Source: https://interpretacje-podatkowe.org/zbycie-udzialu/ippp3-443-1253-14-2-ig
Timestamp: 2018-03-17 14:58:03
Legal References Found: art. 15
 art. 6
 art. 15
 art. 6
 art. 28
 art. 28
 art. 15
 art. 6
 art. 8
 art. 43
 art. 15
 art. 6
 art. 8
 art. 14
 art. 15
 art. 15
 art. 6
 art. 15
 art. 6
 art. 28
 art. 28
 art. 15
 art. 6
 art. 8
 art. 43
 art. 15
 art. 6
 art. 8
 art. 15
 art. 9
 art. 4
 art. 9
 art. 15
 art. 9
 art. 9
 art. 4
 art. 4
 art. 2
 art. 2
 art. 4
 art. 2
 art. 4
 art. 2
 art. 13
 art. 8
 art. 15
 art. 6
 art. 6
 art. 19
 art. 19
 art. 6
 art. 6
 art. 19
 art. 5
 art. 19
 art. 5
 art. 19
 art. 19
 art. 6
 art. 19
 art. 6
 art. 19
 art. 6
 art. 6
 art. 551
 art. 6
 art. 551
 art. 6
 art. 6
 art. 6
 art. 6
 art. 28
 art. 2
 art. 8
 art. 5
 art. 7
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 44
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 45
 art. 28
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 28
 art. 5
 art. 28
 art. 44
 art. 28
 art. 15
 art. 18
 art. 31
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 28
 art. 15
 art. 6
 art. 8
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 15
 art. 6
 art. 8
 art. 29
 art. 29
 art. 30
 art. 32
 art. 119
 art. 120
 art. 29
 art. 30
 art. 119
 art. 120
 art. 32
 art. 32
 art. 15
 art. 6
 art. 8
 art. 29
 art. 15

Document Content:
1. Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca dokonując Zbycia Udziałów będzie działał w charakterze podatnika VAT?2. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Zbycie Udziałów obejmujące wszystkie Udziały w Spółce polskiej posiadane przez Wnioskodawcę będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy VAT oraz Dyrektywy 112 i w konsekwencji będzie wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT?3. W przypadku uznania przez tutejszy organ, że sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT oraz, że Zbycie wszystkich Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, czy Zbycie Udziałów będzie stanowiło usługę, której miejscem świadczenia, zgodnie z art. 28b albo art. 28c ustawy VAT będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a Wnioskodawca będzie obowiązany do rozliczenia VAT w Polsce?4. W przypadku uznania przez tutejszy organ, że sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT oraz, że Zbycie wszystkich Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, a czynność będzie stanowiła usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, której miejscem świadczenia będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy powyższa usługa będzie stanowiła czynność zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy VAT, a Wnioskodawca będzie obowiązany do rozliczenia ww. czynności w deklaracji VAT?5. W przypadku, gdy Organ uzna, że sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT oraz, że Zbycie wszystkich Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, a powyższa czynność będzie stanowiła usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, której miejscem świadczenia będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy podstawą opodatkowania, jaką Wnioskodawca będzie obowiązany wykazać w deklaracji VAT, będzie określona w umowie sprzedaży między Wnioskodawcą, a nabywcą Udziałów w Spółce polskiej, cena za Udziały odpowiadająca wartości rynkowej?
IPPP3/443-1253/14-2/IGinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży udziałów – jest prawidłowe.
W dniu 29 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży udziałów.
Wnioskodawca jest spółką kapitałową mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym w Polsce.
Wnioskodawca posiada obecnie 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce („Spółka polska”), której majątek składa się m.in. z nieruchomości (dalej: „Udziały w Spółce polskiej”).
W ramach procesu restrukturyzacji grupy kapitałowej do której należy Wnioskodawca rozważana jest m.in. sprzedaż wszystkich Udziałów Wnioskodawcy w Spółce polskiej (dalej jako: „Zbycie Udziałów”) do zagranicznej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka zagraniczna”). Cena za Udziały w Spółce polskiej będzie odpowiadać ich wartości rynkowej i stanowić całość wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu tej transakcji.
Na moment Zbycia Udziałów, Spółka zagraniczna może być zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w kraju siedziby (państwie członkowskim Unii Europejskiej). Nie można jednak wykluczyć sytuacji, że Spółka zagraniczna nie będzie zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej lub będzie prowadziła działalność i wykonywała czynności uznawane za niepodlegające opodatkowaniu VAT, tj. wyłączone z zakresu Dyrektywy 112.
Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce prowadzącym działalność w zakresie najmu powierzchni biurowej i komercyjnej. Wnioskodawca jednocześnie nie prowadzi działalności gospodarczej:
w zakresie obrotu papierami wartościowymi ani pośrednictwa w tym zakresie;
maklerskiej ani brokerskiej;
która polegałaby na tworzeniu nowych podmiotów, nabywaniu udziałów w spółkach już istniejących, przygotowaniu ich do samodzielnej działalności, w celu dalszej sprzedaży tych udziałów z zyskiem.
Posiadanie przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce polskiej nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym warunkiem rozszerzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
Wnioskodawca nie bierze, i na moment Zbycia Udziałów nie będzie brał bezpośrednio udziału w zarządzaniu Spółką polską. W szczególności, Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Spółki polskiej usług o charakterze zarządczym, administracyjnym czy księgowym. Opodatkowane podatkiem VAT transakcje wykonywane pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką polską dotyczą refakturowania kosztów mediów związanych z wspólnym korzystaniem przez Wnioskodawcę i Spółkę polską z nieruchomości będących ich współwłasnością. Posiadanie przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce polskiej wiąże się wyłącznie z wykonywaniem praw właścicielskich, przysługujących wspólnikowi.
Jednocześnie Spółka zagraniczna, nie posiada i nie będzie posiadać na moment Zbycia Udziałów stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Wnioskodawca informuje, że dnia 12 czerwca 2014 r. otrzymał interpretację indywidualną z 10 czerwca 2014 r. (nr IPPP3/443-245/14-2/SM), dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach transakcji wymiany udziałów. W powyższej interpretacji Organ uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę w odniesieniu do pytania pierwszego, tj. potwierdził, że przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zbycie udziałów nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy VAT (w konsekwencji, odpowiedzi na pozostałe pytania Organ uznał za bezprzedmiotowe).
Zamierzone działanie restrukturyzacyjne opisane w niniejszym wniosku dotyczy zbycia tych samych Udziałów które wskazane zostały w interpretacji z 12 czerwca 2014 r. przy czym Wnioskodawca rozważa obecnie zamiast wymiany Udziałów dokonanie sprzedaży Udziałów w Spółce polskiej.
Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca dokonując Zbycia Udziałów będzie działał w charakterze podatnika VAT...
W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Zbycie Udziałów obejmujące wszystkie Udziały w Spółce polskiej posiadane przez Wnioskodawcę będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy VAT oraz Dyrektywy 112 i w konsekwencji będzie wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT...
W przypadku uznania przez tutejszy organ, że sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT oraz, że Zbycie wszystkich Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, czy Zbycie Udziałów będzie stanowiło usługę, której miejscem świadczenia, zgodnie z art. 28b albo art. 28c ustawy VAT będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a Wnioskodawca będzie obowiązany do rozliczenia VAT w Polsce...
W przypadku uznania przez tutejszy organ, że sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT oraz, że Zbycie wszystkich Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, a czynność będzie stanowiła usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, której miejscem świadczenia będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy powyższa usługa będzie stanowiła czynność zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy VAT, a Wnioskodawca będzie obowiązany do rozliczenia ww. czynności w deklaracji VAT...
W przypadku, gdy Organ uzna, że sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT oraz, że Zbycie wszystkich Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, a powyższa czynność będzie stanowiła usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, której miejscem świadczenia będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy podstawą opodatkowania, jaką Wnioskodawca będzie obowiązany wykazać w deklaracji VAT, będzie określona w umowie sprzedaży między Wnioskodawcą, a nabywcą Udziałów w Spółce polskiej, cena za Udziały odpowiadająca wartości rynkowej...
W ocenie Wnioskodawcy, przy Zbyciu Udziałów Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika VAT ponieważ Zbycie Udziałów nie będzie stanowić wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy VAT. W konsekwencji, transakcja nie będzie podlegać przepisom ustawy o podatku od towarów i usług w Polsce, a po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w Polsce.
Powyższy przepis, stanowi implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, zgodnie z którym, "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
Wykładnię pojęcia podatnika oraz działalności gospodarczej w kontekście czynności związanych ze zbywaniem udziałów lub akcji w spółkach, przedstawił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w licznych wyrokach.
I tak, TSUE w orzeczeniu z 20 czerwca 1996 r. C-155/94 w sprawie Wellcome Trust uznał, że czerpanie korzyści z posiadanego prawa własności nie może samo w sobie być traktowane jako działalność gospodarcza. Jeżeli samo posiadanie takich udziałów nie stanowi działalności gospodarczej, to także ich sprzedaż nie będzie działalnością gospodarczą.
W orzeczeniu 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro (EDM), TSUE wskazał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe, polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.
Z kolei w sprawie C-60/90 Polysar Investments Netherlands z 20 czerwca 1991 r. TSUE wskazał, że: „spółka holdingowa, której jedynym przedmiotem działania jest nabywanie udziałów w innych przedsiębiorstwach, bez własnego, bezpośredniego czy pośredniego, zaangażowania w zarządzanie tymi przedsiębiorstwami bez naruszenia swoich praw jako udziałowca, nie posiada statusu podatnika dla potrzeb podatku od wartości dodanej”.
Z kolei w orzeczeniu z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz, TSUE odwołał się do swego utrwalonego już orzecznictwa, w którym wskazał, że samo nabycie lub dzierżenie akcji nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu VI Dyrektywy. Samo nabycie wkładów finansowych w innych przedsiębiorstwach nie stanowi wykorzystywania dobra w celach zarobkowych w sposób ciągły, jako że ewentualna dywidenda, stanowiąca pożytek tego wkładu, wynika z prawa własności, a nie jest świadczeniem wzajemnym z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumienie Dyrektywy.
W powyższych wyrokach TSUE wskazał więc, że pojęcie działalności gospodarczej nie obejmuje działań, polegających wyłącznie na nabywaniu i zbywaniu akcji oraz udziałów. Zatem czynności takie pozostają poza zakresem obowiązywania przepisów o podatku od wartości dodanej. Należy również podkreślić, że w świetle powyższego orzecznictwa TSUE, nawet jeżeli udziałowiec może zostać uznany za podatnika VAT z tytułu prowadzenia innej działalności (niż sprzedaż akcji i udziałów), to sam fakt posiadania akcji (udziałów) nie jest zaliczany do działalności objętej opodatkowaniem VAT.
Pomimo, że powyższe wyroki odnoszą się do art. 4 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku nr 77/388/EWG (dalej: „VI Dyrektywa”), to tezy w nich zawarte będą miały również zastosowanie art. 9 Dyrektywy 112, którego brzmienie jest analogiczne jak ww. przepisu VI Dyrektywy.
Z kolei, na gruncie przepisów polskiej ustawy VAT, przedstawiony wyżej pogląd TSUE potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, który w wyroku z 25 czerwca 2010 r., sygn. I SA/Op 176/10 wskazał, że: „(...) Przyjąć więc należy, że w odniesieniu do sprzedaży udziałów w spółce dokonywanej przez podmiot, który nie trudni się działalnością polegającą na pośrednictwie finansowym (co wynika z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku), tego rodzaju czynności nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. oraz art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112/2006. Nie będzie również miało takiego charakteru zbycie udziałów w warunkach opisanych przez wnioskodawcę, który wprawdzie w zarządzaniu spółką uczestniczy, lecz nie posiada portfela udziału spółek i ich nie kontroluje, nie prowadzi działalności zarobkowej w oparciu o te udziały, nie wykonuje w ramach działalności gospodarczej różnego rodzaju usług na rzecz tych spółek, czy też - jak w przedmiotowym stanie faktycznym - na rzecz spółki, której udziały posiada (...)”.
Należy również podkreślić, że dokonując wykładni art. 9 Dyrektywy 112 (oraz art. 4 VI Dyrektywy) TSUE wskazał, iż nabywanie i zbywanie udziałów i akcji w spółkach może zostać uznane za wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy 112 oraz VI Dyrektywy, wyłącznie w przypadku gdy:
posiadacz akcji (udziałów) uczestniczy jednocześnie w zarządzaniu spółką, której akcje posiada w zakresie wykraczającym poza czynności wynikające ze zwykłego prawa własności
Innymi słowy, udział w zarządzaniu spółką, której udziały/akcje są zbywane będzie skutkował uznaniem zbycia udziałów lub akcji w tej spółce za wykonywane w ramach działalności gospodarczej jedynie w szczególnych przypadkach, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz tej spółki.
Powyższy pogląd przedstawił TSUE, który w orzeczeniu z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-42/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Państwu belgijskiemu stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych.
Również w orzeczeniu z 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove BV przeciwko Staatssecretaris van Financien TSUE wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 (2) tej Dyrektywy. Wobec tego działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy.
W orzeczeniu TSUE z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations, Trybunał podtrzymał w nim stanowisko, że udział spółki w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych, które to czynności nie występują w przedstawionym stanie faktycznym.
Powyższy pogląd, na gruncie polskiej ustawy VAT potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, który w wyroku z 25 czerwca 2010 r., sygn. I SA/Op 176/10 wskazał, że: „Interpretując wskazany w tym orzecznictwie wyjątek od powyższej zasady sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką stwierdzić należy, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki. (...) Wskazane przez organ przypadki, w których ETS uznawał posiadanie udziałów i obrót nimi za działalność gospodarczą dotyczyły tych szczególnych sytuacji, gdzie w związku z posiadaniem udziałów spółki holdingowe wykonywały szereg usług na rzecz podmiotów kontrolowanych i cały sens i cel ich działalności oparty był na kontroli podmiotów gospodarczych przez posiadanie ich udziałów”.
sprzedaż akcji (udziałów) prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej
Taka sytuacja ma miejsce w przypadku, gdy nabywanie i zbywanie udziałów lub akcji następuje w ramach działalności handlowej polegającej na obrocie papierami wartościowymi w celu uzyskiwania stałego dochodu z tej działalności (tj. z nabywania i zbywania papierów wartościowych).
posiadanie akcji (udziałów) jest bezpośrednim, stałym i koniecznym warunkiem rozszerzenia działalności gospodarczej posiadacza
W ocenie Wnioskodawcy, powyższy warunek można uznać za spełniony jedynie w sytuacji, gdy wspólnik spółki, której udziały/akcje są zbywane, prowadzi działalność, która polega w szczególności na tworzeniu nowych podmiotów, nabywaniu udziałów w spółkach już istniejących, przygotowaniu ich do samodzielnej działalności, w celu dalszej sprzedaży tych udziałów z zyskiem, (por. interpretacja indywidualna z 18 lipca 2011 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP1/443-1186/10//11-S/AJ).
Natomiast nie dotyczy on sytuacji, gdy zarówno udziałowiec spółki, jak i sama spółka prowadzi działalność gospodarczą w tym samym zakresie, a nabycie udziałów w spółce ma na celu rozszerzenie własnej działalności (por. interpretacja indywidualna z 2 kwietnia 2013 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP1/443-1270/12/LSz).
Innymi słowy, powyższy warunek należy uznać za spełniony, jeśli zbywanie i nabywanie udziałów lub akcji można uznać za czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższy warunek nigdy nie będzie natomiast spełniony w przypadku spółek, których celem jest nabywanie udziałów / akcji w spółkach wyłącznie w celu wykonywania uprawnień właścicielskich, bez aktywnego angażowania się w zarządzanie spółkami.
Powyższą wykładnię potwierdził TSUE w wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie C-29/08 pomiędzy Skatteverkel a spółką AB SKF:
„czynność dotycząca akcji lub udziałów może podlegać zakresowi przedmiotowemu zastosowania podatku VAT, w szczególności jeśli odbywa się ona w ramach działalności komercyjnej polegającej na obrocie papierami wartościowymi lub, nie ujmując prawom posiadacza udziału kapitałowego jako akcjonariusza lub wspólnika, jeśli dokonywana jest ona po to, aby uczestniczyć pośrednio czy bezpośrednio w zarządzaniu spółkami. (...) do zakresu stosowania szóstej dyrektywy należą - chociaż zwolnione są z podatku VAT na podstawie art. 13 część B lit d) pkt 5 tej dyrektywy - w szczególności transakcje dotyczące akcji, udziałów w spółkach lub stowarzyszeniach, obligacji i innych papierów wartościowych polegające na uzyskiwaniu stałego dochodu z działalności przekraczającej ramy samego nabywania i sprzedaży papierów wartościowych (zob. w szczególności ww. wyrok w sprawie Kretztechnik, pkt 20). Jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, ma to miejsce w szczególności w przypadku transakcji dokonywanych w ramach działalności gospodarczej polegającej na obrocie papierami wartościowymi w celu bezpośredniej lub pośredniej ingerencji w zarządzanie spółkami, w których doszło do nabycia udziału albo gdy transakcje te stanowią bezpośrednią, stałą i niezbędną kontynuację działalności podlegającej opodatkowaniu”.
Również w Polsce, pod wpływem orzecznictwa TSUE, utrwaliło się stanowisko zgodnie z którym nabywanie i zbywanie akcji czy udziałów może zostać uznane za usługę wykonywaną w ramach działalności gospodarczej podlegającej VAT nie w sytuacji gdy podatnik nabył udziały w celu sprawowania uprawnień właścicielskich ale wtedy gdy upatruje korzyści finansowe i nabywa udziały w celach spekulacyjnych (licząc na wzrost ich wartości). W tym drugim przypadku, jeżeli dojdzie do sprzedaży takich udziałów, mamy do czynienia z usługami w rozumieniu art. 8 ustawy VAT.
W konsekwencji, transakcja obejmująca wyłącznie nabycie lub zbycie udziałów lub akcji w spółkach nie może zostać zakwalifikowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów VAT a tym samym, również podmiot dokonujący powyższych transakcji nie może zostać uznany za podatnika VAT w zakresie nabywania / zbywania udziałów lub akcji, chyba, że obok funkcji właścicielskiej rozpocząłby wykonywanie na rzecz posiadanych spółek czynności opodatkowanych VAT, np. usług zarządczych.
W konsekwencji, przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego Zbycia Udziałów nie można uznać za wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy VAT, a Wnioskodawca dokonując Zbycia Udziałów nie będzie działał w charakterze podatnika, ponieważ:
Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w szczególności związanej z obrotem papierami wartościowymi, udziałami ani akcjami w spółkach lub pośrednictwa w tym zakresie;
Wnioskodawca nie uczestniczy i uczestniczył w zarządzaniu Spółką polską;
rozważane przez Wnioskodawcę Zbycie Udziałów nie będzie dokonywane w ramach działalności maklerskiej ani brokerskiej;
posiadanie przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce polskiej nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym warunkiem rozszerzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy; Wnioskodawca nie prowadzi bowiem działalności, która polegałaby w szczególności na tworzeniu nowych podmiotów, nabywaniu udziałów w spółkach już istniejących, przygotowaniu ich do samodzielnej działalności, w celu dalszej sprzedaży tych udziałów z zyskiem;
posiadanie przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce polskiej będzie wiązać się jedynie z wykonywaniem podstawowych praw właścicielskich, przysługujących wspólnikowi.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 11 października 2013 r. nr IPPP3/443-440/13-10/IG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że:
„W opisanej sytuacji Wnioskodawca pomimo, że uczestniczy z zarządzaniu Spółką której udziały zamierza zbyć, to jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, nie świadczy na rzecz tej Spółki usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych. Sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce nie będzie prowadzona w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej. Ponadto posiadanie udziałów nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy. (...) Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, jak również orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, iż czynność sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce, w opisanej sytuacji, nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast ich zbywca (Wnioskodawca) nie uzyska statusu podatnika w tym zakresie”.
Powyższe stanowisko, w odniesieniu do czynności, których przedmiotem udziałów / akcji w spółkach kapitałowych zostało potwierdzone:
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 stycznia 2014 r. nr ITPP2/443-1149/13/EK;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 16 maja 2013 r. nr ITPP1/443-173/13/KM;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 października 2012 r. nr IPPP1/443-658/12-2/ MPe;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 24 lipca 2012 r. nr ITPP1/443-522/12/AJ;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 listopada 2008 r. nr JLPP2/443-812/08-2/JK;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 czerwca 2008 r. nr IBPP2/443-224/08/BM;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 maja 2008 r. nr IBPP2/443-149/08/RSz.
Z kolei w odniesieniu czynności, których przedmiotem były udziały kapitałowe w spółkach osobowych, powyższe stanowisko zostało potwierdzone:
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 grudnia 2013 r. nr ILPP1/443-817/13-4/AWa;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 listopada 2013 r. nr IPPP1/443-880/13-4/MPe;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 sierpnia 2013 r. nr ITPP1/443-445/13/IK;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 października 2012 r. nr IPPP 1/443-658/12-2/ Mpe.
Tym samym, przedmiotowe Zbycie Udziałów nie będzie czynnością wykonywaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a jedynie wykonywaniem funkcji właścicielskiej niepodlegającym przepisom ustawy VAT ani Dyrektywy 112. W efekcie, Zbycie Udziałów nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT w Polsce.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdyby Organ uznał, że są spełnione przesłanki uznania Zbycia Udziałów za czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy (w przeciwnym przypadku pytanie nr 2 będzie bezprzedmiotowe), Zbycie Udziałów obejmujące wszystkie Udziały w Spółce polskiej posiadane przez Wnioskodawcę będzie wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT stanowiąc zbycie przedsiębiorstwa na gruncie ww. przepisów ustawy VAT oraz Dyrektywy 112.
W ocenie Wnioskodawcy, czynność polegająca na zbyciu wszystkich udziałów/akcji w spółce należy traktować na gruncie ustawy VAT oraz Dyrektywy 112 jako zbycie przedsiębiorstwa, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT oraz art. 19 Dyrektywy 112. W wyniku zbycia wszystkich udziałów / akcji w spółce dochodzi bowiem do przeniesienia na nabywcę prawa do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków w stosunku do spółki (w tym jej aktywów), której udziały lub akcje są przenoszone.
Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 112, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Z kolei zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy VAT stanowi implementację art. 19 Dyrektywy, w celu dokonania pełnej wykładni tego przepisu i ustalenia prawidłowego rozumienia pojęcia „przedsiębiorstwo” na gruncie ustawy VAT konieczne jest nie tylko odwołanie się do przepisów ustawy VAT i Dyrektywy 112, ale również do orzecznictwa ETS.
W orzeczeniu z 29 października 2009 r. w sprawie C-29/08 Skatteverket TSUE wskazał, że „W każdym razie zakładając nawet, że art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy lub art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 mogą mieć zastosowanie do transakcji takiej jak ta będąca przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, czego stwierdzenie należy do sądu krajowego, zaznaczyć trzeba, że SKF i rząd szwedzki wskazały podczas rozprawy, iż Królestwo Szwecji skorzystało z przewidzianej w tych przepisach możliwości uznania, że przekazanie całości aktywów nie mieści się w zakresie stosowania szóstej dyrektywy. W takich okolicznościach zbycie akcji prowadzące do przekazania całości aktywów nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. (...) zbycie przez spółkę dominującą całości akcji spółki zależnej, w której posiada 100% udziałów, (...), a na rzecz której świadczyła usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT stanowi działalność gospodarczą objętą zakresem stosowania rzeczonych dyrektyw. Jednakże w zakresie w jakim zbycie akcji można zrównać z przekazaniem całości lub części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5 ust 8 szóstej dyrektywy lub art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 oraz pod warunkiem, że zainteresowane państwo członkowskie skorzystało z możliwości przewidzianej w tych przepisach, transakcja ta nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT”.
Z powyższego wyroku wynika więc, że czynność zbycia udziałów / akcji w spółce zależnej może zostać uznana za dostawę przedsiębiorstwa i w konsekwencji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli zostaną spełnione łącznie dwa warunki:
zbycie udziałów / akcji w spółce zależnej ma za skutek zbycie całości albo części aktywów spółki zależnej;
państwo członkowskie implementowało przepisy wyłączające z zakresu Dyrektywy 112 przekazanie całości lub części przedsiębiorstwa, tj. art. 19 akapit 1 Dyrektywy 112.
Wnioskodawca wskazuje, że w wyniku Zbycia Udziałów przeniesione zostanie na nabywcę 100% Udziałów w Spółce polskiej. Rzeczpospolita Polska skorzystała z przewidzianej w przepisach Dyrektywy 112 możliwości uznania, że przekazanie odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku nie mieści się w zakresie stosowania Dyrektywy 112 (tj. art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację do prawa krajowego art. 19 Dyrektywy 112).
Zbycie Udziałów zatem nie będzie stanowiło czynności Wnioskodawcy podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT na gruncie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT oraz art. 19 Dyrektywy 112.
Powyższy pogląd, zgodnie z którym zbycie 100% udziałów w spółkach nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na zrównanie jej skutków ze zbyciem przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, podobny pogląd został przedstawiony:
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 listopada 2013 r. nr IPPP1/443-951/13-2/PR, w której Organ potwierdził następujące stanowisko podatnika:„(...) dokonanie przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej w postaci udziałów i akcji w Spółkach Zależnych, o którym mowa w pkt 6 zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, w odniesieniu do Spółek Zależnych, w których Spółka posiada 100% udziałów lub akcji (tj. PN Sp. z o.o., MP Sp. z o.o., CŚ Sp. z o.o., CZ Sp. z o.o. i CŚ S.A.) będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o VAT i w związku z tym znajdzie się poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. (...)”;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 maja 2012 r. nr IPPP2/443-191/12-2/IŻ, w której wskazano, że:„(...) W analizowanym przypadku Wnioskodawca planuje zbyć 100% posiadanych przez siebie udziałów w spółce. Należy zatem stwierdzić, iż w wyniku tej transakcji Wnioskodawca przeniesie na nabywcę prawa do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków w stosunku do Spółki P. (...) Państwo Polskie w art. 6 pkt 1 cyt. ustawy o VAT skorzystało z możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dotyczących zbywania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zbycie przez Wnioskodawcę 100% posiadanych udziałów w spółce z o.o. można zatem zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa tej spółki (...)”;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 kwietnia 2012 r. nr ILPP1/443-73/12-2/AW, zgodnie z którą:„(...) Zaznacza się, iż ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy skorzystał z możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dotyczących zbywania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zbycie zatem przez Wnioskodawcę 100% posiadanych udziałów w spółce z o.o. można zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa tej spółki. Reasumując, zbycie przez Wnioskodawcę 100% udziałów w spółkach z o.o. należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, które będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy (...)";
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 października 2011 r. nr IPPP1-443-1085/11-2/JL, zgodnie z którą:,,(...) Dokonaną przez Wnioskodawcę transakcję aportu 100% udziałów w spółce z o.o. do innej spółki należy zatem uznać za aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, który podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT”. Spółka pragnie zauważyć, że również w tym przypadku wnioskodawca dokonywał obrotu towarowego ze spółkami zależnymi oraz świadczył na ich rzecz usługi. (...)";
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 września 2009 r. nr IPPP2/443-773/09-2/BM, zgodnie z którą:„(...) Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Z punktu widzenia podatku VAT transakcję zbycia całości udziałów w spółce prawa handlowego, należy traktować jak „transakcję zbycia przedsiębiorstwa”. Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyłączona od opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. (...)".
Reasumując, w przypadku gdy Organ uzna, że Zbycie Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, należałoby uznać, że stanowi ono czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania przez Organ, że Zbycie Udziałów będzie stanowiło czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. czynność niewyłączoną od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT (w przeciwnym przypadku pytanie nr 3 będzie bezprzedmiotowe), należałoby uznać, że Zbycie Udziałów stanowi usługę, która zgodnie z art. 28b ustawy VAT będzie opodatkowana w miejscu siedziby Spółki zagranicznej w przypadku gdy podmiot ten będzie zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, tj. poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu Zbycia Udziałów w Polsce.
Natomiast przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.
Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
Ponieważ, udziały (akcje) co do zasady, nie stanowią towaru, obrót udziałami może być uznany za usługę w rozumieniu ustawy VAT. W konsekwencji, w celu ustalenia sposobu opodatkowania świadczonej usługi, należy w pierwszej kolejności określić miejsce wykonania usługi.
Stosownie do art. 28b ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust 1 i 1 a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższy przepis stanowi implementację art. 44 Dyrektywy 112, wskazującym, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz nie podatników, usługa będzie, co do zasady, opodatkowana w miejscu siedziby usługobiorcy.
W myśl art. 28c ustawy VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n. Z kolei w przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższy przepis stanowi implementację art. 45 Dyrektywy 112, wskazującym, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz niepodatników, usługa będzie, co do zasady, opodatkowana w miejscu siedziby usługodawcy.
Zgodnie z art. 28a pkt 1 ustawy VAT, za podatnika uznaje się:
Przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT należy rozumieć podmioty wykonujące działalność na terytorium Polski (z zastrzeżeniem art. 15 ust. 6 ustawy VAT). Z kolei przez podmioty prowadzące działalność odpowiadającą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT należy rozumieć podmioty wykonujące działalność gospodarczą poza Polską i które wykonując taką działalność na terytorium Polski, byłyby podatnikami.
Zgodnie z art. 28a pkt 2 ustawy VAT, podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
Z powyższych przepisów wynika więc, że w przypadku, gdy organ uzna, iż Zbycie Udziałów dokonywane przez Wnioskodawcę stanowi czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, a więc Wnioskodawca będzie działał w tym zakresie jako podatnik VAT (z czym Wnioskodawca się nie zgadza), powyższa czynność byłaby opodatkowana w miejscu siedziby Spółki zagranicznej jeżeli jest ona zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w kraju siedziby (kraju członkowskim Unii Europejskiej) - a więc poza terytorium kraju, zgodnie z art. 28b ustawy VAT oraz art. 44 Dyrektywy 112. Jednocześnie, Spółka zagraniczna nie posiada, i na moment Zbycia Udziałów nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Dodatkowo, w takim przypadku, Spółka zagraniczna (nabywca Udziałów) na moment Zbycia Udziałów będzie podatnikiem w rozumieniu art. 28a pkt 1 lit. a w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy VAT.
Należy również podkreślić, iż w Rozporządzeniu wykonawczym Rady nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie Rady”), określono zasady, na podstawie których usługodawca może określić, czy usługobiorca ma status podatnika dla celów określenia miejsca świadczonych usług.
Z art. 18 Rozporządzenia Rady wynika, że usługodawca może uznać iż usługobiorca ma status podatnika, jeśli:
usługobiorca przekazał mu swój indywidualny numer identyfikacyjny VAT i usługodawca uzyska potwierdzenie ważności tego numeru identyfikacyjnego, a także nazwiska/nazwy i adresu przypisanych temu numerowi zgodnie z art. 31 rozporządzenia Rady (WE) nr 904/2010 z dnia 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej;
usługobiorca nie otrzymał jeszcze indywidualnego numeru identyfikacyjnego VAT, ale poinformował usługodawcę, że zwrócił się z wnioskiem o jego nadanie i usługodawca uzyska dowolny inny dowód potwierdzający, że usługobiorca jest podatnikiem lub osobą prawną niebędącą podatnikiem, w stosunku do której wymagana jest identyfikacja do celów VAT, oraz jeżeli dokona w rozsądnym zakresie weryfikacji rzetelności przedstawionych przez usługobiorcę danych za pomocą zwykłych, handlowych środków bezpieczeństwa, takich jak środki dotyczące kontroli tożsamości lub płatności.
Z powyższego wynika więc, że Wnioskodawca będzie mógł uznać, że dokonuje świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy VAT w przypadku, gdy:
nabywca Udziałów w Spółce polskiej przekaże mu swój numer identyfikacyjny VAT i jednocześnie Wnioskodawca uzyska potwierdzenie ważności tego numeru identyfikacyjnego oraz nazwy i adresu przypisanych temu numerowi, albo;
nabywca Udziałów w Spółce polskiej, który nie otrzymał jeszcze numeru identyfikacyjnego VAT, poinformuje Wnioskodawcę, że zwrócił się z wnioskiem o wydanie takiego numeru i jednocześnie Wnioskodawca uzyska dokument potwierdzający fakt złożenia ww. wniosku przez nabywcę oraz dokona weryfikacji rzetelności danych przedstawionych przez nabywcę ww. Udziałów w Spółce polskiej.
Natomiast w celu uznania, że usługobiorca ma status osoby niebędącej podatnikiem wystarczające jest, jeśli usługodawca wykaże, że usługobiorca nie przekazał mu swojego numeru identyfikacyjnego VAT, chyba że usługodawca posiada odmienne informacje.
W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego może znaleźć również zastosowanie art. 28a pkt 2 ustawy VAT, który dotyczy przypadku, w którym usługa świadczona jest na rzecz podatnika podatku VAT, który wykonuje zarówno czynności podlegające, jak i niepodlegające opodatkowaniu VAT. W przypadku bowiem Zbycia Udziałów, nabywca będzie podmiotem wykonującym czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem niezależnie od tego, czy nabywca Udziałów w Spółce polskiej będzie wykonywał, obok czynności podlegających opodatkowaniu VAT, również czynności wyłączone spoza zakresu Dyrektywy 112, Wnioskodawca będzie obowiązany przyjąć, że świadczenie usług odbywa się na rzecz podatnika.
Z powyższego wynika więc, że w przypadku uznania przez organ podatkowy, iż Zbycie Udziałów będzie stanowiło czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to, w sytuacji gdy Spółka zagraniczna będzie zarejestrowana na cele podatku od wartości dodanej w kraju swej siedziby (kraju członkowskim Unii Europejskiej), zostanie ona dokonana na rzecz podmiotu posiadającego status podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy VAT. W konsekwencji, zastosowanie znajdzie art. 28b ustawy VAT. W szczególności, Wnioskodawca będzie obowiązany do uznania nabywcy usług za podatnika, jeśli nabywca, tj. Spółka zagraniczna przekaże Wnioskodawcy swój indywidualny numer identyfikacyjny VAT, a Wnioskodawca uzyska potwierdzenie ważności tego numeru identyfikacyjnego, a także nazwy i adresu przypisanych temu numerowi.
W rezultacie, Zbycie Udziałów będzie stanowiło usługę, która zgodnie z art. 28b ustawy VAT będzie opodatkowana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym, Wnioskodawca z tytułu Zbycia Udziałów nie będzie obowiązany do rozliczenia podatku VAT w Polsce.
Natomiast w przypadku, gdy Spółka zagraniczna nie będzie zarejestrowana na cele podatku od wartości dodanej w żadnym kraju Unii Europejskiej lub nie poda Wnioskodawcy indywidualnego numeru identyfikacyjnego VAT, Wnioskodawca będzie obowiązany uznać Zbycie Udziałów na rzecz takiej spółki (tj. spółki, która nie podałaby ww. numeru identyfikacyjnego) za usługę wykonywaną na rzecz podmiotu nieposiadającego statusu podatnika VAT, a w konsekwencji, zastosowanie znajdzie art. 28c ustawy VAT. Tym samym, miejscem świadczenia usługi polegającej na Zbyciu Udziałów, będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a Wnioskodawca będzie obowiązany do rozliczenia podatku VAT w Polsce.
W przypadku, gdy Organ uzna, że sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT oraz, że Zbycie wszystkich Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT (w przeciwnym przypadku pytanie nr 4 będzie bezprzedmiotowe), a czynność będzie stanowiła usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, której miejscem świadczenia będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy powyższa usługa będzie stanowiła czynność zwolnioną na podstawie art. 43 ust 1 pkt 40a ustawy VAT, a Wnioskodawca będzie obowiązany do rozliczenia ww. czynności w deklaracji VAT.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a, zwolnieniu z VAT podlegają usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w (i) spółkach, (ii) innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną, z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.
Zgodnie z art. 43 ust. 16 ustawy VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:
Zdaniem Wnioskodawcy, art. 43 ust. 16 ustawy VAT nie będzie miał zastosowania do Zbycia Udziałów przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, ponieważ udziały będące przedmiotem transakcji nie odzwierciedlają tytułu prawnego, czy faktycznego do nieruchomości. Zgodnie bowiem z poglądem przedstawianym przez doktrynę, przez udział należy rozumieć ogół uprawnień i obowiązków wspólnika wobec spółki (tak: W. Pyzioł, A. Szumański, I. Weiss, Prawo spółek, Wyd. Oficyna Wydawnicza Branta, Bydgoszcz-Warszawa 2006, s. 343). A więc, przez udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należy rozumieć wszystkie prawa i obowiązki, zarówno majątkowe jak i korporacyjne, jakie wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiada w stosunku do takiej spółki. Jednocześnie należy podkreślić, że wszelkie uprawnienia do nieruchomości posiadanych przez Spółkę polską będą należeć do Spółki polskiej, a nie do Wnioskodawcy, będącego jej udziałowcem, dlatego też Udział w Spółce polskiej nie będzie stanowił udziału albo innego tytułu prawnego dającego Wnioskodawcy prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości należących do Spółki polskiej. Wreszcie, Udział w Spółce polskiej nie może być również uznany za prawo majątkowe, którego instrumentem bazowym jest towar (tutaj: nieruchomość).
Powyższy przepis znalazłby zastosowanie w przypadku, gdyby przedmiotem zbycia był udział we współwłasności nieruchomości, czy instrument finansowy którego wartość jest uzależniona od wartości nieruchomości,
Mając na względzie powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja Zbycia Udziałów, będzie stanowiła czynność zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy VAT. Jednocześnie, Wnioskodawca będzie obowiązany do odpowiedniego rozliczenia ww. czynności w deklaracji VAT.
W przypadku, gdy Organ uzna, że sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT oraz, że Zbycie wszystkich Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT (w przeciwnym przypadku pytanie nr 5 będzie bezprzedmiotowe), a powyższa czynność będzie stanowiła usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, której miejscem świadczenia będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podstawą opodatkowania, jaką Wnioskodawca będzie obowiązany wykazać w deklaracji VAT, będzie, odpowiadająca wartości rynkowej cena określona w umowie sprzedaży między Wnioskodawcą, a nabywcą Udziałów w Spółce polskiej, zgodnie z art. 29a Ustawy VAT.
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
W przedmiotowej transakcji Zbycia Udziałów nie znajdą zastosowania regulacje określone w art. 29a ust. 2-5 Ustawy VAT, ponieważ czynność nie będzie stanowić dostawy towarów, ani świadczenia usług bez wynagrodzenia.
W przedmiotowej transakcji zastosowania nie znajdzie również art. 30a-30c Ustawy VAT, ponieważ przedmiotowa czynności nie będzie stanowić dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu towarów, czy importu usług.
W przedmiotowej transakcji zastosowania nie znajdzie także art. 119 ustawy VAT, ponieważ przedmiotowa czynność nie będzie stanowić świadczenia usług turystyki.
Wreszcie, w przedmiotowej transakcji zastosowania nie znajdzie art. 120 ust. 4 i 5, ponieważ przedmiotowa czynność nie będzie stanowiła w szczególności dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, czy przedmiotów kolekcjonerskich.
Jednocześnie, z uwagi na fakt, że cena za zbywane Udziały w Spółce polskiej będzie odpowiadała ich wartości rynkowej, zastosowania nie znajdzie art. 32 ustawy VAT, nawet w przypadku gdy strony transakcji będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ust. 2-4 ustawy VAT.
Tym samym, w przypadku uznania przez tutejszy organ, że sprzedaż Udziałów stanowi wykonywanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ustawy VAT oraz, że Zbycie wszystkich Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, a powyższa czynność będzie stanowiła usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, której miejscem świadczenia będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podstawą opodatkowania, jaką Wnioskodawca będzie obowiązany wykazać w deklaracji VAT, będzie cena określona w umowie sprzedaży między Wnioskodawcą a nabywcą Udziałów w Spółce polskiej, która stanowić będzie całość wynagrodzenia Wnioskodawcy zgodnie z art. 29a Ustawy VAT.
Analiza ww. orzecznictwa TSUE na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że w zaistniałej sytuacji nie są spełnione przesłanki do uznania, że Sprzedaż Udziałów będzie stanowić wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika tego podatku.
Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej: w zakresie obrotu papierami wartościowymi ani pośrednictwa w tym zakresie; maklerskiej ani brokerskiej, jak również działalności, która polegałaby na tworzeniu nowych podmiotów, nabywaniu udziałów spółkach już istniejących, przygotowaniu ich do samodzielnej działalności, w celu dalszej sprzedaży tych udziałów z zyskiem. Ponadto posiadanie przez Spółkę udziałów nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej. Należy również mieć na uwadze, że Wnioskodawca nie bierze, i na moment Sprzedaży Udziałów nie będzie brał bezpośrednio udziału w zarządzaniu Spółką polską. Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Spółki polskiej usług o charakterze zarządczym, administracyjnym czy księgowym (opodatkowane podatkiem VAT transakcje wykonywane pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką polską dotyczą jedynie refakturowania kosztów mediów związanych z wspólnym korzystaniem przez Wnioskodawcę i Spółkę polską z nieruchomości będących ich współwłasnością).
W konsekwencji, opisana transakcja sprzedaży udziałów nie będzie podlegać w Polsce przepisom ustawy o podatku od towarów i usług i Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty tego podatku na terytorium naszego kraju.
Odpowiedź na pytania nr 2, 3, 4 i 5 stała się zatem bezprzedmiotowa.
IPPB1/415-1427/14-4/MS1 | Interpretacja indywidualna
IBPP1/443-1270/12/LSz | Interpretacja indywidualna
IBPP2/443-149/08/RSz | Interpretacja indywidualna
IBPP2/443-224/08/BM | Interpretacja indywidualna
ILPP1/443-73/12-2/AW | Interpretacja indywidualna
IPPP1-443-1085/11-2/JL | Interpretacja indywidualna
IPPP1/443-880/13-4/MPe | Interpretacja indywidualna
IPPP2/443-773/09-2/BM | Interpretacja indywidualna
IPPP3/443-245/14-2/SM | Interpretacja indywidualna
IPPP3/443-440/13-10/IG | Interpretacja indywidualna
ITPP1/443-522/12/AJ | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Zbycie udziału > IPPP3/443-1253/14-2/IG