Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/itpb3-4510-259-15-3-jg
Timestamp: 2018-03-18 09:35:04
Legal References Found: art. 14
 art. 551
 art. 12
 art. 10
 art. 1
 art. 7
 art. 21
 art. 10
 art. 11
 art. 24
 art. 7
 art. 21

art. 22

art. 7
 art. 22
 art. 10
 art. 12
 art. 1
 art. 1
 art. 15
 art. 16
 art. 12
 art. 1
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 7
 art. 12
 art. 14
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 10
 art. 10

Document Content:
ITPB3/4510-259/15-3/JG | Interpretacja indywidualna
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z przekształceniem spółki komandytowo akcyjnej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
ITPB3/4510-259/15-3/JGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki – przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2015 r. (data wpływu 5 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z przekształceniem spółki – jest prawidłowe.
W dniu 5 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z przekształceniem spółki.
Spółka jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”).
Wnioskodawca planuje przekształcenie SKA w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka kapitałowa”).
Na moment przekształcenia może wystąpić sytuacja w której:
SKA na podstawie przepisów przejściowych (art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej), nie będzie jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przekształcenie nastąpi bowiem w roku obrotowym SKA rozpoczętym przed 1 stycznia 2014 r. (czyli w roku obrotowym, w którym SKA na podstawie przepisów przejściowych stosuje przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.); albo
SKA będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową nastąpi bowiem w roku obrotowym SKA, który rozpocznie się po dniu 31 grudnia 2013 r.
W wyniku przekształcenia, Wnioskodawca uzyska status udziałowca Spółki kapitałowej. Przekształcenie nastąpi w trybie art. 551 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.; dalej: „KSH”). Na dzień przekształcenia SKA może wykazywać zysk bieżący lub niepodzielony zysk z lat poprzednich, kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy. Zysk ten oraz kapitały po przekształceniu SKA pozostaną zyskiem oraz kapitałami spółki przekształconej.
Wartość rynkowa udziałów, które Wnioskodawcą obejmie w Spółce kapitałowej będzie odpowiadać wartości rynkowej akcji posiadanych przez niego w SKA. Tym samym, będzie zachodzić ekwiwalentność między wartością akcji posiadanych w SKA, a wartością udziałów jakie Wnioskodawca obejmie w Spółce kapitałowej.
Na moment zawiązania, jak i na dzień 31 grudnia 2013 r. wspólnikami SKA nie były osoby fizyczne.
W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytania.
Czy w związku z przekształceniem SKA; w Spółkę kapitałową powstanie po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w sytuacji gdy przekształcenie będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA rozpoczętym przed dniem 1 stycznia 2014 r....
Czy w związku z przekształceniem SKA w Spółkę kapitałową powstanie po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w sytuacji gdy przekształcenie będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2013 r....
Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Spółki w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku numerem 2. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 zostanie Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Stanowisko Wnioskodawcy do pytania oznaczonego we wniosku numerem 2.
Przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w sytuacji gdy przekształcenie będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2013 r.
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają wprost żadnych skutków podatkowych przekształcenia spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (jaką będzie SKA w sytuacji gdy przekształcenie nastąpi w roku obrotowym rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2013 r.) w inną spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jedyny przepis, który wiąże fakt powstania przychodu, podatkowego w związku z objęciem udziałów w spółce z o.o. dotyczy sytuacji, w której udziały zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jednakże u wspólnika (Wnioskodawcy), w wyniku przekształcenia podmiotów na zasadzie sukcesji uniwersalnej, nie wystąpi objęcie udziałów w spółce w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego.
Przepisem nakładającym obowiązek określenia przychodu (dochodu) z tytułu przekształcenia jest art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten dotyczy jednak wyłącznie przekształcenia spółek będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w spółki niebędące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Nie będzie on miał zatem zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Ustawodawca wskazał więc wyraźnie, że w przypadku przekształcenia spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w spółkę niebędącą osobą prawną może powstać przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu, ale nie zamieścił podobnej regulacji w odniesieniu do przekształcenia spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w inną spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
A contrario, z powyższego wynika, że wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi, lecz staje majątkiem przekształconej spółki z o.o. Przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z o.o. to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym, po stronie wspólnika przekształcanej spółki nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) ze zbycia majątku przekazanego do majątku spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), ani dochodów (przychodów) z tytułu nabycia udziałów spółki przekształconej.
Reasumując, z uwagi na fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest przepisu, który wiązałby powstanie obowiązku podatkowego z faktem przekształcenia spółki – podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (jaką będzie SKA w roku obrotowym rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2013 r.) w inną spółkę podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym po stronie akcjonariusza przekształcanej SKA i zarazem udziałowca przekształconej Spółki kapitałowej nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., a więc po dniu wejścia w życie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387 - dalej: „ustawa nowelizująca”), spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm. – dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”).
W związku z tym, od 2014 r. spółka komandytowo-akcyjna jest traktowana przez przepisy ustaw podatkowych podobnie jak spółka kapitałowa, to także i przychody otrzymywane przez akcjonariuszy są traktowane podobnie jak dochody ze spółek kapitałowych.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest przy tym, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym – art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Wobec powyższego, zarówno uzyskanie przez podatnika przychodów, o których mowa w art. 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i uzyskanie innego rodzaju przychodów (przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu na tzw. zasadach ogólnych), powoduje powstanie po jego stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.
W analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych objętym nieograniczonym obowiązkiem podatkowym (art. 3 ust. 1 ww. ustawy) wobec czego ocena kwestii powstania po jego stronie przychodu w wyniku zaistnienia opisanego przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, której jest akcjonariuszem, w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, wymaga analizy okoliczności faktycznych zdarzenia przyszłego w kontekście regulacji:
art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i pojęcia przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych;
art. 7 ww. ustawy i „ogólnego” pojęcia przychodu.
Kategoria przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, została unormowana w art. 10. Stosownie do ust. 1 tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:
przychód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;
przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;
wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;
dochód spółki przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;
w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d;
wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;
odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3.
Jak wynika z powołanych unormowań, podstawowym warunkiem uzyskiwania przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych jest prawo (tytuł prawny) do udziału w tych zyskach. W szczególności uprawnienie do otrzymywania tego rodzaju należności jest związane z posiadaniem udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Ustawodawca wskazał w treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przykładowe przysporzenia z omawianego tytułu. Z uwagi na otwarty charakter tej regulacji, ocena, czy dokonanie określonej czynności bądź zaistnienie określonego zdarzenia powoduje powstanie przychodu, nie powinna ograniczać się do stwierdzenia, że analizowana czynność/zdarzenie nie zostało wymienione w żadnym z punktów tego przepisu jako skutkujące dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ale wymaga również zbadania, czy jej dokonanie/zaistnienie wiąże się z uzyskaniem przez podatnika przysporzeń majątkowych z tego źródła.
Jednocześnie, jak wynika z treści art. 10 ust. 1 pkt 8, ustawodawca kwalifikuje przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową jako zdarzenie, które – w przypadku, gdy majątek przekształcanej spółki kapitałowej obejmuje niepodzielone zyski lub zyski podzielone na inne kapitały niż kapitał zakładowy – skutkuje powstaniem dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (art. 22 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Kwestia powstania po stronie podatnika przedmiotowego dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej, której jest wspólnikiem, w spółkę osobową jest uzależniona od istnienia – na moment przekształcenia – niepodzielonych zysków spółki kapitałowej oraz zysku przekazanego na inne kapitały aniżeli kapitał zakładowy.
Jak słusznie zauważył Wnioskodawca, powołany art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy jednak wyłącznie sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zakres zastosowania tego przepisu nie obejmuje natomiast przedmiotowego przekształcenia spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (spółki komandytowo-akcyjnej) w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością).
Jednocześnie należy zauważyć, że dopiero po dokonaniu opisanego przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczona odpowiedzialnością, Wnioskodawca – stając się udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – uzyska tytuł prawny do udziału w zyskach tej osoby prawnej. Tym samym, nie ma podstaw do uznania, że samo przekształcenie, stanowi czynność skutkującą uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu z udziału w zyskach tej osoby prawnej w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, przychodu takiego nie stanowi wartość udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) uzyskanych przez Wnioskodawcę w wyniku przekształcenia.
Odnosząc się natomiast do regulacji art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i użytego w nim ogólnego pojęcia przychodu, należy podkreślić, że omawiana ustawa nie zawiera uniwersalnej definicji tego pojęcia. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej grupy. Katalog przychodów zawarty w tym przepisie ma zatem charakter otwarty. I tak, stosownie do tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są m.in.:
otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1);
nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian
za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (art. 12 ust. 1 pkt 7).
Na podstawie powołanego art. 12 ust. 1 można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód musi mieć charakter definitywny (dokonany), mierzalny, a także musi skutkować przyrostem majątku podatnika.
Przedmiotowa sytuacja przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) nie została bezpośrednio wymieniona w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako zdarzenie skutkujące powstaniem przychodu. Wobec powyższego, ocena, czy zaistnienie tego zdarzenia przyszłego będzie wiązać się z powstaniem przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 po stronie Wnioskodawcy, wymaga przeanalizowania, czy w wyniku przekształcenia uzyska on definitywne, mierzalne przysporzenie majątkowe.
Biorąc pod uwagę, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego na moment przedmiotowego przekształcenia wartość rynkowa posiadanych przez Wnioskodawcę akcji przekształcanej SKA będzie odpowiadać wartości rynkowej udziałów które obejmie w przekształconej Sp. z o.o. Tym samym będzie zachodzić ekwiwalentność między wartością akcji posiadanych w SKA, a wartością udziałów jakie Wnioskodawca obejmie w spółce kapitałowej, to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sytuacja majątkowa Wnioskodawcy nie ulegnie bowiem zmianie.
Zgodzić się również należy z Wnioskodawcą, że z uwagi na odrębność czynności objęcia przez podatnika udziałów w spółce kapitałowej w wyniku wniesienia do niej wkładu niepieniężnego i uzyskania przez podatnika udziałów spółki kapitałowej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, której jest akcjonariuszem, w spółkę kapitałową, analizowane zdarzenie przyszłe nie mieści się w zakresie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Reasumując, Wnioskodawca prawidłowo wskazał, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sytuacja ta nie będzie skutkować również powstaniem przychodu tytułu udziału w zyskach osoby prawnej w rozumieniu art. 10 ust. 1 ww. ustawy (w tym przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8).
ITPP2/443-1681/14/EB | Interpretacja indywidualna
IBPB-1-2/4510-731/15/AnK | Interpretacja indywidualna
IBPB-1-1/4511-528/15/AJ | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Przychód > ITPB3/4510-259/15-3/JG