Source: https://interpretacje-podatkowe.org/nieruchomosci/0115-kdit2-3-4011-247-2018-2-awo
Timestamp: 2018-09-19 18:31:30
Legal References Found: art. 21
 art. 13
 art. 14
 art. 21
 FSK 
 FSK 
 art. 21
 art. 10
 art. 21
 art. 30
 art. 84
 art. 21
 art. 21
 art. 10
 art. 21
 art. 155
 art. 158
 art. 3
 art. 1
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 FSK 
 art. 21
 art. 3
 art. 21
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 21
 art. 21
 art. 30
 art. 45

Document Content:
0115-KDIT2-3.4011.247.2018.2.AWO | Interpretacja indywidualna
♦ › Nieruchomości › 0115-KDIT2-3.4011.247.2018.2.AWO
Czy Wnioskodawczyni, przeznaczając środki uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości odziedziczonej w drodze spadku, na zakup opisanej nieruchomości z rynku pierwotnego, obecnie będącej w budowie, wypełnia przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 19 lipca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 22 sierpnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.
W dniu 19 lipca 2018 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 sierpnia 2018 r., o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego.
W roku 2016 Wnioskodawczyni uzyskała dochód ze sprzedaży nieruchomości pozyskanej w drodze spadku po rodzicach. Sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat od daty nabycia spadku. Przychód ze zbycia nieruchomości Wnioskodawczyni planowała wydatkować na własne cele mieszkaniowe, gdyż w związku z przejściem na emeryturę zamierza wrócić w rodzinne strony
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni skorzystała ze zwolnienia z podatku i wykazała je w zeznaniu podatkowym za rok 2016.
Długie poszukiwania właściwej nieruchomości przyniosły efekt dopiero w ostatnim czasie. Wnioskodawczyni znalazła odpowiednie mieszkanie z rynku pierwotnego, budowane przez dewelopera. Budowa rozpoczęła się w tym roku (2018), dlatego był duży wybór mieszkań (rozkład, metraż, kondygnacja). Niebawem będą podpisywane umowy deweloperskie, natomiast zakończenie budowy, oddanie mieszkań do użytku i umowy przeniesienia własności, planowane są na koniec 2020 r.
Umowa deweloperska przewiduje płatności w ratach w następstwie zakończonych kolejnych etapów budowy. Harmonogram przedsięwzięcia deweloperskiego przewiduje sześć etapów budowy, z których trzy mają zakończyć się w roku bieżącym. Trzeci i ostatni tegoroczny etap inwestycji, to stan surowy otwarty budynków. Jego zamknięcie planowane jest na dzień 30 października 2018 r. Płatność w kolejnych etapach budowy w tym roku to: 25% - płyta fundamentowa; 10% - stan surowy garaży pod budynkiem i 20% - stan surowy otwarty budynków. Ze względu na zaawansowanie budowy - ukończony etap I oraz planowane na dzień 31 lipca 2018 r. zakończenie etapu II, w momencie podpisywania aktu notarialnego umowy deweloperskiej nastąpi płatność dwóch pierwszych rat. Kwota wydatkowana przez Wnioskodawczynię na własne cele mieszkaniowe, już w pierwszych dwóch ratach, czyli przy podpisywaniu umowy deweloperskiej w bieżącym roku, przekroczy dochód jaki Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat od nabycia.
W związku z zaistniałym ostatnio precedensem - prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygnatura akt II FSK 3510/17, zmieniającym interpretację urzędu skarbowego w sprawie wypełnienia warunków zwolnienia z podatku w przypadku umowy deweloperskiej, Wnioskodawczyni zwraca się z prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zwolnienia od podatku, w Jej konkretnym przypadku, który (stosownie do wskazania) jest niemal identyczny jak rozpatrywany przez Naczelny Sąd Administracyjny, w którym wyrok był korzystny dla podatnika. Sąd uznał, że przypadek zakupu mieszkania w umowie deweloperskiej to wydatek na wybudowanie własnego lokalu mieszkalnego za pośrednictwem dewelopera, a ustawa nie stawia warunku nabycia w odpowiednim czasie.
W uzupełnieniu przedmiotowego wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że śmierć matki nastąpiła w dniu 2 lipca 2013 r., natomiast data śmierci ojca to dzień 1 października 2013 r. Wnioskodawczyni dodała ponadto, że w nowo wybudowanym mieszkaniu będzie mieszkać.
Akt notarialny przeniesienia prawa własności nastąpi w roku 2020, czyli po upływie okresu dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie odziedziczonej nieruchomości. Wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe pełnej kwoty uzyskanej ze spadku (tj. umowa deweloperska i pierwsza rata), nastąpi w roku 2018, czyli nie później niż w okresie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie odziedziczonej nieruchomości.
W przedmiotowym uzupełnieniu Wnioskodawczyni (m.in.) podała również, że Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że przypadek zakupu mieszkania w umowie deweloperskiej, to wydatek na wybudowanie własnego lokalu mieszkalnego za pośrednictwem dewelopera, a ustawa nie stawia warunku nabycia w konkretnym czasie.
Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawczyni wskazała, że w świetle prawomocnego wyroku Najwyższego [powinno być: Naczelnego – dopisek organu] Sądu Administracyjnego, sygn. akt II FSK 3510/17, ufając iż wszyscy obywatele są równi w obliczu prawa, wypełnia kryteria warunkujące możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia, wskazanego w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawczyni podkreśliła, że ustawa nie określa terminu nabycia, lecz termin wydatkowania. Zakup wyżej wymienionego mieszkania za środki uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, wydatkowane nie później niż w okresie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie odziedziczonej nieruchomości, spełnia warunki uprawniające do potraktowania ich, jako poniesionych wprost na własne cele mieszkaniowe.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wyżej wskazanej ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.
Zatem, aby możliwe było skorzystanie z wyżej wymienionego zwolnienia to poniesione wydatki na cele określone (m.in.) w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą spełniać warunki z art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy.
Z dyspozycji wskazanego artykułu (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wynika, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, jeśli nie później niż w okresie dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia danej nieruchomości lub prawa majątkowego zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, do których ustawodawca zalicza m.in. nabycie lokalu mieszkalnego.
Wskazane pojęcie (tj. „nabycie”) o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało zdefiniowane wprost w ustawie. Z tego też względu konieczne jest odwołanie się do stosownych przepisów celem dokonania kompleksowej oceny stanowiska Wnioskodawczyni w kontekście przedstawionej do analizy sytuacji.
Zgodnie z treścią art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Przy czym umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości, o czym stanowi art. 158 ww. ustawy, powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.
Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 555) umowa deweloperska, to umowa, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa, o którym mowa w art. 1, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa.
W przedmiotowym wniosku wskazano, że uzyskane środki ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni przeznaczyła na zakup mieszkania. W bieżącym roku (2018 r.) Wnioskodawczyni podpisała umowę deweloperską. Kwota wydatkowana przez Wnioskodawczynię na własne cele mieszkaniowe - w pierwszych dwóch ratach - przekroczyła dochód jaki Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży nieruchomości. Przeniesienie prawa własności nastąpi w roku 2020, czyli po upływie okresu dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie odziedziczonej nieruchomości.
W sytuacji przedstawionej we wniosku samo wydatkowanie środków ze sprzedaży nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego – bez zaistnienia faktu przeniesienia jego własności w ustawowym terminie – wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni nie przesądza o prawie do zwolnienia przedmiotowego określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (nie stanowi wprost realizacji własnych celów mieszkaniowych). Zwolnienie to, co wykazano powyżej, uzależnione jest nie tylko od samego faktu wydatkowania w ustawowym terminie środków ze sprzedaży, ale także – o czym nie można zapomnieć – od wydatkowania ich wyłącznie na ściśle określony przez ustawodawcę cel, czyli m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego skutkujące uzyskaniem prawa jego własności.
Samo zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie wpłat na poczet ceny, bez wątpienia może prowadzić do nabycia własności nieruchomości, ale nie jest z nim równoważne. Treścią umowy deweloperskiej jest jedynie zobowiązanie się stron do zawarcia umowy przenoszącej własność, lecz tej własności sama umowa nie przenosi. Brak zawartej w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia jej własności, a tym samym powoduje niewypełnienie warunku do skorzystania ze zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z wyżej przedstawionych względów wskazać należy, że zawarcie umowy przenoszącej własność lokalu mieszkalnego na Wnioskodawczynię w 2020 roku, a więc po upływie ustawowego okresu (dwóch lat liczonych od końca 2016 r., tj. po 31 grudnia 2018 r.) spowoduje, że dwuletni termin, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 wskazanej ustawy, nie zostanie zachowany. Istotę wskazanego zwolnienia przedmiotowego wyraża bowiem zarówno wydatkowanie środków, jak i zawarcie aktu notarialnego przenoszącego własność, sporządzonego nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Należy zaznaczyć - co podkreśla się również w orzecznictwie - że nadrzędnym celem rzeczonego zwolnienia przedmiotowego było ułatwienie podatnikom poprawy sytuacji mieszkaniowej. Premiowane jest więc faktyczne spełnienie zakładanych przez ustawodawcę celów, a nie jedynie potencjalne ich zapewnianie np. w formie umowy deweloperskiej. Wskazana umowa (umowa deweloperska) nie przenosi w sposób autonomiczny prawa własności na nabywcę. Innymi słowy zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie - stosownie do tej umowy - wpłat na poczet ceny, bez wątpienia może prowadzić do nabycia własności lokalu, ale nie jest z nim równoznaczne. Przeniesienie własności nieruchomości wymaga zawarcia stosowniej umowy w formie aktu notarialnego i tylko umowa zawarta w tej formie przenosi jej własność, warunkując tym samym spełnienie obligatoryjnych przesłanek omawianego zwolnienia.
Słuszność stanowiska prezentowanego przez tutejszy organ potwierdza m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2016 r. sygn. akt II FSK 2320/14, w którym Sąd wskazuje, że „(...) Tym samym, poruszając się w zakresie wytyczonych przez art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f., pojęcie „celów mieszkaniowych” należy ograniczyć do tych sytuacji, w których następuje nabycie lokalu. Przy czym, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawarcie umowy deweloperskiej nie skutkuje nabyciem nieruchomości. Zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. Nr 232, poz. 1377 z późn. zm.), umowa deweloperska, to umowa, którą deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia tego prawa na nabywcę. Tym samym na podstawie umowy deweloperskiej podatnik nie nabywa lokalu mieszkalnego - tak jak tego wymaga art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. Z umowy tej wynika jedynie ekspektatywa prawa nabycia nieruchomości, która - mimo że w założeniu zmierza i niejako warunkuje nabycie prawa do lokalu mieszkalnego - nie jest równoznaczna z nabyciem tego prawa i nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia”.
Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 2024/16. Sąd ten podniósł ponadto, że „(...) rozumienie powyższej normy jest utrwalone również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Podkreślił to w szczególności tenże Sąd w wyrokach z 7 lutego 2018 r. o sygn. II FSK 3510/17 i z 16 lutego 2018 r. o sygn. II FSK 413/16 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) - w których poddał analizie sytuację wystąpienia zwolnienia i jego podstawy prawnej, w kontekście lokalu mieszkalnego budowanego przez dewelopera - gdzie kategorycznie stwierdził, że „uznaje za prawidłowe stanowisko organów podatkowych, że wydatki na nabycie lokalu muszą być poniesione na konkretny cel w okresie maksymalnie dwóch lat od zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, przy czym w tym samym okresie musi nastąpić nabycie tego prawa, jeżeli zwolnienie podatkowe ma być udzielone na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.f. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie”.
Wobec powyższego, w sytuacji przedstawionej we wniosku samo zawarcie umowy i wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży wskazanej nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – bez zaistnienia faktu przeniesienia jego własności w tym terminie – wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni - nie przesądza o prawie do zwolnienia podatkowego na podstawie omawianego przepisu.
Podkreślić należy, że na podstawie art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
0115-KDIT2-3.4011.247.2018.2.AWO
0111-KDIB3-1.4012.493.2018.2.AB | Interpretacja indywidualna