Source: https://interpretacje-podatkowe.org/napoje/ippp2-4512-267-15-2-rr
Timestamp: 2017-10-17 02:08:21
Legal References Found: art. 14
 art. 41
 art. 41
 art. 5
 art. 41
 art. 41
 art. 41
 art. 146
 FSK

Document Content:
23% stawka podatku na sprzedaż napoju zawierającego kawę (ekstrakt)
IPPP2/4512-267/15-2/RRinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2015 r. (data wpływu 27 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na sprzedaż napoju zawierającego kawę (ekstrakt) – jest nieprawidłowe.
W dniu 27 marca 2015 r wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na sprzedaż napoju zawierającego kawę (ekstrakt).
Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest producentem napoju mlecznego o smaku kawowym - Nescafe Shakissimo (dalej: Produkt). Produkt występuje w różnych odmianach: Latte Cappuccino, Latte Espresso. Wszystkie odmiany, mimo różnego nazewnictwa, mają bardzo zbliżony skład, który różni się głównie procentowym udziałem poszczególnych składników. Produkt sprzedawany jest w opakowaniach o pojemności 190 ml.
W skład napoju mlecznego Latte Cappuccino wchodzą:
mleko odtłuszczone (82,27%)
śmietanka (7,92%)
cukier (5,0%)
odtłuszczone mleko w proszku (3,0%)
kakao w proszku o obniżonej zawartości tłuszczu (0,22%)
kawa (ekstrakt) (0,95%)
substancje zagęszczające: E 407, E 415, E 466, E 460 (0,5%)
regulator kwasowości: E 524
Natomiast w skład napoju mlecznego Latte Espresso:
mleko odtłuszczone (85,21%)
śmietanka (6,0%)
cukier (3,5%)
kawa (ekstrakt) (1,35%)
barwnik: E150C (0,20%)
substancje zagęszczające: E 460, E 466, E 407, E 415
regulator kwasowości: E524
Spółka złożyła wnioski do Urzędu Statystycznego w Łodzi - Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur (dalej: US w Łodzi) o nadanie numeru PKWiU dla wskazanych powyżej rodzajów opisanego Produktu. W odpowiedzi US w Łodzi pismem z dnia 22 stycznia 2015 r. w odniesieniu do napoju mlecznego o smaku kawowym Latte Cappuccino oraz pismem z dnia 10 lutego 2015 r. w odniesieniu do napoju mlecznego Latte Espresso wskazał, iż przedmiotowe rodzaje Produktu powinny być klasyfikowane do pozycji PKWiU 2008 11.07.19.0 - jako „pozostałe napoje bezalkoholowe”.
Czy sprzedaż Produktu opisanego we wniosku powinna być opodatkowana stawką VAT 5% na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 (tj. Dz. U. Nr 177, poz. 1054, dalej jako: „UPTU”)...
Zdaniem Wnioskodawcy, Produkt wskazany w treści wniosku, jako wyrób klasyfikowany do pozycji 31 załącznika 10 do UPTU powinien podlegać opodatkowaniu według stawki 5%.
Jak wskazano we wniosku Produkt wytwarzany przez Wnioskodawcę został przez Urząd Statystyczny zaklasyfikowany do pozycji PKWiU 2008 11.07.19.0 - jako „pozostałe napoje bezalkoholowe”. Zgodnie z art. 41 ust. 2a UPTU - dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%. W załączniku nr 10 pod pozycją 31 wskazano: „Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:
w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego;
W analizowanym przypadku składnikiem Produktu zawierającym tłuszcz mlekowy jest śmietanka.
Produkt Wnioskodawcy jest zatem objęty punktem nr 2 pozycji 31 załącznika nr 10 do UPTU - pozostały napój bezalkoholowy zawierający tłuszcz mlekowy. Ustawodawca ograniczył możliwość zastosowania obniżonej stawki 5%, w przypadku, gdy przy przygotowywaniu napoju zawierającego tłuszcz mlekowy wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju. Zdaniem Wnioskodawcy dla prawidłowej interpretacji tego ograniczenia kluczowe jest właściwe zdefiniowanie użytego przez ustawodawcę pojęcia - napar. Ustawa nie definiuje pojęcia "napar z kawy" w związku, z czym konieczne jest posłużenie się definicją słownikową, zgodnie z którą napar to „płyn otrzymywany przez zalanie wrzątkiem ziół, jagód, liści itp.” (Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN). Jak zostało wskazane we wniosku Produkt Wnioskodawcy nie zawiera w swoim składzie naparu z kawy, lecz ekstrakt. Pojęcie to również nie ma swojej legalnej definicji, zaś słownikowa definicja wskazuje, że jest to „roztwór otrzymany w procesie ekstrakcji chemicznej”
Zgodnie z powyższym należy podkreślić, iż definicje językowe pojęć - napar i ekstrakt z kawy wskazują na dwa różne sposoby (technologie) wytwarzania. Napar z kawy to napój przygotowywany w procesie parzenia ziaren kawowca. Tymczasem ekstrakt z kawy jest otrzymywany w procesie ekstrakcji chemicznej, który nie sprowadza się jedynie do zalania ziaren gorącą wodą. Dodatkowo ekstrakt może występować w postaci płynu lub proszku i jest zwykle mocno skoncentrowany. Jako, że napar jest przyrządzany co do zasady ze świeżych ziaren nie jest mocno skoncentrowany. Dodatkowo ze względu na swoje właściwości (nietrwałość), napar jest przeznaczony bezpośrednio do spożycia po przygotowaniu. Ekstrakt z kolei przechowywany np. w postaci proszku, może być wykorzystywany przy przygotowaniu innych napojów. Z uwagi na powyższe zdaniem Wnioskodawcy oba pojęcia dotyczą całkowicie różnych procesów technologicznych, a przez to nie powinny być ze sobą utożsamiane.
Zdaniem Wnioskodawcy dla prawidłowej interpretacji przedmiotowego ograniczenia w zastosowaniu obniżonej stawki podatku, istotnym oraz niezwykle pomocnym jest fakt, iż z dniem 1 kwietnia 2013 roku jego brzmienie uległo zasadniczej modyfikacji. Kluczowe znaczenie ma również treść uzasadnienia do wprowadzenia przedmiotowej zmiany. W stanie prawnym przed 1 kwietnia 2013 roku punkt 2 pozycji 31 załącznika nr 10 brzmiał - „wyłącznie niegazowane napoje zawierające tłuszcz mlekowy”. W ramach nowelizacji wprowadzono dodatkowe ograniczenie zmieniając treść tego punktu na - „zawierające tłuszcz mlekowy, z wyłączeniem napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju”. Tym samym ustawodawca zdecydował się na ograniczenie możliwości zastosowania obniżonej stawki 5% w odniesieniu do pozostałych napojów bezalkoholowych zawierających tłuszcz mlekowy. W uzasadnieniu do projektu zmian UPTU w przedmiotowym zakresie (ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Z 2013 r., poz. 35)) wskazano, że „Projekt zawiera również zmiany związane z racjonalizacją stosowania stawek obniżonych, które nie wynikają bezpośrednio z konieczności dostosowania się do prawa unijnego. Są to propozycje polegające na racjonalizacji stosowania stawki obniżonej poprzez doprecyzowanie, że każdy napój z wywarem kawy lub herbaty powinien być opodatkowany tak jak kawa czy herbata, gdyż nie kupuje się np. kawy latte dla mleka, ale dla tego specyficznego rodzaju kawy, podanego w odpowiednich proporcjach z dodatkami w postaci mleka”. Z powyższego wynika, iż celem ustawodawcy było uniknięcie sytuacji, w których de facto kawa podawana w różnych konfiguracjach z mlekiem, dla celów podatku od towarów i usług traktowana byłaby jako pozostały napój bezalkoholowych zawierający tłuszcz mlekowy. Ustawodawca słusznie podkreślił w uzasadnieniu, że kupując np. kawę latte, konsument nabywa ją dla specyficznego rodzaju kawy, podanej w odpowiednich proporcjach z dodatkami mleka. To kawa i jej specyficzny smak oraz aromat jest w tym przypadku kluczową determinantą dla kupującego. W dodatku, aby smak i aromat kawy wydobyć konieczne jest uprzednie przygotowanie naparu z kawy, który następnie jest mieszany z dodatkami w postaci mleka (co również zauważa ustawodawca posługując się pojęciem „naparu z kawy”, a nie kawy. Kupując Produkt Wnioskodawcy, konsument jest w pełni świadomy, że nie nabywa kawy z mlekiem, tylko napój mleczny o smaku kawy. Smak ten uzyskiwany jest poprzez zastosowanie śladowych wręcz ilości (ok. 1%) ekstraktu z kawy. Tym samym oba rodzaje produktów nie są wobec siebie żadnymi substytutami, lecz całkowicie odmiennymi artykułami spożywczymi.
Konieczność rozróżnienia pojęcia naparu od ekstraktu, w celu prawidłowego zastosowania przedmiotowego ograniczenia, jest również potwierdzana w szeregu wyroków sądów administracyjnych. Sądy podkreślają (wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt: III SA/Wa 279/14), że „przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle oraz zgodnie z ich literalnym brzmieniem”, zaś „do zasad wykładni literalnej przepisu należy zaś m.in. dyrektywa zakazu wykładni per non est, czyli zakazującej interpretowania przepisów prawnych tak, aby pewne ich fragmenty okazywały się zbędne. W przepisach prawa nie ma bowiem nic niepotrzebnego, nie można zatem tak wykładać prawa, aby pewne jego fragmenty okazały się normatywnie nieistotne”. Dodatkowo w analizowanym przypadku należy również pamiętać o zasadzie zgodnie z którą „wyjątków nie należy interpretować rozszerzająco (exceptiones non sunt extendendae)”. „Skoro więc w przepisie z zastosowania obniżonej stawki podatku VAT wyłączono tylko określone napoje, przy przygotowaniu których wykorzystywany jest napar kawy, to tej treści nie można lekceważyć w procesie rekonstrukcji normy prawnej z interpretowanego przepisu. Można bowiem (i należy) odróżnić napoje sporządzane z wykorzystaniem naparu kawy od tych sporządzanych z wykorzystaniem ekstraktu z niej. (...) napar to płyn otrzymywany przez zalanie wrzątkiem ziół, jagód, liści itp., zaś ekstrakt to wyciąg, chemiczny roztwór otrzymywany w procesie ekstrakcji rozumianej jako chemiczna metoda wyodrębniania określonych składników z mieszanin ciekłych lub stałych za pomocą dobranych selektywnych rozpuszczalników (por. http://sjp.pwn.pl/" class="dcae" target="_blank" rel="nofollow">www.sjp.pwn.pl).
Skoro prawodawca uzależnił zastosowanie danej regulacji od spełnienia określonego warunku, konieczne jest dokonanie wykładni odpowiedniego w tym zakresie przepisu - w tym słów, które nie posiadają definicji legalnej - dla ustalenia, czy przepis znajdzie w danych okolicznościach faktycznych zastosowanie czy też nie.
Zdaniem Sądu, użycie przez ustawodawcę zwrotu nie „kawa” ale „napar z kawy” znacząco zawęża zastosowanie tego przepisu tylko do tych stanów faktycznych, w których dochodzi do wykorzystania - uwzględniając słownikową definicję terminu „napar kawy” - napoju parzonego z palonych i zmielonych ziaren kawowych.”
Analogiczne stanowisko można również znaleźć w wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 lutego 2014 r. sygn. akt: III SA/Wa 2373/13. Konieczność rozgraniczenia pojęć - naparu z kawy oraz ekstraktu dostrzega i potwierdza również Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 29 sierpnia 2014r. sygn. akt: I FSK1250/13 odnosząc się jeszcze do brzmienia punktu 2 pozycji: 31 załącznika nr 10 sprzed nowelizacji, wskazuje, że „napoje składające się m.in. z mleka i kawy, zostały zaklasyfikowane jako „pozostałe napoje bezalkoholowe” z grupowania 11.07.19.0 PKWiU z 2008 r., które uściśla załącznik nr 10 w poz. 31 w pkt 2 jako „pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje: zawierające tłuszcz mlekowy”. Kawa natomiast, zasadniczo kwalifikowana jest do grupowania PKWiU z 2008 r. 10.83.11 (kawa palona i bezkofeinowa). Są to zatem kategorie odrębne. Analogicznie herbata przygotowywana z proszku herbacianego zaliczona do PKWiU 10.89.19.0. (pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane), nie jest tożsama z herbatami: zieloną (niefermentowaną), czarną (fermentowaną) oraz częściowo fermentowaną (PKWiU 10.83.13), czy też ekstraktami, esencjami, koncentratami i preparatami z herbaty (PKWiU 10.83.14)”.
Odnosząc powyższe do uzasadnienia zmian wprowadzonych w drodze nowelizacji UPTU oraz wskazanych wyroków sądów administracyjnych, widać wyraźnie, iż nie jest możliwe interpretowanie obecnego brzmienia punktu 2 pozycji 31 załącznika nr 10 w ten sposób, że wyłącza on możliwość zastosowania obniżonej stawki 5% w stosunku do wszystkich napojów niegazowanych zawierających tłuszcz mlekowy, które zwierają w swoim składzie kawę (bez względu na fakt, czy jest ona zawarta w formie naparu czy ekstraktu). Skoro ustawodawca wskazał wprost pojęcie „napar z kawy”, a jak zostało powyżej wykazane, jest to całkowicie odmienna postać kawy niż ekstrakt, to należy przyjąć, że ograniczenie dotyczy tylko i wyłącznie takiego przypadku. Gdyby celem ustawodawcy było wprowadzenie ograniczania dla wszystkich napojów z dodatkiem kawy (bez względu na jej postać) lub napojów z kofeiną, to znowelizowany punkt 2 pozycji 31 załącznika nr 10 do UPTU brzmiałby np. następująco - „(...) z wyłączeniem napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest ,,napar lub ekstrakt z kawy, lub inna substancja zawierająca kofeinę”. Ustawodawca posłużył się jednak precyzyjnie wybranym pojęciem, przez co zakładając jego racjonalność. Wnioskodawca wywodzi jak na wstępie - Produkt wskazany w treści wniosku, jako wyrób klasyfikowany do pozycji 31 załącznika 10 do UPTU powinien podlegać opodatkowaniu według stawki 5%.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Jednak, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.
Zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.
W załączniku nr 10 do ustawy, w pkt 31 wymienione zostały sklasyfikowane pod symbolem ex 11.07.19.0 Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:
zawierające tłuszcz mlekowy, z wyłączeniem napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju .
Kawa, co do zasady, podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT. Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową określoną w art. 41 ust. 1 ustawy.
Odnosząc się także do wskazanej zasady neutralności podatkowej, wielokrotnie przywoływanej przez Trybunał Sprawiedliwości UE, należy zauważyć, że na jej podstawie podobne (zbliżone) usługi lub towary, które są względem siebie konkurencyjne, powinny być opodatkowane tą samą stawką VAT. Zdaniem Trybunału, państwo członkowskie, które korzysta z uprawnienia do nakładania stawek obniżonych, musi przestrzegać zasady neutralności fiskalnej, która wyklucza zwłaszcza różne traktowanie na użytek podatku VAT podobnych towarów i świadczenia usług, które pozostają ze sobą w relacji konkurencji.
W związku z tym, funkcją powołanej regulacji jest wyłączenie z możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku sprzedaży napojów sporządzanych z naparu kawy i herbaty. Rozumiana ściśle powinna odnosić się do każdego przypadku obrotu tymi towarami.
Pojęcie ekstrakt według ww. internetowego Słownika Języka Polskiego, to „roztwór otrzymany w procesie ekstrakcji chemicznej”, „preparat z takiego roztworu”. Natomiast napar to „płyn otrzymany przez zalanie wrzątkiem ziół, jagód, liści”.
Synonim do słowa „ekstrakt” to wyciąg, esencja, wywar, odwar. Natomiast dla słowa „napar” to ziółka, herbatka, odwar, wywar (www.synonimy.pl).
Zaznaczyć w tym miejscu należy, że ekstrakt kawowy uzyskuje się poprzez proces ekstrakcji chemicznej, w którym podstawowym składnikiem niezbędnym do jego otrzymania są ziarna kawy, natomiast ze świeżego naparu kawy w wyniku odpowiednich procesów powstaje ekstrakt kawowy.
Stąd też nie można twierdzić że ekstrakt kawowy jest zupełnie odmienną postacią kawy, gdyż ekstrakt ten powstaje w procesie, w którym napar kawowy ma kluczowe znaczenie, gdyż występuje on w pierwotnej fazie jego powstawania.
Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest producentem napoju mlecznego o smaku kawowym - Nescafe Shakissimo. Produkt występuje w różnych odmianach: Latte Cappuccino, Latte Espresso. Wszystkie odmiany, mimo różnego nazewnictwa, mają bardzo zbliżony skład, który różni się głównie procentowym udziałem poszczególnych składników. Produkt sprzedawany jest w opakowaniach o pojemności 190 ml.
W skład napoju mlecznego Latte Cappuccino wchodzą: mleko odtłuszczone (82,27%), śmietanka (7,92%), cukier (5,0%), odtłuszczone mleko w proszku (3,0%), kakao w proszku o obniżonej zawartości tłuszczu (0,22%), kawa (ekstrakt) (0,95%), substancje zagęszczające: E 407, E 415, E 466, E 460 (0,5%), regulator kwasowości: E 524
Natomiast w skład napoju mlecznego Latte Espresso: mleko odtłuszczone (85,21%), śmietanka (6,0 %), cukier (3,5%), odtłuszczone mleko w proszku (3,0%), kawa (ekstrakt) (1,35%), barwnik: E150C (0,20%), substancje zagęszczające: E 460, E 466, E 407, E 415, regulator kwasowości: E524.
Wskazane rodzaje Produktu są klasyfikowane do pozycji PKWiU 2008 11.07.19.0 - jako „pozostałe napoje bezalkoholowe”.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku dla sprzedaży ww. Produktu zawierającego kawę (ekstrakt).
W odniesieniu do przeprowadzonej analizy przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży jest Produkt, w skład którego wchodzi kawa (ekstrakt), niezależnie od udziału procentowego, preferencyjna stawka podatku nie znajdzie zastosowania. Ekstrakt kawy jest niczym innym jak zagęszczoną esencją/wywarem z kawy, czyli naparem powstałym na bazie kawy. Zatem w niniejszym przypadku będzie miało zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w pozycji 31 załącznika nr 10 do ustawy.
Dlatego też po uwzględnieniu ww. przepisów, tut. Organ stwierdza, że sprzedawany przez Wnioskodawcę Produkt, w skład którego wchodzi kawa (ekstrakt) nie podlega opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku VAT. Sprzedaż omawianego Produktu (mimo, że mieści się w grupowaniu PKWiU 11.07.19.0), w skład którego wchodzi kawa (ekstrakt), opodatkowana jest podstawową stawką podatku 23%, w myśl art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.
W odniesieniu do powołanych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie III SA/Wa 279/14 oraz III SA/Wa 2373/13 należy stwierdzić, że są one nieprawomocne, natomiast wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego I FSK 1250/13 dotyczy sprzedaży napojów z wykorzystaniem automatów vendingowych, zatem powołane orzeczenia nie mogą przesądzać o utrwalonym orzecznictwie w zakresie wskazanym w niniejszej sprawie.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Napoje > IPPP2/4512-267/15-2/RR