Source: https://interpretacje-podatkowe.org/udzial/itpb4-4511-724-15-kw
Timestamp: 2017-10-21 08:36:34
Legal References Found: art. 14
 art. 9
 art. 21
 art. 10
 art. 17
 art. 30
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 17
 art. 30
 art. 22
 art. 23
 art. 30
 art. 23
 art. 23
 art. 23
 art. 22
 art. 11
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 22
 art. 14
 art. 14
 art. 23
 art. 22
 art. 14
 art. 14
 art. 23
 art. 22
 art. 453
 art. 22
 art. 23
 art. 23
 art. 22
 art. 11
 art. 14

Document Content:
ITPB4/4511-724/15/KW | Interpretacja indywidualna
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów przez Wnioskodawcę, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów będą wydatki na nabycie zbywanych Akcji lub Udziałów w wysokości równowartości wierzytelności o wydanie kwoty pożyczki na rzecz Wnioskodawcy uregulowanej przez Spółkę poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego?
ITPB4/4511-724/15/KWinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu w przypadku zbycia udziałów/akcji – jest prawidłowe.
W dniu 28 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu w przypadku zbycia udziałów/akcji.
Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swych dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wnioskodawca zamierza zaciągnąć u spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce („Spółka”) pożyczkę pieniężną. Pożyczka zostanie wykonana w formie przelewu środków pieniężnych lub w formie spełnienia niepieniężnego świadczenia. W celu zwolnienia się ze swojego zobowiązania do wydania Wnioskodawcy kwoty pożyczki Spółka może wykonać za zgodą Wnioskodawcy inne świadczenie (datio in solutum), tj. przenieść na Wnioskodawcę własność akcji lub udziałów, które Spółka posiada (odpowiednio „Akcje”, „Udziały”). Wartość rynkowa Akcji lub Udziałów odpowiadać będzie wartości zobowiązania Spółki o wydanie kwoty pożyczki na rzecz Wnioskodawcy. Przeniesienie Akcji lub Udziałów na Wnioskodawcę spowoduje wygaśnięcie wierzytelności Wnioskodawcy wobec Spółki o wydanie określonej kwoty pieniężnej.
W przyszłości Wnioskodawca może dokonać odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów.
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów przez Wnioskodawcę, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów będą wydatki na nabycie zbywanych Akcji lub Udziałów w wysokości równowartości wierzytelności o wydanie kwoty pożyczki na rzecz Wnioskodawcy uregulowanej przez Spółkę poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów przez Wnioskodawcę, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów będą wydatki na nabycie zbywanych Akcji lub Udziałów w wysokości równowartości wierzytelności o wydanie kwoty pożyczki na rzecz Wnioskodawcy uregulowanej przez Spółkę poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.
W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.
Stosownie natomiast do art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy zbywane udziały były objęte za wkład niepieniężny, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:
nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.
W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach kapitałowych dokonywanego poza działalnością gospodarczą podatnika, w tym udziałów otrzymanych w drodze datio in solutum, zbywca rozpozna przychód z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania tego przychodu określa się na podstawie art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych różnicuje sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) ze względu na sposób nabycia udziałów (akcji) podlegających zbyciu. Artykuł 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny, zaś art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się do objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład pieniężny lub ich nabycia w inny sposób.
Mając na uwadze powyższą zasadę, zgodnie z którą sposób określenia kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) jest uzależniony od sposobu uprzedniego objęcia lub nabycia tych udziałów (akcji), Wnioskodawca jest zdania, że w celu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca powinien odnieść się do sposobu przeniesienia na Wnioskodawcę Akcji lub Udziałów przez Spółkę w celu uregulowania zobowiązania Spółki. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabędzie Akcje lub Udziały na podstawie czynności prawnej - w drodze wykonania przez dłużnika świadczenia niepieniężnego (wydania Akcji lub Udziałów) w miejsce wykonania świadczenia pieniężnego (określanego jako datio in solutum). W rezultacie nabycie Akcji lub Udziałów przez Wnioskodawcę nastąpi w inny sposób niż objęcie udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny. Zatem Wnioskodawca rozpozna koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości wydatków na ich nabycie.
Zakres znaczenia pojęcia „wydatki na nabycie” o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć szeroko, a więc jako każde ekwiwalentne świadczenie spełnione na podstawie czynności prawnej, w zamian za które doszło do nabycia udziałów (akcji). Aby ustalić znaczenie tego pojęcia w przedmiotowej sytuacji w aktualnym stanie prawnym należy zwrócić uwagę na obowiązujące od dnia 1 stycznia 2015 r. przepisy dotyczące skutków podatkowych datio in solutum.
Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:
Z art. 14 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli dłużnik w celu uregulowania swojego zobowiązania wykonuje świadczenie niepieniężne inne niż to wynikające z dotychczasowego stosunku obligacyjnego, który łączy go z wierzycielem (tzw. datio in solutum), uzyskuje przychód w wysokości wartości uregulowanego zobowiązania, lub wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego, jeśli jest ona wyższa od wartości uregulowanego zobowiązania. Analogiczną zasadę obowiązującą podatników podatku dochodowego od osób prawnych przewiduje art. 14a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 851 ze zm.).
Jak wskazuje ustawodawca w uzasadnieniu do ustawy nowelizującej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzenie do ustawy art. 14 ust. 2e i 2f oraz art. 22 ust. 1d pkt 3 stanowi jedynie „doprecyzowanie” stosowanych już zasad opodatkowania, tj. uznania, iż przeniesienie na wierzyciela przez dłużnika rzeczy, praw lub innych świadczeń stanowi ich odpłatne zbycie. Organy podatkowe i sądy administracyjne odpłatności na rzecz dłużnika ze strony wierzyciela dopatrują się w zwolnieniu dłużnika z dotychczasowego długu w zamian za spełnienie innego świadczenia niewynikającego z dotychczasowego stosunku obligacyjnego między wierzycielem a dłużnikiem.
Skoro zatem w świetle przywołanego powyżej stanowiska spełnieniu świadczenia niepieniężnego w drodze datio in solutum odpowiada świadczenie wzajemne wierzyciela, tj. występuje odpłatność, to należy stwierdzić, iż wierzyciel ponosi wymierny wydatek w związku z nabyciem przedmiotu świadczenia niepieniężnego. Odnosząc powyższą konkluzje o odpłatności do przedmiotowego stanu faktycznego należy wysnuć wniosek, że jeżeli świadczenie niepieniężne, o którym mowa w art. 14 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 14a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polega na przeniesieniu udziałów (akcji), to wierzycielowi można przypisać wydatek na nabycie tych udziałów (akcji) zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którego wysokość doprecyzowuje art. 22 ust. 1d pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Takie rozumienie pojęcia „wydatków” na nabycie w przypadku otrzymania udziałów (akcji) w drodze datio in solutum odpowiada charakterowi prawnemu wprowadzonych regulacji, które potwierdzają, iż datio in solutum nie jest neutralne podatkowo, lecz ma charakter złożony.
Z jednej bowiem strony dochodzi do zdarzenia w postaci odpłatnego (opodatkowanego) zbycia przedmiotu świadczenia niepieniężnego przez dłużnika, a z drugiej strony do ich nabycia przez wierzyciela. Ceną ustaloną między stronami za nabycie udziałów (akcji) jest w tym przypadku wartość wierzytelności istniejącej pierwotnie między stronami tej czynności prawnej.
Analogiczny skutek wystąpiłby zatem, gdyby dłużnik najpierw spełnił świadczenie pieniężne, do którego pierwotnie był zobowiązany, a następnie sprzedał wierzycielowi przedmiot świadczenia niepieniężnego za kwotę odpowiadającą kwocie uregulowanej wierzytelności. Nowowprowadzone przepisy (art. 22 ust. 1d pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 14 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) wprowadzają wobec tego swojego rodzaju fikcję prawną, w ramach której datio in solutum wywołuje skutki takie, jak spłata wierzytelności, a następnie odpłatne zbycie na rzecz wierzyciela przedmiotu świadczenia niepieniężnego.
Z tych względów nie jest zasadne różnicowanie skutków podatkowych, jakie występują przy datio in solutum, od tych jakie występują przy spłacie wierzytelności i następnie sprzedaży określonych rzeczy lub praw. Również tym uzasadnione jest stwierdzenie, że wydatkami na nabycie Akcji lub Udziałów, stanowiącymi koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego ich zbycia, jest wartość wierzytelności uregulowanej przez Spółkę poprzez wydanie tych Akcji lub Udziałów na rzecz Wnioskodawcy.
Stanowisko, zgodnie z którym wydatki na nabycie udziałów (akcji), o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć szeroko, a dla celów określenia kontekstu znaczeniowego tego pojęcia w określonym stanie faktycznym należy posłużyć się regulacją art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 października 2015 r., znak IPPB2/4511-696/15-4/MK.
Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również indywidualne interpretacje podatkowe wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 kwietnia 2015 r., znak ITPB1/4511-41/15/MW oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2015 r., znak IPPB1/4511-65/15-6/KS.
W interpretacji podatkowej wydanej w dniu 14 kwietnia 2015 r., znak ITPB1/4511-41/15/MW Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że: „w przypadku gdy podatnik, który otrzymał świadczenie niepieniężne (w zamian spłaty należności), postanowi odpłatnie zbyć przedmiot tego świadczenia to kosztem podatkowym na moment zbycia tego przedmiotu jest wartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez dłużnika poprzez wykonanie ww. świadczenia. Analogicznie równowartość wierzytelności uregulowana w wyniku instytucji datio in solutum stanowi koszt uzyskania przychodu na moment spłaty otrzymanych w ramach ww. instytucji wierzytelności oraz obligacji.”
Z uwagi na powyższe, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów, kosztem uzyskania przychodu z tego zbycia będą wydatki na nabycie Akcji lub Udziałów w wysokości równowartości wierzytelności uregulowanej przez Spółkę poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego.
W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca stanie się właścicielem akcji/udziałów wskutek wypłaty zaciągniętej pożyczki od Spółki w formie spełnienia niepieniężnego świadczenia (datio in solutum).
Podkreślić należy, że instytucja datio in solutum (z łac. świadczenie w miejsce wykonania) –określana również jako świadczenie zamiast wypełnienia – jest formą umowy uregulowanej w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z tym przepisem (zdanie pierwsze), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.
Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania -poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.
Odnośnie kosztów uzyskania przychodu generalną zasadę formułuje przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na mocy wskazanego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia, albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.
Zgodnie zaś z art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.) w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:
Z powyższego przepisu wynika więc, że w przypadku gdy podatnik, który otrzymał świadczenie niepieniężne (w zamian spłaty należności), postanowi odpłatnie zbyć przedmiot tego świadczenia to kosztem podatkowym na moment zbycia tego przedmiotu jest wartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez dłużnika poprzez wykonanie ww. świadczenia.
Analogicznie równowartość wierzytelności uregulowana w wyniku instytucji datio in solutum stanowi koszt uzyskania przychodu na moment spłaty otrzymanych w ramach ww. instytucji wierzytelności.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przypadku odpłatnego zbycia Akcji lub Udziałów nabytych przez Wnioskodawcę na skutek datio in solutum, kosztem uzyskania przychodu będą wydatki poniesione na nabycie tych Akcji lub Udziałów w wysokości równowartości wierzytelności uregulowanej przez Spółkę poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego na rzecz Wnioskodawcy.
ITPB1/4511-41/15/MW | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Udział > ITPB4/4511-724/15/KW