Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wspolnik/ibpbi-2-423-304-12-ms
Timestamp: 2020-08-07 15:00:35
Legal References Found: art. 14
 art. 453
 art. 17
 art. 24
 art. 12
 art. 508
 art. 14
 Art. 14
 art. 217
 art. 217
 FSK 
 art. 217
 art. 217
 art. 14
 art. 12
 art. 14
 art. 47

Document Content:
♦ › Wspólnik › IBPBI/2/423-304/12/MS
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 22 czerwca 2012 r.
Czy w związku z rozliczeniem przychodów wspólników z tytułu udziału w zyskach osób prawnych poprzez przekazanie nieruchomości należącej do Spółki z o.o. na rzecz wspólników, w proporcjach odpowiadających ich udziałom w kapitale zakładowym (datio in solutum), powstanie po stronie Spółki/Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. BKIP 22 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w formie niepieniężnej – jest nieprawidłowe.
W dniu 22 marca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w formie niepieniężnej.
Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca (dalej także jako Spółka) został wpisany do rejestru przedsiębiorców w dniu 6 lutego 2002 r. W Spółce jest dwóch wspólników posiadających udziały kapitałowe. Wspólnicy Ci to osoby fizyczne, posiadające miejsce zamieszkania na terytorium RP. W latach wcześniejszych Spółka weszła w posiadanie dwóch nieruchomości zabudowanych (dalej Nieruchomość).
Spółka planuje dokonania rozliczenia przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. W miejsce świadczenia pieniężnego z tytułu przychodu z udziału w zyskach osób prawnych, Spółka rozważa przeniesienie na wspólników własności Nieruchomości w udziałach adekwatnych do ich udziałów w Spółce lub przekazanie każdemu ze wspólników na wyłączną własność po jednej z posiadanych nieruchomości. Rozliczenie nastąpi bowiem z zastosowaniem instytucji datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego). W ramach umowy datio in solutum przeniesiona zostanie na rzecz wspólników Wnioskodawcy nieruchomość lub udział w nieruchomości, której Spółka jest właścicielem.
Istotne elementy zdarzenia przyszłego zostały ujęte we własnym stanowisku w sprawie, gdzie wskazano, iż mamy do czynienia z wykonaniem zobowiązania zapłaty za umorzone udziały.
Czy w związku z rozliczeniem przychodów wspólników z tytułu udziału w zyskach osób prawnych poprzez przekazanie nieruchomości należącej do Spółki z o.o. na rzecz wspólników, w proporcjach odpowiadających ich udziałom w kapitale zakładowym (datio in solutum), powstanie po stronie Spółki/Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych...
Zdaniem Spółki, w związku z przekazaniem nieruchomości należącej do Spółki z o.o. na rzecz wspólników, w proporcjach odpowiadających ich udziałom w kapitale zakładowym spółki, tytułem rozliczenia przychodu z udziału w zyskach osób prawnych (datio in solutum), nie powstanie po stronie Spółki obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Za przychód po stronie wspólników uważa się m.in. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy (winno być ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.)), dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (...).
Stosownie do art. 24 ust. 5 cyt. ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:
Spełniając za zgodą wierzyciela inne świadczenie na jego rzecz w wykonaniu już istniejącego zobowiązania, spółka nie otrzymuje w zamian żadnego ekwiwalentu majątkowego, więc nie ma tu elementu odpłatności. Sytuacja majątkowa podmiotów zaangażowanych w umorzenie za wynagrodzeniem niepieniężnym jest bowiem taka sama jak przy pieniężnym rozliczeniu umorzenia akcji. Inny jest tylko rodzaj aktywów zaangażowanych w rozliczenie (zamiast zmniejszenia stanu gotówki następuje zmniejszenie stanu odpowiednich aktywów). W konsekwencji, przeniesienie określonych aktywów (praw do nieruchomości) tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w tym trybie nie będzie skutkować powstaniem dochodu z odpłatnego zbycia tych aktywów.
W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie istnieje ustawowa, klasyczna (równościowa) definicja przychodu. Istniejące w niej przepisy wskazujące, co jest przychodem z danego źródła, uznać należy za przypadki definicji cząstkowych, wskazujących jedynie co jest przychodem z tego właśnie, konkretnego źródła. Przepisy te wskazują zatem na dwa aspekty przychodu. Po pierwsze chodzi o aspekt pozytywny: przychodem jest trwałe i jednocześnie nieodwołalne (te cechy przychodu wynikają z doktryny i orzecznictwa) realne przysporzenie majątkowe (przyrost rozumiany w sensie potocznym, czyli zmiana in plus w wartości majątku). Bez wątpienia z tym aspektem przychodu Spółka nie ma do czynienia w niniejszej sprawie, choć zwykle to właśnie ten aspekt skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.
Jeśli w wyniku przedmiotowej transakcji zaistniał ewentualnie po stronie Spółki przychód, to racjonalnie można się go doszukiwać jedynie w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. „a” ustawy, tj. w ewentualnym znalezieniu w majątku Wnioskodawcy takich wartości ujemnych („zobowiązań”), które wskutek przekazania nieruchomości przestaną ją obciążać wobec zwolnienia z długu. W przepisie tym chodzi bowiem o cywilistyczną konstrukcję zwolnienia z długu w rozumieniu art. 508 Kodeksu cywilnego, w ramach której w wyniku umowy wierzyciel zwalnia z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.
W niniejszej sprawie, zdaniem Spółki, nie ma ona jednak do czynienia z żadnym zwolnieniem z długu w żadnej formie, lecz jedynie z wykonaniem zobowiązania zapłaty za umorzone udziały. Spółka po prostu wykona swoje zobowiązanie, które może zresztą wykonać w sposób podstawowy, najczęściej spotykany, tj. wypłacając należność w gotówce. Zamiana formy wykonania zobowiązania, określana w prawie cywilnym jako datio in solutum (art. 453 Kc.), jest jednym ze sposobów wygaśnięcia zobowiązania, ale nie jest zwolnieniem z długu. Datio in solutum skutkuje wygaśnięciem zobowiązania z zaspokojeniem wierzyciela, zaś zwolnienie z długu prowadzi do tego samego skutku, ale bez zaspokojenia wierzyciela. Z tego właśnie względu ustawodawca wiąże przychód tylko z tym drugim przypadkiem, tzn. zauważa u podatnika przysporzenie (przyrost) majątku wskutek darowania długu poprzez zwolnienie z niego.
Istotą sprawy jest to, że przekazanie nieruchomości nastąpi jako forma wywiązania się z zobowiązania powstałego wcześniej wskutek podjęcia czynności skutkującej powstaniem po stronie wspólnika przychodu z udziału w zyskach osób prawnych.
W art. 14 ust. 1 ustawy nie zdefiniowano przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy, nie przesądzono tym bardziej, że wskutek odpłatnego zbycia rzeczy zawsze następuje przychód. Ustawodawca nie przypadkiem zaniechał zdefiniowania przychodu, gdyż wielość stanów faktycznych i stosunków umownych skutkujących zbyciem nie pozwalała na wypracowanie takiej uniwersalnej, niezawodnej w każdych okolicznościach definicji. Przysporzenie majątkowe jest kwestią faktu, a nie wypadkową jakiegoś rozstrzygnięcia normatywnego. Art. 14 ust. 1 ustawy wskazuje jedynie sposób ustalania tego przychodu, ale przepis ten znajduje zastosowanie dopiero wtedy, gdy przychód, jako trwałe, nieodwołalne przysporzenie majątkowe, rzeczywiście nastąpi jako okoliczność faktyczna.
„Odpłatny”, którym to określeniem posługuje się ustawa w analizowanym przepisie, znaczy taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, str. l163 oraz Słownik języka polskiego pod. red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, str. 448). Tymczasem jednostronna czynność prawna polegająca na przeniesieniu prawa własności nieruchomości na wspólnika uprawnionego do przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych nie będzie czynnością tzw. wzajemną. Świadczeniu od Spółki na rzecz wspólnika nie będzie odpowiadać żadne świadczenie ze strony wspólnika. Ponadto w aspekcie niniejszej sprawy tj. zamiaru wywiązania się przez Spółkę ze swojego zobowiązania względem udziałowca, nie można bez wątpienia stwierdzić, iż dojdzie do zawarcia umowy pomiędzy Spółką, a udziałowcem, czyli dokonania czynności prawnej wzajemnej, której elementem jest cena.
Z punktu widzenia bilansu spółki kapitałowej, w wyniku rozliczenia przychodu z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz wspólnika poprzez zastosowanie datio in solutum, co do zasady dojdzie do równoczesnego zmniejszenia aktywów Spółki o wydawane składniki majątkowe oraz obniżenia pasywów o roszczenia o zapłatę przysługujące wspólnikom.
Powyższe stanowisko potwierdził WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 9 czerwca 2011 r. I SA/Po 220/11.
Jak bowiem wskazano w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, „brak jednoznacznego rozstrzygnięcia (...) o przedmiocie opodatkowania, a ściślej sposobie określania wydatków, które mają - obok zadeklarowanego majątku - zdecydować o wysokości obciążenia, jest oczywiście sprzeczny z art. (...) 217 Konstytucji. (...) korygowanie czy uzupełnianie treści ustawy podatkowej w aktach wykonawczych nie odpowiada standardom konstytucyjnym. Z art. 217 Konstytucji w sposób jednoznaczny wynika nakaz uregulowania w ustawie podatkowej - między innymi - zakresu przedmiotowego podatku (...)”- wyrok TK z dnia 20 listopada 2002 r. sygn. akt K 41 /02, www.trybunal.gov.pl. W tym kontekście należy dojść do wniosku, że w przypadku gdyby ustawodawca chciał objąć opodatkowaniem podatkiem dochodowym sytuację opisaną przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, to musiałby opisać ten przedmiot opodatkowania w ustawie podatkowej w sposób nie budzący wątpliwości.
Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego niejednokrotnie zwracano uwagę na konieczność ustalania treści przepisów prawa podatkowego i dokonywania ich wykładni w zgodzie z przepisami Konstytucji i zasadą płynącą z przepisu art. 217. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 marca 2006 r. sygn. akt I FSK 736/05 „wszelkie uprawienia i obowiązki podatkowe muszą wynikać wprost z przepisów ustawy. Wynika to z zapisu art. 217 Konstytucji i w związku z tym wszelka analogia jest niedopuszczalna. Za niesporny należy uznać pogląd, że w drodze analogii nie jest wolno tworzyć nowych stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu, a milczenie ustawodawcy należy uznać za obszar wolny od opodatkowania, a nie za lukę prawną i to nawet wtedy, gdy można było domniemywać błąd legislacyjny (por. R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego. Źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 118). Prawo podatkowe ze swej istoty jest chyba najbardziej ingerencyjną dziedziną w całym systemie prawa administracyjnego, zakłada nierówność podmiotów, co uwidacznia się we władztwie podmiotów prawa publicznego. Zasady wypływające z treści art. 217 Konstytucji mają na celu zagwarantowanie skutecznej ochrony prawnej podatnika. Nie można zatem przez analogię konstruować nowych stanów podatkowoprawnych podlegających opodatkowaniu. Przyjąć należy, iż zakresy nie objęte wprost przepisami rangi ustawowej, są wolne od opodatkowania”. Zatem, zdaniem Spółki, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie, którego dotyczy niniejszy wniosek należy uznać za prawidłowe.
Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka planuje dokonać rozliczenia przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. W miejsce świadczenia pieniężnego z tytułu przychodu z udziału w zyskach osób prawnych, Spółka rozważa zastosowaniem instytucji datio in solutum. W ramach umowy datio in solutum miałyby zostać przeniesione na rzecz wspólników Wnioskodawcy nieruchomości lub udziały w nieruchomościach, których Spółka jest właścicielem. Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika ponadto, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z wykonaniem zobowiązania zapłaty wynagrodzenia za umorzone udziały.
Zapłata wynagrodzenia ustalonego w formie pieniężnej prowadzi bowiem do przekazania środków pieniężnych w wartości nominalnej odpowiadającej ustalonej wartości wynagrodzenia. Przekazywane na rzecz wspólnika środki pieniężne zostały uprzednio odpowiednio ujęte (jako przychody albo przysporzenia niestanowiące przychodu) – w tej samej wartości nominalnej – dla celów rozliczeń podatkowych spółki jako wartości wchodzące do jej majątku.
Biorąc powyższe pod uwagę organ podatkowy nie podziela stanowiska Wnioskodawcy w zakresie braku przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie wypłaty wynagrodzenia niepieniężnego. Przy czym to nie „wypłata” wynagrodzenia podlega opodatkowaniu, lecz zdarzenie polegające na przeniesieniu własności nieruchomości ze Spółki na udziałowca. Zdarzenie to spełnia przesłanki wymienione w art. 14 ust. 1 ww. ustawy. Po stronie Spółki wypłacającej wynagrodzenie niepieniężne za umorzone udziały powstaje zatem przychód na podstawie art. 12 ust. 1 w związku z art. 14 ust. 1 tej ustawy.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
IBPBI/2/423-304/12/MS
IBPP4/443-232/12/PK | Interpretacja indywidualna