Source: https://akademia.infor.pl/kurs/FOB0000000000002897872,powiazane,artykul,I79.2016.003.000001500,Zakonczenie-umowy-leasingu-i-najmu-skutki-dla-rozliczen-VAT.html
Timestamp: 2019-10-15 03:57:37
Legal References Found: art. 93
 art. 6
 art. 13
 art. 90
 art. 86
 art. 5
 art. 676
 art. 676
 art. 676
 art. 8
 art. 8
 art. 5
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 106
 art. 106
 art. 8
 art. 19
 art. 41
 art. 146
 art. 106
 art. 106
 art. 91
 art. 86
 art. 88
 art. 86
 art. 91
 art. 91
 art. 7
 art. 8
 art. 91
 art. 91
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 91
 art. 8
 art. 106
 FSK 
 FSK 
 art. 676
 art. 2
 art. 5
 art. 8
 art. 19
 art. 86
 art. 86
 art. 90
 art. 91
 art. 106

Document Content:
3/2016, data dodania: 23.02.2016
Zakończenie umowy leasingu i najmu - skutki dla rozliczeń VAT
1. Zakończenie umowy leasingu - skutki u leasingodawcy i leasingobiorcy
? 60 miesięcy - w przypadku pojazdów samochodowych o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł,
? 12 miesięcy - w przypadku pojazdów samochodowych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15 000 zł,
Jeżeli sprzedaż pojazdu samochodowego, przy którego nabyciu podatnikowi przysługiwało częściowe odliczenie (dotyczy również samochodów nabytych przed 1 kwietnia 2014 r.), nastąpi w okresie korekty (12 lub 60 miesięcy - w zależności od wartości początkowej wykupionego pojazdu), to jest to równoznaczne ze zmianą jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej. Przy sprzedaży takiego pojazdu podatnik ma prawo do korekty podatku naliczonego nieodliczonego przy nabyciu tego pojazdu. Korekty dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż samochodu, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Na potrzeby tej korekty uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła sprzedaż (art. 90b ust. 4 ustawy o VAT).
Podatnik rozliczający VAT za okresy miesięczne prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie opodatkowaną VAT.
1. 20 stycznia 2016 r. wykupił on samochód osobowy z leasingu operacyjnego za kwotę 24 600 zł (wartość netto + VAT: 20 000 zł + 4600 zł). Podatnik zaliczył auto do środków trwałych. Na podstawie otrzymanej faktury za wykup w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r. odliczył podatek naliczony w kwocie 2300 zł (4600 zł x 50%).
2. Załóżmy, że 10 maja 2016 r. podatnik sprzedał samochód za kwotę 30 750 zł (wartość netto + VAT: 25 000 zł + 5750 zł). W deklaracji VAT-7 za maj 2016 r. ma prawo (ale nie obowiązek) dokonać korekty podatku naliczonego nieodliczonego przy wykupie auta. Może on zwiększyć podatek naliczony o kwotę 2147 zł, co wynika z następujących obliczeń:
Kwota podatku naliczonego wynikająca z faktury za wykup auta
(styczeń 2016 - grudzień 2020)
(maj 2016 - grudzień 2020)
Kwota korekty, po zaokrągleniu do 1 zł
2300 zł x 56/60 = 2146,67 zł
W miesięcznej deklaracji podatkowej za maj 2016 r. podatnik wykaże:
? sprzedaż samochodu - jako dostawę towaru opodatkowaną według stawki 23%, na kwotę netto 25 000 zł plus podatek należny w kwocie 5750 zł (poz. 19 i poz. 20 deklaracji VAT-7),
? korektę (zwiększającą) podatku naliczonego w kwocie 2147 zł (poz. 46 deklaracji VAT-7).
W rezultacie z tytułu wykupu samochodu osobowego z leasingu podatnik odliczył podatek naliczony w łącznej kwocie 4446,67 zł, tj. w ramach częściowego odliczenia - 2300 zł, i poprzez korektę VAT - 2146,67 zł. Nieodliczona kwota VAT to 153,33 zł (4600 zł - 4446,67 zł).
1. W styczniu 2016 r. wykupił on samochód osobowy z leasingu operacyjnego za kwotę 1722 zł (wartość netto + VAT: 1400 zł + 322 zł). Podatnik nie zaliczył samochodu do środków trwałych. Na podstawie otrzymanej faktury za wykup auta w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r. odliczył podatek naliczony w kwocie 161 zł (322 zł x 50%).
2. 25 marca 2016 r. podatnik sprzedał samochód za kwotę 6150 zł (wartość netto + VAT: 5000 zł + 1150 zł). W deklaracji VAT-7 za marzec 2015 r. ma prawo (ale nie obowiązek) dokonać korekty podatku naliczonego nieodliczonego przy wykupie auta. Może on zwiększyć podatek naliczony o kwotę 134 zł, co wynika z następujących obliczeń:
(styczeń - grudzień 2016)
(marzec - grudzień 2016)
161 zł x 10/12 = 134,17 zł
W miesięcznej deklaracji podatkowej za marzec 2016 r. podatnik wykaże:
? sprzedaż samochodu, jako dostawę towaru opodatkowaną według stawki 23%, na kwotę netto 5000 zł plus podatek należny w kwocie 1150 zł (poz. 19 i poz. 20 deklaracji VAT-7),
? korektę (zwiększającą) podatku naliczonego w kwocie 134 zł (poz. 47 deklaracji VAT-7).
W rezultacie z tytułu wykupu samochodu osobowego z leasingu podatnik odliczył podatek naliczony w łącznej kwocie 295,17 zł, tj. w ramach częściowego odliczenia - 161 zł, i poprzez korektę VAT - 134,17 zł. Nieodliczona kwota VAT to 26,83 zł (322 zł - 295,17 zł).
Jeśli od wykupu samochodu z leasingu podatnik odliczył pełny VAT, nie dokonuje korekty po sprzedaży. Musi złożyć aktualizację VAT-26.
1.3. Rozliczenie podatku naliczonego po cesji umowy leasingu operacyjnego
Według przepisów prawa cywilnego cesja umowy leasingu skutkuje jedynie zmianą leasingobiorcy, przy niezmienionym przedmiocie leasingu. Na ogół nie zmieniają się także inne postanowienia dotychczasowej umowy. W takim przypadku podatnik, który był leasingobiorcą i dokonywał pełnego odliczenia ze względu na sposób wykorzystania samochodu, musi, zdaniem organów podatkowych, złożyć aktualizację VAT-26. Natomiast nowy podmiot, który stał się leasingobiorcą, będzie dokonywał odliczenia VAT, którego wysokość będzie zależała od sposobu wykorzystywania przez niego samochodu do działalności. Jeśli cedent odliczał 100% VAT od rat leasingowych, ponieważ zarejestrował umowę leasingu (dotyczy umów zawartych do 31 marca 2014 r.), to z tego prawa skorzysta również cesjonariusz, gdy ma miejsce sukcesja podatkowa według Ordynacji podatkowej, np. przekształcenie, połączenie. Takie stanowisko zajął w piśmie z 20 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP2/443-266/13/RSz) aktualnym również w obecnym stanie prawnym. W piśmie tym czytamy:
Jeżeli następuje zmiana stron umowy ze względu na sukcesję podatkową, o której mowa w art. 93a Ordynacji podatkowej, to taka zmiana stron nie jest „zmianą umowy”, o której mowa w art. 6 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym [obecnie art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy z 7 lutego 2014 r. - przyp. red.]
Cedent (firma, która dokonuje cesji, poprzedni leasingobiorca) nie traci prawa do odliczonego VAT od rat leasingowych. Nie będzie musiał korygować odliczonego podatku. Niestety, na podstawie art. 90b ustawy o VAT nie ma prawa do odzyskania 50% VAT, gdyż regulacje te mają zastosowanie tylko do samochodów zakupionych.
Cesja praw jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT (art. 5 ustawy o VAT). Oznacza to, że cedent musi rozliczyć VAT z tego tytułu. Zdaniem organów podatkowych w tym przypadku dochodzi do odsprzedaży usługi, gdyż leasing operacyjny dla celów VAT jest traktowany jak usługa. W piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 marca 2015 r. (sygn. IPPP2/443-1356/11-4/AK) czytamy:
Dlatego cesję należy określić jako usługę. Pobrane przez cedenta wynagrodzenie podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Z tej faktury cesjonariusz odliczy VAT na zasadach ogólnych, uwzględniając ograniczenia dotyczące samochodów, wynikające z art. 86a ustawy.
1.4. Rozliczenie przez leasingodawcę opłaty za przedterminowe zakończenie umowy leasingu operacyjnego z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy
Choć umowy leasingu są zawierane na czas oznaczony, jednak w praktyce obrotu gospodarczego występują sytuacje, w których dochodzi do ich przedterminowego rozwiązania. Z reguły to leasingobiorca wpływa na wcześniejsze zakończenie umowy. Z tego powodu przyczyny wcześniejszego zakończenia umowy leasingu można podzielić na dwie grupy, a mianowicie na przyczyny, które wynikają:
? z wniosku leasingobiorcy lub
? z winy leasingobiorcy.
W obu przypadkach leasingodawca, rekompensując sobie skutki wcześniejszego zakończenia umowy leasingu, pobiera z tego tytułu opłatę.
W pierwszym przypadku, gdy leasingobiorca składa wniosek o wcześniejsze zakończenie umowy leasingu, strony zawierają porozumienie, w wyniku którego leasingodawca wyraża zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy. W ten sposób zrzeka się on dalszych roszczeń o zapłatę kolejnych rat leasingowych, jakie by mu przysługiwały w przypadku kontynuowania umowy. Za zrzeczenie się tych roszczeń leasingodawca otrzymuje od leasingobiorcy wynagrodzenie, które stanowi zapłatę za świadczenie usługi. Wobec tego świadczenie to stanowi usługę i podlega opodatkowaniu VAT.
Do przedterminowego rozwiązania umowy leasingu może dojść także z winy leasingobiorcy, np. gdy nie płaci on należności wynikających z umowy leasingu bądź rażąco zaniedbuje przedmiot leasingu, co grozi jego zniszczeniem lub utratą. W takich sytuacjach leasingodawca jest uprawniony do jednostronnego rozwiązania umowy leasingu. W tym celu składa leasingobiorcy oświadczenie o wypowiedzeniu umowy leasingu i wzywa go do zwrotu przedmiotu umowy. Leasingodawca obciąża leasingobiorcę dodatkową opłatą, której celem jest otrzymanie rekompensaty z tytułu utraconych korzyści na skutek konieczności przedterminowego rozwiązania umowy spowodowanego naruszeniem przez leasingobiorcę postanowień umownych. Pobrana w ten sposób opłata ma charakter odszkodowania za niedochowanie przez leasingobiorcę warunków umowy. Nie stanowi ona wynagrodzenia za czynności opodatkowane VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT.
Stanowisko to podzielił Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 3 października 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1083/14-2/AW), który uznał, że:
? opłata za przedterminowe rozwiązanie umowy leasingu na wniosek leasingobiorcy stanowi wynagrodzenie za usługę i tym samym, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
? opłata za przedterminowe rozwiązanie umowy leasingu przez leasingodawcę z winy leasingobiorcy nie stanowi wynagrodzenia za usługę i tym samym, pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.
W pierwszym przypadku leasingobiorca może odliczyć VAT z otrzymanej faktury. Obowiązują go te same ograniczenia co przy fakturach dokumentujących raty leasingowe.
1.5. Rozliczenie VAT przez finansującego w przypadku wcześniejszego zakończenia umowy leasingu finansowego z winy korzystającego
Firmy leasingowe w ramach umowy leasingu finansowego wydają przedmiot leasingu. Wydanie to jest kwalifikowane jako dostawa towarów. W praktyce zdarzają się sytuacje, w których finansujący jest zmuszony do przedterminowego zakończenia umowy leasingu finansowego na podstawie postanowień umowy leasingu, m.in. ze względu na fakt, że korzystający jest w zwłoce z regulowaniem opłat za korzystanie z przedmiotu leasingu czy też przedmiot leasingu był użytkowany w sposób nieprawidłowy, co spowodowało zniszczenie, uszkodzenie, a nawet jego utratę. W takich przypadkach finansujący jest uprawniony do wypowiedzenia umowy leasingu ze skutkiem natychmiastowym, a korzystający jest zobowiązany do natychmiastowego zwrotu przedmiotu leasingu firmie leasingowej. W tych okolicznościach, w związku z koniecznością przedterminowego zakończenia umowy leasingu finansowego z winy korzystającego, firma leasingowa dąży do skorygowania VAT należnego, wykazanego w momencie dostawy towaru, do wysokości obrotu odpowiadającego kwotom faktycznie otrzymanym od korzystającego.
Prawo do takiej korekty potwierdził WSA w Łodzi w wyroku z 18 marca 2015 r. (sygn. akt I SA/Łd 1423/14; orzeczenie nie jest prawomocne). WSA odniósł się w tym wyroku do sytuacji, w której na skutek rozwiązania umowy leasingu finansowego z winy korzystającego firma leasingowa obciążała korzystającego odszkodowaniem z tytułu przedwczesnego zakończenia umowy. Finansujący twierdził również, że jego zdaniem powinien być uprawniony do skorygowania należnego podatku do wysokości odpowiadającej faktycznie otrzymanym kwotom, ponieważ odszkodowanie za wcześniejsze rozwiązanie umowy nie może być uznawane za element wynagrodzenia za wyświadczoną usługę, wobec czego nie podlega opodatkowaniu VAT. Organ podatkowy miał inne zdanie na ten temat, a mianowicie twierdził, że kwoty przekazane na rzecz leasingodawcy po wygaśnięciu lub rozwiązaniu umowy z tytułu zniszczenia, uszkodzenia albo utraty przedmiotu leasingu bądź zalegania z opłatami stanowią zwykłą płatność będącą elementem zawartej umowy leasingu finansowego (dostawy towaru), która została jednorazowo objęta opodatkowaniem w chwili wydania towaru (przedmiotu leasingu). Wobec tego - zdaniem Dyrektora IS w Łodzi - nie zachodziła potrzeba korygowania faktury stwierdzającej dostawę towaru.
WSA w Łodzi w ww. wyroku podzielił jednak stanowisko podatnika, stwierdzając, że firma leasingowa:
(...) w przypadku przedterminowego zakończenia umowy leasingu z winy korzystającego, jest (...) uprawniona do skorygowania VAT należnego do wysokości obrotu odpowiadającego faktycznie otrzymanym kwotom. Rozliczenie odszkodowania należnego z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu stanowi odrębną czynność, która wymaga niezależnej od samego leasingu kwalifikacji podatkowej. W wyniku rozwiązania umowy dochodzi do zwrotu przedmiotu leasingu, a zatem nie można wiązać tej opłaty z używaniem przedmiotu leasingu. Pełni ona funkcję odszkodowawczą, której celem jest zrekompensowanie strat jakie ponosi finansujący, w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy.
W rezultacie WSA w Łodzi uchylił interpretację wydaną przez Dyrektora IS w Łodzi, stwierdzając, że zapłata otrzymana przez finansującego na skutek wypowiedzenia umowy leasingu z winy korzystającego stanowi odszkodowanie niepodlegające VAT i uzasadnia odpowiednie skorygowanie (zmniejszenie) kwoty obrotu wykazanej w momencie dostawy przedmiotu leasingu. Orzeczenie nie jest jeszcze prawomocne, co oznacza, że z wniosku Ministra Finansów sprawa została przekazana do rozpoznania przez NSA.
2. Zakończenie umowy najmu - skutki u wynajmującego i najemcy
Dość często zdarza się, że w trakcie trwania umowy najmu podatnik użytkujący cudzy lokal lub budynek dokonuje w nim ulepszeń, w wyniku których dostosowuje on obiekt do potrzeb wynikających z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Zakończenie umowy najmu powoduje konieczność ustalenia sposobu rozliczenia poczynionych przez najemcę nakładów.
2.1. Zwrot nakładów poniesionych przez najemcę
Najbardziej komfortowa sytuacja to taka, w której zapobiegliwy najemca już na etapie zawierania umowy najmu podjął starania o uregulowanie w niej kwestii ewentualnego zwrotu nakładów lub ich części m.in. na wypadek wcześniejszego rozwiązania umowy lub gdy zakładany przez strony czas trwania umowy najmu ma być krótszy niż okres amortyzacji ulepszeń w najmowanym środku trwałym. W przypadku istnienia tego typu umownych postanowień rozliczenie nakładów poczynionych przez najemcę w obcym środku trwałym następuje zgodnie z tymi postanowieniami. Jeśli natomiast umowa najmu nie przewidywała postanowień odnoszących się do ewentualnego sposobu rozliczenia nakładów dokonanych przez najemcę, to zastosowanie znajduje art. 676 Kodeksu cywilnego (dalej k.c.). Stanowi on, że jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, to wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Jeżeli strony umowy najmu nie uregulowały sposobu rozliczenia nakładów dokonanych przez najemcę, wówczas z chwilą zakończenia umowy to wynajmujący, korzystając z prawa wyboru na podstawie art. 676 k.c., decyduje o sposobie rozliczenia nakładów, w wyniku czego może on zażądać od najemcy przywrócenia stanu poprzedniego lub zapłacić mu za dokonane i pozostawione nakłady.
Jeżeli na skutek umownych postanowień bądź regulacji określonej przez art. 676 k.c. najemcy przysługuje zwrot nakładów poczynionych w lokalu lub budynku należącym do wynajmującego, to kolejnym etapem rozliczenia jest ustalenie, czy czynność ta podlega opodatkowaniu VAT.
2.1.1. Rozliczenie przez najemcę zwrotu za nakłady poczynione
w najmowanym lokalu
Najemca, który otrzymuje zwrot za poczynione nakłady w obcym środku trwałym, świadczy usługę na rzecz wynajmującego. Otrzymana należność stanowi wynagrodzenie za usługę, która podlega opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Stanowisko to od dawna podzielają także organy podatkowe, czego przykładem są interpretacje indywidualne m.in. Dyrektora IS w Katowicach z 8 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP1/443-1018/14/ES) oraz Dyrektora IS w Poznaniu z 29 kwietnia 2015 r. (sygn. ILPP5/4512-1-36/15-2/PG). W tym ostatnim piśmie czytamy, że:
(...) odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.
Zwrot nakładów podlega opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%. Dla tej usługi krajowe przepisy o VAT nie przewidują bowiem ani obniżonej stawki podatku, ani zwolnienia od podatku.
Opodatkowanie każdej czynności podlegającej VAT następuje w momencie powstania obowiązku podatkowego. W przypadku zwrotu nakładów moment powstania obowiązku podatkowego wyznacza zasada ogólna określona przez art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, w myśl której powstaje on w dniu wykonania usługi. Oznacza to, że zwrot nakładów powinien zostać rozliczony w deklaracji VAT składanej za okres (miesiąc lub kwartał), w którym wykonano usługę. Przyjmuje się, że w odniesieniu do zwrotu nakładów wykonanie usługi następuje w dniu dokonania rozliczenia. Potwierdzenie tego stanowiska można odnaleźć w interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2015 r. (sygn. ILPP1/443-1078/14-4/AI), w której Dyrektor IS w Poznaniu wyjaśnił, że:
(...) obowiązek podatkowy powstanie na zasadach ogólnych określonych w art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi, rozumianą jako dokonanie rozliczenia nakładów.
Umowa najmu lokalu uległa rozwiązaniu z dniem 29 lutego 2016 r. W zawartej umowie najmu strony postanowiły, że wynajmujący 31 marca 2016 r. dokona zwrotu nakładów poczynionych przez najemcę w zajmowanym dotychczas lokalu. W odniesieniu do należnej kwoty zwrotu nakładów obowiązek podatkowy powstał na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, tj. w dniu rozliczenia nakładów (31 marca 2016 r.).
Ze względu na fakt, że roszczenia o zwrot nakładów na obcy środek trwały dotyczą niekiedy bardzo wysokich kwot, zdarza się, że nakłady te są rozliczane przez strony umowy nie z końcem umowy najmu, ale cyklicznie w trakcie trwania umowy, z upływem ustalonych przez strony okresów rozliczeniowych.
Do takiej sytuacji odniósł się Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2015 r. (sygn. ILPP1/443-1012/14-4/NS). W piśmie tym podatnik wyjaśnił, że przysługujące najemcy prawo do zwrotu nakładów powstawałoby na koniec każdego przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego. Co do zasady miał to być okres miesięczny, ale mogły wystąpić też dłuższe okresy rozliczeniowe, np. półroczne. Najemca nabywałby prawo do zwrotu wydatków na koniec każdego przyjętego okresu, w wysokości stałej kwoty zwrotu ustalonej z góry. W tych okolicznościach organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, który twierdził, że zwrot nakładów powinien być rozliczany na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, czyli z końcem okresu rozliczeniowego, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia. Zdaniem IS w Poznaniu:
(...) usługa związana z rozliczeniem nakładów stanie się wykonana każdorazowo w określonym w umowie terminie wymagalności należności z tytułu rozliczenia nakładów. Usługa ta polega bowiem na „przeniesieniu” pewnych praw i uregulowaniu zobowiązania z tytułu dokonanych nakładów. Usługa ta wykonana jest w momencie upływu terminu częściowej płatności określonego w umowie, gdyż z tym momentem wygasają roszczenia wynajmującego (w zakresie w jakim dokonano zapłaty), przez co strony realizują zamierzony przez siebie cel.
Organ podatkowy wskazał na ważny aspekt. Mianowicie obowiązek podatkowy powstanie nawet wtedy, gdy nie dojdzie do faktycznego zwrotu środków. W takim przypadku będzie to dzień, w którym należność stała się wymagalna.
Sposób udokumentowania usługi
W związku z tym, że sprzedaż nakładów dokonanych przez najemcę w obcym środku trwałym następuje między podatnikami, zastosowanie znajduje tu art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego sprzedaż dokonana przez podatnika na rzecz innego podatnika podatku od towarów i usług wymaga udokumentowania fakturą. Potwierdził to także Dyrektor IS w Katowicach, który w piśmie z 8 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP1/443-1018/14/ES) wskazał, że:
(...) opisana we wniosku czynność przeniesienia za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 23% stawki podatku i usługę tę należy udokumentować fakturą - zgodnie art. 106b ust. 1 ustawy o VAT.
Sposób rozliczenia przez wynajmującego przysługującego najemcy zwrotu nakładów w obcym środku trwałym
odpłatne świadczenie usługi
Na podstawie: art. 8 ust. 1 ustawy o VAT
dzień wykonania usługi, tj. dzień rozliczenia nakładów, ale nie później niż w dniu, w którym nakłady stały się wymagalne
Na podstawie: art. 19a ust. 1 ustawy o VAT
Na podstawie: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1
Na podstawie: art. 106b ust. 1 ustawy o VAT
do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę
Na podstawie: art. 106i ustawy o VAT
2.1.2. Korekta VAT naliczonego u najemcy po sprzedaży nakładów
Najemca, który wykorzystuje cudzy lokal lub budynek, często dokonuje ulepszeń mających na celu dostosowanie nieruchomości do potrzeb wynikających z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Jeżeli ulepszenia te, mające zwykle charakter adaptacyjny lub modernizacyjny, służą wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT, to podatnikowi (najemcy) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów poniesionych na ulepszenie obcego środka trwałego. Bez znaczenia pozostaje tu fakt, że lokal lub budynek, którego dotyczą ulepszenia, nie jest własnością podatnika.
Zakończenie umowy najmu w niektórych przypadkach może jednak powodować konieczność korekty podatku naliczonego odliczonego od inwestycji w obcym środku trwałym, jeżeli w tzw. okresie korekty nastąpiła zmiana przeznaczenia ulepszonej nieruchomości (art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy o VAT). Inwestycje w obcym środku trwałym, np. w cudzym budynku lub lokalu, polegające na jego ulepszeniu, stanowią środek trwały odrębny od ulepszonej nieruchomości, co wyklucza 10-letni okres korekty VAT naliczonego. Z tego powodu w przypadku inwestycji w obcym środku trwałym (czyli środku trwałym innym niż nieruchomość) o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł, okres korekty wynosi pięć lat, licząc od roku, w którym nastąpiło oddanie środka trwałego do użytkowania. Wynika to z art. 91 ust. 2 w zw. z ust. 7a ustawy o VAT.
W przypadku sprzedaży nakładów inwestycyjnych nie dochodzi do zmiany przeznaczenia towarów i usług kupionych w związku z inwestycją w obcym środku trwałym. Na skutek podlegającej opodatkowaniu sprzedaży tych nakładów uznaje się, że w dalszym ciągu nakłady te są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Wobec tego nie występuje obowiązek korekty podatku naliczonego odliczonego od nakładów inwestycyjnych poniesionych na obcy środek trwały, nawet jeśli sprzedaż nakładów nastąpiła w ciągu pięciu lat od oddania do użytkowania. Potwierdził to Dyrektor IS w Poznaniu w piśmie z 31 lipca 2014 r. (sygn. ILPP1/443-363/14-4/NS). Pismo dotyczy sytuacji, gdy podatnik będący najemcą hali produkcyjnej, w której część pomieszczeń została przez niego zaadaptowana na biura i magazyny, miał otrzymać wynagrodzenie za pozostawione wynajmującemu nakłady inwestycyjne, które nie zostaną zdemontowane i pozostaną w wynajmowanej hali. Organ podatkowy stwierdził, że:
Spółka z o.o. od kwietnia 2013 r. była najemcą budynku magazynowego, który służył jej wyłącznie do działalności opodatkowanej. W początkowym okresie trwania umowy firma poniosła wydatki adaptacyjne, które podlegały amortyzacji według stawki 10% jako inwestycja w obcym środku trwałym. W związku z tym, że dokonane w lokalu ulepszenia były związane z działalnością opodatkowaną przedsiębiorstwa, VAT naliczony od tych wydatków został odliczony w całości.
Z końcem stycznia 2016 r. strony rozwiązały umowę najmu i postanowiły, że wynajmujący do 10 marca 2016 r. dokona zwrotu nakładów poczynionych i pozostawionych przez najemcę w zajmowanym dotychczas budynku. Sprzedaż nakładów inwestycyjnych podlega opodatkowaniu stawką 23%. Sprzedaż ta nie powoduje obowiązku skorygowania podatku naliczonego odliczonego od nakładów na ulepszenie w obcym (wynajmowanym) środku trwałym, gdyż nie zmieniło się przeznaczenie towarów i usług kupionych w formie nakładów inwestycyjnych.
2.2. Przywrócenie stanu poprzedniego wynajmowanego składnika majątku
W wyniku zakończenia umowy najmu lokalu lub budynku najemca może być zobowiązany do przywrócenia stanu pierwotnego wynajmowanej nieruchomości. Na ogół wynika to z postanowień umownych przewidujących taki skutek na okoliczność zakończenia umowy najmu. Wobec tego najemca może mieć wątpliwości co do tego, czy w związku z obowiązkiem przywrócenia przez niego stanu pierwotnego wynajmowanej nieruchomości:
? przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystanych do przywrócenia poprzedniego stanu nieruchomości,
? jest obowiązany do korekty podatku naliczonego odliczonego od nakładów inwestycyjnych poczynionych w wynajmowanej nieruchomości w trakcie trwania umowy?
2.2.1. Prawo do odliczenia VAT od zakupów dokonanych w celu przywrócenia stanu pierwotnego wynajmowanego składnika majątku
Obowiązek przywrócenia stanu pierwotnego wynajmowanej nieruchomości wymaga poniesienia dodatkowych nakładów.
Zgodnie z zasadą ogólną określoną przez art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług w takim zakresie, w jakim zakupy te są przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że jeśli podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane VAT, to od dokonanych zakupów związanych z tą działalnością, co do zasady, przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego (z wyjątkiem przypadków wskazanych w art. 88 ustawy o VAT oraz częściowego odliczenia VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi).
Jeżeli na najemcy, w związku z zakończeniem umowy najmu, ciąży obowiązek przywrócenia stanu pierwotnego wynajmowanego składnika majątku, to podatnikowi temu co do zasady przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych w tym celu wydatków. Nakłady te są niezbędne dla prawidłowego wykonania (zakończenia) umowy najmu.
Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na handlu artykułami sanitarnymi (sprzedaż wyłącznie opodatkowana VAT). Od kilku lat spółka, na podstawie umowy najmu, wykorzystuje na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności budynek magazynowy. W początkowym okresie trwania umowy firma poniosła nakłady na adaptację wynajmowanej powierzchni do własnych potrzeb.
1. W lutym 2016 r. strony postanowiły rozwiązać umowę najmu ze skutkiem na koniec maja 2016 r. Z treści zawartej umowy najmu wynika, że na najemcy ciąży obowiązek przywrócenia wynajmowanej powierzchni do stanu poprzedniego.
2. Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi (najemcy) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie kupionych towarów i usług, związanych z przywróceniem stanu pierwotnego budynku magazynowego, który służył działalności opodatkowanej (handel artykułami sanitarnymi).
Spółka może więc odliczyć podatek naliczony wynikający z faktur np. za demontaż ulepszeń, zakup materiałów budowlanych i narzędzi potrzebnych do przywrócenia poprzedniego stanu budynku itd.
2.2.2. Korekta podatku naliczonego po likwidacji ulepszeń
Ciążący na najemcy obowiązek przywrócenia stanu poprzedniego wynajmowanego składnika majątku powoduje, że dokonane wcześniej przez niego ulepszenia w cudzej nieruchomości przestają służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych. Rodzi to pytanie o istnienie obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego od likwidowanych ulepszeń w obcym środku trwałym na podstawie art. 91 ustawy o VAT. Kluczowe w tym zakresie są przede wszystkim postanowienia umowne określające zobowiązania najemcy związane z zakończeniem umowy najmu, w tym m.in. wynikający z umowy najmu obowiązek przywrócenia stanu poprzedniego nieruchomości.
W przypadku gdy zapisy umowy najmu zawierają regulacje nakładające na najemcę obowiązek przywrócenia stanu używalności wynajmowanych pomieszczeń, likwidacja inwestycji w obcym środku trwałym nie będzie powodować obowiązku korekty VAT naliczonego u najemcy. Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-6/15-4/BH). Organ podatkowy wyjaśnił, że:
(...) w sytuacji, gdy w wyniku rozwiązania umowy najmu Wnioskodawca będzie zobowiązany do usunięcia na własny koszt wszelkich poczynionych w lokalach nakładów stanowiących inwestycje w obcym środku trwałym, po czym wykreśli je z ewidencji środków trwałych dokonując likwidacji środka trwałego to na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego. Również w odniesieniu do tej części nakładów, która zostanie zdemontowana i wykorzystana przez Spółkę do opodatkowanej działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy, gdyż nie nastąpi zmiana przeznaczenia tych środków trwałych.
3. Rozliczenie VAT, gdy pozostawiono nakłady bez wynagrodzenia
Jeżeli wynajmujący nie jest zainteresowany odpłatnym nabyciem nakładów na ulepszenie jego nieruchomości, to z reguły najemca, za zgodą wynajmującego, pozostawia te nakłady bez prawa do wynagrodzenia. Rozwiązanie to ma uzasadnienie w rachunku ekonomicznym, ponieważ wyklucza ponoszenie przez najemcę dodatkowych kosztów związanych z ewentualnym demontażem ulepszeń, co miałoby miejsce w przypadku, gdyby strony umowy najmu przyjęły, że najemca z chwilą zakończenia umowy ma przywrócić pierwotny stan nieruchomości. Tak więc ze względów ekonomicznych pozostawienie nakładów ma z pewnością swoje zalety. Może się ono jednak wiązać z koniecznością korekty podatku naliczonego odliczonego przez najemcę od nakładów inwestycyjnych na obcy środek trwały.
3.1. Rozliczenie przez najemcę pozostawionych nakładów
Jeżeli najemca w trakcie trwania umowy najmu poniósł nakłady inwestycyjne na ulepszenia w obcym środku trwałym, ale strony umowy najmu przyjęły, że najemcy temu nie przysługuje żadne wynagrodzenie za pozostawienie tych nakładów wynajmującemu, to przyjmuje się, że w takim przypadku nie występuje czynność podlegająca opodatkowaniu VAT. Uzasadnienia tego stanowiska dokonał m.in. Dyrektor IS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 15 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-826/13-4/JN), który stwierdził, że:
(...) nieodpłatne pozostawienie nakładów inwestycyjnych poniesionych na nieruchomość, stanowiącą własność wynajmującego, nie będzie stanowiło przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a tym samym dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Czynność ta nie będzie również nieodpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem wszystko, co wiąże się z wynajmem nieruchomości wykorzystywanej w działalności Wnioskodawcy, wiąże się także z prowadzeniem przedsiębiorstwa, w tym także zdarzenia, które związane są z ustaniem najmu. W przedmiotowej sprawie, nie będzie zatem spełniony jeden z warunków wskazanych w przepisie art. 8 ust. 2 ustawy. Tym samym, nieodpłatne pozostawienie wynajmującemu nakładów inwestycyjnych, które nie zostaną zdemontowane nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku należnego od wartości inwestycji w obcych środkach trwałych, które nie zostały zdemontowane i pozostały w wynajmowanym lokalu.
Na brak podstaw do opodatkowania przekazania przez najemcę całości poczynionych przez niego nakładów na rzecz właściciela wynajmowanego lokalu wskazał także Dyrektor IS w Warszawie w piśmie z 17 marca 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-6/15-4/BH).
W rezultacie pozostawienie nakładów, od których przy nabyciu odliczono podatek naliczony, w wynajmowanym składniku majątku nie stanowi czynności, która podlegałaby opodatkowaniu VAT. Skoro jest to czynność nieobjęta zakresem opodatkowania, to tym samym nie występuje obowiązek naliczenia podatku należnego od wartości pozostawionych nakładów na ulepszenia w obcym środku trwałym.
3.2. Korekta odliczonego VAT przez najemcę
Jeżeli najemcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług przeznaczonych do ulepszenia wynajmowanej nieruchomości, to przyjmuje się, że nastąpiła zmiana przeznaczenia wydatków na ulepszenie skutkująca koniecznością skorygowania odliczonego przez najemcę podatku naliczonego. Obowiązek korekty istnieje, gdy przed upływem pięciu lat (licząc od roku, w którym ulepszenia - w postaci odrębnego środka trwałego - zostały oddane do użytkowania) ulepszenia te, z uwagi na pozostawienie ich wynajmującemu, przestały być wykorzystywane w działalności opodatkowanej najemcy. Zasady tej korekty określają przepisy art. 91 ust. 2 i ust. 7-7a ustawy o VAT. Dla ulepszonego środka trwałego okres korekty wynosi pięć lat, co potwierdził m.in. Dyrektor IS w Warszawie w pismach z 8 października 2014 r. (sygn. IPPP2/443-674/14-2/KBr) oraz z 16 listopada 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-709/15-4/ISZ). W ostatnim piśmie czytamy:
W związku z tym, że inwestycja w obcym środku trwałym, polegająca na jego ulepszeniu stanowi odrębny od tej nieruchomości środek trwały, korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego powinna być dokonywana zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w ciągu 5-letniego okresu (a nie w ciągu 10 lat przewidzianych dla nieruchomości).
Na konieczność korekty wskazują zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne. Przykładem może być stanowisko Dyrektora IS w Łodzi zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z 15 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-826/13-4/JN). Organy podatkowe twierdzą, że dokonanie korekty jest konieczne ze względu na to, że pozostawienie nakładów inwestycyjnych wynika z woli (wyboru) podatnika i nie jest skutkiem zdarzeń losowych, na które podatnik ten nie ma wpływu, jak np. pożar, powódź, decyzje organów władz, które zmieniają warunki prowadzenia działalności, itd. Skoro zmiana przeznaczenia nakładów inwestycyjnych wynika z woli podatnika i skutkuje tym, że nakłady inwestycyjne, od momentu pozostawienia ich wynajmującemu, przestają służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych przez najemcę, to jest on zobowiązany dokonać korekty odliczonego VAT. Korekty dokonuje za okres od momentu pozostawienia ulepszeń wynajmującemu (zakończenia umowy najmu) do końca 5-cioletniego okresu korekty, w wysokości 1/5 kwoty VAT odliczonej od tych nakładów za każdy rok pozostający do końca okresu korekty.
Istnienie obowiązku korekty odliczonego podatku naliczonego potwierdzają także sądy administracyjne, czego przykładem mogą być m.in. wyroki NSA z: 5 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1352/11), 10 kwietnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 707/12) oraz 25 czerwca 2015 r. (sygn. akt I FSK 110/14).
Obowiązek korekty nie dotyczy całości podatku pierwotnie naliczonego przy nabyciu towarów i usług stanowiących nakłady inwestycyjne wykorzystywane przez najemcę w działalności opodatkowanej. Obowiązek ten obejmuje jedynie tę część podatku, która podlega korekcie do końca 5-letniego okresu rozliczeniowego, czyli pozostałego okresu korekty. O tym, jaką część odliczonego podatku naliczonego najemca (podatnik) będzie musiał z tego tytułu „zwrócić” fiskusowi, decyduje art. 91 ust. 2 i ust. 7a ustawy o VAT.
Podatnik w 2012 r. dokonał nakładów inwestycyjnych w wyjmowanym lokalu handlowym na kwotę 100 000 zł. W związku z tym, że wydatek ten był związany z działalnością opodatkowaną podatnika, VAT naliczony w kwocie 23 000 zł został w całości przez niego odliczony. Okres korekty podatku naliczonego dla tej inwestycji wynosi pięć lat (lata 2012-2016).
Najemca z końcem marca 2016 r. rozwiązał umowę najmu lokalu handlowego, pozostawiając w nim poczynione nakłady bez uzyskania z tego tytułu ekwiwalentu.
W związku z tym, że w okresie korekty, tj. w marcu 2016 r., zmieniło się prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, podatnik za 2016 r., tj. za ostatni rok okresu korekty, jest zobowiązany do skorygowania („zwrotu”) 1/5 kwoty odliczonego podatku naliczonego. Jednorazowej korekcie podlega kwota podatku naliczonego w wysokości: 23 000 zł x 1/5 = 4600 zł, która powinna zostać wykazana ze znakiem minus w poz. 46 deklaracji VAT-7 za marzec 2016 r. jako „Korekta podatku naliczonego od nabycia środków trwałych”.
Obecnie, zdaniem organów podatkowych, korektę podatku naliczonego związaną z pozostawieniem nakładów ulepszających wynajmującemu należy rozliczyć jednorazowo za okres, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia nakładów, czyli za okres zakończenia umowy najmu i jednoczesnego pozostawienia nakładów wynajmującemu. Takie stanowisko wyraził m.in. Dyrektor IS w Warszawie w piśmie z 12 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1408/14-4/MP) stwierdzając, że:
(...) w przypadku pozostawienia nakładów w obcym środku trwałym w związku z przedterminowym zakończeniem umowy najmu, po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek korekty wcześniej odliczonego podatku VAT z tytułu ww. inwestycji z uwzględnieniem 5-letniego okresu korekty, licząc od roku, w którym inwestycje te zostały oddane do użytkowania. Korektę należy uwzględnić w deklaracji VAT-7 składanej za miesiąc, w którym nastąpiło przekazanie lokalu Wynajmującemu.
W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Dyrektor IS w Katowicach w piśmie z 24 października 2014 r. (sygn. IBPP2/443-701/14/KO).
Istotne jest, że jeszcze stosunkowo niedawno organy podatkowe twierdziły, iż korektę należy rozliczyć w deklaracji VAT składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku, za który dokonuje się korekty (zob. interpretacje indywidualne Dyrektora IS w Warszawie z 5 lipca 2012 r., sygn. IPPP1/443-334/12-4/JL, oraz z 6 grudnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-562/13-10/S/JL).
Warto podkreślić, że najemca, który pozostawia wynajmującemu nakłady inwestycyjne, nie zawsze musi korygować podatek naliczony. Nie jest on obowiązany do korekty podatku naliczonego, jeśli w chwili zakończenia umowy najmu i pozostawienia nakładów ulepszających wynajmującemu upłynął już 5-letni okres korekty. Potwierdził to Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 1 kwietnia 2014 r. (sygn. IBPP1/443-20/14/BM), w której czytamy:
Jeśli (...) Wnioskodawca w 2009 r. oddał do użytkowania środek trwały w postaci inwestycji w obcym środku trwałym o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł, a umowa najmu lokalu będzie rozwiązana w 2014 r., na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z ww. inwestycją, bowiem upłynęło 5 lat licząc od roku, w którym oddano do użytkowania przedmiotowy środek trwały w postaci inwestycji w obcym środku trwałym.
Podatnik od 2010 r. był najemcą lokalu użytkowego, który służył jego działalności opodatkowanej. W 2011 r. poniósł on wydatki adaptacyjno-modernizacyjne, które stanowiły inwestycję w obcym środku trwałym podlegającą amortyzacji.
1. Oddanie inwestycji do użytkowania nastąpiło we wrześniu 2011 r. Wartość nakładów stanowiła kwotę 68 420 zł.
2. Najemca z dniem 29 lutego 2016 r. rozwiązał umowę najmu lokalu, pozostawiając nakłady wynajmującemu. Inwestycja nie została jeszcze zamortyzowana (okres amortyzacji wynosi 10 lat).
Dla środka trwałego powstałego w wyniku nakładów inwestycyjnych na wynajmowany lokal okres korekty podatku naliczonego wynosi pięć lat (lata 2011-2015). Ze względu na to, że zakończenie umowy najmu nastąpiło w 2016 r., a więc już po upływie okresu korekty, podatnik nie ma obowiązku korygowania podatku naliczonego. Nie zmienia tego ani fakt pozostawienia ulepszeń w najmowanym lokalu, ani okres amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym.
Korekta odliczonego podatku naliczonego nie będzie konieczna także wówczas, gdy wartość nakładów na obcy środek trwały nie przekraczała 15 000 zł i jeśli umowa najmu została rozwiązana po 12 miesiącach, licząc od końca miesiąca lub kwartału, w którym ulepszony lokal oddano do użytkowania (art. 91 ust. 7c ustawy o VAT).
4. Opłata za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu
Organy podatkowe w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy najmu uznają, że kwota należna wynajmującemu z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy przez najemcę, dokonanego w drodze porozumienia stron, nie ma cech odszkodowania za poniesioną szkodę. Stanowi ekwiwalent za udzielenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu. Potwierdzenie tego stanowiska można odnaleźć m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora IS w Warszawie z 30 września 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-691/15-3/RD) oraz z 12 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1408/14-4/MP). W ostatnim piśmie czytamy:
Zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu należy traktować jako odpłatne świadczenie usług spełniające przesłanki określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i dokumentowane fakturą VAT wystawioną zgodnie z art. 106b ustawy.
Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora IS w Bydgoszczy z 14 kwietnia 2015 r. (sygn. ITPP1/4512-130/15/DM) oraz Dyrektora IS w Poznaniu z 4 marca 2015 r. (sygn. ILPP1/443-1100/14-4/MK).
Pogląd ten podzielają również sądy administracyjne, czego przykładem są wyroki NSA z 7 lutego 2014 r. (sygn. akt I FSK 1664/12) oraz z 10 czerwca 2014 r. (sygn. akt I FSK 981/13). Jak wyjaśnił NSA w wyroku z 10 czerwca 2014 r., samo określenie przez strony umowy najmu, że wypłata kwoty tytułem wcześniejszego rozwiązania umowy najmu jest odszkodowaniem, nie przesądza o tym, że w istocie kwota ta pełni taką funkcję. W wyroku tym czytamy:
(...) kwoty wypłacane na podstawie tak skonstruowanych umów, wynikające wprost z treści tych umów - chociaż nazwane są karami umownymi lub odszkodowaniami - stanowią w istocie fragment rozliczenia z tytułu umowy najmu, rodzaj „odstępnego”, zapłatę za zgodę kontrahenta na prawo do wcześniejszego wycofania się z umowy. Objęte są opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług i powinny być dokumentowane fakturami VAT. O tym, że w sprawie nie mamy do czynienia z odszkodowaniem, które ma na celu naprawienie szkody, przemawia to, że sam fakt wcześniejszego rozwiązania umowy za porozumiem stron nie daje podstaw do twierdzenia o wystąpieniu szkody.
? art. 676 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 121; ost.zm. Dz.U. z 2015 r., poz. 1844
? art. 2 pkt 34, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 19a ust. 1 i ust. 3, art. 86 ust. 1, art. 86a ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 3 pkt 1 lit. a) i ust. 4 pkt 1, art. 90b ust. 1 pkt 2, ust. 2, ust. 4 i ust. 6, art. 91 ust. 2, ust. 6, ust. 7a i 7c, art. 106b ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. 2011 r. Nr 177, poz. 1054; ost.zm. Dz.U. z 2015 r. poz. 1649