Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-cywilna/ippb1-4511-702-16-2-ks1
Timestamp: 2018-11-20 13:55:14
Legal References Found: art. 14
 art. 26
 art. 6
 art. 26
 art. 860
 art. 26
 art. 553

Art. 553
 art. 26
 art. 26
 art. 26
 art. 93
 art. 93
 art. 93
 art. 22
 art. 23
 art. 22
 art. 22

Art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 23
 art. 22

Art. 22
 art. 22
 art. 22
 art. 87

Document Content:
♦ › Spółka cywilna › IPPB1/4511-702/16-2/KS1
Czy w wyniku przekształcenia spółki cywilnej osób fizycznych w spółkę jawną, zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych, będzie miała zastosowanie zasada kontynuacji metod wyceny i metod amortyzacji tj. czy po przekształceniu ci sami wspólnicy w spółce jawnej mają prawo do amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej (znaku towarowego) wykazanej uprzednio w księgach rachunkowych Spółki Cywilnej będąc wspólnikami spółki jawnej, a odpowiednio odpisy amortyzacyjne dokonywane na zasadzie kontynuacji będą uznane za koszty uzyskania przychodów?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalania zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych po przekształceniu spółki cywilnej w spółkę jawną – jest prawidłowe.
W dniu 5 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalania zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych po przekształceniu spółki cywilnej w spółkę jawną.
W związku z wytworzeniem znaku towarowego, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.
Wraz z rozwojem działalności okazało się, że dotychczasowa forma prowadzenia działalności gospodarczej jest niewystarczająca do jej rozmiaru. Wnioskodawca chcąc poszerzyć swoje rynki zbytu, również o te zagraniczne, rozważa reorganizację prowadzonej przez siebie działalności, m.in. poprzez przekazanie znaku towarowego w formie darowizny na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964, Nr 16, poz. 94), której sam również stanie się wspólnikiem (dalej jako: „Spółka Cywilna”) - Umowa darowizny będzie określała wartość przekazanego znaku towarowego zgodnie z jego wartością rynkową z dnia dokonania darowizny.
W ramach procesów restrukturyzacyjnych wspólnicy Spółki Cywilnej planują jej przekształcenie w spółkę prawa handlowego - spółkę jawną. Przekształcenie zostałoby przeprowadzone zgodnie z art. 26 § 4 ustawy z dnia z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000, Nr 94, poz. 1037;dalej: KSH).
Wspólnikom Spółki Cywilnej, przed przekształceniem, przysługiwało by prawo ochronne na znak towarowy, o którym mowa w art. 6 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2000 r., Nr 49, poz. 508) i to prawo ochronne zostało by ujawnione w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej dla Spółki Cywilnej. W wyniku przekształcenia Spółki Cywilnej w spółkę jawną prawo na znak towarowy zostało by przeniesione wraz z pozostałymi składnikami majątku wspólników Spółki Cywilnej na spółkę jawną. Wartość początkowa znaku towarowego w Spółce Cywilnej została by ustalona zgodnie z jego wartością rynkową.
Znak podlegałby amortyzacji w Spółce Cywilnej przez jej wspólników, którzy do kosztów uzyskania przychodu zaliczali by wartość odpisów amortyzacyjnych.
Zdaniem Wnioskodawcy, wspólnicy spółki jawnej będą mieli możliwość zastosowania zasady kontynuacji metod wyceny i metod amortyzacji, a w konsekwencji tego będą uprawnieni do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, które będą uznane za koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 26 § 4 KSH Spółka, o której mowa w art. 860 Kodeksu cywilnego (spółka cywilna), może być przekształcona w spółkę jawną, przy czym umowa spółki jawnej nie może być zawarta przy wykorzystaniu wzorca umowy. Przekształcenie wymaga zgłoszenia do sądu rejestrowego przez wszystkich wspólników. Przepisy § 1-3 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z art. 26 § 5 KSH Z chwilą wpisu do rejestru spółka, o której mowa w § 4, staje się spółką jawną. Spółce tej przysługują wszystkie prawa i obowiązki stanowiące majątek wspólny wspólników. Przepisy art. 553 § 2 i 3 stosuje się odpowiednio.
Art. 553 § 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.
Natomiast § 3 tego artykułu wskazuje, że wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
Przepis art. 26 § 5 KSH wyraźnie określa skutki prawne przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną w trybie art. 26 § 4-6 KSH. Z chwilą wpisu do rejestru przedsiębiorców przekształcana spółka cywilna staje się spółką jawną. Z chwilą wpisu spółki jawnej do rejestru nie następuje zatem rozwiązanie umowy spółki cywilnej. Dochodzi do następstwa prawnego (sukcesja). Przekształconej spółce jawnej przysługują bowiem wszystkie prawa i obowiązki związane z majątkiem wspólnym wspólników spółki cywilnej.
Następstwo to obejmuje wyłącznie prawa i obowiązki wynikające ze stosunków prawnych, w których wspólnicy występowali w charakterze strony łącznie jako wspólnicy spółki cywilnej.
Jak trafnie wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 9 stycznia 2008 r. (III CSK 196/07, Legalis):
„Wprowadzenie art. 26 § 5 Kodeksu spółek handlowych można traktować jedynie jako wyraźne wyartykułowanie, że spółka jawna jest sukcesorem generalnym wspólników spółki cywilnej, w zakresie jej praw (...)”.
Stanowisko takie zajął SN także w wyr. z 4 marca 2008 r. (IV CSK 496/07, MoP 2008, Nr 9, s. 453), w którym wyraźnie wskazał, że powstała z przekształcenia spółka jawna jest sukcesorem uniwersalnym wspólników spółki cywilnej.
Sukcesję praw i obowiązków prawnopodatkowych potwierdza dodatkowo przepis art. 93a § 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 93a § 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926.; dalej: Ordynacja podatkowa), w świetle którego spółka przekształcona wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Oznacza to, że spółka jawna powstała z przekształcenia spółki cywilnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki cywilnej albo wspólników spółki cywilnej związane z ich uczestnictwem w spółce (A Herbet, [w:] Szajkowski, System pr. pryw., t. 16, 2008, s. 745).
Potwierdza to również Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2013 r. (I SA/Kr 2010/12, Legalis) wskazując, że mając na względzie zasadę sukcesji podatkowej, o której mowa w art. 93a Ordynacji podatkowej, podmiot powstały w wyniku przekształcenia wstępuje nie tylko we wszystkie prawa, ale także obowiązki podmiotu przekształcanego.
W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (I SA/G1 1176/13) wyjaśniono także, że brzmienie obowiązujących przepisów wskazuje, że powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej spółka osobowa wchodzi we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (sukcesja generalna), z zastrzeżeniem, iż przepis o wstąpieniu we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki należy stosować odpowiednio.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350, dalej: ustawa o PIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Treść art. 22b ust. 1 ustawy o PIT wskazuje, iż amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z zm.),
Art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT wskazuje, że od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 22g ust. 12 ustawy o PIT w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.
Art. 22g ust. 22 ustawy o PIT wskazuje, że przepis ust. 12 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego.
Zgodnie z art. 22g ust. 22 ustawy o PIT, ustalenie wartości początkowej na takim samym poziomie jak wartość początkowa określona w ewidencji podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego ma miejsce, jeśli z odrębnych przepisów (Ordynacji podatkowej, KSH) wynika, że podmiot powstały w wyniku takiej zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego.
W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (I SA/GI 1176/13) wyjaśniono:
„zgodzić się trzeba, że te przepisy nie regulują w pełnym zakresie generalnej zasady sukcesji praw i obowiązków związanych z amortyzacją, co jednak nie oznacza, że mają charakter jedynie „techniczny”. Wskazane przepisy wyznaczają bowiem w sposób pełny zakres zasad kontynuacji amortyzacji; odmienne twierdzenie nie znajduje oparcia w przepisach prawnych i stanowi efekt interpretacji celowościowej”.
Potwierdzają to również organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 marca 2013 r. IPTPB1/415-760/12-4/KSU wskazując, że:
„(...) w spółce jawnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, winna nastąpić kontynuacja przyjętych uprzednio zasad zarówno określenia wartości początkowej budynku magazynowego, jak i zasad amortyzacji. Spółka jawna nie może na nowo ustalać wartości początkowej amortyzowanego uprzednio (w ramach Spółki cywilnej) przedmiotowego środka trwałego i na nowo rozpoczynać jego amortyzacji, ponieważ nastąpiła zmiana formy prawnej prowadzonej działalności, o której mowa w art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 stycznia 2015 r., IPTPB1/415-566/14-6/MR.
Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, po przekształceniu Spółki Cywilnej w spółkę jawną, będzie miała zastosowanie zasada kontynuacji metod wyceny i metod amortyzacji tj. po przekształceniu ci sami wspólnicy w spółce jawnej będą mieli prawo do amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej (znaku towarowego) uprzednio wykazanej w księgach rachunkowych Spółki Cywilnej, będąc wspólnikami spółki jawnej, a odpowiednio odpisy amortyzacyjne dokonywane na zasadzie kontynuacji będą uznane za koszty uzyskania przychodów.
Końcowo – odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego oraz wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczyły tylko konkretnych spraw podatnika osądzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, oraz sądów administracyjnych to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Powoływane interpretacje indywidualne oraz wyroki sądów administracyjnych dotyczyły tylko konkretnych spraw wydanych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.
IPPB1/4511-702/16-2/KS1
3063-ILPB1-1.4511.219.2016.2.APR | Interpretacja indywidualna
IPTPB1/415-566/14-6/MR | Interpretacja indywidualna
IPTPB1/415-760/12-4/KSU | Interpretacja indywidualna