Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/itpp1-443-557b-14-ap-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184790637
Timestamp: 2020-05-30 02:58:19
Legal References Found: art. 14
 FSK 
 art. 5
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 2
 art. 132
 art. 43
 art. 13
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 47

Document Content:
ITPP1/443-557b/14/AP - Pismo wydane przez: Izba...
ITPP1/443-557b/14/AP
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.), uzupełnionym w dniu 19 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla usług masażu leczniczego - jest prawidłowe.
W dniu 20 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku usług masażu leczniczego.
Spółka prowadzi działalność gospodarczą od października 2012 r., jest "płatnikiem" podatku od towarów i usług. Świadczy usługi kosmetyczne obejmujące: kąpiele z hydromasażem, zabiegi w kapsule SPA wodno-parowej, manicure, pedicure oraz sportowo-rekreacyjne obejmujące: siłownie, solarium, masaże odchudzające. Klienci korzystają z siłowni wykupując okresowe lub jednorazowe karty wstępu; wejścia stanowią rodzaj biletów wstępu. Cena za usługę nie jest uzależniona od obecności instruktora, bądź innych osób obsługi. Usługi kosmetyczne według PKWiU z 2008 r. zostały sklasyfikowane jako:
* 96.02.13.0 Usługi kosmetyczne, manicure i pedicure (manicure i pedicure),
* 96.02.19.0 Pozostałe usługi kosmetyczne (kąpiele z hydromasażem, zabiegi w kapsule SPA wodno-parowej).
Usługi sportowo-rekreacyjne obejmujące: siłownie, solarium, masaże odchudzające, które według PKWiU z 2008 r. zostały sklasyfikowane jako:
* 93.13.10.0 Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (siłownia, gdzie opłata pobierana jest za wstęp),
* 96.04.10.0 Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej (solarium, masaże odchudzające),
* 96.04.10.0 Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej (korzystanie z siłowni, zajęcia indywidualne z instruktorem).
Obecnie dla wszystkich świadczonych usług Spółka stosuje podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23%. Po zapoznaniu się z wyrokiem NSA w Warszawie z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13 Spółka uważa, że na wstęp do siłowni może stosować obniżoną stawkę podatku w wysokości 8% VAT.
Spółka zamierza również rozpocząć świadczenie usług masażu leczniczego (PKWiU 86.90.13.0). Masaże służyć będą profilaktyce, zachowaniu i poprawie zdrowia. Każdy klient będzie mógł skorzystać z takiego masażu bez skierowania od lekarza. Fizjoterapeuta, który zostanie przez Spółkę zatrudniony, będzie musiał posiadać dyplom licencjonowanego fizjoterapeuty (technika masażysty), który upoważnia go do wykonywania zawodu.
W związku z powyższym opisem, zadano m.in. następujące pytanie:
1. Czy usługi masażu leczniczego, które są wykonywane w prywatnym salonie przez fizjoterapeutów można traktować jako usługi służące profilaktyce i przywracaniu zdrowia i zastosować zwolnienie przedmiotowe od podatku od towarów i usług.
Dla usług masażu leczniczego służącemu profilaktyce i przywracaniu zdrowia, który jest wykonywany przez fizjoterapeutów można zastosować zwolnienie przedmiotowe od podatku od towarów i usług.
Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy - zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy - zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:
W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie cyt. art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, ustawodawca odwołał się do ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 217).
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, osobą wykonującą zawód medyczny jest osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.
Z kolei przez świadczenia zdrowotne rozumie się działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania (art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).
Nie każde zatem świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń wykonywanych przez lekarza, lekarza dentystę, pielęgniarkę, położną, psychologa lub osobę wykonującą inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza rozpocząć świadczenie usług masażu leczniczego (PKWiU 86.90.13.0). Masaże służyć będą profilaktyce, zachowaniu i poprawie zdrowia. Każdy klient będzie mógł skorzystać z takiego masażu bez skierowania od lekarza. Fizjoterapeuta, który zostanie przez Spółkę zatrudniony, będzie musiał posiadać dyplom licencjonowanego fizjoterapeuty (technika masażysty), który upoważnia go do wykonywania zawodu.
Podkreślić należy, że przy konstruowaniu ww. przepisów określających zakres zwolnienia od podatku VAT odstąpiono od identyfikacji usług przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.
Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. b i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 s. 1 z późn. zm.), zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają:
Należy zaznaczyć, że forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a-d pozostaje bez znaczenia, TSUE stwierdził bowiem wyraźnie w pkt 27 wyroku C-141/00, że: "przepis art. 13 (A) ust. 1 lit. c dyrektywy nie wymaga aby usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe." Zatem zgodnie z tym wyrokiem usługi te mogą być świadczone w ramach sp. z o.o., spółek partnerskich, itp. byle były świadczone przez osoby z uprawnieniami.
Przechodząc do kwestii zwolnienia od podatku VAT usług fizjoterapeutycznych świadczonych przez Spółkę, należy zauważyć, że prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, nakłada na podatników obowiązek spełnienia zarówno przedmiotowej, jak i podmiotowej przesłanki zwolnienia. Zatem należy zbadać, czy w przypadku opisanym w złożonym wniosku wypełniono ww. warunki.
Przewidziany w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. Nr 217) warunek, zgodnie z którym świadczenie zdrowotne musi być dokonywane przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do ich udzielania oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.
Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie "osoba wykonująca zawód medyczny" obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie "wykonywanie zawodu medycznego" należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.
Zawód fizjoterapeuty nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych. Został on jednak wymieniony na równi z innymi zawodami medycznymi w szeregu przepisach związanych z ochroną zdrowia, a ponadto kształcenie tego rodzaju specjalistów podjęły uczelnie wyższe, w których funkcjonują wydziały i kierunki fizjoterapii w formie 5-letnich studiów magisterskich i 3-letnich studiów licencjackich.
Stosownie do przepisu § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 30 września 2002 r. w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia (Dz. U. z 2002 r. Nr 173, poz. 1419 z późn. zm.), fizjoterapia została wymieniona w wykazie podstawowych dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty (specjalista w dziedzinie fizjoterapii).
Potwierdzeniem statusu fizjoterapeuty jako zawodu medycznego jest również aktualna (od dnia 1 lipca 2010 r.) klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537). Zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 228 - "Inni specjaliści ochrony zdrowia" kod zawodu 228301 - fizjoterapeuta.
Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że została wypełniona przesłanka podmiotowa, uprawniająca do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT usług w zakresie fizjoterapii.
Jak wynika z opisu sprawy Spółka zamierza świadczyć niniejsze usługi poprzez wykwalifikowanego fizjoterapeutę, służące profilaktyce, zachowaniu i poprawie zdrowia.
Według definicji WHO (Światowa Organizacja Zdrowia) rehabilitacja to kompleksowe postępowanie w odniesieniu do osób niepełnosprawnych fizycznie i psychicznie, które ma na celu przywrócenie pełnej lub możliwej do osiągnięcia sprawności fizycznej i psychicznej, zdolności do pracy zarobkowania oraz zdolności do brania czynnego udziału w życiu społecznym.
* kinezyterapia, czyli leczenie ruchem,
* fizykoterapia, to stosowanie w celach leczniczych różnego rodzaju energii wytwarzanej za pomocą aparatury,
* masaż leczniczy, to wykorzystanie bodźców mechanicznych głównie w postaci ucisku na tkanki w celu wywołania odczynów fizjologicznych.
Niewątpliwie zatem ww. działania podejmowane w ramach fizjoterapii na rzecz konkretnego pacjenta służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że o ile usługi, będące przedmiotem zapytania służyć będą profilaktyce, zachowaniu i poprawie zdrowia a przy tym świadczone będą przez wykwalifikowanego fizjoterapeutę, korzystać będą ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).