Decision ID: 67306f18-a0cb-531c-8b00-6e33f8458a32
Year: 2021
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
A.a Der zuständige Dienst der niederländischen Steuerbehörde (Belas-
tingdienst/Central Liaison Office Almelo; nachfolgend: BD oder ersuchende
Behörde) ersuchte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) mit
Schreiben vom 24. März 2020 bezüglich A._ für den Zeitraum vom
1. März 2010 bis 31. Dezember 2015 um diverse Informationen.
Der BD führt im Ersuchen aus, dass er bereits mittels Ersuchen vom
28. Januar 2016 Auskünfte über A._ in Bezug auf die schweizeri-
schen Gesellschaften X._ SA und Y._ SA erbeten habe. Aus
den am 9. Januar 2019 von der Schweiz übermittelten Auskünften gehe
hervor, dass A._ der wirtschaftlich Letztbegünstigte der
X._ SA sei. Er sei in den Niederlanden wohnhaft und unterliege dort
der Steuerpflicht. Aufgrund der aus der Schweiz erhaltenen Unterlagen
habe die niederländische Finanzverwaltung A._ um die Übermitt-
lung von Auskünften gebeten. Bis jetzt habe er keine Auskünfte und/oder
entsprechende Belege übermittelt. Der BD stelle das vorliegende Ersuchen
zur Beantwortung von offenen Fragen für eine korrekte Besteuerung von
A._ und zur Ergänzung des Ersuchens vom 28. Januar 2016.
Der BD ersucht namentlich um verschiedene Informationen betreffend die
Gesellschaft X._ SA im Zusammenhang mit einer Forderung, dem
Kontokorrent des Aktionärs, den transitorischen Aktiven und der Liquida-
tion dieser Gesellschaft. Ausserdem erfragt der BD diverse Informationen
im Zusammenhang mit dem Konto Nr. (...) bei der (...) (nachfolgend:
Bank).
Gleichzeitig beantragt der BD, dass A._ als betroffene Person erst
nach Übermittlung der Informationen über das Ersuchen zu informieren sei.
A.b Mit Schreiben vom 31. März 2020 forderte die ESTV die ersuchende
Behörde auf, ihren Vorbehalt gegen die vorgängige Information der be-
troffenen Person näher auszuführen. Im gleichen Schreiben wies die ESTV
darauf hin, dass der BD im Ersuchen vom 24. März 2020 möglicherweise
versehentlich ein falsches Geburtsdatum sowie einen falschen Betrag im
Zusammenhang mit den transitorischen Aktiven genannt habe und bat um
entsprechende Bestätigungen.
Mit Schreiben vom 14. April 2020 sowie 13. Mai 2020 präzisierte der BD
seinen Vorbehalt gegen die vorgängige Information der betroffenen Person
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und bestätigte, dass es sich bei den vorgenannten Differenzen jeweils um
ein Versehen handelte.
Mit Schreiben vom 27. Mai 2020 informierte die ESTV die ersuchende Be-
hörde darüber, dass aus ihrer Sicht die Voraussetzungen für eine Übermitt-
lung ohne vorgängige Information der betroffenen Person nicht erfüllt
seien, worauf die ersuchende Behörde mit Schreiben vom 29. Mai 2020
den Notifikationsvorbehalt zurückzog.
B.
Aufgrund des Ersuchens des BD forderte die ESTV die Bank, B._
(für die X._ SA), die Steuerverwaltung des Kantons (...) sowie (den
Kreditkartenanbieter) mittels Editionsverfügungen vom 10. Juni 2020 und
vom 14. Juli 2020 auf, verschiedene Unterlagen einzureichen und Informa-
tionen zu übermitteln. Die Beteiligten kamen diesen Aufforderungen frist-
gerecht nach.
C.
Mit Schreiben vom 5. August 2020 teilte die ESTV den Rechtsvertretern
von A._ mit, dass sie Amtshilfe gewähren wolle, und setzte eine
Frist von zehn Tagen an, um das Einverständnis mitzuteilen oder zur vor-
gesehenen Amtshilfeleistung Stellung zu nehmen. Gleichzeitig gewährte
sie Akteneinsicht.
D.
Mit Schreiben vom 18. September 2020 nahm A._ innert erstreckter
Frist Stellung. Er machte im Wesentlichen geltend, die ersuchende Be-
hörde habe nicht sämtliche innerstaatlichen Beschaffungsmöglichkeiten
ausgeschöpft. Des Weiteren sei er nicht in den Niederlanden, sondern in
der Schweiz ansässig, weshalb das Auskunftsersuchen zurückzuweisen
sei. Ferner wies er darauf hin, dass im Auskunftsbegehren ein falsches
Geburtsdatum und ein falscher Betrag im Zusammenhang mit den transi-
torischen Aktiven angegeben worden seien, weshalb nicht ausgeschlossen
werden könne, dass möglicherweise unrichtige Dokumente und Informati-
onen an die ESTV übermittelt worden seien. Zudem ermögliche es sein
Gesundheitszustand nicht, seine Verfahrensrechte genügend wahrzuneh-
men. Schliesslich beinhalte die vorgesehene Amtshilfeleistung Informatio-
nen über C._ sowie über weitere, nicht betroffene Personen. Diese
Informationen seien voraussichtlich nicht relevant.
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E.
Mit Schreiben vom 19. November 2020 ging die ESTV teilweise auf die von
A._ erhobenen Einwände ein, liess ihm das angepasste Informa-
tionsschreiben zukommen und gewährte wiederum Akteneinsicht. In Be-
zug auf C._ hielt die ESTV an ihrer Ansicht fest, dass die entspre-
chenden Informationen voraussichtlich relevant seien. Weiter wies sie die
Rechtsvertreter darauf hin, dass sie ausschliesslich zur Interessenwahrung
von A._ beauftragt wurden, weshalb sie zur Vertretung von Drittin-
teressen – ohne entsprechender Vollmacht – nicht ermächtigt seien.
F.
Mit Schreiben vom 21. Dezember 2020 bekräftigte A._ seine Aus-
führungen und erklärte erneut, dass er einer Informationsübermittlung an
die ersuchende Behörde nicht zustimme.
G.
Am 17. Dezember 2020 ersuchte der Rechtsvertreter von C._ die
ESTV um Akteneinsicht. Diese wurde von der ESTV mit Schreiben vom
28. Januar 2021 gewährt, nachdem A._ seine Zustimmung erklärt
hatte. Mit Schreiben vom 3. März 2021 liess sich C._ zur geplanten
Amtshilfeleistung vernehmen.
H.
Am 6. April 2021 erliess die ESTV eine Schlussverfügung gegenüber
A._ (gemäss Schlussverfügung: betroffene Person) und C._
(gemäss Schlussverfügung: beschwerdeberechtigte Person). In der
Schlussverfügung wurde bestimmt, dass der ersuchenden Behörde Amts-
hilfe betreffend die betroffene Person geleistet wird (Dispositiv-Ziff. 1). In
Dispositiv-Ziff. 2 wurden zunächst die Informationen genannt, welche an
die ersuchende Behörde übermittelt werden sollen und in welchen auch
Informationen zur beschwerdeberechtigten Person erscheinen. Weiter
wurde erklärt, dass Informationen, welche nicht amtshilfefähig seien und
nicht ausgesondert werden könnten, geschwärzt worden seien. In Disposi-
tiv-Ziff. 3 wies die ESTV den Antrag auf Nichtübermittlung der Informatio-
nen ab. Ausserdem machte die ESTV die ersuchende Behörde sinnge-
mäss auf das Spezialitätsprinzip und den Grundsatz der Geheimhaltung
aufmerksam (Dispositiv-Ziff. 4).
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I.
Gegen diese Schlussverfügung der ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz)
liess A._ (nachfolgend: Beschwerdeführer) am 7. Mai 2021 Be-
schwerde beim Bundesverwaltungsgericht erheben. Er lässt beantragen,
der angefochtene Entscheid sei vollumfänglich aufzuheben und es sei auf
das Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 der ersuchenden Behörde nicht
einzutreten (Beschwerdebegehren 1); eventualiter sei der angefochtene
Entscheid aufzuheben und die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen
zwecks Einholung des Nachweises von der ersuchenden Behörde, dass
sämtliche innerstaatlichen Beschaffungsmöglichkeiten ausgeschöpft wur-
den (Beschwerdebegehren 2); subeventualiter sei der angefochtene Ent-
scheid aufzuheben und die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen und
die Vorinstanz sei anzuhalten, die Übermittlung von Informationen, welche
Drittpersonen betreffen oder welche voraussichtlich nicht erheblich sind, zu
unterlassen, bzw. die Vorinstanz sei zu verpflichten, die Namen der Dritt-
personen zu schwärzen (Beschwerdebegehren 3); alles unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen zu Lasten der ESTV.
J.
Mit Vernehmlassung vom 25. Juni 2021 beantragt die Vorinstanz die kos-
tenpflichtige Abweisung der Beschwerde. Allerdings macht sie darauf auf-
merksam, dass versehentlich Angaben zu D._ nicht geschwärzt
worden seien.
K.
Am 6. Mai 2021 liess C._ ebenfalls Beschwerde gegen die Schluss-
verfügung vom 6. April 2021 erheben. Mit Zwischenverfügung vom 12. Mai
2021 eröffnete das Bundesverwaltungsgericht ein separates Verfahren un-
ter der Geschäfts-Nr. A-2175/2021.
Auf die detaillierten Vorbringen des Beschwerdeführers und die Akten wird
– soweit sie für den Entscheid wesentlich sind – in den Erwägungen ein-
gegangen.
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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des BD ge-
stützt auf Art. 26 des Abkommens vom 26. Februar 2010 zwischen der
Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich der Niederlande
zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom
Einkommen und zur Vermeidung von Steuerbetrug und Steuerflucht
(SR 0.672.963.61, nachfolgend: DBA CH-NL) zugrunde. Die Durchführung
der mit diesem Abkommen vereinbarten Bestimmungen richtet sich nach
dem Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amts-
hilfe in Steuersachen (StAhiG, SR 651.1; vgl. Art. 1 Abs. 1 Bst. a StAhiG).
1.2 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember
1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Zu den beim
Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehören auch die
Schlussverfügungen der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe in
Steuersachen (Art. 32 VGG e contrario und Art. 19 Abs. 1 und 5 StAhiG),
womit seine Zuständigkeit zur Beurteilung des angefochtenen Entscheids
gegeben ist. Das Verfahren vor diesem Gericht richtet sich nach dem
VwVG soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG i.V.m.
Art. 19 Abs. 5 StAhiG).
1.3
1.3.1 Der Beschwerdeführer ist als vom Amtshilfeersuchen betroffene Per-
son und Verfügungsadressat im Sinne von Art. 48 Abs. 1 VwVG i.V.m.
Art. 19 Abs. 2 StAhiG durch den angefochtenen Entscheid besonders be-
rührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Än-
derung, so dass seine Sachlegitimation zu bejahen ist.
1.3.2 Obwohl nicht eigens im VwVG geregelt, werden die Partei- und Pro-
zessfähigkeit von Art. 48 VwVG vorausgesetzt (vgl. ISABELLE HÄNER, in:
Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das
Verwaltungsverfahren, 2. Aufl. 2019, Art. 48 N. 5). Diese werden als Pro-
zessvoraussetzungen von Amtes wegen geprüft.
Die Parteifähigkeit stellt die Fähigkeit dar, im Verfahren unter eigenem Na-
men als Partei aufzutreten; parteifähig ist, wer rechtsfähig ist (Urteil des
BGer 2C_303/2010 vom 24. Oktober 2011 E. 2.3 m.w.H.). Die Parteifähig-
keit des Beschwerdeführers ist vorliegend ohne Weiteres gegeben.
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Die Prozessfähigkeit ist die rechtliche Befugnis, in eigenem Namen oder
als Vertreter im Verfahren rechtswirksam zu handeln (Urteil 2C_303/2010
E. 2.3 m.w.H.). Der Beschwerdeführer beantragt in seinem Beschwerde-
begehren 1, der angefochtene Entscheid sei vollumfänglich aufzuheben
und es sei auf das vorliegende Amtshilfeersuchen nicht einzutreten. Dieser
Antrag wird u.a. mit einer allfälligen Prozessunfähigkeit des Beschwerde-
führers und einer damit zusammenhängenden Verletzung des rechtlichen
Gehörs im vorinstanzlichen Verfahren begründet. Soweit vorliegend die
Prozessfähigkeit des Beschwerdeführers im vorinstanzlichen Verfahren
streitig ist, gilt er hinsichtlich dieser Frage im vorliegenden Beschwerdever-
fahren als prozessfähig (BGE 118 Ia 236 E. 3a; Urteil des BGer
5A_194/2011 vom 30. Mai 2011 E. 3.2; Urteile des BVGer A-1789/2018
vom 9. November 2018 E. 1.3 und A-3611/2018 vom 9. November 2018
E. 1.3).
1.4 Weiter hat der Beschwerdeführer die Beschwerde frist- und formge-
recht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 19
Abs. 5 StAhiG).
1.5 Nach dem Gesagten ist zunächst auf das Beschwerdebegehren 1 ein-
zutreten und es ist zu prüfen, ob der Beschwerdeführer im vorinstanzlichen
Verfahren prozessunfähig war bzw. ob die Vorinstanz im Zusammenhang
mit der bestrittenen Prozessfähigkeit sein rechtliches Gehör verletzt hat
(vgl. nachfolgend: E. 2). Ob auf die Beschwerde auch hinsichtlich der übri-
gen Beschwerdebegehren 2 und 3 einzutreten ist, wird gegebenenfalls an-
schliessend zu entscheiden sein.
1.6 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in
vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann neben der Verlet-
zung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststel-
lung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Unangemessenheit rü-
gen (Art. 49 VwVG).
2.
2.1
2.1.1 Als verfahrensrechtliches Korrelat der Handlungsfähigkeit wird die
Prozessfähigkeit nach den zivilrechtlichen Vorschriften beurteilt (vgl.
HÄNER, a.a.O, Art. 48 N. 5). Sie setzt demnach die Urteilsfähigkeit und die
Volljährigkeit voraus (Art. 13 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom
10. Dezember 1907 [ZGB, SR 210]). Urteilsfähig im Sinne des ZGB ist jede
Person, der nicht wegen ihres Kindesalters, infolge geistiger Behinderung,
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psychischer Störung, Rausch oder ähnlicher Zustände die Fähigkeit man-
gelt, vernunftgemäss zu handeln (Art. 16 ZGB).
2.1.2 Urteilsfähigkeit wird bei erwachsenen Personen vermutet. Wird eine
Urteilsunfähigkeit geltend gemacht, obliegt die Beweislast derjenigen Per-
son, welche die Urteilsfähigkeit bestreitet. Führt die Lebenserfahrung –
etwa bei Kindern, bei bestimmten psychischen Störungen oder geistigen
Behinderungen – zur umgekehrten Vermutung, dass die handelnde Person
ihrer allgemeinen Verfassung nach im Normalfall als urteilsunfähig gelten
muss, ist der Beweispflicht insoweit Genüge getan und die Vermutung der
Urteilsfähigkeit umgestossen (zum Ganzen: BGE 134 II 235 E. 4.3.3 und
124 III 5 E. 1b; ROLAND FANKHAUSER, in: Geiser/Fountoulakis [Hrsg.], Bas-
ler Kommentar, Zivilgesetzbuch I, Art. 1-456 ZGB, 6. Aufl. 2018 [nachfol-
gend: Basler Kommentar ZGB I], Art. 16 N. 47 f.).
2.1.3 Mangels Handlungs- und Geschäftsfähigkeit ist eine urteilsunfähige
Person grundsätzlich nicht in der Lage rechtsgültig Verträge abzuschlies-
sen (FANKHAUSER, in: Basler Kommentar ZGB I, Art. 18 N. 3). Eine urteils-
unfähige Person kann daher einen Rechtsanwalt nicht rechtsgültig mit ihrer
Interessenvertretung beauftragen. Anders verhält es sich, wenn eine im
Zeitpunkt der Mandatierung urteilsfähige Person einem Rechtsanwalt ei-
nen Auftrag und eine Vollmacht mit Wirkung über den Verlust der Urteils-
bzw. Handlungsfähigkeit hinaus erteilt. Eine solche Vereinbarung über den
Weiterbestand einer durch Rechtsgeschäft erteilten Vollmacht ist trotz Ver-
lusts der Urteilsfähigkeit des Vollmachtgebers zulässig (BGE 132 III 222
E. 2). Dies gilt jedenfalls dann, wenn der Auftrag und die Vollmacht bereits
vor Eintritt der Urteilsunfähigkeit wirksam geworden ist und nicht aus-
schliesslich für den Fall des Eintritts der Urteilsunfähigkeit erteilt wurde (zur
Abgrenzung der rechtsgeschäftlich erteilten Vollmacht vom zivilrechtlichen
Vorsorgeauftrag, der besonderen Formvorschriften unterliegt: ALEXANDRA
JUNGO, in: Basler Kommentar ZGB I, Art. 360 N. 19a).
2.2
2.2.1 Der Beschwerdeführer lässt in der Beschwerde im Wesentlichen aus-
führen, dass er sich in «sehr schlechter körperlicher und geistiger Verfas-
sung» befinde. Er leide an der Parkinson-Krankheit verbunden mit einer
Depression, an einer fortgeschrittenen Altersdemenz und an Altersschwä-
che. Aufgrund dieser Krankheiten sei er nicht in der Lage, seine Verfah-
rensrechte im laufenden Verfahren sowie gegenüber den niederländischen
Behörden rechtsgenügend wahrzunehmen und seine Rechtsvertreter ver-
nünftig zu instruieren. Es fehle ihm die körperliche und geistige Ausdauer,
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Seite 9
sich mit den technischen und rechtlichen Fragestellungen des vorliegen-
den Verfahrens auseinanderzusetzen. Der Krankenakte könne insbeson-
dere das verringerte kognitive Funktionieren, die verringerte Umschaltfä-
higkeit, die verringerte Gedächtnisfunktion sowie eine abnehmende Ab-
straktionsfähigkeit entnommen werden. Die Corona-Pandemie erschwere
seine Kommunikation zusätzlich. Daraus folge, dass der Beschwerdefüh-
rer weder seinen Anspruch auf Mitwirkung bei Beweiserhebungen noch
sein Recht auf Stellungnahme zum Vorbringen der Gegenpartei und zum
Ergebnis des angefochtenen Entscheids ausüben könne. Diese von der
Vorinstanz rein formell zugestandenen Rechte würden sich als materiell
gehaltslos erweisen. Bei altersschwachen Personen werde die Vermutung
der Urteilsfähigkeit und damit der Prozessfähigkeit umgestossen. Dies sei
vorliegend – unter Vorbehalt des Gegenbeweises durch die Vorinstanz –
der Fall.
2.2.2 Die Vorinstanz entgegnet, dass im vorinstanzlichen Verfahren kein
medizinisches Beweismittel vom Beschwerdeführer vorgelegt worden sei,
welches seine Urteilsunfähigkeit belegt hätte. Deshalb hätten keine hinrei-
chenden Anhaltspunkte für seine Urteilsunfähigkeit bestanden. Zudem er-
gebe sich aus der im vorliegenden Beschwerdeverfahren eingereichten
Krankenakte nicht, dass der Beschwerdeführer handlungs- und urteilsun-
fähig sei. Schliesslich weist die Vorinstanz darauf hin, dass selbst wenn der
Beschwerdeführer seit dem 15. März 2016 aus gesundheitlichen Gründen
nicht mehr selbst ein Verfahren führen könne, er zum Zeitpunkt, in welchem
er noch handlungs- und urteilsfähig gewesen sei, rechtsgültig Rechtsver-
treter bestellt gehabt hätte, die ihn im vorliegenden Verfahren rechtlich ver-
treten würden. Die am 15. März 2016 verfasste Anwaltsvollmacht sehe ex-
plizit vor, dass diese auch bei Verlust der Handlungsfähigkeit des Klienten
nicht erlöschen solle.
2.3
2.3.1 Vorab ist auf Folgendes hinzuweisen: Das Bundesverwaltungsgericht
kam im Beschwerdeverfahren betreffend das erste Amtshilfeersuchen (vgl.
Sachverhalt, Bst. A.a), in welchem ebenfalls die Urteilsfähigkeit des Be-
schwerdeführers streitig war, zum Schluss, dass bei ihm keine Situation
vorliegen würde, in welcher die Urteilsunfähigkeit zu vermuten wäre (Urteil
A-1789/2018 E. 2.2.2). Es begründete dies zum einen damit, dass die dort
geltend gemachte Altersdemenz oder Altersschwäche mit keinem Beweis-
mittel medizinisch festgestellt worden sei. Zum anderen sei nach der Le-
benserfahrung nicht davon auszugehen, dass erwachsene Personen im
entsprechenden Alter im Normalfall von einer solchen Einschränkung der
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Seite 10
geistigen Gesundheit betroffen wären. Als der Beschwerdeführer im vorlie-
genden, vorinstanzlichen Verfahren mit Stellungnahme vom 18. Septem-
ber 2020 bekannt gab, sein Gesundheitszustand habe sich seit dem oben
erwähnten Urteil vom 9. November 2018 stark verschlechtert, aber wiede-
rum keine medizinischen Beweismittel einreichte, kam die Vorinstanz zu
Recht zum Schluss, dass sich der relevante Sachverhalt in dieser Hinsicht
nicht verändert hat und weiterhin keine Situation vorliegt, in welcher eine
Urteilsunfähigkeit des Beschwerdeführers zu vermuten wäre. Sie durfte es
daher bei der Vermutung der Urteilsfähigkeit des Beschwerdeführers be-
lassen und war nicht verpflichtet, Abklärungen zur geistigen Gesundheit
des Beschwerdeführers zu tätigen. Erst im vorliegenden Beschwerdever-
fahren reichte der Beschwerdeführer entsprechende medizinische Beweis-
mittel ein. Vor dem Hintergrund, dass im Verfahren vor Bundesverwal-
tungsgericht sowohl echte wie auch unechte Noven zulässig sind (Art. 32
Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 19 Abs. 5 StAhiG; statt vieler BVGE 2009/9
E. 3.3.1; Urteil des BVGer A-688/2018 vom 1. Oktober 2018 E. 3.1), stellt
sich nachfolgend die Frage, ob diese medizinischen Beweismittel zu einem
anderen Schluss führen.
2.3.2 Dem Beschwerdeführer ist insoweit zuzustimmen, dass bei einer
Person, die sich ihrer allgemeinen Verfassung nach nachweislich in einem
dauernden Zustand gemäss Art. 16 ZGB (geistige Behinderung, psychi-
sche Störung) befindet und dieser Zustand nach allgemeiner Lebenserfah-
rung im Normalfall vernunftgemässes Handeln ausschliesst, eine Umkehr
der Beweislast eintritt (Urteil des BGer 5A_272/2017 vom 7. November
2017 E. 5.3 m.w.H.; vgl. auch: E. 2.1.2). Ein entsprechender dauernder Zu-
stand ist vorliegend allerdings nicht ausreichend nachgewiesen. Zwar be-
legt die vom Beschwerdeführer eingereichte Krankenakte, dass er an der
Parkinson-Krankheit leidet und gesundheitlich angeschlagen ist. Sie ver-
mag aber nicht aufzuzeigen, dass die geltend gemachten psychischen Stö-
rungen derart gravierend sind, dass die Fähigkeit vernunftgemässen Han-
delns von vornherein ausgeschlossen werden müsste. Der medizinische
Bericht vom 2. März 2020 äussert sich zum Punkt «Kognition» – dieser
Begriff bezeichnet die Gesamtheit aller Prozesse, die mit dem Wahrneh-
men und Erkennen zusammenhängen (Duden Online Wörterbuch, Stich-
wort «Kognition», www.duden.de/rechtschreibung/Kognition, abgerufen
am 30. August 2021) – mit «adäquat» und «Langsames Reagieren wegen
Parkinson». Anderweitige Angaben zur Beurteilung seiner Urteilsfähigkeit
sind in diesem Bericht nicht zu finden. Der medizinische Bericht vom
12. März 2020 spricht lediglich in allgemeiner Weise von einer «Ver-
schlechterung seines Zustands», ohne dass ersichtlich wird, ob die oben
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erwähnte Schwelle überschritten wird. Das Gleiche trifft im Ergebnis auf
den medizinischen Bericht vom 29. April 2016 zu («[...] hat der Zustand
des Patienten im Lauf der Jahre stark nachgelassen»; «eventuelle[r] Rück-
gang der kognitiven Fähigkeiten»). Einzig der Befund im medizinischen Be-
richt vom 30. Januar 2019 beschreibt – gestützt auf die Anamnese und die
Fremdanamnese der Ehefrau – die geistige Beeinträchtigung des Be-
schwerdeführers etwas detaillierter und attestiert ihm ein «verringertes
kognitives Funktionieren, vor allem verringerte ‹Umschaltfähigkeit›, verrin-
gerte Gedächtnisfunktion, abnehmende Abstraktionsfähigkeit». Nichtsdes-
totrotz bleibt auch bei diesem Befund offen, ob die festgestellte geistige
Beeinträchtigung die Fähigkeit vernunftgemässen Handelns von vornhe-
rein ausschliesst, da der Umschreibung «verringert» kein Hinweis auf den
Grad der Beeinträchtigung entnommen werden kann. Zusammengefasst
ergibt sich aus der vom Beschwerdeführer eingereichten Krankenakte
keine derart gravierende psychische Störung, welche eine Umkehr der Be-
weislast veranlassen würde.
Sodann ist in Bezug auf die vorgebrachte Altersschwäche darauf hinzuwei-
sen, dass auch alte und sehr alte Menschen in den Genuss der vermuteten
Urteilsfähigkeit kommen, sofern keine bzw. nur geringe geistige Beein-
trächtigungen vorliegen (vgl. Urteil 5A_272/2017 E. 5.3 m.H.; vgl. auch:
FANKHAUSER, in: Basler Kommentar ZGB I, Art. 16 N. 22). In Anbetracht
der obigen Ausführungen, wonach keine gravierende geistige Beeinträch-
tigung nachgewiesen ist, kann der Beschwerdeführer aus der vorgebrach-
ten Altersschwäche nichts weiter ableiten. Daran ändert auch die Corona-
Pandemie nichts.
Im Ergebnis ist festzuhalten, dass aus den vor Bundesverwaltungsgericht
eingereichten medizinischen Beweismittel keine hinreichenden Anhalts-
punkte für eine allfällige Urteilsunfähigkeit des Beschwerdeführers entnom-
men werden können. Somit ist seine Urteilsfähigkeit zu vermuten. Der Be-
schwerdeführer hat selbst keine weiteren Beweismittel für seine Urteilsun-
fähigkeit vorgebracht. Damit bleibt die vorliegend geltend gemachte Ur-
teilsunfähigkeit unbewiesen. Der Beschwerdeführer hat die Folgen dieser
Beweislosigkeit zu tragen (E. 2.1.2).
2.3.3 Angefügt sei, dass selbst wenn während des vorinstanzlichen Ver-
fahrens Anhaltspunkte für eine allfällige Urteilsunfähigkeit des Beschwer-
deführers bestanden hätten, auf Folgendes hinzuweisen wäre:
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Vorliegend hat der Beschwerdeführer seinen Rechtsvertretern am 15. März
2016 eine Vollmacht zur Vertretung betreffend «Administrative assistance
under double tax treaty between Switzerland and the Netherlands» erteilt,
die der ESTV im vorinstanzlichen Verfahren mit Schreiben vom 22. Juni
2020 eingereicht wurde. Die Anwaltsvollmacht umfasst u.a. die Vertretung
vor Gerichten und Behörden. Sie sieht zudem – unter Vorbehalt abwei-
chender verfahrensrechtlicher Bestimmungen – vor, dass die Vollmacht
nicht erlöschen soll bei Verlust der Handlungsfähigkeit des Klienten («[...]
this power of attorney shall not expire [...] upon the client’s loss of capacity
to act, [...]»). Eine solche Vollmachtserteilung ist zulässig (E. 2.1.3). Das
Bundesverwaltungsgericht hat bereits entschieden, dass der Beschwerde-
führer bei der Mandatserteilung – es handelt sich vorliegend um die identi-
sche Anwaltsvollmacht wie im Beschwerdeverfahren betreffend das erste
Amtshilfeersuchen (vgl. Sachverhalt, Bst. A.a) – urteilsfähig gewesen und
die Mandatierung der Rechtsanwälte rechtsgültig erfolgt sei (Urteil
A-1789/2018 E. 2.2.4). Im Übrigen räumt der Beschwerdeführer in seiner
Beschwerde vom 7. Mai 2021 selbst ein, dass er zum Zeitpunkt der Man-
datserteilung vom 15. März 2016 urteilsfähig war. Damit bliebe eine allfäl-
lige Verschlechterung des Gesundheitszustands nach Mandatierung der
Rechtsanwälte aufgrund der vorliegenden Ausgestaltung der Anwaltsvoll-
macht, welche auch bei Eintritt einer Urteilsunfähigkeit weiter bestehen
soll, für das vorinstanzliche Verfahren (wie im Übrigen auch das vorlie-
gende Beschwerdeverfahren) irrelevant.
2.4 Soweit in der Beschwerde weiter eine aus der geltend gemachten Ur-
teilunfähigkeit fliessende Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör
beanstandet wird, erweist sich die Beschwerde ebenfalls als unbegründet.
Da von der Urteilsfähigkeit des Beschwerdeführers im vorinstanzlichen
Verfahren auszugehen ist (E. 2.3.1 f.) und dieser zudem gehörig anwaltlich
vertreten war (E. 2.3.3), hatte er ausreichend Gelegenheit, seine aus dem
Gehörsanspruch fliessenden Mitwirkungsrechte vollumfänglich wahrzu-
nehmen.
2.5 Nach dem Gesagten ist von der Urteils- und damit Prozessfähigkeit des
Beschwerdeführers im vorinstanzlichen Verfahren auszugehen. Die sinn-
gemässe Rüge, die Vorinstanz habe den Grundsatz des «Verbots der Pro-
zessführung bei fehlender Prozessfähigkeit» missachtet, ist unbegründet.
Ebenso liegt keine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör durch
die Vorinstanz vor. Folglich besteht vorliegend kein Raum, um wegen Pro-
zessunfähigkeit des Beschwerdeführers oder einer Verletzung des rechtli-
chen Gehörs die Amtshilfe zu verweigern.
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Seite 13
2.6 Es bleibt bei diesem Ergebnis auf die weiteren Rügen in der Be-
schwerde einzugehen. Was diesbezüglich die Prozessvoraussetzung der
Prozessfähigkeit des Beschwerdeführers im vorliegenden Verfahren vor
Bundesverwaltungsgericht anbelangt, kann vollumfänglich auf das vorne
Ausgeführte (E. 2.1 ff.) und die daraus gezogenen Schlussfolgerungen
verwiesen werden. Denn auch im Rahmen des Beschwerdeverfahrens
sind – abgesehen von den bereits gewürdigten medizinischen Beweismit-
teln (E. 2.3.2) – keine anderen Anhaltspunkte oder Beweise vorgebracht
oder ersichtlich, welche das Gericht zu einer Abklärung der Urteilsfähigkeit
des Beschwerdeführers veranlassen könnten. Es ist also auch in Bezug
auf die übrigen Beschwerdebegehren 2 und 3 (vgl. Sachverhalt, Bst. I) auf
die Beschwerde einzutreten.
3.
3.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steuer-
sachen gegenüber den Niederlanden ist Art. 26 DBA CH-NL, welcher im
Wortlaut weitgehend Art. 26 des Musterabkommens der Organisation für
wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) zur Vermeidung
von Doppelbesteuerung von Einkommen und Vermögen entspricht (vgl.
Botschaft vom 25. August 2010 zur Genehmigung eines Doppelbesteue-
rungsabkommens zwischen der Schweiz und den Niederlanden, BBl 2010
5787, 5800 zu Art. 26; BGE 143 II 136 E. 5.1.1).
3.2 Gemäss Art. 26 Ziff. 1 DBA CH-NL tauschen die zuständigen Behörden
der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus, die zur
Durchführung des Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung
des innerstaatlichen Rechts betreffend für Rechnung der Vertragsstaaten,
ihrer politischen Unterabteilungen oder lokalen Körperschaften erhobenen
Steuern jeder Art und Bezeichnung «voraussichtlich erheblich» sind, so-
weit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen
widerspricht. Der Informationsaustausch ist dabei weder durch Art. 1 DBA
CH-NL (persönlicher Geltungsbereich) noch durch Art. 2 DBA CH-NL
(sachlicher Geltungsbereich) eingeschränkt.
3.3
3.3.1 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts
voraussichtlich erheblich gelten Informationen, die für den ersuchenden
Staat notwendig sind, um eine in diesem Staat steuerpflichtige Person dort
korrekt zu besteuern (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.1 und 141 II 436 E. 4.4.3;
statt vieler: Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.3.1).
A-2177/2021
Seite 14
3.3.2 Der Zweck der Verweisung auf Informationen, die voraussichtlich er-
heblich sind, besteht darin, einen möglichst weitgehenden Informations-
austausch in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten
zu erlauben, «fishing expeditions» zu betreiben oder Informationen anzu-
fordern, deren Erheblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer bestimm-
ten steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich ist (Ziff. XVII Bst. c des Pro-
tokolls zum DBA CH-NL).
3.3.3 Ob eine Information erheblich ist, kann in der Regel nur der ersu-
chende Staat abschliessend feststellen (BGE 143 II 185 E. 3.3.2 und 142
II 161 E. 2.1.1 f.; statt vieler: Urteil des BVGer A-4163/2019 vom 22. April
2020 E. 3.1.3). Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist
erfüllt, wenn im Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfeersuchens eine
vernünftige Möglichkeit besteht, dass sich die verlangten Informationen als
erheblich erweisen werden (BGE 143 II 185 E. 3.3.2). Keine Rolle spielt,
ob sich diese Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende
Behörde als nicht erheblich herausstellen (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1).
Die Rolle des ersuchten Staates beschränkt sich darauf, zu überprüfen, ob
die vom ersuchenden Staat verlangten Informationen und Dokumente mit
dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt zusammenhängen und ob sie
möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwen-
det zu werden. In diesem Sinne hat der ersuchte Staat lediglich eine Plau-
sibilitätskontrolle vorzunehmen (BGE 142 II 161 E. 2.1.1; vgl. Urteile des
BVGer A-2454/2017 vom 7. Juni 2018 E. 2.1.1.1 m.H. und A-4218/2017
vom 28. Mai 2018 E. 2.3.1). Vor diesem Hintergrund darf der ersuchte
Staat Auskünfte mit der Begründung, die verlangten Informationen seien
nicht «voraussichtlich erheblich», nur verweigern, wenn ein Zusammen-
hang zwischen den verlangten Angaben und der im ersuchenden Staat
durchgeführten Untersuchung wenig wahrscheinlich erscheint, sodass das
Ersuchen als Vorwand für eine unbestimmte Suche nach Beweismitteln er-
scheint (BGE 144 II 206 E. 4.3, 143 II 185 E. 3.3.2 und 141 II 436 E. 4.4.3;
statt vieler: Urteil des BVGer A-4017/2020 vom 30. Juni 2021 E. 3.5.2). In
letzterem Sinne ist Art. 17 Abs. 2 StAhiG anzuwenden, wonach Informatio-
nen, welche voraussichtlich nicht erheblich sind, nicht übermittelt werden
dürfen und von der ESTV auszusondern oder unkenntlich zu machen sind
(statt vieler: Urteile des BVGer A-4143/2018 vom 28. Mai 2019 E. 2.1.5 und
A-846/2018 vom 30. August 2018 E. 2.1.4).
3.3.4 Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene
Personen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG unzulässig, wenn diese In-
formationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person
A-2177/2021
Seite 15
nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von
Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchen-
den Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen.
Rechtsprechungsgemäss ist der Begriff der «nicht betroffenen Person»
nach Art. 4 Abs. 3 StAhiG restriktiv zu verstehen (vgl. BGE 142 II 161
E. 4.6.1 f.). Damit sollen in Anwendung des Verhältnismässigkeitsprinzips
nur Personen geschützt werden, die schlichtweg nichts mit dem im Amts-
hilfeersuchen geschilderten Sachverhalt zu tun haben, deren Namen also
rein zufällig in den weiterzuleitenden Dokumenten auftauchen («fruit d'un
pur hasard»; Botschaft des Bundesrates vom 5. Juni 2015 zur Genehmi-
gung des Übereinkommens des Europarats und der OECD über die ge-
genseitige Amtshilfe in Steuersachen und zu seiner Umsetzung [Änderung
des StAhiG], BBl 2015 5585, 5623; statt vieler: Urteil des BVGer
A-3791/2017 vom 5. Januar 2018 E. 5.2.2 m.w.H.). In gewissen Konstella-
tionen ist es aber unumgänglich, auch über Personen Informationen zu er-
teilen, welche nicht betroffene Personen sind. Können die ersuchten Infor-
mationen für die Steuerpflicht der im ersuchenden Staat zu besteuernden
Person «voraussichtlich erheblich» sein und ist ihre Übermittlung unter Ver-
hältnismässigkeitsgesichtspunkten erforderlich, d.h. wenn die Aussonde-
rung, Schwärzung oder anderweitige Unkenntlichmachung der Informatio-
nen den Zweck des Amtshilfeersuchens vereiteln würden, so sind sie dem
ersuchenden Staat zu übermitteln (vgl. ausführlich mit Beispielen: BGE 144
II 29 E. 4.2.2 ff., 143 II 506 E. 5.2.1 und 142 II 161 E. 4.6.1; Urteile des
BGer 2C_67/2021 vom 28. Januar 2021 E. 3.1 und 2C_387/2016 vom
5. März 2018 E. 5.1; zum Ganzen statt vieler: Urteil A-4017/2020 E. 2.1.1).
Das Bundesgericht hat insbesondere die Namen von an Banktransaktio-
nen beteiligten Dritten, da sie geeignet waren, den Wohnsitz des Steuer-
pflichtigen zu ermitteln, als voraussichtlich erheblich qualifiziert und somit
deren Ermittlung zugelassen (BGE 142 II 161 E. 4.6.2; vgl. auch: Urteil des
BGer 2C_545/2019 vom 13. Juli 2020 E. 4.3). Dasselbe hat das Bundes-
gericht bezüglich der Namen von an einem Bankkonto einer Gesellschaft
wirtschaftlich Berechtigten entschieden, wenn ein genügend enger Zusam-
menhang zum Steuersachverhalt besteht und davon auszugehen ist, dass
dessen Identität geeignet ist, letzteren weiter zu erhellen (Urteil
2C_545/2019 E. 4.4; vgl. auch: Urteil 2C_387/2016 E. 5.2 f., wobei das
Bundesgericht im Sinne eines Spezialfalls nur die Namen der wirtschaftlich
Berechtigten mit demselben Familiennamen wie der Steuerpflichtige als
voraussichtlich erheblich qualifizierte).
A-2177/2021
Seite 16
3.4
3.4.1 Ein wichtiges Element in der internationalen Behördenzusammenar-
beit bildet der Grundsatz, wonach – ausser bei offenbarem Rechtsmiss-
brauch oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit den in Art. 7
StAhiG genannten Konstellationen – prinzipiell kein Anlass besteht, an
Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln
(sog. völkerrechtliches Vertrauensprinzip; BGE 144 II 206 E. 4.4, 143 II 224
E. 6.3, 142 II 218 E. 3.3 und 142 II 161 E. 2.1.3 f.; Urteil des BGer
2C_646/2017 vom 9. April 2018 E. 2.5 m.w.H.; Urteil des BVGer
A-3095/2018 vom 29. Mai 2019 E. 2.5). Entsprechend ist der ersuchte
Staat an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen soweit gebunden,
als dass diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprü-
che sofort entkräftet werden kann (statt vieler: BGE 139 II 404 E. 9.5 und
128 II 407 E. 5.2.1).
3.4.2 Der völkergewohnheitsrechtliche Grundsatz, wonach Vertragsstaa-
ten völkerrechtliche Verträge nach Treu und Glauben zu erfüllen haben
(«pacta sunt servanda», kodifiziert in Art. 26 des Wiener Übereinkommens
vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge [VRK, SR 0.111]; vgl. BGE
143 II 136 E. 5.2.1 und 142 II 35 E. 3.2, je m.H.), führt dazu, dass Erklä-
rungen der jeweiligen Vertragspartner ebenfalls nach Treu und Glauben zu
interpretieren sind. Dies gilt insbesondere für das Amtshilfeersuchen und
die darin von der ersuchenden Behörde als voraussichtlich erheblich be-
zeichneten Informationen (zum Ganzen: BGE 147 II 116 E. 5.2; Urteil des
BGer 2C_287/2019 und 2C_288/2019 vom 13. Juli 2020 E. 2.3.1 und 3.2).
3.5
3.5.1 Nach ständiger Praxis des Bundesverwaltungsgerichts bedeutet das
Spezialitätsprinzip, dass der ersuchende Staat die vom ersuchten Staat
erlangten Informationen einzig in Bezug auf Personen oder Handlungen
verwenden darf, für welche er sie verlangt und der ersuchte Staat sie ge-
währt hat (statt vieler und ausführlich hergeleitet: Urteile des BVGer
A-1348/2019 vom 3. März 2020 E. 4.5.1, A-108/2018 vom 13. Februar
2020 E. 10.1 und A-5046/2018 vom 22. Mai 2019 E. 2.5). Die in den Un-
terlagen erwähnten Personen sind damit durch das Spezialitätsprinzip ge-
schützt, welches auch eine persönliche Dimension aufweist (BGE 147 II 13
E. 3.4.3 und E. 3.5 sowie 146 I 172 E. 7.1.3).
3.5.2 Das völkerrechtliche Vertrauensprinzip (E. 3.4.1) spielt auch eine
Rolle in Bezug auf das Spezialitätsprinzip. Gestützt auf das Vertrauens-
prinzip kann grundsätzlich als selbstverständlich vorausgesetzt werden,
A-2177/2021
Seite 17
dass der Spezialitätsgrundsatz durch Staaten eingehalten wird, die mit der
Schweiz durch einen Amts- oder Rechtshilfevertrag verbunden sind, ohne
dass die Einholung einer ausdrücklichen Zusicherung notwendig wäre (vgl.
BGE 128 II 407 E. 3.2 und 4.3.1, 115 Ib 373 E. 8 und 107 Ib 264 E. 4b;
Urteil des BGer 2C_653/2018 vom 26. Juli 2019 E. 7.3; BVGE 2018 III/1
E. 2.9.1; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-3972/2019 vom 22. März 2021
E. 3.7.2).
3.6
3.6.1 Gemäss dem Protokoll zum DBA CH-NL stellt der ersuchende Staat
ein Begehren um Austausch von Informationen erst dann, wenn er alle in
seinem innerstaatlichen Steuerverfahren vorgesehenen üblichen Mittel zur
Beschaffung von Informationen ausgeschöpft hat (Ziff. XVII Bst. a des Pro-
tokolls zum DBA CH-NL; sog. Subsidiaritätsprinzip). Art. 6 Abs. 2 Bst. g
StAhiG tritt hinter diese völkerrechtliche Bestimmung zurück (Art. 1 Abs. 2
StAhiG).
3.6.2 Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips (E. 3.4.1) besteht
rechtsprechungsgemäss kein Anlass, an einer von der ersuchenden Be-
hörde abgegebenen Erklärung der Ausschöpfung aller üblichen innerstaat-
lichen Mittel zu zweifeln, es sei denn, es liegt ein gegen die Einhaltung des
Subsidiaritätsprinzips sprechendes, ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit
der Erklärung begründendes konkretes Element vor (vgl. BGE 144 II 206
E. 3.3.2; statt vieler: Urteil des BVGer A-5034/2020 vom 7. Mai 2021 2020
E. 2.5.2 m.w.H.).
Was unter dem Begriff der «üblichen Mitteln» zu verstehen ist, wird im DBA
CH-NL nicht weiter definiert. Gemäss bundesverwaltungsgerichtlicher Aus-
legung der fraglichen Bestimmung nach völkerrechtlichen Regeln ergibt
sich, dass nicht das Ausschöpfen sämtlicher möglicher Mittel verlangt wird
(Urteile des BVGer A-7164/2018 vom 20. Mai 2019 E. 2.5, A-3555/2018
vom 11. Januar 2019 E. 3.2.1 und A-4414/2014 vom 8. Dezember 2014
E. 3.1.1). Vielmehr kann ein Mittel als nicht mehr «üblich» bezeichnet wer-
den, wenn es dem ersuchenden Staat – im Vergleich zu einem Amtshilfeer-
suchen – einen unverhältnismässigen Aufwand verursachen würde oder
wenn die Erfolgschancen als sehr gering einzuschätzen sind (Urteil
A-7164/2018 E. 2.5).
4.
Im vorliegenden Fall ist zu Recht nicht bestritten, dass das Amtshilfeersu-
chen des BD vom 24. März 2020 den formellen Anforderungen gemäss
A-2177/2021
Seite 18
Ziff. XVII Bst. b des Protokolls zum DBA CH-NL genügt. Streitig und zu prü-
fen ist, ob die angefochtene Schlussverfügung das Subsidiaritätsprinzip
(vgl. nachfolgend: E. 4.1) und das Spezialitätsprinzip (vgl. nachfolgend:
E. 4.2) verletzt sowie ob die geplante Datenlieferung voraussichtlich nicht
erhebliche Informationen beinhaltet (vgl. nachfolgend: E. 4.3).
4.1
4.1.1 Der Beschwerdeführer bringt im Wesentlichen vor, die ersuchende
Behörde erkläre im Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 lapidar, dass sie
alle innerstaatlichen Beschaffungsmöglichkeiten ausgeschöpft habe. Er sei
von der ersuchenden Behörde nur mit einem kurzen Schreiben (datierend
vom 24. Januar 2020) kontaktiert und gebeten worden, die in einem frühe-
ren Schreiben gestellten Fragen innerhalb einer Frist von 28 Tagen zu be-
antworten. In den Akten seien keine Belege dafür zu finden, dass er dieser
Anfrage nicht nachgekommen sei. Die ersuchende Behörde habe lediglich
32 Tage nach Ablauf der angesetzten Frist das Auskunftsersuchen gestellt.
Es sei zu erwarten gewesen, dass die ersuchende Behörde auf eine er-
neute Aufforderung zur Beantwortung der Fragen, eine Strafandrohung
oder Zwangsmassnahmen zurückgreifen würde. Des Weiteren hätten der
Vorinstanz angesichts des Drängens der ersuchenden Behörde nach ei-
nem möglichst zügig durchzuführenden Verfahren mit nachträglicher Infor-
mation der betroffenen Personen Zweifel aufkommen müssen, ob die er-
suchende Behörde tatsächlich mit der gebotenen Sorgfalt hinsichtlich des
Subsidiaritätsprinzips vorgegangen sei.
4.1.2 Dagegen wendet die Vorinstanz ein, dass das Amtshilfeersuchen
vom 24. März 2020 die Bestätigung enthalte, wonach alle innerstaatlich
vorgesehenen, üblichen Mittel ausgeschöpft wurden. Gemäss dem Ver-
trauensprinzip sei sie an diese Bestätigung gebunden. Daran ändere auch
das vom Beschwerdeführer vorgebrachte Schreiben vom 24. Januar 2020
nichts. Dieses sei als Mahnung oder Erinnerung auf ein früheres Schreiben
zu werten. Soweit ersichtlich hätten sowohl der Beschwerdeführer als auch
sein Anwalt auf das Schreiben vom 24. Januar 2020 nicht reagiert. Dem-
entsprechend habe es für die Vorinstanz keine Veranlassung gegeben, an
den Erklärungen der ersuchenden Behörde zu zweifeln. Ferner bestreitet
die Vorinstanz, dass ihr angesichts des Drängens der ersuchenden Be-
hörde nach einem möglichst zügig durchzuführenden Verfahren hätten
Zweifel betreffend Einhaltung des Subsidiaritätsprinzips aufkommen müs-
sen, da die ersuchende Behörde dies mit der drohenden Verjährung be-
gründet habe. Im Übrigen entspreche der Wunsch nach einer zügigen Be-
arbeitung eines Ersuchens dem normalen Lauf der Dinge.
A-2177/2021
Seite 19
4.1.3 Vorab ist festzuhalten, dass der BD im Amtshilfeersuchen vom
24. März 2020 zugesichert hat, alle innerstaatlichen Mittel ausgeschöpft zu
haben. Grundsätzlich ist auf diese Zusicherung abzustellen (E. 3.6.2). Es
stellt sich daher die Frage, ob die Rügen des Beschwerdeführers ernst-
hafte Zweifel an der Richtigkeit dieser Erklärung hervorrufen können.
4.1.3.1 Die ersuchende Behörde begründet ihr Amtshilfeersuchen vom
24. März 2020 u.a. damit, dass sie den Beschwerdeführer gebeten habe,
Auskünfte zu übermitteln. Den Verfahrensakten kann entnommen werden,
dass dies mittels Schreiben vom 24. Januar 2020 erfolgt ist, was im Übri-
gen auch unbestritten ist. Weiter erklärt die ersuchende Behörde im Amts-
hilfeersuchen, dass der Beschwerdeführer bis jetzt keine Auskünfte und/
oder entsprechende Belege übermittelt habe. Diese Erklärung hat sie im
Schreiben vom 14. April 2020 nochmals bekräftigt. Wenn der Beschwerde-
führer dagegen vorbringt, dass diesbezüglich kein Nachweis in den Verfah-
rensakten zu finden ist, vernachlässigt er, dass das völkerrechtliche Ver-
trauensprinzip auch für diese von der ersuchenden Behörde abgegebenen
Erklärung gilt. Demnach ist der ersuchte Staat unter Vorbehalt offensichtli-
cher Fehler, Lücken oder Widersprüche an diese Erklärungen gebunden
(E. 3.4.1). Solche sind aus dem Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020
nicht ersichtlich. Vor diesem Hintergrund erweist sich die sinngemässe
Rüge des Beschwerdeführers, seine fehlende Kooperation im niederländi-
schen, innerstaatlichen Verfahren sei nicht nachgewiesen, als unbegrün-
det.
4.1.3.2 Soweit der Beschwerdeführer weiter geltend macht, die ersu-
chende Behörde hätte auf eine erneute Aufforderung zur Beantwortung der
Frage, eine Strafandrohung oder Zwangsmassnahmen zurückgreifen kön-
nen, weshalb sie nicht alle zumutbaren Mittel ausgeschöpft habe, ist ihm
Folgendes entgegenzuhalten:
Dem Schreiben des BD vom 24. Januar 2020 kann entnommen werden,
dass der Beschwerdeführer bereits mit einem früheren Schreiben (datie-
rend vom 5. Juni 2019) aufgefordert worden war, Antworten auf die Fragen
des BD sowie entsprechende Belege einzureichen. Ebenso ist dort ersicht-
lich, dass er dieser Aufforderung nicht nachgekommen ist. Somit handelt
es sich beim Schreiben vom 24. Januar 2020 um eine zweite Aufforderung
seitens des BD, die entsprechenden Antworten und Belege zu liefern. Auch
dieser erneuten Aufforderung ist der Beschwerdeführer gemäss Erklärung
der ersuchenden Behörde nicht nachgekommen (E. 4.1.3.1). Vor diesem
Hintergrund ist davon auszugehen, dass die Erfolgsaussichten einer dritten
A-2177/2021
Seite 20
Aufforderung – wie sie der Beschwerdeführer fordert – von Anfang an sehr
gering gewesen wären. Aus diesem Grund würde eine dritte Aufforderung
die erforderlichen «üblichen Mittel», die gemäss Ziff. XVII Bst. a des Proto-
kolls zum DBA CH-NL auszuschöpfen sind, übersteigen (E. 3.6.2).
Daran ändert nichts, dass der BD die dritte Aufforderung mit einer Strafan-
drohung versehen oder Zwangsmassnahmen ergreifen könnte. Gemäss
bundesverwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung führt der Umstand, dass
es der ersuchenden Behörde möglich wäre, eine betroffene Person mittels
Zwangsmassnahmen zur Herausgabe der Informationen aufzufordern,
nicht dazu, dass (noch) kein Amtshilfeersuchen gestellt werden darf, ins-
besondere dann, wenn die Person gemäss dem anwendbaren Recht zur
Einreichung aller wesentlichen Unterlagen verpflichtet ist (vgl. Urteile des
BVGer A-7622/2016 vom 23. Mai 2017 E. 2.2.3 und A-4414/2014 vom
8. Dezember 2014 E. 4.2.5). Letzteres trifft im vorliegenden Fall ohne Wei-
teres zu, wie dem Verweis auf die einschlägige Rechtsnorm im Schreiben
des BD vom 24. Januar 2020 entnommen werden kann. Dieser Schluss
muss gleichermassen für die Strafandrohung gelten, da auch hier fraglich
ist, ob der Beschwerdeführer unter Androhung einer Strafe (z.B. einer
Busse) sämtliche Fragen beantwortet bzw. die erforderlichen Belege ein-
gereicht hätte (vgl. Urteil A-4414/2014 E. 4.2.5).
Bei diesem Ergebnis ist auch nicht zu beanstanden, dass die ersuchende
Behörde (bereits) 32 Tage nach Ablauf der im Schreiben vom 24. Januar
2020 angesetzten Frist ein Amtshilfeersuchen gestellt hat.
4.1.3.3 Schliesslich kann der Beschwerdeführer auch nichts aus dem Vor-
behalt der ersuchenden Behörde gegen die vorgängige Information der be-
troffenen Person ableiten. Zum einen hat der BD auf Verlangen der Vor-
instanz mit Schreiben vom 14. April 2020 und vom 13. Mai 2020 detailliert
ausgeführt, dass der angebrachte Vorbehalt aufgrund des drohenden Ein-
tritts der Verjährung in gewissen Steuerperioden erfolgt sei. Diese Erklä-
rung erscheint – auch mit Blick auf das völkerrechtliche Vertrauensprinzip
(E. 3.4.1) – einleuchtend. Zum anderen weist die ESTV zu Recht darauf
hin, dass das Amtshilfeverfahren generell zügig durchgeführt werden muss
(Art. 4 Abs. 2 StAhiG; vgl. auch: CÉLINE MARTIN/MICHAEL URWYLER, in:
Zweifel/Beusch/Oesterhelt [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Amtshilfe, 2020, § 8 N 11 ff.).
A-2177/2021
Seite 21
4.1.4 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass keine Verletzung des Sub-
sidiaritätsprinzips gemäss Ziff. XVII Bst. a des Protokolls zum DBA CH-NL
vorliegt. Entsprechend sind die Beschwerdebegehren 1 und 2 abzuweisen.
4.2
4.2.1 Der Beschwerdeführer rügt weiter eine Verletzung des Spezialitäts-
prinzips, indem im Falle eines Austauschs nicht ausgeschlossen werden
könne, dass die über Drittpersonen beschafften Informationen von der er-
suchenden Behörde zur Beurteilung der rechtlichen und steuerlichen Situ-
ation dieser Drittpersonen verwendet würden. Vorliegend würden sich in
den Informationen, deren Übermittlung geplant sei, etliche Daten von un-
beteiligten Drittpersonen finden (u.a. von C._). Deren Interesse an
der Wahrung ihrer Privat- und Geheimsphäre überwiege klarerweise das-
jenige der ersuchenden Behörde hinsichtlich seiner Besteuerung.
4.2.2 Die Vorinstanz entgegnet im Wesentlichen, dass die zahlreichen vom
Beschwerdeführer genannten Drittpersonen durch das Spezialitätsprinzip
geschützt seien, welches auch eine persönliche Dimension aufweise. In
Bezug auf C._ führt die Vorinstanz aus, dass diese Person separat
vertreten werde, weshalb alle Ausführungen im Zusammenhang mit ihr
nicht Gegenstand dieses Verfahrens seien.
4.2.3 Die vom Beschwerdeführer vorgebrachte Rüge, wonach die ange-
fochtene Schlussverfügung das Spezialitätsprinzip gemäss Art. 26 Ziff. 2
DBA CH-NL verletze, betrifft ausschliesslich Drittpersonen. Gleichwohl hat
das Bundesgericht festgehalten, dass Informationen, welche Dritte betref-
fen, nicht zu übermitteln bzw. zu schwärzen sind, wenn es an der voraus-
sichtlichen Erheblichkeit fehlt (Urteil des BGer 2C_687/2019 vom 13. Juli
2020 E. 1.4.1. m.H. insb. auf BGE 143 II 506 E. 5.2.1; vgl. nachfolgend:
E. 4.3.1.3). Der Vollständigkeit halber ist darauf hinzuweisen, dass das
Bundesverwaltungsgericht betreffend C._ ein separates Verfahren
eröffnet hat (vgl. Sachverhalt, Bst. K), weshalb die von ihr vorgebrachten
Rügen dort im Detail geprüft werden.
Nicht ausser Acht zu lassen ist hierbei, dass sämtliche Drittpersonen durch
das Spezialitätsprinzip vor der Verwendung ihrer Informationen durch den
ersuchenden Staat gegen sie selbst geschützt sind (E. 3.5.1). Die Vor-
instanz hat denn auch in der Dispositiv-Ziff. 4 der angefochtenen Schluss-
verfügung ausdrücklich festgehalten, dass sie die Niederlande darauf hin-
weisen werde, dass die genannten Informationen im ersuchenden Staat
nur in Verfahren gegen den Beschwerdeführer und nur für den im Ersuchen
A-2177/2021
Seite 22
vom 24. März 2020 genannten Sachverhalt verwertet werden dürfen. Ge-
stützt auf das Vertrauensprinzip kann auch vorliegend als selbstverständ-
lich vorausgesetzt werden, dass der Spezialitätsgrundsatz durch die Nie-
derlande eingehalten wird (E. 3.5.2).
4.3
4.3.1
4.3.1.1 Schliesslich macht der Beschwerdeführer geltend, die geplante Da-
tenlieferung beinhalte voraussichtlich nicht erhebliche Informationen. Als
Erstes bringt er vor, diverse Daten von unbeteiligten Drittpersonen seien
für seine steuerliche Situation von keinerlei Relevanz. Dies treffe insbeson-
dere auf die Namen von an Banktransaktionen beteiligten Dritten zu. Dies-
bezüglich seien einzig die Zahlungsströme an sich erheblich.
4.3.1.2 Die Vorinstanz bestreitet im Wesentlichen, dass diese Daten vo-
raussichtlich nicht erheblich seien. Konkret führt sie zu den einzelnen Per-
sonen Folgendes aus:
– C._ sei im Zusammenhang mit der wirtschaftlichen Berechti-
gung am Bankkonto, für welches im Amtshilfeersuchen vom 24. März
2020 Informationen erfragt worden seien, relevant. In Bezug auf die
genannte Person bestehe im Lichte der bundesgerichtlichen Recht-
sprechung eine vernünftige Möglichkeit, dass sich die entsprechenden
Angaben als für die Erhellung der steuerlichen Situation des Beschwer-
deführers erheblich erweisen könnten. Zudem werde sie aufgrund des
Spezialitätsprinzips geschützt. Schliesslich erscheine ihr Name nicht
«rein zufällig» in den Bankunterlagen, da sie über eine gewisse Zeit-
spanne wirtschaftlich Berechtigte am Bankkonto war.
– Die Angaben zu D._ seien aus Versehen nicht geschwärzt wor-
den und würden vor einer allfälligen Übermittlung an den BD durch die
Vorinstanz geschwärzt.
– In Bezug auf E._ sei festzuhalten, dass dieser während der re-
levanten Zeit Direktor der Gesellschaft Y._ SA war und dass
diese Information auch dem öffentlich zugänglichen Handelsregister-
auszug entnommen werden könne. Solche Angaben seien nicht zu
schwärzen.
– Die L._, die M._ B.V., die N._ B.V. und die
O._ B.V. seien an Banktransaktionen beteiligte Dritte. Deren
Nennung würde es ermöglichen, die Zahlungsein- und
A-2177/2021
Seite 23
-ausgänge und damit die Geldflüsse zu überprüfen. Zudem wären die
Kontoauszüge für die ersuchende Behörde möglicherweise nutzlos,
wenn sämtliche Zahlungen aus den Kontoauszügen entfernt würden.
Dies gelte für sämtliche in den Kontoauszügen genannten Personen.
– Bezugnehmend auf das Firmenlogo P._ und Q._ B.V.
werde angemerkt, dass die Rechtsvertreter des Beschwerdeführers
Drittinteressen geltend machen würden.
– Im Zusammenhang mit den Angaben zur Kanzlei R._ inkl. den
Angaben zu B._, der für den gesamten Zeitraum für das Bank-
konto als Zeichnungsberechtigter eingesetzt worden sei, stehe fest,
dass der erwähnte Name und die Angaben zur Kanzlei nicht «rein zu-
fällig» in den zur Übermittlung angedachten Unterlagen auftauchen
würden.
4.3.1.3 An dieser Stelle sei vorab daran erinnert, dass die Übermittlung von
Informationen zu den genannten Personen dann unzulässig ist, wenn
diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen
Person, d.h. des Beschwerdeführers, nicht voraussichtlich relevant sind
oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Per-
sonen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der
Informationen überwiegen (E. 3.3.4).
Hinsichtlich der Angaben zu C._ ist auf den Umstand hinzuweisen,
dass die genannte Person gemäss den von der Bank edierten Informatio-
nen im Zeitraum vom (...) die wirtschaftlich Berechtigte des betroffenen
Bankkontos war. Die ersuchende Behörde hat in der Frage 5 des Amtshil-
feersuchens ausdrücklich die Identität der wirtschaftlich Berechtigten die-
ses Bankkontos erfragt. Demnach erachtet die ersuchende Behörde diese
Information als voraussichtlich erheblich für die korrekte Besteuerung des
Beschwerdeführers. In der Folge ist im Sinne einer Plausibilitätskontrolle
(E. 3.3.3) zu überprüfen, ob tatsächlich ein genügend enger Zusammen-
hang besteht (E. 3.3.4):
Neben dem Beschwerdeführer weisen die Bankunterlagen im «Formu-
lar A» lediglich C._ als weitere, wirtschaftlich berechtigte Person
aus. In einem solch überschaubaren Rahmen kann nicht ausgeschlossen
werden, dass ihre Identität für die Klärung der steuerlichen Situation des
Beschwerdeführers voraussichtlich erheblich ist, zumal es sich bei ihr um
A-2177/2021
Seite 24
eine nahestehende Person handeln könnte, die lediglich zur Verschleie-
rung der effektiven wirtschaftlichen Berechtigung dient (vgl. Urteil des BGer
2C_703/2020 vom 15. März 2021 E. 6.4.3; vgl. auch: BGE 147 II 116
E. 5.4.2, in welcher das Bundesgericht die Einsetzung einer Drittperson als
übliches Vorgehen zur Verschleierung der Existenz von oder der Berechti-
gung an Vermögenswerten bezeichnet hat). Des Weiteren weist die ge-
nannte Person eine familiäre Verbindung zum Beschwerdeführer auf, (...).
Gerade weil C._ eine dem Beschwerdeführer nahestehende Per-
son ist, ist ihre Identität für die ersuchende Behörde erst recht voraussicht-
lich erheblich, weil diese andernfalls gar nicht beurteilen kann, ob die im
Zeitraum vom (...) wirtschaftlich berechtigte Person des betroffenen Bank-
kontos tatsächlich eine zum Beschwerdeführer nahestehende Person ist
(vgl. Urteil des BVGer A-1414/2015 vom 31. März 2016 E. 6.2.4; vgl. zu
familiären Verbindungen [...] als hinreichend enger Zusammenhang: Urteil
2C_703/2020 E. 6.4.3.1). Jedenfalls ist evident, dass C._ nicht zu-
fällig als wirtschaftlich Berechtigte des betroffenen Bankkontos fungierte.
Demnach ist davon auszugehen, dass ihre Identität geeignet ist, den Steu-
ersachverhalt des Beschwerdeführers weiter zu erhellen.
Was die Angaben zu D._ betrifft, liegen gleichlautende Anträge vor:
Sowohl der Beschwerdeführer wie auch die Vorinstanz sind – zu Recht –
der Ansicht, dass es sich hierbei um Angaben einer nicht betroffenen Per-
son im Sinne von E. 3.3.4 handelt und dass diese Angaben nicht voraus-
sichtlich relevant sind. Demnach sind sämtliche Angaben in der geplanten
Datenlieferung, die auf diese nicht betroffene Person schliessen lassen, zu
schwärzen.
Die Angaben von E._ sind in der geplanten Datenlieferung zweimal
im Zusammenhang mit einem Darlehensvertrag zwischen der
X._ SA und der Y._ SA zu finden. E._ hat diesen
Darlehensvertrag in seiner Funktion als Direktor der Y._ SA für
diese unterzeichnet. Dem Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 kann ent-
nommen werden, dass der Beschwerdeführer der wirtschaftlich Letztbe-
günstigte der X._ SA ist. Vor diesem Hintergrund erweist sich der
Darlehensvertrag, für die korrekte Besteuerung des Beschwerdeführers als
voraussichtlich erheblich. Ebenfalls ist die Angabe, dass der Direktor der
Y._ SA diesen Darlehensvertrag unterzeichnet hat, voraussichtlich
erheblich und deshalb nicht zu schwärzen, da die ersuchende Behörde an-
dernfalls nicht beurteilen kann, ob der Darlehensvertrag rechtsgültig mit
gehöriger Vertretung der Vertragsparteien zustande gekommen ist. Weil
die Verknüpfung von E._ zur Funktion des Direktors der
A-2177/2021
Seite 25
Y._ SA aufgrund des Handelsregisters öffentlich zugänglich ist, ist
auch diese Information nicht zu schwärzen (vgl. Urteil des BVGer
A-7143/2014 vom 15. August 2016 E. 14.2).
Betreffend die L._, die M._ B.V., die N._ B.V. und die
O._ B.V. ist festzuhalten, dass Angaben zu diesen Personen in den
Kontoauszügen sowie teilweise als Zahlungsauftrag in der Bankkunden-
korrespondenz zu finden sind. In diesem Kontext ist an die Rechtspre-
chung des Bundesgerichts zu erinnern, wonach insbesondere die Namen
von an Banktransaktionen beteiligten Dritten als voraussichtlich erheblich
zu qualifizieren sind, da sie geeignet sind, den Wohnsitz des Steuerpflich-
tigen zu ermitteln (E. 3.3.4). Die Behauptung des Beschwerdeführers, das
Bundesgericht habe sich in BGE 142 II 161 nicht zur voraussichtlichen Er-
heblichkeit der Namen von Dritten in Banktransaktionen geäussert, er-
schliesst sich dem Bundesverwaltungsgericht nicht (vgl. explizit: Urteil
2C_545/2019 E. 4.3). Soweit der Beschwerdeführer vorbringt, diese
Rechtsprechung sei in seinem Fall nicht anwendbar, weil sein Wohnsitz in
den Niederlanden nicht streitig ist, ist ihm entgegenzuhalten, dass er im
vorinstanzlichen Verfahren seine Ansässigkeit in den Niederlanden bestrit-
ten hat (vgl. Stellungnahme vom 18. September 2020, S. 4). Auch wenn er
diese Rüge im vorliegenden Beschwerdeverfahren nicht mehr vorbringt,
erscheint es nicht völlig abwegig, dass er seine Ansässigkeit in den Nie-
derlanden auch im dortigen, innerstaatlichen Verfahren bestreiten könnte.
Vor diesem Hintergrund könnten die Namen von an Banktransaktionen be-
teiligten Dritten möglicherweise voraussichtlich erheblich sein, zumal der
Beschwerdeführer wirtschaftlich Berechtigter am betroffenen Bankkonto
war. Ungeachtet dessen, können die Namen von an Banktransaktionen be-
teiligten Dritten auch eine Überprüfung der Geldflüsse der X._ SA
ermöglichen und aufgrund der wirtschaftlichen Letztbegünstigung des Be-
schwerdeführers an dieser Gesellschaft bereits deshalb voraussichtlich er-
heblich sein. Sodann ist mit der Vorinstanz einig zu gehen, dass die Kon-
toauszüge möglicherweise nutzlos werden, falls eine Schwärzung sämtli-
cher Namen von an Banktransaktionen beteiligten Dritten erfolgen würde,
was letztlich auch den Zweck der Amtshilfe diesbezüglich vereiteln würde
(E. 3.3.4). Im Ergebnis sind sämtliche Namen von an Banktransaktionen
beteiligten Dritten, insbesondere die Angaben zur L._,
M._ B.V., N._ B.V. und O._ B.V., nicht zu schwär-
zen.
Hinsichtlich der Angaben zu Q._ B.V. ist darauf hinzuweisen, dass
diese die Jahresrechnungen der S._ B.V. erstellt haben, welche
A-2177/2021
Seite 26
sich in der Bankkundenkorrespondenz befinden. Die S._ B.V. ist
gemäss den edierten Bankunterlagen eine Tochtergesellschaft der
X._ SA. Zudem wurde sie im ersten Amtshilfeersuchen des BD vom
28. Januar 2016 (vgl. Sachverhalt, Bst. A.a) namentlich erwähnt. Somit ist
davon auszugehen, dass die Jahresrechnungen der S._ B.V. vo-
raussichtlich erheblich sind. Vor diesem Hintergrund sind die Angaben zu
Q._ B.V. ebenfalls voraussichtlich erheblich, da die ersuchende Be-
hörde andernfalls gar nicht feststellen kann, wer die entsprechenden Jah-
resrechnungen erstellt hat. Diese Angaben könnten es der ersuchenden
Behörde zum Beispiel ermöglichen, die Zuverlässigkeit dieser Jahresrech-
nungen zu beurteilen.
Die Angaben zu P._ befinden sich in einem Schreiben, das
B._ zuhanden der Bank eingereicht hat. In diesem Schreiben, das
in niederländischer Sprache verfasst ist, geht es – soweit ersichtlich – um
steuerliche Angelegenheiten von C._. Obwohl C._ wirt-
schaftlich Berechtigte am betroffenen Bankkonto war und ihre Identität
demnach für die korrekte Besteuerung des Beschwerdeführers voraus-
sichtlich erheblich ist, kann dies nicht für die Identität ihres Steuerberaters
gelten. Es sind keine Hinweise aus den Verfahrensakten ersichtlich, wo-
nach ihr Steuerberater auch derjenige des Beschwerdeführers wäre. An-
gaben von nicht betroffenen Personen, die nicht voraussichtlich erheblich
sind, müssen gemäss Art. 17 Abs. 2 StAhiG ausgesondert oder unkennt-
lich gemacht werden (E. 3.3.3). Somit sind sämtliche Angaben zu
P._ zu schwärzen.
In Bezug auf die Angaben von B._ ist hervorzuheben, dass die ge-
nannte Person für die X._ SA als Kontoinhaberin des betroffenen
Bankkontos im fraglichen Zeitraum zeichnungsberechtigt war. Da die ersu-
chende Behörde im Amtshilfeersuchen ausdrücklich die Identität der Zeich-
nungsberechtigten erfragt hat und ein Zusammenhang zwischen dem Be-
schwerdeführer als wirtschaftlich Letztbegünstigter der X._ SA und
B._ besteht, ist letztere Identität für die ersuchende Behörde ohne
Weiteres voraussichtlich erheblich. Das Gleiche muss sodann für die An-
gaben zur Kanzlei R._ gelten. Soweit der Beschwerdeführer rügt,
die übrigen Namen der Mitarbeiter dieser Kanzlei seien ebenfalls zu
schwärzen, ist ihm entgegenzuhalten, dass die Vorinstanz diese Angaben
– soweit ersichtlich – bereits geschwärzt hat. Jedenfalls hat es der Be-
schwerdeführer in diesem Zusammenhang unterlassen aufzuzeigen, an
welchen Stellen eine zusätzliche Schwärzung beantragt wird (statt vieler:
Urteil des BVGer A-6859/2019 vom 2. Dezember 2020 E. 2.7.4).
A-2177/2021
Seite 27
4.3.2
4.3.2.1 Als Zweites verweist der Beschwerdeführer auf den Umstand, dass
der BD in seinem Amtshilfeersuchen vom 24. März 2020 einen abweichen-
den Betrag der transitorischen Aktiven für das Jahr 2014 nannte, wobei der
BD diesen Betrag auf Hinweis der Vorinstanz hin korrigierte (vgl. Sachver-
halt, Bst. A.b). Trotz dieser Korrektur habe die Vorinstanz den Betrag auf
den Editionsverfügungen an die Steuerverwaltung des Kantons (...) und
an B._ nicht korrigiert. Aufgrund dieser unrichtigen Angabe könne
nicht ausgeschlossen werden, dass möglicherweise unrichtige Dokumente
und Informationen an die Vorinstanz übermittelt worden seien. Des Weite-
ren weist er darauf hin, dass die Verbuchung transitorischer Aktiven und
Passiven (nur) dem Grundsatz der periodengerechten Darstellung von Er-
trag und Aufwand diene, weshalb sie für seine Steuersituation keine Rolle
spielen würde.
4.3.2.2 Die Vorinstanz weist ihrerseits darauf hin, dass die Steuerverwal-
tung des Kantons (...) gemäss ihrem Antwortschreiben vom 25. Juni 2020
überhaupt keine Informationen über die Bilanzposition Transitorische Akti-
ven verfügt habe. In Bezug auf die Beilage zum Antwortschreiben vom
14. Juli 2020 von B._ sei klar ersichtlich, dass es sich dabei um die
ersuchte Aufstellung des Bilanzpostens Transitorische Aktiven 2014 der
Gesellschaft X._ SA über den korrekten Betrag handle. Des Weite-
ren liege es im Ermessen der ersuchenden Behörde, welche Informationen
sie zur Klärung ihrer Fragestellungen benötige. Überdies erscheine es sehr
wahrscheinlich, dass ein Zusammenhang zwischen den verlangten Anga-
ben über diese Bilanzposition und der Steueruntersuchung in den Nieder-
landen bestehe.
4.3.2.3 Entgegen dem Argument des Beschwerdeführers ist vorliegend un-
erheblich, dass die Vorinstanz in ihren Editionsverfügungen vom 10. Juni
2020 den von der ersuchenden Behörde genannten – mutmasslich unrich-
tigen – Betrag aufführte und diesen in der Folge nicht mit neuen Editions-
verfügungen korrigierte. Sowohl die genannten Editionsverfügungen als
auch das Antwortschreiben vom 25. Juni 2020 der Steuerverwaltung des
Kantons (...) sowie dasjenige vom 14. Juli 2020 von B._ beziehen
sich unmissverständlich auf die Bilanzposition Transitorische Aktiven der
Gesellschaft X._ SA im Jahr 2014. In Anbetracht dieses Umstands
erscheint es sehr wahrscheinlich, dass die Steuerverwaltung des Kantons
(...) und B._ die in den Editionsverfügungen vom 10. Juni 2020 er-
fragten Informationen an die Vorinstanz übermittelt haben, auch wenn dort
A-2177/2021
Seite 28
ein abweichender Betrag für diese Bilanzposition aufgeführt war. Bei die-
sem Ergebnis würde eine Korrektur der Editionsverfügungen, wie sie der
Beschwerdeführer fordert, zu einem formalistischen Leerlauf führen, was
nicht mehr mit einem zügig durchzuführenden Amtshilfeverfahren gemäss
Art. 4 Abs. 2 StAhiG vereinbar wäre. Im Übrigen können auch potenziell
falsche Informationen – entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers –
unter Umständen voraussichtlich erheblich sein (vgl. Urteil des BGer
2C_726/2018 vom 14. Oktober 2019 E. 3.5 und 4.2).
Sodann ist in Bezug auf die voraussichtliche Erheblichkeit der Informatio-
nen über die Bilanzposition Transitorische Aktiven darauf hinzuweisen,
dass sich die Rolle des ersuchten Staates darauf beschränkt, zu überprü-
fen, ob diese verlangten Informationen mit dem im Ersuchen dargestellten
Sachverhalt zusammenhängen und ob sie möglicherweise dazu geeignet
sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden (E. 3.3.3). Der BD
führt dazu im Amtshilfeersuchen vom 20. März 2020 aus, dass der Be-
schwerdeführer der wirtschaftlich Letztbegünstigte der X._ SA sei.
Vor diesem Hintergrund kann ein Zusammenhang zwischen der Besteue-
rung des Beschwerdeführers im Zeitraum vom 1. März 2010 bis 31. De-
zember 2015 und der finanziellen Situation der X._ SA im Jahr
2014, zu deren (periodengerechten) Darstellung auch die fragliche Bilanz-
position Transitorische Aktiven (inkl. Aufstellung dieses Bilanzpostens) bei-
trägt, nicht von der Hand gewiesen werden. Zudem besteht durchaus die
Möglichkeit, dass sich diese Informationen als erheblich für die Steuerver-
anlagung des Beschwerdeführers herausstellen werden (zum Beispiel für
eine Überprüfung der Einkünfte aus der genannten Gesellschaft im Jahr
2014 oder für eine periodengerechte Schätzung dieser Einkünfte). Jeden-
falls sind diese Informationen nicht mit Sicherheit unerheblich, sodass das
vorliegende Ersuchen als Vorwand für eine unbestimmte Suche nach Be-
weismitteln erscheinen würde (E. 3.3.3).
4.3.3
4.3.3.1 Als Drittes stellt sich der Beschwerdeführer auf den Standpunkt,
das von der Vorinstanz zur Übermittlung vorgesehene Dokument (insge-
samt 19 Seiten) enthalte im Zusammenhang mit den erfragten Kopien der
Kontoeröffnungsdokumente der Bank mehrere Seiten (namentlich die S. 5-
19), die aufgrund der Datierung klar aus der Zeit nach der Kontoeröffnung
im August 2001 stammen würden. Diese Seiten würden den Umfang der
Anfrage der ersuchenden Behörde überschreiten, weshalb sie nicht vo-
raussichtlich erheblich seien.
A-2177/2021
Seite 29
4.3.3.2 Die Vorinstanz entgegnet, dass die «Know your costumer»-Doku-
mentation (KYC-Dokumentation) sowie das «Formular A», welches zur
Identifikation des wirtschaftlich Berechtigten benötigt werde, zu den Kon-
toeröffnungsdokumenten gehören würden. Zudem frage die ersuchende
Behörde explizit nach dem «Formular A».
4.3.3.3 Die Frage 6 des Amtshilfeersuchens vom 24. März 2020 lautet wie
folgt:
«6. Kopie der folgenden Unterlagen:
a) Eröffnungsdokumente (inkl. Formular A oder andere entsprechende Do-
kumente)
b) Ausweise der unter a) genannten Personen, sofern vorhanden
c) Vollmachten der unter a) genannten Personen sofern vorhanden»
Zunächst ist festzuhalten, dass zu Recht unbestritten ist, dass die Seiten
1-4 der von der Vorinstanz als Kontoeröffnungsdokumente bezeichneten
Unterlagen (u.a. einen Auszug aus Teledata [<www.teledata.ch>] betref-
fend die Gesellschaft X._ SA; vgl. S. 1-2), voraussichtlich erheblich
sind, auch wenn diese in zeitlicher Hinsicht vor dem angegebenen Zeit-
raum (1. März 2010 bis 31. Dezember 2015) entstanden sind (vgl.
Urteil 2C_703/2020 E. 7.4.2; Urteil des BVGer A-381/2018 vom 21. No-
vember 2018 E. 8.2.1).
Die Seiten 5 und 11 beinhalten jeweils aktualisierte Auszüge aus Teledata
betreffend die Gesellschaft X._ SA, welche am (...) bzw. am (...)
und damit nach der Kontoeröffnung (...) erstellt wurden. Es ist daher zu
prüfen, ob die ersuchende Behörde mit der Frage 6a des Amtshilfeersu-
chens neben den ursprünglichen Kontoeröffnungsdokumenten ebenfalls
aktualisierte Kontoeröffnungsdokumente erfragt hat. Die Frage 6a des
Amtshilfeersuchens ist dabei nach dem Grundsatz von Treu und Glauben
zu interpretieren (E. 3.4.2). Wenn die ersuchende Behörde – wie vorlie-
gend – die Kontoeröffnungsdokumente erfragt und als vom Ersuchen be-
troffene Steuerjahre einen gewissen Zeitraum angibt, ist nach Treu und
Glauben davon auszugehen, dass sie sämtliche Kontoeröffnungsdoku-
mente gemeint hat, welche sich auf den angegebenen Zeitraum auswirken
und im Lichte des umschriebenen Sachverhalts als voraussichtlich erheb-
lich herausstellen können. Dies trifft auch auf Aktualisierungen von Konto-
eröffnungsdokumenten zu (vgl. zur Aktualisierungspflicht der KYC-Doku-
mentation: Urteil des BVGer A-3482/2018 vom 5. August 2019 E. 7.2.4).
A-2177/2021
Seite 30
Diese Interpretation ergibt sich sodann aus dem Umstand, dass ein mög-
lichst weitgehender Informationsaustausch gewährleistet werden soll
(E. 3.3.2). Daran ändert nichts, wenn diese Aktualisierungen – wie die vor-
liegende Seite 5 (datierend vom [...]) – allenfalls vor dem angegebenen
Zeitraum (1. März 2010 bis 31. Dezember 2015) vorgenommen wurden.
Die bundesgerichtliche Rechtsprechung, wonach vor dem angegebenen
Zeitraum erstellte Kontoeröffnungsdokumente während dieses Zeitraums
«weiterwirken» und deshalb voraussichtlich erheblich sind (vgl. Urteil
2C_703/2020 E. 7.4.2; Urteil A-381/2018 E. 8.2.1), muss in gleicher Weise
für Aktualisierungen dieser Kontoeröffnungsdokumente gelten. Nach dem
Gesagten sind die Seiten 5 und 11 von der Frage 6a des Amtshilfeersu-
chens erfasst.
Auf den Seiten 15-19 befinden sich jeweils Kopien eines «Formulars A»
inklusive Ausweise als Beilagen. In diesem Zusammenhang ist mit der Vor-
instanz einig zu gehen, dass die vom BD in der Frage 6a des Amtshilfeer-
suchens verwendete Formulierung «Eröffnungsdokumente (inkl. Formu-
lar A [...])» nach dem Grundsatz von Treu und Glauben (E. 3.4.2) dahinge-
hend zu interpretieren ist, dass das «Formular A» nach Ansicht des BD als
Kontoeröffnungsdokument gilt. In Anbetracht der obigen Ausführungen,
wonach der BD sämtliche (d.h. auch aktualisierte) Kontoeröffnungsdoku-
mente erfragt hat, sind alle Kopien eines «Formulars A» vom Amtshilfeer-
suchen erfasst. Diese wirken sich unbestritten auf den angegebenen Zeit-
raum aus und können sich im Lichte des umschriebenen Sachverhalts als
voraussichtlich erheblich herausstellen. Keine Rolle spielt, dass ebenso
das erste «Formular A» in zeitlicher Hinsicht mehrere Jahre nach der Kon-
toeröffnung entstanden ist (vgl. auf S. 17 die Angabe: «Première soumis-
sion du formulaire»). Aufgrund der Sorgfaltspflichten im Zusammenhang
mit der Feststellung der wirtschaftlich berechtigten Person (vgl. Art. 4 ff.
des Geldwäschereigesetzes vom 10. Oktober 1997 [GwG, SR 955.0]) war
die Bank gesetzlich dazu verpflichtet, die Kontoeröffnungsdokumente zu
vervollständigen. Was die Ausweiskopien auf den Seiten 16 und 19 anbe-
langt, ist im Lichte der Frage 6b des Amtshilfeersuchens evident, dass
diese vom Ersuchen abgedeckt sind. Im Übrigen ist festzuhalten, dass eine
Kopie der Seite 15 ebenfalls in der Bankkundenkorrespondenz zu finden
ist, welche die ersuchende Behörde mit Frage 11 des Amtshilfeersuchens
explizit erfragt hat. Somit können die Seiten 15-19 alternativ auch dieser
Frage 11 zugeordnet werden.
A-2177/2021
Seite 31
Die Seiten 6-10 umfassen ein Dokument mit dem Titel (...). (...) Damit kann
dieses Dokument ohne Weiteres der Bankkundenkorrespondenz im Zu-
sammenhang mit der Frage 11 des Amtshilfeersuchens zugeordnet wer-
den. Mit anderen Worten sind die Seiten 6-10 vom Amtshilfeersuchen er-
fasst.
Die Seiten 12-14 enthalten ein Dokument mit dem Titel (...). Das gleiche
Dokument verwendet die Vorinstanz zur Beantwortung der Frage 10 des
Amtshilfeersuchens, in welcher die Angaben der zugriffsberechtigten Per-
sonen erfragt werden, falls ein E-Banking-Vertrag bestehen/bestanden ha-
ben sollte. Die dortige Verwendung wird durch den Beschwerdeführer nicht
beanstandet. Somit sind die Seiten 12-14 ohnehin vom Umfang des Amts-
hilfeersuchens abgedeckt.
Nach dem Gesagten steht fest, dass sämtliche Seiten des von der Vor-
instanz zur Übermittlung vorgesehenen Dokuments im Zusammenhang mit
den erfragten Kopien der Kontoeröffnungsdokumente der Bank vom Um-
fang des Amtshilfeersuchens vom 24. März 2020 abgedeckt sind. Diese
sind sodann voraussichtlich erheblich und im Ergebnis weder zurückzuhal-
ten noch – über die von der Vorinstanz vorgenommenen Schwärzungen
hinaus – weiter zu schwärzen.
4.3.4
4.3.4.1 Schliesslich bringt der Beschwerdeführer als Viertes vor, die Infor-
mationen in Bezug auf die vom BD erfragte Bankkundenkorrespondenz
seien weder genau umschrieben noch sei ersichtlich, in welcher Weise
diese für die ersuchende Behörde von Relevanz seien. Viel eher deute das
Vorgehen der ersuchenden Behörde darauf hin, dass eine «fishing expedi-
tion» vorliegen würde.
4.3.4.2 Die Vorinstanz bestreitet im Wesentlichen das Vorliegen einer
«fishing expedition». Es reiche aus, wenn die ersuchende Behörde hinrei-
chend darlege, dass ein Zusammenhang zwischen den verlangten Anga-
ben und der Untersuchung wahrscheinlich erscheine. Vorliegend sei nach
Auffassung der Vorinstanz ein Zusammenhang zwischen der verlangten
Bankkundenkorrespondenz und der Steueruntersuchung in den Niederlan-
den sehr wahrscheinlich.
4.3.4.3 Einem Amtshilfeersuchen fehlt es namentlich dann an der voraus-
sichtlichen Erheblichkeit, wenn es zur Beschaffung von Beweismitteln aufs
A-2177/2021
Seite 32
Geratewohl und ohne konkreten Zusammenhang zu laufenden Steuerver-
fahren gestellt wird. Solche Amtshilfeersuchen zur Beweisausforschung
werden als «fishing expeditions» bezeichnet (vgl. Definition der OECD:
«demandes des renseignements dont il est peu probable qu'ils aient un
lien avec une enquête ou un contrôle en cours»; Kommentar der OECD,
Fassung vom 21. November 2017, N. 5 zu Art. 26 OECD-MA; vgl. auch:
Art. 7 Bst. a StAhiG sowie E. 3.3.3). Das Bundesgericht hat dieses Ver-
ständnis des Begriffs der «fishing expedition» bereits der Auslegung meh-
rerer Doppelbesteuerungsabkommen zugrunde gelegt (BGE 146 II 150
E. 6.1.2 m.w.H.; vgl. für eine Übersicht: Urteil des BGer 2C_178/2019 vom
5. März 2019 E. 2.4). Von einer solchen «fishing expedition» kann im vor-
liegenden Fall, insbesondere auch in Bezug auf die Bankkundenkorres-
pondenz, keine Rede sein. Die ersuchende Behörde hat ausdrücklich mit
Frage 11 des Amtshilfeersuchens eine Kopie der Bankkundenkorrespon-
denz erfragt. Vor dem Hintergrund, dass der Beschwerdeführer (zumindest
während eines Teils des vom Ersuchen umfassten Zeitraums) wirtschaft-
lich Berechtigter am betroffenen Bankkonto war, besteht zweifelsohne ein
Zusammenhang zwischen der entsprechenden Bankkundenkorrespon-
denz und der steuerlichen Situation des Beschwerdeführers in den Nieder-
landen. Diesfalls kann sich die Bankkundenkorrespondenz durchaus als
notwendig erweisen, um den Beschwerdeführer dort korrekt besteuern zu
können (E. 3.3.1).
4.3.5 Nach dem Gesagten ist festzuhalten, dass die angefochtene
Schlussverfügung nur in Bezug auf D._ und in Bezug auf
P._ den Grundsatz der voraussichtlichen Erheblichkeit gemäss
Art. 26 Abs. 1 DBA CH-NL verletzt. Demnach ist das Beschwerdebegeh-
ren 3 teilweise gutzuheissen und die Vorinstanz anzuweisen, die zusätzli-
chen Schwärzungen im Sinne der E. 4.3.1.3 vorzunehmen. Im Übrigen ist
die Beschwerde abzuweisen.
5.
Der Beschwerdeführer obsiegt lediglich marginal, weshalb er die Verfah-
renskosten vollumfänglich zu tragen hat (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind
auf Fr. 5‘000.– festzulegen (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements
vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun-
desverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der in gleicher Höhe ge-
leistete Kostenvorschuss ist für die Bezahlung der Verfahrenskosten zu
verwenden. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64
Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7
Abs. 3 VGKE).
A-2177/2021
Seite 33
6.
Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer-
sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgerichtsgesetzes vom
17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesge-
richt weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli-
cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen
besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt
(Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet
das Bundesgericht.
Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.
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