Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ibpp1-443-193-13-ms-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184768129
Timestamp: 2020-06-02 04:48:00
Legal References Found: art. 14
 art. 7
 art. 7
 art. 5
 art. 15
 art. 14
 art. 5
 art. 104
 art. 14
 art. 6
 art. 132
 art. 104
 art. 14
 art. 5
 art. 6
 art. 14
 art. 2
 art. 2
 art. 6
 art. 7
 art. 217
 art. 2
 art. 7
 art. 5
 art. 2
 art. 4
 art. 2
 art. 7
 art. 5
 art. 14
 art. 12
 art. 11
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 2
 art. 6
 art. 14
 art. 2
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 1
 art. 5
 art. 5
 art. 7
 art. 146
 art. 7

Document Content:
IBPP1/443-193/13/MS - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Katowicach
IBPP1/443-193/13/MS - Pismo wydane przez: Izba...
IBPP1/443-193/13/MS
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1513/12 (data wpływu prawomocnego orzeczenia do tut. organu 4 marca 2013 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2012 r. (data wpływu 21 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 maja 2012 r. (data wpływu 17 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy przeniesienie z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa własności nieruchomości w zmian za odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT - jest prawidłowe.
W dniu 21 lutego 2012 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek z dnia 17 lutego 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy przeniesienie z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa własności nieruchomości w zmian za odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 maja 2012 r. (data wpływu 17 maja 2012 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-192/12/MS z dnia 7 maja 2012 r.
W dniu 30 maja 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP1/443-192/12/MS.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzono, że w przedmiotowej sprawie istotne jest określenie, w którym momencie w przypadku przeniesienia własności nieruchomości na Skarb Państwa w zamian za odszkodowanie należne Wnioskodawcy za odjęcie mu prawa własności nieruchomości, doszło do faktycznego wydania towaru, tj. do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w wyniku odpłatnej dostawy towarów.
Odnosząc się do powyższego stwierdzono, że w ocenie tut. organu moment ten nie nastąpił z chwilą uprawomocnienia się decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi, gdyż decyzja ta nie przesądza o odpłatnym charakterze dostawy.
Jak wskazano, przedmiotem opodatkowania jest odpłatna dostawa towarów. W przypadku przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel za odszkodowaniem, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia z tytułu tej dostawy. Zatem, wynagrodzenie musi mieć konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że wygaśnięcie z mocy prawa prawa własności nieruchomości nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego ostatecznej wysokości.
W rozpatrywanej sprawie w dniu uprawomocnienia się decyzji wydanych w 2003 r. przez Wojewodę o ustaleniu lokalizacji autostrady przebiegającej przez teren województwa, tj. w dniach 3 marca 2004 r. i 6 maja 2003 r., a więc w dniach przejścia prawa własności wskazanych we wniosku nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa odszkodowanie nie zostało przyznane, a jego wysokość nie była znana, w konsekwencji przejście prawa własności nieruchomości nie miało wówczas charakteru odpłatnego.
W świetle powyższego stwierdzono, że dostawy towarów (wskazanych we wniosku nieruchomości) w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT należy uznać za dokonane z momentem uprawomocnienia się decyzji o ustaleniu odszkodowań z tytułu przeniesienia prawa własności nieruchomości, o którym mowa we wniosku na rzecz Skarbu Państwa, bowiem dopiero z chwilą ustalenia ostatecznej wysokości odszkodowań (tekst jedn.: uprawomocnienia się decyzji o ustaleniu odszkodowań) czynności te nabierają odpłatnego charakteru.
W konsekwencji stwierdzono, że czynność przeniesienia prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jednakże zdarzeniem przesądzającym o uznaniu czynności przeniesienia prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie za czynność mającą odpłatny charakter jest uprawomocnienie się decyzji o ustaleniu odszkodowań na rzecz Wnioskodawcy.
Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 30 maja 2012 r. znak: IBPP1/443-192/12/MS złożył skargę z dnia 14 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. organu 17 sierpnia 2012 r.), w której zażądał uchylenia zaskarżonej interpretacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 7 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1513/12 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 30 maja 2012 r. znak: IBPP1/443-192/12/MS.
W 2003 r. Wojewoda wydał decyzje o ustaleniu lokalizacji autostrady przebiegającej przez teren województwa. Z chwilą, kiedy decyzje stały się ostateczne, tj. w trakcie 2003 r. oraz w marcu 2004 r., nieruchomości należące do Wnioskodawcy, z mocy prawa stały się własnością Skarbu Państwa. Fakt ten został dodatkowo potwierdzony decyzjami wydanymi przez Wojewodę w kolejnych latach (odpowiednio 2006, 2007, 2009).
Decyzje o ustaleniu odszkodowania zostały wydane odpowiednio w latach 2007, 2009 i 2010. W tych latach Wnioskodawca otrzymał odszkodowania. Na gruntach znajdowały się budowle i budynki.
W piśmie z dnia 11 maja 2012 r. (data wpływu 17 maja 2012 r.) Wnioskodawca przedstawił wyjaśnienia w celu uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 17 lutego 2012 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w związku z przejściem w latach 2003 r. oraz 2004 r. (pod rządami nieobowiązującej już ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym) własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa i otrzymaniem przez Wnioskodawcę odszkodowań.
Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT od 1996 r. Wnioskodawca poza celami nałożonymi na niego określonymi ustawami, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, wykonuje również czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (np. sprzedaż nieruchomości, umowa dzierżawy), na podstawie art. 15 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Na własność Skarbu Państwa przeszły nieruchomości, na które składało się kilkadziesiąt działek gruntu. Część z tych działek była zabudowana (np. drogą utwardzaną, budynkiem, pompownią kanalizacji sanitarnej). Część z działek nie była zabudowana (w tym działka rolna), niektóre z działek stanowiły drogi.
Decyzje o lokalizacji autostrady (w wyniku, której wskazane we wniosku nieruchomości przeszły na własność Skarbu Państwa) zostały wydane na podstawie następujących aktów prawnych:
* ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.),
* ustawa z dnia 18 października 2006 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji i inwestycji w zakresie dróg krajowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 220, poz. 1601 z późn. zm.),
* ustawa z dnia 10 maja 2007 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 767),
* ustawa z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 154, poz. 968),
* ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.),
* ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.),
Decyzje o ustaleniu lokalizacji autostrady stały się ostateczne w następujących terminach: 3 marca 2004 r. i 6 maja 2003 r.
Odpowiadając na pytanie kiedy dokładnie i w oparciu o jakie przepisy Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie za wskazane we wniosku nieruchomości, które przeszły w latach 2003 i 2004 na własność Skarbu Państwa podano, że przedmiotowe odszkodowanie zostało wypłacone na podstawie uregulowań zawartych w następujących aktach prawnych:
w odniesieniu do decyzji wydanych w roku 2007 na podstawie:
* art. 14 i 18 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.), w związku z art. 5 ustawy z dnia 18 października 2006 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 220, poz. 1601) zmienionej ustawą z dnia 10 maja 2007 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 767),
* art. 104 i 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.).
* Decyzje wydane w 2007 r. dotyczyły nieruchomości zapisanych w KW... (8 działek), KW... (5 działek), KW... (5 działek), KW... (1 działka).
w odniesieniu do decyzji wydanej w roku 2009, na podstawie:
* art. 14, 18 i 23 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.), w związku z art. 6 ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 154, poz. 968),
* art. 132 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.),
* art. 104 i 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.),
Decyzja wydana w 2009 r. dotyczyła nieruchomości zapisanych w KW... (2 działki), KW... (2 działki), KW... (1 działka), KW... (5 działek), KW... (5 działek), KW... (1 działka), KW... (1 działka).
3. W odniesieniu do decyzji wydanej w roku 2010, na podstawie:
* art. 14, 18 i 23 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.), w związku z art. 5 ustawy z dnia 18 października 2006 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 220, poz. 1601), art. 6 ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 154, poz. 968),
Decyzja wydana w 2010 r. dotyczyła nieruchomości zapisanych w KW... (6 działek) oraz KW... (1 działka).
Odszkodowanie zostało otrzymane przez Wnioskodawcę w następujących terminach:
* w zakresie nieruchomości objętych decyzją o ustaleniu odszkodowania z dnia 8 sierpnia 2007 r. - 6 października 2007 r.,
* w zakresie nieruchomości objętych decyzją o ustaleniu odszkodowania z dnia 17 sierpnia 2007 r. - 24 października 2007 r.,
* w zakresie nieruchomości objętych decyzją o ustalenie odszkodowania z dnia 17 sierpnia 2007 r. - 24 października 2007 r.,
* w zakresie nieruchomości objętych decyzją o ustaleniu odszkodowania z dnia 14 października 2009 r. - 27 listopada 2009 r.
* w zakresie nieruchomości objętych decyzją o ustalenie odszkodowania z dnia 20 maja 2010 r. - 6 lipca 2010 r.
Przedmiotowe decyzje o ustaleniu odszkodowania uprawomocniły się w następujących terminach:
* decyzja z dnia 20 maja 2010 r. - 9 czerwca 2010 r.
* decyzja z dnia 14 października 2009 r. - 30 października 2009 r.,
* decyzja z dnia 17 sierpnia 2007 r. - 8 września 2007 r.,
* decyzja z dnia 17 sierpnia 2007 r. - 7 września 2007 r.,
* decyzja z dnia 8 sierpnia 2007 r. - 31 sierpnia 2007 r.
Wszystkie powyższe decyzje wskazują w treści, iż dotyczą nieruchomości, które stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w 2003 r. oraz w 2004 r. (przed dniem wejścia w życie obowiązującej obecnie ustawy o VAT).
Czy w związku z przejściem w latach 2003 i 2004 (pod rządami nieobowiązującej już ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym) własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa i otrzymaniem przez Wnioskodawcę odszkodowań, ma miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, a w związku z tym Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty podatku należnego.
Zdaniem Wnioskodawcy, przejście z mocy prawa własności przedmiotowych nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa przed wejściem w życie ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r. nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT nawet jeśli wypłata odszkodowań nastąpiła w późniejszym okresie.
Na podstawie art. 14 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. nieruchomości przeznaczone na pasy drogowe, stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego, stają się własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi dotycząca tych nieruchomości stała się ostateczna. W przypadku Wnioskodawcy decyzje te stały się ostateczne w trakcie 2003 r. oraz w marcu 2004 r. wtedy też nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa.
Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy o podatku VAT oraz o podatku akcyzowym (w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. oraz w odpowiedniej części w 2004 r.) opodatkowaniu podlegały sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium RP.
Zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o podatku VAT oraz o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podlegały również:
świadczenie usług oraz przekazanie lub zużycie towarów na potrzeby reprezentacji albo reklamy,
przekazanie przez podatnika towarów oraz świadczenie usług na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników,
zamiana towarów, zamiana usług oraz zamiana usługi na towar i towaru na usługę,
3a)wydanie towarów lub świadczenie usług w zamian za wierzytelności,
3b)wydanie towarów lub świadczenie usług w miejsce świadczenia pieniężnego,
3c)dostarczenie produktów rolnych na podstawie umowy kontraktacji,
darowizna towarów nie wymienionych w pkt 2,
świadczenie usług, o których mowa w ust. 1, bez pobrania należności,
5a)wydanie towarów lub świadczenie usług w zamian za czynności nie podlegające opodatkowaniu,
6) towary, o których mowa w art. 6a.
Należy zauważyć, że w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu brak jest przeniesienia nieruchomości z nakazu organu władzy publicznej lub też z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa. W rezultacie należy uznać, że do dnia wejścia w życie ustawy o VAT (tekst jedn.: do dnia 1 maja 2004 r.) czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. W oparciu o powyższe przepisy można stwierdzić, że czynność przeniesienia nieruchomości z nakazu władzy publicznej lub z mocy prawa stała się czynnością podlegającą opodatkowaniu począwszy od dnia 1 maja 2004 r. W okresie wcześniejszym czynność taka nie podlegała opodatkowaniu, co oznacza, że nie mogła być ona podstawą do powstania obowiązku podatkowego oraz nie skutkuje ona koniecznością rozliczenia podatku należnego.
W rezultacie, otrzymanie odszkodowania przez Wnioskodawcę, ponieważ dotyczy czynności przeniesienia własności - prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, która miała miejsce na gruncie nieobowiązującej już ustawy o podatku VAT oraz o podatku akcyzowym, nie będzie skutkowało koniecznością opodatkowania takiego zdarzenia, a w konsekwencji zapłaty podatku.
Otrzymane w okresie późniejszym odszkodowania nie generują "kolejnej" czynności, która samoistnie mogłaby rodzić obowiązek podatkowy. W szczególności nie ma znaczenia data wydania decyzji ustalającej odszkodowanie oraz data jego wypłaty. Obowiązująca obecnie ustawa o VAT nie wiąże żadnych skutków prawnych z datą wydania decyzji ustalającej wysokość odszkodowania oraz datą jego otrzymania, jeżeli samo przeniesienie własności (potencjalna czynność, która mogłaby podlegać opodatkowaniu) miało miejsce przed dniem wejścia w życie ustawy o VAT. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również organy podatkowe np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2008 r. (IP-PP2-443-573/BM) wskazał, że " (...) Z okoliczności sprawy wynika, że do przeniesienia z mocy prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie doszło pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przedmiot opodatkowania musi wynikać z przepisów ustawowych. Przepis art. 217 Konstytucji RP wyklucza bowiem nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków w innej formie niż w drodze ustawy. Tymczasem opisane we wniosku zdarzenie nie mieściło się w zakresie opodatkowania VAT wyznaczonym w art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Reasumując Wnioskodawca stwierdza, że przeniesienie z mocy prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie podlega opodatkowaniu VAT (...). Powyższe stanowisko potwierdza również interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej z Bydgoszczy z dnia 25 marca 2010 r. ITPP1/443-16/10/AT).
Warto również zacytować Małopolski Urząd Skarbowy, który w informacji o zakresie zastosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 10 czerwca 2004 r. (PP-U-443-46-2004-KD) wskazał, że " (...) zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa własności towarów, podlegają regulacji ww. ustawy. Powyższa czynność odpowiada czynności wykonanej przez Wnioskodawcę, tj. przejęcie z mocy prawa nieruchomości w zamian za odszkodowanie. Jednakże, jak wynika z treści zapytania czynność wykonano przed dniem 1 maja 2004 r., czyli w okresie poprzedzającym obowiązywanie ww. ustawy, a więc nie można jej stosować do wcześniejszych zdarzeń. Natomiast obowiązująca do 30 kwietnia 2004 r. ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) nie obejmowała swoim zakresem ww. zdarzeń. Fakt wypłacenia odszkodowania po 1 maja 2004 r. za czynność dokonaną przed dniem 1 maja 2004 r. nie ma tu znaczenia, gdyż ta czynność nie wystąpiła na gruncie obecnie obowiązującej ustawy."
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy przejście z mocy prawa własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa przed wejściem w życie ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r. nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT nawet jeśli wypłata odszkodowań nastąpiła w późniejszym okresie.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na stanie prawnym obowiązującym w dacie zaistnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, gdyż niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie wniosku strony w wyniku orzeczenia sądowego.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.
Natomiast zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.
Z powyższych uregulowań wynika, że grunty w świetle obowiązujących do 30 kwietnia 2004 r. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie były objęte pojęciem towaru, w konsekwencji ich sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.
Przepis powyższy, obowiązujący od 1 maja 2004 r., określa szczególny przypadek dostawy towarów, który ma na celu wskazanie, że dostawą towarów jest nawet tak nietypowa sytuacja, jak władcze działanie organu lub samego przepisu prawa, w którym towar (także wbrew woli) zmienia właściciela za odszkodowaniem. Własność towaru nie jest tu najistotniejszą cechą opisanego przypadku, lecz nierówna pozycja stron takiej specyficznej dostawy, w której jedna niejako "zmuszona" jest poddać się określonym nakazom płynącym z organu lub z mocy prawa.
Zatem jeśli przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje za odszkodowaniem, to wówczas stanowi ono odpłatną dostawę towarów i ze względu na przedmiot czynność taka jest objęta opodatkowaniem. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.
Przepis art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 18 października 2006 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 220, poz. 1601 z późn. zm.) stanowi, że do nieruchomości objętych decyzjami o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej, wydanymi na podstawie dotychczasowych przepisów, stosuje się przepisy rozdziału 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych w jego dotychczasowym brzmieniu.
W myśl art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 15 grudnia 2006 r. (obecnie wspomniana ustawa nosi tytuł "o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych" - tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 z późn. zm.), nieruchomości przeznaczone na pasy drogowe, stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego, stają się własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi dotycząca tych nieruchomości stała się ostateczna.
Stosownie do ust. 3 powołanego przepisu, za nieruchomości, o których mowa w ust. 1, jednostkom samorządu terytorialnego przysługuje odszkodowanie ustalone według zasad obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości. Następnie Wojewoda, w drodze decyzji, stwierdza nabycie przez Skarb Państwa własności nieruchomości, o której mowa w ust. 1, oraz ustala odszkodowanie (art. 14 ust. 4 cyt. ustawy).
Zgodnie z art. 12 ust. 4b ww. ustawy decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.
Natomiast zgodnie z art. 11a ust. 1 ww. ustawy decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi, w odniesieniu do dróg krajowych wydaje Wojewoda.
Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.
Działalność gospodarcza - stosownie do art. 15 ust. 2 cyt. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak na podstawie art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Z przytoczonego przepisu wynika, że organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy działają w charakterze podatników tylko wtedy, gdy:
* wykonują czynności, które nie mieszczą się w ramach ich zadań albo
* wykonują czynności, które wprawdzie mieszczą się w ramach ich zadań, jednak są wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.
Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., jednostki samorządu terytorialnego korzystają ze zwolnienia od podatku w zakresie czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 z późn. zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).
Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że w 2003 r. Wojewoda wydał decyzje o ustaleniu lokalizacji autostradyprzebiegającej przez teren województwa.
Decyzje stały się ostateczne w następujących terminach: 3 marca 2004 r. i 6 maja 2003 r.
Na podstawie tych decyzji na własność Skarbu Państwa przeszły nieruchomości należące do Wnioskodawcy, na które składało się kilkadziesiąt działek gruntu. Część z tych działek była zabudowana (np. drogą utwardzaną, budynkiem, pompownią kanalizacji sanitarnej). Część z działek nie była zabudowana (w tym działka rolna), niektóre z działek stanowiły drogi.
Za przedmiotowe nieruchomości Wnioskodawcy zostało przyznane odszkodowanie decyzjami o ustaleniu odszkodowania, które uprawomocniły się w następujących terminach:
W przedmiotowej sprawie istotne jest określenie, w którym momencie w przypadku przeniesienia własności nieruchomości na Skarb Państwa w zamian za odszkodowanie należne Wnioskodawcy za odjęcie jej prawa własności nieruchomości, doszło do faktycznego wydania towaru, tj. do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w wyniku odpłatnej dostawy towarów.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wydanym w przedmiotowej sprawie w orzeczeniu z dnia 7 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1513/12 stwierdził, że "... W sprawie zaskarżeniu podlega interpretacja indywidualna Ministra Finansów, wydana na podstawie art. 14b § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej a spór dotyczący zdarzenia przeszłego, a konkretnie roku 2003 i 2004. Bowiem w dniu 3 marca 2004 r. i 6 maja 2003 r. uprawomocniły się decyzje Wojewody o ustaleniu lokalizacji autostrady przebiegającej przez województwo W tych dniach z mocy prawa przeszło na rzecz Skarbu Państwa prawo własności nieruchomości objętych tymi decyzjami. Odszkodowanie za wywłaszczenie nie zostało określone w tych decyzjach, a jego wysokość nie była znana przez kilka lat. Zostało przyznane i sprecyzowane w decyzjach z dnia 8 i 17 sierpnia oraz 24 października 2007 r., z dnia 14 października 2009 r. i 20 maja 2010 r. Wypłacone natomiast odpowiednio w dniach 6 i 24 października 2007 r., 27 listopada 2009 r. i 6 lipca 2010 r.
Nie ma zatem wątpliwości, iż pytanie dotyczy zdarzeń zaistniałych przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2011 r. N4 177, poz. 1054), co miało miejsce w dniu 1 maja 2004 r. (art. 176). Z tym dniem utraciła moc ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (art. 175).
Bezspornym jest, że od 1 maja 2004 r. grunt/nieruchomość spełnia definicję towaru z art. 2 pkt 6 ustawy VAT a przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towaru (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT).
Nie budzi też wątpliwości, że do 1 maja 2004 r. obowiązywała ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 z późn. zm., dalej "ustawa"), która w art. 14 ust. 1 stanowiła, że "Nieruchomości przeznaczone na pasy drogowe, stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego, stają się własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi dotycząca tych nieruchomości stała się ostateczna." Za nieruchomości, o których mowa w ust. 1, jednostkom samorządu terytorialnego przysługuje odszkodowanie ustalone według zasad obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości (ust. 3). Wojewoda, w drodze decyzji, stwierdza nabycie przez Skarb Państwa własności nieruchomości, o której mowa w ust. 1, oraz ustala odszkodowanie (ust. 4).
Przytoczony powyżej zapis art. 14 ust. 1 ustawy jest jasny i precyzyjny. Nieruchomości gminne stają się własnością Skarbu Państwa z mocy prawa, w dniu w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi dotycząca tych nieruchomości stała się ostateczna. Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę grunty objęte wnioskiem były objęte decyzjami o ustaleniu lokalizacji autostrady, które stały się ostateczne 6 maja 2003 r. i 3 marca 2004 r. Obie daty wskazują jednoznacznie, że przeniesienie prawa własności zaistniało z mocy prawa przed 1 maja 2004 r., a Gminie przysługiwało odszkodowanie, które ustala Wojewoda. W przedmiotowej sprawie ustalenie odszkodowania zaistniało w znacznej odległości czasowej od uzyskania przymiotu ostateczności wskazanych decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady. Fakt ustalenia odszkodowania nie miał jednak wpływu na powstanie obowiązku podatkowego z racji przeniesienia własności nieruchomości gminnych z mocy prawa w dniach 6 maja 2003 r. i 3 marca 2004 r. na Skarb Państwa. Określenie i wypłata odszkodowania nie rodzi obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy, jeżeli powstaje to w dacie spełnienia świadczenia zasadniczego.
Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie w całości zgadza się z poglądem wnioskodawcy, że zdarzenie zaistniałe przez wejściem w życie ustawy podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. nie podlegają jej regulacjom, w szczególności, gdy poprzednia ustawa nie przewidywała dla takiej czynności powstania obowiązku podatkowego.
Tym bardziej, że art. 14 został uchylony z dniem 15 grudnia 2006 r., na podstawie art. 1 pkt 11 ustawy z dnia o zmianie ustawy z 18 października 2006 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 220, poz. 1601). Jednakże, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy nowelizującej do nieruchomości objętych decyzjami o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej, wydanymi na podstawie dotychczasowych przepisów, stosuje się przepisy rozdziału 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych, w jego dotychczasowym brzmieniu (ust. 2 art. 5).
Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT z 2004 r., który nie miał odpowiednika w ustawie z 1993 r., dostawa towarów ma miejsce wówczas, gdy następuje przeniesienie, z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Należy uznać, że w tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę towarów faktycznie odpłatną. Jeśli wywłaszczenie następuje za wynagrodzeniem, to stanowi ono odpłatną dostawę towarów.
Pod pojęciem organu władzy publicznej należy rozumieć organy administracji publicznej oraz sądy, w tym wojewodę czy starostę. Komentowana regulacja obejmuje przede wszystkim przypadki wywłaszczania nieruchomości oraz sprzedaży nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, w tym drogi publiczne. Tego rodzaju sytuacje nie były objęte opodatkowaniem przez poprzednio obowiązującą ustawę VAT z 1993 r. Należy jednak zauważyć, że zaliczenie tego rodzaju przypadków do dostawy towarów nie będzie w większości przypadków oznaczało faktycznego opodatkowania. Na gruncie ustawy VAT z 1993 r. grunty nie były towarem. Podobnie jak oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste nie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Potwierdzenie tego poglądu znalazło odzwierciedlenie w uchwale NSA z 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06. Posiłkując się m.in. argumentacją tej uchwały należy wskazać, że prawo nie może działać wstecz a obowiązek podatkowy nie powstaje z racji otrzymania przez Gminę odszkodowania w czasie obowiązywania innej ustawy podatkowej niż obowiązująca w dacie wywłaszczenia. Z tych też względów, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. należało uchylić zaskarżoną interpretację".
Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, przytoczone wyżej przepisy prawa oraz rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1513/12 stwierdzić należy, że z uwagi na to, iż decyzje o ustaleniu lokalizacji autostrady stały się ostateczne 6 maja 2003 r. i 3 marca 2004 r., przeniesienie prawa własności nieruchomości objętych wnioskiem, zaistniało z mocy prawa przed dniem 1 maja 2004 r.
Jednocześnie fakt ustalenia w późniejszym terminie odszkodowania nie miał wpływu na powstanie obowiązku podatkowego z racji przeniesienia własności nieruchomości Wnioskodawcy z mocy prawa w dniach 6 maja 2003 r. i 3 marca 2004 r. na Skarb Państwa.
W związku z tym, że art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podlega przeniesienie z mocy prawa lub z nakazu organu władzy prawo własności towarów za odszkodowaniem, nie miał swojego odpowiednika w ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, czynność przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa prawa własności wskazanych we wniosku nieruchomości w zamian za odszkodowanie przed dniem 1 maja 2004 r. nie skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.
W konsekwencji przedmiotowa czynność nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca w odniesieniu do ww. czynności (przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa prawa własności wskazanych we wniosku nieruchomości w zamian za odszkodowanie) nie występował jako podatnik podatku od towarów i usług.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż "przejście z mocy prawa własności przedmiotowych nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa przed wejściem w życie ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r. nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT nawet jeśli wypłata odszkodowań nastąpiła w późniejszym okresie", należało uznać za prawidłowe.
Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego.