Source: https://m.podatki.biz/sn_autoryzacja/logowanie.php5/artykuly/nsa-vat-rozwiazanie-umowy-leasingu-finansowego-a-korekta-faktury_28_36864.htm?idDzialu=28&idArtykulu=36864
Timestamp: 2018-01-20 18:32:52
Legal References Found: art. 29
 art. 17
 art. 106
 art. 29
 art. 106
 art. 29
 art. 29
 art. 106
 art. 29
 art. 73

Document Content:
Obniżona w takim przypadku podstawa opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje świadczenie rzeczywiście należne finansującemu, po uwzględnieniu następstw ww. okoliczności, czyli zasadniczo (bez uwzględnienia świadczeń z tytułu ubezpieczenia, zaliczanych do podstawy opodatkowania) sumę rat leasingowych należnych na dzień rozwiązania umowy oraz rat leasingowych wymagalnych na ten dzień, których termin płatności przypada po tymże dniu, pomniejszonych o stosowną część odsetkową oraz wartość ewentualnie zwróconego finansującemu przedmiotu leasingu.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 28 września 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R.S.A. z siedzibą w W. (obecnie P. S.A. z siedzibą w L.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lipca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3005/14 w sprawie ze skargi R.S.A. z siedzibą w W. (obecnie P. S.A. z siedzibą w L.) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 26 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług:
uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 26 maja 2014 r. nr [...],
zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz P. S.A. z siedzibą w L. kwotę 820 (osiemset dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
1. Wyrokiem z dnia 8 lipca 2015 r. w sprawie III SA/Wa 3005/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 26 maja 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.
2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług Spółka wyjaśniła, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy m.in. usługi leasingu finansowego. Umowy leasingu finansowego są zawierane na czas oznaczony i spełniają warunki określone w art. 17f ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.), co oznacza, że odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przedmiotu leasingu w podstawowym okresie trwania umowy leasingu dokonuje korzystający. Z pierwszym dniem po zakończeniu umowy leasingu finansowego, w przypadku wypełnienia przez korzystającego wszystkich zobowiązań wynikających z tej umowy, Spółka przenosi na korzystającego własność przedmiotu leasingu. Z punktu widzenia podatku VAT, Spółka wydając przedmiot leasingu korzystającemu dokonuje dostawy towarów, potwierdzanej przez Spółkę wystawieniem faktury VAT na pełną wartość przedmiotu leasingu wraz z podatkiem należnym VAT według właściwej stawki podatku VAT. Niekiedy jednak umowy leasingu finansowego wygasają lub zostają rozwiązane - z winy korzystającego - przed upływem terminu, na jaki zostały zawarte. Do takich okoliczności należy m.in. stwierdzenie szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu (np. w wyniku kradzieży), bądź windykacji i sprzedaży przedmiotu leasingu osobie trzeciej lub korzystającemu na skutek zaprzestania regulowania płatności rat leasingowych przez korzystających.
Zgodnie z Obowiązującymi Warunkami Umowy Leasingu Finansowego (dalej jako OWULF) stanowiącymi integralną część umowy leasingu, w przypadku wygaśnięcia umowy na skutek wystąpienia szkody całkowitej korzystający może być zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki jednorazowego odszkodowania równego różnicy pomiędzy wartością odszkodowania wypłaconego przez firmę ubezpieczeniową finansującemu, a tzw. kwotą zdyskontowaną, bądź odszkodowania będącego ekwiwalentem kwoty zdyskontowanej powiększonej o koszty związane z likwidacją szkody (w przypadku odmowy wypłaty przez firmę ubezpieczeniową). Kwota zdyskontowana, zgodnie z OWULF, oznacza powstającą w przypadku wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu należność finansującego, stanowiącą sumę zdyskontowanych okresowych opłat leasingowych netto, których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu. Ponadto, zgodnie z OWULF, Spółka może wypowiedzieć umowę leasingu z winy korzystającego (gdy np. korzystający pozostaje w zwłoce w zapłacie wstępnej opłaty leasingowej lub jednej okresowej opłaty leasingowej i pomimo wyznaczenia dodatkowego terminu zapłaty - korzystający nie uiścił ich).
W przypadku wypowiedzenia umowy leasingu z uwagi m.in. na zaleganie przez korzystającego z opłatami leasingowymi, korzystający jest zobowiązany niezwłocznie, nie później niż w terminie wyznaczonym przez finansującego, zwrócić kompletny przedmiot leasingu na swój koszt i ryzyko w miejsce wskazane przez finansującego na terenie Polski wraz ze wszystkimi instrukcjami obsługi i innymi dokumentami związanymi z przedmiotem leasingu, wolny od wad fizycznych oraz oznaczeń korzystającego. Niezależnie od tego finansujący jest uprawniony do odbioru przedmiotu leasingu na koszt korzystającego z miejsca znajdowania się przedmiotu leasingu bez potrzeby uzyskiwania odrębnej zgody korzystającego. W przypadku, gdy po wypowiedzeniu umowy leasingu uzyskana przez finansującego cena sprzedaży netto przedmiotu leasingu albo wartość rynkowa netto przedmiotu leasingu ustalona przy jego przekazaniu innemu korzystającemu lub wartość rynkowa netto przyjęta w przypadku przejęcia na potrzeby własne, po potrąceniu kwoty netto kosztów poniesionych przez finansującego w związku z odebraniem przedmiotu leasingu, jego wyceną, naprawą, usunięciem oznaczeń korzystającego, ubezpieczeniem, przechowaniem, konserwacją lub sprzedażą, jest niższa od kwoty zdyskontowanej, wówczas korzystający jest zobowiązany zapłacić finansującemu różnicę, niezależnie od wszelkich innych wymagalnych wierzytelności głównych i ubocznych finansującego wobec korzystającego. Prawo do żądania przez Skarżącą określonych kwot z tytułu przedterminowego wypowiedzenia umowy z winy korzystającego, bądź jej wygaśnięcia, ma na celu zabezpieczenie interesów Skarżącej i zrekompensowanie jej straty z tytułu korzyści, które mogłaby uzyskać w przypadku, gdyby nie doszło do wcześniejszego zakończenia umowy leasingu. Powyższe, w ocenie Spółki, potwierdza odszkodowawczy charakter wypłacanych kwot, które nie stanowią zapłaty za jakiekolwiek świadczenie.
W związku z powyższym, Spółka zapytała, czy w przypadku wygaśnięcia, bądź przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego, w szczególności na skutek wystąpienia szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu lub gdy umowa wygasa bądź jest rozwiązana z winy korzystającego, Spółka powinna wystawić korektę faktury VAT dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu i wykazać obrót jedynie w wysokości kwot faktycznie otrzymanych od korzystającego.
Zdaniem Spółki, wystąpienie powyższych okoliczności spowoduje konieczność wystawienia korekty faktury VAT dokumentującej transakcję dostawy w ramach leasingu finansowego.
Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2014 r. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ przyjął, że w wyniku przedterminowego zakończenia umowy leasingu finansowego w przypadku szkody całkowitej, bądź utraty przedmiotu leasingu nie zachodzą podstawy uzasadniające dokonanie korekty faktury, gdyż nie dochodzi do zwrotu przedmiotu leasingu, ani też nie są spełnione inne przesłanki określone w art. 106j ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: u.p.t.u.). W przypadku natomiast przedterminowego zakończenia umowy leasingu w wyniku zalegania przez korzystającego z opłatami leasingowymi, gdzie - jak wskazała Spółka - dochodzi do zwrotu przedmiotu leasingu i zmniejszenia podstawy opodatkowania, zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 10 u.p.t.u. Wówczas - zdaniem organu - Spółka winna, stosownie do art. 106j pkt 3 u.p.t.u., wystawić fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania do kwoty należności wymaganych od korzystającego do dnia przedterminowego zakończenia umowy, łącznie z kwotami, określanymi przez Spółkę jako "odszkodowawcze", a stanowiące zapłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. z tytułu dostawy towarów (leasingu finansowego).
2.1. W skardze do WSA w Warszawie Spółka zarzuciła Ministrowi Finansów naruszenie art. 29a ust. 1 u.p.t.u., poprzez błędne uznanie, że odszkodowanie uzyskane od leasingobiorcy z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie tego leasingobiorcy będzie elementem zapłaty w rozumieniu tego przepisu. Ponadto Skarżąca wskazała na naruszenie art. 106j ust. 1 u.p.t.u. poprzez uznanie, iż możliwość wystawienia faktury korygującej do pierwotnie wystawionej faktury w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy jest zależne od otrzymania zwrotu przedmiotu leasingu.
1. WSA w Warszawie nie stwierdził podstaw do uwzględnienia skargi.
2. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku wskazał, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym należało rozróżnić dwie sytuacje: pierwszą, gdzie umowa leasingu finansowego wygasa na skutek wystąpienia szkody całkowitej; drugą, gdzie Skarżąca wypowiada umowę leasingu finansowego z winy korzystającego, gdyż ten np. zalega z opłatami leasingowymi. Sąd przyjął, że elementem różniącym obie sytuacje jest to, że w drugim przypadku korzystający zwraca kompletny przedmiot leasingu Skarżącej. Ich elementem wspólnym jest natomiast to, że w obu przypadkach korzystający (na zasadach wynikających z OWULF) może być zobowiązany do zapłaty różnicy. Różnica w pierwszym przypadku obejmuje kwotę pomiędzy wartością odszkodowania wypłaconego przez firmę ubezpieczeniową finansującemu a tzw. kwotą zdyskontowaną, bądź ekwiwalent kwoty zdyskontowanej powiększonej o koszty związane z likwidacją szkody w razie odmowy wypłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela. Kwotę różnicy należnej finansującemu w takim przypadku Wnioskodawca określił mianem "odszkodowania", stosownie do OWULF. Różnica w drugim przypadku obejmuje, niezależnie od innych wymagalnych należności głównych i ubocznych, kwotę różnicy między ceną sprzedaży netto przedmiotu leasingu albo wartością rynkową netto przedmiotu leasingu ustaloną przy przekazaniu tego przedmiotu innemu korzystającemu lub wartością rynkową netto przyjętą w przypadku przejęcia na potrzeby własne (po potrąceniu kwoty netto kosztów poniesionych przez finansującego w związku z odebraniem przedmiotu leasingu, jego wyceną naprawą, usunięciem oznaczeń korzystającego, ubezpieczeniem, konserwacją lub sprzedażą) a kwotą zdyskontowaną, jeśli cena jest niższa od kwoty zdyskontowanej.
Na tym tle powstał problem oceny, czy opisane we wniosku zdarzenia powodują możliwość dokonania korekty podstawy opodatkowania przy dostawie, jaką jest umowa leasingu finansowego – do wysokości kwot faktycznie otrzymanych od Korzystającego. Innymi słowy, czy należności otrzymywane przez Finansującego stanowią odszkodowanie, czy zwykłą płatność.
3.3. Sąd w powyższym zakresie podzielił stanowisko Ministra Finansów, że mamy w tym przypadku do czynienia z zapłatą, w rozumieniu art. 29a ust. 1 up.t.u.
W ocenie WSA, przepis ten, wraz z użytym w nim sformułowaniem "wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej" odpowiada treści art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1, dalej: dyrektywa 2006/112/WE). Przepisy obu aktów prawnych dają wyraz zasadzie, że podstawa opodatkowania dla celów VAT stanowi wartość subiektywną, czyli wynagrodzenie należne od dostawcy z tytułu danej transakcji, co znajduje odzwierciedlenie w sformułowaniu "otrzymał lub ma otrzymać". Zapłata jest więc kwotą bądź wartością, na którą strony się umówiły, czyli kwotą, którą podatnik ma otrzymać od nabywcy towarów lub usług (bądź wartością, na którą strony wyce...