Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatek/ilpp2-4512-1-604-15-4-ad
Timestamp: 2018-03-22 21:54:48
Legal References Found: art. 14
 art. 90
 art. 86
 art. 87
 FSK 
 art. 86
 art. 86
 art. 15
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 168
 art. 2
 art. 86
 art. 2
 art. 86
 art. 86

Document Content:
Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego
ILPP2/4512-1-604/15-4/ADinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego przedstawione we wniosku z 29 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 21 października 2015 r. (data wpływu 22 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest nieprawidłowe.
Gmina rozlicza się z Urzędem Skarbowym na podstawie współczynnika sprzedaży VAT (dalej: „Współczynnik Sprzedaży”, „Proporcja Sprzedaży”), o którym mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT.
Na terenie Gminy, w ramach wyodrębnionej działalności funkcjonują także jednostki budżetowe. Niektóre z jednostek budżetowych są zarejestrowane dla celów VAT i jako odrębni podatnicy podatku VAT posiadają własne numery identyfikacji podatkowej (dalej: „Jednostka”). W Gminie funkcjonują również jednostki budżetowe, które nie są zarejestrowane dla celów VAT – ale nie są one przedmiotem niniejszego wniosku.
Gmina planuje inwestycję, polegającą na rozbudowie i modernizacji budynku należącego do Jednostki (dalej: „Inwestycja”). Budynek ten został nieodpłatnie przekazany Jednostce w trwały zarząd. Inwestycja ta ma za zadanie podniesienie komfortu użytkowania budynku, obniżenie kosztów jego utrzymania bądź też zostanie dokonana w celu niepogorszenia stanu budynku i infrastruktury Jednostki.
Planowana Inwestycja będzie polegała na rozbudowie i modernizacji budynku użytkowanego przez jednostkę budżetową Gminy – Szkołę Podstawową nr 9 w Dzierżoniowie. Przedmiotem Inwestycji będzie m.in. przebudowa sieci kanalizacji deszczowej na terenie ww. szkoły oraz przebudowa wejścia głównego do budynku szkoły.
Czy zgodnie ze wskazanym we wniosku zdarzeniem przyszłym w przypadku przekazania Jednostce ww. Inwestycji w trwały zarząd, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z Inwestycją w oparciu o Współczynnik Sprzedaży, który zostanie sporządzony przez Gminę albo Jednostkę...
Stosownie do ustawy z dnia z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: „Ustawa o finansach publicznych”), jednostką budżetową jest jednostka organizacyjna sektora finansów publicznych, która pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadza na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.
Objęcie jednostki budżetowej w całości planem finansowym nazywane jest metodą (formą) finansowania (budżetowania) brutto, co pociąga za sobą istotne konsekwencje w sferze jej gospodarki finansowej, a tym samym dla finansów publicznych, bowiem poziom wydatków ponoszonych przez jednostkę budżetową nie zależy od wielkości osiąganych dochodów. Zatem nie występuje pojęcie wyniku finansowego, nie występuje również ani deficyt ani nadwyżka. Uniezależnienie wydatków od dochodów oznacza, że wszystkie wydatki jednostki budżetowej są wydatkami budżetowymi, a uzyskiwane przez nią dochody – dochodami budżetowymi.
Jednostki budżetowe nie mają osobowości prawnej i w obrocie prawnym funkcjonują jako jednostki organizacyjne Skarbu Państwa (statio fisci) lub jednostki samorządu terytorialnego (statio municipi), posiadając jednak pewien zakres uprawnień składających się na samodzielność w zakresie gospodarki finansowej oraz gospodarowania mieniem przekazanym w zarząd. Jednostki budżetowe stanowiąc formę prawa budżetowego, mimo wyodrębnienia organizacyjnego, majątkowego i finansowego, nie mając osobowości prawnej, korzystają z osobowości prawnej Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, a to oznacza, że nie działają w imieniu własnym (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego «dalej: „WSA”» z dnia 6 lipca 2005 r., sygn. akt IV SA/Wa 2083/04).
Podsumowując, należy powiedzieć, że cechą charakterystyczną jednostek budżetowych jest to, że pełnią one funkcję reprezentanta interesów Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego i podejmują za nie czynności, są powoływane do wykonywania budżetu państwa, powiatu, samorządu terytorialnego, a nie do prowadzenia samodzielnej polityki budżetowej (por. „Ustawa o finansach publicznych”, Komentarz, L. Lipiec – Warzecha, Warszawa 2011, wyd. ABC str. 93 i n.).
Prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w poprzednich fazach obrotu stanowi realizację podstawowej zasady konstrukcyjnej podatku VAT – zasady neutralności, respektowanej w przepisach art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT.
Z przepisu tego wynika, że podatek VAT obciąża konsumpcję towarów i usług, co pozwała na postawienie tezy, że tym samym nie może on obciążać podatnika VAT. Wskazać należy, że do zdefiniowania zasady neutralności, jak i jej wyjaśnienia istotnie przyczynił się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Co istotne, TSUE w swoich orzeczeniach nie odwołuje się z reguły do żadnej normy, z której zasada ta by wynikała, co może świadczyć o tym, że zasada ta jest tak głęboko zakorzeniona w unijnym systemie podatku od wartości dodanej, że nie ma potrzeby odwoływania się do normy ją zawierającej.
Trzeba też mieć na uwadze, że z orzecznictwa TSUE (poza zdefiniowaniem tej zasady) wynika jeszcze bardzo istotny wniosek – zasada ta jest najważniejszą zasadą systemu VAT, przybierającą formę normy prawnej o podstawowym znaczeniu dla tego podatku („Zasady prawa unijnego w VAT” M. Milicz, D. Dominik-Ogińska, M. Bącal, T. Siennicki, wyd. LEX Wolters Kluwer, str. 65).
Zdaniem Gminy, nie ulega zatem wątpliwości, że bazując na tezach postawionych przez TSUE w ww. wyrokach, ma ona prawo odliczyć VAT od zakupów związanych z Inwestycją, które - przekazane na rzecz Jednostki będącej odrębnym podatnikiem VAT – służą wykonywaniu czynności opodatkowanych (m.in. wynajem pomieszczeń znajdujących się w budynku należącym do Jednostki).
W analizowanym przypadku mamy bowiem do czynienia z analogiczną sytuacją – z uwagi na specyfikę stosunków między odrębnymi podatnikami (tj. Gminą i Jednostką), która to specyfika jest wynikiem uregulowań czysto krajowych – zostaje „zagubiony” jeden etap obrotu (świadczenie między Gminą, a Jednostką).
W świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z Inwestycją dokonywanych przez Gminę, wówczas gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną (tj. przez Jednostkę).
Zasada neutralności wymaga też, aby uwolnić podatnika od ciężaru podatku. W przypadku, który jest przedmiotem rozważań, brak prawa do odliczenia skutkowałby faktycznym obciążeniem Gminy ciężarem podatku VAT (tj. podatku naliczonego nie odliczyłaby ani Gmina, ani Jednostka, choć związek zakupów ze sprzedażą opodatkowaną nie budzi żadnych wątpliwości).
Strukturalnie w niniejszym przypadku występuje podobna sytuacja jak w sprawie C-280/10 – po stronie Gminy mamy do czynienia z czynnościami przygotowawczymi (polegającymi na realizacji Inwestycji), lecz z uwagi na specyfikę sektora finansów publicznych nie wystąpi u niej sprzedaż. Te same względy, które we wcześniejszych sprawach przed TSUE były przyczyną przyznania prawa do odliczenia podatnikom, którzy nie realizowali sprzedaży opodatkowanej, choć podejmowali czynności zmierzające do jej kreowania w innych podmiotach (związanych z nimi), przemawiają za tym, aby przyznać to prawo także Gminie, która podejmuje czynności przygotowawcze (inwestycyjne) zmierzające do tego, aby Jednostka mogła prowadzić sprzedaż opodatkowaną VAT.
Jakkolwiek Gmina i Jednostka – jako odrębni podatnicy – nie stanowią jedności dla celów VAT to należy podkreślić, że Jednostka została powołana do wykonywania zadań własnych Gminy, nie wykonuje usług na rzecz Gminy, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, realizując jej zadania własne.
Skoro zatem Inwestycja będzie docelowo służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT, to okoliczność, że „po drodze” doszło do jego przekazania innej jednostce, nie ogranicza podmiotu ponoszącego taki wydatek, w jego prawie do odliczenia VAT. Odmienne podejście pozostawałoby w sprzeczności z przywoływanym orzecznictwem TSUE, jak i fundamentalną zarówno w prawie polskim, jak i europejskim zasadą neutralności VAT.
Powyższe zagadnienie było już przedmiotem rozstrzygania przez wojewódzkie sądy administracyjne np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 3 grudnia 2012 r. (sygn. akt III SA/GL 1262/12), wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Gd 983/13, w którym czytamy: „W jakiejś mierze można zatem twierdzić, że w ramach swoich stosunków wzajemnych gmina oraz jej jednostka organizacyjna mnogą być traktowane jako jedność, biorąc nawet pod uwagę, że ich czynności na zewnątrz są czynnościami odrębnych podatników. To uzasadnia przyznanie gminie prawa do odliczenia, nawet jeśli sprzedaż opodatkowana powstała w innym podmiocie. Sprzedaż opodatkowana występuje po stronie odrębnego podatnika (jednostki budżetowej), który jednak jest podmiotem tożsamym i wykonuje tożsamą działalność (Zakład powołany do wykonywania zadań własnych gminy w zakresie gospodarki komunalnej)”, czy też wyrok WSA w Krakowie z dnia 27 lutego 2013 r. (sygn. akt I SA/Kr 54/13).
WSA w Warszawie w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 2523/13): „Istotę sporu stanowi kwestia, czy Gmina ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie obiektu sportowego Arena L., przekazanego następnie w trwały zarząd jednostce budżetowej, która wykorzystuje go do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT (...) W opinii Sądu nawet jeżeli przyjąć, że czynności pomiędzy samorządową jednostką budżetową a jej macierzystą jednostką samorządu terytorialnego nie są czynnościami opodatkowanymi to jednostka samorządu terytorialnego jako podatnik VAT powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów, których efekt jest później wykorzystywany właśnie przez tą jednostkę budżetową do jej sprzedaży opodatkowanej. (...) W świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez gminę, wówczas gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną (jednostkę budżetową, samorządowy zakład budżetowy) mienie nabyte bądź wytworzone przez gminę jest zaś przekazywane do jej jednostki organizacyjnej w ramach czynności niepodlegającej w ogóle opodatkowaniu. Zasada neutralności wymaga też, aby uwolnić podatnika od ciężaru podatku. W przypadku, który jest przedmiotem rozważań, brak prawa do odliczenia skutkowałby faktycznym obciążeniem gminy ciężarem podatku VAT. Mając na uwadze ten fakt, należy stwierdzić, że uwolnienie gminy od ciężaru podatku naliczonego (poprzez przyznanie prawa do odliczenia w sytuacji opisanej we wniosku) byłoby całkowicie zgodne z zasadą neutralności podatku VAT i realizowałoby cechy konstrukcyjne tego podatku. (...) Jakkolwiek gmina i Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji nie stanowią jedności do celów podatku od towarów i usług to należy podkreślić, że Ośrodek został powołany do wykonywania zadań własnych gminy w zakresie gospodarki komunalnej, nie wykonuje usług komunalnych na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, realizując jej zadania własne. W jakiejś mierze można zatem twierdzić, że w ramach swoich stosunków wzajemnych gmina oraz jej jednostka organizacyjna mogą być traktowane jako jedność, biorąc nawet pod uwagę, że ich czynności na zewnątrz są czynnościami odrębnych podatników. To uzasadnia przyznanie gminie prawa do odliczenia, nawet jeśli sprzedaż opodatkowana powstała w innym podmiocie. Sprzedaż opodatkowana występuje po stronie odrębnego podatnika (jednostki budżetowej,), który jednak jest podmiotem tożsamym i wykonuje tożsamą działalność (Ośrodek powołany do wykonywania zadań własnych gminy w zakresie gospodarki komunalnej)”;
WSA w Lublinie w wyroku z dnia 5 marca 2014 r. (sygn. akt I SA/Lu 1/14): „Odnosząc się do tego wyroku i stanu faktycznego sprawy, sąd w składzie orzekającym w pełni podziela stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zawarte w wyroku z dnia 27 lutego 2013 r., I SA/Kr 54/13, na który powołuje się strona, w którym stwierdzono, że nawet jeżeli przyjąć, że czynności pomiędzy samorządową jednostką budżetową a jej macierzystą jednostką samorządu terytorialnego nie są czynnościami opodatkowanymi to jednostka samorządu terytorialnego jako podatnik VAT powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów, których efekt jest później wykorzystywany właśnie przez tą jednostkę budżetową do jej sprzedaży opodatkowanej. (...) W świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez gminę, wówczas gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną (jednostkę budżetową, samorządowy zakład budżetowy), mienie nabyte bądź wytworzone przez gminę jest zaś przekazywane do jej jednostki organizacyjnej w ramach czynności niepodlegającej w ogóle opodatkowaniu. Zasada neutralności wymaga też, aby uwolnić podatnika od ciężaru podatku. W przypadku, który jest przedmiotem rozważań, brak prawa do odliczenia skutkowałby faktycznym obciążeniem Gminy ciężarem VAT. Mając na uwadze ten fakt, należy stwierdzić, że uwolnienie gminy od ciężaru podatku naliczonego (poprzez przyznanie prawa do odliczenia w sytuacji opisanej we wniosku) byłoby całkowicie zgodne z zasadą neutralności VAT i realizowałoby cechy konstrukcyjne tego podatku”;
WSA w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 3029/13): „Istotę sporu sianowi kwestia, czy Gmina ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie K., przekazanej następnie nieodpłatnie jednostce budżetowej (O. W. w W.) która ją wykorzystuje do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. (...) Należy zauważyć, że standardem w jednostkach samorządu terytorialnego jest to, że określone inwestycje prowadzone są przez samą jednostkę samorządu terytorialnego, natomiast majątek powstały w wyniku tej inwestycji jest użytkowany przez samorządowe jednostki organizacyjne tj. jednostki budżetowe bądź zakłady budżetowe (...) W świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez gminę, wówczas gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną (jednostkę budżetową, samorządowy zakład budżetowy), mienie nabyte bądź wytworzone przez gminę jest zaś przekazywane do jej jednostki organizacyjnej w ramach czynności niepodlegającej w ogóle opodatkowaniu. (...) Powyższa sytuacja będąca przedmiotem zaskarżonej interpretacji jest wynikiem specyfiki stosunków między gminą, a podległą jej jednostką budżetową. Z uwagi na to, że „zgubiony” jest jeden etap obrotu („świadczenia” między gminą a podległą jej jednostką), podatek naliczony oraz podatek należny rozbity jest między dwa podmioty, które w stosunkach z osobami trzecimi są niezależnymi podatnikami, natomiast względem siebie nie rozpoznają sprzedaży opodatkowanej. W związku z tym rozbiciem istnieje niebezpieczeństwo, że podatek naliczony, który niewątpliwie jest związany ze sprzedażą opodatkowaną i który jest faktycznym obciążeniem dla gminy, pozostaje nieodliczony. To stanowi naruszenie zasady neutralności”;
WSA w Łodzi z dnia 27 lutego 2014 r. (sygn. akt I SA/Łd 1400/13): „Po stronie skarżącej Gminy mamy do czynienia z czynnościami przygotowawczymi (polegającymi na realizacji inwestycji), lecz z uwagi na specyfikę sektora finansów publicznych nie wystąpi u niej sprzedaż. Te same względy – które we wcześniejszych sprawach przed Trybunałem były przyczyną przyznania prawa do odliczenia podatnikom, którzy nie realizowali sprzedaży opodatkowanej, choć podejmowali czynności zmierzające do jej kreowania w innych podmiotach (związanych z nimi) – przemawiają jednak za tym, aby prawo do odliczenia było zrealizowane, by nie doszło do zaburzenia konkurencyjności”;
NSA z dnia 2 września 2014 r. (sygn. akt I FSK 938/14): „Spór w tej sprawie dotyczy kwestii, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez nią w związku z realizacją inwestycji, polegającej na budowie sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, przekazanej następnie nieodpłatnie samorządowemu zakładowi budżetowemu (Zakładowi Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej), który ją wykorzystuje do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT (...) Należy bowiem uwzględnić, że samorządowy zakład budżetowy, jakim jest Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, został powołany do wykonywania zadań własnych Gminy w przedmiocie gospodarki komunalnej, działając w tym zakresie w jej imieniu, jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, w oparciu o powierzony mu majątek Gminy, co oznacza, że majątek ten pozostaje w dalszym ciągu własnością tej jednostki i wykorzystywany jest do realizacji jej ustawowych zadań – jedynie ze względów pragmatycznych – za pośrednictwem tegoż zakładu, stanowiącego jednak w dalszym ciągu część (jednostkę) organizacyjną Gminy. W tej sytuacji nie może być wątpliwości, że w przypadku poniesienia przez Gminę wydatków związanych z realizacją inwestycji, polegającej na budowie sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, przekazanej następnie nieodpłatnie samorządowemu zakładowi budżetowemu (Zakładowi Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej), który wykorzystuje tę infrastrukturę do realizacji opodatkowanych podatkiem VAT zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki komunalnej, działając w tym zakresie w jej imieniu, Gminie tej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków. Zgodzić się bowiem należy w pełni z Sądem pierwszej instancji, że w świetle zasady neutralności nie ma żadnych przeszkód, aby Gmina realizowała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na inwestycje, w oparciu o które samorządowy zakład budżetowy wykonuje – w jej imieniu – jej zadania własne, generujące podatek należny. Nie sprzeciwia się temu w szczególności fakt, że sprzedaż opodatkowana występuje po stronie odrębnego podatnika (samorządowego zakładu budżetowego), a podatek naliczony odlicza inny podatnik (Gmina). Rozwiązanie takie umożliwia bowiem powyżej określona szczególna relacja pomiędzy tymi podmiotami. w ramach której nabyta przez Gminę inwestycja służy sprzedaży opodatkowanej realizowanej w imieniu tejże Gminy przez jej wyodrębnioną organizacyjnie jednostkę, jaką jest jej samorządowy zakład budżetowy. W tych okolicznościach chybiona jest zatem argumentacja skargi kasacyjnej podnosząca brak związku dokonanych zakupów z wykonywanymi przez Gminę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W sytuacji, gdy Gmina ponosi ciężar ekonomiczny wydatków (w tym podatku naliczonego) na realizację inwestycji, które – w ramach realizacji spoczywających na niej zadań komunalnych – generują jednocześnie podatek należny, nie ma podstaw do pozbawienia jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesienia tych wydatków, z tego tylko względu, że z przyczyn organizacyjnych inwestycje te obsługuje wydzielony z majątku tej jednostki zakład budżetowy, cechujący się wprawdzie na gruncie VAT podmiotowością podatkową, lecz ograniczoną w stosunku do tworzącej i finansującej go Gminy. Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w przywołanym przez Sąd pierwszej instancji orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości (por. wyroki z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02 Faxworld oraz z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie C-280/10 Polski Trawertyn)”;
WSA w Szczecinie z dnia 29 stycznia 2014 r. (sygn. akt I SA/Sz 856/13): „W opinii Sądu nawet jeżeli przyjąć, że czynności pomiędzy samorządową jednostką budżetową a jej macierzystą jednostką samorządu terytorialnego nie są czynnościami opodatkowanymi to jednostka samorządu terytorialnego jako podatnik VAT powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów, których efekt jest później wykorzystywany właśnie przez tą jednostkę budżetową do jej sprzedaży opodatkowanej. Jakkolwiek gmina i Zakład Komunalny nie stanowią jedności do celów podatku od towarów i usług to należy podkreślić, że Zakład został powołany do wykonywania zadań własnych gminy w zakresie gospodarki komunalnej, nie wykonuje usług komunalnych na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, realizując jej zadania własne. W jakiejś mierze można zatem twierdzić, że w ramach swoich stosunków wzajemnych gmina oraz jej jednostka organizacyjna mogą być traktowane jako jedność, biorąc nawet pod uwagę, że ich czynności na zewnątrz są czynnościami odrębnych podatników. To uzasadnia przyznanie gminie prawa do odliczenia, nawet jeśli sprzedaż opodatkowana powstała w innym podmiocie. Sprzedaż opodatkowana występuje po stronie odrębnego podatnika (jednostki budżetowej), który jednak jest podmiotem tożsamym i wykonuje tożsamą działalność (Zakład powołany do wykonywania zadań własnych gminy w zakresie gospodarki komunalnej)”;
WSA w Olsztynie z dnia 15 stycznia 2014 r. (sygn. akt I SA/OI 862/13): „Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi przez nią na budowę infrastruktury wykorzystywanej przez ZUK do prowadzenia działalności opodatkowanej. W jakiejś mierze można zatem twierdzić, że w ramach swoich stosunków wzajemnych gminy (jednostki samorządu terytorialnego) oraz ich jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe) mogą być traktowane jako jedność, biorąc nawet pod uwagę, że ich czynności na zewnątrz są czynnościami odrębnych podatników należy stwierdzić, że działalność gospodarczą ZUK, jako samorządowego zakładu budżetowego, prowadzoną przy wykorzystaniu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, z punktu widzenia podatku od towarów i usług należy uznać za działalność gospodarczą samej Gminy, czyli w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług będzie Gmina. Tym samym podatek naliczony wynikający z dokonanych nakładów na budowę infrastruktury będzie mogła rozliczyć Gmina jako właściwy podatnik, wykonujący w tym zakresie czynności opodatkowane na zasadzie art. 86 ust. 13 ustawy VAT”;
WSA w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Bd 1001/14): „Sąd zgadza się z poglądem wyrażonym we wcześniej przywołanym wyroku z 21 października 2014 r. NSA stwierdził, że z założenia jednostki budżetowe nie są wykorzystywane jako forma organizacyjna, za pośrednictwem której gminy prowadzą działalność komunalną, co nie wyklucza, że mogą one podejmować czynności opodatkowane podatkiem VAT. Wobec tego w przypadku, gdy w ramach ubocznej działalności gminnej jednostki budżetowej dojdzie do podjęcia takich czynności (opodatkowanych podatkiem VAT) podatnikiem będzie gmina. Mimo wyodrębnienia organizacyjnego gminnej jednostki budżetowej, nie prowadzi ona działalności gospodarczej w sposób samodzielny, czy niezależny od gminy, której majątkiem, w tym środkami finansowymi, dysponuje. Skoro gospodarka finansowa takiej jednostki charakteryzuje się tym, że pokrywa ona swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy i odprowadza swoje dochody na rachunek tejże jednostki samorządu terytorialnego, to NSA przyjął, że wydatki Gminy związane z budową kanalizacji i przepompowni przekazanej następnie nieodpłatnie jednostce budżetowej, wykorzystującej tę inwestycję do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej VAT, są bezpośrednio związane ze sprzedażą opodatkowaną Gminy, jako podatnika VAT, w rozumieniu art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Powyższe bowiem przekazanie mienia przez Gminę jej jednostce budżetowej, nie jest przekazaniem towarów pomiędzy odrębnymi podatnikami, lecz przesunięciem majątku w ramach jednostki samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, służącemu tejże Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych poprzez swą jednostkę budżetową (organizacyjną)”;
WSA w Krakowie z dnia 23 stycznia 2015 r. (sygn. akt I SA/Kr 1433/14 ) : „W opisanym stanie faktycznym Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług służących realizacji inwestycji, którą następnie skarżąca przekazała Zakładowi (jednostce budżetowej), celem realizacji jej zadań własnych, w postaci świadczenia odpłatnych usług zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków. Przemawia za tym, jak słusznie wywodzi skarżąca, szczególna relacja prawna łącząca ją z Zakładem, będącym jej jednostką organizacyjną oraz zasada neutralności. (...)Przyjmując wyżej przedstawioną wykładnię art. 15 ustawy o podatku VAT na grunt niniejszej sprawy nie może ostać się jako prawidłowy i zgodny z prawem pogląd organu o braku prawa dla Gminy N. do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktu wydatków na wytworzenie infrastruktury wodno- kanalizacyjnej przekazanej następnie Zakładowi Komunalnemu we N. z faktur rozliczeniowych dokumentujących te wydatki inwestycyjne”;
WSA w Łodzi z dnia 4 lutego 2015 r. (sygn. akt I SA/Łd 1260/14): „W tej sytuacji nie może być wątpliwości, że w przypadku poniesienia przez Gminę wydatków związanych z realizacją inwestycji, polegającej na budowie sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, przekazanej następnie nieodpłatnie samorządowej jednostce budżetowej, która wykorzystuje tę infrastrukturę do realizacji opodatkowanych podatkiem VAT zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki komunalnej, działając w tym zakresie w jej imieniu, Gminie tej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków. W świetle zasady neutralności nie ma żadnych przeszkód, aby Gmina realizowała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na inwestycje, w oparciu o które samorządowa jednostka budżetowa wykonuje – w jej imieniu – jej zadania własne, generujące podatek należny. Nie sprzeciwia się temu w szczególności fakt, że sprzedaż opodatkowana występuje po stronie odrębnego podatnika, a podarek naliczony odlicza inny podatnik (Gmina). Rozwiązanie takie umożliwia bowiem powyżej określona szczególna relacja pomiędzy tymi podmiotami, w ramach której nabyta przez Gminę inwestycja służy sprzedaży opodatkowanej realizowanej w imieniu tejże Gminy przez jej wyodrębnioną organizacyjnie jednostkę”;
WSA w Łodzi z dnia 13 lutego 2015 r. (sygn. akt I SA/Łd 1311/14): „Z powyższego wynika, że mimo wyodrębnienia organizacyjnego gminnej jednostki budżetowej, nie prowadzi ona działalności gospodarczej w sposób samodzielny, czy niezależny od gminy, której majątkiem, w tym środkami finansowymi, dysponuje. Skoro gospodarka finansowa takiej jednostki charakteryzuje się tym, że pokrywa ona swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy i odprowadza swoje dochody na rachunek tejże jednostki samorządu terytorialnego, to należy przyjąć, że wydatki Gminy związane z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej przekazanej następnie nieodpłatnie Gminnemu Zakładowi Usług Komunalnych, wykorzystującemu tę inwestycję do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej, są bezpośrednio związane ze sprzedażą opodatkowaną Gminy, jako podatnika, w rozumieniu art. 86 ust. 1 VAT. Powyższe bowiem przekazanie mienia przez Gminę jej jednostce budżetowej, nie jest przekazaniem towarów pomiędzy odrębnymi podatnikami, lecz przesunięciem majątku w ramach jednostki samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, służącemu tejże Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych poprzez swą jednostkę budżetową (organizacyjną) jaką jest Gminny Zakład Usług Komunalnych. W tej sytuacji za uzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 VAT, a także zasady neutralności ponieważ na skutek pozbawienia Gminy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, podmiotem który został faktycznie obciążony podatkiem, stała się Gmina. Tymczasem jako podatnik wykonujący – dzięki tym wydatkom – czynności opodatkowane, Gmina winna korzystać z zasady neutralności. W sytuacji gdy Gmina poniosła ciężar ekonomiczny wydatków (w tym podatku naliczonego,) na realizację inwestycji, które – w ramach realizacji spoczywających na niej zadań komunalnych – generują jednocześnie podatek należny, nie ma podstaw do pozbawienia jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesienia tych wydatków, z tego powodu, że ze względów organizacyjnych inwestycję tę obsługuje jednostka budżetowa, stanowiąca wydzieloną część majątku Gminy – niecechująca się na gruncie VAT odrębną podmiotowością w stosunku do tej Gminy”;
WSA w Łodzi z dnia 20 lutego 2015 r. (sygn. akt I SA/Łd 1261/14): „W tej sytuacji za uzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 VAT, a także zasady neutralności ponieważ na skutek pozbawienia Gminy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, podmiotem który został faktycznie obciążony podatkiem, stała się Gmina. Tymczasem jako podatnik wykonujący – dzięki tym wydatkom – czynności opodatkowane, Gmina winna korzystać zasady neutralności. W sytuacji gdy Gmina poniosła ciężar ekonomiczny wydatków (w tym podatku naliczonego), na realizację inwestycji, które – w ramach realizacji spoczywających na niej zadań komunalnych – generują jednocześnie podatek należny, nie ma podstaw do pozbawienia jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesienia tych wydatków, z tego powodu, że ze względów organizacyjnych inwestycję tę obsługuje jednostka budżetowa, stanowiąca wydzieloną część majątku Gminy – niecechująca się na gruncie VAT odrębną podmiotowością w stosunku do tej Gminy. Sąd nie podzielił argumentów organu odwoławczego, który dowodził, że pogląd prawny wyrażony w ww. uchwale NSA nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie ponieważ uchwała nie zawiera wskazówek jak mają postępować gminy, których jednostki budżetowe traktowane były dotychczas jako odrębni podatnicy podatku od towarów i usług”;
WSA w Łodzi z dnia 26 lutego 2015 r. (sygn. akt I SA/Łd 1313/14): „Zatem w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, a także zasady neutralności podatku VAT, należy przyjąć, że Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z inwestycją polegającą na budowie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, oddanej następnie w nieodpłatne użytkowanie gminnej jednostce budżetowej, skoro inwestycję tę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wykorzystuje de facto Gmina, czyniąc to za pośrednictwem swojej jednostki organizacyjnej”;
WSA w Bydgoszczy z dnia 4 marca 2015 r. (sygn. akt I SA/Bd 1347/14): „Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z inwestycją polegającą na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej, oddanej następnie w nieodpłatne użytkowanie gminnej jednostce budżetowej, skoro sieć tę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wykorzystuje de facto Gmina, czyniąc to za pośrednictwem swojej jednostki organizacyjnej. W sytuacji gdy Gmina ponosi ciężar ekonomiczny wydatków (w tym podatku naliczonego) na realizację inwestycji, które – w ramach realizacji spoczywających na niej zadań komunalnych – generują jednocześnie podatek należny, nie ma podstaw do pozbawienia jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesienia tych wydatków, z tego powodu, że ze względów organizacyjnych inwestycję tę obsługuje jednostka budżetowa, stanowiąca wydzieloną część majątku Gminy – niecechująca się na gruncie VAT odrębną podmiotowością w stosunku do tej Gminy”.
Powołując się na stosowne orzecznictwo TSUE (wcześniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości), autor glosy konstatuje, że: „w świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać gminie (względnie jej jednostce organizacyjnej), prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez gminę, wówczas, gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną (samorządowy zakład budżetowy, jednostkę budżetową), mienie nabyte bądź wytworzone przez gminę jest zaś przekazywane do jej jednostki organizacyjnej w ramach czynności niepodlegającej w ogóle opodatkowaniu. Zasada neutralności wymaga, aby uwolnić podatnika od ciężaru podatku. W przypadkach, które są przedmiotem rozważań na tle glosowanego wyroku, brak prawa do odliczenia (bądź po stronie gminy, bądź po stronie jej jednostki) skutkowałby faktycznym obciążeniem gminy ciężarem podatku. Biorąc zaś pod uwagę specyfikę stosunków finansowych pomiędzy gminą a jej jednostkami podległymi (czy to zakładami budżetowymi, czy to – w jeszcze większym stopniu – jednostkami budżetowymi), należy stwierdzić, że podatek należny, wykazywany przez jednostki organizacyjne gminy (jednostki samorządu terytorialnego), z tytułu ich sprzedaży opodatkowanej ostatecznie mniej czy bardziej bezpośrednio obciąża gminę (jednostkę samorządu terytorialnego) i jej budżet. Mając na uwadze ten fakt, należy stwierdzić, że uwolnienie czy to gminy (jednostki samorządu terytorialnego), czy to ewentualnie jej jednostki organizacyjnej od ciężaru podatku naliczonego (poprzez przyznanie prawa do odliczenia w sytuacjach, o których mowa) byłoby całkowicie zgodne z zasadą neutralności podatku VAT i realizowałoby cechy konstrukcyjne tego podatku”.
W opisie sprawy wskazano, że Gmina planuje inwestycję, polegającą na rozbudowie i modernizacji budynku należącego do Jednostki (dalej: „Inwestycja”). Budynek ten został nieodpłatnie przekazany Jednostce w trwały zarząd. Inwestycja ta ma za zadanie podniesienie komfortu użytkowania budynku, obniżenie kosztów jego utrzymania bądź też zostanie dokonana w celu niepogorszenia stanu budynku i infrastruktury Jednostki. Jednostka, w której realizowana ma być przedmiotowa Inwestycja jest zarejestrowana dla celów VAT i posiada własny NIP. Jednostka rozlicza się z Urzędem Skarbowym na podstawie Współczynnika Sprzedaży. W związku z powyższym, dokonuje ona odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb VAT, składając własne deklaracje VAT-7. Rozpoczęcie Inwestycji planowane jest na 2016 r., a jej spodziewana wartość wyniesie ok. 156.000,00 zł. W związku z przedmiotową Inwestycją, Gmina dokonuje i będzie dokonywać we własnym imieniu zakupów opodatkowanych VAT (m.in. dokumentacji projektowej, wynagrodzenia dla wykonawców, czy zakupu materiałów). Na fakturach dokumentujących powyższe transakcje, jako nabywcę wskazywano Gminę. Dane Gminy znajdą się również na fakturach wystawianych w związku z przyszłymi zakupami niezbędnymi do realizacji Inwestycji.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że Gmina, zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2015 r., poz. 1515), posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.
Niemniej jednak będzie to możliwe, o ile Gmina zgodnie z wnioskami płynącymi z ww. wyroku dokona „scentralizowania” w zakresie rozliczeń w podatku od towarów i usług, tj. będzie rozliczać zarówno podatek należny jak i podatek naliczony powstały w wyniku działań realizowanych przez swoje jednostki budżetowe.
Biorąc pod uwagę opisane okoliczności, na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że w przypadku zakupów towarów i usług (tj. w przedmiotowej sprawie zakupów dotyczących realizacji inwestycji polegającej na rozbudowie i modernizacji budynku przekazanego jednostce budżetowej w trwały zarząd) związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz niepodlegającymi podatkowi VAT, Wnioskodawcy (Gminie) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego według udziału procentowego zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy.
Należy zauważyć, że przedmiotowy budynek – jak wskazał Wnioskodawca – jest i będzie wykorzystywany zarówno do czynności opodatkowanych, niepodlegających opodatkowaniu, jak i zwolnionych z opodatkowania.
Dodatkowo, tut. Organ zwraca uwagę, że od 1 stycznia 2016 r. wchodzą w życie przepisy znowelizowanej ustawy, tj. art. 86 ust. 2a-2h natomiast art. 86 ust. 7b otrzymuje nowe brzmienie.
IBPP3/4512-543/15/AŚ | Interpretacja indywidualna
IBPP1/4512-297/15/MS | Interpretacja indywidualna
ILPP5/4512-1-187/15-2/KG | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Podatek > ILPP2/4512-1-604/15-4/AD