Decision ID: 766ad5d1-46c5-52d6-82cb-bd0b1159b304
Year: 2011
Language: it
Court: TI_CATI
Chamber: TI_CATI_001
Canton: TI
Region: Ticino
Law Area: public_law

Fatti
A. RI 1 riceveva, nel corso dell’anno 2000, due distinte liquidazioni previdenziali in capitale: la prima, afferente al II pilastro, per un importo di fr. 1'889’120.–; la seconda, relativa al III pilastro, per un importo di fr. 69’514.–.
B. Con decisioni del 28 novembre 2005, l’Ufficio di tassazione di Lugano-Città notificava al contribuente la tassazione dell’imposta annua intera IC/IFD 2000 sulle prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza. L’imposta era commisurata in fr. 75'719,15.– per l’IC e di fr. 36'358,40.– per l’IFD.
Con particolare riferimento all’IC, l’Ufficio allegava alla decisione un prospetto riportante i complessi calcoli effettuati al fine di determinare le aliquote di imposta, manifestando di aver applicato il combinato disposto di cui agli artt. 38, 58 e 306 LT: in concreto, l’Ufficio aveva proceduto al cumulo delle due prestazioni in capitale (II pilastro + III pilastro), quindi al calcolo dell’imposta secondo l’aliquota di cui all’art. 38 LT, successivamente al calcolo dell’imposta secondo l’aliquota ridotta di cui all’art. 306 LT per la sola prestazione del II Pilastro e, infine, verificando la convenienza del calcolo agevolato, aveva determinato l’imposta finale tenendo conto, per l’appunto, delle riduzioni di cui al citato art. 306 LT.
C. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 20 dicembre 2005, nel quale contestava il calcolo dell’IC così come effettuato dall’Ufficio di tassazione. A suo avviso, le due prestazioni previdenziali dovevano essere tassate separatamente: quella del II pilastro con una imposizione che tenesse conto delle aliquote agevolate di cui all’art. 306 LT (da ciò derivandone un’imposta di fr. 68'653,75.–); quella del III pilastro con una imposizione che applicasse le aliquote di cui all’art. 38 LT (ossia quella minima del 2%, per un’imposta di fr. 1’390.–). Per un totale IC pari a fr. 70'043,75.– anziché fr. 75'719,15.
L’autorità fiscale respingeva il reclamo, con decisione del 16 novembre 2010, in cui, dopo aver confermato integralmente il calcolo effettuato in precedenza, così motivava il rigetto del reclamo:
Il contribuente contesta l’imposizione del 2° e 3° pilastro A. Chiede che non vengano cumulate le due prestazioni. La circolare n. 3/1999 DdC, che abroga quella del 1995, prevede: le prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza (1°, 2°, 3° pilastro e analoghi versamenti del datore di lavoro), sono imponibili nel modo seguente: assogettamento ad un’imposta separata annua che è dovuta per l’anno in cui i proventi sono stati conseguiti (art. 58 LT). Se sono state versate diverse prestazioni in capitale nello stesso anno, l’imposta è commisurata alla totalità delle prestazioni. In base al principio del cumulo dei redditi (art. 8 LT).
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta le argomentazioni poste dall’Ufficio di tassazione a fondamento della propria decisione sul reclamo. In particolare, il contribuente lamenta la illegittimità della circolare cui ha fatto riferimento l’autorità di tassazione, poiché la formulazione dell’art. 306 LT dovrebbe comportare che le prestazioni in capitale del II pilastro debbano venire tassate separatamente da quelle del III pilastro.

Diritto
1. Per inquadrare correttamente la questione sottoposta al giudizio di questa Camera, è opportuno un esame ad ampio raggio dell’evoluzione legislativa in materia previdenziale e tributaria che ha condotto alla disciplina normativa applicabile ratione temporis. Le argomentazioni difensive delle parti, infatti, sollevano un problema di interpretazione della legge in merito al regime fiscale applicabile in caso di due prestazioni previdenziali in capitale nell’arco dello stesso anno e riferibili, almeno una delle due, al regime agevolato di cui all’art. 306 LT.
1.1.
L’art. 83 della legge sulla previdenza professionale (LPP) del 25.6.1982, entrata in vigore il 1° gennaio 1987 e attualmente in vigore, ha stabilito, variando il regime precedente, che le prestazioni degli Istituti di previdenza e delle forme previdenziali siano imponibili totalmente come reddito per le imposte federali, cantonali e comunali. Questa norma fa da contraltare alla deducibilità dei contributi versati in conformità della LPP e delle sue ordinanze di applicazione, sia che si tratti di previdenza professionale in senso stretto, sia che si verta in materia di previdenza individuale vincolata (cfr. rapporto N. 2980 R del 29 gennaio 1986 della Commissione speciale in materia tributaria sul messaggio del 9 ottobre 1985 del Consiglio di Stato). Il diritto federale, quindi, a partire da tale intervento normativo non contempla più alcuna distinzione tra contributi del datore di lavoro e contributi propri del contribuente. Tuttavia, al fine di garantire equità di trattamento nei confronti dei contribuenti i cui rapporti di previdenza sono stati, sino ad allora, disciplinati in modo diverso, l’art. 98 cpv. 4 LPP ha introdotto un periodo transitorio di quindici anni per il passaggio al nuovo ordinamento (cfr. rapporto N. 2980 R del 29 gennaio 1986 della Commissione speciale in materia tributaria sul messaggio del 9 ottobre 1985 del Consiglio di Stato), stabilendo che l’art. 83 non si applicasse, nel periodo transitorio citato, né per le liquidazioni in capitale che decorrono o sono divenute esigibili prima della sua entrata in vigore (1° gennaio 1987), né per le prestazioni fondate su un rapporto di previdenza già esistente al momento della sua entrata in vigore che decorrono o divengono esigibili durante un periodo, appunto, di quindici anni da quella data.
1.2.
Il legislatore cantonale, viste le surriferite nuove norme di diritto federale, ha proceduto ad aggiornare la normativa cantonale, con legge del 18 febbraio 1986, entrata in vigore dal 1° gennaio 1987.
Con tale intervento è stato modificato, in particolare, l’art. 39 della legge tributaria del Canton Ticino (LT) allora in vigore (cioè quella del 1976): mentre, nella versione originaria, tale articolo prevedeva la deduzione dei versamenti fatti dal contribuente nel caso di imposizione separata dei versamenti in capitale effettuati da un’istituzione di previdenza, nella nuova formulazione non è stata più prevista detta deduzione nel caso di liquidazioni in capitale provenienti dalla previdenza professionale divenute esigibili prima del 1° gennaio 1987 o fondate su un rapporto di previdenza già esistenti alla data del 31 dicembre 1986 ed esigibili prima del 1° gennaio 2002.
Stralciati, poi, i cpv. 3 e 4 dell’art. 39 in quanto divenuti privi d’oggetto, dal momento che la legge non distingue più tra contributi propri e contributi del datore di lavoro (cfr. messaggio cit., pag. 26), è rimasto invariato invece il 2° cpv. dell’art. 39, che prevedeva un’aliquota ridotta.
Si può, quindi, affermare che il regime transitorio introdotto dal nuovo art. 39 LT non prevedeva più, a differenza del vecchio, la deduzione dei contributi propri; manteneva, invece, l’aliquota ridotta (cpv. 2). La soluzione di un’aliquota ridotta per un periodo intermedio, a mente del Legislatore, tutelava adeguatamente i diritti di chi, prima del 1977, non aveva potuto beneficiare della deduzione integrale o parziale dei contributi (cfr. rapporto cit., pag. 42).
Dall’esame della nuova normativa sino ad ora esaminata, quindi, ci si trovava davanti ad un sistema graduale così combinato:
- durante i primi 10 anni (1977 – 1986): aliquote ridotte e tassazione parziale (ossia deduzione dei contributi propri);
- durante i successivi 15 anni (1987 – 2002): aliquote ridotte e tassazione integrale;
- a partire dal 2002: tassazione secondo l’art. 38 LT, ossia in modo integrale e secondo aliquote ordinarie (cfr. rapporto cit., pag. 41 e segg.)
1.3.
Nel 1990 è stata poi approvata, ed è tuttora in vigore, la legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni (LAID), che ha apportato una serie di importanti modifiche al sistema tributario. Per quanto qui di interesse, l’art. 11 cpv. 3 ha innovato il sistema previgente stabilendo che “le prestazioni in capitale versate da istituzioni di previdenza, come pure i versamenti in caso di morte o di danni durevoli al corpo o alla salute, devono venire imposti separatamente”. Gli stessi emolumenti devono soggiacere “in tutti i casi a un’imposta annua intera”.
In applicazione della LAID, il legislatore cantonale è intervenuto nuovamente sul sistema tributario ticinese, approvando in data 21 giugno 1994 la nuova legge tributaria e recependo, in particolare, il nuovo sistema previsto dal citato art. 11 cpv. 3 LAID. L’art. 38 ha stabilito, infatti, che le prestazioni in capitale di cui si discute siano “imposte separatamente con un’imposta annua intera” (cpv. 1), quest’ultima calcolata con “l’aliquota che sarebbe applicabile se fosse corrisposta una prestazione annua pari a un quindicesimo dell’importo della prestazione in capitale”, con un minimo del 2% (cpv. 2).
1.4.
È importante notare che, come emerge dal messaggio del 13 ottobre 1993 del Consiglio di Stato, nella stesura iniziale si era rinunciato a riproporre la norma transitoria di cui all’art. 39 della vecchia LT riguardante, come visto in precedenza, la tassazione delle liquidazioni in capitale della previdenza fondate su di un rapporto di previdenza già esistente al 31 dicembre 1986 e che sarebbero diventate esigibili prima del 1° gennaio 2001. Ciò in quanto la tassazione attenuata di queste prestazioni non veniva considerata compatibile con la LAID, anche tenuto conto del fatto che il contribuente ticinese aveva già beneficiato del particolare regime transitorio per un periodo più lungo (20 anni) dell’analogo regime transitorio (15 anni) previsto dalla LPP.
Senonché, in sede di Commissione speciale in materia tributaria, è stata richiesta la reintroduzione del regime attenuato di cui alla norma transitoria ex art. 39 vecchia LT, considerata in determinati casi più favorevole del nuovo articolo 38 (cfr. verbale della Commissione del 23 febbraio 1994).
La mozione è stata poi approvata (cfr. verbale della Commissione del 2 marzo 1994) e, pertanto, nel corpo normativo della nuova LT è stato inserito l’art. 306 il quale stabiliva che, in deroga all’articolo 38 capoverso 2, e fino al 31 dicembre 2000, le prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza professionale fondate su un rapporto di previdenza già esistente al 31 dicembre 1986 fossero imposte secono aliquote progressive agevolate.
Tale norma transitoria doveva essere applicata secondo il principio della lex mitior, ossia unicamente in quei casi in cui l’imposta calcolata in base alla stessa fosse risultata più favorevole al contribuente rispetto a quella calcolata secondo il nuovo articolo 38 (cfr. rapporto N. 4169 R1 della Commissione speciale in materia tributaria sul messaggio 13 ottobre 1993 del Consiglio di Stato).
In concreto, l’Autorità fiscale era tenuta a calcolare l’imposta sia in base all’art. 38, sia in base all’art. 306, per poi applicare quella più favorevole al contribuente (cfr. rapporto cit.).
1.5.
In questo contesto, deve ancora essere ricordato il tenore dell’art. 58 cpv. 1 LT, che concerne le basi di calcolo temporali dell’imposta. La disposizione in questione prevede che l’imposta annua intera per proventi da lotterie e manifestazioni analoghe (art. 36) e per prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza (art. 38) sia dovuta per l’anno fiscale nel corso del quale il provento particolare è stato conseguito. Specifica poi che, se ne sono stati conseguiti diversi nello stesso anno fiscale, l’imposta è commisurata alla totalità dei proventi. Per la commisurazione dell’imposta i proventi secondo l’articolo 36 sono considerati separatamente da quelli secondo l’articolo 38.
A proposito dell’ultima frase dell’art. 58 cpv. 1 LT, si sottolinea che l’art. 36 LT disciplina l’imposizione dei proventi da lotterie e manifestazioni analoghe.
2. 2.1.
La premessa sull’evoluzione normativa in ambito tributario permette, ora, di scendere all’esame del caso sottoposto al giudizio di questa Camera. Come anticipato nell’esposizione dei fatti, il ricorrente ha ricevuto, nel corso dell’anno 2000, due distinte liquidazioni previdenziali in capitale: la prima, afferente al II pilastro, per un importo di fr. 1'889’120.–; la seconda, relativa al III pilastro, per un importo di fr. 69’514.–.
È sorta contestazione tra il ricorrente e l’Ufficio di tassazione in merito al regime applicabile e alla relativa modalità di calcolo dell’imposta: il ricorrente ritiene che le due prestazioni previdenziali debbano venire tassate separatamente (ossia quella di cui al II pilastro con una imposizione che tenga conto delle aliquote agevolate di cui all’art. 306 LT e quella di cui al II pilastro con una imposizione che applichi le aliquote di cui all’art. 38 LT); l’Autorità fiscale, invece, partendo dal presupposto che nel 2000 il contribuente ha ricevuto due liquidazioni previdenziali in capitale, sostiene che si debba procedere al calcolo dell’imposta commisurata alla totalità dei proventi delle prestazioni nell’anno solare 2000, facendo comunque valere l’agevolazione di cui all’art. 306 LT all’interno del complesso calcolo che ne deriva.
2.2.
L’autorità fiscale, nello specifico, ha applicato una circolare della Divisione delle contribuzioni (la circolare N. 3/1999 del 1° dicembre 1998) che, nel richiamare l’art. 58 LT, prevede proprio che, in caso di più prestazioni in capitale liquidate nello stesso anno, anche in presenza di prestazioni previdenziali del II pilastro si debba comunque garantire l’imposizione di un’imposta commisurata alla totalità delle prestazioni.
Poiché la “soluzione” prospettata dalla richiamata circolare, e fatta propria dall’Ufficio di tassazione, è stata espressamente contestata dal ricorrente, è necessario tornare nuovamente sul dato normativo e verificare se, effettivamente, l’interpretazione fornita dalla circolare sia corretta.
3. 3.1.
Si è visto che, in sede di formulazione della LT del 1994, la disposizione transitoria di cui all’art. 39 della vecchia LT in un primo momento era stata stralciata, in quanto ritenuta in contrasto con la LAID, mentre in sede di Commissione (e, quindi, di stesura definitiva del testo di legge) era stata poi riproposta con la formulazione dell’attuale art. 306 LT.
Senonché, si è visto anche che l’art. 58 della medesima LT prevede che, se sono stati conseguite diverse prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza nello stesso anno fiscale, l’imposta debba essere commisurata alla totalità dei proventi. L’art. 58, però, nella sua formulazione letterale richiama soltanto l’art. 38 e non anche l’art. 306.
Si pone il problema interpretativo, dunque, di verificare se tale lacuna sia frutto di una decisione consapevole del legislatore o non sia, piuttosto, conseguenza di una mera dimenticanza in sede di redazione della legge.
3.2.