# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** b240c83a-0318-5b0d-a351-475ed0009de4
**Court:** TI_CATI
**Chamber:** TI_CATI_001
**Year:** 2014
**Language:** it
**Jurisdiction:** TI / Ticino
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

Fatti
A.
La RI 1 è una società anonima, costituita nel 1969; la sede è stata dapprima a Lugano e, dal 1980, a Zugo. Il suo scopo consiste nella compravendita, nella costruzione e nell’amministrazione di immobili, nella partecipazione a imprese commerciali e industriali, nell’amministrazione di patrimoni, in operazioni finanziarie di ogni genere e nella stipulazione di qualsiasi contratto commerciale e finanziario in relazione a tale scopo. Amministratori sono _ (presidente), domiciliato a _, e _, domiciliato a _; ufficio di revisione è la _ SA di _. Il recapito della società è presso la _ AG di Zugo.
B.
Con scritto del 27 gennaio 2011, l’CO 1_ si rivolgeva alla RI 1, comunicandole che, in base alle informazioni in suo possesso, risultava svolgere un’attività nel Canton Ticino (_) e che era pertanto “limitatamente imponibile” (sic). La invitava pertanto ad inoltrare la dichiarazione d’imposta per i periodi dal 2006 al 2009, allegando i conti d’esercizio.
La società, rappresentata dalla RA 1, che si qualificava azionista al 100%, rispondeva con lettera del 3 marzo 2011, nella quale contestava l’assoggettamento nel Canton Ticino. Precisava di essere imposta nel Canton Zugo, “in modo illimitato ed ordinario”. La sua attività era di holding pura, cioè deteneva a titolo fiduciario, per conto di una quarantina di clienti della RA 1, “una serie di partecipazioni e/o finanziamenti in piccole e medie imprese (PMI) perlopiù con sede all’estero”. Tali clienti erano “gli aventi diritto economico effettivi (ADE) dei bene detenuti, a titolo fiduciario, dalla RI 1 e ad essa intestati”. L’attività era definita “passiva (statica)”, in quanto limitata alla detenzione delle partecipazioni e/o dei finanziamenti, senza che “di regola” vi fosse la distribuzione di utili. Qualsiasi prestazione si rendesse necessaria (p. es. acquisizione della partecipazione all’apertura del mandato, cessione della partecipazione alla chiusura), questa era eseguita dalla RA 1 e fatturata direttamente al beneficiario economico e non allaRI 1. Quest’ultima, da parte sua, percepiva dai mandanti (fiducianti) unicamente una commissione fiduciaria.
C.
Con decisione del 5 luglio 2011, l’UTPG assoggettava la RI 1 all’imposta cantonale, ritenendo che di fatto la sua amministrazione effettiva fosse nel Canton Ticino. L’autorità fiscale sottolineava di essersi fondata sulle risultanze dell’ispezione fiscale cui l’azionista RA 1 era stata recentemente sottoposta. Ne era emerso che la RI 1 non disponeva né di personale né di uffici propri e che per svolgere la sua attività (intestazione dei beni, fatturazione ecc.) faceva capo alla sua azionista, con sede a _. L’UTPG rilevava inoltre che gli amministratori erano tutti domiciliati nel Canton Ticino, come pure l’organo di revisione, e che il conto annuale era redatto in italiano.
D.
La RI 1, ancora rappresentata dalla RA 1, impugnava la suddetta decisione con reclamo all’UTPG. Ribadita la sua funzione “statica e passiva”, la reclamante osservava che il consiglio d’amministrazione non svolgeva alcuna attività, ad eccezione della firma dei conti annuali e della presentazione della dichiarazione fiscale. La gestione effettiva dei beni era svolta “da persone di fiducia, in genere avvocati e/o commercialisti vicini agli aventi diritto nel luogo in cui costoro hanno la residenza”. Non avendo alcuna attività, la reclamante non necessitava di personale né di uffici propri.
L’UTPG respingeva il reclamo, con decisione del 30 settembre 2011. Nella motivazione, dopo aver ricordato le prestazioni di servizio svolte dalla reclamante, sottolineava che “l’utile (commissione fiduciaria), generato da questa vera e propria attività operativa svolta a favore di terzi tramite la RI 1, rimane nella società di Zugo malgrado la gestione venga svolta esclusivamente dal personale della RA 1 nel Canton Ticino”. Contestava poi che la sua attività potesse essere considerata “statica e passiva”, in considerazione del “fattivo, continuo, consistente ed imprescindibile supporto amministrativo della RA 1 “.
E.
Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 contesta nuovamente l’assoggettamento nel Canton Ticino e nega in particolare di svolgervi “attività quali la ricerca/procaccia-mento di clienti, la promozione e la pubblicità dei servizi fiduciari offerti, ecc.”. Gli avvocati e/o commercialisti, che all’estero curano la gestione effettiva dei beni in amministrazione fiduciaria, assurgerebbero a “amministratori de facto” della società. Le eventuali prestazioni richieste alla ricorrente sarebbero eseguite dalla RA 1, la quale le fattura direttamente al beneficiario economico. L’insorgente lamenta infine la violazione del divieto di doppia imposizione, essendo già assoggettata alle imposte nel Canton Zugo, e del principio della buona fede, per il fatto che dal 1993 il fisco ticinese ha sempre riconosciuto l’assoggettamento nel Canton Zugo, nonostante il versamento di dividendi all’azionista RA 1.
F.
Nelle sue osservazioni del 15 dicembre 2011, l’UTPG propone di respingere il ricorso. In relazione alla censurata violazione del principio della buona fede, argomenta che solo in seguito alla recente, approfondita, ispezione cui è stata sottoposta la RA 1, è stata chiarita l’attività della ricorrente.

## Considerations

Diritto
1.
1.1.
La ricorrente, sin dal trasferimento della sua sede da _ a Zugo, avvenuta nel 1980, è sempre stata assoggettata alle imposte dirette nel Canton Zugo. In virtù della decisione contestata, l’autorità fiscale ticinese ha rivendicato l’assoggettamento in considerazione del fatto che l’amministrazione effettiva è esercitata a _. Lo ha fatto in base all’art. 60 della legge tributaria cantonale (LT), secondo cui le persone giuridiche sono assoggettate all’imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno sede o amministrazione effettiva nel Cantone.
1.2.
Per quanto attiene ai presupposti per l’assoggettamento illimitato alle imposte dirette delle persone giuridiche, l’art. 20 cpv. 1 prima frase della Legge federale del 14 dicembre 1990 sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14) stabilisce che le società di capitali, le società cooperative, le associazioni, le fondazioni e le altre persone giuridiche sono assoggettate all’imposta se hanno la loro sede o la loro amministrazione effettiva nel Cantone. Sulla base di questa disposizione, può verificarsi che l’assoggettamento per appartenenza personale sia rivendicato sia dal cantone di sede sia da quello dell’amministrazione effettiva. Il conflitto che ne deriva deve essere risolto in base alle disposizioni del diritto tributario intercantonale. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il domicilio fiscale principale di una persona giuridica nei rapporti intercantonali si trova essenzialmente alla sede indicata dagli statuti e dall’iscrizione a registro di commercio. Non ci si fonda tuttavia su questa sede determinante per il diritto civile, se ad essa si contrappone un altro luogo, dove sono esercitate effettivamente la direzione e l’amministrazione, che di solito si concentrano alla sede statutaria. In tal caso, è determinante questo luogo come domicilio fiscale. È irrilevante che la scelta della sede statutaria sia giustificata da considerazioni fiscali o da altre ragioni; basta che tale sede non corrisponda alla situazione effettiva ed appaia costituita ad arte. È determinante l’insieme delle circostanze del caso concreto (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale n. 2P.6/2007 del
22 febbraio 2008, consid.
2.2 e giurisprudenza citata; inoltre
Heilinger/Maute,
Der Begriff der tatsächlichen Verwaltung im interkantonalen und internationalen Verhältnis bei den direkten Steuern, in RF 63/2008, p. 742 ss. e p. 836 ss.).
1.3.
La decisione impugnata deve pertanto essere esaminata tenendo conto non solo della base legale del diritto cantonale e di quella contenuta nel diritto federale dell’armonizzazione ma anche della giurisprudenza del Tribunale federale in materia di divieto della doppia imposizione intercantonale.
2.
2.1.
Le parti sono concordi nel descrivere l’attività della ricorrente. Si tratta di una società che detiene a titolo fiduciario, per conto di una quarantina di clienti della _, “una serie di partecipazioni e/o finanziamenti in piccole e medie imprese (PMI) perlopiù con sede all’estero”. Inoltre, occasionalmente, avrebbe concesso finanziamenti, in alcuni casi anche a contribuenti con domicilio nel Canton Ticino. Pure incontestata è la circostanza che le azioni della ricorrente siano integralmente detenute dalla stessa RA 1; inoltre, gli amministratori sono domiciliati nel Canton Ticino e sono, rispettivamente, presidente e direttore sostituto della società controllante. È altresì riconosciuto che la RI 1 non dispone né di personale né di uffici propri. A Zugo ha semplicemente il proprio recapito presso una fiduciaria.
2.2.
Se quelle attività, che nel loro insieme servono all’adempimento dello scopo statutario, si svolgono in un luogo diverso rispetto alla sede formale della società, ciò è sufficiente perché il domicilio fiscale sia stabilito in questo altro luogo (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 5 settembre 1985, in ASA 56 p. 85, consid. 3b e giurisprudenza citata).
L’attività delle società di amministrazione patrimoniale si limita all’amministrazione fiduciaria di beni patrimoniali (
Heilinger/ Maute,
op. cit., p. 755). Nel caso di società di amministrazione patrimoniale “pure”, l’attività determinante della gestione corrente consiste nel potere di disporre del patrimonio gestito (
Heilinger/Maute,
loc. cit.; inoltre
Dahinden
, Die Abschirmwirkung ausländischer Gesellschaften im schweizerischen Gewinnsteuerrecht, Zurigo 2003, p. 73 e giurisprudenza citata).
2.3.
Occupandosi di una società, la cui sola attività consisteva nell’amministrazione fiduciaria dei beni di un cittadino straniero, il Tribunale federale ha ritenuto preminenti i legami con il Canton Ticino, dove vi era la sede statutaria, dove i beni erano amministrati e da dove venivano pagate le imposte, rispetto a quelli con il Canton Zurigo, dove risiedeva l’amministratore, senza che tuttavia vi fossero uffici (ASA 29 p. 345).
Nel caso di una società immobiliare, l’Alta Corte ha affermato che essa è illimitatamente imponibile laddove si trova la sede statutaria, a meno che le decisioni di gestione e di amministrazione non siano prese in un altro cantone. In tale eventualità, il domicilio fiscale principale si trova laddove l’attività dirigente è svolta, anche se nessun attivo vi si trovasse (sentenza del 15 dicembre 2006, n. 2P.120/2006, consid. 3.1 e giurisprudenza citata).
A proposito di una società il cui patrimonio, dopo la liquidazione dei beni immobiliari, era costituito solo da titoli, il Tribunale federale ha ritenuto che il domicilio fiscale principale fosse situato al domicilio dell’azionista unico, da dove veniva esercitata l’attività dirigente ed in particolare decisa la politica d’investimento. Alla sede statutaria, infatti, non c’era alcuna infrastruttura, ma solo una sede formale (StE 1999 A 24.22 n. 3).
I giudici federali si sono poi confrontati con la questione dell’assoggettamento di una società di sede, che gestiva un fondo internazionale di investimento immobiliare. L’Alta Corte ha rilevato che anche in tal caso si trattava di “decidere se la sede civile, dipendente dallo statuto e dall’iscrizione a registro di commercio, debba far stato, oppure se, contrariamente a codesta regola generale, prevalga in altro cantone un altro luogo dove si svolgono effettivamente le operazioni di gestione ed amministrazione che, secondo l’ordinario andamento delle cose, si effettuano alla sede (sentenza del 19 dicembre 1973, n. P 109/72, in RTT [Rivista tributaria ticinese] 1974 p. 16, consid. 7b). Considerata la circostanza che la gestione del fondo avveniva nel Canton Ticino, dove erano anche domiciliati gli amministratori, il Tribunale federale ha riconosciuto che a Zugo vi era un semplice recapito postale, presso un avvocato che nel contempo era membro del consiglio di amministrazione.
2.4.
Alla luce della giurisprudenza esaminata, non si può negare che la RI 1 adempia i presupposti per l’assoggettamento illimitato nel Canton Ticino. I suoi legami con la RA 1, dalla quale è controllata ed i cui amministratori si identificano con i suoi, sono decisivi, mentre la ricorrente non ha portato alcuna prova dell’esistenza di un’attività nel Canton Zugo, dove anzi risulta esservi solo un recapito presso una fiduciaria.
L’affermazione della ricorrente, secondo cui essa non eserciterebbe alcuna attività, si scontra con i fatti.
La RA 1, società che offre diversi servizi di consulenza fiduciaria, fiscale ed aziendale, mette a disposizione della sua clientela, in particolar modo di quella italiana, un servizio di intestazione fiduciaria ed amministrazione di beni. Ciò vale soprattutto, come spiegato dalla stessa ricorrente, per le partecipazioni sociali in imprese italiane.
Ora, se per realizzare tale obiettivo, la RA 1 si serve di una società con una ragione sociale distinta, ciò non significa che questa società non abbia alcuna attività. Implica tutt’al più che la ricorrente si presenti come uno strumento per l’adempimento di determinati mandati affidati dalla clientela alla società con sede a _. Prova ne sia che, come spiegato nel ricorso, qualsiasi prestazione richiesta dai clienti, in relazione con l’intestazione fiduciaria e l’amministrazione dei beni, viene eseguita dalla RA 1 e fatturata direttamente al beneficiario della prestazione. Ma la prestazione della RI 1 consiste proprio nell’intestazione fiduciaria dei beni: come ancora precisato nel ricorso, i fiducianti versano alla ricorrente una commissione fiduciaria prestabilita contrattualmente. Questa è l’attività per la quale la società con sede prima a Lugano e poi a Zugo è stata costituita ed è dunque la sua localizzazione che è determinante per stabilire dove sia assoggettata illimitatamente. È indubbio che tale attività sia svolta a _, dove ha sede la fiduciaria che mette a disposizione della sua clientela questo ed altri servizi.
2.5.
Non è pertanto determinante, come invece vorrebbe dimostrare l’insorgente, che la “gestione effettiva” dei beni venga svolta da avvocati e/o commercialisti vicini ai clienti nel luogo in cui questi ultimi hanno la residenza. Sarà senz’altro vero che, sempre per riprendere le parole del ricorso, “sono loro che indirizzano i mandanti sull’utilizzo della società” e che “curano la gestione dell’intestazione fiduciaria predisponendo tutto quanto necessario allo scopo”; ma, quando si tratta di eseguire quanto hanno “predisposto”, si rivolgono alla RA 1, la quale mette a loro disposizione lo strumento costituito dallaRI 1.
Non è dunque assolutamente condivisibile la conclusione della ricorrente, secondo cui, in base ad una “interpretazione economica... l’ubicazione dell’effettiva amministrazione e direzione societaria è in Italia”. Lo strumento che serve per realizzare l’intestazione fiduciaria dei beni è infatti messo a disposizione dalla fiduciaria di _, alla quale i professionisti italiani indirizzeranno i loro clienti. Ma non si può certo sostenere che, per il solo fatto che sono costoro a scegliere questa forma di amministrazione dei beni, essi assurgono ad “amministratori de facto” dellaRI 1.
Il Tribunale federale ha del resto già avuto modo di escludere che società controllate da stranieri possano stabilire arbitrariamente la loro sede in un cantone fiscalmente vantaggioso, senza che vi siano sufficienti punti di riferimento (StE 2002 A 24.22 n. 4, consid. 3c).
2.6.
Alla luce delle considerazioni che precedono, si impone la conclusione che l’attività della ricorrente è esercitata esclusivamente nel Canton Ticino, precisamente a _. Questo è pertanto il luogo dell’amministrazione effettiva, che prevale sulla sede formale di Zugo.
3.
3.1.
Una diversa conclusione non può discendere neppure dal principio della buona fede, invocato dalla ricorrente.
3.2.
In effetti, il diritto tributario è particolarmente marcato dal principio della legalità, di modo che le regole della buona fede hanno solo una portata limitata, soprattutto se si trovano in conflitto proprio con l’esigenza di legalità (DTF 131 II 627 consid. 6.1; 118 Ib 312 consid. 3b). In virtù di tale esigenza, l’autorità è tenuta ad apprezzare gli elementi imponibili di ogni periodo fiscale conformemente alla legge e senza essere vincolata da sue eventuali decisioni adottate precedentemente su questioni analoghe. Le decisioni di tassazioni non implicano pertanto di principio alcuna assicurazione per notifiche ulteriori (decisione TF n. 2P.250/2004 del 13 giugno 2005, in: RtiD II-2005 n. 10t; decisione TF n. 2A.62/1997 del 3 maggio 1999, in: ASA 69 p. 793).
3.3.
Di conseguenza, non solo perché l’Ufficio di tassazione ha ricevuto già nei periodi precedenti i conti annuali della RI 1, nell’ambito della tassazione della RA 1, le sarebbe precluso un riesame delle condizioni per l’assoggettamento illimitato. Come ha spiegato l’UTPG nelle sue osservazioni al ricorso, in seguito ad una recente ispezione generale, sono intervenute delle discussioni con la RA 1, con lo scopo di “chiarire le attività, le rispettive competenze e modalità operative delle società coinvolte, per poi localizzare il luogo dove imporre i rispettivi fattori imponibili”.
4.
4.1.
Con la decisione impugnata, l’UTPG ha stabilito l’assoggettamento illimitato della ricorrente nel Canton Ticino per i periodi fiscali dal 2006 in poi. A tale proposito, ha rilevato che “resta riservata l’applicazione dell’art. 236 della Legge tributaria relativo al recupero d’imposta” e che saranno conteggiati gli interessi di ritardo.
L’insorgente contesta “l’eventuale applicazione dell’art. 236 LT ed il conteggio degli interessi di ritardo”, negando che siano “emersi fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza”.
4.2.
Secondo l’art. 236 cpv. 1 LT, l’autorità fiscale procede al ricupero dell’imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, oppure che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l’autorità fiscale.
Una tassazione è stata omessa in particolar modo quando un contribuente non è stato assoggettato all’imposta perché non era noto all’autorità fiscale. Se, nel momento in cui l’autorità fiscale ne prende conoscenza, il diritto di tassare è già prescritto, la tassazione può essere intrapresa solo ancora mediante la procedura di ricupero d’imposta
(cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale del 16 novembre 2011, in RF
66/2011 p. 694, consid. 4).
4.3.
Nel caso in esame, l’autorità di tassazione ha rivendicato l’assoggettamento della ricorrente nel corso del 2011. La decisione formale è stata notificata alla contribuente il 5 luglio 2011.
Per i periodi fiscali, per i quali la tassazione era stata omessa, non era ancora subentrata la prescrizione del diritto di tassare. Infatti, il
diritto di tassare si prescrive in cinque anni dalla fine del periodo fiscale (art. 193 cpv. 1 LT).
Di conseguenza, non occorre procedere al ricupero d’imposta, per assoggettare la contribuente alle imposte per i periodi fiscali dal 2006 in avanti, ma basta avviare delle procedure di tassazione ordinarie.
5.
5.1.
In via subordinata, l’insorgente chiede di essere imposta quale società di amministrazione
ex
art. 92 LT.
. 5.2.
Se una persona assoggettata all’imposta contesta di essere contribuente del Cantone, deve essere adottata una decisione pregiudiziale definitiva che concerne l’assoggettamento, prima che possa essere proseguita la procedura di tassazione. Pertanto, la decisione non concerne né l’estensione dell’assoggettamento (assoggettamento illimitato o limitato; cfr. la sentenza del Tribunale amministrativo del Canton Zurigo del 31 gennaio 1997, in StE 1997 B 11.3 n. 10 consid. 2a) né questioni relative al calcolo dell’imposta (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 22 agosto 2008, n. 2C_175/2008, consid. 1.1).
5.3.
Il riconoscimento dei presupposti per beneficiare dello statuto di società di amministrazione, previsto dall’art. 92 LT, non rientra fra gli aspetti su cui una decisione sull’assoggettamento deve pronunciarsi. L’adempimento dei presupposti legali (l’
esercizio di un’attività amministrativa nel Cantone, senza esercitare un’attività commerciale in Svizzera) deve peraltro essere verificato annualmente (cfr. p. es.
Duss/von Ah/Rutishauer
, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol.
I/1, 2
a
ediz., Basilea 2002, n. 155a ad art. 28 LAID, p. 601).
Ne consegue che, nella misura in cui la ricorrente postula il riconoscimento dello statuto di società di amministrazione, il suo ricorso non è ricevibile.
La decisione di assoggettamento (del 5 luglio 2011), che ha dato avvio alla procedura in esame, non si è del resto espressa sulla questione. Il tema è stato sollevato per la prima volta dalla contribuente stessa, solo con il reclamo del 28 luglio 2011. Se questa Camera entrasse nel merito del ricorso su tale aspetto, violerebbe pertanto il diritto della ricorrente al doppio grado di giudizio.
6.
Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico della ricorrente, soccombente.