Source: https://interpretacje-podatkowe.org/znak-towarowy/ibpbi-2-4510-357-15-ak
Timestamp: 2018-03-20 12:04:25
Legal References Found: art. 16
 art. 16
 art. 14
 FSK 
 FSK 
 art. 4
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 17
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 32
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 9
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16

Art. 120
 Art. 162
 art. 67
 art. 16
 art. 17
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 art. 16
 art. 41
 art. 16
 Art. 16
 Art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 32
 FSK 
 FSK 
 art. 16
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 art. 16
 art. 10
 art. 16
 Art. 144
 art. 147
 art. 16
 art. 16
 art. 153
 art. 15
 art. 16
 art. 16

Art. 120
 Art. 162
 art. 67

Art. 16
 Art. 16

Document Content:
IBPBI/2/4510-357/15/AK | Interpretacja indywidualna
Czy Spółka będzie uprawniona do amortyzacji podatkowej wniesionych do niej w ramach aportu ZCP (nabytych) praw ze zgłoszeń wspólnotowych znaków towarowych (niezarejestrowanych na dzień aportu), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie praw do zarejestrowanych znaków towarowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki, na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16d ust. 2 Ustawy CIT? (pytanie oznaczone we wniosku jako d)
IBPBI/2/4510-357/15/AKinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 3176/12 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 13 września 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 1021/11, wniosku z 29 marca 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 kwietnia 2011 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych praw ochronnych do znaków towarowych, wchodzących w skład wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w przypadku niezakończenia procedury rejestracji wspólnotowego znaku towarowego przed dniem dokonania aportu (pytanie oznaczone we wniosku jako d) –jest prawidłowe.
W dniu 1 kwietnia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych praw ochronnych do znaków towarowych, wchodzących w skład wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w przypadku niezakończenia procedury rejestracji wspólnotowego znaku towarowego przed dniem dokonania aportu.
W dniu 1 lipca 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-760/11/CzP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Pismem z 18 lipca 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 lipca 2011 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z 22 sierpnia 2011 r. Znak: IBPBI/2/423W-64/11/CzP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie odmawiając zmiany interpretacji. Pismem z 22 września 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 września 2011 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 28 października 2011 r. Znak: IBPBI/2/4240-46/11/CzP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 13 września 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 1021/11 uchylił zaskarżoną interpretację. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3176/12. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 13 września 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 1021/11wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP 30 marca 2015 r.
Wnioskodawca - sp. z o.o. (dalej „Spółka”) otrzyma tytułem wkładu niepieniężnego zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „ustawa CIT”). Wniesienie ZCP do Spółki nastąpi w formie aktu notarialnego. W skład ZCP wejdą między innymi składniki majątkowe niestanowiące w majątku wnoszącego aport środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (i tym samym nieamortyzowane przez podmiot wnoszący aport).
Na dzień sporządzania wniosku, wnoszący aport rozważa możliwość wniesienia różnych składników, wśród których mogą być m.in. prawa majątkowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (w szczególności prawa do zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym znaków towarowych). Jednocześnie z uwagi na fakt, że u wnoszącego aport nie na wszystkie zgłoszone do rejestracji znaki towarowe zostało już udzielone prawo ochronne, niewykluczone, że wnoszący aport w ramach ZCP wniesie prawa ochronne do znaków towarowych bądź prawa ze zgłoszeń znaków towarowych do Urzędu Patentowego (niezarejestrowane na dzień aportu). Niewykluczone jest również, że wnoszący aport w ramach ZCP wniesie udzielone prawo ochronne do wspólnotowych znaków towarowych zarejestrowanych w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM) w Alicante, z jednolitym skutkiem prawnym na terytorium Unii Europejskiej bądź prawa ze zgłoszeń wspólnotowych znaków, towarowych (niezarejestrowane na dzień aportu).
Jednocześnie u wnoszącego aport przedmiotowe prawa ochronne do znaków towarowych (jak i prawa ze zgłoszeń znaków towarowych) nie stanowiły środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) i tym samym nie były przez podmiot wnoszący aport amortyzowane.
Podsumowując w ramach ZCP mogą zostać wniesione prawa, które na dzień aportu będą stanowić:
prawa ze zgłoszeń znaków towarowych (niezarejestrowane na dzień aportu), prawa ochronne do wspólnotowych znaków towarowych, zarejestrowanych w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM) w Alicante,
prawa ze zgłoszeń wspólnotowych znaków towarowych (niezarejestrowane na dzień aportu).
Po otrzymaniu aportu, w odniesieniu do otrzymanych w formie wkładu niepieniężnego praw ochronnych na znaki towarowe oraz praw ze zgłoszeń znaków towarowych Spółka podejmie odpowiednie kroki mające na celu dokonanie stosownego wpisu w stosownym rejestrze znaków towarowych, potwierdzającego przeniesienie praw ochronnych na znaki towarowe oraz praw ze zgłoszeń znaków towarowych na Spółkę. Ponadto, w stosunku do znaków towarowych, co do których proces rejestracji nie zostanie zakończony do dnia aportu, Spółka będzie kontynuowała ten proces jako nowy właściciel praw ze zgłoszonych znaków towarowych (decyzja przyznająca prawa ochronne do znaków towarowych zostanie zatem wydana już na nowego właściciela, tj. na Spółkę).
Czy Spółka będzie uprawniona do amortyzacji podatkowej wniesionych do niej w ramach aportu ZCP (nabytych) praw ze zgłoszeń wspólnotowych znaków towarowych (niezarejestrowanych na dzień aportu), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie praw do zarejestrowanych znaków towarowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki, na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16d ust. 2 Ustawy CIT... (pytanie oznaczone we wniosku jako d)
Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy CIT, amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm., dalej jako: „ustawa PWP”) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.
W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały m.in. prawa określone w ustawie PWP. Ustawa PWP normuje m.in. stosunki w zakresie wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych i topografii układów scalonych.
Zgodnie z wyżej powoływanym przepisem, podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej, zaliczonych do wartości niematerialnych i prawnych, gdy spełnione są następujące warunki: prawo do znaku towarowego zostanie nabyte przez podatnika, prawo do znaku towarowego nadaje się do gospodarczego wykorzystania, przewidywany okres ekonomicznej użyteczności prawa do znaku towarowego wynosi co najmniej rok prawo do znaku towarowego jest przeznaczone do używania na potrzeby podatnika. W odniesieniu do praw ze zgłoszeń znaków towarowych Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku niezakończenia procedury rejestracji znaku towarowego (uzyskania certyfikatu potwierdzającego uzyskanie praw ochronnych do znaku towarowego) przed dniem dokonania aportu ZCP do Spółki, Spółka będzie uprawniona do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej praw do znaku towarowego, (który w majątku wnoszącego aport nie stanowił środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i tym. samym nie był amortyzowany przez podmiot wnoszący aport) jako kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku wprowadzony zostanie do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę. Jednocześnie taki składnik majątku nie zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wcześniej niż w miesiącu, w którym wydana zostanie decyzja o udzieleniu Spółce praw ochronnych na ten znak towarowy. Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie możliwości amortyzacji praw ze zgłoszeń znaków towarowych wniesionych aportem, po uzyskaniu decyzji o udzieleniu praw ochronnych na dany znak towarowy znalazło poparcie w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 17 września 2010 r., Znak: ILPB4/423-108/10-5/ŁM.
Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się, co do zasady, od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartości te wprowadzono do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Jednocześnie zgodnie z art. 16d ust. 2 Ustawy CIT, wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że miesiącem, w którym Spółka będzie mogła rozpocząć amortyzowanie praw do zarejestrowanych znaków towarowych będzie miesiąc następujący po miesiącu wprowadzenia praw do zarejestrowanych znaków towarowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Natomiast miesiącem, w którym Spółka będzie mogła rozpocząć amortyzowanie praw do zarejestrowanych znaków towarowych, które na dzień wniesienia aportu stanowiły prawa ze zgłoszeń znaków towarowych będzie miesiąc następujący po miesiącu wprowadzenia praw do zarejestrowanych znaków towarowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Jednocześnie takie prawo ochronne do znaku towarowego nie zostanie wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wcześniej niż w miesiącu, w którym wydana zostanie decyzja o udzieleniu Spółce praw ochronnych na ten znak towarowy.
W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 1 lipca 2011 r., Znak: IBPBI/2/423-760/11/CzP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.
W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z 13 września 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 1021/11 uchylił zaskarżoną interpretację.
W ww. wyroku Sąd stwierdził, że interpretacja jest nieprawidłowa, ponieważ została wydana z naruszeniem zasad wykładni systemowej. Uzyskany w ten sposób wynik wykładni narusza prawo; a to przepisy art. 16b ust. 1 pkt 6 w związku z art. 16a ust. 1 i art. 16h ust.1 pkt 1 w związku z art. 16d ust. 2 updop i w związku z art. 16 ust. 1 rozporządzenia Rady Wspólnot Europejskich nr 207/2009 z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (wersja ujednolicona: Dz.U.UE.L.2009.78.1), zwanego dalej „rozporządzeniem”, oraz cel instytucji prawnej odpisów amortyzacyjnych od praw ochronnych na wspólnotowe znaki towarowe, a także konstytucyjną zasadę wolności gospodarczej połączonej normatywnie z zasadą równości prawnej podmiotów, będącej odwołaniem do konstytucyjnej zasady równości wobec prawa (art. 20 w związku z art. 32 Konstytucji RP).
Z akt sprawy wynika, że w odniesieniu do praw ze zgłoszeń wspólnotowych znaków towarowych Spółka – dokonując interpretacji przepisów art. 16h ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16d ust. 2 updop - stoi na stanowisku, że w przypadku niezakończenia procedury rejestracji wspólnotowego znaku towarowego przed dniem dokonania aportu ZCP do Spółki, Spółka będzie uprawniona do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej praw do wspólnotowego znaku towarowego, (który nie był amortyzowany przez podmiot wnoszący aport) jako kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku wprowadzony zostanie do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę, a więc nie wcześniej niż w miesiącu, w którym wydana zostanie decyzja o udzieleniu Spółce praw ochronnych na ten wspólnotowy znak towarowy. Natomiast ze skarżonej interpretacji wynika, że organ interpretacyjny uznaje, że dokonywanie takich odpisów amortyzacyjnych nie będzie możliwe z tego względu, że Spółka nabędzie ekspektatywę prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego, a nie to prawo. Ze względu na katalog zamknięty WNiP podlegających amortyzacji, prawa, które w dacie nabycia nie spełniają wymogów określonych w art. 16b ust. 1 ustawy (a więc również ekspektatywa prawa ochronnego na wspólnotowy znak towarowy) nie mogą zostać uznane za WNiP w rozumieniu tego przepisu, a tym samym nie podlegają amortyzacji dla celów podatkowych. Konsekwencją takiego stanowiska jest przyjęcie tezy, że w sytuacji, gdy w dacie wnoszenia aportu istnieje prawo ze zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego, ale prawo ochronne do tego znaku nie istnieje, nie będzie możliwe dokonywanie odpisów amortyzacyjnych po powstaniu prawa ochronnego do wspólnotowego znaku towarowego.
Jak już wyżej stwierdzono skarżona interpretacja jest nieprawidłowa, a w celu wykazania stwierdzonego naruszenia prawa konieczne jest przytoczenie interpretowanych przepisów prawnych w ich systemowym usytuowaniu.
Natomiast art. 16b ust. 1 updop stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
Zgodnie z art. 16d ust. 2 updop składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.
Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 updop odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Art. 120 § 1 i 2 ustawy PWP stanowi, że znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (§ 1). Znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy ( § 2). Na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne (art. 6 ust. 1 ustawy PWP). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ustawy PWP). Art. 162 ust. 1 updop stanowi, że prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Przepisy art. 67 ust. 2-4 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 rozporządzenia, jeżeli art. 17-24 nie stanowią inaczej, wspólnotowy znak towarowy jako przedmiot własności traktowany jest w całości i na całym terytorium Wspólnoty tak jak krajowy znak towarowy zarejestrowany w państwie członkowskim, w którym według rejestru wspólnotowych znaków towarowych:
Z cytowanych przepisów prawnych wynika, że amortyzacji podlegają na podstawie art. 16a ust. 1 updop środki trwałe, a na podstawie art. 16b ust. 1 updop wartości niematerialne i prawne. Katalog środków trwałych jest katalogiem otwartym, a katalog wartości niematerialnych i prawnych jest katalogiem zamkniętym. Amortyzacji podlegają środki trwałe nabyte lub wytworzone oraz wartości niematerialne i prawne, ale wyłącznie nabyte.
Poza sporem jest okoliczność, że amortyzacji podlegają prawa ochronne na krajowe znaki towarowe; nie podlegają natomiast prawa z dokonanego zgłoszenia, które mają charakter swoistej ekspektatywy (por. też: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, II FSK 23/08 z dnia 28 kwietnia 2009 r.). Nie budzi również żadnych wątpliwości konstytutywny charakter decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego II GPS 1/08 z dnia 23 kwietnia 2008 r.).
Przepis art. 16 rozporządzenia nakazuje traktowanie wspólnotowego znaku towarowego na całym terytorium Wspólnoty, a więc również na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, tak jak krajowego znaku towarowego zarejestrowanego w państwie członkowskim. W okolicznościach sprawy oznacza to, że amortyzacji podlegają prawa ochronne na wspólnotowe znaki towarowe, nie podlegają natomiast prawa ze zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego dokonane w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante oraz wywołujące taki sam skutek zgłoszenia w centralnym urzędzie zajmującym się ochroną własności przemysłowej w państwie członkowskim lub w Urzędzie Własności Intelektualnej Państw Beneluksu, które mają charakter ekspektatywy (art. 25 ust. 1 rozporządzenia). Wspólnotowy znak towarowy uzyskuje się poprzez rejestrację (art. 6 rozporządzenia). W przypadku, gdy zgłoszenie spełnia wymagania rozporządzenia i jeżeli nie został wniesiony żaden sprzeciw w terminie określonym w art. 41 ust. 1 lub jeżeli sprzeciw został odrzucony na podstawie prawomocnej decyzji, znak towarowy jest rejestrowany jako wspólnotowy znak towarowy, pod warunkiem, że opłata rejestracyjna została uiszczona w wyznaczonym terminie. W przypadku nieuiszczenia opłaty w tym terminie zgłoszenie uważa się za wycofane (art. 45 rozporządzenia). Rejestracja wspólnotowego znaku towarowego wywołuje taki sam skutek jak konstytutywna decyzja Urzędu Patentowego o udzieleniu prawa ochronnego na krajowy znak towarowy.
Spółka we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej nie zakładała możliwości amortyzowania ekspektatywy. Jednoznacznie stwierdziła i stanowisko to podtrzymała w toku całego postępowania, że amortyzacja będzie możliwa dopiero po uzyskaniu prawa ochronnego na wspólnotowy znak towarowy i wprowadzeniu go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
Organ interpretacyjny wywiódł, że strona nabędzie ekspektatywę prawa ochronnego na wspólnotowy znak towarowy, a nie prawo ochronne i dlatego brak podstaw prawnych do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych, ponieważ ekspektatywa nie mieści się w katalogu zamkniętym zamieszczonym w art. 16b ust. 1 updop. Nabycie, w okolicznościach tej sprawy, utożsamił z wniesieniem aportu. Zdaniem organu zdarzenia późniejsze, takie jak rejestracja wspólnotowego znaku towarowego wywołująca skutek w postaci powstania prawa ochronnego na ten znak i wprowadzenie prawa ochronnego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie wpłynie na sytuację Spółki w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
Zdaniem Sądu, z tym stanowiskiem nie sposób się zgodzić. Art. 16a ust. 1 updop wymienia dwa sposoby pozyskania przedmiotu amortyzacji (środków trwałych): nabycie i wytworzenie. Art. 16b ust. 1 updop (znajdujący zastosowanie do wartości niematerialnych i prawnych) wymienia wyłącznie nabycie. Ustawodawca nie założył istnienia innych sposobów pozyskania przedmiotów amortyzacji. W związku z powyższym przedmiot ewentualnej amortyzacji jest albo nabyty albo wytworzony. Jeżeli jest nabyty, to niezależnie od tego czy stanowi środek trwały czy wartość niematerialną lub prawną, podlega amortyzacji. Jeżeli natomiast jest wytworzony, konieczna jest dodatkowa kwalifikacja związana z rodzajem tego przedmiotu, w wyniku której istnieje podstawa do amortyzacji, jeżeli jest środkiem trwałym; brak podstawy do dokonania amortyzacji, jeżeli należy do katalogu wartości niematerialnych i prawnych.
W przypadku wartości niematerialnych i prawnych istnieje w związku z tym konieczność zinterpretowania pojęcia „nabycie”. W sytuacji, gdy ustawodawca posługuje się w różnych przepisach aktu prawnego tym samym pojęciem poprawność metodologiczna nakazuje to pojęcie interpretować tak samo, jeżeli nie ma wyraźnego odmiennego wskazania wynikającego z przepisu prawa. W przypadku art. 16a ust. 1 i 16b ust. 1 updop brak takiego odmiennego zastrzeżenia. W związku z powyższym uprawniony jest wniosek o konieczności identycznej interpretacji tego pojęcia. Treść art. 16a ust. 1 wskazuje, że przedmiot amortyzacji (środek trwały) jest albo nabyty, albo wytworzony. Nie został nabyty tylko ten środek trwały, który został wytworzony i odpowiednio, nie został wytworzony tylko ten środek trwały, który został nabyty. Wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji wyłącznie, jeżeli zostaną nabyte; a contrario nie podlegają amortyzacji, jeżeli zostaną wytworzone.
W okolicznościach analizowanego zdarzenia przyszłego brak jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że prawo ochronne do wspólnotowego znaku towarowego zostanie przez Spółkę wytworzone. Prawo to powstanie bowiem w wyniku rejestracji wspólnotowego znaku towarowego przez Urząd Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante. Wykładnia językowa nie pozwala na przyjęcie, że dokonanie rejestracji, w wyniku której powstanie prawo ochronne do wspólnotowego znaku towarowego stanowi wytworzenie tego prawa przez Spółkę (por. też: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu I SA/Po 210/11 z dnia 28 czerwca 2011 r. odnoszący się dopraw ochronnych na krajowe znaki towarowe).
Nieprawidłowość interpretacji organu polega i na tym, że utożsamił pojęcie nabycia z wniesieniem aportu, a nie ma po temu żadnych podstaw. W dacie wniesienia aportu nie istnieje prawo ochronne na wspólnotowy znak towarowy. Wykładnia językowa stosowana z uwzględnieniem zasady racjonalności prawodawczej nie pozwala na przyjęcie tezy, że mogło dojść do nabycia prawa ochronnego, które nie istniało. Dopiero w momencie, gdy prawo istnieje, a więc w momencie jego powstania w wyniku rejestracji, może zostać nabyte. Nabycie w takiej sytuacji będzie tożsame z uzyskaniem prawa, a możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie jeszcze uzależniona od wprowadzenia tego prawa ochronnego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
Wykładnia pozajęzykowa również wskazuje na nieprawidłowość skarżonej interpretacji podatkowej. Celem przepisu art. 16b ust. 1 updop jest umożliwienie każdemu podatnikowi, który nabył wymienione w tym przepisie wartości niematerialne i prawne, dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Ustawodawca tamuje taką możliwość wyłącznie w przypadku wytworzenia wartości niematerialnych i prawnych. Nie jest celem interpretowanej regulacji prawnej uzależnienie możliwości rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od czynnika niezależnego od podatników związanego z szybkością postępowania toczącego się w przedmiocie udzielenia prawa ochronnego na znak towarowy. Nie jest również zamiarem ustawodawcy wymuszanie na podatnikach podejmowania nieracjonalnych gospodarczo decyzji polegających na odraczaniu momentu wniesienia aportu do chwili uzyskania ochrony na wspólnotowy znak towarowy w celu zachowania możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Nie jest wreszcie celem tej regulacji różnicowanie sytuacji podatników w ten sposób, że podatnicy uzyskujący prawo ochronne do wspólnotowego znaku towarowego po wniesieniu aportu nigdy nie mogliby dokonać odpisów amortyzacyjnych od tego prawa. Ustawodawca w żadnym przepisie prawnym interpretowanego aktu prawnego takiego zróżnicowania nie przewidział i z tego względu interpretacja prowadząca do takiego zróżnicowania stanowi naruszenie konstytucyjnej zasady wolności gospodarczej połączonej normatywnie z zasadą równości prawnej podmiotów, będącej odwołaniem do konstytucyjnej zasady równości wobec prawa (art. 20 w związku z art. 32 Konstytucji RP).
Mając na uwadze powyższe ustalenia, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego i przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien kierować się poglądem prawnym, sformułowanym w uzasadnieniu wyroku.
Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 15 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3176/12 oddalił skargę kasacyjną.
W uzasadnieniu ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna jest niezasadna. Uznane przez Ministra Finansów za nieprawidłowe stanowisko Spółki odnosiło się do tej części przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w której przedmiotem aportu wnoszonego do Spółki miały być prawa ze zgłoszenia wspólnotowych znaków towarowych (znaki towarowe zostały zgłoszone do Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante, ale do czasu wniesienia aportu nie uzyskano jeszcze prawa ochronnego na te znaki), na które dopiero Spółce zostaną udzielone prawa ochronne. Spółka pytała, czy w takiej sytuacji istnieje możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych, przy czym dla Spółki było jasne, że odpisy te mogą być dokonywane dopiero po uzyskaniu na te znaki praw ochronnych i wpisaniu ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Nie ulegało bowiem wątpliwości i w istocie rzeczy nie było sporne, gdyż wynikało to z utrwalonego w tej mierze orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym także z powoływanego zarówno przez Ministra Finansów, jak i Sąd pierwszej instancji, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 23/08, iż co do zasady, zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., amortyzacji może podlegać (przy spełnieniu innych jeszcze przesłanek określonych w tym przepisie) jedynie znak towarowy, na który udzielono w stosownym trybie przewidzianym w uregulowaniach zawartych (obecnie) w u.p.w.p., praw ochronnych do tego znaku, natomiast niewystarczające jest samo zgłoszenie takiego znaku (zob. także wyroki NSA: z dnia 28 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FSK 412/08, z dnia 20 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 1003/08, z dnia 25 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 627/09, z dnia 3 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1741/09).
Jak wynika z przedstawionej w skardze kasacyjnej argumentacji, mającej uzasadnić zarzut błędnej wykładni art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. (oraz pozostałych przepisów prawa materialnego wymienionych w tej skardze) dokonanej przez Sąd pierwszej instancji w ślad za stanowiskiem prezentowanym przez Spółkę, kluczowe znaczenie dla Ministra Finansów ma użyty we wstępnej części art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p. wyraz „nabyte”, odnoszący się do wszystkich praw wskazanych w pkt 1-6 tego przepisu, a więc również do wymienionych w pkt 6 praw określonych w u.p.w.p. Minister Finansów podkreśla, że aby prawo ochronne na wspólnotowy znak towarowy mogło zostać uznane za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu powyższych przepisów, musi zostać ono „nabyte”. Powołując się na przepisy u.p.w.p. dotyczące udzielenia prawa ochronnego na znak towarowy Minister Finansów dowodzi dalej, że prawa, które w dacie nabycia nie spełniają warunków określonych w art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., nie mogą być uznane za wartości niematerialne i prawne. Odnosząc takie rozumowanie do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) Minister Finansów stwierdza dalej, że w analizowanym przypadku Spółka nabędzie w formie aportu prawo ze zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego, a nie prawo ochronne na wspólnotowy znak towarowy. W podsumowaniu swoich wywodów jeszcze raz podkreśla, iż elementarnym warunkiem uznania praw ochronnych na wspólnotowy znak towarowy wynikających z jego rejestracji jest ich nabycie, a nie uzyskanie decyzji z Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie.
Jak więc wynika z przedstawionego w skardze kasacyjnej toku rozumowania, analizowaną i kluczową w sprawie czynność „nabycia” Minister Finansów odnosi wyłącznie do aktu wniesienia aportu do Spółki, natomiast całkowicie jej przeciwstawia decyzję o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy. Stanowisko takie nie ma jednak dostatecznego uzasadnienia prawnego, a ponadto jest nieracjonalne.
Zdaniem NSA, pogląd, iż przy nabyciu prawa ochronnego na wspólnotowy znak towarowy, chodzi wyłącznie o „nabycie pochodne” (w rozpoznawanej skardze kasacyjnej określono je mianem „nabycie wtórne”) oraz, że podstawowym warunkiem możliwości amortyzacji podatkowej jest to, aby prawo do wspólnotowego znaku towarowego zostało nabyte od innego podmiotu, zaprezentowany został w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Kr 546/07. Pogląd ten pozostaje jednak odosobniony.
W sprawach będących przedmiotem powołanych wcześniej wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, sądy obydwu instancji podzieliły stanowisko organów podatkowych, iż nie mogą stanowić podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych prawa ze zgłoszenia znaków towarowych (a więc do czasu uzyskania praw ochronnych na te znaki), natomiast w najmniejszym stopniu nie była kwestionowana, także przez same organy podatkowe, możliwość dokonywania przez podatników amortyzacji praw ochronnych na znaki towarowe, po tym jak podatnicy ci otrzymali decyzję o udzieleniu im prawa ochronnego na znak towarowy.
W powoływanym już wyroku z dnia 28 sierpnia 2008 r. sygn. akt II FSK 412/08 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., iż Prawo do znaku towarowego może być wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, a następnie amortyzowane zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., gdy jest nie tylko faktycznie wykorzystywane przez oznaczenie towarów i usług znakiem towarowym, ale przede wszystkim prawnie przejęte do używania jako prawo, bowiem pod pojęciem prawa do znaku towarowego mieszczą się tylko podmiotowe prawa do znaku, które mają charakter bezwzględny. Wskazuje na to określona ustawą przesłanka „nabycia” prawa do znaku towarowego, a więc nabycia tego prawa na własność. Na gruncie ustawy o znakach towarowych, zgodnie z art. 10 ust. 1, nabycie prawa do znaku towarowego następowało w systemie konstytutywnej rejestracji (obecnie na gruncie przepisów u.p.w.p. instytucji tej odpowiada wydanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy).
Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, nie ma uzasadnionych powodów, które mogłyby być wywodzone, czy to z wykładni gramatycznej, czy też systemowej, bądź celowościowej, aby na gruncie art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. przyjmować, iż w użytym tam pojęciu „nabyte” nie mieści się uzyskanie przez podatnika prawa ochronnego na wspólnotowy znak towarowy w drodze konstytutywnej decyzji Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego. Art. 144 i art. 147 u.p.w.p. stanowią o „wydaniu decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy”. Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego udziela zatem w drodze decyzji prawa ochronnego na wspólnotowy znak towarowy, a adresat tej decyzji prawo to nabywa. Wniesienie aportem prawa ze zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego oraz otrzymanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na ten znak, to dwa różne zdarzenia, które się nie wykluczają i które nie mogą być sobie przeciwstawiane, jak czyni to Minister Finansów.
Wniesienie aportem prawa ze zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego oznacza tylko tyle, iż podmiot, do którego aport ten wniesiono, po przeprowadzeniu przez Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego procedury rozpatrywania zgłoszenia wspólnotowego znaku towarowego, stanie się adresatem wydanej w następstwie tego decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy, bądź odmowy udzielenia takiego prawa. Dodatkowo jeszcze podmiotowi temu będzie przysługiwało pierwszeństwo do uzyskania prawa ochronnego, które oznaczane jest według daty zgłoszenia w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego. Pierwszeństwo takie jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 127 u.p.w.p.).
W ocenie Sądu, gdyby uznać za prawidłowe prezentowane w skardze kasacyjnej – tok rozumowania oraz sposób wykładni art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., z których wynika, iż uzyskanie prawa ochronnego na wspólnotowy znak towarowy w drodze decyzji Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego, nie stanowi „nabycia” takiego prawa, co w świetle treści powyższego przepisu, jak dowodzi Minister Finansów, stanowi elementarny warunek uznania tego prawa za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, musiałoby to oznaczać, że żaden podmiot, który uzyskał prawo ochronne na znak towarowy w tym trybie, tj. poprzez decyzję Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego, nie miałby możliwości amortyzacji tego prawa. Wynikałoby zatem z tego, iż jedynym sposobem uzyskania takiej możliwości byłoby nabycie takiego prawa od innego podmiotu - jego właściciela, czy to w drodze wniesienia aportu, jak w niniejszej sprawie, gdzie Minister Finansów nie kwestionuje dokonywania odpisów amortyzacyjnych, od wniesionych do Spółki aportem praw ochronnych ze znaku towarowego, czy też poprzez inne czynności prawne. Podmiot, który uzyskał prawo ochronne na wspólnotowy znak towarowy w drodze decyzji Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego, ale jak twierdzi Minister Finansów prawa tego nie nabył, musiałby w celu uzyskania możliwości amortyzowania tego prawa, zbyć je innemu podmiotowi, a następnie nabyć je od niego. Oczywiste jest, iż rezultat wykładni art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. prowadzący do takich wniosków, jest całkowicie nieracjonalny, a co najistotniejsze, nie wynika z treści tego przepisu, a więc jako taki jest nieprawidłowy.
Mając na uwadze powyższe orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 29 marca 2011 r. stwierdza, co następuje:
Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
Art. 120 § 1 i 2 w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm., dalej: „ustawa PWP”) stanowi, że znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (§ 1). Znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy ( § 2). Na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne (art. 6 ust. 1 ustawy PWP). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ustawy PWP). Art. 162 ust. 1 ustawy PWP stanowi, że prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Przepisy art. 67 ust. 2-4 stosuje się odpowiednio.
Art. 16a ust. 1 updop wymienia dwa sposoby pozyskania przedmiotu amortyzacji (środków trwałych): nabycie i wytworzenie. Art. 16b ust. 1 updop (znajdujący zastosowanie do wartości niematerialnych i prawnych) wymienia wyłącznie nabycie. Ustawodawca nie założył istnienia innych sposobów pozyskania przedmiotów amortyzacji. W związku z powyższym przedmiot ewentualnej amortyzacji jest albo nabyty albo wytworzony. Jeżeli jest nabyty, to niezależnie od tego czy stanowi środek trwały, czy wartość niematerialną lub prawną, podlega amortyzacji. Jeżeli natomiast jest wytworzony, konieczna jest dodatkowa kwalifikacja związana z rodzajem tego przedmiotu, w wyniku której istnieje podstawa do amortyzacji, jeżeli jest środkiem trwałym; brak podstawy do dokonania amortyzacji, jeżeli należy do katalogu wartości niematerialnych i prawnych.
W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym prawo ochronne do wspólnotowego znaku towarowego powstanie w wyniku zarejestrowania tego znaku w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM) w Alicante. W tym miejscu wskazać należy, że powyższe uwagi dot. praw ochronnych na znaki towarowe zarejestrowane na zasadach określonych w ustawie PWP odnoszą się również do praw ochronnych na wspólnotowe znaki towarowe. Nabycie w takiej sytuacji będzie tożsame z uzyskaniem prawa, a możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie jeszcze uzależniona od wprowadzenia tego prawa ochronnego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że stanowisko Spółki, że w przypadku zakończenia procedury rejestracji wspólnotowego znaku towarowego Spółka będzie uprawniona do rozpoznawania jako kosztu uzyskania przychodu, odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej praw do wspólnotowego znaku towarowego począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten składnik majątku wprowadzony zostanie do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę jest prawidłowe.
IBPBI/2/4510-268/15/AK | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-760/11/CzP | Interpretacja indywidualna
ILPB4/423-108/10-5/ŁM | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Znak towarowy > IBPBI/2/4510-357/15/AK