Source: http://docplayer.pl/57171218-Podroze-sluzbowe-w-ksiegach-rachunkowych.html
Timestamp: 2019-02-22 17:11:44
Legal References Found: art. 21
 art. 34
 art. 88
 art. 12
 art. 15
 art. 16
 art. 22
 art. 23
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 21
 art. 5
 art. 30
 art. 35
 art. 4

Document Content:
PODRÓŻE SŁUŻBOWE W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH - PDF
PODRÓŻE SŁUŻBOWE W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH
Download "PODRÓŻE SŁUŻBOWE W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH"
Maksymilian Fabian Czech
1 Dwutygodnik nr 9 (369) ISSN X r. 7 PODRÓŻE SŁUŻBOWE W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH I. EWIDENCJA I ROZLICZANIE KRAJOWYCH PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH...str Należności przysługujące pracownikowi z tytułu podróży służbowych... str Zasady ewidencji księgowej podróży służbowych... str Moment wprowadzenia do ksiąg kosztów podróży służbowej, która odbyła się na przełomie roku... str Nocleg ze śniadaniem w ramach krajowej podróży służbowej... str Koszty podróży służbowej zleceniobiorcy... str. 12 II. EWIDENCJA I ROZLICZANIE ZAGRANICZNYCH PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH...str Rodzaje wydatków związanych z zagraniczną podróżą służbową pokrywanych przez pracodawcę... str Ogólne zasady wyceny i rozliczania zaliczki wypłaconej w walucie obcej... str Zaliczki w świetle rozporządzenia w sprawie podróży służbowych... str Wycena zaliczki wypłaconej w walucie obcej według ustawy o rachunkowości... str Wypłata zaliczki na podróż służbową z kasy walutowej i jej rozliczenie... str Rozliczenie zaliczki na koszty podróży w jednostce nieposiadającej rachunku walutowego i kasy walutowej... str Rozliczenie krajowej części zagranicznej podróży służbowej... str Rozliczenie zagranicznej podróży służbowej, gdy pracownikowi nie wypłacono zaliczki... str. 25
2 2 III. DOKUMENTOWANIE KOSZTÓW PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH...str Zasady dokumentowania wydatków związanych z podróżą służbową... str Kontrola merytoryczna i formalna wydatków na podróże służbowe... str. 29 IV. UŻYWANIE PRYWATNEGO SAMOCHODU W CELACH SŁUŻBOWYCH ZASADY EWIDENCJI KSIĘGOWEJ...str Koszty paliwa poniesione podczas podróży służbowej... str Ryczałt za korzystanie z prywatnego samochodu osobowego w celach służbowych... str Zasady korzystania z ryczałtu... str Przykład oświadczenia do rozliczenia ryczałtu... str Opodatkowanie i oskładkowanie ryczałtu za korzystanie z prywatnego samochodu w celach służbowych... str Ewidencja księgowa ryczałtu za używanie samochodu prywatnego w celach służbowych... str Koszty używania w podróży służbowej prywatnego samochodu pracownika... str. 33 V. WYBRANE AKTY PRAWNE DOTYCZĄCE PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH...str Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (wyciąg)... str Rozporządzenie MPiPS z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej... str Rozporządzenie MI z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy... str. 43
3 3 Podstawowym aktem prawnym, na którym oparto wyjaśnienia zawarte w niniejszej publikacji, jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.), dalej zwana ustawą o rachunkowości. I. EWIDENCJA I ROZLICZANIE KRAJOWYCH PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH 1. Należności przysługujące pracownikowi z tytułu podróży służbowych W świetle art ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm.), dalej zwanej K.p., pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej zarówno z tytułu krajowych, jak i zagranicznych podróży służbowych, określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167), dalej zwane rozporządzeniem w sprawie podróży służbowych. Pracodawcy spoza sfery budżetowej mogą samodzielnie ustalać warunki wypłacania pracownikowi należności z tytułu podróży służbowych w układzie zbiorowym pracy lub regulaminie wynagradzania albo umowie o pracę. Przy czym dieta za dobę podróży służbowej na obszarze kraju lub poza granicami kraju nie może zostać ustalona w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona dla pracownika zatrudnionego w jednostce sfery budżetowej w rozporządzeniu. Pracownikowi z tytułu podróży służbowej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, przysługują: 1) diety, 2) zwrot kosztów: przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów oraz innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb. Jeżeli pracownik w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, to pracodawca zwraca je w udokumentowanej wysokości. Wydatki te obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej. Rozliczenia kosztów podróży krajowej lub podróży zagranicznej pracownik dokonuje nie później niż w terminie 14 dni od dnia zakończenia tej podróży. Do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające poszczególne wydatki. Nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, to pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. W uzasadnionych DODATEK NR 7 DO ZESZYTU METODYCZNEGO RACHUNKOWOŚCI NR 9 (369) R. GOFIN tel
4 4 przypadkach pracownik składa pisemne oświadczenie o okolicznościach mających wpływ na prawo do diet, ryczałtów, zwrot innych kosztów podróży lub ich wysokość. Należy także pamiętać, że diety i inne należności z tytułu podróży służbowej wypłacone pracownikowi w wyższej wysokości niż określone przepisami rozporządzenia podlegają opodatkowaniu i oskładkowaniu w części przekraczającej wyznaczone limity. Powyższe wynika z treści art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof oraz 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz ze zm.), dalej zwanego rozporządzeniem składkowym. Dieta za podróż służbową na terenie kraju Dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia. Obecnie wynosi 30 zł za dobę podróży. Wysokość diety zależy od czasu podróży służbowej. Czas ten liczy się od momentu rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego. Czas krajowej podróży służbowej Wysokość diety 1) podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi: a) mniej niż 8 godzin dieta nie przysługuje b) od 8 do 12 godzin przysługuje 50% diety, tj. 15 zł c) ponad 12 godzin przysługuje dieta w pełnej wysokości, tj. 30 zł 2) podróż trwa dłużej niż dobę a) za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, tj. 30 zł b) za niepełną, ale rozpoczętą dobę: do 8 godzin przysługuje 50% diety, tj. 15 zł ponad 8 godzin przysługuje dieta w pełnej wysokości, tj. 30 zł Kwotę diety za podróż krajową zmniejsza się o każdy zapewniony posiłek, nawet w sytuacji gdy śniadanie jest zapewnione przez hotel jako część składowa usługi noclegu. Na podstawie 7 ust. 4 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio: 1) śniadanie 25% diety, 2) obiad 50% diety, 3) kolacja 25% diety. W niektórych przypadkach prawo do diety jest wyłączone. Na podstawie 7 ust. 3 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych, dieta nie przysługuje: 1) za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika, 2) gdy pracownikowi przebywającemu w podróży krajowej trwającej co najmniej 10 dni przysługuje zwrot kosztów przejazdu w dniu wolnym od pracy, środkiem transportu określonym przez pracodawcę, do miejscowości pobytu stałego lub czasowego i z powrotem (dieta nie przysługuje za czas przerwy w delegacji), 3) jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.
5 5 Nocleg podczas podróży krajowej Za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety ( 8 ust. 1 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych). Pracodawca zwraca te koszty w wysokości stwierdzonej rachunkiem, ale nie więcej niż do 600 zł za dobę hotelową. Jedynie w uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej ten limit. Pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu i który nie przedłożył rachunku za hotel, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety, tj. 45 zł. Ryczałt ten przysługuje jednak w sytuacji, gdy nocleg trwa co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7. Koszty dojazdu i przejazdu Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje. Środek transportu właściwy do odbycia podróży służbowej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca. Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W tym przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2013 r. poz ze zm.). Za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży krajowej pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety, tj. 6 zł. Jeżeli pracownik nie ponosi kosztów dojazdów, ryczałt ten nie przysługuje. Ryczałt nie przysługuje również w przypadku, gdy na wniosek pracownika pracodawca wyrazi zgodę na pokrycie udokumentowanych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej. Ponadto pracownikowi przebywającemu w podróży krajowej trwającej co najmniej 10 dni przysługuje zwrot kosztów przejazdu w dniu wolnym od pracy, środkiem transportu określonym przez pracodawcę, do miejscowości pobytu stałego lub czasowego i z powrotem. 2. Zasady ewidencji księgowej podróży służbowych Koszty podróży służbowych zalicza się do kosztów działalności operacyjnej i ujmuje zgodnie z zasadą memoriału, w księgach rachunkowych okresu, którego dotyczą, niezależnie od terminu ich zapłaty na koncie 40 Koszty według rodzajów lub na odpowiednim koncie zespołu 5. Jeżeli jednak podróż służbowa związana jest bezpośrednio z nabyciem środka trwałego, to koszty tej podróży zwiększają wartość tego środka trwałego. Jednostki nie mają ustawowego obowiązku wyodrębniania w księgach rachunkowych kosztów podróży służbowych. Koszty te nie są bowiem wymienione w załączniku nr 1 DODATEK NR 7 DO ZESZYTU METODYCZNEGO RACHUNKOWOŚCI NR 9 (369) R. GOFIN tel
6 6 do ustawy o rachunkowości w ramach kosztów działalności operacyjnej. Jednostka może przykładowo w swojej polityce rachunkowości przyjąć, że koszty podróży służbowych będzie księgować na koncie analitycznym do konta 40-6 Pozostałe koszty rodzajowe (w analityce: Koszty podróży służbowych) lub może wyodrębnić konto syntetyczne w ramach zespołu 4, na przykład 40-8 Koszty podróży służbowych. Rozliczenie poniesionych kosztów podróży służbowych następuje w korespondencji z kontem 23-4 Pozostałe rozrachunki z pracownikami. Przedstawione przez pracownika do rozliczenia Polecenie wyjazdu służbowego lub Rozliczenie kosztów podróży służbowej (rozliczenia dokonuje się na dokumencie określonym przez kierownika jednostki) wraz z dołączonymi fakturami, rachunkami, oświadczeniem pracownika lub paragonami dokumentującymi poniesione wydatki mogą zostać ujęte w księgach rachunkowych, zapisem: Wn konto 40-6 Pozostałe koszty rodzajowe lub konto zespołu 5 (w analityce: Koszty podróży służbowych), Ma konto 23-4 Pozostałe rozrachunki z pracownikami. Rozliczenie zobowiązania wobec pracownika z tytułu podróży służbowej z uwzględnieniem pobranych przez niego zaliczek księguje się zapisem: Wn/Ma konto 23-4 Pozostałe rozrachunki z pracownikami, Ma/Wn konto 10 Kasa lub 13-0 Rachunek bieżący. Księgując przedstawione przez pracownika faktury należy także uwzględnić art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, w świetle którego naliczony VAT od nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych nie podlega odliczeniu od VAT należnego. Jednostka nie ma więc prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nocleg ze śniadaniem. W myśl przepisów bilansowych VAT niepodlegający odliczeniu stanowić będzie element ceny nabycia usługi. Przykład I. Założenia: 1. W dniach 4 6 marca 2014 r. pracownik odbył podróż służbową do Warszawy. Podróż rozpoczęła się 4 marca o godz. 7:00, a zakończyła 6 marca o godz. 23:00, czyli trwała 3 doby. Na wniosek pracownika wypłacono mu z kasy zaliczkę na poczet wydatków podczas podróży służbowej w wysokości: zł. 2. Pracownikowi przysługiwały należności na pokrycie kosztów podróży służbowej według przepisów rozporządzenia w sprawie podróży służbowych, m.in. dieta (30 zł za dobę podróży), ryczałt za dojazdy (20% diety), zwrot kosztów noclegów. 3. Po powrocie pracownik przedstawił rozliczenie kosztów podróży służbowej na formularzu Polecenie wyjazdu służbowego, załączając: a) 2 bilety PKP na kwotę brutto: 96,90 zł każdy (w tym VAT: 7,18 zł), b) fakturę za pobyt w hotelu (w tym 2 śniadania) na kwotę brutto: 840 zł (za 2 doby hotelowe). 4. Pracownik nie poniósł kosztów dojazdu środkami komunikacji miejscowej. 5. Do ewidencji kosztów jednostka stosuje wyłącznie konta zespołu 4, a koszty podróży służbowych ujmuje na koncie 40-6 Pozostałe koszty rodzajowe (w analityce: Koszty podróży służbowych).
7 7 II. Dekretacja: Opis operacji Kwota Wn Konto Ma 1. KW wypłata zaliczki na podróż służbową 1.400,00 zł PK rozliczenie kosztów podróży służbowej: a) diety zmniejszone o zapewnione wyżywienie w formie śniadania: 75,00 zł zł (30 zł 25%) = 22,50 zł 30 zł + (2 22,50 zł) = 75,00 zł b) nocleg w hotelu wartość brutto (nie więcej niż do 600 zł za dobę hotelową) 840,00 zł 40-6 c) bilety PKP (przejazd na odległość nie mniejszą niż 50 km): wartość netto: 2 89,72 zł = 179,44 zł 40-6 VAT naliczony podlegający odliczeniu: 2 7,18 zł = 14,36 zł 22-1 d) łączna kwota kosztów podróży 1.108,80 zł KP zwrot do kasy niewykorzystanej zaliczki: 1.400,00 zł 1.108,20 zł = 291,20 zł III. Księgowania: Konto 23-4 Pozostałe rozrachunki z pracownikami Konto 10 Kasa (1) 1.400, ,80 (2d) (S.p.) 5.000, ,00 (1) (2a) 75,00 291,20 (3) (3) 291,20 (2b) 840, , ,00 (2c) 179,44 Konto 40-6 Pozostałe koszty rodzajowe (w analityce: Koszty podróży służbowych) Konto 22-1 VAT naliczony i jego rozliczenie (2c) 14,36 W marcu 2014 r. pracownik odbył podróż służbową na terenie kraju. Rozliczenie kosztów tej podróży nastąpiło dopiero w następnym miesiącu. W którym momencie i w ciężar jakiego konta zaksięgować wydatki związane z podróżą służbową pracownika? W ewidencji księgowej koszty z tytułu podróży służbowej ujmuje się w okresie, którego dotyczą. W sytuacji opisanej w pytaniu należało je więc ująć w księgach miesiąca, w którym pracownik odbył podróż służbową, czyli w marcu 2014 r. Dla celów podatkowych należności przysługujące pracownikom z tytułu podróży służbowych uważane są za przychody ze stosunku pracy (są one wolne od podatku do wysokości określonych limitów), o których mowa w art. 12 ust. 1 updof. To oznacza, że tego rodzaju wydatki ujmuje się w kosztach podatkowych na zasadach przewidzianych dla wynagrodzeń. W związku z powyższym należności przysługujące pracownikom z tytułu odbycia podróży służbowej stanowią koszty uzyskania przychodów u pracodawcy w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W razie uchybienia temu terminowi, wydatki te stanowią koszty podatkowe w mie- DODATEK NR 7 DO ZESZYTU METODYCZNEGO RACHUNKOWOŚCI NR 9 (369) R. GOFIN tel
8 8 siącu, w którym zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika. Tak wynika z przepisów art. 15 ust. 4g w powiązaniu z art. 16 ust. 1 pkt 57 updop i art. 22 ust. 6ba w powiązaniu z art. 23 ust. 1 pkt 55 updof. Z uwagi na fakt, iż należności z tytułu podróży służbowej stają się należne w miesiącu, w którym pracownik dokonał rozliczenia kosztów tej podróży (tutaj: w kwietniu 2014 r.), w tym też miesiącu pracodawca może je zaliczyć do kosztów podatkowych. W celu uniknięcia rozbieżności pomiędzy prawem bilansowym i podatkowym, w praktyce koszty podróży służbowych są często ujmowane w księgach rachunkowych analogicznie jak dla celów podatkowych, tzn. z chwilą ich rozliczenia lub wypłaty. Zwracamy jednak uwagę, że takie uproszczenie nie może być stosowane dla celów bilansowych na przełomie roku z uwagi na obowiązującą w rachunkowości zasadę memoriału. 3. Moment wprowadzenia do ksiąg kosztów podróży służbowej, która odbyła się na przełomie roku Pod koniec grudnia 2013 r. nasz pracownik odbył podróż służbową. Na dzień bilansowy nie dokonał rozliczenia. Rozliczenie zaliczki przedstawił w styczniu 2014 r. i wtedy zwrócono mu koszty. Czy koszty tej podróży są kosztem bilansowym 2013 r., czy 2014 r.? Zgodnie z zasadą memoriału koszty ujmuje się w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego dotyczą. Oznacza to, że koszty podróży służbowej odbytej w grudniu 2013 r. należało ująć w księgach rachunkowych 2013 r., mimo że faktyczne rozliczenie z pracownikiem nastąpiło dopiero w styczniu 2014 r. Koszty delegacji służbowej pracownika, wynikające z rozliczenia zatwierdzonego przez kierownika jednostki, podlegały więc ujęciu w księgach 2013 r., zapisem: Wn konto 40 Koszty według rodzajów (w analityce: Pozostałe koszty) lub konto zespołu 5, Ma konto 23-4 Pozostałe rozrachunki z pracownikami. W przypadku gdy na poczet podróży służbowej pracownikowi nie wypłacono zaliczki lub wypłacono ją w niższej wysokości niż koszty wynikające z rozliczenia delegacji, na dzień bilansowy na koncie 23-4 pozostanie nierozliczone saldo Ma. Saldo to odzwierciedla zobowiązanie jednostki wobec pracownika z tytułu zwrotu kosztów delegacji i powinno zostać wykazane w pasywach bilansu w pozycji B.III.2 lit. i) Inne zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek. Jeśli natomiast pracownikowi wypłacono zaliczkę w kwocie wyższej niż koszty delegacji, konto 23-4 wykazywać będzie saldo Wn, stanowiące należność od pracownika, które ujmuje się w aktywach bilansu w pozycji B.II.2 lit. c) Inne należności krótkoterminowe od pozostałych jednostek. Przykład I. Założenia: 1. W dniach grudnia 2013 r. pracownik przebywał w krajowej podróży służbowej. Na poczet tej podróży wypłacono mu zaliczkę w kwocie: 500 zł. 3 stycznia 2014 r. pracownik przedłożył delegację do rozliczenia. Przedstawione przez pracownika rozliczenie opiewało na łączną kwotę: 550 zł. W tym samym dniu zatwierdzono delegację do wypłaty. Kwotę należną pracownikowi z tytułu podróży służbowej w wysokości: 50 zł wypłacono z kasy.
9 9 2. Koszty odbytej przez pracownika delegacji obciążyły koszty podstawowej działalności operacyjnej jednostki. Do ewidencji kosztów jednostka stosuje wyłącznie konta zespołu 4. II. Dekretacja: Opis operacji Kwota Wn Konto Ma A. Zapisy w księgach 2013 r. 1. KP wypłata zaliczki na podróż służbową 500 zł Koszty podróży służbowej wynikające z zatwierdzonego rozliczenia 550 zł B. Zapisy w księgach 2014 r. 3. KW zwrot pracownikowi kosztów podróży służbowej 50 zł III. Księgowania: A. Zapisy w księgach 2013 r. Konto 23-4 Pozostałe rozrachunki z pracownikami Konto 10 Kasa (1) (2) (S.p.) (1) (2) (S.k.) Konto 40-6 Pozostałe koszty rodzajowe (w analityce: Krajowe podróże służbowe) B. Zapisy w księgach 2014 r. Konto 23-4 Pozostałe rozrachunki z pracownikami Konto 10 Kasa (1) (S.p.) (S.p.) (1) 4. Nocleg ze śniadaniem w ramach krajowej podróży służbowej Dieta przysługująca pracownikowi w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi obecnie 30 zł za dobę podróży. Jednakże na podstawie 7 ust. 4 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, w tym zapewnionego w ramach usługi hotelarskiej. Sfinansowanie przez pracodawcę wyżywienia pracownika, będącego w podróży służbowej, wiąże się z koniecznością opodatkowania i oskładkowania nadwyżki kosztów tego wyżywienia ponad kwotę diety określonej przepisami rozporządzenia w sprawie podróży służbowych. W świetle art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej m.in. w przepisach rozporządzenia w sprawie podróży służbowych. W konsekwencji nadwyżka kosztów wyżywienia ponad kwotę diety stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, od którego płatnik jest obowiązany pobrać zaliczkę na podatek. Potwierdzają to organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2014 r., nr IBPBII/1/ /13/BD. DODATEK NR 7 DO ZESZYTU METODYCZNEGO RACHUNKOWOŚCI NR 9 (369) R. GOFIN tel
10 10 Jeśli zaś chodzi o oskładkowanie ww. należności, to na podstawie 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia składkowego z podstawy wymiaru składek ZUS wyłączone są diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w przepisach rozporządzenia w sprawie podróży służbowych. Nadwyżka ponad kwotę diety obowiązującej w danym okresie powinna być wliczana do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne. Przypominamy, że zwrot kosztów noclegu ponad obowiązujący limit w całości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania i oskładkowania pod warunkiem, że pracodawca uzna zasadność poniesionych przez pracownika wydatków, potwierdzonych rachunkiem, i wyrazi zgodę na ich zwrot. W przeciwnym razie, pracodawca od nadwyżki ponad limit będzie obowiązany pobrać zaliczkę na podatek dochodowy i składki ZUS. I. Założenia: Przykład 1. Pracownik odbył krajową podróż służbową, która trwała od godz marca do godz marca. W ramach podróży pracownik miał zapewniony nocleg ze śniadaniem. Faktura wystawiona przez hotel opiewała na kwotę brutto: 168 zł (w tym usługa hotelowa: 131 zł oraz śniadanie: 37 zł). 2. Podróż trwała 1 dobę, zatem pracownikowi przysługuje pełna dieta, tj. 30 zł, którą należy pomniejszyć o koszt śniadania, tj. o (30 zł 25%) = 7,50 zł. Pracownik tytułem diety otrzymał kwotę: 30 zł 7,50 zł = 22,50 zł. 3. Na poczet kosztów wyżywienia wydatkowano kwotę: 37 zł + 22,50 zł = 59,50 zł. Nadwyżkę ponad kwotę diety w wysokości: 59,50 zł 30 zł = 29,50 zł należy zaliczyć do przychodu pracownika ze stosunku pracy, podlegającego opodatkowaniu i oskładkowaniu. Za nocleg pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej fakturą, który korzysta w całości ze zwolnienia z opodatkowania i oskładkowania. 4. Do przedstawionego przez pracownika rozliczenia kosztów podróży służbowej załączone były także 2 bilety PKP na kwotę brutto: 85,40 zł każdy (w tym VAT: 6,33 zł). 5. Rozliczenie składkowo-podatkowe pracownika za marzec 2014 r. z tytułu należnego za ten miesiąc wynagrodzenia (w wysokości: zł brutto) oraz zwrotu kosztów wyżywienia pracownika ponad kwotę diety przedstawia się następująco: Wyszczególnienie Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (wynagrodzenie za pracę powiększone o nadwyżkę ponad kwotę diety): 3.650,00 zł + 29,50 zł = Składki na ubezpieczenia społeczne pobrane z wynagrodzenia pracownika (ogółem): 3.679,50 zł (9,76% + 1,5% + 2,45%) = Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne: 3.679,50 zł 504,46 zł = Składka na ubezpieczenie zdrowotne do pobrania z wynagrodzenia: 3.175,04 zł 9% = Składka na ubezpieczenie zdrowotne do odliczenia od podatku: 3.175,04 zł 7,75% = Koszty uzyskania przychodu Wysokość obciążenia 3.679,50 zł 504,46 zł 3.175,04 zł 285,75 zł 246,07 zł 111,25 zł
11 11 Podstawa opodatkowania (po zaokrągleniu): 3.679,50 zł 111,25 zł 504,46 zł = Zaliczka na podatek: (3.064 zł 18%) 46,33 zł = Zaliczka na podatek do urzędu skarbowego (po zaokrągleniu): 505,19 zł 246,07 zł = Kwota do wypłaty: zł 504,46 zł 285,75 zł 259 zł = zł 505,19 zł 259 zł 2.600,79 zł 6. Składki na ubezpieczenia społeczne, FP i FGŚP obciążające pracodawcę: a) składki na ubezpieczenia społeczne: 3.679,50 zł 18,19% = 669,30 zł, b) składki na FP (2,45%) i FGŚP (0,10%): 3.679,50 zł 2,55% = 93,83 zł. 7. Jednostka ewidencjonuje koszty tylko w układzie rodzajowym oraz prowadzi konto 40-8 Koszty podróży służbowych. II. Dekretacja: Opis operacji Kwota Wn Konto Ma 1. PK rozliczenie kosztów podróży służbowej: a) dieta zmniejszona o zapewnione wyżywienie w formie śniadania 22,50 zł b) koszt noclegu ze śniadaniem w hotelu wartość brutto z faktury 168,00 zł c) bilety PKP (za odległość nie mniejszą niż 50 km): wartość netto: 2 (85,40 zł 6,33 zł) = 158,14 zł VAT naliczony podlegający odliczeniu: 2 6,33 zł = 12,66 zł LP lista płac pracownika: a) wynagrodzenie brutto pracownika 3.650,00 zł b) składki na ubezpieczenia społeczne obciążające pracownika 504,46 zł c) składka na ubezpieczenie zdrowotne 285,75 zł d) zaliczka na podatek dochodowy 259,00 zł e) składki na ubezpieczenia społeczne obciążające pracodawcę oraz składki na FP i FGŚP: 669,30 zł + 93,83 zł = 763,13 zł III. Księgowania: Konto 40-8 Koszty podróży służbowych Konto 23-4 Pozostałe rozrachunki z pracownikami (1a) 22,50 22,50 (1a) (1c) 12,66 (1b) 168,00 168,00 (1b) (1c) 158,14 158,14 (1c) 12,66 (1c) Konto 40-4 Wynagrodzenia Konto 23-0 Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń Konto 22-1 VAT naliczony i jego rozliczenie Konto 22 Rozrachunki publicznoprawne (w analityce: Rozrachunki z ZUS) (2a) 3.650,00 (2b) 504, ,00 (2a) 504,46 (2b) (2c) 285,75 285,75 (2c) (2d) 259,00 763,13 (2e) Konto 22 Rozrachunki publicznoprawne (w analityce: Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych) 259 (2d) (2e) 763,13 Konto 40-5 Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia DODATEK NR 7 DO ZESZYTU METODYCZNEGO RACHUNKOWOŚCI NR 9 (369) R. GOFIN tel
12 12 5. Koszty podróży służbowej zleceniobiorcy Zleceniobiorca, z którym podpisaliśmy umowę cywilnoprawną, oprócz wynagrodzenia otrzymuje także zwrot kosztów podróży służbowych. Odpowiednie zapisy w tej kwestii zawarte są w umowie. Czy koszty podróży służbowej tego zleceniobiorcy są dla nas pozostałym kosztem rodzajowym (tak jak delegacje pracowników), czy kosztem ewidencjonowanym na koncie wynagrodzeń? Ewidencję kosztów prowadzimy w układzie rodzajowym. Jeśli zawarta przez jednostkę umowa przewiduje zwrot należności z tytułu podróży służbowej zleceniobiorcy, to koszty takiej podróży wskazane jest ewidencjonować na koncie 40-4 Wynagrodzenia, a nie na koncie 40-9 Pozostałe koszty rodzajowe. Wyjazdy służbowe zatrudnianych przez jednostkę zleceniobiorców nie stanowią podróży służbowych w rozumieniu prawa pracy, a wypłacane należności z tytułu takich podróży uważa się za przychód zleceniobiorcy osiągany z tytułu pracy wykonywanej w ramach umowy zlecenia. Zagadnienie zwrotu kosztów podróży służbowej osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych (np. umowy zlecenia, o dzieło) nie jest regulowane przepisami prawa. Przedsiębiorca (zleceniodawca) może jednak zawrzeć umowę zlecenia lub o dzieło z osobą fizyczną na wykonanie określonego zadania, z którym wiązać się będzie konieczność odbycia podróży. W takim przypadku na zasadzie swobody umów strony mogą uzgodnić, że zleceniobiorca w związku z wykonaniem umowy otrzyma wynagrodzenie oraz zwrot wydatków poniesionych na jej wykonanie, w tym m.in. zwrot kosztów podróży. Podkreślić należy, iż wyjazdy zleceniobiorców w ramach zawartej umowy cywilnoprawnej nie są podróżami służbowymi w rozumieniu art K.p., który stanowi, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Regulacja ta dotyczy tylko pracowników. Nie obejmuje ona natomiast osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych. Jednocześnie wypłacone zleceniobiorcy należności z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowej uważa się za jego przychód osiągany z tytułu pracy wykonywanej w ramach umowy zlecenia. Przychód ten korzysta przy tym ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) updof do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy dotyczących należności z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 updof. W przypadku gdy kwoty tych należności są wyższe niż wynikające ze stosownego rozporządzenia, różnica podlega opodatkowaniu. Różnicę tę dodaje się wówczas do przysługującego zleceniobiorcy wynagrodzenia z umowy zlecenia i od łącznej kwoty oblicza się zaliczkę na podatek. II. EWIDENCJA I ROZLICZANIE ZAGRANICZNYCH PODRÓŻY SŁUŻBOWYCH 1. Rodzaje wydatków związanych z zagraniczną podróżą służbową pokrywanych przez pracodawcę Wysokość oraz warunki ustalania należności z tytułu zagranicznych podróży służbowych, podobnie jak w przypadku krajowych podróży służbowych, określa rozporządzenie w sprawie podróży służbowych.
13 13 Zwracamy uwagę, że diety i inne należności z tytułu podróży służbowej wypłacone pracownikowi są zwolnione z opodatkowania i oskładkowania do wysokości określonej przepisami rozporządzenia w sprawie podróży służbowych. Wynika to z treści art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof oraz 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia składkowego. Dieta z tytułu zagranicznej podróży służbowej Dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Jej wysokość zależy od czasu trwania zagranicznej podróży służbowej oraz państwa docelowego tej podróży, gdyż stawki diet za dobę podróży służbowej są zróżnicowane, a ich wysokość zależy od państwa, do którego odbywana jest podróż. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe. Rodzaj komunikacji Lądowej Lotniczej Morskiej Moment rozpoczęcia i zakończenia podróży od chwili przekroczenia granicy państwowej w drodze za granicę do chwili jej przekroczenia w drodze powrotnej do kraju od chwili startu samolotu w drodze za granicę z ostatniego lotniska w kraju do chwili lądowania samolotu w drodze powrotnej na pierwszym lotnisku w kraju od chwili wyjścia statku (promu) z ostatniego portu polskiego do chwili wejścia statku (promu) w drodze powrotnej do pierwszego portu polskiego Często zagraniczna podróż służbowa powiązana jest z przemieszczaniem się pracownika na obszarze kraju. Przepisy 21 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych zawierają zapis, iż w przypadku odbywania podróży zagranicznej w połączeniu z przejazdem na obszarze kraju, przepisy rozdziału 2 (podróż krajowa) stosuje się odpowiednio do ustalenia należności pracownika za czas podróży (przejazdu) na odcinku krajowym w drodze za granicę. Podobna zasada obowiązuje w drodze powrotnej. Należność z tytułu diet oblicza się w następujący sposób: Czas zagranicznej podróży służbowej Wysokość diety 1) za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości 2) za niepełną dobę podróży zagranicznej: a) do 8 godzin przysługuje 1/3 diety b) ponad 8 do 12 godzin przysługuje 50% diety c) ponad 12 godzin przysługuje dieta w pełnej wysokości Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia w sprawie podróży służbowych. Pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety. Kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio: 1) śniadanie 15% diety; 2) obiad 30% diety; 3) kolacja 30% diety. W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, powyższe zmniejszenia stosuje się odpowiednio. DODATEK NR 7 DO ZESZYTU METODYCZNEGO RACHUNKOWOŚCI NR 9 (369) R. GOFIN tel
14 14 Przykład Pracownik odbył samolotem podróż służbową do Włoch, podczas której korzystał ze śniadań zapewnianych w ramach usługi hotelowej oraz bezpłatnych obiadów zapewnianych przez włoskich kontrahentów. W takiej sytuacji pracownikowi przysługuje: 55% diety (30% kolacja + 25%). Czas pobytu za granicą wynosił 5 dób, a kwota diety za pobyt we Włoszech wynosi: 48 EUR za dobę. Wysokość diety należnej pracownikowi wynosi: (5 dób 48 EUR) 55% = 132 EUR. Przepisy rozporządzenia pozbawiają pracownika prawa do diety, gdy otrzymuje on w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie. Jeżeli jednak należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety. Z kolei, jeżeli podczas odbywania podróży służbowej pracownik znajdzie się w szpitalu lub innym zakładzie leczniczym, to za każdy dzień (dobę) pobytu w szpitalu pracownikowi przysługuje 25% diety. Przykład Pracownik odbył zagraniczną podróż służbową do Austrii, podczas której korzystał z bezpłatnych obiadów i kolacji. W trakcie podróży zachorował i przebywał 2 doby w szpitalu. Zatem za czas pobytu w szpitalu pracownikowi przysługuje 25% diety, a za resztę czasu podróży przysługuje 40% diety (15% śniadanie + 25%). Czas pobytu za granicą wynosił 9 dób, w tym 2 doby w szpitalu, a kwota diety za pobyt w Austrii: 52 EUR za dobę. Wysokość diety należnej pracownikowi wynosi: (2 doby 52 EUR 25%) + (7 dób 52 EUR 40%) = 171,60 EUR. Zwrot kosztów za nocleg Przepisy rozporządzenia w sprawie podróży służbowych przewidują zwrot pracownikowi kosztów za nocleg podczas podróży zagranicznej: 1) w wysokości wynikającej z rachunku w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia w sprawie podróży służbowych, lub 2) w formie ryczałtu stanowiącego 25% ww. limitu w razie nieprzedłożenia przez pracownika rachunku za nocleg. Przy czym ryczałt nie przysługuje za czas przejazdu, albo 3) w kwocie wynikającej z rachunku i przekraczającej ustalone załącznikiem limity w uzasadnionych przypadkach za zgodą pracodawcy. Jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg, zwrot kosztów w granicach limitu (ww. pkt 1) lub ryczałt (ww. pkt 2) nie przysługuje ( 16 ust. 4 rozporządzenia). Koszty przejazdów i dojazdów Generalnie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu do państwa docelowego. Ponadto na podstawie 17 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych pracownikowi przysługuje: ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości za granicą, w której pracownik korzystał z noclegu. W przypadku gdy pracownik ponosi koszty dojazdu, o których mowa wyżej, wyłącznie w jedną stronę, przysługuje ryczałt w wysokości 50% diety,
15 15 ryczałt w wysokości 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży zagranicznej, na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej. Powyższe ryczałty nie przysługują, jeżeli pracownik: odbywa podróż zagraniczną służbowym lub prywatnym pojazdem samochodowym, motocyklem lub motorowerem; ma zapewnione bezpłatne dojazdy; nie ponosi kosztów, na pokrycie których są przeznaczone te ryczałty. Przykład Pracownik odbył samolotem podróż służbową do Włoch. W podróży zagranicznej przebywał 4 doby i 5 godzin i skorzystał ze środków komunikacji miejscowej. Kontrahent zagraniczny zapewnił mu wyłącznie transport z lotniska do hotelu i następnie z hotelu na lotnisko. W takiej sytuacji pracownikowi przysługuje tylko prawo do ryczałtu na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej (za każdą rozpoczętą dobę pobytu) w kwocie: 48 EUR 10% 5 dób = 24 EUR. Koszty leczenia za granicą W przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą. Zwrot kosztów leczenia następuje ze środków pracodawcy, z wyjątkiem świadczeń gwarantowanych udzielonych zgodnie z przepisami o koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego w Unii Europejskiej, o których mowa w art. 5 pkt 32 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz ze zm.). Nie podlegają zwrotowi koszty zakupu leków, których nabycie za granicą nie było konieczne, koszty zabiegów chirurgii plastycznej i kosmetycznych oraz koszty nabycia protez ortopedycznych, dentystycznych lub okularów. Ponadto w razie zgonu pracownika za granicą, pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju. Inne wydatki Pracownikowi, który w czasie podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości (por. 4 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych). Wydatki te obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży. Dodatkowo pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów przewozu samolotem bagażu osobistego o wadze do 30 kg liczonej łącznie z wagą bagażu opłaconego w cenie biletu, jeżeli podróż zagraniczna trwa ponad 30 dni lub jeżeli państwem docelowym jest państwo pozaeuropejskie. 2. Ogólne zasady wyceny i rozliczania zaliczki wypłaconej w walucie obcej 2.1. Zaliczki w świetle rozporządzenia w sprawie podróży służbowych Na podstawie przepisów 20 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych, pracownik odbywający zagraniczną podróż służbową otrzymuje zaliczkę: DODATEK NR 7 DO ZESZYTU METODYCZNEGO RACHUNKOWOŚCI NR 9 (369) R. GOFIN tel
16 16 w walucie obcej na niezbędne koszty tej podróży, w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów, lub w złotówkach (za zgodą pracownika), w wysokości stanowiącej równowartość przysługującej pracownikowi zaliczki w walucie obcej, według średniego kursu NBP z dnia wypłaty zaliczki. Po zakończeniu podróży służbowej następuje rozliczenie jej kosztów w walucie otrzymanej zaliczki, w walucie wymienialnej albo w walucie polskiej, według średniego kursu z dnia jej wypłacenia. Jeżeli zatem pracownik dokona rozliczenia zaliczki w walucie innej niż otrzymana w dniu wyjazdu (np. w walucie wymienialnej lub złotówkach), konieczne będzie do rozliczenia kosztów zastosowanie kursu obowiązującego w dniu wypłaty zaliczki. Należy jednak zauważyć, iż przepisy rozporządzenia w sprawie podróży służbowych stosuje się obowiązkowo w stosunku do pracowników państwowych i samorządowych jednostek sfery budżetowej. Pozostali pracodawcy mogą, ale nie muszą stosować tego rozporządzenia. W myśl bowiem art K.p., warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u pracodawcy z poza sfery budżetowej określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania. Dopiero w przypadku, gdy układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawierają takich postanowień, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej według przepisów rozporządzenia w sprawie podróży służbowych.! Uwaga: Kurs zastosowany według rozporządzenia w sprawie podróży służbowych do ustalenia równowartości zaliczki w walucie polskiej i jej rozliczenia służy tylko do rozliczeń między pracownikiem a pracodawcą. Nie ma on zastosowania do rozliczenia i ujęcia kosztów podróży służbowej dla celów bilansowych i podatkowych, gdyż pozostaje w sprzeczności z przepisami obowiązującymi w prawie bilansowym i podatkowym Wycena zaliczki wypłaconej w walucie obcej według ustawy o rachunkowości W świetle przepisów art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, wypłatę zaliczki w walucie obcej można dla celów bilansowych wycenić po kursie: 1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji w przypadku kupna walut w banku lub kantorze (w sytuacji gdy jednostka nie posiada własnego rachunku walutowego oraz kasy walutowej), 2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień wypłaty zaliczki w przypadku gdy nie jest zasadne zastosowanie kursu faktycznego (jednostka posiada własny rachunek walutowy, z którego pobiera walutę na wypłatę zaliczki). W sytuacji gdy jednostka posiada rachunek walutowy i kasę walutową, wypłaconą pracownikowi z banku lub kasy walutowej zaliczkę wycenia po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty. W takim przypadku mogą powstać różnice kursowe od własnych środków pieniężnych (zaliczane odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych). Ustala się je jednak tylko od kwoty poniesionych kosztów, a zwrot niewykorzystanej części wycenia się po kursie po jakim wyceniono jej wypłatę. Do przeliczenia wypłaty zaliczki można również stosować kurs historyczny, tj. kurs, po którym wyceniono wpływ tej waluty. Jeżeli jednostka nie posiada własnego rachunku walutowego i nabyła walutę w banku, by następnie wypłacić ją pracownikowi w formie zaliczki na poczet podróży zagranicznej, to
17 17 zaliczkę tę przelicza według kursu faktycznie zastosowanego, tj. po którym nabyła walutę w banku. Natomiast zwrot niewykorzystanej zaliczki w walucie obcej i jej odsprzedaż bankowi (jednostka nie posiada kasy walutowej) wycenia się według kursu faktycznie zastosowanego, tj. po kursie po jakim bank odkupił walutę. W przypadku zaś gdy jednostka będzie zobowiązana do wypłaty środków pracownikowi (koszty przewyższają zaliczkę) i zwrot ten nastąpi w walucie obcej, to wyceny dokona po kursie, po którym nabędzie walutę w tym celu (czyli po kursie faktycznie zastosowanym). Inaczej sytuacja będzie się przedstawiała, jeżeli rozliczenie z pracownikiem pobranej w walucie obcej zaliczki nastąpi w złotówkach i jednostka zastosuje przepisy rozporządzenia w sprawie podróży służbowych. Kwota zwracana pracownikowi lub przez niego wpłacana do kasy w złotówkach będzie wówczas przeliczana po kursie średnim NBP określonym w dniu wypłaty zaliczki (tj. po kursie wskazanym w rozporządzeniu). Tak ustalona kwota zostanie ujęta w księgach rachunkowych. W konsekwencji takiej wyceny na rozrachunkach z pracownikami powstaną różnice. Nie będą to typowe różnice kursowe. Przy czym ich wartość trzeba odnieść na konto kosztów lub przychodów finansowych, jako różnice z rozliczenia zaliczki. Warto w tym miejscu zaznaczyć, iż podatkowe różnice kursowe powstają, gdy zarówno koszt, jak i zapłata są wyrażone w walucie obcej. W przypadku gdy zapłata zostanie dokonana w złotówkach, różnice kursowe nie powstaną. Jeżeli więc część należności z tytułu podróży służbowej zostanie pracownikowi wypłacona w walucie obcej, a część w złotówkach, podatkowe różnice kursowe mogą powstać wyłącznie od części wypłaconej w walucie obcej. Natomiast dla celów bilansowych różnice powstałe na rozrachunkach z pracownikami będą w całości uwzględniane w przychodach lub kosztach finansowych. 3. Wypłata zaliczki na podróż służbową z kasy walutowej i jej rozliczenie Wypłaconą pracownikowi z kasy walutowej zaliczkę wycenia się po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty. W takim przypadku mogą powstać różnice kursowe od własnych środków pieniężnych (zaliczane odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych). Rozlicza się je od kwoty waluty faktycznie wydatkowanej przez pracownika. Niewykorzystaną część zaliczki zwróconą do kasy wycenia się natomiast po kursie, po którym wyceniono jej wypłatę. Jednostki mogą również dla celów bilansowych przyjąć, iż rozchód waluty obcej zarówno z rachunku walutowego, jak i kasy walutowej wycenia się po kursie historycznym. Na taki sposób wyceny zezwala art. 35 ust. 8 ustawy o rachunkowości. Kurs historyczny nie może być jednak stosowany dla celów podatkowych. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się zarówno dla celów bilansowych, jak i podatku dochodowego po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Przy czym dla celów bilansowych, na podstawie art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości, jednostka może w ramach przyjętej polityki rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na jasne i rzetelne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy. W ramach przyjętych uproszczeń jednostka może przyjąć do rozliczenia kosztów zagranicznej podróży służbowej kurs, po jakim wyceniła zaliczkę wypłaconą w walucie obcej. Jest to najprostszy sposób, bowiem nie powoduje powstania różnic kursowych. Tego uproszczenia nie można jednak stosować dla celów podatkowych. DODATEK NR 7 DO ZESZYTU METODYCZNEGO RACHUNKOWOŚCI NR 9 (369) R. GOFIN tel
18 18 Przykład Zaliczka wypłacona z kasy walutowej, której zwrot nastąpił w walucie obcej I. Założenia: 1. Spółka posiada kasę walutową, w której jest: EUR po 4,30 zł/eur. Pracownik spółki, w związku z planowaną zagraniczną podróżą służbową, pobrał z kasy 4 lutego 2014 r. zaliczkę w kwocie: 500 EUR. Rozchód waluty z kasy jednostka wycenia po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty. 3 lutego 2014 r. średni kurs NBP wynosił np.: 4,35 zł/eur. 2. Pracownik 11 lutego 2014 r. przedłożył rozliczenie kosztów zagranicznej podróży, do którego dołączył dokumenty potwierdzające ich poniesienie. Uzasadnione koszty tej podróży wyniosły: 400 EUR i zostały przeliczone na złote po kursie średnim NBP z 10 lutego 2014 r., tj.: 4,40 zł/eur (kurs przykładowy). W tym samym dniu niewykorzystaną część zaliczki w kwocie: 100 EUR pracownik zwrócił do kasy. Zwrot wyceniono po kursie, po którym wyceniono wypłatę zaliczki, tj.: 4,35 zł/eur. 3. Ewidencję kosztów jednostka prowadzi wyłącznie na kontach zespołu 4, a koszty podróży służbowych odnosi na konto analityczne utworzone w ramach konta II. Dekretacja: Opis operacji Kwota Wn Konto Ma 1. KW wypłata zaliczki z kasy walutowej na pokrycie kosztów zagranicznej podróży służbowej: 500 EUR 4,35 zł/eur = 2. PK rozliczenie kosztów zagranicznej podróży służbowej: 400 EUR 4,40 zł/eur = 3. PK rozliczenie różnic kursowych od własnych środków: 400 EUR (4,35 zł/eur 4,30 zł/eur) = 4. KP zwrot do kasy walutowej niewykorzystanej zaliczki: 100 EUR 4,35 zł/eur = 5. PK rozliczenie różnicy kursowej powstałej na rozrachunkach z pracownikiem: 400 EUR (4,40 zł/eur 4,35 zł/eur) = zł zł zł zł zł III. Księgowania: Konto 10-1 Kasa walutowa Konto 23-4 Pozostałe rozrachunki z pracownikami Konto 40-6 Pozostałe koszty rodzajowe (w analityce: Zagraniczne podróże służbowe) (S.p.) 1.000/ / (1) (1) (2) (2) (3) /20 (5) (4) (4) 100/435 (S.k.) 600/ Konto 75-0 Przychody finansowe 20 (3) 20 (5)
19 19 I. Założenia: Przykład Zaliczka wypłacona z kasy walutowej i jej zwrot w złotówkach 1. W kasie spółki na początku stycznia było: USD po kursie: 3,20 zł/usd. 16 stycznia 2014 r. pracownik pobrał zaliczkę w kwocie: USD na koszty podróży służbowej do Chin. Rozchód waluty z kasy jednostka wyceniła po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty zaliczki. 15 stycznia 2014 r. kurs średni wynosił: 3,0625 zł/usd, co stanowiło równowartość w złotówkach kwoty: USD 3,0625 zł/usd = 3.062,50 zł lutego 2014 r. pracownik przedłożył rozliczenie delegacji. Kurs waluty z 5 lutego wynosił: 3,0981 zł/usd. Pracownik poniósł wydatki w różnych walutach: 230 USD, 160 EUR, 500 CNY. 3. Jednostka do rozliczeń kosztów podróży służbowej stosuje przepisy rozporządzenia w sprawie podróży służbowych. II. Przeliczenie na USD wydatków poniesionych w różnych walutach: Do przeliczenia wydatków poniesionych w różnych walutach na USD zastosowano kursy walut z 5 lutego 2014 r., tj. odpowiednio: 1 EUR = 4,1805 zł, 1 USD = 3,0981 zł, 1 CNY = 0,5081 zł, w związku z tym ustalono, iż: a) 1 EUR = 1,3494 USD, czyli 160 EUR = 215,90 USD, b) 1 CNY = 0,1640 USD, czyli 500 CNY = 82,00 USD, c) ogółem koszty w USD = 230,00 USD + 215,90 USD + 82,00 USD = 527,90 USD, d) ogółem koszty po przeliczeniu na złotówki: 527,90 USD 3,0981 zł/usd = 1.635,49 zł. III. Ustalenie kwoty niewykorzystanej zaliczki do zwrotu przez pracownika: 1. Kurs średni NBP w dniu wypłaty zaliczki, tj. 16 stycznia 2014 r.: 1 USD = 3,0506 zł. 2. Ogółem koszt po przeliczeniu na złotówki: 527,90 USD 3,0506 zł/usd = 1.610,41 zł. 3. Kwota do zwrotu niewykorzystanej zaliczki w złotówkach: 3.050,60 zł 1.610,41 zł = 1.440,19 zł. IV. Dekretacja: Opis operacji Kwota Wn Konto Ma 1. KW wypłata zaliczki z kasy walutowej: USD 3,0625 zł/usd = 3.062,50 zł PK rozliczenie zagranicznej podróży służbowej na podstawie przedłożonych dokumentów: 527,90 USD 3,0981 zł/usd = 3. PK wyksięgowanie ujemnych różnic kursowych od własnych środków pieniężnych: USD (3,2000 zł/usd 3,0625 zł/usd) = 4. PK wyksięgowanie zrealizowanych różnic kursowych powstałych na rozrachunkach: 527,90 USD (3,0981 zł/usd 3,0625 zł/usd) = 1.635,49 zł ,50 zł ,79 zł DODATEK NR 7 DO ZESZYTU METODYCZNEGO RACHUNKOWOŚCI NR 9 (369) R. GOFIN tel
RACHUNKOWOŚĆ W FIRMIE OSOBY FIZYCZNEJ I. ORGANIZACJA RACHUNKOWOŚCI I OBOWIĄZKI SPRAWOZDAWCZE... str. 2 1. Jak ustalić politykę rachunkowości firmy osoby fizycznej i kto powinien ją opracować?... str. 2