Source: https://interpretacje-podatkowe.org/amortyzacja/0111-kdib1-2-4010-368-2017-1-ph
Timestamp: 2018-04-22 01:03:53
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 9
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 4
 art. 16
 art. 4
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 9
 art. 16

Document Content:
0111-KDIB1-2.4010.368.2017.1.PH | Interpretacja indywidualna
♦ › Amortyzacja › 0111-KDIB1-2.4010.368.2017.1.PH
W zakresie uznania wartości firmy za wartość niematerialną i prawną oraz możliwości jej amortyzowania
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 października 2017 r. (data wpływu 27 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wartości firmy za wartość niematerialną i prawną oraz możliwości jej amortyzowania – jest prawidłowe.
W dniu 27 października 2017 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wartości firmy za wartość niematerialną i prawną oraz możliwości jej amortyzowania.
Spółka działa na rynku usług medycznych i jest jednym z wiodących operatorów pracowni diagnostyki obrazowej. Spółka rozwija się między innymi poprzez nabywanie pracowni diagnostyki obrazowej wykonujących usługi rezonansu magnetycznego, tomografii komputerowej, czy też usług USG, RTG od podmiotów trzecich. Spółka była członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej utworzonej na podstawie umowy z dnia 13 września 2012 roku w latach 2013 oraz 1-szym kwartale 2014 oraz jest członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej utworzonej na podstawie umowy z dnia 29 września 2015 roku na lata 2016-2018. W ramach obu podatkowych grup kapitałowych Spółka pełniła (pełni) rolę reprezentującej podatkową grupę kapitałową wobec organów podatkowych.
Dnia 1 lutego 2013 roku Spółka nabyła, na podstawie umowy sprzedaży zawartej z niepowiązaną spółką akcyjną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci pracowni rezonansu magnetycznego (ZCP1).
Dnia 30 grudnia 2016 roku Spółka nabyła, na podstawie umowy sprzedaży zawartej ze swoją spółką zależną, członkiem podatkowej grupy kapitałowej utworzonej razem ze Spółką, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci sześciu pracowni diagnostyki obrazowej, tj.:
Pracowni Rezonansu Magnetycznego, w A,
Pracowni Tomografii Komputerowej, w A,
Pracowni Tomografii Komputerowej, w B,
Pracowni rentgenodiagnostyki ogólnej, w A,
Pracowni rentgenodiagnostyki ogólnej, w B,
Pracowni USG, w B
(dalej ZCP2).
W przypadku zakupu obu zorganizowanych części przedsiębiorstwa (łącznie ZCP lub osobno odpowiednio ZCP1 lub ZCP2), cena za ZCP została ustalona na poziomie rynkowym, tj. odpowiadała rynkowej (godziwej) wartości ZCP.
W przypadku zakupu obu ZCP wartość rynkowa składników majątku danej ZCP była niższa niż cena zakupu. Wobec powyższego, w przypadku zakupu obu ZCP powstała wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT).
Cena sprzedaży ZCP1 została, zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, w całości zarachowana jako przychód należny sprzedającego.
Cena sprzedaży ZCP2 została w całości zarachowana jako przychód należny sprzedającego powiązanego ze Spółką podmiotu. W księgach sprzedającego nie była na moment sprzedaży wykazywana wartość firmy ZCP2 (nie była również nigdy wcześniej amortyzowana przez sprzedającego), wobec czego wartość firmy nie stanowiła z perspektywy sprzedającego kosztu uzyskania przychodu. Innymi słowy, przychód sprzedającego z tytułu sprzedaży ZCP2, w części odzwierciedlającej wartość firmy, nie został przez sprzedającego obniżony o koszty uzyskania przychodu.
Po zakupie ZCP Spółka przyjęła składniki majątku ZCP do używania oraz w tym samym miesiącu wprowadziła nabyte w ramach ZCP środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne do prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (EŚT). Jednakże Spółka wprowadziła do EŚT wartość firmy ZCP1 oraz wartość firmy ZCP2 dopiero w roku 2017.
Czy wartość firmy powstała w związku z kupnem ZCP1 stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji?
Czy wartość firmy powstała w związku z kupnem ZCP2 stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji?
Czy Spółka ma prawo do rozpoczęcia amortyzacji wartości firmy ZCP1 oraz wartości firmy ZCP2 począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym obie wartości firmy zostaną wprowadzone do Ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych?
Wartość firmy powstała w związku z kupnem ZCP1 stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji.
Zdaniem Spółki wartość firmy powstała w związku z kupnem ZCP2 stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji.
Zdaniem Spółki ma ona prawo do rozpoczęcia amortyzacji wartości firmy ZCP1 oraz wartości firmy ZCP2 począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym obie wartości firmy zostaną wprowadzone do EŚT.
Zdaniem Spółki przepisy regulujące funkcjonowanie podatkowych grup kapitałowych nie różnicują zasad amortyzacji w zależności od tego czy środek trwały lub wartość niematerialna i prawna została nabyte w czasie trwania podatkowej grupy kapitałowej. Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT) nie zawiera szczególnych przepisów regulujących zasady amortyzacji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w razie nabycia ich od członka tej samej podatkowej grupy kapitałowej.
Również w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów w kontekście transakcji realizowanych pomiędzy członkami tej samej podatkowej grupy kapitałowej co do zasady nie istnieje regulacja szczególna. Wobec powyższego Spółka przedstawia własne stanowisko w odniesieniu do pytań oznaczonych jako 1 i 2 wspólnie.
Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT wartość firmy powstała w wyniku nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze kupna stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji. Nie ulega wątpliwości, że ustawodawca pod pojęciem „w drodze kupna” rozumie nabycia na podstawie umowy sprzedaży, czyli innymi słowy zakup.
W przedstawionym stanie faktycznym, obie ZCP zostały przez Spółkę kupione.
W opinii Spółki, wartość firmy ZCP1 oraz wartość firmy ZCP2, powstałe w wyniku zakupu przez Spółkę zorganizowanych części przedsiębiorstwa, tj. odpowiednio ZCP1 oraz ZCP2, stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. B (winno być „a” – przyp. tut. Organu) ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy o CIT, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.
Wartość firmy powstała w wyniku nabycia (zakupu) zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest składnikiem majątku, o którym mowa w art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, tj. wartością niematerialną i prawną. Z uwagi na specyfikację wartości firmy jako wartości niematerialnej i prawnej należy przyjąć, że momentem przyjęcia wartości firmy do używania jest moment przyjęcia do używania pozostałych składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład nabytej (kupionej) zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W odniesieniu do wartości firmy powstałej w wyniku nabycia ZCP1 oraz wartości firmy powstałej w wyniku nabycia ZCP2, za miesiąc przyjęcia ich do używania należy uznać odpowiednio luty 2013 roku oraz grudzień 2016 roku. W związku z powyższym, na podstawie cytowanego wyżej art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o CIT Spółka miała prawo do wprowadzenia do EŚT wartości firmy powstałej w wyniku nabycia ZCP1 oraz wartości firmy powstałej w wyniku nabycia ZCP2, odpowiednio w lutym 2013 roku oraz grudniu 2016 roku. Jednakże, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka nie wprowadziła obu wartości firmy do Ewidencji odpowiednio w roku 2013, ani 2016, lecz uczyniła to dopiero w roku 2017. W opinii Spółki niewprowadzenie wartości niematerialnej i prawnej do EŚT w miesiącu przyjęcia danej wartości niematerialnej i prawnej do używania nie pozbawia podatnika prawa do wprowadzenia jej do EŚT w późniejszej dacie. Wprowadzenie składnika majątku do EŚT przewiduje wyraźnie art. 16d ust. 2 zdanie drugie ustawy o CIT, zgodnie z którym późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.
Wprowadzenie wartości firmy do ewidencji, zostało uznane za ujawnienie tych wartości niematerialnych i prawnych.
Analizowany wyżej przepis art. 16d ust. 2 ustawy o CIT koresponduje z przepisem art. 16h ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym odpisów amortyzacyjnych dokonuje się:
od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów;
od zamówionego przez armatora taboru transportu morskiego w budowie, o którym mowa w art. 16a ust. 2 pkt 4, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym armator poniósł wydatki (w tym dokonał wpłat zaliczek) na budowę taboru w wysokości co najmniej 10% wartości kontraktowej odrębnie dla każdego obiektu tego taboru; wartość kontraktową, o której mowa w niniejszym punkcie, ustala się na dzień zawarcia umowy na budowę danego obiektu;
Mając na uwadze to, że Spółka wprowadziła wartość firmy powstałej w wyniku nabycia ZCP1 oraz wartość firmy powstałej w wyniku nabycia ZCP2 w późniejszym terminie niż w miesiącu przyjęcia obu wartości niematerialnych i prawnych do używania, w opinii Spółki odpisy amortyzacyjne będą dokonywane zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartość firmy powstałej w wyniku nabycia ZCP1 oraz wartość firmy powstałej w wyniku nabycia ZCP2 zostały wprowadzone do EŚT.
Na wstępnie należy podkreślić, że przedmiotem interpretacji nie było ustalenie, czy nabyte przez Wnioskodawcę składniki majątku stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa. Okoliczność tę przyjęto jako element stanu faktycznego.
Kosztami uzyskania przychodów są zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.
W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.
Zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o CIT, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną.
W myśl art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
Cenę nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, należy skorygować, stosownie do art. 16g ust. 5 tej ustawy, o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
Zgodnie z art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, składniki majątkowe to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3
Mając na uwadze ww. definicję składników majątkowych zawartą w art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, w przedmiotowej sprawie wartością firmy, w rozumieniu przepisów tej ustawy, będzie dodatnia różnica pomiędzy ceną nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa a wartością rynkową wchodzących w jej skład aktywów w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszonych o przejęte długi związane funkcjonalnie z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.
Wartość firmy podlega zaliczeniu w koszty podatkowe, jako wartość niematerialna i prawna podlegająca amortyzacji, tylko w sytuacjach wskazanych w art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem wartość firmy podlega amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:
Powyżej przywołany art. 16c pkt 4 ustawy o CIT stanowi, że wartość firmy nie podlega amortyzacji, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2.
Z treści art. 16b ust. 2 pkt 2 oraz art. 16c pkt 4 ustawy o CIT wynika zatem, że ustawodawca określił zamknięty katalog przypadków, które uprawniają do podatkowej amortyzacji wartości firmy. Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, prawo do amortyzacji wartości firmy przysługuje podatnikowi m.in. wówczas, gdy nabywa on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w drodze kupna.
W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca w lutym 2013 r. oraz grudniu 2016 r. dokonał zakupu zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Wnioskodawca wskazał, że nabycia zostały dokonane po cenach wyższych niż rynkowe wartości składników majątku wchodzących w skład zorganizowanych części przedsiębiorstwa.
W świetle powyżej przywołanych przepisów stwierdzić należy, że doszło do powstania wartości firmy będącej wartością niematerialną i prawną w rozumieniu ustawy o CIT.
Okoliczność dokonania zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa od członka tej samej grupy kapitałowej pozostaje bez wpływu na powyższą konstatację. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zagadnień objętych zakresem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i Nr 2 należy uznać za prawidłowe.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.
W myśl ust. 1 pkt 4 powyżej przywołanego przepisu, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
W przedstawionym stanie faktycznym wskazano, że po zakupie zorganizowanych części przedsiębiorstwa Spółka przyjęła składniki majątku zorganizowanych części przedsiębiorstwa do używania oraz w tym samym miesiącu wprowadziła nabyte w ramach zorganizowanych części przedsiębiorstwa środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne do prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Natomiast wartość firmy powstała w związku z nabyciem zorganizowanych części przedsiębiorstwa została przez Wnioskodawcę wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dopiero w roku 2017.
Przedmiotem pytania oznaczonego Nr 3 we wniosku o wydanie interpretacji, jest określenie właściwego momentu rozpoczęcia amortyzacji wartości firmy powstałej w wyniku zakupu ZCP1 a także ZCP2.
W świetle powyżej przywołanych przepisów, rozpoczęcie amortyzacji ww. wartości powstałych w związku z nabyciem zorganizowanych części przedsiębiorstwa następuje począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym obie wartości firmy zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Tym samym należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3.
0111-KDIB1-2.4010.368.2017.1.PH
0115-KDIT3.4011.206.2017.2.MPŁ | Interpretacja indywidualna
IBPB-1-2/4510-762/15/BKD | Interpretacja indywidualna