Source: https://interpretacje-podatkowe.org/oplata/ibpb-1-3-4510-728-16-mo
Timestamp: 2017-10-23 06:19:39
Legal References Found: art. 14
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15

Document Content:
IBPB-1-3/4510-728/16/MO | Interpretacja indywidualna
W którym momencie Spółka X ma prawo rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów zapłaconą opłatę za dostępność, opłatę agenta oraz opłatę za koordynację (za wyjątkiem części dotyczącej finansowania z kredytu wypłaty dywidendy)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
IBPB-1-3/4510-728/16/MOinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconej opłaty za dostępność, opłaty agenta oraz opłaty za koordynację (za wyjątkiem części dotyczącej finansowania z kredytu wypłaty dywidendy) w związku z zawartą umową o kredyt odnawialny (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.
W dniu 30 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconej opłaty za dostępność, opłaty agenta oraz opłaty za koordynację (za wyjątkiem części dotyczącej finansowania z kredytu wypłaty dywidendy) w związku z zawartą umową o kredyt odnawialny.
Spółka X oraz spółki od niej zależne zawarły Umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej: „PGK”) w rozumieniu przepisów UPDOP. Zgodnie z tę umową:
Spółka X została wyznaczona na spółkę reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z UPDOP oraz Ordynacji podatkowej.
Podstawowym przedmiotem działalności Spółka X jest działalność w zakresie wydobycia rud miedzi oraz produkcji z tych rud metali, będących przedmiotem sprzedaży (głównie miedzi). Jednostkowe koszty produkcji metali utrzymują się w Spółce na stałym poziomie (dla miedzi ok. 5 tys. USD/tonę). Natomiast, ceny sprzedaży metali produkowanych przez Spółkę są niezależne od Spółki X, bowiem metale te są notowane na giełdach światowych, co w konsekwencji powoduje, że możliwa do uzyskania przez Spółkę X cena sprzedaży (a więc wysokość przychodów) wyznaczana jest przez notowania giełdowe. Przykładowo średnioroczne notowania cen miedzi na Londyńskiej Giełdzie Metali stanowiły:
za 2011 r. - 8 811 USD/tonę
za 2012 r. - 7 950 USD/tonę
za 2013 r. - 7 322 USD/tonę
za 2014 r. - 6 862 USD/tonę
za 2015 r. - 5 494 USD/tonę
Średniomiesięczna cena miedzi za XII 2015 r. stanowiła 4 629 USD/t, zaś za I 2016 r. - 4 462 USD/t.
Jednocześnie, od 17 kwietnia 2012 r. Spółka X stała się podatnikiem podatku od wydobycia niektórych kopalin. Podatek ten za lata 2012- 2015 wynosił łącznie 6,4 mld PLN i stanowi znaczne dodatkowe obciążenie Spółki X.
Z uwagi na występujące zmiany na rynku metali, wskazujące na stały trend spadkowy cen metali oraz w celu zabezpieczenia długoterminowej płynności finansowej, umożliwiającej prowadzenie działalności gospodarczej, Wnioskodawca w lipcu 2014 r. podpisał umowę o kredyt odnawialny w kwocie 2,5 mld USD, płatny max w 25 transzach (uruchamianych na wniosek Spółki X - według bieżącego zapotrzebowania). Odnawialność kredytu oznacza, że w przypadku gdy Spółka X w okresie obowiązywania umowy wykorzysta maksymalną kwotę przyznanego kredytu, po czym dokona jego częściowej spłaty, Spółka X jest uprawniona do ponownego zaciągania kolejnych transz kredytu - pod warunkiem, że ilość zaciągniętych transz nie przekracza 25, a łączna suma wykorzystanego kredytu nie przekracza kwoty 2,5 mld USD.
Zgodnie z przewidywaniami w/w kredyt Spółka X przeznacza/będzie przeznaczać na finansowanie następujących obszarów działalności Spółki X:
Działalność bieżącą Spółki X (tj. bieżące funkcjonowanie Spółki X).
Działalność innych spółek grupy kapitałowej - poprzez udzielenie odpłatnych (oprocentowanych) pożyczek.
Zadania inwestycyjne realizowane przez Wnioskodawcę dla potrzeb prowadzonej działalności Spółki X.
Wypłat dywidendy dla akcjonariuszy Spółki X.
Powyższa Umowa o kredyt, która została zawarta pomiędzy Spółką X a Konsorcjum banków (dalej: „Kredytodawca”), przewiduje, że kredyt został udzielony Spółce X na okres 5 lat, z opcją jego przedłużenia (na wniosek Spółki X) na kolejne lata. Zawarta umowa zobowiązuje Spółkę X do zapłaty odsetek od wykorzystanych transz kredytu, jak również do zapłaty szeregu opłat (bezzwrotnych), m.in.:
opłaty przygotowawczej, której zapłata była dokonywana jednorazowo i była warunkiem wypłaty kredytu na rzecz Spółki X; do momentu wpłaty tej opłaty umowa kredytowa była zawieszona);
opłaty (wg stopy %) za niewykorzystane i nieanulowane kwoty kredytu, tzw. opłata za gotowość (w związku z możliwością uruchamiania kredytu poprzez transze, których wysokość określa Spółka X według zapotrzebowania w danym okresie. Opłaty za gotowość płatne są w ostatnim dniu każdego kolejnego okresu trzech miesięcy, który kończy się w okresie dostępności kredytu, a w przypadku anulowania danej kwoty kredytu - w dacie anulowania. Opłaty te są ustalane według stopy %, która jest znacznie niższa od oprocentowania stosowanego dla wykorzystanych transz kredytu;
opłata agenta kredytu płatna corocznie z góry do czasu aż wszystkie kwoty kredytu zostaną spłacone; opłata ta ponoszona jest na rzecz podmiotu wyznaczonego w ramach Konsorcjum-Kredytodawcy do wykonywania wszelkich transakcji związanych z umową kredytową, tj. wszelkich płatności związanych z udzielaniem oraz spłatą kredytu poprzez rachunek agenta. Pierwsza opłata agenta kredytu została zapłacona z lipcu 2014 r., zaś kolejne opłaty w każdą rocznicę umowy o kredyt;
opłata za koordynację - płatna jednorazowo z góry za cały okres obowiązywania umowy kredytowej; opłata ta została zapłacona przez Spółkę X w lipcu 2014 r.
Wskazane powyżej opłaty, ujmowane (księgowane) są w księgach rachunkowych Spółki X, w okresie - miesiącu, w którym zostały zapłacone na rzecz Kredytodawcy.
Umowa kredytu nie określa w jakiej części kredyt będzie przeznaczony na finansowanie poszczególnych obszarów działalności Spółki X - wskazanych powyżej w pkt 1-4. W związku z tym również w/w opłaty odnoszą się do całości kredytu udzielonego przez Kredytodawcę.
W latach 2014-2015 zaciągniętymi transzami kredytu Spółka X sfinansowała: wypłaty dywidend, udzielone odpłatne pożyczki dla innych podmiotów PGK oraz bieżącą działalność Spółki X.
Wypłaty transz kredytu (w zależności od zgłoszonego zapotrzebowania Spółki X na środki kredytu, co jest/będzie uzależnione od płynności Spółki X w danym okresie) wpływają/wpływać będą na rachunek bieżący Spółki X, na którym gromadzone są (dokonywane są wpłaty oraz wypłaty) środków własnych Wnioskodawcy. Stąd też po wpływie środków kredytu (transzy) na rachunek Spółki X nie jest możliwe bezpośrednie określenie w jakiej części środki kredytu finansują poszczególne rodzaje działalności.
Wobec powyższego Spółka X zamierza dokonać alokacji odpowiednich części opłat od kredytu, celem przyporządkowania tych kosztów do poszczególnych w/w obszarów aktywności Spółki X, a w konsekwencji do poszczególnych rodzajów kosztów podatkowych (zaliczanych do kosztów podatkowych bądź nie), według następującego klucza:
Spółka X według własnych danych i dokumentów (określonych przez właściwą komórkę Spółki X odpowiedzialną za płatności, finansowanie i przepływy pieniężne Wnioskodawcy) określi - na moment zawarcia umowy kredytu - podział środków kredytu (na którą zawarto umowę) na przewidywane obszary finansowanej działalności. W/w udział zostanie określony w oparciu o wyliczenia własne Spółki X, które były podstawą ustalenia zapotrzebowania Spółki X na kredyt w wysokości określonej zawartą umową z Bankiem. Udział danej działalności finansowanej kredytem w całej kwocie kredytu w wysokości 2,5 mld USD (dalej: „Klucz Podziału”) będzie wyznaczać proporcje alokacji kosztów opłat do poszczególnych rodzajów działalności finansowanych kredytem (przez cały okres ponoszenia tych opłat). Dla zobrazowania Spółka X poniżej przedstawia przykład liczbowy:
Opłaty od kredytu w części związanej z finansowaniem wypłat dywidendy dla akcjonariuszy, jako nie spełniających warunków określonych w art. 15 ust. 1 UPDOP, będą w rachunku podatkowym eliminowane z kosztów podatkowych, przy czym ich wysokość będzie ustalana również przy zastosowaniu w/w Klucza Podziału.
Wnioskodawca ponadto informuje, że Spółka X - jako samodzielny podatnik podatku CIT - otrzymała interpretacje indywidualne znak: IBPB-1-2/4510-171/16/MS, IBPB-1-2/4510-275/16/MS oraz IBPB-1-2/4510-276/16/MS wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, uznającą stanowisko Spółki j.n. za prawidłowe. Jednakże z uwagi na fakt, że od dnia 1 stycznia 2016 r. podatnikiem podatku CIT jest PGK, ponowne wystąpienie z niniejszym wnioskiem jest uzasadnione.
W którym momencie Spółka X ma prawo rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów zapłaconą opłatę za dostępność, opłatę agenta oraz opłatę za koordynację (za wyjątkiem części dotyczącej finansowania z kredytu wypłaty dywidendy)... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Zdaniem Wnioskodawcy, opłata za dostępność, opłata agenta oraz opłata za koordynację (za wyjątkiem części dotyczącej finansowania z kredytu wypłaty dywidendy) stanowi koszt uzyskania przychodu o charakterze pośrednim, co oznacza, że winna być rozpoznana w rachunku podatkowym jako koszt w dacie ujęcia (zaksięgowania) tej opłaty w księgach rachunkowych.
Moment rozpoznania wskazanych opłat - w części dotyczącej finansowania z pozyskanego kredytu działalności Wnioskodawcy (innych niż wypłaty dywidendy na rzecz akcjonariuszy) określa, w opinii Wnioskodawcy, art. 15 ust. 4d i ust. 4e UPDOP, który odpowiednio stanowi:
koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą,
W opinii Spółki X, przedmiotowe opłaty, w części w której nie dotyczą finansowania wypłat dywidend, winny być kwalifikowane do kosztów o charakterze pośrednim (a nie bezpośrednim), gdyż:
nie można ich przyporządkować bezpośrednio do określonych przychodów,
ich poniesienie nie jest bezwzględnie konieczne dla uzyskania przez Spółkę przychodów, a jedynie służą pozyskaniu środków kredytu lub zabezpieczeniu pozyskania środków, które będą finansować działalność Spółki X generującą przychody.
Podejście Spółki X wskazane powyżej znajduje wsparcie zarówno w piśmiennictwie organów podatkowych, jak również w orzecznictwie sądowym. M.in. w wyroku NSA z 4 sierpnia 2005 r., sygn. akt FSK 2039/04 skład orzekający wskazał, że koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podlegają podziałowi na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle/bezpośrednio związane z danymi przychodami jaki osiąga podmiot gospodarczy (...). Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie (...). Dla ustalenia więc momentu potrącenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik winien rozpoznać sposób powiązania kosztów z przychodami.
Spółka ponadto wskazuje, że w jej ocenie - biorąc pod uwagę również okresy wymagalności poszczególnych rodzajów opłat - nie ma podstaw do rozkładania kosztów w/w opłat w czasie, stosownie do regulacji art. 15 ust. 4d zdanie drugie UPDOP, gdyż brak jest wiarygodnego miernika, który pozwalałby wskazać, w jakim okresie poniesione opłaty będą przyczyniać się do uzyskiwania przychodów w kolejnych okresach podatkowych czy też jakiego okresu dotyczą. W piśmiennictwie podatkowym, ugruntował się pogląd, że naturalnym miernikiem takiego podziału jest okres na jaki umowa jest zawierana. Niemniej jednak w okolicznościach niniejszej sprawy zawarta umowa kredytowa może trwać zarówno 5 lat, jak również może być przedłużona na kolejne lata, co będzie uzależnione od kondycji finansowej Spółki (w tym zapotrzebowania na dodatkowe środki kredytu, jak również możliwości spłaty przez Wnioskodawcę już zaciągniętych transz kredytu). Tymczasem, jak wskazuje art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze w związku z art. 15 ust. 4e UPDOP, zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych następuje w okresie ujęcia (zaksięgowania) tego wydatku w księgach rachunkowych, zaś na ten moment nie można określić jakiego okresu rzeczywistego będą dotyczyć przedmiotowe opłaty.
W związku z powyższym, w ocenie Spółki X, koszty w/w opłat - za wyjątkiem tej części opłat, która dotyczy finansowania kredytem płatności dywidend na rzecz akcjonariuszy Wnioskodawcy - należy rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia tych opłat czyli zaksięgowania w księgach rachunkowych Spółki X.
O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”).
Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy poniesiony przez podatnika wydatek powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia.
Natomiast, w świetle art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
W myśl natomiast art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Z powyższego przepisu wynika, że pojęcie dnia, na który ujęto koszt, powinno być rozumiane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.), określającymi do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są koszty i przychody. Innymi słowy przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop.
Jak wskazano na wstępie definicja kosztów uzyskania przychodów ma charakter ogólny, w związku z czym każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. W związku z ogólną niesprecyzowaną kategorią ustawową odwołującą się do bezpośredniości i pośredniości związku wydatku z przychodem, ustawodawca nakazuje analizować związek w każdym przypadku indywidualnie, biorąc pod uwagę między innymi rodzaj działalności gospodarczej podatnika, racjonalnie dokonaną ocenę możliwości osiągnięcia przychodu z konkretnego kosztu, intencje podatnika towarzyszące ponoszeniu wydatku, więź, jaka w konkretnych okolicznościach np. gospodarczych, rynkowych, występuje (lub nie występuje) między kosztem podatkowym a efektywnie osiągniętym lub tylko zamierzonym przychodem. Mając powyższe na względzie ten sam wydatek w określonych okolicznościach może być uznany za koszt „bezpośredni”, a w innych za „pośredni”, a w jeszcze innych może w ogóle nie stanowić kosztu podatkowego.
Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że związek poniesionych wydatków w postaci opłaty za dostępność (gotowość), opłaty agenta oraz opłaty za koordynację, w związku z zawartą umową kredytu, z uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę przychodami nie ma charakteru bezpośredniego. Powyższe wskazania dają podstawę do stwierdzenia, że ww. opłaty (za wyjątkiem części dotyczącej finansowania z kredytu wypłaty dywidendy) stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów potrącalne w dacie ich poniesienia, czyli ujęcia w księgach rachunkowych Spółki X, w myśl art. 15 ust. 4d i 4e updop.
Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconej opłaty za dostępność (gotowość), opłaty agenta oraz opłaty za koordynację (za wyjątkiem części dotyczącej finansowania z kredytu wypłaty dywidendy) w związku z zawartą umową o kredyt odnawialny – jest zatem prawidłowe.
Nadmienia się, ze w zakresie zdarzenia przyszłego oraz pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Opłata > IBPB-1-3/4510-728/16/MO