# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 0d10f62d-08c0-45a6-b102-66f551ffb1c8
**Court:** ZH_VG
**Chamber:** ZH_VG_001
**Year:** 2008
**Language:** de
**Jurisdiction:** ZH / Zürich
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

hat sich ergeben:
I.
C und D veräusserten am 29. Januar 1997 die Liegenschaft Kat. Nr. 01 an der L-Strasse 02 in R zum Preis von Fr. ... zu je hälftigem Miteigentum an A und E. Mit Entscheid vom 25. Oktober 1997 auferlegte die Kommission für die Grundsteuern der Stadt R den Veräussernden eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. ..., wobei diese Steuer zufolge Ersatzbeschaffung um 50% auf Fr. ... ermässigt wurde (§ 170
bis
des Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 [aStG]). Infolge Veräusserung der Ersatzliegenschaft am 28. Februar 2003 hob der Grundsteuerausschuss der Stadt R mit Entscheid vom 24. Februar 2006 die Privilegierung auf und veranlagte nachträglich die Steuer im Umfang der gewährten Ermässigung von Fr. ... . Dieser Entscheid wuchs in Rechtskraft. Nachdem C und D die Steuerschuld nicht beglichen hatten, informierte das Steueramt der Stadt R mit Schreiben vom 2. August 2006 den Pfandeigentümer A und wies auf das dem Gemeinwesen zustehende gesetzliche Grundpfandrecht und auf die Möglichkeit des Pfandeigentümers, die Grundbucheintragung mittels Zahlung des ausstehenden Betrags bis 20. August 2006 zu vermeiden, hin. Am 24. August 2006 meldete das Steueramt der Stadt R das Pfandrecht über Fr. ... beim Grundbuchamt R zur Eintragung an. Mit Pfandrechtsbeschluss vom 4. Dezember 2006 beanspruchte der Grundsteuerausschuss der Stadt R das Pfandrecht gegenüber dem Pfandeigentümer.
Die gegen den Pfandrechtsbeschluss erhobene Einsprache wies der Grundsteuerausschuss der Stadt R mit Entscheid vom 16. April 2007 ab.
II.
Mit Entscheid vom 30. April 2008 hiess die Steuerrekurskommission III den dagegen erhobenen Rekurs gut und hob das auf dem Grundstück Kat.Nr. 01, L-Strasse 02 in R, lastende gesetzliche Grundsteuerpfandrecht von Fr. ... wegen verspäteter Anmeldung des Pfandrechts auf.
III.
Mit Beschwerde vom 12. Juni 2006 [recte: 2008] beantragte die Stadt R dem Verwaltungsgericht, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und der Entscheid des Grundsteuerausschusses der Stadt R sei zu bestätigen.
Während die Steuerrekurskommission III auf Vernehmlassung verzichtete, schloss der Beschwerdegegner auf Abweisung der Beschwerde. Zudem beantragte er die Zusprechung einer Parteientschädigung.
Die Kammer

## Considerations

zieht in Erwägung:
1.
1.1
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
1.2
Im Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für die Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).
2.
2.1
Bei Handänderung einer dauernd und ausschliesslich selbstbewohnten Liegenschaft wird laut § 170
bis
Abs. 1 des vorliegend kraft § 279 Abs. 1 StG massgebenden Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG) die gemäss § 170 aStG berechnete Grundstückgewinnsteuer um 50% ermässigt, soweit der Erlös innert angemessener Frist zum Erwerb oder Bau einer gleichgenutzten Ersatzliegenschaft (im Kanton) verwendet wird. Wird die Ersatzliegenschaft innert zehn Jahren nach der Handänderung veräussert oder nicht mehr vom Steuerpflichtigen oder seinen Erben selbst bewohnt, wird die Steuer nachträglich im Umfang der nach Abs. 1 gewährten Ermässigung erhoben.
2.2
Für Grundsteuern steht den Gemeinden an den bezüglichen Grundstücken laut § 157 aStG beziehungsweise § 208 StG ein gesetzliches Pfandrecht zu. Dieses entsteht gemäss §§ 195 f. in Verbindung mit § 194 lit. e des Einführungsgesetzes zum Schweizerischen Zivilgesetzbuch vom 2. April 1911 (Fassung vom 8. Juni 1997 [EG ZGB]) ohne Eintragung im Grundbuch gleichzeitig mit der Entstehung der Steuerforderung, das heisst mit der grundsteuerrechtlich massgebenden Handänderung. Das Pfandrecht erlischt, wenn es nicht innert einer bestimmten Verwirkungsfrist eingetragen wird.
Das ohne behördliches Zutun entstehende Pfandrecht erlischt nach der gesetzlichen Ordnung des alten Steuergesetzes, wenn es nicht binnen sechs Monaten seit Fälligkeit des Steueranspruchs im Grundbuch eingetragen wird (§ 195 altEG ZGB). Fällig wird die Steuerforderung gemäss § 89 der Vollziehungsverordnung zum Steuergesetz vom 26. November 1951 (VV StG) mit der Zustellung des Einschätzungsentscheids. Das Grundsteuerpfandrecht ist demnach innert sechs Monaten seit Zustellung der Einschätzungsanzeige einzutragen, ansonsten es untergeht (RB 1998 Nr. 160). Eine allfällige Verzögerung des Einschätzungsverfahrens – und damit der Fälligkeit der Grundsteuer – bleibt ohne Einfluss auf die Existenz des Pfandrechts (RB 1994 Nr. 60). Nach neuem Recht muss das Grundsteuerpfandrecht gemäss § 195 EG ZGB innerhalb dreier Jahre nach der Handänderung oder bei einer solchen, die keine Eintragung im Grundbuch vorsieht, seit der Wahrnehmung durch die für die Einschätzung zuständige Steuerbehörde eingetragen werden (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 208 N. 23 f.).
Ist das Pfandrecht rechtzeitig im Grundbuch eingetragen worden und verzichtet das Gemeinwesen nicht ausdrücklich oder stillschweigend auf dessen Geltendmachung, so kann es entsprechend dem allgemeinen pfandrechtlichen Grundsatz der Akzessorietät nur noch durch Untergang der pfandgesicherten Forderung selber untergehen, das heisst in den Fällen der Tilgung, des Erlasses oder Verjährung der Forderung (RB 1998 Nr. 160 mit Hinweisen).
3.
3.1
Im vorliegenden Fall ist einzig strittig, ob das Pfandrecht innert Frist im Grundbuch eingetragen worden ist.
Die Rekurskommission erwog zu Recht, was von der Beschwerdeführerin auch nicht bestritten wird, dass die Handänderung vom 29. Januar 1997 am ursprünglichen Grundstück Kat. 01 den grundsteuerlich massgebenden Zeitpunkt für die Entstehung der Steuerforderung bildet (§ 207 StG bzw. 156 aStG). Ungeachtet der Steuerprivilegierung im Sinn von § 170
bis
aStG ist vorliegend mit Entscheid vom 25. Oktober 1997 der ganze Steuerbetrag veranlagt, jedoch nur zur Hälfte bezogen worden. Der ermässigte Teil steht unter der Bedingung, dass das erworbene Ersatzgrundstück nicht innerhalb von 10 Jahren weiterveräussert oder nicht mehr selbst genutzt wird. Kommt es zu einer vorzeitigen Veräusserung der Ersatzliegenschaft und tritt damit die Bedingung ein, so ist im Nacherhebungsentscheid nur noch über die Aufhebung der Steuerprivilegierung zu befinden sowie der ermässigte Steueranteil nachzufordern, wobei es sich dabei nicht um eine neue Veranlagung der Grundstückgewinnsteuer handelt. Da das Pfandrecht zugleich mit der Steuerforderung, der es dient, entsteht, ist bei der Frage nach dem anwendbaren Recht sowohl bei der Grundstückgewinnsteuer als auch beim Pfandrecht auf den Zeitpunkt der Handänderung vom 29. Januar 1997 am ursprünglichen Objekt abzustellen. Daraus folgt, dass sich die Eintragungsfrist für das Grundsteuerpfandrecht vorliegend nach den altrechtlichen Bestimmungen richtet und das Pfandrecht sechs Monate ab Fälligkeit der Steuerforderung im Grundbuch einzutragen ist (§ 279 StG und § 157 aStG i.V. m §§ 194 lit. e und 195 altEG ZGB). Die Rekurskommission hat im Weiteren zu Recht erwogen, dass erst mit der Mitteilung der Aufhebung der Steuerprivilegierung bzw. mit dem Nacherhebungsentscheid die Steuerforderung über den ermässigten Teil fällig wird. Folglich beginnt jedoch die Verwirkungsfrist für die Eintragung des gesetzlichen Pfandrechts für die nacherhobene Grundstückgewinnsteuer mit der Zustellung des Nacherhebungsentscheids zu laufen, und das Pfandrecht kann bis sechs Monate nach Zustellung der nacherhobenen Steuerforderung eingetragen werden. Der Rekurskommission kann darin nicht beigepflichtet werden, wenn sie unter Hinweis auf das Publizitätsprinzip und den Gutglaubensschutz für den Beginn des Fristenlaufs auf den Zeitpunkt der Mitteilung des ursprünglichen Einschätzungsentscheids abstellt. Zum einen ist im Veranlagungsentscheid ersichtlich, dass die Grundstückgewinnsteuer infolge der Ersatzbeschaffung eines Eigenheims um die Hälfte reduziert wurde und dieser innert zehn Jahren nachgefordert werden kann. Zum anderen würde dies bedeuten, dass in jedem Fall vorsorglicherweise das Grundsteuerpfandrecht zu einem Zeitpunkt im Grundbuch eingetragen werden müsste, in welchem die Steuerschuld noch nicht fällig und auch nicht gegen den Steuerschuldner durchgesetzt werden kann. Da es sich bei dem Pfandrecht jedoch um eine Eigentumsbeschränkung handelt, gebietet es der Verhältnismässigkeitsgrundsatz, dass sich die Steuerbehörde zunächst an den Steuerschuldner hält und diesem gegenüber alles Zumutbare zur Eintreibung oder Sicherstellung der gefährdeten Steuerforderung unternimmt (RB 1998 Nr. 160). Dies ist im vorliegenden Fall aber erst möglich, wenn die Bedingung, nämlich der Weiterverkauf der Ersatzliegenschaft innert Frist, eingetreten ist.
Zusammenfassend ergibt sich aus dem Gesagten, dass vorliegend die Bedingung für die Nacherhebung der Steuer mit der Handänderung am 28. Februar 2003 eingetreten ist und die Steuer mit Mitteilung des Nacherhebungsentscheids vom 24. Februar 2006 fällig wurde. Die Anmeldung des Pfandrechts im Grundbuch vom 24. August 2006 erfolgte damit noch innert der sechsmonatigen Verwirkungsfrist.
Dies führt zur Gutheissung der Beschwerde.
4.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Beschwerdeverfahrens dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 lit. a des Verwaltungsgerichtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 und § 213 StG).