# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** bb6dcca6-684b-4812-80a7-6b1a4d10ace0
**Court:** VD_TC
**Chamber:** VD_TC_031
**Year:** 2002
**Language:** fr
**Jurisdiction:** VD / Région lémanique
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

Vu les faits suivants:
A. Le 27 septembre 1994, l'Administration cantonale des impôts a rendu la décision sur réclamation suivante:
"
Décision sur réclamation
Réclamation du 9 mars 1992 formée par Mme B. X._ au Mont-sur-Lausanne
contre
la décision de taxation intermédiaire rendue le 7 février 1992 par la Commission d'impôt et Recette de Lausanne-District.
L'Administration cantonale des impôts
constate en fait :
A. Les époux A. et B. X._ sont domiciliés au Mont-sur-Lausanne avec leurs deux enfants, Y. et Z.
B. Ils ont déposé le 4 mars 1989 leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 1989-1990, qui indique sous rubrique "gain de l'épouse" un revenu de fr. 2'975.85 pour 1987 et fr. 2'075.-- pour 1988.
Le 25 mars 1991 les époux X._ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 1991-1992. Avec cette déclaration d'impôt, les contribuables ont produit trois certificats de salaire pour Mme B. X._, un établi par l'Hôpital cantonal universitaire de Genève mentionnant un revenu brut de fr. 5'612.15, un autre émanant de l'Université de Genève portant sur la période du 1er avril 1989 au 31 juillet 1989, mentionnant un revenu brut de fr. 4'780.60 et un dernier délivré par l'Institut d'histologie et d'embryologie à Lausanne, portant sur la période du 1er novembre 1989 au 31 décembre 1990. Ce dernier mentionne un revenu brut de fr. 5'788.-- pour 1989 et fr. 35'281.-- pour 1990.
C. Au vu de ces documents, et considérant que Mme B. X._ avait exercé une activité dépendante principale dès le 1er novembre 1989, (date de son engagement par l'Institut d'histologie et d'embryologie à Lausanne) en lieu et place de son activité accessoire exercée auparavant pour l'Hôpital cantonal universitaire de Genève, l'autorité fiscale a procédé à une taxation intermédiaire à cette date. Ainsi, elle a rendu, le 7 février 1992, deux décisions de taxation, la première pour la période du 1er novembre 1989 au 31 décembre 1990 et la deuxième pour la période du 1er janvier 1991 au 31 décembre 1992.
D. Le 9 mars 1992, Mme B. X._ a déposé une réclamation contre ces décisions.
E. Lors d'un entretien du 9 avril 1992 de l'autorité de taxation avec M. X._, celui-ci a confirmé le maintien de la réclamation précitée.
Mentionnons que le prénommé a déjà été entendu, en date du 1er mai 1990, par l'autorité fiscale. A cette occasion il a déclaré que son épouse, médecin en possession d'un diplôme non-reconnu en Suisse mais désireuse d'exercer une activité avait trouvé, dès le 1er septembre 1986, un emploi à Genève dans l'Unité d'otoneurologie de l'Hôpital cantonal universitaire de Genève, sous les ordres du Dr. R. Selon ses affirmations elle y a travaillé à 50 %, mais n'était rétribuée qu'à 10 %.
L'évolution de l'activité de l'intéressée se présente comme suit:
- du 1er septembre 1986 au 31 mars 1987 : activité non rémunérée
- du 1er avril 1987 au 31 décembre 1987: gain net de fr. 2'975.--
- du 1er janvier 1988 au 30 juin 1988: gain net de fr. 2'075.--
- du 1er juillet 1988 au 31 décembre 1988: néant
- du 1er janvier 1989 au 31 mars 1989: néant
- du 1er avril 1989 au 31 juillet 1989: gain de fr. 4'205.60
- du 1er août 1989 au 31 août 1989: néant
- du 1er septembre 1989 au 30 septembre 1989: remplacement, gain de fr. 5'311.90
- du 1er octobre 1989 au 31 octobre 1989: néant.
Rappelons que dès le 1er novembre 1989 la contribuable a trouvé une activité lucrative régulière auprès de l'Institut d'histologie et d'embryologie à Lausanne, et y travaille toujours.
F. Entendu par la section contrôle interne de l'Administration cantonale des impôts en date du 2 décembre 1993, M. X._ a affirmé que sa femme a exercé dès le 1er septembre 1986 une activité lucrative principale. A l'appui de son point de vue il a invoqué une attestation établie le 12 mai 1992 par le Dr. R. qui certifie que Mme B. X._ a exercé, en qualité de médecin-assistant, une activité de plus de 30 %.
Il n'est pas sans intérêt de relever que selon une attestation établie par le Dr. R. le 24 novembre 1987, Mme B. X._ exerçait depuis le 1er septembre 1986 une activité à temps partiel, soit à 10 % !
Une autre attestation signée du Dr. D. Vibert en date du 7 avril 1992, donc après la notification de la décision de taxation contestée, certifie que Mme X._ a travaillé comme médecin -assistant à plus de 30 %, du 1er septembre 1986 au 31 octobre 1989.
Enfin, une troisième attestation établie le 12 mai 1992 par le Dr. R., que nous avons déjà mentionné ci-dessus, affirme que Mme X._ a exercé une activité de plus de 30 % jusqu'au mois d'octobre 1991. (sic)
Relevons que cette attestation est en contradiction avec le fait que Mme X._ travaillait depuis le 1er novembre 1989 à l'Institut d'histologie et d'embryologie à Lausanne et non pas à Genève. Par ailleurs, lors d'une conversation téléphonique du 21 mai 1992 Mme X._ a affirmé de ne pas avoir reçu de salaire en 1990 et en 1991 de l'Hôpital de Genève.
G. Les contribuables ont également été entendus le 17 août 1994 par la section juridique de l'Administration cantonale des impôts. A cette occasion ils ont confirmé le maintien de la réclamation du 9 mars 1992.
et considère en droit
:
1. Formée par acte écrit et motivé dans le délai légal prévu par l'article 101, alinéa premier, LI, la réclamation est recevable.
2. Quant au fond, le litige porte sur le principe de la taxation intermédiaire pour le début de l'activité lucrative principale de Mme X._ au 1er novembre 1989, le calcul des bases d'imposition n'étant pas contesté.
3. En principe, la taxation se fait tous les deux ans et pour cette durée sur la base du revenu annuel moyen des deux années civiles qui précèdent la période fiscale (art. 69, al. 1 et 71, al. 1, LI). Ce système repose sur l'assimilation du revenu de la période de taxation à celui de la période de calcul, immédiatement antérieure selon la théorie de la présomption.
Mais l'article 70, alinéa 1, LI prévoit une dérogation importante à cette norme fondamentale "si les bases d'imposition d'une personne physique se sont modifiées de façon durable au cours de la période de taxation en raison du début ou de la cessation de l'activité lucrative, d'un changement de profession", etc., l'autorité doit procéder alors, pour le reste de cette période, à une taxation dite intermédiaire en se fondant, selon la règle spéciale de l'article 71, alinéa 3, LI, sur le seul revenu acquis après la réalisation des nouvelles conditions d'assujettissement et converti proportionnellement en un revenu annuel.
Ce régime a pour corollaire l'article 72 LI qui prescrit le même mode d'imposition lorsque le revenu a subi une modification durable au cours de la période de calcul pour une des causes énumérées à l'article 70 LI. On peut relever, au demeurant, que l'arrêté concernant l'impôt fédéral direct (AIFD) contient des dispositions analogues à ses articles 41,42 et 96.
4. Le législateur a admis de corriger ainsi le système général de la perception bisannuelle en vue d'adapter la taxation à la capacité économique réelle du contribuable dans certains cas où l'application du principe aboutirait à des résultats peu équitables.
Il faut souligner que cette correction opère aussi bien à l'avantage qu'au détriment du contribuable.
Selon la doctrine et la jurisprudence, on se trouve en présence d'une activité lucrative dès que la prestation financière versée par l'employeur ne constitue pas simplement un argent de poche, mais revêt le caractère d'une rétribution pour le travail fourni (ATF 81 I 233 = RDAF 1956, 137). En ce sens le travail effectué par une femme mariée pour à peu près d'un tiers d'une occupation à plein temps a été retenu comme activité à but lucratif (ATF du 26 mars 1966 = RDAF 1967, 314).
Ainsi l'engagement comme employée permettant de réaliser un .salaire de trois fois supérieur à ce qu'elle recevait précédemment, justifie une taxation intermédiaire (RDAF 1965,211).
Selon la doctrine et la jurisprudence (Kanzig, Wehrsteuer, 2ème éd., 1982, p. 790, Commentaire Massahrdt-Gendre, pp. 406; RDAF 1956, p. 137 etc.), par début d'une activité à but lucratif, il faut toujours entendre le début d'une activité vraiment durable et non pas déjà un engagement comme aide temporaire. De simples occupations accessoires n'entrent pas en ligne de compte.
5. En l'espèce, à partir du 1er septembre 1986 la contribuable a exercé une activité lucrative à 10 %, (tel qu'il ressort du certificat du Dr. R., datée du 24 novembre 1987 et des attestations de salaire) activité entrecoupée de périodes sans activité (ou sans rémunération).
Cette activité, qu'on doit qualifier d'accessoire, n'a pas entraîné une modification profonde et durable des bases d'imposition de la contribuable, modification indispensable pour l'application d'une taxation intermédiaire au sens de l'article 70 LI. Admettre le point de vue de la réclamante, qui voudrait que le début de son activité lucrative principale soit fixé au 1er septembre 1986, serait contraire au but de la taxation intermédiaire qui vise l'adaptation de la charge fiscale à la capacité économique réelle du contribuable et qui doit donc être basée sur une modification importante et durable du revenu.
Or ce changement n'est intervenu qu'à partir du 1er novembre 1989, date marquant le début d'une activité lucrative importante et durable de l'intéressée auprès de l'Institut d'histologie et d'embryologie à Lausanne.
Ainsi, une taxation intermédiaire doit être effectuée au 1er novembre 1989.
Au surplus, même si l'on acceptait l'affirmation de la réclamante, selon laquelle elle exerçait une activité principale à 50% dès le 1er septembre 1986, cette activité ne saurait être qualifiée de lucrative mais tout au plus d'activité exercée à titre bénévole, donc sans influence sur les bases de la taxation.

## Considerations