# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 5cb658a4-da72-4cfa-8c8a-726899ae83ad
**Court:** SG_VG
**Chamber:** SG_VG_001
**Year:** 2022
**Language:** de
**Jurisdiction:** SG / Eastern_Switzerland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

Das Verwaltungsgericht stellt fest:
A.
A._ ist selbständiger Landwirt und bewirtschaftet einen landwirtschaftlichen Betrieb in
St. Gallen, den er im Jahr 1994 von seinem Vater (B._) zum Ertragswert erwarb. Im
Jahr 2000 wurde eine Parzelle des Betriebs in Bauland umgezont und in den Jahren
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2007 und 2009 in Teilstücken veräussert. Den aus dem Verkauf von zehn Parzellen
(Nrn. X0001 bis X0010) im Jahr 2009 erzielten Gewinn von CHF 2'408'154 besteuerte
das Kantonale Steueramt mit Veranlagungsverfügungen vom 24. August 2011 mit der
Grundstückgewinnsteuer, wobei sich insgesamt ein Steuerbetrag von CHF 477'411
ergab. Die Veranlagungen erwuchsen unangefochten in Rechtskraft.
B.
In der Steuererklärung für das Jahr 2009, eingereicht am 26. Oktober 2011, deklarierte
A._ ein steuerbares Einkommen von CHF 42'712 (ohne Einkünfte aus der
Veräusserung der zehn Landparzellen) und ein steuerbares Vermögen von
CHF 2'077'081. Am 2. Dezember 2011 entschied das Bundesgericht, dass die
Wertzuwachsgewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen
Grundstücken für in der Bauzone gelegene, unüberbaute Grundstücke, die nicht
"angemessenen Umschwung" eines Grundstücks mit landwirtschaftlichen Gebäuden
und Anlagen bilden, bei der direkten Bundessteuer mit der Einkommenssteuer zu
erfassen seien (BGE 138 II 32 ff.). Am 21. November 2018 wurde A._ für die Kantons-
und Gemeindesteuern 2009 ohne steuerbares Einkommen (Verlustvortrag
CHF 176'132) und mit einem steuerbaren Vermögen von CHF 2'335'000 und für die
direkte Bundessteuer 2009 mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 2'216'200
veranlagt, dies unter Berücksichtigung eines Gewinns aus den Baulandverkäufen von
CHF 2'394'592 (nach Abzug eines steuerfreien Anteils von CHF 13'562) abzüglich des
erwähnten Verlustvortrags sowie weiterer Abzüge (für Versicherungsprämien etc.) über
CHF 2'242. Die dagegen erhobenen Einsprachen wies das Kantonale Steueramt mit
Entscheiden vom 14. Juli 2020 ab.
C.
Am 6. August 2020 erhob A._ gegen die ablehnenden Einsprache-Entscheide Rekurs
und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission. Mit Entscheid vom 18. Januar
2022 trat diese auf den Rekurs betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2009
mangels Beschwer nicht ein (Ziffer 1 des Dispositivs) und wies die Beschwerde
betreffend die direkte Bundessteuer 2009 ab, soweit darauf eingetreten wurde (Ziffer
2). Die Kosten des Rekurs- und Beschwerdeverfahrens wurden zu vier Fünfteln dem
Steuerpflichtigen und zu einem Fünftel dem Staat auferlegt (Ziffern 3 und 4) und dem
Steuerpflichtigen wurde eine ausseramtliche Entschädigung zulasten des Kantonalen
Steueramts zugesprochen (Ziffer 5).
D.
A._ (Beschwerdeführer) erhob gegen den Entscheid der
Verwaltungsrekurskommission (Vorinstanz) vom 18. Januar 2022 mit Eingabe
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11. Februar 2022 Beschwerde beim Verwaltungsgericht. Er beantragte, die Ziffern 2 bis
5 des angefochtenen Entscheids seien aufzuheben, die Veranlagungsverfügung vom
21. November 2018 und die Steuerrechnung vom 15. Juli 2020 der direkten
Bundessteuer 2009 seien ersatzlos aufzuheben, eventualiter sei die direkte
Bundessteuer 2009 im Sinn der Begründung neu zu veranlagen; subeventualiter seien
die Grundstückgewinnsteuerveranlagungen betreffend die im Jahr 2009 verkauften
Grundstücke aufzuheben und die bezahlten Steuerbeträge zurückzuerstatten, unter
Kosten- und Entschädigungsfolge.
Mit Vernehmlassung vom 10. März 2022 verwies die Vorinstanz auf die Erwägungen im
angefochtenen Entscheid und beantragte die Abweisung der Beschwerde. Das
Kantonale Steueramt (Beschwerdegegner) beantragte mit Schreiben vom 30. März
2022 unter Verzicht auf eine Vernehmlassung die Abweisung der Beschwerde. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung (Beschwerdebeteiligte) liess sich am 4. April 2022
vernehmen und beantragte die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten
des Beschwerdeführers. Der Beschwerdeführer verzichtete auf eine weitere
Stellungnahme.
Auf die Vorbringen der Verfahrensbeteiligten, den angefochtenen Entscheid und die
Akten ist – soweit erforderlich – in den nachstehenden Erwägungen einzugehen.

## Considerations

Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung:
1.
Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ist gegeben (Art. 59 Abs. 1 des
Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, VRP, Art. 1 Abs. 3 und Art. 7
Abs. 2 der Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1,
Art. 145 des Gesetzes über die direkte Bundessteuer, SR 642.11, DBG). Der
Beschwerdeführer ist zur Beschwerde legitimiert, und die Eingabe vom 11. Februar
2022 entspricht zeitlich, formal und inhaltlich den gesetzlichen Anforderungen (Art. 145
in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG). Auf die Beschwerde ist somit
grundsätzlich einzutreten.
Nicht einzutreten ist auf das Begehren, die Veranlagungsverfügung vom 21. November
2018 sei aufzuheben, da der angefochtene Beschwerdeentscheid bzw. zuvor bereits
der Einsprache-Entscheid an die Stelle der Veranlagungsverfügung getreten ist und
diese inhaltlich notwendigerweise mitangefochten ist (Devolutiveffekt; vgl. BGE 129 II
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438 E. 1). Die Steuer- bzw. Schlussrechnung vom 15. Juli 2020 ist sodann nicht
Gegenstand des Veranlagungsverfahrens.
2.
Die Vorinstanz stellte eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör des
Beschwerdeführers durch den Beschwerdegegner fest, heilte den Mangel im
Rechtsmittelverfahren, auferlegte deswegen einen Teil der Verfahrenskosten dem
Beschwerdegegner und sprach dem Beschwerdeführer eine ausseramtliche
Entschädigung zu (vgl. E. 3b des angefochtenen Entscheids). Der Beschwerdeführer
beanstandet in der Beschwerde weder die Heilung des Verfahrensmangels durch die
Vorinstanz noch die Kostenfolgen, weshalb die Verletzung des rechtlichen Gehörs nicht
Gegenstand des Beschwerdeverfahrens ist. Der nicht weiter begründete Antrag des
Beschwerdeführers, die Gehörsverletzung sei auch im vorliegenden Verfahren im
Rahmen der Kostenverletzung zu beachten, ist daher abzuweisen.
3.
Wie bereits vor der Vorinstanz macht der Beschwerdeführer geltend, hinsichtlich der
Veranlagung des Steuerjahres 2009 sei die Veranlagungsverjährung eingetreten. Zur
Begründung bringt er im Wesentlichen vor, die Unterbrechung der Verjährung aufgrund
des an die X Treuhand in Y zugestellten Veranlagungsvorschlags des
Beschwerdegegners vom 6. März 2014 wie auch des Schreibens der Z AG vom 9. April
2014 sei mangels entsprechender Vollmachten in den Akten nicht rechtsgültig erfolgt.
Eine vertragliche Vertretung im Steuerveranlagungsverfahren dürfe nur aufgrund einer
schriftlichen Vollmacht angenommen werden. Der Umstand, dass die X Treuhand den
Jahresabschluss 2009 wie auch die Steuererklärung 2009 für den Beschwerdeführer
erstellt habe, habe nicht automatisch zur Folge, dass das Treuhandbüro auch in Bezug
auf die Veranlagung als Vertreterin bevollmächtigt gewesen sei. Inwieweit ein
Treuhandbüro für eine steuerpflichtige Person tätig werden solle, könne von jener als
Auftraggeberin frei bestimmt werden. Mangels Auftragsverhältnisses sei die X
Treuhand nicht verpflichtet gewesen, den Veranlagungsvorschlag an den
Beschwerdeführer weiterzuleiten. Wie die Z AG vom Veranlagungsvorschlag Kenntnis
erhalten hätten, gehe aus deren Schreiben vom 9. April 2014 nicht hervor. Jene
Stellungnahme, worin es um den Gewinnsteueranspruch des Vaters des
Beschwerdeführers gehe, sei in eigenem Namen der Z AG und nicht in Vertretung des
Beschwerdeführers erfolgt, allenfalls noch in Vertretung des Vaters. Bis zur Gewährung
der Akteneinsicht durch die Vorinstanz habe der Beschwerdeführer keine Kenntnis vom
Veranlagungsvorschlag vom 6. März 2014 gehabt. Mangels Beauftragung habe für ihn
3.1.
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auch kein Anlass bestanden, auf das ihm von der Z AG zugestellte Schreiben vom
9. April 2014 zu reagieren. Es sei nicht an ihm zu kontrollieren, ob die Steuerbehörde
ihre Arbeit richtig mache. Es mache keinen Sinn, gleich zwei voneinander unabhängige
Treuhandbüros zu mandatieren und sich von beiden vertreten zu lassen, was rechtlich
ohnehin unzulässig sei. In diesem Fall hätte der Beschwerdegegner den
Veranlagungsvorschlag beiden Treuhandfirmen zukommen lassen müssen. Die
entsprechende Feststellung der Vorinstanz, es sei davon auszugehen, dass die
Veranlagungsverjährung mit dem Eingang des Veranlagungsvorschlags vom 6. März
2014 unterbrochen worden sei und die fünfjährige Frist neu zu laufen begonnen habe,
sei nicht nachvollziehbar und somit falsch.
3.2.
Das Recht, eine Steuer zu veranlagen, verjährt fünf Jahre nach Ablauf der
Steuerperiode (Art. 120 Abs. 1 DBG). Die Verjährung wird unter anderem unterbrochen
und beginnt neu mit jeder auf Feststellung oder Geltendmachung der Steuerforderung
gerichteten Amtshandlung, die einem Steuerpflichtigen oder Mithaftenden zur Kenntnis
gebracht wird (Art. 120 Abs. 3 lit. a DBG), sowie mit jeder ausdrücklichen Anerkennung
der Steuerforderung durch den Steuerpflichtigen oder Mithaftenden (Art. 120 Abs. 3 lit.
b DBG). Das Recht, eine Steuer zu veranlagen, ist 15 Jahre nach Ablauf der
Steuerperiode auf jeden Fall verjährt (Art. 120 Abs. 4 DBG).
Eingeleitet wird die Veranlagung periodischer Steuern mit der ersten, nach aussen
wirksamen, d.h. in der Regel schriftlichen Handlung der Steuerbehörde, die auf die
Veranlagung der steuerpflichtigen Person gerichtet ist. Zumeist besteht diese
Einleitungshandlung in der Zustellung des Steuererklärungsformulars.
Fristunterbrechend wirken grundsätzlich alle Veranlagungs- und Bezugshandlungen, so
etwa auch die Mahnung zur Einreichung einer Steuererklärung, die Ankündigung und
Vornahme einer Buchprüfung, die Eröffnung der definitiven oder bloss provisorischen
Steuerveranlagung, die Aufforderung oder Mahnung zur Zahlung usw. (BGE 139 I 64 E.
3.4 mit Hinweisen; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl.
2016, N 11 zu Art. 120 DBG). Auch die Zustellung einer vorläufigen Steuerrechnung
stellt eine solche Einforderungshandlung dar (BGE 75 I 174 E. 3; Zigerlig/Oertli/
Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, Kap. VII. Rz. 52). Dabei ist nicht
erforderlich, dass der Steuerpflichtige die Unterbrechungshandlung tatsächlich zur
Kenntnis nimmt, es genügt, dass er die Möglichkeit zur Kenntnisnahme hat (Richner/
Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 21 zu Art. 120 DBG).
3.2.1.
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Nach Art. 120 Abs. 3 lit. b DBG beginnt die Verjährung neu, wenn die Steuerforderung
durch die steuerpflichtige oder mithaftende Person ausdrücklich anerkannt wird. Ein
bloss konkludent geäussertes Verhalten reicht dazu nicht aus.
Verjährungsunterbrechend wirkt eine Steuererklärung daher nur, soweit sie ausgefüllt
ist und vorbehaltlos eingereicht wird. Diesfalls äussert die steuerpflichtige oder
mithaftende Person ein Verhalten, das objektiv als ausdrückliche Anerkennung der
deklarationsgemässen, betraglich noch nicht feststehenden Steuerforderung zu
würdigen ist und subjektiv von der Veranlagungsbehörde nicht anders verstanden
werden kann (BGE 145 II 130 E. 2.2.7).
Nach Art. 117 Abs. 1 DBG kann sich der Steuerpflichtige vor den Steuerbehörden
vertraglich vertreten lassen, soweit seine persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist.
Die Behörde kann den Vertreter auffordern, sich durch schriftliche Vollmacht
auszuweisen (Art. 117 Abs. 2 Satz 2 DBG). Ob sie eine solche Vollmacht verlangen will,
liegt in ihrem Ermessen. Sie darf sich dabei auch auf eine nach den Umständen
genügend konkrete Ermächtigung verlassen. Das Vertretungsverhältnis kann formlos
und damit auch stillschweigend begründet werden. Letzteres kann sich aus den von
der vertretenen Person geschaffenen oder gebilligten Umständen ergeben, so etwa,
wenn sie wissentlich duldet, dass ein anderer im Verfahren als ihr Vertreter auftritt.
Fehlt es aber an einer klaren schriftlichen Vollmacht, so darf ein Vertretungsverhältnis
angesichts des Steuergeheimnisses nur dann angenommen werden, wenn sich aus
den Umständen eine eindeutige Willensäusserung des Steuerpflichtigen auf
Bevollmächtigung einer Drittperson ergibt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 10
zu Art. 117 DBG). Andernfalls gilt die natürliche Vermutung, dass keine Vollmacht erteilt
wurde, und sind Verfügungen und Entscheide dem Steuerpflichtigen selber zu eröffnen
(BGer 2C_709/2014 vom 9. Juni 2015 E. 3.2; P. Locher, Kommentar zum
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil, Basel 2015, N 16 zu Art. 117
DBG).
Die Beweislast für den Nachweis, dass ein wirksames Vertretungsverhältnis besteht
und gegenüber den Steuerbehörden auch gehörig kundgegeben wurde, trifft
vorliegend den Beschwerdegegner, da er aus der Zustellung des
Veranlagungsvorschlags an die X Treuhand die Unterbrechung der Verjährung ableitet
(sog. Normentheorie; vgl. etwa BGE 144 II 427 E. 8.3.1).
3.2.2.
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Das Recht, die direkte Bundessteuer 2009 zu veranlagen, verjährt relativ fünf Jahre
nach Ablauf der Steuerperiode am 31. Dezember 2014 und absolut 15 Jahre danach
am 31. Dezember 2024. Eine erste Unterbrechung der fünfjährigen Frist stellte die
Einreichung der vollständig ausgefüllten Steuererklärung 2009 durch den
Beschwerdeführer am 19. Oktober 2011 dar. Die fünfjährige Frist zur Veranlagung
begann gestützt auf Art. 120 Abs. 3 lit. b DBG neu zu laufen (bis 18. Oktober 2016).
Unbestritten ist, dass der Veranlagungsvorschlag des Beschwerdegegners vom
6. März 2014 eine die Verjährungsfrist unterbrechende, auf Geltendmachung der
Steuerforderung gerichtete Amtshandlung im Sinn von Art. 120 Abs. 3 lit. a DBG
darstellt und vor Ende der bis 18. Oktober 2016 laufenden fünfjährigen Frist zur
Veranlagung der direkten Bundessteuer 2009 erfolgte. Streitig ist hingegen, ob dieses
Schreiben dem Steuerpflichtigen zur Kenntnis gebracht wurde.
3.3.
Die Steuererklärung 2009 wurde vom Beschwerdeführer persönlich unterzeichnet. Sie
enthält keinen Hinweis auf ein Vertretungsverhältnis, auch nicht unter der Rubrik
"Rückfragen an". Der Veranlagungsvorschlag des Beschwerdegegners vom 6. März
2014 wurde per Mail an C._ von der X Treuhand in Y zugestellt. Im Begleitschreiben
forderte der zuständige Steuerkommissär den Mitarbeiter der X Treuhand auf, den
Veranlagungsvorschlag für das Jahr 2009 zu studieren; er (der Steuerkommissär)
erwarte seine Stellungnahme dazu (vi-act. 8/I.7). Eine schriftliche Vollmacht des
Beschwerdeführers an die X Treuhand findet sich nicht in den Akten. Jene
Treuhandfirma hatte den Jahresabschluss 2009 des Beschwerdeführers erstellt und
auch dessen Steuererklärung verfasst, wie aus einem E-Mail vom 29. Juli 2011
hervorgeht, worin die X Treuhand um Fristerstreckung für die Einreichung der
Steuererklärung des Beschwerdeführers ersuchte (vi-act. 8/I.16). Eröffnet wurde die
Veranlagung der direkten Bundessteuer 2009 am 21. November 2018 an die X
Treuhand. (vi-act. 8/I.2)
Auf den Veranschlagungsvorschlag für das Steuerjahr 2009 vom 6. März 2014 reagierte
in der Folge nicht die X Treuhand, sondern die Z AG mit Schreiben vom 9. April 2014
an den Rechtsdienst des Beschwerdegegners (vi-act. 8/IV.2). Darin nahm die Z AG, die
im Zusammenhang mit der Begründung eines Gewinnsteuerrechts des Vaters im Fall
eines künftigen Verkaufs der Baulandparzellen bereits im Jahr 2007 mit dem Steueramt
korrespondiert hatte (vi-act. 8/IV.4 und 5), unter detaillierter Wiedergabe des
Veranlagungsvorschlags vom 6. März 2014, welcher "C._ von der X Treuhand in Y,
dem Treuhänder von A._" zugestellt und von diesem offenbar an die Z AG
3.4.
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weitergeleitet worden war, ausführlich Stellung (vi-act. 8/IV.2 Ziff. 1.4.). Die
Stellungnahme der Z AG wurde in Kopie dem Beschwerdeführer wie auch C._ von der
X Treuhand zugestellt. Indem der Beschwerdeführer in der Beschwerde ausführt,
mangels Vollmachterteilung habe für ihn keine Veranlassung bestanden, auf das ihm
zugestellte Schreiben der Z AG vom 9. April 2014 zu reagieren (act. 1, S. 14), anerkennt
er, das fragliche Schreiben damals erhalten zu haben. Somit wurde ihm unabhängig
davon, ob nun für die Steuerveranlagungsverfahren 2009 ein Vertretungsverhältnis
zwischen ihm und der X Treuhand bzw. zwischen ihm und der Z AG bestand, zur
Kenntnis gebracht, dass der Beschwerdegegner am 6. März 2014 einen Vorschlag für
die Veranlagung der direkten Bundessteuer 2009 an die X Treuhand zugestellt hatte.
Auch die Details zur vorgeschlagenen Veranlagung, welche im Schreiben vom 9. April
2014 eins zu eins wiedergegeben werden, waren daraus ersichtlich. Dass der
Beschwerdeführer bis zur Akteneinsicht im vorinstanzlichen Verfahren keine Kenntnis
vom Veranlagungsvorschlag hatte, wie er behauptet, trifft somit nicht zu. Dieser wurde
ihm zwar nicht "im Original" durch Zustellung des Schreibens vom 6. März 2014 an ihn
persönlich übermittelt; mit Erhalt des Schreibens der Z AG vom 9. April 2014 in Kopie,
worin auf den Veranlagungsvorschlag vom 6. März 2014 Bezug genommen und dieser
in Abschrift wiedergegeben wurde, wurde ihm aber noch im April 2014 zur Kenntnis
gebracht, dass die Veranlagungsbehörde mit ihrem Schreiben vom 6. März 2014 eine
die Verjährungsfrist unterbrechende Amtshandlung zur Geltendmachung der direkten
Bundessteuer 2009 getätigt hatte. Dass der Beschwerdeführer die
Unterbrechungshandlung tatsächlich auch zur Kenntnis genommen hat, wird für die
Unterbrechung der Verjährung in Art. 120 Abs. 3 lit. a DBG nicht verlangt, es genügt,
dass sie ihm zur Kenntnis gebracht wurde, er also die Möglichkeit hatte, sie zur
Kenntnis zu nehmen, was vorliegend ohne Weiteres zutrifft.
Ob im Zeitpunkt der Zustellung des Veranlagungsvorschlags ein gültiges
Vertretungsverhältnis zwischen dem Beschwerdeführer und der X Treuhand bestand,
kann damit offengelassen werden, auch wenn dafür durchaus einige Hinweise
vorhanden sind. Die X Treuhand erstellte den Jahresabschluss 2009 wie auch die
Steuererklärung 2009 für den Beschwerdeführer, wobei sie vorgängig um
Fristerstreckung ersucht hatte. Zudem war sie auch im Zusammenhang mit der
Veranlagung einer ergänzenden Vermögenssteuer zu den Kantons- und
Gemeindesteuern 2009 involviert, wo sie im Namen des Beschwerdeführers am 9. Juli
2012 Einsprache erhob (vi-act. 8/VI.5). Sodann zeigte der Beschwerdeführer, nachdem
er durch Zustellung des Schreibens der Z AG vom 9. April 2014 Kenntnis davon
erhalten hatte, dass der Beschwerdegegner die X Treuhand als seine Vertreterin
3.5.
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4.
betrachtete und ihr einen Vorschlag für die Steuerveranlagung des Jahres 2009
zugestellt hatte, keine Reaktion, liess diese also offenbar gewähren und duldete damit
– wenn auch nachträglich – wissentlich, dass der Beschwerdegegner die X Treuhand
als seine Vertreterin behandelte. Wäre es tatsächlich so gewesen, dass die X Treuhand
im Veranlagungsverfahren über keine Vollmacht verfügte, wäre es unter dem
Gesichtswinkel von Treu und Glauben am Beschwerdeführer gewesen, dies gegenüber
dem Beschwerdegegner kundzutun. Die Veranlagungsverfügung für die direkte
Bundessteuer 2009 wurde am 21. November 2018 der X Treuhand zugestellt, wogegen
der Beschwerdeführer wiederum keine Einwände erhob.
Aufgrund der Tatsache, dass der Beschwerdeführer im April 2014 Kenntnis davon
erhielt, dass der Beschwerdegegner der X Treuhand am 6. März 2014 einen Vorschlag
betreffend seine Veranlagung des Steuerjahres 2009 zugestellt hatte, wurde die
Verjährung im hängigen Veranlagungsverfahren 2009 unterbrochen und die fünfjährige
Frist begann neu zu laufen. Im Zeitpunkt der Veranlagung der direkten Bundessteuer
für das Jahr 2009 am 21. November 2018 war die Verjährung somit weder relativ noch
absolut eingetreten.
3.6.
Der Beschwerdeführer rügt in materieller Hinsicht, die Einzonung des im Jahr 2009
veräusserten Baulands habe bereits im Jahr 2000 und damit in einer bereits definitiv
veranlagten Steuerperiode stattgefunden. Gemäss Ziff. 3.3. des Kreisschreibens Nr. 38
der Eidgenössischen Steuerverwaltung ESTV zur Besteuerung von Kapitalgewinnen
aufgrund einer Veräusserung von in der Bauzone gelegenen Grundstücken im
Geschäftsvermögen von Landwirten (im Folgenden: Kreisschreiben Nr. 38) stelle die
Differenz zwischen den Anlagekosten und dem landwirtschaftlichen Verkehrswert im
Zeitpunkt der Einzonung den maximal möglichen Kapitalgewinn dar, der unter
bäuerlichem Bodenrecht realisierbar gewesen sei. Dieser Kapitalgewinn sei auf Antrag
entsprechend von der direkten Bundessteuer freizustellen. Auf der Wertvermehrung
infolge Einzonung sei in diesem Zeitpunkt, also im Zeitpunkt der Einzonung, die
Einkommenssteuer zu erheben. Folglich wäre der Kapitalgewinn gemäss neuer
bundesgerichtlicher Rechtsprechung im Jahr 2000 zu versteuern gewesen. Mangels
neuer Tatsachen sei jedoch ein Nachsteuerverfahren bezüglich der rechtskräftigen
Veranlagung 2000 nicht zulässig. Das Vorgehen des Beschwerdegegners mit der
Veranlagung des Gewinns im Jahr 2009 stelle eine unzulässige Nachbesteuerung bzw.
Revision der rechtskräftigen Veranlagung des Jahres 2000 dar.
4.1.
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Die neue Veranlagungspraxis gemäss Bundesgerichtsentscheid dürfe sodann aus
Gründen der Rechtssicherheit, des Vertrauensschutzes und der Rechtsgleichheit nicht
ohne vorgängige Ankündigung auf hängige Veranlagungen angewendet werden. Die
entsprechende Weisung gemäss Kreisschreiben Nr. 38 stelle eine unzulässige
Rückwirkung dar. Verwaltungsweisungen enthielten keine eigentlichen Rechtsregeln,
für Gerichte seien sie nicht verbindlich. Massgebend sei daher die gesetzliche
Grundlage und nicht das Kreisschreiben. Für Privatpersonen sei es nicht möglich, im
Zeitpunkt der Verwirklichung des Sachverhalts vorauszusehen, dass ihr Verhalten die
künftigen Rechtsfolgen haben werde. Im Wesentlichen sei es die
Veranlagungsbehörde, welche über den Veranlagungszeitpunkt entscheide. Jene habe
es in der Hand, die Veranlagung in die Länge zu ziehen, um die neue Rechtsprechung
anwenden zu können, was ein grosses Potenzial an Willkür berge. Die Veranlagung des
Steuerjahres 2009 sei im vorliegenden Fall erst im Jahr 2018 vorgenommen worden.
Wäre dies im Jahr 2009 oder 2010 der Fall gewesen, hätte die neue Rechtsprechung
keine Anwendung gefunden. Auch wenn das Bundesgericht in dieser Frage erstmals
entschieden habe, habe es zuvor eine kantonale Praxis gegeben, aufgrund derer er,
der Beschwerdeführer, im Verkaufszeitpunkt nicht habe davon ausgehen müssen, dass
bei der direkten Bundessteuer die privilegierte Besteuerung nach Art. 18 Abs. 4 DBG
zur Anwendung komme.
Die Erhebung der Einkommenssteuer auf den Gewinnen stelle eine unzulässige
Doppelbesteuerung dar, da das gleiche Steuerobjekt wie bei der
Grundstückgewinnsteuer nun der Einkommenssteuer unterworfen werde. Durch den
Erlass der Grundstückgewinnsteuerveranlagungen sei das Steuerjahr 2009 auch in
Bezug auf die direkte Bundessteuer rechtskräftig abgeschlossen. Mit Bezug auf jene
Gewinne liege kein offenes Veranlagungsverfahren mehr vor. Da gemäss bisheriger
kantonaler Praxis die Grundstückgewinnsteuer erhoben worden sei, habe er davon
ausgehen dürfen, dass die Grundstücke als land- oder forstwirtschaftliche
Grundstücke gelten und die Verkaufserlöse nicht der Einkommenssteuer unterliegen
würden. Durch die unterschiedliche Besteuerung liege ein Widerspruch vor. Sofern das
Verwaltungsgericht an der Einkommensbesteuerung festhalte, seien die
Grundstückgewinnsteuerverfügungen aus dem Jahr 2009 vorgängig aufzuheben und
die bezahlten Steuern zurückzuerstatten.
Schliesslich sei das Steuerruling vom 18. Juni 2008 zu beachten, worin keine Rede von
einer zusätzlichen Einkommenssteuer gewesen sei. Der Beschwerdeführer habe im
Vertrauen auf die behördliche Auskunft die entsprechenden Dispositionen getroffen,
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was zu Grundstückgewinn- und Schenkungssteuern geführt habe. Im Jahr 2009, als
die Grundstücke verkauft worden seien, sei die bundesgerichtliche Rechtsprechung
noch nicht bekannt gewesen. Der Beschwerdeführer habe seine Grundstücke im guten
Glauben veräussert, dass er in Bezug auf die direkte Bundessteuer von der
privilegierten Ausnahmeregelung gemäss Art. 18 Abs. 4 DBG Gebrauch machen könne.
Die Rechtsfolgen seien für ihn nicht absehbar gewesen. Auch ein vorgängiges Urteil
des Verwaltungsgerichts Aargau aus dem Jahr 2010 sei ihm nicht bekannt gewesen.
Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und
Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen
Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 DBG). Zu den Einkünften aus selbständiger
Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder
buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen (Art. 18 Abs. 2 Satz 1 DBG). Die
Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken
werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet
(Abs. 4). Das Bundesgericht befasste sich im Jahr 2011 eingehend mit der Besteuerung
von Gewinnen aus der Veräusserung von "land- und forstwirtschaftlichen
Grundstücken". Es führte aus, dass diese eine Sonderstellung einnehmen. Zur Zeit des
Bunderatsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten
Bundessteuer (BdBSt) waren die Landwirte regelmässig nicht eintragungs- bzw.
buchführungs- und somit auch nicht kapitalgewinnsteuerpflichtig gewesen. Davon
blieb die Regelung von Art. 18 Abs. 4 DBG übrig, wonach nur die wieder eingebrachten
Abschreibungen der Einkommenssteuer von Bund und Kanton unterlagen, wogegen
der eigentliche Wertzuwachsgewinn ausschliesslich der kantonalen bzw. kommunalen
Grundstückgewinnsteuer unterlag und auf Bundesebene nicht besteuert wurde
(vgl. Art. 16 Abs. 3 DBG). Das stellte eine privilegierte Ausnahmeregelung dar, die in der
Lehre zunehmend als sachlich fragwürdig eingestuft wurde (BGE 138 II 32 E. 2.1.2). Im
Einklang mit dem Anwendungs- und Schutzbereich sowie den
Veräusserungsbeschränkungen gemäss dem Bundesgesetz über das bäuerliche
Bodenrecht (SR 211.412.11, BGBB) entschied das Bundesgericht, ein land- oder
forstwirtschaftliches Grundstück im Sinn von Art. 18 Abs. 4 DBG liege dann vor, wenn
es die für die Anwendung des BGBB gültigen Voraussetzungen erfüllt, was im
Wesentlichen der Fall ist, wenn es sich gestützt auf Art. 2 Abs. 1 BGBB um einzelne
oder zu einem landwirtschaftlichen Gewerbe gehörende Grundstücke handelt, die
ausserhalb einer Bauzone nach Art. 15 des Raumplanungsgesetzes (SR 700, RPG)
liegen und für welche die landwirtschaftliche Nutzung zulässig ist. Das BGBB gilt für
weitere, in Art. 2 Abs. 2 abschliessend aufgezählte Fälle, von denen für dieses
4.2.
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Verfahren insbesondere diejenigen Grundstücke und Grundstücksteile mit
landwirtschaftlichen Gebäuden und Anlagen, einschliesslich angemessenem
Umschwung, die in einer Bauzone liegen und zu einem landwirtschaftlichen Gewerbe
gehören (lit. a), von Interesse sind. Entsprechend hielt das Bundesgericht fest, dass ein
unüberbautes und vollumfänglich in der Bauzone gelegenes Grundstück, das nicht
"angemessenen Umschwung" eines Grundstücks mit landwirtschaftlichen Gebäuden
und Anlagen bildet, nicht unter die Ausnahmeregelung von Art. 18 Abs. 4 DBG fällt. Die
fehlende Überbauung schliesst die steuerliche Privilegierung von vornherein aus, ohne
dass überhaupt noch zu prüfen ist, ob das Grundstück landwirtschaftlich genutzt wird
und zu einem landwirtschaftlichen Gewerbe gehört (BGE 138 II 32 E. 2.3.1 und 2.3.2).
Inhaltlich beruht die höchstrichterliche Rechtsprechung auf der Überlegung, dass ein
im Zusammenhang mit sogenannten "Baulandreserven" (unüberbaute und vollständig
in der Bauzone gelegene Grundstücke) im Anlagevermögen eines
Landwirtschaftsbetriebs erzielter Veräusserungsgewinn nicht durchwegs mit einem
nach Art. 16 Abs. 3 DBG steuerfreien privaten Kapitalgewinn gleichgesetzt werden
kann (BGer 2C_846/2016 vom 24. Mai 2017 E. 3.2). Namentlich erachtete das
Bundesgericht die fehlende Besteuerung der Wertzuwachsgewinne auf land- und
forstwirtschaftlichen Geschäftsgrundstücken (und die damit verbundene Gleichstellung
mit der privaten Grundstückgewinnbesteuerung) ganz besonders für ein in der Bauzone
gelegenes und unüberbautes Grundstück als fragwürdig; denn ein solches unterliegt
nicht den Verfügungsbeschränkungen des BGBB. Dies schliesst auf Ebene der
direkten Bundessteuer die Anwendung von Art. 18 Abs. 4 DBG aus. Erfolgt die
Veräusserung eines solchen Grundstücks aus dem Geschäftsvermögen, ist daher mit
der Einkommenssteuer nicht nur über die wieder eingebrachten Abschreibungen,
sondern auch über den konjunkturellen Wertzuwachsgewinn abzurechnen. Diese
Praxis wurde in der Folge mehrfach bestätigt (statt vieler BGer 2C_959/2017 vom 29.
März 2018 E. 2 und 3 und 2C_908/2019 vom 20. Oktober 2020 E. 2 und 3.).
Die fraglichen zehn unüberbauten Grundstücke X0001 bis X0010 gehörten zum
Geschäftsvermögen des Beschwerdeführers und lagen im Zeitpunkt der Veräusserung
im Jahr 2009 unbestrittenermassen seit über acht Jahren in der Bauzone. Gemäss der
erwähnten bundesgerichtlichen Rechtsprechung handelt es sich bei diesen Parzellen
nicht um landwirtschaftliche Grundstücke im Sinn von Art. 18 Abs. 4 DBG (vgl. auch
Ziff. 2.3 des Kreisschreibens Nr. 38). Aus den Verkäufen resultierte ein Gewinn von
CHF 2'394'592 (nach Abzug des steuerfreien Anteils gemäss Art. 18 Abs. 4 DBG), der
gestützt auf Art. 18 Abs. 2 DBG bei der Veranlagung der direkten Bundessteuer 2009
4.3.
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als Einkommen aus selbstständiger Tätigkeit des Beschwerdeführers aufgerechnet
wurde. Bei der Veranlagung der Kantons- und Gemeindesteuer 2009 wurde jener
Gewinn nicht mit der Einkommenssteuer erfasst, da darauf bereits zuvor (am 24.
August 2011) die Grundstückgewinnsteuer erhoben worden war.
4.4.
Nach Ziff. 5.1 des Kreisschreibens Nr. 38 ist die Bundesgerichtspraxis auf alle im
Zeitpunkt des Inkrafttretens des Kreisschreibens am 17. Juli 2013 offenen
Veranlagungen anzuwenden, was vom Beschwerdeführer als unzulässig erachtet wird.
Soweit der Beschwerdeführer das Kreisschreiben Nr. 38 als blosse Mitteilung ohne
jede Rechtsverbindlichkeit bezeichnet, gilt es zu differenzieren: Als
Verwaltungsweisung richtet sich das Kreisschreiben vorab an die Vollzugsorgane der
öffentlichen Verwaltung. Für diese ist es verbindlich, wenn es nicht klarerweise
verfassungs- oder gesetzeswidrig ist. Für Gerichte ist es hingegen nicht verbindlich,
wenn auch diese es bei ihrer Entscheidung berücksichtigen, sofern es eine dem
Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen
Bestimmungen zulässt. Von einer rechtmässigen Verwaltungsverordnung ist gemäss
Bundesgericht nicht ohne triftigen Grund abzuweichen. Auf diese Weise wird das
Anliegen der Verwaltung aufgenommen, anhand interner Weisungen einen
rechtsgleichen, einheitlichen und sachgemässen Vollzug der massgebenden
Rechtssätze herbeizuführen (BGer 2C_162/2016 vom 29. September 2016 E. 4.6 mit
zahlreichen Hinweisen).
Gemäss Bundesgericht sind die Regeln für die Rückwirkung einer Praxisänderung und
bei Rechtsänderungen unterschiedlich (BGE 123 V 25 E. 3a, 119 Ib 103 E. 4). Die mit
der Praxisänderung zwangsläufig verbundene Ungleichbehandlung ist unter dem
Gesichtswinkel des Gebots der Rechtsgleichheit hinzunehmen und verlangt lediglich,
dass die der alten und der neuen Praxis unterliegenden Fälle je gleich behandelt
werden (BGE 112 Ia 193 E. 2b; BGer 2A.320/2002 vom 2. Juni 2003 E. 3.4.3.7). Seit
Fällung des Urteils BGE 138 II 32 ff. am 2. Dezember 2011 zur Frage des Begriffs des
land- und forstwirtschaftlichen Grundstücks gemäss Art. 18 Abs. 4 DBG hat das
Bundesgericht die rückwirkende Anwendung seiner Praxis auf Veräusserungen von
Grundstücken in der Zeit vor Dezember 2011 in mehreren Fällen als zulässig erachtet.
Zur Rüge des Verstosses gegen den Grundsatz von Treu und Glauben führte es aus, es
liege keine Änderung einer zuvor bestehenden Rechtsprechung, sondern vielmehr eine
neue richterliche Praxis zu einer bis damals noch von keinem Gericht, insbesondere
4.4.1.
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nicht dem Bundesgericht, beurteilten Frage vor (vgl. in BGE 138 II 32 nicht
veröffentlichte Erwägung 2.6, wiedergegeben u.a. in StR 67/2012 S. 137 ff.). Diese
Beurteilung möge sich zwar von der zuvor bestehenden Praxis der
Verwaltungsbehörden unterschieden haben. Sie sei aber unverzüglich verbindlich und
sei es seither geblieben. Ebenso wenig bestehe Raum für ein Rückwirkungsverbot.
Abgesehen davon wäre auch eine Änderung der Rechtsprechung grundsätzlich sofort
anzuwenden (BGer 2C_275/2015 vom 13. Januar 2016 E. 4).
Gestützt auf Art. 29 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft (SR 101, BV) besteht ein Anspruch auf Beurteilung einer Streitsache
innert angemessener Frist. Die Angemessenheit einer Verfahrensdauer beurteilt sich
nach der Art des Verfahrens und den konkreten Umständen einer Angelegenheit wie
Umfang und Komplexität der aufgeworfenen Sachverhalts- und Rechtsfragen oder
Bedeutung des Verfahrens für die Beteiligten (BGE 135 I 265 E. 4.4; G. Steinmann, in:
St. Galler Kommentar zur Schweizerischen Bundesverfassung, 3. Aufl. 2014, N. 22
zu Art. 29 BV). Führt eine ungebührliche Verfahrensverzögerung durch die Behörden
dazu, dass zum Nachteil der Privaten eine neue Praxis anwendbar wird, die bei
rechtzeitiger Verfahrenserledigung noch nicht angewendet worden wäre, so ist es
allenfalls denkbar, dass aus Rechtsgleichheits- und Fairnessgründen die frühere Praxis
noch anzuwenden ist (vgl. BGer 2C_509/2016 vom 24. Mai 2017 E. 2.1).
Die Besteuerung der Veräusserungsgewinne des Beschwerdeführers als Einkünfte aus
selbständiger Erwerbstätigkeit in Übereinstimmung mit der am 2. Dezember 2011
ergangenen Bundesgerichtspraxis erweist sich somit als mit den Grundsätzen der
Rechtssicherheit, der Rechtsgleichheit sowie von Treu und Glauben vereinbar. Da das
Bundesgericht keine Praxisänderung vornahm, sondern erstmalig über diese Frage
entschied, war eine vorgängige Ankündigung nicht erforderlich, auch nicht, wenn zuvor
die Besteuerung in den Kantonen anders gehandhabt wurde. Nachdem die
Steuererklärung 2009 des Beschwerdeführers am 26. Oktober 2011 und damit nur
kurze Zeit vor der Fällung des einschlägigen und anschliessend als Leitentscheid in der
amtlichen Sammlung publizierten Urteils beim Beschwerdegegner einging, kann auch
nicht gesagt werden, eine ungebührlich lange Verfahrensdauer sei ursächlich für die
Anwendung der neuen Praxis. Nach Bekanntwerden der höchstrichterlichen
Rechtsprechung hätte der Beschwerdegegner bereits damals unabhängig vom
Kreisschreiben Nr. 38 die Besteuerung der Gewinne als Einkünfte aus selbständiger
Erwerbstätigkeit vornehmen können. Aufgrund der folgenden politischen Diskussion
4.4.2.
https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=2c_275%2F2015&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F138-II-32%3Ade&number_of_ranks=0#page32 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=2c_509%282016&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F135-I-265%3Ade&number_of_ranks=0#page265
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mit allenfalls für den Beschwerdeführer günstigerem Ausgang wartete er jedoch damit
zu. Dass die Verfahrensdauer bis zur Veranlagung im November 2018 insgesamt lang
war, ist nach dem Gesagten offenkundig nicht kausal für die Anwendung der neuen
Praxis, sodass die Grundsätze von Treu und Glauben oder die Verfahrensfairness nicht
verletzt worden sind (vgl. dazu auch BGer 2C_963/2017 vom 25. Juli 2018 E. 4.2). Die
vom Beschwerdeführer erhobenen Rügen der unzulässigen Rückwirkung und der
Willkür erweisen sich damit als unbegründet.
Insofern, als der Beschwerdeführer unter Verweis auf Ziff. 3.3 des Kreisschreibens Nr.
38 vorbringt, die Besteuerung des Wertzuwachsgewinns hätte im Jahr 2000, als das
Land eingezont worden sei, erfolgen müssen, kann ihm ebenfalls nicht gefolgt werden.
Gemäss Ziff. 3.3.1 des Kreisschreibens Nr. 38 ist in Fällen wie dem vorliegenden, wo
die Einzonung in einer bereits definitiv veranlagten Steuerperiode erfolgte, die Differenz
zwischen den Anlagekosten und dem landwirtschaftlichen Verkehrswert im Zeitpunkt
der Einzonung gestützt auf Art. 18 Abs. 4 DBG steuerfrei und kann auf Antrag vom
Kapitalgewinn in Abzug gebracht werden. Auf der (verbleibenden) Wertvermehrung
infolge der Einzonung ist "in diesem Zeitpunkt" die Einkommenssteuer für die direkte
Bundessteuer zu erheben.
Unter der etwas unglücklich gewählten Formulierung "in diesem Zeitpunkt" ist nicht der
Zeitpunkt der Einzonung, sondern der Zeitpunkt der Veräusserung zu verstehen, wie
sowohl aus der schematischen Darstellung in Ziff. 3.4. und dem Fallbeispiel Nr. 1 des
Kreisschreibens Nr. 38 als auch aus der gesetzlichen Besteuerungsgrundlage von Art.
18 Abs. 2 DBG hervorgeht. Die steuerauslösende Realisierung der Einkünfte tritt mit
der Veräusserung der Grundstücke aus dem Geschäftsvermögen, vorliegend im Jahr
2009, und nicht mit deren Einzonung im Jahr 2000, die keine Privatentnahme zur Folge
hatte, ein (BGer 2C_255/2019 vom 9. März 2020 E. 2.2.2). Der konjunkturelle
Wertzuwachsgewinn wurde mit der Veräusserung im Jahr 2009 der Grundstücke
realisiert. Nach dem Verständnis des Beschwerdeführers müsste ansonsten im
Zeitpunkt der Einzonung eine Einkommenssteuer entrichtet werden, ohne dass bereits
feststehen würde, ob und zu welchem Preis das fragliche Land überhaupt je veräussert
werden würde.
Zwar kann auf den Zeitpunkt der Einzonung in die Bauzone hin ein als
steuersystematische Realisierung zu wertender Übergang von landwirtschaftlichem zu
üblichem (und steuerlich nicht privilegiertem) Geschäftsvermögen angenommen
werden, wobei das Land mit dem landwirtschaftlichen Verkehrswert der
4.5.
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Grundstückgewinnsteuer unterläge, während der durch die Einzonung bewirkte und
spätere Wertzuwachs einkommenssteuerrechtlich zu erfassen wäre. Eine separate
Abrechnung über den steuerfreien Anteil drängt sich aber lediglich dann auf, wenn sie
bereits im Zeitpunkt der Einzonung, und nicht, wie vorliegend, im Nachhinein geltend
gemacht wird (BGer 2C_275/2015 vom 13. Januar 2016 E. 2.2). Der
Beschwerdegegner hat die Besteuerung der Gewinne somit zu Recht im Jahr der
Veräusserung (2009) unter Abzug des steuerfreien Anteils gemäss Art. 18 Abs. 4 DBG
vorgenommen. Es liegt keine unzulässige Nachbesteuerung bzw. Revision der
Veranlagung des Jahres 2000 vor.
4.6.
Gemäss konstanter Rechtsprechung liegt eine unzulässige Doppelbesteuerung vor,
wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen für das gleiche
Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle
Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden
Kollisionsnormen seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die einem
anderen Kanton zustehen würde (virtuelle Doppelbesteuerung; BGE 125 I 54 E. 1b, 138
I 297 E. 3.1, 137 I 145 E. 2.2; BGer 2C_250/2013 vom 29. August 2013 E. 2.1).
Doppelbesteuerung heisst somit unter anderem, dass zwei Kantone auf das gleiche
Steuersubstrat zugreifen. Die gesetzlich vorgesehene Besteuerung von Einkünften
sowohl durch den Kanton als auch durch den Bund stellt keine Doppelbesteuerung
dar.
4.6.1.
Vorliegend erfasste der Kanton die Gewinne aus den Verkäufen der zehn Grundstücke
im Jahr 2009 gestützt auf Art. 130 Abs. 2 lit. a des Steuergesetzes (sGS 811.1, StG) am
24. August 2011 mit der Grundstückgewinnsteuer; damals noch aufgrund der früheren
Praxis, wonach jene als landwirtschaftliche Grundstücke wie Privatgrundstücke
behandelt wurden. Wäre die neue Praxis des Bundesgerichts bereits damals
angewendet worden, hätte dies zwar die Erhebung der Grundstückgewinnsteuer
ausgeschlossen, nicht jedoch jeglichen Verzicht auf Besteuerung bedeutet. Die
Gewinne wären stattdessen als Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit gestützt
auf Art. 31 Abs. 2 StG (analog Art. 18 Abs. 2 DBG) besteuert worden, was für den
Beschwerdeführer angesichts des gewährten Maximalrabatts von 30 Prozent bei der
Grundstückgewinnsteuer in finanzieller Hinsicht einen Nachteil bedeutet hätte. Aus der
Tatsache, dass der Kanton gemäss der bisherigen Praxis die Grundstücke noch als
4.6.2.
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landwirtschaftlich im Sinn des BGBB qualifizierte und darauf die
Grundstückgewinnsteuer erhob, kann nicht abgeleitet werden, dass dies auch für die
direkte Bundessteuer so zu handhaben und gestützt auf Art. 18 Abs. 4 DBG die
Gewinne lediglich bis zur Differenz der Anlagekosten zu besteuern gewesen wären.
Das Bundesgericht erwog denn auch, es sei zulässig, den gesamten
Veräusserungsgewinn mit der direkten Bundessteuer zu erfassen. Es bleibe kein Raum
für die präjudizierende Wirkung der Veranlagung zur Grundstückgewinnsteuer, lasse
sich doch der Veranlagung keine individuell-konkrete Zusicherung hinsichtlich der
direkten Bundessteuer entnehmen (BGer 2C_957/2017 vom 22. Dezember 2017 E.
3.5). Die Grundstückgewinnsteuerveranlagung stellt kein qualifiziertes Schweigen
betreffend die direkte Bundessteuer dar (vgl. BGer 2C_199/2017 vom 12. Juni 2018
E. 3.6.2). Aus den Akten geht, soweit ersichtlich, nicht hervor, dass dem
Steuerpflichtigen bei der Veranlagung der Grundstückgewinnsteuer zugesichert
worden wäre, auf dem Verkaufserlös der Grundstücke müsse er keine direkte
Bundessteuer entrichten. Aus der unterschiedlichen rechtlichen Beurteilung von Kanton
und Bund kann der Beschwerdeführer demnach nichts zu seinen Gunsten ableiten.
Indem der Kanton die Gewinne aus der Veräusserung der Liegenschaften mit der
Grundstückgewinnsteuer und der Bund dasselbe Steuerobjekt mit der
Einkommenssteuer erfasst, liegt sodann keine Doppelbesteuerung vor. Grundsätzlich
unterliegen Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Grundstücken des
Geschäftsvermögens sowohl beim Kanton (Art. 31 Abs. 2 StG) als auch beim Bund der
Einkommenssteuer (Art. 18 Abs. 2 DBG). Die Besteuerung der Gewinne aus der
Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken mit der
Grundstückgewinnsteuer stellt bei der Kantonssteuer eine gesetzlich vorgesehene
Ausnahme zur Einkommensbesteuerung dar (Art. 130 Abs. 2 lit. a StG). Im Gegensatz
zur direkten Bundessteuer wurden die Gewinne aus der Veräusserung land- und
forstwirtschaftlicher Grundstücke im Kanton St. Gallen somit seit jeher besteuert.
Dass der Beschwerdegegner beim Steuerpflichtigen auf Bundesebene die noch
hängige Einkommenssteuer 2009 auf den Grundstückgewinnen erhob, stellt folglich
weder ein widersprüchliches Verhalten noch einen Verstoss gegen das
Doppelbesteuerungsverbot dar. Der Subeventualantrag auf Rückerstattung der
Grundstückgewinnsteuern ist daher abzuweisen.
Wie die Vorinstanz zutreffend ausführt, bezog sich das vom Beschwerdeführer als
Vertrauensgrundlage erachtete Schreiben des Beschwerdegegners vom 18. Juni 2008
4.7.
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5.
Zusammenfassend erweisen sich die Einwände des Beschwerdeführers gegen die
Besteuerung der beim Verkauf der zehn Grundstücke im Jahr 2009 erzielten
Kapitalgewinne als Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit nach Art. 18 Abs. 2
DBG damit als nicht stichhaltig. Die Höhe der Einkünfte wird nicht bestritten. Vom
Gewinn von insgesamt CHF 2'408'154 wurde der steuerfreie Anteil nach Art. 18 Abs. 4
DBG von CHF 13'562 in Abzug gebracht. Zudem wurden die geschuldeten AHV-
Beiträge von CHF 227'900 berücksichtigt (vi-act. 8/I.7, dies übrigens auch bei der
Kantons- und Gemeindesteuer 2009). Die Beschwerde ist folglich abzuweisen.
6.
Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten des
Beschwerdeverfahrens dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 145 Abs. 2 in
Verbindung mit Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine Entscheidgebühr von CHF 2'500 ist
angemessen (Art. 145 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 5 DBG; Art. 7 Ziff. 222
Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der geleistete Kostenvorschuss in gleicher
Höhe ist daran anzurechnen. Ausseramtliche Kosten des Beschwerdeführers sind bei
diesem Ausgang nicht zu entschädigen (Art. 144 Abs. 4 DBG in Verbindung mit Art. 64
Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren, SR 172.021). Auch der
Vorinstanz, dem Beschwerdegegner und der Beschwerdebeteiligten steht kein
Kostenersatz zu (vgl. VerwGE B 2017/59 vom 23. März 2018 E. 7 mit Hinweis auf R.
Hirt, Die Regelung der Kosten nach st. gallischem Verwaltungsrechtspflegegesetz,
Lachen SZ/St. Gallen, 2004 S. 176 ff.).