# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 9c397aab-1030-4c3d-a197-d3f45ed74ae0
**Court:** ZH_SRK
**Chamber:** ZH_SRK_001
**Year:** 2012
**Language:** de
**Jurisdiction:** ZH / Zürich
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

hat sich ergeben:
A. A und B (nachfolgend der/die Pflichtige bzw. zusammen die Pflichtigen)
deklarierten in der Steuererklärung 2008 ein steuerbares Einkommen von Fr. 778'700.-
(direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 777'300.- (Staats- und Gemeindesteuern) sowie ein
steuerbares Vermögen von Fr. 4'371'000.-. Gleichzeitig gaben sie an, von der C Stif-
tung in D/FL am ... 2008 eine Schenkung von Fr. 100'000.- erhalten zu haben.
Im Einschätzungsverfahren für die Steuerperiode 2008 verlangte der Steuer-
kommissär die Angabe des Schenkungsgrunds, die Stiftungsurkunde sowie den
Nachweis, dass es sich nicht um eine steuerbare Einkunft handle. Am 25. Mai 2011
liessen die Pflichtigen verschiedene Unterlagen einreichen. Mit Entscheiden vom
27. Mai 2011 veranlagte sie der Steuerkommissär mit einem steuerbaren Einkommen
von Fr. 878'700.- (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 877'300.- (Staats- und Gemeinde-
steuern), indem er die fraglichen Fr. 100'000.- als Einkommen behandelte. Das steuer-
bare Vermögen setzte er gemäss Steuererklärung fest.
B. Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 27. Juni 2011 je Einsprache mit dem
Antrag, von der Aufrechnung der Fr. 100'000.- abzusehen, da eine Schenkung vorlie-
ge. Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 31. Januar 2012 ab.
C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 5. März 2012 liessen die Pflichtigen die
Einspracheanträge wiederholen und die Zusprechung einer Parteientschädigung ver-
langen. Das kantonale Steueramt schloss am 26. März 2012 auf Abweisung der
Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.
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1 DB.2012.51 1 ST.2012.59

## Considerations

Kammer zieht in Erwägung:
1. a) Gemäss Art. 16 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundes-
steuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 16 Abs. 1 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der Ein-
kommenssteuer. Die Bestimmungen enthalten eine Generalklausel, die durch die bei-
spielhafte Aufzählung verschiedener Einkommensbestandteile in den Art. 17 bis
23 DBG bzw. §§ 17 ff. StG ergänzt und durch die Befreiung bestimmter Einkünfte prä-
zisiert wird. Sämtliche Einkünfte sind grundsätzlich ohne Rücksicht auf ihre Quellen
steuerbar. Unter Einkünften sind dabei alle von aussen zufliessenden Vermögensrech-
te zu verstehen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A.,
2009, Art. 16 N 7 DBG und Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz,
2. A., 2006, § 16 N 9 StG). Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung fallen deshalb
auch Einkünfte aus Stiftungen grundsätzlich unter die Generalklausel von Art. 16
Abs. 1 DBG (BGr, 22. April 2005, 2A.668/2004, E. 2.1 f., www.bger.ch, mit Hinweisen,
auch zum Folgenden; vgl. ferner VGr ZG, 12. März 2003 = StE 2004 B 52.7 Nr. 2). Die
gesetzliche Aufzählung der steuerfreien Einkünfte, insbesondere in Art. 24 DBG bzw.
§ 24 StG, wird auch von der herrschenden Lehre als abschliessend erachtet. Aus dem
verfassungsrechtlichen Grundsatz der Allgemeinheit der Besteuerung (Art. 127 Abs. 2
der Bundesverfassung vom 18. April 1999) ergibt sich ferner, dass Ausnahmen von der
Steuerpflicht restriktiv auszulegen bzw. anzunehmen sind (Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, Art. 16 N 5 DBG und § 16 N 18 StG; BGr, 9. März 2011, 2C_673/2010,
E. 5.1, www.bger.ch).
b) Macht die steuerpflichtige Person geltend, ein Vermögenszufluss sei auf-
grund einer ausdrücklichen Gesetzesbestimmung von der Einkommenssteuer ausge-
nommen, so ist sie hierfür beweisbelastet. Sie hat die ihrer Behauptung zugrunde lie-
genden steuermindernden Tatsachen von sich aus durch eine substanziierte
Sachdarstellung darzulegen, aus welcher sich ohne weitere Untersuchung der Schluss
auf das Vorliegen eines steuerbefreiten Zuflusses ziehen lassen muss (VGr,
6. Mai 1997 = StE 1998 B 21.3 Nr. 3; RB 1994 Nr. 33, 1987 Nr. 35, 1975 Nr. 55). Auch
hat sie für die zugrunde liegende Sachdarstellung von sich aus beweiskräftige Unterla-
gen einzureichen oder die Beweismittel wenigstens unter genauer Bezeichnung anzu-
bieten (vgl. RB 1975 Nr. 55).
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Gelingt der steuerpflichtigen Person der Nachweis nicht, dass ein Vermö-
genszugang aus einem bestimmten einkommenssteuerbefreiten Grund vorliegt, ist zu
ihren Ungunsten ohne weiteres anzunehmen, es liege Einkommen im Sinn von Art. 16
Abs. 1 DBG bzw. § 16 Abs. 1 StG vor, da letztere Bestimmungen – wie erwähnt – alle
Wertzuflüsse erfassen, sofern sie nicht kraft besonderer gesetzlicher Bestimmung von
der Einkommensbesteuerung ausgenommen sind.
2. a) Der streitige, an den Pflichtigen geflossene Betrag von Fr. 100'000.-
stammt aus der C Stiftung in D/FL. Diese nach liechtensteinischem Recht errichtete
und im dortigen Öffentlichkeitsregister eingetragene Stiftung verfolgt gemäss den Sta-
tuten vom ... 2006 folgenden Zweck (Art. 5.1): Ausrichtung von Beiträgen zur Bestrei-
tung der Kosten der Erziehung und Bildung, der Ausstattung oder Unterstützung von
Angehörigen einer oder mehrerer Familien, oder zu ähnlichen Zwecken. Ausserdem
können Zuwendungen an bestimmte Personen ausserhalb dieser Familie(n) oder an
Institutionen getätigt werden. Nach Art. 4 beträgt das Stiftungsvermögen Fr. 30'000.-
und kann jederzeit durch Zuwendungen des (namentlich nicht genannten) Stifters oder
Dritter erhöht werden. Begünstigte sind die vom Stiftungsrat bezeichneten Personen
oder Institutionen (Art. 11.1). Sie können von diesem in Beistatuten bestimmt werden,
ebenso der Umfang sowie die Art und Weise ihrer Begünstigung (Art. 12.2). Der Stif-
tungsrat ist befugt, Änderungen an den Statuten vorzunehmen (Art. 16). Als Mitglieder
des Stiftungsrats agierten bzw. agieren E (bis 15. September 2009) und die F Aktien-
gesellschaft (bis heute) sowie ab letzterem Datum G und H.
b) Vorliegend geht es um Zuwendungen einer Auslandsstiftung, weshalb das
internationale Privatrecht den massgeblichen Ausgangspunkt bildet. Nach Art. 150
Abs. 1 des Bundesgesetzes über das internationale Privatrecht vom 18. Dezem-
ber 1987 (IPRG) gelten organisierte Vermögenseinheiten als Gesellschaften; darunter
fallen auch die Stiftungen. Gesellschaften unterstehen dem Recht des Staates, nach
dessen Vorschriften sie organisiert sind, wenn sie die darin vorgeschriebenen Publizi-
täts- oder Registrierungsvorschriften dieses Rechts erfüllen oder, falls solche Vorschrif-
ten nicht bestehen, wenn sie sich nach dem Recht dieses Staates organisiert haben
(Art. 154 Abs. 1 IPRG).
Die C Stiftung ist laut ihren Statuten eine Stiftung gemäss Art. 552 ff. des
liechtensteinischen Personen- und Gesellschaftsrechts (PGR; in der bis Frühling 2009
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geltenden Fassung). Die Parteien machen nicht geltend, die Stiftung widerspreche
liechtensteinischem Recht und den dortigen Gepflogenheiten. Die dem Stiftungsrat
gemäss Art. 16.1 der Statuten zugestandene umfassende Änderungsbefugnis weckt
zwar gewisse Zweifel an der Rechtmässigkeit der entsprechenden statutarischen Be-
stimmung. Solche Regelungen werden in der Praxis aber geduldet und wird im liech-
tensteinischen Recht die Möglichkeit der Statuierung von Änderungsbefugnissen der
Stiftungsorgane ausdrücklich erwähnt (vgl. Art. 565 f. PGR in der Fassung vor der Stif-
tungsrechtsrevision 2009, Text abrufbar unter www.pgr.li). Nachdem sonst keine offen-
sichtlichen Mängel auszumachen sind, ist davon auszugehen, dass die Stiftung nach
ausländischem Recht korrekt errichtet und betrieben wurde. Aus internationalprivat-
rechtlicher Sicht kommt eine Anerkennung dieser Stiftung daher nur dann nicht in Fra-
ge, wenn eine Verletzung des schweizerischen ordre public bejaht würde (Vorbehalts-
klausel nach Art. 17 IPRG) bzw. wenn Schweizer Recht im Sinn von Art. 18 IPRG
zwingend anzuwenden wäre ("loi d’application immédiate"). Der ordre public ist betrof-
fen, wenn fundamentale Rechtsgrundsätze verletzt sind, der fragliche Akt mit der
schweizerischen Rechts- und Wertordnung schlechthin unvereinbar ist (BGE 119 II
264; BGE 135 III 614, E. 4.2).
c) Im nationalen Recht ist die Gründung von Familienstiftungen nur zur
Bestreitung der Kosten der Erziehung, Ausstattung oder Unterstützung von Familien-
angehörigen oder zu ähnlichen Zwecken erlaubt (Art. 335 Abs. 1 ZGB). Die Errichtung
von Familienfideikommissen (= mit einer Familie fest verbundenes Sondervermögen
ohne eigene Rechtspersönlichkeit und zum Genuss der Familienmitglieder nach fester
Sukzessionsordnung bestimmt) ist dagegen nicht gestattet (Abs. 2). Den zum Kreis der
Begünstigten gehörenden Familienangehörigen von zulässigen Familienstiftungen
nach Art. 335 Abs. 1 ZGB soll bloss in bestimmten Lebenslagen (im Jugendalter, bei
Gründung eines eigenen Hausstandes oder einer eigenen Existenz, im Fall von Not)
Hilfe geleistet werden zur Befriedigung der daraus sich ergebenden besonderen Be-
dürfnisse (vgl. BGE 108 II 394). Auch die in Art. 335 Abs. 1 ZGB erwähnten ähnlichen
Zwecke setzen eine besondere Bedürfnissituation seitens der Destinatäre voraus. Eine
Familienstiftung darf die vom Gesetz zugelassenen Zwecke nicht überschreiten. Na-
mentlich Stiftungen zur voraussetzungslosen Bestreitung des allgemeinen Lebensun-
terhalts einer Familie oder einzelner ihrer Angehörigen gelten als reine Unterhalts- oder
Genussstiftungen und sind unzulässig. Stiftungen dürfen demnach Familienangehöri-
gen keine Leistungen ohne besondere Voraussetzungen zukommen lassen (Ha-
rold Grüninger, in: Basler Kommentar, 4. A., 2010, Art. 335, ZGB N 6 ff. mit Hinwei-
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sen). Das Bundesgericht erachtet jedoch das Verbot von Familienfideikommissen nicht
als "loi d’application immédiate" im Sinn von Art. 18 IPRG (BGE 135 III 614 E. 4.3.1 i.f.
und E. 4.3.3).
d) Die Statuten der C Stiftung fassen den Kreis der möglichen Begünstigten
weit, kommen doch neben Familienmitgliedern auch ausserhalb des Familienkreises
stehende Personen oder Institutionen in Frage. Bei den Familienmitgliedern sind die
Zuwendungen sodann zwar praktisch gleich wie in Art. 335 Abs. 1 ZGB auf die Bestrei-
tung der Kosten der Erziehung und Bildung, der Ausstattung oder Unterstützung oder
zu ähnlichen Zwecken beschränkt, bei den Personen und Institutionen ausserhalb der
Familie(n) dagegen nicht. Der Stiftungsrat ist sodann befugt, die Begünstigten zu be-
zeichnen und hierzu entsprechende Beistatuten zu erlassen.
Diese Ausgestaltung der Stiftungsstatuten lassen nicht auf einen Familienfi-
deikomiss im Sinn von Art. 335 Abs. 2 ZGB schliessen. Hierfür ist der Kreis der Desti-
natäre zu weit gefasst, weil auch solche ausserhalb der Familie in Frage kommen.
Auch fehlt eine Verpflichtung zur Erhaltung und Weitergabe des Vermögens, da auch
dessen vollständiger Verzehr zulässig ist (vgl. Art. 5.2 der Statuten). Vielmehr ähnelt
die C Stiftung einer Familienstiftung mit aus schweizerischer Sicht insoweit unzulässi-
gem Zweck, als dieser bei Personen und Institutionen ausserhalb der Familie umfas-
sender ist als in Art. 335 Abs. 1 ZGB vorgesehen. Dies würde bei einer schweizeri-
schen Stiftung Teilnichtigkeit der Statuten nach sich ziehen.
Nachdem die Rechtsprechung das Verbot des Familienfideikommisses nach
Art. 335 Abs. 2 ZGB nicht als "loi d’application immédiate" im Sinn von Art. 18 IPRG
auffasst und solche Gebilde wohl implizit nicht als gegen den schweizerischen ordre
public verstossend ansieht, hat dies umso mehr für Familienstiftungen zu gelten, bei
denen der Zweck über Art. 335 Abs. 1 ZGB hinausgeht. Solche Stiftungen wären zwar
allenfalls teilnichtig, wenn sie auf schweizerischem Recht beruhten. Verfolgt aber eine
ausländische Stiftung einen unzulässigen Zweck im beschriebenen Sinn, so erscheint
dieser Mangel nicht als derart gravierend, als dass dadurch die hiesige Rechts- und
Werteauffassung in ihren Grundfesten erschüttert und der schweizerische ordre public
angetastet würde. Auslandsstiftungen ist die zivilrechtliche Anerkennung daher nicht
allein wegen eines Verstosses gegen Art. 335 Abs. 1 ZGB zu versagen (vgl. Grüninger,
Art. 335 N 16 ZGB).
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e) Damit hat die C Stiftung zivilrechtlich Bestand und gilt als Stiftung mit eige-
ner Rechtspersönlichkeit.
3. Zu prüfen ist weiter, ob die C Stiftung auch steuerrechtlich als eigenes
Rechtssubjekt zu betrachten ist.
a) Nach Art. 49 Abs. 3 DBG bzw. § 54 Abs. 3 StG werden juristische Perso-
nen, ausländische Handelsgesellschaften und andere ausländische Personen-
gesamtheiten ohne juristische Persönlichkeit den inländischen juristischen Personen
gleichgestellt, denen sie rechtlich oder tatsächlich am ähnlichsten sind. Diese Bestim-
mungen sind auch heranzuziehen, wenn es nicht um die steuerrechtliche Zugehörigkeit
der ausländischen juristischen Person zur Schweiz geht, sondern andere Berührungs-
punkte zur Schweiz bestehen, die eine Beurteilung der rechtlichen Selbstständigkeit
erfordern, etwa wenn – wie hier – bei einer Auslandsstiftung die Begünstigten hierzu-
lande ansässig sind (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 49 N 39 DBG und § 54 N 37
StG).
Wie ausgeführt, ist die C Stiftung einer schweizerischen Familienstiftung im
Sinn von Art. 335 Abs. 1 ZGB sehr ähnlich, indem der Zweck nur bei Personen aus-
serhalb der Familie darüber hinausgeht.
b) Gemäss Rechtsprechung des Bundesgerichts ist einer zivilrechtlich gültigen
Stiftung auch steuerrechtlich Autonomie zuzugestehen, ausser es liege eine Steuer-
umgehung vor (vgl. BGr, 12. Dezember 2010, 2C_157/2010, E. 10.3, www.bger.ch).
Letzteres ist dann der Fall, wenn das gewählte Vorgehen ungewöhnlich, unangemes-
sen oder seltsam erscheint, jedenfalls aber nicht dem verfolgten wirtschaftlichen Ziel
entspricht, dieser ungewöhnliche Weg nur aus Gründen der Steuerersparnis gewählt
wurde und eine erhebliche Steuerersparnis eintreten würde, falls die Aktion erfolgreich
wäre. Bei einer Steuerumgehung muss die Veranlagung das von den Steuerpflichtigen
angestrebte wirtschaftliche Ziel berücksichtigen (vgl. BGE 131 II 627 E. 5.2 sowie statt
vieler BGr, 9. November 2001 = ASA 72, 413 ff.). Eine liechtensteinische Stiftung wird
unter Annahme einer Steuerumgehung steuerrechtlich insbesondere dann nicht aner-
kannt, wenn sich der Stifter oder die Begünstigten das wirtschaftliche Verfügungsrecht
über Substanz und Ertrag der Stiftung vorbehalten haben (Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, Art. 49 N 42 DBG und § 54 N 40 StG).
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Im liechtensteinischen Recht ist zwischen kontrollierten und nicht kontrollierten
Familienstiftungen im Wesentlichen wie folgt zu unterscheiden (VGr SG, 29. Au-
gust 2007, E. 2.4, mit Hinweisen, www.gerichte.sg.ch): Bei der kontrollierten Stiftung
erteilt der Stifter einem Treuhänder den Auftrag, eine Stiftung gemäss seinen Weisun-
gen zu errichten. Durch einen Mandatsvertrag bindet er den Stiftungsrat an seine In-
struktionen und behält damit indirekt die Kontrolle über das Stiftungsvermögen. In ei-
nem Beistatut bezeichnet er sich als einzigen Begünstigten zu Lebzeiten mit einer
Nachfolgeregelung bei seinem Ableben. Das Beistatut kann durch den Stifter abgeän-
dert werden und wird nach seinem Ableben unwiderruflich. Bei der nicht kontrollierten
Familienstiftung behält sich der Stifter keine Kontrolle über das Stiftungsvermögen vor.
Die Entscheidungsbefugnis und Verwaltung obliegen ausschliesslich dem Stiftungsrat.
c) Die Statuten der C Stiftung enthalten zwar keine Bestimmung, wonach der
Stifter unwiderruflich auf alle Rechte an der Stiftung und an deren Vermögen verzich-
tet. Es fehlen aber auch Vorschriften, die das Gegenteil besagen. Allerdings wurden
als Mitglied des Stiftungsrats die F Aktiengesellschaft in D und E, beide in D, bestellt
und waren beide Mitglieder auch noch im Jahr 2008 im Amt. Bei der genannten Ge-
sellschaft ist mangels bisheriger Untersuchung nicht bekannt, wem sie wirtschaftlich
gehört und welche Personen zeichnungsberechtigt sind. Mithin kann nicht ausge-
schlossen werden, dass der Stifter über die erwähnte Gesellschaft im Stiftungsrat der
C Stiftung tätig war bzw. ist und deren Geschicke massgeblich mitbestimmt(e). Auch ist
nicht bekannt, ob er mit der Stiftung irgendwelche Mandatsverträge unterhält und auch
so auf diese Einfluss nehmen kann. Mithin könnte es sich bei der C Stiftung aber
durchaus um eine kontrollierte, d.h. "transparente" Stiftung handeln mit der Wirkung,
dass das Stiftungsvermögen und der Ertrag daraus schon nach liechtensteinischen
Recht, aber auch nach hiesigem Recht weiterhin dem Stifter zuzurechnen wäre (Nata-
lie Peter, Die Liechtensteinische Stiftung und der Trust im Schweizer Recht, in: IFF
Forum für Steuerrecht 2003, S. 164 sowie VGr SG, 29. August 2007,
www.gerichte.sg.ch). Es läge ohne Weiteres ein ungewöhnliches bzw. seltsames Vor-
gehen vor, sodass der C Stiftung – sofern die weiteren Kriterien einer Steuerumgehung
gegeben sind – die steuerliche Anerkennung versagt bleiben müsste.
Wie es sich diesbezüglich verhält, kann jedoch offen bleiben, wie nachfolgend
zu zeigen ist.
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4. a) Nach feststehender bundesgerichtlicher Praxis liegt eine Schenkung im
steuerrechtlichen Sinn vor, wenn eine unentgeltliche Zuwendung unter Lebenden mit
Schenkungsabsicht (animus donandi) vorgenommen wird (BGr, 22. April 2005,
2A.668/2004, E. 3.3, mit Hinweisen, www.bger.ch). Der Begriff der Schenkung nach
Art. 24 lit. a DBG bzw. § 24 lit. a StG umfasst damit die drei Elemente Vermögenszu-
wendung, Unentgeltlichkeit, Schenkungswille (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 24
N 15 DBG und § 24 N 19 StG). Für die rechtliche Qualifikation der an die Destinatäre
ausgerichteten Erträge einer Familienstiftung ist zufolge der eigenen Rechtspersön-
lichkeit der Stiftung allein auf das zwischen ihr und den Destinatären bestehende Ver-
hältnis abzustellen. Da die Stiftung die Erträge an die Destinatäre nicht freiwillig, son-
dern lediglich in Erfüllung einer ihr durch die Stiftungsurkunde auferlegten Rechtspflicht
ausrichtet, hat sie auch keinen Schenkungswillen (BGr, 22. April 2005, 2A.668/2004,
E. 3.4.3, mit Hinweisen, www.bger.ch). Im Gegensatz zu dieser Rechtsprechung des
obersten Gerichts stellt das zürcherische Verwaltungsgericht bei Stiftungen mit eigener
Rechtspersönlichkeit für die Frage des Vorliegens einer Schenkung an die Destinatäre
auf das Verhältnis zwischen den Destinatären und dem Stifter bzw. darauf ab, ob der
Schenkungswille beim Stifter gegeben war (VGr, 6. Mai 1997 = StE 1998 B 21.3 Nr. 3
und 1. November 2000 = ZStP 2001, 107 f.).
b) Nachdem die C Stiftung die Zuwendung an den Pflichtigen in Erfüllung der
Statuten vornahm, fehlt es ihr an einer Schenkungsabsicht. Zwar steht es dem Stif-
tungsrat gemäss den Statuten frei, die Begünstigten einzelfallweise oder in Beistatuten
zu bezeichnen sowie den Umfang und die Art und Weise ihrer Begünstigung zu regeln,
jedoch stets nur in diesem vom Stifter vorgegebenen Rahmen und nicht aus eigener
Befugnis. Von einem Schenkungswillen der Stiftung bei der Zuwendung an den Pflich-
tigen als Begünstigten kann daher gemäss Rechtsprechung des Bundesgerichts keine
Rede sein. Dabei wird davon ausgegangen, die C Stiftung habe steuerlich eine eigene
Rechtspersönlichkeit, was indessen nicht gesichert ist.
c) Besässe die C Stiftung keine Rechtspersönlichkeit, wäre das Stiftungsver-
mögen und dessen Ertrag – wie erwähnt – dem Stifter zuzurechnen. Diesfalls wäre
dann – im Ergebnis übereinstimmend mit der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts
bei intakter Rechtspersönlichkeit der Stiftung – die Frage zu prüfen, ob der Schen-
kungswille für die Zuwendung an den Pflichtigen beim Stifter vorhandenen war.
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Die Person des Stifters der C Stiftung ist nicht bekannt. Weder geht sie aus
den Statuten und den aktenkundigen sonstigen Unterlagen der Stiftung hervor, noch
wird sie von den Pflichtigen genannt. Diese sprechen im bisherigen Verfahren vielmehr
konsequent nur immer vom "Stifter bzw. der "Stifterfamilie". Damit fällt aber eine Prü-
fung, ob diese Person bei der Zuwendung an den Pflichtigen über einen Schenkungs-
willen verfügte, von vornherein ausser Betracht.
d) Unabhängig davon, ob es auf den Schenkungswillen bei der Stiftung oder
beim Stifter ankommt, liegt aber ohnehin keine Schenkung vor, da die Pflichtigen die
Unentgeltlichkeit der Zuwendung und damit das Vorliegen eines Schenkungswillens
nicht nachgewiesen haben:
aa) Die Pflichtigen bringen vor, der Pflichtige habe den Stifter bzw. die Stifter-
familie seit vielen Jahren in persönlichen und geschäftlichen Angelegenheiten betreut.
Gleichzeitig sei er 13 Jahre im Verwaltungsrat der damaligen I AG, J gewesen, davon
sechs Jahre als Präsident. Die C Stiftung sei Aktionärin der I AG gewesen. In all diesen
Jahren habe sich eine Freundschaft zwischen dem Stifter und seiner Familie entwi-
ckelt. Nachdem die I AG verkauft worden sei, sei es dem Stifter bzw. der Stifterfamilie
ein Anliegen gewesen, dem Pflichtigen in Anerkennung seiner Treue und Loyalität ei-
nen Geldbetrag zu schenken. Die anwaltliche Tätigkeit sei stets separat in Rechnung
gestellt und beglichen worden. Es hätten die üblichen Stundenansätze gegolten, wel-
che der Pflichtige gegenüber seinen Klienten verrechnet habe. Für das Verwaltungs-
ratsmandat sei der Pflichtige ebenfalls marktkonform entschädigt worden.
bb) Zum Nachweis dieser Sachdarstellung verweisen die Pflichtigen auf ein
entsprechendes Schreiben der C Stiftung vom 16. Mai 2011, das sie auf Auflage des
Steuerkommissärs vom 7. April 2011 hin im Einschätzungsverfahren einreichten. Die
darin von der C Stiftung in Übereinstimmung mit den Vorbringen der Pflichtigen getrof-
fenen Feststellungen lassen sich jedoch in keiner Art und Weise überprüfen. Insbeson-
dere für die vorliegend zentrale Behauptung, dass der Pflichtige von der I AG als Ver-
waltungsrat und Verwaltungsratspräsident bzw. anwaltlicher Rechtsberater stets
separat und im Drittvergleich angemessen sowie vollständig entschädigt worden sei,
fehlt jeder direkte Nachweis. Hierzu hätte es der entsprechenden Belege (Honorarno-
ten und Salärabrechnungen etc. gegenüber bzw. von der I AG) bedurft. Somit handelt
es sich bei diesem Schreiben nicht um ein hinreichendes Beweismittel für die Sachdar-
stellung der Pflichtigen.
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cc) Im Übrigen liegt mit der Tätigkeit des Pflichtigen als Verwaltungsrat eine
unselbstständige Erwerbstätigkeit vor (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 17 N 18
DBG und § 17 N 18 StG mit zahlreichen Hinweisen). Bei dieser sind gemäss Art. 17
Abs. 1 DBG bzw. § 17 Abs. 1 StG alle Einkünfte steuerbar, und zwar mit Einschluss
der Nebeneinkünfte, wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen,
Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen und
andere geldwerte Vorteile. Dabei kann die Entschädigung fest oder variabel sein, vom
Arbeitgeber oder von Dritten – in casu wäre dies die C Stiftung – ausgerichtet werden.
Auch ist nicht entscheidend, ob ein Rechtsanspruch auf eine Leistung besteht oder
nicht, sodass auch freiwillige Leistungen wie Treuprämien und Zuwendungen in Aner-
kennung der geleisteten Dienste steuerbar sind. Entscheidend ist aber, dass die Leis-
tung – trotz ihrer Freiwilligkeit – ihren Rechtsgrund im Arbeitsverhältnis des Leistungs-
empfängers hat und somit nicht unentgeltlich erfolgt ist, andernfalls eine Schenkung
vorliegt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 17 DBG und § 17 StG, je N 29 und 33).
Gemäss den Angaben der Pflichtigen und der C Stiftung wurde dem Pflichti-
gen die streitige Zuwendung von Fr. 100'000.- in Anerkennung seiner Loyalität, Ver-
bundenheit und Treue zur I AG, d.h. zu seiner bisherigen Arbeitgeberin, sowie zur Stif-
terfamilie ausgerichtet. Damit drängt sich die begründete Vermutung auf, die
Zuwendung sei – wenn auch freiwillig – als Treueprämie auch für seine Tätigkeit als
Verwaltungsrat der I AG ausgerichtet worden. Dies gilt umso mehr, als die deklarierten
Entschädigungen der I AG an den Pflichtigen in den Jahren 2007 und 2008, in welchen
er immerhin noch als Verwaltungsratspräsident amtete, mit Fr. 36'000.- bzw.
Fr. 13'000.- vergleichsweise bescheiden ausfielen. Die C Stiftung erwähnt sodann im
besagten Schreiben vom 16. Mai 2011 zwar, die Zuwendung sei "Aus Anlass" des
Verkaufs der I AG beschlossen worden, jedoch kann damit ein kausaler Zusammen-
hang mit seiner unselbständigen Erwerbstätigkeit als Verwaltungsrat bzw. Verwal-
tungsratspräsident der I AG gleichwohl nicht ausgeschlossen werden. Dass die Zu-
wendung von der C Stiftung und nicht von der I AG als Arbeitgeberin stammt, ändert
daran nichts, da auch Leistungen von Dritten steuerbar sind, soweit ein solcher Zu-
sammenhang mit der Erwerbstätigkeit vorliegt.
dd) Insgesamt ist den Pflichtigen demnach der Nachweis, dass die streitige
Zuwendung unentgeltlich erfolgt ist, mit dem erwähnten Schreiben der C Stiftung nicht
gelungen. Damit fehlt es auch am Nachweis des Schenkungswillens. Dies führt nach
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den eingangs dargelegten Beweislastregeln dazu, dass ohne Weiteres eine steuerbare
Einkunft anzunehmen ist.
5. Aufgrund dieser Erwägungen sind Beschwerde und Rekurs abzuweisen.
Ausgangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens den Pflichtigen aufzuerlegen
(Art. 144 Abs. 1 DBG, § 151 Abs. 1 StG). Die Zusprechung einer Parteientschädig fällt
ausser Betracht (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über
das Verwaltungsverfahren vom 12. Dezember 1968; § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).