Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dzialki/ippp2-4512-796-15-4-jo
Timestamp: 2018-03-24 08:23:34
Legal References Found: art. 14
 FSK 
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 12
 art. 15
 art. 12
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 9
 art. 9
 art. 12
 art. 2
 art. 7
 art. 155
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 5
 art. 15

Document Content:
IPPP2/4512-796/15-4/JO | Interpretacja indywidualna
Opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia na bank prawa własności działek na podstawie „Umowy o świadczenie w miejsce wykonania”
IPPP2/4512-796/15-4/JOinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2015 r. (data wpływu 17 sierpnia 2015 r.) uzupełnione pismem Strony z dnia 24 sierpnia 2015 r. (data wpływu 28 sierpnia 2015 r.) oraz pismem z dnia 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu 2 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia na bank prawa własności 26 działek ewidencyjnych gruntu oraz udziałów w prawie własności działek ewidencyjnych będących drogami dojazdowymi do ww. 26 działek ewidencyjnych na podstawie „Umowy o świadczenie w miejsce wykonania” – jest prawidłowe.
W dniu 17 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia na bank prawa własności 26 działek ewidencyjnych gruntu oraz udziałów w prawie własności działek ewidencyjnych będących drogami dojazdowymi do ww. 26 działek ewidencyjnych na podstawie „Umowy o świadczenie w miejsce wykonania”. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 24 sierpnia 2015 r. (data wpływu 28 sierpnia 2015 r.) oraz pismem z dnia 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu 2 września 2015 r.).
W dniu 21 kwietnia 2008 r. Wnioskodawca (jako obdarowany) oraz jego ojciec (jako darczyńca) zawarli w formie aktu notarialnego umowę darowizny, na mocy której Wnioskodawca nabył własność nieruchomości gruntowych (przez nieruchomość gruntową rozumiane są wszystkie działki ewidencyjne gruntu, dla których prowadzona jest jedna księga wieczysta) wskazanych w umowie. Darowizna obejmowała niżej wskazane nieruchomość gruntowe położone w gminie (w różnych miejscowościach), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgi wieczyste:
KW - 24 działki ewidencyjne o łącznej powierzchni 2,51 ha ;
KW - 3 działki o łącznej powierzchni 6500 m2 ;
KW - 17 działek o łącznej powierzchni 2,6870 ha ;
KW n - 1 działka o łącznej powierzchni 0,1077 ha (w zakresie tej nieruchomości gruntowej darowizna dotyczyła udziału w prawie własności w wysokości 4/12 jaki był uprzednio własnością darczyńcy);
KW - 19 działek o łącznej powierzchni 2500 m2;
KW - 1 działka o łącznej powierzchni 300 m2 ;
KW - 1 działka o łącznej powierzchni 1800 m2 ;
KW - 4 działki o łącznej powierzchni 5,93 ha ;
KW - jedna działka o łącznej powierzchni 100 m2 (w zakresie tej nieruchomości gruntowej darowizna dotyczyła udziału w prawie własności w wysokości 4/5 jaki był własnością darczyńcy).
Ww. nieruchomości gruntowe (z wyjątkiem nieruchomości gruntowej KW nr PL1) były nieruchomościami gruntowymi niezabudowanymi. Zgodnie z oświadczeniem darczyńcy zawartym w ww. umowie darowizny ww. nieruchomości gruntowe będące przedmiotem umowy stanowiły gospodarstwo rolne. Zgodnie z treścią ww. umowy darowizny powyższej wskazane nieruchomości gruntowe Wnioskodawca nabył do swojego majątku osobistego.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 2000 roku na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej oraz jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług. Zarówno deklarowany jak i faktyczny zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie obejmuje zakupu lub sprzedaży nieruchomości.
Wnioskodawca jest dłużnikiem w stosunku do banku i nie jest w stanie spłacić długu bez sprzedaży majątku prywatnego. Wnioskodawca prowadził rozmowy z przedstawicielami banku i zamierza podpisać z bankiem umowę zatytułowaną „Umowa o świadczenie w miejsce wykonania”. Umowa będzie polegała na tym, że Wnioskodawca jako dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania względem banku, które polega na świadczeniu o charakterze pieniężnym względem banku, spełni za zgodą banku (wierzyciela) świadczenia polegające na przeniesieniu na bank własności 26 działek ewidencyjnych budowlanych. Bank natomiast zwolni Wnioskodawcę (oraz żonę Wnioskodawcy) z długu. W wyniku planowanej umowy na bank zostanie przeniesiona własność działek ewidencyjnych:
objętych księgę wieczystą n: nr 107/10 - o powierzchni 0,14 ha; nr 107/11 - o powierzchni 0,11 ha; nr 107/12 - o powierzchni 0,12 ha, nr 107/13 - o powierzchni 0,11 ha, nr 107/14 - o powierzchni 0,11 ha, nr 107/15 - o powierzchni 0,11 ha, nr 107/16 - o powierzchni 0,11 ha, nr 107/17 - o powierzchni 0,11 ha, nr 107/18 - o powierzchni 0,10 ha, nr 107/19 - o powierzchni 0,10 ha, nr 107/20 - o powierzchni 0,10 ha, nr 107/21 - o powierzchni 0,11 ha, nr 107/37 - o powierzchni 0,12 ha, nr 107/38 - o powierzchni 0,11 ha, nr 107/39 - o powierzchni 0,11 ha, nr 107/40 - o powierzchni 0,11 ha (16 działek);
objętych księgę wieczystą : nr 107/2 - o powierzchni 0,13 ha, nr 107/3 - o powierzchni 0,13 ha, nr 107/4 - o powierzchni 0,13 ha, nr 107/5 - o powierzchni 0,13 ha, nr 107/6 - o powierzchni 0,13 ha, nr 107/7 - o powierzchni 0,12 ha, nr 107/8 - o powierzchni 0,12 ha, nr 107/9 - powierzchni 0,12 ha, 107/24 - o powierzchni 0,13 ha, 107/26 - o powierzchni 0,13 ha (10 działek).
W wyniku planowanej umowy na bank zostaną przeniesione również określone udziały w prawie własności działkach ewidencyjnych będących drogami dojazdowymi do wyżej wskazanych 26 działek ewidencyjnych.
Wszystkie działki, które przejdą na własność (jak również współwłasność w przypadku dróg) banku w wyniku ww. planowanej umowy weszły do majątku osobistego Wnioskodawcy na mocy ww. umowy darowizny z 2008 r. Działki, o których mowa w zdaniu poprzednim znajdują się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z 2004 roku. Oznacza to, że działki, których własność Wnioskodawca zamierza przenieść na bank były już działkami budowlanymi w momencie, gdy Wnioskodawca stał się ich właścicielem na mocy ww. umowy darowizny. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań mających na celu zmianę przeznaczenia tych działek, czy też zwiększenia ich atrakcyjności, w szczególności nie doprowadzał żadnych instalacji, czy też przyłączy do ww. działek. Na działkach gruntu, których dotyczyć będzie planowana umowa Wnioskodawca nie prowadził również żadnej działalności, nie udostępniał również tych działek w drodze najmu, dzierżawy lub użyczenia, a także nie przeprowadzał dodatkowych podziałów ewidencyjnych.
Wnioskodawca użytkował i użytkuje również obecnie rolniczo część z innych działek ewidencyjnych gruntu, które otrzymał w drodze ww. umowy darowizny, jak również działki ewidencyjne gruntu nie objęte ww. umową darowizny. Użytkowane przez Wnioskodawcę rolniczo działki ewidencyjne gruntu nie są objęte księgami wieczystymi.
Z otrzymanych w drodze darowizny nieruchomości gruntowych Wnioskodawca sprzedał:
z nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą - 1 działkę ewidencyjną gruntu (budowlaną) o powierzchni 0,1500 ha oraz ponadto udział w wysokości 2/48 w prawie własności 1 działki ewidencyjnej gruntu (drogi);
z nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą - 4 działki ewidencyjne gruntu (budowlane) o powierzchniach: 0,1100 ha, 0,1300 ha, 0,1300 ha, 0,1300 ha;
z nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą - 2 działki ewidencyjne gruntu (budowlane) każda z nich o powierzchni 0,1000 ha, 1 działkę ewidencyjną gruntu (droga) oraz ponadto łączne udziały w wysokości 2/48 w prawie własności i działki ewidencyjnej gruntu (droga).
Już dokonane przez Wnioskodawcę w latach 2014-2015 opisane powyżej sprzedaże również polegały na sprzedaży działek ewidencyjnych gruntu z majątku prywatnego otrzymanego na podstawie ww. umowy darowizny. Wnioskodawca dokonał tych sprzedaży, ponieważ potrzebował środków pieniężnych na utrzymanie siebie, swojej rodziny, jak również na spłatę zobowiązań w stosunku do banku.
Jedyną aktywnością jaką podjął Wnioskodawca w stosunku do otrzymanych w drodze darowizny działek ewidencyjnych gruntu było zawarcie standardowej umowy z podmiotem, który profesjonalnie zajmuje się pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości w zamian za ustaloną prowizję.
Czy Wnioskodawca będący dłużnikiem banku (w przedstawionym stanie faktycznym w rubryce „G”) zobowiązany będzie do zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu przeniesienia na bank prawa własności 26 działek ewidencyjnych gruntu oraz udziałów w prawie własności działek ewidencyjnych będących drogami dojazdowymi do wyżej wskazanych 26 działek ewidencyjnych na podstawie „Umowy o świadczenie w miejsce wykonania”...
po drugie - czynność wykonana była przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem VAT (tak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 r. I FSK 603/06, LEX nr 261626, Rzeczposp. PCD 2007/6/143).
Definicja pojęcia podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, to zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Jak wynika z ww. orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego obie przesłanki muszą wystąpić łącznie. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli tak w ogóle jest on podatnikiem z innego tytułu (w przypadku Wnioskodawcy jest on podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej) - pozostaje poza zakresem opodatkowania. Tak samo wykonanie czynności niepodlegającej opodatkowaniu przez podatnika jest neutralne z punktu widzenia VAT. Co prawda, przepisy ustawy nie wyrażają tego wprost, niemniej z ogólnych reguł konstrukcyjnych podatku w ogólności, w tym również podatku od towarów i usług, wynika konieczność, aby podmiot wykonujący czynność opodatkowaną występował w odniesieniu do niej jako podatnik. Regulacje Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej: „Dyrektywa VAT 2006/112/WE”) wyrażają ten wymóg wprost - stanowią bowiem o wykonywaniu czynności opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze.
Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2011.177.1054 j.t. z późn. zm.; zwanej dalej: „Ustawą o VAT”) na swój własny użytek definiują pojęcie działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika VAT. Nie można więc utożsamiać działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT z działalnością gospodarczą, o której mowa w prawie o działalności gospodarczej. Nie będzie także na gruncie VAT znajdować zastosowania definicja działalności gospodarczej sformułowana w Ordynacji podatkowej ani tym bardziej zawartą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnikiem w rozumienie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT będzie dany podmiot tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności będących dostawą towarów (czy też świadczeniem usług) niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji - nie podlega opodatkowaniu. Należy zatem stwierdzić, że - zwłaszcza w odniesieniu do osób fizycznych - podatnikiem VAT się bywa. Status ten nie jest zaś stałą cechą danego podmiotu. Pomimo, że ustawa o VAT nie wyraża tego wprost, przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia z dnia 12 stycznia 2010 r. I FSK 1626/08, LEX nr 558842 wskazał:
przepisy art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. powinny być rozumiane w ten sposób, ze warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód.
ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego. Ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług(...). Dla oceny, czy sprzedaż przez osobę fizyczną działek budowlanych jest opodatkowaną działalnością gospodarczą, w ramach której sprzedawca działa w charakterze podatnika, należy kierować się poniższymi kryteriami.
Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako handlowiec (...).
Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (...).
Nie budzi żadnych wątpliwości to, że zawodowa (profesjonalna) działalność handlowca polega na nabywaniu towarów i ich późniejszej sprzedaży z zyskiem. Ponadto taka profesjonalna działalność handlowa - co do zasady - nie jest ograniczana w czasie i nie kończy się po sprzedaży z góry określonej ilości towarów. Zatem nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za handlowca w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Sprzedaż działek budowlanych wydzielonych z gospodarstwa rolnego ograniczona jest do wskazanej we wniosku liczby działek. Wskazuje to na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży. Zatem taka działalność jest działalnością okazjonalną i nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.
Należy uznać, że przedstawione powyżej stanowisko ma charakter ugruntowany w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, co potwierdzają m.in. następujące orzeczenia: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13, Lex nr 1455822, G.Prawna 2014/91/3; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 października 2013 r., I FSK 1414/12 Rzeczposp. PCD 2013/230/4; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2012 r., I FSK 1118/11, Lex 1162866; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 stycznia 2012 r., I FSK 1814/11, Lex nr 1126216; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 października 2011 r., I FSK 1536/10, ONSAIWSA 2013/1/17, LEX nr 1144873; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 lutego 2010 r., I SA/Po 1015/09, Lex nr 559520; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 października 2009 r., I FSK 1043/08; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 stycznia 2009 r., I FSK 1629/07, Lex nr 508260; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 253/08, LEX nr 469692; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 marca 2008 r., I FSK 475/07, LEX nr 465817, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07, ONSAIWSA 2008/1/8, M.Podat. 2007/12/2, POP 2008/2/28, PP 2008/2/42, Glosa 2008/1/136, Lex 304985; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2007 r. I FSK 603/06 Lex nr 261626, Rzeczposp. PCD 2007/6/143.
Na szczególne uwagę zasługują również następujące poglądy wyrażone we wskazanych poniżej orzeczeniach sądów administracyjnych:
Nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności czyli handlowych, a nie w innych celach. Działalność handlowa oznacza dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży, wskazujący na zamiar kontynuacji tej działalności. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych. - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 253/08, Lex nr 369692;
Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki bowiem nabywany był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem na działalność handlową, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług. - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie 7 Sędziów z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07, ONSAIWSA 2003/1/8, M.Podat. 2007/12/2, POP 2008/2/28, PP 2008/2/42, Głosa 2008/1/126, Lex 304985;
Samo zamieszczenie ogłoszenia w prasie czy w internecie (środkach przekazu będących w powszechnym użyciu) bez wskazania, że ogłoszenia miały cechy wykraczające poza zwykle ogłoszenie (np. wielkość, grafikę, formułę) i wymagały większych od zwyczajowo przyjętych nakładów, nie pozwala na stwierdzenie że osoba je zamieszczająca zachowuje się jak handlowiec - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 maja 2014 r., I FSK 811/13, Lex nr 1504236;
Nieuprawnione jest wywodzenie obowiązku podatkowego z faktu, iż otrzymany w drodze darowizny majątek podatnik włączył w skład swojego przedsiębiorstwa, jeśli nie prowadzi on działalności gospodarczej w przedmiocie obrotu nieruchomościami. Tylko wówczas można by uznać, że prowadzi działalność handlową w tym przedmiocie na taki profesjonalny charakter wskazywać może również skala prowadzonej działalności handlowej nieograniczająca się do kilku gruntów, wskazująca na zorganizowaną na stałe, a nie jedynie okazjonalną, działalność w tym zakresie - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 lutego 2010 r., I FSK 35/09, Lex nr 593925.
Podkreślenia wymaga również fakt, że Polska (jako państwo członkowskie UE) nie skorzystała z możliwości przewidzianej w Dyrektywie VAT 2006/112/WE, zgodnie z którą można uznać za podatnika każdego, kto dokonuje okazjonalnych dostaw nieruchomości (w tym terenów budowlanych), czy też nie. W toku postępowania przed Trybunałem Sprawiedliwości UE w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 (Słaby v. Minister Finansów oraz Kuć, Jeziorska-Kuć v. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) rząd polski (przez swoich przedstawicieli) utrzymywał, iż Polska skorzystała z możliwości wyrażonej w art. 12 Dyrektywy VAT 2006/112/WE, zaś jego implementacja nastąpiła w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Trybunał uchylił się od jednoznacznej oceny tego, czy tak jest w istocie, pozostawiając ją sądowi krajowemu. Wydaje się przy tym, że nastąpiło to z przyczyn formalnych (kwestia ta nie była przedmiotem pytań prejudycjalnych), w uzasadnieniu wyroku Trybunał sugeruje jednak, że raczej Polska nie implementowała regulacji zawartej w art. 12 Dyrektywy. Analiza uregulowań krajowych prowadzi do takiego właśnie wniosku. W tym zakresie również ukształtowana została już jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą nie doszło do ww. implementacji - tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 października 2011 r., I FSK 1536/10, ONSAIWSA 2013/1/17, Lex nr 1144873; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2012 r., I FSK 1118/11, Lex nr 1162866; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13, Lex nr 1455822, G.Prawna 2014/91/3.
Pomocne w udzieleniu odpowiedź na postawione przez Wnioskodawcę odpowiedzi może być także odwołanie się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE. Najczęściej powoływanym orzeczeniem w tym zakresie jest w wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”) z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10, w którym wskazano:
(pkt 36) z orzecznictwa wynika w tej mierze, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust. Rec. S. I-3013, pkt 32).
(pkt 37) należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust. pkt 37).
(pkt 39) inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT.
(pkt 41) działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
(pkt 45) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalości gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy (zob. wyroki z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Edm. Rec. S. 1-4295, pkt 58; z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 Bbl. zb.orz. S. 1-10157, pkt 39).
(pkt 49) w związku z powyższym trzeba odpowiedzieć na postawione pytania w ten sposób, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
Z przedstawionego stanu faktycznego (rubryka G. formularza) wynika, że na Wnioskodawcę została przeniesiona w drodze umowy darowizny z 2008 r. własność kilkudziesięciu działek ewidencyjnych gruntu. Oczywistym jest, że w przypadku umowy darowizny Wnioskodawca nie musi legitymować się żadnym zamiarem w stosunku do umowy darowizny poza wyrażeniem zgody na zawarcie umowy darowizny - przyjęciem darowizny. Umowa darowizny polega bowiem na nieodpłatnym przysporzeniu. Jeśli więc wolą ojca Wnioskodawcy było darowanie Wnioskodawcy kilkudziesięciu działek, Wnioskodawca przyjął darowiznę podpisując umowę z ojcem. Niewątpliwie w okolicznościach niniejszej sprawy - ze względu na sposób nabycia w drodze umowy darowizny - nie jest możliwe stwierdzenie, że nabycie sprzedawanych następnie gruntów nastąpiło w celach handlowych niewątpliwie dokonywane dotychczas przez Wnioskodawcę sprzedaże kilku działek ewidencyjnych miało charakter wyjątkowy i wymuszony okolicznościami, tj. potrzebą pozyskania środków pieniężnych w celu bieżącej konsumpcji i regulowania zobowiązań w stosunku do banku. Upłynął również spory okres czasu pomiędzy umową darowizny, a sprzedażą pierwszych działek ewidencyjnych gruntu. Wnioskodawca dotychczas sprzedał jedynie niewielką cześć działek ewidencyjnych gruntu, które otrzymał w drodze darowizny. Wnioskodawca nie podejmował również żadnych działań (czynności) w stosunku do otrzymanych działek ewidencyjnych gruntu, które wskazywałby, że działalność w tym zakresie przybiera postać działalności profesjonalnej.
Należy również zaznaczyć, że nawet w przypadku, gdyby Wnioskodawca zdecydował się na sprzedaż wszystkich działek ewidencyjnych gruntu, które otrzymał w drodze darowizny (zastrzec należy jednocześnie, że taka sytuacja nie jest objęta przedstawionym stanem faktycznym) nie można byłoby uznać takiego działania Wnioskodawcy za działanie w charakterze podatnika podatku VAT. Przywołane orzecznictwo sądu administracyjnego wyraźnie akcentuje, że elementem decydującym dla określenia, w jakim charakterze działa dana osoba nie jest liczba i zakres transakcji sprzedaży. Niewątpliwie w przypadku sprzedaży wszystkich działek ewidencyjnych gruntu, Wnioskodawca nadal wyłącznie wyprzedawałby majątek prywatny. Nie ma więc znaczenia, czy Wnioskodawca otrzymał jedną czy sto działek do majątku prywatnego - jeśli Wnioskodawca sprzedaje działki z majątku prywatnego w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą, nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT.
Wskazana powyżej umowa, której zawarcie skutkować będzie przeniesieniem własności parudziesięciu działek budowlanych na bank w zamian za zwolnienie Wnioskodawcy z długu względem tego banku (świadczenie w miejsce wykonania - datio in solutum) należy kwalifikować od strony przedmiotowej jako odpłatną dostawę towarów (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 marca 2013 r., I SA/Łd 1236/12, Lex nr 1307379, G.Prawna Kipod 2013/86/3). Jak zostało to jednak wyjaśnione na początku nie jest wystarczające spełnienie jedynie przedmiotowego zakres opodatkowania. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: przedmiotowej i podmiotowej. W okolicznościach niniejszej, jak zostało to wszechstronnie wyjaśnione - przesłanka podmiotowa nie jest spełniona - Wnioskodawca nie występuje jako podatnik.
Czynności określone w ust. 1 podgalają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy).
Grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.
Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).
Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej, przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Z powyższego przepisu wynika, że wierzyciel może zgodzić się przyjąć – zamiast świadczenia, które dłużnik powinien spełnić zgodnie z treścią zobowiązania – inne świadczenie zaoferowane przez dłużnika w celu zwolnienia się ze zobowiązania (świadczenie w miejsce wypełnienia „datio in solutum”). Przesłankami wygaśnięcia zobowiązania są porozumienia stron oraz rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest dłużnikiem w stosunku do banku i nie jest w stanie spłacić długu bez sprzedaży majątku prywatnego. Wnioskodawca zamierza podpisać z bankiem umowę zatytułowaną „Umowa o świadczenie w miejsce wykonania”. Umowa będzie polegała na tym, że Wnioskodawca jako dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania względem banku, które polega na świadczeniu o charakterze pieniężnym względem banku, spełni za zgodą banku (wierzyciela) świadczenia polegające na przeniesieniu na bank własności 26 działek ewidencyjnych budowlanych. Bank natomiast zwolni Wnioskodawcę (oraz żonę Wnioskodawcy) z długu.
W wyniku planowanej umowy na bank zostaną przeniesione również udziały w prawie własności działek ewidencyjnych będących drogami dojazdowymi do ww. 26 działek ewidencyjnych.
Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że pomiędzy stronami zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym – Wnioskodawca zobowiąże się na podstawie umowy przenieść na rzecz banku prawo własności 26 nieruchomości. Tym samym, istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami a wynagrodzeniem stanowiącym konkretną wartość wyrażalną w pieniądzu, którą stanowi świadczenie pieniężne wobec banku.
W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że przeniesienie własności nieruchomości w zamian za zwolnienie ze zobowiązań względem banku świadczenia o charakterze pieniężnym, tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, będzie odpowiadało hipotezie art. 7 ustawy. Za taką oceną przemawia to, że mamy tutaj do czynienia z dostawą towarów rozumianą w myśl art. 7 ust. 1 ustawy jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami (tu: nieruchomością) jak właściciel i dodatkowo ma ona charakter odpłatny. Pojęcie „rozporządzenia towarami jak właściciel”, jak już wyżej wspomniano, należy rozumieć szeroko. Spośród czynności „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” można na pewno wymienić sprzedaż i zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu.
Zatem, przeniesienie prawa własności 26 działek przez Wnioskodawcę w zamian za dług wobec wierzyciela (banku), na który składają się zobowiązanie wobec banku o charakterze pieniężnym, stanowić będzie dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące kwestii czy zobowiązany będzie do zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu przeniesienia na bank prawa własności 26 działek ewidencyjnych gruntu oraz udziałów w prawie własności działek ewidencyjnych będących drogami dojazdowymi do ww. 26 działek ewidencyjnych na podstawie „Umowy o świadczenie w miejsce wykonania”.
Nie każda czynność która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.
Osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.
Aby przyjąć, że dany podmiot przy sprzedaży gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) trzeba ustalić, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, wskazującej że czynności danego podmiotu przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
W opisanej sprawie Wnioskodawca nabył własność kilkudziesięciu nieruchomości gruntowych od ojca w umowie darowizny z dnia 21 kwietnia 2008 r. Przedmiotowe nieruchomości (z wyjątkiem nieruchomości KW nr PL1) były nieruchomościami gruntowymi niezabudowanymi. Zgodnie z oświadczeniem darczyńcy zawartym w umowie darowizny nieruchomości gruntowe będące przedmiotem umowy darowizny stanowiły gospodarstwo rolne i Wnioskodawca nabył je do swojego majątku osobistego. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 2000 r. na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej oraz jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie obejmuje zakupu lub sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca jest dłużnikiem w stosunku do banku i zamierza podpisać z bankiem umowę zatytułowaną „Umowa o świadczenie w miejsce wykonania”, polegającą na tym, że Wnioskodawca jako dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania względem banku, które polega na świadczeniu o charakterze pieniężnym względem banku, spełni za zgodą banku (wierzyciela) świadczenia polegające na przeniesieniu na bank własności 26 działek ewidencyjnych budowlanych. Bank natomiast zwolni Wnioskodawcę (oraz żonę Wnioskodawcy) z długu.
Działki znajdują się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z 2004 r. Oznacza to, że działki, których własność Wnioskodawca zamierza przenieść na bank były już działkami budowlanymi w momencie, gdy Wnioskodawca stał się ich właścicielem na mocy umowy darowizny. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań mających na celu zmianę przeznaczenia tych działek, czy też zwiększenia ich atrakcyjności, w szczególności nie doprowadzał żadnych instalacji, czy też przyłączy do ww. działek. Na działkach gruntu, których dotyczyć będzie planowana umowa Wnioskodawca nie prowadził również żadnej działalności, nie udostępniał również tych działek w drodze najmu, dzierżawy lub użyczenia, a także nie przeprowadzał dodatkowych podziałów ewidencyjnych.
Wnioskodawca użytkował i użytkuje również obecnie rolniczo część z innych działek ewidencyjnych gruntu, które otrzymał w drodze ww. umowy darowizny, jak również działki ewidencyjne gruntu nie objęte ww. umową darowizny.
Z otrzymanych w drodze darowizny nieruchomości gruntowych Wnioskodawca sprzedał w 2014 r. i 2015 r. kilka działek ewidencyjnych gruntu (budowlanych), ponieważ Wnioskodawca potrzebował środków pieniężnych na utrzymanie siebie, swojej rodziny, jak również na spłatę zobowiązań w stosunku do banku.
Zatem, Wnioskodawca chcąc dokonać przeniesienia prawa własności 26 działek budowlanych oraz udziałów w prawie własności działek będących drogami dojazdowymi do ww. działek będzie korzystał z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Pozbawia to Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie przeniesienia prawa własności ww. działek, a dostawę tych nieruchomości – cech czynności opodatkowanej, której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Także z powołanego wyroku TSUE (w sprawach C-180/10 i C-181/10) wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną) a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań – sprzedaż nieruchomości należącej do majątku prywatnego – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy wskazać należy, że Wnioskodawca w związku z planowanym przeniesieniem prawa własności 26 działek ewidencyjnych gruntu oraz udziałów w prawie własności działek ewidencyjnych będących drogami dojazdowymi do ww. 26 działek ewidencyjnych na podstawie „Umowy o świadczenie w miejsce wykonania” dokonywanej na rzecz banku, będzie korzystał z przysługującego Mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie będzie wypełniał przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i nie będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę czynność przeniesienia prawa własności na bank przedmiotowych 26 nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
IPPP2/4512-830/15-3/MAO | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Działki > IPPP2/4512-796/15-4/JO