Source: https://interpretacje-podatkowe.org/udzial/itpb3-423-426-11-dk
Timestamp: 2020-08-09 02:23:30
Legal References Found: art. 14
 art. 12
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 10
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 12
 art. 15
 art. 12
 art. 12
 art. 199
 art. 12
 art. 14
 art. 14
 art. 12
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 10
 art. 11
 art. 11
 art. 14
 art. 12
 art. 14
 art. 14
 art. 12
 art. 12
 art. 14
 art. 12

Document Content:
♦ › Udział › ITPB3/423-426/11/DK
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, 4 listopada 2011 r.
Czy przychodem Spółki z tytułu zbycia udziałów na rzecz „C.” w celu ich umorzenia po 30 września 2011 r. będzie nadwyżka wartości wynagrodzenia, określonego w umowie zbycia udziałów celem umorzenia z tytułu zbycia udziałów, ponad koszt ich objęcia?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku który wpłynął do tut. organu w dniu 29 sierpnia 2011 r., dotyczącym udzielenia pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie sposobu ustalenia przychodu w związku ze zbyciem udziałów w celu umorzenia – jest prawidłowe.
W dniu 29 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie sposobu ustalenia przychodu w związku ze zbyciem udziałów w celu umorzenia.
„K.” sp. z o.o. <Spółka> jest większościowym udziałowcem spółki „C.” Sp. z o.o. <„C.”>.
W roku 2007 Spółka wniosła do „C.” zorganizowaną część przedsiębiorstwa i objęła udziały w podwyższonym kapitale zakładowym „C.” o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wniesionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Rok podatkowy Spółki i „C.” trwa od 1 października do 30 września. Bieżący rok podatkowy Spółki i „C.” zakończy się 30 września 2011 r.
Planowane jest umorzenie części udziałów należących do Spółki objętych w zamian za aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Spółka zbędzie część posiadanych udziałów na rzecz „C.” w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) w zamian za świadczenie pieniężne. Wartość wynagrodzenia Spółki może być niższa niż wartość bilansowa lub wartość nominalna umarzanych udziałów. Udziały mogą zostać zbyte w celu umorzenia przed lub po 30 września 2011 r., a wynagrodzenie może zostać wypłacone Spółce po 30 września 2011 r. Po umorzeniu części udziałów, Spółka pozostanie nadal większościowym udziałowcem „C.”.
Czy przychodem Spółki z tytułu zbycia udziałów na rzecz „C.” w celu ich umorzenia po 30 września 2011 r. będzie nadwyżka wartości wynagrodzenia, określonego w umowie zbycia udziałów celem umorzenia z tytułu zbycia udziałów, ponad koszt ich objęcia...
We własnym stanowisku w sprawie Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 ze zm.) <ustawa zmieniająca> podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.
Jeżeli odpłatne zbycie udziałów przez Spółkę na rzecz „C.” w celu umorzenia oraz wypłata wynagrodzenia na rzecz Spółki nastąpią po 30 września 2011 r. zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. Poniższa analiza jest więc dokonana w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2011 r.
Zdaniem Spółki, jej przychodem z tytułu zbycia udziałów objętych w zamian za aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz „C.” celem umorzenia będzie nadwyżka kwoty wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów celem umorzenia ponad koszt ich objęcia.
Powyższe stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2011 r. (sygn. ITPB3/423-203a/11/DK) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. W ocenie Spółki zmiany w omawianej ustawie wprowadzone ustawą zmieniającą nie mają wpływu na przedmiotową kwestię, zatem stanowisko Spółki jest prawidłowe zarówno na gruncie przepisów w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., jak i w brzmieniu po nowelizacji. W szczególności uchylenie art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy nie ma wpływu na ocenę planowanych działań przedstawionych przez Spółkę. Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia był uznawany za dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, przy czym przepisu art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy nie stosowało się w przypadku umorzenia udziałów (lub ich zbycia w celu umorzenia) objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 10 ust. 1b cytowanej ustawy). Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie miałby zastosowania w sytuacji Spółki (na zasadzie wyjątku regulowanego art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy), zatem jego uchylenie pozostaje bez wpływu na planowane przez Spółkę działanie. W ocenie Spółki (podobnie, jak na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) zastosowanie znajdą przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których brzmienie po 1 stycznia 2011 r. nie uległo zmianie.
Wobec powyższego, przychodem z tytułu zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w celu ich umorzenia będzie wynagrodzenie Spółki za zbycie udziałów w celu umorzenia, nawet jeżeli jego wartość będzie niższa od wartości bilansowej lub nominalnej zbywanych celem umorzenia udziałów (art. 12 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy). Do przychodów nie zalicza się kwot otrzymanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów w części stanowiącej koszt ich objęcia (art. 12 ust. 4 pkt 3 omawianej ustawy).
Powyższe znajduje potwierdzenie w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 30 czerwca 2006 r. nr DD/PB4/KGK-8213-727-47/06:
„(...) W ustalonym, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8 updop, przychodzie nie uwzględnia się kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia, które odpowiadają wartości przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części), wynikającej z ksiąg i określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), przy czym wartość tego przedsiębiorstwa nie może być wyższa niż wartość nominalna z dnia objęcia za to przedsiębiorstwo (zorganizowaną część) udziałów (akcji) - art. 12 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 15 ust. 11 updop.”
Zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia pośrednio potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 kwietnia 2010 r. sygn. IPPB3/423-14/10-2/AG:
„Określając podatkowe konsekwencje odpłatnego zbycia przez udziałowca udziałów spółce w celu ich umorzenia, będącego osobą prawną należy wziąć pod uwagę przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). (...) W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, przychodem jest wynagrodzenie podatnika otrzymane w wyniku umorzenia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.”
Jeżeli wysokość wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów na rzecz „C.” w celu ich umorzenia będzie wyższa od kosztów objęcia tych udziałów, przychodem będzie nadwyżka wartości uzyskanego wynagrodzenia ponad koszt objęcia zbywanych udziałów.
W przypadku dobrowolnego zbycia udziałów przez Spółkę na rzecz „C.” w celu ich umorzenia, wspólnicy „C.” mogą dowolnie ustalić wysokość wynagrodzenia.
Ograniczenia dotyczące wysokości wynagrodzenia dotyczą jedynie umorzenia przymusowego. Z art. 199 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) <KSH> wynika, że wynagrodzenie, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udziały aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. Niemniej jednak za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia (art. 199 § 3 KSH).
Zdaniem Spółki art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 14 czy 11 tej ustawy. W przypadku otrzymania wynagrodzenia w wyniku umorzenia udziałów objętych w zamian za aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa brak jest podstaw do szacowania wartości przychodu podatnika w wysokości wartości rynkowej zbywanych udziałów.
W ocenie Spółki, w odniesieniu do zbycia udziałów w celu umorzenia nie znajdzie zastosowania w szczególności art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Po pierwsze, art. 12 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie zawiera odesłania do art. 14 tej ustawy. Ponadto, zastosowanie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do zbycia udziałów w celu umorzenia stałoby w sprzeczności z istotą tego typu zbycia. Celem zbycia udziałów w celu umorzenia jest ich unicestwienie. Ponadto zbycie udziałów w celu umorzenia może mieć miejsce wyłącznie pomiędzy wspólnikiem, którego udziały są zbywane oraz spółką, która te udziały wyemitowała. Tym samym nie może być ono kwalifikowane jako „zwykłe” odpłatne zbycie w rozumieniu art. 14 cytowanej ustawy, ponieważ nie istnieje potencjalny „rynek”, t.j. inne podmioty niż spółka, które mogłyby nabyć wyemitowane przez nią udziały w celu umorzenia. Brak jest zatem możliwości odniesienia do cen rynkowych.
Prawidłowość analogicznego stanowiska potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 29 czerwca 2009 r. (sygn. IPPB3/423-227/09-2/MS), przychylając się do wnioskowania spółki:
„Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o CIT nie wskazują odrębnych zasad ustalania wysokości przychodu (dochodu) faktycznie otrzymanego przez podatnika (w przypadku umorzenia udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny - art. 10 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy) czy też wysokości wynagrodzenia (w przypadku umorzenia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części) powyższe wartości powinny być równe rzeczywiście uzyskanemu przez Spółkę wynagrodzeniu, które zostanie określone na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników w sprawie umorzenia udziałów.
W szczególności do umorzenia udziałów (w tym udziałów zbycia udziałów w celu umorzenia) nie będą miały zatem zastosowania przepisy o tzw. cenach transferowych (art. 9a oraz art. 11 ustawy o CIT). (...) Spółka jest zdania, że w analizowanym stanie faktycznym (wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia na rzecz jedynego wspólnika) przepisy o cenach transferowych nie znajdują zastosowania. Powyższe stwierdzenie Spółka uzasadnia faktem, że nie jest możliwe ustalenie, czy transakcja umorzenia udziałów została przeprowadzona na warunkach rynkowych. Mianowicie umorzenie udziałów, z samej swojej natury, następuje pomiędzy spółką a jej udziałowcem (udziałowcami). W konsekwencji, brak jest porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami. Z tego względu zdarzenie przyszłe będące przedmiotem wniosku nie będzie objęte hipotezą art. 11 ustawy o CIT.
W opinii Spółki do umorzenia udziałów nie znajdzie również zastosowania art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
W kontekście powyższego Spółka wskazuje, że art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT określający przychód ze zbycia udziałów objętych za aport przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w celu ich umorzenia nie zawiera w swojej treści odwołania do art. 14 ust. 1 tej ustawy. W opinii Spółki, gdyby intencją ustawodawcy było odpowiednie stosowanie art. 14 ust. 1 do art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, to stosowne odesłanie zostałoby zawarte wprost w art. 12 ust. 1 pkt 8 tej ustawy (...) W świetle powyższych uwag, zakładając racjonalność ustawodawcy, należy dojść do wniosku, że art. 14 ust. 1 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania do wynagrodzenia uzyskanego za umorzenie udziałów objętych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.”
Wobec niezmienionego brzmienia przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od 1 stycznia 2011 r. wyżej cytowana argumentacja zachowuje swą aktualność także po zmianach wprowadzonych ustawą zmieniającą.
ITPB3/423-426/11/DK
ILPB4/423-148/10-2/MC | Interpretacja indywidualna
IPPB5/423-508/11-4/PS | Interpretacja indywidualna
IBPBI/2/423-1188/11/PP | Interpretacja indywidualna
IPPB3/423-14/10-2/AG | Interpretacja indywidualna
ITPB3/423-203a/11/DK | Interpretacja indywidualna