Source: https://interpretacje-podatkowe.org/dotacja/0111-kdib3-1-4012-129-2018-1-az
Timestamp: 2019-01-21 17:41:00
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 13
 art. 10
 art. 3
 art. 11
 art. 2
 art. 15
 art. 29
 art. 30
 art. 32
 art. 119
 art. 120
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 FSK 
 art. 29
 art. 29
 art. 29
 FSK 
 art. 2
 FSK 
 art. 29
 art. 29
 art. 15
 art. 29
 art. 13
 art. 10
 art. 15
 art. 13
 art. 11
 art. 15
 art. 13
 art. 15
 art. 29
 art. 107
 art. 13
 FSK 
 art. 15
 art. 13
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 107
 art. 15
 art. 29
 art. 73
 art. 74
 art. 29
 art. 29
 art. 14

Document Content:
0111-KDIB3-1.4012.129.2018.1.AZ | Interpretacja indywidualna
♦ › Dotacja › 0111-KDIB3-1.4012.129.2018.1.AZ
Uznanie otrzymanej dotacji za niestanowiącą podstawy opodatkowania i tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2018 r. (data wpływu 21 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanej dotacji za niestanowiącą podstawy opodatkowania i tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – jest prawidłowe.
W dniu 21 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanej dotacji za niestanowiącą podstawy opodatkowania i tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Wnioskodawca – M. SA jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym 22 lipca 1993 r.
M. SA jest instytucją powołaną do prowadzenia działalności na rzecz rozwoju regionu i promocji M. Przedmiotem działalności M. SA jest m.in. aktywizowanie i wspieranie przedsiębiorczości w regionie m. poprzez przekształcenia strukturalne i własnościowe, wspieranie inicjatyw gospodarczych organizowanych na rzecz tworzenia nowych miejsc pracy, podnoszenia kwalifikacji i dostarczanie wiedzy z zakresu zakładania, prowadzenia, zarządzania i finansowania firm oraz uczestnictwo we wdrażaniu krajowych i europejskich programów pomocowych.
M. SA jest spółką, o jakiej mowa w art. 13 ust, 2 ustawy o samorządzie województwa (Dz. U. 1998 nr 91 poz. 576 z późn. zm.) i art. 10 ust. 4 ustawy o gospodarce komunalnej (Dz. U. 1997 nr 9 poz. 43 z późn. zm.), zgodnie z którymi działalność M. S.A. obejmuje wykonywanie czynności edukacyjnych, doradczych, promocyjnych i wydawniczych służących rozwojowi województwa. M. S.A. jest podmiotem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 3 prawa zamówień publicznych (Dz. U. 2004 nr 19 poz. 177 z późn. zm.).
Zgodnie z § 5 statutu M. S.A. do zadań agencji należy m.in. zarządzanie przekazanym mieniem Skarbu Państwa, gminnym, powiatowym, wojewódzkim, współdziałanie z jednostkami samorządu terytorialnego na rzecz inicjatyw społeczno-gospodarczych, podejmowanie inicjatyw gospodarczych i organizacyjnych na rzecz tworzenia nowych miejsc pracy i redukcji bezrobocia, uczestnictwo w programach europejskich, przekształcenia strukturalne i własnościowe. Zgodnie z § 8 pkt 4 statutu M. przeznacza zysk z lat obrotowych 2016 do 2022 na cele statutowe.
W ramach działalności spółki występuje sprzedaż opodatkowana (najem lokali użytkowych, doradztwo komercyjne), sprzedaż zwolniona (udzielanie pożyczek) oraz realizowane są projekty współfinansowane z funduszy unijnych, w tym objęte niniejszym wnioskiem o interpretację.
M. S.A. realizuje obecnie projekt „...”, Działanie 8.4. „Rozwój kompetencji kadr i adaptacji do zmian” Podziałanie 8.4.1 „Rozwój kompetencji kadr sektora MSP” współfinansowany przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Projekt jest współfinansowany w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (RPO 2014-2020), zatwierdzonego decyzją numer C (2015) 888 Komisji Europejskiej z dn. 12 lutego 2015 roku, w ramach celu „Inwestycje na rzecz wzrostu i zatrudnienia” na okres od dnia 1 stycznia 2014 roku do dnia 31 grudnia 2020 roku, który wpisuje się zakres działań statutowych M. S.A. oraz art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa (Dz.U. 1998 nr 91 poz. 576 z późn. zm.) dotyczącego zakresu działań samorządu województwa związanych z prowadzeniem polityki rozwoju województwa. Projekt obejmuje działania od 01.06. 2017 r. do 31.05.2020 r.
Celem Projektu jest zwiększenie dostępności do usług rozwojowych dla mikro, małych, średnich przedsiębiorstw (dalej „MŚP”) i ich pracowników poprzez udostępnienie usług rozwojowych z Bazy Usług Rozwojowych (dalej „BUR”) dzięki zastosowanemu mechanizmowi obiegu bonów rozwojowych. Wsparcie dotyczyć będzie usług rozwojowych prowadzących do nabycia, potwierdzenia kwalifikacji lub kompetencji społ. (zgodnie z Ustawą z dnia 22.12.2015 r. o Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji (ZSK), lub polegających na walidacji, (zgodnie z art. 2 pkt 2 tej ustawy) kadr sektora MŚP z M. poprzez zastosowanie działań systemowych zgodnie z Koncepcją Podmiotowego Systemu Finansowania (dalej „PSF”) usług rozwojowych w zakresie: pozaszkolnych form edukacji, usług wspierających edukację, usług doradztwa związanych z zarządzaniem zgodnie z przepisami w zakresie kwalifikacji wyrobów i usług, które pozwalają na rozwój przedsiębiorcom i ich pracownikom lub mają na celu nabycie, utrzymanie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji społecznych pracowników przedsiębiorstw. PSF to model finansowania usług rozwojowych dla sektora mikro, małych i średnich przedsiębiorstw oraz osób samozatrudnionych ze środków unijnych. Umożliwia dofinansowanie od 50% do 80% kosztów usługi rozwojowej, reszta to wkład własny przedsiębiorcy.
Na realizację projektu M. S.A. otrzyma środki finansowe w formie dotacji z Wojewódzkiego Urzędu Pracy w K. na podstawie umowy o dofinansowanie nr: (...). Projekt współfinansowany z jest z EFS i nie generuje dochodów po stronie M.SA. M.SA ma obowiązek ujawniania wszelkich dochodów, które powstają w związku z realizacją Projektu. W przypadku wygenerowania dochodu M. ma obowiązek wykazania we wnioskach o płatności wartość uzyskanego dochodu i dokona jego zwrotu do 10 stycznia następnego po roku, w którym powstał dochód. Projekt zakłada poziom dofinansowania w wysokości 85%. Udział wkładu własnego w finansowaniu wydatków kwalifikowanych projektu Wnioskodawcy stanowi 15% wartości Projektu. Wkład własny pochodzi ze środków wnoszonych przez przedsiębiorców uczestniczących w projekcie w formie pieniężnej, w ramach kosztów bezpośrednich, jako suma kosztów pojedynczych usług rozwojowych w zakresie niedofinansowanym w projekcie. Wartość wkładu własnego stanowi zatem różnicę między kwotą wydatków kwalifikowanych, a kwotą dofinansowania jemu przekazaną, zgodnie ze stopą dofinansowania dla Projektu, rozumianą jako procent dofinansowania wydatków kwalifikowanych. Wszystkie wydatki kwalifikowane ponoszone w projekcie (zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie) będą zaliczkowane przez Województwo – Wojewódzki Urząd Pracy w K. (WUP). Na koniec okresu rozliczeniowego, zgodnego z harmonogramem płatności, Spółka będzie przedkładać do WUP wniosek o płatność zawierający m.in. informacje o wszystkich uczestnikach Projektu, oświadczenia, że z rachunku bankowego przeznaczonego na obsługę Projektu nie dokonano wypłat niezwiązanych z Projektem oraz inne dokumenty, których zażąda od Spółki WUP. Wysokość dofinansowania przekazywanego M.SA będzie udzielana w formie zaliczki określonej w harmonogramie płatności, natomiast w szczególnie uzasadnionych przypadkach dofinansowanie może być wypłacane w formie refundacji kosztów poniesionych przez M. Wniosek o płatność stanowi zarówno wniosek M. o wypłatę środków w ramach dofinansowania oraz rozliczenie przez M.SA wydatków. W oparciu o wniosek WUP będzie dokonywał przelewu należności do M.SA.
Jak już wskazano powyżej w finansowaniu realizacji projektu jednocześnie wezmą udział przedsiębiorcy zobowiązani do wniesienia wkładu własnego. Na potrzeby projektu założono wyodrębniony rachunek bankowy M. S.A. oraz rachunki bankowe (subkonta) dla każdego przedsiębiorcy biorącego udział w projekcie. Po podpisaniu umowy z przedsiębiorcą (będzie w niej wskazana maksymalna możliwa wartość przyznanego dofinansowania w formie bonów oraz wartość wkładu własnego określonego dla wskazanej w umowie wartości bonów), przedsiębiorca dokona wpłaty wkładu własnego na wyodrębniony rachunek bankowy M. S.A. Dopiero po dokonaniu wpłaty przez przedsiębiorcę wkładu własnego do projektu i przedstawieniu zapotrzebowania M. S.A. udostępni przedsiębiorcy bony szkoleniowe w elektronicznej postaci uprawniające przedsiębiorcę do skorzystania z usług rozwojowych świadczonych w ramach tego projektu przez wykonawców wskazanych w BUR. M. S.A. nie występuje w bazie BUR tj. nie jest wykonawcą usług rozwojowych świadczonych w ramach projektu.
Wybrany przez przedsiębiorcę wykonawca usługi szkoleniowej (firma szkoleniowa pochodząca z bazy usług rozwojowych BUR – prowadzonej przez PARP) wystawia fakturę na rzecz przedsiębiorcy (nabywca), z tym że płatnikiem tej faktury jest M. S.A. Jednakże w przypadku, gdy przedsiębiorca jest płatnikiem podatku VAT i w związku z tym ma prawną możliwość odzyskania poniesionego kosztu podatku VAT, przedsiębiorca wpłaca bezpośrednio do wykonawcy (do firmy szkoleniowej) zaliczkę, w kwocie stanowiącej równowartość podatku VAT naliczonego od zrealizowanej usługi rozwojowej. W takiej sytuacji płatność dokonywana przez M. S.A. dotyczy jedynie wartości netto ceny usługi, na którą składa się wkład własny przedsiębiorcy i dofinansowanie M. S.A. Na wartość bonów składa się jedynie suma wspomnianego wkładu własnego i dofinansowania.
M. S.A. dokonuje płatności na rzecz wykonawcy usługi dopiero po przedstawieniu spółce m.in. odpisu faktury dokumentującej uczestnictwo przedsiębiorcy w szkoleniu – przedsiębiorca może skorzystać z usługi nawet do roku od przystąpienia przedsiębiorcy do projektu.
Podsumowując powyższe, pozyskane przez M. S.A. dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy konkretnego towaru lub świadczenia konkretnej usług, lecz ma na celu sfinansowanie kosztów realizacji projektu polegającego na rozwoju kompetencji kadr sektora MŚP, o którym była już mowa powyżej. M. S.A. zobowiązana jest w ramach projektu do przedstawienia cyklicznie do jednostki nadzorującą ją z punktu realizacji projektu wniosków o płatność, zawierających zestawienia kosztów poniesionych przez M. S.A. w ramach projektu w danym okresie rozliczeniowym. Rozliczenie dofinansowania otrzymanego przez M. S.A. następuje w odniesieniu do rzeczywiście poniesionych wydatków potwierdzonych dokumentami księgowymi oraz dowodami zapłaty.
Po raz kolejny wymaga podkreślenia, iż M. S.A. na żadnym etapie nie będzie świadczyć usług przedsiębiorcom biorącym udział w Projekcie. Funkcja M. S.A. sprowadza się do roli pośrednika pomiędzy przedsiębiorcami biorącymi udział w Projekcie, a wykonawcami usług rozwojowych świadczonych w ramach Projektu. Jak już wskazano w sytuacji gdy przedsiębiorca jest płatnikiem podatku VAT oraz ma prawną możliwość odzyskania naliczonego podatku VAT, przedsiębiorca wpłaca bezpośrednio do wykonawcy (tj. na rachunek firmy szkoleniowej) zaliczkę, w kwocie stanowiącej równowartość podatku VAT naliczonego od zrealizowanej usługi rozwojowej. W takiej sytuacji płatność dokonywana przez M. S.A. dotyczy jedynie wartości netto usługi, na którą składa się wkład własny przedsiębiorcy oraz dofinansowanie dla przedsiębiorcy przekazywane ze środków europejskich za pośrednictwem M. S.A. na rachunek wykonawcy usługi. W przypadku gdy przedsiębiorca nie ma prawnej możliwości odzyskania VAT płatność dokonywana przez M. S.A. dotyczy wartości brutto usługi. W związku z powyższym w każdym z przypadków od końcowej ceny usług rozwojowych opłacany jest podatek VAT.
Czy dotacja otrzymana przez M. S.A, na pokrycie dofinansowania realizowanego projektu nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?
W ocenie Wnioskodawcy dotacja otrzymana przez M. SA na pokrycie dofinansowania realizowanego projektu nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT). A nawet gdyby Wnioskodawca byłby na tej podstawie opodatkowana podatkiem od towarów i usług to Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z powołanego przepisu wynika, iż podstawa opodatkowania VAT obejmować może także dotacje subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze (w dyrektywie VAT określone zbiorczo jako subwencje). Opodatkowaniu podlegają jednak tylko te spośród nich, które pozostają w bezpośrednim związku z ceną dostarczanych towarów lub świadczonych usług.
Zatem, nie wszystkie subwencje stają się automatycznie elementem zapłaty zaliczanym do podstawy opodatkowania. Aby tak było, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i być bezpośrednio związane z cena świadczenia. W konsekwencji, należy mieć na uwadze, iż „opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT (...) Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły.” (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 10 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Sz. 1363/15, prawomocny; podobnie także WSA w Łodzi w wyroku z dnia 24 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 629/13, prawomocny oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 14 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 691/12, prawomocny). Przesłanki kwalifikacji dla celów VAT dotacji, subwencji lub innych podobnych dopłat, jako należności z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i uznawania ich za bezpośrednio związane z ceną świadczenia, formułowane są w poglądach doktryny oraz wynikają z orzecznictwa krajowych sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Sytuacja nie budzi wątpliwości, kiedy podatnik otrzymuje od osoby trzeciej dofinansowanie na pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania świadczenia po cenach obniżonych. Płatność taka w większości przypadków będzie zaliczana do podstawy opodatkowania. Odmiennie, w przypadku subwencji służących pokryciu całości lub części kosztów podatnika, mających umożliwić temu podatnikowi wykonywanie określonych czynności, konieczna jest szczegółowa analiza relacji pomiędzy warunkami otrzymania subwencji, a obowiązkiem wykonywania określonych świadczeń i wpływem subwencji na cenę konkretnego świadczenia. Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy podkreślić, iż dotacja otrzymana przez M. S.A. od WUP na pokrycie dofinansowania realizowanego projektu nie stanowi wprost dopłaty do ceny świadczeń realizowanych przez wykonawców usług rozwojowych świadczonych w ramach projektu, Wnioskodawca podkreśla, że w żadnej sytuacji nie jest wykonawcą tych usług. Powyższe wynika wprost z treści niniejszego wniosku. Wskazano w nim, iż dofinansowanie udzielone M. SA jest refundacją do 85% wydatków kwalifikowanych Projektu, która to kwota jest następnie refundacją od 50% do 80% kosztów usługi rozwojowej, natomiast pozostała część to wkład własny przedsiębiorcy korzystającego z BUR. Zatem jest to przypadek dofinansowania pokrywającego część kosztów mającego umożliwić wykonywanie określonych czynności. Wnioskodawca wskazuje, że realizacja Projektu jest możliwa w wyniku otrzymania dofinansowania jednakże fakt, iż w przypadku nieotrzymania wsparcia, przedsiębiorca korzystający z dotacji nie mógłby skorzystać z usług rozwojowych (lub poprawniej – nie realizowałby Projektu) nie może dowodzić temu, iż przedmiotowa dotacja stanowi dopłatę do ceny świadczonych usług.
W przedmiotowym przypadku to nie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Projektu determinują poziom dofinansowania, lecz ponoszone w ramach Projektu koszty usług, które to zostały wpierw zawnioskowane przez finalnego uczestnika tego Projektu (przedsiębiorcę). W generalnej konkluzji prowadzi to do wniosku, iż umowa o dofinansowaniu nakłada na Wnioskodawcę obowiązek realizacji Projektu, który obejmuje jedynie udzielenie dofinansowania do bonu, który uczestnik Projektu może zrealizować wyłącznie zamawiając usługi w Bazie Usług Rozwojowych. Reasumując dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę na pokrycie wydatków kwalifikowanych Projektu nie może być uznana za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dotacja ta nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Wnioskodawcę – w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Prawidłowa wykładnia ww. przepisu prowadzi do wniosku, iż dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę jest poza hipotezą tego przepisu. Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w poglądach doktryny, które odnoszą się do dotacji (lub innych form dofinansowania) o takim samym lub podobnym charakterze co dotacja otrzymywane przez Skarżącą. Jak wskazuje G. Gębka w opracowaniu „Dotacje, subwencje i dopłaty – podstawa opodatkowania VAT na przykładach” – publikacja ABC:„(...) można postawić tezę (mając na uwadze praktykę), że uzyskiwanie środków z UE, czy budżetu państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego, zasadniczo nie rodzi takich [związanych ze zwiększeniem podstawy opodatkowania - przypis własny] skutków VAT. Również ze stanowiska innych komentatorów wynika, że ze względu na to ze dotacje otrzymywane z Unii Europejskiej mają generalnie charakter celowy, nastawiony na finansowanie określonych inwestycji lub pokrywanie określonych kosztów, to nie będą one bezpośrednio podlegać pod ustawę o podatku od towarów i usług (tj. wpływ tych środków na rachunek bankowy beneficjenta nie będzie opodatkowany) – Małecki Paweł, Dotacje w prawie podatkowym Dokumentacja i rozliczanie – publikacja WKP 2011.
Do kwalifikacji, na gruncie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT (wcześniej art. 29 ust. 1 tej ustawy) dofinansowania tego rodzaju jak uzyskiwane przez Wnioskodawcę odnosiło się wielokrotnie orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 5 lutego 2015 r. (sygn. akt I FSK 821/13) Naczelny Sąd Administracyjny analizował przypadek dotacji dotyczącej realizowanego przez podatnika projektu i mającej charakter zakupowy, bo przeznaczonej na sfinansowanie wydatków niezbędnych do wykonania projektu. W orzeczeniu tym NSA stwierdził: „Mając na uwadze to, że przyznana skarżącej dotacja przeznaczona jest na wydatki niezbędne do. wykonania całego realizowanego przez skarżąca projektu, to nie jest ona wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji związana bezpośrednio z usługą szkoleniową wykonywaną przez skarżącą. Nie ma więc uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, by dotacja ta zwiększała obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. To, że uczestnik szkolenia w rezultacie ponosi niższe koszty szkolenia wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji nie ma większego wpływu na ocenę czy dotacja stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. czy też nie. Istotne jest bowiem to, czy ma ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi. Skoro otrzymana dotacja pokrywa koszty realizacji projektu, to jak słusznie podnoszą obie strony stanowi ona zwrot kosztów poniesionych w związku z zarządzaniem projektem i realizacją szkoleń. Otrzymana przez skarżącą dotacja nie spełnia więc przesłanki określonej w art. 29 ust. 1 u.p.t.u. tj. nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi świadczonej przez skarżącą.”
Rola Wnioskodawcy w przedmiotowym Projekcie ogranicza się jedynie do podmiotu niejako pośredniczącego/uczestniczącego w płatności za usługę jaką świadczy wykonawca na rzecz uczestnika projektu. Dodatkowo Wnioskodawca w żaden sposób nie narzuca uczestnikowi Projektu jakiego rodzaju usługi rozwojowe ma on wybrać. Uczestnik Projektu ograniczony jest jedynie zakresem podmiotów widniejących w Bazie Usług Rozwojowych, jednakże i ta baza udostępniana jest przez Państwową Agencje Rozwoju Przedsiębiorczości, a nie przez Wnioskodawcę. Podsumowując w ramach projektu nie jest możliwe wskazanie konkretnej usługi jaka ma być świadczona na rzecz uczestnika Projektu. W podobnym przypadku Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 17 czerwca 2009 r. stwierdził, iż aby dotacja stanowiła obrót podatnika musi być związana bezpośrednio z konkretną dostawą lub usługą i równocześnie musi mieć ona bezpośredni wpływ na cenę, kwotę należną. Klasycznym przykładem stanu faktycznego pozwalającego na objęcie go tym przepisem (art. 29 ust. 1 u.p.t.u.) jest sytuacja, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towaru lub świadczoną usługą otrzymuje od podmiotu trzeciego w stosunku do stron tej transakcji dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny (sygn. akt I FSK 571/08). W wyroku tym NSA podkreślił, że chodzi o konkretną czynność i ustaloną dla tej czynności konkretną cenę. (...) „Uwagę należy skupić na konkretnej ustalonej kwocie pieniężnej otrzymanej lub należnej sprzedawcy towaru lub usługi. W związku z czym za wadliwe należy uznać rozumienie tego przepisu w sposób, że ceną jest wartość dotacji w przypadku, gdy stanowi ona zwrot wydatków stanowiący, jak to określił WSA, „niejako” wynagrodzenie. Nie chodzi bowiem o dokonywanie ustaleń, czy świadczenie usługi jest odpłatne, czy nie i co można uznać za wynagrodzenie za usługę, na czym skupił się WSA, ale podstawowym jest zagadnienie, czy otrzymywana dotacja miała bezpośredni wpływ na konkretną, ustaloną dla danej czynności cenę.”
Odnosząc powyższe orzeczenie do przedmiotowej sprawy Wnioskodawca wskazuję, iż otrzymywana przez niego dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na konkretną, ustaloną dla danej czynności cenę gdyż to w trakcie realizacji Projektu Uczestnik (przedsiębiorca) sam decyduje z jakich usług rozwojowych zamierza korzystać i jaka będzie końcowa cena tej usługi. Istotnym jest również ta okoliczność, iż gdy już usługa rozwojowa będzie skonkretyzowana przez uczestnika to i poznana będzie dla niej cena w związku z czym w przypadku gdy uczestnik Projektu będzie miał prawną możliwość odzyskania podatku VAT wówczas płatność podatku VAT w ramach Projektu będzie pokrywał ją sam Uczestnik, natomiast powstała różnica (cena netto usługi) będzie opłacana w ramach Projektu przez Wnioskodawcę ze środków pochodzących zarówno z dofinansowania jak i wkładu własnego uczestnika Projektu. Zdaniem Wnioskodawcy sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych prze niego cen. W ocenie Wnioskodawcy elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są (brak dalszej części zdania we wniosku ORD-IN).
Mając na uwadze powyższe należy po raz kolejny podkreślić iż przewidziane do nabycia usługi nie będą wykorzystywane przez M. do świadczenia odpłatnych usług i odpłatnej dostawy towarów, jak i Spółka nie będzie świadczyć odpłatnych usług na rzecz innych podmiotów w zakresie opisanym w stanie faktycznym. Ostatecznym beneficjentem są przedsiębiorcy którzy w zależnie od swoich potrzeb będą mogli skorzystać z usług rozwojowych dla swoich pracowników. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana zatem dotacja odnosi się bezpośrednio do Projektu, przez który należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2017 r. poz, 1460) przedsięwzięcie zmierzające do osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE, jednego z funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego. „Przedsięwzięcie” jest terminem bardzo ogólnym i stosowanym w wielu aktach normatywnych. Można przez nie rozumieć każde działanie podejmowane w jakimś celu związanym z regulowaną dziedziną (por. J. Jaśkiewicz, Ustawa o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Komentarz, Lex 2013 r.). Dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny – odnosi się do realizacji „Projektu”, jako pewnej całości. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną musi mieć ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi i obniżać ją o możliwą do sprecyzowania kwotę (por. wyrok NSA z dnia 5 lutego 2015 r., I FSK 821/13). W niniejszej sprawie taka sytuacja nie występuje. Przedsiębiorcy nie ponoszą odpłatności, za wyjątkiem podatku VAT który mogą odzyskać – dotacja otrzymywana przez M. SA jest zatem na realizację Projektu. W świetle przedstawionej wykładni art. 29a ust. 1 u.p.tu., Wnioskodawca za jedyne prawidłowe uznał stanowisko, że dotacja przeznaczona na pokrycie kosztów ww. Projektu nie kwalifikuje się do objęcia podstawą opodatkowania z tytułu świadczenia usług i dostawy towarów. W związku z powyższym skoro w rozpoznawanej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie przeznaczone jest na pokrycie kosztów służących realizacji Projektu, to nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 września 2017 r. I SA/Bd 733/17.
Wnioskodawca w zakresie objętym niniejszą interpretacją nie występuje również w charakterze płatnika podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Nie jest więc spełniona przesłanka występowania Wnioskodawcy jako podatnika (w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług) w zakresie realizacji projektów współfinansowanych ze środków RPO 2014-2020. Wnioskodawca występuje jedynie jako operator projektu rozliczający bony rozwojowe jako środek płatniczy, którego celem jest realizacja konkretnych zamierzeń i spełnienie określonych przez projekt warunków, dokonuje przekazania środków pieniężnych otrzymanych z dotacji na rzecz świadczącego usługę szkoleniową. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT z tytułu wpłaty wkładu własnego przedsiębiorców biorących udział w projekcie.
Realizacja projektów dofinansowanych w ramach RPO 2014-2020 ma charakter dotacji kosztowej (zakupowej), a dla Wnioskodawcy jest wypełnianiem misji statutowej i nie wiąże się z zakłóceniem konkurencji lub groźbą zakłócenia konkurencji, ani uzyskiwaniem przez Wnioskodawcę dochodu.
Wnioskodawca jest spółką, o jakiej mowa w art. 13 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa i art. 10 ust 4 ustawy o gospodarce komunalnej. Wnioskodawca w ramach realizacji Projektów nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów (Dz.U. 2004 nr 54 poz. 535 z późn. zm.), lecz działa w przedmiotowym przypadku jako spółka wskazana w art. 13 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa realizując działania z zakresu art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa - w związku z tym w zakresie realizacji przez Wnioskodawcę projektów współfinansowanych ze środków europejskich, w których nie występuje pomoc publiczna tj. nie występuje zakłócenie konkurencji, zastosowanie ma art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawy o VAT) i art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku oć wartości dodanej (Dyrektywa 112). Wnioskodawca w zakresie objętym niniejszą interpretacją, nie występuje więc w charakterze podatnika podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Nie jest więc spełniona przesłanka występowania M. jako podatnika (nawet w rozumieniu art. 29a ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług) w zakresie realizacji projektów współfinansowanych ze środków RPO 2014-2020, których realizacja nie powoduje zakłócenia konkurencji w rozumieniu art. 107 ust. 1 traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej („TFUE”).
Z wyroku TS C-520/14 wynika, iż przy ocenie, czy dany podmiot prawa publicznego spełnia warunki określone przepisem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112, iw konsekwencji, nie jest uznawany za podatnika podatku VAT, konieczne jest dokonanie oceny ewentualnych skutków zakłócenia konkurencji. Zgodnie z wyrokiem NSA I FSK 761/09 – skoro art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi implementację przepisu dyrektywy unijnej [tj. art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112], obejmującego swoim zakresem zastosowania m.in. krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, to w celu uzyskania odpowiedzi na pytanie, jaka jest treść przepisu krajowego (bądź gdy ta treść wydaje się inna niż przepisów unijnych), należy posłużyć się wykładnią prawa krajowego zgodną z prawem unijnym. Mając na uwadze, iż w prawie unijnym należy wykazać brak zakłócenia konkurencji a nie występowanie lub brak występowania umowy cywilnoprawnej, to niedookreślony charakter umowy o dofinansowanie (częściowo cywilnoprawny częściowo administracyjnoprawny - na podstawie uchwały NSA II GPS 2/14 - „po analizie regulacji ustawowych i umownych dotyczących powstałego stosunku dofinansowania trzeba stwierdzić, że nie wszystkie elementy tej relacji mają charakter cywilnoprawny. Ustawodawca wprowadził do tych stosunków prawnych, łączących strony umowy o dofinansowanie, elementy publicznoprawne, stanowiące dodatkowe gwarancje, zapewniające prawidłową realizację umowy. Wyposażył instytucję zarządzającą w atrybut władzy administracyjnej w postaci orzekania o zwrocie dofinansowania w drodze decyzji administracyjnej.”) nie wyklucza zastosowania art. 15 ust 6 ustawy o VAT. Potwierdzają to wyroki III SA/GI 40/17 i I FSK 1644/13 gdzie pomimo występowania umów cywilnoprawnych w zakresie opisu stanu faktycznego - stwierdzono, iż zasadne jest zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
W związku z faktem, iż w zakresie realizacji projektów współfinansowanych ze środków RPO realizowanych bez pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE - Wnioskodawca nie jest również podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.
Wskazać należy, iż cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 s. 1 ze zm,), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności ¬- nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem, usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, realizuje projekt „...”, na który otrzymał dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Celem Projektu jest zwiększenie dostępności do usług rozwojowych dla mikro, małych, średnich przedsiębiorstw (dalej „MŚP”) i ich pracowników poprzez udostępnienie usług rozwojowych z Bazy Usług Rozwojowych (dalej „BUR”) dzięki zastosowanemu mechanizmowi obiegu bonów rozwojowych. Na realizację projektu Wnioskodawca otrzyma środki finansowe w formie dotacji z Wojewódzkiego Urzędu Pracy. Projekt zakłada poziom dofinansowania w wysokości 85%. Udział wkładu własnego w finansowaniu wydatków kwalifikowanych projektu Wnioskodawcy stanowi 15% wartości Projektu. Wkład własny pochodzi ze środków wnoszonych przez przedsiębiorców uczestniczących w projekcie w formie pieniężnej. Na potrzeby projektu założono wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy oraz rachunki bankowe (subkonta) dla każdego przedsiębiorcy biorącego udział w projekcie. Po podpisaniu umowy z przedsiębiorcą (będzie w niej wskazana maksymalna możliwa wartość przyznanego dofinansowania w formie bonów oraz wartość wkładu własnego określonego dla wskazanej w umowie wartości bonów), przedsiębiorca dokona wpłaty wkładu własnego na wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy. Dopiero po dokonaniu wpłaty przez przedsiębiorcę wkładu własnego do projektu i przedstawieniu zapotrzebowania, Wnioskodawca udostępni przedsiębiorcy bony szkoleniowe w elektronicznej postaci uprawniające przedsiębiorcę do skorzystania z usług rozwojowych świadczonych w ramach tego projektu przez wykonawców wskazanych w Bazie Usług Rozwojowych (BUR). Wnioskodawca nie występuje w bazie BUR tj. nie jest wykonawcą usług rozwojowych świadczonych w ramach projektu. Wybrany przez przedsiębiorcę wykonawca usługi szkoleniowej (firma szkoleniowa pochodząca z bazy usług rozwojowych BUR – prowadzonej przez PARP) wystawia fakturę na rzecz przedsiębiorcy (nabywca), z tym że płatnikiem tej faktury jest Wnioskodawca. Wnioskodawca dokonuje płatności na rzecz wykonawcy usługi dopiero po przedstawieniu spółce m.in. odpisu faktury dokumentującej uczestnictwo przedsiębiorcy w szkoleniu – przedsiębiorca może skorzystać z usługi nawet do roku od przystąpienia przedsiębiorcy do projektu. Wszystkie wydatki kwalifikowane ponoszone w projekcie (zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie) będą zaliczkowane przez Województwo (WUP). Na koniec okresu rozliczeniowego, zgodnego z harmonogramem płatności, Spółka będzie przedkładać do WUP wniosek o płatność zawierający m.in. informacje o wszystkich uczestnikach Projektu. Wysokość dofinansowania przekazywanego Wnioskodawcy będzie udzielana w formie zaliczki określonej w harmonogramie płatności, natomiast w szczególnie uzasadnionych przypadkach dofinansowanie może być wypłacane w formie refundacji kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca na żadnym etapie nie będzie świadczyć usług przedsiębiorcom biorącym udział w Projekcie. Funkcja Wnioskodawcy sprowadza się do roli pośrednika pomiędzy przedsiębiorcami biorącymi udział w Projekcie, a wykonawcami usług rozwojowych świadczonych w ramach Projektu.
Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Projektu będącego przedmiotem wniosku, nie spełniają ww. warunków – Wnioskodawca nie jest stroną żadnego stosunku zobowiązaniowego, nie na żadnym etapie nie będzie świadczyć usług przedsiębiorcom biorącym udział w projekcie. Z wniosku nie wynika też jakakolwiek korzyść o charakterze majątkowym, jaką w związku z przedstawioną sytuacją uzyskuje Wnioskodawca. Projekt współfinansowany z jest z EFS i nie generuje dochodów po stronie Wnioskodawcy. Rola Wnioskodawcy w przedmiotowym projekcie ogranicza się jedynie do podmiotu niejako pośredniczącego/uczestniczącego w płatności za usługę jaką świadczy wykonawca na rzecz uczestnika projektu. Wnioskodawca występuje jedynie jako operator projektu rozliczający bony rozwojowe jako środek płatniczy, którego celem jest realizacja konkretnych zamierzeń i spełnienie określonych przez projekt warunków, dokonuje przekazania środków pieniężnych otrzymanych z dotacji na rzecz świadczącego usługę rozwojową.
Biorąc powyższe pod uwagę oraz wskazane we wniosku okoliczności, iż otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, przeznaczone jest na pokrycie kosztów usług rozwojowych świadczonych przez określone podmioty (pochodzące z Bazy Usług Rozwojowych prowadzonej przez PARP) na rzecz przedsiębiorców, jak również poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków związanych z realizacją Projektu nie można uznać, że kwota dofinansowania Projektu udzielona przez WUP stanowi dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług.
Zatem stwierdzić należy, iż przedmiotowe dofinansowanie, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług, a tym samym nie będzie stanowić elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanego. Inne kwestie podniesione w opisie stanu faktycznego oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone. Interpretacja ta nie rozstrzyga zatem, czy Wnioskodawca w zakresie objętym niniejszą interpretacja nie występuje w charakterze podatnika, bowiem nie przedstawiono pytania w tym zakresie.
0111-KDIB3-1.4012.129.2018.1.AZ
0113-KDIPT3.4011.208.2018.1.PP | Interpretacja indywidualna
0114-KDIP4.4012.108.2018.2.MP | Interpretacja indywidualna