Decision ID: 71d1ba40-39f5-52e0-a4a2-b920bc3c3f42
Year: 2013
Language: de
Court: SG_VWEK
Chamber: SG_VWEK_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
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A.- X. wohnt zusammen mit ihrem Ehemann Y. und ihrem am 16. Februar 2011
geborenen Sohn in Buchs. Im Jahr 2011 war sie bei verschiedenen Unternehmen
angestellt und bezog zudem Leistungen der Arbeitslosenversicherung (ALV) sowie der
AHV-Ausgleichskasse.
B.- Das Ehepaar reichte die Steuererklärung 2011 am 1. April 2012 elektronisch ein und
stellte der Steuerbehörde anschliessend das von beiden Steuerpflichtigen
unterzeichnete Steuererklärungsformular zusammen mit weiteren Belegen zu. Die
Steuerbehörde erfasste die Steuererklärung von X. und Y. am 2. April 2012. Im Rahmen
des Veranlagungsverfahrens forderte es X. und Y. mit Schreiben vom 30. April 2012
auf, die Lohnausweise der Ehefrau für die Zeit von Februar bis Mai 2011 einzureichen
bzw. mitzuteilen, ob in dieser Zeit Ersatzeinkünfte erzielt worden seien. X. reichte
daraufhin eine am 4. Mai 2012 ausgestellte Bestätigung der AHV-Ausgleichskasse
(EXFOUR) über die von ihr vom 16. Februar bis 24. Mai 2011 bezogenen
Mutterschaftsentschädigungen in der Höhe von Fr. 13'230.-- ein.
C.- Am 14. August 2012 leitete das kantonale Steueramt gegen X. ein
Untersuchungsverfahren wegen Steuerhinterziehung ein. Es warf ihr vor, im Jahr 2011
Mutterschaftsentschädigungen in der Höhe von Fr. 13'230.-- nicht deklariert zu haben
und stellte eine Busse in der Höhe von Fr. 1'500.-- hinsichtlich der Kantons- und
Gemeindesteuern in Aussicht. X. nahm dazu am 15. August 2012 telefonisch Stellung
und brachte im Wesentlichen vor, sie sei nicht im Besitz der Bestätigung der AHV-
Ausgleichskasse gewesen, als sie die Steuererklärung ausgefüllt habe. Sie habe
deshalb vergessen, die Entschädigungen zu deklarieren. Es sei zudem schwierig
gewesen, die Mutterschaftsentschädigungen überhaupt zu erhalten, da diese im
Normalfall über den Arbeitgeber entrichtet würden. Mit Strafbefehl vom 24. August
2012 wurde X. wegen versuchter Steuerhinterziehung mit Fr. 1'500. gebüsst. Zudem
wurden ihr die Verfahrenskosten von Fr. 100.-- auferlegt.
D.- Gegen den Strafbefehl erhob X. mit Eingabe vom 28. August 2012 (Datum der
Postaufgabe) Einsprache. Das kantonale Steueramt überwies die Strafsache am 10.
September 2012 der Verwaltungsrekurskommission zur Beurteilung.
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Am 14. September 2012 gab der Abteilungspräsident der Angeklagten Gelegenheit, bis
28. September 2012 Einsicht in die Akten zu nehmen und Anträge zur Ergänzung der
Untersuchung zu stellen.
Am 21. Dezember 2012 wurden die Parteien zur öffentlichen Verhandlung vorgeladen.
X. wurde dabei auf den Beizug weiterer Akten hingewiesen. Sie erhielt Gelegenheit,
diese bis 15. Januar 2013 einzusehen. Die Verhandlung fand am 21. Februar 2013 statt
(vgl. Verhandlungsprotokoll). Auf die schriftlichen und mündlichen Ausführungen der
Verfahrensbeteiligten wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Das Urteil wurde am 21. Februar 2013 mit Kurzbegründung mündlich und am gleichen
Tag schriftlich ohne Begründung eröffnet. Die Anklagebehörde verlangte am
21. Februar 2013 (Eingang beim Gericht: 25. Februar 2013) innert der gesetzlichen Frist
von zehn Tagen die ausführliche Begründung.

Erwägungen:
1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Zu beurteilen ist
der Strafbefehl des kantonalen Steueramtes vom 24. August 2012 wegen versuchter
Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2011). Die
Verwaltungsrekurskommission ist zur gerichtlichen Beurteilung zuständig. Die
Angeklagte ist zur Erhebung der Einsprache befugt. Die Einsprache vom 28. August
2012 ist rechtzeitig erhoben worden. Die Eingabe erfüllt in formeller und inhaltlicher
Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen. Die Streitsache wurde dem Gericht am 10.
September 2012 zusammen mit den Akten überwiesen. Der Strafbefehl gilt als Anklage
(Art. 264 Abs. 1 und 2 und Art. 265 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG;
Art. 161 StG in Verbindung mit Art. 48 Abs. 1 des Gesetzes über die
Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP).
2.- Nach Art. 262 Abs. 1 StG bezeichnet der Strafbefehl den Angeklagten, die dem
Angeklagten zur Last gelegte Handlung, die angewendeten Gesetzesbestimmungen,
die Beweismittel sowie die Strafe und weist auf die Möglichkeit der Einsprache sowie
die Folgen der Unterlassung hin. Er ist nach Art. 262 Abs. 2 StG "kurz" zu begründen.
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Inhaltlich enthält ein Strafbefehl zunächst die gleichen Angaben, wie eine
Anklageschrift, so die Bezeichnung der verfügenden Behörde und der beschuldigten
Person sowie Ort und Datum der Ausstellung. Zu ergänzen ist er mit einer möglichst
kurzen und genauen Bezeichnung der der beschuldigten Person vorgeworfenen Taten
mit Beschreibung von Ort, Datum, Zeit, Art und Folgen der Tatausführung und die
dadurch erfüllten Straftatbestände. Hinzu kommen weitere Angaben, wie sie von einem
Urteil verlangt werden, weil beim Verzicht auf eine Einsprache der Strafbefehl zum
Urteil wird, wie namentlich die Festlegung der Sanktionen, der Kosten- und
Entschädigungsfolgen sowie eine Rechtsbehelfsbelehrung mit dem Hinweis auf die
Folgen der Nichtgeltendmachung dieses Rechtsbehelfs (vgl. F. Riklin, in: Basler
Kommentar zur Schweizerischen Strafprozessordnung, Basel 2011, N 4 zu Art. 353 der
Schweizerischen Strafprozessordnung, SR 312, abgekürzt: StPO).
Der Strafbefehl vom 24. August 2012 bezeichnet die Angeklagte sowie die ihr zur Last
gelegte Handlung der versuchten Steuerhinterziehung und die massgeblichen
Gesetzesbestimmungen. Er enthält einen Hinweis auf die Möglichkeit der Einsprache
und die Folgen ihrer Nichtergreifung. Die formellen Voraussetzungen von Art. 262
Abs. 1 StG sind somit erfüllt. Die Anklagebehörde führte zur Begründung ihres
Entscheids an, die Angeklagte habe im Jahr 2011 die Mutterschaftsentschädigung von
Fr. 13'230.-- nicht deklariert. Sämtliches Einkommen sei jedoch vollständig und
lückenlos zu deklarieren. Sie setzte die Bussenhöhe auf Fr. 1'500.-- bzw. zwei Drittel
jenes Bussenbetrages fest, der bei vollendeter Steuerhinterziehung festzusetzen wäre,
unterliess es jedoch, die genaue Berechnungsgrundlage bekanntzugeben. Dass es sich
dabei um zwei Drittel der hypothetisch hinterzogenen Steuer handelt, wurde der
Angeklagten jedoch im Rahmen der Gewährung des rechtlichen Gehörs (act. 4/7)
mitgeteilt. Die Begründung des Strafbefehls fällt damit sehr knapp aus, genügt jedoch
angesichts der stark eingeschränkten Begründungspflicht den gesetzlichen
Anforderungen (vgl. F. Riklin, a.a.O., N 5 zu Art. 353 StPO).
3.- Zu prüfen ist, ob die Angeklagte bei der Veranlagung des Steuerjahres 2011 eine
versuchte Steuerhinterziehung im Sinn von Art. 249 Abs. 1 StG begangen hat. Die
Bestimmung entspricht den Vorgaben in Art. 56 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (SR 642.14,
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abgekürzt: StHG) und deckt sich inhaltlich mit Art. 176 Abs. 2 des Bundesgesetzes
über die direkte Bundessteuer (SR 642.11, abgekürzt: DBG).
a) Das Versuchsstadium beginnt mit der Ausführung der Tat und endet unter anderem,
wenn der Taterfolg ausbleibt. Eine versuchte Steuerverkürzung kann demnach solange
vorliegen, als die betreffende Veranlagung noch im ordentlichen Verfahren durchgeführt
oder abgeändert werden kann (R. Sieber, in: Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Band I/2b, 2. Aufl. 2008, N 2 und 3 zu Art. 176 DBG). In objektiver Hinsicht
setzen die versuchte und die vollendete Steuerhinterziehung unrichtige (unwahre oder
unvollständige) Angaben oder das Verschweigen von Tatsachen voraus, die für eine
gesetzeskonforme Veranlagung erheblich sind. Dazu zählt insbesondere die
Nichtdeklaration von steuerbaren Leistungen, aber auch das Verschweigen anderer
steuererheblicher Tatsachen (Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das
st. gallische Steuerrecht, 6. Aufl. 1999, S. 425 f.).
Nach Art. 168 Abs. 2 StG muss die Steuerpflichtige die Steuererklärung
wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen und persönlich unterzeichnen. Aus dem
systematischen Zusammenhang ergibt sich, dass mit der Steuererklärung im Sinn von
Art. 168 Abs. 2 StG das in Abs. 1 derselben Bestimmung genannte Formular gemeint
ist. Nach Art. 179 StG regelt das kantonale Steueramt die Voraussetzungen für den
elektronischen Austausch von Daten zwischen dem Steuerpflichtigen und der
Steuerbehörde. Mit dieser Regelung soll sichergestellt werden, dass das kantonale
Steueramt den Schriftverkehr mit den Steuerpflichtigen – insbesondere das Einreichen
von Steuererklärungen und Beilagen sowie eingeforderten Unterlagen – rasch und
flexibel den Entwicklungen auf den Gebieten der Informatik und Telekommunikation
anpassen kann (vgl. Botschaft, in: ABl 1997 S. 1049).
Die Angeklagte unterzeichnete am 1. April 2012 die "eTaxes 2011-Quittung", auf der
ein steuerbares Einkommen in der Höhe von Fr. 68'500.-- aufgeführt war. Sie stellte
diese Quittung zusammen mit dem Original des Steuererklärungsformulars und
weiteren Belegen der Steuerbehörde zu. Das nicht ausgefüllte
Steuererklärungsformular unterzeichnete sie ebenfalls und bestätigte damit, die
Steuererklärung mit allen Beilageformularen vollständig und wahrheitsgetreu ausgefüllt
zu haben. Auch wenn auf dem Steuererklärungsformular keinerlei Eintragungen
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gemacht wurden, musste der Angeklagten bewusst sein, dass sie damit die Richtigkeit
des auf der "e-Taxes 2011-Quittung" aufgeführten steuerbaren Einkommens von
Fr. 68'500.-- bescheinigte. Mit dieser doppelten Unterzeichnung übernahm sie folglich
die - für die Verurteilung wegen Steuerhinterziehung erforderliche - Verantwortung für
die unvollständige Steuererklärung. Daran ändert nichts, dass es die Angeklagte an der
notwendigen Sorgfalt mangeln liess, weil sie, wie sie an der öffentlichen Verhandlung
ausführte, ihrem Steuerberater volles Vertrauen schenkte und die Beträge deshalb
nicht kontrollierte. Die Tatsache, dass sie die Steuererklärung von einem fachkundigen
Dritten, dem Steuersekretär einer Nachbargemeinde, ausfüllen liess, entband sie nicht
von der Verantwortung, die Verfahrenspflichten zu erfüllen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/
Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N 13 zu Art. 174 DBG).
b) aa) Der Steuerhinterziehungsversuch ist nur bei vorsätzlicher Tatbegehung strafbar
(vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.168/2006 vom 8. März 2007; Sieber, a.a.O., N 5 zu
Art. 176 DBG). Ob ein Verschulden vorliegt, beurteilt sich nach allgemeinen
strafrechtlichen Grundsätzen. Kann der objektive Tatbestand der versuchten
Steuerhinterziehung auch durch blosses Unterlassen erfüllt werden, indem
beispielsweise die steuerpflichtige Person den ihr auferlegten Mitwirkungspflichten
nicht nachkommt, stellt sich die Frage der Abgrenzung des Hinterziehungsversuchs
von der Verletzung von Verfahrenspflichten. Sie ist im Wesentlichen anhand der
subjektiven Elemente des konkreten Vorgehens des Täters zu beurteilen. Während die
Verfahrenspflichtverletzung sowohl vorsätzlich als auch fahrlässig begangen werden
kann, setzt der Versuch einer Steuerhinterziehung ein Wissen und Wollen des Täters
voraus, das sich nicht nur auf die Unvollständigkeit oder Unrichtigkeit der Angaben,
sondern auch auf deren Folgen – eine unrichtige Veranlagung, eine unrechtmässige
Rückerstattung bzw. einen ungerechtfertigten Erlass – bezieht. Fehlt es an einem
solchen Hinterziehungsvorsatz, kommt nur eine Bestrafung wegen
Verfahrenspflichtverletzung in Betracht (vgl. Sieber, a.a.O., N 6 zu Art. 176 DBG).
Letzteres scheidet im vorliegenden Fall zum Vorneherein aus; die Angeklagte wurde
nicht förmlich gemahnt (vgl. Art. 247 StG).
Der Begriff des Vorsatzes richtet sich nach Art. 12 Abs. 2 des Schweizerischen
Strafgesetzbuches (SR 311.0, abgekürzt: StGB). Vorsätzlich verübt ein Delikt, wer die
Tat mit Wissen und Willen ausführt. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung gilt
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der Nachweis des Vorsatzes als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht,
dass sich die Beschuldigte der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten
Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so muss angenommen werden,
dass sie auch mit Willen handelte, d.h. eine Täuschung der Steuerbehörden
beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder
zumindest in Kauf genommen hat (Eventualvorsatz). Diese Vermutung lässt sich nicht
leicht entkräften, weil in der Regel ein anderer Beweggrund für die Unrichtigkeit oder
Unvollständigkeit der gemachten Angaben nur schwer vorstellbar ist. Lediglich
fahrlässig handelt die Steuerpflichtige demgegenüber, wenn sie die Folgen ihres
Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht
Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn die
Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beachtet, zu der sie nach den Umständen und nach
ihren persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist (Urteil des Bundesgerichts 2C_29/2011
vom 16. Juni 2011 E. 2.3).
Der Nachweis der subjektiven Tatbestandselemente obliegt der Behörde (vgl. Richner/
Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 38/39 zu Art. 175 DBG). Beim Vorwurf der versuchten
Steuerhinterziehung hat sie insbesondere zu beweisen, dass die Angeklagte sich der
Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Das Wissen
muss mit hinlänglicher Sicherheit nachgewiesen werden; blosse Wahrscheinlichkeit
genügt nicht. Dies erfordert eine umfassende Beweisführung über die relevanten
inneren und äusseren Tatsachen. Nicht jeder Deklarationsfehler ist sogleich auch ein
Steuerkürzungsversuch (vgl. A. Howald, Steuerstrafrecht – versuchte
Steuerhinterziehung, Abgrenzung der Fahrlässigkeit vom Eventualvorsatz, in: ST 2007
S. 197 und 199). Zudem handelt es sich beim ordentlichen Verfahren zur Veranlagung
der Einkommens- und Vermögenssteuern um ein sogenanntes gemischtes Verfahren.
Es enthält Elemente eines Selbstveranlagungsverfahrens und eines amtlichen
Veranlagungsverfahrens (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 7 der
Vorbemerkungen zu Art. 122-135 DBG). Die Veranlagungsbehörde darf zwar
grundsätzlich darauf vertrauen, dass die Steuerpflichtige den massgebenden
Sachverhalt zutreffend deklarierte, es sei denn, die Unzuverlässigkeit der
Steuererklärung war ihr bekannt oder hätte ihr bekannt sein müssen. Wird dem Aspekt,
wonach die Steuerbehörde die Steuererklärung zu prüfen und die erforderlichen
Untersuchungen vorzunehmen hat, zu wenig Rechnung getragen, wird die
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Verantwortung für die Sachverhaltsermittlung jedoch zu einseitig auf die
Mitwirkungspflicht der Steuerpflichtigen verlagert (vgl. D. Egloff, in: Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, Band 2, 3. Aufl. 2009, N 37 zu § 236 StG-AG).
bb) Der Angeklagten wurden in der Zeit vom 16. Februar bis 24. Mai 2011
Mutterschaftsentschädigungen in der Höhe von insgesamt Fr. 13'230.-- entrichtet. Die
AHV-Ausgleichskasse EXFOUR bestätigte dies mit Schreiben vom 4. Mai 2012, also
rund einen Monat nachdem die Steuererklärung eingereicht worden war. Diese
Bestätigung wurde von der Angeklagten angefordert, nachdem sie von der
Anklagebehörde mit Schreiben vom 30. April 2012 aufgefordert worden war,
Unterlagen und Informationen zur Einkommenssituation in der fraglichen Zeit
einzureichen. Nach Auskunft der EXFOUR werden Steuerausweise (Gesamtübersicht)
für die Mutterschaftsentschädigung jeweils nur auf Verlangen ausgestellt (act. 10). Die
Angeklagte führte aus, die Deklaration der Einkünfte sei aufgrund des fehlenden
Auszugs vergessen worden. Sie bringt dazu weiter vor, sie habe noch nie solche
Entschädigungen bezogen; deshalb habe es ihr am notwendigen Wissen gefehlt.
Dazu ist allerdings festzuhalten, dass die Angeklagte gegenüber der Anklagebehörde
angab, es sei ein "Riesentheater" gewesen, die Mutterschaftsentschädigung überhaupt
zu erhalten (act. 8). Bei der sorgfältigen Kontrolle bzw. Unterzeichnung der "eTaxes
2011-Quittung" hätte ihr angesichts dieser Umstände auffallen müssen, dass das
steuerbare Einkommen im Vergleich zum Vorjahr (Fr. 86'118.--) ungewöhnlich tief
ausfiel. Eine Veränderung um rund 20 Prozent bleibt bei gehöriger Sorgfalt nicht
unbemerkt. Dieses bestreitet auch die Angeklagte nicht. Sie räumte an der
Verhandlung ein, die Zahlen weder genau angeschaut noch nachgerechnet zu haben.
Im Zusammenhang mit der Steuererklärung habe sie nichts selbst gemacht. Sie habe
sämtliche Unterlagen dem Steuerberater übergeben, wie sie das jedes Jahr tue. Diese
Aussagen erscheinen glaubhaft. Die Anklagebehörde verweist in diesem
Zusammenhang auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung, insbesondere auf das
Urteil 2C_898/2011 vom 28. März 2011, wonach bei nicht deklarierten Beträgen von
einer gewissen Höhe nicht mehr von Fahrlässigkeit auszugehen sei. Diese Praxis
entbindet jedoch nicht davon, den konkreten Einzelfall zu prüfen. Musste sich das
Bundesgericht im zitierten Fall mit einem erfahrenen Immobilienhändler
auseinandersetzen, der über gute Kenntnisse des Steuerverfahrens verfügte, ist bei der
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Angeklagten von lediglich rudimentären Steuerkenntnissen auszugehen. Ihr beruflicher
Hintergrund lässt auf nichts anderes schliessen. Gegen eine Hinterziehungsabsicht
spricht weiter die Tatsache, dass die Angeklagte nicht versuchte, die
Mutterschaftsentschädigungen zu verheimlichen, nachdem sie von der
Anklagebehörde aufgefordert worden war, Auskunft über allfällige Einkünfte in der
Periode von Februar bis Mai 2011 zu geben; vielmehr stellte sie der Vorinstanz die von
der AHV-Ausgleichskasse nachträglich eingeforderte Bestätigung unverzüglich zu.
Aus den gesamten Umständen kann nicht geschlossen werden, die Angeklagte habe
zumindest in Kauf genommen, Steuern zu hinterziehen. Soweit sie die vom Dritten
erstellte Steuererklärung nur mangelhaft oder gar nicht kontrollierte und
dementsprechend das Fehlen der Zahlungen nicht bemerkte, ist ihr kein Vorsatz,
sondern lediglich Fahrlässigkeit vorzuwerfen. Denn fahrlässig handelt, wer die Folge
seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedenkt oder darauf nicht
Rücksicht nimmt. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der Täter die Vorsicht
nicht beobachtet, zu der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen
Verhältnissen verpflichtet ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 53 zu Art. 175
DBG). Die Angeklagte räumte an der Verhandlung ein, dass sie die Unterlagen besser
hätte studieren müssen und ihr dasselbe bei der bevorstehenden Geburt des zweiten
Kindes nicht mehr passieren werde. Es ist ihr höchstens Fahrlässigkeit vorzuwerfen. Zu
berücksichtigen ist schliesslich, dass die Angeklagte ihren Steuerpflichten in der
Vergangenheit stets nachgekommen ist.
c) Zusammenfassend steht damit fest, dass die Angeklagte in Bezug auf die
Nichtdeklaration der Mutterschaftsentschädigung den Tatbestand der versuchten
Steuerhinterziehung gemäss Art. 249 Abs. 1 StG mangels vorsätzlichen Handelns nicht
erfüllt hat. Einen fahrlässigen Versuch gibt es nicht (Trechsel/Jean-Richard, StGB PK,
vor Art. 22 N 2). Sie ist dementsprechend vom Vorwurf der versuchten
Steuerhinterziehung freizusprechen.
4.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des
Untersuchungsverfahrens von Fr. 150.-- und des Gerichtsverfahrens vom Staat zu
tragen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 1'200.-- erscheint
angemessen (vgl. Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12).
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