Source: https://interpretacje-podatkowe.org/media/ilpp1-443-220-13-15-s-awa
Timestamp: 2018-03-19 03:19:20
Legal References Found: art. 14
 art. 8
 art. 30
 art. 7
 FSK 
 art. 29
 art. 30
 art. 8
 art. 30
 art. 29
 art. 29

Document Content:
ILPP1/443-220/13/15-S/AWainterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 909/15 – stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2013 r. (data wpływu 18 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku, jaką powinna zastosować Spółka wystawiając dla najemców faktury VAT za energię elektryczną, wodę, gaz, odprowadzanie ścieków, wywóz śmieci, konserwację nieruchomości oraz za usługi telekomunikacyjne i przesyłu danych – jest prawidłowe.
Spółka zawarła oraz będzie zawierać w przyszłości ze swoimi klientami (dalej: .„Najemcy” lub „Najemca”) umowy najmu powierzchni magazynowej oraz powierzchni biurowej i socjalnej (dalej: „Umowy”).
W Umowach odrębnie uregulowano postanowienia dotyczące opłat związanych z użytkowaniem nieruchomości, tj. tzw. opłat eksploatacyjnych oraz kosztów za media dostarczone do przedmiotu najmu. W przypadku kosztów niezbędnych mediów (takich jak energia elektryczna, woda, gaz) lub usług (np. odprowadzanie ścieków, wywóz śmieci, usługi telekomunikacyjne i przesył danych czy konserwacja nieruchomości) (dalej: Koszty Mediów), Spółka co do zasady daje możliwość zawarcia odpowiednich umów na dostawę tych mediów i usług bezpośrednio przez Najemców. Jednak w przypadku zawarcia tych umów przez Spółkę, odpowiednie koszty są refakturowane na Najemców po kosztach (tj. bez marży), w formie oddzielnej faktury i proporcjonalnie do udziału danego Najemcy w takich kosztach, na podstawie faktur otrzymanych od bezpośrednich dostawców mediów i usług. Reasumując, Najemca otrzymuje oddzielną fakturę, którą stanowi czynsz najmu oraz opłaty eksploatacyjne oraz oddzielną fakturę, którą stanowią opłaty za zużyte media według wskazań podliczników indywidualnych dla każdego Najemcy.
Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż z Umów zawieranych przez Spółkę z Najemcami wynika jednoznacznie, że Koszty Mediów są regulowane przez Najemcę na rzecz Spółki w sposób odrębny od czynszu, kosztów tych nie powinno zaliczać się do podstawy opodatkowania usługi najmu, a w związku z tym nie są one opodatkowane stawką podatku VAT właściwą dla tej usługi (23%). Zdaniem Spółki, Spółka ma prawo refakturować Koszty Mediów na Najemców z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla odpowiednich dostaw towarów lub usług odpowiadających tym Kosztom Mediów, nie wyłączając możliwości zastosowania stawki obniżonej (np. 8% w przypadku usług związanych z dostarczaniem wody, czy odprowadzaniem ścieków).
W przypadku usługi najmu, zgodnie z regulacjami Kodeksu cywilnego (KC), wynajmujący nie ma obowiązku dostarczania mediów (art. 684 KC „Najemca może założyć w najętym lokalu oświetlenie elektryczne, gaz, telefon, radio i inne podobne urządzenia (...)”). A zatem, umowy na dostarczanie mediów do nieruchomości, będących przedmiotem umów najmu, mogą być co do zasady zawierane zarówno przez wynajmującego, jak i najemców. Również Umowy zawarte przez Spółkę co do zasady przewidują możliwość zawierania umów dotyczących przedmiotów najmu bezpośrednio przez najemcę z dostawcami usług. A zatem, zdaniem Spółki, należy uznać, że choć usługi dostarczania mediów są bez wątpienia związane z usługą najmu, to nie są one co do zasady konstytutywne dla usługi najmu.
Zgodnie z art. 8 ust. 2a oraz art. 30 ust. 3 Ustawy VAT, jeżeli podatnik działający we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi, zaś podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług pomniejszona o kwotę podatku. Z kolei, na podstawie art. 7 ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.
Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 31 maja 2011 r., sygn. I FSK 740/10), „w przypadku usługi najmu, przepis art. 29 ust. 1 ustawy VAT należy tak interpretować, że opłaty wynikające z eksploatacji lokalu przez najemcę, tj. za energię cieplną, dostawę wody, odbiór ścieków i wywóz nieczystości powinny być ujmowane do podstawy opodatkowania jako składniki czynszu z tytułu usługi najmu, chyba że z umowy najmu zawartej pomiędzy wynajmującym a najemcą wynika jednoznacznie, że opłaty te (wszystkie lub niektóre) na podstawie art. 30 ust. 3 tej ustawy, są regulowane przez najemcę na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu”.
Podobne stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 października 2012 r., sygn. III SA/Wa 25/12 wskazując, że:
„(...) świadczenia „odsprzedaży” dostawy towarów i świadczenia usług związanych z udostępnieniem mediów przez Skarżącą najemcom lokali nie mogą być uznane za element świadczenia jednolitego jakim jest świadczenie najmu, jak przyjął to organ w zaskarżonej interpretacji. Błędnie też w zaskarżonej interpretacji uznano, że do podstawy opodatkowania z tytułu najmu należy wliczać nie tylko należny czynsz, ale także należne opłaty z tytułu udostępnienia mediów, wynikające z otrzymanych przez Skarżącą faktur wystawionych przez dostawców albo not lub rachunków wystawionych przez zarządców, które zawierają kwoty brutto, czyli także podatek VAT tam wymieniony”,
„(...) uregulowania umowne w zakresie najmu mnogą powodować, że w odniesieniu do usług dotyczących mediów wynajmujący może brać udział w świadczeniu tych usług działając we własnym imieniu, ale na rzecz najemcy skutkiem czego, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zasadnym będzie przyjęcie, że wynajmujący otrzymał i wyświadczy usługę zgodnie z art. 30 ust. 3 ww. ustawy, w takim przypadku podstawą opodatkowania u takiego podatnika będzie kwota należna z tytułu świadczenia tych usług, pomniejszona o podatek VAT”.
W podobnym tonie wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 9 stycznia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1235/12:
„Na gruncie ustawy o VAT można też przyjąć, jeśli tak postanowią strony w umowie, że w cenę usługi najmu będą wliczane także inne opłaty, w tym opłaty za media, wówczas dostawa towarów i usług nie będzie traktowana jako odrębne od najmu świadczenie, ale jako czynność w ramach świadczenia zasadniczego. Konsekwencją takiego ukształtowania przez strony umowy najmu będzie zastosowanie stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego (najmu) do wliczonych w cenę usługi najmu należności z tytułu innych świadczeń, w szczególności należności za media świadczone najemcy w wynajętym lokalu. Warunkiem jest jednak wyraźne postanowienie umowne i łączne fakturowanie tych świadczeń”,
„W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, co nie jest sporne czynsz najmu nie obejmował opłat za ewentualne inne świadczenia wynajmującego na rzecz najemcy, w tym za media, brak zatem podstaw do przyjęcia, że mamy do czynienia ze świadczeniem jednolitym usługi najmu, w cenę którego wliczany jest zarówno czynsz, jak i świadczenia obejmujące media”.
Podobnie przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 5 czerwca 2012 r., sygn. I SA/Wr 331/12:
„Reasumując, w przypadku usługi najmu, przepis art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy tak interpretować, że opłaty wynikające z eksploatacji lokalu przez najemcę, tj. za energię cieplną, dostawę wody, energię elektryczną, czyli opłaty za tzw. media powinny być ujmowane do podstawy opodatkowania jako składniki czynszu z tytułu usługi najmu, chyba, że z umowy najmu zawartej pomiędzy wynajmującym a najemcą wynika jednoznacznie, że opłaty te są regulowane przez najemcę na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu”.
Spółka informuje, że jest świadoma, że co do zasady organy podatkowe prezentują obecnie nieco inne niż sądy administracyjne stanowisko w przedmiotowej sprawie. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-543/12-2/MPe wyraził pogląd, że „nie można sztucznie wyodrębniać z usługi najmu lokalu, pewnych czynności tylko w tym celu, aby opodatkować wg innych stawek VAT niż usługa podstawowa (...). W przypadku, gdy dany podmiot świadczy usługę, stanowiącą w istocie jedno, niepodzielne świadczenie, to wówczas nie jest dopuszczalne dzielenie tej usługi na części i dokonywanie „refakturowania” jej poszczególnych elementów (...). W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, w sytuacji gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, wydatki za media stanowią wraz z czynszem obrót z tytułu świadczenia usług najmu. Tym samym, opłaty za ww. media podlegają opodatkowaniu stawką właściwą dla świadczonych usług najmu, tj. w przypadku najmu lokali użytkowych, zastosowanie znajdzie opodatkowanie stawką 23% (...)”.
Powyższy dość powszechny obecnie pogląd organów podatkowych zdaje się wynikać z uchwały podjętej dnia 8 listopada 2010 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny składzie 7 sędziów, sygn. I FPS 3/10, w którym NSA uznał, że „podmiot świadczący usługi leasingu powinien włączyć do podstawy opodatkowania tych usług koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu”. Należy przy tym podkreślić, że omawiana uchwała w żadnym miejscu nie odnosiła się do przypadku dostaw towarów lub usług związanych z dostawą mediów przy najmie nieruchomości.
Spółka zaznacza przy tym, że przed datą powyższej uchwały NSA, organy podatkowe prezentowały odwrotne niż obecnie stanowisko. Przykładowo, w interpretacji z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. IPPP1/443-841/09-4/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w pełni potwierdził stanowisko Wnioskodawcy że:
W tym miejscu Spółka powołuje tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 17 stycznia 2013 r., C-224/11, w którym TSUE wypowiedział się na temat kwestii dotyczącej ustalenia tego, czy usługa ubezpieczenia związana z usługą leasingu stanowi odrębne świadczenie, czy też jest częścią usługi leasingu. W szczególności, TSUE wskazał, że „(...) jeżeli usługi leasingu i ubezpieczenia związanego z przedmiotem leasingu stanowią niezależne usługi, to nie są one objęte tą samą podstawą opodatkowania. Zatem, taka usługa ubezpieczenia, która stanowi niezależne świadczenie i cel sam w sobie dla leasingobiorcy, nie może stanowić dodatkowych kosztów czynności leasingu, (...) jakie należy uwzględnić do celów obliczenia podstawy opodatkowania tej ostatniej czynności. W takich okolicznościach bowiem koszty ubezpieczenia stanowią świadczenie wzajemne usługi ubezpieczenia związanej z przedmiotem leasingu, a nie świadczenie wzajemne samej usługi leasingu”.
Zasadnicze tezy powołanego powyżej wyroku TSUE nie potwierdzają zatem stanowiska zajętego przez NSA w uchwale z dnia 8 listopada 2010 r., a co więcej, są zgodne z praktycznie jednolitym stanowiskiem prezentowanym przez polskie sądy w temacie kosztów mediów związanych z usługą najmu. A zatem, zdaniem Spółki, obecnie nie powinno już ulegać wątpliwości, że zarówno w przypadku kosztów mediów dotyczących usługi najmu, jak i kosztów ubezpieczenia dotyczących usługi leasingu, możliwe jest traktowanie obu elementów jako niezależnych świadczeń dla celów VAT i zastosowanie stawki VAT właściwej dla każdego z tych świadczeń.
W dniu 6 czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPP1/443-220/13-4/AWa, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2013 r. (data wpływu 18 marca 2013 r.) w zakresie stawki podatku, jaką powinna zastosować Spółka:
Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 28 czerwca 2013 r., zaś odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 18 lipca 2013 r., nr ILPP1/443/W-25/13-2/HMW (skutecznie doręczonym w dniu 23 lipca 2013 r.).
W dniu 26 sierpnia 2013 r. wpłynęła skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2013 r. w części dotyczącej stawki podatku, jaką powinna zastosować Spółka wystawiając dla najemców faktury VAT za energię elektryczną, wodę, gaz, odprowadzanie ścieków, wywóz śmieci oraz konserwację nieruchomości.
Wyrokiem z dnia 1 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 909/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną interpretację z dnia 6 czerwca 2013 r., nr ILPP1/443-220/13-4/AWa.
W dniu 24 września 2015 r. do Biura KIP w Lesznie wpłynął wyrok WSA w Poznaniu z dnia 1 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 909/15, prawomocny od dnia 8 września 2015 r.
W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 909/15 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Zauważyć należy, że z uwagi na fakt, że interpretacja uchylona przez ww. wyrok była wydana w stanie prawnym obowiązującym w czerwcu 2013 r., poniżej powołano również przepisy obowiązujące w tym czasie.
W ocenie zagadnienia, będącego przedmiotem wniosku, pomocne będzie orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 909/15, w którym Sąd wyjaśnia – posiłkując się orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 – istotę świadczeń złożonych.
Po pierwsze, jeżeli najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług, świadczenia odnoszące się do tych towarów lub usług co do zasady mogą być uważane za odrębne od najmu. W szczególności, jeżeli najemca może decydować o swoim zużyciu wody, energii elektrycznej lub energii cieplnej, które może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i na tej podstawie fakturowane, świadczenia odnoszące się do tych towarów lub usług co do zasady mogą być uważane za odrębne od najmu. Co do usług takich jak sprzątanie części wspólnych nieruchomości stanowiących współwłasność, należy je uznać za odrębne od najmu, jeśli mogą być zorganizowane przez każdego najemcę indywidualnie lub przez najemców wspólnie, oraz jeśli we wszystkich wypadkach faktury wystawione na najemcę wykazują dostawę tych towarów i świadczenie usług na pozycjach odrębnych od czynszu najmu. W tym wypadku sama okoliczność, że brak uiszczenia dodatkowych opłat za najem umożliwia wynajmującemu rozwiązanie umowy najmu, w żaden sposób nie uniemożliwia uznania, że świadczenia, których dotyczą te opłaty, stanowią świadczenia odrębne od najmu. Ponadto Trybunał wskazał, że okoliczność, że najemca ma możliwość uzyskania tych świadczeń od podmiotu, jaki wybierze, również nie jest sama w sobie rozstrzygająca, ponieważ możliwość, że elementy jednego świadczenia będą w innych okolicznościach dostarczane oddzielnie, jest ściśle związana z ideą jednej złożonej transakcji (pkt 38-41).
Mając na uwadze powyższe kryteria i odnosząc je do okoliczności faktycznych przedstawionych przez skarżącą, zdaniem WSA w Poznaniu, wyrażonym w wyroku z dnia 1 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 909/15, zwrócić należy uwagę, że elementy charakterystyczne opisanej transakcji polegają na:
ITPP2/4512-957/15/KK | Interpretacja indywidualna
ILPP1/443-220/13-4/AWa | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Media > ILPP1/443-220/13/15-S/AWa