Source: https://interpretacje-podatkowe.org/akcja/itpb2-4511-28-15-ib
Timestamp: 2017-10-18 07:37:52
Legal References Found: art. 24
 art. 14
 art. 24
 art. 17
 FSK 
 FSK 
 art. 17
 FSK 
 art. 17
 FSK 
 art. 17
 art. 20
 art. 23
 art. 24
 art. 17
 art. 11
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 21
 art. 9
 art. 21
 art. 11
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 20
 art. 11
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 20
 art. 30
 art. 11
 art. 12
 art. 11
 art. 12
 art. 17
 art. 23
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 87

Document Content:
1) Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym w momencie nieodpłatnego przekazania pracownikowi Spółki polskiej akcji restrykcyjnych powstanie przychód podlegający opodatkowaniu? Jeśli przychód powstanie, to jakie będzie źródło uzyskania przychodu?
2) Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie powyżej, w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do akcji przekazanych pracownikowi polskiej Spółki, wartość rynkowa tych akcji będzie korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
ITPB2/4511-28/15/IBinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:
w zakresie przychodu z tytułu nieodpłatnego przekazania akcji - jest nieprawidłowe,
w zakresie opodatkowania przychodu w momencie nieodpłatnego przekazania akcji - jest prawidłowe.
W dniu 5 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w planie motywacyjnym.
Wnioskodawczyni jest osobą zatrudnioną na podstawie umowy o pracę przez Sp. z o.o. (dalej: Spółka polska) należącą do grupy S (dalej: Grupa) - jednego z największych koncernów farmaceutycznych w Europie. Centrala grupy mieści się w P. we Francji. Spółka matka - francuska spółka akcyjna S.A. (dalej: Spółka francuska) zdecydowała się wprowadzić dla pracowników podległych spółek córek, w tym dla pracowników Spółki polskiej, G. Program Praw do Akcji - S (dalej S lub Plan). W ramach Planu wszyscy pracownicy, którzy na dzień przyznania uprawnień mogli wykazać się stażem pracy wynoszącym co najmniej 3 miesiące, otrzymali prawo do warunkowego nieodpłatnego otrzymania dwudziestu (20) akcji Spółki francuskiej. Okres nabywania uprawnień do otrzymania akcji trwał cztery lata (dalej: okres restrykcji). Jego początek został wyznaczony na dzień 27 października 2010 r., a zakończył się 27 października 2014 r. W trakcie tego okresu, pracownicy nie byli posiadaczami akcji. Nie przysługiwało im prawo głosu ani prawo do otrzymywania dywidendy. Akcje spółki francuskiej zostały uczestnikom Planu przekazane po upływie czterech lat pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek, m.in. ciągłości zatrudnienia w trakcie okresu restrykcji.
Zasady przyznawania akcji, warunki ich otrzymania oraz grupy osób (grupy stanowisk) uprawnione do uczestnictwa w Planie i nabycia akcji zostały uwzględnione w dokumencie „S - Regulamin Międzynarodowego Programu”. Dokument ten został przyjęty i zatwierdzony w drodze uchwały Walnego Zgromadzenia akcjonariuszy Spółki francuskiej.
Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie powyżej, w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do akcji przekazanych pracownikowi polskiej Spółki, wartość rynkowa tych akcji będzie korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania pierwszego – w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie nieodpłatnego nabycia akcji Spółki francuskiej przez Wnioskodawczynię w ramach Planu przychód nie powstanie. Przychód podlegający opodatkowaniu powstanie dopiero w momencie sprzedaży akcji. Przychód uzyskany z tego tytułu należy wówczas zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych (zbycia papierów wartościowych), zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) ww. ustawy.
Skład orzekający w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 września 2009 r. (sygn. III SA/Wa 570/09) uznał, że (...) korzyść, którą uzyskuje podatnik (pracownik Spółki) w postaci objęcia lub nabycia na preferencyjnych zasadach akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu, jednakże o czym była już mowa, w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych lub nabytych w ten sposób akcji".
Ten sam sąd administracyjny wydał w dniu 23 września 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 411/09) inny wyrok, znajdujący odzwierciedlenie w opisanym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym, uznając, że "akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa jak i obowiązki wobec spółki będącej emitentem akcji. W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie".
Cechą wspólną powyższej linii interpretacyjnej, która znajdzie zastosowanie również do analizowanej sytuacji Wnioskodawczyni jest fakt, iż nabycie akcji zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych generuje jedynie koszt uzyskania przychodu, który rozpoznać można dopiero w momencie zbycia tych akcji. Samo zaś nabycie akcji nie powinno być traktowane jako przysporzenie majątkowe dla podatnika skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego.
Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 5 października 2011 r. -sygn. akt II FSK 517/10 oraz wyrok z dnia 27 kwietnia 2011 r. - sygn. akt II FSK 1410/10) „sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”, natomiast „interes podatkobiorcy uwzględniony i zabezpieczony natomiast zostanie systemowo poprzez opodatkowanie zbycia tych akcji, albowiem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., stanowi ono podstawę powstania opodatkowanego przychodu z kapitałów pieniężnych.”
W wyroku NSA z dnia 21 lutego 2013 r. (sygn. akt II FSK 1268/11) podkreślono, że „warunkowe otrzymanie przez podatnika akcji spółki matki w ramach programu pracowniczego nie skutkuje powstaniem przychodu z innych źródeł. Podzielenie stanowiska organu, iż do osiągnięcia korzyści po stronie nabywcy akcji dochodzi już w momencie ich nieodpłatnego przekazania (z ograniczonymi jednak prawami), pomimo że podatnik nie miał nawet gwarancji, iż zostanie ich pełnoprawnym właścicielem, powodowałoby, że opodatkowany mógłby zostać przychód, którego podatnik faktycznie w ogóle nie uzyskał. A zatem przychód podatkowy powstanie - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT w momencie sprzedaży tych opcji”.
W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w swoim najnowszym wyroku z dnia 13 lutego 2014 r. (sygn. akt II FSK 601/12). Skład orzekający uznał, że „<...> treść art. 17 ust. l pkt 9, art. 20 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. daje podstawy do wyprowadzenia wniosku, że objęcie akcji (nieodpłatnie, częściowo nieodpłatnie) jest neutralne podatkowo w dacie tego zdarzenia, ale podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji), stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. Dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia akcji. Organ zdaje się ponadto nie zauważać, że przyjęta przezeń wykładnia art. 11 ust. l u.p.d.o.f. prowadziłaby w przypadku nieodpłatnego nabycia akcji do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu ”.
Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania drugiego – w sytuacji, gdyby organ podatkowy uznał powyższe stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, tj. że w momencie nieodpłatnego nabycia akcji przychód jednak powstaje, to zdaniem Wnioskodawczyni przychód ten powinien korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z treścią art. 24 ust. 11 ww. ustawy „dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji.”. W świetle cytowanego wyżej przepisu możliwość zastosowania zwolnienia uzależniona jest od spełnienia następujących warunków:
spółka przekazująca akcje jest spółką akcyjną - Wnioskodawczyni wskazywała w stanie faktycznym powyżej, iż S.A. z siedzibą we Francji jest akcyjną spółką prawa francuskiego;
przekazane akcje mogą być nabyte lub objęte przez uprawnione osoby - sformułowanie użyte w przepisie daje możliwość zastosowania zwolnienia w odniesieniu do akcji nowej emisji jak również akcji będących już w obrocie;
osoby uprawnione do nabycia akcji są wskazane na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy - motywacyjny plan wynagradzania pracowników wprowadzony przez Spółkę francuską wyraźnie określa - poprzez konkretne wskazanie osób uprawnionych do uczestnictwa w planie i otrzymania akcji. Motywacyjny plan wynagradzania został wprowadzony w drodze uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. W uchwale tej nadzwyczajne zgromadzenie akcjonariuszy wyraża również zgodę na przekazanie akcji osobom uprawnionym do ich otrzymania w ramach motywacyjnego programu wynagradzania. W opinii Wnioskodawczyni powyższa uchwala określa beneficjentów świadczenia - osoby uprawnione do nabycia akcji.
Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawczyni spełnione są ustawowe kryteria warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku określonego w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód, który potencjalnie mógłby powstać w okresie poprzedzającym finalne zbycie akcji nie powinien podlegać opodatkowaniu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie przychodu z tytułu nieodpłatnego przekazania akcji oraz za prawidłowe w zakresie opodatkowania przychodu w momencie nieodpłatnego przekazania akcji.
Stosownie do art. 21 ust. 1 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5) części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, bez względu na to skąd pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.
Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.
Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r., wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
Zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obwiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych opisanych we wniosku, stwierdzić zatem należy, że w sytuacji nieodpłatnego przekazania Wnioskodawczyni akcji przez spółkę z siedzibą we Francji, Wnioskodawczyni uzyskuje przychód z innych źródeł w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niewątpliwie bowiem korzyść Wnioskodawczyni polega w tym przypadku na nabyciu ww. akcji bez ponoszenia wydatków na ich nabycie oraz występuje niezależnie od szczegółowych warunków tego nabycia czy też odpłatnego ich zbycia w przyszłości i powstania wówczas przychodu w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy. W momencie przekazania akcji Wnioskodawczyni uzyskuje przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy; przychód ten odpowiada wartości otrzymanych nieodpłatnie akcji.
Nie sposób więc zgodzić się z Wnioskodawczynią, że przychód powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji i potwierdzeniem tego może być także dyspozycja art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten reguluje bowiem sposób ustalania kosztów uzyskania przychodu i stanowi, że wydatki na nabycie akcji są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych akcji.
Jednocześnie jednak, stosownie do art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.
Na podstawie art. 24 ust. 12 ww. ustawy zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.
Jak wynika zatem z wyżej powołanych przepisów, przy spełnieniu określonych przesłanek w nich zawartych, nadwyżka w postaci różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji.
W sytuacji przedstawionej we wniosku zasady przyznawania akcji, warunki ich otrzymania oraz grupy osób (grupy stanowisk) uprawnione do uczestnictwa w Planie i nabycia akcji zostały uwzględnione w dokumencie „S - Regulamin Międzynarodowego Programu”. Dokument ten został przyjęty i zatwierdzony w drodze uchwały Walnego Zgromadzenia akcjonariuszy Spółki francuskiej.
Tym samym – zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawczyni – uwzględniając dyspozycję art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać należy, że nie podlega opodatkowaniu dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię w momencie nieodpłatnego przekazania akcji w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową akcji spółki z siedzibą we Francji a wydatkami poniesionymi przez Wnioskodawczynię na ich objęcie (nabycie). Wnioskodawczyni nabywa akcje nieodpłatnie (nie ponosi wydatków na ich nabycie), w rezultacie dochód ten odpowiada zatem przychodowi.
Końcowo - odnosząc się do powoływanego przez Wnioskodawczynię orzecznictwa sądów administracyjnych - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie stosują wprost tych rozstrzygnięć, także i z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego. W świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację indywidualną.
ITPB1/4511-1069/15/HD | Interpretacja indywidualna
ITPB2/4511-931/15/IB | Interpretacja indywidualna
ILPB2/4511-1-944/15-2/MK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Akcja > ITPB2/4511-28/15/IB