Source: http://docplayer.pl/11854582-Przedmiotowe-wierzytelnosci-sa-wymagalne-i-nieprzedawnione.html
Timestamp: 2017-09-24 23:21:33
Legal References Found: art. 30
 art. 15
 art. 24
 art. 15
 art. 24
 art. 24
 art. 15
 art. 498
 art. 30
 art. 15
 art. 15
 art. 24
 art. 24

Document Content:
przedmiotowe wierzytelności są wymagalne i nieprzedawnione - PDF
Download "przedmiotowe wierzytelności są wymagalne i nieprzedawnione"
1 Tekst do rachunkowości Słowa kluczowe: kompensata, potrącenie, wysaldowanie, należności w walutach obcych, zobowiązania w walutach obcych, metoda obliczania różnic kursowych Kompensata należności i zobowiązań wyrażonych w walutach obcych W dobie rosnącej wymiany handlowej z zagranicą oraz stosowania różnorakich technik rozliczeniowych pomiędzy kontrahentami, kompensata wierzytelności wyrażonych w obcych walutach staje się powszechnym zjawiskiem, z którym styczność ma coraz większa liczba przedsiębiorców. Podstawy prawne kompensaty należności Kompensata (potrącenie, wysaldowanie) jest jedną z form wygaśnięcia należności, a więc zaspokojenia interesu wierzyciela (wykonania zobowiązania przez dłużnika). Kompensata jest formą rozliczenia bezgotówkowego pomiędzy kontrahentami i daje możliwość dokonania rozliczeń w warunkach braku płynnych środków płatniczych, dzięki czemu stanowi ona dobry sposób na poprawę płynności finansowej. Zgodnie z regulacjami Kodeksu cywilnego (art. 498 i dalsze) kompensata jest możliwa, gdy przedmiotem wzajemnych wierzytelności są wartości pieniężne lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku i jednocześnie obie wierzytelności są wymagalne i nieprzedawnione (mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym). Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Schemat Warunki kompensaty co najmniej dwa podmioty są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami przedmiotem wzajemnych wierzytelności są wartości pieniężne lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku przedmiotowe wierzytelności są wymagalne i nieprzedawnione co najmniej jedna ze stron złożyła stosowane oświadczenie o kompensacie
2 Kompensata może być dokonana w drodze wzajemnej umowy (w ramach swobody umów) jednak jej najczęściej spotykaną formą jest kompensata jednostronna (tzw. potrącenie ustawowe). Można jej dokonać jeżeli dwa podmioty są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami. W takiej sytuacji każdy z kontrahentów może potrącić swoją wierzytelność z długiem wobec drugiej strony. Nie jest do tego potrzebna zgoda drugiej strony, a samo potrącenie następuje w wyniku złożenia przez jedną ze stron stosowanego oświadczenia. Ma ono moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe. I jest to główna różnica w stosunku do potrącenia umownego, przy którym o dacie potrącenia decyduje wola stron zawierających umowę. Nie zmienia to faktu, że także przy potrąceniu umownym strony mogą uznać, że potrącenie ma moc wsteczną, tj. działa od momentu, w którym stało się możliwe. Wsteczna moc potrącenia, w szczególności ustawowego, do którego nie jest potrzebna zgoda drugiej strony, jest wygodnym narzędziem mogącym posłużyć do odzyskania przedawnionej należności. Wystarczy wejść w posiadanie wierzytelności naszego dłużnika o odpowiedniej wartości, której termin wymagalności jest wcześniejszy niż termin przedawnienia należności własnej. Co istotne, potrącenie może być wielostronne, zatem nie potrzeba bezpośrednio stawać się dłużnikiem swojego dłużnika. Ewidencja księgowa kompensaty W zależności od wielkości przedsiębiorstwa oraz rozmiaru i zakresu jego działalności gospodarczej, ewidencja rozrachunków prowadzona jest z różną szczegółowością, o której decyduje kierownik jednostki, mając na uwadze potrzeby w tym zakresie. W każdym jednak przypadku, ewidencja powinna być prowadzona w sposób umożliwiający wyodrębnienie poszczególnych grup należności z podziałem według kontrahentów, krajowych lub zagranicznych, w sposób umożliwiający ustalenie stanu należności i sprawowanie kontroli oddzielnie w odniesieniu do każdego kontrahenta i dłużnika. W przypadku rozliczeń w walutach obcych, ewidencja powinna zapewnić także wyodrębnienie grup należności w poszczególnych walutach. Również takie wierzytelności mogą być przedmiotem kompensaty. UWAGA! Ewidencję księgowa należy prowadzić w sposób umożliwiający wyodrębnienie poszczególnych grup należności z podziałem według kontrahentów, krajowych lub zagranicznych, w sposób umożliwiający ustalenie stanu należności i sprawowanie kontroli, oddzielnie w odniesieniu do każdego kontrahenta i dłużnika. W myśl art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości, wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio według kursu faktycznie zastosowanego, a gdy nie jest zasadne zastosowanie
3 kursu faktycznego, wycena powinna zostać dokonana po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień przeprowadzenia operacji. Jeszcze do niedawna, przyjmowało się w praktyce, że kursem faktycznie zastosowanym w takich sytuacjach jest niższy kurs waluty, według którego została wyceniona kompensowana należność lub zobowiązanie w momencie ich powstania. Przykład nr 1 Spółka A posiada: należność od kontrahenta B w wysokości EUR zaewidencjonowaną według kursu 4,10 zł/eur, co daje zł, zobowiązanie wobec kontrahenta B w wysokości EUR zaewidencjonowane według kursu 4,20 zł/eur, co daje zł. Spółka A dokonała kompensaty rozrachunków do wysokości EUR, stosując zasadę niższego kursu. W związku z powyższym dokonano następujących obliczeń i operacji: 1. kompensata należności z zobowiązaniem: EUR 4,10 zł/eur = zł Wn konto Zobowiązania wobec dostawców Ma konto Należności od odbiorców 2. wyksięgowanie dodatnich różnic kursowych od zobowiązania: EUR (4,20 zł/eur - 4,10 zł/eur) = 100 zł Wn konto Zobowiązania wobec dostawców Ma konto Przychody finansowe Salda końcowe kont prezentują się następująco: Należności od odbiorców: Zobowiązania wobec dostawców: zł zł = 0 zł zł zł 100 zł = zł tj. równowartość EUR według kursu 4,20 zł/eur Przychody finansowe: 100 zł Obecnie jednak stosuje się zasadę, zgodnie z którą wycena operacji dokonywana jest po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień przeprowadzenia kompensaty. Podstawą takiej praktyki jest okoliczność, że przy potrąceniu wzajemnych wierzytelności nie dochodzi do zakupu ani sprzedaży waluty, zatem nie istnieje kurs faktycznie zastosowany.
4 Przykład nr 2 Spółka A posiada: należność od kontrahenta B w wysokości EUR zaewidencjonowaną według kursu 4,10 zł/eur, co daje zł, zobowiązanie wobec kontrahenta B w wysokości EUR zaewidencjonowane według kursu 4,20 zł/eur, co daje zł. Spółka A dokonała kompensaty rozrachunków do wysokości EUR, przy kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień kompensaty 4,15 zł/eur. W związku z powyższym dokonano następujących obliczeń i operacji: 1. kompensata należności z zobowiązaniem: EUR 4,15 zł/eur = zł Wn konto Zobowiązania wobec dostawców Ma konto Należności od odbiorców 2. wyksięgowanie dodatnich różnic kursowych od zobowiązania: EUR (4,20 zł/eur - 4,15 zł/eur) = 50 zł Wn konto Zobowiązania wobec dostawców Ma konto Przychody finansowe 3. wyksięgowanie dodatnich różnic kursowych od należności: EUR (4,20 zł/eur - 4,15 zł/eur) = 50 zł Wn konto Należności od odbiorców Ma konto Przychody finansowe Salda końcowe kont prezentują się następująco: Należności od odbiorców: Zobowiązania wobec dostawców: zł zł + 50 zł = 0 zł zł zł 50 zł = zł tj. równowartość EUR według kursu 4,20 zł/eur Przychody finansowe: 50 zł + 50zl = 100 zł Niezależnie zatem od zastosowanej metody, ostatecznie salda kont rozrachunków oraz przychodów lub kosztów finansowych pozostaną takie same. O tym dlaczego należy stosować metodę kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień kompensaty decydują zatem względy formalne, do których oprócz wspomnianych przepisów ustawy o rachunkowości należy również zaliczyć przepisy podatkowe. Mianowicie, zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 24c ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od
5 osób fizycznych, przy obliczaniu różnic kursowych dotyczących należności i zobowiązań wyrażonych w walucie obcej uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Ujęcie różnic kursowych Efektem wygaśnięcia wierzytelności wyrażonych w walutach obcych są zazwyczaj różnice kursowe, które powstają w wyniku różnicy pomiędzy kursem ujęcia wierzytelności w momencie jej powstania oraz wygaśnięcia. Stąd, pomimo faktu, że w danej walucie dochodzi do zaspokojenia wierzyciela, wyrażenie tych operacji w walucie polskiej może skutkować ich nierównowagą. Jak wynika z powyższych przykładów, powstałe w wyniku kompensaty różnice kursowe zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych. Ze względu na fakt, że w rezultacie kompensaty dochodzi do uregulowania wzajemnych zobowiązań i z prawnego punktu widzenia nie ma różnicy pomiędzy fizyczną zapłatą kwoty pieniężnej a wygaśnięciem zobowiązania w wyniku potrącenia, różnice kursowe wynikające z potrącenia można uznać za zrealizowane i nie powinno być wątpliwości odnośnie ich podatkowej rozpoznawalności. UWAGA! W wyniku kompensaty następuje uregulowanie wzajemnych zobowiązań (zapłata), mogą więc powstać zrealizowane różnice kursowe wynikające z potrącenia zatem należy je rozpoznać podatkowo jako przychody lub koszty. Jakiś czas temu nie było to jednak tak oczywiste i dopiero z początkiem 2007 roku wyraźne zapisy w art. 15a ust. 2-3 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 24c ust. 2-3 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dają oczekiwany komfort podatnikom będącym stronami kompensat. We wspomnianych przepisach zapisano bowiem wyraźnie, że za dzień zapłaty przez dłużnika zobowiązania wyrażonego w walucie obcej uważa się także dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności. Potwierdza to szereg interpretacji organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 16 września 2009 r. (IPPB5/ /09-3/IŚ) stwierdził, że począwszy od 2007 r. ustawodawca uznał za uzasadnione powstanie różnic kursowych nawet w sytuacji, gdy nie dochodzi do faktycznego transferu pieniędzy, spółka zaś, przy kompensacie wzajemnych wierzytelności, może przyjąć kurs
6 średni NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania kompensaty. W podobnym tonie wypowiedzieli się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2010 r. (IBPBI/2/ /10/AK) i z 17 grudnia 2012 r. (IBPBI/2/ /12/AK) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 11 sierpnia 2011 r. (ILPB4/ /11-4/DS.). Zgodnie z ich stanowiskiem, różnice kursowe dla celów podatkowych powstaną zarówno w sytuacji, w której dochodzi do potrącenia umownego dwóch wierzytelności, z których każda wyrażona jest w innej walucie obcej, jak i w sytuacjach, w których potrąceniu ulegają dwie wierzytelności, z których jedna wyrażona jest w złotych polskich a druga w walucie obcej. Problem z VAT Problemy podatkowe mogą się jednak pojawić w przypadku należności wyrażonych w walutach obcych, na które składa się również podatek VAT. W konsekwencji zmian w ustawie Prawo dewizowe oraz w Kodeksie cywilnym, które obowiązują od 24 stycznia 2009 r., krajowi przedsiębiorcy uzyskali prawo rozliczania się między sobą w walutach obcych bez potrzeby uzyskiwania indywidualnego zezwolenia dewizowego. Zniesienie zasady walutowości dało możliwość swobodnego rozliczania się w walutach obcych nie tylko z nierezydentami (taka możliwość istniała już wcześniej), ale również z polskimi rezydentami podatkowymi. Za tą zmianą nie nadążyły jednak przepisy podatkowe, w konsekwencji czego pojawiły się zasadnicze wątpliwości odnośnie rozpoznawalności podatkowej różnic kursowych związanych z należnym podatkiem VAT, w przypadku wystawienia faktury w walutach obcych na rzecz odbiorców krajowych. Problem wynika ze sformułowań ustaw podatkowych (art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 24c ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w których stwierdzono, że dodatnie (ujemne) różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa(wyższa) od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Przychód zaś, w przypadku transakcji wyrażonych w walucie obcej pomiędzy podmiotami krajowymi, to jedynie część należności odpowiadająca jej kwocie netto. Z tego względu, organy podatkowe stoją na stanowisku, iż różnice kursowe związane z kwotą tego podatku nie stanowią przychodów ani kosztów w sensie podatkowym. Niestety taka wykładnia przepisów jest obecnie popierana przez sądy, które zauważają, że Ustawodawca w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wskazał sytuacje, w których możliwe jest ustalanie różnic kursowych dla celów podatkowych. Różnice kursowe, powstałe w sytuacjach, które nie mieszczą się w przedmiotowym katalogu, nie mogą
7 wpływać na wysokość osiąganych przychodów oraz ponoszonych kosztów. Mimo więc, że w pewnych sytuacjach przy przeliczeniach walutowych kwot podatku od towarów i usług mogą wystąpić różnice, które w kategoriach ekonomicznych można rozpatrywać jako zysk lub stratę, to z wyraźnej woli ustawodawcy nie będą one mogły być zaliczone do podatkowej kategorii przychodu bądź kosztów uzyskania przychodu. (wyrok WSA w Krakowie z dnia 16 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1737/09). Co ciekawe, problem ten nie będzie dotyczyć podatników, którzy wybrali tzw. rachunkową metodę obliczania różnic kursowych dla celów podatkowych, której istota sprowadza się do uznawania dla celów podatkowych różnic kursowych ustalonych zgodnie z ustawą o rachunkowości. Ze względu zaś na fakt, że w kontekście różnic kursowych ustawy o rachunkowości nie odwołuje się do kategorii przychodu, tylko do kategorii należności (art. 30 ust. 4 ustawy o rachunkowości), dla celów podatkowych bierze się pod uwagę całkowitą wartość różnic kursowych związanych z należnością, na którą składa się również należny podatek VAT. W związku z faktem, że kwota podatku VAT na fakturze w każdym przypadku musi być wyrażona w złotówkach, możliwe jest także rozwiązanie polegające na kompensowaniu osobno kwot netto w walucie i osobno kwot podatku VAT w złotówkach. Wymaga ono jednak potrącenia umownego, w którym kontrahenci zgodnie wskażą, na jakich zasadach i jaką część kwot wzajemnych wierzytelności kompensują. Zaś nieskompensowaną kwotę podatku VAT, najlepiej w takiej sytuacji zapłacić w walucie krajowej. Kompensata rozrachunków wyrażonych w różnych walutach Kompensata możliwa jest także w przypadku wzajemnych wierzytelności wyrażonych w różnych walutach. Jeżeli kompensowana ma być wierzytelność wyrażona w walucie krajowej z wierzytelnością wyrażoną w walucie obcej sytuacja jest stosunkowo nieskomplikowana i można zastosować potrącenie ustawowe. W takim przypadku najlepiej jest dokonać przeliczenia wierzytelności wyrażonej w walucie krajowej według kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego kompensatę, aby ustalić jaka część wierzytelności wyrażonej w walucie może podlegać kompensacie. Jeżeli zaś wierzytelność wyrażona w walucie krajowej w widoczny sposób przewyższa tę wyrażoną w walucie obcej, lepszym sposobem będzie przeliczenie wartości tej drugiej według tego samego kursu. W wyniku takiej operacji także mogą powstać różnice kursowe. Przykład nr 3 Spółka A posiada:
8 należność od kontrahenta B w wysokości 2200 zł, zobowiązanie wobec kontrahenta B w wysokości EUR zaewidencjonowane według kursu 4,20 zł/eur, co daje zł. Spółka A dokonała kompensaty rozrachunków przy kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień kompensaty 4,40 zł/eur, zatem należność w kwocie zł odpowiada kwocie 500 EUR i taka kwota może podlegać kompensacie. W związku z powyższym dokonano następujących obliczeń i operacji: 1. kompensata należności z zobowiązaniem: 500 EUR 4,40 zł/eur = zł Wn konto Zobowiązania wobec dostawców Ma konto Należności od odbiorców 2. wyksięgowanie ujemnych różnic kursowych od zobowiązania: 500 EUR (4,20 zł/eur - 4,40 zł/eur) = zł Wn konto Koszty finansowe Ma konto Zobowiązania wobec dostawców Salda końcowe kont prezentują się następująco: Należności od odbiorców: Zobowiązania wobec dostawców: zł zł = 0 zł zł zł zł = zł tj. równowartość 500 EUR według kursu 4,20 zł/eur Koszty finansowe: 100 zł W przypadku, gdy obie wierzytelności wyrażone są w różnych walutach obcych, schemat postępowania będzie podobny jak we wcześniejszych przykładach, aczkolwiek obie wierzytelności muszą być sprowadzone do wspólnego mianownika, którym powinny być złotówki. Przykład nr 4 Spółka A posiada: należność od kontrahenta B w wysokości EUR, zaewidencjonowane według kursu 4,20 zł/eur, co daje zł, zobowiązanie wobec kontrahenta B w wysokości USD zaewidencjonowane według kursu 3,30 zł/eur, co daje zł.
9 Spółka A dokonała kompensaty rozrachunków przy kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień kompensaty 4,00 zł/eur oraz 3,00 zł/usd, zatem należność odpowiada kwocie zł, natomiast zobowiązanie odpowiada kwocie zł i taka kwota może podlegać kompensacie. W związku z powyższym dokonano następujących obliczeń i operacji: 1. kompensata należności z zobowiązaniem: 750 EUR 4,00 zł/eur = zł USD 3,00 zł/usd = zł Wn konto Zobowiązania wobec dostawców Ma konto Należności od odbiorców 2. wyksięgowanie dodatnich różnic kursowych od zobowiązania: USD (3,30 zł/usd - 3,00 zł/usd) = 300 zł Wn konto Zobowiązania wobec dostawców Ma konto Przychody finansowe 3. wyksięgowanie ujemnych różnic kursowych od należności: 750 EUR (4,20 zł/eur - 4,00 zł/eur) = 150 zł Wn konto Koszty finansowe Ma konto Należności od odbiorców Salda końcowe kont prezentują się następująco: Należności od odbiorców: zł zł 150 zł = 1050 zł tj. równowartość 250 EUR według kursu 4,20 zł/eur Zobowiązania wobec dostawców: Koszty finansowe: Przychody finansowe: zł zł zł = 0 zł 150 zł 300 zł Przy dokonywaniu kompensaty wierzytelności wyrażonych w dwóch różnych obcych walutach możliwa jest również sytuacja, w której strony umawiają się na potrącenie według kursu wzajemnego tych walut. Taka sytuacja jest jak najbardziej dopuszczalna i prawidłowa, dodatkowo upraszcza cały schemat, gdyż najpierw wierzytelności zostają sprowadzone do wspólnego mianownika, a następnie kompensata odbywa się jak w przykładzie nr 2. Podstawa prawna: art. 498 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny j.t. Dz.U. Nr 16, poz. 93, ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 230, poz art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości j.t. Dz.U. z 2013 poz. 330, ost.zm. Dz.U. z 2013 r. poz. 613
10 art. 15a ust. 4, art. 15a ust. 2-3 i 7 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych j.t. Dz.U z 2011 r. Nr 74 poz. 397, ost.zm. Dz.U. z 2012 r. poz art. 24c ust. 4, art. 24c ust. 2-3 i 7 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych j.t. Dz.U z 2012 r. poz. 361, ost.zm. Dz.U. z 2013 r. poz. 985 Maciej Jurczyga, doktor nauk ekonomicznych, biegły rewident, prezes zarządu Biura Rachunkowego JURCZYGA sp. z o.o. w Pilchowicach