Decision ID: d51c8a10-6356-5728-8356-c81878a2fe96
Year: 2020
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 
Law Sub-area: nan
Label: dismissal

Facts:
Sachverhalt:
A.
Im Jahr 2016 legte X._ (nachfolgend: Beschwerdeführerin) die hö-
here Fachprüfung für Steuerexperten ab. Am 27. September 2016 teilte ihr
die Erstinstanz bzw. die zuständige Prüfungskommission (nachfolgend:
Prüfungskommission) mit, dass sie die Prüfung nicht bestanden habe. Die
Prüfungsleistungen der Beschwerdeführerin wurden gemäss Notenblatt
vom 27. September 2016 wie folgt bewertet:
Diplomarbeit mit Kolloquium 3
Steuern schriftlich 4
Betriebswirtschaft schriftlich 3.5
Recht schriftlich 4
Steuern mündlich 4.5
Kurzreferat 5.5
Notenpunkte: 40
Minuspunkte: 2.5
Gegen den Entscheid der Prüfungskommission erhob die Beschwerdefüh-
rerin am 31. Oktober 2016 Beschwerde beim Staatssekretariat für Bildung,
Forschung und Innovation (nachfolgend: Vorinstanz). Sie verlangte nebst
vollumfänglicher Einsicht in die Prüfungsunterlagen betreffend das Fach
"Diplomarbeit mit Kolloquium" die Aufhebung der Verfügung vom 27. Sep-
tember 2016 und die Erteilung des Diploms. Die Note im Fach "Diplomar-
beit" sei mindestens mit Note 3.5 zu bewerten. Eventualiter verlangte sie,
es sei die Grenzfallklausel anzuwenden. Subeventualiter verlangte sie die
Wiederholung des Fachs "Diplomarbeit mit Kolloquium". Als Beweismittel
legte sie eine Kurzbeurteilung ihres dazumal zukünftigen Arbeitgebers bei.
B.
Mit Vernehmlassung vom 3. Januar 2017 beantragte die Prüfungskommis-
sion die Abweisung der Beschwerde. Dabei verwies sie auf die mit der Ver-
nehmlassung eingereichten Stellungnahmen der Prüfungsexperten.
Mit Replik vom 1. Februar 2017 hielt die Beschwerdeführerin an ihrer Be-
schwerde fest und stellte den geänderten prozessualen Antrag, es sei voll-
ständige Akteneinsicht betreffend das Fach "Diplomarbeit mit Kolloquium"
zu gewähren, die erwartete Musterlösung und die Punktevergabe zu erläu-
tern und ihr danach eine angemessene Frist von 30 Tagen zur Ergänzung
ihrer Beschwerdebegründung anzusetzen.
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Die Prüfungskommission führte mit Duplik vom 22. März 2017 aus, nach
Überprüfung der Stellungnahmen der Prüfungsexperten halte sie an ihrem
Antrag auf Abweisung der Beschwerde fest. Dabei reichte sie eine Stel-
lungnahme zu einem Fragenkatalog der Vorinstanz ein.
Mit Triplik vom 3. Mai 2017 hielt die Beschwerdeführerin weiterhin an ihrer
Beschwerde fest und nahm Stellung zu den Antworten der Prüfungskom-
mission gemäss Fragenkatalog.
Mit Entscheid vom 16. April 2018 wies die Vorinstanz die Beschwerde voll-
umfänglich ab.
C.
Gegen den Entscheid der Vorinstanz erhob die Beschwerdeführerin mit
Eingabe vom 16. Mai 2018 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht.
Sie beantragt die Aufhebung des Beschwerdeentscheids vom 16. April
2018 sowie der Verfügung der Prüfungskommission vom 27. September
2016 und die Verleihung des Diploms als diplomierte Steuerexpertin. Die
Note im Fach "Diplomarbeit" sei mindestens mit Note 3.5 zu bewerten (in-
klusive Korrektur der Note im Kolloquium). Eventualiter verlangt sie – unter
Berücksichtigung der Grenzfallregelung – die Bewertung des Fachs "Be-
triebswirtschaft" mit Note 4 statt 3.5. Subeventualiter stellt sie den Antrag,
es sei die Grenzfallregelung auch für das Fach "Diplomarbeit mit Kollo-
quium" anzuwenden. Subsubeventualiter verlangt sie die Wiederholung
des Fachs "Diplomarbeit mit Kolloquium".
In prozessualer Hinsicht beantragt sie die Einholung eines Sachverständi-
gengutachtens, die Akteneinsicht im Fach "Diplomarbeit mit Kolloquium"
samt Korrekturraster und Protokollen wie auch die Ansetzung einer Frist
zur Beschwerdeergänzung nach erfolgter Akteneinsicht und den Aktenbei-
zug aller Akten der Prüfungskommission zuhanden der Beschwerdeinstanz
unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der Vorinstanz.
Die Beschwerdeführerin rügt zum einen verschiedene Verfahrensmängel
(nicht korrekt durchgeführtes Kolloquium sowie kein der Wegleitung ent-
sprechendes Punkteraster). Im Weiteren bemängelt sie, im Fach "Diplom-
arbeit mit Kolloquium" sei die Gewichtung ihrer Antworten nicht nachvoll-
ziehbar. Überdies seien mehrere Antworten unrichtig bewertet worden. So-
weit das Gericht ihren Anträgen nicht folgen sollte, bringt sie auch für das
Fach "Betriebswirtschaft" vor, dass die Bewertung nicht nachvollziehbar er-
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folgt sei. Insgesamt rügt die Beschwerdeführerin eine unrichtige Feststel-
lung des rechtserheblichen Sachverhalts und Verstösse gegen das Gleich-
behandlungsgebot, das Willkürverbot und den Anspruch auf rechtliches
Gehör (Verletzung des Akteneinsichtsrechts, Verletzung der Begründungs-
pflicht sowie die Nichtabnahme von Beweismitteln).
Die Vorinstanz äussert sich mit Vernehmlassung vom 16. August 2018 und
beantragt die Abweisung der Beschwerde bzw. Nichteintreten, soweit der
erstinstanzliche Entscheid angefochten wurde. Sämtliche Rügen der Be-
schwerdeführerin zum Anspruch auf rechtliches Gehör sowie zum Fach
"Diplomarbeit mit Kolloquium" seien unbegründet.
Die Prüfungskommission nimmt mit Vernehmlassung vom 28. September
2018 Stellung und beantragt sinngemäss, die Beschwerde sei abzuweisen.
Sie verweist auf ihre früheren Stellungnahmen im vorinstanzlichen Verfah-
ren und erachtet sämtliche von der Beschwerdeführerin vorgebrachten
Einwände als nicht begründet.
Die Beschwerdeführerin repliziert mit Eingabe vom 9. Oktober 2018 und
hält an ihren Rechtsbegehren fest.
Die Prüfungskommission hält an ihren Anträgen fest und verzichtet mit Ein-
gabe vom 24. Oktober 2018 auf eine Duplik.
Mit Verfügung vom 12. Dezember 2018 forderte die Instruktionsrichterin die
Prüfungskommission auf, sich zur Bewertung der Prüfungsleistung im
schriftlichen Fach "Betriebswirtschaft" zu äussern sowie die entsprechen-
den Vorakten zuhanden des Bundesverwaltungsgerichts nachzureichen.
Mit verspäteter Vernehmlassung vom 5. Februar 2019 äussert sich die Prü-
fungskommission dahingehend, dass eine Vernehmlassung nicht zweck-
mässig erscheine, da sich die Beschwerdeführerin nicht substantiiert ge-
äussert habe. Die Vorakten besitze die Beschwerdeführerin bereits. Nach
erneuter instruktionsrichterlicher Aufforderung vom 19. Februar 2019
reichte die Prüfungskommission am 14. März 2019 eine Vernehmlassung
ein, worin sie im Wesentlichen ausführt, dass ihr die von der Beschwerde-
führerin geschriebene Prüfung nicht mehr vorliege. Am 10. April 2019 nahm
die Beschwerdeführerin mit Eingabe hierzu Stellung und reichte die Vorak-
ten ein, worauf diese der Prüfungskommission sowie der Vorinstanz zur
Kenntnis zugestellt wurden.
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Seite 5
D.
Auf die erwähnten und weiteren Vorbringen der Parteien wird – soweit sie
sich für den Entscheid als rechtserheblich erweisen – in den nachfolgen-
den Erwägungen eingegangen.

Considerations:
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
Der Beschwerdeentscheid der Vorinstanz vom 16. April 2018 ist eine Ver-
fügung i.S.v. Art. 5 Abs. 2 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom
20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht
ist für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig (Art. 61
Abs. 2 des Berufsbildungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 [BBG,
SR 412.10] i.V.m. Art. 31 f. sowie Art. 33 Bst. d des Verwaltungsgerichts-
gesetzes vom 17. Juni 2005 [VGG, SR 173.32]).
Als Adressatin ist die Beschwerdeführerin durch den angefochtenen Be-
schwerdeentscheid besonders berührt.
Anfechtungsobjekt des vorliegenden Rechtsmittelverfahrens ist der
vorinstanzliche Beschwerdeentscheid vom 16. April 2018. Soweit die Be-
schwerdeführerin die Aufhebung der erstinstanzlichen Verfügung vom
27. September 2016 beantragt, gilt diese infolge des Devolutiveffekts als
inhaltlich mitangefochten (vgl. statt vieler BGE 134 II 142 E. 1.4).
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts und des Bundesver-
waltungsgerichts gilt grundsätzlich nur das Prüfungsergebnis selbst, das
heisst der Entscheid über das Bestehen oder Nichtbestehen der Prüfung,
als Streitgegenstand. Einzelne Fachnoten stellen demgegenüber in der
Regel nur Begründungselemente dar, die nicht selbständig angefochten
werden können. Dies ist nur ausnahmsweise möglich, nämlich dann, wenn
an die Höhe der einzelnen Noten bestimmte Rechtsfolgen geknüpft sind,
zum Beispiel die Möglichkeit, bestimmte zusätzliche Kurse oder Weiterbil-
dungen zu absolvieren oder besondere Qualifikationen zu erwerben (etwa
Zulassung zum Doktorat), oder wenn sich die Noten später als Erfahrungs-
noten in weiteren Prüfungen auswirken (BGE 136 I 229 E. 2.6; BVGE
2009/10 E. 6.2.1 m.H. und BVGE 2007/6 E. 1.2; Urteil des BVGer
B-4383/2016 vom 18. September 2018 E. 1).
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Im vorliegenden Fall hat die Beschwerdeführerin nebst ihrem Beschwerde-
begehren, ihr sei das Diplom als diplomierte Steuerexpertin zu erteilen,
auch ein Begehren auf Erhöhung der Note im Prüfungsfach "Diplomarbeit
mit Kolloquium" sowie eventualiter im Fach "Betriebswirtschaft" gestellt,
welches als selbständiges Rechtsbegehren verstanden werden kann.
Dass an die Höhe dieser Note bestimmte Rechtsfolgen geknüpft wären,
abgesehen von der Frage des Bestehens oder Nichtbestehens der Prüfung
insgesamt, hat die Beschwerdeführerin nicht behauptet. Soweit das Be-
gehren bezüglich der Notenkorrektur als selbständiges Rechtsbegehren
formuliert ist, ist somit darauf nicht einzutreten.
Die Eingabefrist sowie die Anforderungen an Form und Inhalt der Be-
schwerdeschrift sind erfüllt (Art. 50 und 52 VwVG), der Kostenvorschuss
wurde fristgerecht bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG), und die übrigen Sachur-
teilsvoraussetzungen (Art. 44 ff. VwVG) liegen ebenfalls vor.
Auf die Beschwerde ist daher im dargelegten Umfang einzutreten.
2.
Das eidgenössische Diplom als Steuerexperte erhält, wer die höhere Fach-
prüfung für Steuerexperten, d.h. die Diplomprüfung, mit Erfolg bestanden
hat (Art. 43 Abs. 1 zweiter Satz BBG i.V.m. der Prüfungsordnung für die
höhere Fachprüfung für Steuerexpertinnen und Steuerexperten vom
25. November 2009; genehmigt und in Kraft getreten am 20. Juni 2011
[hiernach: Prüfungsordnung 2011]). Die Leistungen werden nach der Prü-
fungsordnung 2011 in jedem Prüfungsfach mit je einer Note von 1.0 bis
6.0 benotet, wobei die Note 6.0 für die höchst mögliche und die Note 1.0 für
die tiefst mögliche Bewertung stehen. Noten von 4.0 und höher bezeichnen
genügende Leistungen und Noten von weniger als 4.0 stehen für ungenü-
gende Leistungen. Andere als halbe Zwischennoten sind unzulässig
(Ziff. 6.3 der Prüfungsordnung 2011). Für die Berechnung der Durch-
schnittsnote werden die Noten der einzelnen Prüfungsfächer gemäss
Ziff. 5.11 der Prüfungsordnung 2011 wie folgt gewichtet:
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Prüfungsteil Art der Prüfung Zeit Gewichtung Note
Steuern Schriftlich 5h Dreifach 4
Betriebswirtschaft Schriftlich 1.5h Einfach 3.5
Recht Schriftlich 1.5h Einfach 4
Diplomarbeit
mit Kolloquium
Hausarbeit
Mündlich
10 Tage
30min
Zweifach
3 (2.5)
(+0.5)
Steuern Mündlich 1h Zweifach 4.5
Kurzreferat Mündlich 15min Einfach 5.5
Gesamtnote 4.0
Notenpunkte
unter 4
2.5
Nach Ziff. 6.41 der Prüfungsordnung 2011 ist die höhere Fachprüfung für
Steuerexperten bestanden, wenn kumulativ die folgenden Voraussetzun-
gen gegeben sind: Die Gesamtnote muss mindestens 4.0 betragen (Buch-
stabe a) und es dürfen nicht mehr als zwei Notenpunkte unter 4.0 zur An-
rechnung kommen, wobei die Gewichtungen nach Ziff. 5.11 der Prüfungs-
ordnung 2011 gelten (Buchstabe b).
3.
Die von der Beschwerdeführerin erzielte Gesamtnote beträgt gemäss No-
tenblatt 4.0, wobei die Beschwerdeführerin in den Fächern "Diplomarbeit
mit Kolloquium" und in der schriftlichen Prüfung Betriebswirtschaft ungenü-
gende Noten erzielt hat. Zwar wäre eine (genügende) Gesamtnote von
4.0 gegeben. Hingegen liegen mehr als 2 Notenpunkte unter der genügen-
den Note 4 vor. Folglich ist die Voraussetzung nach Ziff. 6.41 Bst. b der
Prüfungsordnung 2011 nicht erfüllt, weshalb die Prüfungskommission die
höhere Fachprüfung für Steuerexperten als nicht bestanden qualifizierte.
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Die Beschwerdeführerin verlangt eine bessere Bewertung des Fachs "Dip-
lomarbeit mit Kolloquium" bzw. eventualiter der schriftlichen Prüfung "Be-
triebswirtschaft". Die Erhöhung auch nur einer dieser Prüfungsteile um eine
halbe Note würde dazu führen, dass die Beschwerdeführerin die Prüfung
insgesamt bestanden hätte, da sie weniger als zwei Notenpunkte unter der
Note 4 im Zeugnis erzielte.
4.
Mit der Verwaltungsbeschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht ein-
schliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, die unrich-
tige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes
sowie die Unangemessenheit der angefochtenen Verfügung gerügt werden
(Art. 49 VwVG i.V.m. Art. 37 VGG). Das Bundesverwaltungsgericht ent-
scheidet grundsätzlich mit voller Kognition. Indessen haben Prüfungen oft-
mals Spezialgebiete zum Gegenstand, in denen die Rechtsmittelbehörde
in der Regel über keine genügenden, eigenen Fachkenntnisse verfügt, die
mit denjenigen der Vorinstanzen vergleichbar wären. Zudem sind der
Rechtsmittelbehörde meistens nicht alle massgebenden Faktoren der Be-
wertung bekannt und es ist ihr nicht immer möglich, sich ein zuverlässiges
Bild über die Gesamtheit der Leistungen einer beschwerdeführenden Per-
son sowie der Leistungen der übrigen Kandidierenden zu machen. Eine
freie und umfassende Überprüfung der Examensbewertung würde die Ge-
fahr von Ungerechtigkeiten und Ungleichheiten gegenüber anderen Kandi-
daten in sich bergen und es ist auch nicht Aufgabe der Beschwerdeinstanz,
die Bewertung der Prüfungsleistungen einer beschwerdeführenden Person
gewissermassen zu wiederholen. Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt
sich daher bei der Bewertung von Prüfungsleistungen eine gewisse Zu-
rückhaltung (BGE 131 I 467 E. 3.1 m.H.) und weicht nicht ohne Not von
der Beurteilung durch die vorinstanzlichen Organe und Experten ab, jeden-
falls solange diese im Rahmen der Vernehmlassung Stellung zu den Rü-
gen der Beschwerdeführerin genommen haben und ihre Auffassung, ins-
besondere soweit sie von derjenigen der Beschwerdeführerin abweicht,
nachvollziehbar und einleuchtend ist (BVGE 2010/21 E. 5.1, 2010/11
E. 4.1, 2010/10 E. 4.1 und 2008/14 E. 3.1 und 3.3; Urteile des BVGer
B-5003/2015 vom 11. Februar 2016 E. 2, B-6727/2013 vom 8. Juli 2014
E. 4 und B-6776/2014 vom 24. September 2015 E. 3.1, je m.H.; kritisch
dazu PATRICIA EGLI, Gerichtlicher Rechtsschutz bei Prüfungsfällen: Aktu-
elle Entwicklungen, Schweizerisches Zentralblatt für Staats- und Verwal-
tungsrecht [ZBl] 112/2011 S. 555 ff.).
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Seite 9
Sind dagegen die Auslegung oder Anwendung von Rechtsvorschriften
streitig oder werden Verfahrensmängel im Prüfungsablauf gerügt, hat das
Bundesverwaltungsgericht die erhobenen Einwendungen mit freier Kogni-
tion zu prüfen, andernfalls es eine formelle Rechtsverweigerung begehen
würde (BVGE 2010/10 E. 4.1 m.H. und 2008/14 E. 3.3).
5.
Die Beschwerdeführerin rügt in formeller Hinsicht eine Verletzung des
rechtlichen Gehörs in den Formen der Verweigerung der Akteneinsicht so-
wie durch eine Verletzung der Begründungspflicht. Sie habe keine vollstän-
dige Einsicht in die Prüfungsakten des Fachs "Diplomarbeit mit Kollo-
quium" erhalten. Es sei allgemein anerkannt, dass die eigenen Prüfungs-
unterlagen vom Recht auf Akteneinsicht umfasst seien. Sie gehe davon
aus, dass sich auf den Diplomarbeiten Korrekturvermerke und Punktezu-
teilungen befinden, welche ihr eine bessere Einschätzung ihrer Arbeit er-
möglichen würden.
Die Vorinstanz und die Prüfungskommission bestreiten eine entspre-
chende Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör. Die Beschwerde-
führerin verfüge über die Aufgabenstellung sowie die Diplomarbeit. Ein An-
spruch auf Einsicht in das Exemplar mit den handschriftlichen Korrektur-
vermerken der Examinatoren bestehe nicht.
5.1 Der verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29
Abs. 2 BV) beinhaltet unter anderem das Recht auf Akteneinsicht, welches
in Art. 26 VwVG konkretisiert wird (vgl. BGE 127 V 431 E. 3a; STEPHAN C.
BRUNNER, in: VwVG Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwal-
tungsverfahren, 2019, Art. 26 Rz. 1 ff.; BERNHARD WALDMANN/MAGNUS
OESCHGER, in: Praxiskommentar VwVG, 2. Aufl., Zürich 2016, Art. 26
Rz. 9 ff.). Das Recht auf Akteneinsicht bezieht sich grundsätzlich auf alle
verfahrensbezogenen Akten, die geeignet sind, Grundlage des Entscheids
zu bilden (vgl. WALDMANN/OESCHGER, a.a.O., Art. 26 Rz. 60 m.w.H.). Nach
ständiger bundesgerichtlicher Praxis bleiben aber sogenannte verwal-
tungsinterne Akten vom verfassungsmässigen und gesetzlichen Aktenein-
sichtsrecht ausgeschlossen (vgl. BGE 125 II 473 E. 4a;
ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwal-
tungsrecht, 6. Aufl., 2010, Rz. 1691a; WALDMANN/OESCHGER, a.a.O.,
Art. 26 Rz. 65; JÖRG PAUL MÜLLER/MARKUS SCHEFER, Grundrechte in der
Schweiz, 2008, S. 875 f., je m.w.H.). Als verwaltungsintern gelten Akten,
denen für die Behandlung eines Falles kein Beweischarakter zukommt,
sondern die ausschliesslich der verwaltungsinternen Willensbildung dienen
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Seite 10
und insofern lediglich für den verwaltungsinternen Eigengebrauch be-
stimmt sind (wie z.B. Entwürfe, Anträge, Notizen, Mitberichte, Hilfsbelege,
Entscheidentwürfe etc.). Mit dem Ausschluss des Einsichtsrechts in diese
Akten soll verhindert werden, dass die interne Meinungsbildung der Ver-
waltung vollumfänglich vor der Öffentlichkeit ausgebreitet wird (vgl.
BGE 129 II 497 E. 2.2, 125 II 473 E. 4a und 122 I 153 E. 6a; Urteil des
BGer 1C_159/2014 vom 10. Oktober 2014 E. 4.3, je m.w.H.). Solche Un-
terlagen werden vom Einsichtsrecht von vornherein nicht erfasst (vgl.
WALDMANN/OESCHGER, a.a.O., Art. 26 Rz. 65 m.w.H.). Nach konstanter
Rechtsprechung des Bundesgerichts und nach vorherrschender Lehre un-
terliegen persönliche Aufzeichnungen der Examinatoren im Hinblick auf die
anschliessende Beratung als rein interne Notizen, die nicht zu den Verfah-
rensakten gehören, nicht der Akteneinsicht (vgl. Urteil des BGer
2D_2/2010 vom 25. Februar 2011 E. 6 m.w.H.; STEPHAN BRUNNER, in:
Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das
Verwaltungsverfahren [VwVG], 2019, Art. 26 VwVG Rz. 38).
5.2 Vorliegend bestreitet die Beschwerdeführerin nicht, über ein Exemplar
ihrer Diplomarbeit samt Aufgabenstellung, Bewertungsraster und Noten-
skala zu verfügen. Dies zeigt sich auch daran, dass sie diese als Be-
schwerdebeilagen zuhanden des Bundesverwaltungsgerichts eingereicht
hat.
Umstritten ist indessen, ob die Prüfungskommission ihr zu Recht die Ein-
sicht in ein Exemplar ihrer Diplomarbeit mit allfälligen handschriftlichen
Korrekturvermerken verwehrt.
Da diese handschriftlichen Korrekturvermerke allein der verwaltungsinter-
nen Meinungsbildung dienen, ist auch das entsprechende Exemplar der
Diplomarbeit praxisgemäss als rein verwaltungsintern zu qualifizieren,
weshalb es nicht der Akteneinsicht unterliegt.
5.3 Die Beschwerdeführerin rügt weiter, es sei ihr zu Unrecht keine Einsicht
in das (vollständige) Dokument der Bewertung gewährt worden, sondern
lediglich in das Dokument "Auszug aus der Bewertung". Die Prüfungskom-
mission habe nie geltend gemacht, dass es sich dabei lediglich um interne
Notizen oder Korrekturhilfen handle, sondern sei in allgemeiner Weise da-
von ausgegangen, dass es sich um ein internes Dokument handle. Damit
habe sie den Sachverhalt nicht rechtsgenüglich abgeklärt. Schliesslich be-
stehe Anspruch auf Herausgabe der (vollständigen) Musterlösung, da kein
selbständiges Bewertungsraster vorliege.
http://links.weblaw.ch/2D_2/2010
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Seite 11
Die Prüfungskommission führt dazu aus, im Fach "Diplomarbeit mit Kollo-
quium" bestehe kein verbindliches Lösungsraster, welches den Experten
genau vorgebe, wie viele Punkte für welche Antworten zu erteilen sei. Die
Antworten fielen sehr unterschiedlich aus, weshalb die fachlichen Bewer-
tungen individuell vorgenommen würden. Die Bewertung werde entspre-
chend einzelfallweise, gestützt auf die nicht herauszugebenden individuel-
len Notizen, begründet.
Diese Darlegung der Prüfungskommission ist nachvollziehbar und es sind
keinerlei Anhaltspunkte ersichtlich, dass sie unzutreffend wäre. Existiert
aber weder ein Bewertungsdokument der von der Beschwerdeführerin dar-
gestellten Art noch eine Musterlösung, und gibt es auch keine reglementa-
rische Verpflichtung, für die Diplomarbeit eine solche zu erstellen, so ist auf
die Rüge, die Einsicht sei zu Unrecht verweigert worden, nicht weiter ein-
zugehen.
5.4 Die Beschwerdeführerin erblickt weiter einen Verfahrensfehler darin,
dass ihr kein der Wegleitung entsprechendes Punkteraster abgegeben
worden sei. Es liege nicht für jede der elf Fragen der Diplomarbeit eine
Punktzahl vor.
5.4.1 Ziff. 4 des Merkblatts zur Diplomarbeit vom November 2015 führt aus:
"Vgl. Ziff. 5.4 der Wegleitung 2011. Die Diplomarbeitskommission wird für die Kor-
rektur jeder Aufgabenstellung einen Punkteraster aufstellen. 85% der Punkte wer-
den für den inhaltlichen Teil der Arbeit vergeben, 10% der Punkte für formelle und
sprachliche Aspekte, 5% für das Thesenblatt. Die Kommission bildet für jede Auf-
gabenstellung ein Korrekturteam, das alle Diplomarbeiten zur betreffenden Aufga-
benstellung korrigieren und die Kolloquien dazu durchführen wird."
Gemäss Punkteraster für das Fach "Diplomarbeit" sind für die materielle
Bewertung der vier Teile insgesamt maximal 102 Punkte vorgesehen (Teil
1: 40 Punkte; Teil 2: 26 Punkte; Teil 3: 16 Punkte; Teil 4: 20 Punkte [85%
der Punkte]), während für "Formalitäten" 12 Punkte (10% der Punkte) und
die Zusammenfassung Thesen 6 Punkte (5% der Punkte) möglich waren.
5.4.2 Die Rüge der Beschwerdeführerin basiert auf der Annahme, dass als
"Aufgabenstellung" im Sinn des Merkblatts diese elf Fragen zu verstehen
seien.
Aus der Aufgabenstellung für die Diplomarbeit ergibt sich indessen, dass
dieser Prüfungsteil (Diplomarbeit 2016 – Fall F) eine einzige "Aufgaben-
stellung" enthält, welche wiederum in vier "Fragestellungen" unterteilt ist.
B-2880/2018
Seite 12
Jede dieser vier Fragestellungen beziehungsweise dieser vier Teile ist sei-
nerseits in einen "Sachverhalt" und einige "Fragen" dazu gegliedert. Das
Punkteraster entspricht ohne weiteres dem Merkblatt, sofern der Begriff
"Aufgabenstellung" in diesem Sinn aufgefasst wird.
Ein objektiver Grund, warum das Begriffsverständnis der Beschwerdefüh-
rerin, dass als "Aufgabenstellung" im Sinn des Merkblatts die elf Fragen zu
verstehen seien, korrekt und dasjenige der Aufgabenstellung für die Diplo-
marbeit dagegen unkorrekt sein sollte, ist weder dargetan noch ersichtlich.
Die Rüge, das abgegebene Punkteraster entspreche nicht der Wegleitung
beziehungsweise dem Merkblatt, erweist sich daher als unbegründet.
5.5 Die Beschwerdeführerin rügt schliesslich, dass ihr zu Unrecht keine
Einsicht in die Protokolle bzw. der Notizen zum Kolloquium gegeben wor-
den sei.
5.5.1 Nach konstanter Rechtsprechung des Bundesgerichts und nach vor-
herrschender Lehre unterliegen persönliche Aufzeichnungen der Examina-
toren im Hinblick auf die anschliessende Beratung als rein interne Notizen,
die nicht zu den Verfahrensakten gehören, nicht der Akteneinsicht (vgl.
Urteil des BGer 2D_2/2010 vom 25. Februar 2011 E. 6 m.w.H.; STEPHAN
BRUNNER, in: Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesge-
setz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], 2019, Art. 26 VwVG Rz. 38).
Handnotizen haben keinen Beweischarakter; ihnen kommt lediglich die Be-
deutung eines Hilfsbeleges zur Vorbereitung des Entscheides zu (vgl. Ur-
teil des BGer 2P.23/2004 vom 13. August 2004 E. 2.4). Nur Protokolle, die
von den Examinatoren aufgrund einer formellen Vorschrift erstellt wurden,
gelten als Bestandteil der erheblichen und einsehbaren Prüfungsakten
(vgl. Urteile des BVGer B-1128/2016 vom 22. August 2017 E. 3.2,
B-3542/2010 vom 14. Oktober 2010 E. 7 und B-6256/2009 vom 14. Juni
2010 E. 4.1). Die in verschiedenen Prüfungsordnungen verankerte Ver-
pflichtung der Experten, Notizen zum Prüfungsgespräch und zu dessen
Ablauf zu erstellen, stellt nach ständiger Rechtsprechung des Bundesver-
waltungsgerichts keine Pflicht zu einer eigentlichen Protokollierung der
mündlichen Prüfung dar und die entsprechenden Notizen unterliegen nicht
dem Akteneinsichtsrecht (vgl. Urteile des BVGer B-3560/2013 vom
13. Januar 2014 E. 5.4.2 und B-6604/2010 vom 29. Juni 2011 E. 5.3.1
m.w.H.).
http://links.weblaw.ch/2P.23/2004 http://links.weblaw.ch/BVGer-B-3542/2010 http://links.weblaw.ch/BVGer-B-6256/2009
B-2880/2018
Seite 13
5.5.2 Auch im vorliegenden Fall bestand keine Vorschrift, wonach die Ex-
perten an der mündlichen Prüfung ein eigentliches Protokoll zu erstellen
hätten, sondern Ziff. 4.43 der Prüfungsordnung 2011 sah lediglich vor, dass
die Experten Notizen zum Prüfungsgespräch und zu dessen Ablauf zu er-
stellen hätten. Gemäss der dargelegten ständigen Rechtsprechung unter-
liegen diese Notizen indessen nicht der Akteneinsicht durch die Beschwer-
deführerin.
Die Rüge der Beschwerdeführerin, ihr Anspruch auf Akteneinsicht sei ver-
letzt worden, erweist sich daher als unbegründet.
5.6 Die Beschwerdeführerin beantragt auch im Beschwerdeverfahren vor
Bundesverwaltungsgericht Einsicht in die (korrigierte) "Diplomarbeit mit
Kolloquium", in die Musterlösung, die Punktevergabe sowie in die vollstän-
digen Prüfungsakten (detailliertes Korrekturraster, Prüfungskorrekturen,
Protokolle etc.). Wie dargelegt, besteht kein Anspruch auf Einsicht in diese
Dokumente, soweit sie überhaupt existieren. Das entsprechende Begeh-
ren um Akteneinsicht ist daher abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
5.7 Die Beschwerdeführerin rügt eine weitere Verletzung des rechtlichen
Gehörs in Bezug auf das Fach "Diplomarbeit mit Kolloquium", indem die
Begründung des Prüfungsentscheids erst nachträglich und unvollständig
erfolgt sei. Die Ausführungen der Prüfungskommission stellten anerkann-
termassen lediglich einen Auszug aus der Bewertung dar. Die Prüfungs-
kommission hätte nach Ansicht der Beschwerdeführerin ausführen müs-
sen, welche Lösungen erwartet worden wären, in welcher Beziehung die
Antworten der Beschwerdeführerin nicht zu genügen vermochten, wie viele
Punkte die richtigen Antworten erzielten und wie viele Punkte für fehler-
hafte Antworten abgezogen wurden. Damit habe die Prüfungskommission
das Willkürverbot und ihren Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt. Die
Vorinstanz habe sich nicht mit dieser Rüge auseinandergesetzt, weshalb
sie eine formelle Rechtsverweigerung begangen habe.
Die Vorinstanz verteidigt sich, indem sie auf die Rüge- und Substantiie-
rungspflicht der Beschwerdeführerin hinweist. Ein pauschales Beanstan-
den der Bewertung reiche nicht aus. Die Prüfungskommission führt aus,
dass sich der verwendete Begriff "Auszug aus der Bewertung" auf die in
der Vernehmlassung getätigten Ausführungen beziehe. Diese Zusammen-
stellung sei für diese Vernehmlassung erstellt worden.
B-2880/2018
Seite 14
5.7.1 Gemäss ständiger Rechtsprechung kommt eine Prüfungskommis-
sion ihrer Begründungspflicht nach, wenn sie der Betroffenen kurz darlegt,
welche Lösungen beziehungsweise Problemanalysen von ihr erwartet
wurden und inwiefern ihre Antworten den Anforderungen nicht zu genügen
vermochten. In zeitlicher Hinsicht darf sie sich dabei, ohne Verletzung ihrer
Begründungspflicht, vorerst darauf beschränken, die Noten der einzelnen
Prüfungsfächer bekannt zu geben. Erst im Rechtsmittelverfahren hat sie
dann die ausführlichere Begründung nachzuliefern und die Beschwerde-
führerin muss Gelegenheit erhalten, in einem zweiten Schriftenwechsel
dazu Stellung zu nehmen (Urteile des BGer 2D_65/2011 vom 2. April 2012
E. 5.1, 2P.44/2006 vom 9. Juni 2006 E. 3.2 sowie 2P.23/2004 vom
13. August 2004 E. 2.2; Urteil des BVGer B-33/2015 vom 4. August 2016
E. 4.3).
5.7.2 Wie soeben dargelegt, genügt die Prüfungskommission ihrer Begrün-
dungspflicht vor Beschwerdeerhebung, indem sie die einzelnen Fachnoten
bekannt gibt. Die Prüfungskommission hat der Beschwerdeführerin zu-
nächst das Notenblatt für das Fach "Diplomarbeit mit Kolloquium" zuge-
stellt, aus welchem die von der Beschwerdeführerin erreichte Note hervor-
geht. Die Beschwerdeführerin hat zudem eine Notenskala aller Diplomar-
beiten mit Schreiben vom 17. Oktober 2016 erhalten. Eine eingehendere
Begründung musste die Prüfungskommission erst liefern, wenn und soweit
die Beschwerdeführerin sie im Rechtsmittelverfahren verlangt, was diese
mit ihrer Beschwerde vom 31. Oktober 2016 getan hat, worauf die Prü-
fungskommission im Rahmen des vorinstanzlichen Schriftenwechsels mit
Eingaben vom 3. Januar 2017 und 20. März 2017 zu den beschwerdefüh-
rerischen Rügen sowie zum Fragenkatalog der Vorinstanz Stellung genom-
men hat.
5.7.3 Die Rüge der Beschwerdeführerin, die Prüfungskommission habe
ihre Begründungspflicht verletzt, erweist sich daher als unbegründet.
5.8 Die Beschwerdeführerin rügt weiter, die Vorinstanz habe ihre Begrün-
dungspflicht verletzt, indem sie verschiedene der in der Beschwerde vor-
gebrachten Rügen nicht behandelt habe. So sei sie nicht auf die Rüge ein-
gegangen, wonach der Notenschnitt aller Arbeiten in der Fallgruppe F we-
sentlich tiefer als der Durchschnitt aller Arbeiten gewesen sei. Ebenso we-
nig habe die Vorinstanz die Rüge behandelt, wonach die Beschwerdefüh-
rerin in der Prüfung "Kolloquium" entgegen der Prüfungsordnung 2011 nur
von einem Experten geprüft worden sei. Die Vorinstanz habe schliesslich
die Begründungspflicht verletzt, indem sie nicht auf die Rüge eingegangen
B-2880/2018
Seite 15
sei, wonach es gegen die Rechtsgleichheit verstosse, sofern die Grenzfall-
regelung ausschliesslich für die übrigen schriftlichen Prüfungen, aber nicht
für das Fach "Diplomarbeit mit Kolloquium" vorgesehen sei. Auch bei der
Überprüfung der Bewertung der Prüfungsleistungen der Beschwerdeführe-
rin habe die Vorinstanz ihre Kognition zu sehr eingeschränkt und begrün-
dete und belegte Rügen nicht oder nur ungenügend behandelt. Die Vor-
instanz habe schliesslich ihre Begründungspflicht verletzt und den Sach-
verhalt ungenügend abgeklärt, indem sie zu Unrecht eine von der Be-
schwerdeführerin eingereichte Kurzbeurteilung ihrer Diplomarbeit durch
zwei ausgewiesene Steuerspezialisten nicht gewürdigt habe.
Die Vorinstanz bestreitet diese Vorwürfe.
5.8.1 Der Anspruch auf rechtliches Gehör beinhaltet u.a., dass die Behörde
die Vorbringen der vom Entscheid in ihrer Rechtslage betroffenen Person
tatsächlich entgegenzunehmen, zu prüfen und in ihrer Entscheidfindung zu
berücksichtigen hat (BGE 136 I 229 E. 5.2). Dabei ist nicht erforderlich,
dass sie sich mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzt
und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegt. Vielmehr kann sie
sich auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Die Be-
gründung muss (zumindest kurz) die Überlegungen beinhalten, von denen
sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid stützt
(BGE 138 I 232 E. 5.1 m.H.). Umfang und Dichte der Begründung richten
sich nach den Umständen (GEROLD STEINMANN, in: Ehrenzeller/Schind-
ler/Schweizer/Vallender [Hrsg.], Die schweizerische Bundesverfassung,
St. Galler Kommentar, 3. Aufl. 2014, Art. 29 BV Rz. 49 m.H.).
Der Gehörsanspruch ist nach feststehender Rechtsprechung formeller Na-
tur, mit der Folge, dass seine Verletzung ungeachtet der Erfolgsaussichten
der Beschwerde grundsätzlich zur Aufhebung des mit dem Verfahrensman-
gel behafteten Entscheids führt (BGE 126 I 19 E. 2d/bb). Eine Verletzung
des Gehörsanspruchs kann nach ständiger Rechtsprechung aber geheilt
werden, wenn die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer
Rechtsmittelinstanz zu äussern, die sowohl den Sachverhalt wie auch die
Rechtslage frei überprüfen kann, und soweit die Rückweisung zu einem
formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzögerungen führen
würde, die mit dem (der Anhörung gleichgestellten) Interesse der betroffe-
nen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu verein-
baren wären (BGE 137 I 195 E. 2.3.2, 136 V 117 E. 4.2.2 und 133 I 201
E. 2.2).
B-2880/2018
Seite 16
5.8.2 Für die Vorinstanz gilt wie für das Bundesverwaltungsgericht, dass
die Rechtsmittelinstanz grundsätzlich mit voller Kognition entscheidet
(Art. 49 VwVG). Wie bereits dargelegt, auferlegt sich die Rechtsmit-
telinstanz indessen bei der Überprüfung der Bewertung von Prüfungsleis-
tungen eine gewisse Zurückhaltung. Auf Rügen bezüglich der Bewertung
von Prüfungsleistungen hat die Rechtsmittelbehörde lediglich dann detail-
liert einzugehen, wenn die beschwerdeführende Person selbst substanti-
ierte und überzeugende Anhaltspunkte und die Beweismittel dafür liefert,
dass das Ergebnis materiell nicht vertretbar ist, dass eindeutig zu hohe An-
forderungen gestellt oder die Prüfungsleistungen offensichtlich unterbe-
wertet wurden (vgl. E. 4 hievor und E. 7 hienach).
Soweit die Vorinstanz ihre Kognition in dieser Weise wahrgenommen hat,
wäre das daher nicht zu beanstanden. Allerdings kann der Begründung des
angefochtenen Entscheids nicht mit hinreichender Klarheit entnommen
werden, dass die Vorinstanz über eine rein quantitative Prüfung hinaus, ob
die Experten der Prüfungskommission im Rahmen der Vernehmlassung
der Prüfungskommission Stellung zu den Rügen der Beschwerdeführerin
genommen haben, auch bezüglich aller umstrittenen und entscheidrele-
vanten Punkte eine qualitative Prüfung vorgenommen hat, ob die Auffas-
sung der Experten, soweit sie von derjenigen der Beschwerdeführerin ab-
wich, auch nachvollziehbar und einleuchtend sei. Vielmehr scheint die Vor-
instanz eine derartige qualitative Prüfung lediglich oberflächlich vorgenom-
men zu haben, jedenfalls soweit sie in der Begründung des angefochtenen
Entscheids ihren Niederschlag gefunden hat.
Diese ungenügende Wahrnehmung ihrer Kognition stellt zwar eine formelle
Rechtsverweigerung dar, kann aber im Beschwerdeverfahren vor dem
Bundesverwaltungsgericht geheilt werden, da das Bundesverwaltungsge-
richt über die gleiche Kognition verfügt wie die Vorinstanz.
5.8.3 Die Vorinstanz hat sich in E. 9.2 ihres Beschwerdeentscheids zum
angeblich tieferen Notenschnitt in der Fallgruppe F und den diesbezügli-
chen Argumenten der Beschwerdeführerin geäussert. Wenn die Beschwer-
deführerin diese Begründung als unbefriedigend erachtet, so liegt dies of-
fensichtlich lediglich daran, dass die Auffassung der Vorinstanz nicht ihrer
eigenen entspricht, da die Vorinstanz von anderen rechtlichen Prämissen
ausgeht als die Beschwerdeführerin. Damit liegt diesbezüglich keine Ver-
letzung der Begründungspflicht vor.
B-2880/2018
Seite 17
5.8.4 In Bezug auf den geltend gemachten Verstoss der Grenzfallregele-
gung gegen die Rechtsgleichheit hat sich die Vorinstanz nicht mit dem gel-
tend gemachten Argument auseinandergesetzt, weshalb eine allfällige
diesbezüglich Verletzung des rechtlichen Gehörs zu heilen und diese Rüge
nachfolgend noch zu prüfen sein wird (vgl. E. 8.9 hienach).
5.8.5 Was die Rüge der Beschwerdeführerin betrifft, die Vorinstanz habe
zu Unrecht eine (von ihr eingereichte) Kurzbeurteilung ihrer Diplomarbeit
nicht gewürdigt, so macht die Vorinstanz geltend, auf dieses Gutachten
könne nicht abgestellt werden, da es von den (damals zukünftigen) Arbeit-
gebern der Beschwerdeführerin verfasst worden sei, die ein finanzielles In-
teresse am Ergebnis des Beschwerdeverfahrens gehabt hätten. Zudem
mangle es den Kurzgutachtern an der nötigen Korrekturerfahrung. Die Be-
schwerdeführerin stellt sich dagegen auf den Standpunkt, die Kurzgutach-
ter seien Anwälte mit langjähriger Erfahrung im Steuerrecht, die überdies
den Titel "eidg. dipl. Steuerexperte" trügen.
Bei der eingereichten "Kurzbeurteilung" handelt es sich um ein reines Par-
teigutachten. Den darin enthaltenen Ausführungen kommt daher kein hö-
herer Beweiswert zu als den Behauptungen der Beschwerdeführerin selbst
(vgl. BVGE 2010/10 E. 5.3). Da und soweit die Vorinstanz die "Kurzbeur-
teilung" und die darin enthaltenen Argumente in diesem Sinn in ihrem Ent-
scheid behandelt hat, ist nicht ersichtlich, inwiefern sie das rechtliche Ge-
hör der Beschwerdeführerin oder ihre Pflicht zur Sachverhaltsabklärung
verletzt haben sollte.
5.8.6 Soweit die Rügen der Beschwerdeführerin, die Vorinstanz habe ihre
Begründungspflicht verletzt, begründet sind, wird auf die entsprechenden
Rügen daher in der Folge noch eingegangen werden und die entsprechen-
den Gehörsverletzungen werden zu heilen sein.
6.
Die Beschwerdeführerin rügt weiter mehrere Verfahrensfehler im Ablauf
der mündlichen Prüfung "Kolloquium", welche Bestandteil des Fachs "Dip-
lomarbeit mit Kolloquium" bildet.
6.1 Behauptete Mängel im Prüfungsablauf sind grundsätzlich sofort, das
heisst unmittelbar nach deren Kenntnisnahme, vorzubringen und der Prü-
fungskandidat hat allenfalls den Abbruch der Prüfung zu verlangen. Es gibt
zwar Ausnahmefälle, in denen dies nicht möglich oder aufgrund der Um-
stände nicht zumutbar ist. Ansonsten ist es grundsätzlich nicht zulässig,
B-2880/2018
Seite 18
formelle Rügen, die in einem früheren Stadium hätten geltend gemacht
werden können, erst nach dem ungünstigen Ausgang einer Prüfung vorzu-
bringen. Ein derartiges, verspätetes Vorbringen verstösst gegen den
Grundsatz von Treu und Glauben und führt zur Verwirkung dieses Rechts
(BGE 135 III 334 E. 2.2, 132 II 485 E. 4.3 und 120 Ia 19 E. 2c/aa; Urteile
des BGer 2D_22/2012 vom 17. Oktober 2012 E. 6.3.2 und 2D_7/2011 vom
19. Mai 2011 E. 4.6; Urteile des BVGer B-7258/2017 vom 19. März 2018
E. 6.1.2, B-1464/2016 vom 10. August 2016 E. 4.1, B-5003/2015 vom
11. Februar 2016 E. 5.2 und B-6168/2011 vom 23. Oktober 2012 E. 6.1).
6.2 Die Beschwerdeführerin rügt, die Prüfung habe anstelle von 30 nur
20 Minuten gedauert. Diese Kürzung der Kolloquiumsdauer habe das Prü-
fungsergebnis ungünstig beeinflusst, da sich ihr keine Gelegenheit gebo-
ten habe, weitere Fragen richtig zu beantworten.
Die Prüfungskommission dagegen bestreitet eine zu kurze Prüfungsdauer.
Die Kandidatin sei pünktlich abgeholt worden, das Kolloquium habe um
16.03 Uhr begonnen und es habe die Möglichkeit bestanden, Ergänzungen
zur Diplomarbeit anzubringen. Der zweite Experte und Protokollführer
habe um 16.35 Uhr den wortführenden Experten darauf aufmerksam ge-
macht, dass die Prüfungsdauer von 30 Minuten abgelaufen sei.
6.2.1 Sowohl die Beschwerdeführerin wie auch die Experten der Prüfungs-
kommission haben somit ihre – teilweise unterschiedliche – schriftliche
Darstellung des in Frage stehenden Prüfungsablaufs angegeben.
6.2.2 Im Verwaltungsverfahren besteht zwar die Pflicht zur amtlichen Sach-
verhaltsfeststellung (Art. 12 VwVG). Dieser Untersuchungsgrundsatz än-
dert aber nichts an der materiellen Beweislast. Die Beweislast richtet sich
nach der Beweislastregel von Art. 8 ZGB, sofern das massgebliche Recht
keine spezifische Beweisregel enthält. Danach hat derjenige die Folgen
der Beweislosigkeit zu tragen, der aus einer unbewiesen gebliebenen Tat-
sache Rechte ableiten will (Urteile des BVGer B-4383/2016 vom
19. September 2018 E. 6.2, B-6405/2016 vom 5. Dezember 2017 E. 5.3,
B-5003/2015 vom 11. Februar 2016 E. 2, B-6776/2014 vom 24. September
2015 E. 3.1, B-6553/2013 vom 8. Juli 2014 E. 3.2 und B-6049/2012 vom
3. Oktober 2013 E. 4.5.2).
6.2.3 Im vorliegenden Fall ist es die Beschwerdeführerin, die einen An-
spruch auf eine höhere Bewertung beziehungsweise eventualiter auf eine
B-2880/2018
Seite 19
Wiederholung der Prüfung geltend machen will, weshalb sie auch die Be-
weislast für alle Sachverhaltsumstände trägt, mit denen sie eine zu tiefe
Bewertung oder einen unkorrekten Verfahrensablauf begründen will.
Weder die Prüfungsordnung 2011 noch die dazugehörige Wegleitung se-
hen vor, dass über die mündlichen Prüfungen ein Protokoll erstellt werden
müsste. Die Prüfungsordnung 2011 sieht vielmehr vor, dass die Experten,
welche die mündlichen Prüfungen abnehmen, Notizen zum Prüfungsge-
spräch und zum Prüfungsablauf erstellen (Prüfungsordnung 2011
Ziff. 4.43). Ein Rechtsanspruch der Beschwerdeführerin darauf, dass an-
lässlich der mündlichen Prüfung ein eigentliches Protokoll, insbesondere
ein Wortprotokoll, erstellt werde, besteht daher nicht, weshalb die Be-
schwerdeführerin aus dem Fehlen eines derartigen Protokolls weder eine
Beweislastumkehr noch irgendwelche andere Rechtsvorteile ableiten
kann. Soweit wesentliche Sachverhaltsumstände bestritten sind, "Aussage
gegen Aussage" steht und, wie das bei mündlichen Prüfungen typischer-
weise der Fall ist, der genaue Sachverhalt im Nachhinein nicht bewiesen
werden kann, darf daher nicht einfach zu Gunsten der Beschwerdeführerin
von ihrer Sachverhaltsdarstellung ausgegangen werden (Urteil des BVGer
B-4383/2016 vom 18. September 2018 E. 6.2).
6.2.4 Im Ergebnis ist daher davon auszugehen, dass die Beschwerdefüh-
rerin den ihr obliegenden Nachweis für ihre Behauptung, dass die ihr zur
Verfügung stehende Prüfungszeit kürzer gewesen sei als ihr zugestanden
hätte, nicht erbracht hat. Ihre Rüge erweist sich daher als unbegründet,
soweit sie nicht ohnehin verspätet ist.
6.3 Die Beschwerdeführerin rügt weiter, selbst aus den Ausführungen der
Prüfungskommission, dass die Prüfungsdauer 32 Minuten gedauert habe,
ergebe sich, dass die reglementarische Prüfungszeit nicht eingehalten
worden sei. Eine zu lange Prüfungsdauer hätte sich zu ihrem Nachteil aus-
gewirkt, da ihr die Antwort auf die letzte Frage als nicht korrekt angelastet
werde.
Diese Argumentation der Beschwerdeführerin grenzt an Trölerei. Offen-
sichtlich stellt eine faktische Prüfungsdauer von 32 Minuten keinen
Verstoss gegen eine Bestimmung der Prüfungsordnung 2011 dar, welche
die Dauer des Kolloquiums mit 30 Minuten angibt.
6.4 Die Beschwerdeführerin rügt weiter, Ziff. 4.43 der Prüfungsordnung
2011 sehe zwingend die Abnahme der Prüfung durch zwei Experten vor,
B-2880/2018
Seite 20
was bedeute, dass die Fragen auch von beiden Experten gestellt werden
müssten. Auch diese Rüge ist offensichtlich unbegründet, soweit sie nicht
ohnehin verspätet ist.
Die Ausgestaltung einer Prüfung fällt im Rahmen der jeweiligen Prüfungs-
ordnung in das pflichtgemässe Ermessen der Prüfungsinstanz (Urteil des
BGer 2P.203/2001 vom 12. Oktober 2001 E. 6.a). Im vorliegenden Fall
sieht Ziff. 4.43 der Prüfungsordnung 2011 vor, dass mindestens zwei Ex-
perten die mündlichen Prüfungen abnehmen, Notizen zum Prüfungsge-
spräch sowie zum Prüfungsablauf erstellen und gemeinsam die Note fest-
legen. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin kann dieser Be-
stimmung nicht entnommen werden, dass die gängige Arbeitsteilung der
Experten von mündlichen Prüfungen in einen die Fragen stellenden und in
einen protokollführenden Experten unzulässig sein sollte oder dass jeder
der Experten während einem bestimmten Teil der Zeit die Fragen zu stellen
hätte.
6.5 Die Beschwerdeführerin rügt weiter, der protokollführende Experte sei
fachlich nicht in der Lage gewesen, ihre Leistungen korrekt einzuschätzen,
weil er selber die höhere Fachprüfung für Steuerexperten nicht abgelegt
habe. Im Zeitpunkt der Prüfungsabnahme sei er einzig im Besitz eines
"Certificate of Advanced Studies (CAS) in Steuerrecht" gewesen.
Die Prüfungskommission führt zur Ausbildung des protokollführenden Ex-
perten aus, dass es keine Vorgaben zur nötigen Qualifikation der Experten
gebe. Die Qualifikation des protokollführenden Experten mit Doktorat und
steuerspezifischer Berufserfahrung sei nicht bestreitbar.
Die Prüfungsordnung sieht vor, dass die Prüfungskommission die Experten
auswählt, ausbildet und einsetzt (Ziff. 2.21 Bst. f Prüfungsordnung 2011).
Konkrete Vorgaben bezüglich der beruflichen Qualifikation der Experten,
welche dieses Ermessen der Prüfungskommission einschränken würden,
können der Prüfungsordnung 2011 nicht entnommen werden. Der Argu-
mentation der Beschwerdeführerin, dass nur aufgrund einer bestandenen
höheren Fachprüfung für Steuerexperten angenommen werden dürfe,
dass ein potentieller Experte über genügend Wissen und Erfahrung ver-
füge, ist nicht derart einleuchtend, als dass ohne konkrete Vorgabe in der
Prüfungsordnung 2011 auf eine derartige Anforderung an die erforderliche
Qualifikation für Experten geschlossen werden dürfte.
B-2880/2018
Seite 21
6.6 Die Beschwerdeführerin rügt ferner, während dem Kolloquium sei ihr
zu Unrecht verwehrt worden, im Gesetz nachzuschlagen, bevor sie die
Frage nach der Verjährungsfrist beantwortet habe. Dies zeige, dass ihr die
Experten wenig gut gesonnen gewesen seien. Sie habe dann auf Drängen
des Experten die falsche Antwort auf die Frage nach der Verjährung gege-
ben.
Die Experten der Prüfungskommission legen dagegen dar, erst nachdem
die Beschwerdeführerin die falsche Antwort gegeben habe und der Experte
nachgehakt habe, ob sie sicher sei, habe sie den Wunsch geäussert, im
Gesetz nachzuschlagen. Darauf hätten die Experten in der Folge verzich-
tet, da sie angenommen hätten, dass die Beschwerdeführerin fähig sei, die
richtige Passage im Gesetz zu finden.
Warum das Verhalten der Experten auf eine Voreingenommenheit der Ex-
perten gegenüber der Beschwerdeführerin hindeuten sollte, ist unerfind-
lich. Die Beschwerdeführerin macht weder geltend, dass sie aufgrund der
Prüfungsordnung 2011 berechtigt gewesen sei, während dem mündlichen
Kolloquium das Gesetz zu verwenden, noch, dass andere Kandidaten be-
vorteilt worden seien, weil es ihnen gestattet worden sei. Ohnehin ist die
Rüge der Beschwerdeführerin klarerweise verspätet, da sie diese erstmals
in ihrer Replik vorbrachte.
6.7 Zusammenfassend erweisen sich die Rügen der Beschwerdeführerin
bezüglich der geltend gemachten Verfahrensfehler im Ablauf der mündli-
chen Prüfung "Kolloquium" als unbegründet, soweit sie nicht ohnehin ver-
spätet sind.
7.
Die Beschwerdeführerin rügt, die Prüfungskommission habe bei der Diplo-
marbeit der Fallgruppe F zu hohe Anforderungen gestellt beziehungsweise
die Diplomarbeiten dieser Fallgruppe unterbewertet, was sich daraus er-
gebe, dass der Notenschnitt aller Arbeiten in der Fallgruppe F wesentlich
tiefer gewesen sei als der Durchschnitt aller Arbeiten.
Die Vorinstanz argumentiert, die Rechtsprechung nehme nur mit Zurück-
haltung zu hohe Anforderung an. Die Gruppe der Beschwerdeführerin sei
relativ klein gewesen, so dass bereits eine einzige schlechte Note grossen
Einfluss auf den Durchschnitt haben könne. Eine Differenz von 0.2 Noten-
punkten sei daher nicht sehr aussagekräftig.
B-2880/2018
Seite 22
Die Prüfungskommission führt aus, dass die Kandidierenden anonym den
verschiedenen Diplomarbeitsfällen zugeteilt würden. Je nach Anzahl der
Experten würden Gruppen von 12 bis 20 Kandidierenden gebildet. Diese
Gruppengrössen seien zu gering, um daraus statistische Auffälligkeiten ab-
zuleiten.
7.1 Der Annahme der Beschwerdeführerin, dass der Unterschied des No-
tendurchschnitts zwingend auf einen rechtsungleichen Schwierigkeitsgrad
der Aufgabenstellungen für die Diplomarbeiten zurückzuführen sei, kann
nicht gefolgt werden. Wie die Vorinstanzen zutreffend ausführen, waren
sowohl die Unterschiede der Notendurchschnitte wie auch die Gruppen-
grössen viel zu klein, um aus diesen Unterschieden statistisch relevante
Schlussfolgerungen zu ziehen, die implizieren würden, dass nicht Unter-
schiede in der Leistungsfähigkeit der Kandidaten, sondern primär ein we-
sentlicher Unterschied im Schwierigkeitsgrad der Aufgaben die Ursache für
die Unterschiede der Notendurchschnitte gewesen war.
7.2 Der Verweis auf die Ergebnisse der verschiedenen Kandidaten ist da-
her nicht geeignet, den der Beschwerdeführerin obliegenden Nachweis zu
erbringen, dass die Prüfungskommission bei der Diplomarbeit der Fall-
gruppe F zu hohe Anforderungen gestellt oder die Diplomarbeiten dieser
Fallgruppe unterbewertet hat.
8.
In materieller Hinsicht rügt die Beschwerdeführerin weiter eine Unterbe-
wertung ihrer Diplomarbeit.
8.1 Für die Vorinstanz gilt wie für das Bundesverwaltungsgericht, dass die
Rechtsmittelinstanz grundsätzlich mit voller Kognition entscheidet (Art. 49
VwVG). Wie oben ausgeführt (vgl. E. 4 hievor), auferlegt sich die Rechts-
mittelinstanz indessen eine gewisse Zurückhaltung bei der Bewertung von
Prüfungsleistungen und weicht nicht ohne Not von der Beurteilung durch
die Prüfungsexperten ab, nicht zuletzt solange sie im Rahmen der Ver-
nehmlassung der Prüfungskommission Stellung zu den Rügen der be-
schwerdeführenden Person genommen haben und ihre Auffassung, insbe-
sondere soweit sie von derjenigen der beschwerdeführenden Person ab-
weicht, nachvollziehbar und einleuchtend ist (vgl. E. 4 hievor).
In Bezug auf die relative Gewichtung der verschiedenen Aufgaben, der
Überlegungen oder Berechnungen, die zusammen die korrekte und voll-
ständige Antwort auf eine bestimmte Prüfungsfrage darstellen, kommt den
B-2880/2018
Seite 23
Experten ein erheblicher Beurteilungsspielraum zu. Dies gilt insbesondere
auch bei der Beurteilung der Frage, wie viele Punkte für eine konkrete ab-
weichende oder nur teilweise richtige Antwort erteilt werden. Das Ermes-
sen der Experten ist lediglich dann eingeschränkt, wenn die Prüfungsor-
gane ein verbindliches Bewertungsraster vorgegeben haben, in dem die
genaue Punkteverteilung für einzelne Teilantworten klar definiert ist. In ei-
nem solchen Fall hat jeder einzelne Kandidat entsprechend dem Grund-
satz der Gleichbehandlung den Anspruch darauf, dass er diejenigen
Punkte erhält, die ihm gemäss Bewertungsraster für eine richtige Teilleis-
tung zustehen (vgl. statt vieler BVGE 2008/14 E. 4.3.2 m.H.).
8.2 In Bezug auf Teil 1 der Diplomarbeit begründete die Prüfungskommis-
sion ihre Bewertung der Lösung der Beschwerdeführerin, dass die rechtli-
chen Folgen der Sanierung nur ungenügend dargestellt worden seien. So
fehlten rechtliche Ausführungen zur Sanierung. Die Beschwerdeführerin
habe nur ansatzweise erkannt, dass die Darlehen der Eta-H teilweise als
echt und teilweise als unecht zu qualifizieren gewesen seien. Beim an-
schliessenden Darlehensverzicht habe sich die Frage gestellt, ob die Eta-
H auf die echten oder unechten Darlehen verzichten sollte, was je nach
Wahl zu unterschiedlichen Steuerfolgen bei den betroffenen Gesellschaf-
ten führen würde. Dies sei von der Beschwerdeführerin nicht analysiert und
behandelt worden. Es sei nicht erkannt worden, dass ein Darlehensverzicht
bei unechten Darlehen bei der Eta-Holding zu einer Aufrechnung der be-
stehenden Wertberichtigungen auf den entsprechenden Darlehen führe.
Weiter fehlten Ausführungen zu den Folgen der ausserordentlichen Ab-
schreibungen auf den Liegenschaften. Sie habe nicht dargelegt, ob die
ausserordentliche Abschreibung steuerlich zulässig sei, ob sie steuerlich
optimal sei und ob sie eine Auswirkung auf die zukünftigen Abschreibungen
gemäss Prognose habe. Bezüglich der Verrechnung der Reserven mit dem
Bilanzverlust habe die Beschwerdeführerin zwar erkannt, dass dies keine
Steuerfolgen auslöse. Sie habe jedoch nicht darauf hingewiesen, dass
diese Verrechnung suboptimal sei und keinen Steuervorteil bringe. Die Be-
schwerdeführerin habe auch die Steuerfolgen bei den Minderheitsaktionä-
ren aus der Sanierung nicht aufgezeigt. Die Begründung, weshalb keine
Emissionsabgabe auf echtem Darlehensverzicht der Eta-Verkaufs AG an-
falle, sei nicht korrekt. Die Rechtsfolgen einer Fusion seien nicht bezie-
hungsweise ungenügend beantwortet worden. Die Steuerfolgen einer Fu-
sion bezüglich den Steuerarten Verrechnungssteuer, Mehrwertsteuer,
Grundstückgewinnsteuer und Handänderungssteuer seien nicht erwähnt
worden. Die Beschwerdeführerin sei fälschlicherweise davon ausgegan-
B-2880/2018
Seite 24
gen, dass bei der Fusion ein Fusionsgewinn entstanden sei und habe da-
her keine Ausführungen darüber gemacht, wie ein Fusionsverlust steuer-
lich zu behandeln sei.
8.2.1 Die Beschwerdeführerin rügt, sie habe im Rahmen des Kolloquiums
korrekte Ausführungen zum Darlehensverzicht, zum Kapitalschnitt und zur
Rückzahlung des Darlehens getätigt.
Offensichtlich sind allfällige Ausführungen eines Prüfungskandidaten an-
lässlich des Kolloquiums nicht geeignet, diesbezügliche Mängel in der Dip-
lomarbeit selbst zu kompensieren. Die Bewertung der in diesem Punkt un-
bestrittenermassen unvollständigen Antwort der Beschwerdeführerin in der
Diplomarbeit ist daher nicht zu beanstanden.
8.2.2 Die Beschwerdeführerin rügt weiter, es sei aktenwidrig, dass sie sich
nicht mit den Steuerfolgen des Darlehensverzichts auseinandergesetzt
habe. Es könne ihr einzig angelastet werden, dass sie keine Empfehlung
abgegeben habe, ob auf echte oder unechte Darlehen verzichtet werden
solle.
Aus der Aufgabenstellung ergibt sich, dass die Eta-H nur auf einen Teil ihrer
Darlehen verzichten will, ohne dass gesagt wird, auf welche. Da die rech-
nungslegungsrechtlichen und steuerlichen Folgen von Verzichten auf
echte und unechte Darlehen für die betroffenen Gesellschaften unter-
schiedlich sind, musste daher analysiert werden, ob und warum die Eta-H
auf welche Darlehen verzichten sollte, bevor eine entsprechende Annahme
getroffen und auf deren Basis die Bilanz und Erfolgsrechnung der Muschel-
farm AG nach Sanierung erstellt werden konnte. Dass die Mängel in dieser
Analyse und das Fehlen einer entsprechenden Empfehlung zu einem
Punkteabzug geführt haben, ist daher nicht zu beanstanden.
8.2.3 Weiter widerspricht die Beschwerdeführerin den Experten der Prü-
fungskommission dahingehend, dass sie sehr wohl Ausführungen zu den
Folgen der ausserordentlichen Abschreibungen auf den Liegenschaften
getätigt habe.
Die von der Beschwerdeführerin diesbezüglich angeführte Passage aus ih-
rer Diplomarbeit (S. 5) enthält Aussagen zu "Abschreibungen, welche han-
delsrechtlich zu Lasten von unechtem Sanierungsertrag verbucht werden".
Der von der Beschwerdeführerin offenbar gesehene Zusammenhang zwi-
schen den geplanten Abschreibungen auf den Liegenschaften und dem
Verzicht auf unechte Darlehen ist nicht nachvollziehbar. Wenn die Experten
B-2880/2018
Seite 25
der Prüfungskommission Ausführungen vermissen, ob die ausserordentli-
che Abschreibung auf den Liegenschaften steuerlich zulässig und steuer-
lich optimal sei und ob sie eine Auswirkung auf die zukünftigen Abschrei-
bungen gemäss Prognose hätten, und der Beschwerdeführerin entspre-
chend weniger Punkte erteilt haben, ist das daher nicht zu beanstanden.
8.2.4 Die Beschwerdeführerin rügt, dass ihr Punkte für korrekte Antworten
zu den Steuerfolgen der Minderheitsaktionäre zu erteilen seien. Sie habe
erkannt, dass eine asymmetrische Erbringung von Sanierungsleistungen
vorliege und es zu einer entsprechenden Vermögensverschiebung an die
Privataktionäre komme.
Die Prüfungsexperten legen indessen unbestritten dar, dass rechtliche As-
pekte zum Bezugsrecht sowie die Steuerfolgen, sofern Aktien im Ge-
schäfts- bzw. Privatvermögen gehalten werden, nicht beantwortet wurden.
Angesichts der Aufgabenstellung ist diese Beanstandung nachvollziehbar
und der diesbezügliche Punkteabzug nicht zu beanstanden.
8.2.5 Die Beschwerdeführerin kritisiert, die Experten hätten nicht näher be-
gründet, warum sie ihre Begründung, weshalb keine Emissionsabgabe auf
echtem Darlehensverzicht der Eta-Verkaufs AG anfalle, als nicht korrekt
erachtet hätten.
In ihrer Vernehmlassung im vorliegenden Verfahren führen die Experten
aus, wenn der Darlehensverzicht als echter Sanierungsertrag qualifiziert
werde, handle es sich entgegen der beschwerdeführerischen Antwort nicht
um einen emissionsabgabepflichtigen Zuschuss. Die Beschwerdeführerin
äusserte sich dazu nicht. Damit ist die Bewertung nicht zu beanstanden.
8.2.6 Schliesslich rügt die Beschwerdeführerin, es sei aktenwidrig, dass sie
keine Ausführungen zu Wertberichtigungen bei Darlehensverzicht durch
die Eta-H gemacht habe.
Zwar trifft es vorliegend zu, dass die Diplomarbeit der Beschwerdeführerin
eine Passage zur Thematik der Wertberichtigung bei Darlehensverzicht
enthält. Diese unterscheidet sich indessen in mehreren relevanten Punkten
von der von den Experten vermissten Aussage, insbesondere bezüglich
der fehlenden Einschränkung auf unechte Darlehen und der Darlegung
durch die Beschwerdeführerin, "infolge einer Werterholung sei eine ge-
winnsteuerliche Aufrechnung" vorzunehmen. Es ist daher nicht zu bean-
standen, wenn der Beschwerdeführerin nicht die volle Punktzahl für diese
Lösung zuerkannt wurde.
B-2880/2018
Seite 26
8.2.7 Bezüglich der Ausführungen zur Verrechnung der Reserven mit dem
Bilanzverlust macht die Beschwerdeführerin geltend, sie habe die Aufgabe
gemäss der Aufgabenstellung gelöst. Es sei nach den Rechts- und Steuer-
folgen und nicht nach einer Empfehlung gefragt worden. Im Übrigen habe
sie korrekte Antworten gegeben, namentlich habe sie (indirekt) erwähnt,
dass die Verrechnung nicht optimal sei.
Entgegen den beschwerdeführerischen Vorbringen enthält die Diplomar-
beit keine präzise Aussage, wonach die Verrechnung der Reserven nicht
optimal wäre. Selbst wenn die Aufgabenstellung diesbezüglich vage war
und sich die Notwendigkeit einer derartigen Empfehlung lediglich aus dem
Kontext ergab, ist nicht ersichtlich, warum die Beschwerdeführerin Punkte
für von ihr nicht gemachte Aussagen erteilt werden müssten. Die Bewer-
tung der Prüfungskommission ist daher nicht zu beanstanden.
8.2.8 Die Beschwerdeführerin rügt, in Bezug auf die Frage nach den
Rechtsfolgen einer Fusion habe sie nachweislich in ihrer Diplomarbeit die
Überschuldung nach Art. 725 OR abgehandelt und gezeigt, dass eine Sa-
nierungsfusion zulässig sei.
Wie die Experten zutreffend darlegen, ging die Beschwerdeführerin in ihrer
Diplomarbeit fälschlicherweise davon aus, dass bei der Fusion ein Fusi-
onsgewinn entstanden sei. Ihre Bemerkung zur Überschuldung bezog sich
denn auch nur auf die Überschuldung der Muschelfarm AG vor der Fusion,
nicht auf die Rechtsfolgen der Fusion. Die Bewertung ist daher nicht zu
beanstanden.
8.3 In Bezug auf die Bewertung von Teil 2 der Diplomarbeit rügt die Be-
schwerdeführerin, sie habe zu Unrecht für ihre Ausführungen zur Emissi-
onsabgabe keine Punkte erhalten. Die Aufgabenstellung habe verlangt,
dass die Kandidaten "steuerliche Fragestellungen aller Betroffenen" ab-
handelten. Die Experten führen dagegen aus, gemäss Aufgabenstellung
sei lediglich eine verrechnungssteuerliche Analyse vorzunehmen gewe-
sen, weshalb die Ausführungen bezüglich dem Stempelsteuergesetz nicht
beurteilt worden seien.
B-2880/2018
Seite 27
8.3.1 Die Fragenstellung von Teil 2 lautet auszugsweise wie folgt:
"Der CFO der Überflussgruppe beauftragt Sie mit einer schriftlichen Stellung-
nahme, welche steuerlichen Fragestellungen auf Stufe aller Betroffenen sich
möglicherweise ergeben könnten. Berechnen Sie allfällige finanzielle Folgen
und geben Sie Empfehlungen ab, wie negative Auswirkungen vermieden oder
vermindert werden könnten.
1. Nehmen Sie eine verrechnungssteuerrechtliche Analyse der Über-
fluss Immobilien AG vor und zeigen Sie dabei mögliche Steuerfolgen
auf sowie die notwendig vorzunehmenden Handlungen/Deklarationen.
Gehen Sie von den Annahmen aus, dass der Hypothekarzins steuer-
lich anerkannt wird und dass keine steuerstrafrechtlich relevante Hand-
lung vorliegt.
2. Nehmen Sie eine verrechnungssteuerrechtliche Analyse der Über-
fluss Management AG in Bezug auf deren Finanzierungstätigkeit vor
und zeigen Sie die Steuerfolgen auf Stufe aller Betroffenen sowie die
notwendig vorzunehmenden Handlungen/Verbuchungen/Deklaratio-
nen auf. Gehen Sie von der Annahme aus, dass keine steuerstrafrecht-
lich relevante Handlung vorliegt.
3. Beurteilen Sie in kurzer Form das Verhalten der Überfluss Immobi-
lien AG aus Sicht des Verrechnungssteuerstrafrechts und zeigen Sie
im Falle eines strafrechtlich relevanten Verhaltens kurz die Folgen für
alle Betroffenen sowie notwendige Handlungen auf."
Die Auffassung der Prüfungskommission ist insofern nachvollziehbar, als
die Einleitungspassage formal nicht gleich gestaltet ist wie die drei num-
merierten Verrechnungssteuerfragen, was ihren Charakter als Einleitungs-
passage gegenüber den konkret gestellten Fragen erkenntlich macht. In-
dessen weist die Beschwerdeführerin zutreffend darauf hin, dass in der
Einleitungspassage generell von "steuerlichen Fragestellungen" gespro-
chen wird, ohne diese auf die Verrechnungssteuer einzugrenzen. Insofern
besteht ein Widerspruch zwischen der Einleitungspassage und den drei
konkreten Fragen und damit eine Unklarheit bei der Fragestellung.
8.3.2 Ob diese Unklarheit als Verfahrensfehler einzustufen ist, kann vorlie-
gend offengelassen werden. Mängel im Prüfungsablauf sind nur dann be-
achtlich, wenn sie erheblich sind, d.h. wenn sie das Prüfungsresultat kau-
sal beeinflusst haben oder beeinflusst haben können (vgl. Urteile des BGer
2D_6/2010 vom 24. Juni 2010 E. 5.2 und 1P.420/2000 vom 3. Oktober
2000 E. 4b; Urteile des BVGer B-5621/2018 vom 19. Juni 2019 E. 6.2.4,
B-4383/2016 vom 18. September 2018 E. 6.3, B-1098/2018 vom 5. Juli
2018 E. 4.2.3 und B-2579/2016 vom 1. Juni 2018 E. 8.1 m.H.). Selbst wenn
B-2880/2018
Seite 28
die in Frage stehende Prüfungsaufgabe so auszulegen gewesen wäre, wie
die Beschwerdeführerin sie verstanden hat, nämlich dass nicht nur die in
den Fragen 1 bis 3 konkret verlangten verrechnungssteuerrechtlichen Ana-
lysen, Berechnungen und Ausführungen gefragt gewesen wären, sondern
zusätzlich auch umfassende Antworten auf sämtliche steuerrechtlichen
Fragestellungen auf Stufe aller Betroffenen, so hätten sich diese zusätzli-
chen Antworten nicht auf den Bereich der Emissionsabgabe beschränkt,
sondern es wären auch alle anderen Steuerarten zu behandeln gewesen
und die für die ganze Aufgabe in Aussicht gestellten 26 Punkte hätten sich
auf alle diese Ausführungen, Analysen und Berechnungen verteilt. Selbst
wenn die Prüfungsaufgabe umfassender auszulegen gewesen wäre, hätte
die Beschwerdeführerin für die Behandlung der emissionsabgaberechtli-
chen Fragen allein daher nicht zwingend Anspruch auf mehr als ein oder
zwei Punkte gehabt, was für das Bestehen der Prüfung nicht gereicht hätte.
8.4 In Bezug auf Teil 3 bemängelten die Experten der Diplomprüfungskom-
mission unter anderem, dass in der Lösung der Beschwerdeführerin nicht
explizit erwähnt werde, dass die Fusion keine Sperrfrist nach sich ziehe.
8.4.1 Die Beschwerdeführerin widerspricht dieser Darstellung nur insofern,
als sie geltend macht, sie habe korrekt dargelegt, dass eine Fusion steuer-
neutral durchgeführt werden könne, soweit die Steuerpflicht der überneh-
menden Gesellschaft fortbestehe und sie die bisher für die Gewinnsteuer
massgeblichen Werte übernehme. Diese Aussage beinhalte implizit, dass
keine Sperrfrist bestehe.
Die Beschwerdeführerin hat zwar in ihrer Antwort eine Passage aus
Art. 61 DBG übernommen, doch ist die Auffassung der Experten nachvoll-
ziehbar, dass daraus nicht klar hervorgeht, dass die Beschwerdeführerin
sich mit Bezug auf den konkreten Fall die erforderlichen Überlegungen zur
Frage allfälliger Sperrfristen gemacht hat. Die Bewertung ist daher nicht zu
beanstanden.
8.4.2 Die Experten beanstandeten die Lösung der Beschwerdeführerin von
Teil 3 weiter dahingehend, dass zwar ihre theoretische Abhandlung, nicht
aber ihre Analyse und Berechnung in Beilage 6 der Diplomarbeit korrekt
gewesen sei.
Die Beschwerdeführerin argumentiert im Wesentlichen, ihre Ausführungen
würden "grösstenteils" der geforderten Lösung entsprechen, weshalb ihr
zu Unrecht Punkte abgezogen worden seien.
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Seite 29
Die Rüge der Beschwerdeführerin bezieht sich somit lediglich auf den Teil
ihrer Antwort, der von den Experten als richtig bewertet worden ist, nicht
aber auf die als unkorrekt bewertete Analyse und Berechnung. Dass ihr für
letzteres Punkte abgezogen wurden, ist daher nicht zu beanstanden.
8.4.3 Die Experten der Prüfungskommission legen weiter dar, welche Un-
vollständigkeiten bei Teil 3 zu Abzügen geführt hätten.
Die Beschwerdeführerin erachtet diesbezüglich eine Vergabe von vier von
total sechzehn Punkten als willkürlich.
Wie dargelegt (vgl. E. 8.1 hievor), kommt den Experten ein erheblicher Er-
messenspielraum zu in Bezug auf die relative Gewichtung der verschiede-
nen Aufgaben, Überlegungen oder Berechnungen, die zusammen die kor-
rekte und vollständige Antwort auf eine bestimmte Prüfungsfrage darstel-
len. Warum die Experten dieses Ermessen im vorliegenden Fall rechtsfeh-
lerhaft ausgeübt haben sollten, hat die Beschwerdeführerin nicht aufge-
zeigt.
8.5 Beim Teil 4 erhielt die Beschwerdeführerin einen Teil der Punkte nicht,
weil die Experten beanstandeten, dass die von der Beschwerdeführerin
vorgenommene Berechnung der Grundstücksgewinnsteuer nicht die kos-
tengünstigste beziehungsweise nicht korrekt sei.
Die Beschwerdeführerin bestreitet dies und legt eine Gegenüberstellung
der Berechnungen vor um zu belegen, dass ihre Berechnung vorteilhafter
sei. Die Experten erachten diese Berechnungsweise der Beschwerdefüh-
rerin indessen als nicht korrekt, weil sie nicht berücksichtige, dass es sich
um ein Abbruchobjekt handle. Die weitere Verwendung des nicht korrekt
berechneten Betrags sei als Folgefehler eingestuft worden. Die Beschwer-
deführerin rügt, die Experten hätten nicht aufgezeigt, welches die von ihnen
erwartete Berechnung gewesen wäre.
Letztlich ist es nicht die Prüfungskommission, der eine Beweislast dafür
obliegt, dass ihre Auffassung, ob eine Antwort richtig oder falsch sei, zutrifft,
sondern es obliegt der Beschwerdeführerin, den Nachweis zu erbringen,
dass ihre Antwort korrekt und die Bewertung durch die Experten daher
rechtsfehlerhaft sei. Die Ausführungen der Experten sind insofern nachvoll-
ziehbar, als sie aufgezeigt haben, worin der Fehler der Beschwerdeführerin
bestanden habe. Die Beschwerdeführerin hat diese Auffassung nicht wi-
derlegt. Die Bewertung ist daher nicht zu beanstanden.
B-2880/2018
Seite 30
8.6 Schliesslich rügt die Beschwerdeführerin, dass für fehlende Informati-
onen im Thesenblatt Punkte doppelt abgezogen wurden, da sie dafür be-
reits im materiellen Teil Punkte verloren habe. Die Experten geben an, dass
sie Folgefehler im materiellen Teil berücksichtigt hätten. Das Thesenblatt
würde jedoch dazu dienen, die Hauptaussagen festzuhalten, von welchen
die Beschwerdeführerin einen wesentlichen Teil nicht erkannt habe.
Unter einem Folgefehler versteht man einen Fehler im Resultat, der sich
einzig deshalb ergibt, weil an sich korrekt, aber mit einem falschen Zwi-
schenresultat weitergerechnet worden ist. Ob die Prüfungsexperten einen
derartigen Fehler nur bei der Bewertung der Berechnung des Zwischenre-
sultats berücksichtigen, oder auch – beziehungsweise in welchem Aus-
mass – bei der Berechnung der weiteren Schritte, hängt davon ab, welche
Überlegung oder Berechnung von den Prüfungsexperten als die wesentli-
che Prüfungsleistung des zweiten Schritts bewertet wird. Da den Prüfungs-
experten diesbezüglich ein relativ weiter Ermessensspielraum zusteht (vgl.
E. 8.1 hievor), greift die Rechtsmittelinstanz nur ein, wenn dieser Spielraum
rechtsfehlerhaft, d.h. willkürlich oder rechtsungleich genutzt wurde (vgl.
Urteile des BVGer B-2229/2011 vom 13. Februar 2012 E. 6.1 und
B-2204/2006 vom 28. März 2007 E. 8.1).
Selbst wenn die Mängel im Thesenblatt vorliegend als Folgefehler einge-
stuft würden, so wäre angesichts der Darlegung der Experten nicht ersicht-
lich, inwiefern sie ihr Ermessen im vorliegenden Fall rechtsfehlerhaft aus-
geübt haben sollten.
8.7 Als Zwischenergebnis ist daher davon auszugehen, dass sich die Rü-
gen der Beschwerdeführerin in Bezug auf die Bewertung ihrer Diplomarbeit
fast alle als unbegründet erweisen. Einzig die Einwände bezüglich der Fra-
gestellung von Teil 2 sind möglicherweise begründet, doch ist davon aus-
zugehen, dass ein allfälliger diesbezüglicher Verfahrensfehler sich nicht in
relevanter Weise auf die Note der Diplomarbeit ausgewirkt hat.
8.8 Die Beschwerdeführerin beantragt, es sei ein Sachverständigengut-
achten über ihre Diplomarbeit einzuholen, sofern ihren übrigen Anträgen
beziehungsweise der Bewertung gemäss der von ihr eingereichten Kurz-
beurteilung nicht gefolgt werde.
Gemäss ständiger Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ist in
der Regel davon auszugehen, dass die Examinatoren in der Lage sind, die
Bewertung der Prüfungsleistungen objektiv vorzunehmen. Haben sie die
B-2880/2018
Seite 31
Gründe dargelegt, welche zu einem ungenügenden Prüfungsresultat ge-
führt haben, liegt es am Beschwerdeführer, die Bewertung stichhaltig zu
beanstanden und konkrete Anhaltspunkte aufzuzeigen, dass die von den
Examinatoren erfolgte Beurteilung der Prüfungsleistungen eindeutig zu
streng oder sonst unhaltbar war oder dass offensichtlich zu hohe Anforde-
rungen gestellt wurden. Vermögen die Einwände des Beschwerdeführers
aber keine erheblichen Zweifel zu wecken, so gilt eine sachgerechte und
willkürfreie Benotung als erwiesen und auf eine zusätzliche Beweismass-
nahme in Form eines Sachverständigengutachtens ist zu verzichten (vgl.
Urteile des BVGer B-8265/2010 vom 23. Oktober 2012 E. 8.8,
B-2196/2006 vom 4. Mai 2007 E. 5.5 und B-4385/2008 vom 16. Februar
2009 E. 5.3).
Wie dargelegt, ist es der Beschwerdeführerin im vorliegenden Fall nicht
gelungen, in einem für das Ergebnis relevanten Umfang erhebliche Zweifel
daran zu wecken, dass die Beurteilung ihrer Diplomarbeit sachgerecht und
rechtskonform war. Auf die Einholung eines Sachverständigengutachtens
ist daher zu verzichten.
8.9 Die Beschwerdeführerin macht weiter geltend, es verstosse gegen die
Rechtsgleichheit, dass die Grenzfallregelung ausschliesslich für die übri-
gen schriftlichen Prüfungen, aber nicht für das Fach "Diplomarbeit mit Kol-
loquium" vorgesehen sei, da keine sachlichen Gründe dafür vorlägen.
Die Prüfungskommission äussert sich dahingehend, dass der Beschwer-
deführerin ohnehin mindestens 13.25 Punkte für das Bestehen der Prüfung
"Diplomarbeit" nötig wären, da das "Kolloquium" nicht automatisch zu einer
Aufrundung von einer halben Note geführt hätte.
8.9.1 Grundsätzlich steht es im Ermessen der Prüfungskommission, was
sie als Grenzfall definiert und wie sie in derartigen Fällen vorgehen will. Ein
genereller Anspruch darauf, dass Punktzahlen knapp unter der für eine ge-
nügende Note erforderlichen Grenze aufgerundet werden, besteht nicht
(Urteil des BGer 2P.177/2002 vom 7. November 2002 E. 4; BVGE 2010/10
E. 6.2.4; Urteil des BVGer B-2213/2006 vom 2. Juli 2007 E. 8).
8.9.2 Im vorliegenden Fall sah die Grenzfallregelung der Prüfungskommis-
sion vor, dass nur bei den schriftlichen Prüfungen "Steuern", "Betriebswirt-
schaft" und "Recht" aufgerundet werden konnte. Eine Aufrundung um drei
Punkte in einem dieser Fächer war möglich, sofern dies zum Bestehen der
B-2880/2018
Seite 32
Diplomprüfung führte. Für das Fach "Diplomarbeit mit Kolloquium" war da-
gegen keine derartige Möglichkeit vorgesehen.
8.9.3 Inwiefern diese unterschiedliche Regelung pro Fach gegen das
Rechtsgleichheitsgebot verstossen sollte, ist unerfindlich, da diese Grenz-
fallregelung unbestrittenermassen für alle Kandidaten in gleicher Weise
galt und angewendet wurde.
8.10 Insgesamt ist die Bewertung der Diplomarbeit der Beschwerdeführe-
rin (inklusive Kolloquium) mit der Note 3 daher nicht zu beanstanden.
9.
Erstmals im Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht rügt
die Beschwerdeführerin auch die Bewertung ihrer Prüfungsleistung im
Fach "Betriebswirtschaft" und beantragt eine Erhöhung ihrer Note von
3.5 auf 4.
9.1 Die Beschwerdeführerin rügt zur 2. Teil: "Absorption", Buchstabe C in
Aufgabe 1 "Unternehmensverbindung" (S. 4 der Prüfungslösung), sie habe
die Beträge betreffend Aktienkapital und Gewinnreserven richtig beziffert
und somit die Hälfte der Aufgabe richtig gelöst. Der erste Experte habe vier
Punkte vergeben, was der zweite Experte auf zwei Punkte korrigiert habe.
Die Vergabe von lediglich 2 der für diese Aufgabe möglichen 6 Punkte er-
scheine nicht als angemessen.
Die Experten äussern sich zwar formal zur Bewertung dieser Aufgabe,
doch ist mit der Beschwerdeführerin davon auszugehen, dass diese Aus-
führungen im Kontext dieser Aufgabe nicht nachvollziehbar sind und die
Experten die in Frage stehende Aufgabe mit einer anderen verwechselt
haben.
Die Beschwerdeführerin bestreitet nicht, dass ausschliesslich die beiden
Antworten, für welche sie zwei Punkte erhalten hat, richtig sind. Wie dar-
gelegt (vgl. E. 8.1 hievor), kommt den Experten der Prüfungskommission
ein erheblicher Ermessenspielraum zu in Bezug auf die relative Gewich-
tung der verschiedenen Aufgaben, Überlegungen oder Berechnungen, die
zusammen die korrekte und vollständige Lösung einer Antwort darstellen.
Ein Rechtsanspruch der Beschwerdeführerin darauf, dass die möglichen
6 Punkte linear auf die vier Teilfragen dieser Aufgabe verteilt werden, be-
steht daher nicht.
B-2880/2018
Seite 33
9.2 Weiter bemängelt die Beschwerdeführerin, dass sie zwei der korrekten
Habenbuchungen in Aufgabe 1 – "Unternehmensverbindung" zu deren
Teil 3: "Quasi-Fusion", Buchstabe G (Seite 6 der Prüfungslösung) sowie
deren korrekten Beträge genannt habe, weshalb mindestens zwei statt null
Punkte zu erteilen seien. Die Prüfungskommission hat sich hierzu nicht
vernehmen lassen.
Es ist unbestritten, dass keiner der beiden Buchungsätze korrekt war. Wie
dargelegt (vgl. E. 8.1 hievor), liegt es im Ermessen der Experten, ob sie für
teilweise richtige Antworten einen Teil der möglichen Punkte erteilen wollen
oder nicht. Damit erweist sich auch eine Bewertung dieser Teilaufgabe mit
null Punkten als nicht zu beanstanden.
9.3 In Bezug auf die zweite Frage der Aufgabe 2.C begründen die Experten
ihre Bewertung der Lösung der Beschwerdeführerin damit, dass die Ant-
wort falsch sei. Es sei für eine Privatperson nicht sinnvoll, Aktien zu ver-
kaufen, da die Gewinnreserven der Besteuerung unterlägen und somit kein
steuerbefreiter Kapitalgewinn vorliege.
Die Beschwerdeführerin rügt, die erteilte Punktzahl sei nicht angemessen.
Sie habe erkannt, dass der Verkauf der Besteuerung unterliege, aber die-
sen dennoch für sinnvoll erachtet, da die Verrechnungssteuer zurückgefor-
dert werden könne. Eventualiter liege ein Folgefehler vor, da sie aufgrund
ihrer unrichtigen Überlegung das Feld "Ja, ist sinnvoll" angekreuzt habe.
Wie die Experten nachvollziehbar dargelegt haben, waren die Begründung
und das Ergebnis der Beschwerdeführerin nicht korrekt. Inwiefern die Be-
schwerdeführerin in dieser Situation einen Rechtsanspruch darauf haben
sollte, Teilpunkte dafür zu erhalten, dass sie als Konsequenz ihrer falschen
Überlegung die falsche Antwort angekreuzt und begründet hat, ist unerfind-
lich.
9.4 Bei Aufgabe 4.B "Dynamisches Investitionsverfahren" rügt die Be-
schwerdeführerin, sie habe die Investitionssumme und den kalkulatori-
schen Zins richtig aufgeführt, wofür sie Punkte erhalten sollte.
Die Experten legen dar, dass die von der Beschwerdeführerin aufgeführte
Investitionssumme falsch sei, da sie das ständige Lager nicht berücksich-
tigt und den Barwert der künftigen Cashflows falsch berechnet habe. Da
sie indessen bei zwei Berechnungen den gleichen falschen Faktor verwen-
det habe, könne dies als Folgefehler gewertet und der Beschwerdeführerin
ein Punkt zugestanden werden.
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Seite 34
9.5 Bei der Frage B zugehörig zur Aufgabe 5 "Analyse der Geldflüsse" rügt
die Beschwerdeführerin, dass die erteilte Punktzahl nicht angemessen sei,
da sie die richtige Antwort ("Zunahme") angekreuzt habe, auch wenn sie
den Betrag falsch berechnet habe.
Die Experten der Prüfungskommission haben zu dieser Rüge nicht Stel-
lung genommen.
Wie dargelegt (vgl. E. 8.1 hievor), liegt es im Ermessen der Experten, ob
beziehungsweise gegebenenfalls wie viele Punkte sie für nur teilweise rich-
tige Antworten erteilen. Es ist unbestritten, dass die Lösung der Beschwer-
deführerin nur teilweise korrekt war und dass der wichtigere und schwieri-
gere Teil der Aufgabe, die Berechnung der Beteiligungsfinanzierung, falsch
war. Dass die Experten ihr für das Ankreuzen der richtigen Lösung nur ei-
nen von insgesamt möglichen 5 Punkten erteilt haben, ist daher nicht zu
beanstanden.
9.6 Nachdem die Prüfungskommission der Beschwerdeführerin bei der
Aufgabe 4.B einen zusätzlichen Punkt zugestanden hat, fehlen ihr noch
5 Punkte zur Note 4. Damit hat sie zwei Punkte zu wenig, um in den An-
wendungsbereich der Grenzfallregelung zu kommen. Die Bewertung der
Prüfungsleistung der Beschwerdeführerin im Fach Betriebswirtschaft mit
der Note 3.5 ist daher nicht zu beanstanden.
10.
Zusammenfassend erweist sich die Beschwerde als unbegründet und ist
abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
11.
Entsprechend dem Verfahrensausgang hat die Beschwerdeführerin die
Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG sowie Art. 1 ff. des Reg-
lements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor
dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Die Verfahrens-
kosten werden mit Blick auf den Verfahrensaufwand und die Schwierigkeit
der Streitsache auf Fr. 1'500.– festgesetzt (Art. 63 Abs. 4bis VwVG, Art. 2
Abs. 1 VGKE).
12.
Ausgangsgemäss ist der Beschwerdeführerin auch keine Parteientschädi-
gung zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG, Art. 7 Abs. 1 und 3 VGKE).
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13.
Gemäss Art. 83 Bst. t des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005
(BGG, SR 173.110) können Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen
nicht mit Beschwerde beim Bundesgericht angefochten werden, weshalb
das vorliegende Urteil endgültig ist.
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