Source: https://interpretacje-podatkowe.org/likwidacja/ibpbi-1-4511-398-15-kb
Timestamp: 2017-10-21 10:31:24
Legal References Found: art. 14
 art. 4
 art. 4
 art. 14
 art. 14
 art. 24
 art. 7
 art. 24
 art. 7
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 5
 art. 3
 art. 3
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 9
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 24

Document Content:
IBPBI/1/4511-398/15/KB | Interpretacja indywidualna
Skutki podatkowe otrzymania obligacji z tytułu rozwiązania/likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, w sytuacji, gdy na moment tego rozwiązania/likwidacji w spółce będą występować skumulowane i niewypłacone zyski wypracowane w czasie funkcjonowania spółki komandytowo-akcyjnej
IBPBI/1/4511-398/15/KBinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 2 lutego 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 4 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania obligacji z tytułu rozwiązania/likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, w sytuacji, gdy na moment tego rozwiązania/likwidacji w spółce będą występować skumulowane i niewypłacone zyski wypracowane w czasie funkcjonowania spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.
W dniu 4 lutego 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych otrzymania obligacji z tytułu rozwiązania/likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, w sytuacji, gdy na moment tego rozwiązania/likwidacji w spółce będą występować skumulowane i niewypłacone zyski wypracowane w czasie funkcjonowania spółki komandytowo-akcyjnej.
Wnioskodawczyni jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej i może zostać akcjonariuszem w kolejnych spółkach komandytowo-akcyjnych (dalej łącznie: „SKA” lub „Spółka”). SKA powstała przed dniem 1 stycznia 2014 r., tym samym do końca roku obrotowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2014 r. nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Jednocześnie w stosunku do SKA nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej, tj.:
Przekształcenie SKA w spółkę jawną nastąpi w roku obrotowym SKA, który rozpocznie się po dniu 1 stycznia 2014 r.
W wyniku rozwiązania/likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA Wnioskodawczyni może otrzymać różne składniki majątku np.:
papiery wartościowe (np. akcje spółek kapitałowych, obligacje), udziały, wierzytelności pożyczkowe (dalej łącznie: „Aktywa”).
W trakcie funkcjonowania SKA, wypracowany zysk, o ile w ogóle powstanie (ustalony według przepisów ustawy o rachunkowości) może nie być w całości (lub w części) podzielony pomiędzy wspólników w drodze wypłaty dywidendy/podziału zysku. Zatem na moment rozwiązania/likwidacji w spółce będą występować skumulowane i niewypłacone zyski wypracowane w czasie funkcjonowania spółki w formie SKA.
Wnioskodawczyni podkreśla, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie możliwości stosowania w zakresie uzyskanych przez Wnioskodawczynię przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w SKA, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisów ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Brak wypełnienia przez SKA przesłanek z art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej jest wskazany jako element zdarzenia przyszłego.
Czy i w jakiej wysokości otrzymanie obligacji w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA stanowi dla Wnioskodawczyni przychód podatkowy na gruncie ustawy o PIT w sytuacji gdy na moment rozwiązania/likwidacji w spółce będą zgromadzone zyski wypracowane w czasie funkcjonowania spółki w formie SKA...
Zdaniem Wnioskodawczyni, obligacje otrzymane w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA nie stanowią dla niej przychodu podatkowego na gruncie ustawy o PIT, w sytuacji gdy na moment rozwiązania/likwidacji w spółce jawnej będą zgromadzone zyski wypracowane w okresie funkcjonowania SKA. W związku z powyższym nie występują również przesłanki do określenia wysokości przychodu.
Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię wierzytelności w formie obligacji oraz pożyczek i następnie ich spłata na rzecz Wnioskodawczyni jest traktowane na gruncie ustawy o PIT jako otrzymanie środków pieniężnych. A zatem otrzymanie przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych w wyniku spłaty wierzytelności wynikających z obligacji oraz pożyczek w wyniku rozwiązania spółki jawnej (z wyjątkiem odsetek) nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT. Nawet gdyby uznać, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię wierzytelności w formie obligacji oraz pożyczek nie będzie mogło być traktowane na gruncie ustawy o PIT jako otrzymanie środków pieniężnych (ze względu na brak wykupu obligacji przez emitenta bądź spłaty wierzytelności pożyczkowych przez dłużnika), zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o PIT, z którego jednoznacznie wynika, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z rozwiązaniem/likwidacją spółki o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja spółki niemającej osobowości prawnej, do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Należy przy tym dodać, że w momencie przekształcenia SKA będzie już podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zgromadzone zyski wypracowane przez SKA na moment przekształcenia będą podlegały opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT (w związku z art. 7 ustawy nowelizującej). Zgodnie z tym przepisem, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Od tak ustalonego dochodu wspólnika przekształcanej spółki, płatnik zobowiązany jest pobrać podatek w wysokości 19% (art. 30a ust. I pkt 4 ustawy o PIT).
Podsumowując powyższe, otrzymanie obligacji w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia SKA nie skutkuje dla Wnioskodawczyni powstaniem przychodu podatkowego na gruncie ustawy o PIT, w sytuacji gdy na moment rozwiązania/likwidacji w spółce będą zgromadzone zyski wypracowane w czasie funkcjonowania spółki w formie SKA, a przekształcenie będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się po dniu 1 stycznia 2014 r. Zyski te zostaną bowiem opodatkowane na moment przekształcenia SKA w spółkę jawną, o czym stanowi art. 24 ust 5 pkt 8 ustawy o PIT (w związku z art. 7 ustawy nowelizującej).
Spółka jawna nie posiada osobowości prawnej. Spółka te nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego jest natomiast spółka komandytowo-akcyjna (począwszy od roku obrotowego, który rozpoczął lub rozpocznie się po 31 grudnia 2013 r.), przy czym, jej dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.).
Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
Przy czym, w myśl. art. 14 ust. 8 ww. ustawy, który wszedł w życie 1 stycznia 2015 r. na mocy ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328), przez środki pieniężne, o którym mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek z takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.
Z powyższego przepisu wynika, że obligacje nie stanowią środków pieniężnych, o których mowa w art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz należy traktować je jak niepieniężne składniki majątku. Obligacje te stanowią bowiem papiery wartościowe w rozumieniu art. 5a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391).
W myśl art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego.
Obligacje stanowić będą zatem niepieniężne składniki majątku, co do których w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Powyższe przepisy, regulujące kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Ich celem było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce osobowej (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki). Orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące interpretacji przepisów obowiązujących do końca 2010 r. było niejednolite; wskazywało jednak, że w przypadku wykazania przez podatnika przychodu z tytułu likwidacji spółki osobowej może dochodzić do podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych w sytuacji, gdy otrzymywane przez niego składniki majątku sfinansowane były z opodatkowanych przez niego (na bieżąco w ciągu poszczególnych lat podatkowych, jako dochód z działalności gospodarczej), lecz pozostawionych w spółce zysków. Ustawodawca postanowił zatem, że w przypadku likwidacji spółki osobowej, gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu niepieniężne składniki majątku, odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odpłatnie zbędzie te składniki majątku, a zatem z tytułu tego zbycia uzyska dodatkowe, nieopodatkowane wcześniej środki.
W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że interpretacja przepisów regulujących kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa wspólnika w spółce osobowej, tj. interpretacja m.in. art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna być dokonywana z uwzględnieniem zarówno wykładni systemowej, historycznej, jak i celowościowej tych przepisów, tj. ich ratio legis, którym przede wszystkim było wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych uzyskanych przez podatnika (vide wyroki WSA w Olsztynie z 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 130/13, WSA w Gdańsku z 22 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 387/13, z 2 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 479/13 oraz sygn. akt I SA/Gd 481/13, WSA w Krakowie z 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 134/14 oraz z 19 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 133/14). Nie może ona zatem odbywać się w oderwaniu od prawnopodatkowego statusu podmiotu nabywającego określone składniki majątku (otrzymywane później przez podatnika na skutek likwidacji spółki jawnej) na poszczególnych etapach funkcjonowania oraz obowiązujących wówczas ten podmiot zasad opodatkowania.
W sytuacji zatem, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych uczestniczy w spółce, która w toku prowadzonej działalności gospodarczej zmienia formę prawną (podlega przekształceniu), wykładni cyt. wyżej przepisów dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki niebędącej osobą prawną należy dokonywać także z uwzględnieniem formy prawnej, w jakiej na przestrzeni czasu funkcjonowała ww. spółka oraz obowiązujących tą spółkę (bądź jej wspólników) zasad opodatkowania. Co do zasady bowiem, przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie powodowało otrzymanie tych składników majątku, których źródłem będzie majątek opodatkowany wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym wykorzystywany do prowadzonej przez spółkę działalności. Natomiast te składniki majątku, które będą miały swoje źródło w majątku nieopodatkowanym podatkiem dochodowym (za wyjątkiem sytuacji, w której źródłem pochodzenia tych składników majątku będą przychody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, bądź od których zaniechano poboru podatku), będą skutkować powstaniem u podatnika przychodu w momencie ich otrzymania na skutek likwidacji spółki niebędącej osobą prawną. W przeciwnym bowiem przypadku, mogłoby dojść do całkowitego nieopodatkowania przysporzeń majątkowych (zarówno na etapie ich powstania w trakcie funkcjonowania spółki, jak i ich otrzymania przez wspólnika), co byłoby sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania wynikającą z cyt. art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także z istotą podatków dochodowych.
Jednocześnie zauważyć należy, że regulacje wynikające z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie odnoszą się wyłącznie do sytuacji, w której dochodzi do zakończenia bytu prawnego spółki niebędącej osobą prawną na skutek przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego. Pod pojęciem „likwidacji” użytym w tym przepisie należy rozumieć każdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału pomiędzy wspólników majątku spółki (bądź też majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej). Jeżeli zatem przepisy regulujące ustrój (tworzenie, funkcjonowanie i rozwiązywanie) danego typu spółki przewidują możliwość jej rozwiązania bez przeprowadzania formalnego procesu likwidacji, np. na skutek jednomyślnej decyzji wszystkich wspólników, to skutki podatkowe takiego rozwiązania spółki także należy oceniać w oparciu o treść cyt. wyżej art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in, że Wnioskodawczyni jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej i może zostać akcjonariuszem w innych spółkach komandytowo-akcyjnych. W roku obrotowym, który rozpocznie się po 1 stycznia 2014 r. (zatem w roku obrotowym, w którym spółka ta stanie się już podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) spółka ta zostanie przekształcona w spółkę jawną, która następnie zostanie zlikwidowana lub rozwiązana bez przeprowadzenia procedury likwidacji. Na moment ww. likwidacji/rozwiązania w spółce będą występowały skumulowane i niewypłacone zyski wypracowane w czasie funkcjonowania spółki w formie spółki komandytowo-akcyjnej. Wskutek likwidacji/rozwiązania ww. spółki jawnej, Wnioskodawczyni może otrzymać m.in. obligacje.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że (co do zasady) otrzymanie przez Wnioskodawczynię w wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej niepieniężnych składników majątku, nie spowoduje u niej powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Spółką, o której mowa w tym przepisie jest m.in. spółka komandytowo-akcyjna, będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 5a pkt 28 lit. c ww. ustawy). Oznacza to, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, niepodzielone (niewypłacone) zyski wypracowane przez spółkę komandytowo-akcyjną będą podlegać opodatkowaniu na moment przekształcenia tej spółki w spółkę jawną. W konsekwencji, jeżeli w istocie źródłem pochodzenia otrzymywanych przez Wnioskodawczynię obligacji nie będą dochody, które pomimo istnienia takiego obowiązku, nie zostały uprzednio opodatkowane podatkiem dochodowym, to na moment ich otrzymania na skutek likwidacji/rozwiązania spółki jawnej nie powstanie u niej przychód podlegający opodatkowaniu.
Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku), przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia określenia skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawczynię wskazanych we wniosku składników majątku na dzień likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej. Nie była przedmiotem oceny ta część przedstawionego stanowiska, która odnosiła się do skutków podatkowych ewentualnego późniejszego zbycia ww. składników majątku. Na zamiar i okoliczności tego zbycia nie wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego.
Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 3 i 4 wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.
IPTPB3/4510-170/15-2/KC | Interpretacja indywidualna
IBPBI/1/4511-137/15/KB | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Likwidacja > IBPBI/1/4511-398/15/KB