Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dotacja/0112-kdil1-1-4012-485-2018-1-rw
Timestamp: 2018-09-22 07:09:45
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 41
 art. 32
 art. 29
 art. 30
 art. 32
 art. 119
 art. 120
 art. 29
 art. 7
 art. 8
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 41
 art. 32
 art. 29
 art. 29
 art. 29

Document Content:
0112-KDIL1-1.4012.485.2018.1.RW | Interpretacja indywidualna
♦ › Dotacja › 0112-KDIL1-1.4012.485.2018.1.RW
Uznanie, że dotacja Instytucji Zarządzającej stanowić będzie podstawę opodatkowania.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że dotacja Instytucji Zarządzającej stanowić będzie podstawę opodatkowania – jest nieprawidłowe.
W dniu 4 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że dotacja Instytucji Zarządzającej stanowić będzie podstawę opodatkowania.
Gmina ma zamiar rozpocząć realizację projektu w ramach rozstrzygniętego konkursu (...) w ramach Osi priorytetowej 4 Energia przyjazna środowisku, Działania 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE – Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Uchwała Zarządu Województwa nr (...) z dnia 21 grudnia 2016 r. obejmującego wykonanie instalacji kolektorów słonecznych do wspomagania ogrzewania wody użytkowej w budynkach mieszkalnych mieszkańców gminy. Projekt „Energia odnawialna ...” przewiduje wspomaganie procesu przygotowania ciepłej wody użytkowej za pośrednictwem systemu solarnego, a tym samym częściowe zastąpienie energii pozyskiwanej ze źródeł konwencjonalnych (węgiel, gaz, olej, energia elektryczna) energią słoneczną pozyskiwaną przez system solarny.
Zainstalowanie kolektorów słonecznych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych będzie wykonane w ramach dostaw, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Według stanowiska Instytucji Zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa, instalacje kolektorów słonecznych należy kwalifikować do kategorii dostaw w związku z zamówieniami publicznymi (całość informacji IZ dla Beneficjentów na stronie: XXX). Budynki mieszkalne na których będą zamontowane kolektory słoneczne są sklasyfikowane na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 – budynki mieszkalne, symbol PKOB – 1110 – budynki mieszkalne jednorodzinne.
Przed rozpoczęciem zadania zostały podpisane z mieszkańcami Gminy umowy udziału w zadaniu, której zapisy informują, iż Gmina zabezpieczy realizację projektu, tj. zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, wyłoni dostawcę zestawów instalacyjnych, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu oraz poniesie koszty dodatkowe związane z nadzorem, wykonaniem dokumentacji, promocji, zarządzaniem projektu i narzędziami ICT. Mieszkańcy Gminy oświadczyli, że wytworzoną energię cieplną będą wykorzystywać tylko na potrzeby własne na terenie nieruchomości, w budynku mieszkalnym. Po zakończeniu prac instalacyjnych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu pozostają własnością Gminy przez cały czas realizacji projektu i przez czas trwałości projektu, licząc od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji projektu jak również do czasu amortyzacji zestawów solarnych. Mieszkaniec zobowiązuje się w ww. umowie do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowego zadania, określonego w umowie o dofinansowanie podpisanej przez Gminę z Zarządem Województwa (szacowany wkład mieszkańca 15% kosztów związanych z zakupem i montażem instalacji solarnych i elementów dodatkowych projektu – nadzór, promocja, ICT, dokumentacja aplikacyjna i techniczna). Z właścicielem nieruchomości została również podpisana umowa użyczenia stanowiąca, iż przekazuje Gminie (do bezpłatnego używania) część nieruchomości o powierzchni niezbędnej do instalacji zestawu w budynku mieszkalnym/gruncie, z przeznaczeniem na zainstalowanie instalacji oraz część wewnętrzną budynku niezbędną do zainstalowania pozostałej części instalacji nieodzownej do prawidłowego funkcjonowania zestawu i udziela w tym zakresie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Użyczający wyraża zgodę na udostępnienie Gminie w użyczenie lub osobom przez niego wskazanym nieruchomości w celu przeprowadzenia niezbędnych prac adaptacyjnych związanych z montażem zestawu. Wpłaty będą obowiązkowe i wnoszone w trakcie trwania projektu.
Faktura nabycia instalacji będzie wystawiona na beneficjenta projektu Gminę. Po 5 letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, na budynkach na których zainstalowane zostaną kolektory słoneczne, przejmą prawo własności instalacji, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony: przekazującą i przyjmującą układ solarny.
Gmina jest przekonana, że przysługuje jej w tym zakresie prawo do odliczenia VAT i zamierza z niego skorzystać po potwierdzeniu jej stanowiska przez Ministerstwo Finansów w interpretacji, o którą wystąpiła. Gmina w czasie realizacji projektu będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Jednocześnie VAT będzie kosztem niekwalifikowanym w projekcie, gdyż Gmina będzie mogła odliczyć podatek VAT. VAT może być wydatkiem kwalifikowanym tylko wtedy, gdy nie podlega zwrotowi tzn. nie jest możliwe jego odzyskanie przez beneficjenta. I chodzi tu o samą możliwość prawną odliczenia tego podatku, a nie faktyczną. Jeśli beneficjent na gruncie ustawy o VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego – VAT w ramach projektu jest niekwalifikowany, nawet wtedy, gdy beneficjent nie skorzysta z przysługującego odliczenia.
Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca świadczy usługi, lecz nabycie samych instalacji odbędzie się w trybie dostawy (według prawa zamówień publicznych).
Klasyfikacja statystyczna dla ww. czynności, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) to 43.22.12.0 Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych.
Warunki umowy na zakup i montaż instalacji solarnych są jednakowe dla wszystkich mieszkańców lecz zależą od typu instalacji.
Umowa z mieszkańcami będzie przewidywać możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez mieszkańców jak i przez Gminę. Reguluje to § 7.
Rozwiązanie umowy: umowa ulega rozwiązaniu ze skutkiem natychmiastowym w następujących przypadkach:
rozwiązania umowy o dofinansowanie projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego,
gdy Współfinansujący nie realizuje istotnych zobowiązań wynikających z niniejszej umowy,
rozwiązania umowy użyczenia dotyczącej nieruchomości zawartej pomiędzy stronami.
W przypadku rozwiązania umowy z powodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3 z przyczyn leżących po stronie Współfinansującego, Współfinansujący zobowiązuje się do:
sfinansowania w 100% poniesionych przez Gminę kosztów na wykonanie zakresu przedmiotu umowy opisanego w § 1,
sfinansowania 85% kosztów związanych z objęciem projektem budynku innego właściciela, które stanie się konieczne dla prawidłowej realizacji i rozliczenia projektu z instytucją współfinansującą oraz zachowania jego trwałości (warunek konieczny przy współfinansowaniu projektów ze środków Unii Europejskiej).
Postanowienia § 7 ust. 2 mają zastosowanie w przypadku, zbycia nieruchomości, jeśli nabywca lub następca prawny nie wstąpi w prawa Właściciela, jako strony niniejszej umowy.
Realizacja przedmiotowej inwestycji będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez mieszkańców.
Dofinansowanie otrzymane z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 będzie przeznaczone na pokrycie ogólnych kosztów inwestycji, lecz stanowi również dofinansowanie na określone działanie tj. zakup i montaż instalacji i kolektorów słonecznych. Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, lecz nie w całości koszty ogólne pozostają bowiem bez zmian. Wnioskodawca będzie wnosił wkład własny w finansowanie przedmiotowej inwestycji, objętej zakresem wniosku w postaci własnej pracy nie ujęty jednak we wniosku.
Należy wskazać strukturę udziału poszczególnych źródeł finansowania realizacji projektu UE 85% wartości kosztów kwalifikowalnych mieszkańcy 15% - koszty niekwalifikowalne w tym VAT i VAT od dotacji mieszkańcy.
Z otrzymanego dofinansowania zostanie pokryty wskazany wcześniej procent kosztów ogólnych i instalacji w części w jakiej koszty będą kwalifikowane.
Realizacja projektu pn.: „Energia odnawialna ...” będzie uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, tj. w sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania nie realizowałaby inwestycji.
W przypadku nieotrzymania dofinansowania wpłaty ponoszone przez mieszkańców nie byłyby wyższe bowiem inwestycja nie byłaby realizowana. Lecz gdyby nastąpiło zmniejszenie dofinansowania opłaty zgodnie z umową nie ulegną zmianie.
Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona jest od liczby instalacji, lecz nie w całości, koszty ogólne pozostają bowiem bez zmian.
W trakcie realizacji projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem Marszałkowski Województwa na zasadach określonych w umowie – refundacja i zaliczki.
W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.
Czy dotacja Instytucji Zarządzającej (zaliczka bądź refundacja) stanowić będzie podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług projektu?
Zdaniem Wnioskodawcy, art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Otrzymana dotacja z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Działanie 4.1. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a podstawę opodatkowania będą stanowiły wyłącznie otrzymane przez Gminę od mieszkańców wpłaty na rachunek bankowy.
Dofinansowanie uzyskane przez Gminę w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Działanie 4.1. Wsparcie wykorzystania Odnawialnych źródeł energii („OZE”) zostaje przeznaczone na pokrycie znacznej części wydatków kwalifikowanych związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, do podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług nie należy wliczać otrzymanej dotacji z co najmniej kilku powodów:
Po pierwsze do podstawy opodatkowania w VAT wlicza się wyłącznie takie dotacje, które zostały przeznaczone na dopłatę do ceny towaru lub usługi, a więc mają bezpośredni wpływ na jej wysokość. W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie, powinno mieć bezwzględny i bezpośredni związek z daną dostawą towaru czy świadczeniem usług, stanowi bowiem ono, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania. W przypadku realizowanego przez Gminę projektu natomiast nie da się wskazać takiego bezwzględnego i bezpośredniego związku z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Po drugie dotacja udzielona z EFRR ma na celu przeprowadzenie w Gminie całego projektu. Instytucja Zarządzająca dotacją w żaden sposób nie wymaga ani nie weryfikuje odpłatności dokonywanych przez mieszkańców w ramach przedmiotowego projektu, w tym sensie dotacja nie stanowi dopłaty do ceny. Co ważne dotacja zostanie przekazana Gminie na budowę instalacji, których Gmina będzie przez co najmniej 5 lat właścicielem (trudno zatem wspominać o cenie). Fakt, iż część programu zostanie pokryta przez wpłaty mieszkańców pozostaje bez znaczenia w przedmiotowej kwestii, gdyż jest to wynik decyzji Gminy, a nie wymogów Instytucji Zarządzającej. W ramach programu, Gmina mogłaby w ogóle nie pobierać opłat od mieszkańców jak i mogłaby pobierać rożne opłaty od rożnych mieszkańców, Gmina mogłaby bowiem realizować program ze środków własnych lub z kredytu.
Zatem w przedmiotowym stanie faktycznym dotacja udzielona z EFRR nie stanowi dopłaty do ceny, po jakiej mieszkańcy nabędą usługę, ale stanowi dofinansowanie do zrealizowania całego programy przez Gminę. Dofinansowanie zostało udzielone po to, aby Gmina wykonała instalacje na danym terenie i była właścicielem instalacji przez minimum 5 lat (przez okres trwałości projektu).
W istocie, program EFRR nie wymaga, aby przekazywać instalacje na rzecz mieszkańców w ogóle. W tym zakresie jest to decyzja Gminy w żaden sposób niezwiązana w otrzymaną dotacją. W związku z powyższym dotacja nie ma charakteru dopłaty do ceny (finansuje bowiem projekt a nie usługę przekazania instalacji na rzecz mieszkańca) oraz nie ma charakteru bezpośredniego (finansuje bowiem nabycie instalacji przez Gminę a nie przekazanie instalacji na rzecz mieszkańca).
Po trzecie do identycznych wniosków można dojść analizując cele projektu i cele działania z jakiego realizowany jest projekt. Celem działania nie jest bowiem w żadnym razie dostarczenie urządzeń, a realizacja zadań przyczyniających się do wypełnienia zobowiązań wynikających z tzw. pakietu energetyczno-klimatycznego Unii Europejskiej oraz Strategii Europa 2020. Działanie ukierunkowane jest na stworzenie konkurencyjnego rynku energii odnawialnej, który stać się ma jednym z elementów zrównoważonego rozwoju regionu oraz zaspokojenia rosnących potrzeb energetycznych lokalnej gospodarki. Wspierane działania mają zapewnić dywersyfikację dostaw energii, oraz zwiększyć bezpieczeństwo energetyczne regionu, przy wykorzystaniu jego naturalnych uwarunkowań i potencjałów, zgodnie z programem wojewódzkim dot. wsparcia OZE, realizującym założenia Strategii Bezpieczeństwo Energetyczne i Środowisko.
Po czwarte zgodnie z art. 29a ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. W przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika (w myśl art. 29a ust. 5 ustawy).
Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje: 1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; 2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Kryterium uznania dotacji za będącą podstawą opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja ma na celu sfinansowanie konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
Mając na uwadze powyższe, uznać należy, iż włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wtedy, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są wyłącznie takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. A contrario podstawy opodatkowania nie będzie wiec stanowiła ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi (a taki charakter ma obejmująca wniosek o interpretację dotacja). Natomiast, jeśli podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Ponownie należy więc przyjąć konkluzję, iż w rezultacie, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy zwiększyć tylko o takie dotacje, które w sposób ścisły i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Natomiast, w przypadku gdy taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie podlega opodatkowaniu.
Po piąte w celu stwierdzenia czy dana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę dostarczonych towarów lub usług świadczonych przez podatnika konieczne jest przeprowadzenie szczegółowej analizy związku dotacji z ceną i wartością usługi. Jak wynika z opisu faktycznego w ramach realizowanych przez Gminy projektów zostaną dostarczone i zamontowane instalacje, ale w ramach projektu Gminy poniosą także szereg wydatków towarzyszących instalacjom związanych z:
narzędziami ICT;
zarządzaniem projektem;
Wiele tych elementów nie ma związku z ceną (wartością usługi) i wynika wyłącznie z wymagań projektowych – promocje OZE, promocja projektu. Związanych jest jednak z dofinansowaniem i podlega współfinansowaniu, lecz nie na zasadzie zapłaty ceny za usługę, ale współfinansowania projektu.
Po szóste dotacje definiowane są jako podlegające szczególnym zasadom rozliczania środków z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie ustawy o finansach publicznych, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. W ustawie z dnia 29 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych zostały zawarte również definicje trzech rodzajów dotacji: celowych (art. 127), podmiotowych (art. 131) i przedmiotowych (art. 130).
Dotacje podmiotowe obejmują środki dla podmiotu wskazanego w odrębnej ustawie lub w umowie międzynarodowej, wyłącznie na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie określonym w odrębnej ustawie lub umowie międzynarodowej. Funkcją dotacji podmiotowej jest zbilansowanie dochodów i wydatków dotowanej jednostki, bez wskazania celu, na który powinny być przeznaczone środki pochodzące z dotacji, pozwala zatem utrzymać sprawność i płynność finansową beneficjenta dotacji. Z tego powodu dotacje podmiotowe nazywane są niekiedy dotacjami ogólnymi. Dotacje przedmiotowe są to środki przeznaczone na dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług, kalkulowane według stawek jednostkowych (art. 130 ustawy o finansach publicznych). Dotacje przedmiotowe mogą być udzielane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów Unii Europejskiej, z uwzględnieniem równoprawności, dla przedsiębiorców wytwarzających określone rodzaje wyrobów lub świadczących określone rodzaje usług oraz dla podmiotów wykonujących zadania na rzecz rolnictwa.
Stawki dotacji przedmiotowych, szczegółowy sposób i tryb udzielania i rozliczania tych dotacji, w tym formę składania wniosków, informowania o ich przyjęciu lub odrzuceniu, warunki przekazywania i rozliczenia dotacji, a także termin zwrotu dotacji określają przepisy wykonawcze, między innymi:
rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 18 maja 2010 r. w sprawie stawek dotacji przedmiotowych dla rożnych podmiotów wykonujących zadania na rzecz rolnictwa (Dz. U. Nr 91, poz. 595 z późn. zm.).
To właśnie w przypadku takich dotacji, udzielający dofinansowania przeznaczenia ją na dofinansowanie ceny konkretnej usługi lub dobra będącego przedmiotem dostawy towarów. Zatem, to właśnie dotacje przedmiotowe spełniają przesłanki uwzględniania ich w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
Natomiast, dotacje celowe to podlegające szczególnym zasadom rozliczenia środki finansowe, przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami; ustawowo określonych zadań, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego; bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego; zadań zleconych do realizacji jednostkom nie zaliczanym do sektora finansów publicznych, w tym fundacjom i stowarzyszeniom; kosztów realizacji inwestycji. Są to środki przeznaczone między innymi na:
realizację projektów pomocy technicznej finansowanych z udziałem środków europejskich i środków przeznaczonych na realizację programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006 r., str. 1) oraz programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 09.11.2006, str. 1),
finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty, ze środków przekazywanych przez agencje wykonawcze,
państwowe fundusze celowe oraz inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego, realizację programów finansowanych z udziałem środków Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009 oraz Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009,
Dotacja, która zostanie Gminie przyznana w ramach Programu, zgodnie z umową z instytucją udzielającą dofinansowania jest dotacją celową, czyli przeznaczoną do dofinansowania kosztów realizacji rożnego rodzaju inwestycji. Chodzi tutaj przede wszystkim o inwestycje samorządów, będące dofinansowaniem ogólnym pokrywającym koszty realizowanych zadań min. wydatków towarzyszących niemających bezpośredniego wpływu na cenę, tj. nie tylko wydatków stricte inwestycyjnych.
Po siódme w latach 2012-2015, kiedy inwestycje w OZE były realizowane na przestrzeni całego kraju, panowała jednolita i ugruntowana praktyka organów podatkowych, zgodnie z którą podstawą opodatkowania usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańca jest jedynie wysokość wpłaty, którą mieszkaniec zobowiązał się wpłacić na rzecz Gminy w ramach umowy.
Powyższe powodowało, że podatek należny VAT od usługi Gminy, był naliczany jedynie od wpłaty jaką dokonywał mieszkaniec. Stanowisko to było jednolicie akceptowane przez lokalne urzędy skarbowe, urzędy kontroli skarbowej i przede wszystkim przez Ministerstwo Finansów czego przejawem była jednolita praktyka podatkowa wydawanych przez Ministra Finansów indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, takich jak interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2012 r., sygn. IBPP3/443-517/12/JP, w której jednoznacznie wskazano, że: „Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony wyżej stan prawny stwierdzić należy iż, skoro jak wskazano w opisie zdarzenia, otrzymane środki ze Szwajcarsko-Polskiego programu Współpracy nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę towarów czy świadczonych usług oraz nie będą stanowiły dopłaty do ceny, bowiem będą one stanowiły ogólne dofinansowanie przeznaczone na pokrycie kosztów realizowanego projektu, to środki te nie będą stanowiły obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT, a więc nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem o towarów i usług”.
W interpretacji tej model realizacji inwestycji był identyczny jak obecnie stosowany przez beneficjentów model. Ratio legis takiego stanowiska dotyczącego opodatkowania dotacji, sprowadzało się do rozróżniania na podstawie przepisów ustawy o VAT oraz Dyrektywy VAT dotacji do ceny oraz tak zwanej dotacji do kosztów. Przy takim podziale, jasnym dla wszystkich podatników było, że dotacje do ceny podlegają opodatkowaniu (wliczają się do podstawy opodatkowania świadczonej usługi lub dostarczanego towaru) a dotacje do kosztów nie podlegają opodatkowaniu (nie wliczają się do podstawy opodatkowania świadczonej usługi lub dostarczanego towaru).
Po ósme takie rozumienie dotacji jest akceptowane w linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, która była prezentowana w wyrokach:
Po dziewiąte takie rozumienie dotacji do projektów dotyczących OZE lub przydomowych oczyszczalni ścieków było eksponowane w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego w latach 2012-2016 przez:
Dyrektora Izb y Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP3/4512-62/15-2/KT z dnia 15 kwietnia 2015 r.;
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPP1/4.43-149/13/AW z dnia 3 czerwca 2013 r.;
Z treści wniosku wynika, że Gmina ma zamiar rozpocząć realizację projektu w ramach rozstrzygniętego konkursu (...) w ramach Osi priorytetowej 4 Energia przyjazna środowisku, Działania 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE – Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Uchwała Zarządu Województwa nr (...) z dnia 21 grudnia 2016 r. obejmującego wykonanie instalacji kolektorów słonecznych do wspomagania ogrzewania wody użytkowej w budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy. Projekt „Energia odnawialna ...” przewiduje wspomaganie procesu przygotowania ciepłej wody użytkowej za pośrednictwem systemu solarnego, a tym samym częściowe zastąpienie energii pozyskiwanej ze źródeł konwencjonalnych (węgiel, gaz, olej, energia elektryczna) energią słoneczną pozyskiwaną przez system solarny.
Zainstalowanie kolektorów słonecznych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych będzie wykonane w ramach dostaw, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Według stanowiska Instytucji Zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa, instalacje kolektorów słonecznych należy kwalifikować do kategorii dostaw w związku z zamówieniami publicznymi. Budynki mieszkalne na których będą zamontowane kolektory słoneczne są sklasyfikowane na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 – budynki mieszkalne, symbol PKOB – 1110 – budynki mieszkalne jednorodzinne. Przed rozpoczęciem zadania zostały podpisane z mieszkańcami Gminy umowy udziału w zadaniu, której zapisy informują, iż Gmina zabezpieczy realizację projektu, tj. zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, wyłoni dostawcę zestawów instalacyjnych, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu oraz poniesie koszty dodatkowe związane z nadzorem, wykonaniem dokumentacji, promocji, zarządzaniem projektu i narzędziami ICT. Mieszkańcy Gminy oświadczyli, że wytworzoną energię cieplną będą wykorzystywać tylko na potrzeby własne na terenie nieruchomości, w budynku mieszkalnym. Po zakończeniu prac instalacyjnych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu pozostają własnością Gminy przez cały czas realizacji projektu i przez czas trwałości projektu, licząc od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji projektu jak również do czasu amortyzacji zestawów solarnych. Mieszkaniec zobowiązuje się w ww. umowie do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowego zadania, określonego w umowie o dofinansowanie podpisanej przez Gminę z Zarządem Województwa (szacowany wkład mieszkańca 15% kosztów związanych z zakupem i montażem instalacji solarnych i elementów dodatkowych projektu – nadzór, promocja, ICT, dokumentacja aplikacyjna i techniczna). Z właścicielem nieruchomości została również podpisana umowa użyczenia stanowiąca, iż przekazuje Gminie (do bezpłatnego używania) część nieruchomości o powierzchni niezbędnej do instalacji zestawu w budynku mieszkalnym/gruncie, z przeznaczeniem na zainstalowanie instalacji oraz część wewnętrzną budynku niezbędną do zainstalowania pozostałej części instalacji nieodzownej do prawidłowego funkcjonowania zestawu i udziela w tym zakresie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Użyczający wyraża zgodę na udostępnienie Gminie w użyczenie lub osobom przez niego wskazanym nieruchomości w celu przeprowadzenia niezbędnych prac adaptacyjnych związanych z montażem zestawu. Wpłaty będą obowiązkowe i wnoszone w trakcie trwania projektu.
Gmina w czasie realizacji projektu będzie czynnym podatnikiem podatku VAT.
Warunki umowy na zakup i montaż instalacji solarnych są jednakowe dla wszystkich mieszkańców lecz zależą od typu instalacji. Umowa z mieszkańcami będzie przewidywać możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez mieszkańców jak i przez Gminę. Reguluje to § 7. Rozwiązanie umowy: umowa ulega rozwiązaniu ze skutkiem natychmiastowym w następujących przypadkach: a) rozwiązania umowy o dofinansowanie projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, b) gdy Współfinansujący nie realizuje istotnych zobowiązań wynikających z niniejszej umowy, c) rozwiązania umowy użyczenia dotyczącej nieruchomości zawartej pomiędzy stronami.
W przypadku rozwiązania umowy z powodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3 z przyczyn leżących po stronie Współfinansującego, Współfinansujący zobowiązuje się do: a) sfinansowania w 100% poniesionych przez Gminę kosztów na wykonanie zakresu przedmiotu umowy opisanego w § 1, b) sfinansowania 85% kosztów związanych z objęciem projektem budynku innego właściciela, które stanie się konieczne dla prawidłowej realizacji i rozliczenia projektu z instytucją współfinansującą oraz zachowania jego trwałości (warunek konieczny przy współfinansowaniu projektów ze środków Unii Europejskiej).
Realizacja przedmiotowej inwestycji będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez mieszkańców. Dofinansowanie otrzymane z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 będzie przeznaczone na pokrycie ogólnych kosztów inwestycji, lecz stanowi również dofinansowanie na określone działanie tj. zakup i montaż instalacji i kolektorów słonecznych. Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, lecz nie w całości koszty ogólne pozostają bowiem bez zmian. Wnioskodawca będzie wnosił wkład własny w finansowanie przedmiotowej inwestycji, objętej zakresem wniosku w postaci własnej pracy nie ujęty jednak we wniosku. Należy wskazać strukturę udziału poszczególnych źródeł finansowania realizacji projektu UE 85% wartości kosztów kwalifikowalnych mieszkańcy 15% - koszty niekwalifikowalne w tym VAT i VAT od dotacji mieszkańcy.
Z otrzymanego dofinansowania zostanie pokryty wskazany wcześniej procent kosztów ogólnych i instalacji w części w jakiej koszty będą kwalifikowane. Realizacja projektu pn.: „Energia odnawialna ...” będzie uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, tj. w sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania nie realizowałaby inwestycji. W przypadku nieotrzymania dofinansowania wpłaty ponoszone przez mieszkańców nie byłyby wyższe bowiem inwestycja nie byłaby realizowana. Lecz gdyby nastąpiło zmniejszenie dofinansowania opłaty zgodnie z umową nie ulegną zmianie.
Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona jest od liczby instalacji, lecz nie w całości, koszty ogólne pozostają bowiem bez zmian. W trakcie realizacji projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem Marszałkowskim Województwa na zasadach określonych w umowie – refundacja i zaliczki. W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.
W związku z powyższym opisem sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości czy dotacja Instytucji Zarządzającej (zaliczka bądź refundacja) stanowić będzie podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług projektu.
W pierwszej kolejności należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie wystąpią skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do dostawy i montażu urządzeń służących do pozyskania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych) a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia wkładu do przedmiotowego zadania, celem pokrycia części kosztów instalacji dotyczącej danego zestawu.
Z przepisów tych wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).
W opinii tut. organu otrzymane przez Wnioskodawcę środki finansowe w formie dotacji na realizację projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę przedmiotowych usług związanych z instalacją kolektorów. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy potwierdzają, że otrzymane przez Gminę środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą wykorzystane tylko i wyłącznie na konkretne działanie. Jak wskazuje Wnioskodawca realizacja projektu pn.: „Energia odnawialna ...” będzie uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, tj. w sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania nie realizowałaby inwestycji. W przypadku nieotrzymania dofinansowania wpłaty ponoszone przez mieszkańców nie byłyby wyższe bowiem inwestycja nie byłaby w ogóle realizowana.
W świetle powyższego, należy uznać, że kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. mieszkańca z tytułu realizacji dostawy i montażu urządzeń służących do pozyskania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych (kolektorów słonecznych), z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że wpłaty będą obowiązkowe i wnoszone w trakcie trwania projektu.
Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług instalacji kolektorów słonecznych, jest – wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca – nie tylko kwota należna, jaką mieszkańcy są zobowiązani uiścić z tytułu wykonania u nich robót związanych z instalacją kolektorów słonecznych, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. inwestycji, pomniejszone o kwotę podatku należnego.
W konsekwencji otrzymane przez Gminę dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego ww. dofinansowanie stanowi element podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy.
Podsumowując, podstawą opodatkowania przy świadczonych przez Gminę w ramach projektu usługach polegających na dostawie i montażu urządzeń służących do pozyskania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych (kolektorów słonecznych) na rzecz mieszkańców jest nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w inwestycji, zgodnie z zawartą umową, ale również dotacja otrzymana przez Gminę od Instytucji Zarządzającej.
W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie uznano za nieprawidłowe.
Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, bowiem dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
0112-KDIL1-1.4012.485.2018.1.RW
0112-KDIL1-1.4012.487.2018.1.MJ | Interpretacja indywidualna
0112-KDIL1-3.4012.457.2018.1.PR | Interpretacja indywidualna