Source: https://interpretacje-podatkowe.org/umowa-o-unikaniu-podwojnego-opodatkowania/0115-kdit3-4011-354-2018-1-psz
Timestamp: 2019-01-16 14:59:46
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 3
 art. 3
 art. 4
 art. 3
 art. 4
 art. 4
 art. 3
 art. 4
 art. 5
 art. 7
 art. 7
 art. 7
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 5
 art. 7
 art. 3

Document Content:
♦ › Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania › 0115-KDIT3.4011.354.2018.1.PSZ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 13 września 2018 r.
Czy całość dochodów, bez względu na miejsce położenia źródła przychodów, powinien Pan opodatkować w Polsce, czy podlega Pan tylko ograniczonemu opodatkowaniu, tzn. od dochodów w Polsce opłaca Pan podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce, a od dochodów uzyskanych w Niemczech – podatek w Niemczech?
Czy w sytuacji, gdy z powodu większego zlecenia okaże się, że na terenie Niemiec przebywa Pan dłużej niż 183 dni w roku, jednocześnie posiadając cały czas swoje „centrum interesów życiowych” w Polsce, powinien Pan dochód opodatkować w Niemczech
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2018 r. (data wpływu 3 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu (dochodu) uzyskanego z tytułu prowadzonej w Polsce i Niemczech działalności gospodarczej – jest prawidłowe.
W dniu 3 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu (dochodu) uzyskanego z tytułu prowadzonej w Polsce i Niemczech działalności gospodarczej.
Od 2014 r. prowadzi Pan, zarejestrowaną w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą - firmę budowlaną, opodatkowaną podatkiem liniowym. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan usługi budowlane (prace płytkarskie) również w innych krajach Unii Europejskiej, głównie w Niemczech (ok 90% działalności). Zakupów materiałów i usług dokonuje Pan na terenie Polski.
W razie potrzeby wynajmuje Pan mieszkanie lub pokój w hotelu na terenie Niemiec. Jednak stałe miejsce zamieszkania jest w Polsce – tu jest Pana ośrodek interesów życiowych (żona, dzieci, mieszkanie własnościowe, które spłaca Pan w ramach kredytu hipotecznego, umowy leasingowe itp.). Świadcząc usługi przebywa Pan na terenie Niemiec około 1-2 tygodni, po czym wraca Pan do Polski na 4 dni. Często zdarza się również, że po zakończonych pracach zostaje Pan w Polsce dłużej, tj. 1-1,5 tygodnia. W tym czasie wycenia Pan nowe zlecenia, sporządza kosztorysy, analizuje umowy, odwiedza hurtownie negocjując ceny materiałów, ustalając terminy dostaw, itp.
Wskazuje Pan, że nie zamierza przeprowadzać się do Niemiec na stałe. W Niemczech nie korzysta Pan z żadnych świadczeń socjalnych, czy rodzinnych. W Polsce spędza Pan więcej niż 183 dni. Stałe miejsce zamieszkania, rodzina, inwestycje, wiążą Pana z Polską.
Obecnie całość swoich dochodów opodatkowuje Pan w Polsce. W Polsce rozlicza się Pan z urzędem skarbowym, tu biuro rachunkowe prowadzi Panu księgowość, tu korzysta Pan ze wszelkich usług (np. telekomunikacyjnych, bankowych, itp.).
Na terenie Niemiec nie ma Pan zakładu w rozumieniu przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami z dnia 14 maja 2003 r. Nie zatrudnia Pan również pracowników.
Obecnie występuje Pan do niemieckiego urzędu skarbowego z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu z podatkiem na terenie Niemiec (w myśl obowiązującego prawa o świadczeniu usług budowlanych na terenie RF Niemiec) oraz o rejestrację zagranicznego podatnika na terenie Niemiec.
Czy w sytuacji, gdy z powodu większego zlecenia okaże się, że na terenie Niemiec przebywa Pan dłużej niż 183 dni w roku, jednocześnie posiadając cały czas swoje „centrum interesów życiowych” w Polsce, powinien Pan dochód opodatkować w Niemczech?
Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na to, że centrum interesów życiowych i gospodarczych posiada Pan w Polsce oraz fakt, że na terenie Niemiec przebywa krócej niż 183 dni w roku, miejscem opodatkowania wszystkich dochodów (bez względu na miejsce położenia źródła przychodów) jest Polska.
Z uwagi na to, że wciąż spełniał Pan będzie jeden z warunków określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (centrum interesów życiowych znajduje się w Polsce) uważa Pan, że obowiązywać będzie nadal opodatkowanie na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Artykuł 3 ust. 1a ww. ustawy precyzuje, iż za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
W myśl art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
Stosownie natomiast do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Zgodnie z art. 4 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku została podpisana w Berlinie w dniu 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.
W myśl art. 4 ust. 2 Umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:
Należy podkreślić, że o stałości pobytu na określonym terytorium decyduje przede wszystkim przebywanie z zamiarem posiadania tam ośrodka swoich osobistych i majątkowych interesów. Chodzi zatem o aktualne centrum życiowej działalności człowieka. Przez pojęcie „zamiar” należy rozumieć w tym kontekście nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych, możliwych do stwierdzenia okoliczności.
Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby. Dodać należy, że nie w każdym wypadku wyjazdu za granicę i dłuższego nawet tam pobytu zmienia się ze skutkiem prawnym miejsce zamieszkania. Dotyczy to zwłaszcza wypadku wyjazdu na studia, w misji dyplomatycznej, wyjazdu służbowego, wyjazdu w celach zarobkowych (por. postanowienie SN z 15 lipca 1978 r., IV CR 242/78).
Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).
Cytowany uprzednio przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje dwie przesłanki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.
Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych.
Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe, czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.
Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.
Wskazać należy, że wzór dla zawartych przez Polskę umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania stanowiła Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.
Modelowa Konwencja i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach, będących stronami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień tej umowy oraz ich wykładni, uwzględniającej Modelową Konwencję OECD oraz Komentarz do niej.
Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas.
Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.
Z treści złożonego wniosku wynika, że od 2014 r. prowadzi Pan, zarejestrowaną w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą - firmę budowlaną, opodatkowaną podatkiem liniowym. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan usługi budowlane (prace płytkarskie) również w innych krajach Unii Europejskiej, głównie w Niemczech (ok 90% działalności). Zakupów materiałów i usług dokonuje Pan na terenie Polski.
W razie potrzeby wynajmuje Pan mieszkanie lub pokój w hotelu na terenie Niemiec. Jednak stałe miejsce zamieszkania jest w Polsce – tu jest Pana ośrodek interesów życiowych. Świadcząc usługi przebywa Pan na terenie Niemiec około 1-2 tygodni, po czym wraca Pan do Polski na 4 dni. Często zdarza się również, że po zakończonych pracach zostaje Pan w Polsce dłużej, tj. 1-1,5 tygodnia. W tym czasie wycenia Pan nowe zlecenia, sporządza kosztorysy, analizuje umowy, odwiedza hurtownie negocjując ceny materiałów, ustalając terminy dostaw, itp.
Obecnie występuje Pan do niemieckiego urzędu skarbowego z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu z podatkiem na terenie Niemiec (w myśl obowiązującego prawa o świadczenie usług budowlanych na terenie RF Niemiec) oraz o rejestrację zagranicznego podatnika na terenie Niemiec.
Na podstawie informacji przedstawionych we wniosku, zgodzić się należy, że ściślejsze powiązania (ośrodek interesów życiowych) ma Pan w Polsce. Zatem w świetle ww. przepisów podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Na powyższe nie będzie miał wpływu fakt przebywania poza granicami Polski ponad 183 dni. Dopóki nie przeniesie Pan swojego ośrodka interesów życiowych do innego kraju (Niemiec), będzie Pan podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
Definicja zagranicznego zakładu zawarta została w treści art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tą definicją „zagraniczny zakład” oznacza:
chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.
W myśl art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa (Polski) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (Polsce), chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie (Niemczech) poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie (Niemcy), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
Analiza powyższego zapisu wskazuje m.in., że dochód przedsiębiorstwa, co do zasady, opodatkowany jest w państwie rezydencji, czyli w Polsce. W państwie zakładu - w Niemczech - opodatkowany jest wyłącznie dochód uzyskany z tego zakładu.
Warunek określony w art. 7 ust. 1 umowy należy interpretować zgodnie z Komentarzem Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.
Przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.
W rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
Natomiast z przepisu art. 5 ust. 3 ww. umowy wynika, iż plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.
Przepis art. 5 ust. 4 stanowi natomiast, że bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:
W odniesieniu do działalności budowlanej należy rozważać powstanie zakładu w związku z „budową”. Jak wynika z pkt 17 komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, pojęcie „budowa” obejmuje nie tylko budowę budynków, lecz również budowę dróg, mostów lub kanałów, renowację (obejmującą ważne prace budowlane, a nie tylko prace związane z utrzymaniem lub dekoracją) takich budynków, dróg, mostów lub kanałów, układanie rurociągów i prowadzenie prac ziemnych. Również pojęcie „montaż” nie ogranicza się do prac instalacyjnych związanych z placem budowy, ale obejmuje również instalowanie nowych urządzeń, na przykład maszyn wewnątrz budynku lub na zewnątrz. Przepis ten ma także zastosowanie do planowania i nadzorowania na placu budowy danego budynku. Do określenia „budowa” lub „montaż” zaliczają się również prace remontowe związane z powyższymi działaniami.
Kryterium dwunastu miesięcy ma zastosowanie do każdego oddzielnego placu budowy lub projektu. Jeżeli zatem niezależnie od siebie, prowadzone są różne przedsięwzięcia budowlane, to każde z nich należy traktować jako odrębny zakład, przy czym przekroczenie okresu 12-miesięcznego odnosi się każdorazowo osobno do każdej z budów. Przy ustalaniu, jak długo istnieje dany plac budowy lub projekt, nie bierze się uwagę okresu spędzonego poprzednio przez przedsiębiorcę na innych placach budów lub projektach, które nie mają z następnym żadnego związku. Budowę należy traktować jako odrębną jednostkę. Nie stanowi różnych budów sytuacja, gdy w ramach realizacji jednego obiektu zawarto kilka odrębnych kontraktów. Decyduje to, aby stanowił on całość w sensie handlowym i geograficznym. Budowa istnieje od dnia, w którym przedsiębiorca rozpoczyna swoją działalność, co obejmuje wszelkie prace przygotowawcze wykonane w państwie, w którym ma być wzniesiona budowla. Istnieje ona do czasu zakończenia budowy lub całkowitego jej zaniechania. Nie kończy budowy sytuacja, gdy prace są przerwane czasowo. Sezonowe lub inne czasowe przerwy wchodzą w okres liczony jako trwanie budowy. Również podwykonawca posiada zakład na placu budowy, jeżeli prace trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.
Upływ okresu 12 miesięcy budowy skutkuje powstaniem zakładu wstecznie, począwszy od pierwszego dnia budowy. Obowiązki podatkowe związane z zakładem powstają zatem również począwszy od pierwszego dnia istnienia zakładu (budowy).
Mając na względzie przedstawione we wniosku informacje oraz przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, że Pan (osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce) wykonuje działalność gospodarczą w Niemczech, jednakże nie przez położony tam zakład w rozumieniu art. 5 cytowanej umowy.
Wobec tego dochód osiągnięty z działalności gospodarczej prowadzonej w Niemczech, zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podlega opodatkowaniu w Polsce. W takim przypadku nie następuje podwójne opodatkowanie przychodu, a zatem nie należy stosować przewidzianej w umowie metody zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu. Całość uzyskiwanego z działalności gospodarczej przychodu podlega bowiem opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym.
Reasumując, o ile w istocie nie posiada Pan w Niemczech zakładu w rozumieniu cytowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody uzyskane z tytułu wykonywania usług na terenie Polski oraz Niemiec, winien opodatkować wyłącznie w Polsce zgodnie z wybraną dla celów podatkowych formą opodatkowania.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0115-KDIT3.4011.354.2018.1.PSZ
0114-KDIP1-1.4012.410.2018.2.DG | Interpretacja indywidualna
0111-KDIB2-3.4010.145.2018.1.LG | Interpretacja indywidualna
0115-KDIT1-3.4012.403.2018.1.APR | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP2-1.4010.253.2018.1.AJ | Interpretacja indywidualna