Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/0111-kdib2-1-4010-413-2018-1-en
Timestamp: 2019-10-18 14:50:54
Legal References Found: art. 15
 art. 16
 art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 11
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 11
 art. 9
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 11
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16

Document Content:
0111-KDIB2-1.4010.413.2018.1.EN | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszty uzyskania przychodów › 0111-KDIB2-1.4010.413.2018.1.EN
W zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 15e ust. 1, ust. 3, ust. 12 i ust. 13 ustawy o CIT, należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów nadwyżkę wartości Kosztów Świadczeń Niematerialnych poniesionych przez Spółkę ponad sumę 3.000.000 zł plus 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów Spółki ze źródeł przychodów pomniejszonych o przychody Spółki z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów Spółki pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 października 2018 r. (data wpływu do Organu 11 października 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 15e ust. 1, ust. 3, ust. 12 i ust. 13 ustawy o CIT, należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów nadwyżkę wartości Kosztów Świadczeń Niematerialnych poniesionych przez Spółkę ponad sumę 3.000.000 zł plus 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów Spółki ze źródeł przychodów pomniejszonych o przychody Spółki z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów Spółki pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek – jest prawidłowe.
W dniu 11 października 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 15e ust. 1, ust. 3, ust. 12 i ust. 13 ustawy o CIT, należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów nadwyżkę wartości Kosztów Świadczeń Niematerialnych poniesionych przez Spółkę ponad sumę 3.000.000 zł plus 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów Spółki ze źródeł przychodów pomniejszonych o przychody Spółki z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów Spółki pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek.
Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej również: „Spółka”) z siedzibą w Polsce należy do Grupy X (dalej: „Grupa”). Spółka funkcjonuje w strukturach Grupy jako centrum usługowe, którego podstawową rolą jest realizacja określonych funkcji na rzecz spółek operacyjnych z Grupy. Początkowo, Spółka pełniła funkcję europejskiego centrum obsługi klienta dla większości zakładów produkcyjnych zlokalizowanych w Europie. Z biegiem czasu, Spółka rozszerzyła swoją działalność o kolejne funkcje pełnione na rzecz podmiotów z Grupy. W 2005 r. do Spółki przeniesione zostało centrum wsparcia IT.
Obecnie, Wnioskodawca świadczy na rzecz spółek z Grupy usługi wsparcia, które obejmują przede wszystkim:
usługi z zakresu IT (Spółka jest centralnym ośrodkiem informatyki w Grupie),
Część kosztów usług, opłat i należności, które Spółka nabywa i będzie nabywać w kolejnych latach na potrzeby prowadzonej działalności od podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT, będzie stanowiło koszty usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT (dalej: „Koszty Świadczeń Niematerialnych”).
Czy na podstawie art. 15e ust. 1, ust. 3, ust. 12 i ust. 13 ustawy o CIT należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów nadwyżkę wartości Kosztów Świadczeń Niematerialnych poniesionych przez Spółkę ponad sumę 3.000.000 zł plus 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów Spółki ze źródeł przychodów pomniejszonych o przychody Spółki z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów Spółki pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek (tzw. podatkowej EBITDA)?
Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 15e ust. 1, ust. 3, ust. 12 i ust. 13 ustawy o CIT, należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów nadwyżkę wartości Kosztów Świadczeń Niematerialnych poniesionych przez Spółkę ponad sumę 3.000.000 zł plus 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów Spółki ze źródeł przychodów pomniejszonych o przychody Spółki z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów Spółki pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek (tzw. podatkowej EBITDA).
-poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11 ustawy o CIT, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6 ustawy o CIT, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowymi do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek (dalej: „Podatkowa EBITDA”).
Sumę kosztów uzyskania przychodów oraz kwotę odsetek oblicza się bez uwzględnienia pomniejszeń wynikających ze stosowania ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, jak również z ograniczenia w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego, o którymi mowa w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT (art. 15e ust. 5 ustawy o CIT).
Opisane wyżej ograniczenie nie ma również zastosowania m.in. do kosztów usług, opłat i należności zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi (art. 15 ust. 11 ustawy o CIT).
Jednocześnie, art. 15e ust. 12 ustawy o CIT stanowi, że przepis art. 15e ust. 1 ustawy o CIT stosuje się do nadwyżki wartości kosztów, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w art. 15e ust. 11 ustawy o CIT (m.in. kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi), przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3.000.000 zł.
Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, pierwszym progiem kwotowym, do wysokości którego Koszty Świadczeń Niematerialnych stanowią koszt uzyskania przychodów, jest próg 3.000.000 zł z art. 15e ust. 12 ustawy o CIT. Kwota ta odnosi się do łącznej sumy wszystkich Kosztów Świadczeń Niematerialnych, i nie obejmuje kosztów, które ustawodawca „wyłączył” z limitowania, tj. kosztów wymienionych w art. 15e ust. 11 i ust. 15 ustawy o CIT.
W konsekwencji, jeżeli Spółka poniesie w ciągu roku podatkowego Koszty Świadczeń Niematerialnych objęte ograniczeniem, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, o wartości nieprzekraczającej 3.000.000 zł, to koszty te będą w całości stanowiły koszt uzyskania przychodów (pod warunkiem, że koszty te spełniają ogólną definicję kosztów z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT).
Drugim progiem, który należy uwzględnić, jest wartość 5% Podatkowej EBITDA, o której mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 15e ust. 1 i ust. 12 ustawy o CIT, aby ustalić kwotę, powyżej której Koszty Świadczeń Niematerialnych poniesionych przez Spółkę na rzecz podmiotów powiązanych nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodu, podatnik musi wykonać następujące obliczenie:
Limit = 5% x [(Psuma - Podsetki) - (Ksuma - Amortyzacja - Odsetki)] + kwota progu
Psuma- suma przychodów ze wszystkich źródeł przychodów podatnika,
Podsetki - przychody z tytułu odsetek,
Ksuma - suma kosztów uzyskania przychodów,
Amortyzacja - odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT,
Odsetki - koszty odsetkowe,
Kwota progu – 3.000.000 zł, a w przypadku roku podatkowego krótszego lub dłuższego niż 12 miesięcy: iloczyn kwoty 250 000 zł i liczby rozpoczętych miesięcy.
Oznacza to, że jeżeli wartość Kosztów Świadczeń Niematerialnych poniesionych przez Spółkę będzie przekraczać 3.000.000 zł, wówczas z kosztów uzyskania przychodów należy wyłączyć nadwyżkę wartości Kosztów Świadczeń Niematerialnych ponad sumę 3.000.000 zł oraz 5% kwoty Podatkowej EBITDA.
Takie podejście potwierdził również Minister Finansów w wyjaśnieniach z 23 kwietnia 2018 r. Ograniczenie wysokości kosztów nabycia niektórych rodzajów usług i praw (art. 15e ustawy o CIT) (dostępne w portalu www.finanse.mf.gov.pl, dalej: „Wyjaśnienia MF”). W wyjaśnieniach tych Minister Finansów podał następujący przykład wyliczenia limitu zaliczenia kosztów usług niematerialnych do kosztów uzyskania przychodów: podatnik prowadzący działalność handlową poniósł koszty usług i praw podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ustawy o CIT w łącznej wysokości 8 mln zł. Rok podatkowy podatnika pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Podatnik ten osiągnął w roku podatkowym przychody w wysokości 200 mln zł, z czego przychody finansowe w postaci odsetek wynosiły 5 mln zł. Łączna kwota kosztów poniesionych przez podatnika (w tym koszty ww. usług i praw) wyniosła 150 mln zł, z czego odpisy amortyzacyjne wynosiły 30 mln zł, a zapłacone odsetki 10 mln zł. Podstawiając te kwoty pod ww. wzór otrzymujemy następujące równanie (w mln zł):
Limit = 5% * [(200 - 5) - (150 -30- 10)] + 3 mln - 0,05 *(195 - 110) + 3 mln = (0,05 * 85) + 3 mln = 4,25 mln zł + 3 mln zł = 7,25 mln zł.
Podatnik z niniejszego przykładu będzie zatem musiał pomniejszyć koszty uzyskania przychodów o kwotę 750 tys. zł (limit 7,25 mln zł - 8 mln zł kosztów podlegających limitowaniu).
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Koszty Świadczeń Niematerialnych mogą być ujęte w kosztach uzyskania przychodów (o ile spełniają warunki ogólne uznania danego kosztu za koszt uzyskania przychodu określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT) do wysokości limitu określonego dla Spółki jako suma: (i) 3.000.000 zł oraz (ii) 5% Podatkowej EBITDA Spółki.
Powyższa ocena znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 3 sierpnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2- 3.4010.169.2018.1.MS, organ stanął na stanowisku, iż: tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że jest (będzie) on obowiązany wyłączać z kosztów uzyskania przychodów wydatki wymienione w art. 15e ust. 1 UPDOP - poniesione na rzecz podmiotów wymienionych we wskazanym przepisie, m.in. podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11 UPDOP - jedynie w części, w jakiej nadwyżka ich łącznej wartości w roku podatkowym ponad 3 miliony złotych przekracza 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o PDOP i odsetek - należy uznać za prawidłowe.
Analogicznie w tej sprawie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2018 r., Znak: 111-KDIB2-1.4010.199.2018.l.EN, który uznał, że: koszty usług niematerialnych i praw, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop, do kwoty 3.000.000 zł mogą być w całości ujęte w kosztach uzyskania przychodów (o ile spełniają warunki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów wskazane w art. 15 ust. 1 updop), niezależnie od wysokości obowiązującego podatnika w danym okresie limitu. Zatem, limit umożliwiający zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków należy liczyć, jako 3.000.000 zł plus 5% wskaźnika EBITDA.
Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 sierpnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.168.2018.1.MS.
Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 15e ust. 1, ust. 3, ust. 12 i ust. 13 ustawy o CIT należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów nadwyżkę wartości Kosztów Świadczeń Niematerialnych poniesionych przez Spółkę ponad sumę 3.000.000 zł plus 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów Spółki ze źródeł przychodów pomniejszonych o przychody Spółki z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów Spółki pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek.
Stosownie do treści art. 15e ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:
Zatem, pierwszą przesłanką stosowania art. 15e updop, jest to, aby dany wydatek znajdował się wśród kosztów wymienionych w ustępie 1.
Stosownie do treści art. 15e ust. 13 updop, w przypadku podatkowej grupy kapitałowej kwota wskazana w ust. 12 odnosi się do każdej spółki tworzącej taką grupę.
Należy zauważyć, że omawiane ograniczenie dotyczy tylko tej części omawianych wydatków, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych i odsetek (jest to tzw. wskaźnik EBITDA). Limit ten znajdzie zastosowanie do kosztów z tytułu ww. opłat i należności, których suma przekracza w roku podatkowym kwotę 3.000.000 zł. Nielimitowane są zatem wydatki, które nie przekraczają łącznie w roku podatkowym 3.000.000 zł.
Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że koszty usług niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop, do kwoty 3.000.000 zł mogą być w całości ujęte w kosztach uzyskania przychodów (o ile spełniają warunki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów wskazane w art. 15 ust. 1 updop), niezależnie od wysokości obowiązującego podatnika w danym okresie limitu. Zatem, limit umożliwiający zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków należy liczyć jako 3 mln zł plus 5% wskaźnika EBITDA.
Reasumując, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z kosztów uzyskania przychodów należy wyłączyć nadwyżkę wartości Kosztów Świadczeń Niematerialnych ponad sumę 3.000.000 zł plus 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m i odsetek.
0111-KDIB2-1.4010.413.2018.1.EN