Source: https://www.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/uchwala-nsa-sportowiec-jako-przedsiebiorca_28_28528.htm?idDzialu=28&idArtykulu=28528
Timestamp: 2019-07-19 23:40:59
Legal References Found: art. 5
 art. 5
 FSK 
 art. 187
 art. 13
 art. 10
 art. 5
 art.5
 art.5
 FSK 
 art.187
 art.13
 art.10
 art.5
 FSK 
 art. 30
 art. 30
 art. 10
 art. 3
 art. 10
 art. 5
 art. 13
 art. 5
 art. 5
 art. 10
 art. 13
 art. 13
 art.14
 art.30
 art.41
 art. 32
 art. 8
 art. 5
 art. 5
 art. 10
 art. 9
 art. 30
 art.9
 art.30
 art. 122
 art. 187
 art.197
 art. 124
 art. 210
 art. 210
 art. 13
 art. 5
 art. 5
 art. 13
 art. 5
 art. 13
 art. 13
 art. 41
 art.174
 art. 5
 art. 5
 art. 10
 art. 13
 art.14
 art.30
 art.41
 art.9
 art. 3
 art. 3
 art. 2
 art. 4
 art.2
 art.32
 art.8
 art.5
 art. 5
 art. 5
 art. 10
 art. 9
 art. 30
 art.13
 art.5
 art.5
 art.10
 art.30
 art. 5
 art. 5
 art. 10
 art. 9
 art. 30
 art. 13
 art. 14
 art. 30
 art. 41
 art. 5
 art. 5
 art. 10
 art. 9
 art. 30
 art. 13
 art. 3
 art. 3
 art. 2
 art. 4
 art. 2
 art. 4
 art. 5
 art. 5
 art. 2
 art. 4
 art. 3
 art. 3
 art. 32
 art. 8
 art. 5
 art. 10
 art. 13
 art. 9
 art. 30
 art. 2
in dubio
 art. 5
 art. 10
 art. 13
 art. 9
 art. 30
 art. 174
 art. 134
 art. 141
 art. 145
 art. 151
 art. 1
 art. 3
 art. 10
 art. 13
 art. 5
 art.10
 art.5
 art.5
 art.13
 art. 13
 art. 5
 art. 5
 art. 13
 art. 13
 art. 10
 FSK 
 art. 5
 art. 10
 art. 13
 art. 5
in fine
 art. 5

Document Content:
Uchwała NSA. Sportowiec jako przedsiębiorca
Przychody sportowców mogą być zaliczone do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), jeżeli działalność sportowca spełnia kryteria określone w art. 5a pkt 6 tej ustawy i nie spełnia kryteriów z art. 5b ust. 1 tej ustawy - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Jan Rudowski (współsprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka (sprawozdawca), Protokolant Aleksandra Brach, po rozpoznaniu w Izbie Finansowej na posiedzeniu jawnym w dniu 22 czerwca 2015 r. z udziałem prokuratora Prokuratury Generalnej Lucjana Nowakowskiego zagadnienia prawnego przekazanego przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 22 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 3173/12, w sprawie ze skargi kasacyjnej R. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 4 września 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 589/12 w sprawie ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r., w którym na podstawie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) przedstawiono składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości:
Czy przychody z uprawiania sportu, o których mowa w art. 13 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), mogą być zaliczone do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jeżeli spełniają kryteria określone w art. 5a pkt 6 tej ustawy,
"Przychody sportowców mogą być zaliczone do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art.10 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), jeżeli działalność sportowca spełnia kryteria określone w art.5a pkt 6 tej ustawy i nie spełnia kryteriów z art.5b ust.1 tej ustawy".
I Sprawa, na tle której wyłoniło się poważne zagadnienie prawne.
I.1. Rozpoznając skargę kasacyjną w sprawie o sygn. akt II FSK 3173/12 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w sprawie pojawiło się zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości, uzasadniające przedstawienie pytania. Stosownie do art.187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a.", postanowieniem z dnia 22 stycznia 2015 r. przedstawił składowi siedmiu sędziów do rozpoznania zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości, a mianowicie: Czy przychody z uprawiania sportu, o których mowa w art.13 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) mogą być zaliczone do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wymienionego w art.10 ust.1 pkt 3 w.w. ustawy, jeżeli spełniają kryteria określone w art.5a pkt 6 tej ustawy?"
I.2. Przedmiot zaskarżenia w sprawie II FSK 3173/12.
Przedmiotem kontroli instancyjnej był wyrok z dnia 4 września 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 589/12 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy oddalający skargę R. S. (dalej jako "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 marca 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r.
I.3. Stan sprawy przedstawiony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
I.3.1.Decyzją z dnia 30 grudnia 2011 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 265 488 zł z tytułu dochodów osiągniętych z działalności wykonywanej osobiście, opodatkowanych według zasad ogólnych określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.", oraz wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 8 622 zł z tytułu dochodów osiągniętych z pozarolniczej działalności gospodarczej, według zasad z art. 30c u.p.d.o.f.
Organ podatkowy wskazał, że Skarżący w zeznaniu PIT-36L za 2009 r. zadeklarował dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 923 288,58 zł. Działalność tę Skarżący prowadził pod nazwą "R. [...]", a jej przedmiotem było świadczenie usług sportowych w zakresie uprawiania sportu żużlowego. Prowadzona działalność gospodarcza opodatkowana została na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f.
W ocenie organu prowadzona przez Skarżącego działalność gospodarcza, to w istocie rzeczy działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. Według organu podatkowego, Skarżący w 2009 r. osiągnął przychód w kwocie 1 392 996,59 zł z działalności wykonywanej osobiście w Polsce i w Szwecji oraz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 90 025421,03 zł.
I.3.2. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący stwierdził, że prawidłowo uznał przychody w kwocie 1 392 996,59 zł za uzyskane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jako zawodnik klubu sportowego, zgodnie z zawartą umową, świadczył usługi reklamowe i usługi jeźdźca żużlowego, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Przychody wypłacone mu w 2009 r. przez Klub Sportowy "U." S.A., Klub Sportowy "U." L., Klub Sportowy "W." K., Klub Motorowy "O.", nie mogą być zaliczone do źródeł przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Jako przedsiębiorca spełnił wszystkie wymogi formalne, a wykonując swoje usługi w sposób zorganizowany i ciągły ponosił ryzyko gospodarcze. Dlatego też wykonywanych usług nie można zakwalifikować do przychodów z uprawiania sportu, ponieważ nie uprawia on sportu, a wykonuje zawód jeźdźca żużlowego.
I.3.3.Dyrektor Izby Skarbowej wspomnianą na wstępie decyzją z dnia 29 marca 2012 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego.
Podkreślił, że chociaż Skarżący nie jest obywatelem Polski, lecz Związku Australijskiego, to zgodnie z art. 3 u.p.d.o.f., podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.
Skarżący w dniu 2 listopada 2007 r. jako zawodnik - przedsiębiorca, zawarł umowę cywilnoprawną "Kontrakt o profesjonalne uprawianie sportu żużlowego i umowa licencyjna" z Klubem Żużlowym [...] "U." S.A. z siedzibą w T.. Na jej podstawie strony postanowiły, że w okresie od dnia 2 listopada 2007 r. do dnia 31 października 2009 r. Skarżący zobowiązuje się reprezentować Klub w określonych zawodach żużlowych. Kontrakt zawierał ponadto uregulowania dotyczące wysokości wypłacanych Skarżącemu wynagrodzeń, do których wypłaty zobowiązał się Klub. Realizując warunki kontraktu Skarżący wystawiał faktury VAT dotyczące udziału w turniejach i w meczach na łączną kwotę 1 213 781,63 zł netto. Z informacji udzielonej przez Prezesa Zarządu Klubu wynikało, że odpowiedzialność wobec osób trzecich ponosił zawodnik, czyli wykonawca, on także ponosił ryzyko gospodarcze związane z realizacją kontraktu. Czynności, do których zobowiązany był zawodnik zapisane były w kontrakcie na sezon 2009 r. Zawodnik mógł oferować swoje usługi innym klubom (na udział w zawodach odbywających się na terenie Polski zgodę wydaje Klub macierzysty). Prezes wyjaśnił ponadto, że zawodnik był inicjatorem, organizatorem, pośrednikiem występów w 2009 r. na zawodach odbywających się w polskich klubach sportowych, jak również zawodach odbywających się w Szwecji. Zawodnik ponosił wydatki w związku z udziałem w zawodach sportowych odbywających się w 2009 r. w Polsce i w Szwecji.
Dyrektor Izby Skarbowej uznał za prawidłowe zakwalifikowanie uzyskanych przez Skarżącego przychodów z tytułu występów w lidze polskiej, na podstawie wystawionych faktur VAT oraz w lidze szwedzkiej, na podstawie dokumentu wystawionego przez Urząd Podatkowy S., do działalności wykonywanej osobiście. Zdaniem organu odwoławczego, z kontraktu z [...] "U." wynika, że Skarżący uczestniczył we współzawodnictwie sportowym. Skarżący uprawiał sport. Nie wykonywał zawodu jeźdźca żużlowego. Organ podkreślił, że działalność zawodnika może mieć zorganizowany charakter, jednak nie zmienia to faktu, że żużlowiec uprawia sport, tym samym podlega regulacji zawartej w art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., co wyklucza możliwość uzyskiwania przychodów z tego tytułu w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, o czym jednoznacznie stanowi art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.
Skarżący nie występował ponadto w obrocie gospodarczym we własnym imieniu i na własny rachunek, gdyż przychody, jakie uzyskiwał, występując jako zawodnik [...] "U.", były przychodami zawodnika występującego w barwach danego klubu, któremu Klub wypłacał ustalone w kontrakcie wynagrodzenie wpisowe oraz dodatkowe wypłaty (nagrody) za osiągnięcie określonych wyników sportowych na rzecz Klubu. Jak wynika z dokonanych ustaleń, Klub zobowiązany był, m.in. do terminowego wypłacania wynagrodzenia lub innych świadczeń, ubezpieczenia zawodnika od następstw nieszczęśliwych wypadków w związku z uprawianiem sportu żużlowego w zakresie wymaganym przez przepisy Polskiego Związku Motorowego oraz zabezpieczenia opieki szkoleniowo-medycznej w trakcie zawodów i treningów. Uprawnieniem Klubu było prawo kwalifikowania zawodnika do ścigania się w poszczególnych meczach oraz prawo ingerencji w sposób przygotowania sprzętu zawodnika do zawodów.
W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, zapisy zawartego przez Skarżącego kontraktu jednoznacznie przypisują przychody uzyskane w wyniku zawarcia tego kontraktu do przychodów z działalności sportowca. Niezależnie od tego, czy umowa o profesjonalne uprawianie sportu żużlowego zostanie zawarta z zawodnikiem, jako osobą nie prowadzącą działalności gospodarczej, czy też z zawodnikiem jako przedsiębiorcą, to zawodnik będzie uprawiał sport w ramach Klubu prowadzącego działalność sportową. Skoro zawodnik uzyskuje przychody z osobiście wykonywanej działalności, to będą one przychodami, o których mowa w art. 13 u.p.d.o.f. Okoliczności uzyskania przychodu przez konkretną osobę, z uwagi na jej zdolności i umiejętności sportowe, odróżniają w sposób istotny przychody z działalności wykonywanej osobiście od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.
I.4.Postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym
I.4.1. Skarżący w skardze na powyższą decyzję zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego:- art. 5a pkt 6 w związku z art. 5b ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 13 pkt 2, w związku z art. 13 pkt 8 i pkt 9, art.14 ust.2 pkt 5, art.30 ust.4 i art.41 u.p.d.o.f., przez błędną wykładnię oraz art. 32 ust. 1 i 2 w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, poprzez błędną wykładnię art. 5a pkt 6 w związku z art. 5b ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 9a ust. 2 oraz art. 30c u.p.d.o.f., a także art.9a ust.2, art.30c u.p.d.o.f. W zakresie prawa procesowego Skarżący zarzucił, m.in. naruszenie: art. 122, art. 187 § 1, art.197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), a także art. 124, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 tej ustawy.
W ocenie Skarżącego organy podatkowe błędnie przyjęły, że nie występuje on w obrocie prawnym we własnym imieniu i na własny rachunek, podczas gdy zawiera on kontrakty i występuje w zawodach we własnym imieniu i na własny rachunek jako przedsiębiorca, może zawierać kontrakty reklamowe niezależnie od przynależności klubowej, co odróżnia żużlowca od koszykarzy czy piłkarzy. W ocenie Skarżącego, stanowisko organów podatkowych jest niezgodne z logiką i doświadczeniem życiowym.
I.4.2. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę. Zasadniczą kwestią sporną w sprawie pozostawało w jego ocenie zakwalifikowanie przychodów uzyskiwanych przez Skarżącego - jako zawodnika żużlowego, do właściwego źródła przychodów. Kwalifikowanie przychodów do jednego z ww. źródeł może budzić wątpliwości, wobec braku wyraźnych kryteriów odróżniających, przy jednoczesnym bogactwie form ludzkiej aktywności. Tym niemniej, ostatecznie dana działalność musi być przypisana wyłącznie jednemu źródłu przychodów. W odniesieniu do sportu, ustawodawca precyzując zakres przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przyjął w art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f., że za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się, m.in. przychody z uprawiania sportu. Z kolei działalność gospodarczą zdefiniował w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., a w art. 5b ust. 1 pkt 1-3 u.p.d.o.f. zawarł jej "definicję negatywną" wskazując, jakie cechy aktywności podatnika eliminują możliwość potraktowania jej jako pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak wynika z definicji legalnej "pozarolniczej działalności gospodarczej", ustawodawca dopuszcza możliwość wystąpienia sytuacji, w której działalność podatnika będzie spełniała wszystkie przesłanki działalności gospodarczej przy jednoczesnym spełnieniu przesłanek kwalifikujących ją do innych źródeł przychodu. W takim stanie faktycznym pierwszeństwo mają inne, poza działalnością gospodarczą, źródła przychodów.
Za niezasadne Sąd uznał twierdzenie Skarżącego, że jakkolwiek art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f., wymienia uprawianie sportu jako źródło przychodów z działalności wykonywanej osobiście, to przy określonej organizacji takiego uprawiania sportu, spełniającej ustawowe warunki działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie wyklucza przyjęcia, że w tym przypadku źródłem przychodów jest działalność gospodarcza. Odnosząc się do wywodzonych przez Skarżącego z art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. argumentów przemawiających za istnieniem takiego dualizmu na gruncie analizowanych przepisów i uznając te argumenty za niezasadne, Sąd podkreślił, że uprawianie sportu, co do zasady, nie spełnia wymogów ustawowych pozarolniczej działalności gospodarczej, pozostając odrębną kategorią aktywności człowieka. Takiego przymiotu nie ma natomiast działalność polegająca na zarządzaniu przedsiębiorstwem oraz o podobnym charakterze i dlatego dla działalności o takim przedmiocie ustawodawca w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. wprost uregulował sytuację zbiegu dwóch źródeł przychodu.
Sąd poddał gruntownej analizie działalność wykonywaną przez Skarżącego i polegającą na uprawianiu sportu, w świetle uregulowań zawartych w ustawie z dnia 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizycznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 226, poz. 1675, z późn. zm.) oraz w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o sporcie kwalifikowanym (Dz. U. Nr 155, poz. 1298, z późn. zm.). Uprawianie przez Skarżącego dyscypliny sportowej w postaci żużla nie odbiega od standardu uprawiania sportu kwalifikowanego przez sportowców innych dyscyplin. Podnosząc argument dotyczący zawierania we własnym zakresie umów ubezpieczenia, Skarżący pomija obowiązki, które z mocy ustawy ciążą na klubach sportowych. Zawarcie dodatkowych umów ubezpieczenia o różnym przedmiocie nie zmienia ustawowych obowiązków w tym zakresie organizatorów zawodów sportowych. W szczególności nie ma przeciwwskazań, by także inni zawodnicy, w tym także dyscyplin zespołowych, np. koszykarze, czy piłkarze zawierali takie umowy ubezpieczenia, poszerzające zakres odpowiedzialności względem wyznaczonego obowiązkami ustawowymi. Podobnie, zdaniem Sądu, ocenić należy zatrudnianie przez Skarżącego mechaników. Także podmiot wykonujący działalność osobiście nie traci możliwości bycia pracodawcą, np. dla masażystów, psychologów czy innych osób, które wspomagają sportowca w uprawianiu danej dyscypliny sportowej, według jego indywidualnych potrzeb.
Argument w postaci rejestracji działalności gospodarczej, nie jest przekonujący, skoro w procedurze rejestracji takiej działalności nie dokonuje się kontroli, czy prowadzona działalność rzeczywiście odpowiada zarejestrowanej. O charakterze źródła przychodów, zdaniem Sądu, nie przesądza również art. 41 ust. 2 u.p.d.o.f. dotyczący obowiązków płatnika. Ma on charakter wtórny wobec ustalenia, czy sam podatnik właściwie określił źródło swoich przychodów.
Za niezasadny Sąd uznał zarzut nierównego traktowania przedsiębiorców. Obecne uregulowanie prawne dotyczące uprawiania sportu przez zawodników nie pozwala na uznanie ich za przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Konsekwencją tego pozostaje możliwość odrębnego regulowania zasad opodatkowania, bez naruszania zasady równości opodatkowania.
Sąd za niezasadne uznał również zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przepisów procesowych.
I.5. Skarga kasacyjna i stanowisko organu
I.5.1. W skardze kasacyjnej Skarżący, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżył powyższy wyrok w całości. Oparł swoją skargę kasacyjną na obu podstawach wymienionych w art.174 p.p.s.a. W zakresie naruszenia prawa materialnego skarżący zarzucił:
A) naruszenie prawa materialnego:
Aa) art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 13 pkt 2, pkt 8 -9, art.14 ust.2 pkt 5, art.30b ust.4, art.41 ust.2, art.9a ust.2,art.30c u.p.d.o.f., a także art. 3 pkt 3 ustawy o kulturze fizycznej oraz art. 3 pkt 3 i 5 ustawy o sporcie kwalifikowanym w związku z art. 2 i art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U z 2007 r. Nr 155, poz. 1095, z późn. zm.), art.2, art.32 ust.1 i 2, art.8ust.2 Konstytucji RP w różnych powiązaniach tych przepisów, poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, iż gdy działalność sportowca spełnia wymagania z art.5a pkt 6 u.p.d.o.f. przy jednoczesnym spełnieniu przesłanek kwalifikujących ją do innych źródeł przychodów, powinna być przypisana do tego innego źródła, która ma pierwszeństwo przed działalnością gospodarczą, uznanie, że obecne uregulowanie prawne uprawiania sportu przez zawodników nie pozwala na uznanie ich za przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą, a także poprzez błędną wykładnię definicji działalności gospodarczej oraz przedsiębiorcy, polegającą na przyjęciu przez Sąd, iż za przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą nie można uznać zawodnika uprawiającego sport w sposób profesjonalny, z uwagi na okoliczność, że celem uprawiania sportu jest, w ocenie Sądu, udział w rywalizacji sportowej zmierzającej do osiągnięcia własnych, najlepszych wyników przez zawodników, pomimo iż w obecnych czasach zasadniczym celem zawodników uprawniających sport w sposób profesjonalny (w tym skarżącego) jest cel zarobkowy (uprawianie sportu jest dla takich osób istotnym, często wyłącznym źródłem utrzymania), a własne ambicje związane z osiągnięciem jak najlepszych wyników w przypadku zawodników profesjonalnych, pomimo że są również istotne, schodzą jednak na dalszy plan;
Ab) art. 5a pkt 6 w związku z art. 5b ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 9a ust. 2 oraz art. 30c, art.13 pkt 2 i pkt w zw. z art.5a pkt 6, art.5b, art.10 ust.1 pkt 3 i art.30c ust.1, u.p.d.o.f., art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 9a ust. 2 oraz art. 30c u.p.d.o.f. w związku z art. 13 pkt 8, art. 14 ust. 2 pkt 5, art. 30b ust. 4 i art. 41 ust. 2, art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 9a ust. 2 oraz art. 30c w związku z art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f., art. 3 pkt 3 ustawy o kulturze fizycznej oraz art. 3 pkt 3 i 5 ustawy o sporcie kwalifikowanym w związku z art. 2 i art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, art. 2 i art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 5a pkt 6 w związku z art. 5b ust. 1 u.p.d.o.f., art. 2 i art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w związku z art. 3 pkt 3 i 6 ustawy o kulturze fizycznej oraz art. 3 pkt 3 i 5 ustawy o sporcie kwalifikowanym, art. 32 ust. 1 i 2 w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP oraz wyrażonych w powołanych przepisach zasad równości wobec prawa oraz zakazu dyskryminacji w związku z art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 13 pkt 2, art. 9a ust. 2 oraz art. 30c u.p.d.o.f.,11) art. 2 Konstytucji RP i wynikającej z ww. przepisu zasady in dubio pro tributario stanowiącej o rozstrzyganiu na korzyść podatnika wszelkich wątpliwości co do stanu prawnego, w związku z art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 13 pkt 2, art. 9a ust. 2 oraz art. 30c u.p.d.o.f. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie.
B) Ponadto na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucono, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, tj. art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm.) oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 P.p.s.a., a także w związku z licznymi, wymienionymi w skardze kasacyjnej, przepisami Ordynacji podatkowej oraz szeregu innych ustaw (zarzuty w tym zakresie zostały pogrupowane w szesnastu grupach).
Z uwagi na powyższe naruszenia prawa wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Skarga kasacyjna zawiera także obszerne (na ponad siedemdziesięciu stronach) uzasadnienie zarzutów.
I.5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej, działając przez swojego pełnomocnika, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
I.6. Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawiającego zagadnienie prawne.
I.6.1. Zagadnieniem prawnym budzącym w rozpoznawanej sprawie poważne wątpliwości jest kwalifikacja przychodów do określonego źródła i związana z tym wykładnia przepisów u.p.d.o.f., normujących źródła przychodów. Spór dotyczy zaliczenia przychodów uzyskiwanych przez podatnika - zawodnika profesjonalnie uprawiającego sport (żużel) - do określonego źródła przychodów, przy czym w rachubę wchodziły tu źródła przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 2 (w związku z art. 13 pkt 2) oraz pkt 3 u.p.d.o.f. (w związku z art. 5a pkt 6).
Sąd przytoczył treść art.10 ust.1, art.5a pkt 6, art.5b ust.1, art.13 pkt 2 u.p.d.o.f. Konkretyzując na tle zacytowanych przepisów przedstawiane zagadnienie prawne uściślił, że chodzi tu o sytuację, której towarzyszy założenie, iż podatnik uzyskuje przychody, które zostały wskazane w art. 13 u.p.d.o.f., jako przychody z działalności wykonywanej osobiście (tu - wymienione wprost w pkt 2 tego artykułu - przychody z uprawiania sportu), z drugiej jednak strony działalność ta ma charakter zarobkowy, prowadzona jest we własnym imieniu w sposób zorganizowany i ciągły, spełnia przesłanki pozytywne z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. i jednocześnie nie zachodzą przesłanki negatywne, o których mowa art. 5b ust. 1 tej ustawy, nosi więc znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.
W takiej sytuacji jawi się zasygnalizowany już wcześniej problem prawny, czy uzyskiwane przez podatnika w takich uwarunkowaniach przychody należy uznać za przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f.), czy też z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.).
Dylemat dotyczący w tej konkretnej sprawie przychodów z uprawiania sportu, może być też rozpatrywany jako element szerszej problematyki związanej z możliwą konkurencją przepisów określających poszczególne źródła przychodów, a więc nie tylko pomiędzy przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej a przychodami z działalności wykonywanej osobiście (w tym zakresie można jeszcze wymienić, np. przychody z działalności artystycznej, oświatowej, przychody sędziów sportowych - art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f., a także przychody uzyskiwane przez biegłych oraz pełnomocników ustanawianych z urzędu - art. 13 pkt 6 tej ustawy), ale także, np. pomiędzy tymi pierwszymi przychodami a przychodami z najmu i dzierżawy (art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f), czy też przychodami z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.).
Źródła tych problemów można upatrywać w różnicach w sposobie konstruowania poszczególnych źródeł przychodów. I tak, np. w przypadku działalności wykonywanej osobiście nie została ona dookreślona poprzez podanie jej zasadniczych cech (tak jak w przypadku działalności gospodarczej), lecz poprzez wymienienie rodzajów działalności, które mieszczą się w jej obrębie.
Niezależnie jednak od możliwego wyniku wykładni przepisów dotyczących poszczególnych źródeł przychodów, w ocenie Sądu przedstawiającego zagadnienie prawne, do dalszych rozważań prawnych należy przyjąć niekwestionowane w orzecznictwie i piśmiennictwie założenie, że jednoczesne zakwalifikowanie danego przychodu do dwóch różnych źródeł przychodów nie jest możliwe, a poszczególne źródła przychodów mają charakter rozłączny, co dotyczy oczywiście również źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.d.o.f. (por. wyrok NSA z dnia 7 marca 2008 r. sygn. akt II FSK 168/08). Tak więc, przeprowadzona wykładnia odnośnych przepisów powinna finalnie i w ostatecznym efekcie prowadzić do jednoznacznego przyporządkowania danych przychodów do jednego i tylko jednego źródła przychodów, w tym przypadku do przychodów z działalności gospodarczej lub z działalności wykonywanej osobiście.
I.6.2. W tym zakresie możliwe są dwa stanowiska. Według pierwszego z możliwych przychody z uprawiania sportu powinny być z uwagi na treść art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. zaliczone do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, zwłaszcza z uwagi na brzmienie art. 5a pkt 6 in fine (po myślniku) u.p.d.o.f.
Natomiast według innego (przeciwstawnego) poglądu, który w ocenie składu orzekającego należy uznać również za dopuszczalny i posiadający swoje racje, w przypadku, gdy istnieje możliwość zakwalifikowania danego działania podatnika przynoszącego przychód, do różnych źródeł przychodów, pierwszorzędne i przesądzające dla tej kwalifikacji znaczenie będzie miało występowanie cech działalności gospodarczej, a wszędzie tam, gdzie działania podatnika będą wykazywały takie cechy, uzyskiwane przychody zaliczyć należy do źródła - pozarolnicza działalność gospodarcza.
Kwestia, czy działalność prowadzona przez podatnika wypełnia znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej, leży w sferze ustaleń faktycznych. Przy dokonywaniu takich ustaleń jednolicie przyjmuje się, że decydujące znaczenie mają tutaj kryteria obiektywne z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie zaś spełnienie jedynie warunków formalnych (np. zgłoszenie wykonywania działalności gospodarczej), czy też subiektywne przekonanie podatnika o charakterze prowadzonej działalności i uzyskiwanych przychodów. Choć więc, co do zasady, to sam podatnik podejmuje decyzję o zaliczeniu uzyskanego przychodu do konkretnego źródła, to jednak wybór ten nie jest dowolny i może podlegać weryfikacji przez organy podatkowe, właśnie z punktu widzenia prze...