Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/iptpb3-4511-397-15-4-pm-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-184851576
Timestamp: 2020-05-31 14:01:42
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 170
 art. 169
 art. 14
 art. 551
 art. 551
 art. 22
 art. 22
 art. 24
 art. 17
 art. 22
 art. 9
 art. 21
 art. 17
 art. 30
 art. 30
 art. 22
 art. 23
 art. 23
 art. 22
 art. 22
 art. 24
 art. 17
 art. 24
 art. 22
 art. 8
 art. 8
 art. 27
 art. 8
 art. 860
 art. 875
 art. 22
 art. 24
 art. 47

Document Content:
IPTPB3/4511-397/15-4/PM - Pismo wydane przez:...
IPTPB3/4511-397/15-4/PM
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2015 r. (data wpływu 8 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lutego 2016 r. (data wpływu 11 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, objętych za wkład niepieniężny objęty współwłasnością łączną (pytanie nr 2) - jest prawidłowe.
Pismem z dnia 18 grudnia 2015 r., nr IBPB-2-2/4511-733/15/ZuK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), przesłał wniosek Pani....., zgodnie z właściwością miejscową i rzeczową do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi.
Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), pismem z dnia 28 stycznia 2016 r., nr IPTPB3/4511-397/15-2/PM (doręczonym w dniu 2 lutego 2016 r.), wezwał Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Wnioskodawczyni jest udziałowcem spółki.... Sp. z o.o. (zwanej dalej: Spółką), w której posiada 790 udziałów o łącznej wartości nominalnej 790 000 zł (po 1 000 zł na udział). Udziały w Spółce objęte zostały w następujący sposób:
Spółka została zawiązana w dniu 20 października 2005 r. z kapitałem 52 000 zł. Kapitał zakładowy został wówczas pokryty przez trójkę wspólników: Wnioskodawczynię,.... (zwanego dalej: ŁW) oraz..... (zwanego dalej: RD). Udziały zostały objęte po wartości nominalnej, zaś każdy ze wspólników objął odpowiednio:
a. Wnioskodawczyni - 13 udziałów;
b. ŁW -13 udziałów;
c. RD - 26 udziałów.
Następnie, w dniu 3 kwietnia 2006 r. został podwyższony kapitał zakładowy Spółki do wysokości 3 159 000 zł w drodze wniesienia do Spółki aportu w postaci objętego współwłasnością łączną majątku przedsiębiorstwa spółki cywilnej..... (której udziałowcami byli Wnioskodawczyni, ŁW oraz RD), którego wartość wedle sporządzonej wyceny wynosiła 5 107 000 zł. Po dokonaniu aportu i podwyższeniu kapitału zakładowego struktura udziałowa prezentowała się następująco:
b. ŁW - 13 udziałów;
c. RD - 26 udziałów;
d. 3 107 udziałów - objęte przez Wnioskodawczynię, ŁW oraz RD na zasadzie wspólności łącznej w konsekwencji wniesienia do Spółki majątku spółki cywilnej objętego współwłasnością łączną.
d. 3 108 udziałów - objęte przez Wnioskodawczynię, ŁW oraz RD na zasadzie wspólności łącznej w konsekwencji wniesienia do Spółki majątku spółki cywilnej objętego współwłasnością łączną.
W dniu 13 września 2011 r. wspólnicy spółki cywilnej...... rozwiązali umowę spółki cywilnej, na mocy której została zniesiona współwłasność łączna 3 108 udziałów w Spółce. Rozdzielenia udziałów pomiędzy wspólnikami ww. spółki cywilnej dokonano zgodnie z postanowieniami umowy spółki cywilnej (na mocy której Wnioskodawczyni otrzymała 25% udziałów w Spółce), w wyniku czego struktura udziałowa Spółki ukształtowała się następująco:
a. Wnioskodawczyni - 790 udziałów;
b. ŁW - 790 udziałów;
c. RD - 1 580 udziałów.
W piśmie z dnia 9 lutego 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że udziały w.... Sp. z o.o. z siedzibą.... zostały przez Wnioskodawczynię objęte:
w ramach współwłasności łącznej spółki cywilnej..... w zamian za wkład niepieniężny (3 107 udziałów w 2006 r.);
w ramach współwłasności łącznej spółki cywilnej..... w zamian za wkład pieniężny (1 udział w 2010 r.).
Następnie, po rozwiązaniu spółki cywilnej..... w 2011 r. (konsekwencją którego było zniesienie współwłasności łącznej tych udziałów) doszło do zmiany statusu właścicielskiego 3 108 udziałów, które zostały podzielone między wspólników rozwiązanej spółki cywilnej - Wnioskodawczyni przypadło tu 777 dodatkowych udziałów.
Wnioskodawczyni wyjaśniła, że zarówno z treści opisanego przez Nią stanu faktycznego, jak i uzasadnienia stanowiska prawno-podatkowego wynika wprost, że przedmiotem wkładu było przedsiębiorstwo, zarówno w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm., dalej k.c.). Niemniej - dla przejrzystości - Wnioskodawczyni potwierdziła w tym względzie, że przedmiotem aportu dokonanego w dniu 3 kwietnia 2006 r. było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.
1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że kosztem uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce, w części objętej w zamian za wkład pieniężny będzie wysokość wydatków na objęcie udziałów w Spółce, obejmujące cenę nabycia (objęcia udziałów), a także opłaty notarialne.
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że kosztem uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce, w części objętej w zamian za wkład w postaci objętego współwłasnością łączną majątku przedsiębiorstwa spółki cywilnej będzie wartość tego przedsiębiorstwa wniesionego do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wynikająca z ksiąg przedsiębiorstwa, określona na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia, zaś koszty uzyskania przychodu będą podlegały rozliczeniu pomiędzy wspólników proporcjonalnie do posiadanego udziału w spółce cywilnej.
3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że do jednego udziału objętego w drodze wkładu pieniężnego ze spółki cywilnej objętego współwłasnością łączną można w celu uproszczenia rozliczeń zastosować zasady obliczania kosztów uzyskania przychodów określone w pytaniu nr 2 powyżej.
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2, natomiast w pozostałym zakresie zostaną odrębne rozstrzygnięcia.
3 107 udziałów w Spółce zostało pokryte aportem w postaci przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej...... W ocenie Wnioskodawczyni, w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodu z tym związanych zastosowanie znajduje art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f., który stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:
Wskazana łączna wysokość kosztów zakreślona art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f. odnosi się do całości udziałów objętych pierwotnie współwłasnością łączną. W ocenie Wnioskodawczyni aby wyliczyć wysokość kosztów przypadających "na jednego wspólnika" należy odwołać się do proporcjonalnej ilości udziałów, jakie Wnioskodawczyni otrzymała wskutek likwidacji spółki cywilnej. W odniesieniu do kwestii rozkładu kosztów pomiędzy wspólników spółki cywilnej po jej rozwiązaniu należy zważyć, że przekształcenie współwłasności łącznej we współwłasność ułamkową ze względu na rozwiązanie spółki cywilnej na gruncie prawa podatkowego pozostaje neutralne i nie ma dla niej znaczenia (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 sierpnia 2010 r., sygn. IBPBII/2/415-620/10/MM).
W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawczyni, podstawę wyliczenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa spółki cywilnej będzie stanowić wartość tego przedsiębiorstwa wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wynikająca z ksiąg przedsiębiorstwa, określona na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia - w części w jakiej Wnioskodawczyni przypadły udziały w związku z likwidacją spółki cywilnej.
Owe całościowe koszty uzyskania przychodu powinny podlegać rozliczeniu pomiędzy wspólników proporcjonalnie do posiadanego udziału w spółce (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 marca 2013 r., sygn. IPTPB2/415-6/13-4/Kr - która choć odnosi się ona do spółki jawnej - wytycza generalne granice przekładania udziału w spółce na podział kosztów ich uzyskania). W przypadku spółki cywilnej, w której majątek wspólników objęty jest bezułamkową wspólnością łączną, czynnikiem decydującym o rozdzieleniu kosztów pomiędzy byłych wspólników udział w podzielonej współwłasności łącznej. Podsumowując - koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów objętych w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa spółki cywilnej winien być ustalony w oparciu o zapisy podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także ewidencji wyposażenia na dzień objęcia udziałów w spółce z o.o. Tak ustalony koszt uzyskania przychodu należy przypisać podatnikowi proporcjonalnie do posiadanego udziału we współwłasności łącznej zbywanych udziałów w spółce, bez uwzględniania wartości należności i zobowiązań przeniesionych na spółkę w ramach wkładu niepieniężnego w formie przedsiębiorstwa spółki cywilnej (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/ Gd 102/11).
25% udziałów spółki - Wnioskodawczyni;
25% udziałów spółki - ŁW;
50% udziałów spółki - RD;
to każdemu wspólnikowi będzie przysługiwało prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży tych udziałów odpowiednio: 50%, 25% i 25% kwoty przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a u.p.d.o.f. W przypadku Wnioskodawczyni, której w wyniku likwidacji spółki cywilnej przypadło 25% objętych pierwotnie współwłasnością łączną udziałów w Spółce będzie zatem przysługiwało prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów 25% kwoty określonej zgodnie z art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f., tj. 25% wartości tego przedsiębiorstwa wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższa jednak niż ich 25% wartości nominalnej udziałów z dnia ich objęcia.
Wnioskodawczyni wskazała, że do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach skierowano wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w tym samym stanie faktycznym i prawnym dla Pana.... Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach interpretacją z dnia 1 października 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-341/15/MZM uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Artykuł 10 ust. 1 tej ustawy rozróżnia poszczególne źródła przychodów. Źródłem takim są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy - za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.
Na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy - dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.
Z powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika zatem, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej, koszty uzyskania przychodów ustala się na dzień ich zbycia, w zależności od sposobu nabycia tych udziałów - albo na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 i pkt 38c albo art. 22 ust. 1f tej ustawy. Przepisy prawa przewidują bowiem, że udziały (akcje) w spółce m.in. z ograniczoną odpowiedzialnością mogą być obejmowane za wkład pieniężny czyli gotówkę bądź za wkład niepieniężny. Natomiast w zależności od rodzaju wkładu, w zamian za który obejmowane są udziały (akcje) ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje odrębne sposoby ustalenia kosztów uzyskania przychodów w razie zbycia tych udziałów (akcji).
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest udziałowcem spółki.... Sp. z o.o. (dalej: Spółka"), która została zawiązana 20 października 2005 r. z kapitałem 52 000 zł. Kapitał został wówczas pokryty przez trójkę wspólników. Dnia 3 kwietnia 2006 r. podwyższono kapitał zakładowy Spółki do wysokości 3 159 000 zł w drodze wniesienia do Spółki aportu w postaci objętego współwłasnością łączną majątku przedsiębiorstwa spółki cywilnej.... (której udziałowcami byli Wnioskodawczyni, Ł.W. oraz R.D.), którego wartość wedle sporządzonej wyceny wynosiła 5 107 000 zł. Z kolei 26 kwietnia 2010 r. dokonano podwyższenia kapitału zakładowego Spółki o 1 000 zł w drodze wniesienia przez wspólników ww. spółki cywilnej wkładu gotówkowego (również objętego współwłasnością łączną).
Należy stwierdzić, że przy sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci objętego współwłasnością łączną majątku przedsiębiorstwa spółki cywilnej w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem - w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a.
W myśl art. 24a ust. 1 ww. ustawy - osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.
Jak wynika z wniosku, w dniu 13 września 2011 r. wspólnicy spółki cywilnej..... rozwiązali umowę spółki cywilnej, na mocy której została zniesiona współwłasność łączna 3 108 udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółce). Rozdzielenia udziałów pomiędzy wspólnikami ww. spółki cywilnej dokonano zgodnie z postanowieniami umowy spółki cywilnej (na mocy której Wnioskodawczyni otrzymała 25% udziałów w Spółce).
Kwestie związane ze sposobem ustalania udziału podatnika w przychodach i kosztach uzyskania przychodu osiągniętych/poniesionych w związku z realizowanym wspólnym przedsięwzięciem, ze wspólnego prawa, czy też z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną (np. w spółce cywilnej) reguluje art. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy - przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy - zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:
Odnosząc się natomiast do kwestii zmiany współwłasności łącznej udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na współwłasność ułamkową, należy przywołać przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). I tak, spółka cywilna tworzona jest i funkcjonuje na podstawie przepisów art. 860-875 ustawy - Kodeks cywilny.
Współwłasność łączna jest zawsze stosunkiem prawnym związanym z innym stosunkiem prawnym - jego prawną konsekwencją, bez którego nie może ani powstać, ani też istnieć. Z istoty współwłasności łącznej wynika jej bezudziałowy charakter i dlatego współwłaściciel nie może rozporządzać swoim prawem dopóty, dopóki trwa współwłasność łączna.
Wspólność łączna ustaje wraz z rozwiązaniem spółki cywilnej. Najistotniejszą konsekwencją prawną rozwiązania spółki cywilnej jest bowiem zmiana charakteru majątku wspólnego tej spółki ze współwłasności łącznej na współwłasność ułamkową. Z art. 875 § 1 ww. ustawy - Kodeks cywilny wynika bowiem, że od chwili rozwiązania spółki stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem dalszych przepisów tego artykułu.
Wobec powyższego wyjaśnienia, przy sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz podmiotu trzeciego objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci objętego współwłasnością łączną majątku przedsiębiorstwa, Wnioskodawczyni winna rozpoznać koszty uzyskania przychodów - zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości poszczególnych składników przedsiębiorstwa, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1 ww. ustawy prowadzonych przez wnoszone przedsiębiorstwo, określonej na dzień objęcia udziałów, nie wyższej jednak niż wartość nominalna tych udziałów z dnia ich objęcia - w części w jakiej Wnioskodawczyni przypadły udziały w związku z likwidacją spółki cywilnej, tj. 25%.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia