Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolki/ibpbi-2-423-1269-14-kp
Timestamp: 2017-09-20 03:57:54
Legal References Found: art. 14
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 15
 art. 93
 art. 93
 art. 15
 art. 15
 art. 15

Document Content:
Rozliczenia przychodów i kosztów powstałych w roku podziału spółki
IBPBI/2/423-1269/14/KPinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 października 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 14 października), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie rozliczenia przychodów i kosztów powstałych w roku podziału spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – jest nieprawidłowe.
W dniu 14 października 2014 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie rozliczenia przychodów i kosztów powstałych w roku podziału spółki.
W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami Spółka dzielona wy-stawia faktury korygujące (in minus oraz in plus), które wynikają z udzielonych kontrahentom rabatów bądź z innych okoliczności skutkujących koniecznością wystawienia faktury korygują-cej. Możliwe jest, że w dniu lub po dniu podziału będzie konieczne wystawienie faktur korygu-jących w stosunku do sprzedaży związanej z działalnością wydzielanej ze Spółki dzielonej ZCP, zrealizowanej do dnia podziału. Możliwe jest również, że w dniu lub po dniu podziału otrzymy-wane będą faktury korygujące zakupy związane ze wspomnianym ZCP za okres przed dniem podziału. Możliwe są wreszcie sytuacje, w których w dniu lub po dniu podziału konieczna bę-dzie korekta złożonych za okres do dnia podziału deklaracji i zeznań podatkowych Spółki dzie-lonej.
Wnioskodawca pragnie wskazać, że na ten moment jest spółką z ograniczoną odpowiedzialno-ścią w organizacji oraz oczekuje na wpis do Krajowego Rejestru Sądowego oraz nadanie numeru identyfikacji podatkowej (NIP). Planowany podział nastąpi po zarejestrowaniu spółki w KRS, uzyskaniu NIP oraz rejestracji spółki jako podatnik VAT czynny.
Spółka przejmująca będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów z tytułu świadczeń zreali-zowanych przed dniem podziału, co do których obowiązek podatkowy (przychód należny) po-wstanie w roku podziału tj. 2015 r. Również Spółka przejmująca będzie uprawniona do rozpo-znania kosztów uzyskania przychodów związanych z ZCP i powstałych oraz potrącalnych w roku podziału tj. 2015 r. W odniesieniu do pytania Nr 2 odpowiednie zastosowanie znajdą uwagi przedstawione w uzasadnieniu stanowiska podatnika dotyczącego pytania Nr 1, tj.:
Spółka dzielona będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów z tytułu świadczeń zrealizo-wanych przed dniem podziału, co do których obowiązek podatkowy (przychód należny) powsta-nie do końca 2014 r. Spółka dzielona będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu związanych z ZCP i powstałych oraz potrącalnych do końca 2014 r. Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej „OP”), osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przy-dzielonymi im w planie podziału, składnikami majątku. Powyższy przepis stosuje się, jeżeli ma-jątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 OP). Uregulowa-nie to jest wyrazem tzw. zasady sukcesji ograniczonej. Oznacza to, że spółka przejmująca jest następcą podatkowym spółki dzielonej, ale tylko w takim zakresie, w jakim prawa i obowiązki podatkowe pozostają w związku z przydzielonymi jej, w planie podziału, składnikami majątku.
iii. nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną (są nadal „stanami otwartymi” na dzień po-działu). A contrario w związku z faktem, że przedmiotem sukcesji są „prawa i obowiązki”, to te z nich które uległy konkretyzacji przed dniem podziału nie będą przedmiotem sukcesji - nie będą miały bowiem przymiotu praw i obowiązków (oraz nie będą „stanami otwartymi”).
Podsumowując, w przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma więc oko-liczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c OP, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obo-wiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mo-gą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku.
W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstał przed dniem wydzielenia lub doty-czy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki po-datkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem ZCP.
Tym samym, jeżeli przychody należne i odpowiednio związane z nim koszty dotyczące działal-ności ZCP powstały w roku podatkowym poprzedzającym rok podziału (tj. dotyczyły zakończo-nego przed dniem wydzielenia roku podatkowego) i zostały rozpoznane przez Spółkę dzieloną, to prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.
Z kolei w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi po-działowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przej-mującego. Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową) zgodnie z art. 93c OP należy bo-wiem rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez Spółkę dzieloną, a niejako przejęcie przez Spółkę przejmującą całości rozli-czeń podatkowych wydzielanej części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem. Wynika z tego, że przedmiotem sukcesji nie będzie mógł być obowiązek rozpoznania przychodów oraz uprawnienie do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów dotyczących roku podatkowego 2014, czyli poprzedzającego rok wydzielenia. Przychody i koszty tego okresu skonkretyzowały się już w Spółce dzielonej i dotyczą roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, w któ-rym nastąpił podział (wydzielenie ZCP). W rezultacie przychody związane z ZCP, w stosunku do których, zgodnie z ustawą o CIT, obowiązek podatkowy (przychód należny) powstał w okre-sie do końca roku podatkowego 2014, powinny być rozpoznane wyłącznie przez Spółkę dzielo-ną. W konsekwencji rozliczenie ewentualnego zobowiązania podatkowego związanego z tymi przychodami dokonane zostanie przez Spółkę dzieloną.
W opinii Wnioskodawcy dla oceny, która ze spółek będzie uprawniona do rozpoznania kosztów związanych z ZCP będzie decydował określony w ustawie o CIT, w szczególności w przepisach art. 15 ust. 4-4e moment, w którym koszt uzyskania przychodów powinien zostać rozpoznany (potrącony z przychodem). Oznacza to, że koszty uzyskania przychodu, których prawo do roz-poznania zgodnie z ustawą o CIT powstało do końca 2014 r. rozpozna wyłącznie Spółka dzielo-na. Dotyczyć to będzie w szczególności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami 2014 roku poniesionych do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, jak również kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (kosztów pośrednich), dotyczących okresu nieprze-kraczającego roku podatkowego, poniesionych w 2014 r. W przypadku kosztów o charakterze pośrednim, dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy Spółka dzielona będzie zobo-wiązana do rozpoznania kosztów w tej części, która przypada na rok 2014, w przypadku gdy nie jest możliwe wyodrębnienie takiej części - w części proporcjonalnie przypadającej na 2014 r.
W szczególności, ponownie podkreślić należy, że w przypadku podziału przez wydzielenie de-cydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c OP, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi Spółce przej-mującej składnikami majątku. Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym wła-śnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki dzielonej – tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem ZCP. Tym samym, w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlega-jącymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie pod-miotu przejmującego. W tym miejscu należy jednak zauważyć, że przedmiotem sukcesji, o któ-rej mowa w powoływanym art. 93c OP będzie obowiązek zadeklarowania przez podmiot dzielo-ny dochodu osiągniętego za rok, w którym nastąpił podział. Mając na uwadze, że okresem rozli-czeniowym w podatku dochodowym od osób prawnych jest w tym wypadku rok podatkowy (który zarówno dla Spółki dzielonej, jak i Spółki przejmującej trwa od 1 stycznia do 31 grudnia), jedynym poprawnym sposobem rozliczenia podziału i ustalenia wysokości dochodu (a zatem również podstawy opodatkowania) za rok, w którym nastąpił podział przez wydzielenie, jest ujęcie przez Spółkę przejmującą wszystkich przychodów i kosztów dotyczących przejmowanego ZCP wygenerowanych w całym roku podatkowym (w którym nastąpił podział). Sukcesja praw-no-podatkowa w rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oznacza bo-wiem obowiązek wykazania w rozliczeniu rocznym spółki, do której została wniesiona (wydzie-lona) ZCP, przychodów i kosztów podatkowych wygenerowanych w trakcie całego roku podat-kowego przez przejętą ZCP. W praktyce oznacza to, że w rozliczeniu rocznym Spółki przejmu-jącej powinien zostać uwzględniony dochód osiągnięty od początku roku do dnia podziału zwią-zany z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku Spółki dzielonej. W rezultacie, obowiązek wykazania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ze Spółki dzielonej ZCP, które zgodnie z ustawą o CIT powstaną w 2015 r., będzie przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej i przejdzie na Spółkę przejmującą. Równocześnie Spółka przejmująca będzie rów-nież sukcesorem w zakresie prawa do wykazania w rozliczeniu rocznym kosztów podatkowych dotyczących ZCP powstałych przed dniem podziału, które będą podlegać rozliczeniu za 2015 r. Sukcesja obejmie całość kosztów związanych z funkcjonowaniem ZCP w Spółce dzielonej, po-zostających do rozliczenia za 2015 r. Powyższe oznacza w praktyce, że w rozliczeniu rocznym Spółki przejmującej powinien zostać uwzględniony dochód osiągnięty od początku roku do dnia podziału związany z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku ZCP Spółki dzielo-nej. W rezultacie przychody związane z ZCP, w stosunku do których, zgodnie z ustawą o CIT, obowiązek podatkowy (przychód należny) powstanie w 2015 r. (w tym również od 1 stycznia 2015 r. do dnia podziału), powinny być rozpoznane wyłącznie przez Spółkę przejmującą. W konsekwencji to Spółka przejmująca rozliczy ewentualne zobowiązania podatkowe związane z tymi przychodami. W odniesieniu natomiast do kosztów podatkowych, będzie decydował okre-ślony w ustawie o CIT, w szczególności w przepisach art. 15 ust. 4-4e, moment, w którym koszt uzyskania przychodów powinien zostać rozpoznany (potrącony z przychodem). Oznacza to, że koszty uzyskania przychodu, których prawo do rozpoznania zgodnie z ustawą o CIT powstanie w 2015 r. (w tym również od 1 stycznia 2015 r. do dnia podziału) rozpozna wyłącznie Spółka przejmująca.
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 10 marca 2014 r. Znak: ITPB3/423-606/13/PS;
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2012 r., Znak: IPTPB3/423-99/12-4/KJ;
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 30 lipca 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-720/13/AP;
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 18 października 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-930/13/SD.
sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jed-nak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e updop, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Odnosząc zatem powyższe przepisy do przestawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przychody z tytułu świadczeń zrealizowanych przez Spółkę dzieloną, co do których przychód należny powstał przed dniem podziału, powinny być rozpoznane przez Spółkę dzieloną. Równocześnie uznać należy, że prawo do uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów, związanych z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, powstałych i skonkretyzowanych zgodnie z updop przed dniem podziału, pozostaje po stronie Spółki dzielonej.
Ponadto informuję, że w zakresie przedstawionych we wniosku pytań oznaczonych Nr 1 i 3-16 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spółki > IBPBI/2/423-1269/14/KP