# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 3f65d01a-ea7d-5ba1-a35c-e823eb1c4bd2
**Court:** SG_VG
**Chamber:** SG_VG_001
**Year:** 2007
**Language:** de
**Jurisdiction:** SG / Eastern_Switzerland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

hat das Verwaltungsgericht festgestellt:
A./ Die in A. wohnhaften Eheleute X. und Y. Z. sind unselbständig erwerbstätig. Der
Ehemann ist als diplomierter Baumeister und die Ehefrau als kaufmännische
Angestellte bei der E. Bauunternehmung AG angestellt. Die Eheleute sind je zur Hälfte
Miteigentümer des Grundstücks Nr. .. an der T-strasse. Der Ehemann ist ausserdem
Eigentümer weiterer Grundstücke in der Politischen Gemeinde A. Nrn. 612, 1398, 1416,
1518 und 30026 per anfang 2003) sowie eines Grundstücks in Locarno. Am 1. Mai
2003 verkaufte X.Z. die Grundstücke Nrn. 1398 und 1416 zum Preis von Fr. 800'000.--
der E. Bauunternehmung AG. Das kantonale Steueramt, Abteilung
Grundstückgewinnsteuer, teilte X.Z. in der Folge mit Schreiben vom 10. November
2003 mit, ein allfälliger Gewinn aus der Veräusserung der beiden Grundstücke würde
der Einkommenssteuer unterliegen. Am 5. Mai 2004 fand zwischen dem
Steuerkommissär und dem Vertreter der Eheleute Z. eine Besprechung statt, wobei der
Steuerkommissär die Auffassung vertrat, die beiden Grundstücke seien stets als
Privatvermögen deklariert und behandelt worden.
In der Steuererklärung für 2003 deklarierten die Eheleute ein steuerbares Einkommen
von Fr. 0 und ein steuerbares Vermögen von Fr. 1'081'396.--. Sie machten einen
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Verlust von Fr. 211'829.-- aus selbständiger Nebenerwerbstätigkeit des Ehemannes im
Zusammenhang mit dem Verkauf der Grundstücke Nrn. 1398 und 1416 geltend. Das
kantonale Steueramt liess diesen Verlust nicht zum Abzug von den Einkünften zu und
begründete dies damit, die Grundstücke Nrn. 1398 und 1416 hätten als
Privatvermögen gegolten. Die Mitteilung der Abteilung Grundstückgewinnsteuer vom
10. November 2003, wonach ein allfälliger Gewinn aus der Liegenschaftsveräusserung
der Einkommenssteuer unterstellt werde, sei falsch. Diese falsche Aussage sei aber
nicht bindend, da keine Dispositionen getroffen worden seien, die einen Steuernachteil
verursacht hätten. Die Eheleute Z. wurden für 2003 mit einem steuerbaren Einkommen
von Fr. 129'800.-- zum Satz von Fr. 134'200.-- und einem steuerbaren Vermögen von
Fr. 1'071'000.-- zum Satz von Fr. 1'195'000.-- veranlagt.
Gegen diese Veranlagung erhoben die Pflichtigen am 14. Februar 2005 Einsprache. Am
20. April und am 25. November 2005 fanden Besprechungen ihres Vertreters mit dem
zuständigen Steuerkommissär statt. Mit Entscheid vom 30. November 2005 wies das
kantonale Steueramt die Einsprache ab. Zur Begründung führte es an, die unrichtige
Mitteilung habe keine Rechtswirkung, da die Steuerpflichtigen keine Dispositionen
getroffen hätten.
B./ Mit Eingabe ihres Vertreters vom 14. Dezember 2005 erhoben die Pflichtigen
Rekurs mit dem Antrag, die Veranlagung 2003 sei zu korrigieren und der Verlust aus
dem Verkauf der Geschäftsliegenschaften sei zu berücksichtigen. Zur Begründung
verwiesen sie im wesentlichen auf die Mitteilung des kantonalen Steueramts vom 10.
November 2003 und machten geltend, es handle sich bei den Liegenschaften um
Geschäftsvermögen, womit der Verlust aus der Veräusserung bei der
Einkommenssteuer zu berücksichtigen sei.
Die Verwaltungsrekurskommission wies den Rekurs mit Entscheid vom 3. Oktober
2006 ab. Sie erwog, bei der Mitteilung der Abteilung Grundstückgewinnsteuer handle
es sich nicht um eine Verfügung, die in Rechtskraft erwachsen sei. Auch hätten die
Steuerpflichtigen aufgrund der Mitteilung keine Dispositionen getroffen oder Nachteile
erlitten, da das Schreiben nach dem Verkauf der beiden Grundstücke am 1. Mai 2003
ergangen sei. Es fehle daher an einer Voraussetzung für eine Vertrauensbetätigung.
Eine (falsche) Auskunft, wonach ein bereits abgewickeltes Geschäft nicht besteuert
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werde, könne keinen Vertrauensschutz begründen. Ueberdies hätten die beiden
Grundstücke dem Privatvermögen angehört, womit eine Verrechnung von Verlusten
aus dem Verkauf nicht möglich sei.
C./ Mit Eingabe vom 20. Oktober 2006 erhoben X. und Y. Z. Beschwerde beim
Verwaltungsgericht mit dem Antrag, die Mitteilung des kantonalen Steueramts vom 10.
November 2003 sei als rechtsverbindlicher Entscheid zu qualifizieren und
dementsprechend sei der Gewinn bzw. Verlust aus der Veräusserung der
Liegenschaften Nrn. 1398 und 1416 der Einkommenssteuer zu unterstellen bzw. diese
Liegenschaften seien als Geschäftsvermögen zu behandeln, der Verlust aus dem
Verkauf sei zu berücksichtigen und die Veranlagung 2003 zu korrigieren, unter
Kostenfolge. Die Beschwerdeführer beharren auf ihrem Standpunkt, es handle sich bei
der Mitteilung vom 10. November 2003 um einen verbindlichen Entscheid. Die Behörde
habe auf eine konkrete Situation mit Bezug auf bestimmte Personen gehandelt und sei
hiefür zuständig gewesen. Aufgrund des Schreibens hätten sie entgegen den
Feststellungen der Verwaltungsrekurskommission Dispositionen getroffen und eine
grosse Renovation an der Liegenschaft T-strasse mit Kosten von über Fr. 400'000.--
vorgenommen. Ein Grossteil dieser Kosten sei steuerlich Unterhalt und könne deshalb
in der Steuererklärung des jeweiligen Jahres der Rechnungstellung geltend gemacht
werden. Aufgrund des Schreibens des kantonalen Steueramts hätten sie mit der
Renovation erst im Jahr 2004 begonnen und angenommen, dass mit der
Verlustverrechnung aus dem Liegenschaftsverkauf das steuerbare Einkommen im Jahr
2003 reduziert würde. Im übrigen wäre es für die E. Bauunternehmung AG ein
willkommener Auftrag für die Monate November und Dezember 2003 gewesen. Sie
hätten nun durch die Beurteilung der kantonalen Steuerbehörde und der Vorinstanz
einen Nachteil erlitten. Im übrigen seien die Liegenschaften dem Geschäftsvermögen
zuzuordnen. Diejenigen Liegenschaften, die beim Ehemann einen Zusammenhang mit
der Berufstätigkeit hätten, seien nur auf seinen Namen im Grundbuch eingetragen, die
Privatwohnung hingegen auf beide Ehegatten. Der Ehemann sei seit Jahren an
verschiedenen Baukonsortien beteiligt. Diese hätten für ihn immer Geschäftsvermögen
gebildet. Auf die weiteren Vorbringen der Beschwerdeführer wird, soweit wesentlich, in
den nachstehenden Erwägungen eingegangen.
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Die Vorinstanz und der Beschwerdegegner beantragen in ihren Vernehmlassungen vom
17. November 2006 und 11. Januar 2007 unter Hinweis auf den angefochtenen
Entscheid die Abweisung der Beschwerde.

## Considerations

Darüber wird in Erwägung gezogen:
1. Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ist gegeben (Art. 196 Abs. 1
des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt StG; Art. 59 Abs. 1 des Gesetzes über die
Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt VRP). Die Beschwerdeführer sind zur
Ergreifung des Rechtsmittels legitimiert, und die Beschwerdeschrift vom 20. Oktober
2006 entspricht zeitlich, formal und inhaltlich den gesetzlichen Anforderungen (Art. 196
Abs. 1 StG in Verbindung mit Art. 161 StG und Art. 64 Abs. 1 sowie Art. 48 Abs. 1
VRP). Auf die Beschwerde ist einzutreten.
2. Fest steht, dass Y.Z. am 1. Mai 2003 die Liegenschaften Nrn. 1398 und 1416
verkaufte und ihm das kantonale Steueramt am 10. November 2003 eine schriftliche
Mitteilung über die steuerliche Qualifikation des Grundstückverkaufs bzw. eines
allenfalls daraus erwachsenen Gewinns machte.
2.1. Die Beschwerdeführer machen geltend, es handle sich bei der Mitteilung des
kantonalen Steueramts um einen verbindlichen Entscheid, und berufen sich auf den
Anspruch auf Vertrauensschutz.
Das in Art. 9 der Bundesverfassung (SR 101) verankerte Recht auf Vertrauensschutz
bewirkt unter anderem, dass eine (selbst unrichtige) Zusicherung einer Behörde unter
bestimmten Umständen eine vom materiellen Recht abweichende Behandlung des
Rechtsuchenden gebietet. Zu den Voraussetzungen gehört u.a., dass die Amtsstelle für
die Erteilung der Zusicherung zuständig war oder sie aus zureichenden Gründen als
zuständig betrachtet werden durfte und dass die anfragende Person die Unrichtigkeit
bei pflichtgemässer Aufmerksamkeit nicht ohne weiteres erkennen konnte (vgl. statt
vieler BGE 127 I 36 mit Hinweisen). Der Schutz des Vertrauens in eine behördliche
Zusicherung oder Auskunft setzt zudem voraus, dass sich die Angabe auf eine
konkrete, den betreffenden Bürger berührende Angelegenheit bezieht. Weiter muss der
Bürger gestützt auf sein Vertrauen eine Disposition getroffen haben, die ohne Nachteil
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nicht mehr rückgängig gemacht werden kann (vgl. B. Weber-Dürler, Vertrauensschutz
im öffentlichen Recht, Basel/Frankfurt 1983, S. 189 mit Hinweisen).
Die Mitteilung betraf einen bestimmten, konkret umschriebenen Sachverhalt, nämlich
die steuerliche Behandlung eines allfälligen Gewinnes aus der Veräusserung der
Grundstücke Nrn. 1398 und 1416. Auch war das kantonale Steueramt für die Erteilung
einer solchen Auskunft bzw. einer entsprechenden Mitteilung zuständig. Ob die
Auskunft zutreffend war oder nicht, hängt letztlich davon ab, ob die Grundstücke als
Privatvermögen oder als Geschäftsvermögen einzustufen sind.
2.2. Die Vorinstanz hat lediglich mit Bezug auf die beiden am 1. Mai 2003 verkauften
Grundstücke geprüft, inwiefern diese dem Geschäftsvermögen oder dem
Privatvermögen zuzuordnen sind. Nicht geprüft hat sie indessen, ob der
Beschwerdeführer als Liegenschaftenhändler einzustufen ist. Nach Art. 31 Abs. 1 StG
gelten u.a. alle Einkünfte aus einem Handelsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus
jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit als steuerbares Einkommen. Bei der
wiederholten Veräusserung von Liegenschaften stellt sich die Frage, ob die
Grundstückstransaktionen auf Gewinnerzielung gerichtet sind und den Rahmen blosser
Verwaltung des eigenen Vermögens sprengen. Steuerpflichtige, bei denen dies zu
bejahen ist, werden als gewerbsmässige Liegenschaftenhändler eingestuft, was zur
Folge hat, dass die Gewinne aus der Veräusserung der Liegenschaften nicht der
Grundstückgewinnsteuer unterstehen, sondern der Einkommenssteuer. Beim
Entscheid, ob gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel vorliegt, sind verschiedene
Kriterien heranzuziehen, namentlich die Häufigkeit der Geschäfte, die Besitzesdauer,
die Verwendung der erzielten Gewinne, die Art und Weise des Vorgehens und
Auftretens sowie die Finanzierungsart (vgl. Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser
durch das st. gallische Steuerrecht, 6. Aufl., Muri-Bern 1999, S. 46 f. mit Hinweisen).
Gewerbsmässigkeit ist nach der Rechtsprechung anzunehmen, wenn der Handel mit
Liegenschaften über den Rahmen einer ordentlichen Vermögensverwaltung hinausgeht
und in der Absicht erfolgt, mit dem planmässigen An- und Verkauf von Grundstücken
einen Verdienst zu erzielen. Eine Erwerbstätigkeit liegt vor, wenn der
Liegenschaftenhandel entweder hauptberuflich oder bei engem Zusammenhang mit
der hauptberuflichen Tätigkeit nebenberuflich durchgeführt wird. Eine Erwerbstätigkeit
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kann aber auch nur im gelegentlichen oder vereinzelten Kauf oder Verkauf von
Grundstücken erblickt werden, sofern sich der Pflichtige bemüht, in der Art und Weise
eines nebenberuflich Selbständigerwerbenden die Entwicklung des
Liegenschaftenhandels zur Gewinnerzielung auszunützen. Die Frage der
Gewerbsmässigkeit ist im Einzelfall nach der Gesamtheit der Umstände zu beurteilen
(vgl. GVP 1992 Nr. 11 mit Hinweisen).
Wie erwähnt, ist der Beschwerdeführer Eigentümer verschiedener Grundstücke. Dabei
fällt auf, dass die Liegenschaft T-strasse auf beide Beschwerdeführer eingetragen ist,
während dies bei den übrigen Grundstücken nicht der Fall ist. Namentlich standen die
am 1. Mai 2003 verkauften Grundstücke im Alleineigentum des Ehemannes. Dies zeigt,
dass die Beschwerdeführer das Grundstück mit der gemeinsamen ehelichen Wohnung
sachenrechtlich anders behandeln als die übrigen Liegenschaften. Weiter fällt in
Betracht, dass die Veranlagungsbehörde in der Steuererklärung 2003 bei den
Grundstücken Nrn. 612, 1518 und 30026 einen Vermerk "GV" machte, was bedeutet,
dass sie diese Liegenschaften dem Geschäftsvermögen zuordnete. Der
Beschwerdeführer ist bzw. war zudem an verschiedenen Baukonsortien beteiligt. Diese
betrafen die von der Veranlagungsbehörde als Geschäftsvermögen bezeichneten
Grundstücke. Es handelt sich um die Baukonsortien N.N. und M.M. sowie O.O. Fest
steht weiter, dass der Beschwerdeführer von Beruf diplomierter Baumeister ist und
Verwaltungsratspräsident sowie -vizepräsident der E. Bauunternehmung AG war. Auch
nach dem Ausscheiden aus dem Verwaltungsrat war er finanziell an der E.
Bauunternehmung AG beteiligt. Die hauptberufliche Tätigkeit als Angestellter einer
Bauunternehmung, deren Verwaltungsrat er ehedem angehörte, sowie die finanzielle
Beteiligung an dieser Unternehmung bildet ein weiteres Indiz für das Vorliegen eines
gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels.
Die Beteiligung an mehreren Baukonsortien, der Besitz mehrerer Grundstücke,
darunter auch einer gewerblichen Liegenschaft (Lagerhalle, Grundstück Nr. 1416) und
einer Baulandparzelle (Nr. 1398), die hauptberufliche Tätigkeit als Baumeister und die
enge Verflechtung mit der Arbeitgeberin lassen den Beschwerdeführer als
gewerbsmässigen Liegenschaftenhändler erscheinen. Daran vermag der Umstand
nichts zu ändern, dass die Grundstücke in der privaten Steuererklärung aufgeführt sind,
für die einzelnen Liegenschaften keine Buchhaltungen geführt und die Hypotheken bei
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den privaten Schulden deklariert wurden. Es ist kennzeichnend für die Betätigung als
Liegenschaftenhändler, namentlich wenn sie nebenberuflich bzw. neben einer
unselbständigen Haupterwerbstätigkeit erfolgt, dass die Liegenschaften in der
Steuererklärung gleich deklariert werden wie Grundstücke des Privatvermögens. Auch
der Umstand, dass die Vermietung von Grundeigentum als solche keine selbständige
Erwerbstätigkeit darstellt, ändert an der Qualifikation des Beschwerdeführers als
Liegenschaftenhändler nichts. Wohl trifft es zu, dass die Vermietung und Verpachtung
von Vermögen grundsätzlich als private Vermögensverwaltung betrachtet wird (vgl.
Cagianut/Höhn, Unternehmungssteuerrecht, 3. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 1993, Rz. 51
zu § 7). Dies bedeutet aber nicht, dass der Erwerb oder Verkauf eines vermieteten
Grundstücks nicht als Merkmal einer Tätigkeit als Liegenschaftenhändler betrachtet
werden kann. Im Schrifttum wird denn auch festgehalten, es verhalte sich anders,
wenn zur Vermietung eine zusätzliche, auf Erwerb ausgerichtete Tätigkeit hinzutrete
(Cagianut/Höhn, a.a.O., Rz. 52 zu § 7).
2.3. Ist die Tätigkeit des Beschwerdeführers im Bereich des Kaufs und Verkaufs von
Grundstücken als gewerbsmässiger Liegenschaftshandel zu betrachten, folgt daraus
einerseits, dass die Auskunft bzw. Mitteilung des kantonalen Steueramts vom 10.
November 2003 zutreffend war, und anderseits ist ein allfälliger Gewinn oder Verlust
aus der Veräusserung der beiden Grundstücke am 1. Mai 2003 bei der
Einkommenssteuer zu berücksichtigen.
Die Beschwerdeführer haben aus der Veräusserung der Grundstücke Nrn. 0000 und
AAAA an die E. Bauunternehmung AG einen Verlust von Fr. 211'829.-- geltend
gemacht. Aufgrund der Akten ist nicht ersichtlich, wie dieser entstand bzw. wie er von
den Steuerpflichtigen ermittelt wurde. Nachdem die Tätigkeit des Beschwerdeführers
als Liegenschaftshandel zu betrachten ist, ist der Sachverhalt in diesem Punkt näher
abzuklären. Dem Steuerpflichtigen ist Gelegenheit zu geben, den geltend gemachten
Verlust von Fr. 211'829.-- nachzuweisen. Zu prüfen ist dabei namentlich auch,
inwiefern der Verlust damit zusammenhängt, dass die Grundstücke zu einem weit unter
dem amtlichen Verkehrswert (dieser betrug für beide Liegenschaften gesamthaft Fr.
1'411'000.--) verkauft wurden. In diesem Punkt sind weitere Abklärungen erforderlich.
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2.4. Aus dem Gesagten folgt, dass der Rekursentscheid vom 3. Oktober 2006 und der
Einspracheentscheid vom 30. November 2005 aufzuheben sind. Die Angelegenheit ist
gestützt auf Art. 161 StG in Verbindung mit Art. 64 Abs. 1 und Art. 56 Abs. 2 VRP zur
Vornahme weiterer Abklärungen und zu neuer Beurteilung und Entscheidung im Sinne
der Erwägungen an das Kantonale Steueramt zurückzuweisen.
3. Der Ausgang des Verfahrens entspricht einer teilweisen Gutheissung der
Beschwerde. Dem Begehren der Beschwerdeführer, die Veräusserung der
Liegenschaften sei der Einkommenssteuer zu unterstellen, wird im Grundsatz
stattgegeben; allerdings wird die Sache bezüglich des deklarierten Verlusts zur
weiteren Abklärung an das kantonale Steueramt zurückgewiesen. Damit dringen die
Beschwerdeführer mit ihrem Antrag nur teilweise durch.
Aufgrund der teilweisen Gutheissung der Beschwerde sind die amtlichen Kosten des
Beschwerdeverfahrens je zur Hälfte den Beschwerdeführern und dem Staat
aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 3'000.-- ist
angemessen (Ziff. 382 Gerichtskostentarif, sGS 941.12). Der Kostenvorschuss von Fr.
3'000.-- ist mit dem Kostenanteil der Beschwerdeführer zu verrechnen und der Rest
von Fr. 1'500.-- zurückzuerstatten. Auf die Erhebung des auf den Staat entfallenden
Kostenanteils ist zu verzichten (Art. 95 Abs. 3 VRP).
Ausseramtliche Kosten sind nicht zu entschädigen, da die Beschwerdeführer nur zu
Hälfte obsiegt haben (Art. 98bis VRP; vgl. R. Hirt, Die Regelung der Kosten nach st.
gallischem Verwaltungsrechtspflegegesetz, Diss. St. Gallen 2004, S. 95 ff.) und
überdies im Beschwerdeverfahren nicht anwaltlich vertreten sind.
Die amtlichen Kosten des Rekursverfahrens von Fr. 1'200.-- sind entsprechend der
Kostenverlegung im Beschwerdeentscheid je zur Hälfte den Beschwerdeführern und
dem Staat aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Auf die Erhebung des staatlichen Anteils
ist zu verzichten (Art. 95 Abs. 3 VRP). Der Kostenvorschuss von Fr. 800.-- ist zu
verrechnen und der Rest von Fr. 200.-- den Beschwerdeführern zurückzuerstatten.
Ausseramtliche Kosten sind im Rekursverfahren nicht zu entschädigen (Art. 98bis VRP,
Hirt, a.a.O., S. 95 ff.).
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