# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 6442053c-6633-4d0d-b1f8-884a92b0c76f
**Court:** ZH_SRK
**Chamber:** ZH_SRK_001
**Year:** 2013
**Language:** de
**Jurisdiction:** ZH / Zürich
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige bzw. zusammen mit seiner Ehefrau B die
Pflichtigen) ist hauptberuflich als selbstständigerwerbender E tätig. Im Veranlagungs-
und Einschätzungsverfahren 2006 hatten die damals in C wohnhaften Pflichtigen ne-
ben Einkünften aus dieser Tätigkeit und weiteren Einkünften aus unselbstständiger
Erwerbstätigkeit erstmals auch einen Verlust aus einer selbstständigen Nebenerwerbs-
tätigkeit deklariert. Der Steuerkommissär liess diesen unter dem Titel "F" aufgeführten
Verlust in der Höhe von rund Fr. 8'000.- unter Hinweis auf das Vorliegen einer blossen
Liebhaberei nicht zum Abzug zu, was die Pflichtigen im Rahmen ihrer Zustimmung zu
entsprechenden Veranlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlägen akzeptierten.
In der Steuererklärung 2007 deklarierten die Pflichtigen abermals einen Ver-
lust betreffend "F". Unter Hinweis auf die Vorperiode verweigerte der Steuerkommissär
mit Veranlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlag vom 14. Juni 2011 die Abzugsfähig-
keit erneut und rechnete den entsprechenden Betrag von nunmehr Fr. 10'444.- wie-
derum auf. Zunächst telefonisch und alsdann per Email liessen die Pflichtigen am
27. bzw. 29. Juni 2011 antworten, mit dieser Verlustaufrechnung nicht einverstanden
zu sein. Dabei liessen sie insbesondere ein vom ... 2010 datierendes Konzept "G"
betreffend die Realisierung eines Pferdezucht-, Pferdeausbildungs- und Pensionsbe-
triebs in H einreichen und Folgendes geltend machen: Dem Konzept lasse sich ent-
nehmen, dass die Pflichtigen beabsichtigten, im Kanton I ein Pferdezucht- und Ausbil-
dungszentrum zu errichten. Weiter sei darin vermerkt, dass sie nach jahrelanger
Pferdehaltung in C per 2007 systematisch damit begonnen hätten, den Bestand an
Zuchtstuten auszudehnen. Vor diesem Hintergrund habe die pflichtige Ehefrau in J das
Zuchtgebiet der K Pferde bereist und am ... 2005 die aus züchterischen Gesichtspunk-
ten wegen des Stammbaums wertvolle Zuchtstute "L" erworben. Folgerichtig hätten die
Pflichtigen die diesbezüglichen Kosten ab dem 1. Januar 2006 in die Steuererklärung
aufgenommen. Dem Konzept könne aber auch entnommen werden, dass später noch
weitere K Zuchtstuten erworben worden seien.
Mit Veranlagungsverfügung bzw. Einschätzungsentscheid vom 1. März 2012
setzte der Steuerkommissär die Steuerfaktoren unter Verweigerung der umstrittenen
Verlustverrechnung wie folgt fest:
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Staats- und Gemeindesteuer Direkte Bundessteuer
(Fr.) (Fr.)
steuerbares Einkommen 1'103'800.- 1'115'600.-
satzbestimmendes Einkommen 1'112'200.-
steuerbares Vermögen 1'327'000.-
satzbestimmendes Vermögen 1'517'000.-
Zur Begründung wies er darauf hin, dass "F" auch in den Folgejahren 2008 bis
2010 mit hohen Verlusten abgeschlossen habe, was gegen eine Gewinnstrebigkeit
spreche. Für den Nachweis der Ernsthaftigkeit einer gewinnorientierten Unternehmens-
führung dürfe erwartet werden, dass ein Businessplan erstellt werde, welcher sich be-
reits in der Planungsphase des Unternehmens mit den Risiken des Geschäfts ausei-
nandersetze und für den Fall des Scheiterns des primären Aktionsplans einen
Alternativplan vorsehe. Das eingereichte Konzept "G" habe nicht die Qualität eines
solchen Businessplans und nehme zudem Bezug auf die Verhältnisse 2010, nicht aber
auf den Beginn der Aufnahme der Tätigkeit "F".
B. Mit Einsprachen vom 23. März 2012 beantragten die Pflichtigen u.a., den
Verlust aus der Tätigkeit "F" als Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zu
qualifizieren. Zur Begründung wurde zusammengefasst vorgebracht, dass "F" erst per
2006 tätig sei und sich damit noch in der Aufbauphase befinde; diese dauere nämlich
bei Pferdezucht in der Regel sechs bis acht Jahre, weil eine Zuchtstute frühestens im
vierten Lebensjahr erstmals gedeckt werden könne. Im streitbetroffenen zweiten Be-
triebsjahr seien Gewinne folglich illusorisch und dass auch von 2008 bis 2010 Verluste
resultiert hätten, sei Folge der Aufbauphase und entspreche damit dem vorhandenen
Plan. Damit könne der streitbetroffenen Pferdezucht die Gewinnstrebigkeit nicht abge-
sprochen werden. Per 2010 sei im Übrigen erstmals ein selbst gezüchtetes Fohlen
verkauft worden und seit November 2011 bzw. seit Fertigstellung des neuen Stalltrakts
in H werde nun auch noch Ertrag aus der Vermietung von Pferdeboxen erzielt. Zudem
seien mittlerweile ... Zuchtstuten aufgebaut worden, welche per 2012 gedeckt werden
könnten. Per 2013 sei sodann der Ausbau auf ... Zuchtstuten geplant. Mit dem an-
schliessenden Verkauf von durchschnittlich ... Fohlen pro Jahr und dem Ertrag aus der
Boxvermietung sei ab 2014 mit einem Gewinn zu rechnen.
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Nachdem der Steuerkommissär auflageweise die Einreichung des Business-
plans verlangt hatte, liessen die Pflichtigen am 21. Mai 2012 eine auf die Anlage in H
ausgerichtete Planerfolgsrechnung sowie diverse weitere Unterlagen einreichen.
Am 21. September 2012 nahm der Pflichtige die Gelegenheit wahr, die Ein-
sprache vor der Steuerbehörde mündlich zu vertreten. Nach dieser Anhörung reichte er
am 29. Januar 2013 noch weitere Unterlagen ein.
Das kantonale Steueramt wies in der Folge die Einsprachen am 5. Febru-
ar 2013 ab, wobei es die Pferdezucht weiterhin als Liebhaberei qualifizierte; dies u.a.
auch gestützt auf eine eigene (auf die Verhältnisse in H ausgerichtete) Planerfolgs-
rechnung, welche die Bereiche Pferdezucht und Pferdepension trennte und im ersteren
Bereich auf fehlende Rentabilität schliessen liess.
C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 11. März 2013 beantragten die Pflichtigen
wiederum, die Tätigkeit im Zusammenhang mit "F" als selbstständige Erwerbstätigkeit
zu qualifizieren und das Nettoergebnis des Geschäftsjahrs 2007 bei ihrer Einschätzung
bzw. Veranlagung entsprechend zu berücksichtigen. Zudem wurde die Zusprechung
von Parteientschädigungen verlangt.
Das kantonale Steueramt schloss mit Beschwerde- und Rekursantwort vom
12. April 2013 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die eidgenössische Steuerverwaltung
(ESTV) liess sich nicht vernehmen.
Auf das Ergebnis der Tatsachenerhebungen im Veranlagungsverfahren, die
Begründung der vorinstanzlichen Entscheide und die Vorbringen der Parteien ist - so-
weit erforderlich - in den nachfolgenden Erwägungen einzugehen.
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## Considerations

Das Steuerrekursgericht zieht in Erwägung:
1. Streitig ist, ob die im Jahr 2007 unter dem Titel "F" deklarierten pferdebezo-
genen Aufwendungen von Fr. 10'444.- einkommenssteuerlich als Verlust aus einer
selbstständigen Erwerbstätigkeit qualifizieren.
2. a) Nach Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer
vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 18 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Ju-
ni 1997 (StG) sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und
Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbstständi-
gen Erwerbstätigkeit steuerbar. Von diesen Einkünften werden gemäss Art. 27 Abs. 1
DBG bzw. § 27 Abs. 1 StG die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten ab-
gezogen. Verluste aus einer solchen Tätigkeit können mit übrigen Einkünften verrech-
net werden (vgl. zum sog. Nettoprinzip: Markus Reich, in: Kommentar zum Schweizeri-
schen Steuerrecht, Band I/2a, 2. A., 2008, Art. 25 N 5 DBG).
b) Der steuerrechtliche Begriff der selbstständigen Erwerbstätigkeit ist auf-
grund der vielfältigen Sachverhalte, die damit abgedeckt werden, nicht scharf definiert.
Allgemein wird darunter jede Tätigkeit verstanden, bei der ein Unternehmer auf eige-
nes Risiko, unter Einsatz von Arbeit und Kapital, in einer frei gewählten Organisation
und mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt (BGE 125 II
113, E. 5b, mit weiteren Hinweisen).
Eine selbstständige Erwerbstätigkeit kann haupt- oder nebenberuflich, dau-
ernd oder temporär ausgeübt werden. Ob eine solche Tätigkeit vorliegt, ist stets nach
den gesamten Umständen des Einzelfalls zu beurteilen; die einzelnen Merkmale des
Begriffs der selbstständigen Erwerbstätigkeit dürfen nicht isoliert betrachtet werden und
können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten. Auch wenn der Begriff im Nor-
malfall die oben genannten Elemente umfasst, so bedeutet dies nicht, dass eine Tätig-
keit, bei der einzelne dieser Elemente fehlen, automatisch nicht mehr selbstständig
wäre (BGE 125 II 113, E. 5b, mit weiteren Hinweisen). Umgekehrt kann eine Tätigkeit
unter Umständen selbst bei Vorliegen mehrerer dieser Faktoren nicht als Erwerbstätig-
keit gelten. Dies ist etwa dann der Fall, wenn eine Tätigkeit im Sinn einer Liebhaberei
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bzw. eines Hobbys ausgeübt wird (BGr, 11. Juli 2001, 2A.68/2001, NStP 2001, 76
E. 4 h/cc, auch zum Folgenden).
Die steuerrechtliche Qualifikation einer Tätigkeit als selbstständiger Erwerb im
erwähnten Sinn oder als Liebhaberei hängt grundsätzlich davon ab, ob sie ausschliess-
lich oder vorwiegend im Hinblick auf die Erzielung eines Erwerbseinkommens ausge-
übt wird (BGr, 2. Oktober 1992, NStP 1993, 7 E. 2b; Raoul Oberson, Les pertes com-
merciales fiscalement déductibles, ASA 48, 113 f.). Unterscheidungskriterium ist also
der Beweggrund für die Ausübung der Tätigkeit. Es handelt sich dabei um eine subjek-
tive Voraussetzung, auf deren Vorhandensein nur durch Indizien (nämlich erkennbare
Umstände) geschlossen werden kann. Eine zusätzliche Erschwernis liegt darin, dass
es Grenzfälle gibt, bei denen sich Liebhaberei und Erwerbstätigkeit verbinden, wobei
das Schwergewicht auf der einen oder andern Seite liegen kann (BGr, 11. Juli 2001,
2A.68/2001, NStP 2001, 76 E. 4 h/cc, auch zum Folgenden).
Zur Erwerbs- oder Geschäftstätigkeit gehört, dass tatsächlich ein Einkommen
erzielt wird: Wer eine Tätigkeit ausübt, welche auf die Dauer nichts einbringt oder dau-
ernd einen finanziellen Aufwandüberschuss erfordert, betreibt diese nicht als Erwerbs-
tätigkeit, sondern als Liebhaberei oder aus einem andern nicht kommerziellen Grund.
Denn wer eine unrentable Aktivität wirklich als Erwerbstätigkeit ausübt, wird sich in der
Regel durch das andauernde Fehlen eines finanziellen Erfolgs von der Zwecklosigkeit
seines Unterfangens überzeugen lassen und die betreffende Tätigkeit aufgeben (Ro-
man Blöchliger, Steuerliche Probleme des Abzuges geschäftlicher Verluste, StR 1981,
236). Allerdings muss nicht jedes einzelne mit einem Verlust abgeschlossene Jahr
oder selbst die Tatsache, dass während mehrerer Jahre Verluste erzielt werden, zum
Schluss zwingen, es handle sich um eine Liebhaberei (Höhn/Waldburger, Steuerrecht,
Band I, 9. A., 2001, S. 310 f.). Ob sich nämlich eine Tätigkeit lohnt, lässt sich metho-
disch richtig nur nach Betrachtung des Gewinns aus der gesamten Betriebstätigkeit
von deren Aufnahme bis zu ihrer Beendigung beurteilen (sog. Totalgewinn, vgl. Thei-
sen, Die Liebhaberei – ein Problem des Steuerrechts und der betriebswirtschaftlichen
Steuerlehre, Steuer und Wirtschaft [StuW], 1999, 259; StRK II, 17. Februar 2000,
2 ST.1999.419, E. 6a). Der Entscheid über den steuerlichen Charakter einer Tätigkeit
hängt deshalb von einer Prognose über den zu erwartenden Totalgewinn ab. Ergibt die
Prognose ein positives Gesamtergebnis, ist dies ein gewichtiges Indiz für die Ge-
winnstrebigkeit. Anderseits liegt bei negativer Prognose die Schlussfolgerung nahe,
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dass ein Steuerpflichtiger, dem es tatsächlich um die Erzielung eines Erwerbseinkom-
mens gegangen wäre, sich wegen des in Aussicht stehenden finanziellen Misserfolgs
von der Weiterführung des Betriebs abbringen lassen würde. Die steuerrechtliche Qua-
lifikation der Tätigkeit ist eine Frage, die grundsätzlich für jede Veranlagungsperiode
neu überprüft werden kann, wobei unter Umständen die Verhältnisse in den Vorjahren
bzw. in den auf das Steuerjahr folgenden Jahren gewisse Anhaltspunkte liefern können
(BGr, 31. August 2005, 2A.46/2005, E. 2.2.2, www.bger.ch, mit weiteren Hinweisen;
VGr, 25. Mai 2011, SB.2011.00011, www.vgrzh.ch).
Qualifiziert die Aktivität des Steuerpflichtigen in der unter den erwähnten Krite-
rien vorzunehmenden Prüfung als Liebhaberei oder produziert sie reine Lebens-
haltungskosten (vgl. Art. 34 lit. a DBG, § 33 lit. a StG), können die entstandenen Ver-
luste nicht mit übrigen Einkünften verrechnet werden.
c) Wie lange die wirtschaftliche Betätigung verlustreich sein darf, bis eine na-
türliche Vermutung dafür spricht, dass der finanzielle Erfolg auf Dauer ausbleiben wird,
kann nicht allgemein gesagt werden. Im Sinn einer Faustregel wird in der Literatur die
Auffassung vertreten, der Umstand, dass innerhalb von fünf bis zehn Jahren kein nen-
nenswerter Gewinn erzielt werde, bilde ein gewichtiges Indiz für das Fehlen der Ge-
winnstrebigkeit. Dem Steuerpflichtigen steht aber der Gegenbeweis offen, dass auch in
diesem Fall eine Gewinnstrebigkeit vorliegt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Hand-
kommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 18 N 48 DBG, und Kommentar zum harmoni-
sierten Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 18 N 38 StG). Im Einzelfall kommt es na-
mentlich auf die Art der Tätigkeit und die konkreten Verhältnisse an (RB 2000 Nr. 118;
VGr BE, 5. November 2008, StE 2009 B 23.1 Nr. 63; VGr BS, 26. März 1999, StE 2001
B 23.1 Nr. 47). Ein weiteres Indiz für das Fehlen der Gewinnstrebigkeit stellt der Um-
stand dar, dass ein Steuerpflichtiger wegen generell guten Einkommens- oder Vermö-
gensverhältnissen nicht auf Einkünfte aus der fraglichen Tätigkeit angewiesen ist
(VGr ZH, 31. Mai 2005, StE 2006 B 23.1 Nr. 61).
d) Nach Art. 123 DBG bzw. 132 StG stellen die Steuerbehörden zusammen
mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massge-
benden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest. Dabei gilt die allgemeine Regel
der Beweislastverteilung, dass die Steuerbehörde die steuerbegründenden oder
-erhöhenden Tatsachen nachzuweisen hat, der Steuerpflichtige dagegen jene Um-
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stände, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (Blumenstein/Locher, S. 416
[mit Verweisungen] und 454). Dementsprechend obliegt der Nachweis, dass eine
selbstständige Erwerbstätigkeit vorliegt, grundsätzlich der Steuerbehörde. Ist dagegen
streitig, ob eine bestimmte verlustbringende Betätigung (überhaupt) eine selbstständi-
ge Erwerbstätigkeit darstellt (oder ob nicht z.B. eine Liebhaberei vorliegt), ist hierfür der
Steuerpflichtige beweispflichtig (vgl. StRK I, 18. März 1993 = StE 1995 B 23.1 Nr. 30).
Denn er leitet hieraus die steuermindernde Verrechnung dieses Verlusts mit übrigen
Einkünften ab. Zur Beweisleistung gehört in erster Linie und in jedem Fall, dass eine
substanziierte Sachdarstellung gegeben wird, die ohne weitere Untersuchung, aber
unter dem Vorbehalt der Beweiserhebung, die Beurteilung der massgebenden Qualifi-
kationsfrage ermöglicht. Für die von ihm verfochtene, hinreichend substanziierte Sach-
darstellung hat der Steuerpflichtige beweiskräftige Unterlagen einzureichen oder zu-
mindest unter genauer Bezeichnung Beweise anzubieten.
3. a) Wie beschwerde- und rekursweise geltend gemacht wird, blickt die pflich-
tige Ehefrau auf eine ...jährige Reiterfahrung zurück und hält sie mit gewissen Unter-
brüchen seit 19.. Pferde; letzteres seit 20.. in ihrer Wohngemeinde C auf einem Bau-
ernhof in M. Auszugehen ist mithin zunächst davon, dass die Pflichtige das Reiten und
ihre Passion für Pferde über Jahrzehnte im Rahmen eines Hobbies bzw. einer Liebha-
berei ausgeübt hat. Die Pflichtigen führen denn auch aus, dass ursprünglich Reitpferde
für "die eigenen Bedürfnisse (Freizeit- und Springsport)" gehalten worden seien.
Mit dem Aufbau einer eigenen Pferdezucht haben die Pflichtigen nach ihren
weiteren Beschwerde- bzw. Rekursvorbringen begonnen, nachdem sie im Jahr 2004
auf dem besagten Bauernhof zusätzliche Flächen hätten pachten können und stall-
mässig gewisse Ausbauten ermöglicht worden seien. Ein gezielter Aufbau des "Zucht-
und Ausbildungsbetriebs" sei ab 2006 erfolgt; dies durch Eigenzucht, Kauf von
Zuchtstuten, Kauf von Stutenfohlen zwecks Aufzucht für spätere Zucht sowie Aufzucht
von eigenen gezüchteten Stutenfohlen für spätere Zucht. Die Pflichtige züchte dabei in
erster Linie K Pferde und daneben mit ... Stuten auch AB Sportpferde. Dementspre-
chend sei sie seit mehreren Jahren bei verschiedenen Verbänden als Züchterin einge-
tragen. Die Zucht fokussiere auf Dressur- und Springpferde von höchster Qualität, wo-
bei der Leistungsausweis der pflichtigen Ehefrau beeindruckend sei. Aufgrund der
limitierten Dimensionierung der bestehenden Anlage in M habe ein dortiger Zuchtbe-
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trieb aber als nicht realisierbar bzw. unrentabel erschienen. In der Folge hätten die
Pflichtigen nach einer geeigneten Liegenschaft Ausschau gehalten, welche die Anfor-
derungen betreffend benötigte Einrichtungen für die Aufzucht und Haltung von Fohlen
mit mindestens 20 Pferdeboxen, genügend Weideflächen sowie einer Führanlage und
nach Möglichkeit einer Reithalle erfülle. Lange hätten sie unter Mitwirkung spezialisier-
ter Makler erfolglos gesucht und dabei zwischen 2007 und 2009 insgesamt 14 Objekte
geprüft. Ende 2009 seien sie dabei auf ein Objekt in H gestossen. Anfangs 2010 sei
alsdann eine Kaufoption für dieses Objekt vereinbart worden, um in der Zwischenzeit
die Umzonung und eine Baubewilligung für das projektierte Hofgut zu erwirken. Nach-
dem Letzteres gelungen sei, sei der Kauf am ... 2010 abgeschlossen worden. Anfangs
2011 seien die Pflichtigen von C nach H umgezogen. Baubeginn des (an ihr Wohnhaus
angegliederten) Hofguts sei im November 2010 gewesen. Die auf Sommer 2011 ge-
plante Fertigstellung habe sich aufgrund von Baumängeln dann aber noch um ein Jahr
verzögert; die letzten Bauarbeiten seien im Januar 2013 beendet worden. Die Pferde
seien nach dem Wegzug der Pflichtigen aus C zunächst in eine Pension in N gebracht
worden; die Geburt von ... Fohlen sei dort reibungslos über die Bühne gegangen. Im
September 2011 hätten die Pferde dann in den bereits provisorisch fertiggestellten
Stallteil des Hofguts in H verlegt werden können. Mit dem gefundenen Objekt in H ha-
be das Konzept "Pferdezucht-, Pferdeausbildungs- und Pensionsbetrieb" idealerweise
verwirklicht werden können. Mit dieser Liegenschaft seien die Voraussetzungen ge-
schaffen worden, um mit professioneller Handhabung die finanzielle und kommerzielle
Basis für eine unternehmerische Tätigkeit zu legen. Durch den Aufbau der Pferdezucht
"F" in M und mit der Realisierung des Hofguts O in H seien erhebliche finanzielle Mittel
und Arbeitszeit aufgewendet worden, um die Voraussetzungen für einen professionel-
len und rentablen Pferdebetrieb zu führen.
b) Gestützt auf diese Sachverhaltsschilderungen lassen sich zunächst drei
Phasen unterscheiden:
aa) Zunächst hielten die Pflichtigen bzw. vorab die pflichtige Ehefrau über
Jahrzehnte Pferde für eigene Reit- und Sportbedürfnisse; untergebracht waren die
Pferde dabei ab 2002 im Rahmen einer Pacht auf einem Bauernhof in M. In dieser
Phase lag unbestrittenermassen ein klassischer Fall von Liebhaberei/Hobby vor.
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bb) Seit Ende 2011 betreiben die Pflichtigen bzw. wiederum die pflichtige Ehe-
frau den Pferdehof O in H; dabei haben sie auch ihren Wohnsitz von C in das dort er-
worbene stattliche Anwesen verlegt. Im Vordergrund steht nun nicht mehr bloss das
Bedürfnis, mit eigenen Pferden Reitsport zu betreiben; aufgebaut wurde ein direkt an
das Wohnhaus angegliederter Pferdehof mit 20 Pferdeboxen, grossflächigem Weide-
land, eigener Reithalle etc. und die Nutzung umfasst insbesondere auch die Bereiche
Pferdezucht, Ausbildung von Pferden sowie Aufnahme von Pensionspferden. Dass
sich beim Hofgut O die Frage nach einem gewerbsmässigen Betrieb stellt, liegt damit
auf der Hand, zumal die Aufnahme von Pensionspferden, der gelegentliche Verkauf
von gezüchteten Pferden oder etwa das Vermieten der Reithalle regelmässigen Ertrag
abwirft. Bei der Beantwortung dieser Frage werden dabei in Bezug auf das Kriterium
der Gewinnstrebigkeit kaum Spartenbetrachtungen anzustellen sein (z.B. Zuchtbetrieb
unrentabel, Pensionsbetrieb rentabel); denn einerseits wirkt der Hofbetrieb O als zu-
sammengehörende Einheit und andrerseits ginge es wohl zu weit, wenn die Steuerbe-
hörden bei einem insgesamt wirtschaftlich geführten Betrieb nach unrentablen Berei-
chen Ausschau halten würden, um diese Bereiche alsdann dem Hobbybereich
zuzuteilen und steuerlich aus der Erfolgsrechnung auszuscheiden. Letztlich wird aber
die Wirtschaftlichkeit des Hofguts in H aufgrund der dortigen Wohnsitznahme der
Pflichtigen primär von den Steuerbehörden des Kantons I zu beurteilen sein.
cc) Zwischen diesen beiden Phasen der Haltung von eigenen Pferden im
Rahmen eines jahrzehntelang ausgeübten Hobbies (zuletzt in M) und dem Betrieb ei-
nes Pferdehofs ab 2011 in H steht nun die Phase, in welcher sich die Pflichtige ent-
schlossen hat, erstmals auch Pferde zu züchten bzw. einen Zuchtbetrieb aufzubauen.
Es fragt sich, ob sie dies unter dem Titel "F" im Steuerjahr 2007 in einer Art getan hat,
welche als gewerbsmässig qualifiziert. Dass dem so ist, haben mit Blick auf die Ver-
lustkonstellation nach dem bereits Gesagten die Pflichtigen zu beweisen.
c) aa) Aktenkundig gingen die Pflichtigen erstmals mit der gegen Ende 2007
eingereichten Steuererklärung 2006 von gewerbsmässig betriebener Pferdezucht aus.
Unter der Bezeichnung "F" deklarierten sie dabei einen Verlust von rund Fr. 8'000.-,
welcher sich aber allein aus dem Aufwand für das im Januar 2006 eingeführte und in
der Folge geschäftlich aktivierte "Stutenfohlen L" zusammensetzte (= insbesondere
Pensionsgeld Bauernhof P, Futter, Hufschmied, Tierarzt). Gegen die damalige Nicht-
anerkennung einer gewerbsmässigen Tätigkeit durch die Steuerbehörde setzten sie
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sich die Pflichtigen im Rahmen einer Ende Oktober 2009 einvernehmlich zustande
gekommenen Veranlagung bzw. Einschätzung nicht zur Wehr.
In der anfangs 2009 eingereichten Steuererklärung 2007 hatten die Pflichtigen
für "F" eine ähnliche Jahresrechnung wie im Vorjahr eingereicht; aktiviert mit
Fr. 17'100.- war wiederum allein das Stutenfohlen L und die Jahreskosten (= Jahres-
verlust) beliefen sich nunmehr auf Fr. 10'444.-.
Mit Schreiben vom 28. Dezember 2010 liessen die Pflichtigen dem Steueramt
dann aber mitteilen, in der Steuererklärung 2007 seien die Zuchtpferde "Q" und "R (Ei-
genzucht von Q)" irrtümlich nicht deklariert worden; beigefügt war eine korrigierte Jah-
resrechnung 2007 der "F", in welcher neben L diese beiden Pferde mit Fr. 17'000.- (Q)
bzw. Fr. 1.- (R) aktiviert waren; der Aufwand blieb indes unverändert und also allein auf
L bezogen. Dem Schreiben beigelegt war sodann auch eine Jahresrechnung der "F"
für das Jahr 2008; dieser war zu entnehmen, dass per 2008 die drei weiteren Pferde
"S", "T" und "U" zugekauft worden waren. Der Jahresaufwand (= Verlust) stieg nun-
mehr auf Fr. 141'540.- an, wobei die Kaufpreise der genannten Pferde von Fr. 14'840.-
(S), Fr. 25'606.- (T) und Fr. 40'000.- (U) sowohl dem Aufwand zugeschlagen, als auch
aktiviert worden sind. Im Aufwand waren nunmehr auch Kosten für "Stallausbauten für
Zucht" vermerkt. Schliesslich wurde im Schreiben darauf hingewiesen, dass die gel-
tend gemachten Aufwendungen nicht die Reitpferde der Pflichtigen, sondern aus-
schliesslich deren Zuchtpferde betreffen würden.
bb) Die Ausführungen der Pflichtigen im bisherigen Verfahren decken sich
nicht vollumfänglich mit dem Inhalt der vorerwähnten Jahresrechnungen und weiterer
Dokumente:
Auszugehen ist zunächst davon, dass die Pflichtige die Fohlenstute L tatsäch-
lich Ende 2005 in J erworben hat, denn anfangs Januar 2006 wurde diese gemäss den
Aufwendungen per 2006 (Zoll, MwST, Transport) in die Schweiz eingeführt. Bei L han-
delt es sich dabei um eine K Stute, wobei aus der Zucht mit diesem Pferd Jahre später
die K Fohlenhengste V (... 2011) und W (... 2012) hervorgingen.
Soweit die Pflichtigen beschwerde- und rekursweise geltend machen, dass ab
2006 durch Eigenzucht, Kauf von Zuchtstuten sowie Kauf von Stutenfohlen ein geziel-
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ter Aufbau des "Zucht- und Ausbildungsbetriebs" erfolgt sei, widerspiegelt sich dies
jedenfalls bis und mit Steuerperiode 2007 nicht in den Steuerakten. Wie vorstehend
dargelegt, war in den Jahresrechnungen 2006 und 2007 allein das Ende 2005 erwor-
bene Fohlen (L) aktiviert. Soweit die korrigierte Jahresrechnung 2007 unter den Akti-
ven zusätzlich die Stuten Q und R (Eigenzucht von Q) aufführte, ist das erstgenannte
Pferd kein Zukauf. Gemäss Konzept zum Projekt in H hat die Pflichtige die X Stute Q
vielmehr bereits am ... 2004 gekauft, worauf Letztere am ... 2005 die K Stute R gebar;
beide Stuten sind im Internetauftritt des Hofguts O aber nicht unter den Zuchtstuten,
sondern unter den gewöhnlichen Reitpferden eingereiht, wobei R als "unser erstes
Fohlen" bezeichnet wird. Der Aufwand für diese beiden schon vor 2006 gehaltenen
Reitpferde fand denn auch keinen Eingang in die zuchtbezogene Jahresrechnung 2007
von "F".
In Bezug auf die gesamte Pferdehaltung der Pflichtigen in M per 2007, in wel-
che die spätere Zuchtstute L zu dieser Zeit eingebettet war, präsentiert sich der Sach-
verhalt damit wie folgt:
Als Reitpferde im Stall hatte die Pflichtige dort zunächst den 1991 geborenen
X Wallach Y (Kaufdatum ... 2004, Kaufpreis Fr. 17'000.-) sowie die per 2007 verstor-
bene Z Stute AA (Alter und Kaufdatum unbekannt, Kaufpreis Fr. 3'000.-), welche für
kurze Zeit durch die AB Stute AC ersetzt wurde. Hinzu kamen die per 2004 für
Fr. 17'000.- erworbene X Stute Q und deren per 2005 geborenes Fohlen AD. Ergänzt
wurden diese Pferde schliesslich durch die K Fohlenstute L, welche das gleiche Alter
hatte wie das selbstgezogene Fohlen AD und anfangs 2006 hinzugekommen war.
Von einem sich im Aufbau befindlichen Zucht- und Ausbildungsbetrieb kann
bei dieser Lage der Dinge per 2007 noch nicht die Rede sein. Als einzige potentielle
Zuchtstute qualifizierte aufgrund des Stammbaums die als Fohlen erworbene K Stute
L. Von diesen Verhältnissen ist bei der Prüfung der Frage, ob "F" per 2007 als ge-
werbsmässiger Betrieb qualifiziert, mithin auszugehen. Beim Betrieb des Hofguts O,
dessen Projektierung die Pflichtigen soweit aus den Akten ersichtlich frühestens 2009
in Angriff genommen haben, ist von den Dimensionen und der Nutzung her von völlig
anderen Verhältnissen auszugehen; diese können folglich nicht direkt auf diejenigen
per 2007 zurückwirken.
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cc) Die Pflichtigen gehen freilich aber davon aus, dass der Kauf der Foh-
lenstute L gewissermassen der Start zum Hofgutprojekt in H bzw. zur dort betriebenen
Zucht war. Irgendwelche Unterlagen, welche Hinweise darauf geben würden, dass die
Pflichtige schon beim Einkauf der Fohlenstute L per Ende 2005 bzw. in den folgenden
Jahren 2006 und 2007 Pläne in Richtung Erstellung eines gewerbsmässigen Gestüts
mit Zucht, Pferdepension und -ausbildung im Sinn des Projekts H hatten, existieren
nicht. Insbesondere fehlt es an einem entsprechenden Businessplan aus dieser Zeit.
Die im Zusammenhang mit dem steuerbehördlich eingeforderten Businessplan einge-
reichten Unterlagen wurden allesamt zwischen 2010 und 2012 erstellt; sie sind sodann
auf das Hofgut in H ausgerichtet und damit allein für die Beantwortung der Frage dien-
lich, ob sich jenes gewinnstrebig betreiben lässt bzw. als gewerbsmässig qualifiziert.
Über das Unternehmenskonzept per 2007 sagen all diese später erstellten Unterlagen
nichts aus. Wie schon die Veranlagungs- bzw. Einschätzungsbehörde feststellte, setzt
gewinnorientierte Unternehmensführung jedoch voraus, dass sich der Unternehmer mit
den Risiken, denen sein Unternehmen bzw. dessen Erfolg ausgesetzt ist, bereits in der
Planungsphase auseinandersetzt und auch entsprechende Anpassungen des Ge-
schäftsplanes vorsieht; dabei erscheint es aus betriebswirtschaftlicher Sicht auch
selbstverständlich, dass für den Fall des Scheiterns eines ersten Aktionsplans ein Fol-
geplan besteht, wie das Unternehmen dennoch zum Erfolg geführt werden kann
(vgl. StRK II, 28. April 2006, 2 DB.2005.200).
Das einzige unternehmerische Konzept, welches für die hier interessierenden
Verhältnisse per 2007 erkennbar ist, baut nach dem Gesagten darauf auf, dass die
Pflichtige zu dieser Zeit neben verschiedenen Reitpferden mit L eine junge K Stute im
Stall hatte, welches sich neben der Nutzung zu eigenen Sportbedürfnissen mitunter für
ein späteres Züchten von verkäuflichen K Stuten oder Hengsten eignete. Ob die Pflich-
tige damals schon Absichten betreffend spätere Fohlenverkäufe hatte, ist aber nicht
nachgewiesen. Ebenso gut ist denkbar, dass sie mit L zunächst ein Spitzenpferd für
den Eigenbedarf aufziehen wollte oder aber beabsichtigte, mit dieser ein Fohlen für
den späteren Eigenbedarf zu züchten. Selbst wenn sie aber bereits die Absicht gehabt
hätte, mit L den Grundstein für einen eigentlichen Zuchtbetrieb zu legen und deren
Nachkommen dereinst zu verkaufen, so musste sie sich jedenfalls über Folgendes im
Klaren sein:
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aaa) L war anfangs 2007 erst eineinhalb Jahre alt. Damit war bekannt, dass
es noch Jahre dauern würde, bis diese Jungstute ihrerseits Fohlen gebären würde,
welche dereinst verkauft werden könnten. Unter diesen Umständen konnte die Pflichti-
ge per 2007 also noch nicht einmal an einem Markt teilnehmen. Lediglich die Mitglied-
schaft beim Verband der Züchter des K Pferdes könnte allenfalls als Beginn eines
Aussenauftritts angesehen werden; auf den eingereichten Mitgliederbeitragsrechnun-
gen 2006 und 2007 ist jedoch unter dem Pferdebestand der Pflichtigen jeweils als ein-
ziges Pferd "AE" eingetragen. Handschriftlich ist zwar vermerkt, dass es sich dabei um
"Q" handeln soll; gerade für L ist damit aber per 2006/2007 noch kein Einstieg in eine
geplante Zuchtlaufbahn dokumentiert.
bbb) Wie weitere Unterlagen der Pflichtigen aufzeigen, wurde L per 20.. an
den Prämier-Wettbewerben des K Pferdezuchtverbands erfolgreich vorgeführt und
erhielt dabei die AF. Erst dieses Ereignis (Aufstieg von L in die zuchtbezogene Klasse
der sog. AF-Stuten; vgl. dazu www.de.wikipedia.org/wiki/ Stutbuch) kann demnach als
dokumentierter Start für die mögliche Nutzung von L als Zuchtstute für K Pferde be-
trachtet werden. In der Folge wurde L per 2010 dann auch erstmals gedeckt. Im Juni
2011 gebar sie alsdann ihr erstes Fohlen V (K Hengst) und im Juni 2012 folgte W
(K Stute). Selbst wenn man nun davon ausginge, die Pflichtige sei sich bereits per
2007 sicher gewesen, mit der gekauften Fohlenstute L dereinst die AF zu erhalten und
danach mit Erfolg die Zucht von K Pferden betreiben zu können, so konnte sie (immer
vor dem Hintergrund der damaligen Anlagen in M) aber nicht damit rechnen, mit dem
Verkauf von Fohlen einer einzigen Stute, welche sie ihrerseits als Fohlen erworben und
damit zunächst aufzuziehen hatte, dereinst einen Totalgewinn zu erzielen.
ccc) Letzteres zeigt sich schon anhand einer groben Rechnung:
Mögliche Erträge aus Fohlenverkäufen waren altersbedingt ab 2011 zu erwar-
ten. Damit stand fest, dass L bis zur Geburt des ersten Fohlens bereits normalübliche
Kosten von rund Fr. 63'000.- (Kosten 2007 x 6 Jahre) verursachen würde. Nimmt man
den Preis der Mutterstute als Referenzpreis, durfte die Pflichtige mit einem Verkaufs-
preis pro Fohlenstute von Fr. 17'000.- rechnen. In ihrer (auf das Hofgut bezogenen)
Planerfolgsrechnung werden für den Verkauf von Fohlen jedoch nur geschätzte
Fr. 15'000.- eingesetzt, was wohl damit zusammenhängt, dass neben Fohlenstuten
auch Fohlenhengste verkauft werden. Kann L jährlich ein Fohlen zur Welt bringen, ste-
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hen dem von der Pflichtigen geschätzten Erlös von Fr. 15'000.- zunächst die jeweiligen
Jahreskosten der Mutterstute von rund Fr. 10'500.- gegenüber. Hinzu kommt die Deck-
taxe, welche nach Angaben der Pflichtigen mit Fr. 2'000.- zu Buch schlägt. Weiter zu
veranschlagen sind die Kosten für die Haltung der Fohlen, welche nach Angaben der
Pflichtigen (und wie das Beispiel von L zeigt) bis zum Verkauf noch 6 bis 7 Monate bei
der Mutterstute bleiben und damit Halbjahreskosten von geschätzt rund Fr. 5'000.-
verursachen. Bei Annahme einer jährlichen Fohlenproduktion resultierte unter dem
Strich folglich selbst dann ein deutlicher Jahresverlust aus Fohlenverkauf, wenn man
die eingangs erwähnten Kosten von über Fr. 60'000.- für die Aufzucht von L bis zum
Gebären des ersten Fohlens ausser Acht lässt.
Positiv wird das Ergebnis auch nicht, wenn man einbezieht, dass die Pflichtige
(gemäss ihrer Planerfolgsrechnung zum Hofgut O) offenbar gezüchtete Fohlenhengste
erst im Alter von vier Jahren verkaufen will, weil diese insbesondere im Fall der Körung
(= Vorauswahl von Hengsten, welche sich als Zuchthengste eignen) bessere Preise
bringen als Fohlen. Werden in diesem Fall die Hengste laut besagter Planerfolgsrech-
nung vor dem Verkauf vier Jahre aufgezogen, verursacht dies in M wiederum Kosten
von jährlich gut Fr. 10'500.- bzw. insgesamt Fr. 42'000.-. Noch nicht gerechnet sind
dabei die Kosten, welche das Körungsprozedere verursacht (Anreise nach J zu ent-
sprechenden Prüfungen und Vorführungen von K Hengsten, Gebühren etc.). Wenn ein
letztlich nicht gekörter vierjähriger Hengst gemäss Planerfolgsrechnung der Pflichtigen
für geschätzte Fr. 40'000.- verkauft werden könnte (an den Auktionen der K Hengst-
Tage 2011 wurden für nicht gekörte Hengste per 2011 und 2012 allerdings lediglich
Durchschnittspreise von € 21'125.- bzw. € 14'667.- erzielt, was im Schnitt also lediglich
rund der Hälfte der angegebenen Fr. 40'000.- entspricht), resultierte angesichts des
Aufwands für die Aufzucht des jeweiligen Hengsts schon ohne Berücksichtigung des
laufenden Aufwands für die Mutterstute wiederum ein deutlicher Verlust. Ein gekörter
Hengst (Zuchthengst) kann demgegenüber nach den Planangaben der Pflichtigen für
geschätzte Fr. 100'000.- verkauft werden. Dies ist nicht unrealistisch, zeigt doch das
Ergebnis der vorerwähnten Auktion 2012, dass für die rund 20 gekörten Hengste ein
Durchschnittspreis von € 75'682.- erzielt wurde, wobei die Bandbreite von € 20'000.-
bis € 400'000.- (prämiertes Siegerpferd der Körung) reichte. Selbst wenn nun aber die
Pflichtige schon beim Kauf der Fohlenstute L darauf vertraut hätte, dass diese auf-
grund ihres Stammbaums dereinst einen gekörten Hengst hervorbringen würde, so
genügte dies nicht für die Annahme eines möglichen Totalgewinns. Auch ein gekörter
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Hengst hätte nach dem Gesagten unter den Verhältnissen in M bis zum Verkauf be-
reits Totalkosten zwischen Fr. 50'000.- und Fr. 60'000.- (Aufwand Hengst für vier Jah-
re, Aufwand Mutterstute für ein Jahr, Aufwand Körung) verursacht; bei Annahme, dass
der geschätzte Verkaufspreis von Fr. 100'000.- tatsächlich erzielt wird, könnten mit
dem verbleibenden Gewinnanteil die übrigen Kosten (Kosten Mutterstute bis zum ers-
ten Fohlen; Aufwandüberschuss aus dem Verkauf von Fohlen und nicht gekörten
Hengsten) nicht aufgefangen werden. Ein solcher Zuchterfolg ist im Übrigen mit einer
einzigen Stute niemals planbar und letztlich abgesehen vom Geschick und Knowhow
des Züchters bzw. der Züchterin sicher auch von Glück und Zufall abhängig. Eine
selbstständige Erwerbstätigkeit kann aber von vornherein nicht auf der Grundlage ste-
hen, dass in einer günstigen Konstellation dereinst womöglich eine kleine Gewinn-
chance besteht (vgl. für den Pferderennsport: StRG, 12. Dezember 2012,
1 DB.2012.142), denn von einem ungewissen Eventualeinkommen in ferner Zukunft
lässt es sich nicht leben. Noch nicht einmal berücksichtigt wurden bei der vorstehen-
den Kalkulation im Übrigen Krankheiten und Unfälle der Zuchtstute L und deren Nach-
kommen; dass damit aber gerechnet werden muss, zeigt das Beispiel der von der
Pflichtigen per 2008 für Fr. 40'000.- erworbenen Zuchtstute U, welche bereits per 2010
verstarb, worauf die Versicherung die Summe von Fr. 12'000.- ausbezahlte. Abzu-
schreiben ist schliesslich aber auch der Kaufpreis einer gesunden Stute, wenn auch
über mehrere Jahre.
dd) Auch wenn die Pferdezucht gewisse Begriffsmerkmale der selbstständi-
gen Erwerbstätigkeit im steuerrechtlichen Sinn erfüllt – namentlich beruht sie auf dem
Einsatz von Arbeit und Kapital und wird in einer frei gewählten Organisation und auf
eigenes Risiko der Pflichtigen betrieben – so fehlt es nach dem vorstehend Gesagten
hier am Kriterium der Gewinnstrebigkeit. Unter den geschilderten finanziellen Umstän-
den konnte per 2007 Beweggrund der Pflichtigen für das Halten einer K Zuchtstute
nicht die langfristige Erzielung eines Erwerbseinkommens sein. Die Pferdehaltung in M
allgemein bzw. insbesondere die hier im Vordergrund stehende Aufzucht der späteren
Zuchtstute L konnte sie denn auch nur betreiben, weil sie angesichts der übrigen Fami-
lieneinkünfte von über Fr. 1 Mio. (entstammend insbesondere der E-tätigkeit des pflich-
tigen Ehemanns) in keiner Weise auf ein Einkommen aus Pferdezucht angewiesen war
und jährliche Aufwandüberschüsse problemlos finanzierbar waren. Die Aufzucht der
Fohlenstute L in M per 2007 qualifiziert damit (wie schon im Vorjahr) als blosse Aus-
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weitung der jahrzehntelangen Freizeitbeschäftigung der Pflichtigen mit Pferden um den
Bereich einer später möglichen Zucht von K Pferden.
ee) Am Gesagten ändert auch nichts, dass die Pflichtige den Bestand an po-
tentiellen Zuchtstuten in M gegen Ende 2008 auf ... ausgebaut hat. Die Pflichtigen ma-
chen beschwerde- und rekursweise nämlich selber geltend, dass dem Zuchtbetrieb in
M aufgrund der limitierten Dimensionierung die Rentabilität abzusprechen gewesen
sei.
Anlässlich der Einspracheverhandlung vom 21. September 2012 führte der
pflichtige Ehemann gemäss Protokoll des Steuerkommissärs zudem aus, dass mit der
Pferdezucht allein kein Gewinn erzielt werden könne; ein positives Ergebnis sei nur
möglich, wenn (wie in H) noch Pensionspferde beherbergt werden könnten. Beschwer-
de- und rekursweise wird geltend gemacht, diese Aussage sei nicht genereller Natur,
sondern im Zusammenhang mit der Anlage in H gemacht worden. Korrekt sei von da-
her, dass sich von der Dimensionierung her auch der Aufbau und der Betrieb der dorti-
gen Zuchtanlage mit nunmehr ... Zuchtstuten nicht rechnen lasse; für die Rentabilisie-
rung der Anlage sei entweder eine noch grössere Zahl von Zuchtstuten oder eben die
Aufnahme von Pensionspferden erforderlich. Die Pflichtigen hätten sich für die zweite
Variante entschieden, weil andernfalls etwa auf die Reithalle hätte verzichtet werden
müssen, was wiederum die Ausbildung von Jungpferden im Winter praktisch verun-
möglicht hätte.
Diese Vorbringen sind insoweit nachvollziehbar, als in Gerichtsentscheiden
betreffend die Pferdezucht in AG (d.h. dem Herkunftsland der K Pferde) davon die Re-
de ist, dass für die Wirtschaftlichkeit ein ausreichender Pferdebestand erforderlich sei,
wobei der Verwaltungsgerichtshof AH 20 Pferde in einer charakteristisch altermässigen
Zusammensetzung verlangt, während das Bundesverwaltungsgericht in einzelfallorien-
tieren Entscheiden auch schon einen Bestand mit 8 bis 15 Pferden auf 13 ha hat ge-
nügen lassen. Die Pflichtigen gehen damit im Einklang mit der Rechtsprechung davon
aus, dass sich mit dem bisherigen Zuchtstutenbestand (beginnend mit einer Stute per
2006 in M über ... Stuten per 2008 in M bis hin zu ... Zuchtstuten per 2013 in H) lang-
fristig kein Gewinn erzielen lässt, was sich denn auch in den bisherigen Ergebnissen
von "F" bzw. des Hofguts O niedergeschlagen hat. Wenn sie in Widerspruch dazu in
der beschwerde- und rekursweise eingereichten neuen Spartenrechnung für den Be-
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reich Zucht in H ab 2014 einen kleinen Jahresgewinn von gut Fr. 20'000.- prognostizie-
ren, so beruht dieser bei verschiedenen Positionen auf zu optimistischen Annahmen;
so werden etwa in Erwartung eines anhaltend tiefen Zinsniveaus bescheidene Hypo-
thekarzinsen von 0.8% eingesetzt (= Fr. 12'709.- p.a.), was sich nicht halten lässt. Al-
lein ein geringfügiger Zinsanstieg brächte den errechneten Gewinn sogleich zum ver-
schwinden. Unrealistisch erscheint sodann die Annahme, dass jährlich ein gekörter
Hengst für Fr. 100'000.- verkauft werden kann. Unter Berücksichtigung des derzeitigen
Bestands an gezüchteten Hengsten (= V, geb. 2011; AI, geb. 2012 und AJ, geb. 2013)
ist der Verkauf eines vierjährigen gekörten Hengsts sodann frühestens per 2015 mög-
lich, wobei V die Hürde der Körung erst noch nehmen muss. Als unrealistisch erscheint
sodann der kalkulierte Ertrag aus Decktaxen von jährlich Fr. 40'000.-; zum einen ist
noch nicht absehbar, wie sich die vorgenannten Hengste dereinst entwickeln werden
bzw. ob einer davon gekört und sich als Zuchthengst eignen wird. Zum anderen kön-
nen die Hengste, wenn sie als gekörte Hengste verkauft werden sollen, nicht gleichzei-
tig als Zuchthengst eingesetzt werden. Insoweit überschneiden sich diese Planerträge
und sind sie jedenfalls unter Berücksichtigung des heutigen Bestands von ... Hengsten
der Jahrgänge 2011 bis 2013 in den nächsten Jahren nicht erzielbar.
Auch wenn man davon ausginge, das Halten von L per 2007 in M unter dem
Titel "F" sei als geplanter Beginn des völlig anders dimensionierten Zuchtbetriebs in H
(Hofgut O) anzusehen, ist mangels realistischer Möglichkeit der langfristigen Gewin-
nerzielung auch mit dem dortigen Zuchtbetrieb somit nicht von einer selbstständigen
Erwerbstätigkeit auszugehen. Der zusätzliche Einbezug von im Hofgut O möglichen
Einnahmen aus der Aufnahme von Pensionspferden ginge im Rahmen dieser Hypo-
these für das Jahr 2007 aber zu weit; wie bereits erwähnt, existierte damals noch keine
entsprechende Planung und konnte dieses alternative Unternehmenskonzept (Ein-
nahmen aus Pferdepension zur Deckung des Defizits aus der Zucht) im Rahmen der
Pachtverhältnisse in M gar kein Thema sein. Es bleibt somit dabei, dass sich das Hal-
ten von L per 2007 in M auch dann als Liebhaberei/Hobby qualifiziert, wenn man davon
ausgeht, dass dieses Halten rückblickend als Beginn des Aufbaus eines grösseren
Zuchtbetriebs an einem anderen Ort betrachtet werden kann.
4. Nach alldem sind Beschwerde und Rekurs abzuweisen.
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Ausgangsgemäss sind die Beschwerde- und Rekurskosten den Pflichtigen
aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG).
Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m.
Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezem-
ber 1968 und § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom
24. Mai 1959/8. Juni 1997).