# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 83396bbf-5785-4378-b053-81e8babc4ed5
**Court:** BE_VB
**Chamber:** BE_VB_006
**Year:** 2015
**Language:** de
**Jurisdiction:** BE / Espace_Mittelland
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

Sachverhalt
A.
Als Miteigentümer des Grundstücks Gemeinde A. Grundbuchblatt Nr. 1000 wa-
ren je zur Hälfte die Erbengemeinschaft B. und C. (bestehend aus D., E. und F.
als Gesamteigentümer, Gemeinde A. Gbbl. Nr. 1000-1) und D. (als Alleineigen-
tümerin, Gemeinde A. Gbbl. Nr. 1000-2) im Grundbuch eingetragen.
Mit öffentlicher Urkunde vom 25. Juni 2014 und Nachtrag vom 13. Oktober 2014
verurkundete Notar G. auf der Parzelle Nr. 1000 unter anderem die Aufhebung
der Miteigentumsanteile bzw. -blätter, die Begründung von Stockwerkeigentum
und die anschliessende Übertragung der Stockwerkeinheiten auf D., E. und F. im
Sinne einer Realteilung. Der verurkundende Notar hat am 30. Juni 2014 beim
Grundbuchamt (nachfolgend: Grundbuchamt) für diese Realteilung eine Selbst-
deklaration eingereicht, wonach keine Handänderungssteuer geschuldet sei.
Das Grundbuchamt legte in seiner Veranlagungsverfügung vom 4. November
2011 die Handänderungssteuer auf Fr. 12‘120.– fest.
B.
Diese Veranlagungsverfügung focht D., vertreten durch Rechtsanwalt und Notar
G., am 2. Dezember 2014 mit Einsprache an. Sie beantragte, die Veranlagungs-
verfügung vom 4. November 2014 sei aufzuheben und auf die Erhebung der
Handänderungssteuer sei zu verzichten. Der bereits bezahlte Betrag von Fr.
12‘120.– sei zuzüglich Verzugszins zurückzuerstatten. Zur Begründung führte sie
aus, das Grundbuchamt sei entgegen der anderslautenden Vereinbarung von
einer den ursprünglichen Eigentumsverhältnissen entsprechenden Beteiligung
der Parteien an den Investitionen ausgegangen. Die Differenz interpretiere es als
Mehrzuteilung, was falsch sei. Die Differenz zwischen den ursprünglichen und
den heutigen Eigentumsverhältnissen ergebe sich aus ihren überproportionalen
Investitionen. Dadurch erhalte sie einen höheren Anteil am Gesamtwert, ohne
dafür ausgleichungspflichtig zu sein.
Mit Einspracheverfügung vom 5. Januar 2015 bestätigte das Grundbuchamt die
angefochtene Veranlagungsverfügung. Es erwog, gemäss Art. 9 des Gesetzes
vom 18. März 1992 betreffend die Handänderungssteuer (HG; BSG 215.326.2)
werde die Handänderungssteuer bei der ganzen oder teilweisen Aufhebung von
gemeinschaftlichem Grundeigentum durch Übertragung von Grundstücken der
Gemeinschaft auf einzelne oder alle beteiligten Mitglieder (Realteilung) nur auf
den Ausgleichsleistungen erhoben. Wertverschiebungen bei der Realteilung sei-
en steuerfrei, sofern keine Ausgleichsleistungen erbracht würden. Durch die
überproportionale Beteiligung an den Baukosten habe die Einsprecherin eine die
Wertverschiebung ausgleichende Gegenleistung erbracht. Die Differenz zwi-
schen ihrem an die gesamten Baukosten erbrachten Beitrag und dem ihrem Mit-
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eigentumsanteil entsprechend zu erbringenden Beitrag stelle die Ausgleichsleis-
tung dar.
C.
Gegen die Einspracheverfügung des Grundbuchamts vom 5. Januar 2015 erhebt
D., vertreten durch Rechtsanwalt und Notar G., am 3. Februar 2015 Beschwerde
bei der Justiz-, Gemeinde- und Kirchendirektion des Kantons Bern (JGK). Sie
beantragt die Aufhebung der Veranlagungsverfügung vom 4. November 2014
sowie die Rückerstattung der bereits bezahlten Fr. 12‘120.– zuzüglich Zins.
In seiner Vernehmlassung vom 3. März 2015 beantragt das Grundbuchamt die
Abweisung der Beschwerde.
Die Beschwerdeführerin hält in der Stellungnahme vom 27. März 2015 an ihren
eingangs gestellten Anträgen fest. Aufgrund der von ihr geleisteten Mehrinvestiti-
onen habe sie zwar einen grösseren Anteil am Gesamtwert des Mehrfamilien-
hauses zugeteilt erhalten. Die Wertverschiebung sei jedoch ohne Leistungsaus-
tausch zwischen den Vertragsparteien erfolgt, weshalb es an der gemäss Art. 6
HG verlangten Gegenleistung fehle.

## Considerations

Die Justiz-, Gemeinde- und Kirchendirektion zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gegen die Einspracheverfügung des Grundbuchamts betreffend Handän-
derungssteuern kann bei der JGK Beschwerde erhoben werden (Art. 27 Abs. 2
HG). Die JGK ist damit zur Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig.
Das Verfahren richtet sich gemäss Art. 26 Abs. 1 HG nach den Bestimmungen
des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG
155.21).
1.2 Zur Beschwerdeführung ist befugt, wer vor der Vorinstanz am Verfahren
teilgenommen hat, durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist und
ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat (Art. 65
Abs. 1 VRPG).
Die Beschwerdeführerin war am vorinstanzlichen Verfahren beteiligt und ist durch
die angefochtene Einspracheverfügung beschwert. Auf die form- und fristgerecht
eingereichte Beschwerde ist daher grundsätzlich einzutreten.
Nicht einzutreten ist auf die Beschwerde, soweit die Beschwerdeführerin die Auf-
hebung der Veranlagungsverfügung vom 4. November 2014 verlangt. Der Ein-
sprache ist voller Devolutiveffekt zugekommen, und die Einspracheverfügung
vom 5. Januar 2015 ist an die Stelle der Verfügung vom 4. November 2014 getre-
ten. Anfechtungsobjekt bildet damit ausschliesslich die Einspracheverfügung vom
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5. Januar 2015 (vgl. Art. 53 VRPG; MERKLI/AESCHLIMANN/HERZOG, Kommentar
zum bernischen VRPG, 1997, Art. 60 N. 7).
2.
Bei Handänderungen von Grundstücken ist eine Handänderungssteuer zu ent-
richten (Art. 1 i.V.m. Art. 5 HG). Objekt dieser Rechtsverkehrssteuer ist der zivil-
rechtliche Eigentumsübergang (Art. 5 Abs. 1 Bst. a), dem in Art. 5 Abs. 2 HG
weitere Rechtsgeschäfte gleichgestellt werden, wie beispielsweise die Änderung
im Personenbestand oder im Beteiligungsumfang einer Gemeinschaft zu gesam-
ter Hand. Steuerpflichtig ist der Rechtserwerber oder die Rechtserwerberin (Art. 2
HG). Die Handänderungsteuer wird aufgrund der Gegenleistung für den Grund-
stückerwerb bemessen (Art. 6 Satz 1 HG). Die Gegenleistung besteht aus allen
vermögensrechtlichen Leistungen, die der Erwerber oder die Erwerberin dem
Veräusserer oder der Veräusserin oder Dritten für das Grundstück zu erbringen
hat (Art. 6 Satz 2 HG; praktisch gleich lautend bereits Art. 7 des bis 30. Septem-
ber 1992 geltenden Gesetzes vom 15. November 1970 betreffend die Handände-
rungs- und Pfandrechtsabgaben [aHPAG; GS 1970 S. 332]). Für Realteilungen
gemeinschaftlichen Eigentums enthält Art. 9 HG eine Sonderregelung, wonach
die Handänderungssteuer nur auf den Ausgleichsleistungen erhoben wird, wenn
die ganze oder die teilweise Aufhebung von gemeinschaftlichem Grundeigentum
durch Übertragung von Grundstücken der Gemeinschaft auf einzelne oder alle
beteiligten Mitglieder der Gemeinschaft erfolgt. Diese Steuerbefreiung wurde im
Jahre 1970 eingeführt, um Realteilungen nicht durch Abgaben zu erschweren.
Das geltende HG hat das Steuerprivileg für Realteilungen in Art. 9 übernommen,
aber neu formuliert. Der Vortrag des Regierungsrates (vgl. Tagblatt des Grossen
Rates 1991, Beilage 43) führt dazu lediglich aus, in Art. 9 würden die bisher in
Art. 10 enthaltenen Bestimmungen über die Realteilung zusammengefasst, wo-
bei eine Klarstellung und Anpassung an die Praxis erfolge. Realteilungen sollten
demnach nicht durch Abgaben erschwert werden, unter Vorbehalt einer Steu-
erumgehung.
3.
3.1 Sowohl die Beschwerdeführerin als auch das Grundbuchamt gehen davon
aus, dass die Aufhebung der Miteigentumsblätter mit gleichzeitiger Begründung
und Aufteilung von Stockwerkeigentum einen handänderungssteuerrelevanten
Sachverhalt darstellt. Es stellt sich jedoch die Frage, ob die überproportionale
Beteiligung der Beschwerdeführerin an den Baukosten als Ausgleichsleistung zu
bewerten ist.
Das Grundbuchamt führt in der angefochtenen Verfügung aus, es sei im Rahmen
der Realteilung hinsichtlich der Beschwerdeführerin zu einer Mehrzuteilung in der
Höhe von Fr. 673‘333.35 gekommen, welche als Ausgleichsleistung zu werten
sei. Dies ergebe sich daraus, dass die Beschwerdeführerin Eigentumsanteile im
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Wert von Fr. 5‘540‘000.– übernommen habe. Gemessen am Gesamtwert des
Grundstückes von Fr. 7‘300‘000.– entspreche ihr Anteil von 2/3 einem Betrag von
Fr. 4‘866‘666.65.
Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass sich die Differenz zwischen den
ursprünglichen und heutigen Eigentumsverhältnissen an der Parzelle Nr. 1000
allein aus den Mehrinvestitionen ihrerseits ergeben habe, weshalb sie nicht als
Ausgleichsleistung zu werten sei.
3.2 Eine Realteilung im Sinne von Art. 9 HG liegt vor, wenn ein Gesamt- oder
Miteigentumsverhältnis in der Art aufgelöst wird, dass das Grundeigentum auf die
Beteiligten aufgeteilt und in deren Alleineigentum übertragen wird. Die Aus-
gleichsleistung wird in der Regel so ermittelt, dass die Parteien zunächst die An-
rechnungswerte der in die Realteilung einbezogenen bernischen Grundstücke
festsetzen. Der Anrechnungswert wird anschliessend dem Realteilungsanspruch
bzw. dem ideellen Anteil der einzelnen Partei gegenübergestellt. Ist der Anrech-
nungswert für ein Grundstück, das eine Partei übernimmt, höher als deren Real-
teilungsanspruch, so stellt die Differenz eine für die Handänderungssteuer rele-
vante Ausgleichsleistung dar. Ist der Realteilungsanspruch dagegen höher als
der festgesetzte Anrechnungswert des übernommenen Grundstückes, liegt keine
Ausgleichsleistung vor, die besteuert werden könnte (vgl. Rundschreiben vom 5.
Januar 1973 an die Grundbuchämter des Kantons Bern in BN 1973 S. 94 ff.).
Ursprünglich stand das Stammgrundstück Nr. 1000 je zur Hälfte im Miteigentum,
wobei sich das Teilgrundstück Nr. 1000-1 im Gesamteigentum der Erbengemein-
schaft B. und C. befand und die Beschwerdeführerin am Teilgrundstück Nr. 1000-
2 Alleineigentum innehatte. Das bedeutet, der Beschwerdeführerin standen im
internen Verhältnis 4/6 Wertanteile, und E. sowie F. je 1/6 Wertanteile an der
Parzelle Nr. 1000 zu. Die Miteigentümergemeinschaft überbaute die Parzelle Nr.
1000 mit einem neuen Mehrfamilienhaus, für das sich die Baukosten auf Fr.
6‘004‘000.– beliefen.
Mit öffentlicher Urkunde vom 25. Juni 2014 beantragte die Miteigentümergesell-
schaft, dass die Miteigentumsanteile aufgehoben und gleichzeitig Stockwerkei-
gentum, also als Sonderrecht ausgestaltete Miteigentumsanteile (vgl. Art. 712a
des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [ZGB; SR 210]), am Grundstück Nr.
1000 begründet werde. Anschliessend sollte die Miteigentümergemeinschaft auf-
gelöst und die Stockwerkeinheiten auf die einzelnen Miteigentümerinnen bzw.
Miteigentümer übertragen werden. Für die Zuteilung gingen diese von ihrem An-
teil am Wert der Parzelle Nr. 1000 vor der neu erstellten Überbauung und den
übernommenen Baukosten aus und berechneten so die einzelnen Anteile am
Gesamtwert. Entsprechend übernahm E. die Stockwerkeinheit Nr. 1000-13 und
den Miteigentumsanteil Nr. 1000-14-14 im Wert von Fr. 930‘000.– , wobei seine
Investition Fr. 714‘000.– betrug. F. wurden die Stockwerkeinheit Nr. 1000-11 und
https://www.swisslex.ch/DOC/ShowLawViewByGuid/c903d5eb-4033-4861-972d-48bf2b13c0eb/00000000-0000-0000-0000-000000000000?source=document-link&SP=19|zfm4pt
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der Miteigentumsanteil Nr. 1000-14-13 im Wert von Fr. 830‘000.– zugeteilt, seine
Investition belief sich auf Fr. 614‘000.–. Die Beschwerdeführerin investierte Fr.
4‘676‘000.– und übernahm die Stockwerkeinheiten Nrn. 1000-3 bis 1000-10 und
1000-12 sowie die Miteigentumsanteile Nrn. 1000-14-1 bis 1000-14-12 im Wert
von insgesamt Fr. 5‘540‘000.–. Ihr Anteil am Gesamtwert des Grundstückes in
der Höhe von Fr. 7‘300‘000.– beträgt damit neu 76 %, was einer Wertquote von
760/1000 entspricht. Vergleicht man die auf die Beschwerdeführerin übertrage-
nen Stockwerkeinheiten mit ihrem ursprünglichen Eigentumsanteil von 2/3 vom
Gesamtwert des Grundstücks im Wert von Fr. 4‘866‘666.65, so liegt im Umfang
von Fr. 673‘333.35 eine Mehrzuteilung vor. Es ist somit von einer Realteilung mit
Wertverschiebung auszugehen.
3.3 Die Ausgleichsleistung kann in der Übergabe von Aktiven (Geld oder ande-
re Vermögenswerte) oder in der Übernahme von Passiven bestehen. Massge-
bend ist dabei der kausale Zusammenhang zwischen der Gegenleistung und der
Eigentumsübertragung an einem Grundstück (vgl. PETER RUF, Kommentar zum
Gesetz betreffend die Handänderungs- und Pfandrechtsabgaben, Diss. Bern
1985, Art. 7 aHPAG, N. 8). Werden einer Liegenschaft anhaftende Grundpfand-
schulden von der Person, die ein Grundstück zu Alleineigentum erhält, über-
nommen, so erbringt diese Person insoweit eine Gegenleistung, als sie in einem
über ihren Anteil hinausgehenden Mass Grundpfandschulden übernimmt. Ver-
zichten die Parteien demgegenüber auf Ausgleichsleistungen, obwohl sie be-
wusst Zuteilungen vornehmen, welche nicht den bisherigen Anteilsverhältnissen
entsprechen, so besteht keine Steuerpflicht.
Dem Nachtrag vom 13. Oktober 2014 zur öffentlichen Urkunde vom 25. Juni
2014 ist zu entnehmen, dass im Zuge der Realteilung keine Schuldübernahme
erfolge und keine Ausgleichsleistungen geschuldet seien (Ziff. II./2.). Die Mehrzu-
teilung bei der Realteilung begründet die Beschwerdeführerin jedoch damit, dass
sie sich gemessen an ihrer ursprünglichen Eigentumsquote von 66.6 % überpro-
portional, nämlich zu 77.9 %, an den Baukosten beteiligt habe und ihr nicht etwa
schenkungsweise ein grösserer Anteil zugestanden worden sei. Der Umfang des
Grundstücks Nr. 1000 bestimmt sich nach den Grundsätzen des Sachenrechts,
insbesondere gilt das Akzessionsprinzip (Art. 667 ZGB). Das bedeutet, das
Grundstück Nr. 1000 und das neue Mehrfamilienhaus steht anteilsmässig den
Miteigentümerinnen bzw. Miteigentümern zu, unabhängig davon, wer die Bauar-
beiten bezahlt hat oder noch bezahlen sollte. Die Differenz zwischen den ur-
sprünglichen und den heutigen Eigentumsanteilen entspricht deshalb einer Wert-
verschiebung, für die die Beschwerdeführerin eine Mehrinvestition bei den Bau-
kosten geleistet hat. Diese Mehrinvestition muss als Ausgleichsleistung für die
Mehrzuteilung betrachtet werden, liegt doch unbestrittenermassen ein kausaler
Zusammenhang zwischen der Mehrinvestition und der Eigentumsübertragung
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von 76 % anstatt 66.6 % der Anteile am Gesamtwert des Grundstücks Nr. 1000
vor. Daran ändert auch nichts, dass die Beschwerdeführerin für die Baukosten
schon lange vor der Realteilung aufgekommen ist. Das Grundbuchamt hat auf
der Differenz von Fr. 673‘333.35 somit zu Recht eine Handänderungssteuer in
der Höhe von Fr. 12‘120.– erhoben.
4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin die entstande-
nen Verfahrenskosten zu tragen (Art. 108 Abs. 1 VRPG). Parteikosten sind keine
zu sprechen (Art. 108 Abs. 3 i.V.m. Art. 104 Abs. 3 VRPG).
Demnach entscheidet die Justiz-, Gemeinde- und Kirchendirektion:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Kosten des Beschwerdeverfahrens vor der JGK in der Höhe von pauschal Fr.
2‘000.– werden D. zur Bezahlung auferlegt. Eine separate Zahlungseinladung
erfolgt, sobald dieser Entscheid in Rechtskraft erwachsen ist.
3.
Parteikosten werden keine gesprochen.