Source: https://interpretacje-podatkowe.org/program-komputerowy/0114-kdip2-2-4010-64-2018-2-so
Timestamp: 2018-11-16 05:09:32
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 12
 art. 16
 art. 16
 art. 12
 art. 13
 art. 18
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 13
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 12
 art. 13
 art. 13
 art. 15

Document Content:
♦ › Program komputerowy › 0114-KDIP2-2.4010.64.2018.2.SO
Interpretacja w zakresie momentu poniesienia kosztów wytworzenia programu komputerowego we własnym zakresie.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2018 r. (data wpływu 15 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 marca 2018 r. (data nadania 27 marca 2018 r., data wpływu 3 kwietnia 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.64.2018.1.SO z dnia 16 marca 2018 r. (data nadania 19 marca 2018 r., data odbioru 23 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu poniesienia kosztów wytworzenia programu komputerowego we własnym zakresie – jest prawidłowe.
W dniu 15 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu poniesienia kosztów wytworzenia programu komputerowego we własnym zakresie.
W związku z tworzeniem ww. programu komputerowego Wnioskodawca ponosi koszty, w szczególności: prac programistycznych/informatycznych wykonanych przez podmioty zewnętrzne oraz wynagrodzenia pracowników (programiści/informatycy) pracujących przy tworzeniu programu komputerowego. Umowy o współpracy w ramach tworzenia oprogramowania komputerowego są zawierane zarówno z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (umowy o dzieło, zlecenie, a także czynności wykonywane na podstawie umowy o pracę), jak i podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą.
Wnioskodawca powziął wątpliwość, w którym roku podatkowym Spółka ma prawo uznać ponoszone wydatki związane z wytworzeniem programu komputerowego (zakup prac programistycznych, wynagrodzenie pracowników pracujących przy tworzeniu programów etc.) do kosztów uzyskania przychodu.
Czy koszty poniesione przez Spółkę w związku z tworzeniem we własnym zakresie programu komputerowego powinny być potrącane w tym roku, w którym zostały poniesione, tj. w przypadku zakupu prac programistycznych od podmiotów zewnętrznych prowadzących działalność gospodarczą – zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, w przypadku zakupu prac programistycznych od podmiotów zewnętrznych nieprowadzących działalności gospodarczej (umowa o dzieło/umowa zlecenie) – zgodnie z dniem zapłaty, a w przypadku kosztów wynagrodzeń pracowników Spółki zaangażowanych w prace nad tworzeniem programu komputerowego – zgodnie z art. 15 ust. 4g Ustawy o CIT?
dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury – art. 15 ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm.; dalej: „Ustawa o CIT”) – dla zakupu prac programistycznych od podmiotów zewnętrznych prowadzących działalność gospodarczą,
dzień, w którym dokonano wypłaty wynagrodzenia za nabyte prace programistyczne na rzecz podmiotów zewnętrznych – osób nieprowadzących działalności gospodarczej, zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło,
miesiąc, którego wynagrodzenia dotyczą pod warunkiem, że zostały wypłacone w terminie wynikającym z umowy o pracę (art. 15 ust. 4g Ustawy o CIT) – dla wynagrodzeń pracowników Spółki zaangażowanych w tworzenie programu komputerowego.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).
Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów).
W sytuacji, gdy programy komputerowe są nabywane przez jednostkę w celu wykorzystywania ich w działalności gospodarczej, a przewidywany okres ich ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok, ujmowane powinny być w ewidencji jako wartości niematerialne i prawne, a mianowicie jako autorskie prawa majątkowe i odpowiednio amortyzowane.
Powyższe wskazanie wynika z art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT, gdzie jednym z warunków zaliczenia do wartości niematerialnych i prawnych danego składnika majątkowego jest jego nabycie przez podatnika od innego podmiotu.
Zgodnie z treścią tego przepisu, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c Ustawy o CIT, nabyte od innego podmiotu nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
Z wytworzeniem oprogramowania komputerowego przez podatnika CIT mamy do czynienia wówczas, gdy oprogramowanie to tworzą pracownicy tego podatnika bądź osoby trzecie na podstawie umów cywilnoprawnych (w tym umów o dzieło, zlecenia, czy też w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). W takiej sytuacji, prace wykonywane przez wskazany przez Spółkę zespół stanowią usługę opracowania oprogramowania komputerowego. Oznacza to, że Spółka w ramach tego zespołu wytwarza we własnym zakresie (a nie nabywa) oprogramowanie komputerowe.
W przypadku zatem, gdy program komputerowy nie został nabyty, lecz został stworzony przez pracowników Spółki wraz z innymi podmiotami wykonującymi swe czynności w ramach umów cywilnoprawnych, to powstały w wyniku ich pracy program komputerowy traktuje się jako wytworzony przez podatnika we własnym zakresie.
Powyższe oznacza, że wytworzone przez Spółkę, w ramach opisanych we wniosku, oprogramowanie komputerowe nie będzie stanowić wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej. Wydatki ponoszone przez Spółkę na wytworzenie takiego oprogramowania należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.
Reasumując, zdaniem Spółki, powstały w opisany wyżej sposób program komputerowy, nie będzie podlegał amortyzacji jako wartość niematerialna i prawna. Zgodnie bowiem z przepisem art. 16b ust. 1 pkt 4) Ustawy o CIT, amortyzacji podlegają tylko „nabyte od innego podmiotu autorskie lub pokrewne prawa majątkowe”, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia. W opisywanym przez Spółkę przypadku, program będzie wytworzony we własnym zakresie.
Ponadto należy wskazać, że w chwili wytworzenia oprogramowania Spółka nie jest w stanie przyporządkować poniesionych nakładów na stworzenie oprogramowania komputerowego do określonych przychodów związanych z tak poniesionymi kosztami. Wytworzone oprogramowanie może być bowiem użytkowane alternatywnie, np. na potrzeby własne celem świadczenia usług na rzecz podmiotów zewnętrznych bądź tez może zostać wydzierżawione podmiotom zewnętrznym.
Wobec powyższego, stwierdzić należy, że kosztów wytworzenia oprogramowania nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem nie mieszczą się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c Ustawy o CIT określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu wytworzenia do konkretnej wartości sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę w danym roku podatkowym.
W konsekwencji, koszty wytworzenia oprogramowania, tj. m. in. koszty zakupu prac m.in. programistycznych, analitycznych, doradczych, konsultingowych i informatycznych, uznać należy za pośrednie koszty podatkowe. W zawiązku z powyższym wobec Wnioskodawcy będą miały zastosowanie przepisy dotyczące kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.
W myśl art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h. uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Ustawodawca uzależnia więc moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.
Wobec powyższego, w przypadku nabycia usług programistycznych od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, wydatki dotyczące wytwarzania oprogramowania komputerowego zaliczone powinny być do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
W odniesieniu natomiast do niektórych kategorii kosztów, powyższe zasady są modyfikowane przepisami zawierającymi rozwiązania szczególne. Z taką sytuacją mamy do czynienia w odniesieniu do kosztów pracowniczych w postaci wynagrodzeń programistów/informatyków pracujących przy tworzeniu programu komputerowego.
Wydatki takie należy zaliczać w koszty uzyskania przychodów zgodnie z regułami wskazanymi w treści art. 15 ust. 4g Ustawy o CIT. Podkreślić przy tym należy, iż zasady zawarte w tym przepisie wyłączają ogólne zasady potrącalności kosztów bez względu na charakter (powiązanie) kosztów z przychodami.
Zgodnie bowiem z powyższą regulacją, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57) Ustawy o CIT.
Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności, mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej).
W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 57) Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. poz. 1052 oraz z 2017 r. poz. 60), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.
Zatem biorąc pod uwagę treść art. 15 ust. 4g Ustawy o CIT, jeżeli wynagrodzenia programistów/informatyków pracujących przy tworzeniu programu komputerowego są wypłacane (lub postawione do dyspozycji) odpowiednio w ww. terminach, Wnioskodawca powinien wydatki te zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne. Natomiast w przypadku niedochowania ww. terminów, zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57) Ustawy o CIT.
Z kolei osoby nieprowadzące działalności gospodarczej, zatrudnione przez Spółkę na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskują wynagrodzenie na podstawie art. 13 pkt 8) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nic podlegają więc regulacji art. 15 ust. 4g Ustawy o CIT, ani też nie można ich zaliczać do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT. W odniesieniu do wynagrodzeń oraz innych świadczeń dla osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57) Ustawy o CIT. Jak wskazano wcześniej, zgodnie z jego regulacją, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 (...). Wyżej wskazany artykuł stanowi przepis szczególny w stosunku do unormowań dotyczących potrącalności kosztów. Wobec powyższego, koszty wynagrodzeń z tytułu umów zleceń oraz umów o dzieło mogą stanowić koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że zostaną wypłacone. Nie oznacza to jednak, że stanowią koszt zawsze w momencie wypłaty. Należności wypłacane z tytułu umowy o zlecenia lub o dzieło to należności z działalności wykonywanej osobiście, uregulowane w art. 13 ust. 1 pkt 8) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie mieszczą się one w regulacjach przepisu art. 15 ust. 4g Ustawy o CIT. Nie będą więc ujmowane w kosztach uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne. Oznacza to, że koszty z tytułu wynagrodzeń dla osób współpracujących na podstawie umów zlecenia oraz o dzieło będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia (wypłaty).
0114-KDIP2-2.4010.64.2018.2.SO