Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippp1-4512-232-15-2-jl-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184817471
Timestamp: 2020-06-02 20:08:33
Legal References Found: art. 14
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 678
 art. 231
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 5
 art. 2
 art. 55
 art. 551
 art. 55
 art. 55
 art. 551
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 5
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 41
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 29
 art. 43

Document Content:
IPPP1/4512-232/15-2/JL - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPP1/4512-232/15-2/JL - Pismo wydane przez:...
IPPP1/4512-232/15-2/JL
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2015 r. (data wpływu 13 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla transakcji dostawy nieruchomości - jest prawidłowe.
W dniu 13 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla transakcji dostawy nieruchomości.
Jednoosobowa spółka Skarbu Państwa DS. Spółka Akcyjna w Likwidacji planuje sprzedać za wynagrodzeniem Spółce C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nieruchomość położoną w W.
Nabywca został wyłoniony w drodze przetargu w styczniu 2015 r. Zbywca oraz Nabywca zamierzają dokonać Transakcji w kwietniu 2015 r. Nie można jednak wykluczyć, że (z uwagi na szereg formalności związanych z przygotowaniem oraz przeprowadzeniem Transakcji) Transakcja może zostać przeprowadzona w terminie późniejszym, co nie jest jednak intencją stron. Nieruchomość obejmuje oraz będzie obejmować na dzień Transakcji:
* prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu nr 14/8,
* prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu nr 14/9 Sąd Rejonowy prowadzi-księgę wieczystą,
* prawo własności znajdującego się na Działce 14/8 budynku typu "B.",
* prawo własności znajdującego się na Działce 14/9 budynku typu "L.",
* własność znajdujących się na Działkach innych obiektów budowlanych (w tym budowli, w szczególności w postaci placu oraz miejsc parkingowych) wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi.
Budynki oraz Budowle zostały wybudowane przed 1990 r. przez Przedsiębiorstwo Państwowe "DS." (dalej: PP DSP), któremu nie przysługiwało wówczas prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ich budowy. Następnie decyzją z 1992 r. Wojewoda stwierdził:
* nabycie z dniem 5 grudnia 1990 r. przez PP DSP prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego własność Skarbu Państwa, na którym obecnie znajdują się m.in. Działki,
* nieodpłatne nabycie Budynków i Budowli znajdujących się na terenie Działek.
Z kolei w 2007 r. PP DSP zostało przekształcone w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa tj. Zakłady "DS." Spółka Akcyjna, co skutkowało przejęciem przez Sprzedającego Budynków oraz Budowli w ramach dokonanej komercjalizacji własności Skarbu Państwa.
Na Nieruchomości Wnioskodawca obecnie prowadzi (tak samo jak wcześniej PP DSP) działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych w Budynkach (w tym również na wynajmie powierzchni dachu jednego z Budynków na cele stacji bazowej telefonii komórkowej) oraz wynajmie miejsc parkingowych położonych na terenie Nieruchomości, w przeszłości natomiast (tak samo jak PP DSP) prowadził na terenie Nieruchomości również działalność z zakresu poligrafii. Przeważająca część powierzchni w Budynkach oraz część Budowli tj. dostępnych miejsc parkingowych była, poczynając od 1991 r., oddawana najemcom przez Zbywcę (a wcześniej przez PP DSP) do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu.
Pozostałe powierzchnie w Budynkach, pozostałe obiekty i urządzenia zlokalizowane na Działkach nie były dotąd przedmiotem najmu (nie można jednak wykluczyć, że na dzień Transakcji niektóre z tych obiektów lub ich części będą również przedmiotem najmu).
Na dzień Transakcji (w zależności od daty jej dokonania), w stosunku do przeważającej części powierzchni w Budynkach oraz części Budowli upłyną już dwa lata od momentu oddania ich najemcom do użytkowania a w stosunku do pozostałych powierzchni w Budynkach oraz części Budowli dwa lata od momentu oddania ich najemcom do użytkowania jeszcze nie upłyną. Może się jednak zdarzyć (w zależności od daty Transakcji), że na dzień Transakcji w stosunku do wszystkich wynajętych powierzchni w Budynkach oraz wynajętych Budowli upłyną już dwa lata od momentu oddania ich najemcom do użytkowania.
Budynek oraz Budowle wchodzące w skład Nieruchomości nie były ulepszane przez Wnioskodawcę (ani przez PP DSP) w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.
Wnioskodawca i Nabywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia Transakcji.
Zbywca i Nabywca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy tej części Nieruchomości, w odniesieniu do której spełnione będą przesłanki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT (tekst jedn.: w zakresie, w jakim od pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części upłynął okres co najmniej dwóch lat). Przed dniem Transakcji Wnioskodawca i Nabywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT Transakcji (w części podlegającej zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT), spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.
Na podstawie art. 678 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, wskutek nabycia Nieruchomości na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z zawartych umów najmu.
Ponadto, w wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki, należności i zobowiązania Wnioskodawcy ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu obciążającymi Nieruchomość, w szczególności:
* prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców,
* prawa własności intelektualnej oraz ewentualnie prawa własności przemysłowej ściśle związane z Nieruchomością, w tym do projektu architektoniczno-budowlanego,
* ewentualne prawa do domen internetowych,
* dokumentacja związana z Nieruchomością i jej wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza (w szczególności projekty budowlane),
* określone ruchomości związane z Nieruchomością (w szczególności z Budynkami) służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu.
Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych praw i obowiązków Wnioskodawcy (z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców).
* prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości,
* prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, dostawa wody i odbiór ścieków, dostawa ciepła).
W związku ze sprzedażą Nieruchomości, powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami zostaną rozwiązane, a stosowne należności i zobowiązania z nich wynikające zostaną rozliczone nie przechodząc na Nabywcę. Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.
Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, że część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy lub ze Zbywcą.
Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Wnioskodawca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Nabywcę i jeśli będzie miała miejsce to będzie to sytuacja wyjątkowa. Nabywca i Zbywca będą współpracować w celu zapewnienia, aby w związku z przekazaniem Nieruchomości Nabywcy w wyniku Transakcji nie zostało zakłócone jej bieżące funkcjonowanie, w szczególności, aby nie nastąpiły przerwy techniczne w dostawie towarów i usług niezbędnych do bieżącego funkcjonowania Nieruchomości.
Ponadto, przedmiotem Transakcji między Wnioskodawcą i Nabywcą nie będą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, które nie są bezpośrednio związane z Nieruchomością, w szczególności:
* umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),
* tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,
* księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),
* firma Zbywcy.
Wnioskodawca zatrudnia pracowników zajmujących się Nieruchomością. Pracownicy ci nie zostaną jednak przejęci przez Nabywcę w ramach Transakcji na mocy art. 231 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.
Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji stanowi najistotniejszy składnik majątkowy Zbywcy, nie jest jednak formalnie organizacyjnie wydzieloną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w prowadzonej przez niego działalności. Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.
Po Transakcji może dojść pomiędzy Zbywcą a Nabywcą do rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku z wynajmem powierzchni Nieruchomości oraz do rozliczenia czynszów najmu należnych za okres, w którym będzie dokonana Transakcja.
Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest wynajem powierzchni komercyjnych wchodzących w skład Nieruchomości. Obecnie, równolegle do działalności polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych Nieruchomości, Zbywca prowadzi również działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych w innych posiadanych przez niego nieruchomościach. Po dokonaniu dostawy Nieruchomości Zbywca nadal pozostanie właścicielem innych nieruchomości, które zamierza odpłatnie wynajmować, a docelowo - po znalezieniu kolejnego nabywcy (kolejnych nabywców) - sukcesywnie sprzedawać, aby zakończyć proces likwidacji Zbywcy.
Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca zamierza przez pewien czas prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni komercyjnych, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.
Po pewnym czasie od Transakcji Nabywca zamierza wyburzyć znajdujące się na Nieruchomości Budynki oraz Budowle i wybudować nowe budynki i budowle, które mają być przez niego następnie odpłatnie wynajmowane na cele komercyjne. Zbywca oraz Nabywca zamierzają ustalić podstawę opodatkowania VAT w odniesieniu do (i) dostawy części Nieruchomości podlegającej opodatkowaniu VAT oraz (ii) dostawy części Nieruchomości podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, w następujący sposób:
* w pierwszej kolejności ustalona między stronami cena netto Nieruchomości zostanie podzielona na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego proporcjonalnie do określonych w operacie szacunkowym wartości Działki 14/8 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami oraz wartości Działki 14/9 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami. Klucz wartościowy zostanie obliczony jako:
* udział wartości Działki 14/8 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami w łącznej cenie sprzedaży netto obejmującej całą Nieruchomość,
* udział wartości Działki 14/9 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami w łącznej cenie sprzedaży netto obejmującej całą Nieruchomość,
* w konsekwencji cena netto Nieruchomości zostanie rozbita odpowiednio na:
* wartość Działki 14/8 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami oraz
* wartość Działki 14/9 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami,
* następnie, odrębnie dla Działki 14/8 wraz z Budynkiem B. oraz Działki 14/9 wraz z Budynkiem L., zostanie - na podstawie dostępnych Zbywcy umów najmu - ustalona proporcja:
* w jakiej części podlegają one opodatkowaniu VAT tj. w jakiej części Budynek L. oraz Budynek B. (z odpowiednio przyporządkowanymi im częściami Działki 14/8 albo 14/9) zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed Transakcją,
* a w jakiej zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT tj. w jakiej części Budynek L. oraz Budynek B. (z odpowiednio przyporządkowanymi im częściami Działki 14/8 albo 14/9) zostały oddane najemcom do użytkowania mniej niż dwa lata przed Transakcją oraz nie były dotąd przedmiotem czynności opodatkowanych VAT,
* wyliczone w powyższy sposób proporcje znajdą zastosowanie także do obliczenia podstawy opodatkowania VAT innych obiektów budowlanych (w tym budowli, w szczególności w postaci placu oraz miejsc parkingowych) wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi, odpowiednio opodatkowanych VAT oraz zwolnionych z opodatkowania VAT,
* ostatecznie podstawa opodatkowania VAT zostanie ustalona poprzez zastosowanie:
* proporcji w jakiej Budynek B. oraz poszczególne Budowle znajdujące się na Działce 14/8 podlegają opodatkowaniu VAT do wartości Działki 14/8 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami opisanej szczegółowo w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego,
* proporcji w jakiej Budynek B. oraz poszczególne Budowle znajdujące się na Działce 14/8 podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT do wartości Działki 14/8 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami opisanej szczegółowo w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego,
* proporcji w jakiej Budynek L. oraz poszczególne Budowle znajdujące się na Działce 14/9 podlegają opodatkowaniu VAT do wartości Działki 14/9 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami opisanej szczegółowo w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego.
W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Wnioskodawca zamierza wystawić na Nabywcę fakturę:
* z wykazanym podatkiem VAT (w odniesieniu do dostawy tych części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed Transakcją i przyporządkowanych im części Działek) oraz
* bez podatku VAT, w związku z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT (w odniesieniu do dostawy tych części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania mniej niż dwa lata przed Transakcją oraz tych części Budynków i Budowli, które nie były dotąd przedmiotem czynności opodatkowanych VAT i przyporządkowanych im części Działek).
Opisane powyżej zdarzenie przyszłe stanowi również przedmiot wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który równolegle zostanie złożony przez Nabywcę Nieruchomości.
Czy Wnioskodawca, dokonując dostawy Nieruchomości i rezygnując ze zwolnienia z opodatkowania VAT w odniesieniu do dostawy tych części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed Transakcją i przyporządkowanych im części Działek, w prawidłowy sposób określi podstawę opodatkowania VAT z tytułu realizacji Transakcji w sytuacji, gdy zastosuje następujący klucz podziału:
* 1 pkt 10a Ustawy o VAT tj. w jakiej części Budynek L. oraz Budynek B. (z odpowiednio przyporządkowanymi im częściami Działki 14/8 albo 14/9) zostały oddane najemcom do użytkowania mniej niż dwa lata przed Transakcją oraz nie były dotąd przedmiotem czynności opodatkowanych VAT,
* proporcji w jakiej Budynek L. oraz poszczególne Budowle znajdujące się na Działce 14/9 podlegają opodatkowaniu VAT do wartości Działki 14/9 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami opisanej szczegółowo w operacie w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego,
* proporcji w jakiej Budynek L. oraz poszczególne Budowle znajdujące się na Działce 14/9 podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT do wartości Działki 14/9 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami opisanej szczegółowo w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego.
Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca postąpi prawidłowo w sytuacji gdy, dokonując dostawy Nieruchomości i rezygnując ze zwolnienia z opodatkowania VAT w odniesieniu do dostawy tych części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed Transakcją i przyporządkowanych im części Działek, określi podstawę opodatkowania VAT z tytułu realizacji Transakcji stosując przedstawiony w stanie faktycznym klucz podziału.
W celu rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca w prawidłowy sposób określi podstawę opodatkowania podatkiem VAT z tytułu realizacji Transakcji, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT).
Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.
1.1. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie "przedsiębiorstwa" i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT
1.1.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części
* interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2013 r. (IPPP1/443-698/13-2/PR), w której stwierdzono, że: "Zbywca dokona zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego, takich jak tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne Zbywcy".
* podobne stanowisko zostało zawarte w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: "(...) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy".
* analogiczny wniosek płynie z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 grudnia 2012 r. (IPPP2/443-1104/12-4/BH): "Sprzedawana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, bowiem przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedawcy - w szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, w tym środki finansowe. Przedmiotem Transakcji nie będą również księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne składniki materialne i niematerialne wymienione, które w świetle Kodeksu cywilnego tworzące przedsiębiorstwo."
* stanowisko takie wynika również z interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/Igo), w której pojawia się stwierdzenie, że: "(...) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych."
* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2012 r. (ILPP2/443-944/12-4/MN) stwierdził natomiast, że: "Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa."
W konsekwencji - po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa, a jedynie poszczególnych (choć znaczących) składników jego majątku.
Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, że przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem.
* jest to zespół elementów, oraz
Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa. W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.
Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Wnioskodawcę w ramach Transakcji). W szczególności trudno wyobrazić sobie prowadzenie działalności gospodarczej bez rachunków bankowych czy funkcjonowanie Nieruchomości bez szeregu umów, które nie zostaną przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę w formie cesji, lecz zostaną rozwiązane przez Zbywcę a Nabywca będzie musiał we własnym zakresie (np. poprzez podpisanie umów z zewnętrznymi dostawcami) zapewnić dostawę określonych usług lub towarów do Nieruchomości.
1.3. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT
Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Jako, że Transakcja obejmuje zbycie Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej Budynkami oraz Budowlami, w ocenie Wnioskodawcy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym w związku z faktem, że Nieruchomość była i jest wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (polegającej na odpłatnym wynajmie powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości oraz - we wcześniejszym okresie - na świadczeniu usług z zakresu poligrafii), a zatem nie można uznać, że Budynki oraz Budowle były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.
1.5.3. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy tych części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed Transakcją oraz uprawnienie stron Transakcji do rezygnacji z powyższego zwolnienia.
* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem "oddanie do użytkowania (...) nabywcy lub użytkownikowi".
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przeważająca część powierzchni Budynków oraz Budowli została oddana najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed Transakcją w wykonaniu odpłatnych umów najmu.
Ponadto, Budynki i Budowle wchodzące w skład Nieruchomości nie były ulepszane przez Sprzedającego (ani przez PP DSP) w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.
W konsekwencji, do tej części Nieruchomości (tekst jedn.: do dostawy części Budynków oraz Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed Transakcją), jak również przyporządkowanych im części Działek znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.
Jak Wnioskodawca zaznaczył powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno on jak i Nabywca Nieruchomości, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.
W związku z tym, jeżeli Wnioskodawca i Nabywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT przedmiotowa Transakcja we wskazanym zakresie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
1.5.4. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy tych części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania mniej niż dwa lata przed Transakcją oraz tych części Budynków i Budowli, które nie były dotąd przedmiotem czynności opodatkowanych VAT
Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do tych części Nieruchomości, dla których na moment dokonania planowanej Transakcji nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia albo od momentu pierwszego ich zasiedlenia nie upłyną jeszcze 2 lata (tekst jedn.: w odniesieniu do dostawy tych części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania mniej niż dwa lata przed Transakcją oraz tych części Budynków i Budowli, które nie były dotąd przedmiotem czynności opodatkowanych VAT), Transakcja będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przy budowie Budynków i Budowli, Wnioskodawcy (ani PP DSP) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.
Dodatkowo, Budynek i Budowle wchodzące w skład Nieruchomości nie były ulepszane przez Wnioskodawcę (ani przez PP DSP) w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy Transakcja w części niepodlegającej fakultatywnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT w związku z kumulatywnym spełnieniem przesłanek wymienionych w tym przepisie.
1.5.5. Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego stawki VAT mającej zastosowanie do Transakcji
* dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.
* Nabywca oraz Zbywca złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku tej części Nieruchomości, której dostawa podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT (tekst jedn.: części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed Transakcją), a w konsekwencji dostawa tych części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed Transakcją, wraz z przyporządkowanymi im częściami Działek, będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej VAT,
* dostawa tych części Budynków i Budowli, które zostały oddane najemcom do użytkowania mniej niż dwa lata przed Transakcją oraz tych części Budynków i Budowli, które nie były dotąd przedmiotem czynności opodatkowanych VAT będzie podlegała, wraz z przyporządkowanymi im częściami Działek, zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.
1.6. Podstawa opodatkowania VAT w odniesieniu do dostawy części Nieruchomości podlegającej opodatkowaniu VAT oraz dostawy części Nieruchomości podlegającej zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT
Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że wartość gruntu podlega opodatkowaniu VAT według stawki podatku VAT właściwej dla sprzedaży tego budynku lub budowli lub zwolnieniu, jeżeli sprzedaż budynku jest zwolniona od podatku VAT.
Ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze wydane na ich podstawie, nie zawierają regulacji dotyczących sposobu przypisania wartości sprzedawanych działek gruntu do ceny budynków i budowli na nich posadowionych, w przypadku, gdy część z nich podlega opodatkowaniu VAT, a część korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy dopuszczalne jest zastosowanie różnych rozwiązań w tym zakresie, tj. według klucza powierzchniowego (udziału powierzchni budynków i budowli podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w ogólnej powierzchni budynków i budowli znajdujących się na tym gruncie) lub według klucza wartościowego (udziału wartości budynków i budowli podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w wartości ogółem wszystkich budynków i budowli znajdujących się na tym gruncie). Istotne jest, aby przyjęty przez podatnika klucz był rzetelny i miarodajny, a tym samym odzwierciedlał stan faktyczny.
Na możliwość zastosowania klucza wartościowego lub klucza powierzchniowego wskazuje także Minister Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych (m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach indywidualnych wydanych dnia 29 maja 2013 r., sygn. ITPP2/443-64/13-4/EK oraz z dnia 9 września 2012 r., sygn. ITPP1/443-1665/11/TS; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z dnia 10 lipca 2012 r., sygn. IPPP3/443-517/12-2/RD, z dnia 19 marca 2012 r., sygn. IPPP2/443-1400/11-4/KG oraz z dnia 22 września 2008 r., sygn. IPPP1/443-1227/08-2/IG).
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży Nieruchomości. Przedmiotem sprzedaży będzie prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 14/8 oraz prawa własności zlokalizowanego na wyżej wskazanej działce, a także prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 14/9 oraz prawa własności zlokalizowanego na wyżej wymienionej działce budynku wraz ze znajdującymi się na wyżej wymienionych działkach obiektami budowlanymi (w tym budowlami, w szczególności w postaci placu praz miejsc parkingowych) oraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi. Przeważająca część powierzchni w budynkach, była oddawana najemcom przez Wnioskodawcę (a wcześniej przez PP DSP) do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu. Z dostępnych Wnioskodawcy umów najmu wynika, że większa część powierzchni budynków była lub jest przedmiotem wynajmu przez okres trwający minimum dwa lata. Pozostała część powierzchni budynków była lub jest wynajmowana przez okres krótszy aniżeli dwa lata, lub nie była lub nie jest wynajmowana w ogóle. W odniesieniu do tej części Nieruchomości, jaka podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego zarówno Wnioskodawca jak i Nabywcą mają zamiar - po spełnieniu ustawowych przesłanek - zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT. W efekcie część sprzedawanych Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Pozostała część Nieruchomości będzie podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT. Celem wyznaczenia podstawy opodatkowania VAT Wnioskodawca zamierza zastosować następujący klucz podziału:
* wyliczone w powyższy sposób proporcje znajdą zastosowanie także do obliczenia podstawy opodatkowania VAT innych obiektów budowlanych (w tym budowli, w szczególności w postaci placu oraz miejsc parkingowych) wraz ze związanymi z instalacjami i urządzeniami budowlanymi, odpowiednio opodatkowanych VAT oraz zwolnionych z opodatkowania VAT,
* proporcji w jakiej Budynek L. oraz poszczególne Budowle znajdujące się na Działce 14/9 podlegają opodatkowaniu VAT do wartości Działki 14/9 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami opisanej szczegółowo w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego,
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca postąpi prawidłowo w sytuacji gdy dokonując sprzedaży Nieruchomości i rezygnując ze zwolnienia z opodatkowania VAT (w zakresie dostawy tych części budynków, które zostały oddane najemcom do użytkowania na okres co najmniej dwóch lat i przyporządkowanych im części działek gruntu oraz części budowli) podstawę opodatkowania VAT wyznaczy zgodnie z powyżej przestawionym kluczem podziału.