Source: https://interpretacje-podatkowe.org/koszty-uzyskania-przychodow/ippb6-4510-27-15-2-az
Timestamp: 2017-10-24 05:58:57
Legal References Found: art. 14
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 17
 art. 17
 art. 17
 art. 15
 art. 16
 Art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 art. 15
 art. 16
 art. 16
 art. 17
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 9
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 1
 art. 17
 art. 17
 art. 41
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 16
 art. 15
 art. 15
 art. 16
 Art. 16
 art. 15
 art. 15

Document Content:
IPPB6/4510-27/15-2/AZinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2015 r. (data wpływu 15 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych – jest prawidłowe.
W dniu 15 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych.
Sp. z o.o. („Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest członkiem międzynarodowej grupy C. („Grupa”), która prowadzi działalność w zakresie wytwarzania i dystrybucji szerokiej gamy produktów wykorzystywanych w dziedzinie ochrony zdrowia, w tym produktów leczniczych.
Działalność gospodarcza Spółki koncentruje się na świadczeniu na rzecz innych podmiotów z Grupy usług marketingowych, polegających na prowadzeniu promocji i reklamy produktów Grupy. Wykonując wspomniane usługi, Spółka podejmuje szereg działań mających na celu zwiększenie rozpoznawalności na rynku polskim marek produktów wytwarzanych przez Grupę. Działania w tym zakresie prowadzone są m. in. za pośrednictwem internetu, poprzez strony i portale internetowe dedykowane poszczególnym produktom i/lub akcjom informacyjno- reklamowym.
Spółka nie posiada zaplecza, aby tworzyć strony i portale internetowe we własnym zakresie, z tego względu współpracuje z zewnętrznym dostawcą rozwiązań informatycznych i marketingowych („Agencja”). Ogólne zasady współpracy między stronami w zakresie nabywania usług informatycznych i marketingowych wynikają z umowy ramowej („Umowa”), natomiast szczegółowe postanowienia dotyczące konkretnych zleceń będą każdorazowo określone w drodze formularza zamówienia („Zamówienie”), który będzie zatwierdzany przez odpowiednio umocowane do tego osoby. W najbliższym czasie Spółka zamierza doprecyzować postanowienia Umowy w zakresie przenoszenia przez Agencję praw autorskich do utworów powstałych w toku realizacji zleconych przez Spółkę prac. Umowa w zaktualizowanym brzmieniu będzie przewidywała, iż w przypadku identyfikacji zapotrzebowania na określony produkt, np. stronę/portal internetowy, Spółka będzie składała do Agencji Zamówienie, zawierające ogólne wytyczne co do przedmiotu zamówienia.
Na podstawie Umowy Spółka zamierza nabywać od Agencji usługi („Usługi”) polegające m. in. na tworzeniu stron i portali internetowych, dodawaniu nowych funkcjonalności do istniejących stron/portali, prowadzeniu medialnych kampanii marketingowych, itd. Świadczona przez Agencję w ramach Umowy usługa wykonania strony lub portalu internetowego dedykowanych poszczególnym produktom Grupy i/lub akcjom informacyjno- reklamowym („Portal”) będzie mogła składać się z szeregu etapów pośrednich. Ich efektem będzie stworzenie Portalu - finalnego produktu zgodnego z Zamówieniem i zapotrzebowaniem Spółki oraz gotowego do użytku. W przypadku, gdy Usługi świadczone na podstawie Umowy będą polegały na stworzeniu Portalu, do ich zakresu będą mogły należeć przykładowo następujące elementy:
Analiza potrzeb Spółki
ustalenie celu stworzenia Portalu,
zakładany sposób wykorzystywania Portalu w działaniach promocyjnych,
Prace wstępne – koncepcyjne/projektowe
określenie zawartości merytorycznej,
ustalenie funkcjonalności strony:
opracowanie wstępnej koncepcji układu podstron, systemu nawigacji oraz planowanych rozwiązań programistycznych,przygotowanie makiet HTML,
Projektowanie Portalu
opracowanie kilku układów graficznych / layoutów Portalu- do wyboru przez Spółkę,
skład i formatowanie otrzymanej od Spółki treści przeznaczonej do umieszczenia na Portalu, edycja treści,
Tworzenie Portalu (kodowanie i programowanie)
przygotowanie głównego szablonu HTML Portalu oraz szablonów podstron, rozwój funkcjonalności w ustalonym zakresie,
stworzenie modułowej platformy opartej o ZenFramework2 CMS do obsługi Portalu,
integrację z systemami IOWA, Wio qua, ClickView,
opracowanie aplikacji na Portal,
uzgadnianie finalnej wersji Portalu,
prezentacja wstępnej wersji Portalu,
testy jakościowe prowadzone przez Agencję i Spółkę,
akceptacja finalnej wersji Portalu,
Umieszczenie Portalu na wskazanym przez Spółkę serwerze, pod docelowym adresem internetowym.
Ponadto, w ramach Usługi tworzenia Portalu, Agencja będzie wykonywać na rzecz Spółki usługi zarządzania projektem, a dodatkowo będzie mogła prowadzić również promocję Portalu, w tym poprzez pozycjonowanie Portalu w najważniejszych wyszukiwarkach internetowych.
W Umowie zostaną określone również kwestie związane z prawami autorskimi, w tym w zakresie wynagrodzenia z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych („Prawo autorskie”), stworzonych w toku wykonywania przez Agencję Usług na rzecz Spółki. Na podstawie brzmienia Umowy, Agencja będzie przenosiła na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wszelkich finalnych wersji utworów, powstałych w toku wykonywania Usługi, z których Spółka zamierza korzystać i które nadają się do gospodarczego wykorzystania przez Spółkę, a w związku z tym zgodnie z Prawem autorskim Spółka jest obowiązana posiadać odpowiednie uprawnienia w tym zakresie, tj. autorskie prawa majątkowe lub licencje („Utwór”). Przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów jest więc niezbędne do korzystania przez Spółkę z Portalu w sposób zgodny z prawem (w tym Prawem autorskim).
Zgodnie z przewidzianymi w Umowie z Agencją zasadami, Utwory (spełniające przedstawione powyżej warunki) stworzone przez Agencję w ramach danego Zamówienia, będą wyszczególnione przez Agencję na formularzu Zamówienia wraz ze wskazaniem wartości, przenoszonych na Spółkę, autorskich praw majątkowych do tych Utworów. Wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów będzie ustalana kwotowo lub jako procent całości wynagrodzenia z tytułu realizacji Zamówienia.
W rezultacie, różnica między kwotą wynagrodzenia z tytułu realizacji Zamówienia a kwotą wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów będzie stanowiła wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług wskazanych w Zamówieniu. Wartość autorskich praw majątkowych do Utworów, które Spółka będzie nabywać na podstawie Umowy może być bardzo zróżnicowana o wartości powyżej 3.500 złotych, jak i poniżej tej kwoty.
Przewidywany okres używania przedmiotu Zamówienia w postaci Portalu, a w rezultacie również autorskich praw majątkowych do Utworów, stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na stworzenie danego Portalu może przekroczyć okres, o którym mowa w art. 16b ust. 1 ustawy o podatku od dochodowym od osób prawnych („ustawa o PDOP”), tj. może być dłuższy niż jeden rok.
Czy nabywane przez Spółkę autorskie prawa majątkowe do poszczególnych Utworów, stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, będą stanowić odrębne wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. l6b ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, o ile przewidywany okres używania tych praw przez Spółkę będzie dłuższy niż jeden rok, i w takim przypadku Spółka będzie uprawniona rozpoznać odpisy amortyzacyjne od wartości początkowych tych praw jako koszty uzyskania przychodów...
Czy wartość początkową nabytych przez Spółkę autorskich praw majątkowych do Utworu stworzonego w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie danego Portalu, stanowi cena ich nabycia, rozumiana jako wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworu wskazana przez Agencję na formularzu Zamówienia ...
Czy wydatki poniesione na wynagrodzenie należne Agencji z tytułu świadczenia Usług wskazanych w Zamówieniu na wykonanie Portalu, z wyłączeniem kwoty wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, stanowiących wartości niematerialne prawne o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł mogą być potraktowane przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP jako koszty uzyskania przychodów...
Nabywane przez Spółkę autorskie prawa majątkowe do poszczególnych Utworów, stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, będą stanowić odrębne wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. l6b ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, o ile przewidywany okres używania tych praw przez Spółkę będzie dłuższy niż jeden rok, i w takim przypadku Spółka będzie uprawniona rozpoznać odpisy amortyzacyjne od wartości początkowych tych praw jako koszty uzyskania przychodów.
W opisanym stanie faktycznym, wartość początkową nabytych przez Spółkę autorskich praw majątkowych do Utworu stworzonego w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie danego Portalu, stanowi cena ich nabycia, rozumiana jako wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworu wskazana przez Agencję na formularzu Zamówienia.
Wydatki poniesione na wynagrodzenie należne Agencji z tytułu świadczenia Usług wskazanych w Zamówieniu na wykonanie Portalu, z wyłączeniem kwoty wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, stanowiących wartości niematerialne i prawne o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł mogą być potraktowane przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP jako koszty uzyskania przychodów.
W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, wartościami niematerialnymi i prawnymi w rozumieniu ustawy o PDOP będą przeniesione na Spółkę autorskie prawa majątkowe do poszczególnych Utworów stworzonych przez Agencję w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu.
Zgodnie z art. l6b ust. 1 ustawy o PDOP amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c ustawy o PDOP, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
W kontekście powyższego, zdaniem Spółki, na podstawie art. 16b ust. 1 ustawy o PDOP, autorskie prawa majątkowe mogą być uznane za wartości niematerialne i prawne, o ile spełnione są następujące warunki:
są nabyte (a nie wytworzone we własnym zakresie),
w dniu przyjęcia do używania nadają się do gospodarczego wykorzystania i są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jak wynika z powyższego przepisu, pod pewnymi warunkami, wartościami niematerialnymi i prawnymi mogą być autorskie prawa majątkowe. Zgodnie z art. 17 Prawa autorskiego (pierwszy artykuł w Rozdziale 3 „Treść prawa autorskiego” Oddziale 2 „Autorskie prawa majątkowe Prawa autorskiego”), jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu. Na gruncie tej ustawy, autorskie prawo majątkowe jest rozumiane jako prawo twórcy do korzystania z utworu i rozporządzania nim, w tym za wynagrodzeniem. Stąd, zdaniem Spółki, autorskie prawo majątkowe jako wyraz majątkowych uprawnień twórcy do utworu jest ściśle związane z konkretnym utworem. W ocenie Spółki, z uwagi na fakt, że ustawa o PDOP posługuje się pojęciem, zdefiniowanym w odrębnych przepisach, interpretując art. l6b ust. 1 ustawy o PDOP należy mieć na względzie również treść art. 17 Prawa autorskiego. W rezultacie, w opinii Wnioskodawcy, wartością niematerialną i prawną, podlegającą amortyzacji na podstawie art. l6b ust. 1 ustawy o PDOP nie może być np. nieokreślony zbiór praw autorskich, lecz wyłącznie skonkretyzowane, autorskie prawo majątkowe do konkretnego, zidentyfikowanego utworu, które dodatkowo może być przedmiotem wyceny, tj. mające określoną wartość.
W rezultacie powyższego, w opinii Spółki, mając na względzie fakt, że autorskie prawa majątkowe do Utworów stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na stworzenie Portalu:
zostaną nabyte przez Spółkę od Agencji na podstawie Umowy (i zgodnie z Zamówieniem),
będą wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, ponieważ nie tylko są związane z Portalem, który będzie wykorzystywany w takich celach, ale również są niezbędne do korzystania przez Spółkę z danego Portalu
autorskie prawa majątkowe do poszczególnych Utworów, stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, które będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania w dniu przejęcia do używania oraz przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok - będą stanowiły odrębne wartości niematerialne i prawne w rozumieniu ustawy o PDOP.
Dodatkowo, Spółka zaznacza, że zarówno sama możliwość potraktowania autorskich praw majątkowych do utworów związanych ze stroną internetową jako wartości niematerialnych i prawnych, jak i fakt, że autorskie prawa majątkowe do jednego utworu, stanowią co do zasady jedną wartość niematerialną i prawną zostały potwierdzone przez organy podatkowe, np.:
„(...) nabyte przez Spółkę autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów powstałych w związku z budową portalu o wartości początkowej stanowiącej cenę ich nabycia (tu: przeniesienia niniejszych praw) - wyższej niż 3.500 zł stanowią podatkowe wartości niematerialne i prawne” (interpretacja indywidualna z dnia 2 czerwca 2014 r. o nr ILPB4/423-126/14-2/MC, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu).
Mając na uwadze przepisy ustawy o PDOP oraz powyższą argumentację, Spółka prezentuje stanowisko, zgodnie z którym nabywane przez Spółkę autorskie prawa majątkowe do poszczególnych Utworów stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, będą stanowić odrębne wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. l6b ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, o ile przewidywany okres używania tych praw przez Spółkę będzie dłuższy niż jeden rok.
W ocenie Spółki, w zaistniałym stanie faktycznym, odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych w postaci autorskich praw majątkowych do poszczególnych Utworów stworzonych przez Agencję w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Art. 16 ustawy o PDOP zawiera katalog wydatków podlegających wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów.
Jak wskazuje się w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego (np. interpretacja indywidualna z dnia 19 lutego 2014 r. o nr ILPB4/423-447/13-4/MC, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu), powyższy przepis oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.
Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a (tj. wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. l6h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
Natomiast, jak wynika z art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o PDOP. Mając na względzie powyższe, w ocenie Spółki, wydatków na nabycie wartości niematerialnych i prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, natomiast takimi kosztami mogą być odpisy z tytułu zużycia wartości niematerialnych i prawnych, tj. odpisy amortyzacyjne.
Jednocześnie, zgodnie z art. l6d ust. 1 ustawy o PDOP podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych m. in. od wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli ich wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł. W takim przypadku, wydatki poniesione na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.
Jak wynika z definicji kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kluczowym warunkiem, który musi być spełniony, aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów jest jego związek z osiąganiem przychodów lub zachowaniem/zabezpieczeniem źródła przychodów.
Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, Spółka prowadzi działalność polegającą w szczególności na świadczeniu usług na rzecz podmiotów z Grupy, obejmujących prowadzenie promocji i reklamy produktów Grupy. Narzędziem wykorzystywanym przez Spółkę do tego rodzaju działań są m. in. Portale, tj. strony i portale internetowe dedykowane poszczególnym produktom i/lub akcjom informacyjno-reklamowym. W rezultacie powyższego, Spółka realizuje za pośrednictwem Portali swoje cele biznesowe, świadcząc na rzecz podmiotów z Grupy usługi reklamowe i promocyjne, z tytułu wykonania których otrzymuje wynagrodzenie.
Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki na nabycie autorskich praw majątkowych do Utworów, stworzonych przez Agencję w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu spełniają podstawową przesłankę uznania ich za koszt uzyskania przychodów, tj. są ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów.
Mając na uwadze przepisy ustawy o PDOP oraz powyższą argumentację, Spółka prezentuje stanowisko, zgodnie z którym w przypadku, gdy wartość początkowa wartości niematerialnych i prawnych w postaci autorskich praw majątkowych do poszczególnych Utworów stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu będzie przekraczała 3.500 zł, Spółka będzie obowiązana dokonywać odpisów amortyzacyjnych, natomiast odpisy te będą mogły być potraktowane przez Spółkę jako koszty uzyskania przychodów.
W ocenie Spółki, wartość początkową nabytych przez Spółkę autorskich praw majątkowych do Utworu stworzonego w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie danego Portalu, stanowi cena ich nabycia, rozumiana jako wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworu wskazana przez Agencję na formularzu Zamówienia.
W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia. Analogiczny wniosek wynika również z art. l6g ust. 14 ustawy o PDOP, który stanowi, że wartość początkową praw majątkowych, w tym autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw.
Natomiast, zgodnie z art. l6g ust. 3 ustawy o PDOP pod pojęciem „cena nabycia” należy rozumieć kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. l6b ust. 1 ustawy o PDOP amortyzacji podlegają wartości niematerialne i prawne, które nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania. Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, na podstawie Umowy Spółka będzie nabywała od Agencji autorskie prawa majątkowe do Utworów, tj. takich finalnych wersji utworów, powstałych w toku wykonywania Usługi, z których Spółka zamierza korzystać i które będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania przez Spółkę. W rezultacie, nie będzie konieczne, aby przed dniem przekazania wartości niematerialnej i prawnej do używania, Spółka ponosiła jakiekolwiek dodatkowe koszty związane z zakupem autorskich praw majątkowych do Utworów, które w szczególności umożliwiłyby korzystanie z tego składnika majątku.
W rezultacie, w ocenie Spółki, wartość początkową nabytych przez Spółkę autorskich praw majątkowych do Utworu stworzonego w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie danego Portalu, stanowi cena ich nabycia, rozumiana jako wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworu wskazana przez Agencję na formularzu Zamówienia.
W opinii Wnioskodawcy, wydatki poniesione na wynagrodzenie należne Agencji z tytułu świadczenia Usług wskazanych w Zamówieniu na wykonanie Portalu, z wyłączeniem kwoty wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, stanowiących wartości niematerialne i prawne o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł mogą być potraktowane przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP jako koszty uzyskania przychodów.
Jak wskazuje się w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego (np. interpretacja indywidualna z dnia 19 lutego 2014 r. o nr ILPB4/423-447/13-4/MC, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu), powyższy przepis oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Jak więc wynika z definicji kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kluczowym warunkiem, który musi być spełniony, aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów jest jego związek z osiąganiem przychodów lub zachowaniem/zabezpieczeniem źródła przychodów.
Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, Spółka prowadzi działalność polegającą w szczególności na świadczeniu usług na rzecz podmiotów z Grupy, obejmujących prowadzenie promocji i reklamy produktów Grupy. Narzędziem wykorzystywanym przez Spółkę do tego rodzaju działań są m. in. Portale, tj. strony i portale internetowe dedykowane poszczególnym produktom i/lub akcjom informacyjno-reklamowym. W rezultacie powyższego, Spółka realizuje za pośrednictwem Portali swoje cele biznesowe, świadcząc na rzecz podmiotów z Grupy usługi reklamowe i promocyjne, z tytułu których wykonania których otrzymuje wynagrodzenie.
Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione na stworzenie Portalu (tj. wynagrodzenie dla Agencji z tytułu świadczenia Usług wskazanych w Zamówieniu na wykonanie danego Portalu) spełniają podstawową przesłankę uznania ich za koszt uzyskania przychodów, tj. są ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów.
W rezultacie powyższego, w ocenie Spółki, wydatki poniesione na wynagrodzenie należne Agencji z tytułu świadczenia Usług wskazanych w Zamówieniu na wykonanie Portalu, z wyłączeniem kwoty wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, stanowiących wartości niematerialne i prawne o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł mogą być potraktowane przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP jako koszty uzyskania przychodów.
Przedstawione powyżej stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wydawanych przez ograny podatkowe interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, np.:
„Nabyte przez Spółkę autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów powstałych w związku z budową portalu o wartości początkowej - stanowiącej cenę ich nabycia (tu: przeniesienia niniejszych praw) wyższej niż 3.500 zł stanowią podatkowe wartości niematerialne i prawne, a wydatki dotyczące ich nabycia zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne. (...) Natomiast pozostałe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z budową portalu, tj. nabyte utwory z przeniesieniem autorskich praw majątkowych o wartości poniżej 3.500 zł netto oraz realizacja innych usług (np. analiza funkcjonalna portalu, opracowanie opisu kompetencji, grafiki, regulaminów i innych aspektów prawnych portalu, przeprowadzenie testów, wdrożenia i naprawy błędów, kampania reklamowa portalu) należy zakwalifikować (...) do kosztów uzyskania przychodów” – interpretacja indywidualna z dnia 2 czerwca 2014 r. o nr ILPB4/423-126/14-2/MC, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.
„(...) wydatki ponoszone na nabycie usług związanych z wykonaniem serwisu internetowego wymienionych w pkt a-j:
projekt szaty graficznej spójnej z identyfikacją wizualną,
dostosowanie wersji kolorystycznych dla każdego działu,
wdrożenie systemu x stworzonego na potrzeby serwisu, opartego o mechanizmy, z panelem administracyjnym dostosowanym dla poszczególnych moderatorów,
wykonanie 3 wersji językowych serwisu (podstawowa polska, dodatkowo: wersja angielska i niemiecka),
składniki serwisu muszą być w pełni dostosowane do popularnych przeglądarek internetowych,
opracowanie wersji strony na smartfony i tablety,
zadbanie o nowoczesność, funkcjonalność i czytelność serwisu,
zintegrowanie z serwisami społecznościowymi,
pomoc i administracja techniczna stanu faktycznego (z wyjątkiem autorskich praw majątkowych) Wnioskodawca powinien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (...) – interpretacja indywidualna z dnia 19 lutego 2014 r. o nr ILPB4/423-447/13-4/MC, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., Nr 851) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Powyższy przepis oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.
Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Wskazać należy również, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).
W myśl art. 16b ust. 1 pkt 4 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.
W związku z przytoczonym przepisem – przy zakupie jakichkolwiek praw decydujące znaczenie ma właściwa kwalifikacja poniesionego wydatku, tj. ustalenie, czy zakupione prawa mogą być uznane za wartości niematerialne i prawne.
Na podstawie cytowanego unormowania podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, które spełniają następujące warunki:
zostały nabyte (nie są wartościami niematerialnymi i prawnymi te prawa, które zostały przez podatnika wytworzone),
Zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.
Jak stanowi art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: składniki majątku, o których mowa w art. 16a–16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.
W myśl art. 16f ust. 1 i 3 ww. ustawy: podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h–16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.
Z cytowanych wyżej przepisów art. 16d ust. 1 i art. 16f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że obowiązek ewidencjonowania obejmuje bezwzględnie składniki majątkowe o wartości początkowej powyżej 3.500 zł.
Natomiast jeżeli podatnik nabywa składniki majątkowe (stanowiące np. wartości niematerialne i prawne), a ich wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł, to ma on prawo wybrać czy wprowadza je do ewidencji (w tym przypadku może dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego albo amortyzować według zasad ogólnych), czy też wydatki na ich poniesienie zalicza bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.
Jednocześnie należy wskazać, że na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.): przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).
Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną. W myśl art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych majątkowymi prawami autorskimi są prawa do korzystania z utworu oraz prawo do rozpowszechniania utworem na różnych polach eksploatacji. W myśl art. 17 ww. ustawy jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.
W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy: jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:
Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wytwarzania i dystrybucji szerokiej gamy produktów wykorzystywanych w dziedzinie ochrony zdrowia, w tym produktów leczniczych. Działalność gospodarcza Spółki koncentruje się na świadczeniu na rzecz innych podmiotów z Grupy usług marketingowych, polegających na prowadzeniu promocji i reklamy produktów Grupy. Wykonując wspomniane usługi, Spółka podejmuje szereg działań mających na celu zwiększenie rozpoznawalności na rynku polskim marek produktów wytwarzanych przez Grupę. Działania w tym zakresie prowadzone są m. in. za pośrednictwem internetu, poprzez strony i portale internetowe dedykowane poszczególnym produktom i/lub akcjom informacyjno-reklamowym. Spółka nie posiada zaplecza, aby tworzyć strony i portale internetowe we własnym zakresie, z tego względu współpracuje z zewnętrznym dostawcą rozwiązań informatycznych i marketingowych („Agencja”).
Na podstawie Umowy Spółka zamierza nabywać od Agencji usługi („Usługi”) polegające m. in. na tworzeniu stron i portali internetowych, dodawaniu nowych funkcjonalności do istniejących stron/portali, prowadzeniu medialnych kampanii marketingowych, itd. Świadczona przez Agencję w ramach Umowy usługa wykonania strony lub portalu internetowego dedykowanych poszczególnym produktom Grupy i/lub akcjom informacyjno- reklamowym („Portal”) będzie mogła składać się z szeregu etapów pośrednich. Ich efektem będzie stworzenie Portalu - finalnego produktu zgodnego z Zamówieniem i zapotrzebowaniem Spółki oraz gotowego do użytku.
W przypadku, gdy Usługi świadczone na podstawie Umowy będą polegały na stworzeniu Portalu, do ich zakresu będą mogły należeć przykładowo następujące elementy:
Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że w ramach umów z Agencją doszło do przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w wyniku realizacji niniejszych umów, tj. praw wprost wymienionych w art. 16b ust. 1 pkt 4 updop. Spółka staje się ich właścicielem na podstawie umów za wynagrodzeniem. Zatem opisane autorskie prawa majątkowe są przez Spółkę nabywane jako odrębne wartości niematerialne i prawne. Są one także wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością. Dodatkowo należy wskazać, że znaczenie dla zaliczenia wskazanych autorskich praw majątkowych do wartości niematerialnych i prawnych ma również okres ich używania, który musi wynosić powyżej 1 roku.
W konsekwencji należy stwierdzić, że nabyte przez Spółkę autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów powstałych w związku z budową portalu o wartości początkowej stanowiącej cenę ich nabycia - wyższej niż 3.500 zł stanowią podatkowe wartości niematerialne i prawne, a wydatki dotyczące ich nabycia zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne. Nabyte prawa autorskie Spółka powinna wprowadzić do ewidencji jako odrębne wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Zatem może to nastąpić już w dacie przeniesienia na Spółkę opisanych praw.
Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość prowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.
Na podstawie art. 16g ust. 3 tejże ustawy: za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
Zgodnie z przewidzianymi w Umowie z Agencją zasadami, Utwory stworzone w ramach danego Zamówienia, będą wyszczególnione przez Agencję na formularzu Zamówienia wraz ze wskazaniem wartości, przenoszonych na Spółkę, autorskich praw majątkowych do tych Utworów. Wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów będzie ustalana kwotowo lub jako procent całości wynagrodzenia z tytułu realizacji Zamówienia.
W rezultacie należy wskazać że, wartość początkową nabytych przez Spółkę autorskich praw majątkowych do Utworu stworzonego w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie danego Portalu, stanowi cena ich nabycia, rozumiana jako wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworu wskazana przez Agencję na formularzu Zamówienia.
Wydatki poniesione przez Spółkę na wynagrodzenie należne Agencji z tytułu świadczenia Usług wskazanych w Zamówieniu na wykonanie Portalu, z wyłączeniem kwoty wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, stanowiących wartości niematerialne i prawne o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł mogą być potraktowane przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Art. 16 tej ustawy zawiera katalog wydatków podlegających wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów.
Mając na względzie powyższe, w ocenie tutejszego organu, wydatki poniesione na stworzenie Portalu (tj. wynagrodzenie dla Agencji z tytułu świadczenia Usług wskazanych w Zamówieniu na wykonanie danego Portalu) spełniają podstawową przesłankę uznania ich za koszt uzyskania przychodów, tj. są ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów.
W rezultacie powyższego, wydatki poniesione na wynagrodzenie należne Agencji z tytułu świadczenia Usług wskazanych w Zamówieniu na wykonanie Portalu, z wyłączeniem kwoty wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych w ramach realizacji Zamówienia na wykonanie Portalu, stanowiących wartości niematerialne i prawne o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł mogą być potraktowane przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszty uzyskania przychodów.
Podsumowując należy stwierdzić, że w momencie, gdy dochodzi do nabycia przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w związku z budową Portalu o przewidywanym okresie ich używania dłuższym niż rok i wartości początkowej powyżej 3.500 zł, Spółka jest zobowiązana do zaliczenia wskazanych praw do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej. Spółka jest zobowiązana wprowadzić te prawa do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania oraz dokonywać odpisy amortyzacyjne, które będą mogły być potraktowane przez Spółkę jako koszty uzyskania przychodu.
Wartość początkową niniejszych praw autorskich stanowi cena ich nabycia rozumiana jako wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw majątkowych do Utworu wskazana przez Agencję na formularzu Zamówienia.
Z kolei pozostałe wydatki ponoszone na nabycie usług związanych z budową Portalu internetowego Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Tym samym stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego należy uznać za prawidłowe.
IPPB6/4510-28/15-3/AZ | Interpretacja indywidualna
ILPB4/423-126/14-2/MC | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Koszty uzyskania przychodów > IPPB6/4510-27/15-2/AZ