Source: https://interpretacje-podatkowe.org/strata/0115-kdit3-4011-369-2018-2-mpl
Timestamp: 2018-11-14 13:04:17
Legal References Found: art. 8
 art. 13
 art. 14
 art. 8
 art. 8
in fine
 art. 8
 art. 8

Art. 8
 art. 27
 art. 51
 art. 103
 art. 51
 art. 51
 art. 8
 art. 8
 art. 4
 art. 102
 art. 51
 art. 89
 art. 51
 art. 8
 art. 27
 art. 9
 art. 123
 art. 89
 art. 51
 art. 8
 art. 87

Document Content:
♦ › Strata › 0115-KDIT3.4011.369.2018.2.MPŁ
Czy zapis art. 8 ust. 1 i ust 2 pkt 1) PDOF w części stanowiącej, iż rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat wspólnika spółki osobowej określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) a w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe – należy rozumieć w ten sposób, że – jeśli w umowie spółki zostanie określone że Wnioskodawca jako wspólnik uczestniczyć będzie w zysku w wysokości 30% to udział Wnioskodawcy w kosztach spółki również wynosi 30%, jeżeli ponadto w umowie spółki znajdzie się zapis, że Wnioskodawca będzie uczestniczył w stratach w wysokości 50%, to czy w zeznaniu rocznym, powstałą stratę może On rozliczyć w wysokości 50% (a nie 30% tak jak koszty)?
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2018 r. (data wpływu 14 sierpnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 października 2018 r. (data wpływu 8 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przez wspólnika spółki komandytowej przychodów, kosztów uzyskania przychodów i strat z udziału w spółce – jest nieprawidłowe.
W dniu 14 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przez wspólnika spółki komandytowej przychodów, kosztów uzyskania przychodów i strat z udziału w spółce. Wniosek uzupełniono dnia 8 października 2018 r.
Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej. Zgodnie z umową spółki Wnioskodawca uczestniczy w zyskach i stratach proporcjonalnie do wartości wniesionych wkładów. Wnioskodawca ma zamiar zmienić swój status w spółce na status komandytariusza. Jako komandytariusz Wnioskodawca będzie mieć ograniczoną odpowiedzialność do wysokości sumy komandytowej określonej w umowie spółki.
Obecnie planowane jest wprowadzenie zapisu do umowy spółki, zgodnie z którym Wnioskodawca jako wspólnik komandytariusz (oprócz udziału w zysku zgodnie z umową, tj. 30% i ograniczenia odpowiedzialności do sumy komandytowej 10 tys.) będzie uczestniczyć w stratach spółki w wysokości 50%. W umowie nie będą podlegały zmianom żadne inne zapisy.
Zdaniem Wnioskodawcy, zapis art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części stanowiącej iż rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat wspólnika spółki osobowej określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) a w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe – należy rozumieć w ten sposób, że – jeśli w umowie spółki zostanie określone że jako wspólnik Wnioskodawca uczestniczyć będzie w zysku w wysokości 30% to udział w kosztach spółki również wynosi 30% jeżeli ponadto w umowie spółki znajdzie się zapis, że Wnioskodawca będzie uczestniczył w stratach w wysokości 50%, to w zeznaniu rocznym powstałą stratę może On rozliczyć w wysokości 50% (a nie 30% tak jak koszty), gdyż pojęcie strat z art. 8 ust. 2 pkt 1 in fine nie należy traktować jako rozliczenie kosztów o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym w szczególności art. 8 ust. 1 i 2 ustawy, ustalenie proporcji udziału w zyskach i stratach w spółkach osobowych ma charakter całkowicie niezależny od proporcji wartości wnoszonych przez wspólników wkładów.
Art. 8 ust. 1 i 2 ww. ustawy stanowi natomiast, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zgodnie z kolei z art. 51 § 1 i § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm., dalej: „ksh”), mającego również zastosowanie do spółek komandytowych (z uwagi na odesłanie z art. 103 ksh), każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu.
Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach (art. 51 § 3 ksh) albo tylko ograniczyć (tu zapis § 9 ust. 2 umowy spółki).
Ponieważ art. 51 ksh jest przepisem dyspozytywnym. To powoduje, że w umowie spółki można w zasadzie dowolnie określić zasady partycypacji w zysku i stracie. Jedyne wskazywane przez komentatorów ograniczenie w ww. zakresie wiąże się z niemożnością całkowitego wyłączenia wspólnika od udziału w zysku. Wszelkie inne sposoby ustalenia udziału w zyskach i stratach uznaje się za mieszczące się w granicach tzw. swobody kontraktowania (zob. M. Rodzynkiewicz, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, Lexis.pl 2013, kom. Do art. 51, teza 2).
Podobnie w tym kontekście charakter dyspozytywny ma również norma wyrażona w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe oznacza, że wspólnicy spółki osobowej mogą w umowie spółki wprowadzić rozwiązania odbiegające od wskazanego wzorca normatywnego. Prawo w udziale w zysku może zostać wskazane w dowolnej proporcji. Według przyjętej proporcji będą rozliczane przychody, koszty uzyskania przychodów i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty.
Mając na uwadze powyższe, ustalenie proporcji udziału w zyskach/stratach w ten sposób, że udział wspólnika w zyskach/stratach Spółki osobowej ustalony zostanie w sposób znacząco wyższy/niższy, niż gdyby został określony w sposób proporcjonalny do wartości wniesionych wkładów (przykładowo: relacja wkładów 100:1, relacja udziału w zyskach/stratach 1:100), jest zgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym w szczególności art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Na potwierdzenie takiego stanowiska Wnioskodawca powołuje interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 listopada 2010 r., Znak: ILPB1/415-1017/10-2/AP oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 lutego 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1380/2010 czy z dnia 15 maja 2015r. IBPBI/1/4511-162/15/AB.
Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm.) spółka osobowa to – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.
W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowa jest spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 ww. Kodeksu).
Zgodnie z art. 51 § 1 w związku z art. 89 Kodeksu spółek handlowych, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Udział ten może być jednak określony inaczej w umowie spółki. Zgodnie z § 2 art. 51 ustawy – określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach (art. 51 § 3).
Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
W związku z powyższym, przychody związane z działalnością spółki komandytowej wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki. W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.
Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika.
Należy przy tym zaznaczyć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługują się pojęciem straty w ujęciu podatkowym, odmiennym od pojęcia straty, którym posługują się przepisy Kodeksu spółek handlowych.
Stratą ze źródła przychodów jest nadwyżka kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów. Stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.
Zgodnie z art. 123 § 1 Kodeksu spółek handlowych, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. W razie wątpliwości komandytariusz uczestniczy w stracie jedynie do wartości umówionego wkładu (art. 123 § 3). Ponadto, jak wskazano powyżej, umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach (art. 51 § 3 w zw. z art. 89 Kodeksu spółek handlowych).
Analizując powyższe stwierdzić należy, że przepisy art. 51 Kodeksu spółek handlowych oraz art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiące, że wspólnicy mają równe prawa do udziału w zysku spółki mają charakter dyspozytywny w tym znaczeniu, iż wspólnicy mogą w umowie spółki wprowadzić rozwiązania odbiegające od wskazanego wzorca normatywnego, tj. określić prawo w udziale w zysku w dowolnej proporcji, według której będą rozliczone przychody, koszty uzyskania przychodów, wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty. Na gruncie Kodeksu spółek handlowych dopuszczalne jest również ustalenie innego udziału wspólnika w zysku, a innego w stratach.
A zatem, niezależnie od sposobu, w jaki w umowie spółki komandytowej określono zasady uczestnictwa każdego ze wspólników w stracie spółki komandytowej, dla potrzeb określenia wysokości straty podatkowej decydujące znaczenie ma proporcja wynikająca z prawa do udziału w zysku, przysługująca danemu wspólnikowi zgodnie z tą umową.
Nieprawidłowo zaś Wnioskodawca interpretuje powyższy przepis jako możliwość stosowania do odmiennej proporcji dla udziału w zyskach oraz kosztach uzyskania przychodu i odmiennej proporcji dla udziału w stratach spółki.
Podkreślenia wymaga, że umowy między wspólnikami spółek osobowych nie mogą mieć wpływu na obowiązki podatnika, wynikające z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego, w tym przypadku dotyczących zasad ustalania udziału w stratach przypadających na wspólnika spółki komandytowej.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej. Zgodnie z umową spółki Wnioskodawca uczestniczy w zyskach i stratach proporcjonalnie do wartości wniesionych wkładów. Wnioskodawca ma zamiar zmienić swój status w spółce na status komandytariusza. Jako komandytariusz Wnioskodawca będzie mieć ograniczoną odpowiedzialność do wysokości sumy komandytowej określonej w umowie spółki.
Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że ustalony umową spółki udział w zyskach ma również zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.
Reasumując, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje określone konsekwencje prawnopodatkowe, odnoszące się do zasad określania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz strat przez wspólników spółki komandytowej, Wnioskodawca powinien ustalić udział w poniesionej stracie stosownie do przysługującego mu udziału w zyskach. Wskazana powyżej reguła znajduje zastosowanie niezależnie od tego, czy w zawartej umowie spółki znajdzie się zapis zgodnie z którym Wnioskodawcy będzie przysługiwał udział w stracie w innej proporcji niż udział w zysku.
W nawiązaniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. W szczególności okoliczność, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje nr ILPB1/415-1017/10-2/AP, IBPBI/1/4511-162/15/AB dotyczą zakresu innego niż będący przedmiotem niniejszej interpretacji (tj. możliwości ustalenia udziału w zysku w sposób inny niż proporcjonalnie do wartości wniesionego wkładu, nie zaś możliwości ustalenia różnych proporcji dla udziału w zysku oraz udziału w stracie), nie pozwala na uznanie zawartych w nich rozstrzygnięć za odmienne od niniejszego.
W nawiązaniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wskazać należy, że rozstrzygnięcie w nim zawarte dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, podatnika w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, oraz sądów administracyjnych to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.
0115-KDIT3.4011.369.2018.2.MPŁ
0114-KDIP2-3.4010.185.2018.2.KK | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP2-2.4010.329.2018.1.AM | Interpretacja indywidualna
IBPBI/1/4511-162/15/AB | Interpretacja indywidualna