Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszt/ilpb3-423-605-11-2-ek
Timestamp: 2020-08-15 13:34:16
Legal References Found: art. 14
 art. 10
 art. 10
 art. 61
 art. 300
 art. 64
 art. 15
 art. 3
 art. 187
 art. 56
 art. 62
 art. 1
 art. 3
 art. 2
 art. 6
 art. 10

Art. 10
 art. 4
 art. 4
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 61
 art. 61
 art. 16
 art. 10
 art. 16
 art. 10
 art. 4
 art. 4
 art. 2
 art. 1
 art. 10
 art. 4
 art. 16
 art. 10

Document Content:
ILPB3/423-605/11-2/EK | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszt › ILPB3/423-605/11-2/EK
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 23 marca 2012 r.
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:
opłaty preferencyjnej (pytanie nr 1) – jest prawidłowe,
opłaty wynikającej z przepisu art. 10 ust. 2 Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 1240/2011 z dnia 30 listopada 2011 r. ustanawiającego nadzwyczajne środki w odniesieniu do udostępnienia cukru pozakwotowego i izoglukozy pozakwotowej na rynku Unii z zastosowaniem obniżonej opłaty za przekroczenie kwoty krajowej w roku gospodarczym 2011/2012 (Dz. Urz. UE L Nr 318, s. 9) (pytanie nr 2) – jest prawidłowe,
opłaty wynikającej z przepisu art. 10 ust. 4 ww. Rozporządzenia oraz opłaty uiszczanej w przypadku, gdy opisana w tym przepisie różnica będzie większa od ilości wskazanej w świadectwie (pytanie nr 3) – jest prawidłowe.
W dniu 27 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest produkcja cukru. Działalność gospodarcza na rynku cukru jest działalnością regulowaną – rynek cukru jest bowiem rynkiem poddanym wspólnotowej organizacji rynków rolnych. Powyższe oznacza, iż działalność wytwórcza w zakresie cukru podlega uregulowaniom prawa Unii Europejskiej oraz prawa krajowego. W szczególności, dotyczy to prawa do produkcji i sprzedaży określonych ilości cukru.
Podstawowym aktem prawnym regulującym rynek cukru w Unii Europejskiej jest Rozporządzenie Rady (WE) nr 1234/2007 z dnia 22 października 2007 r. ustanawiające wspólną organizację rynków rolnych oraz przepisy szczegółowe dotyczące niektórych produktów rolnych (Dz. Urz. UE L 2007 Nr 299, str. 1, ze zm., dalej: „Rozporządzenie nr 1234/2007”).
Produkcja cukru jest limitowana ilościowo. Oznacza to, że każdemu Państwu Członkowskiemu został przydzielony określony roczny limit produkcji cukru. Państwa Członkowskie, w ramach przyznanego limitu produkcji cukru, przydzielają określone limity produkcji (kwoty produkcyjne) poszczególnym producentom cukru mającym siedzibę na ich terenie, którego przekroczenie wiąże się z dodatkowymi opłatami.
W myśl przepisu art. 61 Rozporządzenia 1234/2007, cukier, izoglukoza lub syrop inulinowy wyprodukowane przez Producenta Cukru w roku gospodarczym w ilościach przekraczających ww. kwotę mogą być:
wykorzystane do przetworzenia pewnych produktów,
przeniesione do kwoty produkcyjnej kolejnego roku gospodarczego,
wykorzystane w ramach szczególnego systemu dostaw dla regionów najbardziej oddalonych zgodnie z tytułem II rozporządzenia Rady (WE) nr 247/2006, lub
wywiezione w ramach limitu ilościowego ustalonego przez Komisję przy poszanowaniu zobowiązań wynikających z umów zawartych zgodnie z art. 300 Traktatu.
Pozostałe ilości podlegają opłacie z tytułu nadwyżek. Wedle art. 64 ust. 2 Rozporządzenia 1234/2007, wysokość opłaty z tytułu nadwyżek ustala Komisja. Z kolei ust. 3 precyzuje, iż Państwa członkowskie pobierają opłatę z tytułu nadwyżek, o której mowa w ust. 1 od przedsiębiorstw na ich terytorium w wysokości zależnej od ilości produkcji, o której mowa w ust. 1 stwierdzonej w tych przedsiębiorstwach w danym roku gospodarczym.
Kwestia opłaty za nadwyżki regulowana jest w art. 15 Rozporządzenia Rady (WE) nr 318/2006 z dnia 20 lutego 2006 r. w sprawie wspólnej organizacji rynków w sektorze cukru (Dz. Urz. UE L Nr 58, str. 1, ze zm., dalej: „Rozporządzenie 318/2006”).
Z kolei „wysokość przedmiotowej opłaty” regulowana jest w art. 3 ust. 1 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 967/2006 z dnia 29 czerwca 2006 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania rozporządzenia Rady (WE) nr 318/2006 w odniesieniu do pozakwotowej produkcji cukru.
Wedle powołanego przepisu, opłata ta wynosi 500 EUR za tonę.
Celem ustalenia produkcji kwotowej oraz pozakwotowej (co eksponowane jest w szczególności w powołanych powyżej przepisach prawa) jest utrzymanie produkcji cukru (i buraków cukrowych) oraz jego cen na określonym w przepisach poziomie. Prawodawca unijny dąży do osiągnięcia rezultatu w postaci możliwego dostosowania działalności przedsiębiorców tego rynku do założonego przez siebie poziomu. Dzięki temu mechanizmowi utrzymywana jest równowaga popytu, podaży oraz cen, a nadto minimalizuje się ryzyko nadprodukcji i nadwyżek.
Niemniej jednak, prawodawca nie ma kompetencji do dążenia do tego stanu rzeczy poprzez zakazywanie przedsiębiorcom produkcji na zasadach innych niż przez prawodawcę preferowane. Prawodawca z zasady nie może władczo nakazać określonej ilości czy określonego zakresu produkcji. Obowiązuje bowiem w tym zakresie swoboda działalności gospodarczej oraz zasada swobody zawierania umów. Dlatego też prawodawca dąży do osiągnięcia założonego przez siebie stanu rzeczy środkami perswazyjnymi i motywacyjnymi.
Produkcja cukru kwotowego korzysta z preferencji w postaci braku konieczności uiszczania dodatkowej opłaty, co powinno motywować przedsiębiorców do dostosowywania swojej produkcji do poziomu opartego na założeniach kwotowych.
Opisany powyżej system posiada również mechanizmy pozwalające reagować w sytuacjach, w których nie ma groźby nadprodukcji, lecz istnieje ryzyko niedoboru cukru na rynkach Unii Europejskiej.
Procedurę taką normuje art. 187 Rozporządzenia 1234/2007. W myśl tego przepisu:
Jeżeli w odniesieniu do produktów sektora zbóż, rynku cukru oraz mleka i przetworów mlecznych notowania lub ceny na rynku światowym co najmniej jednego z tych produktów osiągną poziom, który zakłóca lub grozi zakłóceniem podaży na rynku wspólnotowym i sytuacja ta prawdopodobnie utrzyma się lub będzie się pogarszać, Komisja może przedsięwziąć konieczne środki w odniesieniu do danego sektora. Komisja może w szczególności w całości lub części zawiesić należności celne przywozowe w odniesieniu do pewnych ilości.
Jednym ze środków jest wskazane w przepisie zawieszenie należności przywozowych. Przykładem takiego działania jest np. Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 634/2011 z dnia 29 czerwca 2011 r. otwierające stały przetarg na przywóz cukru objętego kodem CN 1701 z zastosowaniem obniżonej stawki celnej w roku gospodarczym 2010/2011 (Dz. Urz. UE L Nr 170, s. 21).
Z uwagi na fakt istotnego zagrożenia równowagi rynkowej w sektorze cukru, Komisja przedsięwzięła szereg innych środków przeciwdziałających (w oparciu o powołany przepis).
Jednym z takich środków było wdrożenie rozwiązań uregulowanych Rozporządzeniem 1240/2011. Wskazać należy, że na okoliczności wydania tegoż aktu prawnego – tj. zagrożenie równowagi na rynku cukru - wskazuje powołane w akapitach (1) - (3) preambuły Rozporządzenia 1240/2011 uzasadnienie:
(1) Ceny cukru na rynku światowym od kilku miesięcy utrzymują się na poziomie zbliżonym do unijnych cen na rynku wewnętrznym lub nawet powyżej tego poziomu. Prognozy dotyczące cen na rynku światowym, opierające się na rynkach kontraktów terminowych w Nowym Jorku i Londynie wskazują ponadto dla marca, maja i lipca 2012 r. stały wysoki poziom cen cukru na rynku światowym. Przewiduje się zatem, że przywozy z państw trzecich korzystających z określonych umów preferencyjnych wzrosną jedynie umiarkowanie w ciągu roku gospodarczego 2011/2012.
(2) Prognozowany bilans sytuacji na rynku cukru w Unii w roku gospodarczym 2011/2012 wykazuje deficyt w wysokości 700 000 ton między ilością wykorzystywaną a ilością, która powinna być dostępna. Wynikający z tego niski poziom końcowych zapasów grozi zakłóceniem podaży cukru na rynku Unii i prowadzi do wzrostu cen na unijnym rynku wewnętrznym cukru.
(3) Z drugiej strony, z powodu dobrych zbiorów w niektórych częściach Unii produkcja cukru przekroczyła kwotę określoną w art. 56 rozporządzenia (WE) nr 1234/2007 o blisko 5 mln ton. Biorąc pod uwagę szacunki dotyczące zobowiązań umownych producentów cukru w odniesieniu do niektórych zastosowań przemysłowych przewidzianych w art. 62 rozporządzenia (WE) nr 1234/2007 oraz zobowiązań wywozowych na rok 2011/2012 dotyczących cukru pozakwotowego, nadal będą dostępne znaczące ilości cukru pozakwotowego w wysokości około 1 000 000 ton. Część tego cukru mogłaby zostać udostępniona na rynku cukru w Unii w celu częściowego zaspokojenia popytu oraz uniknięcia nadmiernego wzrostu cen.
Następnie wskazuje się, że:
(7) Utrzymująca się niska podaż cukru na rynku wewnętrznym w roku gospodarczym 2011/2012 może umożliwić sprzedaż 400 000 ton cukru pozakwotowego na rynku wewnętrznym. Ponieważ niedobór podaży jest mniej poważny niż w roku gospodarczym 2010/2011 oraz środek podejmowany jest na wcześniejszym etapie w porównaniu z rokiem gospodarczym 2010/2011, pomimo wciąż istniejących wątpliwości co do dokładnych ilości dostępnych na rynku UE, właściwe jest ustalenie obniżonej opłaty, tak aby uniknąć ryzyka gromadzenia nadwyżek. Dla tej ograniczonej ilości pozakwotowej produkcji cukru należy ustalić obniżoną opłatę za przekroczenie kwoty krajowej w wysokości wynoszącej za tonę różnicę pomiędzy najnowszą publicznie dostępną średnią ceną unijną a ceną na rynku światowym.
W efekcie, analizowane Rozporządzenie wprowadziło zachętę do zwiększenia produkcji cukru. Wedle art. 1 tegoż aktu prawnego:
W drodze odstępstwa od art. 3 ust. 1 rozporządzenia (WE) nr 967/2006 opłatę za przekroczenie kwoty krajowej ustala się na poziomie 85 EUR za tonę dla maksymalnej ilości 400 000 ton cukru w ekwiwalencie cukru białego i 21 000 ton izoglukozy w suchej masie, wyprodukowanych w ilościach przekraczających kwotę określoną w załączniku VI do rozporządzenia (WE) nr 1234/2007 i udostępnionych na rynku Unii Europejskiej w roku gospodarczym 2011/2012. Obniżona opłata za przekroczenie kwoty krajowej płacona jest po przyjęciu wniosku, o którym mowa w art. 2 i przed wydaniem świadectwa, o którym mowa w art. 6.
Innymi słowy, opłata za wyprodukowanie cukru pozakwotowego jest (po spełnieniu określonych warunków) obniżana z kwoty 500 EUR/t do kwoty 85 EUR/t (dalej: „Opłata preferencyjna”). Działanie to ma zachęcić producentów cukru do zwiększenia produkcji, co przełożyć się ma na zbilansowanie sytuacji na unijnym rynku cukru.
Warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki opłaty jest otrzymanie świadectwa. Świadectwo opiewa na konkretną ilość cukru, który korzystać będzie z preferencyjnej stawki opłaty. Opłatę preferencyjną uiszcza się przed wydaniem świadectw.
Wedle art. 10 ust. 2 Rozporządzenia 1240/2011, przed dniem 31 października 2012 r. każdy posiadacz świadectwa przedstawia właściwym organom państwa członkowskiego dowód, że wszystkie ilości objęte posiadanym przez niego świadectwem zostały udostępnione na rynku unijnym. Każda tona objęta świadectwem, która nie została udostępniona na rynku Unii z przyczyn innych niż siła wyższa, podlega opłacie w wysokości 415 EUR za tonę.
Art. 10 ust. 4 przedmiotowego aktu normuje, iż Państwa Członkowskie obliczają i powiadamiają Komisję o różnicy między całkowitą ilością cukru i izoglukozy wyprodukowaną przez każdego producenta w ilości przekraczającej kwotę oraz o ilościach, które zostały wyeliminowane przez producentów zgodnie z art. 4 ust. 1 akapit drugi rozporządzenia (WE) nr 967/2006. Jeśli pozostałe ilości cukru pozakwotowego lub izoglukozy pozakwotowej posiadane przez danego producenta są mniejsze niż ilości, w odniesieniu do których producent otrzymał świadectwa zgodnie z niniejszym rozporządzeniem, dany producent płaci kwotę w wysokości 500 EUR za tonę tej różnicy.
Gdyby jednak omawiana różnica była większa od ilości wynikającej ze świadectwa, a Spółka zdecydowała się wprowadzić na rynek cukier pozakwotowy (tj. przeznaczyć go na inne cele niż określone art. 4 Rozporządzenia 967/2006), to nadwyżka ponad ilość wynikającą ze świadectwa podlegałaby opłacie z tytułu nadwyżek.
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż opisana powyżej Opłata preferencyjna stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych potrącalny w momencie poniesienia...
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż opisana powyżej opłata, wynikająca z przepisu art. 10 ust. 2 Rozporządzenia 1240/2011 stanowi koszt pośredni uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych potrącalny w momencie poniesienia...
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż w wypadku opisanym w art. 10 ust. 4 Rozporządzenia 1240/2011, opłata tam uregulowana oraz opłata uiszczana w przypadku, gdy opisana w tym przepisie różnica będzie większa od ilości wskazanej w świadectwie stanowią pośredni koszt uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych potrącalny w momencie poniesienia...
Prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż opisana powyżej Opłata preferencyjna stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych potrącalny w momencie poniesienia.
Prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż opisana powyżej opłata wynikająca z przepisu art. 10 ust. 2 Rozporządzenia 1240/2011 stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych potrącalny w momencie poniesienia.
Prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż w wypadku opisanym w art. 10 ust. 4 Rozporządzenia 1240/2011, opłata tam uregulowana oraz opłata uiszczana w przypadku, gdy opisana w tym przepisie różnica będzie większa od ilości wskazanej w świadectwie, stanowią pośredni koszt uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych potrącalny w momencie poniesienia.
Stanowisko Spółki oparte jest na szeregu argumentów wynikających z przepisów prawa.
Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.
W świetle art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie poniesienia. Jeśli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszt uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Drugi z elementów stanowiących definicję kosztu uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można określić mianem przesłanki negatywnej, zgodnie z którą, aby ponoszony wydatek został uznany za koszt podatkowy, nie może znajdować się on w zamkniętym katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy.
Spółka pragnie podkreślić, iż każda z rozważanych opłat jest kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a nadto nie stanowi kosztu określonego przez ustawodawcę, jako niepodatkowy.
Należy również zauważyć, iż każda z powołanych płatności mieści się w kategorii „opłaty”. Jest to zatem niepodatkowe, przymusowe, publicznoprawne świadczenie, związane z zaistnieniem określonego stanu faktycznego, w związku z którym przepisy prawa wiążą powstanie obowiązku daninowego.
W związku z tym, że wspomniane „opłaty” nie odnoszą się bezpośrednio do przychodów roku podatkowego, w opinii Spółki, powinny być potraktowane jako koszty pośrednie, podlegające potrąceniu w momencie ich poniesienia.
Spółka pragnie wskazać, iż podstawowym źródłem przychodów Spółki jest wynagrodzenie uzyskiwane ze sprzedaży Jej wyrobów, tj. cukru oraz innych produktów przemysłu cukrowniczego.
Z uwagi na powołane powyżej regulacje, cukier, który produkowany jest przez Spółkę, podzielić można na cukier kwotowy oraz cukier pozakwotowy.
Jak wskazano powyżej, produkcja cukru pozakwotowego związana jest z koniecznością uiszczenia dodatkowej opłaty (500 EUR/t). Płatność ta jest opłatą, a zatem instrumentem finansów publicznych.
Stanowiące kategorię finansów publicznych daniny (w tym opłaty) pełnią określone funkcje – np. fiskalną (źródło dochodów), redystrybucyjną, ale też i stymulacyjną czy perswazyjną.
Wskazać w tym miejscu warto stanowisko WSA w Gdańsku (choć odnoszące się do podatków, to aktualne również dla opłat), powołane w wyroku z dnia 29 kwietnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Gd 402/08):
Funkcje spełniane przez podatki obejmują łącznie funkcję fiskalną (podatki stanowią główne źródło dochodów budżetowych), funkcję stymulacyjną (podatki spełniają rolę bodźca zachęcającego do podejmowaniu działań pożądanych z punktu widzenia interesu społecznego, np. zachęta do inwestycji i tworzenia nowych miejsc pracy), funkcję redystrybucyjną (podatki umożliwiają alokację środków pieniężnych od podmiotów, które je wypracowały do podmiotów finansowanych przez państwo), funkcję wyrównawczą (funkcja ta ma na celu zacieranie nierówności w dochodach przedsiębiorstw) oraz funkcję informacyjną, zwaną również kontrolną (funkcja umożliwiająca zebranie informacji dotyczących poszczególnych podatników w skali mikro).
Raz jeszcze wskazać należy, że prawodawca nie ma możliwości nakazania bądź zakazania producentom cukru działania bądź zaniechania w zakresie produkcji. Prawodawca może jedynie motywować producenta do dostosowania poziomu swojej produkcji do ilości wynikających z systemu kwotowego. Celowi temu służą uregulowania, w myśl których produkcja cukru kwotowego oraz produkcja cukru pozakwotowego zagospodarowanego zgodnie z art. 61 Rozporządzenia 1234/2007 korzysta z preferencji w postaci braku konieczności uiszczenia dodatkowej opłaty. Jest to zatem przykład stymulacyjnej funkcji daniny publicznej – zachęca ona do określonego zachowania.
Z uwagi na rachunek ekonomiczny, produkcja i sprzedaż cukru pozakwotowego (w wypadku innym niż mowa w art. 61 Rozporządzenia 1234/2007) może okazać się nieopłacalna z biznesowego punktu widzenia. Może się bowiem okazać, iż koszty osiągnięcia przychodów związane ze sprzedażą cukru pozakwotowego powiększone o równowartość 500 EUR/t przewyższą przychody z jego sprzedaży i w ten sposób transakcja taka zamiast dochodów wygenerowałaby stratę. Mogłoby również dojść do sytuacji, w której cena uwzględniająca dodatkową opłatę byłaby na tyle wysoka, iż cukier taki nie znalazłby nabywców.
Niemniej jednak, obniżenie wskazanej opłaty do kwoty 85 EUR/t - a zatem ustanowienie Opłaty preferencyjnej powoduje, iż wyprodukowany w ten sposób cukier znacznie łatwiej będzie mógł zostać sprzedany, a koszty jego sprzedaży będą niższe. Dzięki temu możliwe będzie zarówno samo uzyskanie przychodu z jego zbycia, jak i zwiększenie kwoty takiego przychodu.
Wskazać należy, że właśnie osiągnięcie powyższego efektu (maksymalizacja sprzedaży) leży u podstaw wprowadzenia przez Komisję analizowanej regulacji prawnej. Raz jeszcze podnieść należy, że prawodawca (w akapicie 3 preambuły) wskazuje, że obniżenie opłaty służy zaspokojeniu popytu i zbilansowaniu rynku cukru. Obniżenie opłaty można porównać do obowiązujących niegdyś tzw. „kontyngentów bezcłowych”, czyli preferencji w zakresie danin celem stymulacji rynku.
Dzięki wprowadzonej Rozporządzeniem 1240/2011 możliwości uiszczania Opłaty preferencyjnej (zamiast opłaty w wysokości 500 EUR/t) Spółka może uzyskać przychody, których wcześniej by nie uzyskała – jak bowiem wskazano uiszczenie opłaty „podstawowej” zamiast preferencyjnej mogłoby powodować brak ekonomicznej opłacalności produkcji (a zatem i przychodów) albo niższą wysokość dochodów (konieczność rozpoznania kosztu w wysokości dodatkowo 500 EUR/t zamiast 85 EUR/t).
Dlatego też poniesienie kosztu Opłaty preferencyjnej jest bezsprzecznie związane z przychodami podatkowymi Spółki. Opłaty (poza wymienionymi w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jako ponoszone z mocy prawa daniny publicznoprawne stanowią koszty uzyskania przychodów. Wskazać zaś należy, iż opłata taka nie mieści się w katalogu kosztów uznawanych przez ustawodawcę za niepodatkowe.
Tym samym, prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż opisana powyżej Opłata preferencyjna stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych.
Koszt ten będzie stanowić pośredni koszt uzyskania przychodów, potrącalny w momencie jego poniesienia.
Jak wskazano, w myśl art. 10 ust. 2 Rozporządzenia 1240/2011, przed dniem 31 października 2012 r. każdy posiadacz świadectwa przedstawia właściwym organom państwa członkowskiego dowód, że wszystkie ilości objęte posiadanym przez niego świadectwem zostały udostępnione na rynku unijnym. Każda tona objęta świadectwem, która nie została udostępniona na rynku Unii z przyczyn innych niż siła wyższa, podlega opłacie w wysokości 415 EUR za tonę.
Innymi słowy, Spółka otrzyma certyfikat dokumentujący ilość cukru pozakwotowego, wobec którego możliwe będzie zastosowanie Opłaty preferencyjnej. Jeżeli jednak wskazana ilość cukru nie zostanie udostępniona na rynku UE (z przyczyn innych niż siła wyższa), to powstanie konieczność uiszczenia kolejnej dodatkowej opłaty w kwocie 415 EUR/t.
W praktyce, zdarzyć się może sytuacja, w której Spółka dokonana sprzedaży do odbiorcy znajdującego się poza terytorium UE ze względu na możliwość uzyskania wyższej ceny za cukier na tamtym rynku.
W takim przypadku prawodawca unijny przewiduje, iż wyłączone będzie stosowanie ulgi w postaci możliwości uiszczenia Opłaty preferencyjnej, co wiązać się będzie z obowiązkiem zapłaty wyższej dodatkowej opłaty – w kwocie 415 EUR/t.
Wskazać należy, iż Spółka w swojej działalności kieruje się zasadami rachunku ekonomicznego. Jeżeli uzyskana ze sprzedaży cena (nawet z uwzględnieniem konieczności uiszczenia omawianej „opłaty”) będzie wyższa niż analogiczna cena na rynku unijnym, to racjonalnym gospodarczo zachowaniem będzie dokonanie sprzedaży cukru poza terytorium UE. Możliwe jest również wystąpienie sytuacji, w której Spółka będzie chciała sprzedać wyprodukowany dodatkowo cukier pozakwotowy na terytorium UE, jednak brak będzie na ten cukier popytu. Wówczas jedyną możliwością osiągnięcia przychodów (i uniknięcia straty) będzie sprzedaż poza UE.
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, ze analizowana płatność będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów. Niewątpliwie, jest to świadczenie nałożone na Spółkę na mocy przepisów prawa i stanowi niezbędny element transakcji sprzedaży cukru, dzięki której Spółka uzyska przychody podatkowe. Dodatkowo, opłata ta nie stanowi wydatku wymienionego w treści przepisu art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jak stanowi art. 10 ust. 4 analizowanego Rozporządzenia, Państwa Członkowskie obliczają i powiadamiają Komisję o różnicy między całkowitą ilością cukru i izoglukozy wyprodukowaną przez każdego producenta w ilości przekraczającej kwotę oraz o ilościach, które zostały wyeliminowane przez producentów, zgodnie z art. 4 ust. 1 akapit drugi rozporządzenia (WE) nr 967/2006. Jeśli pozostałe ilości cukru pozakwotowego lub izoglukozy pozakwotowej posiadane przez danego producenta są mniejsze niż ilości, w odniesieniu do których producent otrzymał świadectwa zgodnie z niniejszym rozporządzeniem, dany producent płaci kwotę w wysokości 500 EUR za tonę tej różnicy.
Innymi słowy, przedmiotowa opłata należna jest w sytuacji, gdy producent cukru wyprodukował cukier pozakwotowy. Oznacza się wówczas:
całkowitą ilość wyprodukowanego cukru pozakwotowego,
różnicę pomiędzy całkowitą ilością wyprodukowanego cukru pozakwotowego a ilością cukru pozakwotowego, od której nie pobiera się opłaty na zasadach określonych w art. 4 ust. 1 Rozporządzenia 967/2006,
od różnicy a) - b) odejmuje się dodatkowo ilość cukru pozakwotowego, na produkcję którego producent otrzymał świadectwa regulowane przez Rozporządzenie 1240/2011 (uprawniające do stosowania Opłaty preferencyjnej),
jeżeli w wyniku powyższych zabiegów otrzyma się wynik ujemny, to producent zobowiązany jest uiścić opłatę w wysokości 500 EUR/t różnicy.
Innymi słowy, dany producent zobowiązany będzie do uiszczenia opłaty, jeżeli ilość wyprodukowanego cukru pozakwotowego (po odjęciu cukru pozakwotowego przeznaczonego na cele określone w odrębnych przepisach) będzie niższa niż ilość cukru pozakwotowego wynikająca z posiadanych świadectw.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 Rozporządzenia 1240/2011 świadectwa wydaje się w celu skorzystania z warunków określonych art. 1, tj. w celu nabycia uprawnienia do uiszczenia Opłaty preferencyjnej za cukier pozakwotowy.
W momencie składania wniosku o przyznanie świadectw Spółka wnioskuje o przyznanie prawa do Opłaty preferencyjnej wobec deklarowanej ilości cukru pozakwotowego. W momencie składania wniosku (kiedy trzeba uiścić Opłatę preferencyjną) cukier pozakwotowy nim objęty nie jest jeszcze wyprodukowany. Spółka de facto nabywa zatem możliwość stosowania Opłaty preferencyjnej. Mechanizm zakłada bowiem w praktyce nabywanie uprawnień przed produkcją cukru i uniemożliwia nabycie świadectwa (prawa do Opłaty preferencyjnej) dopiero po wyprodukowaniu cukru pozakwotowego.
Niemniej jednak, nie zawsze możliwe jest, aby producent cukru dysponował ilością, która równa jest zadeklarowanej w świadectwach. Przyczyny takiego stanu rzeczy mogą być różne. Wskazać należy przykładowo, że produkcja cukru pozakwotowego (nawet z zastosowaniem Opłaty preferencyjnej) może nie być opłacalna z biznesowego punktu widzenia i sprzedaż takiego wyrobu nie przyniesie Spółce oczekiwanych przychodów. Inną przyczyną może być niedobór spowodowany działaniem siły wyższej (brak klauzuli analogicznej do art. 10 ust. 2 Rozporządzenia 1240/2011).
Mając na uwadze wcześniejsze wywody, stwierdzić należy, że omawiana opłata pozostaje w immanentnym związku z Opłatą preferencyjną, wskazaną w Pytaniu nr 1.
Skoro zatem Opłata preferencyjna stanowi koszt uzyskania przychodów, to również omawiana danina jest kosztem dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obie opłaty stanowią bowiem element tego samego mechanizmu, który prowadzić powinien do uzyskania przez Spółkę preferencyjnych zasad rozliczania kosztów sprzedaży cukru.
Należy również rozważyć sytuację, w której opisywana różnica będzie pozytywna (dodatnia). Przykładowo, po odjęciu cukru pozakwotowego, którego dotyczy sytuacja opisana w art. 4 Rozporządzenia 967/2006, pozostanie ilość 1000 t cukru. Posiadane świadectwa opiewają zaś na kwotę 800 t. Wówczas od nadwyżki 200 ton cukru Spółka zobowiązana byłaby do uiszczenia opłaty. Jest to opłata analogiczna jak Opłata preferencyjna, tyle że nie korzysta z przywileju w postaci obniżenia wysokości świadczenia.
Zdaniem Spółki, analogicznie jak w opisanych uprzednio sytuacjach w wypadku poniesienia taka opłata również będzie stanowić koszt podatkowy. Dzięki jej poniesieniu Spółka będzie mogła uzyskać przychód w postaci zapłaty ceny za sprzedany cukier pozakwotowy. Dodatkowo, nie jest to wydatek, o którym mowa w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Podsumowując, prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż w wypadku opisanym w art. 10 ust. 4 Rozporządzenia 1240/2011, opłata tam uregulowana oraz opłata uiszczana w przypadku, gdy opisana w tym przepisie różnica będzie większa od ilości wskazanej w świadectwie stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych.
Koszty te będą stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodów, potrącalne w momencie poniesienia.
Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu, tezy badanego rozstrzygnięcia nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.
ILPB3/423-605/11-2/EK
ILPP2/4441-69/11-3/SJ | Interpretacja indywidualna
ILPB3/423-603/11-2/EK | Interpretacja indywidualna
IBPBI/1/415-307/11/AB | Interpretacja indywidualna
ILPB3/423-43/12-2/JG | Interpretacja indywidualna
IPPB2/415-531/12-6/MK | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-36/12/PP | Interpretacja indywidualna
IPPP3/443-1195/09/12-8/S/KB | Interpretacja indywidualna
ILPB2/415-70/12-2/WM | Interpretacja indywidualna