Decision ID: 73e57b38-e489-5a4a-98ff-2410f4dfe021
Year: 2009
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 
Law Sub-area: 
Label: approval

Facts:
Sachverhalt:
A. Die SAirGroup ging im Jahre 1997 durch Änderung der Firma aus der Swissair Schweizerische Luftverkehr-Aktiengesellschaft hervor. Sie war eine Holdinggesellschaft mit Anteilen an verschiedenen, im  tätigen Gesellschaften, unter anderem der SAirLines mit der neu gegründeten, für den eigentlichen Flugbetrieb zuständigen  Schweizerische Luftverkehr-Aktiengesellschaft.
B. Per 1. Januar 1999 wurde die Mehrwertsteuergruppe "Swissair",  aus der SAirGroup, der Swissair Schweizerische  sowie einer Vielzahl von unter einheitlicher Leitung stehenden Gesellschaften mit Sitz in der Schweiz unter der . 446'099 in das Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Zur Gruppenträgerin wurde dabei die SAirGroup bestimmt.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) zahlte der  MWST-Nr. 446'099 jeweils deren Vorsteuerguthaben für die Geschäftsperiode 1. Januar 1999 – 31. März 2001 aus. Die  für die Abrechnungsperioden 2. Quartal 2001 bis 4. Quartal 2001 sowie für die Abrechnungsperiode 1. Quartal 2002 hingegen wurden von der ESTV zu Sicherungszwecken zurückbehalten.
Mit Wirkung ab dem 1. April 2002 wurde die Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 aufgehoben.
C. Am 5. Oktober 2001 wurden der SAirGroup und der Swissair  Luftverkehr-Aktiengesellschaft die provisorische  gewährt.
Unmittelbar nach Bekanntmachung der provisorischen  unterzeichneten die Schweizerische Eidgenossenschaft (Bund), handelnd durch das Bundesamt für Zivilluftfahrt (BAZL), und die Swissair Schweizerische Luftverkehr-Aktiengesellschaft in , vertreten durch ihren Verwaltungsratspräsidenten, am 5. Oktober 2001 einen Vertrag über ein Darlehen von Fr. ... zwecks Weiterführung eines reduzierten Streckennetzes bis am 28. Oktober 2001. Die Swissair Schweizerische Luftverkehrs-Aktiengesellschaft in
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Nachlassstundung verpflichtete sich ihrerseits, das Darlehen nach Massgabe der im Rahmen der ordentlichen Liquidation verfügbaren Mittel zurückzuerstatten. Der Bund trat seinerseits mit den  aus dem Darlehensvertrag hinter die anderen Massagläubiger  und verzichtete auf die nicht gedeckten Forderungen für den Fall, dass eine vertragsgemässe Rückzahlung nach Verwertung der Aktiven nicht oder nicht vollständig möglich sei. Der Vertrag vom 5. Oktober 2001 wurde von dem für die Swissair Schweizerische Luftverkehr- in Nachlassstundung eingesetzten Sachwalter .
Mit Ergänzungsvertrag vom 24./25. Oktober 2001 über ein Darlehen von Fr. ... wurde die Weiterführung eines reduzierten Streckennetzes bis am 29. März 2002 angestrebt. Dabei wurde festgehalten, dass der Vertrag vom 5. Oktober 2001 sowie der Ergänzungsvertrag vom 24./25. Oktober 2001 eine faktische und rechtliche Einheit bilden; der Ergänzungsvertrag lässt die Bestimmungen des Grundvertrages , soweit der Ergänzungsvertrag nicht ausdrücklich davon . In Abänderung des Grundvertrages vom 5. Oktober 2001  die Parteien fest, dass der Bund jederzeit – soweit durch die  des Flugbetriebs die Gläubiger nicht schlechter gestellt werden als bei sofortiger Konkurseröffnung – die Rückzahlung des Darlehens aus den erzielten Einnahmen verlangen kann, wobei der verbleibende Saldo nicht eine Massaschuld, sondern eine normale Forderung dritter Klasse bildet. Auch dieser Vertrag vom 24./25.  2001 wurde vom für die Swissair Schweizerische Luftverkehr- in Nachlassstundung eingesetzten Sachwalter .
Am 16. Juni 2003 wurde die Bestätigung des im Rahmen des  der Swissair Schweizerische Luftverkehr- in Nachlassstundung mit den Gläubigern ausgearbeiteten  mit Vermögensabtretung rechtskräftig. Die Bestätigung des zwischen der SAirGroup in Nachlassstundung und den Gläubigern vorgeschlagenen Nachlassvertrags mit Vermögensabtretung erfolgte am 20. Juni 2003 und wurde am 26. Juni 2003 rechtskräftig.
D. Bereits anlässlich einer am 23. Januar 2002 durchgeführten  hatte der Bund die Absicht erkennen lassen, die ausstehende Darlehensforderung zur Verrechnung zu bringen. Dementsprechend
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teilte die ESTV auf Anfrage mehrerer Konzerngesellschaften hin  mit, dass Konzerntöchter angesichts der bestehenden  keine selbständigen Steuerrückerstattungsansprüche  machen könnten und der Bund seine ausstehende  mit den Vorsteuerguthaben der Mehrwertsteuergruppe . 446'099 verrechnen werde. Dies bestätigte die Eidgenössische  auch in einem Schreiben vom 11. März 2002  dem Gruppenmitglied "... AG".
Mit Schreiben vom 9. Juli 2004 beanstandete die SAirGroup in  die Verrechnungspraxis der ESTV und beantragte die Auszahlung des Vorsteuerguthabens der Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099. Antragsgemäss fällte die ESTV am 21. Dezember 2004 einen auf die Grundsatzfrage der Verrechenbarkeit der  aus Darlehensvertrag mit der Schweizerischen Luftverkehr- (in Nachlassstundung [heute: in Nachlassliquidation]) vom 5. Oktober 2001 bzw. 24./25. Oktober 2001 mit dem  der Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 beschränkten Feststellungsentscheid und bestätigte die Verrechnung.
E. Nach Eingang der fristgerecht erhobenen Einsprache setzte die ESTV der SAirGroup in Nachlassliquidation Frist zur Stellung eines  und wies den Antrag auf Auszahlung der  der Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 betreffend die Abrechnungsperioden 2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002 mit  vom 13. Oktober 2006 vollumfänglich ab.
F. Gegen diesen Einspracheentscheid liess die SAirGroup in  (Beschwerdeführerin) am 15. November 2006 Beschwerde erheben an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK) mit dem Antrag, der angefochtene Einspracheentscheid sei aufzuheben und die ESTV sei zu verpflichten, der Beschwerdeführerin die  der Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 aus den Steuerperioden 2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002 zuzüglich  auszubezahlen; als Begründung machte sie im  geltend, dass die Voraussetzungen für eine Verrechnung der  Vorsteuerguthaben mit der Darlehensforderung des Bundes aus dem Vertrag vom 5. Oktober 2001 bzw. dem Vertrag vom 24./25. Oktober 2001 mit der Swissair Schweizerische Flugverkehr-Ak-
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tiengesellschaft (in Nachlassstundung [heute: in Nachlassliquidation]) nicht erfüllt seien.
G. Die ESTV hielt in ihrer Vernehmlassung an der Verrechenbarkeit der Vorsteuerguthaben der Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 mit der Darlehensforderung des Bundes aus Vertrag vom 5. Oktober 2001 bzw. aus Vertrag vom 24./25. Oktober 2001 mit der Swissair  Flugverkehr-Aktiengesellschaft (in Nachlassstundung [heute: in Nachlassliquidation]) fest und schloss auf kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde. Im nachfolgend angeordneten zweiten  bestätigte die Beschwerdeführerin die Anträge und  der Beschwerde vom 15. November 2006; die ESTV hielt  an ihren Anträgen gemäss Vernehmlassung vom 10. Mai 2007 vollumfänglich fest.
Auf die Begründung der Anträge wird – soweit entscheidwesentlich – im Rahmen der Erwägungen eingegangen.

Considerations:
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1. 1.1 Bis zum 31. Dezember 2006 unterlagen Einspracheentscheide der ESTV der Beschwerde an die SRK (Art. 65 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.201], in der Fassung vom 1. Januar 2001 [AS 2000 1300], aufgehoben per 31. Dezember 2006). Das Bundesverwaltungsgericht übernimmt,  es zuständig ist, die zu diesem Zeitpunkt bei der SRK hängigen Rechtsmittel. Das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das  (VwVG, SR 172.021), soweit das Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (, VGG, SR 173.32) nichts anderes bestimmt (Art. 2 Abs. 4 VwVG; Art. 37 VGG); die Beurteilung der noch hängigen Rechtsmittel erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 Abs. 2 VGG).
Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht  gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG; als anfechtbare  gelten auch Einspracheentscheide der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung (Art. 5 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 33 Bst. d VGG). Der angefochtene Einspracheentscheide der ESTV vom 13. Oktober
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2006 ist damit als eine beim Bundesverwaltungsgericht anzufechtende Verfügung zu qualifizieren.
1.2 Mit Einspracheentscheid vom 13. Oktober 2006 hat die Vorinstanz den Antrag auf Auszahlung des Vorsteuerguthabens der  MWST-Nr. 446'099 betreffend die Abrechnungsperioden 2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002 abgewiesen und damit nicht nur über die Voraussetzungen der Verrechnung selbst, sondern – als  Vorfrage – grundsätzlich auch über Bestand und Höhe der zur Verrechnung gebrachten Forderungen entschieden (vgl. zu Art. 120 Abs. 1 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220] [welcher vorliegend als Ausdruck eines allgemeinen  zur Anwendung gelangt, E. 3.1 f.], VIKTOR AEPLI, Zürcher Kommentar, Zürich 1991, N. 2 zu Art. 120 OR; BSK OR I-PETER, Art. 120 N. 2; für einen Anwendungsfall vgl. Urteil des  Versicherungsgerichts [EVG] U.507/05 vom 25. Juli 2007 E. 2). Die Bestreitung der Forderung hindert zwar die Abgabe der  nicht, ändert jedoch auch nichts daran, dass die , von welcher die Vorinstanz ausging, den Bestand einer gültigen Verrechnungsforderung voraussetzt (Entscheid der SRK 2004-208 vom 3. März 2006 E. 3b; AEPLI, a.a.O., N. 148 zu Art. 120 OR; PETER, a.a.O., N. 21 zu Art. 120). Ob die ESTV zur vorfrageweisen Beurteilung über Bestand und Höhe der zur Verrechnung gebrachten Forderung des Bundes aus Darlehensvertrag vom 5. Oktober 2001 bzw. vom 24./25. Oktober 2001 insbesondere angesichts der  vereinbarten Regelung (Art. 7 Abs. 2 des Darlehensvertrags vom 5. Oktober 2001 bzw. Art. 9 Abs. 2 des Darlehensvertrags vom 24./25. Oktober 2001) überhaupt zuständig war (vgl. dazu die , unterschieden danach, ob Bestand bzw. Umfang der  des Gemeinwesens oder die Voraussetzungen der Verrechnung selbst bestritten werden, bei PIERRE MOOR, Droit administratif, Vol. II, 2. Aufl., Bern 2002, S. 91 f.) kann angesichts des Verfahrensausgangs (E. 7.2, 8) offen bleiben. Das Bundesverwaltungsgericht ist seinerseits sowohl für die Beurteilung von steuerrechtlichen Forderungen wie auch von Forderungen aus öffentlich-rechtlichen Verträgen (zur  vgl. E. 2.1) (gemäss Instanzenzug nach Art. 7 Abs. 2 des  vom 5. Oktober 2001 bzw. Art. 9 Abs. 2 des  vom 24./25. Oktober 2001 i.V.m. Art. 33 Bst. d VGG oder nach Art. 35 Bst. a VGG) grundsätzlich sachlich wie funktionell zuständig und kann sich demnach selbst einer streng prozessualen  folgend auch mit der vom Bund einredeweise geltend
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gemachten Verrechnungsforderung befassen (vgl. für das  neuerdings PASCAL SCHMID, Die Verrechnung vor staatlichen , in Jusletter 15. September 2008, N. 38 ff.). Die von der  bestrittene Zulässigkeit der Verrechnung beurteilt sich in dem Verfahren, in welchem die Hauptforderung (die von deren Schuldner mittels Verrechnung getilgt wird) zu beurteilen ist (Urteil des EVG U.507/05 vom 25. Juli 2007 E. 2, unter Verweis auf BGE 107 Ib 376 nicht publ. E. 1; URS URSPRUNG, Die Verrechnung -rechtlicher Geldforderungen, Schweizerisches Zentralblatt [ZBl] 1979 S. 152 ff., 159); vorliegend im Verfahren, welches auf  Streitigkeiten Anwendung findet. Anwendbar ist damit das VwVG, unter Berücksichtigung der Ausnahmen gemäss Art. 2 Abs. 1 VwVG.
Auf die im Übrigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.
1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen  grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Im  gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist demzufolge verpflichtet, auf den – unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten – festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm, d.h. jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, N. 1.54, unter Verweis auf BGE 119 V 349 E. 1a). Aus der Rechtsanwendung von Amtes wegen folgt, dass das Bundsverwaltungsgericht als  nicht an die rechtliche Begründung der Begehren  ist (Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen (teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der  abweichenden Begründung bestätigen kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen). Soll sich dabei dieser neue Entscheid auf Rechtsnormen stützen, mit deren Anwendung die Parteien nicht  mussten, so ist ihnen Gelegenheit zu geben, sich hierzu  zu äussern (BGE 124 I 49 E. 3c).
2. 2.1 Ermächtigt das Gesetz die Verwaltungsbehörden ausdrücklich, verwaltungsrechtliche Rechtsverhältnisse durch Verträge zu regeln
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bzw. lässt die Rechtsgrundlage Raum für eine vertragliche Regelung und der Vertrag erweist sich als die zur Erreichung des  geeignetere Handlungsform, so wird der Abschluss eines  zur Regelung von verwaltungsrechtlichen Rechten und Pflichten von der herrschenden Lehre und Rechtsprechung als zulässig erachtet (GEORG MÜLLER, Zulässigkeit des Vertrags und zulässige , in: Der verwaltungsrechtliche Vertrag in der Praxis, Zürich/Basel/ Genf 2007, S. 25 ff., 26 ff.; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich et al. 2006, N. 1071). Die Abgrenzung des verwaltungsrechtlichen vom privatrechtlichen  erfolgt in erster Linie durch Festlegung der Rechtsnatur durch den Gesetzgeber. Wo es an einer gesetzlichen Regelung fehlt, hängt die Qualifikation davon ab, ob der Zweck des Vertrags in einem direkten, unmittelbaren Zusammenhang mit der Erfüllung von staatlichen  steht und sich der Vertragsgegenstand auf Fragen bezieht, die vom öffentlichen Recht geregelt werden (BERNHARD WALDMANN, Der  Vertrag – Eine Einführung, in: Der  Vertrag in der Praxis, Zürich/Basel/Genf 2007, S. 1 ff., 6 f.).
2.2 Das Bedürfnis nach einer vertraglichen Regelung besteht  bei Finanzhilfen und Abgeltungen. Im Vordergrund stehen dabei die verbindliche dauerhafte Regelung, d.h. der Ausschluss eines  Verzichts auf die Erfüllung gegenseitiger Rechte und Pflichten sowie der erhebliche Ermessensspielraum, welcher der zuständigen Behörde bei der Ausgestaltung des Rechtsverhältnisses zukommt (MÜLLER, a.a.O., S. 28; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 1078). Art. 16 des Bundesgesetzes vom 5. Oktober 1990 über Finanzhilfen und  (SuG, SR 616.1) sieht den Abschluss öffentlich-rechtlicher Verträge zur Regelung von Rechtsbeziehungen im Zusammenhang von Finanzhilfen bei Vorliegen der genannten Voraussetzungen  vor. Solche Finanzhilfen kann der Bund namentlich der schweizerischen Luftfahrt an den Betrieb regelmässig beflogener  in Form von Darlehen und Beiträgen gewähren (Art. 101 Abs. 1 des Luftfahrtgesetzes vom 21. Dezember 1948 [LFG, SR 748.0]).
2.3 Auf verwaltungsrechtliche Verträge finden in erster Linie die  Vorschriften und die vertraglich vereinbarten Regeln Anwendung. Mangels spezifischer Regelungen ist auf die  des OR abzustellen. Das privatrechtliche (dispositive)  ist zwar ausserhalb des Privatrechts nicht direkt, jedoch insofern als Ausdruck allgemeiner Rechtsgrundsätze anwendbar, als sich die
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Regelung auch auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts als  erweist. Dies gilt insbesondere für die Verrechnung (WALDMANN, a.a.O., S. 12).
3. 3.1 Eine juristische Person des öffentlichen Rechts kann nach einem allgemeinen Rechtsgrundsatz Verbindlichkeiten, die sie gegenüber  Person des privaten oder öffentlichen Rechts hat, mit Forderungen verrechnen, welche ihr gegenüber dieser Person zustehen, sofern die allgemeinen Verrechnungserfordernisse erfüllt sind und die  nicht durch besondere Vorschriften des öffentlichen Rechts  ist (BGE 111 Ib 150 E. 3, 107 III 139 E. 2; MOOR, a.a.O., S. 90; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 193).
3.2 3.2.1 Ist die Verrechnung grundsätzlich zulässig, bleibt sie auch bei verwaltungsrechtlichen Ansprüchen an die allgemeinen, im  zum Ausdruck gebrachten Voraussetzungen gebunden ( der SRK vom 6. Oktober 2003 E. 5 veröffentlicht in  der Bundesbehörden [VPB] 68. 57, 2004-208 vom 3. März 2006 E. 3b; MOOR, a.a.O., S. 90). Als Grundvoraussetzung gilt die  zweier Forderungen (PETER GAUCH/WALTER R. SCHLUEP/SUSAN EMMENEGGER, Schweizerisches Obligationenrecht Allgemeiner Teil, Band II, 9. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2008, N. 3208; AEPLI, a.a.O., N. 10, 12 und 148 zu Art. 120 OR); die Höhe der Verrechnungsforderung sollte zumindest bestimmbar sein, wobei es keine Rolle spielt, ob die  um die Höhe der Verrechnungsforderung noch im Streit liegen (AEPLI, a.a.O., N. 92 zu Art. 120 OR unter Verweis auf BGE 44 II 279). Eine Verrechnungsbefugnis setzt diesfalls positiv voraus, dass  und Gegenforderung zwischen denselben Rechtsträgern  und ihrem Gegenstand nach gleichartig sind; die Forderung des Verrechnenden hat zudem fällig, diejenige der anderen Partei erfüllbar zu sein (GAUCH/SCHLUEP/EMMENEGGER, a.a.O., N. 3208; AEPLI, a.a.O., N. 12 f. zu Art. 120 OR; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 801; URSPRUNG, a.a.O., S. 154 f.). Die Verrechnungsbefugnis setzt sodann negativ voraus, dass die Verrechnung weder durch Vertrag (Art. 126 OR) noch durch das Gesetz (Art. 125 OR) ausgeschlossen wird (GAUCH/SCHLUEP/EMMENEGGER, a.a.O., N. 3209, 3234 ff.).
3.2.2 Darüber hinaus existieren weitere gesetzliche . Von besonderer Bedeutung ist im vorliegenden Zusammen-
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hang der Verrechnungsausschluss im Konkurs gemäss Art. 213 des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und  (SchKG, SR 281.1); diese Bestimmung ist auch in  anwendbar, wobei die Bekanntmachung der Stundung an die Stelle der Konkurseröffnung tritt (Art. 297 Abs. 4 SchKG, vgl. zum massgeblichen Zeitpunkt BGE 110 III 99 E. 3, 107 III 139 E. 3, 101 III 99 E. 5).
3.3 3.3.1 Charakteristisches Merkmal der Verrechnung ist die  der Forderung. Die zur Verrechnung gebrachte Forderung hat sich gegen den Kompensaten zu richten; dieser muss Schuldner der Verrechnungsforderung sein. Dabei vermag ein zwischen dem  und dem Dritten – dem Schuldner der  – bestehendes Rechtsverhältnis die fehlende Gegenseitigkeit nicht zu ersetzen, sofern lediglich letzterer Schuldner der  ist. So kann ein Schuldner einer Gesamthandschaft seine Schuld – die Hauptforderung – dieser gegenüber nicht mit einer Forderung verrechnen, die ihm gegenüber einem der Gläubiger  (AEPLI, a.a.O., N. 39 zu Art. 120 OR; URSPRUNG, a.a.O., S. 155).
Für das Erfordernis der Gegenseitigkeit ist als verrechnungsrechtliche Vorfrage für jede Obligation gesondert zu prüfen, wer ihr Gläubiger und wer ihr Schuldner ist (AEPLI, a.a.O., N. 24 zu Art. 120 OR).
3.3.2 Während diese Frage für das Gemeinwesen durch das  Organisationsrecht und dabei insbesondere unter dem  der Rechtsfähigkeit der betroffenen Verwaltungsbehörde zu  ist (BGE 107 III 139 E. 2; URSPRUNG, a.a.O., S. 155), wird sie auf Seiten des Privaten durch das Zivilrecht geklärt (URSPRUNG, a.a.O., S. 155).
3.3.2.1 Handelt es sich bei der privaten Vertragspartei um eine , so ist ihre rechtliche Selbständigkeit zu beachten; das schweizerische Gesetzesrecht kennt, abgesehen von spezifischen Sonderbestimmungen (vgl. dazu anstatt vieler ARTHUR /PETER FORSTMOSER, Schweizerisches Gesellschaftsrecht, 10. Aufl., Bern 2007, S. 708 f.), kein Sonderrecht für zu Konzernen  Aktiengesellschaften. Die hinter der rechtlichen Form  wirtschaftliche Realität wird nur beachtet, wenn erstens die  einer juristischen Person von einer sie beherrschenden Person und damit die Identität ihrer wirtschaftlichen Interessen vorliegt und
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zweitens die Berufung auf die rechtliche Selbständigkeit der  Person zu einer Umgehung von Gesetzesvorschriften, zur Nichterfüllung von Verträgen oder zur offensichtlichen Verletzung  Interessen Dritter (Rechtsmissbrauch) führt (Durchgriff; : BGE 132 III 489 E. 3.2, Urteil des Bundesgerichts 5A_498/2007 vom 28. Februar 2008 E. 2.1 f.; MEIER-HAYOZ/FORSTMOSER, a.a.O., S. 55).
3.3.2.2 Der Grundsatz der unabhängigen Behandlung von rechtlich selbständigen Gesellschaften, welche sich unter einheitlicher Leitung zu einem Konzern zusammengeschlossen haben, findet auch im  Anwendung; das schweizerische Steuerrecht enthält, von  Sondervorschriften abgesehen, kein Konzernrecht (zuletzt: BGE 132 I 29 E. 5.2 mit weiteren Hinweisen). Als spezifische  Einzelregelung im Sinne einer solchen Ausnahme ist die Gruppenbesteuerung im Mehrwertsteuerrecht (E. 5.2) anzusehen (Entscheid der SRK vom 6. Oktober 2003 E. 4 veröffentlicht in VPB 68.57, Entscheid der SRK vom 8. April 2003 E. 2c veröffentlicht in VPB 67.126).
3.3.2.3 Auch das Schuldbetreibungs- und Konkursrecht kennt kein  Konzernrecht. Das Vermögen eines Konzerns kommt nicht allen Konzerngläubigern gesamthaft und gleichmässig zu; diese  vielmehr lediglich am Vermögen der jeweiligen Gesellschaft. Aufgrund dieser Ausgestaltung können Vermögensverschiebungen zwischen Konzerngesellschaften im Rahmen der Optimierung von Massen im Konkursfall bzw. bei Nachlassverträgen mit  zur Benachteiligung einzelner Gläubiger führen; , welche solche Vermögensverschiebungen zum Gegenstand , sind – wenn überhaupt – restriktiv anzuwenden. Angesichts des fehlenden Konzernkonkursrechts, welches eine konsolidierte  und eine differenzierte Interessenwahrung zulassen , sind in erster Linie die Interessen der betroffenen Gesellschaft und damit diejenigen der jeweiligen Gesellschaftsgläubiger wahrzunehmen (ARMAND P. RUBLI, Sanierungsmassnahmen im Konzern aus  Sicht, Diss. Zürich 2002, S. 294 f.).
3.3.3 Zur Herstellung der Gegenseitigkeit von Forderungen können im Geschäftsverkehr mit Konzernen Konzernverrechnungsklauseln gültig vereinbart werden (vgl. dazu GAUCH/SCHLUEP/EMMENEGGER, a.a.O., N. 3259 ff.). Gemäss der – grundsätzlich auch im öffentlichen Recht anwendbaren – allgemeinen Beweislastregel von Art. 8 des Schweize-
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rischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 (ZGB, SR 210) hat, wo das Gesetz es nicht anders bestimmt, derjenige das  einer behaupteten Tatsache zu beweisen, der aus ihr Rechte  (anstatt vieler Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1753/2006 vom 23. Juni 2008 E. 2.7.3).
4. 4.1 Als Träger von Rechten und Pflichten können sowohl natürliche wie auch juristische Personen auftreten. Art. 53 ZGB definiert die  Person nicht; wer als Körperschaft oder Anstalt des Privatrechts anzusehen ist und über das Recht der Persönlichkeit verfügt (/FORSTMOSER, a.a.O., S. 57), wird durch das Gesetz abschliessend geregelt (HEINZ HAUSHEER/REGINA E. AEBI-MÜLLER, Das Personenrecht des Schweizerischen Zivilgesetzbuches, 2. Aufl., Bern 2008, S. 297 f.). Hinsichtlich der ebenfalls abschliessend durch das Gesetz geregelten privatrechtlichen Gesellschaftsformen gilt es in diesem , die Rechtsgemeinschaften von den Körperschaften . Eine Rechtsgemeinschaft liegt vor, wenn mehrere Personen  ein und desselben Rechts (Sachen oder übrige Vermögensrechte wie Forderungen) sind (MEIER-HAYOZ/FORSTMOSER, a.a.O., S. 60). Je nach Art der Ausübung des gemeinschaftlichen Rechts wird dabei zwischen Gemeinschaften nach Bruchteilen und Gemeinschaften zur gesamten Hand unterschieden (MEIER-HAYOZ/FORSTMOSER, a.a.O., S. 63).
4.2 Grund- und Subsidiärform des privatrechtlichen Gesellschaftsrecht ist die einfache Gesellschaft (Art. 530 ff. OR).
4.2.1 Wesensmerkmal der einfachen Gesellschaft ist der "animus ", der Wille zur gemeinsamen Zweckerreichung. Als  fehlt ihr nicht nur die Rechtspersönlichkeit, sondern auch die Handlungs-, Prozess- und Betreibungsfähigkeit; Aktiv- und  kommt einzig den Gesellschaftern zu. Mitglieder einer  Gesellschaften können natürliche oder juristische Personen,  auch Gesellschaften ohne eigene Rechtspersönlichkeit sein (MEIER-HAYOZ/FORSTMOSER, a.a.O., S. 311). Im Zweifelsfall ist sie als  zu qualifizieren (Art. 544 Abs. 1 OR). Soweit der einfachen Gesellschaft Rechte gesamthänderisch zustehen, haben alle Gesellschafter zusammen zu klagen (notwendige ); passivlegitimiert kann hingegen aufgrund der solidarischen Haftung aller Gesellschafter auch ein einzelner sein (BSK OR II-
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CHRISTOPH M. PESTALOZZI/SUZANNE WETTENSCHWILER, N. 3 f. zu Art. 544; MEIER-HAYOZ/FORSTMOSER, a.a.O., S. 312).
4.2.2 Tritt ein Auflösungsgrund ein (Art. 545 OR), so besteht die  Gesellschaft aufgrund der regelmässig durchzuführenden  – der Auseinandersetzung, mit der das Gesellschaftsvermögen auf die Gesellschafter als individuelle Rechtsträger zurückgeführt wird, Art. 548 ff. OR) – als sog. Liquidationsgesellschaft fort (THEO GUHL/ ALFRED KOLLER/ANTON K. SCHNYDER/JEAN NICOLAS DRUEY, Das  Obligationenrecht, 9. Aufl., Zürich 2000, S. 688 unter Verweis auf BGE 70 II 55). Die Auflösung beeinflusst die Geschäftsführungs- und Vertretungsbefugnis insbesondere in dem Sinn, als der  nur noch Handlungen deckt, welche sich zur  der Liquidation eignen; die auf vertraglichem oder dispositivem Gesetzesrecht beruhende Einzelgeschäftsführungs- und  wird mit tatsächlicher oder fingierter Kenntnis der Auflösung aufgeboben (BSK OR II-DANIEL STAEHELIN, N. 12 zu Art. 547). Verbleibt nach Begleichung der Schulden, nach Ersatz der Auslagen und nach Rückzahlung der Beiträge ein Überschuss, so ist dieser unter die  im Verhältnis ihrer bisherigen Gewinnbeteiligung gemäss Art. 533 OR zu verteilen (Art. 549 Abs. 1 OR; BSK OR II-DANIEL STAEHELIN, N. 12 zu Art. 548/549 OR).
4.2.3 Fällt eine an einer Gemeinschaft oder an einer Gesellschaft  Person in Konkurs, so zählen die Vermögenswerte dieser  oder Gesellschaft regelmässig nicht zur Konkursmasse; Bestandteile der Masse bilden lediglich die im Gesellschaftsanteil des Gemeinschuldners verkörperten Rechte. Etwas anderes gilt jedoch, wenn die Gesellschaft im Konkurs eines Gesellschafters aufgelöst und liquidiert wird (LUKAS HANDSCHIN/DANIEL HUNKELER, Kommentar zum  über Schuldbetreibung und Konkurs, SchKG II, Basel/Genf/ München 1998, N. 31 zu Art. 197, unter vergleichsweiser Verweisung auf Art. 1 ff. der Verordnung des Bundesgerichts vom 17. Januar 1923 über die Pfändung und Verwertung von Anteilen an  [VVAG, SR 281.41]). Für den Fall einer solchen Auflösung  einfachen Gesellschaft wird der Anteil an den entsprechenden , welcher dem Gemeinschuldner nach Massgabe der anwendbaren Liquidationsvorschriften zusteht, in die Konkursmasse einbezogen (HANDSCHIN/HUNKELER, a.a.O., N. 31, 33 zu Art. 197).
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Die Regelung von Art. 197 Abs. 1 SchKG über die Zusammensetzung der Konkursmasse gilt analog – im Umfang der abgetretenen Aktiven – für die Zusammensetzung der Nachlassmasse, welche am Tag der rechtskräftigen Bestätigung des Nachlassvertrages mit  entsteht (ALAIN WINKELMANN/LAURENT LÉVY/VINCENT JEANNERET/OLIVIER MERKT/FRANCESCA BIRCHLER, Kommentar zum Bundesgesetz über  und Konkurs, SchKG III, Basel/Genf/München 1998, N. 8 zu Art. 319). Eigentümer der abgetretenen Vermögenswerte bleibt – bis zur Liquidation – der Schuldner. Mit der rechtskräftigen Bestätigung des Nachlassvertrages erlöscht jedoch das Verfügungsrecht des Schuldners über die den Gläubigern abgetretenen Aktiva; das  Verfügungsrecht über diese Vermögenswerte steht  ausschliesslich den durch die Gläubigerversammlung gewählten Liquidatoren zu (WINKELMANN/LÉVY/JEANNERET/MERKT/BIRCHLER, a.a.O., N. 4 zu Art. 319 SchKG). Die Liquidatoren vertreten die Masse vor Gericht (Art. 319 Abs. 4 SchKG).
4.3 Art. 59 Abs. 1 ZGB behält – im Sinne eines unechten Vorbehalts – für die öffentlich-rechtlichen Körperschaften und Anstalten das  Recht des Bundes und der Kantone vor. Der Bundesgesetzgeber ist zudem an den Numerus clausus der zur Auswahl stehenden  nicht gebunden; es steht im offen, im Einzelfall  von den herkömmlichen Gesellschaftstypen abzuweichen ( vieler STEFAN VOGEL, Die spezialgesetzliche Aktiengesellschaft, in: ZBl 104 [2003] S. 418 ff., 419; zur öffentlich-rechtlichen Rechtsnatur der spezialgesetzlichen Aktiengesellschaft vgl. BGE 132 III 470 E. 3.3). Neben den privatrechtlichen Körperschaften und Anstalten bzw. Gesellschaften existieren somit auch solche des öffentlichen Rechts; aufgrund der weitgehend fehlenden Typologie ist die  wie auch die Frage der Rechtsfähigkeit jeweils im Einzelfall nach der anwendbaren Sachgesetzgebung zu bestimmen (HAUSHEER/E. , a.a.O., S. 301).
Erweist sich eine verwaltungsrechtliche Regelung in dem Sinn als , dass sie auf eine bestimmte Frage keine Antwort enthält, so ist sie in erster Linie durch eine analoge Anwendung von  Normen zu füllen. Sekundär kann auf ähnliche Regelungen im Privatrecht zurückgegriffen werden (PIERRE TSCHANNEN/ULRICH ZIMMERLI, Allgemeines Verwaltungsrecht, 2. Aufl., Bern 2005, S. 184 f.; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 305).
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5. 5.1 Art. 21 Abs. 2 MWSTG enthält eine nicht abschliessende  der Steuerpflichtigen. Subjektiv steuerpflichtig sind demnach  natürliche Personen, Personengesellschaften, juristische  des privaten und öffentlichen Rechts, unselbständige öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit, welche unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2003, S. 56).
Durch die Umschreibung der "Personengesamtheiten ohne , welche unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen", werden nahezu alle erdenklichen Formen einer Teilnahme am  erfasst. Bei Erfüllen dieser Voraussetzungen werden auch  subjektiv steuerpflichtig, die keinen "animus societatis" aufweisen und deshalb nicht (einmal) eine einfache  bilden; entscheidend ist nur, ob die Gemeinschaft im Verkehr mit Dritten als solche auftritt (anstatt vieler noch zu Art. 17 Abs. 2 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer [MWSTV, AS 1994 1464] Urteil des Bundesgerichts 2A.520/2003 vom 29. Juni 2004 E. 4.1).
5.2 5.2.1 Juristische Personen, Personengesellschaften sowie natürliche Personen mit Sitz oder Betriebsstätte in der Schweiz, welche eng  verbunden sind, können gemäss Art. 22 Abs. 1 MWSTG , gemeinsam als ein einziger Steuerpflichtiger behandelt zu werden (Gruppenbesteuerung). Die Wirkung der Gruppenbesteuerung treten im Zeitpunkt gemäss Entscheid der ESTV über den dafür  Antrag ein (CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., S. 364). Die Gruppenbesteuerung hat nach Art. 22 Abs. 2 MWSTG hauptsächlich eine Ausnahme von der Steuerpflicht für Leistungen innerhalb des Gruppenkreises (Innenumsätze) zur Folge; sämtliche Umsätze, welche die Mitglieder an Dritte erbringen, werden der Gruppe zugerechnet (Urteil des Bundesgerichts 2C_642/2007 vom 3. März 2008 E. 3.2, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 77 [2008/2009] 267 ff.).
5.2.2 Als Clearingstelle wird ein frei wählbarer Gruppenträger . Dieser ist – für die Dauer der Gruppenzugehörigkeit, so Urteil des Bundesgerichts 2C_642/2007 vom 3. März 2008 E. 3.3, ver-
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öffentlicht in ASA 77 [2008/2009] 267 ff. – für den Kontakt mit der ESTV und insbesondere für die korrekte Erstellung der  verantwortlich (Ziff. 6, 12.5, 13.1 des Merkblatts Nr. 01 zur Gruppenbesteuerung, gültig vom 1. Januar 2001 bis 31. Dezember 2007 [Merkblatt 2001]; CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., S. 361). Der Gruppenträger fasst dabei die Umsätze und Vorsteuern gemäss der (internen) Mehrwertsteuerabrechnungen der einzelnen  zusammen und erstellt damit eine einzige , welche als Grundlage der Abrechnung mit der ESTV dient (Ziff. 12.5 Merkblatt 2001; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1488/2006 vom 20. November 2007 E. 1.6). Jedes  führt mindestens einmal jährlich eine Umsatz- und  durch; der Gruppenträger hat darüber hinaus am Ende des Geschäftsjahres eine Aufstellung über die zu deklarierenden und deklarierten Jahresumsätze und Vorsteuerabzüge jeder  zu erstellen und eine Gesamtumsatzabstimmung der Gruppenabrechnungen des Geschäftsjahres vorzunehmen (Merkblatt 2001 Ziff. 12.5).
5.2.3 Aus der Anerkennung von ansonsten nicht rechts-, handlungs-, vermögens-, partei- oder betreibungsfähigen Gebilden wie etwa der Mehrwertsteuergruppe als Steuerpflichtige (E. 5.2.1) resultiert die Notwendigkeit, entsprechende Haftungsregeln in das Gesetz  (GERHARD SCHAFROTH/DOMINIK ROMANG, Neuerungen betreffend Steuerpflicht, in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 73 [1999] S. 1047 ff., 1049, 1056). In diesem Zusammenhang statuiert Art. 32 Abs. 1 Bst. e MWSTG eine solidarische Mithaftung der Mitglieder einer Mehrwertsteuergruppe für sämtliche von der Gruppe geschuldeten Steuern. Die Gruppenmitglieder als solche treten dadurch jedoch nicht in das Steuerrechtsverhältnis ein; dieses besteht auch bei der solidarischen Mithaftung ausschliesslich zwischen dem Steuersubjekt und dem steuerberechtigten Gemeinwesen (THOMAS A. MÜLLER, Die solidarische Mithaftung im Bundessteuerrecht, Diss. Bern 1999, S. 17; THOMAS P. WENK, in mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, ad Art. 32 N. 2). Die solidarische Mithaftung der Gruppenmitglieder ist damit auf eine Zahlungssolidarität beschränkt. Aus Gründen der  und aus Billigkeitsüberlegungen räumte der Gesetzgeber Personen, welche letztlich für die Steuerschuld eines  einzustehen haben, Mitwirkungsmöglichkeiten im  und im Steuerjustizverfahren ein (MÜLLER, a.a.O., S. 87 ff.;
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WENK, a.a.O., ad Art. 32 N. 2 in fine). Gemäss Art. 32 Abs. 4 MWSTG hat das mithaftende Gruppenmitglied die gleichen Verfahrensrechte und -pflichten wie die steuerpflichtige Person. Nach herrschender Lehre schafft diese Bestimmung jedoch keine eigentliche Verfahrenssolidarität; es ist vielmehr jeweils im Einzelfall zu prüfen, ob dem solidarisch mithaftenden Gruppenmitglied ein bestimmtes Verfahrensrecht zukommt bzw. eine bestimmte Verfahrenspflicht auferlegt werden kann (MUELLER, a.a.O., S. 89, 94, 106; WENK, a.a.O., ad Art. 32 N. 2 in fine; Parlamentarische Initiative Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [Dettling], Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996, BBl 1996 V 713 ff., 767).
5.3 Die Gruppenbesteuerung war bereits in der MWSTV verankert. Art. 17 MWSTV unterwarf der Steuerpflicht, "wer eine mit der  von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, selbst wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im  jährlich gesamthaft 75'000 Franken übersteigen" (Abs. 1). " sind insbesondere natürliche Personen, , juristische Personen des privaten und öffentlichen Rechts, unselbständige öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit, die unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen" (Abs. 2). Sämtliche an einer Gruppe beteiligten Gesellschaften und Personen galten zusammen als ein einziger Steuerpflichtiger (Abs. 3).
Die so definierte Steuerpflicht knüpfte nicht an die Rechtsform der , sondern an deren wirtschaftliche Tätigkeit an; als  waren demnach auch Unternehmen ohne juristische  anzusehen und andere, welche sich aus mehreren  mit je eigener juristischer Persönlichkeit zusammensetzten, konnten – als Unternehmensgruppe – zusammen einen einzigen  bilden (BGE 125 II 326 E. 8a; Urteil des Bundesgerichts 2C_642/2007 vom 3. März 2008 E. 3.2, veröffentlicht in ASA 77 [2008/2009] 267 ff.; vgl. auch MÜLLER, a.a.O., S. 186: "Steuersubjekt ist hingegen nicht nur der Organ- oder Gruppenträger, sondern die gesamte Unternehmensgruppe" [mit weiteren Hinweisen]). Mit der Definition des Steuerpflichtigen wurde auch das Recht zum  geregelt: Das Recht zum Vorsteuerabzug gemäss Art. 29 ff. MWSTV stand ausschliesslich dem Steuerpflichtigen zu (Entscheid
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der SRK vom 8. April 2003 E. 2d veröffentlicht in VPB 67.126 mit weiteren Hinweisen).
Anlässlich der Einführung des MWSTG hielt der Gesetzgeber an  Regelung der Gruppenbesteuerung in den Grundzügen fest (vgl. Parlamentarische Initiative Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [Dettling], Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des  vom 28. August 1996, BBl 1996 V 713 ff., 757 ff.; AB 1997 N 235 - 238; AB 1998 S 972 f.; WILLI LEUTENEGGER, Steuerpflichtige  unter dem MWST-Gesetz – Neugestaltung der , in: ST 73 [1999] S. 1057 - 1062). So werden die Mitglieder einer Mehrwertsteuergruppe gemäss Art. 22 Abs. 1 MWSTG nach wie vor zusammen als eine einzige steuerpflichtige Person behandelt. Der  steht ebenfalls gemäss klarem Wortlaut von Art. 38 MWSTG weiterhin einzig der steuerpflichtigen Person zu (CAMENZIND/ HONAUER/VALLENDER, a.a.O., N. 1366). Entsprechend ist namentlich für die Frage der Steuerpflicht und der Vorsteuerabzugsberechtigung im Zusammenhang mit der Gruppenbesteuerung auch auf die  und herrschende Lehre zu den einschlägigen Bestimmungen der MWSTV abzustellen.
5.4 Mit der Annahme der Gruppenbesteuerung in der MWSTV und im MWSTG beabsichtigten der Bundesrat und die Bundesversammlung, ein im europäischen Recht bekanntes Institut wenn auch nicht mit  Modalitäten, so doch in seinem Grundsatz zu übernehmen (BGE 125 II 326 E. 7c).
So sah Art. 4 Ziff. 4 Al. 2 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der  über die Umsatzsteuern (77/388/EWG; Abl. EG 1977 Nr. L 145, S. 1) und sieht Art. 11 Al. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame  (Abl. EU 2006 Nr. L 347, S. 1) seit Inkrafttreten am 1. Januar 2007 vor, dass es vorbehältlich der Konsultation des Ausschusses für die Mehrwertsteuer jedem Mitgliedstaat frei steht, in seinem Gebiet ansässige Personen, "die zwar rechtlich unabhängig, aber durch  finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische  eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen  zu behandeln".
Diese Bestimmung wurde insbesondere deswegen aufgenommen, um die nationalen Regelungen der Organschaft etwa in der Bundesrepub-
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lik Deutschland gemeinschaftsrechtlich abzusichern (Urteil des  V R 37/00 vom 17. Januar 2002 E. 2 b/bb,  in Bundessteuerblatt [BStBl] 2002 II S. 373, unter Verweis auf die Anhörung des Wirtschafts- und Sozialausschusses zu dem Vorschlag der Richtlinie 77/388/EWG vom 31. Januar 1974, Abl. EG 1974 Nr. C 139, S. 15, 17). Nach der deutschen Rechtsordnung unterliegen der Steuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, welche ein  im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt; subjektiv steuerpflichtig ist damit der Unternehmer, d.h.  Person, welche eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit  ausübt (§ 1 Ziff. 1 und § 2 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetz in der Fassung der Bekanntmachung vom 21. Februar 2005 [BGBl. I S. 386], zuletzt geändert durch Art. 8 des Gesetzes vom 20.  2007 [BGBl. I S. 3150] [UStG]). Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird jedoch nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der  Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft) (zu den Voraussetzungen einer umsatzsteuerlichen Organschaft [ UStG 1999] vgl. anstatt vieler Urteil des Bundesfinanzhofes V R 76/05 vom 3. April 2004). Vorsteuerabzugsberechtigt ist gemäss § 15 Abs. 1 UStG einzig der Unternehmer. Bei Vorliegen einer  kommt das Recht zum Vorsteuerabzug somit dem Organträger zu; die einzelne Organgesellschaft hingegen wird als nicht selbständig qualifiziert und hat deshalb kein Recht auf den Vorsteuerabzug (Urteil des Bundesfinanzhofes V R 37/00 vom 17. Januar 2002 E. 2b/aa,  in BStBl 2002 II S. 373).
6. 6.1 Streitgegenstand bildet vorliegend insbesondere die Befugnis des Bundes, das Vorsteuerguthaben der zwischen 1. Januar 1999 und 1. April 2002 existierenden Mehrwersteuergruppe MWST-Nr. 446'099 für die Abrechnungsperioden 2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002 mit seiner Forderung aus dem Darlehensvertrag vom 5. Oktober 2001 bzw. vom 24./25. Oktober 2001 zu verrechnen. Beide Forderungen sind als öffentlichrechtliche Forderungen (für die Darlehensforderung des Bundes vgl. E. 2) zu qualifizieren, weshalb sich die Frage, ob die Voraussetzungen einer Verrechnungsbefugnis vorliegen, nach  Rechtsgrundsätzen beantwortet (E. 3.1). Gegen die  bestätigte Verrechnungsbefugnis des Bundes macht die  in erster Linie die fehlende Gegenseitigkeit der
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Haupt- und Verrechnungsforderung geltend. Ist diese Rüge begründet, so führt dies – ungeachtet der weiteren Vorbringen der Parteien – zu einer Aufhebung des angefochtenen Entscheids. Entsprechend wird das Erfordernis der Gegenseitigkeit von Haupt- und  als Voraussetzung der Verrechnungsbefugnis des Bundes  geprüft. In einem ersten Schritt ist somit für die Haupt- und die  gesondert festzustellen, welcher Rechtsträger als Schuldner bzw. als Gläubiger zu gelten hat (E. 3.3.1).
6.2 Die Forderung, welche vorliegend zur Verrechnung gebracht  soll, gründet auf dem Darlehensvertrag vom 5. Oktober 2001 bzw. vom 24./25. Oktober 2001. Als Vertragsparteien sind dabei  der Bund, handelnd durch das BAZL, und die Swissair Schweizerische Luftverkehr-Aktiengesellschaft (in Nachlassstundung [heute: in Nachlassliquidation]), vertreten durch ihren , aufgetreten. Der für diese Frage einzig massgebenden  Betrachtungsweise folgend – vgl. oben, E. 3.3.2 – ist  festzuhalten, dass seitens der privaten Vertragspartei die rechtlich selbständige Swissair Schweizerische Luftverkehr-Aktiengesellschaft (in Nachlassstundung; [heute: in Nachlassliquidation]) als Schuldnerin der Darlehensforderung des Bundes zu gelten hat. Gründe für ein  von der zivilrechtlichen Ausgestaltung der Rechtsverhältnisse – insbesondere, dass die Berufung der Beschwerdeführerin auf die rechtliche Selbständigkeit der Swissair Schweizerische  in Nachlassliquidation vorliegend , so etwa zwecks Gesetzesumgehung, Nichterfüllung von  Pflichten oder offensichtlicher Verletzung von berechtigten  Dritter, erfolgen würde (vgl. oben, E. 3.3.2.1), hat die Vorinstanz auch in ihrer Duplik nicht vorgebracht und sind im Übrigen auch nicht ersichtlich. Daran vermag auch das Vorbringen nichts zu ändern, das Darlehen sei faktisch der gesamten Gruppe gewährt worden ( vom 13. Oktober 2006 S. 17; Vernehmlassung ESTV vom 10. Mai 2006 S. 13, 17 ff.).
6.3 Die durch Verrechnung zu tilgende Forderung ist das  der zwischen 1. Januar 1999 und 1. April 2002 existierenden Mehrwersteuergruppe MWST-Nr. 446'099 für die  2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002. Streitig ist in diesem  die Frage, wem die Gläubigerstellung für dieses Guthaben zukommt.
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6.3.1 Der Vorsteuerabzug stand unter der Herrschaft von Art. 29 ff. MWSTV und steht gemäss Art. 38 MWSTG (E. 5.3) nur dem  zu. Gemäss klarem Wortlaut von Art. 17 Abs. 3 MWSTV bzw. Art. 22 Abs. 1 MWSTG bilden bei antragsgemäss bewilligter Gruppenbesteuerung die beteiligten Gruppenmitglieder zusammen eine einzige steuerpflichtige Person (vgl. oben, E. 5.2.1, 5.3).  Person und damit Vorsteuerabzugsberechtigter ist demnach die Mehrwertsteuergruppe als solche.
Art. 22 MWSTG begründet somit weder allgemein für die  noch für den Gruppenträger im Besonderen eine – von der Gruppe zu trennende – Stellung als steuerpflichtige Person und damit auch keine gesonderte Gläubigerstellung für das Vorsteuerguthaben. Im Gegensatz zur deutschen Rechtsordnung enthält das  MWSTG keine Bestimmung, wonach die  als Gruppenträger berufliche oder gewerbliche Tätigkeiten , die einzelnen Konzerngesellschaften jedoch unselbständig ausüben würden und demnach folgerichtig der Vorsteuerabzug nur dem Gruppenträger als steuerpflichtige Person zustände (vgl. oben, E. 5.4). Die Besonderheit der Stellung des (in der schweizerischen Rechtsordnung frei wählbaren) Gruppenträgers im Vergleich zu den übrigen Gruppenmitliedern liegt lediglich in der Verantwortung für die Abrechnung und dem Kontakt mit der ESTV für den Zeitraum der Gruppenbesteuerung (vgl. E. 5.2.2); darüber hinausgehende Rechte oder Pflichten lassen sich den anwendbaren rechtlichen Grundlagen nicht entnehmen.
6.3.2 Eine Gläubigerstellung für das Vorsteuerguthaben der einzelnen Gruppenmitglieder allgemein oder des Gruppenträgers im Besonderen lässt sich auch nicht aus Art. 32 Abs. 4 MWSTG ableiten. Abgesehen davon, dass diese Bestimmung auf verfahrensrechtliche Rechten und Pflichten beschränkt bleibt (E. 5.2.3) und die Frage der  durch das materielle Steuerrecht geregelt wird, steht vorliegend eine allfällige solidarische Mithaftung von  für von der Gruppe geschuldete Steuern nicht in Frage. Entsprechend ist damit der Anwendungsbereich von  Mitwirkungsmöglichkeiten im Zusammenhang mit der  von Steuerschulden, für welche ein Gruppenmitglied allenfalls einzustehen hat, nicht eröffnet.
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6.3.3 Art. 22 Abs. 1 MWSTG enthält mit der (auf Antrag erfolgenden) Behandlung der Gruppenmitglieder als eine steuerpflichtige Person eine spezifisch konzernrechtliche (steuerrechtliche) Einzelregelung (E. 3.3.2.2). Das Steuerrechtsverhältnis besteht diesfalls zwischen der Mehrwertsteuergruppe als Steuersubjekt und dem steuerberechtigten Gemeinwesen (E. 5.2.3). In diesem Verhältnis wird die Gegenseitigkeit von auf dem Steuerrecht beruhenden Forderungen regelmässig  sein. Dass Art. 22 MWSTG eine über das Steuerrechtsverhältnis hinaus wirkende Konzernverrechnungsklausel (E. 3.3.3) enthalten , lässt sich weder aus dem Wortlaut der Bestimmung noch aus ihrer systematischen Stellung oder ihrer Ziel- und Zwecksetzung ableiten. Eine vertragliche Grundlage einer Konzernverrechnungsklausel hat die Vorinstanz im Übrigen nicht dargetan (E. 3.3.3), weshalb sich eine  des Bundes vorliegend nicht aus einer solchen Grundlage ergeben kann.
6.4 Es ergibt sich somit, dass hinsichtlich der Forderung des Bundes aus Darlehensvertrag vom 5. Oktober 2001 bzw. vom 24./25. Oktober 2001 die Swissair Schweizerische Luftverkehr-Aktiengesellschaft (in Nachlassstundung [heute: in Nachlassliquidation]) als Schuldnerin und für das Vorsteuerguthaben der zwischen 1. Januar 1999 und 1. April 2002 existierenden Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 für die Abrechnungsperioden 2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002 die  MWST-Nr. 446'099 als Gläubigerin anzusehen sind. Die so definierte Gläubigerstellung der Mehrwertsteuergruppe . 446'099 beruht allerdings auf ihrer Eigenschaft als steuerpflichtige Person; nicht geklärt ist damit die – für die Verrechnung unerlässliche – Frage, wem die Eigenschaft als Rechtsträger der Vorsteuerguthaben zukommt. Zu beachten ist in diesem Zusammenhang auch, dass die Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 mit Wirkung ab dem 1. April 2002 aufgehoben worden ist.
7. 7.1 Mit Art. 22 Abs. 1 MWSTG räumt das Steuerrecht eng  juristischen Personen, Personengesellschaften sowie natürlichen Personen mit Sitz oder Betriebsstätte in der Schweiz die Möglichkeit ein, auf Antrag gemeinsam als ein Steuerpflichtiger behandelt zu  mit dem Zweck, Leistungen innerhalb des Gruppenkreises () von der Steuer auszunehmen; als Vertreter der  fungiert während bestehender Gruppenbesteuerung der Gruppenträger. Weitere Regelungen der Mehrwertsteuergruppe lassen
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sich den anwendbaren Rechtsgrundlagen nicht entnehmen. Mit  des Antrags anerkennt die Steuerverwaltung damit lediglich ein ansonsten nicht rechts-, handlungs-, vermögens-, partei- oder  Gebilde als steuerpflichtige Person. Träger von Rechten und Pflichten bleiben damit die einzelnen Gruppenmitglieder; das Recht zum Vorsteuerabzug, welcher der steuerpflichtigen Person , kommt ihnen aufgrund dieser Ausgestaltung gemeinsam zu.
Mangels einschlägiger und – aufgrund der ausnahmsweise erfolgten Regelung von Konzerngesellschaften vergleichbarer – öffentlich- Vorschriften ist vorliegend aufgrund der Notwendigkeit, die  der Gläubigerstellung für Vorsteuerguthaben von aufgelösten  zu klären, auf ähnliche Regelungen im Privatrecht zurückzugreifen (E. 4.3). Obwohl es vorliegend zweifelhaft sein mag, ob eng verbundene juristische Personen, Personengesellschaften  natürlichen Personen, welche sich zu einer Mehrwertsteuergruppe zusammenschliessen, über einen "animus societatis" im  Sinn verfügen (vgl. dazu E. 4.2.1), ist vorliegend zu , dass dieser Zusammenschluss aufgrund der Abgabe einer  erfolgt und einem bestimmten Zweck – der Ausnahme von Innenumsätzen von der Steuer – dient (E. 5.2.1). Ebenso steht den Mitgliedern der Gruppe der Vorsteuerabzug gemeinsam zu (E. 5.3). Des Weiteren unterwirft Art. 32 Abs. 1 Bst. e MWSTG die  Mitglieder – ebenso wie die Teilhaber anderer privatrechtlicher Rechtsgemeinschaften in Art. 32 Abs. 1 Bst. a MWSTG – einer  Mithaftung für Steuerschulden nach diesem Gesetz (E. 5.2.3). Aus all diesen Gründen erscheint es als geboten, die  – soweit sich zwingend zu regelnde, jedoch nicht von den  Rechtsgrundlagen beantwortete Fragen stellen – der  Anwendung des (dispositiven) Rechts der einfachen  (Art. 530 ff. OR) zu unterstellen.
7.2 Für die Frage der Gläubigerstellung in Bezug auf die  der zwischen 1. Januar 1999 und 1. April 2002 existierenden Mehrwersteuergruppe MWST-Nr. 446'099 für die  2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002 ergibt sich daraus, dass diese Forderung den Mitgliedern dieser Gruppe zur gesamten Hand zusteht (siehe oben, E. 4.2.1). Somit ist hinsichtlich der Forderung des Bundes aus Darlehensvertrag vom 5. Oktober 2001 bzw. vom 24./25. Oktober 2001 die Swissair Schweizerische Luftverkehr-Aktiengesellschaft [: in Nachlassliquidation] als Schuldnerin bzw. sind hinsichtlich des
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genannten Vorsteuerguthabens die einzelnen Gruppenmitglieder der Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 als Gläubiger einer  zur gesamten Hand anzusehen (zur Vertretungsbefugnis für diese Vermögenswerte vgl. jedoch unten, E. 8). Eine Verrechnung der Forderung des Bundes aus Darlehensvertrag vom 5. Oktober 2001 bzw. vom 24./25. Oktober 2001 mit dem Vorsteuerguthaben der  1. Januar 1999 und 1. April 2002 existierenden  MWST-Nr. 446'099 für die Abrechnungsperioden 2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002 ist damit mangels Gegenseitigkeit ausgeschlossen. Der angefochtene vorinstanzliche Entscheid ist  aufzuheben und es braucht auf die weiteren Vorbringen der  nicht eingegangen zu werden. Da das vorliegende Ergebnis schliesslich Resultat der Anwendung der massgebenden rechtlichen Grundlagen ist und sich das Bundesverwaltungsgericht nicht auf Rechtsnormen stützt, mit deren Anwendung die Parteien nicht rechnen mussten, kann eine vorgängige Anhörung der Parteien zu dieser Begründung unterbleiben (vgl. oben, E. 1.3).
7.3 Zu keinem anderen Resultat hätte im Übrigen eine Anwendung und Auslegung der Bestimmungen über die Gruppenbesteuerung  deutschem Recht geführt (oben, E. 5.4). Diesfalls wäre  der Forderung des Bundes aus Darlehensvertrag vom 5. Oktober 2001 bzw. vom 24./25. Oktober 2001 die Swissair Schweizerische -Aktiengesellschaft [heute: in Nachlassliquidation] als Schuldnerin bzw. die Beschwerdeführerin als Gruppenträgerin der Mehrwersteuergruppe MWST-Nr. 446'099 als Gläubigerin der genannten Vorsteuerguthaben anzusehen.
8. Dem Antrag auf Auszahlung der Vorsteuerguthaben der  MWST-Nr. 446'099 für die Abrechnungsperioden 2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002 kann jedoch trotz Aufhebung des  Entscheids nicht gefolgt werden.
Als Gruppenträgerin vertrat die Beschwerdeführerin die  MWST-Nr. 446'099 während bestehender . Abgesehen davon, dass sie schon damals materiell nicht allein Gläubigerin der Vorsteuerguthaben war, wurde die  jedoch mit Wirkung per 1. April 2002 aufgehoben. Zudem ist  für mehrere ehemalige Gruppenmitglieder der MWST-Nr. 446'099 die Bestätigung der im Rahmen der jeweiligen Nachlassver-
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fahren mit den Gläubigern ausgearbeiteten Nachlassverträge mit  in Rechtskraft erwachsen (vgl. für die  Luftfahrtverkehrs-Aktiengesellschaft AG und die  oben, C in fine). Das Vorsteuerguthaben der zwischen 1. Januar 1999 und 1. April 2002 existierenden Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 für die Abrechnungsperioden 2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002, welches den Mitgliedern der genannten Mehrwertsteuergruppe als Forderung zur gesamten Hand zusteht (vgl. E. 7.2), ist – zumindest im Fall der Swissair Schweizerische Luftverkehr-Aktiengesellschaft in Nachlassliquidation und der Beschwerdeführerin – in die jeweilige Nachlassmasse miteinzubeziehen (vgl. E. 4.2.3). Zwar bleiben sowohl die Swissair Schweizerische Luftverkehr-Aktiengesellschaft in  wie auch die Beschwerdeführerin bis zum Abschluss der Liquidation Eigentümerinnen der abgetretenen Vermögenswerte. Die ausschliessliche Verfügungsbefugnis kommt jedoch seit der rechtskräftigen Bestätigung der Nachlassverträge einzig dem  Liquidator zu (E. 4.2.3 in fine).
Die Gruppenbesteuerung im Mehrwertsteuerrecht gemäss Art. 22 MWSTG stellt eine spezifische konzernrechtliche Einzelregelung dar (E. 3.3.2.2). Das Schuldbetreibungs- und Konkursrecht kennt hingegen kein Konzernkonkursrecht (E. 3.3.2.3). Entsprechend kann die , welche dem Gruppenträger in steuerrechtlichen  zukommt (E. 5.2.2), nicht auf Nachlassverfahren übertragen werden; das SchKG ist diesbezüglich als lex specialis gegenüber dem MWSTG zu qualifizieren.
Zusätzlich gilt es zu beachten, dass Vermögensverschiebungen  Konzerngesellschaften im Rahmen der Optimierung von  in Nachlassverfahren mit Vermögensabtretung zur  der Gläubiger der betroffenen Gesellschaft führen können und damit möglichst zu vermeiden sind. Mangels Konzernkonkursrecht, welches einen Einbezug von allenfalls divergierenden Interessen der einzelnen Konzerngesellschaften ermöglichen würde, hat die  der Gläubiger der einzelnen Konzerngesellschaften durch die jeweiligen Liquidatoren zu erfolgen (E. 3.3.2.3). Diese müssen  in einem Verfahren, anlässlich welchem insbesondere über  und Höhe von Forderungen des Schuldners entschieden wird, die Interessen der betroffenen Konzerngesellschaft bzw. deren  wahrnehmen können (E. 4.2.3 in fine).
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Zusammenfassend ist festzuhalten, dass sich mehrere Mitglieder der vormaligen Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 zum aktuellen Zeitpunkt in Zwangsvollstreckungsverfahren befinden. Eine  des gesamten Vorsteuerguthabens an die Beschwerdeführerin kommt – angesichts der allenfalls divergierenden Interessen der  Konzerngesellschaften und dem Vorrang der - und konkursrechtlichen Vertretungsregelung betreffend  Mitglieder, die sich in Zwangsvollstreckungsverfahren befinden – nicht in Frage. Die Vorinstanz wird vielmehr – unter Einbezug  per 31. März 2002 bestehender Gruppenmitglieder – in neuen Verfahren darüber zu befinden haben, wem welches  zusteht. Dabei hat sie unter analoger Anwendung von Art. 548 ff. OR die Mehrwertsteuergruppe MWST-Nr. 446'099 aufzulösen und den Überschuss – bestehend namentlich aus den Vorsteuerguthaben für die Abrechnungsperioden 2. Quartal 2001 bis 1. Quartal 2002 – auf die einzelnen Gruppenmitglieder zu verteilen. Als Ausgangspunkt für die Gewinnverteilung (im Sinne von Art. 533 OR) kann z.B. die letzte Umsatz- und Vorsteuerabstimmung dienen, welche jedes  mindestens einmal jährlich durchzuführen hat. Betreffend des gegebenenfalls auf die Swissair Schweizerische Luftverkehr- entfallenden Vorsteuerguthabens kann die Vorinstanz alsdann bei gegebenen weiteren Voraussetzungen zur Verrechnung schreiten.
9. Damit wird der angefochtene Entscheid gemäss dem Antrag der  zwar aufgehoben. Da dies aber wie gezeigt nicht die beantragte Auszahlung des gesamten Vorsteuerguthabens an die  zur Folge hat, führt dies bereits formell lediglich zu einer teilweisen Gutheissung der Beschwerde. Was die  betrifft, so bedeutet das Verweigern der materiell anbegehrten Rückzahlung des Vorsteuerguthabens, dass die Beschwerdeführerin auch materiell als lediglich teilweise obsiegend betrachtet werden kann (MICHAEL BEUSCH, in Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zürich/St. Gallen 2008, N. 13 zu Art. 63; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 4.43), was eine Kostentragungspflicht nach sich zieht (Art. 63 Abs. 1 VwVG).  der Höhe der der Beschwerdeführerin aufzuerlegenden Kosten ist jedoch dem Umstand Rechnung zu tragen, dass ihr seinerzeit zu erkennen gegeben worden war, den einzelnen Gruppenmitgliedern stünden keine selbständigen Rückerstattungsansprüche zu (vgl. oben,
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D). Wohl hätten die einzelnen Gruppenmitglieder schon damals auf dem Erlass anfechtbarer Verfügungen bestehen können. Dennoch rechtfertigt sich angesichts der gesamten Umstände, das damalige Verhalten der involvierten Behörden einzubeziehen. Dies hat zur , dass die Beschwerdeführerin die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. ... zu einem Fünftel, also im Umfang von insgesamt Fr. ..., zu tragen hat. Der ESTV sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG). Die ESTV hat jedoch der teilweise obsiegenden  gemäss Art. 64 Abs. 1 VwVG eine reduzierte  auszurichten, welche in Anwendung von Art. 7 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und  vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) auf Fr. ... (inkl. Mehrwertsteuer und Auslagen) festgesetzt wird.