# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 32a0da31-ba8b-4b64-90e2-9cefce69dd6d
**Court:** ZH_SRK
**Chamber:** ZH_SRK_001
**Year:** 2020
**Language:** de
**Jurisdiction:** ZH / Zürich
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** Tax

## Facts

hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige) und seine Partnerin sind je zur Hälfte Mitei-
gentümer einer Stockwerkeigentums-Wohnung an der ...strasse in Zürich, die sie am
... 2008 für Fr. 950'000.- erworben hatten. Am ...2010 setzte das kantonale Steueramt
den Vermögenssteuerwert 2009 auf 70% dieses Betrags, somit Fr. 665'000.- fest, wo-
von der Pflichtige jeweils die Hälfte, somit Fr. 332'500.-, im Vermögen deklarierte. Die-
sen Wert setzte er auch in der Steuererklärung 2017 ein. 2018 verkauften der Pflichtige
und seine Partnerin ihre Anteile für Fr. 1'790'000.-, somit Fr. 895'000.- pro Anteil.
Das kantonale Steueramt korrigierte den Vermögenssteuerwert in der
Einschätzung für die Staats- und Gemeindesteuern 2017 vom 9. April 2019 auf
Fr. 626'000.-, entsprechend 70% des Verkaufserlöses. Zur Begründung führte es aus,
dass gemäss einschlägiger Weisung dann, wenn der formelmässige Vermögenssteu-
erwert unter 70% des Verkehrswerts liege, eine individuelle Bewertung vorzunehmen
sei. Dies sei hier ausgehend vom Verkaufserlös der Fall, weshalb entsprechend der
Weisung auf 70% des Verkaufserlöses abzustellen sei.
B. Hiergegen erhob der Pflichtige am 24. April 2019 (Poststempel) Einsprache
mit dem Antrag, die Einschätzung gemäss Steuererklärung vorzunehmen. Eventualiter
sei ein Amtsbericht zur Praxis des kantonalen Steueramts bezüglich des Vermögens-
steuerwerts bei Verkauf einer Liegenschaft einzuholen.
Mit Einschätzungsvorschlag vom 3. Mai 2019 hielt das kantonale Steueramt
an seiner Auffassung fest, ebenso der Pflichtige am 13. Mai 2019. Eventualiter bean-
tragte er, dass der Vermögenssteuerwert auf Fr. 525'000.- festzusetzen sei.
Das kantonale Steueramt wies die Einsprache am 14. Juni 2019 ab.
C. Mit Rekurs vom 1. Juli 2019 wiederholte der Pflichtige die Einsprachean-
träge, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Rekursgegners, selbst
bei eigenem Unterliegen. Eventualiter sei die Sache zur Untersuchung an das kantona-
le Steueramt zurückzuweisen, subeventualiter sei der Vermögenssteuerwert auf
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Fr. 457'000.- festzusetzen. In verfahrensrechtlicher Hinsicht stellte er erneut den An-
trag, einen Amtsbericht einzuholen. Er rügte, dass der Verkaufserlös im Oktober 2018
nicht zur Bewertung per 31. Dezember 2017 herangezogen werden könne. Zudem sei
im Kanton Zürich seit 2009 keine Neubewertung mehr vorgenommen worden, sodass
per Ende 2017 Liegenschaften allgemein viel zu tief bewertet gewesen seien. Eine
Anpassung nur bei Verkauf führe zu einer offensichtlichen Ungleichbehandlung. Die
Preisentwicklung sei aufgrund vorgelegter Studien ausgewiesen. Die Auswirkung der
vorliegenden Korrektur liege zudem unterhalb der steueramtlichen Toleranzgrenze,
weshalb das Vorgehen des kantonalen Steueramts zusätzlich rechtsungleich sei.
Das kantonale Steueramt schloss am 18. Juli 2019 auf Abweisung des Rekur-
ses. Der Pflichtige hielt in der Replik vom 28. August 2019 an seiner Beurteilung fest.

## Considerations

Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Der vorliegende Entscheid ist von grundsätzlicher Bedeutung, weshalb
trotz des geringen Streitwerts in Dreierbesetzung zu entscheiden ist (§ 114 Abs. 3 des
Steuergesetzes vom 8. Juni 1997, StG).
2. a) aa) Gemäss § 39 Abs. 1 StG wird das Vermögen zum Verkehrswert
bewertet. Der Verkehrswert eines Vermögensrechts entspricht dem Preis, der dafür im
gewöhnlichen Geschäftsverkehr am massgebenden Bewertungsstichtag mutmasslich
zu erzielen gewesen wäre (RB 1984 Nr. 65; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommen-
tar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 39 N 7 StG).
Gemäss § 39 Abs. 3 StG erlässt der Regierungsrat die für eine gleichmässige
Bewertung von Grundstücken notwendigen Dienstanweisungen. Es kann eine schema-
tische, formelmässige Bewertung vorgesehen werden, wobei jedoch den Qualitäts-
merkmalen der Grundstücke, die im Falle der Veräusserung auch den Kaufpreis mass-
geblich beeinflussen würden, angemessen Rechnung zu tragen ist. Die Formel ist so
zu wählen, dass die am oberen Rand der Bandbreite liegenden Schätzungen nicht
über dem effektiven Marktwert liegen. Führt in Einzelfällen die formelmässige Bewer-
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tung dennoch zu einem höheren Vermögenssteuerwert, ist laut § 39 Abs. 4 StG eine
individuelle Schätzung vorzunehmen und dabei ein Wert von 90 Prozent des effektiven
Marktwerts anzustreben (Fassung vom 8. Januar 2001, in Kraft seit 1. Januar 2003).
Das Bundesgericht hatte in einem Urteil vom 20. März 1998 eine frühere Ver-
sion von § 39 Abs. 3 StG, wonach unbewegliches Vermögen in der Regel zu lediglich
60% des Marktwerts zu bewerten sei, für verfassungswidrig erklärt (BGE 124 I 145 =
ZStP 1998, 221 = StE 1998 A 23.1 Nr. 1).
bb) Der Verkehrswert von Liegenschaften wird demnach gemäss einer
vom Regierungsrat erlassenen schematischen und formelmässigen Bewertung ermit-
telt. Massgebend ist vorliegend die Weisung über die Bewertung von Liegenschaften
und die Festsetzung der Eigenmietwerte vom 12. August 2009 (ZStB I Nr. 15/502;
nachfolgend Weisung 2009). Aufgrund dieser bundesgerichtlichen Vorgaben passte
der Regierungsrat seine Weisung über die Liegenschaftenbewertung an und strebte
Formelwerte in einer Bandbreite von 70% bis 100% des Verkehrswerts an. Diese
Bandbreitenregelung liegt auch der vorliegend anwendbaren Weisung 2009 zugrunde
(Rz 79 der Weisung 2009). Das Bundesgericht hat diese Regelung als zulässig be-
trachtet (BGr, 21. Juli 2009, 2C_823/2008, E. 4.3).
cc) Führt die schematische, formelmässige Ermittlung zu einem Vermögens-
steuerwert, der über 100% des Verkehrswerts oder unter 70% desselben liegt, so ist
eine individuelle Schätzung des Vermögenssteuerwerts vorzunehmen (Rz 79 der Wei-
sung 2009).
Bei der individuellen Schätzung des Verkehrswerts ist in einem ersten Schritt
auf folgende Grundlagen abzustellen (Rz 80 der Weisung 2009):
- auf den zeitnahen Kaufpreis der Liegenschaft,
- auf den zeitnahen Anlagewert der Liegenschaft,
- auf ein nach anerkannten Bewertungsgrundsätzen erstelltes Privatgutachten.
Wird der Verkehrswert aufgrund einer individuellen Schätzung ermittelt, ist der
Vermögenssteuerwert
- auf 70% des ermittelten Verkehrswerts festzusetzen, wenn der Formelwert weniger
als 70% des Verkehrswerts beträgt,
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- auf 90% des ermittelten Verkehrswerts festzusetzen, wenn der Formelwert mehr als
100% des Verkehrswerts beträgt (Rz 82 der Weisung 2009).
b) Der bei Verkauf der Liegenschaft im Oktober 2018 erzielte Erlös von
Fr. 895'000.- stellt einen tauglichen zeitnahen Kaufpreis im Sinn von Rz 80 der Wei-
sung 2009 dar. Die zeitliche Differenz von acht Monaten zum Bewertungsstichtag per
31. Dezember 2017 ist noch im Rahmen eines solchen Preisvergleichs. Es würde denn
auch niemanden in den Sinn kommen, dem Kaufpreis bei einem Kauf acht Monate vor
Stichtag, somit per April 2017, die Relevanz für die Bewertung per Ende Jahr abzu-
sprechen. Auch gemäss dem vom Pflichtigen vorgelegten Liniendiagramm über die
Preisentwicklung ist der Anstieg 2018 nicht derart drastisch, dass der Verkaufspreis im
Oktober 2018 für den Wert per Ende Vorjahr nicht mehr relevant wäre. In diesem Zu-
sammenhang ist zudem darauf hinzuweisen, dass auch der Kaufpreis per Februar
2008 für die Bestimmung des Vermögenssteuerwerts in den folgenden Jahren verwen-
det wurde, ohne dass der Pflichtige daran Anstoss genommen hätte.
Ebenfalls keine Rolle kann es spielen, dass es sich um den Verkaufspreis
(statt Kaufpreis gemäss dem Wortlaut der Weisung 2009) und um eine Transaktion
nach dem Stichtag handelte. Für den mit dem Vergleich angestrebten Zweck, einen
möglichst präzisen Wert per Stichtag zu erhalten, sind diese Umstände irrelevant. Der
vereinbarte Preis ist auf dem freien Markt zustande gekommen. Er ist deshalb für den
Käufer wie auch den Verkäufer massgebend.
Der Verkaufserlös per Oktober 2018 war damit als individuelle Schätzung des
Verkehrswerts gemäss Rz 80 der Weisung 2009 tauglich. Mit Übernahme von 70%
dieses Werts in die Einschätzung ist die Vorinstanz demnach den Vorgaben der Wei-
sung 2009 gefolgt.
3. Der Pflichtige rügt an diesem Ergebnis, dass daraus eine Ungleichbehand-
lung gegenüber den Eigentümern von Liegenschaften resultiere, bei denen aufgrund
fehlender Liegenschaftentransaktionen weiterhin der formelmässig ermittelte Vermö-
genssteuerwert gemäss Bewertung 2009 gelte. Dieser Einwand trifft zu:
a) aa) Die Vermögenssteuerwerte und Eigenmietwerte sind für die Steuerperi-
ode 2009 allgemein nach dieser Weisung festzulegen (Rz 87 der Weisung 2009). Un-
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ter Vorbehalt der Ziff. 89 – 91 bleiben die Vermögenssteuerwerte und Eigenmietwerte
bis zu einer späteren allgemeinen Neubewertung in den nachfolgenden Steuerperio-
den unverändert (Rz 88 Weisung). Rz 89 – 91 der Weisung sieht eine ausserordentli-
che Neubewertung als Folge von baulichen Massnahmen und Handänderungen vor.
Eine Neubewertung hat seit 2009 nicht mehr stattgefunden. Insbesondere
gelten die damals im Anhang der Weisung 2009 für die einzelnen Lageklassen festge-
setzten steuerlich massgebenden Landpreise weiterhin. Mithin haben Liegenschaften
per 31. Dezember 2017 noch dieselben formelmässigen Vermögenssteuerwerte wie
2009.
bb) Gemäss den vom Pflichtigen vorgelegten statistischen Angaben (Ange-
botspreise Comparis) lagen die Liegenschaftenpreise (unspezifiziert) in der Stadt Zü-
rich per Ende 2017 etwa auf 145% der Preise per Ende 2009. Die Daten des statisti-
schen Amts des Kantons Zürich bezüglich der Freihandverkäufe von Stockwer-
keigentum zeigen einen Anstieg des Medianpreises von Fr. 765'000.- (2009) auf
Fr. 1'215'000.- (2017), was rund 159% entspricht. Eine Suche mit Filter Neubau / 4 bis
5 Zimmer zeigt einen Anstieg des Medianwerts von Fr. 620'000.- auf Fr. 1'850'000.-,
was fast eine Verdreifachung darstellt (298%). Die auf der Internetseite des statisti-
schen Amtes abrufbaren Angaben zeigen dasselbe Bild (https://statistik.zh.ch/internet/
justiz_inneres/statistik/de/daten/daten_immobilien_raum/immomarkt.html#aktuelles).
Nach Ansicht des Gerichts ist damit die vom Pflichtigen behauptete Wertentwicklung
nachgewiesen.
Daraus ist der Schluss zu ziehen, dass die Verkehrswerte für Stockwerkein-
heiten zwischen 2009 und 2017 massiv angestiegen sind, die formelmässige Bewer-
tung diese Marktentwicklung indessen nicht nachvollzogen hat. Rein rechnerisch ent-
spricht eine Bandbreite von 70% bis 90% des Verkehrswerts per 2009 bei einem
Wertzuwachs der Liegenschaft auf 160% per Ende 2017 neu einer Bandbreite zwi-
schen 43,75% bis 56,25%. Es ist damit offenkundig, dass die formelmässigen Vermö-
genssteuerwerte per Ende 2017 in der Stadt Zürich erheblich unter der bundesrechtlich
zulässigen Untergrenze von 70% lagen. Sie waren demnach per Ende 2017 nicht bun-
desrechtskonform (BGE 124 I 145 = ZStP 1998, 221 = StE 1998 A 23.1 Nr. 1).
cc) Bei diesen Verhältnissen führte das Instrument der individuellen Schät-
zung aufgrund eines zeitnahem Kaufpreis letztlich einzig dazu, dass die Vermögens-
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steuerwerte nur gerade in diesen Fällen an die seit 2009 eingetretene Preisentwicklung
angepasst wurden. Mit anderen Worten werden die gesetzeskonformen Vermögens-
steuerwerte nur gerade im Zusammenhang mit Liegenschaftentransaktionen durchge-
setzt. In all den übrigen Fällen unternimmt das kantonale Steueramt nichts.
Das Gesetz enthält keine Grundlage für eine solche ungleiche Behandlung
von Liegenschaftseigentümern. Eine Rechtfertigung dafür ist auch aus der Natur der
Materie nicht ersichtlich.
b) Der Grundsatz der Gesetzmässigkeit der Verwaltung (Legalitätsprinzip)
verlangt eine Übereinstimmung der Entscheidung mit dem Gesetz; er geht der Rück-
sichtnahme auf eine gleichmässige Rechtsanwendung vor (Richner/Frei/Kaufmann/
Meuter, VB zu §§ 119 – 131 N 111 StG). Dies gilt allerdings nur dann, wenn die abwei-
chende Behandlung lediglich in einem einzigen oder in einigen wenigen Fällen erfolgt
ist. Besteht hingegen eine eigentliche ständige gesetzeswidrige Praxis und lehnt es die
Behörde ab, diese aufzugeben, kann der Private verlangen, dass die gesetzeswidrige
Begünstigung, die dem Dritten zuteil wird, auch ihm gewährt wird (Gleichbehandlung
im Unrecht, spezielle Rechtsgleichheit; vgl. hierzu Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemei-
nes Verwaltungsrecht, 7. A., 2016, Rz 599). Dabei dürfen keine gewichtigen öffentli-
chen Interessen oder das berechtigte Interesse eines privaten Dritten der gesetzmäs-
sigen Rechtsanwendung entgegenstehen. In einem solchen Interessenkonflikt sind die
einander widersprechenden Rechte und Interessen im Einzelfall gegeneinander abzu-
wägen (Häfelin/Müller/Uhlmann, Rz 603). Vorausgesetzt wird im Weiteren, dass sich
die Behörde der Rechtswidrigkeit bewusst war und keine Anstalten getroffen hat, ihre
Praxis zu ändern.
Die Bewertung gemäss Stand 2009 auch im Jahr 2017 umfasst nach den vor-
liegenden Daten ganz B und wirkt sich damit auf einen grossen Personenkreis aus. Die
daraus resultierende bundesrechtswidrige Unterbewertung war dem kantonalen Steu-
eramt zweifellos bewusst. Überwiegende öffentliche Interessen, die dagegen sprechen,
dem Pflichtigen denselben Vorteil zukommen zu lassen, sind nicht ersichtlich, dürfte
doch der Steuerausfall im Vergleich zu den Ausfällen, die aus der generellen Unterbe-
wertung resultieren, minim sein. Eine gesetzeskonforme Neubewertung ist zurzeit
ebenfalls nicht ersichtlich; gemäss den auf der Internetseite des kantonalen Steuer-
amts aufgeschalteten Informationen ist seither lediglich 2019 eine Anpassung der Ein-
teilung in die Lageklassen vorgenommen worden.
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Damit hat der Pflichtige Anspruch auf eine Gleichbehandlung mit den übrigen
Liegenschaftseigentümern. Aus diesem Grund ist auch bei ihm der Vermögenssteuer-
wert 2009 einzusetzen. Dieser beträgt gemäss der Bewertung vom 11. Januar 2010 für
seinen hälftigen Liegenschaftsanteil Fr. 332'500.-. Dies ergibt neu ein steuerbares
Vermögen des Pflichtigen von Fr. 208'000.-.
4. Bei diesem Ausgang erübrigt es sich, auf die Frage der Einholung eines
Amtsberichts zur Praxis des kantonalen Steueramts bezüglich der Ermittlung des Ver-
mögenssteuerwerts bei zeitnahem Verkauf einer Liegenschaft einzugehen.
5. Gestützt auf diese Erwägungen ist der Rekurs materiell gutzuheissen. Aus-
gangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens dem Rekursgegner aufzuerlegen (§ 151
Abs. 1 StG). Dem Pflichtigen ist keine Prozessentschädigung zuzusprechen, da kein
besonderer Aufwand ersichtlich ist (§ 152 StG i. V. m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungs-
rechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/6. September 1987, VRG).