Source: https://interpretacje-podatkowe.org/odsetki/ibpb-1-1-4510-290-15-sg
Timestamp: 2017-09-25 20:48:06
Legal References Found: art. 16
 art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 518
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 FSK 
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 FSK 
 FSK

Document Content:
IBPB-1-1/4510-290/15/SG | Interpretacja indywidualna
W zakresie ustalenia, czy odsetki o których mowa we wniosku będą mogły być zaliczane do kosztów podatkowych bez ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT (tj. przepisów o cienkiej kapitalizacji)
IBPB-1-1/4510-290/15/SGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 28 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy odsetki o których mowa we wniosku będą mogły być zaliczane do kosztów podatkowych bez ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT (tj. przepisów o cienkiej kapitalizacji) – jest nieprawidłowe.
W dniu 28 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy odsetki o których mowa we wniosku będą mogły być zaliczane do kosztów podatkowych bez ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT (tj. przepisów o cienkiej kapitalizacji).
Wnioskodawca jest Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), spółką kapitałową podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja betonu. Spółka należy do grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”).
Spółka zamierza przystąpić do systemu zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi typu cash pooling (dalej: „System 1”). Do Systemu 1, oprócz Wnioskodawcy, będą należeć inne spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi i należące do Grupy (dalej pojedynczo: „Uczestnik Systemu 1” lub łącznie: „Uczestnicy Systemu 1”) oraz spółka X AG (dalej: „HCAG”) jako poręczyciel Systemu 1. HCAG ma siedzibę w Niemczech i jest niemieckim rezydentem podatkowym. HCAG posiada pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) we Wnioskodawcy oraz innych Uczestnikach Systemu 1, w tym w spółce akcyjnej Y (dalej: „GC”). Z kolei, GC posiada bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w niektórych spółkach będących Uczestnikami Systemu 1. Nie można wykluczyć, że w przyszłości inne polskie spółki z Grupy staną się Uczestnikami Systemu 1.
Przystąpienie przez Spółkę do umowy zarządzania płynnością finansową ma na celu zapewnienie optymalnego korzystania ze środków finansowych w ramach Grupy i tym samym umocnienia konkurencyjności Grupy na rynku.Ponadto, spółka z Grupy, do której należy Wnioskodawca, a która jest również uczestnikiem Sytemu 1, tj. GC, przystąpi także do drugiego systemu zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi typu cash pooling (dalej: „System 2”).
Czynności realizowane przez GC w roli Agenta będą wykonywane nieodpłatnie. Jego rola jako Agenta w zakresie Umowy będzie ograniczać się przede wszystkim do funkcji technicznej sprowadzającej się do posiadania przez niego Głównego Rachunku Płynności, służącego do przeprowadzania transakcji zarządzania środkami pieniężnymi przez Bank, a także reprezentowania Uczestników wobec Banku.
Limit Dzienny powinien zostać spłacony przez danego Uczestnika Systemu 1 w całości przed końcem dnia, w którym nastąpiło wykorzystanie środków pieniężnych. Wpływy na Rachunek danego Uczestnika Systemu 1 będą w pierwszej kolejności księgowane na poczet zaciągniętego zadłużenia wobec Banku w ramach Limitu Dziennego. Niespłacone wobec Banku zobowiązania z tytułu wykorzystanego Limitu Dziennego w wyznaczonym terminie staną się natychmiast wymagalne. W takiej sytuacji zostanie zainicjowany proces subrogacji w rozumieniu art. 518 § 1 Kodeksu Cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2014 r., Poz. 121 ze zm., dalej: „KC”).
Zadłużenie Uczestnika Systemu 1, z tytułu zaciągniętego Limitu Dziennego, które zostało spłacone przez innego Uczestnika Systemu 1, będzie powiększane o odsetki, naliczane zgodnie z Umową Cash Pooling 1, płatne na rzecz Uczestnika Systemu 1, który wstąpił w prawa dotychczasowego wierzyciela (Banku). Odsetki mogą podlegać kapitalizacji zgodnie z Umową. Bank będzie odpowiedzialny za naliczanie tych odsetek na koniec każdego okresu rozliczeniowego według oprocentowania uzgodnionego między stronami (w ramach Umowy Cash Poolingu 1).
II) mowa Cash Pooling 2
W związku z powyższym, GC oraz HCAG zamierzają zawrzeć z Bankiem umowę zarządzania wspólną płynnością finansową (tj. Umowę Świadczenia Usługi Optymalizacji Zarządzania Płynnością w Formie Limitów Dziennych - ang. Daylight Overdraft Liquidity Management Agreement, dalej: „Umowa Cash Pooling 2”). Mechanizm działania Umowy Cash pooling 2 w dużym stopniu odzwierciedla mechanizmy zawarte w Umowie Cash pooling 1 opisane powyżej, z tymże Agentem będzie HCAG, które będzie też posiadało Główny Rachunek oraz Główny Rachunek Płynności do Systemu 2.
Również w przypadku Umowy Cash Poolingu 2, Bank świadczyć będzie - na rzecz GC oraz HCAG - usługi kompleksowego zarządzania wspólną płynnością finansową w formie limitów dziennych, mające na celu ułatwienie GC i HCAG codzienne zarządzanie środkami pieniężnymi.
Czy odsetki od finansowania zaciągniętego przez Wnioskodawcę od Banku (niebędącego tzw. podmiotem kwalifikowanym na gruncie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji) na podstawie umowy opisanej w niniejszym wniosku (Umowy Cash Poolingu 1), a następnie przejętego w drodze subrogacji przez podmiot z Grupy jako nowego wierzyciela będą podlegały ograniczeniom w przedmiocie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 ustawy o CIT...
Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od finansowania zaciągniętego przez Wnioskodawcę wobec Banku (niebędącego tzw. podmiotem kwalifikowanym na gruncie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji) na podstawie Umowy Cash Pooling 1 nie będą podlegały ograniczeniom w przedmiocie zaliczenia ich przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 ustawy o CIT, także w przypadku gdy wierzytelności Banku z tytułu udzielonego finansowania zostaną następnie przejęte w drodze subrogacji przez inny podmiot (podmioty) z Grupy jako nowego wierzyciela.
Analiza treści art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że aby odsetki podlegały ograniczeniom tzw. niedostatecznej kapitalizacji powinny zostać spełnione łącznie wszystkie warunki przewidziane w ustępie 60 lub 61 tego artykułu. Z literalnego brzmienia powołanych wyżej przepisów wynika, że dla oceny wystąpienia przesłanek zastosowania ograniczeń wynikających z tych przepisów należy brać pod uwagę łącznie:
Odnosząc się do zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, niezależnie od formy finansowania, które zostanie udzielone przez Bank, tj. czy udzielenie finansowania Uczestnikom Systemu 1 będzie spełniało definicję pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o CIT czy też nie, dla ustalenia czy odsetki od zobowiązań zaciągniętych wobec Banku będą podlegały ograniczeniom w przedmiocie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji kluczowy jest status podmiotu udzielającego finansowania.
W zakresie statusu pożyczkodawcy jako „podmiotu kwalifikowanego”, jak wskazano powyżej art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT odnoszą się do pożyczek udzielonych odpowiednio: „(...) spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki” (16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT) oraz „(...) spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji)” (16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT).
O ustaleniu czy mamy do czynienia z kwalifikowanym pożyczkodawcą czy też nie, decyduje zatem moment udzielenia finansowania, a nie jego spłaty.
Jeśli więc pożyczka została udzielona przez podmiot, który na dzień jej udzielenia nie spełniał warunku uznania za tzw. „kwalifikowanego pożyczkodawcę”, wówczas warunek (1) wskazany powyżej nie zostaje spełniony i takie finansowanie nie będzie podlegać ograniczeniom wynikającym z niedostatecznej kapitalizacji, bez względu na fakt czy warunek (2) oraz (3) wskazany powyżej zostanie spełniony czy też nie.
Na mocy Umowy Cash Pooling 1 (której stroną będzie Wnioskodawca) Bank będzie świadczyć usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową w formie odnawialnych Limitów Dziennych Uczestników Systemu 1.
Zgodnie z treścią Umowy Cash Pooling 1 Bank udzieli każdemu Uczestnikowi Systemu 1 Limitu Dziennego. Limit ten będzie odnawialny i będzie mógł być wykorzystany przez Uczestników Systemu 1 poprzez złożenie Bankowi dyspozycji przelewów.
Dodatkowo należy wskazać, że to Bank jest podmiotem ponoszącym ryzyko z tytułu zarządzania przepływami finansowymi w ramach Systemu 1. Przykładowo, zgodnie z treścią Umowy Cash Pooling 1, Bank poniesie odpowiedzialność za ewentualną szkodę na skutek nieterminowego lub nieprawidłowego przeprowadzenia rozliczenia zleceń płatniczych będących przedmiotem Umowy Cash Poolingu 1.
W świetle powyższego, ograniczenie przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT nie obejmie swym zakresem finansowania udzielonego przez Bank z uwagi na jego status jako podmiotu niekwalifikowanego, w momencie udzielenia tego finansowania.
Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko, że o ustaleniu czy mamy do czynienia z kwalifikowanym pożyczkodawcą decyduje moment udzielenia finansowania zostało potwierdzone między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej Katowicach z 24 listopada 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-988/14/AK): „(...) zauważyć należy, że z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 60 updop wynika, że dla oceny wystąpienia przesłanek zastosowania ograniczeń wynikających z tych przepisów należy brać pod uwagę (w pierwszej z wymienionych przesłanek) status wspólnika udzielającego pożyczki, który określa się na dzień zawarcia umowy pożyczki. W konsekwencji, zmiana statusu wierzyciela (strony umowy) dokonana po dniu zawarcia umowy pożyczki, (...) nie skutkuje ponowną weryfikacją wystąpienia ograniczeń wynikających z niedostatecznej kapitalizacji, w odniesieniu do określenia rodzaju pożyczek nimi objętych - udzielonych spółce.”
Powyższe stanowisko ma również zastosowanie w przypadku przejęcia wierzytelności w drodze subrogacji. W kontekście ograniczeń dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji istotnym jest to, że pożyczka nie została udzielona przez podmiot kwalifikowany, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, a późniejsza zmiana wierzyciela w drodze subrogacji nie ma wpływu na kwalifikację danego podmiotu jako kwalifikowanego pożyczkodawcy na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT.
Ponadto, także w innych sytuacji gdy dochodzi do zmiany wierzyciela lub na skutek określonych czynności prawnych (np. sprzedaż udziałów lub połączenie spółek) wierzyciel staje się podmiotem powiązanym wobec dłużnika, władze podatkowe potwierdzają, że istotne jest ustalenie powiązań pomiędzy pożyczkodawcą a dłużnikiem na moment udzielenia pożyczki, a nie na moment spłaty odsetek, potwierdza to interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 września 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-200/15/MW, zgodnie z którą: „Niemniej jednak literalne brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop dotyczy tylko odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) i nie obejmuje swym zakresem pożyczek udzielonych spółce przez osoby, które nie były udziałowcami, mimo, że później udziałowcami się takimi stały. Ograniczenie (wyłączenie) to nie dotyczy pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez podmioty, które - na moment udzielania pożyczki (kredytu) - nie były jej udziałowcami (akcjonariuszami), niezależnie od tego, czy później stały się udziałowcami (akcjonariuszami) spółki. Zatem, o ustaleniu, czy mamy do czynienia z „kwalifikowanym pożyczkodawcą”, czy też nie, decyduje moment udzielenia pożyczki (kredytu).”
Odnosząc powyższe do przedstawionego w niniejszym wniosku stanu faktycznego - fakt, iż finansowanie w ramach Systemu 1 zostanie udzielone przez Bank niebędący tzw. podmiotem kwalifikowanym, bez względu na możliwą zmianę wierzyciela (już po udzieleniu finansowania przez Bank) w drodze subrogacji nie będzie mieć wpływu na zastosowanie przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji. Nawet jeżeli przyjąć, że zawarcie umowy cash poolingu jest tożsame z udzieleniem pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT to należy stwierdzić, iż udzielenie finansowania nastąpi przez Bank. Z kolei, w momencie udzielenia finansowania Bank nie będzie podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy.
Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odsetki od finansowania udzielonego przez Bank (niebędący tzw. podmiotem kwalifikowanym na gruncie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji) w oparciu o Umowę Cash Pooling 1 nie będą podlegały ograniczeniom w przedmiocie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT także w przypadku, gdy dojdzie do subrogacji i w prawa dotychczasowego wierzyciela (tj. Banku) wejdzie inny podmiot z Grupy będący Uczestnikiem Systemu 1.
NSA z 11 września 2015 r., sygn. akt. II FSK 1842/13;
NSA z 23 października 2014 r., sygn. akt. II FSK 2499/12;
WSA w Łodzi z 11 września 2014 r., sygn. akt. I SA/Łd 755/14;
WSA w Rzeszowie z 8 maja 2014 r., sygn. akt. I SA/Rz 235/14.
Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 2 kwietnia 2015 r., Znak: IPPB3/4510-49/15-2/KK, 16 lipca 2014 r., Znak: IPPB3/423-457/14-2/KK, 16 lipca 2014 r., Znak: IPPB3/423-458/14-2/KK, 16 lipca 2014 r., Znak: IPPB3/423-460/14-2/KK, 4 czerwca 2014 r., Znak: IPPB3/423-297/14-2/KK, 18 czerwca 2014 r., Znak: IPPB3/423-407/14-2/KK, 2 grudnia 2010 r., Znak: IPPB5/423-582/10-2/IŚ, 30 marca 2009 r., Znak: IPPB3/423-3/09-2/AG;
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 9 lipca 2014 r., Znak: ITPB3/423-201/14/PS, 17 maja 2012 r., Znak: ITPB3/423-82/12/MT;
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 14 listopada 2011 r., Znak: IBPBI/2/423-1009/11/BG.
Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza przystąpić do systemu zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi typu cash pooling. Stronami umowy, oprócz Wnioskodawcy będą inne spółki z Grupy będące polskimi rezydentami podatkowymi, X AG będący niemieckim rezydentem podatkowym oraz Bank będący podmiotem trzecim. Wnioskodawca zaznacza także, że pomiędzy Bankiem, a Spółkami nie zachodzą powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT. Natomiast w sytuacji wystąpienia niespłaconych zobowiązań wobec Banku może nastąpić zmiana pierwotnego wierzyciela, który stanie się stroną wszystkich udzielonych pożyczek. Zgodnie z Kodeksem Cywilnym zainicjowany zostanie proces subrogacji, zgodnie z którym Uczestnik Systemu 1 dokona przeniesienia wierzytelności Spółki z tytułu pożyczek zaciągniętych w Banku na siebie. Tym samym wejdzie w prawa i obowiązki dotychczasowego wierzyciela, tj. Banku z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek i stanie się podmiotem powiązanym wobec dłużnika.
Natomiast wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy odsetki wypłacane w ramach umowy cash poolingu będą podlegały ograniczeniom w przedmiocie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy te nie znajdą zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym
W opinii tut. Organu, Wnioskodawca błędnie wywodzi, że w przypadku umowy cash poolingu mamy do czynienia z finansowaniem udzielonym przez Bank.
Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że celem przystąpienia do umowy cash poolingu jest zapewnienie optymalnego korzystania ze środków finansowych w ramach Grupy i tym samym umocnienie konkurencyjności Grupy na rynku. W opisie umowy wskazano także jednoznacznie, że w oparciu o Umowę Cash Pooling 1 Bank świadczyć będzie - na rzecz Wnioskodawcy oraz poszczególnych spółek z Grupy objętych Systemem 1 usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową w formie odnawialnych limitów dziennych, mające na celu ułatwienie Wnioskodawcy oraz poszczególnym spółkom z Grupy codzienne wspólne zarządzanie środkami pieniężnymi. Umowa cash poolingu jest zatem umową stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, gdzie dochodzi, jak już wskazano, do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy.
Ponadto Spółka w swojej argumentacji wskazuje, że na mocy Umowy Cash Pooling 1 (których stroną będzie Wnioskodawca) Bank będzie świadczyć usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową w formie odnawialnych Limitów Dziennych Uczestników Systemu 1. Zgodnie z treścią Umowy Cash Poolingu Bank udzieli każdemu Uczestnikowi Systemów Limitu Dziennego. Limit ten będzie odnawialny i będzie mógł być wykorzystany przez Uczestników Systemu poprzez złożenie Bankowi dyspozycji przelewów.
Powyższe wynika z roli Banku w systemie cash poolingu, która polega wyłącznie na świadczeniu usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie. Zatem rola Banku sprowadza się do świadczenia usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Natomiast finansowanie w ramach cash poolingu dokonywane jest pomiędzy podmiotami - spółkami uczestniczącymi w tej umowie.
W tym miejscu należy zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3360/12, gdzie wskazano: „(...) Za bezpodstawny należy zatem uznać także zarzut nieuwzględnienia przez organ praktyki świadczenia usług finansowych, gdzie podmiot otrzymujący finansowanie nie dochodzi źródeł, z jakich otrzymane przezeń środki finansowe zostały pozyskane przez podmiot udzielający mu finansowania. System bankowy, do którego odwołuje się strona skarżąca, opiera się bowiem na innych zasadach, niż porozumienie typu cash-pooling (w tym także w wariancie opisanym przez Spółkę). Przede wszystkim, bank udzielając swojemu klientowi finansowania robi to we własnym imieniu, a stosunek zobowiązaniowy z tego tytułu powstaje tylko pomiędzy bankiem, a klientem. Bank jest też wierzycielem z tytułu odsetek. Rola i pozycja uczestnika w systemie cash poolingu jest inna, choćby oczekiwany efekt w postaci bieżącego finansowania niedoborów oraz czerpania zysków z przekazywania Liderowi nadwyżek na rachunkach był dla uczestnika tego systemu zbliżony do oczekiwanego w relacjach z bankiem”.
Z kolei, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2636/11 podnosi: „(...) Bank jako zarządca oraz koordynator przekazuje środki wpłacone przez jednych uczestników na rzecz innych uczestników. W literaturze przedmiotu wskazuje się bowiem, że istotą umowy cash poolingu jest koncentrowanie środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystywaniu korzyści skali (zob. Michał Zwyrtek „Cash pooling po polsku” Monitor Podatkowy nr 8/2006, str. 25). (...) Tymczasem z opisanej we wniosku przez skarżącego metody funkcjonowania cash poolingu, nie wynika, że Bank będzie rzeczywistym odbiorcą należności odsetkowych. Bank pełni w systemie role zarządcy oraz koordynatora środków finansowych, tym samym nie jest ich właścicielem. Powyższe wynika z istoty zarządzania środkami finansowym należącymi do podmiotów z grupy. Pełnienie roli zarządzającego systemem, jak i podjęcie się pełnienia innych związanych z tym funkcji, nie jest tożsame z wyłącznym władaniem zgromadzonymi w systemie środkami finansowymi. Właścicielami przekazywanych środków pozostają podmioty przekazujące nadwyżkę znajdującą się na ich rachunkach. Dlatego też otrzymywane przez Bank środki pieniężne, nie będą de facto stanowiły jego należności, gdyż jego funkcja w tym momencie sprowadza się do pośredniczenia w podziale tych środków. Zatem jak podkreśla się w literaturze przedmiotu, bank funkcjonujący w ramach umowy cash poolingu świadczy usługę pośrednictwa finansowego, która nie stanowi pożyczki, ani udzielania kredytu (zob. Michał Zwyrtek „Cash....” Monitor Podatkowy nr 8/2006, str. 27). Pogląd podobny w swojej treści wyraził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 97/09 (opublikowany w: CBOSA)”. NSA w powyższym wyroku wyraźnie wskazuje na rolę banku, która polega na zarządzaniu środkami uczestników – jak słusznie argumentuje NSA – rola ta „wynika z istoty zarządzania środkami finansowym należącymi do podmiotów z grupy”. NSA słusznie argumentuje także, że: „bank funkcjonujący w ramach umowy cash poolingu świadczy usługę pośrednictwa finansowego, która nie stanowi pożyczki, ani udzielania kredytu”.
Podsumowując, stwierdzić należy, że niezależnie od formy i sposobu przeprowadzenia umowy cash poolingu (tu mechanizm subrogacji) umowa ta jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Raz jeszcze należy podnieść, że w ramach umowy cash poolingu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. Polskie przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do umowy cash poolingu, stąd też umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie polskich przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych. Otrzymane przez podmiot środki finansowe podlegają zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek.
Nawet zatem w przypadku, gdy umowa cash poolingu polega na przejęciu długu, czy subrogacji (jak ma to miejsce na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego), faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek.
W związku z powyższym opisane we wniosku umowy cash poolingu wypełniają przesłanki zaliczenia ich do umowy pożyczki zdefiniowanej w art. 16 ust. 7b ustawy o CIT. W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami, przy jednoczesnej – wynikającej z logiki systemu zarządzania płynnością finansową – konieczności zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek. Z ekonomicznego punktu widzenia finansowanie to ma cechy pożyczki, gdyż w wyniku sfinansowania ujemnego salda wykazanego przez danego uczestnika umowy nadwyżką środków zgromadzonych przez innych uczestników, uczestnik ten nie jest zobowiązany do zapłaty odsetek na rzecz banku z tytułu debetu jego rachunku, który by wystąpił w sytuacji, gdyby niedoboru tego nie pokrył inny uczestnik umowy. W miejsce zatem dłużnego kredytowania debetu, jaki występuje na rachunku prowadzonym na rzecz danego uczestnika, w następstwie umowy cash poolingu kredytowanie takie nie jest realizowane ze środków banku, lecz innego bądź innych uczestników umowy, w zamian za wynagrodzenie wypłacane w postaci odsetek tym uczestnikom, którzy wykazywali saldo dodatnie i którzy tym samym finansowali także saldo ujemne innych uczestników.
Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że w sytuacji gdy Spółka będzie wykazywała saldo debetowe, a także łączna wartość zadłużenia wobec podmiotów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o CIT przekroczy wartość kapitału własnego, wówczas w odniesieniu do odsetek wypłacanych w związku z uczestnictwem w umowie cash poolingu znajdą zastosowanie ograniczenia w zakresie niedostatecznej kapitalizacji.
W związku z powyższym, uwzględniając stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku należy stwierdzić, że jest ono nieprawidłowe, gdyż w kontekście przedstawionej umowy cash poolingu, nie można wykluczyć okoliczności stosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, z uwagi na brzmienie art. 16 ust. 7b Ustawy o CIT.
Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły i nie wiążą tut. Organu. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów nie podziela prezentowanego w nich stanowiska. Prawidłowość stanowiska Organu w tym względzie została potwierdzona w wyrokach sądów administracyjnych, m.in.:
Zauważyć również należy, że przedmiotem rozstrzygnięć Wojewódzkich Sądów Administracyjnych były umowy cash poolingu oparte również o system subrogacji (por. przykładowo wyrok WSA w Warszawie z 6 października 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 212/15). Ponadto stanowisko organu zostało także w pełni potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 30 września 2015 r., sygn. akt II FSK 2033/14 oraz II FSK 3137/14.
ITPB3/423-318/14/KK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Odsetki > IBPB-1-1/4510-290/15/SG