Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wierzytelnosc/ilpb1-4511-1-670-15-4-ag
Timestamp: 2018-03-21 20:52:18
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 169
 art. 453
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 8
 art. 27
 art. 8
 art. 24
 art. 22
 art. 14
 art. 8
 art. 24
 art. 22
 art. 24
 art. 14
 art. 22
 art. 24
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 9
 art. 21
 art. 8
 art. 27
 art. 5
 art. 14
 art. 5
 art. 14
 art. 10
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 22
 art. 453
 art. 453
 art. 10
 art. 24
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 9
 art. 5
 art. 14
 art. 10
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 22
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 498
 art. 453
 art. 24
 art. 153

Document Content:
ILPB1/4511-1-670/15-4/AG | Interpretacja indywidualna
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie: skutków podatkowych związanych ze zbyciem wierzytelności po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej; skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej; kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, gdzie nabycie wierzytelności nastąpiło w drodze umowy datio in solutum; kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, gdzie nabycie obligacji nastąpiło w drodze umowy sprzedaży; skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej; kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy datio in solutum; kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy sprzedaży.
ILPB1/4511-1-670/15-4/AGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia10 marca 2015 r. (data wpływu 12 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 8 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:
skutków podatkowych związanych ze zbyciem wierzytelności po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej - jest prawidłowe,
skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej - jest nieprawidłowe,
kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, gdzie nabycie wierzytelności nastąpiło w drodze umowy datio in solutum - jest prawidłowe,
kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, gdzie nabycie obligacji nastąpiło w drodze umowy sprzedaży - jest prawidłowe,
skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej - jest nieprawidłowe,
kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy datio in solutum - jest prawidłowe,
kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy sprzedaży - jest prawidłowe.
W dniu 12 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie: skutków podatkowych związanych ze zbyciem wierzytelności po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej; skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej; kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, gdzie nabycie wierzytelności nastąpiło w drodze umowy datio in solutum; kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, gdzie nabycie obligacji nastąpiło w drodze umowy sprzedaży; skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej; kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy datio in solutum; kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy sprzedaży.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 27 maja 2015 r. znak ILPB1/4511-1-670/15-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 1 czerwca 2015 r., a w dniu 8 czerwca 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 3 czerwca 2015 r.).
W wyniku rozwiązania / likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawca może otrzymać różne składniki majątku np. wierzytelności pożyczkowe (dalej: „Wierzytelności”).
Jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej przy zastosowaniu instytucji datio in solutum, która w prawie polskim jest opisana w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121; dalej: .„KC”). Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.
Do dnia rozwiązania / likwidacji Spółki jawnej, koszt nabycia Wierzytelności nie zostanie rozpoznany jako koszt uzyskania przychodu (jako koszt bezpośrednio związany z uzyskiwanym przychodem, koszt nabycia Wierzytelności powinien być rozpoznany jako koszt podatkowy dopiero w momencie odpłatnego zbycia Wierzytelności).
Po otrzymaniu Wierzytelności w wyniku rozwiązania / likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawca nie wyklucza ich zbycia / spłaty przez dłużnika. Zbycie / spłata Wierzytelności nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany podał, że przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej, o której mowa we wniosku, będzie m.in. obrót wierzytelnościami. Wartość otrzymanej spłaty na dzień zawarcia umowy datio in solutum będzie ekwiwalentna do wartości zobowiązania, które wygaśnie wskutek tej umowy.
Czy zbycie przez Wnioskodawcę Wierzytelności, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego...
Czy spłata Wierzytelności przez dłużnika po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego...
W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskanie przychodu z tytułu zbycia Wierzytelności, jeżeli zbycie nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, a nabycie Wierzytelności przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpiło w drodze umowy datio in solutum...
W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskanie przychodu z tytułu zbycia Wierzytelności, jeżeli zbycie nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, a nabycie Wierzytelności przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpi w drodze umowy sprzedaży...
Czy spłata Wierzytelności przez dłużnika przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego...
W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy z pytania nr 5 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu spłaty Wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, a nabycie Wierzytelności przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpi w drodze umowy datio in solutum...
W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy z pytania nr 5 za nieprawidłowe, w jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu spłaty Wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, a nabycie Wierzytelności przez Spółkę lub Spółkę jawną nastąpi w drodze umowy sprzedaży...
Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, w przypadku zbycia Wierzytelności otrzymanych w wyniku rozwiązania / likwidacji Spółki jawnej, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o PIT.
Wierzytelności zostaną otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem / likwidacją spółki niebędącej osobową prawną;
zbycie Wierzytelności nastąpi po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu. w którym nastąpiła likwidacja spółki;
zbycie Wierzytelności nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej Wnioskodawcy,
zbycie Wierzytelności nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o PIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 2, w przypadku spłaty przez dłużnika Wierzytelności otrzymanych w wyniku rozwiązania / likwidacji Spółki jawnej, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o PIT.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej. uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.
Natomiast w myśl art. 14 ust. 8 ustawy o PIT, przez środki pieniężne. o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny. pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.
Podsumowując powyższe, w przypadku spłat przez dłużnika Wierzytelności otrzymanych w wyniku likwidacji Spółki jawnej, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki jawnej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o PIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytaniu oznaczonego nr 3, w przypadku zbycia Wierzytelności przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przypadku nabycia Wierzytelności w drodze umowy datio in solutum, wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie (który następnie rozpozna Wnioskodawca) będzie wartość Wierzytelności otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej na dzień zawarcia umowy datio in solutum.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że spółka osobowa (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) nie jest podatnikiem PIT (jest spółką transparentną podatkowo). Podatnikami z tytułu uzyskiwanych przez spółkę dochodów są natomiast jej wspólnicy, proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku (udziału). A zatem, przychody i koszty uzyskania przychodu spółki osobowej (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) są rozpoznawane przez wspólników spółki osobowej jako ich „osobiste” przychody / koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej proporcjonalnie do ich udziału w zysku. Dla celów PIT uznaje się więc, iż przychody uzyskiwane przez spółkę osobową oraz koszty ponoszone przez spółkę osobową są przychodami / kosztami uzyskiwanymi / ponoszonymi przez wspólników tej spółki (proporcjonalnie do udziału w zyskach).
wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu. niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.
„Natomiast koszty uzyskania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pozostałych akcji i udziałów (także w celu ich umorzenia) - zgodnie z art. 24 ust. 3d ww. ustawy – należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę z o.o. lub wspólników spółki jawnej”.
„przypadku obligacji Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskaniu przychodu z tytułu wykupu obligacji przez emitenta w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę jawną (a w przypadku gdy wydatki zostały poniesione przed przekształceniem: w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę z o.o.) na ich objęcie.”
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2014 r. sygn. IPPB1/415-1325/13-4/EC:
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2013 r. sygn. ILPB1/415-1008/12-4/AMN:
„Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikami w spółce jawnej. Dochody (przychody) osiągane przez spółkę będą miały przede wszystkim charakter kapitałowy, a ich źródłem będą w szczególności dywidendy innych spółek z o.o. oraz przychody ze sprzedaży udziałów w spółkach z o.o. oraz papierów wartościowych.
Podsumowując, w przypadku zbycia Wierzytelności przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przypadku nabycia Wierzytelności w drodze umowy datio in solutum, wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie (który następnie rozpozna Wnioskodawca) będzie wartość Wierzytelności otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej na dzień zawarcia umowy datio in solutum.
Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 4, w przypadku zbycia Wierzytelności przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną będzie cena nabycia Wierzytelności.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia. wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie art. 8 ust. 2 powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.
Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę: przepisy art. 22 ust. 1a stosuje się odpowiednio.”
Podsumowując, w przypadku zbycia Wierzytelności przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną będzie cena nabycia Wierzytelności. Nie ma przy tym znaczenia, iż cena może zostać uiszczona w drodze potrącenia.
Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 5, spłata Wierzytelności przez dłużnika przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy nie powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o PIT, za wyjątkiem odsetek.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 5
Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę Wierzytelności i następnie jej spłata na rzecz Wnioskodawcy jest traktowane na gruncie ustawy o PIT jako otrzymanie środków pieniężnych. A zatem otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych w wyniku spłaty Wierzytelności (z wyjątkiem odsetek) nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT. Tym samym spłata Wierzytelności (z wyjątkiem odsetek) przez dłużnika będzie transakcją neutralną na gruncie ustawy o PIT.
Podsumowując powyższe, w przypadku spłaty przez dłużnika Wierzytelności otrzymanych w wyniku rozwiązania / likwidacji Spółki jawnej, przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o PIT, za wyjątkiem odsetek.
Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 6, w razie uznania, iż w przypadku spłaty przez dłużnika Wierzytelności przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej. Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy (z czym Wnioskodawca się nie zgadza), Wnioskodawca będzie miał prawo rozpoznać koszt uzyskania przychodu. Koszt uzyskania przychodu będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przypadku nabycia Wierzytelności w drodze umowy datio in solutum, wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie (który następnie rozpozna Wnioskodawca) będzie wartość Wierzytelności otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej na dzień zawarcia umowy datio in solutum.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 6
Z powyższego jednoznacznie wynika, że spółka osobowa (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) nie jest podatnikiem PIT (jest spółką transparentną podatkowo). Podatnikami z tytułu uzyskiwanych przez spółkę dochodów są natomiast jej wspólnicy. proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku (udziału). A zatem, przychody i koszty uzyskania przychodu spółki osobowej (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej) są rozpoznawane przez wspólników spółki osobowej jako ich „osobiste” przychody / koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej proporcjonalnie do ich udziału w zysku. Dla celów PIT uznaje się więc, iż przychody uzyskiwane przez spółkę osobową oraz koszty ponoszone przez spółkę osobową są przychodami / kosztami uzyskiwanymi / ponoszonymi przez wspólników tej spółki (proporcjonalnie do udziału w zyskach).
Uzupełnieniem zasady ogólnej wynikającej z art. 8 ust. 1 są regulacje dot. ustalania wysokości dochodów z tytułu zbycia składników majątku otrzymanych przez wspólników spółki osobowej w wyniku jej likwidacji. Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę: przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.
„z uwagi na przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu akcji otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji będą wydatki poniesione na nabycie ww. akcji przez spółkę z o.o., niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę, co wyniku z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT.”
„Odnosząc się, w dalszej części, do kwestii sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej. wskazać należy, że skoro przedmiotem działalności gospodarczej likwidowanej spółki osobowej jest obrót udziałami, akcjami, certyfikatami inwestycyjnymi, papierami wartościowymi, to sprzedaż udziałów, akcji, certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej skutkować będzie powstaniem, po stronie Wnioskodawcy, przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cyt. ustawy.
„Z opisu zdarzenia przyszłego wyniku, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikami w spółce jawnej. Dochody (przychody) osiągane przez spółkę będą miały przede wszystkim charakter kapitałowy, a ich źródłem będą w szczególności dywidendy z innych spółek z o.o. oraz przychody ze sprzedaży udziałów w spółkach z o.o. oraz papierów wartościowych.
Podsumowując, w przypadku spłaty przez dłużnika Wierzytelności przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przypadku nabycia Wierzytelności w drodze umowy datio in solutum. wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie (który następnie rozpozna Wnioskodawca) będzie wartość Wierzytelności otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej na dzień zawarcia umowy datio in solutum.
Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 7, w razie uznania, iż w przypadku spłaty przez dłużnika Wierzytelności przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej. Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy (z czym Wnioskodawca się nie zgadza), Wnioskodawca będzie miał prawo rozpoznać koszt uzyskania przychodu. Koszt uzyskania przychodu będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną będzie cena nabycia Wierzytelności.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 7
wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2014r., sygn. IBPBI/l/415-1350/14/KB:
„Natomiast koszy uzyskania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pozostałych akcji i udziałów (także w celu ich umorzenia) - zgodnie z art. 24 ust. 3d ww. ustawy – należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę z o.o. lub wspólników spółki jawnej.”
Podsumowując powyższe, w przypadku spłaty przez dłużnika Wierzytelności przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie równy wydatkom poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną na ich nabycie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatkiem poniesionym przez Spółkę lub Spółkę jawną będzie cena nabycia Wierzytelności. Nie ma przy tym znaczenia, iż cena może zostać uiszczona w drodze potrącenia.
Odpowiadając na pytania oznaczone nr 1, 3 i 4 zauważyć należy co następuje.
Zasady sukcesji praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego przy przekształceniach spółek handlowych reguluje art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia ł997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015, poz. 613). Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a) i lit. b) w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej, odpowiednio spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W związku z powyższym przekształcenie spółki z o.o. w spółkę jawną będzie skutkowało przejściem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawi podatkowego ze spółki z o.o. na spółkę jawną. Wśród podlegających sukcesji praw jest m.in. prawo do ujęcia wydatków na nabycie wierzytelności jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu ich odpłatnego zbycia. Na skutek przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną prawo do ujęcia tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności przejdzie na wspólników spółki jawnej w takiej proporcji, w jakiej uczestniczą oni w zyskach spółki. Wynika to z przyjętej na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) zasady transparentności podatkowej spółek osobowych (art. 8 ust. 1-2 ustawy). Po likwidacji spółki jawnej podmiotem prawi obowiązków z tytułu ww. Wierzytelności stanie się wspólnik, który otrzymał wierzytelności w wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej (w analizowanym zdarzeniu przyszłym będzie to Wnioskodawca).
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52e oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania łub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1 a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:
kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-e) (art. 10 ust. 1 pkt 7).
Zgodnie z alt. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.), do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.
Dla prawidłowego ustalenia sposobu rozliczenia dochodu przypadającego na Wnioskodawcę z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności otrzymanych wskutek likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. konieczne jest właściwe zakwalifikowanie przychodów do odpowiedniego źródła przychodu. Skoro przedmiotem działalności spółki jawnej będzie obrót wierzytelnościami, to czerpanie z tego tytułu pożytków stanowić będzie realizację przedmiotu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem odpłatne zbycie Wierzytelności otrzymanych z tytułu likwidacji spółki jawnej, skutkować będzie, po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cytowanej ustawy.
Przeniesienie takie w prawic cywilnym jest określane jako przelew wierzytelności (cesja). Jeżeli wierzytelność jest stwierdzona pismem, przelew wierzytelności powinien być dokonany też w formie pisemnej. W wyniku przeniesienia wierzytelności (cesji wierzytelności), wygasa u dotychczasowego wierzyciela stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem. Jednocześnie, powstają nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.
Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia Wierzytelności upłynie 6 lat, wówczas Wnioskodawca nie uzyska przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku nie zostanie bowiem wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17 w, związku art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w takim przypadku, w zakresie jaki dotyczy zbycia Wierzytelności nie zachodzą okoliczności zanalizowane powyżej. Wówczas odpłatne zbycie Wierzytelności otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej nie stanowi źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Natomiast w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia Wierzytelności nie upłynie 6 lat, do ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia Wierzytelności zastosowanie będzie miał przepis art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji, jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie tub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.
Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej powstałej z przekształcenia sp. z o.o., Wnioskodawca może otrzymać różne składniki majątku np. wierzytelności. Wierzytelności mogą zostać nabyte przez Spółkę lub Spółkę jawną:
jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej przy zastosowaniu instytucji datio in solutum, która w prawie polskim jest opisana w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Do dnia likwidacji Spółki jawnej, koszt nabycia Wierzytelności nie zostanie rozpoznany jako koszt uzyskania przychodu (lako koszt bezpośrednio związany z uzyskiwanym przychodem, koszt nabycia Wierzytelności powinien być rozpoznany jako koszt podatkowy dopiero w momencie odpłatnego zbycia Wierzytelności).
Instytucję potrącenia przewiduje ustawa z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
Natomiast instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum) została uregulowania w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Umowa datio in solutum ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne, Wyjaśnić należy, że świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw, działania, zaniechania lub znoszenia.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia Wierzytelności upłynie 6 lat, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Natomiast, w sytuacji gdy odpłatne zbycie Wierzytelności nastąpi przed upływem 6 lat, kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu będą wydatki poniesione na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. uregulowana cena nabycia. Jednocześnie podkreślić należy, że w przypadku nabycia Wierzytelności w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności i zobowiązań kosztem nabycia Wierzytelności będzie uzgodniona cena ich nabycia uregulowana przez Spółkę przez potrącenie. W sytuacji zaś odpłatnego zbycia Wierzytelności otrzymanych przez Wnioskodawcę jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej (datio in solutum), kosztem uzyskania przychodu będzie wartość tego wynagrodzenia przypadająca na zbywane wierzytelności, odpowiadająca równowartości wierzytelności spółki jawnej lub jej poprzedniczki uregulowanej przez spełnienie świadczenia niepieniężnego.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1, 3 i 4 uznano więc za prawidłowe.
Odpowiadając na pytania oznaczone nr 2, 5, 6 i 7 zauważyć należy co następuje.
W uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r,, poz. 1328) - druk sejmowy nr 2330 - wskazuje się, że uregulowania wymaga również sytuacja, w której wspólnik występujący ze spółki niebędącej osobą prawną otrzymuje wierzytelności (analogicznie w przypadku likwidacji spółki). Przepisy regulują zarówno kwestię wierzytelności własnych spółki, jak i wierzytelności nabytych przez spółkę. Proponowane przepisy w zależności od kategorii wierzytelności zrównują podatkowe traktowanie tych zdarzeń z wypłatą środków pieniężnych lub otrzymaniem przez wspólnika składnika majątkowego.
Jak wcześniej wspomniano, według art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.), do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.
Powyższe przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) i art. 14 ust. 3 pkt 10 i 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujące kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Ich celem było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce osobowej (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki).
Orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące interpretacji przepisów obowiązujących do końca 2010 r. było niejednolite; wskazywało jednak, że w przypadku wykazania przez podatnika przychodu z tytułu likwidacji spółki osobowej może dochodzić do podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych w sytuacji, gdy otrzymywane przez niego składniki majątku sfinansowane były z opodatkowanych przez niego (na bieżąco w ciągu poszczególnych lat podatkowych, jako dochód z działalności gospodarczej), lecz pozostawionych w spółce zysków. Ustawodawca postanowił zatem, że w przypadku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu środki pieniężne nie będą one podlegały opodatkowaniu, o ile będą miały swoje źródło w dochodach już opodatkowanych, np. w opodatkowanych przez podatnika lecz pozostawionych w spółce zyskach, czy też wniesionym wkładzie do spółki (pochodzącym z własnych, opodatkowanych wcześniej środków podatnika). Natomiast gdy wspólnik otrzyma z ww. tytułu niepieniężne składniki majątku odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odpłatnie zbędzie te składniki majątku, a zatem z tytułu tego zbycia uzyska dodatkowe, nieopodatkowane wcześniej środki.
W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że interpretacja przepisów regulujących kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa wspólnika w spółce niebędącej osobą prawną, tj. interpretacja m.in. art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być dokonywana z uwzględnieniem zarówno wykładni systemowej, historycznej, jak i celowościowej tych przepisów, tj. ich ratio legis, którym przede wszystkim było wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych uzyskanych przez podatnika (vide wyroki WSA w Olsztynie z 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 130/13, WSA w Gdańsku z 22 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 387/13, z 2 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 479/13 oraz sygn. akt I SA/Gd 481/13, WSA w Krakowie z 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 134/14 oraz z 19 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 133/14). Nie może ona zatem odbywać się w oderwaniu od prawnopodatkowego statusu podmiotu nabywającego określone składniki majątku (otrzymywane później przez podatnika na skutek likwidacji spółki osobowej) na poszczególnych etapach funkcjonowania oraz obowiązujących wówczas ten podmiot zasad opodatkowania.
W sytuacji zatem gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych uczestniczy w spółce, która w toku prowadzonej działalności gospodarczej zmienia formę prawną (podlega przekształceniu), wykładni cytowanych uprzednio przepisów dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej należy dokonywać także z uwzględnieniem formy prawnej, w jakiej na przestrzeni czasu funkcjonowała ww. spółka oraz obowiązujących tą spółkę (bądź jej wspólników) zasad opodatkowania. Co do zasady bowiem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie powodowało otrzymanie tych składników majątku, których źródłem będzie majątek opodatkowany wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym wykorzystywany do prowadzonej przez spółkę działalności. Natomiast te składniki majątku, które będą miały swoje źródło w majątku nieopodatkowanym podatkiem dochodowym (za wyjątkiem sytuacji, w której źródłem pochodzenia tych składników majątku będą przychody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, bądź od których zaniechano poboru podatku), będą skutkować powstaniem u podatnika przychodu w momencie ich otrzymania na skutek likwidacji spółki osobowej. W przeciwnym bowiem przypadku, mogłoby dojść do całkowitego nieopodatkowania przysporzeń majątkowych (zarówno na etapie ich powstania w trakcie funkcjonowania spółki, jak i ich otrzymania przez wspólnika) co byłoby sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania wynikającą z cytowanego uprzednio art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także z istotą podatków dochodowych.
Dla prawidłowego ustalenia sposobu rozliczenia dochodu przypadającego na Wnioskodawcę z tytułu spłaty przez dłużnika Wierzytelności otrzymanych wskutek likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. konieczne jest właściwe zakwalifikowanie przychodów do odpowiedniego źródła przychodu. Skoro przedmiotem działalności spółki jawnej będzie obrót wierzytelnościami, to czerpanie z tego tytułu pożytków stanowić będzie realizację przedmiotu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem spłata Wierzytelności otrzymanych z tytułu likwidacji spółki jawnej, skutkować będzie, po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cytowanej ustawy.
Natomiast w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia spłaty Wierzytelności nie upłynie 6 lat, wówczas Wnioskodawca uzyska przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku zostanie wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem w niniejszym przypadku do ustalenia dochodu z tytułu spłaty Wierzytelności zastosowanie będzie miał przepis art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji, jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie łub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.
Natomiast nawiązując wprost do argumentacji przedstawionej przez Wnioskodawcę w kwestii zastosowania przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 w związku z art. 14 ust. 8 ustawy należy wskazać, że nie ma on zastosowania w niniejszej sprawie. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 14 ust. 8 ww. ustawy. Dyspozycją tego przepisu nie jest objęta spłata wierzytelności pożyczkowych nabytych przez spółkę jawną lub przez jej poprzedniczkę, które następnie otrzymał Wnioskodawca w ramach likwidacji spółki jawnej, a jedynie - jak uprzednio wskazano - wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki.
W związku z tym, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania dotyczącego skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika po upływie sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej należało uznać za nieprawidłowe.
Jak bowiem wskazano spłata wierzytelności przez dłużnika nie jest traktowana na równi z otrzymaniem środków pieniężnych i zastosowania nie znajdzie art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z tych samych przyczyn nieprawidłowe jest także stanowisko dotyczące skutków podatkowych związanych ze spłatą wierzytelności przez dłużnika przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej. Spłata wierzytelności przez dłużnika przed upływem ww. terminu – gdzie obrót wierzytelnościami jest przedmiotem działalności gospodarczej spółki – spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego, zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 2 i 5 uznano więc za nieprawidłowe.
W odniesieniu natomiast do problematyki dotyczącej kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika należy wskazać, co następuje.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w wyniku likwidacji (rozwiązania) Spółki jawnej powstałej z przekształcenia sp. z o.o., może otrzymać różne składniki majątku np. wierzytelności pożyczkowe. Wierzytelności mogą zostać nabyte przez Spółkę lub Spółkę jawną:
W przedmiotowej sprawie – mając na uwadze formę zapłaty za nabyte Wierzytelności – należy mieć na uwadze cytowane wcześniej przepisy art. 498 i art. 453 ustawy Kodeks cywilny. Kwintesencją tych przepisów (co również wskazano w rozważaniach dotyczących kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia Wierzytelności) jest uznanie, że zarówno potrącenie jak i świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) stanowią formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie ich na równi z zapłatą, uregulowaniem zobowiązania.
W sytuacji gdy spłata Wierzytelności nastąpi przed upływem 6 lat kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu będą wydatki poniesione na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem w przypadku nabycia Wierzytelności w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności i zobowiązań kosztem nabycia Wierzytelności będzie uzgodniona cena ich nabycia uregulowana przez Spółkę przez potrącenie. Natomiast w sytuacji spłaty wierzytelności otrzymanych jako wynagrodzenie w formie niepieniężnej (datio in solutum), kosztem uzyskania przychodu będzie wartość tego wynagrodzenia przypadająca na spłacane wierzytelności, odpowiadająca równowartości wierzytelności spółki jawnej lub jej poprzedniczki uregulowanej przez spełnienie świadczenia niepieniężnego.
Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy datio in solutum oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu spłaty wierzytelności przez dłużnika, jeżeli spłata nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie / likwidacja spółki osobowej, a nabycie wierzytelności nastąpi w drodze umowy sprzedaży, uznano za prawidłowe (pytania 6 i 7).
Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczą wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.
Natomiast odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały ono wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
ITPB1/4511-642/15/PSZ | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Wierzytelność > ILPB1/4511-1-670/15-4/AG