Source: http://e-podatki.dashofer.pl/?sect=art&id=13310
Timestamp: 2019-07-22 14:12:41
Legal References Found: art.22
 art. 22
 art. 22
 art. 3
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 16
 art. 22
 art. 16
 art. 22
 art. 16
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 16

Document Content:
Amortyzacja budynków i lokali 2010-08-11
Problematyka amortyzacji na gruncie przepisów regulacji ustaw o podatkach dochodowych stanowi zagadnienie, którym z uwagi na podatkowe następstwa samego procesu amortyzacji żywotnie zainteresowanych jest wielu podatników. Nie inaczej jest również w odniesieniu do uznawanych za środki trwałe budynków oraz lokali, które z uwagi na zakres wykorzystania dla celów prowadzenia działalności gospodarczej poddane są procesowi amortyzacji, stosownie do zasad ustalonych przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000 Nr 14 poz. 176 ze zm.) - zwanej dalej ustawą o PIT bądź odpowiednio ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000 Nr 54 poz. 654 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o CIT.
Omawiając zagadnienie amortyzacji budynków oraz lokali nie sposób pominąć podstawowej reguły wyrażonej art.22a ust 1 pkt 1 ustawy o PIT (art. 16a ust 1 pkt 1 ustawy o CIT), zgodnie z którą amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika nabyte lub wytworzone we własnym zakresie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budynki, budowle oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu. Analiza treści powyższej dyspozycji wskazuje zatem zarówno na przedmiotową stronę procesu amortyzacji, którą jest kompletny zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania rzeczowy składnik majątku (środek trwały) jak i aspekt jego przeznaczenia na cele wskazane powołaną normą przez przewidywany okres czasu nie krótszy niż jeden rok. Niemniej, w odniesieniu do zagadnienia amortyzacji budynku bądź lokalu w świetle regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kluczowego znaczenia nabiera również ich charakter, bowiem stosownie do brzmienia art. 22 c pkt 2 ustawy o PIT amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu, co oznacza, iż obiekty te przy spełnieniu podstawowych kryteriów pozwalających na poddanie ich procesowi amortyzacji podlegają na gruncie regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji warunkowo tj. wyłącznie w sytuacji w której podatnik zdecyduje się na ich amortyzację.
Przedmiot amortyzacji
Stosownie do brzmienia powołanej powyżej regulacji art. 22a ust 1 pkt 1 ustawy o PIT (art. 16a ust. 1 pkt 1 CIT) amortyzacji podlegają budowle, budynki lub lokale będące odrębną własnością przy jednoczesnym spełnieniu wskazanych tym przepisem warunków. W konsekwencji wskazać należy na znaczenie samego pojęcia budynku, budowli lub lokalu stanowiącego odrębną własność. Odpowiednio, przez budynek, zgodnie z treścią art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane należy rozumieć obiekt budowlany, który jest trwale z gruntem związany, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, natomiast budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Równolegle do przytoczonych definicji wskazać należy również na pojęcie lokalu stanowiącego odrębną własność. Otóż lokalem takim będzie samodzielny lokal mieszkalny lub lokal o innym przeznaczeniu, który stosownie do treści ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (Dz. U 2000 r. Nr 80 poz. 903 ze zm.) stanowi odrębną nieruchomość.
Dokonując amortyzacji środków trwałych, w tym także amortyzacji budynków oraz lokali stanowiących odrębną własność wskazać należy na podstawowe zasady tego procesu, w tym zwłaszcza na obowiązujące podatkowe stawki amortyzacji. Otóż. ogólną zasadą, wynikająca z brzmienia art. 22 i ust 1 pkt 1 ustawy o PIT (art. 16 i ust 1 pkt 1 CIT) jest, iż amortyzacji dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych z zachowaniem zasad amortyzacji wyrażonych art. 22h ust 1 pkt 1 ustawy o PIT (art. 16h ust 1 pkt 1 CIT), z zastrzeżeniem regulacji art. 22j – 22 ł PIT, odpowiednio art. 16 j – 16 ł CIT). I tutaj powołać należy na dwie przewidziane przytoczonymi przepisami właściwe stawki amortyzacyjne, którymi odpowiednio są stawka w wysokości 1,5 % - jako właściwa dla budynków mieszkalnych ( KŚT 11 ) oraz lokali mieszkalnych ( KŚT 122 ), oraz stawka w wysokości 2,5% - właściwa dla budynków i lokali o charakterze niemieszkalnym. ( KŚT 10 oraz odpowiednio KŚT 121 ). W tym stanie rzeczy niezwykle istotnym jest dokonanie prawidłowej oceny przeznaczenia amortyzowanego budynku lub lokalu ( jako mieszkalny bądź niemieszkalny ) bowiem właśnie od tej kwalifikacji uzależnione jest poprawne stosowanie stawki amortyzacyjnej. Warto podkreślić, iż dokonanie omawianej kwalifikacji budynku (lokalu) jest tym bardziej skomplikowane ponieważ regulacje omawianych ustaw o podatkach dochodowych nie redagują przepisów w oparciu o które należy ustalać przeznaczenie budynku dla celów podatkowych, co prowadzi do wniosku, iż stwierdzenie przeznaczenia budynku winno nastąpić w oparciu o powszechnie obowiązujące przepisy prawa, w tym w szczególności klasyfikacje dokonywane na gruncie statystyki państwowej. Odpowiednio, w oparciu o brzmienie rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych ( PKOB ) za budynek niemieszkalny uznaje się obiekt budowlany wykorzystywany dla celów niemieszkalnych. Jednak, jeżeli budynek wykorzystywany jest zarówno dla celów mieszkalnych jak i niemieszkalnych budynek uznaje się za mieszkalny w sytuacji wykorzystania na cele mieszkalne co najmniej połowy jego powierzchni użytkowej ustalanej wg zasad stosowanych dla celów podatku od nieruchomości. Należy jednak pamiętać, iż dla prawidłowego ustalenia odpisów amortyzacyjnych środków dobitne znaczenie ma wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. Klasyfikacja Środków Trwałych ( KŚT ), która wskazuje na zasady klasyfikowania budynków i lokali, stwierdzając, iż:
- za budynek mieszkalny, a zatem klasyfikowany wg KŚT jako podgrupa 11 i podlegający amortyzacji wg stawki 1,5%, uznawany jest obiekt budowlany, w którym co najmniej połowa całkowitej powierzchni wykorzystywana jest dla celów mieszkalnych, natomiast
- budynkiem niemieszkalnym, klasyfikowanym wg KŚT jako podgrupa 10 i podlegającym amortyzacji przy zastosowaniu stawki 2,5% jest uznawany obiekt budowlany wykorzystywany głównie dla potrzeb niemieszkalnych ( w tym szczegółowo wskazanych powołaną klasyfikacją ) , przy czym podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne oparty jest na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych ( PKOB ), oraz
- lokalem mieszkalnym, klasyfikowanym wg KŚT jako rodzaj 122, podlegający amortyzacji wg stawki 1,5% obejmujący wydzielone trwałymi ścianami w obrębie budynku izby lub zespoły izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych,
- lokalem niemieszkalnym, klasyfikowanym wg KŚT jako rodzaj 121, podlegający amortyzacji wg stawki 2,5% obejmujący wydzielone trwałymi ścianami w obrębie budynku izby lub zespoły izb nie przeznaczone na stały pobyt ludzi, np. pomieszczenia biurowe.
W ramach omawianego zagadnienia można łatwo wyobrazić sobie sytuację, w której przedmiotem amortyzacji (środkiem trwałym) jest lokal użytkowy (niemieszkalny) położony w obrębie budynku o charakterze mieszkalnym. W przypadku takim zasadnym wydaje się pytanie o zasady dokonywania amortyzacji takiego lokalu. Odnosząc się do przedstawionego zagadnienia należy przywołać brzmienie art. 22a ust 1 pkt 1 ustawy o PIT (art. 16a ust 1 pkt 1 CIT), zgodnie z którym amortyzacji podlegają budynki oraz budowle, a także lokale stanowiące odrębną własność. Tym samym, o ile przedmiotowy lokal zgodnie z brzmieniem ustawy o własności lokali stanowi odrębną własność (odrębną nieruchomość lokalową), to możliwym jest w takiej sytuacji uznanie za środek trwały takiego lokalu, oraz przy zachowaniu wyrażonych ustawami o podatkach dochodowych warunków dokonywanie jego podatkowej amortyzacji przy zastosowaniu stawki właściwej dla lokali niemieszkalnych – 2,5%.
Podatnik (spółka z o.o.) jest właścicielem wybudowanego i oddanego do używania w styczniu 2010r. budynku mieszkalno usługowego, w którym 40% powierzchni wykorzystywane jest dla potrzeb biurowych, natomiast pozostałe 60% ( ustalone wg zasad przewidzianych dla potrzeb podatku od nieruchomości ) wynajmowane jest dla celów mieszkalnych. W jaki sposób spółka winna dokonywać amortyzacji budynku i czy możliwym jest amortyzowanie powierzchni biurowych przy zastosowaniu stawki 2,5% jeżeli pomieszczenia te nie stanowią odrębnej własności?
Ponieważ, w myśl art. 16a ust 1 pkt 1 ustawy o CIT amortyzacji podlegają budynki i budowle oraz lokale stanowiące odrębna własność należy stwierdzić, iż w przedstawionym przykładem stanie faktycznym w mojej ocenie nie ma możliwości dokonywania amortyzacji powierzchni wykorzystywanej przez podatnika dla celów biurowych - niejako niezależnie od kwalifikacji budynku, bowiem nie została ustanowiona odrębna własność lokali użytkowych W konsekwencji za środek trwały, oczywiście przy zachowaniu warunków pozwalających na uznanie budynku za taki składnik majątku, uznany winien być budynek, a ten z uwagi na charakter wykorzystania - ustalony w oparciu o obowiązujące klasyfikacje (PKOB oraz KŚT), może być wyłącznie klasyfikowany jako mieszkalny. Zatem amortyzacji podlegać będzie w tej sytuacji budynek, przy czym właściwą będzie stawka w wysokości 1,5%.
Amortyzacja używanego budynku (lokalu)
Omówienie przedmiotowej problematyki wymaga również zwrócenia uwagi na szczególne zasady dokonywania amortyzacji budynków lub lokali używanych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych podatnika. W takim przypadku, zgodnie z brzmieniem art. 22j ust 1 pkt 3 ustawy o PIT (art. 16 j ust 1 pkt 3 CIT) przewidziany został 10 letni okres amortyzacji, przy czym w tym przypadku za budynki (lokale używane uznaje się te które były wykorzystywane przed dniem wprowadzenia do ewidencji środków trwałych przez okres 60 miesięcy (art. 22j ust. 3 pkt 2 ustawy o PIT, art. 16 j ust 3 pkt 2 CIT). Podkreślenia jednak wymaga, iż zasada ta nie znajduje zastosowania w stosunku do obiektów wskazanych tym przepisem, dla których przewidziany został odrębny okres amortyzacji oraz do budynków i lokali niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacji wynosi 2,5% (budynki i lokale niemieszkalne). W tym wypadku, w aktualnym stanie prawnym (tj. obowiązującym od 2007 r.) używane budynki i lokale niemieszkalne dla których stawka amortyzacyjna wynosi 2,5% winny być amortyzowane przez okres 40 lat pomniejszony o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia oddania po raz pierwszy takiego budynku lub lokalu do używania do dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych przez podatnika, przy czym w każdym przypadku okres amortyzacji nie może być krótszy niż lat 10.
Podatnik (osoba fizyczna) w listopadzie 2009r. nabył budynek niemieszkalny ( biurowiec ) wybudowany i oddany do używania w maju 1994r. Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych podatnika w styczniu 2010r. W jaki sposób podatnik winien ustalić stawkę podatkową dla potrzeb amortyzacji tego budynku ?
Odpowiedzi na powyższe pytanie dostarcza art. 22j ust 1 pkt 4 ustawy o PIT. Otóż, zgodnie z brzmieniem tej normy podatnicy mogą indywidualnie ustalać stawki amortyzacji dla używanych lub ulepszonych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych, przy czym w przypadku budynków ( lokali ) niemieszkalnych dla których stawka amortyzacyjnego wynikająca z wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%. Okres ten winien wynosić 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat które upłynęły od dnia ich oddania do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych podatnika po raz pierwszy, z tym że okres ten nie może być krótszy niż lat 10. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż od dnia oddania do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych przedmiotowego budynku upłynęło 15 pełnych lat, co oznacza, iż okres amortyzacji tego budynku będzie wynosił 25 lat ( 40 lat – 15 lat ), a w efekcie stawka amortyzacji tego budynku wynosi 4% ( 100 : 25 )
Amortyzacja uproszczona
Regulacje ustawy o PIT, niezależnie od powyżej omówionych zasad amortyzacji przewidują również szczególny, uproszczony tryb amortyzacji budynków i lokali. Pamiętać jednak należy, iż zgodnie z treścią dyspozycji art. 22g ust 10 powołanej ustawy procedura ta właściwa jest dla amortyzacji budynków oraz lokali mieszkalnych wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Istotą tej metody jest ryczałtowe ustalenie podstawy amortyzacji, która stosownie do brzmienia powołanej normy w każdym roku podatkowym stanowi iloczyn metrów kwadratowych wykorzystywanych dla potrzeb działalności oraz wartości 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości. W konsekwencji odpisu amortyzacyjnego dokonuje się przy zastosowaniu do ustalonej w powyżej wskazany sposób podstawy stawki amortyzacyjnej w wysokości 1,5% jako właściwej dla lokali i budynków mieszkalnych.
- art. 22a-22o ustawy z dnia ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. 2000 Nr 14 poz. 176 ze zm. ),
- art. 16a – 16m ustawy z dnia z dnia 15 lutego 2002r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000r. Nr 54 poz. 654 ze. zm. ).