Source: https://interpretacje-podatkowe.org/infrastruktura/0112-kdil1-1-4012-98-2018-2-mj
Timestamp: 2018-05-27 16:15:30
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 7
 art. 5
 Art. 7
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 7
 art. 5
 art. 41
 art. 83
 art. 119
 art. 120
 art. 122
 art. 129
 art. 146
 art. 146
 art. 41
 art. 109
 art. 110
 art. 43
 art. 43
 art. 2
 art. 43
 art. 86
 art. 15
 art. 114
 art. 119
 art. 120
 art. 124
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 FSK 
 art. 86
 art. 86
 art. 2
 art. 6
 art. 15
 art. 5
 art. 2
 art. 43
 art. 43
 art. 43
 art. 41
 art. 146
 art. 86
 art. 7
 art. 8
 art. 8
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 14

Document Content:
♦ › Infrastruktura › 0112-KDIL1-1.4012.98.2018.2.MJ
Opodatkowanie czynności wniesienia aportem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową, prawo do odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową, wytworzeniem infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem, nadzorem inwestorskim oraz promocją projektu.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
opodatkowania czynności wniesienia aportem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową – jest prawidłowe;
prawa do odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową – jest prawidłowe;
prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem – jest prawidłowe;
prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących nadzoru inwestorskiego – jest prawidłowe
prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków w zakresie promocji projektu – jest prawidłowe.
W dniu 14 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową, prawa do odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową, wytworzeniem infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem, nadzorem inwestorskim oraz promocją projektu. Wniosek uzupełniono w dniu 27 kwietnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, wskazanie przedmiotu wniosku oraz potwierdzenie uiszczenia brakującej należnej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.
Gmina o statusie miejskim (dalej: Miasto lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Miasto wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zadania te (zadania własne) są realizowane przez Miasto zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych, jak i stosunków cywilnoprawnych, a dotyczą w szczególności zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty i obejmują między innymi – wymienione w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym – sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.
Miasto realizuje w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego (dalej: Program) projekt pn. „Utworzenie (...)” (dalej: Projekt). Projekt realizowany jest wspólnie z Gminą A o statusie miejskim, Gminą B oraz Gminą C (Partnerzy) i obejmuje kompleksowe uzbrojenie stref inwestycyjnych (...). Uzasadnieniem realizacji Projektu jest niewystarczająca aktywność gospodarcza na terenach objętych Projektem, wynikająca m.in. z małej ilości miejsc (terenów) przeznaczonych na prowadzenie działalności gospodarczej. Posiadanie takich terenów stanowi z kolei jeden z warunków przyciągnięcia inwestorów. Celem głównym Projektu jest zatem zwiększenie aktywności gospodarczej na terenie objętym Projektem poprzez przedstawienie oferty inwestycyjnej. Po zrealizowaniu Projektu, udostępnienie terenów poszczególnym przedsiębiorcom (inwestorom) będzie następowało odpłatnie. W tym zakresie możliwe formy udostępnienia to: najem, dzierżawa, sprzedaż, ustanowienie użytkowania wieczystego. Oferta inwestycyjna będzie skierowana przede wszystkim do małych i średnich przedsiębiorstw poprzez zaoferowanie działek przystosowanych do prowadzenia działalności gospodarczej. Pozostałymi celami Projektu jest ograniczenie bezrobocia na terenie jednostek samorządu uczestniczących w Projekcie oraz rozwój kooperacji nowych firm z innymi lokalnymi przedsiębiorcami (już działającymi). Objęty Projektem teren, który zgodnie z założeniami ma być udostępniany przedsiębiorcom (inwestorom), będzie ogólnodostępny tj. wszystkie zainteresowane osoby (w tym również mieszkańcy Miasta) będą mieli możliwość wejścia na przedmiotowy teren.
Koordynatorem (Liderem) Projektu jest Miasto. Wzajemne relacje pomiędzy Liderem a Partnerami określi Umowa Partnerska. Każdy uczestnik Projektu z osobna będzie nabywcą towarów i usług w rozumieniu przepisów uptu (w odniesieniu do prac budowlanych przeprowadzonych na jego terenie – faktury dokumentujące wydatki czynione w ramach Projektu mają być wystawiane na poszczególnych uczestników Projektu). Środki trwałe, będące efektem realizacji Projektu, stanowić będą własność Lidera oraz poszczególnych Partnerów.
W ramach zadań dotyczących uzbrojenia Strefy Gospodarczej, objętych dofinansowaniem Miasto zrealizuje w trybie zaprojektuj-wybuduj uzbrojenie (w drogi wewnętrzne wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz sieć wodno-kanalizacyjną) strefy inwestycyjnej Lotnisko (...) (a właściwie północno zachodniego, obecnie nieuzbrojonego fragmentu) o łącznej powierzchni gruntów inwestycyjnych 5,7962 ha.
Na zakres prac składa się w szczególności:
wykonanie koncepcji wraz z akceptacją Zamawiającego;
opracowanie, jeśli zajdzie taka potrzeba, wymaganych ekspertyz i badań technicznych;
uzyskanie w imieniu Inwestora wymaganych uzgodnień, opinii, warunków technicznych oraz decyzji i pozwoleń (w tym pozwolenia na budowę), zgodnie z obowiązującymi przepisami;
sporządzenie projektu budowlanego oraz projektu wykonawczego w zakresie niezbędnym do wykonania robót;
opracowanie szczegółowych specyfikacji technicznych wykonania robót budowlanych;
opracowanie i zatwierdzenie projektów organizacji ruchu wraz z ich wdrożeniem;
wykonanie robót budowlanych na podstawie opracowanego projektu wraz z niezbędnymi dokumentami odbiorowymi.
dwa odcinki dróg wewnętrznych wraz z odwodnieniem i oświetleniem;
sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągowa.
Ich przebieg zaplanowano tak, aby umożliwiały dojazd i podłączenie do sieci wod-kan. działek objętych strefą. Drogi składać się będą z jezdni (szerokość 6 m) i ścieżki rowerowej (szerokość 2 m).
Poza kosztami poniesionymi w ramach realizacji powyższego zadania (kwalifikowalnymi jako przygotowanie dokumentacji technicznej, budowa infrastruktury drogowej, budowa infrastruktury towarzyszącej dróg wewnętrznych, kompleksowe lub częściowe uzbrojenie terenu), Miasto poniesie również wydatki na prowadzenie nadzoru inwestorskiego w odniesieniu do poszczególnych prac budowlanych planowanych do realizacji w ramach Projektu oraz promocję Projektu.
Wydatek na nadzór inwestorski w całości dotyczyć będzie całego Projektu (tj. zarówno dróg wewnętrznych wraz z odwodnieniem i oświetleniem oraz sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej).
Z kolei promocja Projektu obejmuje przeprowadzenie kampanii promocyjnej terenów inwestycyjnych objętych Projektem, w tym:
opracowanie i druk folderu informacyjnego dotyczącego terenów inwestycyjnych,
stworzenie materiału multimedialnego (film i zdjęcia) i umieszczenie na nośnikach danych, które będą przekazywane zainteresowanym podmiotom podczas spotkań,
udział w targach oraz zamieszczenia reklam w prasie,
reklamę terenów inwestycyjnych w branżowych portalach internetowych.
W zakresie promocji Projektu każdy z uczestników odpowiedzialny jest za umieszczenie tablicy pamiątkowej na terenie swojej strefy (a więc w odniesieniu do swojej części Projektu). Pozostałe czynności związane z promocją Projektu wykona Miasto (Lider). Obejmą one: opracowanie i druk folderu informacyjnego dotyczącego terenów inwestycyjnych, stworzenie materiału multimedialnego (film i zdjęcia) i umieszczenie na nośnikach danych, które będą przekazywane zainteresowanym podmiotom podczas spotkań, udział w targach oraz zamieszczenia reklam w prasie, reklamę terenów inwestycyjnych w branżowych portalach internetowych.
Miasto w fazie operacyjnej Projektu częścią wytworzonego majątku obejmującą drogi wewnętrzne wraz z oświetleniem i odwodnieniem (kanalizacją deszczowa) będzie zarządzać samodzielnie (majątek ten pozostanie w zasobach Miasta).
Pozostały wytworzony majątek – obejmujący sieci kanalizacyjne i wodociągowe – zarządzany będzie przez spółkę komunalną. Dla Miasta będzie to Zakład Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. (w którym Miasto aktualnie posiada blisko 80% udziałów) (dalej: Spółka). Wytworzona przez Miasto w ramach Projektu infrastruktura w zakresie sieci wodociągowych i kanalizacyjnych ma zostać przekazana Spółce w drodze aportu. Potwierdzają to zapisy studium wykonalności dla Projektu, które zakładają takie ukształtowanie realizacji przedsięwzięcia. W oświadczeniu o kwalifikowalności podatku VAT, sporządzonym w związku z realizacji Projektu, Miasto wskazało na możliwość odzyskania VAT w zakresie sieci wodociągowych i sieci kanalizacji sanitarnych, z uwagi na zamiar przekazania tego majątku Spółce w drodze aportu.
Wniesienie aportu nastąpi bezpośrednio po wytworzeniu, a wytworzona infrastruktura (będąca przedmiotem aportu) nie będzie wykorzystywana uprzednio przez Miasto do jakichkolwiek innych czynności.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że obiekty, które mają zostać przekazane w formie aportu do Spółki, tj. sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągowa będą stanowić (stanowią) budynki, budowle lub ich części zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 ze zmianami).
Zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji wybudowana infrastruktura obejmująca drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem nie będzie wykorzystywana bezpośrednio przez Gminę do uzyskiwania dochodów opodatkowanych VAT (do czynności opodatkowanych VAT).
Należy przyjąć, że towary i usługi nabywane w związku z wytworzeniem infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem będą wykorzystywane do wykonywania czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej (niepodlegających opodatkowaniu VAT).
Jak wskazano w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wydatek na nadzór inwestorski dotyczy w całości niepodzielnie całego Projektu (tj. zarówno dróg wewnętrznych wraz z odwodnieniem i oświetleniem oraz sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej). W związku z tym Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać bezpośrednio tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności (tj. działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza niepodlegającej opodatkowaniu).
Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać bezpośrednio wydatków w zakresie promocji Projektu do poszczególnych rodzajów działalności (tj. działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza niepodlegającej opodatkowaniu).
Wnioskodawca wyjaśnił, że przedstawione we wniosku zagadnienie prawnopodatkowe odnoszące się do wniesienia aportem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową dotyczy zdarzenia przyszłego, pozostałe zaś zagadnienia realizowanego stanu faktycznego (stanów faktycznych).
Czy wniesienie przez Miasto do Spółki aportem wytworzonej w ramach Projektu infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT wg stawki 23%, a jeśli nie, to: czy i ewentualnie w jaki sposób czynność ta będzie opodatkowana VAT?
Czy Miastu przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem, w ramach Projektu, infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową (mającej być przedmiotem aportu)?
Czy Miastu przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych wyłącznie z wytworzeniem, w ramach Projektu, infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem?
Czy Miastu przysługuje – z uwzględnieniem sposobu określania proporcji, o którym mowa w rozporządzeniu – prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków dotyczących nadzoru inwestorskiego?
Czy Miastu przysługuje – z uwzględnieniem sposobu określania proporcji, o którym mowa w rozporządzeniu – prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków czynionych w zakresie promocji Projektu?
Wniesienie aportem przez Miasto do Spółki wytworzonej w ramach Projektu infrastruktury obejmujące sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT wg stawki 23%.
Miastu przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem, w ramach Projektu, infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową.
Miastu nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych wyłącznie z wytworzeniem, w ramach Projektu, infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem.
Miastu przysługuje - z uwzględnieniem sposobu określania proporcji, o którym mowa w rozporządzeniu - prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków dotyczących nadzoru inwestorskiego.
Miastu przysługuje - z uwzględnieniem sposobu określania proporcji, o którym mowa w rozporządzeniu - prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków czynionych w zakresie promocji Projektu.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) uptu, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 definiuje odpłatną dostawę towarów jako przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wniesienie aportu rzeczowego wyczerpuje znamiona dostawy towarów, bo stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Podmiot wnoszący aport przenosi bowiem własność, a zatem prawo do dysponowania i rozporządzania przedmiotem aportu na spółkę.
Byt czynności jako podlegającej opodatkowaniu VAT warunkuje zasadnicza jej odpłatność. Uznanie danej czynności za odpłatną jest przy tym niezależne od jej kwalifikacji na gruncie innych gałęzi prawa. W przypadku transakcji polegających na wymianie świadczeń (wartości) niepieniężnych z odpłatnością w rozumieniu VAT mamy do czynienia, gdy istnieją: bezpośredni i ścisły związek pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami oraz możliwość określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu. Odpłatność aportu na gruncie VAT przejawia się tym, że dochodzi do dostawy towarów w zamian za udziały.
Z punktu widzenia opodatkowania danej czynności VAT istotny jest również status podmiotu dokonującego czynności. Aby dana czynność podlegała VAT musi być wykonana przez podatnika tego podatku (w ramach statusu podatnika VAT).
W myśl art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na gruncie VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 6 uptu – za podatnika VAT nie uznaje się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
W świetle powyższego status jednostki samorządu terytorialnego na gruncie VAT wiązać należy, z odpłatnymi czynnościami realizowanymi na podstawie umów cywilnoprawnych (forma cywilnoprawna wskazuje na to, że dana aktywność ma charakter komercyjny, względnie konkurencyjny wobec przedsiębiorców i pozostaje poza zakresem władztwa publicznego – co również, zgodnie z unijnym wzorcem systemu VAT, przesądza o konieczności opodatkowania takiej aktywności VAT).
W ocenie Wnioskodawcy – w odniesieniu do czynności wniesienia przez Miasto do Spółki w drodze aportu wytworzonej w ramach Projektu infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową – oba opisane powyżej warunki stanowiące o opodatkowaniu tej czynności VAT są spełnione. Wniesienie przez Miasto aportem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową mieć bowiem będzie charakter cywilnoprawny. W konsekwencji Miasto wystąpi w roli podatnika VAT w rozumieniu art. 15 uptu, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów (zgodnie z art. 7 ust. 1 uptu) – podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1) uptu.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 stawka VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Odnotować jednak należy, że w odniesieniu do niektórych czynności ustawodawca przewidział ich opodatkowanie według stawek obniżonych lub ich zwolnienie z VAT.
O kwestii ewentualnego zwolnienia z VAT dokonywanej przez Miasto w ramach aportu dostawy wytworzonej w ramach Projektu infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową rozstrzygać należy mając na uwadze regulacje art. 43 ust. 1 pkt 10) i 10a) uptu, które stanowią o warunkach zwolnienia z VAT budynków, budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10) uptu, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy;
Jak stanowi art. 2 pkt 14 uptu, przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.
Natomiast w myśl art. 43 ust. 10a) uptu, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich cześć nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10), pad warunkiem, że:
Odnosząc powyższe regulacje do sprawy będącej przedmiotem Wniosku – zdaniem Wnioskodawcy – nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania powyższych zwolnień (wniesienie aportu nastąpi bezpośrednio po wytworzeniu a wytworzona infrastruktura nie będzie wykorzystywana uprzednio przez Miasto do jakichkolwiek innych czynności). W konsekwencji wniesienie przez Miasto do Spółki aportem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową będzie podlegało opodatkowaniu stawką VAT 23%.
Podstawowymi warunkami prawa do odliczenia podatku naliczonego są:
dokonywanie zakupów towarów i usług przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT, a także
związek zakupów z działalnością gospodarczą w rozumieniu uptu i jednocześnie czynnościami opodatkowanymi VAT według poszczególnych stawek (Miasto będzie prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną VAT wówczas, gdy będzie świadczyć – na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych – usługi opodatkowane przede wszystkim wg stawki 8% lub 23%.
Powyższe wynika z treści art. 86 ust. 1 uptu, w myśl którego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (o którym mowa w art. 15 uptu) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124).
Zauważyć należy, że w opisywanej regulacji ustawodawca wskazał jedynie na konieczność istnienia związku ze sprzedażą opodatkowaną, nie precyzując jego charakteru i nie zawężając go wyłącznie do związku bezpośredniego, z zachowaniem określonego następstwa czasowego (zwłaszcza utożsamianego jako jednoczesnego wykonywania czynności opodatkowanych z wykorzystaniem dobra objętego prawem odliczenia).
Dokonując wykładni art. 86 ust. 1 uptu, należy nadać mu taki sens, który pozwoli na zachowanie podstawowej najistotniejszej cechy podatku neutralności dla podatnika. Przyjąć więc trzeba, że każdy związek – zarówno bezpośredni, jak i pośredni – ze sprzedażą opodatkowaną, wykonywaną obecnie, uprzednio lub w przyszłości winien być uwzględniony przy ocenie istnienia uprawnienia podatnika do obniżenia podatku należnego o naliczony przy nabyciu towarów i usług, tylko wówczas bowiem będzie możliwa jego realizacja. Ustawodawca nie sprecyzował, czy związek pomiędzy podatkiem naliczonym a sprzedażą opodatkowaną należy badać w przeszłości, w momencie odliczenia, czy też w przyszłości, w szczególności nie określił, że chodzi o sprzedaż opodatkowaną obecnie wykonywaną. Oznacza to, że wolą ustawodawcy było respektowanie wszystkich związków czasowych.
Wynika z tego, że jeśli towary i usługi, przy których nabyciu naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane do prowadzenia działalności opodatkowanej (a podatnik posiadał w momencie czynienia zakupu wiedzę w tym zakresie, czy też w tym momencie wyrażał zamiar wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych VAT), wówczas podatnikowi przysługuje (przysługiwało) prawo do odliczenia podatku. W tym przypadku bowiem podatnik nie występował w charakterze konsumenta zakupionych towarów i usług (a VAT obciąża z zasady konsumpcję).
Uzupełniająco wskazać należy, że w uptu przyjęto zasadę niezwłocznego (natychmiastowego, bieżącego) odliczenia VAT. Taka konstrukcja prawa do odliczenia może powodować sytuację, w której pewna wartość podatku naliczonego podlega odliczeniu od kwoty podatku należnego także w sytuacji, w której pomiędzy tymi wartościami nie ma bieżącego funkcjonalnego związku (w danej chwili), a związek podatku do odliczenia z czynnościami opodatkowanymi ma charakter planowany. Regulacja art. 86 uptu wskazuje na konieczność oparcia oceny prawa do odliczenia na finalnym i rzeczywistym przeznaczeniu towaru czy też usługi, w cenie której zawarty był podatek mający podlegać odliczeniu.
Zasada niezwłocznego odliczenia VAT wyraża się w tym także, że istotna jest intencja nabycia, tj. rozpoznanie przez podatnika w momencie dokonywania zakupów (a ściślej – w momencie aktualizującym od strony formalne prawo do odliczenia, tj. w typowych przypadkach w momencie dokonywania rozliczenia za okres, w którym podatnik otrzymał tytułem zakupu fakturę lub dokument celny) ich związku z (choćby przyszłą) sprzedażą opodatkowaną. Jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 uptu wymogów formalnych – odliczenie podatnikowi przysługuje. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z VAT w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia, nie występuje bowiem wówczas nawet przyszły (planowany) związek podatku do odliczenia z czynnościami opodatkowanymi.
Odnosząc powyższe do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stanowiącego przedmiot Wniosku stwierdzić należy, że działania Miasta wskazują na zamiar wykorzystania wytworzonej w ramach Projektu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do czynności opodatkowanej VAT, tj. aportu. Zapisy Studium wykonalności zakładają takie ukształtowanie przedsięwzięć, realizowanych w ramach Projektu, które daje możliwość odzyskania VAT w jak najszerszym zakresie. Ponadto w Oświadczeniu o kwalifikowalności VAT, sporządzonym dla potrzeb Projektu wskazano na możliwość odzyskania VAT w zakresie sieci wodociągowych i sieci kanalizacji sanitarnych z uwagi na przekazanie tego majątku operatorom w drodze aportu bądź dzierżawy.
Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że Miasto wytwarzając w ramach Projektu infrastrukturę obejmującą sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową działa jako podatnik VAT, a wydatki związane z wytworzeniem ww. infrastruktury będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w postaci aportu. W konsekwencji Miastu przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem w ramach Projektu infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową.
Odnosząc odpowiednio powyższe wywody dotyczące prawa do odliczenia VAT do wydatków czynionych w ramach Projektu tytułem budowy infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem, uzasadnionym jest wskazanie na brak prawa do odliczenia VAT w tym zakresie.
Badając poszczególne warunki stanowiące o prawie do odliczenia VAT wskazać należy w pierwszej kolejności na okoliczność, że Miasto budując w ramach projektu infrastrukturę obejmującą drogi wewnętrzne wraz odwodnieniem i oświetleniem nie będzie działać w charakterze podatnika VAT. Tego rodzaju przedsięwzięcia identyfikowane są bowiem jako działanie w charakterze organu władzy publicznej.
W indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego podkreśla się, że regulacje ustawy o drogach publicznych w sposób jednoznaczny wskazują, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga. Ponadto w sytuacji, gdy zarządca drogi realizuje zadanie inwestycyjne dotyczące budowy lub przebudowy drogi to integralną częścią takiej inwestycji jest również budowa drogowych obiektów inżynierskich, w tym również chodników i ścieżek rowerowych czy też wchodzących w skład wyposażenia technicznego, urządzeń oświetleniowych.
Z powyższych przepisów wynika, że działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 grudnia 2015 r. o nr IBPP3/4512-712/15/BJ; wyroki NSA z dnia 11.10.2011 r. – sygn. akt I FSK 965/11 oraz 26.10.2012 r. – sygn. akt I FSK 1922/11).
Niezależnie od powyższego trudno jest się również doszukać w okolicznościach faktycznych stanowiących przedmiot Wniosku związku czynionych przez Miasto wydatków z czynnościami opodatkowanymi. Drogi wewnętrzne oraz kanalizacja deszczowa wybudowane w ramach Projektu mają pozostać w zasobach Miasta i nie będą z nimi związane bezpośrednie dochody.
W konsekwencji Miastu nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych wyłącznie z wytworzeniem w ramach Projektu infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem.
Powyższe potwierdzają zarówno orzeczenia sądów administracyjnych (Jak wskazuje NSA w wyroku z dnia 19 listopada 2014 r. – sygn. akt I FSK 1669/13: Takiego związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że celem budowanej drogi jest zapewnienie dojazdu do terenów, które Gmina sprzedała lub zamierza sprzedać prywatnym inwestorom, na których to działkach będzie prowadzona działalność gospodarcza i że wybudowanie drogi miało wpływ na cenę działek. Podobnie WSA w Opolu w wyroku; z dnia 16 kwietnia 2014 r. o sygn. akt I SA/Op 98/14. Por. też wyroki NSA z dnia 11.10.2011 r. – sygn. akt I FSK 965/11 oraz z dnia 26.10.2012 r. – sygn. akt I FSK 1922/11, jak i interpretacje wydawane przez stosowne organy podatkowe (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 listopada 2012 r. o nr ILPP2/443-881/12-2/MN, a także interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 marca 2008 r. o nr IBPP1/443-559/07/AZ oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu; z dnia 13 maja 2016 r. o sygn. ILPP2/4512-1-207/16-2/AKr; interpretacja indywidualna Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 maja 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.35.2017.2.MGO; interpretacja indywidualna Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2017 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.254.2017.1.AK; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 marca 2016 r. o sygn. IPPP1/4512-28/16-4/AW; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 września 2015 r. o sygn. IPPP3/4512-601/15-2/RM; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 listopada 2016 r. o sygn. 1462- IPPP2.4512.767.2016.1.DG; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 3 listopada 2016 r. o sygn. 3063-ILPP1-1.4512.96.2016.1.OA; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 maja 2016 r. o sygn. ILPP2/4512-1-208/16-2/OA; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP4/443-1235/10/KG z 23 września 2010 r.; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP4/443-221/11/KG z 3 marca 2011 r.; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/4512-386/15-5/UNR z 27 października 2015 r.; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/4512-473/15-2/BM z 18 listopada 2015 r.; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP3/4512-876/15-2/RD z 11 grudnia 2015 r.; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/4512-528/15-4/OS z 5 lutego 2016 r.; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 czerwca 2015 r. o sygn. IBPP1/4512/209/15/AZb; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 września 2014 r. o sygn. IBPP3/443-744/14/MN).
Uzupełniając poczynione w odniesieniu do pytania 2 wywody dotyczące warunków i zakresu prawa do odliczenia VAT wskazać należy na reguły tego odliczenia dotyczące wydatków ponoszonych przez podatnika VAT, a wykorzystywanych jednocześnie:
do celów wykonywanej działalności gospodarczej oraz
do celów innych niż działalność gospodarcza.
Zakres prawa do odliczenia w przypadku takich wydatków wyraża tzw. prewspółczynnik, który został wprowadzony do polskiego porządku prawnego z dniem 1 stycznia 2016 r. Stanowi on metodę proporcjonalnego odliczenia VAT od nabyć towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Określenie części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu powinno – stosownie do art. 86 ust. 2b uptu – najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Co szczególnie istotne, dla jednostek samorządu terytorialnego Minister Finansów wydał rozporządzenie, w którym ustalił specjalny dla nich sposób wyliczenia prewspółczynnika (jako najbardziej odpowiadający specyfice jednostek samorząd i terytorialnego).
Podsumowując, wskazać należy, że prewspółczynnik jest stosowany wyłącznie w sytuacji, gdy nie ma możliwości zastosowania bezpośredniej alokacji (przypisania) dokonanych zakupów do wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Obowiązek zastosowania prewspółczynnika powoduje, że podatnik nie może odliczyć całego podatku naliczonego związanego z realizacją danej inwestycji, a jedynie część tego podatku (określoną procentowo).
Takim wydatkiem jest wydatek na nadzór inwestorski, który niepodzielnie dotyczyć ma całego Projektu, a więc zarówno infrastruktury wniesionej do Spółki (sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągowa), jak i infrastruktury pozostającej w zasobach Miasta (drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem).
Z uwagi na niepodzielność wydatku na nadzór inwestorski – zasadnym jest przyjęcie, że w przypadku, gdy aport będzie stanowił czynność opodatkowaną VAT według 23% stawki, Miasto będzie posiadać częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nadzorem inwestorskim.
Określenie części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w drodze prewspółczynnika powinno – stosownie do art. 86 ust. 2b uptu – najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Przepisy uptu przewidują co prawda, że przy wyborze sposobu określenia proporcji (prewspółczynnika) można wykorzystać tzw. metody ustawowe (art. 86 ust. 2c uptu) albo inne metody opracowane indywidualnie przez podatnika, to jednak – jak wskazano powyżej – dla jednostek samorządu terytorialnego – Minister Finansów wydał rozporządzenie. W rozporządzeniu ustalony został specjalny dla jednostek samorządu sposób wyliczenia prewspółczynnika (jako najbardziej odpowiadający specyfice JST).
W konsekwencji Miastu przysługuje – z uwzględnieniem sposobu określania proporcji, o którym mowa w rozporządzeniu – prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków dotyczących nadzoru inwestorskiego.
Odnosząc poczynione powyżej wywody dotyczące prawa do odliczenia VAT oraz zakresu tego prawa do wydatków na promocję Projektu, wskazać należy, że Miasto jako Lider Projektu odpowiada za realizację działań promocyjnych w zakresie obejmującym wykonanie folderów promocyjnych, filmu promocyjnego, udziału w targach i reklamy w prasie specjalistycznej, reklamy na stronach internetowych. Dodatkowo ponosi wydatek związany z zamieszczeniem tablicy pamiątkowej.
Powyższe wydatki dotyczą Projektu jako całości. Z uwagi na to – w ocenie Wnioskodawcy – Miastu przysługuje z uwzględnieniem sposobu określania proporcji, o którym mowa w rozporządzeniu – prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków czynionych w tym zakresie.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2015 r. o nr IBPP3/4512-712/15/BJ, w której uznano, że skoro wydatki takie jak nadzór inwestorski, aktualizacja dokumentacji aplikacyjnej (studium wykonalności i wniosek aplikacyjny), pełnienie funkcji eksperta-koordynatora, przyłączenie do sieci, tablice informacyjno-pamiątkowe są związane z projektem jako całością, służą zarówno działalności opodatkowanej, jak również działalności spoza zakresu VAT. W takiej sytuacji odliczenie – zdaniem organu – może dotyczyć tej części podatku naliczonego, która jest związana z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT (odliczenie częściowe według sposobu określenia proporcji).
Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy: gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego; wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy).
W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą opodatkowania aportem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
W przedmiotowej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – wytworzona przez Miasto w ramach Projektu infrastruktura w zakresie sieci wodociągowych i kanalizacyjnych ma zostać przekazana spółce komunalnej w drodze aportu. Aport jest czynnością o charakterze cywilnoprawnym.
Wniesienie towarów aportem do spółki komunalnej stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, a na gruncie podatku od towarów i usług wypełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że ponieważ założeniem realizowanego projektu jest, że majątek w postaci sieci wodociągowych i kanalizacyjnych jest/będzie przez Gminę wniesiony aportem do Spółki, to wytworzenie ww. majątku będzie następowało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą, a Gmina będzie w tym zakresie działać jako podatnik podatku od towarów i usług zdefiniowany w art. 15 ust. 1 ustawy.
Konsekwentnie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – czynność wniesienia aportem Majątku Przenoszonego do Spółki jest/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W związku z powyższym stwierdzić należy, że odpłatna dostawa budynku lub budowli (części budynku lub budowli) spełnia definicję pierwszego zasiedlenia. Dodatkowo, oprócz odpłatnej dostawy, w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie jest rozumiane szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”, w tym także wykorzystywanie budynku/budowli przez dany podmiot w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej lub wybudowanie i zamieszkanie w budynku mieszkalnym przez osobę fizyczną. Ponadto kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku/budowli (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku/budowli przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (vide: pkt 41 wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16).
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że obiekty, które mają zostać przekazane w formie aportu do Spółki, tj. sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągowa będą stanowić (stanowią) budynki, budowle lub ich części zgodnie z przepisami ustawy Prawo budowlane. Wniesienie aportu nastąpi bezpośrednio po wytworzeniu, a wytworzona infrastruktura (będąca przedmiotem aportu) nie będzie wykorzystywana uprzednio przez Miasto do jakichkolwiek innych czynności.
Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro wniesienie aportem do Spółki majątku w postaci sieci wodociągowej i sieci kanalizacyjnej nastąpi bezpośrednio po jego wybudowaniu, to czynność ta zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Konsekwentnie czynność ta nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dla aportu infrastruktury nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ Gminie (jak wskazano w dalszej części niniejszej interpretacji) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w związku z wytworzeniem tego majątku. Z uwagi na powyższe oraz fakt, że ww. czynność nie będzie objęta zwolnieniem, ani obniżonymi stawkami podatku na podstawie innych przepisów ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, będzie podlegała opodatkowaniu – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy – stawką podatku w wysokości 23%.
Reasumując, czynność wniesienia przez Gminę aportem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową do Spółki będzie stanowić odpłatną dostawę towarów i w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu według 23% stawki podatku VAT.
Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oceniono jako prawidłowe.
Wątpliwości Gminy dotyczą również prawa do odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową, wytworzeniem infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem, nadzorem inwestorskim oraz promocją projektu (pytania oznaczone we wniosku nr 2, 3, 4 i 5).
Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
W każdym zatem przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.
Z kolei, jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
W myśl art. 86 ust. 2f ustawy – przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
W analizowanym przypadku w ramach realizowanego projektu Gmina ponosi/będzie ponosiła wydatki na wytworzenie infrastruktury obejmującej sieć wodociągową i sieć kanalizacyjną (majątek, który przekazany zostanie aportem spółce komunalnej) oraz infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem (majątek, który pozostanie w zasobach Miasta), a także wydatki związane z nadzorem inwestorskim oraz promocją Projektu.
Należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków ponoszonych na wytworzenie infrastruktury obejmującej sieć wodociągową i kanalizacyjną, (która ma zostać wniesiona aportem do spółki), będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem Wnioskodawca dokonując wytworzenia majątku przekazywanego drogą aportu będzie działał jako podatnik VAT, a wydatki ponoszone w związku z budową ww. infrastruktury będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem, tj. będą przedmiotem aportu, który – jak rozstrzygnięto wyżej –będzie podlegał opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.
W odniesieniu natomiast do wybudowanej infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem, należy zauważyć, że pozostanie on własnością Gminy. Jak oświadczył Wnioskodawca – towary i usługi nabywane w związku z wytworzeniem ww. infrastruktury będą wykorzystywane do wykonywania czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej (niepodlegających opodatkowaniu VAT).
Wobec powyższego należy stwierdzić, że w związku z wytworzeniem infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem, określone w art. 86 ust. 1 ustawy warunki uprawniające do odliczenia nie są, gdyż realizując tę część projektu Gmina działa w ramach reżimu publiczno-prawnego, czyli nie jest podatnikiem VAT, a nabycie towarów i usług nie służy czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Zatem Zainteresowany nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem majątku, który pozostanie w zasobach Miasta.
Przechodząc natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ponoszonymi w ramach realizacji projektu wydatkami na nadzór inwestorski oraz promocję projektu należy stwierdzić, że stanowią odrębną kategorię wydatków od wymienionych wyżej ponoszonych na wybudowanie infrastruktury. Dotyczą one projektu jako całości i nie ma możliwości ich konkretnego oraz jednoznacznego przypisania do wytworzonego majątku przekazywanego w ramach aportu oraz pozostającego w zasobach Miasta.
Zatem w odniesieniu do wydatków na nadzór inwestorski oraz promocję projektu stwierdzić należy, że mają związek zarówno z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą, jak i działalnością inną niż działalność gospodarcza, niepodlegającą opodatkowaniu VAT.
Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca ponosząc wydatki na nadzór inwestorski oraz promocję projektu, które wykorzystywane są/będą zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością i nie będąc w stanie bezpośrednio przypisać ww. wydatków wyłącznie i w całości do działalności gospodarczej, celem odliczenia podatku ma/będzie miał obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ustawy, przy uwzględnieniu przepisów ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a zatem stosując wskazany w ww. rozporządzeniu wzór dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w 100% wysokości podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wydatki związane z wytworzeniem infrastruktury obejmującej sieć kanalizacji sanitarnej i wodociągowej;
Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z wytworzeniem infrastruktury obejmującej drogi wewnętrzne wraz z odwodnieniem i oświetleniem;
w związku z ponoszonymi w ramach realizacji projektu wydatkami na nadzór inwestorski oraz promocję projektu Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących te wydatki w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi służą/będą służyły do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a zatem stosując wskazany w ww. rozporządzeniu wzór dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 2, 3, 4 i 5 oceniono jako prawidłowe.
Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy, wydana interpretacja straci swoją aktualność.
0112-KDIL1-1.4012.98.2018.2.MJ
IBPP1/443-559/07/AZ | Interpretacja indywidualna
ILPP2/443-881/12-2/MN | Interpretacja indywidualna
ILPP2/4512-1-208/16-2/OA | Interpretacja indywidualna