Decision ID: 8c1708ac-2cca-4f45-8680-748f9055a2b4
Year: 2000
Language: de
Court: ZH_VG
Chamber: ZH_VG_001
Canton: ZH
Region: Zürich
Law Area: public_law

I. A. B. wurde vom Steuerkommissär am 3. Dezember 1997 für die Steuerjahre 1994 und 1995 nach dem Lebensaufwand mit einem Reineinkommen von Fr. 112'200.‐ bzw. Fr. 125'600.‐ veranlagt, da er trotz entsprechender Auflage keinen genügenden Nachweis für die anhand der Steuererklärungen festgestellte Vermögenszunahme erbracht hatte. Diese Einschätzungen wurden durch die Steuerkommissionen D. und C. (neuer Wohnort) am 12. November bzw. 2. Dezember 1998 bestätigt.
II. Einen hiergegen gerichteten Rekurs wies die Steuerrekurskommission II mit Entscheid vom 12. Mai 1999 vollumfänglich ab.
III. Gegen diesen Entscheid wandte sich der Pflichtige am 21. Juni 1999 an das Verwaltungsgericht, dem er beantragte, er sei gemäss seiner Selbstdeklaration unter Berücksichtigung die von ihm selbst bereits in der Rekursschrift anerkannten Aufrechnungen mit Fr. 92'900.‐ bzw. Fr. 109'200.‐ zu veranlagen. Des Weiteren rügte er eine Verletzung des rechtlichen Gehörs sowie weiterer, nicht näher bezeichneter Verfahrensgrundsätze.
Die Rekurskommission und der Beschwerdegegner schlossen auf Abweisung der Beschwerde.

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. a) Die Beschwerde betrifft ein Steuerjahr vor 1999. Aus diesem Grund gelangen gemäss § 269 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) in der vorliegenden Streitsache noch die materiellrechtlichen Bestimmungen des auf 1. Januar 1999 aufgehobenen Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG) zur Anwendung. Da die Beschwerde am 1. Januar 1999 noch nicht hängig war, richtet sich das Beschwerdeverfahren nach dem neuen Recht (§ 280 Abs. 3 StG e contrario).
b) Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
2. a) Das Steuergesetz enthält ‐ abgesehen von den Vorschriften von § 153 Abs. 1 ‐ 3 StG über die formellen Voraussetzungen der Beschwerde und die Überprüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts ‐ keine besondere Regelung des Beschwerdeverfahrens, und auch Art. 50 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) lässt sich diesbezüglich nichts entnehmen; darin wird nur die Möglichkeit erwähnt, den Rekursentscheid an eine weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz zu ziehen, wenn das kantonale Recht dies vorsieht. § 153 Abs. 4 StG hält einzig fest, die Bestimmungen über das Rekursverfahren vor der Rekurskommission gälten "sinngemäss".
Der Gesetzeswortlaut schliesst jedenfalls die unbesehene Anwendung aller Regeln über das Rekursverfahren aus. Es ist daher durch Auslegung zu ermitteln, welche Regeln "sinngemäss", also dem Gesetzessinn entsprechend, auf das Beschwerdeverfahren übertragen werden können. Dabei ist insbesondere den vom Gesetz zugedachten unterschiedlichen Funktionen von Rekurs und Beschwerde sowie von Rekurskommission und Verwaltungsgericht Rechnung zu tragen.
b) Das Ausgeführte gilt insbesondere auch für die im Steuergesetz nicht beantwortete Frage, ob und inwieweit im Rekurs‐ und Beschwerdeverfahren neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel vorgebracht werden können.
Weil der Rekurs die erstmalige und umfassende gerichtliche Überprüfung der Einschätzungen der Steuerverwaltungsbehörden ermöglicht (§§ 147 Abs. 3 und 212 StG) und der Rekursentscheid die angefochtene steuerbehördliche Einschätzung ersetzt (Reimann/ Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Band, Bern 1969, § 66 N. 6 sowie § 92 N. 2), ist es geboten, in Weiterführung der Rechtsprechung zum früheren Steuergesetz vom 8. Juli 1951 (aStG), das ebenfalls keine ausdrückliche Regelung des Novenrechts enthielt, neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel bis zum Ablauf der Rekursfrist unbeschränkt zuzulassen (vgl. Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz, Kurzkommentar, 2. A. Zürich 1997, § 92 N. 1).
Zwar wäre es denkbar, neue Tatsachenbehauptungen und Beweismittel auch in der Beschwerde an das Verwaltungsgericht zuzulassen. Eine derartige Lösung erscheint jedoch auch mit Blick auf Zweck und Funktion des Weiterzugs der Streitsache an ein zweitinstanzliches Gericht, dessen Prüfungsbefugnis sich in der Rechtskontrolle erschöpft, nicht als sinnvoll. Namentlich verminderte sie die Bedeutung der Rekurskommission, weil sie letzten Endes zu einer vom Gesetzgeber offenkundig nicht gewollten Verlagerung der justizmässigen Sachverhaltsermittlung und Steuereinschätzung von der Rekurskommission auf das Verwaltungsgericht führen würde. Wie das Verwaltungsgericht in verschiedenen Entscheiden erkannt hat, rechtfertigt es sich deshalb, für das Beschwerdeverfahren auch unter dem neuen Recht am bisher in § 95 Abs. 4 aStG ausdrücklich geregelten Novenverbot festzuhalten. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für die Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht (spätestens) im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden (vgl. VGr, 24. November 1999, SB.1999.00054; Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 153 N. 43).
Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions‐ oder Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen (Reimann/Zuppinger/Schärrer, § 95 N. 29 ff.). Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen.
3. a) Laut § 29 Abs. 1 aStG wird das Reineinkommen mindestens so hoch eingeschätzt, dass es dem Aufwand der daraus lebenden Personen entspricht. Dem Steuerpflichtigen bleibt indessen der Nachweis vorbehalten, dass der Aufwand aus steuerfreien Einkünften oder aus Vermögen bestritten wurde (§ 29 Abs. 2 aStG). Die Ermittlung des zur Bestreitung der Lebenskosten sowie zur Vermögensvermehrung erforderlichen Gesamtaufwands ist einerseits ein Kontrollmittel; sie kann anderseits aber auch Bemessungsgrundlage sein (RB 1982 Nr. 71, 1984 Nr. 42; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2. Band, 1963, § 29 N. 4 und 5), namentlich wenn mit hinreichender Sicherheit angenommen werden kann, der Steuerpflichtige habe seinen Aufwand, das heisst die Summe von Lebenshaltungskosten und Vermögensvermehrung vermindert um die Abzüge gemäss §§ 25 und 26 StG, mit dem auf direktem Weg errechneten Einkommen gar nicht bestreiten können. Vermag er den Widerspruch zwischen dem deklarierten Einkommen und dem Privatverbrauch nicht zu erklären, ist der Steuerkommissär nicht gehalten, dessen Einkünfte oder Abzüge zu überprüfen; diesfalls darf er ohne Weiteres das Einkommen nach dem Aufwand schätzen (RB ORK 1956 Nr. 46; RB 1978 Nr. 51; VGr, 11. Dezember 1991, SB 91/0037).
b) Den Nachweis, dass der Aufwand aus steuerfreien Einkünften oder aus Vermögen bestritten wurde, hat der Steuerpflichtige von sich aus spätestens binnen der Rekursfrist durch eine substanzierte Sachdarstellung und durch Beschaffung oder Bezeichnung von Beweismitteln anzutreten (RB 1987 Nr. 35). Substanziert ist die Sachdarstellung dann, wenn sie all jene Tatsachen enthält, welche erforderlich sind, um die rechtliche Beurteilung der geltend gemachten Finanzierung des Aufwands aus Vermögen bzw. aus steuerfreien Einkünften vornehmen zu können. Nur unter diesen Voraussetzungen ist die Rekurskommission verpflichtet, die anerbotenen Beweise abzunehmen.
Ist die Sachdarstellung oder das Beweismittelangebot ungenügend, so hat die Rekurskommission nicht von Amtes wegen eine Untersuchung zu führen, um sich die fehlenden tatsächlichen Grundlagen zu beschaffen. Auch darf sie den Steuerpflichtigen nicht zur Beweisleistung zulassen, denn eine unvollständige Sachdarstellung kann nicht im Beweisverfahren nachgeholt werden (RB 1964 Nr. 68, 1973 Nr. 35, 1976 Nr. 26, 1980 Nr. 69).
4. Der Pflichtige rügt, die Einschätzung im Sinn von § 29 aStG führe zu einem falschen Ergebnis. Er habe in beiden massgeblichen Bemessungsjahren hart am Aufbau seiner eigenen Firma gearbeitet und darum wenig Gelegenheit zum Geldausgeben gehabt. Daneben habe er sparsam gelebt; insbesondere sei seine jeweilige Konkubinatspartnerin für die Lebenshaltungskosten aufgekommen. So habe er seinen Lebensaufwand ohne Weiteres aus dem in den Steuererklärungen deklarierten Einkommen decken können.
a) Der Pflichtige hat es trotz entsprechender Auflage durch den Steuerkommissär unterlassen, die aus den Steuererklärungen 1994 und 1995 ersichtliche Vermögensvermehrung von Fr. 72'100.‐ bzw. Fr. 86'567.‐ zu erklären, weshalb dieser rechtens zu einer Aufwandeinschätzung im Sinn von § 29 Abs. 1 aStG geschritten ist. Im Rekursverfahren hat der Pflichtige zwar zahlreiche Unterlagen und Belege eingereicht. Diese enthalten indessen nicht all jene Tatsachen, welche erforderlich sind, um die rechtliche Beurteilung der geltend gemachten Finanzierung des Aufwands aus Vermögen bzw. aus steuerfreien Einkünften vornehmen zu können. Damit mangelt es an der erforderlichen Substanziertheit, und die Rekurskommission war nicht gehalten, weitere Nachforschungen zu treffen (vgl. E. 3b). In diesem Licht durfte die Rekurskommission auch ohne Weiteres von der Anordnung eines zweiten Schriftenwechsels absehen (vgl. auch § 148 Abs. 2 StG). Der Pflichtige kann den ihn treffenden Anforderungen nicht dadurch genügen, indem er behauptet, er hätte einen weit geringeren Lebensaufwand als den vom Steuerkommissär angenommenen und anbietet, sich zur Beantwortung allfälliger Fragen zur Verfügung zu stellen bzw. persönlich zu erscheinen. Die Rekurskommission hat durch Auseinandersetzung mit dem vom Pflichtigen Vorgebrachten diesem das rechtliche Gehör gewährt und zu Recht erkannt, dass dieser den Nachweis dafür, dass der Aufwand aus steuerfreien Einkünften oder Vermögen bestritten wurde (§ 29 Abs. 2 aStG), nicht erbracht hat. Was die bereits in der Rekursschrift geltend gemachten Punkte (z.B. hinsichtlich der Berufspauschale oder der Steuerzahlungen) betrifft, so kann auf die zutreffenden Ausführungen der Rekurskommission verwiesen werden (vgl. Art. 161 des Geschäftsverkehrsgesetzes vom 13. Juni 1976).
b) Erstmals im Beschwerdeverfahren gibt der Pflichtige den Namen seiner damaligen und seiner derzeitigen Lebenspartnerin bekannt und rügt, er sei von den Veranlagungsbehörden nie nach deren Namen gefragt worden, obwohl er bereit gewesen wäre, diese zu nennen. An der Sitzung der Steuerkommission D. sei ihm die Nennung des Namens vom Steuerkommissär sogar verwehrt worden. So sei zu Unrecht ein Vermögensvergleich seiner Lebenspartnerin unterblieben.
Mit diesen Vorbringen wird zum einen das Wesen des vom Pflichtigen gemäss § 29 Abs. 2 aStG zu erbringenden Nachweises verkannt. Ist nämlich ‐ wie im vorliegenden Fall ‐ zu Recht eine Einschätzung nach dem Aufwand gemäss § 29 Abs. 1 aStG erfolgt, so ist es nicht Aufgabe der Steuerbehörden, den Sachverhalt auszuforschen oder dem Pflichtigen eine Auswahl geeigneter Beweismittel vorzulegen, sondern liegt es an diesem, im Rahmen der ihn treffenden Behauptungs‐ und Substanzierungslast einen tauglichen Nachweis zu erbringen. Zum anderen kann das vom Pflichtigen vor Verwaltungsgericht erstmals Vorgebrachte aufgrund des geltenden Novenverbots (vgl. E. 2) nicht gehört werden, da es sich um keine echten Noven handelt, welche der Pflichtige nicht bereits in einem früheren Verfahren hätte geltend machen können. Daran würde auch nichts ändern, wenn der klar als Vertreter der Gegenpartei anwesende Steuerkommissär an der Sitzung der Steuerkommission D. die Frage nach dem Namen der seinerzeitigen Lebenspartnerin "abgewiesen" hätte.
Keinerlei Unregelmässigkeit ist schliesslich darin zu erblicken, dass sich zwei Steuerkommissionen mit dem Fall des Pflichtigen befasst haben, ist dies doch richtige und alleinige Folge von dessen Wohnsitzwechsel.
c) Ist dem Pflichtigen nach dem Erwogenen im Rekursverfahren der Nachweis misslungen, dass er in den Bemessungsjahren 1993 und 1994 seinen Aufwand nicht aus Vermögen oder steuerfreien Einkünften bestritten hat, muss es bei den zu Recht in Anwendung von § 29 Abs. 1 aStG getroffenen Aufwandeinschätzungen der Steuerjahre 1994 und 1995 bleiben.
Das führt zur Abweisung der Beschwerde.
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