Source: https://interpretacje-podatkowe.org/obowiazek-podatkowy/ilpp1-4512-1-90-15-4-aw
Timestamp: 2017-10-17 09:45:51
Legal References Found: art. 14
 art. 5
 art. 19
 art. 19
 art. 63
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 19
 art. 19

Document Content:
ILPP1/4512-1-90/15-4/AW | Interpretacja indywidualna
Podatek od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług polegających na wytwarzaniu mieszanek i koncentratów paszowych.
ILPP1/4512-1-90/15-4/AWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2015 r. (data wpływu 12 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2015 r. (data wpływu 20 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług polegających na wytwarzaniu mieszanek i koncentratów paszowych – jest nieprawidłowe.
W dniu 12 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług polegających na wytwarzaniu mieszanek i koncentratów paszowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 maja 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.
Spółka z o.o. na podstawie zawartej na czas nieokreślony umowy o współpracy, wytwarza na rzecz Zamawiającego mieszanki i koncentraty paszowe, zwane w umowie towarami.
Towary wytwarzane są z surowca dostarczanego przez Zamawiającego powierzonego Wykonawcy do przerobu oraz według przekazanych przez Zamawiającego receptur.
Zamawiający płaci Wykonawcy umowną cenę za wykonaną usługę. Zapłata ceny odbywa się na podstawie faktur VAT wystawianych przez Wykonawcę w cyklach tygodniowych, w oparciu o dowody wydania wyprodukowanych mieszanek i koncentratów paszowych.
Na przełomie miesiąca wystawiane są faktury dotyczące danego tygodnia. Jedna, gdy miesiąc kończy się z końcem tygodnia. Dwie, gdy miesiąc kończy się w trakcie tygodnia (jedna do końca miesiąca, druga od początku miesiąca do końca tygodnia).
W uzupełnieniu z dnia 18 maja 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że mieszanki i koncentraty paszowe wytwarzane są z surowców dostarczanych przez Zamawiającego do magazynu wytwórni pasz oraz według przekazanych przez Zamawiającego receptur.
Podstawą wytworzenia mieszanek i koncentratów paszowych, w ramach zawartej umowy, są odrębne zlecenia – zamówienia. Zamówienia składane są przez Zamawiającego z wyprzedzeniem, przed wskazaną w zamówieniu datą odbioru, wyprodukowanej partii mieszanek i koncentratów paszowych. W zamówieniu określony jest rodzaj mieszanki, ilość oraz termin odbioru.
Poszczególne zamówienia realizowane są na bieżąco. Zamawiający odbiera wyprodukowane mieszanki paszowe w określonym w zamówieniu terminie.
Czas realizacji poszczególnych zamówień – rozpoczęcie to dzień przyjęcia zamówienia, a zakończenie to dzień wydania towaru Zamawiającemu.
Ilość wydanego towaru w okresie rozliczeniowym – w danym tygodniu, stanowi podstawę do wystawienia faktury za wykonaną usługę – wyprodukowanie mieszanek paszowych.
Nie występują okresy, w których Wnioskodawca nie wytwarza mieszanek i koncentratów paszowych, za które Zamawiający winien wypłacać odszkodowanie.
Kiedy należy uznać usługi wytwarzania mieszanek i koncentratów paszowych za wykonane, dla celów rozpoznania obowiązku podatkowego, dla których ustalane są następujące po sobie terminy płatności (w cyklach tygodniowych), także te na przełomie miesiąca i roku, bez względu na ilość wystawionych faktur...
Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wytwarzania mieszanek i koncentratów paszowych, dla których w związku z ich wykonaniem ustalane są umowne, następujące po sobie terminy płatności (w cyklach tygodniowych), uznaje się za wykonane z końcem każdego tygodnia, także te na przełomie miesiąca i roku, na podstawie dowodów wydania towarów, bez względu na ilość wystawianych faktur w danym tygodniu.
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE, serii L, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 997/10 słusznie zauważył, że: „zgodnie ze ,,Słownikiem Języka Polskiego” (www.sjp.pwn.pl), „ciągły” oznacza „trwający bez przerwy, powtarzający się stale”. Słownik Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka wskazuje z kolei, że ciągły to dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały. Natomiast według Małego Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN), „ciągłość” to łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. Definicje te z uwagi na swą ogólnikowość i możliwość rozbieżnej interpretacji nie mogły być wystarczającą podstawą określenia znaczenia interpretowanego pojęcia skoro np. według Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) za sprzedaż ciągłą można by uznać zarówno „sprzedaż trwającą bez przerwy” i „sprzedaż powtarzającą się stale”. Zdaniem Sądu, nie są to pojęcia tożsame”.
W związku z powyższym, zdaniem tut. Organu, pojęcie sprzedaży ciągłej należy rozumieć zgodnie z zasadami prawa cywilnego odnosząc je do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym, którym to mianem określa się zobowiązanie, którego przedmiotem są świadczenia okresowe lub świadczenia ciągłe. Świadczenia ciągłe polegają na określonym, stałym zachowaniu dłużnika w czasie trwania zobowiązania. W odróżnieniu od świadczeń okresowych, nie da się w nich wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można by było traktować jako świadczenia samodzielne (brak możliwości precyzyjnego wyodrębnienia etapów w jakich są realizowane) (por. Z. Radwański „Zobowiązania-część ogólna” wyd. C. H. Beck, Warszawa 2003, str. 51).
Istotą sprzedaży ciągłej jest zatem stałe zachowanie się osoby zobowiązanej do określonego świadczenia, zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane nieustannie – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony okres (np. w przypadku najmu, usług telekomunikacyjnych, dostarczania energii, dzierżawy, przechowywania itp.).
Podkreślić należy, że kwestie dotyczące uznania uświadczenia za usługę ciągłą rozstrzygał Naczelny Sąd Administracyjny.
I tak, w wyroku z dnia 21 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1473/09 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie można uznać, że usługa ma charakter ciągły, w ramach której to usługi można było wyodrębnić pojedyncze czynności o zindywidualizowanym prawnopodatkowym charakterze. Sąd ten wskazał także, że: „(...) na usługę o charakterze ciągłym składać się będą czynności cząstkowe, niekoniecznie takie same, wykonywane periodycznie. Moment rozpoczęcia jej wykonywania będzie uchwytny, natomiast moment jej zakończenia nie będzie z góry oznaczony. W tym miejscu należy jednak podkreślić, że wspomniana cecha charakterystyczna usług ciągłych, tj. brak możliwości jednoznacznego momentu ich wykonania (zakończenia) – skutkuje tym, że moment powstania obowiązku podatkowego jest trudny do uchwycenia (np. dostawa energii, najem)”.
Również w wyrokach z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 oraz z dnia 24 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 157/11 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „sprzedaż o charakterze ciągłym (...) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”, oraz, że: „Fakt zawarcia umowy, z której wynika zobowiązanie do dokonywania stałych dostaw towarów na konkretne zamówienie ilościowe kontrahenta nie przesądza o uznaniu danej sprzedaży za sprzedaż o charakterze ciągłym”.
Podobnie NSA w wyroku z dnia 2 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1228/12 stwierdził że: „ze „sprzedażą o charakterze ciągłym” będziemy mieć do czynienia wtedy, gdy dostawa lub usługa jest stale w fazie wykonywania, tj. wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy, i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia (definitywnego wykonania) nie jest z góry określony, lecz jest wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami. Sąd trafnie uznał, że przesłanek tak zdefiniowanej „sprzedaży o charakterze ciągłym” nie spełnia świadczenie dających się wyodrębnić usług świadczonych w ramach długofalowej umowy o współpracy, gdzie usługi te są wykonywane na rzecz danego klienta na każdorazowe, sprecyzowane zlecenie przewozowe – a z takim przypadkiem mamy do czynienia w sprawie. (...) w sprzedaży o charakterze ciągłym nie chodzi o samą częstotliwość świadczeń (która niewątpliwie w sprawie zachodzi), lecz o trwałość świadczenia (jego nieprzerywalność), tj. pozostawanie stale w fazie wykonywania. W okolicznościach sprawy wyróżnienie poszczególnych czynności – dyskwalifikujące usługi świadczone przez spółkę z możliwości uznania za sprzedaż o charakterze ciągłym – umożliwia każdorazowo składane przez kontrahenta spółki zlecenie. (...) Usługi te (dostawy) są (z punktu widzenia wykonującego je podmiotu) świadczone ciągle – korzystające z nich podmioty nie muszą o fakcie każdorazowego z nich korzystania informować usługodawcy (dostawcy), ani tym bardziej nie muszą składać zlecenia, które dopiero powoduje podjęcie określonych działań zmierzających do wykonania usługi (dostawy). (...) usługodawcy (dostawcy) zapewniają ciągły dostęp do świadczonych przez siebie usług (dostaw), niezależnie od tego, czy w danym momencie nabywca usług (towarów) z tego dostępu korzysta. To właśnie ta ciągłość świadczenia przez usługodawcę decyduje o zakwalifikowaniu danych czynności do „sprzedaży o charakterze ciągłym”.
Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka z o.o. na podstawie zawartej na czas nieokreślony umowy o współpracy, wytwarza na rzecz Zamawiającego mieszanki i koncentraty paszowe, zwane w umowie towarami.
Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że podstawą wytworzenia mieszanek i koncentratów paszowych, w ramach zawartej umowy, są odrębne zlecenia – zamówienia. Zamówienia składane są przez Zamawiającego z wyprzedzeniem, przed wskazaną w zamówieniu datą odbioru, wyprodukowanej partii mieszanek i koncentratów paszowych. W zamówieniu określony jest rodzaj mieszanki, ilość oraz termin odbioru.
Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług polegających na wytwarzaniu mieszanek i koncentratów paszowych.
Dla określenia charakteru usług świadczonych przez Wnioskodawcę jako usług ciągłych – jak wynika z cyt. wyżej orzeczenia, w którym NSA w jednoznaczny sposób zdefiniował tego typu usługi – najistotniejsze jest to, czy obejmują one pewne stałe pod względem czasowym i funkcjonalnym zachowania świadczeniodawcy wykonywane w ramach konkretnego zobowiązania, wynikającego np. z zawartej umowy, z których nie sposób wyodrębnić czynności mających swój początek i koniec.
Niemożność jednorazowego wykonania czynności o charakterze ciągłym powinna wynikać z rodzaju czynności (istoty świadczenia), a nie z okoliczności, że na mocy zawartej jednej umowy dokonanych zostanie wiele świadczeń, które co do zasady mogą być wykonane jednorazowo. Samo zawarcie więc pomiędzy kontrahentami umowy, z której wynika zobowiązanie do wykonania stałych usług nie przesądza o uznaniu danej sprzedaży za sprzedaż o charakterze ciągłym.
W konsekwencji zapewnienie ciągłości dostaw towaru bądź wykonania usługi na rzecz kontrahenta zgodnie ze zgłaszanym zapotrzebowaniem, jeżeli każde z tych świadczeń może być wyodrębnione co do daty i ilości dostarczonego towaru, nie przesądza o tym, że jest to sprzedaż o charakterze ciągłym. Także więc dokonywanie dostaw i świadczenie usług w ramach długofalowej umowy o współpracy na rzecz danego kontrahenta na każdorazowe, sprecyzowane ilościowo zamówienie kontrahenta, nie oznacza by można było mówić o sprzedaży o charakterze ciągłym. Nie w tak rozumianej częstotliwości tkwi bowiem istota sprzedaży ciągłej, chodzi o trwałość świadczenia usług czy sprzedaży nieprzerwanie przez cały okres trwania umowy, oraz o czynności, które są stale w fazie wykonywania.
Spółka w opisie sprawy wskazała, że zgodnie z zawartą umową świadczy usługę polegającą na wytwarzaniu mieszanek i koncentratów paszowych na rzecz kontrahenta, na podstawie zgłaszanego przez niego odrębnego zlecenia – zamówienia. Zatem Wnioskodawca jest zobowiązany do świadczenia usługi w określonym w zamówieniu terminie. Zainteresowany wskazał również, że na czas realizacji poszczególnych zamówień – składa się rozpoczęcie, czyli dzień przyjęcia zamówienia oraz zakończenie, czyli dzień wydania towaru Zamawiającemu. Rozliczenie ww. usługi, określające ilość wydanego towaru – jak poinformował Zainteresowany – odbywa się w cyklach tygodniowych i jest dokumentowane fakturą VAT.
Z powyższego wynika zatem, że w wykonywanych przez Wnioskodawcę czynnościach można wyodrębnić poszczególne świadczenia będące elementami składowymi umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a jej kontrahentem (odbiorcą). Tym co umożliwia wyróżnienie poszczególnych czynności jest to, że wykonana usługa objęta jest odrębnym zamówieniem. Zatem w tym przypadku mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami, które są realizowane na podstawie zawartej między stronami umowy, w oparciu o oddzielne zlecenia. Ponadto dla danego zlecenia (zamówienia) można określić konkretną datę, czyli rozpoczęcie produkcji mieszanek i koncentratów paszowych oraz jego zakończenie. Także fakt zawarcia umowy, z której wynika zobowiązanie do dokonywania stałych świadczeń na konkretne zapotrzebowanie kontrahenta, nie przesądza o uznaniu danej sprzedaży za sprzedaż o charakterze ciągłym.
Biorąc pod uwagę powołane wyżej regulacje prawne, orzecznictwo sądów administracyjnych oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że wytwarzanie mieszanek i koncentratów paszowych dokonywane przez Wnioskodawcę nie stanowi sprzedaży o charakterze ciągłym. W konsekwencji w analizowanej sprawie nie mają zastosowania powołane wyżej przepisy dotyczące powstawania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawarte w art. 19a ust. 1 w zw. z art. 19a ust. 3 ustawy, natomiast zastosowanie ma zasada ogólna zawarta w ww. przepisie art. 19a ust. 1 ustawy.
Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od świadczącego usługę prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ww. ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu danej usługi decyduje jej charakter.
Generalnie dla świadczenia danych usług obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą jej wykonania.
Podsumowując, obowiązek podatkowy dla usługi wytwarzania mieszanek i koncentratów paszowych, realizowanej na zasadach opisanych w stanie faktycznym, tj. dla których ustalane są następujące po sobie terminy płatności (w cyklach tygodniowych), a także na przełomie miesiąca i roku, bez względu na ilość wystawionych faktur, nie powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 w zw. z art. 19a ust. 3 ustawy. W rozpatrywanej bowiem sprawie ww. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania poszczególnych usług, tj. na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Obowiązek podatkowy > ILPP1/4512-1-90/15-4/AW