Source: https://interpretacje-podatkowe.org/aport/iptpb3-4511-333-15-3-jz
Timestamp: 2018-03-18 09:54:58
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 24
 art. 199
 art. 200
 art. 199
 art. 199
 art. 24
 FSK 
 art. 24
 art. 24
 art. 22
 art. 23
 art. 24
 art. 22
 art. 17
 art. 22
 art. 22
 art. 87
 art. 24

Document Content:
IPTPB3/4511-333/15-3/JZinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze wymiany za wkład niepieniężny (pytanie nr 2) – jest prawidłowe.
Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega Ona w Polsce opodatkowaniu Podatkiem dochodowym od osób fizycznych, (dalej: podatek PIT), od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest obecnie akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, mającej siedzibą i miejsce sprawowania zarządu w Polsce (dalej: „Spółka SKA”). Oprócz Wnioskodawcy akcjonariuszami Spółki SKA są jeszcze dwie inne osoby fizyczne, również polscy rezydencji podatkowi, a wszyscy akcjonariusze mają po 1/3 akcji w kapitale zakładowym Spółki SKA. Komplementariuszem Spółki SKA jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Spzoo”). Spółka Spzoo jest polskim rezydentem podatkowym, ma siedzibę i miejsce sprawowania zarządu w Polsce. Udziałowcami Spzoo są: Wnioskodawca i te same osoby fizyczne, które wraz z Wnioskodawcą są akcjonariuszami Spółki SKA. Wnioskodawca i pozostałe osoby fizyczne, wspólnicy Spółki SKA są jej założycielami. Spółka SKA powstała w drodze przekształcenia z funkcjonującej wcześniej spółki akcyjnej, która z kolei powstała z przekształcenia spółki z o.o., a ta z przekształcenia spółki jawnej. Spółka jawna również powstała z przekształcenia spółki cywilnej, założonej w 1994 r. Objęte w kapitale zakładowym Spółki SKA przez Wnioskodawcę akcje są wynikiem akcji, udziałów i wkładów posiadanych przez Nią w ww. spółkach, będących poprzedniczkami prawnymi Spółki SKA. Wkłady te były przez Wnioskodawcę obejmowane stopniowo, aż do osiągnięcia obecnego poziomu. Pokrywane one były w części wkładami pieniężnymi, a w części aportami różnych aktywów. Nigdy jednak przedmiotem aportu nie było przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Bezpośrednim z kolei sposobem objęcia akcji w kapitale zakładowym Spółki SKA przez Wnioskodawcę był fakt, że Wnioskodawca wziął udział w przekształceniu spółki akcyjnej w Spółkę SKA.
Spółka SKA zostanie przekształcona w inną spółkę prawa handlowego. Jeżeli Spółka SKA zostanie przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przekształcona”), wówczas Spółka Spzoo obejmie w niej jeden udział, zaś pozostałe udziały w Spółce Przekształconej obejmą obecni akcjonariusze Spółki SKA, w tym Wnioskodawca, w częściach równych. Razem udziały dotychczasowych akcjonariuszy Spółki SKA w kapitale zakładowym Spółki Przekształconej, razem z udziałami Wnioskodawcy, będą stanowić nie mniej niż 99%.
Po przekształceniu Wnioskodawca, wraz z pozostałymi udziałowcami – osobami fizycznymi Spółki Przekształconej wniesie do Spółki Spzoo, tytułem wkładu niepieniężnego, część udziałów, jakie będzie posiadała w kapitale zakładowym Spółki Przekształconej, w efekcie czego udziały te dadzą łącznie Spółce Spzoo bezwzględną większość praw głosów w Spółce Przekształcanej. W zamian za wnoszone aporty udziałowcy, w tym Wnioskodawca, otrzymają udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Spzoo (w związku z podjętą uchwałą o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Spzoo). Wniesienie przez Wnioskodawcę i pozostałe osoby fizyczne udziałów do Spółki Spzoo nastąpi w ramach transakcji wymiany udziałów, uregulowanej w art. 24 ust. 8a-8c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”).
Nie jest wykluczone, że po przeprowadzeniu wyżej opisanych działań restrukturyzacyjnych dojdzie do przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów, o ile ziszczą się określone dla tego umorzenia przesłanki umowne. Zarówno w przypadku umorzenia przymusowego, jak i automatycznego, nastąpi to za odpowiednim wynagrodzeniem dla Wnioskodawcy. Jeżeli przesłanki umorzenia przymusowego lub automatycznego się nie ziszczą, wówczas zgromadzenie wspólników Spółki Spzoo podejmie uchwałę o dobrowolnym umorzeniu udziałów Wnioskodawcy za wynagrodzeniem, w trybie art. 199 i art. 200 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., dalej: „ksh”). W wykonaniu tej uchwały Spółka Spzoo nabędzie udziały Wnioskodawcy w swoim kapitale zakładowym celem ich umorzenia i wypłaci Wnioskodawcy stosowne wynagrodzenie.
Należy dodać, że umowa Spółki Spzoo będzie przewidywać możliwość umorzenia udziałów wspólnika, w tym Wnioskodawcy, w drodze przymusowego lub automatycznego umorzenia, jak również dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem.
W jakiej wysokości, po stronie Wnioskodawcy, zostanie rozpoznany koszt podatkowy, z tytułu wynagrodzenia, jakie Wnioskodawca otrzyma w związku przymusowym lub automatycznym umorzeniem udziałów w Spółce Spzoo, objętych w zamian za ww. aport, za wynagrodzeniem...
W jakiej wysokości, po stronie Wnioskodawcy, zostanie rozpoznany koszt podatkowy, z tytułu wynagrodzenia, jakie Wnioskodawca otrzyma w związku dobrowolnym umorzeniem udziałów w Spółce Spzoo, objętych w zamian za ww. aport, za wynagrodzeniem...
Zdaniem Wnioskodawcy, koszt podatkowy związany z transakcją polegającą na odpłatnym, dobrowolnym umorzeniu udziałów, jakie Wnioskodawca obejmie w Spółce Spzoo w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, równy będzie wartości nominalnej udziałów podlegających umorzeniu.
Zgodnie z art. 199 § 1 ksh, udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może zostać umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia tego udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne), jak też bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umowa spółki może także przewidywać, że udziały wspólnika ulegają umorzeniu po ziszczeniu się określonego w umowie warunku, bez konieczności podejmowania uchwały przez zgromadzenie wspólników (umorzenie automatyczne). Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Stosownie do treści art. 199 § 2 ksh, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna w szczególności określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Jedynie umorzenie automatyczne nie wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, o ile ziści się określony w umowie spółki warunek umorzenia (art. 199 § 4 ksh). W przypadku ziszczenia się zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy otrzyma z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego lub dobrowolnego udziałów wynagrodzenie.
Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 Ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Przepis ten ma, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie do każdego dochodu z umorzenia akcji, w tym m.in. z tytułu wynagrodzenia wypłacanego wspólnikowi spółki z o.o. tytułem umorzenia udziałów. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 23 lutego 2015 r. (sygn. akt II FSK 347/13), w którym stwierdzono, że: „Przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f. dotyczy przychodu z umorzenia udziałów (akcji), niezależnie od tego, czy zostały one nabyte w drodze wymiany udziałów czy też w inny sposób. Skoro ustawa nie wprowadza żadnych rozróżnień, nie ma podstaw do wprowadzania takich rozróżnień w drodze wykładni (zgodnie z zasadą „lege non distinguente nec nostrum est distinguere”)”.
Z art. 24 ust. 5d Ustawy o PIT wynika z kolei, że dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji. Przepis ten określa więc sposób ustalania dochodu z tytułu umorzenia akcji, czyli przede wszystkim koszty uzyskania przychodu, jakie Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać otrzymując wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów w Spółce Spzoo.
Spośród wymienionych w art. 24 ust. 5d Ustawy o PIT przepisów, w oparciu o które ustalić należy koszty uzyskania przychodów dla ww. transakcji, w ocenie Wnioskodawcy opis zdarzenia przyszłego, w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów dla wynagrodzenia z umarzanych udziałów, wypełnia przesłanki z art. 22 ust. 1f Ustawy o PIT.
Według Wnioskodawcy, należy dodać, że powyższa wykładnia zgodna jest z interpretacjami wydawanymi przez Ministra Finansów, jak też orzeczeniami sądów administracyjnych. Jedynie tytułem przykładu można wskazać w tym zakresie:
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), koszt podatkowy związany z transakcją polegającą na odpłatnym umorzeniu udziałów, przy umorzeniu przymusowym, automatycznym lub dobrowolnym, jakie Wnioskodawca obejmie w Spółce Spzoo w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, równy będzie wartości nominalnej udziałów podlegających umorzeniu.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów). Wnioskodawca jest obecnie akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, mającej siedzibą i miejsce sprawowania zarządu w Polsce (dalej: „Spółka SKA”). Oprócz Wnioskodawcy akcjonariuszami Spółki SKA są jeszcze dwie inne osoby fizyczne, również polscy rezydencji podatkowi, a wszyscy akcjonariusze mają po 1/3 akcji w kapitale zakładowym Spółki SKA. Komplementariuszem Spółki SKA jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Spzoo”). Spółka Spzoo jest polskim rezydentem podatkowym, ma siedzibę i miejsce sprawowania zarządu w Polsce. Udziałowcami Spzoo są: Wnioskodawca i te same osoby fizyczne, które wraz z Wnioskodawcą są akcjonariuszami Spółki SKA. Wnioskodawca i pozostałe osoby fizyczne, wspólnicy Spółka SKA są jej założycielami. Spółka SKA powstała w drodze przekształcenia z funkcjonującej wcześniej spółki akcyjnej, która z kolei powstała z przekształcenia spółki z o.o., a ta z przekształcenia spółki jawnej. Spółka jawna również powstała z przekształcenia spółki cywilnej, założonej w 1994 r. Wkłady te były przez Wnioskodawcę obejmowane stopniowo, aż do osiągnięcia obecnego poziomu. Pokrywane one były w części wkładami pieniężnymi, a w części aportami różnych aktywów. Spółka SKA zostanie przekształcona w inną spółkę prawa handlowego. Wnioskodawca, wraz z pozostałymi udziałowcami – osobami fizycznymi Spółki Przekształconej wniesie do Spółki Spzoo, tytułem wkładu niepieniężnego, część udziałów, jakie będzie posiadała w kapitale zakładowym Spółki Przekształconej, w efekcie czego udziały te dadzą łącznie Spółce Spzoo bezwzględną większość praw głosów w Spółce Przekształcanej. Po ww. działaniach restrukturyzacyjnych może dojść do przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów, o ile ziszczą się określone dla tego umorzenia przesłanki umowne. Zarówno w przypadku umorzenia przymusowego, jak i automatycznego, nastąpi to za odpowiednim wynagrodzeniem dla Wnioskodawcy. Jeżeli przesłanki umorzenia przymusowego lub automatycznego się nie ziszczą, wówczas zgromadzenie wspólników Spółki Spzoo podejmie uchwałę o dobrowolnym umorzeniu udziałów Wnioskodawcy za wynagrodzeniem.
W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów zastosowanie znajdzie przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy bowiem w pojęciu odpłatnego zbycia mieści się zarówno sprzedaż udziałów jak również odpłatne zbycie udziałów w celu umorzenia a także inne formy odpłatnego zbycia. Oznacza to, że m.in. do zbycia udziałów w celu umorzenia stosuje się przepisy dotyczące odpłatnego zbycia udziałów.
Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, ustalenie kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 22 ust. 1f ww. ustawy, może nastąpić jedynie w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny (aport). Natomiast, jeśli akcje zostały nabyte za pieniądze, kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów będzie wydatek na ich nabycie.
Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów nabytych przez Wnioskodawcę w drodze wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodów należy ustalić w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych w zamian za aport zgodnie z ww. art. 22 ust. 1f ww. ustawy.
Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, które zdaniem Wnioskodawcy przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z poźn. zm.) nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Należy nadmienić, że tutejszy Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego zajmuje stanowisko tylko w kwestii dotyczącej ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów, która była przedmiotem zapytań. Tutejszy Organ wskazuje, że nie odniósł się w tej interpretacji do innych przedstawionych przez Wnioskodawcę zagadnień niebędących przedmiotem tych zapytań. Organ przyjął za Wnioskodawczynią, co jednoznacznie wynika z opisu zdarzenia przyszłego, że: „wniesienie przez Wnioskodawcę i pozostałe osoby fizyczne udziałów do Spółki Spzoo nastąpi w ramach transakcji wymiany udziałów, uregulowanej w art. 24 ust. 8a-8c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Aport > IPTPB3/4511-333/15-3/JZ