Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/ibpbii-2-415-722-14-mw
Timestamp: 2017-10-24 05:53:45
Legal References Found: art. 14
 art. 199
 art. 199
 art. 199
 art. 199
 art. 199
 art. 17
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 23
 art. 8
 art. 8
 art. 24
 art. 199
 art. 199
 art. 10
 art. 17
 art. 24
 art. 30
 art. 30
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 23
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 23

Document Content:
IBPBII/2/415-722/14/MW | Interpretacja indywidualna
Umorzenie udziałów nabytych w darowiźnie od małżonka
IBPBII/2/415-722/14/MWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku, który otrzymano 6 sierpnia 2014 r., uzupełnionym 6 października 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny – jest nieprawidłowe.
W dniu 6 sierpnia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny.
W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 24 września 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-722/14/MW, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 6 października 2014 r.
Wnioskodawca ma stałe miejsce zamieszkania w Polsce i podlega ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w pełnym zakresie. Małżonek Wnioskodawcy jest głównym wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Małżonek ma zamiar przekazać Wnioskodawcy w formie darowizny część swoich udziałów w tej spółce.
Przekazanie udziałów na rzecz Wnioskodawcy wiąże się z prawnymi następstwami wynikającymi z treści umowy spółki. Zgodnie z brzmieniem umowy spółki, której udziały mają być darowane – w przypadku nieodpłatnego zbycia udziałów w spółce przez wspólnika, udziały te będą podlegały przymusowemu lub automatycznemu umorzeniu. Uchwałę w sprawie przymusowego umorzenia będzie mogło podjąć Zgromadzenie Wspólników, które winno być w tej sprawie zwołane w terminie do 30 dni od daty powiadomienia spółki o nieodpłatnym zbyciu udziałów tej spółki. Uchwała powinna zawierać podstawę prawną umorzenia oraz uzasadnienie. Wynagrodzenie za umorzone udziały będzie określone w wysokości wartości rynkowej z dnia ich umorzenia. Zakłada się, że wartością rynkową udziałów jest ich wartość nominalna. Uprawnionym do otrzymania wynagrodzenia będzie właściciel darowanych udziałów czyli Wnioskodawca, a wypłata wynagrodzenia winna nastąpić nie później niż 48 miesięcy od daty rejestracji przez sąd rejestrowy uchwały o przymusowym umorzeniu udziałów.
W przypadku gdyby pomimo nieodpłatnego zbycia udziałów spółki przez dotychczasowego wspólnika, udziały te nie zostały przymusowo umorzone z uwagi na brak uzyskania wymaganej większości głosów, z dniem odbycia opisanego wyżej Zgromadzenia Wspólników udziały te będą podlegały automatycznemu umorzeniu w trybie art. 199 § 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez uchwały Zgromadzenia Wspólników. Wynagrodzenie za umorzone udziały określi się w wysokości wartości rynkowej tych udziałów z dnia ich umorzenia, które nie może być jednak niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. Uprawnionym do otrzymania wynagrodzenia będzie właściciel udziałów, a cała spłata winna nastąpić najpóźniej w terminie do 48 miesięcy od daty rejestracji przez właściwy sąd rejestrowy uchwały o przymusowym umorzeniu udziałów.
udziały w spółce kapitałowej, które mają być przedmiotem darowizny zostały nabyte przez małżonka Wnioskodawcy – darczyńcę w trakcie trwania związku małżeńskiego,
w trakcie nabywania udziałów w spółce przez małżonka między małżonkami panował ustrój rozdzielności majątkowej,
małżonek nabył udziały w tej spółce do majątku osobistego,
małżonek nabył udziały na podstawie umowy spółki i objęcia ich w kapitale zakładowym oraz poprzez nabycie ich od innego wspólnika,
w momencie darowizny będzie panował między małżonkami ustrój rozdzielności majątkowej,
darowizna zostanie dokonana przez małżonka do majątku odrębnego Wnioskodawcy,
nie były zawierane jakiekolwiek umowy majątkowe małżeńskie mające za przedmiot udziały w spółce kapitałowej, jedynie w 2011 r. małżonek darował Wnioskodawcy 1 udział z 13.004 udziałów.
Czy w przypadku podjęcia przez spółkę uchwały o przymusowym umorzeniu bądź zaistnienia przesłanek skutkujących umorzeniem automatycznym darowanych udziałów – wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia przymusowego bądź automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny kosztem uzyskania przychodu będzie wartość tych udziałów według wydatków poniesionych przez darczyńcę na nabycie tych udziałów. Zatem jeśli wartość darowanych udziałów odpowiada ich wartości nominalnej, to podatek dochodowy po stronie Wnioskodawcy nie występuje.
Instytucja umorzenia udziałów w spółce z o.o. została uregulowana w art. 199 k.s.h. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziałów może również nastąpić automatycznie, tj. w razie ziszczenia się zdarzenia określonego w umowie spółki. Sytuacja taka została przewidziana w art. 199 § 4 oraz § 5 k.s.h.
Zgodnie z art. 199 § 2 k.s.h. – w przypadku przymusowego umorzenia udziałów, uchwała Zgromadzenia Wspólników spółki powinna określić wysokość wynagrodzenia należnego wspólnikowi za umorzone udziały w wysokości nie niższej od wartości przypadających na umarzane udziały aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszoną o kwotę przeznaczoną do podziału pomiędzy wspólników. Na mocy art. 199 § 4 k.s.h. – przepisy te stosuje się również do umorzenia automatycznego.
Przychodem Wnioskodawcy będzie faktycznie otrzymane od spółki wynagrodzenie. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną. Uszczegółowieniem tego przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z umorzenia udziałów (akcji).
W odniesieniu do art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca szczegółowo wskazał w jaki sposób należy ustalać dochód z umorzenia udziałów lub akcji. Zgodnie z art. 24 ust. 5d tej ustawy – dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku umorzeniem udziałów (akcji) nad kosztami uzyskania przychodu, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli jednak nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny wówczas koszty uzyskania przychodu ustala się do wysokości wydatków poniesionych przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.
Wymienione wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują w jaki sposób należy ustalić wartość udziałów (akcji) z dnia nabycia spadku lub darowizny. Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje w jaki sposób należy określić wartość udziałów z dnia nabycia darowizny przyjąć należy, że ogół ustaw podatkowych stanowi jedną spójną całość i pomocniczo posłużyć należy się przepisami ustawy z dnia 2 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.
W rezultacie – zdaniem Wnioskodawcy – wartość udziałów na dzień nabycia darowizny określa się zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o spadkach i darowiznach, tj. wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. W świetle art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn – wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (nabycia darowizny).
W związku z tym, jeżeli w umowie darowizny zostanie określona wartość udziałów i wartość ta będzie korespondowała z wartością rynkową na dzień dokonania darowizny, wówczas za koszt uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem tych udziałów należy przyjąć wartość ich nabycia.
W opinii Wnioskodawcy, jego stanowisko co do zasady zgodne jest z interpretacjami:
z 4 lutego 2011 r. Znak: IPPB2/415-1018/10-2/AS,
z 26 stycznia 2011 r. Znak: IPPB2/415-915/10-3/AK,
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:
z 30 czerwca 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-475/10/MW,
z 25 czerwca 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-448/10/MW,
z 7 czerwca 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-311/10/AK,
z 4 lutego 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-1129/09/MM,
z 22 sierpnia 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-678/11/NG,
z 14 lipca 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-505/11/CJS,
z 4 lipca 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-1441/11/CJS,
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 kwietnia 2010 r. Znak: ITPB2/415-94/10/MK.
Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do końca 2010 r. przepis zawarty w art. 24 ust. 5d odnosił się zarówno do umorzenia dobrowolnego jak i umorzenia przymusowego i automatycznego udziałów i akcji. W wyniku zmiany przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z zakresu tego wyłączone zostało umorzenie dobrowolne, jednakże podkreślić należy, że wnioski płynące z interpretacji wydanych przed 2011 r. są nadal aktualne w odniesieniu do umorzenia przymusowego i automatycznego.
Mając zatem na uwadze zdarzenie przyszłe będące przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy umorzenie udziałów otrzymanych przez niego w drodze darowizny nastąpi w drodze umorzenia przymusowego lub automatycznego przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w wyniku tego umorzenia należy pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu w wysokości wartości nabycia udziałów jaką poniósł darczyńca.
Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030).
Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych – umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.
Z powyższej regulacji prawnej wynika, że instytucja umorzenia udziałów nie jest instytucją jednolitą a w aktualnym stanie prawnym istnieją trzy sposoby umorzenia udziałów. Umorzenie warunkowe jest zaś sposobem szczególnym. Dochodzi do niego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, zarówno pewnego jak i niepewnego. W takim przypadku odbywa się ono bez podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników. Przy czym umowa spółki musi określać przesłanki i tryb umorzenia. Brak takiej regulacji prowadzi do nieważności umorzenia. Umorzenie warunkowe określone jest mianem umorzenia automatycznego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, ale może przybrać też charakter umorzenia sankcyjnego, jeśli umowa spółki przewiduje sytuacje wywołujące negatywne skutki dla wspólnika jako rodzaj sankcji.
W tym miejscu wskazać należy, że ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. poz. 1387) zmieniono z dniem 1 stycznia 2014 r. m.in. sposób ustalenia dochodu z tytułu umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni.
Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych – stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy – jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).
Przepis art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że – od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.
W świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.
Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e ww. ustawy.
Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym – dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1 (z umorzenia udziałów), jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.
Przy ustalaniu wydatków jakie poniósł spadkodawca lub darczyńca na nabycie udziałów lub akcji zastosować należy art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zależności od tego w jaki sposób spadkodawca lub darczyńca nabyli udziały lub akcje.
Zgodnie z art. 22 ust. 1f ww. ustawy – w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:
Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy – wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.
Podsumowując, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez darczyńcę na nabycie tych udziałów. Z tą datą podatnicy, których nabyte w darowiźnie udziały są umarzane zostali pozbawieni prawa do obniżenia wynagrodzenia z tytułu umorzenia o wartość rynkową udziałów wyliczoną na dzień dokonania darowizny. Odtąd wynagrodzenie z tytułu umorzenia darowanych im udziałów mogą obniżyć wyłącznie o faktyczne wydatki jakie uprzednio poniósł ich darczyńca na nabycie tych udziałów. Zatem dochód z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny – podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym – stanowić będzie nadwyżka przychodu czyli wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów nad kosztami uzyskania przychodu w wysokości wydatków poniesionych przez darczyńcę na nabycie przez niego darowanych udziałów.
Stanowiska Wnioskodawcy Organ nie mógł uznać za prawidłowe, bo choć Wnioskodawca właściwie przywołuje art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w obowiązującym brzmieniu, to z przepisu wyprowadza błędne wnioski. W swoim stanowisku Wnioskodawca nadal odwołuje się do ustalania rynkowej wartości udziałów na dzień nabycia darowizny podczas gdy wartość ta nie ma od 1 stycznia 2014 r. żadnego znaczenia dla sposobu ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów. Kosztem uzyskania przychodu nie jest już wartość ich nabycia rozumiana przez Wnioskodawcę jako wartość rynkowa na dzień dokonania darowizny. Wszystkie interpretacje indywidualne, które Wnioskodawca przywołał opisują wprawdzie taki sposób ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów, ale przepis art. 24 ust. 5d ustawy, na podstawie którego to czynią uległ od 1 stycznia 2014 r. zmianie. Od tego dnia kosztem uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów nie jest wartość nabycia, ale wydatki na nabycie poniesione przez darczyńcę. W przypadku Wnioskodawcy wartość udziałów na moment otrzymania przez niego darowizny jest obojętna z punktu widzenia kosztów uzyskania przychodów z umorzenia udziałów. Tak samo dla opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia z tytułu umorzenia jest obojętne w jaki sposób i w jakiej wysokości wartość udziałów na moment otrzymania darowizny Wnioskodawca ustali. Istotne jest natomiast ustalenie wydatków poniesionych przez małżonka Wnioskodawcy na nabycie (objęcie) udziałów w przeszłości. Skoro część udziałów małżonek Wnioskodawcy objął przy zakładaniu spółki to należy obliczyć wysokość wydatków jakie małżonek wówczas poniósł a więc zastosować art. 22 ust. 1f (jeśli objęcie nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny) lub art. 23 ust. 1 pkt 38 (jeśli objęcie nastąpiło w zamian za gotówkę). Skoro część udziałów małżonek Wnioskodawcy nabył od innego wspólnika, to w przypadku tych udziałów wydatkiem na nabycie poniesionym przez darczyńcę będzie cena, jaką małżonek Wnioskodawcy zapłacił wspólnikowi za udziały (art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy). Gdyby małżonek udziały nabył nieodpłatnie, to nie poniósłby wydatków na nabycie a w rezultacie Wnioskodawca nie miałby prawa do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia. Z powyższych wyjaśnień jasno zatem wynika, że wartość nabycia opisywana przez Wnioskodawcę jako wartość rynkowa udziałów na dzień dokonania darowizny nie będzie kosztem uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów, gdyż kosztem tym będą mogły być wyłącznie wydatki poniesione w przeszłości przez małżonka Wnioskodawcy na nabycie (objęcie) przez niego udziałów.
Stanowisko Wnioskodawcy odwołujące się do rynkowej wartości udziałów należało uznać za nieprawidłowe.
IBPBII/2/415-1441/11/CJS | Interpretacja indywidualna
IBPBII/2/415-678/11/NG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > IBPBII/2/415-722/14/MW