Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zaliczka/0115-kdit1-3-4012-26-2017-1-apr
Timestamp: 2018-11-17 12:45:19
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 5
 art. 8
 art. 7
 art. 17
 art. 6471
 art. 647
 art. 5
 art. 17
 art. 1
 art. 1
 art. 19
 art. 1
 art. 193
 art. 199
 art. 199
 art. 199
 art. 199
 art. 5
 art. 17
 art. 1
 art. 1
 art. 19
 art. 1
 art. 17
 art. 1
 art. 17
 art. 47

Document Content:
♦ › Zaliczka › 0115.KDIT1-3.4012.26.2017.1.APR
Sposób rozliczenia zaliczek na usługi budowlane, otrzymanych przed 1 stycznia 2017 r.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2017 r. (data wpływu 9 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku wynikającego z faktur zaliczkowych wystawionych przed 1 stycznia 2017 r. – jest nieprawidłowe.
W dniu 9 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku wynikającego z faktur zaliczkowych wystawionych przed 1 stycznia 2017 r.
Wnioskodawca (spółka) świadczy usługi dotyczące robót ogólnobudowlanych związanych z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budowy pasów startowych o numerze PKWiU 42.11.20.0. Wnioskodawca jest podatnikiem czynnym VAT - metoda kasowa (jako mały podatnik), jak również kontrahent, dla którego świadczy usługi jest podatnikiem czynnym VAT. Usługi, które Wnioskodawca wykonuje, świadczy dla generalnego wykonawcy robót.
Od roku 2017 usługi budowlano-montażowe świadczone przez podwykonawcę należy fakturować jako usługi z odwrotnym obciążeniem VAT.
W roku 2016 Wnioskodawca otrzymał trzy zaliczki od kontrahenta – firmy......, tj. pierwszą dnia 1 września 2016 r. na kwotę 50.000,00 zł brutto, drugą dnia 30 września 2016 r. na kwotę 144.518,00 zł brutto oraz trzecią dnia 23 listopada 2016 r. na kwotę 18.207,62 zł brutto. Na te wszystkie zaliczki Wnioskodawca wystawił faktury zaliczkowe zawierające 23% VAT. W dniu 2 stycznia 2017 r. otrzymał czwartą zaliczkę od tej samej firmy na kwotę 56.618,00 zł, którą udokumentował fakturą zaliczkową z odwrotnym obciążeniem, czyli na nowych zasadach (wszystkie te zaliczki dotyczą jednego i tego samego zlecenia). Planowana data zakończenia zlecenia to 30 kwietnia 2017 r. Po zakończeniu zlecenia zostanie wystawiony protokół końcowy robót i faktura końcowa. Zatem w 2016 r. Wnioskodawca wystawił trzy faktury zaliczkowe z VAT, a w 2017 r. fakturę zaliczkową z odwrotnym obciążeniem oraz wystawi jedną fakturę końcową z odwrotnym obciążeniem.
Czy w związku z zaistniałą sytuacją Wnioskodawca musi korygować VAT za wystawione faktury zaliczkowe w 2016 r., czy stosując zasadę lex retro non agit wystawia tylko fakturę końcową na nowych zasadach, czyli z odwrotnym obciążeniem?
Zdaniem Wnioskodawcy, od zaliczek otrzymanych w 2016 r., od których zapłacił już VAT, nie powinien być korygowany w myśl zasady lex retro non agit (prawo nie działa wstecz). Zatem dopiero czwartą otrzymaną zaliczkę w 2017 r. oraz fakturę końcową, traktuje wedle nowych zasad z odwrotnym obciążeniem.
Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Z dniem 1 stycznia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 2024), dalej „ustawa zmieniająca”, którą ustawodawca wprowadził szereg zmian w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług. Zmiany te dotyczą m.in. sposobu rozliczania podatku w przypadku świadczenia usług budowlanych.
W załączniku nr 14 do ustawy o VAT pod poz. 4 wymienione są „Roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych”, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 42.11.20.0.
W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2017 r. art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.
Ustawa nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posiłkować się definicją słownikową.
Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słowniku języka polskiego, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).
Dla jednoznacznego wyjaśnienia jakie relacje łączą inwestora, wykonawcę i podwykonawcę (dalszych podwykonawców) trzeba odwołać się do przepisów prawa cywilnego.
I tak, według art. 6471 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) – dalej jako „K.c.” – w umowie o roboty budowlane, o której mowa w art. 647, zawartej między inwestorem a wykonawcą (generalnym wykonawcą), strony ustalają zakres robót, które wykonawca będzie wykonywał osobiście lub za pomocą podwykonawców.
Do zawarcia przez wykonawcę umowy o roboty budowlane z podwykonawcą jest wymagana zgoda inwestora. Jeżeli inwestor, w terminie 14 dni od przedstawienia mu przez wykonawcę umowy z podwykonawcą lub jej projektu, wraz z częścią dokumentacji dotyczącą wykonania robót określonych w umowie lub projekcie, nie zgłosi na piśmie sprzeciwu lub zastrzeżeń, uważa się, że wyraził zgodę na zawarcie umowy (art. 6471 § 2 K.c.).
Do zawarcia przez podwykonawcę umowy z dalszym podwykonawcą jest wymagana zgoda inwestora i wykonawcy. Przepis § 2 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 6471 § 3 K.c.).
Jednocześnie, stosownie do art. 5 wyżej wskazanej ustawy zmieniającej, przepisy art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do usług wymienionych w poz. 2–48 załącznika nr 14 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które zostały wykonane od dnia 1 stycznia 2017 r. W celu ustalenia momentu wykonania usług stosuje się przepisy art. 19a ust. 2 i 3 ustawy zmienianej w art. 1.
Powołane przepisy ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.
Mechanizm „odwrotnego obciążenia” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI [ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.
Podsumowując przywołane regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.
Sposób rozliczenia podatku w sytuacji, gdy zlecenie na wykonanie robót budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy oraz częściowe płatności (zaliczki) miały miejsce w 2016 r. natomiast zakończenie robót i rozliczenie końcowe nastąpi w 2017 r., wynika z poniższych przepisów wyżej cytowanej ustawy zmieniającej z dnia 1 grudnia 2016 r.
Zgodnie z art. 5 ustawy zmieniającej, przepisy art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które zostały wykonane od dnia 1 stycznia 2017 r. W celu ustalenia momentu wykonania usług stosuje się przepisy art. 19a ust. 2 i 3 ustawy zmienianej w art. 1.
W przypadku uiszczenia przed dniem 1 stycznia 2017 r. całości lub części zapłaty na poczet dokonanych od tego dnia dostaw towarów lub świadczenia usług, dla których podatnikiem od dnia 1 stycznia 2017 r. stał się nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 lub 8 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, korekty rozliczenia tej zapłaty dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym dokonano dostawy tych towarów lub wykonano tę usługę (art. 8 ustawy zmieniającej).
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz treść regulacji prawnych należy stwierdzić, że – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – podatek należny wynikający z faktur zaliczkowych wystawionych przed dniem 1 stycznia 2017 r., dotyczących robót budowlanych sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 42.11.20.0 (wymienionych w poz. 4 załącznika nr 14 do ustawy o VAT), wykonywanych na rzecz generalnego wykonawcy, które – zgodnie z planem – zostaną zakończone 30 kwietnia 2017 r., Wnioskodawca będzie zobowiązany skorygować w rozliczeniu za okres, w którym usługa zostanie wykonana. Fakturę końcową dokumentującą wykonanie powyższych robót, należy wystawić przy uwzględnieniu zasady odwrotnego obciążenia.
Należy wyjaśnić, że obowiązek dokonania korekty podatku dotyczącego zaliczek otrzymanych przed 1 stycznia 2017 r. (które zostały rozliczone na zasadach ogólnych), wiąże się z tym, że transakcja nie może zostać rozliczona w sposób niejednolity. Nie może bowiem zaistnieć sytuacja, że podatek należny od części transakcji będzie rozliczony przez usługodawcę (na sadach ogólnych) i od części przez usługobiorcę (przy zastosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia).
Ponadto należy zaznaczyć, że w niniejszej interpretacji rozstrzygnięto wyłącznie kwestię, której dotyczyło zadane pytanie (obowiązku korekty zaliczek i sposobu rozliczenia końcowego transakcji). Natomiast fakt, że opisane zaliczki dotyczyły usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, do których ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy oraz zaistnienie pozostałych warunków wymaganych do zastosowania tego sposobu rozliczenia podatku, przyjęto – zgodnie z opisem podanym we wniosku – jako element stanu faktycznego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
0115.KDIT1-3.4012.26.2017.1.APR
0461-ITPP3.4512.110.2017.2.AP | Interpretacja indywidualna