziłoby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, Wnioskodawca zgodził się zapłacić Dostawcy 3,5 mln USD na podstawie zawartej pomiędzy stronami Ugody. Co istotne, zapłata kwoty nie wynika z postanowień Umowy a jedynie z zapisów w.w. Ugody. W zamian za zapłatę wskazanej kwoty, Dostawca zrzekł się wszelkich roszczeń, a współpraca biznesowa pomiędzy stronami zostanie utrzymana w niezmienionym kształcie.
Wnioskodawca pragnie nadmienić, że jedynym powodem podpisania Ugody była chęć utrzymania relacji z kluczowym partnerem biznesowym Spółki i kontynuowania współpracy w przyszłości.
W podpisanej Ugodzie znajduje się wzmianka, że Wnioskodawca nie zgadza się z zastrzeżeniami Dostawcy.
Czy w sytuacji przedstawionej w zaistniałym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie miał prawo potraktować kwotę Ugody zapłaconej na rzecz Dostawcy, jako koszt uzyskania przychodu na gruncie ustawy o CIT?
Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji przedstawionej w zaistniałym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie miał prawo potraktować kwotę Ugody zapłaconej na rzecz Dostawcy, jako koszt uzyskania przychodu na gruncie ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt ustawy o CIT za koszty uzyskania przychodu nie uznaje się kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
Jednocześnie, nawet w przypadku, gdy dany koszt zostanie uznany jako pozostający poza zakresem wskazanym w art. 16. ust. 1 ustawy o CIT, konieczna jest analiza dodatkowych przesłanek pozwalających na uznanie wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Poza sformułowaną wprost przesłanką z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT tj. poniesienie kosztu w celu osiągnięcia bądź zachowania źródła przychodu, praktyka sądów administracyjnych i organów podatkowych wypracowała określoną linię wykładniczą zaprezentowanego przepisu. Zgodnie z nią, aby wydatek mógł zostać uznany za koszt w rozumieniu ustawy o CIT, musi:
być faktycznie poniesiony i obciążać samego podatnika;
być właściwie udokumentowany;
być definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu (Podobnie NSA w wyroku z dnia 05.04.2016, sygn. n FSK 308/14).
Mając na uwadze powyżej przytoczone przepisy i utartą praktykę organów podatkowych i sądownictwa administracyjnego, zdaniem Wnioskodawcy, w celu określenia, czy koszt podpisanej z Dostawcą Ugody będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT, kluczowe jest:
określenie charakteru analizowanego wydatku w kontekście przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 oraz,
w przypadku gdy Ugoda pozostanie poza zakresem normowania wskazanego przepisu, czy wydatek spełnia przesłanki ogólne pozwalające na uznanie go za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania. Wskazany przepis odnosi się do sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych oraz odszkodowań, a ratio legis wskazanego przepisu polega na wyłączeniu możliwości czerpania korzyści na gruncie ustaw podatkowych z działań sprzecznych z istotą łączącego strony stosunku prawnego. Warto nadmienić, że wskazany przepis, jako wyjątek od reguły, nie powinien być interpretowany rozszerzająco. Tym samym wskazana w przedmiotowym przepisie lista wydatków stanowi zamknięty katalog i nie powinna być uzupełniana w drodze wykładni o zdarzenia nie będące przedmiotem normowania wskazanego przepisu.
Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że poniesiony koszt ugody powinien być rozpatrywany pod kątem spełnienia ogólnych przesłanek warunkujących uznanie poniesionego wydatku za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka wyrażona wprost w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT została spełniona. Poniesiony koszt ugody miał na przede wszystkim na celu zachowanie źródła przychodu, za które należy uznać stosunki biznesowe łączące Wnioskodawcę z Dostawcą. Z perspektywy Wnioskodawcy współpraca z Dostawcą ma kluczowe znaczenie dla prowadzonej działalności, 1j. obrót towarami dostarczanymi przez Dostawcę stanowi jedno z głównych źródeł generowanych przez Wnioskodawcę przychodów. Intensywność oraz rozmiar współpracy pozwala stwierdzić, że w przypadku jej rozwiązania, działalność gospodarcza Wnioskodawcy byłaby poważnie zagrożona, a potencjalnie nawet mogłoby to doprowadzić do jej zakończenia. Dostawca, jako jeden z największy producentów sprzętu IT na świecie jest kluczowym partnerem biznesowym i biorąc pod uwagę realia rynkowe, efektywne zastąpienie go innym podmiotem byłoby niemożliwe.
W kontekście rozważań w przedmiocie kwalifikowalności kosztu i wypełnieniu przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy, istotny jest przede wszystkim charakter kwoty wypłaconej w ramach Ugody. W przypadku, gdyby podpisana Ugoda miała charakter odszkodowawczy i stanowiła rekompensatę dla Dostawcy za naruszenie Umowy, wtedy taki wydatek nie stanowiłby kosztu uzyskania przychodu na gruncie CIT. Niemniej jednak w ocenie Wnioskodawcy nie można przyjąć, że podpisana Ugoda jest następstwem zaniedbań po jego stronie, tym bardziej, że dystrybucją sprzętu do ostatecznych odbiorców zajmuje się podmiot trzeci, który jest niezależny od obu stron.
W wyniku nieporozumień co do interpretacji postanowień umownych, strony weszły w konflikt, a podpisana Ugoda jest udaną próba jego rozwiązania. Jakkolwiek Wnioskodawca nie zgadza się ze powoływanymi przez Dostawcę zastrzeżeniami, co zostało bezpośrednio wskazane w treści podpisanej Ugody, to mając na względzie kluczowy charakter partnera biznesowego, Wnioskodawca podjął decyzję o niewchodzeniu w konflikt z Dostawcą i podjęcie negocjacji, które w efekcie pozwolą utrzymać współpracę na niezmienionym poziomie, tym samym, poniesiony koszt ma kluczowe znaczenie dla utrzymania współpracy pomiędzy stronami oraz zabezpieczenia kluczowego dla Wnioskodawcy źródła generowanych przychodów.
W orzeczeniach sądów administracyjnych można spotkać stanowisko, zgodnie z którym działanie zmierzające do ograniczenia strat może być, pod pewnymi warunkami, uznane za koszt uzyskania przychodu. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 25 czerwca 2012 r., sygn. akt II FPS 2/12 stwierdził, że „(...) istotne jest, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy, dokonywana była również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz wiedzy o związkach przyczynowych, tj. w tym zakresie, że dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu - osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła - co jednak oczywiście nie oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty”. Opierając się na przytoczonym fragmencie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego należałoby przyjąć, że racjonalne działanie podatnika zmierzające do ograniczenia strat (przy czym ograniczenie strat powinno być rozumiane nie jako zapłacenie kwoty niższej niż żądana przez Dostawcę a jako utrzymanie relacji biznesowych z kluczowym partnerem, którego efektywne zastąpienie byłoby niemożliwe) może zostać uznane za działanie w celu osiągnięcia lub zabezpieczenia źródła przychodu.
Przy czym należy zaznaczyć, że działania takie nie mogą mieć charakteru „negatywnego” tj. zmierzającego do ograniczenia strat spowodowanych przez zawinione działanie podatnika. Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w analizowanym stanie faktycznym. Wnioskodawca nie potwierdził zastrzeżeń Dostawcy, co znalazło odzwierciedlenie w podpisanej przez obie strony Ugodzie. Co więcej, stroną odpowiedzialną za dystrybucję sprzętu do finalnych odbiorców jest podmiot niezależny, którego Wnioskodawca nie jest w stanie kontrolować. Ponadto strony Ugody zobowiązały się do wspólnego działania w celu rozwiązania powstałych nieścisłości.
W efekcie, jakiekolwiek założenie o naruszeniach po stronie Wnioskodawcy byłyby niezasadne, tym bardziej odniesienie zaistniałego stanu faktycznego do hipotetycznych rozstrzygnięć sądów cywilnych, które mogłyby potencjalnie ograniczyć nominalnie koszty po stronie Wnioskodawcy. Wynika to między innymi z tego, że:
uniknięcie sporu sądowego nie było motywacją działań Wnioskodawcy;
rozważania nad możliwością hipotetycznego ograniczenia wysokości odszkodowania na drodze sądowej nie przekładają się w żaden sposób na potencjalne utrzymanie współpracy pomiędzy stronami - zdaniem Wnioskodawcy - nawet pozytywne dla Wnioskodawcy rozstrzygnięcie sporu sądowego nie gwarantuje w żaden sposób utrzymania relacji biznesowych z danym partnerem. Wnioskodawca podjął decyzję, która była racjonalnie uzasadniona i zmierzała do optymalnego rozwiązania sporu z Dostawcą, pozwalającego pogodzić interesy obu stron).
Mając na względzie powyższe, decyzja o podpisaniu Ugody jest decyzją biznesową Spółki podjęta na podstawie dotychczasowej współpracy, potencjalnych możliwości dalszej kooperacji oraz teoretycznego wpływu rozwiązania współpracy z Dostawcą i jego konsekwencji dla działalności Spółki. W podobnym stanie faktycznym wypowiedział się między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 26.09.2014 r., sygn. IBPBI/2/423-772/14/IŻ, stwierdził, że „(...) z racjonalnego punktu widzenia oraz literalnej wykładni art. 15 ust. 1 updop, należy uznać, że wydatek związany z zawartą w trakcie procesu sądowego ugodą jest ponoszony w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów. Tak też było w opisanej sytuacji, gdyż spełnienie warunków powoda, m.in. zaprzestanie rozprowadzania (reemisji) programów telewizyjnych oznaczałby praktycznie zakaz prowadzenia działalności oraz pozbawienie kilku tysięcy klientów Spółki możliwości odbioru programów radiowo-telewizyjnych, co w konsekwencji mogłoby doprowadzić do całkowitej likwidacji działalności gospodarczej.”
Poza wątpliwością pozostaje fakt, że poniesiony koszt ma związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością i został poniesiony w ramach jej prowadzenia. Podpisana Ugoda ma bezpośredni związek ze stosunkami biznesowymi łączącymi Wnioskodawcę oraz Dostawcę. Wydatek został faktycznie poniesiony przez Wnioskodawcę, tj. uszczuplił jego majątek. Poniesienie wydatku zostało udokumentowane treścią Ugody, jak i stosownymi potwierdzeniami przelewu określonej kwoty na rzecz Dostawcy. Charakter wydatku jest niewątpliwie definitywny i nie zostanie zwrócony Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.
W świetle powyższych rozważań, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wszelkie przesłanki pozwalające na zaliczenie analizowanego kosztu podpisanej Ugody, jako kosztu na gruncie ustawy o CIT zostały spełnione i tym samym Wnioskodawca, będzie miał prawo potraktować zapłaconą na rzecz Dostawcy kwotę, jako koszt uzyskania przychodu na gruncie ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: UPDOP), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).
Należy zaznaczyć, iż działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zauważyć należy, że podatnik nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia.
Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w ust. 1 art. 15 kryteria normatywne. I tak, w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wymienił kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczaniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług (pkt 22).
Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Spółka na mocy zawartej ugody z dostawcą produktów IT została obciążona obowiązkiem zapłaty określonej kwoty pieniężnej jako rekompensaty za niewłaściwe wywiązanie się z umowy dotyczącej dystrybucji otrzymywanych produktów. Spółka twierdzi jednak, że ewentualne niewłaściwe zachowania związane z dystrybucją produktów dostarczanych przez dostawcę, nie mogą być przypisane Spółce, gdyż dystrybucji tej dokonuje inny, niezależny podmiot. Poza tym w podpisanej ugodzie, w której dostawca końcowo zgodził się na zapłatę niższej kwoty od pierwotnie żądanej, Spółka zastrzegła, że nie zgadza się z postawionymi jej zarzutami. Dalej Spółka wskazała, że zgoda na zapłatę uzgodnionej kwoty na rzecz dostawcy wynika z chęci utrzymania dalszej współpracy z tym podmiotem i utrzymania źródła przychodów pozyskiwanych dzięki tej współpracy. Brak zapłaty przedmiotowej kwoty mógłby doprowadzić do zerwania podstawowej umowy i pozbawić Spółkę przychodów z tego tytułu. Taki obrót rzeczy mógłby doprowadzić do zagrożenia dla całej działalności Wnioskodawcy. Spółka podkreśliła, że w zaistniałej sytuacji nie dopuściła się żadnych zaniedbań i niewłaściwych zachowań, niemniej jednak zmuszona była do zawarcia umowy ze względu na zagrożenie utraty współpracy z kluczowym kontrahentem.
Oceniając sytuację opisaną we wniosku pod kątem zaliczenia poniesionych wydatków do katalogu wyłączeń zawartych w art. 16 ust. 1 UPDOP stwierdzić należy, że poniesione przez Spółkę wydatki na karę umowną nie podlega ograniczeniom wymienionym w tym katalogu. Zgodnie z treścią przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 UPDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów „kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług”. Katalog wymienionych w tym przepisie wydatków, obejmuje co prawda kary umowne, ale nie są to kary, o których mowa we wniosku. Inne wyłączenia zawarte w art. 16 ust. 1 UPDOP również nie odnoszą się do sytuacji Wnioskodawcy.
W związku z powyższym konieczne jest każdorazowe dokonanie oceny, czy zapłacona przez Spółkę kara umowna poniesiona została w sposób celowy. A zatem należy zbadać, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, Spółka zachowała należytą staranność i czy zapłata wynegocjowanej w ugodzie kwoty będzie następstwem zdarzeń niezależnych od Spółki. Tak będzie w przypadku, gdy Spółka została posądzona o niewłaściwe wykonanie umowy, podczas gdy nie miała nawet wpływu na wykonywanie umowy w części dotyczącej dystrybucji produktów, którą to dystrybucją zajmuje się niezależny podmiot. Ciężko zatem przypisać winę Spółce za działania, które nie należały do jej obowiązków. Poza tym głównym powodem poniesienia wydatku opisanego we wniosku nie było to, że Spółka rekompensuje wyrządzone szkody, tylko fakt, że wypłata żądanej kwoty gwarantuje kontynuację współpracy z kluczowym kontrahentem Spółki i utrzymanie głównego źródła przychodów. Zagrożenie przez dostawcę całkowitym zerwaniem współpracy jest czynnikiem oderwanym od tego, czy Spółka dopuściła się przypisywanych jej niewłaściwych zachowań, gdyż nawet udowodnienie bezzasadności zarzutów nie gwarantowałoby zachowania kontaktów z kontrahentem. Obowiązek zapłaty określonej kwoty warunkujący utrzymanie kontraktów z dostawcą produktów wydaje się być w tej sytuacji nieunikniony, co przesądza o racjonalności i celowości poniesionego wydatku.
IPPB3/4510-880/16-2/DP
0461-ITPB1.4511.871.2016.2.JŁ | Interpretacja indywidualna