# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 2b2e19e9-203d-54bf-836b-58eaf9efb867
**Court:** SG_VG
**Chamber:** SG_VG_001
**Year:** 2019
**Language:** de
**Jurisdiction:** SG / Eastern_Switzerland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

Das Verwaltungsgericht stellt fest:
A. S._ (geboren 1972) wohnt in X._ und ist die Tochter der ebenfalls in X._
wohnhaften Eheleute A._ und B._ (geboren 1931 und 1943). S._ und B._ sind
einzelzeichnungsberechtigte Gesellschafterinnen der seit 16. März 1993 im
Handelsregister eingetragenen Kollektivgesellschaft M._, Q._ & Co. (nachfolgend als
Q._ & Co. bezeichnet) mit Sitz in X._ und Geschäftslokal in G._, die den Betrieb
eines Sportgeschäfts bezweckt. A._ verfügt über eine Einzelprokura.
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B. Die Q._ & Co. ist Schuldnerin eines Darlehens der Y._ TRADING, einer Limited
Partnership nach englischem Recht mit Sitz in London (Vereinigtes Königreich). In den
Geschäftsjahren 2012 bis 2014 wies sie dieses Darlehen in der Bilanz als Passivum aus
und verbuchte aufwandwirksame Zinszahlungen darauf. Zudem nahm sie jeweils
Wertberichtigungen auf dem Warenlager und im Geschäftsjahr 2012 eine
Wertberichtigung auf dem Mehrwertsteuerguthaben gegenüber der Eidgenössischen
Steuerverwaltung vor. So erzielte sie in den Geschäftsjahren 2012 bis 2014 je einen
Reinverlust, der zusammen mit den das GeseIlschaftsvermögen übersteigenden
GeseIlschaftsschulden (negatives Eigenkapital) zu einem Drittel von S._ getragen
wurde.
C. Im Rahmen der Steuerveranlagungen der Steuerperioden 2012 bis 2014 nahmen die
zuständigen VeranIagungsbehörden verschiedene Korrekturen vor, indem sie
insbesondere die Schuldzinsen auf dem Darlehen der Y._ TRADING nicht zum Abzug
zuliessen und einen Teil der Wertberichtigungen auf dem Warenlager sowie die
gesamte Wertberichtigung auf dem Mehrwertsteuerguthaben nicht gewährten. Zudem
betrachteten sie gewisse Aufwendungen der Q._ & Co. als private
LebenshaItungskosten von S._, die sie bei deren Einkünften zusammen mit dem
übrigen nicht anerkannten Geschäftsaufwand proportional zu deren GeseIIschaftsanteiI
aufrechneten. In Bezug auf das Darlehen nahmen sie schliesslich einen
Forderungsverzicht seitens der Y._ TRADING an, weshalb sie die Darlehensvaluta in
der Steuerperiode 2014 anteilmässig zu den Einkünften von S._ hinzuzählten. Die
dagegen erhobenen Einsprachen vom 23. November 2016 wies das kantonale
Steueramt mit Einspracheentscheiden vom 1. Dezember 2016 vollumfänglich ab.
D. Gegen die Einspracheentscheide vom 1. Dezember 2016 erhob S._ am
29. Dezember 2016 Rekurs und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission.
Der inzwischen mandatierte Rechtsvertreter beantragte die Aufhebung der
Einspracheentscheide vom 1. Dezember 2016. Das kantonale Steueramt beantragte in
seiner Vernehmlassung vom 2. Mai 2017 die vollumfängliche Abweisung der beiden
Rechtmittel, eventualiter die Gewährung eines Schuldzinsenabzugs im Umfang der im
Darlehensvertrag mit der Y._ TRADING festgelegten Darlehenszinsen, sollte dieser als
Schuldnachweis anerkannt werden. Mit Entscheid vom 12. Dezember 2017 wies die
Verwaltungsrekurskommission den Rekurs und die Beschwerde ab.
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E. S._ (Beschwerdeführerin) erhob gegen diesen Entscheid der
Verwaltungsrekurskommission (Vorinstanz) vom 12. Dezember 2017 durch ihren
Rechtsvertreter mit Eingabe vom 12. Januar 2018 sowie Ergänzung vom 15. März 2018
Beschwerde beim Verwaltungsgericht mit dem Rechtsbegehren, es sei der Entscheid
der Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen aufzuheben und das
steuerbare Einkommen für die Kantons- und Gemeindesteuern für das Jahr 2012 auf
CHF 0, für das Jahr 2013 auf CHF 0 und für das Jahr 2014 auf CHF 0 sowie das
steuerbare Vermögen für die Steuerjahre 2012 bis 2014 auf jeweils CHF 0 und das
steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer für das Jahr 2012 auf CHF 0, für
das Jahr 2013 auf maximal CHF 700 und für das Jahr 2014 auf CHF 0 festzusetzen;
eventualiter sei der Entscheid der Verwaltungsrekurskommission des Kantons St.
Gallen vom 12. Dezember 2017 vollumfänglich aufzuheben und zur Neubeurteilung an
die Vorinstanz zurückzuweisen; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Mit Vernehmlassung vom 20. März 2018 verwies die Vorinstanz auf die Erwägungen im
angefochtenen Entscheid und beantragte die Abweisung der Beschwerde. Das
kantonale Steueramt (Beschwerdegegner) beantragte am 24. April 2018 die Abweisung
der Beschwerde. Die Kopie des Kreditvertrages vom 1. Februar 2001 sowie das
Schreiben der Y._ TRADING vom 10. Dezember 2016 über die Bestätigung des
Schuldsaldos sei von der Beschwerdeführerin erst im Rekursverfahren eingereicht
worden, vorgängig sei stets angegeben worden, das Darlehen beruhe auf einem
Gentlemen's Agreement und es bestehe kein schriftlicher Darlehensvertrag. Im
Rekursverfahren habe sich der Beschwerdegegner zu den Belegen geäussert und
diese als nicht glaubwürdig erachtet. Im Weiteren würde die Beschwerdeführerin
behaupten, der Beschwerdegegner habe während Jahren in der Erfolgsrechnung der
Kollektivgesellschaft die geschuldeten Schuldzinsen für das Darlehen als
geschäftsmässigen Aufwand zugelassen. Das sei falsch. Es seien in den Jahren 2006
bis 2011 keine Schuldzinsen für das Darlehen als Aufwand ausgewiesen worden, noch
sei eine Schuldzinspflicht seitens der Beschwerdebeteiligten anerkannt worden. Der
Versuch, aus einer angeblich langjährigen Anerkennung eine nachwirkende
Vertrauensgrundlage ableiten zu wollen, gehe fehl. Die eidgenössische
Steuerverwaltung (Beschwerdebeteiligte) hat stillschweigend auf eine Vernehmlassung
verzichtet.
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Auf die Erwägungen im angefochtenen Entscheid und die Ausführungen der
Beschwerdeführerin und des Beschwerdegegners zur Begründung ihrer Anträge und
die Akten wird, soweit wesentlich, in den Erwägungen eingegangen.

## Considerations

Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung:
1. Da die steuerrechtlichen Vorschriften des Bundes und der Kantone zur Veranlagung
des Reingewinns juristischer Personen vereinheitlicht sind, erledigte die Vorinstanz den
Rekurs betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern einerseits und die Beschwerde
betreffend der direkte Bundessteuer anderseits zu Recht im gleichen Entscheid, aber
mit getrennten Dispositivziffern; unter diesen Umständen durfte auch die
Beschwerdeführerin die Beschwerden in einer gemeinsamen Rechtsschrift erheben
(BGE 135 II 260 E. 1.3). Ebenso ist es zulässig, dass das Verwaltungsgericht über die
Beschwerden im gleichen Urteil entscheidet (vgl. BGer 2C_440 und 441/2014 vom 10.
Oktober 2014 E. 1.2).
2. Das Verwaltungsgericht ist zum Entscheid in der Sache zuständig (Art. 196 Abs. 1
des Steuergesetzes, sGS 811.1, StG; Art. 145 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer, SR 642.11, DBG, in Verbindung mit Art. 3 und Art. 7 Abs. 2 der
Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1). Als
Steuerpflichtige, deren Begehren mit dem angefochtenen Entscheid abgewiesen
wurde, ist die Beschwerdeführerin zur Beschwerdeerhebung befugt (Art. 196 Abs. 1
StG; Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 DBG). Die Beschwerden gegen
den am 13. Dezember 2017 versandten vorinstanzlichen Entscheid wurde mit Eingabe
vom 12. Januar 2018 rechtzeitig erhoben und erfüllt zusammen mit der Ergänzung
beziehungsweise Verbesserung vom 15. März 2018 formell und inhaltlich die
gesetzlichen Anforderungen (Art. 161 StG in Verbindung mit Art. 64 und Art. 48 Abs. 1
und 2 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1 VRP; Art. 142 DBG
in Verbindung mit den genannten Bestimmungen; vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N 1 zu Art. 142 DBG). Auf die Beschwerde ist
daher einzutreten.
3. Streitig ist die Höhe des steuerbaren Einkommens und Vermögens der
Beschwerdeführerin für die Kantons- und Gemeindesteuern sowie das steuerbare
Einkommen bei der direkten Bundessteuer für die Steuerperioden 2012 bis 2014.
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3.1. Steuerbar sind unter anderem alle Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit
(Art. 31 Abs. 1 StG und Art. 18 Abs. 1 DBG) sowie das gesamte Reinvermögen (Art. 53
Abs. 1 StG). Das Einkommen von einfachen Gesellschaften, Kollektiv- und
Kommanditgesellschaften wird den einzelnen Teilhabern anteilmässig zugerechnet
(Art. 21 Abs. 1 StG und Art. 10 Abs. 1 DBG). In einem ersten Schritt ist das steuerbare
Einkommen der Personengemeinschaft – unter Berücksichtigung der entsprechenden
Gewinnungskosten – zu ermitteln (Hunziker/Mayer-Knobel, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.],
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, N 3 zu Art. 10 DBG).
Vorliegend ist unbestritten, dass das Einkommen und Vermögen der
Kollektivgesellschaft Q._ & Co. steuerlich zu einem Dritteln der Beschwerdeführerin
zuzurechnen ist. Uneinigkeit besteht aber in Bezug auf die vom Beschwerdegegner
ermittelte Höhe des Einkommens wie des Vermögens der Q._ & Co. in den
Steuerperioden 2012 bis 2014.
3.2. Wird eine ordentliche Buchhaltung geführt, entspricht das Einkommen einer
Kollektivgesellschaft dem Saldo der Erfolgsrechnung (Art. 31 Abs. 3 in Verbindung mit
Art. 82 Abs. 1 lit. a StG und Art. 18 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 58 Abs. 1 lit. a DBG).
Das Geschäftsvermögen einer Kollektivgesellschaft bestimmt sich nach dem
Eigenkapital am Ende des in der Steuerperiode abgeschlossenen Geschäftsjahres (vgl.
Art. 68 Abs. 2 StG). Auch im Bereich der selbständigen Erwerbstätigkeit gilt der
Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz. In seinem Aspekt als
"Bemessungsprinzip" bestimmt das Massgeblichkeitsprinzip, dass der
handelskonforme Einzelabschluss an sich auch steuerrechtlich verbindlich ist. Freilich
ändert dies nichts daran, dass lediglich die geschäftsmässig begründeten
Aufwendungen steuerlich abziehbar sind. Nach den handelsrechtlichen
Buchführungsregeln dürfen nur die Ausgaben als Aufwand belastet werden, die im
Interesse des Unternehmensziels getätigt werden (vgl. BGer 2C_162/2016 vom
29. September 2016 E. 4.5).
Aufgrund der behördlichen Untersuchungspflicht obliegt es der Steuerbehörde, den
rechtserheblichen Sachverhalt zu ermitteln (Art. 176 Abs. 1 StG, Art. 130 Abs. 1 DBG).
Dabei untersteht die steuerpflichtige Person allerdings einer weitreichenden
Mitwirkungspflicht (Art. 168 ff. StG, Art. 124 ff. DBG). In Bezug auf die Beweislast gilt
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folgendes: Der Nachweis der steuerbegründenden oder steuererhöhenden Tatsachen
obliegt der Steuerbehörde, der Nachweis der steueraufhebenden oder
steuermindernden Tatsachen der steuerpflichtigen Person; diese hat die
entsprechenden Tatsachen also nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen
(BGer 2C_162/2016 vom 29. September 2016 E. 2.3).
3.3. Die Beschwerdeführerin reichte mit den Steuererklärungen 2012 bis 2014 auch die
Geschäftsabschlüsse 2012 bis 2014 der Q._ & Co. ein, auf deren Ergebnisse bei der
Einkommensermittlung – unter Vorbehalt der steuerrechtlichen Korrekturvorschriften –
abzustellen ist.
Umstritten ist unter anderem die steuerliche Behandlung des Darlehens der Y._
TRADING (2014) sowie diverse steuerliche Aufrechnungen. Der Beschwerdegegner hat
folgende Aufrechnungen vorgenommen:
Aufrechnungen 2012:
CHF 283'155.00 Schuldzinsen Y._ TRADING
CHF 88'012.00 Ausgleich MWST
CHF 7'500.00 PA Unkosten Telefon, private Aufwendungen
CHF 6'155.00 PA Versicherungen
CHF 97'442.00 Korrektur Wertberichtigungen Inventar S._-Systemartikel
CHF 79'896.00 ./. Verlust
CHF 402'368.00 Total 100 % Einkünfte aus Personengesellschaft
CHF 134'123.00 1/3 Einkünfte aus Personengesellschaft
CHF 3'053.00 PA Leasing 9,6 % von CHF 31'806
CHF 137'176.00 Steuerbare Einkünfte aus Personengesellschaft 2012
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Aufrechnungen 2013:
CHF 108'818.00 Schuldzinsen Y._ TRADING
CHF 4'800.00 PA Unkosten Telefon, private Aufwendungen
CHF 3'526.00 PA Versicherungen
CHF 1'176.00 Privater Aufwand Wasser/Strom EFH, Busse etc.
CHF 3'000.00 Privat Aufwand Garagentorsanierung
CHF 1'467.00 Konto 4701 ohne Beleg
CHF 127'042.00 Korrektur Wertberichtigung Inventar S._-Systemartikel
CHF 9'878.00 Ausgleichszuschlag Überabschreibungen
CHF 6'335.00 ./. Verlust
CHF 253'372.00 Total 100 % Einkünfte aus Personengesellschaft
CHF 84'457.00 1/3 Einkünfte aus Personengesellschaft
CHF 3'053.00 PA Leasing 9,6 % von CHF 31'806
CHF 87'510.00 Steuerbare Einkünfte aus Personengesellschaft 2013
Aufrechnungen 2014:
CHF 80'738.00 Schuldzinsen Y._ TRADING
CHF 999'777.00 Kreditor / Darlehen Y._ TRADING
CHF 7'600.00 PA Unkosten Telefon, private Aufwendungen
CHF 13'299.00 PA Aufwand 4501 Reiseversicherung, Privathaftpflicht,
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private Vorsorge, Haushaltversicherung
CHF 3'706.00 Privater Aufwand Wasser/Strom EHF, Abonnemente etc.
CHF 158'750.00 Korrektur Wertberichtigung Inventar S._-Systemartikel
CHF 1'769.00 Ausgleichszuschlag Überabschreibungen
CHF 4'975.00 ./. Verlust
CHF 1'260'664.00 Total 100 % Einkünfte aus Personengesellschaft
CHF 420'221.00 1/3 Einkünfte aus Personengesellschaft
CHF 3'053.00 PA Leasing 9,6 % von 31'806
CHF 423'274.00 Steuerbare Einkünfte aus Personengesellschaft 2014
Dabei sind in allen drei Jahren die Aufrechnungen für den Ausgleichszuschlag infolge
Überabschreibungen sowie PA Leasing von CHF 3'053 unbestritten.
4. Darlehen / Darlehenszinsen der Y._ TRADING
4.1. Zu prüfen ist, ob die in den Steuerperioden 2012 bis 2014 als Aufwand verbuchten
Zinsen auf dem Darlehen der Y._ TRADING zu Recht nicht zum Abzug zugelassen
wurden rund ob die Aufrechnung der Darlehensschuld in der Steuerperiode 2014
rechtmässig ist.
Der Beschwerdegegner (act. 1-16 / 14) begründet im Wesentlichen die Aufrechnungen
wie folgt: Anlässlich der Buchprüfung am 21. Juni 2016 habe der Steuerpflichtige
erklärt, dass kein schriftlicher Darlehensvertrag vorliege, es bestehe kein Kontakt mehr
zum Darlehensgeber. Auf keiner der in der Folge dann doch noch vorgelegten
Unterlagen des Darlehensgebers sei eine Telefonnummer, Mail-Adresse oder
Kontaktperson aufgeführt. Eine Abgleichung der Unterschriften sei nicht möglich. Der
eingereichte Darlehensvertrag habe die Adresse von heute, nicht etwa vom Jahr 2001,
in dem er abgeschlossen wurde. Die Gläubigerin Y._ TRADING bestätige am
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10. Dezember 2016 einen Schuldbestand von CHF 1'189'322.51, d.h. per Abschluss
31. März 2014. Es fehle ein Nachweis des Fortbestandes sowie der Schuldentwicklung
mit Saldi, Kontaktdaten zu den Gläubigern etc. Es liege ein simuliertes Darlehen vor.
Nicht erklärbar sei auch, weshalb als Darlehensnehmer und Pfandgläubiger A._ – der
seit dem 8. April 2005 gar nicht mehr Gesellschafter sei – aufgeführt sei und nicht die
Kollektivgesellschaft Q._ & Co.
Die Beschwerdeführerin (act. 1-16 / 1 + 7)vertritt die Meinung, dass der
Beschwerdegegner den Bestand des Darlehens bis jetzt nie in Frage gestellt und die
Schuldzinspflicht langjährig anerkannt habe, woraus eine nachwirkende
Vertrauensgrundlage abgleitet werden dürfe, auch liege kein simuliertes Darlehen vor.
Die vorliegenden Unterlagen seien genügend. Die abweichende Beurteilung hätte der
Beschwerdegegner vorgängig mitteilen müssen, damit die Beschwerdeführerin dieser
drohenden Aufrechnungen hätte frühzeitig entgegenwirken können. Die plötzliche
Änderung der Veranlagungspraxis und die Beweisanforderungen des
Beschwerdegegners würden gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstossen.
4.2. Bei selbständiger Erwerbstätigkeit sind die geschäfts- oder berufsmässig
begründeten Kosten, insbesondere Zinsen auf Geschäftsschulden zur Ermittlung des
steuerbaren Einkommens abziehbar (Art. 40 Abs. 1 und 2 lit. e StG und Art. 27 Abs. 1
und 2 lit. d DBG). Zur Ermittlung des steuerbaren Vermögens können die von der
steuerpflichtigen Person zu tragenden Solidarschulden vom Reinvermögen abgezogen
werden (Art. 62 StG). Als steuermindernde Tatsachen obliegt die Beweislast sowohl
zum Nachweis des tatsächlichen Anfallens und der geschäftsmässigen Begründetheit
eines Zinsaufwandes, als auch zum Nachweis des Bestehens einer Darlehensschuld
der steuerpflichtigen Person. Bei grenzüberschreitenden Rechtsbeziehungen kommt
dieser zudem eine "besonders qualifizierte" Mitwirkungspflicht zur Ermittlung des
rechtserheblichen Sachverhalts zu. Leitet die steuerpflichtige Person aus einem
internationalen Verhältnis etwas zu ihren Gunsten ab, treffen sie erhöhte
Beweisanforderungen und Auskunftspflichten, weil sich die Verhältnisse des
ausländischen Leistungsempfängers der Kontrolle durch die inländische
Steuerbehörde entziehen. Bei Zahlungen ins Ausland ist somit nicht nur der Empfänger
zu nennen, sondern es sind die gesamten Umstände darzulegen, die im konkreten Fall
zu deren Ausrichtung geführt haben. Es sind die Verträge der jeweiligen
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Grundgeschäfte vorzuweisen sowie die lückenlos dokumentierte Korrespondenz mit
den Zahlungsempfängern (BGer 2C_473/2016 vom 22. August 2016 E. 2.2.3 f.).
Demgegenüber spricht die Tatsache, dass Darlehenszinse nicht bezahlt resp. zum
Kapital geschlagen werden, für das Vorliegen eines simulierten Darlehens. Dasselbe gilt
unter anderem für ein Missverhältnis zwischen der Darlehenssumme und den eigenen
Mitteln des Darlehensnehmers, das Fehlen von Sicherheiten und von Bestimmungen
über die Rückzahlung des Darlehens sowie das Fehlen eines schriftlichen
Darlehensvertrages (BGer 2C_461/2008 vom 23. Dezember 2008 E. 2.1).
4.3. Der einzelzeichnungsberechtigte Prokurist A._ teilte dem Beschwerdegegner
anlässlich der Buchprüfung am 21. Juni 2016 noch mit, dass kein schriftlicher
Darlehensvertrag bestehe und er seit mehreren Jahren keinen Kontakt mehr zum
Gläubiger Y._ TRADING habe. In der Einsprache vom 23. November 2016 (act. Akten
Kollektivgesellschaft 2/39 Seite 3) hält die Beschwerdeführerin fest, dass erst nach der
Erstellung des Jahresabschlusses 2016 die Firma die notwendigen Beweisunterlagen
für das Darlehen erhalte. Mit Schreiben vom 18. Januar 2017 (act. Vorinstanz 4) legt die
Beschwerdeführerin dann doch Unterlagen betreffend Darlehen aus dem Jahr 2001
sowie die Drohung der sofortigen Kündigung des Darlehens vor.
Wie der Beschwerdegegner und die Vorinstanz (act. Vorinstanz 15 und 23 sowie act.
1-16 /2) zu Recht feststellen, bestehen im Zusammenhang mit diesem Vertrag diverse
Ungereimtheiten (vgl. auch Erwägung 4.1 hiervor).
Wie unter buchführenden Firmen üblich, liegt bei einem Darlehen mindestens per
Datum eines jeden Jahresabschlusses eine gegenseitige unterschriftliche Bestätigung
(mindestens auf dem entsprechenden Kontoblatt) des Schuldsaldos wie auch der
jährlichen Zinsen vor. Die Beschwerdeführerin kann eine solche Bestätigung (oder
allenfalls ein dieser Bestätigung gleichkommendes Dokument) für kein Jahr, schon gar
nicht für die im Streit liegenden Steuerjahre 2012 bis 2014, vorweisen. Bis heute sind
auch keine entsprechenden Unterlagen eingereicht worden, obwohl sich die
Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerde (act. 7 S. 4 Ziff. 11) ausdrücklich vorbehalten
hat, weitere Unterlagen einzureichen. Gemäss Darlehensvertrag ist ein Zins von 5,5 %
plus 1 % Kommission geschuldet (act. Vorinstanz 5.4). Aus keinen der eingereichten
Unterlagen ist ersichtlich, dass bis und mit dem Jahr 2011 Zinsen/Kommissionen
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bezahlt/belastet wurden. Dafür wurden im Jahr 2012, 2013 und 2014, ebenfalls
abweichend vom Vertrag, 21 %, 11 % und 7 % Schuldzinsen dem Darlehen belastet.
Und dies in Geschäftsjahren, in denen keineswegs erfolgreich gearbeitet wurde. Im
Weiteren fehlen auch nur ansatzweise Rückforderungsbemühungen der Gläubigerin
über all diese Jahre hinweg – und dies bis zum 10. Januar 2017. Auffallend ist, dass,
nachdem der Limited Partner (Y._ Consulting Limited) der Y._ TRADING am
17. August 2010 aufgelöst wurde, die Beschwerdeführerin im Jahr 2011 und 2012
einen Teil des Darlehens erfolgswirksam abgeschrieben hat, im Jahr 2012 z.B. mit
CHF 351'000. Anscheinend hat die Gläubigerin auf diese einseitige Darlehensreduktion
nicht reagiert, was doch sehr erstaunt. Das kann wohl, zusammen mit der Vorinstanz,
nur dahingehend begründet werden, dass infolge Auflösung der Y._ Consulting
Limited die Y._ TRADING per 19. Dezember 2011 als schlafend und aufzulösend zu
bezeichnen ist, was wiederum bedeutet, dass der Y._ TRADING weder
Rechtspersönlichkeit noch Handlungsfähigkeit zukommt.
Die Beschwerdeführerin führt diese Darlehensverpflichtung in ihrer Bilanz unter den
Passiven unter dem Titel Kreditor auf. Kreditoren wiederum sind kurzfristige
Verbindlichkeiten, währenddem ein Darlehen (gemäss dem vorliegenden Vertrag) eine
langfristige Verbindlichkeit darstellt. Es stellt sich daher die Frage, ob es sich
vorliegend nicht um einen Kreditor handelt resp. gehandelt hat. Ein solcher ist denn
auch nicht zu verzinsen. Jedenfalls darf die Beschwerdeführerin auf ihren Aussagen in
der Bilanz behaftet werden, womit durchaus auch von einem Kreditor anstelle eines
Darlehens ausgegangen werden darf.
Ob es sich um ein Darlehen oder Kreditor handelt, muss hier nicht entschieden werden.
Denn selbst wenn von einem Darlehen ausgegangen wird, ist die Beschwerdeführerin
den im internationalen Verhältnis geltenden, höheren Beweisanforderungen keineswegs
nachgekommen. Sie bleibt den rechtsgenügenden Nachweis der Verpflichtung zur
Bezahlung der Schuldzinsen schuldig. Der Beschwerdegegner hat daher zu Recht die
Schuldzinsen in der Höhe von CHF 283'155 (Geschäftsjahr 2012), CHF 108'818
(Geschäftsjahr 2013) und CHF 80'738 (Geschäftsjahr 2014) aufgerechnet.
4.4. Der Beschwerdegegner hat im Geschäftsjahr 2014 zusätzlich zu den Schuldzinsen
das Darlehen als solches in der Höhe von CHF 999'777 infolge Simulation
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aufgerechnet. Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass aus der langjährigen
Anerkennung der Schuldzinspflicht und des Darlehens durch den Beschwerdegegner
eine Vertrauensgrundlage abgeleitet werden dürfe. Betreffend die Schuldzinsen und
dem fehlenden Nachweis einer Schuldzinspflicht wird auf die oben angeführten
Ausführungen in Erwägung 4 verwiesen. Entgegen der Behauptung der
Beschwerdeführerin hat der Beschwerdegegner die Schuldzinspflicht nicht langjährig
anerkannt, sondern im Gegenteil schon die erstmalige Belastung von Schuldzinsen (im
Geschäftsjahr 2012) nicht anerkannt. Im Weiteren ist festzustellen, dass das
verpfändete Warenlager keine genügende Sicherheit für dieses Darlehen ist und die
Beschwerdeführerin als Darlehensnehmerin über zu wenig Mittel verfügt, um dieses
Darlehen überhaupt je zurückzahlen zu können. Entsprechend ist eine Rückzahlung, sei
es auch nur teilweise, bis jetzt nicht erfolgt (dafür aber eine einseitige Abschreibung
des Darlehens) und die Darlehenszinsen wurden dem Darlehen zugeschlagen. Die
Beschwerdeführerin geschaffene Konstruktion erfüllt somit alle Voraussetzungen für
die Annahmen eines simulierten Darlehens gemäss der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung. Auch hier ist die Beschwerdeführerin den im internationalen
Verhältnis erhöhten Beweisanforderungen für den Bestand des Darlehens resp.
allenfalls Kreditor nicht nachgekommen.
Ob betreffend die Anerkennung des Bestandes des Darlehens durch den
Beschwerdegegner eine Vertrauensgrundlage geschaffen werden konnte, muss hier
nicht entschieden werden. Dadurch, dass die Beschwerdeführerin selbst im
Geschäftsjahr 2011 und 2012 das geschuldete Darlehen in beachtlicher Höhe einseitig
reduziert hat, kann spätestens seit dem Geschäftsjahr 2011 keine steuerliche
Vertrauensgrundlage mehr bestehen, sofern eine solche überhaupt je bestanden haben
sollte.
Der Beschwerdegegner hat daher zu Recht das Darlehen infolge Simulation
aufgerechnet.
5. Wertberichtigung auf dem Mehrwertsteuerguthaben
Zu prüfen ist, ob die durch die Beschwerdeführerin im Geschäftsjahr 2012 als Aufwand
verbuchte Wertberichtigung von CHF 88'011.82 auf dem Guthaben Mehrwertsteuer
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gegenüber der eidgenössischen Steuerverwaltung zu Recht nicht zum Abzug
zugelassen wurde.
In ihrer Einsprache vom 23. November 2016 (act. Akten Kollektivgesellschaft 2/39 Seite
3) machte die Beschwerdeführerin geltend, dass der falsche Guthabensaldo von
CHF 106'200.29 über verschiedene Buchungen von mehreren Jahren entstanden sei
und unmöglich noch im Detail eruiert werden könne. In ihrer Beschwerde (act.
1-16/1+7) hält die Beschwerdeführerin fest, dass im Geschäftsjahr 2011/2012 beim
Bilanzposten Mehrwertsteuerguthaben ein Fehler begangen worden sei. Es sei
offensichtlich ein zu hohes Mehrwertsteuerguthaben verbucht worden. Dieses müsse
sowohl aus handels- wie steuerrechtlicher Sicht korrigiert werden.
Der Beschwerdegegner (act. 1-16/14) stellt nicht in Abrede, dass die Position
Mehrwertsteuer auf den korrekten Betrag in der Bilanz per 31. März 2012 korrigiert
werden müsse. Es stelle sich einzig die Frage der steuerlichen Abzugsfähigkeit. Die
Herkunft resp. die Zusammensetzung dieses Betrages könne – da er sich über Jahre
aufgebaut habe – durch die Beschwerdeführerin nicht belegt werden, somit sei es
fraglich, ob es sich um geschäftsmässig begründeten Aufwand handle. Der
Differenzbetrag könne auf einen Abstimmungsfehler in der MWSt-Abrechnung
zurückzuführen sein oder auf eine andere Fehlbuchung, wie z.B. Konto Privat, die nicht
zwingend in einem geschäftlichen Zusammenhang stehen müsse.
Wertberichtigungen sind geschäftsmässig begründet, soweit sie einem angemessenen
Ausgleich der in der Steuerperiode eingetretenen vorübergehenden Wertverminderung
entsprechen (Art. 41 Abs. 1 lit. b StG, Art. 29 Abs. 1 DBG sinngemäss) und können
beim Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit abgezogen werden (Art. 40 Abs. 2
lit. a StG, Art. 27 Abs. 1 und 2 lit. a in Verbindung mit Art. 29 Abs. 1 lit. b und c DBG).
Gestützt auf Art. 170 Abs. 2 StG sowie Art. 123 Abs. 1 und Art. 126 Abs. 2 DBG muss
die steuerpflichtige Person auf Verlangen der Veranlagungsbehörde Auskunft über die
geschäftsmässige Begründetheit von Wertberichtigungen geben können. Nennt sie
keine genügenden Tatsachen für den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit,
so kann die Wertberichtigung steuerlich nicht als geschäftsmässig begründet
anerkannt werden (BGer 2C_1082/2014 vom 29. September 2016 E. 4.1.2).
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Die Beschwerdeführerin verlangt eine einkommensmindernde Berücksichtigung von
CHF 88'011.82 beim Mehrwertsteuerguthaben gegenüber der eidgenössischen
Steuerverwaltung. Sie konnte aber weder in den vorinstanzlichen Verfahren noch vor
Verwaltungsgericht den Nachweis für den Grund dieser Wertberichtigung beibringen.
Währenddem im Einspracheverfahren die Beschwerdeführerin von verschiedenen
Buchungen über mehrere Jahre, die nicht mehr eruiert werden könnten, spricht, macht
sie vor Verwaltungsrekurskommission resp. nunmehr vor Verwaltungsgericht geltend,
dass es sich dabei um einen im Jahr 2011/12 begangenen Fehler handle. Eine
ordnungsgemässe Buchführung vorausgesetzt, ist es möglich, 10 Jahre zurück die
Buchungen nachzuvollziehen resp. die Belege dazu verfügbar zu machen. Die
Beschwerdeführerin macht wie oben erwähnt nun aber geltend, dass es sich um einen
Fehler aus dem Geschäftsjahr 2011/12 handle.
Die MWST wird quartalsweise abgerechnet. Entsteht ein Guthaben gegenüber der
eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV), so wird diese Forderung mit dem
Einreichen der MWST-Abrechnung geltend gemacht. Die ESTV zahlt dieses Guthaben
innert 60 Tagen seit Einreichung der MWST-Abrechnung. Hat die ESTV zur
eingereichten Abrechnung Fragen, werden diese von der ESTV schriftlich gestellt. Ein
Nichtbezahlen, weil die ESTV mit der Abrechnung nicht einverstanden ist, gibt es nicht.
Eine zu hohe Forderung gegenüber der ESTV hätte aber spätestens mit der
Jahresabstimmung jeweils gemeldet werden müssen, dies innerhalb von 180 Tagen
nach Ende des betreffenden Geschäftsjahres (Art. 72 Abs. 1 MWSTG), im vorliegende
Fall also innerhalb 180 Tagen nach dem Geschäftsjahr 2011/12, d.h. 31. März 2012.
Eine einseitige MWST-Korrektur durch den Steuerpflichtigen ist grundsätzlich gar nicht
möglich, da ja besagte Forderung gegenüber der ESTV aus deren Sicht immer noch
bestehen würde. Eine Korrektur hätte zusammen mit der ESTV erfolgen müssen, und
dann wären Belege dazu vorhanden. Es ist daher nicht verständlich und auch nicht
nachvollziehbar, dass die Beschwerdeführerin keinen Nachweis, nicht einmal aus dem
Geschäftsjahr 2011/12, für diese behauptete Falschbuchung erbringen kann. Da es
sich um eine steuermindernde Tatsache handelt, muss die Beschwerdeführerin den
Nachweis für die Ordnungsmässigkeit dieser Wertberichtigung erbringen. Das hat sie
aber weder bezüglich des richtigen Bestandes des Vorsteuerguthabens noch der
geschäftsmässigen Begründetheit der darauf vorgenommenen einseitigen
Wertberichtigung erbracht. Es darf – zusammen mit dem Beschwerdegegner – davon
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ausgegangen werden, dass diese Buchung (oder Buchungen) eine Fehlbuchung ist, die
nicht zwingend einen geschäftlichen Zusammenhang hat. Somit hat der
Beschwerdegegner zu Recht die Wertberichtigung in der Höhe von CHF 88'011.82
zum Einkommen hinzugerechnet.
6. Wertberichtigung auf dem Warenlager
Der Beschwerdegegner hat wie in Erwägung 3.3 hiervor aufgeführt, im Jahr 2012
CHF 97'442, im Jahr 2013 CHF 127'042 und im Jahr 2014 CHF 158'750 Korrekturen
auf den Wertberichtigungen Warenlager S._-Systemartikel vorgenommen resp. diese
Beträge der Beschwerdeführerin aufgerechnet. Zu prüfen ist, ob diese Aufrechnungen
zu recht erfolgt sind oder nicht.
Unbestritten ist, dass das "S._-System" nicht zum Vermögen der Q._ & Co. gehört,
damit aus dem Warenlagerinventar rechnerisch entfernt werden muss und
entsprechend der Warenlagerdrittel tiefer ist als ihn die Beschwerdeführerin verbucht
hat. Ebenfalls unbestritten ist die daraus folgende Berechnung des
Beschwerdegegners (act. Vorinstanz 15 Seite 7) inkl. die ermessensweise Festsetzung
des Wertes des Warenlagers Geschäftsjahr 2012/13 infolge des Fehlens eines
Inventars. Die Beschwerdeführerin (act. 1-16 / 7 Seite 7) ist jedoch betreffend dem
Geschäftsjahr 2012 der Meinung, dass bei Aufrechnung des Inventars S._-System von
CHF 179'888 davon nur CHF 59'963.00, also 33 % resp. 1/3, aufgerechnet werde
dürfe. Das stimmt so weit. Dabei übersieht die Beschwerdeführerin aber, dass der
Warenlagerdrittel von einem nicht nur durch das "S._-System", sondern auch noch
von der MWST bereinigten Warenlager tiefer ist als sie selber in der Bilanz verbucht
hat. Anhand des Kontos 3400 (Geschäftsjahr 2012) kann das wie folgt nachvollzogen
werden:
Abschreibung MWST 8 % gem. Buchhaltung CHF 83'849.00
Abschreibung MWST 8 % gem. Berechnung
Beschwerdegegner ohne Inventar S._-System CHF 64'313.00
Differenz CHF 19'536.00
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Abschreibung Warenlager 33 % gemäss Buchhaltung CHF 345'878.00
Abschreibung Warenlager 33 % gem. Berechnung
Beschwerdegegner ohne Inventar S._-System CHF 267'971.00
Differenz CHF 77'907.00
Total Differenzen (CHF 19'536 + CHF 77'907) CHF 97'443.00
Diese (Kontroll-)Berechnung kann auch für die beiden folgenden Geschäftsjahre
angewendet werden und es ist festzustellen, dass auch hier die Berechnungen des
Beschwerdegegners zutreffen.
Die durch den Beschwerdegegner errechneten Beträge erweisen sich daher als korrekt
und nicht zu beanstanden. Die Aufrechnungen von CHF 97'442 (Geschäftsjahr 2012),
CHF 127'042 (Geschäftsjahr 2013) und CHF 158'750 (Geschäftsjahr 2014) sind daher
zu Recht erfolgt.
7. Geschäftsmässig begründete resp. geschäftsmässig nicht begründete private
Lebenshaltungskosten
Der Beschwerdegegner hat, wie bereits in Erwägung 3.3 hiervor detailliert aufgeführt,
diverse Privatanteile sowie privaten Aufwand in den Geschäftsjahren 2012 bis 2014
aufgerechnet. Er hält fest, dass unter dem Konto Versicherungen diverse private
Versicherungen wie bspw. Vorsorgepolice S._, Rechtsschutz Privatperson etc. der
Erfolgsrechnung belastet worden seien. Die Buchungen im Konto "Unkosten" seien
nicht detailliert beschrieben, sondern grösstenteils als Unkosten ab Kasse oder
Unkosten ab Postcheck bezeichnet. Rückschlüsse auf die Art des Aufwandes liessen
sich erst bei der Sichtung der einzelnen Buchungsbelege bilden. Dabei handle es sich
teilweise auch noch um Sammelbuchungen. Im Rahmen der Buchprüfung würden
Aufwände stichprobenweise geprüft, eine Vollprüfung der gesamten Aufwände hätten
den Rahmen der steuerlichen Buchprüfung gesprengt. Aufgrund der Stichproben seien
ermessensweise Rückschlüsse auf die restlichen Buchungen gezogen worden. Da
aufgrund der Prüfungsergebnisse angenommen werden müsse, dass auch in den
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übrigen, nicht geprüften Buchungen, private Aufwendungen enthalten seien, sei die
Aufrechnung aufgrund pauschaler Ansätze vorgenommen worden. Auch bei den
Kosten Telefon und Reisekosten seien daher die als privat eingestuften Aufwendungen
angemessen.
Die Beschwerdeführerin erachtet demgegenüber die Aufrechnung von privaten
Aufwendungen im Umfang von rund einem Fünftel der gesamten Unkosten als falsch.
Insbesondere bei der Telefonie und den Reisekosten seien die Aufrechnungen
überhöht. Drei der vier Telefonnummern würden ausschliesslich geschäftlich gebraucht
und auch die vierte mehrheitlich. Bei den Reisekosten sei zu berücksichtigen, dass
mehrere Messen im nahen Ausland auch zwecks Kundenpflege besucht würden. Die
vom Beschwerdegegner vorgebrachten Beispiele der Liegenschaftsunterhalts- und
Reparaturkosten würden höchstens 7 bis 10 % der Unkosten ausmachen; die
entsprechende Aufrechnung habe sich auf diese 7 bis 10 % zu beschränken.
Von den steuerbaren Einkünften sind die Aufwendungen für den Unterhalt der
Steuerpflichtigen und ihrer Familie sowie der durch die berufliche Stellung der
Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand (Art. 47 lit. a StG und Art. 34 lit. a DBG) nicht
abziehbar. Die Veranlagungsbehörde nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor und
stellt die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen
und rechtlichen Verhältnisse fest (Art. 176 Abs. 1 StG und Art. 123 Abs. 1 DBG), wobei
die Steuerpflichtigen zur Mitwirkung verpflichtet sind und insbesondere auf Verlangen
der Veranlagungsbehörde mündliche und schriftliche Auskünfte erteilen und die
geforderten Belege vorlegen müssen (Art. 170 StG und Art. 126 Abs. 1 und 2 DBG).
Können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei
ermittelt werden oder erfüllen die Steuerpflichtigen ihre diesbezüglichen
Verfahrenspflichten trotz Mahnung nicht, so nimmt die Veranlagungsbehörde die
entsprechende Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor (Art. 177 StG und
Art. 130 Abs. 2 DBG). Die Veranlagungsbehörde darf erst dann eine
Ermessensveranlagung vornehmen, wenn sie alle zur Abklärung des Sachverhaltes
geeigneten, ihr zumutbaren gesetzlichen Untersuchungsmittel einsetzte und sich diese
als nutzlos erweisen (BGer 2C_679/2016 vom 11. Juli 2017 E. 4.1). Gemäss Art. 958c
Abs. 1 Ziff. 1-3 des Schweizerischen Obligationenrechts (SR 220, OR) sind für die
Rechnungslegung unter anderem folgende Grundsätze massgebend: Sie muss klar
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und verständlich, vollständig und verlässlich sein. Dies bedeutet, dass die
Buchungstatsachen richtig und frei von Willkür erfasst werden müssen. Gemäss dem
Handbuch für Wirtschaftsprüfung (Schweizerisches Handbuch der Wirtschaftsprüfung,
HWP, Band "Buchführung und Wirtschaftsprüfung", Treuhand Kammer Zürich,
Ausgabe 2014, Kapitel II. 3.2.2.2) muss die Nachprüfbarkeit der richtigen Erfassung
und Verarbeitung von Geschäftsvorfällen jederzeit anhand von Belegen gewährleistet
sein. Der Grundsatz der Dokumentation fordert für jeden buchungsrelevanten Vorgang
ein "Dokument", das als Beweismittel stellvertretend für den wirtschaftlichen
Sachverhalt einzustehen hat.
Unbestritten ist, dass die verbuchten Aufwendungen im Konto 4701 "Unkosten"
meistens keinen aussagekräftigen Text haben, sondern nur als Unkosten Postcheck,
Unkosten Visa, Unkosten Kassa oder nur Unkosten etc. bezeichnet werden. Immerhin
handelt es sich bei diesem Konto 4701 um Beträge zwischen CHF 47'214.56
(Geschäftsjahr 2013) und 37'820.87 (Geschäftsjahr 2012). Es ist somit nicht
nachvollziehbar, um was für Auslagen es sich hier handelt resp. ob diese
geschäftsmässig begründet sind oder nicht. Da die meisten anderen Konten schlüssige
Buchungstexte haben, ist es erstaunlich, dass gerade dieses Konto keine
nachvollziehbaren Buchungstexte aufweist. Anlässlich der Buchprüfung durch den
Beschwerdegegner hat sich herausgestellt, dass in diesem Konto diverse
Aufwendungen verbucht wurden, die privater Natur sind, wie z.B. private
Versicherungen, Auslagen für das Einfamilienhaus der Eltern der Beschwerdeführerin
oder Reparaturen von Uhren. Das wird von der Beschwerdeführerin auch nicht
bestritten. Da es sich vorliegend aber um über hundert Buchungen handelt, davon
auch noch Sammelbuchungen, die sowieso noch schwieriger nachvollziehbar sind,
kann es nicht Aufgabe des Beschwerdegegners sein, alle Belege zu den Buchungen
herauszusuchen und dann zuhanden der Beschwerdeführerin zu bestimmen, ob diese
bzw. welche geschäftsmässig begründet sind oder nicht. Im Gegenteil, wie oben
erwähnt muss die Beschwerdeführerin jederzeit gewährleisten, dass sie jede Erfassung
von Geschäftsvorfällen auch anhand von Belegen nachweisen kann. Das ist vorliegend
offenkundig nicht der Fall. Es scheint sogar, dass die Beschwerdeführerin mit diesen
nichts aussagenden Buchungstexten versucht hat, ihre privaten, nicht geschäftsmässig
begründeten Ausgaben, zu verschleiern. Die Beschwerdeführerin legt auch dem
Verwaltungsgericht keine detaillierte Zusammenstellung der privaten resp.
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geschäftsmässig begründeten Kosten vor. Sie beschränkt sich auf einen pauschalen
Ansatz, dass die Liegenschafstunterhalts- und Reparaturkosten nur 7 bis 10 % der
Unkosten ausmachen würden. Betreffend Telefonie erwähnt sie, dass drei der vier
Telefone geschäftlich genutzt werden. Dabei vergisst sie, dass unter diesen Kosten
auch noch das private Natel von B._ geführt wird. Wenn nun schon die
Beschwerdeführerin, die steuermindernde Tatsachen geltend macht, diese nicht
belegen kann, kann es nicht am Beschwerdegegner sein, die steuermindernden
Auslagen zu suchen. Aufgrund der diversen durchgeführten Stichproben des
Beschwerdegegners darf vielmehr mit dem Beschwerdegegner davon ausgegangen
werden, dass auch in den übrigen nicht geprüften Buchungen betr. dem Konto 4701
private Aufwendungen enthalten sind. Somit sind die diversen Aufrechnungen gemäss
Aufstellung in Erwägung 3.3 hiervor zu Recht erfolgt.
8. Zusammenfassend ergibt sich aus den vorstehenden Erwägungen, dass der
Beschwerdegegner sowohl die beanstandeten Korrekturen an der Bilanz und
Erfolgsrechnung der Q._ & Co. der Geschäftsjahre 2012 bis 2014, als auch die sich
daraus ergebenden Anpassungen bei den Veranlagungen der Beschwerdeführerin für
die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer der
Steuerperioden 2012 bis 2014 zu Recht vorgenommen hat. Aus diesen Überlegungen
ist die Beschwerde abzuweisen.
9. (...).