Source: https://interpretacje-podatkowe.org/stawki-podatku/ibpp3-4512-993-15-kg
Timestamp: 2018-03-18 10:05:33
Legal References Found: art. 14
 art. 2
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 3
 art. 2
 art. 41
 art. 146
 art. 2
 art. 2
 FSK 
 art. 41
 art. 146
 art. 5
 art. 26
 art. 23
 art. 41
 art. 146
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 146

Document Content:
Stawki podatku od towarów i usług dla dostawy i usługi montażu rezonansu magnetycznego, oraz stawki podatku od towarów i usług dla robót budowlanych lub przebudowy.
IBPP3/4512-993/15/KGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 grudnia 2015 r. (data wpływu 31 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
8% stawki podatku od towarów i usług dla dostawy i usługi montażu rezonansu magnetycznego;
23% stawki podatku od towarów i usług dla robót budowlanych lub przebudowy
W dniu 31 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku od towarów i usług dla dostawy i usługi montażu rezonansu magnetycznego, oraz stawki podatku od towarów i usług dla robót budowlanych lub przebudowy.
Wnioskodawca jest spółką z branży technologii informatycznych i medycznych. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.
W ramach prowadzonej działalności Spółka będzie dokonywać dostaw wyrobów medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu pozycji 105 załącznika nr 3 do ustawy VAT w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 876; dalej: ustawa o wyrobach medycznych), w tym rezonansów magnetycznych (platform o polu magnetycznym, wykorzystywanych do celów wykonywania diagnostyki obrazowej). Ze względu na wysokie zaawansowanie technologiczne dostarczanego przez Wnioskodawcę wyrobu medycznego oraz wymogi związane z jego prawidłowym i bezpiecznym funkcjonowaniem, często niezbędne jest przeprowadzenie dodatkowych czynności towarzyszących dostawie wyrobu medycznego.
Spółka będzie wykonywać następujące dodatkowe świadczenia:
roboty budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 7 lub przebudowę, o której mowa w art. 3 pkt 7a ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 29 listopada 2013 r., Dz.U. z 2013 r. poz. 1409; dalej: Prawo budowlane);
montaż wyrobu medycznego w celu zapewnienia jego prawidłowego funkcjonowania.
Roboty budowlane będą obejmować przebudowę, montaż, remont obiektu budowlanego. Przebudowa będzie obejmować wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych obiektu budowlanego (z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji). Zarówno roboty budowlane, jak i przebudowa, będą dotyczyć obiektu budowlanego, w którym będzie ostatecznie funkcjonować wyrób medyczny. Obiektem budowlanym, o którym mowa, będzie budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, czyli obiekt budowlany trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. Jednocześnie zarówno roboty budowlane, jak i ewentualnie przebudowa, będą dotyczyć obiektu budowlanego, który – zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego – będzie wzniesiony przy pomocy wyrobów budowlanych.
Usługa montażu wyrobu medycznego obejmować będzie ogół czynności mających na celu połączenie wszystkich elementów wyrobu medycznego oraz odizolowanie go od wszelkich zewnętrznych fal elektromagnetycznych (w tym za pomocą belek poprzecznych i podłużnych powlekanych następnie miedzią). Czynności związane z montażem wyrobu medycznego nie będą ingerowały w strukturę budynku (rozumianego jako obiekt budowlany trwale związany z gruntem, posiadający dach, przegrody budowlane i fundament), w którym instalowany będzie wyrób medyczny. Montaż nie będzie spełniał definicji robót budowlanych lub przebudowy, określonych w Prawie budowlanym. Dodatkowo, montaż nie będzie wykonywany za pomocą wyrobów budowlanych, o których mowa w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego (czyli przy pomocy wyrobów budowlanych, przy pomocy których wzniesiono obiekt budowlany, czyli budynek i który nadaje mu zasadniczy charakter, o którym mowa w art. 2 pkt 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 305/2011 z 9 maja 2011 r. ustanawiającego zharmonizowane warunki wprowadzania do obrotu wyrobów budowlanych uchylające dyrektywę Rady 89/106 (Dz. Urz. UE L 88 z 4 kwietnia 2011 r., s.5 ze zm.; dalej: Rozporządzenie o wyrobach).
Dostawa wyrobu medycznego i jego montaż będą ze sobą nierozerwalnie związane, tworząc jedną całość pod względem gospodarczym, przy czym usługa montażu będzie pełnić służebną funkcję względem dostawy wyrobu medycznego. Z momentem wykonania czynności montażowych dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania wyrobu medycznego jak właściciel.
Czy w odniesieniu do dostawy i montażu rezonansu magnetycznego Wnioskodawca może zastosować 8% stawkę podatku od towarów i usług...
Czy w odniesieniu do usługi wykonania robót budowlanych lub przebudowy Wnioskodawca jest zobowiązany zastosować 23% stawkę podatku od towarów i usług...
Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on zastosować:
stawkę 8% dla dostawy i usługi montażu wyrobu medycznego,
stawkę 23% dla robót budowlanych lub przebudowy.
Zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w zw. z pozycją 105 załącznika nr 3 ustawy VAT, dla dostawy wyrobów medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, stosowana jest stawka 8%.
Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych, za wyrób medyczny uważa się narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:
Towary, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, stanowią wyroby medyczne w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu.
Jak stwierdzono w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 17 stycznia 2013 r. (w sprawie BGŻ Leasing sp. z o.o.), nie tylko każdą transakcję należy co do zasady uznawać za odrębną i niezależną, lecz transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT. Jak wskazał dalej TSUE: „(...) do celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (...)”.
W opisanym zdarzeniu przyszłym występują dwa odrębne świadczenia:
roboty budowlane lub przebudowa, i
dostawę wyrobu medycznego wraz z jego montażem.
Z uwagi zatem na gospodarczą podzielność tych dwóch kategorii świadczeń, uprawniony jest wniosek o ich zróżnicowanym opodatkowaniu na gruncie podatku od towarów i usług.
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka przed dostawą i montażem wyrobu medycznego będzie świadczyła usługi, które będą stanowiły roboty budowlane lub przebudowę w rozumieniu Prawa budowlanego.
Usługi te będą dotyczyły obiektu budowlanego jako takiego, czyli w sytuacji Wnioskodawcy będą dotyczyć budynków (np. szpitali). Roboty budowlane będą ingerować w konstrukcję budynku i będą dotyczyć wyrobów budowlanych, z których został wzniesiony dany budynek (art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego stanowi, że obiekt budowlany to taki obiekt, który został wzniesiony przy użyciu wyrobów budowlanych. Ustawa z 16 kwietnia 2004 r. o wyrobach budowlanych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 883) odsyła w zakresie definicji tych wyrobów do Rozporządzenia w sprawie wyrobów. Ten ostatni akt prawny definiuje wyrób budowlany jako każdy wyrób lub zestaw wyprodukowany i wprowadzony do obrotu w celu trwałego wbudowania w obiektach budowlanych lub ich częściach, którego właściwości wpływają na właściwości użytkowe obiektów budowlanych w stosunku do podstawowych wymagań dotyczących obiektów budowlanych. Innymi słowy, wyrobem budowlanym jest tylko taki wyrób, którego cechy wpływają na właściwości obiektu. Jak stwierdził dr hab. Wojciech Morawski (Przegląd Podatkowy, 6/2015, str. 27), wyrobem budowlanym jest wyrób zasadniczy dla wytworzenia danego obiektu budowlanego, a nie np. element wyposażenia obiektu. Roboty budowlane lub przebudowa będą dotyczyły wyłącznie tych elementów budynku, które spełniają definicję wyrobów budowlanych – inne roboty nie będą uznane za roboty budowlane lub przebudowę).
W tym zakresie, wobec braku podstawy prawnej do zastosowania innej stawki podatku, właściwą stawką VAT dla opodatkowania wskazanych wyżej czynności jest podstawowa stawka 23%.
W odniesieniu do opodatkowania usługi wykonania kompleksowych prac budowlanych zastosowanie znajdzie pogląd wyrażony w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 30 marca 2012 r. (sygn. PT1/033/2/46/KSB/12/PT-241/PT-279). Jak wskazał Minister: „Wykonanie prac budowlanych polegających na przystosowaniu pomieszczenia do możliwości zainstalowania w nim specjalnego sprzętu medycznego, nie pozostaje z reguły w nierozerwalnym związku akurat z tym sprzętem. (...) prace polegające na dostosowaniu (adaptacji, przebudowy, rozbudowy itp.) pomieszczeń szpitala prowadzone w związku z dostawą ww. wyrobu medycznego nie korzystają, co do zasady, z preferencji podatkowej i podlegają opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku od towarów i usług, tj. obecnie w wysokości 23%.” Wypada zaznaczyć, że Minister Finansów opowiedział się za zastosowaniem stawki 23% do kategorii prac budowlanych, czyli w stosunku do robót budowlanych i przebudowy, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego.
Łącznie z dostawą wyrobu medycznego Wnioskodawca będzie zobowiązany do jego montażu. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, czynności składające się na montaż mają na celu połączenie wszystkich elementów wyrobu medycznego oraz odizolowanie go od wszelkich zewnętrznych fal elektromagnetycznych. Czynności montażu nie będą robotami budowlanymi ani przebudową w rozumieniu Prawa budowlanego. W szczególności czynności te nie będą ingerować – jak ma to miejsce w przypadku robót budowlanych lub przebudowy – w strukturę obiektu budowlanego (w szczególności nie będą ingerować w wyroby budowlane, przy pomocy których wzniesiono budynek, czyli w wyroby, z których wzniesiono przegrody budowlane, fundament lub dach budynku).
W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w ramach tego świadczenia można wyodrębnić świadczenie główne polegające na dostawie wyrobu medycznego oraz świadczenia pomocnicze, którym jest ogół czynności związanych z jego montażem. Świadczenie związane z montażem wyrobu umożliwią korzystanie ze świadczenia głównego. W tym kontekście wskazane świadczenia tworzą zatem nierozerwalną całość. Wnioskodawca pragnie ponadto zauważyć, że rozdzielanie tych świadczeń byłoby niecelowe z obiektywnego, ekonomicznego punktu widzenia. Podział dostawy i montażu na dwie części byłby zatem sztuczny i nieracjonalny gospodarczo. Nadto należy wskazać, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym zajdzie tożsamość podmiotowa, tzn. oba świadczenia zostaną wykonane dla jednego odbiorcy w tym sensie, że będzie on nabywcą obu świadczeń, zaś z drugiej strony wszystkie elementy składowe obu świadczeń zostaną wykonane przez tego samego podatnika (tj. Spółkę).
Powyższe podejście jest akceptowane w orzecznictwie TSUE, przykładowo w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-1105 Aktieboleget NN Trybunał wskazał, że mając na uwadze dwie okoliczności, a mianowicie, że, po pierwsze, z art. 2 pkt 1 Dyrektywy VAT wynika, iż każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenie w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównym, czy jedno świadczenie (teza 22). Nadto w wyroku C-41/04 Levob Verzekeringnen BV z 20 marca 2007 r. Trybunał stwierdził, że przepisy Dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej świadczenia lub czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności tworzą jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej.
Również najnowsze orzecznictwo polskiego sądownictwa administracyjnego aprobuje powyższe podejście. Przykładowo jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 maja 2015 r. (sygn. I FSK 2105/13): „(...) świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenie pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowe, leżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależne opodatkowane świadczenia. Zatem należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wymagających, by każda działalność gospodarcza była traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się totemu, by podmioty gospodarcze dokonujące takich samych czynności były traktowane odmiennie w zakresie poboru tego podatku.”
Powyższe okoliczności przemawiają zatem jednoznacznie za jednolitym traktowaniem zarówno dostawy wyrobu medycznego, jak i jego montażu na gruncie ustawy VAT. Skoro zatem dostawa rezonansu magnetycznego jako dostawa wyrobu medycznego jest opodatkowana stawką 8%, stawka ta powinna znaleźć zastosowanie również w stosunku do związanych z tą dostawą czynności polegających na montażu rezonansu.
Konkluzja ta w odniesieniu do dostawy wyrobów medycznych jest aprobowana w interpretacjach organów podatkowych. Jak stwierdzono przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 26 września 2012 r., sygn. ITPP2/443-817/12/RS: „Zatem dostawa wyrobów medycznych stanowiła świadczenie główne, natomiast dostawa wskazanych urządzeń i usług – świadczenie pomocnicze. Z ekonomicznego punktu widzenia dostawa wyrobów medycznych wraz z tymi urządzeniami i usługami jest obiektywnie jednym świadczeniem. W konsekwencji Spółka ma prawo zastosować do takiej dostawy stawkę podatku właściwą dla świadczenia głównego, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy w związku z art. 146a pkt 2 i pozycją 179 załącznika nr 3, tj. 8%.” Podobnie uznano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 marca 2013 r., sygn. IPPP1/443-1237/12-2/PR.
Na marginesie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że analizowane zdarzenie przyszłe jest odmienne od głośnych spraw związanych z podatkową klasyfikacją dostaw okien z montażem. W tych sprawach dochodziło w praktyce do sztucznego kreowania jednego świadczenia (montażu) w celu doprowadzenia do możliwości zastosowania obniżonej stawki VAT na inne świadczenie (dostawę okien). W analizowanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do pozorowanej dostawy wyrobu medycznego, korzystającej z obniżonej 8% stawki podatku VAT, w celu zastosowania obniżonej stawki VAT w stosunku do czynności montażu (przedmiotem zasadniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie jest dokonywanie czynności montażu w oderwaniu od dostaw wyrobów medycznych).
W tym miejscu wypada wspomnieć pomocniczo uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 czerwca 2013 r. (I FPS 2/13), która w stosunku do trwałej zabudowy mebli uzależniała możliwość zastosowania obniżonej 8% stawki VAT od spełnienia następujących warunków: wszystkie świadczenia mają być przedmiotem jednej umowy, w stosunku do całości świadczeń strony muszą być w stanie określić jedno globalne wynagrodzenie i przede wszystkim – musi dojść do dostawy i montażu komponentów. Wszystkie te przesłanki są spełnione w stosunku do dostawy i montażu wyrobu medycznego w analizowanym zdarzeniu przyszłym.
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zasady wprowadzania do obrotu i używania wyrobów medycznych zostały uregulowane w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 876).
Na podstawie art. 26 pkt 2 ww. ustawy domniemywa się, że wyroby są zgodne z wymaganiami zasadniczymi, o których mowa w art. 23 ust. 1, w zakresie, w jakim stwierdzono ich zgodność z odpowiednimi krajowymi normami przyjętymi na podstawie norm ogłoszonych w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej seria C, jako normy zharmonizowane z dyrektywą Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącą wyrobów medycznych (Dz.Urz. WE L 169 z 12.07.1993, str. 1; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 12, str. 82) – w przypadku wyrobów medycznych i wyposażenia wyrobów medycznych.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest w pierwszej kolejności, czy dla dostawy i usługi montażu rezonansu magnetycznego prawidłowe będzie stosowanie stawki VAT 8%.
Zatem dostawa wyrobu medycznego w postaci rezonansu magnetycznego spełniającego warunki wymagane przepisami ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych wraz z jego montażem, jako usługi pomocniczej w stosunku do świadczenia głównego, jakim jest dostawa wyrobu medycznego – korzysta z preferencyjnej stawki podatku 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy.
W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie 8% stawki podatku od towarów i usług dla dostawy i usługi montażu rezonansu magnetycznego, jest prawidłowe.
Odnosząc się natomiast do zagadnienia poruszonego w pytaniu drugim, tj. czy w odniesieniu do usługi wykonania robót budowlanych lub przebudowy obiektu budowlanego, w którym będzie ostatecznie funkcjonować wyrób medyczny, Wnioskodawca jest zobowiązany zastosować 23% stawkę podatku od towarów i usług, należy wskazać, że w myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Zatem świadczenie usług wykonania robót budowlanych lub przebudowy, jako świadczenie odrębne od dostawy wyrobu medycznego, podlega opodatkowaniu stawką właściwą dla tego typu robót. W przypadku, gdy przy wykonaniu ww. robót nie zostaną spełnione warunki do zastosowania stawki obniżonej 8% na podstawie art. 41 ust. 12–12c ustawy o VAT, wykonanie tych usług podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie 23% stawki podatku VAT dla robót budowlanych lub przebudowy, jest prawidłowe.
W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Stawki podatku > IBPP3/4512-993/15/KG