Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippp3-4512-64-15-2-rd-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184812436
Timestamp: 2020-06-03 19:47:16
Legal References Found: art. 14
 art. 41
 art. 41
 art. 6
 art. 2
 art. 146
 art. 146
 art. 41
 art. 109
 art. 110
 art. 41
 art. 120
 art. 2
 art. 43
 art. 41
 art. 41
 art. 14

Document Content:
IPPP3/4512-64/15-2/RD - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPP3/4512-64/15-2/RD - Pismo wydane przez:...
IPPP3/4512-64/15-2/RD
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 5% dla sprzedaży Produktów sklasyfikowanych w grupowaniu 10.51.52.0 - jest prawidłowe.
W dniu 23 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 5% dla sprzedaży Produktów sklasyfikowanych w grupowaniu 10.51.52.0.
Sp. z o.o. (dalej "Spółka") oferuje wybór zdrowych produktów opartych na owocach oraz naturalnym jogurcie. Produkty są przygotowywane i sprzedawane we własnym punkcie sprzedaży. Sprzedawane produkty są przygotowywane na bazie receptur opracowanych przez franczyzodawcę - R., przy czym Klient ma możliwość samodzielnego wyboru dodatków. Stoisko z Produktami zlokalizowane jest w centrum handlowym. Należy zauważyć, iż stoisko nie jest umieszczone w części gastronomicznej domów handlowych. Stoisko nie jest wyposażone w elementy stanowiące o charakterze miejsca jako lokalu gastronomicznego. Należy wskazać, że punkt sprzedaży nie posiada infrastruktury niezbędnej dla świadczenia usług gastronomicznych. Punkt sprzedaży posiada niewielką przestrzeń, w której możliwa jest konsumpcja produktów. Niemniej jednak produkty sprzedawane są w opakowaniach "na wynos" a rola pracowników sprowadza się jedynie do wydania produktu przy samym stoisku. Sam klient decyduje czy chce spożyć produkt przy stoisku czy też poza nim, co nie ma jednak wpływu na sposób jego podania.
Spółka sprzedaje między innymi 3 produkty:
"O." (dalej Produkt). Zawiera on 69,31% mleka, 11,69% tzw. formuły (w skład, której wchodzi: cukier, glukoza, odtłuszczone mleko w proszku, odtłuszczony jogurt w proszku, dodatki smakowe, zakwaszający E330, stabilizujący E412, maltodekstryny, emulgator E471, E472b, E477 oraz 19% owoców (różnego rodzaju),
"S." (dalej Produkt). Produkt sprzedawany jest w dwóch rozmiarach - średnim i dużym. Wielkość średnia zawiera 62,21% mleka, 4,79% tzw. formuły (w skład, której wchodzi: cukier, glukoza, odtłuszczone mleko w proszku, odtłuszczony jogurt w proszku, smaki, zakwaszający E330, stabilizujący E412, maltodekstryny, emulgator E471, E472b, E477), oraz 33% owoców (różnego rodzaju). Wielkość duża zawiera 59,16% mleka, 3,34% tzw. formuły oraz 37,5% owoców (różnego rodzaju),
"M." (dalej Produkt). Produkt sprzedawany jest w dwóch rozmiarach - średnim i dużym. Produkt średni zawiera 47,43% mleka, 7,32% tzw. formuły (w skład, której wchodzi cukier glukoza, odtłuszczone mleko w proszku, odtłuszczony jogurt w proszku, dodatki smakowe, zakwaszający E330, stabilizujący E412, maltodekstryny, emulgator E471, E472b, E477, oraz 42,25% owoców (różnego rodzaju) i musli. Rozmiar duży zawiera 50,63% mleka, 7,81% tzw. formuły oraz 41,56% owoców i musli.
Spółka klasyfikuje wyżej wymienione Produkty w grupowaniu 10.51.52.0 "Jogurt i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany" co zostało potwierdzone opiniami klasyfikacyjnymi wydanymi przez Urząd Statystyczny w Łodzi w dniu 12 sierpnia 2013 r. franczyzodawcy - R.
Czy Spółka prawidłowo przyjęła, że dla sprzedawanych przez nią, wyżej przedstawionych Produktów właściwa stawka podatku wynosi 5%.
Dla ww. Produktów stawka podatku wynosi 5%, bowiem art. 41 ust. 2a Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. wskazuje, iż dla towarów wymienionych w załączniku nr. 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%. W przytoczonym załączniku na pozycji nr. 21 znajduje się grupa towarów o następującej klasyfikacji/wskazaniach/następującym opisie:"Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)"
Należy zauważyć, że pozycja ta wskazuje, iż wszystkie towary (z wyłączeniem wskazanych) sklasyfikowane w zakresie symbolu PKWIU 10.5 są produktami, których wysokość opodatkowania wynosi 5%.
Mając na uwadze powyższą podstawę prawną, należy wskazać, iż w odpowiedzi na złożone przez Spółkę wnioski do Urzędu Statystycznego w Łodzi o wydanie opinii interpretacyjnej dla poszczególnych Produktów, w stosunku do wszystkich trzech Produktów Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego wydał opinię, iż zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług mieszczą się one w ugrupowaniu PKWIU 10.51.52.0 "Jogurt i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany".
Dodatkowo, dokonując klasyfikacji Produktów, przytoczyć można odpowiedź Ministra Finansów na interpelację poselską nr 1627 z 2012 r., z której wynika, iż: Wyroby określone zgodnie z Nomenklaturą Scaloną (CN) jako mleczarskie objęte są działem CN 4 "Produkty mleczarskie; jaja ptasie; miód naturalny; jadalne produkty pochodzenia zwierzęcego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone" oraz odpowiednio grupą 10.5 "Wyroby mleczarskie" Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Przy czym produkty mleczarskie - inne niż: masło i pozostałe tłuszcze oraz oleje otrzymywane z mleka, produkty mleczarskie do smarowania, sery i twarogi objęte są pozycjami CN, od 0401 do 0404.
Zgodnie z uwagami ogólnymi do działu CN 4, not wyjaśniających do HS - pozycje od 0401 do 0404 obejmują następujące produkty mleczne:
mleko, tzn. mleko pełnotłuste oraz mleko częściowo lub całkowicie odtłuszczone,
maślankę, zsiadłe mleko i ukwaszoną śmietanę, jogurt, kefir oraz inne sfermentowane lub zakwaszone mleko i śmietanę,
serwatkę,
produkty składające się z naturalnych składników mleka gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.
Produkty wymienione w punktach od a) do e), oprócz składników naturalnego mleka (np. mleko wzbogacone w witaminy lub sole mineralne), mogą zawierać dodatkowo małe ilości środków stabilizujących, które służą do utrzymania naturalnej konsystencji produktu w czasie transportu w stanie płynnym (np. fosforan disodu, cytrynian sodu i chlorek wapnia), jak również bardzo małe ilości przeciwutleniaczy lub witamin normalnie niewystępujących w mleku. Niektóre z tych produktów mogą zawierać również małe ilości związków chemicznych (np. diwęglan sodu) koniecznych do ich przetworzenia; produkty w postaci proszku lub granulek mogą zawierać środki przeciwzbrylające (np. fosfolipidy, bezpostaciowy ditlenek krzemu).
Pozycja CN 0403 Maślanka, mleko zsiadłe i śmietana ukwaszona, jogurt, kefir i inne sfermentowane lub zakwaszone mleko i śmietana, nawet zagęszczone lub zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub aromatycznego, lub zawierające dodatek owoców, orzechów lub kakao - obejmuje produkty, które oprócz dodatków wymienionych w uwagach ogólnych not wyjaśniających do niniejszego działu (...) mogą zawierać również dodatek cukru lub innego środka słodzącego, substancji smakowo-zapachowych, owoców (włącznie z pulpą i dżemami), orzechów lub kakao. Pozycja CN 0404 Serwatka, nawet zagęszczona lub zawierająca dodatek cukru lub innego środka słodzącego; produkty składające się ze składników naturalnego mleka, nawet zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone - obejmuje, poza serwatką, produkty świeże lub zakonserwowane składające się ze składników mleka, które nie posiadają takiego składu, jak produkt naturalny, pod warunkiem, że nie są one bardziej szczegółowo wymienione gdzie indziej.
Mając na względzie powyższe należy uznać, że przedmiotowy Produkt może być klasyfikowany w grupie: Wyroby mleczarskie (PKWiU 10.5 z 2008 r.), ponieważ:
* jego główny składnik to mleko,
* tzw. formuła to jedynie dodatek stabilizacyjny,
* owoce stanowią jedynie o dodatkowym smaku.
Wnioskodawca zajmuje również stanowisko, iż czynności składające się na sprzedawanie przez niego Produktów, przygotowanych na miejscu i możliwych do bezpośredniego spożycia, nie stanowi świadczenia usług gastronomicznych lecz klasyfikuje się jako dostawa towarów, co w odniesieniu do art. 41 ust. 2a Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., pozwala na zastosowanie obniżonej stawki podatku w wysokości 5%.
Argumentem opowiadającym się za stanowiskiem Wnioskodawcy jest Wyrok Trybunału o sygn. C-497/09 z dnia 10 marca 2011 r. opisujący prawidłowy sposób rozróżnienia usługi gastronomicznej od dostarczania produktów:
* transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług)"charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania", wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług, (sprzedaż gotowych artykułów żywnościowych i napojów do spożycia na miejscu jest wynikiem świadczenia szeregu usług, od przygotowania posiłku do jego podania, i że wiąże się z zapewnieniem klientom infrastruktury obejmującej salę jadalną z pomieszczeniami przyległymi (szatnia itd.) oraz meble i nakrycia. W niektórych przypadkach osoby fizyczne, które zawodowo realizują świadczenia wchodzące w skład działalności restauracyjnej, nakrywają do stołu, służą poradą klientom i udzielają im wyjaśnień w przedmiocie oferowanych artykułów żywnościowych i napojów, podają te produkty do stołu i wreszcie sprzątają stoły po konsumpcji),
* działalność cateringowa stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 tej dyrektywy, chyba że przedsiębiorstwo cateringowe dostarcza jedynie standardowe dania bez świadczenia dodatkowych usług albo że inne szczególne okoliczności dowodzą, iż dostawa gotowych dań stanowi przeważający element transakcji.
Na podstawie ww. przykładów należy uznać, iż w przedmiotowym stanie faktycznym, do czynienia mamy ze sprzedażą Produktu, jako wyrobu własnego, nie zaś świadczenia usługi gastronomicznej.
Przez pojęcie sprzedaży - zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy-rozumie zarówno odpłatną dostawę towarów, jak i odpłatne świadczenie usług.
Należy podkreślić, że klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).
Natomiast, zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:
* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.
W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 28 wymieniono - sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 10.5 - "Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)".
W myśl art. 2 pkt 30 ww. ustawy o VAT, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.
Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)".
Z objaśnień do załącznika nr 3 do ustawy wynika ponadto, że wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką 8%, nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) jest wymieniony w załączniku nr 3 jako opodatkowany stawką 8%, a jednocześnie został wymieniony w art. 43 ust. 1 ustawy jako zwolniony od podatku lub w załączniku nr 10, jako objęty opodatkowaniem stawką 5% - stosowanie stawki podatku z załącznika nr 3 (stawka 8%) do ustawy jest wyłączone na rzecz zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką 5%.
W załączniku nr 10 do ustawy stanowiącym "Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%", w pozycji 21 wymieniono PKWiU ex 10.5 - "Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)".
W objaśnieniu do tego załącznika zaznaczono, że symbol "ex" dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.
Należy ponadto zauważyć, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719), w § 3 ust. 1 pkt 1 przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej "ustawą", obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.
W pozycji 7 załącznika nr 1 do rozporządzeń wymieniono usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:
Ustalenie, czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Stwierdzić należy, że ustawa o VAT nie definiuje usług gastronomicznych.
Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, pod pojęciem gastronomii rozumie się "działalność produkcyjno - usługową obejmującą prowadzenie restauracji, barów, itp." oraz "sztukę przyrządzania potraw".
W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg (C-231/94) Trybunał wskazał, że transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania, (przy czym do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi), wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Natomiast z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu. Podobne stanowisko zostało również podtrzymane przez TSUE w wyroku w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 (Manfred Bog, CinernaxX Entertaiment, Lothar Lohtneyer, Fleischerei Nier), w którym Trybunał wskazał, że w odniesieniu do charakterystycznych elementów działalności restauracyjnej należy stwierdzić, że w działalności tej nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brakuje zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brakuje szatni i toalet, brakuje też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych.
Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca oferuje wybór zdrowych produktów opartych na owocach oraz naturalnym jogurcie. Produkty są przygotowywane i sprzedawane we własnym punkcie sprzedaży. Wnioskodawca sprzedaje między innymi 3 produkty o nazwach "O.", "S.", oraz "M." które klasyfikuje w grupowaniu 10.51.52.0 "Jogurt i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany", co zostało potwierdzone opiniami klasyfikacyjnymi wydanymi przez Urząd Statystyczny w Łodzi w dniu 12 sierpnia 2013 r.
W analizowanej sprawie przygotowanie gotowego Produktu ogranicza się w istocie do czynności pobieżnych i znormalizowanych. Klient ma możliwość wyboru m.in. 3 produktów w różnych porcjach. Stoisko, w którym następuje sprzedaż przedmiotowych produktów nie jest wyposażone w elementy stanowiące o charakterze miejsca jako lokalu gastronomicznego. Punkt sprzedaży nie posiada infrastruktury niezbędnej dla świadczenia usług gastronomicznych. Punkt sprzedaży posiada niewielką przestrzeń, w której możliwa jest konsumpcja produktów. Niemniej jednak produkty sprzedawane są w opakowaniach "na wynos", a rola pracowników sprowadza się jedynie do wydania produktu przy samym stoisku. Sam klient decyduje czy chce spożyć produkt przy stoisku, czy też poza nim, co nie ma jednak wpływu na sposób jego podania.
Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy uznać, że sprzedaż produktów w punkcie sprzedaży posiadającego niewielką przestrzeń, w której możliwa jest konsumpcja produktów, nie ma charakteru usługi gastronomicznej. Jak wskazano powyżej, usługa gastronomiczna charakteryzuje się tym, że występują co do zasady naczynia, meble i nakrycia stołowe, kelnerzy, którzy doradzają w rzeczywistości klientom, tj. występuje serwis w ścisłym znaczeniu polegający na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, występują zamknięte i ogrzewane lokale przeznaczone do konsumpcji dostarczonych produktów, szatnia, toalety.
Wobec powyższego, sprzedaż produktów zakwalifikowanych przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 10.51.52.0, w opakowaniach "na wynos" we własnym punkcie sprzedaży, należy uznać za dostawę towarów, która podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 21 załącznika nr 10 do tej ustawy.
Końcowo zauważa się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Dlatego też niniejszej interpretacji udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie wskazane przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.