Decision ID: d2685c05-c7d1-5b5d-8278-b042f013a67d
Year: 2021
Language: de
Court: SG_VWEK
Chamber: SG_VWEK_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 
Law Sub-area: nan
Label: dismissal

Facts:
Sachverhalt:
A.- Im Steuerjahr 2018 war der mit Y verheiratete X Eigentümer von zwei
Liegenschaften, und zwar in A (D-Strasse 00) und B (C, Grundstück-Nr. 0000). Die
Gewerbeliegenschaft C in B mit Büro, Werkstatt und Lager hatte er im Oktober 2016
gekauft und einen Teil (Gewerbe und Lager) selbst genutzt. Gemäss Bauanzeige der
Bauverwaltung von B vom 11. September 2018 sollte dort unter anderem Produktions-
in Wohnraum umgenutzt werden. Auf dem Grundstück in A steht ein Mehrfamilienhaus
mit insgesamt vier Wohneinheiten, einer Garage und einem Vereinslokal. Der
Grundstückschätzung vom 12. April 2017 entsprechend nutzten X und Y eine
Wohnung, die Garage und das Vereinslokal selbst. Die anderen drei Wohnungen waren
vermietet. Die Liegenschaft in A wurde am 1. Juni 2019 verkauft.
B.- In der Steuererklärung 2018 deklarierten die Eheleute bei den Einkünften unter
anderem Fr. 50'732.– als Ertrag aus Liegenschaften. Dieser Betrag setzte sich
zusammen aus dem Eigenmietwert von Fr. 8'400.– für die Nutzung verschiedener
Räumlichkeiten im Mehrfamilienhaus in A, den durch die Vermietung der Wohnungen in
A erzielten Einnahmen von Fr. 21'624.– und den Einnahmen aufgrund der Vermietung
eines Teils der Liegenschaft C in B von Fr. 20'708.–. Im Veranlagungsverfahren wurde
der Ertrag aus Liegenschaften von der Deklaration abweichend auf insgesamt
Fr. 60'938.– festgesetzt, und zwar Fr. 30'402.– für die Liegenschaft in B und
Fr. 30'536.– für diejenige in A.
C.- Gegen die Veranlagungsverfügungen zu den Kantons- und Gemeindesteuern 2018
und zur direkten Bundessteuer 2018 vom 1. April 2020 erhoben X und Y am 27. April
2020 Einsprache. Diese richtete sich gegen die Veranlagung des Ertrags aus
Liegenschaften. Sie beantragten, den Eigenmietwert nur für eine der beiden
Liegenschaften anzurechnen, und nicht für beide. Zusätzlich verlangten die
Steuerpflichtigen, den Wert eines weiteren (landwirtschaftlichen) Grundstücks in A
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beim Vermögen von Fr. 105'000.– auf höchstens Fr. 15'000.– zu reduzieren. Mit
Entscheiden vom 20. August 2020 wurden die Einsprachen teilweise gutgeheissen. Die
Gutheissung betraf den Wert der Liegenschaft Nr. 0000 in A, welcher von Fr. 105'000.–
auf Fr. 10'000.– reduziert wurde. Im Übrigen wurde das steuerbare Einkommen von
Fr. 69'900.– (satzbestimmendes Einkommen: Fr. 69'900.–) bestätigt und daran
festgehalten, dass der Eigenmietwert beider durch die Steuerpflichtigen genutzten und
zur Verfügung gehaltenen Wohnungen und Gebäudeflächen steuerlich zu erfassen sei.
D.- Gegen die Einspracheentscheide vom 20. August 2020 erhoben die Eheleute,
vertreten durch den Ehemann, am 11. September 2020 (Datum der Postaufgabe)
Rekurs und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen
(VRK). Sie stellten den Antrag, ein Eigenmietwert nur für eine der beiden, während der
Steuerperiode eigenen Liegenschaften anzurechnen, und zwar für die Liegenschaft in
B. Diese hätten sie auch tatsächlich genutzt. Die Vorinstanz beantragte in der
Vernehmlassung vom 19. November 2020 die Abweisung des Rekurses und der
Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine
Vernehmlassung zur Beschwerde.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten wird, soweit erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.

Considerations:
Erwägungen:
1.- Angefochten sind die Einspracheentscheide hinsichtlich der Kantons- und
Gemeindesteuern 2018 und der direkten Bundessteuer 2018. Hierbei handelt es sich
um verschiedene Steuern, welche verschiedenen Gemeinwesen zufliessen und welche
Gegenstand getrennter Veranlagungen und Verfahren sind. Dies bedeutet, dass zwei
Entscheide zu fällen sind, die in einem einzigen Dokument enthalten sein können – der
eine für die Kantons- und Gemeindesteuern und der andere für die direkte
Bundessteuer – mit getrennten Begründungen, wobei Verweisungen zulässig sind, und
eigenen Rechtssprüchen (Dispositiven) oder zumindest einem Rechtsspruch, der die
beiden Steuern ausdrücklich auseinanderhält (BGE 130 II 509 E. 8.3 = Pra 94 [2005]
Nr. 114). Dementsprechend werden der Rekurs und die Beschwerde in einem einzigen
Dokument behandelt und die Steuern im gemeinsamen Rechtsspruch
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auseinandergehalten. Spätere höchstrichterliche Differenzierungen bezüglich Form und
Inhalt von Entscheiden (BGE 135 II 260 E. 1.3.1 und 142 II 293 E. 1.2) haben an der
Zulässigkeit dieser Vorgehensweise nichts geändert.
2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die VRK ist zum
Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur Rechtsmittelerhebung ist gegeben. Der
Rekurs und die Beschwerde vom 11. September 2020 sind rechtzeitig eingereicht
worden. Sie erfüllen in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen
Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG;
Art. 140 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, SR 642.11,
abgekürzt: DBG; Art. 7 der Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h Ziff. 1 und Art. 48 des Gesetzes über die
Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs und die
Beschwerde ist einzutreten.
3.- Die Rekurrenten und Beschwerdeführer beantragen, für die Liegenschaft in A
keinen Eigenmietwert anzurechnen. In den übrigen Punkten wurden die
Einspracheentscheide nicht angefochten, weshalb es insbesondere auch bezüglich des
veranlagten Eigenmietwerts hinsichtlich der Liegenschaft in B sein Bewenden hat.
Namentlich besteht kein Anlass, die entsprechende Veranlagung von Amtes wegen
abzuändern.
4.- Umstritten und damit Verfahrensgegenstand ist, ob die Voraussetzungen der
Eigenmietwertbesteuerung für selbstgenutzte Räumlichkeiten der Liegenschaft in A
erfüllt sind. Die Rekurrenten und Beschwerdeführer brachten vor, sie hätten die
(ehemals selbst genutzte) Wohnung im Dachgeschoss nach dem Umzug nach B
anfangs 2018 vermieten und die gesamte Liegenschaft verkaufen wollen. Eine
Immobilienfirma sei mit dem Verkauf der Liegenschaft beauftragt worden. Die
Verkaufsabsicht habe dazu geführt, dass ihre Wohnung nicht mehr habe vermietet
werden können. Verschiedene Kaufinteressenten hätten sich gemeldet; die
Liegenschaft mit dem Mehrfamilienhaus habe per 1. Juni 2019 verkauft werden
können. Die Vorinstanz hielt dem entgegen, mangels nachgewiesener
Vermietbemühungen hinsichtlich der selbst genutzten Wohnung und Abmeldung in A
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am 5. Mai 2020 sei davon auszugehen, dass die Wohnung in A mindestens bis zum
Verkauf der Liegenschaft genutzt worden sei oder zur Verfügung gestanden habe.
a) Der Mietwert von Grundstücken bzw. Liegenschaften ist steuerbar, soweit diese dem
Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für
den Eigengebrauch zur Verfügung stehen (vgl. Art. 34 Abs. 1 lit. b StG; Art. 7 Abs. 1
des Steuerharmonisierungsgesetzes [SR 642.14, abgekürzt: StHG]; Art. 21 Abs. 1 lit. b
DBG). Ein Eigengebrauch liegt dann nicht (mehr) vor, wenn das Objekt leer steht, weil
es zu marktüblichen Konditionen nicht vermietet werden kann oder verkauft werden
soll, trotz ernsthafter Bemühungen aber kein Käufer gefunden wird. Der Mietwert wird
andererseits dann als Eigengebrauch voll angerechnet, wenn das Haus oder die
Wohnung überhaupt nicht oder nur zeitweise benützt wird, objektiv betrachtet aber
ganzjährig und vollumfänglich benutzt werden könnte. Subjektive Gründe für eine
beschränkte Nutzung sind unbeachtlich. Dies gilt namentlich für Zweitwohnungen. Für
ein ganz oder teilweise (räumlich oder zeitlich) unbewohnbares Wohnobjekt muss der
Eigentümer keinen oder nur einen verhältnismässig reduzierten Eigenmietwert
versteuern (Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, II. Teil
N 473; SGE 2010 Nr. 9 und 1996 Nr. 26).
Im Steuerrecht trägt die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden
Tatsachen, während den Steuerpflichtigen die Beweislast trifft für Tatsachen, welche
die Steuerschuld aufheben oder mindern. Aufgrund dieser Beweislastverteilung kann
die Steuerbehörde steuermindernde Tatsachen, wofür der Pflichtige den Nachweis
nicht erbringt, ohne weitere Abklärungen unberücksichtigt lassen. Das pflichtgemässe
Ermessen tritt in einem solchen Fall nicht anstelle der Beweisführungspflicht des
Steuerpflichtigen (vgl. Zigerlig/Oertli/Hofmann, a.a.O., VII. Teil N 23 f.; SGE 1996 Nr. 26,
2010 Nr. 23 und 32).
b) Die Rekurrenten und Beschwerdeführer machen geltend, dass die Wohnung in A seit
"ungefähr Mitte 2017" leer stehe und unmöbliert sei und sie seit "Anfang 2018" in der
Wohnung in B wohnen würden. Dass ihre Schriften erst per 5. Mai 2020 und damit zwei
Jahre nach der Wohnsitznahme in B am neuen Wohnort deponiert worden seien, habe
damit zu tun, dass die Umnutzung des ersten Obergeschosses in eine Wohnung nie
formell bewilligt worden sei. Ihre Wohnung in A hätten sie trotz ernsthafter
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Bemühungen aufgrund der Absicht, die gesamte Liegenschaft zu verkaufen, nicht
vermieten können. Um zu belegen, dass die Wohnung in A im Jahr 2018 nicht mehr
genutzt worden sei, reichten sie die Stromrechnungen für das Jahr 2018 und die
Vorjahre ein. Daraus folgerten sie, dass sich der Stromverbrauch zumindest reduziert
habe. Ob die Steuerpflichtigen die Wohnung im Steuerjahr 2018 tatsächlich (teilweise)
bewohnten, ist jedoch nicht massgeblich. Der Eigenmietwert wird auch dann besteuert,
wenn ihnen die Wohnung im Dachgeschoss im Steuerjahr 2018 zum Gebrauch zur
Verfügung stand. Wie es sich damit verhält, ist im Folgenden zu prüfen.
c) Die Rekurrenten und Beschwerdeführer bringen vor, die ehemals selbst genutzte
Wohnung im Dachgeschoss in A sei zur Vermietung auf der Plattform "newhome"
inseriert worden. Belege wurden dazu keine eingereicht. Auf zusätzliche eigene
Bemühungen, wie Besichtigungen, Gespräche mit Mietinteressenten, die Aufschaltung
weiterer Inserate oder die Beauftragung von Mäklern, wurde nicht hingewiesen. Am 24.
Mai 2018 schloss der Rekurrent und Beschwerdeführer einen Maklervertrag ab im
Zusammenhang mit dem beabsichtigten Verkauf der Liegenschaft in A (act. 7/3). Aus
der Verkaufsdokumentation des Immobilienmaklers, die im Juli 2018 ein erstes Mal und
im August 2018 mit einem tieferen Verkaufspreis ein zweites Mal versandt wurde, geht
hervor, dass die 3 Zimmer Wohnung und die Gewerbe- und Freizeiträume vom
Eigentümer selbst genutzt werden. Auf den Verkaufsfotos ist die Wohnung zudem noch
voll möbliert (Stand Mai 2018; act. 10/I/1.20, 7/4 S. 6 und 7). Ob es sich hierbei um
aktuelle Fotos handelt, ist nicht klar, weshalb der Nachweis, dass die Wohnung leer
gestanden habe, nicht erbracht ist. Selbst wenn die Wohnung in der fraglichen Zeit
unmöbliert gewesen wäre, hätte die Wohnung mit wenig Aufwand rasch bewohnbar
gemacht werden können. Auf der anderen Seite hätten bei einer noch bestehenden
Möblierung Spesen für eine externe Zwischenlagerung vermieden werden können, was
ebenfalls einen zusätzlichen Nutzen für die Eigentümer darstellt (vgl. BGE 75 I 246 E.
2). Der Frage der Möblierung der Wohnung kommt für die Beantwortung der
entscheidenden Frage, ob die Wohnung den Rekurrenten und Beschwerdeführerin in
der Steuerperiode 2018 zumindest zur Verfügung gestanden hat, keine entscheidende
Bedeutung zu, weshalb darauf nicht weiter einzugehen ist. Dasselbe gilt für die
eingereichten Stromrechnungen (act. 7/2), welche für Zeit vom 1. April 2018 bis
31. März 2019 im Vergleich zu den Vorjahren (Fr. 839.58 [1. April 2017 bis 31. März
2018], Fr. 1'066.53 [1. April 2016 bis 31. März 2017], Fr. 1'188.89 [1. April 2015 bis
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31. März 2016] und Fr. 1'148.18 [1. April 2014 bis 31. März 2015]) mit Fr. 612.17 zwar
einen geringeren Verbrauch ausweisen. Das Ausmass der Stromeinsparung ist
indessen nicht derart frappant, dass daraus geschlossen werden könnte, dass die
Wohnung im Dachgeschoss im Jahr 2018 nicht mehr genutzt worden sei. Dass der
Stromverbrauch für die Wohnung im Dachgeschoss offenbar seit 2017 nicht mehr
separat ausgewiesen wurde, lässt an der Zuverlässigkeit der Vergleichsrechnung der
Rekurrenten und Beschwerdeführer zudem erheblich zweifeln (vgl. act. 5 S. 2). Aus der
E-Mail-Korrespondenz mit dem Immobilienmakler ergibt sich im Weiteren, dass es für
diesen mindestens bis im Juni 2018 unklar war, ob das Vereinslokal und die Parkplätze
vor dem Verkauf überhaupt vermietet werden sollen. Am 19. Juni 2018 hielt der
Immobilienvermarkter dafür, dass es für den Verkauf der Liegenschaft "super" wäre,
wenn das Haus in A voll vermietet wäre, und zwar inklusive Vereinslokal im
Untergeschoss, Carport und Autoabstellplätze. Bei einer Vollvermietung ergebe sich
eine Bruttorendite von 6,3 %, was für den Markt in A üblich sei (act. 7/4 S. 8). Der
beauftragte Immobilienvermarkter doppelte am 4. Oktober 2018 nach und empfahl
dringend die Vermietung möglichst aller Einheiten (act. 7/3). Zwei Wohnungen, welche
ab dem 1. November 2018 leer standen, wurden innert eines bzw. dreier Monate, und
damit sehr rasch, wieder vermietet. Die Begründung, dass aufgrund des geplanten
Verkaufs der Liegenschaft für die Wohnung der Rekurrenten und Beschwerdeführer im
Dachgeschoss während der ganzen Steuerperiode keine Mieter hätten gefunden
werden können, überzeugt deshalb nicht. Zu berücksichtigen ist auch, dass das Haus
als Anlageobjekt angepriesen wurde, weshalb es im Hinblick auf eine bessere
Bruttorendite mit dem Immobilienvermarkter umso wichtiger gewesen wäre, wenn alle
Einheiten vermietet gewesen wären. Unter diesen Umständen fehlt es an der
Ernsthaftigkeit der Vermietungsbemühungen für die Wohnung im Dachgeschoss, und
zwar während des gesamten Jahres, weshalb sich die Frage nach einer aus zeitlichen
Gründen anteilsmässigen Eigenmietwertbesteuerung nicht stellt. Die Wohnung im
Dachgeschoss, das Vereinslokal und die Garage standen den Rekurrenten und
Beschwerdeführern somit während des gesamten Steuerjahrs 2018 zur Verfügung.
Insbesondere wäre ihnen damit möglich gewesen, dort sofort wieder einzuziehen,
wenn Ihnen eine Umnutzung von Produktionsraum in Wohnraum in der Liegenschaft in
B nicht bewilligt worden wäre. Das entsprechende Verfahren war im Jahr 2018
jedenfalls noch nicht abgeschlossen. Zudem wurde die amtliche Post an die Adresse in
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A geschickt, von wo sich die Eheleute erst im Mai 2020 nach B abgemeldet hatten.
Schliesslich haben sie am 3. September 2019 beim Ausfüllen der Steuererklärung
selbst einen Eigenmietwert für die Liegenschaft in A angegeben (act. 10/I/1.46). Eine
solche Deklaration spricht ebenfalls dafür, dass die Wohnung im Dachgeschoss
entweder genutzt oder sich zur Verfügung gehalten wurde.
d) Zusammenfassend ergibt sich, dass die Wohnung in A den Rekurrenten und
Beschwerdeführern im Dachgeschoss während der Steuerperiode 2018 zum Gebrauch
zur Verfügung stand, sodass sie sie jederzeit nutzen konnten. Die Ernsthaftigkeit der
Vermietungsbemühungen ist nicht nachgewiesen. Die Eigenmietwertbesteuerung auch
hinsichtlich eines Teils der Liegenschaft in A ist deshalb nicht zu beanstanden. Die Vor
instanz hat die Reduktion von 30% für die Eigennutzung des steuerlich erfassten
Eigenmietwerts für die Räumlichkeiten in A berücksichtigt. Die Rekurrenten und
Beschwerdeführer haben gegen die Festsetzung der Höhe des Eigenmietwerts zu
Recht keine Einwände erhoben. Dementsprechend sind der Rekurs und die
Beschwerde abzuweisen.
5.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten des Rekurs- und
Beschwerdeverfahrens den Rekurrenten und Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 95
Abs. 1 VRP und Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine Entscheidgebühr von je Fr. 600.– erscheint
angemessen (Art. 144 Abs. 5 DBG in Verbindung mit Art. 7 Ziff. 122 der
Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Die beiden Kostenvorschüsse zu je Fr. 600.–
(insgesamt Fr. 1'200.–) sind damit zu verrechnen.