Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpb1-4511-1-670-15-4-ag-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184831504
Timestamp: 2020-05-25 10:33:19
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 169
 art. 453
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 24
 art. 14
 art. 24
 art. 22
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 24
 art. 14
 art. 22
 art. 24
 art. 1
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 8
 art. 27
 art. 5
 art. 14
 art. 509
 art. 10
 art. 14
 art. 14
 art. 453
 art. 453
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 5
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 453
 art. 498
 art. 453
 art. 153

Document Content:
ILPB1/4511-1-670/15-4/AG
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia10 marca 2015 r. (data wpływu 12 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 8 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:
* skutków podatkowych związanych ze zbyciem wierzytelności po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej - jest prawidłowe,
* skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej - jest nieprawidłowe,
* kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, gdzie nabycie wierzytelności nastąpiło w drodze umowy datio in solutum - jest prawidłowe,
* kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, gdzie nabycie obligacji nastąpiło w drodze umowy sprzedaży - jest prawidłowe,
* skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej - jest nieprawidłowe,
* kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy datio in solutum - jest prawidłowe,
* kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy sprzedaży - jest prawidłowe.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 27 maja 2015 r. znak ILPB1/4511-1-670/15-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.
Wnioskodawca zamierza nabyć udziały w spółce z o.o. (dalej: "Spółka"). Po nabyciu udziałów w Spółce Wnioskodawca zamierza dokonać podwyższenia jej kapitału zakładowego w drodze wniesienia udziałów innej spółki kapitałowej.
Po realizacji założonych celów, Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia Spółki w spółkę jawną (dalej: "Spółka jawna"), a następnie dokonać jej likwidacji (w tym możliwe jest rozwiązanie Spółki jawnej w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego).
W wyniku rozwiązania / likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawca może otrzymać różne składniki majątku np. wierzytelności pożyczkowe (dalej: "Wierzytelności").
1. W drodze umowy sprzedaży (przy czym cena nabycia Wierzytelności może zostać uiszczona przez Spółkę w wyniku potrącenia ze zbywcą wzajemnych wierzytelności i zobowiązań);
2. Jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej przy zastosowaniu instytucji datio in solutum, która w prawie polskim jest opisana w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121; dalej:"k.c."). Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.
1. Czy zbycie przez Wnioskodawcę Wierzytelności, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.
2. Czy spłata Wierzytelności przez dłużnika po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.
3. W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskanie przychodu z tytułu zbycia Wierzytelności, jeżeli zbycie nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, a nabycie Wierzytelności przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpiło w drodze umowy datio in solutum.
4. W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskanie przychodu z tytułu zbycia Wierzytelności, jeżeli zbycie nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, a nabycie Wierzytelności przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpi w drodze umowy sprzedaży.
5. Czy spłata Wierzytelności przez dłużnika przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.
6. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy z pytania nr 5 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu spłaty Wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, a nabycie Wierzytelności przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpi w drodze umowy datio in solutum.
7. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy z pytania nr 5 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu spłaty Wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, a nabycie Wierzytelności przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpi w drodze umowy sprzedaży.
* Wierzytelności zostaną otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem / likwidacją spółki niebędącej osobową prawną;
* zbycie Wierzytelności nastąpi po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu. w którym nastąpiła likwidacja spółki;
* zbycie Wierzytelności nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej Wnioskodawcy,
* zbycie Wierzytelności nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o PIT.
"w przypadku zbycia udziałów lub akcji otrzymanych w wyniku likwidacji Spółki jawnej, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki jawnej, po jego stronie nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2014 r., sygn. IPPB1/415-813/14-2/KS zgodził się z następującym stanowiskiem podatnika:
"odpłatne zbycie (w tym sprzedaż) otrzymanych w wyniku likwidacji SK Wierzytelności po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu likwidacji, dokonane poza działalnością gospodarczą, nie będzie prowadziło do powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 17 czerwca 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-391/14/ESZ, IBPBI/1/415-392/14/ESZ:
"Stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b cyt. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2014 r., sygn. IPPB1/415-256/14-5/JB uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika:
"odpłatne zbycie papierów wartościowych, otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej skutkować będzie powstaniem po Jego stronie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy PIT. Oznacza to, że jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych nie nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki osobowej oraz jeśli odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, wówczas po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. IPPB1/415-132/12-4/ES uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, w myśl którego:
"w przypadku odpłatnego zbycia Składników majątku, które nastąpi po okresie 6 lat licząc od końca miesiąca, w którym Wnioskodawca otrzyma Składniki majątku w związku z likwidacją lub rozwiązaniem Spółki, Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych."
"Natomiast koszty uzyskania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pozostałych akcji i udziałów (także w celu ich umorzenia) - zgodnie z art. 24 ust. 3d ww. ustawy - należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę z o.o. lub wspólników spółki jawnej".
"przypadku obligacji Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskaniu przychodu z tytułu wykupu obligacji przez emitenta w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę jawną (a w przypadku gdy wydatki zostały poniesione przed przekształceniem: w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę z o.o.) na ich objęcie."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2014 r., sygn. IPPB1/415-446/14-2/KS:
"z uwagi na przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu akcji otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji będą wydatki poniesione na nabycie ww. akcji przez spółkę z o.o., niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2014 r. sygn. IPPB1/415-1325/13-4/EC:
"Odnosząc się, w dalszej części, do kwestii sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej, wskazać należy, że skoro przedmiotem działalności gospodarczej likwidowanej spółki osobowej jest obrót udziałami, akcjami, certyfikatami inwestycyjnymi, papierami wartościowymi, to sprzedaż udziałów, akcji, certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej skutkować będzie powstaniem, po stronie Wnioskodawcy, przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b cyt. ustawy.
Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2013 r. sygn. ILPB1/415-1008/12-4/AMN:
"Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikami w spółce jawnej. Dochody (przychody) osiągane przez spółkę będą miały przede wszystkim charakter kapitałowy, a ich źródłem będą w szczególności dywidendy innych spółek z o.o. oraz przychody ze sprzedaży udziałów w spółkach z o.o. oraz papierów wartościowych.
Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, podstawę opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę - w ramach wykonywanej w tym zakresie działalności gospodarczej - udziałów w spółkach z o.o. i papierów wartościowych, otrzymanych w wyniku likwidacji spółki jawnej, będzie stanowić przychód otrzymany z ich odpłatnego zbycia pomniejszony o wydatki na nabycie tych składników majątkowych, poniesione przez spółkę jawną."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2014 r., sygn. IBPBI/I/415-1350/14/KB:
"Natomiast koszty uzyskania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pozostałych akcji i udziałów (także w celu ich umorzenia) - zgodnie z art. 24 ust. 3d ww. ustawy - należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę z o.o. lub wspólników spółki jawnej."
* "przypadku obligacji Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu wykupu obligacji przez emitenta w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę jawną (a w przypadku gdy wydatki zostały poniesione przed przekształceniem: w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę z o.o.) na ich objęcie."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB1/415-1325/13-4/EC:
Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę: przepisy art. 22 ust. 1a stosuje się odpowiednio."
"Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikami w spółce jawnej. Dochody (przychody) osiągane przez spółkę będą miały przede wszystkim charakter kapitałowy, a ich źródłem będą w szczególności dywidendy z innych spółek z o.o. oraz przychody ze sprzedaży udziałów w spółkach z o.o. oraz papierów wartościowych.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że spółka osobowa (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) nie jest podatnikiem PIT (jest spółką transparentną podatkowo). Podatnikami z tytułu uzyskiwanych przez spółkę dochodów są natomiast jej wspólnicy. proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku (udziału). A zatem, przychody i koszty uzyskania przychodu spółki osobowej (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) są rozpoznawane przez wspólników spółki osobowej jako ich "osobiste" przychody / koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej proporcjonalnie do ich udziału w zysku. Dla celów PIT uznaje się więc, iż przychody uzyskiwane przez spółkę osobową oraz koszty ponoszone przez spółkę osobową są przychodami / kosztami uzyskiwanymi / ponoszonymi przez wspólników tej spółki (proporcjonalnie do udziału w zyskach).
"z uwagi na przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu akcji otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji będą wydatki poniesione na nabycie ww. akcji przez spółkę z o.o., niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę, co wyniku z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT."
"Odnosząc się, w dalszej części, do kwestii sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej. wskazać należy, że skoro przedmiotem działalności gospodarczej likwidowanej spółki osobowej jest obrót udziałami, akcjami, certyfikatami inwestycyjnymi, papierami wartościowymi, to sprzedaż udziałów, akcji, certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej skutkować będzie powstaniem, po stronie Wnioskodawcy, przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b cyt. ustawy.
"Z opisu zdarzenia przyszłego wyniku, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikami w spółce jawnej. Dochody (przychody) osiągane przez spółkę będą miały przede wszystkim charakter kapitałowy, a ich źródłem będą w szczególności dywidendy z innych spółek z o.o. oraz przychody ze sprzedaży udziałów w spółkach z o.o. oraz papierów wartościowych.
* wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;
"Natomiast koszy uzyskania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pozostałych akcji i udziałów (także w celu ich umorzenia) - zgodnie z art. 24 ust. 3d ww. ustawy - należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę z o.o. lub wspólników spółki jawnej."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. IPPBI/415-1325/13-4/EC:
Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.
Zasady sukcesji praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego przy przekształceniach spółek handlowych reguluje art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia ł997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613). Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a i lit. b w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej, odpowiednio spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W związku z powyższym przekształcenie spółki z o.o. w spółkę jawną będzie skutkowało przejściem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawi podatkowego ze spółki z o.o. na spółkę jawną. Wśród podlegających sukcesji praw jest m.in. prawo do ujęcia wydatków na nabycie wierzytelności jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu ich odpłatnego zbycia. Na skutek przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną prawo do ujęcia tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności przejdzie na wspólników spółki jawnej w takiej proporcji, w jakiej uczestniczą oni w zyskach spółki. Wynika to z przyjętej na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) zasady transparentności podatkowej spółek osobowych (art. 8 ust. 1-2 ustawy). Po likwidacji spółki jawnej podmiotem prawi obowiązków z tytułu ww. Wierzytelności stanie się wspólnik, który otrzymał wierzytelności w wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej (w analizowanym zdarzeniu przyszłym będzie to Wnioskodawca).
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania łub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-e) (art. 10 ust. 1 pkt 7).
Zgodnie z alt. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
Dla prawidłowego ustalenia sposobu rozliczenia dochodu przypadającego na Wnioskodawcę z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności otrzymanych wskutek likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. konieczne jest właściwe zakwalifikowanie przychodów do odpowiedniego źródła przychodu. Skoro przedmiotem działalności spółki jawnej będzie obrót wierzytelnościami, to czerpanie z tego tytułu pożytków stanowić będzie realizację przedmiotu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem odpłatne zbycie Wierzytelności otrzymanych z tytułu likwidacji spółki jawnej, skutkować będzie, po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b cytowanej ustawy.
Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.).
Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia Wierzytelności upłynie 6 lat, wówczas Wnioskodawca nie uzyska przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku nie zostanie bowiem wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17w, związku art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w takim przypadku, w zakresie jaki dotyczy zbycia Wierzytelności nie zachodzą okoliczności zanalizowane powyżej. Wówczas odpłatne zbycie Wierzytelności otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej nie stanowi źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.
jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej przy zastosowaniu instytucji datio in solutum, która w prawie polskim jest opisana w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Do dnia likwidacji Spółki jawnej, koszt nabycia Wierzytelności nie zostanie rozpoznany jako koszt uzyskania przychodu (lako koszt bezpośrednio związany z uzyskiwanym przychodem, koszt nabycia Wierzytelności powinien być rozpoznany jako koszt podatkowy dopiero w momencie odpłatnego zbycia Wierzytelności).
Natomiast instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum) została uregulowania w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Umowa datio in solutum ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne, Wyjaśnić należy, że świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw, działania, zaniechania lub znoszenia.
W uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r" poz. 1328) - druk sejmowy nr 2330 - wskazuje się, że uregulowania wymaga również sytuacja, w której wspólnik występujący ze spółki niebędącej osobą prawną otrzymuje wierzytelności (analogicznie w przypadku likwidacji spółki). Przepisy regulują zarówno kwestię wierzytelności własnych spółki, jak i wierzytelności nabytych przez spółkę. Proponowane przepisy w zależności od kategorii wierzytelności zrównują podatkowe traktowanie tych zdarzeń z wypłatą środków pieniężnych lub otrzymaniem przez wspólnika składnika majątkowego.
Jak wcześniej wspomniano, według art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.), do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.
Powyższe przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b i art. 14 ust. 3 pkt 10 i 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujące kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Ich celem było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce osobowej (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki).
Dla prawidłowego ustalenia sposobu rozliczenia dochodu przypadającego na Wnioskodawcę z tytułu spłaty przez dłużnika Wierzytelności otrzymanych wskutek likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. konieczne jest właściwe zakwalifikowanie przychodów do odpowiedniego źródła przychodu. Skoro przedmiotem działalności spółki jawnej będzie obrót wierzytelnościami, to czerpanie z tego tytułu pożytków stanowić będzie realizację przedmiotu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem spłata Wierzytelności otrzymanych z tytułu likwidacji spółki jawnej, skutkować będzie, po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b cytowanej ustawy.
Z tych samych przyczyn nieprawidłowe jest także stanowisko dotyczące skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej. Spłata wierzytelności przez dłużnika przed upływem ww. terminu - gdzie obrót wierzytelnościami jest przedmiotem działalności gospodarczej spółki - spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego, zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
* w drodze umowy sprzedaży (przy czym cena nabycia wierzytelności może zostać uiszczona przez Spółkę w wyniku potrącenia ze zbywcą wzajemnych wierzytelności i zobowiązań);
* jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej przy zastosowaniu instytucji datio in solutum, która w prawie polskim jest opisana w art. 453 Kodeksu cywilnego.
W przedmiotowej sprawie - mając na uwadze formę zapłaty za nabyte Wierzytelności - należy mieć na uwadze cytowane wcześniej przepisy art. 498 i art. 453 ustawy - Kodeks cywilny. Kwintesencją tych przepisów (co również wskazano w rozważaniach dotyczących kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia Wierzytelności) jest uznanie, że zarówno potrącenie jak i świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) stanowią formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie ich na równi z zapłatą, uregulowaniem zobowiązania.
Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczą wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).