Source: https://interpretacje-podatkowe.org/wklady-niepieniezne/iptpb2-4511-31-15-3-jr
Timestamp: 2017-10-24 09:35:03
Legal References Found: art. 14
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 19
 art. 19
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 22
 art. 17
 art. 19
 art. 10
 art. 17
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 19
 art. 3
 art. 3
 art. 18
 art. 13
 art. 10
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 19
 art. 10
 art. 17
 art. 17
 art. 19
 art. 17
 art. 19
 art. 17

Document Content:
IPTPB2/4511-31/15-3/JR | Interpretacja indywidualna
Jak należy określić przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce maltańskiej w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci aniżeli przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w przypadku, gdy nominalna wartość objętych w ten sposób udziałów znacznie odbiega od wartości emisyjnej, równej wartości rynkowej wkładu niepieniężnego?
IPTPB2/4511-31/15-3/JRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 stycznia 2015 r. (data wpływy 23 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z siedzibą na Malcie w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w polskiej spółce kapitałowej – jest prawidłowe.
W dniu 23 stycznia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z siedzibą na Malcie w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w polskiej spółce kapitałowej.
W tym samym dniu złożono również wniosek z dnia 16 stycznia 2015 r. o przeksięgowanie opłaty od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Wnioskodawca tj. podatnik, jako osoba fizyczna podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zamierza wnieść aport, w innej postaci aniżeli przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część do spółki kapitałowej z siedzibą na Malcie, utworzonej zgodnie z lokalnym prawem. Spółka z siedzibą na Malcie zamierza ustanowić w podwyższonym kapitale zakładowym udziały o określonej wartości nominalnej. Wnoszony do spółki maltańskiej wkład niepieniężny (w postaci udziałów w innej krajowej spółce mającej osobowość prawną) może odbiegać swoją wartością w sposób znaczny od wartości nominalnej otrzymanych przez Wnioskodawcę udziałów w spółce maltańskiej. Należy jednak podkreślić, że wartość emisyjna udziałów w spółce maltańskiej, tj. wartość nominalna, powiększona o powstałe agio, odpowiada wartości rynkowej wnoszonego wkładu.
Jak należy określić przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce maltańskiej w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci aniżeli przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w przypadku, gdy nominalna wartość objętych w ten sposób udziałów znacznie odbiega od wartości emisyjnej, równej wartości rynkowej wkładu niepieniężnego...
Zdaniem Wnioskodawcy, nominalna wartość udziałów objętych w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego może odbiegać od wartości emisyjnej udziałów w spółce maltańskiej, równej wartości rynkowej wkładu niepieniężnego wnoszonego przez Wnioskodawcę. Dla Wnioskodawcy przychodem będzie wówczas, zgodnie z normą zawartą w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość nominalna obejmowanych udziałów w spółce maltańskiej.
Biorąc pod uwagę treść przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwestia wysokości przedmiotowego przychodu wydaje się nie budzić wątpliwości. Jasność zagadnienia może jednak zaburzyć wprowadzenie przez ustawodawcę regulacja art. 17 ust. 2 ww. ustawy, nakazująca w kontekście analizowanego przychodu „odpowiednie” stosowanie przepisów art. 19 ww. ustawy. Zestawienie przywołanych przepisów rodzi pytanie o zakres odpowiedniego stosowania art. 19 tej ustawy.
Możliwość odpowiedniego zastosowania powyżej powołanego przepisu napotyka na ograniczenia związane z istotą obejmowania udziałów w spółce kapitałowej, w szczególności z określaniem ich wartości nominalnej, która jest wartością stałą. Wynika ona wprost z umowy spółki (pojmowanej szeroko, jako wszelkiego rodzaju umowy spółek, statuty etc.). Zmiana wartości nominalnej udziałów lub akcji może nastąpić jedynie w trybie przewidzianym dla danego rodzaju spółki (np. poprzez zmianę umowy bądź statutu w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych w przypadku polskich spółek kapitałowych). Podwyższenie, czy też obniżenie wartości nominalnej udziałów lub akcji wymaga zatem przeprowadzenia określonej procedury. Oznacza to, że wartość nominalna udziałów nie podlega mechanizmom rynkowym, bowiem niezależnie od tego, jakim spółka dysponuje majątkiem, jaką zajmuje pozycję na rynku, wartość nominalna udziałów (akcji) nie ulega zmianie. Wobec powyższego nie można zaakceptować wykładni normy z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z normą z art. 17 ust. 2 tej ustawy, która prowadziłaby do konieczności określenia przez organ podatkowy wartości przychodu odmiennie od wartości nominalnej udziałów, a zgodnie z „wartością rynkową” tego udziału.
Prowadziłoby to do zupełnej sprzeczności przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jasno wskazującego wysokość przychodu związanego z obejmowaniem udziałów lub akcji w spółce kapitałowej, z odpowiednio stosowanym przepisem art. 17 ust. 2 ww. ustawy, przy założeniu, że jego stosowanie sprowadzałoby się do możliwości „zmiany” przez organ podatkowy wartości nominalnej obejmowanych udziałów.
Zgodnie bowiem z literalną wykładnią regulacji z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem wspólnika jest wartość nominalna objętych udziałów (akcji). Ustawodawca przewidział możliwość „odpowiedniego” zastosowania regulacji z art. 19 ww. ustawy, jednakże nie dopuścił możliwości ustalania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za aport w wysokości innej, niż wartość nominalna tych udziałów (akcji). Jeżeli bowiem ustawodawca nie chciałby, aby przychód wspólnika odpowiadał wartości nominalnej objętych udziałów (akcji), powinien wyraźnie opisać sytuacje, w których regulacja z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdowałaby zastosowania, gdyż przychód powstawałby w wysokości wartości rynkowej objętych udziałów (akcji).
W analizowanej kwestii należy zwrócić uwagę także na regulację z art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy, zgodnie z którą kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny niestanowiący przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, jest zawsze wartość nominalna tych udziałów lub akcji.
Przyjęcie zatem tezy, że przychód z tytułu objęcia udziałów (akcji) ma wartość inną aniżeli wartość nominalna objętych udziałów (akcji) mogłoby prowadzić przy ich zbywaniu do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu.
Wysokość przychodu związana ze zbyciem udziałów lub akcji równa jest kwocie należnej, natomiast koszt odpowiada wartości nominalnej tych udziałów lub akcji przyjętej z dnia ich objęcia.
Określenie przez organ podatkowy innej wysokości przychodu aniżeli wartość nominalna obejmowanych udziałów lub akcji nie miałoby wpływu na koszty uzyskania przychodu związane z późniejszym zbyciem powyższych udziałów lub akcji. W konsekwencji podatnik byłby opodatkowany od nadwyżki powyżej wartość nominalną obejmowanych udziałów lub akcji, w stosunku do której nie mógłby rozpoznać kosztu uzyskania przychodu, który pozostałby na stałym poziomie - wartości nominalnej objętych uprzednio udziałów lub akcji.
Istotnym w rozpatrywanej sprawie jest zwrot „nominalna wartość udziałów (akcji)”. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537).
Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej, innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki.
Użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia „odpowiednio” oznacza, że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.
W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów, czyli wartość umownie określona przez strony, stąd wykluczone jest jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. Odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Wobec powyższego skonstatować należy, że prawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną.
Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 tej ustawy.
Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy. Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko ust. 1 jest to, że przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że przychodem z tytułu objęcia udziałów w spółce maltańskiej w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci aniżeli przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, jest wartość nominalna udziałów w spółce maltańskiej objętych w zamian za wniesiony wkład także w przypadku, gdy nominalna wartość objętych w ten sposób udziałów znacznie odbiega od wartości emisyjnej, równej wartości rynkowej przedmiotowego wkładu.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść aport, w innej postaci aniżeli przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część do spółki kapitałowej z siedzibą na Malcie. Wnoszony do spółki maltańskiej wkład niepieniężny (w postaci udziałów w innej krajowej spółce mającej osobowość prawną) może odbiegać swoją wartością w sposób znaczny od wartości nominalnej otrzymanych przez Wnioskodawcę udziałów w spółce maltańskiej, jednak wartość emisyjna udziałów w spółce maltańskiej, tj. wartość nominalna, powiększona o powstałe agio, będzie odpowiadało wartości rynkowej wnoszonego wkładu.
Podkreślić trzeba, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu sporządzona w La Valetta dnia 7 stycznia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r., Nr 49, poz. 256).
W tym miejscu wskazać jednak należy, że w dniu 6 kwietnia 2011 r. w Warszawie podpisany został Protokół między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty o zmianie Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w La Valetta dnia 7 stycznia 1994 r. (Dz. U. Nr 283, poz. 1661), który wszedł w życie z dniem 22 listopada 2011 r., zawierający zmiany, które zgodnie z art. 18 Protokołu będą mieć zastosowanie w obu Umawiających się Państwach:
w odniesieniu do podatków potrącanych u źródła, do kwot dochodu osiągniętego w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wejdzie w życie,
w odniesieniu do pozostałych podatków od dochodu, do podatków należnych za rok podatkowy rozpoczynający się w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wejdzie w życie.
I tak zgodnie z art. 13 ust. 5 Umowy w brzmieniu protokołu z dnia 6 kwietnia 2011 r. (Dz. U. Nr 283, poz. 1661), który wszedł w życie 22 listopada 2011 r. zyski z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku innego niż ten, o którym mowa w ustępach 1, 2, 3 i 4, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.
Mając powyższe na uwadze, przychody z tytułu objęcia udziałów w spółce z siedzibą na terytorium Malty w zamian za aport wniesiony przez osobę o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce podlegają opodatkowaniu w Polsce.
Natomiast stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).
Zasady ustalania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny zostały zawarte w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca kwalifikuje ten rodzaj przychodów do przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.
Ustawodawca w przepisie art. 17 ust. 1a pkt 1-3 ustawy podatkowej wyraźnie przewidział moment powstania przychodu osoby fizycznej wnoszącej do spółki aport stanowiąc, że przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:
zarejestrowania spółki albo,
wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z podwyższeniem kapitału zakładowego.
W art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazał, że przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Istotnym w rozpatrywanej sprawie jest zwrot „nominalna wartość udziałów”. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537). Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki.
Użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia „odpowiednio” oznacza, że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, w jakim da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów, czyli wartość umownie określona przez strony, stąd, wykluczone jest jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. Odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Wobec powyższego skonstatować należy, że prawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 tej ustawy. Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy. Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko ust. 1 jest to, że przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.
Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt przedstawionego we wniosku zdarzenia należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej z siedzibą na Malcie w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (w przedmiotowym przypadku udziały), następuje w warunkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za taki wkład.
IPPB1/4511-13/15-2/EC | Interpretacja indywidualna
IBPBI/1/4511-139/15/AB | Interpretacja indywidualna
IPTPB2/4511-32/15-3/JR | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Wkłady niepieniężne > IPTPB2/4511-31/15-3/JR