Source: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/ibpbii-1-415-604-14-mk-pismo-wydane-przez-izba-skarbowa-w-184796369
Timestamp: 2020-06-06 07:35:07
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 24
 art. 16
 art. 24
 art. 3
 art. 4
 art. 3
 art. 16
 art. 24
 art. 24
 art. 16
 art. 16
 art. 30
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 24
 art. 16
 art. 24
 art. 3
 art. 4
 art. 16
 art. 16
 art. 24
 art. 30
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 24
 art. 16
 art. 24
 art. 27

Document Content:
IBPBII/1/415-604/14/MK - Pismo wydane przez:...
IBPBII/1/415-604/14/MK
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 lipca 2014 r. (wpływ do Biura - 21 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej - jest prawidłowe.
W dniu 21 lipca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tym samym podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozważa możliwość zostania udziałowcem spółki cypryjskiej typu company limited by shares czyli spółki będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której będzie pełnił funkcję członka zarządu (alternatywnie dyrektora zarządzającego niebędącego członkiem zarządu) lub innej spółki cypryjskiej, w której nie będzie pełnił funkcji członka zarządu ani dyrektora zarządzającego niebędącego członkiem zarządu.
1. W pierwszym scenariuszu Wnioskodawca objąłby lub nabyłby udziały w Spółce cypryjskiej w sposób bezpośredni i zostałby zarejestrowany w cypryjskim rejestrze handlowym jako udziałowiec Spółki.
2. W drugim scenariuszu Podatnik zawarłby umowę "trust deed" (będącą odpowiednikiem funkcjonującej w polskim systemie prawnym umowy powiernictwa) dotyczącą udziałów w Spółce z osobą trzecią (powiernikiem). Na mocy umowy trustu Wnioskodawca przekazałby powiernikowi środki, za które zostałyby nabyte bądź objęte udziały w Spółce. Udziały zostałyby zarejestrowane w cypryjskim rejestrze handlowym na powiernika, który władałby nimi w swoim imieniu, ale na rzecz Wnioskodawcy. Umowa trustu zobowiązywałaby powiernika do przekazywania Wnioskodawcy wszelkich pożytków z udziałów w Spółce, w szczególności do przekazywania Wnioskodawcy dywidendy wypłaconej przez Spółkę. Na każde żądanie Wnioskodawcy powiernik byłby zobowiązany do przeniesienia własności udziałów na jego rzecz. Umowa trustu będzie zawarta według prawodawstwa cypryjskiego.
Powiernikiem będzie osoba prawna mająca siedzibę i miejsce zarejestrowania działalności na terytorium Cypru. W przyszłości Spółka może wypłacać dywidendę.
W przypadku scenariusza pierwszego uchwała o podziale zysku i wypłacie dywidendy byłaby podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę jako udziałowca Spółki. Konsekwentnie dywidenda byłaby wypłacana przez Spółkę bezpośrednio Wnioskodawcy jako udziałowcowi Spółki.
Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że nie prowadzi na terytorium Cypru działalności gospodarczej poprzez położony tam zakład ani nie wykonuje w tym państwie wolnego zawodu w oparciu o położoną tam stałą placówkę w rozumieniu polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i dywidenda nie byłaby wypłacana w związku z działalnością takiego zakładu ani stałej placówki.
Czy do wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę od spółki cypryjskiej w zamian za wykonywanie obowiązków związanych z pełnieniem funkcji dyrektora (członka zarządu) bądź dyrektora zarządzającego niebędącego członkiem zarządu, będzie miał zastosowanie art. 16 umowy polsko-cypryjskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej "umowa", "umowa polsko-cypryjska") i czy w konsekwencji, na podstawie art. 24 umowy polsko-cypryjskiej wynagrodzenie to będzie w Polsce zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej "p.d.o.f.") niezależnie od sposobu uregulowania opodatkowania przedmiotowego wynagrodzenia na Cyprze, nawet jeżeli wewnętrzne przepisy na Cyprze nie przewidują opodatkowania takiego wynagrodzenia względem Wnioskodawcy.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż do opodatkowania wynagrodzenia otrzymywanego od spółki cypryjskiej w zamian za wykonywanie obowiązków związanych z pełnieniem funkcji członka zarządu i dyrektora zarządzającego niebędącego członkiem zarządu ma zastosowanie art. 16 umowy polsko-cypryjskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania. W konsekwencji, na podstawie art. 24 umowy wynagrodzenie to powinno by w Polsce zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to ma zastosowanie - zdaniem Wnioskodawcy - niezależnie od faktycznego opodatkowania przedmiotowego wynagrodzenia na Cyprze, zgodnie z wewnętrznymi Regulacjami Cypru. Fakt otrzymywania tego wynagrodzenia wpłynie jedynie na ustalenie stawki podatku w Polsce znajdującej zastosowanie do opodatkowania innych dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej.
Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że prawo cypryjskie daje możliwość powołania osoby trzeciej na członka zarządu w drodze uchwały zgromadzenia wspólników. Powołanie osoby trzeciej na stanowisko dyrektora zarządzającego spółki cypryjskiej następuje na podstawie uchwały jej zarządu. Osoba pełniąca taką funkcje nie jest członkiem zarządu spółki, jednak również prowadzi jej sprawy i zarządza spółką.
Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i - zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlega on w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (tekst jedn.: podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł).
Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W związku z powyższym, w omawianym przypadku zastosowanie znajdują postanowienia umowy polsko-cypryjskiej, której art. 16 stanowi, że "wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim umawiającym się państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim umawiającym się państwie".
Zatem, zgodnie z postanowieniami umowy, Republika Cypryjska jako państwo źródła dochodu członka zarządu/dyrektora zarządzającego ma prawo taki dochód opodatkować, bez względu na to, czy będzie on podlegać opodatkowaniu w Polsce (tekst jedn.: państwie rezydencji).
Z kolei w odniesieniu do unikania podwójnego opodatkowania, art. 24 ust. 1 umowa polsko-cypryjska stanowi, że "jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany na Cyprze, to polska będzie (...) zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania. Dalej art. 24 ust. 4 umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie jest zwolniony z podatku w tym państwie, wówczas to państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania".
W konsekwencji tak długo jak do otrzymywanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia będzie miał zastosowanie art. 16 umowy, będzie ono zwolnione od opodatkowania polskim podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Fakt otrzymania takiego wynagrodzenia będzie miał wpływ jedynie na ustalenie stawki podatku w Polsce od innych dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według odpowiedniej skali podatkowej.
Cytowany wyżej przepis mówi wprawdzie o wynagrodzeniu "dyrektorów (...) z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki". Zatem literalna wykładnia tego artykułu mogłaby prowadzić do wniosku, że jedynie wynagrodzenia dyrektorów osiągane z tytułu członkostwa w organie takim jak rada nadzorcza spółki będą podlegały jego regulacji, a nie będą się tu mieściły wynagrodzenia dyrektorów będących członkami zarządów spółek. Jest to jednak - zdaniem Wnioskodawcy - interpretacja nieprawidłowa.
Należy bowiem zwrócić uwagę na fakt, iż cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak "rada nadzorcza". Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze rady nadzorczej, a co najwyżej "radę dyrektorów". Zatem przepis ten w brzmieniu wynikającym z polskiej wersji umowy polsko-cypryjskiej byłby bezprzedmiotowy w odniesieniu do spółek cypryjskich, a niewątpliwie nie taka była intencja strony cypryjskiej negocjującej omawianą umowę.
W ramach pełnionych funkcji członka zarządu bądź dyrektora zarządzającego, Wnioskodawca będzie uprawniony do reprezentowania spółki cypryjskiej oraz do zarządzania tą spółka. Kompetencje Wnioskodawcy nie będą ograniczone ze względu na funkcję przez niego pełnioną (członek zarządu i dyrektor zarządzający), a ich źródłem będzie umowa spółki cypryjskiej i odpowiednia uchwała.
Jak wskazuje praktyka, na Cyprze (w brzmieniu umowy polsko-cypryjskiej w greckiej wersji językowej) nie ma wątpliwości co do tego, że wynagrodzenia członków zarządu i dyrektorów zarządzających mieszczą się w art. 16 umowy polsko-cypryjskiej, a umowa przyznaje Cyprowi kompetencję opodatkowania wynagrodzeń z tytułu pełnienia funkcji dyrektorów i dyrektorów zarządzających spółek cypryjskich. Gdyby zatem w Polsce przyjąć interpretację omawianego przepisu zgodną z literalnym brzmieniem jego polskiej wersji językowej, umowa prowadziłaby do podwójnego opodatkowania takich dochodów, co byłoby sprzeczne z samym jej celem.
Należy również zweryfikować brzmienie umowy polsko-cypryjskiej w angielskiej wersji językowej. Szczególnie, że sama umowa stanowi, iż została sporządzona w językach polskim, greckim i angielskim, a "w przypadku rozbieżności przy interpretacji tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający" - zgodnie art. 30 umowy.
Artykuł 16 umowy polsko-cypryjskiej w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako "the board of directors" ("rada dyrektorów", termin oznaczający organ posiadający kompetencje zarządcze), który powinien być rozumiany szerzej niż "rada nadzorcza" w rozumieniu przepisów polskiego kodeksu spółek handlowych, a na pewno powinien obejmować zarząd spółki czy dyrektorów reprezentujących spółkę i prowadzących jej sprawy.
Zatem należy uznać, iż polskojęzyczne brzmienie przepisu art. 16 umowy jest mylące i nie może by uznane jako samodzielne źródło interpretacji. Musi być brana tutaj pod uwagę wersja angielskojęzyczna jako rozstrzygająca. Ta z kolei obejmuje postanowieniami art. 16 również wynagrodzenia członków zarządu i dyrektorów zarządzających spółek cypryjskich niebędących członkami rad nadzorczych. Oznacza to, że art. 16 umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka zarządu i dyrektora zarządzającego w spółce prawa cypryjskiego.
Zatem, w związku z tym, iż omawiane wynagrodzenie Wnioskodawcy może podlegać opodatkowaniu i w Polsce (kraj rezydencji, któremu prawo opodatkowania dają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i na Cyprze (kraj źródła, któremu prawo opodatkowania daje art. 16 umowy polsko-cypryjskiej), należy stosować odpowiednią metodę zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. W konsekwencji, zgodnie z przytoczonym powyżej art. 24 ust. 1 umowy polsko-cypryjskiej, w Polsce wynagrodzenie takie będzie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zwolnione. Należy tu zauważyć, iż na powyższe traktowanie, tj. zwolnienie od opodatkowania omawianego wynagrodzenia w Polsce nie może mieć żadnego wpływu czy to wynagrodzenie faktyczne jest opodatkowane na Cyprze, czy też brak jest regulacji dotyczących opodatkowania tam tego rodzaju wynagrodzenia.
Wnioskodawca pragnie wskazać, iż powyższe potwierdza interpretacja Ministra Finansów z 12 września 2006 r. (znak: DD4/PB6/033-0700-MK/JG/06/SM6-3929) odnosząca się do opodatkowania w Polsce dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej, a także inne liczne interpretacje wydane dotąd odnośnie do tej kwestii, tj.m.in. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 listopada 2009 r. (znak: IPPB2/415-509/09-2/LK), z 26 października 2009 r. (znak: IPPB1/415-745/09-5/MT), czy z 21 października 2009 r. (znak: IPPB4/415-517/09-21/JS) i z 20 kwietnia 2010 r. (znak: IPPB4/415-256/10-2/JK).
Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymywane od spółki cypryjskiej z tytułu pełnienia w niej funkcji członka zarządu bądź dyrektora zarządzającego podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy polsko-cypryjskiej. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania stosując tzw. metodę wyłączenia z progresją określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy, przy czym na zwolnienie w Polsce omawianego wynagrodzenia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał żadnego wpływu fakt czy zgodnie z wewnętrznymi przepisami cypryjskimi dla tego typu wynagrodzenia przewidziano opodatkowanie cypryjskim podatkiem dochodowym czy nie.
Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.
W pozostałym zakresie - wydano odrębne rozstrzygnięcie.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Powołane wyżej przepisy - w myśl art. 4a ww. ustawy - stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tym samym podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozważa możliwość zostania udziałowcem spółki cypryjskiej typu company limited by shares czyli spółki będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której będzie pełnił funkcję członka zarządu (alternatywnie dyrektora zarządzającego niebędącego członkiem zarządu) lub innej spółki cypryjskiej, w której nie będzie pełnił funkcji członka zarządu ani dyrektora zarządzającego niebędącego członkiem zarządu.
W myśl art. 16 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), zwanej dalej umową, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.
Zgodnie więc z art. 16 cyt. umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej (radzie dyrektorów) spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w Polsce w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a umowy należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania; w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.
Z treści art. 30 ww. umowy międzynarodowej wynika, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż postanowienia art. 16 cyt. umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako "the board of directors" ("rada dyrektorów"), który powinien być rozumiany szerzej niż "rada nadzorcza" w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 ww. umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka zarządu spółki bądź dyrektora zarządzającego spółką.
Zgodnie zatem z art. 16 ww. umowy, dochód Wnioskodawcy może być opodatkowany na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Nie oznacza, to że Wnioskodawca może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Z art. 16 ww. umowy wynika, że to państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.
Jednakże w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania należy zastosować metodę, o której mowa w art. 24 ust. 1 lit. a i ust. 4 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (wyłączenie z progresją). Oznacza to, iż dochód Wnioskodawcy uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce; przy czym jeżeli Wnioskodawca uzyskałby inne dochody w danym roku podatkowym, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych w Polsce, zgodnie z ww. metodą, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczania stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.
Reasumując, uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu lub alternatywnie - dyrektora zarządzającego w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 ww. umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednakże w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, należy zastosować tzw. metodę wyłączenia z progresją, określoną w art. 24 ust. 1 lit. a cyt. umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasadę tą stosuje się bez względu na to czy wskazany dochód będzie podlegał wg wewnętrznego prawa cypryjskiego opodatkowaniu na Cyprze.
W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, iż interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.