Source: https://interpretacje-podatkowe.org/komandytariusz/iptpp2-443-588-14-5-ir
Timestamp: 2017-11-23 22:18:50
Legal References Found: art. 14
 art. 32
 art. 32
 art. 32
 art. 5
 art. 5
 art. 7
 art. 5
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 43
 art. 43
 art. 135
 art. 15
 art. 43
 art. 13
 art. 135
 art. 13
 art. 29
 art. 29
 art. 1
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 FSK 
 FSK 
 art. 126
 art. 430
 art. 32
 art. 32
 art. 4
 art. 2
 art. 2
 art. 4
 art. 2

Document Content:
W zakresie nieopodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia ogółu praw i obowiązków do spółki komandytowo-akcyjne.
IPTPP2/443-588/14-5/IRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym pismami z dnia 5 sierpnia 2014 r. (data wpływu 11 sierpnia 2014 r.) i z dnia 23 października 2014 r. (data wpływu 23 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia ogółu praw i obowiązków do spółki komandytowo-akcyjnej – jest prawidłowe.
W dniu 1 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia ogółu praw i obowiązków do spółki komandytowo-akcyjnej, zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności, podstawy opodatkowania, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz terminu wystawienia faktury.
Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 sierpnia 2014 r. i z dnia 23 października 2014 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, kwestie związane z reprezentacją oraz wpłatę brakującej opłaty.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną (dalej: „Wnioskodawca”), która nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: „Spółka 1”). Komplementariuszem Spółki 1 jest spółka kapitałowa (dalej: „Komplementariusz Spółki 1”). Wnioskodawca jest prezesem zarządu Komplementariusza Spółki 1, który jest uprawniony do reprezentowania Spółki 1. Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Spółki 1 usług opodatkowanych podatkiem VAT. Ogół praw i obowiązków w Spółce 1 wynikający ze statusu komandytariusza (dalej: „Ogół praw i obowiązków”) Wnioskodawca planuje wnieść jako wkład niepieniężny do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „Spółka 2”). W zamian za wniesiony wkład Wnioskodawca obejmie akcje w Spółce 2. Objęcie akcji w Spółce 2 przez Wnioskodawcę nastąpi powyżej ich wartości nominalnej, czyli Wnioskodawca obejmie akcje o wartości nominalnej niższej niż ich wartość emisyjna. Różnica pomiędzy wartością emisyjną a wartością nominalną zostanie przekazana na kapitał zapasowy.
W piśmie z dnia 23 października 2014 r. stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, że:
Ogół praw i obowiązków, które Wnioskodawca planuje wnieść jako wkład niepieniężny do spółki komandytowo-akcyjnej obejmuje konglomerat nierozerwalnie związanych ze sobą elementów, tj. wszystkie prawa i obowiązki wynikające ze stosunku członkostwa Wnioskodawcy jako komandytariusza w spółce komandytowej. Prawa i obowiązki wchodzące w skład ogółu stanowią elementy o zróżnicowanym charakterze – są to zarówno prawa wewnątrzspółkowe, zobowiązania Wnioskodawcy, prawa korporacyjne, jak również prawa czysto majątkowe. W szczególności ogół praw i obowiązków Wnioskodawcy jako komandytariusza spółki komandytowej tworzą następujące prawa:
prawo prowadzenia spraw spółki nieprzekraczających zakresu zwykłych czynności spółki,
jak również następujące obowiązki:
Wnioskodawca podkreślił, że samodzielna egzystencja poszczególnych elementów ogółu praw i obowiązków Wnioskodawcy jako komandytariusza spółki komandytowej nie jest możliwa, ponieważ istnieją one i mają określone znaczenie tylko jako całość.
Umowa spółki komandytowej, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem zawiera postanowienia, zgodnie z którymi Wnioskodawcy przysługuje prawo prowadzenia spraw spółki.
Spółka komandytowo-akcyjna, do której Wnioskodawca planuje wnieść ogół praw i obowiązków została zawiązana i jest wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.
Związek z art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów. Pomiędzy Wnioskodawcą a spółką komandytowo-akcyjną, do której Zainteresowany planuje wnieść ogół praw i obowiązków jako wkład niepieniężny, wystąpi związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Pomimo istnienia pomiędzy Wnioskodawcą a spółką komandytowo-akcyjną powiązania (związku), o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powiązanie to nie będzie miało wpływu na ustalenie wynagrodzenia z tytułu planowanego wniesienia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków do spółki komandytowo-akcyjnej.
Właściwy organ podatkowy nie wydał decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalenia ceny transakcyjnej między Wnioskodawcą a spółką komandytowo-akcyjną.
Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż w podobnym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), jak będący przedmiotem niniejszej sprawy, inny podatnik otrzymał interpretację indywidualną potwierdzającą prawidłowość jego stanowiska poprzez stwierdzenie, iż opisane zdarzenie nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. Jest to interpretacja indywidualna wydana dnia 3 października 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (IPPP1/443-779/14-7/MPe). Wskazano w niej, że: „czynność samego zbycia praw i obowiązków związanych z byciem wspólnikiem spółki komandytowej nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a jest jedynie prostym wykonywaniem funkcji właścicielskiej, która nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług”.
Czy wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 jest czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług... (pytanie jest zasadne tylko w przypadku uznania w odpowiedzi na pytanie 1, że wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT)...
W jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2... (pytanie jest zasadne tylko w przypadku uznania: - w odpowiedzi na pytanie 1, że wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, - w odpowiedzi na pytanie 2, że wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 nie podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT)...
Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2... (pytanie jest zasadne tylko w przypadku uznania: - w odpowiedzi na pytanie 1, że wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, - w odpowiedzi na pytanie 2, że wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 nie podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT)...
W jakim terminie powinna zostać wystawiona faktura z tytułu czynności wniesienia przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2... (pytanie jest zasadne tylko w przypadku uznania: - w odpowiedzi na pytanie 1, że wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, - w odpowiedzi na pytanie 2, że wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 nie podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT)...
Katalog czynności opodatkowanych VAT został określony w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej „Ustawa VAT”). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT: „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.
Z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei art. 8 ust. 1 Ustawy VAT wskazuje, że: „przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że Ustawa VAT obejmuje swoim zakresem przedmiotowym zbycie (w tym wniesienie w postaci wkładu niepieniężnego) ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej lub innej spółce osobowej. Świadczenie takie spełnia bowiem definicję świadczenia usług w rozumieniu Ustawy VAT. Powyższe nie przesądza jednak, że wskazane w pytaniu wniesienie Ogółu praw i obowiązków jako wkładu niepieniężnego do Spółki 2 podlega opodatkowaniu. Istotny jest bowiem nie tylko zakres przedmiotowy Ustawy o VAT, ale także jej zakres podmiotowy, czyli dokonanie analizy, czy w tym przypadku Wnioskodawca działa w charakterze podatnika VAT.
W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie 1, w ocenie Zainteresowanego, konieczne jest zatem rozważenie, czy transakcja polegająca na zbyciu ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT. Istotne wskazówki w tym zakresie wynikają z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”). TSUE wielokrotnie i konsekwentnie podkreślał, że samo posiadanie czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika. TSUE wskazał tak w wyrokach w sprawach: C-60/90 i C-l55/94 oraz w sprawie C-80/95, jak też w późniejszym orzecznictwie, np. w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro (EDM), w którym Trybunał uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej. Stanowisko to zostało podtrzymane w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz, gdzie Trybunał odwołał się do swego utrwalonego już orzecznictwa, że samo nabycie lub dzierżenie akcji nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu VI Dyrektywy. Samo nabycie wkładów finansowych w innych przedsiębiorstwach nie stanowi wykorzystywania dobra w celach zarobkowych w sposób ciągły, jako że ewentualna dywidenda, stanowiąca pożytek tego wkładu, wynika z prawa własności, a nie jest świadczeniem wzajemnym z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Z orzecznictwa wynika zatem, że zbycie udziałów i akcji w spółce będącej osobą prawną co do zasady nie podlega opodatkowaniu VAT.
Zdaniem Wnioskodawcy, należy zatem zauważyć, że z punktu widzenia opodatkowania VAT zagadnienie, czy za działalność gospodarczą można uznać transakcję zbycia przez komandytariusza ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej jest tożsame z analizą, czy za działalność gospodarczą można uznać zbycie akcji i udziałów w spółce z o.o.. Nie ma zatem podstaw, aby transakcje te w odmienny sposób były kwalifikowane na gruncie podatku VAT (z czym zgadzają się organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wskazanych w dalszej części uzasadnienia stanowiska podatnika).
W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanego, należy uznać, że zbycie Ogółu praw i obowiązków nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Takie wnioski wynikają także z najnowszych orzeczeń TSUE: z dnia 6 września 2012 r. w sprawie Portugal Telecom (C-496/11) oraz z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie X BV (C-651/11). W tym ostatnim, z którym TSUE podsumował dotychczasowe orzecznictwo i wskazał, że: „zgodnie bowiem z orzecznictwem Trybunału samo nabywanie i posiadanie udziałów lub akcji nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu szóstej dyrektywy, ponieważ samo przejęcie udziałów kapitałowych w innych przedsiębiorstwach nie stanowi korzystania z dobra mającego na celu osiąganie zysków o charakterze trwałym. Ewentualna dywidenda, owoc tego udziału, wynika z samego posiadania dobra (zob. podobnie wyroki: z dnia 20 czerwca 1991 r. w sprawie C-60/90 Polysar Investments Netherlands, Rec. s. I-3111, pkt 13; z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne i Berginvest, Rec. s. I-9567, pkt 17, 22; z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-l6/00 Cibo Participations, Rec. s. I-6663, pkt 19; a także z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-496/11 Portugal Telecom, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 32 i przytoczone tam orzecznictwo). Inaczej jest, gdy udziałowi towarzyszy pośrednia lub bezpośrednia ingerencja w zarządzanie spółkami, w których udział został nabyty, jeżeli skutkuje to dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, takich jak świadczenie usług administracyjnych, księgowych, handlowych i technicznych (zob. podobnie ww. wyroki: w sprawie Polysar Investments Netherlands, pkt 14; w sprawie Floridienne i Berginvest, pkt 18, 19; w sprawie Cibo Participations, pkt 20, 21; a także w sprawie Portugal Telecom, pkt 33, 34)”.
Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie wykonuje dla Spółki 1 żadnych usług opodatkowanych VAT. W konsekwencji posiadanie Ogółu praw i obowiązków w Spółce 1 nie jest związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy VAT (Wnioskodawca nie prowadzi bowiem działalności gospodarczej i w konsekwencji nie wykonuje żadnych usług dla Spółki 1). Zdaniem Wnioskodawcy, na takie stwierdzenie nie miałby wpływu nawet fakt, gdyby Wnioskodawca był prezesem zarządu Spółki 1. Tym bardziej bez znaczenia dla zasad opodatkowania VAT jest zatem to, że Wnioskodawca jest prezesem zarządu Komplementariusza Spółki 1, który jest uprawniony do reprezentowania Spółki 1. Komplementariusz Spółki 1 jest bowiem podmiotem odrębnym od Spółki 1. Stanowisko podatnika potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane na wnioski innych podatników. W interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2013 r. (ILPP1/443-816/13-4/NS) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że: „skoro w zakres prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej nie wchodzą transakcje, dotyczące nabywania i zbywania udziałów (akcji) w przedsiębiorstwach, a Spółka nie będzie uczestniczyć w odpłatnym zarządzaniu spółką komandytową, to w tym przypadku, czynność samego zbycia ogółu praw i obowiązków związanych z byciem wspólnikiem spółki komandytowej nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a jest jedynie prostym wykonywaniem funkcji właścicielskiej, która nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług”. Takie samo stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zajął w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2013 r. (ILPP1/443-817/13-4/AWa). W interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2013 r. (ITPP1/443-445/13/IK) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że: „ze złożonego wniosku wynika, że Spółka w zamian za wkład niepieniężny nabyła prawa i obowiązki w spółce komandytowej jako komplementariusz. W 2012 r. Spółka dokonała przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na rzecz innej spółki. Spółka zaznaczyła, że nie prowadzi działalności w zakresie obrotu akcjami, udziałami. Ponadto nie prowadzi działalności maklerskiej, ani brokerskiej, jak również nie uczestniczy w odpłatnym zarządzaniu spółką komandytową. Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w odniesieniu do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, iż skoro w zakres prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej nie wchodzą transakcje, dotyczące nabywania i zbywania udziałów w przedsiębiorstwach, a Spółka nie uczestniczy w odpłatnym zarządzaniu spółki komandytowej, to w tym przypadku, czynność samego zbycia ogółu praw i obowiązków związanych z byciem wspólnikiem spółki komandytowej nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a jest jedynie prostym wykonywaniem funkcji właścicielskiej, która nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług”. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2012 r., nr ILPP1/443-352/12-4/KG uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym „zbycie przez komandytariusza swoich praw i obowiązków w spółce komandytowej nie stanowi przejawu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W związku z czym aport do spółki kapitałowej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT”. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 8 sierpnia 2011 r., nr IPTPP2/443-72/11-4/BM: „odpłatne dostawy towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT tylko wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającym w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż zamierzone przez Wnioskodawcę zbycie praw i obowiązków w spółce komandytowej będzie czynnością niepodlegającą przepisom ustawy o podatku VAT”.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT: „zwalnia się od podatku (...) usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w: a) spółkach, b) innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną – z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi”.
Dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT, w ocenie Zainteresowanego, należy pamiętać, że regulacja ta stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. f) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.UrzUEL.2006.347.1 – dalej „Dyrektywa VAT”). Przepis ten stanowi, że: „państwa członkowskie zwalniają (...) transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2”.
Zdaniem Wnioskodawcy, nie może być wątpliwości, że posługując się pojęciem „udziały w spółkach” ustawodawca wspólnotowy zamierzał objąć zwolnieniem również ogół praw i obowiązków w spółkach osobowych. Z punktu widzenia przepisów o podatku od towarów i usług charakter ekonomiczny zbycia udziału w spółce będącej osobą prawną jest taki sam, jak zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej. Ustawodawca wspólnotowy użył zatem pojęcia „udziały w spółkach” w znaczeniu ekonomicznym. Polski ustawodawca dokonał dosłownej implementacji tego przepisu bez uwzględnienia rozwiązań i definicji przyjętych w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej „KSH”). Nie może to jednak prowadzić do ograniczenia stosowania zwolnienia tylko do zbycia udziałów w spółkach z o.o. Brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT nie daje bowiem, w ocenie Wnioskodawcy, podstaw do dokonania jednoznacznej wykładni literalnej, co oznacza, że odczytując treść tego przepisu należy kierować się również wykładnią pro unijną. W konsekwencji należy uznać, że transakcja opisana w zdarzeniu przyszłym, o ile podlega opodatkowaniu, to korzysta ze zwolnienia z VAT. Potwierdza to jednoznacznie orzecznictwo TSUE, z którego wynika, że jeśli odpłatne zbycie akcji lub udziałów w spółce podlega opodatkowaniu, to transakcja ta w każdym przypadku korzysta ze zwolnienia z VAT. W wyroku z dnia 29 października 2009 r. w sprawie AB SKF (C-29/08) TSUE wskazał bowiem, że: „(...) sprzedaż akcji zmienia sytuację prawną i finansową stron transakcji. Transakcja ta jest więc objęta, jeżeli należy do zakresu stosowania podatku VAT, zwolnieniem przewidzianym w art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy oraz w art. 135 ust. 1 lit. f) dyrektywy 2006/112. Wykładnię tę potwierdza także utrwalone orzecznictwo Trybunału, zgodnie z którym do zakresu stosowania szóstej dyrektywy należą – chociaż zwolnione są z podatku VAT na podstawie art. 13 część B lit. d) pkt 5 tej dyrektywy – w szczególności transakcje dotyczące akcji, udziałów w spółkach lub stowarzyszeniach, obligacji i innych papierów wartościowych polegające na uzyskiwaniu stałego dochodu z działalności przekraczającej ramy samego nabywania i sprzedaży papierów wartościowych (zob. w szczególności ww. wyrok w sprawie Kretztechnik, pkt 20). Jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, ma to miejsce w szczególności w przypadku transakcji dokonywanych w ramach działalności gospodarczej polegającej na obrocie papierami wartościowymi w celu bezpośredniej lub pośredniej ingerencji w zarządzanie spółkami, w których doszło do nabycia udziału albo gdy transakcje te stanowią bezpośrednią, stałą i niezbędną kontynuację działalności podlegającej opodatkowaniu (zob. w szczególności ww. wyroki: w sprawie Harnas Helm, pkt 16 i przytoczone tam orzecznictwo; a także w sprawie EDM, pkt 59)”.
Podsumowując, jeśli wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 jest czynnością opodatkowaną VAT, to czynność ta będzie zwolniona z opodatkowania VAT.
Z kolei art. 29a ust. 6 pkt 1 Ustawy VAT stanowi, że: „podstawa opodatkowania obejmuje (...) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku”. W celu ustalenia podstawy opodatkowania konieczne jest zatem ustalenie wartości świadczenia uzyskiwanego przez Wnioskodawcę. W ocenie Wnioskodawcy, będzie ona odpowiadać wartości nominalnej otrzymanych akcji Spółki 2, co jednoznacznie potwierdza postanowienie NSA z dnia 31 marca 2014 r. (I FPS 6/13 – dalej „Postanowienie”). W postanowieniu tym NSA odmówił podjęcia uchwały rozstrzygającej, co jest podstawą opodatkowania VAT w przypadku wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego, który nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jako jeden z podstawowych argumentów NSA wskazał fakt, że po nowelizacji Ustawy VAT, która weszła w życie dnia 1 stycznia 2014 r. zagadnienie to nie budzi już żadnych wątpliwości. W Postanowieniu wskazano: „wolą ustawodawcy z dniem 1 stycznia 2014 r. przepis art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług będący przedmiotem wykładni został uchylony na podstawie art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2013r., poz. 35). Tym samym, w ocenie Zainteresowanego, wątpliwe jest, aby potencjalna uchwała prowadziła do wyeliminowania aktualnych i realnych rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych i zapewniała pewność co do stosowania prawa. W uzasadnieniu Rządowego projektu o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 16 października 2012 r. (Druk Sejmowy nr 805) wskazano, że uchylenie art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług wiąże się z wprowadzeniem nowego art. 29a zawierającego kompleksowe regulacje dotyczące podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dodany art. 29a zawiera przepisy dotyczące ustalania podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług. Uregulowania te zostały zmodyfikowane, aby w pełni odzwierciedlić przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, a także zmodernizować, w celu większej przejrzystości i czytelności tych zasad. Zwrócono jednocześnie uwagę, że niektóre dotychczasowe regulacje wskazujące podstawę opodatkowania dla określonych transakcji zostały celowo usunięte i określenie tej podstawy odbywać się będzie na zasadach ogólnych. W szczególności zrezygnowano z przepisów odwołujących się do uwzględnienia w podstawie opodatkowania wartości rynkowej (takie zastrzeżenie dotyczyło dostaw, gdy należność była określona w naturze – art. 29 ust. 3, a także gdy cena świadczenia nie została określona – art. 29 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług), gdyż takie odwołanie nie wpisuje się w cel Dyrektywy 2006/112/WE. Po zmianie przepisów w takich przypadkach zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawa opodatkowania określona będzie w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Należy wskazać, że z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej w skrócie TSUE) wynika, że zapłata musi być wyrażona w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma podatnik otrzymać), a nie wartość oszacowania według obiektywnych kryteriów (por. wyroki TSUE w sprawie C-33/93 czy C-154/80). W projekcie Rządowym jednoznacznie wskazano, że uchylone rozwiązania prawne, a zwłaszcza nieobowiązujące już przepisy art. 29 ust. 3 lub ust. 9 i nowe uregulowania art. 29a w zakresie podstawy opodatkowania nie przewidujące już ich odpowiedników, były sprzeczne z Dyrektywą 2006/112/WE (J. Zubrzycki, Leksykon VAT, Tom II, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2014, s. 349). W związku z tym, że ustawodawca w projekcie nowelizacji wyjaśnił, że przyjęte poprzednio rozwiązania prawne pozostawały w sprzeczności z prawem Unii Europejskiej obowiązkiem sądów administracyjnych jest dokonywanie wykładni pro unijnej. Zdaniem Wnioskodawcy, w tym miejscu należy podkreślić, że uzupełniającą w stosunku do działań prawotwórczych metodą zapewnienia skuteczności prawa Unii Europejskiej jest pro unijna wykładnia prawa krajowego dokonywana przez sądy krajowe (wykładnia przyjazna w stosunku do prawa unijnego, zgodna z nim). Służy ona m.in. eliminowaniu nieprawidłowości powstałych w procesie transpozycji dyrektyw poprzez interpretację w świetle ich brzmienia i celów. Wykładnia taka polega m.in. na stosowaniu bezpośrednio skutecznych norm prawa wspólnotowego (M. Kapko, Zapewnienie skuteczności prawa Unii Europejskiej w polskim systemie prawnym, <w:> .J. Barcz (red.), A. Gajda, R. Hakawy. M. Kapko, A. Michoński, A. Nowak-Far, A. Pudło, R. Schweppe, Pięć lat członkowstwa w Unii Europejskiej. Zagadnienia polityczno-ustrojowe, Warszawa 2009, s. 131). W świetle dotychczasowych rozważań, stosując wykładnię pro unijną, należało przyjąć, że do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. suma wartości nominalnej udziałów stanowiąca kwotę należną. A zatem interpretacja przepisów przyjęta w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1405/11, jest bardziej uzasadniona, gdyż jest zgodna z prawem Unii Europejskiej.
Zdaniem Wnioskodawcy, wartość nominalna akcji Spółki 2 stanowi wynagrodzenie brutto, od którego podatek VAT należy liczyć tzw. metodą w stu, co potwierdza orzeczenie NSA z dnia 14 sierpnia 2012 r. (I FSK 1405/11), W wyroku tym NSA wskazał, te: „suma wartości nominalnej udziałów jako całkowite odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do spółki stanowi ”kwotę należną” z tytułu wniesienia tegoż aportu, obejmującą całość świadczenia należnego sprzedawcy (wspólnikowi) od nabywcy (spółki), którą – w celu określenia podstawy opodatkowania (obrotu) – należy pomniejszyć o kwotę należnego podatku. Wskazuje to, że suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek. Podatek z tytułu tej czynności należy więc liczyć od sumy wartości udziałów”.
Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji obowiązek podatkowy powstanie na podstawie tego przepisu. W ocenie Wnioskodawcy, momentem wykonania usługi będzie rejestracja przez sąd wniesienia Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 (ujęcie zmiany umowy Spółki 2 w Krajowym Rejestrze Sądowym). Wynika to z art. 126 § 1 pkt 3 KSH, który do spółki komandytowo–akcyjnej w sprawach nieuregulowanych nakazuje, co do zasady, stosować odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia. Z kolei dotyczący spółek akcyjnych art. 430 § 1 KSH wskazuje, że: „zmiana statutu wymaga uchwały walnego zgromadzenia i wpisu do rejestru”.
Jeżeli wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 podlega opodatkowaniu VAT oraz czynność ta nie jest zwolniona z VAT, to Wnioskodawca powinien wystawić fakturę dokumentującą powyższą czynność w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym sąd zarejestrował wniesienie Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2.
W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym fakturę należy wystawić na podstawie powyższego przepisu. Należy uznać, że usługa zostanie wykonana w momencie, w którym sąd zarejestrował wniesienie Ogółu praw i obowiązków do Spółki 2 (co zostało uzasadnione w stanowisku Wnioskodawcy do pytania 4). W konsekwencji fakturę należy wystawić do 15. dnia następnego miesiąca.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej (Spółka 1). Komplementariuszem Spółki 1 jest spółka kapitałowa (Komplementariusz Spółki 1). Wnioskodawca jest prezesem zarządu Komplementariusza Spółki 1, który jest uprawniony do reprezentowania Spółki 1. Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Spółki 1 usług opodatkowanych podatkiem VAT. Ogół praw i obowiązków w Spółce 1 wynikający ze statusu komandytariusza Wnioskodawca planuje wnieść jako wkład niepieniężny do spółki komandytowo-akcyjnej (Spółka 2). W zamian za wniesiony wkład Wnioskodawca obejmie akcje w Spółce 2. Objęcie akcji w Spółce 2 przez Wnioskodawcę nastąpi powyżej ich wartości nominalnej, czyli Wnioskodawca obejmie akcje o wartości nominalnej niższej niż ich wartość emisyjna. Różnica pomiędzy wartością emisyjną a wartością nominalną zostanie przekazana na kapitał zapasowy.
Nadto Wnioskodawca wskazał, iż Ogół praw i obowiązków, które planuje wnieść jako wkład niepieniężny do spółki komandytowo-akcyjnej obejmuje konglomerat nierozerwalnie związanych ze sobą elementów, tj. wszystkie prawa i obowiązki wynikające ze stosunku członkostwa Wnioskodawcy jako komandytariusza w spółce komandytowej. Prawa i obowiązki wchodzące w skład ogółu stanowią elementy o zróżnicowanym charakterze – są to zarówno prawa wewnątrzspółkowe, zobowiązania Wnioskodawcy, prawa korporacyjne, jak również prawa czysto majątkowe. W szczególności Ogół praw i obowiązków Wnioskodawcy jako komandytariusza spółki komandytowej tworzą następujące prawa: prawo do zysku, prawo żądania odpisu sprawozdania finansowego za rok obrotowy oraz prawo przeglądania ksiąg i dokumentów celem sprawdzenia rzetelności sprawozdania finansowego, prawo do wyrażania zgody na czynności przekraczające zakres zwykłych czynności spółki, prawo prowadzenia spraw spółki nieprzekraczających zakresu zwykłych czynności spółki, jak również następujące obowiązki: obowiązek wniesienia wkładu, obowiązek partycypowania w stracie spółki, obowiązek powstrzymania się od działalności sprzecznej z interesami spółki, obowiązek powstrzymania się od działalności konkurencyjnej. Wnioskodawca podkreślił, że samodzielna egzystencja poszczególnych elementów Ogółu praw i obowiązków Wnioskodawcy jako komandytariusza spółki komandytowej nie jest możliwa, ponieważ istnieją one i mają określone znaczenie tylko jako całość. Umowa spółki komandytowej, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem zawiera postanowienia, zgodnie z którymi Wnioskodawcy przysługuje prawo prowadzenia spraw spółki. Spółka komandytowo-akcyjna, do której Wnioskodawca planuje wnieść Ogół praw i obowiązków została zawiązana i jest wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Pomiędzy Wnioskodawcą a spółką komandytowo-akcyjną, do której Zainteresowany planuje wnieść Ogół praw i obowiązków jako wkład niepieniężny, wystąpi związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Pomimo istnienia pomiędzy Wnioskodawcą a spółką komandytowo-akcyjną powiązania (związku), o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy, powiązanie to nie będzie miało wpływu na ustalenie wynagrodzenia z tytułu planowanego wniesienia przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do spółki komandytowo-akcyjnej. Właściwy organ podatkowy nie wydał decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalenia ceny transakcyjnej między Wnioskodawcą a spółką komandytowo-akcyjną.
W orzeczeniu z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Państwu belgijskiemu Trybunał stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych. Również w orzeczeniu z dnia 12 lipca 2001 r. w sprawie C.-102/00 Welthgrove BV (także spółka holdingowa) przeciwko Staatssecretaris van Financien TSUE wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 (2) tej Dyrektywy. Wobec tego działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy.
Odnosząc się do powyższego w oparciu o powołane przepisy prawa podatkowego uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy, planowane przez Wnioskodawcę - będącego komandytariuszem w spółce komandytowej - wniesienie Ogółu praw i obowiązków do spółki komandytowo-akcyjnej będzie czynnością niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika bowiem z przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która nie prowadzi działalności gospodarczej. Jest prezesem zarządu w spółce, która jest komplementariuszem spółki komandytowej i nie świadczy na rzecz tej spółki usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z kolei czynność samego zbycia Ogółu praw i obowiązków nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a jest jedynie prostym wykonywaniem funkcji właścicielskiej, która nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym, wniesienie przez Wnioskodawcę Ogółu praw i obowiązków do spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Z uwagi na okoliczność, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie nieopodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia ogółu praw i obowiązków do spółki komandytowo-akcyjnej uznano za prawidłowe, odpowiedź na pozostałe zadane we wniosku pytania oznaczone nr 2-5 stała się bezprzedmiotowa.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Komandytariusz > IPTPP2/443-588/14-5/IR