Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpp2-4512-1-232-15-2-mr-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184829794
Timestamp: 2020-06-03 02:46:28
Legal References Found: art. 14
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 230
 art. 342
 art. 343
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 89
 art. 103
 art. 108
 art. 33
 art. 99
 art. 15
 art. 130
 art. 133
 art. 89
 art. 185
 art. 89
 art. 89
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 89

Document Content:
ILPP2/4512-1-232/15-2/MR - Pismo wydane przez:...
ILPP2/4512-1-232/15-2/MR
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki jawnej, przedstawione we wniosku z 16 marca 2015 r. (data wpływu 20 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania przez syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT w sytuacji, gdy zobowiązania powstały przed ogłoszeniem upadłości - jest prawidłowe.
W dniu 20 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania przez syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT w sytuacji, gdy zobowiązania powstały przed ogłoszeniem upadłości.
Spółka została z dniem 3 kwietnia 2014 r. postawiona w stan upadłości likwidacyjnej. Za Spółkę działa syndyk masy upadłości, który składa bieżące deklaracje podatkowe. Mimo ogłoszenia upadłości likwidacyjnej, Spółka pozostaje nadal czynnym podatnikiem VAT. W okresie przed ogłoszeniem upadłości podatnik kupował towary i usługi od kontrahentów. Nie wszystkie zobowiązania zostały uregulowane. Z powodu ogłoszenia upadłości zobowiązania te nie mogą zostać uregulowane w zwykłym trybie. Wierzyciele zobowiązani są zatem do zgłoszenia swoich wierzytelności w postepowaniu upadłościowym. Nieściągalność niektórych zobowiązań została uprawdopodobniona po dniu 3 kwietnia 2014 r. (po tym dniu upłynął 150 dzień od daty płatności określonej na fakturze).
W związku z powyższym rodzi się następujące pytanie: Czy syndyk masy upadłości działający w imieniu własnym lecz na rzecz upadłej Spółki, jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozliczenie (a w efekcie zapłaty) korygowanie kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności. Chodzi o wierzytelności (z których wynika korygowana kwota podatku naliczonego) powstałe przed datą ogłoszenia upadłości, a uprawdopodobnienie ich nieściągalności nastąpiło po dacie ogłoszenia upadłości Spółki.
Zdaniem Wnioskodawcy, syndyk masy upadłości nie jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozliczenia (oraz zapłaty) korygowanej kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności. Chodzi oczywiście o wierzytelności powstałe przed ogłoszeniem upadłości, a uprawdopodobnienie których nastąpiło po dacie ogłoszenia upadłości. Za zajęciem takiego stanowiska przemawiają następujące okoliczności faktyczne.
Od 1 stycznia 2013 r. obowiązują nowe regulacje związane z tzw. ulgą na złe długi. W myśl obecnego brzmienia art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług na terenie kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Jednocześnie, zgodnie z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług wierzyciel nie może skorzystać z korekty podatku należnego, jeżeli na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej (w której występuje korekta) dłużnik jest w trakcie postępowania upadłościowego lub też w likwidacji. W odniesieniu do dłużnika art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terenie kraju w terminie 150 dni od upływu terminu jej płatności (określonego w umowie lub fakturze), dłużnik jest zobowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktury. Musi zrobić to w rozliczeniu za okres, w którym minął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności. Przepisy te w kontekście przepisów i zasad prowadzenia postępowania upadłościowego oraz braku możliwości zaspokajania wierzycieli poza tym postępowaniem powoduje po stronie spółki wątpliwości, w zakresie dopuszczalności korygowania przez syndyka podatku w trybie art. 89 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Postępowanie upadłościowe jest szczególnym sposobem przymusowego zaspokajania wierzycieli, dopuszczalnym w razie niewypłacalności dłużnika skierowanym do całego jego majątku. Celem prowadzenia tegoż postępowania jest wspólne i równe zaspokojenie wierzycieli, przy czym postępowanie upadłościowe od momentu ogłoszenia upadłości jest jedynym trybem przewidzianym dla dochodzenia roszczeń od upadłego. A zatem po ogłoszeniu upadłości, upadły nie ma możliwości uregulowania faktury dotyczącej wierzytelności powstałej przed ogłoszeniem upadłości.
Taka zapłata doprowadziłaby do sytuacji, w postępowaniem upadłościowym, co jest niedopuszczalne. Brak zapłaty faktury powoduje z kolei konieczność korekty podatku, w efekcie czego korygowana kwota podatku podwójnie obciąża masę upadłości. Po raz pierwszy przez zgłoszenie wierzytelności przez wierzyciela, gdyż ten nie może skorygować podatku VAT należnego, gdyż dłużnik jest w stanie upadłości. W konsekwencji czego powinien on zgłosić całą swoją wierzytelność w kwocie brutto (w tym podatek VAT) w postępowaniu upadłościowym. Po raz drugi kwota podatku, który powinien podlegać korekcie (tego samego, który został zgłoszony na listę wierzytelności) obciąża masę upadłości w drodze bieżącej należności wobec urzędu skarbowego. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 89 ust. 1 ustawy o podatku VAT, syndyk masy upadłości jest zobowiązany zrobić w bieżącej deklaracji podatkowej, to jest za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności. Wiąże się to z odpowiednim zwiększeniem zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy, o kwotę podatku naliczonego podlegającego korekcie. Zgodnie natomiast z art. 230 ust. 2 w związku z art. 342 ust. 1 pkt 3 oraz art. 343 ustawy - Prawo upadłościowe naprawcze, przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości podatki i inne daniny publiczne stanowią koszt postępowania upadłościowego. Są one zaspokajane przez syndyka w pierwszej kolejności zaspokojenia w miarę wpływu do masy upadłości stosownych sum. W konsekwencji sporządzając korektę w bieżącej deklaracji podatkowej (już po ogłoszeniu upadłości), syndyk powinien odpowiednio zwiększyć zobowiązania podatkowe za ten okres i wpłacić tak obliczone zobowiązanie podatkowe do urzędu skarbowego. Mechanizm ten prowadzi do wniosków, których nie można pogodzić z zasadami zarówno postępowania upadłościowego jak i zasadami związanymi z VAT. Z jednej strony bowiem zapłata faktury obejmującej wierzytelność powstała przed ogłoszeniem upadłości - w celu uniknięcia obowiązku korekty podatku naliczonego - prowadzi do zaspokojenia takiej wierzytelności poza postępowaniem upadłościowym (co narusza zasadę równego zaspokojenia wierzycieli). Syndyk masy upadłości nie może tak postąpić. Z drugiej strony zaś, wykonana przez syndyka korekta deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia terminu płatności (w deklaracji składanej już w okresie postępowania upadłościowego) - powoduje naruszenie jednej z podstawowych zasad VAT, a mianowicie zasady neutralności tego podatku. Organ skarbowy uzyskiwałby w takim przypadku podatek należny od wierzyciela, który został pozbawiony prawa skorzystania z ulgi na złe długi w związku z upadłością dłużnika. Jednocześnie, na skutek dokonanej przez syndyka korekty oraz bieżącego uregulowania wynikającego z niej zobowiązania podatkowego (w trybie przepisów prawa upadłościowego i naprawczego), urząd skarbowy uzyskiwałby po raz drugi ten sam podatek (który już uprzednio zapłacił wierzyciel). W efekcie jedna i ta sama transakcja w związku z którą powstał obowiązek podatkowy VAT, powodowałby podwójne obciążenie stron tym podatkiem.
Zgodnie z przepisem art. 89a ust. 1 ustawy - podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.
Na mocy art. 89a ust. 1a ustawy - nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy - przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:
Artykuł 89b ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Natomiast w oparciu o art. 89b ust. 1a ustawy - przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.
W świetle art. 89b ust. 4 ustawy - w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.
Zgodnie natomiast z zapisem art. 89b ust. 6 ustawy - w przypadku stwierdzenia, że podatnik naruszył obowiązek określony w ust. 1, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany zgodnie z ust. 1. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się.
Jak stanowi art. 103 ust. 1 ustawy - podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.
W celu wykonania tego obowiązku - stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka została z dniem 3 kwietnia 2014 r. postawiona w stan upadłości likwidacyjnej. Za Spółkę działa syndyk masy upadłości, który składa bieżące deklaracje podatkowe. Mimo ogłoszenia upadłości likwidacyjnej, Spółka pozostaje nadal czynnym podatnikiem VAT. W okresie przed ogłoszeniem upadłości podatnik kupował towary i usługi od kontrahentów. Nie wszystkie zobowiązania zostały uregulowane. Z powodu ogłoszenia upadłości zobowiązania te nie mogą zostać uregulowane w zwykłym trybie. Wierzyciele zobowiązani są zatem do zgłoszenia swoich wierzytelności w postepowaniu upadłościowym. Nieściągalność niektórych zobowiązań została uprawdopodobniona po dniu 3 kwietnia 2014 r. (po tym dniu upłynął 150 dzień od daty płatności określonej na fakturze).
Przy tak postawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy syndyk masy upadłości działający w imieniu własnym lecz na rzecz upadłej Spółki, jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy oraz rozliczenie (a w efekcie zapłaty) korygowanie kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności.
W tym miejscu należy zauważyć, że w sytuacji, gdy podmiot będący czynnym podatnikiem podatku VAT, zostaje postawiony w stan upadłości, nie powoduje to utraty automatycznie statusu czynnego podatnika podatku VAT, o ile wykonywane są przez ten podmiot lub w jego imieniu (np. przez syndyka) czynności podlegające zakresowi podatku od towarów i usług.
Przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r. poz. 1112, z późn. zm.) nie ograniczają zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych podmiotu znajdującego się w upadłości likwidacyjnej.
Z art. 185 ust. 2 tej ustawy, wynika bowiem, że ogłoszenie upadłości nie ma wpływu na zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych upadłego.
W art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy, określając warunki do dokonania korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona jednoznacznie sformułowano warunek dokonania korekty: aby na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której ma być dokonana korekta, dłużnik nie pozostawał w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.
Oznacza to w konsekwencji, że do podatnika-wierzyciela, który wystawił fakturę i zapłacił podatek na ogólnych zasadach, w sytuacji gdy na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której ma być dokonana korekta, jego dłużnik znalazł się w stanie upadłości lub w trakcie likwidacji, nie znajdują zastosowania przepisy tzw. "ulgi na złe długi".
Odnośnie natomiast dłużnika, w art. 89b ust. 1 ustawy, postanowiono, że w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Mając na uwadze literalną treść ww. przepisów oraz obecną linię orzeczniczą (wyroki NSA z 1 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 609/14, z 1 lipca 2014 r., sygn. I FSK 641/14, z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 750/14), należy wskazać na brak korelacji pomiędzy brakiem możliwości korekty podatku należnego przez wierzyciela z uwagi na nieuregulowanie należności z faktury, gdy dłużnik znajduje się w trakcie postępowania upadłościowego a obowiązkiem korekty odliczonego podatku naliczonego przez dłużnika będącego w upadłości.
Zatem, w przypadku nieuregulowania powstałej przed datą ogłoszenia upadłości należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, a ww. termin 150 dni przypada po dniu ogłoszenia upadłości, to syndyk masy upadłości, działający w imieniu własnym, lecz na rzecz upadłego dłużnika, nie jest obowiązany w trybie art. 89b ust. 1 ustawy do korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej (składanej po dniu ogłoszenia upadłości) za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności.
Reasumując, syndyk masy upadłości, działający w imieniu własnym lecz na rzecz upadłego tj. Wnioskodawcy nie jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego, rozliczenia i zapłaty korygowanej kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności, w odniesieniu do wierzytelności z których wynika korygowana kwota podatku naliczonego, które powstały przed datą ogłoszenia upadłości Spółki, a uprawdopodobnienie nieściągalności tych wierzytelności nastąpiło po dniu ogłoszenia upadłości likwidacyjnej Spółki.