# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** e1e4fcdc-88d0-5420-b97e-5fcfb90f4bed
**Court:** FR_TC
**Chamber:** FR_TC_010
**Year:** 2014
**Language:** de
**Jurisdiction:** FR / Espace_Mittelland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

Sachverhalt
A. Mit Kaufsrechtsvertrag vom ... 2006 räumte der Beschwerdeführer der B._ AG ein Kaufsrecht an einem (noch nicht abparzellierten) Teil der Liegenschaften Art. ccc und ddd des Grundbuchs der Gemeinde E._ ein (im beigelegten Plan als "F._ Sektor G._" bezeichnete Fläche von ca. 9'070 m2). Damit sollten Betriebskredite, welche die Kaufsrechtsberechtigte bzw. ihr Verwaltungsrat H._ dem Kaufsrechtsbelasteten gewährt haben, abgesichert werden. Die Urkunde enthält nur den Beschrieb von Art. ccc und verweist bezüglich Art. ddd auf eine spätere Zusatzurkunde. Gemäss den Vertragsbestimmungen begann das (unentgeltlich eingeräumte) Kaufsrecht sofort und für die Dauer von 120 Tagen ab Vorliegen eines rechtskräftigen Umzonungs- und Detailbebauungsentscheides der Gemeinde E._ bzw. des Kantons Freiburg (gemäss Spezialplan Nr. iii), längstens jedoch für 10 Jahre. Der Kaufpreis wurde auf 3'800'000 Franken (ca. 419 Franken pro m2) festgesetzt. Dieser Betrag beruhte angeblich auf der Annahme des von einem Architekten ausgearbeiteten Detailüberbauungsplanes. Für den Fall der Nichtannahme bzw. der Reduktion der vorgesehenen Bebauungsmöglichkeiten wurde die Festsetzung eines neuen Kaufpreises durch die Parteien vorbehalten. Zudem wurde präzisiert, dass die Erschliessung des Grundstücks vollumfänglich vom Käufer zu tragen sei.
Im "Zusatz zum Kaufsrechtsvertrag vom ... 2006", den die Parteien am ... 2006 unterzeichneten, wurde insbesondere noch die Liegenschaft Art. ddd des Grundbuchs der Gemeinde E._ näher umschrieben.
Aufgrund einer Neudefinition der F._ im Sektor G._ durch die Gemeinde E._ schlossen die Parteien dann am ... 2006 einen weiteren Zusatzvertrag ab. Darin wurde insbesondere das Kaufsrecht auf eine Fläche von 10'388 m2 ausgedehnt (Preis: 4'130'000 Franken; aufgerundet 398 Franken pro m2). Zudem wurde bestimmt, dass das Kaufsrecht erst ausgeübt werden könne, wenn die entsprechenden Pläne und Detailbebauungsreglemente  seien.
Mit einem dritten "Zusatz zum Kaufsrechtsvertrag vom ... 2006" erfolgte schliesslich am ... 2009 eine "Neue Bezeichnung des Kaufsrechtsobjektes (Art. jjj und Art. kkk von E._)". Nach Erstellen der Teilungsverbale räumte der Beschwerdeführer nun der B._ AG ein Kaufsrecht an seinen neu gebildeten Gründstücken Nr. jjj (Fläche von 2'557 m2) und kkk (Fläche von 7'733 m2) des Grundbuchs der Gemeinde E._ ein. Der Kaufpreis für die Gesamtfläche von 10'290 m2 wurde – wiederum gestützt auf den vom Architekten ausgearbeiteten  inkl. Reglement und unter Vorbehalt einer allfälligen Herabsetzung – auf 4'091'304 Franken (rund 398 Franken pro m2) festgesetzt. Im Übrigen wurde in den Vertragsbedingungen insbesondere erneut präzisiert, dass das Kaufsrecht erst ausgeübt werden könne, wenn die in den Kaufsrechtsverträgen erwähnten Umzonungen und Pläne rechtskräftig genehmigt seien (mit  des Detailbebauungsplans inkl. seinem Reglement). Zudem wurde betont, die Grundstückgewinn- bzw. Reingewinnsteuer sowie die "Steuer zur Verminderung von Kulturland" werde vollumfänglich durch die Verkäuferschaft bezahlt. Für den Fall einer Abtretung des  durch die B._ AG wurde jedoch vorgesehen, dass diese den allenfalls auf dem Abtretungspreis erhobenen Betrag der "Steuer zur Verminderung von Kulturland" im internen  übernimmt (unter Sicherstellung beim Notar). Schliesslich wurde in diesem Vertragszusatz die Übernahme der Erschliessungskosten dem geänderten Erschliessungskonzept (gemäss dem Vertrag zwischen der Gemeinde E._ und dem Beschwerdeführer) angepasst.
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Kurz danach, am ... 2009, trat die B._ AG das Kaufsrecht an den Grundstücken Art. jjj und kkk des Grundbuchs der Gemeinde E._ (unerschlossenes Bauland im Halte von insgesamt 10'290 m2) zum Preis von 2'108'696 Franken (aufgerundet 205 Franken pro m2) an L._ ab. Dieser Abtretungspreis ergab sich aus dem vereinbarten Landpreis von 6'200'000 Franken (aufgerundet 603 Franken pro m2) minus 4'091'304 Franken (Preis für die Ausübung des Kaufsrechts; rund 398 Franken pro m2). Zudem übernahm L._ die Pflicht, die Erschliessung der Vertragsobjekte unter Berücksichtigung des am ... 2008 zwischen der Gemeinde E._ und dem Beschwerdeführer abgeschlossenen Erschliessungsvertrages zu erstellen (in vollständiger Entlastung der Abtreterin). Im Weiteren wurde bestimmt, dass die  gegenüber dem Grundeigentümer spätestens 60 Tage nach Vorliegen des rechtskräftigen Detailbebauungsplanes (bzw. einer früheren Überbauungsmöglichkeit des ) abzugeben sei. Schliesslich wurde unter Ziff. 8 des Vertrages ausdrücklich auf die im  vom 7. April 2009 dargelegten Steuerfolgen verwiesen.
In der Folge wurde das Kaufsrecht am ... 2009 von L._ ausgeübt. Der entsprechende Grundbucheintrag des Eigentumsübergangs erfolgte am ... 2009.
B. Mit Verfügung vom ... 2010 erhob das Grundbuchamt des Seebezirks vom  gestützt auf die am 8. Oktober 2009 eingetragene Ausübung des Kaufsrechts eine Steuer zum Ausgleich der Verminderung von Kulturland im Betrag von 235'796.05 Franken (Rechnung Nr. mmm; 4% von 5'894'901.50 Franken [Preis für die Ausübung des Kaufsrechts plus Abtretungspreis für das Kaufsrecht minus Erschliessungskosten von 305'098.50 Franken, d.h. 29.65 Franken pro m2]).
C. a) Gegen diese Veranlagung erhob der Beschwerdeführer, vertreten durch Fürsprecher und Notar Kurt Schwab, am 18. März 2010 Einsprache mit dem Antrag, der Steuerberechnung den Betrag von 4'091'304 Franken gemäss Kaufsrechtsvertrag zugrunde zu legen und die Abzüge von 305'098.50 Franken zu berücksichtigen.
In tatsächlicher Hinsicht machte er geltend, bei den Vertragsverhandlungen im Jahr ... sei der damals realisierbare Kaufpreis respektive Kaufsrechtspreis ausgehandelt worden. Es sei in keiner Weise eine gemischte Schenkung vereinbart oder aus irgendeinem Grund ein zu tiefer Preis angesetzt worden. Aufgrund des damaligen rechtlichen Zustandes des Landes (Einzonungsphase mit hängigen und bis ans Bundesgericht weitergezogenen Beschwerdeverfahren) sei der  Preis durchaus nachvollziehbar und angemessen gewesen. Der Käufer habe ja die  der Fläche von ca 7'733 m2 noch selbst vornehmen müssen. Ansonsten seien von der B._ AG keine anderen Leistungen an den Verkäufer erbracht worden, die  hätten sein können. Im Übrigen sei auch kein Preis für die ursprüngliche Einräumung des Kaufsrechts vereinbart worden. Schliesslich seien "A._" (sic), die B._ AG und L._ auch in keiner Weise persönlich oder wirtschaftlich miteinander verbunden.
In rechtlicher Hinsicht legte der Beschwerdeführer insbesondere dar, die Errichtung eines  und deren Abtretung würden gemäss Art. 4 Abs. 3 KVStG einer Veräusserung . Gemäss der (auch unter dem neuen Recht noch anwendbaren) Rechtsprechung (KRKE FR 1988 VI. A Nr. 7) gelte dies jedoch nicht ohne gleichzeitige Ausübung. Zudem gehe es nicht an, einen Teil der Steuer beim Veräusserer des Grundstücks und einen Teil beim Abtreter des Kaufsrechts einzuverlangen. Steuerschuldner sei der Veräusserer, dessen Situation allein  sei. Die Steuer sei daher allein auf den von ihm bezogenen Gegenleistungen zu . Es gehe nicht an, bei ihm auch noch den Preis zu berücksichtigen, welchen der Käufer einem Dritten für die Abtretung des Kaufsrechts entrichtet habe. Es verhalte sich gleich wie wenn
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ein Grundstück gekauft und unverzüglich zu einem höheren Preis weiterverkauft werde.  bleibe einzig eine Steuerumgehung, welche hier jedoch ausgeschlossen werden könne. Ebenso wenig könne von einem offensichtlich höheren Verkehrswert ausgegangen werden, wie dies Art. 8 Abs. 1 KVStG unter bestimmten Voraussetzungen erlauben würde. Schliesslich rügte der Beschwerdeführer auch eine Verletzung des Gebots der Besteuerung nach der  Leistungsfähigkeit (Art. 127 BV) sowie des rechtlichen Gehörs.
b) Mit Entscheid vom 20. Juli 2010 wies der Grundbuchverwalter die Einsprache ab.

## Considerations