Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/pl-lm-834-84-bnj-13-rd-3318-14-pismo-wydane-przez-184813289
Timestamp: 2020-07-02 14:57:23
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 7
 art. 8
 art. 1
 art. 7
 art. 7
 art. 1
 art. 1
 art. 211
 art. 7
 art. 1
 art. 1
 art. 7
 art. 211
 art. 46
 FSK 
 art. 46
 art. 46

Document Content:
PL/LM/834/84/BNJ/13/RD-3318/14 - Pismo wydane...
PL/LM/834/84/BNJ/13/RD-3318/14
Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, z urzędu, zmienia interpretację indywidualną Nr ILPB2/436-137/13-2/ES, wydaną w dniu 24 maja 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów na podstawie § 2 i 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Pani, zwanej dalej "Wnioskodawczynią", przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn nabycia własności rzeczy tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności - jest nieprawidłowe.
W dniu 26 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn nabycia własności rzeczy tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości.
Na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego o stwierdzeniu nabycia spadku po ojcu, Wnioskodawczyni nabyła przysługujący spadkodawcy udział we współwłasności kilku nieruchomości.
W oparciu o ugodę, zawartą z uczestniczką postępowania (siostrą spadkodawcy), przed Sądem Rejonowym, w dniu 23 marca 2012 r., obejmującą zgodne nieodpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości, tj.:
Wnioskodawczyni stała się wyłączną właścicielką działek nr: 43/3, 43/5, 43/9, 43/10, 43/13 oraz 902/3 w zamian za przekazanie swoich udziałów w działkach nr: 903, 43/8, 43/12, 115, 908/8, 1118/1 oraz 1118/2, które przypadły drugiej współwłaścicielce.
Wnioskodawczyni wyjaśniła, że opisane powyżej zniesienie współwłasności dokonane zostało przez podział fizyczny rzeczy wspólnej bez obowiązku spłat i dopłat.
Czy w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości przez podział rzeczy wspólnej, dokonanego pomiędzy osobami zaliczanymi do II grupy podatkowej, zgodnie z unormowaniem art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, w sytuacji gdy wartość rynkowa nabytej przez byłego współwłaściciela na wyłączną własność części objętej współwłasnością nieruchomości, jest mniejsza od wartości rynkowej jego udziału w tej nieruchomości sprzed zniesienia jej współwłasności - powstaje obowiązek podatkowy tego byłego właściciela w podatku od spadków i darowizn, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.
Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę unormowanie art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.
Zgodnie natomiast z treścią art. 8 ust. 1 przywołanej wyżej ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw.
Odnosząc się do treści powyższych unormowań Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w przypadku wykazania, iż wartość rynkowa, nabytej przez Nią w wyniku zniesienia współwłasności, na wyłączną własność, części wspólnej nieruchomości jest niższa, od wartości rynkowej udziału jaki przysługiwał Jej w nieruchomości wspólnej przed zniesieniem współwłasności, obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności po Jej stronie nie powstaje.
Pogląd ten, zdaniem Wnioskodawczyni, jest w pełni uzasadniony gdyż ugoda sądowa obejmująca nieodpłatne zniesienie współwłasności (bez ustalenia obowiązku spłat lub dopłat), jako jedna czynność prawna dotycząca wielu nieruchomości nie może być na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn inaczej kwalifikowana niż nieodpłatne zniesienie współwłasności, gdyż ustawodawca w art. 1 ust. 1 pkt 4 tej ustawy wyraźnie odróżnia ten tytuł nabycia przez osoby fizyczne własności rzeczy lub praw majątkowych od innych tytułów nabycia, ze względu na specyficzne, przedmiotowo istotne elementy tej czynności prawnej.
W przedstawionym stanie faktycznym, nabycie przez Wnioskodawczynię na wyłączną własność pojedynczych, wyodrębnionych geodezyjnie działek, objętych uprzednio współwłasnością, nie powinno być oceniane, pod kątem prawnej kwalifikacji tego nabycia, bez uwzględnienia, dokonanego w ramach tej samej czynności prawnej, jednoczesnego przeniesienia na rzecz drugiego współwłaściciela Jej udziałów w działkach, które przypadły mu na wyłączną własność.
Z kolei biorąc pod uwagę, iż wartość rynkowa udziału Wnioskodawczyni w poszczególnych działkach wchodzących w skład nieruchomości wspólnej przed zniesieniem współwłasności, ustalona co do części tych działek w oparciu o opinię biegłego sądowego, a co do działek nieobjętych wyceną w opinii, w oparciu o ocenę współwłaścicieli co do ich rynkowej wartości, jest większa od wartości rynkowej działek, które w wyniku zniesienia współwłasności nabyła na wyłączną własność uważa, iż nie ma żadnych normatywnych podstaw do opodatkowania tego nabycia, gdyż wartość nabytych na wyłączną własność rzeczy, nie przekracza wartości przysługującego Jej uprzednio udziału w ich współwłasności. Tym samym w konkretnej sytuacji Wnioskodawczyni ze względu na wzajemne rozliczenia współwłaścicieli, przepis art. 7 ust. 6 ustawy od spadków i darowizn nie ma zastosowania, gdyż opisana w nim podstawa opodatkowania w ogóle nie występuje.
Wnioskodawczyni uważa również, iż na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn, doniosłości prawnej pozbawiona jest okoliczność, iż zniesienie współwłasności dotyczyło wielu wydzielonych geodezyjnie działek, wchodzących w skład nieruchomości objętych kilkoma księgami wieczystymi, w sytuacji gdy dokonane w oparciu o zawartą przed sądem ugodę, wzajemne, ściśle ze sobą związane świadczenia, prowadzące do jednoczesnego zniesienia współwłasności wszystkich nieruchomości objętych współwłasnością, jest jednym zdarzeniem prawnym.
Zdaniem Wnioskodawczyni, za słusznością Jej stanowiska przemawia zarówno literalna wykładnia przepisu art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, który w Jej ocenie wyraźnie wskazuje jako jedyne kryterium powstania obowiązku podatkowego, porównanie wartości rzeczy lub praw majątkowych przysługujących osobie fizycznej przed zniesieniem współwłasności rzeczy wspólnej, z ich wartością po zniesieniu tej współwłasności, jak również wykładnia funkcjonalna i celowościowa, która w oparciu o ocenę wskazanych w art. 1 ustawy od spadków i darowizn, tytułów nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, prowadzi do odtworzenia woli ustawodawcy uregulowania konsekwencji podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności, zgodnie z przedstawionym przez Nią w niniejszym wniosku stanowiskiem.
Wnioskodawczyni wskazała także, że analogiczny pogląd wyrażony został w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego, wydanym w Urzędzie Skarbowym w Będzinie w dniu 5 lipca 2001 r. w sprawie sygn. akt VPM/436-2/05 oraz w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego, wydanego w Urzędzie Skarbowym we Wrocławiu Śródmieście w dniu 28 marca 2006 r. sygn. akt PM 436-2/06.
Zdaniem Wnioskodawczyni, podstawa opodatkowania, w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym, nie występuje również na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż w ugodzie sądowej, obejmującej zniesienie współwłasności nieruchomości, nie ustalono obowiązku spłat lub dopłat.
Mając na uwadze opisany w niniejszym wniosku stan faktyczny oraz okoliczność, iż w wyniku jego zaistnienia, nie nastąpiło na Jej rzecz żadne przysporzenie majątkowe. W ocenie Zainteresowanej stanowisko jest prawidłowe i nie ciąży na Niej obowiązek podatkowy związany ze zniesieniem współwłasności nieruchomości.
W interpretacji indywidualnej Nr ILPB2/436-137/13-2/ES, wydanej w dniu 24 maja 2013 r., stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu uznane za prawidłowe.
Jak stwierdził ten Organ, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.
W świetle natomiast przepisów art. 211 i 212 ustawy - Kodeks cywilny zniesienie współwłasności może nastąpić przez:
* podział fizyczny rzeczy wspólnej (podział polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej części rzeczy, np. działek, w przypadku gdy przedmiotem tej czynności cywilnoprawnej jest nieruchomość),
* przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
* sprzedaż rzeczy wspólnej zwana podziałem cywilnym (nie mamy do czynienia z odpłatnym zniesieniem współwłasności, gdyż uzyskana wówczas cena dzielona jest odpowiednio w stosunku do udziałów we współwłasności).
Mając na uwadze przepis art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, dotyczący podstawy opodatkowania przy nabyciu tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, opodatkowane jest jedynie takie zniesienie współwłasności, w następstwie którego podatnik nabywa rzeczy lub prawa w części przekraczającej udział, który pierwotnie (przed zniesieniem współwłasności nieruchomości) mu przysługiwał.
W związku z przedstawionym wyżej stanem faktycznym, podejmując rozstrzygniecie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości przez podział rzeczy wspólnej, dokonanego między osobami zaliczanymi do II grupy podatkowej, w sytuacji gdy wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawczynię na wyłączną własność części objętej współwłasnością nieruchomości, jest mniejsza od wartości rynkowej Jej udziału w tej nieruchomości sprzed zniesienia współwłasności - nie powstaje obowiązek podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynie rozstrzygnięć organów podatkowych, poinformował Wnioskodawczynię, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.
Jednocześnie stwierdził, iż z uwagi na fakt, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn został złożony przez jedną ze stron ugody - interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiej strony tej ugody, tj. krewnej Wnioskodawczyni, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.
Ocena prawnopodatkowa przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego ma rozstrzygnąć, czy nabycie własności rzeczy (nieruchomości) tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności przez osobę zaliczona do II grupy podatkowej, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), zwanej dalej "UPSD", podlega temu podatkowi.
W kwestii opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (PSD) nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności należy mieć na względzie zarówno przepisy art. 1 UPSD, określające przedmiot opodatkowania, jak również przepisy tej ustawy dotyczące ustalania podstawy opodatkowania. Przedmiotem opodatkowania PSD jest - zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 UPSD - nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.
Jak wynika z brzmienia art. 7 ust. 6 UPSD, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przedmiotem opodatkowania jest zatem wartość każdej nabytej przez osobę fizyczną na własność rzeczy lub każdego prawa majątkowego - w odniesieniu do których ustał stosunek współwłasności - w części przekraczającej wartość udziału, który przysługiwał nabywcy w tych poszczególnych rzeczach lub prawach majątkowych przed zniesieniem ich współwłasności.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż na mocy ugody sądowej, której przedmiotem było nieodpłatne zniesienie współwłasności kilku nieruchomości, w tym jednej z nich przez podział fizyczny, Wnioskodawczyni nabyła na wyłączną własność jedną nieruchomość oraz fizycznie wydzieloną część drugiej nieruchomości składającej się z pięciu działek. Pozostałe wymienione we wniosku trzy nieruchomości oraz wydzieloną fizycznie drugą część nieruchomości (w postaci dwóch działek) na wyłączną własność nabyła druga współwłaścicielka.
Oznacza to, że zarówno pytanie Wnioskodawczyni, jak i rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej, nie odzwierciedla zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Dotyczą bowiem nabycia na wyłączną własność Wnioskodawczyni jedynie części nieruchomości objętej współwłasnością (według Wnioskodawczyni o wartości rynkowej niższej, niż wartość rynkowa jej udziału w tej nieruchomości przed zniesieniem współwłasności), pomijając nabycie na wyłączną Jej własność także drugiej nieruchomości.
Zgodnie z art. 211 Kodeksu cywilnego (k.c.) każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości. Jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego (art. 212 k.c.).
Jak wskazano wyżej, przedmiotem opodatkowania PSD jest nabycie własności, m.in. rzeczy, w tym nieruchomości, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Jednocześnie należy wskazać, że jeżeli jest mowa o zniesieniu współwłasności nieruchomości, należy mieć na względzie jej definicję nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego (k.c.). Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Prowadzenie ksiąg wieczystych regulują odrębne przepisy (art. 46 § 2 k.c.).
Należy zatem stwierdzić, że gdy dla określonej nieruchomości zostanie założona księga wieczysta obowiązuje reguła "jedna księga wieczysta - jedna nieruchomość". Takie stanowisko wynika z licznych orzeczeń sądów cywilnych i administracyjnych, w tym m.in. z uchwały Sądu Najwyższego - Izba Cywilna, z dnia 21 marca 2013 r. sygn. akt III CZP 8/13 (opubl: Biuletyn SN rok 2013, Nr 3), oraz Naczelnego Sąd Administracyjnego w wyroku z dnia 24 czerwca 2009 r. sygn. akt. II FSK 292/08. Zgodnie z tym poglądem graniczące ze sobą działki, będące własnością tej samej osoby, dla których prowadzone są oddzielne księgi wieczyste, stanowią dwie odrębne nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 k.c. Odrębność tę tracą w razie połączenia ich w jednej księdze wieczystej.
Powyższe stanowisko jest zdecydowanie przeważające, zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie. Jak podkreśla prof. dr hab. E. Gniewek w komentarzu do k.c. "Prawo rzeczowe, System Prawa Prywatnego, tom 3", r. wyd. 2013, wyd. C.H. Beck, "ostatecznie jednak wypada zgodzić się z wyrażonym na wstępie uzasadnienia uchwały z 7 kwietnia 2006 r. poglądem Sądu Najwyższego, według którego definicja nieruchomości została zamieszczona w art. 46 § 1 k.c. Zgodnie z tym przepisem nieruchomością gruntową jest część powierzchni ziemskiej stanowiąca odrębny przedmiot własności. Przepisy ustawy o księgach wieczystych i hipotece nie definiują nieruchomości. Według przeważającego stanowiska przyjętego w orzecznictwie i w piśmiennictwie, nie ma podstaw do przeciwstawiania sobie dwóch różnych pojęć nieruchomości: materialnoprawnego (prawnorzeczowego) i formalnego (wieczystoksięgowego). Przedstawiona wyżej definicja nieruchomości gruntowej jest uniwersalna w tym znaczeniu, że odnosi się zarówno do nieruchomości, dla których prowadzi się księgi wieczyste, jak i do nieruchomości, które nie mają założonych ksiąg. Jednak w sytuacji, gdy dla określonej nieruchomości została założona księga wieczysta, obowiązuje reguła "jedna księga - jedna nieruchomość".
Analiza powyższych przepisów, zarówno k.c. dotyczących zniesienia współwłasności rzeczy, jak i UPSD dotyczących przedmiotu i podstawy opodatkowania, prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu PSD podlega nabycie własności odrębnie każdej rzeczy (każdego prawa majątkowego) tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności w zakresie, w jakim jej (jego) wartość, wskutek ustania stosunku współwłasności, przekracza wartość udziału w tej rzeczy (w tym prawie), który przed zniesieniem współwłasności przysługiwał nabywcy.
Nieuzasadnione jest zatem stanowisko takie, jak przedstawia Wnioskodawczyni we wniosku, w oderwaniu od przedmiotu opodatkowania. Przedmiotem tym nie jest bowiem ugoda skutkująca jakimikolwiek przesunięciami majątkowymi dokonanymi między współwłaścicielami kilku rzeczy, lecz nabycie tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności własności rzeczy, które należy odnieść do konkretnej rzeczy (nieruchomości). W tym kontekście niezbędne jest zdefiniowanie tego przedmiotu opodatkowania na gruncie przepisów prawa cywilnego.
Należy także dodać, że skutki podatkowe nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie powinny być zróżnicowane, w zależności od tego, czy zniesienie współwłasności, np. dwóch rzeczy nastąpiło w drodze jednej ugody (umowy sporządzonej w formie jednego aktu notarialnego), czy dwóch.
Mając powyższe na uwadze oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku z dnia 25 lutego 2013 r., za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni, że z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości powyższą ugodą nie powstaje obowiązek podatkowy w PSD. Na mocy powyższej ugody Wnioskodawczyni nabyła:
* na wyłączną własność jedną z nieruchomości,
* fizycznie wydzieloną część drugiej nieruchomości składającej się z pięciu działek.
Podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa nabytej na wyłączną własność nieruchomości (jej wydzielonej części), w części przekraczającej wartość rynkową udziału we współwłasności tej nieruchomości, który przed zniesieniem współwłasności przysługiwał nabywcy.
Nie powstanie natomiast obowiązek zapłaty PSD z tytułu nabycia przez Wnioskodawczynię na wyłączną własność części nieruchomości objętej współwłasnością, tj. pięciu działek, jeżeli, jak wskazuje Wnioskodawczyni, ich łączna wartość rynkowa jest niższa od wartości rynkowej Jej udziału we współwłasności tej nieruchomości (składającej się z siedmiu działek) przed zniesieniem współwłasności.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Nr ILPB2/436-137/13-2/ES, wydana w dniu 24 maja 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w imieniu Ministra Finansów, jest zatem nieprawidłowa. Mając powyższe na względzie, istnieje podstawa do zmiany rozstrzygnięcia podjętego przez Dyrektora Izby Skarbowej.
Zmiana tej interpretacji dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.