Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0114-kdip3-1-4011-203-2018-2-lz
Timestamp: 2018-06-20 00:08:24
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 12
 art. 22
 art. 22
 art. 1
 art. 22
 art. 7
 art. 7
 art. 25
 art. 7
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 9
 art. 21
 art. 10
 art. 9
 art. 24
 art. 30
 art. 31
 art. 32
 art. 31
 art. 32
 art. 12
 art. 22
 art. 26
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 26
 art. 22
 art. 27
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 1
 art. 1
 art. 22
 art. 12
 art. 22
 art. 1
 art. 22
 art. 7
 art. 7
 art. 22
 art. 1
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 FSK 
 art. 22
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 1
 art. 22
 art. 22
 art. 22

Document Content:
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0114-KDIP3-1.4011.203.2018.2.LZ
Możliwość zastosowania przez płatnika kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2018 r.(data wpływu 11 kwietnia 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 18 maja 2018 r. (data nadania 18 maja 2018 r., data wpływu 23 maja 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.203.2018.1.LZ z dnia 8 maja 2018 r. (data nadania 8 maja 2018 r., data doręczenia 11 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przez płatnika – jest prawidłowe.
W dniu 11 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przez płatnika.
Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-1.4011.203.2018.1.LZ z dnia 8 maja 2018 r. (data nadania 8 maja 2018 r., data doręczenia 11 maja 2018 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku.
Pismem z dnia 18 maja 2018 r. (data nadania 18 maja 2018 r., data wpływu 23 maja 2018 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.
Wnioskodawca planuje przekształcenie obecnej formy prawnej swojej działalności. Jednocześnie Wnioskodawca rozważa zmianę systemu wynagradzania obowiązującego u Wnioskodawcy.
Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na pozyskiwaniu i analizie informacji ukazujących się w mediach. W ramach tej działalności, Wnioskodawca świadczy m.in. usługi tzw. monitoringu mediów. Usługa ta polega na udostępnianiu klientom Wnioskodawcy dedykowanych dla nich przeglądów materiałów prasowych - biuletynów Wnioskodawcy („biuletyny”). Biuletyny zawierają zestawienie materiałów prasowych sporządzone według tematu lub zagadnienia wskazanego przez klienta. Biuletyny są tworzone przez osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę, na podstawie umowy o pracę, na stanowisku redaktora („redaktor”).
Redaktor przygotowuje wkłady twórcze do biuletynów. Praca twórcza redaktora obejmuje („praca”): autorską analizę materiałów źródłowych przez redaktora (artykułów i innych treści prasowych z dzienników i czasopism, w tym wydawnictw elektronicznych) pod kątem ich przydatności dla wyznaczonych przez klienta zakresów tematycznych (słów kluczowych lub innych kryteriów) i zakwalifikowanie danych materiałów do konkretnego klienta i opisanie ich. Powyższa analiza obejmuje szeroki zakres mediów - zarówno prasę tradycyjną, jak i elektroniczną, telewizję, radio. Wybrane przez redaktora materiały są następnie przypisane klientowi poprzez ich udostępnienie za pośrednictwem konta klienta na platformie internetowej Wnioskodawcy („platforma”) oraz wysyłane w postaci biuletynów elektronicznych na skrzynki e-mailowe. Biuletyn może zawierać pracę tylko jednego redaktora lub kilku różnych.
W strukturze Wnioskodawcy funkcjonuje redakcja biuletynów Wnioskodawcy, która obejmuje pracowników - redaktorów i redaktora naczelnego.
Z uwagi na twórczy charakter pracy, warunkiem korzystania przez Wnioskodawcę z efektów tej pracy jest nabycie od redaktorów autorskich praw majątkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w braku odmiennych postanowień ustawy lub umowy o pracę, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków wynikających ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Niezależnie od tego, Wnioskodawca dodatkowo zawarł w umowach o pracę klauzule przenoszące na Wnioskodawcę autorskie prawa majątkowe do efektów prac, w zamian za wynagrodzenie/honorarium wypłacane zgodnie z zasadami określonymi poniżej.
Sposób określenia wynagrodzenia w umowach o pracę.
Umowy o pracę zawierane z redaktorami przewidują, że z tytułu wykonania przez Redaktora jego obowiązków wymienionych w umowie o pracę, pracownikowi - redaktorowi przysługuje wynagrodzenie brutto w wysokości nie mniejszej niż określona w umowie kwota brutto. Wynagrodzenie to, poza wynagrodzeniem za wykonywanie obowiązków służbowych obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do efektów pracy twórczej redaktora w danym miesiącu („Wynagrodzenie za efekty pracy twórczej”). Wynagrodzenie za efekty pracy twórczej jest obliczane w następujący sposób: Wnioskodawca przyjął cennik, który zawiera stawki wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych w stosunku do każdej pracy. Cennik stanowi załącznik do umowy o pracę, zawieranej z Redaktorem („cennik”). Określenie stawek w cenniku następuje według kryteriów określonych przez Wnioskodawcę. Kryteria te obejmują m.in. stopień złożoności tematyki wskazanej przez klienta, charakter i stopień złożoności materiałów źródłowych (np. prasa specjalistyczna). Wynagrodzenie za efekty pracy twórczej stanowi zatem sumę wynagrodzeń za przeniesienie autorskich praw majątkowych do każdej pracy obliczonych według stawek wynikających z cennika. Cennik może być co miesiąc aktualizowany przez Wnioskodawcę. Uwzględniając powyższe wysokość wynagrodzenia za efekty pracy twórczej określona według cennika może być różna w każdym miesiącu.
Sposób ewidencjonowania Prac.
Wnioskodawca ewidencjonuje powstałe w danym miesiącu prace w następujący sposób: Każda Praca (tj. materiał wybrany przez redaktora i zakwalifikowany do danego klienta według słów kluczowych lub innych wskazanych przez klienta kryteriów) jest przypisywana danemu klientowi przez redaktora, na koncie klienta, za pośrednictwem platformy. Zamieszczenie pracy na koncie przez redaktora jest równoznaczne z uzyskaniem przez pracę statusu „zaakceptowana”. Zarówno klient, jak i kontrola wewnętrzna Wnioskodawcy oceniają na bieżąco prace zamieszczone w danym miesiącu na koncie klienta. Mają oni prawo zakwestionować zamieszczone materiały, w szczególności, jeśli zostały one przypisane klientowi wbrew określonym przez niego kryteriom (tematom/zagadnieniom). Platforma zawiera odpowiednie funkcjonalności, które pozwalają na zakwestionowanie pracy. W przypadku, gdy pracę zakwestionuje kontrola wewnętrzna Wnioskodawcy, to dwie kolumny opisujące dany materiał są ustawiane w odmiennej konfiguracji, co oznacza niezaakceptowanie pracy. Jeśli natomiast pracę zakwestionuje klient, wówczas jedna kolumna uzyskuje status „niezaakceptowane”. Kontrola wewnętrzna Wnioskodawcy dokonuje oceny stanowiska Klienta co do odmowy zaakceptowania pracy. W razie uznania, że jest ono słuszne, kontrola wewnętrzna potwierdza status, co jest równoznaczne z brakiem akceptacji danej Pracy.
Sposób ustalania Wynagrodzenia za efekty pracy twórczej.
Na podstawie powyższych danych zawartych na platformie, Wnioskodawca przygotowuje co miesiąc zestawienie wszystkich prac zamieszczonych przez redaktora w danym miesiącu za pośrednictwem platformy, z wyłączeniem prac niezaakceptowanych, zgodnie z wyżej opisaną procedurą. Zestawienie jest udostępnione redaktorowi w wewnętrznym systemie informatycznym - intranecie. Każde zestawienie wymaga dla swojej ważności zatwierdzenia przez redaktora i Wnioskodawcę. Zatwierdzenie następuje przed końcem miesiąca, do określonej daty, przez odpowiednie odznaczenie przez Wnioskodawcę i redaktora („kliknięcie”) w intranecie. Zatwierdzone zestawienie jest podstawą do obliczenia wynagrodzenia za efekty pracy twórczej w danym miesiącu, w stosunku do danego redaktora. W przypadku, gdy redaktor nie zdoła zatwierdzić zestawienia w danym miesiącu, zgodnie z opisaną powyżej procedurą (np. z uwagi na jego nieobecność w pracy), Wnioskodawca samodzielnie zatwierdza zestawienie za ten miesiąc. Takie jednostronnie przyjęte zestawienie jest dla Wnioskodawcy podstawą do wyliczenia wynagrodzenia za efekty pracy twórczej w tym miesiącu, według stawek z cennika. Nieobecny redaktor ma obowiązek dokonać zatwierdzenia „zaległego” zestawienia najpóźniej do ustalonej daty w kolejnym miesiącu. Jeśli tego nie dokona, Wnioskodawca odliczy kwotę wynagrodzenia za efekty pracy twórczej wynikającego z takiego niezatwierdzonego przez redaktora zestawienia, od wynagrodzenia za efekty pracy twórczej należnego temu redaktorowi w bieżącym miesiącu.
W związku z twórczym charakterem pracy redaktorów, Wnioskodawca planuje stosować do wynagrodzenia za efekty prac twórczych 50% koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 i w zw. z ust. 9b pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („ustawa PIT). Wynagrodzenie za efekty prac twórczych będzie stanowić wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do efektów prac redaktorów, wyodrębnione i określone w stosunku do każdej pracy na podstawie załączonego do umowy o pracę cennika. Do pozostałej części wynagrodzenia (innego niż Wynagrodzenie za efekty prac twórczych, tj. wynagrodzenia za wykonywanie obowiązków pracowniczych innych niż prace twórcze), Wnioskodawca planuje stosować zasady wynikające z art. 22 ust. 2 ustawy PIT.
Prace redaktorów w związku z tworzeniem biuletynów stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z tym przepisem, utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Przygotowanie wkładu twórczego do biuletynu w postaci przez redaktora polega na własnym, autorskim dokumentalistycznym doborze materiałów prasowych. Wybór tych materiałów według określonych zakresów tematycznych i kryteriów jest zawsze efektem pracy twórczej dokonywanej przez danego redaktora. Dokonuje on bowiem analizy materiałów źródłowych według swojej wiedzy w danej dziedzinie, doświadczenia i przekonań. Jest to więc praca indywidualna o niepowtarzalnym charakterze realizowanym przez redaktora w odniesieniu do danego, dedykowanemu klientowi, biuletynu. Pozwala to zakwalifikować ją jako pracę twórczą, spełniającą wyżej wskazaną definicję utworu, a w konsekwencji redaktorów jako twórców w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Kwalifikacja utworów stworzonych przez redaktorów (tj. biuletynów) jako działalności twórczej z zakresu dziennikarstwa (art. 22 ust. 9 b pkt 1 ustawy o PIT).
Z uwagi na charakter biuletynów, mieszczą się one w kategorii działalności twórczej z zakresu dziennikarstwa (o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy PIT). Po pierwsze, efektem pracy redaktorów są utwory (tj. biuletyny), które mieszczą się w definicji prasy i materiału prasowego przewidzianych odpowiednio w art. 7 ust. 2 pkt 1 i art. 7 ustawy z dnia 20 stycznia 1984 r. o prawie prasowym i ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z tą definicją za prasę uważa się publikacje periodyczne, które nie tworzą zamkniętej, jednorodnej całości, ukazujące się nie rzadziej niż raz do roku, opatrzone stałym tytułem albo nazwą, numerem bieżącym i datą, a w szczególności biuletyny. Materiałem prasowym jest natomiast każdy opublikowany lub przekazany do opublikowania w prasie tekst niezależnie od jego charakteru, środków przekazu, rodzaju, formy, przeznaczenia czy autorstwa. Biuletyny spełniają powyższe kryteria - są one bowiem wydawane cyklicznie, mają zmienną treść odpowiadającą danej kategorii tematycznej i hasłom, a każdy z nich opatrzony jest datą i odrębnym numerem wydawniczym. Ponadto, w ramach Biuletynów przedstawiane są m.in. przeglądy prasy, te zaś są jednym z gatunków dziennikarskich, na co zwraca uwagę również art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych („Wolno rozpowszechniać w celach informacyjnych [...] w prasie przeglądy publikacji i utworów rozpowszechnionych”).
Po drugie, redaktorzy spełniają kryteria definicji dziennikarza przewidziane w art. 7 ust. 2 pkt 5 ustawy o prawie prasowym, zgodnie z tą definicją, dziennikarzem jest osoba zajmująca się redagowaniem, tworzeniem lub przygotowywaniem materiałów prasowych, pozostająca w stosunku pracy z redakcją lub zajmująca się taką działalnością z upoważnienia redakcji. Osoby tworzące biuletyny są zatrudnione u Wnioskodawcy na podstawie umów o pracę na stanowisku redaktorów. Z umów tych wynika, że przedmiotem obowiązków redaktorów jest: (1) odautorski wybór materiałów prasowych w celu przygotowania przeglądów materiałów prasowych w formie biuletynów (w tym media internetowe, TV, radio); (2) autorska analiza materiałów prasowych w celu przygotowania przeglądu prasowych - biuletynów Wnioskodawcy; (3) przygotowywanie autorskiej charakterystyki i opisu materiałów prasowych wyselekcjonowanych w ramach biuletynów Wnioskodawcy; (4) przygotowanie autorskich komentarzy dotyczących wyselekcjonowanego materiału prasowego; (5) inne prace zlecone przez Wnioskodawcę. Dodatkowo, redaktorzy funkcjonują w ramach struktury - redakcji, a Wnioskodawca zatrudnia również osobę odpowiedzialną za nadzór nad przebiegiem jej pracy - redaktora naczelnego.
Czy prawidłowe jest stanowisko, w świetle którego Wnioskodawca jako płatnik, będzie mógł stosować w odniesieniu do wynagrodzenia za efekty prac twórczych redaktorów 50% koszty uzyskania przychodu, uwzględniając brzmienie art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9a i 9b ustawy PIT?
Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie uprawniony do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu (z uwzględnieniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy PIT) do Wynagrodzenia za efekty prac twórczych redaktorów.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa PIT’), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
W myśl art. 9 ust. 2 ustawy PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Stosownie do art. 31 ustawy PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać wciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy PIT, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą: 1) za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu; 2) za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.
Zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy PIT za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a (art. 32 ust. 2 ustawy PIT).
Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody ze stosunku pracy przysługuje, co do zasady, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy PIT, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.
W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Zgodnie z art. 22 ust. 9a ustawy PIT w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 9b ustawy PIT przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:
Uwzględniając powyższe, o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje:
fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, i jednocześnie;
fakt uzyskania przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności określonych w art. 22 ust. 9b ustawy PIT.
Ustawa PIT nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ust. pr., przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: I) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); 2) plastyczne; 3) fotograficzne; 4) lutnicze; 5) wzornictwa przemysłowego; 6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; 7) muzyczne i słowno-muzyczne; 8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; 9) audiowizualne (w tym filmowe).
W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich, jak również – jednocześnie - gdy osoba ta uzyska przychód z tytułu działalności wskazanej w art. 22 ust. 9b ustawy PIT.
Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ust. pr. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.
Dlatego też 50% koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane do tej części wynagrodzeń pracowników (twórców), która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich, jeżeli konkretne prace lub czynności znajdują odzwierciedlenie w stosownej ewidencji prac twórczych prowadzonej przez pracodawcę, i jednocześnie gdy pracownik (twórca) uzyskuje przychody z tytułu działalności określonych w art. 22 ust. 9b ustawy PIT.
W ocenie Wnioskodawcy prace redaktorów w związku z tworzeniem biuletynów stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 pr. aut. Zgodnie z tym przepisem utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Przygotowanie wkładu twórczego do biuletynu w postaci przez Redaktora polega na własnym, autorskim dokumentalistycznym doborze materiałów prasowych. Wybór tych materiałów według określonych zakresów tematycznych i kryteriów jest zawsze efektem pracy twórczej dokonywanej przez danego Redaktora. Dokonuje on bowiem analizy materiałów źródłowych według swojej wiedzy w danej dziedzinie, doświadczenia i przekonań. Jest to więc praca indywidualna o niepowtarzalnym charakterze realizowanym przez Redaktora w odniesieniu do danego, dedykowanemu klientowi, Biuletynu. Pozwala to zakwalifikować ją jako pracę twórczą, spełniającą wyżej wskazaną definicję utworu.
Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na charakter biuletynów, działalność redaktorów mieści się w kategorii działalności twórczej z zakresu dziennikarstwa (o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy PIT). Po pierwsze, efektem pracy Redaktorów są utwory, które mieszczą się w definicji prasy i materiału prasowego przewidzianych odpowiednio w art. 7 ust. 2 pkt 1 i 7 ustawy z dnia 20 stycznia 1984 r. o prawie prasowym („pr. pras’.). Zgodnie z tą definicją za prasę uważa się publikacje periodyczne, które nie tworzą zamkniętej, jednorodnej całości, ukazujące się nie rzadziej niż raz do roku, opatrzone stałym tytułem albo nazwą, numerem bieżącym i datą, a w szczególności biuletyny. Materiałem prasowym jest natomiast każdy opublikowany lub przekazany do opublikowania w prasie tekst albo obraz o charakterze informacyjnym, publicystycznym, dokumentalnym lub innym, niezależnie od środków przekazu, rodzaju, formy, przeznaczenia czy autorstwa. Biuletyny spełniają powyższe kryteria - są one bowiem wydawane cyklicznie, mają zmienną treść odpowiadającą danej kategorii tematycznej i hasłom, a każdy z nich opatrzony jest datą i odrębnym numerem wydawniczym.
Po drugie, Redaktorzy spełniają kryteria definicji dziennikarza przewidzianej w art. 7 ust. 2 pkt 5 pr. pras. Zgodnie z tą definicją, dziennikarzem jest osoba zajmująca się redagowaniem, tworzeniem lub przygotowywaniem materiałów prasowych, pozostająca w stosunku pracy z redakcją lub zajmująca się taką działalnością z upoważnienia redakcji. Osoby tworzące Biuletyny są zatrudnione u Wnioskodawcy na podstawie umów o pracę na stanowisku redaktorów. Z umów tych wynika, że przedmiotem obowiązków Redaktorów jest: (1) odautorski wybór materiałów prasowych w celu przygotowania przeglądów materiałów prasowych w formie Biuletynów Wnioskodawcy (w tym media internetowe, TV, radio); (2) autorska analiza materiałów prasowych w celu przygotowania przeglądu prasowych - Biuletynów Wnioskodawcy; (3) przygotowywanie autorskiej charakterystyki i opisu materiałów prasowych wyselekcjonowanych w ramach biuletynów Wnioskodawcy; (4) przygotowanie autorskich komentarzy dotyczących wyselekcjonowanego materiału prasowego; (5) inne prace zlecone przez Wnioskodawcy.
Dodatkowo, tak jak Wnioskodawca szczegółowo wskazał w opisie zdarzenia przyszłego wynagrodzenie za efekty pracy twórczej jest obliczane w odniesieniu do każdej pracy, w oparciu o cennik stanowiący załącznik do umowy o pracę zawieranej z redaktorem. Wynagrodzenie za efekty pracy twórczej w danym miesiącu stanowi zatem sumę wynagrodzeń z obliczanych w stosunku do Prac powstałych w tym miesiącu, wg stawek wskazanych w cenniku.
Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychody uzyskiwane przez redaktorów zostały wymienione w katalogu wskazanym w art. 22 ust. 9b ustawy PIT, jak również, że Wnioskodawca wypłacając wynagrodzenie za efekty pracy twórczej będzie nabywał autorskie prawa majątkowe do efektów pracy twórczej redaktorów, jak również, że sposób kalkulowania wynagrodzenia Redaktorów wskazany w opisie stanu faktycznego w sposób precyzyjny pozwoli określić honorarium za stworzenie utworu w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W rezultacie Wnioskodawca uważa, że w odniesieniu do tej części wynagrodzenia redaktorów, która będzie stanowiła przychód z tytułu wytworzonych przez nich w ramach stosunku pracy utworów - wynagrodzenie za efekty pracy twórczej, uwzględniając, że będą to przychody uzyskiwane z tytułu działalności twórczej w zakresie dziennikarstwa (o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy PIT) Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a tej ustawy.
W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba (twórca) uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego utwór (pracodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich. Nabycie przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do utworów pracowniczych nie ma charakteru pierwotnego.
Zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów może nastąpić wyłącznie w miesiącu wypłaty honorarium. Może, bowiem zaistnieć sytuacja, że honorarium zostanie wypłacone za jednokrotne przeniesienie praw do utworu, pomimo, że praca trwała cały rok podatkowy (powstał, bowiem tylko jeden utwór w rozumieniu prawa autorskiego). Pogląd organu znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z dnia 11 marca 2015 r., II FSK 459/13.
„W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest jednolite stanowisko, że dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów, określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f, konieczne jest rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatację dzieła w określony sposób i na określonym polu. Nie jest przy tym wystarczające wyróżnienie w umowie o pracę części czasu pracy przeznaczonej na pracę twórczą, gdyż z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór rzeczywiście powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacono honorarium” (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2010 r., II FSK 1791/08 i z dnia 16 września 2010 r., II FSK 839.
Sama przesłanka zatrudnienia na określonym stanowisku, z którym związana jest praca twórcza, nie pozwala na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2275/13 stwierdzono, że zgodnie bowiem z ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych przepis ten nie będzie miał zastosowania, jeżeli z ustalonego w sprawie stanu faktycznego nie można ustalić, jaka część wynagrodzenia, uzyskiwanego przez pracownika ze stosunku pracy, dotyczy wynagrodzenia za wykonywanie prac o charakterze twórczym lub za rozporządzenie przez twórcę majątkowymi prawami autorskimi (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 kwietnia 2011 r. II FSK 2217/09).
Jak wynika ze zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na pozyskiwaniu i analizie informacji ukazujących się w mediach. W ramach tej działalności, Wnioskodawca świadczy m.in. usługi tzw. monitoringu mediów. Usługa ta polega na udostępnianiu klientom Wnioskodawcy dedykowanych dla nich przeglądów materiałów prasowych - biuletynów Wnioskodawcy. Biuletyny są tworzone przez osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę, na podstawie umowy o pracę, na stanowisku redaktora. Biuletyny stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w konsekwencji pracownicy Wnioskodawcy są twórcami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Z uwagi na charakter biuletynów, mieszczą się one w kategorii działalności twórczej z zakresu dziennikarstwa (o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy PIT).
Z uwagi na twórczy charakter pracy, warunkiem korzystania przez Wnioskodawcę z efektów tej pracy jest nabycie od Redaktorów autorskich praw majątkowych. Wnioskodawca zawarł w umowach o pracę klauzule przenoszące na Wnioskodawcę autorskie prawa majątkowe do efektów prac, w zamian za wynagrodzenie/honorarium. umowy o pracę zawierane z redaktorami będą przewidywać, że z tytułu wykonania przez redaktora jego obowiązków wymienionych w umowie o pracę, pracownikowi Wnioskodawcy - redaktorowi przysługuje wynagrodzenie brutto w wysokości nie mniejszej niż określona w umowie kwota brutto. Wynagrodzenie to, poza wynagrodzeniem za wykonywanie obowiązków służbowych obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do efektów pracy twórczej redaktorów w danym miesiącu. Wynagrodzenie za efekty pracy twórczej będzie obliczane w następujący sposób, Wnioskodawca przyjął cennik, który zawiera stawki wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych w stosunku do każdej pracy. cennik stanowi załącznik do umowy o pracę, zawieranej z redaktorem. Określenie stawek w cenniku następuje według kryteriów określonych przez Wnioskodawcę. Kryteria te obejmują m.in. stopień złożoności tematyki wskazanej przez klienta, charakter i stopień złożoności materiałów źródłowych (np. prasa specjalistyczna). Wynagrodzenie za efekty pracy twórczej stanowi zatem sumę wynagrodzeń za przeniesienie autorskich praw majątkowych do każdej pracy, obliczonych według stawek wynikających z cennika. Każda praca jest przypisywana danemu klientowi przez redaktora, na koncie klienta, za pośrednictwem platformy. Zamieszczenie pracy na koncie przez redaktora jest równoznaczne z uzyskaniem przez pracę statusu „zaakceptowana”. Zarówno klient, jak i kontrola wewnętrzna Wnioskodawcy oceniają na bieżąco prace zamieszczone w danym miesiącu na koncie klienta. Mają oni prawo zakwestionować zamieszczone materiały, w szczególności, jeśli zostały one przypisane klientowi wbrew określonym przez niego kryteriom. Platforma zawiera odpowiednie funkcjonalności, które pozwalają na zakwestionowanie pracy.
Na podstawie powyższych danych zawartych na Platformie, Wnioskodawca przygotowuje co miesiąc zestawienie wszystkich prac zamieszczonych przez redaktora w danym miesiącu za pośrednictwem platformy, z wyłączeniem prac niezaakceptowanych. Wynagrodzenie za efekty prac twórczych będzie stanowić wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do efektów prac redaktorów, wyodrębnione i określone w stosunku do każdej pracy na podstawie załączonego do umowy o pracę cennika.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, do wynagrodzenia za efekty pracy twórczej wypłacanego pracownikom w postaci wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich do wytworzonych w ramach stosunku pracy utworów, może zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
0114-KDIP3-1.4011.203.2018.2.LZ