Source: https://www.epodatnik.pl/interpretacje-podatkowe/wykaz.php?id=471811-2019-06-10-dyrektor-krajowej-informacji-skarbowej-itpb3-423-46-13-s-19-aw
Timestamp: 2020-01-25 10:22:46
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 223
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 153
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 3

Document Content:
Home - Interpretacje podatkowe - 2019.06.10 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - ITPB3/423-46/13/S-19/AW
ITPB3/423-46/13/S-19/AW
z 10 czerwca 2019 r.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 13 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 586/13 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 292/16 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2013 r. (data wpływu 29 stycznia 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zapłatę kary umownej za odstąpienie od umowy – jest prawidłowe.
W dniu 29 stycznia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zapłatę kary umownej za odstąpienie od umowy.
W dniu 26 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną znak: ITPB3/423-46a/13/AW, w której uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdził, że w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym zapłata przez Wnioskodawcę kary umownej (za odstąpienie od umowy) na rzecz firmy budującej obiekt i zajmującej się wynajmem powierzchni nie spełnia podstawowej przesłanki określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W konsekwencji, nie ma możliwości potrącania tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.
Na ww. interpretację Wnioskodawca wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu 9 kwietnia 2013 r.).
W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r. znak: ITPB3/423W-26/13/AW stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 26 marca 2013 r. znak: ITPB3/423-46a/13/AW złożył skargę z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu 3 czerwca 2013 r.).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 13 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 586/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 26 marca 2013 r. znak: ITPB3/423-46a/13/AW.
W wyroku tym Sąd wskazał między innymi, że: kara umowna z tytułu nieodebrania lokalu handlowego stanowi jej [Spółki] koszt uzyskania przychodu. W przedmiotowym stanie faktycznym zapłata kary miała na celu zminimalizowanie strat spółki. (…) W niniejszej sprawie zapłacona przez skarżącą kara umowna może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na zasadzie ogólnej wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedstawionym stanie faktycznym spełnione są bowiem przesłanki, których wystąpienie warunkuje uznaniem danego wydatku za koszt uzyskania przychodów. W szczególności istnieje związek pomiędzy zapłatą kary umownej a zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów – działalności gospodarczej podatnika.
Od ww. wyroku Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy złożył skargę kasacyjną z dnia 8 stycznia 2014 r. znak: ITPB3/4240-34/13/AW/6/14 do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Wyrokiem z dnia 27 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 292/16 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.
W orzeczeniu tym Sąd odnosząc się do zaskarżonego wyroku z dnia 13 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Sz 586/13 wskazał między innymi, że: W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zapłata przez skarżącą kary umownej z tytułu nieodebrania lokalu handlowego stanowi koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. (…) w przypadku odszkodowań, kar umownych i innych wydatków wynikających z odstąpienia przez spółkę od umowy należy uznać, że wykazują one związek z przychodami, wówczas gdy podatnik ma na uwadze możliwość osiągnięcia, choćby nawet potencjalnie jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej transakcji, czy też na skutek redukcji kosztów pośrednich, czyli ogólnych, dotyczących całej działalności. Istotne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika, począwszy od momentu zawarcia wszystkich umów składających się na określone zdarzenie gospodarcze. Należy zatem oceniać w tym przypadku racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Podkreślić należy, że tam, gdzie występują koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika, można nierzadko w przypadku zapłaty odszkodowań powiązać je z zabezpieczeniem źródła przychodu. (…) Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku przez spółkę wyraźnie wynika, że decyzja o rozwiązaniu umowy podyktowana była względami ekonomicznymi – ograniczono w ten sposób powstanie straty finansowej, gdyż przewidywane nakłady na remont lokalu, zakup wyposażenia powiększone o przewidywaną różnicę pomiędzy osiąganymi przychodami ze sprzedaży w lokalu handlowym a kosztami jego funkcjonowania wielokrotnie przewyższyłyby wartość naliczonej kary umownej. Ponoszenie dodatkowych nakładów na adaptację lokalu, jego wyposażenie, zatrudnienie pracowników itp., spowodowałyby utratę płynności finansowej spółki. Zapłata kary umownej podzielonej na raty (znacznie niższej niż wysokość przewidywanych nakładów na uruchomienie sprzedaży w nowym lokalu) pozwoliła na uzyskiwanie dochodów i kontynuację działalności. (…) W konsekwencji zasadnie sąd pierwszej instancji uznał, że w niniejszej sprawie zapłacona przez skarżącą kara umowna może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na zasadzie ogólnej wynikającej z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W przedstawionym stanie faktycznym spełnione są bowiem przesłanki, których wystąpienie warunkuje uznaniem danego wydatku za koszt uzyskania przychodów. W szczególności istnieje związek pomiędzy zapłatą kary umownej a zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów – działalności gospodarczej podatnika. Wydatki na karę umowną mogą zatem w warunkach omawianej sprawy stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.(…).
W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wskutek powyższego, wniosek Spółki w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zapłatę kary umownej za odstąpienie od umowy wymaga ponownego rozpatrzenia przez organ.
Spółka w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży planowała otworzenie nowego lokalu handlowego w nowo budowanej galerii handlowej. Zgodnie z umową zawartą z firmą budującą obiekt i zajmującą się wynajmem powierzchni budowa obiektu miała zakończyć się w 2008 roku. Z uwagi na przedłużające się prace budowlane prace zostały zakończone dopiero w roku 2009. W roku tym podatnik nie dysponował środkami finansowymi ani na adaptacje lokalu pod swoje potrzeby (z umowy najmu wynikało, że firma budująca obiekt wynajmuje go w stanie surowym), ani na zakup niezbędnego wyposażenia. Spowodowane było to tym, że w 2008 roku podatnik otworzył i wyposażył dwie inne placówki handlowe. Dodatkowo przeprowadzona analiza na podstawie funkcjonowania nowo otwartych przez Spółkę w 2008 roku obiektów handlowych o podobnej lokalizacji wykazała, że obiekty te nie przynoszą dochodu przez okres dłuższy niż zakładano podejmując decyzje o podpisaniu umowy najmu. W takiej sytuacji, aby nie pogłębiać straty finansowej zdecydowano o rezygnacji z najmu kolejnego lokalu. Kolejne nakłady sfinansowane na ten ostatni lokal miały pochodzić z dodatkowych dochodów uzyskiwanych z nowo powstałych w 2008 roku placówek handlowych, a te nie wystąpiły. Na skutek złej sytuacji finansowej niemożliwym stało się również pozyskanie zewnętrznych źródeł finansowania w postaci kredytów bankowych. Klauzula zawarta w umowie najmu przewidywała, że w przypadku, gdy najemca zrezygnuje z umowy najmu wynajmującemu wypłacona zostanie kara za odstąpienie od umowy. Kara taka rozłożona na raty wypłacona została w latach 2010–2012 przez Spółkę na rzecz firmy budującej galerię handlową i zajmującą się wynajmem powierzchni handlowych. Zapłacona kara umowna została potraktowana przez podatnika, jako koszty niestanowiące kosztu uzyskania przychodu.
W latach 2007–2011 w celu intensyfikacji sprzedaży i zwiększenia liczby klientów w placówkach handlowych należących do Spółki stosowane były w stosunku do klientów bonifikaty. Sprzedaż udokumentowana była paragonem fiskalnym. Na paragonie znajdowała się informacja o bonifikacie od całej wartości sprzedaży, nawet jeśli dotyczyło to kilku sprzedawanych leków. Na podstawie zestawień i raportów dziennych, Spółka mogła określić wartość udzielonych bonifikat w odniesieniu do każdej sprzedaży wykonanej w konkretnym dniu. Bonifikata była udzielana klientowi w jednej kwocie bez rozbijania jej na poszczególne leki już przed zafiskalizowaniem sprzedaży, na co wyrażał on zgodę. Na paragonach fiskalnych brak jest wykazanej kwoty bonifikaty. Z uwagi na to, że kwota bonifikaty nie była uwidoczniona na raportach fiskalnych Spółka nie pomniejszała przychodów ze sprzedaży.
Czy zapłacona kara za nieodebranie lokalu handlowego stanowi koszt uzyskania podatnika w momencie jej zapłaty?
Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zapłatę kary umownej za odstąpienie od umowy – kara umowna za nieodebranie lokalu handlowego stanowi koszt uzyskania przychodu w dniu jej zapłaty, który był jednocześnie dniem, w którym wydatek ujęty został w księgach rachunkowych. Zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W art. 16 tej ustawy nie zostały wymienione jako wydatki niestanowiące kosztu uzyskania przychodu kary umowne opisane w przedmiotowej sytuacji. Zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów warunkuje cel, jakiemu służyło poniesienie wydatku. Wydatki muszą być poniesione w celu, którym jest uzyskanie przychodów. Oznacza to, że określony wydatek powinien okazać się dla uzyskania przychodów niezbędny, a przynajmniej pożyteczny w sensie potencjalnej możliwości na wygenerowanie przychodów. Wykładnia gramatyczna art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich (niewyłącznych w katalogu art. 16) kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, oraz że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Ponoszone przez podatnika wydatki na karę umowną są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ponoszenie ich ograniczyło powstanie straty finansowej, gdyż przewidywane nakłady na remont lokalu, zakup wyposażenia powiększone o przewidywaną różnicę pomiędzy osiąganymi przychodami ze sprzedaży w lokalu handlowym a kosztami jego funkcjonowania wielokrotnie przewyższyłyby wartość naliczonej kary umownej. Ponoszenie dodatkowych nakładów na adaptację lokalu, jego wyposażenie, zatrudnienie pracowników itp., spowodowałyby utratę płynności finansowej Spółki. Zapłata kary umownej podzielonej na raty (znacznie niższej niż wysokość przewidywanych nakładów na uruchomienie sprzedaży w nowym lokalu) pozwoliła na uzyskiwanie dochodów i kontynuację działalności.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zapłatę kary umownej za odstąpienie od umowy jest prawidłowe.
Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.).
Oznacza to, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami. Przy czym zwrot „w celu” oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo–skutkowym, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Podatnik podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.
być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
nie może znajdować się w katalogu wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. w art. 16 ust. 1 pkt 22 tej ustawy wydatki związane z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
Podstawową przyczyną eliminacji poniesionych wydatków z kosztów podatkowych – w myśl ww. przepisu ustawy – jest wada towaru. Tak więc nie wszystkie odszkodowania i kary umowne wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umowy nie stanowią kosztu podatkowego, lecz tylko te, które wynikają z wad sprzedawanych towarów, wad wykonywanych robót i usług, kary za zwłokę w zamianie towaru wadliwego na niewadliwy lub kary za zwłokę w usunięciu wad wykonywanych robót i usług. Istotą tego przepisu jest wobec tego wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych związanych z wadami towarów lub usług, a nie z niewykonaniem umowy zgodnie z jej postanowieniami. Oznacza to, że kary umowne z innego tytułu, które nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu kar umownych wiążących się z nienależytym wykonaniem usług, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą a możliwością uzyskania przychodu bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła. Wydatki te bowiem muszą spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy, tj. zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
W analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca poniósł wydatek na zapłatę kary umownej w związku z odstąpieniem od umowy najmu lokalu, gdyż klauzula zawarta w umowie najmu przewidywała, że w przypadku, gdy najemca zrezygnuje z umowy najmu wynajmującemu wypłacona zostanie kara za odstąpienie od umowy. Odstąpienie od ww. umowy spowodowane było tym, że prace budowlane zakończyły się w terminie późniejszym niż przewidywała umowa, a Wnioskodawca uprzednio otworzył i wyposażył dwie inne placówki handlowe i nie dysponował środkami finansowymi ani na adaptację przedmiotowego lokalu pod swoje potrzeby, ani na zakup niezbędnego wyposażenia. Dodatkowo przeprowadzona analiza na podstawie funkcjonowania nowo otwartych przez Spółkę w 2008 roku obiektów handlowych o podobnej lokalizacji wykazała, że obiekty te nie przynoszą dochodu przez okres dłuższy niż zakładano podejmując decyzje o podpisaniu umowy najmu. W takiej sytuacji, aby nie pogłębiać straty finansowej zdecydowano o rezygnacji z najmu kolejnego lokalu.
Odnosząc powyższe do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie kara umowna, będąca następstwem odstąpienia od umowy może stanowić koszt uzyskania przychodów. Istnieje bowiem związek pomiędzy zapłatą kary umownej a zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów – działalności gospodarczej podatnika.
Potrącalność kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami została natomiast uregulowana w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Stosownie do treści tego unormowania, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Jednocześnie, w myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Wobec powyższego, koszty pośrednie potrąca się – co do zasady – w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Tym samym, wydatki – o ile w rzeczywistości z uwagi na swój charakter nie mogą być powiązane z okresem przekraczającym rok podatkowy, a ponadto na gruncie przepisów prawa podatkowego nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego – mogą zostać potrącone jednorazowo w dacie ich poniesienia, którą wyznacza art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli w dniu w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo w dniu, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).
Należy także zaznaczyć, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym, tj. uznaje, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego, podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych. Udowodnienie prawidłowości zaliczenia przez Spółkę opisanych we wniosku wydatków do określonego rodzaju kosztów uzyskania przychodów może zatem wymagać w szczególności udowodnienia: poniesienia wydatków, ich charakteru, w szczególności ich celowości, racjonalności działań podatnika, a w konsekwencji braku okoliczności uniemożliwiających uznanie przedmiotowych kosztów za koszty uzyskania przychodów. W ramach postępowania dowodowego może również zostać dokonana szczegółowa analiza związku ponoszonych wydatków z przychodami Spółki, a także kwalifikacja wydatków do określonych kosztów podatkowych.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 – 561 Szczecin, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).