Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb4-4511-279-16-2-ak-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184857158
Timestamp: 2020-07-13 18:11:34
Legal References Found: art. 14
 art. 8
 art. 1
 art. 12
 art. 22
 art. 27
 art. 22
 art. 1
 art. 22
 art. 22
 art. 18
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 26
 art. 1
 art. 26
 art. 22
 art. 22
 art. 8
 art. 8
 art. 8
 art. 1
 art. 12
 art. 22
 art. 27
 art. 22
 art. 22
 art. 27
 art. 27
 art. 27
 art. 3
 art. 14
 art. 47

Document Content:
IPPB4/4511-279/16-2/AK - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPB4/4511-279/16-2/AK - Pismo wydane przez:...
IPPB4/4511-279/16-2/AK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2016 r. (data wpływu 11 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest:
* prawidłowe - odnośnie przychodów uzyskanych w latach 2013-2015 i latach następnych,
* nieprawidłowe - odnośnie przychodów uzyskanych w roku 2012.
W dniu 11 marca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.
Wnioskodawca został absolwentem wydziału Inżynierii Sanitarnej i Wodnej Politechniki, uzyskując w grudniu 1973 r. tytuł magistra inżyniera budownictwa wodnego. Od roku 1974 do chwili obecnej jest pracownikiem kolejno: C. sp. z o.o., D. sp. z o.o. W roku 1980 Wnioskodawca uzyskał uprawnienia do projektowania bez ograniczeń oraz uprawnienia do kierowania, nadzorowania i kontrolowania budowy w budownictwie osób fizycznych w specjalności konstrukcyjno-inżynieryjnej, w zakresie budowli hydrotechnicznych, a od roku 1983 jest starszym projektantem. Wnioskodawca jest zatrudniony na stałą umowę o pracę w pełnym wymiarze. Obowiązkiem Wnioskodawcy jest projektowanie budowli hydrotechnicznych, w rozumieniu przepisów w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie (Dz. U. z 2007 r. Nr 86, poz. 579).
Wykonywane przez Wnioskodawcę projekty stanowią kompleksową dokumentację techniczną, zawierającą opisy techniczne oraz rysunki techniczne. Proces projektowania obejmuje wszelkie fazy projektowania, z Projektem Budowlanym wraz z Projektem Zagospodarowania Terenu na czele, zgodnie ze stosownymi przepisami zawartymi w:
* Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie szczegółowego zakresu i formy dokumentacji projektowej, specyfikacji technicznych wykonania i odbioru robót budowlanych oraz programu funkcjonalno-użytkowego, z dnia 2 września 2004 r. (Dz. U. Nr 202, poz. 2072),
* Rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego z dnia 25 kwietnia 2012 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 462, z późn. zm.)
Projekty, których autorem jest Wnioskodawca wymagały indywidualnego podejścia do zagadnienia oraz mają cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła, niezbędne do uznania ich za przedmiot prawa autorskiego. Potwierdzeniem autorstwa Wnioskodawcy są złożone przez niego podpisy na stronach tytułowych i rysunkach technicznych, zawierające imię, nazwisko i numer posiadanych uprawnień budowlanych, zgodnie z przepisami w sprawie samodzielnych funkcji technicznych w budownictwie (Dz. U. z 2012 r. poz. 1278), co dowodzi zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), że Wnioskodawca był ich twórcą. Każdy z opracowanych projektów wymagał twórczego, indywidualnego i niepowtarzalnego podejścia, dlatego projekty te stanowią przedmiot prawa autorskiego, w rozumieniu art. 1 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy.
Czas pracy Wnioskodawcy był i jest nadal rozliczany na podstawie karty pracy, której wypełnianie stanowi jego obowiązek pracowniczy. Karta pracy jednoznacznie określa ile czasu pracownik poświęcił na prace projektowe-twórcze, a ile na prace niezwiązane z pracą twórczą (w tym prace biurowe, urlopy, zwolnienia, itp.). W związku z powyższym karta określa, jaka część przychodu stanowi wynagrodzenie za zbycie praw autorskich do wykonanego w wyniku pracy twórczej dzieła. Przeniesienie praw autorskich majątkowych do wykonywanych przez Wnioskodawcę projektów na pracodawcę następuje w trybie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. po przejęciu projektu, w granicach wynikających z zawartej umowy o pracę.
Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczania od wynagrodzenia, wynikającego z czasu pracy, udokumentowanego w systemie rozliczeniowym, obowiązującym u pracodawcy za wykonywane prace twórcze stawki 50% kosztów uzyskania przychodów, określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nieprzekraczających 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o którym mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a) wyżej wymienionej ustawy. Do pozostałego przychodu z wynagrodzenia za pracę, niemającego przymiotu pracy twórczej, koszty uzyskania przychodu określone będą na podstawie art. 22 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pytanie dotyczy lat 2012-2015 oraz lat kolejnych przyszłych.
Zdaniem Wnioskodawcy, na postawione pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. Warunkiem dokonywania wskazanej we wniosku kwalifikacji przychodów w kontekście zastosowania odpowiednich przepisów dotyczących kosztów ich uzyskania jest możliwość dokładnego i kwotowego ustalenia wysokości wynagrodzenia tytułem korzystania z praw autorskich do powstałych w wyniku działalności twórczej projektów technicznych (w ramach świadczonej pracy) w stosunku do wysokości całkowitego wynagrodzenia za pracę w danym miesiącu.
Za wykonane prace, czyli stworzenie dzieła i przekazanie go wraz z prawami autorskimi na rzecz pracodawcy Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie wynikające z umowy o pracę. Każdy z opracowanych projektów wymagał twórczego niepowtarzalnego i indywidualnego podejścia, dlatego też projekty te stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, z dnia 4 lutego 1994 r.
Wnioskodawca uważa za zasadne zastosowanie art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. w zakresie kosztów uzyskania przychodu za wynagrodzenie tytułem korzystania z praw autorskich do powstałych w wyniku tworzenia - w ramach stosunku pracy-projektów technicznych w okresie rozliczeniowym od roku 2012 do - trwa nadal.
Koszty uzyskania przychodu są określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przekraczając 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej.
Wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw autorskich, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.
Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. który stanowi, że koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. B, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Natomiast w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. nadanym art. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 1278), koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich pokrewnych, i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Jak z powyższego wynika, o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu), przedmiotem prawa autorskiego lub rozporządzenia prawem autorskim, natomiast forma stosunku prawnego, w ramach którego wykonywane są prace twórcze, czy to będzie umowa o pracę, czy też umowa o dzieło, nie ma znaczenia.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w jej art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór". Ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
W szczególności - jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:
muzyczne i słowno - muzyczne;
sceniczne, sceniczno - muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że do przychodów osiągniętych z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu tylko wówczas, gdy praca wykonywana przez pracownika jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter, spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oraz "podatnik" jest twórcą, bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy, do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest uprawniony.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zatrudniony na stałą umowę o pracę w pełnym wymiarze. Obowiązkiem Wnioskodawcy jest projektowanie budowli hydrotechnicznych, w rozumieniu przepisów w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie. Wykonywane przez Wnioskodawcę projekty stanowią kompleksową dokumentację techniczną, zawierającą opisy techniczne oraz rysunki techniczne. Projekty, których autorem jest Wnioskodawca wymagały indywidualnego podejścia do zagadnienia oraz mają cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła, niezbędne do uznania ich za przedmiot prawa autorskiego. Potwierdzeniem autorstwa Wnioskodawcy są złożone przez niego podpisy na stronach tytułowych i rysunkach technicznych, zawierające imię, nazwisko i numer posiadanych uprawnień budowlanych, zgodnie z przepisami w sprawie samodzielnych funkcji technicznych w budownictwie, co dowodzi zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, że Wnioskodawca był ich twórcą. Każdy z opracowanych projektów wymagał twórczego, indywidualnego i niepowtarzalnego podejścia, dlatego projekty te stanowią przedmiot prawa autorskiego, w rozumieniu art. 1 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy. Czas pracy Wnioskodawcy był i jest nadal rozliczany na podstawie karty pracy, której wypełnianie stanowi jego obowiązek pracowniczy. Karta pracy jednoznacznie określa ile czasu pracownik poświęcił na prace projektowe-twórcze, a ile na prace niezwiązane z pracą twórczą (w tym prace biurowe, urlopy, zwolnienia, itp.). W związku z powyższym karta określa, jaka część przychodu stanowi wynagrodzenie za zbycie praw autorskich do wykonanego w wyniku pracy twórczej dzieła. Przeniesienie praw autorskich majątkowych do wykonywanych przez Wnioskodawcę projektów na pracodawcę następuje w trybie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. po przejęciu projektu, w granicach wynikających z zawartej umowy o pracę.
W związku z tym Wnioskodawca może do osiągniętych przychodów w roku 2012 w ramach umowy o pracę za przeniesienie praw autorskich zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w wyżej powołanym art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.
Przechodząc natomiast do kwestii możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do wynagrodzenia uzyskanego w latach 2013-2015 i latach następnych (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny) w ramach umowy o pracę za przeniesienie praw autorskich Wnioskodawca może zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, przy czym - jak wskazano powyżej - koszty te nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy). Natomiast do pozostałej części wynagrodzenia uzyskanego z tytułu zwykłych obowiązków pracowniczych zastosowanie znajdą zryczałtowane koszty uzyskania przychodu wynikające z ww. art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy zauważyć, że art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, dotyczy przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami. Hipoteza tej normy obejmuje zatem wyłącznie przychody autora uzyskane w sytuacji, gdy korzysta on ze swoich praw autorskich, a zatem w sytuacji, gdy autorowi przysługują do tego utworu prawa autorskie oraz w odniesieniu do przychodów otrzymanych w zamian za rozporządzenie tymi prawami.
Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zajęte przez Wnioskodawcę stanowisko w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do przychodów z tytułu wynagrodzenia uzyskanego w latach 2013 - 2015 i latach następnych za pracę twórczą, przy czym koszty te nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy), ustalonego proporcjonalnie do czasu pracy zgodnie z kartą pracy należało uznać za prawidłowe.
Natomiast zajęte przez Wnioskodawcę stanowisko w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do przychodów uzyskanych w roku 2012, przy czym koszty te nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 należało uznać za nieprawidłowe, gdyż do przychodów uzyskanych w 2012 r., nie ma zastosowania limit 1/2 kwoty górnej granicy pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy do osiągniętych przychodów w roku 2012 w ramach umowy o pracę za przeniesienie praw autorskich zastosować 50% koszty uzyskania przychodów.
Ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.
W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów, a tym samym do stwierdzenia, czy efektem pracy Wnioskodawcy jest powstanie utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.
Ponadto organ podatkowy nadmienia, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnić się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.