Decision ID: 6addd2f1-3763-536e-877a-7c81b6146ffe
Year: 2020
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 
Law Sub-area: nan
Label: approval

Facts:
Sachverhalt:
A.
A.a Die Ehe von A._ (nachfolgend: Steuerpflichtiger) und
C._ (nachfolgend: Ex-Ehefrau) wurde mit dem Urteil des Bezirks-
gerichts D._ vom 4. Dezember 2009 geschieden (vgl. Beschwerde-
beilage, Nr. 3). Der Steuerpflichtige war gestützt auf die gerichtlich geneh-
migte Scheidungskonvention verpflichtet, das eheliche Haus [Angabe der
Adresse] ([Gemeinde im] Kanton Zürich; nachfolgend: E._) bis spä-
testens am 30. November 2009 zu verlassen. Der hälftige Miteigentumsan-
teil des Steuerpflichtigen am genannten Grundstück wurde ebenfalls auf-
grund der Scheidungskonvention am 6. Januar 2010 an die Ex-Ehefrau
übertragen. Der Steuerpflichtige war vom 1. Dezember 2009 bis 30. April
2011 an der Adresse F._strasse in [einer Gemeinde im Kanton] Zug
gemeldet.
A.b Für die direkte Bundessteuer sowie Kantons- und Gemeindesteuern
betreffend die Steuerperiode 2009 wurde der Steuerpflichtige vom Kanton
Zug als unbeschränkt Steuerpflichtiger veranlagt. Der Kanton Zürich ging
betreffend die Steuerperiode 2009 demgegenüber von einer sich auf die
Staats- und Gemeindesteuern beziehenden beschränkten Steuerpflicht
des Steuerpflichtigen zufolge Grundstückeigentums aus.
A.c Mit Vertrag vom 26. April 2010 veräusserte die Ex-Ehefrau das Grund-
stück in E._ [im Kanton Zürich] an den Steuerpflichtigen (Beschwer-
debeilage, Nr. 6). Die Ex-Ehefrau selbst erwarb mit Kaufvertrag vom 6. Ok-
tober 2010 per 1. Dezember 2010 ein Grundstück im Kanton Aargau (Be-
schwerdebeilage, Nr. 7).
B.
B.a Mit Veranlagungsverfügung vom 10. Mai 2013 veranlagte das kanto-
nale Steueramt Zürich den Steuerpflichtigen für die direkte Bundessteuer
2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. (...) und einem satzbe-
stimmenden Einkommen von Fr. (...) (Beschwerdebeilage, Nr. 12). Die
hiergegen vom Steuerpflichtigen erhobene Einsprache vom 6. Juni 2013
(Beschwerdebeilage, Nr. 13) wies das kantonale Steueramt Zürich mit Ent-
scheid vom 5. März 2014 ab (Beschwerdebeilage, Nr. 22).
B.b Der Steuerpflichtige liess mit Eingabe vom 7. April 2014 beim Steuer-
rekursgericht des Kantons Zürich mit einer einzigen Rechtsschrift sowohl
Beschwerde (bezüglich der direkten Bundessteuer) als auch Rekurs (be-
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züglich der Staats- und Gemeindesteuern) erheben und beantragen, man-
gels Wohnsitzes des Steuerpflichtigen im Kanton Zürich sei unter Aufhe-
bung des Einspracheentscheids vom 5. März 2014 die Unzuständigkeit
dieses Kantons für die Veranlagung der direkten Bundessteuer festzustel-
len (Beschwerdebeilage, Nr. 23). Weiter machte er die Verletzung des
rechtlichen Gehörs geltend und beantragte die Befragung seiner Ex-Ehe-
frau, seines Bruders sowie seiner Schwägerin als Zeugen.
B.c Mit Urteil vom 26. August 2014 hiess das Steuerrekursgericht des Kan-
tons Zürich sowohl die Beschwerde als auch den Rekurs teilweise gut und
hob die Einspracheentscheide betreffend die direkte Bundessteuer 2010
sowie betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern vom 5. März 2014
auf (Beschwerdebeilage, Nr. 24). In Bezug auf die Gemeinde- und Kan-
tonssteuern wurde die Sache vom Steuerrekursgericht des Kantons Zürich
zur Neubeurteilung im Sinne der Erwägungen an das Steueramt des Kan-
tons Zürich zurückgewiesen. In Bezug auf die hier interessierenden direk-
ten Bundessteuern 2010 wurde angeordnet, dass die Akten nach Eintritt
der Rechtskraft des Urteils zur Feststellung des Veranlagungsorts für die
Steuerperiode 2010 an die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfol-
gend: ESTV) überwiesen werden (vgl. Dispositiv-Ziff. 1 des Urteils). Die
Überweisung der Akten an die ESTV erfolgte mit Schreiben des Steuerre-
kursgerichts des Kantons Zürich vom 28. Oktober 2014 (Akten Vorinstanz,
Nr. 3).
C.
Nach Durchführung des Schriftenwechsels (unter Berücksichtigung des
Steuerpflichtigen, des kantonalen Steueramts Zürich und der Steuerver-
waltung des Kantons Zug) entschied die ESTV mit Verfügung vom 25. Mai
2016 (Akten Vorinstanz, Nr. 16), dass der Kanton Zürich für die Veranla-
gung der direkten Bundessteuer des Steuerpflichtigen betreffend die Steu-
erperiode 2010 zuständig sei. Eine Befragung der als Zeugen beantragten
Personen, selbst der Ex-Ehefrau, nahm die ESTV dabei nicht vor.
D.
Die gegen die Verfügung der ESTV vom 25. Mai 2016 gerichtete Be-
schwerde des Steuerpflichtigen (Akten Vorinstanz, Nr. 17), mit welcher im
Wesentlichen die Aufhebung der angefochtenen Verfügung, die Feststel-
lung des Kantons Zug als Veranlagungsort und wiederum die Befragung
der Ex-Ehefrau, des Bruders (G._, nachfolgend: Bruder des Steu-
erpflichtigen) und der Schwägerin (H._, nachfolgend: Schwägerin
des Steuerpflichtigen) sowie neu auch des Lebenspartners der Ex-Ehefrau
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(I._) als Zeugen beantragt wurde, wurde vom Bundesverwaltungs-
gericht mit Urteil A-4061/2016 vom 3. Mai 2017 abgewiesen (Akten Vo-
rinstanz, Nr. 21). Eine Befragung der offerierten Zeugen fand nicht statt.
E.
E.a Der Steuerpflichtige erhob gegen das Urteil des Bundesverwaltungs-
gerichts vom 3. Mai 2017 Beschwerde an das Bundesgericht und bean-
tragte die Aufhebung des vorgenannten Urteils und die Feststellung des
Kantons Zug als Wohnsitz und Veranlagungsort des Beschwerdeführers
für die direkte Bundessteuer 2010 (Akten Vorinstanz, Nr. 22). Eventualiter
sei das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts aufzuheben und die Sache
zwecks Wahrung des rechtlichen Gehörs an die Vorinstanz oder an die
ESTV zurück zu weisen.
E.b Das Bundesgericht hiess die Beschwerde des Steuerpflichtigen mit Ur-
teil 2C_546/2017 vom 16. Juli 2018 gut, hob das Urteil des Bundesverwal-
tungsgerichts vom 3. Mai 2017 auf und wies die Sache zur neuen Entschei-
dung im Sinne der Erwägungen an das Bundesverwaltungsgericht zurück,
dies namentlich zur Befragung diverser Zeugen (Akten Vorinstanz, Nr. 27).
F.
Daraufhin eröffnete das Bundesverwaltungsgericht ein neues Verfahren
(A-4268/2018). In der am 4. Oktober 2018 vom Bundesverwaltungsgericht
erlassenen Zwischenverfügung wurde der Antrag des Steuerpflichtigen um
eine umgehende Rückerstattung des im Verfahren A-4061/2018 geleiste-
ten Kostenvorschusses abgewiesen und es erfolgte eine Gutschrift dieses
Kostenvorschusses betreffend das Verfahren A-4268/2018.
G.
Mit Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4268/2018 vom 31. Januar
2019 wurde die Beschwerde des Steuerpflichtigen insoweit gutgeheissen,
als die angefochtene Verfügung der ESTV vom 25. Mai 2016 aufgehoben
und die Sache im Sinne der Erwägungen zu weiteren Abklärungen sowie
neuem Entscheid an die Vorinstanz zurückgewiesen wurde (Akten Vo-
rinstanz, Nr. 28). Dabei hat das Bundesverwaltungsgericht unter anderem
festgehalten, dass das Bundesgericht mit Urteil 2C_546/2017 vom 16. Juli
2018 die Weisung erteilt hat, die Ex-Ehefrau und deren Lebenspartner so-
wie den Bruder und die Schwägerin des Steuerpflichtigen als Zeugen zu
befragen, soweit diese zu Zeugenaussagen bereit sind.
A-6387/2019
Seite 5
H.
In der Folge wurden am 20. Mai 2019 sowohl die Ex-Ehefrau des Steuer-
pflichtigen als auch deren Lebenspartner von der ESTV befragt (vgl. zu den
Einvernahmeprotokollen: Akten Vorinstanz, Nr. 30 f.). Am 18. Juni 2019 er-
folgte die Befragung der Schwägerin des Steuerpflichtigen (vgl. zum Ein-
vernahmeprotokoll: Akten Vorinstanz, Nr. 32). Der Bruder des Steuerpflich-
tigen konnte gemäss den Ausführungen des Vertreters des Steuerpflichti-
gen aufgrund seines gesundheitlichen Zustandes und Wohnsitzes im Aus-
land nicht als Zeuge erscheinen. Weiter äusserte sich der Mieter der Woh-
nung an der F._strasse in J._ [Gemeinde im Kanton Zug],
K._, mit Schreiben an die ESTV vom 16. Juli 2019 zur Wohnsitua-
tion des Steuerpflichtigen im Jahr 2010 (Akten Vorinstanz, Nr. 36).
I.
In der Verfügung vom 25. Oktober 2019 kam die ESTV zum Schluss, dass
dem Kanton Zürich aufgrund diverser Indizien der rechtsgenügliche Nach-
weis gelungen sei, dass sich der steuerliche Wohnsitz des Steuerpflichti-
gen für die Steuerperiode 2010 in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich]
befunden habe (vgl. Akten Vorinstanz, Nr. 38). Die auf Anweisung des Bun-
desgerichts eingeholten Zeugenaussagen und die zusätzlich eingeforderte
schriftliche Erklärung seien nicht geeignet, Zweifel an der Richtigkeit der
von der ESTV bereits mit Verfügung vom 25. Mai 2016 festgestellten und
auch vom Bundesverwaltungsgericht im Grundsatz bestätigten Indizien
und der daraus gezogenen Schlussfolgerung zu wecken. Die ESTV ver-
fügte demnach, dass der Kanton Zürich hinsichtlich der Steuerperiode
2010 für die Veranlagung der direkten Bundessteuer zuständig sei.
J.
Mit Eingabe vom 2. Dezember 2019 erhob der Steuerpflichtige (nachfol-
gend auch: Beschwerdeführer) Beschwerde und beantragte, dass die Ver-
fügung der ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) aufzuheben sei und der
Kanton Zug als Wohnsitz des Beschwerdeführers für die Steuerperiode
2010 und somit der Kanton Zug als Veranlagungsort für die Belange der
direkten Bundessteuer festzustellen sei.
K.
K.a Das Steueramt des Kantons Zürich (nachfolgend auch: Beschwerde-
gegnerin 1) beantragte mit Eingabe vom 7. Januar 2020, die Beschwerde
gegen die Verfügung der ESTV vom 25. Oktober 2019 sei abzuweisen,
soweit darauf einzutreten sei.
A-6387/2019
Seite 6
K.b Die Steuerverwaltung des Kantons Zug (nachfolgend auch: Beschwer-
degegnerin 2) verzichtete in ihrer Vernehmlassung vom 9. Januar 2020 auf
eine Stellungnahme.
K.c Die Vorinstanz beantragte in ihrer Vernehmlassung vom 16. Januar
2020, die Beschwerde abzuweisen.
L.
Auf die einzelnen Vorbringen in den Eingaben der Parteien wird, soweit
entscheidrelevant, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Considerations:
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Angefochten ist eine Feststellungsverfügung der ESTV im zweiten
Rechtsgang gestützt auf Art. 108 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. De-
zember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11). Gemäss
dieser Bestimmung legt die ESTV den Veranlagungsort einer steuerpflich-
tigen Person für die direkten Bundessteuern im interkantonalen Verhältnis
fest, wenn er im Einzelfall ungewiss oder strittig ist. Nach Art. 108 Abs. 2
DBG kann die Feststellung des Veranlagungsortes von der Veranlagungs-
behörde, von der kantonalen Verwaltung für die direkte Bundessteuer und
von den Steuerpflichtigen verlangt werden. Solche Feststellungsverfügun-
gen der ESTV unterliegen der Beschwerde nach den allgemeinen Bestim-
mungen über die Bundesrechtspflege (Art. 108 Abs. 1 Satz 2 DBG).
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Behandlung von Beschwer-
den gegen Feststellungsverfügungen der ESTV gestützt auf Art. 108 Abs. 1
DBG sachlich und funktionell zuständig (vgl. Art. 31 ff. VGG; statt vieler:
Urteile des BVGer A-4939/2018 vom 29. Mai 2019 E. 1.1, A-2491/2018
vom 18. März 2019 E. 1.1.1 f., A-5198/2013 vom 20. Oktober 2014
E. 1.1.1 f.). Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich
nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).
Der Beschwerdeführer ist als Adressat der angefochtenen Verfügung zur
Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Er hat die Beschwerde frist-
und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und 52 Abs. 1 VwVG). Auf die
Beschwerde ist einzutreten.
A-6387/2019
Seite 7
1.3 Auch wenn sich die vorliegende Beschwerde formell nur gegen eine
Verfügung der ESTV richtet, hat der Entscheid des Bundesverwaltungsge-
richts Auswirkungen auf die beiden involvierten Kantone Zürich und Zug.
Insofern richtet sich die Beschwerde materiell gegen beide Kantone. Pra-
xisgemäss sind damit sowohl das Steueramt des Kantons Zürich als auch
die Steuerverwaltung des Kantons Zug – unabhängig von allfälligen Anträ-
gen dieser Verfahrensbeteiligten – als Beschwerdegegner zu rubrizieren
(statt vieler: Urteile des BVGer A-4939/2018 vom 29. Mai 2019 E. 1.2,
A-2491/2018 vom 18. März 2019 E. 1.2 m.w.H.).
1.4 Die für die Entscheidfindung (Rechtsanwendung) vorzunehmende Tat-
sachenfeststellung setzt voraus, dass die Sachlage korrekt und vollständig
ermittelt wurde. Das Bundesverwaltungsverfahren und die Bundesverwal-
tungsrechtspflege werden grundsätzlich von der Untersuchungsmaxime
beherrscht. Demnach muss die entscheidende Behörde den Sachverhalt
von sich aus abklären. Sie trägt die Beweisführungslast (sog. subjektive
oder formelle Beweislast; vgl. etwa Urteile des BVGer A-2106/2017 und A-
2084/2017 vom 11. Februar 2019 E. 2.3.1). Die Untersuchungsmaxime
wird durch die Mitwirkungspflichten der Parteien relativiert. Weil die Veran-
lagung der direkten Bundessteuern vorab den kantonalen Behörden ob-
liegt (Art. 128 Abs. 4 BV), findet in jenem Verfahren das VwVG keine An-
wendung (vgl. PIERRE TSCHANNEN, in: Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], VwVG
Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Kommentar, 2019, [nach-
folgend: Kommentar VwVG], Art. 2 N 7). Diesbezüglich kommen die spezi-
algesetzlichen Beweisführungsregeln und Mitwirkungspflichten der Steuer-
pflichtigen zum Tragen. Die soeben dargestellten Grundsätze gelten je-
doch ebenfalls gemäss Art. 123 und 124 ff. DBG.
1.5
1.5.1 Ein mit verbindlichen Weisungen versehener Rückweisungsent-
scheid (vgl. Art. 61 Abs. 1 VwVG) schliesst das Verfahren bezüglich der in
den Erwägungen definitiv behandelten Punkte ab. Wenn der unteren In-
stanz, an welche die Sache zurückgewiesen wird, kein Entscheidungs-
spielraum mehr bleibt und die Rückweisung nur noch der Umsetzung des
oberinstanzlich Angeordneten dient, handelt es sich in Bezug auf die defi-
nitiv entschiedenen Punkte um einen Endentscheid, der – wo noch ein
Rechtsmittel offen steht – vor der nächsthöheren Instanz anfechtbar ist
(BGE 134 II 124 E. 1.3; Urteil des BGer 2C_258/2008 vom 27. März 2009
E. 3.3; zum Ganzen: Urteile des BVGer A-3008/2015 vom 6. November
2015 E. 1.6.1, A-7745/2010 vom 9. Juni 2011 E. 1.2.1).
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Seite 8
1.5.2 Ein Rückweisungsentscheid im Sinn eines anfechtbaren Endent-
scheids wird bei unterlassener Anfechtung formell und damit auch materiell
rechtskräftig. Verweist das Dispositiv eines solchen Entscheids ausdrück-
lich auf die Erwägungen, werden diese zu dessen Bestandteil und haben,
soweit sie zum Streitgegenstand gehören, an der Rechtskraft teil (BGE 120
V 233 E. 1a; Urteil des BGer 8C_272/2011 vom 11. November 2011 E. 1.3).
Die Behörde, an welche zurückgewiesen wird, die Parteien und auch das
mit der Sache nochmals befasste Gericht selbst, sind an die Erwägungen
im Rückweisungsentscheid gebunden (Urteil des BVGer A-1165/2011 vom
20. September 2012 mit Verweis statt vieler auf BGE 133 III 201 E. 4.2).
Würde sich die Rückweisungsinstanz über die verbindlichen Erwägungen
der zurückweisenden Instanz hinwegsetzen, läge eine Rechtsverweige-
rung vor. Die rechtliche Beurteilung, mit der die Zurückweisung begründet
wird, muss der neuen Entscheidung zugrunde gelegt werden (BGE 122 I
250 E. 2, 116 II 220 E. 4a; Urteil des BGer 4C.46/2007 vom 17. April 2007
E. 3.1 m.w.H.). Eine freie Überprüfung durch das ein zweites Mal angeru-
fene Gericht ist nur noch möglich betreffend jene Punkte, die im Rückwei-
sungsentscheid nicht entschieden wurden oder bei Vorliegen neuer Sa-
chumstände (vgl. etwa Urteile des BVGer A-1165/2011 vom 20. September
2012 E. 1.2 m.w.H., A-5311/2015 vom 28. Oktober 2015 E. 1.2 m.w.H.; zum
Ganzen: Urteile des BVGer A-3008/2015 vom 6. November 2015 E. 1.6.2,
A-7745/2010 vom 9. Juni 2011 E. 1.2.2).
1.5.3 Soweit eine solche freie Prüfung – unter Vorbehalt des soeben in
E. 1.5.1 f. hiervor ausgeführten – möglich ist, kann das Bundesverwal-
tungsgericht den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang
überprüfen. Im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht gilt im Rah-
men der Sachverhaltserstellung der Grundsatz der freien Beweiswürdi-
gung (Art. 19 VwVG i.V.m. Art. 40 BZP; BGE 130 II 482 E. 3.2). Die Be-
weiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine
rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Be-
weis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung
zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand
verwirklicht hat (vgl. BGE 130 III 321 E. 3.2; statt vieler: Urteile des BVGer
A-5198/2013 vom 20. Oktober 2014 E. 1.4.2, A-1129/2016 vom 27. Juli
2016 E. 1.5.2; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Pro-
zessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl., 2013, Rz. 3.141).
Gelangt das Gericht – trotz genügender Abklärung des Sachverhalts unter
Respektierung des Untersuchungsgrundsatzes – nicht zu einem solchen
Ergebnis, kommen die Beweislastregeln zur Anwendung, d.h. es ist zu Un-
gunsten desjenigen zu urteilen, der die Beweislast trägt. Im Steuerrecht gilt
A-6387/2019
Seite 9
grundsätzlich, dass die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbe-
gründenden und -erhöhenden Tatsachen trägt, während die steuerpflich-
tige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen be-
weisbelastet ist (BGE 140 II 248 E. 3.5; Urteil des BGer 2C_232/2012 vom
23. Juli 2012 E. 3.5; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des
schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl., 2016, S. 519, 562).
2.
2.1 Ein Verstoss gegen das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung
gemäss Art. 127 Abs. 3 BV liegt nach der Rechtsprechung dann vor, wenn
eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen für das glei-
che Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird
(aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der gel-
tenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer
erhebt, die einem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung;
statt vieler: BGE 140 I 114 E. 2.3.1, 137 I 145 E. 2.2).
2.2 Die kantonalen Steuerbehörden erheben die direkte Bundessteuer (im
Fall persönlicher Zugehörigkeit) von den natürlichen Personen, die am
Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht ihren steuerrechtlichen
Wohnsitz oder, wenn ein solcher in der Schweiz fehlt, ihren steuerrechtli-
chen Aufenthalt im Kanton haben (Art. 105 Abs. 1 DBG und Art. 3 Abs. 1
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung
der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG, SR 642.14]). Der
Stichtag ist der 31. Dezember oder jener Tag, an dem die Unterwerfung
unter die Steuerpflicht (in der Schweiz) endet (Urteile des BVGer
A-5198/2013 vom 20. Oktober 2014 E. 4.2, A-5044/2011 vom 29. März
2012 E. 2.1 m.w.H.). Bei einem Wechsel des steuerrechtlichen Wohnsitzes
innerhalb der Schweiz besteht die Steuerpflicht für die laufende Steuerpe-
riode im Kanton, in dem die steuerpflichtige Person per 31. Dezember ihren
Wohnsitz hat (vgl. Art. 4b Abs. 1 StHG).
2.3 Der steuerrechtliche Wohnsitz einer natürlichen Person befindet sich in
der Regel am Ort, wo sie sich mit der Absicht des dauernden Verbleibens
aufhält bzw. wo faktisch der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen liegt
(vgl. Art. 3 Abs. 2 DBG und Art. 3 Abs. 2 StHG, sowie [analog] Art. 23
Abs. 1 ZGB; BGE 132 I 29 E. 4.1; Urteile des BGer 2C_565/2016 vom
21. Dezember 2016 E. 2.2 m.w.H., 2C_793/2013 vom 7. Mai 2014 E. 4.1 f.;
Urteile des BVGer A-5198/2013 vom 20. Oktober 2014 E. 4.3.1,
A-5044/2011 vom 29. März 2012 E. 2.3; vgl. dazu auch MARTIN ZWEI-
A-6387/2019
Seite 10
FEL/SILVIA HUNZIKER, in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach [Hrsg.], Kom-
mentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht,
2011 [nachfolgend: Kommentar Interkantonales Steuerrecht], § 6 N 2, 7,
10).
Für das Vorliegen eines steuerrechtlichen Wohnsitzes müssen nach dem
Vorstehenden zwei Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein, nämlich eine
objektive – der «tatsächliche Aufenthalt» – einerseits und eine subjektive
– die «Absicht dauernden Verbleibens» – andererseits (YVES NOËL, Le do-
micile fiscal des personnes physiques dans la jurisprudence actuelle, Re-
vue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] 2002 II S. 406; MARTIN
ZWEIFEL/SILVIA HUNZIKER, Kommentar Interkantonales Steuerrecht, § 6
N 8).
2.3.1 Die erste Voraussetzung ist also jene des Aufenthalts, die physische
Präsenz der Person an einem bestimmten Ort (Urteil des BVGer
A-5198/2013 vom 20. Oktober 2014 E. 4.3.2 m.w.H.). Der Aufenthalt be-
dingt zumindest eine Wohn- und damit Übernachtungsgelegenheit zur
freien Benützung, d.h. eine Unterkunft, wo die steuerpflichtige Person ef-
fektiv übernachtet (Urteil des BGer 2C_546/2017 vom 16. Juli 2018 E. 2.3
m.w.H.; Urteile des BVGer A-4939/2018 vom 29. Mai 2019 E. 2.3.1,
A-5044/2011 vom 29. März 2012 E. 2.5 m.w.H.; vgl. auch Urteil des BVGer
A-5427/2013 vom 17. Juli 2014 E. 3.3). Um einen (möglichen) Aufenthalts-
ort handelte es sich folglich etwa bei dem Ort, wo die betroffene Person
regelmässig übernachtet, um von dort aus zur Arbeit aufzubrechen (BGE
132 I 29 E. 4.3 und 5.3 sowie insbesondere Urteil des BGer 2C_546/2017
vom 16. Juli 2018 E. 2.3 m.w.H.).
2.3.2 Als zweite, subjektive Bedingung muss die steuerpflichtige Person
die Absicht haben, am Ort ihres Aufenthalts dauernd zu verbleiben. Dabei
handelt es sich um einen inneren Vorgang, der sich durch äussere Sach-
umstände manifestiert, so dass er für Dritte erkennbar wird. Aus diesen
Umständen muss sich ergeben, dass der betreffende Ort den Mittelpunkt
der persönlichen und wirtschaftlichen Lebensbeziehungen dieser Person
bildet. Er bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven Umstände (Ur-
teile des BVGer A-4939/2018 vom 29. Mai 2019 E. 2.3.2, A-5198/2013 vom
20. Oktober 2014 E. 4.3.2, A-5086/2013 vom 22. April 2014 E. 2.3.2; MAR-
TIN ZWEIFEL/SILVIA HUNZIKER, Kommentar Interkantonales Steuerrecht, § 6
N 17 ff. m.w.H.).
A-6387/2019
Seite 11
2.4
2.4.1 Hält sich eine Person abwechslungsweise an zwei Orten auf, befin-
det sich ihr steuerrechtlicher Wohnsitz an jenem Ort, zu dem sie die stär-
keren Beziehungen hat bzw. an dem sich der Mittelpunkt der Lebensver-
hältnisse, der ideelle und materielle Schwerpunkt des Lebens dieser Per-
son befindet (vgl. BGE 132 I 29 E. 4.2 m.w.H.; Urteil des BGer
2C_565/2016 vom 21. Dezember 2016 E. 2.2; Urteile des BVGer
A-4939/2018 vom 29. Mai 2019 E. 2.4.1, A-5198/2013 vom 20. Oktober
2014 E. 4.3.1).
2.4.2 Über den steuerrechtlichen Wohnsitz kann in der Regel kein klarer
Beweis geführt werden, sondern es ist aufgrund von Indizien eine Gewich-
tung vorzunehmen. Dabei sind sämtliche Berufs-, Familien- und Lebens-
umstände der betroffenen Person zu berücksichtigen (vgl. Urteile des BGer
2C_510/2016 vom 29. August 2016 E. 2.6.3, 2C_1267/2012 vom 1. Juli
2013 E. 3.2 m.w.H.). Massgebend ist die Gesamtheit der objektiven,
äusseren Umstände. Auf die Erklärungen der steuerpflichtigen Person oder
die bloss affektive Bevorzugung eines Orts kommt es dabei nicht an.
Gleichermassen spielt das polizeiliche Domizil keine entscheidende Rolle.
Das Hinterlegen der Schriften und das Ausüben der politischen Rechte an
einem bestimmten Ort können allerdings Indizien für den steuerrechtlichen
Wohnsitz einer Person bilden, wenn auch deren übriges Verhalten dafür
spricht. Der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar (vgl.
BGE 132 I 29 E. 4.1; Urteil des BGer 2C_510/2016 vom 29. August 2016
E. 2.2; Urteil des BVGer A-5198/2013 vom 20. Oktober 2014 E. 4.3.3; fer-
ner MARTIN ZWEIFEL/SILVIA HUNZIKER, Kommentar Interkantonales Steuer-
recht, § 6 N 9, 17; DANIEL DE VRIES REILINGH, Le domicile des personnes
physiques en droit fiscal intercantonal et international – état des lieux et
comparaison, in: ASA 70 S. 277 f.).
2.5 Betreffend die Bestimmung des Veranlagungsorts haben die Steuerbe-
hörden die den Steuerwohnsitz konstituierenden Sachverhaltselemente
zwar von Amtes wegen abzuklären (Art. 123 Abs. 1 DBG; vgl. E. 1.4 hier-
vor). Der Steuerpflichtige ist aber zur Mitwirkung und namentlich zu umfas-
sender Auskunftserteilung über die für die Besteuerung massgebenden
Umstände verpflichtet (vgl. Art. 124 ff. DBG; Urteile des BVGer
A-4061/2016 vom 3. Mai 2017 E. 3.4, A-5044/2011 vom 29. März 2012
E. 1.3.3).
Da es sich beim steuerrechtlichen Wohnsitz um eine steuerbegründende
Tatsache handelt, trägt die Steuerbehörde dafür die Beweislast (etwa BGE
A-6387/2019
Seite 12
138 II 300 E. 3.4; Urteil des BGer 2C_1036/2017 vom 10. März 2019,
E. 2.3; Urteil des BVGer A-4939/2018 vom 29. Mai 2019 E. 2.4.2).
Bei einer (geltend gemachten) Wohnsitzverlegung in einen anderen Kan-
ton kommt zwar – anders als bei internationalen Sachverhalten (vgl. dazu
BGE 138 II 300 E. 3.3) – Art. 24 Abs. 1 ZGB, wonach der einmal begrün-
dete Wohnsitz einer Person bis zum Erwerb eines neuen Wohnsitzes be-
stehen bleibt, nicht zum Tragen (Urteil des BGer 2C_794/2013 vom 2. Mai
2014 E. 3.4). Dennoch kann der steuerpflichtigen Person nach der bundes-
gerichtlichen Rechtsprechung unter Umständen auch im interkantonalen
Verhältnis der Gegenbeweis für die von ihr behauptete subjektive Steuer-
pflicht an einem neuen Ort auferlegt werden. Dies ist der Fall, wenn die von
der Steuerbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als
sehr wahrscheinlich gilt (statt vieler: Urteil des BGer 2C_565/2016 vom
21. Dezember 2016 E. 2.3 m.w.H.). Wenn also das bisherige Steuerdomizil
als «sehr wahrscheinlich» erscheint, gilt eine natürliche Vermutung, dass
das neue Steuerdomizil mit dem alten übereinstimmt (vgl. Urteil des BGer
2C_565/2016 vom 21. Dezember 2016 E. 3.1; OLIVIER MARGRAF, Natürli-
che Vermutungen im Recht der direkten Steuern, StR 70/2015 S. 946).
Eine solche natürliche Vermutung bewirkt aber keine Umkehr der Beweis-
last (vgl. BGE 130 II 482 E. 3.2; Urteil des BGer 2C_549/2018 vom 30. Ja-
nuar 2019 E. 3.3 m.w.H.). Vielmehr kann eine natürliche Vermutung mit
einem blossen Gegenbeweis umgestossen werden (Urteil des BGer
2C_549/2018 E. 3.3; ausführlich: Urteil des BVGer A-2106/2017 vom
11. Februar 2019 E. 2.4.6). Ein solcher Gegenbeweis erfordert nur, dass
Zweifel an der Richtigkeit der Indizien (Vermutungsbasis) oder der daraus
gezogenen Schlussfolgerung (Vermutungsfolge) geweckt werden (vgl.
BGE 141 III 241 E. 3.2.3, 135 II 161 E. 3; Urteil des BGer 5A_834/2016
vom 13. Juni 2018 E. 3.6; Urteile des BVGer A-4939/2018 vom 29. Mai
2019 E. 2.5, A-2106/2017 vom 11. Februar 2019 E. 2.4.6).
3.
3.1 Im vorliegenden Fall wird das Hauptsteuerdomizil betreffend das Steu-
erjahr 2010 nach Ansicht des Beschwerdeführers zu Unrecht vom Kanton
Zürich beansprucht. Der Beschwerdeführer stellt sich auf den Standpunkt,
dass sich sein steuerrechtlicher Wohnsitz in der strittigen Steuerperiode im
Kanton Zug befunden habe und demzufolge auch die unbeschränkte Steu-
erpflicht dem Kanton Zug zuzuordnen sei. Es ist daher im Folgenden unter
Berücksichtigung der Erwägungen im Urteil des BGer 2C_546/2017 vom
16. Juli 2018 (vgl. dazu E. 1.5 hiervor) zu klären, ob die Vorinstanz in Bezug
A-6387/2019
Seite 13
auf das Steuerjahr 2010 rechtmässig den Kanton Zürich und nicht den Kan-
ton Zug als Veranlagungskanton für die direkte Bundessteuer bestimmt
hat.
3.2 Die Vorinstanz begründet ihren Entscheid zusammenfassend damit,
dass die im zweiten Rechtsgang neu eingeholten Zeugenaussagen der Ex-
Ehefrau des Beschwerdeführers, des Lebenspartners der Ex-Ehefrau so-
wie der Schwägerin des Beschwerdeführers und die schriftliche Erklärung
von K._ nicht geeignet seien, Zweifel am steuerrechtlichen Wohn-
sitz in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich] zu wecken (vgl. Verfügung
der Vorinstanz vom 25. Oktober 2019, Ziff. 3 sowie Vernehmlassung der
Vorinstanz, Ziff. 2). Zusätzlich hätten widersprüchliche Angaben des Be-
schwerdeführers zu seiner eigenen Wohnsituation zu erheblichen Zweifeln
an der Glaubwürdigkeit seiner eigenen Aussage geführt (vgl. Verfügung
der Vorinstanz vom 25. Oktober 2019, Ziff. 2.4 sowie Vernehmlassung der
Vorinstanz, Ziff. 3). Darüber hinaus habe der Beschwerdeführer auch in der
Beschwerdeschrift vom 2. Dezember 2019 nichts vorgebracht, was geeig-
net wäre, den Nachweis des steuerlichen Wohnsitzes in E._ [Ge-
meinde im Kanton Zürich] zu erschüttern (vgl. Verfügung der Vorinstanz
vom 25. Oktober 2019, Ziff. 3 sowie Vernehmlassung der Vorinstanz, Ziff. 2
in fine).
Die Beschwerdegegnerin 1 bringt in ihrer Stellungnahme vom 7. Januar
2020 zusätzlich noch vor, dass die Wohnsituation des Beschwerdeführers
im Kanton Zug nur eine vorübergehende Lösung dargestellt habe, weswe-
gen die Absicht des dauernden Verbleibs im Kanton Zug nicht gegeben
gewesen sei und es demzufolge bereits am subjektiven Element für eine
steuerliche Wohnsitzbegründung fehle (Stellungnahme Beschwerdegeg-
nerin 1, Ziff. 8). Ob sich der Beschwerdeführer nun im Jahr 2010 tatsäch-
lich nicht im Kanton Zürich, sondern im Kanton Zug aufgehalten habe (ob-
jektives Element), könne daher nach Ansicht der Beschwerdegegnerin 1
offen bleiben (Stellungnahme Beschwerdegegnerin 1, Ziff. 9).
3.3
3.3.1 Gemäss vorliegend zu berücksichtigendem Urteil des BGer
2C_546/2017 vom 16. Juli 2018 E. 2.4 kann – entgegen dem Urteil des
BVGer A-4061/2016 vom 3. Mai 2017 E. 4.1.2 – nicht davon ausgegangen
werden, dass die Voraussetzung des (tatsächlichen bzw. physischen) Auf-
enthalts in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich] betreffend die Steuer-
periode 2010 ohne Weiteres erfüllt ist, da der Beschwerdeführer stets be-
stritten hat, in der Liegenschaft in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich]
A-6387/2019
Seite 14
übernachtet zu haben. Er hat lediglich zu Protokoll gegeben, dass er sich
in der Liegenschaft in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich] aufgehal-
ten habe, um die Post abzuholen oder Gartenarbeiten vorzunehmen. Der
tatsächliche Aufenthalt des Beschwerdeführers bleibt somit offen. Unbe-
stritten ist lediglich, dass der Beschwerdeführer gemäss Einwohnerkon-
trolle ab dem 1. Dezember 2009 bis zum 30. April 2011 an der
F._strasse in J._ [Gemeinde im Kanton Zug] und ab dem 1.
Mai 2011 bis 31. August 2014 an anderer Adresse im Kanton Zug gemeldet
war.
3.3.2 Weiter liegt im hier zu beurteilenden Fall keine Wohnsitzverlegung
vor, welche die Beweislast für die subjektive Steuerpflicht an einem neuen
Ort unter bestimmten Umständen auf den Steuerpflichtigen verschieben
würde, weil der Beschwerdeführer für die Steuerperiode 2009 im Kanton
Zug als unbeschränkt steuerpflichtig veranlagt wurde und in Bezug auf das
Steuerjahr 2010 weiterhin steuerrechtlichen Wohnsitz in demselben Kan-
ton gelten macht (Urteil des BGer 2C_546/2017 vom 16. Juli 2018 E. 2.5
m.w.H.). Es liegt folglich gemäss E. 2.6 des Urteils 2C_546/2017 vom
16. Juli 2018 an den Steuerbehörden, die subjektive Steuerpflicht des Be-
schwerdeführers im Kanton Zürich nachzuweisen (vgl. dazu auch E. 2.5
hiervor).
3.3.3 Die Ex-Ehefrau des Beschwerdeführers wurde für das Steuerjahr
2010 unbestrittenermassen in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich] als
unbeschränkt Steuerpflichtige veranlagt. Der steuerrechtliche Wohnsitz
des Beschwerdeführers in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich] würde
nun dazu führen, dass sein tatsächlicher Aufenthaltsort in der Steuerperi-
ode 2010 derselbe wie derjenige seiner (erst kurz davor von ihm geschie-
denen) Ex-Ehefrau und (mindestens teilweise) von deren neuem Lebens-
partner gewesen wäre, was gemäss Urteil des BGer 2C_546/2017 vom
16. Juli 2018 E. 2.6 der allgemeinen Lebenserfahrung widerspricht.
3.4 Entsprechende Zeugenaussagen zu den Wohnverhältnissen des Be-
schwerdeführers und insbesondere zur Frage, ob er sich nun in besagtem
Haus in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich] aufgehalten hat oder
nicht, betreffen gemäss Urteil des BGer 2C_546/2017 vom 16. Juli 2018
E. 2.6 eine Grundvoraussetzung des steuerrechtlichen Wohnsitzes, sind
damit rechtserheblich und geeignet, den Ausgang des Streitfalles zu be-
einflussen.
A-6387/2019
Seite 15
In diesem Lichte des Urteils des BGer 2C_546/2017 vom 16. Juli 2018 sind
somit auch die im Rahmen des zweiten Rechtsganges eingeholten Zeu-
genaussagen in Bezug auf die Wohnverhältnisse des Beschwerdeführers
in der Steuerperiode 2010 zu würdigen.
3.4.1 Betreffend die Wohnsituation des Beschwerdeführers im Jahr 2010
beantwortete die Ex-Ehefrau die Fragen der Vorinstanz dahingehend, dass
der Beschwerdeführer nicht in der Liegenschaft in E._ [Gemeinde
im Kanton Zürich] übernachtet habe. Er sei alle paar Wochen vorbeige-
kommen, um seine Post abzuholen oder Dinge im Garten zu erledigen. Der
Beschwerdeführer habe jeweils angerufen, bevor er nach E._ [Ge-
meinde im Kanton Zürich] gekommen sei und habe über keinen Schlüssel
verfügt. Die Post des Beschwerdeführers sei jeweils in der Garage abge-
legt worden. Im Haus sei kein bestimmtes Zimmer zur Benützung des Be-
schwerdeführers ausgeschieden worden. Darüber hinaus sagte die Ex-
Ehefrau des Beschwerdeführers aus, dass sie und der Beschwerdeführer
bis heute ein gemeinsames Konto nutzen würden (siehe zum Ganzen: Ein-
vernahmeprotokoll vom 20. Mai 2019, Akten der Vorinstanz, Nr. 30).
3.4.2 Der Lebenspartner der Ex-Ehefrau des Beschwerdeführers gab im
Rahmen der Befragung durch die Vorinstanz zu Protokoll, dass er im Jahr
2010 zwei bis drei Mal pro Woche in E._ [Gemeinde im Kanton Zü-
rich] übernachtet und den Beschwerdeführer während dieser Zeit kein ein-
ziges Mal gesehen habe (Einvernahmeprotokoll vom 20. Mai 2019, Akten
der Vorinstanz, Nr. 31).
3.4.3 Die Schwägerin des Beschwerdeführers erklärte anlässlich ihrer Ein-
vernahme, dass sich der Beschwerdeführer zwar oft bei ihr in L._
[Gemeinde im Kanton Zug] aufgehalten habe, aber dass er eine Wohnung
an der F._strasse gehabt habe. Der Beschwerdeführer sei vor allem
an den Wochenenden vorbeigekommen. Übernachtet habe er teilweise bei
der Schwägerin und deren Ehemann (bzw. dem Bruder des Beschwerde-
führers) zuhause, vor allem wenn es spät geworden sei, und teilweise in
seiner Wohnung. Der Beschwerdeführer habe während des ganzen Jahres
2010 nicht bei der Schwägerin und deren Familie gewohnt und auch kein
eigenes Zimmer gehabt. Auf ergänzende Frage des Vertreters des Be-
schwerdeführers hin, präzisierte die Schwägerin des Beschwerdeführers
ihre Aussagen dahingehend, dass der Beschwerdeführer in J._
[Gemeinde im Kanton Zug] an der F._strasse gewohnt habe und im
Jahr 2011 bei ihr und ihrer Familie eingezogen sei, da die bis dahin be-
A-6387/2019
Seite 16
nutzte Wohnung eines Freundes des Beschwerdeführers wieder durch die-
sen Freund benutzt worden sei (siehe zum Ganzen: Einvernahmeprotokoll
vom 18. Juni 2019, Akten der Vorinstanz, Nr. 32).
3.4.4 K._ bestätigte gegenüber der Vorinstanz schriftlich, dass er
dem Beschwerdeführer im Jahr 2010 nach dessen Scheidung seine Woh-
nung an der F._strasse in J._ [Gemeinde im Kanton Zug]
zur Verfügung gestellt habe, da er selbst zur damaligen Zeit aus geschäft-
lichen Gründen in M._ gewohnt habe und erst im Jahr 2011 zurück-
gekehrt sei. Der Beschwerdeführer habe seine Wohnung gratis nutzen dür-
fen, was er auch tatsächlich getan habe, soweit er sich nicht im Ausland
befunden habe (Akten der Vorinstanz, Nr. 33).
3.4.5 Zusammenfassend lässt sich somit feststellen, dass sämtliche Zeu-
genaussagen gegen einen steuerrechtlichen Aufenthalt des Beschwerde-
führers in der fraglichen Zeit im Kanton Zürich sprechen. Insbesondere be-
stätigt die Ex-Ehefrau des Beschwerdeführers explizit, dass dieser wäh-
rend der Steuerperiode 2010 nicht in E._ [Gemeinde im Kanton Zü-
rich] übernachtet habe und weder ausgeschiedene Räumlichkeiten in der
von der Ex-Ehefrau bewohnten Liegenschaft zur Verfügung gestellt be-
kommen habe, noch einen Schlüssel für das Haus gehabt habe. Darüber
hinaus gab auch deren Lebenspartner zu Protokoll, den Beschwerdeführer
nicht in der Liegenschaft in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich] gese-
hen zu haben, obschon besagter Lebenspartner regelmässig dort über-
nachtet habe.
Zwar ist festzuhalten, dass (wie die Vorinstanz geltend macht) die Aussa-
gen der Schwägerin des Beschwerdeführers denjenigen des Beschwerde-
führers selbst insofern widersprechen, als dass dieser ursprünglich gegen-
über den Steuerbehörden äusserte, im Jahr 2010 bei der Schwägerin und
seinem Bruder gewohnt zu haben und diese Schwägerin nun zu Protokoll
gab, dass dies erst im Jahr 2011 der Fall gewesen sei. Daraus kann jedoch
nicht der Rückschluss gezogen werden, dass der Beschwerdeführer des-
halb einen steuerrechtlichen Wohnsitz in Zürich gehabt hat. Die Verwirrung
bzw. die widersprüchlichen Aussagen des Beschwerdeführers hinsichtlich
seiner Wohnsituation im Jahr 2010 bestehen in Bezug auf zwei sich im
Kanton Zug befindliche Wohnadressen. Hingegen schaffen sie keine direk-
ten Anknüpfungspunkte, welche für einen Aufenthalt in Zürich hindeuten
würden. Unter Berücksichtigung der Gesamtumstände stärken die Beweis-
aussagen sowie die schriftliche Erklärung von K._ vielmehr die Ver-
mutung, dass ein Zusammenwohnen des Beschwerdeführers mit dessen
A-6387/2019
Seite 17
Ex-Ehefrau im Jahr 2010 nicht anzunehmen ist, obschon der Beschwerde-
führer Eigentümer der Liegenschaft in E._ [Gemeinde im Kanton
Zürich] war (vgl. dazu Sachverhalt Bst. A.c hiervor).
3.5 Hinsichtlich der von der Vorinstanz und der Beschwerdegegnerin 1 vor-
gebrachten Bankkonto- und Kreditkartenabrechnungen des Beschwerde-
führers betreffend das Jahr 2010, welche für eine stärkere Bindung zu
E._ [Gemeinde im Kanton Zürich] als zu J._ [Gemeinde im
Kanton Zug] sprechen würden, ist festzuhalten, dass das Bundesgericht
mit Urteil 2C_546/2017 vom 16. Juli 2018 in E. 2.4 ausgeführt hat, dass die
vorgebrachten Bancomatbezüge für sich genommen ein schwaches Indiz
für die Bestimmung des Steuerdomizils des Beschwerdeführers darstellen.
Sie betreffen alle den Grossraum N._ [Gemeinde im Kanton Zürich]
und J._ [Gemeinde im Kanton Zug], wobei sich O._ [Ge-
meinde im Kanton Zürich] und E._ [Gemeinde im Kanton Zürich]
auf der Strecke nach J._ [Gemeinde im Kanton Zug] befinden. Dar-
über hinaus können beruflich stark beanspruchte Personen, welche zum
Arbeitsplatz pendeln und zu denen der Beschwerdeführer laut Bundesge-
richt gehört, in der Regel nicht am Wohnort, sondern nur am Ort des Ar-
beitsplatzes oder unterwegs einkaufen. Im Übrigen ist unbestritten, dass
auch die Ex-Ehefrau zu jener Zeit eine Bancomatkarte in Bezug auf das
betroffene Bankkonto des Beschwerdeführers besass und diese entspre-
chend ebenfalls genutzt hat. Auch dass die Post im hier gegebenen Fall
jeweils an die Adresse in E._ [Gemeinde im Kanton Zürich] und
nicht etwa an eine Wohnadresse in J._ [Gemeinde im Kanton Zug]
geschickt wurde, vermag im Gesamtkontext nicht dahingehend zu über-
zeugen, als dass daraus ein steuerrechtlicher Aufenthalt im Kanton Zürich
abgeleitet werden könnte (vgl. dazu Urteil 2C_546/2017 vom 16. Juli 2018
in E. 2.4).
3.6 Zusammenfassend vermögen die von der Vorinstanz sowie der Be-
schwerdegegnerin 1 vorgebrachten Indizien, welche für einen steuerrecht-
lichen Aufenthalt des Beschwerdeführers im Kanton Zürich sprechen wür-
den, unter Berücksichtigung der Gesamtumstände nicht zu überzeugen.
Insbesondere kann im vorliegenden Fall nicht aufgrund allfälliger wider-
sprüchlicher Aussagen und nur spärlich gegebenen Belegen in Bezug auf
den Wohnsitz des Beschwerdeführers im Kanton Zug auf einen Wohnsitz
im Kanton Zürich geschlossen werden. Ein Aufenthalt im Kanton Zürich
wird denn auch im Rahmen der Zeugeneinvernahmen von weiteren Perso-
nen als dem Beschwerdeführer verneint (vgl. dazu E. 3.4.1 ff. hiervor).
A-6387/2019
Seite 18
Folglich ist es den Steuerbehörden nicht gelungen, die subjektive Steuer-
pflicht des Beschwerdeführers im Kanton Zürich nachzuweisen bzw. die
Vermutung zu entkräften, dass der Beschwerdeführer seinen Wohnsitz
auch im Jahr 2010 im Kanton Zug gehabt hat (vgl. dazu E. 3.3.2 hiervor).
Nach Gewichtung der hier gegebenen Indizien ist somit die unbeschränkte
Steuerpflicht des Beschwerdeführers für die Steuerperiode 2010 dem Kan-
ton Zug zuzuweisen.
3.7
3.7.1 An der vorgenannten Beurteilung vermag auch das von der Be-
schwerdegegnerin 1 vorgebrachte Argument, es fehle dem Beschwerde-
führer an der mangelnden Absicht des dauernden Verbleibs im Kanton
Zug, nichts zu ändern. Die Absicht des Verbleibens muss zwar auf eine
gewisse Dauer angelegt sein (vgl. dazu E. 2.3 sowie E. 2.3.2 hiervor), es
ist jedoch nicht erforderlich, dass der Steuerpflichtige gegen aussen er-
kennbare Zeichen setzt, für immer an diesem Ort bleiben zu wollen. Dabei
kann selbst ein im Vorhinein befristeter Aufenthalt unter Umständen das
Erfordernis der Dauerhaftigkeit erfüllen (siehe zum Ganzen etwa STEFAN
OESTERHELT/MORITZ SEILER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundes-
teuer, 3. Aufl., 2017, Art. 3 N 22 f.). Gemäss bundesgerichtlicher Recht-
sprechung genügt es, den Aufenthaltsort bis auf Weiteres zum Mittelpunkt
der Lebensverhältnisse zu machen und ihm dadurch eine gewisse Stabili-
tät zu verleihen, selbst wenn mit der Möglichkeit des Wechsels aus be-
stimmten Gründen zu rechnen ist oder sogar feststeht, dass der Aufenthalt
nach einiger Zeit wieder aufhört. Dagegen ist ein bloss vorübergehender
(Ausland-) Aufenthalt mit fortdauerndem Willen, den bisherigen Wohnort
als Mittelpunkt der Lebensverhältnisse aufrechtzuerhalten, nicht geeignet,
einen neuen Wohnsitz zu begründen (zum Ganzen: Urteile des BGer
2C_678/2013 vom 28. April 2014 E. 2.2 m.w.H. sowie ferner 2A.350/1990
vom 15. März 1991 E. 2b).
3.7.2 Aus dem Gesagten lässt sich daher im vorliegend zu beurteilenden
Fall aufgrund der Umstände nicht darauf schliessen, dass die nötige Dau-
erhaftigkeit des beabsichtigten Verbleibs des Beschwerdeführers im Kan-
ton Zug nicht gegeben sein sollte. Umso weniger lässt sich aus den Ge-
samtumständen ableiten, dass eine solche Absicht des dauernden Ver-
bleibs in Bezug auf das Steuerjahr 2010 hinsichtlich des Kantons Zürich
bestehen sollte, fehlte es dem Beschwerdeführer dort gar an einer Über-
nachtungsmöglichkeit in der von seiner Ex-Ehefrau und teilweise deren Le-
A-6387/2019
Seite 19
benspartner bewohnten Liegenschaft. Selbst eine während der Steuerpe-
riode 2010 beim Beschwerdeführer möglicherweise gegebene Absicht, zu
gegebener Zeit wieder in seine Liegenschaft im Kanton Zürich zu ziehen,
wäre in der hier zu beurteilenden Konstellation nicht per se der Absicht des
dauernden Verbleibs in Bezug auf den Kanton Zug für die fragliche Zeit
abträglich (vgl. E. 3.7.1 hiervor). Folglich ist auch unter Berücksichtigung
der subjektiven Voraussetzungen von einem steuerrechtlichen Wohnsitz
des Beschwerdeführers betreffend das Jahr 2010 im Kanton Zug auszuge-
hen.
3.7.3 Das Hauptsteuerdomizil des Beschwerdeführers befand sich somit
für das Steuerjahr 2010 im Kanton Zug, weswegen auch der Kanton Zug
für die Veranlagung der direkten Bundessteuer betreffend den Beschwer-
deführer in dieser Steuerperiode zuständig ist. Die Beschwerde ist gutzu-
heissen und die Verfügung der ESTV vom 25. Oktober 2019 ist aufzuhe-
ben.
4.
Abschliessend bleibt auf die Kosten- und Entschädigungsfolge einzuge-
hen.
4.1 Ausgangsgemäss haben der Beschwerdeführer und die Steuerverwal-
tung des Kantons Zug keine Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1
VwVG e contrario). Der geleistete Kostenvorschuss im Betrag von
Fr. 2'000.-- ist dem Beschwerdeführer nach Rechtskraft dieses Urteils zu-
rückzuerstatten. Der ESTV können als Vorinstanz und Bundesbehörde
ebenfalls keine Kosten auferlegt werden (Art. 63 Abs. 2 VwVG).
Anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen,
werden jedoch Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um ver-
mögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstal-
ten dreht (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Die Kantone bzw. kantonalen Behörden
sind damit nicht von der Kostenpflicht befreit, da es für sie um vermögens-
rechtliche Interessen geht (sie erhalten einen Anteil an der von ihnen erho-
benen direkten Bundessteuer [Art. 128 Abs. 4 BV und Art. 196 Abs. 1
DBG]). Damit sind die Kosten des vorliegenden Verfahrens, die auf
Fr. 2'000.-- festzusetzen sind (Art. 4 des Reglements vom 21. Februar
2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungs-
gericht [VGKE, SR 173.320.2]), dem unterliegenden Steueramt des Kan-
tons Zürich aufzuerlegen (vgl. Urteile des BVGer A-4939/2018 vom 29. Mai
2019 E. 4.1, A-5044/2011 vom 29. März 2012 E. 5.1).
A-6387/2019
Seite 20
4.2 Die Steuerverwaltung des Kantons Zug verlangt keine Parteientschä-
digung. Eine solche ist ihr einerseits als Behörde, die als Partei auftritt
(Art. 7 Abs. 3 VGKE) – und die daher in der Regel keinen Anspruch auf
Parteientschädigung hat –, sowie andererseits aufgrund des geringen Auf-
wandes auch nicht zuzusprechen (Art. 7 Abs. 4 VGKE i.V.m. Art. 8 Abs. 1
und Art. 13 VGKE). Dem vertretenen Beschwerdeführer ist hingegen eine
angemessene Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG).
Diese ist mangels Kostennote und aufgrund lediglich pauschal geltend ge-
machter Kosten von «ungefähr Fr. 7'000.--» praxisgemäss auf gesamthaft
Fr. 3'000.-- festzusetzen. Die Parteientschädigung ist in erster Linie der
Gegenpartei aufzuerlegen, die sich mit eigenen Anträgen am Verfahren be-
teiligt hat (vgl. Art. 64 Abs. 2 VwVG; Urteil des BVGer
A-4268/2018 vom 31. Januar 2019 E. 5; MARCEL MAILLARD, in: Wald-
mann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrens-
gesetz, 2. Aufl., 2016, Art. 64 N 47; MICHAEL BEUSCH, Kommentar VwVG,
Art. 64 N 21). Im vorliegenden Fall ist der entsprechende Betrag folglich
vom unterliegenden Steueramt des Kantons Zürich an den Beschwerde-
führer zu entrichten.