# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** ea0b7709-9882-479f-b0b9-a7b38b713212
**Court:** BE_SRK
**Chamber:** BE_SRK_001
**Year:** 2019
**Language:** de
**Jurisdiction:** BE / Espace_Mittelland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

den Akten entnommen:
A. Mit Eingabe vom 19. Juli 2018 ersuchte A._ (Rekurrent) bei E._ (Gemeinde) (Erlassbehörde), um Erlass der rechtskräftig veranlagten kantonalen Steuern sowie
der direkten Bundessteuer für das Steuerjahr 2016. Der entsprechende Steuerausstand betrug
für die kantonalen Steuern CHF 8'676.85 und für die direkte Bundessteuer CHF 450.20 (je inkl.
Verzugszinsen bis am 4.12.2018).
B. Mit Entscheiden vom 4. Dezember 2018 wies die Erlassbehörde das Gesuch vollumfänglich ab. Zur Begründung führte sie an, dass dem Rekurrenten die Bildung von
Rückstellungen bzw. die Bezahlung der geschuldeten Steuern möglich und zumutbar gewesen
sei. Zudem seien auch die Vermögensverhältnisse zu berücksichtigen, wobei sich aus den
Akten ergebe, dass der Rekurrent per 9. Mai 2017 über Bankguthaben und andere
Vermögenswerte (Erbschaft) von über CHF 40'583.-- verfügt habe.
C. Gegen den Erlassentscheid betreffend die kantonalen Steuern pro 2016 hat der Rekurrent am 3. Januar 2019 Rekurs an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern
(Steuerrekurskommission) erhoben und den Erlass des hiervor erwähnten Steuerausstands bei
den kantonalen Steuern beantragt. Er begründet seinen Antrag damit, dass er die Steuern auf
Grund seiner finanziellen Situation nicht bezahlen könne. Dazu führt er aus, dass er im Jahr
2016 arbeitslos und im September 2017 ausgesteuert worden sei. Erst ab Februar 2018 habe
er eine Arbeitsstelle als _ (Bezeichnung Arbeitstätigkeit) bei der _
Kirchgemeinde E._ gefunden, welche ihm einen geringen Verdienst von monatlich
CHF 400.-- eingebracht habe. Auch sei er vom März bis Juni 2018 vom Sozialamt unterstützt
worden. Zurzeit habe er zusätzlich eine Stelle bei der B._ SA und erziele aus dieser
Tätigkeit ein Einkommen von CHF 2'524.-- pro Monat. Daraus folge, dass er in den Jahren 2016
bis 2018 von seinem Vermögen die Lebenshaltungskosten finanziert habe. Ferner habe er sein
Ausbildungsdarlehen zurückbezahlen müssen, ansonsten er seitens der Darlehensgeberin, der
C._ (Bankinstitut), betrieben worden wäre.
D. Mit Schreiben vom 7. Januar 2019 hat die Steuerrekurskommission dem Rekurrenten den Eingang des Rekurses bestätigt und ihn u.a. zur Einreichung weiterer Unterlagen aufgefordert.
Dieser Aufforderung ist der Rekurrent mit Eingabe vom 28. Januar 2019 teilweise
nachgekommen.
E. Im vorliegenden Rekursverfahren handelt die kantonale Steuerverwaltung gemäss Generalvollmacht vom 30. Mai 2011 für die Erlassgemeinde.
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F. Am 8. Februar 2019 hat sich die Steuerverwaltung des Kantons Bern, _ (Steuerverwaltung), vernehmen lassen und die kostenpflichtige Abweisung des Rekurses
beantragt. Nebst den bereits von der Erlassbehörde vorgebrachten Gründen führt sie aus, dass
der Rekurrent unter Berücksichtigung der zwingenden Lebenshaltungskosten gemäss
betreibungsrechtlichem Existenzminimum im Jahr 2016 über eine jährlich freie Quote von über
223 % der geschuldeten Steuern pro 2016 verfügt habe und es ihm damit möglich und
zumutbar gewesen sei, Zahlungen zu leisten bzw. Steuerrückstellungen zu bilden. Sodann
könne von einem Erlass der Steuern auch dann abgesehen werden, wenn die steuerpflichtige
Person überschuldet sei und ein Erlass vorab ihren (anderen) Gläubigern zugutekommen
würde. Der Rekurrent habe gemäss eigenen Angaben per Dezember 2016 Schulden
gegenüber Dritten in Höhe von CHF 11'130.-- ausgewiesen. Per Ende Dezember 2018 hätten
diese Schulden noch CHF 7'849.85 betragen. Durch monatliche Teilzahlungen habe der
Rekurrent gleichrangige Gläubiger bevorzugt behandelt. Entsprechend könne auch deshalb
kein Erlass gewährt werden.
G. Dazu hat der Rekurrent mit Schreiben vom 4. März 2019 Stellung genommen. Er führt im Wesentlichen aus, dass er nicht beurteilen könne, ob ein Ausbildungsdarlehen gleichrangig mit
der Steuerforderung sei. Er habe das Ausbildungsdarlehen pro Jahr mit maximal CHF 1'700.--
amortisiert (inkl. Zinsen). Im gleichen Umfang könnte er auch Steuern zahlen. Weiter führt er
aus, dass er im 2016 arbeitslos geworden sei und verständlicherweise nicht von heute auf
morgen seine Ausgaben habe auf das betreibungsrechtliche Existenzminimum reduzieren
können. Er habe Ende 2016 seine Lebensversicherung für die Schuldbegleichung verwendet,
im Vertrauen darauf, dass er im 2017 wieder eine ordentlich bezahlte Arbeitsstelle finden
werde. Stattdessen gehöre er nun zu den "working-poor". Ferner rügt der Rekurrent das
Verhalten der Steuerverwaltung im Allgemeinen.
H. Am 6. März 2019 ist die Steuerverwaltung seitens der Steuerrekurskommission zur Stellungnahme bezüglich Vorbringen des Rekurrenten in seiner Eingabe vom 4. März 2019
aufgefordert worden. Dieser Aufforderung ist die Steuerverwaltung am 14. März 2019
nachgekommen.
I. Am 11. Juli 2019 hat der Rekurrent weitere Unterlagen eingereicht und ausgeführt, dass er die Ratenzahlungen bei der C._ (Bankinstitut) bezüglich des Ausbildungsdarlehens
eingestellt habe und demnach keine Gläubigerbevorzugung mehr vorliege.
Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird, soweit entscheidrelevant, in den nachstehenden
Erwägungen näher eingegangen.
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## Considerations

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:
1. Entscheide des Regierungsrats, der Steuerverwaltung und der Gemeinden betreffend den Erlass von Kantons-, Gemeinde- und Kirchensteuern können bei der
Steuerrekurskommission durch Rekurs angefochten werden (Art. 240 Abs. 1 und 7 des
Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb
sachlich und örtlich zuständig. Der Rekurrent ist im vorinstanzlichen Verfahren mit seinen
Anträgen nicht durchgedrungen. Er ist daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195
Abs. 2 StG i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die
Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte
Eingabe ist deshalb grundsätzlich einzutreten.
Da der Streitwert unter CHF 10'000.-- liegt, fällt der vorliegende Entscheid in die
einzelrichterliche Zuständigkeit (Art. 70 Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die
Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).
2. Vorab festzuhalten ist, dass soweit der Rekurrent das Verhalten der Steuerverwaltung bzw. einzelner Mitarbeitenden der Steuerverwaltung beanstandet, auf den Rekurs nicht
eingetreten werden kann. Die Steuerrekurskommission ist Rechtsmittelinstanz und nicht
Aufsichtsbehörde der Steuerverwaltung und damit für die Behandlung einer allfälligen
Aufsichtsbeschwerde nicht zuständig.
3. Vorliegend strittig und zu beurteilen ist, ob der Rekurrent Anspruch auf Erlass der kantonalen Steuern pro 2016 hat.
4. Die Steuerveranlagung entspricht in der Regel der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 der Bundesverfassung [BV; SR 101]; Art. 104 Abs. 1 der
Verfassung des Kantons Bern [KV; BSG 101.1]), beruhen doch die Steuerbeträge auf in der
Vergangenheit erzieltem Einkommen und vorhandenem Vermögen. Im Wissen um die
Steuerbarkeit und die später anfallenden Steuern hat die steuerpflichtige Person grundsätzlich
Rückstellungen vorzunehmen. Bezahlt eine steuerpflichtige Person ihre Steuern nicht, ist das
Inkasso auf dem Weg der Pfändung der Regelfall. Dabei verzichtet das Gemeinwesen nicht
endgültig auf die Steuerforderung und kommt im Rahmen der Verlustscheinsverwaltung unter
Gewährleistung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums allenfalls später zu seinem
Recht.
4.1 Ist die Zahlung von rechtskräftig festgesetzten Kantons-, Gemeinde- und Kirchensteuern, der direkten Bundessteuer sowie von Zinsen, Gebühren oder Bussen infolge einer Notlage mit
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einer erheblichen Härte verbunden, so können diese gestützt auf Art. 240 StG und Art. 167 des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11)
ganz oder teilweise erlassen werden. Das Erlassverfahren gehört nicht zum
Veranlagungsverfahren, sondern setzt eine rechtskräftige Veranlagung voraus und ist damit Teil
des Steuerbezugsverfahrens. Eine Überprüfung der Steuerforderung selbst ist im
Erlassverfahren ausgeschlossen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum
DBG, 3. Aufl., 2016, N. 3 zu Art. 167 DBG, wobei das StG und das DBG grundsätzlich analoge
Bestimmungen enthalten und daher die Rechtsprechung und Literatur zum DBG analog
beigezogen werden kann).
4.2 Ziel jedes Erlasses ist es, bei einem krassen Missverhältnis zwischen den aktuellen wirtschaftlichen Möglichkeiten und den Steuerforderungen die steuerpflichtige Person nicht in
ihrer wirtschaftlichen Existenz zu gefährden und zu einer langfristigen und dauernden
Sanierung beizutragen. Voraussetzung für die Gewährung eines Erlasses ist eine finanzielle
Notlage, auf Grund welcher die Bezahlung der Steuern, Zinsen, Gebühren oder Bussen eine
erhebliche Härte bedeuten würde. Der Erlass soll es ermöglichen, einer wesentlichen und
voraussichtlich andauernden Verschlechterung der wirtschaftlichen Verhältnisse der
steuerpflichtigen Person seit der Steuerperiode, auf die sich das Erlassbegehren bezieht, in
besonders schweren Fällen Rechnung zu tragen. Blosse Schwankungen in den
Einkommensverhältnissen bilden jedoch keinen Erlassgrund. Mit Blick auf die rechtsgleiche
Behandlung aller Steuerpflichtigen muss der Erlass die seltene Ausnahme bleiben. Da das
Gemeinwesen mit dem Erlass endgültig auf die Steuerforderung verzichtet, soll er der
steuerpflichtigen Person selbst und nicht ihren weiteren Gläubigern zugutekommen (zum
Ganzen: Beusch/Raas in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über
die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 8 zu Vor Art. 167-167g DBG sowie N. 6 ff.
und N. 20 f. zu Art. 167 DBG, mit weiteren Hinweisen; Blumenstein/Locher, System des
schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl., 2016, S. 421 ff.; Bruno Knüsel, Rechtsgrundlagen des
Erlassverfahrens in ASA 52 S. 93 ff. insb. S. 97 Ziff. 4.c).
4.3 Um eine einheitliche Rechtsanwendung und Ermessensausübung zu ermöglichen, werden die rechtlich unbestimmten Begriffe der erheblichen Härte sowie der Notlage (Art. 240
StG und Art. 167 DBG) in den Steuergesetzen und der Steuererlassverordnung konkretisiert
(Verordnung des EFD über die Behandlung von Gesuchen um Erlass der direkten
Bundessteuer vom 12. Juni 2015 [Steuererlassverordnung; SR 642.121, nachfolgend
EV DBG]). Die Konkretisierung geschieht durch beispielhafte Aufzählung von Erlassgründen
und Ausschlussgründen, d.h. von Umständen, die einen Erlass teilweise oder ganz
ausschliessen. Für den Erlass der kantonalen Steuern sind zudem die Bestimmungen in der
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Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Bezug und die Verzinsung von Abgaben und
anderen zum Inkasso übertragenen Forderungen, über Zahlungserleichterungen, Erlass sowie
Abschreibungen infolge Uneinbringlichkeit (Bezugsverordnung, BEZV; BSG 661.733) zu
beachten.
4.4 Ob ein Erlass gewährt werden kann, ist auf Grund der gesamten wirtschaftlichen Verhältnisse der steuerpflichtigen Person zu beurteilen, wobei für die Beurteilung in erster Linie
die Verhältnisse im Zeitpunkt des Entscheids massgebend sind. Mitberücksichtigt werden
zudem die Entwicklung seit der Steuerperiode, auf die sich das Erlassbegehren bezieht, die
Zukunftsaussichten und insbesondere die Frage, ob im Zeitpunkt der Fälligkeit der
Steuerforderung eine fristgerechte Zahlung möglich gewesen wäre (Art. 240a StG;
Art. 10 EV DBG). Im Einzelnen ist zu prüfen, ob der steuerpflichtigen Person zur Begleichung
der Steuerforderungen Einschränkungen in der Lebenshaltung zumutbar sind bzw. gewesen
wären. Einschränkungen gelten grundsätzlich als zumutbar, wenn die Lebenshaltungskosten
der gesuchstellenden Person zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuerforderung und des
Erlassentscheids das betreibungsrechtliche Existenzminimum gemäss Art. 93 des
Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs (SchKG; SR 281.1)
übersteigen (Art. 240a Abs. 3 StG; Art. 2 Abs. 3 EV DBG). Die Einzelheiten der Berechnung
sind dem Kreisschreiben Nr. B1 der Aufsichtsbehörde in Betreibungs- und Konkurssachen für
den Kanton Bern in der Fassung vom 1. Januar 2011 zu entnehmen (einsehbar unter:
<https://www.justice.be.ch>, Rubriken "Zivilverfahren > Kreisschreiben > SchKG > KS B1 aB3"
[abgerufen am 2.9.2019]; nachfolgend: Kreisschreiben B1). Dessen Beilage 1 enthält die
einzelnen Ansätze gemäss den Richtlinien für die Berechnung des betreibungsrechtlichen
Existenzminimums (Notbedarf) nach Art. 93 SchKG vom 1. Juli 2009 der Konferenz der
Betreibungs- und Konkursbeamten der Schweiz. Ergibt sich aus der Differenz zwischen dem
zur Verfügung stehenden Einkommen und dem betreibungsrechtlichen Existenzminimum, dass
aus dem Überschuss die Steuerschuld innert absehbarer Zeit vollumfänglich beglichen werden
kann, liegt keine erhebliche Härte oder Notlage vor, und ein Erlass ist ausgeschlossen
(Art. 240b Abs. 1 Bst. b StG und Art. 240c Abs. 1 Bst. g StG; Art. 167 Abs. 1 DBG i.V.m. Art. 2
Abs. 1 und 2 EV DBG sowie Art. 13 Abs. 3 EV DBG). Selbst wenn das Einkommen im
Entscheidzeitpunkt nur knapp über oder gar unter dem Existenzminimum liegt, ein Härtefall
somit bejaht werden kann, ist von einem Erlass abzusehen, wenn einer der in Art. 240c Abs. 1
Bst. a bis g StG (und Art. 167a Bst. a bis e DBG) aufgezählten Ausschlussgründe gegeben ist
(vgl. BVR 2010 S. 401 E. 2.3).
5. In einem ersten Schritt sind die aktuellen finanziellen Verhältnisse des Rekurrenten zu prüfen. Dabei ist grundsätzlich auf die eingereichten und aktuell vorhandenen Unterlagen
https://www.justice.be.ch
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abzustützen. Insofern ist zu erwähnen, dass der Rekurrent von der Steuerrekurskommission mit
Schreiben vom 11. Februar 2019 aufgefordert wurde, alle Veränderungen der persönlichen und
finanziellen Situation umgehend mitzuteilen. Letztmals mit Schreiben vom 11. Juli 2019 hat der
Rekurrent Angaben über seine finanziellen Verhältnisse gemacht. Entsprechend ist auf diese
Angaben abzustützen, wobei davon ausgegangen wird, dass sich die Verhältnisse seither nicht
geändert haben. Gemäss Angaben des Rekurrenten verfügt er über monatliche Einkünfte von
CHF 2'970.-- (Schreiben des Rekurrenten vom 11.7.2019, Beilage, Budget vom 11.7.2019).
Obwohl der Rekurrent die entsprechenden Angaben nicht belegt, ist zu seinen Gunsten von der
Richtigkeit dieser auszugehen. Diesem Einkommen stehen geltend gemachte, monatliche
Ausgaben von CHF 3'044.65 gegenüber, bestehend aus Mietkosten von CHF 818.--,
Krankenkassenprämien von CHF 516.65, unumgängliche Berufskosten für auswärtige
Verpflegung von CHF 210.--, solchen für Fahrten von CHF 300.-- und dem Grundbetrag für eine
alleinstehende Person von CHF 1'200.--. Insofern zu erwähnen ist, dass nicht alle vom
Rekurrenten geltend gemachten Ausgaben bei der Berechnung des betreibungsrechtlichen
Existenzminimums berücksichtigt werden können. Als Zwangsbedarf zu gelten haben
insbesondere der Grundbetrag von CHF 1'200.-- für eine alleinstehende Person (Kreisschreiben
B1, Beilage 1, Ziff. I), die Mietkosten von CHF 818.-- (Kreisschreiben B1, Beilage 1, Ziff. II/1)
und die Kosten für die obligatorische Krankenversicherung von CHF 494.30 (Schreiben des
Rekurrenten vom 28.1.2019,
Beilage, Krankenkassenpolice 2019; Kreisschreiben B1, Beilage 1, Ziff. II/3). Damit verbleiben
noch CHF 457.70 zur Deckung weiterer im Zwangsbedarf zu berücksichtigender Kosten, wie
der unumgänglichen Berufskosten. Zu erwähnen ist allerdings, dass die seitens des
Rekurrenten geltend gemachten Berufskosten wohl überhöht sind. Ausgehend von einem
Arbeitsort in F._ bezüglich seiner Arbeit bei der B._ SA (Angaben gemäss
Erlassgesuch, pag. 89 Rückseite), sind maximal die Kosten eines Liberoabonnements für 8
Zonen (E._-F._), welches jährlich CHF 2'850.-- kostet, von monatlich CHF
237.50 zu berücksichtigen (Kreisschreiben B1, Beilage 1, Ziff. II/4). Allfällige auf die Tätigkeit als
_(Bezeichnung Arbeitstätigkeit) bei der _ Kirchgemeinde E._
entfallende Fahrkosten sind dabei im Liberoabonnement bereits enthalten. Bezüglich der
Kosten für die auswärtige Verpflegung sind je nach Arbeitspensum bei der B._ SA,
welches gemäss Angaben im Erlassgesuch (pag. 89 Rückseite) zwischen 60 - 80 % beträgt,
solche von monatlich CHF 146.-- bzw. CHF 110.-- (220 Arbeitstage pro Jahr mal 80 % bzw. 60
% geteilt durch 12 ergibt rund 14.6 bzw. 11 Arbeitstage pro Monat mal CHF 10.-- pro Tag; vgl.
Kreisschreiben B1, Beilage 1, Ziff. II/4) zu berücksichtigen. Da der Rekurrent bezüglich seiner
Arbeit als _(Bezeichnung Arbeitstätigkeit) bei der _ Kirchgemeinde
E._ keine Angaben zu allfällig entstandenen Verpflegungskosten macht, sind auch
keine solchen zu berücksichtigen. Damit verbleibt dem Rekurrenten eine freie
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Einkommensquote zwischen CHF 74.20 und CHF 110.20 pro Monat. Mit dieser freien
Einkommensquote ist es ihm nicht zumutbar die geschuldeten kantonalen Steuern pro 2016
innert nützlicher Frist d.h. innert zwei bis drei Jahren, vollumfänglich zu beglichen (VGE 100
2017 209 vom 17.5.2018, E. 4.1, mit Hinweisen). Damit befindet sich der Rekurrent aktuell in
einer Notlage. Selbst bei gegebener Notlage und erheblicher Härte bzw. Vorliegen eines
Erlassgrunds kann jedoch von einem Erlass teilweise oder ganz abgesehen werden, wenn ein
sog. Ausschlussgrund vorliegt.
6. Ein möglicher Ausschlussgrund liegt gemäss Art. 240c Abs. 1 Bst. e StG vor, wenn die steuerpflichtige Person zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuerforderung trotz vorhandener
verfügbarer Mittel weder Zahlungen geleistet noch Rückstellungen vorgenommen hat (vgl. auch
Art. 167a Bst. b DBG). Dieser Ausschlussgrund setzt ein vorwerfbares Verhalten der
steuerpflichtigen Person von einigem Gewicht voraus. Auf ein solches ist i.d.R. dann zu
schliessen, wenn die verfügbaren Mittel im Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuern wesentlich über
dem betreibungsrechtlichen Existenzminimum gelegen haben, das Nichtbezahlen der Steuern
angesichts dieser wirtschaftlichen Möglichkeiten unverständlich erscheint und der
steuerpflichtigen Person damit ein geradezu leichtfertiger Umgang mit den verfügbaren Mitteln
vorzuwerfen ist. Bliebe ein solches Verhalten beim Entscheid über den Steuererlass
unberücksichtigt, so würde dies zu einer ungerechtfertigten Bevorzugung gegenüber all jenen
steuerpflichtigen Personen führen, welche ihre Lebenshaltung eingeschränkt haben, um die
notwendigen Rückstellungen zur Bezahlung der Steuern vorzunehmen (vgl. zum Ganzen VGE
100 2013 184/185 vom 29.1.2014, in BVR 2014 S. 197 E. 3.3; BVR 2010 S. 401 E. 3.1.1). Das
Verwaltungsgericht hat ein vorwerfbares Verhalten bei einer frei verfügbaren
Einkommensquote, welche mehr als 175 % der Steuerforderung beträgt, bejaht. Dabei hat es
zusätzlich geprüft, ob stichhaltige Gründe vorgelegen haben, weshalb keine Rückstellungen
gebildet worden sind (VGE 100 2009 426/427 vom 12.8.2010, E. 5.3, nicht publiziert).
6.1 Gemäss Art. 231 Abs. 4 StG wird der ganze Steuerbetrag mit der Eröffnung der Veranlagungsverfügung fällig, soweit er dies nicht bereits auf Grund früherer Ratenrechnungen
geworden ist. Die Raten für die kantonalen Steuern der natürlichen Personen werden am 20.
Mai, 20. August und 20. November des Steuerjahres fällig. Sie werden anhand der
Steuerveranlagung des Vorjahres bestimmt. Bei stabilen finanziellen Verhältnissen stimmen die
Raten daher in der Summe mit der nachfolgend verfügten Steuerforderung in etwa überein.
Folglich ist für die Beurteilung des Ausschlussgrunds grundsätzlich auf die finanziellen
Verhältnisse in der Steuerperiode abzustellen, auf die sich das Erlassgesuch richtet (vgl. statt
vieler
VGE 100 2016 296 vom 10.5.2017, E. 5.1). Weicht die mit Eröffnung der Veranlagung verfügte
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Steuerforderung von dem mit den Raten in Rechnung gestellten Gesamtbetrag erheblich ab,
sind für die Beurteilung, ob den Steuerpflichtigen ein geradezu leichtfertiger Umgang mit den
verfügbaren Mitteln im Sinn des vorgenannten Ausschlussgrunds vorzuwerfen ist, die
finanziellen Verhältnisse im Zeitpunkt der Eröffnung der Veranlagungsverfügung massgeblich
(vgl. BGer 2D_60/2014 vom 11.12.2014, E. 2.3.4).
6.2 Dem Rekurrenten wurden im Jahr 2016 für die kantonalen Steuern Raten im Gesamtbetrag von CHF 5'760.-- in Rechnung gestellt (pag. 13). Am 13. März 2018 wurde die
Veranlagungsverfügung pro 2016 eröffnet (pag. 22). Darin wurde eine Steuerforderung für die
kantonalen Steuern von CHF 8'866.40 (inkl. Gebühren und Feuerwehrdienstersatzabgabe und
exkl. Verzugszinsen) verfügt. Die dagegen erhobene Einsprache des Rekurrenten wurde am
10. Juli 2018 teilweise gutgeheissen und die Steuerforderung nunmehr auf CHF 8'295.20
(inkl. Gebühren und Feuerwehrdienstersatzabgabe und exkl. Verzugszinsen) festgesetzt
(pag. 24 ff.). Die Differenz zu den bereits fälligen Ratenrechnungen bei den kantonalen Steuern
im Betrag von CHF 2'535.20 wurde somit auf Grund der Veranlagungsverfügung vom 13. März
2018 fällig. Eine etwaige Bestreitung des Steueranspruchs (wie dies vorliegend mittels der
erhobenen Einsprache erfolgt ist) lässt die Fälligkeit unberührt (Art. 231 Abs. 4 StG). Der mit
Ratenrechnungen aus dem Jahr 2016 stammende Steuerbetrag weicht dabei massgeblich vom
rechtskräftig veranlagten Steuerbetrag ab. Folglich ist in Bezug auf den im Jahr 2016 noch nicht
fällig gewordenen Betrag von CHF 2'535.20 für die Beurteilung des Ausschlussgrunds auf die
finanziellen Verhältnisse am 13. März 2018 abzustellen (vgl. E. 5.1). In Bezug auf den bereits
im Jahr 2016 fällig gewordenen Betrag von CHF 5'760.-- sind für die Beurteilung des
Ausschlussgrunds hingegen die finanziellen Verhältnisse im Jahr 2016 massgebend.
6.3 Hinsichtlich des bereits im Jahr 2016 fällig gewordenen Betrags von CHF 5'760.-- ist vorerst anhand einer Gegenüberstellung von Einkünften und dem betreibungsrechtlichen
Existenzminimum die im Jahr 2016 frei verfügbare Einkommensquote zu bestimmen. Diese ist
alsdann in Beziehung zur Steuerforderung zu setzen. Für die Berechnung der Einkünfte und
des betreibungsrechtlichen Existenzminimums ist vorliegend grundsätzlich auf die
Veranlagungsverfügungen der betreffenden Steuerperiode abzustellen. Bei der Bemessung der
Zuschläge zum betreibungsrechtlichen Grundbetrag kann jedoch nicht unbesehen auf die Höhe
der in der Veranlagung berücksichtigten Pauschalabzüge abgestellt werden. Soweit die
Einkommenssteuerveranlagung höhere Abzüge vorsieht als für Zuschläge, die gestützt auf die
einschlägigen Regeln zur Bemessung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums zulässig
sind, müssen für die Bestimmung des Zwangsbedarfs Letztere herangezogen werden (VGE
100 2011 454 vom 4.9.2012, E. 3.3 und 3.4.1, nicht publiziert).
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6.3.1 Gemäss der in Rechtskraft erwachsenen Einspracheverfügung vom 10. Juli 2018 erzielte der Rekurrent im Jahr 2016 Einkünfte aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit und (ab März
2016) aus Leistungen der Arbeitslosenversicherung von insgesamt CHF 55'860.-- (pag. 25)
bzw. monatlich rund CHF 4'655.--. Gemäss Angaben des Rekurrenten im Schreiben vom
28. Januar 2019 bzw. im beigelegten Budget 2016 kaufte er im Jahr 2016 zudem seine
Lebensversicherung zurück, womit er über zusätzliche Einkünfte von CHF 7'110.60 verfügte
(vgl. auch Schreiben des Rekurrenten vom 28.1.2019, Beilage, Kontoauszüge,
Gutschriftanzeige vom 12.10.2016 der D._ AG). Diese Einkünfte hat der Rekurrent
wohl in der Steuererklärung pro 2016 nicht deklariert, dennoch sind diese bei der Berechnung
des betreibungsrechtlichen Existenzminimums miteinzubeziehen. Damit verfügte er im 2016
über Einkünfte von insgesamt rund CHF 62'970.--. Diese Einkünfte sind den zwingenden
Lebenshaltungskosten des Jahres 2016 gegenüber zu stellen.
6.3.2 Als erstes ist dabei der Grundbetrag zu berücksichtigen. Soweit bekannt, war der Rekurrent im Jahr 2016 alleinstehend. Entsprechend ist der Grundbetrag von monatlich CHF
1'200.-- bzw. jährlich CHF 14'400.-- anzurechnen. Darin enthalten sind Kosten für Nahrung,
Kleider und Wäsche einschliesslich deren Instandhaltung, Körper- und Gesundheitspflege,
Unterhalt der Wohnungseinrichtung, Privatversicherungen, Kulturelles sowie Auslagen für
Beleuchtung, Kochstrom und/oder Gas etc. (vgl. Kreisschreiben B1, Beilage 1, Ziff. I).
6.3.3 Weiter sind die Mietkosten anzurechnen. Gemäss Budget 2016 wohnte der Rekurrent im Jahr 2016 in drei verschiedenen Wohnungen bzw. meldete sich gemäss der Datenbank der
Steuerverwaltung (NESKO) im 2016 zweimal an einer neuen Adresse an. Mangels
anderweitiger Angaben ist daher für die Berechnung des jeweiligen Mietzinses auf die erfolgten
An- bzw. Abmeldedaten abzustellen (jeweils wohnhaft vom 1.1.2015 bis 31.5.2016 an der
I._strasse in E._, vom 1.6.2016 bis 31.10.2016 an der H._strasse in
E._, vom 1.11.2016 bis 28.2.2019 an der K._strasse in E._).
Bezüglich der Miete an der I._strasse in E._ hat der Rekurrent keinen
Mietvertrag oder dergleichen eingereicht. Einzig aus den Kontoauszügen des Jahres 2016 geht
hervor, dass dieser wohl CHF 1'325.35 pro Monat betragen hat (pag. 121, 123 und 126),
ausmachend für fünf Monate CHF 6'626.75. Auch für die Wohnung an der H._strasse
in E._ liegt den Akten kein Mietvertrag bei. Den entsprechenden Kontoauszügen ist zu
entnehmen, dass die Miete wohl CHF 1'050.-- pro Monat betragen hat (pag. 106, 109, 112, 114
und 117), ausmachend für fünf Monate CHF 5'250.--. Ab dem 1. November 2016 mietete der
Rekurrent sodann die Wohnung an der K._strasse in E._. Gemäss Mietvertrag
(pag. 84) betrug der monatliche Mietzins inkl. Nebenkosten CHF 1'475.--, ausmachend für zwei
Monate CHF 2'950.--. Insgesamt sind dem Rekurrenten im 2016 damit Mietkosten von rund
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CHF 14'827.-- angefallen. Da der Rekurrent bezüglich der ersten beiden Wohnungen keinen
Mietvertrag oder weitergehende Unterlagen eingereicht hat, kann die Diskrepanz zu den von
ihm gemachten Angaben im Budget 2016 von CHF 1'188.-- (gemäss Rekurrent Mietkosten pro
2016 von total CHF 16'015.--) nicht überprüft werden und bleibt damit unberücksichtigt.
6.3.4 Ebenfalls sind die Kosten für die obligatorische Krankenversicherung (KVG) zu berücksichtigten. Anzumerken ist, dass nach der bundesgerichtlichen Praxis nur unfreiwillige,
d.h. gestützt auf eine gesetzliche oder arbeitsvertragliche Beitragspflicht zu leistende (KVG),
nicht aber freiwillig geleistete Versicherungsbeiträge (VVG) bei der Berechnung des
Existenzminimums zu berücksichtigen sind (BGer 9C_659/2016 vom 17.1.2017, E. 5.2). Die
Rechtsprechung berücksichtigt ausnahmsweise Kosten für Zusatzversicherungen, wenn diese
regelmässig anfallende und von der obligatorischen Krankenversicherung nicht gedeckte
Krankheitsauslagen trägt (z.B. bei chronischen Krankheiten), was vorliegend nicht geltend
gemacht wurde und sich auch nicht aus den Akten ergibt. Der Rekurrent hat einzig Angaben zur
Höhe der Krankenkassenprämien gemacht, welche die Prämien nach KVG und VVG umfassen
(CHF 543.35, vgl. Budget 2016). Die Prämie der Grundversicherung betrug im Jahr 2016
gemäss den Angaben aus <http://www.priminfo.ch> (abgerufen am 2.9.2019) zufolge für
Erwachsene in E._ (Prämienregion 1) monatlich durchschnittlich CHF 498.50 bzw.
jährlich CHF 5'982.--. Entsprechend ist dieser Betrag zu berücksichtigen.
Weiter macht der Rekurrent im Budget 2016 Kosten für Franchise und Selbstbehalt sowie
weitere laufende Kosten für ärztliche Behandlungen von gesamthaft CHF 2'260.-- geltend,
belegt diese aber nicht weiter. Einzig aus den Kontoauszügen pro 2016 sind diverse Zahlungen
an Ärzte ersichtlich. Einen entsprechenden Steuerausweis der Krankenkasse hat er jedoch
nicht eingereicht. Bezüglich den Krankheitskosten festzuhalten ist, dass gemäss Ziffer II/8 der
Beilage 1 zum Kreisschreiben B1 Auslagen für Arzt, Arzneien, Franchise, Geburt und Pflege
von Familienangehörigen unter gewissen Umständen zeitweise zu einer entsprechenden
Erhöhung des Existenzminimums führen können. Allerdings nur, wenn es sich um grössere
Auslagen handelt, welche unmittelbar bevorstehen. Krankheitskosten stellen grundsätzlich
Ausgaben dar, die bereits im Grundbetrag enthalten sind. Eine Ausnahme hiervon wird nur
dann gemacht, wenn ausserordentliche Aufwendungen für Krankheits- und Pflegekosten
anfallen, die durch die Krankheit direkt verursacht und nicht von Dritten getragen werden. Nach
bundesgerichtlicher Rechtsprechung rechtfertigt es sich, selbstgetragene Krankheitskosten in
die Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums miteinzubeziehen, wenn die
steuerpflichtige Person an einer chronischen Krankheit leidet oder aus einem anderen Grund
eine notwendige ärztliche Behandlung oder andere medizinische Leistungen bevorstehen (BGE
129 III 242 E. 4.3). Der Rekurrent hat vorliegend keine Unterlagen eingereicht aus welchen
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hervorgeht, dass ihm im 2016 unmittelbar bevorstehende Krankheitskosten im vorgenannten
Sinn angefallen sein sollen oder er für Franchise und Selbstbehalt aufgekommen ist. Damit
können die erwähnten Krankheitskosten nicht berücksichtigt werden.
6.3.5 Ferner sind die unumgänglichen Berufskosten anzurechnen. Im Jahr 2016 arbeitete der Rekurrent bis Ende Februar in einem 100 % Arbeitspensum bzw. gemäss Angaben in der
Steuererklärung pro 2016 an 41 Tagen. Gemäss Einspracheentscheid pro 2016 wurden
Fahrkosten von CHF 680.-- anerkannt (pag. 25). Festzuhalten ist, dass der Rekurrent ab März
2016 arbeitslos war und nicht geltend macht, dass ihm im Zusammenhang mit der Stellensuche
entsprechende Fahrkosten entstanden sind, welche insofern als unumgängliche
Berufsauslagen anerkannt werden könnten. Damit sind einzig für die zwei Monate, in welchen
der Rekurrent einer Erwerbstätigkeit nachgegangen ist, entsprechende Fahrkosten
anzurechnen, ausmachend CHF 113.35 (CHF 680.-- geteilt durch 12 mal zwei). Sodann sind
die auswärtigen Verpflegungskosten zu prüfen. In der Steuererklärung pro 2016 machte der
Rekurrent solche für 41 Arbeitstage mit einem Ansatz von CHF 15.-- pro Tag geltend. Bei der
Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums werden die Verpflegungskosten
allerdings mit einem Betrag von CHF 9.-- bis CHF 11.-- für jede auswärtige Hauptmahlzeit
angerechnet (gemäss Kreisschreiben B1). Unter Berücksichtigung einer täglichen
Hauptmahlzeit von usanzgemäss CHF 10.--, ergibt dies einen Gesamtbetrag für die 41
Arbeitstage von CHF 410.--.
6.3.6 Die weiteren im Budget 2016 geltend gemachten Kosten können hingegen nicht berücksichtigt werden, da diese bereits im Grundbetrag enthalten sind (vgl. E. 6.3.2 hiervor).
6.3.7 Tabellarisch dargestellt sieht die Berechnung für das Jahr 2016 wie folgt aus:
Einkünfte: CHF
Nettoeinkommen 15'506.00 Leistungen Arbeitslosenversicherung 40'354.00 Lebensversicherung 7'110.00
Total Einkünfte 62'970.00
Ausgaben:
Miete 14'827.00 Krankenkasse KVG 5'982.00 Auswärtige Verpflegung 410.00 Fahrkosten ÖV 113.35
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Grundbetrag 14'400.00
Zwangsbedarf 35'732.35
Freie Quote Jahr 2016 27'237.65
Aus der obenstehenden Tabelle folgt, dass der Rekurrent im Jahr 2016 über eine freie
Einkommensquote von rund CHF 27'200.-- verfügt hat. Demgegenüber belaufen sich die im
Jahr 2016 fällig gewordenen kantonalen Steuern auf CHF 5'760.--, womit die freie
Einkommensquote pro 2016 mehr als das Vierfache bzw. rund 470 % des geschuldeten
Steuerbetrags ausmacht. Wie unter E. 6 hiervor erwähnt, hat das Verwaltungsgericht
entschieden, dass bereits eine frei verfügbare, jährliche Einkommensquote von 175 % der
gesamten Steuerforderung es der steuerpflichtigen Person ohne weiteres ermögliche,
Steuerrückstellungen zu bilden (vgl. VGE 100 2009 426 vom 12.8.2010, E. 5.3, nicht publiziert).
Der Rekurrent hat somit trotz vorhandener verfügbarer Mittel zum Zeitpunkt der Fälligkeit der
entsprechenden Ratenzahlungen weder genügend Zahlungen geleistet noch Rückstellungen
vorgenommen. Stichhaltige Gründe wieso er keine Zahlungen vorgenommen oder
Rückstellungen gebildet hat, bringt der Rekurrent sodann keine vor. Der Ausschlussgrund nach
Art. 240c Abs. 1 Bst. e StG ist somit bezüglich dem Betrag von CHF 5'760.-- erfüllt. Daran
ändert nichts, wenn man zusätzlich berücksichtigt, dass der Rekurrent im Folgejahr 2017 von
der Arbeitslosenversicherung ausgesteuert und erst im 2018 vom Sozialdienst unterstützt wurde
bzw. erst ab Februar 2018 wieder eine Anstellung fand (Rekursschrift vom 3.1.2019). Mit Blick
auf all jene steuerpflichtigen Personen, die ihre Steuern vollumfänglich begleichen, liesse es
sich nicht rechtfertigen, dem Rekurrenten den Erlass der im Jahr 2016 fällig gewordenen
Steuerforderungen zu gewähren, nachdem er die frei verfügbaren Mittel für andere Zwecke
eingesetzt hat.
6.4 Weiter ist zu prüfen, ob es dem Rekurrenten auch für den erst im März 2018 fällig gewordenen Steuerbetrag von CHF 2'535.20 (vgl. E. 6.2 hiervor) möglich und zumutbar war
Rückstellungen zu bilden oder Zahlungen zu leisten.
6.4.1 Gemäss Akten erzielte der Rekurrent im 2018 aus seiner Tätigkeit bei der B._ SA einen Nettolohn von CHF 21'150.95 sowie aus jener für die _ Kirchgemeinde
E._ einen solchen von CHF 5'579.-- (vgl. Lohnausweise pro 2018). Sodann wurde er
vom Sozialdienst von E._ mit insgesamt CHF 4'471.55 unterstützt. Damit verfügte er im
2018 über Einkünfte von CHF 31'201.50. Ferner ist der unter E. 6.3.2 ff. berechnete
Zwangsbedarf von CHF 35'732.35 wie folgt anzupassen:
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6.4.2 Einerseits betrifft dies die Mietkosten. Im Jahr 2018 wohnte der Rekurrent am K._strasse in E._. Gemäss Akten erfolgte im Jahr 2017 eine Mietzinsreduktion
(pag. 83) und die Miete inkl. Nebenkosten betrug neu CHF 1'441.-- pro Monat (CHF 1'266.--
plus Nebenkosten von CHF 175.--; pag. 84). Für das Jahr 2018 bedeutet dies, dass die
Mietkosten CHF 17'292.-- betragen haben und damit mehr als der Hälfte der jährlichen
Einkünfte des Rekurrenten entsprechen. Der Mietzins steht damit in keinem Verhältnis zur
finanziellen Leistungsfähigkeit der Rekurrenten, sind doch die Lebenshaltungskosten
grundsätzlich an den finanziellen Verhältnissen anzupassen. Wohn- bzw. Mietkosten werden
zwar üblicherweise für die Ermittlung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums mit dem
effektiven Betrag berücksichtigt. Das gilt jedoch nicht, wenn der Mietzins verglichen mit den
finanziellen Verhältnissen der steuerpflichtigen Person unverhältnismässig hoch ist. Liegt ein
nicht angemessener Mietzins vor, ist dieser auf ein ortsübliches Normalmass herabzusetzen
(VGE 100 2013 184/185U vom 29.1.2014, in BVR 2014 S. 197 E. 4.3; BGE 129 III 526 E. 2,
BGE 119 III 70 E. 3c, mit Hinweisen). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts des
Kantons Bern kann die Angemessenheit des von der steuerpflichtigen Person geltend
gemachten Mietzinses im Rahmen einer Härtefallprüfung des Steuererlassrechts anhand
kantonaler oder kommunaler sozialhilferechtlicher Empfehlungen überprüft werden, zumal
Sozialhilfeleistungen den unterstützten Personen regelmässig einen Lebensstandard
ermöglichen, der über dem absoluten Existenzminimum liegt. Eine Überprüfung kann zudem
anhand der publizierten Statistiken der durchschnittlichen Nettomietzinse erfolgen (vgl. VGE
100 2013 184/185 vom 29.1.2014, in BVR 2014 S. 1997 E. 4.3 insbesondere mit Verweis auf
VGE 100 2011 460 vom 5.7.2013, in BVR 2013 S. 506 E. 4.5.2). Das örtliche Normalmass, für
dessen Bestimmung die vor Ort geltende Mietzinslimite für Sozialhilfebezüger heranzuziehen ist
(vgl. Ziff. II/1 der Beilage 1 zum Kreisschreiben B1; VGE 100 2011 460 vom 5.7.2013, E. 4.5.2,
nicht publiziert), beträgt für Einpersonenhaushalte in der Stadt E._ ab 2016 monatlich
CHF 650.-- exkl. Nebenkosten (vgl. _[Link]; vgl. auch RKE 100 2017 1 vom 17.8.2017,
E. 6.1, nicht publiziert). Inkl. Nebenkosten ist damit im Budget für den Zwangsbedarf für einen
Einpersonenhaushalt ein (Brutto-)Mietzins von maximal CHF 850.-- anzurechnen, ausmachend
jährlich CHF 10'200.--.
6.4.3 Andererseits sind bei den Krankenkassenprämien nach KVG Kosten von monatlich CHF 465.90 bzw. jährlich CHF 5'590.80 zu berücksichtigen (pag. 82).
6.4.4 Bezüglich der unumgänglichen Berufskosten macht der Rekurrent im Budget 2018 (pag. 88) geltend, dass er seit April/Mai 2018 zu 60 - 80 % bei der B._ SA in
F._ arbeite (pag. 89 Rückseite). Insofern macht er Fahrkosten von CHF 298.20 pro
Monat geltend. Für die Strecke E._-F._ benötigt der Rekurrent ein
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Liberoabonnement für 8 Zonen, welches jährlich CHF 2'850.-- kostet (vgl. auch E. 5 hiervor). Da
der Rekurrent erst seit April seiner Tätigkeit bei der B._ SA nachgeht, können einzig
Kosten für neun Monate berücksichtigt werden, ausmachend CHF 2'137.50. Inwiefern dem
Rekurrenten in den Monaten vor April 2018 auch Fahrkosten in Zusammenhang mit seiner
Tätigkeit als _(Bezeichnung Arbeitstätigkeit) bei der _ Kirchgemeinde
E._ angefallen sind, ist unklar. Auf Grund des geringen Verdienstes aus dieser
Tätigkeit ist allerdings davon auszugehen, dass entsprechende Kosten vernachlässigbar sind.
Bezüglich der Kosten der auswärtigen Verpflegung ist von einem Arbeitspensum zwischen 60 -
80 % auszugehen, ab 23. April 2018 (vgl. Lohnausweis B._ SA 2018). Für die Monate
Mai bis Dezember 2018 bedeutet dies, dass ausgehend von 220 Arbeitstagen pro Jahr bei
einem 100 % Arbeitspensum, sich der Rekurrent an insgesamt 117 Tagen (220 geteilt durch
12 mal 8 mal 80 %) bzw. 88 Tagen (220 geteilt durch 12 mal 8 mal 60 %) sowie vier bzw. drei
Tagen im April 2018, d.h. 121 bzw. 91 Tagen auswärts verpflegt hat. Unter Berücksichtigung
von CHF 10.-- pro Tag, sind damit Kosten für die auswärtige Verpflegung von CHF 1'210.--
bzw. CHF 910.-- anzurechnen. Entsprechende Kosten aus der Tätigkeit als
_(Bezeichnung Arbeitstätigkeit) bei der _ Kirchgemeinde E._ wurden
keine geltend gemacht und sind demzufolge auch nicht anzurechnen.
6.4.5 Tabellarisch dargestellt sieht die Berechnung für das Jahr 2018 wie folgt aus:
Einkünfte: CHF
Nettoeinkommen B._ SA 21'150.95 Nettoeinkommen _ Kirchgemeinde E._ 5'579.00 Leistungen Sozialdienst 4'471.55
Total Einkünfte 31'201.50
Ausgaben:
Miete 10'200.00 Krankenkasse KVG 5'590.80 Auswärtige Verpflegung 91000 Fahrkosten ÖV 2'137.50 Grundbetrag 14'400.00
Zwangsbedarf 33'238.30
Manko Jahr 2018 -2'036.80
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Damit steht fest, dass der Rekurrent selbst unter Kürzung der Mietkosten und Berücksichtigung
der tieferen Kosten bei der auswärtigen Verpflegung im Jahr 2018 über keine freie
Einkommensquote verfügt hat, welche ihm ermöglicht hätte, die im Jahr 2018 fällig gewordenen
kantonalen Steuern pro 2016 von CHF 2'535.20 zu bezahlen bzw. Rückstellungen zu bilden.
6.5 Allerdings zu erwähnen ist, dass der Rekurrent per 31. Dezember 2018 über Schulden, bestehend aus dem Ausbildungsdarlehen bei der C._ (Bankinstitut), von CHF 7'849.85
verfügt hat (pag. 136), welches per Juni 2019 seitens der C._ (Bankinstitut) in
Betreibung gesetzt worden ist (Darlehen exkl. Zinsen, Gebühren und Spesen beträgt noch
CHF 7'661.05, vgl. Schreiben des Rekurrenten vom 11.7.2019, Beilage). Sodann weist der
Rekurrent im Budget vom 11. Juli 2019 (eingereicht mit Schreiben vom 11.7.2019) Schulden
gegenüber der _ Kirchgemeinde E._ in Höhe von CHF 1'000.-- aus. Weitere
Angaben dazu liegen allerdings keine vor. Ist die Steuerschuld nur eine unter mehreren, steht
ein Nachlassvertrag bevor oder droht ein Konkurs, kann der Erlass der Steuerschuld allein
keine dauerhafte Sanierung herbeiführen. Der Verzicht des Gemeinwesens auf seine
Steuerforderung könnte somit seinen Zweck nicht erfüllen und würde nur den übrigen
Gläubigern statt dem Steuerpflichtigen zugutekommen. Bei Überschuldung ist ein Erlass oder
Teilerlass deshalb grundsätzlich nur dann und im gleichen Umfang möglich, als auch die
übrigen Gläubiger auf ihre Forderungen verzichten (Art. 240a Abs. 1 StG, Art. 240b Abs. 1
Bst. d StG, Art. 240c Abs. 1 Bst. c StG). Die Bestimmungen von Art. 240a Abs. 1 StG betreffend
die unzulässige Begünstigung anderer Gläubiger sind den übrigen vorgeordnet, was einerseits
aus der systematischen Stellung gleich zu Beginn der Erlassbestimmungen im StG und
andererseits aus der langen und übereinstimmenden Praxis der ehemaligen Eidgenössischen
Erlasskommission und des Bundesgerichts hervor geht (ASA 22 S. 352 und ASA 52 S. 518).
Dieser Ausschlussgrund schränkt den Erlass somit generell ein, so auch bei Erlassgründen, die
darauf nicht speziell Bezug nehmen. Auch bei primär in den persönlichen Verhältnissen
liegenden Ursachen für die Notlage kann kein Erlass gewährt werden, wenn dadurch andere
Gläubiger (massgeblich) mitbegünstigt würden. Der Erlass soll ausschliesslich dem
Gesuchsteller (und seiner Familie) und nicht Dritten zugutekommen
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 2b zu Art. 167 DBG). Die einzige Ausnahme stellt
jener Fall dar, bei dem die Überschuldung ausschliesslich und direkt in den persönlichen
Verhältnissen begründet ist, für die die steuerpflichtige Person nicht einzustehen hat
(Familienlasten, Krankheitskosten, Unterhaltsverpflichtungen etc.; ausdrücklich Art. 240b Abs. 1
Bst. c StG). Denn diese ausserordentlichen Lasten stellen als Ursache für die finanzielle
Notlage einen anerkannten Erlassgrund dar. Hat ausschliesslich dieser Erlassgrund beim
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Steuerpflichtigen zu einer Überschuldung geführt und liegt die Überschuldung im Erlassgrund
selbst, so kann sie nicht gleichzeitig als Ausschlussgrund herangezogen werden. In diesem
speziellen Fall von Überschuldung bleibt der Erlass somit möglich.
6.5.1 Eine Überschuldung liegt bei natürlichen Personen dann vor, wenn ihre Passiven, d.h. ihre Schulden, grösser sind als ihre Aktiven bzw. Vermögenswerte (vgl. BGer vom 19.3.1981, in
ASA 52 S. 518 E. 3 und 5; VGE 100 2017 66 vom 20.11.2017, E. 3.2). Der Rekurrent verfügt
gemäss Akten über keine nennenswerten Vermögenswerte, welche seinen Schulden
gegenüberstehen würden. Auf Grund der Angaben in der Steuererklärung pro 2017 im
Formular 3, ist sodann davon auszugehen, dass der Rekurrent die im Mai 2017 erhaltene
Erbschaft über CHF 40'583.-- (pag. 44) bereits per 31. Dezember 2017 weitestgehend
aufgebraucht hatte (pag. 48). Da die Passiven des Rekurrenten somit (deutlich) grösser sind als
seine Aktiven und er nicht in der Lage zu sein scheint, die vorhandenen Schulden in absehbarer
Zeit zu bezahlen, ist grundsätzlich von einer Überschuldung im Sinn von Art. 240c Abs. 1 Bst. c
StG auszugehen (vgl. auch VGE 100 2012 138/139U vom 26.11.2012, E. 2.3, nicht publiziert).
6.5.2 Zu prüfen ist, ob die Überschuldung, wie in E. 6.5 am Ende dargelegt, allenfalls in persönlichen Verhältnissen begründet ist, für welche der Rekurrent nicht einzustehen hat.
Vorliegend bestehen die Schulden des Rekurrenten aus dem Ausbildungsdarlehen gegenüber
der C._ (Bankinstitut) und weiteren (nicht näher definierten) Schulden gegenüber der
_ Kirchgemeinde E._. Dabei handelt es sich allerdings nicht um
ausserordentliche Lasten und Aufwendungen im Sinn von Art. 240b Abs. 1 Bst. c StG. Auch
sind die Forderungen soweit ersichtlich als gleichranging mit Steuerforderungen zu qualifizieren
(Art. 219 SchKG) und bei der Prüfung des Ausschlussgrunds der Überschuldung zu
berücksichtigen. Ferner wird seitens des Rekurrenten nicht belegt bzw. auch nicht geltend
gemacht, dass die anderen Gläubiger auf ihre Forderungen (teilweise) verzichten. Vielmehr
geht aus den Akten hervor, dass die C._ (Bankinstitut) ihre Forderung in Betreibung
gesetzt hat (Schreiben des Rekurrenten vom 11.7.2019, Beilagen, Zahlungsbefehl vom
24.6.2019 und Teilrechtsvorschlag vom 11.7.2019). Auch wenn sich der Rekurrent angesichts
seiner Überschuldung in einer besonders schwierigen finanziellen Lage befindet, würden daher
primär die anderen Gläubiger von einem Steuererlass profitieren (sie hätten bei einem
möglichen Zugriff auf das pfändbare Einkommen und Vermögen einen Konkurrenten weniger),
weil die Mittel des Rekurrenten so oder so nicht zur Befriedigung aller Gläubiger ausreichen
(BGer 2P.307/2004 vom 9.12.2004, E. 3.2). Durch den alleinigen Verzicht auf die offene
Steuerforderung pro 2016 würden die finanziellen Verhältnisse des Rekurrenten nicht saniert,
weshalb eine Gutheissung des Erlassgesuchs nur das finanzielle Substrat zu Gunsten der
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anderen Gläubiger erhöhen würde. Das würde jedoch dem Sinn und Zweck eines Erlasses
zuwiderlaufen (Art. 240a Abs. 1 StG; Art. 167 Abs. 2 DBG).
7. Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass sich der Rekurrent aktuell in einer Notlage befindet (E. 5). Bezüglich des im Jahr 2016 mit den Ratenzahlungen fällig gewordenen
Steuerbetrags ist allerdings der Ausschlussgrund nach Art. 240c Abs. 1 Bst. e StG erfüllt
(E. 6.3.7). Hinsichtlich des erst im März 2018 fällig gewordenen Steuerbetrags ist der
Ausschlussgrund der fehlenden Zahlungen bzw. Bildung von Rückstellungen nicht erfüllt (E.
6.4.5). Dennoch ist von einem Erlass der kantonalen Steuern pro 2016 infolge Überschuldung
abzusehen (E. 6.5 ff.). Unter diesen Umständen kann auf die Prüfung, ob – wie von der
Steuerverwaltung vorgebracht – auch der Ausschlussgrund der Gläubigerbevorzugung gemäss
Art. 240c Abs. 1 Bst. d StG erfüllt ist, verzichtet werden. Entsprechend ist der Rekurs
vollumfänglich abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann. Allenfalls bleibt noch die
Möglichkeit der Gewährung von Zahlungserleichterungen, wie beispielsweise Teilzahlungen,
welche bei der Steuerverwaltung zu beantragen sind.
8. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird der Rekurrent kostenpflichtig. Er hat die gesamten Verfahrenskosten zu tragen einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder
andere externe Kosten (Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des Dekrets vom 24.
März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Verwaltungsgebühren der
Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]).
Vorliegend sind die Verfahrenskosten in der Höhe von CHF 300.-- damit dem unterlegenen
Rekurrenten aufzuerlegen und mit dem geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Da der
Rekurrent im vorliegenden Fall unterliegt werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs.
4 StG).