# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** b8efb8d7-c743-5fc2-89c9-591689bf52b2
**Court:** TI_CATI
**Chamber:** TI_CATI_001
**Year:** 2020
**Language:** it
**Jurisdiction:** TI / Ticino
**Law Area:** Public
**Law Sub-area:** $law_sub_area

## Facts

Fatti
A.
La signora RI 1, vedova, è domiciliata in Ticino dal 2009. È proprietaria di diversi immobili sia in Svizzera sia all’estero.
B.
Il 1° giugno 2017, l’RS 1 (di seguito: RS 1) ha notificato alla contribuente la decisione di tassazione IC/IFD 2012. Il reddito imponibile IC è stato accertato in fr. 377'800.‐ (fr. 765'100.‐ per l’aliquota; dovuto d’imposta: fr. 52'361.95) mentre il reddito imponibile IFD è stato stabilito in fr. 761'600.‐ (determinante per l’aliquota: fr. 770'600.‐; dovuto d’imposta: fr. 87'584.‐). Per quanto qui d’interesse, l’RS 1 non aveva accettato le spese di gestione e manutenzione immobili così come richieste (fr. 720'748.‐) ma aveva accertato unicamente una deduzione pari a fr. 393'829.‐. L’autorità di tassazione spiegava così il suo operato: “
sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la redditività; non invece quelle che ne costituiscono una miglioria o un investimento. Spese per acqua, fognatura, illuminazione, manutenzione giardino, riscaldamento, portineria, sgombero neve, ecc. non deducibili salvo presentazione del conteggio delle spese accessorie assunte dagli inquilini
”.
C.
Contro questa decisione, la contribuente presentava reclamo il 29 giugno 2017 in lingua tedesca, poi tradotto e rinviato all’RS 1 con data 11 luglio 2017. La rappresentante della contribuente postulava il riconoscimento delle spese di manutenzione immobili così come dichiarate oppure, nel caso ciò non fosse possibile, di specificare quali spese per gli immobili di _ (VD), _ (BE) e Ticino non sarebbero state accettate in deduzione dall’autorità di tassazione. Allegava nuovamente i Moduli 7 “
Immobili, determinazione della sostanza e del reddito immobiliare
” relativi agli immobili di cui chiedeva la deduzione con acclusa la documentazione già prodotta con la dichiarazione d’imposta.
D.
a.
Il 20 novembre 2018, per Posta A Plus, l’autorità di tassazione si rivolgeva alla rappresentante della contribuente invitandola a trasmetterle la documentazione dettagliata relativa ai lavori svolti nell’immobile di _ (mapp. _) e “
le copie delle fatture per le voci “1500 Renovation/Transf. Imm.”; 7300 Honoraire”; “7400 Frais de Gerance” e “7500 Hon. S/AC. Chauff” del conteggio relativo all’immobile di _, con indicato in dettaglio la natura dei lavori svolti all’immobile per l’anno 2012
”.
b.
La rappresentante della contribuente rispondeva il 27 novembre 2018, inviando “
tutta la documentazione degl’immobili _ in _ per gli anni 2012 e 2013
” e “
l’imposta cantonale 2012 del cantone di Vaud. La imposta è già definito
”. Allegava la decisione di tassazione cantonale e comunale 2012 del Canton Vaud risp. della Città di _, notificata il 20 gennaio 2014. La documentazione presentata comprendeva anche il riparto internazionale, dal quale si evinceva che per l’immobile situato _, il Canton Vaud aveva ammesso in deduzione fr. 362'423.‐ quali “
frais d’entretien d’immeubles
”.
c.
Dopo aver esaminato la documentazione prodotta, l’RS 1 ammetteva parzialmente il reclamo inoltrato l’11 luglio 2017. L’autorità di tassazione aveva concesso fr. 48'639.‐ di spese di gestione e manutenzione immobili in più rispetto alla decisione di prima istanza. A motivo, l’RS 1 adduceva che:
“considerato il reclamo avverso le decisioni di tassazione imposta cantonale e imposta federale diretta 2012, a motivo del parziale riconoscimento delle spese di manutenzione immobili effettive, nonché la risposta del 27 novembre 2018 alla richiesta di documentazione formulata dall’autorità fiscale, atta a meglio comprendere la natura degli interventi che hanno interessato gli immobili di _ e _, si procede ad evadere il reclamo stabilendo l’importo deducibile a titolo di spese di manutenzione per _ in CHF 63'047.‐ complessivi.
In particolare non sono state ammesse le fatture _ (giardinaggio) e _ (pulizia annuale) per l’immobile “_”, poiché considerate spese di manutenzione non deducibili in caso d’imposizione di valore locativo.
Per l’immobile “_” non sono invece state ammesse le fatture _ (rimozione pergola) in quanto non rappresenta una spesa di manutenzione, e la parte della fattura _ Sagl relativa alla posa delle porte del locale cantina, delle zanzariere e dell’inferiata, in quanto considerate spese di miglioria in ragione di CHF 13'007.‐.
Per quanto attiene l’immobile di _, i rappresentanti dei contribuenti non hanno inviato quanto richiesto, limitandosi a spedire alcuni documenti del fisco vodese, con preghiera di usarli come base per la decisione dopo reclamo.
Per questa ragione, limitatamente a questo punto, l’autorità fiscale non ha elementi per modificare la sua decisione di prima istanza”.
E.
Con il ricorso presentato il 26 agosto 2019, la ricorrente chiede in via principale che le siano riconosciute le spese sostenute per l’immobile di _ (VD) in ragione di fr. 362'423.‐, “
interamente riconosciute dall’autorità fiscale del luogo di situazione dell’immobile
” e fr. 19'865.‐ per gli immobili di _ e _ a _ (BE) per le quali lamenta che l’autorità di tassazione “
non si è espressa e neppure ha motivato il mancato riconoscimento delle spese dei due immobili
[...]
limitandosi a ribadire quanto stabilito in occasione della prima decisione di tassazione
”. Accetta invece l’operato dell’RS 1 per quanto attiene agli immobili di _ (TI). In via subordinata, la ricorrente postula l’annullamento della decisione di tassazione IC/IFD 2012 del 24 luglio 2019 e il rinvio degli atti all’autorità di tassazione affinché renda una nuova decisione motivata. La documentazione allegata al ricorso è identica a quella presentata durante la procedura di tassazione.
F.
L’RS 1 proponendo di respingere il ricorso, ha trasmesso l’incarto senza presentare ulteriori osservazioni.

## Considerations

Diritto
1.
1.1.
Secondo l’art. 32 cpv. 2 LIFD, di uguale tenore dell’art. 9 cpv. 3 LAID, il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione, i premi d’assicurazione e le spese d’amministrazione da parte di terzi.
Analoga disposizione esiste a livello cantonale, anche se l’art. 31 cpv. 2
LT non disciplina espressamente le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione.
La Divisione delle contribuzioni ha in ogni caso manifestato la volontà di abolire la
cosiddetta “prassi
Dumont
” già a decorrere dal 1° gennaio 2010, come dimostra la Circolare n. 7/2010 del mese di aprile 2011. Detta circolare è stata nel frattempo abrogata e sostituita dalla nuova Circolare n. 7/2020 dell’aprile 2020, entrata in vigore il 1° gennaio 2020, applicabile, secondo la Divisione delle contribuzioni, a tutti i casi di tassazione ancora aperti (p. 3 e p. 14). In considerazione della sua natura giuridica di ordinanza amministrativa, una circolare si applica infatti immediatamente a tutti i casi ancora aperti, a meno che essa stessa non preveda un regime transitorio (
Locher
, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 35 ad art. 102 LIFD, p. 65). La Circolare 7/2020 riassume e conferma i principi alla base delle deduzioni sui proventi della sostanza immobiliare privata, tenendo anche conto dei recenti sviluppi giurisprudenziali della Camera di diritto tributario e del Tribunale federale in particolare con riferimento alla deducibilità dei costi sostenuti dal contribuente nell’ambito di importanti interventi di ristrutturazione.
1.2.
Per costante giurisprudenza sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la redditività (
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art. 32 LIFD, p. 219 s.;
Känzig
, Direkte Bundessteuer, 2
a
ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649;
Bottoli
, Lineamenti di diritto tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66). Esse vengono generalmente suddivise in tre distinte categorie:
·
le spese di manutenzione in senso stretto (
“Instandhaltungskosten”
,
“frais d’entretien courants”
), ovvero le spese ricorrenti che tendono a garantire la funzionalità di un immobile (per esempio le piccole riparazioni; cfr. Richner/Frei/
Kaufmann/Meuter
, Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 40 ad art. 32 LIFD, p. 603;
Merlino
, in: Yersin/Noël [a cura di], Impôt fédéral direct, 2a ediz., Basilea 2017, n. 65 ad art. 32 LIFD, p. 687;
Locher
, Kommentar zum DBG, Vol. I, Art. 1-48 DBG, Basilea 2019, n. 26 ad art. 32 LIFD, p. 954);
·
le spese di riparazione (
“Instandstellungskosten”
,
“frais de remise en état”
), ovvero le spese che intervengono a scadenze più lunghe e tendono a garantire la redditività di un immobile (per esempio il rinnovo di facciate; cfr.
Richner/ Frei/Kaufmann/Meuter
, op. cit., n. 41 ad art. 32 LIFD, p. 603;
Merlino
, loc. cit;
Locher
, loc. cit.);
·
le spese di sostituzione o modernizzazione (
“Ersatzanschaffungskosten”
,
“coût de remplacement”
): i primi due tipi di costi di manutenzione servono infatti a far sì che un oggetto mantenga quel valore che corrisponde alla sua durata di impiego residua; ma ogni oggetto ha una durata d’impiego limitata. Colui che se ne serve sarà pertanto costretto prima o poi a sostituire l’oggetto usato o a modernizzarlo. Se installazioni non più conformi alle esigenze moderne vengono sostituite, le relative spese sono nondimeno deducibili, a condizione che le nuove offrano più o meno lo stesso grado di comodità di quello che offrivano le vecchie ai tempi in cui furono installate. Ciò si verifica, per esempio, quando apparecchi di cucina o bollitori difettosi o divenuti inutilizzabili vengono rimpiazzati con altri che svolgono la medesima funzione (decisione CDT n. 80.96.170 del 27 gennaio 1997, in: RDAT II-1997 n. 4t).
1.3.
Per facilitare il lavoro sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva, stabilita dal Consiglio federale per l’imposta federale diretta e dal Consiglio di Stato per l’imposta cantonale (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT). Per il periodo fiscale litigioso, la deduzione complessiva ammontava:
·
al 15% (10% per la LIFD) del reddito lordo delle pigioni e/o del valore locativo, se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile risale al massimo a 10 anni prima;
·
al 25% (20% per la LIFD) del reddito lordo delle pigioni e/o del valore locativo se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10 anni
(cfr. art. 2 cpv. 1 del regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994; art. 2 cpv. 2 dell’ordinanza federale concernente la deduzione dei costi di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta del 24 agosto 1992).
1.4.
Ai fini della determinazione del reddito imponibile non possono invece essere dedotte le spese di investimento, segnatamente di
miglioria
di beni patrimoniali (cfr. art. 34 lett.
d
LIFD e art. 33 lett.
d
LT). La distinzione tra spese di manutenzione e spese di miglioria non sempre è facilmente praticabile, poiché vi sono spese che, effettuate allo scopo di salvaguardare o ripristinare il valore dell’immobile, ne aumentano nel contempo il comfort. Viceversa vi sono spese volute per incrementare il valore dell’immobile che servono in parte a salvaguardare o mantenere quello iniziale. Per ovviare a queste difficoltà, la prassi della Divisione delle contribuzioni suole in questi casi operare una suddivisione della spesa totale, espressa in frazioni, tra spesa di manutenzione deducibile e spesa di miglioria non deducibile (cfr. Circolare n. 7/2020 dell’aprile 2020, applicabile anche al periodo fiscale litigioso).
Fanno eccezione unicamente gli investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione dell’ambiente (art. 32 cpv. 2 LIFD e art. 31 cpv. 2 LT), nei quali rientrano tutti i provvedimenti che contribuiscono a razionalizzare il consumo di energia o a far uso di energie rinnovabili (art. 5 dell’Ordinanza concernente la deduzione dei costi di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta; RS 642.116). Simili interventi – per esplicita volontà del legislatore – vanno sempre assimilati alle spese di manutenzione, anche se contribuiscono a incrementare il valore dell’immobile (decisione TF n. 2C_727/2012 e 2C_729/2012 del 18 dicembre 2012, in: StR 68/2013 p. 318).
1.5.
Non possono neppure essere dedotte le spese di
acquisto
e
fabbricazione
di beni patrimoniali (art. 34 lett.
d
LIFD e art. 33 lett.
d
LT).
Si rileva che le spese di fabbricazione
(“Herstellung”; “production”)
non concernono soltanto le nuove costruzioni, ma riguardano pure i casi di “demolizione e ricostruzione estesa” o di “risanamento totale” di un immobile, a tal punto importanti e radicali da dover essere assimilati all’acquisizione di una nuova struttura edilizia, diversa da quella preesistente (decisione TF n. 2P.25/1998 del 24 febbraio 1999, in: RDAT II-1999 n. 21t).
Simili interventi devono essere assimilati in tutto e per tutto a una nuova costruzione, senza che possano entrare in linea di considerazione lavori di manutenzione fiscalmente rilevanti e quindi deducibili dal reddito imponibile. L’Alta Corte ha, per esempio, negato ogni deduzione
·
ad un contribuente che nell’ambito di lavori di risanamento aveva, di fatto, costruito una nuova stalla al piano inferiore di un edificio (decisione TF n. 2C_666/2012 e 2C_667/2012 del 18 dicembre 2012);
·
ad un contribuente che aveva ricostruito lo stabile principale e trasformato quello accessorio da garage ad appartamento (decisione TF n. 2C_63/2010 del 6 luglio 2010, in: StR 65/2010 p. 864);
·
ad un contribuente che aveva ricostruito una pergola andata distrutta – eccezion fatta per la sua struttura portante – a seguito di forti nevicate (decisione TF n. 2C_878/2010 del 19 aprile 2011, consid. 4 e 6.1);
·
ad un contribuente che aveva acquistato, per 1'100'000 franchi, una casa originariamente utilizzata da due famiglie e l’aveva trasformata, impiegando complessivamente 1'500'000 franchi, in una casa destinata all’abitazione di una sola famiglia, procedendo in particolare ad un cambiamento di destinazione dell’immobile, situato fuori zona edificabile (sentenza 2C_233/2011 del 28 luglio 2011, in RDAF 2013 II p. 80);
·
ad un contribuente che aveva trasformato il sottotetto di una vecchia casa, parzialmente adibita ad uso agricolo, in una camera da letto con guardaroba e bagno, con conseguente cambio di destinazione (decisione TF n. 2C_153/2014 del 4 settembre 2014, in RF 70/2015 p. 157);
·
ad un contribuente che aveva acquistato per 115'000 franchi un immobile parzialmente abitativo e parzialmente agricolo, che non era più abitato da 30 anni, ed aveva intrapreso un risanamento completo impiegando oltre 130'000 franchi (decisione TF n. 2C_286/2014 e 2C_287/2014 del 23 febbraio 2015, in RF 70/2015 p. 428).
Lo stesso ha fatto questa Camera, negando la deduzione dei costi di costruzione a contribuenti che, demolito in quanto fatiscente un edificio annesso alla propria villa, lo avevano ricostruito, mantenendo inalterata la volumetria ma trasformandolo da negozio a garage (CDT n. 80.2002.96 del 10 giugno 2002). In un altro caso ha negato ogni deduzione ad un contribuente che aveva trasformato ed ampliato un rustico, la cui destinazione era passata da stalla ad abitazione secondaria (CDT n. 80.2003.190 del 9 febbraio 2004, in: RtiD II-2004 n. 7t).
1.6.
In un caso recente, questa Corte ha considerato che gli interventi erano tanto importanti e radicali da dovere essere assimilati all’acquisizione di una nuova struttura edilizia, in un caso in cui l’intervento sull’edificio esistente, che non era diviso in due distinti blocchi, aveva comportato la creazione di due nuovi volumi, collegati ma ben distinti. Il piano interrato ed il piano terreno erano stati inoltre radicalmente riorganizzati, con l’abbattimento di una parete divisoria, ed il secondo volume era stato rialzato rispetto all’altezza che aveva in precedenza la parte “a monte” dell’immobile. Il tetto era poi stato diviso in tre distinte parti, che terminavano a filo dei muri esterni, modificando in tal modo i due tetti preesistenti. La Camera di diritto tributario ha sottolineato che anche esternamente l’estetica dell’immobile era stata radicalmente modificata, come immediatamente risultava dalla documentazione fotografica, tanto da fare apparire l’immobile, dopo i lavori di riattazione, come un edificio del tutto diverso rispetto a quello precedente (cfr. la sentenza CDT n. 80.2015.65/66 del 24 marzo 2016).
2.
2.1.
Il diritto tributario impone un esame analitico delle diverse attività edificatorie, riferite alle singole componenti e installazioni dell’immobile (
Merlino
, op. cit., n. 44 ad art. 32 LIFD, p. 681 s.). Sotto il profilo economico, le singole parti costitutive rappresentano infatti delle unità patrimoniali indipendenti l’una dall’altra, con una propria durata di vita e un proprio valore d’uso (
Locher
, op. cit., n. 18 ad art. 32 LIFD, p. 785). Solo un simile approccio individuale, basato su una valutazione oggettiva e tecnica dei singoli interventi edificatori, permette di garantire l’effettiva deduzione di tutte le spese di manutenzione sostenute, siano esse necessarie a conservare l’uso di un immobile, a ripristinare una perdita di valore accresciuta oppure ancora a sostituire infrastrutture con una durata d’impiego limitata. Diversamente si finirebbe per compensare fra loro aumenti e diminuzioni di valore delle singole componenti, impedendo in tal modo la deduzione di costi indissolubilmente legati al conseguimento di proventi della sostanza immobiliare, in chiaro contrasto con lo stesso principio di capacità contributiva (
Zwahlen
, Die einkommensteuerrechtliche Behandlung von Liegenschaftskosten, Basilea 1986, p. 46).
2.2.
Come ancora sottolineato dalla dottrina, un’unica eccezione era prevista nel caso di immobili di recente acquisto o di immobili ricevuti nell’ambito di un anticipo ereditario. La cosiddetta “prassi
Dumont”
presupponeva infatti un approccio globale, fondato su una valutazione economica e soggettiva dal punto di vista del nuovo proprietario, piuttosto che su una valutazione puramente tecnico-oggettiva della natura delle singole spese sostenute (
Merlino
, op. cit., n. 43 ad art. 32 LIFD, p. 681;
Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter
, op. cit., n. 46 ad art. 32 LIFD, p. 604). Lavori di riattazione di un immobile di nuova acquisizione non potevano per principio essere dedotti dal reddito lordo, a meno che non risultassero necessari alla conservazione o al ripristino dello stato di manutenzione in cui si trovava l’immobile al momento dell’acquisto (sulla “prassi
Dumont
”: DTF 123 II 218 = RDAF 53 / 1997 p. 582 = StE 1997 B 25.6 n. 30 = ZStP 1997 p. 228 = ASA 66 p. 306; inoltre: StE 1998 B 25.6 n. 31).
Dal 1° gennaio 2010, abrogata la “prassi
Dumont
”, tale eccezione è però venuta meno. Ad oggi non occorre più chiedersi preliminarmente se determinati lavori di manutenzione siano da ritenersi lavori di manutenzione periodici oppure lavori di recupero di una manutenzione trascurata dall’ex proprietario. Decisivo rimane in ogni caso l’approccio individuale, focalizzato sulle singole componenti e installazioni, anche nell’ambito di importanti lavori di ristrutturazione. Così va interpretato il nuovo testo dell’art. 32 cpv. 2 LIFD (cfr.
Rapporto
del 3 settembre 2007 della Commissione dell’economia e dei tributi del Consiglio nazionale, in: FF 2007 p. 7211).
In questo contesto, il Tribunale federale ha recentemente affermato che l’abrogazione della prassi
Dumont
non implica tuttavia che tutte le spese sostenute in seguito all’acquisto di un immobile siano integralmente deducibili. Al contrario, si deve verificare di caso in caso se le singole spese servano a mantenere il valore o ad aumentarlo (cfr. la già citata decisione TF n. 2C_286/104 e 2C_287/2014 del 23 febbraio 2015, in RF 70/2015 p. 428, consid. 3.1
in fine
).
2.3.
Alla luce delle considerazioni che precedono, la deduzione di spese fiscalmente rilevanti può essere esclusa
a priori
solo in presenza di un nuovo edificio oppure di un edificio esistente toccato da lavori a tal punto importanti e radicali – segnatamente da una demolizione e ricostruzione estesa – da dover essere in pratica assimilato interamente ad una nuova costruzione (cfr.
supra
, consid. 1.4. e 1.5.).
Un’applicazione troppo estensiva della giurisprudenza relativa a quella che viene definita anche “nuova costruzione in senso economico”
(“wirtschaftlicher Neubau”)
sarebbe problematica pensando sia all’abrogazione della prassi
Dumont
sia alla deducibilità degli investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione dell’ambiente, volute entrambe dal legislatore (
Maibach/Häuselmann
, Kein Unterhaltskostenabzug bei wirtschaftlichem Neubau, in RF 70/2015 p. 658 ss.). L’amministrazione fiscale del Canton Berna, prendendo atto delle difficoltà di definire la nozione di “nuova costruzione in senso economico” ha recentemente deciso addirittura di rinunciare ad attribuire tale qualifica ad interventi di risanamento anche importante, invitando gli uffici di tassazione a verificare comunque di caso in caso se ed in quale misura le opere intraprese servano alla manutenzione dell’edificio esistente (cfr. TaxInfo Canton Berna, Ersatz von Gebäudeteilen als Unterhalt, versione del 27.3.2015).
Con l’eccezione dei casi in cui è evidente la natura di “nuova costruzione in senso economico” del risanamento intrapreso, occorre dunque procedere ad un esame analitico delle singole parti costitutive della costruzione e delle singole spese di cui il contribuente postula la deduzione.
Nell’esame va in ogni caso considerato che non sono deducibili, poiché assimilabili a spese di investimento, i costi per l’acquisto di nuove opere, per la demolizione e ricostruzione di singole parti dell’edificio nonché per le modifiche architettoniche quali ampliamenti e trasformazioni (
Merlino
, op. cit., n. 140 ss.). Sono tali gli oneri per le trasformazioni interne, quali i cambiamenti della pianta o dei volumi di un edificio (ad esempio, mediante spostamento di muri o porte), e per le trasformazioni esterne, in particolare delle facciate (ad esempio, quando sono modificate le dimensioni o la posizione di finestre). Sono inoltre di regola da trattare alla stregua di investimenti i costi per lo smantellamento di parti esistenti di un edificio e per la loro ricostruzione in altro luogo (cfr. Steueramt des Kantons Aargau, Merkblatt Liegenschaftsunterhalt del 29 gennaio 2010, punto 3.3; v. anche la sentenza CDT n. 80.2013.73/74 del 6 novembre 2013).
3.
Venendo al caso in esame, la ricorrente postula da un lato il riconoscimento delle spese sostenute per l’immobile di _ (VD) in ragione di fr. 362'423.‐, “
interamente riconosciute dall’autorità fiscale del luogo di situazione dell’immobile
” e, dall’altro, l’ammissione di fr. 8'550.‐ quali spese forfettarie per l’immobile di _ _ e fr. 11'315.‐ quali spese effettive per l’edificio di _, entrambi situati nel Comune di _, Canton Berna. A sostegno di quest’ultima richiesta allega unicamente una fattura di fr. 9'222.55 relativa alla sostituzione di una “
alte Brunnstube
”. Gli altri costi per un totale di fr. 2'092.‐ non sono invece comprovati da alcun giustificativo. Limitatamente a questo elemento di reddito, la ricorrente lamenta in particolare che l’autorità di tassazione “
non si è espressa e neppure ha motivato il mancato riconoscimento delle spese dei due immobili
[...]
limitandosi a ribadire quanto stabilito in occasione della prima decisione di tassazione
”.
I. _
3.1.
Per quanto attiene all’immobile di _, in sede di reclamo l’autorità di tassazione ha espressamente richiesto alla contribuente di comprovare alcune importanti voci di spesa tratte dal “
compte de gestion du 01.01.2012 au 31.12.2012 – décompte cumulatif
” e riportate tra le spese richieste in deduzione per l’immobile di _ (v. Modulo 7; Immobile nr. 1). In particolare, l’RS 1 ha chiesto di specificare e di trasmettere copia delle fatture relative alle voci del conto di gestione “
Renovation/Transf.
Imm.
” (fr. 123'895.50); “
Honoraires
” (fr. 20'694.65); “
Frais de gérance
” (fr. 864.‐) e “
Hon.S/Ac.
Chaff.
” (fr. 1'644.25). La rappresentante della ricorrente ha risposto inviando le decisioni di tassazione cantonale e comunale, notificate rispettivamente dall’autorità fiscale del Canton Vaud e dalla _.
3.2.
A questo proposito, giova ricordare che l’assoggettamento della ricorrente alle imposte cantonali (ticinesi) è illimitato, tranne che per i fondi siti fuori Cantone, i cui elementi imponibili sono considerati unicamente per la determinazione dell’aliquota. Per fissare l’aliquota d’imposta, ogni Cantone tiene conto della totalità dei redditi e della fortuna, conformemente alla propria legislazione (
De Vries Reilingh
, La double imposition intercantonale, 2° ediz., Berna 2013, p. 58, n. 163) poiché, quando si tratta di determinare la sostanza globale e il reddito totale, ogni Cantone resta sovrano (
De Vries Reilingh
, op. cit., p. 200, n. 624).
Il Cantone di domicilio del contribuente assume un ruolo di
leader
nello svolgimento della procedura di tassazione e di ripartizione fra cantoni (cfr. Circolare della Conferenza svizzera delle imposte n. 16 del 31.8.2001, n. 22, p. 3 s.). Esso controlla la dichiarazione d’imposta, procede alle indagini necessarie e richiede al contribuente le informazioni necessarie per la tassazione e la ripartizione degli elementi imponibili. Trasmette quindi al cantone del foro speciale o secondario una copia della decisione di tassazione e della ripartizione intercantonale. Ogni cantone applica tuttavia la propria legislazione per determinare reddito e sostanza imponibili. Il cantone del foro speciale o secondario può pertanto chiedere al contribuente le informazioni che servono per la tassazione. In linea di principio, il cantone competente quale luogo di situazione di un immobile dovrebbe limitarsi a chiedere informazioni limitatamente agli elementi che impone direttamente. In caso di divergenze fra cantoni in merito alla valutazione di un reddito (p. es. il valore locativo di una casa secondaria), si applica la giurisprudenza del Tribunale federale in materia di doppia imposizione intercantonale (cfr. Circolare n. 16 citata, n. 22, p. 4 s.).
Il Canton Ticino ha inoltre la competenza esclusiva per la riscossione dell’imposta federale diretta della ricorrente (art. 105 cpv. 1 LIFD).
3.3.
Inoltre, anche nel diritto tributario trovano applicazione le regole che concernono la ripartizione oggettiva dell’onere della prova secondo l’art. 8 CC. L’autorità fiscale è dunque tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (sentenza TF n. 2C_605/2015 citata, consid. 2.3.3 con riferimenti; cfr. anche
Locher
, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 27 ss all’introduzione agli articoli 122 ss LIFD, p. 399 ss).
3.4.
Nella fattispecie, l’autorità fiscale del Canton Ticino è tenuta ad accertare tutti gli elementi imponibili, sia per l’imposta cantonale sia per l’imposta federale diretta, anche se si tratta di immobili situati in un altro cantone. Inoltre, come ricordato, la deduzione delle spese di gestione, amministrazione e manutenzione è un fatto che concorre a ridurre il debito verso l’erario e l’onere della prova incombe pertanto al contribuente.
Per poter determinare la natura e la conseguente deducibilità delle spese sostenute per l’immobile di _, l’autorità di tassazione ticinese avrebbe dovuto essere messa nella condizione di poter esaminare la tipologia degli interventi effettuati, i costi sostenuti e i relativi giustificativi. Limitandosi a presentare le decisioni di tassazione cantonale e comunale del Canton Vaud e della Città di _, la rappresentante della contribuente non ha ottemperato agli obblighi che le incombono giusta l’art. 200 LT e 126 LIFD. L’autorità di tassazione si è dunque trovata nell’impossibilità di considerare analiticamente i singoli interventi edificatori e di basare la propria verifica su di una valutazione oggettiva e tecnica, mancando una descrizione precisa ed esaustiva degli interventi effettuati, degli elementi dell’immobile sostituiti o oggetto di manutenzione e la copia integrale delle fatture (DDC, Circ. n. 7/2020, p. 16).
Non avendo dato seguito alla richiesta dell’autorità di tassazione e mancando così agli obblighi prescritti dall’art. 200 LT risp. art. 126 LIFD, l’RS 1 non ha potuto far altro che confermare quanto già deciso dall’autorità di prime cure, non ammettendo la deduzione nella misura richiesta bensì unicamente in ragione di fr. 136'704.‐.
II. _
3.5.
Per quanto concerne invece le deduzioni richieste per gli immobili di _ (BE), corrisponde al vero ‐ come sostenuto dai rappresentanti della contribuente nel loro ricorso ‐ che l’autorità di tassazione non è entrata nel merito della richiesta postulata con il reclamo, con cui la rappresentante della contribuente chiedeva la deduzione delle spese forfettarie per _ in ragione di fr. 8'550.‐ e delle spese effettive pari a fr. 11'315.‐ per _. La motivazione della decisione di tassazione dopo reclamo è infatti silente su questo specifico elemento.
3.6.
Limitatamente a questa richiesta, nella fattispecie deve essere constatata una violazione da parte dell’autorità di tassazione dell’obbligo di motivazione. La decisione impugnata non contiene infatti alcuna motivazione, si limita semplicemente ad affermare che il reclamo è respinto senza minimamente accennare alla situazione degli immobili di _ (BE). In caso di reclamo, l’autorità di tassazione deve prendere una decisione motivata (art. 208 cpv. 2 LT; art. 135 cpv. 2 prima frase LIFD), fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 LT; art. 135 cpv. 1 LIFD; v. anche
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 422).
3.7.
Per costante giurisprudenza, il diritto a una motivazione ha natura formale: la sua violazione comporta, di regola, l’annullamento dell’atto impugnato, senza che vada vagliato se quest’ultimo, nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid. 2a p. 138, 118 Ia 17 consid. 1a p. 18, 104 consid. c p. 109 con relativi riferimenti).
L’art. 29 Cost. fed. impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno spinta a decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi l’interessato nelle condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114 Ia 242 consid. 2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi, 111 Ia 1).
Per far ciò l’autorità giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su tutti gli argomenti e le eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione su quelli principali ed essenziali, atti a influire sulla decisione di merito (p. es. DTF 111 Ia 1, cons. 3a; DTF 107 Ia 248, consid. 3a; DTF 105 Ib 248/9, consid. 2a; DTF 101 Ia 3).
3.8.
Limitatamente agli immobili di _ (BE), la decisione impugnata non si confronta con quanto postulato dalla contribuente nel suo reclamo né motiva le ragioni di questo suo silenzio. Manca pertanto ogni motivazione.
Considerando che il diritto di essere sentito è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione implica di regola l’annullamento della decisione impugnata, si giustifica il rinvio degli atti all’autorità di tassazione perché adotti una nuova decisione in merito alla deduzione concernente le spese di gestione e manutenzione relative agli immobili di _.
Si osserva che il palese vizio della decisione impugnata avrebbe potuto essere tuttavia sanato nella procedura di ricorso, nella quale l’autorità di tassazione ha la possibilità di presentare osservazioni, prendendo posizione sulle argomentazioni sollevate dalla ricorrente già nel suo reclamo. Tuttavia, la Divisione delle contribuzioni avendo rinunciato a presentare osservazioni, non ha sanato il vizio che inficia la decisione impugnata: si giustifica dunque il rinvio degli atti all’Ufficio circondariale di tassazione RS 1 perché adotti una nuova decisione su reclamo, conformandosi alla legge applicabile ed alle risultanze degli atti.
4.
Di conseguenza, il ricorso deve essere respinto per quanto concerne la richiesta relativa all’immobile di _ (VD).
Il ricorso è accolto e gli atti sono ritornati all’RS 1 per nuova decisione per quanto attiene invece alla deduzione per spese di gestione e manutenzione in relazione agli immobili di _ (BE).
Visto l’esito del ricorso, tassa di giustizia e spese processuali sono a carico della ricorrente in ragione di metà.