Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippp1-443-541-14-2-ek-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184792343
Timestamp: 2020-06-01 11:49:57
Legal References Found: art. 14
 art. 6
 art. 6
 art. 6
 art. 29
 art. 6
 art. 6
 art. 6
 art. 29
 FSK 
 art. 29
 art. 5
 art. 14
 art. 5
 art. 24
 art. 6
 art. 6
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 146
 art. 146
 art. 41
 art. 109
 art. 110
 art. 41
 art. 2
 art. 29

Document Content:
IPPP1/443-541/14-2/EK - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPP1/443-541/14-2/EK - Pismo wydane przez:...
IPPP1/443-541/14-2/EK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 249, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
* uznania świadczenia Wnioskodawcy polegającego na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta) za usługę restauracyjną / gastronomiczną (pytanie nr 1, 2, 3) - jest prawidłowe.
* określenia prawidłowej stawki podatku (pytanie nr 4) - jest nieprawidłowe.
* określenia podstawy opodatkowania dla usługi gastronomicznej obejmującej wydanie produktu żywnościowego (pytanie nr 5) - jest prawidłowe.
W dniu 14 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczenia Wnioskodawcy polegającego na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta) za usługę restauracyjną / gastronomiczną, określenia prawidłowej stawki podatku dla dostawy produktów do spożycia na miejscu oraz określenia podstawy opodatkowania.
Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą na terytorium Polski, polskim podatnikiem VAT. Wnioskodawca m.in. prowadził punkty gastronomiczne (restauracje), w której oferował / sprzedał produkty żywnościowe - produkty te były sprzedawane przez Wnioskodawcę w lokalach według zbliżonego, ale nie jednakowego modelu działalności. Poniżej Wnioskodawca przedstawia zasady prowadzenia sprzedaży usług gastronomicznych w poszczególnych restauracjach i sieci lokali.
Restauracja ta opiera się na kuchni meksykańskiej, łączącej dania meksykańskie według oryginalnych przepisów z unikalnym meksykańskim wystrojem wnętrz lokalu (ściany wymalowane na pomarańczowe kolory, rdzenna meksykańska muzyka, powieszone na ścianach flagi Meksyku itp.). Wnioskodawca w restauracji oferował klientom m.in. dania gotowe (burritos, enchiladas, quesadillas, fajitas czy chimichanga), desery (m.in. różnego rodzaju ciasta), przekąski (m.in. nachos, empanada czy palillo quesero), napoje zimne i ciepłe itp., z tym zastrzeżeniem, iż niektóre produkty oferowane przez Wnioskodawcę mogły być towarami wymienionymi w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247; dalej: rozporządzenie wykonawcze) w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. (a więc produktami, których wydanie powinno być objęte podstawową stawką VAT),
Restauracja ta opiera się na kuchni brazylijskiej - Wnioskodawca proponuje klientom tradycyjne dania tej kuchni, przygotowywane zgodnie z oryginalnymi przepisami i metodami (np. z wykorzystaniem tradycyjnego brazylijskiego grilla opalanego węglem drzewnym). Również wystrój lokalu nawiązuje do kultury brazylijskiej. Menu oferowane w restauracji zawiera m.in. dania gotowe (m.in. churrasco, czyli zestaw mięs, a także purre ziemniaczane), zupy (m.in. estofado), sałatki (m.in. tradycyjna sałatka brazylijska), desery, napoje zimne i ciepłe, z tym zastrzeżeniem, iż niektóre produkty oferowane przez Wnioskodawcę mogą być towarami wymienionymi w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego (a więc produktami, których wydanie powinno być objęte podstawową stawką VAT).
W restauracji, w przypadku sprzedaży produktów żywnościowych na rzecz klientów, Wnioskodawca wykonuje również szereg czynności dodatkowych na rzecz klientów nabywających produkty żywnościowe, a w szczególności zapewnia miejsca siedzące (stoliki i krzesła), odpowiedni wystrój, zastawę stołową, zaplecze sanitarne oraz pełną obsługę. Zamówienia są odbierane przez obsługę przy stolikach i są dostarczane do stolików (obsługa zapewnia również sprzątanie stolików).
Sieć ta stanowi odzwierciedlenie polskich lokali z lat 60.XX wieku, w których serwowano alkohol i szeroką gamę przekąsek (wystrój lokali Wnioskodawcy jest przygotowywany aby oddać wspomniany klimat). W przedmiotowych lokalach Wnioskodawca oferuje klientom dania ciepłe (m.in. jajecznica, parówki, bigos), zimne przekąski (m.in. chleb ze smalcem, śledzie w oleju, tatar), a także napoje zimne i ciepłe, z tym zastrzeżeniem, iż niektóre produkty oferowane przez Wnioskodawcę mogą być towarami wymienionymi w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego (a więc produktami, których wydanie powinno być objęte podstawową stawką VAT).
W lokalach tej sieci Wnioskodawca wykonuje również szereg czynności dodatkowych na rzecz klientów nabywających produkty żywnościowe, a w szczególności zapewnia miejsca do spożycia produktów żywnościowych (stoliki, kontuar), odpowiedni wystrój, wielorazową zastawę stołową oraz zaplecze sanitarne. Zamówienia są składane przy kontuarze i odbierane przez klientów przy kontuarze (w zastawie wielorazowego użytku), a następnie konsumowane przy kontuarze/przy stoliku. Obsługa sprząta stoliki/kontuar za klientów.
Główną odpłatnością uzyskiwaną od klientów przez Wnioskodawcę w związku z działalnością w opisanych powyżej konceptach była cena należna za sprzedane produkty gastronomiczne. Stąd też sprzedając dany produkt gastronomiczny (w praktyce wydając produkt i wykonując szereg czynności dodatkowych), Wnioskodawca określał cenę należną za taki produkt oraz za wszelkie świadczenia wykonywane na rzecz klienta w związku ze sprzedażą mu produktu (produkt i czynności dodatkowe). Klient miał świadomość jakich świadczeń może się spodziewać od Wnioskodawcy w związku z zapłaceniem uzgodnionej ceny (tekst jedn.: miał świadomość, że otrzyma produkt oraz inne świadczenia dodatkowe). Tak więc decydując się zapłacić tę cenę, klient płacił za całość świadczeń związanych z wydaniem danego produktu przez Wnioskodawcę.
Trzeba wskazać, iż cena płacona przez klienta faktycznie pokrywała całość kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą produktów gastronomicznych w opisanym powyżej koncepcie gastronomicznym, a więc koszt wytworzenia / nabycia produktu, jak i wykonania innych czynności (m.in. zapewnienie lokalu, wystrój lokalu, zastawa, obsługa itd.), jak również marżę należną Wnioskodawcy.
Stąd, jeśli Wnioskodawca sprzedawał np. kawę za 10 PLN (brutto), to cena ta pokrywała zarówno koszt nabycia / wytworzenia kawy, jak również koszt wykonania czynności dodatkowych związanych z kawą oraz marżę Wnioskodawcy.
W przypadku sprzedaży produktów gastronomicznych w opisanym powyżej konceptach gastronomicznych, głównymi kosztami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w związku z tą sprzedażą były m.in.:
* koszt najmu lokalu, w którym produkt jest przygotowywany a następnie spożywany przez klienta,
* koszt wystroju lokalu tj. stołów, krzeseł, dywanów, obrazów, koszt urządzeń do wentylacji, klimatyzacji, stolarki, koszt instalacji elektrycznej, urządzeń gaśniczych oraz dekoracji ścian itp.,
* koszty eventów związanych z budową atmosfery w lokalu, tj. muzyka, występy zespołów muzycznych, live music, specyficzne metody serwowania poszczególnych dań i napojów (np. sernik podawany przez Zorro czy tequila podawana przez specjalnie przygotowaną Tequila girl itp.),
* koszt obsługi części restauracyjnej i sanitarnej lokalu,
* koszt zarejestrowania sprzedaży,
W rzeczywistości więc, przy sprzedaży produktów gastronomicznych w opisanych powyżej konceptach gastronomicznych, tylko część kosztów dotycząca tej sprzedaży była generowana przez koszt wytworzenia / nabycia produktu - istotna część była natomiast generowana przez koszty obsługi "restauracyjnej" (mającej na celu zapewnienie klientowi spożycie nabytych produktów w komfortowych warunkach).
1. Czy w świetle art. 6 ust. 1 unijnego rozporządzenia wykonawczego, świadczenie Wnioskodawcy w Restauracji meksykańskiej polegające na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta) stanowi usługę restauracyjną/gastronomiczną (związaną z wyżywieniem).
2. Czy w świetle art. 6 ust. 1 unijnego rozporządzenia wykonawczego, świadczenie Wnioskodawcy w Restauracji brazylijskiej polegające na sprzedaży produktów gastronomicznych stanowi usługę restauracyjną/gastronomiczną (związaną z wyżywieniem).
3. Czy w świetle art. 6 ust. 1 unijnego rozporządzenia wykonawczego, świadczenie Wnioskodawcy w Sieci lokali polegające na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta) stanowi usługę restauracyjną/gastronomiczną (związaną z wyżywieniem).
4. Jeśli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1-3 jest prawidłowe, czy na świadczenie Wnioskodawcy (usługa gastronomiczna obejmująca wydanie produktu żywnościowego) może być opodatkowane obniżoną stawką VAT (obecnie 8%), z wyłączeniem tej części, która odpowiada wartości sprzedaży produktu opodatkowanego według podstawowej stawki VAT (w szczególności napojów).
5. Jeśli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4 jest prawidłowe, czy w świetle art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.) podstawą opodatkowania świadczenia Wnioskodawcy (usługa gastronomiczna obejmująca wydanie produktu żywnościowego) jest cena płacona przez Klienta alokowana do części odpowiadającej wartości usługi restauracyjnej i części odpowiadającej wartości produktu (i pomniejszona o należny VAT).
Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 6 ust. 1 unijnego rozporządzenia wykonawczego, świadczenie Wnioskodawcy w Restauracji meksykańskiej polegające na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta) stanowi usługę restauracyjną / gastronomiczną (związaną z wyżywieniem).
Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 6 ust. 1 unijnego rozporządzenia wykonawczego, świadczenie Wnioskodawcy w Restauracji brazylijskiej polegające na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta) stanowi usługę restauracyjną / gastronomiczną (związaną z wyżywieniem).
W opinii Wnioskodawcy, w świetle art. 6 ust. 1 unijnego rozporządzenia wykonawczego, świadczenie Wnioskodawcy w Sieci lokali polegające na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta) stanowi usługę restauracyjną / gastronomiczną (związaną z wyżywieniem).
Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie Wnioskodawcy (usługa gastronomiczna obejmująca wydanie produktu żywnościowego) może być opodatkowane obniżoną stawką VAT (obecnie 8%), z wyłączeniem tej części która odpowiada wartości sprzedaży produktu opodatkowanego według podstawowej stawki VAT (w szczególności napojów).
UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie w zakresie Pytania 1-3.
Zastanawiając się nad sposobem opodatkowania VAT sprzedaży produktów żywnościowych (w Restauracji meksykańskiej, Restauracji brazylijskiej i Sieci lokali), należy rozstrzygnąć czy taka sprzedaż może zostać uznana za świadczenie złożone w rozumieniu przepisów w zakresie VAT (odpowiednia klasyfikacja tej sprzedaży jest istotna aby zidentyfikować przedmiot opodatkowania VAT). W tym kontekście należy zdefiniować pojęcie świadczenia złożonego, które to zostało ukształtowane na kanwie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych.
Jak wskazano w wyroku TSUE w sprawie C-572/07 (RLRE Tellmer Property):
" (...) każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne. Co więcej, w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy. Ponadto można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (...)".
Sprzedaż produktu żywnościowego jako świadczenie złożone
W przypadku sprzedaży produktu do konsumpcji na miejscu dochodzi do wydania produktu, jak również do wykonania szeregu czynności dodatkowych (m.in. udostępnienia lokalu, toalety, przygotowanie i podanie produktu, zapewnienie odpowiedniego nastroju i wystroju), które są nierozerwalnie związane z tą sprzedażą. Ekonomicznie nie ma możliwości oddzielenia tych czynności od samej sprzedaży produktu (również cena płacona przez klienta obejmuje produkt i czynności dodatkowe). Stąd też wszystkie te czynności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz klienta w ramach sprzedaży produktu żywnościowego powinny być traktowane jako świadczenie złożone (w rozumieniu przepisów ustawy o VAT). W tym kontekście należy się zastanowić czy takie świadczenie złożone należy traktować dla celów VAT jako świadczenie usługi (gastronomicznej / restauracyjnej), czy raczej jako dostawę towarów.
Trzeba również wskazać, iż powyższa definicja została niejako ukształtowana na gruncie orzecznictwa TSUE. W wyroku TSUE w sprawie C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien) wskazano, iż transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Natomiast z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu. Podobne stanowisko zostało również podtrzymane przez i TSUE w wyroku w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 (Manfred Bog, CinemaxX Entertainment, Lothar Lohmeyer, Fleischerei Nier), w którym, wprowadzając rozróżnienie pomiędzy dostawą towarów a świadczeniem usług, podkreślono, że:
" (...) elementy świadczenia usług wskazane przez sąd krajowy polegają bowiem jedynie na istnieniu podstawowych urządzeń, to jest prostych kontuarów do konsumpcji bez miejsc siedzących, pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu, na świeżym powietrzu. Tego rodzaju podstawowe urządzenia wymagają jedynie nieznacznej działalności ludzkiej. Zatem elementy te stanowią jedynie świadczenia dodatkowe w minimalnym zakresie i nie zmieniają dominującego charakteru świadczenia głównego, jakim jest dostawa towarów (...)".
Z przytoczonych powyżej przepisów i orzeczeń wynika, że o tym czy dane świadczenie stanowi usługę restauracyjną czy zwykłą dostawę produktów gastronomicznych tak naprawdę decyduje zakres czynności towarzyszących przygotowaniu i podaniu danego produktu gastronomicznego. Jeśli nabywca zamawia produkt, który jest specjalnie przygotowywany dla niego, a poza tym nabywca może korzystać z obsługi kelnerskiej czy "dodatków" w związku z pozostawaniem w lokalu sprzedawcy, to takie kompleksowe działanie powinno być traktowane jako świadczenie usługi (restauracyjnej).
UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy szegółowe w zakresie Pytania 1 i 2.
Jak wskazano w stanie faktycznym, w przypadku Restauracji meksykańskiej i Restauracji brazylijskiej, Wnioskodawca sprzedawał produkty żywnościowe zapewniając / wykonując dodatkowe czynności na rzecz klientów. W szczególności, Wnioskodawca zapewniał miejsca siedzące (stoliki i krzesła), odpowiedni wystrój, zastawę stołową, doradztwo, zaplecze sanitarne oraz pełną obsługę. Zamówienia były odbierane przez obsługę przy stolikach i były dostarczane do stolików (obsługa zapewniała również sprzątnięcie stolików).
W świetle powyższego, uzasadnione wydaje się być twierdzenie, że świadczenie Wnioskodawcy obejmujące sprzedaż produktu w Restauracji meksykańskiej i Restauracji brazylijskiej stanowiło usługę restauracyjną. W przedmiotowej sytuacji bowiem klient uzyskiwał nie tylko produkt, ale szereg usług, które "zachęcały" go, aby skonsumował ten produkt na miejscu. Te usługi (czynności) były dominujące w całym świadczeniu uzyskiwanym przez klienta i powodowały, że klient chciał uzyskać określony produkt żywnościowy. Te właśnie usługi (czynności) wpływały na klienta aby pozostał w lokalu i skorzystał ze świadczeń Spółki.
Tym co bowiem różnicuje sprzedaż na miejscu od sprzedaży na wynos jest właśnie ten niezwykle istotny element usługowy, dzięki któremu klient decyduje się skonsumować produkt na miejscu. W efekcie, produkt przygotowany i podany klientowi do jego stolika (znajdującego się w lokalu Wnioskodawcy), a także umożliwienie klientowi przyjemnego i efektywnego spędzania czasu w restauracjach (wystrój), powinny całościowo być postrzegane jako wykonanie usługi na rzecz tego klienta. Stąd też, całość tego świadczenia powinno stanowić świadczenie usługi restauracyjnej, a nie zwykłą dostawę towarów.
Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że powyższe podejście znajduje również swoje uzasadnienie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 19 marca 2013 r., sygn. IPPP1/443-140/13-5/AW, wskazano, że:
" (...) wskazać ponadto należy, iż Wnioskodawca zapewnia klientom Lodziarni stoliki wraz miejscami siedzącymi, umożliwiające spożycie zakupionych przez klientów produktów na miejscu. Ponadto pracownik podaje zamówione desery do stolików zlokalizowanych w obrębie Lodziarni. Klienci tych lokalizacji mają do dyspozycji porcelanowe naczynia oraz sztućce. Co prawda, konsument nie ma zagwarantowanej pełnej obsługi kelnerskiej, polegającej na nakryciu do stołu, ale jak wskazano powyżej, posiłek jest podawany do stolika. Wszystkie te elementy łącznie powodują, iż nie mamy do czynienia z usługą ściśle restauracyjną, ale niewątpliwie usługa ta nosi znamiona usługi gastronomicznej charakterystycznej dla placówek gastronomicznych, mającej na celu organizację konsumpcji na miejscu (...)".
Jak wskazano w stanie faktycznym, w przypadku Sieci lokali, Wnioskodawca sprzedaje produkty żywnościowe zapewniając/wykonując dodatkowe czynności na rzecz klientów. W szczególności, Wnioskodawca zapewnia miejsce do konsumpcji, odpowiedni wystrój, zastawę stołową oraz zaplecze sanitarne. Zamówienia są składane przy kontuarze i odbierane przez klientów przy kontuarze (w zastawie wielorazowego użytku). Obsługa sprząta stoliki za klientów.
W opinii Wnioskodawcy, opisany powyżej sposób sprzedaży produktów żywnościowych wskazuje, iż taka sprzedaż nosi znamiona usługi restauracyjnej. Kluczowe dla klienta jest bowiem skorzystanie z lokalu Wnioskodawcy, dzięki czemu spożycie produktu staje się możliwe. W tym zakresie Wnioskodawca zapewnia zarówno lokal, wystrój, nastrój, obsługę, zastawę wielorazowego użytku co wskazuje, iż świadczenie Wnioskodawcy ma charakter usługi restauracyjnej/gastronomicznej, w ramach której wydany jest produkt żywnościowy. Jednocześnie, skoro produkt jest wydany w zastawie wielorazowego użytku, to klient faktycznie nie ma możliwości skonsumowania go w inny sposób, niż tylko w lokalu Wnioskodawcy (co przesądza o usługowym charakterze świadczenia Spółki).
Jeśli stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do Pytania 1-3 jest prawidłowe (tekst jedn.: Wnioskodawca świadczy usługi restauracyjne / gastronomiczne w opisanych konceptach restauracyjnych), należy zastanowić się jaką stawkę VAT przypisuje się świadczeniu Wnioskodawcy.
Krajowe przepisy o VAT, jak również przepisy w zakresie statystyki publicznej, nie posługują się pojęciem usług restauracyjnych, lecz odwołują się do pojęcia usług związanych z wyżywieniem, które to jest pojęciem szerszym niż usługa restauracyjna (obejmuje bowiem również m.in. usługi cateringowe). Usługi związane z wyżywieniem są klasyfikowane w grupowaniu 56 PKWiU z 2008 r. W ocenie Wnioskodawcy nie powinno budzić wątpliwości, że usługi restauracyjne świadczone w opisanym w stanie faktycznym koncepcie należy klasyfikować jako usługi związane z wyżywieniem w rozumieniu PKWiU.
W praktyce oznacza to więc, iż usługi związane z wyżywieniem powinny być opodatkowane obniżoną stawką VAT z wyłączeniem tej części usług, która koresponduje ze sprzedażą towarów wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego (m.in. wody mineralne, kawa, napoje gazowane). Dlatego też, świadcząc usługę restauracyjną, w ramach której dochodzi do sprzedaży napoju, należy każdorazowo określać wartość napoju w tej usłudze (ta wartość będzie bowiem opodatkowana według podstawowej stawki VAT, zaś usługa według 8% stawki VAT).
Z powyższego wynika, iż przepisy ustawy o VAT i rozporządzenia wykonawczego jednoznacznie wskazują, że usługa restauracyjna (związana z wyżywieniem) może być opodatkowana dwoma różnymi stawkami VAT- podstawową i obniżoną. Taka sytuacja będzie mieć miejsce, jeśli w ramach usługi restauracyjnej dojdzie do wydania towarów wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego. Jeśli jednak w ramach usługi restauracyjnej będą wydawane inne towary niż te wymienione w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego, to całość usługi będzie objęta obniżoną (8%) stawką VAT. W rezultacie usługodawca usługi restauracyjnej powinien co do zasady stosować 8% stawkę VAT dla swojej usługi, lecz w ramach tej usługi powinien wydzielać wartość odpowiadającą dostawie określonych towarów i tę wartość opodatkować według podstawowej stawki VAT. Dlatego też jedna usługa będzie opodatkowana dwoma różnymi stawkami VAT.
Na możliwość opodatkowania jednego świadczenia dwoma różnymi stawkami VAT wskazują jednoznacznie przepisy ustawy o VAT i rozporządzenia wykonawczego. Co więcej, taka możliwość wynika również z orzecznictwa TSUE. W sprawie C-251/05 (Talacre Beach Caravan Sales) TSUE wskazał bowiem na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. W wyroku tym stwierdzono, że świadczenie / dostawa, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT, jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie ma przeszkód, aby podatek od dostawy towarów wyłączonych z preferencji był pobierany według stawki podstawowej. Analogiczne stanowisko zajął również TSUE w wyroku z sprawie C-94/09 (Komisja przeciwko Francji).
Stawki VAT dla świadczonej usługi restauracyjnej
Jak wskazano powyżej, świadczenie Wnioskodawcy w koncepcie opisanym w stanie faktycznym powinno być traktowane jako świadczenie usługi restauracyjnej (związanej z wyżywieniem). Stąd też, co do zasady, Wnioskodawca powinien być uprawniony do opodatkowania tej usługi według 8% stawki VAT. Niemniej jednak, co podkreślono w stanie faktycznym, w ramach takiego wydania do konsumpcji na miejscu może dochodzić do przekazania towarów wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego (np. kawa, napoje gazowane, woda mineralna czy alkohol).
Stąd też, opierając się na brzmieniu przepisów ustawy o VAT i rozporządzenia wykonawczego, zasadne jest przyjęcie, że pojedyncze (złożone) świadczenie Wnioskodawcy stanowiące usługę restauracyjną, w ramach której dochodziło do wydania produktu żywnościowego może być opodatkowane 8% stawką VAT, ale tylko w tej części, która nie koresponduje ze sprzedażą towarów wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego (np. kawa, napoje gazowane, woda mineralna czy alkohol). W efekcie, możliwa jest sytuacja, w której jedna usługa Wnioskodawcy będzie opodatkowana dwoma stawkami VAT. Tytułem przykładu, jeśli Wnioskodawca sprzedawał kawę do konsumpcji na miejscu (z wykonaniem Czynności dodatkowych) za cenę brutto 10 PLN, to część ceny (tekst jedn.: część z 10 PLN brutto) otrzymywanej przez Wnioskodawcę stanowiła wynagrodzenie objęte obniżoną stawką VAT (jako wynagrodzenie za usługę), a część ceny stanowiła wynagrodzenie objęte podstawową stawką VAT (jako wynagrodzenie za produkt).
Powyższe stanowisko jest akceptowane przez organy podatkowe i zostało uznane za prawidłowe w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 2 sierpnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-514/13-2/MPe oraz IPPP1/443-513/13-2/JL W interpretacjach tych za prawidłowe uznano stanowisko, że:
" (...) zasadne jest przyjęcie, że pojedyncze (złożone) świadczenie Wnioskodawcy obejmujące dostawę produktu do spożycia na miejscu (w lokalu) wraz z wykonaniem Czynności dodatkowych stanowiące usługę restauracyjną (związaną z wyżywieniem) może być opodatkowane 8% stawką VAT, ale tylko w tej części która nie koresponduje ze sprzedażą towarów wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego (np. kawa, napoje gazowane czy woda mineralna). W efekcie, możliwa jest sytuacja, w której jedna usługa Wnioskodawcy będzie opodatkowana dwoma stawkami VAT (...)".
Stanowisko to również potwierdzono w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. IPPP1/443-974/13-2/MP:
" (...) W świetle przywołanych przepisów należy stwierdzić, że świadczenie Wnioskodawcy obejmujące dostawę produktu do spożycia na miejscu (w lokalu) wraz z wykonaniem Czynności dodatkowych, stanowiące usługę restauracyjną (związaną z wyżywieniem) opodatkowane będzie 8% stawką podatku VAT, z wyłączeniem tej części, która odpowiada wartości sprzedaży produktów opodatkowanej według podstawowej stawki VAT, wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego (...)".
Co więcej, prawidłowość tego stanowiska wynika również z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydanej w dniu 31 grudnia 2013 r., sygn. IPPP2/443-1101/13-2/BH, w której potwierdzono, że:
" (...) W efekcie, możliwa jest sytuacja, w której jedna usługa Wnioskodawcy będzie opodatkowana dwoma stawkami VAT. Tytułem przykładu, jeśli Wnioskodawca sprzedaje wodę gazowaną do konsumpcji na miejscu (z wykonaniem Czynności dodatkowych) za cenę brutto 10 PLN, to część ceny (tekst jedn.: część z 10 PLN brutto) otrzymywanej przez Wnioskodawcę stanowi wynagrodzenie objęte obniżoną stawką VAT (jako wynagrodzenie za usługę), a część ceny stanowi wynagrodzenie objęte podstawową stawką VAT (jako wynagrodzenie za produkt) (...)".
Jak wskazano w uzasadnieniu Wnioskodawcy do Pytania 4, możliwa jest sytuacja, w której usługa restauracyjna (związana z wyżywieniem) świadczona przez Wnioskodawcę będzie opodatkowana według dwóch stawek VAT. Mając na względzie, że świadcząc tę usługę Wnioskodawca otrzymywał od klienta jedną cenę za całą kompleksową usługę restauracyjną (związaną z wyżywieniem), to jeśli w ramach usługi doszło do wydania towarów wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego, po stronie Wnioskodawcy pojawiła się konieczność podziału otrzymanej ceny na część odpowiadającą usłudze restauracyjnej oraz część odpowiadającą wydaniu produktu (określonego w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego). W tym kontekście, Wnioskodawca chciał uzyskać potwierdzenie, czy przepisy ustawy o VAT, a w szczególności art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, wprowadzały ograniczenia w alokacji tej ceny do poszczególnych produktów (zakładając, że taka alokacja ma uzasadnienie biznesowe).
Zgodnie z przepisami o VAT (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), podstawą opodatkowania VAT jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o należny VAT. Innymi słowy, kwota należna dostawcy / sprzedawcy z tytułu dostawy / sprzedaży danego towaru czy usługi (pomniejszona o należny VAT) stanowi podstawę opodatkowania VAT, którą sprzedawca / dostawca powinien zadeklarować.
Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca, sprzedawał określone produkty do konsumpcji w opisanych konceptach (w tym m.in. napoje) świadczył usługę restauracyjną, za którą jest określona jedna / łączna cena. Klient, płacąc tę cenę, miał prawo do otrzymania produktu w ramach usługi restauracyjnej / gastronomicznej, a także do uzyskania szeregu czynności dodatkowych (które są świadczeniem dominujących w ramach tej usługi). Stąd też ta cena (po pomniejszeniu o należny VAT) powinna być traktowana przez Wnioskodawcę jako podstawa opodatkowania VAT z tytułu świadczenia usługi restauracyjnej / gastronomicznej obejmującej wydanie produktu. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż przepisy podatkowe wymagają, aby świadczenie usługi obejmujące m.in. sprzedaż wybranych produktów (do konsumpcji na miejscu) objęte było dwoma stawkami VAT, Wnioskodawca powinien "podzielić" otrzymaną cenę pomiędzy poszczególne stawki VAT, tak aby prawidłowo określić podstawę opodatkowania świadczeń podlegających poszczególnym stawkom VAT w ramach tej usługi.
W opinii Wnioskodawcy, przepisy ustawy o VAT nie precyzują, w jaki sposób taki "podział" (alokacja) powinien być dokonany i jednocześnie nie wprowadzają żadnych ograniczeń. Takie stanowisko może zostać również wywiedzione z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1778/09), oraz poprzedzającego go orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 kwietnia 2009 r., sygn. I SA/Wr 1/09 (w tych orzeczeniach końcowo wskazano, że brak jest podstaw materialnych, aby kwestionować różnicowanie podstawy opodatkowania (ceny) sprzedaży towarów skomponowanych w zestaw w odniesieniu do podstawy opodatkowania (ceny) sprzedaży takich samych towarów pojedynczo).
Z uwagi na fakt, że przepisy o VAT nie precyzują, jak taka alokacja powinna wyglądać, to w opinii Wnioskodawcy należy ją przeprowadzić w oparciu o racjonalne argumenty biznesowe, w tym m.in, z uwzględnieniem kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usługi i wydaniem produktu w ramach usługi. Oczywistym jest w działalności restauracyjnej, że Wnioskodawca chce uzyskać jak najwyższy zwrot z komponentu usługowego, który to kreuje też najwyższe koszty działalności.
Uwzględniając m.in. koszty ponoszone w związku ze świadczeniem usługi restauracyjnej oraz sprzedaży produktów, Wnioskodawca może określać, jaka część ceny płacona przez klienta powinna być opodatkowana 8% stawką VAT (usługa restauracyjna / związana z wyżywieniem), a jaka według podstawowej stawki VAT (towar wskazany w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego).
W opinii Wnioskodawcy art. 29 ust. 1 ustawy o VAT nie wprowadza ani wytycznych ani ograniczeń co do takiej alokacji. W efekcie, podstawą opodatkowania VAT przy świadczeniu usługi gastronomicznej jest cena netto alokowana do odpowiednich stawek VAT z uwzględnieniem uzasadnionych biznesowo kluczy alokacji (np. w oparciu o koszty wytworzenia / nabycia i ustaloną marżę).
* prawidłowe w zakresie uznania świadczenia Wnioskodawcy polegającego na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta) za usługę restauracyjną / gastronomiczną (pytanie nr 1, 2, 3),
* nieprawidłowe w zakresie określenia prawidłowej stawki podatku (pytanie nr 4),
* prawidłowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla usługi gastronomicznej obejmującej wydanie produktu żywnościowego (pytanie nr 5).
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Z treści natomiast art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112 wynika, że "dostawa towarów" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie "dostawy towarów" w Szóstej Dyrektywie definiował art. 5 ust. 1, który stanowił, iż "dostawa towaru" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel.
Zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy 112 "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.
Z treści art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wynika, że "usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy". Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. rozporządzenia, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.
Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadził na terytorium kraju restaurację meksykańską, restaurację brazylijską i sieci lokali odzwierciedlających polskie lokale z lat 60 XX wieku, w których sprzedawał produkty żywnościowe.
W każdym z tych lokali Wnioskodawca oferował produkty żywnościowe wraz z napojami, charakterystyczne dla danego rodzaju lokalu. W tych lokalach, Wioskodawca wykonywał również szereg czynności dodatkowych na rzecz klientów nabywających produkty żywnościowe, a w szczególności zapewniał miejsca siedzące (stoliki i krzesła), odpowiedni wystrój, zastawę stołową, zaplecze sanitarne oraz pełną obsługę (doradztwo w wyborze produktów żywnościowych, przygotowanie produktów na zamówienie). W restauracji meksykańskiej i brazylijskiej zamówienia były odbierane przez obsługę przy stolikach i były dostarczane do stolików, w sieci lokali zamówienia były przyjmowane przy kontuarze i odbierane przez klientów przy kontuarze. Obsługa zapewniała również sprzątnięcie stolików/konuaru.
Na tle przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy sprzedaż produktów gastronomicznych wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta w ww. lokalach stanowi usługę restauracyjną/gastronomiczną (związaną z wyżywieniem).
W analizowanej sprawie w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy opisana sprzedaż produktów gastronomicznych wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta stanowi jedno świadczenie złożone. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE jak i sądy administracyjne. Wspólną tezę jaką można wyciągnąć na ich podstawie, jest twierdzenie, że w sytuacji gdy "dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.
W wyroku C-349/96 w sprawie Card Protection Plan Ltd, TSUE stwierdził, że "pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej".
W kontekście przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że sprzedaż produktów gastronomicznych do spożycia na miejscu, w Restauracji meksykańskiej, Restauracji brazylijskiej i sieci lokali wraz z wykonaniem czynności dodatkowych stanowi świadczenie usługi złożonej. Klienci Zainteresowanego nabywający produkty mają możliwość zajęcia miejsca przy stoliku w lokalu, w przypadku sieci lokali również przy kontuarze, o odpowiednim wystroju, korzystania z zastawy stołowej, podania posiłku do stolika a po konsumpcji sprzątnięcie zastawy stołowej przez obsługę, korzystania z pełnej obsługi oraz zaplecza sanitarnego.
Zatem, świadczenie Wnioskodawcy w restauracji meksykańskiej, restauracji brazylijskiej i w sieci lokali wskazanych w stanie faktycznym polegające na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem czynności dodatkowych na rzecz klienta) stanowi tj. usługę restauracyjną/gastronomiczną (związaną z wyżywieniem).
Tym samym stanowisko Spółki w zakresie uznania świadczenia Wnioskodawcy polegającego na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonywaniem szeregu czynności na rzecz klienta) wykonywanych w lokalach Wnioskodawcy stanowi usługę restauracyjną/gastronomiczną (związaną z wyżywieniem) należało uznać za prawidłowe.
Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
I tak w § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem", stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.
W myśl art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.
Oznaczenie "ex" przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)".
Z wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadził restauracje, w których oferował/sprzedawał produkty żywnościowe. W ofercie Wnioskodawcy znajdowały się m.in. dania gotowe, desery, przekąski, dania na ciepło, napoje zimne i ciepłe. Niektóre produkty oferowane przez Wnioskodawcę, mogły być towarami wymienionymi w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego, a więc produktami objętymi podstawową stawką podatku.
Wnioskodawca klasyfikuje oferowane produkty jako usługi związane z wyżywieniem w rozumieniu PKWiU (PKWiU z 2008 r. grupa 56). Spółka, w uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie, jako przykład podała, że jeśli Wnioskodawca sprzedawał np. kawę za 10 PLN (brutto), to cena ta pokrywała zarówno koszt nabycia / wytworzenia kawy, jak również koszt wykonania czynności dodatkowych związanych z kawą oraz marżę Wnioskodawcy.
Wątpliwości Spółki dotyczą zastosowania odpowiednich stawek VAT dla usługi gastronomicznej obejmującej wydanie produktu żywnościowego, czyli obniżonej stawki VAT (obecnie 8%), z wyłączeniem tej części, która odpowiada wartości sprzedaży produktu opodatkowanego według podstawowej stawki VAT (w szczególności napojów).
W tym miejscu podkreślić należy, że jak już wskazano w niniejszej interpretacji, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy.
Jak wskazano w niniejszej interpretacji, świadczenie Wnioskodawcy w Restauracjach/lokalu polegające na sprzedaży produktów gastronomicznych (wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta) stanowi usługę restauracyjną / gastronomiczną (związaną z wyżywieniem), z wyłączeniem tej części, która odpowiada wartości sprzedaży produktu opodatkowanego według podstawowej stawki VAT (w szczególności napojów).
Tym samym, świadczenie Wnioskodawcy (usługa gastronomiczna obejmująca wydanie produktu żywnościowego m.in. dania ciepłe, dania gotowe, zimne przekąski, zupy) należy opodatkować obniżoną stawką VAT (obecnie 8%), z wyłączeniem tej części, która odpowiada wartości sprzedaży produktu opodatkowanego według podstawowej stawki VAT (w szczególności napojów np. kawa, napoje gazowane, woda mineralna czy alkohol), zgodnie z poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Natomiast w sytuacji, wskazanej we wniosku tj. w przypadku sprzedaży samej kawy w restauracjach/lokalu na miejscu, kiedy to kawa jako napój jest wydawana dla klienta i spożywana przez niego w restauracjach/lokalu, czynność, taką (przygotowania, podania) należy opodatkować w całości stawką podatku dla dostawy kawy, tj. 23%. Należy podkreślić, że towar ten (kawa) jest wymieniony w załączniku nr 1 poz. 7 do obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Powołany przepis wyraźnie wskazuje, że pośród sprzedaży usług związanych z wyżywieniem (PKWiU ex. 56), które są objęte preferencyjną stawką podatku, ustawodawca wyłączył z tej preferencji, w pkt 3, sprzedaży napojów, m.in. kawy.
Tym samym, w przedstawionym przez Spółkę przypadku usługi serwowania dla klienta kawy na miejscu (lub innego towaru wymienionego w załączniku nr 1 poz. 7 do rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r.), znajdzie zastosowanie stawka podstawowa w wysokości 23%.
Natomiast, w sytuacji, gdy Spółka wyświadczyła usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), wymienione w załączniku nr 1 powoływanego rozporządzenia, które to nie są objęte wyłączeniami zawartymi w tym przepisie, usługi te opodatkowane są preferencyjną stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.).
Zatem należało uznać, że przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko w zakresie Pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest nieprawidłowe.
Zatem kwota należna z tytułu sprzedaży obejmuje również podatek należny. Przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku, gdy transakcja sprzedaży dotyczy dostawy kilku produktów wchodzących w skład jednej usługi, nie wskazują sposobu w jaki podatnik winien dokonać podziału ceny pomiędzy poszczególne produkty.
Jak stwierdzono w niniejszej interpretacji, w sytuacji, gdy dochodzi do zakupu samego produktu wymienionego w poz. 7 załącznika nr 1 do ww. rozporządzenia (np. kawa, napoje gazowane, woda mineralna czy alkohol) i jego spożycia na miejscu w restauracji, stawka podatku dla tej czynności wynosi 23%. W sytuacji, gdy Spółka wyświadczyła usługi związane z wyżywieniem, o których mowa w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia, nie są objęte wyłączeniami zawartymi w tym przepisie, usługi te opodatkowane są preferencyjną stawką podatku w wysokości 8%.
Zatem w tych przypadkach, podstawę opodatkowania stanowi cała kwota należna otrzymana z tytułu tych czynności, pomniejszona o kwotę podatku, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy. Natomiast, w sytuacji, gdy na kwotę należną (cenę) składają się należności z tytułu świadczeń objętych różnymi stawkami tj. w tym przypadku, usługi gastronomicznej/restauracyjnej oraz dostawy produktów, w szczególności napojów, do których nie ma zastosowania stawka obniżona, Wnioskodawca powinien określić odrębnie podstawę opodatkowania dla usługi objętej stawką 8% oraz dostawy towarów wymienionych w pkt 1-6 poz. 7 załącznika nr 1do ww. rozporządzania, objętej stawką 23%.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 5 należało uznać za prawidłowe.
Wnioskodawca powołał szereg orzeczeń sądów administracyjnych oraz TSUE odnośnie kompleksowości oraz świadczeń złożonych. Tezy płynące z ww. wyroków, tut. Organ w pełni podziela, co odzwierciedla fakt, uznania w niniejszej interpretacji świadczenia Wnioskodawcy w Restauracji polegającego na sprzedaży produktów gastronomicznych, w szczególności dania ciepłe (m.in. zupy, dania obiadowe, ryby), zimne przekąski (m.in. śledzie, tatar, kurczaka w galarecie), wraz z wykonaniem szeregu czynności na rzecz klienta, za usługę restauracyjną / gastronomiczną (związaną z wyżywieniem).
Jednakże w niniejszym przypadku, w związku z wyłączeniem przez ustawodawcę krajowego kawy (oraz innych towarów wymienionych w załączniku nr 1 poz. 7 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), z preferencyjnego opodatkowania stawką podatku w wysokości 8%, nie znajdą zastosowania tezy płynące z ww. wyroków.
Na poparcie własnego stanowiska w sprawie, Spółka powołuje interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 2 sierpnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-514/13-2/MPe oraz IPPP17443-513/13-2/JL, w dniu 26 listopada 2013 r., sygn. IPPP1/443-974/13-2/MP, w dniu 31 grudnia 2013 r., sygn. IPPP2/443-1101/13-2/BH.
Wskazać należy, że w niniejszych interpretacjach (z dnia 2 sierpnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-514/13-2/MPe oraz IPPP17443-513/13-2/JL) organ wyraźnie podkreślił, że:
"W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie jest możliwe połączenie poszczególnych usług czy towarów w celu traktowania takiego świadczenia jako jednolitej transakcji, opodatkowanej preferencyjną 8% stawką podatku VAT. W związku z czym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że świadczenie usługi gastronomicznej może być opodatkowane 8% stawką podatku VAT, ale w tej części która nie koresponduje ze sprzedażą towarów wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego."
Podobnie w wydanej w dniu 26 listopada 2013 r., sygn. IPPP1/443-974/13-2/MP interpretacji indywidualnej wskazano, że:
"W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że świadczenie Wnioskodawcy obejmujące dostawę produktu do spożycia na miejscu (w lokalu) wraz z wykonaniem Czynności dodatkowych, stanowiące usługę restauracyjną (związana z wyżywieniem) opodatkowane będzie 8% stawką podatku VAT, z wyłączeniem tej części, która odpowiada wartości sprzedaży produktów opodatkowanych według podstawowej stawki VAT, wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego."
"A zatem na kwotę należną (cenę) składają się należności z tytułu świadczeń objętych różnymi stawkami tj. w tym przypadku, usługi gastronomicznej/restauracyjnej oraz dostawy produktów, w szczególności napojów, do których nie ma zastosowania stawka obniżona. Wobec tego Wnioskodawca winien określić odrębnie podstawę opodatkowania dla usługi objętej stawką 8% oraz dostawy napojów, objętej stawką 23%."
Interpretacje te potwierdzają zatem stanowisko organu zawarte w niniejszym rozstrzygnięciu.