Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszt-wytworzenia/itpb3-423-445-11-aw
Timestamp: 2020-08-09 18:12:43
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 14
 art. 14

Document Content:
ITPB3/423-445/11/AW | Interpretacja indywidualna
♦ › Koszt wytworzenia › ITPB3/423-445/11/AW
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, 23 listopada 2011 r.
Zakres zasad amortyzacji środków trwałych.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2011 r. (data wpływu 5 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismami z dnia 11 października 2011 r. (data wpływu 14 października 2011 r.) oraz z dnia 15 listopada 2011 r. (data wpływu 18 listopada 2011 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji środków trwałych - jest nieprawidłowe.
W dniu 5 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji środków trwałych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 5 października 2011 r. znak ITPB3/423-445/11-2/AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 14 października 2011 r. (data wpływu). Kolejne wezwanie znak ITPB3/423-445/11-3/AW wystosowano do Spółki w dniu 9 listopada 2011 r. Żądane uzupełnienie wpłynęło do tutejszego organu w dniu 18 listopada 2011 r.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadząca działalność jest właścicielem nieruchomości. Od 2010 r. Wnioskodawca dokonuje remontu i adaptacji, rozbiórki szeregu budynków oraz budowli, których jest właścicielem. Między innymi w roku 2010 dokonał rozbiórki budynku „stacji trafo” wybudowanej w roku 1963 o powierzchni 27 m2, o wartości początkowej 7 043 zł 89 gr oraz rozbiórki środka trwałego o nazwie „kotłownia”, o powierzchni 166 m2 oraz o wartości początkowej 65 683 zł 92 gr wraz z kominem (przywoływana dalej jako „kotłownia”). Na miejscu rozebranych budynków Spółka w przyszłości ma zamiar wybudować miejsca parkingowe dla najemców lokali użytkowych lub też ich klientów.
Likwidacja środka trwałego o nazwie „trafo” została zakończona przez stronę w dniu 30 maja 2010 r. Na dzień zakończenia likwidacji w księgach rachunkowych pozostała nie umorzona wartość początkowa niniejszego środka trwałego w kwocie 591 zł 68 gr, która to kwota została przez Spółkę zaewidencjonowana w księgach rachunkowych, w części inwestycje, pod zadaniem inwestycyjnym o nazwie „Budowa parkingu”.
Likwidacja środka trwałego o nazwie „kotłownia” także została zakończona przez Spółkę w dniu 30 maja 2010 r. Na dzień zakończenia likwidacji w księgach rachunkowych pozostała nie umorzona wartość początkowa niniejszego środka trwałego w kwocie 65 683 zł 92 gr, która to kwota została przez Spółkę zaewidencjonowana w księgach rachunkowych, w części inwestycje, pod zadaniem inwestycyjnym o nazwie „Budowa parkingu”.
Nadto w związku z likwidacją opisanych powyżej środków trwałych Spółka poniosła poniżej wymienione w roku podatkowym 2010 r. wydatki, które zostały przez nią zaliczone do wydatków związanych z budową parkingu oraz ujęte w księgach rachunkowych na koncie o symbolu 089. Były to następujące wydatki udokumentowane fakturami VAT:
koszty projektu rozbiórki komina kotłowni (element środka trwałego o nazwie „kotłownia” – 600 zł,
koszty wyburzenia powyżej wymienionego komina kotłowni – 1 500 zł,
koszty rozbiórki „stacji trafo” – 18 000 zł,
Razem wydatki związane z rozbiórką – 22 200 zł.
Ogółem Spółka nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego 2010 następujących wydatków związanych z likwidacją opisanych powyżej środków trwałych:
nie umorzona wartość zlikwidowanych środków trwałych – 7 235 zł 60 gr,
koszty likwidacji środków trwałych – 22 200 zł.
W dniu 22 czerwca 2010 r. na wniosek Spółki została jej wydana interpretacja indywidualna nr ITPB3/423-134c/10/AW, w której między innymi stwierdzono, iż wszelkich wydatków związanych z likwidacją środków trwałych Spółka nie ma prawa zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Wnioskodawca informuje także, iż do dnia składania niniejszego wniosku przedmiotowa interpretacja indywidualna z dnia 22 czerwca 2010 r. nie została z urzędu przez Ministra Finansów uchylona lub też zmieniona.
Spółka nadmienia, iż wybudowane w przyszłości miejsca parkingowe będą wynajmowane przez nią odpłatnie osobom trzecim.
Na dzień składania niniejszego wniosku głównym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem lokali użytkowych oraz lokali biurowych.
Spółka wyjaśnia, iż likwidacja nie w pełni umorzonych środków trwałych (t.j. „trafo” i „kotłowni”) wynikła z faktu, iż teren zajmowany przez opisane powyższej budynki strona zamierza w przyszłości wykorzystywać do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu miejsc parkingowych. Nadmienia jednocześnie, iż od 2010 r. zaprzestała ogrzewania hal produkcyjnych we własnym zakresie z kotłowni wewnętrznej z uwagi na fakt zaprzestania jakiejkolwiek działalności usługowej oraz rozpoczęciem adaptacji jednej z hal produkcyjnych na halę handlową z boksami do wynajmu dla podmiotów gospodarczych.
Dodatkowo Wnioskodawca dodaje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, co stanowi, iż w roku 2010 był to okres od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2010 r.
Spółka jest zdania, iż zlikwidowane w roku 2010 środki trwałe utraciły przydatność gospodarczą z uwagi na fakt, iż zaprzestała je wykorzystywać przy prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie budowy oraz remontu maszyn drogowych i innych urządzeń technicznych. „Kotłownia” oraz stacja „trafo” zostały zlikwidowane przez Spółkę w roku podatkowym 2010 r.
Ponadto w uzupełnieniu wniosku stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu do uzupełnienia stanu faktycznego wskazano, że zdaniem Spółki likwidacja (rozbiórka) wskazanych w opisie środków trwałych o nazwie „trafo” oraz „kotłownia” nie jest związana z tym, iż środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Zarówno bowiem jak przed likwidacją opisanych powyżej środków trwałych jak i po ich likwidacji głównym przedmiotem Spółki jest działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi. Natomiast w roku 2010 Spółka zaprzestała oraz zrezygnowała jedynie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie budowy i naprawy maszyn dla drogownictwa, przy której to działalności „były wykorzystywane także powyżej opisane środki trwałe”.
W przyszłości utwardzony parking wraz z wydzielonymi miejscami postojowymi stanowić będzie odrębny środek trwały, który to środek zostanie zaewidencjonowany przez Spółkę w ewidencji środków trwałych.
Zlikwidowane przez Spółkę środki trwałe o nazwie „trafo” i „kotłownia” nie służyły wyłącznie działalności w zakresie budowy i naprawy maszyn do drogownictwa. Przedmiotowe środki trwałe były wykorzystywane bowiem przez Spółkę przy działalności w zakresie najmu i dzierżawy lokali użytkowych oraz wynajmu części posiadanych przez Spółkę nieruchomości pod stoiska handlowe. Likwidacja opisanych powyżej środków trwałych nie jest związana z zakończeniem przez Spółkę działalności w zakresie budowy oraz naprawy maszyn dla drogownictwa.
Czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego 2010 r. wydatki poniesione w roku 2010 r. na likwidację opisanych powyżej środków trwałych oraz czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego 2010 r. stratę powstałą także w roku podatkowym 2010 r. z tytułu likwidacji stacji „trafo” oraz „kotłowni”, która to strata stanowi niezamortyzowaną wartość początkową opisanych powyżej środków trwałych w wykorzystywanych przez Spółkę przed rokiem 2010 r. przy prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie budowy i remontów maszyn drogowych...
Zdaniem Wnioskodawcy, likwidacja w roku podatkowym 2010 r. „kotłowni” oraz stacji „trafo” wynikła z faktu, iż niniejsze środki trwałe w związku ze zmianą zakresu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej utraciły swoją przydatność gospodarczą, a co więcej jako zbędne nie były od 2010 r. wykorzystywane przez nią przy prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie wynajmu lokali użytkowych oraz biurowych. Co więcej likwidacja opisanych powyżej środków trwałych miała za cel zabezpieczenie źródła przychodów, gdyż uzyskany teren po likwidacji niniejszych środków trwałych może być w przyszłości zabudowanym parkingiem wynajmowanym odpłatnie osobom trzecim.
W ocenie Spółki, należy też mieć na uwadze, iż w przyszłości po wybudowaniu nowych miejsc parkingowych klienci przedsiębiorców, którzy wynajmując lokale od Spółki będą mieli łatwiejszy dojazd do punktów handlowych lub też usługowych, co w efekcie stworzy dla Spółki możliwość podwyższenia wysokości płaconego przez najemców czynszu, a tym samym będzie skutkować uzyskiwaniem przez stronę wyższych przychodów z tytułu najmu lokali użytkowych.
Reasumując powyższe – zdaniem Spółki – należy uznać, że przedmiotowe wydatki są pośrednio związane z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą co skutkuje tym, iż przysługuje jej prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego 2010 r. wydatków poniesionych w roku 2010 w związku likwidacją opisanych powyżej środków trwałych oraz przysługuje Spółce prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego 2010 r. straty powstałej także w roku 2010 r. z tytułu likwidacji stacji „trafo” oraz „kotłowni”, która to strata stanowi niezamortyzowaną wartość początkową opisanych powyżej środków trwałych, które to środki trwałe były wykorzystywane przez Spółkę przed rokiem 2010 r. przy prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie budowy i remontów maszyn drogowych.
Zdaniem Spółki w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania ograniczenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące nie zaliczania do kosztów uzyskania przychodu strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, które to środki utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany przez podatnika rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
zostać poniesiony przez podatnika, t.j. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
być definitywny (rzeczywisty), t.j. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.
Jednocześnie – w myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 tej ustawy – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
W analizowanej sprawie Wnioskodawca dokonał likwidacji środków trwałych o nazwie „trafo” i „kotłownia”. Przedmiot niniejszego rozstrzygnięcia stanowi zagadnienie kwalifikacji do kosztów podatkowych nieumorzonej wartości likwidowanych środków trwałych oraz wydatków związanych z rozbiórką (wyburzeniem) tych środków.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. Z zastosowania wykładni a contrario tego przepisu przyjąć należy, że kosztem uzyskania przychodów będą straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych, w części, w jakiej nie zostały zamortyzowane.
Jednocześnie – stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy – nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.
Tak więc w przypadku likwidacji środka trwałego, rozstrzygnięcie kwestii czy wartość nieumorzona stanowi koszt uzyskania przychodów zależy od przyczyny likwidacji środka trwałego (np. zużycie naturalne, zdarzenie losowe, w ramach budowy nowego środka trwałego, utrata przydatności gospodarczej wskutek zmiany rodzaju działalności). Z treści niniejszego przepisu jednoznacznie bowiem wynika, iż decydującą przesłanką dla niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tego określonego rodzaju strat jest wystąpienie zmiany rodzaju działalności powodującej utratę przez likwidowane środki trwałe przydatności gospodarczej. W konsekwencji, dla podatkowej kwalifikacji strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych decydującym pozostaje ustalenie, czy utracenie przez te środki przydatności gospodarczej spowodowane zostało rezygnacją przez podatnika z prowadzenia określonego rodzaju działalności, w której to działalności wykorzystywany był ten likwidowany środek trwały.
Jednocześnie w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest odpowiedzi na pytanie czym jest „zmiana rodzaju działalności”. Odnosząc się do definicji słownikowej należy zauważyć, że „zmiana” jest definiowana jako zastąpienie czegoś czymś innym (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007). Za „zmianę rodzaju działalności” należy więc przyjąć nie tylko sytuację zastąpienia całościowo rodzaju działalności wykonywanej przez podmiot innym rodzajem działalności, ale także przypadek każdej innej zmiany zakresu tej działalności.
Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż – mimo, że w pytaniu zawarto zwrot „wykorzystywane (...) przy prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie budowy i remontów maszyn drogowych” – omawiane środki służyły działalności w zakresie budowy i naprawy maszyn dla drogownictwa oraz wykorzystywane były przy działalności w zakresie najmu i dzierżawy lokali użytkowych i wynajmu części posiadanych przez Spółkę nieruchomości pod stoiska handlowe. Ponadto zarówno przed likwidacją ww. środków trwałych jak i po ich likwidacji głównym przedmiotem działalności Jednostki jest działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi.
Z powyższego można wywieść, iż likwidacja środków trwałych o nazwie „trafo” i „kotłownia” nie jest związana ze zmiana przez podatnika rodzaju działalności, bowiem pomimo likwidacji danych środków trwałych podatnik w dalszym ciągu kontynuuje ten rodzaj działalności, w której wykorzystywane były likwidowane środki trwałe.
Odnosząc niniejsze do przepisów podatkowych należy stwierdzić, iż w sytuacji fizycznej likwidacji (poprzez wyburzenie) środków trwałych, wydatki poniesione na ich wytworzenie mogą – stosownie do unormowań zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych – być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości odpisów, które mogłyby zostać odniesione w koszty podatkowe przy dalszej amortyzacji tego środka w przypadku, gdyby nie uległ on likwidacji. Nie ma bowiem uzasadnienia do dalszej amortyzacji środka trwałego po jego fizycznej likwidacji. Obowiązujące przepisy nie dają również podstawy do rozliczenia nieumorzonej wartości środka trwałego poprzez amortyzację innego środka trwałego. Z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, iż nie uważa się za koszty podatkowe strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność na skutek zmiany rodzaju działalności. A zatem – jak to ma miejsce w niniejszej sprawie – jeżeli likwidacja środków trwałych nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności, strata z tego tytułu, w wysokości nieumorzonej wartości środka trwałego, powinna stanowić bezpośrednio i jednorazowo koszt uzyskania przychodów.
Jednocześnie wskazać należy, iż w sytuacji likwidacji (rozbiórki) środków trwałych (np. rozbiórki budynku, wyburzenia komina, itp.), w związku z wytworzeniem w to miejsce nowego środka trwałego (w przedmiotowej sprawie parkingu), proces ten jest związany bezpośrednio z inwestycją i ponoszone w związku z tym wydatki powinny być odniesione w wartość początkową nowego środka trwałego. Stosownie bowiem do art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Pojęcie „inne koszty” jest nieograniczonym katalogiem, do którego zaliczyć można wszelkie koszty związane bezpośrednio z wytworzeniem nowego środka trwałego, które nie mogą być zaliczone do żadnej konkretnej kategorii kosztów wymienionych w art. 16g ust. 4 ww. ustawy. Z regulacji tych wynika, iż do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku, jeżeli dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Innymi słowy, na koszt wytworzenia środka trwałego składają się wszystkie koszty podjęte dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe.
W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż – w przedmiotowej sprawie – niezamortyzowana wartość likwidowanych środków trwałych, powinna zostać zaliczona bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki „na likwidację” omawianych środków trwałych mogą natomiast być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne nowo wytworzonego środka trwałego (stanowią koszt wytworzenia nowego środka trwałego).
Należy przy tym nadmienić, iż interpretacja z dnia 22 czerwca 2011 r. znak ITPB3/423-134c/10/AW, na którą powołuje się Wnioskodawca wydana była przez tutejszy organ interpretacyjny w innym, bardzo szczegółowym zdarzeniu przyszłym i tylko do tego zdarzenia przyszłego się odnosi. Należy przy tym podkreślić, iż rozstrzygnięcie w niej dokonane nie jest rozbieżne z rozstrzygnięciem zaprezentowanym powyżej. Co więcej, mimo iż w omawianej interpretacji indywidualnej oceniono stanowisko Spółki jako nieprawidłowe, nie wniosła ona środków zaskarżenia. Nie poddała niniejszej interpretacji indywidualnej kontroli sądowej, t.j. nie złożyła skargi do sądu administracyjnego. W tej sytuacji konieczne jest także wskazanie, że możliwość zweryfikowania prawidłowości wydanej interpretacji indywidualnej ustawodawca zapewnił także Ministrowi Finansów, który może zmienić interpretację indywidualną w trybie określonym w art. 14e Ordynacji podatkowej. Stosownie bowiem do art. 14e § 1 ww. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.
ITPB3/423-445/11/AW
IPPP1/443-1668/11-2/EK | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-1690/10/PP | Interpretacja indywidualna
ILPB1/415-1122/11-2/AA | Interpretacja indywidualna
ITPB3/423-134c/10/AW | Interpretacja indywidualna