Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/1061-iptpb3-4511-526-2016-1-jz
Timestamp: 2019-07-22 06:16:04
Legal References Found: art. 14
 art. 551
 art. 552
 art. 24
 art. 30
 art. 41
 art. 24
 art. 30
 art. 41
 art. 24
 art. 41
 art. 30
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 93
 art. 93
 art. 10
 art. 17
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 30
 art. 41
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 41
 art. 30
 art. 24
 art. 24
 art. 24

Document Content:
♦ › Przychód › 1061-IPTPB3.4511.526.2016.1.JZ
Obowiązek poboru i wpłacenia przez płatnika podatku dochodowego w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2016 r. (data wpływu 10 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru i wpłacenia przez płatnika podatku dochodowego w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową – jest nieprawidłowe.
W dniu 10 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru i wpłacenia przez płatnika podatku dochodowego w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.
„...” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) powstała w wyniku przekształcenia spółki „...” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „SPZOO”), na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników SPZOO z dnia 14 grudnia 2015 r. Przekształcenie nastąpiło w trybie art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.; dalej: „k.s.h.”).
Wpis Wnioskodawcy (spółki przekształconej) do rejestru, w rozumieniu art. 552 k.s.h., nastąpił dnia 18 stycznia 2016 r. (dzień przekształcenia).
Na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników SPZOO o przekształceniu, z dniem przekształcenia, dotychczasowi udziałowcy SPZOO, tj. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz dwie osoby fizyczne stały się wspólnikami Spółki (Wnioskodawcy).
Po przekształceniu, Wnioskodawcy przysługują wszystkie prawa i obowiązki SPZOO.
Na dzień przekształcenia, w kapitałach własnych SPZOO, obok kapitału zakładowego, SPZOO posiadała również kapitał zapasowy, który powstał w wyniku przekazania uchwałą Zgromadzenia Wspólników SPZOO, dodatniego wyniku finansowego wypracowanego przez SPZOO przed 1 stycznia 2015 r. Uchwały Zgromadzenia Wspólników SPZOO o przekazaniu na kapitał zapasowy zysków wypracowanych przed 1 stycznia 2015 r. zostały podjęte przed 1 stycznia 2015 r.
Czy z dniem przekształcenia SPZOO w Spółkę (Wnioskodawcę), w związku z posiadaniem przez SPZOO na ten dzień kapitału zapasowego, powstałego w wyniku przekazania na ten kapitał uchwałą Zgromadzenia Wspólników SPZOO (podjętą przed 1 stycznia 2015 r.) zysków wypracowanych przez SPZOO przed 1 stycznia 2015 r., po stronie wspólników Spółki (Wnioskodawcy), będących osobami fizycznymi, powstał dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy na Wnioskodawcy ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia podatku zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 41 ust. 4c ww. ustawy?
Zdaniem Wnioskodawcy, z dniem przekształcenia SPZOO w Spółkę, w związku z posiadaniem przez SPZOO na ten dzień kapitału zapasowego, powstałego w wyniku przekazania na ten kapitał uchwałą Zgromadzenia Wspólników SPZOO (podjętą przed 1 stycznia 2015 r.) zysków wypracowanych przez SPZOO przed 1 stycznia 2015 r., po stronie wspólników Wnioskodawcy, będących osobami fizycznymi, nie powstał dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.; dalej: ustawa o PIT), a w konsekwencji na Wnioskodawcy, będącym spółką powstałą w wyniku przekształcenia SPZOO, nie ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia podatku zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 41 ust. 4c ustawy o PIT.
Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną. Przychód określa się na dzień przekształcenia.
Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT). W przepisie art. 41 ust. 4c ustawy o PIT wskazano natomiast, ze spółka przejmująca, nowo zawiązania lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8 ustawy o CIT.
W tym miejscu wskazać należy, według Wnioskodawcy, że przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT w aktualnym brzmieniu obowiązuje od dnia 1 stycznia 2015 r. Zmiana przepisu została dokonana na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328, dalej jako „ustawa zmieniająca”).
Do dnia 31 grudnia 2014 r. przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT wskazywał, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Nowe brzmienie przepisu sformułowano zatem poprzez dodanie do jego treści wyrażenia „oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej”.
Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2013 r., poz. 613, z późn. zm.).
Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 tej ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego.
Przewidziana w ustawie Ordynacja podatkowa zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty zysków stają się składową częścią majątku spółki niebędącej osobą prawną.
W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca wymienia jako źródło przychodu kapitały pieniężne.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału
Zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (obowiązującą do 31 grudnia 2014 r.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.
Z wykładni językowej art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika m.in., że dochód (przychód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej powstaje w momencie przekształcenia spółki, w tym spółki kapitałowej w spółkę osobową. Oznacza to, że w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu na podstawie ww. znowelizowanego przepisu. Przywołany wyżej przepis obejmuje przypadek przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę niebędącą osobą prawną, np. spółkę komandytową.
Pod pojęciem „niepodzielonych zysków”, użytym w przywołanym wyżej art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć wartość niepodzielonych między udziałowców zysków spółki kapitałowej zarówno z lat ubiegłych jak i z roku, w którym dojdzie do przekształcenia. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz nie podzielonych przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy zyski wypracowane przez spółkę kapitałową a nierozdzielone między wspólników, lecz przekazane np. na kapitał zapasowy lub rezerwowy. Dotyczy to zarówno zysków powstałych od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia (zyski bieżące) oraz zyski z lat poprzednich. Warunkiem opodatkowania jest jedynie aby zyski te nie były podzielone. Powyższe wyjaśnienie oznacza, że jeśli spółka kapitałowa wygeneruje zysk, bez względu na datę jego osiągnięcia, i zysku tego nie podzieli, to w momencie przekształcenia tej spółki w spółkę osobową zysk ten będzie podlegał opodatkowaniu. Opodatkowaniu będą podlegały także zyski wypracowane przez spółkę kapitałową, bez względu na datę ich osiągnięcia, jeżeli zostały przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową powstałą w wyniku przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 14 grudnia 2015 r. Na dzień przekształcenia, w kapitałach własnych Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, obok kapitału zakładowego, posiadała również kapitał zapasowy, który powstał w wyniku przekazania uchwałą Zgromadzenia Wspólników, dodatniego wyniku finansowego wypracowanego przez tę Spółkę przed dniem 1 stycznia 2015 r. Uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o przekazaniu na kapitał zapasowy zysków wypracowanych przed 1 stycznia 2015 r. zostały podjęte przed dniem 1 stycznia 2015 r.
W związku z powyższym, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z dniem przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, w związku z posiadaniem przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na ten dzień kapitału zapasowego, powstałego w wyniku przekazania na ten kapitał uchwałą Zgromadzenia Wspólników zysków wypracowanych przez tę Spółkę przed 1 stycznia 2015 r., po stronie wspólników Wnioskodawcy, będących osobami fizycznymi, nie powstał dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji na Wnioskodawcy, będącym spółką komandytową powstałą w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia podatku zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W omawianej sprawie Wnioskodawca argumentując swoje stanowisko oparł się na nieaktualnym brzmieniu ustawy, które nie będzie miało już zastosowania do przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową, gdyż przekształcenie to nastąpiło po 1 stycznia 2015 r.
Gdyby zyski, które zostały wypracowane przez spółkę przekształcaną przed 1 stycznia 2015 r. miały być wyłączone z opodatkowania, to ustawodawca musiałby wprowadzić do ustawy stosowny przepis przejściowy, który takie wyłączenie by ustanawiał. Skoro jednak brak jest takiego przepisu, a ustawa obowiązuje od 1 stycznia 2015 r. w znowelizowanym kształcie, to opodatkowaniu bezwzględnie podlega każdy niepodzielony zysk i każdy zysk, który znajduje się na kapitale innym niż kapitał zakładowy, jeśli po 31 grudnia 2014 r. dojdzie do przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Dla obowiązywania przepisu nie liczy się to kiedy zysk osiągnęła spółka przekształcana, ale to, kiedy przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych osiągnął podatnik. Podatnikiem jest zaś wspólnik spółki przekształcanej, który przychód osiągnął na moment przekształcenia tej spółki w spółkę niebędącą osobą prawną.
W nowelizacji, zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2015 r., nie ma bowiem żadnego przepisu przejściowego, który jakąkolwiek część zysku niepodzielonego w przypadku przekształcenia wyłączałby z opodatkowania.
Dokonując wykładni ww. przepisu należy mieć również na uwadze cel nowelizacji wprowadzającej art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy od osób fizycznych. Ustawodawca zapisem art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy rozstrzygnął ostatecznie kwestię będącego przedmiotem sporów między podatnikami, a organami podatkowymi sposobu opodatkowania dochodów wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia, za to przekazywanych do spółek osobowych, które ten zysk mogły przeznaczyć do wykorzystania.
Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w związku z tym, że spółka komandytowa powstała w wyniku przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie uchwały z dnia 14 grudnia 2015 r. to wypracowane przed dniem 1 stycznia 2015 r. zyski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wobec których podjęto uchwałę przed 1 stycznia 2015 r. o przekazaniu ich na kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają pojęciom „niepodzielone zyski” użytym w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód, o którym mowa w ww. przepisie ustalany jest na dzień przekształcenia. Nie ma zatem znaczenia kiedy zysk został wypracowany.
Z uwagi na powyższe uregulowania stwierdzić należy, że na dzień przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową wartość zysków przekazanych na mocy uchwał Zgromadzenia Wspólników na kapitał zapasowy będzie stanowić przychód wspólników spółki z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zatem, pomimo że spółka osobowa w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych może być samodzielnym posiadaczem kapitałów, także tych, które przejdą na nią w wyniku przekształcenia, to w świetle art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgromadzony na kapitale zapasowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zysk niepodzielony podlega opodatkowaniu na dzień przekształcenia jej w spółkę osobową.
To z kolei oznacza, że spółka komandytowa była zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.
Zauważyć należy, że przedstawiając własne stanowisko w sprawie przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8 ustawy o CIT. Mając na uwadze merytoryczną treść przedmiotowego wniosku, tutejszy Organ przyjął, że Wnioskodawca miał na uwadze treść art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym, powyższy błąd potraktowano jako oczywistą omyłkę pisarską.
1061-IPTPB3.4511.526.2016.1.JZ