Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/ibpbii-2-415-1160-14-mzm
Timestamp: 2017-10-23 11:37:40
Legal References Found: art. 14
 art. 359
 art. 17
 art. 30
 art. 126
 art. 359
 art. 360
 art. 359

Art. 10
 art. 17
 art. 5
 art. 3
 art. 17
 art. 17
 art. 30
 art. 30
 art. 22
 art. 23
 art. 24
 art. 17
 art. 30
 art. 30
 art. 30
 art. 22
 art. 23
 art. 24
 art. 23
 art. 23
 art. 125
 art. 359
 art. 10
 art. 17
 art. 5
 art. 5
 art. 3
 art. 3
 art. 17
 art. 17
 art. 30
 art. 30
 art. 27
 art. 30
 art. 30
 art. 23
 art. 23
 art. 308
 art. 23

Document Content:
Skutki podatkowe umorzenia dobrowolnego akcji spółki komandytowo-akcyjnej oraz ustalenie kosztów uzyskania przychodów z ww. tytułu.
IBPBII/2/415-1160/14/MZMinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2014 r. (data otrzymania 24 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia dobrowolnego akcji spółki komandytowo-akcyjnej oraz sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z ww. tytułu – jest prawidłowe.
W dniu 24 grudnia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia dobrowolnego akcji spółki komandytowo-akcyjnej oraz sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z ww. tytułu. .
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: .
Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: Spółka). Obecnie posiadane przez Wnioskodawcę akcje (dalej: Stare Akcje) zostały przez niego objęte przy zawiązaniu Spółki za wkład pieniężny równy ich wartości nominalnej.
Na pierwszą połowę 2015 r. planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki. W ramach podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawca obejmie określoną ilość akcji nowej emisji (dalej: Nowe Akcje) w zamian za wkład pieniężny. Przed zarejestrowaniem podwyższenia w KRS wszystkie akcje nowej emisji zostaną w pełni opłacone przelewem na rachunek bankowy Spółki.
W tej chwili nie została ostatecznie ustalona cena emisyjna. Możliwe, że Nowe Akcje zostaną opłacone kwotą równą ich wartości nominalnej. Jednocześnie nie wyklucza się, że Nowe Akcje zostaną opłacone kwotą przekraczającą wartość nominalną tych akcji. W takim wypadku nadwyżka ceny emisyjnej ponad wartość nominalną Nowych Akcji (agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.
W dalszej kolejności nie wyklucza się, że dojdzie do zbycia części (określonej liczby) akcji należących do Wnioskodawcy na rzecz Spółki w celu ich umorzenia. Przedmiotem zbycia oraz umorzenia mogą być zarówno Stare Akcje jak i Nowe Akcje. Niezależnie od tego, które akcje oraz jak ich ilość będzie zbyta i umorzona, Wnioskodawca pozostanie akcjonariuszem Spółki.
Zbycie w celu umorzenia odbędzie się w trybie umorzenia dobrowolnego, o którym mowa w art. 359 Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.). Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji. Przewiduje się, że wynagrodzenie zostanie wypłacone w formie pieniężnej przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawcy.
Wnioskodawca wskazał, że w 2015 r. Spółka jest podatnikiem CIT. .
W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania. .
Czy wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji Spółki stanowi przychód ze źródła kapitały pieniężne, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który powinien być rozliczony na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy...
Jak ustalić koszty uzyskania przychodu osiągniętego w wyniku dobrowolnego umorzenia akcji... .
Zdaniem Wnioskodawcy, spółka komandytowo-akcyjna zaliczana jest do osobowych spółek handlowych, których ustrój i zasady funkcjonowania określają przepisy Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 126 § 1 k.s.h. w sprawach nieuregulowanych w dziale IV k.s.h. do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:
w pozostałych sprawach – odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia. .
Z powyższego odwołania wynika, że do umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej należy odpowiednio zastosować przepisy art. 359 oraz art. 360 k.s.h. dotyczące umorzenia akcji w spółce akcyjnej. Zgodnie z przepisem art. 359 § 1 i § 2 k.s.h. – akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi. W jednym z trybów akcja może być umorzona za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne). W ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się umorzenie za wynagrodzeniem bądź nieodpłatne.
W przypadku umorzenia dobrowolnego akcji dochodzi najpierw do zbycia tychże akcji przez akcjonariusza na rzecz spółki a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę.
Art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wśród katalogu źródeł przychodu – wyróżnia m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby faktycznie nie zostały otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz zbycia papierów wartościowych.
Zgodnie z art. 5a pkt 29 ww. ustawy – ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o udziale (akcji) oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowo-akcyjnej.
Z wyżej przytoczonej, bardzo szerokiej definicji pojęcia „akcji”, wynika, że niewątpliwie akcja spółki komandytowo-akcyjnej jest akcją w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W zakresie definicji papierów wartościowych przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyłają do przepisów ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a) tej ustawy – akcje są zaliczane do papierów wartościowych. Ustawa o obrocie instrumentami finansowymi nie różnicuje akcji na akcje emitowane w spółkach akcyjnych i akcje emitowane w spółkach komandytowo-akcyjnych. Podobnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługują się w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) pojęciem „papiery wartościowe” nie ograniczając go tym samym jedynie do akcji w spółkach mających osobowość prawną.
Uwzględniając zarówno definicję ustawową pojęcia „akcja” jak i definicję ustawową pojęcia „papiery wartościowe” należy stwierdzić, że ponad wszelką wątpliwość akcja spółki komandytowo-akcyjnej jest akcją w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W świetle powyższego wyjaśnienia należy stwierdzić, że w sytuacji dobrowolnego umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej następuje zbycie tychże akcji na rzecz spółki, konsekwencją czego jest zaliczenie uzyskanego wynagrodzenia do przychodu z kapitałów pieniężnych, określonego w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Oznacza to, że w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej za wynagrodzeniem Wnioskodawca uzyska dochód, który będzie opodatkowany zgodnie z brzmieniem art. 30b ust. 1 ww. ustawy. Wskazany przepis stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – dochodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 tej ustawy.
Podsumowując, wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji Spółki stanowi przychód ze źródła kapitały pieniężne, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i który powinien być rozliczony na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy. .
Jak wskazano powyżej, w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej za wynagrodzeniem Wnioskodawca uzyska dochód opodatkowany zgodnie z brzmieniem art. 30b ust. 1 ww. ustawy.
Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – dochodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 tej ustawy.
Ustawodawca, regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży akcji, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych akcji. W przypadku zbycia akcji objętych za wkład pieniężny, do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów zastosowanie znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, zgodnie z którym „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e”.
Wydatkami na objęcie akcji w zamian za wkład niepieniężny jest niewątpliwie wysokość tego wkładu niepieniężnego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadza rozróżnienia w zakresie kosztów uzyskania przychodów dla akcji obejmowanych za cenę emisyjną równą wartości nominalnej akcji oraz dla akcji obejmowanych za cenę emisyjną przewyższającą wartość nominalną akcji. W szczególności przepisy nie przewidują ograniczenia do wartości nominalnej akcji kosztów uzyskania przychodów ze zbycia akcji objętych za wkłady pieniężne. .
Wobec powyższego wyjaśnienia, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia w celu umorzenia akcji Spółki (zarówno Starych Akcji jak i Nowych Akcji), koszty uzyskania przychodów zostaną ustalone na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy w wysokości równej wkładom pieniężnym wniesionym w zamian za objęcie akcji. .
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. .
Spółka komandytowo-akcyjna zaliczana jest do osobowych spółek handlowych, których ustrój i zasady funkcjonowania określają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.). Zgodnie z art. 125 Kodeksu – spółka komandytowo-akcyjna ma na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.
Zgodnie z przepisem art. 359 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych – akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut. Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.
Tryb umorzenia ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku umorzenie dobrowolne i przymusowe traktowane są zgoła odmiennie. W przypadku umorzenia dobrowolnego akcji dochodzi najpierw do zbycia tychże akcji przez akcjonariusza, a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę. .
Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) zauważyć należy, że art. 10 ust. 1 tej ustawy rozróżnia poszczególne źródła przychodów. Źródłem takim są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby faktycznie nie zostały otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.
Stosownie do art. 5a pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c i d.
Zgodnie z art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 ze zm.). A zatem stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje samodzielnie pojęcia papierów wartościowych, lecz w tym zakresie odsyła wprost do ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.
Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a) tej ustawy – akcje są zaliczane do papierów wartościowych. Należy przy tym zauważyć, że ustawa nie różnicuje akcji na te emitowane w spółkach akcyjnych i te emitowane w spółkach komandytowo-akcyjnych. Podobnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługują się w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) pojęciami „akcje” i „papiery wartościowe” nie ograniczając ich tym samym jedynie do akcji w spółkach mających osobowość prawną. .
W świetle powyższego wyjaśnienia stwierdzić należy, że w sytuacji dobrowolnego umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej następuje zbycie tychże akcji na rzecz spółki, konsekwencją czego jest zaliczenie uzyskanego wynagrodzenia do przychodów z kapitałów pieniężnych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Oznacza to, że w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej za wynagrodzeniem Wnioskodawca uzyska dochód, który będzie opodatkowany zgodnie z brzmieniem art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazany przepis stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Dochodów, o których mowa – zgodnie z art. 30b ust. 5 ustawy – nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c. Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów – opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b – ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy). .
Odnosząc się natomiast do kwestii sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji w celu ich umorzenia zauważyć należy, że ustawodawca uzależnił je od sposobu objęcia lub nabycia zbywanych akcji. .
W przypadku zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych objętych w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 przywołanej ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.
Z powyższego przepisu jasno zatem wynika, że koszty uzyskania przychodu w przypadku zbycia w celu umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej objętych w zamian za wkład pieniężny zostaną ustalone na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy.
Przy czym należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca jednoznacznie wskazał jak rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej w zależności od sposobu objęcia lub nabycia zbywanych akcji: w zamian za wkład pieniężny bądź niepieniężny. Ustawodawca nie dokonał przy tym rozróżnienia w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji obejmowanych za cenę emisyjną równą wartości nominalnej akcji oraz akcji obejmowanych za cenę emisyjną przewyższającą wartość nominalną akcji.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że cena nominalna to cena, która ustalona jest w statucie spółki. Wartość nominalna jest wartością uwidocznioną na akcji. Zgodnie z art. 308 § 2 Kodeksu spółek handlowych – wartość nominalna akcji nie może być niższa niż 1 grosz. Zaś cena emisyjna to cena, która pojawia się w przypadku sprzedaży na rynku pierwotnym. Może być równa lub wyższa od wartości nominalnej akcji (cena nominalna akcji). W przypadku pierwszej emisji akcji przez spółkę, która ma miejsce w chwili zawierania umowy spółki, z reguły wartość nominalna akcji i cena emisyjna akcji są sobie równe. Natomiast w przypadku następnych emisji akcji (podwyższenia kapitału przez spółkę już działającą na rynku) cena emisyjna jest zazwyczaj wyższa od wartości nominalnej akcji, gdyż wartość spółki przypadająca na jedną akcję przewyższa z reguły wartość nominalną akcji. Różnica pomiędzy ceną emisyjną a nominalną akcji (zwana często agio) zasila kapitał zapasowy spółki. Kapitał zakładowy i zapasowy stanowią kapitał własny przedsiębiorstwa.
Zatem w przypadku zbycia w celu umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej obejmowanych za cenę emisyjną równą wartości nominalnej akcji oraz akcji obejmowanych za cenę emisyjną przewyższającą wartość nominalną akcji (zarówno Starych jak i Nowych Akcji) nabytych w zamian za wkład pieniężny koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien ustalić zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jako wydatki poniesione na ich nabycie nawet jeśli przekroczą wartość emisyjną akcji. .
Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe. .
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > IBPBII/2/415-1160/14/MZM