Source: https://www.fxmag.pl/artykul/opodatkowanie-transakcji-kryptowalutowych-pcc-czyli-o-niedzialaniu-klauzuli-rozstrzygania-watpliwosci-na-korzysc-podatnikow
Timestamp: 2019-09-21 11:57:45
Legal References Found: art. 1
 art. 2
 art. 9
 art. 2
 art. 1
 art. 4
 art. 6
 art. 7
 art. 2

Document Content:
Opodatkowanie transakcji kryptowalutowych PCC – czy podatek od czynności cywilnoprawnych jest zasadny? | FXMAG
Opodatkowanie transakcji kryptowalutowych PCC – czy podatek ..
4 kwietnia 2018 r. Ministerstwo Finansów na swojej stronie internetowej opublikowało komunikat Skutki podatkowe obrotu kryptowalutami w PIT, VAT i PCC [1](„komunikat”), w którym przypomina o konieczności rozliczenia zysków z transakcji kryptowalutowych oraz wskazuje skutki tych transakcji w VAT i PCC. Stanowisko MF zwłaszcza w zakresie tego ostatniego podatku wywołało falę krytyki. W mediach pojawiły się alarmujące wpisy, że Ministerstwo Finansów uderza w branżę kryptowalutową poprzez PCC[2]. W tym artykule postaram się przybliżyć tę tematykę wskazując na pojawiające się wątpliwości.
Stanowisko MF to przełom?
Na wstępie, wykonam mało popularny ruch i … podziękuję Ministerstwu Finansów za ww. komunikat. Dlaczego? Uważam, że ten komunikat to wyjście naprzeciw tym, którzy chcą rozliczyć się w rzetelny sposób z transakcji kryptowalutowych, a którzy napotykali szereg wątpliwości co do zasad rozliczeń. Telefon do Krajowej Informacji Skarbowej czy wizyta we właściwym urzędzie skarbowym niestety nie pomagała – choć można się było dowiedzieć naprawdę ciekawych teorii.
Dla mnie opublikowanie komunikatu jest ruchem w dobrym kierunku. Po pierwsze, nie pozostawia złudzeń, że działalność kryptowalutowa jest legalna. Po drugie, w sposób jasny i klarowny wykazuje w jaki sposób należy zyski opodatkować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Każdy z urzędników (zwłaszcza w mniejszych urzędach) otrzymał wskazówkę co do zasad opodatkowania kryptowalut. Nie ze wszystkimi tezami przedstawionymi w komunikacie się zgadzam, ale standardem jest, że organy podatkowe w wielu aspektach prezentują odmienne stanowisko od doradców podatkowych.
Jednocześnie dla doradców podatkowych (i naszych klientów) tezy postawione w komunikacie, nie są zaskoczeniem.
Stanowisko MF w zakresie PCC [3]
W zakresie PCC, w komunikacie MF czytamy, że:
Umowa sprzedaży oraz zamiany kryptowaluty, stanowiącej prawo majątkowe, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC) [16][4]. W przypadku umowy sprzedaży obowiązek zapłacenia tego podatku – w wysokości 1% wartości rynkowej nabywanego prawa majątkowego zbywanej kryptowaluty – dotyczy kupującego. Przy umowie zamiany obowiązek zapłaty podatku – w wysokości 1% wartości rynkowej prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek – dotyczy solidarnie stron czynności.
Wyłączona z opodatkowania PCC [17][5] jest umowa sprzedaży lub zamiany kryptowalut objęta podatkiem VAT – w zakresie, w jakim podlega opodatkowaniu VAT lub jeżeli przynajmniej jedna ze stron czynności jest zwolniona z VAT z tytułu dokonania tej czynności.
Powstaje pytanie, czy to czytamy w komunikacie jest prawidłowe? Jako prawnik odpowiem: to zależy. W pierwszej kolejności od tego, czy kryptowaluty to prawa majątkowe. Jeżeli zaś uznamy, że kryptowaluta to prawo majątkowe, to opodatkowanie transakcji kryptowalutowych zależeć będzie od tego czy możliwe jest skorzystanie z któregokolwiek zwolnienia wskazanego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, czy też nie.
Nie sposób prowadzić merytorycznej dyskusji bez przytoczenia przepisów. Stąd też poniżej przedstawiam te przepisy, które są niezbędne do zrozumienia konstrukcji PCC.
Zgodnie z art 1 ustawy o PCC zakup lub zamiana praw majątkowych podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o PCC, czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:
Umowa zamiany podlega także podatkowi, jeżeli co najmniej jedna z rzeczy znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub jedno z praw majątkowych jest wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 1 ust. 4a ustawy o PCC).
Stosownie natomiast do art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:
b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności (z wyjątkiem (…)).
Zgodnie z art. 9 ustawy o PCC, zwalnia się od podatku następujące czynności cywilnoprawne:
pkt 1) sprzedaż walut obcych;
pkt 9) sprzedaż praw majątkowych, będących instrumentami finansowymi:
pkt 9a) sprzedaż towarów giełdowych na giełdach towarowych.
Z przytoczonych przepisów w sposób jednoznaczny wynika, że odnoszą się one do „praw majątkowych”. Koniecznie jest więc ustalenie jaki jest status kryptowalut na gruncie prawa podatkowego (pamiętając oczywiście o umiejscowieniu prawa podatkowego w systemie prawa oraz o zasadzie autonomii prawa podatkowego).
Status kryptowalut – czy kryptowaluta to prawo majątkowe?
W artykule nie chcę przesądzać, jaki jest status prawa majątkowego. Pragnę przytoczyć jedynie te stanowiska doktryny, które wskazują na charakter prawny bitcoina (i tym samym, pozostałych kryptowalut).
Największym orędownikiem kwalifikacji kryptowalut jako praw majątkowych jest K. Zacharzewski [6]. Autor ten wskazuje, że „W wymiarze prawa prywatnego bitcoin to rodzaj mienia (art. 44 KC). Bitcoin nie jest rzeczą (art. 45 KC). Jest więc bez wątpienia prawem majątkowym”.
Z takim poglądem nie zgadza się A. Kotucha [7] wskazując, że Bitcoin nie jest prawem. M. Michna [8] wskazuje, że w jego ocenie „bitcoin stanowi jedynie przedmiot świadczenia w stosunku zobowiązaniowym – jest więc samoistnym (samodzielnym) przedmiotem świadczenia”. Obaj autorzy omawiając charakter kryptowalut odwołują się do analogicznych problemów z prawną kwalifikacją know-how.
Także J. Szewczyk [9] nie zgadza się z traktowaniem bitcoina jako prawa majątkowego. Autor wskazuje, że „bitcoin nie jest prawem podmiotowym, symbolem prawa podmiotowego, ani jakąkolwiek konstrukcją prawną”. Przytoczone powyżej stanowiska przedstawicieli doktryny mają zobrazować, że status kryptowalut na gruncie prawa prywatnego jest dyskutowany i brak jest zgody co do jego prawnego charakteru. W prawie podatkowym zaś brak legalnej definicji kryptowalut, która przesądzałaby ich status.
Legalna definicja kryptowalut
Pierwszą legalną definicję kryptowalut – a właściwe walut wirtualnych, wprowadza ustawa z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu [10] (ustawa czeka na opublikowanie w Dzienniku Ustaw). Ustawa (a więc i definicja legalna) ma wejść w życie, co do zasady w terminie 3 miesięcy od jej ogłoszenia.
Waluta wirtualna w świetle ww. ustawy to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:
Definicja walut cyfrowych wskazująca, że są one „cyfrowym odwzorowaniem wartości” także nie wskazuje w sposób jednoznaczny, czy waluty cyfrowe mogą zostać uznane za prawo majątkowe. Opierając się na rozważaniach Marcina Michny oraz Jarosława Szewczyka, co do charakteru kryptowalut, wydaje się, że wprowadzenie definicji walut cyfrowych także nie wpłynie na uzyskanie przez kryptowaluty takiego statusu. Warto w tym kontekście wskazać, że w jednej z pierwszy wersji projektu ww. ustawy, waluty cyfrowe były określone jako „zbywalne prawo podmiotowe o charakterze majątkowym” – w toku prac definicja ta nie została jednak zaaprobowana.
Status kryptowalut na gruncie podatku VAT
Na powyższe wątpliwości nakłada się także traktowanie kryptowalut dla potrzeb podatku od towarów i usług, które wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14, Hedqvist [11], TSUE wskazał, że:
a) jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty „bitcoin” jest funkcja środka płatniczego oraz że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców, a także
b) wirtualna waluta „bitcoin” nie stanowi ani tytułu przyznającego prawo własności osobom prawnym, ani tytułu o podobnym charakterze.
TSUE dla potrzeb podatku VAT nakazuje więc traktować bitcoina tak jak walutę tradycyjną. Z uwagi na multicentryczność systemu źródeł prawa w Polsce i miejsce orzeczeń TSUE w tym systemie, polskie organy podatkowe w zakresie zharmonizowanym zobowiązane są do respektowania orzeczeń TSUE.
Co więcej, Główny Urząd Statystyczny pod wpływem ww. wyroku TSUE, a także ustaleń na szczeblu europejskim, zmienił interpretację w zakresie klasyfikacji działalności gospodarczej [12], wskazując, że od dnia 1 grudnia 2016 r. niżej wymieniona działalność/usługa klasyfikowana jest, przez służby statystyki publicznej, w następujący sposób:
Powyższe potwierdza, że w zakresie zharmonizowanym kryptowaluty powinny być traktowane tak jak waluty tradycyjne.
Status kryptowalut na gruncie podatków dochodowych
Na gruncie podatków dochodowych, organy podatkowe, co do zasady traktują kryptowaluty jako prawa majątkowe (zwłaszcza w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych). Pierwsze opinie, co do kwalifikacji kryptowalut jako praw majątkowych pojawiły się w interpretacjach indywidualnych już w 2014r. – w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 lutego 2014 r. znak IPPB2/415-842/13-2/MK [13]. Od tego momentu, organy podatkowe, konsekwentnie w wydawanych interpretacjach z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych i osób prawnych wskazują, że kryptowaluty są prawem majątkowym (nie czyniąc, jednakże pogłębionej refleksji nad ich cywilistycznym charakterem). Także wydane do tej pory wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych w pełni akceptują tezę, że bitcoin stanowi prawo majątkowe (nie przedstawiając pogłębionej refleksji w tym zakresie).
Z wyłomem w traktowaniu kryptowalut jako praw majątkowych przez organy podatkowe mamy do czynienia na gruncie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Organy podatkowe odmawiają prawa do opodatkowania na zasadach opisanych w tej ustawie podatnikom, którzy prowadzą działalność kryptowalutową argumentując, że działalność ta mieści się w grupowaniu PKD 64.19.Z. [14] Pośrednio więc, polskie przepisy i praktyka organów podatkowych dla celów zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (który to podatek nie jest regulacją znajdującą się w obszarze zharmonizowanym) przyjmuje, że kryptowaluty mają być traktowane tak jak waluta tradycyjna – ze wszystkimi tego negatywnymi konsekwencjami (de facto niemożliwością wyboru preferencyjnej 3% stawki opodatkowania w podatku zryczałtowanym).
Nie sposób nie zauważyć niekonsekwencji, co do traktowania kryptowalut, która zakłada, że dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych kryptowaluty są uznawane za prawa majątkowe zaś dla potrzeb zryczałtowanego podatku dochodowego te same kryptowaluty są traktowane tak jak waluta tradycyjna. Co prawda niekonsekwencja ta ma oparcie w konstrukcji zryczałtowanego podatku dochodowego (poprzez odwołanie do kodów PKD), jednak systemowo nie znajduje żadnego uzasadnienia.
Niezależnie od powyższego, sama specyfika transakcji kryptowalutowych uniemożliwia w praktyce prawidłowe rozliczenie PCC. Związane jest to z faktem, że w transakcjach na giełdach kryptowalutowych nie jest nam znana druga strona transakcji ani jej status. Nie sposób jest określić, czy druga strona sprzedaje kryptowalutę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy też poza nią. W praktyce, może więc dojść do sytuacji, w której jedna ze stron transakcji ujmie ją dla celów VAT (jako transakcję zwolnioną), druga zaś strona odprowadzi od transakcji PCC.
Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku zamiany pomiędzy kryptowalutami. Ponadto w tym wypadku, może dojść także do sytuacji, w której to obie strony transakcji (będąc osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej) odprowadzą PCC.
Podkreślenia wymaga także fakt, że niektóre kraje – jak chociażby Japonia uznają kryptowaluty za środki płatnicze. To wskazywałoby na możliwość korzystania ze zwolnienia w PCC zastrzeżonego dla sprzedaży walut obcych.
Rozstrzyganie wątpliwości co do przepisów prawa na korzyść podatników
Powyższe uwagi co do charakteru kryptowalut, w mojej ocenie, w sposób jednoznaczny wskazują, że istnieją poważne wątpliwości, co do prawnej kwalifikacji kryptowalut. A tym samym więc, co do potwierdzenia, czy kryptowaluty stanowią prawo majątkowe, czy też brak im takiego charakteru. To zaś w kontekście ustawy o PCC ma kluczowe znaczenie dla określenia czy podatek ten ma zastosowanie do transakcji zakupu lub zamiany kryptowaluty.
Zgodnie z art. 2a Ordynacji podatkowej [15], niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika.
W mojej ocenie wątpliwości co do charakteru kryptowalut, w kontekście podatku od czynności cywilnoprawnych są nieusuwalne na gruncie dostępnych metod wykładni – sprowadzają się one bowiem do tak fundamentalnej kwestii, jak status kryptowalut i tego czy w świetle ustawy o PCC mogą zostać uznane za prawa majątkowe.
W świetle przytoczonych uwag, w mojej ocenie transakcje zakupu lub zamiany na kryptowalutach nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika to w pierwszej kolejności z nieokreślonego statusu kryptowalut na gruncie prawa polskiego. Pojawiające się wątpliwości są zaś natury fundamentalnej dla określenia przedmiotu opodatkowania PCC. W świetle zasady rozstrzygania wątpliwości co do przepisów prawa na korzyść podatników, a także w świetle konstytucyjnej zasady określoności przedmiotu opodatkowania, pobieranie PCC od transakcji kryptowalutowych jest w mojej ocenie nieprawidłowe. Praktyka pokaże czy organy podatkowe oraz sądy administracyjne będą stały na analogicznym stanowisku.
Jednocześnie zapraszam serdecznie na organizowany przez mnie w dniu 12 kwietnia 2018 r. o godz. 19.00 cryptowebinar poświęcony kwestiom opodatkowania transakcji kryptowalutowych. Dla czytelników FXMAG przygotowałam kod rabatowy -20%: FXMAG2018. Szczegóły i zapisy pod linkiem:
Niniejszy artykuł nie ma charakteru opinii lub informacji prawnej i nie może być podstawą do podejmowania decyzji dotyczących rozliczeń podatkowych.
[1] Komunikat MF dostępny pod linkiem: https://www.mf.gov.pl/ministerstwo-finansow/wiadomosci/aktualnosci/ministerstwo-finansow2/-/asset_publisher/M1vU/content/skutki-podatkowe-obrotu-kryptowalutami-w-pit-vat-i-pcc?redirect=https%3A%2F%2Fwww.mf.gov.pl%2Fministerstwo-finansow%3Fp_p_id%3D10 (dostęp: 7.04.2018)
[2] Spidersweb.pl Ministerstwo Finansów właśnie wrzuciło granat do świata kryptowalut. Polscy inwestorzy pogrążeni w chaosie, https://www.spidersweb.pl/2018/04/chaos-w-rozliczeniach-podatkowych-z-kryptowalut.html, (dostęp: 7.04.2018); Bezprawnik.pl: Kryptowaluty. Zgodnie z komunikatem Ministerstwa Finansów, z 10 tys. złotych zapłacisz 500 tys. podatku, https://www.spidersweb.pl/2018/04/chaos-w-rozliczeniach-podatkowych-z-kryptowalut.html (dostęp: 7.04.2018); Bitcoin.pl: Ministerstwo Finansów zadaje cios użytkownikom kryptowalut. Podatek PCC od transakcji na giełdach, trudności z wykazaniem kosztów w DG.http://bitcoin.pl/wiadomosci/prawo-i-polityka/1597-ministerstwo-finansow-zadaje-cios-uzytkownikom-kryptowalut-podatek-pcc-od-transakcji-na-gieldach-brak-mozliwosci-wykazania-kosztow-w-dg
[3] PCC – podatek od czynności cywilnoprawnych uregulowany ustawą z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. 2017. Poz. 1150 t.j.)
[4] Za komunikatem MF: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 4 pkt 1 i 2, art. 6 oraz art. 7 ust. 1 ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1150) ­– ustawa PCC
[5] na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy PCC
[6] K. Zacharzewski, Bitcoin jako przedmiot stosunków prawa prywatnego, Monitor Prawniczy, 41/2014, str. 1132 i nast., https://repozytorium.umk.pl/bitstream/handle/item/2866/46.pdf?sequence=1, (dostęp: 07.04.2018).
[7] A. Kotucha, Bitcoin nie jest prawem, http://www.schiffersroczynski.pl/blog/399-bitcoin-nie-jest-prawem, dostęp: 07.04.2018 r.
[8] M.Michna, Bitcoin jako przedmiot stosunków cywilnoprawnych, Warszawa 2018, s. 45-47.
[9] J. Szewczyk, O cywilnoprawnych aspektach bitcoina (cz. I), Monitor Prawniczy, 5/2018, s. 243-251 oraz O cywilnoprawnych aspektach bitcoina (cz. II), Monitor Prawniczy 6/2018, s. 304-311
[10] Tekst ustawy dostępny pod linkiem http://orka.sejm.gov.pl/opinie8.nsf/nazwa/2233_u/$file/2233_u.pdf
[11] Wyrok dostępny pod adresem: http://curia.europa.eu/juris/liste.jsf?num=C-264/14(dostęp: 07.04.2018).
[12] Interpretacja GUS https://stat.gov.pl/metainformacje/interpretacje-klasyfikacji/interpretacje-informacje-o-zmianach/ (dostęp: 7.04.2018 r.).
[13] Interpretacja dostępna na stronie sip.mf.gov (dostęp: 07.04.2018 r.)
[14] Tak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 marca 2018 r. znak 0115-KDIT3.4011.72.2018.2.WM (dostęp: sip.mf.gov.pl w dniu 4.04.2018).
[15] Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201.
Adwokat i doradca podatkowy. W swojej pracy zajmuje się głównie kwestiami związanymi z podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT) i podatkiem od towarów i usług (VAT). Uczestniczy w projektach optymalizacyjnych, transakcjach i procesach due dilligence. Specjalizuje się w tematyce opodatkowania kryptowalut.