Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo-do-odliczenia/iptpp4-443-802-14-3-unr
Timestamp: 2018-03-18 13:50:46
Legal References Found: art. 14
 art. 86
 art. 86
 art. 8
 art. 8
 FSK 
 art. 8
 art. 8
 art. 17
 FSK 
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 7
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15

Document Content:
prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na budowę infrastruktury kanalizacyjnej, wykorzystywanej przez zakład budżetowy,
sposób dokonania odliczenia podatku naliczonego.
IPTPP4/443-802/14-3/UNRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2014 r. (data wpływu 3 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na budowę infrastruktury kanalizacyjnej, wykorzystywanej przez zakład budżetowy jest nieprawidłowe.
ZGK funkcjonuje na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 885; dalej: ustawa o finansach publicznych) oraz Regulaminu dostarczania wody i odprowadzania ścieków (dalej: Regulamin) zatwierdzonego uchwałą Rady Miejskiej Nr ... z dnia 29 maja 2014 r. ZGK nie posiada osobowości prawnej.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.(oznaczone we wniosku jako pytani nr 2, 3)
Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych związanych z budową infrastruktury kanalizacyjnej wykorzystywanej przez ZGK do wykonywania w ramach realizacji zadań własnych Gminy czynności w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy...
Czy odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać w oparciu o zasady przewidziane w art. 86 ust. 10 (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. również ust. 10b) i 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres (miesiąc), w którym otrzymała faktury od wykonawcy robót (dostawcy towarów lub usług), co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT złożonych przez Gminę...
Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią wydatków inwestycyjnych związanych z budową infrastruktury kanalizacyjnej wykorzystywanej przez ZGK do wykonywania w ramach realizacji zadań własnych Gminy czynności w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy.
Odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać w oparciu o zasady przewidziane w art. 86 ust. 10 (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. również ust. 10b) i 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres (miesiąc), w którym otrzymała faktury od wykonawcy robót (dostawcy towarów lub usług), co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT złożonych przez Gminę.
Odnosząc się do pierwszego ze wskazanych powyżej warunków, tj. nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano w stanie faktycznym, wydatki inwestycyjne zostały poniesione przez Gminę, będącą zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Tym samym pierwsza przesłanka warunkująca możliwość skorzystania z prawa do odliczenia jest w tym przypadku spełniona. Jednocześnie Gmina pragnie zauważyć, iż poniesione przez nią wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury kanalizacyjnej są związane z działalnością opodatkowaną VAT, tj. z odpłatnym świadczeniem usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków, które to czynności podlegają opodatkowaniu VAT (nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania). Zdaniem Gminy, istnieje bowiem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budowę infrastruktury kanalizacyjnej z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci sprzedaży usług zbiorowego odprowadzania ścieków. Gdyby bowiem Gmina nie poniosła wydatków na budowę tej infrastruktury, nie powstałby przedmiot świadczenia usług i tym samym Zakład nie miałby w ogóle możliwości świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT. Wobec powyższego, w ocenie Gminy także drugą z ww. przesłanek, warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy uznać za spełnioną.
Na powyższe, zdaniem Gminy, nie powinien mieć wpływu fakt, iż „technicznie” usługi te są świadczone oraz rozliczane dla celów VAT przez ZGK (w składanych przez Zakład deklaracjach VAT), któremu Gmina powierzyła realizację zadań własnych w tym zakresie. Zakład pełni bowiem w tym przypadku rolę technicznego wykonawcy jednego z obszarów działalności Gminy. Jak bowiem Gmina wskazała powyżej, przepisy ustawy o gospodarce komunalnej uprawniają Gminę do wyboru, w jakiej formie organizacyjnoprawnej będzie prowadziła swą działalność w zakresie wykonywania zadań własnych o charakterze użyteczności publicznej. Jedną z takich form, przewidzianych w przedmiotowej ustawie jest właśnie realizowanie zdań w zakresie gospodarki komunalnej poprzez powołany w tym celu zakład budżetowy. Jednocześnie, zdaniem Gminy, wybór podmiotu, za pomocą którego realizowane są zadania własne Gminy nie może wpływać na odrębne traktowanie tych zadań na gruncie VAT. W każdym przypadku bowiem, tj. zarówno, gdy zadania własne Gminy wykonywane są przez ZGK, jak również w przypadku gdyby Gmina realizowała je samodzielnie, bądź ich realizacja została powierzona spółce prawa handlowego, czynności te stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym podlegają opodatkowaniu VAT.
Zdaniem Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową infrastruktury kanalizacyjnej, bez względu na fakt, iż sprzedaż opodatkowana, której służy przedmiotowa infrastruktura, prowadzona jest przez ZGK. W tym przypadku bowiem, zdaniem Gminy, należy uwzględnić specyfikę relacji jakie zachodzą pomiędzy Gminą a jej Zakładem, w szczególności fakt, iż czynności dokonywane pomiędzy Gminą a ZGK, w tym udostępnienie infrastruktury kanalizacyjnej przez Gminę Zakładowi, nie stanowią świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, ani innej czynności podlegającej opodatkowaniu. Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w wyroku NSA z dnia 18 października 2011 r. sygn. I FSK 1369/10: „realizacja przez samorządowy zakład budżetowy zadań własnych tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej, nie stanowi świadczeń (usług w rozumieniu art. 8 u.p.t.u.) podlegających opodatkowaniu VAT pomiędzy tymi podmiotami, co nie wklucza ich opodatkowania z tytułu ich odpłatnego świadczenia na rzecz podmiotów zewnętrznych (konsumentów czynności w zakresie gospodarki komunalnej)”.
Pogląd taki został również wyrażony w wyroku z dnia 5 sierpnia 2014 r. sygn. I SA/Rz 513/14, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Rzeszowie stwierdził, iż „Pomimo wyodrębnienia zakładu budżetowego ze struktury tworzącej go jednostki samorządowej, które pozwala na uznanie go za samodzielnego od tej jednostki podatnika podatku od towarów i usług, realizacja zadań własnych tej jednostki przez zakład budżetowy nie tworzy pomiędzy tymi podmiotami takiego stosunku prawnego, na podstawie, którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. W takim bowiem przypadku zakład budżetowy nie wykonuje usług komunalnych na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonująca jej zadania własne wobec usługobiorców zewnętrznych, co pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.
Z uwagi właśnie na tę specyfikę relacji zachodzących pomiędzy Gminą i ZGK, będącymi odrębnymi podatnikami VAT, zostaje „zagubiony” jeden etap obrotu (nieodpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz ZGK nie podlega bowiem opodatkowaniu VAT). W tym przypadku podatek naliczony związany jest z wydatkami, jakie Gmina ponosi na potrzeby realizacji czynności opodatkowanych, wykonywanych przez Zakład. Celem poniesienia tych wydatków przez Gminę było właśnie umożliwienie Zakładowi wykonywania czynności opodatkowanych VAT polegających na realizowaniu zadań własnych Gminy w zakresie świadczenia usług zbiorowego odprowadzania ścieków.
W konsekwencji, zdaniem Gminy, w tym przypadku należy uznać, iż poniesione przez nią wydatki inwestycyjne mają bezpośredni związek ze świadczeniem usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków. Jednocześnie, jak Gmina wskazała powyżej, fakt powierzenia wykonywania części swojej działalności podlegającej opodatkowaniu VAT Zakładowi i udostępnienia mu nieodpłatnie odpowiedniej infrastruktury kanalizacyjnej niezbędnej do prowadzenia tej działalności, nie powoduje w tym przypadku przerwania związku pomiędzy poniesionymi przez Gminę wydatkami na budowę tej infrastruktury z działalnością opodatkowaną. W takim wypadku bowiem działalność prowadzoną przez ZGK należy postrzegać jako działalność prowadzoną de facto przez samą Gminę. Nieodpłatne udostępnienie infrastruktury kanalizacyjnej ZGK, zdaniem Gminy, nie powinno pozbawiać jej prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową tej infrastruktury.
Przyjęcie odmiennego założenia byłoby bowiem sprzeczne z zasadą neutralności VAT, która jest podstawową zasadą konstrukcyjną tego podatku. Zgodnie z tą zasadą, VAT powinien być neutralny dla podatników, a jego ciężar winien ponosić ostateczny konsument. Podatek ten nie powinien stanowić obciążenia dla podatników, nabywających towary i usługi nie celem ich konsumpcji, lecz na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie stanowi zatem żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji VAT, jako podatku od wartości dodanej. Jeżeli zatem Gmina poniosła ciężar VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z realizowaną inwestycją w zakresie budowy infrastruktury kanalizacyjnej wykorzystywanej przez nią następnie w działalności podlegającej opodatkowaniu VAT, której prowadzenie zostało powierzone ZGK, to odmówienie Gminie prawa do odliczenia VAT naliczonego w tym przypadku stanowiłoby naruszenie zasady neutralności VAT.
Gmina pragnie również zwrócić uwagę, iż ze względu na charakter stosunków finansowych łączących Gminę i ZGK, podatek należny wykazywany przez Zakład z tytułu wykonywanych czynności opodatkowanych ostatecznie obciąża Gminę. Zatem brak prawa Gminy do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z działalnością opodatkowaną Zakładu skutkowałby koniecznością poniesienia przez Gminę (niebędącą ostatecznym konsumentem) ciężaru VAT. W tym przypadku, jako że podatek naliczony oraz podatek należny jest niejako „rozbity” między dwa podmioty (Gminę i ZGK), które w stosunkach z podmiotami trzecimi występują jako niezależni podatnicy VAT, natomiast między sobą nie realizują czynności podlegających opodatkowaniu VAT, brak prawa Gminy do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową infrastruktury kanalizacyjnej stanowiłby ewidentne naruszenie zasady neutralności. Poniesiony przez Gminę podatek VAT w takim przypadku stanowiłby bowiem koszt Gminy, mimo iż powstała infrastruktura kanalizacyjna służy w całości działalności opodatkowanej VAT. W takim przypadku VAT stanowiłby koszt Gminy tylko dlatego, że prowadzi ona działalność gospodarczą w zakresie gospodarki wodno-ściekowej za pośrednictwem takiej, a nie innej formy organizacyjnej, podczas gdy inne gminy, prowadzące działalność gospodarczą bez pośrednictwa zakładu budżetowego np. samodzielnie, posiadałyby w analogicznej sytuacji pełne prawo do odliczania VAT naliczonego od tego typu wydatków. Takie stanowisko prowadziłoby tym samym również do naruszenia również zasady równości.
Gmina pragnie zauważyć, iż podstawowym narzędziem realizującym zasadę neutralności jest prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego. Istnieją wyjątkowe sytuacje, podobnie jak w analizowanym przypadku, w których wydatki na zakupy inwestycyjne ponosi jeden podmiot, podczas gdy inny podmiot wykorzystuje te inwestycje do swojej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał) wypowiadał się na temat takich wyjątkowych sytuacji - w szczególności we wskazanych poniżej wyrokach w sprawach Faxworld oraz Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn. W sprawach tych Trybunał uznał, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać prawo do odliczenia podmiotowi A, pomimo że zakupione przez podmiot A towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez podmiot B. Trybunał uznał tak, choć w wymienionych sprawach organy podatkowe kwestionowały odliczenie ze względu na określone przeszkody formalne (formalnie były to odrębne podmioty, choć majątek nabyty przez jeden z nich był wykorzystywany w działalności gospodarczej innego podmiotu; podmioty te były ściśle ze sobą powiązane; majątek tych podmiotów był tożsamy; drugi był w określonym sensie następcą pierwszego).
Powyższe znajduje również wyraz w innych orzeczeniach TSUE. Przykładowo w wyroku w sprawie 268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelem, Trybunał wskazał, iż system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”. Takie stanowisko zostało zaprezentowane przez TSUE również w orzeczeniu wydanym w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym stwierdził on, że „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.
Podobne stanowisko zostało przedstawione w orzeczeniu w sprawie C-78/00 Komisja WS przeciwko Republice Włoskiej, gdzie TSUE stwierdził, że „niezależnie od tego, ponieważ zwrot nadwyżki VAT jest jednym z fundamentalnych czynników gwarantujących stosowanie zasady neutralności wspólnego systemu VAT, warunki ustalone przez Państwa Członkowskie nie mogą uchybiać tej zasadzie sprawiając. że podatnik w całości bądź w części poniesie ciężar VAT.
Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w orzeczeniu w sprawach C-177/99 oraz C-181/99, w którym TSUE wskazał, iż zgodnie z podstawową zasadą systemu podatku VAT, która wynika również z artykułu 2 I Dyrektywy i VI Dyrektywy, VAT stosuje się do każdej transakcji w ramach działalności produkcyjnej lub dystrybucyjnej po dokonaniu odliczenia podatku VAT nałożonego bezpośrednio na transakcje zakupu. Zgodnie z ustaloną linią orzecznictwa, prawo do odliczeń przewidziane w art. 17 VI Dyrektywy jest integralną częścią systemu podatku VAT i zasadniczo nie może być ograniczane. (...) Jakiekolwiek ograniczanie prawa do odliczeń ma wpływ na poziom obciążeń podatkowych i musi być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich
Gmina pragnie podkreślić, iż stanowisko zgodne z powyższym zostało zaprezentowane przez WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 28 kwietnia 2008 r, sygn. I SA/Wr 1551/07, w którym Sąd stwierdził, iż „Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego wiązanego z działalnością opodatkowaną, dlatego też korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT jako fundamentalne prawo podatnika, a nie jako jego przywilej.
W odniesieniu do powyższego, Gmina pragnie zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie infrastruktura kanalizacyjna, na budowę której Gmina poniosła wydatki inwestycyjne, jest wykorzystywana do działalności gospodarczej, która podlega opodatkowaniu VAT. Wykorzystanie majątku odbywa się w pewnym sensie przez jednostkę organizacyjną, wyodrębnioną ze struktury Gminy w celu realizacji jej zadań własnych w zakresie gospodarki komunalnej, tj. ZGK. Niemniej jednak fakt, iż w tym przypadku sprzedaż opodatkowana z tytułu świadczonych usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków, stanowiących zadanie własne Gminy, występuje nie bezpośrednio po stronie Gminy, lecz w jej Zakładzie, nie powinien skutkować zakwestionowaniem prawa Gminy do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową infrastruktury kanalizacyjnej.
Takie stanowisko w analogicznej sytuacji w szczególności zostało przedstawione w wyroku z dnia 2 września 2014 r. sygn. I FSK 938/14, NSA uznał, że: „(...) w świetle zasady neutralności nie ma żadnych przeszkód, aby Gmina realizowała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na inwestycje, w oparciu o które samorządowy zakład budżetowy wykonuje - w jej imieniu – jej zadania własne, generujące podatek należny. Nie sprzeciwia się temu w szczególności fakt, że sprzedaż opodatkowana występuje po stronie odrębnego podatnika (samorządowego zakładu budżetowego), a podatek naliczony odlicza inny podatnik (Gmina). Rozwiązanie takie umożliwia bowiem powyżej określona szczególna relacja pomiędzy tymi podmiotami, w ramach której nabyta przez Gminę inwestycja służy sprzedaży opodatkowanej realizowanej w imieniu tejże Gminy przez jej wyodrębnioną organizacyjnie jednostkę, jaką jest jej samorządowy zakład budżetowy.
(...) W sytuacji, gdy Gmina ponosi ciężar ekonomiczny wydatków (w tym podatku naliczonego) na realizację inwestycji, które - w ramach realizacji spoczywających na niej zadań komunalnych - generują jednocześnie podatek należny, nie ma podstaw do pozbawienia jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesienia tych –wydatków z tego tylko względu, że z przyczyn organizacyjnych inwestycje te obsługuje wydzielony z majątku tej jednostki zakład budżetowy, cechujący się wprawdzie na gruncie VAT podmiotowością podatkową, lecz ograniczoną w stosunku do tworzącej i finansującej go Gminy”.
Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 22 października 2013 r., sygn. I SA/Gd 983/13, w którym Sąd wskazał, iż „standardem w jednostkach samorządu terytorialnego jest to, że określone inwestycje prowadzone są przez samą jednostkę samorządu terytorialnego, natomiast majątek powstały w wyniku tej inwestycji jest użytkowany przez samorządowe jednostki organizacyjne tj. jednostki budżetowe bądź zakłady budżetowe. (...) W opinii Sądu nawet jeżeli przyjąć, że czynności pomiędzy samorządową jednostką budżetowa a jej macierzystą jednostką samorządu terytorialnego nie są czynnościami opodatkowanymi to jednostka samorządu terytorialnego jako podatnik VAT powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów, których efekt jest później wykorzystywany właśnie przez tą jednostkę budżetową do jej sprzedaży opodatkowanej.
Możliwość odliczenia VAT w stanach faktycznych zbliżonych do będącego przedmiotem analizy w zakresie prowadzenia działalności przez zakłady została potwierdzona także w następujących wyrokach:
WSA w Bydgoszczy z dnia 4 marca 2014 r., sygn. I SA/Bd 119/14
WSA w Bydgoszczy z dnia 13 marca 2014 r., sygn. I SA/Bd 120/14;
WSA w Rzeszowie z dnia 27 marca 2014 r., sygn. I SA/Rz 104/14;
WSA w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2014 r., sygn. III SA/Wa 3029/13;
WSA w Rzeszowie z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. I SA/Rz 311/14;
WSA w Krakowie z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. I SA/Kr 536/14;
WSA w Poznaniu z dnia 3 lipca 2014 r., sygn. I SA/Po 185/14;
WSA we Wrocławiu z dnia 10 października 2014 r., sygn. I SA/Wr 2038/14;
WSA we Wrocławiu z dnia 10 października 2014 r., sygn. I SA/Wr 2059/14;
WSA we Wrocławiu z dnia 10 października 2014 r., sygn. 1 SA/Wr 2048/14;
WSA w Opolu z dnia 15 października 2014 r., sygn. I SA/Op 525/14;
WSA w Opolu z dnia 15 października 2014 r., sygn. I SA/Op 524/14.
w orzeczeniu TSUE z dnia 29 kwietnia 2004 r., C-137/02 w sprawie Faxworld, w którym Trybunał uznał, że jeżeli dany podmiot nabywa towary lub usługi w celu wykonywania działalności gospodarczej i dokonuje tego jako podatnik VAT to przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego niezależnie od faktu czy będzie tę działalność wykonywał osobiście. Sprawa ta dotyczyła spółki cywilnej Faxword, która została utworzona tylko po to, aby przygotować przyszłą działalność nowoutworzonej spółki kapitałowej;
Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, iż przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową infrastruktury kanalizacyjnej, która jest i będzie wykorzystywana przez Zakład do świadczenia, w ramach realizacji zadań własnych Gminy, podlegających opodatkowaniu VAT usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków.
Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013r.), prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego powstaje m.in. w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.
Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ww. ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jak wynika natomiast z art. 86 ust. 10b ustawy o VAT, w aktualnym stanie prawnym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:
Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a. (nieznajdującego zastosowania w przedmiotowej sprawie).
W konsekwencji, zdaniem Gminy, ma ona prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych od 2011 r. wydatków na budowę infrastruktury kanalizacyjnej jak i kolejnych wydatków ponoszonych w przyszłości w oparciu o art. 86 ust. 10 i 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała fakturę dokumentującą dane nabycie, co w zakresie przeszłych wydatków, będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT.
Jednocześnie, mając na uwadze stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 1, uznające za słuszne deklarowanie przez ZGK obrotu oraz rozliczanie podatku należnego z tytułu czynności wykonywanych przez ZGK w ramach realizacji zadań własnych Gminy w zakresie świadczenia odpłatnych usług zbiorowego odprowadzania ścieków, w ocenie Gminy, może ona zrealizować przysługujące jej prawo do odliczenia w drodze korekty przeszłych rozliczeń zasadniczo za miesiące, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące poniesione przez nią wydatki inwestycyjne, bez konieczności uwzględniania w swych deklaracjach VAT-7 obrotów i kwot podatku należnego z tytułu czynności wykonywanych w ramach realizacji zadań własnych Gminy przez ZGK.
Reasumując, odliczenia kwot podatku naliczonego Gmina powinna dokonać w oparciu o zasady przewidziane w art. 86 ust. 10 (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. również ust. 10b) i 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres (miesiąc), w którym otrzymała faktury od wykonawcy robót (dostawcy towarów lub usług), co w zakresie wydatków przeszłych będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT złożonych przez Gminę.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca – Gmina - jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się Zakład Gospodarki Komunalnej (ZGK lub Zakład). ZGK jest samorządowym zakładem budżetowym, działającym na mocy uchwały Nr VII/37/03 z dnia 20 marca 2003 r. w sprawie statutu Zakładu Gospodarki Komunalnej, zmienionej uchwałą Nr II/4/10 z dnia 13 grudnia 2010 r. ZGK funkcjonuje na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz Regulaminu dostarczania wody i odprowadzania ścieków (Regulamin) zatwierdzonego uchwałą Rady Miejskiej Nr XLV/232/i4 z dnia 29 maja 2014 r. ZGK nie posiada osobowości prawnej. Gmina poprzez ZGK wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. ZGK wykonuje m.in. zadania własne Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, poprzez realizację w szczególności czynności w zakresie odprowadzania ścieków, dostawy wody, odczytu wodomierzy, naliczania opłat, bieżącej obsługi i konserwacji infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej oraz usuwania awarii. ZGK odpłatnie wykonuje zlecone mu zadania własne Gminy, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, uzyskiwanych z tytułu realizacji tych zadań w tym w szczególności z pobieranych opłat za dostarczoną wodę i odprowadzone ścieki. ZGK przypisano odrębny rachunek bankowy oraz obowiązek prowadzenia własnej księgowości w określonym zakresie. Podstawą gospodarki finansowej ZGK jest roczny plan finansowy, obejmujący przychody i wydatki stanowiące koszty działalności oraz stan środków obrotowych i rozliczeń z budżetem Gminy. Plan ten jednakże podlega zatwierdzeniu przez Gminę. Gmina sprawuje również nadzór nad działalnością kierownika ZGK i kontroluje prawidłowość podejmowanych przez niego decyzji w zakresie mającym wpływ na zlecone ZGK do realizacji zadania własne Gminy. ZGK 9 sierpnia 1993 r. został odrębnie od Gminy zarejestrowany na potrzeby VAT. W konsekwencji, ZGK wystawia faktury VAT, na których widnieje jako sprzedawca (m.in. świadczący usługi dostawy wody i odprowadzania ścieków na terenie Gminy), ujmuje je w ewidencji sprzedaży i wykazuje w składanych deklaracjach VAT. Od strony stricte formalnej (oznaczenie jako strona umowy, podpis, etc.) ZGK jest stroną umów z odbiorcami powyższych usług - przy czym raz jeszcze należy podkreślić, iż w odróżnieniu od Gminy, ZGK nie posiada osobowości prawnej. Od 2011 r. Gmina ponosi wydatki inwestycyjne związane z budową infrastruktury kanalizacyjnej znajdującej się na terenie Gminy. Inwestycje te są finansowane zarówno ze środków własnych Gminy jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych. W tym zakresie Gmina w szczególności w 2011 r. poniosła wydatki na budowę kanalizacji sanitarnej w miejscowości K. Ponadto w 2013 r. Gmina zrealizowała inwestycję w zakresie budowy kanalizacji sanitarnej w miejscowości Z. Gmina będzie realizowała kolejne etapy skanalizowania miejscowości znajdujących się na terenie Gminy. Budowa przedmiotowej infrastruktury kanalizacyjnej, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji. W związku z realizacją przedmiotowych inwestycji Gmina otrzymywała od dostawców/wykonawców faktury VAT z wykazanymi kwotami VAT naliczonego. Gmina nie odliczyła VAT naliczonego od wydatków poniesionych w tym zakresie, bowiem nie była pewna, czy takie prawo jej przysługuje. Powstałą w efekcie realizacji przedmiotowych inwestycji infrastrukturę kanalizacyjną, Gmina na podstawie protokołu przekazania PT nieodpłatnie udostępniła do korzystania ZGK na potrzeby realizacji przez ten podmiot zadań własnych Gminy w zakresie świadczenia odpłatnych usług zbiorowego odprowadzania ścieków. Przedmiotowa infrastruktura kanalizacyjna udostępniona do użytkowania ZGK jest przez Zakład w całości wykorzystywana do świadczenia odpłatnych usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków, tj. do czynności opodatkowanych VAT. Nie są świadczone za jej pomocą żadne czynności dodatkowe, które nie podlegałyby opodatkowaniu, bądź byłyby zwolnione od opodatkowania.
Biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, iż w przypadku nieodpłatnego udostępniania infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Zakładu, Gmina nie używa/nie będzie używać ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym w powyższym zakresie Wnioskodawca nie działa/nie będzie działać jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji powyższa czynność jest/będzie wyłączona całkowicie z systemu podatku VAT.
Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, iż nieodpłatne udostępnienie infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Zakładu nie stanowiło/nie stanowi/nie będzie stanowić czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z poniesionymi przez Gminę wydatkami inwestycyjnymi na budowę infrastruktury kanalizacyjnej wskazać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy powstałe efekty realizowanej inwestycji po ich przekazaniu do używania na rzecz Zakładu Gospodarki Komunalnej - jak wyżej wskazano - nie są wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Mając na uwadze bowiem uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, iż w przypadku nieodpłatnego przekazania efektów realizowanej inwestycji Zakładowi Gospodarki Komunalnej, Gmina nie używa ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym w powyższym zakresie Wnioskodawca nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji powyższa czynność wyłączona jest całkowicie z systemu podatku VAT.
Jednocześnie należy podkreślić, iż jak wynika z okoliczności sprawy, Zakład Gospodarki Komunalnej (zakład budżetowy Gminy) jest odrębnie od Gminy zarejestrowany na potrzeby VAT. W konsekwencji, Zakład Gospodarki Komunalnej na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z osobami trzecimi dokonuje sprzedaży wody i świadczy usługi w zakresie odbioru ścieków. Wynikający z tych czynności obrót/podatek VAT należny wykazywany jest w deklaracjach VAT Zakładu.
W świetle powyższego stwierdzić należy, że utworzony przez Gminę zakład budżetowy, wykonując zadania z zakresu usług dostawy wody i odbioru ścieków, spełnia definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy i działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.
Należy zatem stwierdzić, iż zakupy towarów i usług związane z realizacją przedmiotowych inwestycji obejmujących wybudowanie infrastruktury kanalizacyjnej pozostają bez związku z czynnościami implikującymi po stronie Gminy podatek należny. Służą one czynnościom opodatkowanym po stronie Zakładu (odrębnego od Gminy podatnika VAT), któremu Wnioskodawca nieodpłatnie przekazał efekty inwestycji do użytkowania. Bowiem, jak wynika z treści wniosku, to nie Gmina, lecz Zakład Gospodarki Komunalnej zawiera z odbiorcami usług umowy cywilnoprawne na dostawę wody, odbiór ścieków oraz odprowadza z tego tytułu podatek należny, czyli dokonuje sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.
Jak wynika z okoliczności sprawy Zakład Gospodarki Komunalnej świadcząc odpłatne usługi w zakresie dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków i będąc odrębnym podatnikiem podatku VAT rozlicza podatek należny z tytułu tych czynności. Zatem Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi na budowę infrastruktury kanalizacyjnej.
W związku z uznaniem, że Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury kanalizacyjnej, odpowiedź na pytanie oznaczone jako nr 2 stała się bezprzedmiotowa.
Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na budowę infrastruktury kanalizacyjnej, wykorzystywanej przez zakład budżetowy. Natomiast wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie niedokonywania w deklaracjach Gminy rozliczeń podatku należnego z tytułu usług wykonywanych przez zakład budżetowy został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Prawo do odliczenia > IPTPP4/443-802/14-3/UNR