Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/0112-kdil2-2-4011-307-2020-1-mw-pit-w-zakresie-ustalenia-185090937
Timestamp: 2020-05-26 07:34:33
Legal References Found: art. 5
 art. 8
 art. 10
 art. 14
 art. 24
 art. 14
 art. 8
 art. 24
 art. 14
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 8
 art. 4
 art. 8
 art. 22
 art. 50
 art. 5
 art. 8
 art. 10
 art. 10
 art. 14
 art. 14
 art. 8
 art. 24
 art. 14
 art. 24

Document Content:
0112-KDIL2-2.4011.307.2020.1.MW, PIT w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu w związku ze zmniejszeniem udziału
0112-KDIL2-2.4011.307.2020.1.MW, PIT w zakresie...
Nowość 0112-KDIL2-2.4011.307.2020.1.MW - PIT w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce jawnej.
0112-KDIL2-2.4011.307.2020.1.MW
Wnioskodawca zaznacza, że w wyniku częściowego wycofania wkładu nie wystąpi ze Spółki.
Spółka z o.o. nie była następcą prawnym spółki komandytowo-akcyjnej.
Ponadto Wnioskodawca wskazał, że otrzymał interpretację indywidualną odnośnie planowanego częściowego wycofania wkładu ze spółki osobowej. W interpretacji indywidualnej z dnia (...) czerwca 2019 r. o sygn. (...) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że "w wyniku otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem wkładu w Spółce powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy w wysokości odpowiadającej otrzymanych środków pieniężnych, który należy utożsamiać z częściowym wystąpieniem wspólnika ze Spółki".
W pierwszej kolejności należy wskazać, że na gruncie przepisów ustaw podatkowych spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi), co do zasady, nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego. Jednocześnie, zgodnie z właściwymi regulacjami k.s.h., spółkami osobowymi są spółki jawne, spółki partnerskie, spółki komandytowe oraz spółki komandytowo-akcyjne. W konsekwencji w przypadku spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi) podatnikami są odpowiednio wspólnicy tych spółek. W związku z powyższym, wszelkie skutki podatkowe w podatkach dochodowych, związane z funkcjonowaniem spółke osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi - w oparciu o przepisy ustawy o PIT).
Mając na względzie powyższe oraz biorąc pod uwagę sytuację przedstawioną w niniejszym Wniosku, należy stwierdzić, iż skoro Spółka jest spółką osobową niebędącą osobą prawną i tym samym nie jest podatnikiem podatku dochodowego, to podatnikami dla celów podatku dochodowego są ich wspólnicy będący osobami fizycznymi, w tym Wnioskodawca. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, każde zdarzenie występujące w Spółce należy rozpatrywać dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym po stronie tychże wspólników, w tym Wnioskodawcy.
W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Jednocześnie należy wskazać, iż ustawa o PIT nie reguluje bezpośrednio sytuacji częściowego wycofania wkładu ze spółki osobowej. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że w interpretacji indywidualnej z dnia (...) czerwca 2019 r. o sygn. (...) (dalej: Interpretacja) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) uznał, że " (...) otrzymanie środków pieniężnych w wyniku zmniejszenia udziału kapitałowego (wycofanie przez wspólnika - Wnioskodawcę części udziałów ze Spółki) należy zakwalifikować jako częściowe wystąpienie ze Spółki, tj. uwzględniając przepisy art. 14 ust. 3 pkt 11 i art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".
Tym samym, zgodnie z podejściem przedstawionym przez Dyrektora KIS w Interpretacji, w przedmiotowej sytuacji należy zastosować reżim prawny odnoszący się do wystąpienia wspólnika z takiej spółki osobowej. W konsekwencji opodatkowanie częściowego wycofania wkładu ze spółki osobowej powinno nastąpić analogicznie według:
* zasad wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT, w myśl którego do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce;
* zasad wskazanych w art. 24 ust. 3c ustawy o PIT, zgodnie z którymi dochodami z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce
- przy czym wskazane powyżej wartości należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez wspólnika - Wnioskodawcę część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim wycofaniem.
W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że ustawa o PIT nie definiuje terminu wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. Organy podatkowe odnoszą się do potocznego znaczenia tych wyrażeń. Na przykład, w przywołanej już w opisie sprawy interpretacji z dnia (...) czerwca 2019 r. o sygn. (...) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał: "Celem ustalenia, jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w tym przepisie sformułowaniu: "wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów", należy odwołać się do jego wykładni językowej. Według Słownika Języka Polskiego przez - "wydatek: należy rozumieć sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś" (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod. Red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200). Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej należy więc uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział. Natomiast w przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem), za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce osobowej, o których mowa w cytowanym wyżej art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać wydatki faktycznie poniesione na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczna)".
W konsekwencji, w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku, wartość wydatków, o których mowa w art. 24 ust. 3c ustawy o PIT, o które Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć przychód z tytułu częściowego wycofania wkładu ze Spółki, będzie odpowiadała (w odpowiedniej proporcji) wydatkom pierwotnie poniesionym przez Wnioskodawcę na nabycie udziałów Spółki z o.o., która następnie została przekształcona w Spółkę, w wyniku czego na moment przekształcenia kapitał zakładowy Spółki z o.o. w proporcji przypadającej na każdego ze Wspólników zgodnie z planem przekształcenia stał się wkładem każdego ze Wspólników do Spółki.
Podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. przez:
* Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.599.1.KS stwierdził, że: "Zatem, w wyniku otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem wkładu w Spółce powstanie po Jej stronie przychód podatkowy w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanych środków pieniężnych, który należy utożsamiać z częściowym wystąpieniem wspólnika ze Spółki. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni jest uprawniona do obniżenia przychodu z tytułu częściowego zmniejszenia wkładu w Spółce o koszty uzyskania przychodu, w postaci uprzednio poniesionego przez Nią wydatku na nabycie (objęcie) wycofanej części wkładu kapitałowego. Wartość tych kosztów należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez Wnioskodawczynię (wspólnika) część udziału kapitałowego w Spółce jawnej pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim wycofaniem",
* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 4 lutego 2020 r. o sygn. 0115-KDIT3.4011.493.2019.1.AD uznał: "Przychód ten Wnioskodawca zgodnie z art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie mógł - w odpowiedniej części - pomniejszyć o wydatki poniesione na nabycie (objęcie) prawa do udziału w spółce komandytowej. Przy czym za wydatki te należy uznać w przypadku gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa, jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział, a w przypadku wniesienia wkładu w formie niepieniężnej (aportu) wydatki faktycznie poniesione, na nabycie składników majątku wniesionych aportem do spółki komandytowej (tzw. wartość historyczna tych składników majątku",
* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 14 maja 2019 r. o sygn. 0115-KDIT3.4011.121.2019.1.MR uznał, że: "Podsumowując należy wskazać, że w wyniku otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce komandytowej powstanie po stronie Wnioskodawcy - w odpowiedniej części - przychód podatkowy w wysokości odpowiadającej otrzymanych środków pieniężnych, który należy utożsamiać z częściowym wystąpieniem wspólnika ze spółki. Przychód ten Wnioskodawca zgodnie z art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie mógł - w odpowiedniej części - pomniejszyć o wydatki poniesione na nabycie (objęcie) prawa do udziału w spółce komandytowej. Przy czym za wydatki te należy uznać w przypadku wniesienia wkładu w formie niepieniężnej (aportu) wydatki faktycznie poniesione, na nabycie składników majątku wniesionych aportem do spółki komandytowej (tzw. wartość historyczna tych składników majątku). Należy ponadto pamiętać, uwzględniając przy tym treść art. 8 ust. 1 i 2 ustawy, że przychód z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce komandytowej oraz wydatki na nabycie (objęcie) udziałów w tej spółce, należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez wspólnika - Spółka część udziału kapitałowego w spółce komandytowej pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przez takim wycofaniem".
Reasumując, w przypadku rozpoznania przychodu przez Wnioskodawcę z tytułu częściowego wystąpienia ze Spółki będzie on mógł obniżyć tak rozpoznany przychód o wartość wydatków poniesionych na nabycie prawa do udziału w Spółce, ustaloną w proporcji, w jakiej wycofana przez Wnioskodawcę część udziału kapitałowego pozostaje do całkowitej wartości kapitału Spółki.
Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.) - użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
Stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.
W myśl art. 22 tego Kodeksu: spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.
Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 Kodeksu spółek handlowych).
Z mocy art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych: udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.
Udział kapitałowy wspólnika jest więc ściśle powiązany z wkładem wniesionym przez niego do spółki osobowej. Jak wskazuje się w doktrynie prawa handlowego, w przepisach ww. Kodeksu nie ma ustawowej definicji udziału kapitałowego, jednak uznaje się, że stanowi on określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych ustawą.
Udział kapitałowy (a co za tym idzie wysokość wkładu wniesionego do spółki osobowej) może zostać zmniejszony za zgodą pozostałych wspólników (art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych).
Z powyższych regulacji wynika, że przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego, czyli zmniejszenia wkładów wspólników, za zgodą pozostałych wspólników. Jednocześnie zmniejszenie udziału kapitałowego (czyli zmniejszenie wkładu) prowadzi do zmniejszenia praw i obowiązków wspólnika. Zmniejszenie praw i obowiązków danego wspólnika odpowiada zwiększeniu praw i obowiązków pozostałych wspólników.
Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.): jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy - źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej są środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.
Przepis art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy stanowi, że: do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Przepisy te, co prawda, nie odnoszą się wprost do sytuacji częściowego obniżenia wkładu w spółce osobowej, jednak takie zdarzenie można porównać do wystąpienia ze spółki. Powołane przepisy szczególne należy zastosować w niniejszej sprawie na zasadzie analogii, ze względu na brak przepisu odnoszącego się wprost do tego typu sytuacji.
Stosownie natomiast do treści art. 24 ust. 3c ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych: dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.
Celem ustalenia, jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w tym przepisie sformułowaniu: "wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów", należy odwołać się do jego wykładni językowej. Według Słownika Języka Polskiego przez - "wydatek: należy rozumieć sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś" (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod. red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200).
Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej, należy więc uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział. Natomiast w przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem), za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce osobowej, o których mowa w cytowanym wyżej art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać wydatki faktycznie poniesione na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczna)".
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej z siedzibą w Polsce (dalej: "Spółka"). Spółka powstała z przekształcenia ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka z o.o.). Wszyscy wspólnicy spółki jawnej byli uprzednio udziałowcami Spółki z o.o. przed przekształceniem w Spółkę. Tym samym na moment przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę kapitał zakładowy Spółki z o.o. w proporcji przypadającej na każdego ze Wspólników zgodnie z planem przekształcenia stał się wkładem każdego ze Wspólników do Spółki. Wnioskodawca w przyszłości zmniejszy swój udział kapitałowy w Spółce przez wycofanie części swojego wkładu ze Spółki, co nastąpi za zgodą wszystkich pozostałych wspólników. Zwrot z tytułu częściowego wycofania przez Wnioskodawcę wkładu w Spółce nastąpi w środkach pieniężnych. Wnioskodawca w wyniku częściowego wycofania wkładu nie wystąpi ze Spółki.
W niniejszej sprawie mamy zatem do czynienia z przekształceniem spółek. W pierwszej kolejności funkcjonowała Spółka z o.o., a następnie jej forma - w wyniku tego przekształcenia - uległa zmianie w spółkę jawną (tu: Spółkę). To powoduje, że aby określić wysokość kosztów na nabycie/objęcie prawa do udziałów w Spółce należy cofnąć się do momentu, w którym miało początek owe posiadanie, a więc do nabycia/objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce z o.o. Tym samym będą to wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wkład do Spółki z o.o., o ile wydatki te nie zostały wcześniej zaliczone przez Wnioskodawcę w poczet kosztów podatkowych. Ponadto wysokość tak ustalonych wydatków może stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu częściowego wycofania wkładu ze Spółki w proporcji, w jakiej wycofana część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim wycofaniem.
Należy także wyraźnie podkreślić, że kosztami tymi nie będzie wartość rynkowa udziału kapitałowego w Spółce określona na moment przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę.
Reasumując - w przypadku rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu częściowego wystąpienia ze Spółki, Wnioskodawca będzie mógł obniżyć tak rozpoznawany przychód o wartość wydatków poniesionych na nabycie/objęcie prawa do udziału w Spółce, rozumiane jako wydatki historyczne na nabycie/objęcie udziałów w Spółce z o.o., o ile nie zostały one wcześniej rozliczone jako koszty uzyskania przychodów, ustaloną w proporcji, w jakiej wycofana przez Wnioskodawcę część udziału kapitałowego spółki pozostaje do całkowitej wartości tego udziału.
Końcowo należy zaznaczyć, że dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawczynię dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Jej stronie. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym pozostałych wspólników Spółki jawnej oraz samej Spółki.
Wskazać należy również, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od zdarzenia, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.