Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszt/0115-kdit3-4011-484-2018-1-wm
Timestamp: 2019-01-16 13:54:49
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 8
 art. 8
 art. 14
 art. 22
 art. 21
 art. 126
 art. 127
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 126
 art. 21
 art. 21
 FSK 
 art. 23
 art. 21
 art. 22
 art. 23
 FSK 
 art. 9
 art. 21
 art. 21
 art. 124
 art. 126
 art. 127
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 21
 art. 21
 art. 22
 art. 23
 art. 23
 art. 21
 art. 21
 art. 3

Document Content:
0115-KDIT3.4011.484.2018.1.WM | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszt › 0115-KDIT3.4011.484.2018.1.WM
1. Czy dopłaty otrzymywane przez Wnioskodawcę z samorządu województwa z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich określonych w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 295) stanowią dla niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2. Jeśli nie, to czy wydatki i koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w części bezpośrednio sfinansowanej z wyżej wskazywanych dopłat, będą stanowiły dla niego koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli dokona on rozgraniczenia tych wydatków i kosztów na sfinansowane z dopłat i sfinasowane z innych źródeł?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2018 r. (data wpływu 24 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dofinansowania do przewozów pasażerskich – jest prawidłowe.
W dniu 24 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dofinansowania do przewozów pasażerskich.
Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowi m.in. transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski (kod PKD - 49.31.Z), w ramach którego realizuje on transport drogowy osób (na podstawie uzyskanych zezwoleń na wykonywanie przewozów regularnych osób w krajowym transporcie drogowym).
W toku wykonywanych przewozów pasażerskich Wnioskodawca stosuje ulgi ustawowe określone w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 295).
Jednocześnie, w ramach realizacji wyżej wskazywanych usług transportowych Wnioskodawca zawarł z Województwem, w dniu 14 lutego 2018 r., umowę, na mocy której otrzymuje on - jako przewoźnik - dopłaty z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w wyżej wskazywanych przewozach pasażerskich, określone w art. 8a ust. 2 ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego. Umowa ta obowiązuje od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r.
Należy przy tym zauważyć, że przedmiotem zawartej przez Wnioskodawcę, a wyżej wskazywanej umowy jest określenie zasad przekazywania w 2018 r. przewoźnikowi (Wnioskodawcy) wykonującemu krajowe autobusowe regularne przewozy osób dopłat do tych przewozów z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerów. Dopłaty te przekazywane są przy tym (zgodnie z treścią umowy) przez samorząd województwa z otrzymywanych na ten cel środków z budżetu państwa, a województwo w zakresie określonym umową działa na podstawie i w ramach uregulowań określonych w art. 8a ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego.
Wnioskodawca klasyfikował do tej pory uzyskiwane z wyżej wskazywanego samorządu województwa dopłaty z tytułu stosowania ustawowych ulg w przewozach pasażerskich jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Czy dopłaty otrzymywane przez Wnioskodawcę z samorządu województwa z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich określonych w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 295) stanowią dla niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Jeśli nie, to czy wydatki i koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w części bezpośrednio sfinansowanej z wyżej wskazywanych dopłat, będą stanowiły dla niego koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli dokona on rozgraniczenia tych wydatków i kosztów na sfinansowane z dopłat i sfinasowane z innych źródeł?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej "u.p.d.o.f.") przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków z wyjątkiem, gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.
Jednakże w myśl przepisu art. 21 ust 1 pkt 129 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.
W świetle zaś przepisu art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 z późn. zm.) dotacjami są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. a tej ustawy dotacjami celowymi są środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami.
Zgodnie natomiast z przepisem art. 8a ust. 1a ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 295) koszty związane z finansowaniem ustawowych uprawnień do bezpłatnych lub ulgowych przejazdów pokrywane są z budżetu państwa. W świetle zaś przepisu art. 8a ust. 2 i 4 tej ustawy dopłaty do przewozów z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich przekazują przewoźnikom samorządy województw (na podstawie zawartej w tym przedmiocie z przewoźnikiem umowy). Mając powyższe na uwadze należy uznać, że otrzymywane przez Wnioskodawcę dopłaty wyczerpują wszystkie przesłanki ich kwalifikacji jako dotacji w rozumieniu wyżej powoływanych przepisów ustawy o finansach publicznych. Zgodnie bowiem z przepisem art. 8a ust. 1a ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego koszty związane z finansowaniem ustawowych uprawnień do bezpłatnych lub ulgowych przejazdów pokrywane są z budżetu państwa. Dopłaty otrzymywane w związku z respektowaniem tych uprawnień służą zatem realizacji zadań publicznych. Jednocześnie zgodnie z art. 8a ust. 2 tej ustawy dopłaty do przewozów z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich przekazują przewoźnikom samorządy województw (które działają w tym wypadku na podstawie i w ramach uregulowań zawartych w przepisach przedmiotowej ustawy). Tym samym podlegają one szczególnym zasadom rozliczania, które regulują przepisy ustawowe.
Należy przy tym zauważyć, że definicja dotacji zawarta w przepisie art. 126 ustawy o finansach publicznych ma charakter opisowy i nie zawiera enumeratywnego katalogu tych dotacji. W związku z tym nie jest możliwe jednoznaczne wskazanie przez Wnioskodawcę, czy wyżej wymienione dotacje są dotacjami w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, albowiem żaden przepis prawa nie zalicza ich wprost do tego rodzaju dotacji. Ocena, czy dane świadczenie pieniężne spełnia kryteria zaliczenia go do dotacji, o których mowa w przepisach o finansach publicznych będzie wymagała zatem w każdym wypadku przeprowadzenia odpowiednich zabiegów interpretacyjnych, przy pomocy których będzie możliwe ich zakwalifikowanie (lub nie) do wyżej wskazywanej kategorii dotacji. Rozstrzygnięcie tych wątpliwości interpretacyjnych należy już jednak do organów skarbowych.
W ocenie Wnioskodawcy świadczenia pieniężne (dopłaty) otrzymywane przez niego z samorządu województwa z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerów, ze względu na ich przeznaczenie, źródło finansowania i szczególne zasady rozliczania, stanowią niewątpliwie dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Należy jednocześnie podkreślić, że stanowisko to potwierdzają także liczne interpretacje podatkowe w tym przedmiocie (m.in. interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2011 r., nr IPPB1/415-914/10-5/KS, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 sierpnia 2013 r., nr IBPBI/1/415-558/13/BK, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 03 czerwca 2013 r„ nr ITPB1/415-263a/13/WM).
W świetle powyższego w ocenie Wnioskodawcy przedmiotowe dopłaty do przejazdów ulgowych mają charakter dotacji w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, wobec czego stanowią one przychód z działalności gospodarczej korzystający ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 u.p.d.o.f.
Jednocześnie należy przyjąć, że skutkiem zwolnienia z opodatkowania wyżej opisywanych dopłat jest brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tych wydatków i kosztów, które zostały bezpośrednio sfinansowane tymi dopłatami. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że chodzi w tym wypadku o wydatki i koszty podatnika opłacone wprost ze środków otrzymanych przez niego w ramach dotacji, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 u.p.d.o.f. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2013 r., II FSK 2534/11, LEX nr 1412487). Konsekwencją tego zwolnienia jest bowiem konieczność stosowania do tychże dopłat przepisu art. 23 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.f., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46,47a, 47d, 116,122,129,136 i 137. W tej kategorii przychodów mieszczą się natomiast dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Należy bowiem zauważyć, że ustawodawca nie ogranicza wyłączenia określonego w tym przepisie do ściśle określonego rodzaju dotacji, przez co należy uznać, że dotyczy on wszystkich rodzajów dotacji, o których stanowią te przepisy. Oznacza to zatem, że wydatki i koszty, które Wnioskodawca sfinansuje bezpośrednio z dotacji otrzymanych z samorządu województwa z wyżej opisywanego tytułu nie będą stanowić dla niego kosztów uzyskania przychodu. W świetle bowiem przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
W ocenie Wnioskodawcy ma on przy tym powinność dokonania w takim wypadku rozgraniczenia wydatków i kosztów na te, które zostały sfinansowane z dotacji i te, które zostały sfinansowane z innych źródeł. Skoro bowiem ustawodawca nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji udzielonych z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, to obowiązkiem podatnika otrzymującego dotację jest dokonanie takiego rozgraniczenia. Inaczej mówiąc podatnik ma możliwość przypisania poszczególnych wydatków do konkretnych źródeł ich finansowania (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2013 r., II FSK 2534/11, LEX nr 1412487).
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Co do zasady, wszelkie otrzymywane przez podatnika dotacje i dopłaty związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą stanowią przychód z tej działalności. Wyjątek stanowią te dotacje (dopłaty), które przeznaczone są na nabycie lub wytworzenie podlegających amortyzacji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.
Ww. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące otrzymanej dotacji należy interpretować w powiązaniu z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2077 ze zm.).
Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 tej ustawy wydatkami budżetu państwa są m.in. wydatki na dotacje i subwencje. Dotacje, w myśl art. 126 cyt. ustawy, są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.
Stosownie do art. 127 ust. 1 pkt 1 ustawy, dotacjami celowymi są środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie:
zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,
Zgodnie z przepisem art. 8a ust. 1a ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 295), koszty związane z finansowaniem ustawowych uprawnień do bezpłatnych lub ulgowych przejazdów pokrywane są z budżetu państwa.
Przy czym, w myśl art. 8a ust. 2 ww. ustawy, samorządy województw, z zastrzeżeniem ust. 2a, przekazują przewoźnikom wykonującym krajowe autobusowe przewozy pasażerskie dopłaty do tych przewozów z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w przewozach pasażerskich, z zastrzeżeniem ust. 4. Kwotę dopłaty, o której mowa w ust. 2, stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi (art. 8a ust. 3 ww. ustawy).
Natomiast zgodnie z art. 8a ust. 4 ww. ustawy, uprawnienie do otrzymywania dopłat, o których mowa w ust. 2, nabywa przewoźnik, który:
posiada zezwolenie na wykonywanie przewozów regularnych osób w krajowym transporcie drogowym, wydane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 2200 oraz z 2018 r. poz. 12);
Z powyższych przepisów wynika, że samorządy województw przekazują przewoźnikom dopłaty do krajowych autobusowych przejazdów pasażerskich z tytułu stosowania obowiązujących ustawowych ulg w tych przewozach.
Kwotę dopłaty stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg, a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi. Oznacza to, że dopłaty do ceny biletów mieszczą się w zakresie zadań własnych województwa i stanowią dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, które stanowią przychód podatkowy, podlegający zwolnieniu od opodatkowania na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę, z samorządu województwa dopłaty do sprzedaży biletów ulgowych, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie wyżej wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przepis ten wskazuje, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:
W myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Zatem wydatki sfinansowane przychodami zwolnionymi od podatku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.
Jak wskazano powyżej, otrzymane przez Wnioskodawcę z samorządu województwa dopłaty do sprzedaży biletów ulgowych mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, tj. stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a więc wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z tych środków nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu.
Do kosztów uzyskania przychodu mogły być zaliczone jedynie te wydatki poniesione przez Wnioskodawcę i właściwie udokumentowane, które nie zostały w jakikolwiek sposób zwrócone, w tym przypadku wydatki które nie zostały bezpośrednio sfinansowane z dotacji udzielonych z samorządu województwa. Prawidłowym postępowaniem jest zatem każdorazowe wyłączenie z kosztów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji.
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 95-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0115-KDIT3.4011.484.2018.1.WM
0113-KDIPT1-3.4012.554.2018.2.EJ | Interpretacja indywidualna
0111-KDIB1-1.4010.410.2018.1.ŚS | Interpretacja indywidualna
IBPBI/1/415-558/13/BK | Interpretacja indywidualna
IPPB1/415-914/10-5/KS | Interpretacja indywidualna
ITPB1/415-263a/13/WM | Interpretacja indywidualna