Decision ID: 3ae9bae4-15d9-4948-9db6-f801d5fce898
Year: 2010
Language: de
Court: ZH_SRK
Chamber: ZH_SRK_001
Canton: ZH
Region: Zürich
Law Area: public_law

hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige) arbeitete im Jahr 2008 vom 1. Januar bis
31. Juli bei der B (neu: C). Auf dem Lohnausweis 2008 figurierte unter Ziffer 2.1 (Ver-
pflegung, Unterkunft) ein Betrag von Fr. 19'974.-. Diesen Betrag deklarierte der Pflich-
tige in der Steuererklärung 2008 als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit,
machte jedoch gleichzeitig denselben Betrag als Berufsauslagen unter dem Titel "Übri-
ge für die Ausübung des Berufs erforderliche Kosten" geltend. Im Einschätzungsent-
scheid vom 27. Juli 2009 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2008 betrachtete
der Steuersekretär der Gemeinde D die Fr. 19'974.- als steuerbares Einkommen, liess
jedoch anstelle der Fr. 19'974.- lediglich die Pauschale von Fr. 1'900.- zum Abzug zu.
Entsprechend ergaben sich ein steuerbares Einkommen von Fr. 27'300.- und ein steu-
erbares Vermögen von Fr. 0.-.
Am gleichen Tag zeigte der Steuersekretär dem Pflichtigen eine analoge Kor-
rektur bei der direkten Bundessteuer 2008 und ein gestützt darauf errechnetes steuer-
bares Einkommen von Fr. 28'000.- an. Die Veranlagungsverfügung eröffnete das kan-
tonale Steueramt, Dienstabteilung Bundessteuer, dem Pflichtigen mit Rechnung vom
15. Juni 2010.
B. Mit zwei analogen Schreiben vom 15. September 2009 erhob der Pflichtige
Einspruch gegen den Einschätzungs- und Veranlagungsentscheid und beantragte
sinngemäss die Zulassung des in der Steuererklärung geltend gemachten Abzugs von
Fr. 19'974.-. Nachdem das kantonale Steueramt dem Pflichtigen am 12. Oktober 2009
zwei Formulare für einen Rückzug der Einsprache zugestellt hatte, hielt der Pflichtige
in seiner Eingabe vom 25. November 2009 an seinen Einspracheanträgen fest.
Eine erste Beweisauflage vom 1. Dezember 2009 erfüllte der Pflichtige am
29. Januar 2010, worauf das kantonale Steueramt am 4. Februar 2010 eine zweite
Auflage erliess, welche am 29. März 2010 erfüllt wurde. Mit Einspracheentscheiden
vom 11. Mai 2010 wies das kantonale Steueramt die Einsprachen ab.
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C. Am 10. Juni 2010 reichte der Pflichtige Rekurs und Beschwerde ein und
beantragte, ihn bei den Staats- und Gemeindesteuern 2008 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 7'300.-, eventualiter von Fr. 9'200.-, bzw. bei der direkten Bundes-
steuer 2008 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 8'000.-, eventualiter Fr. 9'900.-,
einzuschätzen bzw. zu veranlagen. Zur Begründung dieser Anträge brachte der Pflich-
tige vor, er habe Ende 2007 die Mittelschule mit der Matur abgeschlossen und am
19. November 2007 ein Praktikum bei der B begonnen. Im Rahmen dieser Anstellung
sei er vom 1. April 2008 bis 31. Juli 2008 für ein Traineeship nach Hongkong versetzt
worden. Dabei habe ihm die Bank eine kleine möblierte Wohnung zur Verfügung ge-
stellt. Mieterin der Wohnung sei die Bank gewesen, welche den Mietzins auch direkt an
den Vermieter überwiesen habe. Da er nur für eine beschränkte, kurze Zeit nach
Hongkong versetzt worden sei und da die Mietkosten im Zusammenhang mit einer
dienstlichen Verrichtung ständen, lägen Spesen vor. Selbst wenn die Kosten für die
Wohnung zu den steuerbaren Einkünften zählen würden, wären sie als Gewinnungs-
kosten wieder abziehbar.
In der Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 6. Juli 2010 machte das kantona-
le Steueramt geltend, Wohnungskosten stellten nur ausnahmsweise, bei Expatriates
oder Wochenaufenthaltern, Gewinnungskosten bzw. Berufsauslagen dar. Der Pflichtige
sei jedoch weder Expatriate noch Wochenaufenthalter. Wohn- und Verpflegungskos-
ten, welche ein Arbeitgeber während eines Traineeprogramms im Ausland übernehme,
seien als Ausbildungs- oder Weiterbildungskosten zu qualifizieren. Da der Pflichtige
über keine Erstausbildung verfüge, stellten die fraglichen Aufwendungen nicht abzugs-
fähige Ausbildungskosten dar.
Mit Beweisauflage vom 20. Juli 2010 ersuchte der zuständige Einzelrichter der
Steuerrekurskommission III den Pflichtigen, substanziiert darzulegen und nachzuwei-
sen, welche Tätigkeiten er im Einzelnen während seines Aufenthalts in Hongkong aus-
übte. Der Pflichtige erfüllte die Auflage mit Eingabe vom 30. August 2010, worauf das
kantonale Steueramt am 20. September 2010 zum Beweisergebnis Stellung nahm.
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Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. a) Nach Art. 16 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer
vom 14. Dezember 1990 (DBG) und § 16 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997
(StG) unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der Einkommens-
steuer. Dazu gehören bei unselbstständiger Erwerbstätigkeit alle Einkünfte aus dem
Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte, wie Entschädigungen für Sonder-
leistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikatio-
nen, Trinkgelder, Tantiemen und andere geldwerte Vorteile (Art. 17 Abs. 1 DBG bzw.
§ 17 Abs. 1 StG). Einkünfte im Sinn dieser Bestimmung sind damit alle Leistungen, die
der Steuerpflichtige für seine Dienste vom Arbeitgeber erhält, gleichgültig, unter wel-
cher Bezeichnung sie entrichtet werden (Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum
DBG, 2. A., 2009, Art. 17 N 28 und Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuerge-
setz, 2. A., 2006, § 17 N 28). Darunter fallen folglich auch sämtliche dem Steuerpflich-
tigen ausgerichteten Spesenentschädigungen, und zwar unabhängig davon, ob sie
vom Arbeitgeber pauschal oder effektiv vergütet werden (RB 1980 Nr. 35). Im Ergebnis
führen solche Spesenvergütungen des Arbeitgebers freilich nur dann zu einem höhe-
ren steuerbaren Einkommen, wenn und soweit die Vergütung des Arbeitgebers die
tatsächlich entstandenen und nachgewiesenen beruflichen Unkosten übersteigen.
Spesen sind Auslagen, welche dem Arbeitnehmer im Rahmen eines Arbeits-
vertrags im Sinn von Art. 319 ff. OR bei der Vornahme einzelner dienstlicher Verrich-
tungen erwachsen und grundsätzlich während der Arbeitszeit anfallen. Solche Leistun-
gen, zu deren Erbringung der Arbeitgeber gegenüber dem Arbeitnehmer verpflichtet ist
(Art. 327a ff. OR), müssen vom Arbeitgeber nicht zum Bruttolohn addiert werden.
Als Beispiel lassen sich hier Entschädigungen für Reisekosten im Rahmen
eines Dienstauftrags, für auswärtige Verpflegung mit Kunden, Entschädigungen für
auswärtige Übernachtungskosten im Hotel, welche einem Arbeitnehmer im Rahmen
eines konkreten Auftrags entstehen (Erich Bosshard, Die steuerliche Behandlung von
Spesenvergütungen im Lohnausweis und im Veranlagungsverfahren, StR 51, 562 ff.,
Erich Bosshard/Simone Mösli, Der neue Lohnausweis, 2007, S. 93; Erich Boss-
hard/Philip Funk, Steueroptimierte Gehaltsnebenleistungen, 2000, S. 37; Peter Locher,
Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, Art. 26 N 5).
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Einen Sonderfall stellen die sogenannten Repräsentationsspesen dar, die sich
an der Schnittstelle zwischen Berufsauslagen und Spesen befinden (Bosshard, 562 ff.,
auch zum Folgenden). Diese lassen sich als Ersatz von notwendigen bzw. üblichen
Auslagen bezeichnen, welche (in der Regel) leitenden Angestellten aufgrund ihrer be-
sonderen Stellung im Verkehr mit Kunden bzw. Mitarbeitern erwachsen und für die ein
belegmässiger Nachweis nur mit grossem Aufwand möglich ist. Es sind dies Auslagen,
die sowohl während eines konkreten Auftrags anfallen können, als auch Auslagen, die
vor oder nach Abschluss der eigentlichen Arbeitstätigkeit entstehen. Oft handelt es sich
auch um Auslagen, die sich gleichermassen zwischen beruflich notwendigen Aufwen-
dungen und Lebenshaltungskosten bewegen (z.B. Mitgliedskosten für Verbände).
Demgegenüber handelt es sich bei Berufsauslagen im Sinn von Art. 26 DBG
und § 26 StG um Unkosten, welche dem Arbeitnehmer allgemein für die Verrichtung
seiner dienstlichen Tätigkeit erwachsen und grundsätzlich vor oder nach eigentlichem
Arbeitsbeginn anfallen (Auslagen für den Arbeitsweg, die Mehrkosten der auswärtigen
Verpflegung, die übrigen für die Ausübung des Berufs erforderlichen Aufwendungen
sowie die mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskos-
ten).
b) Die Arbeitgeber sind gegenüber dem Steuerpflichtigen bzw. Arbeitnehmer
verpflichtet, eine schriftliche Bescheinigung auszustellen (Lohnausweis) über ihre Leis-
tungen an den Arbeitnehmer sowie über Art und Höhe der vom Lohn abgezogenen
Beiträge an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge (Art. 127 Abs. 1 lit. a DBG, § 136
Abs. 1 lit. a StG). Auf dem neuen Lohnausweis werden Spesenvergütungen unter Ziffer
13 erfasst (Wegleitung zum Ausfüllen des Lohnausweises bzw. der Rentenbescheini-
gung, Herausgeber: Schweizerische Steuerkonferenz [SSK], Eidgenössische Steuer-
verwaltung [ESTV], Ziffer 13, N 49 ff.).
c) Vorliegend bestätigte die B Ltd. Hong Kong im Arbeitszeugnis vom 31. Juli
2008, dass der Pflichtige in der Logistik der Bank mitarbeitete (Eingabe von Handels-
transaktionen, Kontoeröffnungen etc.). Zudem erledigte er tägliche Routinearbeiten
des Investment Advisory Teams (Erstellen von Berichten über Handelsaktivitäten und
Aufbereitung von Forschungsmaterial). Darüber hinaus war er verantwortlich für ein
Ad-Hoc-Projekt im Zusammenhang mit dem Capital Investment Entrant Scheme. Im
Schreiben vom 30. August 2010 weist der Pflichtige im Zusammenhang mit letzterem
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Punkt darauf hin, dass dieses Projekt auf eine Initiative der Hongkonger Regierung
zurückgeht, Ausländern zu einer Niederlassungsbewilligung zu verhelfen. Als Auslän-
der sei er, der Pflichtige, für diese Arbeit prädestiniert gewesen, weshalb die B ein Inte-
resse gehabt habe, ihn nach Hongkong zu schicken. Schliesslich weist der Pflichtige
im Schreiben vom 30. August 2010 darauf hin, dass von Anfang an klar gewesen sei,
dass mit der Tätigkeit bei der B die Zeit zwischen der Matur und der Aufnahme des
Studiums überbrückt werden sollte.
d) Die Behauptung des kantonalen Steueramts, der Pflichtige habe bloss in
verschiedenen Abteilungen Eindrücke über Abläufe und Vorgehensweisen sammeln
und bei gewissen Tätigkeiten assistieren können, entbehrt bei dieser Aktenlage der
Grundlage. Doch selbst wenn der Pflichtige ausschliesslich Assistenztätigkeiten ausge-
führt haben sollte, so würde dies nichts daran ändern, dass er im Rahmen eines Ar-
beitsvertrags in einer fremdbestimmten Arbeitsorganisation in den Arbeitsprozess ein-
gebunden war. Für die Bank, welche sich über die Befristung des Arbeitsverhältnisses
bewusst sein musste, machte die nur kurzfristige Anstellung nur dann einen Sinn,
wenn sie den Pflichtigen ohne übermässig teure Investitionen in die Ausbildung in den
normalen Arbeitsprozess integrieren konnte. Damit stehen die fraglichen Wohnkosten
im Zusammenhang mit einer unselbstständigen Erwerbstätigkeit, weshalb sie als Spe-
sen im Sinn von Art. 327a OR zu qualifizieren sind. Die Höhe der von der B aufgewen-
deten Kosten entspricht den tatsächlichen Mietkosten für die Wohnung. Sodann ist
festzuhalten, dass der Pflichtige während seines Auslandaufenthalts sein Zimmer bei
den Eltern nicht aufgab, für welches er monatlich Fr. 300.- bezahlte. Obwohl die Ar-
beitgeberin die Wohnkosten des Auslandaufenthalts übernahm, ist dem Pflichtigen
deshalb kein Vorteil erwachsen.
2. a) Aus vorstehenden Erwägungen folgt, dass der Rekurs und die Be-
schwerde gutzuheissen sind. Das steuerbare Einkommen ist wie folgt neu zu berech-
nen:
Staats- und Gemeindesteuern 2008
Steuerbares Einkommen laut Einspracheentscheid 27'311.00
Spesen -19'974.00
Steuerbares Einkommen neu 7'337.00
Abgerundet 7'300.00
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Direkte Bundessteuer 2008
Steuerbares Einkommen laut Einspracheentscheid 28'011.00
Spesen -19'974.00
Steuerbares Einkommen neu 8'037.00
Abgerundet 8'000.00
b) Die Verfahrenskosten sind dem unterliegenden Rekursgegner bzw. der
unterliegenden Beschwerdegegnerin entsprechend dem Ausgang des Verfahrens auf-
zuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG). Der Rekursgegner und die
Beschwerdegegnerin sind zudem zu verpflichten, dem Pflichtigen eine angemessene
Parteientschädigung zu bezahlen (Art. 144 Abs. 4 DBG in Verbindung mit Art. 64
Abs. 1-3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968; § 152 StG
i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni
1997).