# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** b02e3b75-f194-4ed2-a099-b1f05ec3d5ec
**Court:** BE_SRK
**Chamber:** BE_SRK_001
**Year:** 2020
**Language:** de
**Jurisdiction:** BE / Espace_Mittelland
**Law Area:** Public
**Law Sub-area:** $law_sub_area

## Facts

den Akten entnommen:
A. A._ und B._ (Rekurrenten) wurden von der Steuerverwaltung des Kantons Bern, _ (Steuerverwaltung), mit Verfügung vom 20. Mai 2016 pro 2015
betreffend die kantonalen Steuern auf ein steuerbares Einkommen von CHF 115'200.-- und
betreffend die direkte Bundessteuer auf ein solches von CHF 108'200.—veranlagt. Das
steuerbare Vermögen belief sich auf CHF 900'000.--. Dabei wurde in der Veranlagung 2015 für
das selbstbewohnte Einfamilienhaus mit Einliegerwohnung an der J._strasse in
H._, Gbbl. Nr. _, basierend auf dem Protokollmietwert von CHF 20'364.--,
betreffend die kantonalen Steuern ein Eigenmietwert von CHF 17'300.-- (Mietwertfaktor 85 %)
und betreffend die direkte Bundessteuer ein solcher von CHF 20'160.-- (Mietwertfaktor 99 %)
berücksichtigt.
B. Mit Schreiben vom 20. Mai 2016 hat der Rekurrent gegen die Veranlagung Einsprache erhoben. Er bemängelt dabei die Höhe des Eigenmietwerts und beantragt dessen Herab-
setzung auf das Niveau, wie es vor der generellen Mietwerterhöhung per 1. Januar 2015
bestand. Betreffend die kantonalen Steuern auf CHF 15'470.-- resp. auf CHF 18'120.--
betreffend die direkte Bundessteuer. In der Begründung bemängelt er vorab die amtliche
Bewertung, u.a. die Erhöhung der Benotung, die neu separat erfolgte Bewertung der
Einliegerwohnung und den resultierenden Protokollmietwert, räumt aber gleichzeitig ein, dass er
eine Einsprache gegen die letzte ausserordentliche Neubewertung unterlassen habe, da ihm
der Eigenmietwert noch als korrekt und angebracht erschienen sei. Denn bei Anwendung der
60 %-Klausel läge der Nettomietzins bei CHF 25'783.-- pro Jahr resp. bei CHF 2'150.-- pro
Monat. Ein solcher Mietzins dürfte auch heute noch dem höchsten erzielbaren Nettomietzins
entsprechen, der für die Liegenschaft erzielt werden könnte. Der ab dem Steuerjahr 2015
geltende Eigenmietwert liege nun aber eindeutig über dieser Limite.
Die Steuerverwaltung halte sich gemäss Info "Aktuelles aus der Steuerverwaltung" an die
Rechtsprechung des Bundesgerichts und strebe einen massvollen Eigenmietwert von 60 % der
bei Drittvermietung erzielbaren Miete (Marktmiete) an. Bei einem Eigenmietwert von
CHF 17'300.-- (60 %) müsste die Liegenschaft somit zu einem Mietzins von CHF 28'833.--
(100 %) pro Jahr resp. von CHF 2'400.-- pro Monat plus Nebenkosten vermietet werden
können. Einen solchen Mietzins würde er für die Liegenschaft nicht bezahlen. Hinzu komme,
dass die im Jahr 1961 erstellte Liegenschaft, was den Ausbaustandard und die Raumaufteilung
anbelange, nicht mehr den heutigen Ansprüchen und Wünschen entspreche. Dass der neue ab
2015 geltende Eigenmietwert zu hoch sei, ergebe sich auch aus ihm bekannten Vergleichs-
objekten. In unmittelbarer Umgebung zum Haus der Rekurrenten werde ein 7-Zimmer-
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Einfamilienhaus mit Garage und pflegeleichtem Garten für CHF 2'000.-- pro Monat und ein 4-
Zimmer-Einfamilienhaus mit kleinem Garten zu einem Mietzins von CHF 1'500.-- vermietet.
Des Weiteren verlangt der Rekurrent u.a. Einsicht in die statistischen Unterlagen der anlässlich
der Überprüfung und generellen Anhebung der Eigenmietwerte ab 2015 erfolgten Erhebung der
Marktverhältnisse in H._.
C. Mit Antwortschreiben vom 6. August 2018 hat die Steuerverwaltung den Rekurrenten mitgeteilt, dass die Abteilung Amtliche Bewertung (Amtliche Bewertung) den Antrag der
Rekurrenten geprüft und eine Stellungnahme erstellt habe. Basierend auf dieser, dem
Schreiben beigelegten, Stellungnahme beabsichtige sie die Einsprache abzuweisen.
In der Stellungnahme wird u.a. festgehalten, dass der amtliche Wert der Liegenschaft der
Rekurrenten letztmals aufgrund des Augenscheins vom 31. Januar 2018 überprüft und
angepasst worden sei. Gegen diesen neu festgesetzten amtlichen Wert hätten die Rekurrenten
keine Einsprache erhoben und er sei in Rechtskraft erwachsen. Der amtliche Wert sei jedoch
nicht Gegenstand des vorliegenden Einspracheverfahrens. Trotzdem wird zu den Vorbringen
des Rekurrenten zum amtlichen Wert Stellung genommen. Dabei wird u.a. festgehalten, dass
Renovationen und Sanierungen, unabhängig davon, ob die Arbeiten und Investitionen als
Unterhalt beim Einkommen abgezogen werden könnten, das wirtschaftliche Alter verjüngen und
den Verkehrswert (und den amtlichen Wert) eines Grundstücks anheben würden. Dies führe
richtigerweise auch zu einer Anhebung des Eigenmietwerts. Die Überprüfung der Bewertung
insb. der Benotung der Bauqualität und der Komfortstufe habe keine Hinweise auf eine
Fehlbeurteilung ergeben. Es sei davon auszugehen, dass die Benotung dem Zustand der
Liegenschaft entspreche. Die separate Bewertung der Einliegerwohnung resp. die Unterteilung
der Liegenschaft in zwei unterschiedlich bewertete Teilobjekte, trage dem unterschiedlichen
baulichen Zustand der Einliegerwohnung und der Wohnung im EG Rechnung. Die Unterteilung
entspreche den Verhältnissen vor Ort und sei korrekt. Die Gebäudeartnote entspreche mit der
Note 3 einem Einfamilienhaus mit Einliegerwohnung, was ebenfalls korrekt sei.
Die Steuerverwaltung habe den Auftrag, die Eigenmietwerte regelmässig anhand der aktuellen
Marktmietverhältnisse zu überprüfen und gegebenenfalls an die ortsüblichen Marktmieten
anzupassen. Dazu würden periodisch die aktuellen Mietzinse sämtlicher vermieteter
Einfamilienhäuser und Stockwerkeigentumswohnungen im Kanton Bern erhoben. Bei der
generellen Mietwertanpassung von 2015 handle es sich somit um einen reinen Gesetzesvollzug
(ohne Veränderung des amtlichen Werts). Das Datenmaterial der Mietzinserhebungen
unterliege dabei dem Datenschutz und dem Steuergeheimnis und könne von Eigentümern
(Steuerpflichtigen mit selbstbewohntem Wohneigentum) nicht eingesehen werden.
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Grundsätzlich seien Naturalbezüge wie die Eigenmiete gemäss Art. 19 Abs. 2 StG zum
ortsüblichen Marktwert dem Einkommen hinzuzurechnen. Nach Art. 25 Abs. 4 StG seien die
Eigenmietwerte betreffend die kantonalen Steuern aber ausgehend vom ortsüblichen Marktwert
"massvoll" festzulegen. Eine massvolle Besteuerung werde dadurch sichergestellt, dass bei den
kantonalen Steuern ein tieferer Mietwertfaktor angewandt werde, womit der Eigenmietwert
betreffend die kantonalen Steuern immer 14.5 % tiefer als der Eigenmietwert für die direkte
Bundessteuer liege. Die anwendbaren Mietwertfaktoren seien entsprechend den
Marktverhältnissen von Gemeinde zu Gemeinde unterschiedlich hoch.
Bei der direkten Bundessteuer sei der Eigenmietwert grundsätzlich nach dem Marktmietwert
festzulegen. Der Marktmietwert sei somit direkt am Bundessteuer-Eigenmietwert zu messen
und nicht anhand einer Dreisatzrechnung "Bundessteuer-Eigenmietwert" dividiert durch sieben
mal zehn zu ermitteln. Die vom Rekurrenten im Einspracheschreiben angeführten
Hochrechnungen führten deshalb nicht zu einem korrekten Resultat.
Aufgrund der Untersuchungen der Marktsituation der letzten Jahre in sämtlichen Gemeinden
des Kantons Bern habe der Mietwertfaktor im Jahr 2015 gestützt auf umfangreiches Daten-
material in 143 von 356 Gemeinden des Kantons für das gesamte Gemeindegebiet oder Teile
davon angepasst werden müssen.
Die Liegenschaft der Rekurrenten verfüge im UG, neben den üblichen Nebenräumen, über ein
separates Zimmer sowie eine Einliegerwohnung mit einem Zimmer, Kochnische, Esszimmer,
Sanitärraum (Dusche, WC, Lavabo) und über eine Terrasse. Im EG stünden vier Zimmer, eine
gut ausgestattete Küche, ein Sanitärraum (Bad, WC, Lavabo), ein Balkon und ein gedeckter
Sitzplatz zur Verfügung. Im DG befinde sich ein Estrich. Weiter sei eine Garage sowie ein
Bastelraum vorhanden. Ein solches Platzangebot sei in H._ nicht unter CHF 20'510.--
pro Jahr resp. CHF 1'710.-- pro Monat (Bundessteuer-Eigenmietwerte) zu mieten. Im
Einspracheschreiben vom 20. Mai 2016 werde bemerkt, dass eine mögliche Marktmiete bei
ca. CHF 25'800.-- pro Jahr resp. CHF 2'150.-- pro Monat liegen würde. Der Eigenmietwert sei
somit im Gegensatz zur Ansicht im Einspracheschreiben eher zurückhaltend festgesetzt
worden.
D. Im Brief vom 15. August 2018 hat der Rekurrent dazu nochmals ausführlich Stellung genommen. Er hält dabei im Wesentlichen am Antrag und der Begründung im
Einspracheschreiben fest. Er verlangt, der Eigenmietwert sei ausgehend von einem
Marktmietwert von CHF 25'800.-- betreffend die direkte Bundessteuer auf 70 % davon d.h.
CHF 18'060.-- und abzüglich weiterer 14.5 % auf CHF 15'532.-- betreffend die kantonalen
Steuern festzulegen. Als Beweis für die Höhe der Marktmiete werden die Grundstücknummern
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der bereits im Einspracheschreiben erwähnten, vermieteten Nachbargrundstücke angeführt.
Zusätzlich hat der Rekurrent Kopien von drei Inseraten eingereicht. Darin werden in
H._ ein 5.5-Zimmer-Einfamilienhaus für netto CHF 2'200.-- plus ca. CHF 450.--
Nebenkosten und ein 6.5-Zimmer-Einfamilienhaus für netto CHF 2'000.-- plus Nebenkosten
sowie in K._ ein freistehendes Haus zu netto CHF 1'850.-- plus Nebenkosten zur Miete
angeboten.
E. In Ihrer Antwort vom 28. November 2018 hält die Amtliche Bewertung in einer weiteren Stellungnahnme u.a. ein weiteres Mal fest, dass mit Blick auf die vom Rekurrenten geltend
gemachten Marktmieten der angefochtene Eigenmietwert 2015 nicht zu hoch angesetzt worden
sei. Im Begleitschreiben der Steuerverwaltung werden die Rekurrenten nochmals zur
Stellungnahme aufgefordert.
F. In seinem Brief vom 28. Dezember 2018 beharrt der Rekurrent darauf, dass den gesetzlichen Vorgaben und der bundesgerichtlichen Rechtsprechung der Eigenmietwert
betreffend die direkte Bundessteuer bei 70 % des Marktmietzinses zu liegen habe und für die
kantonalen Steuern nochmals 14.5 % tiefer liegen müsse. Er habe den ortsüblichen
Marktmietzins für Einfamilienhäuser genügend belegt. Demzufolge sei der Eigenmietwert
gemäss seiner Berechnung herabzusetzen. Weiter rügt er in verfahrensrechtlicher Hinsicht die
zeitliche Abwicklung des Einspracheverfahrens. Auf seine Einsprache vom 16. Mai 2016 hin
habe die Steuerverwaltung erst nach telefonischer Nachfrage vom Juli 2018 reagiert und
erklärt, die Einsprache sei "untergegangen". Am 6. August 2018 habe er die erste
Stellungnahme erhalten. Auf sein Antwortschreiben vom 15. August 2018 habe er wieder keine
Antwort erhalten und ebenfalls nachfragen müssen. Sein Antwortschreiben sei (bei der
Abteilung Amtliche Bewertung) wieder nicht gefunden worden und man habe ein Doppel bei der
Steuerverwaltung einverlangen müssen. Er erwarte nun eine schnelle Behandlung der
Einsprache und eine Anpassung des Eigenmietwerts gemäss den gesetzlichen Vorgaben und
der eingereichten Beweise betreffend die Marktmietzinsen in H._.
G. Am 1. Mai 2019 hat gemäss der bei den Akten liegenden Gesprächsnotiz (pag. 11) eine Besprechung zwischen der Steuerverwaltung und dem Rekurrenten stattgefunden. Dabei
wurde keine Einigung erzielt. Dem Rekurrenten wurden bei dieser Gelegenheit auch die von der
Steuerverwaltung festgelegten Eigenmietwerte ab 2016 und 2019 mitgeteilt. Die Erhöhungen
von 2016 und 2019 beruhten dabei je auf einer ausserordentlichen Neubewertung. Zum einen
pro 2016 aufgrund einer Überdachung und Beschattung des Sitzplatzes zum andern infolge
Ersatzes der Heizung und Wärmegewinnung pro 2019.
H. Mit Einspracheentscheid vom 9. Juli 2019 wurde die Einsprache abgewiesen.
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I. Dagegen haben die Rekurrenten mit Eingabe vom 8. August 2019 bei der  des Kantons Bern (Steuerrekurskommission) Rekurs und Beschwerde er-
hoben. Beantragt wird erneut die Herabsetzung der Eigemietwerte auf das Niveau vor der
generellen Mietwerterhöhung 2015 von CHF 15'470.-- betreffend die kantonalen Steuern und
CHF 17'300.-- (recte wohl CHF 18'120.--) bei der direkten Bundessteuer. Neben umfangreichen
Ausführungen zum unbefriedigend langen Einspracheverfahren werden die Anträge zu den
Eigenmietwerten im Wesentlichen gleich begründet wie bereits in der Einsprache und den
ausführlichen Antwortschreiben zu den Begründungen der Amtlichen Bewertung resp. der
Steuerverwaltung vom 15. August 2018 und vom 28. Dezember 2018. Ergänzend wird darauf
hingewiesen, dass gegen die Veranlagungsverfügungen 2016 und 2017 ebenfalls Einsprache in
gleicher Sache erhoben worden sei. Der Eigenmietwert sei zudem im Jahr 2016 und letztmals
ab dem Steuerjahr 2019 auf CHF 18'630.-- und betreffend die direkte Bundessteuer auf
CHF 21'690.-- erhöht worden.
J. In ihrer Vernehmlassung von 27. September 2019 zu Rekurs und Beschwerde beantragt die Steuerverwaltung die Abweisung der Begehren. Unter Hinweis auf das bereits in den
ausführlichen Stellungnahmen der Amtlichen Bewertung vom 6. Juli 2018 (pag. 27 bis 31) und
vom 28. November 2018 (pag. 17 bis 19) Gesagte, wird u.a. betreffend die generelle
Mietwertanpassung 2015 ergänzend festgehalten, dass der Protokollmietwert als
Ausgangspunkt für die Berechnung des Eigenmietwerts noch auf den Mietmarktverhältnissen
der Bemessungsjahre 1993 bis 1996 beruhe. Um den gesetzlich vorgeschriebenen Marktbezug
der Eigenmietwerte sicherzustellen, sei bereits vor Jahren der sog. Mietwertfaktor eingeführt
worden. Aufgrund von Untersuchungen in sämtlichen Gemeinden des Kantons Bern hätten
auch in H._ die Eigenmietwerte den veränderten Marktverhältnissen angepasst werden
müssen.
K. In ihrer Stellungnahme vom 18. Oktober 2019 halten die Rekurrenten fest, dass bei ihrer Liegenschaft der gesetzlich vorgeschriebene Marktbezug bereits mit der Erhöhung des
Protokollmietwerts vom 16. März 2011 sichergestellt worden sei. Auch könnten bloss
werterhaltende Sanierungen und Unterhaltsarbeiten nicht zu einer Erhöhung des
Eigenmietwerts führen.
L. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien wird, soweit entscheidrelevant in den Erwägungen
eingegangen.
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## Considerations

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:
1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermögensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw.
Beschwerde angefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG
661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den
Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist
deshalb sachlich und örtlich zuständig. Die Rekurrenten sind im vorinstanzlichen Verfahren mit
ihren Anträgen nicht durchgedrungen. Sie sind daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art.
195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom
23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und
fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb einzutreten.
Da der Streitwert unter CHF 10'000.-- liegt, fallen die vorliegenden Entscheide in die ein-
zelrichterliche Zuständigkeit (Art. 70 Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die
Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).
2. Streitig ist im vorliegenden Verfahren für das Steuerjahr 2015 die Höhe des Eigenmietwerts der selbstbewohnten Liegenschaft der Rekurrenten an der J._strasse
in H._.
3. Die Rekurrenten bemängeln in ihren Eingaben die verfahrensmässige Abwicklung der Einsprache durch die Steuerverwaltung. Insbesondere die lange Verfahrensdauer, oder dass
die Sache immer wieder liegen geblieben sei und sie verschiedentlich hätten nachfragen
müssen, um das Verfahren wieder in Gang zu bringen. Eigentliche Verletzungen von
Verfahrensgarantien, wie etwa Verstösse gegen das Willkürverbot oder die Verletzung des
rechtlichen Gehörs, werden dabei aber, neben den nachfolgend genannten, keine vorgebracht
und sind aus dem Sachverhalt auch nicht abzuleiten. Soweit die Rügen nur die Amtsführung
der Steuerverwaltung betreffen ist festzuhalten, dass die Steuerrekurskommission nicht
Aufsichtsbehörde der Steuerverwaltung ist und auf diese Rügen im vorliegenden Verfahren
nicht eingegangen werden kann.
3.1 Einzugehen ist einzig auf die Rügen betreffend die sinngemäss geltend gemachte Verletzung des rechtlichen Gehörs. Zum einen dadurch, dass der Einspracheentscheid mit dem
blossen Verweis auf die Stellungnahmen der amtlichen Bewertung nicht korrekt begründet
worden sei, zum andern, dass die Steuerverwaltung mit dem Hinweis darauf, dass bei der
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generellen Mietwertanpassung keine generelle Einsprache möglich sei, widerrechtlich die
gesetzlich garantierte Einsprachemöglichkeit von Art. 190 StG eingeschränkt habe.
3.1.1 Die Steuerverwaltung hat in ihrem Einspracheentscheid keine eigene Begündung formuliert, sondern dazu auf die Stellungnahmen der Abteilung Amtliche Bewertung verwiesen.
Die Stellungnahmen stammen von der auf diesen Bereich spezialisierten Fachabteilung
Amtliche Bewertung der Steuerverwaltung. Sie legen die sachverhaltlich und rechtlich für den
Entscheid massgeblichen Argumente ausführlich dar und nehmen zu allen wesentlichen
Vorbringen der Rekurrenten Stellung. Damit erfüllen sie ohne weiteres die Anforderungen an
eine rechtsgenügende Begründung des Einspracheentscheids und gewährleisten das rechtliche
Gehör der Rekurrenten. Es steht der zuständigen Steuerverwaltung frei, zur Begründung des
Einspracheentscheids auf diese Stellungnahmen zu verweisen und sich deren
Schlussfolgerungen anzuschliessen.
3.1.2 Mit dem Hinweis darauf, dass gegen die generelle Mietwerterhöhung keine generelle Einsprache erhoben werden könne, ist einzig gemeint, dass mit dem in Art. 25 Abs. 4 StG als
Grundlage des Eigenmietwerts definierten Marktwert ein gesetzlicher Auftrag zur regelmässigen
Überprüfung und Anpassung der Mietwerte an den Marktwert bestehe und somit keine
Einsprache gegen die Anpassung der Mietwerte an sich möglich sei, sondern stets ein
konkretes aktuelles Rechtsschutzinteresse vorliegen müsse. Da ein genügendes
Rechtsschutzinteresse ohnehin stets eine Verfahrensvoraussetzung darstellt, wird die
Einsprachemöglichkeit für von der Mietwertanpassung betroffene Steuerpflichtige nicht
eingeschränkt.
4. Erträge aus unbeweglichem Vermögen unterliegen nach Art. 25 Abs. 1 StG und Art. 21 Abs. 1 DBG der Einkommenssteuer. Als steuerbarer Ertrag aus unbeweglichem Vermögen gilt
auch der Eigenmietwert d.h. der Mietwert von Grundstücken, die der steuerpflichtigen Person
aufgrund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur
Verfügung stehen (Art. 25 Abs. 1 Bst. b StG und Art. 21 Abs. 1 Bst. b DBG).
5. Im Kanton Bern wird der Eigenmietwert eines Grundstücks vom sogenannten Protokollmietwert abgeleitet. Dieser wird im Rahmen der amtlichen Bewertung für jedes
Grundstück individuell ermittelt und dient sowohl als Basis für die Ermittlung des
Vermögenssteuerwerts des Grundstücks wie auch als Basiswert zur Festsetzung des
Eigenmietwerts. Bei der amtlichen Bewertung werden zahlreiche grundstückspezifische
Kriterien wie nutzbare Fläche, Bauqualität, Komfortstufe, Wohn- und Verkehrslage
berücksichtigt. Auch das wirtschaftliche Alter des Gebäudes und das Mietzinsniveau der
Standortgemeinde (Mietwertkategorie) fliessen in den Protokollmietwert ein. Der einmal
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festgesetzte amtliche Wert und mit ihm der Protokollmietwert bleiben, vorbehältlich einer
ausserordentlichen Neubewertung infolge baulicher Veränderungen, wie grösserer
Renovationen oder Umbauten oder der Korrektur von Auslassungen und offensichtlichen
Unrichtigkeiten, grundsätzlich bis zur nächsten allgemeinen Neubewertung unverändert
bestehen.
6. Die Rekurrenten rügen u.a. die Höhe des Protokollmietwerts und die amtliche Bewertung der Liegenschaft. Obwohl die amtliche Bewertung nicht Gegenstand des vorliegenden
Verfahrens ist, können im Rahmen der Anfechtung des Eigenmietwerts auch sämtliche
Bewertungsfaktoren der rechtskräftigen amtliche Bewertung angefochten und überprüft werden
(VGE 21194 vom 15.7.2002, E. 3 d, in BVR 2003 S. 1 ff, Leuch/Amonn in: Praxiskommentar
zum Berner Steuergesetz, Band 1, Artikel 1 bis 125, 2014, N. 38 zu Art. 25 StG).
6.1 Die Rekurrenten bringen in ihrer Eingabe aber nichts Konkretes wie z.B. eine fehlerhafte Raumaufnahme vor, das auf eine offensichtlich unrichtige Bewertung schliessen lassen würde.
Da überdies in kurzer Abfolge zweimal eine ausserordentliche Neubewertung (per 1.1.2011 und
per 1.1.2019) mit einem Augenschein vor Ort durchgeführt worden ist, bei denen die Bewertung
der Liegenschaft überprüft wurde, kann auf die erneute Vornahme eines Augenscheins
verzichtet werden.
6.2 Im Einzelnen rügen die Rekurrenten u.a., dass der Eigenmietwert per 1. Januar 2011 (zumindest teilweise) zu Unrecht erhöht worden sei, da bloss werterhaltende Reparaturen und
Unterhaltsarbeiten und ebenfalls abzugsfähige Investitionen zur rationellen Energieverwendung
nicht zu einer Wertvermehrung führen würden und keine Erhöhung des Eigenmietwerts zur
Folge haben dürften. Die Rekurrenten verkennen dabei, dass auch aus
einkommenssteuerrechtlicher Sicht rein werterhaltende Unterhaltsarbeiten die Liegenschaft
verbessern und verjüngen. Eine gut unterhaltene oder instandgestellte Liegenschaft hat einen
höheren Marktwert und kann auch zu einem höheren Preis vermietet werden als eine schlecht
unterhaltene und vernachlässigte. Auch blosse Unterhaltsarbeiten führen zwangsläufig zu einer
Modernisierung und i.d.R. auch zu einer Verbesserung in einzelnen Bereichen der amtlichen
Bewertung wie z.B. der Bauqualität und der Komfortstufe. Eine solche Verbesserung führt i.d.R.
auch zu einer höheren Benotung und über die Verringerung des wirtschaftlichen Alters zu einer
Erhöhung des Protokollmietwerts, des Vermögenswerts und des Eigenmietwerts (vgl.
VGE 100 2008 23217 vom 21.10.2008, E. 3.2, nicht publiziert). Letzteres ist sachlogisch richtig,
da wie erwähnt eine gut unterhaltene Liegenschaft auf dem Markt auch einen höheren Ertrag
abwirft resp. teurer vermietet werden kann. Was die Investitionen in rationelle
Energieverwendung anbelangt, so handelt es sich bei diesen ohnehin um wertvermehrende
Investitionen, die allein aus rechtspolitischen Gründen ausnahmsweise wie Unterhalt zum
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Abzug zugelassen werden. Solche Massnahmen führen überdies meist zu wesentlich
geringeren Nebenkosten, was mit Blick auf die mögliche erzielbare Bruttomarktmiete ebenfalls
eine Verschiebung zugunsten eines höheren erzielbaren Ertrags bewirkt.
6.3 Die von den Rekurrenten in der Einsprache gerügte Gebäudeartnote 3 für ein Einfamilienhaus mit Einliegerwohnung ist korrekt. Den Ausführungen der Steuerverwaltung in
der Stellungnahme vom 6. Juli 2018 (pag. 27 bis 31) ist nichts anzufügen.
6.4 Weiter wird bemängelt, dass die Einliegerwohnung als eigenständiges Teilobjekt bewertet worden ist. Die Einliegerwohnung weist gemäss der Steuerverwaltung infolge der
vorgenommenen Sanierungsarbeiten nicht mehr dasselbe wirtschaftliche Alter auf wie das
übrige Haus und kann somit nicht mehr zusammen mit diesem bewertet werden. Die Aufteilung
ist sachgerecht und stellt eine korrekte Bewertung sicher. Sie führt insgesamt nicht zu einer
höheren Bewertung, gewährleistet aber die notwendige Transparenz und das rechtliche Gehör.
6.5 Die Rekurrenten stellen auch die Benotung der Bauqualität und der Komfortstufe in Frage. Diese seien anlässlich der ausserordentlichen Neubewertung von Note 6 auf Note 8 erhöht
worden. Vorab kann dazu auf das in E. 6.2 Gesagte verwiesen werden. Weiter ist festzuhalten,
dass Noten unter 6 nur selten vergeben werden, dies weil die Bauqualität und der übliche
Ausbaustandard hiesiger Wohnbauten, nicht zuletzt infolge der geltenden Bauvorschriften,
regelmässig gut bis sehr gut ist, was die Vergabe der Noten 1 bis 5 meist von vornherein
ausschliesst. Die allermeisten gut instand gehaltenen oder neueren Wohnbauten weisen
deshalb bei Bauqualität und Komfortstufe regelmässig Gesamtnoten von 7 bis 9 auf. Eine Note
6 ist in Anbetracht des üblichen hohen Ausbaustandards bereits eine eher unterdurchschnittlich
tiefe Benotung. Es ist damit nicht ausgeschlossen, dass die Benotung vor der
ausserordentlichen Neubewertung per 1. Januar 2011 an sich deutlich zu tief, offensichtlich
falsch und zu korrigieren war. Die Tatsache, dass ein Einfamilienhaus mit Einliegerwohnung
und separater Garage und grossem Garten mit einem Raumangebot von 6.5 Zimmern (inkl.
Einliegerwohnung) einem Bastelraum und Nebenräumen, vor der ausserordentlichen
Neubewertung im Jahr 2011 einen amtlichen Wert von lediglich CHF 314'100.-- aufwies, weist
jedenfalls in diese Richtung. Dies kann aber im vorliegenden Zusammenhang offen bleiben, da
auch der per 1. Januar 2011 ermittelte amtliche Wert mit CHF 409'500.-- wohl noch stets
deutlich unter dem tatsächlichen Verkehrswert liegt, die Bewertung insgesamt nicht als zu hoch
gelten und somit auch nicht zu einem überhöhten Eigenmietwert führen kann (vgl. E. 6.7
hiernach).
6.6 Gemäss Art. 56 Abs. 1 Bst. d StG ist der amtliche Wert von nichtlandwirtschaftlichen Grundstücken ausgehend vom Verkehrswert massvoll unter Berücksichtigung der Förderung
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der Vorsorge und der Eigentumsbildung festzulegen. Die amtliche Bewertung hat demnach
zurückhaltend zu erfolgen und mit Blick auf eine Besteuerung nach der wirtschaftlichen
Leistungsfähigkeit sind amtliche Werte über dem Verkehrswert, die zu einer Überbesteuerung
führen würden, zu vermeiden. Zur Höhe des amtlichen Werts ist dabei aber weiter festzuhalten,
dass das Vermögen nach Art. 14 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) und
Art. 48 StG grundsätzlich zum Verkehrswert zu besteuern ist. Das StHG belässt zwar den
Kantonen u.a. wegen der Ungenauigkeit von Schätzungen und zur Verfolgung der genannten
ausserfiskalischen Ziele der Eigentumsbildung und Förderung der Vorsorge bei der Bewertung
von Grundstücken einen erheblichen Spielraum, die generelle Beschränkung des
Vermögenswerts von Grundstücken auf einen fixen Prozentsatz von z.B. 70 % des
Verkehrswerts, ist aber gemäss der Rechtsprechung des Bundesgerichts verfassungswidrig,
klar harmonisierungswidrig und unzulässig (vgl. Dzamko-Locher/Teuscher in: Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden (StHG), 3. Aufl., 2017, N. 28 ff. zu Art. 14 StHG mit Hinweisen sowie
BGE 124 I 159 und BGE 124 I 145 in StE 1998 A 23.1 Nr. 1). In Übereinstimmung mit dem
übergeordneten Recht gibt es im Kanton Bern auch keine gesetzliche Regelung und keinen
Anspruch darauf, dass die amtlichen Werte auf einen festen Prozentsatz des Verkehrswerts
festzulegen sind. Bewegen sich amtliche Werte im Bewertungssystem in einer Bandbreite von
ca. 70 % bis 100 % der durchschnittlichen Verkehrswerte vergleichbarer Objekte, so sind allein
deswegen im Einzelfall keine Korrekturen notwendig. Auch ein amtlicher Wert von 100 % des
Verkehrswerts wäre somit nicht zu beanstanden und nicht zu korrigieren (vgl.
VGE 100 2008 23217 vom 21.10.2008, nicht publiziert; Kästli/Bärtschi in: Praxiskommentar zum
Berner Steuergesetz, Band 1, Artikel 1 bis 125, 2014, N. 13 zu Art. 56 StG).
6.7 Es sind keine offensichtlichen Fehler in der amtlichen Bewertung geltend gemacht worden und die geltend gemachten Argumente haben sich als nicht stichhaltig erwiesen. Zudem liegt
der amtliche Wert ohne Zweifel deutlich unter dem Verkehrswert der Liegenschaft. Das lässt
darauf schliessen, dass die Bewertung korrekt und zurückhaltend vorgenommen wurde und
dass der Protokollmietwert von der Steuerverwaltung somit nicht zu hoch festgesetzt worden ist.
Bezüglich der amtlichen Bewertung resp. die Ermittlung des Protokollmietwerts kann des
Weiteren auf die korrekten Ausführungen der Amtlichen Bewertung in der Stellungnahme vom
6. Juli 2018 (pag. 27 bis 31) verwiesen werden.
7. Die Rekurrenten machen weiter geltend, dass die generelle Anpassung des Eigenmietwerts bereits im Zuge der ausserordentlichen Neubewertung per 1. Januar 2011
erfolgt und eine weitere Anpassung per 1. Januar 2015 somit nicht gerechtfertigt sei.
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7.1 Dazu ist festzuhalten, dass die bis ins Jahr 2015 resp. bis Ende 2019 der amtlichen Bewertung zugrunde liegenden statistischen Erhebungen und Tabellen aus den Jahren 1993-
1996 stammen. Damit entspricht der aufgrund dieser Daten und Tabellen ermittelte
Protokollmietwert dem Ertragswert der Liegenschaft im Bemessungszeitraum der Jahre 1993-
1996. Da der Eigenmietwert sich am Markwert zu orientieren hat (Art. 25 Abs. 4 StG resp.
Art. 21 Abs. 2 DBG [tatsächliche Verhältnisse]) und weil sich die Marktverhältnisse im Lauf der
Zeit verändern, sind die Eigenmietwerte periodisch zu überprüfen und gegebenenfalls mittels
einer generellen Mietwertanpassung den veränderten aktuellen Marktmietverhältnissen
anzupassen.
7.1.1 Dabei werden anhand von Vergleichszahlen aus der aktuellen Mietzinsstatistik, basierend auf tatsächlich aktuell erzielten Mietzinsen, je pro Gemeinde (oder auch pro Stadtteil) sog.
Mietwertfaktoren festgelegt. Mittels Multiplikation des Protokollmietwerts mit dem jeweiligen
Mietwertfaktor wird aus dem Protokollmietwert ein dem aktuellen Mietzinsniveau
entsprechender Eigenmietwert für die direkte Bundessteuer und ein etwas tieferer für die
kantonalen Steuern ermittelt. Die generelle Mietwertanpassung ändert aber an den
Protokollmietwerten nichts und beeinflusst einzig die Eigenmietwerte. Die Anpassung der
Mietwertfaktoren zielt neben der Anpassung des Eigenmietwerts an veränderte
Marktverhältnisse insbesondere auch darauf ab, dass sich die Mietwerte in allen Gemeinden
wieder im gleichen Verhältnis zum Mietmarkt bewegen und somit eine rechtsgleiche
Besteuerung der Liegenschaften gewährleistet werden kann.
7.1.2 Die Notwendigkeit der Anpassung der Mietwertfaktoren ergibt sich ohne Weiteres aus Art. 25 Abs. 4 StG, gemäss dem die Mietwerte ausgehend vom Marktwert festzulegen sind. Die
Steuerverwaltung ist somit berechtigt und auch gesetzlich verpflichtet die Eigenmietwerte
periodisch zu überprüfen und anzupassen. Es handelt sich dabei, wie von der Steuerverwaltung
zu Recht geltend gemacht, um eine reine Vollzugsaufgabe. Eine Anpassung ist in jeder
Veranlagungsperiode möglich und kann grundstätzlich auch jährlich vorgenommen werden (vgl.
VGE 100 2018 276/277 vom 5.2.2020, E. 2.1, mit Hinweisen; vgl. weiter zum Ganzen:
Erläuterungen zum steuerlichen Bewertungssystem von Grundstücken und Liegenschaften
Ausgabe 2020, abrufbar unter: <https://www.fin.be.ch>, Themen "Dokumente, Publikationen
etc. / Wegleitungen / Bewertung von Grundstücken und Liegenschaften" [besucht am
10.6.2020]).
7.2 Die generelle Anpassung der Eigenmietwerte aufgrund neu festgesetzter Mietwertfaktoren erfolgt damit entgegen der Auffassung der Rekurrenten völlig unabhängig von der Anpassung
des Protokollmietwerts im Zuge einer ausserordentlichen oder allgemeinen Neubewertung des
einzelnen Grundstücks. Denn anders als eine Anpassung der Mietwertfaktoren beruht eine
- 13 -
ausserordentliche Neubewertung nicht auf einem veränderten Mietmarktumfeld, sondern auf
infolge von Unterhaltsarbeiten, Sanierungen, Um- und oder Ausbauten erfolgten
Veränderungen an der Liegenschaft selbst. Veränderungen an der einzelnen Liegenschaft sind
im Rahmen der amtlichen Bewertung des einzelnen Grundstücks zu erfassen und abzubilden.
Veränderungen des Mietmarkts sind durch Anpassung des Eigenmietwerts abzubilden und
haben, bei gleichbleibender amtlicher Bewertung und gleichem Protokollmietwert, mittels
Neufestsetzung der Mietwertfaktoren zu erfolgen. Da mit den ausgeführten Unterhalts- und
Sanierungsarbeiten stets auch eine Erhöhung des erzielbaren Marktmietwerts mit einhergeht,
hat die vorliegend im Rahmen der ausserordentliche Neubewertung 2011 erfolgte Anhebung
des Protokollmietwerts das Verhältnis des Eigenmietwerts zur Marktmiete gar nicht beeinflusst.
Die ausserordentliche Neubewertung per 2011 steht deshalb einer zeitlich nahen Anpassung
der Mietwertfaktoren und des Eigenmietwerts im Jahr 2015 nicht entgegen und sie kann diese
auch nicht ersetzen (vgl. VGE 100 2018 276/277 vom 5.2.2020, E. 2.1).
8. Die Rekurrenten bringen in ihren Eingaben weiter vor, dass der pro 2015 festgelegte Eigenmietwert mit CHF 17'300.-- bei den kantonalen Steuern und CHF 20'160.-- bei der
direkten Bundessteuer viel zu hoch sei. Ein noch erzielbarer maximaler Marktmietwert ihrer
Liegenschaft liege bei einer Nettomiete von CHF 25'780.-- jährlich resp. rund CHF 2'150.-- pro
Monat. Sie berufen sich dabei auf die Höhe der Mieten zweier in ihrer Nachbarschaft
vermieteter Einfamilienhäuser. Ein 7-Zimmer-Einfamilienhaus das für CHF 2'000.-- und ein 4-
Zimmer-Einfamilienhaus, das für CHF 1'500.-- vermietet sei. Zusätzlich haben sie Kopien von
drei Inseraten mit weiteren Mietangeboten von Einfamilienhäusern als Beleg für den
behaupteten Marktmietwert eingereicht, zwei davon in H._: ein 5.5-Zimmer-
Einfamilienhaus zu monatlich CHF 2'200.-- plus CHF 450.-- Nebenkosten (NK) sowie ein 6.5-
Zimmer-Einfamilienhaus zu monatlich CHF 2'000.-- plus NK und eines in K._ zu
monatlich CHF 1'850.-- plus NK.
Weiter wird argumentiert, dass die Eidgenössische Steuerverwaltung als untere Grenze für den
(Bundessteuer-)Eigenmietwert einen Interventionswert von 70 % des Marktmietwerts festgelegt
habe. Dies mit dem Argument, dass solange die Eigenmietwerte nicht unter 70 % des
Marktmietwertes zu liegen kämen, sichergestellt sei, dass die Liegenschaftsbesitzer gegenüber
den Mietern nicht bevorteilt würden. Daraus leiten die Rekurrenten nun sinngemäss ab, dass
bei einem Bundessteuer-Eigenmietwert, der über 70 % des Marktmietwerts liegt, die Mieter
bevorteilt würden, weshalb der Bundessteuer-Eigenmietwert bei 70 % des Marktmietwerts
liegen müsse. Bei einem aufgrund der zuvor genannten Mieten und Inserate geschätzten
Marktmietwert für die Liegenschaft von jährlich CHF 25'800.-- müsse der Bundessteuer-
Eigenmietwert somit bei 70 % davon resp. CHF 18'060.-- und der kantonale Eigenmietwert
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nochmals 14.5 % tiefer, bei CHF 15'532.-- liegen. Die per 1. Januar 2015 auf CHF 17'300.--
resp. CHF 20'510.-- festgesetzten Eigenmietwerte würden nach dieser Berechnungsweise aber
einem hypothetischen Marktmietwert von CHF 28'800.-- entsprechen, was weit über einem
realistischen Marktmietwert liege.
8.1 Die Besteuerung des Eigenmietwerts soll der steuerlichen Gleichstellung von Mietern und Haus- und Wohneigentümern sicherstellen und ist den Kantonen gemäss Art. 7 Abs. 1 StHG
zwingend vorgeschrieben. Mit Blick auf den Normzweck der Eigenmietwertbesteuerung ist als
Grundlage für die Festsetzung der Eigenmietwerte grundsätzlich der Marktmietwert
heranzuziehen (BGE 143 I 137 E. 3.2, 3.3 mit Hinweisen; Reich/Weidmann in: Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden (StHG), 3. Aufl., 2017, N. 43 zu Art. 7 StHG).
Die Haus- und Wohneigentümer können ihre Aufwände im Zusammenhang mit dem
selbstbewohnten Wohneigentum als Liegenschaftsaufwand geltend machen. Soweit die
Eigenmietwertbesteuerung dem Ausgleich zwischen Mietern und Wohneigentümern dienen soll,
hat sich der Eigenmietwert deshalb grundsätzlich am vollen Marktmietwert zu orientieren. Zu
einer Bevorteilung von Mietern, die für das Wohnen auch den Marktmietwert bezahlen, kann es
somit erst dann kommen, wenn der Eigenmietwert den Marktmietwert übersteigt. Das Argument
des Rekurrenten, dass bei einem Bundessteuer-Eigenmietwert der höher als 70 % des
Marktmietwertbetrags liegt, die Mieter bevorteilt würden, erweist sich somit als falsch.
8.2 Aufgrund der örtlichen Verschiedenheiten und der unausweichlichen Schätzungsungenauigkeiten verfügen die Kantone bei der Festsetzung des Eigenmietwerts
aber über einen gewissen Ermessensspielraum. Zudem ist es den Kantonen nach der
Rechtsprechung des Bundesgerichts erlaubt, betreffend die Festsetzung des Eigenmietwerts
bei den kantonalen Steuern und wie in Art. 25 Abs. 4 StG vorgesehen, mit Blick auf die geringe
Disponibilität in der Nutzung des Eigentums und auf ausserfiskalische Zielsetzungen, wie die
Förderung der Selbstvorsorge und der Eigentumsbildung, in beschränktem Umfang vom
Marktwertprinzip abzuweichen (Reich/Weidmann, a.a.O., N. 43 zu Art. 7 StHG). Gemäss
gefestigter bundesgerichtlicher Praxis muss dabei aber im Sinne der angestrebten
Rechtsgleichheit resp. zur Gewährleistung der Verfassungsmässigkeit der Eigenmietwerte
sichergestellt sein, dass der Eigenmietwert für die kantonalen Steuern in jedem Fall, sowohl im
Durchschnitt aller Werte als auch
im konkreten Einzelfall, mindestens 60 % des Marktwerts erreicht (Reich/Weidmann, a.a.O.,
N. 44 zu Art. 7 StHG; BGE 143 I 137 E. 3.3, 3.4, 4.5.1, 4.5.2 und BGE 124 I 193 E. 3 f.;
BGer 2C_660/2018 vom 5.4.2019, E. 3.1 sowie BVR 2003 S.1 E. 2a je mit Hinweisen).
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8.3 Demgegenüber hat der Eigenmietwert für die direkte Bundessteuer nach Art. 21 Abs. 2 DBG grundsätzlich dem objektiven Marktmietwert zu entsprechen (BGE 123 II 9 E. 4.b):
"der bundessteuerrechtliche Eigenmietwert sollte daher grundsätzlich dem Bertrag entsprechen,
den der Eigentümer oder Nutzungsberechtigte auslegen müsste, um ein gleiches Grundstück
unter denselben Bedingungen bewohnen (oder in anderer Art) nutzen zu können" (vgl. auch
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 86 zu Art. 21
DBG; ebenso Zwahlen/Lissi in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz
über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 25 zu Art. 21 DBG sowie
BGE 143 1 137 E. 3.3; BGE 132 I 157 E. 3.3; BGer 2C_829/2016 und 2C_830/2016 vom
10.5.2017, in ASA 86 S. 60 und StR 72/2017 S. 809 E. 7.1). Eine massvolle Besteuerung des
Ertrags aus selbstgenutztem Wohneigentum oder die Berücksichtigung ausserfiskalischer
Zielsetzungen sind im Recht der direkten Bundessteuer nicht vorgesehen (Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, a.a.O., N. 86 zu Art. 21 DBG; BGE 123 II 9 E. 4.b). Weil der jeweilige
Marktmietpreis jedoch geschätzt werden muss und jede Schätzung mit Unsicherheiten behaftet
ist, besteht auch bei der direkten Bundessteuer eine gewisse Bandbreite für die Festlegung des
Eigenmietwerts. Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung liegt die Untergrenze eines
noch zulässigen Eigenmietwerts bei der direkten Bundesteuer bei mindestens 70 % des
durchschnittlich festgestellten Marktwerts (BGE 123 II 9 E. 4b und c; Zwahlen/Lissi in: a.a.O.,
N. 25 zu Art. 21 DBG mit Hinweisen). Die unterschiedlichen Untergrenzen für Eigenmietwerte
bei den kantonalen Steuern und der direkten Bundessteuer von 60 % bzw. 70 %, die u.a. in den
unterschiedlichen gesetzlichen Grundlagen liegen, sind der Grund, weshalb der Eigenmietwert
für die kantonalen Steuern denjenigen der direkten Bundessteuer um rund 14 % unterschreitet
(60 / 70 * 100 = 85.7 %).
9. Entgegen der Auffassung der Rekurrenten existiert somit, weder im Bereich der kantonalen Steuern noch bei der direkten Bundessteuer ein verbindlicher Richtwert für die Höhe
des Eigenmietwerts (BGE 143 I 137 E. 3.4). Der Bundessteuer-Eigenmietwert kann zwar
gemäss der Rechtsprechung des Bundesgerichts aus den dargelegten Gründen, innerhalb
einer Bandbreite von 70 % bis 100 %, auch unter dem Marktmietwert liegen, aber auch ein
Bundessteuer-Eigenmietwert von 100 % der dem durchschnittlichen Verkehrswert entspricht, ist
nicht zu beanstanden.
9.1 Auch wenn der Bundessteuer-Eigenmietwert bei 100 % des Marktmietwerts liegt, führt der Abzug von rund 14 % beim kantonalen Eigenmietwert gegenüber dem Bundessteuer-
Eigenmietwert zu einer erheblichen Reduktion des steuerbaren Einkommens, womit den
Anliegen der gesetzlich geforderten Förderung von Eigentumsbildung und Selbstvorsorge
hinreichend Rechnung getragen wird. Damit ist auch ein kantonaler Eigenmietwert der bei rund
- 16 -
86 % des Marktmietwerts liegt, noch als korrekt und gesetzeskonform einzustufen (vgl.
VGE 20484 vom 18.2.1999, E. 4 b und VGE 100 2018 276/277 vom 5.2.2020, E. 2.6). Nach
dem Gesagten sind Eigenmietwerte somit auch dann nicht zu beanstanden, wenn der
Bundessteuer Eigenmietwert dem Marktmietwert entspricht und der kantonale Eigenmietwert
bei rund 86 % des Marktmietwerts liegt. Aus diesen Erwägungen folgt, dass die vom
Rekurrenten geltend gemachte Berechnungsweise (Bundessteuer-Eigenmietwert geteilt durch
70 mal 100) nicht zu korrekten Resultaten führt, denn es existiert für den Bundessteuer-
Eigenmietwert entgegen der Auffassung der Rekurrenten kein Richtwert von 70 %. Dieser hat
sich ausschliesslich am Marktmietwert zu orientieren und kann wie dargelegt durchaus auch
diesem entsprechen.
9.2 Auch die vom Rekurrenten zur Begründung des Richtwerts von 70 % herangezogene Interventionslimite der Eidgenössischen Steuerverwaltung ändert daran nichts. Diese Limite
dient wie bereits der Name sagt, einzig als einheitlicher Eingriffsgrenzwert für die
Eidgenössische Steuerverwaltung. Bei dessen Unterschreitung liegen über die Hälfte der
kantonal festgelegten Bundessteuer-Eigenmietwerte unter 70 % des Marktmietwerts was den
gesetzlichen Bestimmungen und der Rechtsprechung des Bundesgerichts zum Bundessteuer-
Eigenmietwert widerspricht (vgl. E. 8.3 ff. hiervor). In einem solchen Fall greift die
Eidgenössische Steuerverwaltung in die Höhe der kantonal festgelegten Eigenmietwerte ein
und erhöht diese nach einheitlichen Grundsätzen um einen Zuschlag, so dass sie wieder über
den Grenzwert von 70 % des Marktmietwerts zu liegen kommen. Aus dieser
Verwaltungsanweisung zur Vermeidung zu tiefer, verfassungswidriger Eigenmietwerte lässt sich
aber nicht ableiten, dass der Bundessteuer-Eigenmietwert bei 70 % der Marktmiete zu liegen
hätte (vgl. E. 8.3 bis 9.1 hiervor). Bei der Interventionslimite der Eidgenössischen
Steuerverwaltung handelt es sich zudem um eine rein verwaltungsinterne Richtlinie, aus der
sich seitens einzelner Steuerpflichtiger keinerlei Rechte ableiten lassen. Die auf der
Interventionslimite abstützende Argumentation des Rekurrenten geht allein schon deshalb ins
Leere.
10. Die Rekurrenten haben den Marktmietwert aufgrund effektiv bezahlter Mieten in ihrer Nachbarschaft und weiterer in H._ zu Vermietung angebotener Einfamilienhäuser mit
rund CHF 25'000.-- beziffert. Die Steuerrekurskommission hat aufgrund eigener Recherchen
auf <http://www.Immoscout24.ch> im Umkreis von rund 10 km von H._ für
vergleichbare Objekte Mietangebote von CHF 2'380.-- (Chalêt in L._, 116 m2),
CHF 2'650.-- (Chalêt in M._, 5.5-Zimmer, 160 m2) und CHF 2'800.-- (einfaches 5.5-
Zimmer-Einfamilienhaus in N._, 110 m2) sowie von CHF 3'600.-- (6.5-Zimmer-
Einfamilienhaus eher etwas grösser und zentral in O._) gefunden. Auch wenn letzteres
http://www.Immoscout24.ch
- 17 -
wohl von der Lage her nicht eins zu eins mit dem Objekt der Rekurrenten vergleichbar ist und
der Markt für vermietete Einfamilienhäuser sehr begrenzt ist, ergibt sich doch insgesamt, dass
der von den Rekurrenten geltend gemachte Wert von rund CHF 25'000.-- pro Jahr resp. rund
CHF 2'100.-- monatlich, durchaus einem durchschnittlichen Marktmietwert für ihr 6.5-Zimmer-
Einfamilienhaus (inkl. Einliegerwohnung) entspricht. Er könnte aber wohl auch etwas höher
liegen, da Häuser mit Einliegerwohnung i.d.R. einen höheren Marktwert aufweisen. Da der
Marktmietwert in dieser Grössenordnung aber nicht streitig ist, kann auf eine weitere Erörterung
des Marktmietwerts verzichtet und festgehalten werden, dass der angefochtene Bundessteuer-
Eigenmietwert von CHF 20'160.-- pro 2015 deutlich, rund 20 %, und der kantonale
Eigenmietwert mit CHF 17'300.-- pro 2015, rund 31 %, unter dem Marktmietwert liegen. Der
Unterschied zum Bundessteuer-Eigenmietwert beträgt 14.18 %. Da auch ein kantonaler
Eigenmietwert von rund 85 % des Marktmietwerts noch als massvoll festgelegt gelten könnte
(vgl. VGE 100 2018 276/277, E. 2.6, S. 11, mit Hinweisen), ist der vorliegend bestrittene und bei
rund 69 % des Marktmietwerts liegende kantonale Eigenmietwert ohne weiteres als
zurückhaltend und massvoll festgelegt zu qualifizieren.
11. Die Rekurrenten bringen abschliessend vor, dass der Eigenmietwert ihrer Liegenschaft nach 2015 noch zweimal erhöht worden sei und nun betreffend die kantonalen Steuern
CHF 18'300.-- und betreffend die direkte Bundessteuer CHF 21'690.-- betrage. Da die
Eigenmietwerte pro 2016 bis 2019 nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens sind, ist
darauf nicht weiter einzugehen. Mit Blick auf die Erwägungen kann aber ergänzend
festgehalten werden, dass auch der im Zuge einer Heizungserneuerung mit Einbau von
Wärmekollektoren (vgl. Gesprächsnotiz der Steuerverwaltung, pag. 11) pro 2019 festgelegte
Eigenmietwert betreffend den Bundessteuerwert noch deutlich unter dem Marktmietwert liegt
und der kantonale Eigenmietwert, bei im Übrigen gleichen Voraussetzungen wie vorliegend, mit
rund 73 % des Marktmietwerts wohl durchaus noch als massvoll festgelegt zu gelten hätte.
12. Aus den Erwägungen folgt, dass der pro 2015 mit CHF 17'300.-- resp. CHF 20'160.-- veranlagte Eigenmietwert der Liegenschaft der Rekurrenten an der J._strasse in
H._ den gesetzlichen Vorgaben entspricht und korrekt festgesetzt worden ist. Der
Rekurs und die Beschwerde sind abzuweisen.
13. Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Rekurrenten kostenpflichtig. Sie haben die gesamten Verfahrenskosten zu tragen (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1
StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die
Verfahrenskosten und die Verwaltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der
Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Vorliegend sind die
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Verfahrenskosten in der Höhe von CHF 1'200.-- mit dem geleisteten Kostenvorschuss zu
verrechnen.
14. Sind die Rekurrenten vertreten, so kann bei ganz- oder teilweisem Obsiegen eine Parteientschädigung gesprochen werden. Da die Rekurrenten im vorliegenden Fall unterliegen,
werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m.
Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren
[Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]).