Source: https://interpretacje-podatkowe.org/korekta/0115-kdit1-1-4012-72-2018-1-dm
Timestamp: 2018-04-22 06:59:09
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 5
 art. 7
 art. 8
 FSK 
 art. 106
 art. 106
 art. 2

Document Content:
0115-KDIT1-1.4012.72.2018.1.DM | Interpretacja indywidualna
♦ › Korekta › 0115-KDIT1-1.4012.72.2018.1.DM
Brak obowiązku opodatkowania otrzymanych kwot i dokonania korekty faktur wystawionych na rzecz podmiotu powiązanego w związku z dokonaną korektą dochodowości w ramach stosowanej polityki cen transferowych.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2018 r. (data wpływu 9 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania i obowiązku dokonania korekty faktur wystawionych na rzecz podmiotu powiązanego w związku z dokonaną korektą dochodowości w ramach stosowanej polityki cen transferowych – jest prawidłowe.
W dniu 9 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i obowiązku dokonania korekty faktur wystawionych na rzecz podmiotu powiązanego w związku z dokonaną korektą dochodowości w ramach stosowanej polityki cen transferowych.
Sp. z o.o. (dalej: Spółka) posiada siedzibę na terytorium Polski. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.
Spółka należy do międzynarodowej Grupy (dalej: Grupa).
Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji mebli (m.in. łóżek, komponentów i części zamiennych do łóżek) dla sektora medycznego i rehabilitacyjnego.
W ramach działalności produkcyjnej Spółka produkuje na zlecenie podmiotu powiązanego mającego siedzibę poza terytorium Polski (dalej: Podmiot Powiązany) określone wyroby gotowe i komponenty do takich wyrobów (dalej: Produkty). Podmiot Powiązany zajmuje się dalszą dystrybucją Produktów i ich odsprzedażą na rzecz klientów finalnych.
W zakresie powyższej transakcji Spółka pełni rolę producenta na zlecenie działającego na rzecz Podmiotu Powiązanego.
Za zgodą Podmiotu Powiązanego, Produkty mogą być dostarczane także do innych podmiotów z Grupy.
Ponadto, Spółka może dokonywać sprzedaży Produktów oraz innych wyrobów na rynku lokalnym do podmiotów niepowiązanych.
Sprzedaż Produktów przez Spółkę podlega opodatkowaniu VAT. Sprzedaż jest dokonywana zarówno w ramach dostawy krajowej, jak i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów albo eksportu.
Spółka oraz Podmiot Powiązany wspólnie ustalają roczne harmonogramy zamówień. Na ich podstawie Spółka planuje procesy produkcyjne oraz zakupy surowców, półproduktów i komponentów do produkcji.
Ceny sprzedaży Produktów do Podmiotu Powiązanego są kalkulowane w oparciu o budżetowany pełny techniczny koszt wytworzenia (dalej: TKW) powiększony o ustalony narzut zysku.
Ceny ustalane są w okresie budżetowania w oparciu o prognozowany wolumen sprzedaży Produktów i co do zasady są stałe w trakcie całego roku obrotowego, o ile nie nastąpią istotne przesłanki wskazujące na konieczność dokonania rekalkulacji.
Grupa wdraża model cen transferowych, w którym, w zakresie produkcji realizowanej przez Spółkę na zlecenie Podmiotu Powiązanego, istotne ryzyka biznesowe związane z Produktami i ich dystrybucją ponoszone są przez Podmiot Powiązany, Spółka natomiast pełni funkcję producenta o ograniczonym ryzyku.
W modelu tym Spółka (jako producent o ograniczonym ryzyku) ma zapewniony stały, ale umiarkowany poziom zysku adekwatny do pełnionych rutynowych funkcji produkcyjnych i ponoszonego ryzyka. Poziom zysku wynika z analizy porównawczej badającej rentowność niezależnych podmiotów prowadzących porównywalną funkcjonalnie działalność gospodarczą i wyznaczonego na jej podstawie wskaźnika docelowej rentowności (dalej: Docelowa Rentowność).
Wdrożenie ww. modelu skutkuje realokacją zysków rezydualnych (lub strat rezydualnych) powstających w łańcuchu dostaw do podmiotu pełniącego istotne funkcje tworzące wartość dodaną i ponoszącego istotne ryzyka ekonomiczne, tj. Podmiotu Powiązanego.
Po zakończeniu ustalonego okresu rozliczeniowego (np. roku obrotowego) dokonywana jest odpowiednia korekta (dalej: T), której celem jest zapewnienie Spółce, jako producentowi o ograniczonym ryzyku w zakresie produkcji realizowanej na zlecenie Producenta Powiązanego, pokrycia pełnych kosztów wytworzenia Produktów oraz uzyskania rynkowego poziomu zysku w wysokości określonej na podstawie analizy porównawczej.
jeżeli w wyniku okresowej weryfikacji rentowność Spółki w zakresie produkcji na zlecenie jest wyższa niż Docelowa Rentowność, wówczas następuje korekta „in minus” wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego.
Kwota wynikająca z takiej T jest przez Spółkę zwracana Podmiotowi Powiązanemu w oparciu o odpowiedni dokument korygujący wystawiony przez Spółkę;
o jeżeli poziom rentowność Spółki jest niższy niż Docelowa Rentowność, wówczas następuje korekta T „in plus” wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego.
W takim przypadku Spółka otrzymuje od Podmiotu Powiązanego kwotę wyrównania do ustalonego poziomu rentowności w oparciu o odpowiedni dokument korygujący wystawiony przez Spółkę.
Opisana powyżej korekta nie jest powiązana ani z żadnym konkretnym zakupem towarów lub usług ani z ceną sprzedaży Produktów, ale odnosi się do rentowności Spółki w zakresie produkcji na zlecenie Podmiotu Powiązanego. Podmiot Powiązany tym samym nie gwarantuje poziomu dochodowości w odniesieniu do konkretnych Produktów sprzedawanych na jego rzecz przez Spółkę, lecz zapewnia poziom rentowności z tytułu produkcji na zlecenie realizowanej przez Spółkę ogółem.
Czy kwoty wynikające z T, które Spółka otrzymuje lub płaci, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT?
Czy Spółka jest zobowiązana do dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotu Powiązanego w związku z otrzymaniem/zapłatą kwot wynikających z T?
Kwoty wynikające z T, które Spółka otrzymuje lub płaci, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.
Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotu Powiązanego w związku z otrzymaniem/zapłatą kwot wynikających z T.
Ad. 1. Zgodnie z treścią przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: WDT) rozumie się wywóz towarów z terytorium Polski w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT (dostawy towarów) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski (art. 13 ust. 1 ustawy o VAT). Transakcja stanowi WDT się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:
osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit.a,
dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit.a (art. 9 ust. 2 ustawy o VAT).
W ocenie Spółki kwota otrzymana/wypłacona z tytułu T nie stanowi wynagrodzenia z tytułu jakiejkolwiek z czynności opodatkowanej VAT, o czym świadczy poniższe uzasadnienie.
Przedmiotem T nie są towary.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego T polega na wyrównaniu wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego. Bez wątpienia przedmiotem tej czynności nie są rzeczy, ich części ani postacie energii. W wyniku T nie dochodzi do dostawy jakichkolwiek towarów, za które kwoty otrzymane w ramach T mogłyby stanowić wynagrodzenie.
Z uwagi na fakt, że T pozostaje bez związku z jakąkolwiek dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, T nie stanowi wynagrodzenia ani z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju, ani eksportu towarów, ani importu towarów na terytorium kraju, ani wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju ani wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.
T nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług.
Powołana wcześniej definicja odpłatnego świadczenia usług zawarta w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest bardzo szeroka i określa zakres przedmiotowy opodatkowania w VAT w sposób dopełniający definicję dostawy towarów. Nie oznacza to jednak, że obejmuje ona swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami. Potwierdza to linia interpretacyjna organów podatkowych, np.:
interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 listopada 2017 r„ nr 0112-KDIL1-3.4012.386.2017.1.KB, cyt.:
W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.”
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2016 r„ nr 2461-IBPP3.4512.5812.2016.2.EJ, cyt.:
Na konieczność występowania bezpośredniego i wyraźnego związku pomiędzy płatnością a usługą wskazuje również Trybunału Sprawiedliwości UE. W sprawie C-16/93 Tolsma Trybunał orzekł, że aby określone świadczenie mogło być uznane za opodatkowaną usługę musi zachodzić bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. Korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, w sytuacji zaś, gdy taki związek nie istnieje, nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT. Przede wszystkim wskazać należy, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanymi świadczeniami powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zaplata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.”
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 listopada 2016 r. nr 0461-ITPP1.4512.624.2016.1.DM cyt.:
Powyższe potwierdza również linia orzecznicza sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1493/13,
W świetle powołanego powyżej orzecznictwa oraz interpretacji, aby dana czynność została uznana za świadczenie usług opodatkowane VAT musi występować bezpośredni związek pomiędzy płatnością a usługą - otrzymana zapłata musi być konsekwencją wykonania świadczenia na rzecz nabywcy.
W opinii Spółki w przypadku T warunek ten nie jest spełniony, gdyż:
T nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki, w szczególności kwota wynikająca z T nie jest wypłacana pod warunkiem określonych zachowań wymaganych od Spółki lub Podmiotu Powiązanego.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego T nie jest powiązana ani z żadnym konkretnym zakupem towarów lub usług ani z ceną sprzedaży Produktów - odnosi się wyłącznie do rentowności Spółki. Celem T jest jedynie korekta wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego i nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki.
Podmiot Powiązany nie gwarantuje poziomu dochodowości w odniesieniu do konkretnych Produktów sprzedawanych na jego rzecz przez Spółkę, lecz zapewnia poziom rentowności z tytułu produkcji na zlecenie realizowanej przez Spółkę ogółem.
T nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnego świadczenia usług.
Powyższe stanowisko potwierdza linia interpretacyjna Ministra Finansów, np.
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 lutego 2016 r., nr IPPP3/4512-1048/15-2/JF, cyt.:
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy o VAT, przez co działania te nie powinny skutkować opodatkowaniem podatkiem VAT.”
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lutego 2017 r., nr 3063-ILPP1-3.4512.5.2017.1.JN, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w analogicznej do Spółki sprawie.
Kwoty wynikające z T, które Spółka otrzymuje lub płaci, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT ponieważ:
T pozostaje bez związku z jakąkolwiek dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym T nie stanowi wynagrodzenia ani z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju, ani eksportu towarów, ani importu towarów na terytorium kraju, ani wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju ani wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.
T nie stanowi wynagrodzenia z tytułu odpłatnego świadczenia usług, ponieważ:
T nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki,
Podmiot Powiązany nie gwarantuje poziomu dochodowości w odniesieniu do konkretnych Produktów sprzedawanych na jego rzecz przez Spółkę, zapewnia poziom rentowności z tytułu produkcji na zlecenie realizowanej przez Spółkę ogółem.
Ad 2. Zgodnie z przepisami dot. wystawiania faktur wskazanymi w art. 106 a ustawy o VAT, cyt.:
dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stale miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
Ponadto, zgodnie z treścią art. 106j ustawy o VAT w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty/zaliczki,
Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, T nie dotyczy żadnej z czynności opodatkowanych VAT. Tym samym T nie stanowi wynagrodzenia z tytułu sprzedaży, o której mowa w przepisie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. W konsekwencji przepisy ustawy o VAT dotyczące fakturowania, w tym w szczególności przepisy dotyczące faktur korygujących, nie mają zastosowania w opisanym stanie faktycznym.
Ponadto, w ocenie Spółki T nie powoduje obowiązku korygowania faktur wystawionych na rzecz Podmiotu Powiązanego również z następujących przyczyn:
T pozostaje bez związku z kwotami sprzedaży towarów dokumentowanymi poszczególnymi fakturami wystawianymi przez Spółkę na rzecz Podmiotu Powiązanego, nie stanowi zatem korekty ich ceny.
T nie jest powiązane ani z żadnym konkretnym zakupem towarów lub usług ani z ceną sprzedaży Produktów - nie odnosi się zatem do konkretnych faktur zakupowych/sprzedażowych. Odnosi się wyłącznie do rentowności Spółki. Podmiot Powiązany tym samym nie gwarantuje poziomu dochodowości w odniesieniu do konkretnych Produktów sprzedawanych na jego rzecz przez Spółkę, lecz zapewnia poziom rentowności z tytułu produkcji na zlecenie realizowanej przez Spółkę ogółem. T odbywa się niezależnie od wolumenu sprzedaży dokonanych w danym okresie.
Celem T nie jest obniżenie/podwyższenie cen Produktów sprzedawanych na rzecz Podmiotu Powiązanego, lecz korekta wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego.
T nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu dostaw konkretnych towarów na rzecz Podmiotu Powiązanego, lecz wynika z przyjętej strategii gospodarczej i potrzeby wyrównania wyniku Spółki do poziomu zysku docelowego. T zakłada wyrównanie poziomu dochodowości, a nie korektę cen sprzedawanych towarów.
T nie jest związane z jakimikolwiek udzielonymi po dokonaniu sprzedaży opustami i obniżkami cen, zwróconymi towarami lub opakowaniami ani ze zwróconą całością lub częścią zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży.
T nie jest w żadnym wypadku wynikiem błędu żadnej ze stron, a jego wysokość nie była i nie mogła być znana w okresach wcześniejszych niż następuje rozliczenie dokumentem korygującym między Spółką a Podmiotem Powiązanym.
Jak uzasadniono w odpowiedzi na pyt. 1, w ocenie Spółki T pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT. W konsekwencji takie czynności nie powinny być dokumentowane przez Spółkę za pomocą faktury.
W konsekwencji, w ocenie Spółki T nie powoduje obowiązku korygowania faktur wystawionych na rzecz Podmiotu Powiązanego.
W związku z otrzymaniem/zapłatą kwot wynikających z T Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekt faktur wystawionych na rzecz Podmiotu Powiązanego, w tym korekt podstawy opodatkowania oraz korekt podatku należnego wykazanych na tych fakturach.
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2015 r., nr IPPP3/443-1131/14-2/JF, cyt.:
Skoro otrzymany dokument korygujący nie będzie dokumentował korekty ceny towarów nabytych przez Spółkę od Dostawców, to dokonana lub otrzymana przez Spółkę płatność w związku z korektą dochodowości, nie będzie zobowiązywała Spółki do dokonania korekty z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.”
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 lutego 2016 r., nr IPPP3/4512-1048/15-2/JF, w której za prawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy, cyt.:
„Dlatego też, ze względu na brak związku pomiędzy nabywanymi oraz sprzedawanymi, skonkretyzowanymi towarami z wyrównaniem dochodowości, uprzednio odliczony podatek naliczony, jak i podstawa opodatkowania oraz podatek należy nie powinien ulegać zmianie na skutek dokonanego rozliczenia.
W konsekwencji należy stwierdzić, iż wyrównanie dochodowości nie stanowi zdarzenia mającego wpływ na wysokość podatku naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych przez Spółkę od C., jak i podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, wynikającego ze sprzedaży przez Spółkę towarów na rzecz C.I.
- dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT otrzymanych od C.;
- dokonania korekt faktur VAT wystawionych na rzecz C.I, w tym korekt podstawy opodatkowania oraz korekt podatku należnego wykazanych na tych fakturach.”
0115-KDIT1-1.4012.72.2018.1.DM