Source: https://epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=453428-2018-02-13-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-0112-kdil3-3-4011-16-2018-1-mm
Timestamp: 2020-08-15 02:43:45
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 3
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 FSK 
 art. 22
 FSK 
 FSK 
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 221
 art. 22
 art. 22
 FSK 
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 5
 art. 22

Document Content:
Home - Interpretacje podatkowe - 2018.02.13 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0112-KDIL3-3.4011.16.2018.1.MM
0112-KDIL3-3.4011.16.2018.1.MM
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 13 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:
W dniu 13 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 17 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:
Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 i la ustawy PIT. Jest również wspólnikiem spółki cywilnej (dalej: „Spółka”).
Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i administrowania nieruchomościami na własny rachunek, z wyjątkiem budynków o przeznaczeniu mieszkalnym. W tym celu Spółka nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalno-usługowym („Nieruchomość”). Nieruchomość jest budynkiem wolnostojącym, jednokondygnacyjnym niepodpiwniczonym, kryty stropodachem. Budynek wybudowany jest w technologii tradycyjnej. Fundamenty i ściany fundamentowe są betonowe, ściany zewnętrzne konstrukcyjne murowane z cegły pełnej, natomiast stropodach kryty jest papą. Budynek wyposażony jest w instalacje wod.-kan. i elektryczną.
Spółka zamierza uzyskiwać przychody z wynajmu powierzchni biurowo-usługowej z przedmiotowej Nieruchomości. Niemniej jednak obecny stan techniczny zakupionej Nieruchomości wymaga poniesienia nakładów do osiągnięcia określonego standardu, niezbędnego w istocie do jej funkcjonowania na rynku nieruchomości przeznaczonych na wynajem zgodnie z panującą na rynku konkurencją podmiotów, których przedmiotem działalności jest gospodarowanie i administrowanie zasobami nieruchomościowymi przeznaczonymi na wynajem.
W tym celu Spółka zleciła wyspecjalizowanemu podmiotowi przygotowanie projektu budowlanego. Projekt ten został sporządzony zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa budowlanego oraz zasadami wiedzy technicznej. Zgodnie z zapisami w projekcie przedmiotem zamierzenia inwestycyjnego jest realizacja na terenie działki o numerze ewid. 5/2 w X budynku o funkcji biurowej i usługowej oraz niezbędnej infrastruktury technicznej wymaganej do jego obsługi. Działka jest zabudowana istniejącym, jednokondygnacyjnym, nieużytkowanym budynkiem oraz w pełni uzbrojona. Od strony południowej i wschodniej sąsiaduje bezpośrednio z drogami publicznymi.
Zgodnie z zapisami w projekcie budowlanym na terenie objętym opracowanie przewiduje się przebudowę istniejącego budynku na budynek dwukondygnacyjny o funkcji biurowo-usługowej (na parterze usytuowane będą lokale usługowe przeznaczone do wynajmu, natomiast na piętrze lokale biurowe), wykonanie utwardzonego dojazdu/dojścia, usytuowanie miejsca na pojemniki z odpadkami, wykonanie miejsc postojowych dla samochodów osobowych, wykonanie zjazdu z drogi publicznej, przebudowę przyłącza wodociągowego, wykonanie przyłącza i doziemnej instalacji kanalizacji deszczowej, wykonanie doziemnej instalacji gazowej, wykonanie przyłącza i doziemnej instalacji kanalizacji sanitarnej, wykonanie wewnętrznej linii zasilającej. Budynek lokalizuje się względem granic działki zgodnie z obowiązującymi przepisami – warunkami technicznymi oraz warunkami zawartymi w decyzji o warunkach zabudowy.
Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwości odnośnie zasad kwalifikacji podatkowej na gruncie przepisów ustawy PIT planowanych przedsięwzięć dotyczącej adaptacji Nieruchomości do nowych funkcji handlowo-usługowych.
Z kolei za cenę nabycia środka trwałego zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy PIT uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
Zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy PIT za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Zdaniem Wnioskodawcy czynności, które mają być dokonane celem zwiększenia jej funkcji użytkowych i przystosowania do możliwości najmu zgodnie z obecnymi standardami panującymi na rynku nieruchomości przeznaczonych na wynajem, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio, lecz zwiększają wartość początkową budynku, gdyż w wyniku jego modernizacji oraz adaptacji zwiększy się ich wartość użytkowa, która pozwoli podatnikowi na dostosowaniu się do rynku nieruchomości komercyjnych oraz konkurowaniu z innymi podmiotami, których przedmiotem działalności jest najem nieruchomości.
W wyroku WSA w Łodzi z dnia 21 lipca 2015 r. (sygn. I SA/Łd 402/15), dotyczącego zasadności uznania przeprowadzonych prac modernizacyjnych jako zwiększających wartość początkową środka trwałego sąd zauważył, iż: „Nie zyskał aprobaty sądu również pogląd organu, że w takiej sytuacji znaleźć zastosowanie powinien art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f. Przepis ten jednoznacznie swym zakresem obejmuje sytuację, gdy daną rzecz (w tej sprawie budynek) można zakwalifikować jako środek trwały, a więc kompletny i zdatny do użytku, który w takiej postaci ulega następnie ulepszeniu na skutek przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, o czym stanowi użycie przez ustawodawcę czasu przeszłego (jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu), a więc zakłada się, że były już wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Tymczasem w tej sprawie wydatki ponoszone były na budynek nie będący środkiem trwałym, co wydaje się być niespornym i z którego to braku właściwych cech nie można było ująć go w prowadzonej w tym celu ewidencji. Dlatego też nieuprawnione jest dowodzenie, że strona powinna ustalić wartość budynku na podstawie ceny nabycia powiększonej o koszty ulepszenia w oparciu o ten przepis. W piśmiennictwie podnosi się, że wartość początkową środków trwałych podwyższają wydatki na ich ulepszenie. Wydatkami na ulepszenie są wydatki powodujące zwiększenie wartości użytkowej tych środków z dnia ich przekazania do używania (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki Komentarz do art. 22(g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych LEX 2014). Także i ten autor podnosi, że czynnością poprzedzającą podwyższanie wartości początkowej środków trwałych w wykonaniu czynności opisanych w dyspozycji art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f. jest uprzednie ich przekazanie do używania”.
Następnie sąd zauważył, iż: „w okolicznościach przedmiotowej sprawy budynek wprowadzono do ewidencji, jako pełnoprawny środek trwały dopiero w 2001 r., a zatem wszystkie wydatki ulepszające nie mogły powiększać jego wartości początkowej w rozumieniu tego przepisu, gdyż nie był on wcześniej środkiem trwałym. Przepis ten nie stanowi o ustalaniu wartości początkowej środka trwałego lecz o jej powiększaniu. NSA w wyroku z dnia 25 marca 2014 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 874/12 wyraził słuszny pogląd, że w sytuacji gdy «ulepszenia» dokonano przed przyjęciem przez podatnika środka trwałego do używania i przed wpisaniem go (po raz pierwszy) do ewidencji środków trwałych, to poniesione nakłady zwiększają wartość początkowa tego środka ustaloną metodami wskazanymi we wcześniejszych ustępach art. 22g u.p.d.o.f. Podobnie stanowisko zajął NSA wyroku z dnia 14 marca 2013 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 1541/11”.
Zdaniem Wnioskodawcy powyższy wyrok w sposób bezpośredni można odnieść do sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku. Nieruchomość będąca własnością podatnika spełniać będzie definicję środka trwałego, a środek trwały zostanie wprowadzany do ewidencji po dokonaniu w nim prac wskazanych w stanie faktycznym, polegających na modernizacji i adaptacji, poprzez przebudowę, rozbudowę oraz nadbudowę środka trwałego oraz jego adaptacji w związku z przystosowaniem do panujących na rynku najmu warunków oraz oczekiwań wynajmujących.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16.10.2012 r. (sygn. IPPB5/423-641/12-3/RS) wyjaśnił różnicę pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont oraz na ulepszenie środka trwałego twierdząc, iż: „remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych”.
Z kolei w wyjaśnieniu Ministra Finansów (sygn. PO 3/722-160/94/) informuje on, iż „do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki na ich:
Potwierdza to wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2013 r. (sygn. II FSK 1031/11) wypowiedział się w sposób następujący: „Nie można zatem zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 22g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 22g ust. 4 u.p.d.o.f. przez ich niezastosowanie w sprawie. Pierwszy z wymienionych przepisów stanowi, że za wartość początkową środków trwałych (...) uważa się, w razie wytworzenia we własnym zakresie, koszt wytworzenia, a drugi precyzuje, co uważa się za koszt wytworzenia. Wbrew ocenie organu interpretacyjnego przepisy te nie miały w sprawie zastosowania, ponieważ skarżący nie wytworzył we własnym zakresie środka trwałego, który zamierzał amortyzować z zastosowaniem indywidualnie ustalonej stawki amortyzacyjnej, ale nabyty wcześniej środek trwały ulepszył”.
W ocenie Wnioskodawcy jest on uprawniony do zastosowania 10% stawki amortyzacyjnej dla budynku, zgodnie z art. 22j ust.1 pkt 3 ustawy PIT.
W przypadku ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy PIT podatnicy, z zastrzeżeniem art. 221, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 nie może być krótszy niż 10 lat, z wyjątkiem:
Zgodnie z art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za: 1) używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub 2) ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
W wyroku WSA w Szczecinie z dnia 25 lutego 2016 r. (I SA/Sz 1291/15) czytamy, iż: „wskazać należy, że zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest możliwe wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania je za środek trwały. Stawkę tę można stosować dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika lub dla ulepszonych środków trwałych, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uległy ulepszeniu. Zauważyć przy tym należy, że wynikająca z art. 22j u.p.d.o.f. możliwość stosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla używanych lub ulepszonych lokali jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika”.
Jak wynika z powyższego wyroku oraz obowiązujących przepisów, indywidualna stawka amortyzacji możliwa jest do zastosowania, gdy składnik majątkowy zostaje po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji danego podatnika. Ponadto środek trwały powinien być używany przed nabyciem lub ulepszony przed wprowadzeniem go do ewidencji środków trwałych.
W interpretacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 29 grudnia 2004 r. (sygn: P-3/423-31/04) stwierdza się, iż: „w przypadku, gdy w budynku, będącym własnością podatnika, dokonuje on prac o charakterze budowlanym, podatnik musi ustalić, czy mają one charakter remontowy czy ulepszeniowy. Wydatki na prace remontowe nie podwyższają wartości użytkowej budynku, a zatem mogą być bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.
Do możliwości zastosowania indywidulanej stawki amortyzacyjnej dla budynku w przypadku jego rozbudowy wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 22 stycznia 2013 r. (sygn. II FSK 1031/11), oddalając tym samym skargę kasacyjną Ministra Finansów. W wyroku sąd stwierdził, że: „Jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny, z treści art. 22j ust. 1 u.p.d.o.f. wynikają dwie przesłanki, których wystąpienie warunkuje ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjnej: środek trwały musi być po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji środków trwałych danego podatnika oraz musi to być środek trwały używany lub ulepszony. Organ interpretacyjny nie kwestionuje spełnienia przez skarżącego pierwszej przesłanki, natomiast argumentacji skarżącego o ulepszeniu przez niego środka trwałego, który zamierza amortyzować z zastosowaniem indywidualnej stawki amortyzacyjnej, przeciwstawia twierdzenie o wytworzeniu przez skarżącego tego środka trwałego, ponieważ zakupiona nieruchomość uzyskała nową funkcję użytkową. Należy w związku z tym zauważyć, że skarżący zasadnie odwołuje się do utrwalonej w praktyce orzeczniczej definicji ulepszenia, opartej na treści art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f. a określonej w załączniku do pisma Ministerstwa Finansów z dnia 13.03.1995 r. (PO3-722-160/94), na podstawie której można stwierdzić, że ulepszenie środka trwałego to zarówno przebudowa, to jest wykonanie prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych, jak i adaptacja, to jest wykonanie prac mających na celu przystosowanie go do innych celów, niż jego pierwotne przeznaczenie oraz rozbudowa, to jest wykonanie prac powodujących jego powiększenie. Dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych (przebudowa) przez wykonanie prac mających na celu przystosowanie budynku do innych celów, niż pierwotnie był przeznaczony (adaptacja) i jego powiększenie (rozbudowa), w rezultacie doprowadziło do stworzenia wprowadzonego do ewidencji środka trwałego w postaci jednego obiektu handlowego posadowionego na trzech posiadanych przez skarżącego działkach gruntu, jednak w oparciu o obiekt (budynek) istniejący i funkcjonujący wcześniej na jednej z tych działek. Prowadzi to do wniosku, że ulepszenie, o jakim mówi skarżący powołując się na brzmienie art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f., w istocie odpowiada pojęciu wytworzenia, którym posługuje się organ interpretacyjny. To, że wskutek przeprowadzonych ulepszeń powstał obiekt innej kategorii, co akcentuje organ interpretacyjny, jest więc naturalnym, przewidzianym przez prawo podatkowe i akceptowanym przez nie efektem ulepszenia, skoro do jego przejawów należy także dostosowanie obiektu do zmienionych potrzeb funkcjonalnych lub użytkowych, przystosowanie go do wykorzystania w innym celu, nadanie mu nowych cech użytkowych, czy wreszcie jego rozbudowę. W konsekwencji, jeżeli nakłady poczynione przez skarżącego mogą być uznane za ulepszenie, może on skorzystać z możliwości, jakie w zakresie ustalenia indywidualnych stawek amortyzacyjnych daje art. 22j ust. 1 u.p.d.o.f”.
Dodatkowo w tym miejscu należy podkreślić, że w analogicznej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z dnia 15 grudnia 2017 r. uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.
Natomiast jak stanowi art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.
Zgodnie z art. 22g ust. 17 ww. ustawy: jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej (dalej „Spółka”). Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i administrowania nieruchomościami na własny rachunek, z wyjątkiem budynków o przeznaczeniu mieszkalnym. Spółka nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalno-usługowym („Nieruchomość”). Nieruchomość na moment nabycia spełnia definicję środka trwałego, tj. jest kompletna i zdatna do użytku. Niemniej jednak obecny stan techniczny zakupionej Nieruchomości wymaga poniesienia nakładów do osiągnięcia określonego standardu, niezbędnego w istocie do jej funkcjonowania na rynku nieruchomości przeznaczonych na wynajem. W związku z tym Spółka zamierza dokonać szeregu prac budowlanych zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę obejmującymi prace geologiczne na zakupionej nieruchomości oraz przebudowę, rozbudowę, a także nadbudowę budynku oraz rozbudowę i adaptację istniejącej powierzchni budynku celem zwiększenia jej funkcji użytkowych i przystosowania do możliwości najmu. Działka jest zabudowana istniejącym, jednokondygnacyjnym, nieużytkowanym budynkiem oraz w pełni uzbrojona. Zgodnie z zapisami w projekcie budowlanym na terenie objętym opracowaniem przewiduje się przebudowę istniejącego budynku na budynek dwukondygnacyjny o funkcji biurowo-usługowej (na parterze usytuowane będą lokale usługowe przeznaczone do wynajmu, natomiast na piętrze lokale biurowe), wykonanie utwardzonego dojazdu/dojścia, usytuowanie miejsca na pojemniki z odpadkami, wykonanie miejsc postojowych dla samochodów osobowych, wykonanie zjazdu z drogi publicznej, przebudowę przyłącza wodociągowego, wykonanie przyłącza i doziemnej instalacji kanalizacji deszczowej, wykonanie doziemnej instalacji gazowej, wykonanie przyłącza i doziemnej instalacji kanalizacji sanitarnej, wykonanie wewnętrznej linii zasilającej. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej dłużej niż rok. Wnioskodawca zamierza wprowadzić ją do ewidencji środków trwałych i wartości materialnych i prawnych. W momencie przyjęcia do użytkowania Nieruchomość zostanie zakwalifikowana wg KŚT do grupy 1 podgrupy 10 rodzaju 103 jako budynek handlowo-usługowy. Przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ulepszenie stanowić będą co najmniej 30% wartości początkowej.