Decision ID: 0135d8cf-e478-5e9c-b8fd-325fce8596c7
Year: 2019
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 
Law Sub-area: nan
Label: approval

Facts:
Sachverhalt:
A.
Die X._ AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) bezweckt insbeson-
dere den Betrieb des [...] Flughafens A._ nach Massgabe der vom
Bund erteilten Bau- und Betriebskonzession. Die Steuerpflichtige ist seit
dem [...] im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen bei der Eid-
genössischen Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) eingetragen.
B.
Nach einer bei der Steuerpflichtigen vom 17. Mai 2016 bis zum 24. Juni
2016 durchgeführten Kontrolle der Steuerperioden 2010 bis 2014 (Zeit-
raum vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2014) erliess die ESTV am
4. Juli 2016 die Einschätzungsmitteilung (EM) Nr. ***1 (Beschwerdebeilage
4). Damit forderte die ESTV von der Steuerpflichtigen für die genannten
Steuerperioden Mehrwertsteuern im Betrag von Fr. ***2 nach. Zudem ver-
langte die ESTV Verzugszinsen auf diesem Betrag.
Die vorgenommenen Steuerkorrekturen betreffen nach Ansicht der ESTV
zum einen zu Unrecht nicht zum Normalsatz abgerechnete Umsätze im
Zusammenhang mit der Erhebung von fünf verschiedenen Gebühren,
nämlich der Erhebung
– der Luftfahrzeug-Abstellgebühren,
– der CUTE-Gebühren (Gebühren für die Nutzung der Applikationen und
Terminals am Flughafen),
– der Baggage-Reconciliation-Gebühren (BRTS-Gebühren; Gebühren
für die Nutzung einer Applikation, welche für jeden eingestiegenen Pas-
sagier die Freigabe für das Einladen der zugehörigen Gepäckstücke
auslöst),
– der Gebühren für die Nutzung der Gepäcksortieranlage (GSA-Gebüh-
ren), und
– der Gebühren für die Energie- und Klimaversorgung der Flugzeuge
(EVA-Gebühren).
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Zum anderen entfällt ein Teil der geltend gemachten Steuerkorrekturen auf
Vorsteuern, welche die Steuerpflichtige nach Meinung der ESTV zu Un-
recht im Zusammenhang mit dem Bau, dem Unterhalt sowie dem Betrieb
einer Schallschutzanlage abgezogen haben soll.
Schliesslich erklärt die ESTV, es seien auch deshalb Mehrwertsteuern
nachzuentrichten, weil die Steuerpflichtige im Zusammenhang mit Unter-
halts- und Betriebskosten für Immobilien sowie anlässlich von Investitionen
zur Sanierung eines Parkhauses unrichtigerweise Vorsteuerkorrekturen
unterlassen habe (diese Steuern liegen nicht mehr im Streit, s. E. 9.1).
C.
In der Folge bestritt die Steuerpflichtige die Nachforderung und kündigte
an, der ESTV einen Betrag von Fr. ***3 unter ausdrücklichem Vorbehalt der
rechtskräftigen Festsetzung der Steuernachforderung zu zahlen.
Mit Schreiben vom 31. Januar 2017 liess die Steuerpflichtige sodann bei
der ESTV beantragen, die Steuerkorrektur für die Steuerperioden 2010 bis
2014 sei neu auf Fr. ***4 festzusetzen.
D.
Die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) erliess am 22. Juni 2018 eine
Verfügung, wonach die Steuerpflichtige ihr für die Steuerperioden 2010 bis
2014 über die bereits deklarierten sowie beglichenen Beträge hinaus noch
den erwähnten Betrag von Fr. ***2 zuzüglich Verzugszins von 4 % seit dem
30. April 2013 zu bezahlen hat und bereits geleistete Zahlungen an diese
Steuerschuld angerechnet werden.
E.
Mit Eingabe vom 27. August 2018 liess die Steuerpflichtige (nachfolgend:
Beschwerdeführerin) eine sog. Sprungbeschwerde ans Bundesverwal-
tungsgericht erheben. Sie beantragt, unter Aufhebung der Verfügung der
ESTV vom 22. Juni 2018 sei der Betrag der Steuerkorrektur für die Steu-
erperioden 2010 bis 2014 auf Fr. ***4 festzusetzen. Ferner fordert die Be-
schwerdeführerin die Rückerstattung des über Fr. ***4 hinausgehenden
Betrages, welchen sie an die Vorinstanz unter Vorbehalt bezahlt habe, so-
wie die Rückerstattung von Vorsteuerguthaben von Fr. ***5; beides unter
zusätzlicher Zusprechung eines Vergütungszinses von jährlich 4 % auf den
zurückzuerstattenden Beträgen.
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Eventualiter beantragt die Beschwerdeführerin, die Sache sei unter Aufhe-
bung der angefochtenen Verfügung vom 22. Juni 2018 zur Neubeurteilung
an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Schliesslich fordert die Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung.
F.
Die Vorinstanz beantragt mit Vernehmlassung vom 29. November 2018,
die Beschwerde sei unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin
vollumfänglich abzuweisen.
G.
Mit einer mit mehreren Beilagen versehenen Eingabe vom 11. Februar
2019 hält die Beschwerdeführerin an ihren Anträgen fest.
H.
Die ESTV bekräftigt mit unaufgefordert eingereichtem Schreiben vom
4. März 2019 ihren Antrag auf kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.
I.
Ebenfalls unaufgefordert äussert sich die Beschwerdeführerin mit Eingabe
vom 12. März 2019 erneut zur Sache und schliesst auf Gutheissung der
Beschwerde.
Auf die Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereichten Akten
wird in den folgenden Erwägungen eingegangen, soweit sie für den vorlie-
genden Entscheid wesentlich sind.

Considerations:
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Angefochten ist eine gestützt auf Art. 82 Abs. 1 Bst. c des Bundesge-
setzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuerge-
setz, MWSTG, SR 641.20) erlassene Verfügung der ESTV vom 22. Juni
2018, worin diese eine Mehrwertsteuernachforderung für die Steuerperio-
den 2010 bis 2014 festgesetzt und die Beschwerdeführerin zur Zahlung
des ausstehenden Betrages (zuzüglich Verzugszins) verpflichtet hat. Diese
Verfügung kann als im Sinne der einschlägigen Rechtsprechung einläss-
lich begründet gelten ([anstelle vieler] Urteil des BVGer A-4013/2018 vom
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22. August 2018 E. 2.2.2). Das Bundesverwaltungsgericht ist damit für die
Beurteilung der vorliegenden Sprungbeschwerde zuständig (Art. 83 Abs. 4
MWSTG in Verbindung mit Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember
1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz,
VwVG, SR 172.021] und Art. 32 f. VwVG; vgl. zum Ganzen auch Urteil des
BVGer A-3398/2017 vom 7. März 2019 E. 1.1). Das Verfahren richtet sich
nach dem VwVG, soweit das Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32)
nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).
Die Beschwerdeführerin ist als Adressatin der angefochtenen Verfügung
zur Anfechtung derselben berechtigt (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG). Sie hat die
Beschwerde im Übrigen form- und fristgerecht eingereicht (vgl. Art. 22
Abs. 1 Bst. b in Verbindung mit Art. 50 Abs. 1 VwVG sowie Art. 52 Abs. 1
VwVG).
1.2 Verwaltungsverordnungen (wie MWST-Infos, MWST-Branchen-Infos,
Merkblätter, Richtlinien, Kreisschreiben etc.) sind für die Justizbehörden
nicht verbindlich (ANDRÉ MOSER et al., Prozessieren vor dem Bundesver-
waltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 2.173). Die Gerichte sollen Verwaltungs-
verordnungen bei ihrem Entscheid allerdings mitberücksichtigen, sofern
diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung
der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen (BGE 141 III 401
E. 4.2.2, 123 II 16 E. 7; BVGE 2010/33 E. 3.3.1; Urteile des BVGer
A-6828/2017 vom 29. Oktober 2018 E. 1.3, A-5446/2016 vom 23. Mai 2018
E. 3.1.4, A-6494/2016 vom 4. September 2017 E. 3.2).
2.
2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System
der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130
der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom
18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Als Mehrwertsteuer
erhebt er unter anderem die sog. Inlandsteuer (vgl. Art. 1 Abs. 2 Bst. a
MWSTG).
2.2
2.2.1 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Per-
sonen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit das Gesetz keine Aus-
nahme vorsieht (Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Steuerpflichtig bzw. unternehme-
risch tätig ist, wer im eigenen Namen eine auf die nachhaltige Erzielung
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von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche
Tätigkeit selbständig ausübt (Art. 10 Abs. 1 MWSTG).
2.2.2 Die Leistung umfasst als Oberbegriff sowohl Lieferungen (vgl. Art. 3
Bst. d MWSTG) als auch Dienstleistungen (vgl. Art. 3 Bst. e MWSTG; zu
den Begriffen Lieferung und Dienstleistung siehe hinten E. 2.4.1).
Eine steuerbare Leistung setzt voraus, dass sie im Austausch mit einem
Entgelt erfolgt, also (gemäss der Legaldefinition des Entgelts von Art. 3
Bst. f MWSTG) ein Vermögenswert gegeben ist, den der Empfänger oder
an seiner Stelle eine Drittperson für den Erhalt der Leistung aufwendet.
Besteht zwischen Leistungserbringer und -empfänger kein Austauschver-
hältnis, ist die Tätigkeit mehrwertsteuerlich irrelevant und fällt nicht in den
Geltungsbereich der Mehrwertsteuer (statt vieler: BGE 132 II 353 E. 4.3,
mit Hinweisen; Urteile des BVGer A-5162/2017 vom 4. September 2018
E. 2.2.3, A-2599/2015 vom 19. Oktober 2015 E. 3.1.2). Für ein Austausch-
verhältnis erforderlich ist, dass ein hinreichender Konnex (BGE 140 II 80
E. 2.1) bzw. eine innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und
Entgelt besteht, sodass das eine das andere Element auslöst (BGE 138 II
239 E. 3.2, 132 II 353 E. 4.1, 126 II 443 E. 6a). Nach Rechtsprechung und
Doktrin ist zur Beurteilung der inneren wirtschaftlichen Verknüpfung zwi-
schen Leistung und Entgelt die Sicht des Leistungsempfängers einzuneh-
men (Urteil des BGer 2C_585/2017 vom 6. Februar 2018 E. 3.2, mit Hin-
weisen; DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Ver-
brauchsteuer und den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische
Recht, 1999, S. 230 f.).
Im Rahmen der Beurteilung, ob ein Leistungsverhältnis vorliegt, ist zu prü-
fen, wer als Leistungserbringer und wer als Leistungsempfänger zu gel-
ten hat (vgl. Urteil des BGer 2A.215/2003 vom 20. Januar 2005 E. 6.4
und 6.5; Urteile des BVGer A-555/2013 vom 30. Oktober 2013 E. 2.3.2.1,
A-5279/2011 vom 1. März 2013 E. 2.1.1). Wer als Leistungserbringer zu
gelten hat, bestimmt sich laut Art. 20 Abs. 1 MWSTG nach dem Aussen-
auftritt. Das mehrwertsteuerlich relevante Handeln wird demgemäss
grundsätzlich demjenigen zugeordnet, der gegenüber Dritten im eigenen
Namen auftritt (vgl. statt vieler: Urteil des BGer 2C_767/2018 vom 8. Mai
2019 E. 2.1; Urteil des BVGer A-555/2013 vom 30. Oktober 2013
E. 2.3.2.1; RALF IMSTEPF, Die Zuordnung von Leistungen gemäss Art. 20
des neuen MWSTG, in: ASA 78 S. 772). Massgebend ist dabei die Frage,
wie die angebotene Leistung für die Allgemeinheit bzw. für den neutralen
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Dritten objektiv erkennbar in Erscheinung tritt (vgl. statt vieler: Urteil des
BVGer A-6198/2012 vom 3. September 2013 E. 3.1.1).
Das Handeln im eigenen Namen ist mutatis mutandis ebenso entschei-
dend für die Bestimmung des Leistungsempfängers (vgl. zum früheren
Recht Urteil des BVGer A-6367/2011 vom 14. August 2012 E. 2.2.4; siehe
zum Ganzen Urteil des BVGer A-1591/2014 vom 25. November 2014
E. 4.2.2; hierzu siehe auch E. 2.4.3).
2.2.3 Gesetzesgemäss gelten Gebühren, Beiträge oder sonstige Zahlun-
gen, die für hoheitliche Tätigkeiten empfangen werden, nicht als Entgelt
(s. Art. 18 Abs. 2 Bst. l MWSTG).
Als solche hoheitliche Tätigkeit gilt die Tätigkeit eines Gemeinwesens, die
nicht unternehmerischer Natur, namentlich nicht marktfähig ist und nicht im
Wettbewerb mit Tätigkeiten privater Anbieter steht, selbst wenn dafür Ge-
bühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erhoben werden (Art. 3 Bst. g
MWSTG in der bis zum 31. Dezember 2017 gültig gewesenen Fassung).
Per 1. Januar 2018 wurde diese Legaldefinition dahingehend präzisiert,
dass auch entsprechende Tätigkeiten einer von einem Gemeinwesen ein-
gesetzten Person oder Organisation als hoheitlich gelten; eine Änderung
der Rechtslage ist mit dieser Präzisierung aber nicht verbunden (vgl. Bot-
schaft vom 25. Februar 2015 zur Teilrevision des Mehrwertsteuergesetzes,
BBl 2015 2615 ff., 2627; zur Gleichstellung von Beliehenen mit Gemeinwe-
sen siehe auch [schon zum früheren Recht] RIEDO, a.a.O., S. 204). Eine
Leistung nicht unternehmerischer Natur und namentlich eine hoheitliche
Tätigkeit ist aufgrund der Wettbewerbsneutralität als systemtragendes
Prinzip der Mehrwertsteuer nur zurückhaltend anzunehmen (statt vieler:
Urteil des BGer 2A.388/2001 vom 26. Februar 2002 E. 4.3; ALEXANDRA
PILLONEL, in: Martin Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Schweizeri-
schen Steuerrecht, 2015, Art. 3 N. 138; ebenso schon zum früheren Recht
RIEDO, a.a.O., S. 204).
Nachdem schon unter früherem Recht in konstanter Rechtsprechung bei
hoheitlicher Tätigkeit im mehrwertsteuerlichen Sinne von der fehlenden
Marktfähigkeit ausgegangen wurde und das (nach heutiger Terminologie)
unternehmerische Handeln als Negativabgrenzung von hoheitlichem Han-
deln galt (vgl. etwa BGE 141 II 182 E. 3.4, 125 II 480 E. 8b; vgl. Urteil des
BGer 2A.233/1997 vom 25. August 2000 E. 4b statt vieler: Urteile des
BVGer A-1432/2006 vom 12. Juli 2007 E. 2.3, A-1439/2006 vom 18. Juni
2007 E. 2.2; RIEDO, a.a.O., S. 194), hat nunmehr der Gesetzgeber diese
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zwingende Negativabgrenzung ausdrücklich festgeschrieben (Art. 3 Bst. g
MWSTG). Liegt also eine marktfähige oder gewerbliche bzw. unternehme-
rische Tätigkeit vor, ist eine hoheitliche Tätigkeit im mehrwertsteuerlichen
Sinn ausgeschlossen.
Weiterhin kann eine Tätigkeit, welche das Gemeinwesen aus einem Sub-
ordinationsverhältnis heraus ausführt, und die es entsprechend verfü-
gungsweise durchsetzen kann, in einer konkreten Konstellation gegebe-
nenfalls nicht marktfähig sein. Hingegen ist nicht jede Handlung hoheitli-
cher Natur im mehrwertsteuerlichen Sinn und damit der objektiven Steuer-
pflicht entzogen, nur weil die Kosten bzw. das Entgelt dafür hoheitlich und
in Form einer Verfügung erhoben werden. Nach der Rechtsprechung des
Bundesgerichts ist für die Frage nach dem Vorliegen einer hoheitlichen Tä-
tigkeit im Sinne von Art. 3 Bst. g MWSTG nicht entscheidend, in welcher
Form das Gemeinwesen handelt (z.B. ob es verfügungsweise handelt),
sondern ob die in Frage stehende Leistung als steuerbare oder nicht steu-
erbare Tätigkeit zu qualifizieren ist (siehe zum Ganzen Urteil des BGer
2C_984/2014 und 2C_990/2014 vom 26. Mai 2016 E. 4.3, mit Hinweisen).
Im Einklang mit der Rechtsprechung zum früheren Recht (vgl. statt vieler
Urteil des BGer 2A.305/2002 vom 6. Januar 2003 E. 2) wird in der Botschaft
zum MWSTG überdies betont, dass sich die mehrwertsteuerrechtliche De-
finition der hoheitlichen Tätigkeit namentlich von der entsprechenden pri-
vatrechtlichen Definition und vom Begriff der hoheitlichen Tätigkeit im (üb-
rigen) öffentlichen Recht unterscheide. So seien etwa Tätigkeiten, die gar
aufgrund eines Monopols ausgeübt würden, jedoch unternehmerischer Na-
tur seien, mehrwertsteuerlich nicht als hoheitlich zu qualifizieren (Botschaft
vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer [nachfolgend:
Botschaft zum MWSTG], BBl 2008 6943; vgl. schon Entscheid der Eidg.
Steuerrekurskommission SRK 1998-28 vom 25. Januar 1999 E. 3b bb [auf-
gehoben, aber aus einem andern Grund, durch Urteil des BGer 2A.92/1999
vom 19. Januar 2000]). Das in Art. 3 Bst. g MWSTG genannte negative
Abgrenzungskriterium der unternehmerischen Natur der Tätigkeit ist somit
auch nach dem Willen des Gesetzgebers so gestaltet, dass selbst eine im
Monopolbereich ausgeübte staatliche oder übertragene Tätigkeit dann
nicht als hoheitlich qualifiziert werden kann, wenn sie unternehmerischer
Natur ist. Dieses gesetzgeberische Konzept ist systemkonform, denn sol-
che unternehmerische, an sich dem objektiven Geltungsbereich der Mehr-
wertsteuer unterstehenden Leistungen, welche im Bereich von Monopolen
erbracht werden, stehen zumindest in einem potentiellen Wettbewerb zu
Leistungen möglicher anderer bzw. privater Leistungserbringer; es ist also
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jeweils zu fragen, ob die Tätigkeit ohne Einräumung der Monopolstellung
ebenso gut Gegenstand eines andern bzw. Privatunternehmens bilden
könnte. Hoheitlichkeit darf nicht angenommen werden, nur weil die Leis-
tungen gesetzlich oder faktisch vom Wettbewerb ausgeschlossen sind (Ur-
teil des BVGer A-883/2014 vom 23. September 2014 E. 4.2.1; RIEDO,
a.a.O., S. 201; vgl. FELIX GEIGER, in: Felix Geiger/Regine Schlucke-
bier [Hrsg.], MWSTG Kommentar, 2012, Art. 3 N. 40; siehe ferner [zum
deutschen Umsatzsteuerrecht] BERNHARD WEICH, Öffentliche Hand im
System der Umsatzsteuer, Köln 1996, S. 111).
2.2.4 Der Bundesrat hat (gestützt auf die Delegationsnorm von Art. 12
Abs. 4 MWSTG) in Art. 14 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. Novem-
ber 2009 (MWSTV, SR 641.201) in allgemeiner Weise definiert, welche
Leistungen von Gemeinwesen unternehmerischer Natur und damit steuer-
bar sind, nämlich solche Leistungen, die nicht als hoheitliche Tätigkeiten
nach Art. 3 Bst. g MWSTG gelten.
Art. 14 MWSTV zählt des Weiteren verschiedene Leistungen von Gemein-
wesen ausdrücklich auf, die per se unternehmerischer Natur sind. Darunter
sind namentlich auch Dienstleistungen auf Flughäfen genannt (vgl. Art. 14
Ziff. 4 MWSTV; siehe auch Urteil des BGer 2C_984/2014 und
2C_990/2014 vom 26. Mai 2016 E. 4.2.2).
Art. 14 MWSTV wurde erlassen, um die in Art. 23 Abs. 2 des alten Mehr-
wertsteuergesetzes vom 2. September 1999 (aMWSTG, AS 2000 1300)
enthaltene (nicht abschliessende) Aufzählung von beruflichen oder ge-
werblichen und damit steuerbaren Tätigkeiten zu übernehmen sowie mit
den jüngsten Praxisentwicklungen zu ergänzen (vgl. Botschaft zum
MWSTG, BBl 2008 6885 ff., 6953). Die Aufzählung in Art. 14 MWSTV hat
somit in erster Linie den Zweck, die hoheitliche Tätigkeit gemäss Art. 3
Bst. g MWSTG zu begrenzen, indem sie auflistet, welche Tätigkeiten von
Gemeinwesen (bzw. von seitens eines Gemeinwesens eingesetzten Per-
sonen oder Organisationen) nicht hoheitlich sind bzw. der Mehrwertsteuer-
pflicht unterliegen (vgl. Urteil des BGer 2C_984/2014 und 2C_990/2014
vom 26. Mai 2016 E. 4.3, mit Hinweis).
2.3 Gemäss Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG sind von der Steuer befreit
„die Lieferung von Luftfahrzeugen an Luftverkehrsunternehmen, die gewerbs-
mässige Luftfahrt im Beförderungs- oder Charterverkehr betreiben und deren
Umsätze aus internationalen Flügen jene aus dem Binnenluftverkehr übertref-
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fen; Umbauten, Instandsetzungen und Wartungen an Luftfahrzeugen, die sol-
che Luftverkehrsunternehmen im Rahmen einer Lieferung erworben haben;
Lieferungen, Instandsetzungen und Wartungen der in diese Luftfahrzeuge ein-
gebauten Gegenstände oder der Gegenstände für ihren Betrieb; Lieferungen
von Gegenständen zur Versorgung dieser Luftfahrzeuge sowie Dienstleistun-
gen, die für den unmittelbaren Bedarf dieser Luftfahrzeuge und ihrer Ladungen
bestimmt sind“.
Auf diesen Leistungen ist somit keine Inlandsteuer geschuldet (vgl. Art. 23
Abs. 1 MWSTG).
2.4
2.4.1 Als Lieferung gilt nebst dem Verschaffen der Befähigung, im eigenen
Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen (vgl. Art. 3 Bst. d
Ziff. 1 MWSTG), insbesondere auch das Überlassen eines Gegenstandes
zum Gebrauch oder zur Nutzung (vgl. Art. 3 Bst. d Ziff. 3 MWSTG). Darun-
ter fällt unter anderem die Miete (SONJA BOSSART/DIEGO CLAVADETSCHER,
in: Martin Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuer-
recht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015, Art. 3 N. 95).
Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die nicht als Lieferung qualifiziert wer-
den kann (Art. 3 Bst. e MWSTG).
Im Zusammenhang mit gewissen Nutzungsrechten ist nicht von einer Lie-
ferung (im Sinne von Art. 3 Bst. d Ziff. 3 MWSTG), sondern von einer
Dienstleistung (vgl. Art. 3 Bst. e Ziff. 1 MWSTG) auszugehen (vgl.
BOSSART/CLAVADETSCHER, a.a.O., Art. 3 N. 99). Eine Lieferung liegt bei der
Überlassung eines Grundstücks oder eines Grundstücksteils vor, wenn die
betreffenden Räumlichkeiten allein durch den Mieter für eine bestimmte
oder unbestimmte Zeit genutzt werden. Verwenden hingegen mehrere Be-
teiligte einen bestimmten Raum oder eine bestimmte Fläche gemeinsam,
etwa um die vorhandene Infrastruktur (wie etwa Kommunikations- oder
EDV-Anlagen) optimal zu nutzen, liegt eine Einräumung eines Rechts zur
Nutzung der Infrastruktur vor, welche eine Dienstleistung darstellt (vgl. zum
Ganzen Ziff. 9.1 der Branchen-Info 17 „Liegenschaftsverwaltung / Vermie-
tung und Verkauf von Immobilien“ der ESTV; vgl. auch Urteil des BVGer
A-1262/2013 vom 5. November 2013 E. 2.4, 3.2.2; BRITTA REHFISCH/
ROGER ROHNER, in: Zweifel et al. [Hrsg.], a.a.O., Art. 21 N. 345, mit Hin-
weis. Vgl. auch Urteil des BVGer A-1561/2006 vom 5. Januar 2009
E. 2.3.2 f., wonach die ESTV im betreffenden [altrechtlichen] Fall für das
Vorliegen einer Lieferung zu Recht vorausgesetzt habe, dass dem Mieter
ein genau bezeichneter Platz zu dessen alleiniger Verfügung während der
Vertragsdauer zugewiesen werden muss).
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Seite 11
2.4.2 Als Ort einer Lieferung gilt unter anderem der Ort, an dem sich der
Gegenstand zum Zeitpunkt der Verschaffung der Befähigung, über ihn wirt-
schaftlich zu verfügen, der Ablieferung oder der Überlassung zum Ge-
brauch oder zur Nutzung befindet (vgl. Art. 7 Abs. 1 Bst. a MWSTG).
2.4.3 Hinsichtlich des Ortes einer Dienstleistung greift im Regelfall das
Empfängerortsprinzip im Sinne von Art. 8 Abs. 1 MWSTG. Danach gilt als
Ort einer Dienstleistung der Ort, an dem der Empfänger der Dienstleistung
den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte hat, für
welche die Dienstleistung erbracht wird, oder in Ermangelung eines sol-
chen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte der Wohnort oder der Ort
seines üblichen Aufenthalts. Das Empfängerortsprinzip steht aber unter
dem Vorbehalt, dass kein Fall von Art. 8 Abs. 2 MWSTG vorliegt (vgl. auch
Urteile des BVGer A-5162/2017 vom 4. September 2018 E. 2.4.3.1,
A-904/2017 vom 18. Dezember 2017 E. 3.1).
Wie erwähnt ist für die Bestimmung des Leistungsempfängers das Handeln
im eigenen Namen entscheidend (vorn E. 2.2.2). Als Empfänger einer
Dienstleistung namentlich auch bei grenzüberschreitenden Verhältnissen
gilt prinzipiell der im eigenen Namen auftretende Vertragspartner des leis-
tenden Unternehmens. Ein Indiz hierfür bildet die Rechnung (zum Ganzen
vgl. BOSSART/CLAVADETSCHER, a.a.O., N. 38 zu Art. 18 mit zahlreichen Hin-
weisen; REGINE SCHLUCKEBIER, in: Geiger/Schluckebier, a.a.O., N. 20 ff. zu
Art. 26; dies galt schon unter dem alten Recht: Urteil des Bundesgerichts
2C_309/2009 vom 1. Februar 2010 E. 6.7 und 6.8). Fallen Vertragspartner
und Rechnungsadressat auseinander, ist nach einer in der Lehre vertrete-
nen sachgerechten Ansicht „anhand des konkreten Falls zu prüfen, ob der
Rechnungsadressat i) Leistungsempfänger ist (z.B. infolge Eintritts in den
Vertrag) oder ii) lediglich für den Vertragspartner die Kosten übernimmt“
(GEIGER, a.a.O., Art. 8 N. 8).
2.5 Von der Steuer ausgenommen ist unter anderem die in Art. 21 Abs. 2
Ziff. 21 MWSTG genannte Überlassung von Grundstücken und Grund-
stücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung. Als Gegenausnahme bleibt
jedoch insbesondere die Vermietung von nicht im Gemeingebrauch ste-
henden Parkplätzen für das Abstellen von Fahrzeugen steuerbar, es sei
denn, es handle sich um eine selbständige Nebenleistung zu einer von der
Steuer ausgenommenen Immobilienvermietung (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21
Bst. c MWSTG). Ferner bleibt auch die Vermietung und Verpachtung von
fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen, welche zu einer Betriebs-,
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nicht jedoch zu einer Sportanlage gehören, steuerbar (Art. 21 Abs. 2 Bst. d
MWSTG).
Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG – in der für den vorliegenden Fall
massgebenden, bis zum 31. Dezember 2017 gültig gewesenen Fassung
dieser Vorschrift – für deren Versteuerung optiert wird, sind die steueraus-
genommenen Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1 MWSTG) und be-
rechtigen sie den Steuerpflichtigen auch nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29
Abs. 1 MWSTG). Für die Versteuerung kann – soweit hier interessierend –
bei Leistungen im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG nicht optiert
werden, wenn der Gegenstand vom Empfänger oder der Empfängerin aus-
schliesslich für private Zwecke genutzt wird (Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG).
3.
3.1 Gemäss Art. 36a Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 21. Dezember 1948
über die Luftfahrt (Luftfahrtgesetz, LFG, SR 748.0) bedarf es für den Be-
trieb von Flugplätzen, welche dem öffentlichen Verkehr dienen, einer Be-
triebskonzession des Eidgenössischen Departementes für Umwelt, Ver-
kehr, Energie und Kommunikation (UVEK). Mit der Konzessionserteilung
erwirbt der Konzessionär das Recht, einen Flughafen gewerbsmässig zu
betreiben sowie namentlich Gebühren zu erheben (Art. 36a Abs. 2 Satz 1
LFG). Nach Art. 36a Abs. 4 LFG verfügt der Konzessionär überdies über
das Enteignungsrecht. Der Konzessionär hat den Flughafen unter Vorbe-
halt der im Betriebsreglement festgelegten Einschränkungen für alle Luft-
fahrzeuge im nationalen und internationalen Verkehr zur Verfügung zu stel-
len, einen ordnungsgemässen, sicheren Betrieb zu gewährleisten sowie für
die dafür erforderliche Infrastruktur zu sorgen (Art. 36a Abs. 2 Satz 2 LFG).
3.2 Mit Zustimmung des UVEK kann die Konzession auf einen Dritten über-
tragen werden (Art. 36a Abs. 3 Satz 1 LFG). Dem Konzessionär steht auch
das Recht zu, bloss einzelne Rechte oder Pflichten aus der Konzession auf
Dritte zu übertragen (Art. 36a Abs. 3 Satz 2 erster Teil LFG; Art. 15 der
Verordnung vom 23. November 1994 über die Infrastruktur der Luftfahrt
[VIL, SR 748.131.1]). Insofern steht es grundsätzlich im Ermessen des
Konzessionärs, einzelne Rechte oder Pflichten zu übertragen. Da aber die
Anforderungen der Konzession beachtet werden müssen und eine Gleich-
behandlung der Konkurrenten geboten ist, ist nach Art. 15 VIL das Bundes-
amt für Zivilluftfahrt (BAZL) in das Verfahren involviert (Urteil des BGer
2C_377/2016 vom 16. April 2018 E. 4.2). Im Bereich der Bodenabfertigung
ist ein Flughafen unter bestimmten Voraussetzungen zu einer Übertragung
A-4898/2018
Seite 13
der genannten Art rechtlich verpflichtet. Auch hier ist das BAZL in das Ver-
fahren involviert (vgl. Ziff. 11 Anhang VIL in der vor dem 1. Januar 2019
gültig gewesenen Fassung).
3.3 Gemäss Art. 29a VIL in der bis zum 31. Dezember 2018 gültig gewe-
senen Fassung gelten für die Organisation und den Betrieb der Bodenab-
fertigungsdienste auf den Flughäfen die Richtlinie 96/67/EG des Rates
vom 15. Oktober 1996 über den Zugang zum Markt der Bodenabferti-
gungsdienste auf den Flughäfen der Gemeinschaft (ABl. L 272 vom
25.10.1996 S. 36 ff.; nachfolgend: RL 96/67/EG) und deren Änderungen,
welche nach Art. 23 des Abkommens vom 21. Juni 1999 zwischen der Eu-
ropäischen Gemeinschaft und der Schweizerischen Eidgenossenschaft
über den Luftverkehr (LVA, SR 0.748.127.192.68) durch den gemischten
Ausschuss vereinbart wurden.
Art. 29b VIL in der bis zum 31. Dezember 2018 gültig gewesenen Fassung
regelt den Marktzugang. Gemäss Abs. 1 dieser Vorschrift hat der Flugplatz-
halter (der Konzessionär) im Betriebsreglement den Marktzugang zu den
Bodenabfertigungsdiensten nach den Anforderungen der RL 96/67/EG
und des Anhanges der VIL (in der bis zum 31. Dezember 2018 gültig ge-
wesenen Fassung) betreffend die Bodenabfertigungsdienste zu regeln. Im
Bereich der Bodenabfertigung (Handling) lassen sich drei Anbieterkatego-
rien unterscheiden (vgl. Art. 2 Bst. e-g und Anhang RL 96/67/EG; STEFAN
VOGEL, Luftfahrtinfrastruktur, in: Giovanni Biaggini et al. [Hrsg.], Fachhand-
buch Verwaltungsrecht, 2015, S. 363 ff., N. 8.35): Flughäfen, Airlines
(sog. Selbstabfertigung) sowie unabhängige Unternehmen (sog. Drittabfer-
tigung; siehe zum Ganzen Urteil des BGer 2C_377/2016 vom 16. April
2018 E. 4.3).
Die RL 96/67/EG hat zum Ziel, im Sinne des freien Dienstleistungsverkehrs
schrittweise den Zugang zum Markt der Bodenabfertigungsdienste zu libe-
ralisieren und dabei die Funktionsfähigkeit der Flughäfen sicherzustellen.
Zu diesem Zweck treffen die Mitgliedstaaten die erforderlichen Massnah-
men, um den Bodenabfertigungsdienstleistern den freien Zugang zum
Markt der Drittabfertigungsdienste (Art. 6 Abs. 1 RL 96/67/EG) und die freie
Ausübung der Selbstabfertigung (Art. 7 Abs. 1 RL 96/67/EG) zu gewähr-
leisten (siehe zum Ganzen Urteil des BGer 2C_377/2016 vom 16. April
2018 E. 4.4, mit Hinweisen).
A-4898/2018
Seite 14
4.
4.1 Nach Ziff. 7.2.3 Abs. 1 der Branchen-Info 11 „Luftverkehr“ der ESTV
gelten „Flughafengebühren, welche Flughafenbetreiber als Entgelt für ihre
Dienstleistungen in Rechnung stellen“ (recte: Dienstleistungen, für welche
solche Flughafengebühren entrichtet werden), nach Art. 8 Abs. 1 MWSTG
als am Ort des Sitzes der wirtschaftlichen Tätigkeit oder am Ort der Be-
triebsstätte des Leistungsempfängers erbracht (Empfängerortsprinzip;
vgl. dazu auch Ziff. 8.2 Abs. 6 sowie Ziff. 9.3 Abs. 1 und 3 dieser Branchen-
Info).
4.2 Das Zurverfügungstellen von Abstellplätzen für Luftfahrzeuge bildet ge-
mäss Ziff. 7.2.3 Abs. 3 der Branchen-Info 11 „Luftverkehr“ der ESTV nicht
eine Dienstleistung, sondern eine Lieferung (vgl. dazu auch Ziff. 8.2 dieser
Branchen-Info).
Ziff. 7.1.4 der Branchen-Info 11 „Luftverkehr“ der ESTV lautet wie folgt:
„Abstellplätze für Luftfahrzeuge (z.B. für die Dauer der Abfertigung oder
in Hangars)
Die Vermietung von nicht im Gemeingebrauch stehenden Plätzen in Hangars
sowie im Freien für das Abstellen von Luftfahrzeugen ist ungeachtet der Miet-
dauer zum Normalsatz steuerbar. Darunter fallen alle Parkflächen, soweit sie
zur Infrastruktur des Flughafenbetriebs gehören, unabhängig davon, ob sie im
Eigentum der privaten oder öffentlichen Hand stehen. Eine Befreiung nach Ar-
tikel 23 Absatz 2 Ziffer 8 MWSTG ist grundsätzlich nicht möglich.
Einzig das Abstellen von Luftfahrzeugen auf Abstellplätzen für die Dauer der
Abfertigung kann nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 8 MWSTG von der Steuer
befreit in Rechnung gestellt werden, sofern diese Zeit durch die Vermieterin
(i.d.R. Flugplatzbetreiberin) separat ermittelt und in der Rechnung ausgewie-
sen werden kann. Die über den Zeitbedarf für die Abfertigung hinausgehende
Zurverfügungstellung von Abstellplätzen bleibt steuerbar ohne Möglichkeit der
Befreiung nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 8 MWSTG.“
Soweit hier interessierend sieht Ziff. 8.2 der erwähnten Branchen-Info fer-
ner in der im vorliegend streitbetroffenen Zeitraum gültig gewesenen Fas-
sung vor, dass die Steuerbefreiung von Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG nur
für Leistungen gilt, „welche den berechtigten Luftfahrtunternehmen direkt
erbracht werden“. Eine Weitergabe der Befreiung (z.B. an Zulieferfirmen
oder Unterakkordanten) ist nach dieser Verwaltungspraxis ausgeschlos-
sen.
A-4898/2018
Seite 15
Die genannte Ziffer der Branchen-Info 11 enthielt sodann insbesondere
Folgendes:
„Die folgenden Lieferungen sind nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 8 MWSTG von
der Steuer befreit:
[...]
- Vermietung von Abstellplätzen während der Dauer der Abfertigung;
[...]
- Energie- und Klimaversorgung der Luftfahrzeuge.
Zu den Dienstleistungen, die nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 8 MWSTG von
der Steuer befreit in Rechnung gestellt werden können, gehören
- Leistungen im Bereich der Flugsicherung/Luftraumüberwachung;
- Slot Coordination;
[...]
- Durch die Flughafenbetreiberin in Rechnung gestellte Flugbetriebsgebühren
(gemäss Art. 1 Abs. 2 der Verordnung über die Flughafengebühren) wie
- Start- und Landegebühren;
[...]
- Abfertigungsgebühren;
[...]
Nicht darunter fällt die Flugzeugabstellgebühr gemäss Artikel 1 Absatz 3 Buch-
stabe a der Verordnung über die Flughafengebühren, da es sich hier um das
Entgelt für eine Lieferung handelt.“
5.
5.1 Im vorliegenden Fall liegt zunächst im Streit, ob im Zusammenhang mit
den von der Beschwerdeführerin erhobenen Luftfahrzeug-Abstellgebüh-
ren, Gebühren für die Nutzung der Gepäcksortieranlage (GSA-Gebühren),
CUTE-Gebühren (Gebühren für die Nutzung der Applikationen und Termi-
nals am Flughafen), Baggage-Reconciliation-Gebühren (BRTS-Gebühren;
Gebühren für die Nutzung einer Applikation, welche für jeden eingestiege-
A-4898/2018
Seite 16
nen Passagier die Freigabe für das Einladen der zugehörigen Gepäckstü-
cke auslöst), sowie Gebühren für die Energie- und Klimaversorgung der
Flugzeuge (sog. EVA-Gebühren) von steuerbaren Umsätzen oder von ho-
heitlichen Tätigkeiten der Beschwerdeführerin auszugehen ist.
Während die ESTV das Vorliegen entsprechender Umsätze bejaht, macht
die Beschwerdeführerin geltend, diese Gebühren seien für hoheitliche Tä-
tigkeiten geleistet worden und es lägen damit keine steuerbaren Leistun-
gen vor.
Vor diesem Hintergrund drängt es sich auf, vorliegend zunächst zu prüfen,
ob die erwähnten Gebühren (im Folgenden: streitbetroffene Gebühren) im
Zusammenhang mit (im mehrwertsteuerrechtlichen Sinne) hoheitlichen Tä-
tigkeiten der Beschwerdeführerin erhoben wurden. Gegebenenfalls wäre
nach der gesetzlichen Ordnung schon das Vorliegen von Entgelten sowie
Leistungsverhältnissen zu verneinen und hätte die ESTV damit hinsichtlich
der streitbetroffenen Gebühren zu Unrecht nicht abgerechnete steuerbare
Umsätze angenommen sowie Inlandsteuern nacherhoben.
5.2
5.2.1 Unbestritten ist zunächst, dass die Beschwerdeführerin Inhaberin ei-
ner vom UVEK erteilten Betriebskonzession im Sinne von Art. 36a LFG ist.
Auch hat die Beschwerdeführerin als Inhaberin einer solchen Konzession
und als Flughafenhalterin verschiedene, ihr von Gesetzes wegen zu-
stehende Befugnisse. Insbesondere hat die Beschwerdeführerin nach
Art. 39 Abs. 1 LFG als Flughafenhalterin die generelle Befugnis, für die Be-
nützung der (und den Zugang zu den) dem Flugbetrieb dienenden Flugha-
feneinrichtungen, einschliesslich der flugbetriebsspezifischen Sicherheits-
kontrollen, Gebühren zu erheben. Diese Befugnis umfasst insbesondere
die Möglichkeit der Erhebung von Passagiergebühren, Sicherheitsgebüh-
ren, Landegebühren, Abstellgebühren, Lärm- und Emissions-Zuschlägen,
Nutzungsentgelten für die Benutzung zentraler Infrastruktur sowie Zu-
gangsentgelten für die Flughafenanlagen (vgl. Art. 39 Abs. 3 LFG). Über im
Einzelfall bestrittene Gebührenrechnungen darf die Beschwerdeführerin
als Flughafenhalterin nach Art. 39 Abs. 2 LFG mittels Verfügung entschei-
den.
Die erwähnte generelle und abstrakte Befugnis der Beschwerdeführerin
zur Erhebung von Gebühren und die Kompetenz, im Streitfall verfügungs-
weise zu entscheiden, genügen freilich rechtsprechungsgemäss alleine
A-4898/2018
Seite 17
noch nicht, um die im vorliegenden Fall konkret zu qualifizierenden Tätig-
keiten der Beschwerdeführerin als hoheitlich im mehrwertsteuerlichen
Sinne zu bezeichnen. Ebenso wenig ist nach dieser Judikatur allein ent-
scheidend, ob und in welchem Umfang der Beschwerdeführerin weiterge-
hende Verfügungskompetenzen (etwa im Zusammenhang mit dem ihr zu-
stehenden Enteignungsrecht [vgl. E. 3.1]) zukommen (anders jedoch Be-
schwerde, S. 8 f.). Vielmehr ist nach der formell-gesetzlichen Ordnung des
MWSTG massgebend, ob die von der Beschwerdeführerin im Zusammen-
hang mit den streitbetroffenen Gebühren erbrachten Tätigkeiten marktfähig
und damit unternehmerischer Natur sind (siehe zum Ganzen E. 2.2.3).
5.2.2 Es ist unbestritten, dass die hier interessierenden Tätigkeiten der Be-
schwerdeführerin in den konzessionierten Bereich fallen. Indessen bleibt
gleichwohl zu klären, ob sich die Beschwerdeführerin in einem tatsächli-
chen oder potentiellen Wettbewerb mit anderen bzw. privaten Anbietern
befindet. Denn Hoheitlichkeit darf nicht angenommen werden, nur weil die
Leistungen rechtlich oder faktisch dem Wettbewerb nicht zugänglich sind.
Massgebend zur Beantwortung dieser Frage ist, ob die in Rede stehenden
Tätigkeiten ohne gesetzliche Einräumung der Konzession ebenso gut von
anderen bzw. Privatunternehmen geleistet werden könnten (vgl. E. 2.2.3).
5.3
5.3.1 Mit der Konzession hat die Beschwerdeführerin zwar eine Art fakti-
sche Monopolstellung inne, jedoch beschränkt auf den Flughafen
A._ und dessen unmittelbarer Umgebung. Insofern kann entgegen
ihrer Ansicht nicht gesagt werden, es bestehe kein relevanter tatsächlicher
Wettbewerb zwischen ihr und anderen Konkurrentinnen.
Denn im Verhältnis zu den umliegenden Flughafenbetreiberinnen mit inter-
nationaler Ausrichtung ([...], grenznahes Ausland) besteht keine solche
Monopolstellung (die für sich alleine ohnehin nicht entscheidend wäre) der
Beschwerdeführerin, sondern vielmehr ein effektiver Wettbewerb. Sie steht
mit Blick auf ihre – was massgebend ist – ebenfalls international ausge-
richtete Tätigkeit ohne weiteres mit anderen Konzessionärinnen bzw. den
genannten Flughafenbetreiberinnen in direkter Konkurrenz (bereits die
Höhe der Flughafengebühren kann beispielsweise für eine Fluggesell-
schaft bei der Wahl des Flughafens relevant sein). An diesem Ergebnis
kann – entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin – unter mehr-
wertsteuerlichen Gesichtspunkten nichts ändern, dass auch diese anderen
Flughafenbetreiberinnen über eine entsprechende Konzession verfügen.
A-4898/2018
Seite 18
Bereits deshalb ist die fragliche Tätigkeit der Beschwerdeführerin als
marktfähig zu qualifizieren. Wie nachfolgend aufzuzeigen ist, herrscht auch
ein potentieller Wettbewerb mit Bezug auf den Betrieb des Flughafens
A._ selbst:
5.3.2 Entsprechend ist zu prüfen, ob das Zurverfügungstellen von Abstell-
plätzen, für welches die Beschwerdeführerin Luftfahrzeug-Abstellgebühren
erhoben hat, im erwähnten Sinne einem potentiellen Wettbewerb unterliegt
und damit als marktfähig zu qualifizieren ist.
Da die Beschwerdeführerin grundsätzlich – wenn auch unter Involvierung
des BAZL – einzelne Rechte oder Pflichten aus ihrer Betriebskonzession
auf Dritte übertragen kann (vgl. E. 3.2), erscheint es ohne weiteres möglich,
dass am Flughafen A._ nebst oder anstelle der Beschwerdeführerin
auch einzelne oder mehrere Andere bzw. Private mit dem Zurverfügung-
stellen von Abstellplätzen an die Fluggesellschaften betraut werden. Inso-
weit besteht folglich ein potentieller Wettbewerb und ist die Tätigkeit der
Beschwerdeführerin marktfähig, also nicht hoheitlich.
5.3.3 Auch das Zurverfügungstellen der Gepäcksortieranlage, die Einräu-
mung eines Nutzungsrechts an den Applikationen sowie Terminals am
Flughafen mit der Möglichkeit der Verlinkung mit dem DCS Departure Con-
trol System, die Einräumung eines Nutzungsrechts an einer Applikation für
die Freigabe des Einladens des zum jeweilig eingestiegenen Passagier ge-
hörenden Gepäckstückes sowie die Energie- und Klimaversorgung der
Flugzeuge unterliegen einem potentiellen Wettbewerb und sind damit als
marktfähig zu qualifizieren. Denn die entsprechenden Tätigkeiten der Be-
schwerdeführerin können (wie in E. 3.2 ausgeführt und wie sich auch aus
dem Betriebsreglement Anhang 4, Art. 7 Abs. 2 ergibt) übertragen werden
und somit auch von Anderen bzw. Privaten geleistet werden. Der Umstand,
dass die entsprechenden Tätigkeiten unter Wahrung gewisser Anforderun-
gen zur Sicherstellung der geordneten Abfertigung und eines sicheren
Flugbetriebes erbracht werden müssen (sowie entsprechend teilweise re-
guliert sind), macht sie nicht zu hoheitlichen Tätigkeiten. Ihrer Art nach han-
delt es sich faktisch zweifelsfrei, was massgebend ist, um Tätigkeiten, wel-
che auch von Privaten unter Beachtung dieser Anforderungen angeboten
werden könnten.
Art. 8 RL 96/67/EG sieht in Verbindung mit Art. 29b Abs. 1 VIL zwar vor,
dass die Verwaltung und der Betrieb der zentralen Infrastruktureinrichtun-
gen zur Erbringung von Bodenabfertigungsdiensten, welche aufgrund ihrer
A-4898/2018
Seite 19
Komplexität bzw. aus Kosten- oder Umweltschutzgründen nicht geteilt oder
in zweifacher Ausführung geschaffen werden können (wie beispielsweise
die Gepäcksortier-, Enteisungs-, Abwasserreinigungs- und Treibstoffvertei-
lungsanlagen), dem Leitungsorgan des Flughafens oder einer anderen
Stelle vorbehalten werden können und die Dienstleister sowie die Selbst-
abfertiger zur Nutzung dieser Infrastruktureinrichtungen verpflichtet wer-
den können. Die Beschwerdeführerin hat dementsprechend in ihrem Be-
triebsreglement vorgesehen, dass der Betrieb ihr selbst vorbehalten ist und
die „Dienstleister“ und „Selbstabfertiger“ die zentralen Infrastruktureinrich-
tungen der Beschwerdeführerin benutzen müssen (Art. 7 Abs. 1 und 4 des
Anhangs 4 des Betriebsreglements).
Entgegen der in der Beschwerde geäusserten Ansicht schliesst die er-
wähnte Ordnung aber die Marktfähigkeit keineswegs aus. Es mag zwar
zutreffen, dass bei den hier interessierenden Anlagen (namentlich der Ge-
päcksortieranlage) aus Komplexitäts-, Kosten- oder Umweltschutzgründen
eine Teilung oder Bereitstellung in mehrfacher Ausführung nicht möglich
ist (vgl. dazu auch Art. 2 Bst. d der Verordnung vom 25. April 2012 über die
Flughafengebühren [SR 748.131.3], wonach die zentrale Infrastruktur aus
Einrichtungen und Diensten besteht, „die aufgrund ihrer Komplexität oder
aus Kosten- oder Umweltschutzgründen nicht geteilt oder in mehrfacher
Ausführung bereitgestellt werden können“). Ein solcher Benutzungszwang
ist in Konstellationen des faktischen Monopols indes nicht untypisch; aus-
schlaggebend bleibt, dass die fraglichen Tätigkeiten ihrer Art nach wie
oben dargelegt – wenn auch unter Beachtung gewisser betrieblicher und
sicherheitsmässiger Anforderungen – statt von der Beschwerdeführerin
prinzipiell auch von an Andern bzw. Privaten ausgeübt werden könnten.
Ausserdem ist Art. 8 RL 96/67/EG, anders als die Beschwerdeführerin
wohl meint (vgl. insbesondere Stellungnahme der Beschwerdeführerin
vom 12. März 2019, S. 4), ohnehin nur eine Kann-Vorschrift. Mit anderen
Worten ist nach dieser Vorschrift ein liberalisierter, marktfähiger Zugang zu
den fraglichen Tätigkeiten gerade nicht von vornherein ausgeschlossen
(auch Art. 7 Abs. 2 von Anhang 4 des Betriebsreglements sieht Entspre-
chendes vor).
5.3.4 Nach dem Gesagten sind die hier interessierenden Tätigkeiten der
Beschwerdeführerin nicht als hoheitlich, sondern vielmehr als marktfähig
bzw. unternehmerisch zu qualifizieren. Dies ergibt sich im Übrigen bereits
aus der gesetzlichen Ordnung des MWSTG, sowie insoweit, als es sich um
A-4898/2018
Seite 20
Dienstleistungen handelt, auch aus Art. 14 Ziff. 4 MWSTV, wonach Dienst-
leistungen auf Flughäfen unternehmerischer Natur sind (E. 2.2.1-2.2.4
hiervor).
Offen bleiben kann, ob das in der Beschwerde genannte Ausstellen von
Notpässen am Flughafen A._, der Betrieb der De-Icing Tankanlage
an diesem Flughafen (vgl. dazu Vernehmlassung, S. 5, sowie Stellung-
nahme der Beschwerdeführerin vom 11. Februar 2019, S. 6 f.) und die von
der Beschwerdeführerin als Beispiel für eine angeblich hoheitliche Tätigkeit
angeführte Durchführung von Anwaltsprüfungen sowie die Erteilung des
Anwaltspatentes ebenfalls als marktfähig bzw. unternehmerisch oder statt-
dessen als hoheitlich zu betrachten sind. Denn es ist nicht ersichtlich, was
aus der Zuordnung dieser Tätigkeiten zum hoheitlichen oder nicht hoheitli-
chen Bereich für die Einordnung der streitbetroffenen Tätigkeiten der Be-
schwerdeführerin abgeleitet werden könnte.
6.
6.1 Die Luftfahrzeug-Abstellgebühren wurden nach dem Gesagten für eine
nicht hoheitliche Leistung der Beschwerdeführerin, die entgeltliche Zutei-
lung von Stand- oder Abstellplätzen, erhoben (vgl. E. 5).
Diese Leistung ist ohne Weiteres als Vermietung von nicht im Gemeinge-
brauch stehenden Abstellplätzen für Luftfahrzeuge (für einen bestimmten
Zeitraum ausschliesslich zugewiesen und klar abgegrenzt) und damit ent-
sprechend der gesetzlichen Ordnung (vgl. E. 2.2.1, 2.4.1 und 2.5) sowie in
Übereinstimmung mit der Verwaltungspraxis, die sich – soweit hier interes-
sierend (und unbestrittenermassen) – an die Gesetzesvorgaben hält, mit-
hin als rechtskonform sowie überdies als sachgerecht erscheint (vgl.
E. 4.2), als zum Normalsatz steuerbare Lieferung (Vermietung von Park-
plätzen) zu qualifizieren.
Grundsätzlich nicht zu folgen ist also der Beschwerdeführerin, soweit sie
geltend macht, es gehe hier nicht um eine Lieferung, sondern um eine
Dienstleistung. Entsprechend kann sie nicht mit Erfolg argumentieren, ge-
stützt auf das Empfängerortsprinzip (vgl. E. 2.4.3) liege der Leistungsort
bei den Leistungen, welche den von ausländischen Fluggesellschaften
ohne Betriebsstätte in der Schweiz entrichteten Luftfahrzeug-Abstellge-
bühren zugrunde liegen, im Ausland.
A-4898/2018
Seite 21
Einzig für die Dauer der Abfertigung könnte – insoweit unbestrittenermas-
sen – wiederum in Übereinstimmung mit der sich an die Gesetzesvorgaben
haltenden Verwaltungspraxis beim Abstellen von Luftfahrzeugen auf Ab-
stellplätzen von steuerbefreiten, für den unmittelbaren Bedarf von Luftfahr-
zeugen und ihrer Ladungen bestimmten Dienstleistungen im Sinne von
Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG (in fine) ausgegangen werden (E. 4.2). Vo-
rausgesetzt wäre dabei gemäss dieser Praxis allerdings, dass die Be-
schwerdeführerin die Zeit der Abfertigung separat ermittelt und in der Rech-
nung an die Fluggesellschaften entsprechend ausgewiesen hätte.
Zweifellos steht zumindest eine Vielzahl der Flugzeuge insgesamt länger
auf zugewiesenen Plätzen, als dies für die reine Abfertigung erforderlich
wäre, nämlich bis zum jeweils nächsten Abflug. Die eine entsprechende
Steuerbefreiung geltend machende Beschwerdeführerin weist jedoch nicht
im Ansatz nach, dass sie die Luftfahrzeug-Abstellgebühren nur für die
Dauer der Abfertigung erhoben hat. Vielmehr räumt sie ein, dass sie die
beiden Arten der Zuweisung von Abstellplätzen nicht separat ermittelte. Sie
hält jedoch dafür, das Erfordernis der separaten Ermittlung und des ent-
sprechenden Ausweises finde weder im Gesetzeswortlaut noch in den Ma-
terialien Rückhalt. Auch hierin kann der Beschwerdeführerin nicht gefolgt
werden. Es genügt, dass die unterschiedliche steuerliche Behandlung der
Zurverfügungstellung der Plätze während der Dauer der Abfertigung einer-
seits und während der übrigen Zeit anderseits – wie gezeigt – im Gesetz
angelegt ist. Das praxisgemässe Erfordernis einer separaten Ermittlung
der beiden Arten von Leistungen drängt sich mit Blick auf eine rechtskon-
forme Steuerausscheidung geradezu auf, erscheint jedenfalls als sachge-
recht und damit bundesrechtskonform.
Es erweist sich damit, dass der angefochtene Entscheid bezüglich der Luft-
fahrzeug-Abstellgebühren rechtens ist.
6.2
6.2.1 Zu Recht ist demgegenüber unbestritten, dass die von der Beschwer-
deführerin im Zusammenhang mit der Gepäcksortieranlage des Flugha-
fens A._ erbrachten Leistungen Dienstleistungen bilden. Anders als
bei einer blossen Überlassung eines Gegenstandes zum Gebrauch oder
zur Nutzung, welche als Lieferung zu qualifizieren ist, wird nämlich die Ge-
päcksortieranlage von verschiedenen Personen gemeinsam genutzt und
wird diese Anlage als Gesamtinfrastruktur im Rahmen einer Gesamtleis-
A-4898/2018
Seite 22
tung zur Verfügung gestellt, weshalb es sich seitens der Beschwerdefüh-
rerin um die Einräumung eines Nutzungsrechts und damit um eine Dienst-
leistung handelt (vorn E. 2.4.1).
Uneinigkeit besteht unter den Verfahrensbeteiligten jedoch hinsichtlich der
Frage, wer bei den fraglichen Dienstleistungen als Leistungsempfänger zu
gelten hat:
Nach Ansicht der Vorinstanz bilden die sog. Handling Agents, d.h. die Bo-
denabfertigungsdienste, Leistungsempfänger der von der Beschwerdefüh-
rerin erbrachten Dienstleistungen. Träfe diese Auffassung zu, läge der Ort
der Leistung im Inland mit den entsprechenden Steuerfolgen zulasten der
Beschwerdeführerin. Demgegenüber hält die Beschwerdeführerin dafür,
dass die Fluggesellschaften die Leistungsempfänger sind. Nach Ansicht
der Beschwerdeführerin folgt daraus bei Annahme nicht hoheitlicher
Dienstleistungen, dass diese Leistungen entweder – soweit sie gegenüber
ausländischen Fluggesellschaften ohne Betriebsstätte in der Schweiz er-
bracht wurden – gemäss dem Empfängerortsprinzips nicht der Inland-
steuer unterliegen oder sie (bei inländischen Empfängern) nach Art. 23
Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG (in fine) als für den unmittelbaren Bedarf dieser Luft-
fahrzeuge und ihrer Ladungen bestimmte Leistungen steuerbefreit sind.
Zu Recht geht die Vorinstanz davon aus, dass es für die Frage, ob das
Empfängerortsprinzips im erwähnten Sinne greift und im Übrigen die Steu-
erbefreiung von Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG anwendbar ist, darauf an-
kommt, wer bei der Bereitstellung der Gepäcksortieranlage als Leistungs-
empfänger zu betrachten ist. Insbesondere hat die Vorinstanz zulässiger-
weise das in der Verwaltungspraxis für die einschlägige Steuerbefreiung
festgehaltene Erfordernis, dass die in Frage stehenden Leistungen den be-
rechtigten Luftfahrtunternehmen direkt erbracht werden müssen (vgl.
E. 4.2), für die Beurteilung herangezogen. Dieses praxisgemässe Erforder-
nis erscheint nämlich als sachgerechte und rechtskonforme Konkretisie-
rung der Steuerbefreiungsnorm von Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG, zumal
bei den in Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG genannten steuerbefreiten Tatbe-
ständen ausdrücklich von Leistungen an „Luftverkehrsunternehmen“ die
Rede ist und die hier interessierende Steuerbefreiung nach dem Gesetzes-
wortlaut ausschliesslich für Dienstleistungen für „den unmittelbaren Bedarf“
dieser Luftfahrzeuge (und zugehörigen Ladungen) dieser Unternehmen
gilt.
A-4898/2018
Seite 23
6.2.2 Für die Beantwortung der Frage, ob die Vorinstanz die Leistungen
der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit den GSA-Gebühren – ab-
gesehen von ihrer (wie gesehen [vgl. E. 5]) unternehmerischen Natur – in
mehrwertsteuerrechtlicher Hinsicht korrekt behandelt hat, ist nach dem Ge-
sagten massgebend und zu klären, wo sich der Ort der Leistungen befand
bzw. wer Empfänger dieser Leistungen war, nämlich die Handling Agents
oder die Fluggesellschaften.
Für die Bereitstellung und den Betrieb zentraler Infrastruktureinrichtungen
zur Erbringung von Bodenabfertigungs- und Wartungsdiensten, d.h. na-
mentlich für die Bereitstellung sowie den Betrieb der Gepäcksortieranlage
(vgl. die erwähnte Legaldefinition der zentralen Infrastruktur in Art. 2 Bst. d
der Verordnung vom 25. April 2012 über die Flughafengebühren sowie
Art. 44 Abs. 2 dieser Verordnung in Verbindung mit Anhang 4 Art. 1 Ziff. 6
des Betriebsreglements für den Flughafen A._ vom 30. Juni 2011
[= Akten Vorinstanz, act. 6] sowie Beilage 2 zu diesem Anhang), kann der
Flughafenhalter nach Art. 44 Abs. 1 der Verordnung über die Flughafenge-
bühren ein Nutzungsentgelt erheben. Schuldnerin oder Schuldner der Nut-
zungsentgelte ist die juristische oder natürliche Person, welche die zentra-
len Infrastruktureinrichtungen benutzt (Art. 5 Abs. 4 der Verordnung über
die Flughafengebühren [mit dieser Regelung stimmte das frühere, in den
streitbetroffenen Steuerperioden gültig gewesene Gebührenreglement des
Flughafens A._ überein, vgl. Akten Vorinstanz, act. 13 Ziff. 3.1]).
Gemäss Art. 7 Abs. 4 des Anhangs 4 des Betriebsreglements des Flugha-
fens A._ haben – wie bereits erwähnt – „Dienstleister“ (d.h. natürli-
che oder juristische Personen, welche einen oder mehrere Bodenabferti-
gungsdienste für Dritte erbringen [vgl. Art. 1 Ziff. 5 dieses Anhangs]) und
„Selbstabfertiger“ die zentralen Infrastruktureinrichtungen zu nutzen. Nach
Art. 7 Abs. 6 des Anhangs 4 des Betriebsreglements des Flughafens
A._ ist für die Nutzung der zentralen Infrastruktureinrichtungen
durch das Leitungsorgan des Flughafens A._ oder durch den Be-
treiber ein Entgelt zu erheben, wobei dessen Höhe nach sachgerechten,
objektiven, transparenten sowie nichtdiskriminierenden Kriterien in den Ab-
fertigungsberechtigungen festzulegen ist.
6.2.3 Die (in E. 6.2.2) erwähnten Bestimmungen legen nahe, dass das hier
interessierende Nutzungsentgelt je nachdem, ob eine Selbstabfertigung
oder eine Drittabfertigung erfolgt, von den Selbstabfertigern bzw. den ent-
sprechenden Fluggesellschaften oder aber von Drittabfertigern zu entrich-
ten ist.
A-4898/2018
Seite 24
Weiter ergibt sich (soweit hier interessierend) aus dem vorliegenden Mus-
ter einer Drittabfertigungsberechtigung, dass das Entgelt für die Nutzung
der Gepäcksortieranlage gemäss einem separaten Service Level Agree-
ment „an die Selbstabfertiger bzw. Dienstleister“ verrechnet wird (Akten
Vorinstanz, act. 7 S. 26).
Auch liegt ein Muster einer Selbstabfertigungsberechtigung vor, nach wel-
chem die Benutzung der Gepäcksortieranlage in einem separaten Service
Level Agreement mit den Dienstleistern geregelt wird und die Dienstleister
für die Nutzung der Gepäcksortieranlage ein Entgelt pro abfliegendem
Passagier gemäss einer separaten Preisliste entrichten (Akten Vorinstanz,
act. 8 S. 22).
Aktenkundig sind sodann mehrere Rechnungen der Beschwerdeführerin
an Fluggesellschaften, mit welchen unter anderem eine „Baggage sorting
fee“ fakturiert wurde (Beschwerdebeilagen 13 ff.). Dabei geht aus den vor-
handenen Unterlagen nicht hervor, ob es sich bei den betreffenden Flug-
gesellschaften um Selbstabfertiger handelt oder nicht.
Es zeigt sich damit insgesamt das Bild, dass sich anhand der vorliegenden
Akten nicht schlüssig beurteilen lässt, ob und schon gar nicht in welchem
Umfang die von der ESTV angenommenen Dienstleistungen der Einräu-
mung von Nutzungsrechten an der Gepäcksortieranlage tatsächlich – was
umstritten ist – ausschliesslich gegenüber den Handling Agents als Drittab-
fertiger oder gegenüber den Fluggesellschaften (allenfalls als Selbstabfer-
tiger) erbracht wurden. Insbesondere erscheint es nicht als ausgeschlos-
sen, dass die Beschwerdeführerin diese Leistungen (allenfalls zum Teil)
direkt gegenüber den (allenfalls als Selbstabfertiger handelnden) Flugge-
sellschaften erbrachte und diesen direkt in Rechnung stellte. In diesem Zu-
sammenhang geht entgegen der Auffassung der Vorinstanz im Übrigen
nicht an, den aktenkundigen, an die Fluggesellschaften ausgestellten
Rechnungen keinerlei Bedeutung beizumessen; sie gelten mindestens als
Indiz für die Bestimmung des Leistungsempfängers (E. 2.4.3), jedenfalls
dann, wenn wie im vorliegenden Fall die Fakten unklar sind.
Der rechtserhebliche Sachverhalt ist somit bezüglich der Fragen nach den
Leistungsempfängern und damit des Leistungsortes sowie der Befreiung
nach Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG nicht hinreichend erstellt.
A-4898/2018
Seite 25
6.3 Ähnlich wie bei den GSA-Gebühren verhält es sich auch bei den übri-
gen streitbetroffenen Gebühren (CUTE-Gebühren, BRTS-Gebühren und
EVA-Gebühren):
Zunächst sind sich die Verfahrensbeteiligten in Bezug auf die mehrwert-
steuerliche Behandlung der Leistungen der Beschwerdeführerin in Bezug
auf die CUTE-Gebühren und die BRTS-Gebühren ebenfalls (zu Recht) ei-
nig, dass massgebend ist, wer als Leistungsempfänger zu betrachten ist
(Handling Agents oder Luftfahrtunternehmen).
Gleiches ist letztlich bei den EVA-Gebühren entscheidend. Denn bei Leis-
tungen an die Handling Agents wäre nach der – soweit hier interessie-
rend – gesetzeskonformen Praxis der ESTV insbesondere eine Steuerbe-
freiung im Sinne von Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG ausgeschlossen, und
zwar unabhängig davon, ob Lieferungen oder Dienstleistungen auf dem
Spiel stehen, weil sie nicht als an „Luftfahrtunternehmen“ erbracht gelten
könnten (s. E. 6.2.1 hiervor). Auch führt bei solchen Leistungen an die
Handling Agents mit Sitz in der Schweiz das Empfängerortsprinzip nicht
zum Schluss, dass der Leistungsort im Ausland ist. Damit wäre bei An-
nahme von Leistungen an die Handling Agents ausnahmslos von deren
Steuerbarkeit auszugehen. Anders verhielte es sich demgegenüber, wenn
die Leistungen an die Luftfahrtunternehmen erbracht worden wären.
Sodann bestehen die hier interessierenden Leistungen im Wesentli-
chen – wie die Leistung der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit
den GSA-Gebühren – im Zurverfügungstellen der zentralen Infrastruktur
(dies gilt, wie die Vorinstanz in der Vernehmlassung [S. 9] zutreffend aus-
führt, auch bei den EVA-Gebühren, da diese Gebühren schwergewichtig
ein Entgelt für die Nutzung der Anlagen sind und das Entgelt für die Liefe-
rung der Energie nur rund 5 % ausmacht): Deshalb ist die hiervor (E. 6.2.2)
dargestellte Gebührenordnung massgebend.
Es liegen auch hinsichtlich dieser Gebühren zum einen Aktenstücke vor,
welche für die Handling Agents als Leistungsempfänger sprechen, zum an-
dern auch Dokumente (wie Verträge und Rechnungen), welche gegenteilig
auf die Luftfahrtunternehmen als mögliche Leistungsempfänger (etwa im
Rahmen einer Selbstabfertigung) hindeuten (vgl. zur ersten Kategorie von
Dokumenten die CUTE-Nutzungsvereinbarung zwischen der Beschwerde-
führerin und der B._ AG in Beschwerdebeilage 21, das Muster einer
Drittabfertigungsberechtigung in Akten Vorinstanz, act. 7; zur zweiten Ka-
tegorie von Dokumenten die CUTE-Nutzungsvereinbarungen zwischen der
A-4898/2018
Seite 26
Beschwerdeführerin und drei Fluggesellschaften in Beschwerdebeila-
gen 19 ff., die Rechnung Nr. ***6 vom 14. März 2012 an die C._ für
„Cute passenger charge“ in Beschwerdebeilage 17, die BRTS-Nutzungs-
vereinbarung zwischen [der Beschwerdeführerin] zum einen und der
D._, der C._, zum andern, in Beschwerdebeilagen 22 f., die
Rechnungen der Beschwerdeführerin betreffend „Baggage Reconciliation
charges“ an drei Fluggesellschaften in Beschwerdebeilagen 13 ff., die
Rechnung der Beschwerdeführerin an die [ausländische] E._ be-
treffend EVA-Gebühren bzw. „Electrical Energy“ und „Air Conditioning
ACU“ in Beschwerdebeilagen 25, das Muster einer Selbstabfertigungsbe-
rechtigung in Akten Vorinstanz, act. 8).
Aufgrund dieser Aktenlage vermag die ESTV den Nachweis nicht zu er-
bringen, dass die hier interessierenden Leistungen bzw. die im Rahmen
dieser Leistungen zur Verfügung gestellten Einrichtungen tatsächlich aus-
schliesslich von – mit einer Drittabfertigungsberechtigung ausgestatteten –
Handling Agents genutzt und somit mehrwertsteuerlich gesehen nur diesen
gegenüber erbracht wurden.
6.4 Die weiteren Vorbringen der Verfahrensbeteiligten können nichts daran
ändern, dass der rechtserhebliche Sachverhalt hinsichtlich der von der Be-
schwerdeführerin für die GSA-Gebühren, CUTE-Gebühren, BRTS-Gebüh-
ren und EVA-Gebühren erbrachten Leistungen bzw. der Leistungsempfän-
ger und damit des Leistungsortes nicht rechtsgenügend erstellt ist.
7.
7.1 Streitig ist sodann, ob die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit
einer provisorischen Schallschutzanlage ein Vorsteuerabzugsrecht hat.
Nach Ansicht der Vorinstanz hat die Beschwerdeführerin (soweit hier inte-
ressierend) diese Schallschutzanlage im Sinne einer Lieferung vermietet
und ist deshalb sowie mangels Option von einer das Vorsteuerabzugsrecht
ausschliessenden Verwendung für eine steuerausgenommene Vermietung
auszugehen. Demgegenüber stellt sich die Beschwerdeführerin auf den
Standpunkt, sie habe eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Dienstleis-
tung in Form der Einräumung eines Rechts zur Nutzung der Schallschutz-
anlage erbracht. Die entsprechenden Umsätze seien zwar nach Art. 23
Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG steuerbefreit, würden aber nicht wie steuerausge-
nommene Umsätze das Vorsteuerabzugsrecht ausschliessen.
A-4898/2018
Seite 27
7.2 In tatsächlicher Hinsicht ist unbestritten, dass es sich bei der erwähnten
provisorischen Schallschutzanlage um eine durchströmungsoffene, aber
schallreduzierende Gebäudekonstruktion zum Zweck der Durchführung
von Triebwerktests handelt. Diese Gebäudehülle wurde seitens der Be-
schwerdeführerin ohne Personal, gegen Entgelt, zur Verfügung gestellt.
Zwar behauptet die Beschwerdeführerin sinngemäss, die Anlage sei
(gleichzeitig) durch mehrere Berechtigte benutzt worden. Sie hat jedoch
weder substantiiert der Darstellung in der angefochtenen Verfügung wider-
sprochen noch entsprechend belegweise widerlegt, dass in der provisori-
schen Schallschutzanlage jeweils nur ein einziges Luftfahrzeug getestet
werden konnte und keine besonderen technischen Einrichtungen zur Be-
dienung der Anlage vorhanden oder erforderlich waren. Weil damit davon
auszugehen ist, dass die Anlage jeweils nur für ein einzelnes Luftfahrzeug
eingesetzt werden konnte, wurde sie jeweils allein durch den jeweiligen
Mieter genutzt. Es liegt folglich keine gemeinsame Nutzung vor, welche die
von der Beschwerdeführerin erbrachte Leistung als Dienstleistung in Form
der Einräumung eines Nutzungsrechts erscheinen lassen könnte (vgl.
E. 2.4.1). Stattdessen handelt es sich beim Zurverfügungstellen der provi-
sorischen Schallschutzanlage um eine mehrwertsteuerlich als Lieferung zu
qualifizierende Vermietung. Bei diesem Ergebnis kann von vornherein und
entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin auch keine „Dienstleis-
tung“, die für den unmittelbaren Bedarf der Flugzeuge und deren Ladungen
bestimmt ist (Art. 23 Abs. 2 Ziff. 8 in fine MWSTG), gegeben sein.
Die Vorinstanz hat nach dem Gesagten zu Recht angenommen, dass eine
steuerausgenommene Überlassung bzw. Vermietung eines Grundstücks
oder Grundstücksteiles im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG vorlag.
Da für die entsprechenden Umsätze unbestrittenermassen nicht optiert
wurde, ist nach der gesetzlichen Ordnung das Vorsteuerabzugsrecht für
Aufwendungen im Zusammenhang mit der Erstellung, dem Unterhalt sowie
dem Betrieb der provisorischen Schallschutzanlage ausgeschlossen (vgl.
E. 2.5).
7.3
7.3.1 Im Sinne einer Eventualbegründung macht die Beschwerdeführerin
geltend, es sei ihr der streitbetroffene Vorsteuerabzug aufgrund Vertrau-
ensschutzes zu gewähren, selbst wenn nach der gesetzlichen Ordnung
das Vorsteuerabzugsrecht ausgeschlossen sein sollte. Die Beschwerde-
führerin erklärt hierzu, die Vorinstanz habe ihr auf Anfrage vom 31. August
2012 hin mit E-Mail vom 28. September 2012 bestätigt, „dass es sich bei
A-4898/2018
Seite 28
der Überlassung von Anlagen zum Treibwerkstest an den Leistungsemp-
fänger um das Recht zur Benutzung einer Infrastruktur und damit um eine
Dienstleistung [...] handelt“ (Beschwerde, S. 23).
7.3.2 Aktenkundig ist, dass sich die Beschwerdeführerin mit E-Mail vom
31. August 2012 bei der Vorinstanz danach erkundigte, ob im Zusammen-
hang mit ihren Gebühren für die Benutzung der Schallschutzanlagen
zwecks Triebwerkstests nach Wartungsarbeiten mehrwertsteuerlich von
Dienstleistungen oder Lieferungen auszugehen sei (Beschwerdebei-
lage 26). Die ESTV antwortete darauf mit E-Mail vom 28. September 2012
wie folgt (Beschwerdebeilage 27):
„Werden Anlagen zur Benützung zur Verfügung gestellt, bspw. damit der Leis-
tungsempfänger seine Triebwerke testen kann, handelt es sich um ein Recht
zur Benutzung der Infrastruktur und die Leistung gilt als Dienstleistung (Art. 8
Abs. 1 MWSTG). Übergibt der Leistungsempfänger jedoch seine Triebwerke
an einen Dritten und erfolgt die Kontrolle durch diesen, handelt es sich um eine
Lieferung nach Art. 7 Abs. 1 Bst. a MWSTG.“
7.3.3 Nach dem in Art. 9 BV verankerten Grundsatz von Treu und Glauben
kann eine unrichtige Auskunft einer Behörde gegenüber einem Bürger un-
ter dem Titel „Vertrauensschutz“ gegebenenfalls Rechtswirkungen entfal-
ten. Vorausgesetzt ist, dass – nebst weiteren kumulativen Erfordernis-
sen – sich die Auskunft auf eine konkrete, den betroffenen Bürger berüh-
rende Angelegenheit bezieht bzw. sie eine genügende inhaltliche Be-
stimmtheit aufweist, um überhaupt als Vertrauensbasis zu taugen (zum
Ganzen statt vieler: BGE 137 II 182 E. 3.6.2; Urteile des BVGer
A-6224/2016 vom 2. August 2018 E. 2.7, mit weiteren Hinweisen; ULRICH
HÄFELIN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. Aufl. 2016, Rz. 667 ff.).
7.3.4 Wäre davon auszugehen, dass in der Anfrage vom 31. August 2012
die Sachverhaltskonstellation hinreichend beschrieben wäre, wonach in
der Schallschutzanlage jeweils nur ein einziges Luftfahrzeug hätte getestet
werden können, würde mit der Antwort der ESTV vom 28. September 2012
eine unrichtige Auskunft vorliegen. Denn diesfalls wäre eine Lieferung ge-
geben. Richtig wäre die Antwort hingegen gewesen, hätte sie sich auf eine
in der Anfrage allenfalls hinreichend beschriebene Konstellation bezogen,
dass die Anlage gleichzeitig durch mehrere Berechtigte benutzt worden
wäre, denn diesfalls handelte es sich um eine Dienstleistung (E. 7.2 hier-
vor). Mit Bezug auf die Benutzung durch Dritte lag keine unrichtige Antwort
vor.
A-4898/2018
Seite 29
Die Anfrage der Beschwerdeführerin vom 31. August 2012 betraf nebst der
Benutzungsgebühr für die Schallschutzanlage verschiedene andere Ge-
bühren und war insgesamt sehr abstrakt und knapp gehalten. Insbeson-
dere traf sie mit Bezug auf das hier entscheidende Sachverhaltselement
„gleichzeitige Benutzung durch mehrere Berechtige“ oder „alleinige Benut-
zung“ keinerlei Unterscheidungen. Im Gegenteil, die örtlichen Gegebenhei-
ten und Einrichtungen der Schallschutzanlage und deren Benutzungsmo-
dalitäten wurden in der Anfrage mit keinem Wort beschrieben. Entspre-
chend diesem sehr geringen Bestimmtheitsgrad der Anfrage antwortete die
ESTV allgemein und skizzierte mit Bezug auf die Schallschutzanlage – wie
dargestellt (E. 7.3.2) – zwei Szenarien; eines für die Benutzung der Schall-
schutzanlage durch Dritte (Lieferung) und das andere durch Fluggesell-
schaften (Dienstleistung). Diese Antwort bezüglich der Fluggesellschaften
ist nicht von vornherein unrichtig (nämlich für den Fall der gleichzeitigen
Benutzung durch mehrere Berechtige). Auch wäre nicht abwegig, dass die
ESTV bei ihrer Antwort sachverhaltlich von einer solchen gleichzeitigen Be-
nutzung ausgegangen ist, macht die Beschwerdeführerin im vorliegenden
Verfahren doch selbst – wenn auch ohne Erfolg – gerade dies geltend
(E. 7.2). Mit Blick darauf und auf die sehr allgemein gehaltene Anfrage, ge-
messen an deren generell geringen Bestimmtheitsgrad und mit Bezug auf
die nicht vorhandene Beschreibung der örtlichen Verhältnisse und die Be-
nutzungsmodalitäten der Anlage war die ESTV in ihrer Antwort in guten
Treuen nicht gehalten, mehr Sachverhaltsszenarien zu konkretisieren, ge-
schweige denn zu unterscheiden.
Es erweist sich, dass die Anfrage der Beschwerdeführerin mit Bezug auf
die rechtsrelevante Sachverhaltskonstellation (Benutzung der Anlage
durch mehrere Berechtigte oder nicht) und entsprechend auch die Antwort
der ESTV nicht hinreichend bestimmt waren, die Antwort der ESTV dies-
bezüglich nicht von vornherein unrichtig war, diese jedenfalls keine genü-
gende Vertrauensbasis zu bilden vermochte (vgl. E. 7.3.3).
Vor diesem Hintergrund gebricht es vorliegend schon an der für einen Ver-
trauensschutz aufgrund unrichtiger behördlicher Auskunft unabdingbaren
Voraussetzung, dass sich die Auskunft auf eine konkrete, den betroffenen
Bürger berührende Angelegenheit bezieht. Es erübrigt sich daher, auf die
weiteren Voraussetzungen des Vertrauensschutzes einzugehen.
A-4898/2018
Seite 30
8.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde insoweit gutzuheissen, als die An-
gelegenheit, soweit sie die GSA-Gebühren, die CUTE-Gebühren, die
BRTS-Gebühren und die EVA-Gebühren betrifft, unter teilweiser Aufhe-
bung der angefochtenen Verfügung an die Vorinstanz zurückzuweisen ist,
damit diese die erforderlichen ergänzenden Sachverhaltserhebungen vor-
nimmt und gestützt darauf neu entscheidet. Namentlich wird die Vorinstanz
zur Bestimmung des Leistungsortes näher zu klären haben, ob und inwie-
weit gegebenenfalls Luftfahrtunternehmen bei den (wie gesehen) nicht ho-
heitlichen Tätigkeiten im Zusammenhang mit diesen Gebühren (etwa auf-
grund von Selbstabfertigung) mehrwertsteuerlich gesehen Leistungsemp-
fänger der von der Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen waren.
Dispositiv-Ziffern 1 und 2 der angefochtenen Verfügung sind somit aufzu-
heben und die Sache ist im Sinne der Erwägungen zur weiteren Sachver-
haltsabklärung sowie Neubestimmung der Höhe der für die Zeit vom 1. Ja-
nuar 2010 bis zum 31. Dezember 2014 nachzufordernden Steuern sowie
zur neuen Festlegung der damit verbundenen Zinsfolgen an die ESTV zu-
rückzuweisen.
Im Übrigen ist die Beschwerde abzuweisen.
9.
9.1 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt die Verfahrenskosten in der
Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so wer-
den die Verfahrenskosten ermässigt (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG). In der Ver-
waltungsrechtspflege des Bundes gilt die Rückweisung der Sache an die
Vorinstanz zu weiteren Abklärungen und neuem Entscheid (mit noch offe-
nem Ausgang) praxisgemäss als volles Obsiegen der beschwerdeführen-
den Partei (BGE 137 V 57, 137 V 271 E. 7.1; Urteile des BVGer A-358/2018
vom 10. Januar 2019 E. 16.1, A-2601/2012 vom 3. Januar 2013 E. 4).
Im vorliegenden Fall belaufen sich die nachgeforderten Mehrwertsteuern
im Zusammenhang mit den Luftfahrzeug-Abstellgebühren auf Fr. ***7 (Ak-
ten Vorinstanz, act. 17, Beiblatt zur Einschätzungsmitteilung Nr. ***1) und
machen die übrigen bestrittenen Mehrwertsteuernachforderungen Fr. ***8
aus (nicht angefochten sind von der Vorinstanz erhobene Mehrwertsteuer-
nachforderungen von Fr. ***9 im Zusammenhang mit Unterhalts- und Be-
triebskosten für Immobilien sowie eine von der ESTV vorgenommene Vor-
steuerkorrektur von Fr. ***10 auf Investitionen betreffend die Sanierung ei-
nes Parkhauses [vgl. Beiblatt zur Einschätzungsmitteilung Nr. ***1 sowie
A-4898/2018
Seite 31
Beschwerde, S. 7]). Da die Beschwerde mit Bezug auf die Luftfahrzeug-
Abstellgebühren abzuweisen und die Sache hinsichtlich des übrigen strei-
tigen Betrages von Fr. ***8 an die ESTV zurückzuweisen ist, erscheint die
Beschwerdeführerin im Umfang von rund 11 % als unterliegend. Entspre-
chend hat sie die auf Fr. ***11 festzusetzenden Verfahrenskos-
ten (vgl. Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom
21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundes-
verwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) im Umfang von Fr. ***12 zu tra-
gen.
Der erwähnte Betrag von Fr. ***12 ist dem geleisteten Kostenvorschuss
von Fr. ***11 zu entnehmen. Der Restbetrag von Fr. ***13 ist der Beschwer-
deführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzu-
erstatten.
Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (vgl. Art. 63
Abs. 2 VwVG).
9.2 Der teilweise obsiegenden Beschwerdeführerin ist für die erwachsenen
notwendigen und verhältnismässig hohen Kosten ihrer Vertretung eine re-
duzierte Parteientschädigung zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG;
Art. 7 Abs. 2 VGKE). Das Bundesverwaltungsgericht legt die Höhe der Par-
teientschädigung aufgrund der eingereichten Kostennote oder, wenn wie
vorliegend keine Kostennote eingereicht wird, aufgrund der Akten
fest (vgl. Art. 14 Abs. 2 VGKE). Das Bundesverwaltungsgericht erachtet
vorliegend eine reduzierte Parteientschädigung in der Höhe von Fr. ***14
für angemessen.
Die Vorinstanz hat gemäss Art. 7 Abs. 3 VGKE keinen Anspruch auf eine
Parteientschädigung.
(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)
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