Source: https://interpretacje-podatkowe.org/specjalna-strefa-ekonomiczna/ibpb-1-1-4510-9-15-bk
Timestamp: 2018-03-19 22:38:01
Legal References Found: art. 14
 art. 12
 art. 17
 art. 16
 art. 16
 art. 17
 art. 15
 art. 6
 FSK 
 FSK 
 art. 17
 art. 12
 art. 16
 art. 4
 art. 17
 art. 21
 art. 87
 art. 15
 art. 15
 FSK 
 FSK

Document Content:
IBPB-1-1/4510-9/15/BK | Interpretacja indywidualna
W zakresie ustalenia momentu poniesienia kosztów inwestycji dla celów obliczania wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w specjalnej strefie ekonomicznej
IBPB-1-1/4510-9/15/BKinterpretacja indywidualna
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach 1 października 2015 r.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 9 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu poniesienia kosztów inwestycji dla celów obliczania wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w specjalnej strefie ekonomicznej – jest nieprawidłowe.
W dniu 9 lipca 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu poniesienia kosztów inwestycji dla celów obliczania wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w specjalnej strefie ekonomicznej.
Wnioskodawca jest spółką z o.o. (dalej: „Spółka”). Prowadzi działalność gospodarczą oraz inwestycję na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”), na podstawie posiadanego zezwolenia z 19 lutego 2013 r. (dalej: „Zezwolenie”). Działalność określona jest w ramach zamkniętego katalogu kodów PKD. Zgodnie z treścią Zezwolenia, Spółka jest zobowiązana w szczególności do:
dokonania inwestycji na terenie SSE, tj. poniesienia na realizację nowej inwestycji wydatków inwestycyjnych (kosztów inwestycji) w rozumieniu § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. Nr 232, poz. 1548 ze zm., dalej: „Rozporządzenie SSE”), w wysokości co najmniej 200.000.000,00 zł, najpóźniej w terminie do dnia 30 czerwca 2016 r.,
zatrudnienia, po dniu wydania Zezwolenia, co najmniej 101 nowych pracowników (w przeliczeniu na pełne etaty) w terminie nie później niż do dnia 30 września 2015 r. i utrzymanie tego stanu zatrudnienia przez okres nie krótszy niż 5 lat od dnia osiągnięcia tego zatrudnienia,
zakończenia inwestycji do dnia 30 czerwca 2016 r.
W związku z powyższym Spółka, po uzyskaniu Zezwolenia ponosi wydatki inwestycyjne na terenie SSE.
Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza, że dochód ustala na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – winno być: t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
Czy momentem poniesienia wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną jest dzień ich ujęcia w księgach rachunkowych (zgodnie z metodą memoriałową)...
Zdaniem Wnioskodawcy, momentem poniesienia wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną jest ich zarachowanie zgodnie z metodą memoriałową.
Zgodnie z art. 12 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42 poz. 274 ze zm.; dalej; „Ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej, przez osoby prawne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych.
Z kolei z ustawy CIT wynika, że zwolnienie od podatku dochodowego dotyczy dochodu uzyskanego z tytułu działalności w specjalnej strefie ekonomicznej nie wskazując przy tym ani warunków uzyskania zwolnienia, ani jego wielkości. Ustawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT wskazał jedynie, że wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE. Jedynym warunkiem jest, aby wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie przekroczyła wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.
Zgodnie natomiast z powołanym w ustawie podatkowej art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. Wielkość oraz warunki pomocy określona jest w rozporządzeniu wykonawczym do ustawy (art. 4 ust. 4 ustawy o SSE).
Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia SSE, pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT stanowi pomoc regionalną z tytułu m.in. kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 6 Rozporządzenia SSE.
Jednocześnie, zgodnie z § 6 ust. 4 Rozporządzenia SSE, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694, z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm., dalej: „Ustawa o rachunkowości”).
Zarówno Ustawa o SSE jak i Rozporządzenie SSE nie określają zasady rozliczania wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w ramach projektu inwestycyjnego realizowanego na terenie SSE.
Zdaniem Spółki, momentem poniesienia kosztów inwestycji dla celów obliczania wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną jest dzień, na który koszty te ujmowane są w księgach rachunkowych. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uznano dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo innego dowodu księgowego. Powyższy przepis wskazuje memoriałową zasadę rozpoznawania momentu poniesienia kosztów bezpośrednich, a więc ścisłe związanych z określonymi przychodami. Skoro za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach, nie ma uzasadnionego powodu, by inaczej kwalifikować poniesienie wydatku w specjalnej strefie ekonomicznej jako koszt inwestycji. Do uznania kosztu za „poniesiony” wystarcza samo jego zaksięgowanie, nie jest konieczne faktyczne wydatkowanie środków. Również ustawa o rachunkowości w art. 6 wskazuje, że operacje gospodarczej należy ujmować w księgach rachunkowych dotyczących danego okresu, bez względu na to, czy zostały one w danym okresie zapłacone, czy też nie (chociaż przepisy ustawy o rachunkowości nie są przepisami prawa podatkowego i nie mają wprost zastosowania do wykładania przepisów prawa podatkowego, to jednak Spółka w prowadzonej działalności gospodarczej ma obowiązek stosować regulacje ustawy o rachunkowości). W konsekwencji wskazana w ustawie CIT zasada potrącalności kosztów w czasie koreluje ze wskazaną w ustawie o rachunkowości zasadą memoriałowego księgowania zdarzeń gospodarczych. Przepisy ustawy o rachunkowości pozwalają bowiem na właściwe księgowanie wydatków przy przyjęciu, że dla ustalania momentu poniesienia kosztów inwestycyjnych jest moment zarachowania tego kosztu w księgach rachunkowych Spółki. Również w rozporządzeniu SSE nie ma definicji poniesienia kosztu, zasadne jest więc odwołanie się do definicji zawartej w ustawie podatkowej.
Spółka wskazała, że potwierdzeniem jej stanowiska jest również wykładnia celowościowa tzn, fakt, że przepisy prawa, w tym prawa podatkowego, które regulują funkcjonowanie specjalnych stref ekonomicznych, nie mogą być interpretowane w sposób, który byłby sprzeczny z jej celami. Przyjęcie wykładni zawężającej przy ustalaniu wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w istocie byłoby sprzeczne z intencją ustawodawcy w zakresie w jakim uznaje on, że taka pomoc jest uzasadniona.
Również sposób ewidencji poniesionych kosztów kwalifikowanych przemawia za zastosowaniom metody memoriałowej, bowiem rozliczanie się za pomocą innej metody powodowałoby, że Spółka miałaby obowiązek prowadzenia szczegółowej dodatkowej ewidencji, z której wynikałoby, kiedy poniesione były poszczególne koszty oraz gromadzenia odpowiednich dowodów potwierdzających fizyczny rozchód środków pieniężnych. Przepisy dotyczące SSE nie zawierają żadnych regulacji dotyczących zasad prowadzenia takiej specjalnej ewidencji, a wręcz wskazują w § 6 ust. 1, że za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia.
Reasumując, zdaniem Spółki momentem poniesienia wydatków inwestycyjnych będących podstawą zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, jest ich zarachowanie zgodnie z metodą memoriałową.
Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok:
Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2051/10 oraz z 25 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 1721/10,
wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 23 września 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 552/08 oraz z 11 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 200/10.
Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:
Równocześnie art. 17 ust. 4 updop stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.
Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.
W myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 282), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.
Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Rodzaj tych wydatków został określony w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. Nr 232, poz. 1548 ze zm., dalej „Rozporządzenie”).
Stosownie do § 3 ust. 1 Rozporządzenia, pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:
Przy czym, jak wynika z § 3 ust. 4 Rozporządzenia, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów, bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, przy czym przedsiębiorstwo jest nabywane przez samodzielnego przedsiębiorcę w rozumieniu załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólne rozporządzenie w sprawie wyłączeń blokowych).
Natomiast, zgodnie z § 6 ust. 1 Rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:
Ww. przepisy określają następujące warunki do uznawania wydatków za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą:
W odniesieniu do kwestii pojęcia „poniesionych wydatków inwestycyjnych”, należy zauważyć, że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w przepisach Rozporządzenia.
Przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia stanowi, że zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.
Natomiast, w myśl § 5 ust. 2 Rozporządzenia, warunkiem korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, jest:
Z kolei, zgodnie z § 5 ust. 4 Rozporządzenia, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.
Rozstrzygając kwestię „poniesionych wydatków inwestycyjnych” należy zwrócić uwagę na fakt, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową.
Przepisy ww. rozporządzenia nie regulują kwestii uznania wydatku za poniesiony, lecz stanowią, jaki dzień przyjmuje się za dzień poniesienia wydatku dla wyliczenia zdyskontowanej wartości inwestycji. Z ich literalnego brzmienia wynika, że wydatkiem jest koszt faktycznie zrealizowany w znaczeniu kasowym, a przez poniesienie wydatku należy rozumieć definitywne pokrycie kosztów z własnych zasobów majątkowych podatnika. Wskazać dodatkowo należy, że w cytowanym powyżej § 5 ust. 1 rozporządzenia, który określa moment od którego przysługuje zwolnienie, użyto terminu „poniósł wydatki” a nie „poniósł koszty”, brak jest zatem podstaw prawnych do odniesienia zawartego w ww. rozporządzeniach sformułowania „poniesionych kosztów inwestycji” do definicji zawartych w innych aktach prawnych. W szczególności, należy zwrócić uwagę, że określenie dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów zawarte w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wywiera skutków w zakresie rozumienia pojęcia „kosztu poniesionego” użytego na gruncie rozporządzeń w sprawie specjalnych stref ekonomicznych, gdyż wskazane rozporządzenia nie stanowią odpowiedniego odniesienia do treści art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Należy również zwrócić uwagę, że kwestia ustalenia dochodu dla celów podatkowych nie jest tożsama z kwestią ustalenia wielkości pomocy publicznej przysługującej przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Kwestie ustalenia wielkości pomocy publicznej wynikają bowiem z przepisów ustawy o SSE oraz z przepisów wykonawczych do tej ustawy. Z przepisów tych wynika natomiast, że pomoc publiczna udzielana przez państwo stanowi de facto zwrot wydatków inwestycyjnych poniesionych przez przedsiębiorcę w związku z inwestycją określoną w zezwoleniu.
Także wykładnia celowościowa przemawia za poprawnością przyjętego przez tut. Organ rozwiązania. Istotnym bowiem jest fakt, że omawiany zapis zawiera jeden ze wskaźników decydujących o limicie zwolnienia od opodatkowania.
Jak wynika z przepisów rozporządzenia, ww. zwolnienie ma na celu zachętę do inwestowania na szczególnych terenach (wymagających intensyfikacji w dziedzinie działalności przemysłowej), poprzez udzielenie ulg w postaci częściowej „refundacji” ponoszonych wydatków. Chodzi zatem o wydatki inwestycyjne, które zostały przez dany podmiot zrealizowane i to w określonym czasie, objętym zezwoleniem, na prowadzenie działalności na danym terenie (strefy). Ograniczenie czasowe, jak również fakt pośredniego zwrotu poniesionych wydatków inwestycyjnych wskazuje, że chodzi o wartości, które zostały przez przedsiębiorcę faktycznie wydatkowane. Należy więc uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie zrealizowany, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia, czy też zobowiązanie do poniesienia go w przyszłości. W związku z powyższym, dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego nie jest wystarczające jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia.
Reasumując, moment poniesienia wydatków inwestycyjnych, będących podstawą zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, oznacza ich poniesienie zgodnie z zasadą kasową, tj. z chwilą zapłaty.
Nadmienić należy, że w zakresie dotyczącym zdarzenia przyszłego wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.
Odnosząc się do powołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroków – wspierających argumentację Wnioskodawcy – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, ze względów wskazanych w powyższym uzasadnieniu, nie podziela prezentowanego w nich stanowiska. Zauważyć również należy, że postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać „trybu interpretacji” z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji żądać, aby wydając interpretacje organ, odnosił się osobno do każdego powołanego we wniosku wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy. Powołane przez Wnioskodawcę wyroki zostały potraktowane jako element stanowiska w sprawie, którego ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela. Ponadto tut. Organ zauważa, że orzecznictwo w tej materii jest niejednolite.
Na potwierdzenie czego dodać należy, że istnieje liczne orzecznictwo potwierdzające stanowisko tut. Organu, por. wyroki:
WSA we Wrocławiu z 28 stycznia 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 1037/07,
WSA w Łodzi z 29 czerwca 2010 r. sygn. I SA/Łd 356/10,
NSA z 25 kwietnia 2012 r. sygn. II FSK 2099/10,
NSA z 10 grudnia 2014 r. sygn. II FSK 577/13.
ITPB1/415-1262a/14/MW | Interpretacja indywidualna
IBPB-1-2/4510-254/15/AK | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Specjalna strefa ekonomiczna > IBPB-1-1/4510-9/15/BK