# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 99dc82b0-1ec0-41bf-a81c-6909e72df4a8
**Court:** BE_SRK
**Chamber:** BE_SRK_001
**Year:** 2020
**Language:** de
**Jurisdiction:** BE / Espace_Mittelland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

den Akten entnommen:
A. A._ (Rekurrent) führt in E._ (Gemeinde D._) einen Landwirtschaftsbetrieb. Mit Veranlagungsverfügungen vom 4. September 2018 (Akten
Vorinstanz, pag. 89-82) wurde er von der Steuerverwaltung des Kantons Bern, Region Bern-
Mittelland (Steuerverwaltung), für das Steuerjahr 2017 auf ein Einkommen von CHF 14'968.--
bei den kantonalen Steuern und von CHF 24'913.-- bei der direkten Bundessteuer veranlagt.
Dabei rechnete die Steuerverwaltung geschäftsmässig nicht begründete Aufwendungen von
total CHF 2'510.-- auf. Davon entfielen CHF 1'500.-- auf private Fahrzeugkosten und
CHF 1'010.-- auf den Bezug von Brennholz.
B. Dagegen erhob der Rekurrent, damals vertreten durch die Treuhänderin B._, am 19. September 2018 Einsprache und beantragte, die erwähnte Aufrechnung zu streichen
(pag. 93). Mit Vorabdrucken vom 2. Oktober 2018 (pag. 99-95) stellte die Steuerverwaltung die
teilweise Gutheissung der Einsprache in Aussicht, indem sie die Aufrechnung betreffend
Brennholz um die Hälfte auf CHF 505.-- reduzierte. Mit Schreiben vom 24. Oktober 2018
(pag. 103-100) nahm der Rekurrent, nunmehr vertreten durch die Rechtsschutzversicherung
C._ AG, zu den Vorabdrucken Stellung. Betreffend Kosten für private Fahrzeuge führte
die mit dem Fall betraute Rechtsanwältin im Wesentlichen aus, dass die private Nutzung durch
den ausgeschiedenen Privatanteil von CHF 1'800.-- ausreichend berücksichtigt worden sei.
Bezüglich des Brennholzes wurde geltend gemacht, dass der Liegenschaft des Rekurrenten ein
Anrecht auf den kostenlosen Bezug von mindestens zwei Kubikmetern Brennholz zustehe, was
für den Privatverbrauch ausreiche. Das zusätzlich angekaufte Holz sei zum Weiterverkauf
bestimmt, weshalb die entsprechenden Auslagen geschäftsmässig begründet seien. Die
Steuerverwaltung hiess in der Folge die Einsprache mit Einspracheentscheiden vom 12. März
2019 (pag. 112-104) teilweise gut und bestimmte das steuerbare Einkommen neu auf
CHF 12'813.-- bei den kantonalen Steuern und auf CHF 22'908.-- bei der direkten
Bundessteuer. Dabei strich sie die Aufrechnung betreffend Fahrzeugkosten ganz und reduzierte
diejenige betreffend Brennholz auf CHF 505.--. In der Begründung heisst es dazu, dass der
Rekurrent weder Beweise für einen kostenlosen Holzbezug geliefert noch einen Holzvorrat
bilanziert habe. Daher müssten entweder Privatbezüge getätigt oder Verkaufserlöse nicht
verbucht worden sein.
C. Gegen die Einspracheentscheide hat der Rekurrent mit Eingabe vom 27. März 2019 Rekurs betreffend die kantonalen Steuern und Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer
an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (Steuerrekurskommission) erhoben. Er
beantragt, den Holzzukauf für CHF 1'010.-- vollumfänglich als Geschäftsaufwand
anzuerkennen. Der Rekurrent bestätigt das bereits im Einspracheverfahren Vorgebrachte und
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verwahrt sich ausdrücklich gegen die von der Steuerverwaltung in den Einspracheentscheiden
geäusserten Vorwürfe. Er habe weder Naturalbezüge getätigt noch Einnahmen nicht verbucht.
Zwar verfüge er über Holzvorräte, diese müssten jedoch gemäss Auskunft seiner Treuhänderin
nicht bilanziert werden.
D. Am 19. Juni 2019 hat sich die Steuerverwaltung vernehmen lassen und die kostenpflichtige Abweisung von Rekurs und Beschwerde beantragt. Nach Ansicht der
Steuerverwaltung handelt es sich bei der Veränderung von Vorräten (bspw. an Brennholz) um
eine sachliche Abgrenzung, die auch von Kleinunternehmern vorzunehmen ist. Würden
Bestandsänderungen nicht verbucht, führe dies zu nicht nachvollziehbaren
Erfolgsschwankungen. Doch selbst wenn eine zwingende Abgrenzung zu verneinen wäre,
müssten gemäss Steuerverwaltung sämtliche Aufwendungen, die bei der Verarbeitung und
Bereitstellung des unentgeltlich erhaltenen Holzes angefallen sind, als Privatanteil
ausgeschieden werden. Zudem stelle der unentgeltliche Holzbezug ein steuerbares
Naturaleinkommen dar. Insgesamt sei die Aufrechnung mit CHF 505.-- sehr zurückhaltend
bemessen worden.
E. Mit Eingabe vom 9. Juli 2019 hat der Rekurrent zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung Stellung genommen und an seinen Standpunkten festgehalten.
F. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien wird, soweit für den Entscheid von Bedeutung, in
den nachstehenden Erwägungen eingegangen.

## Considerations

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:
1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermögensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw.
Beschwerde angefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG
661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den
Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist
deshalb sachlich und örtlich zuständig. Der Rekurrent ist im vorinstanzlichen Verfahren mit
seinen Anträgen nicht durchgedrungen. Er ist daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art.
195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom
23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und
fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb einzutreten.
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Da der Streitwert unter CHF 10'000.-- liegt, fallen die vorliegenden Entscheide in die
einzelrichterliche Zuständigkeit (Art. 70 Abs. 4 Bst. des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die
Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).
2. Strittig ist vorliegend der steuerbare Erfolg aus selbstständiger Erwerbstätigkeit. Nachdem die Steuerverwaltung mit den Einspracheentscheiden die zunächst vorgenommene
Aufrechnung für private Fahrzeugkosten rückgängig gemacht hat, ist zwischen den Parteien nur
noch eine Aufrechnung über CHF 505.-- umstritten, die mit Bezug, Verbrauch und Verkauf von
Brennholz in Zusammenhang steht.
3. Gemäss Art. 21 Abs. 1 StG bzw. Art. 18 Abs. 1 DBG sind die Einkünfte aus selbstständiger Erwerbstätigkeit steuerbar. Von diesen können die geschäfts- oder
berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden (Art. 32 Abs. 1 StG; Art. 27 Abs. 1 DBG).
Nicht zu den geschäftsmässig begründeten Kosten gehören u.a. die Aufwendungen für den
Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie (Art. 39 Abs. 1 Bst. a StG; Art. 34 Bst. a
DBG), die sogenannten Lebenshaltungskosten.
3.1 Im Rahmen der ursprünglichen Veranlagung betrug die strittige Aufrechnung noch CHF 1'010.--, entsprechend dem Totalbetrag einer Rechnung über mehrere vom Rekurrenten
ersteigerte Holzlose vom 10. Mai 2017 (pag. 56). Die Steuerverwaltung ging davon aus, dass
es sich dabei um private Lebenshaltungskosten handle (Veranlagungsverfügung vom 4.9.2018,
pag. 85). Im Einspracheverfahren machte der Rekurrent geltend, dass das ersteigerte Holz für
den Weiterverkauf bestimmt sei. Den Eigenbedarf könne er aus einem unentgeltlichen
Holzbezugsrecht decken. Daraufhin kürzte die Steuerverwaltung die Aufrechnung um die Hälfte
und begründete dies damit, dass der Rekurrent entweder Einnahmen nicht verbucht oder
Naturalbezüge getätigt habe. Dies zeige sich daran, dass keine Holzvorräte deklariert worden
seien.
3.2 Aus den Akten ergibt sich, dass der Rekurrent im Jahr 2017 Brennholz aus zwei Quellen bezogen hat. Zum einen besteht ein auf sein Grundstück lautendes Recht zum Bezug von "im
Minimum ca. 2 m3 Brennholz pro Waldjahr und Hiebsatz" (siehe Bestätigung der "Holzgemeinde
F._" vom 22.10.2018, pag. 100). Zum anderen hat der Rekurrent von der gleichen
Holzgemeinde für insgesamt CHF 1'010.-- sogenannte Holzlose erworben, die im Rahmen einer
Versteigerung veräussert worden sind (Rechnung pag. 56; Detailbelege zu den einzelnen
Holzlosen: Beilagen zur Rekurseingabe). Der Rekurrent erklärt, dass er Brennholz für
insgesamt CHF 1'000.-- an Dritte verkauft habe (Belege, pag. 90). Seinen Eigenbedarf könne er
aus dem kostenlosen Bezugsrecht decken (Rekursschrift, Ziff. 4).
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3.3 Hierzu ist vorab festzuhalten, dass Naturalbezüge jeder Art zu den steuerbaren Einkünften gehören, insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft (Lohnbestandteile bei
unselbstständig Erwerbenden) sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des
eigenen Betriebs (selbstständig Erwerbende). Die Naturalbezüge werden nach ihrem Marktwert
bemessen (Art. 19 Abs. 1 und 2 StG; Art. 16 Abs. 1 und 2 DBG). Vorliegend steht fest, dass der
Rekurrent Holz für seine eigene Heizung und damit für private Zwecke verwendet hat. Würde er
kein Holz an Dritte verkaufen, wäre der Gegenwert des unentgeltlich bezogenen Holzes als
Naturalbezug steuerbar, wobei offenbleiben könnte, ob es sich dabei um Liegenschaftsertrag
oder um übriges Einkommen handelt.
3.4 Weil der Rekurrent im Rahmen seiner selbstständigen Erwerbstätigkeit jedoch auch Holzhandel betreibt, präsentiert sich die Sachlage anders. Es ist nicht davon auszugehen, dass
das kostenlos erworbene Holz ausschliesslich privat genutzt und das zugekaufte
ausschliesslich weiterverkauft wird. Unter diesen Umständen ist der tatsächliche jährliche
private Holzverbrauch als Privatbezug und damit als Ertrag aus selbstständiger Erwerbstätigkeit
zu behandeln. Folgerichtig wären allfällige Kosten im Zusammenhang mit der Ausübung des
Gratisbezugsrechts geschäftsmässig begründet und müssten nicht als Privataufwand
ausgeschieden werden (anders als von der Steuerverwaltung in der Vernehmlassung geltend
gemacht).
4. Eine andere – und von diesem Zwischenergebnis unabhängige – Frage ist, ob der Rekurrent verpflichtet ist, seinen Holzvorrat zu aktivieren und die Vorratsveränderungen
erfolgswirksam zu verbuchen.
4.1 Selbstständige Erwerbende, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, ermitteln das steuerbare Einkommen anhand des Saldos der handelsrechtlichen Erfolgsrechnung
(Art. 21 Abs. 5 i.V.m. Art. 85 StG; Art. 18 Abs. 3 i.V.m. Art. 58 DBG). Die übrigen selbstständig
Erwerbenden sind verpflichtet, der Steuererklärung Aufstellungen über Aktiven und Passiven,
Einnahmen und Ausgaben sowie Privatentnahmen und Privateinlagen beizulegen (Art. 171
Abs. 2 StG; Art. 125 Abs. 2 Bst. b DBG). Seit der per 1. Januar 2013 in Kraft getretenen
Revision des Rechnungslegungsrechts sind sämtliche Unternehmen buchführungspflichtig.
Jedoch können sich selbstständige Erwerbstätige mit einem Umsatz von weniger als
CHF 500'000.-- darauf beschränken, lediglich über die Einnahmen und Ausgaben sowie über
die Vermögenslage Buch zu führen, wobei die Grundsätze ordnungsgemässer Buchführung
sinngemäss gelten (Art. 957 Abs. 2 Ziff. 1 und Abs. 3 des Schweizerischen Obligationenrechts
[OR; SR 220]). Die Tragweite dieser Bestimmung und ihr Zusammenwirken mit der schon
länger geltenden steuerrechtlichen Aufzeichnungspflicht ist im Detail umstritten. Es ist jedoch
davon auszugehen, dass das neue Rechnungslegungsrecht aus steuerlicher Sicht für
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selbstständig Erwerbstätige mit geringem Umsatz keine wesentlichen Veränderungen bewirkt
hat (vgl. zum Ganzen: Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, III. Teil, 2015, N. 18 ff. zu Art. 125 DBG, Schlussfolgerung in N. 23).
4.2 Sowohl die steuer- als auch die handelsrechtlichen Normen nennen "Einnahmen und Ausgaben" als relevante Grössen zur Bestimmung des Geschäftsergebnisses für beschränkt
buchführungspflichtige Unternehmen. Zusätzlich wird verlangt, dass die Aufzeichnungen über
"Aktiven und Passiven" bzw. "die Vermögenlage" Aufschluss gewähren. Wie die steuerlichen
Aufzeichnungen im Einzelfall auszugestalten sind, hängt von den Verhältnissen des einzelnen
Geschäftsbetriebs, seiner Art und Grösse ab. Die Aufzeichnungen müssen in jedem Fall eine
zuverlässige und lückenlose Erfassung von Geschäftseinkommen und -vermögen
gewährleisten (Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 31 zu Art. 125 DBG, mit
Hinweisen auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung). Ein Vorrat an (teilweise) zum Verkauf
bestimmten Waren, wie vorliegend der offensichtlich nicht unerhebliche Bestand an Brennholz,
stellt ein Aktivum bzw. einen Vermögenswert dar, der in den Aufzeichnungen aufgeführt sein
muss.
4.3 Die von der Steuerverwaltung ebenfalls als notwendig betrachtete erfolgswirksame Verbuchung der Bestandesveränderung per Ende Jahr passt an sich nicht zu den im Wortlaut
der einschlägigen Gesetzesbestimmungen genannten "Einnahmen und Ausgaben". Auch kann
eine entsprechende Buchungspflicht, anders von der Steuerverwaltung geltend gemacht, nicht
direkt aus Art. 958b Abs. 2 OR abgeleitet werden, gilt diese Bestimmung doch nur für ordentlich
buchführungspflichtige Unternehmen uneingeschränkt (und für alle anderen nur "sinngemäss",
vgl. Art. 957 OR). Weil jedoch das Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit der in einer
Steuerperiode eingetretenen Veränderung des Geschäftsvermögens, bereinigt um
Privateinlagen und -bezüge, entspricht (sogenannter Vermögensstandsgewinn, siehe dazu:
Reich/von Ah in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 18 zu Art. 18 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 70 zu Art. 18 DBG), ist die Veränderung des
Bestands an physischen Aktiven wie Warenvorräten, Mobilien und Immobilien zu erfassen
(Peter Locher, a.a.O., N. 22 zu Art. 125 DBG; Marco Greter, Abschied vom Milchbüchlein –
Tücken der "einfachen" Buchführung nach Art. 957 Abs. 2 OR, in: Der Schweizerische
Treuhänder 2014, S. 175). Folgerichtig enthalten sowohl das von der Steuerverwaltung zur
Verfügung gestellte Hilfsblatt zum Ausfüllen von Formular 10 (Land- und Forstwirtschaft;
Beilage 1 zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung) als auch die vom Rekurrenten
verwendete "Jahreszusammenstellung für Landwirte" (pag. 28) Felder, um die
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Vorratsveränderungen zu erfassen. Demzufolge hätte der Rekurrent sowohl den Holzvorrat per
Ende 2017 als auch dessen Veränderung im Vergleich zum Vorjahr deklarieren müssen.
5. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Aufzeichnungen des Rekurrenten in Bezug auf Brennholz ungenügend sind. Mangels Angaben zur Veränderung des Lagerbestands ist es
nicht möglich, den im Steuerjahr 2017 mit dem Verkauf und Eigenverbrauch von Brennholz
tatsächlich erzielten Ertrag zu bestimmen. Dementsprechend ist dieser Einkommensbestandteil
nach pflichtgemässem Ermessen zu schätzen. Die von der Steuerverwaltung vorgenommene
Aufrechnung von CHF 505.-- erscheint angemessen. Rekurs und Beschwerde sind abzuweisen.
6. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird der Rekurrent kostenpflichtig. Er hat die gesamten Verfahrenskosten zu tragen einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder
andere externe Kosten (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2,
53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die
Verwaltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft
[Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Die Verfahrenskosten, festgesetzt auf CHF 500.-
-, werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.
Da der Rekurrent im vorliegenden Fall unterliegt, werden keine Parteikosten gesprochen
(Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG;
SR 172.021]).