Source: https://interpretacje-podatkowe.org/sprzedaz-nieruchomosci/ippp1-443-698-13-2-pr
Timestamp: 2018-12-13 20:11:09
Legal References Found: art. 14
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 551
 art. 678
 art. 5
 art. 6
 art. 5
 art. 2
 art. 6
 art. 4
 art. 6
 art. 6
 art. 55
 art. 6
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 5
 art. 6
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 146
 art. 146
 art. 41
 art. 109
 art. 110
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 5
 art. 6
 art. 551
 art. 678
 art. 551
 art. 551
 art. 2
 art. 7
 art. 5
 art. 2
 art. 41
 art. 146
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 146
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 29
 art. 88
 art. 43
 art. 88

Document Content:
♦ › Sprzedaż nieruchomości › IPPP1/443-698/13-2/PR
Opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości zabudowanej oraz odliczenia podatku naliczonego.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15.07.2013 r. (data wpływu 18.07.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
uznania opisanej transakcji jako niezwiązanej ze zbyciem przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części – jest prawidłowe,
uznania za zasiedlone oraz zwolnienia od podatku VAT sprzedaży budynków biurowo-magazynowych – jest prawidłowe,
opodatkowania całej transakcji stawką podstawową, przy uwzględnieniu art. 43 ust. 10 i 11 ustawy – jest prawidłowe,
wykluczenia stosowania zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – jest prawidłowe,
prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości – jest prawidłowe,
uznania za zasiedlone oraz stosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do sprzedaży Budowli – jest nieprawidłowe.
W dniu 18.07.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości zabudowanej oraz odliczenia podatku naliczonego.
Wnioskodawca zamierza nabyć za wynagrodzeniem od Sp. z o.o. (spółki z siedzibą w W. zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny pod numerem NIP dalej: „Nabywca”) nieruchomość (dalej: „,Nieruchomość”) położoną w gminie miejskiej na prawach powiatu (dalej: „Transakcja”).
Zbywca jest zarejestrowany w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny.
Wnioskodawca planuje przeprowadzić Transakcję w 2013 r. Przed dniem Transakcji Nabywca będzie zarejestrowany w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny. W dacie Transakcji, Nieruchomość obejmować będzie prawo własności działki gruntu (dalej: „Działka”) oznaczonej numerami ewidencyjnymi 62/9 (objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy) (dalej jako „Grunt”).
Grunt jest zabudowany kompleksem trzech budynków biurowo-magazynowych (dalej: „Budynki”). Ponadto na Gruncie znajdują się inne budynki i budowle, których funkcją jest wspieranie funkcji komercyjnych Budynków (dalej łącznie: „Budowle”), w szczególności:
stacja redukcyjna gazu,
Przed dokonaniem Transakcji, Wnioskodawca oraz Zbywca złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do Budynków i Budowli usytuowanych na Gruncie.
Nieruchomość funkcjonuje pod nazwą komercyjną B.
Proces inwestycyjny polegający na wybudowaniu B. przeprowadziła w trzech głównych fazach w latach 1998-2006 X. (dalej: „X.”), która została następnie na podstawie uchwał o połączeniu w dniu 20 października 2006 r. (wpis do KRS w dniu 8 listopada 2006 r.) połączona przez przejęcie z Nabywcy, która to spółka z kolei w dniu 30 czerwca 2007 r. na mocy umowy przeniesienia przedsiębiorstwa zawartej w formie aktu notarialnego wniosła aportem Działkę do spółki Zbywcy (w formie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U.1964.16.93 z późn. zm., dalej: „Kodeks Cywilny”). Oprócz Działki aport przedsiębiorstwa obejmował również prawo użytkowania wieczystego działki nr 113/3 (objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy) oraz udział w wysokości 1/18 części w prawie użytkowania wieczystego działki nr 116 (objętej księgą wieczystą KW prowadzoną przez Sąd Rejonowy), które nie będą jednak przedmiotem Transakcji (dalej jako „Pozostałe Działki”).
X nabyła Grunt od Gminy Miejskiej aktem notarialnym z dnia 17 grudnia 1997 r.
Zasadnicza część inwestycji została zrealizowana przed końcem 2006 r. Dodatkowo na Gruncie były prowadzone aż do roku 2011 r. wyłącznie prace budowlane mające na celu przebudowę Budynków.
W okresie po wytworzeniu Budynków Zbywca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej danego Budynku. Zbywca odliczał VAT w stosunku do Budynków i Budowli.
Całość powierzchni magazynowej i biurowej była przynajmniej okresowo oddana do użytkowania na podstawie umów najmu, przy czym od momentu oddania najemcy do użytkowania ostatniej części Budynków nieoddanej uprzednio do użytkowania, upłynęło do chwili obecnej ponad 2 lata.
Zgodnie z postanowieniami zawieranych przez Zbywcę umów najmu, najemcom przysługiwało również prawo do korzystania z części wspólnych nieruchomości służących zapewnieniu dostępu do wynajmowanych przez poszczególnych najemców powierzchni.
W ramach Transakcji Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo własności Nieruchomości. Jednocześnie w tym samym akcie notarialnym Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo własności określonych ruchomości (dalej: „Ruchomości”).
Zgodnie z art. 678 Kodeksu Cywilnego, z mocy prawa na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu.
gwarancje budowlane (z wyjątkiem nieprzenoszalnych) wynikające z umów budowlanych dotyczących B..
Dodatkowo w związku z Transakcją Zbywca zamierza przenieść osobną umową na Nabywcę prawa autorskie do projektów architektonicznych dotyczących B..
prawa i obowiązki wynikające z umowy agencyjnej, w ramach której świadczone są na rzecz Zbywcy usługi agencyjne związane z zawieraniem umów najmu Nieruchomości,
dostawy mediów do Nieruchomości,
umów serwisowych związanych z dostarczeniem dla Nieruchomości usług wymaganych zgodnie z umowami najmu oraz koniecznych do eksploatacji i utrzymania Nieruchomości.
W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Zbywca rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami, przy czym potencjalnie może się zdarzyć, że Nabywca będzie ponosił koszty dostarczenia usług do Nieruchomości przez określony czas po dacie Transakcji.
Po Transakcji, na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy.
Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji, (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Nabywcę i jeśli będzie miała miejsce to będzie to sytuacja wyjątkowa.
zobowiązania inwestycyjne z tytułu zaciągniętych pożyczek i kredytów związanych z przedmiotową Nieruchomością - Nabywca w związku z Transakcją we własnym zakresie zapewni finansowanie Transakcji (w szczególności pozyska stosowne środki finansowe),
Nabywca, w związku z Transakcją nabędzie na podstawie odrębnej umowy od podmiotu trzeciego (innego niż Zbywca) licencję do znaku towarowego „B.”, pod którym komercyjnie funkcjonuje Nieruchomość.
Nabywca, w związku z Transakcją nabędzie na podstawie odrębnej umowy od podmiotu trzeciego (innego niż Zbywca) autorskie prawa majątkowe dotyczące materiałów znajdujących się na szeregu stron internetowych oraz prawo do szeregu domen internetowych.
Budynki, będące przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowią formalnie organizacyjnie wydzielonych części przedsiębiorstwa Zbywcy w działalności prowadzonej przez Zbywcę.
Po Transakcji może dojść pomiędzy Zbywcą a Nabywcą do rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku z wynajmem powierzchni Nieruchomości.
Wynajem powierzchni w Budynkach stanowi jedyny przedmiot działalności gospodarczej Zbywcy.
Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how w tym zakresie.
W stosunku do konsekwencji planowanej Transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wystąpili zarówno Zbywca, jak i Nabywca (wniosek złożony przez Sp. z o.o.).
Czy Nabywca ma prawo do odliczenia podatku VAT zawartego na fakturze otrzymanej od Zbywcy, a wystawionej z tytułu dokonania Transakcji w zakresie nabycia Gruntu wraz ze znajdującymi się na nim Budynkami i Budowlami ...
Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego Nabywca ma prawo do odliczenia podatku VAT zawartego na fakturze otrzymanej od Zbywcy, a wystawionej z tytułu dokonania Transakcji w zakresie nabycia Gruntu wraz ze znajdującymi się na nim Budynkami i Budowlami.
W celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest rozstrzygnięcie, czy wspomniana Transakcja mieści się w katałogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: „ZCP”) nie podlega opodatkowaniu VAT.
oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów. towarów i wyrobów. oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
1.2.2 Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa
Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (w szczególności Nieruchomość razem z umowami przejmowanymi z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo.
Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Wnioskodawcy, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.
Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku.) (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).
Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego – w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy.
Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegającą opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:
interpretację wydaną przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 20 lutego 2006 r. (nr 1471/DC/436/3/06/HB), w której Naczelnik zajął stanowisko, iż „ze względu na objęcie (...) transakcją sprzedaży jedynie niektórych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa strony przedstawiona czynność prawna nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa. W konsekwencji nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.
podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 listopada 2008 r. (nr IPPP1/443-1637/08-3/MPe) stwierdzając, iż „skoro Wnioskodawca nie zamierza przenieść wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu Cywilnego stanowią przedsiębiorstwo, gdyż przedmiotowa transakcja dotyczy wyłącznie określonej liczby składników majątkowych niezdolnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT”.
Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 15 grudnia 2006 r. (nr 1472/SPC/436-39/06/PK) stwierdził, iż „jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego przedmiotowa transakcja nie obejmuje m. in. nazwy przedsiębiorstwa. Skoro więc w przepisie art. 55(1) Kodeksu cywilnego wykazano ten element jako niezbędny element przedsiębiorstwa to przedmiotowa transakcja nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego, a tym samym nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.
w tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPPI/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym z w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.
Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (Por. np. wyrok NSA z dnia 06.10.1995 r. S.A./Gd 1959/94)., w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa.
1.2.3 Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna
Tymczasem Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer szeregu aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie niektóre aktywa wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej Transakcji w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego). W szczególności przedmiotem Transakcji nie będą (opisane w opisie zdarzenia przyszłego) Pozostałe Działki, które łącznie z Działką były, jako całość, przedmiotem aportu przedsiębiorstwa do spółki Zbywcy w 2007 r.
W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie poszczególnych (choć znaczących) składników jego majątku.
Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (wyrok NSA z dnia 22.01.1997 r.,: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24.11.1999 r.: I SA/Kr 1189/99) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można - zdaniem Wnioskodawcy - uznać, iż:
W szczególności w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Zbywcę w ramach Transakcji). W szczególności trudno wyobrazić sobie prowadzenie działalności gospodarczej bez rachunków bankowych czy funkcjonowanie Nieruchomości bez szeregu umów, które nie zostaną przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę w formie cesji, lecz zostaną rozwiązane przez Zbywcę a Nabywca będzie musiał we własnym zakresie (np. poprzez podpisanie umów z zewnętrznymi dostawcami) zapewnić dostawę określonych usług lub towarów do Nieruchomości.
1.3. Zorganizowana część przedsiębiorstwa
W myśl regulacji art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych,. w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2013 r. nr IPPP1/443-133/13-4/MP, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z, dnia S5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:
W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie jest w stanie bez istotnych zmian i uzupełnień, samodzielnie funkcjonować na rynku. Tym samym, nabywane składniki majątkowe nie umożliwią Nabywcy podjęcia działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, pozwala zatem twierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe zbywane w ramach Transakcji nie są wyodrębnione funkcjonalnie, przez co nie umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej jako samodzielny podmiot.
Zdaniem Wnioskodawcy odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej. odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu. W przypadku planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości należy zauważyć, że o ile Zbywca jest zdolny w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa Nieruchomość, wraz ze ściśle związanymi z nią innymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, które staną się przedmiotem Transakcji, to w żadnym wypadku nie można uznać, iż ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.
1.3.5 Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Zbywcy. Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na zobowiązania, jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazują również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do sprzedaży przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.
1.4. Podsumowanie argumentacji w zakresie uznaniu przedmiotu Transakcji za ZCP oraz przedsiębiorstwo
Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy -Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. W treści ustawy o VAT ustawodawca przewidział jednak sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.
2.1. Stawka VAT w zakresie nabycia Gruntu wraz ze znajdującymi się na nim Budynkami i Budowlami
W pierwszej kolejności, należy przeanalizować, czy planowana Transakcja w zakresie nabycia Gruntu wraz ze znajdującymi się na nim Budynkami i Budowlami nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.
W związku z tym, jeżeli Wnioskodawca i Zbywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
W ocenie Wnioskodawcy, z pierwszym zasiedleniem Budynków związane było również pierwsze zasiedlenie Budowli zlokalizowanych na Gruncie. Umowy najmu przewidywały wprost prawo do korzystania przez najemców z części wspólnych Gruntu. Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo że Budowle nie są wskazane bezpośrednio w umowach najmu jako przedmiot najmu, nie ulega wątpliwości, że zostały one również przekazane do używania najemcom w ramach świadczonej przez Zbywcę usługi. Korzystanie z nich jest niezbędne do prawidłowego wykorzystania wynajmowanej powierzchni magazynowej i biurowej. Są one funkcjonalnie z Budynkami powiązane. Fakt, że czynsze najmu są kalkulowane w oparciu o powierzchnię Budynków, nie oznacza, że pozostałe elementy Nieruchomości, z których mogą korzystać najemcy nie są przedmiotem najmu. Sposób kalkulacji czynszu nic powinien być utożsamiany z przedmiotem najmu. Podejście takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów (np. interpretacja z dnia 13 grudnia 2012 r., nr IPPP1/443-880/12-4/MP). Należy więc uznać, że pierwsze zasiedlenie Budowli miało miejsce ponad 2 lata przed planowaną Transakcją.
Wnioskodawca chciałby jednocześnie podkreślić, że niezależnie od oceny, kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie poszczególnych Budynków i Budowli znajdujących się na Gruncie, Transakcja w zakresie nabycia Gruntu wraz ze znajdującymi się na nim Budynkami i Budowlami będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. Należy bowiem zauważyć, że w opisanym zdarzeniu przyszłym wykluczone jest zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Aby możliwe było zastosowanie zwolnienia z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie wskazanego przepisu, spełnione muszą być kumulatywnie następujące warunki:
Zbywca (dokonujący dostawy Gruntu wraz ze znajdującymi się na nim Budynkami i Budowlami) odliczał VAT w stosunku do wydatków jakie ponosił w odniesieniu do obiektów będących przedmiotem planowanej Transakcji w zakresie nabycia Gruntu wraz ze znajdującymi się na nim Budynkami i Budowlami (wydatki ponoszone przez Zbywcę służyły prowadzeniu działalności podlegającej VAT wynajmowi powierzchni komercyjnych w Budynkach). Nie są więc spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z art. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni, podlegającą opodatkowaniu VAT.
Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca oraz Zbywca mają zamiar złożyć oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do dostawy Gruntu wraz ze znajdującymi się na nim Budynkami i Budowlami, a w konsekwencji wobec opodatkowania Transakcji w tym zakresie podstawową stawką VAT stanowisko Wnioskodawcy odnośnie prawa do odliczenia podatku VAT zawartego na fakturze otrzymanej od Zbywcy należy uznać za prawidłowe.
uznania opisanej transakcji jako niezwiązanej ze zbyciem przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części – uznaje się za prawidłowe,
uznania za zasiedlone oraz zwolnienia od podatku VAT sprzedaży budynków biurowo-magazynowych – uznaje się za prawidłowe,
opodatkowania całej transakcji stawką podstawową, przy uwzględnieniu art. 43 ust. 10 i 11 ustawy – uznaje się za prawidłowe,
wykluczenia stosowania zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – uznaje się za prawidłowe,
prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości – uznaje się za prawidłowe,
uznania za zasiedlone oraz stosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do sprzedaży Budowli – uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz.U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ww. ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Stosownie do przepisu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Użyte w powyższym, przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, iż wymienione w pkt 1-9 składniki mają znaczenie decydujące dla uznania danego zespołu składników za przedsiębiorstwo. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.
W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu ww. definicji. Jak wynika bowiem z wniosku przedmiotem sprzedaży jest grunt wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlami. Zgodnie z art. 678 Kodeksu Cywilnego, z mocy prawa na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu. Ponadto, w wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu obciążającymi Nieruchomość. Dodatkowo w związku z Transakcją Zbywca zamierza przenieść osobną umową na Nabywcę prawa autorskie do projektów architektonicznych dotyczących Inwestycji. Ponadto, przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością) takie jak: umowy rachunków bankowych, umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych, nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy, i inne wymienione szczegółowo we wniosku. Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Budynki, będące przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowią formalnie organizacyjnie wydzielonych części przedsiębiorstwa Zbywcy w działalności prowadzonej przez Zbywcę.
Jak wynika z powyższego, Zbywca dokona zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego, takich jak tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne Zbywcy.
Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż składniki majątkowe będące przedmiotem opisanej we wniosku transakcji nie stanowią również zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy w rozumieniu ustawy o VAT. Jak wynika bowiem z wniosku, budynki, będące przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowią formalnie organizacyjnie wydzielonych części przedsiębiorstwa Zbywcy w działalności prowadzonej przez Zbywcę. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej transakcji, gdyż Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.
Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Odpłatna dostawa towarów według art. 2 pkt 22 ustawy mieści się w definicji sprzedaży.
Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f. Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, stosując stawki obniżone oraz zwolnienia od podatku.
Należy przy tym podkreślić, że zwolnienia od podatku mają charakter wyjątkowy i powinny być traktowane jako odstępstwo od ogólnej zasady opodatkowania każdej odpłatnej dostawy. Zatem pojęcia używane do określenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle.
Jak wynika z wniosku, zasadnicza część inwestycji została zrealizowana przed końcem 2006 r. Całość powierzchni magazynowej i biurowej była przynajmniej okresowo oddana do użytkowania na podstawie umów najmu, przy czym od momentu oddania najemcy do użytkowania ostatniej części Budynków nieoddanej uprzednio do użytkowania, upłynęło do chwili obecnej ponad 2 lata.
Należy zatem stwierdzić, iż budynki biurowo-magazynowe, oznaczone we wniosku jako „Budynki” zostały zasiedlone w rozumieniu powołanej wcześniej definicji „pierwszego zasiedlenia”, a ponadto od momentu pierwszego zasiedlenia (oddania do użytkowania na podstawie umów najmu) upłynęło do chwili obecnej ponad 2 lata.
Tym samym dostawa przedmiotowych „Budynków” korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Stanowisko Spółki w tej kwestii należało uznać za prawidłowe.
Odnosząc się do pozostałych budowli pomocniczych znajdujących się na nieruchomości (zwanych we wniosku „częściami wspólnymi” oraz „Budowlami”) należy zauważyć, iż nie zostały one zasiedlone. Jak bowiem wskazano we wniosku, Budowle nie są wskazane w umowach najmu jako przedmiot najmu. Zatem, choć najemcy mają prawo do korzystania z Budowli, to jednak Budowle nie są przedmiotem zawartych przez Zbywcę umów najmu. W odniesieniu więc do Budowli nie można stwierdzić tak jak w przypadku Budynków, że zostały one wydane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - tym samym, nie nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W związku z powyższym do sprzedaży Budowli nie ma zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Zatem stanowisko Spółki odnoszące się do zasiedlenia Budowli oraz zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do sprzedaży Budowli należało uznać za nieprawidłowe.
W tej sytuacji, w przypadku Budowli, rozważyć również należy możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepis ten przewiduje zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być obie powyższe przesłanki.
Jak wynika z treści wniosku, Zbywca odliczał VAT w stosunku do Budynków i Budowli - tym samym nie został spełniony warunek zastosowania zwolnienia od podatku VAT wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy.
Sprzedaż Budowli nie korzysta zatem również ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w wys. 23%.
Stanowisko Spółki w zakresie stosowania powyższego zwolnienia do opisanej we wniosku Transakcji należało więc uznać za prawidłowe.
Jak zatem wskazano powyżej dostawa Budynków korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, natomiast dostawa Budowli podlega zatem opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w wys. 23%.
Z przedstawionych okoliczności wynika, że w momencie dokonania Transakcji zarówno Zbywca jak i Nabywca (Spółka) będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT.
W sytuacji zatem, gdy zarówno Zbywający jak i Nabywca przedmiotowych Budynków są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i przed dokonaniem opisanej transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania sprzedaży Budynków korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przedmiotowa dostawa również nie będzie korzystać ze zwolnienia i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT.
Zatem w przypadku wyboru opcji opodatkowania dla sprzedaży Budynków dostawa zarówno Budynków jak i Budowli podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.
W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Przepis powyższy reguluje szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej część) ten jest trwale związany. Treść tego przepisu nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 23%, dostawa gruntu związanego z tymi obiektami jako niewyłączona z podstawy opodatkowania, również podlega opodatkowaniu według stawki 23%.
W związku z powyższym odnosząc się do kwestii opodatkowania opisanej Transakcji należy stwierdzić, że skoro sprzedaż Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT (w przypadku wyboru opcji opodatkowania dla sprzedaży Budynków), stawka ta ma również zastosowanie w stosunku do sprzedaży gruntu, na którym Budynki i Budowle są posadowione. Zatem dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości (Transakcja) podlega w całości opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.
Stanowisko Spółki w tej kwestii należało zatem uznać za prawidłowe.
Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Jak wynika z wniosku Wnioskodawca w momencie dokonania Transakcji będzie czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości Spółka prowadzić będzie działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych Nieruchomości. Spełnione zostały więc podstawowe przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto, jak wskazano wcześniej, przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wys. 23% (po uwzględnieniu opcji opodatkowania zawartej w art. 43 ust. 10 w odniesieniu do części Nieruchomości, jak wskazano wyżej). W przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajdzie więc cyt. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.
W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia opisanej we wniosku Nieruchomości.
Stanowisko Spółki w powyższej kwestii należało zatem uznać za prawidłowe.
Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji nr IPPP1/443-880/12-4/MP wskazać należy, iż dotyczy ona odmiennego stanu faktycznego od przestawionego przez Spółkę, nie może zatem być podstawą przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie Spółki. Jak bowiem wynika ze stanu faktycznego, którego dotyczy wymieniona interpretacja, „zawarta umowa najmu uprawnia najemcę do korzystania nie tylko z budynku magazynowego, ale również ze związanej z nim infrastruktury i budowli. W konsekwencji, wynagrodzenie z tytułu umowy najmu zawartej pomiędzy Zbywcą a najemcą obejmuje korzystanie z całej Nieruchomości, włączając w to korzystanie z innych, obok budynku obiektów wchodzących w jej skład”. Natomiast w przedmiotowej sprawie Spółki Budowle nie są wskazane bezpośrednio w umowach najmu jako przedmiot najmu, a czynsze najmu są kalkulowane tylko w oparciu o powierzchnię Budynków.
W związku z powyższym wskazana przez Spółkę interpretacja wydana została w odmiennych okolicznościach faktycznych i nie potwierdza ona stanowiska Spółki przedstawionego we wniosku. Zauważyć jednocześnie należy, że ww. interpretacja potwierdza stanowisko Organu przedstawione w niniejszym rozstrzygnięciu.
W kwestii udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie osobne rozstrzygnięcie.
IPPP1/443-698/13-2/PR
ILPP5/443-85/13-2/KG | Interpretacja indywidualna
IPPB2/415-89/10/13-5/S/AK | Interpretacja indywidualna