Source: https://interpretacje-podatkowe.org/spolka-jawna/ilpb1-4511-1-309-15-2-aa
Timestamp: 2017-10-19 05:28:45
Legal References Found: art. 14
 art. 551
 art. 551
 art. 553
 art. 93
 art. 10
 art. 17
 art. 17
 art. 24
 art. 555
 art. 10
 art. 12
 art. 552
 art. 553
 art. 555
 art. 555
 art. 24
 art. 17
 art. 93
 art. 552
 art. 553
 art. 555
 art. 17
 art. 17
 art. 24

Document Content:
ILPB1/4511-1-309/15-2/AA | Interpretacja indywidualna
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
ILPB1/4511-1-309/15-2/AAinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2015 r. (data wpływu 26 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – jest prawidłowe.
W dniu 26 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
Wnioskodawca wraz z inną osobą fizyczną są wspólnikami osobowej spółki prawa handlowego - spółki jawnej.
Przedmiotem wkładu do spółki są:
wkład gotówkowy, oraz
aport w postaci nieruchomości gruntowej.
Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości dokona przekształcenia spółki jawnej w spółkę kapitałową - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (podyktowane to może być w szczególności ograniczeniem ryzyka w ramach działalności gospodarczej). Przekształcenie zostanie dokonane w trybie art. 551 i nast. Kodeksu spółek handlowych.
Z uwagi na przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o., wspólnicy spółki jawnej staną się z mocy prawa (z dniem przekształcenia) wspólnikami w spółce z o.o.
Z chwilą przekształcenia majątek spółki jawnej stanie się majątkiem spółki z o.o. Kapitał zakładowy spółki z o.o. będzie identyczny (będzie się równał) z wkładem spółki jawnej, gdyż kapitał zakładowy spółki z o.o. pokryty zostanie wkładem spółki jawnej w postaci wkładu pieniężnego oraz aportu odpowiadającego wartości składników majątkowych spółki jawnej.
Czy przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. skutkować będzie u wspólnika tej spółki (osoby fizycznej - Wnioskodawcy) powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych...
Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. nie będzie skutkować u wspólnika tej spółki (osoby fizycznej - Wnioskodawcy) powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przedstawia następujące argumenty.
1. Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h. spółka jawna (s półka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w szczególności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
2. Przekształcenie spółki w inną spółkę polega na modyfikacji formy ustrojowej (typu) spółki. Modyfikacja ta zakłada, że nie jest konieczne rozwiązanie dotychczasowej spółki i utworzenie na jej miejsce innej, nowej spółki. Zarówno przed i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który jedynie zmienia swą formę prawną. Istnieje więc tożsamość podmiotu przekształcanego i przekształconego. Pogląd taki jest powszechnie akceptowany, zarówno przez doktrynę, jak orzecznictwo sądowe.
3. W związku z powyższym w przypadku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o. zastosowanie znajduje zasada kontynuacji, a nie zasada sukcesji uniwersalnej, gdyż nie występują tutaj dwa różne podmioty. Zasadę kontynuacji wyraża bowiem expressis verbis art. 553 k.s.h., który stanowi, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa spółki przekształcanej.
Zasada kontynuacji wyklucza zatem istnienie stadiów pośrednich pomiędzy spółką przekształcaną i przekształconą (nie wystąpi tym samym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością „w organizacji”).
4. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru przedsiębiorców. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 k.s.h.). Z dniem przekształcenia:
spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 1 k.s.h.) - kontynuacja na płaszczyźnie przedmiotowej, oraz
wspólnicy spółki przekształcanej ale tylko uczestniczący w przekształceniu (art. 564 k.s.h.) stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.) - kontynuacja na płaszczyźnie podmiotowej.
Uzupełnieniem rozwiązania przyjętego w k.s.h. jest art. 93a Ordynacji podatkowej, który stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej (np. spółki jawnej) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.
„Kontynuacja podmiotowa” oznacza, że z dniem przekształcenia wspólnicy spółki przekształcanej (spółki jawnej) uczestniczący w przekształceniu stają się wspólnikami spółki przekształconej (spółki z o.o.). Wspólnicy spółki przekształconej nie składają żadnego oświadczenia o objęciu udziałów spółki przekształconej, bowiem ich udział w spółce przekształconej po złożeniu oświadczenia o uczestnictwie w przekształceniu następuje ex lege z dniem przekształcenia.
Podobnie wykluczona jest możliwość wnoszenia wkładów do spółki przekształconej przez wspólników spółki przekształcanej. Majątek spółki przekształcanej (spółki jawnej) staje się z dniem przekształcenia majątkiem spółki przekształconej (spółki z o.o.) z mocy samego prawa, tzn. przez cały czas należy do tego samego podmiotu.
Nie dochodzi tym samym do likwidacji spółki przekształcanej (spółki jawnej), a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Spółka jawna nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego (spółkę z o.o.), natomiast wspólnik spółki przekształcanej (Wnioskodawca) staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej (spółki z o.o.).
5. W konsekwencji, przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową jest neutralne podatkowo dla wspólników spółki przekształcanej. Z powyższego wynika, że podatnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi, lecz jest majątkiem przekształconej spółki kapitałowej. Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u wspólnika przekształcanej spółki osobowej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) z udziałów przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki kapitałowej).
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wśród źródeł przychodów wymienia kapitały pieniężne. W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako kapitały pieniężne wymieniona została nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu: zarejestrowania spółki albo wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.
Natomiast pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej. Podstawowym kryterium dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany. Za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.
Mając na uwadze fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia podatnikiem spółki przekształconej, w związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej zgodnie z art. 555 Kodeksu spółek handlowych.
Z powyższego wynika, że podatnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi, lecz jest majątkiem przekształconej spółki akcyjnej. Przekształcenie spółki osobowej w spółkę akcyjną to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u udziałowca przekształcanej spółki osobowej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) z udziałów przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki z o.o.).
Zdaniem Wnioskodawcy, podobnie jest na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Za taki dochód należy zatem uznać dochód faktycznie uzyskany i postawiony do dyspozycji podatnika, co w przypadku przeniesienia majątku spółki przekształcanej na spółkę przekształconą nie ma miejsca. Spółka przekształcona (spółka z o.o.) będzie bowiem kontynuować działalność gospodarczą przy wykorzystaniu tego samego majątku, z którego korzystała spółka przekształcana (z dniem przekształcenia majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej).
6. Wnioskodawca wskazuje również, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychód podlegający opodatkowaniu uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie powinno być oceniane z zastosowaniem tego przepisu. W wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o. wspólnicy spółki jawnej nie wnoszą bowiem wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. w zamian za objęcie udziałów. W związku z przekształceniem Wnioskodawca jako wspólnik spółki z o.o. złoży jedynie oświadczenie o uczestnictwie w spółce przekształconej, nie będąc zobowiązanym do żadnego świadczenia na rzecz spółki przekształconej.
Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).
Zgodnie z art. 552 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - określanego w dalszej części skrótem k.s.h.) spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Co istotne, jak stanowi art. 553 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
Jednocześnie, art. 555 k.s.h. stanowi, że do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy działu k.s.h. dotyczącego przekształcenia spółek nie stanowią inaczej. Wobec tego, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym spółka z o.o. wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Mając na uwadze fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia podatnikiem spółki przekształconej, w związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej zgodnie z art. 555 Kodeksu spółek handlowych.
Zgodnie z art. 24 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), (...) nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli: (...) nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo w kapitałową spółkę handlową. Jednocześnie inne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tym przepis art. 17 ust. 1, określający enumeratywnie przychody z kapitałów pieniężnych podlegających opodatkowaniu (katalog zamknięty), nie reguluje podatkowych konsekwencji w stosunku do wspólnika spółki jawnej, przekształconej w spółkę kapitałową. A zatem przekształcenie spółki jawnej w spółkę kapitałową jest neutralnie podatkowo dla wspólników spółki przekształcanej.
Z powyższego wynika, że wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi, lecz jest majątkiem przekształconej spółki z o.o. Przekształcenie spółki osobowej w spółkę z o.o. to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u udziałowca przekształcanej spółki osobowej (spółki jawnej) nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) z udziałów przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki z o.o.).
Reasumując, należy stwierdzić, iż w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, u Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o. nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu.
Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613).
W myśl art. 93a § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:
Zgodnie z art. 552 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Co istotne, jak stanowi art. 553 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
Jednocześnie, art. 555 Kodeksu spółek handlowych (dalej: K.s.h.) stanowi, że do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy działu K.s.h. dotyczącego przekształcenia spółek nie stanowią inaczej.
Wobec tego, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.
Należy jednakże zauważyć, że sukcesja podatkowa będąca następstwem przekształcenia nie obejmuje praw i obowiązków wspólników, które przysługiwały im jako podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji prawa i obowiązki wspólników jako podatników tego podatku pozostają przy nich, a nie przechodzą na spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). Dotyczy to m.in. prawa do odliczeń od dochodu, podstawy opodatkowania, strat podatkowych w kolejnych latach podatkowych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów szczególnych określających sposób ustalenia przychodu i kosztów u wspólnika spółki osobowej przekształconej w spółkę kapitałową.
Analizując konsekwencje podatkowe w odniesieniu do przekształcenia podmiotów zauważyć należy, że – art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 1 i 2 ww. ustawy – przychód ten powstaje w dniu zarejestrowania spółki albo wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.
Z brzmienia przytoczonego przepisu wynika, że na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 4 ww. ustawy, dochód do opodatkowania powstaje jedynie na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w spółce będącej osobą prawną. Natomiast spółka jawna jest jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną, której ustawa nie przyznaje zdolności prawnej, tak jak pozostałym spółkom osobowym. Tym samym w przypadku przekształcenia spółki jawnej w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) nie dochodzi do podwyższenia kapitału z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej, bowiem spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadająca osobowość prawną, powstanie dopiero w wyniku takiego przekształcenia.
Biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej (wyodrębniony majątek jej wspólników) nie ulega likwidacji i zwrotowi do majątku osobistego podatnika, lecz jest majątkiem przekształconej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u wspólnika przekształcanej spółki jawnej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) z udziałów przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).
Reasumując, w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, u Wnioskodawcy – w wyniku przekształcenia spółki jawnej, w której jest wspólnikiem, w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
IPPB2/4511-522/15-2/KW1 | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Spółka jawna > ILPB1/4511-1-309/15-2/AA