Decision ID: 5b1f6e91-0e00-4918-ab08-c33cf275bd6e
Year: 2012
Language: de
Court: SG_KGN
Chamber: SG_KGN_999
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
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A.- X (Jahrgang 1944), Dr. phil., wohnt in B. Im Jahr 2009 arbeitete sie teilzeitlich als
Lehrerin an der S. Seit 1989 betreibt sie das Einzelunternehmen Dr. X, welches die
Unternehmensberatung für Informationsmanagement und -bewirtschaftung bezweckt
und am 30. März 1990 ins Handelsregister eingetragen wurde.
B.- In der Steuererklärung 2009 deklarierte X ein steuerbares Einkommen von
Fr. 53'933.-- und ein steuerbares Vermögen von Fr. 80'302.--. Sie gab Einkünfte von
insgesamt Fr. 127'514.-- an und brachte unter anderem einen Verlust aus
selbständigem Haupterwerb von Fr. 27'300.-- in Abzug. Die Veranlagungsbehörde
nahm in der Folge einige Korrekturen vor und liess den Abzug des Verlustes aus
selbständigem Haupterwerb nicht zu mit der Begründung, es handle sich bei der
Unternehmensberatungstätigkeit nicht um eine selbständige Erwerbstätigkeit. X wurde
für die direkte Bundessteuer 2009 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 83'100.--
veranlagt.
C.- Gegen die Veranlagung erhob X mit Schreiben vom 1. Februar 2011 Einsprache,
unter anderem mit dem Antrag, der Abzug des Verlustes aus der
Unternehmensberatungstätigkeit sei zuzulassen. Mit Entscheid vom 25. Februar 2011
lehnte das kantonale Steueramt diesen Antrag ab.
D.- Mit Eingabe vom 26. März 2011 erhob X gegen den Einsprache-Entscheid
Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission. Sie beantragte, die
Unternehmensberatungstätigkeit sei als selbständige Erwerbstätigkeit im
steuerrechtlichen Sinn zu qualifizieren und der daraus im Jahre 2009 erzielte Verlust
von Fr. 27'300.-- mit den übrigen Einkünften zu verrechnen.
Mit Vernehmlassung vom 31. Mai 2011 beantragte die Vorinstanz die kostenfällige
Abweisung der Beschwerde.
Mit Schreiben vom 10. Juli 2011 und der Ergänzung vom 5. August 2011 beantragte
die Beschwerdeführerin unentgeltliche Rechtspflege. Sie nahm ausserdem mit Eingabe
vom 12. Juli 2011 zur Vernehmlassung der Vorinstanz Stellung.
Mit Verfügung vom 11. August 2011 wies der Abteilungspräsident das Begehren um
unentgeltliche Rechtspflege ab.
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In der Folge tätigte die Verwaltungsrekurskommission Abklärungen zu den Einkünften
aus Beratungstätigkeit im Zeitraum 2010 bis Oktober 2011.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung ihrer Anträge wird,

soweit notwendig, in den Erwägungen eingegangen.
Erwägungen:
1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die
Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur
Beschwerdeerhebung ist gegeben. Die Beschwerde vom 26. März 2011 ist rechtzeitig
eingereicht worden. Sie erfüllt in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen
Anforderungen (Art. 140 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer,
SR 642.11, abgekürzt: DBG; Art. 7 der Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h Ziff. 1 des Gesetzes über die
Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1). Auf die Beschwerde ist einzutreten.
2.- In der Beschwerde ist umstritten, ob die Beratungstätigkeit steuerrechtlich als
selbständige Erwerbstätigkeit zu qualifizieren und der erzielte Verlust für die
Steuerperiode 2009 steuerrechtlich zu anerkennen ist.
Die Beschwerdeführerin macht geltend, es dauere grundsätzlich ein halbes bis ein
Jahr, bis ein Auftrag zustande komme und ein weiteres halbes Jahr, bis der Auftrag in
Angriff genommen werden könne. Aufgrund der Tatsache, dass die Einnahmen für die
getätigten Aufwendungen erst nach 12 bis 18 Monaten zufliessen würden, sei sie zur
Sicherung der Existenz nebenerwerblich als Berufsschullehrerin an der S tätig gewesen
und habe an der T in A einen Kurs für Bautechniker in VWL und BWL übernommen. Sie
habe durch diese Tätigkeiten ein monatliches Einkommen von ca. Fr. 3'400.-- bis
Fr. 4'000.-- erzielt. In Folge der Finanzkrise hätten im Jahr 2008 zwei Kunden ihre
Aufträge vorübergehend sistiert. Mit dem Antritt einer weiteren Teilzeitstelle an der S
sei es ihr möglich gewesen, die dadurch entstandenen finanziellen Verluste zu tragen
und ein Einkommen zur Finanzierung zusätzlicher Akquisitions-Massnahmen zu
erzielen. Ein erster Auftrag sei ihr im Herbst 2010 erteilt worden und werde in den
kommenden Wochen abgeschlossen. Die Weiterführung des Lehrauftrages sei seit
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September 2010 wegen Überschreitens des Pensionsalters nicht mehr möglich
gewesen. Sie habe Investitionen getätigt, um Aufträge zu erhalten und schlussendlich
Gewinne zu erzielen. Mit der AHV-Rente und der Pension stehe ihr ein monatliches
Einkommen von Fr. 3'403.-- zur Verfügung. Um zu überleben, müsse sie daher in den
kommenden Jahren mit ihrer Unternehmensberatungstätigkeit Gewinne erzielen.
Dem hält die Vorinstanz in der Vernehmlassung entgegen, die Umsätze der
Unternehmensberatungstätigkeit der Beschwerdeführerin seien seit dem Jahr 2006
kontinuierlich rückgängig. Im Jahr 2009 sei kein Umsatz mehr erzielt worden. Zudem
habe sie anlässlich der Besprechung vom 4. Februar 2011 ausgeführt, dass sie auch im
Jahr 2010 keine Umsätze erwirtschaftet habe. Unter diesen Umständen sei
anzunehmen, dass keine Gewinnabsicht bestehe.
Dazu hält die Beschwerdeführerin in der Stellungnahme ergänzend fest, in der
Steuerperiode 2010 könne mit einem kleinen Überschuss gerechnet werden. Sie habe
im Zeitpunkt der Besprechung vom 4. Februar 2011 noch nicht gewusst, dass sie für
die geleisteten Vorarbeiten eine Vergütung erhalten werde. Zudem sei in der
Zwischenzeit bereits ein weiterer Auftrag ausgeführt worden. In Krisenzeiten betrage
die Zeit für Vorarbeiten bis zur Vergütung mehr als ein bis eineinhalb Jahre. Sie sei an
der S tätig gewesen, um die Auslagen, die ihr schlussendlich zwei neue Aufträge
eingebracht hätten, zu decken. Sie weise daher die Ausführungen bezüglich fehlender
Gewinnabsicht zurück.
b) Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-,
Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder
anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Zur Ermittlung des Reineinkommens
werden bei der selbständigen Tätigkeit nach Art. 18 Abs. 1 DBG die geschäfts- oder
berufsmässig begründeten Kosten abgezogen, insbesondere die eingetretenen und
verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen (Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG). Dabei können
die Verluste aus den sieben der Steuerperiode vorangegangenen Jahre abgezogen
werden, soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren Einkommens dieser Jahre
nicht berücksichtigt werden konnten (Art. 211 DBG).
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Voraussetzung der Anerkennung von geschäfts- oder berufsmässig begründeten
Kosten ist der Nachweis einer selbständigen Erwerbstätigkeit. Unter den Begriff der
selbständigen Erwerbstätigkeit fällt allgemein jede Tätigkeit, bei der ein Unternehmer
auf eigenes Risiko, unter Einsatz von Arbeit und Kapital, in einer frei gewählten
Organisation und mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr
teilnimmt. An dieser Absicht fehlt es namentlich dann, wenn eine Tätigkeit aus blosser
Liebhaberei betrieben wird. Für eine solche Qualifizierung reicht allerdings eine selbst
mehrjährige Verlusterzielung noch nicht aus. Bringt eine Tätigkeit aber auf Dauer nichts
ein, ist dies ein deutliches Indiz dafür, dass es an der Absicht, Gewinn zu erzielen,
mangelt. Wird eine üblicherweise erwerbliche Tätigkeit lange auf diese Weise ausgeübt,
lässt das Ausbleiben des finanziellen Erfolgs regelmässig darauf schliessen, dass eine
erwerbliche Zielsetzung fehlt. Wer wirklich eine Erwerbstätigkeit ausübt, wird sich in
der Regel nach andauernden beruflichen Misserfolgen von der Zwecklosigkeit seiner
Tätigkeit überzeugen lassen und diese aufgeben. Führt er sie dennoch weiter, ist
anzunehmen, dass dafür andere Motive als der Erwerbszweck massgebend sind (Urteil
des Bundesgerichts 2A.46/2005 vom 31. August 2005 E. 2.2.1 und 3.2.3 mit
Hinweisen). Bei der Prüfung der Gewinnabsicht sind neben der Entwicklung der
Gewinne und Verluste, die Betriebsführung, die beruflichen Kenntnisse des
Steuerpflichtigen sowie das Verhältnis allfälliger Einnahmen zu den Ausgaben und im
Vergleich mit dem eingesetzten Vermögen zu berücksichtigen (B. Hirt, Grundfragen der
Einkommensbesteuerung, Diss. St. Gallen 1998, S. 184). Dabei können unter
Umständen die Verhältnisse in den Vorjahren bzw. in den folgenden Jahren gewisse
Anhaltspunkte liefern. Es genügt für sich allein noch nicht, dass der Steuerpflichtige
subjektiv eine Erwerbsabsicht für sich in Anspruch nimmt. Die behauptete persönliche
Absicht muss aufgrund konkreter wirtschaftlicher Tatsachen, wie sie für die
selbständige Erwerbstätigkeit kennzeichnend sind, auch nachgewiesen sein (Urteil des
Bundesgerichts 2A.126/2007 vom 19. September 2007 E. 2.3).
c) Die Beschwerdeführerin hat aus ihrer Unternehmensberatungstätigkeit in den Jahren
2007 bis 2009 jeweils einen erheblichen Verlust ausgewiesen (2007: Fr. -18'569.-- /
2008: Fr. -23'199.-- / 2009: Fr. -27'300.-- [act. 7 IV, 7 III und 7 II]). Im Jahr 2009 erzielte
sie keine Einkünfte aus der Geschäftstätigkeit. Gemäss der eingereichten Aufstellung
des Einkommens für das Jahr 2010 bestanden die Einkünfte aus der Beratungstätigkeit
in einem Ausweis von transitorischen Aktiven von Fr. 6'500.-- (act. 20). Angesichts der
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Tatsache, dass in den bisherigen Geschäftsjahren der Aufwand der Beratungstätigkeit
ca. Fr. 25'000.-- bis Fr. 40'000.-- betrug, vermag die Darstellung der
Beschwerdeführerin, dass für das Jahr 2010 ein kleiner Gewinn ausgewiesen werde
(act. 11 und 19), nicht zu überzeugen. Der Beschwerdeführerin wurde daher
Gelegenheit gegeben, auch für das Jahr 2011 Einkünfte nachzuweisen. Sie reichte
darauf zum Nachweis von Einkünften aus der Beratungstätigkeit zwei im Jahr 2011
ausgestellte Rechnungen von insgesamt Fr. 14'000.-- ein (act. 23/6 und 23/7). Die
Beschwerdeführerin wurde indes ausdrücklich eingeladen, namentlich Belege über
zugeflossene Einkünfte bzw. Zahlungseingänge einzureichen. Im Lichte dieser
Aufforderung vermögen die eingereichten Rechnungen keinen strikten Beweis zu
erbringen, dass im Jahr 2011 tatsächlich Einnahmen zugeflossen sind. Selbst wenn
von einem Zufluss ausgegangen würde, dürfte angesichts der geringen Einnahmen
auch im Jahr 2011 mit einem erheblichen Verlust zu rechnen sein. Es ist somit davon
auszugehen, dass die Beschwerdeführerin im Zeitraum 2009 bis Ende Oktober 2011
keinen Zufluss von Betriebserträgen belegen kann.
Die Beschwerdeführerin bringt verschiedene Gründe für den Rückgang des Umsatzes
vor. Insbesondere weist sie auf die Finanzkrise im Jahr 2008 sowie auf den Umstand,
dass für einzelne Aufträge umfangreiche Vorarbeiten zu leisten seien. Diesem
Argument ist jedoch entgegenzuhalten, dass sie im Jahr 2007 Erträge der R SA und der
Q auswies (act. 7 IV 8). Inwiefern diese Kunden von der Finanzkrise unmittelbar
betroffen waren, wird nicht weiter dargelegt. Ohnehin lässt sich mit einem allgemeinen
Hinweis auf die Finanzkrise ein Fehlen jeglicher Einkünfte während nahezu drei Jahren
nicht hinreichend begründen.
Im Weiteren wurden keine Belege eingereicht, aus denen ersichtlich wäre, welche
konkreten Akquisitions-Anstrengungen die Beschwerdeführerin unternommen hat.
Namentlich hat Sie keine Namen von potenziellen Kunden genannt, mit denen sie in
Kontakt stand oder Verhandlungen führte und welche Orte sie dabei aufsuchte. Es
fehlen konkrete Anhaltspunkte und Belege für geschäftliche Aktivitäten, wie sie bei
einer freiberuflichen Beratungstätigkeit kennzeichnend sind. Hinzu kommt, dass es sich
bei den geltend gemachten Betriebsaufwendungen praktisch ausnahmslos um Kosten
handelt, die nicht zwingend einer geschäftlichen Tätigkeit zuzuordnen sind. Kosten für
den Betrieb eines Fahrzeuges und für Büromobiliar und Büroeinrichtungen oder
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Telefon fallen auch im Bereich der privaten Lebenshaltung an. Ebenso sind sog.
Repräsentationsspesen und Auslagen für Kundengeschenke in aller Regel
Aufwendungen, die ihrer Natur nach auch im privaten Bereich getätigt werden können.
Im Besonderen fällt das krasse Missverhältnis zwischen Aufwand und Ertrag auf (2007:
Ertrag Fr. 25'272.-- / Aufwand Fr. 43'863.--; 2008: Ertrag Fr. 8'783.-- / Aufwand Fr.
31'982.--; 2009: Ertrag Fr. 7.-- / Aufwand Fr. 27'307.-- [act. 7 IV 8, 7 III 4 und 7 II 4]).
Nachdem während eines Zeitraums von rund fünf Jahren von erheblichen Verlusten
auszugehen ist und keine nennenswerten Anzeichen einer Verbesserung der Situation
ersichtlich sind, ist die Annahme gerechtfertigt, dass es sich bei der
Unternehmensberatungstätigkeit der Beschwerdeführerin nicht um eine
Geschäftstätigkeit im steuerlichen Sinn handelt. Namentlich sind keine Anzeichen eines
gewinnstrebigen Handelns ersichtlich. Somit liegt steuerrechtlich keine selbständige
Erwerbstätigkeit vor, weshalb der geltend gemachte Verlust der Steuerperiode 2009
nicht abzugsfähig ist. Daher ist die Beschwerde abzuweisen.
3.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des Verfahrens von der
Beschwerdeführerin zu bezahlen (Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine Entscheidgebühr von
Fr. 600.-- erscheint angemessen (Art. 144 Abs. 5 DBG in Verbindung mit Art. 7 Ziff. 122
der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der geleistete Kostenvorschuss von
Fr. 600.-- ist zu verrechnen.