Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb2-415-655-14-4-mg-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184800529
Timestamp: 2020-05-30 02:11:37
Legal References Found: art. 14
 art. 5
 art. 2
 art. 5
 art. 2
 art. 17
 art. 30
 art. 30
 art. 17
 art. 30
 art. 30
 art. 11
 art. 14
 art. 17
 art. 19
 art. 20
 art. 5
 art. 2
 art. 2
 art. 3
 art. 3
 art. 2
 art. 5
 art. 17
 art. 17
 art. 30
 art. 30
 art. 45
 art. 17
 art. 30
 art. 5
 art. 23
 art. 22

Document Content:
IPPB2/415-655/14-4/MG - Pismo wydane przez:...
IPPB2/415-655/14-4/MG
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.) oraz w uzupełnieniu z dnia 2 października 2014 r. (data nadania 2 października 2014 r., data wpływu 6 października 2014 r.) na wezwanie organu z dnia 25 września 2014 r. Nr IPPB2/415-655/14-2/MG (data nadania 26 października 2014 r., data doręczenia 30 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przyznaniem Wnioskodawcy warunkowego niezbywalnego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego oraz z tytułu jego realizacji - jest prawidłowe.
W dniu 29 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przyznaniem Wnioskodawcy warunkowego niezbywalnego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego oraz z tytułu jego realizacji.
Podatnik ("Podatnik", "Wnioskodawca") należy do grona kluczowych menedżerów w G. S.A. ("Spółka"). W celu zwiększenia motywacji pracowników Spółka wyprowadziła program motywacyjny ("Program Motywacyjny"), skierowany do kluczowych pracowników Spółki ("Uczestnicy Programu"). Uczestnictwo w Programie Motywacyjnym jest dobrowolne.
Spółka zawarła z Wnioskodawcą odrębną od umowy o pracę i niezwiązaną z nią umowę programu motywacyjnego ("Umowa Programu Motywacyjnego"). Na podstawie tej umowy Wnioskodawcy przyznane zostało warunkowe prawo ("Prawo") do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego ("Rozliczenie Pieniężne"), uzależnionego od wartości określonego wskaźnika finansowego Spółki ("Wskaźnik").
Roz1iczenie Pieniężne jest dokonywane za dany rok. Wysokość Rozliczenia Pieniężnego, które Wnioskodawca może otrzymać w wyniku realizacji Prawa, jest uzależniona od wysokości wskaźnika EBITDA Spółki (tekst jedn.: wyniku operacyjnego skorygowanego o wyłączenie amortyzacji) uzyskanego w danym roku kalendarzowym.
* W przypadku, gdy poziom EBITDA jest niższy od 70% wartości budżetowanej, kwota Rozliczenia Pieniężnego wynosi zero;
* Przy poziomie osiągniętej EBITDA równym lub wyższym niż 100% wartości budżetowej, ale niższym niż 100%, kwota Rozliczenia Pieniężnego stanowi konkretną wartość wynikającą z indywidualnej Umowy Programu Motywacyjnego zawartej z Wnioskodawcą;
* Przy poziomie osiągniętej EBITDA równym lub wyższym niż 100% wartości budżetowanej, ale niższym niż 120%, kwota Rozliczenia Pieniężnego stanowi konkretną wartość wynikającą z indywidualnej Umowy Programu Motywacyjnego zawartej z Wnioskodawcą;
* Przy poziomie osiągniętej EBITDA równym lub wyższym niż 120% wartości budżetowanej, kwota Rozliczenia Pieniężnego stanowi konkretną wartość wynikającą z indywidualnej Umowy Programu Motywacyjnego zawartej z Wnioskodawcą.
Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy, pismem z dnia 25 września 2014 r. Nr IPPB2/415-655/14-2/MG wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego poprzez wyjaśnienie:
* czy przyznane Wnioskodawcy warunkowe, niezbywalne prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego pochodny instrument finansowy oznacza instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94).
* Informacja w tym zakresie podana została w stanowisku Wnioskodawcy do zadanego pytania, natomiast powinna być zawarta w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.
Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w wyznaczonym terminie, pismem z dnia 2 października 2014 r. (data nadania 2 października 2014 r., data wpływu 6 października 2014 r.), w którym wyjaśnił, że według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, przyznane Wnioskodawcy warunkowe, niezbywalne prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego pochodny instrument finansowy oznacza instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94).
Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Podatnika, z tytułu nabycia i realizacji Prawa, powstanie tylko w momencie realizacji Prawa (tekst jedn.: w momencie, kiedy Kwota Realizacji stanie się należna) i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i zadeklarowaniu, zgodnie z art. 30b ust. 6 (tekst jedn.: w zeznaniu podatkowym Podatnika).
Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Podatnika z tytułu nabycia i realizacji Prawa powstanie tylko w momencie realizacji Prawa (tekst jedn.: w momencie, gdy kwota Rozliczenia Pieniężnego stanie się należna) i będzie on stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i zadeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6 (tekst jedn.: w zeznaniu podatkowym Podatnika).
Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami - z zastrzeżeniem art. 14-16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 - są "otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń".
Zatem na podstawie powyższego przepisu, przychód po stronie Podatnika nie powstanie w momencie nabycia przez niego Prawa, ponieważ "przysporzenie", które otrzymuje Podatnik na tym etapie, jest jedynie "potencjalne". Nabytym Prawem Podatnik nie może rozporządzać. Nabycie Prawa przez Podatnika stanowi jedynie uzyskanie uprawnienia do otrzymania wypłaty w formie kwoty Rozliczenia Pieniężnego w przyszłości (po spełnieniu określonych warunków). W związku z tym, że Prawo jest warunkowe, brak jest jakichkolwiek gwarancji co do otrzymania przez Podatnika Kwoty Rozliczenia (dotyczy to przypadku, gdy warunki określone przez Program nie zostaną spełnione, np. gdy poziom EBITDA będzie niższy od 70% wartości budżetowanej).
"W momencie nabycia przez Wnioskodawcę niezbywalnego warunkowego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy, uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej (uzależnionej od kształtowania się wartości wynikających ze sprawozdania finansowego Spółki za dany okres rozliczeniowy) po stronie Wnioskodawcy nie wystąpił przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. "
"Nabycie przez Wnioskodawcę warunkowego niezbywalnego prawa, które jak wskazał Wnioskodawca stanowi pochodny instrument finansowy uprawniającego do otrzymania w przyszłości kwoty wynikającej z jego realizacji nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z wniosku prawo to ma jedynie charakter warunkowy. Powyższe wynika również z faktu, że Wnioskodawca w momencie nabycia niezbywalnego warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowiącego pochodny instrument finansowy nie ma gwarancji uzyskania natychmiastowych korzyści, ani gwarancji uzyskania ich później, gdyż potencjalna wypłata jest uzależniona od kształtowania się wartości wynikających ze sprawozdania finansowego Spółki za dany okres rozliczeniowy. Na powyższe nie będzie również miało wpływu to, że prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego zostało nabyte przez Wnioskodawcę odpłatnie za kwotę 1 PLN, bowiem (...) przyznane prawo jest niezbywalne, co skutkuje tym, że nie można określić jego wartości rynkowej. W konsekwencji w momencie nabycia przez Wnioskodawcę niezbywalnego warunkowego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy, uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej (uzależnionej od kształtowania się wartości wynikających ze sprawozdania finansowego Spółki za dany okres rozliczeniowy) po stronie Wnioskodawcy nie wystąpił przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych".
Natomiast pochodne instrumenty finansowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT. Zgodnie z jego treścią pochodnymi instrumentami finansowymi są "instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi" (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.), dalej jako "Ustawy o OIF".
W świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o OIF, instrumentami finansowymi są m.in. "niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne".
Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 28a Ustawy o OIF przez instrumenty pochodne należy rozumieć "opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników) (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego".
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Prawo do otrzymania kwoty Rozliczenia Pieniężnego przez Podatnika, kwalifikuje się jako instrument pochodny w rozumieniu art. 3 pkt 28a Ustawy o OIF, ze względu na to, że Prawo jest prawem majątkowym, którego cena (tekst jedn.: Kwota Rozliczenia) zależy bezpośrednio od wartości wskaźnika finansowego Spółki (tekst jedn.: wskaźnika EBITDA, tj. wyniku operacyjnego skorygowanego o wyłączenie amortyzacji). Ponadto, Prawo do otrzymania kwoty Rozliczenia Pieniężnego przez Podatnika, kwalifikuje się jako instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o OIF, gdyż jest instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym jest wskaźnik finansowy Spółki i jest wykonywany przez rozliczenie pieniężne.
W związku z powyższym, Prawo do żądania przez Podatnika wypłaty kwoty Rozliczenia Pieniężnego po spełnieniu określonych warunków należy uznać za instrument finansowy zgodnie z Ustawą o OIF, którego cena / wartość (Kwota Rozliczenia) zależy bezpośrednio od wartości wskaźnika finansowego Spółki (tekst jedn.: wskaźnika EBITDA). W związku z tym wypełnia ono definicję pochodnego instrumentu finansowego z art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT. Oznacza to, iż realizacja Prawa dokonywana na rzecz Podatnika stanowi realizację instrumentów finansowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, będąc przychodem z kapitałów pieniężnych.
Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Podatnika powstanie dopiero w momencie realizacji Rozliczenia Pieniężnego (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który w konsekwencji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i zadeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6, tj. w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 Ustawy o PIT po zakończeniu roku podatkowego, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy.
Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ww. stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora tut. Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Płatnika (G. S.A.; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 marca 2014 r., sygn. IPPB2/415-892/13-4/MK). W identycznym stanie faktycznym, w interpretacji Organ podatkowy stanął na stanowisku, iż "przychód po stronie Uczestników Programu powstanie dopiero w momencie realizacji Rozliczenia Pieniężnego (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który w konsekwencji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f.".
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca jako menadżer spółki kapitałowej uczestniczy w wprowadzonym przez spółkę programie motywacyjnym. Uczestnictwo w programie motywacyjnym jest dobrowolne. Spółka zawarła z Wnioskodawcą odrębną od umowy o pracę i niezwiązaną z nią umowę programu motywacyjnego, na podstawie której przyznano Wnioskodawcy warunkowe prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego, uzależnionego od wartości określonego wskaźnika finansowego Spółki. Realizacja prawa przez Wnioskodawcę jest dokonywana poprzez wypłatę Wnioskodawcy kwoty rozliczenia pieniężnego, która następuje w ustalonym terminie po zakończeniu danego roku i po spełnieniu warunków określonych w umowie programu motywacyjnego. Roz1iczenie pieniężne jest dokonywane za dany rok. Wysokość rozliczenia pieniężnego, które Wnioskodawca może otrzymać w wyniku realizacji tego prawa, jest uzależniona od wysokości wskaźnika EBITDA Spółki (tekst jedn.: wyniku operacyjnego skorygowanego o wyłączenie amortyzacji) uzyskanego w danym roku kalendarzowym. Wysokość wskaźnika jest ustalana na podstawie danych zawartych w sprawozdaniu finansowym Spółki za dany rok. Wypłata rozliczenia pieniężnego przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem pozostawania przez niego w stosunku pracy ze spółką na dzień 31 grudnia danego roku kalendarzowego. W przypadku, gdy Wnioskodawca pozostawał w stosunku pracy przez część roku, za którą przysługiwało rozliczenie pieniężne, kwota do wypłaty zostanie ustalona w stopniu proporcjonalnym do okresu pozostawania w stosunku pracy w tym roku. Prawo do otrzymania rozliczenia pieniężnego zostało przyznane Wnioskodawcy odpłatnie (cena nabycia prawa przez Wnioskodawcę wynosi 1 zł) i jest ono niezbywalne aż do momentu jego realizacji. Ponieważ prawo jest warunkowe, brak jest jakichkolwiek gwarancji co do otrzymania przez Wnioskodawcę kwoty Rozliczenia Pieniężnego (np. gdy poziom EBITDA będzie niższy od 70% wartości budżetowanej). Według Wnioskodawcy, przyznane warunkowe, niezbywalne prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.