# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 0ce7cec9-e26a-4b2d-b648-a4dcb7de5440
**Court:** BL_SG
**Chamber:** BL_SG_001
**Year:** 2020
**Language:** de
**Jurisdiction:** BL / Northwestern_Switzerland
**Law Area:** Public
**Law Sub-area:** $law_sub_area

## Facts

Sachverhalt:
A.
Mit Verfügung der Staatssteuer 2016 vom 21. Juni 2018 wurden den Pflichtigen als werterhal-
tende Aufwendungen geltend gemachte Kosten in Höhe von Fr. 131'303.-- steuerlich nicht zum
Abzug zugelassen und das steuerbare resp. satzbestimmende Einkommen auf Fr. 425'113.--
resp. Fr. 212'556.-- festgesetzt.
B.
Mit Eingabe vom 1. September 2018 erhoben die Pflichtigen Einsprache und führten aus, dass
der definitive Steuerbescheid elektronisch verschickt worden sei und die Pflichtigen das Doku-
ment – aufgrund eines Hinweises der Steuerverwaltung – im E-Bankeingang der Bank C._
gefunden hätten. Dies begründe auch ihre verspätete Reaktion. Sie bäten deshalb darum, dass
solch wichtige Steuerdokumente weiterhin mittels Briefpost zugestellt würden, da sie ihre E-
Postfächer nicht regelmässig, sondern maximal einmal im Monat abrufen würden. Zudem sei
die Einsprachefrist auch noch mit den Schulferien zusammengefallen, in denen die Pflichtigen
drei Wochen abwesend gewesen seien.
Sie beantragten, die von ihnen in Ziffer 415 der Steuererklärung geltend gemachten, in der Ver-
anlagungsverfügung jedoch steuerlich nicht berücksichtigten Sanierungskosten der Scheune
seien zum Abzug zuzulassen. In den Jahren 2016 bis 2018 hätten sie die renovierungsbedürfti-
ge Scheune saniert, um sie vor dem Einsturz zu bewahren. Bei diesen Baumassnahmen handle
es sich nicht um eine Umnutzung, da die Scheune nach der Sanierung wie zuvor als Fahrrad-
keller, Werkstatt und Estrich genutzt werde. Die Scheune stamme, wie auch das von den Pflich-
tigen bereits im Jahr 2005 renovierte Bauernhaus, aus dem Jahr 1768 und sei denkmaltech-
nisch als erhaltenswert eingestuft worden. Die Scheune sei seit Jahrzehnten nicht mehr unter-
halten worden und hätte zuletzt in den 60er Jahren neue Dachziegel erhalten. Das Gebäude sei
weder isoliert, noch mit Wasser oder einer Heizung ausgestattet worden. Alle Beteiligten hätten
sich grösste Mühe gegeben, mit der Sanierung so weit wie möglich die historische Originalkon-
struktion zu erhalten und wiederherzustellen. Das Gebäude sei in keiner Weise modernisiert
oder verbessert worden, folglich seien die Aufwendungen als werterhaltend und nicht als wert-
vermehrend zu qualifizieren. Einzig die Vergrösserung des Fensteranteils sowie der Anschluss
an die Heizung und das Kanalsystem als Vorbereitung für einen eventuellen späteren Umbau in
Wohnraum hätten wertvermehrenden Charakter.
Die Steuerverwaltung trat mit Entscheid vom 18. September 2019 nicht auf die Einsprache ein.
Zur Begründung führte sie aus, dass die Pflichtigen auf entsprechenden Antrag hin mit einge-
schriebener Sendung vom 21. Februar 2011 die Bestätigung der «Anmeldung zur E-Rechnung»
erhalten hätten. Dabei seien sie in Kenntnis gesetzt worden, dass sie unter anderem Veranla-
gungsverfügungen, Steuerausscheidungen und Steuerrechnungen nicht mehr auf dem Postweg
erhielten, sondern künftig im E-Banking Portal vorfinden würden. Bereits ab Steuerperiode 2009
hätten sie stets sämtliche Veranlagungsverfügungen ausschliesslich auf elektronischem Weg
erhalten. lm Sinne dieser Zustellungsvereinbarung sei auch die vorliegend angefochtene Veran-
lagungsverfügung am 21. Juni 2018 elektronisch übermittelt worden, womit unstreitig eine ord-
Seite 3
nungsgemässe Zustellung stattgefunden habe. Für die Frage, ob eine Einsprache fristgerecht
erfolge oder nicht, sei der Zeitpunkt der möglichen und nicht der tatsächlichen Kenntnisnahme
massgebend. Entsprechend sei die Einsprache vom 1. September 2018 verspätet erfolgt.
C.
Gegen diesen Einspracheentscheid erheben die Pflichtigen mit Eingabe vom 6. Oktober 2019
Rekurs und begründen diesen damit, dass sie sich tatsächlich mit der «Anmeldung zur E-
Rechnung» im Februar 2011 dazu bereit erklärt hätten, am e-Rechnungssystem teilzunehmen.
Ihnen sei jedoch nicht bewusst gewesen, dass mit dieser Vereinbarung auch die Steuerbe-
scheide mittels E-Rechnung eröffnet würden. Dies sei nicht rechtens, da der Posteingang des
e-Bankings keine Benachrichtigungsfunktion habe, sondern aktiv aufgerufen und geöffnet wer-
den müsse. Bei einem Steuerbescheid sei der Zeitpunkt der Zustellung äusserst ungewiss, da
er vom Einreichezeitpunkt der Steuererklärung und der jeweiligen Bearbeitungsdauer abhängig
sei. Aus diesem Grund habe ein definitiver Steuerbescheid eine aktive Benachrichtigungsfrist
und könne nicht an irgendein elektronisches Postfach gesandt werden. Für solch wichtige Do-
kumente sollte der Standard die Postzustellung sein. Zudem sei generell der Zeitpunkt der Er-
öffnung der Steuerveranlagung am 21. Juni 2018 problematisch. Dieser sei direkt vor den
Sommerferien gewesen. Da die Rekurrenten zwei schulpflichtige Kinder haben, seien sie Ende
Juni mit den ganzen Jahresend-Aktivitäten beschäftigt gewesen, wobei die darauffolgenden
Sommerferien Familienzeit seien. Die meiste Zeit der Sommerferien würden sie im Ausland
verbringen, sodass sie nur bedingt Zugang zum Internet hätten. Deshalb hätten die Rekurren-
ten erst wieder im August mit der Steuerverwaltung in Kontakt treten können.
Schliesslich sei für die Rekurrenten nicht nachvollziehbar, dass ein nachweislich falscher Steu-
erbescheid nur innerhalb von 30 Tagen nach Zustellung angefochten werden könne. Wenn dem
so sei, hätte man sie nach Ablauf der Frist gar nicht mehr ermutigen dürfen, eine Einsprache
einzureichen.
Die Steuerverwaltung beantragt in ihrer Vernehmlassung vom 19. November 2019 die Abwei-
sung des Rekurses und führt zur Begründung aus, dass gemäss den gesetzlichen Grundlagen
die Einsprachefrist 30 Tage ab Zustellung der Veranlagungsverfügung betrage. Es handle sich
dabei um eine gesetzliche Frist, die als Verwirkungsfrist ausgestaltet sei und folglich nicht er-
streckt werden könne. Bezüglich der rechtmässigen Zustellung der Veranlagungsverfügung
vom 21. Juni 2018 sowie des Fristenlaufs könne auf den Einspracheentscheid verwiesen wer-
den.
Die Anmeldung für den E-Rechtsverkehr sei per E-Rechnung bestätigt und die Pflichtigen mit
Einschreiben vom 21. Februar 2011 explizit darauf hingewiesen worden, dass nicht nur die
Rechnungen bzw. der Zahlungsverkehr an sich mit E-Banking, sondern auch die Veranla-
gungsverfügungen auf diesem Weg elektronisch zugestellt und damit eröffnet würden. Dies
habe bei den Rekurrenten bis anhin immer funktioniert und sei von ihnen auch nie beanstandet
worden. Erst jetzt werde aufgrund der verpassten Einsprachefrist moniert, dass eine solche
Zustellung gar nicht erwartet bzw. nicht gewünscht worden sei. Dies sei ein Widerspruch zur
beantragten E-Rechnung und zur bisher gelebten Praxis.
Seite 4
Eine sommerliche Ferienabwesenheit gelte bekanntlich nicht als Fristhinderungsgrund. Ebenso
sei es nahezu notorisch, dass es für die Zustellung von Steuerveranlagungen nie eine wirklich
günstige Zeit gebe. Gerade für Personen, welche (international) viel unterwegs seien, dränge
sich eine solche E-Rechnung auf, da sie jederzeit und überall Zugriff auf das elektronische
Postfach hätten. Dies ganz im Gegensatz zur ordentlichen Zustellung mit normaler Briefpost,
um die sich bei Abwesenheiten je nachdem eine beauftragte Person des Vertrauens kümmern
müsse.
An der heutigen Parteiverhandlung halten die Parteien an ihren Anträgen und Vorbringen fest.

## Considerations

Erwägungen:
1.
Das Steuergericht ist gemäss § 124 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteu-
ern vom 7. Februar 1974 (StG, Steuergesetz; SGS 331) zur Beurteilung des vorliegenden Re-
kurses zuständig. Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstrittener Steuerbetrag
wie im vorliegenden Fall Fr. 10'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Rich-
terinnen und Richtern des Steuergerichts beurteilt. Da die in formeller Hinsicht an einen Rekurs
zu stellenden Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten.
2.
Ist die Vorinstanz wie vorliegend auf eine Einsprache nicht eingetreten, hat das Steuergericht
praxisgemäss lediglich zu prüfen, ob dieser vorinstanzliche Nichteintretensentscheid zu Recht
erfolgt ist. Deshalb sind nur solche Rügen zu berücksichtigen, die sich auf die Eintretensfrage
beziehen. Ausgeschlossen von der richterlichen Prüfung bleiben jene Rügen, welche die mate-
rielle Seite betreffen. Kommt das Gericht zum Schluss, dass auf die Einsprache hätte eingetre-
ten werden müssen, ist der Rekurs gutzuheissen und der Fall zur materiellen Beurteilung an die
Vorinstanz zurückzuweisen. Andernfalls muss der Rekurs abgewiesen und der vorinstanzliche
(Nichteintretens-)Entscheid bestätigt werden (vgl. Entscheid des Steuergerichts [StGE] vom
1. Dezember 2017, 510 17 67 E. 2.).
3.
Strittig ist vorliegend, ob die Veranlagungsverfügung vom 21. Juni 2018 den Pflichtigen ord-
nungsgemäss zugestellt wurde und der Zustellung folglich fristauslösende Wirkung zukommt.
3.1 Fraglich ist zunächst, ob die Eröffnung einer Veranlagungsverfügung via E-Rechnung auf
einer gesetzlichen Grundlage beruht.
Gemäss § 122 Abs. 1 StG können der Steuerpflichtige und die Gemeinden innert 30 Tagen
nach der Eröffnung der Veranlagung bei der kantonalen Steuerverwaltung schriftlich Einsprache
erheben. § 19 Abs. 1 des Verwaltungsverfahrensgesetzes Basel-Landschaft vom 13. Juni 1988
(VwVG BL; SGS 175) statuiert, dass Verfügungen den Parteien bzw. den Vertretern und der
Vorinstanz schriftlich zu eröffnen sind (§ 19 Abs. 1 VwVG BL). Im Gesetzestext finden sich kei-
Seite 5
ne Anhaltspunkte dazu, ob davon auch elektronische Schriftstücke erfasst sind. Daher ist der
Gehalt der Norm mittels Auslegung zu ermitteln.
Schriftlichkeit kann einerseits als Antonym von «Mündlichkeit» verstanden werden, was im vor-
liegenden Fall bedeuten würde, dass alles, was nicht mündlich eröffnet wird, gemäss § 19
Abs. 1 VwVG BL als schriftlich eröffnet gilt. Mit Schriftlichkeit kann andererseits auch gemeint
sein, dass eine Willenserklärung auf physische Weise zum Ausdruck gebracht werden muss,
klassischerweise auf Papier. Ein schriftliches Dokument dient der Beweiseignung und ist ein
Gefäss, um eine Willensäusserung auf Dauer festzuhalten. Es ermöglicht den Pflichtigen, den
Entscheid einer Behörde und deren Herleitung mehrfach zu lesen, besser zu verstehen und den
Verfasser auf den genauen Inhalt zu behaften. Diese Beweisfunktion erfüllt ein elektronisches
Dokument gleichermassen wie ein physisches Dokument. Wenn der Pflichtige die mittels E-
Rechnung erhaltene Verfügung ausdruckt, liegt kein Unterschied mehr zur via Post versandten
Veranlagung vor. Es kann vorliegend keine Rolle spielen, ob nun die Steuerverwaltung den
Drucker betätigt und die Verfügung in ausgedruckter Form zustellt oder ob sie die Verfügung
per E-Rechnung verschickt und die Pflichtigen die Verfügung bei Bedarf ausdrucken können.
Schriftlichkeit i.S. § 19 Abs. 1 VwVG BL bedeutet demnach, dass die Veranlagung nicht münd-
lich, sondern «schwarz auf weiss» mittels Schriftzeichen zu eröffnen ist und hat zur Folge, dass
eine elektronische Zustellung grundsätzlich zulässig ist.
3.2 Die Eröffnung einer Verfügung ist eine empfangsbedürftige, nicht aber eine annahmebedürf-
tige einseitige Rechtshandlung; sie entfaltet daher ihre Rechtswirkungen vom Zeitpunkt ihrer
ordnungsgemässen Zustellung an. Nach allgemeinen Grundsätzen muss die Eröffnung dem
Adressaten ermöglichen, von der Verfügung oder der Entscheidung Kenntnis zu erlangen, um
diese gegebenenfalls sachgerecht anfechten zu können. Die Verfügung oder der Entscheid gilt
als ordnungsgemäss zugestellt, wenn der Steuerpflichtige davon Kenntnis nehmen kann, d.h.
wenn die Verfügung in dessen Machtbereich gelangt; nicht erforderlich ist, dass er davon tat-
sächlich Kenntnis nimmt (Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 122 I 139 E. 1; 113 Ib 296
E. 2a). Die Zustell- und Eröffnungspflicht der Behörde findet ihr Korrelat in der Empfangspflicht
des Adressaten. Die Zustellpflicht der Behörde wie auch die Empfangspflicht sind vernünftig,
d.h. weder mit übertriebener Strenge noch mit ungerechtfertigtem Formalismus, zu handhaben.
Die Empfangspflicht als Obliegenheit der Partei kann aber nicht unbeschränkt lange aufrecht-
erhalten werden (vgl. Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2P.120/2005 vom 23. März 2006
E. 4.1 ff.): Vom Betroffenen kann nicht erwartet werden, dass er bei einem hängigen Verfahren
über Jahre hinweg in jedem Zeitpunkt erreichbar sein und auch kürzere Ortsabwesenheiten der
Behörde melden muss, um keinen Rechtsnachteil zu erleiden. Das Bundesgericht hat in diesem
Zusammenhang verschiedentlich einen Zeitraum bis zu einem Jahr seit der letzten Verfahrens-
handlung der Behörde als vertretbar erachtet (vgl. BGer 2C_298/2015 / 2C_299/2015 vom 26.
April 2017 E. 3.4 m.w.H.). Liegt der letzte Kontakt mit der Behörde indessen längere Zeit zu-
rück, so kann von einer Zustellfiktion nicht mehr ausgegangen werden, sondern nur noch von
einer reduzierten Empfangspflicht des am Verfahren Beteiligten in dem Sinne, dass dieser für
die Behörde erreichbar sein muss. Vom Verfahrensbeteiligten kann in diesem Fall nur noch
verlangt werden, dass er Adressänderungen und länger dauernde Abwesenheiten der Behörde
meldet (BGer 2P.120/2005 vom 23. März 2006 E. 4.2 m.w.H.). Das Vorliegen einer längeren
Seite 6
Abwesenheit wurde vom Bundesgericht im Zusammenhang mit einem Pflichtigen verneint, wel-
cher sich für fünf Wochen ins Ausland begab, nachdem er von der Behörde während 35 Mona-
ten nichts mehr gehört hatte (vgl. BGer 2P.120/2005 vom 23. März 2006 E. 5.1).
Die Rekurrenten haben ihre Steuerdeklaration der Periode 2016 am 9. Juli 2017 eingereicht.
Am 21. Juni 2018 sendete die Steuerverwaltung den Pflichtigen die Veranlagung der Staats-
steuer 2016 mittels E-Rechnung an ihren E-Banking Account bei der Bank C._. Die Pflichti-
gen haben den Zeitpunkt der Zustellung der Verfügung nicht bestritten. Die Steuerpflichtigen
hatten folglich die Möglichkeit, von der Veranlagung ab dem 21. Juni 2019 Kenntnis zu nehmen,
indem sie sich in ihr E-Banking-Portal einloggen und die zugesendete Veranlagung öffnen.
Die Pflichtigen warteten knapp ein Jahr auf ihre Steuerveranlagung, weshalb von ihnen noch
erwartet werden konnte, dass sie die Steuerverwaltung über ihre Ferien und die damit verbun-
dene Ortsabwesenheit informiert, um keinen Rechtsnachteil zu erleiden. Gemäss Angaben der
Rekurrenten waren sich diese gar bewusst, dass die beantragten Sanierungskosten der Scheu-
nen wohl nicht zum Abzug zugelassen würden und sie deshalb an der Veranlagung der Staats-
steuer 2016 ein besonderes Interesse hatten. Zudem ermöglicht die Anmeldung für die E-
Rechnung es den Pflichtigen gerade, ihr E-Postfach ungeachtet ihres Aufenthaltsortes abzuru-
fen. Die Abwesenheit der Rekurrenten hindert den Beginn des Fristenlaufes der Einsprachefrist
damit nicht.
Die Veranlagung wurde den Pflichtigen nach dem Ausgeführten am 21. Juni 2019 ordnungs-
gemäss zugestellt. Am darauffolgenden Tag begann die 30-tägige Rechtsmittelfrist zu laufen
(§ 5 Abs. 1 VwVG BL i.V.m. § 46 Abs. 1 und Abs. 2 des Gesetzes über die Organisation der
Gerichte vom 22. Februar 2001 [Gerichtsorganisationsgesetz, GOG; SGS 170]), womit die Ver-
fügung am 23. Juli 2019 in Rechtskraft erwuchs. Die dagegen erhobene Einsprache erfolgte mit
Eingabe vom 1. September 2019 zu spät.
4.
In der Rekurseingabe machten die Pflichtigen geltend, sie seien davon ausgegangen, dass sie
nur Rechnungen und nicht auch Veranlagungen per E-Rechnung erhalten würden und dass es
nicht sein könne, dass sie über den Erhalt derart wichtiger Dokumente nicht aktiv benachrichtigt
werden.
Nach Art. 9 i.V.m. Art. 5 Abs. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft
vom 18. April 1999 (BV; SR 101) sind staatliche Organe und Private zum Handeln nach Treu
und Glauben aufgerufen. Ein auch im öffentlichen Recht anerkannter Ausfluss davon ist das
Verbot widersprüchlichen Verhaltens (sog. venire contra factum proprium), welches keinen
Rechtsschutz verdient. In Anlehnung an die privatrechtliche Doktrin zu Art. 2 Abs. 2 des
Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB; SR 210) kann Widersprüch-
lichkeit einerseits auf der Unvereinbarkeit zweier Verhaltensweisen und andererseits auf dem
Verbot, begründete Erwartungen eines anderen zu enttäuschen, beruhen. Zentral ist die Abwä-
gung der Interessen und dabei eine allfällige Vertrauensbetätigung der Behörden (vgl. zum
Ganzen BGE 137 V 394 E. 7.1).
Seite 7
Die Rekurrenten haben sich im Jahr 2011 bei der Steuerverwaltung für die E-Rechnung ange-
meldet. Mit Einschreiben vom 21. Februar 2011 bestätigte die Steuerverwaltung die Anmeldung
der Pflichtigen und informierte diese, dass sie inskünftig folgende Dokumente in ihrem E-
Banking-Portal finden und nicht mehr auf dem Postweg erhalten: Veranlagungsverfügungen
Staat und Bund, Steuerrechnungen Staat (allenfalls inkl. Gemeinde) und Bund für ordentliche
Steuern und Steuern auf Kapitalleistungen sowie Steuerausscheidungen Staat und Bund. Wei-
ter machte die Steuerverwaltung im Schreiben darauf aufmerksam, dass eine allfällige Einspra-
che in Papierform auf dem Postweg zu erfolgen habe, dass abgelehnte Rechnungen im E-
Banking-Portal von ihnen nicht beachtet würden und dass abgelehnte, nicht termingerecht be-
zahlte Rechnungen auf dem Postweg gemahnt würden. Folglich hätten die Rekurrenten wissen
müssen, dass sie fortan sämtliche Schreiben der Steuerverwaltung nunmehr elektronisch erhal-
ten würden. Die Rekurrenten beanstanden, die Zustellung von Veranlagungsverfügungen mit-
tels E-Rechnung sei unsicher und sie hätten dies gar nie gewollt, allerdings haben sie sich im
Jahr 2011 explizit für diese Zustellungsmethode angemeldet; eine Sonderleistung der Steuer-
verwaltung, welche es den Pflichtigen ermöglicht, die Dokumente der Steuerverwaltung jeder-
zeit zu empfangen und abzurufen. Die Rekurrenten haben bis im Jahr 2017 während mehrerer
Jahre Veranlagungsverfügungen auf elektronischem Weg empfangen, ohne diese Übermitt-
lungsweise zu beanstanden. Erst, als sie mit der vorliegend strittigen Veranlagung nicht einver-
standen waren und sie die Einsprachefrist verpasst haben, haben sie sich gegen die Zustellung
von Verfügungen via E-Rechnung ausgesprochen. Dieses Verhalten der Pflichtigen ist wider-
sprüchlich und nicht schützenswert.
5.
Schliesslich bringen die Pflichtigen vor, dass eine Mitarbeiterin der Steuerverwaltung sie dazu
ermuntert habe, Einsprache zu erheben, obwohl die Einsprachefrist bereits abgelaufen war. Als
sie diesem Rat gefolgt seien, sei die Steuerverwaltung wider Erwarten nicht auf die Einsprache
eingetreten.
§ 122 Abs. 1 StG statuiert eine 30-tägige Frist zur Erhebung der Einsprache gegen die Veran-
lagungsverfügung. Gemäss § 5 Abs. 2 VwVG BL können gesetzliche Fristen nicht erstreckt
werden. Nach Lehre und Rechtsprechung stellt die 30-tägige Frist zur Anhebung des Rechts-
mittels eine Verwirkungsfrist dar, die nicht verlängert werden kann und deren Nichteinhaltung
von Amtes wegen zu beachten ist, weshalb auf ein verspätet eingereichtes Rechtsmittel nicht
eingetreten werden kann (ZIEGLER in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz
des Kantons Basel-Landschaft, § 124 N 14). Daran vermag auch eine allfällig gegenteilige Aus-
kunft der Steuerverwaltung, die nach Ablauf der Rechtsmittelfrist erteilt wurde, nichts zu ändern.
6.
Der Rekurs erweist sich nach dem Ausgeführten als unbegründet und ist abzuweisen.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens haben die Rekurrenten die Verfahrenskosten in Höhe von
Fr. 2'000.-- zu bezahlen (§ 130 StG i.V.m. § 20 Abs. 3 des Gesetzes vom 16. Dezember 1993
über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung [Verwaltungsprozessordnung, VPO;
SGS 271]).
Seite 8