# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 7c4890fc-2912-428f-b598-dee1b74f789d
**Court:** BE_SRK
**Chamber:** BE_SRK_001
**Year:** 2018
**Language:** de
**Jurisdiction:** BE / Espace_Mittelland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen:
A. Mit einem als "Rekurs gegen Steuern 2014 und die letzten 10 Jahre" bezeichneten Schreiben vom 20. Dezember 2015 (Akten Vorinstanz, pag. 76) gelangte A._
(Rekurrent) an die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Region _ (Steuerverwaltung).
Er machte geltend, dass er in den genannten Jahren zu hoch veranlagt worden sei. Mit
Schreiben vom 23. Juni 2016 (pag. 63 f.) wies die Steuerverwaltung den Rekurrenten darauf
hin, dass die Veranlagungsverfügungen 2004 bis 2014 unangefochten in Rechtskraft
erwachsen seien, weshalb das Schreiben vom 20. Dezember 2015 als Revisionsgesuch
entgegengenommen werde. Die Steuerverwaltung legte ausführlich dar, weshalb sie gedenke,
das Revisionsgesuch abzuweisen und gewährte dem Rekurrenten Gelegenheit, das Gesuch
zurückzuziehen, und so die Kosten für den Erlass einer Verfügung zu vermeiden.
B. Nachdem der Rekurrent nicht auf das Schreiben vom 23. Juni 2016 reagiert hatte, trat die Steuerverwaltung mit Verfügung vom 16. August 2016 (pag. 66 ff.) auf das Revisionsgesuch
betreffend Steuerjahr 2004 wegen Ablaufs der absoluten Verjährungsfrist nicht ein. Die
Revisionsgesuche für die Jahre 2005 und 2009 wies die Steuerverwaltung ab, weil kein
Revisionsgrund ersichtlich war. Für die Jahre 2006 bis 2008 sowie 2010 bis 2014 erfolgte die
Abweisung der Revisionsgesuche mit der Begründung, dass der Rekurrent für diese
Steuerperioden keine Steuererklärung eingereicht habe und jeweils nach Ermessen veranlagt
worden sei, was eine Revision ausschliesse. Gegen die Verfügung vom 16. August 2016 erhob
der Rekurrent mit Schreiben vom 12. September 2016 (pag. 77) sinngemäss Einsprache, die
von der Steuerverwaltung mit Entscheid vom 15. November 2017 (pag. 71 ff.) abgewiesen
wurde.
C. Dagegen hat der Rekurrent mit undatierter Eingabe (Posteingang 14.12.2017) Rekurs und sinngemäss Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern
(Steuerrekurskommission) erhoben. Er beantragt die "gerechte Rückzahlung" der zu viel
bezahlten Steuern der Jahre 2012 bis 2016. Der Rekurrent macht geltend, dass er für das
Steuerjahr 2014 auf ein Einkommen von CHF 95'000.-- und ein Vermögen von CHF 120'000.--
veranlagt worden sei, obwohl sein tatsächliches Einkommen nach Abzügen nur CHF 50'000.--
und sein Vermögen höchstens CHF 823.71 betragen habe. Ausserdem seien in den
vergangenen Jahren seine Einzahlungen in die Säule 3a nicht berücksichtigt worden. Mit der
gleichen Eingabe hat der Rekurrent ein Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege gestellt.
D. Am 29. Januar 2018 hat sich die Steuerverwaltung vernehmen lassen. Sie beantragt, auf Rekurs und Beschwerde nicht einzutreten, soweit diese die Jahre 2015 und 2016 betreffen, die
nicht Gegenstand des angefochtenen Einspracheentscheids seien. Betreffend die übrigen
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Steuerjahre beantragt die Steuerverwaltung Abweisung der Rechtsmittel mit der Begründung,
dass eine Revision von Veranlagungen ausgeschlossen sei, die infolge Nichteinreichens der
Steuererklärung nach Ermessen vorgenommen worden sind.
E. Der Rekurrent hat am 18. Februar 2018 zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung Stellung genommen und sinngemäss ausgeführt, dass er in rechtswidriger Höhe besteuert
worden sei.
F. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien wird, soweit für den Entscheid von Bedeutung, in
den nachstehenden Erwägungen eingegangen.

## Considerations

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:
1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermögensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw.
Beschwerde angefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG
661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den
Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Dies gilt auch für Entscheide, mit
denen ein Revisionsbegehren abgewiesen worden ist (Art. 204 Abs. 3 StG; Art. 149 Abs. 3
DBG). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. Der Rekurrent ist
im vorinstanzlichen Verfahren mit seinen Anträgen nicht durchgedrungen. Er ist daher
beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3
BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege
[VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb
grundsätzlich einzutreten.
1.1 Dies gilt jedoch nur, soweit sich die Eingabe an die Steuerrekurskommission auf die Steuerjahre 2004 bis 2014 bezieht: Mit einem Rekurs bzw. einer Beschwerde können nur
Mängel der angefochtenen Verfügung geltend gemacht werden (Art. 197 Abs. 1 StG; 140
Abs. 3 DBG). Anfechtungsobjekt ist vorliegend der Einspracheentscheid vom 15. November
2017, mit dem die Steuerverwaltung ihre Verfügung vom 16. August 2016 bestätigt hatte.
Gegenstand des Revisionsverfahrens vor der Vorinstanz waren die Veranlagungsverfügungen
betreffend die Steuerjahre 2004 bis 2014 (siehe Bst. A und B hiervor). Soweit der Rekurrent in
der Eingabe an die Steuerrekurskommission zusätzlich die Revision der Steuerveranlagungen
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für die Jahre 2015 und 2016 beantragt, fehlt es an einem Anfechtungsobjekt. Dementsprechend
ist auf die entsprechenden Rechtsbegehren nicht einzutreten.
1.2 Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt, da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des
Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der
Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).
2. Wie ausgeführt, richten sich Rekurs und Beschwerde gegen einen Einspracheentscheid zu Revisionsgesuchen betreffend die Steuerjahre 2004 bis 2014. Aus der Eingabe vom
14. Dezember 2017 geht hervor, dass – anders als noch im Verfahren vor der Steuerverwaltung
– das Revisionsbegehren nur noch die Steuerveranlagungen ab dem Jahr 2012 umfasst. Im
Folgenden ist demnach zu prüfen, ob die Einkommens- und Vermögensveranlagungen der
Steuerjahre 2012 bis 2014 zu revidieren sind.
3. Gemäss Art. 202 Abs. 1 StG und Art. 147 Abs. 1 DBG kann eine rechtskräftige Verfügung oder ein rechtskräftiger Entscheid zu Gunsten der steuerpflichtigen Person revidiert werden,
wenn (a) erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden; (b) die
erkennende Behörde erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel, die ihr bekannt
waren oder bekannt sein mussten, ausser Acht gelassen oder in anderer Weise wesentliche
Verfahrensgrundsätze verletzt hat; (c) ein Verbrechen oder ein Vergehen die Verfügung oder
den Entscheid beeinflusst hat. Eine Revision ist jedoch ausgeschlossen, wenn der Antragsteller
als Revisionsgrund etwas vorbringt, das er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im
ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können (Art. 202 Abs. 2 StG; Art. 147 Abs. 2
DBG).
4. Im Gegensatz zu den ordentlichen Rechtsmitteln wie Einsprache, Rekurs oder Beschwerde stellt die Revision ein ausserordentliches Rechtsmittel dar, welches nur subsidiär
zur Anwendung gelangt (vgl. Martin E. Looser in: Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 2 zu Art.
147 DBG). Eine Änderung rechtskräftiger Entscheide muss aus Gründen der Rechtssicherheit
und des Vertrauensgrundsatzes die Ausnahme bleiben, die nur unter eng umschriebenen,
gesetzlich vorgesehenen Voraussetzungen möglich ist. Die Revision darf nicht zur Aushöhlung
der ordentlichen Rechtsmittelfristen führen. Sie dient nicht dazu, nachzuholen, was im
ordentlichen (Rechtsmittel)verfahren versäumt worden ist (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 37 zu Art. 147 DBG mit Hinweisen auf die
Rechtsprechung).
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5. Vom vorliegend zu beurteilenden Revisionsbegehren sind folgende Veranlagungsverfügungen betroffen:
Jahr Verfügungs-datum pag. Steuerbares
Eink. Kanton Steuerbares
Eink. Bund Steuerbares
Vermögen
2012 15.01.2014 1 80'000 90'000 75'000
2013 20.11.2014 12 85'000 90'000 90'000
2014 20.11.2015 25 90'000 95'000 120'000
Alle drei Veranlagungen wurden durch die Steuerverwaltung nach Ermessen vorgenommen,
weil der Rekurrent trotz Mahnung keine Steuererklärung eingereicht hatte. Gemäss
unwidersprochenen Angaben der Steuerverwaltung im angefochtenen Entscheid mussten
bereits die Steuern für die Jahre 2004, 2006 bis 2008 sowie 2009 bis 2011 mangels
Steuererklärung nach Ermessen veranlagt werden (für die Jahre 2008, 2010 und 2011 befinden
sich die entsprechenden Veranlagungsverfügungen in den Akten, pag. 52-62, 88-91). Sämtliche
Veranlagungsverfügungen bis zum Jahr 2013 blieben unangefochten und erwuchsen in
Rechtskraft. In Bezug auf die Veranlagung pro 2014 ist anzumerken, dass das Schreiben, das
die Steuerverwaltung als Revisionsgesuch entgegennahm, mit dem 20. Dezember 2015 datiert
worden war (pag. 76), womit die Einsprachefrist noch eingehalten worden wäre. Allerdings trägt
das Schreiben als Eingangsvermerk den 24. Dezember 2015 und ist laut unwidersprochenen
Angaben der Steuerverwaltung erst am 22. Dezember 2015 der Post übergeben worden
(Verfügung vom 16.8.2016, pag. 66; Einspracheentscheid vom 15.11.2017, pag. 74). Damit
wäre die 30-tägige Einsprachefrist verpasst worden. Weitere Abklärungen hierzu können indes
unterbleiben, denn eine Veranlagungsverfügung nach pflichtgemässem Ermessen kann nur
wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden und muss begründet werden (Art. 191
Abs. 3 und 5 StG; Art. 132 Abs. 3 DBG). Entgegen dem von der Steuerverwaltung im
Einspracheentscheid Ausgeführten ist dazu wohl nicht (mehr) zwingend eine vollständig
ausgefüllte Steuererklärung erforderlich (siehe dazu Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O.,
N. 58 zu Art. 132 DBG; Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 35a zu Art. 132 DBG).
Das vom Rekurrenten eingereichte Schreiben vom 20. Dezember 2015 erfüllt die
Anforderungen an eine ausreichende Begründung gegen eine Ermessenstaxation jedoch
zweifellos nicht. Dementsprechend ist die Steuerverwaltung zu Recht auch bezüglich Steuerjahr
2014 von einer rechtskräftigen Veranlagung ausgegangen.
6. Der Rekurrent hat demnach seit dem Jahr 2004 mit zwei Ausnahmen (2005 und 2009) keine Steuererklärungen eingereicht, die entsprechenden Mahnungen ignoriert und die
daraufhin nach Ermessen vorgenommenen Veranlagungsverfügungen nicht angefochten. Es
wäre für ihn ein leichtes gewesen, die allenfalls zu hoch ausgefallenen Einschätzungen im
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ordentlichen Verfahren von Anfang an zu vermeiden oder zumindest mittels Einsprache
anzufechten. Dass der Rekurrent dies unterlassen hat, ist in Übereinstimmung mit der
bundesgerichtlichen Praxis als klare Missachtung der ihm zumutbaren Sorgfalt im Sinn von
Art. 202 Abs. 2 StG und Art. 147 Abs. 2 DBG zu werten (Martin E. Looser, a.a.O., N. 26 zu
Art. 147 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 37 zu Art. 147 DBG; BGer
2A.587/2002 vom 11.3.2003, E. 1.3, in StR 2003, S. 365).
7. Obwohl von der Steuerverwaltung bereits mit Schreiben vom 23. Juni 2016 (pag. 63) eingehend über diese Rechtslage informiert, hat der Rekurrent weder im Verfahren vor der
Steuerverwaltung noch in seinen Eingaben an die Steuerrekurskommission irgendwelche
Ausführungen dazu gemacht, weshalb er allenfalls nicht in der Lage gewesen wäre, die
Veranlagungsverfügungen anzufechten. Er hat sich vielmehr darauf beschränkt, der
Steuerverwaltung vorzuwerfen, dass sie sein Einkommen höher veranlagt habe als auf den ihr
bekannten Lohnausweisen ausgewiesen. Es trifft zu, dass die Steuerverwaltung zumindest in
den drei hier zu beurteilenden Steuerperioden über die von der Arbeitgeberin des Rekurrenten
eingesandten Lohnausweise verfügte. Das darauf angegebene Nettoeinkommen beläuft sich
auf CHF 70'632.-- (2012, pag. 11), CHF 66'480.-- (2013, pag. 22) sowie CHF 68'107.-- (2014,
pag. 28). Dazu ist zu bemerken, dass die Steuerverwaltung noch für das Steuerjahr 2010 bei
den kantonalen Steuern ein steuerbares Einkommen von CHF 60'000.-- festsetzte (pag. 91). In
den Folgeperioden ist das Einkommen schrittweise erhöht worden bis auf CHF 90'000.-- im
Jahr 2014 (pag. 26). Dieses Vorgehen ist nicht zu kritisieren. Der Rekurrent übersieht, dass die
Steuerverwaltung ohne Steuererklärung nicht wissen kann, ob nebst dem Einkommen aus
unselbstständiger Haupterwerbstätigkeit noch weitere Einkommensquellen oder
Vermögenswerte vorhanden sind. Wenn eine steuerpflichtige Person Veranlagungen nach
Ermessen unangefochten in Rechtskraft erwachsen lässt, ist die Vermutung naheliegend, dass
sie dies tut, weil die Schätzung der Steuerverwaltung zu tief ausgefallen ist. Dementsprechend
leuchtet es ein, dass in solchen Fällen die Schätzung in der Folgeperiode höher ausfällt. Zwar
sind diesem Vorgehen Grenzen gesetzt, wie das Bundesgericht in einem neuen Urteil
festgehalten hat (BGer 2C_679/2016 vom 11.7.2017, in StE 2017, B 93.5 Nr. 33). Der
vorliegende Sachverhalt ist mit demjenigen, den das Bundesgericht zu beurteilen hatte,
allerdings nicht zu vergleichen. Zum einen haben die veranlagten Einkommen in jenem Fall die
tatsächlich erzielten teilweise um das Dreifache überschritten und zum anderen hätte das
zuständige Steueramt aufgrund der Umstände wissen müssen, dass seine Schätzungen weit
an der Realität vorbeizielten. Anders als im bundesgerichtlich beurteilten Fall sind die hier
strittigen Veranlagungen keineswegs krass willkürlich ausgefallen, was Voraussetzung für eine
Aufhebung derselben zufolge Nichtigkeit wäre (BGer 2C_679/2016 vom 11.7.2017, E. 3.4.1
i.V.m. E. 3.1).
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8. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Steuerverwaltung die Eingabe des Rekurrenten vom 20. Dezember 2015 in Bezug auf die Veranlagung pro 2014 zu Recht als
Revisionsgesuch entgegengenommen hat, dass eine Revision der Veranlagungen pro 2012 bis
2014 wegen Vorliegen des Ausschlussgrunds von Art. 202 Abs. 2 StG und Art. 147 Abs. 2 DBG
ausgeschlossen ist und dass die angefochtenen Veranlagungen nach Ermessen nicht nichtig
sind. Rekurs und Beschwerde sind demnach abzuweisen.
9. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird der Rekurrent kostenpflichtig. Er hat die gesamten Verfahrenskosten zu tragen, einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder
andere externe Kosten (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2,
53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die
Verwaltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft
[Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Der Rekurrent hat jedoch ein Gesuch um
unentgeltliche Rechtspflege gestellt.
9.1 Gemäss Art. 111 Abs. 1 VRPG wird auf Gesuch hin eine Partei von der Kostenpflicht befreit, wenn sie nicht über die erforderlichen Mittel verfügt (d.h. prozessbedürftig ist) und ihr
Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Das Verfahren richtet sich dabei gemäss Art. 112
Abs. 2 VRPG nach der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 (ZPO;
SR 272).
9.2 Ein Prozess ist nicht aussichtslos, wenn berechtigte Hoffnung besteht, ihn zu gewinnen, also, wenn Gewinnaussichten und Verlustgefahren sich ungefähr die Waage halten oder jene
nur wenig geringer sind als diese. Als aussichtslos sind demgegenüber Prozessbegehren
anzusehen, bei denen die Gewinnaussichten beträchtlich geringer sind als die Verlustgefahren
und die deshalb kaum als ernsthaft bezeichnet werden können. Massgebend ist dabei, ob eine
Partei, die über die nötigen Mittel verfügt, sich bei vernünftiger Überlegung zu einem Prozess
entschliessen oder aber davon absehen würde; eine Partei soll einen Prozess, den sie auf
eigene Rechnung und Gefahr nicht führen würde, nicht deshalb austragen können, weil er sie
nichts kostet (VGE 100.2017.218 vom 19.2.2018, E. 2.2 mit Verweis auf BGE 139 III 475 E.
2.2).
9.3 Aus den vorstehenden Erwägungen ergibt sich, dass Rekurs und Beschwerde angesichts der klaren Rechtslage und gerichtlichen Praxis von Vornherein als aussichtslos betrachtet
werden müssen. Kommt hinzu, dass der Rekurrent von der Steuerverwaltung bereits am
23. Juni 2016 ausführlich über die Rechtslage bezüglich seiner Revisionsgesuche informiert
wurde. Auch die Verfügung vom 16. August 2016 und der Einspracheentscheid vom
15. November 2017 sind detailliert begründet worden. In allen genannten Schriftstücken hat die
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Steuerverwaltung namentlich auf den Ausschlussgrund von Art. 202 Abs. 2 StG und Art. 147
Abs. 2 DBG hingewiesen und dargelegt, dass dieser bei Veranlagungen nach Ermessen infolge
Nichteinreichens der Steuererklärung immer gegeben ist. Dessen ungeachtet hat sich der
Rekurrent in keiner seiner Eingaben an die Steuerverwaltung und an die
Steuerrekurskommission auch nur ansatzweise mit diesen Ausführungen auseinandergesetzt.
Vielmehr hat er sich darauf beschränkt, die Veranlagungen pauschal als unrechtmässig zu
bezeichnen (vgl. Schreiben vom 12.9.2016, pag. 76, Rekurs- und Beschwerdeeingabe vom
14.12.2017 und Stellungnahme vom 18.2.2018). Das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege
ist daher unabhängig von der finanziellen Lage des Rekurrenten abzuweisen. Dem Umstand,
dass das Gesuch nicht vorab, sondern erst zusammen mit der Hauptsache beurteilt wird, ist
praxisgemäss mit einer Reduktion der Pauschalgebühr Rechnung zu tragen.
9.4 Da der Rekurrent im vorliegenden Fall unterliegt, werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]).