Source: https://www.epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=368865-2016-10-18-dyrektor-izby-skarbowej-w-katowicach-ibpp1-4512-512-16-2-lsz
Timestamp: 2019-10-17 20:46:18
Legal References Found: art. 14
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 1
 art. 90
 art. 106
 art. 106
 art. 29
 art. 29
 art. 1
 art. 14

Document Content:
Home - Interpretacje podatkowe - 2016.10.18 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach - IBPP1/4512-512/16-2/LSz
IBPP1/4512-512/16-2/LSz
z 18 października 2016 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2016 r. (data wpływu 5 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 23 września 2016 r. (data wpływu 27 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w podatku VAT udzielanych aptekom rabatów pośrednich, sposobu ich dokumentowania oraz terminu obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego - jest prawidłowe.
W dniu 5 lipca 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w podatku VAT udzielanych aptekom rabatów pośrednich, sposobu ich dokumentowania oraz terminu obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego.
Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 23 września 2016 r. (data wpływu 27 września 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/4512-512/16-1/LSz z 12 września 2016 r.
W Sp. z o. o. (zwana dalej Spółką lub Wnioskodawcą) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje na terytorium kraju odpłatnych dostaw towarów do hurtowni farmaceutycznych, które następnie dokonują sprzedaży tych towarów do aptek. Spółka wystawia na hurtownie farmaceutyczne faktury dokumentujące sprzedaż towarów dokonaną na ich rzecz. Sprzedaż opodatkowana jest według różnych stawek podatku od towarów i usług.
Spółka prowadzi system premiowania w transakcjach z aptekami, które dokonują zakupów towarów Spółki z hurtowni farmaceutycznych. Jeżeli dana apteka uzyska określony poziom zakupu towarów Spółki w ustalonym okresie to przyznawany jest jej bonus (rabat pośredni). Apteki nie są zobowiązane do podejmowania żadnych dodatkowych czynności (dodatkowych świadczeń), od których spełnienia uzależniona byłaby wypłata premii. Spółka jest w stanie przyporządkować przyznany aptekom rabat do dokonanych przez apteki od hurtowni zakupów - z podziałem na poszczególne stawki podatku od towarów i usług.
W celu udokumentowania przyznanych rabatów pośrednich Spółka wystawia aptekom noty księgowe. Przykładowo rabat pośredni za rok 2015 udzielony jednej z aptek został udokumentowany notą księgową na kwotę 192.568,14 PLN.
Jedynym warunkiem udzielenia bonusu jest zwiększenie sprzedaży produktów Spółki w odpowiednim stosunku do sprzedaży z analogicznego okresu roku ubiegłego. Zgodnie z postanowieniami umowy, w przypadku intensyfikacji sprzedaży produktów Spółki w poszczególnych kategoriach w danym okresie rozliczeniowym w stosunku do analogicznego okresu roku ubiegłego Spółka zobowiązuje się wypłacić aptece (sieci aptek) kwotę premii wyliczaną na podstawie cen zakupu netto od hurtowni farmaceutycznych dla apteki produktów Spółki objętych umową po uwzględnieniu udzielonych rabatów.
Na pytanie tut. Organu „Za jaki okres (miesięczny, kwartalny, roczny) będzie udzielany bonus?”, Wnioskodawca odpowiedział, że okresem rozliczeniowym będzie kwartał kalendarzowy.
Na pytanie tut. Organu „Jakie czynności będzie wykonywać dana apteka w celu zwiększenia poziomu zakupu towarów Spółki w określonym okresie?”, Wnioskodawca odpowiedział, że apteka będzie utrzymywała ciągłą dystrybucję produktów Spółki oraz stany minimalne tych produktów. Ponadto apteka będzie dokonywała ekspozycji produktów i materiałów Spółki oraz przeprowadzała będzie akcje promocyjne produktów Spółki. Za wszystkie wyżej wykonane usługi apteka otrzyma od Spółki osobne wynagrodzenie (które apteka udokumentuje wystawiając fakturę). Wypłacony bonus nie będzie zależny od prawidłowego wykonania ww. usług, przysługiwał będzie niezależnie od ich wykonania, z tytułu odpowiedniego zwiększenia poziomu sprzedaży.
Na pytanie tut. Organu „W jaki sposób nastąpi ustalenie (i kto ustala) wysokość zakupu towarów Spółki uprawniających do otrzymania bonusu (rabatu), czy nastąpi to np. na podstawie obrotu z konkretnych faktur za dany okres?”, Wnioskodawca odpowiedział, że apteka przedstawi zestawienie sprzedaży, które powinno zawierać: wartości, ilości i nazwy sprzedanych produktów Spółki w układzie miesięcznym wraz z podsumowaniem wartości (w cenach zakupu netto od hurtowni farmaceutycznej po uwzględnieniu udzielonych rabatów) i ilości za okres rozliczeniowy oraz dane z analogicznego okresu roku poprzedniego. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego Spółka potwierdzi aptece wartość bonusu (rabatu). Potwierdzenie Spółki będzie dla apteki wiążące.
Na pytanie tut. Organu „Czy bonus będzie wypłacany w stałej wysokości czy też jego wysokość będzie uzależniona od spełnienia konkretnych warunków (jakich)?”, Wnioskodawca odpowiedział, że bonus będzie zależny od wartości procentowej (ustalonej w umowie) o jaką zwiększy się poziom sprzedaży produktów Spółki przez aptekę w bieżącym okresie w stosunku do sprzedaży z analogicznego okresu roku ubiegłego. Wysokość bonusu będzie odpowiednio wyższa po przekroczeniu określonego w umowie progu zwiększenia sprzedaży (np. zwiększenia sprzedaży o 10%, 20% albo 30%).
Udzielenie bonusu nie jest uzależnione od dokonania przez aptekę jakichkolwiek dodatkowych działań. Bonus zostanie udzielony zawsze, gdy poziom sprzedaży produktów Spółki przez aptekę (sieć aptek) zostanie zwiększony o odpowiedni, wskazany w umowie procent.
Na pytanie tut. Organu „Jakie dokumenty sprzedaży będą podstawą do sporządzenia zestawienia wykazującego określony poziom zakupem zrealizowany w danym okresie rozliczeniowym, będący podstawą do wypłacenia bonusu (rabatu)?”, Wnioskodawca odpowiedział, że umowa nie reguluje powyższej kwestii. Apteka (sieć aptek) obowiązana jest do przedstawienia zestawienia zawierającego wartości, ilości i nazwy sprzedanych produktów Spółki w układzie miesięcznym wraz z podsumowaniem wartości (w cenach zakupu netto od hurtowni farmaceutycznej po uwzględnieniu udzielonych rabatów) i ilości za okres rozliczeniowy oraz dane z analogicznego okresu roku poprzedniego, W gestii apteki jest na podstawie jakich dokumentów sporządzi takie zestawienie. Wnioskodawca dokonuje weryfikacji danych wynikających z przedłożonych przez aptekę (sieci aptek) zestawień, na podstawie danych z elektronicznych systemów sprzedażowych aptek (sieci aptek). Wnioskodawca ponadto prowadzi weryfikację, dokonując porównań danych zamówień złożonych przez daną aptekę (sieć aptek) z przekazanymi danymi sprzedażowymi.
Apteki będą świadczyć na rzecz Wnioskodawcy usługi w zakresie dystrybucji produktów Spółki, w ramach których utrzymywały będą ciągłą dystrybucję produktów Spółki oraz stany minimalne produktów Spółki na odpowiednim poziomie. Apteki będą świadczyć również usługi w zakresie ekspozycji produktów Spółki (eksponowanie w lokalu materiałów reklamowych i promocyjnych produktów Spółki). Ponadto apteki będą świadczyły na rzecz Wnioskodawcy usługi promocyjne obejmujące przeprowadzanie akcji promocyjnych produktów Spółki oraz prezentowanie produktów Spółki w materiałach informacyjnych i marketingowych. Z tytułu powyższych usług apteki będą wynagradzane na odpowiednich zasadach. Wypłacany bonus nie będzie zależny od wykonania przez apteki ww. usług.
Sprzedaż towarów do aptek jest zasadniczo opodatkowana 8% stawką podatku od towarów i usług. Niemniej jednak zdarza się, że sprzedaż ta opodatkowana jest również 23% stawką podatku od towarów i usług. Mogą zdarzyć się okresy, w którym sprzedaż towarów do aptek opodatkowana jest różnymi stawkami podatku (23% i 8%).
Czy na podstawie opisanego we wniosku stanu faktycznego Spółka będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego z tytułu wypłaconych aptekom rabatów pośrednich?
Czy rabat pośredni przyznany danej aptece powinien być przed Spółkę dokumentowany za pomocą faktury korygującej?
W jaki sposób wyliczyć wysokość podatku należnego podlegającego obniżeniu?
W jakim okresie powinna Spółka dokonać obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu udzielonego rabatu pośredniego?
Zdaniem Wnioskodawcy Spółka będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego z tytułu przyznanego aptekom rabatu pośredniego.
W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, co do zasady, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
Ponadto w świetle art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.
W ramach systemu premiowania Spółka udziela rabatu podmiotom, które nabywają jej produkty. Przy czym podmioty te (tj. apteki) nie nabywają tych towarów bezpośrednio od Spółki, lecz w hurtowniach. Rabat pośredni nie odnosi się więc do bezpośredniej sprzedaży dokonanej pomiędzy Spółką a aptekami. Apteki nie wykonują również na rzecz Spółki żadnych dodatkowych świadczeń, tym samym nie można uznać, iż bonus stanowi wynagrodzenie za jakiekolwiek usługi. Rabat udzielany jest kolejnemu podmiotowi w łańcuchu dostaw (nie jest udzielany bezpośredniemu nabywcy towarów). Dotyczy więc określonych, oferowanych przez Spółkę towarów. Wypłata tego rodzaju rabatu wpływa na cenę pierwotnie przez Spółkę zastosowaną. Po udzieleniu rabatu, finalnie otrzymywana przez Spółkę kwota za sprzedane towary jest niższa. Rabat ten wpływa więc na ogólne wpływy ze sprzedaży określonych towarów Spółki, nie jest natomiast powiązany z konkretną transakcją. Zdaniem Wnioskodawcy powyższa sytuacja wypełnia dyspozycję art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, tj. stanowi przesłankę do obniżenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielonej obniżki ceny.
Prawidłowość powyższego stanowiska wynika przede wszystkich z zasad podstawowych opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 1 ust. 2 zd. 1 Dyrektywy VAT, zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem.
W zdaniu drugim powyższego przepisu przewidziano, że VAT, obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru lub usługi, jest wymagalny od każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów. Zdanie trzecie stanowi, iż wspólny system VAT stosuje się aż do etapu sprzedaży detalicznej włącznie.
Z powyższej normy wynikają dwie podstawowe zasady opodatkowania VAT, tj. zasada proporcjonalności opodatkowania tym podatkiem oraz zasada neutralności (tj. faktyczne opodatkowanie konsumpcji). Z zasad tych wynika, że ekonomiczny ciężar opodatkowania powinien dotyczyć ostatniego podmiotu w łańcuchu dostaw, podatek ten nie powinien zaś obciążać podmiotów na poszczególnych etapach tego łańcucha. Podatek VAT ma być więc neutralny dla przedsiębiorców i obciążać ma konsumenta. Powyższe reguły wpływają na sposób określenia podstawy opodatkowania. Powinna ona odzwierciedlać kwotę faktycznie otrzymaną przez podatnika. W tym celu uwzględnia się w podstawie opodatkowania obniżki ceny dokonane po dokonaniu dostawy. W świetle bowiem art. 90 ust. 1 Dyrektywy VAT, w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie. Odmówienie Wnioskodawcy prawa do obniżenia podstawy opodatkowania prowadziłoby do obciążenia go podatkiem od towarów i usług w kwocie zawyżonej. Zostałby obciążony podatkiem nieproporcjonalnie do wynagrodzenia jakie otrzymał. Taki stan rzeczy stanowiłby naruszenie podstawowych zasad podatku od towarów i usług, a więc zasady neutralności oraz proporcjonalności. Powyższe stanowisko potwierdza w swoich orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE). W sprawie C-317/94 Elida Gibbs, TSUE stwierdził, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów. Również w sprawie C-427/98 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, TSUE dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru, bez konieczności wystawienia faktury korygującej.
Stanowisko, iż udzielenie rabatu pośredniego wpływa na obniżenie podstawy opodatkowania i tym samym wysokość podatku należnego akceptują również organy podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 16 września 2015 r., znak: IBPP1/4512-538/15/LSz stwierdził, że „Wnioskodawca, który zwróci danej aptece wartość przyznanego rabatu pośredniego, otrzyma po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT Wnioskodawcy jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady proporcjonalności podatku”, czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2014 r., znak: IPPP1/443-1210/14-2/KC przychylił się do stanowiska podatnika, który wskazał, że „Wnioskodawca wypłacając bonus pieniężny spółkom CFM, z pominięciem pośredniczącego podmiotu w postaci Dealerów, udziela de facto rabatu pośredniego. W konsekwencji ostateczna cena sprzedaży przez Spółkę samochodów marki X i Y. zostaje obniżona o wartość bonusu, co powinno zdaniem Wnioskodawcy powodować zmniejszenie zarówno podstawy opodatkowania, jak i podatku należnego od sprzedaży ww. pojazdów”.
Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało również w następujących interpretacjach:
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 marca 2015 r., sygn. IBPP2/443-1269/14/WN,
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 listopada 2014 r., sygn. 1PPP2/443-848/14-2/DG,
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 września 2014 r., sygn. IPPP3/443-837/14-2/ISZ,
W konsekwencji należy uznać, że Spółka będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego z tytułu przyznanego aptekom rabatu pośredniego (na podstawienie noty księgowej wystawionej przez Spółkę na daną aptekę).
Odnosząc się do pytania nr 2 zauważyć należy, iż na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:
Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji jedynym prawidłowym sposobem dokumentowania rabatu przyznawanego aptekom jest nota księgowa wystawiana przez Wnioskodawcę na daną aptekę. Przepisy ustawy o VAT, a w szczególności przywołany wyżej art. 106j ust. 1 ustawy o VAT (określający przypadki, w których konieczne jest wystawienie faktury korygującej) nie przewidują możliwości ani obowiązku wystawienia faktury korygującej w przypadku rabatu pośredniego. Tak więc, Wnioskodawca nie będzie mógł udokumentować udzielonego danej aptece rabatu pośredniego fakturą korygującą, gdyż nie wystawił wcześniej na aptekę faktury dokumentującej sprzedaż. Oznacza to więc, że jedynym dopuszczalnym sposobem dokumentowania rabatu będzie wystawienie przez Spółkę noty księgowej.
Zdaniem Wnioskodawcy, kwotę rabatu pośredniego wypłacanego na rzecz aptek należy uznać za kwotę brutto i tym samym dokonać wyliczenia podatku należnego metodą „w stu”.
W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przy czym w świetle art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.
Rabat pośredni, stanowiący w istocie obniżkę ceny udzieloną po dokonaniu sprzedaży, obniża efektywnie kwotę należną Wnioskodawcy. Obniżka ta powinna znaleźć odzwierciedlenie zarówno w wysokości podstawy opodatkowania jak i kwocie podatku należnego. W wyniku udzielonego rabatu pośredniego obniżeniu ulega łączna kwota należna Wnioskodawcy, należy więc ją traktować jako kwotę brutto.
Zasadność powyższego stanowiska potwierdzają organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2014 r., znak: IPPP1/443-1210/14-2/KC oraz w interpretacji indywidualnej z 24 lipca 2013 r., znak: IPPP1/443-407/13-2/AP, w której Organ podatkowy stwierdził, iż udzielona kwota rabatu powinna być przez podatnika traktowana jako kwota brutto, obejmująca również kwotę podatku VAT.
Apteki nabywają towary opodatkowane według różnych stawek podatku od towarów i usług. Wysokość rabatu pośredniego powinna więc zostać przyporządkowana do sprzedaży opodatkowanej według odpowiednich stawek VAT. W tym celu Spółka powinna wyliczyć wysokość rabatu pośredniego od obrotu opodatkowanego określoną stawką VAT. Od tak określonej wysokości rabatu pośredniego Spółka powinna wyliczyć kwoty, które pomniejszą odpowiednio podstawę opodatkowania oraz wysokość podatku należnego (w odniesieniu do poszczególnych stawek).
Przykładowo więc przedstawiony w stanie faktycznym rabat pośredni na kwotę 192.568,14 PLN dotyczyć może zarówno sprzedaży opodatkowanej według stawki 23% jak i stawki 8%. W takim przypadku Spółka ustali w pierwszym rzędzie jaka część rabatu pośredniego przypada na obrót opodatkowany stawką 23%, a jaka na obrót opodatkowany stawką 8%. Zakładając, że wartości te wyniosą odpowiednio 113.432,00 PLN (rabat od obrotu opodatkowanego stawką 23%) i 79.136,14 PLN (rabat od obrotu opodatkowanego stawką 8%), to rabat pośredni powinien skutkować obniżeniem podstawy opodatkowania o kwotę 92.221,14 PLN (w stosunku do sprzedaży opodatkowanej stawką 23%) i o kwotę 73.274,20 PLN (w stosunku do sprzedaży opodatkowanej stawką 8%) oraz obniżeniem wysokości podatku należnego odpowiednio o kwotę 21.210,86 PLN (23%) i 5.861,94 PLN (8%).
Tym samym należy uznać, iż kwota rabatu pośredniego wypłacana na rzecz aptek stanowi kwotę brutto, a wyliczenia podatku należnego należy dokonać przy zastosowaniu metody „w stu”.
Zdaniem Wnioskodawcy, obniżenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym dokonano wypłaty rabatu pośredniego, niezależnie od momentu wystawienia noty księgowej dokumentującej przyznanie tego rabatu.
Przepisy ustawy o VAT nie regulują kiedy podatnik powinien dokonać obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu przyznanego rabatu pośredniego. Niemniej jednak zdaniem Wnioskodawcy efektywne obniżenie podstawy opodatkowania następuje z chwilą wypłaty bonusu (rabatu pośredniego). Wystawiona nota księgowa dokumentuje rabat pośredni, nie może mieć jednak wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego na gruncie podatku od towarów i usług. Ustawa o VAT przewiduje bowiem, iż wyłącznie faktura jest dokumentem, którym może wpływać na wysokość należności podatkowych w VAT. Prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i tym samym do obniżenia wysokości podatku należnego wynika w tym wypadku z zasadniczych założeń konstrukcyjnych podatku od towarów i usług oraz podstawowych zasad opodatkowania tym podatkiem.
Do faktycznego obniżenia przedmiotowych wartości dochodzi z chwilą wypłaty bonusu. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego należy dokonać w rozliczeniu za okres, w którym dokonana zostanie wypłata rabatu pośredniego.
Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia 2014 r., znak: IPPP2/443-87/14-4/DG uznał, że „Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostaną przekazane Sprzedawcom kwoty udzielonych rabatów pieniężnych”. Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 12 grudnia 2014 r., znak: IPPP1/443-1210/14-2/KC.
W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca - czynny podatnik VAT - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje na terytorium kraju odpłatnych dostaw towarów do hurtowni farmaceutycznych, które następnie dokonują sprzedaży tych towarów do aptek. Spółka wystawia na hurtownie farmaceutyczne faktury dokumentujące sprzedaż towarów dokonaną na ich rzecz. Spółka prowadzi system premiowania w transakcjach z aptekami, które dokonują zakupów towarów Spółki z hurtowni farmaceutycznych. Jeżeli dana apteka uzyska określony poziom zakupu towarów Spółki w ustalonym okresie (kwartale kalendarzowym) to przyznawany jest jej bonus (rabat pośredni). Spółka zgodnie z postanowieniami umowy, zobowiązuje się wypłacić aptece (sieci aptek) kwotę premii wyliczaną na podstawie cen zakupu netto od hurtowni farmaceutycznych dla apteki produktów Spółki objętych umową po uwzględnieniu udzielonych rabatów. Wysokość bonusu będzie odpowiednio wyższa po przekroczeniu określonego w umowie progu zwiększenia sprzedaży (np. zwiększenia sprzedaży o 10%, 20% albo 30%). Bonus zostanie udzielony zawsze, gdy poziom sprzedaży produktów Spółki przez aptekę (sieć aptek) zostanie zwiększony o odpowiedni, wskazany w umowie procent. Udzielenie bonusu nie jest uzależnione od dokonania przez aptekę jakichkolwiek dodatkowych działań, tj. apteki nie są zobowiązane do podejmowania żadnych dodatkowych czynności (dodatkowych świadczeń), od których spełnienia uzależniona byłaby wypłata premii. Jedynym warunkiem udzielenia bonusu jest zwiększenie sprzedaży produktów Spółki w odpowiednim stosunku do sprzedaży z analogicznego okresu roku ubiegłego. Spółka jest w stanie przyporządkować przyznany aptekom rabat do dokonanych przez apteki od hurtowni zakupów - z podziałem na poszczególne stawki podatku od towarów i usług.
W celu udokumentowania przyznanych rabatów pośrednich Spółka wystawia aptekom noty księgowe.
Wnioskodawca wskazał wprawdzie we wniosku, że apteka będzie utrzymywała ciągłą dystrybucję produktów Spółki oraz stany minimalne tych produktów a także będzie dokonywała ekspozycji produktów i materiałów Spółki oraz będzie przeprowadzała akcje promocyjne produktów Spółki, jednak za wszystkie wyżej wykonane usługi apteka otrzyma od Spółki osobne wynagrodzenie (które apteka udokumentuje wystawiając fakturę). Wypłacony bonus nie będzie zależny od prawidłowego wykonania ww. usług, przysługiwał będzie niezależnie od ich wykonania, z tytułu odpowiedniego zwiększenia poziomu sprzedaży.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia czy Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT z tytułu wypłaconych aptekom rabatów, jeśli tak to w jakim okresie oraz czy rabat pośredni przyznany danej aptece powinien być przez Spółkę dokumentowany za pomocą faktury korygującej oraz sposobu wyliczenia wysokości podatku należnego podlegającego obniżeniu.
Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiuje pojęcia „rabat”, zatem pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. I tak, zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.
Zatem otrzymywane przez apteki upusty z tytułu osiągnięcia określonego poziomu zakupów towarów Wnioskodawcy w ustalonym okresie czasu (w danym okresie rozliczeniowym), które nie są związane ze świadczeniem wzajemnym, stanowią rabat pośredni.
W tej sytuacji podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży nie będzie hurtownia farmaceutyczna, która otrzyma od apteki cenę należną w pełnej wysokości, ale Wnioskodawca, który dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu. Zatem u Wnioskodawcy nastąpi obniżenie podstawy opodatkowania.
Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy, zatem pierwszy sprzedawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury.
Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa (uznaniowa). W konsekwencji, wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu.
Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że rabat pośredni udzielony przez Wnioskodawcę zostanie udokumentowany notą księgową wystawioną przez Wnioskodawcę. Wartość zakupów towarów Spółki osiągniętych przez daną aptekę będzie ustalana na podstawie przedstawionych przez aptekę (sieci aptek) zestawień zawierających wartości, ilości i nazwy sprzedanych produktów Spółki w układzie miesięcznym wraz z podsumowaniem wartości (w cenach zakupu netto od hurtowni farmaceutycznej po uwzględnieniu udzielonych rabatów) i ilości za okres rozliczeniowy oraz dane z analogicznego okresu roku poprzedniego. W gestii apteki jest na podstawie jakich dokumentów sporządzi takie zestawienie. Wnioskodawca dokonuje weryfikacji danych wynikających z przedłożonych przez aptekę (sieci aptek) zestawień, na podstawie danych z elektronicznych systemów sprzedażowych aptek (sieci aptek). Wnioskodawca ponadto prowadzi weryfikację, dokonując porównań danych zamówień złożonych przez daną aptekę (sieć aptek) z przekazanymi danymi sprzedażowymi.
Po zakończeniu okresu rozliczeniowego Spółka potwierdza aptece wartość bonusu (rabatu).
Jednocześnie rabat wypłacany aptekom będzie obniżał kwotę należną Wnioskodawcy, zatem obniżenie to powinno znaleźć odzwierciedlenie zarówno w wysokości podstawy opodatkowania jak i kwocie podatku należnego. Skoro obniżeniu ulega kwota łącznej należności za sprzedawane towary, która jest kwotą brutto, zatem i kwota rabatu winna być uznana za kwotę brutto, którą należy proporcjonalnie (tzw. metodą „w stu”) podzielić na kwotę podstawy opodatkowania i kwotę podatku VAT należnego.
Z wniosku wynika, że apteki nabywają towary opodatkowane według różnych stawek (8% i 23%), zatem Spółka winna wyliczyć wysokość rabatu pośredniego biorąc pod uwagę obrót opodatkowany określoną stawką VAT i od tak wyliczonej wysokości rabatu Spółka powinna obliczyć kwotę, którą pomniejszy odpowiednio podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego (w odniesieniu do poszczególnych stawek podatku VAT).
Wnioskodawca będzie uprawniony do odpowiedniego obniżenia (o wartość rabatu udzielonego aptece) podstawy opodatkowania VAT oraz VAT należnego z tytułu sprzedaży towarów Wnioskodawcy (w odniesieniu do poszczególnych stawek podatku VAT),
Tym samym biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w całości należało uznać za prawidłowe.
Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku orzeczeń TSUE C-317/94 i C-427/98 stwierdzić należy, że tut. organ wziął pod uwagę te orzeczenia wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie.
Należy zaznaczyć, że tut. organ nie dokonał oceny prawidłowości wyliczeń dokonanych przez Wnioskodawcę, bowiem w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), natomiast prawidłowość konkretnych wyliczeń może być oceniona wyłącznie w drodze postępowania podatkowego na podstawie materiału dowodowego zebranego przez organ podatkowy. Zatem tut. organ podatkowy nie jest uprawniony do oceny prawidłowości wyliczeń dokonanych w stanowisku przez Wnioskodawcę.