Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippp1-443-136-14-4-igo-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184775080
Timestamp: 2020-06-03 04:08:59
Legal References Found: art. 14
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 13
 art. 43
 art. 43
 art. 758
 art. 758
 art. 43
 art. 2
 art. 4
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 135
 art. 15
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 5
 art. 5
 art. 43
 art. 13
 art. 43
 art. 43
 art. 43

Document Content:
IPPP1/443-136/14-4/IGo - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPP1/443-136/14-4/IGo - Pismo wydane przez:...
IPPP1/443-136/14-4/IGo
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2014 r. (data wpływu 6 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 28 lutego 2014 r. (skutecznie doręczone w dniu 3 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i finansowych w zakresie czynności określonych w punktach 1-9, 11, 16-27 - jest prawidłowe.
W dniu 6 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i finansowych. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 4 marca 2014 r., złożonym w dniu 5 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 28 lutego 2014 r.
Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług pośrednictwa w zakresie oferowania produktów finansowych i ubezpieczeniowych. Na podstawie umowy o współpracy świadczy poniższe usługi:
wykonywania czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia,
rzetelnego informowania Ubezpieczających o warunkach ubezpieczenia oraz o trybie postępowania w razie zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego,
udzielania pomocy Ubezpieczającym i Ubezpieczonym przy wypełnianiu dokumentów ubezpieczeniowych,
doręczania Ubezpieczającym tekstu ogólnych warunków ubezpieczenia przed zawarciem umowy ubezpieczenia,
wystawiania polis i ich duplikatów zgodnie z obowiązującymi w dniu zawierania umowy ubezpieczenia ogólnymi warunkami ubezpieczenia, procedurami oraz taryfami,
naliczenia i inkasowania składki ubezpieczeniowej, zgodnie z obowiązującą w dniu zawierania umowy ubezpieczenia odpowiednią taryfą,
przyjmowania od Ubezpieczających, Ubezpieczonych, Uprawnionych dokumentów dotyczących zawartych przez "pośrednika" umów ubezpieczenia i przekazywania ich do Towarzystwa w terminach zgodnych z obowiązującymi procedurami,
informowania o sposobie i trybie rozpatrywania skarg i zażaleń zgłaszanych przez Ubezpieczających, Ubezpieczonych lub Uprawnionych z umowy ubezpieczenia oraz o organie właściwym do ich rozpatrzenia,
weryfikację (wstępna analiza okoliczności zdarzenia), czy nie zachodzi przypadek próby oszustwa ubezpieczeniowego (chodzi o okoliczności, które mogły być zatajone przez ubezpieczającego tj. nie zostały podane we wniosku o zawarcie umowy ubezpieczenia lub w innych oświadczeniach składanych przez ubezpieczającego),
przedstawienie oferty Produktów Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli klientom i jej dopasowanie Produktów do sytuacji finansowej klienta,
aktywne nakładanie Klienta do zawarcia umowy z Ubezpieczycielem i Instytucją Finansową, w szczególności poprzez utrzymywanie stałego kontaktu (w tym telefonicznego) z klientem,
przekazywanie informacji na temat warunków, jakie Klient powinien spełnić, by móc skorzystać określonych Produktów,
wykonywanie czynności przygotowawczych, zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia,
analizę ryzyka ubezpieczeniowego na podstawie przyjętych wniosków i oświadczeń,
uczestniczenie w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, w tym w sprawach o odszkodowania.
Czy wykonywane przez Wnioskodawcę czynności w ramach podpisanej Umowy o współpracy podlegają zwolnieniu od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Zdaniem Wnioskodawcy, usługi, które będą świadczone, będą zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Usługi te będą stanowić usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów lub pożyczek pieniężnych, usługi pośrednictwa w transakcjach, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, które są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37, art. 43 ust. 1 pkt 38, art. 43 ust. 1 pkt 40, art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Z powyższych przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług głównych (udzielenie pożyczki, usługi ubezpieczeniowe, itd.), zarówno tych wykonywanych przez banki i ubezpieczycieli, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w udzielaniu tych usług. Wymienione zwolnienia mają charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania z nich jest rodzaj świadczonej usługi (cechy które ją rozróżniają), a cechy (status) podmiotu świadczącego te usługi nie mają znaczenia. Nie dokonano także zawężenia stosowania powołanych zwolnień wyłącznie do określonej grupy podmiotów. Gdyby zwolnienie miało być wyłączone w stosunku do niektórych kategorii podmiotów (np. tzw. subagentów), ustawodawca uczyniłby to wprost w ustawie o podatku od towarów i usług. W konsekwencji należy uznać, iż zakres powołanych zwolnień, w tym dotyczących pośrednictwa, powinien być na gruncie ustawy rozumiany szeroko.
Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE"). W wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania) TSUE stwierdził, iż "zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana, przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem".
Wg TSUE usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci w przedmiotowej sytuacji przymiotu takiej usługi. Istotne jest to, że z punktu widzenia powołanych przepisów, ze zwolnienia będą korzystać usługi świadczone przez podmiot nie mający statusu, przykładowo ubezpieczyciela, banku, czy brokera, jeżeli usługi przez te podmioty wykonywane można uznać za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług wymienionych w art. 43 ust. pkt 37-41 ustawy. Inne stanowisko prowadziłoby do sytuacji, w której pożyczka udzielona na przykład przez podmiot mający status banku byłaby zwolniona z opodatkowania, podczas gdy pożyczka udzielona na identycznych zasadach przez podmiot prowadzący działalność w zakresie udzielania pożyczek, ale nie będący bankiem, podlegałaby opodatkowaniu.
Orzecznictwo TSUE jednoznacznie wyłącza możliwość takiej niejednorodnej oceny tożsamych przedmiotowo usług.
"Czynności zwolnione z opodatkowania na mocy art. 13 część B lit. d pkt 1 szóstej dyrektywy definiuje się ze względu na charakter świadczonych usług, a nie osobę je świadczącą lub ich odbiorcę. Przepis ten nie odnosi się bowiem w ogóle do tych ostatnich podmiotów." (orzeczenie TSUE w sprawie C-453/05 Volker Ludwig).
Pojęcie "pośrednictwa" należy rozumieć szeroko. Obejmuje ono podejmowanie wszelkich czynności faktycznych zmierzających lub sprzyjających zawarciu umowy na świadczenie usług podstawowych (usług ubezpieczeniowych lub finansowych). Następstwem działań podejmowanych przez pośrednika jest doprowadzenie do zawarcia umowy pomiędzy Instytucją Finansową lub Ubezpieczycielem a ich klientem.
Zgodnie z definicją słownikową przez pośrednictwo rozumie się działalność osoby trzeciej, mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy. W kontekście tej definicji, pośrednictwo w świadczeniu usług finansowych obejmowałoby działalność pośrednika, mającą na celu porozumienie się pomiędzy klientem a Instytucją Finansową/Ubezpieczycielem, skojarzenie tych kontrahentów w celu zawarcia przez nich umowy dotyczącej produktów bankowych lub ubezpieczeniowych.
Mimo, że powołane poniżej regulacje krajowe nie mają wpływu na zakres stosowania zwolnień ustanowionych w art. 43 ust. 1 pkt 31-41 ustawy, warto je w tym miejscu przytoczyć celem przybliżenia rozumienia pojęcia pośrednictwa. Wskazała, iż usługi świadczone przez pośrednika w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy, można przyrównać do usług świadczonych przez agenta na podstawie art. 758 i nast. ustawy - Kodeks cywilny ("k.c.").
Zgodnie z art. 758 Kodeksu, przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy, albo do zawierania ich w jego imieniu. Jak wskazuje doktryna, umowa agencyjna należy do umów z zakresu pośrednictwa handlowego. Doktryna wyróżnia dwa rodzaje umowy agencyjnej: agencję pośredniczącą oraz agencję przedstawicielską i w związku z tym agenta - pośrednika oraz agenta - przedstawiciela (agenta-pełnomocnika).
Agencja przedstawicielska charakteryzuje się tym, iż agent jest umocowany do zawierania umów w imieniu zleceniodawcy.
Natomiast agencja pośrednicząca polega na tym, że agent zobowiązuje się za wynagrodzeniem i w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do stałego pośredniczenia przy zawieraniu umów z klientami na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy: czynności agenta - pośrednika składające się na pośredniczenie obejmują przede wszystkim czynności, które poprzedzają zawarcie umowy i mają do zawarcia umowy doprowadzić.
Zadaniem agenta jest podejmowanie na rzecz dającego zlecenie działań, które polegają na wyszukiwaniu klientów, kojarzeniu interesów stron; udzielaniu Informacji o zasadach, na jakich dający zlecenie zawiera umowy z klientami, ewentualnie przedstawianiu próbek oferowanych przez niego towarów. Jego zadaniem jest również zachęcanie potencjalnych klientów do zawarcia umowy z dającym zlecenie, a także gromadzenie o nich informacji, ewentualnie sprawdzanie stanu ich wypłacalności. Usługi agenta w ramach pośrednictwa sprowadzają się do wykonywania czynności obejmujących np.: wyszukiwanie osób, z którymi można zawierać umowy danego rodzaju, ułatwianie spotkań z takimi osobami, nakłanianie do skorzystania z oferty, przekazywanie prospektów, informowanie o warunkach umów, doręczanie ofert, itp.
W podobny sposób należy interpretować pojęcie pośrednictwa użyte w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy. Usługi pośrednictwa podlegające zwolnieniu od podatku na mocy powołanych przepisów, obejmują zarówno zawieranie umów w imieniu klientów, jak również aktywne poszukiwanie klientów mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy pomiędzy Instytucją Finansową/Ubezpieczycielem a klientem.
W celu określenia istoty "pośrednictwa", poza odniesieniem się do umowy agencyjnej stypizowanej w kodeksie cywilnym, odwołać można się również posiłkowo do aktu określającego zasady wykonywania pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych, tj. do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Zgodnie z art. 2 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 1 ww. ustawy, pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia polegających na: pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również, na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych, przy czym zakres czynności agencyjnych zależy od treści konkretnej umowy. Zgodnie ze wskazaną ustawą, czynności agencyjne, nie muszą być wykonywane osobiście przez agenta nawet wówczas, kiedy jest on osobą fizyczną. Mogą być one wykonywane przez podmioty działające w imieniu i na rzecz agenta, przez tzw. pośredników agencyjnych.
Próby zdefiniowania pojęcia pośrednictwa w kontekście zwolnień z opodatkowania można odnaleźć również w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Orzeczenia Trybunału pełnią istotną rolę w interpretacji pojęć zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na to, że przepisy te stanowią implementację postanowień Dyrektywy 2006/112/WE. Orzeczenia Trybunału umożliwiają państwom członkowskim jednolite interpretowanie pojęć zawartych w Dyrektywie, co w konsekwencji przyczynia się do uniknięcia rozbieżności w stosowaniu zwolnień z opodatkowania VAT. W wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs Excise and CSC Financial Services Ltd., TSUE orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE wskazał dalej, że nie stanowi pośrednictwa sytuacja, w której jedna ze stron powierza drugiej tylko dopełnienie formalności administracyjnych (ang. "clerical formalities") związanych z umową, takich jak dostarczenie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie oraz przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, które stanowiłyby zasadniczy przedmiot umowy. W takiej sytuacji zleceniobiorca zajmuje tę samą pozycję co strona sprzedająca produkt finansowy i w związku z tym nie jest pośrednikiem, który nie powinien być stroną umowy dotyczącej produktu finansowego.
W wyroku w sprawie C-453/05 (Volker Ludwig) TSUE stwierdził, że pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować m.in. wskazanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową. Z wyroku tego wypływa wniosek, że okoliczność, iż podatnik nie jest związany umownie z żadną ze stron umowy kredytowej, do której zawarcia się przyczynił, oraz że nie kontaktuje się bezpośrednio z jedną z tych stron, nie stanowi przeszkody do tego, aby świadczył on usługę pośrednictwa kredytowego, zwolnioną z VAT.
Na podstawie powołanego wyroku, ze zwolnionym z podatku pośrednictwem mamy do czynienia również wtedy, gdy pośrednik wykonuje tylko niektóre czynności nakierunkowane na zawarcie umowy o produkt bankowy lub ubezpieczeniowy. Zwolnienie ma zastosowanie także wtedy, gdy zadaniem pośrednika jest poszukiwanie klienta na usługę finansową lub ubezpieczeniową, przekazanie mu ewentualnych informacji o usłudze i wskazanie okazji do zawarcia umowy o produkt bankowy lub ubezpieczeniowy. Warunkiem jest jednak to, że działalność pośrednika nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową (czynności administracyjnych). Pośrednik nie musi zatem koniecznie uczestniczyć w innych czynnościach związanych z zawarciem umowy, w szczególności nie musi negocjować w imieniu stron warunków umowy ani uczestniczyć w jej zawieraniu, reprezentując jedną ze stron. Można więc powiedzieć, że działalność takiego pośrednika sprowadza się do kojarzenia podmiotów zainteresowanych udzieleniem pożyczki, kredytu, itp. z potencjalnymi klientami. W przedmiotowym orzeczeniu TSUE uznał, że usługi pośrednictwa są zwolnione z opodatkowania również w przypadku, gdy brak jest bezpośredniej relacji pomiędzy pośrednikiem a stronami czynności podstawowej, zwolnionej z opodatkowania. Zdaniem TSUE, usługa świadczona przez subagenta jest w dalszym ciągu usługą pośrednictwa ze względu na faktyczny zakres podejmowanych czynności. O ile celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, a pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy, usługa pośrednika będzie zwolniona z podatku.
Podobne wnioski, co przedstawione powyżej, można wysnuć z orzeczenia TSUE w sprawie C-124/07 (J.C.M Beheer BV) dotyczącej zwolnienia z VAT usług świadczonych przez subagenta ubezpieczeniowego. Ze względu na charakter wykonywanych czynności oraz pośrednią więź między ubezpieczycielem a subagentem (poprzez agenta), usługi świadczone przez subagenta powinny korzystać ze zwolnienia z VAT. Okoliczność, iż broker lub pośrednik ubezpieczenia nie pozostaje w bezpośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia lub reasekuracji, do zawarcia której się przyczynia, lecz pozostaje z nimi jedynie w pośrednim stosunku, za pośrednictwem innego podatnika, który sam pozostaje w bezpośrednim stosunku z jedną ze stron tej umowy, i z którymi ów broker lub pośrednik jest związany umownie, nie wyklucza, by świadczone przez niego usługi były zwolnione od podatku. Z zasady neutralności podatkowej wynika, że podmioty gospodarcze powinny mieć możliwość wyboru modelu organizacyjnego, który z czysto gospodarczego punkt widzenia byłby dla nich najbardziej odpowiedni, nie narażając się na to, że dokonywane przez nie czynności nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania.
Przedstawiona powyżej argumentacja dotycząca zwolnienia z VAT usług pośrednictwa w świadczeniu usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o podatku od towarów i usług znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Dla przykładu zacytowała Pani fragmenty następujących interpretacji: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 grudnia 2012 r. (nr IPTPP1/443-818/12-2/MW), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 grudnia 2012 r. (nr IPPP3/443-1080/12-2/RD) oraz z dnia 7 grudnia 2012 r. (nr IPPP1/443-978/12-2/MP).
Analogiczne poglądy zostały przedstawione między innymi w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 marca 2012 r. (nr IPPP1/443-1703/11-4/AS), z dnia 7 sierpnia 2012 r. (nr IPPP1/443-427/12-2/PR), z dnia 21 marca 2012 r. (nr IPPP1/443-53/12-3/MP), z dnia 12 stycznia 2012 r. (nr IPPP1/443-1516/11-4/PR) i z dnia 22 listopada 2011 r. (nr IPPP1/443-1304/11-2/PR) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 maja 2012 r. (ILPP2/443-350/12-2/AK).
Opisane w stanie faktycznym usługi, są usługami pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych i ubezpieczeniowych, (tzw. usługi głównej), o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37, 38 i 41 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc zwolnionymi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przemawia za tym fakt, że czynności wykonywane mają na celu pozyskanie klientów poprzez przedstawienie im oferty Instytucji Finansowych oraz Ubezpieczycieli, a w dalszej kolejności, doprowadzenie do zawarcia pomiędzy Instytucją Finansową/Ubezpieczycielem a klientem umowy dotyczącej usługi głównej. Ponadto, świadczenie nie ogranicza się do formalności administracyjnych czy biurowo-technicznych, a ma znacznie szerszy zakres - jego celem jest aktywne pozyskanie klienta, realizacja działań sprawczych, które na dalszych etapach procedury mają doprowadzić do skojarzenia stron umowy - klienta i Instytucji Finansowej/Ubezpieczyciela. Zwolnienie będzie miało zastosowanie do wszystkich czynności podejmowanych które stanowią jedną całość i nie powinny być sztucznie dzielone.
Artykuł 43 ust. 13 ustawy VAT stanowi, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.
Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37, pkt 38, pkt 40 i pkt 41 zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych i usług finansowych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług.
W myśl art. 135 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
 transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych - lit. a;
* udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę - lit. b;
* transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2 - lit. f.
Należy odnotować na samym początku, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być również wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).
W związku z tym, tut. Organ wydając interpretację w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r. określa ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług pośrednictwa w zakresie oferowania produktów finansowych i ubezpieczeniowych. Na podstawie umowy o współpracy świadczy m.in. usługi:
* pozyskiwania klientów,
* wykonywania czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia,
* rzetelnego informowania Ubezpieczających o warunkach ubezpieczenia oraz o trybie postępowania w razie zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego,
* udzielania pomocy Ubezpieczającym i Ubezpieczonym przy wypełnianiu dokumentów ubezpieczeniowych,
* doręczania Ubezpieczającym tekstu ogólnych warunków ubezpieczenia przed zawarciem umowy ubezpieczenia,
* wystawiania polis i ich duplikatów zgodnie z obowiązującymi w dniu zawierania umowy ubezpieczenia ogólnymi warunkami ubezpieczenia, procedurami oraz taryfami,
* naliczenia i inkasowania składki ubezpieczeniowej, zgodnie z obowiązującą w dniu zawierania umowy ubezpieczenia odpowiednią taryfą,
* przyjmowania od Ubezpieczających, Ubezpieczonych, Uprawnionych dokumentów dotyczących zawartych przez "pośrednika" umów ubezpieczenia i przekazywania ich do Towarzystwa w terminach zgodnych z obowiązującymi procedurami,
* informowania o sposobie i trybie rozpatrywania skarg i zażaleń zgłaszanych przez Ubezpieczających, Ubezpieczonych lub Uprawnionych z umowy ubezpieczenia oraz o organie właściwym do ich rozpatrzenia,
* badanie zgodności danych podanych we wniosku ubezpieczeniowym przekazanym przez ubezpieczającego przed zawarciem umowy ubezpieczenia,
* poszukiwanie klientów na Produkty Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli, w tym dotarcie do określonej grupy docelowej klientów i nawiązywanie bezpośredniego kontaktu z poszczególnymi Klientami,
* informowanie potencjalnych klientów o Produktach Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli,
* rozpoznawanie potrzeb finansowych i inwestycyjnych klienta, poprzez analizę sytuacji finansowej i oczekiwań klienta,
* przedstawienie oferty Produktów Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli klientom i jej dopasowanie Produktów do sytuacji finansowej klienta,
* uczestnictwo w szkoleniach organizowanych przez Instytucje Finansowe i Ubezpieczycieli w zakresie oferowanych Produktów,
* szeroko pojęte działania informacyjne w celu zainteresowania klientów ofertą Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli,
* proponowanie klientowi konkretnych Produktów pod kątem jego rozpoznanych potrzeb,
* wskazywanie klientowi okazji, sposobu oraz trybu niezbędnego do zawarcia umowy dotyczącej konkretnego Produktu,
* aktywne nakładanie Klienta do zawarcia umowy z Ubezpieczycielem i Instytucją Finansową, w szczególności poprzez utrzymywanie stałego kontaktu (w tym telefonicznego) z klientem,
* przekazywanie informacji na temat warunków, jakie Klient powinien spełnić, by móc skorzystać określonych Produktów,
* informowanie o sposobach kontaktu z Ubezpieczycielem lub Instytucją Finansową poprzez bezpośrednie aranżowanie spotkania klienta z Ubezpieczycielem lub Instytucją Finansową,
* wykonywanie czynności przygotowawczych, zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia.
Wskazać należy, że Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.
Natomiast "czynność ubezpieczeniowa", w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.
Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-8/01 orzekł jednak, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).
Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie "transakcje ubezpieczeniowe" nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).
Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia TSUE podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, że tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B (a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.
Z uwagi na opis sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie wykonywał czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.
W przedmiotowej sprawie Zainteresowany nie będzie występował w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.
Zauważyć należy, że "czynność ubezpieczeniowa", w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, że między Wnioskodawcą a klientami nie zaistnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.
Wnioskodawca nie będzie świadczył również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.
W kwestii usług finansowych należy stwierdzić, że z treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi, cechy które ją rozróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów. Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE w wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), gdzie Trybunał stwierdził że "zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem". Konkludując można stwierdzić, że według TSUE usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci w przedmiotowej sytuacji przymiotu takiej usługi.
Z treści art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, stanowiącego implementację regulacji unijnych w tym zakresie wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług w zakresie wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, a także zostało rozciągnięte na usługi pośrednictwa w tym zakresie. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienia mają charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi, cechy które ją rozróżniają. Ustawodawca konstruując normę prawną zawartą w pkt 40 przywołanego artykułu, posłużył się sformułowaniem "wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych", wskazując na możliwie szerokie rozumienie takich transakcji, nie czyniąc przy tym konkretnych wyłączeń w tej kategorii czynności, pozostawiając je poza zwolnieniem od VAT. Zatem podkreślić należy, że wystarczającą przesłanką pozwalającą objąć zwolnieniem daną czynność jest wykazanie jej związku z transakcjami płatniczymi, przy czym związek ten musi być wyraźny, i nie odbiegać od świadczenia usług finansowych, wypaczając przez to istotę przewidzianego zwolnienia.
Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 5 czerwca 1995 r. w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), gdzie Trybunał stwierdził m.in., iż "aby stanowić "transakcję dotyczącą przelewów" świadczone usługi muszą zatem mieć skutek przelania funduszy oraz pociągać za sobą zmiany sytuacji prawnej i finansowej. Usługę zwolnioną na gruncie Dyrektywy należy odróżnić od czysto fizycznego lub technicznego świadczenia, takiego jak udostępnianie bankowi systemu przetwarzania danych."
Ustawa o VAT nie określa bliżej, co należy rozumieć pod pojęciami wymienionymi w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. W tym celu należy się odwołać do uregulowań wskazanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn.: z 2012 r. poz. 1376 z późn. zm.). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 6 ww. ustawy czynnościami bankowymi jest prowadzenie innych rachunków bankowych oraz przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych. W myśl art. 5 ust. 2 pkt 3 tej ustawy czynnością bankową jest również świadczenie usług płatniczych oraz wydawanie pieniądza elektronicznego.
Z uwagi na powyższe uregulowania, stwierdzić należy, że do usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, zaliczyć należy usługi w zakresie rozliczenia i przekazania środków pieniężnych oraz inne usługi z nimi związane, które są świadczone przez banki bądź przez inne instytucje finansowe na rzecz podmiotów biorących udział w procesie transakcji dokonywanej przy użyciu karty płatniczej.
Z kolei w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy określono zwolnienie czynności związanych z instrumentami finansowymi, w tym papierami wartościowymi. Zwolnienie to odnosi się do instrumentów finansowych wymienionych w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 z późn. zm.). Zwolnieniu od podatku podlegają czynności związane z emisją i obrotem instrumentami finansowymi oraz pośrednictwo w tych transakcjach.
W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem "pośrednictwa" warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05, gdzie TSUE stwierdził, że "pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową".
Natomiast w sprawie C-235/00 TSUE wskazał, w kwestii znaczenia słowa "negocjacje", w kontekście art. 13B (d) (5), że "odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.
Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem".
W świetle powołanych orzeczeń ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT korzystają usługi ubezpieczeniowe świadczone przez zakłady ubezpieczeniowe (ubezpieczycieli), których istotą jest udzielenie ochrony w zamian za uiszczoną składkę. Czynności składające się na usługę ubezpieczeniową, w tym będące następstwem udzielenia ochrony, dokonują się pomiędzy podmiotem ponoszącym ryzyko wystąpienia zdarzenia (ubezpieczycielem) a ubezpieczonym. W konsekwencji zwolnione również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT "usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych" wiążą się z pośredniczeniem w udzielaniu ochrony ubezpieczeniowej przez ubezpieczyciela. Jako pośrednictwo w świadczeniu usług ubezpieczeniowych należy rozumieć dokonywanie w imieniu ubezpieczyciela lub też w imieniu osoby poszukującej ochrony ubezpieczeniowej wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy ubezpieczenia, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.
Należy wskazać, że Zainteresowany wykonując czynności pozyskiwania klientów, wykonywania czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, rzetelnego informowania Ubezpieczających o warunkach ubezpieczenia oraz o trybie postępowania w razie zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego, udzielania pomocy Ubezpieczającym i Ubezpieczonym przy wypełnianiu dokumentów ubezpieczeniowych, doręczania Ubezpieczającym tekstu ogólnych warunków ubezpieczenia przed zawarciem umowy ubezpieczenia, wystawiania polis i ich duplikatów zgodnie z obowiązującymi w dniu zawierania umowy ubezpieczenia ogólnymi warunkami ubezpieczenia, procedurami oraz taryfami, naliczenia i inkasowania składki ubezpieczeniowej, zgodnie z obowiązującą w dniu zawierania umowy ubezpieczenia odpowiednią taryfą, przyjmowania od Ubezpieczających, Ubezpieczonych, Uprawnionych dokumentów dotyczących zawartych przez "pośrednika" umów ubezpieczenia i przekazywania ich do Towarzystwa w terminach zgodnych z obowiązującymi procedurami, informowania o sposobie i trybie rozpatrywania skarg i zażaleń zgłaszanych przez Ubezpieczających, Ubezpieczonych lub Uprawnionych z umowy ubezpieczenia oraz o organie właściwym do ich rozpatrzenia, badanie zgodności danych podanych we wniosku ubezpieczeniowym przekazanym przez ubezpieczającego przed zawarciem umowy ubezpieczenia, poszukiwanie klientów na Produkty Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli, w tym dotarcie do określonej grupy docelowej klientów i nawiązywanie bezpośredniego kontaktu z poszczególnymi Klientami, informowanie potencjalnych klientów o Produktach Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli, rozpoznawania potrzeb finansowych i inwestycyjnych klienta, poprzez analizę sytuacji finansowej i oczekiwań klienta, przedstawienia oferty Produktów Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli klientom i jej dopasowanie Produktów do sytuacji finansowej klienta, uczestnictwa w szkoleniach organizowanych przez Instytucje Finansowe i Ubezpieczycieli w zakresie oferowanych Produktów, działania informacyjne w celu zainteresowania klientów ofertą Instytucji Finansowych i Ubezpieczycieli, proponowania klientowi konkretnych Produktów pod kątem jego rozpoznanych potrzeb, wskazywania klientowi okazji, sposobu oraz trybu niezbędnego do zawarcia umowy dotyczącej konkretnego Produktu, aktywnego nakładania Klienta do zawarcia umowy z Ubezpieczycielem i Instytucją Finansową, w szczególności poprzez utrzymywanie stałego kontaktu (w tym telefonicznego) z klientem, przekazywania informacji na temat warunków, jakie Klient powinien spełnić, by móc skorzystać określonych Produktów, informowania o sposobach kontaktu z Ubezpieczycielem lub Instytucją Finansową poprzez bezpośrednie aranżowanie spotkania klienta z Ubezpieczycielem lub Instytucją Finansową, wykonywania czynności przygotowawczych, zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia - będzie wykonywał czynności pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych oraz finansowych, których celem będzie pozyskanie jak największej ilości klientów na rzecz Ubezpieczyciela lub Instytucji Finansowej.
Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mają na celu pozyskanie klientów poprzez przedstawienie im oferty Instytucji Finansowych oraz Ubezpieczycieli, a w dalszej konsekwencji doprowadzenie do zawarcia pomiędzy Instytucją Finansową/Ubezpieczycielem a klientem umowy dotyczącej usługi głównej. Wnioskodawca nie ma żadnego interesu w treści tej umowy, nie wpływa ona w żaden sposób na jego prawa i obowiązki. Ponadto, świadczenie Wnioskodawcy nie ogranicza się do formalności administracyjnych czy biurowo-technicznych, a ma znacznie szerszy zakres - jego celem jest aktywne pozyskanie klienta, realizacja działań sprawczych, które na dalszych etapach procedury mają doprowadzić do skojarzenia stron umowy - klienta i Instytucji Finansowej / Ubezpieczyciela. Zwolnienie będzie miało zastosowanie do wszystkich czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę.
Z uwagi na opis sprawy oraz treść powołanych przepisów prawa i zaprezentowane orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że wymienione wyżej czynności świadczone przez Zainteresowanego są usługami pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i finansowych a tym samym będą korzystały ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37, pkt 38, pkt 40 oraz pkt 41 ustawy.
W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu zwolnienia od podatku usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i finansowych w zakresie czynności określonych w punktach 1-9, 11, 16-27, w zakresie czynności określonych w punktach 10, 12-14, 28-29 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.