# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 372bb106-3ddb-4ec1-b00a-61c531a1d209
**Court:** CH_BGE
**Chamber:** CH_BGE_004
**Year:** 2008
**Language:** fr
**Jurisdiction:** CH / Federation
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

Sachverhalt
ab Seite 208
BGE 134 II 207 S. 208
A. est domicilié dans le canton de Genève où il exerce l'activité de régisseur dans une agence immobilière exploitée en raison individuelle; il est à ce titre astreint à tenir une comptabilité. Dans sa déclaration fiscale 2001, il a notamment fait état d'un immeuble locatif relevant de sa fortune commerciale qu'il a annoncé au fisc à sa valeur comptable au 31 décembre 2001, correspondant à son prix d'acquisition d'un montant de 1'805'700 fr.
Par décision sur réclamation du 16 décembre 2004, l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève (ci-après: l'Administration cantonale ou le fisc) a imposé l'immeuble susmentionné sur la fortune du contribuable pour un montant de 1'965'706 fr., soit 160'006 fr. de plus que sa valeur comptable. A. a recouru contre cette décision, en faisant valoir que l'immeuble litigieux devait, comme élément de sa fortune commerciale, être imposé à la valeur figurant au bilan de sa société. La Commission cantonale de recours en matière d'impôts du canton de Genève (ci-après: la Commission de recours) l'a débouté de ses conclusions le 7 mai 2007; en bref, elle a jugé que l'immeuble litigieux devait, selon le droit cantonal applicable, être estimé à la valeur capitalisée de l'état locatif annuel selon un taux déterminé chaque année par le Conseil d'Etat.
Par arrêt du 9 octobre 2007, le Tribunal administratif du canton de Genève (ci-après: le Tribunal administratif) a rejeté le recours formé par le contribuable contre la décision précitée du 7 mai 2007 et a confirmé celle-ci.
BGE 134 II 207 S. 209
A. forme un recours en matière de droit public contre l'arrêt précité. II soutient que la solution consacrée par le Tribunal administratif viole le droit fédéral et cantonal pertinent et porte atteinte au principe de l'égalité entre concurrents directs. Il conclut à l'annulation de l'arrêt attaqué et au renvoi de la cause au fisc pour qu'il émette un nouveau bordereau imposant l'immeuble litigieux à sa valeur comptable.
Le Tribunal fédéral a rejeté le recours.

## Considerations

Erwägungen
Extrait des considérants:
1.
Le présent recours est dirigé contre une décision en matière fiscale rendue en dernière instance cantonale sur la base du droit public fédéral et cantonal; il est dès lors en principe recevable comme recours en matière de droit public au sens des
art. 82 ss LTF
(cf. en particulier les
art. 82 let. a et 86 al. 1 let
. d LTF), aucune des exceptions prévues à l'
art. 83 LTF
n'étant réalisée. La contestation porte sur un objet réglé au titre 2, chapitre 4 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14; ci-après: loi fédérale sur l'harmonisation fiscale; cf. infra consid. 3.4), soit l'une des matières visées par l'
art. 73 al. 1 LHID
; le recours est dès lors également recevable comme recours en matière de droit public en vertu de la disposition précitée (sur le rapport entre la loi sur le Tribunal fédéral et l'
art. 73 al. 1 LHID
, cf.
ATF 134 II 186
consid. 1.3).
Le recourant a manifestement qualité pour recourir (cf.
art. 89 al. 1 LTF
et 73 al. 2 LHID). Dans la mesure où il demande le renvoi de la cause au fisc pour nouvelle décision, ses conclusions ont un caractère réformatoire. Le Tribunal fédéral a toutefois jugé que de telles conclusions sont recevables, car l'
art. 73 al. 3 LHID
doit céder le pas devant l'
art. 107 al. 2 LTF
, qui confère au Tribunal fédéral un pouvoir général de réforme quel que soit le recours interjeté devant lui (cf.
ATF 134 II 186
consid. 1.5).
Pour le surplus, formé en temps utile (cf.
art. 100 al. 1 LTF
) et dans les formes requises (cf.
art. 42 LTF
), le recours est recevable.
2.
Sous l'empire de l'ancienne loi d'organisation judiciaire (OJ; RO 3 p. 521), les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1 de la loi fédérale sur l'harmonisation fiscale (soit le droit cantonal harmonisé) pouvaient faire l'objet d'un recours de droit administratif au sens des
art. 97 ss OJ
, en vertu de l'
art. 73 al. 1 LHID
dans sa teneur en vigueur
BGE 134 II 207 S. 210
jusqu'au 31 décembre 2006 (RO 1991 p. 1256; cf.
ATF 134 II 186
consid. 1.3). Dans ce cadre, le Tribunal fédéral pouvait en principe examiner librement si le droit cantonal harmonisé et son application par les instances cantonales étaient conformes aux dispositions de la loi fédérale sur l'harmonisation fiscale. Cependant, si le recours portait sur un point où cette loi laissait une certaine marge de manoeuvre aux cantons, l'interprétation de la loi cantonale n'était examinée que sous l'angle restreint de l'arbitraire, comme en matière de recours de droit public au sens des
art. 90 ss OJ
(cf.
ATF 131 II 710
consid. 1.2 p. 713;
ATF 130 II 202
consid. 3.1 p. 205 ss;
ATF 128 II 56
consid. 2b p. 60).
Les mêmes principes demeurent applicables pour le recours en matière de droit public au sens des
art. 82 ss LTF
. En effet, l'
art. 73 LHID
constitue, aujourd'hui comme hier, une norme spéciale destinée à permettre au Tribunal fédéral non seulement de vérifier avec un plein pouvoir d'examen la conformité de la législation cantonale à la loi fédérale sur l'harmonisation fiscale, comme le permet d'ailleurs l'
art. 95 LTF
, mais encore de revoir librement l'application du droit cantonal dans les domaines harmonisés, de manière à assurer la concordance entre les droits cantonaux et la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11). Ce n'est que dans les matières que le législateur fédéral a laissées à l'appréciation des cantons que le pouvoir d'examen du Tribunal fédéral se limite à l'arbitraire. Il appartient alors au recourant d'invoquer et de motiver ses griefs conformément à l'
art. 106 al. 2 LTF
, c'est-à-dire d'établir en quoi l'application du droit cantonal viole le droit fédéral, qui comprend également le droit constitutionnel.
3.
3.1
Le litige porte sur l'estimation fiscale, au titre de l'impôt sur la fortune des personnes physiques de l'année 2001, d'un immeuble appartenant à la fortune commerciale du recourant qui exerce l'activité de régisseur dans une agence immobilière exploitée en raison individuelle (sur la notion de fortune commerciale, cf.
art. 8 al. 2 LHID
;
ATF 133 II 420
consid. 3 p. 421 ss et les références citées).
3.2
Le recourant soutient que la valeur comptable de l'immeuble litigieux au 31 décembre 2001 est seule déterminante. Il invoque pêle-mêle toutes sortes de dispositions du droit cantonal et fédéral dont on peine, pour certaines d'entre elles, à cerner la pertinence par rapport à l'objet de la démonstration. En particulier, il est sans importance que la détermination du bénéfice net imposable des
BGE 134 II 207 S. 211
contribuables tenant une comptabilité en bonne et due forme doive s'effectuer, en vertu de l'art. 3 al. 4 de la loi cantonale du 22 septembre 2000 sur l'imposition des personnes physiques-impôt sur le revenu (LIPP- IV; RSG D 3 14), selon les règles applicables aux personnes morales, qui renvoient notamment au compte de pertes et profits et à la notion "
d'usage commercial
" (cf. art. 12 let. a, e et g de la loi cantonale du 23 septembre 1994 sur l'imposition des personnes morales[LIPM; RSG D 3 15]). Ce renvoi à des normes comptables se limiteen effet clairement, à teneur de la lettre de la loi cantonale précitée, à la détermination du bénéfice net imposable des personnes physiques tenant une comptabilité. La taxation des indépendants suppose en effet, selon la loi fédérale sur l'harmonisation fiscale, de distinguer les revenus provenant de la fortune commerciale des revenus provenant de la fortune privée qui suivent des règles d'imposition différentes (cf. art. 7 al. 4 let. b, art. 8 al. 1 et 2,
art. 10 al. 1 let
. c LHID). Mais une telle distinction n'existe pas pour l'imposition de la fortune immobilière des indépendants (sur ce point, cf. infra consid. 3.5). Le recourant ne peut donc rien déduire en sa faveur de l'art. 3 al. 4 LIPP-IV et des autres normes cantonales qui concernent l'imposition du revenu auxquelles il renvoie (cf. art. 3 al. 2 LIPP-IV;
art. 12 let
. j LIPM).
3.3
L'argument principal du recourant se résume ainsi: comme personne physique tenue d'être inscrite au registre du commerce au sens de l'
art. 934 al. 1 CO
, il a l'obligation, en vertu de l'
art. 957 CO
, de tenir correctement sa comptabilité, dont il estime qu'elle lie le fisc. Or, l'
art. 665 CO
lui interdirait d'inscrire au bilan un immeuble pour une valeur supérieure à son prix d'acquisition. Aussi l'immeuble litigieux devrait-il être imposé à sa valeur au bilan au 31 décembre 2001, de 1'805'700 fr., celle-ci correspondant au prix d'acquisition de l'immeuble.
Il est exact qu'en l'absence de lacune matérielle ou d'irrégularité formelle permettant de mettre en doute la force probante d'une comptabilité, celle-ci bénéficie, en principe, d'une présomption d'exactitude à l'égard du fisc selon la jurisprudence (cf.
ATF 106 Ib 311
consid. 3c et 3d p. 315 ss). Cette exigence de conformité aux règles comptables n'est toutefois à elle seule pas suffisante pour lier l'autorité fiscale dans un cas d'espèce. Il faut encore que la loi fiscale renvoie expressément aux valeurs comptables, comme c'est en principe le cas pour estimer le bénéfice imposable des personnes morales (cf.
ATF 119 Ib 111
consid. 2c p. 114 s.; arrêts 2A.458/2002 du
BGE 134 II 207 S. 212
15 octobre 2004, consid. 4.1; 2A.157/2001 du 11 mars 2002, publié in StE 2002 B 72.13.1 n° 3, consid. 2b) et - sous certaines réserves (cf. art. 3 al. 4 in fine LIPP-IV) - des indépendants (cf.
ATF 132 I 175
consid. 2.2 p. 177 s.;
ATF 106 Ib 311
consid. 3c et 3d p. 315 ss). Il convient dès lors d'examiner à la lumière du droit fédéral et cantonal pertinent si un tel renvoi existe aussi en matière d'imposition de la fortune immobilière des indépendants.
3.4
Réglé aux
art. 13 et 14 LHID
(titre 2, chapitre 4 de la loi), l'impôt sur la fortune des personnes physiques a pour objet l'ensemble de la fortune nette (
art. 13 al. 1 LHID
) qui se détermine selon les règles d'évaluation prévues à l'
art. 14 LHID
; cette disposition a la teneur suivante:
1. La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
2. Les immeubles affectés à l'agriculture ou à la sylviculture sont estimés à leur valeur de rendement (...).
3. Les biens immatériels et la fortune mobilière (à l'exception des papiers-valeurs) qui font partie de la fortune commerciale du contribuable sont estimés à la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu.
3.5
Selon la jurisprudence, les exceptions à la règle prévue à l'
art. 14 al. 1 LHID
sont énumérées de manière exhaustive à l'
art. 14 al. 2 et 3 LHID
(cf.
ATF 128 I 240
consid. 3.1.1 p. 248; voir aussi rapport du groupe d'experts Cagianut sur l'harmonisation fiscale, in Publications de la Chambre fiduciaire, Zurich 1994, vol. 128, p. 93). Par conséquent, les immeubles non affectés à l'agriculture ou à la sylviculture doivent impérativement être estimés à leur valeur vénale/de rendement au sens de l'
art. 14 al. 1 LHID
(
art. 14 al. 2 LHID
a contrario; cf. BARBARA SRAMEK, in Marianne Klöti-Weber/Dave Siegrist/Dieter Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 2
e
éd., Berne 2004, n. 1 ad § 51), même s'ils appartiennent à la fortune commerciale du contribuable (
art. 14 al. 3 LHID
a contrario; cf. RAINER ZIGERLIG/GUIDO JUD, in Martin Zweifel/Peter Athanas, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol. I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), 2
e
éd., Zurich 2002, n. 3 ad
art. 14 LHID
; SRAMEK, op. cit., n. 2 ad § 48 in fine). Autrement dit, qu'un bien immobilier relève de la fortune privée ou commerciale d'une personne physique est sans importance pour son estimation sous l'angle de l'impôt sur la fortune (cf. FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER,
BGE 134 II 207 S. 213
Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zurich 2006, n. 50 ad § 39; implicitement en ce sens, cf. XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, 3
e
éd., Bâle 2007, n. 15 ss ad § 8; SRAMEK, op. cit., n. 5 ad § 51; HEINZ WEIDMANN/BENNO GROSSMANN/RAINER ZIGERLIG, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 6
e
éd., Berne 1999, p. 214; WALTER RYSER/BERNARD ROLLI, Précis de droit fiscal suisse [impôts directs], 4
e
éd., Berne 2002, p. 405 s.).
Cette conséquence ne procède pas d'un oubli du législateur fédéral; il s'agit au contraire d'un silence qualifié de sa part (cf. ZIGERLIG/JUD, loc. cit.; JEAN-MARC RIVIER, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, Lausanne 1998, p. 508). Ce point est confirmé par la récente réforme de l'imposition des entreprises approuvée en votation populaire le 24 février 2008: parmi les nouveautés introduites pour alléger la fiscalité des entreprises de personnes, le législateur n'a en effet modifié les règles d'évaluation de la fortune que sur un point particulier portant sur l'
art. 14 al. 3 LHID
; il a ainsi décidé que tous les biens mobiliers faisant partie de la fortune commerciale d'un contribuable, y compris les papiers-valeurs, seraient à l'avenir estimés à la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu, soit à leur valeur comptable, en raison "
de leur lien fonctionnel avec l'activité commerciale de l'entreprise