Source: https://interpretacje-podatkowe.org/kapital-zapasowy/ippb2-415-1075-12-16-5-s-mg
Timestamp: 2018-03-23 22:29:14
Legal References Found: art. 14
 art. 24
 art. 10
 art. 52
 FSK 
 art. 10
 art. 8
 art. 10
 art. 11
 art. 14
 art. 5
 art. 14
 art. 126
 art. 347
 art. 126
 art. 146
 art. 10
 art. 14
 art. 24
 art. 5
 art. 362
 art. 126
 art. 8
 art. 11
 art. 11
 art. 24
 art. 24
 art. 11
 art. 10
 art. 14

Document Content:
IPPB2/415-1075/12/16-5/S/MG | Interpretacja indywidualna
W zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną ze środków własnych zgromadzonych przez tę spółkę na kapitale zapasowym poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji.
IPPB2/415-1075/12/16-5/S/MGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 933/13 z dnia 30 lipca 2013 r. (data wpływu 29 grudnia 2015 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną ze środków własnych zgromadzonych przez tę spółkę na kapitale zapasowym poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji - jest prawidłowe.
W dniu 12 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną ze środków własnych zgromadzonych przez tę spółkę na kapitale zapasowym poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji.
Wnioskodawca, będący osobą fizyczną („Wnioskodawca” lub „Akcjonariusz”) posiada akcje spółki komandytowo-akcyjnej oraz będzie posiadał akcje innych spółek komandytowo-akcyjnych („SKA”). Walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków własnych SKA poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Na ten cel zostaną przekazane środki zgromadzone na kapitale zapasowym SKA, pochodzące z tzw. agio emisyjnego z poprzednich emisji akcji. Agio emisyjne powstało w związku z wniesieniem do SKA wkładów pieniężnych i niepieniężnych.
Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 4 Ustawy PIT: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także (...) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej”.
W dniu 17 stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-1075/12-2/MG, w której uznał, że Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA w przypadku, gdy nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji. Natomiast otrzymanie przez akcjonariusza SKA akcji nowej emisji w następstwie podwyższenia kapitału zakładowego należy potraktować jako przychód z tytułu udziału w SKA i podobnie jak dywidendę z tej spółki zaliczyć do przychodu z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy i opodatkować. Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy ze środków własnych z kapitału zapasowego dochodzi do podwyższenia wartości nominalnej posiadanych akcji uznano za prawidłowe. W pozostałej części dotyczącej przypadku przekazania środków własnych z kapitału zapasowego na kapitał zakładowy, gdy dochodzi do emisji nowych akcji, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.
Wnioskodawca nie zgodził się ze stanowiskiem tutejszego organu i na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., poz. 1270 z późn. zm.) w dniu 30 stycznia 2013 r. (data wpływu 1 lutego 2013 r.) wezwał organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w wydanej interpretacji indywidualnej.
Po dokonaniu wnikliwej analizy zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie Nr IPPB2/415-1075/12-4/MG z dnia 13 marca 2013 r.
Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 17 stycznia 2013 r. Nr IPPB2/415-1075/12-2/MG Strona złożyła pismem z dnia 14 marca 2013 r. (doręczonym w dniu 18 marca 2013 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie.
Wyrokiem z dnia 30 lipca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 933/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdzając, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.
Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 lipca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 933/13 tutejszy organ podatkowy wniósł w dniu 18 października 2013 r. skargę kasacyjną.
W dniu 23 listopada 2015 r. do tut. organu wpłynął wyrok z dnia 15 października 2015 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 3552/13 oddalający skargę kasacyjną, a następnie w dniu 29 grudnia 2015 r. odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 lipca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 933/13 uchylający zaskarżoną interpretację indywidualną, w której Sąd stwierdził, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.
W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że spór w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia, czy objęcie nowych akcji w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze środków kapitału zapasowego stanowi dla akcjonariusza podlegający opodatkowaniu przychód.
Zdaniem Skarżącego, w powyżej przedstawionej sytuacji jako akcjonariusz SKA nie ma on obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż obowiązku takiego nie przewiduje ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast zdaniem Ministra Finansów w przypadku, gdy walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA i w związku z tym wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje, uzyska on przychód z tytułu udziału w SKA, rodzaj dywidendy rzeczowej (w formie akcji), ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przychód powinien być opodatkowany.
Zdaniem Sądu stanowisko organu upoważnionego do wydania interpretacji nie jest prawidłowe, a na uwzględnienie zasługują zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 8 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 11 oraz art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W tym miejscu Sąd zauważył, że tożsamy problem był przedmiotem wypowiedzi sądów administracyjnych, czego przykładem może być wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 19 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 257/13. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela w całości poglądy tam wyrażone.
W ocenie Sądu utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych, znajdujący potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego (w składzie siedmiu sędziów) z 20 maja 2013 r., sygn. akt II FPS 6/12 jest pogląd, że przychód (dochód) osoby fizycznej, będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, a obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych powstaje w dacie powstania przychodu, którą w myśl art. 14 ust. 1 tej ustawy jest dzień wypłaty dywidendy.
Zdaniem Sądu ustawodawca nie definiuje jednak dla celów podatkowych czym jest przychód z udziału w SKA. Konieczne jest wobec tego rozważenie spornego zagadnienia prawnego w kontekście przepisów Kodeksu spółek handlowych.
Zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w SKA stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w związku z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą jego przeznaczenia przez zgromadzenie wspólników do wypłaty akcjonariuszom. Przyjąć należy, że akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, stosownie do art. 146 § 2 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy zostanie podjęta uchwała o jego podziale. Wcześniej akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Z tą chwilą (a więc dopiero po spełnieniu określonych w Kodeksie spółek handlowych przesłanek) akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy). Podnieść należy, że prawo do udziału w zysku jest podstawowym prawem majątkowym przysługującym akcjonariuszowi SKA, jednakże to ogólne prawo należy odróżnić od wierzytelności i opartego na nim roszczenia akcjonariusza wobec spółki o wypłatę przypadającej mu części zysku przeznaczonego do podziału.
Sąd podniósł, że ze stanu faktycznego wniosku wynika, że uchwała - jeśli walne zgromadzenie SKA ją podejmie - dotyczyć będzie przekazania środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy, nie będzie to więc uchwała o podziale zysku i wypłacie dywidendy. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej wyżej uchwale, dopiero wypłacona dywidenda będzie w sensie ekonomicznym przysporzeniem majątkowym dla akcjonariusza SKA. Od tego czasu przychód z tytułu udziału w zysku (art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) staje się przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3, jako należny w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi podstawę przychodu do wyliczenia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.
W konsekwencji powyższego, zdaniem Sądu nie można w sposób uprawniony twierdzić, że przychód ten w postaci dywidendy (rzeczowej w formie akcji) powstaje z momentem przydzielenia akcjonariuszom akcji z nowej emisji. Moment uzyskania dochodu z akcji (dywidendy) nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku przydzielenia nowych akcji w ramach podwyższenia kapitału zakładowego). Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, że generują dochód w przyszłości, tj. w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży, a kosztami poniesionymi na nabycie akcji. Mogą też stanowić inne niż dywidendy źródło przychodów z tytułu udziału w spółkach nie będących osobami prawnymi, określone w przepisach art. 24 ust. 3a, 3b, 3c, 3d i 3e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, żaden z tych przepisów nie dotyczy jednak sytuacji opisanej we wniosku o interpretację.
Sąd podniósł, że na gruncie tych ostatnich przepisów należy zauważyć, że dochodem z udziału w spółce nie mającej osobowości prawnej (a więc i w SKA) będzie albo dochód z dywidendy podlegający opodatkowaniu z chwilą jej wypłaty, albo różnica pomiędzy przychodami uzyskanymi w związku z zaprzestaniem uczestnictwa w spółce, a kosztami poniesionymi w związku z uzyskaniem uczestnictwa w tej spółce.
W momencie przydzielenia akcji nowej emisji na warunkach określonych w stanie faktycznym sprawy przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje akcjonariusz, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest potencjalne. Dopiero zwiększenie przychodu przy zbyciu akcji w podwyższonym kapitale zakładowym może spowodować powstanie dodatkowego dochodu ze zbycia akcji, gdyż wartość sumy akcji posiadanych przez akcjonariusza SKA będzie zwykle większa po podwyższeniu kapitału zakładowego, niż przed tym powiększeniem. Zdaniem Sądu powstanie więc swego rodzaju przesunięcie terminu opodatkowania udziału w zysku, który to udział w zysku wobec nieprzeznaczenia go na dywidendę nie został opodatkowany w roku powstania tego zysku, a dopiero zostanie opodatkowany jako zwiększenie przychodu ze zbycia akcji nabytych w drodze podwyższenia kapitału zakładowego z niepodzielonych zysków.
Sąd zwrócił uwagę na fakt, że w świetle interpretacji udzielonej przez Ministra Finansów dochodzi do opodatkowania przychodów, których Skarżący nie tylko nie otrzymał, ale które można uznać za nienależne, ponieważ nie powstało prawo do dochodzenia ich od spółki.
Za niezasługujące na akceptację Sąd uznał twierdzenia organu, że uzyskanie nowych akcji z podwyższenia kapitału zakładowego stanowi otrzymanie surogatu dywidendy „w formie rzeczowej”, czy też jest formą nieodpłatnego przekazania akcjonariuszowi należących do SKA akcji lub powoduje sytuację „gdzie część majątku spółki zostaje przekazana akcjonariuszowi w formie akcji”. Organ dokonując takich stwierdzeń pomija istotę instytucji akcji wynikającej z konstrukcji przepisów Kodeksu spółek handlowych czy przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384, ze zmianami), do której odsyła przepis art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Akcje to nie abstrakcyjna wartość wyrażona w nich samych rozumianych czy to jako fizycznie istniejący dokument, czy też jako zindywidualizowane prawo majątkowe, ale to prawnie określony tytuł do udziału w zyskach spółek (akcyjnych i komandytowo-akcyjnych) i w prawie decydowania o określonych istotnych sprawach tych spółek, z których posiadania wynikają też określone obowiązki akcjonariusza. Spółka komandytowo-akcyjna co do zasady na skutek podwyższenia kapitału akcyjnego nie nabywa własności akcji, nie może więc ich przekazać jako właściciel czy mający inne prawa rzeczowe akcjonariuszowi. Do takiego wniosku musi prowadzić analiza przepisu art. 362 K.s.h., w związku z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., zakazującego nabywania własnych akcji przez spółkę, z pewnymi wyraźnie określonymi wyjątkami. Wyjątki te dotyczą jednak tylko takich sytuacji, gdzie spółka może nabywać pod pewnymi warunkami własne akcje, ale tylko wtedy, gdy prawa do tych akcji wcześniej istniały po stronie podmiotów innych niż ta spółka. Skoro spółka na etapie emisji akcji w drodze podwyższenia kapitału zakładowego nie posiada własnych akcji to nie może ich „świadczyć” w żaden sposób (ani nieodpłatnie, ani jako surogatu dywidendy, ani jako części swojego majątku) ani akcjonariuszowi, ani komukolwiek innemu. Nabycie akcji w drodze podwyższenia kapitału zakładowego jest nabyciem pierwotnym, w chwili wykreowania tych akcji ich pierwotnym posiadaczem (właścicielem) jest akcjonariusz.
W ocenie Sądu w przypadku przydzielenia akcji z nowej emisji w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego po stronie akcjonariusza nie powstaje przychód z udziału w spółce nie będącej osobą prawną stosownie do art. 8 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskania akcji powstałych na skutek podwyższenia kapitału zakładowego SKA z własnych środków (kapitału zapasowego), nie można rozumieć jako otrzymania lub postawienia do dyspozycji akcjonariusza wartości pieniężnych, czy też świadczeń w naturze, ani innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższych rozważań brak jest podstaw do przyjęcia, że przyznanie akcjonariuszom akcji można uznać za rodzaj dywidendy rzeczowej, a tym samym za przychód z udziału w SKA.
Jednocześnie Sąd zauważył, że ustawodawca w ustawie podatkowej wyraźnie wskazał sytuację, kiedy podwyższenie kapitału zakładowego jest przychodem podlegającym opodatkowaniu. Uczynił to w art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale wyłącznie w odniesieniu do udziału w zyskach osób prawnych, a więc do spółek kapitałowych w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, a do takich spółka komandytowo -akcyjna nie należy. W przypadku takiego zawężonego stosowania wymienionego przepisu należy zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało uregulowane opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych podwyższenie kapitału zakładowego, w sytuacji gdy walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA, a akcjonariuszowi zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Wobec tego dozwolone przepisami Kodeksu spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego z kapitału zapasowego wyklucza zastosowanie przepisu art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku, gdy uchwała w tym przedmiocie dotyczy spółki osobowej. Z przedstawionych i rozważonych powyżej powodów prawnych zdaniem Sądu należało ocenić, że zdarzenie takie jak przydzielenie akcjonariuszowi będącemu osobą fizyczną akcji z nowej emisji w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze środków własnych SKA - nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 11 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie stanowi przychodu podatkowego, o którym mowa w wymienionych przepisach. Powyższe uwagi dotyczą tak samo kwestii podwyższenia kapitału zakładowego przez zwiększenie wartości nominalnej akcji już istniejących.
Sąd orzekł, że organ upoważniony do wydania interpretacji dokonując ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanej we wniosku o wydanie interpretacji winien uwzględnić argumentację prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.
Ponadto Sąd nie wypowiedział się w przedmiocie merytorycznej prawidłowości stanowiska organu interpretacyjnego w części niekwestionowanej przez Skarżącego, tj. skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego ze środków własnych tej spółki poprzez podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Sąd wskazał, że mimo częściowo wadliwej argumentacji, było to stanowisko korzystne dla Skarżącego, potwierdzające jego własny pogląd. Tym samym w powyższym zakresie Minister Finansów jest związany stanowiskiem prezentowanym uprzednio w ww. zakresie w zaskarżonej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.
W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 lipca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 933/13 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, tj. w dniu 17 stycznia 2013 r.
IPPB2/415-1075/12-2/MG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Kapitał zapasowy > IPPB2/415-1075/12/16-5/S/MG