# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** e59c4619-4761-4cdd-8c91-1b54eb68a734
**Court:** ZH_SRK
**Chamber:** ZH_SRK_001
**Year:** 2021
**Language:** de
**Jurisdiction:** ZH / Zürich
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige), gelernter E, geboren am ..., führte bis 1999
verschiedene F-Filialen im Kanton Zürich. Ab 1999 zog er sich schrittweise aus dem
eigenen G-betrieb zurück und übertrug diesen auf seinen Nachfolger. Zwischen ... und
... erwarb er mehrere Liegenschaften in den Kantonen Zürich und H, welche er seither
vermietet. Die Verwaltung der Liegenschaften wird seit dem ... zum grössten Teil durch
eine professionelle Immobilienverwaltungsgesellschaft vorgenommen, während der
Pflichtige insbesondere die Auswahl der Mieter und die Koordination von Sanierungs-
und Umbauarbeiten noch selbst vornimmt. Aus der Vermietung der Liegenschaften
wird jährlich ein Nettoertrag von rund Fr. 2 Mio. erwirtschaftet. Die Immobilienverwal-
tungsgesellschaft wird mit jährlich rund Fr. 80'000.- für ihre Verwaltungstätigkeit ent-
schädigt.
Bis zur Steuerperiode 2015 wurden die betroffenen Liegenschaften als Privat-
vermögen des Pflichtigen deklariert und entsprechend veranlagt. Mit der Steuererklä-
rung 2016 deklarierte der Pflichtige sie erstmals als Geschäftsvermögen.
Am 3. Juli 2017 liess der Pflichtige ein Gesuch um steuerlichen Vorbescheid
beim kantonalen Steueramt einreichen. Er ersuchte darin um Bestätigung eines Steu-
eraufschubs für die Übertragung u.a. der Liegenschaft Kat.-Nr. ..., ...strasse .../.../... in
D gestützt auf § 216 Abs. 3 lit. d des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) aus dem
Geschäftsvermögen des Pflichtigen auf die I AG gestützt auf § 19 Abs. 1 lit. b StG. Am
10. Juli 2017 bestätigte das kantonale Steueramt, dass bei der geplanten Transaktion
"von einem Betrieb gesprochen werden kann, der gestützt auf § 19 Abs. 1 lit. b i.V.m. §
216 Abs. 3 lit. d StG ZH steuerneutral auf eine juristische Person übertragen werden
kann.".
Mit Schreiben vom 28. Juli 2017 liess der Pflichtige ein entsprechendes
Gesuch um steuerlichen Vorbescheid beim Steueramt der Gemeinde D einreichen.
Dem Schreiben legte er die Bestätigung des kantonalen Steueramtes Zürich vom
10. Juli 2017 bei.
Mit E-Mail vom 25. August 2017 teilte das Steueramt der Gemeinde D dem
kantonalen Steueramt mit, dass es mit der Einverständniserklärung des Kantons nicht
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einverstanden sei und kein Steueraufschub gewährt werde. An seiner ablehnenden
Haltung hielt es im Verlauf mehrerer Schriftenwechsel fest und stellte dem Pflichtigen
die Steuererklärungsformulare für die Grundstückgewinnsteuer zu.
Das Steueramt D begründete seine ablehnende Haltung im Wesentlichen da-
mit, die Liegenschaft sei im Privatvermögen gehalten bzw. stelle keinen Betrieb dar,
weshalb eine steuerneutrale Übertragung ausser Betracht falle. Das Ruling des kanto-
nalen Steueramts sei sodann nicht verbindlich, da es ohne Zustimmung der Gemeinde
D erlassen worden sei. Als weiteres Argument brachte es im späteren Verlauf des Ver-
fahrens vor, das Verhalten des Pflichtigen begründe eine Steuerumgehung.
Am 24. November 2017 übertrug der Pflichtige unter anderem die betroffene
Liegenschaft durch eine Vermögensübertragung nach Art. 69 Abs. 1 des Bundesge-
setzes über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Vermögensübertragung vom 3. Okto-
ber 2003 (FusG) aus seinem Eigentum an die I AG, in J.
Mit Schreiben vom 12. Januar 2018 reichte der Pflichtige die Steuererklärung
für die Grundstückgewinnsteuer samt Beilagen ein. Dabei beantragte er den Steuer-
aufschub gestützt auf § 216 Abs. 3 lit. d StG. Mit Aktenauflage vom 15. März 2018 ver-
langte das Steueramt D diverse Unterlagen ein, die der Pflichtige am 10. April 2018
einreichte. Am 20. April 2018 unterbreitete das Steueramt D dem Pflichtigen einen ers-
ten Einschätzungsvorschlag. Nach weiteren Schriftenwechseln sowie einer Unterre-
dung mit einem vom Steueramt beigezogenen Sachverständigen zur Frage der Steu-
erneutralität sowie zur Höhe des allfällig geschuldeten Grundstückgewinns erliess das
Steueramt einen zweiten, für den Pflichtigen vorteilhafteren Einschätzungsvorschlag;
ein Steueraufschub wurde nicht gewährt.
B. Am 11. März 2019, nach weiteren Schriftenwechseln, veranlagte das Steu-
eramt D die Übertragung der Liegenschaft mit einem steuerbaren Grundstückgewinn
von Fr. 3'166'900.- und einer daraus resultierenden Grundstückgewinnsteuer von
Fr. 629'219.50; daran hielt es im Einspracheentscheid vom 20. Mai 2019 fest.
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C. Mit Rekurs vom 19. Juni 2019 beantragte der Pflichtige die Aufhebung des
Einspracheentscheids sowie den Aufschub der Grundstückgewinnsteuer. Ausserdem
sei ihm eine Parteientschädigung zuzusprechen.
Das Steueramt D schloss am 23. Juli 2019 auf Abweisung des Rekurses und
beantragte die Zusprechung einer Parteientschädigung. In seiner Replik vom 19. Au-
gust 2019 hielt der Pflichtige an seinen Rekursanträgen fest.
Am 28. Mai 2021 reichte der Pflichtige dem Gericht die inzwischen in Rechts-
kraft erwachsenen definitiven Veranlagungen bzw. Einschätzungsmitteilungen für die
Steuerperioden 2016 und 2017 als Beweismittel ein. Der Pflichtige weist darauf hin,
dass die Einkünfte aus den Zürcher Liegenschaften als Einkünfte aus selbständiger
Erwerbstätigkeit besteuert wurden sowie, dass darauf Sozialversicherungsbeiträge
abgerechnet wurden.
Auf die Ausführungen der Parteien ist, soweit erforderlich, in den nachstehen-
den Erwägungen einzugehen.

## Considerations

Die Kammer zieht in Erwägung:
1. a) Im Vorbescheid (Ruling) vom 10. Juli 2017 hat das kantonale Steueramt
gegenüber dem Pflichtigen bestätigt, dass bei der geplanten Transaktion "von einem
Betrieb gesprochen werden kann, der gestützt auf § 19 Abs. 1 lit. b i.V.m. § 216 Abs. 3
lit. d StG ZH steuerneutral auf eine juristische Person übertragen werden kann." Das
Steueramt D hat demgegenüber eine Rulinganfrage mit selbem Inhalt nicht bestätigt
und seine Grundstückgewinnsteuerveranlagung in Abweichung zur Auffassung des
kantonalen Steueramts erlassen. Es drängt sich daher auf, die Rechtswirkungen der
Auskunft des kantonalen Steueramts im Vorbescheid, namentlich mit Blick auf die Ver-
fügung des Steueramts D, zu untersuchen. Insbesondere ist die Zuständigkeit für den
Entscheid über die Frage des Steueraufschubs zu klären.
Indem das kantonale Steueramt im Vorbescheid erklärt, dass bei der geplan-
ten Transaktion "von einem Betrieb gesprochen werden kann, der gestützt auf § 19
Abs. 1 lit. b i.V.m. § 216 Abs. 3 lit. d StG ZH steuerneutral auf eine juristische Person
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übertragen werden kann.", bestätigt es einerseits, dass ein Betrieb und folglich um eine
Umstrukturierung im Sinne von § 19 Abs. 1 lit. b StG vorliegt. Andererseits bestätigt es
in Bezug auf die Grundstückgewinnsteuern, dass für die Übertragung des Betriebs ein
Aufschub gewährt wird. Wie zu zeigen ist, sieht die Rechtsordnung grundsätzlich ver-
schiedene Zuständigkeiten für die Beurteilung dieser beiden Rechtsfragen vor.
b) aa) Im Kanton Zürich wird die Grundstückgewinnsteuer ausschliesslich von
den Gemeinden erhoben, die Einschätzung der Grundstückgewinnsteuer erfolgt durch
den Gemeindevorstand oder eine vom ihm gewählte Kommission (§ 210 Abs. 1 StG).
Demgemäss handelt es sich beim kantonalen Steueramt nicht um die zuständige Be-
hörde zur Beurteilung der Frage des Steueraufschubs der Grundstückgewinnsteuer.
Vielmehr ist für diesen Entscheid die Gemeinde am Belegenheitsort der von der Han-
dänderung betroffenen Liegenschaft zuständig.
b) bb) Der Pflichtige führt dagegen ins Feld, aufgrund der Weisung der
Finanzdirektion über die Koordination von Einkommens- bzw. Gewinnsteuereinschät-
zungen und Grundsteuereinschätzungen für Liegenschaften des Geschäftsvermögens
und von juristischen Personen vom 13. Dezember 2005, ZStB Nr. 37/554 (nachfolgend
"Weisung") gelte, dass das kantonale Steueramt in der vorliegenden Konstellation für
die streitbetroffene Frage zuständig wäre. Dies, da die Rulinganfrage zuerst beim kan-
tonalen Steueramt und erst zu einem späteren Zeitpunkt bei der Gemeinde D einge-
reicht worden war. Zu diesem Schluss führe ferner die systematische Auslegung des
Steuergesetzes: Der vorliegend relevante Steueraufschubstatbestand der Umstruktu-
rierung nach § 216 Abs. 3 lit. d StG enthalte keine eigene Definition des Umstrukturie-
rungsbegriffs, sondern verweise auf die §§ 19 Abs. 1 (für natürliche Personen) und 67
Abs. 1 und 3 StG (für juristische Personen). Beide Bestimmungen befänden sich
systematisch nicht im Teil der Grundstückgewinnsteuern, sondern in demjenigen der
Staatssteuern, worunter die Einkommens- und Gewinnsteuern fielen. Die Zuständigkeit
für die Einschätzung der (ordentlichen) Einkommens- und Gewinnsteuern liege beim
kantonalen Steueramt (vgl. § 107 StG). Daher seien für den Entscheid über die Frage,
ob ein Umstrukturierungstatbestand von § 19 Abs. 1 lit. b StG vorliege, nicht die Ge-
meinden, sondern das kantonale Steueramt zuständig.
Die Weisung regelt in seinen Randziffern 51 ff. das Verfahren im Zusammen-
hang mit dem Grundstückgewinnsteueraufschub aufgrund von Umstrukturierungen
(§ 216 Abs. 3 lit. d StG). Nach Rz. 52 ff. entscheidet der zuständige Steuerkommissär
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des kantonalen Steueramtes im Einvernehmen mit der Gemeinde für die Staatssteuer
verbindlich, ob eine Umstrukturierung steuerneutral durchgeführt werden kann. Er teilt
der Gemeinde auch mit, ob ein Vorbehalt der Nachbesteuerung gemäss §§ 19 Abs. 2
oder 67 Abs. 2 und 4 StG besteht. Die Gemeinde schliesst sich dem Entscheid für die
Grundstückgewinnsteuer an. In Rz. 55 hält die Weisung wiederum fest: Im Falle eines
Gesuchs um rechtsverbindlichen Vorbescheid an das kantonale Steueramt stellt der
zuständige Steuerkommissär fest, ob die Umstrukturierung steuerneutral durchgeführt
werden kann. Er weist hinsichtlich allfälliger Grundstücke im Vorbescheid darauf hin,
dass die Einschätzung der Grundstückgewinnsteuer durch die zuständige Gemeinde-
behörde vorbehalten ist.
Der Pflichtige versteht die Weisung dahingehend, dass die Zuständigkeit für
den Entscheid über den Steueraufschub unterschiedlich geregelt ist, je nachdem, ob
das Gesuch beim Gemeindesteueramt eingereicht wurde oder beim kantonalen Steu-
eramt. Im letzteren Fall, der hier vorliege, liege die Zuständigkeit für den Entscheid
beim kantonalen Steueramt; das Gemeindesteueramt sei in der Folge nicht mehr kom-
petent einen hiervon abweichenden Entscheid zu fällen.
Dieser Auffassung kann hier nicht gefolgt werden. Zum einen ist die Weisung
hinsichtlich der Regelung der Zuständigkeit kaum verständlich und jedenfalls keines-
wegs eindeutig. Träfe die durch den Pflichtigen vorgenommene Interpretation ferner
zu, erschiene die vorgesehene Zuständigkeitsregelung inhaltlich schlicht unsinnig; es
ist kein dem Steuergesetz entsprechender, sachlicher Grund ersichtlich, die eine derar-
tige Zuweisung der Kompetenz zwischen Gemeindesteueramt und kantonalem Steu-
eramt rechtfertigen würde. Es entbehrt jedem Sinn, dass je nach dem wo ein Gesuch
eingereicht wird, ein anderes Gemeinwesen für den Entscheid über ein und dieselbe
Rechtsfrage zuständig sein sollte.
Selbst wenn die Weisung jedoch im Einklang mit dem Steuergesetz stünde,
so wäre der Auffassung des Pflichtigen nicht zu folgen. Denn in seiner Rz. 55, die der
Pflichtige anruft, schreibt sie ausdrücklich vor, dass das kantonale Steueramt in seinem
Vorbescheid einen Vorbehalt zu Gunsten der Einschätzung der Grundstückgewinn-
steuer durch die zuständige Gemeindebehörde anzubringen hat. Indem das kantonale
Steueramt aber in seinem Vorbescheid die Betriebsqualifikation und die darausfolgen-
de Steuerneutralität vorbehaltlos bestätigte, handelte es nicht weisungskonform. Der
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Pflichtige kann somit schon allein deshalb unter Berufung auf die Weisung nichts zu
seinen Gunsten ableiten.
c) Aus alldem erhellt, dass die abschliessende Beurteilung des Grundstück-
gewinnsteuerentscheids entsprechend der gesetzlich vorgeschriebenen Zuweisung –
einschliesslich der Vorfrage über das Vorliegen einer steuerneutralen Umstrukturierung
– in der Kompetenz des Steueramts D, und nicht in derjenigen des kantonalen Steuer-
amts lag. Dieses hat sich mit der hier streitbetroffenen Vorfrage einlässlich auseinan-
dergesetzt und seine Erwägungen angefochtenen Entscheid auch dargelegt. In formel-
ler Hinsicht ist der Entscheid des Steueramts D somit nicht zu bemängeln.
2. a) Die Grundstückgewinnsteuer wird gemäss § 216 Abs. 3 lit. d StG bei
einer steuerneutralen Umstrukturierung einer Einzelfirma in eine juristische Person im
Sinn von § 19 Abs. 1 lit. b StG aufgeschoben. Vorbehalten bleibt eine nachträgliche
Erhebung der Grundstückgewinnsteuer im Nachsteuerverfahren, wenn die Vorausset-
zungen gemäss § 19 Abs. 2 StG erfüllt sind. Verlangt wird dem Wortlaut des Gesetzes
– nebst weiteren hier unstreitig erfüllten Voraussetzungen – die Übertragung eines
Betriebs oder eines Teilbetriebs.
Als Betrieb im Sinne des steuerlichen Umstrukturierungsrechts gilt jeder
organisatorisch-technische Komplex von Vermögenswerten, der im Hinblick auf die
unternehmerische Leistungserbringung eine relativ unabhängige, organische Einheit
bildet (BGE 142 II 283 E. 3.1 f.). Die Verwaltung eigener Immobilien weist nur aus-
nahmsweise die Merkmale eines Betriebs auf. Dies setzt eine professionelle Immobili-
enbewirtschaftung voraus (BGE 142 II 283 E. 3.4.1; BGr, 2. April 2012, 2C_107/2011,
E 3.3). Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat in ihrem Kreisschreiben Nr. 5 vom
1. Juni 2004 betreffend Umstrukturierungen (nachfolgend KS Nr. 5) die Erfordernisse
festgehalten, die erfüllt sein müssen, damit das Halten und Verwalten eigener Immobi-
lien als Betrieb akzeptiert werden kann: Erforderlich ist, dass ein Marktauftritt erfolgt
oder Betriebsliegenschaften an Konzerngesellschaften vermietet werden, dass die Un-
ternehmung mindestens eine Person für die Verwaltung der Immobilien beschäftigt
oder beauftragt (eine Vollzeitstelle für rein administrative Arbeiten) und dass die Mieter-
träge mindestens das 20-fache des marktüblichen Personalaufwands für Immobilien-
verwaltung betragen (KS Nr. 5 Ziffer 3.2.2.3; BGr, 2. April 2012, 2C_107/2011, E 3.3).
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b) Belegt und auch unter den Parteien unstreitig ist die Erfüllung der Kriterien
des Marktauftritts – durch die Inserierung der Mietobjekte an Dritte – sowie der Höhe
der Mieterträge im Verhältnis zum marktüblichen Personalaufwand für die Verwaltung:
Aus den Geschäftsbüchern der Einzelunternehmung I AG 2016 und 2017 geht hervor,
dass jährlich Netto-Mieterträge von über Fr. 2.2 Mio. erzielt wurden, was mindestens
dem 20-fachen der Kosten für eine Vollzeitstelle zur Immobilienverwaltung entspricht;
eine solche ist auch nach Einschätzung des Steueramts D für die Verwaltung des Im-
mobilienportefeuilles des Pflichtigen erforderlich. Tatsächlich bezahlte der Pflichtige der
Immobilienverwaltungsgesellschaft im Jahr 2016 Fr. 82'097.90.
c) Das Steueramt D verficht indes den Standpunkt, für eine steuerneutrale
Umstrukturierung scheitere es an der Voraussetzung der Beschäftigung oder Beauftra-
gung mindestens einer Person. So genügt es nach dessen Ansicht nicht, dass die
Verwaltung durch einen beauftragten Dritten, vorliegend durch die Immobilienverwal-
tungsgesellschaft, durchgeführt wird. Denn das KS Nr. 5 setze unter den allgemeinen
Kriterien des Betriebs voraus, dass das jeweilige Unternehmen über "Personal" verfü-
ge. Daraus ergebe sich, dass auch eine beauftragte Person "wie Personal im Ange-
stelltenverhältnis" in das Unternehmen eingebunden sein müsse. Weiter stützt das
Steueramt D seinen Standpunkt auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts Zü-
rich.
d) Das Verwaltungsgericht Zürich befand in VGr, 16. Dezember 2003,
SB.2002.00089, (RB 2003 Nr. 102), dass ein Immobilienkomplex nicht als Betrieb qua-
lifiziert werden könne, wenn der Eigentümer diesen nicht selber bzw. durch eigenes
Personal verwalte, sondern durch Dritte verwalten lasse. Im gleichen Sinn entschied es
in einem Urteil vom 17. November 2010 (VGr, 17. November 2010, SB.2010.00047,
E. 3.1). Es erwog darin:
"Ein Betrieb zeichnet sich durch ein hohes Mass an Autonomie aus und ist ein
nur sich lebensfähiger Organismus, der auf die Erzeugung von wirtschaftlichen Werten
gerichtet ist (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommen-
tar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 19 N. 44 ff. mit
Hinweisen). Auch wenn Immobilien, die als Anlagevermögen gehalten werden, grund-
sätzlich dem Steuerpflichtigen nur mit deren Ertrag dienen und damit nicht betriebs-
notwendig sind, kann unter bestimmten Umständen auch ein professionell verwalteter
Immobilienkomplex die Voraussetzungen eines Betriebs aufweisen (Markus Reich,
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Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Art. 8 StHG N. 71; Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, § 19 N. 54 ff. mit Hinweis auf KS EStV Nr. 5, 1. Juni 2004, Ziff. 4.3.2.8).
Dies setzt jedoch eine professionelle Immobilienverwaltung voraus, die sämtliche Be-
dürfnisse, die im Zusammenhang mit der Planung, Bewirtschaftung und Vermietung
der Gebäude stehen, abdeckt. Dazu ist eigens dafür angestelltes Personal oder die
entsprechende Tätigkeit des Grundeigentümers (ergänzt) sowie eine entsprechende
Infrastruktur nötig. Die Verwaltung der Immobilien darf sich indes nicht in dem erschöp-
fen, was mit der blossen Anlage von Kapital in Immobilien ohnehin verbunden ist. Die
Beauftragung einer externen Immobilienverwaltung schliesst damit die Annahme eines
Betriebs von vornherein aus (vgl. auch VGr, 16. Dezember 2003, SB.2002.00090,
E. 2.2 und 2.3). Die Abgrenzung ist unter Berücksichtigung aller Umstände, insbeson-
dere der Tätigkeit, der Zweckverfolgung und der gewählten Organisation, vorzuneh-
men. An das Betriebserfordernis sind im Rahmen der Ersatzbeschaffung bei der
Grundstückgewinnsteuer hohe Anforderungen zu stellen, da Liegenschaften in der
Regel dem Eigentümer nur als Kapitalanlage oder durch ihren Ertrag dienen und des-
halb als Ersatzobjekt nicht infrage kommen (BGr, 16. September 2005, 2A.122/2005 =
ZStP 2005, 378)".
Zwar hat das Bundesgericht, wie vom Rekurrenten vorgebracht wird, dieses
Urteil des Verwaltungsgerichts Zürich aufgehoben (BGr, 2. April 2012, 2C_107/2011).
Doch hat es in seiner Begründung die vorgenommene Beurteilung der Vorinstanz hin-
sichtlich der Unvereinbarkeit einer externen Immobilienverwaltung mit dem Betrieb
nicht verworfen; die Aufhebung des verwaltungsgerichtlichen Urteils erfolgte vielmehr
aufgrund unvollständiger Sachverhaltsfeststellung (E. 4.2 f.).
In BGE 142 II 283 betonte das Bundesgericht, dass an einen Betrieb im Zu-
sammenhang mit einem Grundstückgewinnsteueraufschub erhebliche Anforderungen
zu stellen sind; damit bestätigt das Bundesgericht die Stossrichtung der durch das
Verwaltungsgericht Zürich eingeleiteten Rechtsprechung. Insbesondere wiederholte
es, dass die Verwaltung eigener Immobilien nur ausnahmsweise das Betriebserforder-
nis erfüllt (E. 3.4.1). Dies kann nur unter der Voraussetzung einer Immobilienbewirt-
schaftung der Fall sein, wenn über den Rahmen blosser Vermögensverwaltung hinaus
eine grosse Zahl von Liegenschaften durch eigene Dienstleistung (Vermietung, Verwal-
tung) betreut werden oder mit ihnen auch Handel betrieben wird. Von einem Betrieb
kann nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung jedenfalls nur gesprochen werden,
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wenn sich die Verwaltung nicht in dem erschöpft, was mit der blossen Kapitalanlage
einer Unternehmung in Immobilien ohnehin verbunden ist.
Unter Berücksichtigung aller Umstände kann die Verwaltung der streitbe-
troffenen Liegenschaft nicht als Betrieb im Sinn des Gesetzes qualifiziert werden. Der
Rekurrent legt selbst dar, den Hauptteil der Immobilienverwaltung seit Jahren an eine
externe, professionelle Immobilienverwaltung ausgelagert zu haben. Nach der darge-
legten Rechtsprechung ist die Annahme eines Betriebs aufgrund deren Tätigkeit von
vornherein ausgeschlossen. Die neben der Tätigkeit der externen Verwaltung durch
den Rekurrenten selbst noch übernommenen Aufgaben (Auswahl der Mieter und die
Koordination von Sanierungs- und Umbauarbeiten) gehen nicht über das hinaus, was
mit der blossen Kapitalanlage einer Unternehmung in Immobilien ohnehin verbunden
ist. Jedenfalls erreichen die durch den beinahe ...jährigen, seit langem pensionierten
Rekurrenten übernommenen Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Verwaltung der
Immobilie nicht das Ausmass, das die strengen Voraussetzungen an einen durch die
Verwaltung eigener Immobilien gebildeten Betrieb erfüllen würde.
Demgemäss ist die Übertragung der Liegenschaft nicht als steuerneutrale
Umstrukturierung erfolgt. Infolgedessen ist die Grundstückgewinnsteuer nicht gemäss
§ 216 Abs. 3 lit. d StG aufzuschieben.
3. Nachdem der Aufschub der Grundstückgewinnsteuer aus dargelegten
Gründen nicht zu gewähren ist, erübrigt es sich zu prüfen, ob der Rekurrent, wie von
der Rekursgegnerin geltend gemacht wird, eine Steuerumgehung begangen hat.
4. Aufgrund dieser Sach- und Rechtslage ist der Rekurs abzuweisen.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten dem Rekurren-
ten aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Zudem hat er der Rekursgegnerin eine Parteient-
schädigung im angemessenen Betrag von Fr. 6'000.- zu entrichten (152 StG i.V.m.
§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/6. Septem-
ber 1987).
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