Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb3-423-747-14-2-jbb-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184804816
Timestamp: 2020-06-05 16:09:44
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16

Document Content:
IPPB3/423-747/14-2/JBB - Pismo wydane przez:...
IPPB3/423-747/14-2/JBB
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2014 r. (data wpływu 23 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy - jest prawidłowe.
W dniu 23 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy.
Wnioskodawca jest polskim podatnikiem p.d.o.p., podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest holenderska spółka kapitałowa - U.
Wnioskodawca, jako członek globalnej grupy kapitałowej L., prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych, włączając usługi związane z telewizją kablową, dostępem do Internetu oraz usługi VoIP.
Wierzycielem Wnioskodawcy z tytułu tych pożyczek jest kapitałowa spółka francuska U. S. (dalej: Pożyczkodawca) podlegająca we Francji opodatkowaniu od całości swoich dochodów, niebędąca ani bezpośrednim udziałowcem Spółki, ani podmiotem, którego udziały posiadałby bezpośredni udziałowiec Spółki.
Przedmiotowe umowy pożyczek, czy też odsetki od tych umów pożyczek, nie są objęte restrykcjami wynikającymi z przepisów o tzw. cienkiej kapitalizacji, czyli przepisami art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p.
Aktualnie Wnioskodawca rozważa restrukturyzację zadłużenia poprzez zaciągnięcie nowej pożyczki (lub dwóch pożyczek w różnych walutach) celem spłaty obecnego zadłużenia (kwot głównych oraz naliczonych odsetek od pożyczek).
Wnioskodawca rozważa zawarcie nowej umowy pożyczki (czy też nowych umów pożyczek) z Pożyczkodawcą, która miałaby na celu spłatę i zastąpienie istniejącego długu. Pożyczkodawca nie jest ani podmiotem posiadającym co najmniej 25% udziałów Spółki (określanych według praw głosu), czyli nie jest "spółką matką" Wnioskodawcy, ani nie jest podmiotem, w którym wspólnik Spółki (posiadający co najmniej 25% udziałów Spółki określanych według praw głosów) posiada co najmniej 25% udziałów określanych według praw głosu, czyli nie jest "spółką siostrą" Wnioskodawcy.
Nowa umowa pożyczki (względnie nowe umowy pożyczek) zostanie zawarta pomiędzy Spółką a Pożyczkodawcą poza Polską. Kwota nowej pożyczki (nowych pożyczek) zostanie udostępniona Spółce poza Polską w ten sposób, iż kwota ta zostanie przekazana w transzach z rachunku bankowego Pożyczkodawcy (utrzymywanego poza Polską) na zagraniczny rachunek bankowy Wnioskodawcy (utrzymywany poza Polską). Całość kwoty pożyczki (przekazana w transzach) wynikającej z umowy lub umów pożyczek zostanie w powyższy sposób przekazana wnioskodawcy przed końcem 2014 r.
Opisany powyżej mechanizm refinansowania zadłużenia Wnioskodawcy, tj. udzielenie nowej pożyczki / nowych pożyczek przez Pożyczkodawcę i spłata istniejącego zadłużenia ze środków z nowej pożyczki / nowych pożyczek zostanie zrealizowany przed końcem 2014 r.
Czy ograniczenia dotyczące odliczalności odsetek wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p. będą miały zastosowanie do odsetek od pożyczki (pożyczek) udzielonej Wnioskodawcy przez. Pożyczkodawcę, przy założeniu, że odsetki te stanowią koszt podatkowy.
Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenia dotyczące odliczalności odsetek wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p., nie będą miały zastosowania do odsetek od pożyczki (pożyczek) udzielonej Wnioskodawcy przez Pożyczkodawcę, przy założeniu, że odsetki te stanowią koszt podatkowy.
Przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie, iż odsetki od pożyczki (pożyczek udzielonej Wnioskodawcy przez Pożyczkodawcę spełniają ogólne warunki do uznania ich za koszt podatkowy, lecz potwierdzenie, czy odsetki zapłacone lub skapitalizowane (przy założeniu spełnienia ogólnych warunków uznania ich za koszt podatkowy) będą podlegać ograniczeniom wynikającym art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p.
Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o p.d.o.p., nie zalicza się do kosztów podatkowych odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.
Natomiast, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o p.d.o.p. przepisy dotyczące tzw. cienkiej kapitalizacji ograniczają odliczalność odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych wspólników oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.
Z analizy przywołanych powyżej przepisów ustawy o p.d.o.p. wynika, że ograniczenia wynikające z tzw. cienkiej kapitalizacji dotyczą odsetek od dwóch rodzajów pożyczek:
* pożyczek udzielonych danemu podatnikowi (spółce) przez wspólnika (wspólników) posiadającego (posiadających łącznie) co najmniej 25% udziałów / akcji w tym podatniku (spółce), co należy rozumieć (zgodnie z art. 16 ust. 6 ustawy o p.d.o.p.) jako posiadanie co najmniej 25% praw głosów w tym podatniku (spółce), czyli pożyczek udzielonych przez "spółkę matkę" (znacząco zaangażowaną kapitałowo),
* pożyczek udzielonych danemu podatnikowi (spółce) przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach (podmiotach) ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), co należy rozumieć (zgodnie z art. 16 ust. 6 ustawy o p.d.o.p.) jako posiadanie co najmniej 25% praw głosów w podatniku (spółce) oraz w spółce udzielającej pożyczki, czyli pożyczek udzielonych przez "spółkę siostrę" (właścicielem udziałów której jest "spółka matka" pożyczkobiorcy).
Innymi słowy, wyłącznie pożyczki udzielone przez istotnych wspólników lub istotnie powiązane "spółki siostry" podlegają ograniczeniom wynikającym z tzw. cienkiej kapitalizacji. Interpretacja ta wynika z literalnego rozumienia przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p., a także z analizy praktyki organów podatkowych.
Literalna wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p.
Zdaniem Wnioskodawcy, dla określenia kręgu "kwalifikowanych pożyczkodawców", kluczowe jest ustalenie zakresu pojęcia "wspólnik", którym posługuje się ustawodawca w przepisach o niedostatecznej kapitalizacji, bowiem ustawa o p.d.o.p. nie definiuje go wprost. W takim przypadku, należy odwołać się do przepisów prawa handlowego, z których zostały one zaczerpnięte.
W opinii Wnioskodawcy, z literalnej i systemowej wykładni przepisów o niedostatecznej (cienkiej) kapitalizacji wynika, iż ograniczenia w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek, dotyczą wyłącznie pożyczek udzielonych przez wspólników posiadających bezpośrednio określony procent udziałów (akcji) w kapitale zakładowym pożyczkobiorcy (w przypadku relacji "spółka córka" - "spółka matka") lub spółki, w których bezpośredni wspólnik pożyczkobiorcy również posiada bezpośredni udział kapitałowy (w przypadku relacji pomiędzy "spółkami siostrami"). Wynika to z faktu, iż zaangażowanie kapitałowe dla celów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p. określa się w oparciu o prawa głosu (zgodnie z art. 16 ust. 6 ustawy o p.d.o.p.), które to są instytucją typową dla bezpośredniego posiadania udziałów.
Stąd, w opinii Wnioskodawcy, "kwalifikowanym pożyczkodawcą" dla celów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p. jest albo bezpośredni wspólnik pożyczkobiorcy (o określonym poziomie zaangażowania kapitałowego mierzonego prawami głosu) albo "spółka siostra" pożyczkobiorcy, w kapitale której bezpośredni (znaczący) wspólnik pożyczkobiorcy posiada odpowiedni udział (mierzony prawami głosu). Powyższe stanowisko dotyczące bardzo ograniczonego kręgu "kwalifikowanych pożyczkodawców" objętych hipotezą normy wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p. znajduje swoje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie organów podatkowych.
" (...) jeżeli pożyczka została udzielona przez podmiot, który nie jest udziałowcem pożyczkobiorcy, lecz jest jedynie udziałowcem innej spółki (spółki matki pożyczkobiorcy), która posiada ponad 25%, udziałów w kapitale pożyczkobiorcy, to ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p. nie mają zastosowania (...)"
* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 21 marca 2012 r., sygn, ILPB3/423-599/11-2/EK;
* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 16 września 2011 r., sygn, IPPB3/423-529/11-2/PK1;
* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 17 lutego 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1407/09/PP;
* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 3 listopada 2009 r., sygn. IBPBI/2/423-940/09/AM.
Umowa pożyczki (umowy pożyczek) zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Pożyczkodawcą będzie zawierać postanowienia dotyczące kapitalizacji naliczonych i nie zapłaconych odsetek (tekst jedn.: w momencie kapitalizacji, skapitalizowane odsetki powiększą saldo kwoty głównej pożyczki). W rezultacie, skapitalizowane odsetki będą zwiększać kwotę zadłużenia Wnioskodawcy, od której będą kalkulowane odsetki należne Pożyczkodawcy w kolejnych okresach.
Wnioskodawca podkreśla, iż przedmiotem niniejszego Wniosku nie jest sama możliwość traktowania odsetek od pożyczki (pożyczek) udzielonej przez Pożyczkodawcę jako kosztów podatkowych, lecz ewentualne stosowanie ograniczeń w odliczalności tych odsetek (stanowiących koszt podatkowy w momencie faktycznej zapłaty lub kapitalizacji) wynikających z przepisów dotyczących tzw. cienkiej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p.) dla celów p.d.o.p.
Spółka podkreśla, że złożyła inny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej kwestię zastosowania przepisów tzw. cienkiej kapitalizacji w sytuacji, gdy pożyczka (pożyczki) jest udzielana przez pożyczkodawcę innego niż Pożyczkodawca. Ze względu na fakt, że ostateczna decyzja dotycząca formy restrukturyzacji długu nie została jeszcze podjęta, intencją Spółki jest zabezpieczenie podatkowych konsekwencji nowej pożyczki (pożyczek) udzielonej również przez Pożyczkodawcę.
Nowy Pożyczkodawca jako podmiot "kwalifikowany"
W przedmiotowej sytuacji Pożyczkodawca nie może zostać uznany za podmiot "kwalifikowany", o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p., gdyż nie jest ani "spółką matką" ani "spółką siostrą" Wnioskodawcy.
W efekcie więc należy stwierdzić, iż ograniczenia dotyczące odliczalności odsetek wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p. nie będą mieć zastosowania do pożyczki (pożyczek) udzielonej Wnioskodawcy przez Pożyczkodawcę (niebędącego "kwalifikowanym" pożyczkodawcą).