Source: https://interpretacje-podatkowe.org/stawka-amortyzacji/ibpbi-2-423-293-12-pc
Timestamp: 2018-08-14 15:50:24
Legal References Found: art. 16
 art. 14
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16

Document Content:
♦ › Stawka amortyzacji › IBPBI/2/423-293/12/PC
Czy w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego Spółce przysługuje prawo do dokonywania modyfikacji indywidualnych stawek amortyzacyjnych w granicach zakreślonych w art. 16j updop?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zmiany stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych - jest nieprawidłowe.
W dniu 20 marca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zmiany stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wykorzystuje składniki majątku, które zostały przez nią nabyte oraz wykazane w ewidencji środków trwałych. W przypadku niektórych składników majątku, Spółka zdecydowała się zastosowanie indywidualnych stawek amortyzacyjnych na podstawie art. 16j updop. W związku z sytuacją gospodarczą oraz koniecznością dostosowania do niej polityki firmy, w chwili obecnej Spółka rozważa obniżenie stosowanych stawek indywidualnych. W przyszłości, w miarę zmiany sytuacji ekonomicznej, Spółka przewiduje podwyższenie stawek poprzez powrót do stawek wyjściowych lub poprzez podwyższenie w taki sposób aby zachować minimalne okresy amortyzacji wskazane w przepisie art. 16j updop.
Czy w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego Spółce przysługuje prawo do dokonywania modyfikacji indywidualnych stawek amortyzacyjnych w granicach zakreślonych w art. 16j updop...
Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy prawa podatkowego nie zakazują zmiany uprzednio przyjętych indywidualnych stawek amortyzacyjnych o ile zmiany te mieszczą się w granicach ustalonych w art. 16j updop (tj. o ile nie spowodują skrócenia okresu amortyzacji względem okresów przyjętych w tym przepisie), a przemawia za tym wykładnia literalna, celowościowa oraz historyczna.
Kwestie dotyczące zasad stosowania przez podatników indywidualnych stawek amortyzacyjnych zostały uregulowane w art. 16j updop. Zgodnie z jego brzmieniem podatnicy (...) mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji, z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż wskazany w artykule okres; okres uzależniony jest natomiast od rodzaju środka trwałego.
Dokonując wykładni gramatycznej powołanego przepisu należy stwierdzić, że daje on podatnikom kompetencję oraz pewien zakres swobody do ustalania stawek amortyzacyjnych. Przez użycie zwrotu „podatnicy (...) mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne”, ustawodawca pozostawił wysokość indywidualnej stawki amortyzacyjnej decyzji podatnika, zakreślając jednocześnie granice swobody przez wskazanie minimalnego okresu amortyzacji. Minimalny okres amortyzacji jest jednostronnym ograniczeniem i nakazuje, aby przyjęty okres amortyzacji nie był krótszy niż wskazany w przepisie. Przesądza o tym sformułowanie, że „okres amortyzacji nie może być krótszy niż (...)”. Artykuł nie zawiera natomiast górnego ograniczenia długości tego okresu, przekazując tę kompetencję do swobodnego uznania podatnika (podatnik może zatem przyjąć dłuższe okresy amortyzacji dzięki przyjęciu niższych stawek amortyzacyjnych). Co więcej, należy jednoznacznie podkreślić, iż kompetencja ta nie jest jednorazowa i nie ogranicza się do ustalenia stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych w momencie wprowadzenia ich do ewidencji.
Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, że skoro przepis dotyczący zasad ustalania indywidualnych stawek amortyzacyjnych zawiera ograniczenie dotyczące wyłącznie minimalnego okresu amortyzacji, dopuszczalna jest późniejsza zmiana stawek (np. poprzez ich zmniejszenie oraz późniejsze zwiększenie), pod warunkiem, iż nie spowoduje to skrócenia minimalnego okresu amortyzacji. Ustawodawca w art. 16j updop, nie zakazał bowiem zmiany przyjętej indywidualnie stawki amortyzacyjnej, nie uczynił tego również w żadnym innym przepisie.
Co więcej, art. 16h ust. 2 updop wskazuje, że podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.
Z powyższego przepisu wynika, że zmianie nie może podlegać wybrana metoda amortyzacji. Zdaniem Spółki, w praktyce oznacza to, że podatnik ma obowiązek kontynuowania wybranej metody (w przypadku Spółki będzie to metoda indywidualnych stawek amortyzacyjnych) Jednakże żaden przepis nie zakazuje podatnikowi, w ramach tej wybranej metody wyboru i dostosowania stawki amortyzacji, z uwzględnieniem okresów minimalnych amortyzacji. Termin „metoda” nie jest bowiem równoznaczny z terminem „stawka”. Zgodnie z powszechnie przyjętymi zasadami wykładni prawa, reguła ta nie powinna być interpretowana rozszerzająco. Oznacza to, że obowiązku kontynuowania metody indywidualnej nie można rozszerzyć na obowiązek kontynuowania tych samych stawek.
Dodatkowym argumentem przemawiającym za takim podejściem są ogólne założenia dotyczące zasad amortyzacji, jakie racjonalny ustawodawca zawarł w przypisach podatkowych (wykładnia celowościowa, o której mowa w dalszej części wniosku).
W doktrynie prawa podatkowego, interpretacjach organów skarbowych oraz orzeczeniach sądów administracyjnych prezentowane jest powszechnie stanowisko zgodnie, z którym podatnicy mają prawo do zmiany (obniżania, podwyższania) stawek amortyzacyjnych stosowanych w ramach metody liniowej. Stanowisko to nie jest kwestionowane.
Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, racjonalny ustawodawca dając podatnikom możliwość dowolnego kształtowania stawek amortyzacyjnych stosowanych w ramach metody liniowej, nie miałby żadnego celu w ograniczeniu tego prawa w ramach innej metody amortyzacji (w tym indywidualnej). Różnica między metodą liniową, a indywidualną dotyczy w praktyce przyjęcia minimalnego okresu amortyzacji, (który przy wyborze metody indywidualnej może być krótszy niż przy metodzie liniowej - o ile podatnik tak zdecyduje). Natomiast miedzy obiema metodami nie ma różnic w zakresie maksymalnego okresu amortyzacji - który podatnicy mogą ustalić na dowolnie długi (tj. dłuższy niż wynika z art. 16j updop w przypadku metody indywidualnej i dłuższy niż wynika z tabeli w przypadku metody liniowej).
Wybór metody jest swobodną decyzją podatnika podejmowaną w odniesieniu do jak najkrótszego okresu amortyzacji (a nie jak najdłuższego). Jednocześnie skoro podstawowa różnica miedzy metodami sprowadza się do możliwości szybszego zamortyzowania składnika majątku to przyjęcie możliwości modyfikacji stawki podatkowej w ramach metody indywidualnej (wydłużenie okresu lub powrót do najkrótszego okresu amortyzacji o jakim mowa w art. 16j updop, nie spowoduje zatarcia tej różnicy miedzy obiema metodami. Uznanie, że w ramach metody indywidualnej istnieją ograniczenia zakazujące ewentualnej modyfikacji stawki na niższą i zakazujące ewentualnego powrotu z tak obniżonych stawek do stawek maksymalnych dopuszczonych przez art. 16j updop, skutkowałoby dyskryminacją podatników stosujących różne metody amortyzacji w zakresie nieusprawiedliwionym celami stosowania obu metod.
Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości zmiany indywidualnej stawki amortyzacji poparte jest również stanowiskiem doktryny zgodnie, z którym „przepisy ustawy w zakresie amortyzacji przy użyciu indywidualnych stawek amortyzacyjnych określają bowiem jedynie minimalny okres amortyzacji przy użyciu takich stawek oraz mówią o obowiązku dokonywania odpisów w równych ratach w ciągu roku, nie oznacza to jednak obowiązku równych rat przez cały okres amortyzacji. Zmiana stawki od nowego roku wydaje się więc być zgodna z przepisami” (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2008 r.).
Zasady amortyzacji podatkowej obowiązujące przed rokiem 2001 uregulowane były w rozporządzeniu z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych („Rozporządzenie”). Rozporządzenie to, analogicznie do przepisów obowiązujących w aktualnym stanie prawnym, zezwalało na stosowanie przez podatników indywidualnych stawek amortyzacyjnych (przepis § 9 ust. 4 Rozporządzenia). Metoda ta nie była obowiązkowa, ale mogła być stosowana do środków trwałych używanych lub ulepszonych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji. Prawo wyboru metody amortyzacji ustawodawca pozostawiał podatnikowi.
Przepisem, który zdaniem Spółki zasługuje na szczególną uwagę w analizowanym stanie faktycznym (winno być „zdarzeniu przyszłym”) jest brzmienie § 9 ust. 13 wym. Rozporządzenia. Zgodnie z nim „podatnicy (...) ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych środków trwałych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych.” Należy zwrócić uwagę, iż analogiczną regulację zawiera powołany już we wniosku art. 16h ust. 2 updop, z tą jednak różnicą, iż ustawodawca nakazuje kontynuację amortyzacji według przyjętej metody amortyzacji nie zaś stawki amortyzacyjnej. Zdaniem Spółki, w przypadku, gdyby intencją ustawodawcy było ograniczenie podatnikom możliwości zmiany stawek amortyzacyjnych, przepis updop nakazywałby to wprost, podobnie jak to miało miejsce przed rokiem 2001. Należy zatem jeszcze raz podkreślić, że stosowanie wykładni rozszerzającej jest w tym przypadku niezgodnie z prawem. O ile zatem obowiązuje zasada trwałości przyjętej metody amortyzacji przez cały okres amortyzacji (art. 16h ust. 2 updop) o tyle, zarówno w przypadku stawek określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych jak i stawek indywidualnych dopuszczalne jest ich obniżenie lub podwyższenie (do wysokości nie naruszającej minimalnych okresów amortyzacji).
Na marginesie należy dodać, iż moment ujęcia środka trwałego w ewidencji jest momentem, w którym podatnik nie ma pełnej wiedzy o przydatności gospodarczej środka trwałego. Ta wiedza jest bowiem weryfikowana w trakcie cyklu użycia składnika majątku i jest uzależniona od wielu zmiennych, związanych z rozwojem lub ograniczeniem działalności gospodarczej, podyktowanych okolicznościami oraz zmieniającymi się warunkami rynkowymi. Wydaje się więc nieprawdopodobne, aby racjonalny ustawodawca wprowadzając ograniczenia dotyczące stawek amortyzacyjnych chciał uniemożliwić podatnikowi podejmowanie ekonomicznie uzasadnionych decyzji.
Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że ograniczenia updop odnoszą się jedynie do minimalnego okresu amortyzacji, nie dotyczą samego obniżenia/podwyższenia (zmiany) indywidualnej stawki amortyzacyjnej, która w związku z tym jest dozwolona o ile nie narusza minimalnego okresu amortyzacji. Jeżeli intencją racjonalnego ustawodawcy byłby nakaz kontynuacji przyjętych stawek amortyzacyjnych, nie zaś metody amortyzacji, zostałoby to wprost zapisane w updop, podobnie jak to miało miejsce przed rokiem 2001.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Przepis powyższy oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Zatem kosztem uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w przepisach art. 16a - 16m ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h - 16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku, gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h - 16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.
W konsekwencji, to podatnicy dokonując wyboru metody amortyzacji, dokonują tym samym wyboru stawki amortyzacji, która stanowi integralną część metody amortyzacji, i która nie może ulec zmianie w jej trakcie (za wyjątkiem metody liniowej). Zatem podatnik kierując się racjonalną oceną skutków podejmowanej decyzji może dokonać wyboru metody amortyzacji, która winna mieć wpływ na jego sytuację gospodarczą.
Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego (art. 16h ust. 4 powołanej ustawy).
Na podstawie art. 16j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:
dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4-10 lat, z wyjątkiem:a) trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji trwale związanych z gruntem,b) kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych
Indywidualne stawki amortyzacji mogą być zatem stosowane przez podatnika, gdy spełnione są określone warunki:
Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje składniki majątku, które zostały przez nią nabyte oraz wykazane w ewidencji środków trwałych. W przypadku niektórych składników majątku, Spółka zdecydowała się zastosowanie indywidualnych stawek amortyzacyjnych na podstawie art. 16j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z sytuacją gospodarczą oraz koniecznością dostosowania do niej polityki firmy, w chwili obecnej Spółka rozważa obniżenie stosowanych stawek indywidualnych. W przyszłości, w miarę zmiany sytuacji ekonomicznej, Spółka przewiduje podwyższenie stawek poprzez powrót do stawek wyjściowych lub poprzez podwyższenie w taki sposób aby zachować minimalne okresy amortyzacji wskazane w przepisie art. 16j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W tym miejscu należy wskazać, iż przepis art. 16j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określa liczbowo minimalnej i maksymalnej wysokości indywidualnych stawek amortyzacyjnych, ale ustala minimalne okresy amortyzacji. W ten sposób podatnik może wyliczyć maksymalną wysokość stawek amortyzacyjnych. Zatem należy uznać, iż dokonywanie odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek ustalonych indywidualnie przez podatnika stanowi samodzielną metodę amortyzacji, uregulowaną w przepisie art. 16j ustawy.
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym to podatnik dokonuje wyboru okresu przez jaki będzie amortyzował dany środek trwały. Wyboru tego, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, dla poszczególnych środków trwałych, dokonuje się przed rozpoczęciem ich amortyzacji. Jednocześnie podatnik ma obowiązek stosować wybraną metodę do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, przy stosowaniu przez podatnika metody amortyzacji przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie, nie przewiduje możliwości zmiany długości okresu amortyzacji w trakcie jego trwania.
Z kolei obniżanie stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych reguluje art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. W tym miejscu należy podkreślić, iż niniejsza zasada dotyczy wyłącznie stawek amortyzacyjnych podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i nie ma zastosowania do stawek ustalanych indywidualnie.
Metoda dokonywania odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie, uregulowana w przepisie art. 16j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie przewiduje ani obniżenia ani podwyższenia stawek amortyzacyjnych. W treści ww. przepisu nie ma odesłania do uregulowań zawartych w przepisie art. 16i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Również inne przepisy nie przewidują możliwości zastosowania przepisu art. 16i ww. ustawy do zmiany indywidualnych stawek amortyzacyjnych.
W związku z powyższym, odwołując się do art. 16h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, iż jeśli Spółka dokona wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę winna stosować do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Skoro podatnicy sami (uwzględniając warunki wymienione w tym przepisie) ustalają stawkę amortyzacyjną, w związku z tym nie ma zatem powodu by ją podwyższać lub obniżać.
Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż Spółka nie może podwyższać ani obniżać stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych dla których dokonuje odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie (zgodnie z art. 16j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
IBPBI/2/423-293/12/PC
IBPBI/1/415-1327/11/ESZ | Interpretacja indywidualna