Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wierzytelnosc/ippb1-415-1261-14-2-ec
Timestamp: 2018-03-17 14:51:21
Legal References Found: art. 14
 art. 3
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 4
 art. 13
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 7
 art. 17
 art. 14
 art. 17
 art. 5
 art. 10

Art. 17
 art. 5
 art. 17
 art. 5
 art. 14
 art. 14
 art. 17

Document Content:
PIT - w zakresie skutków podatkowych, jakie dla wspólnika likwidowanej spółki osobowej powstaną w związku z otrzymaniem środków pieniężnych, składników majątkowych w tym wierzytelności oraz odsetek od tych wierzytelności oraz skutków podatkowych spłaty wierzytelności i odsetek od tej wierzytelności.
IPPB1/415-1261/14-2/ECinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych, jakie dla wspólnika likwidowanej spółki osobowej powstaną w związku z otrzymaniem środków pieniężnych, składników majątkowych w tym wierzytelności oraz odsetek od tych wierzytelności oraz skutków podatkowych spłaty wierzytelności i odsetek od tej wierzytelności – jest prawidłowe.
W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych, jakie dla wspólnika likwidowanej spółki osobowej powstaną w związku z otrzymaniem środków pieniężnych, składników majątkowych w tym wierzytelności oraz odsetek od tych wierzytelności oraz skutków podatkowych spłaty wierzytelności i odsetek od tej wierzytelności.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadają miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec, gdzie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Jednocześnie planowane jest, że Wnioskodawca będzie w przyszłości wspólnikiem spółki jawnej (dalej: SpJ) z siedzibą w Polsce. Drugim wspólnikiem będzie inna osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
SpJ powstanie na skutek przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, (dalej: „spółka przekształcana”), w której Wnioskodawca będzie udziałowcem. Przedmiotem działalności prowadzonej przez SpJ będzie działalność o charakterze produkcyjnym, handlowym oraz usługowym. Dodatkowo w umowie spółki wskazane zostanie, że w zakresie jej działalności gospodarczej znajdować się będzie także działalność finansowa, w tym polegająca na udzielaniu pożyczek. Podobny zakres działalności będzie dotyczył także spółki przekształcanej.
Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości SpJ może zostać zlikwidowana. Możliwe przy tym jest, że zakończenie procesu likwidacji SpJ nastąpi w 2015 r. Przewiduje się przy tym, że na moment likwidacji w skład majątku SpJ mogą wchodzić w szczególności wierzytelności wobec Wnioskodawcy oraz drugiego wspólnika a także wobec osób trzecich z tytułu pożyczek udzielonych przez SpJ na rzecz Wnioskodawcy, drugiego wspólnika oraz osób trzecich (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętych pożyczek). Pożyczki pochodzić będą z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę przekształcaną, a SpJ, będąc sukcesorem prawnym spółki przekształcanej, zostanie stroną tej umowy (umów) i wierzycielem Wspólnika oraz innych podmiotów. Niewykluczone jest również, że po przekształceniu SpJ będzie również udzielać pożyczek w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.
Wnioskodawca pragnie jednocześnie wskazać, iż dochody (przychody) uzyskane w związku z prowadzoną przez SpJ działalnością gospodarczą będą u Wnioskodawcy (jak i drugiego wspólnika) podlegały opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o PIT. Ponadto możliwe jest również, że na moment likwidacji w skład majątku SpJ wchodziły będą również inne składniki majątkowe niż wskazane powyżej wierzytelności z tytułu pożyczek i odsetek. W szczególności w skład majątku likwidacyjnego mogą wchodzić jeszcze środki pieniężne pochodzące ze zbycia przez spółkę przekształcaną posiadanego majątku lub też z otrzymanych odsetek od udzielonych pożyczek jak i aktywa niepieniężne, które mogą zostać nabyte zarówno przez spółkę przekształcaną, jak i SpJ w toku prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej (produkcyjnej, handlowej lub usługowej).
Dodatkowo, sposób podziału majątku SpJ pomiędzy jej wspólników w przypadku likwidacji będzie określony w umowie spółki SpJ, w szczególności umowa spółki SpJ będzie stanowić, że jeżeli w skład majątku SpJ na moment likwidacji będzie wchodziła wierzytelność SpJ wobec danego wspólnika SpJ, to wierzytelność ta w momencie likwidacji będzie przysługiwała temu wspólnikowi. Wierzytelności wobec podmiotów trzecich będą przysługiwać wspólnikom stosownie do ich udziału w zyskach SpJ.
Wnioskodawca pragnie wskazać, że w związku z likwidacją SpJ, w zakresie wierzytelności SpJ z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy nastąpi wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec SpJ z tytułu zaciągniętej pożyczki poprzez tzw. konfuzję (confusio) - instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności SpJ wobec Wnioskodawcy) na skutek połączenia w tym samym podmiocie (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności SpJ wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec SpJ) (por. Zbigniew Radwański „Prawo cywilne - część ogólna”, Warszawa 2002, str. 105).
Powyższe wynika z faktu, że w ramach likwidacji SpJ, na etapie podziału majątku pozostałego po likwidacji SpJ. likwidator (na podstawie jednomyślnej uchwały wspólników SpJ w sprawie podziału majątku SpJ pozostałego po jej likwidacji) tytułem rozliczenia wartości udziału kapitałowego przypadającego Wnioskodawcy po likwidacji SpJ (i ewentualnej nadwyżki pozostałej po spłacie tych udziałów), przeniesie na rzecz Wnioskodawcy wierzytelność SpJ przysługującą wobec Wnioskodawcy z tytułu umowy pożyczki (oraz prawdopodobnie inne składniki majątkowe i środki pieniężne). Skutkiem tego, dojdzie do nabycia przez Wnioskodawcę będącego dłużnikiem wierzytelności odpowiadającej swojemu zobowiązaniu, czyli do połączenia się w jednym podmiocie osoby wierzyciela i dłużnika. W ten sposób dojdzie do tzw. konfuzji i wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki. Momentem wygaśnięcia tego zobowiązania będzie z mocy prawa moment przekazania przez SpJ (działającą przez likwidatora) przedmiotowej wierzytelności Wnioskodawcy w ramach ostatniego etapu postępowania likwidacyjnego - podziału majątku SpJ pozostałego po likwidacji pomiędzy wspólników SpJ.
Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SpJ (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki SpJ) środków pieniężnych oraz innych składników majątkowych, w tym wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez SpJ pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki, oraz wierzytelności wobec innych podmiotów, nie spowoduje dla niego powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu PDOF...
Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika SpJ) wobec SpJ z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji SpJ, na skutek połączenia w jednym podmiocie (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności SpJ wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec SpJ), w żadnym zakresie nie spowoduje powitania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy...
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w przypadku spłaty przez osoby trzecie pożyczek udzielonych przez SpJ na rzecz Wnioskodawcy, który nabył wierzytelności z tytułu tych pożyczek w wyniku likwidacji SpJ, Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu wyłącznie w zakresie odsetek uiszczonych przez dłużnika...
Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SpJ (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki SpJ) środków pieniężnych oraz innych składników majątkowych (także wierzytelności wobec osób trzecich), w tym wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez SpJ pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki nie spowoduje powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu PDOF.
Na wstępie wskazać należy, że w przypadku spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi) podatnikami podatku dochodowego są odpowiednio wspólnicy tych spółek. W związku z powyższym, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi w oparciu o przepisy ustawy o PDOF).
Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2b ustawy o PDOF osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Zatem Wnioskodawca będący wspólnikiem SpJ podlegać będzie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
Zgodnie natomiast z przepisem art, 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PDOF przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Jednocześnie zgodnie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PDOF, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., do przychodów nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki jeże!i od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja prowadzonej spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Mając na uwadze powyższe regulacje należy stwierdzić, że z przepisów ustawy o PDOF jasno wynika, że wartość środków pieniężnych oraz wartość innych niż środki pieniężne składników majątku (w tym przykładowo wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek czy wierzytelności z tytułu odsetek od tych pożyczek) otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną nie podlega opodatkowaniu w momencie ich otrzymania. Zgodnie z omawianymi przepisami wartość innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną będzie stanowić przychód u wspólnika dopiero w momencie ewentualnego późniejszego zbycia takich składników majątku (lub będzie wyłączona z opodatkowania w przypadku dokonania omawianego zbycia po upływie 6 lat od likwidacji spółki niebędącej osobą prawną przy założeniu, że omawiane zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej).
Dokonując zatem analizy zdarzenia przyszłego na gruncie wskazanej wyżej regulacji prawnej stwierdzić należy, że po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód z tytułu otrzymania środków pieniężnych oraz innych niż środki pieniężne składników majątkowych w związku z likwidacją SpJ. Dotyczyć to będzie również wierzytelności z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy (wspólnikowi SpJ) przez SpJ, która w wyniku likwidacji zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę (wspólnika SpJ).
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydawanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 26 lipca 2012 r. (sygn. ILPB1/415-494/12-2/AG), w której organ potwierdził, że: „otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki komandytowej wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez spółkę pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.
Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika Sp.J) wobec SpJ z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji SpJ, na skutek połączenia w jednym podmiocie (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności SpJ wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec SpJ), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy.
W związku z powyższym, należy odwołać się do wykładni językowej użytego terminu. I tak, zgodnie z definicja zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl/szukaj/umorzony). „umorzyć” oznacza m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”. Termin „umorzony” zastosowany w odniesieniu do zobowiązania oznacza zatem skutek w postaci zmniejszenia lub zlikwidowania tego zobowiązania poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela. Stąd skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.
W omawianym zdarzeniu przyszłym, w wyniku likwidacji SpJ wierzytelność SpJ z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, wskutek czego Wnioskodawca stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z tytułu tej pożyczki. W przypadku natomiast, gdy dochodzi do połączenia w jednym podmiocie (Wnioskodawcy) prawa (np. wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (np. zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki) wygaśnięciu ulega prawo podmiotowe (np. z tytułu pożyczki), tj. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego. W omawianym stanie faktycznym wygaśnie zatem wierzytelność SpJ wobec Wnioskodawcy oraz dług Wnioskodawcy wobec SpJ z tytułu przedmiotowej pożyczki.
Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej pożyczki dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz poprzez konfuzje prawa podmiotowego z mocy prawa, następującą w wyniku likwidacji SpJ i podziału jej majątku pozostałego po likwidacji pomiędzy wspólników. W szczególności, do wygaśnięcia tego zobowiązania nie dojdzie wskutek złożenia odpowiednich oświadczeń woli wierzyciela i dłużnika.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika SpJ) wobec SpJ z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek należnych od tej pożyczki, poprzez konfuzję, następującą w wyniku likwidacji SpJ, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności SpJ z tytułu pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki), nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PDOF.
Ponadto należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych, lecz nieotrzymanych przez SpJ z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o PDOF. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek.
W związku z powyższym, stwierdzić dodatkowo należy, że w sytuacji, naliczenia, lecz nie otrzymania przez SpJ odsetek od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy ~ zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o PDOF - nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu PDOF.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika SpJ) wobec SpJ z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji SpJ, na skutek połączenia w jednym podmiocie (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności SpJ wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec SpJ), w żadnym zakresie nic spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy.
Powyższe podejście zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych. I tak przykładowo:
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji wydanej dnia 28 września 2012 r. (sygn. IBPBI/1 /415-801/12/KB) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w przypadku otrzymania przez komandytariusza A w wyniku rozwiązania spółki komandytowej wierzytelności pieniężnej z tytułu udzielonej mu pożyczki oraz należnych odsetek, wygaśnięcie tej wierzytelności pieniężnej w drodze konfuzji nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych”;
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji wydanej dnia 26 lipca 2012 r. (sygn. ILPB1/415-494/12-2/AG) potwierdził, że: „wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika SpJ) wobec SpJ z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji SpJ, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności SpJ wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec SpJ), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy”;
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji wydanej dnia 4 czerwca 2012 r. (sygn. IPPB1/415-315/12-2/KS) stwierdził: „Jak wynika z opisanego zdarzenie przyszłego w związku z likwidacją spółki osobowej, w sytuacji gdyby pożyczka/pożyczki udzielone przez spółkę do wspólników nie zostały spłacone w ramach majątku likwidacyjnego, dany wspólnik (w tym Wnioskodawca) otrzyma wierzytelność z tytułu pożyczki udzielonej mu przez spółkę. W wyniku takiego działania nastąpi wygaśnięcie zobowiązania danego wspólnika wobec spółki z tytułu zaciągniętej pożyczki poprzez tzw. konfuzję (confusio) (...) W opisanym zdarzeniu przyszłym nie wystąpi jednak umorzenie lub przedawnienie zobowiązania w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tego tytułu podlegający opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w tej ustawie”;
Dyrektor Izby Skarbowej w warszawie w interpretacji wydanej dnia 24 kwietnia 2012 r. (sygn. Akt IPPB1/415-137/12-2/EC) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku gdy w toku likwidacji Spółki, Wnioskodawca uzyska wierzytelność, jaka przysługuje Spółce wobec Wnioskodawcy, w wyniku czego dojdzie do konfuzji zobowiązań po stronie Wnioskodawcy, nie powstanie przychód”.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku spłaty przez osoby trzecie pożyczek udzielonych przez SpJ na rzecz Wnioskodawcy, który nabył wierzytelności z tytułu tych pożyczek w wyniku likwidacji SpJ, Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu wyłącznie w zakresie odsetek uiszczonych przez dłużnika.
Zwrócić należy uwagę na fakt, że przedmiotowe wierzytelności powstały w okresie działalności SpJ i w związku z prowadzoną przez SpJ działalnością gospodarczą. Z kolei przejście tych wierzytelności na Wnioskodawcę jako wspólnika SpJ w wyniku likwidacji SpJ nie będzie miało wpływu na zmianę charakteru tej wierzytelności, co oznacza, że po zakończeniu likwidacji SpJ w dalszym ciągu wierzytelność z tytułu udzielonych osobom trzecim pożyczek będzie istnieć, zmieni się wyłącznie wierzyciel uprawniony do otrzymania zwrotu kwoty pożyczki wraz z odsetkami.
Z uwagi na okoliczność, że wierzytelności pożyczkowe wobec osób trzecich powstały w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę i drugiego wspólnika w formie spółki osobowej (SpJ) do spłaty tych wierzytelności przez dłużników zastosowanie powinien znaleźć art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o PDOF. Zgodnie z tym przepisem do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się zwróconych pożyczek za wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek. Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 2) ustawy o PDOF do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek.
Oznacza to, że w przypadku spłaty po likwidacji SpJ pożyczki przez dłużnika na rzecz Wnioskodawcy, który nabył wierzytelność z tytułu udzielonej pożyczki w następstwie postępowania likwidacyjnego SpJ, Wnioskodawca zobowiązany będzie rozpoznać przychód podatkowy wyłącznie w zakresie kwoty otrzymanych od dłużnika odsetek, natomiast zwrot kwoty głównej pożyczki będzie dla Wnioskodawcy neutralny podatkowo.
Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest rezydentem Niemiec i w Polsce posiada ograniczony obowiązek podatkowy, kwestie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej, należy rozpatrywać z uwzględnieniem umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).
Zgodnie z art. 4 ust. 1 UPO określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowania w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem w spółce osobowej w Polsce. Wnioskodawca w wyniku likwidacji spółki osobowej może otrzymać środki pieniężne oraz składniki majątku.
W sprawie będącej przedmiotem wniosku, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę nie jest dochodem osiągniętym w związku z przeniesieniem własności składników majątkowych na inne osoby, lecz z tytułu likwidacji spółki osobowej położonej w Polsce. Zatem nie będą spełnione kryteria przewidziane w art. 13 Umowy, by dochód uzyskany przez Wnioskodawcę podlegał opodatkowaniu na zasadach w nim określonych.
Zdaniem Organu, żadne inne postanowienia Umowy z Republiką Fedaralną Niemiec nie odnoszą się wprost do likwidacji spółki osobowej (stanowiącej zakład w rozumieniu Umowy).
Zatem dochód jaki uzyska Wnioskodawca z tytułu likwidacji spółki osobowej Spółki powinien być kwalifikowany jako „inny dochód”, którego zasady opodatkowania są zawarte w art. 22 Umowy z Republiką Federalną Niemiec.
Regulacja ta oznacza, że „inny dochód” uzyskany przez rezydenta podatkowego Niemiec podlega opodatkowaniu tylko Niemczech.
Zgodnie z art. 22 ust. 2 Umowy, postanowień ustępu 1 (przewidujących opodatkowanie jedynie w państwie rezydencji podatnika) nie mają zastosowania do dochodów niebędących dochodami z majątku nieruchomego określonego w artykule 6 ustęp 2, jeżeli osoba osiągająca takie dochody, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stała placówkę w nim położoną i gdy prawo lub majątek, z tytułu których osiąga dochód, są faktycznie związane z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.
Zatem w oparciu o przepis art. 22 ust. 2 Umowy, w sytuacji, gdy podatnik uzyskuje „inny dochód”, który nie stanowi dochodu z majątku nieruchomego, a jednocześnie jest on „rzeczywiście związany z działalnością zakładu” prowadzonego przez podatnika w drugim państwie, to dochód ten będzie podlegać opodatkowaniu wg zasad przewidzianych w art. 7 Umowy z Republiką Federalną Niemiec (regulujących zasady opodatkowania przedsiębiorstw i ich zakładów).
W związku z tym skutki podatkowe otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych i składników majątku w wyniku likwidacji spółki osobowej z siedzibą w Polsce, należy rozpoznać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni, w tym również:
Analizując zagadnienie likwidacji spółki osobowej (w rozpatrywanym przypadku spółki jawnej, w której Wnioskodawca zostanie wspólnikiem), należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2011 r., mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulacje prawne (m. in. art. 14 ust. 3 pkt 10) mające na celu sprecyzowanie sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną.
Biorąc pod uwagę treść analizowanych przepisów stwierdzić należy, że w sytuacji gdy środki pieniężne jako otrzyma Wnioskodawca z tytułu likwidacji spółki osobowej będą pochodziły z opodatkowanych u Wnioskodawcy dochodów na etapie funkcjonowania spółki lub z niepodzielonych zysków, które podlegały opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy na moment przekształcenia na dzień rozwiązania spółki nie będą podlegały opodatkowaniu.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca może również otrzymać wierzytelności Spółki osobowej, w szczególności takie jak wierzytelności pożyczkowe wynikające z pożyczek udzielonych przez Spółkę osobową lub Spółkę kapitałową, z przekształcenia której może powstać Spółka osobowa (w tym pożyczki udzielone przez Spółkę osobową lub Spółkę kapitałową na rzecz Wnioskodawcy oraz podmiotów trzecich) obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętej pożyczki.
Z powyższego wyłączenia nie mogą korzystać wierzytelności wierzytelności pożyczkowe wynikające z pożyczek udzielonych przez Spółkę kapitałową.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w związku z likwidacją spółki osobowej może otrzymać aktywa niepieniężne oraz wierzytelności pochodzące ze spółki z o.o. z tytułu udzielonej pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej wierzytelności. Wnioskodawca otrzyma również wierzytelność spółki wobec siebie samego (w wyniku takiego działania nastąpi wygaśnięcie zobowiązania poprzez tzw. konfuzję) oraz wierzytelność wobec podmiotów trzecich.
Zatem, kierując się ratio legis wskazanych powyżej przepisów, stwierdzić należy, że otrzymanie w wyniku likwidacji SPJ wierzytelności oraz odsetek od tej wierzytelności, które wygasną w wyniku konfuzji, wierzytelności oraz odsetek od tej wierzytelności z tytułu pożyczki udzielonej przez SpJ lub spółkę kapitałową wobec podmiotów trzecich oraz aktywów niepieniężnych nie spowoduje powstania przychodu na moment otrzymania.
Odnosząc się do skutków podatkowych spłaty na rzecz Wnioskodawcy przez osoby trzecie pożyczek udzielonych przez SpJ wskazać należy, że w przypadku spłaty otrzymanych w związku z likwidacją „wierzytelności pożyczkowych” o kwalifikacji, czy przychód taki podlega opodatkowaniu decyduje sposób powstania tego prawa majątkowego w spółce. W przypadku, gdy wierzytelność spółki powstała w wyniku udzielonej przez nią pożyczki – wówczas spłata takiej pożyczki nie stanowi przychodu dla spółki. W konsekwencji spłata tej wierzytelności nie będzie skutkowała powstaniem przychodu do opodatkowania dla wspólnika, który otrzymał taką wierzytelność, jako majątek w związku z likwidacją spółki.
Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z otrzymaniem przez niego w związku z likwidacją spółki - spłaty wierzytelności pożyczkowych.
W przypadku natomiast, gdy Wnioskodawca otrzyma odsetki od pożyczki udzielnej osobom trzecim przez SpJ, a przekazanych Wnioskodawcy w toku likwidacji spółki jawnej zważyć należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.
A zatem przychód z tytułu odsetek od pożyczek należy zakwalifikować do źródła kapitały pieniężne i jako takie winny być opodatkowane.
Taka kwalifikacja ww. przychodów wynika z treści definicji pozarolniczej działalności gospodarczej zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl której przychodami z tej działalności mogą być tylko takie przychody, które nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.
Art. 17 ust. 1 pkt 1 jest przepisem szczególnym w stosunku do powołanego przez Wnioskodawcę przepisu art. 5b ust. 2 ww. ustawy. Dlatego w myśl zasady, że przepis szczególny uchyla regułę ogólną treść unormowania zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ma bezwzględne pierwszeństwo wobec przepisu art. 5b ust. 2 tejże ustawy.
Kwalifikacji do źródeł przychodów nie może zmieniać także fakt, że odsetki od udzielonych pożyczek zostały otrzymane przez Wnioskodawcę w następstwie likwidacji spółki osobowej.
jeżeli środki pieniężne będą pochodziły z opodatkowanych przychodów na etapie funkcjonowania spółki osobowej lub z niepodzielonych zysków wypracowanych w spółce z o.o., opodatkowanych na etapie przekształcenia, to na moment likwidacji środki te nie będą podlegały opodatkowaniu,
otrzymanie wierzytelności, wynikających z pożyczek udzielonych przez spółkę osobową oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej wierzytelności nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu, stosownie do art. 14 ust. 8 w związku z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
w przypadku, gdy w wyniku zakończenia działalności Spółki osobowej poprzez jej likwidację Wnioskodawca otrzyma wskazane w treści wniosku składniki majątku (aktywa niepieniężne, wierzytelności pożyczkowe wynikające z pożyczek udzielonych przez Spółkę kapitałową oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej wierzytelności), w momencie likwidacji Spółki osobowej nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
otrzymanie w wyniku likwidacji SPJ wierzytelności oraz odsetek od tej wierzytelności, które wygasną w wyniku konfuzji, nie spowoduje powstania przychodu na moment otrzymania,
spłata wierzytelności nabytych w wyniku likwidacji spółki jawnej nie powoduje powstania przychodu u Wnioskodawcy na moment spłaty,
przychód z tytułu odsetek od pożyczek należy zakwalifikować do źródła kapitały pieniężne, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Wierzytelność > IPPB1/415-1261/14-2/EC