Source: https://interpretacje-podatkowe.org/podatek-naliczony/ilpp2-443-779-14-2-en
Timestamp: 2017-10-18 00:08:51
Legal References Found: art. 14
 art. 15
 art. 90
 art. 90
 art. 15
 art. 15
 art. 90
 art. 90
 art. 86
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 90
 art. 174
 art. 90
 art. 90
 art. 14

Document Content:
Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji oraz w zakresie wliczenia do proporcji obrotu z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług.
ILPP2/443-779/14-2/ENinterpretacja indywidualna
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z 15 lipca 2014 r. (data wpływu 18 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) –jest nieprawidłowe,
wliczenia do proporcji obrotu z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług (pytania oznaczone we wniosku nr 4 i 6) – jest prawidłowe.
W dniu 18 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) oraz w zakresie wliczenia do proporcji obrotu z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług (pytania oznaczone we wniosku nr 4 i 6).
Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej ustawa o VAT).
Gmina wykonuje zadania własne, określone w szczególności w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. Z 2013 Nr 594, poz. 1318; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) oraz zadania zlecone przez administrację rządową.
obszar cywilnoprawny, w ramach którego Gmina występuje jako strona umów cywilnoprawnych, przykładowo dokonując sprzedaży nieruchomości, świadcząc usługi dzierżawy lokali użytkowych i najmu świetlic wiejskich.
Czynności wykonywane w ramach obszaru cywilnoprawnego Gmina deklaruje i rozlicza dla celów podatku VAT, w tym w zależności od charakteru transakcji jako opodatkowane odpowiednią stawką VAT (przykładowo sprzedaż działki określonej w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkalną lub dzierżawę powierzchni użytkowej jako opodatkowane podstawową stawką VAT), albo jako zwolnione z VAT (przykładowo sprzedaż mieszkań komunalnych). Przedmiotowe transakcje Gmina wykazuje w swoich rejestrach sprzedaży oraz dokumentuje fakturami VAT (jeżeli taki obowiązek wynika z przepisów ustawy o VAT) oraz paragonami.
W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, że sprzedawane nieruchomości stanowią środki trwałe Gminy w rozumieniu przepisów dotyczących zasad rachunkowości oraz planów kont dla jednostek samorządu terytorialnego (i nie stanowią one środków trwałych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, jako że Gmina nie jest podatnikiem podatku dochodowego). Nieruchomości te zostały nabyte przez Gminę zasadniczo w drodze komunalizacji. Gmina nie wykorzystuje sprzedawanych nieruchomości na potrzeby własnej działalności (w szczególności wśród sprzedawanych nieruchomości nie ma przykładowo budynków, w których Gmina posiadałaby siedzibę Urzędu Miejskiego). Liczba transakcji w zakresie sprzedaży nieruchomości nie jest stała w ciągu roku, bowiem uzależniona jest od zainteresowania nabyciem nieruchomości przez osoby trzecie oraz potrzebami Gminy w zakresie uzyskania dochodów ze sprzedaży nieruchomości. Wśród transakcji sprzedaży nieruchomości Gminy są również dostawy gruntów w zamian za odszkodowanie dokonane na podstawie decyzji Wojewody, w związku z ustawą z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2013, poz. 687 ze zm.).
Zgodnie z obecną praktyką Gminy, Gmina nie deklaruje i nie rozlicza dla celów VAT czynności cywilnoprawnych wykonywanych przez jej jednostki budżetowe. Gmina uzyskała interpretację indywidualną z dnia 17 grudnia 2013 r., w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, iż: „Gmina nie ma obowiązku zmieniać sposobu dotyczącego składania deklaracji oraz rozliczania podatku VAT i stosować zasadę dotyczącą składania jednej deklaracji VAT-7, w której wykaże m.in. podatek należny od sprzedaży opodatkowanej VAT zrealizowanej przez Gminę i jej jednostki budżetowe”.
Wykonywanie ww. czynności z obszaru publicznoprawnego (1) oraz obszaru cywilnoprawnego (2) odbywa się poprzez Urząd Miejski, aparat pomocniczy Gminy. W związku z tym Gmina ponosi wydatki na nabycie towarów i usług, spośród których część udokumentowana jest fakturami VAT z wykazanymi kwotami VAT. Zasadniczo faktury wystawione są na Gminę jako podatnika VAT.
Niezależnie od powyższego, Gmina ponosi szereg wydatków, które są związane zarówno z działalnością w zakresie obszaru publicznoprawnego, jak i cywilnoprawnego (w tym zarówno ze sprzedażą opodatkowaną określoną stawką VAT jak i sprzedaż zwolnioną z VAT) i w odniesieniu do których Gmina nie jest w stanie przyporządkować, jaka ich część związana jest z każdym z obszarów działalności. Są to w szczególności wydatki związane z utrzymaniem budynku Urzędu Miejskiego, np. środki czystości, materiały biurowe, wyposażenie pomieszczeń, sprzęt komputerowy, energia elektryczna, ciepło, woda, wywóz nieczystości, usługi remontowe, usługi telekomunikacyjne, usługi prawnicze, doradcze, IT, promocja Gminy (dalej: wydatki mieszane). Wśród wydatków mieszanych wyróżnić można nabywane przez Gminę towary jak i usługi, w tym środki trwałe o wartości jednostkowej nie przekraczającej 15 tys. PLN netto. Jednocześnie, wydatki mieszane nie obejmują wydatków na nabycie i wytworzenie nieruchomości.
Czy Gmina powinna uwzględniać obrót z tytułu sprzedaży nieruchomości w kalkulacji współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT... (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)
Gmina powinna uwzględniać obrót z tytułu sprzedaży nieruchomości w kalkulacji współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle natomiast art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Ponoszone przez Gminę wydatki mieszane mają niewątpliwe związek m.in. z czynnościami cywilnoprawnymi, opodatkowanymi odpowiednią stawką VAT (niekorzystającymi ze zwolnienia z VAT), w związku z czym Gminie powinno przysługiwać prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki.
Odliczenia od wydatków mieszanych należy zatem, zdaniem Gminy, dokonać zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, w świetle którego, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Współczynnik ten, zgodnie z ust. 3 wskazanej regulacji, ustala się w oparciu o udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Mając na uwadze przywołane przepisy, zdaniem Gminy, ma ona prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki mieszane w oparciu o współczynnik VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
Ponoszone przez Gminę wydatki mieszane (czyli w szczególności wydatki na środki czystości, materiały biurowe, wyposażenie pomieszczeń, sprzęt komputerowy, energię elektryczną, ciepło, usługi remontowe, usługi telekomunikacyjne, usługi prawnicze, doradcze, IT, promocję Gminy) są bowiem jednocześnie związane z czynnościami opodatkowanymi odpowiednią stawką VAT i czynnościami zwolnionymi z opodatkowania VAT wykonywanymi w ramach obszaru cywilnoprawnego oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami z obszaru publicznoprawnego. Ponadto, Gmina nie jest w stanie przyporządkować, jaka ich część związana jest z każdym z obszarów działalności Gminy, bowiem wydatki te są wykorzystywane przez wszystkich pracowników Urzędu Gminy wykonujących wszelkie czynności z zakresu działalności Gminy.
Z dniem 1 stycznia 2011 r. zaczął obowiązywać co prawda art. 86 ust. 1 pkt 7b ustawy o VAT, zgodnie z którym – w przypadku nakładów na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. Niemniej, należy zauważyć, że wydatki mieszane nie obejmują wydatków na nabycie lub wytworzenie nieruchomości, zatem przedmiotowy przepis nie ma do nich zastosowania.
W świetle powyższego, Gmina stoi na stanowisku, że w celu określenia kwoty podatku naliczonego podlegającej częściowemu odliczeniu w związku z ponoszeniem wydatków mieszanych przez Gminę, poza współczynnikiem VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Gmina nie jest zobowiązana do zastosowania jakiejkolwiek innej, wstępnej lub późniejszej, alokacji podatku naliczonego.
Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję sprzedaży ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Ponadto, na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, w brzmieniu do 31 grudnia 2013 r., do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości (oraz usług, które nie mają zastosowania w przypadku Gminy), w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie. Od 1 stycznia 2014 r. art. 90 ust. 6 ustawy o VAT wskazuje, że do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu m.in. transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości.
Mając z kolei na względzie literalne brzmienie art. 90 ust. 6 do 31 grudnia 2013 r. oraz od 1 stycznia 2014 r., należy wskazać, że w kalkulacji współczynnika VAT nie powinno uwzględniać się transakcji dotyczących nieruchomości, jeżeli transakcje te miały charakter sporadyczny (do 31 grudnia 2013 r.) lub pomocniczy w stosunku do transakcji sprzedaży nieruchomości (od 1 stycznia 2014 r.). Transakcje sprzedaży nieruchomości przez Gminę nie mają charakteru sporadycznego, jako że stanowią jedną z podstawowych czynności opodatkowanych VAT wykonywanych przez Gminę (bez względu na fakt nieregularności tej czynności po stronie Gminy), jak również nie stanowią czynności pomocniczej, ale transakcje główną/zasadniczą.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, powinna ona uwzględniać w kalkulacji współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, obrót z tytułu sprzedaży nieruchomości. Wyłączenie transakcji sprzedaży nieruchomości z kalkulacji współczynnika VAT spowodowałoby bowiem w przypadku Gminy zastosowanie nieprawidłowej proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 16 grudnia 2013 r., sygn. ILPP1/443-837/13-5/MK, w której podkreślił że: „obrót uzyskany z odpłatnego zbycia mienia komunalnego, stanowiącego środki trwałe nie może być uważany za wchodzący w zakres pojęcia dóbr inwestycyjnych używanych przez Wnioskodawcę na potrzeby jego przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 90 ust. 5 ustawy. W związku z powyższym należy uwzględnić ww. obrót przy obliczaniu proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. (...) Podsumowując, Wnioskodawca powinien uwzględnić obrót uzyskany z tytułu opisanych we wniosku dostaw nieruchomości komunalnych (np. gruntowych, lokali mieszkalnych i użytkowych) w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) oraz prawidłowe – w zakresie wliczenia do proporcji obrotu z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług (pytania oznaczone we wniosku nr 4 i 6).
Również w wyroku z 12 lutego 2009 r. w sprawie C-515/07 Vereniging Noordelijke Land- en Tuinbouw Organisatie przeciwko Staatssecretaris van Financiën, TSUE wskazuje: „Należy ponadto podkreślić, że w odróżnieniu od ww. sprawy Charles i Charles-Tijmens, która dotyczyła nieruchomości zaliczonej do aktywów przedsiębiorstwa, zanim została częściowo przeznaczona do celów prywatnych, z definicji niemających nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika, obecna sprawa przed sądem krajowym dotyczy czynności VNLTO niebędących czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, polegających na obronie ogólnych interesów członków tego stowarzyszenia, których nie można w tym przypadku uznać za niezwiązane z działalnością, skoro stanowią one główny przedmiot działalności tego stowarzyszenia.”(pkt 39).
Zatem Gmina w odniesieniu do wskazanych we wniosku wydatków mieszanych, jest/będzie zobowiązana do zastosowania jakiejkolwiek innej, alokacji podatku naliczonego w celu określenia kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (tj. czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi od podatku) a następnie w celu odliczenia podatku naliczonego należy zastosować proporcję o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
W ww. zakresie (tj. w zakresie pytania nr 1 i nr 2) stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe w całości.
Odnosząc się natomiast do kwestii uwzględnienia zdarzeń z obszaru publicznoprawnego w kalkulacji współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż stanowią czynności pozostające poza zakresem opodatkowania VAT Gmina nie powinna uwzględniać ich w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Bowiem jak wskazano wcześniej w interpretacji, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. Tym samym wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie powinna być uwzględniana w kalkulacji proporcji.
Zatem w tym zakresie stanowisko Gminy uznano za prawidłowe.
Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii wliczania do proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, obrotu z tytułu dostawy nieruchomości.
Wskazać należy, że ww. przepis art. 90 ust. 5 ustawy, jest bezpośrednią implementacją regulacji wynikającej z art. 174 ust. 2 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którą, w drodze odstępstwa od ust. 1 (sposób wyliczenia proporcji stosowanej przy odliczaniu podatku naliczonego), przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa.
Podkreślenia również wymaga fakt, że działalność prowadzona przez jednostkę samorządu terytorialnego – Gminę, działającą w charakterze podatnika VAT, ma szczególny charakter w porównaniu do pozostałych podatników, w tym podmiotów biznesowych rozliczających się w oparciu o tzw. współczynnik. Zauważyć również należy, że czynności, które stanowią istotną część transakcji realizowanych przez Gminę (działalność gospodarczą) – jak zostało wskazane w opisie sprawy – to zbycie mienia komunalnego, takiego jak budynki i grunty tylko właściwe dla gminy. Zatem przedmiotowe dostawy ww. nieruchomości nie mogą zostać uznane za pomocnicze, lecz stanowiące jeden z głównych rodzajów działalności Gminy.
Gmina obliczając proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, powinna uwzględnić obrót uzyskany z tytułu zbycia nieruchomości, z uwagi na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy.
Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Gminy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Zatem, tut. Organ przyjął sposób opodatkowania/braku opodatkowania wymienionych we wniosku czynności jako element opisu sprawy.
W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług – 17 października 2014 r. wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne nr ILPP2/443-779/14-3/EN i nr ILPP2/443 -779/14-4/EN.
IBPP1/443-1097/14/ES | Interpretacja indywidualna
Lokalizacja: Wyszukiwarka > Podatek naliczony > ILPP2/443-779/14-2/EN