Source: https://epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=440148-2018-09-07-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-0114-kdip2-3-4010-211-2018-1-mc
Timestamp: 2020-04-01 04:47:38
Legal References Found: art. 15
 art. 13
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 11
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 76
 art. 4
 FSK 
 art. 21
 art. 21
 art. 16
 art. 15
 art. 15

Document Content:
2018.09.07 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0114-KDIP2-3.4010.211.2018.1.MC
Home - Interpretacje podatkowe - 2018.09.07 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0114-KDIP2-3.4010.211.2018.1.MC
art. 15e ust. pkt pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
0114-KDIP2-3.4010.211.2018.1.MC
z 7 września 2018 r.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2018 r. (data wpływu 11 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wydatki na usługi księgowe świadczone przez Usługodawców na rzecz Wnioskodawcy podlegają ograniczeniom w zakresie zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.
W dniu 11 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wydatki na usługi księgowe świadczone przez Usługodawców na rzecz Wnioskodawcy podlegają ograniczeniom w zakresie zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będącą dystrybutorem m.in. paliw do pojazdów silnikowych oraz olejów smarowych, które sprzedawane są na stacjach benzynowych lub poza nimi.
Spółka, skupiając się na działalności operacyjnej, część funkcji związanych ze wsparciem tej działalności powierza podmiotom zewnętrznym (w tym powiązanym w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT) na podstawie odpowiednich umów (dalej: „Usługodawcy”, „Podmioty powiązane”).
Usługi świadczone przez Usługodawców obejmują m.in. (obejmują lub mogą objąć w przyszłości):
usługi związane z prowadzeniem ksiąg rachunkowych, w tym:
rozliczanie przychodów oraz kosztów,
rozliczanie transakcji wewnątrzgrupowych,
księgowość − księga główna.
księgowość − raportowanie finansowe,
księgowość − raportowanie podatkowe,
koordynowanie procesu zamknięcia okresów,
księgowanie wszelkich rozliczeń z podmiotami prowadzącymi stacje własne lub stacje partnerskie oraz właścicielami stacji dzierżawionych przez Spółkę,
księgowanie płac i rozliczeń z tytułu podróży służbowych, utrzymywanie i zarządzanie danymi referencyjnymi;
obsługa, koordynacja i analiza procesu księgowania i płatności faktur,
zarządzanie rachunkami bankowymi (otwieranie, zmiana i zamykanie rachunków, załatwianie formalności bankowych) oraz prognozowanie płynności,
przygotowanie informacji finansowych dla celów zarządczych,
wsparcie w zakresie raportowania podatkowego,
raportowanie lokalne i grupowe,
kontroling wewnętrzny (dalej łącznie: „Usługi księgowe”).
Usługodawcy świadczą Usługi księgowe na rzecz Wnioskodawcy głównie poprzez zatrudnionych pracowników i zleceniobiorców oraz ponoszą szereg kosztów związanych ze świadczeniem przedmiotowych usług (np. biura. polisy ubezpieczeniowej, oprogramowania księgowego, środki trwałe. koszty konsultacji zewnętrznych).
Czy koszty Usług księgowych ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotów Powiązanych podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT?
Zdaniem Wnioskodawcy koszty Usług księgowych ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotów powiązanych nie podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT z uwagi na fakt, że koszty te nie mieszczą się w katalogu wydatków objętych ograniczeniami wynikającymi z tego przepisu.
Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2135: dalej: „Ustawa nowelizująca”). Na mocy Ustawy nowelizującej do ustawy o CIT został dodany art. 15e dotyczący ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wybranych kosztów świadczeń niematerialnych.
Zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT katalog usług niematerialnych objętych ww. limitem obejmuje koszty:
wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości. o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7.
Wydatki na powyższe usługi będą podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczać będą 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych i odsetek.
Istotne jest zatem określenie, czy nabywane od Usługodawców lub innych podmiotów powiązanych przez Spółkę usługi księgowe lub elementy zaliczają się do katalogu usług niematerialnych objętych limitem, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy.
W projekcie nowelizacji z 6 lipca 2017 r. wśród usług objętych limitem. art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy wyraźnie wymieniał usługi księgowe.
Ostatecznie jednak usługi księgowe nie zostały przez ustawodawcę objęte zakresem zastosowania przepisu, co może wskazywać, że intencją ustawodawcy nie było Objęcie usług księgowych limitem wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.
Przepisy nie definiują pojęcia „usług księgowych”. Pojęcie to nie znajduje się również w Słowniku języka polskiego PWN (www. sjp,pwn.pl). Słownik odnosi się jedynie do terminu "księgowość". który jest rozumiany jako: 1 «prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji» 2 «dział biura, przedsiębiorstwa. instytucji. którego zadaniem jest prowadzenie ksiąg rachunkowych».
Jednak ustawa posługuje się pojęciem podobnym do usług księgowych. tj. terminem „świadczeń księgowych” w regulacji dotyczącej opodatkowania podatkiem u źródła przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej polskiej z tytułu świadczenia usług niematerialnych przez nierezydentów.
Artykuł 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wymienia w zakresie ww. usług m.in. „świadczenia księgowe”. Na gruncie tego przepisu nie wykształciła się jednak praktyka orzecznicza, która zdefiniowałaby czym są usługi księgowe dla potrzeb zastosowania tych przepisów. Natomiast w interpretacjach indywidualnych podatnicy za usługi księgowe przyjmowali:
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 czerwca 2016 r. znak IBPB-1-2/4510-374/16/BG: „Usługi dotyczą pomocy na obszarze finansów, handlu i prowadzenia działalności gospodarczej i zostały opisane w podpisanej przez strony umowie jako: zapewnienie wsparcia w procesowaniu należności i zobowiązań, prowadzenie dokumentacji księgowej, księgowanie faktur i rachunków w systemie finansowo-księgowym. W praktyce, firma indyjska świadczy przede wszystkim usługi księgowe dla działu finansów Wnioskodawcy (szeroko rozumiane usługi księgowe − księgowanie faktur, uzgadnianie faktur z zamówieniem, procesowanie płatności)":
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 sierpnia 2015 r. znak ILPB4/4510-1-185/15-2/MC: „W ramach Umowy Spółka Babka świadczy Spółce m.in. następujące usługi: Finansowe i księgowe, włączając w to doradztwo i wsparcie w formie konsultacji w tematach związanych z inwestycjami i finansowaniem. raportami finansowymi, przygotowaniem danych księgowych i ich analizą, opracowaniem odpowiedniej struktury finansowej i podatkowej. udzieleniem wsparcia w negocjacjach i relacjach z bankami w przeprowadzaniu operacji finansowych”.
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 24 lipca 2014 r. znak ITPB3/423-177/14/DK: „Spółka-Dostawca może zapewnić usługi księgowe celem wsparcia Spółki-Odbiorcy. Usługi te obejmują między innymi pomoc Spółki-Odbiorcy w zarządzaniu przez nią niżej wymienionymi: rozwojem, integracją lub zarządzaniem systemami księgowymi. rozwojem i nadzorem procesu księgowego, standardowymi finansowymi funkcjami księgowości, w tym księgę główną, zobowiązaniami, rachunkiem należności, oraz środkami trwałymi, rozpoznaniem dochodu, standaryzowaniem warunków wszystkich potwierdzonych rewizji, oraz inne usługi finansowe, w tym między innymi, raportowanie miesięczne, analiza działalności finansowej poprzez modelowanie finansowe, budżet firmy i analiza wariacji”.
Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, usługi księgowe opisane w niniejszym wniosku, nie powinny być objęte zakresem zastosowania/ograniczeniami art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.
W szczególności, usługi księgowe nabywane przez Wnioskodawcę Od Usługodawców lub innych podmiotów powiązanych nie powinny być kwalifikowane jako: usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.
Tym samym usługi księgowe lub ich elementy nabywane przez Wnioskodawcę będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy bez ograniczeń wynikających z regulacji art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach Dyrektora Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS), w tym m.in. w interpretacji z dnia 20 lutego 2018 r. (znak 0111-KDIB1-2.4010.2.2018.1.AW):
„Usług księgowych nabywanych od usługodawcy nie można więc zrównywać z usługami doradczymi. Zgodnie z Słownikiem języka polskiego PWN (https//sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”.
Usługi księgowe świadczone na rzecz Spółki nie są również podobne do usług przetwarzania danych, gdyż pojęcie „przetwarzania danych” dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak porządkowanie. archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.”
Analogiczne stanowisko zajęto w interpretacji z dnia 16 kwietnia 2018 r. (znak: 0114-KDIP2-3.4010.45.2018.2.PS):
„W katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie zostały wymienione usługi księgowe. Usługi te, jako nie wymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w komentowanym przepisie, nie mogą być rozważane jako objęte tą regulacją na innej podstawie niż tylko jako „świadczenia podobne” do usług wskazanych w art. 15e ust. pkt 1 ustawy o CIT. Jednakże bazując na wykładni systemowej wewnętrznej oraz wykładni historycznej (analizie przebiegu procesu legislacyjnego w zakresie regulacji z art. 15e ustawy o CIT) należy uznać, iż usługi księgowe nie mieszczą się w kategorii usług objętych regulacją art. 15e ustawy o CIT.”
Podobnie, zdaniem Spółki, powyższe przepisy zostały zinterpretowane przez Ministra Finansów w wyjaśnieniach z dnia 25 kwietnia 2018 r. pt. „Kategorie usług nieobjętych zakresem art. 15e ust. 1 ustawy o CIT opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów w sekcji Ostrzeżenia i wyjaśnienia podatkowe. W dokumencie tym wskazano, że:
"W katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. l pkt 1 ustawy o CIT nie zostały wymienione m.in. usługi prawne, usługi księgowe, w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu. Usługi te, jako niewymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w komentowanym przepisie, nie mogą być rozważane jako objęte tą regulacją na innej podstawie niż tylko jako „świadczenia podobne” do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1. Jednakże bazując na wykładni systemowej wewnętrznej oraz wykładni historycznej (analizie przebiegu procesu legislacyjnego w zakresie regulacji z art. 15e ustawy o CIT) należy uznać. iż usługi prawne, usługi księgowe, w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu nie mieszczą się w kategorii usług objętych regulacją z art. 15e ustawy o CIT.”
Rozpatrując nabywane przez Spółkę Usługi badań laboratoryjnych organ podatkowy ograniczył się w niniejszej interpretacji do przeprowadzenia analizy wydatków ponoszonych przez Spółkę pod kątem możliwości zastosowania postanowień art. 15e updop, a nie do kwestii spełnienia warunków ogólnych uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.
Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, Spółka ma siedzibę na terytorium Polski. Spółka w związku ze swoja działalnością zawiera z podmiotami powiązanymi umowy o świadczenie usług, w tym usług księgowych do których zalicza:
Z uwagi na brak ugruntowanej praktyki w definiowaniu pojęcia „usług księgowych” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można w tym zakresie pomocniczo posiłkować się innymi aktami prawnymi i orzecznictwem z zakresu prawa podatkowego, w tym w szczególności ustawą z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2018 r. poz. 395) (uor); Usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych, zgodnie z art. 76a ust. 1 uor, jest: „(…) działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, polegającą na świadczeniu usług w zakresie czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2 – 6”.
Przedmiotem usług świadczonych przez Usługodawcę w ramach Usług księgowych nie jest świadczeniem usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych oraz świadczeń o podobnym charakterze.
Innymi słowy, nie są to czynności stanowiące produkt dla Spółki, a jedynie działania niezbędne do wykonania usługi głównej polegającej na zapewnieniu prawidłowego ujmowania działalności Spółki w obszarach — księgowo-podatkowym, finansowym, kadrowym. Mając na uwadze powyższe, wszystkie czynności podejmowane w ramach świadczenia Usług księgowych powinny być kwalifikowane wspólnie, tj. jako jedno świadczenie. Nie można w sposób odrębny traktować poszczególnych czynności wykonywanych w celu realizacji usługi zasadniczej, bowiem takie rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Należy podkreślić, że ww. pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 marca 2013 r., sygn. II FSK 1518/10, w którym Sąd zaakceptował stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 3 marca 2010 r., sygn. I SA/Kr 1497/09, zgodnie z którym: (...) istnieje grupa usług o charakterze złożonym, w skład których wchodzić może szereg innych, odrębnych usług. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla podatnika celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej – dominującej. Usługa pomocnicza, ażeby mogła zostać uznana za część usługi złożonej, musi realizować jeden ściśle określony cel, tj. musi ona przyczyniać się do lepszego wykorzystania przez nabywcę usługi złożonej wchodzącej w jej zakres usługi zasadniczej. (...) element doradczy kompleksowej usługi wdrożenia programu informatycznego nie determinuje jej głównego i zasadniczego charakteru, jakim jest instalacja, obsługa i kontrola funkcjonowania wdrażanego oprogramowania. Zatem nieuprawnione jest stanowisko organu dokonującego interpretacji, że całość opisywanej przez Spółkę usługi należy kwalifikować jako usługę o charakterze podobnym do doradczej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (...) Nie ma zatem powodu, by dokonywać sztucznego podziału usługi kompleksowej, której podstawowy charakter nie nosi cech odpowiadających usługom doradczym, a co za tym idzie opisanej we wniosku usługi wdrożenia systemu informatycznego nie należy kwalifikować jako jednej z usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jednocześnie należy zauważyć, z przedmiotowe Usługi księgowe nie będą także zaliczane do wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, oraz nie będą kosztami przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo – kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze.
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że skoro – jak wynika z wniosku – w ramach wykonywanych na rzecz Spółki czynności Usługodawca nie będzie świadczył usług wymienionych w przepisie art. 15e ust. 1 updop, w szczególności usług doradczych, to wydatki związane z nabywanymi przez Wnioskodawcę Usługami księgowymi nie będą podlegały ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 updop.