Decision ID: abab3db2-7a92-5db0-8b13-27f34f8e5210
Year: 2020
Language: fr
Court: GE_CJ
Chamber: GE_CJ_013
Canton: GE
Region: Région lémanique
Law Area: public_law

EN FAIT
1) Le litige concerne l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2016 de Monsieur A_, né le _ 1958.
2) M. A_ a été employé par B_ SA à Genève jusqu'au 31 juillet 2016, date à laquelle il est parti en retraite anticipée.
3) Dans sa déclaration fiscale 2016 du 27 avril 2017, M. A_ a notamment demandé qu'une somme de CHF 88'000.-, représentant le rachat de sa prévoyance professionnelle, soit déduite de ses revenus.
Il ressortait de deux attestations des 13 avril 2016 et 27 avril 2017 concernant les cotisations de prévoyance que M. A_ avait procédé en 2016 aux rachats volontaires de respectivement CHF 40'000.- auprès de la Fondation C_ & Cie (ci-après : fondation C_) et CHF 48'000.- auprès de la Fondation D_ (ci-après : fondation D_).
4) Par bordereaux et avis de taxation ICC et IFD 2016 du 26 juin 2017, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a refusé les déductions précitées.
5) Le 7 août 2017, M. A_ a formé réclamation à l'encontre des bordereaux ICC et IFD précités. Dès lors que les rachats effectués en 2016 n'avaient pas été retirés en capital, la déduction de CHF 88'000.- devait être prise en compte.
Il a notamment joint deux attestations du 2 août 2017 émises par E_. La première, concernant la fondation C_, indiquait que l'avoir de prévoyance accumulé par M. A_ au 31 juillet 2016 s'élevait à CHF 410'880.90. Un montant de CHF 294'389.35 lui avait été versé sous forme de capital de retraite et le solde de CHF 116'491.55, correspondant aux rachats effectués dans les trois ans précédant son départ à la retraite, était versé sous la forme de rente depuis le 1
er
août 2016. La seconde attestation, concernant la fondation D_, signalait que le montant de CHF 48'000.- correspondait à une cotisation ordinaire pour le financement d'une rente complémentaire temporaire et en aucun cas à un rachat.
6) Par décisions sur réclamation et bordereaux rectificatifs du 13 décembre 2017, l'AFC-GE a partiellement admis les déductions demandées.
Le versement de CHF 48'000.- pour le financement d'une rente complémentaire temporaire dans le cadre de la retraite anticipée était accepté en déduction. En revanche, la déduction du rachat de CHF 40'000.- était refusée compte tenu de l'interdiction des retraits en capital pendant trois ans.
7) Le 5 janvier 2018, M. A_ a recouru auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions sur réclamation précitées, concluant à leur annulation et à la déduction du rachat de CHF 40'000.-.
En février 2016, il avait procédé au rachat de CHF 40'000.- versé à sa fondation C_ en toute bonne foi, dans la mesure où il visait un départ à la retraite à soixante-deux ans. Toutefois, au mois d'avril 2016, son employeur lui avait notifié sa mise en retraite anticipée pour le 31 juillet 2016.
Le retrait en capital étant la seule alternative de la fondation C_, il avait fait transférer le montant de CHF 40'000.- dans la fondation D_, augmentant d'autant le montant qui lui était versé sous forme de rente à vie depuis le 1
er
août 2016. Le montant ainsi transféré générait un revenu de CHF 2'000.- par an et était taxé. En refusant la déduction précitée, l'AFC-GE l'imposait à double.
Il a notamment joint à son recours un avis de taxation concernant l'impôt sur les prestations en capital 2016 du 12 septembre 2016, faisant état du versement d'un capital de CHF 294'389.- effectué le 16 août 2016 par la fondation C_, ainsi qu'un relevé de compte de la fondation D_ au 31 juillet 2016 mentionnant uniquement une bonification de CHF 26'765.55 entre le 1
er
janvier 2016 et le 31 juillet 2016.
8) Le 21 février 2018, le TAPI a jugé irrecevable le recours de M. A_ faute de paiement de l'avance de frais.
9) Le 12 mars 2018, M. A_ a interjeté recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre ce jugement d'irrecevabilité, concluant à l'acceptation de son recours.
10) Le 22 janvier 2019, la chambre administrative a admis le recours et renvoyé la cause au TAPI pour fixer un nouveau délai en vue de payer l'avance de frais.
11) Le 16 mai 2019, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours.
Il n'y avait pas eu de basculement du rachat de la fondation C_ à la fondation D_, dans la mesure où il ressortait clairement de l'attestation du 2 août 2017 que les prestations de retraite avaient été versées par la fondation C_ sous la forme d'un capital de CHF 294'389.35 et partiellement sous la forme de rente de CHF 116'491.55. Le rachat de CHF 40'000.- effectué dans la fondation C_, suivi par le versement d'une prestation en capital par cette même fondation, contrevenait au droit fiscal. Même si le rachat était intervenu dans la fondation D_, la conclusion aurait été la même. Une fois que la taxation serait entrée en force, les bordereaux concernant l'imposition de la prestation en capital versée en 2016 du 12 septembre 2016 allaient être modifiés et le rachat de CHF 40'000.- déduit de la prestation imposable de CHF 294'389.-.
12) Le 8 juin 2019, le recourant a persisté dans ses conclusions.
Le montant de CHF 40'000.- avait été converti par transfert de la fondation C_ à la fondation D_ et versé sous forme de rente. Cette action avait été effectuée afin d'exclure le préjudice qui aurait été subi en raison de la mise en retraite impromptue et non-anticipée. La prestation en capital de CHF 294'389.- émanant de la fondation C_ représentait le solde final disponible après le transfert à la fondation D_. Aucune rente n'avait été perçue de la fondation C_, dans la mesure où la prestation de cette dernière ne pouvait être versée qu'en capital. Il était faux de proposer de déduire les CHF 40'000.- litigieux des CHF 294'389.- versés en capital, puisque ce dernier montant était celui qui avait été effectivement perçu. Les CHF 40'000.- ne représentaient pas un rachat mais simplement un transfert. Il n'avait par ailleurs jamais eu l'intention d'abuser le fisc en rachetant ce montant.
Un courrier d'E_ du 19 avril 2019, concernant la prestation de retraite anticipée, indiquait qu'un capital de retraite de CHF 292'768.35 allait être versé à M. A_, correspondant au capital de retraite accumulé au 31 juillet 2016 de CHF 409'259.90 soustrait des rachats effectués dans les trois ans précédant la retraite de CHF 116'491.55 (intérêts compris). Ce dernier montant allait être transféré sur le compte de la fondation D_ et serait versé sous forme d'une rente annuelle. Par ailleurs, un relevé de compte de la fondation C_ faisait état des rachats effectués dans les trois dernières années, à savoir deux rachats de CHF 20'000.- les 31 mars et 1
er
avril 2016, un rachat de CHF 40'000.- en 2015 et un rachat de CHF 35'000.- en 2013.
13) Le 10 juillet 2019, l'AFC-GE a indiqué que le fait que l'organisme payeur de la rente annuelle soit devenu la fondation D_ confirmait qu'il fallait adopter, en cas de pluralité d'institutions de prévoyance, une vision consolidée pour ce qui avait trait au respect du délai de trois ans prévu.
14) Par jugement du 23 septembre 2019, le TAPI a rejeté le recours du 5 janvier 2018.
Le délai de trois ans fixé par la loi entre le rachat et le versement en capital n'avait pas été respecté. Le capital de prévoyance formait un tout et devait être considéré dans son ensemble. Le fait que le montant du rachat aurait été transféré auprès de la fondation D_ ne permettait pas d'éviter les conséquences liées au versement en capital opéré par la fondation C_. La prestation en capital reçue par le recourant ne devait pas être considérée comme ayant été financée uniquement par la fondation C_, mais par l'ensemble des fonds de prévoyance auxquels il était affilié. Une séparation claire entre le rachat et le versement d'une rente, d'une part, et les avoirs accumulés durablement et le versement sous forme de capital, d'autre part, n'était pas déterminante sous l'angle fiscal. Par ailleurs, le recourant n'avait pas démontré qu'il ignorait l'arrivée de sa retraite anticipée.
Comme l'avait indiqué l'AFC-GE, le montant du rachat non admis devait être déduit de la prestation touchée en capital de CHF 294'389.- et le montant de l'impôt sur les prestations en capital recalculé en conséquence. Cette opération avait pour effet de supprimer l'imposition du rachat de CHF 40'000.- dans le cadre de l'impôt précité, lequel serait imposé dans le cadre de la rente versée annuellement. L'existence d'une double imposition économique ne pouvait dès lors pas être admise.
15) Par acte du 14 octobre 2019, M. A_ a recouru auprès de la chambre administrative contre le jugement précité, concluant implicitement à son annulation et persistant dans ses précédentes explications.
Au surplus, ni lui, ni aucun témoin n'avait jamais été entendu dans le cadre de la procédure. Lorsqu'il avait effectué le rachat en 2016, il ignorait l'intention des ressources humaines de son entreprise de le mettre en retraite anticipée juste après, à l'âge de cinquante-huit ans ; en sa qualité de financier, il n'aurait jamais procédé à un versement à son institution de prévoyance s'il l'avait su. Par ailleurs, le mélange des genres capital et revenu, qui n'étaient pas comparables y compris d'un point de vue fiscal, n'était pas admissible. Il était de bonne foi et avait fourni toutes les preuves qui le démontraient.
16) Le 22 octobre 2019, le TAPI a transmis son dossier, sans formuler d'observations.
17) Le 21 novembre 2019, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours, en persistant dans sa précédente argumentation. Compte tenu des dispositions légales et de la jurisprudence applicable en la matière, c'était à juste titre que le rachat de CHF 40'000.- opéré par le recourant en 2016 n'avait pas été admis en déduction.
18) Sur quoi, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger.

EN DROIT
1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable sous cet angle (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ -
E 2 05
; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA -
E 5 10
; art. 54 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc -
D 3 17
; art. 145 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD -
RS 642.11
.
2) Il ressort des termes de son recours que le recourant sollicite une audience de comparution personnelle ainsi que l'audition de témoins.
a. Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. -
RS 101
) comprend notamment le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, d'avoir accès au dossier, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF
135 I 279
consid. 2.3 ; arrêt du Tribunal fédéral
2C_585/2014
du 13 février 2015 consid. 4.1).
Le droit d'être entendu ne comprend pas le droit d'être entendu oralement (ATF
134 I 140
consid. 5.3 ; arrêt du Tribunal fédéral
1C_551/2015
du 22 mars 2016 consid. 2.2), ni celui d'obtenir l'audition de témoins (ATF 130 II 425 consid. 2.1).
b. En l'espèce, le recourant a pu s'exprimer dans ses écritures au cours de la procédure de réclamation devant l'AFC-GE, puis de recours devant le TAPI. Il a également eu l'occasion de faire valoir ses arguments dans son acte de recours devant la chambre de céans, ainsi que produire toute pièce utile. Il a dès lors pu valablement exercer son droit d'être entendu. Par ailleurs, il n'apparaît pas que l'audition de témoins, en particulier celle de l'ancien supérieur hiérarchique du recourant soit de nature influer sur l'issue du litige.
Dans ces circonstances et la chambre administrative étant en possession d'un dossier complet, qui contient les éléments pertinents pour trancher le litige, il ne sera pas donné suite aux demandes d'auditions du recourant, dont le droit d'être entendu n'a pas été violé.
3) Le présent litige porte sur le refus de l'AFC-GE d'admettre en déduction de ses revenus imposables le rachat de CHF 40'000.- effectué en 2016 par le recourant auprès de la fondation complémentaire de prévoyance, au motif que ce dernier a reçu, le 16 août 2016, une prestation en capital de CHF 294'389.- provenant de cette même fondation de prévoyance.
4) a. Selon l'art. 33 al. 1 let d LIFD, les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à l'assurance-vieillesse et survivants (ci-après : AVS), à l'assurance-invalidité (ci-après : AI) et à des institutions de la prévoyance professionnelle sont déduits du revenu.
Les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à l'AVS, à l'AI et à des institutions de la prévoyance professionnelle sont des déductions générales (art. 9 al. 2 let. d de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 - LHID -
RS 642.14
) qui s'imposent aux cantons (art. 1 al. 1 et 3 LHID).
b. Au niveau cantonal, les versements du contribuable dans un but de prévoyance, en particulier ceux à une institution de prévoyance professionnelle, sont déduits du revenu au sens et dans les limites du droit fédéral (art. 31 let. b de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 - LIPP -
D 3 08
).
c. À teneur de l'art. 79b al. 3 1
ère
phr. de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité du 25 juin 1982 (LPP -
RS 831.40
), les prestations résultant d'un rachat ne peuvent être versées sous forme de capital par les institutions de prévoyance avant l'échéance d'un délai de trois ans.
La jurisprudence a retenu que cette disposition, si elle relevait en premier lieu de la prévoyance professionnelle, avait aussi été adoptée pour des raisons fiscales (arrêt du Tribunal fédéral
2C_658/2009
du 12 mars 2010 consid. 3.3, confirmé notamment par l'arrêt du Tribunal fédéral
2C_614/2010
du 24 novembre 2010). Ces arrêts ont souligné qu'il ressortait de la genèse, la teneur et la systématique de l'art. 79b al. 3 LPP que cette disposition reprenait et concrétisait la notion d'évasion fiscale et pouvait ainsi aboutir, si les conditions étaient remplies, au refus de la déduction du revenu imposable des rachats litigieux (arrêt du Tribunal fédéral
2C_614/2010
précité consid. 3.1.2). En effet, le but du rachat est de mettre en place, respectivement d'améliorer la prévoyance professionnelle. Ce but est ainsi manifestement détourné lorsque ces mêmes montants, peu de temps après le rachat, sont à nouveau sortis de la prévoyance (arrêt du Tribunal fédéral
2C_43/2010
du 18 juin 2010 consid. 2.1.2). Par conséquent, tout versement d'une prestation en capital effectué dans les trois ans suivant un rachat doit, en général, être considéré comme abusif et, partant, ce rachat ne saurait être déduit du revenu imposable (ATF
142 II 399
consid. 4.1 ; arrêt du Tribunal fédéral
2C_1051/2014
du 30 juin 2015 consid. 3 et les arrêts cités). Font exception à cette règle les rachats effectués après un divorce ou une dissolution judiciaire du partenariat enregistré. En application de l'art. 79b al. 4 LPP, de tels rachats ne sont pas soumis au délai de blocage de trois ans prévu à l'art. 79b al. 3 LPP. Ils peuvent toutefois être constitutifs d'évasion fiscale en fonction des circonstances concrètes (ATF
142 II 399
consid. 3 et 4 ; arrêt du Tribunal fédéral
2C_895/2016
du 14 juin 2017 consid. 2.6).
Cette règle s'applique même dans les cas où l'institution de prévoyance auprès de laquelle ont été effectués les rachats de cotisations par l'assuré n'est pas la même que celle qui a versé les prestations (arrêt du Tribunal fédéral
2C_230/2015
du 3 février 2016 consid. 4.3).
d. La jurisprudence a précisé que, contrairement à la conception prévalant en matière d'assurances sociales, les différents montants versés aux institutions de prévoyance ne sont pas individualisés et les prestations effectuées par celles-ci ne sont pas financées par des fonds déterminés. Au contraire, le capital de prévoyance forme un tout et doit être pris dans son ensemble. Ainsi, une séparation claire entre le rachat et le versement d'une rente d'une part, et les avoirs accumulés durablement et le versement sous forme de capital, d'autre part, n'est pas déterminante. Ce qui compte est que l'on ait affaire à un rachat suivi peu de temps après d'un versement en capital des fonds de la prévoyance, de sorte que le va-et-vient des fonds ne permet pas une amélioration appropriée de la couverture d'assurance, mais doit être considéré comme un placement purement transitoire motivé par des raisons fiscales (arrêt du Tribunal fédéral
2C_243/2013
du 13 septembre 2013 consid. 5.2 et les références citées).
e. En matière fiscale, il appartient à l'autorité fiscale de démontrer l'existence d'éléments créant ou augmentant la charge fiscale, tandis que le contribuable doit supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation fiscale. S'agissant de ces derniers, il appartient au contribuable non seulement de les alléguer, mais encore d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve. Ces règles s'appliquent également à la procédure devant les autorités de recours en matière fiscale (
ATA/234/2015
du 3 mars 2015 et les arrêts cités).
5) En l'espèce, il ressort des diverses attestations produites que le recourant a procédé au rachat de CHF 40'000.- de sa prévoyance professionnelle les 31 mars et 1
er
avril 2016. Depuis le 1
er
août de la même année, il est à la retraite anticipée, a touché une prestation en capital et perçoit une rente annuelle. Il en découle que le délai de trois ans entre le rachat et le versement en capital imposé par l'art. 79b al. 3 LPP n'a pas été respecté.
Dans ces circonstances, conformément à la jurisprudence constante en la matière, le rachat litigieux ne peut pas être déduit des revenus imposables du recourant pour l'année fiscale 2016. Le fait que le montant du rachat aurait été transféré auprès de la fondation D_ ne permet pas de remettre en cause ce qui précède. C'est à juste titre que la prestation en capital reçue par le recourant devait être considérée comme ayant été financée par l'ensemble des fonds de prévoyance auxquels il était affilié.
Par ailleurs, le recourant conteste avoir été au courant que son entreprise allait résilier les rapports de travail au 31 juillet 2016 au motif d'une retraite anticipée par convention du 13 avril 2016, soit moins de quinze jours après le rachat litigieux. Il ne produit toutefois aucune pièce démontrant qu'il ignorait les intentions de son ancien employeur à son égard, se limitant à réaffirmer qu'il s'agissait d'une décision unilatérale qui l'avait contrarié. Quoi qu'il en soit, sa bonne foi sur ce point ne changerait le cas échéant rien au non-respect du délai de trois ans et donc à l'absence de déduction du montant considéré.
Enfin, comme l'ont confirmé tant l'AFC-GE que le TAPI, afin que le recourant ne subisse pas de double imposition économique, le montant du rachat non admis de CHF 40'000.- sera déduit de la prestation touchée en capital de CHF 294'389.- et le montant de l'impôt sur les prestations en capital recalculé en conséquence.
C'est dès lors de manière conforme au droit et sans abuser de son pouvoir d'appréciation que l'autorité intimée a refusé la déduction litigieuse et à juste titre que le TAPI a confirmé ce refus.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours.
6) Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 700.- sera mis à la charge du recourant, qui succombe (art. 87 al. 1 LPA), et aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).
* * * * *