# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 3208bc19-2600-5b9a-934c-4694c7ba9881
**Court:** SG_VG
**Chamber:** SG_VG_001
**Year:** 2018
**Language:** de
**Jurisdiction:** SG / Eastern_Switzerland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

Das Verwaltungsgericht stellt fest:
A. A.Y. (Beschwerdeführer) war im Jahr 2007 für die S. AG, O., unselbständig
erwerbstätig. Daneben übte er weitere unselbständige Nebenerwerbstätigkeiten aus
und war unter anderem Teilhaber an der Q. GmbH, O. Im Jahr 2007 war er mit einem
Stammanteil von CHF 18‘000 und B.Y. mit einem solchen von CHF 2‘000 an dieser
Unternehmung beteiligt (www.zg.chregister.ch).
B. Die vom Beschwerdeführer unterzeichnete Steuererklärung 2007 datiert vom
6. Dezember 2008. Darin deklarierte er ein steuerbares Einkommen von CHF 49‘109
und ein steuerbares Vermögen von CHF 345‘742 (act. 8/6-3.14). In den
Veranlagungsberechnungen der Kantons- und Gemeindesteuern 2007 sowie der
direkten Bundessteuer 2007 vom 18. Juni 2014 erfolgten unter anderem aufgrund einer
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steueramtlichen Meldung (act. 8/6-1.12) betreffend einer verdeckten
Gewinnausschüttung der Q. GmbH eine Aufrechnung beim Einkommen von
CHF 982‘446 (Ziff. 4.2; act. 8/6-1.3 und 1.4; nicht verbuchter Kapitalgewinn aus der
Veräusserung von Liegenschaften CHF 969‘000 und doppelte Abrechnung von
Malerarbeiten CHF 13‘446, act. 8/6-1.12). Die gegen beide Veranlagungen 2007
erhobenen Einsprachen wurden mit Entscheiden vom 27. April 2017 teilweise
gutgeheissen. An der Aufrechnung von CHF 982‘446 wurde jedoch festgehalten. Bei
den Kantons- und Gemeindesteuern 2007 wurde das steuerbare Einkommen auf
CHF 1‘210‘400 und das steuerbare Vermögen mit CHF 2‘023‘000 sowie bei der
direkten Bundessteuer 2007 das steuerbare Einkommen mit CHF 1‘211‘300 festgelegt
(act. 8/6-1.1 und 1.2).
C. Die gegen diese Einspracheentscheide 2007 erhobenen Rechtsmittel (Rekurs
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie Beschwerde betreffend direkte
Bundessteuer) wies die Verwaltungsrekurskommission mit Entscheid 12. Dezember
2017 ab.
D. A.Y. (Beschwerdeführer) erhob gegen den am 13. Dezember 2017 versandten
Entscheid der Verwaltungsrekurskommission (Vorinstanz) mit Eingabe vom 7. Januar
2018 (Poststempel: -8. -1.18) und Ergänzung vom 22. Januar 2018 Beschwerde beim
Verwaltungsgericht mit den Anträgen, von der Aufrechnung einer verdeckten
Gewinnausschüttung von der Q. GmbH sei abzusehen (Ziffer 1); zudem sei die 5-
jährige Verjährungsfrist eingetreten (Ziffer 2).
Mit Vernehmlassung vom 25. Januar 2018 verwies die Vorinstanz auf die Erwägungen
des angefochtenen Entscheids und beantragte die Abweisung der Beschwerden. Das
Kantonale Steueramt (Beschwerdegegner) beantragte mit Eingabe vom 6. Februar
2018 unter Verzicht auf eine Vernehmlassung Abweisung der Beschwerde. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung (Beschwerdebeteiligte) verzichtete stillschweigend
auf eine Vernehmlassung.
Auf die Erwägungen des angefochtenen Entscheids und die Ausführungen des
Beschwerdeführers zur Begründung seiner Anträge sowie die Akten wird, soweit
wesentlich, in den Erwägungen eingegangen.
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## Considerations

Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung:
1. Da die steuerrechtlichen Vorschriften des Bundes und der Kantone zur Veranlagung
des Einkommens hinsichtlich der Einkünfte und der Abzüge vereinheitlicht sind, hat die
Vorinstanz den Rekurs betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2007 einerseits
und die Beschwerde betreffend die direkten Bundessteuern 2007 anderseits zu Recht
im gleichen Urteil, aber mit getrennten Dispositivziffern erledigt (BGE 135 II 260 E. 1.3).
Ebenso ist es zulässig, dass das Verwaltungsgericht über die Beschwerden im gleichen
Akt entscheidet (vgl. BGer 2C_440 und 441/2014 vom 10. Oktober 2014 E. 1.2;
VerwGE B 2014/222 und 223 vom 25. Februar 2016 E. 1; www.gerichte.sg.ch). Die
Verfahren können dementsprechend vereinigt und in einem einzigen Entscheid erledigt
werden.
2. Das Verwaltungsgericht ist zum Entscheid in der Sache zuständig (Art. 59 Abs. 1 des
Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, VRP; Art. 196 Abs. 1 des
Steuergesetzes, sGS 811.1, StG; Art. 1 Abs. 3 und Art. 7 Abs. 2 der Verordnung zum
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 145 des Gesetzes über
die direkte Bundessteuer, SR 642.11, DBG). Der Beschwerdeführer ist zur Beschwerde
legitimiert, die Beschwerde gegen den am 13. Dezember 2017 versandten Entscheid
wurde mit Eingabe vom 7. Januar 2018 (Poststempel: -8.-1.18) rechtzeitig erhoben und
erfüllt zusammen mit der Ergänzung vom 22. Januar 2018 formal und inhaltlich die
gesetzlichen Anforderungen (Art. 196 Abs. 1 StG in Verbindung mit Art. 64 und Art. 48
Abs. 1 und 2 VRP; Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG). Auf
die Beschwerde ist somit einzutreten.
Die Kognition des Verwaltungsgerichts ist auf Rechtsverletzungen beschränkt; die
beschwerdeführende Person kann sich sodann auch darauf berufen, die angefochtene
Verfügung oder der angefochtene Entscheid beruhe auf einem unrichtig oder
unvollständig festgestellten Sachverhalt (Art. 61 VRP). Das Verwaltungsgericht ist im
Steuerrecht nicht an die Begehren der Verfahrensbeteiligten gebunden (Art. 196 Abs. 2
StG) und das Novenverbot im Sinne von Art. 61 Abs. 3 VRP gilt in diesem
Rechtsbereich nicht (vgl. VerwGE B 2007/218 vom 13. März 2008 E. 2.1, B 2012/266
vom 12. Februar 2014 E. 2.4.1 und B 2013/8 und 9 vom 12. Februar 2014 E. 4.1,
www.gerichte.sg.ch).
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3. Der Beschwerdeführer rügt, dass die fünfjährige Veranlagungsfrist abgelaufen sei.
3.1. Das Recht, eine Steuer zu veranlagen, verjährt fünf Jahre nach Ablauf der
Steuerperiode (Art. 183 Abs. 1 StG und Art. 120 Abs. 1 DBG). Während eines
Einsprache-, Rekurs-, Beschwerde- oder Revisionsverfahrens beginnt die Verjährung
nicht oder steht still (Art. 183 Abs. 2 lit. a StG und Art. 120 Abs. 2 lit. a DBG). Die
Verjährung wird nach Art. 183 Abs. 3 StG und Art. 120 Abs. 3 DBG unterbrochen und
beginnt neu mit jeder auf Feststellung oder Geltendmachung der Steuerforderung
gerichteten Amtshandlung, die einem Steuerpflichtigen oder Mithaftenden zur Kenntnis
gebracht wird (Ziff.1 beziehungsweise lit. a) und mit jeder ausdrücklichen Anerkennung
der Steuerforderung durch den Steuerpflichtigen oder den Mithaftenden (Ziff. 2
beziehungsweise lit. b). Das Recht, eine Steuer zu veranlagen, ist 15 Jahre nach Ablauf
der Steuerperiode auf jeden Fall verjährt (Art. 183 Abs. 4 StG und Art. 120 Abs. 4 DBG).
Die Unterbrechung der Verjährung hat zur Folge, dass – zumindest bis zum Ablauf der
absoluten Verjährungsfrist (Art. 47 des Bundesgesetzes über die direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden, SR 642.14, StHG; Art. 120 Abs. 4 beziehungsweise Art. 121
Abs. 3 DBG; Art. 183 Abs. 2 StG) – eine neue fünfjährige Verjährungsfrist zu laufen
beginnt (Art. 183 Abs. 3 StG, Art. 120 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 120 Abs. 1 DBG;
vgl. auch Art. 137 des Schweizerischen Obligationenrechts, SR 220 OR; M. Beusch in:
Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern
der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl. 2017, N 36 zu Art. 47 StHG). Eine
verjährungsunterbrechende, auf Feststellung oder Geltendmachung der
Steuerforderung gerichtete Amtshandlung besteht insbesondere auch in der Zustellung
einer vorläufigen Steuerrechnung (Art. 183 Abs. 2 und 3 StG; Zigerlig/Oertli/Hofmann,
Das St. Gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, VII. Teil Rz. 52).
3.2. Der Beschwerdeführer bringt betreffend die Rüge der Verjährung hauptsächlich
vor, dass über fünf Jahre keine verbindliche Amtshandlung der Steuerämter der beiden
Gemeinden M. und L. erfolgt seien.
3.3. Anfechtungsgegenstand der vorliegenden Beschwerdeverfahren ist der Entscheid
der Verwaltungsrekurskommission vom 12. Dezember 2017. Darin wird in Erwägung 3b
ausführlich auf die Rüge der Verjährung eingegangen und festgestellt, dass für die im
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Streit liegenden Verfahren keine Veranlagungsverjährung eingetreten ist. Der
Beschwerdeführer legt in seiner Beschwerde nicht dar, worin die Erwägungen der
Vorinstanz nicht richtig sein sollten. Mit seiner unsubstanziierten Rüge vermag der
Beschwerdeführer keine Rechtsverletzung durch die Vorinstanz nachzuweisen; eine
solche lässt sich auch nicht erkennen.
3.4. Bis zum Entscheid der Vorinstanz ist somit weder die relative noch die absolute
Verjährung eingetreten. Zu prüfen verbleibt somit, ob zwischen dem Entscheid der
Vorinstanz vom 12. Dezember 2017 und dem vorliegenden Entscheid des
Verwaltungsgerichts die Verjährung eingetreten ist. Dies ist zu verneinen, da mit dem
Entscheid der Vorinstanz vom 12. Dezember 2017 wiederum eine die
Veranlagungsverjährung unterbrechende Handlung stattgefunden hat und die
Verjährungsfrist neu zu laufen begann. Zudem ist die absolute Verjährung von 15
Jahren (Eintritt am 31. Dezember 2022) nicht eingetreten. Daraus folgt, dass die
Verjährung auch für diese Beschwerden zum Zeitpunkt des Entscheids nicht
eingetreten ist.
4. Zu prüfen bleibt, ob dem Beschwerdeführer zu Recht geldwerte Leistungen von der
Q. GmbH (verdeckte Gewinnausschüttung) im Betrag von CHF 982‘446 aufgerechnet
wurden. Unbestritten ist die Aufrechnung der bei der Gesellschaft doppelt
abgerechneten Malerarbeiten für eine Liegenschaft in P. von CHF 13‘446. Umstritten ist
hingegen, ob und in welcher Höhe der Beschwerdeführer aus dem Verkauf seiner
Grundstücke Nrn. 0000 und 0001, Grundbuch M., an die Q. GmbH einen geldwerten
Vorteil erlangte.
4.1. Nach Art. 33 Abs. 1 lit. c StG beziehungsweise Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG (jeweils in
der im Jahre 2007 gültigen Fassung, nGS 44-121, AS 1991 S. 1184 ff.) sind Erträge aus
beweglichem Vermögen steuerbar, insbesondere Dividenden, Gewinnanteile,
Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art. Als
geldwerte Vorteile aus Beteiligungen gelten dementsprechend alle durch Zahlung,
Überweisung, Gutschrift, Verrechnung oder auf andere Weise bewirkten in Geld
messbaren Leistungen, die der Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte unter
irgendeinem Titel aufgrund dieser Beteiligung von der Gesellschaft erhält und welche
keine Rückzahlung der bestehenden Kapitalanteile darstellen. Dazu gehören
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insbesondere sog. verdeckte Gewinnausschüttungen, d.h. Zuwendungen der
Gesellschaft, denen keine oder keine genügenden Gegenleistungen des
Anteilsinhabers entsprechen und die einem an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten
nicht oder nur in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wären. Das ist mit
einem Drittvergleich zu ergründen (sog. Prinzip des "dealing at arm's length"), bei dem
alle konkreten Umstände des abgeschlossenen Geschäfts zu berücksichtigen sind (vgl.
BGE 140 II 88 E. 4.1, 138 II 57 E. 2.2 mit Hinweisen).
Die nicht entkräftete Vermutung, wonach die Gesellschaft eine geldwerte Leistung an
den Beteiligungsinhaber oder an eine diesem nahestehende Person erbracht habe,
entfaltet eine gewisse Zweitwirkung. Was auf Stufe der Gesellschaft als eine verdeckte
Gewinnausschüttung behandelt wird, bildet bei den Beteiligungsinhabern grundsätzlich
einen geldwerten Vorteil gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG. Soweit die geldwerte
Leistung der Gesellschaft rechtskräftig festgestellt ist, nehmen die Kantone daher
regelmässig eine analoge Aufrechnung beim Beteiligungsinhaber vor. Dessen
ungeachtet besteht kein eigentlicher Aufrechnungsautomatismus. Die von der
Gesellschaft erbrachte geldwerte Leistung begründet zwar ein gewichtiges Indiz, das
bei Veranlagung des Beteiligungsinhabers zu berücksichtigen ist. Eine
qualifikationserstreckende Wirkung scheitert aber daran, dass zwar die
Entscheidformel (das Dispositiv) einer Verfügung der formellen und materiellen
Rechtskraft zugänglich, nicht jedoch die Sachverhaltsfeststellungen oder die
Erwägungen zur Rechtslage. Folglich haben nur die Steuerfaktoren (hier: der
Gesellschaft) an der Rechtskraft teil. Eine erneute rechtliche Beurteilung auf
Aktionärsebene ist daher unerlässlich, zumal es sich bei Gesellschaft und
Beteiligungsinhaber – trotz gesellschaftsrechtlicher Verbundenheit – um zwei
voneinander unabhängige Rechts- und Steuersubjekte handelt. In Abweichung von den
üblichen Regeln über die Beweislast hat ein Beteiligungsinhaber, soweit er gleichzeitig
Organ der Gesellschaft ist, Bestand und Höhe der von der Steuerverwaltung
behaupteten geldwerten Leistung detailliert zu bestreiten. Denkbar ist, dass er
Argumente vorträgt, die erst und nur für die Veranlagung des Beteiligungsinhabers von
Belang sind. Unterlässt er eine Bestreitung oder beschränkt er sich auf pauschale
Ausführungen, darf die Veranlagungsbehörde annehmen, die auf Gesellschaftsebene
rechtskräftig veranlagte Aufrechnung sei dem Beteiligungsinhaber gegenüber ebenso
berechtigt (BGer 2C_16/2015 vom 6. August 2015 E. 2.5.6-2.5.8 mit Hinweisen).
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4.2. Beschwerdegegner und Vorinstanz haben aus der steueramtlichen Mitteilung der
Abteilung juristische Personen an den für die Veranlagung des Beschwerdeführers als
natürliche Person zuständigen Steuerkommissär vom 8. Januar 2013 geschlossen, die
Q. GmbH mit Sitz in O./ZG sei unter Aufrechnung einer verdeckten
Gewinnausschüttung von CHF 982‘446 rechtskräftig veranlagt worden (act. 8/6-1.12).
Dass dies der Fall ist, ist mit dieser Mitteilung indessen nicht dargetan. Anders als eine
ebenfalls das Steuerjahr 2007 betreffende Meldung zur T. AG, O., vom 21. April 2010
(act. 8/6-1.12), enthält sie keine Bemerkung, wonach die „definitive Veranlagung“
erfolgt sei. Hinzu kommt, dass – trotz des Grundsatzes, dass die Steuerbehörden sich
gegenseitig Kenntnis von Steuerklärungen und Veranlagungen geben, wenn Personen
mit Wohnsitz oder Sitz im einen Kanton auch in einem anderen Kanton steuerpflichtig
sind (vgl. Art. 39 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden; SR 642.14, StHG) – keine entsprechenden
Informationen der Zuger Steuerbehörden aktenkundig sind.
Lässt sich die Aufrechnung der geldwerten Leistung nicht auf die rechtskräftige
Veranlagung der juristischen Person stützen, hat die Steuerbehörde die geldwerte
Leistung der Gesellschaft an die ihr nahestehende Person nachzuweisen. Der
Beschwerdeführer bestreitet pauschal, mit der Veräusserung der Grundstücke einen
Gewinn in der Höhe der Aufrechnung erzielt zu haben. Die Höhe des Gewinns von rund
CHF 970‘000 lässt sich anhand der vorliegenden Akten nicht nachvollziehen. Während
in der steueramtlichen Mitteilung vom 8. Januar 2013 der Verkaufspreis für die
Liegenschaften „F. in R.“ mit 5,55 Millionen Franken angegeben wird (act. 8/6-1.12),
betrug der Kaufpreis für die beiden Grundstücke Nrn. 0000 und 0001, Grundbuch M.,
gemäss Handänderungsanzeige des Grundbuchamts M. vom 3. Oktober 2007 4,4
Millionen Franken (act. 8/6-1.13). Unklar ist auch, ob – wovon in der steueramtlichen
Mitteilung ausgegangen wird – der Buchwert von 4,4 Millionen Franken als für die
Ermittlung der verdeckten Gewinnausschüttung massgebender Marktwert
angenommen werden kann. Im Jahr 2005 wurden die Grundstücke mit amtlichen
Verkehrswerten von 2,53 Millionen Franken (Grundstück Nr. 0000) und von 2,34
Millionen Franken (Grundstück Nr. 0001), zusammen 4,87 Millionen Franken geschätzt.
Auf den in den Akten liegenden Kopien der entsprechenden Mitteilungen vom
16. November 2005 an den Grundeigentümer sind handschriftlich mit dem Hinweis
„Einspracheentscheid“ gemäss Telefon vom 6. Juli 2007 Werte von 2,18 Millionen
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Franken (Grundstück Nr. 0000) und von 1,95 Millionen Franken (Grundstück Nr. 0001),
zusammen 4,13 Millionen Franken vermerkt.
4.3. Zusammenfassend ergeben sich aus den Akten zwar Anhaltspunkte dafür, dass
der Beschwerdeführer mit der Veräusserung der Grundstücke Nrn. 0000 und 0001 an
die von ihm beherrschte Q. GmbH einen geldwerten Vorteil im Sinn von Art. 20 Abs. 1
lit. c DBG beziehungsweise Art. 33 Abs. 1 lit. c StG erlangte. Indessen lässt sich der
erzielte Verkaufserlös, auf welchem die Berechnung der Höhe dieser Leistung beruht,
anhand der Akten nicht nachvollziehen. Vielmehr ist aus ihnen zurzeit zu schliessen,
dass sich der Erlös nicht auf 5,55, sondern auf 4,4 Millionen Franken belief.
5. Die Beschwerden sind dementsprechend abzuweisen, soweit der Beschwerdeführer
die Veranlagungsverjährung für das Steuerjahr 2007 geltend macht. Soweit er die
Aufrechnung eines geldwerten Vorteils von CFH 982‘466 beanstandet, sind sie
teilweise gutzuheissen. Die angefochtenen Rechtsmittelentscheide der Vorinstanz vom
12. Dezember 2017 sind aufzuheben und die Angelegenheit ist zu weiterer Abklärung
des Sachverhalts im Sinn der Erwägungen und zu neuer Entscheidung an den
Beschwerdegegner ins Einspracheverfahren zurückzuweisen.
6. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die amtlichen Kosten der
Rechtsmittelverfahren vor der Vorinstanz und der Beschwerdeverfahren dem
Beschwerdeführer zu drei Vierteln und dem Staat zu einem Viertel aufzuerlegen (Art. 95
Abs. 1 VRP; Art. 145 Abs. 1 und Art. 144 Abs. 1 DBG). Die von der Vorinstanz
festgesetzten Entscheidgebühren von zusammen CHF 1‘400 sind unbestritten und
liegen innerhalb ihres Ermessensspielraums. Für die Beschwerdeverfahren sind
Entscheidgebühren von CHF 1‘500 für das Beschwerdeverfahren betreffend Kantons-
und Gemeindesteuern und von CHF 1‘000 für das Beschwerdeverfahren betreffend
direkte Bundessteuer angemessen (Art. 7 Ziff. 222 der Gerichtskostenverordnung; sGS
941.12). Die Kostenanteile des Beschwerdeführers sind mit dem von ihm geleisteten
Kostenvorschüssen in den vorinstanzlichen Rechtsmittelverfahren von CHF 1‘400 und
in den Beschwerdeverfahren von CHF 2‘500 zu verrechnen. Die Vorinstanz ist
anzuweisen, dem Beschwerdeführer CHF 350 zurückzuerstatten. Von den für das
Beschwerdeverfahren geleisteten Kostenvorschüssen werden ihm CHF 625
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zurückerstattet. Auf die Erhebung des Kostenanteils des Staates (Kantonales
Steueramt) ist nicht zu verzichten (Art. 95 Abs. 3 VRP).
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind – zufolge mehrheitlichen Unterliegens
(Beschwerdeführer) beziehungsweise mangels Anspruchs (und Antrags;
Beschwerdegegner und Beschwerdebeteiligte) – weder für die Rechtsmittelverfahren
vor der Vorinstanz noch für die Beschwerdeverfahren ausseramtliche Kosten zu
entschädigen (Art. 98 Abs. 1 und 98 VRP; Art. 145 Abs. 2 und Art. 144 Abs. 4 DBG
sowie Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren, SR 172.021,
VwVG; Cavelti/Vögeli, Verwaltungsgerichtsbarkeit im Kanton St. Gallen, 2. Aufl. 2003,
Rz. 829; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N
44 zu Art. 144 DBG).