Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ippp1-443-517-13-3-jl-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184750211
Timestamp: 2020-06-02 22:10:06
Legal References Found: art. 14
 art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 17
 art. 173
 art. 86
 art. 90
 art. 91
 art. 4
 art. 90
 art. 19
 art. 174
 art. 90
 art. 15
 art. 90
 art. 174
 art. 174
 art. 90
 art. 90
 art. 15
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 90
 art. 90
 art. 174
 art. 90
 art. 90
 art. 15

Document Content:
IPPP1/443-517/13-3/JL - Pismo wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie
IPPP1/443-517/13-3/JL - Pismo wydane przez:...
IPPP1/443-517/13-3/JL
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2013 r. (data wpływu 29 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku uwzględnienia przez gminę obrotów osiąganych z tytułu zbycia gruntów bądź ich oddania w użytkowanie wieczyste przy wyliczaniu współczynnika struktury sprzedaży - jest prawidłowe.
W dniu 29 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku uwzględnienia przez gminę obrotów osiąganych z tytułu zbycia gruntów bądź ich oddania w użytkowanie wieczyste przy wyliczaniu współczynnika struktury sprzedaży.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 0I.142.1591 j.t.) do zadań własnych gminy należą m.in. sprawy:
W tym zakresie J, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taki nie jest uznawany, w świetle regulacji w zakresie podatku VAT, za podatnika podatku od towarów i usług (dalej: "podatek VAT"). Jednocześnie, J wykonuje czynności (na podstawie stosownych umów cywilnoprawnych) wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
Zbycie przez Gminę mienia komunalnego w postaci gruntów budowlanych następuje w drodze procedury przetargowej określonej w ustawie z dnia 29 stycznia 2003 r. - Prawo zamówień publicznych (tekst jedn.: - Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759 z późn. zm.). Jednocześnie, zbywanie przez J mienia takiego jak grunty czy prawa użytkowania wieczystego gruntów (zaliczanego przez Wnioskodawcę do środków trwałych) stanowi element zwykłej i podlegającej opodatkowaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jednocześnie, zbywane przez J mienie nie jest używane przez Wnioskodawcę na potrzeby jego działalności. Grunty budowlane nie są bowiem przed ich sprzedażą lub oddaniem w użytkowanie wieczyste w żaden sposób faktycznie wykorzystywane przez Wnioskodawcę.
Na wstępie J pragnie stwierdzić, iż w świetle postanowień art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE Seria L z I977 r., Nr 145, poz. 1, zwana dalej VI Dyrektywą) oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE Seria L z 2006, Nr 347, poz. 1, zwana dalej "Dyrektywą 2006/112/WE" lub "Dyrektywa VAT"), ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania VAT, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich. Polski ustawodawca implementował wskazane postanowienia Dyrektyw wspólnotowych w szczególności w przepisach art. 86 oraz art. 90 i art. 91 ustawy o VAT.
Jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010 r. Nr 80, poz. 526 z późn. zm.), dochody ze sprzedaży mienia komunalnego (z majątku gminy) uznawane są za dochody własne gminy.
Artykuł 174 ust. 2 lit. a Dyrektywy VAT (której implementację stanowi cytowany już wyżej art. 90 ust. 5 ustawy o VAT) nakazuje wyłączyć dla celów kalkulacji WSS wysokość obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa. Wyłączenie to ma na celu uniknięcie wypaczania współczynnika struktury sprzedaży przez transakcje, które nie powinny mieć wpływu na wysokość odliczenia podatku VAT naliczonego. Współczynnik struktury sprzedaży ma na celu możliwie precyzyjne określenie udziału działalności, która daje prawo do odliczenia. Powinien on zatem jak najwierniej odzwierciedlać charakter działalności gospodarczej podatnika z punktu widzenia czynności dających prawo do odliczenia oraz tych, które tego prawa nie dają. Uwzględnienie sprzedaży dóbr inwestycyjnych deformowałoby te proporcje wówczas, gdy sprzedaż ta nie wchodzi w zakres działalności gospodarczej podatnika sensu stricte, lecz stanowi jedynie jego działalność poboczną (okazjonalną). Podkreślić należy, że WSS nie powinien uwzględniać takich pobocznych transakcji o dużej wartości jednostkowej, gdyż prowadziłoby to do efektów sprzecznych z celami Dyrektywy VAT.
W tym miejscu warto przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") w sprawie Nirdania Finans A/S (wyrok TSUE z 6 marca 2008 r. w sprawie Nirdania Finans A/S, BG Factoring A/S przeciwko Skatteministeriet C-98/07), w którym TSUE zauważył, że:"przyjmując regulację art. 19 ust. 2 szóstej dyrektywy, prawodawca wspólnotowy zamierzał zatem wyłączyć z obliczenia proporcji obrót związany ze sprzedażą towarów, jeżeli sprzedaż ta ma charakter nietypowy w odniesieniu do bieżącej działalności danego podatnika, a więc nie wymaga wykorzystywania towarów lub usług do użytku mieszanego w sposób proporcjonalny do uzyskiwanych w jej wyniku obrotów (...)".
Jednocześnie, odczytując treść art. 174 ust. 2 lit. a Dyrektywy VAT oraz art. 90 ust. 5 ustawy o VAT, wątpliwości nie powinien budzić fakt, iż podstawowym kryterium wyłączającym obrót uzyskany z dostawy środków trwałych z mianownika WSS, o którym mowa w rat. 90 ust. 3 ustawy o VAT - jest użycie tych dóbr inwestycyjnych przez podatnika na potrzeby jego działalności gospodarczej (przedsiębiorstwa). Kryterium to, obok konieczności zaliczenia towarów do środków trwałych podatnika oraz ubocznego (okazjonalnego) charakteru dostawy tych dóbr w ramach podejmowanej przez niego działalności, ma kluczowe znaczenie. Ani ustawodawca krajowy, ani unijny nie przewidział w tym wypadku żadnego innego kryterium, które mogłoby stanowić o zastosowaniu wspomnianego odstępstwa przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu.
Ustawa o VAT w art. 15 ust. 2 w sposób jednoznaczny definiuje pojęcie działalności gospodarczej. Jednocześnie, zgodnie z odpowiednim orzecznictwem TSUE, przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT nie powinno się uwzględniać dostawy środków trwałych (dóbr inwestycyjnych), które były wykorzystywane do działalności gospodarczej podatnika. Jak bowiem wyjaśnił TSUE w cytowanym już wyżej wyroku w sprawie Nirdania Finans A/S, pojęcie "dóbr inwestycyjnych", z których korzysta podatnik w swoim przedsiębiorstwie ("używanych przez podatnika dla potrzeb jego przedsiębiorstwa" art. 174 ust. 2 lit. a Dyrektywy) nie może obejmować tych dóbr, których sprzedaż ma dla danego podatnika charakter zwykłej działalności gospodarczej.
Z powyższego wynika, że obrót uzyskany z odpłatnego zbycia objętego niniejszym wnioskiem mienia komunalnego stanowiącego środki trwałe, nie może być uważany za wchodzący w zakres pojęcia dóbr inwestycyjnych używanych przez stronę dla potrzeb jej przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 174 ust. 2 lit. a Dyrektywy VAT (zgodnie z art. 90 ust. 5 ustawy o VAT - na potrzeby jej działalności). Zawarte w art. 90 ust. 5 ustawy o VAT sformułowanie: "używanych na potrzeby działalności podatnika" dotyczące środków trwałych należy bowiem rozumieć jako nie będących przedmiotem jego zwykłej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
* sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości,
* sporadycznych usług dot. pośrednictwa finansowego.
Należy również zwrócić uwagę, że ograniczenie wynikające z art. 90 ust. 5 ustawy wskazuje, iż nie jest wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru, bowiem "użytkownikiem" w rozumieniu tego przepisu jest jedynie taki właściciel, który do momentu sprzedaży korzysta z towaru w ten sposób, że faktycznie go używa. Natomiast ograniczenie zawarte w ust. 6 powyższego artykułu wskazuje, że do obrotu nie wlicza się obrotu uzyskanego ze sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości oraz sporadycznych transakcji dotyczących usług pośrednictwa finansowego.
W tym miejscu wskazać należy, iż zarówno w ustawie, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy nie zostało zdefiniowane pojęcie "sporadycznie". Z definicji słownikowych wynika, iż sporadyczny to: "zjawiający się, występujący od czasu do czasu, nieregularnie, przypadkowy". Sporadyczność oznacza występowanie danych zdarzeń w sposób incydentalny, lecz nie wyklucza ich powtarzalności. Jednakże powtarzalność nie może przerodzić się w stały element prowadzonej działalności. Zatem transakcje sporadyczne to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną, należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności jednostki.
Wskazać należy, iż ww. przepis art. 90 ust. 5 ustawy, jest bezpośrednią implementacją regulacji wynikającej z art. 174 ust. 2 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11.12.2006.), zgodnie z którą, w drodze odstępstwa od ust. 1 (sposób wyliczenia proporcji stosowanej przy odliczaniu podatku naliczonego), przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa.
Pojęcie "dóbr inwestycyjnych", z których korzysta podatnik w swoim przedsiębiorstwie nie może obejmować tych dóbr, których sprzedaż ma dla danego podatnika charakter zwykłej działalności gospodarczej. Gdy sprzedaż ta stanowi zwykłą i podlegającą opodatkowaniu działalność podatnika, należy uwzględnić uzyskany z niej obrót przy obliczaniu części podlegającej odliczeniu.
Z powyższego wynika, że obrót uzyskany przez Gminę z odpłatnego zbycia stanowiących środki trwałe gruntów, jak również z oddania gruntów w użytkowanie wieczyste nie może być uważany za wchodzący w zakres pojęcia dóbr inwestycyjnych używanych przez Wnioskodawcę do potrzeb jego działalności (na potrzeby działalności - art. 90 ust. 5 ustawy) - zbywane mienie nie jest używane przez Wnioskodawcę na potrzeby jego działalności.
Sformułowanie bowiem "używanych na potrzeby działalności podatnika" z art. 90 ust. 5 ustawy, dotyczące środków trwałych, należy rozumieć jako niebędących przedmiotem jego zwykłej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tymczasem - jak określił to Wnioskodawca we wniosku o udzielenie interpretacji - sprzedaż stanowiących środki trwałe gruntów, jak również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste należy do przedmiotu Jego działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie jest wykonywana okazjonalnie z uwagi np. na zbędność określonego środka trwałego.