Source: https://interpretacje-podatkowe.org/rolnicy/itpp2-443-48-10-ps
Timestamp: 2018-09-19 06:46:33
Legal References Found: art. 14
 FSK 
 art. 5
 art. 2
 art. 9
 art. 15
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 1
 art. 551
 art. 553
 art. 2
 art. 15
 art. 15
 art. 553
 art. 551
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 113
 art. 96
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 43
 art. 41
 art. 14
 art. 87

Document Content:
♦ › Rolnicy › ITPP2/443-48/10/PS
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, 22 kwietnia 2010 r.
Sprzedaż działek będących pierwotnie gruntem rolnym wykorzystywanym do działalności rolniczej, a obecnie przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2010 r. (data wpływu 21 stycznia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 13 kwietnia 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek przeznaczonych pod zabudowę – jest nieprawidłowe.
Pojęcie podatnika w prawie krajowym, jaki i unijnym, uzależnione jest od prowadzenia działalności gospodarczej. Oznacza to, że prowadzeniem działalności gospodarczej jest profesjonalny obrót gospodarczy. Z grona podatników należy wyłączyć osoby fizyczne, nawet jeżeli dokonują dostawy towarów, w przypadku gdy sprzedaż dotyczy majątku osobistego, który nie został nabyty w celu odsprzedaży, lecz spożytkowany na własne cele. Żeby uznać sprzedaż działek za działalność gospodarczą należałoby stwierdzić, że jest to handel. Pod tym pojęciem należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu dalszej odsprzedaży. W przedmiotowej sprawie grunty zostały nabyte w celu ich uprawy, a nie sprzedaży. W związku z tym ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedaż działek jest czynnością sporadyczną, będącą sprzedażą majątku osobistego, a nie w ramach działalności gospodarczej. Takie stanowisko podziela Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 lutego 2007 r., sygn. akt SA/Wa 4176/06 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06. Powyższe stanowisko podziela również literatura i glosa do ostatniego ze wskazanych wyroków.
Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.
Jednocześnie w świetle powołanych regulacji dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osoby, która dokonała okazjonalnej dostawy terenów budowlanych, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była związana z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby.
Zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.
W myśl pkt 16 ww. artykułu, pod pojęciem gospodarstwo rolne – należy rozumieć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.
Z kolei przepis art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług określa, iż pod pojęciem produktów rolnych należy rozumieć towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.
Z regulacji art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) wynika, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.
Pojęcie gospodarstwa rolnego zdefiniowano również w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W ustawie tej zdefiniowano także pojęcie przedsiębiorstwa.
Zgodnie z art. 551 powołanej ustawy, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowi zatem zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej.
Natomiast w myśl art. 553 ustawy Kodeks cywilny, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Biorąc pod uwagę powyższe należy przyjąć, że gospodarstwo rolne spełnia określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Celem przedsiębiorstwa, którym jest gospodarstwo rolne, zawsze jest produkcja rolnicza, bez względu na to w jaki sposób zostaną wykorzystane pożytki z tej działalności.
Należy wskazać, że rolnicy wykonujący działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i są podatnikami tego podatku, z tym że dokonując dobrowolnej rejestracji uzyskują status czynnego podatnika, a w przypadku braku rejestracji – są podatnikami zwolnionymi – rolnikami ryczałtowymi.
Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi analogiczną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. W efekcie rolnik sprzedający działki wykorzystywane w działalności rolniczej nie zbywa majątku osobistego, ale jeden ze składników gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa).
Cytowana definicja gospodarstwa rolnego zawarta w art. 553 Kodeksu cywilnego, podobnie jak definicja przedsiębiorstwa z art. 551 tej ustawy, akcentuje aspekt przedmiotowy w odróżnieniu od definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, akcentującej aspekt gruntowy, typowo własnościowy.
W przypadku, gdy rolnik wytwarza produkty rolne, czyniąc to na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, wówczas sprzedaż przez niego gruntu, który stanowi składnik majątkowy gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa), uznawana jest za działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Nie można zgodzić się z twierdzeniem, że zbywane działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego to sprzedaż majątku prywatnego. W takim przypadku będzie dochodzić do sprzedaży przedsiębiorstwa. Majątkiem osobistym – w ocenie tutejszego organu – są tylko te grunty, które podatnik posiada i wykorzystuje na potrzeby osobiste, a nie te, które użytkuje w ramach działalności gospodarczej – działalności rolniczej. Bowiem aby rolnik mógł dokonywać produkcji roślinnej i zwierzęcej oraz innej wskazanej w art. 2 pkt 15 ustawy, a także uzyskiwać towary wymienione w zał. nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług (np. warzywa, owoce, rośliny przemysłowe, zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego), musi wykorzystywać grunt rolny, który należy traktować jako warsztat produkcyjny.
Zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.
Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zamiar”, jak również nie precyzuje pojęcia „sposób częstotliwy”, w każdym przypadku należy badać, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jeden raz). O kwestii częstotliwości nie decyduje okres wykonywania czynności (rok, dwa, czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się określone skutki, było dokonywanie jej wielokrotnie.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze czynność ta ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje jako podatnik tego podatku.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w 1997 r. nabyła Pani wraz z mężem, nieruchomość rolną (sady). Celem jej nabycia było prowadzenie gospodarstwa rolnego. Zakupione grunty były przeznaczone do produkcji sadowniczej i w taki sposób były użytkowane. W związku z budową drogi krajowej, wywłaszczeniem części gruntów pod drogę oraz zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, przedmiotowe grunty nie są obecnie użytkowane (widnieją jako nieużytki). W wyniku zmiany tego planu, grunty zostały przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową oraz zabudowę usługowo-mieszkaniową. W związku z powyższym wystąpiła Pani o podział gruntu, po czym uzyskała zgodę na wydzielenie 6 działek pod zabudowę usługową, a obecnie wystąpiła o podział pozostałej części gruntu na 28 działek pod zabudowę mieszkaniową.
W ocenie tut. organu, w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż sprzedaż przedmiotowych działek należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż grunty mające być przedmiotem sprzedaży, zostały nabyte w celu prowadzenia działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, transakcje sprzedaży przedmiotowych nieruchomości (działek) będą sprzedażą związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji, gdy przedmiotem jest majątek osobisty danej osoby, nabyty na jej własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. Z treści wniosku nie wynika jednak, aby grunty stanowiły majątek prywatny, służący zaspokojeniu potrzeb osobistych Pani i rodziny. Jak wyżej wskazano, grunt rolny wykorzystywany przez rolników do prowadzenia działalności rolniczej nie stanowi majątku osobistego. W świetle definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy, rolnicy traktowani są na tych samych zasadach co handlowcy, producenci, czy usługodawcy.
Istotne w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntów są również okoliczności, w jakich dostawa zostaje dokonana. Aby z tego tytułu stać się podatnikiem podatku od towarów i usług należy między innymi we własnym imieniu i na własny rachunek wykonywać czynności sprzedaży w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeśli zostały one wykonane okazjonalnie czy jednorazowo. Przesłanką przemawiającą za uznaniem podjętych przez Panią czynności za działalność gospodarczą jest podział i przeznaczenie przedmiotowych gruntów do sprzedaży. Podęcie starań – dwukrotne wystąpienie o podział nieruchomości na mniejsze działki – świadczy o działalności, która ma umożliwić sprzedaż gruntów i wielokrotne uzyskiwanie środków finansowych. Bezspornie zatem takie czynności mają charakter zarobkowy. W efekcie planowaną sprzedaż wyodrębnionych działek należy traktować jako działalność gospodarczą (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy), a Panią jako podatnika podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1 ustawy).
Należy wskazać, iż przepis art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż podatnicy dokonujący dostawy gruntów nie mogą korzystać ze zwolnienia od tego podatku niezależnie od wielkości obrotów. Oznacza to, że podatnicy dokonujący dostaw tych towarów, niezależnie od wielkości swoich obrotów, są podatnikami tego podatku i, stosownie do zapisu art. 96 ust. 1 tej ustawy, obowiązani są przed dniem wykonania pierwszej dostawy gruntów, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowemu zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług.
Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. I tak, zgodnie z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.
Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych – tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Uwzględniając treść powołanych przepisów oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, iż w niniejszej sprawie – w związku z zamierzoną dostawą gruntów przeznaczonych pod zabudowę – wystąpi Pani w charakterze podatnika. W efekcie transakcje te traktować należy jako odpłatne dostawy towarów podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów o usług stawką w wysokości 22%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Końcowo wskazać należy, zgodnie z art. 14a ustawy – Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.
Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że przepis ten nie zawiera postanowień, które wskazywałyby na konieczność uwzględnienia określonej kategorii orzeczeń. Wobec tego – uznając rolę i znaczenie orzecznictwa sądowego w zakresie wskazywania kierunków wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego - stwierdzić należy, iż każdorazowo orzeczenia sądów są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa, którymi na terytorium RP są - zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) - Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a orzeczenia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany materiał dowodowy, dlatego trudno jest określić w jakim stopniu przedstawione sprawy będące przedmiotem rozstrzygnięć sądów oraz sytuacja wskazana we wniosku są tożsame.
Natomiast w odniesieniu do opracowań naukowych należy podkreślić, że są one wyrazem opinii ich autorów, które również nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa.
ITPP2/443-48/10/PS
IBPBII/2/415-782/09/MW | Interpretacja indywidualna