# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** a7f79593-e0df-5c83-8dbc-7e6fc7fa617a
**Court:** SG_VG
**Chamber:** SG_VG_001
**Year:** 2008
**Language:** de
**Jurisdiction:** SG / Eastern_Switzerland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

hat das Verwaltungsgericht festgestellt:
A./ Der Steuerpflichtige D.S. wohnt in St. Gallen. Er wurde für die Staats- und
Gemeindesteuern 2005 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 102'600.--, ohne
steuerbares Vermögen, und für die direkte Bundessteuer 2005 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 101'600.-- veranlagt. Die Veranlagungsverfügungen datieren vom
7. März 2007 und wurden dem Steuerpflichtigen uneingeschrieben zugestellt.
Mit Schreiben vom 24. April 2007 erhob D.S. beim Steueramt der Stadt St. Gallen
Einsprache gegen die Veranlagungsverfügungen für die Staats- und Gemeindesteuern
2005 und die direkte Bundessteuer 2005.
Am 30. April 2007 entschied das kantonale Steueramt, auf die Einsprachen wegen
Verspätung nicht einzutreten.
B./ Gegen die Nichteintretensentscheide des kantonalen Steueramts vom 30. April
2007 erhob D.S. durch seinen Rechtsvertreter Rekurs bzw. Beschwerde bei der
Verwaltungsrekurskommission. Er machte geltend, die Veranlagungsverfügungen seien
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erst am 2. April 2007 beim Steuerpflichtigen eingegangen. Gegenteiliges sei nicht
erwiesen, weshalb auf dieses Datum abzustellen sei.
Die Verwaltungsrekurskommission wies den Rekurs und die Beschwerde mit
Entscheiden vom 13. Dezember 2007 ab. Sie erwog, es sei nicht glaubhaft dargetan,
dass die vom Steuerpflichtigen behauptete Zustellung der angefochtenen
Veranlagungsverfügungen erst am 2. April 2007 erfolgt sei. Daher sei davon
auszugehen, dass eine Verzögerung der Zustellung von mehr als zehn Tagen aufgrund
der allgemeinen Erfahrung jenseits jeder Wahrscheinlichkeit bleibe, weshalb das
kantonale Steueramt zu Recht auf die Einsprachen zufolge Verspätung nicht
eingetreten sei.
C./ Mit Eingaben seines Rechtsvertreters vom 21. Januar 2008 erhob der
Steuerpflichtige Beschwerde beim Verwaltungsgericht mit dem Antrag, die
Nichteintretensentscheide des kantonalen Steueramtes vom 30. April 2007 betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2005 sowie direkte Bundessteuern 2005 seien
aufzuheben, auf die Sache sei einzutreten und diese sei zur Neubeurteilung an die
Vorinstanz zurückzuweisen, unter Kosten- und Entschädigungsfolge. Ausserdem
beantragte er, die bisher separat laufenden Verfahren betreffend Staats- und
Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuern seien zu vereinigen, da sich in beiden
Verfahren die nämlichen Rechtsfragen stellten. Die zur Begründung vorgebrachten
Ausführungen werden, soweit wesentlich, in den nachstehenden Erwägungen
dargelegt und gewürdigt.
Die Vorinstanz beantragte in ihrer Vernehmlassung vom 1. Februar 2008 unter Hinweis
auf die Erwägungen der angefochtenen Entscheide die Abweisung der Beschwerden.
Das kantonale Steueramt verzichtete mit Schreiben vom 12. Februar 2008 auf eine
Vernehmlassung und verwies auf die begründeten Entscheide vom 13. Dezember
2007.

## Considerations

Darüber wird in Erwägung gezogen:
1. Der Beschwerdeführer beantragt, die bisher separat laufenden Verfahren betr.
Staats- und Gemeindesteuern und betr. direkte Bundessteuern seien zu vereinigen. In
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beiden Rechtsmittelverfahren stellen sich dieselben Tatsachen- und Rechtsfragen,
wobei allerdings die gesetzlichen Grundlagen für die beiden Steuerarten nicht
dieselben sind. Vorliegend sind zwei Entscheide angefochten; der eine betrifft die
Staats- und Gemeindesteuern und der andere die direkte Bundessteuer. Daher sind
zwei Urteile zu fällen, die zwar in einem einzigen Akt ergehen können, aber separate
Begründungen und Dispositive für die kantonalen Steuern und die direkte
Bundessteuer aufweisen müssen (vgl. U. Cavelti, in: Zweifel/Athanas, Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, I/2b, 2. Aufl., Basel 2008, Art. 143 N 10b mit Hinweis auf
BGE 130 II 509 E. 8). Dies schliesst zwar Verweisungen nicht aus, doch erscheint die
Vereinigung der Verfahren und die Entscheidung in einem einzigen Akt namentlich
aufgrund der verschiedenartigen gesetzlichen Vorschriften nicht zweckmässig. Dem
Antrag auf Vereinigung der Verfahren ist daher nicht stattzugeben.
Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ist gegeben (Art. 59 Abs. 1 des
Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt VRP; Art. 196
Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt StG). Der Beschwerdeführer ist zur
Ergreifung der Rechtsmittel legitimiert (Art. 196 Abs. 1 StG).
Die Rechtsbegehren des Beschwerdeführers lauten, die Nichteintretensentscheide des
kantonalen Steueramtes vom 30. April 2007 seien aufzuheben, auf die Sache sei
einzutreten und diese sei zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen, unter
Kosten- und Entschädigungsfolge. Anfechtungsobjekt im Beschwerdeverfahren kann
aber ausschliesslich der Entscheid der Verwaltungsrekurskommission vom
13. Dezember 2007 betr. Staats- und Gemeindesteuern sein. Beim Rechtsbegehren
des Beschwerdeführers handelt es sich offenbar um eine versehentliche Bezeichnung
des Anfechtungsobjekts, da in Ziff. II/2 der Eingaben ausdrücklich auf die Entscheide
der Vorinstanz vom 13. Dezember 2007 hingewiesen wird. Da die Beschwerdeschriften
ausserdem eine Darstellung des Sachverhalts und eine Begründung enthalten, ist auf
die Rechtsmittel einzutreten (Art. 196 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 161 StG und Art. 48
Abs. 1 in Verbindung mit Art. 64 Abs. 1 StG).
Streitgegenstand im Beschwerdeverfahren kann einzig die Frage sein, ob das
kantonale Steueramt die Einsprache des Steuerpflichtigen zu Recht als verspätet
betrachtet hat und nicht darauf eingetreten ist. Auf den Antrag, auf die Sache sei
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einzutreten und diese sei zur Neubeurteilung zurückzuweisen, kann daher nur insoweit
eingetreten werden, als bei Gutheissung der Beschwerde das kantonale Steueramt
anzuweisen wäre, die Einsprache materiell zu behandeln.
2. Nach Art. 180 Abs. 1 StG kann der Steuerpflichtige gegen eine
Veranlagungsverfügung innert 30 Tagen seit der Eröffnung bei der
Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben. Die Einsprachefrist von 30 Tagen
ist eine gesetzliche Frist. Sie hat daher grundsätzlich Verwirkungsfolge (Art. 77 Abs. 2
des Gerichtsgesetzes, sGS 941.1, abgekürzt GerG). Diese Vorschrift ist aufgrund der
Verweisung von Art. 161 StG und Art. 30 Satz 1 VRP im Verfahren vor der
Steuerveranlagungsbehörde betreffend kantonale Steuern grundsätzlich anwendbar.
2.1. Nach Art. 180 Abs. 1 StG in Verbindung mit Art. 82 GerG beginnt die
Einsprachefrist an dem der Eröffnung der Veranlagungsverfügung folgenden Tag zu
laufen.
Im vorliegenden Fall wurde die Veranlagungsverfügung, wie dies üblich ist,
uneingeschrieben und mittels B-Post versandt. Die Verfügung wurde vom
Verwaltungsrechenzentrum St. Gallen (abgekürzt VRSG) erstellt und von diesem der
Post zum Versand übergeben. Die Vorinstanz hat darüber einen Amtsbericht eingeholt.
2.2. Nach dem Grundsatz von Art. 8 ZGB trägt die Steuerbehörde die Beweislast für
die Zustellung (BGE 114 III 54; BGE 2A.495/2003 vom 26. Mai 2004, E. 2.2 und BGE
2A.494/2005 vom 7. Februar 2006, E. 2.1; vgl. auch Richner/ Frei/Kaufmann,
Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 133 N 16). Erfolgt die Zustellung wie im
vorliegenden Fall mit uneingeschriebener Post, so hat demnach die Steuerbehörde auf
geeignete Art den Beweis dafür zu erbringen, dass und wann die Zustellung erfolgt sei.
Dabei ist kein strikter Beweis vorausgesetzt; im Rahmen der Beweiswürdigung genügt
es, dass aufgrund der konkreten Umstände der Zeitraum hinreichend bestimmt werden
kann, in dem die Sendung in den Machtbereich des Empfängers gelangt sein muss
(vgl. BGE 2A.494/2005 vom 7. Februar 2006, E. 2.1; BGE 2A.271/1999 vom
17. November 1999). Das Bundesgericht hat zur Beweislast beim Versand
uneingeschriebener Briefpostsendungen festgehalten, der Beweis dafür, dass es
überhaupt zur Zustellung der Verfügung gekommen sei, obliege der Behörde, die allein
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in der Lage sei, sich den Beweis dafür zu sichern. Wer die Beweislast trage, wann die
Zustellung erfolgte, hänge davon ab, ob der Versand des Aktes durch die Behörde
oder der Empfang durch die Partei die Frist auslöse. Für den Fall, dass die
Rechtsmittelfrist durch den Empfang der Verfügung ausgelöst werde, falle der Behörde
die Beweislast für das Datum zu, da sie die Beweislosigkeit durch den
uneingeschriebenen Versand verursacht habe (BGE 114 III 53 f.; vgl. J. Stadelwieser,
Die Eröffnung von Verfügungen, Diss. St. Gallen 1994, S. 90 mit Hinweisen).
Im vorliegenden Fall ist die Zustellung im Grundsatz nicht bestritten; der
Beschwerdeführer gelangte in den Besitz der Veranlagung. Streitig ist hingegen, wann
die Zustellung erfolgt war. Für diese Tatsache ist nach den dargelegten Grundsätzen
die Steuerbehörde beweispflichtig; diese hat demzufolge nachzuweisen, dass der
Beschwerdeführer die Einsprache verspätet erhob (BGE 114 III 54). Die Einsprache
wurde am 24. April 2007 versandt. Damit hat die Behörde nachzuweisen, dass die
Zustellung spätestens am 24. März 2007 (Samstag) erfolgte. Es ist nicht erforderlich,
dass ein genaues Datum strikte nachgewiesen wird. Es genügt, wenn aufgrund der
konkreten Umstände des einzelnen Falles der Zeitraum bestimmt werden kann, in
welchem die Sendung den Empfänger erreicht haben muss.
2.3. Bestreitet der Betroffene die Zustellung einer uneingeschriebenen Postsendung,
dann genügt eine Aufgabebescheinigung nicht als Nachweis der Zustellung. Der
Nachweis kann nach der Praxis des Bundesgerichts jedoch gestützt auf die gesamten
Umstände erbracht werden. Die Postaufgabe beweist indes nicht zwingend, dass der
Betroffene den Brief auch empfangen hat, denn ein Fehler der Postzustellung liegt
nicht derart ausserhalb jeder Wahrscheinlichkeit, dass mit der Möglichkeit einer
grösseren Verspätung nicht gerechnet werden müsste. Wenn aber eine
aussergewöhnliche Verspätung der Zustellung geltend gemacht wird, so trägt derjenige
die Beweislast, der eine solche behauptet. Dass ein B-Post-Brief innerhalb des
Kantonsgebietes rund einen Monat bzw. über drei Wochen unterwegs ist, wurde vom
Verwaltungsgericht in seiner bisherigen Praxis als unwahrscheinlich betrachtet,
weshalb der Betroffene zumindest glaubhaft machen musste, dass solche
aussergewöhnlichen Umstände vorlagen (vgl. VerwGE vom 6. Juli 2000 i.S. W.B. und
vom 24. August 2000 i.S. M.G.; Cavelti/Vögeli, Verwaltungsgerichtsbarkeit im Kanton
St. Gallen, St. Gallen 2003, Rz. 888 mit Hinweisen). Demgegenüber erachtete es das
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Bundesgericht in einem später publizierten Urteil aber nicht für ausserhalb jeder
Wahrscheinlichkeit, dass zwischen der Aufgabe eines Briefes als B-Post und der
Zustellung 22 Tage verstreichen können (vgl. BGE 2P.54/2000 vom 5. Juli 2000, in: StE
2001 B 93.6 Nr. 22). Diesem Urteil lag eine Verfügung zugrunde, die das Datum 7.
September trug und nach Darstellung der Steuerbehörde am 8. September per B-Post
(mit 92 anderen Veranlagungen) versandt wurde, wobei die Pflichtigen am 30. Oktober
Einsprache erhoben und geltend machten, die Verfügung am 30. September erhalten
zu haben. Das Bundesgericht erwog, selbst wenn die Veranlagungsverfügung
tatsächlich am 8. September bei der Post aufgegeben worden sei, sei damit nicht
bewiesen, dass die Pflichtigen den Brief innerhalb eines bestimmten Zeitraums
empfangen hätten, denn ein Fehler bei der Postzustellung liege nicht derart ausserhalb
jeder Wahrscheinlichkeit, dass mit der Möglichkeit einer grösseren Verspätung nicht
gerechnet werden müsse. Daraus folge, dass mit der Bescheinigung des Versands
allein weder das genaue Datum noch ein bestimmter Zeitraum der Zustellung einer
Veranlagungsverfügung bewiesen werden könne. Es bestünden auch keine Indizien für
eine vor dem 30. September erfolgte Zustellung noch könne aufgrund der gesamten
Umstände auf eine solche geschlossen werden.
2.4. Das Urteil des Bundesgerichts wurde erst nach den Urteilen des
Verwaltungsgerichts vom 6. Juli 2000 i.S. W.B. und vom 24. August 2000 i.S. M.G.
publiziert. Das Bundesgericht erachtet jedenfalls beim uneingeschriebenen Versand
einer Massensendung durch B-Post eine Verspätung im Bereich von 22 Tagen nicht
ausserhalb jeder Wahrscheinlichkeit, weshalb ohne hinreichende Indizien ein früherer
Zustellungszeitpunkt nicht als erwiesen angenommen werden kann.
Im vorliegenden Fall datiert die Veranlagungsverfügung vom 7. März 2007. Aufgrund
der Einsprache vom 24. April 2007 müsste die Verfügung spätestens am 24. März
zugestellt worden sein, damit der Nachweis der Verspätung erbracht ist. Dies wäre eine
Verspätung von 17 Tagen, die erheblich weniger lange dauerte als jene, die dem Urteil
des Bundesgerichts vom 5. Juli 2000 zugrundelag.
2.5. Es liegen nicht genügend Indizien vor, um eine Zustellung der
Veranlagungsverfügung vor dem 24. März 2007 als erwiesen oder überwiegend
wahrscheinlich anzunehmen. Der Beschwerdeführer wies in seiner Einsprache darauf
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hin, dass er nach dem Vorfinden der Verfügung in seiner Post am 2. April 2007
telefonisch um eine Erklärung für die abweichende Veranlagung nachgesucht und um
Fristerstreckung für die Zeit nach seinem Urlaub ersucht habe. Daraus lässt sich aber
nicht mit hinreichender Wahrscheinlichkeit die Schlussfolgerung ziehen, die Verfügung
sei vor dem 24. März 2007 zugestellt worden. Aus der Darstellung des
Beschwerdeführers lässt sich auch nicht zwingend die Folgerung ziehen, er habe die
Post bereits in einem vor dem 24. März 2007 liegenden Zeitraum dem Briefkasten
entnommen und sie erst zu einem späteren Zeitpunkt durchgesehen und geöffnet.
Dieser Sachverhalt scheint zwar möglich, aber wenig wahrscheinlich.
Die Vorinstanz hat wie erwähnt einen Amtsbericht über den Versand der
Veranlagungsverfügung eingeholt. Danach wurde diese vom VRSG am 8. März 2007
zwischen 16.30 und 17.00 zum Versand mittels B-Post der Post übergeben. Die
Massensendung wurde von der Postlogistics bei der VRSG abgeholt. Der
anschliessende Weg des Briefes lässt sich nicht rekonstruieren. In der Vernehmlassung
des kantonalen Steueramtes an die Vorinstanz wird ausgeführt, dass die in der Nacht
von Mittwoch auf Donnerstag erstellten Sendungen die Stadt St. Gallen betreffen.
Wohin die bei der VRSG abgeholte Sendung gebracht wurde, ist indessen offen. Fest
steht immerhin, dass der Briefversand der Post seit längerem reorganisiert wird und
künftig gesamtschweizerisch nur noch drei Briefversandzentren betrieben werden. Ob
die Couverts, unter denen sich die vorliegend streitige Sendung befand, den Raum St.
Gallen verliessen und in einem auswärtigen Verteilzentrum verarbeitet wurden oder ob
die gesamte Sendung, in der sich die Veranlagung des Beschwerdeführers befand, für
die Stadt St. Gallen bestimmt war und von der Postlogistics auf dem kürzesten Weg
vom VRSG nach der Bestimmungspoststelle gebracht wurde, ist nicht bekannt.
Nicht überzeugend ist sodann das Argument der Vorinstanz, dem Beschwerdeführer
sei die ungewöhnliche Diskrepanz zwischen dem Veranlagungsdatum und dem
Zeitpunkt, in dem er den Brief in der Post gefunden habe, bewusst gewesen. Selbst
wenn die ordentliche Einsprachefrist bis nach den Ferien gelaufen wäre, würde eine
Erkundigung nach einer Fristerstreckungsmöglichkeit nicht zwingend auf einen
früheren Zeitpunkt der Zustellung deuten. Nach den obigen Ausführungen hat nicht der
Beschwerdeführer den Nachweis für die Zustellung am 2. April oder einem nach dem
24. März liegenden Datum zu erbringen, sondern der Beschwerdegegner hat
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nachzuweisen, dass die Zustellung vor dem 24. März erfolgte. Da der
Beschwerdegegner beweispflichtig ist, sind die Vorbringen des Beschwerdeführers zur
möglicherweise irrtümlichen Zustellung im Briefkasten eines Nachbarn irrelevant. Es ist
dem Beschwerdeführer grundsätzlich unbenommen, mögliche Gründe der Verspätung
vorzutragen.
Fehl gehen auch die Ueberlegungen der Vorinstanz, dass es dem Beschwerdeführer
zuzumuten gewesen wäre, die Einsprache noch vor Beginn des Urlaubs zu erklären.
Wohl ist es nach den gesetzlichen Vorschriften ausreichend, eine Einsprache lediglich
zu "erklären". Allerdings trifft den Einsprecher eine gewisse Substantiierungspflicht (vgl.
Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Art. 132 N 40), weshalb es einem Pflichtigen nicht zum
Vorwurf gemacht werden kann, wenn er für das Verfassen einer Einsprache von einem
erheblichen Zeitbedarf ausgeht.
Fehl geht auch der Hinweis der Vorinstanz, es wäre dem Beschwerdeführer zuzumuten
gewesen, den Briefumschlag aufzubewahren, auf welchem das Versanddatum
ersichtlich gewesen wäre. Im vorliegenden Fall wurde die Veranlagungsverfügung, wie
dies üblich ist, uneingeschrieben und mittels B-Post versandt. Die Verfügung wurde
vom VRSG erstellt und von diesem der Post zum Versand übergeben.
Erfahrungsgemäss werden bei dieser Versandart die Briefumschläge nicht gestempelt.
Bei Sendungen des VRSG für die Steuerbehörden mit Veranlagungen und Rechnungen
verhält es sich jedenfalls häufig so.
2.6. Zusammenfassend ergibt sich aus den vorstehenden Erwägungen, dass keine
hinreichenden Indizien für eine vor dem 24. März 2007 erfolgte Zustellung vorliegen
und aufgrund der Bescheinigung des Versands weder das genaue Datum noch ein
bestimmter Zeitraum der Zustellung der Veranlagungsverfügung bewiesen werden
kann. Somit durften Vorinstanz und Beschwerdegegner nicht davon ausgehen, dass
die Veranlagung vor dem 24. März 2007 zugestellt wurde. Dementsprechend ist die
Beschwerde gutzuheissen und der angefochtene Entscheid der Vorinstanz vom 13.
Dezember 2007 aufzuheben. Die Angelegenheit ist gestützt auf Art. 64 Abs. 1 in
Verbindung mit Art. 56 Abs. 2 VRP zur Durchführung des Einspracheverfahrens an das
kantonale Steueramt zurückzuweisen.
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3. Dem Verfahrensausgang entsprechend gehen die amtlichen Kosten des
Beschwerdeverfahrens zulasten des Staates (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine
Entscheidgebühr von Fr. 1'000.-- ist angemessen (Ziff. 382 Gerichtskostentarif,
sGS 941.12). Auf die Erhebung ist zu verzichten (Art. 95 Abs. 3 VRP).
Der Beschwerdeführer hat Anspruch auf eine ausseramtliche Entschädigung (Art. 98bis
VRP). Sein Rechtsvertreter hat keine Kostennote eingereicht, weshalb die
Entschädigung ermessensweise festzusetzen ist (Art. 6 und 19 der Honorarordnung für
Rechtsanwälte und Rechtsagenten, sGS 963.75, abgekürzt HonO). Für das Rekurs-
und das Beschwerdeverfahren ist eine reduzierte Entschädigung von Fr. 1'000.--
zuzügl. MWSt angemessen (Art. 22 Abs. 1 lit. b HonO). Die Reduktion gründet darin,
dass sowohl für die Staats- und Gemeindesteuern als auch für die direkte
Bundessteuer eine weitgehend identische Beschwerdeschrift eingereicht wurde (Art. 3
HonO).
Demnach hat das Verwaltungsgericht