Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zwolnienia-z-podatku-od-towarow-i-uslug/0112-kdil2-1-4012-460-2017-1-mk
Timestamp: 2018-04-23 23:13:43
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 7
 art. 5
 art. 2
 FSK 
 art. 2
 art. 2
 art. 12
 art. 135
 art. 2
 art. 2
 art. 2
 art. 12
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 29
 art. 43
 art. 43
 art. 29

Document Content:
0112-KDIL2-1.4012.460.2017.1.MK | Interpretacja indywidualna
♦ › Zwolnienia z podatku od towarów i usług › 0112-KDIL2-1.4012.460.2017.1.MK
Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego na rzecz aktualnego Najemcy.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2017 r. (data wpływu 2 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego na rzecz aktualnego Najemcy – jest prawidłowe.
W dniu 2 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego na rzecz aktualnego Najemcy.
Dla porządku Wnioskodawca wskazuje, że w niniejszej sprawie występują następujące podmioty, których oznaczenia wskazano poniżej:
WNIOSKODAWCA: „X” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (...), NIP (...), REGON (...), KRS (...);
NAJEMCA: Y, prowadzący Indywidualną Praktykę Lekarską (...), nr NIP (...), nr dowodu osobistego (...);
DEWELOPER: „Z” spółka komandytowa (...), NIP (...), REGON (...), KRS (...).
W dniu 30 marca 2015 r. Deweloper i Najemca zawarli umowę najmu lokali użytkowych nr 1 i 2 (które następnie zostały połączone w jeden Lokal o numerze 1, o czym mowa poniżej) położonych na parterze budynku, na okres do dnia 31 maja 2019 r. pod warunkiem zawarcia przez ww. strony lub osoby przez nie wskazane do dnia 15 kwietnia 2015 r. przedwstępnej umowy sprzedaży lokalu za cenę 1.400.000,00 zł netto w terminie do dnia 30 listopada 2017 r.
Lokal miał być wydany Najemcy przez Dewelopera do dnia 31 maja 2015 r.
W dniu 14 kwietnia 2015 r. przed notariuszem Deweloper i Najemca zawarli przedwstępną umowę ustanowienia odrębnej własności lokali sprzedaży (...). Zgodnie z treścią tej umowy Deweloper, poza powtórzeniem warunków określonych w powyższej umowie najmu, oświadczył, że: jest wpisany w księdze wieczystej jako współwłaściciel nieruchomości o obszarze 0.16.64 ha, oznaczonej działkami gruntu numer 2912, 30 i 31; na tejże nieruchomości realizowane jest zadanie inwestycyjne, polegające na budowie budynku mieszkalnego na działce gruntu 29/2 oraz na niezabudowanej części działek 30 i 31, który obejmować będzie lokale mieszkalne oraz lokale użytkowe o łącznej powierzchni użytkowej około 3.443,22 m2; w budynku tym zostanie wydzielony lokal użytkowy oznaczony jako lokal nr 1 o powierzchni użytkowej 95,58 m2 oraz lokal użytkowy oznaczony jako lokal nr 2 o powierzchni użytkowej 106,72 m2; lokale te zostaną wyodrębnione jako samodzielne lokale w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali.
Przedmiot obu ww. umów (tj. lokale użytkowe oznaczone numerami 1 i 2) wydany został przez Dewelopera Najemcy w najem w dniu 31 maja 2015 r.
W dniu 12 września 2016 r. aktem notarialnym (sporządzonym przed notariuszem (...)) Deweloper dokonał sprzedaży wynajmowanego przez niego na rzecz Najemcy lokalu (powstałego z połączenia lokali nr 1 i 2, o których mowa powyżej) na rzecz Wnioskodawcy (spółki „X” Sp. z o.o.) i to w ten sposób, że Wnioskodawca nabywając przedmiotowy lokal na mocy przedmiotowego aktu notarialnego wstąpił w miejsce Dewelopera w ogół praw i obowiązków wynikających zarówno z przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 14 kwietnia 2015 r. jak umowy najmu z dnia 30 marca 2015 r., jakie zawarte zostały przez Najemcę Dewelopera. O ww. okolicznościach Wnioskodawca poinformował Najemcę w dniu 12 października 2016 r.
Według aktualnego stanu prawnego przedmiotowy lokal, oznaczony numerem 1, o łącznej powierzchni użytkowej 202,3 m2 będący własnością Wnioskodawcy objęty jest księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy – Wydział Ksiąg Wieczystych, założoną w dniu 7 września 2016 r. na skutek wniosku złożonego w dniu 11 sierpnia 2016 r. na podstawie aktu ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego z dnia 11 sierpnia 2016 r. sporządzonego przed notariuszem oraz wypisu z kartoteki lokali sporządzonej w dniu 29 maja 2015 r. przez Prezydenta Miasta. Lokalowi przysługuje udział 20230/457738 w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą. Zachodzi więc tożsamość przedmiotowa obecnego lokalu, jako powstałego z połączenia powierzchni lokalowych oznaczonych numerami 1 i 2 w umowach z dnia 30 marca 2015 r. i 14 kwietnia 2015 r. w oparciu o wypis z kartoteki lokali prowadzonej przez Prezydenta Miasta.
Najemca w dalszym ciągu jest nieprzerwanie najemcą przedmiotowego lokalu i wykonuje w nim działalność leczniczą w ramach Indywidualnej Praktyki Lekarskiej oraz podnajmuje częściowo lokal osobom trzecim, również na cele prowadzenia działalności leczniczej.
Wnioskodawca i Najemca lokalu podtrzymują zamiar zawarcia umowy sprzedaży lokalu zgodnie z treścią umowy przedwstępnej z dnia 14 kwietnia 2015 r., której stroną stał się Wnioskodawca - tj. do dnia 30 listopada 2017 r. Strony dopuszczają jednak możliwość przesunięcia tego terminu w związku z oczekiwaniem na interpretację indywidualną będącą przedmiotem niniejszego wniosku. Wnioskodawca oświadcza, że w okresie od dnia nabycia Lokalu do dnia dzisiejszego Lokal nie był poddawany ulepszeniu, w przypadku którego wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Wedle wiedzy Wnioskodawcy takim ulepszeniom Lokal nie był poddawany także od dnia wydania lokalu w posiadanie Najemcy, tj. od dnia 31 maja 2015 roku.
W tym miejscu dla porządku należy stwierdzić, że w związku z nabyciem Lokalu w dniu 12 września 2016 r. Wnioskodawca odliczył VAT naliczony w cenie zakupu według stawki 23%, a najem Lokalu na rzecz Najemcy opodatkowany jest stawką 23% podatku od towarów i usług.
Czy w przypadku zawarcia w dniu 30 listopada 2017 r. lub w terminie późniejszym umowy sprzedaży przedmiotowego lokalu użytkowego wraz z udziałem w części wspólnej nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą, a aktualnym Najemcą, który pozostaje najemcą lokalu nieprzerwanie od dnia 31 maja 2015 r. możliwe będzie zwolnienie tej transakcji w całości od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
Zdaniem Wnioskodawcy, na postawione pytanie należy odpowiedzieć twierdząco, to znaczy transakcja nabycia przez Najemcę przedmiotowego lokalu użytkowego wraz z udziałem w części wspólnej nieruchomości, który to Najemca pozostaje w stosunku najmu tego Lokalu nieprzerwanie od dnia 31 maja 2015 r., będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług przepisem tym zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:
Oznacza to, że zasadą jest zwolnienie z opodatkowania części budynków, a taką częścią jest niewątpliwie wydzielony lokal, a opodatkowanie tej dostawy jest wyjątkiem. Wyjątek (czyli opodatkowanie transakcji) może wystąpić jedynie w jednym z dwóch przypadków wskazanych w tym przepisie, tzn. gdy dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia, przed tym zasiedleniem lub w okresie nie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.
Pierwsze zasiedlenie zostało z kolei zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
W przedmiotowej sprawie należy zauważyć, że Najemca zawarł z Deweloperem, jako ówczesnym właścicielem nieruchomości obejmującej przedmiotowy lokal (wówczas były to 2 lokale) umowę najmu w dniu 30 marca 2015 r. oraz przedwstępną umowę nabycia w dniu 14 kwietnia 2015 r., zaś lokal wydany został przez Dewelopera Najemcy w dniu 31 maja 2015 r. i to jako użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (najem opodatkowany stawką 23% podatku od towarów i usług).
Do pierwszego zasiedlenia lokalu doszło więc w tym przypadku najpóźniej w dniu 31 maja 2015 r., to jest ponad 2 lata przed dniem 30 listopada 2017 r., który stanowi zakładaną przez strony przyrzeczonej umowy sprzedaży lokalu datę zawarcia tej umowy. Nie zachodzi więc w tym przypadku żaden z dwóch przewidzianych w ustawie wyjątków od zasady zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy części budynku (tu: lokalu).
Nie jest to bowiem transakcja stanowiąca pierwsze zasiedlenie lokalu (to nastąpiło już w wykonaniu wyżej wspomnianej umowy najmu, tj. w dniu 31 maja 2015 r.), a od tego zasiedlenia lokalu upłynął już okres dłuższy niż 2 lata.
Dla niniejszej sprawy nie ma znaczenia okoliczność, iż w dniu zawierania umowy najmu lokalu, a także w dniu zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży lokalu, prawnie lokal nie stanowił jeszcze wyodrębnionej w sensie cywilnoprawnym nieruchomości. Akt ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego sporządzono w dniu 11 sierpnia 2016 r., a księga wieczysta dla lokalu została założona w dniu 7 września 2016 r., z myślą o sprzedaży przez Dewelopera tak wyodrębnionego lokalu Wnioskodawcy, co nastąpiło w dniu 12 września 2016 r. Należy zwrócić jednak uwagę, że lokale (przed ich połączeniem wyodrębnieniem na mocy aktu z dnia 11 sierpnia 2016 r.) stanowiły już przedmiot umowy najmu oraz przedmiot przedwstępnej umowy sprzedaży zawartych pomiędzy Deweloperem a Najemcą. Stanowiły one już wówczas część budynku będącą przedmiotem czynności opodatkowanych (najem na rzecz Najemcy), przedwstępna umowa sprzedaży zawierała zapisy zobowiązujące właściciela nieruchomości (Dewelopera) do wydzielenia lokali, a ponadto lokale (przed ich połączeniem) były ujęte na sporządzonej przez Prezydenta Miasta kartotece lokali z dnia 29 maja 2015 r.
Po dniu 31 maja 2015 r. nie doszło również do powtórnego pierwszego zasiedlenia przedmiotowego lokalu, gdyż nie można jako odrębnego zasiedlenia traktować sprzedaży lokalu dokonanego przez Dewelopera na rzecz Wnioskodawcy z dnia 12 września 2016 r. Wnioskodawca na mocy tej umowy wstąpił w prawa i obowiązki Dewelopera w stosunku do Najemcy, wynikające z obu umów, tj. umowy najmu z dnia 30 marca 2015 r. i przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 14 kwietnia 2015 r.
Nie doszło także do ulepszenia lokalu, w przypadku którego wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.
I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).
Zgodnie z ww. przepisami, grunt zabudowany spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.
Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.
Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.
Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).
W tym miejscu zauważyć ponadto należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera własnej definicji ulepszenia, ani wartości początkowej środka trwałego, w tym zakresie zatem należy odwołać się do przepisów ustawy o podatku dochodowym. W tym ujęciu wartość początkowa środka trwałego nie jest wielkością stałą.
Zawarte wprost w art. 2 pkt 14 ustawy, odniesienie do przepisów o podatku dochodowym wskazuje, że spełnienie warunku utraty statusu pierwszego zasiedlenia w wyniku ulepszenia budynku ma miejsce, jeśli:
Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w dniu 30 marca 2015 r. Deweloper i Najemca zawarli umowę najmu lokali użytkowych nr 1 i 2 (które następnie zostały połączone w jeden Lokal o numerze 1) położonych na parterze budynku na okres do dnia 31 maja 2019 r. pod warunkiem zawarcia przez ww. strony lub osoby przez nie wskazane do dnia 15 kwietnia 2015 r. przedwstępnej umowy sprzedaży lokalu za cenę 1.400.000,00 zł netto w terminie do dnia 30 listopada 2017 r. Lokal miał być wydany Najemcy przez Dewelopera do dnia 31 maja 2015 r. W dniu 14 kwietnia 2015 r. przed notariuszem Deweloper i Najemca zawarli przedwstępną umowę ustanowienia odrębnej własności lokali sprzedaży. Zgodnie z treścią tej umowy Deweloper, poza powtórzeniem warunków określonych w powyższej umowie najmu, oświadczył, że: jest wpisany w księdze wieczystej jako współwłaściciel nieruchomości, oznaczonej działkami gruntu numer 29/2, 30 i 31; na tejże nieruchomości realizowane jest zadanie inwestycyjne, polegające na budowie budynku mieszkalnego na działce gruntu 29/2 oraz na niezabudowanej części działek 30 i 31, który obejmować będzie lokale mieszkalne oraz lokale użytkowe o łącznej powierzchni użytkowej około 3.44322 m2; w budynku tym zostanie wydzielony lokal użytkowy oznaczony jako lokal nr 1 o powierzchni użytkowej 95,58 m2 oraz lokal użytkowy oznaczony jako lokal nr 2 o powierzchni użytkowej 106,72 m2; lokale te zostaną wyodrębnione jako samodzielne lokale w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali.
W dniu 12 września 2016 r., aktem notarialnym, Deweloper dokonał sprzedaży wynajmowanego przez niego na rzecz Najemcy lokalu (powstałego z połączenia lokali nr 1 i 2, o których mowa powyżej) na rzecz Wnioskodawcy i to w ten sposób, że Wnioskodawca nabywając przedmiotowy lokal na mocy przedmiotowego aktu notarialnego wstąpił w miejsce Dewelopera w ogół praw i obowiązków wynikających zarówno z przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 14 kwietnia 2015 r. jak i umowy najmu z dnia 30 marca 2015 r., jakie zawarte zostały przez Najemcę Dewelopera.
Według aktualnego stanu prawnego zachodzi tożsamość przedmiotowa obecnego lokalu, jako powstałego z połączenia powierzchni lokalowych oznaczonych numerami 1 i 2 w umowach z dnia 30 marca 2015 r. i 14 kwietnia 2015 r. w oparciu o wypis z kartoteki lokali prowadzonej przez Prezydenta Miasta.
Wnioskodawca i Najemca lokalu podtrzymują zamiar zawarcia umowy sprzedaży lokalu zgodnie z treścią umowy przedwstępnej z dnia 14 kwietnia 2015 r. - której stroną stał się Wnioskodawca - tj. do dnia 30 listopada 2017 r. Strony dopuszczają jednak możliwość przesunięcia tego terminu w związku z oczekiwaniem na interpretację indywidualną będącą przedmiotem niniejszego wniosku. Wnioskodawca oświadcza, że w okresie od dnia nabycia Lokalu do dnia dzisiejszego Lokal nie był poddawany ulepszeniu, w przypadku którego wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Wedle wiedzy Wnioskodawcy takim ulepszeniom Lokal nie był poddawany także od dnia wydania lokalu w posiadanie Najemcy, tj. od dnia 31 maja 2015 r.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w przypadku zawarcia w dniu 30 listopada 2017 r. lub w terminie późniejszym umowy sprzedaży przedmiotowego lokalu użytkowego wraz z udziałem w części wspólnej nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą a aktualnym Najemcą, który pozostaje najemcą lokalu nieprzerwanie od dnia 31 maja 2015 r. możliwe będzie zwolnienie tej transakcji w całości od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów usług.
W konsekwencji, w celu ustalenia czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem Lokalu (wcześniej lokal nr 1 i nr 2) nastąpiło pierwsze zasiedlenie.
Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że planowana dostawa Lokalu, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.
Jak wynika z opisu sprawy Lokal jest od dnia 30 marca 2015 r. przedmiotem umowy najmu zawartej początkowo przez Dewelopera i Najemcę. Następnie cywilnoprawna umowa najmu Lokalu przeszła wraz z ogółem praw i obowiązków na Wnioskodawcę i Najemcę, na skutek umowy sprzedaży, która została zawarta w dniu 12 września 2016 r. aktem notarialnym.
Zarówno Wnioskodawca jak i Najemca od dnia 31 maja 2015 r. nie ponosili na Lokal wydatków na ulepszenie stanowiących co najmniej 30% jego wartości początkowej.
W konsekwencji powyższego, planowana dostawa Lokalu oraz udziału w częściach wspólnych nieruchomości, będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem dostawa ta nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto względem analizowanego Lokalu nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej.
Analogicznie ze zwolnienia od podatku VAT będzie korzystać dostawa gruntu, na którym posadowiony jest wskazany Lokal, do czego uprawnia art. 29a ust. 8 ustawy.
Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że ocena przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 10a ustawy, stała się niezasadna.
Podsumowując, w przypadku zawarcia w dniu 30 listopada 2017 r. lub w terminie późniejszym umowy sprzedaży przedmiotowego Lokalu wraz z udziałem w części wspólnej nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą a aktualnym Najemcą, możliwe będzie zwolnienie tej transakcji od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.
Stąd stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zawartego we wniosku pytania należało uznać za prawidłowe.
0112-KDIL2-1.4012.460.2017.1.MK
0111-KDIB2-2.4011.334.2017.1.APA | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP1-1.4012.416.2017.1.AO | Interpretacja indywidualna