Source: https://www.epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=409288-2017-02-27-dyrektor-izby-skarbowej-w-bydgoszczy-0461-itpb2-4511-959-2016-3-np
Timestamp: 2019-08-25 22:04:50
Legal References Found: art. 14
 art. 14
 art. 3
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 27
 art. 27
 art. 4
 art. 3
 art. 14
 art. 22
 art. 22
 art. 120
 art. 22
 art. 27
 art. 27
 art. 22
 art. 22
 art. 27
 art. 27
 art. 3
 art. 22

Document Content:
Home - Interpretacje podatkowe - 2017.02.27 - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy - 0461-ITPB2.4511.959.2016.3.NP
0461-ITPB2.4511.959.2016.3.NP
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2016 r. (data wpływu 22 listopada 2016 r), uzupełnionym w dniu 20 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz metody proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) – jest prawidłowe.
W dniu 22 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych osiągania dochodów z pracy najemnej na pokładach statków.
Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą w myśl obowiązujących przepisów podatkowych rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada także centrum interesów życiowych. W latach 2014-2015 Wnioskodawca wykonywał pracę na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem i siedzibą w Norwegii. Wykonuje ją także w 2016 r. i zamierza ją kontynuować w latach następnych. Statki, na których Wnioskodawca wykonuje i ma zamiar wykonywać pracę są albo zarejestrowane w norweskim międzynarodowym rejestrze okrętowym - NIS, bądź podnoszą banderę państw trzecich, przy czym w obu przypadkach są one eksploatowane przez przedsiębiorstwo z faktycznym miejscem zarządu w Norwegii. Dochody Wnioskodawcy będą podlegać w Norwegii zwolnieniu spod opodatkowania na mocy przepisów norweskich (w przypadku statków zarejestrowanych w rejestrze NIS) lub brak jest uregulowań odnośnie ich opodatkowania w przepisach norweskich (w przypadku statków pod banderą państw trzecich). W związku z tym, w obu tych przypadkach, Wnioskodawca nie uiszcza w Norwegii podatku z tytułu pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym.
W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazuje, że nie jest bezpośrednio zatrudniony przez armatora statku, na którego pokładzie wykonuje pracę. Zatrudniony jest przez spółkę, która sprawuje zarząd załogowy statku (crew manager). Spółka ta nie eksploatuje statków we własnym imieniu, ale działa w imieniu i na zlecenie ich armatora. Spółka ta wypłaca Wnioskodawcy pensję, zajmuje się też kwestią wydawania i odnawiania certyfikatów marynarskich, szkoleń dla załóg, a także wykonuje inne obowiązki nałożone na nią przez przepisy międzynarodowe, w szczególności Konwencję o pracy na morzu z 2006 r. (Konwencję MLC).
Ostateczne koszty wynagrodzeń poniesionych przez spółkę sprawującą zarząd załogowy statku, są ponoszone przez armatora statku – umowa o zarząd statkiem jest umową odpłatną, przewidującą zwrot zarządcy poniesionych przez niego kosztów – w tym, w szczególności, wynagrodzeń marynarskich (jeżeli obejmuje zarząd załogowy).
W omawianym przypadku mamy zatem do czynienia z tzw. in-house ship management, czyli działalnością spółki sprawującej zarząd załogowy wyłącznie na rzecz podmiotów powiązanych z nią kapitałowo i organizacyjnie w ramach jednej grupy kapitałowej z miejscem faktycznego zarządu w Norwegii. Z powyższego wynika, że miejsce faktycznego zarządu statku, na którym zatrudniony jest Wnioskodawca, znajduje się w Norwegii.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Państwie.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. f) Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią, określenia „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” oraz „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 lit. d) Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią, bez względu na postanowienia lit. a), unikanie podwójnego opodatkowania następuje poprzez zastosowanie odliczenia, o którym mowa w lit. b) niniejszego ustępu (metoda zaliczenia proporcjonalnego), jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Norwegii, jednakże zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, dochód ten jest zwolniony z podatku.
Jeżeli chodzi zaś o zwolnienie dochodu z podatku zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, to Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dotyczy to każdej sytuacji, w której ze względu na przepisy norweskiego prawa nie będzie on obowiązany do zapłaty podatku w Norwegii. Z daleko posuniętej ostrożności Wnioskodawca wskazuje na istniejące różnice w rozwiązaniach i terminologii wewnętrznego podatkowego prawa polskiego i norweskiego, co skutkuje m.in. tym, że pojęć z terminologii polskiego i norweskiego prawa nie można stosować zamiennie.
W obu przypadkach, zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, skutkuje to zwolnieniem dochodu marynarskiego z podatku (por. art. 22 ust. 1 lit. d) Konwencji o UPO z Norwegią), ponieważ w obu tych sytuacjach Wnioskodawca nie będzie obowiązany do zapłaty podatku w Norwegii. W obu przypadkach zastosowanie znajdzie zatem metoda opisana w art. 22 ust. 1 lit. b) Konwencji o UPO z Norwegią.
Czy w związku z uzyskiwaniem przez Wnioskodawcę dochodów, do których zgodnie z art. 22 ust. 1 lit. b) i d) Umowy o UPO z Norwegią oraz art. 27 ust. 9 i 9a updf stosuje się metodę zaliczenia proporcjonalnego, Wnioskodawca, w latach 2014-2016 i następnych, był, jest i będzie uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od tego, czy podatek w państwie źródła został faktycznie pobrany?
Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania pierwszego - do ww. dochodów zagranicznych Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie Konwencja o UPO z Norwegią. Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updf), przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b updf stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
W przypadku Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie też art. 14 ust. 3 Konwencji o UPO z Norwegią, zgodnie z którym, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Państwie (tj. Norwegii).
Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania drugiego - do opodatkowania ww. dochodów Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie metoda zaliczenia proporcjonalnego, gdyż w przypadku zastosowania do dochodów Wnioskodawcy Konwencji o UPO z Norwegią, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 lit. b) i d) ww. Konwencji, zgodnie z którymi, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Norwegii, jednakże zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, dochód ten jest zwolniony z podatku, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Norwegii. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczanego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Norwegii.
Dochody Wnioskodawcy podlegają w Norwegii zwolnieniu spod opodatkowania na mocy przepisów norweskich (w przypadku statków zarejestrowanych w rejestrze NIS) lub brak jest uregulowań odnośnie ich opodatkowania w przepisach norweskich (w przypadku statków pod banderą państw trzecich). W związku z tym, w obu tych przypadkach, Wnioskodawca nie będzie uiszczał w Norwegii podatku z tytułu pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym i oba te przypadki należy interpretować jako przypadki „zwolnienia z podatku zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii”- zgodnie z art. 22 ust. 1 lit. d) Konwencji z Norwegią.
Pojęcie powyższe nie może być interpretowane w oparciu o prawo polskie, ani wiązane z instytucjami polskiego prawa podatkowego, jak np. „obowiązek podatkowy”, „zobowiązanie podatkowe” itp., gdyż polskie organy stosować ani interpretować norweskiego prawa nie mogą (a contario art. 120 O.p.). Tym bardziej, nie mogą też one dokonywać interpretacji prawa norweskiego przez pryzmat polskiej terminologii prawnej. W tej sytuacji, pojęcie „zwolnienia z podatku zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii” powinno być interpretowane po prostu jako brak konieczności zapłaty podatku w Norwegii. Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że w tej sytuacji, zastosowanie znajdzie metoda opisana w art. 22 ust. 1 lit. b) i d) Konwencji o UPO z Norwegią - tj. metoda zaliczenia proporcjonalnego opisana także w art. 27 ust. 9 i 9a updf.
W przypadku zaś założenia, że pojęcie „zwolnienia z podatku zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii” odnosi się tylko do wyraźnego zwolnienia dochodów Wnioskodawcy z podatku w przepisach norweskich, a nie do sytuacji braku w norweskim prawie przepisu regulującego opodatkowanie dochodu, (praca na statkach pod banderą państw trzecich) to uznać należałoby, że w tym drugim przypadku, do dochodów Wnioskodawcy znalazłaby zastosowanie metoda wyłączenia z progresją, która stanowi ogólną zasadę jeżeli chodzi o unikanie podwójnego opodatkowania na mocy ww. Konwencji (art. 22 ust. 1 lit. a) Konwencji o UPO z Norwegią oraz art. 27 ust. 8 updf). Konwencja o UPO z Norwegią w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. nie przewiduje bowiem wyłącznego opodatkowania dochodów marynarskich w Polsce.
Z opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą w myśl obowiązujących przepisów podatkowych rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada także centrum interesów życiowych. Od 2014 r. Wnioskodawca jest zatrudniony na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem i siedzibą w Norwegii, i ma zamiar kontynuować tę pracę w latach następnych.
Statki, na pokładzie których Wnioskodawca wykonuje i ma zamiar wykonywać pracę są albo zarejestrowane w norweskim międzynarodowym rejestrze okrętowym - NIS, albo podnoszą banderę państw trzecich, przy czym w obu przypadkach są one eksploatowane przez przedsiębiorstwo z faktycznym miejscem zarządu w Norwegii.
Dochody Wnioskodawcy podlegają i będą podlegać w Norwegii zwolnieniu spod opodatkowania na mocy przepisów norweskich (w przypadku statków zarejestrowanych w rejestrze NIS) lub brak jest uregulowań odnośnie ich opodatkowania w przepisach norweskich (w przypadku statków pod banderą państw trzecich). W związku z tym, w obu tych przypadkach, Wnioskodawca nie będzie uiszczał w Norwegii podatku z tytułu pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym.
Wnioskodawca nie jest bezpośrednio zatrudniony przez armatora statku, na którego pokładzie wykonuje pracę. Zatrudniony jest przez spółkę, która sprawuje zarząd załogowy statku (crew manager). Spółka ta nie eksploatuje statków we własnym imieniu, ale działa w imieniu i na zlecenie ich armatora. Spółka ta wypłaca Wnioskodawcy pensję, zajmuje się też kwestią wydawania i odnawiania certyfikatów marynarskich, szkoleń dla załóg, a także wykonuje inne obowiązki nałożone na nią przez przepisy międzynarodowe, w szczególności Konwencję o pracy na morzu z 2006 r. (Konwencję MLC).
Wnioskodawca wskazuje, że zarówno spółka sprawująca zarząd załogowy statku, jak i spółka armatorska, która we własnym imieniu eksploatuje w transporcie międzynarodowym statek, na którym zatrudniony jest Wnioskodawca, mają siedzibę w Norwegii. Obie spółki wchodzą w skład tej samej grupy kapitałowej, są również powiązane kapitałowo (przez wspólnych udziałowców) i organizacyjnie (przez wspólnych członków zarządu).
W przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wskazano, że statki, na pokładzie których Wnioskodawca wykonuje i ma zamiar wykonywać pracę są albo zarejestrowane w norweskim międzynarodowym rejestrze okrętowym NIS bądź podnoszą banderę państw trzecich. W obu przypadkach, zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, skutkuje to zwolnieniem dochodów z podatku w Norwegii. W konsekwencji, na podstawie art. 22 ust. 1 lit. d) Konwencji, zastosowanie znajduje metoda odliczenia proporcjonalnego, o której mowa w art. 22 ust. 1 lit. b) Konwencji oraz odpowiednio art. 27 ust. 9 albo ust. 9a ustawy.
W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku, od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.
Reasumując, do dochodów z tytułu pracy wykonywanej na pokładach statków morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w Norwegii, które Wnioskodawca uzyskał w latach 2014-2016 i uzyska w latach następnych znajduje zastosowanie Konwencja z dnia 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz. U. z 2010 r., Nr 134, poz. 899 z późn. zm.) oraz wynikająca z art. 22 ust. 1 lit. b) ww. Konwencji metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia).
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).