Decision ID: af3b6f6b-9e32-5b04-8943-f4a3a3cd5bda
Year: 2020
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
Die X._ AG (nachfolgend: Steuerpflichtige) ist seit dem [...] im Re-
gister der mehrwertsteuerpflichtigen Personen der Eidgenössischen Steu-
erverwaltung (ESTV; nachfolgend auch: Vorinstanz) eingetragen. [...] Die
Steuerpflichtige ist Mitglied [einer Vereinigung A._]. Sie ist Teil eines
internationalen Konzerns.
B.
Vom 15. bis 19. Februar 2016 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen
eine Kontrolle betreffend die Steuerperioden 2011-2014 durch. Es folgten
diverse Schreiben zwischen der Steuerpflichtigen und der ESTV. Letztere
erliess – offenbar am 26. Oktober 2017 – die Einschätzungsmitteilung (EM)
Nr. [...] (diese ist nicht datiert), mit welcher sie, zusätzlich zu den bereits
von der Steuerpflichtigen deklarierten, Mehrwertsteuern in Höhe von
Fr. [...] erhob.
C.
Am 30. Oktober 2017 bestritt die Steuerpflichtige die Nachforderung und
verlangte eine einsprachefähige Verfügung. Eine solche erliess die Vor-
instanz am 24. September 2019. Sie korrigierte ihre ursprüngliche Nach-
forderung auf Fr. [...].
D.
Gegen diese Verfügung erhob die Steuerpflichtige am 8. Oktober 2019 Ein-
sprache bei der Vorinstanz mit dem prozessualen Antrag, die Einsprache
als Sprungbeschwerde ans Bundesverwaltungsgericht weiterzuleiten. Die-
sem Antrag kam die Vorinstanz am 24. Oktober 2019 nach.
E.
In ihrer Sprungbeschwerde beantragt die Steuerpflichtige (nachfolgend:
Beschwerdeführerin), die angefochtene Verfügung vom 24. September
2019 aufzuheben und die Nachforderung auf Fr. 550.10 [recte: Fr. 559.10;
s. Rz. 107 der Beschwerde] zu reduzieren.
Am 11. Dezember 2019 reichte sie ein weiteres Beweismittel ein.
F.
Die Vorinstanz beantragt in ihrer Vernehmlassung vom 6. Januar 2020, die
Einsprache als Sprungbeschwerde entgegenzunehmen. Im Übrigen bean-
tragt sie die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.
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Seite 3
G.
Die Beschwerdeführerin hält mit Stellungnahme vom 13. Januar 2020 an
ihrem Standpunkt fest; die Vorinstanz bekräftigte den ihrigen mit Stellung-
nahme vom 23. Januar 2020.
Auf die Begründungen der Verfahrensbeteiligten und die Akten wird – so-
weit dies für den Entscheid wesentlich ist – in den folgenden Erwägungen
eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Bundes-
gesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG,
SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesge-
setzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG,
SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine
solche liegt hier nicht vor. Die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von
Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist demnach für die Beurtei-
lung der vorliegenden Beschwerde sachlich zuständig.
1.2 Angefochten ist vorliegend die Verfügung der Vorinstanz vom 24. Sep-
tember 2019 (vgl. Sachverhalt Bst. C). Diese ist einlässlich begründet und
die dagegen gerichtete Einsprache vom 8. Oktober 2019 (Sachverhalt
Bst. D) wurde – auf Antrag der Einsprecherin bzw. Beschwerdeführerin –
als Sprungbeschwerde (nachfolgend: Beschwerde) im Sinne von Art. 83
Abs. 4 des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer
(MWSTG, SR 641.20) an das Bundesverwaltungsgericht weitergeleitet
(vgl. Sachverhalt Bst. D). Letzteres ist somit für die Beurteilung der vorlie-
genden Beschwerde auch funktionell zuständig (vgl. statt vieler: Urteile des
BVGer A-5368/2018 vom 23. Juli 2019 E. 1.2, A-5044/2017 vom 23. No-
vember 2018 E. 1.2 f., A-3678/2016 vom 6. August 2018 E. 1.2.2 f.).
1.3 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach
dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).
1.4 Die Beschwerdeführerin ist Adressatin der angefochtenen Verfügung
und von dieser betroffen. Sie ist damit zur Beschwerdeerhebung berechtigt
(Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die im Übrigen form- und fristgerecht einge-
reichte Beschwerde (Art. 50 Abs. 1 und 52 Abs. 1 VwVG) ist einzutreten.
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Seite 4
1.5 Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von
Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den unter
Mitwirkung der Verfahrensbeteiligen festgestellten Sachverhalt die richti-
gen Rechtsnormen und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als
den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es
überzeugt ist (BGE 119 V 347 E. 1a; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LO-
RENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht,
2013, Rz. 1.54; PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, Bd. II,
3. Aufl. 2011, Ziff. 2.2.6.5). Aus der Rechtsanwendung von Amtes wegen
folgt, dass das Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz nicht an
die rechtliche Begründung der Begehren gebunden ist (vgl. Art. 62 Abs. 4
VwVG). Es kann eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend ge-
machten Gründen (allenfalls auch nur teilweise) gutheissen oder den an-
gefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von derjenigen der Vor-
instanz abweichenden Begründung bestätigen (sog. Motivsubstitution; vgl.
BGE 140 II 353 E. 3.1, 132 II 257 E. 2.5; BVGE 2007/41 E. 2; Urteile des
BVGer A-5892/2018 vom 4. Juli 2019 E. 1.5.1, A-3061/2018 vom 4. Juni
2019 [in BVGE 2019 III/1 nicht publizierte] E. 2.2, A-3821/2017 vom 24. Ap-
ril 2019 E. 1.3).
1.6 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in
vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Ver-
letzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder
unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).
1.7
1.7.1 In Anwendung von Art. 65 Abs. 3 MWSTG ist die ESTV gehalten, alle
Praxisfestlegungen ohne zeitlichen Verzug zu veröffentlichen. Die von den
Verwaltungsbehörden veröffentlichten Broschüren, Kreisschreiben und
Merkblätter stellen lediglich Verwaltungsverordnungen dar, das heisst ge-
nerelle Dienstanweisungen, die sich an nachgeordnete Behörden oder
Personen wenden und worin die Verwaltungen ihre Sichtweise darlegen.
Sie dienen der Sicherstellung einer einheitlichen, gleichmässigen und
sachrichtigen Praxis des Gesetzesvollzugs (BVGE 2010/33 E. 3.3.1; MAR-
TIN KOCHER, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar
zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwert-
steuer, 2015 [nachfolgend: MWSTG-Kommentar], Art. 65 N. 31; MICHAEL
BEUSCH, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, in: Der Schweizer
Treuhänder 2005, S. 613 ff.). Als solche sind sie für die als eigentliche Ad-
ressaten figurierenden Verwaltungsbehörden verbindlich, wenn sie nicht
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klarerweise einen verfassungs- oder gesetzeswidrigen Inhalt aufweisen
(Urteile des BVGer A-2204/2018 vom 16. Dezember 2019 E. 3.2,
A-6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 2.6.1; MICHAEL BEUSCH, in: Zwei-
fel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundes-
gesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl. 2017, Art. 102
N. 15 ff.).
1.7.2 Nicht verbindlich sind Verwaltungsverordnungen, welche keine von
der gesetzlichen Ordnung abweichenden Bestimmungen enthalten dürfen,
dagegen für die Justizbehörden, deren Aufgabe es ist, die Einhaltung von
Verfassung und Gesetz im Einzelfall zu überprüfen (vgl. MOSER/BEUSCH/
KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 2.173 f.). Die Gerichtsbehörden sollen Verwal-
tungsverordnungen bei ihrer Entscheidung allerdings mitberücksichtigen,
sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Ausle-
gung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Dies gilt
umso mehr, als es nicht Aufgabe der Gerichte ist, als Zweitinterpreten des
der Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Erlasses eigene Zweck-
mässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugskonzepts der zustän-
digen Behörde zu setzen (vgl. BGE 126 II 275 E. 4c; BVGE 2010/33
E. 3.3.1, 2007/41 E. 3.3). Von selbst versteht sich angesichts der heraus-
ragenden Bedeutung, welche dem Legalitätsprinzip im Schweizer Steuer-
recht zukommt, dass eine Verwaltungsverordnung oder gar eine blosse
nicht schriftlich festgehaltene Praxis unter keinen Umständen alleinige
Grundlage für die wie auch immer ausgestaltete steuerliche Erfassung ei-
nes Sachverhalts darstellen kann (vgl. BGE 131 II 1 E. 4.1; BVGE 2010/33
E. 3.3.1, 2007/41 E. 4.1, Urteile des BVGer A-2204/2018 vom 16. Dezem-
ber 2019 E. 3.2, A-6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 2.6.2).
1.8
1.8.1 Der vorliegend umstrittene Sachverhalt betrifft die Steuerperioden
2011 bis 2014. Damit kommen das am 1. Januar 2010 in Kraft getretene
MWSTG und die dazugehörige Mehrwertsteuerverordnung vom 27. No-
vember 2009 (MWSTV, SR 641.201) zur Anwendung (Art. 112 Abs. 1
MWSTG e contrario).
1.8.2 Wird im Folgenden auch auf die Rechtsprechung zum früheren Bun-
desgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG;
AS 2000 1300) verwiesen, liegt der Grund darin, dass diese im vorliegen-
den Fall – da die gesetzlichen Vorschriften soweit hier interessierend in-
haltlich nicht geändert wurden – auch für das MWSTG übernommen wer-
den kann.
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Seite 6
2.
2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System
der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130
der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom
18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG).
2.2
2.2.1 Art. 18 Abs. 1 MWSTG sieht vor, dass der Inlandsteuer die im Inland
durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen un-
terliegen. Diese sind steuerbar, soweit das MWSTG keine Ausnahme vor-
sieht. Damit eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im Austausch mit
einem Entgelt erfolgen (sog. «Leistungsverhältnis»). Die Entgeltlichkeit
stellt – vom hier nicht einschlägigen Eigenverbrauch abgesehen – ein un-
abdingbares Tatbestandsmerkmal einer mehrwertsteuerlichen Leistung
dar. Besteht zwischen Leistungserbringer und -empfänger kein solches
Austauschverhältnis, ist die Aktivität mehrwertsteuerlich irrelevant (vgl.
BGE 144 II 412 E. 2.1; vgl. BVGE 2019 III/1 E. 3.1; Urteile des BVGer
A-5934/2018 und A-5937/2018 vom 4. Februar 2020 E. 2.2, A-2786/2017
vom 28. Februar 2019 E. 2.1.1, A-2798/2016 vom 30. Mai 2017 E. 3.5).
Das Steuerobjekt der Inlandsteuer weist somit folgende Voraussetzungen
auf:
– Inland
– steuerpflichtige Personen
– Leistungsverhältnis (dazu E. 2.2.2 ff.):
– Leistung (E. 2.2.2)
– Erwartung eines Entgelts (E. 2.2.3)
– Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt (E. 2.2.4)
Fehlt eine dieser Voraussetzungen, besteht in Bezug auf die Inlandsteuer
kein Steuerobjekt und der Vorgang steht ausserhalb des Geltungsbereichs
der (schweizerischen) Mehrwertsteuer (Urteile des BVGer A-2798/2016
vom 30. Mai 2017 E. 3.2; vgl. zum Ganzen auch SONJA BOSSART/DIEGO
CLAVADETSCHER, in: MWSTG-Kommentar, Art. 18 N. 1 ff.).
2.2.2 Als Leistung im mehrwertsteuerlichen Sinn gilt gemäss Art. 3 Bst. c
MWSTG die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes
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an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Geset-
zes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt. Der Begriff der
Leistung umfasst als Oberbegriff sowohl Lieferungen (Art. 3 Bst. d
MWSTG) als auch Dienstleistungen, wobei als Dienstleistung jede Leis-
tung gilt, die keine Lieferung ist (Art. 3 Bst. e MWSTG; BVGE 2019 III/1
E. 3.1, 3.3 und 3.3.2; Urteile des BVGer A-5934/2018 und A-5937/2018
vom 4. Februar 2020 E. 2.2.1, A-2786/2017 vom 28. Februar 2019
E. 2.1.2, A-6381/2015 vom 5. August 2016 E. 2.1.1).
Der Begriff der Lieferung ist im schweizerischen Mehrwertsteuerrecht sehr
umfassend geregelt. Er beinhaltet neben dem Verschaffen der Befähigung,
im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen
(Art. 3 Bst. d Ziff. 1 MWSTG) auch das Abliefern eines Gegenstandes, an
dem Arbeiten besorgt worden sind, auch wenn dieser Gegenstand dadurch
nicht verändert, sondern bloss geprüft, geeicht, reguliert, in der Funktion
kontrolliert oder in anderer Weise behandelt worden ist (Art. 3 Bst. d Ziff. 2
MWSTG), und das Überlassen eines Gegenstandes zum Gebrauch oder
zur Nutzung (Art. 3 Bst. d Ziff. 3 MWSTG). Nicht notwendig, unter Umstän-
den aber auch nicht ausreichend ist demnach, dass das Eigentum am Ge-
genstand verschafft wird (BVGE 2019 III/1 E. 3.1.1; vgl. BOSSART/CLAVA-
DETSCHER, in: MWSTG-Kommentar, Art. 3 N. 57, 61, 90).
Ob eine Leistung vorliegt, beurteilt sich aus der Sicht des Leistungserbrin-
gers (Urteil des BVGer A-5934/2018 und A-5937/2018 vom 4. Februar
2020 E. 2.2.1; BOSSART/CLAVADETSCHER, in: MWSTG-Kommentar, Art. 18
N. 19 f. und 45 m.H.).
2.2.3 Entgelt wird gemäss Art. 3 Bst. f MWSTG definiert als Vermögens-
wert, den der Empfänger bzw. die Empfängerin oder an seiner bzw. ihrer
Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet (Urteil des
BVGer A-5934/2018 und A-5937/2018 vom 4. Februar 2020 E. 2.2.2). Ob
ein Entgelt vorliegt, bestimmt sich aus der Sicht des Leistungsempfängers
(BOSSART/CLAVADETSCHER, in: MWSTG-Kommentar, Art. 18 N. 19 und 78).
Art. 3 Bst. f MWSTG befasst sich mit der qualitativen Seite des Entgelts.
Die quantitative Definition ist in Art. 24 MWSTG geregelt (Urteil des BVGer
A-2786/2017 vom 28. Februar 2019 E. 2.1.3; FELIX GEIGER, in: Gei-
ger/Schluckebier [Hrsg.], Kommentar MWSTG, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend:
Kommentar MWSTG], Art. 3 MWSTG N. 40 f.; zum Entgelt als Bemes-
sungsgrundlage s. E. 2.2.5).
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Seite 8
2.2.4 Die Annahme eines mehrwertsteuerlichen Leistungsverhältnisses
setzt voraus, dass zwischen Leistung und Entgelt eine «innere wirtschaft-
liche Verknüpfung» gegeben ist (statt vieler: BGE 141 II 182 E. 3.3, 140 II
80 E. 2.1). Sodann hat die Beurteilung, ob ein Leistungsverhältnis besteht,
in erster Linie nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen
(sog. «wirtschaftliche Betrachtungsweise»). Die zivil- bzw. vertragsrechtli-
che Sicht ist nicht entscheidend, hat aber immerhin Indizwirkung. Für die
Annahme eines Leistungsverhältnisses ist damit nicht von Bedeutung, ob
die Leistung oder das Entgelt (oder beide) mit oder ohne rechtliche (ver-
tragliche) Verpflichtung erbracht werden. Vielmehr genügt eine wirtschaft-
liche Verknüpfung zwischen Leistung und Entgelt, wobei diese (zumindest)
aus Sicht des Leistungsempfängers bejaht werden können muss (BVGE
2019 III/1 3.2; Urteile des BVGer A-5934/2018 und A-5937/2018 vom
4. Februar 2020 2.2.3, A-2786/2017 vom 28. Februar 2019 E. 2.1.4 f.,
A-2798/2016 vom 30. Mai 2017 E. 3.5; vgl. BOSSART/CLAVADETSCHER, in:
MWSTG-Kommentar, Art. 18 N. 14-16, 19 und 78; GEIGER, in: Kommentar
MWSTG, Art. 18 MWSTG N. 2, je m.w.Hw.).
2.2.5 Dem Entgelt kommt bei der Mehrwertsteuer insofern eine doppelte
Funktion zu, als es einerseits Tatbestandsmerkmal des Leistungsverhält-
nisses ist (E. 2.2.1 und 2.2.3), es andererseits aber auch als Bemessungs-
grundlage für die Höhe der Mehrwertsteuer dient (Art. 24 MWSTG). Dem-
nach wird die Steuer vom tatsächlich empfangenen Entgelt berechnet, wo-
bei dazu der Ersatz aller Kosten gehört, selbst wenn diese gesondert in
Rechnung gestellt werden. Auch die von der steuerpflichtigen Person ge-
schuldeten öffentlich-rechtlichen Abgaben gehören dazu (Art. 24 Abs. 1
MWSTG). Sonderbestimmungen gelten unter anderem bei Austauschre-
paraturen. Bei solchen umfasst das Entgelt lediglich den Werklohn für die
ausgeführte Arbeit (Art. 24 Abs. 4 MWSTG).
2.3 Neben der genannten Inlandsteuer (E. 2.2) erhebt der Bund auch eine
Einfuhrsteuer, nämlich eine Mehrwertsteuer insbesondere auf der Einfuhr
von Gegenständen (Art. 1 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Bst. c und Art. 52 Abs. 1
Bst. a MWSTG). Diese richtet sich nach den Art. 50 ff. MWSTG bzw. der
Zollgesetzgebung. Bei dieser Steuerart ist ein Leistungsverhältnis nicht
Tatbestandselement (BOSSART/CLAVADETSCHER, in: MWSTG-Kommentar,
Art. 18 N. 1).
2.4 Auf die Bezugsteuer (Art. 1 Abs. 2 Bst. b i.V.m. Art. 45 ff. MWSTG) ist
hier nicht einzugehen.
A-5601/2019
Seite 9
2.5
2.5.1 Art. 107 Abs. 2 MWSTG ermächtigt den Bundesrat über die Besteu-
erung der Umsätze und der Einfuhr von Münz- und Feingold vom MWSTG
abweichende Bestimmungen zu erlassen. Der Bund hat davon in Art. 44,
Art. 61 und Art. 113 Bst. g MWSTV Gebrauch gemacht. Die Vorschriften
dienen in erster Linie wirtschaftspolitischen Zwecken, nämlich dem Erhalt
der Wettbewerbsfähigkeit der schweizerischen Edelmetallgiessereien
(GEIGER, in: Kommentar MWSTG, Art. 107 MWSTG N. 31; BÉATRICE BLUM,
in: MWSTG-Kommentar, Art. 107 N. 68 und 74). Demnach sind Umsätze
auf staatlich geprägten Goldmünzen der Zolltarifnummern 7118.9010 und
9705.0000 sowie Gold in näher definierter Form von der Steuer befreit
(Art. 44 MWSTV).
2.5.2 Diese Bestimmungen gelten – abgesehen von dort ebenfalls genann-
ten, näher beschriebenen, Gold enthaltenden Legierungen (Art. 44 Abs. 2
MWSTV) – nicht für andere Edelmetalle (vgl. MWST-Branchen-Info 14 «Fi-
nanzbereich» [nachfolgend: MBI 14], Ziff. 2.2 betr. Bezugssteuer [sämtli-
che Ausführungen im Folgenden beziehen sich sowohl auf die damals als
auch die heute geltende Fassung der Publikationen der ESTV]).
2.5.3 In Bezug auf (Edel-)Metallkonten macht die ESTV in ihren Merkblät-
tern folgende Ausführungen:
Ziff. 5.9.3.2 der MBI 14 befasst sich mit Umsätzen im Zusammenhang mit
Edelmetallkonten und lautet:
Auf einem Edelmetallkonto werden die Wertrechte an bestimmten Edelmetal-
len geführt, für die der Kontoinhaber lediglich einen (obligatorischen) Lieferan-
spruch auf die auf dem Konto gutgeschriebene Menge an Edelmetall hat.
Eine Gutschrift auf einem Edelmetallkonto erfolgt durch einen Austausch eines
gesetzlichen Zahlungsmittels gegen eine bestimmte Anzahl an Edelmetallein-
heiten, die dem Kontoinhaber nicht physisch, sondern nur als Bestand auf sei-
nem Edelmetallkonto gutgeschrieben werden.
[...]
Weiter werden Edelmetalle in Ziff. 6.2.5 («Treuhandgeschäfte») der
MBI 14 erwähnt und zwar im Leistungskatalog unter «Spezielle Dienstleis-
tungen und Lieferungen von Gegenständen» (Ziff. 6.2). Darauf ist hier nicht
weiter einzugehen.
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Seite 10
Unter Ziff. 6.3 («Gold und andere Edelmetalle [inkl. Handel]») werden di-
verse Leistungen im Zusammenhang mit Edelmetallen aufgeführt, auf die
jedoch vorliegend ebenfalls nicht einzugehen ist.
Schliesslich findet sich in Ziff. 6.6, in welcher Begriffe definiert werden, fol-
gende Beschreibung des Metallkontos (eine ähnliche Definition findet sich
in SALOME ZIMMERMANN, Die Sammelverwahrung von Edelmetallen, 1981,
S. 22 und 26):
Ein von der Bank geführtes Edelmetallkonto, das dem Kontoinhaber einen (ob-
ligatorischen) Lieferanspruch auf eine bestimmte Edelmetallmenge oder eine
bestimmte Anzahl Edelmetallmünzen, jedoch im Zeitpunkt der Gutschrift noch
keinen (dinglichen) Eigentumsanspruch verschafft.
Im MWST-Info 04 «Steuerobjekt» (nachfolgend: MI 04) findet sich unter
Ziff. 8.10.3 folgende Definition des Edelmetallkontos:
Ein Edelmetallkonto, das von einer Bank oder einer Scheideanstalt geführt
wird, verschafft dem Kontoinhaber einen (obligatorischen) Lieferanspruch auf
eine bestimmte Edelmetallmenge, d. h. ein Recht auf einen späteren Bezug.
Im Zeitpunkt der Gutschrift auf dem Konto besteht jedoch noch kein (dingli-
cher) Eigentumsanspruch am Edelmetall. Die Übertragung der Rechte von ei-
nem Edelmetallkonto auf ein anderes sowie die Kontoführung und die Abwick-
lung der Transaktion durch die Bank sind von der Steuer ausgenommen. Ver-
langt der Kontoinhaber die Herausgabe des Edelmetalls, findet zu diesem Zeit-
punkt eine Leistung statt.
2.5.4 Das Industriekonto wird in Ziff. 8.10.4 der MI 04 folgendermassen de-
finiert:
Beim sog. Industriekonto wird dem Kunden nach der Wiedergewinnung jene
Menge Gold gutgeschrieben, die er zu einem früheren Zeitpunkt als Altgold
eingeliefert hat. Bei der Lieferung von Altgold und dem Ausscheiden des Gol-
des wird von einer Umtausch-Werklieferung nach Artikel 24 Absatz 4 MWSTG
ausgegangen.
Die Scheideanstalt bewahrt das Gold für jeden Kunden gesondert auf (Indust-
riekonto). Eine dafür dem Kunden in Rechnung gestellte Gebühr unterliegt der
MWST zum Normalsatz.
Die Vorinstanz hat zur Frage, wer zur Führung eines Industriekontos be-
rechtigt ist, Kriterien aufgestellt und diese der A._ mitgeteilt.
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Seite 11
3.
3.1 Im vorliegenden Verfahren geht es um die Frage, ob verschiedene Ge-
schäfte, welche die Beschwerdeführerin tätigt und die einen Zusammen-
hang mit Edelmetallen aufweisen, mehrwertsteuerpflichtige Leistungen
sind oder nicht. Hier sind die verschiedenen Geschäfte, welche die Be-
schwerdeführerin durchführt, kurz darzustellen, bevor auf die Standpunkte
der Parteien dazu und die sachverhaltliche Ausgangslage einzugehen ist.
Bei dieser Darstellung wird mangels konkreter Ausführungen der Vor-
instanz dazu im Wesentlichen auf jene der Beschwerdeführerin abgestellt,
zumal deren Darstellung von der Vorinstanz nicht bestritten wird und sich
Beispiele von entsprechenden Bescheinigungen an Kunden der Beschwer-
deführerin in den Akten befinden. Für die bei der Beschwerdeführerin ge-
führten Konten, zu denen Art und Gewicht der Edelmetalle notiert werden,
wird im Folgenden der allgemeine Begriff «Konto» verwendet.
3.1.1 Ein- und Auslieferungsgeschäfte mit feststellbaren Mengen an Edel-
metallen (mit Gold)
Die Uhrenindustrie oder ein Goldschmied beliefert die Beschwerdeführerin
mit Industrie- oder Edelmetallabfällen. Letztere notiert pro Kunde, wieviel
Gramm Edelmetall der Kunde ihr übergeben hat, ohne dafür eine Gutschrift
auszustellen oder den Wert des Edelmetalls zu nennen. Die eingelieferten
Metalle werden von der Beschwerdeführerin an Gruppengesellschaften
oder Dritte zur Raffination übertragen. Die raffinierte Menge Feinedelmetall
kann der Kunde nun bei der Beschwerdeführerin für die Bestellung von
neuen Halbfabrikaten nutzen  wobei die Fabrikation in der Regel nicht
durch die Beschwerdeführerin selbst erfolgt  oder je nach Auftrag wiede-
rum bei der Beschwerdeführerin zwischenlagern. Halbfabrikate werden auf
Bestellung produziert. Nach diesem Produktionsschritt werden die Edelme-
talle durch die Beschwerdeführerin an den Kunden geliefert, wobei der
Wert der Edelmetalle nicht in Rechnung gestellt wird. Die Beschwerdefüh-
rerin stellt lediglich den Werklohn mit Mehrwertsteuer in Rechnung.
Kann nur vermutet werden, wie gross der Anteil an Edelmetallen in den
Abfällen ist, wird dem Kunden zunächst die vermutete Menge gutgeschrie-
ben und nach der Raffination diese Menge korrigiert.
Auf dem Metallwert hat die Beschwerdeführerin bei solchen Lieferungen
an den Kunden jeweils keine Mehrwertsteuer abgerechnet, da  so die Be-
schwerdeführerin  der Kunde Eigentümer geblieben ist.
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Seite 12
3.1.2 Ein- und Auslieferungsgeschäfte mit nicht feststellbaren Mengen an
Edelmetallen (mit Gold)
Lässt sich der Anteil an Edelmetallen gar nicht feststellen, wird nur die Art
der eingelieferten Ware bestätigt. Nach der Raffination kann der Kunde die
zurückgewonnenen Edelmetalle für die Bestellung von neuen Halbfabrika-
ten nutzen oder zwischenlagern. Die Bestellung erfolgt dabei bei der Be-
schwerdeführerin, welche die Fabrikation in der Regel durch Gruppen-
oder Drittgesellschaften ausführen lässt. Der Wert der Edelmetalle wird
dem Kunden von der Beschwerdeführerin nicht in Rechnung gestellt. Le-
diglich die Raffination bzw. falls anschliessend eine Produktion und Liefe-
rung an den Kunden erfolgt, jene Leistungen (Raffination und Produktion)
werden mit Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt.
3.1.3 Reine Auslieferungsgeschäfte mit von der Mehrwertsteuer befreiten
Edelmetallen
3.1.3.1 Auf Umsätzen der Beschwerdeführerin, welche gemäss Art. 44
MWSTV von der Steuer befreit sind, wird keine Mehrwertsteuer erhoben.
3.1.3.2 Bestellt jedoch beispielsweise ein Goldschmied Gold in nicht mehr-
wertsteuerbefreiter Form, stellt die Beschwerdeführerin das Gold mit Mehr-
wertsteuer in Rechnung, es sei denn, dass der Goldschmied das Gold zu-
vor in Form von Goldabfällen der Beschwerdeführerin zur Raffination über-
lassen hat (dieses letztere Vorgehen entspricht nach Auffassung des Bun-
desverwaltungsgerichts jenem in den in E. 3.1.1 f. aufgeführten Beispie-
len).
3.1.4 Reine Auslieferungsgeschäfte mit von der Mehrwertsteuer erfassten
Edelmetallen
Bei Lieferungen von Edelmetall durch die Beschwerdeführerin an Kunden,
die nicht zuvor ihr Konto mit Edelmetallabfällen geäufnet haben, wird die
Mehrwertsteuer (auch) auf dem Materialwert in Rechnung gestellt; dies
auch, wenn die Kunden das Metall nicht sofort erhalten, sondern zuerst
ihrem Konto gutgeschrieben haben wollen. Wird dann solches, dem Konto
gutgeschriebenes Edelmetall anschliessend zur Herstellung von Produk-
ten verwendet, reduziert sich das Gewichtskonto. Auf den Produktionskos-
ten, welche dem Kunden in Rechnung gestellt werden, wird nun ebenfalls
die Mehrwertsteuer erhoben.
A-5601/2019
Seite 13
Wird sofort verarbeitetes Edelmetall bestellt, wird die Mehrwertsteuer in ei-
ner Rechnung sowohl auf dem Materialwert als auch den Produktionskos-
ten in Rechnung gestellt. Allenfalls wird der Materialwert auf der Rechnung
dabei nicht gesondert ausgewiesen.
3.1.5 Kunden kaufen Edelmetalle zur Absicherung
Auch in diesen Fällen wird der Wert des Edelmetalls durch die Beschwer-
deführerin mit Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt. Bestellt der Kunde
später Halbfabrikate aus diesen Edelmetallen, werden nur noch die Pro-
duktionskosten mit Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt.
Bestellt der Kunde von der Mehrwertsteuer befreites Gold (Art. 44
MWSTV), wird dieses ohne Mehrwertsteuer seinem Konto gutgeschrieben.
Möchte er dieses später in nicht mehrwertsteuerbefreiter Form beziehen,
werden ihm der Materialwert mit Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt so-
wie die Produktionskosten ebenfalls mit Mehrwertsteuer. Die Beschwerde-
führerin tut dies, indem sie Materialwert und Produktionskosten mit Mehr-
wertsteuer in Rechnung stellt, dann aber den (bereits bezahlten) Material-
wert von der Rechnung abzieht (und die Mehrwertsteuer darauf belässt).
3.1.6 Buchmässige Übertragung von Edelmetall durch die Kunden
3.1.6.1 Im Bereich des Edelmetallhandels, der -raffination und der -produk-
tion besteht – gemäss der Beschwerdeführerin – ein gut funktionierendes
Netzwerk von Marktteilnehmern. Innerhalb dieses Netzwerks werden Edel-
metalle eingeliefert und in Buchform transferiert. Zu diesem Zweck führen
die Marktteilnehmer gegenseitig Konten mit Gewichtsguthaben. Dies funk-
tioniert wie folgt: Ein Konkurrent beliefert die Beschwerdeführerin z.B. mit
1 kg Rhodium zur Einlagerung und späteren Produktion. Das Eigentum soll
beim Konkurrenten bleiben. Die Beschwerdeführerin führt ein Konto und
schreibt dem Konkurrenten 1 kg Rhodium gut, was nichts Anderes bedeu-
tet, als dass die Beschwerdeführerin gegenüber dem Konkurrenten bestä-
tigt, dass dieser 1 kg Rhodium geliefert hat. Der Konkurrent hat also ge-
genüber der Beschwerdeführerin einen jederzeit realisierbaren obligatori-
schen und dinglichen Anspruch auf Herausgabe der ihm gutgeschriebenen
Menge von 1 kg Rhodium. Der Konkurrent bestellt nun bei der Beschwer-
deführerin 400 g Rhodium in Form von hauchdünnen Folien und weist die
Beschwerdeführerin an, die 400 g Rhodium von seinem Bestand zu neh-
men bzw. seinem Konto zu belasten. Schliesslich werden die 400 g Rho-
dium in die gewünschte Form gebracht und dem Konkurrenten zugestellt.
A-5601/2019
Seite 14
Buchmässig reduziert sich das Guthaben des Konkurrenten gegenüber der
Beschwerdeführerin um 400 g, weil der obligatorische und dingliche Liefer-
anspruch des Konkurrenten gegenüber der Beschwerdeführerin im Um-
fang von 400 g Rhodium als erfüllt angesehen wird. Die Beschwerdeführe-
rin stellt gegenüber dem Konkurrenten lediglich die Produktionskosten für
die Herstellung der Folien mit Mehrwertsteuer in Rechnung.
3.1.6.2 Die Transaktion kann aber auch wie folgt aussehen: Die Beschwer-
deführerin liefert z.B. 1'000 kg Silber an eine im Ausland ansässige Grup-
pengesellschaft. Letztere schreibt dem Konto der Beschwerdeführerin die
entsprechende Menge gut. Die Beschwerdeführerin weist die Gruppenge-
sellschaft an, 800 kg Silber an eine Konkurrentin zu übertagen, welche wie-
derum ein Konto bei der Gruppengesellschaft hat. Die Gutschriften bzw.
Belastungen auf den Konten erfolgen in Gewichten (nicht in Franken). Die
Konkurrentin produziert schliesslich für die Beschwerdeführerin und ver-
wendet hierfür die 800 kg Silber, welche nach wie vor der Beschwerdefüh-
rerin gehören. Die Konkurrentin stellt lediglich für die Arbeitstätigkeit Rech-
nung.
Die Gutschrift auf einem Konto – so die Beschwerdeführerin – setze zwin-
gend voraus, dass das physische Edelmetall eingeliefert worden sei. Ein
negativer Gewichtswert sei folglich ausgeschlossen. Die Tatsache, dass
die «[Geschäftsbedingungen]» auch Minusbestände regelten, sei lediglich
eine Frage des Timings. Wenn ein Kunde Abfälle beistelle, könne die Edel-
metallmenge bereits notiert werden, sofern bekannt sei, wieviel Feinmetall
genau enthalten sei. Da sie (die Beschwerdeführerin) die Notierung aber
erst nach Abschluss der Raffination mache, könne es sein, dass der Kunde
zwischenzeitlich ins Minus gerate, da die Rechnung der Halbzeuglieferung
vor Abschluss der Raffination gestellt werde. Ebenso sei zwingend, dass
der Einlieferer das Eigentum am Edelmetall behalte, was auch in den All-
gemeinen Geschäftsbedingungen der Beschwerdeführerin klar zum Aus-
druck komme.
3.2 Die Vorinstanz konzentriert sich nun vor allem auf die Frage, ob die
Beschwerdeführerin zur Führung von Industriekonten (E. 2.5.4) berechtigt
sei, wobei sie diese Frage verneint. Die Beschwerdeführerin setzt demge-
genüber aus systematischer Sicht bereits vorher an und macht geltend, es
liege in Bezug auf die Edelmetalle selbst – mit Ausnahme jener Geschäfte,
in denen Edelmetalle ge- bzw. verkauft würden (obige Beispiele E. 3.1.3,
A-5601/2019
Seite 15
3.1.4 und 3.1.5) – gar kein Leistungsaustausch vor, weil kein Entgelt er-
wartet und erst recht nicht entrichtet werde; mithin erübrige sich in jenen
Fällen die Frage nach der Berechtigung, Industriekonten zu führen.
3.3
3.3.1 Der Beschwerdeführerin ist zuzustimmen, dass mehrwertsteuer-
pflichtige Leistungen nur dann angenommen werden können, wenn der
Leistung ein Entgelt gegenübersteht und zwischen Leistung und Entgelt
der erforderliche Zusammenhang besteht (E. 2.2.1-2.2.4). Weiter ist das
geleistete Entgelt auch Bemessungsgrundlage für die Mehrwertsteuer
(E. 2.2.5). Daher ist im Folgenden zuerst darauf einzugehen, ob in Bezug
auf die einzelnen Geschäfte ein entsprechender Leistungsaustausch vor-
liegt oder nicht, und, wenn ein solcher bejaht wird, auf welchem Entgelt die
Mehrwertsteuer zu erheben ist (dazu E. 3.4 ff.). Hier ist darauf hinzuwei-
sen, dass sich die Vorinstanz mit diesem Argument der Beschwerdeführe-
rin nicht weiter auseinandersetzt, sondern sofort auf ihre Praxis bezüglich
Industrie- und Metallkonten verweist, feststellt, dass die Beschwerdeführe-
rin nicht zur Führung von Industriekonten berechtigt sei, und daran festhält,
dass somit der Wert der Edelmetalle zur Bemessungsgrundlage gehöre.
3.3.2 Unerheblich ist, ob es sich bei der Beschwerdeführerin um eine Han-
dels- bzw. Verkaufsgesellschaft handelt. Zu beurteilen sind nämlich die
konkreten Leistungen. Der Zweck der Gesellschaft kann dabei einen Hin-
weis auf die Art der Leistung geben – so darf in der Regel davon ausge-
gangen werden, dass eine Gesellschaft keine zweckwidrigen Leistungen
erbringt –, ist aber für die Frage nach der mehrwertsteuerrechtlichen Qua-
lifikation einer Leistung letztlich nicht entscheidend.
3.3.3 Unbestritten ist vorliegend, dass Geschäfte mit Feingold oder Gold-
legierungen, die den Vorgaben von Art. 44 MWSTV entsprechen, von der
Steuer befreit sind (E. 2.5.1 f.; Konstellation in E. 3.1.3.1).
3.3.4 Ebenfalls unbestritten ist, dass der Verkauf von Edelmetall, welches
nicht unter Art. 44 MWSTV fällt, steuerbar ist (Konstellationen in E. 3.1.3.2
und E. 3.1.4, teilweise E. 3.1.5). Es wird von der Vorinstanz auch nirgends
vorgebracht, dass die Beschwerdeführerin Umsätze, bei denen auch die
Beschwerdeführerin von einem Verkauf des Edelmetalls ausgeht, nicht
versteuert hätte.
A-5601/2019
Seite 16
3.4 Im Folgenden zu beurteilen sind damit noch Fallkonstellationen, in de-
nen ein Kunde der Beschwerdeführerin Abfälle überlässt, in denen Edel-
metall enthalten ist (E. 3.1.1, 3.1.2; dazu E. 3.5), bzw. Konstellationen, in
denen ein Kunde «hinterlegtes» Edelmetall verarbeitet haben möchte, al-
lenfalls über die (buchmässige) Weiterleitung an eine Drittperson
(E. 3.1.6.1 f.; dazu E. 3.6), sowie auf die Weiterverarbeitung zuvor gekauf-
ten Edelmetalls (E. 3.1.5; dazu E. 3.7).
3.5 Zunächst wird auf die in E. 3.1.1. und E. 3.1.2 beschriebenen Konstel-
lationen eingegangen.
3.5.1 Die Beschwerdeführerin verarbeitet die Abfälle, die ihr von den Kun-
den übergeben werden, in der Regel nicht selber, sondern sie gibt sie an
(Gruppen-)Unternehmen im In- und Ausland weiter, wo diese Abfälle auf-
bereitet und in die vom Kunden gewünschte Form gebracht werden (zum
Umstand, dass die Beschwerdeführerin die Abfälle in der Regel nicht sel-
ber verarbeitet: E. 3.5.8). Diese neuen Produkte, welche die vom Kunden
bestimmte und seinem Konto belastete Menge des Edelmetalls enthalten,
werden nun der Beschwerdeführerin übergeben und von dieser dem Kun-
den in eigenem Namen geliefert. Die Beschwerdeführerin berechnet dem
Kunden nur den Aufwand für die Aufbereitung des Materials bzw. die Her-
stellungskosten für die neuen Produkte, nicht aber die Materialkosten
selbst. Die Vorinstanz möchte demgegenüber die Mehrwertsteuer auf den
Materialkosten erheben, wobei die Kosten für die Aufbereitung des Materi-
als bzw. dessen Veredelung eine Entgeltsminderung (und kein Entgelt)
darstellen würden.
3.5.2 Die Auffassung der Vorinstanz wäre nur dann sachgerecht, wenn da-
von ausgegangen wird, dass der Kunde in einem ersten Schritt der Be-
schwerdeführerin die wirtschaftliche Verfügungsmacht an den Abfällen,
insbesondere dem darin enthaltenen Edelmetall, verschaffen oder ihr sonst
das Edelmetall zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassen würde
(E. 2.2.2; Art. 3 Bst. d Ziff. 1 und 3 MWSTG). Hier wäre der Kunde Leis-
tungserbringer und die Beschwerdeführerin Leistungsempfängerin. Das
Leistungsverhältnis bestünde somit in der Lieferung von Edelmetall durch
den Kunden gegen Entgelt an die Beschwerdeführerin. Folglich wäre das
Entgelt, welches die Beschwerdeführerin dem Kunden für die Lieferung
des Edelmetalls (also die Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungs-
macht am Edelmetall) leisten würde, Bemessungsgrundlage für die Mehr-
wertsteuer. Dass die Beschwerdeführerin ihrerseits einen Aufwand betrei-
ben muss, um tatsächlich an das Edelmetall zu gelangen, würde insofern
A-5601/2019
Seite 17
zu einer Entgeltsminderung führen, als sie diesen Aufwand (nämlich die
Kosten für die Aufbereitung bzw. Veredelung) vom Entgelt für die Übertra-
gung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht abziehen würde. Dieser Leis-
tungsaustausch, bei dem der Kunde als Leistungserbringer zu gelten hätte
und, da ein rein schweizerischer Sachverhalt vorläge, demnach auch die
Mehrwertsteuer zu entrichten hätte, ist indessen vorliegend nicht zu beur-
teilen, da es um die von der Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen
und die darauf zu entrichtende Mehrwertsteuer geht.
Hier relevant wäre der folgende Schritt:
Die nunmehr wirtschaftlich über das Metall verfügende Beschwerdeführe-
rin würde das aufbereitete und allenfalls verarbeitete Metall nunmehr dem
Kunden übertragen, indem sie ihm darüber die wirtschaftliche Verfügungs-
macht übertragen würde. Nunmehr wäre also die Beschwerdeführerin
Leistungserbringerin, der Kunde Leistungsempfänger und das Leistungs-
verhältnis bestünde in der Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungs-
macht am (verarbeiteten) Metall gegen das vom Kunden der Beschwerde-
führerin bezahlte Entgelt. Entgelt wäre, was der Kunde der Beschwerde-
führerin für die Übertragung des (verarbeiteten) Materials entrichten würde.
Falls es sich lediglich um das aufbereitete Material handelte, wäre dies rein
der Materialwert. Sollte das Material auf Bestellung des Kunden zudem
weiterbearbeitet worden sein, würde die Beschwerdeführerin ihm diese
Verarbeitungskosten zusätzlich zum Materialwert in Rechnung stellen. Be-
messungsgrundlage wäre wiederum das Entgelt, also der Materialwert und
allenfalls zusätzlich die Verarbeitungskosten, sofern solche angefallen
sind. In diesem, hier wesentlichen Leistungsaustausch ist nicht ersichtlich,
worin eine Entgeltsminderung vorliegen könnte (was mit Blick auf den Ver-
fahrensausgang aber offen bleiben kann).
Wie erwähnt, wäre diese Szenario nur denkbar, wenn in einem ersten
Schritt der Kunde der Beschwerdeführerin die wirtschaftliche Verfügungs-
macht am Metall übertragen und in einem zweiten Schritt die Beschwerde-
führerin ihrerseits dem Kunden die wirtschaftliche Verfügungsmacht zu-
rückübertragen würde.
Damit ist zu prüfen, ob der Kunde der Beschwerdeführerin die wirtschaftli-
che Verfügungsmacht am Edelmetall überträgt und ihm diese Verfügungs-
macht zu einem späteren Zeitpunkt am allenfalls verarbeiteten Material von
der Beschwerdeführerin zurückübertragen wird, was die Beschwerdefüh-
rerin verneint.
A-5601/2019
Seite 18
3.5.3
3.5.3.1 Die Vorinstanz bezieht sich auf ihre Praxis sowie [ein Dokument, in
dem die Beschwerdeführerin Geschäftsbedingungen betreffend Metallkon-
ten festhält]. In der für den vorliegenden Zeitpunkt relevanten Fassung vom
10. November 2010 steht dort:
Ziff. 1: «Der Kontoinhaber besitzt in Höhe seines Kontoguthabens nach
Massgabe der folgenden Bestimmung einen Lieferanspruch auf die ent-
sprechende Menge Edelmetall. [...]».
Ziff. 2: «[...] Mit der Auslieferung erwirbt er Eigentum am betreffenden Edel-
metall. [...]».
Gemäss den Ziff. 5 und 6 ist ein Negativsaldo möglich.
3.5.3.2 Die Beschwerdeführerin macht dagegen geltend, die allgemeinen
Bedingungen würden laufend angepasst und nicht immer auf ihre Website
gestellt. Zudem würden diese Bedingungen nicht Vertragsbestandteil wer-
den, ausser wenn diese den Kunden auf deren Verlangen in physischer
Form zugestellt würden, was aber in der Praxis selten vorkomme. Es sei
keine Klausel enthalten, wonach der Einlieferer von Edelmetallabfällen
sein Eigentum daran verlieren würde. Die Beschwerdeführerin bezieht sich
weiter auf Ziff. [...] der allgemeinen Bedingungen. Diese lautet:
[Die Beschwerdeführerin besitze ein Pfandrecht an allen Vermögenswer-
ten und namentlich Edelmetallen, die sie jeweils für Rechnung des Konto-
inhabers bei sich oder anderswo aufbewahre. Das Pfand diene zur Siche-
rung aller Forderungen der Beschwerdeführerin gegenüber den Kontoin-
habern aus der Geschäftsbeziehung. Die Beschwerdeführerin könne wäh-
len, ob sie die verpfändeten Vermögenswerte zum Tageskurs kaufe oder
sie freihändig oder zwangsrechtlich verwerte, wenn der Kontoinhaber sei-
nen Verbindlichkeiten nicht fristgerecht nachkomme. Die Beschwerdefüh-
rerin habe schliesslich das Recht, ihre Forderungen gegenüber denjenigen
des Kontoinhabers auf Rückgabe von Edelmetallen unabhängig von deren
Fälligkeit und Gleichartigkeit zu verrechnen.]
Gestützt darauf erklärt die Beschwerdeführerin, die Klausel, wonach ihr ein
Pfandrecht an den Vermögenswerten zukomme, wäre widersprüchlich und
sinnlos, wenn das Eigentum an den Edelmetallen bei der Einlieferung an
sie übergegangen wäre.
A-5601/2019
Seite 19
3.5.4 [Diese Geschäftsbedingungen] sind sehr allgemein gehalten. Die Be-
schwerdeführerin tätigt jedoch – wie oben dargestellt – ganz unterschiedli-
che Geschäfte mit ihren Kundinnen und Kunden. Wie die Beschwerdefüh-
rerin zu Recht ausführt, ergibt auch das in Ziff. [...] genannte Pfandrecht
keinen Sinn, wenn die Beschwerdeführerin bis zur Auslieferung des Edel-
metalls an die Kundinnen und Kunden Eigentümerin des besagten Edel-
metalls bleiben würde. Zwar sind aus mehrwertsteuerrechtlicher Sicht nicht
die Eigentumsverhältnisse als solche relevant, sondern die wirtschaftliche
Verfügungsmacht. Hier können die beiden Begriffe jedoch als gleichwertig
gelten. Bereits hieraus ergibt sich, dass die [Geschäftsbedingungen] nicht
unbesehen für sämtliche von der Beschwerdeführerin getätigten, hier rele-
vanten Edelmetallgeschäfte einschlägig sind. Gemäss der Einleitung be-
ziehen sich die «Bedingungen» zudem auf Verkäufe und Lieferungen
heisst es doch dort, «[d]ie Bedingungen [...] gelten in Ergänzung der Allge-
meinen Verkaufs- und Lieferbedingungen [...]». Dies wird durch Ziff. [...]
der genannten Bedingungen bestätigt, die von «Einkaufsbestimmungen»
und «Käufer» spricht. Mit dem Bezug auf Verkäufe und Lieferungen schei-
nen sich diese «Bedingungen» eher auf Konstellationen zu beziehen, wel-
che oben in E. 3.1.3.2, 3.1.4 und 3.1.5 genannt sind, wobei unbestritten ist,
dass bei dieser Art von Geschäften die Mehrwertsteuer auf dem Preis für
das Edelmetall geschuldet ist. Nur ergänzend zu erwähnen ist, dass neben
den [genannten Geschäftsbedingungen] auch [weitere Geschäftsbedin-
gungen], die eher auf die hier vorliegenden Konstellationen passen, beste-
hen (z.B. Beschwerdebeilage 10 bzw. Beilage 2 zur Vernehmlassungsbei-
lage 11). Da sie für das vorliegende Verfahren nicht weiter relevant erschei-
nen, muss darauf nicht eingegangen werden.
Fraglich erscheint die Aussage der Beschwerdeführerin, die [...] Bedingun-
gen würde nicht immer im Internet veröffentlicht und zudem nur auf
Wunsch des Vertragspartners Vertragsbestandteil. Auf den von ihr einge-
reichten «Rechnungen» an die Kunden wird nämlich standardmässig auf
die [verschiedenen Bedingungen] hingewiesen, wobei alle Bedingungen
auf der Homepage abgerufen oder direkt bei ihr (der Beschwerdeführerin)
bezogen werden könnten. Da aber auch dieser Umstand nicht entscheid-
wesentlich ist, erübrigen sich weitere Ausführungen dazu.
A-5601/2019
Seite 20
3.5.5 Die Beschwerdeführerin ist der Auffassung, dass der Kunde ihr das
Material überlässt, damit dieses aufbereitet wird. Hingegen soll nicht das
Material selbst in mehrwertsteuerlich relevanter Weise geliefert werden.
Der Kunde würde für das Material denn auch kein Entgelt erwarten und ein
solches auch nicht erhalten. Damit mangle es bereits an einem Leistungs-
austausch. Ebenso werde das Material nach der Aufbereitung dem Kunden
nicht in Rechnung gestellt, weil es diesem bereits gehöre.
3.5.6 Mit dieser Auffassung der Beschwerdeführerin setzt sich die Vor-
instanz, wie erwähnt, nicht eingehend auseinander.
3.5.6.1 Die erste Handlung, nämlich die Übergabe des Metalls in der Regel
in Form von (Industrie-)Abfällen vom Kunden an die Beschwerdeführerin,
muss hier nicht detailliert betrachtet werden, da vorliegend Leistungen der
Beschwerdeführerin an den Kunden mehrwertsteuerrechtlich zu beurteilen
sind und nicht jene des Kunden an die Beschwerdeführerin. Immerhin las-
sen sich aus der Beurteilung der Übertragung des Materials vom Kunden
an die Beschwerdeführerin aber Rückschlüsse auf die Übertragung des
Materials von der Beschwerdeführerin an den Kunden ziehen.
Aus dem Umstand, dass der Kunde der Beschwerdeführerin das Edelme-
tall zwar überlässt, ihr daran aber erwiesenermassen (z.B. E. 3.1.1 und
3.1.2) keine wirtschaftliche Verfügungsmacht oder Nutzungsberechtigung
(in den Worten der Beschwerdeführerin: kein Eigentum) verschaffen, son-
dern diese gerade behalten will, lässt sich schliessen, dass, wenn die Be-
schwerdeführerin später dem Kunden (verarbeitetes) Edelmetall ihrerseits
übergibt, sie ihm ebenfalls keine wirtschaftliche Verfügungsmacht oder
Nutzungsberechtigung daran verschaffen kann, weil sie eine solche nie be-
sessen hat. Darauf, dass die wirtschaftliche Verfügungsmacht nicht über-
tragen wird, deutet vorliegend auch die Tatsache hin, dass die Beschwer-
deführerin auf den Konten jeweils nur die Metallmenge, aber keinen Me-
tallwert notiert, womit wohl der Kunde das Risiko von Wertschwankungen
trägt. Aus der hier massgeblichen Sicht der Beschwerdeführerin als (allfäl-
liger) Leistungserbringerin (E. 2.2.2) liegt demnach in Bezug auf die Über-
gabe des Materials keine mehrwertsteuerlich relevante Leistung im Sinne
von Art. 3 Bst. d Ziff. 1 oder 3 MWSTG (E. 2.2.2) vor. Eine solche würde
nämlich gerade das Verschaffen der Befähigung, im eigenen Namen über
einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen bzw. diesen zu nutzen, vo-
raussetzen. Die Beschwerdeführerin überträgt dem Kunden jedoch nur
Material, über das dieser bereits in eigenem Namen wirtschaftlich verfügen
kann. Da es bei dieser Übertragung in Bezug auf das Material bereits an
A-5601/2019
Seite 21
einer Leistung der Beschwerdeführerin an den Kunden mangelt, sind die
weiteren Voraussetzungen eines Leistungsaustauschs im Grunde nicht
mehr zu prüfen. Festgehalten werden kann dennoch, dass der Kunde aus
seiner hier massgeblichen Sicht (E. 2.2.3) für das Material selbst auch kein
Entgelt entrichtet.
Es liegt auch kein Tauschgeschäft vor, da das Material nicht gegen etwas
Anderes getauscht werden soll. Der Einlieferung des Materials bzw. später
dessen Auslieferung steht jeweils nichts gegenüber.
3.5.6.2 Hingegen erbringt die Beschwerdeführerin  wie sie selbst bestä-
tigt  dem Kunden insofern eine Leistung, als sie das Edelmetall für diesen
aufbereitet oder verarbeitet (bzw. aufbereiten oder verarbeiten lässt). Hier-
bei handelt es sich um eine Lieferung im Sinne von Art. 3 Bst. d Ziff. 2
MWSTG (E. 2.2.2).
Für diese Leistung der Beschwerdeführerin bezahlt der Kunde denn auch
ein Entgelt (E. 2.2.3). Zwischen diesem Entgelt und der (Verarbei-
tungs-)Leistung der Beschwerdeführerin besteht zudem ein mehrwertsteu-
errechtlich relevantes Leistungsverhältnis. Die innere wirtschaftliche Ver-
knüpfung zwischen der Leistung der Beschwerdeführerin und dem Entgelt
des Kunden ist ohne Weiteres gegeben (E. 2.2.4).
3.5.7 Bemessungsgrundlage für die Mehrwertsteuer ist das tatsächlich
empfangene Entgelt (E. 2.2.5). Vorliegend erhält die Beschwerdeführerin
Entgelt für die Aufbereitung bzw. Verarbeitung des Materials. Gemäss die-
sem tatsächlich empfangenen Entgelt wird demnach die Mehrwertsteuer
bemessen. Dies wird, soweit ersichtlich, von der Beschwerdeführerin auch
so gehandhabt.
In Bezug auf die Entgeltsbemessung ist die von der Beschwerdeführerin
gezogene Analogie zu Austauschreparaturen gemäss Art. 24 Abs. 4
MWSTG, die sich auch – in Bezug auf Industriekonten – in Ziff. 8.10.4 der
MI 04 findet (E. 2.5.4), nicht von vornherein abwegig. Letztlich muss darauf
aber nach dem zuvor Gesagten und weil es sich vorliegend um keine Aus-
tauschreparaturen handelt, nicht weiter eingegangen werden, da bereits
der allgemeine Grundsatz, nämlich die Bemessung der Mehrwertsteuer auf
dem tatsächlich entrichteten Entgelt, zur Anwendung gelangt.
3.5.8 Nicht erheblich ist dabei, ob die Beschwerdeführerin die Arbeiten
selbst durchführt oder Dritte damit beauftragt (zur Einfuhrsteuer: E. 3.8). In
keinem der hier strittigen Fälle soll den betroffenen Unternehmen der
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Seite 22
Werkstoff (das Edelmetall) zur eigenen Verfügung oder Nutzung überge-
ben werden. Wie es sich mit dem Leistungsverhältnis zwischen der Be-
schwerdeführerin und den Drittgesellschaften verhält, ist hier nicht zu prü-
fen, geht es doch gemäss der Begründung der ESTV in ihrer Verfügung
vom 24. September 2019 und ihrer Vernehmlassung vom 6. Januar 2020
um die Mehrwertsteuer im Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin
und ihren Kunden. Beide (die Kunden sowie die Beschwerdeführerin) han-
deln in den fraglichen Geschäften im eigenen Namen.
3.6 Damit ist auf die Konstellationen einzugehen, wie sie oben in E. 3.1.6.1
und 3.1.6.2 beschrieben sind.
3.6.1 Da in diesen Konstellationen mehrfach eine buchmässige «Weiter-
gabe» der Edelmetalle stattfindet, stellt sich die Frage, ob diese Weiterlei-
tung etwas am zuvor in E. 3.5 Ausgeführten ändert. Die in E. 3.1.6.1 be-
schriebene Konstellation ist mit jenen in E. 3.1.1 und 3.1.2 vergleichbar.
Der einzige Unterschied ist, dass der Kunde (oben als Konkurrent bezeich-
net) der Beschwerdeführerin das Edelmetall in reiner Form abgeliefert hat
und nicht in Form von Edelmetallabfällen. Es lässt sich das oben Ausge-
führte somit auch auf diese Konstellation übertragen. Ein Verschaffen der
wirtschaftlichen Verfügungsmacht über das Edelmetall liegt jedenfalls we-
der bei der Übergabe des Materials vom Kunden an die Beschwerdeführe-
rin noch später von der Beschwerdeführerin an den Kunden vor. Die Be-
schwerdeführerin oder eine andere Gesellschaft bearbeitet lediglich Mate-
rial, das dem Kunden bereits gehört.
3.6.2 Auch in Bezug auf die Konstellation in E. 3.1.6.2 soll die Verfügungs-
macht über das Material bei derselben Person, dieses Mal der Beschwer-
deführerin, verbleiben. Die Verfügungsmacht soll nicht in mehrwertsteuer-
rechtlich relevanter Hinsicht übertragen werden. Weder möchte die Be-
schwerdeführerin im in E. 3.1.6.2 genannten Beispiel der Gruppengesell-
schaft, an die sie das Edelmetall übergibt, oder ihrer Konkurrentin die Ver-
fügungsmacht über das Edelmetall verschaffen, noch wollen diese eine
solche erhalten. Wie die Beschwerdeführerin ausführt, muss das Edelme-
tall jeweils physisch vorhanden sein, auch wenn die Weitergabe buchmäs-
sig (in Gewichten) erfolgt. Dass es sich in solchen Fällen beim Negativ-
saldo nur um einen buchmässigen handelt, obwohl faktisch das Edelmetall
bereits vorhanden ist, hat die Beschwerdeführerin nachvollziehbar darge-
legt (E. 3.1.6.2). Auch hier besteht in Bezug auf die Weitergabe des Mate-
rials kein Leistungsverhältnis. Selbst wenn ein solches angenommen
würde, darf nicht vergessen werden, dass Bemessungsgrundlage für die
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Mehrwertsteuer das Entgelt ist. Dieses besteht vorliegend lediglich im Wert
der Arbeit.
3.6.3 Anders würde es sich nur verhalten, wenn die Beschwerdeführerin
die Verfügungsmacht über das von ihr eingelieferte Edelmetall übertragen
wollte. In diesem Fall würde sie der Gruppengesellschaft (oder der Konkur-
rentin) aber eine entsprechende Rechnung stellen, in der der Materialwert
enthalten wäre, wobei dann dieses Entgelt Bemessungsgrundlage wäre.
3.7 Die oben in E. 3.1.5 beschriebenen Konstellationen, in denen die Kun-
den, nachdem sie Edelmetall steuerpflichtig gekauft haben, dieses dann
verarbeiten lassen, lassen sich unter die Konstellationen E. 3.1.1., 3.1.2
und 3.1.6 subsummieren: statt dass die Kunden das Edelmetall in Form
von Abfällen eingeliefert haben, haben sie es zuvor (sofern es sich nicht
um Gold im Sinne von Art. 44 MWSTV handelt) mehrwertsteuerpflichtig ge-
kauft, also die wirtschaftliche Verfügungsmacht daran übertragen erhalten.
In jedem Fall hatten sie vor der Verarbeitung die wirtschaftliche Verfü-
gungsmacht am Edelmetall. Es kann auf das zuvor Ausgeführte verwiesen
werden.
Anzumerken bleibt, dass der zuvor erfolgte Kaufvorgang selber (bei dem
selbstredend die wirtschaftliche Verfügungsmacht übertragen wird) auch
nach Auffassung der Beschwerdeführerin mehrwertsteuerpflichtig war, wo-
bei sie diese Mehrwertsteuer abgerechnet hat. Hier geht es nur noch um
die Verarbeitung.
3.8 Die Vorinstanz macht geltend, die Beschwerdeführerin habe die auf im-
portierten bzw. zugekauften Produkten lastende Einfuhrsteuer vollumfäng-
lich als Vorsteuer in Abzug gebracht. Da die Einfuhrsteuer bei der Einfuhr
tatsächlich entrichtet wurde, ist nicht ersichtlich, warum die Beschwerde-
führerin diese nicht als Vorsteuer in Abzug bringen dürfte. Sie ist berechtigt,
die im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit (und eine solche liegt
hier vor) entrichtete Einfuhrsteuer als Vorsteuer abzuziehen (Art. 28 Abs. 1
Bst. c MWSTG). Der Umstand, dass auf dem Wert des importierten, nun-
mehr aufbereiteten oder verarbeiteten Metalls die Einfuhrsteuer zu entrich-
ten ist, sagt im Übrigen nichts über die mehrwertsteuerliche Behandlung
der Leistungen der Beschwerdeführerin an ihre Kunden aus. Bei Letzteren
muss  wie mehrfach ausgeführt  ein Leistungsverhältnis vorliegen, was
bei der Einfuhrsteuer gerade nicht der Fall ist (E. 2.3).
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3.9 Zu erwähnen ist, dass es sich bei den Konten, die die Beschwerdefüh-
rerin führt, eher um ein «Managementinstrument» handelt, mit dessen Hilfe
sie in der Lage ist nachzuvollziehen, wie viele Edelmetalle ihr von welchem
Kunden zur Verfügung gestellt wurden und von diesem wiederum für die
weitere Verarbeitung verwendet werden können. Es handelt sich gerade
nicht um Metallkonten im Sinne von Ziff. 6.6 der MBI 14 oder Edelmetall-
konten im Sinne von Ziff. 5.9.3.2 der MBI 14 bzw. Ziff. 8.10.3 der MI 04
(E. 2.5.3), welche für Finanzgeschäfte mit Edelmetallen benutzt werden.
Die Verwendung des Begriffs durch die Beschwerdeführerin ändert daran
nichts. Der Kunde erwirbt nicht nur einen obligatorischen Anspruch an den
Edelmetallen, sondern hat entweder bereits aufgrund der Einlieferung oder
durch zuvor erfolgten Kauf, einen dinglichen Anspruch darauf, wobei der
Antwort auf die Frage, wer Eigentum am Edelmetall hat, ohnehin lediglich
eine Indizwirkung für die mehrwertsteuerrechtliche Behandlung zukommt
(E. 2.2.2 und 2.2.4). Entscheidend ist  wie ausgeführt  die wirtschaftliche
Verfügungsmacht bzw. Nutzungsberechtigung (E. 2.2.2) und diese ver-
bleibt beim Kunden. Überhaupt kann nicht  wie dies die Vorinstanz
tut  zuerst definiert werden, welche Konten die Beschwerdeführerin füh-
ren darf, und dann der Sachverhalt in dieses «Korsett» gepresst werden,
sondern es ist der Sachverhalt festzustellen und dann zu prüfen, wie dieser
mehrwertsteuerlich zu behandeln ist.
3.10 Im Übrigen ist auf die MBI und MI der Vorinstanz nicht weiter einzu-
gehen. Zumindest die im Internet publizierte Praxis ist ohne Zusammen-
hang wenig verständlich und bezieht sich vorwiegend auf Geschäfte im Fi-
nanzbereich. Nicht wesentlich ist vorliegend dabei, ob die Beschwerdefüh-
rerin als Mitglied der A._ über weitergehende Informationen verfügt
oder nicht. Ohnehin erweist es sich als unerheblich, ob die Beschwerde-
führerin zur Führung von Industriekonten berechtigt ist, ob die entspre-
chenden Bestimmungen eine Erleichterung darstellen sollen und ob sie ge-
setzmässig sind. Im vorliegenden Fall sind diese Bestimmungen nämlich
nicht einschlägig. Relevant ist, dass bei den von der Beschwerdeführerin
durchgeführten, hier noch strittigen Geschäften (E. 3.1.1, 3.1.2, teilweise
3.1.5 und 3.1.6) auf dem Materialwert der Edelmetalle keine Mehrwert-
steuer geschuldet ist.
3.11 Die Vorinstanz hat keine Unterlagen beigebracht, aus denen sich er-
geben würde, dass die Beschwerdeführerin sich von ihren Kunden die wirt-
schaftliche Verfügungsmacht über die oder die Nutzungsberechtigung an
den Edelmetallabfällen übertragen liess und diesen später die Verfügungs-
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macht über das oder Nutzungsberechtigung an dem nunmehr aufbereite-
ten bzw. verarbeiteten Edelmetall zurückübertragen hatte. Auch bringt die
Vorinstanz zwar eine Steuerumgehung ins Spiel, macht aber auch hier
nicht geltend, dass die Beschwerdeführerin entgegen dem Anschein bei-
spielsweise einen versteckten Handel betreiben würde. Es bleibt damit da-
bei, dass im vorliegenden Fall in den noch strittigen Konstellationen auf
dem Wert der Edelmetalle (nicht nur auf Gold im Sinne von Art. 44
MWSTV) keine Mehrwertsteuer erhoben wird, weil es in Bezug auf das
Edelmetall bereits an einem Leistungsverhältnis mangelt oder zumindest
dessen Wert nicht in die Bemessungsgrundlage einfliesst. Damit eine Steu-
erumgehung vorliegen könnte, müsste angenommen werden, dass es bei
Geschäften, wie sie die Beschwerdeführerin vornimmt und die hier noch
umstritten waren, üblich wäre, dass die Beschwerdeführerin von ihren Kun-
den die Verfügungsmacht über das Edelmetall übertragen erhielte und die-
sen später die Verfügungsmacht über dieses Metall nunmehr in verarbei-
teter Form wieder verschaffen würde. Dem ist aber – wie aufgezeigt – nicht
so.
3.12 Die Beschwerde ist damit gutzuheissen.
4.
4.1 Ausgangsgemäss sind der Beschwerdeführerin keine Verfahrenskos-
ten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG e contrario). Der geleistete Kosten-
vorschuss im Betrag von Fr. 32'500.-- ist ihr nach Eintritt der Rechtskraft
des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten. Der Vorinstanz können keine
Verfahrenskosten auferlegt werden (Art. 63 Abs. 2 VwVG).
4.2 Die obsiegende, vertretene Beschwerdeführerin hat gemäss Art. 64
Abs. 1 und Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 7 ff. des Reglements vom 21. Februar
2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungs-
gericht (VGKE, SR 173.320.2) Anspruch auf eine Parteientschädigung zu-
lasten der Vorinstanz. Sofern eine detaillierte Kostennote eingereicht
wurde, setzt das Gericht die Parteientschädigung anhand dieser fest
(Art. 14 VGKE).
Die Beschwerdeführerin hat eine Kostennote über Fr. 30'076.30 einge-
reicht. Zwar erweist sich die Kostennote insbesondere in Bezug auf die
Auslagen als nicht besonders detailliert. Da sie sich aber im Rahmen des-
sen bewegt, was in mit Bezug auf Umfang und Komplexität vergleichbaren
Verfahren bereits zugesprochen wurde, muss darauf nicht im Detail einge-
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gangen werden. Hingegen umfasst die Parteientschädigung keinen Mehr-
wertsteuerzuschlag im Sinne von Art. 9 Abs. 1 Bst. c VGKE, ist doch die
Beschwerdeführerin als steuerpflichtige Person vorsteuerabzugsberech-
tigt. Die eingereichte Kostennote, welche die Mehrwertsteuer ausweist, ist
daher entsprechend um insgesamt Fr. 2'150.30 auf Fr. 27'926.-- zu kürzen.
(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)
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