Source: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/324BB62067
Timestamp: 2019-07-16 12:00:42
Legal References Found: art. 8
 art. 15
 art. 5
 art. 8
 art. 15
 art. 22
 art. 16
 art. 750
 art. 758
 art. 4
 art. 6
 art. 15
 art. 29
 art. 19
 art. 41
 art. 17
 art. 27
 art. 29
 art. 120
 art. 15
 art. 10
 art. 2
 art. 120
 art. 15
 art. 43
 art. 17
 art. 41
 art. 49
 art. 50
 art. 64
 art. 67
 art. 28
 art. 211
 art. 70
 art. 41
 art. 45
 art. 64
 art. 66
 art. 67
 art. 104
 art. 110
 art. 20
 art. 21
 art. 70
 art. 44
 art. 43
 art. 15
 art. 132
 art. 28
 art. 15
 art. 19
 art. 1
 art. 145
 art. 8
 art. 15
 art. 29
 art. 30
 art. 15
 art. 15
 art. 145
 art. 70
 art. 8
 art. 15
 art. 29
 art. 30
 art. 30
 art. 29
 art. 18
 art. 20
 art. 70
 art. 104
 art. 70
 art. 2
 art. 17
 art. 8
 art. 106
 art. 106
 art. 8
 art. 15
 art. 30
 art. 43
 art. 41
 art. 13
 art. 132
 art. 8
 art. 15
 art. 2
 art. 34
 art. 2
 FSK 
 art. 8
 art. 15
 art. 29
 art. 27
 art. 27
 art. 30

Document Content:
VIII SA/Wa 223/08 - Wyrok WSA w Warszawie z 2009-09-09
6110 Podatek od towarów i usług, Podatek od towarów i usług, Dyrektor Izby Skarbowej, Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję, VIII SA/Wa 223/08 - Wyrok WSA w Warszawie z 2009-09-09, Centralna Baza Orzeczeń Naczelnego (NSA) i Wojewódzkich (WSA) Sądów Administracyjnych, Orzecznictwo NSA i WSA
2009-09-09 orzeczenie prawomocne
Artur Kot /przewodniczący sprawozdawca/
Cezary Kosterna
I FZ 405/08 - Postanowienie NSA z 2008-11-21
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535 art. 8 ust. 1 pkt 1 i 3 oraz art. 15 ust. 1 i 2
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Protokolant Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 września 2009 r. sprawy ze skargi Stowarzyszenia Autorów [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 roku 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] października 2007 r. nr [...]; 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę 107 217,00 (sto siedem tysięcy dwieście siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
2.1. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił przebieg postępowania w niniejszej sprawie. Powołał się także na ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji po przeprowadzeniu kontroli podatkowej. Zgodził się z organem I instancji co do tego, że [...] prowadzi działalność gospodarczą polegającą na obrocie prawami autorskimi (wartości niematerialne i prawne). Jako podmiot dysponujący prawami autorskimi na zasadzie powierniczej oraz wyłączności działa w imieniu własnym, z uprawnieniami zbliżonymi do właścicielskich (działa jak właściciel praw autorskich), zezwalając na korzystanie z praw autorskich osobom trzecim i pobierając stosowne opłaty za korzystanie z tych praw (s. 4 – 6 zaskarżonej decyzji). Dokonuje także importu usług (s. 11 decyzji).
2.2. Powołując się na przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 pkt 1 i 3, a także art. 15 ust. 1 – 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT") organ odwoławczy wywiódł, że skarżący jest podatnikiem VAT. [...] wykonuje bowiem samodzielnie, w sposób ciągły i częstotliwy, czynności polegające na wykorzystywaniu wartości niematerialnych i prawnych do celów zarobkowych. Zdaniem organów, opodatkowaniu tym podatkiem podlega zaś cała należność wpływająca od podmiotu korzystającego z praw autorskich na rachunek [...]. Czyli zarówno prowizja otrzymywana przez [...] za zarządzanie prawami autorskimi (zazwyczaj procentowo określona kwota tytułem kosztów działalności Stowarzyszenia), jak i wynagrodzenia wypłacane następnie przez Stowarzyszenie twórcom za korzystanie z ich praw autorskich. Prawa autorskie lub pokrewne prawa majątkowe i licencje organy zaliczyły do wartości niematerialnych i prawnych, powołując się przy tym na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 22b i art. 22c) oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16b i art. 16c). Organ odwoławczy wskazał, że korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych może odbywać się zarówno poprzez przeniesienie tego prawa na inny podmiot, jak też poprzez uzyskanie od danego podmiotu prawa do ich używania na określonych polach eksploatacji (licencja). Udzielenie licencji jest świadczeniem stanowiącym odpłatną usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Kluczowe znaczenie organ odwoławczy przypisał temu, że w związku z daną transakcją [...] otrzymywał od nabywcy określone świadczenie wzajemne (wynagrodzenie). Dodał, że wpływu na wynik sprawy nie ma fakt, że Stowarzyszenie jest z założenia organizacją niemającą celu zarobkowego. Działalność gospodarcza istnieje bowiem bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. W tym kontekście nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy opinie wyrażane w pismach Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego, iż wynagrodzenia pobierane przez organizacje zbiorowego zarządzania (w tym [...]) nie stanowią własności tych organizacji, ale własność twórców i artystów, tymczasowo administrowaną przez właściwe stowarzyszenie, w związku z czym brak jest podstaw do uznania, że organizacje te prowadzą nastawioną na osiąganie zysku działalność gospodarczą (s. 7 – 8 decyzji).
2.3. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił przy tym argumentacji [...] prezentowanej konsekwentnie w trakcie postępowania podatkowego, iż statutowa działalność Stowarzyszenia polega na pośrednictwie o charakterze powierniczym pomiędzy twórcą (autorsko uprawnionym) oraz użytkownikiem utworów objętych prawami autorskimi. Zdaniem organów, znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy nie ma to, że istotą działalności [...] jest powiernicze zarządzanie prawami autorskimi. Stowarzyszenie prowadzi bowiem działalność gospodarczą w imieniu własnym, dokonując obrotu prawami autorskimi. Za nieistotną organy uznały przy tym argumentację [...], iż działalność Stowarzyszenia z założenia nie ma charakteru zarobkowego i z tej przyczyny nie podlega opodatkowaniu VAT. Nie zgodziły się ze skarżącym co do tego, że jego działalność nosi charakter pośrednictwa pomiędzy twórcą a użytkownikiem. [...] włada bowiem cudzym majątkiem (prawami autorskimi), działając we własnym imieniu i na swój rachunek (s. 8 – 9 decyzji). Zdaniem organów, nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie przepisy Kodeksu cywilnego (art. 734 w związku z art. 750 oraz art. 758 § 1 Kc) dotyczące umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innych umów, których istotą jest pośrednictwo.
2.4. W ocenie organu odwoławczego, przepisy ustawy o VAT co do zasady odzwierciedlają przepisy prawa wspólnotowego (art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1 – 2 i art. 6 ust. 4 VI Dyrektywy). Zastosowania w sprawie nie znajduje nadto art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, gdyż przepis ten dotyczy twórców i artystów wykonawców, a nie organizacji takich jak [...]. Usługi świadczone przez Stowarzyszenie (należności za korzystanie z licencji oraz praw autorskich na wszystkich polach eksploatacji) podlegają zatem opodatkowaniu zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Moment powstania obowiązku podatkowego wynika z art. 19 ust. 13 pkt 9, a stawka podatku (22%) została określona w art. 41 ust. 1 powołanej ustawy.
2.5. Opodatkowanie VAT w kraju importu usług (s. 11 decyzji) wynika zdaniem organów podatkowych z tego, że [...] korzysta z usług świadczonych na jego rzecz przez zagraniczne organizacje zbiorowego zarządzania (podobne do [...]) lub bezpośrednio przez inne podmioty (np. teatry). Usługi te polegają na udzieleniu skarżącemu przez podmioty zagraniczne tzw. licencji globalnych, czyli zezwoleń na korzystanie i obrót prawami autorskimi będącymi w posiadaniu tych podmiotów lub licencji udzielanych przez dany podmiot (np. teatr) na korzystanie z konkretnego utworu (przedstawienia). W tym zakresie organ odwoławczy powołał się na przepisy art. 17 ust. 2, art. 27 ust. 3 – 4 oraz art. 29 ust. 17 ustawy o VAT. Dodał, że z uwagi na fakt, iż skarżący nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, to nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego, także z tytułu importu usług (art. 88 ust. 4 ustawy o VAT).
2.6. Mając na względzie powyższe, organ odwoławczy uznał za zasadne określenie Stowarzyszeniu zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2005 r. w łącznej kwocie [...] zł, a także ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w łącznej kwocie [...] zł. Wskazując na art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), organ odwoławczy odwołał się do autonomii prawa podatkowego (s. 13 decyzji).
3.1. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodziło się Stowarzyszenie. Pismem z [...] czerwca 2008 r. wniosło zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Występując o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, autor skargi powtórzył zasadnicze elementy argumentacji faktycznej i prawnej prezentowane w postępowaniu podatkowym. Postawił 19 zarzutów (od a do s – oznaczenie Sądu) dotyczących naruszenia zarówno przepisów postępowania, jak i prawa materialnego:
b) art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. – Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 r. nr 79, poz. 855 ze zm.; dalej: "u.p.s.") poprzez błędną wykładnię polegającą na nieuwzględnieniu celu i sposobu realizacji celu statutowego Stowarzyszenia oraz charakteru prawnego organizacji typu stowarzyszenie, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia, że [...] prowadzi działalność w celach zarobkowych;
d) art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8,
poz. 60 ze zm.) poprzez zaniechanie ustalenia istnienia lub nieistnienia obowiązku podatkowego w zakresie VAT w stosunku do usług pośrednictwa wykonywanych przez stronę, relacji art. 15 ust. 1 – 2 ustawy o VAT z art. 43 ust. 1 pkt 1 tej ustawy;
g) art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT poprzez błędną interpretację, jakoby [...] był usługobiorcą, czyli wbrew przepisom prawa podmiotem regulującym obrót utworami i wyznaczającym zakres świadczeń stron umów, których przedmiot stanowi utwór (w szczególności art. 41, art. 49, art. 50, art. 64 – art. 67 u.p.a.);
3.2. Uzasadniając skargę jej autor podtrzymał w całości argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Podniósł, że działania organów podatkowych prowadzą do wniosku, że ich celem było wykazanie przed Komisją Europejską zgodności przepisów ustawy o VAT z przepisami prawa UE, w szczególności z art. 28 Dyrektywy 112 (s. 4 – 6 skargi). Jego zdaniem, w świetle obowiązującego stanu prawnego w zakresie podatku VAT, brak jest przepisu materialnoprawnego nadającego Stowarzyszeniu podmiotowość prawnopodatkową (status podatnika VAT). [...] (organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi) działa na podstawie przepisów ustawy i na podstawie umowy zawartej ze zlecającym. Działa na rzecz twórców w ramach przymusowej reprezentacji wynikającej z woli ustawodawcy (art. 21, art. 211, art. 70 ust. 21, art. 41, art. 45, art. 64, art. 66 i art. 67 oraz art. 104 – art. 110 u.p.a.). Nie zbywał zatem praw autorskich lub licencji. Stosowne wpłaty dokonywane przez użytkowników na rachunek [...] dotyczyły należności za używanie praw autorskich. Istotą powiernictwa (działalności [...]) jest bowiem działanie powiernika w charakterze zastępcy pośredniego, który dokonuje określonych czynności w imieniu własnym, ale zawsze na cudzy rachunek (twórcy). Środki inkasowane od użytkowników nie stanowią majątku Stowarzyszenia, który nimi tylko tymczasowo administruje. Działa także bez zlecenia jako negotiorum gestor. Obowiązujące przepisy posługują się nadto terminem "pośrednictwo" w odniesieniu do działalności organizacji zbiorowego zarządzania (art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, art. 20, art. 21 i art. 70 u.p.a.). Za chybione uznał w konsekwencji stanowisko organu odwoławczego, iż Stowarzyszenie nie działa jako pośrednik. Istotą jego działalności jest dokonywanie inkasa (s. 7 – 12 skargi).
3.3. Autor skargi podkreślił, że w ustawie o VAT brak jest przepisu nadającego status podatnika VAT pośrednikowi w usługach odnośnie transakcji podstawowej w rozumieniu art. 44 Dyrektywy 112. Pośredniczenie [...] pomiędzy twórcami i użytkownikami utworów, dotyczyło usług zwolnionych na mocy art. 43 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT (zał. 4 poz. 11) lub też wyłączonych spod regulacji ustawowej na mocy art. 15 ust. 3a ustawy o VAT. Dodał, że Stowarzyszenie działa nieodpłatnie. Korzysta zatem ze zwolnienia z VAT. Powołał się przy tym na art. 132 Dyrektywy 112. Zauważył, że przepisy krajowe nie zawierały odpowiednika art. 28 Dyrektywy 112 (s. 7, s. 13 – 17).
Wyraził nadto przypuszczenie, że nawet gdyby przyjąć, iż art. 15 ust. 3a ustawy o VAT (zwolnienie od podatku twórców) jest niezgodny z przepisami prawa wspólnotowego, to kwestia ta nie powinna mieć znaczenia w niniejszej sprawie (s. 18 – 19 skargi).
3.4. Stowarzyszenie nie zgodziło się ze stanowiskiem organu odwoławczego także co do tego, że występuje jako usługobiorca w obrocie z podmiotami zagranicznymi. Także w tym przypadku działa bowiem jako pośrednik. Autor skargi zakwestionował nadto ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego. Jego zdaniem, z art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT wynika, że istotne znaczenie należy przypisać nie tylko dacie wpływu należności na rachunek [...], ale także upływowi terminu płatności wynikającemu z umowy (s. 20 – 21 skargi). Dodał, że odnośnie zakresu działalności [...] organy podatkowe pomijają zarówno stanowisko skarżącego, jak i wnioski płynące z orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego i Sądu Najwyższego. Powołał się także na załączony do akt sprawy wyrok Sądu Okręgowego w W. z [...] marca 2008 r. ([...]) dotyczący istoty działalności [...] (stosunek powiernictwa miedzy twórcą i Stowarzyszeniem). Wskazał dodatkowo na inne wątpliwości dotyczące sposobu funkcjonowania organizacji zbiorowego zarządzania, gdyby za słuszne przyjąć stanowisko organów podatkowych, iż Stowarzyszenie działa we własnym imieniu i na własny rachunek (s. 22 – 23 skargi).
7.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a.").
7.4. Podkreślenia jednocześnie wymaga, że naruszenie wymienionych wyżej przepisów postępowania podatkowego przez organy wynikało z naruszenia przepisów prawa materialnego. Organy podatkowe przyjęły, w wyniku błędnej wykładni przepisów art. 8 ust. 1 pkt 1 i pkt 3, art. 15 ust. 1 – 2 oraz bezpodstawnego zastosowania art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, że opodatkowaniu tym podatkiem podlega łączna wartość wpłaconych na rachunek [...] należności z tytułu usług świadczonych jakoby przez Stowarzyszenie (s. 9 zaskarżonej decyzji), w tym należności inkasowanych na rzecz twórców (autorsko – uprawnionych). Pominęły zaś przepisy art. 30 ustawy o VAT bezpodstawnie przyjmując, że zakres działalności Stowarzyszenia obejmuje obrót prawami autorskimi w sposób zbliżony do uprawnień właściciela. Pominęły nadto art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, gdy w ramach wykładni systemowej wewnętrznej przepisów ustawy o VAT, treść art. 15 ust. 3a wskazuje na pośredniczy charakter działalności organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi (poza przepisami ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, z których wynika wprost, że te organizacje zarządzają prawami autorskimi). Spełnione zostały zatem przesłanki do wyeliminowania z obrotu prawnego wskazanych w sentencji wyroku decyzji organów podatkowych także na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) u.p.p.s.a.
Zgodnie z art. 70 ust. 3 – 4, korzystający z utworu audiowizualnego wypłaca wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 2, za pośrednictwem właściwej organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi (ust. 3). Stosowne wynagrodzenie za korzystanie z polskiego utworu audiowizualnego za granicą lub zagranicznego utworu audiowizualnego w Rzeczypospolitej Polskiej może być ustalone ryczałtowo (ust. 4).
8.2. Z przepisów art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 – 2 i ust. 3a, art. 29 ust. 1 oraz art. 30 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2005 r.) wynika, że:
Zgodnie z art. 30 ust. 1, podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami powierniczymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla zleceniodawcy – kwota należna z tytułu dostawy, pomniejszona o kwotę podatku (pkt 1); prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku (pkt 4). Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy w wykonaniu umów agencyjnych, zlecenia lub innych umów o podobnym charakterze jest dokonywany import towarów, z tym że podstawę opodatkowania dla importera ustala się zgodnie z art. 29 ust. 13-16 (art. 30 ust. 2).
8.3. Zgodzić należy się z argumentacją Stowarzyszenia, że w świetle przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych (art. 17, art. 18 ust. 3, art. 20 ust. 3, art. 70 oraz art. 104 – 106 u.p.a.), organizacje zbiorowego zarządzania (dalej: "ozz") prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi działają w imieniu własnym, ale na rzecz twórców i artystów wykonawców (autorsko – uprawnionych; dalej: "twórcy"). Świadczą zatem usługi zarządzania prawami autorskimi głównie na rzecz twórców, na podstawie łączącego Stowarzyszenie i twórców stosunku powiernictwa. W pewnym zakresie usługi te świadczone są na rzecz użytkowników, ale dla celów podatkowych nie ma to istotnego znaczenia. Co do zasady, to twórcom przysługuje prawo do wynagrodzenia (art. 17, art. 70 ust. 3). Istotą powiernictwa jest zaś działanie powiernika w charakterze zastępcy pośredniego, który dokonuje określonych czynności we własnym imieniu, lecz na cudzy rachunek, a następnie zobowiązany jest do przekazania nabytych praw na rzecz osoby, na rzecz której działa (zob. wyrok Sądu Okręgowego w Warszawie z [...] marca 2008 r., [...], oraz przywołane w tym wyroku poglądy z piśmiennictwa, m. in. A. Kidyba [w:] Prawo handlowe, Warszawa 2000, s. 125). Korzystający z utworu audiowizualnego wypłaca stosowne wynagrodzenie za pośrednictwem właściwej organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi (art. 70 ust. 3). Zarówno z przepisów u.p.a., jak i z umów zawartych przez skarżącego z twórcami, nie wynika, że [...] może obracać prawami autorskimi działając jak właściciel. Tego rodzaju działalności nie przewiduje statut [...] oraz decyzja Ministra Kultury i Sztuki z [...] lutego 1995 r. (zezwolenie na zbiorowe zarządzanie prawami autorskimi). W prawie autorskim ustawodawca rozróżnił korzystanie z praw autorskich od rozporządzania nimi (zob. art. 2 ust. 2 oraz art. 17 u.p.a.). Co do zasady, prawami autorskimi rozporządzają twórcy i artyści wykonawcy (autorsko – uprawnieni). Korzystają z nich natomiast użytkownicy.
Podkreślenia wymaga, że organy podatkowe nie wykazały, iż Stowarzyszenie działa w sposób sprzeczny z przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz wbrew przepisom prawa o stowarzyszeniach. Nie wykazały tym samym, iż działalność [...] jest sprzeczna z decyzją Ministra Kultury (obecnie Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego; dalej: Minister Kultury) z [...] lutego 1995 r., udzielającą skarżącemu zezwolenia na zbiorowe zarządzanie prawami autorskimi. Pomimo tego jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał także art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Tym czasem, przyjęcie za trafne stanowiska organów, iż [...] dokonuje obrotu prawami autorskimi oznaczałoby działanie (świadczenie usług) wbrew nakazowi organu władzy publicznej (Minister Kultury) oraz wbrew nakazowi wynikającemu z mocy prawa (art. 104 – art. 106 u.p.a.).
Reasumując, skoro skarżący świadczy usługi zarządzania prawami autorskimi (art. 106 – art. 106 u.p.a., stosowna decyzja Ministra Kultury), to w świetle przepisów art. 8 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 oraz art. 15 ust. 1 – 2 ustawy o VAT, Stowarzyszenie można traktować jako podatnika VAT. Z tym, że podstawą opodatkowania może być tylko należne skarżącemu wynagrodzenie (prowizja), zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Odrębną kwestią, która nie była rozważana przez organy, pozostaje przy tym ocena zakresu zwolnień od VAT dla części usług świadczonych przez [...], tj. zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (w szczególności poz. 10 i poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy).
Dodać należy, że dotychczasowa argumentacja stron niniejszego postępowania prowadzi do wniosku, że tylko w ograniczonym zakresie mogą ewentualnie korzystać ze zwolnienia od VAT usługi zarządzania (inkasa) świadczone przez [...]. Brak jest przy tym wystarczających ustaleń faktycznych do tego, aby Sąd w sposób wiążący orzekał o zastosowaniu art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (o zakresie zwolnień od VAT na podstawie poz. 10 – 11 załącznika nr 4 do ustawy). Wykładni przepisów wprowadzających ewentualne zwolnienia od VAT dla usług świadczonych przez [...] (usług statutowych świadczonych na rzecz swoich członków i na rzecz podmiotów, które nie są członkami Stowarzyszenia; usług związanych z kulturą) należy jednak dokonywać w zgodzie z przepisami art. 13A ust. 1 lit. l) oraz lit. n) Szóstej Dyrektywy (odpowiednio art. 132 ust. 1 lit. l) oraz lit. n) Dyrektywy 112). Nie podlegają zwolnieniu od VAT usługi odpłatne, czyli co do zasady takie jak usługi zarządzania prawami autorskimi, za które to usługi [...] pobierał wynagrodzenie (pod pojęciem usług odpłatnych nie należy zasadniczo rozumieć usług świadczonych ze składek członkowskich). Z argumentacji skarżącego wynika, że nie wszystkie usługi [...] świadczy na rzecz swoich członków. Nie podlegają nadto zwolnieniu od VAT te usługi, których zwolnienie od podatku spowodowałoby zakłócenie konkurencji. Dodać należy, że [...] nie posiada statusu twórcy.
9.1. Mając na względzie powyższe, bez konieczności szczegółowego odnoszenia się do wszystkich zarzutów skargi, które częstokroć pozostają ze sobą w ścisłym związku i dotyczą tego samego zagadnienia, za chybione uznać należy zarzuty i argumentację [...] co do tego, że nie jest podatnikiem VAT. Skoro skarżący świadczy za wynagrodzeniem usługi zarządzania prawami autorskimi w sposób odpowiadający przepisom art. 8 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 oraz art. 15 ust. 1 – 2 ustawy o VAT, to z tego tytułu jest podatnikiem VAT. Bez istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy w związku z powyższym ma fakt, iż [...] z założenia jest organizacją działającą non profit i wszystkie środki obowiązane jest przeznaczyć na cele statutowe. [...] otrzymuje bowiem wyraźnie określone wynagrodzenie (prowizję) przykładowo za usługę inkasa (§ 54 Statutu). Tak samo należy traktować wynagrodzenie za usługi zarządzania prawami autorskimi, w skład których wchodzi inkasowanie wynagrodzeń należnych twórcom.
Do organizacji zbiorowego zarządzania (ozz) stosować należy przepisy prawa o stowarzyszeniach (art. 104 ust. 2 u.p.a). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 7 kwietnia 1989 r. – Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.; dalej: "u.p.s."), stowarzyszenia są zrzeszeniami o celach niezarobkowych. Statutowym celem stowarzyszenia nie może być zatem prowadzenie działalności skierowanej na osiągnięcie zysku. Stosownie jednak do art. 34 u.p.s., stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy do realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między członków (zob. wyrok NSA z 12 stycznia 2006 r., II OSK 787/05, ONSAiWSA 2006/3/86). Prowadzenie działalności gospodarczej jest natomiast faktem i kategorią obiektywną (zob. wyrok NSA z 12 maja 1994 r., SA/Łd 365/93, POP 1997/2/42). Gospodarczego celu działalności stowarzyszenia nie niweczy fakt, iż dochód z jej prowadzenia jest przeznaczony na działalność statutową. Działalność statutowa i działalność gospodarcza są odrębnymi rodzajami działalności, przy czym możliwość prowadzenia działalności gospodarczej jest uwarunkowana tym, że dochód z jej prowadzenia przeznaczony będzie na cele statutowe stowarzyszenia, a nie będzie podlegał podziałowi między członków stowarzyszenia. Skoro prowadzenie działalności gospodarczej przez stowarzyszenie odbywa się według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach, to należy uwzględnić nie tylko art. 2 u.s.d.g., ale także przepisy ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym (zob. wyrok NSA z 27 maja 2009 r., II FSK 163/08, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.nsa.gov.pl, zwanej dalej w skrócie: "CBOSA"). Wpisanie do KRS stowarzyszenia jako przedsiębiorcy, uzasadnia zatem odstąpienie od postępowania dowodowego w tym zakresie.
10. Ponownie rozpoznając sprawę organ I instancji obowiązany będzie przyjąć, że [...] prowadzi działalność w zakresie zarządzania prawami autorskimi (w tym inkaso). Tylko w tym kontekście znajduje zastosowanie art. 8 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 oraz art. 15 ust. 1–2 ustawy o VAT. Działa w imieniu własnym, ale na rzecz twórców. Nie dokonuje obrotu prawami autorskimi, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie posiada możliwości ich nabywania (nie znajduje zastosowania art. 29 ust. 1 ustawy o VAT). Tym samym, nie dokonuje importu usług (nie znajdują zastosowania przepisy art. 27 ust. 3 – 4 ustawy o VAT). Świadczy zaś w kraju usługi zarządzania prawami autorskimi, także na rzecz podmiotów (autorsko – uprawnionych) posiadających siedzibę w innych państwach (przykładowo na rzecz teatrów, na rzecz twórców zrzeszonych w organizacjach o zbliżonym do [...] zakresie działalności). Zastosowanie znajduje zatem art. 27 ust. 1 oraz art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.