Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zwolnienia-przedmiotowe/ippp2-443-888-14-2-mm
Timestamp: 2017-10-19 02:00:20
Legal References Found: art. 14
 art. 90
 art. 90

Art. 135
 art. 135
 art. 13
 art. 19
 art. 17
 art. 19
 art. 90
 art. 90
 art. 43
 art. 43
 art. 720
 art. 69
 art. 518
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 43
 art. 43
 art. 90
 art. 90

Document Content:
Zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla świadczonych usług oraz wliczania do proporcji sprzedaży obrotu z tytułu świadczenia tych usług
IPPP2/443-888/14-2/MMinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor: Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z 11 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego dla świadczonych usług oraz wliczania do proporcji sprzedaży obrotu z tytułu świadczenia tych usług – jest nieprawidłowe.
W dniu 15 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego dla świadczonych usług oraz wliczania do proporcji sprzedaży obrotu z tytułu świadczenia tych usług.
Czy opisana usługa, polegająca na przekazaniu Kontrahentowi środków pieniężnych w zamian za zobowiązanie się Kontrahenta do przekazywania przyszłych przepływów pieniężnych, świadczona na terytorium Polski na rzecz Kontrahenta stanowi usługę zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT...
Czy w świetle art. 90 ust. 6 ustawy o VAT obrót z tytułu opisanej usługi Wnioskodawca powinien wliczać do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT...
Powyższy wniosek potwierdza także analiza orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”). Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem TSUE zwolnienia z opodatkowania stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i powinny być interpretowane w sposób umożliwiający jednolite stosowanie zwolnień we wszystkich państwach członkowskich (por. np. wyrok z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-428/02 Fonden Marselisborg Lystbadehavn, pkt 27, wyrok z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-498/03 Kingscrest Associates i Montecello, pkt 22, wyrok z dnia 1 grudnia 2005 r. w sprawach połączonych C-394/04 i C-395/04 Ygeia, pkt 15, wyrok z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 Abbey National, pkt 38 oraz wyrok z dnia 14 grudnia 2006 r. w sprawie C-401/05 VDP Dental Laboratory, pkt 26, wyrok TSUE z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie C-363/05 JP Morgan Fleming Cłaverhouse pkt 19-21).
Art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy VAT posługuje się pojęciem „udzielenia kredytu”. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w Dyrektywie VAT, dlatego też istotne znaczenie dla określenia zakresu tego pojęcia ma orzecznictwo TSUE. Analiza orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, iż przewidziane w Dyrektywie VAT zwolnienie nie ma zastosowania jedynie do kredytów udzielanych przez banki, a powinno być ono interpretowane w sposób szeroki obejmujący różnorakie formy finansowania danego podmiotu przez inny podmiot. Powyższą konkluzję potwierdza, między innymi, orzeczenie TSUE w sprawie C-281/91 (Muys en De Winters Bouw). W orzeczeniu tym TSUE nie podzielił poglądu, iż zwolnienie zawarte obecnie w przepisie art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy VAT zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z VAT udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę odnosi się jedynie do kredytów udzielanych przez banki i instytucje finansowe. TSUE definiując termin udzielenie kredytu wskazał również, iż: „udzielenie kredytu i pośrednictwo kredytowe jest w zasadzie pojęciem wystarczająco szerokim, aby uwzględniać kredyt udzielony przez dostawcę towarów w formie odroczenia płatności”.
Należy podkreślić, iż w przypadku zwolnień przedmiotowych decydujące znaczenie ma charakter transakcji, a nie status uczestniczących w niej podmiotów. Zasada ta wielokrotnie była podkreślana przez TSUE (zob. wyrok w sprawie C-2/95 SDC, pkt 32; wyrok z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01 MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 64; wyrok z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 Abbey National, pkt 66). W ostatnim z wymienionych orzeczeń TSUE powtórzył, że: „tak jak w przypadku transakcji zwolnionych z opodatkowania na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, zarządzanie funduszami powierniczymi, o którym mowa w pkt 6 tego artykułu, jest określane w zależności od rodzaju świadczonych usług, a nie w zależności od osoby świadczącej lub odbiorcy usług. ”
Świadczona przez Wnioskodawcę usługa nie będzie obejmować przejęcia od Kontrahenta żadnych wierzytelności ani ryzyka wypłacalności dłużników Kontrahenta czy też uwolnienia Kontrahenta od konieczności wykonywania czynności związanych ze ściąganiem należności od dłużników. Wnioskodawca nie będzie podejmować żadnych czynności mających na celu dochodzenie wierzytelności Kontrahenta, ponieważ nie będzie uprawniony do domagania się od klientów Kontrahenta (ubezpieczających / ubezpieczonych) spłaty wierzytelności w terminach ich wymagalności. To Kontrahent pozostanie wierzycielem i będzie samodzielnie, we własnym imieniu, egzekwować należne płatności w sytuacji ich niezapłacenia przez dłużnika. Natomiast Wnioskodawca uzyska jedynie prawo do otrzymania w przyszłości przepływów pieniężnych z określonego źródła.
W orzeczeniu w sprawie C-142/99 (Floridienne SA i Berginvest SA TSUE uznał, że „ art. 19(2) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby następujące kwoty nie byty wliczane do mianownika ułamka stanowiącego podstawę do obliczenia kwoty podlegającej odliczeniu: (...) odsetki wypłacane przez podmioty zależne spółce holdingowej od pożyczek udzielonych tym podmiotom, w sytuacji gdy transakcje udzielania pożyczek nie są przedmiotem działalności gospodarczej spółki holdingowej do celów artykułu 4(2) VI Dyrektywy”.
Z kolei, w orzeczeniu w sprawie C-77/01 (Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA) TSUE wskazał, że „przy wyliczeniu części podatku podlegającej odliczeniu, o których mowa w art. 17 i 19 VI Dyrektywy, transakcje te należy uznać za transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 19(2) zdanie drugie Dyrektywy, jeśli w transakcjach tych opodatkowane składniki majątku lub usługi wykorzystywane są jedynie w niewielkim stopniu”. W powyższym wyroku TSUE wskazał także, że fakt, że dochody z tych transakcji są wyższe od dochodów z działalności określonej przez przedsiębiorstwo jako główna działalność, nie stanowi wystarczającej podstawy do tego, by wykluczyć możliwość ich zaklasyfikowania do kategorii transakcji pomocniczych.”
W rezultacie należy uznać, że w przypadku przedmiotowej transakcji art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT nie będzie mieć zastosowania. Tym samym, w opisanym zdarzeniu przyszłym, obrót z tytułu usługi świadczonej na rzecz Kontrahenta powinien być wliczany do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy powinny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.
Powyższe zwolnienia znajdują odzwierciedlenie w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”.
W tym miejscu należy wskazać - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie VAT nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione od VAT zgodnie z Dyrektywą VAT stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich.
Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.
Z kolei w myśl art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.), przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany zamierza przeprowadzić z podmiotem z grupy kapitałowej będącym zakładem ubezpieczeń transakcję, która umożliwi Kontrahentowi wcześniejsze pozyskanie środków, które uzyskałby on w przyszłości z zawartych umów ubezpieczenia na życie z funduszem kapitałowym. Transakcja ta pozwoli Kontrahentowi na przeznaczenie pozyskanych środków na finansowanie bieżącej działalności i rozwój Kontrahenta. W tym celu Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Kontrahentem umowę, na podstawie której Wnioskodawca zapłaci Kontrahentowi ustaloną kwotę finansowania w zamian za zobowiązanie się Kontrahenta do przekazywania na rzecz Wnioskodawcy przez ustalony w umowie okres czasu i w ustalonych w umowie okresach rozliczeniowych, określonej części przyszłych pożytków i kwot (przepływów pieniężnych), pochodzących z wyodrębnionej, wskazanej w umowie, puli wierzytelności z umów ubezpieczenia zawartych przez Kontrahenta. Suma otrzymanych przez Wnioskodawcę przepływów pieniężnych (pochodzących z opłat administracyjnych, opłat likwidacyjnych i innych opłat wskazanych w umowie) w trakcie obowiązywania Umowy będzie wyższa niż kwota zapłacona przez Wnioskodawcę Kontrahentowi przy zawarciu umowy. Powyższa różnica będzie efektywnie stanowić zysk Wnioskodawcy z tytułu umowy, tj. usługi świadczonej na rzecz Kontrahenta.
Wnioskodawca na podstawie powyższej umowy nie nabędzie od Kontrahenta żadnej istniejącej bądź przyszłej wierzytelności przysługującej Kontrahentowi wobec jego klientów. Wnioskodawca nie wstąpi także w prawa zaspokojonego wierzyciela (Kontrahenta) na zasadzie subrogacji, o której mowa w art. 518 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawcy nie będą przysługiwać żadne roszczenia względem dłużników Kontrahenta i nie będą go z nimi łączyć żadne relacje prawne wynikające z umowy, w szczególności Wnioskodawca nie wstąpi w żaden sposób w zawarte przez Kontrahenta umowy ubezpieczenia. Wnioskodawca nie będzie też wykonywać żadnych czynności związanych z obsługą wierzytelności Kontrahenta w tym z ewentualnym dochodzeniem należności od nierzetelnych dłużników Kontrahenta.
Należy zauważyć, że tak skonstruowana umowa ma charakter odpłatny i jest umową wzajemną, w której strony kreują zobowiązanie w taki sposób, że świadczenie jednej z nich jest odpowiednikiem świadczenia drugiej. Wartością wynagrodzenia uzyskiwanego przez Zainteresowanego jest różnica pomiędzy wartością przekazanego finansowania na rzecz Kontrahenta, a kwotą uzyskaną w okresie obowiązywania umowy z wydzielonej puli wierzytelności wynikających z umów ubezpieczenia zawartych przez Kontrahenta.
Jak już wskazano wyżej zwolnienia przedmiotowe określone w art. 43 ustawy o VAT powinny one być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.
W odniesieniu do opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy, o której mowa we wniosku należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie mogą zostać zakwalifikowane jako wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, które na mocy wskazanego powyżej przepisu podlegają zwolnieniu z opodatkowania. Charakter prawny zawartej umowy między Zainteresowanym i Kontrahentem nie jest tożsamy z tym wynikającym z umowy pożyczki uregulowanej w kodeksie cywilnym czy umowy kredytu uregulowanej w ustawie prawo bankowe. Z opisu sprawy wynika bowiem, że pomimo zawarcia umowy Zainteresowany nie nabędzie od Kontrahenta żadnej istniejącej bądź przyszłej wierzytelności przysługującej Kontrahentowi wobec jego klientów – wierzytelności te nadal będą pozostawać w aktywach Kontrahenta. Ponadto elementem umowy jest w przeciwieństwie do umowy pożyczki czy kredytu, wyraźne określenie źródła, z którego zostanie zaspokojony wierzyciel (kwoty pieniężne stanowiące pożytki – opłaty administracyjne, opłaty likwidacyjne wynikające z umów ubezpieczeniowych zawartych przez Kontrahenta). Wnioskodawca nabywa prawo do przyszłych (miesięcznych, kwartalnych czy półrocznych) płatności przysługujących Kontrahentowi z tytułu zawartych umów ubezpieczenia, w zamian za co z góry płaci określoną kwotę umożliwiającą Kontrahentowi utrzymanie płynności finansowej.
W odniesieniu do ww. opisu sprawy należy uznać, że charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz Kontrahenta nie pozwala na objęcie ich zwolnieniem od podatku VAT określonym w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Jak wskazał sam Wnioskodawca zawarta pomiędzy stronami umowa polega przede wszystkim na umożliwieniu Kontrahentowi dysponowania środkami finansowymi w związku z otrzymaniem płatności dotyczących przyszłych wierzytelności wynikających z zawartych umów ubezpieczenia. Przedmiotem umowy jest nabycie prawa do udziału w konkretnych przychodach Kontrahenta z tytułu prowadzenia działalności ubezpieczeniowej. Zatem nie są to czynności tożsame z usługami udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, usługami pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także usługami zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi.
Z uwagi na opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, że usługi opisane we wniosku podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%, ponieważ w żadnym przepisie ustawy o VAT nie wskazano, że ww. usługi korzystają ze zwolnienia lub podlegają opodatkowaniu z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatku VAT.
Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Generalna zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.
W myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi VAT, odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Przepisy powyższe odnoszą się do sposobu postępowania w przypadku, gdy podatnik prowadzi zarazem działalność opodatkowaną i nieopodatkowaną. Określają one zasady odliczania podatku naliczonego, który jest związany zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i nieopodatkowaną (zwolnioną od podatku).
Ustalając proporcję sprzedaży należy mieć na względzie art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT. Na podstawie tego przepisu do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
Jak wskazano wyżej usługi świadczone przez Zainteresowanego nie są usługami, które korzystają ze zwolnienia przewidzianego dla usług finansowych określonych w art. 43 ustawy o VAT. Zatem w stosunku do Wnioskodawcy przepis art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT w ogóle nie ma zastosowania, ponieważ z proporcji sprzedaży wyłącza się obrót z tytułu świadczenia usług pomocniczych do transakcji finansowych korzystających ze zwolnienia przedmiotowego z podatku VAT. Obrót z tytułu świadczenia usług finansowania Kontrahenta należy, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wliczać do proporcji sprzedaży w celu odliczenia podatku naliczonego.
W konsekwencji stanowisko Zainteresowanego w zakresie pytania nr 2 z uwagi na odmienne uzasadnienie należało uznać za nieprawidłowe.
W odniesieniu do powołanego w uzasadnieniu orzecznictwa TSUE oraz polskich sądów administracyjnych tut. Organ podatkowy stwierdza, że nie mogą one mieć wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zostały osadzone w odmiennych stanach faktycznych, a mianowicie dotyczyły usług sekurytyzacji wierzytelności oraz usług finansowych polegających na odroczeniu terminu płatności.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Zwolnienia przedmiotowe > IPPP2/443-888/14-2/MM