Source: http://podatkirachunkowosc.bdo.pl/biuletyn/67/przepisy-prawne-i-orzecznictwo/przedawnienie-a-nienalezny-zwrot-vat.html
Timestamp: 2018-03-19 04:37:48
Legal References Found: art. 70
 art. 70
 art. 70
 art. 70
 art. 5
 art. 70
 art. 70
 art. 51

Document Content:
Przedawnienie a nienależny zwrot VAT
Jesteś tutaj: Strona główna / BDO Podatki i Rachunkowość nr 9 (23) Wrzesień 2009 / Przepisy prawne i orzecznictwo / Przedawnienie a nienależny zwrot VAT
BDO Podatki i Rachunkowość nr 9 (23) Wrzesień 2009
(Autor: Tomasz Burczyński, Źródło: Przegląd Podatkowy)
Uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 29.06.2009 r. (I FPS 9/08)
Artykuł 70 § 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa1 (dalej: o.p.) ma zastosowanie do należności z tytułu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług.
Organy podatkowe ustaliły, że podatnik nieprawidłowo określił moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, nie wykazał podatku należnego z tytułu przekazania towaru na cele reprezentacji i reklamy oraz niezasadnie odliczył podatek naliczony z tytułu zakupu usług gastronomicznych. W konsekwencji organy podatkowe określiły mu kwotę nienależnego zwrotu, zaległość podatkową i odsetki za zwłokę w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 1999 r. do września 2000 r. W toku postępowania podatkowego nie uwzględniono przy tym stanowiska podatnika, który twierdził, że zobowiązanie podatkowe wygasło odpowiednio 31.12.2004 r. i 31.12.2005 r.
Organ odwoławczy uznał bowiem, że przedawnieniu nie podlega kwota różnicy ani kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w następnym okresie. Nie są one zobowiązaniami podatkowymi, zaś art. 70 § 1 o.p. znajduje zastosowanie tylko do zobowiązań podatkowych. Poglądu organu odwoławczego nie podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który uwzględnił skargę podatnika. Zdaniem tego Sądu możliwe jest zastosowanie instytucji przedawnienia do każdego z elementów składających się na podatek od towarów i usług. Wyrok Sądu pierwszej instancji został zaskarżony przez organ podatkowy, wskutek czego sprawa trafiła do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Rozpoznając skargę kasacyjną, skład orzekający NSA postanowił przedstawić składowi powiększonemu następujące pytanie prawne: czy art. 70 § 1 o.p. ma zastosowanie do należności z tytułu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług?
Udzielając odpowiedzi, skład siedmiu sędziów NSA wskazał na wstępie, że przedawnienie stanowi jedną z form wygaśnięcia zobowiązaniowych stosunków prawnych. Po upływie terminu przedawnienia wierzyciel nie może skutecznie domagać się od dłużnika zachowania wynikającego z treści zobowiązania zawiązanego pomiędzy dłużnikiem a wierzycielem podatkowym. W art. 70 § 1 o.p. przyjęto zasadę, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się (wygasa) z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wyjątek od zasady przedawnienia zobowiązania podatkowego po upływie określonego czasu dotyczy zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką lub zastawem skarbowym.
Sąd zauważył, że wystąpienie zobowiązania podatkowego lub zwrotu podatku w podatku od towarów i usług wynika z podstawowego założenia konstrukcyjnego tego podatku. Tym założeniem jest powiązanie opodatkowania z odliczeniem podatku. Jego mechanizm oparty jest na istnieniu w okresie rozliczeniowym trzech wielkości podatku obrotowego. Pierwszą z nich jest podatek należny, zawarty w fakturach stwierdzających sprzedaż (świadczenie usług). Drugą - podatek naliczony, który wynika z faktur stwierdzających nabycie towarów lub usług. Trzecią zaś: podatek do zapłacenia - kiedy występuje zobowiązanie podatkowe albo podatek do zwrotu - jeśli podatek należny jest niższy od naliczonego.
Zdaniem NSA, odczytując treść art. 70 § 1 o.p. jedynie literalnie, należałoby stwierdzić, że przepis ten odnosi się jedynie do przedawnienia zobowiązań podatkowych w rozumieniu art. 5 o.p. Oznaczałoby to, że ordynacja podatkowa przewiduje instytucję przedawnienia tylko dla przekształcenia obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w zobowiązanie podatkowe. Pomija zaś przedawnienie przekształcenia tegoż obowiązku w inne formy, jak np. w kwotę zwrotu różnicy podatku czy kwotę zwrotu podatku naliczonego. Taka konkluzja wzbudza wątpliwości, czy zaprezentowane rozumienie art. 70 § 1 o.p. jest prawidłowe, w tym zgodne z Konstytucją RP. W ocenie składu powiększonego - poprzestanie jedynie na literalnym brzmieniu art. 70 § 1 o.p. nie czyni zadość konstytucyjnym zasadom: demokratycznego państwa prawa oraz równości i powszechności opodatkowania.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zasada równości postuluje potrzebę zachowania równomierności w opodatkowaniu podatkami poprzez wprowadzenie powszechnego i proporcjonalnego opodatkowania. Powszechność opodatkowania oznacza opodatkowanie wszystkich podatników danym podatkiem na tych samych zasadach. Wynika z tego również, że zasady przedawnienia wierzytelności wynikających z obowiązku podatkowego w danym podatku powinny być określone w sposób jednolity. A zatem zróżnicowanie zasad przedawnienia wyników rozliczeń podatkowych podatników w podatku od towarów i usług prowadziłoby do wykładni sprzecznej z Konstytucją RP. W szczególności byłaby to sprzeczność z zasadą demokratycznego państwa prawa i wynikającej z niej zasady równości i sprawiedliwości.
Na konieczność równego traktowania przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług oraz zwrotu tego podatku wskazuje także pojęcie zaległości podatkowej. Zgodnie art. 51 § 1 o.p. zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Na równi z zaległością podatkową traktuje się także zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy. Zaniżenie zobowiązania podatkowego jest zatem traktowane na równi - jako zaległość podatkowa - z zawyżeniem otrzymanego zwrotu podatku (różnicy podatku lub kwoty zwrotu podatku naliczonego). Skutkiem tego możliwość dochodzenia przez organy podatkowe tej zaległości powinna być ograniczona w czasie, niezależnie od tytułu jej powstania. A więc nie tylko w przypadku zaległości powstałej w przypadku zaniżenia zobowiązania podatkowego, lecz także w przypadku zaległości zaistniałej w następstwie zawyżenia i otrzymania nienależnego lub w wysokości wyższej od należnej kwoty zwrotu podatku od towarów i usług.
Przyjęcie, że zaległość podatkowa z tytułu zawyżenia i otrzymania nienależnego lub w wysokości wyższej od należnej kwoty zwrotu podatku może być dochodzona przez organy podatkowe bezterminowo, byłoby sprzeczne z zasadą demokratycznego państwa prawnego. W demokratycznym państwie prawnym pewność prawa i związana z tym zasada bezpieczeństwa prawnego ma szczególne znaczenie w prawie regulującym daniny publiczne. Tworzone w tej dziedzinie regulacje powinny zapewniać podatnikom bezpieczeństwo prawne. Podatnicy powinni też móc przewidzieć, w jakim stopniu realizacja tych regulacji może wpływać na ukształtowanie ich pozycji prawnej w poszczególnych sytuacjach. Temu czyni zadość instytucja przedawnienia. Gwarantuje ona podatnikom, że po upływie określonego w ustawie czasu nie będą narażeni na jakiekolwiek działania organów podatkowych zmierzające do określania i egzekwowania od nich odległych w czasie zaległości podatkowych. Ograniczenie tej pewności w podatku od towarów i usług jedynie do zobowiązań podatkowych naruszyłoby jednoznacznie wymienioną zasadę konstytucyjną.
Tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.
Autor jest radcą prawnym, of counsel w Kancelarii Prawnej Grynhoff Woźny i Wspólnicy