Source: https://interpretacje-podatkowe.org/przychod/0111-kdib2-1-4010-111-2018-1-bkd
Timestamp: 2019-01-22 12:12:06
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 14
 art. 199
 art. 199
 art. 14
 art. 199
 art. 14
 art. 11
 art. 14
 art. 199
 art. 200
 art. 199
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 art. 14
 FSK 
 art. 7
 art. 12
 art. 12
 art. 7
 art. 12
 art. 12
 art. 3

Document Content:
♦ › Przychód › 0111-KDIB2-1.4010.111.2018.1.BKD
W zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia udziałów w Spółce z o.o.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 23 marca 2018 r. (data wpływu 28 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia udziałów w Spółce z o.o. – jest prawidłowe.
W dniu 28 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia udziałów w Spółce z o.o.
Wnioskodawca jest Spółką z o.o., działającą od 1989 r. Właścicielami wszystkich udziałów Wnioskodawcy są dwie osoby fizyczne pozostające w związku małżeńskim i wspólności majątkowej, pełniące jednocześnie funkcje Członków Zarządu w tej spółce. Wnioskodawca w 2017 r. w wyniku nabycia udziałów od innych osób fizycznych (niepowiązanych w żaden sposób z Wnioskodawcą) został 50% udziałowcem w drugiej Spółce z o.o. – Zainteresowanym niebędącym stroną (dalej: „Spółka z o.o.”), w której pozostałe 50% jej udziałów posiada osoba – jeden ze wspólników Wnioskodawcy – pełniąca w Spółce z o.o. również funkcję Członka Zarządu. Powiązanie pomiędzy spółkami polega zatem na tym, iż obecnie obydwie osoby fizyczne – wspólnicy Wnioskodawcy, posiadając 100% udziałów w spółce Wnioskodawcy i 50% udziałów w Spółce z o.o. pośrednio i bezpośrednio, są jedynymi właścicielami obydwu spółek, a dodatkowo jedna z tych osób pełni funkcję członka zarządu w obydwu spółkach – Wnioskodawcy i Zainteresowanym.
Obie spółki są spółkami prawa polskiego i polskimi rezydentami podatkowymi. Obie spółki nie korzystają z żadnych zwolnień z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.
W ramach planowanej reorganizacji działalności gospodarczej i planowanych odmiennych celów biznesowych dla Spółki z o.o., rozważane jest w przyszłości całkowite wycofanie się Wnioskodawcy ze struktury Spółki z o.o. jako udziałowca. W związku z powyższym, brane jest pod uwagę umorzenie jego własnych 50% udziałów w Spółce z o.o. Przewidywane umorzenie będzie dokonane w ramach umorzenia dobrowolnego i nastąpi bez wynagrodzenia na podstawie art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm., dalej „KSH”). Wówczas nastąpi nieodpłatne nabycie od Wnioskodawcy przez Spółkę z o.o. wszystkich jej udziałów celem ich umorzenia.
Czy do operacji dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów w trybie art. 199 § 1 i 3 KSH mogą mieć zastosowanie przepisy art. 14 w aspekcie ust. 6 tego artykułu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej „Ustawa o CIT”)?
Jakie skutki w podatku dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy – oraz Spółki z o.o. jako nabywcy – rodzi dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia w przedstawionym przewidywanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym)?
Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, do dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w trybie art. 199 § 1 i 3 KSH nie będzie miał zastosowania art. 14 ust. 1-3 i 6 Ustawy o CIT, ponieważ dotyczy on wyłącznie nieodpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych, związanych z obrotem rynkowym.
Zgodnie z wymienionym wyżej przepisem Ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw (winno być: rzeczy, praw lub usług) przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 6 tego artykułu przewiduje, iż zasadę tę stosuje się również do nieodpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych na rzecz podmiotu, w którym podatnik lub podatnik wraz z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 Ustawy o CIT – posiada udział w wysokości co najmniej 95%.
Wnioskodawca uważa, że dyspozycja art. 14 ust. 1-3 Ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie do „ceny” zbycia w obrocie rynkowym a nie odnosi się do wynagrodzenia, o którym mowa w art. 199 KSH – tj. wynagrodzenia ustalanego wewnątrz Spółki z o.o. – z tytułu zbycia udziałów celem ich umorzenia dobrowolnego przez Spółkę, która jest w tej operacji nabywcą wyjątkowym. Nabywa bowiem udziały własne, na co Kodeks spółek handlowych zezwala tylko w przypadkach kazuistycznie wymienionych w art. 200. Zaś zbywca ma prawo zgodnie z art. 199 § 3 KSH zrzec się wynagrodzenia. W ocenie Wnioskodawcy, różnica ta wynika jednoznacznie z intencji ustawodawcy, który w ten sposób dodatkowo odróżnia specyficzną instytucję dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia od innych rodzajów zbycia rzeczy lub praw majątkowych w ujęciu rynkowym i cywilno-prawnym. Własność udziałów w spółce kapitałowej jest prawem majątkowym, które na skutek umorzenia ulega unicestwieniu: następuje całkowite wygaśnięcie wszelkich praw wynikających z tych udziałów w spółce.
„Normalne”, rynkowe zbycie, sprzedaż udziałów lub np. ich darowizna następuje poza „organizmem” spółki. Ciężar znalezienia nabywcy i ew. ustalenie ceny spoczywa na udziałowcu, a udziały dalej istnieją w spółce i w obrocie rynkowym. Zbycie udziałów w celu umorzenia nie jest zatem typowym zbyciem praw majątkowych w sensie prawa podatkowego, ani żadną inną umową cywilną. Dodatkowo trzeba zauważyć, że decydujące znaczenie dla ustalenia czy wspólnik otrzyma wynagrodzenie czy też nie – ma uchwała Zgromadzenia Wspólników spółki umarzającej.
Ponadto, o możliwości umorzenia udziałów decyduje stosowny zapis w umowie spółki zezwalający na dokonanie tej operacji oraz zgoda samego udziałowca, który zbywa w ten sposób swoje udziały, rezygnując ze zbycia zewnętrznego lub odsprzedaży ich pozostałym wspólnikom spółki. Decydujące znaczenie dla ważności całej operacji ma postanowienie sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu do Rejestru przedsiębiorców KRS.
Celem przedstawionego przedsięwzięcia jest dokonanie rozliczeń pomiędzy udziałowcem a spółką w związku z wygaśnięciem jego praw w spółce. Samo zbycie udziałów stanowi element techniczny szerszego procesu umorzenia udziałów. Dodatkowo z przepisów KSH wynika, że wspólnik może zrzec się wynagrodzenia za umarzane udziały. Zaś umowa nieodpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia stanowi niesamodzielny element procedury umorzeniowej (art. 199 KSH), bez zachowania której jest prawnie bezskuteczna.
Zapis w umowie spółki;
Zgoda zbywającego wspólnika i Spółki na nieodpłatne zbycie udziału i warunki istotne umowy zbycia zawarte w uchwale Zgromadzenia Wspólników spółki;
Zawarcie umowy nieodpłatnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia;
Podjęcie uchwały Zgromadzenia Wspólników o umorzeniu nabytych udziałów własnych przez Spółkę
Uzyskanie stosownego wpisu sądu rejestrowego w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jako warunku skuteczności prawnej całej procedury umorzenia udziału.
Traktowanie umowy nieodpłatnego dobrowolnego zbycia udziałów w celu ich umorzenia jako zwykłej nieodpłatnej umowy zbycia – oznaczałoby sztuczne wyizolowanie jednej czynności prawnej, będącej integralną częścią wyżej opisanej instytucji prawa spółek.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, do dobrowolnego umorzenia udziałów w Spółce z o.o. nie będzie miał zastosowania art. 14 Ustawy o CIT, a w szczególności jego ust. 6, ponieważ w przewidywanym stanie faktycznym umorzenie udziałów w spółce z o.o. nie może być utożsamiane z typowym nieodpłatnym zbyciem o charakterze rynkowym. Jest to bowiem instytucja specyficzna dla prawa spółek kapitałowych, regulująca wewnętrzne cele spółki i stworzona dla jej potrzeb ekonomicznych i organizacyjnych. Nie ma ona odpowiednika w żadnej innej cywilno-prawnej formie zbycia prawa majątkowego. Nawet przepisy KSH w odmienny sposób regulują kwestie „zbycia udziałów” (art. 180 KSH) i „zbycia udziałów w celu umorzenia” (art. 199 KSH).
Ponadto, dodanie ustępu 6 przez ustawodawcę wskazuje wyraźnie na jego intencję co do stosowania art. 14 ust. 1-3 Ustawy o CIT – na co wskazują wyjątki zawarte w części drugiej przepisu. Mianowicie, ze stosowania tego przepisu wyłączone są wszelkie organizacje prowadzące działalność pożytku publicznego. Wynika z tego, iż przepis ustępu 6 art. 14 Ustawy o CIT nie dotyczy transakcji nierynkowej, jaką jest dobrowolne umorzenie udziałów, lecz transakcji w zwykłej działalności gospodarczej podmiotów innych niż wyłączone.
Stanowisko Zainteresowanych zostało potwierdzone dla stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2018 r., w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 19 stycznia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.456.2017.1.PH, stwierdzającej, że organy podatkowe nie mogą szacować przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce, nawet jeśli wynagrodzenie ustalone w uchwale wspólników jest znacznie niższe od wartości rynkowej i bilansowej umarzanych udziałów. W analizowanej sytuacji art. 14 ust. 1-3 i 6 nie ma zastosowania. Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia jako instytucja autonomiczna nie ma nic wspólnego ani z nieodpłatnym zbyciem w znaczeniu rynkowym, ani z ceną, ani z jakąkolwiek umową określającą tę cenę. Ponadto, o jego nierynkowym charakterze decyduje przewidywany jego cel: rozliczenie się ze spółką i reorganizacja struktury spółki dla przejrzystości przyszłych jej przedsięwzięć.
Dla oceny przewidywanego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca skorzystał również z interpretacji indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 lipca 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510-98/15/AW i z 22 stycznia 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-784/15/JW, a także wyroku NSA z 19 sierpnia 2015 r., Znak: II FSK 1747/13, oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 marca 2016 r., Znak: ILPB3/4510-1-9/16-3/JG.
Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów będzie dla niego oraz zainteresowanej Spółki z o.o. czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca nie otrzymuje z tego tytułu żadnego wynagrodzenia i nie powstaje u niego z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu. Instytucję nieodpłatnego zbycia udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia przedstawiono w uzasadnieniu własnego stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1. Dochód ze zbycia udziałów w spółce w celu ich dobrowolnego umorzenia podlega opodatkowaniu z zastosowaniem zasad rozpoznawania kosztów ich nabycia – w przeciwieństwie do umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów – art. 7b ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3 Ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy, dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia nie powoduje powstania jakiegokolwiek przychodu po jego stronie ani umarzającej je Spółki z o.o. Zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą (...) osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Zatem wynika z tego wniosek, że aby jakiekolwiek przysporzenie majątkowe mogło zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych – powinno ono mieć konkretny wymiar i definitywny charakter. W analizowanym przypadku brak jest spełnienia tej przesłanki, bo brak jest należnego przychodu dla Wnioskodawcy a także dla Spółki z o.o. Przedstawione zdarzenie przyszłe w postaci nabycia przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia bez wynagrodzenia, nie zostało wymienione w katalogu art. 12 Ustawy o CIT. Zainteresowana Spółka z o.o. – w wyniku umorzenia własnych udziałów bez wynagrodzenia, nie otrzymuje żadnego przysporzenia w postaci napływu środków finansowych z zewnątrz – nie osiąga żadnych korzyści skutkujących powstaniem u niej przychodu, bo w sensie ekonomicznym nie uzyska niczego, co zwiększałoby dotychczasowe jej aktywa. Jednocześnie z uwagi na charakter prawny instytucji dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia – nie można utożsamiać jej ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT. Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w wyniku nieodpłatnego dobrowolnego umorzenia należących do Wnioskodawcy udziałów w Spółce z o.o. – nie dojdzie ani po jego stronie ani po stronie zainteresowanej Spółki z o.o. do powstania żadnego przysporzenia majątkowego podlegającego podatkowi od osób prawnych.
Prawidłowość powyższych stanowisk w odniesieniu do opisanego powyżej zdarzenia przyszłego i zadanych w związku z nim pytań, potwierdza obszerna jednolita linia interpretacyjna Ministerstwa Finansów, prezentowana w interpretacjach indywidualnych wydanych w podobnych stanach faktycznych.
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 stycznia 2018 r., Znak: 0115-KDIT2-3.4010.2017.1.MK (winno być: KDIT2-3.4010.320.2017.1.MK);
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.122.2017.1.BS;
Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 grudnia 2016 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.849.2016.2.APO;
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 lutego 2016 r., Znak: ILPB4/4510-1-579/15-2/DS;
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 stycznia 2016 r., Znak: ITPB3/4510-621/15/JG;
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 stycznia 2016 r., Znak: ILPB3/4510-1-9116-3/JG;
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 maja 2015 r., Znak: IPTB3/4510-55/15-4KJ;
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 listopada 2012 r., ZNAK: ILPB3/423-282/12-6/AO (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu).
Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
0111-KDIB2-1.4010.111.2018.1.BKD
ILPB3/4510-1-9/16-3/JG | Interpretacja indywidualna
ILPB4/4510-1-579/15-2/DS | Interpretacja indywidualna