Source: https://interpretacje-podatkowe.org/ceny-transferowe/ilpb1-4511-1-142-15-3-an
Timestamp: 2017-10-24 07:54:33
Legal References Found: art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 199
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25
 art. 25

Document Content:
ILPB1/4511-1-142/15-3/AN | Interpretacja indywidualna
ILPB1/4511-1-142/15-3/ANinterpretacja indywidualna
W dniu 29 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia przymusowego lub tzw. automatycznego udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zależnej) bez wynagrodzenia oraz możliwości zastosowania przepisów dotyczących cen transferowych i obowiązku sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 25a ww. ustawy.
Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca), będzie udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba w Polsce (dalej: Spółka zależna). Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje wspólność majątkowa.
Wspólnikiem Spółki zależnej będzie również m.in. inna spółka prawa handlowego (dalej: Wspólnik), w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem (bezpośrednim lub pośrednim). Wspólnik, podobnie jak Wnioskodawca pozostaje w ustawowej wspólności majątkowej ze swoją małżonką. Wnioskodawca oraz Wspólnik na potrzeby niniejszej interpretacji będą nazywani łącznie mianem „Udziałowców”.
Jednocześnie w przyszłości rozważane jest dokonanie umorzenia udziałów posiadanych przez Wspólnika w kapitale Spółki zależnej. Umorzenie udziałów może nastąpić w drodze umorzenia przymusowego lub tzw. automatycznego, bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki zależnej.
Omawiane umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030: dalej: k.s.h.) na podstawie stosownej uchwały walnego zgromadzenia, przy czym zostanie dokonane bez zapłaty wynagrodzenia. Przymusowe umorzenie udziałów jest dopuszczalne w świetle przepisów k.s.h. Podobnie jest w przypadku tzw. umorzenia automatycznego.
Czy w związku z przeprowadzeniem, przez Spółkę zależną umorzenia udziałów Wspólnika w formie umorzenia przymusowego lub tzw. automatycznego bez wynagrodzenia na rzecz Wspólnika, będą miały zastosowanie do Wnioskodawcy przepisy ustawy o PDOF dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 25 i art. 25a ustawy o PDOF, a w szczególności czy dla takiego zdarzenia należy sporządzić dokumentację podatkową (tzw. dokumentację cen transferowych), o której mowa w art. 25a ust. 1 ustawy o PDOF...
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie dotyczące możliwości zastosowania przepisów dotyczących cen transferowych i obowiązku sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Odpowiedź na pytanie dotyczące skutków podatkowych umorzenia przymusowego lub tzw. automatycznego udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zależnej) bez wynagrodzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2015 r. nr ILPB1/4511-1-142/15-2/AN.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia przez Spółkę zależną umorzenia udziałów Wspólnika w formie umorzenia przymusowego lub tzw. automatycznego, bez wynagrodzenia na rzecz Wspólnika, przepisy ustawy o PDOF dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 25 i art. 25a ustawy o PDOF, nie znajdą zastosowania wobec Wnioskodawcy. W szczególności, dla takiego zdarzenia nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej (tzw. dokumentacji cen transferowych), o której mowa w art. 25a ust. 1 ustawy o PDOF”.
Stosownie do art. 25 ust. 1 ustawy o PDOF, jeżeli w wyniku powiązań pomiędzy określonymi (powiązanymi) podmiotami zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Zgodnie z art. 25a ust. 1 ustawy o PDOF, podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takich transakcji.
Wnioskodawca chciałby wskazać, ze w przypadku umorzenia udziałów nie dochodzi do transakcji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych. Przepisy ustawy o PDOP nie definiują pojęcia „transakcji”. Zgodnie jednak z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego, PWN, wydanie internetowe: www.sjp.pwn.pl) „.transakcja” to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług” bądź „umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług: też: zawarcie takiej umowy”. Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o PDOP dotyczące cen transferowych odnoszą się do transakcji o charakterze handlowym oraz enumeratywnie wymienionych zdarzeń (zawarcie umowy spółki osobowej lub wspólnego przedsięwzięcia). Przepisy o cenach transferowych dotyczą zatem tylko i wyłącznie:
Nie znajdą one zatem zastosowania do umowy spółek kapitałowych, jak również umorzenia udziałów spółek kapitałowych, które stanowi zdarzenie o charakterze czysto restrukturyzacyjnym i jednorazowym, uregulowane szczególnymi przepisami prawa handlowego.
Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2013 r. (sygn. IBPBI/1/415-452/13/KB, IBPBI/1/415-453/13/KB), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że „samo pojęcie „transakcji” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego (...) Z powyższej wykładni językowej jasno wynika, że przepisy art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się wyłącznie do czynności prawnych lub faktycznych, które odbywają się między przedsiębiorcami powiązanymi i mają charakter operacji w ramach ich działalności gospodarczej, handlowych, a nie do wszystkich stosunków prawnych lub faktycznych pomiędzy spółką a udziałowcem, czy też pomiędzy przedsiębiorcami powiązanymi”. Co prawda ww. interpretacja została wydana w stanie prawnym obowiązującym przed rokiem 2015, jednakże w wyniku zmiany przepisów mających obowiązywać od 2015 r., pojęcie transakcji podlegających przepisom o cenach transferowych zostało rozszerzone jedynie o takie zdarzenia jak (1) zawarcie umowy spółki osobowej oraz (2) zawarcie umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze. Z tego też względu, dalsza argumentacja Wnioskodawcy odnosi się do transakcji innych niż (1) zawarcie umowy spółki osobowej oraz (2) zawarcie umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze.
Wskazane przepisy nie tylko nie znajdą zastosowania w przypadku umorzenia udziałów, które stanowi zdarzenie o charakterze czysto restrukturyzacyjnym i jednorazowym, lecz tym bardziej nie będą one miały zastosowania do sytuacji Wnioskodawcy przedstawionej w opisanym zdarzeniu przyszłym. Wzrost wartości aktywów posiadanych przez Wnioskodawcę, związany z umorzeniem udziałów Wspólnika, nie jest konsekwencją jakiejkolwiek transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Wspólnikiem. Instytucja umorzenia udziałów dotyczy wyłącznie stosunków pomiędzy Wspólnikiem a Spółką zależną. Natomiast sam fakt umorzenia takich udziałów nie powoduje, iż pomiędzy Wspólnikiem a Wnioskodawcą, lub Spółką zależną a Wnioskodawcą, dochodzi do zawarcia transakcji.
Zdaniem Wnioskodawcy podkreślenia wymaga fakt, że w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie jest stroną. Umorzenie udziałów będzie bowiem czynnością pomiędzy Spółką zależną a Wspólnikiem. W przypadku umorzenia udziałów Wspólnika bez wynagrodzenia, Wnioskodawca nie uzyska żadnego realnego przysporzenia ani korzyści w postaci dodatkowych, zewnętrznych środków finansowych. Ponadto w związku z umorzeniem bez wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy nie dochodzi również do powstania żadnej wierzytelności lub zobowiązania do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wspólnika (bowiem charakter tej instytucji od samego początku przewiduje umorzenie bez wynagrodzenia). Konstatacja ta byłaby prawdziwa również w przypadku umorzenia udziałów Wspólnika za wynagrodzeniem (choćby dlatego, że w przypadku umorzenia za wynagrodzeniem to nie Wnioskodawca otrzymywałby ewentualne wynagrodzenie). Niemniej, w kontekście powyższego, Wnioskodawca chciałby podkreślić, że sytuacja przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego nie dotyczy umorzenia udziałów za wynagrodzeniem.
Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że podstawę prawną dobrowolnego umorzenia udziałów posiadanych w Spółce zależnej przez Spółkę kapitałową na gruncie art. 199 § 1 oraz 2 k.s.h. stanowią łącznie:
uchwała zgromadzenia wspólników.
zgoda wspólnika spójki.
W analizowanej sytuacji art. 25 ustawy o PDOF nie może więc znaleźć zastosowania z uwagi na fakt, iż w tym wypadku nie mamy do czynienia ani z odpłatnym zbyciem, ani z ceną, ani z jakąkolwiek umową określającą tę cenę (uchwały zgromadzenia wspólników o umorzeniu udziałów nie można utożsamiać z transakcją dotyczącą kupna lub sprzedaży).
Niezależnie od powyższego art. 25 ustawy o PDOF nie będzie miał zastosowania z uwagi na fakt, iż w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, nie mamy do czynienia z transakcją dla celów przepisów o cenach transferowych. Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia stanowi autonomiczną instytucję prawa spółek handlowych, regulującą specyficzny stosunek prawny tj. relacje pomiędzy udziałowcem a spółką. Koniecznym elementem tej instytucji jest właśnie brak wynagrodzenia.
Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, skoro Przepisy KSH dopuszczają umorzenie udziałów za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, to w razie skorzystania z możliwości umorzenia bez wynagrodzenia nie ma też podstaw do zastosowania przepisu art. 25 ustawy o PDOF - poprzez uznanie, iż mamy do czynienia z transakcją nierynkową. Jest to określony typ transakcji (umorzenie bez wynagrodzenia) przewidziany przez KSH – szacowanie wysokości wynagrodzenia na podstawie art. 25 ustawy o PDOF oznaczałoby więc zakwestionowanie samego charakteru tej instytucji prawnej. Transakcje takie mogą występować równie często jak transakcje polegające na umorzeniu za wynagrodzeniem. Ponadto, co do zasady, w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, zawsze nastąpi wzrost wartości rynkowej udziałów pozostałych w spółce wspólników. Co więcej, w przypadku umorzenia udziałów Wspólnika, nie może być mowy o zapłacie jakiejkolwiek ceny pomiędzy Wnioskodawcą a Wspólnikiem. W związku z umorzeniem udziałów Wspólnika bez wynagrodzenia, Wnioskodawca nie ma prawnego obowiązku jakiegokolwiek świadczenia względem Wspólnika, co stanowi kolejny argument za tym, że w omawianej sytuacji nie może być mowy o transakcji, do której znajdują zastosowanie przepisy o cenach transferowych.
Wskazać ponadto należy na aspekt celowościowy przepisów dotyczących cen transferowych. Odnoszą się one niewątpliwie do transakcji o charakterze handlowym, dotyczą zatem zdarzeń w wyniku których generowane są przychody. Praktyka gospodarcza zna przypadki, gdy powiązane ze sobą podmioty zawierają transakcje, w których zastosowane zostają ceny znacznie odbiegające od cen stosowanych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. Rezultatem takich działań jest zmiana wielkości przychodów sprzedawcy i kosztów nabywcy w celu oddziaływania na wysokość opodatkowanego dochodu u każdego z kontrahentów. W wyniku zastosowania przepisów o cenach transferowych, w przypadku gdy cena transakcyjna jest wyższa niż cena rynkowa, koszty nabywcy mogą ulec obniżeniu podobnie, jak przychody sprzedawcy. Natomiast, gdy kontrahenci ustalą cenę niższą od rynkowej, na podstawie przepisów o cenach transakcyjnych możliwe jest odpowiednie podwyższenie przychodów sprzedawcy, jak i kosztów nabywcy. Funkcja art. 25 ustawy o PDOF polega zatem na uniemożliwianiu dokonywania modyfikacji dochodów z transakcji przez powiązanych ze sobą podatników, w celu zmniejszenia ich zobowiązań podatkowych.
Jak wynika z powyższego, art. 25 ustawy o PDOF nie znajdzie zastosowania ani do umorzenia udziałów, ani do sytuacji majątkowej wspólników pozostających w spółce. Umorzenie udziałów nie stanowi bowiem transakcji handlowej, a jego celem nie jest modyfikacja wysokości dochodów, jakie osiągają podatnicy powiązani, poprzez zastosowanie nierynkowej ceny. Umorzenie udziałów jest to działanie jednorazowe o charakterze restrukturyzacyjnym, które w ramach stosunków korporacyjnych zostało dopuszczone przepisami KSH, a jego celem jest prawne unicestwienie udziałów wspólnika, którego udziały są umarzane, a nie dokonanie jakiejkolwiek transakcji gospodarczej. Tym bardziej sytuacji Wnioskodawcy pozostającego w Spółce zależnej, nie można rozpatrywać w kategorii transakcji handlowej. Umorzenie udziałów Wspólnika, nie wiąże się bowiem z powstaniem pomiędzy nim a Wnioskodawcą jakiegokolwiek stosunku prawnego.
Brak otrzymania przez Wspólnika wynagrodzenia z tytułu umarzanych udziałów pozostawać będzie zatem bez jakiegokolwiek wpływu na sytuację podatkową Wnioskodawcy. Jak wskazano już wyżej wzrost wartości rynkowej udziałów (tych które pozostaną po umorzeniu innych udziałów) wynikający np. z ich wyceny, a nie związany z realnym przysporzeniem majątkowym po stronie Wnioskodawcy, nie posiada przymiotu trwałości i ma jedynie charakter hipotetyczny. Analogicznie – spadek wartości rynkowej aktywów nie oznacza powstania kosztów podatkowych. Należy bowiem wskazać, że wzrost bądź spadek wartości rynkowej udziałów uzależniony może być od wielu okoliczności gospodarczych a zarazem często ma charakter nietrwały – przejściowy. Innymi słowy, sama zmiana wartości udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie powoduje powstania przychodu/kosztu (gdyby było inaczej, wszyscy inwestorzy na Giełdzie Papierów Wartościowych musieliby codziennie dokonywać zmian w swoich rozliczeniach podatkowych, raportując przychody/koszty, związane ze zmianami kursu posiadanych akcji).
Z uwagi na powyższe, w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie dochodzi do uniknięcia opodatkowania bądź modyfikacji dochodów. Można jedynie mówić o odroczeniu opodatkowania – korzyść dla wspólnika pozostającego w spółce, który zachowuje pozostałe po umorzeniu udziały ujawni się w momencie odpłatnego zbycia danego aktywa – posiadanych udziałów. W chwili dokonania sprzedaży udziałów sprzedaż taka powinna zostać dokonana po wartości rynkowej – zdaniem Wnioskodawcy dopiero w odniesieniu do tej ostatniej transakcji (zbycia udziałów) możliwe byłoby zastosowanie przepisów dot. cen transferowych i weryfikacji wysokości ustalonej ceny (a zatem, gdyby Wnioskodawca, zbywając udziały, których wartość wzrosła wskutek tego, że drugi Wspólnik umorzył swoje udziały bez wynagrodzenia, chciałby ten wzrost wartości ukryć poprzez zastosowanie nierynkowej ceny – wówczas możliwe byłoby zastosowanie przepisów dot. cen transferowych czyli art. 25 oraz art. 25a ustawy o PDOF).
Za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy przemawia również fakt, że nie jest możliwe odniesienie przyrostu wartości posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce do warunków rynkowych. Umorzenie udziałów jest czynnością prawną, której nieodłącznym elementem jest zaangażowanie podmiotów powiązanych. Brak porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami przesądza, że nie jest możliwe określenie, jakie warunki uzgodniłyby te podmioty, a zatem nie istnieje rynek, który stanowiłby punkt odniesienia dla ustalenia, czy umorzenie udziałów nastąpiło z uwzględnieniem warunków rynkowych. Pomiędzy niezależnymi podmiotami nie dochodzi bowiem do umorzenia udziałów, jeśli jakiś podmiot ma udziały innego podmiotu, są to już – z definicji – podmioty powiązane. Ponadto umorzenie udziałów bez wynagrodzenia z definicji zakłada brak wynagrodzenia, zatem brak jest porównywalnych czynności, które odbywałyby się za rynkowym wynagrodzeniem. Biorąc zatem pod uwagę brak możliwości ustalenia wartości rynkowej, również w praktyce za niemożliwe należy uznać zastosowanie przepisów dotyczących cen transferowych w opisanym zdarzeniu przyszłym (abstrahując od argumentów powołanych powyżej).
Podsumowując, w przypadku przeprowadzenia przez Spółkę zależną umorzenia udziałów Wspólnika w formie umorzenia przymusowego lub tzw. automatycznego bez zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wspólnika, przepisy ustawy o PDOF dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 25a i art. 25 ustawy o PDOF, nie znajdą zastosowania w odniesieniu do Wnioskodawcy. W szczególności, dla takiego zdarzenia nie powstanie obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej - (tzw. dokumentacji cen transferowych), o której mowa w art. 25a ust. 1 ustawy o PDOF.
IPPB3/4510-234/15-2/MC | Interpretacja indywidualna
IPPB1/4511-361/15-4/EC | Interpretacja indywidualna
IBPBI/1/415-453/13/KB | Interpretacja indywidualna
ILPB1/4511-1-142/15-2/AN | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Ceny transferowe > ILPB1/4511-1-142/15-3/AN