Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ibpbi-1-415-488-14-ap-ibpbi-1-415-876-14-ap-ibpbi-1-415-184790237
Timestamp: 2020-06-05 16:08:45
Legal References Found: art. 14
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 23
 art. 23
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 23
 art. 5
 art. 3
 art. 22
 art. 22

Document Content:
IBPBI/1/415-488/14/AP,IBPBI/1/415-876/14/AP,IBP...
IBPBI/1/415-488/14/AP,IBPBI/1/415-876/14/AP,IBPBI/1/415-877/14/AP
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 15 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym 8 lipca 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej:
* wydatków poniesionych na zakup budynków i budowli, które nie zostały zaliczone do środków trwałych tej działalności (ponieważ nie spełniały kryteriów do uznania ich za środki trwałe), lecz zostały wyburzone w celu wybudowania w ich miejsce innych obiektów budowlanych,
* niezamortyzowanej wartości środków trwałych, które zostały zlikwidowane w związku z planowaną nową inwestycją budowlaną,
* wydatków poniesionych na wyburzenie (rozbiórkę) budynków i budowli, o których mowa we wniosku
* wydatków poniesionych na wyburzenie (rozbiórkę) budynków i budowli, o których mowa we wniosku.
Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością Wnioskodawczyni ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, wg metody "uproszczonej". W 2008 r. Wnioskodawczyni zakupiła prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej wraz z prawem własności znajdujących się na tej nieruchomości kilku budynków i budowli. Następnie, prawo wieczystego użytkowania gruntu zostało przekształcone w prawo własności. Nabycie ww. nieruchomości nastąpiło w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej i na potrzeby tej działalności. Wnioskodawczyni na nabytej nieruchomości zamierzała prowadzić działalność gospodarczą, w szczególności zaplanowała realizację inwestycji polegającej na wybudowaniu pawilonu handlowego. Prawo użytkowania wieczystego gruntu, a następnie po przekształceniu prawo własności nieruchomości były ujęte w ewidencji środków trwałych. Również część budynków i budowli (ponieważ spełniały przesłanki do uznania ich za środki trwałe), zostały przez Wnioskodawczynię przyjęte na stan środków trwałych. Wartość początkowa środków trwałych ustalona została w wysokości ceny zakupu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast niektóre budynki/budowle, które nie spełniały przesłanek do przyjęcia ich za środki trwałe, nie zostały przyjęte na stan środków trwałych. Pierwotnym założeniem Wnioskodawczyni było wybudowanie pawilonu handlowego na bazie istniejących budynków, były to budynki które zostały zaliczone do środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Jednakże Wnioskodawczyni nie dokonywała od nich odpisów amortyzacyjnych, ale zaliczyła wartość tych budynków do wartości inwestycji (pawilonu handlowego). Inwestycja w postaci budowy pawilonu handlowego rozpoczęła się w grudniu 2010 r. gdyż w tym okresie Wnioskodawczyni poniosła wydatki na opracowanie koncepcyjne inwestycji. Po ostatecznych ustaleniach z projektantami pawilonu (po kilku latach od zakupu nieruchomości) okazało się, że zachodzi konieczność wyburzenia najpierw części budynków (np. stróżówka), a następnie wszystkich budynków i budowli, które znajdowały się na gruncie. Wyburzenie dotyczyło zarówno budynków/budowli zaliczonych do środków trwałych, jak i budynków/budowli nie zaliczonych do środków trwałych. Żaden z wyburzonych budynków i budowli nie został nabyty w celu wyburzenia, ale zostały nabyte w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt wyburzenia podyktowany był względami inwestycyjnymi, tzn. było to najlepsze koncepcyjnie rozwiązanie pod względem inwestycyjno-budowlanym, uwzględniające również aspekt finansowy. Jednakże w związku z różnymi okolicznościami towarzyszącymi nowej inwestycji, głównie ze względu na niekorzystaną koniunkturę na lokalnym rynku, Wnioskodawczyni podjęła decyzję o zaniechaniu budowy ww. pawilonu. Wynikało to z faktu, że w okresie, w którym Wnioskodawczyni miała realizować budowę pawilonu handlowego, na rynku lokalnym zostało już otwartych kilka podobnych pawilonów handlowych. Tym samym Wnioskodawczyni nie mogła znaleźć najemców na lokale w swoim pawilonie handlowym, nawet oferując promocyjne (niższe niż rynkowe) stawki czynszu najmu. Z tej też przyczyny, pomimo poniesienia szeregu wydatków na inwestycję (m.in. projekty i plany budowlane, wyburzenie budynków i budowli), ostatecznie w 2013 r. podjęła decyzję o zaniechaniu budowy pawilonu handlowego.
1. zakupiła prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej wraz z prawem własności znajdujących się na tej nieruchomości budynków i budowli 27 listopada 2008 r. Budynki i budowle, zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w grudniu 2008 r.;
2. Wnioskodawczyni prowadzi działalność handlową towarami (głównie handel maszynami, urządzeniami, odzieżą, handel hurtowy węglem) jak również świadczy usługi transportowe. Z tej też przyczyny zakupione środki trwałe w postaci nieruchomości, budynków i budowli były pierwotnie wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej przez kilka lat - głównie w celach magazynowych oraz jako miejsce postoju (garażowania) pojazdów. W taki sposób budynki i budowle były wykorzystywane przez kilka lat (co do zasady przez 2,5 roku), aż do czasu wyburzenia budynków i budowli;
* wartość miesięcznego odpisu amortyzacyjnego jest niewielka (cena zakupu budynków i budowli była nieduża), oraz
* wartość początkowa budynku ulegnie znacznemu zwiększeniu w związku z nakładami na budynki/budowle w postaci pawilonu handlowego.
1. Czy opisanie w stanie faktycznym wydatki poniesione na zakup budynków i budowli, które nie zostały zaliczone do środków trwałych, a które zostały następnie wyburzone (rozebrane) Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów... A jeżeli tak, to w którym momencie.
2. Czy opisane w stanie faktycznym wydatki poniesione na zakup budynków i budowli, które zostały zaliczone do środków trwałych, a które zostały następnie wyburzone (rozebrane), a dokładnie niezamortyzowana wartość tych środków trwałych, Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów... A jeżeli tak, to w którym momencie.
3. Czy opisane w stanie faktycznym wydatki poniesione na wyburzenie (rozbiórkę):
* budynków i budowli, które nie zostały zaliczone do środków trwałych, oraz
* środków trwałych w postaci: budynków i budowli
Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodom, a jeżeli tak, to w którym momencie.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej: "u.p.d.o.f."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f.
Powyższe oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione, po wyłączeniu zastrzeżonych w u.p.d.o.f., pod tym jednak warunkiem, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów lub służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami zatem będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów.
Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., za wartość początkową środków trwałych w razie wytworzenia we własnym zakresie, uważa się koszt wytworzenia. W myśl natomiast art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f., za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Kwestia prawa zaliczania do kosztów uzyskania przychodów zaniechanych inwestycji została wprost uregulowana w art. 22 ust. 5e u.p.d.o.f. Wynika z niego, że koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie ich zbycia lub likwidacji.
Wydatki poniesione na zakup środków trwałych: budynków i budowli stanowią podstawę do ustalenia wartości początkowej poszczególnych środków trwałych. Wydatki te będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, albo jako strata likwidowanych środków trwałych.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.
* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 sierpnia 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-607/11/SD oraz Znak: IBPB1/2/423-910/11/SD,
* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 1 lutego 2012 r. Znak: IPTPB3/423-279/11-2/KJ.
są bez wątpienia kosztem podatkowym. Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f.
Przedmiotowe koszty wyburzenia (rozbiórki) budynków/budowli nie zostały wyłączone z katalogu kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 23 u.p.d.o.f. Wyburzenie istniejących na gruncie budynków i budowli w przedmiotowej sytuacji było konieczne, podyktowane realizacją nowej inwestycji, na którą Wnioskodawczyni poniosła szereg wydatków (począwszy od wszystkich opracowań). Co do zasady, wydatki związane z wyburzeniem (rozbiórką) budynków i budowli w związku z realizacją nowej inwestycji, zwiększą wartość początkową nowego środka trwałego. Do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji, aż do momentu przekazania środka do używania. Nakład inwestycyjny, zgodnie z art. 22g ust. 4 u.p.d.o.f., oznacza koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Jednakże w sytuacji Wnioskodawczyni ostatecznie do realizacji nowej inwestycji nie doszło (nie doszło do wybudowania pawilonu handlowego) z przyczyn obiektywnych i niezależnych od Wnioskodawczyni, dlatego też koszty likwidacji (wyburzenia) budynków/budowli, Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie zaniechania przedmiotowej inwestycji.
* stanowi własność lub współwłasność podatnika,
* przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
* składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.
* strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1,
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że jeżeli w istocie przyczyna straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych była racjonalnie uzasadniona względami zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (jak wskazano we wniosku, fakt wyburzenia budynków stanowiących środki trwałe podyktowany był względami inwestycyjnymi, tzn. było to najlepsze koncepcyjnie rozwiązanie pod względem inwestycyjno-budowlanym, uwzględniające również aspekt finansowy - w miejsce wyburzonych budynków miał powstać nowy - pawilon handlowy), tj. była inna niż wskazana w art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to z wnioskowania a contrario tego przepisu wynika, że strata ta podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Zatem do kosztów podatkowych może zostać zaliczona tylko ta część wartości początkowej środków trwałych, od której nie dokonano odpisów amortyzacyjnych.
Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości, przez środki trwałe w budowie rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.
Wydatki ponoszone w związku z inwestycją są kosztem uzyskania przychodu - powiększają wartość inwestycji, wpływając na przyszłą wartość początkową środka trwałego, który powstanie po zakończeniu inwestycji. Wydatki poniesione na zakończone inwestycje staną się, co do zasady, kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tego środka trwałego. Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie wytworzenia we własnym zakresie uważa się koszt wytworzenia. Przy czym, kosztem wytworzenia jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (art. 22g ust. 4 ww. ustawy).
* zbycia niedokończonej inwestycji; w takim przypadku poniesione koszty posłużą osiągnięciu przychodu ze zbycia inwestycji, a zatem wystąpi bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy,
* zlikwidowania zaniechanej inwestycji.
Ustawodawca nie wprowadził do przepisów podatkowych definicji pojęcia "likwidacja inwestycji", dlatego też dokonując interpretacji przepisów dotyczących likwidacji należy posłużyć się wykładnią językową tego pojęcia. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), zlikwidować to powodować, że coś przestaje istnieć lub traci ważność, usuwać, pozbywać się czegoś. W związku z powyższym, zlikwidowanie inwestycji należy, co do zasady, traktować dosłownie, tzn. tylko fizyczna likwidacja inwestycji (np. jej rozbiórka, złomowanie, zniszczenie), umożliwi uznanie poniesionych na nią wydatków za koszty uzyskania przychodów. Z czynności tej sporządza się protokół fizycznej likwidacji, który oznacza zakończenie procesu likwidacji środka trwałego. Natomiast w odniesieniu do nakładów, określonych jako intelektualne i niematerialne, które mogą być zawarte w dokumentacjach, analizach, ekspertyzach i opiniach, itd. nieracjonalna byłaby ich fizyczna likwidacja, również ze względów dowodowych, bowiem zniszczenie nośników, na których są one przechowywane pozbawiłoby podatnika możliwości udowodnienia rzeczywistego poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów. W takim przypadku wystarczające do uznania kosztów zaniechanej inwestycji jest podjęcie decyzji o zaniechaniu inwestycji i sporządzenie protokołu likwidacyjnego. Zatem, do uznania za koszty podatkowe strat wynikających z zaniechanych inwestycji konieczne jest spełnienie warunku podjęcia decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego, a także niewykorzystywanie efektów nakładów poniesionych na zaniechaną inwestycję w przyszłości.
Z przestawionego stanu faktycznego wynika zatem, że wydatki poniesione na nabycie i rozbiórkę (wyburzenie) budynków i budowli niestanowiących środków trwałych oraz wydatki poniesione na rozbiórkę (wyburzenie) budynków i budowli, które stanowiły środki trwałe, miały związek z realizowaną przez Wnioskodawczynię inwestycją polegającą na budowie nowego pawilonu handlowego. Winny być one zatem uznane za wydatki inwestycyjne, a tym samym w momencie likwidacji tej inwestycji za koszty zaniechanych inwestycji, o których mowa w art. 22 ust. 5e ww. ustawy, które są potrącane w momencie podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji i sporządzenia protokołu likwidacyjnego, tj. w przedmiotowej sprawie w 2013 r.