Source: http://www.e-podatnik.pl/artykul/doradca_podatnika/3400/Roznice_inwentaryzacyjne_w_ewidencji_ksiegowej.html
Timestamp: 2017-09-23 12:47:44
Legal References Found: art. 4
 art. 26
 art. 17
 art. 10
 art. 10

art. 4
 art. 10
 art. 17
 art. 26

Document Content:
e-PODATNIK :: WSZYSTKIE ARTYKUŁY ZA DARMO :: Doradca Podatnika "Różnice inwentaryzacyjne w ewidencji księgowej"
Doradca Podatnika 3/2005 Rachunkowość
Różnice inwentaryzacyjne w ewidencji księgowej
Od niedawna pracuję w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która zajmuje się handlem hurtowym. Ze względu na koniec roku obrachunkowego zlecono mi rozliczenie i rozksięgowanie różnic inwentaryzacyjnych przeprowadzonego remanentu towarów handlowych. Ponieważ będę to robiła po raz pierwszy, proszę o podanie, jak prawidłowo dokonać tych czynności.
Inwentaryzacja jest podstawą weryfikacji danych dla celów sporządzenia sprawozdania finansowego, obejmującej dane rzeczowe i ilościowe inwentaryzowanych składników oraz właściwą ich wycenę. Jej zadaniem jest rzetelne i wiarygodne ustalenie stanu poszczególnych składników majątku danej jednostki gospodarczej na określony dzień oraz porównanie go ze stanem wykazanym w księgach rachunkowych. Ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych należy wyjaśnić i rozliczyć w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypada termin inwentaryzacji. Dlatego wszelkie prace związane z przeprowadzeniem inwentaryzacji i rozliczeniem stwierdzonych różnic powinny być tak zaplanowane, aby wyniki mogły być uwzględnione w sprawozdaniu finansowym sporządzonym za dany rok obrotowy. Jest to podstawowa zasada i jej przestrzeganie pozwoli uznać sprawozdanie finansowe za rzetelne i wiarygodnie przedstawiające sytuację majątkową i wynik finansowy jednostki.
Obowiązek inwentaryzowania aktywów i pasywów wynika z art. 4 ust. 2 pkt 3 oraz art. 26 i 27 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.). Artykuł 26 ust. 1 pkt 1–3 tej ustawy określa trzy sposoby inwentaryzacji składników majątku (aktywów) oraz finansujących je kapitałów (funduszy) i zobowiązań (pasywów):
uzgodnienie i potwierdzenie sald,
porównanie danych księgowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacja stanów księgowych aktywów i pasywów oraz ich urealnienie.
W sytuacji przedstawionej w pytaniu jako sposób inwentaryzacji towarów w grę wchodzi inwentaryzacja poprzez spis z natury, która polega na:
ustaleniu (stwierdzeniu) stanu rzeczywistego objętych inwentaryzacją towarów w drodze spisu ich ilości z natury i wyceny tych ilości,
porównaniu stanu faktycznego ustalonego w drodze spisu z natury ze stanem księgowym tych towarów,
ustaleniu różnic (niedoborów lub nadwyżek) między stanem faktycznym a stanem księgowym,
wyjaśnieniu przyczyn ujawnionych różnic i określeniu odpowiedzialności osób, którym powierzono inwentaryzowane towary,
ujęciu w księgach rachunkowych stwierdzonych różnic i doprowadzeniu stanu księgowego towarów do stanu rzeczywistego, potwierdzonego spisem z natury.
Inwentaryzacja towarów, jako rzeczowych składników aktywów obrotowych, w drodze ich spisu z natury przeprowadzana na ostatni dzień roku obrotowego jest obowiązkiem ustawowym. Termin i częstotliwość inwentaryzacji uważa się za dotrzymane, jeżeli inwentaryzację składników aktywów, z wyłączeniem między innymi produktów w toku produkcji oraz materiałów, towarów i produktów gotowych, określonych w art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości – rozpoczęto nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończono 15 dnia następnego roku, stan zaś ustalono przez dopisanie lub odpisanie od stanu stwierdzonego drogą spisu z natury przychodów i rozchodów (zwiększeń i zmniejszeń), które nastąpiły między datą spisu lub potwierdzenia a dniem ustalenia stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych, przy czym stan wynikający z ksiąg rachunkowych nie może być ustalony po dniu bilansowym.
Jeżeli zapasy materiałów, towarów, produktów gotowych i półproduktów znajdują się w strzeżonych składowiskach i są objęte ewidencją ilościowo-wartościową, inwentaryzację można przeprowadzić raz w ciągu 2 lat. Inwentaryzację przeprowadza się również na dzień zakończenia działalności przez jednostkę oraz na dzień poprzedzający postawienie jej w stan likwidacji lub upadłości. W przypadku połączenia lub podziału jednostek, z wyjątkiem spółek kapitałowych, strony mogą na podstawie umowy pisemnej odstąpić od inwentaryzacji.
Kolejnym etapem prac po przeprowadzeniu spisu z natury jest porównanie jego wyników ze stanem wynikającym z ksiąg rachunkowych i ustalenie ewentualnych różnic inwentaryzacyjnych. Powstają one w przypadku, gdy między stanem składników spisanych a stanem wynikającym z ksiąg rachunkowych występują różnice. Mogą one przybrać dwojaką postać:
niedoboru – jeżeli stan faktyczny ustalony w drodze spisu z natury jest niższy od stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych,
nadwyżki – jeżeli stan faktyczny ustalony w drodze spisu z natury jest wyższy od stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych.
Po ustaleniu wszystkich różnic inwentaryzacyjnych należy dokonać ich analizy oraz określić przyczyny ich wystąpienia. Chodzi przede wszystkim o ustalenie, czy są one wynikiem naturalnych zdarzeń i ogólnego ryzyka związanego z prowadzoną działalnością, czy też zaniedbań osób materialnie odpowiedzialnych. Umożliwi to prawidłową klasyfikację ekonomiczną wyników inwentaryzacji i późniejsze prawidłowe ich ujęcie w księgach rachunkowych. Ponadto pozwoli na obciążenie winnych niedoborów – w przypadkach uzasadnionych, oraz podjęcie działań usprawniających – w razie gdy niedobory były uzasadnione.
Należy też zwrócić uwagę na fakt, że mimo jednej z generalnych zasad rachunkowości, zabraniającej kompensowania kosztów z przychodami, w szczególnych przypadkach kompensowanie jest dozwolone przy rozliczaniu różnic inwentaryzacyjnych. Można mianowicie kompensować niedobory z nadwyżkami, gdy równocześnie spełniają następujące warunki:
zostały ustalone na podstawie tego samego spisu z natury i powstały w tym samym okresie rozliczeniowym,
dotyczą tej samej osoby materialnie odpowiedzialnej lub osób objętych wspólną odpowiedzialnością materialną za powierzone im składniki majątku,
powstały w pokrewnych asortymentach składników majątkowych, tj. o tej samej nazwie, zbliżonych oznaczeniach, podobnym wyglądzie lub opakowaniu, względnie zbliżonych parametrach technicznych bądź cechach fizycznych.
Przy dokonywaniu kompensat stosuje się zasadę niższej ceny i niższej ilości, co oznacza, że do określenia dopuszczalnej wartości kompensaty przyjmuje się mniejszą z dwu występujących wielkości niedoboru lub nadwyżki. W związku z tym mogą wystąpić następujące przypadki:
po dokonaniu kompensaty nie wystąpią żadne różnice – kwota niedoboru równa się kwocie nadwyżki,
po dokonaniu kompensaty pozostanie niedobór – kwota niedoboru jest wyższa od kwoty nadwyżki,
po dokonaniu kompensaty pozostanie nadwyżka – kwota niedoboru jest niższa od kwoty nadwyżki.
Po ustaleniu ewentualnych kompensat należy podjąć decyzję o sposobie ostatecznego rozliczenia różnic. Ustawa o rachunkowości nie rozstrzyga jednoznacznie o sposobie rozliczania i księgowania różnic inwentaryzacyjnych. Dlatego wynika on z wypracowanych doświadczeń i zwyczajów księgowych oraz interpretacji zapisów ustawy, dotyczących pokrewnych zagadnień, i załączników do niej. Najczęściej przyjmuje się następujące przypadki i sposoby ich rozliczania:
ujawnione niedobory zawinione zazwyczaj dochodzone są od osoby lub osób materialnie odpowiedzialnych na drodze powództwa cywilnego i rozliczane na konta rozrachunkowe,
ujawnione niedobory niezawinione rozliczane są w pozostałe koszty operacyjne lub w uzasadnionych przypadkach w straty nadzwyczajne,
ujawnione nadwyżki zalicza się do pozostałych przychodów operacyjnych.
Decyzje w tych sprawach podejmuje kierownik jednostki gospodarczej; on ustala także wysokość ewentualnego roszczenia uznanego za zawinione w sposób określony przepisami prawa cywilnego. Ponadto wskazane jest, aby sposób przeprowadzania i dokumentowania inwentaryzacji oraz rozliczania jej wyników, w tym obciążania osób odpowiedzialnych, był określony w przyjętej przez jednostkę polityce rachunkowości, o której mowa w art. 10 ustawy o rachunkowości.
W wyniku przeprowadzonej w drodze spisu z natury inwentaryzacji towarów handlowych w hurtowni stwierdzono następujące ilościowe i wartościowe różnice inwentaryzacyjne:
Po analizie poszczególnych pozycji komisja inwentaryzacyjna stwierdziła, co następuje:
niedobór towaru B można skompensować nadwyżką towaru A,
pozostały po kompensacie niedobór jest niezawiniony,
nadwyżkę towaru F można skompensować niedoborem towaru E,
pozostała po kompensacie nadwyżka jest niezawiniona,
niedobór towaru C jest zawiniony przez magazyniera,
niedobór towaru D jest wynikiem zdarzenia nadzwyczajnego,
pozostałe różnice są niezawinione i wynikają z normalnego ryzyka gospodarczego.
Kierownik jednostki zatwierdził ustalenia komisji, a główny księgowy zlecił dokonanie stosownych zapisów w księgach rachunkowych. Zapisy te będą następujące:
1. Zaksięgowanie nadwyżek inwentaryzacyjnych: Wn konto: „Towary na składzie” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. asortymentu, osób odpowiedzialnych materialnie) / Ma konto: „Rozliczenie nadwyżek” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) – 475 zł.
2. Zaksięgowanie niedoborów inwentaryzacyjnych: Wn konto: „Rozliczenie niedoborów” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) / Ma konto: „Towary na składzie” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. asortymentu, osób odpowiedzialnych materialnie) – 575 zł.
3. Zaksięgowanie kompensaty niedoboru: Wn konto: „Rozliczenie nadwyżek” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) / Ma konto: „Rozliczenie niedoborów” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) – 100 zł.
4. Rozliczenie pozostałego po kompensacie niedoboru: Wn konto: „Pozostałe koszty operacyjne” (w analityce: niedobory inwentaryzacyjne) / Ma konto: „Rozliczenie niedoborów” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) – 25 zł.
5. Zaksięgowanie kompensaty nadwyżki: Wn konto: „Rozliczenie nadwyżek” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) / Ma konto: „Rozliczenie niedoborów” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) – 100 zł.
6. Rozliczenie pozostałej po kompensacie nadwyżki: Wn konto: „Rozliczenie nadwyżek” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) / Ma konto: „Pozostałe przychody operacyjne” (w analityce: nadwyżki inwentaryzacyjne) – 75 zł.
7. Przeksięgowanie zawinionego niedoboru: Wn konto: „Pozostałe rozrachunki z pracownikami” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. pracownika, tytułu) / Ma konto: „Rozliczenie niedoborów” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) – 150 zł.
8. Przeksięgowanie niedoboru będącego wynikiem zdarzenia nadzwyczajnego: Wn konto: „Straty nadzwyczajne” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. pożar, powódź) / Ma konto: „Rozliczenie niedoborów” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) – 125 zł.
9. Zaksięgowanie pozostałych niedoborów: Wn konto: „Pozostałe koszty operacyjne” (w analityce: niedobory inwentaryzacyjne) / Ma konto: „Rozliczenie niedoborów” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) – 75 zł.
10. Zaksięgowanie pozostałych nadwyżek: Wn konto: „Rozliczenie nadwyżek” (w analityce: według potrzeb jednostki, np. daty remanentu) / Ma konto: „Pozostałe przychody operacyjne” (w analityce: nadwyżki inwentaryzacyjne) – 200 zł.
Jak wspomniano w przykładzie, ustalenia i wnioski poczynione przez komisję inwentaryzacyjną, zawarte w stosownym protokole, podlegają zatwierdzeniu przez kierownika jednostki. Dopiero zatwierdzony przez kierownika jednostki protokół stanowi dokument księgowy, na podstawie którego dokonuje się zapisów w księgach rachunkowych, mających na celu doprowadzenie ilości i wartości inwentaryzowanych składników majątku do stanu rzeczywistego potwierdzonego inwentaryzacją.
Na zakończenie należy przypomnieć, że gdy ze względu na rozmiar i charakter prowadzonej działalności (w sytuacji przedstawionej w pytaniu – handel hurtowy) pewne zdarzenia gospodarcze (w pytaniu – różnice inwentaryzacyjne) występują często – wskazane jest ich wyszczególnienie i opisanie sposobu ujmowania w księgach rachunkowych w przyjętej przez jednostkę polityce rachunkowości, o której mowa w art. 10 ustawy o rachunkowości.
Bronisław Pienczykowski
art. 4 ust. 2 pkt 3, art. 10, art. 17 ust. 2 pkt 4, art. 26 i 27 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.).