Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ilpb2-4511-1-953-15-4-wm-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184844343
Timestamp: 2020-06-07 03:42:17
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 24
 art. 17
 art. 24
 art. 24

Document Content:
ILPB2/4511-1-953/15-4/WM - Pismo wydane przez:...
ILPB2/4511-1-953/15-4/WM
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2015 r. (data wpływu 1 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 grudnia 2015 r. (data wpływu 17 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów - jest nieprawidłowe.
Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 9 grudnia 2015 r. nr ILPB2/4511-1-953/15-2/WM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.
Wezwanie wysłane w dniu 9 grudnia 2015 r. zostało skutecznie doręczone w dniu 11 grudnia 2015 r. Natomiast w dniu 17 grudnia 2015 r. (data nadania 15 grudnia 2015 r.) wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie wniosku.
Wnioskodawca będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca), jest wspólnikiem w spółce kapitałowej z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka zależna) posiadającym mniej niż 50% akcji w kapitale Spółki zależnej.
Wspólnikiem Spółki zależnej będzie m.in. inna osoba fizyczna podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wspólnik), która będzie posiadać akcje dające ponad 50% praw głosu w Spółce zależnej.
Wnioskodawca oraz Wspólnik na potrzeby niniejszej interpretacji będą nazywani łącznie mianem "Akcjonariuszy".
Planowane jest, że wspólnikiem Spółki zależnej zostanie w przyszłości spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka kapitałowa), w której Wnioskodawca i Wspólnik posiadać będą udziały.
Spółka kapitałowa zostanie wspólnikiem Spółki zależnej w wyniku otrzymania aportem jej akcji, transakcja ta będzie polegała na tym, że Spółka kapitałowa nabędzie od obecnych wspólników Spółki zależnej (tekst jedn.:m.in. od Wnioskodawcy i Wspólnika) akcje posiadane przez nich w Spółce zależnej, natomiast Wnioskodawca i Wspólnik w zamian otrzymają nowe udziały Spółki kapitałowej, wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki kapitałowej (przy czym Wnioskodawca i Wspólnik nie otrzymają od Spółki kapitałowej żadnej, w tym częściowej, zapłaty w gotówce).
W wyniku opisanej transakcji, Spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej.
Planowane jest, że przedmiotowa transakcja będzie przeprowadzona w następstwie podjęcia przez Wnioskodawcę oraz pozostałych udziałowców Spółki kapitałowej jednomyślnej uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki kapitałowej oraz o pokryciu podwyższenia w drodze aportu akcji w Spółce zależnej.
Wnioskodawca oraz Wspólnik dokonają aportu akcji w Spółce zależnej do Spółki kapitałowej, w ramach jednego aktu notarialnego, w którym Wspólnik zostanie wskazany jako wnoszący wkład pierwszy w kolejności, a Wnioskodawca zostanie wskazany, jako wnoszący wkład w dalszej kolejności po Wspólniku.
Zawarte zostaną odrębne umowy rozporządzające pomiędzy Akcjonariuszami wnoszącymi akcje w ramach wkładu niepieniężnego, a Spółką kapitałową. Stosowna umowa rozporządzająca zostanie zawarta w pierwszej kolejności przez Wspólnika, a następnie przez Wnioskodawcę jako odrębna umowa rozporządzająca (dokument zawierający umowę zawartą przez Wnioskodawcę będzie mieć dalszy, wyższy numer repertorium w stosunku do dokumentu zawierającego umowę zawartą przez Wspólnika).
Zarówno Spółka kapitałowa jak i Spółka zależna oraz Wspólnik będą podmiotami podlegającymi w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka zależna i Spółka kapitałowa są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o p.d.o.f.
W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany wskazał, że nabycie akcji przez Spółkę kapitałową od Wnioskodawcy nastąpi w okresie 6 miesięcy, liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło nabycie akcji przez Spółkę kapitałową od Wspólnika.
Zgodnie z art. 24 ust. 8c ustawy o p.d.o.f., przepis ust. 8a stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.
wnoszone aportem udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej;
W tym miejscu Wnioskodawca chciałby wskazać, że zgodnie z treścią uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej przepisy mające zastosowanie począwszy od dnia 1 stycznia 2015 r. (druk Sejmu VII Kadencji nr 2330 do pkt 19): (...) spełnienie warunków dotyczących transakcji wymiany udziałów można oceniać przez pryzmat grupy wspólników, o ile transakcje wymiany udziałów, które doprowadziły do spełnienia warunków do korzystania ze zwolnienia, nastąpiły w okresie 6 miesięcy poprzedzających uzyskanie bezwzględnej większości praw głosów w spółce, której udziały (akcje) są nabywane.
Odnosząc powyższe rozważania do opisanego zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku, Wnioskodawca chciałby wskazać, że wniesienie posiadanych przez Wnioskodawcę akcji w Spółce zależnej do Spółki kapitałowej oraz wniesienie akcji Spółki zależnej przez Wspólnika będą stanowić odrębne czynności, jakkolwiek udokumentowane jednym aktem notarialnym. Z k.s.h. wynika bowiem, że obowiązek pokrycia kapitału spółki kapitałowej dotyczy każdego ze wspólników tej spółki. Tym samym, należy odróżnić kwestię podwyższenia kapitału Spółki kapitałowej (które stanowi jedną czynność) od przeniesienia własności akcji, które będzie stanowić odrębną czynność w odniesieniu do każdego Akcjonariusza.
Jednocześnie należy podkreślić, że nabycie (o którym mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o p.d.o.f.) przez Spółkę kapitałową akcji Spółki zależnej, będzie wynikiem właśnie przeniesienia własności akcji, dokonanego przez każdego z Akcjonariuszy. Zatem nabycie akcji Spółki zależnej nie będzie bezpośrednim wynikiem podwyższenia kapitału Spółki kapitałowej, ale wynikiem wniesienia wkładów (w ramach odrębnych czynności dokonywanych przez Akcjonariuszy) na pokrycie tego podwyższenia. W tym kontekście istotne jest, że Wspólnik (posiadający ponad 50% akcji Spółki zależnej) zostanie wskazany jako wnoszący wkład pierwszy w kolejności, a Wnioskodawca zostanie wskazany, jako wnoszący wkład w dalszej kolejności po Wspólniku - mając na uwadze, że dla skuteczności przeniesienia własności akcji Spółki zależnej na rzecz Spółki kapitałowej - nie jest wymagana rejestracja podwyższenia kapitału Spółki kapitałowej, lecz do przeniesienia własności dochodzi z chwilą dokonania danej czynności prawnej, Spółka kapitałowa - w pierwszej kolejności - uzyska większość praw głosu w Spółce zależnej (w związku z wniesieniem wkładu przez Wspólnika) a następnie - zwiększy posiadaną ilość praw głosu w Spółce zależnej (w związku z wniesieniem wkładu przez Wnioskodawcę). Należy bowiem mieć na uwadze, że - jak zostało wskazane w ramach opisu zdarzenia przyszłego - Wspólnik oraz Wnioskodawca dokonają zawarcia odrębnych umów rozporządzających akcjami Spółki zależnej (przedmiotowe umowy będą skutkować nabyciem akcji przez Spółkę kapitałową), przy czym umowa pomiędzy Wspólnikiem i Spółką kapitałową zostanie zawarta najpierw, a umowa pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką kapitałową - w dalszej kolejności.
Powyższe będzie znajdować odzwierciedlenie w numerach repertorium dokumentów zawierających poszczególne umowy rozporządzające.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku planowanej transakcji wymiany udziałów/akcji, wszystkie wskazane powyżej warunki zostaną spełnione, tj.:
1. Spółka kapitałowa (wymieniona w załączniku nr 3 do ustawy o p.d.o.f.) nabędzie od Wnioskodawcy akcje Spółki zależnej (wymienionej w załączniku nr 3 do ustawy o p.d.o.f.) oraz w zamian za te akcje przekaże odpowiednio Wnioskodawcy własne udziały (przy czym Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki kapitałowej częściowej zapłaty w gotówce);
w wyniku planowanej transakcji wymiany udziałów, Spółka kapitałowa najpierw uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej, a następnie - posiadając bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej, zwiększy ilość posiadanych akcji w tej spółce:
dodatkowo, nawet gdyby w ocenie Organu, dla celu zastosowania przedmiotowego zwolnienia wymagana była rejestracja podwyższenia kapitału Spółki kapitałowej (z czym w świetle powyższej argumentacji nie można się zgodzić), to w takim przypadku wniesienie aportu przez Wspólnika i wniesienie aportu przez Wnioskodawcę nastąpią w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy;
aporty w postaci akcji Spółki zależnej zostaną przeznaczone w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki kapitałowej.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce jest wspólnikiem w spółce kapitałowej z siedzibą w Polsce posiadającym mniej niż 50% akcji w kapitale Spółki zależnej. Wspólnikiem Spółki zależnej będzie m.in. inna osoba fizyczna podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, która będzie posiadać akcje dające ponad 50% praw głosu w Spółce zależnej. Planowane jest, że wspólnikiem Spółki zależnej zostanie w przyszłości spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka kapitałowa), w której Wnioskodawca i Wspólnik posiadać będą udziały. Spółka kapitałowa zostanie wspólnikiem Spółki zależnej w wyniku otrzymania aportem jej akcji, transakcja ta będzie polegała na tym, że Spółka kapitałowa nabędzie od obecnych wspólników Spółki zależnej (tekst jedn.:m.in. od Wnioskodawcy i Wspólnika) akcje posiadane przez nich w Spółce zależnej, natomiast Wnioskodawca i Wspólnik w zamian otrzymają nowe udziały Spółki kapitałowej, wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki kapitałowej (przy czym Wnioskodawca i Wspólnik nie otrzymają od Spółki kapitałowej żadnej, w tym częściowej, zapłaty w gotówce). W wyniku opisanej transakcji, Spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej. Planowane jest, że przedmiotowa transakcja będzie przeprowadzona w następstwie podjęcia przez Wnioskodawcę oraz pozostałych udziałowców Spółki kapitałowej jednomyślnej uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki kapitałowej oraz o pokryciu podwyższenia w drodze aportu akcji w Spółce zależnej. Wnioskodawca oraz Wspólnik dokonają aportu akcji w Spółce zależnej do Spółki kapitałowej, w ramach jednego aktu notarialnego, w którym Wspólnik zostanie wskazany jako wnoszący wkład pierwszy w kolejności, a Wnioskodawca zostanie wskazany, jako wnoszący wkład w dalszej kolejności po Wspólniku. Zawarte zostaną odrębne umowy rozporządzające pomiędzy Akcjonariuszami wnoszącymi akcje w ramach wkładu niepieniężnego, a Spółką kapitałową. Stosowna umowa rozporządzająca zostanie zawarta w pierwszej kolejności przez Wspólnika, a następnie przez Wnioskodawcę jako odrębna umowa rozporządzająca (dokument zawierający umowę zawartą przez Wnioskodawcę będzie mieć dalszy, wyższy numer repertorium w stosunku do dokumentu zawierającego umowę zawartą przez Wspólnika). Nabycie akcji przez Spółkę kapitałową od Wnioskodawcy nastąpi w okresie 6 miesięcy, liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło nabycie akcji przez Spółkę kapitałową od Wspólnika.
W przedmiotowej sprawie planowane nabycie akcji Spółki zależnej (w której akcje posiada Wnioskodawca) przez Spółkę kapitałową nie będzie spełniać warunków określonych w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca we wniosku wyraźnie wskazał, że posiada mniej niż 50% akcji w kapitale Spółki oraz, że w Spółce występuje również inny wspólnik. Planowane jest, że przedmiotowa transakcja będzie przeprowadzona w następstwie podjęcia przez Wnioskodawcę oraz pozostałych udziałowców Spółki kapitałowej jednomyślnej uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki kapitałowej. Ponadto zawarte zostaną odrębne umowy rozporządzające pomiędzy Akcjonariuszami wnoszącymi akcje w ramach wkładu niepieniężnego, a Spółką kapitałową. Stosowna umowa rozporządzająca zostanie zawarta w pierwszej kolejności przez Wspólnika, a następnie przez Wnioskodawcę jako odrębna umowa rozporządzająca (dokument zawierający umowę zawartą przez Wnioskodawcę będzie mieć dalszy, wyższy numer repertorium w stosunku do dokumentu zawierającego umowę zawartą przez Wspólnika). Nabycie akcji przez Spółkę kapitałową od Wnioskodawcy nastąpi w okresie 6 miesięcy, liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło nabycie akcji przez Spółkę kapitałową od Wspólnika.
Zatem w rozstrzyganej kwestii koniecznym jest analizowanie sytuacji każdego ze wspólników osobno. Zwolnienie z podatku może uzyskać tylko osoba wnosząca większościowy pakiet udziałów (akcji), ponieważ wypełnia określone przesłanki wynikające z przepisów. Wnioskodawca nie posiadający większości udziałów (akcji) nie wypełnia dyspozycji zawartej w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Posiadane przez Wnioskodawcę akcje nie są bowiem w stanie zapewnić spółce nabywającej udziały uzyskanie bezwzględnej większości praw głosów w spółce, której udziały (akcje) są nabywane.
Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajdzie art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w wyniku samodzielnego wniesienia przez Wnioskodawcę akcji w Spółce zależnej nie zostanie spełniony warunek wielkości praw głosu wymagany do zastosowania ww. przepisu.
W tym miejscu wskazać należy, że w związku z planowaną transakcją aportu akcji w Spółce zależnej do Spółki kapitałowej po stronie Wnioskodawcy wnoszącego mniejszościowy pakiet akcji nie powstałby przychód podlegający opodatkowaniu w sytuacji, kiedy po wniesieniu przez Wspólnika większościowego pakietu akcji doszłoby do zarejestrowania w KRS podwyższenia kapitału zakładowego.
Wskazać bowiem należy, że zgodnie z cytowanym wyżej art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopiero dzień rejestracji spółki kapitałowej lub rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego skutkuje osiągnięciem przez udziałowca (akcjonariusza) przychodu w związku z objęciem udziałów (akcji) w zamian za aport w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Z analizy przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030,) wynika, że wpis spółki do rejestru oraz wpis do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego mają charakter konstytutywny (art. 262 § 4 Kodeksu spółek handlowych). Oznacza to, że zarówno do powstania spółki kapitałowej jak również do podwyższenia kapitału zakładowego takiej spółki dochodzi dopiero z chwilą dokonania stosownego wpisu w rejestrze. Dopiero w tym momencie następuje skuteczne z prawnego punktu widzenia objęcie udziałów (akcji) w kapitale zakładowym tworzonej spółki albo w podwyższonym kapitale zakładowym spółki. Zatem brak rejestracji aportu wspólnika większościowego wyklucza zastosowanie normy wynikającej z art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy aporcie Wnioskodawcy.
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy - zgodnie z którym dla celu zastosowania omawianego przepisu art. 24 ust. 8a nie jest wymagana rejestracja podwyższenia kapitału Spółki kapitałowej - należało uznać za nieprawidłowe.