Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippb3-423-925-14-3-dp-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184813229
Timestamp: 2020-07-13 01:47:56
Legal References Found: art. 14
 art. 199
 art. 4
 art. 10
 art. 125
 art. 1
 art. 199
 art. 199
 art. 12
 FSK

Document Content:
IPPB3/423-925/14-3/DP - Pismo wydane przez:...
IPPB3/423-925/14-3/DP
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2014 r. (data wpływu 5 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej, która dokona zbycia posiadanych udziałów w innej spółce kapitałowej bez wynagrodzenia, w celu umorzenia tych udziałów - jest prawidłowe.
Cele biznesowe S.K.A. przewidują, że SKA, może objąć udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka 2). Nie jest także wykluczone późniejsze umorzenie przez Spółkę 2 tych udziałów bez wynagrodzenia za zgodą wszystkich wspólników i zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: k.s.h.). Umorzenie będzie miało formę umorzenia dobrowolnego lub umorzenia przymusowego i zostanie przeprowadzone zgodnie z procedurą wskazaną w art. 199 § 3 k.s.h., poprzez nabycie przez spółkę z o.o. (Spółkę 2) udziałów bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz S.K.A., a następnie ich umorzenia.
Do końca 2014 r. kalendarzowego do S.K.A., w której Wnioskodawca planuje zostać akcjonariuszem, nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z postanowieniami statutu tej S.K.A., rokiem obrotowym tej spółki jest rok kalendarzowy, zaś pierwszy rok obrotowy kończy się dnia 31 grudnia 2014 r. W związku z tym, podatnikiem nadal będzie Spółka (Wnioskodawca) jako wspólnik S.K.A., a nie S.K.A.
Wnioskodawca wskazuje, że według statutu S.K.A., w której planuje zostać akcjonariuszem, rokiem obrotowym tej spółki jest rok kalendarzowy, zaś pierwszy rok obrotowy kończy się dnia 31 grudnia 2014 r. Stosownie do przepisu art. 4 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387, dalej: ustawa zmieniająca), w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce (...), znowelizowane przez tą ustawę przepisy ustawy o CIT stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Wnioskodawca wskazuje, że S.K.A. została zawiązana w dniu 4 listopada 2013 r. i zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 4 grudnia 2013 r. - a zatem przed wejściem w życie przepisów ustawy zmieniającej - i nie dokonywała po tym dniu zmiany roku obrotowego.
Czy w związku z rozważanym zbyciem przez S.K.A. udziałów na rzecz Spółki 2 bez wypłaty wynagrodzenia, w celu ich umorzenia dobrowolnego lub przymusowego Wnioskodawca będzie jako przyszły akcjonariusz S.K.A. zobowiązany do rozpoznania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych bądź z jakiegokolwiek innego tytułu.
Zgodnie z art. 125 k.s.h., spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Jako osobowa spółka prawa handlowego, spółka komandytowo-akcyjna pozbawiona jest osobowości prawnej.
W konsekwencji - w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2014 r. - nie miała ona również odrębnej podmiotowości na gruncie przepisów o podatkach dochodowych (była transparentna podatkowo), a tym samym nie była podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ustawy o CIT we wskazanym przez Wnioskodawcę brzmieniu, przepisy tej ustawy regulowały opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, brak podmiotowości podatkowej spółki komandytowo-akcyjnej łączy się z przyznaniem takiej podmiotowości, a więc w praktyce statusu podatnika, wyłącznie wspólnikom spółki komandytowo-akcyjnej.
Zdaniem Wnioskodawcy, umorzenie udziałów polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z tych udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 k.s.h. Umorzenie może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę jako tzw. umorzenie dobrowolne (art. 199 § 2 zd. 1 k.s.h.) lub bez zgody wspólnika jako tzw. umorzenie przymusowe (art. 199 § 2 zd. 2 k.s.h.). Zgromadzenie wspólników, podejmując uchwałę w sprawie umorzenia powinno w niej określić jego warunki, a w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział a w przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać uzasadnienie. Zgodnie z art. 199 § 3 k.s.h., za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. Przepis nie zawiera w tym względzie ograniczeń dotyczących trybu umorzenia. Przyjąć zatem należy, że zgoda ta może zostać wyrażona także w razie umorzenia przymusowego. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia.
Zgodnie z decyzją Dyrektora IS w Krakowie z 28 października 2005 r., "do dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym zalicza się nadwyżkę wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów ponad koszt ich nabycia lub objęcia. Zatem w sytuacji, gdy następuje umorzenie udziałów bez wynagrodzenia, u udziałowców nie powstaje dochód do opodatkowania". Takie samo stanowisko zostało przedstawione w piśmie z dnia 9 kwietnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jeleniej Górze stwierdził, iż "w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie powstaje faktyczny dochód po stronie udziałowca, który zbył udziały na rzecz Spółki, (...) Należy stwierdzić, że umorzenie udziałów bez wynagrodzenia jest obojętne podatkowo".
Biorąc pod uwagę fakt, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca - będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - będzie akcjonariuszem w S.K.A., skutki podatkowe umorzenia należy rozpatrzyć również przez pryzmat treści przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT.
W przepisie tym zawarto katalog wartości stanowiących przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Katalog jest katalogiem otwartym. Jednak, jak wskazuje się w praktyce "z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa" (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 1998 r., sygn. SA/Sz 1305/97). Ponadto przychodami na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są jedynie takie wartości, które określają definitywny, trwały przyrost majątku podatnika (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2003 r., sygn. III SA 3382/02, jak również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2013 r., sygn. II FSK 2753/11).
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy planowane w przyszłości przez S.K.A. - w której Wnioskodawca planuje zostać akcjonariuszem - dokonanie zbycia udziałów bez wynagrodzenia na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółki 2) celem ich umorzenia bez wynagrodzenia nie będzie skutkować osiągnięciem przez Wnioskodawcę jakiegokolwiek przychodu na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc będzie neutralne z perspektywy wskazanego podatku.