Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zwrot/0113-kdipt3-4011-360-2017-1-ksm
Timestamp: 2018-04-23 11:43:57
Legal References Found: art. 898
 art. 405
 art. 406
 art. 20
 art. 10
 art. 13
 art. 14
 art. 898
 art. 405
 art. 898
 art. 405
 art. 406
 art. 20
 art. 10
 art. 898
 art. 405
 art. 898
 art. 405
 art. 406
 art. 406

Art. 1
 art. 9
 art. 24
 art. 11
 Art. 11
 art. 10
 art. 12
 art. 11
 art. 405
 art. 406
 FSK 
 art. 11
 art. 20
 art. 10
 art. 14
 art. 12
 art. 17
 art. 20
 art. 898
 art. 405
 art. 406
 art. 888
 art. 898
 art. 405
 art. 406
 art. 10
 art. 20

Document Content:
♦ › Zwrot › 0113-KDIPT3.4011.360.2017.1.KSM
Czy kwota wypłacona na rzecz Wnioskodawczyni przez Jej wnuka tytułem zastępczego wykonania obowiązku zwrotu przedmiotu odwołanej przez Wnioskodawczynię darowizny (lokalu mieszkalnego), na podstawie art. 898 § 1 i § 2 w zw. z art. 405 i art. 406 Kodeksu cywilnego, w związku z brakiem możliwości zwrotu lokalu w naturze wobec zobowiązania do jego sprzedaży na rzecz osoby trzeciej, ze środków pochodzących z ceny sprzedaży tego lokalu stanowić będzie przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) i w związku z tym co do tej kwoty istnieje obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C za rok podatkowy, w którym otrzyma ją Wnioskodawczyni?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2017 r. (data wpływu 28 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odwołania darowizny lokalu mieszkalnego i jej zwrotu w formie środków pieniężnych – jest prawidłowe.
W dniu 27 listopada 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.
Wnioskodawczyni w dniu 12 listopada 2008 r. podarowała swojemu wnukowi ... stanowiący Jej własność lokal mieszkalny nr 3 położony w .... Darowany lokal obciążony został na rzecz Wnioskodawczyni prawem dożywotniego użytkowania. Oświadczeniami z dnia 7 marca 2014 r. oraz z dnia 9 sierpnia 2016 r. Wnioskodawczyni odwołała darowiznę z uwagi na rażącą niewdzięczność wnuka oraz zażądała zwrotnego przeniesienia na Nią własności lokalu mieszkalnego. Z uwagi na brak zwrotu lokalu ze strony wnuka, Wnioskodawczyni złożyła przeciwko niemu pozew do Sądu Okręgowego w ... I Wydział Cywilny (sygn. akt ...).
Zwrot darowizny w naturze jest niemożliwy, bowiem pozwany ..., jeszcze przed złożeniem pozwu przez Wnioskodawczynię zawarł w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży lokalu na rzecz osoby trzeciej, która ujawniła swoje roszczenie w dziale III księgi wieczystej lokalu i pozwała ... o przeniesienie własności lokalu. Z tego względu Wnioskodawczyni zmodyfikowała powództwo przeciwko wnukowi, żądając zapłaty przez pozwanego sumy odpowiadającej wartości lokalu, jako zastępczego wykonania obowiązku zwrotu przedmiotu darowizny (surogat), na podstawie art. 898 § 2 w zw. z art. 405 i 406 Kodeksu cywilnego. Równolegle pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej wnukiem ... toczy się przed Sądem Okręgowym w ... II Wydział Cywilny inne postępowanie z powództwa ... przeciwko Wnioskodawczyni (sygn. akt ...) o zapłatę przez Wnioskodawczynię sumy 97 500 zł, tytułem zwrotu przekazanych Wnioskodawczyni w okresie 2003-2012 kwot pieniędzy, jako niezbędnych środków utrzymania (alimentacyjnych).
W toku postępowania mediacyjnego pomiędzy stronami, przeprowadzonego przez mediatora sądowego w ramach postępowania przed Sądem Okręgowym w ... (sygn. akt ...), strony przewidują polubowne zakończenie sporu w ten sposób, że:
... w uznaniu zasadności odwołania przez Wnioskodawczynię darowizny, zapłaci Jej sumę 120 tys. złotych tytułem zastępczego wykonania obowiązku zwrotu przedmiotu darowizny na podstawie art. 898 § 2 w zw. z art. 405 i art. 406 Kodeksu cywilnego, wobec braku możliwości zwrotu lokalu w naturze, z uwagi na obciążenie lokalu obowiązkiem sprzedaży na rzecz osoby trzeciej. Środki pochodzić będą ze sprzedaży lokalu osobie trzeciej uprawnionej z tytułu umowy przedwstępnej, ujawnionej w księdze wieczystej.
Wnioskodawczyni zrzeknie się dożywotniego prawa użytkowania lokalu.
... cofnie pozew ze zrzeczeniem się roszczenia przeciwko Wnioskodawczyni w sprawie o sygn. akt ....
Powyższe wyczerpie wszelkie spory i roszczenia pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej wnukiem.
Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymanie przez Nią świadczenia pieniężnego od wnuka, tytułem zastępczego wykonania obowiązku zwrotu przedmiotu odwołanej przez Nią darowizny lokalu mieszkalnego, wobec niemożności wykonania tego zwrotu w naturze, nie stanowi przychodu z innego źródła przychodów w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: u.p.d.o.f. Istotą roszczenia o zwrot przedmiotu darowizny, odwołanej w skutek rażącej niewdzięczności obdarowanego, jest powrotne przeniesienie na darczyńcę składnika jej majątku, podarowanego innej osobie, która wykazała się niewdzięcznością wobec obdarowanego. Wskutek odwołania darowizny odpada podstawa prawna nabycia przez obdarowanego przedmiotu darowizny i staje się on zobowiązany do jego zwrotu, jako bezpodstawnie wzbogacony – art. 898 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego. Po stronie darczyńcy pojawia się natomiast roszczenie o powrotne przeniesienie przedmiotu darowizny w naturze, w przypadku, gdyby to było niemożliwe w pieniądzu, wg wartości przedmiotu darowizny - art. 405 Kodeksu cywilnego. Niewdzięczny obdarowany zobowiązany jest do zwrotu bezpodstawnie posiadanego przedmiotu, który wyszedł z majątku darczyńcy. Celem roszczenia o zwrot jest przywrócenie poprzedniego stanu majątkowego stron oraz równowagi zachwianej nieuzasadnionym pozostawaniem wartości majątkowej należącej uprzednio do darczyńcy w majątku obdarowanego, zobowiązanego do jej zwrotu. Zwrotu takiego, zarówno w naturze, jak i wg wartości (surogatu), nie można traktować w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w takiej sytuacji nie następuje po stronie osoby fizycznej żadne przysporzenie majątkowe, a jedynie odzyskanie bezpodstawnie utraconego składnika, który uprzednio wchodził do jej majątku. Obdarowany zobowiązany jest do zwrotu odwołanej darowizny jako bezpodstawnie wzbogacony - art. 898 § 2 w zw. z art. 405 i art. 406 Kodeksu cywilnego. Przedmiotem roszczenia z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia jest zwrot korzyści w naturze, a gdyby to nie było możliwe - zwrot wartości korzyści. Pierwszeństwo ma zatem restytucja naturalna, którą można zastąpić surogatem pieniężnym, w przypadku niemożliwości zwrotu w naturze. Zwrot korzyści w naturze polega na wydaniu rzeczy, stanowiącej przedmiot wzbogacenia, a więc tej samej rzeczy i w takim samym stanie (fizycznym i prawnym), jak w chwili uzyskania wzbogacenia (darowizny). Obciążenie lokalu przez obdarowanego - wzbogaconego skutecznym erga omnes roszczeniem o nabycie tego lokalu przez osobę trzecią na podstawie notarialnej umowy przedwstępnej, ujawnionej w księdze wieczystej, niemożliwym czyni jego zwrotne przeniesienie na darczyńcę bez obciążenia tym roszczeniem. W takiej sytuacji, wyrażona w art. 406 Kodeksu cywilnego reguła surogacji nakazuje zwrócić zamiast rzeczy jej wartość. Otrzymana przez Wnioskodawczynię suma, jako zastępcze wykonanie obowiązku zwrotu lokalu przez obdarowanego w związku z odwołaniem darowizny, stanowić będzie surogat, a więc świadczenie o charakterze zastępczym, wyrównujące utracony substrat Jej majątku, który do Niej nie wrócił w naturze.
Art. 1 u.p.d.o.f. statuuje ogólną zasadę opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych. Ustawa generalnie określa dochód, jako nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania – art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. Szczegółowe zasady kwalifikacji zdarzeń podatkowych do kategorii dochodów zawierają natomiast art. 24-25 u.p.d.o.f., przy czym w każdej sytuacji powstanie dochodu warunkowane jest stwierdzeniem powstania przychodu, który jako termin podatkowy ma znaczenie pierwotne wobec dochodu. Dopóki nie zaistnieje przychód w rozumieniu ustawy, dopóty niemożliwe jest stwierdzenie dochodu. Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ta definicja o charakterze ogólnym znajdzie zastosowanie wówczas, gdy nie znajdą zastosowania regulacje szczegółowe. Art. 11 u.p.d.o.f. należy interpretować w kontekście art. 10 i art. 12-20 u.p.d.o.f., w celu ustalenia czy dane świadczenie kwalifikuje się do określonych tam źródeł przychodów, w tym do kategorii „innych źródeł”. Oznacza to, że gdy nie można dokonać takiego przyporządkowania, świadczenie nie będzie mogło zostać uznane za przychód podatkowy nawet, gdy odpowiada ogólnej definicji przychodu z art. 11 ustawy.
Zwrot przedmiotu odwołanej darowizny, jako zwrot bezpodstawnego wzbogacenia, nie zostały wskazane jako odrębne źródła przychodu. Zdarzeń takich nie można też zakwalifikować jako innych źródeł przychodu. Przychód w swej istocie stanowi bowiem przysporzenie majątkowe, skutkujące powiększeniem majątku podatnika. Tymczasem, otrzymany przez darczyńcę zwrot odwołanej darowizny w naturze nie stanowi przysporzenia po jego stronie, nie kreuje żadnej korzyści, bowiem przywraca w majątku darczyńcy stan istniejący przed dokonaniem darowizny odwołanej wskutek rażącej niewdzięczności obdarowanego, który stał się tym samym bezpodstawnie wzbogaconym kosztem darczyńcy. Powrotne przeniesienie na darczyńcę przedmiotu darowizny przez bezpodstawnie wzbogaconego obdarowanego, które przywraca pomiędzy nimi stan równowagi, nie prowadzi do osiągnięcia przez otrzymującego zwrot darczyńcę żadnego przysporzenia, rozumianego jako powiększenie jego majątku. Zwrot bezpodstawnie uzyskanej przez obdarowanego korzyści kosztem obdarowanego, oznacza jedynie powrót do uprzedniej sytuacji majątkowej darczyńcy, przewidziany przez ustawodawcę w przypadku rażącej niewdzięczności obdarowanego, będącego w takiej sytuacji bezpodstawnie wzbogaconym kosztem darczyńcy. Oczekiwane przez prawo przywrócenie stanu równowagi w relacji majątkowej pomiędzy beneficjentem bezpodstawnej korzyści a podmiotem, który ją utracił, nie może zostać uznane za dochód tego ostatniego, w związku z jej odzyskaniem. Podobnie należy w konsekwencji ocenić świadczenie, które darczyńca otrzyma od niewdzięcznego obdarowanego zamiast przedmiotu darowizny, w przypadku braku możliwości jej zwrotu w naturze. Istota zwrotu wartości rzeczy, jako surogatu rzeczy podlegającej zwrotowi, nie zmieni się stanowiąc w myśl art. 405 i art. 406 Kodeksu cywilnego, namiastkę zaspokojenia roszczenia darczyńcy wobec obdarowanego. Tego rodzaju świadczenie pieniężne nie może zostać uznane za dochód darczyńcy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Stanowisko zaprezentowane powyżej podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 marca 2017 r. w sprawie sygn. akt II FSK 164/15.
Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega co do zasady każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, nie mające charakteru zwrotnego.
Jak natomiast stanowi art. 20 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 -14 i art. 17.
Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, co oznacza, że istnieje możliwość zaliczenia do tej kategorii również przychodów innych niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe, uzyskiwane w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych w następstwie, których mamy do czynienia z przyrostem mienia, tj. osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy.
Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 12 listopada 2008 r. podarowała swojemu wnukowi stanowiący Jej własność lokal mieszkalny. Darowany lokal obciążony został na rzecz Wnioskodawczyni prawem dożywotniego użytkowania. Oświadczeniami z dnia 7 marca 2014 r. oraz z dnia 9 sierpnia 2016 r. Wnioskodawczyni odwołała darowiznę z uwagi na rażącą niewdzięczność wnuka oraz zażądała zwrotnego przeniesienia na Nią własności lokalu mieszkalnego. Z uwagi na brak zwrotu lokalu ze strony wnuka, Wnioskodawczyni złożyła przeciwko niemu pozew do Sądu Okręgowego. Zwrot darowizny w naturze jest niemożliwy, bowiem pozwany wnuk Wnioskodawczyni, jeszcze przed złożeniem pozwu przez Wnioskodawczynię zawarł w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży lokalu na rzecz osoby trzeciej, która ujawniła swoje roszczenie w dziale III księgi wieczystej lokalu i pozwała wnuka o przeniesienie własności lokalu. Z tego względu Wnioskodawczyni zmodyfikowała powództwo przeciwko wnukowi, żądając zapłaty przez pozwanego sumy odpowiadającej wartości lokalu, jako zastępczego wykonania obowiązku zwrotu przedmiotu darowizny (surogat), na podstawie art. 898 § 2 w zw. z art. 405 i art. 406 Kodeksu cywilnego.
Dokonując oceny skutków podatkowych tak przedstawionego zdarzenia przyszłego wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przy czym nieodpłatność świadczenia darczyńcy stwierdzona musi być zarówno subiektywnie, jak i obiektywnie, tj. niezależnie od uzyskania jakiejkolwiek korzyści lub ekwiwalentu od obdarowanego. Czyniąc darowiznę darczyńca realizuje zamiar przysporzenia obdarowanemu korzyści kosztem własnego majątku.
Stosownie natomiast do art. 898 § 1 Kodeksu cywilnego, darczyńca może odwołać darowiznę nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności.
Wobec powiązania instytucji odwołania darowizny z instytucją bezpodstawnego wzbogacenia, wyjaśnić należy, że z art. 405 Kodeksu cywilnego wynika, że – kto bez podstawy prawnej uzyskał korzyść majątkową kosztem innej osoby, obowiązany jest do wydania korzyści w naturze, a gdyby to nie było możliwe, do zwrotu jej wartości. Natomiast art. 406 ww. ustawy wskazuje, że obowiązek wydania korzyści obejmuje nie tylko korzyść bezpośrednio uzyskaną, lecz także wszystko, co w razie zbycia, utraty lub uszkodzenia zostało uzyskane w zamian tej korzyści albo jako naprawienie szkody.
W literaturze przyjmuje się, że brak podstawy prawnej oznacza uzyskanie korzyści kosztem zubożonego, nieusprawiedliwione przez czynność prawną, przepis ustawy, orzeczenie sądu lub decyzję administracyjną. W tym kontekście za dokonane bez podstawy prawnej uznać należy świadczenie rozumiane jako nakazane działanie lub zaniechanie dłużnika, będące przedmiotem stosunku obligacyjnego. Świadczenie takie pojawia się więc zawsze jako element istniejącego zobowiązania. Świadczenie jest przedmiotem prawa wierzyciela, sprowadza się do zachowania zgodnego z treścią zobowiązania i polega na zadośćuczynieniu godnemu ochrony interesowi wierzyciela, odpowiadającemu korzyści, jaką ma on odnieść.
Skoro więc na podstawie powołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego odnoszących się do odwołania darowizny obdarowanego, który wykazał się wobec darczyńcy rażącą niewdzięcznością, uważa się za bezpodstawnie wzbogaconego, to uznać należy, że wykonanie przez niego obowiązku świadczenia zwrotnego na rzecz darczyńcy jest niejako przywróceniem stanu sprzed dokonania przysporzenia na jego rzecz. W takim przypadku nie można uznać, że nabywając zwrotnie do swojego majątku wcześniej darowane świadczenie darczyńca uzyskuje przysporzenie majątkowe mieszczące się w kategorii przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na skutek dokonanego zwrotu stan majątku darczyńcy – pomniejszony w momencie dokonania darowizny – powraca do stanu sprzed zawarcia umowy przysparzającej na rzecz innego podmiotu (umowy darowizny). Bez znaczenia jest fakt, czy zwrot następuje w formie tej darowanej rzeczy czy w formie pieniężnej.
Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że niezależnie od tego, czy zostanie wypłacona kwota pieniężna, czy też wnuk Wnioskodawczyni zwróciłby Jej darowiznę w naturze, skutek tego zwrotu będzie jednakowy, tj. wartość majątku Wnioskodawczyni wróci do stanu sprzed zawarcia umowy darowizny. A zatem, nie można w przedmiotowej sprawie mówić o powstaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie dojdzie do zwiększenia majątku Wnioskodawczyni, a jedynie do przywrócenia jego stanu pierwotnego (czyli takiego, jaki istniał przed zawarciem umowy darowizny).
Reasumując, w świetle zacytowanych wyżej przepisów prawa uznać należy, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię zwrotu odwołanej przez Nią darowizny lokalu mieszkalnego, w formie środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży przedmiotu darowizny nie będzie stanowić po Jej stronie przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem, nie ma obowiązku sporządzenia z tego tytułu informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych (PIT-8C).
0113-KDIPT3.4011.360.2017.1.KSM
0115-KDIT1-3.4012.36.2018.1.AP | Interpretacja indywidualna
0115-KDIT3.4011.10.2018.2.MPŁ | Interpretacja indywidualna