Source: https://interpretacje-podatkowe.org/umowa-najmu/ippb5-423-776-12-2-mw
Timestamp: 2017-09-21 19:37:41
Legal References Found: art. 15
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15

Document Content:
Prawidłowe jest stanowisko Spółki odnośnie momentu rozpoznania wydatków związanych z pozyskaniem najemców, z którymi nie podpisano ostatecznie umowy najmu, w dniu oddania inwestycji do użytkowania. Za prawidłowe należy uznać również stanowisko Wnioskodawcy, gdy wydatki pozyskania najemców, z którymi podpisał umowy najmu rozlicza w czasie przez okres trwania umów najmu (zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15 ust. 4d ww. ustawy).
IPPB5/423-776/12-2/MWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 03.09.2012 r. (data wpływu 11.09.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:
ustalenia momentu zaliczenia kosztów pośrednich (koszty podatku od nieruchomości, koszty promocji, koszty prawne) do kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe,
ustalenia momentu zaliczenia kosztów pośrednich (kosztów pozyskania najemców, z którymi nie podpisano ostatecznie umowy najmu) do kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe,
ustalenia momentu zaliczenia kosztów pośrednich (kosztów pozyskania najemców, z którymi podpisano umowy najmu) do kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.
W dniu 11.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu poniesienia kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.
Spółka z siedzibą na terytorium RP (dalej: Wnioskodawca) realizuje inwestycję, polegającą na budowie centrum handlowo-usługowego, w którym będzie prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni handlowych.
W trakcie realizacji inwestycji Wnioskodawca ponosił szereg kosztów niezwiązanych bezpośrednio z budową centrum handlowego, w tym koszty podatku od nieruchomości, na której inwestycja jest realizowana, koszty promocji powstającego centrum handlowego oraz koszty prawne niezwiązane w sposób bezpośredni z budową centrum handlowego. Po otrzymaniu dokumentu księgowego, powyższe koszty były księgowane na koncie bilansowym i tym samym nie były traktowane jako koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych (jak również dla celów bilansowych). Obecnie przed oddaniem inwestycji do użytkowania Wnioskodawca chciałby zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przeksięgowania wydatków z konta bilansowego na konto kosztowe.
Podatnik, w tym samym okresie ponosił również koszty związane z pozyskaniem najemców (komercjalizacja powierzchni najmu). Koszty te obejmowały zwłaszcza koszty podmiotów zewnętrznych, profesjonalnie zajmujących się świadczeniem tego rodzaju usług na rzecz podmiotów realizujących inwestycje, polegające na budowie centrum handlowo-usługowego. Koszty te, Wnioskodawca traktuje jako koszty pośrednie, rozliczane w czasie trwania umowy najmu (od momentu rozpoczęcia trwania najmu do jego zakończenia). Z uwagi jednak na długotrwałe negocjacje przy podpisywaniu tego rodzaju umów a nawet ewentualną możliwość powrotu do negocjacji przez potencjalnego najemcę po dłuższym okresie czasu (np. w przypadku pierwotnej rezygnacji z podpisania umowy), Wnioskodawca ujmował (i ujmuje nadal) powyższe koszty na koncie bilansowym (nie rozpoznawał i nie rozpoznaje ich na chwilę obecną jako koszt uzyskania przychodów). W dniu oddania inwestycji do użytkowania, nie później jednak niż w dniu, w którym 100 % powierzchni centrum handlowego przeznaczonego pod wynajem komercyjny będzie już zakontraktowana (podpisane będą umowy najmu na 100% powierzchni centrum handlowego przeznaczonego pod wynajem komercyjny), Wnioskodawca chciałby dokonać przeksięgowania powyższych wydatków z konta bilansowego na konto kosztowe, co oznaczać będzie zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.
W trakcie realizacji inwestycji, księgi rachunkowe podatnika były na bieżąco poddawane badaniu przez biegłych rewidentów, którzy nie kwestionowali rozliczeń rachunkowych Spółki, w zakresie objętym zarówno stanem faktycznym nr I jak i stanem faktycznym nr II.
Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego ma on prawo zaliczenia przedmiotowych wydatków wymienionych w stanie faktycznym nr I do kosztów uzyskania przychodów w dniu, w którym przedmiotowe wydatki zostaną uznane za koszty dla celów bilansowych, tj. w dacie przeksięgowania z konta bilansowego na konto kosztowe...
Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego ma on prawo zaliczenia przedmiotowych wydatków wymienionych w stanie faktycznym nr II do kosztów uzyskania przychodów odpowiednio:
w dniu oddania inwestycji do użytkowania, nie później jednak niż w dniu, w którym 100% powierzchni centrum handlowego przeznaczonego pod wynajem komercyjny będzie już zakontraktowana-w przypadku kosztów pozyskania najemców, z którymi nie podpisano ostatecznie umowy najmu...
przez okres trwania umowy najmu — w przypadku kosztów pozyskania najemców, z którymi Wnioskodawca podpisał ostatecznie umowę najmu...
Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo uwzględnić poniesione w trakcie realizacji inwestycji i zaksięgowane pierwotnie na koncie bilansowym wydatki w koszty uzyskania przychodów, w dacie ich przeksięgowania z konta bilansowego na konto kosztowe. Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku (faktury), z wyjątkiem gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Zgodnie z przyjętą praktyką, dominującą również we wiążących interpretacjach podatkowych, powyższy przepis należy rozumieć w ten sposób, iż aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów, powinien być on ujęty jako koszt, również w księgach rachunkowych spółki. Dzięki temu podejście podatkowe Wnioskodawcy byłoby zbieżne z podejściem rachunkowym, gdyż koszt podatkowy byłby rozpoznany w tym samym dniu co koszt rachunkowy. Przykładowo w jednej z interpretacji (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7.10.2011; IPPB3/423-584/11-2/MC) wskazuje się, iż wprowadzając art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawowym celem ustawodawcy było zbliżenie zasad ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dla celów podatkowych, do zasad wynikających z prawa bilansowego. W konsekwencji, przepisy prawa podatkowego dotyczące kosztów pośrednich mają charakter wtórny w stosunku do przepisów ustawy o rachunkowości w tym sensie, że jeżeli na podstawie ustawy o rachunkowości dany wydatek (koszt pośredni) został ujęty w księgach rachunkowych jako koszt (zobowiązanie), to stanowi on, na podstawie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt podatkowy (podobnie również w IPTPB3/423-76/11-9/12-S/MF- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 25.07.2012; IPPB3/423-998/11-2/JD- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27.01.2012 i wiele innych).
Innymi słowy, podatnik nie jest uprawniony do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków, których nie rozpoznał jako koszt dla celów rachunkowych. Samo zaksięgowanie kosztu, rozumiane jako techniczne ujęcie danego zdarzenia gospodarczego w księgach rachunkowych, nie pozwala Wnioskodawcy na zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym - zdaniem Wnioskodawcy - ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przyjęta na tle jej stosowania praktyka, pozwalają mu zaliczyć przedmiotowe wydatki (koszty pośrednie) do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, którym to momentem jest data ich przeksięgowania z konta bilansowego na konto kosztowe.
Zdaniem Wnioskodawcy, między innymi również z tych samych względów ma on prawo uznać wydatki związane z pozyskaniem najemców za koszt uzyskania przychodów odpowiednio:
w dniu oddania inwestycji do użytkowania - w przypadku kosztów pozyskania najemców, z którymi nie podpisano ostatecznie umowy najmu,
przez okres trwania umowy najmu — w przypadku kosztów pozyskania najemców, z którymi Wnioskodawca podpisał umowy najmu.
Wydatków określonych w pkt a), podatnik nie zaliczał (i nie zalicza) do kosztów rachunkowych (oraz podatkowych) z uwagi na fakt, iż jest to rodzaj kosztu, którego sposób rozliczenia, w zależności od przebiegu negocjacji z potencjalnym najemcą, może się w każdej chwili zmienić, tzn. podatnik nie jest w stanie przewidzieć jak ostatecznie potoczą się negocjacje z takim podmiotem. Przykładowo, po zakończeniu negocjacji z potencjalnym najemcą, skutkujących brakiem podpisania umowy najmu i obciążeniu wyniku finansowego (oraz podatkowego), strony negocjacji w każdej chwili mogą wrócić do dalszych rozmów i ostatecznie podpisać umowę najmu. Z tych względów Wnioskodawca, aż do momentu oddania inwestycji do użytkowania (a na pewno do momentu zakontraktowania 100% powierzchni centrum handlowego przeznaczonego pod wynajem komercyjny) nie jest w stanie przewidzieć, czy ostatecznie dany podmiot stanie się faktycznym najemcą. Powoduje to, iż Wnioskodawca nie obciążał (i nie obciąża) wyniku finansowego (i podatkowego) kosztami poniesionymi w związku z negocjacjami, które nie kończą się zawarciem umowy najmu, gdyż jest świadom możliwości pomyślnego zakończenia rozmów z potencjalnym najemcą w terminie późniejszym. W przypadku ostatecznego podpisania umowy najmu, Wnioskodawca rozliczać będzie wszystkie koszty związane z pozyskaniem najemcy w okresie trwania umowy najmu, co wynika z art. 15 ust. 4d. W myśl tego przepisu, koszty inne niż koszty bezpośrednie są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeśli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Z powyższych powodów, zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo uznać wydatki związane z pozyskaniem najemcy w dniu oddania inwestycji do użytkowania, nie później niż dzień zakontraktowania 100% powierzchni centrum handlowego, jaka jest przeznaczona pod wynajem komercyjny. Wnioskodawca uważa dzień oddania inwestycji do użytkowania jako właściwy moment potrącenia przedmiotowych kosztów, z uwagi na fakt, iż teoretycznie 100% powierzchni centrum handlowego przeznaczonego pod wynajem komercyjny, nie musi być ostatecznie wynajęta. Przyjęcie więc założenia, że dopiero wynajęcie 100 % tej powierzchni warunkowałoby możliwość potrącenia przedmiotowych kosztów, skutkowałoby potencjalnym ryzykiem pozbawienia Wnioskodawcy możliwości rozpoznania tych kosztów.
ustalenia momentu zaliczenia kosztów pośrednich (koszty podatku od nieruchomości, koszty promocji, koszty prawne) do kosztów uzyskania przychodów – za prawidłowe,
ustalenia momentu zaliczenia kosztów pośrednich (kosztów pozyskania najemców, z którymi nie podpisano ostatecznie umowy najmu) do kosztów uzyskania przychodów – za prawidłowe,
ustalenia momentu zaliczenia kosztów pośrednich (kosztów pozyskania najemców, z którymi podpisano umowy najmu) do kosztów uzyskania przychodów – za prawidłowe.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:
Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie – zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami – pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop. Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.
Wskazać w tym miejscu należy, iż powołane powyżej koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.
Zdaniem tut. Organu dnia poniesienia kosztu nie należy utożsamiać z dniem faktycznego księgowania kosztów, lecz należy przyjąć, iż jest to dzień, na który Spółka uwzględnia koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Z literalnego brzmienia przepisu art. 15 ust. 4e updop wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach (np. na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów), tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt przy zachowaniu zasad rachunkowości: współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy o rachunkowości), istotności (art. 8 ust. 1 ww. ustawy) i ostrożności (art. 7 cytowanej ustawy). Dzień, na który ujęto koszt w księgach, to dzień, w którym w księgach pojawił się koszt na koncie kosztowym. Dopiero moment odpisu kosztów w ewidencji rachunkowej w ciężar kont o charakterze wynikowym mający wpływ na ustalenie prawidłowego wyniku finansowego firmy, jest momentem mającym określone konsekwencje na gruncie podatku dochodowego. Wynik finansowy bowiem obliczony na podstawie rachunku zysków i strat, tworzonego zgodnie z ustawą o rachunkowości, z uwzględnieniem ustaw podatkowych stanowi podstawę naliczenia podatku dochodowego. W związku z powyższym nie jest obojętne, kiedy koszt bilansowy może być uznany za koszt podatkowy.
Stwierdzić należy więc, że z treści przywołanych przepisów updop wynika podstawowa reguła, tzn. moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa więc datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (każda jednostka powinna określić zasady rozliczania kosztów w polityce rachunkowości). Tym samym, zdaniem tut. Organu, stosowany przez Spółkę sposób rozliczania kosztów dla celów bilansowych powinien znaleźć odzwierciedlenie w sposobie zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka realizuje inwestycję, polegającą na budowie centrum handlowo – usługowego, w którym będzie prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni handlowych. W trakcie realizacji inwestycji Wnioskodawca ponosi koszty niezwiązane bezpośrednio z budową centrum handlowego, w tym koszty podatku od nieruchomości, koszty promocji powstającego centrum handlowego oraz koszty prawne. Po otrzymaniu dokumentu księgowego Spółka powyższe koszty księgowała na koncie bilansowym.
Mając na uwadze treść art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy uznać stanowisko Spółki w zakresie zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w dniu ich przeksięgowania z konta bilansowego na konto kosztów za prawidłowe.
Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka w okresie realizacji inwestycji, ponosiła również koszty związane z pozyskaniem najemców (komercjalizacja powierzchni najmu). Koszty te obejmowały głównie koszty podmiotów zewnętrznych, profesjonalnie zajmujących się świadczeniem tego rodzaju usług. Z uwagi na długotrwałe negocjacje przy podpisywaniu umów najmu, a nawet ewentualną możliwość powrotu do negocjacji przez potencjalnego najemcę po dłuższym okresie czasu, Wnioskodawca ujmował (i ujmuje nadal) powyższe koszty na koncie bilansowym. Nie rozpoznawał ich, i nadal nie rozpoznaje, jako koszt uzyskania przychodów.
Koszty te Spółka traktuje jako koszty pośrednie. W przypadku wydatków pozyskania najemców, z którymi nie podpisano ostatecznie umowy najmu, Spółka zamierza uznać je za koszt uzyskania przychodów w dniu oddania inwestycji do użytkowania. W przypadku wydatków pozyskania najemców, z którymi Wnioskodawca podpisał umowy najmu, Spółka zamierza uznać je za koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. rozliczyć je przez okres trwania umowy najmu (od momentu rozpoczęcia trwania umowy najmu do jego zakończenia).
Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż prawidłowe jest stanowisko Spółki odnośnie momentu rozpoznania wydatków związanych z pozyskaniem najemców, z którymi nie podpisano ostatecznie umowy najmu, w dniu oddania inwestycji do użytkowania.
Za prawidłowe należy uznać również stanowisko Wnioskodawcy, gdy wydatki pozyskania najemców, z którymi podpisał umowy najmu rozlicza w czasie przez okres trwania umów najmu (zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15 ust. 4d ww. ustawy).
IPPP3/4512-581/15-2/JF | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Umowa najmu > IPPB5/423-776/12-2/MW