Source: http://www.radapodatkowa.pl/pl/a/Mozliwosc-odliczenia-podatku-naliczonego-od-zakupow-dokonanych-przed-rejestracja-jako-podatnik-VAT-czynny
Timestamp: 2014-07-22 21:32:17
Legal References Found: art. 86
 art. 88
 art. 88
 art. 96
 art. 88
 art. 86
 art. 86
 art. 86

Document Content:
Możliwość odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed rejestracją jako podatnik VAT czynny - Rada Podatkowa
Możliwość odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed rejestracją jako podatnik VAT czynny
Spółka prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT. Zarejestrowała się jako podatnik VAT czynny 1 lipca 2012 r. (złożyła zgłoszenie VAT-R), jednakże już od marca tego roku dokonywała zakupów związanych z przyszłą działalnością opodatkowaną. Czy spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych faktur w okresie marzec - czerwiec, czy może tego dokonać w pierwszej składanej deklaracji za lipiec 2012 r. czy też ewentualne odliczenie może dotyczyć tylko faktur wystawionych nie wcześniej, niż w maju 2012 r.?
Spółka ma prawo odliczyć podatek naliczony związany z prowadzoną przez nią działalnością i dotyczący jej jako podatnika VAT, a przepisy nie uzależniają tego prawa od formalnego zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny. Odliczeniu podlega zatem co do zasady także podatek z okresu sprzed zarejestrowania.
Podatnik VAT ma prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki przemawiające za tym, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Deklaracja, w której podatnik wykazuje ten VAT do odliczenia powinna zostać złożona wtedy, gdy podmiot ten już jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
Prawo do odliczenia VAT naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą, jest podstawowym uprawnieniem podatnika podatku od towarów i usług. Jest to zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Jest to fundamentalna zasada systemu podatku VAT, którą polski ustawodawca realizuje poprzez art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Zgodnie z przywołanym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywana czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Przy czym uprawnienie to uzależnione jest od spełnienia przez podatnika przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że dokonane zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Z kolei art. 96 ust. 1 ustawy VAT stanowi, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności opodatkowanej złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne.
Wydawać by się zatem mogło, że dopiero rejestracja umożliwia odliczenie podatku naliczonego jaki wynika z faktur VAT dokumentujących zakupy. Owszem, ale pamiętać należy, iż z treści art. 88 ust. 4 ustawy VAT nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego już w momencie otrzymania faktury zakupu. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, jednakże aby uprawnienie to zrealizować, musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Uprawnienie to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie. I to w tym właśnie momencie ma być już zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
Potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje swój wyraz chociażby w interpretacji indywidualnej z dnia 30.09.2010 r. (sygn. IPP1/443-771/10-2/AP), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że ustawa o podatku VAT nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem towarów i usług dokonanym przed rejestracją, pod warunkiem jednak, że nabyte towary i usługi będą wykorzystywane dla obecnej lub przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej oraz inne warunki przewidziane w ustawie o podatku od towarów i usług takie jak m. in. obowiązek dokonania rejestracji dla celów podatku VAT, będą spełnione. Stanowisko zawarte w tej interpretacji jest przy tym zgodne z linią orzeczniczą sądów administracyjnych oraz ETS. Chociażby WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 5.01.2006 r. (sygn. akt I SA/Ol 445/05) stwierdził, że podatnik ma prawo do odliczenia VAT od zakupów dokonanych przed dniem rejestracji jako podatnika VAT nawet w takim przypadku, gdy zgłoszenia rejestracyjnego dokona w terminie złożenia deklaracji VAT za okres, w którym poczynił te zakupy.
Warto również zaznaczyć, iż w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki ETS w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie ETS wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.
Także z tegorocznego orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 1.03.2012 r. w sprawie C-280/10 wynika, że podatnik może odliczyć VAT od wydatków poniesionych przed jej rejestracją, a na przeszkodzie temu nie mogą stać wymogi formalne (czyli jak np. w rozpatrywanej przez niego sprawie, wystawienie faktury VAT na wspólników, a nie na spółkę). TSUE wskazał, że przepisy muszą być interpretowane w ten sposób, aby zasada neutralności VAT była zachowana, i aby umożliwiała realizację fundamentalnego, przysługującego prawa do odliczenia VAT. W rozstrzyganej sprawie organy zakwestionowały odliczenie podatku naliczonego, jako że po pierwsze faktura dotycząca zakupu nieruchomości wniesionej aportem była wystawiona na przyszłych wspólników, a nie na spółkę, a po drugie - że faktura za sporządzenie aktu notarialnego i wypisów została wystawiona na spółkę, gdy nie powstała ona jeszcze zgodnie z prawem. Powołując się jednak na zasadę neutralności VAT, TSUE uznał, że konieczne jest, aby albo wspólnik, albo spółka mieli możliwość odliczenia podatku naliczonego zawartego w zakupach poniesionych przed rejestracją spółki.
W kontekście opiniowanej sprawy warto jeszcze przywołać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3.02.2011 r., ILPP2/443-1826/10-4/AD, gdzie podatnik występujący z wnioskiem o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie wskazał, że zamierza za kilka miesięcy zarejestrować i uruchomić pozarolniczą działalność gospodarczą (usługową) i zadeklarował, że ma zamiar być czynnym podatnikiem podatku VAT. Podatnik poinformował, że w ubiegłym roku otrzymał pierwszą fakturę za usługi związane z wykończeniem i wyposażeniem budynku z przeznaczeniem na działalność gospodarczą, a przed formalnym uruchomieniem działalności i dokonaniem czynności rejestracyjnych zamierza zakupić sprzęt przeznaczony do świadczenia usług. Organ stwierdził, że dla określenia, czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między tymi wydatkami, a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni, pośredni, jak również może dotyczyć takich czynności, które są niezbędne do funkcjonowania przedsiębiorstwa. Dyrektor Izby podkreślił, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z przyszłymi transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Podatnik niewątpliwie dokona nabycia sprzętu, który będzie wykorzystywany w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Spełni również drugi warunek dla dokonania odliczenia podatku naliczonego, tj. dokona czynności rejestracyjnych dla podatku VAT. Organ wskazał także, że przepisy ustawy VAT nie wymagają, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego w momencie otrzymania faktur zakupu. Jednak status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia. Organ podatkowy stwierdził, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Ustawodawca narzucił jedynie podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek dokonania rejestracji, jako podatnika VAT czynnego.
Interpretacją z kolei, która odnosi się do kwestii terminu dokonania odliczenia podatku naliczonego, jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 8.12.2011 r. (IPTPP2/443-509/11-4/BM). Sprawa dotyczyła osoby, która zamierzała prowadzić działalność biurową w kwietniu, ale już w marcu poczyniła zakupy na potrzeby tej działalności. Dopiero jednak w sierpniu udało się wynająć lokal na działalność, wtedy też złożono VAT-R, gdzie zaznaczono jako m-c złożenia pierwszej deklaracji sierpień. Organ podatkowy przyznał po pierwsze rację wnioskodawcy, że ma prawo odliczyć podatek naliczony związany z nabyciem wyposażenia biura, co miało miejsce przed zarejestrowaniem, a po drugie stwierdził, „iż w celu zrealizowania nabytego prawa do odliczenia podatku koniecznym jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe, w których Wnioskodawczyni otrzymywała faktury VAT dokumentujące zakupy wyposażenia, lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe, po uprzednim złożeniu zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R. W celu realizacji prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur z tytułu zakupu wyposażenia w marcu i kwietniu 2011r. Wnioskodawczyni jest zobowiązana do złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym winna wskazać okres rozliczeniowy, od którego jako podatnik podatku VAT czynny chce korzystać z możliwości odliczania podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami na zakup wyposażenia”. Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu 22 lipca 2011 r., sygn. ILPP4/443-322/11-2/BA: „W celu zrealizowania nabytego prawa do odliczenia podatku z tytułu zakupów związanych z przyszłą działalnością opodatkowaną koniecznym jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe, w których podatnik otrzymywał faktury VAT dokumentujące przedmiotowe zakupy, lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe - zgodnie z art. 86 ust. 10 i 11 ustawy - po uprzednim złożeniu zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wnioskodawca poprzez wskazanie okresu rozliczeniowego, od którego jako podatnik podatku VAT czynny chce korzystać z możliwości odliczania podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami. W świetle powyższego, Wnioskodawca nie będzie mógł dokonać rozliczenia w całości podatku naliczonego od przedmiotowych zakupów dokonanych przed rejestracją w deklaracji podatkowej za pierwszy okres rozliczeniowych następujący po rejestracji jako podatnik VAT czynny. Tym samym konieczne jest złożenie deklaracji podatkowej za odpowiednie miesiące i dokonanie odliczenia zgodnie z zasadami w tym czasie obowiązującymi oraz w terminach przewidzianych prawem - art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy.”. I konsekwentnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach 24.05.2011 r. (IBPP1/443-271/11/AZb): „stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT otrzymanych w latach 2009 - 2010 przed dokonaniem zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług oraz wynikającego z duplikatów faktur VAT otrzymanych już po dokonaniu zgłoszenia rejestracyjnego dokumentujących dokonany zakup towarów i usług przed dniem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, jednakże prawo do odliczenia podatku naliczonego skonkretyzuje się w deklaracjach dla podatku od towarów i usług składanych za poszczególne okresy rozliczeniowe, w których Wnioskodawca otrzymywał przedmiotowe faktury VAT i duplikaty faktur VAT, lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe, z uwzględnieniem przepisów art. 86 ust. 10, ust. 11 i ust. 13 ww. ustawy.”.
Podsumowując powyższe rozważania należy zatem stwierdzić, że ustawa VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki przemawiające za tym, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (bezsporny związek zakupów z prowadzeniem działalności). Ważne jest, aby rejestracja została dokonana na dzień składania deklaracji VAT, w której podatnik wykazuje ten podatek do odliczenia. Może to przy tym być także deklaracja za okres sprzed rejestracji, jeżeli podatnik dokonywał wtedy zakupów jako niezarejestrowany podatnik VAT.
© 2014 by Lewiatan. Projekt i wykonanie: Bull Design