Source: https://interpretacje-podatkowe.org/budynek/ippp3-4512-932-15-4-rm
Timestamp: 2018-03-18 23:31:03
Legal References Found: art. 14
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 135
 art. 135
 art. 12
 art. 12
 art. 137
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 2
 FSK 
 art. 2
 art. 135
 art. 2
 art. 2
 FSK 
 art. 2
 art. 252
 art. 252
 art. 2
 art. 2
 art. 43
 art. 2
 FSK 
 art. 12
 art. 2
 art. 2
 art. 12
 art. 135
 art. 2
 art. 2
 FSK 
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 7
 art. 5
 FSK 
 art. 2
 art. 2
 art. 12
 art. 12
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 43
 art. 2
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 2
 art. 43

Document Content:
IPPP3/4512-932/15-4/RM | Interpretacja indywidualna
Zwolnienie z opodatkowania dostawy nieruchomości.
IPPP3/4512-932/15-4/RMinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.), uzupełnionym w dniu 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 9 grudnia 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 15 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości - jest nieprawidłowe.
W dniu 12 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.
Wniosek uzupełniony został w dniu 22 grudnia 2015 r., (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 9 grudnia 2015 r.
Kopalnie S.A. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w W. (dalej K. lub Upadły) jest użytkownikiem wieczystym:
nieruchomości, wraz z prawem odrębnej własności posadowionych na niej budynków, położonej przy ul. Ś. w K., działka 4115, dla której Sąd Rejonowy w K., VI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą,
nieruchomości, wraz z prawem odrębnej własności posadowionych na niej budynków, położonej przy ul. Ś. w K., , działka 15/1, dla której Sąd Rejonowy w K., VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.
Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości przy ul. Ś. w K. (obydwu w/w działek) było dotychczas przedmiotem oferty sprzedaży w postępowaniu upadłościowym K. w ramach sprzedaży przedsiębiorstwa Upadłego jako całości. Z uwagi jednakże, iż przedsiębiorstwo Upadłego nie zostało zbyte w ramach w/w procedury, aktualnie po uzyskaniu zgody Sędziego Komisarza, przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego nieruchomości zostało wydzielone do odrębnej sprzedaży i będzie podlegało zbyciu przez Syndyka w przetargu niezależnie od pozostałych składników przedsiębiorstwa K.
Jak zostało wskazane wyżej, obie nieruchomości, objęte prawem użytkowania wieczystego, zabudowane są budynkami stanowiącymi własność K. Zabudowa jest następująca:
Działka 4115 budynek biurowy (pawilon a)
Działka 15/1 garaż samochodowy, budynek biurowy (pawilon d), budynek mieszkalny.
Na w/w budynki ponoszone były nakłady przez Upadłego, z tytułu których odliczał podatek naliczony.
Budynek biurowy (pawilon a) o pow. użytkowej 400 m2. Został przyjęty do użytkowania w dniu 1 stycznia 1961 r. W budynku znajduje się kotłownia poniżej parteru. Budynek użytkowany od początku do dnia dzisiejszego jako biurowy, kotłownia w piwnicy funkcjonuje od około 12 lat, poprzednio piwnicę wykorzystywano jako pomieszczenia gospodarczo-magazynowe. K. ponosiła wydatki na modernizację przedmiotowej nieruchomości w okresie od dnia 31 grudnia 2007 r. do dnia 26 lutego 2010 r., przy czym wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku w dniu 30 września 2009 r.
Pawilon biurowy o pow. użytkowej 680 m2. Wykorzystywany w całości jako pomieszczenia biurowe. Został przyjęty do używania w dniu 30 listopada 1975 r. K. ponosiła wydatki na modernizację przedmiotowej nieruchomości w okresie od dnia 30 listopada 2007 r. do dnia 30 września 2008 r., przy czym wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku w dniu 29 września 2008 r.
Budynek mieszkalny 1-piętrowy. Powierzchnia zabudowy 300,24 m2, dwukondygnacyjny - powierzchnia użytkowa 488 m2. Dwukondygnacyjny. Powierzchnia użytkowa przeznaczona na działalność gospodarczą. W budynku znajduje się również archiwum, którego powierzchnia wynosi 68,60 m2. Został przyjęty do użytkowania w dniu 1 stycznia 1961 r. Pomieszczenia mieszkalne wynajmowane osobom trzecim to 226 m2, powierzchnia archiwum to 68,6 m2, pozostałą powierzchnię stanowią pomieszczenia biurowe. K. ponosiła wydatki na modernizację przedmiotowej nieruchomości w 2008 r., przy czym wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku w dniu 31 lipca 2007 r.
Garaż samochodów ciężarowych o powierzchni użytkowej 174 m2. Budynek wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem.
K. nie ponosiła wydatków na modernizację przedmiotowej nieruchomości.
Garaż samochodowy o powierzchni użytkowej 18 m2. Budynek wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem. K. nie ponosiła wydatków na modernizację przedmiotowej nieruchomości.
Garaż samochodowy o powierzchni użytkowej 18 m2. Budynek wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem.
W odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 9 grudnia 2015 r. Wnioskodawca udzielił następujących wyjaśnień:
Budynek biurowy (pawilon a) po modernizacji był przedmiotem najmu:
Umowa zlecenia udostępnienia infrastruktury technicznej i lokalowej w celu zapewnienia stanowisk biurowych zawarta w dniu 29 listopada 2013 roku z D. S.A. (umowa zawiera postanowienia dotyczące najmu w/w budynku).
Budynek biurowy (pawilon d) po modernizacji był przedmiotem najmu:
Umowa najmu lokalu biurowego zawarta na okres od dnia 1 sierpnia 2010 roku do dnia 31 marca 2012 roku z R. województwa.
Umowa najmu lokalu zawarta w dniu 28 marca 2013 roku ze stowarzyszeniem „C”.
Budynek mieszkalny po modernizacji jest w części przedmiotem najmu mieszkań - piętro z 1995 roku. Zawarte są cztery umowy najmu z dnia 2 stycznia 1995 roku (opłata za najem mieszkań nie obejmuje opłaty remontowej). Parter - pomieszczenia biurowe dla pracowników nie są przedmiotem najmu.
Kopalnie S.A. w upadłości likwidacyjnej posiadają dwa garaże położone przy ul. Z. w K. oraz jeden przy ul. Ś. w K.:
garaż samochodowy o powierzchni użytkowej 18 m2, wolnostojący, ściany z siporeksu, dach z płyt korytkowych, kryty papą, kubatura 30,55m3, (8/298) wedle wiedzy przekazanej przez pracowników Upadłego Syndykowi budynek został wybudowany na rzecz Upadłego - Wykonawca: Z., przy ul. Z.,
garaż samochodowy o pow. użytkowej 18 m2, wolnostojący, ściany z siporeksu, dach z płyt korytkowych, kryty papą, kubatura 30,55 m3, (8/297) wedle wiedzy przekazanej przez pracowników Upadłego Syndykowi budynek został wybudowany na rzecz Upadłego Wykonawca: Z., budynek położony przy ul. Z.,
garaż samochodowy o pow. użytkowej 174 m2, murowany, parterowy, konstrukcja mieszana, wymiary: 17,2m x 11,5 x 5 wybudowany w 1954 roku, garaż położony przy ul. Ś., działka 15/1.
Ponadto, na pytanie Organu, dotyczące kwestii, czy poszczególne garaże, były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, Wnioskodawca wskazał, że:
garaż jest przedmiotem umowy najmu z dnia 5 stycznia 2000 roku zawartej z Urzędem,
garaż jest przedmiotem umowy najmu z dnia 1 kwietnia 2009 roku zawartej z p. Czesławem H.,
garaż jest przedmiotem umowy najmu z dnia 10 sierpnia 2015 roku zawartej z R. województwa.
Aktualnie Syndyk szacuje, iż sprzedaż będzie miała miejsce w pierwszej połowie stycznia 2016 roku.
Ponadto Wnioskodawca wskazał, że najem mieszkań dotyczy działalności zwolnionej, reszta najmu obciążona jest podatkiem VAT 23%.
Czy sprzedaż opisanych w zdarzeniu przyszłym nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług...
Zdaniem K. planowana sprzedaż budynków i budowli wskazanych w zdarzeniu przyszłym (pkt 1- 6) korzystać będzie w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Ustalenie zatem, czy i kiedy w stosunku do danej nieruchomości wystąpiło pierwsze zasiedlenie, decyduje o tym czy:
jej zbycie podlega zwolnieniu z opodatkowania,
jest opodatkowane podatkiem,
strony transakcji mają prawo wyboru tzw. opcji opodatkowania.
Jak wskazano powyżej ustawa z dnia 11 marca 2004 r. wiąże wystąpienie pierwszego zasiedlenia z łącznym spełnieniem kilku warunków. Budynek, budowla lub jej część powinna być po jej wybudowaniu lub ulepszeniu:
oddana do użytkowania,
w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu,
pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi (po jego wybudowaniu bądź kwalifikowanym ulepszeniu (gdy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu).
Artykuł 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., wprowadzający zwolnienie z podatku dostawy budynków i budowli dokonywanej po pierwszym zasiedleniu stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112. Stosownie do postanowień art. 135 lit. j Dyrektywy 112 zwolnione z opodatkowania są dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a) czyli dostawy budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem. Zwolnione z opodatkowania są również transakcje dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b) tej Dyrektywy. Natomiast na podstawie art. 137 lit. b) i c) państwa członkowskie mogą przyznać podatnikom prawo do opodatkowania dostaw budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu innych niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a) Dyrektywy oraz dostaw terenów niezabudowanych innych niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b) tej Dyrektywy. Z powyższego wynika wniosek, że na gruncie Dyrektywy 112 czynności dotyczące nieruchomości co do zasady są zwolnione z opodatkowania (po pierwszym zasiedleniu), niezależnie od zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego (wyjątki przewiduje art. 12 Dyrektywy 112). Dyrektywa wskazuje jedynie możliwość wprowadzenia przez państwa członkowskie opcji opodatkowania, z której podatnik może, ale nie musi skorzystać.
Dyrektywa 112 nie zawiera definicji normatywnej terminu pierwsze zasiedlenie. Niemniej jednak w art. 12 ust. 2 przewiduje, że państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają odpowiednio, 5 i 2 lat.
Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
Kluczowym zagadnieniem dla ustalenia czy konkretna dostawa jest co do zasady zwolniona czy opodatkowana jest ustalenie, jak należy rozumieć wyrażenie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli przyjąć, że wybudowanie budynku i przyjęcie go do używania nie powoduje pierwszego zasiedlenia, to późniejsza jego dostawa przez podatnika, który go wytworzył i przyjął do używania, nigdy nie skorzysta ze zwolnienia i pozostanie opodatkowana. W ocenie K. nie chodzi tylko o przypadki, w których oddanie do użytkowania budynku następowało na podstawie czynności opodatkowanej (dostawy towarów) wykonywanej przez podmiot trzeci, który nie użytkował tego budynku (tj. sytuację nabycia budynku przez podatnika zasiedlającego budynek od innego podatnika). Przy takiej wykładni nie stanowiłoby pierwszego zasiedlenia:
nabycie budynku od nie-podatnika,
przyjęcie przez podatnika do używania obiektu wytworzonego przez tego podatnika.
Zdaniem K. idzie raczej o przyjęcie (oddanie) do używania budynku, budowli lub ich części w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu (a nie czynności podlegającej opodatkowaniu) przez tego kto go zasiedla. Wnioskując a fortiori należy uznać, że przyjęcie do używania wybudowanego przez podatnika budynku powoduje, iż dokonuje on pierwszego zasiedlenia. Skoro ustawa uznaje za pierwsze zasiedlenie ulepszenie budynku (ulepszenie może dotyczyć budynku będącego w ewidencji środków trwałych podatnika, który go używa, modernizowanego przez tego podatnika), to tym bardziej wytworzenie budynku przez podatnika i przyjęcie go do używania stanowi pierwsze zasiedlenie.
Na takie rozumienie pierwszego zasiedlenia wskazał również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. sygn. I FSK 382/14. W wyroku tym NSA dokonał m.in. analizy językowej pojęcia pierwszego zasiedlenia, wskazując przy tym na konieczność utożsamienia go z pierwszym zajęciem, objęciem w posiadanie, użytkowaniem budynków. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Powołując się na cel zwolnienia z art. 135 ust. 1 lit. j Sąd zauważył natomiast, że chodzi w nim o zwolnienie dostaw budynków używanych, już zajętych, już użytkowanych, po zakończeniu procesu budowlanego (produkcyjnego). Pojęcie pierwszego zasiedlenia powinno być zatem rozumiane jako pierwsze zajęcie budynku, pierwsze przyjęcie budynku do używania. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.
W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.
Tezy zawarte w powołanym powyżej wyroku stanowią rozwinięcie argumentacji przedstawionej przez NSA w wyroku z dnia 30 października 2014 r. sygn. I FSK 1545/13, również aprobujący stanowisko, iż każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, jeżeli następuje w wykonywaniu czynności opodatkowanej, spełnia warunki pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Szczególne wątpliwości Sądu wzbudziło rozumienie wyrażenia „oddania do użytkowania” i wskazał, że Instytucja użytkowania została uregulowana przepisami art. 252 do 270 Kodeksu Cywilnego w Księdze Drugiej „Własność i inne prawa rzeczowe”, Tytuł III Ograniczone Prawa Rzeczowe. Zgodnie z art. 252 k. c. rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie). Nie ma żadnego uzasadnienia dla takiego wąskiego rozumienia tego pojęcia na gruncie ustawy o VAT, jak rozumiane jest ono przez przepisy Kodeksu cywilnego. Zresztą sam organ interpretacyjny oraz Sąd pierwszej instancji rozumie jego znacznie szerzej wskazując, że warunki pierwszego zasiedlenia spełnia również oddanie w najem lub w dzierżawę, czy też sprzedaż. Te ostatnie instytucje są instytucjami stosunków obligacyjnych i w sposób zasadniczy, zwłaszcza najem i sprzedaż, różnią się od ograniczonego prawa rzeczowego jakim jest użytkowanie. Dalej NSA orzekł, że: 5.6. Zatem na gruncie ustawy o VAT każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, również poprzez czasowe korzystanie z miejsc parkingowych, spełnia drugi przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. 5.7 Jeżeli chodzi natomiast o trzeci, przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, warunek - aby wydanie nastąpiło na rzecz „pierwszego nabywcy lub użytkownika” budynków, budowli lub ich części, to należy go postrzegać jako niezbędny do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W tym sensie definicję użytkownika będzie spełniał podmiot, który rozpoczął korzystanie z budynków, budowli lub ich części. 5.8 Z powyższego wynika zatem, że prezentowane zarówno przez organ czy też Sąd pierwszej instancji rozumienie pierwszego zasiedlenia, nie znajduje uzasadnienia w żadnej z rodzajów wykładni. Nie ma bowiem żadnych podstaw aby różnicować, pod względem skutków podatkowych w podatku VAT sytuację podmiotu, który przez okres dłuższy niż dwa lata wynajmie parking w całości lub w części na podstawie umowy najmu, od sytuacji podmiotu, który udostępnia taki parking na podstawie abonamentu czy jednorazowego wydruku z kasy rejestrującej, jeżeli w jednym i drugim przypadku następuje to w ramach czynności opodatkowanych. W jednym i drugim przypadku następuje bowiem wydanie nieruchomości w wykonywaniu czynności opodatkowanej. 5.9 Zatem już sama analiza przepisów ustawy o VAT, pozwala uznać, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, jeżeli następuje w wykonywaniu czynności opodatkowanej, spełnia warunki pierwszego zasiedlenia, o którym mowa art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.
Z kolei w wyroku z dnia 14 maja 2015 roku. sygn. akt I FSK 382/14, NSA orzekł: Mając na względzie powyższe wytyczne należy stwierdzić, że definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.
Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit, a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.
W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.
Należy ponadto przywołać wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2015 r. sygn. I FSK 213/14, w którym Sąd orzekł, że dodatkowo w kontekście rozpoznawanej sprawy należy mieć na uwadze, że wymogi dotyczące pierwszego zasiedlenia zostały spełnione przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług z 1993 roku czyli przed 5 lipca 1993 roku, a brak było stosownych przepisów intertemporalnych. Skoro bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie wprowadza w tym zakresie w sposób bezpośredni i czytelny warunku dokonania czynności w danym okresie, to uznaniowe ograniczenie okresu, w którym mogłoby dojść do pierwszego zasiedlenia nie znajduje oparcia w przepisach tej ustawy. Należy również mieć na uwadze okoliczność, że opisany we wniosku stan faktyczny trwał również w nowym stanie prawnym, a więc tym bardziej nie ma podstaw, aby odmówić zastosowania do niego instytucji przewidzianej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Końcowo NSA orzekł, że jedynym kryterium zwolnienia podatkowego jest zatem czas jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia budynku. Nie ma znaczenia to, czy dostawcy przysługiwało przy nabywaniu (wybudowaniu) budynku, budowli (ich części) prawo do odliczenia podatku naliczonego i jaki był jego zakres. Nawet jeśli dostawcy takie prawo przysługiwało, to dostawa jest zwolniona z podatku po upływie określonego czasu od pierwszego zasiedlenia. Podkreśla się również (por. cytowany wyrok NSA z 30 października 2014 r.), że powiązanie prawa do zwolnienia od VAT dostawy nie z rozpoczęciem użytkowania, tylko z wykonaniem pierwszej czynności opodatkowanej dotyczącej nieruchomości, nie znajduje uzasadnienia systemowego (mając na uwadze rolę VAT jako podatku neutralnego dla przedsiębiorców i podatku obciążającego konsumpcję).
W świetle powołanego powyżej orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego pojęcie pierwszego zasiedlenia powinno być rozumiane szeroko, tj. do pierwszego zasiedlenia budynki lub budowli dochodzi, gdy podatnik, który wybudował lub zmodernizował budynek lub budowlę i wykorzystywał je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonał jego pierwszego zasiedlenia i od tego czasu należy liczyć 2 letni okres, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.; pierwsze zasiedlenie nie musi polegać tylko na sprzedaży lub oddaniu w najem budynku lub budowli osobie trzeciej.
Reasumując, na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - przy uwzględnieniu wykładni zaprezentowanej w powołanych wyrokach NSA wykorzystywanie przez K. budynków, budowli przedstawionych w zdarzeniu przyszłym przy wykonywaniu czynności opodatkowanych (bieżąca działalność gospodarcza K. opodatkowana) spełnia warunki pierwszego zasiedlenia, a zatem K. uprawniona będzie do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. bowiem w odniesieniu do każdego z budynków lub budowli opisanych w stanie faktycznym doszło do pierwszego zasiedlenia i upłynie w dacie sprzedaży wymagany w tym przepisie okres 2 letni od pierwszego zasiedlenia.
Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...), w tym również:
(pkt 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
(pkt 7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem za pierwsze zasiedlenie należy uznać moment sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).
W tym miejscu, odnosząc się do powołanego przez Stronę we własnym stanowisku wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. I FSK 382/14, wskazać należy, że definicja pierwszego zasiedlenia zawarta jest w tzw. słowniczku ustawowym, zamieszczonym w przepisach ogólnych ustawy. Umieszczenie zaś jakiejś definicji w przepisach ogólnych danej ustawy przesądza o zasięgu, który obejmuje obszar całego tekstu ustawy. Oznacza to, że na gruncie ustawy o VAT nie jest możliwe posługiwanie się pojęciem pierwszego zasiedlenia w innym znaczeniu niż to, które zostało określone w ww. art. 2 pkt 14 ustawy. Nie można zatem rozumieć tego terminu w sposób potoczny. Aby zatem można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik użytkował nieruchomość do działalności gospodarczej, nie oznacza to, że została ona zasiedlona. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8 lutego 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1359/09, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Stwierdzić należy, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Należy również podkreślić, że przepisy krajowe, w niniejszym zakresie, nie sprzeciwiają się regulacjom wspólnotowym. Z definicji pierwszego zasiedlenia zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Dyrektywa nie zawiera definicji „pierwszego zasiedlenia”, stanowiącego przesłankę wyłączenia ze zwolnienia dostawy budynków i związanych z nimi gruntów. Należy zauważyć, że wskazane w art. 12 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE kryterium „pierwszego zasiedlenia” może być zastąpione innymi kryteriami, takimi jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają odpowiednio pięciu i dwóch lat (art. 12 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy). Skoro wskazany przepis art. 12 ust. 2 zdanie trzecie Dyrektywy daje możliwość państwom członkowskim określenia własnych zasad (kryteriów) dotyczących opodatkowania dostawy budynków i budowli, to tym samym należy przyjąć, że daje również możliwość definiowania pojęcia „pierwsze zasiedlenie”. Ustawodawca krajowy z możliwości tej skorzystał. W sytuacji kiedy przepisy Dyrektywy w istocie nie definiują pierwszego zasiedlenia, przepisy krajowe nie odstępując od tego kryterium jedynie je doprecyzowały (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1581/10, (www.orzeczenia.nsa. gov.pl), jak również wyrok WSA z dnia 23 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1767/14, oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 lipca 2014 r. sygn. akt. I SA/Gd 646/14.
W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości wraz z prawem odrębnej własności posadowionych na niej budynków. Przedmiotem planowanej transakcji jest sprzedaż dwóch nieruchomości, na które składają się: Działka 4115 zabudowana budynkiem biurowym (pawilon a), oraz Działka 15/1, na której usytuowane są: budynek biurowy (pawilon d), budynek mieszkalny oraz garaż dla samochód ciężarowych. Ponadto, przedmiotem sprzedaży są dwa garaże o pow. 18 m2 zlokalizowane na ul. Z..
Wnioskodawca szacuje, że sprzedaż będzie miała miejsce w pierwszej połowie stycznia 20l6 roku. Budynki będące przedmiotem planowanej transakcji były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w bieżącej, opodatkowanej działalności gospodarczej. Najem mieszkań dotyczy działalności zwolnionej, natomiast reszta najmu obciążona jest podatkiem VAT 23%.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania sprzedaży nieruchomości opisanych w zdarzeniu przyszłym.
Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest opodatkowanie sprzedaży będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 4115, na której znajduje się budynek biurowy (pawilon a).
Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Budynek biurowy (pawilon a) został przyjęty do użytkowania w dniu 1 stycznia 1961 r. W budynku, poniżej parteru, znajduje się kotłownia. Od początku do dnia dzisiejszego budynek użytkowany jest jako biurowy. Poprzednio piwnicę wykorzystywano jako pomieszczenia gospodarczo-magazynowe. W okresie od dnia 31 grudnia 2007 r. do dnia 26 lutego 2010 r. Wnioskodawca ponosił wydatki na modernizację przedmiotowej nieruchomości, z tytułu których odliczał podatek naliczony. Wydatki na ulepszenie budynku przekroczyły 30% wartości początkowej budynku w dniu 30 września 2009 r. Po modernizacji Budynek biurowy był przedmiotem najmu, na podstawie umowy z dnia 29 listopada 2013 r.
Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa Budynku biurowego będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niniejsza dostawa nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy powstało bowiem z chwilą oddania Budynku w najem po dokonanej modernizacji, tj. z chwilą kiedy doszło do oddania Budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.
Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również opodatkowanie sprzedaży będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 15/1, która zabudowana jest budynkiem biurowym (pawilon d), budynkiem mieszkalnym oraz garażem.
Budynek biurowy (pawilon d) został przyjęty do używania w dniu 30 listopada 1975 r. Budynek wykorzystywany jest w całości jako pomieszczenia biurowe. W okresie od dnia 30 listopada 2007 r. do dnia 30 września 2008 r. Wnioskodawca ponosił wydatki na modernizację przedmiotowego budynku, z tytułu których odliczał podatek naliczony. W dniu 29 września 2008 r. wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Budynek biurowy po modernizacji był przedmiotem najmu. Jedna z umów najmu została zawarta na okres od dnia 1 sierpnia 2010 roku do dnia 31 marca 2012 roku natomiast kolejna umowa najmu została zawarta w dniu 28 marca 2013 roku.
Przekładając obowiązujące przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że dostawa Budynku biurowego (pawilon d) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a jego dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy powstało bowiem z chwilą oddania Budynku biurowego w najem po dokonanej modernizacji, tj. z chwilą kiedy doszło do oddania Budynku biurowego do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Zatem, do transakcji sprzedaży Budynku biurowego (pawilonu d) znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Budynek mieszkalny jest to budynek dwukondygnacyjny. Został przyjęty do użytkowania w dniu 1 stycznia 1961 r. Powierzchnia użytkowa budynku wykorzystywana jest w ramach własnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (pomieszczenia biurowe, archiwum). Pomieszczenia mieszkalne wynajmowane osobom trzecim. Wnioskodawca ponosił wydatki na modernizację przedmiotowej nieruchomości w 2008 r., przy czym wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku w dniu 31 lipca 2007 r. Jednocześnie z przedstawionego opisu sprawy wynika, że od 1995 r. piętro budynku jest wynajmowane na cele mieszkaniowe, w ramach czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast parter budynku służył wyłącznie opodatkowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
W tym miejscu należy przypomnieć, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Zatem, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta za zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa części budynku mieszkalnego (piętra) nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy ani w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy powstało bowiem z chwilą oddania części budynku mieszkalnego (piętra) w najem po dokonanej modernizacji, tj. z chwilą kiedy doszło do oddania części budynku mieszkalnego (piętra) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Zatem, w odniesieniu do dostawy części budynku mieszkalnego (piętra) spełnione są przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Jednocześnie mając na uwadze wyżej cytowane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa części budynku mieszkalnego (parteru) nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa tej części budynku, która była wykorzystywana na potrzeby własnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (parter) będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy. Parter budynku po dokonanej modernizacji nie był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Niemniej jednak dostawa części budynku mieszkalnego (parter) będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przy nabyciu ww. budynku nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż budynek został oddany do użytkowania w 1961 r. kiedy nie obowiązywały przepisy regulujące podatek VAT. Ponadto, Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie budynku, które przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. W związku z poniesionymi wydatkami na modernizację budynku Wnioskodawca skorzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku, parter budynku był wykorzystywany do prowadzenia własnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy opodatkowanej podatkiem VAT. Zatem, skoro parter budynku mieszkalnego w stanie ulepszonym był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, to oznacza, że w odniesieniu do części budynku, tj. parteru zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy.
Zatem, odnosząc się do kwestii opodatkowania dostawy budynku mieszkalnego należy stwierdzić, że dostawa powierzchni budynku wynajmowanej na cele mieszkaniowe (piętro budynku), będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy natomiast dostawa części budynku (parter budynku), będzie korzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Garaż dla samochodów ciężarowych (pow. 174 m2) został wybudowany w 1954 roku. Jest przedmiotem umowy najmu z dnia 10 sierpnia 2015 roku. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na modernizację przedmiotowej nieruchomości.
Analiza obowiązujących przepisów prawa oraz przedstawiony opis sprawy prowadzi do wniosku, że dostawa garażu dla samochodów ciężarowych nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy nastąpiło bowiem z chwilą oddania ww. garażu w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu (w najem). Natomiast pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą nie upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Wobec tego, dostawa garażu dla samochodów ciężarowych nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednak, dostawa garażu dla samochodów ciężarowych będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, bowiem w stosunku do tego obiektu nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy (Wnioskodawcy) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego gdyż budynek został wybudowany w 1954 r. kiedy nie obowiązywały przepisy regulujące podatek VAT oraz Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenia ww. budynku.
Przedmiotem planowanej transakcji jest również garaż samochodowy, wybudowany na rzecz Wnioskodawcy, powierzchnia 18 m2, wolnostojący, ściany z siporeksu, dach z płyt korytkowych, kryty papą, kubatura 30,55m3, (8/298) zlokalizowany przy ul. Z.. Garaż został oddany w najem w ramach umowy z dnia 5 stycznia 2000 roku.
Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa ww. garażu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Transakcja zbycia garażu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą garażu upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy powstało bowiem z chwilą oddania garażu w najem, tj. z chwilą kiedy doszło do oddania garażu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Tym samym spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Przedmiotem planowanej transakcji jest również garaż samochodowy, wybudowany na rzecz Wnioskodawcy, o pow. użytkowej 18 ,m2 wolnostojący, ściany z siporeksu, dach z płyt korytkowych, kryty papą, kubatura 30,55 m3, (8/297) położony przy ul. Z.. Garaż został oddany w najem w ramach umowy z dnia 1 kwietnia 2009 roku.
Analiza obowiązujących przepisów prawa podatkowego oraz przedstawiony opis sprawy prowadzi do wniosku, że dostawa ww. garażu spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10. Transakcja zbycia garażu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą garażu upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy powstało bowiem z chwilą oddania garażu w najem, tj. z chwilą kiedy doszło do oddania garażu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.
Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca uważa, że wykorzystywanie przez K. budynków przedstawionych w zdarzeniu przyszłym przy wykonywaniu czynności opodatkowanych (bieżąca działalność gospodarcza K. opodatkowana) spełnia warunki pierwszego zasiedlenia i w związku z tym Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania zwolnienia z opodatkowania do wszystkich transakcji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.
IBPP1/4512-715/15/LSz | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Budynek > IPPP3/4512-932/15-4/RM