Source: http://cyfroteka.pl/ebooki/ebook/p0206268i020
Timestamp: 2019-11-17 08:47:58
Legal References Found: de lege ferenda
 art. 49
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 53
 art. 54
 art. 93
 art. 27

Document Content:
Efektywność prawa wspólnotowego w Polsce na przykładzie VAT [Adam Bartosiewicz] << KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE
00282 006092 15941948 na godz. na dobę w sumie
Efektywność prawa wspólnotowego w Polsce na przykładzie VAT - ebook/pdf
Autor: Adam Bartosiewicz Liczba stron: 445
ISBN: 978-83-264-5077-8 Data wydania: 2009-02-10
Prawo wspólnotowe dotyczące podatku od wartości dodanej zasadniczo ma zapewnioną efektywność w polskim porządku prawnym. Dokonano transpozycji wspólnotowych dyrektyw do prawa krajowego. Stworzono regulacje zapewniające prawu wspólnotowemu prymat nad prawem krajowym. Nie kwestionuje się obowiązku wykładni prowspólnotowej prawa krajowego.
Jeśli przyjrzeć się szczegółom, sytuacja nie wygląda tak dobrze. Transpozycja, choć objęła cały zakres regulacji o podatku od wartości dodanej, w szczegółach zawiera wiele rozwiązań sprzecznych z prawem unijnym, bądź budzących wątpliwości w tym względzie. Po części zawiodła także metoda jaką przyjął prawodawca krajowy w redakcji przepisów transponujących. Postawiono bowiem na bardzo szczegółowe regulacje, gdy tymczasem wspólnotowe dyrektywy dotyczące podatku od wartości dodanej w wielu kwestiach zawierają regulacje bardzo elastyczne (niemalże zbliżone do klauzul generalnych) i otwarte.
W niniejszej pracy nadano badaniom tych problemów walor praktyczny. Przyjrzano się bowiem także stosowaniu przepisów o podatku od wartości dodanej. W miarę możliwości podjęto również próby konfrontacji ustaleń teoretycznych z istniejącą w sądach administracyjnych oraz wśród organów podatkowych praktyką.
Efektywność prawa wspólnotowego w Polsce na przykładzie VAT Adam Bartosiewicz Warszawa 2009 Stan prawny na 30 listopada 2008 r. Wydawca: Grzegorz Jarecki Redaktor prowadzący: Ewa Fonkowicz Sk³ad, ³amanie: Sławomir Sobczyk © Copyright by Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., 2009 ISBN 978-83-7601-455-5 ISSN 1897-4392 Wydane przez: Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o. Redakcja Książek 01-231 Warszawa, ul. Płocka 5a tel. (022) 535 80 00 31-156 Kraków, ul. Zacisze 7 tel. (012) 630 46 00 e-mail: ksiazki@wolterskluwer.pl www.wolterskluwer.pl Księgarnia internetowa www.profinfo.pl Spis treści Wykaz skrótów .................................................................................................. 13 Akty prawne ................................................................................................. 13 Organy ........................................................................................................... 14 Publikatory .................................................................................................... 14 Uwagi wprowadzające ..................................................................................... 15 CZĘŚĆ I Wspólnotowy system podatku od wartości dodanej jako element acquis communautaire .............................................................. 23 Rozdział 1. Przystąpienie Polski do Unii Europejskiej ................................ 25 1. Uwagi wprowadzające ........................................................................... 25 2. Charakter Wspólnot Europejskich ........................................................ 26 3. Podstawa prawna akcesji ....................................................................... 27 Rozdział 2. Porządek prawny Unii Europejskiej (acquis communautaire). Prawo wspólnotowe .................................................................................... 30 1. Uwagi wprowadzające ........................................................................... 30 2. Wymóg przyjęcia acquis communautaire ................................................ 31 3. Okresy przejściowe i środki specjalne ................................................. 32 4. Pojęcie acquis communautaire ................................................................... 34 5. Autonomia prawa wspólnotowego ...................................................... 36 6. Źródła prawa wspólnotowego .............................................................. 38 7. Prawo wtórne (pochodne) ..................................................................... 41 Rozdział 3. Europejski Trybunał Sprawiedliwości i jego orzecznictwo ...... 47 1. Uwagi wprowadzające ........................................................................... 47 2. Jednolitość prawa wspólnotowego jako cel orzecznictwa Trybunału .................................................................................................. 49 3. Krytyka Trybunału i jego działalności .................................................. 50 5 Spis treści 4. Zakres kompetencji orzeczniczych Trybunału ................................... 51 5. Współpraca polskich sądów administracyjnych z Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości ................................................................ 56 6. Precedensowość orzeczeń ETS .............................................................. 58 7. Wykładnia prawa wspólnotowego w orzecznictwie Trybunału ..... 61 8. Orzecznictwo Trybunału jako wskazówka interpretacyjna dla wykładni prawa krajowego ................................................................... 66 9. Orzeczenie Trybunału jako przesłanka wznowienia postępowania podatkowego ................................................................. 67 10. Podsumowanie ......................................................................................... 72 CZĘŚĆ II Harmonizacja przepisów prawnych dotyczących podatku od wartości dodanej .......................................................................................... 75 Rozdział 1. Harmonizacja prawa jako środek wprowadzenia wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej ...................... 77 1. Uwagi wprowadzające ........................................................................... 77 2. Pojęcie harmonizacji prawa ................................................................... 78 3. Rodzaje harmonizacji prawa ................................................................. 81 4. Harmonizacja przepisów podatkowych, w tym dotyczących podatku od wartości dodanej ................................................................ 82 5. Przesłanki harmonizacji prawa dotyczącego wspólneg systemu podatku od wartości dodanej ................................................ 90 6. Podstawa prawna harmonizacji regulacji dotyczących podatków pośrednich ............................................................................. 93 7. Zarys przebiegu harmonizacji prawa dotyczącego wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ................................................ 94 8. Ewolucja przebiegu harmonizacji przepisów dotyczących podatku od wartości dodanej w Polsce ................................................ 99 Rozdział 2. Dyrektywa jako instrument harmonizacji przepisów prawnych .................................................................................................... 104 1. Uwagi wprowadzające ......................................................................... 104 2. Znaczenie dyrektywy w procesie harmonizacji prawa państw członkowskich ........................................................................................ 105 3. Wspólnotowe rozporządzenie wykonawcze do Szóstej dyrektywy a harmonizacja prawa ...................................................... 107 4. Adresaci dyrektyw i zakres ich związania dyrektywą .................... 109 6 Spis treści Rozdział 3. Implementacja i transpozycja dyrektyw w prawie krajowym .............................................................................. 111 1. Uwagi wprowadzające ......................................................................... 111 2. Istota implementacji prawa wspólnotowego .................................... 112 3. Implementacja dyrektyw w prawie krajowym ................................ 117 4. Termin implementacji ........................................................................... 120 5. Transpozycja jako jeden z elementów implementacji ..................... 122 6. Sposób transpozycji – redakcja przepisów krajowych .................... 124 7. Sposób transpozycji wspólnotowych dyrektyw dotyczących systemu podatku od wartości dodanej w polskim prawie krajowym ................................................................................. 128 8. Wady procesu implementacyjnego .................................................... 131 9. Podsumowanie – ocena transpozycji oraz implementacji wspólnotowych dyrektyw dotyczących systemu podatku od wartości dodanej w krajowym porządku prawnym ................. 134 CZĘŚĆ III Prymat prawa wspólnotowego. Skutek bezpośredni norm wspólnotowych .................................................................................... 137 Rozdział 1. Prymat bezpośrednio skutecznego prawa wspólnotowego nad prawem krajowym ............................................................................ 139 1. Uwagi wprowadzające ......................................................................... 139 2. Efektywność autonomicznego prawa wspólnotowego .................. 140 3. Kolizja pomiędzy prawem wspólnotowym a prawem krajowym ....145 4. Skutek bezpośredni dyrektyw a prowspólnotowa wykładnia prawa krajowego ............................................................... 148 5. Kształtowanie się zasad prymatu prawa wspólnotowego oraz jego bezpośredniego skutku ....................................................... 149 6. Prymat prawa wspólnotowego jako pierwszeństwo jego stosowania ...................................................................................... 152 7. Podstawa prawna prymatu prawa wspólnotowego przed prawem krajowym oraz jego bezpośredniego skutku w porządku wewnętrznym ................................................................. 154 8. Ewentualna kolizja prawa wspólnotowego z normami konstytucyjnymi państw członkowskich .......................................... 159 Rozdział 2. Konsekwencje zasady supremacji ............................................ 164 1. Uwagi wstępne ...................................................................................... 164 2. Odmowa zastosowania prawa krajowego ........................................ 165 7 Spis treści 3. Substytucja normy krajowej przez bezpośrednio skuteczną normę wspólnotową ............................................................................. 172 4. Zasada wyłączności ustawy w prawie podatkowym a prymat prawa wspólnotowego oraz jego bezpośredni skutek ....................................................................................................... 174 Rozdział 3. Warunki bezpośredniej skuteczności dyrektyw .................... 179 1. Uwagi wstępne ...................................................................................... 179 2. Jednoznaczność przepisów dyrektywy ............................................. 181 3. Bezwarunkowość przepisów dyrektywy .......................................... 182 4. Uprawnienia wynikające z przepisów dyrektyw ............................ 184 5. Termin implementacji a skutek bezpośredni .................................... 187 6. Margines implementacyjny a skutek bezpośredni .......................... 188 7. Przykłady przyznania państwom członkowskim marginesu implementacyjnego na gruncie dyrektyw dotyczących wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ......................... 189 8. Bezpośrednia skuteczność norm dyrektyw dotyczących podatku od wartości dodanej .............................................................. 191 Rozdział 4. Możliwość wywierania przez przepisy dyrektywy skutków bezpośrednich ............................................................................ 194 1. Uwagi wstępne ...................................................................................... 194 2. Układ wertykalny (zwykły) ................................................................. 194 3. Układ wertykalny odwrócony ............................................................ 197 4. Przepisy dyrektyw kreujące jednocześnie prawa i obowiązki jednostek a skutek bezpośredni .......................................................... 198 5. Sytuacja horyzontalna oraz układy triangularne ............................ 202 6. Możliwość stosowania dyrektyw na gruncie krajowych oraz wspólnotowych przepisów dotyczących podatku od towarów i usług ...................................................................................................... 206 Rozdział 5. Skutek bezpośredni dyrektyw w praktyce organów stosujących przepisy o podatku od towarów i usług .......................... 208 1. Organy odpowiedzialne za skutek bezpośredni dyrektyw ........... 208 2. Skutek bezpośredni dyrektyw w praktyce polskich sądów administracyjnych ................................................................................ 211 3. Skutek bezpośredni dyrektyw w praktyce polskich organów podatkowych ......................................................................... 215 4. Podsumowanie ....................................................................................... 219 8 Spis treści CZĘŚĆ IV Prowspólnotowa wykładnia prawa krajowego ........................................ 223 Rozdział 1. Istota wykładni prowspólnotowej ........................................... 225 1. Uwagi wprowadzające ......................................................................... 225 2. Pojęcie wykładni prowspólnotowej ................................................... 227 3. Kształtowanie się koncepcji wykładni prowspólnotowej............... 228 4. Wieloznaczność normy prawa wspólnotowego jako źródło trudności przy dokonywaniu wykładni prowspólnotowej ........... 231 Rozdział 2. Obowiązek wykładni prowspólnotowej ................................. 236 1. Wykładnia prowspólnotowa jako wykładnia przepisów krajowych ............................................................................ 236 2. Zakres przedmiotowy obowiązku prowspólnotowej wykładni .... 239 3. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jako przedmiot wykładni prowspólnotowej .................................... 240 4. Zakres temporalny obowiązku wykładni prowspólnotowej ......... 242 5. Zakres podmiotowy obowiązku wykładni prowspólnotowej ....... 243 Rozdział 3. Wykładnia prowspólnotowa przepisów o podatku od towarów i usług w praktyce organów stosujących prawo ................. 246 1. Prowspólnotowa wykładnia w orzecznictwie sądów administracyjnych – trudności okresu przejściowego .................... 246 2. Wykładnia prowspólnotowa obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług w orzecznictwie sądów administracyjnych... 251 3. Prowspólnotowa wykładnia w praktyce organów podatkowych ....253 Rozdział 4. Granice wykładni prowspólnotowej na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług ............................................. 256 1. Wykładnia prowspólnotowa czy skutek bezpośredni? ................... 256 2. Granice prowspólnotowej wykładni .................................................. 258 3. Nadużycia wykładni prowspólnotowej w praktyce ....................... 263 4. Podsumowanie – wpływ obowiązku wykładni prowspólnotowej na wykładnię prawa podatkowego .................................................... 267 CZĘŚĆ V Wybrane niezgodności polskich przepisów krajowych z prawem wspólnotowym oraz sposoby zapewnienia prawu wspólnotowemu efektywności w tych przypadkach ................. 277 Rozdział 1. Wieczyste użytkowanie jako towar – interpretacja prawa krajowego w świetle pojęć wspólnotowych ............................. 279 9 Spis treści 1. Uwagi wprowadzające ......................................................................... 279 2. Dostawa towarów a świadczenie usług ............................................. 280 3. Charakter prawny wieczystego użytkowania gruntów ................. 281 4. Pojęcie towaru oraz dostawy towarów .............................................. 283 5. Obrót prawem wieczystego użytkowania towarów – dostawa towarów czy świadczenie usług? ..................................... 287 Rozdział 2. Opodatkowanie czynności „nielegalnych” – dyrektywa źródłem praw, lecz nie obowiązków ............................... 292 1. Uwagi wstępne ...................................................................................... 292 2. Problematyka opodatkowania czynności nielegalnych w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz literaturze zagranicznej ............................................................... 294 3. Uregulowania polskie i ich możliwe skutki ...................................... 300 Rozdział 3. Definicja podatnika – granice wykładni prowspólnotowej ......310 1. Uwagi wstępne ...................................................................................... 310 2. Działalność gospodarcza ...................................................................... 316 3. Samodzielność działalności .................................................................. 328 Rozdział 4. Zwolnienia podatkowe i ich zakres – brak swobody ustawodawcy krajowego .......................................................................... 336 1. Uwagi wstępne ...................................................................................... 336 2. Generalne powody niezgodności krajowych przepisów dotyczących zwolnień podatkowych z prawem wspólnotowym ....340 3. Usługi finansowe ................................................................................... 342 4. Usługi związane z ochroną zdrowia .................................................. 345 5. Niektóre zwolnienia określone w aktach wykonawczych ............. 347 6. Możliwe skutki wprowadzenia zwolnienia niezgodnego z prawem wspólnotowym ................................................................... 349 Rozdział 5. Prawo do odliczenia – skutek bezpośredni przepisów dyrektywy ................................................................................................... 352 1. Uwagi wprowadzające ......................................................................... 352 2. Terminy zwrotu podatku...................................................................... 358 3. Zaliczkowy zwrot podatku naliczonego ............................................ 362 4. Czynności sprawdzające poprawność deklaracji – praktyka administracyjna jako naruszenie obowiązku implementacji ......... 368 5. Ocena polskich regulacji dotyczących prawa do odliczenia i zwrotu podatku ................................................................................... 371 6. Uwagi podsumowujące ........................................................................ 373 10 Spis treści Zakończenie ..................................................................................................... 377 Bibliografia ....................................................................................................... 393 Orzeczenia .................................................................................................. 393 Europejski Trybunał Sprawiedliwości ............................................. 393 II. Sądy Konstytucyjne i Najwyższe Państw Członkowskich ..... 398 III. Europejski Trybunał Praw Człowieka ....................................... 400 IV. Polskie Sądy .................................................................................... 400 Pisma organów podatkowych i Ministerstwa Finansów .................... 403 I. Ministerstwo Finansów .................................................................. 403 II. Organa podatkowe ........................................................................ 403 Literatura ..................................................................................................... 405 Przepisy prawne ........................................................................................ 439 Wspólnotowe ....................................................................................... 439 Krajowe ................................................................................................ 441 traktat akcesyjny akt akcesji Wykaz skrótów Akty prawne – traktat podpisany w Atenach w dniu 16 kwietnia 2003 r. między Królestwem Belgii, Królestwem Da- nii, Republiką Federalną Niemiec, Republiką Gre- cką, Królestwem Hiszpanii, Republiką Francuską, Irlandią, Republiką Włoską, Wielkim Księstwem Luksemburga, Królestwem Niderlandów, Republiką Austrii, Republiką Portugalską, Republiką Finlandii, Królestwem Szwecji, Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej (Państwami Członkowskimi Unii Europejskiej) a Republiką Cze- ską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Re- publiką Łotewską, Republiką Litewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzecząpospolitą Pol- ską, Republiką Słowenii, Republiką Słowacką do- tyczący przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotew- skiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Repub- liki Słowenii i Republiki Słowackiej do Unii Euro- pejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864) – akt dotyczący warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryj- skiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypo- 13 Wykaz skrótów o.p. ustawa z 1993 r. u.p.t.u. r.w.p.t.u. Konstytucja RP ETS NSA SN WSA TWE Dz. U. Dz. Urz. ONSA OSP 14 spolitej Polskiej, Republiki Słowenii, Republiki Sło- wackiej i zmian w traktatach stanowiących podsta- wę Unii Europejskiej – ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja po- datkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) – ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od to- warów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) – ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towa- rów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwiet- nia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepi- sów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwiet- nia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 z późn. sprost.) Organy – Europejski Trybunał Sprawiedliwości – Naczelny Sąd Administracyjny – Sąd Najwyższy – Wojewódzki Sąd Administracyjny Publikatory – Traktat Ustanawiający Unię Europejską – Dziennik Ustaw – Dziennik Urzędowy – Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego – Orzecznictwo Sądów Polskich Uwagi wprowadzające Podatek od towarów i usług jest podatkiem powszechnym. Jest naj- częściej pobieraną daniną publicznoprawną. Jako powszechny podatek od obrotu codziennie jest pobierany od tysięcy transakcji. Niemal każde dobro będące przedmiotem obrotu jest obciążone tym podatkiem. Nawet wów- czas gdy jest ono formalnie zwolnione od podatku, w jego cenie zawarty jest podatek naliczony na poprzednich etapach obrotu, bądź produkcji. Podatek ten jednocześnie jest przerzucalny na konsumentów (nabyw- ców) towarów i usług. To oni ponoszą faktyczny ciężar finansowy tej dani- ny, co niektórych prowadzi do wniosku, że można ich nazwać faktycznymi podatnikami tego podatku1. Podatek od towarów i usług w swoich założe- niach powinien być neutralny dla przedsiębiorców-podatników. Neutral- ność oznacza, że nie powinni oni odczuwać ciężaru tego podatku. W od- niesieniu do podatku od wartości przez nich wytwarzanej neutralność ma zapewniać mechanizm przerzucalności podatku2. Natomiast w odniesieniu do podatku naliczonego we wcześniejszych fazach obrotu (produkcji) neu- tralność zapewniać ma mechanizm odliczenia podatku3. Takie cechy podatku od towarów i usług powodują, że jest on istot- nym narzędziem w zakresie konkurencyjności na rynku. Stosując zwol- nienia, określając wysokość stawek podatkowych, ustalając kto jest podat- 1 Mówi się nawet o podatniku formalnym (wykonującym daną czynność opodatkowaną) oraz o podatniku rzeczywistym – nabywcy towaru, czy też usługi – zob. J. Szołno-Koguc, Istota i miejsce podatków pośrednich w systemie podatkowym, (w:) Proces dostosowywania polskich podatków pośrednich do standardów Unii Europejskiej, Lublin 2003, s. 10. 2 Szerzej o zjawisku przerzucalności podatków pośrednich – zob. A. Gomułowicz, Przerzu- calność podatku obrotowego w PRL, Poznań 1988. 3 Z niewiadomych względów określane w polskich przepisach długą opisową nazwą: „pra- wo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony”. 15 Uwagi wprowadzające nikiem tego podatku, prawodawca może w istotny sposób wpływać na warunki konkurencji na danym rynku. Zakres obowiązków podatkowych ciążących na danym podmiocie może wpływać na finalną cenę danego do- bra przez niego oferowanego. To z kolei może stwarzać oczywistą przewa- gę konkurencyjną dla podmiotów działających w podobnych warunkach, lecz przy inaczej rozłożonych obowiązkach podatkowych. Od kilkudziesięciu lat w ramach Unii Europejskiej funkcjonuje jedno- lity rynek wewnętrzny. Ma to zapewnić równe warunki przedsiębiorcom ze wszystkich państw członkowskich. Jednym z warunków urzeczywistnienia tego założenia jest taki sam model obciążenia powszechnymi podatkami konsumpcyjnymi. Stało się to przyczyną harmonizacji prawa w zakresie podatków pośrednich od konsumpcji we wszystkich państwach członkow- skich. Stworzono wspólnotowy system podatku od wartości dodanej. Polska, przystępując do Unii Europejskiej, także przyjęła na siebie zobowiązania w zakresie harmonizacji prawa dotyczącego powszechne- go podatku obrotowego obciążającego konsumpcję. W tym miejscu nale- ży wskazać, że podstawowym skutkiem przystąpienia naszego państwa do Unii Europejskiej stało się przyjęcie całego dorobku prawnego Wspólnot, czyli tzw. acquis communautaire. Obejmuje on nie tylko akty prawa wspól- notowego (pierwotnego i pochodnego), ale również pewne zasady ogól- ne tego prawa. Na dorobek wspólnotowy składają się także ukształtowane sposoby rozumienia i stosowania tego prawa, orzecznictwo sądowe, zwy- czaje oraz wartości tkwiące u podstaw funkcjonowania Unii. Jedną z istotnych cech wspólnotowego porządku prawnego jest zasa- da skuteczności (efektywności) prawa wspólnotowego. Zgodnie z nią pra- wo wspólnotowe powinno we wszystkich państwach członkowskich znaj- dować faktyczne zastosowanie, także przed prawem krajowym. Określenie „zastosowanie” obejmuje zarówno przypadki bezpośredniej stosowalności przepisów wspólnotowych, jak i urzeczywistniania się ich w krajowych normach implementujących. Trzeba przyjąć, że tak powinno być również w Polsce jako państwie członkowskim Unii Europejskiej. Prawo wspólno- towe powinno mieć zatem zapewnioną efektywność (skuteczność) w kra- jowym porządku prawnym. Można jednak suponować, że efektywność prawa wspólnotowego w państwach członkowskich jest szczególnie narażona na uszczerbek w za- kresie prawa podatkowego. Regulacje prawne w tym zakresie bezpośrednio wpływają bowiem na wysokość dochodów budżetu państwa. Niewątpliwie zatem szczególna jest pokusa dla prawodawcy krajowego, aby wprowadzać 16 Uwagi wprowadzające regulacje prawne mające na celu przede wszystkim zapewnienie dochodów dla budżetu, a które to regulacje niekoniecznie będą pozostawać w zgodzie z prawem wspólnotowym. Sprawia to, że skuteczność prawa wspólnotowe- go w zakresie podatków4 może być w istotny sposób narażona na uszczer- bek. Istnieją wszakże określone rozwiązania prawne (zarówno na pozio- mie prawa wspólnotowego, jak i krajowego) oraz ukształtowane w orzecz- nictwie i doktrynie praktyki, które pozwalają na osiągnięcie efektywności prawa wspólnotowego także w tego rodzaju krytycznych sytuacjach. Nale- żałoby zbadać, które z tych instrumentów prawnych mogą znajdować zasto- sowanie na gruncie podatku od towarów i usług, w jakim zakresie oraz czy w ogóle istnieje potrzeba ich zastosowania. Potwierdzenia wymaga bowiem przyjęta teza o efektywności (skuteczności) prawa wspólnotowego, dotyczą- cego podatku od wartości dodanej, w krajowym porządku prawnym. Jak dotychczas nie ma opracowania, które w kompleksowy sposób podejmowałoby zagadnienie efektywności prawa wspólnotowego w pol- skim porządku prawnym w zakresie podatku od towarów i usług (podat- ku od wartości dodanej). Istniejące znakomite opracowania mają zazwy- czaj charakter generalny, odnosząc się do zagadnienia efektywności prawa wspólnotowego w krajowym porządku prawnym w sposób całościowy5. Pojawiają się również kompleksowe opracowania uwzględniające powyż- szy problem przykładowo w odniesieniu do prawa pracy6, prawa konku- rencji7, telekomunikacji8. Brak jest natomiast kompleksowego opracowania, które ujmowałoby problem powyższy w odniesieniu do prawa podatkowego, a konkretniej rzecz biorąc – w odniesieniu do prawa dotyczącego podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej). Specyficzny charakter prawa po- datkowego niewątpliwie zaś wymaga opracowania odrębnego, właściwe- go tylko dla niego. Istniejące opracowania mają charakter raczej przyczynkowy. Zdarzają się również prace o charakterze raczej popularyzatorskim. Niektóre z nich 4 Oczywiście w zakresie, jaki objęty jest harmonizacją w państwach członkowskich. 5 Zob. np. Prawo Unii Europejskiej, J. Barcz (red.), Warszawa 2004; Studia z prawa Unii Europej- skiej, S. Biernat (red.), Kraków 2000; red: A. Łazowski, R. Ostrihansky, Współczesne wyzwania europej- skiej przestrzeni prawnej. Księga pamiątkowa dla uczczenia 70. urodzin Profesora Eugeniusza Piontka, Kraków 2005; Szkice z prawa Unii Europejskiej, T. I–III, (red.) E. Piontek, Kraków 2003–2005. 6 L. Mitrus, Wpływ regulacji wspólnotowych na polskie prawo pracy, Kraków 2006. 7 C. Banasiński, Ochrona konkurencji i konsumentów w Polsce i Unii Europejskiej (studia prawno- -ekonomiczne), Warszawa 2005. 8 S. Piątek, Prawo telekomunikacyjne Wspólnoty Europejskiej, Warszawa 2003. 17 Uwagi wprowadzające zawierają pewne błędy czy też niedokładności9. Sprawia to, że istnieje silna potrzeba podjęcia kompleksowych badań nad zagadnieniem skuteczności prawa wspólnotowego w krajowym porządku prawnym w obszarze po- datku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej). Taki też cel przy- świeca autorowi niniejszej pracy. Dla jego zrealizowania konieczne jest podjęcie badań nad następu- jącymi problemami: 1) określenia źródeł prawa (w szerokim rozumieniu) prawa wspólnoto- wego dotyczącego podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej); 2) sprecyzowania obowiązków Polski jako państwa członkowskiego w zakresie zapewnienia efektywności powyższym regulacjom praw- nym; 3) określenia skutków ewentualnego niewypełnienia powyższych obo- wiązków, zwłaszcza w kontekście praw i obowiązków jednostek (po- datników); 4) wpływu prawa wspólnotowego – w kontekście zasady efektywności – na interpretację prawa krajowego; 5) oceny stopnia zapewnienia efektywności prawu wspólnotowemu w polskim prawie wspólnotowym. W pracy podjęto próbę nadania powyższym badaniom waloru prak- tycznego. Wnioski wynikające z analiz powyższych problemów konfronto- wano ze stosowaniem przepisów dotyczących podatku od wartości dodanej w praktyce. W miarę możliwości (dostępności materiału badawczego) pod- jęto również próby konfrontacji ustaleń teoretycznych z istniejącą w sądach administracyjnych oraz wśród organów podatkowych praktyką. Praca – stosownie do zamierzanych celów badawczych – podzielona jest na pięć podstawowych części. Część pierwsza ma charakter wprowadzający i ustanawia ramy dla dalszych rozważań. Przedstawione w niej zostały podstawy prawno-in- stytucjonalne istnienia Unii Europejskiej, jak również członkostwa w niej Polski. Omówiono źródła prawa Unii, a ściślej biorąc tzw. dorobek wspól- notowy (franc. acquis communautaire), obejmujący nie tylko akty Unii jako takie, ale również zasady ogólne, ukształtowane sposoby rozumienia i sto- 9 Częstym błędem tego rodzaju jest np. łączne ujmowanie, prowadzące do pomieszania, zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego oraz zasady wykładni prowspólnotowej prawa kra- jowego. 18 Uwagi wprowadzające sowania prawa wspólnotowego, orzecznictwo sądowe, zwyczaje oraz war- tości tkwiące u podstaw funkcjonowania Unii. Z uwagi na zakres niniejszej pracy badania w tym zakresie zostały ograniczone do tzw. pierwszego filaru Unii. Przedstawienia w ramach pierwszej (wstępnej) części pracy wymaga także pozycja i rola Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Należy rów- nież określić źródła prawa pochodnego w pierwszym filarze Unii w kon- tekście odnoszącym się do systemu podatku od wartości dodanej. Przeprowadzenie badań w powyższym zakresie jest niezbędne do tego, aby móc właściwie umiejscowić dalsze rozważania dotyczące zapew- nienia w krajowym porządku prawnym efektywności prawu wspólnoto- wemu dotyczącemu podatku od wartości dodanej. Badania w tym zakresie kontynuowane są w części drugiej niniejszej pracy. Jest ona poświęcona określeniu aktów wspólnotowych, które zawie- rają regulacje dotyczące podatku od wartości dodanej. W tym zakresie za- warte są one przede wszystkim w dyrektywach. Dyrektywy są specyficznym źródłem prawa. Szczególna jest także ich rola. Przedstawienie charakteru dyrektyw oraz ich roli – jaką jest zapewnienie harmonizacji prawa państw członkowskich w oznaczonym zakresie – jest zasadniczym przedmiotem rozważań w pierwszych rozdziałach części drugiej pracy. Pozwoliło to tak- że na sprecyzowanie obowiązków państw członkowskich wynikających z nakazu zapewnienia efektywności tym wspólnotowym regulacjom praw- nym. Podstawowe znaczenie w tym przypadku ma bowiem implementacja dyrektyw wspólnotowych w prawie krajowym. Tym właśnie zagadnieniom poświęcone są dalsze rozdziały części drugiej niniejszej pracy. Wskazywano już na pokusy prawodawcy krajowego, istniejące na gruncie prawa podatkowego, aby nie wypełniać w ogóle, czy też wypełniać nierzetelnie, obowiązków związanych z zapewnieniem efektywności pra- wu wspólnotowemu10. Należy sądzić, że nie inaczej jest w Polsce. W związ- ku z tym w kolejnych, trzeciej i czwartej, częściach pracy skoncentrowano się na poszukiwaniu i przedstawianiu możliwych sposobów zapewnienia efektywności prawu wspólnotowemu w sytuacji, gdy w prawie krajowym11 nie wypełniono w pełni obowiązków implementacyjnych. Trzecia część pracy dotyczy rozwiązania tych problemów na pozio- mie prawa wspólnotowego. Koncentruje się ona bowiem na tzw. zasadzie 10 Świadczy o tym również ilość spraw, jakie Komisja Europejska wytaczała poszczególnym państwom członkowskim, w związku z niewypełnieniem obowiązków implementacyjnych w za- kresie regulacji dotyczących podatku od wartości dodanej. Było ich kilkadziesiąt. 11 Przez co należy rozumieć również praktykę stosowania tego prawa. 19 Uwagi wprowadzające supremacji prawa wspólnotowego, która pozwala na zastosowanie pra- wa unijnego przed i wbrew prawu krajowemu. Zasada supremacji została omówiona po pierwsze z punktu widzenia samego prawa wspólnotowe- go, a ściślej rzecz biorąc z punktu widzenia wypracowanych w orzeczni- ctwie ETS zasad. Następnie jednak przedstawiono również normatywne podstawy zasady supremacji znajdujące się w prawie krajowym. Specyfika regulacji prawa wspólnotowego w zakresie podatku od wartości dodanej – przybierających przede wszystkim formę dyrektyw – sprawia, że zasa- da supremacji doznaje pewnych ograniczeń. Zbadano zatem – w kontek- ście przepisów o podatku od wartości dodanej – w jakich sytuacjach i przy uwzględnieniu jakich okoliczności prawo wspólnotowe może być w pełni efektywne w krajowym porządku prawnym. Poczynione w tym zakresie ustalenia zostały następnie skonfrontowane z istniejącą praktyką. Analizie poddano bowiem sposób postępowania sądów administracyjnych oraz or- ganów podatkowych. W ramach czwartej części poszukiwano sposobów rozwiązania prob- lemu kolizji pomiędzy prawem krajowym a prawem wspólnotowym na po- ziomie prawa krajowego. W orzecznictwie Europejskiego Trybunału Spra- wiedliwości wykształcono bowiem specjalny instrument, który pozwala na zapewnienie efektywności prawu wspólnotowemu poprzez odpowiednią interpretację prawa krajowego. Jest to tzw. wykładnia prowspólnotowa. Zagadnieniom związanym ze stosowaniem wykładni prowspólnotowej względem polskich przepisów dotyczących podatku od towarów i usług poświęcona jest czwarta część niniejszej pracy. Należało zidentyfikować samo pojęcie wykładni prowspólnotowej, zbadać jej charakter. Podjęta została także próba „osadzenia” powyższej wykładni w ukształtowanym wcześniej modelu wykładni prawa podatkowego. Poczynione spostrze- żenia autora zostały następnie poddane weryfikacji praktycznej, poprzez przedstawienie i ocenę sposobu postępowania sądów administracyjnych oraz organów podatkowych w przedmiocie dokonywania przez nie wy- kładni prowspólnotowej. W ramach piątej części pracy wcześniejsze obserwacje poddano ca- łościowej aplikacji praktycznej. Zakładając bowiem, że polskie przepisy krajowe dotyczące podatku od towarów i usług nie są w całości zgodne ze wspólnotowymi regulacjami dotyczącymi podatku od wartości dodanej, poszukiwano przepisów krajowych wykazujących takie rozbieżności. Zo- stały one wybrane w ten sposób, aby możliwe stało się ukazanie – badanych wcześniej – mechanizmów zapewniających stosowanie prawa wspólnoto- 20 Uwagi wprowadzające wego. Proponowane są konkretne sposoby osiągnięcia efektywności pra- wa wspólnotowego. Prezentowane są również przykłady takich krajowych rozwiązań prawnych, w przypadku których nie jest możliwe osiągnięcie pełnej efektywności prawa wspólnotowego. Zakończenie pracy stanowią wnioski wypływające z przeprowadzo- nych we wcześniejszych częściach pracy badań i analiz. Zawarte tam są również określone postulaty de lege ferenda, które mają przyczynić się do uzyskania pełnej efektywności prawa wspólnotowego w krajowym po- rządku prawnym. W pracy wykorzystano dostępną literaturę polską oraz obcojęzyczną. Brano pod uwagę także orzecznictwo polskich sądów administracyjnych (które wciąż nie jest liczne w tym zakresie). W szerokim zakresie uwzględ- niono orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (wraz z opinia- mi Adwokatów Generalnych) oraz orzecznictwo sądów obcych. Chęć we- ryfikacji obserwacji teoretycznych w praktyce spowodowała konieczność korzystania z piśmiennictwa organów podatkowych (interpretacji wyda- wanych na podstawie przepisów ordynacji podatkowej). CZĘŚĆ I Wspólnotowy system podatku od wartości dodanej jako element acquis communautaire Rozdział 1 Przystąpienie Polski do Unii Europejskiej 1. Uwagi wprowadzające Podstawowym powodem – czy też nawet koniecznością – uchwalenia i wprowadzenia całkowicie nowej ustawy o podatku od towarów i usług była akcesja Polski do Unii Europejskiej1, wiążąca się z przyjęciem tzw. ac- quis communautaire (dorobku prawnego Wspólnot). Przystąpienie Polski do Unii Europejskiej wywarło olbrzymi wpływ na polski system prawny2. Wpływ ten jest dostrzegalny przede wszystkim w tych dziedzinach pra- wa, które objęte są harmonizacją na szczeblu wspólnotowym. Jak wska- zuje się w piśmiennictwie, w związku z przyjęciem prawa wspólnotowe- go, około 2/3 kompetencji prawodawczej, zaś w zakresie prawa gospodar- czego – około 80 tej kompetencji, zostało przekazane na rzecz organów wspólnotowych3. 1 Chociaż w piśmiennictwie wskazywano także inne przesłanki, które spowodowały, że za- miast zmiany prawa dotychczasowego uchwalono całkowicie nową ustawę. Przykładowo wskazy- wano na przekroczenie przez dotychczasową ustawę z 1993 r. granic „pojemności nowelizacyjnej” – A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Kraków 2004, s. 13. W tym kontekście warto zauwa- żyć, że w piśmiennictwie wskazuje się na dalsze skomplikowanie układu Kodeksu pracy na skutek implementacji prawa wspólnotowego w akcie nowelizowanym wcześniej już ponad 40 razy – zob. L. Mitrus, Wpływ regulacji wspólnotowych na polskie prawo pracy, Kraków 2006, s. 143. Zauważano rów- nież, iż za opracowaniem nowej ustawy przemawiał brak wydania tekstu jednolitego wcześniejszej ustawy – zob. B. Walczak, Polskie prawo podatkowe w obliczu akcesji Polski do UE – VAT – 2004 (w:) Polski system podatkowy. Założenia a praktyka, A. Pomorska (red.), Lublin 2004, s. 177. 2 Po akcesji można mówić także o „prawie krajowym”. 3 J. Barcz, Parlament a Unia Europejska, analiza prawna na podstawie doświadczeń Austrii, Warsza- wa 1999, s. 11. Mówi się także, że w istocie nie ma takich pól działalności gospodarczej, które by- łyby wolne od wpływu prawa wspólnotowego – K. Rissanen, EU law in everyday practice of national courts, (w:) Prawo Unii Europejskiej w wewnętrznym porządku prawnym państw członkowskich, E. Piontek (red.), Warszawa 2004, s. 142. 25 Część I. Wspólnotowy system podatku od wartości dodanej jako element acquis communautaire Członkostwo każdego państwa w Unii Europejskiej wiąże się z ko- niecznością dostosowania ustawodawstwa krajowego do założeń wypra- cowanych w aktach prawa wspólnotowego. Harmonizacja prawa państw członkowskim dotyczy różnych zakresów. Jednym z nich jest właśnie opo- datkowanie podatkami pośrednimi. Państwa członkowskie powinny bo- wiem wprowadzić w ustawodawstwie krajowym przepisy zapewniające urzeczywistnienie modelu opodatkowania podatkami pośrednimi. Model ten wyznaczony jest na poziomie prawa wspólnotowego w formie dyrek- tyw. Konieczność dostosowania przepisów krajowych do regulacji wspól- notowych w tym względzie wpływa także na zasady wykładni przepisów prawa krajowego. Mając powyższe na uwadze, należy przedstawić podstawowe aspekty uzyskania przez Polskę członkostwa w Unii, „system prawny” w niej obo- wiązujący, a także pozycję i rolę Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Jest to bowiem niezbędne przede wszystkim, aby móc właściwie umiejsco- wić dalsze badania w temacie zapewnienia w krajowym porządku praw- nym efektywności prawu wspólnotowemu dotyczącemu podatku od war- tości dodanej. Jednakże już na tym wstępnym etapie należy przeanalizować pewne zagadnienia, jakie pojawiają się w związku z nową sytuacją, w jakiej po akcesji znajdują się krajowe organa stosujące prawo. W szczególności studiów wymaga kwestia pytań wstępnych do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zadawanych przez sądy administracyjne rozstrzygające sprawy podatkowe, możliwości i stopnia wpływu orzecznictwa tego Try- bunału na praktykę stosowania prawa krajowego oraz możliwości wzno- wienia postępowania podatkowego wskutek orzeczenia Trybunału. 2. Charakter Wspólnot Europejskich Z dniem 1 maja 2004 r. Rzeczpospolita Polska przystąpiła do Wspólnot Europejskich. Nie koncentrując się na powyższym problemie, gdyż nie ma on większego znaczenia w kontekście celów niniejszej pracy, przyjąć należy, że Unia Europejska jest pewną specyficzną strukturą o charakterze sui ge- neris (szczególnym), nieposiadającą podmiotowości prawnej4, działającą na 4 Należy zauważyć, że problematyka powyższa jest sporna. Raczej jednak przyjmuje się, że Unia jako taka nie ma podmiotowości prawnej. Wskazuje się przykładowo, że „[this Union] has no status, and does not exist, in international law” (H.H. Schermers, N.M. Blokker, International Institutional Law, Dordrecht 1995, s. 997. Spojrzenia na powyższą kwestię nie ułatwia fakt, że same organa i insty- 26 Rozdział 1. Przystąpienie Polski do Unii Europejskiej podstawie umowy międzynarodowej i znajdującą się w rozwoju – in statu nascendi5. Można się jednak spotkać także z poglądami odmiennymi6. W związku z obecnym kształtem organizacyjnym Unii konieczne było ubieganie się o członkostwo oraz dokonanie akcesji do Unii jako całości, tzn. we wszystkich Wspólnotach wchodzących do I filaru Unii oraz w II i III filarze7. 3. Podstawa prawna akcesji Jednolitą podstawę prawną przyjęcia każdego państwa do Unii Euro- pejskiej stanowi art. 49 Traktatu o Unii Europejskiej. Zgodnie z powołanym przepisem „każde państwo europejskie, które szanuje zasady określone w artykule 6 ustęp 1, może ubiegać się o członkostwo w Unii. W tym celu składa ono swój wniosek Radzie, która podejmuje decyzje, stanowiąc jed- nomyślnie po zasięgnięciu opinii Komisji oraz po otrzymaniu zgody Par- lamentu Europejskiego, udzielonej bezwzględną większością głosów jego członków. Warunki przyjęcia i wynikające z tego przyjęcia dostosowania w Traktatach stanowiących podstawę Unii są przedmiotem umowy między Państwami Członkowskimi a Państwem ubiegającym się o członkostwo. Umowa ta podlega ratyfikacji przez wszystkie umawiające się Państwa, zgodnie z ich odpowiednimi wymogami konstytucyjnymi”. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że przepis ten określa cztery główne problemy związane z akcesem państwa do Unii: ogólne przesłanki dotyczące przy- stąpienia, wewnętrzną procedurę po stronie Unii, obszar regulacji traktatu akcesyjnego, procedurę związania się traktatem akcesyjnym8. tucje Unii mają na tę sprawę rozbieżny pogląd. Przykładowo w jednym i tym samym dokumencie – Comitee of Constitutional Affairs, European Parliament Report on the Legal Personality of the European Union, 2001/2021 (INI) 21 November 2001 – w jednym miejscu wskazuje się, że Unia musi być po- strzegana jako Unia państw bez własnej osobowości (podmiotowości) prawnej w publicznym prawie międzynarodowym oraz prawie krajowym (s. 9), zaś kilka stron dalej konstatuje się, iż Unia ma oso- bowość (podmiotowość) prawną (s. 21). Interesująco na temat postrzegania podmiotowości (osobo- wości) prawnej Unii pisze M. Gołąbek, European Legal Personality. Present State and Future Perspectives (w:) Szkice z prawa Unii Europejskiej. Tom III. Problemy konstytucyjne, Kraków 2005, s. 113 i n. 5 J. Barcz, Charakter prawny i struktura Unii Europejskiej. Pojęcie prawa Unii (w:) J. Barcz (red.), Prawo Unii Europejskiej, Warszawa 2004, s. 87. 6 Zob. np. M.M. Kenig-Witkowska, Charakter prawny Unii Europejskiej ze stanowiska prawa między- narodowego (w:) Prawo polskie a prawo Unii Europejskiej, E. Piontek (red.), Warszawa 2003, s. 35–40. 7 J. Barcz, Charakter prawny i struktura ...., s. 87. 8 J. Barcz, Prawne aspekty procesu rozszerzania Unii Europejskiej. Traktat akcesyjny (w:) Prawo Unii Europejskiej, J. Barcz (red.), Warszawa 2004, s. 449. 27 Część I. Wspólnotowy system podatku od wartości dodanej jako element acquis communautaire Szczegółową podstawą prawną przystąpienia każdego państwa do Unii jest umowa międzynarodowa pomiędzy państwami członkowski- mi a państwem ubiegającym się o członkostwo. W przypadku Polski i po- zostałej dziewiątki państw był to traktat podpisany w Atenach w dniu 16 kwietnia 2003 r. między Królestwem Belgii, Królestwem Danii, Republiką Federalną Niemiec, Republiką Grecką, Królestwem Hiszpanii, Republiką Francuską, Irlandią, Republiką Włoską, Wielkim Księstwem Luksemburga, Królestwem Niderlandów, Republiką Austrii, Republiką Portugalską, Re- publiką Finlandii, Królestwem Szwecji, Zjednoczonym Królestwem Wiel- kiej Brytanii i Irlandii Północnej (Państwami Członkowskimi Unii Euro- pejskiej) a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Litewską, Republiką Węgierską, Repub- liką Malty, Rzecząpospolitą Polską, Republiką Słowenii, Republiką Słowa- cką dotyczący przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Re- publiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowe- nii i Republiki Słowackiej do Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864) – dalej: traktat akcesyjny. Jest to tzw. traktat akcesyjny sensu stricto. Oprócz niego na dokumenty akcesyjne składa się akt dotyczący warunków przystąpienia9 (który wraz z traktatem akcesyjnym sensu stricto łącznie stanowią traktat akcesyjny sen- su largo10) oraz akt końcowy. Traktat akcesyjny sensu stricto reguluje trzy podstawowe kwestie: ustanawia członkostwo 10 państw przystępujących, odsyła w sprawie warunków tego członkostwa do aktu o warunkach przy- stąpienia stanowiącego integralną część traktatu oraz potwierdza, że traktat akcesyjny należy do prawa pierwotnego11. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że sam akt akcesji może być postrzegany jako instrument o charakterze technicznym, nierodzący więk- szych problemów prawnych i niezasługujący na szczególną uwagę12. Oczy- 9 Akt dotyczący warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rze- czypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii, Republiki Słowackiej i zmian w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej Europejskiej (Dz. U. UE L z 2003 r. Nr 236, s. 33) – dalej akt akcesji. 10 A. Wyrozumska, Charakter prawny traktatu o przystąpieniu do Unii Europejskiej z 2003 r. (w:) Przystąpienie Polski do Unii Europejskiej. Traktat akcesyjny i jego skutki, red: S. Biernat, S. Dudzik, M. Niedźwiedź, s. 14. 11 A. Wyrozumska, Charakter prawny traktatu ..., s. 14. 12 P. Saganek, Instrumenty prawne aktu akcesji (w:) Przystąpienie Polski do Unii Europejskiej. Trak- tat akcesyjny i jego skutki, red: S. Biernat, S. Dudzik, M. Niedźwiedź, s. 71. 28 Rozdział 1. Przystąpienie Polski do Unii Europejskiej wiście to nieskomplikowanie aktu akcesji jest niewspółmierne do jego zna- czenia politycznego, gospodarczego i prawnego. Traktat akcesyjny został podpisany ze strony Polski zgodnie z proce- durą uregulowaną w ustawie z dnia 14 kwietnia 2000 r. o umowach mię- dzynarodowych (Dz. U. Nr 39, poz. 443 z późn. zm.). Następnie – po wyra- żeniu w referendum ogólnokrajowym zgody – nastąpiła jego ratyfikacja13. W art. 2 traktatu akcesyjnego ustanowiono dzień jego wejścia w życie na 1 maja 2004 r. Był to równocześnie dzień uzyskania członkostwa przez pań- stwa przystępujące14. 13 Szczegółowo procedurę ratyfikacyjną oraz wątpliwości związane z jej przebiegiem opisuje A. Wyrozumska, Charakter prawny traktatu ..., s. 34–35. 14 J. Barcz, Struktura i główne postanowienia Traktatu dotyczącego przystąpienia Polski do UE (w:) Unia Europejska. Tom I, red: E. Kawecka-Wyrzykowska, E. Synowiec, s. 480. 29 Rozdział 2 Porządek prawny Unii Europejskiej (acquis communautaire). Prawo wspólnotowe 1. Uwagi wprowadzające Jak już wskazywano, Unia Europejska jest specyficzną strukturą, or- ganizacją ponadnarodową. Jej odmiennością jest to, że wykształciła ona własny, specyficzny porządek prawny15. Nic więc dziwnego, że przystą- pienie do Unii Europejskiej wiąże się przede wszystkim z obowiązkiem przyjęcia owego porządku prawnego. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że obowiązek akceptacji porządku prawnego Unii jest pełny i natych- miastowy16, co wynika z założenia, że przystąpienie do Unii wiąże się ipso iure z rozszerzaniem obowiązywania porządku prawnego Unii – co wyni- ka zarówno z ogólnych założeń międzynarodowego prawa traktatów, jak i zasad prawa unijnego17. W wyniku przystąpienia do Unii Europejskiej państwa przekazują część władzy zwierzchniej (suwerennej) na rzecz organów organizacji po- nadnarodowej18. Niewątpliwie dotyczy to także podatków, gdyż prawo do nakładania podatków pojmuje się jako fundamentalny przejaw suweren- 15 M. Ahlt, Prawo europejskie, Warszawa 1998, s. 4. 16 S.L. Kaleda, Ogólne zasady przejęcia systemu prawa unijnego wyrażone w traktacie akcesyjnym: analiza art. 2–6 aktu akcesyjnego (w:) Przystąpienie Polski do Unii Europejskiej. Traktat akcesyjny i jego skut- ki, red: S. Biernat, S. Dudzik, M. Niedźwiedź, s. 47. 17 S.L. Kaleda, Ogólne zasady przejęcia..., s. 50–51. 18 S. Biernat, Wpływ członkostwa w Unii Europejskiej na polskie sądy, Przegląd Sądowy 2001, nr 11–12, s. 6. Należy w tym miejscu zauważyć, że niekiedy mówi się nie o przekazaniu kompeten- cji, tylko o przekazaniu ich wykonywania – por. A. Lisiecka, Prawo wspólnotowe w porządku prawnym państw członkowskich (w:) Szkice z prawa Unii Europejskiej. Tom III. Problemy Konstytucyjne, E. Piontek (red.), Kraków 2005, s. 26–261. 30 Rozdział 2. Porządek prawny Unii Europejskiej (acquis communautaire). Prawo wspólnotowe ności, które zostało ograniczone wspólnotowym prawem traktatowym19. W dziedzinie prawa Unii – mającego prymat nad prawem krajowym (o czym szerzej w części III) – wyrazem przekazania części władzy suweren- nej jest transfer kompetencji dokonany przez państwa członkowskie na rzecz Wspólnot Europejskich w wyniku czego powstało prawo wspólno- towe jako porządek (system) prawny20. 2. Wymóg przyjęcia acquis communautaire Jak podkreśla się w piśmiennictwie, państwo przystępując do Unii musi przejąć całość jej zasobu prawnego, tzn. prawo pierwotne i prawo sta- nowione w Unii, łącznie z tzw. wspólnotowym zasobem prawnym (franc. acquis communautaire), od czego nie dopuszcza się zasadniczo beztermino- wych i generalnych wyjątków21. Wraz z przystąpieniem do Unii państwa członkowskie, co do zasady, powinny przyjąć całość dorobku wspólnoto- wego22. Dotyczy to również w całej rozciągłości dorobku Wspólnoty w za- kresie prawa podatkowego23. Przyjęcie acquis powoduje, że system prawny Unii staje się systemem „własnym” państwa przystępującego24. Dotyczy to także norm szeroko ro- zumianego prawa finansowego – wszelkie normy prawa wspólnotowego prawa finansowego stają się częścią corpus iuris państw członkowskich25. Zgodność prawa polskiego z porządkiem prawnym Wspólnoty była jednym z warunków pomyślnego zakończenia negocjacji oraz przesłanką sine qua non osiągnięcia przez Polskę członkostwa w Unii26. Wymóg przyję- cia dorobku prawnego Unii był jednak nie tylko warunkiem, ale i konse- 19 C. David, Taxpayers and Tax Administrations: A Satisfactory Balance?, VAT Monitor 2000, nr 4, s. 144. 20 C. Mik, Europejskie prawo wspólnotowe. Zagadnienia teorii i praktyki, Warszawa 2000, s. 293. 21 J. Barcz, Prawne aspekty procesu rozszerzania..., s. 452. 22 L. Mitrus, Wpływ regulacji wspólnotowych na polskie prawo pracy, Kraków 2006, s. 103. 23 A. Dębiec, A. Ferek, Relacje pomiędzy podatkowym prawem wspólnotowym i krajowym – wybrane aspekty, Monitor Podatkowy 2004, nr 10, s. 13. 24 E. Łętowska, Między Scyllą i Charybdą – sędzia polski między Strasburgiem i Luksemburgiem, Eu- ropejski Przegląd Sądowy 2005, nr 1, s. 3. Z. Brodecki (red.), Warszawa 2004, s. 158. gląd Prawa Europejskiego 1996, nr 1, s. 7. 25 Z. Brodecki, A. Jurkowska, Porządek prawny Unii Europejskiej. Zagadnienia ogólne (w:) Finanse, 26 A. Wojciechowski, Dostosowanie prawa polskiego do prawa europejskiego – proces bez końca, Prze- 31 Część I. Wspólnotowy system podatku od wartości dodanej jako element acquis communautaire kwencją przystąpienia państwa członkowskiego do Unii27. Przyjęcie acquis communautaire wiąże się także z obowiązkiem podjęcia wszelkich środków, aby mogło być ono skutecznie stosowane28. Brak realizacji prawa wspólno- towego może bowiem spowodować zastosowanie sankcji w ramach tzw. procedur dyscyplinujących29 (nazywanych również szczególnymi klauzu- lami ochronnymi)30. Podstawowym instrumentem przyjmowania acquis communautaire przez nowe państwa członkowskie jest automatyczne ich związanie pra- wem pierwotnym i wtórnym31. Został on wyrażony w art. 2 aktu akcesji. W piśmiennictwie wskazuje, że regulacja ta implicite odsyła do podstawo- wych zasad zawartych w orzecznictwie Trybunału, dotyczących relacji po- między prawem wspólnotowym a prawem krajowym. Chociaż bowiem nie zostały one ujęte wprost w akcie akcesji, to jednak – jako ustalone w drodze wykładni traktatów ustanawiających Wspólnoty Europejskie – stanowią nieodłączną część przyjmowanego traktatu założycielskiego32. Oznacza to, że nowe państwo członkowskie – w tym Polska – związane jest podstawo- wymi zasadami dotyczącymi prawa wspólnotowego. Zakres przedmiotowy, związany z tematyką niniejszej pracy, regu- luje przede wszystkim tzw. prawo pochodne (wtórne). W związku z tym należy zauważyć, że zgodnie z art. 53 traktatu akcesyjnego nowe państwa członkowskie – w tym oczywiście Polska – są uważane za adresatów ak- tów prawa wtórnego, zaś na mocy art. 54 traktatu są one zobowiązane do wdrożenia wszelkich działań koniecznych do wywiązania się w dniu ak- cesji z obowiązków wynikających z prawa wtórnego. 3. Okresy przejściowe i środki specjalne Wyjątkiem od zasady pełnego i natychmiastowego przyjęcia acquis communautaire są tzw. okresy przejściowe. Samo sformułowanie „okres wa 2004, s. 17. 27 P. Dąbrowska, Skutki orzeczenia wstępnego Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Warsza- 28 S.L. Kaleda, Ogólne zasady przejęcia..., s. 56. 29 Omawia je P. Saganek, Instrumenty prawne aktu..., s. 97–98, jednocześnie wskazując na wąt- pliwości związane z ich ewentualnym zastosowaniem – s. 98–100. 30 S. Biernat, Przystąpienie Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej: wyzwania dla organów stosu- jących prawo (w:) Prawo polskie a prawo Unii Europejskiej, E. Piontek (red.), Warszawa 2003, s. 102–103. 31 P. Saganek, Instrumenty prawne aktu..., s. 77. 32 S.L. Kaleda, Ogólne zasady przejęcia..., s. 51–52. 32 Rozdział 2. Porządek prawny Unii Europejskiej (acquis communautaire). Prawo wspólnotowe przejściowy” – na co słusznie zwrócono uwagę w piśmiennictwie – jest w istocie pewnym skrótem myślowym. W istocie bowiem chodzi o praw- ną regulację o przejściowym charakterze, odbiegającą od prawa Unii Euro- pejskiej. Należałoby zaś raczej mówić o „postanowieniach obowiązujących w ramach okresów przejściowych”33. Okresy przejściowe także wyznaczają zasady i terminy przyjęcia acquis communautaire, jednak czynią to w sposób negatywny – pełne przyjęcie acquis nastąpi z upływem danego okresu34. Okresy przejściowe wynegocjowane przez Polskę35 dotyczą 13 zakresów, w tym m.in. także podatków, a przede wszystkim podatku od towarów i usług (który odpowiada unijnemu podatkowi od wartości dodanej)36. Należy jeszcze wspomnieć, że wspólnotowe przepisy podatku od wartości dodanej umożliwiają państwom członkowskim wystąpienie o sto- sowanie tzw. środków specjalnych. Po uzyskaniu zgody na stosowanie środka specjalnego, zgodnie z procedurą przewidzianą w prawie wspól- notowym, państwo członkowskie może wprowadzić w prawie krajowym regulacje prawne stanowiące odstępstwo od prawa wspólnotowego37. W ra- mach środków specjalnych wprowadzane są zatem regulacje odmienne od zasad określonych w prawie wspólnotowym. Z uwagi na to, że są one wprowadzane zgodnie z prawem wspólnotowym, umożliwiającym taką szczególną możliwość, należy je określić właśnie jako „odmienne” od pra- wa wspólnotowego, a nie jako „niezgodne” z prawem wspólnotowym roz- wiązania prawne. 33 P. Saganek, Instrumenty prawne aktu..., s. 87. 34 Ibidem, s. 86. 35 Załącznik XII do aktu akcesji. 36 W zakresie podatków Polska uzyskała do 30 kwietnia 2005 r. techniczny okres przejściowy na stosowanie obniżonej stawki podatku akcyzowego na paliwa ekologiczne; do końca 2007 r. okres przejściowy na stosowanie obniżonej stawki VAT w wysokości nie niższej niż 7 w budownictwie mieszkaniowym na sprzedaż gotowych mieszkań oraz remonty i modernizacje budynków miesz- kalnych, na usługi gastronomiczne, stosowanie obniżonej stawki VAT w wysokości 0 na niektóre książki i czasopisma specjalistyczne; do 30 kwietnia 2008 r. okres przejściowy na stosowanie obni- żonej stawki VAT w wysokości nie niższej niż 3 na towary i usługi w produkcji rolnej, na środki spożywcze z wyłączeniem alkoholi; do końca 2008 r. okres przejściowy na stosowanie niższej niż minimalna stawki akcyzy na wyroby tytoniowe przy zobowiązaniu do corocznego zwiększania udziału akcyzy w cenie papierosów – zob. I. Zużewicz, Komentarz do art. 93 TWE (w:) Z. Brodecki, M. Drobysz, S. Majkowska, D. Pyć, M. Tomaszewska, I. Zużewicz, Traktat o Unii Europejskiej. Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską. Komentarz, Warszawa 2006, s. 386. 37 Szerzej na temat stosowania środków specjalnych w zakresie dotyczącym podatku od wartości dodanej – zob. P. Litwin, Komentarz do art. 27 (w:) K. Sachs (red.), VI dyrektywa VAT. Komen- tarz do Dyrektyw Unii Europejskiej dotyczących wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Warsza- wa 2003, s. 739–752. 33 Część I. Wspólnotowy system podatku od wartości dodanej jako element acquis communautaire 4. Pojęcie acquis communautaire Omawiając zobowiązania państwa członkowskiego wynikające z przy- jęcia członkostwa w Unii Europejskiej, posługiwano się pojęciem jej dorobku prawnego (acquis communautaire). Należy w tym miejscu pokrótce scharak- teryzować to pojęcie, przedstawiając także system źródeł prawa Unii. Pojęcie acquis communautaire łączy się z prawem (dorobkiem praw- nym) Unii Europejskiej. W literaturze przedmiotu wskazuje się na proble- my terminologiczne dotyczące określenia prawa Unii Europejskiej, prawa europejskiego, czy też prawa wspólnotowego38. Każdy z trzech filarów Unii zawiera własną listę aktów prawnych, przy czym ich wzajemne relacje nie są jasne39. Należy w tym miejscu od razu sprecyzować, że ze względu na tematykę niniejszej pracy, przedmiotem zainteresowania może być wyłącz- nie prawo Unii w zakresie jej I filaru. Pierwszy filar Unii to przede wszyst- kim Wspólnoty Europejskie40. W tym też zakresie uzasadnione wydaje się mówienie o prawie wspólnotowym41. Zauważyć także należy, że wbrew temu co twierdzono w literaturze przedmiotu42 język polski znał od daw- na przymiotnik „wspólnotowy”. Definiował go już Słownik języka polskiego W. Doroszewskiego, wydany w latach 1958–196243. W piśmiennictwie wskazuje się na specyfikę prawa wspólnotowe- go, nie tylko z punktu widzenia formalnego, ale także i materialnego. Za- uważa się, że prawo wspólnotowe reguluje głównie sytuacje z elementem transgranicznym, a do sytuacji czysto narodowych nie ma zastosowania44. 38 Szerzej na ten temat zob. C. Mik, Europejskie prawo wspólnotowe..., s. 289–292. 39 R. Ostrihansky, Źródła prawa Unii Europejskiej w traktacie ustanawiającym Konstytucję dla Eu- ropy (w:) Reformowanie Unii Europejskiej. Wybrane problemy prawne okresu przemian, E. Piontek (red.), Kraków 2005, s. 50. 40 W chwili obecnej jest to Wspólnota Europejska (dawna Europejska Wspólnota Gospodar- cza) oraz Europejska Wspólnota Energii Atomowej. Traktat o utworzeniu Europejskiej Wspólnoty Węgla i Stali wygasł 23 lipca 2002 r. 41 Tak też M. Ahlt, Prawo europejskie..., s. 4; C. Mik, Europejskie prawo wspólnotowe..., s. 291–292 z zastrzeżeniem, że należałoby je uzupełnić o określenie „europejskie”. 42 Z. Knypl, Wprowadzenie do prawa europejskiego, Warszawa 1997, s. 43–44. Rzekomy brak w języku polskim przymiotnika „wspólnotowy” miałby uzasadniać niemożność posługiwania się tym pojęciem. 43 Słownik języka polskiego, t. 1–11 pod redakcją W. Doroszewskiego, Wydawnictwo Nauko- we PWN 1997. 44 C. Mik, Europejskie prawo wspólnotowe..., s. 296. Autor ten trafnie dalej wskazuje na wystę- powanie w praktyce tzw. efektu rozlania (ang. spill-over effect), polegającego na wzorowaniu prawa krajowego na aktach prawa wspólnotowego, także w razie braku takiego obowiązku oraz na ko- rzystaniu z wzorców prawa wspólnotowego także względem prawa krajowego regulującego sytu- acje czysto krajowe. 34 Rozdział 2. Porządek prawny Unii Europejskiej (acquis communautaire). Prawo wspólnotowe Podkreślić jednak w tym miejscu należy, że problematyka podatku od war- tości dodanej zdaje się w całości należeć do „sytuacji transgranicznych”, przy czym decyduje o tym potencjalność pojawienia się elementu trans- granicznego, dla którego regulacja prawna musi być taka sama jak w przy- padku sytuacji czysto narodowych. Takie krajowe sprawy mają swój kon- tekst wspólnotowy wówczas, gdy normy prawne je przewidujące zostały ustanowione w wykonaniu prawa wspólnotowego (jak jest to w przypadku przepisów o podatku od towarów i usług) lub powinny być interpretowa- ne zgodnie z tymi normami45. Kontekst wspólnotowy spraw dotyczących podatku od wartości dodanej (w Polsce – podatku od towarów i usług) je
<a href="http://cyfroteka.pl/ebooki/Efektywnosc_prawa_wspolnotowego_w_Polsce_na_przykladzie_VAT-ebookRO/p0206268i020" target="_blank" title="Efektywność prawa wspólnotowego w Polsce na przykładzie VAT [Adam Bartosiewicz] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE" > <img src="http://cyfroteka.pl/images/BRD.png" style="border:none;background:none transparent;box-shadow:none;-webkit-box-shadow:none;-webkit-border-radius:0;border-radius:0;" alt="Efektywność prawa wspólnotowego w Polsce na przykładzie VAT [Adam Bartosiewicz] - KLIKAJ I CZYTAJ ONLINE"/></a>