# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 197dfb07-057d-4e78-884f-50b4e255404f
**Court:** BE_VB
**Chamber:** BE_VB_006
**Year:** 2011
**Language:** de
**Jurisdiction:** BE / Espace_Mittelland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

Sachverhalt
A.
Mit öffentlicher Urkunde vom 3. September 2008 beurkundete Notar A. einen
Kaufvertrag, gemäss dem die Erbengemeinschaft B. an C. und D. die Parzelle E.
Gbbl. Nr. 1000 in der Einwohnergemeinde E. verkauft. Der Kaufpreis wurde auf
Fr. 177'240.– festgesetzt.
B.
Der verurkundende Notar deklarierte und entrichtete die Handänderungssteuer
auf dem Betrag von Fr. 177.240.–, also auf dem Kaufpreis des Grundstücks. In
seiner Verfügung vom 17. November 2009 erhob das Kreisgrundbuchamt (heute:
Grundbuchamt) ausser auf dem Kaufpreis zusätzlich eine Handänderungssteuer
auf dem Betrag von Fr. 1'200'000.–. Dabei handelte es sich um die geschätzte
Werkvertragssumme, welche die Käufer für die Erstellung ihres auf der Parzelle
erstellten Einfamilienhauses bezahlen mussten.
C.
Gegen die Verfügung des Kreisgrundbuchamts vom 17. November 2009 erhoben
C. und D. Einsprache. In seiner Einspracheverfügung vom 23. Dezember 2009
bestätigte das Kreisgrundbuchamt grundsätzlich, die Handänderungssteuer sei
auf der Werkvertragssumme und auf dem Landpreis zu bezahlen. Es hiess die
Einsprache jedoch insofern gut, als es die Werkvertragssumme neu auf Fr.
660'000.– festsetzte, was den im Baugesuch genannten Baukosten entsprach.
Daraus ergab sich eine Veranlagung der Handänderungssteuer von Fr.
15'070.30.
Das Kreisgrundbuchamt erwog, bereits vor der Unterzeichnung des Kaufvertrags
für die Parzelle Nr. 1000 sei von einem Architekturbüro ein Baugesuch einge-
reicht worden. Aus den Umständen sei zu schliessen, dass dem Baugesuch ein
Werkvertrag zugrunde gelegen habe, der im Zeitpunkt des Grundstückkaufs be-
reits unterzeichnet gewesen sei. Kauf- und Werkvertrag seien voneinander ab-
hängig, weshalb in Anwendung von Art. 6a des Gesetzes vom 18. März 1992
betreffend die Handänderungssteuern (HG; BSG 215.326.2) die Steuer auf der
Bemessungsgrundlage von Kauf- und Werksumme zu erheben sei.
Gegen die Einspracheverfügung des Kreisgrundbuchamts erhoben C. und D. am
25. Januar 2010 Beschwerde bei der Justiz-, Gemeinde- und Kirchendirektion
(JGK).
In seiner Vernehmlassung vom 2. März 2010 beantragt das Grundbuchamt, die
Beschwerde sei abzuweisen.
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Auf Aufforderung des instruierenden Rechtsamts reichten die Beschwerdeführer
am 8. April 2011 verschiedene Unterlagen im Zusammenhang mit dem Bau ihres
Einfamilienhauses ein.
Auf die verschiedenen Rechtsschriften wird, soweit entscheidrelevant, in den

## Considerations

einzelnen Erwägungen näher eingegangen.
Die Justiz-, Gemeinde- und Kirchendirektion zieht in Erwägung:
1.
Gemäss Art. 27 Abs. 2 HG können Einspracheverfügungen des Grundbuchamts
bei der JGK angefochten werden. C. und D. sind mit ihren Begehren im vo-
rinstanzlichen Verfahren nicht durchgedrungen, durch die ablehnende Ein-
spracheverfügung des Grundbuchamts beschwert und somit zu deren An-
fechtung befugt. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist ein-
zutreten.
2.
Gemäss Art. 1 i.V.m. Art. 5 HG ist bei Handänderungen von Grundstücken eine
Handänderungssteuer zu entrichten. Die Steuer wird dabei auf Grund der Gegen-
leistung für den Grundstückerwerb bemessen (Art. 6 Satz 1 HG). Diese besteht
aus allen vermögensrechtlichen Leistungen, die der Erwerber oder die Erwerbe-
rin dem Veräusserer oder der Veräusserin oder Dritten für das Grundstück zu
erbringen hat (Art. 6 Satz 2 HG). Bei Kaufverträgen über eine schlüsselfertige
Baute oder Stockwerkeinheit und bei Kaufverträgen, die mit einem Werkvertrag
so verbunden sind, dass eine schlüsselfertige Baute oder Stockwerkeinheit er-
worben wird, ist die Steuer auf dem Gesamtpreis (Landpreis und Werklohn) zu
bemessen (Art. 6a HG).
2.1 Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts ist immer dann vom
Erwerb einer zukünftigen, schlüsselfertigen Baute auszugehen, wenn nicht die
Herstellung, sondern deren Übereignung im Vordergrund steht (BVR 1997 S. 348
mit Hinweisen). Auf die äussere Form und Bezeichnung des abgeschlossenen
Vertragswerks (reiner Kaufvertrag auf eine künftige Sache, d.h. eine schlüsselfer-
tige Baute; kombinierter Kauf-/Werkvertrag; separate Kauf- und Werkverträge)
kommt es nicht an; das Geschäft muss jedoch im Ergebnis, d.h. gemäss seinem
wirtschaftlichen Gehalt, dem Verkauf einer fertigen Baute gleichkommen. Dies ist
dann der Fall, wenn der Wille der Parteien auf den Kauf sowohl des Baulands als
auch des fertigen Hauses als Gesamtpaket gerichtet ist und wenn Kauf- und
Werkvertrag derart eng miteinander verbunden sind, dass der eine ohne den
andern nicht zustande gekommen wäre (BVR 2001 S. 552 E. 4 d). Dabei kann
sich die gegenseitige Abhängigkeit der abgeschlossenen Verträge auch aus den
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Umständen ergeben. Zudem ist nicht erforderlich, dass die Verträge von den
gleichen Parteien abgeschlossen wurden (vgl. Wortlaut von Art. 6 HG; VGE
100.2010.45 vom 8.10.2010, E. 3.3). Es ist also nicht erforderlich, dass Landver-
äusserer und Werkunternehmer wirtschaftlich oder tatsächlich identisch sind.
Art. 6 HG umfasst nämlich gemäss seinem Wortlaut ausdrücklich auch Leistun-
gen an Dritte. Vorausgesetzt ist jedoch, dass sich die gegenseitige Abhängigkeit
von Kauf- und Werkvertrag zumindest aus den Umständen des Vertragsschlus-
ses ergibt. Dabei kommen als Indizien für die gegenseitige Abhängigkeit neben
den Umständen des Vertragsschlusses auch Absprachen oder gleichgerichtete
Interessen zwischen der Verkäuferschaft und dem Werkunternehmer in Frage
(vgl. MARTIN STEINER, Die neuere Praxis zur wirtschaftlichen Betrachtungsweise
im zürcherischen Grundsteuerrecht, in ASA 52 S. 324; vgl. auch ASA 37 S. 367).
Demnach kann der Werkpreis für eine schlüsselfertige Baute nur dann nicht zur
Bemessung der Handänderungssteuer herangezogen werden, wenn die Käufer-
schaft im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrags in ihrer Entscheidung, wie
und wann sie das Grundstück überbauen will, tatsächlich noch frei ist (VGE
100.2010.45 vom 8.10.2010, E. 3.2).
2.2 Das Bundesgericht hat in zwei am 25. Juli 2000 ergangenen Urteilen (vgl.
BVR 2001 S. 193 E. 3b aa sowie unveröffentlichtes Urteil BGer 2P.123/1999 und
2P.198/1999 [E. 2a]) diese – noch vor Einführung des Art. 6a HG begründete –
Rechtsprechung als verfassungskonform gewürdigt und dabei hervorgehoben,
die Bemessung der Handänderungssteuer nach Massgabe aller vermögens-
rechtlicher Leistungen, die der Erwerber dem Veräusserer oder Dritten für das
Grundstück zu erbringen habe, sei eine wirtschaftliche Vorschrift, deren Ausle-
gung auf Grund wirtschaftlicher Gesichtspunkte vorzunehmen sei. In diesem
Licht betrachtet sei es nicht willkürlich, darauf abzustellen, was wirtschaftlich ge-
sehen zwischen den Beteiligten nach deren wirklichem Willen verkauft und zum
Gegenstand der vertraglichen Preisbestimmung gemacht worden sei. Habe der
Grundstückerwerber dem Veräusserer auf Grund eines Werkvertrags die Erstel-
lung, den Umbau oder die Vollendung einer Baute auf dem Kaufgrundstück über-
tragen, seien ferner Kauf- und Werkvertrag derart miteinander verbunden, dass
es ohne den einen nicht zum Abschluss des andern gekommen wäre, und kom-
me schliesslich das Geschäft überdies als Ganzes im Ergebnis dem Verkauf ei-
nes fertigen bzw. umgebauten Hauses gleich, so sei es nicht sachwidrig, nebst
dem öffentlich beurkundeten Kaufpreis der Liegenschaft auch den Werklohn zu
den vermögensrechtlichen Leistungen zu rechnen, welche die Erwerber dem
Veräusserer oder Dritten für das Grundstück zu erbringen haben, und für die
Bemessung der Handänderungssteuer heranzuziehen (vgl. auch Urteile BGer
2P.230/2001 und 2P.229/2001, je vom 7.1.2002, je E. 2a). Bereits im Urteil BGer
2P.159/1994 und 2P.405/1994 vom 26.11.1996 (E. 8b) hat das Bundesgericht
erkannt, es sei zulässig, für die Beurteilung der Frage, ob Landpreis und Werk-
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lohn zur Steuerbemessung zusammenzurechnen seien, auch einen am Kaufver-
trag über das Grundstück nicht beteiligten Werkunternehmer einzubeziehen, so-
fern dieser mit einer der Vertragsparteien derart zusammengewirkt habe, dass
wirtschaftlich betrachtet deren gemeinsamer Wille auf den Verkauf der Liegen-
schaft und den Abschluss eines Werkvertrags gerichtet gewesen sei.
3.
Die Praxis zur Bemessung der Handänderungssteuer beim Verkauf von schlüs-
selfertigen Bauten hat die JGK in der Änderung vom 28. April 1997 des Kreis-
schreibens vom 15. April 1986 für die praktizierenden Notare sowie die Grund-
buchverwalter des Kantons Bern betreffend Abgaberecht festgehalten. Es ist vor
dem Inkrafttreten von Art. 6a HG (1. August 1999) erlassen worden, gibt aber die
mit dieser Vorschrift übereinstimmende vorherige Praxis wieder. Darin wird in
Ziff. 3c ausgeführt:
Aufgrund einer Gesamtwürdigung der konkreten Umstände muss feststehen, dass der Boden samt der zu erstellenden Baute das Erwerbsobjekt bildet. Der Vertragswille der Käuferschaft muss auf den Erwerb einer schlüsselfertigen Baute gerichtet sein. Nicht entscheidend ist nach dem oben Gesagten, ob die Baute im Zeitpunkt der  ganz oder teilweise erstellt ist, oder ob sie erst projektiert ist. Folgende  sprechen für die Annahme eines Kaufs einer künftigen Sache:
- Die Ausgestaltung des Vertragsobjekts ist im Zeitpunkt des Vertragsschlusses bereits im Detail festgelegt (Baubeschrieb, evtl. Vorliegen der Baubewilligung). Ein  der Käuferschaft bei der Auswahl der einzelnen Materialien und bei gewissen Einzelheiten der Innenausstattung ändert an der Qualifizierung als  nichts. Die Käuferschaft hat keinen massgeblichen Einfluss auf die Bauarbeiten.
- Die Leistung der Käuferschaft ist im Zeitpunkt des Vertragsschlusses bereits klar  (Pauschalpreis).
- Die Verkäuferschaft ist verantwortlich für die Fertigstellung der Baute. Nutzen und Gefahr gehen auf den Zeitpunkt der Fertigstellung auf die Käuferschaft über.
Auf die äussere Form und Bezeichnung des Vertragswerkes (reiner Kaufvertrag auf eine schlüsselfertige Baute, kombinierter Kauf-/Werkvertrag, separate Kauf- und ) kommt es für die Festlegung der Bemessungsgrundlage für die  nicht an. Die Handänderungssteuer ist auch dann vom Gesamtpreis zu erheben, wenn Bauland in Verbindung mit einem Werkvertrag für eine schlüsselfertige Baute  worden ist. Kauf- und Werkvertrag müssen so voneinander abhängig sein, dass es ohne den einen nicht zum Abschluss des anderen Vertrages gekommen wäre. Das  als Ganzes muss im Ergebnis dem Verkauf einer fertigen Baute gleichkommen. Die Gebäudeerstellung oder -vollendung kann nicht von der Käuferschaft selber  werden.
Eine Besonderheit liegt vor, wenn die Verträge über den Verkauf des Grundstücks und über die Erstellung der Baute auf diesem Grundstück nicht von den gleichen Parteien abgeschlossen werden. Trotz fehlender (tatsächlicher oder wirtschaftlicher) Identität von Landveräusserer und Werkunternehmer kann der Werklohn unter Umständen dennoch in die Bemessungsgrundlage für die Handänderungssteuer einbezogen werden. Dies trifft vor allem zu bei Gesamtüberbauungen durch einen Generalunternehmer, der selber nicht Landeigentümer ist. Eine Zusammenrechnung von Kaufpreis und Werklohn ist  vorzunehmen, wenn auf dem Kaufgrundstück bereits vor der Handänderung eine Baubewilligung erteilt worden ist, und der Käufer mit dem als Generalunternehmer  Dritten einen Werkvertrag abschliesst nach Massgabe der bereits bewilligten
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Pläne für die Überbauung des Grundstücks. Kauf- und Werkvertrag sind so voneinander abhängig, dass sie in der Erfüllung ein einheitliches Schicksal haben. Der Wille der  ist darauf ausgerichtet, der Käuferschaft eine schlüsselfertige Baute nach Massgabe der Gesamtbaubewilligung zu übertragen. Die Gebäudeerstellung oder -vollendung kann nicht vom Käufer selber vorgenommen werden. Die Gegenleistung für den Grundstückerwerb besteht in diesem Fall aus allen vermögensrechtlichen , die der Erwerber dem Veräusserer oder Dritten für das Grundstück zu erbringen hat (vgl. Art. 6 HPG [heute: HG]). Das bedeutet, dass auch der Werklohn Bestandteil der Bemessungsgrundlage für die Handänderungssteuer ist.
Kein Kauf einer künftigen Sache liegt vor, wenn die Käuferschaft frei ist, wann und wie sie ihr Grundstück überbauen will. Diesfalls ist die Zusammenrechnung nicht möglich, die Handänderungssteuer ist einzig vom Baulandpreis zu veranlagen.
4.
4.1 Den Akten kann entnommen werden, dass der Architekt und Generalunter-
nehmer F. am 27. März 2008 für die Beschwerdeführer sowohl eine Kosten-
schätzung als auch eine Honorarofferte für Architekturleistungen für die Erstel-
lung eines Einfamilienhauses verfasste. Diese beiden Offerten bezogen sich
noch auf eine Parzelle in der Gemeinde G., deren Kauf in der Folge nicht zustan-
de kam. Am 17. Juli 2008 erstellte das erwähnte Architekturbüro F. eine neue
Kostenschätzung, nun bezogen auf das später von den Beschwerdeführern ge-
kaufte Grundstück in der Gemeinde E.. Darin ist die Rede von Grundstückkosten
von Fr. 173'600.–; das Total der Baukosten wird mit Fr. 845'000.– beziffert. Die
Honorarofferte für Architekturleistungen vom 27. März 2008 wurde in der Folge
unverändert für das Grundstück in der Gemeinde E. übernommen (vgl. Brief No-
tar und Fürsprecher A. vom 18. Dezember 2009 an das Architekturbüro F.). Am
1. September 2008 reichte das Architekturbüro F. im Auftrag der Beschwerdefüh-
rer bei der Gemeinde E. ein Baugesuch ein, das am 30. Oktober 2008 bewilligt
wurde. Der Kauf der Bauparzelle in der Gemeinde E. erfolgte am 3. September
2008, also zwei Tage nach Einreichung des Baugesuchs. Das Haus wurde in der
Folge erstellt und von den Beschwerdeführern im September 2009 bezogen.
4.2 Aus der erwähnten Honorarofferte für Architekturleistungen vom 27. März
2008 geht hervor, dass das Architekturbüro F. die Bauarbeiten als Generalunter-
nehmer ausgeführt hat. In der Übersicht der Leistungen (S. 2) finden sich unter
dem Titel «Vorbereitungsphase der Ausführung» u.a. die Positionen «Ausschrei-
bung» und «Analyse der Angebote, Vergebungsanträge». Dies deutet darauf hin,
dass nicht die Beschwerdeführer, sondern das Architekturbüro die einzelnen
Handwerker und Bauunternehmern ausgewählt und beauftragt hat. Diese Hono-
rarofferte bezog sich noch auf ein anderes als das später erworbene Grundstück.
Dennoch zeigt sie, dass die Beschwerdeführer bereits ein halbes Jahr vor dem
Kauf der Parzelle in der Gemeinde E. die Absicht hatten, ein (noch zu erwerben-
des) Grundstück durch einen Architekten und Generalunternehmer überbauen zu
lassen. Weil keine Frage war, dass das Haus auf jeden Fall durch dieses Archi-
tekturbüro erbaut werden sollte, konnte die Honorarofferte denn auch unverän-
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dert auf die Parzelle in der Gemeinde E. übertragen werden. Ein weiteres Indiz
dafür, dass die Auswahl der Handwerker und Bauunternehmer im Wesentlichen
in der Hand des Architekturbüros gelegen haben muss, ist die von diesem zu-
sammengestellte Liste der Angebotsvergleiche. Darin werden für alle Arten von
Arbeiten (Baugrubenaushub, Baumeisterarbeiten, Montagebau, Gerüst, Türen,
Fenster, Malerarbeiten usw.) die jeweiligen Offerten miteinander verglichen und
bewertet. Es ist wenig wahrscheinlich, dass die Beschwerdeführer eine eigene
Auswahl der Handwerker und Bauunternehmer getroffen und bloss den Vergleich
der Offerten dem Architekturbüro überlassen haben. Wäre den Beschwerdefüh-
rern bei der Auswahl der Handwerker eine Wahlfreiheit zugestanden, könnten sie
eine entsprechende schriftliche Korrespondenz und insbesondere die konkreten
Werkverträge vorweisen. Weil dies jedoch nicht der Fall ist, muss davon ausge-
gangen werden, dass die Beschwerdeführer mit der Wahl des Architekturbüros
auch an die von diesem später abgeschlossenen Werkverträge gebunden waren.
Im vorliegenden Fall ist zwar auch denkbar, dass die Beschwerdeführer unter
den vom Architekturbüro F. eingeholten Offerten jeweils den konkreten Handwer-
ker, mit dem der Werkvertrag für bestimmte Arbeiten abgeschlossen werden soll,
auswählen konnten. Dies ändert indessen nichts daran, dass die Beschwerde-
führer an das Architekturbüro gebunden waren.
4.3 Es kommt auch nicht darauf an, ob der Werkvertrag vor dem Grundstück-
kauf oder danach abgeschlossen worden ist (VGE 22314 vom 28.3.2006, in BN
2006 S. 231; bestätigt in BGer 2P.114/2006 vom 3.5.2006, E. 2.3). Eine Verbin-
dung von Kauf- und Werkvertrag ist bereits dann gegeben, wenn die Käufer auf
Grund der Umstände im Zeitpunkt des Grundstückkaufs verpflichtet waren, spä-
ter einen Werkvertrag abzuschliessen. Wird von den späteren Käufern wie vor-
liegend vorerst ein blosser Projektierungsauftrag (Auftrag für Architekturleistun-
gen an Architekt oder Generalunternehmer) erteilt, so kann nach der Rechtspre-
chung die zeitliche Nähe zum Grundstückkaufvertrag und die Reihenfolge der
beiden Verträge ein Indiz dafür sein, dass der Projektierungsauftrag in einem
engen sachlichen Zusammenhang zum Kaufvertrag steht bzw. der Projektie-
rungsauftrag ohne konkrete Aussicht auf das Zustandekommen eines Kaufver-
trags über eine Bauparzelle mit späterem Abschluss eines Werkvertrags mit dem
Projektbeauftragten nicht eingegangen worden wäre, und umgekehrt (VGE
100.2010.45 vom 8.10.2010, E. 3.4.2). In einem solchen Fall ist die Käuferschaft
im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrags in ihrer Entscheidung, wie und
wann sie das Grundstück überbauen will, nicht mehr frei. Ein zusammengesetz-
ter Vertrag oder ein Vertragsverbund liegt immer dann vor, wenn zwei oder meh-
rere Verträge, die selbständig bleiben und je ihren eigenen Regeln folgen, derart
miteinander verkoppelt werden, dass der Bestand des einen Vertrags von der
Gültigkeit des anderen abhängt oder der eine Vertrag der blosse Beweggrund für
den Abschluss des andern ist (SCHUMACHER/RÜEGG, in: Der Grundstückkauf
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[Hrsg.: Alfred Koller], 2. Aufl. 2001, S. 228 f.; GUHL/KOLLER/SCHNYDER/DRUEY,
Das schweizerische Obligationenrecht, 9. Aufl., 2000, S. 334 f.; BGE 113 II 402
E. 2c). Ob eine solche Verbindung besteht, kann nicht vom subjektiven Willen der
Beteiligten abhängen, sondern ist auf Grund von objektiven Gegebenheiten zu
beurteilen.
4.4 Im vorliegenden Fall haben die Beschwerdeführer trotz einer entsprechen-
den Aufforderung des instruierenden Rechtsamts der JGK weder Werkverträge
mit dem Architekturbüro F. noch solche mit einzelnen Handwerkern eingereicht.
Nebst der Kostenschätzung wurde nur die Offerte für Architekturleistungen vom
27. März 2008 zu den Akten gegeben, aus welcher allein nicht hervorgeht, ob sie
auf einem bereits abgeschlossenen Vertrag basierte oder ob sie Teil der Ver-
tragsverhandlungen im Vorfeld eines Vertragsabschlusses bildete. Dass aber
ungeachtet davon alles dafür spricht, dass kurz vor oder nach dem Kauf des
Grundstücks zumindest ein verbindlicher Architekturvertrag bestanden haben
muss, zeigt die bereits erwähnte Liste der Angebotsvergleiche des Architekturbü-
ros F.. Ein weiteres Indiz dafür ist das vor dem Grundstückkauf eingereichte
Baugesuch vom 1. September 2008: Es ist nicht anzunehmen, dass das Archi-
tekturbüro F. das Baugesuch ausgearbeitet hätte, ohne mit der Bauherrschaft
zumindest einen Architekturvertrag abgeschlossen zu haben. Es muss deshalb
als erstellt gelten, dass kurz vor oder nach dem Kauf des Grundstücks in der
Gemeinde E. mindestens ein Architekturvertrag bestanden hat, der auf der Hono-
rarofferte für Architekturleistungen vom 27. März 2008 basierte und dabei insbe-
sondere die auf S. 2 aufgeführten Leistungen beinhaltete. Dass für den Bau ei-
nes Hauses Werkverträge mit Handwerkern und Bauunternehmern abgeschlos-
sen werden müssen, versteht sich von selbst. Wann die Werkverträge im vorlie-
genden Fall abgeschlossen worden sind, kann nicht festgestellt werden, weil sie
von den Beschwerdeführern nicht vorgelegt worden sind. Entscheidend dabei ist
indessen nicht der genaue Zeitpunkt, sondern die mit grösster Wahrscheinlichkeit
bestehende Tatsache, dass nicht die Beschwerdeführer, sondern das Architek-
turbüro F. die Handwerker und Bauunternehmer ausgewählt und die entspre-
chenden Werkverträge abgeschlossen hat. Im Zeitpunkt des Grundstückkaufs
bestand zwar möglicherweise noch kein Werkvertrag, doch waren die Beschwer-
deführer auf Grund des mit Sicherheit abgeschlossenen Architekturvertrags mit
dem Architekturbüro F. gezwungen, später auch den Werkvertrag mit diesem
Unternehmen abzuschliessen. Nach der oben (E. 4.3) zitierten Rechtsprechung
genügt es, wenn von den späteren Käufern – wie vorliegend geschehen – vorerst
ein blosser Projektierungsauftrag erteilt wird, so dass aus der zeitlichen Nähe
zum Grundstückkaufvertrag und der Reihenfolge der beiden Verträge geschlos-
sen werden kann, dass der Projektierungsauftrag in einem engen sachlichen
Zusammenhang zum Kaufvertrag steht bzw. der Projektierungsauftrag ohne kon-
krete Aussicht auf das Zustandekommen eines Kaufvertrags über eine Baupar-
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zelle mit späterem Abschluss eines Werkvertrags mit dem Projektbeauftragten
nicht eingegangen worden wäre, und umgekehrt. In einem solchen Fall ist die
Käuferschaft im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrags in ihrer Entschei-
dung, wie und wann sie das Grundstück überbauen will, nicht mehr frei. Diese
Konstellation ist im vorliegenden Fall gegeben. Es ist davon auszugehen, dass
die Beschwerdeführer die Parzelle in der Gemeinde E. nicht erworben hätten,
wenn nicht bereits eine Vereinbarung mit dem Architekturbüro F. betreffend Pla-
nung und Einreichung eines Baugesuchs bestanden hätte. Umgekehrt hätten die
Beschwerdeführer das Architekturbüro nicht beauftragt, wenn nicht der Erwerb
eines Baugrundstückes in Aussicht gestanden hätte. Daran ändert nichts, dass
die Verträge über den Verkauf des Grundstücks und über die Erstellung der Bau-
te auf diesem Grundstück unbestrittenermassen nicht von den gleichen Parteien
abgeschlossen wurden. Nach der zitierten Rechtsprechung kann der Werklohn
trotz fehlender tatsächlicher oder wirtschaftlicher Identität von Landveräusserer
und Werkunternehmer in die Bemessungsgrundlage für die Handänderungssteu-
er einbezogen werden.
5.
Die JGK verkennt nicht, dass der bereits mehrfach zitierte Entscheid des Verwal-
tungsgerichts vom Oktober 2010 (VGE 100.2010.45 vom 8.10.2010) sowie die
bisherige Praxis der JGK, welche die zentralen Grundlagen für das vorliegende
Ergebnis bilden, kürzlich im Schrifttum kritisiert wurden (TONI AMONN, Handände-
rungssteuer bei schlüsselfertigen Bauten, in BN 2011 S. 154 ff.). Der Autor
kommt zum Schluss, das Verwaltungsgericht habe die wirtschaftliche Betrach-
tungsweise zu weit ausgedehnt, so dass sie von Art. 6a HG nicht mehr gedeckt
werde. Insbesondere bestehe bei Dreiparteienverhältnissen nur dann Raum für
eine Zusammenrechnung, wenn der Werkvertrag massgeblich vom Verkäufer
geprägt werde. Keine für die Zusammenrechnung genügende Verbindung zwi-
schen Kauf- und Werkvertrag liege demgegenüber dort vor, wo die auf die Über-
bauung des Grundstücks zielenden Vorabklärungen oder Projektstudien vom
Käufer aus freien Stücken veranlasst worden seien (TONI AMONN, a.a.O., S. 164).
– Diese aus der Entstehungsgeschichte von Art. 6a HG hergeleiteten Überlegun-
gen sind durchaus bedenkenswert. Für die JGK ist indessen in rein rechtlichen
Auslegungsfragen wie der vorliegenden die Praxis des Verwaltungsgerichts die
primäre und verbindliche Rechtsquelle. Nachdem das Gericht erst kürzlich die
konstante Rechtsprechung der JGK bestätigt und die Zusammenrechnung von
Kaufpreis und Werklohn in Fällen wie dem vorliegenden als rechtmässig beurteilt
hat, ist es nicht Sache der JGK, gestützt auf eine abweichende Beurteilung im
Schrifttum eine (bedeutungsvolle) Praxisänderung vorzunehmen. Dies nament-
lich auch deshalb, weil es dem Verwaltungsgericht bei einer Neu-Interpretation
von Art. 6a HG im Sinne des zitierten Autors verwehrt wäre, sich selbst mit der
Kritik auseinanderzusetzen und gegebenenfalls an seiner anderen Wertung und
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Interpretation festzuhalten. Die Einleitung einer Praxisänderung durch die JGK
würde mit anderen Worten eine Missachtung der verbindlichen Präjudizwirkung
des Verwaltungsgerichtsurteils gleichkommen, was bei rechtlichen Auslegungs-
fragen wie der vorliegenden nicht angängig wäre.
6.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass vorliegend ein Kaufvertrag über ein
Grundstück mit einem Werkvertrag so verbunden ist, dass eine schlüsselfertige
Baute erworben wird, so dass die Steuer auf dem Gesamtpreis von Landpreis
und Werklohn zu bemessen ist. Die Vorinstanz hat, weil ihr keine definitive Bau-
abrechnung vorlag, die Werkvertragssumme auf Fr. 660'000.– festgesetzt. Dieser
Betrag entspricht den im Baugesuch genannten Baukosten. Auf Aufforderung
des instruierenden Rechtsamts der JGK haben die Beschwerdeführer die Bauab-
rechnung vom 2. März 2010 nachgereicht. Aus dieser geht hervor, dass die Be-
schwerdeführer für ihr Haus insgesamt Fr. 904'376.30 bezahlten. Zieht man da-
von die in diesem Betrag enthaltenen Grundstückkosten, die bereits bezahlte
Handänderungssteuer und alle Kosten, die nicht werkvertraglicher Natur sind, ab,
ergibt sich eine Werkvertragssumme, die nur unwesentlich über den von der Vor-
instanz als Bemessungsgrundlage herangezogenen Fr. 660'000.– liegt. Die von
der Vorinstanz angenommene Bemessungsgrundlage beruht auf einer Schät-
zung. Weil die JGK die angefochtene Verfügung nur wegen Rechtsverletzung,
nicht aber wegen Unangemessenheit zuungunsten der beschwerdeführenden
Partei ändern darf (Art. 73 Abs. 1 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Ver-
waltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]), ist es ihr verwehrt, die Handände-
rungssteuer auf Grund einer nur unwesentlich höheren Bemessungsgrundlage
festzusetzen. Dass umgekehrt die vom Grundbuchamt angenommene Bemes-
sungsgrundlage zu hoch sei, falls der Werklohn einzubeziehen wäre, haben die
Beschwerdeführer nicht behauptet. Aus diesen Gründen kommt die JGK zum
Schluss, dass die Veranlagung der Handänderungssteuer durch die Vorinstanz
in ihrer Einspracheverfügung vom 23. Dezember 2009 nicht zu beanstanden ist.
Die Beschwerde ist daher abzuweisen.
6.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens haben die Beschwerdeführer die entstan-
denen Verfahrenskosten zu tragen (Art. 108 Abs. 1 VRPG). Parteikosten sind
keine zu sprechen (Art. 108 Abs. 3 VRPG).
Demnach entscheidet die Justiz-, Gemeinde- und Kirchendirektion:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
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2.
Die Kosten des Beschwerdeverfahrens vor der JGK in der Höhe von pauschal
Fr. 1'000.– werden C. und D. unter solidarischer Haftbarkeit zur Bezahlung aufer-
legt. Eine separate Zahlungseinladung erfolgt, sobald dieser Entscheid in
Rechtskraft erwachsen ist.
3.
Parteikosten werden nicht gesprochen.