# Swiss Legal Decision

**Decision ID:** 150c9a65-c6de-4c5b-a662-367ba492f684
**Court:** VD_TC
**Chamber:** VD_TC_031
**Year:** 1997
**Language:** fr
**Jurisdiction:** VD / Région lémanique
**Law Area:** $law_area
**Law Sub-area:** nan

## Facts

Vu les faits suivants:
A. Le 2 décembre 1991, l'Administration cantonale des impôts a rendu une décision sur réclamation dont la teneur est la suivante:
A. Monsieur A._ exploite en qualité de propriétaire un domaine agricole à X._. A titre accessoire, il a également assumé au sein de cette même commune différents mandats politiques.
B. Par acte notarié du 20 octobre 1988, M. A._ a acquis aux côtés de M. B._ et de M. C._ en copropriété, à raison d'un tiers chacun, la parcelle No 1********, "********", sise sur la commune de D._, d'une surface de 3'970 m2, en pré-champs (3/4) et bois 1/4). Le prix payé au vendeur domicilié à Zurich était de 320'000 francs.
Cette opération a été financée au moyen d'un emprunt hypothécaire d'un montant total de 400'000 francs (grevant la parcelle ci-dessus) auprès de la Caisse d'Epargne et de Crédit à Avenches. Ces facilités de crédit étaient octroyées par deux lettres du 19 octobre 1988 à MM. A._, B._ et C._, en qualité de débiteurs solidaires.
C. Par acte notarié du 11 novembre 1988, MM. A._, B._ et C._ ont vendu la parcelle No 1******** précitée acquise le 20 octobre 1988 aux trois fils de E._, tous trois domiciliés à ********. Le prix de vente était fixé à 660'000 francs dans l'hypothèse où la ligne de haute tension traversant la parcelle vendue était déplacée par les Entreprises électriques fribourgeoises et dans le cas contraire à 500'000 francs; la différence (160'000 francs) était consignée auprès du notaire, puis par remise d'une garantie bancaire aux vendeurs (selon modification d'acte de vente du 25 janvier 1989).
D. La déclaration pour l'imposition des gains immobiliers remplie par M. C._ le 30 mars 1989 et signée par M. A._ faisait ressortir un gain immobilier total de 163'194 francs (compte tenu du produit d'aliénation de 500'000 francs), soit 54'398 francs par partenaire (163'194 / 3).
E. En date du 31 mai 1989, la Commission d'impôt du district d'Avenches, retenant le prix de vente de la parcelle No 1******** de 660'000 francs, a arrêté le gain immobilier total à 323'194 francs et la part à ce gain de M. A._ à 107'731 francs.
Il était encore précisé que ce bénéfice était imposable en vertu de l'art. 20, al. 2, lettre b, LI et devrait être inclus dans la prochaine déclaration fiscale 1989-1990. Compte tenu de la réserve relative au versement de la somme de 160'000 francs (déplacement de la ligne à haute tension), la taxation de la période fiscale 1989-1990 serait provisoire jusqu'à la liquidation de cette affaire.
F. M. A._ a déposé le 23 octobre 1989 la déclaration d'impôt 1989-1990; le gain immobilier de 107'731 francs découlant de la vente de la parcelle No 1******** n'a pas été déclaré comme revenu, mais était mentionné sous la rubrique "Justification de l'évolution du revenu et de la fortune".
Le 12 décembre 1989, l'autorité fiscale a effectué une taxation provisoire de la période 1989-1990; a été ajouté au revenu déclaré en 1988 le bénéfice réalisé lors de la vente du 11 novembre 1988 de la parcelle No 1******** de 107'731 francs.
G. Suite à la libération effective en faveur de MM. A._, B._ et C._, du montant de 160'00O francs relatif au prix de vente de la parcelle No 1********, la Commission d'impôt du district d'Avenches a rectifié le 1er mars 1991 la part de M. A._ au bénéfice immobilier total arrêté à 319'194 francs (adjonction de 4'000 francs à titre d'impenses), soit 106'398 francs. Il était à nouveau précisé que ce bénéfice était imposable en vertu de l'art. 20, al. 2, lettre b, LI et serait inclus dans la déclaration fiscale 1989-1990.
Le 1er mars 1991, la Commission d'impôt du district d'Avenches a notifié à M. A._ une décision de taxation définitive fixant. au niveau de l'impôt cantonal et communal sur le revenu et la fortune pour 1989 et 1990, le revenu imposable à (...)
H. M. A._ a formé réclamation le 25 mars 1991 contre la décision précitée; il conclut à l'application des dispositions de la LI relatives à l'impôt sur les gains immobiliers pour le bénéfice réalisé lors de la vente du 11 novembre 1988 en raison du fait qu'il n'est pas un professionnel de l'immobilier.
En réponse à la lettre du 12 avril 1991 de l'Administration cantonale des impôts justifiant de manière détaillée la décision de taxation du 1er mars 1991, le prénommé a répondu le 26 avril 1991 maintenir sa réclamation et désirer être entendu.
Enfin, lors de l'entretien du 4 juillet 1991 dans les bureaux de l'administration, M. A._ a déclare à nouveau maintenir sa position.
et considère en droit
1. Formé par acte écrit et motivé dans le délai légal prévu à l'article 101 LI, le pourvoi est recevable.
2. Selon l'art. 20, al. 1, LI, l'impôt sur le revenu a pour objet le revenu net global du contribuable provenant d'une activité lucrative, de la fortune immobilière et mobilière et de toutes autres sources de gains et avantages appréciables en argent. D'après l'alinéa 2, lettres b et c, sont notamment considérés comme revenus imposables :
- le revenu des activités indépendantes (commerce, industrie, etc.),
- le bénéfice net provenant de l'aliénation, de la réalisation, du transfert dans la fortune privée d'éléments de la fortune commerciale, ainsi que les bénéfices de réévaluation.
L'art. 40, al. 1, LI prévoit que l'impôt sur les gains immobiliers a pour objet le gain net provenant de l'aliénation d'immeubles situés dans le canton ou d'une partie de ceux-ci. Selon l'art. 41, al. 1, lettre a, LI, l'impôt sur les gains immobiliers n'est pas perçu, en particulier, sur les gains que l'aliénateur réalise dans le cadre de son activité professionnelle lorsque le gain est déjà soumis à l'impôt sur le revenu dans le canton.
3. Dans l'arrêt du 15 juillet 1991 en les causes M.M. et R.P., la Commission cantonale de recours en matière d'impôt (CCR) a rappelé la jurisprudence du Tribunal fédéral sur la qualification d'activité professionnelle dans le domaine d'opérations immobilières, qu'elle considère applicable par analogie au niveau des dispositions cantonales correspondantes.
Il y a activité à but lucratif, donc "commerce d'immeubles, lorsque le contribuable procède, à titre principal ou accessoire, à des achats et à des ventes d'immeubles non pas simplement dans l'administration de sa fortune ou en profitant d'une occasion qui s'est présentée fortuitement à lui, mais systématiquement avec l'intention d'obtenir un gain (ATF 92 I 122)."
S'agissant des opérations isolées. le Tribunal fédéral a précisé que le "gain issu d'une telle opération tombe sous le coup de l'art. 21. al. 1, lettre a, AIN, lorsqu'il est le résultat d'une activité qui peut être assimilée à celle d'un commerçant en immeuble en raison de sa nature et de son importance (ADFS 33, 35; 35. 459; RO 96 1 655 et 663). Ce sont les circonstances dans lesquelles s'est déroulée l'opération et son but qui sont déterminants. La relation qui peut exister entre l'opération et la profession du contribuable, ainsi que l'utilisation de fonds étrangers importants, par exemple. constituent des indices permettant d'établir l'existence d'une activité à but lucratif (ADFS 33, 43; 36, 433; RO 92 I 122; 93 I 288)."
En outre, les nombreux critères posés par la jurisprudence du Tribunal fédéral pour déterminer s'il y a , dans un cas déterminé, commerce professionnel d'immeubles, doivent être examinés à la lumière de l'ensemble des circonstances du cas (RDAF 82, 32). Ces critères, qui n'ont pas tous la même portée, sont notamment la fréquence des opérations; la participation à une société de personnes; la relation avec l'activité du contribuable; la durée de possession; le mode de financement; la nature quasi-professionnelle de l'activité; l'intention de réaliser un gain.
En l'espèce, il n'est pas contesté que l'opération immobilière réalisée sur la parcelle No 1******** par M. A._ constitue pour ce dernier une opération isolée.
Compte tenu de ce fait, il convient néanmoins de remarquer que les circonstances dans lesquelles ont eu lieu l'opération immobilière en question révèlent l'existence d'une activité à but lucratif. En effet, cette opération menée en association avec une personne active dans la branche fiduciaire (M. C._), financée par des fonds étrangers (voir en fait, lettre B), a permis à M. A._ et à ses partenaires de réaliser en vingt jours un gain substantiel (voir en fait, lettres D et G).
S'agissant du critère de la "participation à une société de personnes", M. A._ s'est associé pour réaliser cette opération immobilière à M. B._, commerçant, et à M. C._, lequel exploite la fiduciaire Fidaco (SA), à Morges. C'est par le biais de la profession de ce dernier qu'est établie la relation indirecte avec le commerce d'immeubles (ADFS 33, 273).
Ainsi, en présence d'un contrat de société simple (art. 530 CO) - lequel régi les relations entre les trois partenaires précités dans l'affaire immobilière en cause - "il n'est pas essentiel que tous les sociétaires exercent une profession liée directement ou indirectement au secteur immobilier; il suffit au contraire que tel soit le cas d'un seul des participants au contrat. En effet, la présomption qui découle de la relation entre le métier de celui-ci et le commerce d'immeubles permet d'admettre qu'il poursuit un but lucratif au sein de la société simple; cette présomption rejaillit sur l'ensemble des partenaires, puisque, par définition, ils poursuivent un but commun au sein de la société" (arrêt de la CCR du 15.7.1991 et références citées).
La décision de taxation du 1er mars 1991 qualifiant l'opération immobilière litigieuse de commerciale et imposant au titre de revenu le gain réalisé dans ce cadre doit être confirmée à la lumière de la jurisprudence du Tribunal fédéral précitée.

## Considerations