# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 4566bb03-f476-4afb-bdc5-80351d598c94
**Court:** BL_SG
**Chamber:** BL_SG_001
**Year:** 2014
**Language:** de
**Jurisdiction:** BL / Northwestern_Switzerland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

Sachverhalt:
1. Mit Veranlagungsverfügung der direkten Bundessteuer 2011 vom 11. Dezember 2012
wurden die Pflichtigen zu einem steuerbaren Einkommen von Fr. 35‘592.-- veranlagt. Dabei
wurden die von den Pflichtigen geltend gemachten Abzüge für die Säule 3a nicht zum Abzug
zugelassen.
2. Gegen diese Veranlagung erhob die Vertreterin mit Schreiben vom 10. Januar 2013 Ein-
sprache und begehrte, die Veranlagungsverfügung betreffend direkte Bundessteuer 2011 sei
aufzuheben und die Beiträge in die Säule 3a in Höhe von Fr. 6‘331.-- seien vollumfänglich zum
Abzug zuzulassen.
Zur Begründung führte sie u.a. aus, die Steuerpflichtigen hätten ihren steuerlichen
Wohnsitz in F., Schweiz. Der Ehemann gelte als Wochenaufenthalter in Deutschland, womit
sein Einkommen in Deutschland steuerbar sei und in der Schweiz nur satzbestimmend
berücksichtigt werde. Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit der Beiträge in die Säule 3a sei
grundsätzlich die Unterstellung unter die AHV-Pflicht sowie eine entgeltliche Erwerbstätigkeit.
Der AHV obligatorisch unterstellt seien namentlich alle natürlichen Personen mit Wohnsitz in
der Schweiz und/oder alle natürlichen Personen, die in der Schweiz eine Erwerbstätigkeit
ausüben würden. Die Steuerpflichtigen hätten ihren Wohnsitz in Binningen und würden somit
der Schweizer AHV obligatorisch unterstehen. Sinn und Zweck der
Sozialversicherungsabkommen sei nur, die Sozialversicherungssysteme der beteiligten Länder
zu koordinieren und es könnten keine Rückschlüsse über die Abzugsfähigkeit der Beiträge in
die Säule 3a in der Schweiz gezogen werden. Ansonsten würde dies zu einer Verletzung des
Rechtsgleichheitsgebots und des Prinzips der Besteuerung nach der wirtschaftlichen
Leistungsfähigkeit führen. Der Wortlaut des einschlägigen Gesetzes verlange nicht, dass die
entgeltliche Erwerbstätigkeit in der Schweiz ausgeübt werden müsse.
3. Mit Einsprache-Entscheid vom 29. Juli 2013 wies die Steuerverwaltung die Einsprache
ab. Zur Begründung führte sie aus, für die Bildung einer Säule 3a sei vorausgesetzt, dass der
Vorsorgenehmer erwerbstätig sei, sowie für das Erwerbseinkommen in der Schweiz der
AHV/IV-Pflicht unterstehe. Da die Säule 3a vom Gesetzgeber als Zusatz oder Ersatz für die 2.
Säule geschaffen worden sei, würde es richtig erscheinen, grundsätzlich nur Personen mit einer
1. Säule (AHV/IV) eine Säule 3a bilden zu lassen. Nach dem Freizügigkeitsabkommen CH-EU
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und dem EFTA-Abkommen gelte für Staatsangehörige der EU/EFTA oder der Schweiz das
Prinzip der Unterstellung unter die Rechtsordnung eines einzigen Staates. In der Regel sei das
Erwerbsortprinzip massgebend, wonach der unselbständig Erwerbende am Arbeitsort der
Sozialversicherungspflicht unterstellt sei. Bei der internationalen Ausscheidung würde es
sachgerechter erscheinen, in Abweichung von der bei interkantonalen Verhältnissen sinnvollen
Regelung die Abzüge für die gebundene Selbstvorsorge nicht proportional, sondern
ausschliesslich dem in der Schweiz steuerbaren Erwerbseinkommen zuzuweisen. Da der
Steuerpflichtige in der Schweiz kein Erwerbseinkommen erziele, erscheine eine
Berücksichtigung im steuerbaren und satzbestimmenden Einkommen in der Schweiz nicht
sachgerecht.
4. Gegen diesen Einsprache-Entscheid erhob die Vertreterin der Pflichtigen mit Schreiben
vom 28. August 2013 Beschwerde und begehrte, 1. Es sei der Einsprache-Entscheid der
Beschwerdegegnerin für die direkte Bundessteuer 2011 vollumfänglich aufzuheben und für die
Bestimmung des steuerbaren und satzbestimmenden Einkommens im Rahmen der
Veranlagung der direkten Bundessteuer 2011 seien die Beiträge in die Säule 3a in der Höhe
von Fr. 6‘331.-- vollumfänglich zum Abzug zuzulassen. 2. Unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen zu Lasten der zu veranlagenden Behörden.
Zur Begründung könne grundsätzlich auf die Ausführungen in der Einsprache verwiesen
werden. Zu beachten sei jedoch besonders, dass die Pflichtigen der AHV-Pflicht unterstehen
und sie eine Erwerbstätigkeit ausüben würden, womit die Voraussetzungen für die
Geltendmachung von Abzügen für Beiträge an Einrichtungen der gebunden Selbstvorsorge
gegeben seien. Die zentrale Charakteristik der individuellen Selbstvorsorge sei die steuerliche
Privilegierung der Beiträge, womit ein vollumfänglicher Abzug zugelassen würde. Eine
objektmässige Verlegung der Beiträge solle nur im interkantonalen Verhältnis bzw. bei der
interkantonalen Ausscheidung erfolgen und nicht im internationalen Verhältnis.
5. Mit Vernehmlassung vom 18. September 2013 beantragte die Steuerverwaltung die
Abweisung der Beschwerde. Sie verwies dabei auf die Begründung in ihrem Einsprache-
Entscheid vom 28. Juni 2013. Ergänzend führte sie aus, eine Säule 3a dürfe nur diejenige
Person bilden, die obligatorisch oder freiwillig der AHV unterworfen sei. Jeglicher Abzug setze
die Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen voraus. Folgende Bedingungen müssten somit erfüllt
sein: Der Steuerpflichtige müsse eine selbständige oder unselbständige Erwerbstätigkeit
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ausüben. Diese Tätigkeit müsse grundsätzlich in der Schweiz ausgeübt werden. Der Anschluss
an eine Einrichtung der Sozialversicherung eines ausländischen Staates könne nicht dem
Anschluss an die AHV gleichgestellt werden und müsse somit unberücksichtigt bleiben. Keine
Säule 3a würden Arbeitnehmer, Selbständigerwerbende und Vorsorgenehmer die im Ausland
erwerbstätig seien bilden können, sofern sie weder der AHV-Pflicht unterstellt noch der
freiwilligen Versicherung angeschlossen seien.

## Considerations

Das Steuergericht zieht in Erwägung:
1. Das Steuergericht ist gemäss Art. 140 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer (DBG) vom 14. Dezember 1990 zur Anhandnahme der vorliegenden Streitsache
zuständig, wobei gemäss Art. 4 der Vollzugsverordnung DBG vom 13. Dezember 1994 i.V.m. §
129 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (Steuergesetz, StG) vom 7.
Februar 1974 Beschwerden, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr.
8’000.-- übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und Richtern des Steuergerichts
beurteilt werden.
Da die in formeller Hinsicht an eine Beschwerde zu stellenden Anforderungen erfüllt
sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten.
2. Vorliegend zu beurteilen ist, ob dem Pflichtigen die Beiträge in die Säule 3a in der Höhe
von Fr. 6‘331.-- zum Abzug zugelassen werden können. Der Abzug ist von nachfolgenden
qualifizierten Voraussetzungen abhängig.
a) Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. e DBG werden Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb
von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge zum
Abzug zugelassen; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten
Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest. Art. 5 Abs. 1 des
Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25.
Juni 1982 (BVG) regelt, dass dieses Gesetz nur für Personen gilt, die bei der eidgenössischen
Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) versichert sind. Bei der AHV obligatorisch
versichert sind laut Art. 1a des Bundesgesetzes über die Alters- und
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Hinterlassenenversicherung vom 20. Dezember 1946 (AHVG) jedoch nur natürliche Personen
mit Wohnsitz in der Schweiz und solche die in der Schweiz eine Erwerbstätigkeit ausüben. Des
Weiteren sieht Art. 7 Abs. 1 der Verordnung über die steuerliche Abzugsberechtigung für
Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen (BVV 3) vom 13. November 1985 vor, dass
Arbeitnehmer und Selbständigerwerbende bei den direkten Steuern von Bund, Kantonen und
Gemeinden ihre Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen von ihrem Einkommen abziehen
können.
b) In der Literatur werden als Voraussetzungen für die Abzugsfähigkeit, die Unterstellung
unter die AHV-Pflicht sowie eine entgeltliche Erwerbstätigkeit genannt (Zigerlig/Jud, in: Martin
Zweifel/ Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Art. 33 DBG
N 27). Der AHV-Pflicht unterstellt sind natürliche Personen mit Wohnsitz in der Schweiz und
natürliche Personen, die in der Schweiz eine Erwerbstätigkeit ausüben.
Umstritten ist dagegen in der Lehre, ob eine steuerpflichtige Person mit Wohnsitz in der
Schweiz, die im Ausland arbeitet, der schweizerischen AHV angeschlossen sein muss, damit
sie eine Säule 3a abschliessen kann, oder ob es genügt, dass sie im Ausland einer 1. Säule
angeschlossen ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A. Zürich
2009, Art. 33 N 112).
Ein Teil der Lehre sieht es als problematisch, dass in der Schweiz wohnhafte und für ihr
Erwerbseinkommen hier steuerpflichtige Arbeitnehmer, die für einen ausländischen Arbeitgeber
tätig sind, aufgrund eines Beschlusses der zuständigen AHV-Behörde oder aufgrund eines
internationalen Abkommens von der AHV-Pflicht befreit sind, keine Säule 3a bilden können
(Vgl. Maute/Steiner/Rufener/Lang, Steuern und Versicherungen, Überblick über die steuerliche
Behandlung von Versicherungen, 3. Aufl., Bern 2011, S. 231).
Anderer Ansicht ist Steinmann, welcher sich zu dieser Problematik in einem Artikel in der
Steuer Revue äussert. Er legt dar, dass für in der Schweiz wohnhafte, aber im Ausland
erwerbstätige Personen, welche gestützt auf ein Sozialversicherungsabkommen einer
ausländischen Sozialversicherung unterstellt sind, die Unterstellung unter die schweizerische
AHV/IV für eine Mitwirkung bei der Säule 3a allerdings notwendig ist. In diesem
Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass sich Schweizer Bürger mit Wohnsitz in der
Schweiz, die im Ausland erwerbstätig und aufgrund zwischenstaatlicher Vereinbarung einer
ausländischen obligatorischen Sozialversicherung angeschlossen sind, gemäss Art. 2 AHVG
freiwillig der AHV in der Schweiz anschliessen können (vgl. Steinmann, Steuerliche Behandlung
der Säule 3a, in: Zeitschrift der Schweizerischen Personalvorsorge [SPV] 2/1994, S. 73 ff.). Ein
solcher Anschluss ist nach Auffassung der Eidgenössischen Steuerverwaltung stets
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erforderlich, wenn man einer Säule 3a beitreten möchte (Maute/Steiner/Rufener/Lang, Steuern
und Versicherungen, Überblick über die steuerliche Behandlung von Versicherungen, 3. Aufl.,
Bern 2011, S. 231).
c) Weiter ist dem internationalen Sachverhalt besondere Beachtung zu schenken, wobei
auf einen wegweisenden Bundesgerichtsentscheid aus dem Jahre 1991 verwiesen werden
kann. Dieser befasst sich mit der Thematik, ob Grenzgänger, welche im Ausland wohnen
jedoch in der Schweiz ihre Arbeitstätigkeit ausüben, eine dritte Säule abschliessen können. Es
wird unter anderem ausgeführt, dass die Vorsorgeformen aller drei Säulen ein Vorrecht
derjenigen erwerbstätigen Personen sind, welche in der Schweiz arbeiten. Eine andere Lösung
ist nicht vorstellbar, bedenkt man, dass die drei Säulen eingeführt worden sind, um den
Betagten, Hinterlassenen und Invaliden die angemessene Fortführung der früheren
Lebenshaltung zu ermöglichen. Angesichts von Natur und Zweck des auf den drei Säulen
aufgebauten Vorsorgesystems besteht kein Anlass, den ausländischen Arbeitnehmer je nach
Art der Vorsorge zu diskriminieren (Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 117 Ib 358, E. 2; siehe
auch Die Praxis des Bundesgerichts [Pra] 1993, Nr. 87, E. 2). Gemäss einem Teil der Lehre
sollte, die von den Steuerbehörden zusätzlich verlangte Voraussetzung der unbeschränkten
Steuerpflicht in der Schweiz aufgrund dieses ergangenen Bundesgerichtsurteils aufgegeben
werden. Es darf kein Unterschied anlässlich der Nationalität der Arbeitnehmer gemacht werden.
Die Unterstellung unter die AHV-Pflicht ist daher künftig allein massgebend, aber auch
unabdingbar. Gemäss diesem Teil der Lehre muss diese bundesgerichtliche Rechtsprechung
jedoch zu einer weiteren Praxisänderung führen. In der Schweiz wohnhafte, aber im Ausland
erwerbstätige Personen, welche gestützt auf ein Sozialversicherungsabkommen einer
ausländischen Sozialversicherung unterstellt sind und bisher, was ihnen zugestanden worden
war, ein Vorsorgeverhältnis der Säule 3a eingegangen sind, können zwar ihre bestehende
Vorsorgeversicherung weiterführen. Bei neuen Verträgen ist jedoch in Zukunft für eine
Mitwirkung bei der Säule 3a die Unterstellung unter die schweizerische AHV/IV notwendig.
(Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum DBG, Zürich 1995, S.134).
Zum gleichen Ergebnis gelangt das Kreisschreiben Nr. 18 der Eidgenössischen Steuer-
verwaltung vom 17. Juli 2008. Demgemäss können Vorsorgeverträge für anerkannte Formen
der gebundenen Selbstvorsorge nur von Personen abgeschlossen werden, die ein der AHV/IV-
Pflicht unterliegendes Erwerbs- oder Erwerbsersatzeinkommen erzielen.
d) Im vorliegenden Fall hat der Beschwerdeführer seinen Wohnsitz in F., Schweiz. Er
arbeitet als Unselbständigerwerbender in Deutschland und sein Erwerbseinkommen unterliegt
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dort vollumfänglich der Besteuerung. Es handelt sich somit um einen internationalen
Sachverhalt. Voraussetzung in der Schweiz für einen möglichen Abzug der Säule 3a, ist die
Unterstellung unter die schweizerische AHV/IV. Der AHV/IV sind namentlich alle natürlichen
Personen mit Wohnsitz in der Schweiz und/oder alle natürlichen Personen, die in der Schweiz
eine Erwerbstätigkeit ausüben, obligatorisch unterstellt. Der Beschwerdeführer hat seinen
Wohnsitz in der Schweiz, er übt seine Erwerbstätigkeit jedoch im Ausland aus.
Seit dem Inkrafttreten des Personenfreizügigkeitsabkommens (FZA) zwischen der
Europäischen Union (EU) und der Schweiz am 21. Juni 1999, richtet sich die
Versicherungspflicht nach dem Erwerbsortprinzip, wonach der unselbständige Erwerbende am
Arbeitsort der Sozialversicherungspflicht unterstellt wird (Niederer/Meyer, Grenzüberschreitende
Erwerbstätigkeit, Aus sozialversicherungs- und steuerrechtlicher Sicht, in: Der Schweizerische
Treuhänder (ST) 10/13, S. 712 ff). Die Zugehörigkeit zu einer ausländischen Sozialversicherung
wird der AHV-Pflicht jedoch nicht gleichgestellt.
Der Grund dafür liegt im schweizerischen 3-Säulen Prinzip, welches die finanziellen Folgen von
Alter, Tod und Invalidität abdecken soll. Die 1. Säule bildet dabei die AHV/IV, deren Renten den
Existenzbedarf der Versicherten angemessen decken sollte. Die 2. Säule (BVG), welche von
den Arbeitgebern und Arbeitnehmern finanziert wird, ist dazu gedacht, den Arbeitnehmern und
deren Familien die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise zu
ermöglichen. Die 3. Säule bildet die Selbstvorsorge, die von den Arbeitnehmern auf freiwilliger
Basis gebildet werden kann, und durch Bund und Kantone mit Massnahmen der Fiskal- und
Eigentumspolitik gefördert wird. Danach können Arbeitnehmer und Selbständigerwerbende
auch Beiträge für weitere, ausschliesslich und unwiderruflich der beruflichen Vorsorge
dienende, anerkannte Vorsorgeformen abziehen (Forster, AHV-Beitragsrecht, in: Schriften zum
Sozialversicherungsrecht, S. 14).
Folglich ist die Basis des 3-Säulen Prinzips die AHV mit der 1. Säule. Wie zuvor erläutert wirken
die 2. und 3. Säule ergänzend zur 1. Säule. Es würde gänzlich dem Grundgedanken des 3-
Säulen Prinzips widersprechen, die 3. Säule losgelöst von der 1. Säule mittels steuerrechtlicher
Ausscheidung zu privilegieren.
Schliesslich verbleibt die Möglichkeit sich freiwillig der AHV-Versicherung unterstellen zu
lassen. Der Beschwerdeführer hat sich im vorliegenden Fall jedoch nicht freiwillig der AHV/IV
unterstellt und somit ist er auch nicht berechtigt die Beiträge der Säule 3a abzuziehen (vgl.
Steinmann, Steuerliche Behandlung der Säule 3a, in: Zeitschrift der Schweizerischen
Personalvorsorge [SPV] 2/1994, S. 73 ff).
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4. Aufgrund der vorausgehenden Erwägungen erweist sich die Beschwerde als
unbegründet und ist demnach abzuweisen.
5. Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens sind den Beschwerdeführern
Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 1'000.-- aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG) und es ist ihnen
keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG).
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