Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolki/ibpb-1-1-4510-195-15-nl
Timestamp: 2017-09-25 11:45:36
Legal References Found: art. 14
 art. 12
 art. 4
 art. 12
 art. 4
 art. 12
 art. 4
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 551
 FSK 
 art. 12
 art. 4

Document Content:
Skutki podatkowe wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo powstałej spółki zależnej
IBPB-1-1/4510-195/15/NLinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 2 listopada 2015 r.), uzupełnionym 1 lutego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo powstałej spółki zależnej – jest prawidłowe.
W dniu 2 listopada 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo powstałej spółki zależnej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 stycznia 2016 r. IBPB-1-1/4510-195/15/NL, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 1 lutego 2016 r.
Wnioskodawca jest spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym. Akcjonariuszami Wnioskodawcy są polskie podmioty zajmujące się dystrybucją wyrobów stalowych (dalej: „Akcjonariusze”). Wnioskodawca wraz z Akcjonariuszami tworzą strukturę organizacyjną (dalej: „Grupa”), w ramach której Wnioskodawca - jako firma handlowa - specjalizuje się w konsolidacji zamówień swoich odbiorców (tj. Akcjonariuszy) i negocjowaniu warunków zakupów dużych wolumenów towarów, a zatem Wnioskodawca centralizuje funkcje zakupowe, sprzedając dalej towar swoim odbiorcom (tj. Akcjonariuszom), którzy z kolei obsługują finalnych klientów. Spółka specjalizuje się w zakupach, logistyce i finansowaniu dostaw. Akcjonariusze nabywają zakupione przez Spółkę towary i koncentrują się na sprzedaży do odbiorców końcowych.
W najbliższym czasie Wnioskodawca planuje restrukturyzację swojej działalności w kierunku dywersyfikacji i intensyfikacji dostaw (zakupów) wyrobów stalowych z zagranicy. Ponadto Wnioskodawca rozważa pozyskanie inwestora branżowego dla wspólnego rozwoju działalności w zakresie handlu zagranicznego (Wnioskodawca prowadzi już wstępne rozmowy z potencjalnym inwestorem z zagranicy). Mając na uwadze powyższe, zgodnie z założeniami, z majątku i struktury Spółki został wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych, przeznaczony do prowadzenia działalności w sferze handlu zagranicznego produktami stalowymi.
W skład tego, wyodrębnionego u Wnioskodawcy, zespołu (dalej: „Zespół”), wchodzą następujące elementy:
Dokumentacja handlowa i elektroniczna baza danych sporządzone na potrzeby transakcji zagranicznych,
Wskazane elementy Zespołu zostały wyodrębnione w strukturze Spółki i przeznaczone do administracji przez nowo utworzony Dział Handlu Zagranicznego International, (dalej: „DHZ”), który - równolegle z Działem Handlu Krajowego - jest w chwili obecnej bezpośrednio podległy Dyrektorowi Handlowemu, będącemu jednocześnie członkiem zarządu Wnioskodawcy. Ponadto w planie kont Wnioskodawcy zostały wyodrębnione osobne konta księgowe przeznaczone do ewidencji zdarzeń gospodarczych w zakresie handlu zagranicznego, co zostało uwidocznione w Polityce Rachunkowości Spółki.
Obecnie Spółka planuje przeniesienie DHZ oraz administrowanego przez niego Zespołu do nowo utworzonej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka zależna”). Przewiduje się, że Spółka zależna docelowo przejmie pełną obsługę Akcjonariuszy w zakresie transakcji zagranicznych, a - w dłuższej perspektywie - służyć będzie do rozwijania działalności dystrybucyjnej Grupy z pozyskaniem kapitału zagranicznego.
Ze względu na specyfikę rynku stalowego wdrożenie docelowego scenariusza, w którym Spółka zależna realizowałaby samodzielnie całościową obsługę transakcji zagranicznych Akcjonariuszy, będzie następowało sukcesywnie. W pierwszej kolejności — w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zależnej - Wnioskodawca wniesie do nowo utworzonej Spółki zależnej aportem Dział Handlu Zagranicznego International (DHZ) wraz ze składnikami majątkowymi i niemajątkowymi wchodzącymi w skład Zespołu (dalej: „Aport”). W ramach Aportu, Spółka zależna otrzyma również środki pieniężne oraz zarejestrowane w Urzędzie Patentowym RP prawo ochronne na znak towarowy Spółki (dalej: „Znak”). W tym zakresie, Spółka zależna przejmie również całość praw do administrowania Znakiem, w tym do zarządzania rozliczeniami z tytułu korzystania ze Znaku przez podmioty trzecie.
Ze względu na potrzebę zabezpieczenia istniejących relacji z kontrahentami Spółki, Aport obejmie wszystkie elementy Zespołu za wyjątkiem Umów z dostawcami zagranicznymi (oraz wynikających z nich zobowiązań), które stopniowo będą przenoszone na Spółkę zależną w tzw. „okresie przejściowym”. Wprowadzenie tego ograniczenia dotyczącego zakresu Aportu jest konieczne z przyczyn gospodarczych, ze względu na obowiązujące zwyczaje handlowe oraz chęć zachowania przez Grupę korzystnych warunków wynegocjowanych dotychczas kontraktów. Automatyczne przeniesienie przez Spółkę wszystkich umów z jej kontrahentami na nowoutworzoną Spółkę zależną mogłoby bowiem spowodować utratę znaczących partnerów handlowych oraz pogorszenie wcześniejszych warunków współpracy. W związku z tym, przenoszenie zawartych umów z dostawcami zagranicznymi na Spółkę zależną będzie następowało stopniowo, w miarę budowania przez tą spółkę własnej (wystarczającej) pozycji na rynku. W ramach działań przygotowujących Spółkę zależną do całościowego przejęcia wszystkich relacji handlowych z dostawcami zagranicznymi, w trakcie tzw. „okresu przejściowego” Spółka zależna będzie odpowiadała za realizację poszczególnych zadań w zakresie obsługi tych dostawców, w tym przede wszystkim za przyjmowanie, agregację i realizację zamówień, fakturowanie, oraz logistyczną obsługę dostaw.
W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 28 stycznia 2016 r., wskazano, m.in. że
Po wniesieniu aportem części przedsiębiorstwa do Spółki zależnej początkowo (w „okresie przejściowym’) dostawami wyrobów z zagranicy będą zajmować się równolegle Spółka zależna i Wnioskodawca. Docelowo dostawami wyrobów z zagranicy będzie zajmować się wyłącznie Spółka zależna. Jak była mowa we Wniosku, konieczność takiego sukcesywnego przenoszenia obsługi transakcji zagranicznych z Wnioskodawcy na Spółkę zależną wynika z przyczyn gospodarczych - specyfiki rynku stalowego. Mianowicie Wnioskodawca ma zawarte długoterminowe kontrakty, których próba automatycznego przeniesienia na Spółkę zależną mogłoby spowodować utratę znaczących partnerów handlowych oraz pogorszenie wcześniej wynegocjowanych korzystnych warunków współpracy. W związku z powyższym, z uwagi na potrzebę zabezpieczenia istniejących relacji z kontrahentami Wnioskodawcy, w „okresie przejściowym” dotychczas zawarte umowy długoterminowe będą nadal realizowane przez Wnioskodawcę i będą sukcesywnie przenoszone dalej na Spółkę zależną.
Poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest ustalenie wyniku finansowego części przedsiębiorstwa, którą Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do Spółki zależnej. (Część przychodów i kosztów, należności i zobowiązań oraz innych składników majątkowych jest przyporządkowana do DHZ bezpośrednio; dotyczy to w szczególności takich pozycji jak: przychody ze sprzedaży towarów kupowanych przez DHZ, koszt własny sprzedawanych towarów, należności i zobowiązania handlowe, zapasy oraz część wyposażenia w postaci środków trwałych. Natomiast w przypadku pozostałych pozycji wspólnych dla całej działalności Wnioskodawcy, dla których nie jest możliwe przyporządkowanie bezpośrednie - przyporządkowanie może mieć miejsce przy zastosowaniu metod szacunkowych/akceptowalnych ekonomicznie kluczy alokacji). Dzięki zastosowaniu odpowiednich metod księgowych możliwe będzie także oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów części przedsiębiorstwa mającej być przedmiotem aportu do Spółki zależnej.
Na moment wniesienia aportu nastąpi przeniesienie do Spółki zależnej elementów Zespołu—składników majątkowych i niemajątkowych (zasoby ludzkie) - w taki sposób, aby Spółka zależna mogła stopniowo (o czym szerzej była mowa w punkcie 1 powyżej) przejmować działalność Wnioskodawcy w zakresie, w jakim dotychczas działa DHZ, czyli obsługę transakcji zagranicznych.
Wyłączenie z przedmiotu aportu umów z dostawcami zagranicznymi (oraz wynikających z nich zobowiązań) opisanych we Wniosku nie wypłynie na zdolność funkcjonowania aportowanego zespołu składników do Spółki zależnej oraz stopniowego przejmowania przez nią działalności w zakresie handlu zagranicznego produktami stalowymi.
Czy w świetle przedstawionych okoliczności zdarzenia przyszłego wartość nominalna udziałów Spółki zależnej objętych w zamian za Aport, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podatkowego...
Zdaniem Wnioskodawcy wartość nominalna udziałów Spółki zależnej, objętych w zamian za Aport, nie będzie - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 4a pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”), stanowiła dla Spółki przychodu podatkowego
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT, przychodem jest m.in. nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).
W opinii Wnioskodawcy prawidłowość własnego stanowiska, zaprezentowanego w niniejszym Wniosku, wynika z tego, że przedmiot Aportu - na moment jego wniesienia do Spółki zależnej -będzie stanowił ZCP.
Wnioskodawca wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego definicję ZCP zawiera m.in. Ustawa CIT. W art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, wskazano, że przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
W świetle przedstawionej definicji dla uznania, że dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi ZCP, powinny być spełnione następujące warunki:
Zgodnie z pierwszym z powyższych kryteriów, aby dany zespół mógł być uznany za ZCP, musi on zawierać określone składniki materialne i niematerialne. Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1619/11: w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego do spółki, pojęcie składniki majątkowe zawsze oznacza aktywa w rozumieniu ustawy z 1994 r. o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością zbywcy.
Jak wskazano w przedstawionej definicji, w skład ZCP powinny również wchodzić zobowiązania. Wnioskodawca zwraca jednak uwagę, że jego zdaniem przeniesienie wszystkich zobowiązań związanych z działalnością przedsiębiorstwa nie jest czynnikiem determinującym uznanie, że przedmiotem aportu było ZCP. Jak bowiem wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału. Zatem, w kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, ze przeniesienia zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tak NSA w wyroku z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11).
Zgodnie z powszechną praktyką przyjmuje się, że o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia, lub innego aktu o podobnym charakterze. Podkreśla się również, że ZCP powinny tworzyć konkretne departamenty lub inne jednostki organizacyjne (np. działy), wyodrębnione w ramach struktury organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa. Należy jednak podkreślić, że w celu wyodrębnienia ZCP pod względem organizacyjnym nie jest konieczne prawne wyodrębnienie takiej wewnętrznej jednostki, jako np. oddziału przedsiębiorstwa zarejestrowanego w KRS, o ile pozostałe warunki organizacyjnego wyodrębnienia zostały spełnione.
Równocześnie wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe oznacza pewien stopień niezależności finansowej, która może przejawiać się ustalaniem własnych celów i planów finansowych, sprawowaniu samodzielnego nadzoru nad stanem wierzytelności oraz samodzielnym regulowaniem zobowiązań. W doktrynie podkreśla się również, że: wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 2008). W praktyce, jako przykład wyodrębnienia finansowego wskazuje się m.in. wyodrębnienie kont księgowych.
Jak wskazano wcześniej, kompleks majątkowy stanowiący ZCP powinien być również wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem daje rzeczywistą możliwość kontynuowania działalności, do której jest przeznaczony. W świetle powyższego, spełnienie kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy ZCP jako pewna odrębna całość jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z14 marca 2014 r., Znak: ITPP2/443-1353/13/EB.
Wymóg kumulatywnego spełnienia powyższych kryteriów uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP, który powinno się badać na moment wniesienia aportu, znajduje również odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10 stwierdzono, że w zakresie wydzielenia zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie istotne jest, aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie jednak w tym samym wyroku WSA doszedł do wniosku, że brak samodzielnego wykonywania konkretnych usług wskazanych przez organ dokonujący interpretacji nie może przesądzać o braku samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Również w wyroku NSA z dnia 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 2314/10 stwierdzono, że brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych.
Warto w tym miejscu również zaznaczyć (co podkreśla się także w orzecznictwie), że ZCP nie musi być właścicielem nieruchomości, na której działa. Przykładowo, w wyroku NSA z dnia 10 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2288/11 stwierdzono, że jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości. Stawianie takiego wymogu przez organ interpretacyjny jest nieracjonalne.
Przenosząc powyższe na okoliczności zdarzenia przyszłego wskazane we Wniosku należy stwierdzić, że elementy Zespołu objęte Aportem - na moment jego wniesienia do Spółki zależnej - będą umożliwiały tej spółce kontynuację działalności Spółki w zakresie, w jakim dotychczas działał DHZ. W szczególności, Spółka zależna otrzyma odpowiednie wyposażenie, pracowników, należności, dokumentację transakcji oraz środki pieniężne, które umożliwią jej przejecie podstawowych zadań realizowanych przez DHZ. Jednocześnie, w ramach Aportu, na Spółkę zależną zostaną również przeniesione umowy z odbiorcami (Akcjonariuszami) Spółki (i ewentualne wynikające stąd zobowiązania).
Jedynym elementem, który w ramach Aportu nie będzie mógł zostać przeniesiony do Spółki zależnej, są umowy z dostawcami zagranicznymi Spółki i wynikające stąd zobowiązania. Jednakże, jak wynika z powołanego przez Spółkę orzecznictwa, brak tego elementu nie przesądza o tym, że w ramach Aportu na Spółkę zależną nie zostanie przeniesiony ZCP. Przeniesione Aportem składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwią bowiem kontynuację działalności Spółki zależnej w zakresie realizowanym przez DHZ, czyli obsługę transakcji zagranicznych. Co więcej, docelowo wszystkie umowy z dostawcami zagranicznymi zostaną formalnie przeniesione na Spółkę zależną, a w tzw. „okresie przejściowym” to Spółka zależna będzie odpowiedzialna za faktyczną realizację wspomnianych umów (w oparciu o wniesiony Aportem Zespół składników materialnych i niematerialnych niezbędny do wykonywania tej działalności).
Podsumowując, Wnioskodawca podkreśla, że w każdym razie zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi zawierać wszystkich elementów przedsiębiorstwa (określonych w art. 551 Kodeksu cywilnego). Nawet w razie braku któregoś z tych elementów określone składniki majątkowe funkcjonalnie ze sobą powiązane mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zob. także wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1767/10). Co więcej, nawet wyłączenie z przedsiębiorstwa nieruchomości nie powoduje, że pozostałe składniki majątkowe tego przedsiębiorstwa przestają być zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (zob. również wyrok NSA z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1062/10).
Reasumując, w opinii Wnioskodawcy w przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym przedmiotem Aportu do Spółki zależnej będzie ZCP. W konsekwencji — jak wskazano we własnym stanowisku Wnioskodawcy - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, wartość nominalna udziałów Spółki , zależnej objętych w zamian za Aport nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spółki > IBPB-1-1/4510-195/15/NL