Source: https://interpretacje-podatkowe.org/prawo-do-odliczenia/0115-kdit1-1-4012-456-2018-3-rh
Timestamp: 2019-03-20 21:13:08
Legal References Found: art. 13
 art. 14
 art. 90
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 86
 art. 88
 art. 90
 art. 90
 art. 91
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 86

Document Content:
0115-KDIT1-1.4012.456.2018.3.RH | Interpretacja indywidualna
♦ › Prawo do odliczenia › 0115-KDIT1-1.4012.456.2018.3.RH
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku dnia 20 czerwca 2018 r. (data wpływu 27 czerwca 2018 r.), uzupełnionym w dniach 1 sierpnia oraz 5 i 24 września 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „........” :
w odniesieniu do wydatków związanych z adaptacją budynku – jest prawidłowe,
w odniesieniu do wydatków związanych z zagospodarowaniem terenu przyległego na parking wraz z jego oświetleniem – jest nieprawidłowe.
W dniu 27 czerwca 2018 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 1 sierpnia oraz 5 i 24 września 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Projekt pod nazwą: „..............” został zrealizowany na podstawie umowy nr .........., zawartej dnia ......... 2011 roku z Województwem .......... z siedzibą w ......... Środki na realizację projektu pochodziły w 70% z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach ...... na lata 2007-2013, natomiast pozostałe 30%, to wkład własny. Założeniem projektu było m.in.:
adaptacja powierzchni piwnicy i II piętra na potrzeby szatni dla personelu; (przebudowa wewnętrzna wraz wykonaniem izolacji przeciwwilgociowych piwnic);
adaptacja i wyposażenie pomieszczeń I piętra na ambulatorium onkologiczne;
dostosowanie obiektu do potrzeb osób niepełnosprawnych;
zakup niezbędnego wyposażenia i specjalistycznego sprzętu rehabilitacyjnego;
zagospodarowanie terenu przyległego na parking wraz z jego oświetleniem;
Zgodnie z ww. umową i wnioskiem o dofinansowanie realizacji projektu, podatek VAT został ujęty jako wydatek kwalifikowany, ponieważ A. nie miał i nie ma możliwości odzyskania tego podatku. Realizacja projektu, co do zasady nie służy czynnościom opodatkowanym. A. dokonuje sprzedaży objętej stawką 8% i 23%, jednak wysokość tej sprzedaży w odniesieniu do obrotu w 2017 roku wyniosła 2,7% (wartość sprzedaży netto: ............. zł w tym sprzedaż 8% i 23%: ............. zł). Wskaźnik ten jest tylko wartością początkową, natomiast faktyczną proporcją, jaką zastosował A. we wskazanym roku, zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, była wartość 5%. Odliczeniu podlega tylko podatek VAT z zakupu następujących usług: energii, ogrzewania, ścieków, unieszkodliwiania odpadów, rozmów telefonicznych, żywienia pacjentów, prania, sprzątania. W 2017 r. wyniósł on .......... zł (w tym VAT proporcja 5%: .......... zł i VAT naliczony .............. zł).
Główne przychody ze sprzedaży opodatkowanej dotyczą badań klinicznych (opodatkowanych stawką podstawową), prowadzonych na powierzchni nie objętej ww. projektem oraz sprzedaży powierzchni użytkowej (głównie na cele medyczne) i związanych z tym refakturowanych kosztów energii, opłat za ścieki i rozmów telefonicznych dokonywanych na podstawie odczytów z podliczników i bilingów.
Wnioskodawca nadmienia również, że dążąc do zapewnienia wolnych miejsc parkingowych pacjentom i osobom odwiedzającym, w sierpniu 2014 r. wydzierżawił teren, na którym znajdują się miejsca parkingowe, w tym także teren, który został zagospodarowany częściowo ze środków unijnych w ramach ww. projektu. Firma, która dzierżawi teren, co miesiąc odprowadza na rzecz A. czynsz. Także pracownicy korzystający z parkingów wnoszą, bezpośrednio na rzecz A., niewielkie opłaty.
Tak więc sprzedaż opodatkowana związana z ww. projektem dotyczy wyłącznie parkingu. Łączne przychody z tego tytułu są znikome - średni miesięczny przychód ze wszystkich parkingów w 2017 r. wynosił ........... zł netto, a w poprzednich latach były to sumy jeszcze niższe. Wartość podatku VAT od dzierżawy parkingu i opłat, jest kwotą niewielką. Opłaty są pobierane zarówno od aut parkujących na części parkingu wykonanej w ramach ww. projektu, jak i na istniejących wcześniej, powstałych wyłącznie ze środków własnych. A. nie odlicza podatku naliczonego od wpływów uzyskiwanych z parkingu. Próby odliczenia podatku z tytułu projektu skutkowałyby zarzutem uszczuplenia wpływów Skarbu Państwa z tytułu podatku VAT. Dlatego podatek ten nie może być odzyskany.
W związku z zakończeniem ........... r. okresu trwałości ww. projektu, A. jest zobowiązany przedstawić, Instytucji Zarządzającej RPO ......... na lata 2007-2013, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, potwierdzającą niemożność odzyskania podatku VAT w zakresie realizowanego projektu, zgodnie z umową o dofinansowanie. O indywidualną interpretację w tej samej sprawie A. ubiegał się w chwili złożenia (wpływu) wniosku, tzn. .......... r.
W przesłanych w dniu 1 sierpnia 2018 r. oraz 5 i września 2018 r. uzupełnieniach przedmiotowego wniosku dodatkowo wskazano:
Pierwszy wydatek, będący datą zapłaty rachunku na rzecz Pani B., tytułem wykonania analizy finansowo-ekonomicznej, został poniesiony ........... 2010 r. natomiast ostatni – ......... 2013 r., za rachunek Pana C., tytułem promocji projektu. Wydatek kwalifikowany związany z parkingiem, A. poniósł ......... 2012 r., zaś wydatek niekwalifikowany (ze środków własnych) – ........... 2013 r.
Celem projektu było nadanie nowej funkcji medyczno-rehabilitacyjnej i socjalnej budynkowi mieszkalno-gospodarczemu A. wraz z niezbędnym zagospodarowaniem przyległego terenu. Budynek wykorzystywany był do czynności zwolnionych od podatku.
Na etapie realizacji projektu A. nie zamierzał oddawać w dzierżawę terenów parkingowych. Jednak ponoszenie wzrastających kosztów ich utrzymania (oświetlenia, utrzymania czystości, odśnieżania) zmusiły A. do podjęcia próby choćby częściowego odzyskania ponoszonych na ten cel wydatków.
Z tego względu A., w ...... 2014 r. wydzierżawił teren, na którym znajdują się miejsca parkingowe, w tym także teren, który został zagospodarowany częściowo ze środków unijnych w ramach ww. projektu. Opłaty za parking pobierane są od ........ 2014 r. Tak więc sprzedaż opodatkowana związana z ww. projektem dotyczy wyłącznie parkingu. Łączne przychody z tego tytułu są znikome – średni miesięczny przychód z dzierżawy wszystkich parkingów w 2017 r. wynosił .......... zł netto, a w poprzednich latach były to sumy jeszcze niższe. Wartość podatku VAT od dzierżawy parkingu i opłat, jest kwotą niewielką. Jak wspomniano we wniosku, nie jest ona odliczana przez A. Opłaty są pobierane zarówno od aut parkujących na części parkingu wykonanej w ramach ww. projektu, jak i na istniejących wcześniej, powstałych wyłącznie ze środków A. W okresie między oddaniem do użytkowania, a wydzierżawieniem parkingu firmie, parking służył wszystkim pacjentom A. i jego pracownikom. Należy dodać, że przedmiotowe parkingi były użytkowane przez pacjentów również przed poddaniem ich rewitalizacji. Prace objęte rewitalizacją umożliwiły bezpieczne poruszanie się i parkowanie pojazdów, w tym również pojazdów dla niepełnosprawnych. Umową dzierżawy zawartej w 2014 roku objęty jest cały teren parkingowy, w tym przedmiotowy parking z pominięciem miejsc dla niepełnosprawnych. Znaczna część tego terenu nie była objęta rewitalizacją.
stosuje proporcję od 2012 r. Wskaźnik proporcji w 2012 i 2013 roku kształtował się na poziomie 3% i dotyczył zakupu wyłącznie usług: energii, ogrzewania, ścieków, unieszkodliwiania odpadów, rozmów telefonicznych, żywienia pacjentów, prania i sprzątania. Natomiast w latach 2014-2016 wskaźniki proporcji kształtowały się w następujący sposób: 2014 – 3%, 2015 – 3%, 2016 – 6%.
Powierzchnie zrewitalizowane w budynku oraz miejsca parkingowe zostały oddane do użytkowania ............ 2013 r. decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego.
Budynek wykorzystywany był do czynności zwolnionych od podatku, nie był przedmiotem najmu i nie był wykorzystywany do czynności opodatkowanych.
„A. informuje, że udział przychodów z wynajmu parkingów w przychodach opodatkowanych w latach 2016-2017 wyniósł 1,94% , natomiast w stosunku do sprzedaży zwolnionej w tym samym okresie to 0,11%.
Projekt obejmował rewitalizacje terenu będącego parkingiem. Rewitalizacja polegała na wymianie nawierzchni istniejących parkingów, właściwego oznakowania w celu umożliwienia bezpiecznego poruszania się i parkowania pojazdów, w tym pojazdów niepełnosprawnych.
Rewitalizacją objęte było ....miejsc parkingowych, w tym .... miejsc dla niepełnosprawnych, od których nie są pobierane opłaty”.
Czy w odniesieniu do zrealizowanego projektu – zgodnie z przepisami prawa – istniała możliwość odzyskania przez A. podatku VAT zarówno na etapie realizacji (ponoszenia wydatków), jak i okresu trwałości projektu?
Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji, A. nie miał i nie ma możliwości odzyskania podatku VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „............” jest:
prawidłowe – w odniesieniu do wydatków związanych z adaptacją budynku,
nieprawidłowe – w odniesieniu do wydatków związanych z zagospodarowaniem terenu na parking wraz z oświetleniem.
Stosownie do treści art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
Natomiast stosownie do treści art. 86 ust. 11 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Zgodnie zaś z treścią art. 86 ust. 13 ustawy w sytuacji gdy podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.
Do dnia 31 grudnia 2013 r. ww. przepisy posiadały następujące brzmienie:
„Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług” (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a).
„Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18” (art. 86 ust. 10 ustawy).
„„Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego” (art. 86 ust. 13 ustawy).
Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Wskazać należy, iż w sytuacji, gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności, od których przysługuje odliczenie podatku naliczonego oraz czynności, od których takie odliczenie nie przysługuje, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
W przypadku bowiem mieszanego charakteru prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jednoznaczne przyporządkowanie niektórych zakupów (np. kosztów ogólnych działalności) do poszczególnych rodzajów działalności może być utrudnione lub wręcz niemożliwe. Tylko w sytuacji, gdy przyporządkowanie to będzie niemożliwe, podatnik dla potrzeb odliczenia podatku w uprawnionej wysokości, zobowiązany jest obliczyć procentowy stosunek, w jakim pozostają ww. kategorie czynności, w oparciu o zapisy art. 90 ust. 2 i następnych ustawy o podatku od towarów i usług.
Zauważyć również należy, iż kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.
Zatem w świetle powyższego oraz w oparciu o przytoczone powyżej przepisy, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w przypadku, gdy nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją obliczoną według zasad określonych przepisami art. 90 ustawy o VAT.
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w latach 2010-2013 realizował projekt, którego głównym celem było nadanie nowej funkcji medyczno-rehabilitacyjnej i socjalnej budynkowi mieszkalno-gospodarczemu A. wraz z niezbędnym zagospodarowaniem przyległego terenu na parking wraz z jego oświetleniem. Budynek miał być/jest wykorzystywany wyłącznie do czynności zwolnionych. Prowadzone w ramach projektu prace obejmowały również zagospodarowanie terenu przyległego z przeznaczeniem na parking wraz z jego oświetleniem. Parking służył wszystkim pacjentom A. oraz jego pracownikom, zarówno przed poddaniem go rewitalizacji, jak i po oddaniu go do użytkowania. W sierpniu 2014 r. została zawarta umowa dzierżawy, na mocy której A. wydzierżawił miejsca parkingowe, w tym także teren, który został zagospodarowany częściowo ze środków unijnych. Firma, która dzierżawi teren, co miesiąc odprowadza na rzecz A. czynsz. Także pracownicy korzystający z parkingów wnoszą, bezpośrednio na rzecz A., niewielkie opłaty. Z dzierżawy wyłączone są miejsca dla osób niepełnosprawnych. W A. występuje głównie sprzedaż zwolniona oraz w niewielkim zakresie sprzedaż opodatkowana. Wskaźniki proporcji w poszczególnych latach 2012-2017 przekraczały 2%.
Analiza przedstawionego opisu stanu faktycznego w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że nie przysługiwało/nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na jego adaptację, zarówno na etapie realizacji projektu, jak i w okresie jego trwałości, skoro budynek A. był/jest wykorzystywany wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku.
W przypadku natomiast wydatków ponoszonych na zagospodarowanie terenu przyległego do budynku na parking wraz oświetleniem, skoro – jak wynika z okoliczności przedstawionych w opisie stanu faktycznego – po oddaniu parkingu do użytkowania, parking służył wszystkim pacjentom oraz pracownikom A., a nie jedynie osobom korzystającym z przebudowanego budynku, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w tym przypadku w ogóle nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na etapie ponoszenia wydatków (tj. w latach 2010-2013), gdyż w tym przypadku w zakresie w jakim poniesione wydatki związane z zagospodarowaniem terenu przyległego budynku na parking służą sprzedaży opodatkowanej, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu.
Zaznaczenia wymaga jednak fakt, że przy realizacji prawa do odliczenia należy mieć na uwadze dyspozycję wynikającą z przepisu art. 86 ust. 13 ustawy, zgodnie z którą jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.
W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za nieprawidłowe.
0115-KDIT1-1.4012.456.2018.3.RH