# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** dae81ccf-4428-55bd-b05d-293458733cc0
**Court:** TI_CATI
**Chamber:** TI_CATI_001
**Year:** 2008
**Language:** it
**Jurisdiction:** TI / Ticino
**Law Area:** Public
**Law Sub-area:** $law_sub_area

## Facts

Fatti
A.
RI 1 ha svolto nel 2004 l’attività di educatrice alle dipendenze della _.
Nella dichiaraz
io
ne fiscale 2004, la contribuente chiedeva la deduz
io
ne di un importo di fr. 18'778.– per spese profess
io
nali, così composto:
spese di trasporto fr. 2'028.–
doppia economia domestica fr. 3'000.–
altre spese profess
io
nali (forfait) fr. 2'300.–
perfez
io
namento profess
io
nale fr. 11'450.–
Ques’ultimo importo, a sua volta, era costituito dalla tassa d’iscriz
io
ne ad un corso postdiploma in mediaz
io
ne, organizzato dalla Scuola Universitaria Profess
io
nale della Svizzera Italiana (SUPSI), e dalle spese per trasferte, pasti e acquisto di libri, legate alla frequenza del corso stesso.
B.
Notificando alla contribuente la tassaz
io
ne IC/IFD 2004, con decis
io
ne del 27 settembre 2006, l’Uffic
io
di tassaz
io
ne di Bellinzona ammetteva in deduz
io
ne, per spese profess
io
nali, l’importo di fr. 5'000.–, così composto:
spese di trasporto fr. 700.–
doppia economia domestica fr. 2'000.–
altre spese profess
io
nali (forfait) fr. 2'300.–
Per quanto attiene alle spese di perfez
io
namento profess
io
nale, la loro deduz
io
ne era negata, “difettando i requisiti di legge”. In relaz
io
ne alle spese di trasporto, non aveva ammesso quelle per il mezzo privato, “considerata l’esiguità della distanza fra luogo di lavoro e domicil
io
”.
C.
La contribuente impugnava la suddetta decis
io
ne, con reclamo del 4 ottobre 2006, chiedendo in particolar modo la deduz
io
ne delle spese di perfez
io
namento profess
io
nale e quella dei costi per la trasferta settimanale a Lugano, “in quanto gli orari di lavoro non coincidono con quelli dei mezzi pubblici”.
D.
Con decis
io
ne del 24 genna
io
2007, l’Uffic
io
di tassaz
io
ne respingeva il reclamo della contribuente. Alla luce delle indicaz
io
ni fornite telefonicamente dal rappresentante di quest’ultima, argomentava che i corsi frequentati non potevano essere qualificati “corsi di mero agg
io
rnamento, di ripasso o rielaboraz
io
ne di noz
io
ni già acquisite”, situandosi piuttosto “al di là della normale ed usuale noz
io
ne fiscale di perfez
io
namento”.
In merito alle spese di trasporto per la trasferta a Lugano, le negava invece “tenuto conto anche delle spese rifuse dal datore di lavoro”.
E.
Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar
io
, RI 1 postula nuovamente la deduz
io
ne delle spese di perfez
io
namento per fr. 11'450.–, spiegando che il corso di mediaz
io
ne organizzato dalla SUPSI “è stato seguito per scopi lavorativi in quanto, ora presso l’uffic
io
tutoria del comune di _ e in precedenza presso la _ a _ ... si trova varie volte nella posiz
io
ne di mediatrice”. Chiede poi la deduz
io
ne delle spese per recarsi settimanalmente a Lugano, argomentando che “la rifus
io
ne spese nel certificato di salar
io
si riferisce all’uso dell’auto privata durante il lavoro e non per il tragitto casa-lavoro”.

## Considerations

Diritto
1.
1.1.
Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 lett.
d
LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 lett.
d
LIFD, dal reddito da un'attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese profess
io
nali, le spese inerenti al perfez
io
namento e alla riqualificaz
io
ne connessi con l'eserciz
io
dell'attività profess
io
nale.
Gli altri costi e spese non possono essere dedotti; tra questi le altre le spese di formaz
io
ne profess
io
nale (art. 33 lett.
b
LT; art. 34 lett.
b
LIFD).
1.2.
Le spese per il perfez
io
namento e la riqualificaz
io
ne profess
io
nali sono deducibili se connesse con l'eserciz
io
dell'attuale attività profess
io
nale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 cpv. 1 DE concernente l'imposiz
io
ne delle persone fisiche). Non è invece ammessa la deduz
io
ne delle spese di formaz
io
ne vera e propria e quella delle spese già considerate nella deduz
io
ne prevista dall'art. 7 (art. 8 cpv. 2 DE; art. 33 lett.
b
LT).
Anche per l'IFD le spese per il perfez
io
namento e la riqualificaz
io
ne profess
io
nali sono deducibili se connesse con l'eserciz
io
dell'attuale attività profess
io
nale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 Ordinanza del 10 febbra
io
1993). La deduz
io
ne non è ammessa se le spese riguardano la formaz
io
ne vera e propria (art. 8 Ordinanza; art. 34 lett.
b
LIFD).
1.2.1.
Non sono quindi deducibili le spese per la formaz
io
ne di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l'eserciz
io
di una profess
io
ne, per es. il tirocin
io
, la scuola di commerc
io
, la maturità, gli studi super
io
ri, ecc. (cfr.
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum DBG, n. 3 ad art. 34 LIFD;
Circolare
dell'Amministraz
io
ne federale delle contribuz
io
ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1).
Sono invece spese di perfez
io
namento quelle che permettono al contribuente di mantenersi agg
io
rnato nella profess
io
ne appresa, risp. di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare noz
io
ni già acquisite (per es. corsi di ripetiz
io
ne o perfez
io
namento propri del settore, seminari, congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami che possono far parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese inerenti al perfez
io
namento di una profess
io
ne già appresa ed esercitata, come nel caso dell'impiegato di commerc
io
che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di maestria (
Circolare
dell' Amministraz
io
ne federale delle contribuz
io
ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2).
1.2.2.
Sono altresì deducibili le spese di riqualificaz
io
ne sopportate dal contribuente, in seguito al cambiamento dell'attività finora esercitata. Non sono tuttavia deducibili le spese sostenute in vista di esercitare in futuro un'attività profess
io
nale principale: esse non sono considerate spese di riqualificaz
io
ne (
Circolare
dell'Amministraz
io
ne federale delle contribuz
io
ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2). La giurisprudenza più recente ha avuto modo di approfondire la noz
io
ne di riqualificaz
io
ne profess
io
nale e di considerare costi di riqualificaz
io
ne legati all'eserciz
io
dell'attività profess
io
nale quelli che vengono affrontati a seguito di rilevanti rag
io
ni obiettive inerenti lo svolgimento della profess
io
ne come tale o a seguito di circostanze personali avverse; non invece quelli che vengono affrontati per soddisfare una scelta di vita o per corrispondere una personale preferenza (ZStP 3/1996 p. 208 ss., con ampi riferimenti a dottrina e giurisprudenza).
In altre parole, la riqualificaz
io
ne deve trarre la propria origine da un movente esterno di natura personale (ad es. malattia, invalidità, ecc.) o profess
io
nale (ad es. ristrutturaz
io
ni aziendali, saturaz
io
ne del mercato del lavoro, ecc.) e deve comportare una convers
io
ne profess
io
nale o un cambiamento di attività (ZStP 3/1996 p. 213; CDT n. 80.98.00173 del 17 settembre
1998 in
re S.N.)
1.3.
Il Tribunale federale, in alcune recenti sentenze, ha ribadito che so
no deducibili tutte le spese di perfezionamento che risultano oggettivamente correlate con l’attività esercitata dal contribuente al momento in cui le effettua e che egli ritiene indicate per il mantenimento delle sue opportunità di lavoro; non occorre che le stesse appaiano assolutamente indispensabili per non perdere la posizione professionale acquisita (sentenza del Tribunale federale del 28 aprile 2006 n. 2A.424/2005, in RtiD II-2006 n.18t; DTF 124 II 29 consid. 3a-d; 113 Ib 114 consid. 2c-e; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.1; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.1; cfr. anche sentenza 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 pag. 41, consid. 2.3.1).
Quali spese di perfezionamento professionale sono deducibili solo i costi assunti in relazione alla professione già appresa, rispettivamente esercitata. Non lo sono per contro le «spese di formazione professionale» giusta l’art. 34 lett.
b
LIFD, ossia gli oneri legati al primo inserimento nel mondo del lavoro oppure all’apprendimento di una professione nuova o supplementare. Non è comunque necessario che il conseguimento del reddito dipenda in maniera imprescindibile dalla spesa in questione, in quanto è sufficiente che i costi sopportati siano utili a tale scopo e si situino entro limiti ordinari in un’ottica commerciale. Adempiono questi presupposti non solo gli impegni presi per mantenere il livello delle competenze già acquisite, ma anche quelli per migliorare le conoscenze nell
’eserciz
io
della stessa profess
io
ne. Per contro i costi di una formaz
io
ne ulter
io
re
, che consente di accedere ad una posizione professionale superiore chiaramente distinta dall’attività svolta in precedenza o addirittura di cambiare professione, non rappresentano spese di perfezionamento ai sensi dell’art. 26 cpv. 1 lett.
d
LIFD. Detti oneri non concernono infatti un semplice approfondimento nell’ambito della professione già appresa, rispettivamente praticata, quanto piuttosto una nuova formazione
tout court
(DTF 124 II 29 consid. 3a e 3d; 113 Ib 114 consid. 2 e 3; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.2; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.2; v. anche RtiD II-2006 pp. 574-575).
1.4.
Il Tribunale federale ha poi osservato che gli oneri finanziari legati all’acquisiz
io
ne delle conoscenze e delle capacità necessarie all’eserciz
io
di una determinata profess
io
ne (ad esemp
io
quelli per il tirocin
io
, la scuola di commerc
io
, la maturità, gli studi super
io
ri, gli studi di post-diploma, ecc.) non sono di per sé deducibili nemmeno quando la formaz
io
ne viene seguita contemporaneamente al lavoro. Decisivo non è infatti questo aspetto, bensì il fatto che la formaz
io
ne serva ad un avanzamento in una funz
io
ne chiaramente super
io
re rispetto all’attività svolta fino a quel momento.
Rilevante per giudicare la deducibilità dei costi della formaz
io
ne supplementare è in primo luogo il confronto tra la formaz
io
ne di base già esistente e le nuove conoscenze apprese. Occorre però anche considerare la profess
io
ne esercitata e gli effetti della formaz
io
ne ulter
io
re su tale lavoro e sull’attività futura
(cfr. RtiD II-2006 p. 575, con riferimento alle sentenze del Tribunale federale n. 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 pag. 41, consid. 3.2; sentenza 2A.623/2004 del 6 lugl
io
2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 3.2; sentenza 2A.671/2004 del 6 lugl
io
2005, consid. 3.2).
1.5.
Uno degli aspetti più rilevanti che presenta la giurisprudenza relativa alla delimitaz
io
ne fra costi di perfez
io
namento e costi di formaz
io
ne è costituito dunque dal peso che viene attribuito alla valutaz
io
ne del caso concreto: è c
io
è necessar
io
prendere in esame i precedenti del contribuente (il lavoro svolto prima ed eventualmente durante la frequenza del corso, la sua età ed il tempo intercorso dalla conclus
io
ne della vera e propria “formaz
io
ne di base”) come pure le competenze che vengono trasmesse con il corso di cui si tratta. Può così accadere che uno stesso corso di studi venga considerato perfez
io
namento per una persona già attiva in tale settore ma non per un altro contribuente che lo frequenta per esemp
io
subito dopo la conclus
io
ne degli studi (
Beusch
, Bildungskosten – Eine Analyse der Abgrenzung von Aus- und Weiterbildung anhand neuerer Entwicklungen in der Rechtsprechung, in zsis del 30 giugno 2004, n. 21 e n. 35;
Beusch
, Steuerliche Abzugsfähigkeit der Kosten für eine MBA-Ausbildung, nota alla sentenza del Tribunale federale del 18 dicembre 2003, in AJP 2005 p. 225;
Baumer
, Steuerliche Aspekte der Aus- und Weiterbildung, in RF 2004 p. 813).
1.6.
Un criter
io
di delimitaz
io
ne fondato sulla legge federale sulla formaz
io
ne profess
io
nale è suggerito dalla giurisprudenza del Canton Zurigo. Il tribunale amministrativo di quest’ultimo cantone (sentenza n. SB.2003.00066 del 24 marzo 2004, in ZStP 2004 p. 116) ha infatti osservato che l’art. 30 della LFPr (RS 412.10), che definisce l’oggetto della formaz
io
ne continua (in tedesco
“Weiterbildung”
, c
io
è lo stesso termine presente all’art. 26 cpv. 1 lett.
d
LIFD, che in italiano è però tradotto con “perfez
io
namento”), dovrebbe essere suddiviso in due parti, che concernono l’una la noz
io
ne fiscale di perfez
io
namento e l’altra quella di formaz
io
ne o riqualificaz
io
ne:
- nella misura in cui la formaz
io
ne profess
io
nale continua serve a “rinnovare, approfondire e ampliare le qualifiche profess
io
nali” (art. 30 lett.
a
prima parte LFPr), corrisponde alla noz
io
ne di perfez
io
namento;
- quando invece serve ad acquisire nuove qualifiche profess
io
nali (art. 30 lett.
a
seconda parte LFPr) o a favorire la flessibilità profess
io
nale (art. 30 lett.
b
LFPr), corrisponde alla noz
io
ne di formaz
io
ne o di riqualificaz
io
ne.
Tale criter
io
permetterebbe di suddividere misure formative in alcuni gruppi con caratteristiche peculiari:
§
la vera e propria formaz
io
ne, come quella offerta dalle scuole universitarie profess
io
nali (SUP): è la categoria più semplice da valutare, per il fatto che per qualificarla fiscalmente non occorre tanto esaminare la situaz
io
ne personale dell’individuo quanto piuttosto la formaz
io
ne in sé;
§
la formaz
io
ne continua specialistica in un settore molto particolare, che prepara di solito a sostenere un esame federale ed a conseguire poi un titolo protetto dalla Confederaz
io
ne (p. es. esperto fiscale diplomato): anche in questo caso non dovrebbero esserci grossi problemi di delimitaz
io
ne;
§
i corsi che non trasmettono vere e proprie conoscenze specialistiche sostanziali ma piuttosto “strumenti di lavoro” utilizzabili nell’attività profess
io
nale quotidiana (p. es. lingue, tecnologie della comunicaz
io
ne): in questa ipotesi, acquistano magg
io
re rilievo le circostanze personali (p. es. un corso di lingua russa può essere perfez
io
namento per chi ne ha bisogno nell’eserciz
io
della propria attività profess
io
nale), con l’eccez
io
ne tuttavia delle lingue naz
io
nali e dell’inglese come pure dei corsi per conoscere gli sviluppi nel settore dei programmi informatici;
§
infine gli studi postdiploma o master: in questi casi la valutaz
io
ne del caso concreto diventa decisiva e diviene quindi determinante la collaboraz
io
ne del contribuente nella prova del carattere di costo di perfez
io
namento
(
Beusch
, Bildungskosten, cit., nn. 39-51).
1.7.
Rag
io
namenti analoghi sono contenuti in un recente rapporto del Consigl
io
federale, redatto in seguito ad un postulato presentato dal consigliere agli Stati Eugen David il 2 marzo 2004. Tale rapporto (del marzo 2005) si fonda a sua volta sullo stud
io
, presentato nel dicembre 2004, di un gruppo di lavoro denominato “perfez
io
namento”, presieduto dal direttore dell’Amministraz
io
ne federale delle contribuz
io
ni. In una lista di esempi pratici, contenuta nello stud
io
del gruppo di lavoro citato, la deducibilità dei costi per master e studi postdiploma viene per esemp
io
fatta dipendere dall’esistenza di un legame con la profess
io
ne esercitata; oppure, i corsi di lingua vengono qualificati perfez
io
namento quando si tratta delle lingue naz
io
nali e dell’inglese mentre viene auspicata una valutaz
io
ne del caso concreto quando si tratta di altri id
io
mi (Studie der Arbeitsgruppe “Weiterbildung” zum Postulat David vom 2. März 2004, dicembre 2004, p. 16; il documento è reperibile in internet, all’indirizzo: http://www.estv.admin.ch/d/dbst/dokumentat
io
n/berichte/weiterbildungskosten2-d.pdf).
1.8.
Questa Camera, sulla falsariga della recente giurisprudenza del Tribunale federale, ha quindi negato la deduz
io
ne per spese di perfez
io
namento profess
io
nale ai costi affrontati per frequentare un master MBA (Master of Business Administrat
io
n), trattandosi di una formaz
io
ne che fornisce al partecipante le conoscenze necessarie per una carriera manageriale (CDT n. 80.2003.101 del 10 magg
io
2004, in RtiD II-2004 n. 3t; ZStP 2001 p. 276; RF 2004 p. 451). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di una contribuente che, conseguito il diploma di commerc
io
, il certificato cantonale di capacità d
'
esercente ed il diploma della scuola di informatica di gest
io
ne, aveva assunto la direz
io
ne di un ostello e frequentava a sua volta un MBA organizzato dalla Scuola Universitaria Profess
io
nale della Svizzera Italiana (SUPSI; cfr. CDT n. 80.2005.81 del 2 magg
io
2006).
Per contro, questa Camera, ha ritenuto che la formaz
io
ne offerta dalle scuole specializzate super
io
ri (in due anni a tempo pieno o in tre anni parallelamente all’eserciz
io
di un’attività profess
io
nale) sia equivalente a quella acquisita mediante un esame federale di profess
io
ne o un esame profess
io
nale federale super
io
re (cfr. art. 27 LFPr). Entrambi formano infatti, entro il sistema educativo svizzero, il cosiddetto settore terziar
io
di livello non universitar
io
e pertanto differiscono dall’offerta delle scuole universitarie profess
io
nali (SUP). Pertanto, non da ultimo per analogia con quanto previsto dalla Circolare n. 26 dell’AFC, che considera perfez
io
namento profess
io
nale il conseguimento della maestria profess
io
nale o del titolo di esperto contabile federale, un corso di formaz
io
ne parallelo all’attività profess
io
nale
(corso PAP) presso
la SSST
di Bellinzona deve essere
considerato perfez
io
namento profess
io
nale
(CDT n.
80.2005.36 del 18 aprile 2005). Lo stesso vale per un corso presso il Centro Studi Bancari di Vezia, che conduce al conseguimento dell’attestato profess
io
nale federale di specialista in economia bancaria (CDT n. 80.2005.39 del 18 aprile 2005). Nello stesso senso, ha considerato che costituisse un corso di perfez
io
namento deducibile la frequenza di un modulo introduttivo di un master in diritto tributar
io
da parte di un g
io
vane che, dopo la laurea in economia, lavorava in una banca; tale modulo costituiva infatti un corso postdiploma secondo la legge sulle scuole universitarie profess
io
nali (CDT n. 80.2005.88 del 14 lugl
io
2005, in RtiD I-2006 n. 8t).
2.
2.1.
Nel caso in esame, la ricorrente, che risulta essere operatrice sociale, ha frequentato nel corso del 2004 il modulo di base del Corso Postdiploma in Mediaz
io
ne, organizzato dalla Scuola Universitaria Profess
io
nale della Svizzera Italiana (SUPSI).
2.2.
Dalla documentazione prodotta dalla ricorrente, si evince che il Corso Postdiploma in Mediazione è composto da un modulo di base e da un modulo di specializzazione a scelta; per poter accedere ai corsi di specializzazione è obbligatorio avere seguito il modulo di base. Quest’ultimo, che può anche essere frequentato da solo, comporta 120 ore-lezione in 14 giorni. Requisito per l’iscrizione è una laurea universitaria, un diploma di una scuola universitaria professionale o di una scuola sociale superiore, oltre all’esperienza professionale di almeno due anni. È poi prevista l’ammissione di altri candidati “su dossier”.
2.3.
Il corso frequentato dalla ricorrente si fonda chiaramente sull’art. 8 della
Legge federale del 6 ottobre 1995 sulle scuole universitarie profess
io
nali (LSUP; RS 414.71)
, che prevede che le SUP organizzino
attività di perfez
io
namento (in tedesco
“Weiterbildung”
) profess
io
nale, per permettere agli studenti di approfondire le loro conoscenze in un settore specifico di stud
io
o di acquisire conoscenze specifiche in nuovi settori.
A tale riguardo, l’art. 6 dell’Ordinanza dell’11 settembre 1996 sull’istituz
io
ne e la gest
io
ne delle scuole universitarie profess
io
nali (OSUP; RS 414.711), nella vers
io
ne in vigore dal 5 ottobre 2005 precisa che
le attività di perfez
io
namento devono distinguersi chiaramente dai cicli di stud
io
di bachelor e di master.
Più eloquente era la vers
io
ne precedente dello stesso art. 6 cpv. OSUP, secondo cui s
ono considerati attività di perfezionamento professionale in particolare:
a. i corsi postdiploma;
b. gli studi postdiploma.
I
corsi postdiploma
consentono, in generale, ai titolari di un diploma di una scuola universitaria o di un scuola specializzata superiore di adeguare le proprie conoscenze all’evoluzione in corso in alcuni settori specifici. Ai partecipanti è rilasciato un attestato (art. 6 cpv. 2 OSUP).
Gli
studi postdiploma
presuppongono, in generale, l’ottenimento di un diploma di una scuola universitaria o di una scuola specializzata superiore. Essi consentono agli studenti di approfondire le proprie conoscenze in un settore specifico o di acquisire conoscenze specifiche in un nuovo settore. Gli studi postdiploma si concludono con un esame. La scuola universitaria professionale rilascia a chi ha superato l’esame finale un «postdiploma» riconosciuto a livello federale (art. 6 cpv. 3 OSUP).
2.4.
Come ha sottolineato questa Camera in una già ricordata sentenza del 2005, la semplice lettura della disposizione citata permette di stabilire che la frequenza del “corso postdiploma” è cosa ben diversa da quella dello “studio postdiploma”
(RtiD I-2006 n. 8t).
Mentre il primo mira a “adeguare le conoscenze” del diplomato “all’evoluzione in corso in alcuni settori specifici” e porta al rilascio di un semplice attestato, il secondo ha uno scopo ben più ambizioso (approfondire le conoscenze in un settore specifico o acquisire conoscenze specifiche in un nuovo settore) e permette di conseguire un “postdiploma” riconosciuto dalla Confederazione.
2.5.
Nel caso della ricorrente, non è noto quale sia la sua formazione di base, poiché lei non l’ha mai precisata né l’Ufficio di tassazione se ne è informato. Per il fatto che è operatrice sociale, si può supporre che abbia precedentemente conseguito il diploma di laurea (bachelor) in lavoro sociale, rilasciato dalla stessa SUPSI. Dopo tale formazione, la frequenza del corso di mediazione può senz’altro essere considerata un corso di perfezionamento, interpretando quest’ultima nozione con una certa latitudine, seguendo peraltro le indicazioni fornite dalla stessa legge federale sulle scuole universitarie professionali. Sebbene sia innegabile che il corso in questione offra a chi lo segue delle conoscenze complementari rispetto alla formazione di base, non dispensa comunque competenze tali da indirizzare verso una nuova professione e quindi un’attività diversa da quella appresa. Del resto, come già ricordato, è la stessa prassi dell’Amministrazione federale delle contribuzioni che,
considerando perfez
io
namento profess
io
nale il conseguimento della maestria profess
io
nale o del titolo di esperto contabile federale, apre la strada ad un’intepretaz
io
ne estensiva della noz
io
ne di perfez
io
namento.
2.6.
Ne consegue che i costi per la frequenza del corso postdiploma in mediazione possono essere dedotti dal reddito imponibile della ricorrente. Può pertanto essere ammessa la deduzione delle tasse di iscrizione (fr. 7'600.–) e delle spese di trasferta e per i pasti fuori casa.
Considerato il fatto che il corso in quest
io
ne si svolge in 14 g
io
rni di lez
io
ne, le spese fatte valere a tale riguardo appa
io
no eccessive: fr. 2'400.– per il trasporto e fr. 950.– per i pranzi. Dalla documentaz
io
ne agli atti, risulta inoltre che parte del corso si è svolta “in forma residenziale”, in due alberghi di Ascona. Anche in relaz
io
ne alle spese per l’acquisto di libri, manca ogni giustificativo.
Si giustifica pertanto il rinvio degli atti all’Ufficio di tassazione, perché verifichi il numero di giorni effettivi di presenza a Manno, sede principale del corso, e le spese per libri.
3.
3.1.
La ricorrente contesta infine la mancata deduzione delle spese per la trasferta settimanale a Lugano, nell’ambito del suo lavoro presso la Fondazione Diamante.
3.2.
Secondo gli articoli 25 cpv. 1 LT e 26 cpv. 1 LIFD sono deducibili a titolo di spese profess
io
nali le spese di trasporto necessarie dal domicil
io
al luogo di lavoro (lett.
a
), come pure le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicil
io
o in caso di lavoro a turni (lett.
b
). Sia per le spese di trasporto, sia per quelle di doppia economia domestica, l’art. 25 cpv. 2 LT delega al Consigl
io
di Stato il compito di stabilire delle deduz
io
ni complessive.
Sono considerate spese di trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di domicil
io
a quello in cui lavora. Le relative deduz
io
ni sono stabilite come segue:
a)
per l’uso di mezzi di trasporto pubblici: la spesa effettiva;
b)
per l’uso della bicicletta, di un ciclomotore o di una motoleggera (cilindrata fino a 50 cmc., targa di controllo con fondo giallo): fino a fr. 700.-- l’anno;
c)
per l’uso di una motocicletta o di un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico disponibile (art. 3 cpv. 1 DE).
Eccez
io
nalmente, se nessun mezzo pubblico è a disposiz
io
ne o se il contribuente non può servirsene (es. infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orar
io
sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduz
io
ne fino a 40 cts. il km per le motociclette (cilindrata oltre 50 cmc., targa di controllo con fondo bianco) e fino a 65 cts. il km per le automobili (art. 3 cpv. 2 decreto esecutivo concernente l’imposiz
io
ne delle persone fisiche valido per il per
io
do fiscale 2004 del 23 dicembre 2003).
Anche per l’IFD è deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal luogo di domicil
io
a quello di lavoro (art. 5 cpv. 1 Ordinanza sulla deduz
io
ne delle spese profess
io
nali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del 10 febbra
io
1993). Lo stesso vale in caso di uso di un veicolo privato (art. 5 cpv. 2 Ordinanza del 10 febbra
io
1993), a meno che non sia disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non sia rag
io
nevole pretendere che il contribuente ne faccia uso. In tal caso possono essere dedotte le spese effettive secondo l’appendice dell’ordinanza, che viene per
io
dicamente agg
io
rnata (per il per
io
do 2005: fr. 700.– all’anno per la bicicletta e il motorino, fr. 0,40 al km per la motocicletta e fr. 0,65 al km per l’automobile). La deduz
io
ne chilometrica per il viagg
io
di andata e ritorno a mezzog
io
rno è limitata alla deduz
io
ne massima accordata per i pasti fuori casa (art. 5 cpv. 3 2
a
frase Ordinanza del 10 febbra
io
1993).
3.3.
Nel caso in esame, l’Ufficio di tassazione ha negato la deduzione delle spese di trasporto per la trasferta settimanale a Lugano, basandosi sul certificato di salario rilasciato alla ricorrente dal suo datore di lavoro, in cui si indica quale luogo di lavoro Bellinzona e si aggiunge che alla dipendente è stato rimborsato un importo di fr. 1'122.– per spese d’auto.
L’autorità di tassaz
io
ne ha così ritenuto che le spese per la trasferta a Lugano siano già state assunte dal datore di lavoro. In effetti, il codice delle obbligaz
io
ni prevede espressamente che il datore di lavoro debba rimborsare al lavoratore tutte le spese rese necessarie dall'esecuz
io
ne del lavoro (art. 327a CO). Tale rimborso non rientra nel salar
io
del lavoro, poiché non rappresenta una controprestaz
io
ne per le prestaz
io
ni del lavoratore, bensì un compenso di spese che il lavoratore ha sostenuto nell'interesse del datore di lavoro (cfr.
Rehbinder
, Der Arbeitsvertrag, in Berner Kommentar, Berna 1985, p. 393; inoltre
Rehbinder
, Schweizerisches Arbeitsrecht, 12a ediz., Berna 1995, p. 100 s.). Ebbene, lo stesso diritto privato definisce necessarie, ai fini dell'applicaz
io
ne della norma in quest
io
ne, solo quelle spese che sono in relaz
io
ne diretta ed immediata con l'esecuz
io
ne del lavoro (p. es., spese postali e telefoniche, colaz
io
ni d'affari). Quanto alle spese di trasferta, rientrano fra quelle necessarie solo gli spostamenti a destinaz
io
ne di luoghi di lavoro esterni; essi sono luoghi di lavoro distinti dallo stabilimento ed in cui il lavoratore si trattiene per prestarvi lavoro, senza che vi abbia il domicil
io
o la dimora (
Rehbinder
, Der Arbeitsvertrag, cit., p. 397; inoltre CDT n.122 del 23 giugno 1994 in re P.J., consid. 3.4).
Lo stesso codice civile stabilisce, a tale proposito, che se il lavoratore, d'intesa con il datore di lavoro, si serve per il suo lavoro di un veicolo a motore, ha diritto al rimborso delle spese correnti d'eserciz
io
e di manutenz
io
ne, nella misura in cui il veicolo è adoperato per il lavoro (art. 327b cpv. 1 CO). Se è lo stesso lavoratore a mettere a disposiz
io
ne il veicolo a motore, gli devono essere rimborsati anche le tasse pubbliche sul veicolo, i premi dell'assicuraz
io
ne per la responsabilità civile e un'equa indennità per l'usura del veicolo, sempre nella misura in cui questo è adoperato per il lavoro (art. 327b cpv. 2 CO;
Rehbinder
, Der Arbeitsvertrag, cit., pp. 401-405).
3.4.
La ricorrente nega che le spese rimborsategli dal datore di lavoro ed indicate sul certificato di salar
io
siano quelle relative alla trasferta settimanale a Lugano, ma non ha allegato alcun documento a comprova di tale affermaz
io
ne. Del resto, l’Uffic
io
di tassaz
io
ne non le ha chiesto di documentare le sue affermaz
io
ni ed ha motivato il rifiuto della deduz
io
ne in quest
io
ne per la prima volta con la decis
io
ne su reclamo.
Anche su questo aspetto, è dunque opportuno annullare la decis
io
ne e rinviare gli atti all’Uffic
io
di tassaz
io
ne, perché adotti una nuova decis
io
ne, dopo avere proceduto alle verifiche seguenti:
- quale sia la sede di lavoro in base al contratto con la _;
- se il contratto preveda un obbligo di presenza a Lugano una volta alla settimana e come disciplini la quest
io
ne del rimborso delle relative spese;
- a cosa di riferisca la rifus
io
ne di spese per fr. 1'122.– che figura sul certificato di salar
io
.
4.
Il ricorso è dunque almeno parzialmente accolto. Non si prelevano pertanto né tassa di giustizia né spese processuali.