# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 0e7dbc06-0187-532d-82e3-61950c9fdad9
**Court:** TI_CATI
**Chamber:** TI_CATI_001
**Year:** 1997
**Language:** it
**Jurisdiction:** TI / Ticino
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

ritenuto
1.
1.1.
Il 27 dicembre 1995 l'UT di _ notificava ai coniugi _ la tassazione IC/IFD 1991-92, in cui stabiliva d'ufficio il reddito imponibile in fr. 516'773.--. A causa della mancata presentazione della documentazione relativa all'attività svolta nel campo immobiliare, l' UT esponeva loro in particolare il reddito derivante dalle compravendite immobiliari effettuate negli anni di computo sulla base dei dati accertati dall'Ufficio dei registri quale autorità di tassazione in materia di imposta sul maggior valore immobiliare; aggiungeva inoltre un reddito d'altra fonte di fr. 100'000.-- di media annua, definendo prudenziale tale valutazione.
1.2.
Assistiti dall'Ufficio fiduciario _, i contribuenti presentavano cautelativamente reclamo in tempo utile, limitandosi a osservare:
"
Le motivazioni al presente reclamo vi saranno trasmesse prossimamente, appena in possesso della relativa documentazione che ho richiesto al cliente
."
Il 31 maggio 1996 l' Ufficio di tassazione sollecitava al rappresentante dei ricorrenti la presentazione della documentazione relativa alle operazioni immobiliari del biennio di computo, l'elenco dei debiti e l'elenco titoli, come pure la completazione della motivazione del reclamo.
Assunto in audizione il 5 luglio 1996 al rappresentante dei contribuenti è stato concesso un ulteriore termine fino al 31 luglio per produrre la documentazione mancante. Trascorso infruttuoso anche tale termine, l' Ufficio di tassazione, con decisione del 16 settembre 1996, respingeva nel merito il reclamo.
1.3.
Con il presente, tempestivo ricorso i contribuenti, sempre assistiti dallo Studio fiduciario _, chiedono un'ulteriore proroga fino al 30 novembre 1996 per produrre la documentazione, come pure di essere sentiti. Fanno notare le difficoltà nel reperire la documentazione entro termini precisi, visto il tipo di attività svolto dal contribuente, che comprende non solo compravendite immobiliari, ma anche operazioni quali impresa generale.
Il 22 novembre 1996 veniva finalmente presentata la documentazione richiesta e la relativa dichiarazione d'imposta, in cui il reddito imponibile veniva definito in fr. 22'906.--.
2.

## Considerations

Diritto applicabile
2.1.
Con l'entrata in vigore della nuova legge tributaria, il 1° gennaio 1995, la legge tributaria del 28 settembre 1976 è stata abrogata (art. 324 cpv. 1 LT 1994), anche se rimane applicabile alle tassazioni riferite ai periodi fiscali precedenti l'entrata in vigore della nuova legge, con riserva peraltro delle disposizioni transitorie (art. 324 cpv. 2 LT 1994).
Per quanto attiene ai rimedi giuridici, vi è una disposizione transitoria, la quale prevede che contro le tassazioni notificate prima dell'entrata in vigore della nuova legge sono applicabili i rimedi di diritto e la procedura del diritto precedente (art. 317 LT 1994).
Nel diritto amministrativo, d'altronde, vige il principio per cui in materia procedurale si applicano a tutte le questioni pendenti le nuove norme nel procedimento dinanzi all'autorità adìta, a prescindere dal fatto che la fattispecie si sia realizzata prima o dopo l'entrata in vigore della nuova legge (
Imboden/Rhinow
, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, VI ediz., Basilea 1986, p. 106;
Knapp
, Grundlagen des Verwaltungsrechts, Basilea 1992, vol. I, p. 127;
Moor
, Droit administratif, vol. I, II ediz., Berna 1994, p. 171;
DTF
113 Ia 412).
2.2.
Contro la decisione di tassazione il contribuente può reclamare per iscritto all'autorità di tassazione, entro trenta giorni dalla notificazione (art. 132 cpv. 1 LIFD). Il contribuente può impugnare la tassazione operata d'ufficio soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo deve essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 132 cpv. 3 LIFD).
Analogamente, l'art. 206 cpv. 1 LT 1994 consente di reclamare contro la tassazione d'ufficio se è manifestamente inesatta.
2.3.
Con una recentissima decisione (dell’11 marzo 1996, in
StE
1996 B 110 n. 6), cresciuta in giudicato, la Commissione di ricorso in materia di IFD di Zurigo, ha stabilito che la disposizione dell'art. 132 cpv. 3 LIFD, secondo cui il contribuente può impugnare la tassazione d’ufficio solo perché essa è manifestamente inesatta, rientra nel diritto materiale. La disciplina dell’onere della prova è infatti una questione di diritto sostanziale e non procedurale, a prescindere dal fatto che la relativa norma sia collocata nella parte della legge che regola la procedura. Pertanto l' impugnazione delle tassazioni IFD fino al periodo 1993/94 è disciplinata dal diritto abrogato.
2.4
Identica soluzione si impone in materia di imposta cantonale, data l’analogia fra l’art. 132 cpv. 3 LIFD e l’art. 206 cpv. 1 LT 1994. Quest'ultima norma è pertanto applicabile solo a partire dalle tassazioni per il periodo fiscale 1995.
3.
Nel merito (vecchio diritto)
3.1.
DIFD
3.1.1.
Secondo l’art. 92 cpv. 1 DIFD la possibilità di intraprendere una tassazione d’ufficio è limitata ai soli casi in cui il contribuente abbia violato i propri obblighi procedurali («il contribuente non presenta o non completa in tempo utile la sua dichiarazione, se non comparisce a dare informazioni, non ottempera a una domanda di ragguagli, se, benché obbligato a tenere i libri contabili, non li presenta o ne presenta di quelli tanto difettosi da rendere impossibile il calcolo dei fattori imponibili o non produce i documenti giustificativi richiesti»). Il Tribunale federale ha però chiarito che una tassazione d’ufficio deve poter essere eseguita anche nei casi in cui l’autorità fiscale, alla luce dell’insieme delle circostanze, scopre che i ragguagli forniti dal contribuente non sono sufficienti o che la prova della loro veridicità non è stata fornita (cfr.
DTF
106 I b 314;
STF
II Corte di diritto pubblico del 5 settembre 1984 in re D. Me. cons. 3 a, non pubblicata). Ciò può avvenire anche al termine della procedura d’accertamento, quando non sono chiariti o rimangono incerti i fatti essenziali per la determinazione degli elementi imponibili e quando i dati forniti dal contribuente sono insufficienti, oppure non suffragati o suffragati in modo non convincente da validi documenti probatori (cfr.
Rep
. 1984 p. 92, cons. 4 a).
Condizione imprescindibile per intraprendere una tassazione per apprezzamento è dunque l’incertezza delle circostanze di fatto, sia che essa sia determinata da una insoddisfacente collaborazione del contribuente sia che abbia un’altra causa, come per esempio l’inosservanza degli obblighi di collaborazione di un terzo obbligato (il datore di lavoro che non compila il certificato di salario). L’autorità di tassazione deve però avere prima esaurito tutti gli strumenti di indagine che potevano condurre ad un accertamento dei fatti (
Zweifel
, op. cit., p. 129;
Känzig/Behnisch
, op. cit., n. 9 ad art. 92 DIFD, p. 166).
3.1.2.
Il DIFD distingue sostanzialmente fra due ipotesi:
• nel caso in cui i fattori accertati d’ufficio fossero aumentati in misura superiore al 20% rispetto all’ultima tassazione definitiva, il contribuente ha il diritto di postulare una verifica della tassazione d’ufficio, mediante reclamo o ricorso; la sola differenza rispetto all’impugnazione di una tassazione ordinaria è data dal fatto che il contribuente deve provare l’inesattezza della valutazione intrapresa dall’autorità fiscale (inversione dell’onere probatorio);
• se, invece, la variazione rispetto all’ultima tassazione è inferiore alla misura enunciata, il contribuente può soltanto far valere, con i rimedi giuridici, l’assenza dei presupposti per una tassazione d’ufficio (adempimento degli obblighi di collaborazione, mancata diffida, termine troppo breve, esistenza di una scusante) oppure un abuso del potere di apprezzamento (
RF
44/1989 p. 435 =
ASA
58 p. 670;
Känzig/Behnisch
, op. cit., n. 51 ad art. 92 DIFD, p. 187; cfr. sentenza
CDT
n. 264-65 del 6 dicembre 1993, in
RDAT
I-1994 p. 336;
CDT
n. 290 del 12 dicembre 1994 in
RDAT
I-1995 p. 348).
3.1.3.
Secondo il Tribunale federale, la prova dell’inesattezza di una tassazione d’ufficio può essere offerta dal contribuente non solo nella procedura di reclamo, ma anche in quella di ricorso. Infatti, entrambi i rimedi giuridici sono caratterizzati dalla piena cognizione che spetta alle autorità che ne sono investite. Con la, pur tardiva, ripresa della collaborazione da parte del contribuente che si è dapprima lasciato tassare d’ufficio, l’autorità di reclamo o di ricorso può dunque servirsi degli stessi mezzi d’indagine che spettano all’ufficio in sede di tassazione. Della circostanza che il contribuente non abbia ottemperato (tempestivamente) ai suoi obblighi di collaborazione si può tener conto in sede di attribuzione delle spese giudiziarie (
RF
44/1989 p. 438;
RDAT
I-1994 p. 337).
3.1.4.
Dall’esame delle disposizioni che disciplinano la tassazione d’ufficio e dalla giurisprudenza citata, la Camera di diritto tributario ha fatto discendere la conseguenza che l’autorità di tassazione non può dichiarare irricevibile un reclamo contro una tassazione d’ufficio, nel caso in cui il contribuente abbia contestato la valutazione effettuata senza peraltro produrre le prove dell’inesattezza dell’apprezzamento effettuato, proprio perché altrimenti sarebbe pregiudicata la facoltà di interporre ricorso e quindi di riprendere eventualmente la collaborazione precedentemente negata.
Tale conclusione è dettata, da un lato, dall’assenza di una disposizione che consenta all’autorità di reclamo di pronunciare l’irricevibilità del reclamo per mancata produzione di prove, e, dall’altro, dall’esplicita affermazione del Tribunale federale, secondo cui il contribuente può apportare la prova dell’inesattezza di una tassazione d’ufficio anche in sede di ricorso (
RDAT
I-1994 p. 336).
3.2
LT-1976
3.2.1.
L'art. 173 cpv. 1 LT 1976 consente la tassazione d'ufficio se, nonostante diffida, il contribuente non ha soddisfatto ai suoi obblighi procedurali o se i suoi elementi imponibili non possono essere esattamente accertati in assenza di documenti attendibili. In tale sede si può tener conto dei coefficienti sperimentali, dell'evoluzione della sostanza e del tenore di vita del contribuente. Il cpv. 2 propone poi la preclusione, già prevista dal DIFD, del diritto di reclamare, per gli elementi che non sono aumentati in misura superiore al 20% rispetto all’ultima tassazione definitiva.
3.2.2.
Quanto alle disposizioni generali sui rimedi giuridici, il reclamo deve essere motivato in fatto e in diritto, indicare le prove e contenere una proposta. Se un reclamo non soddisfa questi requisiti, un termine ragionevole é impartito al reclamante per adeguarvisi, con la comminatoria d'irricevibilità (cfr. art. 176 cpv. 1 LT).
L'autorità fiscale non può respingere un reclamo, adducendo l'assenza di documentazione, senza aver soddisfatto questa norma procedurale (cfr.
CDT
del 4 settembre 1978 in re Ga.; inoltre
CDT
n. 16 del 29 gennaio 1981 in re G.D.).
Scaduto infruttuoso il termine assegnato, il reclamo è dichiarato irricevibile. Irrilevante è il fatto che il contribuente abbia prodotto la documentazione o parte di essa dopo la scadenza del termine o dopo l'intimazione della decisione su reclamo (cfr.
CDT
n. 16 del 29 gennaio 1981 in re G.D.).
3.2.3.
Con la già citata sentenza del 1993 (
RDAT
I-1994 p. 336, confermata poi dalla successiva
RDAT
I-1995 p. 348) la Camera di diritto tributario ha esteso i princìpi vigenti in materia di imposta federale diretta anche all'imposta cantonale, affermando il principio per cui il contribuente può riprendere la collaborazione anche in sede di ricorso.
Ciò impone di interpretare la comminatoria di irricevibilità che l'autorità di tassazione inserisce nella richiesta di documentazione che essa indirizza al contribuente, allorché quest'ultimo interpone un reclamo contro la tassazione d'ufficio senza peraltro indicare i mezzi di prova necessari, nel senso che la conseguenza, prospettata per il caso in cui l'invito di produrre la documentazione richiesta venga disatteso, consista non già nella vera e propria dichiarazione di irricevibilità – che precluderebbe la facoltà di ricorrere alla Camera di diritto tributario – bensì in una mera conferma della tassazione impugnata, senza ulteriori atti istruttori. In tal modo, l'autorità di ricorso potrebbe entrare nel merito di un eventuale successivo ricorso, accompagnato dalla produzione di mezzi di prova atti a dimostrare l'inesattezza della tassazione d'ufficio.
3.3
Sussunzione
3.3.1.
Venendo all’esame della fattispecie concreta, i ricorrenti sono stati sottoposti a tassazione d’ufficio, non avendo inoltrato, nonostante ripetute richieste, la documentazione necessaria alla determinazione del reddito.
Il 26 gennaio 1996 hanno poi interposto tempestivo reclamo all’autorità di tassazione, precisando che non appena in possesso della necessaria documentazione avrebbero presentato una congrua motivazione. Dopo una prima proroga del termine fino al 31 maggio, l'autorità di tassazione, dopo l'audizione avvenuta il 5 luglio 1996, ha nuovamente prolungato il termine per la presentazione della documentazione fino al 31 luglio 1996.
Scaduto ampiamente anche il secondo termine, con decisione del 16 settembre 1996, l’UT ha respinto il gravame in mancanza di documentazione atta a consentire una diversa soluzione, senza però formalmente rifiutarsi di entrare nel merito del gravame né in materia di IFD né in materia di IC.
3.3.2.
Di fronte alla circostanza che i ricorrenti abbia finalmente prodotto dopo l’inoltro del ricorso la documentazione richiesta, si deve ritenere che sia venuto meno quello “stato di necessità” probatorio, che ha giustificato l’emissione di una tassazione d’ufficio. Alla luce di tali documenti, la Camera potrebbe pertanto procedere ai necessari accertamenti e sostituire la tassazione per apprezzamento con una tassazione ordinaria, disponendo essa degli stessi poteri d’indagine dell’autorità di tassazione. Si ritiene tuttavia che l’inchiesta possa meglio essere svolta dall’UT, al quale gli atti devono essere conseguentemente rinviati.
3.3.3.
La conclusione cui si è pervenuti in relazione all’imposta federale diretta per il 1995 può essere estesa anche alla tassazione dell’imposta cantonale. La, pur tardiva, ripresa della collaborazione dei contribuenti, che hanno presentato il bilancio ed il conto economico unitamente al ricorso interposto a questa Camera contro la decisione su reclamo, consente infatti di annullare la tassazione per apprezzamento e di sostituirla mediante una ordinaria.
4. Diritto di essere sentito
Così stando le cose appare del tutto superfluo dar seguito alla richiesta di audizione orale per discutere il merito della tassazione. Essa non avrebbe né potrebbe avere influenza alcuna sull'esito del presente gravame e sul giudizio relativo alle spese.
Ai ricorrenti è comunque ulteriormente garantito il diritto di essere sentiti, per effetto del presente giudizio, nell'ambito della procedura di reclamo, volta a definire il merito della tassazione.
5. Spese
Nonostante il sostanziale accoglimento del ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono poste totalmente a carico dei ricorrenti, per il fatto che il ricorso è stato determinato dall’inosservanza degli obblighi procedurali che loro incombevano nell’ambito delle procedure di tassazione e di reclamo (artt. 144 cpv. 2 LIFD e 231 cpv. 2 LT 1994).