Decision ID: 637d87ff-6201-5061-ad78-4c791791bbd3
Year: 2013
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) führte im April, November
und Dezember 2009 bei der Gruppenträgerin B._ sowie dem
Gruppenmitglied C._ AG eine Mehrwertsteuerkontrolle betreffend
die Steuerperioden vom 1. Quartal 2004 bis 4. Quartal 2008 (Zeit vom
1. Januar 2004 bis 31. Dezember 2008) durch.
B.
Aufgrund der durchgeführten Kontrolle schrieb die ESTV der MWST-
Gruppe A._ mit den Gutschriftsanzeigen (GS) Nr. [...] vom
4. Dezember 2009 (betreffend B._) Fr. 269'848.-- und Nr. [...] vom
gleichen Tag (betreffend C._ AG) Fr. 116'323.-- gut. Die Gutschrif-
ten ergaben sich u.a. aufgrund einer Neuberechnung der Vorsteuerab-
zugskürzung mittels der Bankenpauschale. Die ESTV berücksichtigte da-
bei, dass die von der D._ AG im Zusammenhang mit ausländi-
schen kollektiven Kapitalanlagen geleisteten Entschädigungen nicht als
von der Steuer ausgenommen, sondern als von ihr befreit zu qualifizieren
seien.
C.
Mit Schreiben vom 18. Januar 2010 teilte die ESTV der MWST-Gruppe
A._ unter Einforderung diverser Unterlagen mit, sie werde die
mehrwertsteuerrechtliche Qualifikation der von der D._ AG im Zu-
sammenhang mit ausländischen kollektiven Kapitalanlagen geleisteten
Entschädigungen nochmals überprüfen. Nach weiterem Schriftenwechsel
legte die ESTV der MWST-Gruppe A._ am 24. November 2010
dar, gemäss den mit der D._ AG abgeschlossenen Verträgen sei
keine separate Ausrichtung von Vertriebs- und Bestandespflegekommis-
sionen vereinbart worden. Die gesamte von der D._ AG ausge-
richtete Entschädigung sei deshalb als von der Steuer ausgenommen zu
qualifizieren.
D.
Am 21. Februar 2011 führte die MWST-Gruppe A._ aus, die Leis-
tungen der einzelnen Banken der MWST-Gruppe A._, welche von
der D._ AG entschädigt worden seien, hätten ausschliesslich im
Halten der Fondsanteile im Kundenportfolio bestanden. Bei den betref-
fenden Entschädigungen der D._ AG handle es sich folglich um
(wiederkehrende) Bestandespflegekommissionen. Diese berechneten
sich folglich auch auf dem jeweiligen Bestand der Fondsanteile. Der Um-
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stand, dass die Verträge der einzelnen Banken der MWST-Gruppe
A._ mit der D._ AG von einer "Fondsvertriebskommission"
sprechen würden, sei irrelevant, da einzig die Natur der Entschädigung
massgebend sei.
E.
Nach weiterem Schriftenwechsel fand am 8. November 2011 in den
Räumlichkeiten der ESTV eine Besprechung mit der MWST-Gruppe
A._ statt. Mit Schreiben vom 29. November 2011 hielt die ESTV
an ihrer mehrwertsteuerrechtlichen Qualifikation der von der D._
AG an die jeweiligen Banken der MWST-Gruppe A._ ausgerichte-
ten Entschädigungen fest. In der Folge verlangte die MWST-Gruppe
A._ eine anfechtbare Verfügung.
F.
Mit Verfügung vom 18. Dezember 2012 erkannte die ESTV, die MWST-
Gruppe A._ schulde ihr für die Steuerperioden vom 1. Quartal
2004 bis 4. Quartal 2008 Fr. 443'975.-- Mehrwertsteuer zuzüglich Ver-
zugszins ab dem 18. Dezember 2012. Zur Begründung hielt die ESTV
insbesondere fest, zentraler Inhalt der vorliegend relevanten Vertriebsver-
träge sei die Berechtigung der B._ bzw. der C._ AG, alle
Fonds der D._ AG zu vertreiben. Als Pflicht der betreffenden Ban-
ken nenne die jeweilige Vertriebsvereinbarung die Einräumung einer
Sonderstellung sowie die speziellen Marketinganstrengungen, um den
Vertrieb der Fonds zu fördern. Die D._ AG leiste demnach die
fraglichen Entschädigungen für eine Vertriebstätigkeit der betreffenden
Banken. Diese Umsätze seien gemäss Art. 18 Ziff. 19 Bst. f des (frühe-
ren) Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer
(aMWSTG, AS 2000 1300) von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Aus
dem Umstand, dass die ESTV gemäss ihrer Verwaltungspraxis vor dem
Jahr 2007 Bestandespflegekommissionen für die Kundepflege als von der
Steuer befreit qualifiziert habe, sofern diese Kommissionen neben der
Vertriebskommission begriffs- und zahlenmässig separat ausgewiesen
worden seien, könne die MWST-Gruppe A._ nichts zu ihren Guns-
ten ableiten. Im vorliegenden Fall fehle es gerade an einem solchen se-
paraten Ausweis bzw. werde nur eine Entschädigung ausgerichtet.
G.
Am 29. Januar 2013 erhob die MWST-Gruppe A._ Einsprache ge-
gen die Verfügung der ESTV vom 18. Dezember 2012, und zwar mit dem
Verfahrensantrag, das Rechtsmittel als Sprungbeschwerde an das Bun-
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desverwaltungsgericht weiterzuleiten, sowie den folgenden Rechtsbegeh-
ren:
"Die Verfügung vom 18. Dezember 2012 sei aufzuheben.
Es sei der MWST-Gruppe A._ gemäss den Berechnungen im Anhang
I der Betrag im Umfang von Fr. 576'534.-- (zuzüglich Vergütungszins) gutzu-
schreiben.
Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV, sofern
dem Verfahrensantrag auf Sprungbeschwerde stattgegeben werde."
Zur Begründung legte die MWST-Gruppe A._ dar, gemäss Art. 5
der jeweils inhaltlich identischen Vertriebsvereinbarungen mit der
D._ AG hätten die Banken der MWST-Gruppe A._ bzw. die
C._ AG sowohl Anspruch auf "Ausgabekommissionen" und
"Fondsvertriebskommissionen" als auch Anspruch auf "zusätzliche Ver-
triebsentschädigungen". Gemäss der Vertriebsvereinbarung trete die
D._ AG das Recht zur Vereinnahmung der "Ausgabekommissio-
nen" beim Anleger an die betreffende Bank ab. In der Folge hätten die
Banken die "Ausgabekommissionen" auch auf ein anderes Konto als die
Entschädigungen von der D._ AG gebucht. Entgegen der Ansicht
der ESTV sei demnach für den Vertrieb der ausländischen Anlagefonds
eine separate Vergütung erfolgt.
Im Weiteren handle es sich sowohl bei den von der D._ AG an die
jeweiligen Banken ausgerichteten "Fondsvertriebskommissionen" als
auch bei den "zusätzlichen Vertriebsentschädigungen" um Bestandes-
pflegekommissionen. Die "Fondsvertriebskommissionen" würden auf dem
Durchschnitt der Monatsendbestände der zwei letzten Quartale der von
der betreffenden Bank gehaltenen Fondsanteile berechnet. Es handle
sich somit nicht um einmalige Vertriebsentschädigungen, sondern um
wiederkehrende Bestandespflegekommissionen. Die Banken hätten von
der D._ AG ausschliesslich eine wiederkehrende Bestandespfle-
geentschädigung für das Halten der Fondsanteile erhalten. Demnach sei
in den von der D._ AG ausgerichteten Bestandespflegekommissi-
onen (also in der "Fondsvertriebskommission" und in der "zusätzlichen
Vertriebsentschädigung" gemäss Vertriebsvereinbarung) auch keine Ver-
triebskomponente enthalten. Folglich seien gemäss der vor dem Jahr
2007 geltenden Praxis der ESTV die von der D._ AG an die Grup-
penmitglieder der MWST-Gruppe A._ ausgerichteten Entschädi-
gungen im Zusammenhang mit ausländischen kollektiven Kapitalanlagen
für die Jahre 2004 bis 2006 als von der Steuer befreit zu qualifizieren.
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H.
Mit Schreiben vom 8. Februar 2013 liess die ESTV (im Folgenden auch:
Vorinstanz) die Einsprache der MWST-Gruppe A._ (im Folgenden:
Beschwerdeführerin) dem Bundesverwaltungsgericht im Sinn einer
Sprungbeschwerde nach Art. 83 Abs. 4 des Bundesgesetzes vom 12. Ju-
ni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) zukommen.
I.
In ihrer Vernehmlassung vom 1. Mai 2013 schloss die ESTV auf Abwei-
sung der Beschwerde. Zur Begründung legte sie insbesondere dar, ge-
mäss ihrer Verwaltungspraxis vor 2007 habe sie bei ausländischen Anla-
gefonds eine Aufteilung in eine grundsätzlich steuerbare Entschädigung
für die Kundenpflege und eine von der Steuer ausgenommene Entschä-
digung für den Vertrieb zugelassen. Zur Prüfung, ob die Voraussetzungen
für eine Aufteilung gegeben waren, habe die ESTV in Übereinkunft mit
den Branchenverbänden schematisch auf die Begrifflichkeiten "Vertriebs-
entschädigung" (oder ähnliche Bezeichnungen wie "Up-front-Fee",
"Zeichnungsgebühr", "Placementfee" oder "Ausgabekommission") und
"Bestandeskommission" (oder ähnliche Bezeichnungen wie "Marketing-
fee", "Holdingfee", "Trailerfee" etc.) abgestellt. Sie habe in denjenigen
Fällen, in welchen dem Vertriebsträger gestützt auf den Fondsvertriebs-
vertrag sowohl eine Vertriebsentschädigung als auch als eigenständige
Leistung eine zusätzliche Kommission für die Kundenpflege ausgerichtet
worden sei, die Vertriebsentschädigung als von der Steuer ausgenom-
men und die Kommission für die Kundepflege als von der Steuer befreit
behandelt. Voraussetzung für diese Behandlung sei indessen gewesen,
dass die beiden Kommissionen sowohl in den Vertriebsverträgen als auch
bei der späteren Fakturierung begriffs- und zahlenmässig separat ausge-
wiesen worden seien. Sofern diese Voraussetzungen nicht erfüllt gewe-
sen seien, habe die ESTV die gesamte Entschädigung als von der Steuer
ausgenommen qualifiziert. Zum Nachweis, dass sie die dargelegte Praxis
auf diese Weise umgesetzt hat, reichte die ESTV mit ihrer Vernehmlas-
sung ein vertrauliches Dossier mit diversen Unterlagen ein, die andere
steuerpflichtige Personen betreffen. Im Weiteren legte die ESTV dar, sie
habe die dargelegte Verwaltungspraxis ab 1. Januar 2007 dahingehend
geändert, dass in jedem Fall keine Aufteilung mehr erfolge und das ge-
samte Entgelt für den Vertrieb der Fondsanteile als von der Steuer aus-
genommen behandelt werde. Da die Beschwerdeführerin im vorliegenden
Fall von der D._ AG einzig eine Vertriebskommission vereinnahmt
habe, sei die betreffende Entschädigung (recte: die entsprechende Leis-
tung) als von der Steuer ausgenommen zu qualifizieren.
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J.
Mit Schreiben vom 17. Mai 2013 verlangte die Beschwerdeführerin Ein-
sicht in diverse Unterlagen der amtlichen Akten und ebenfalls in das ver-
trauliche Dossier der ESTV.
Mit Verfügung vom 30. Mai 2013 hiess das Bundesverwaltungsgericht
das Akteneinsichtsgesuch mit Bezug auf die amtlichen Akten gut und for-
dert die ESTV auf, mitzuteilen, wie der Beschwerdeführerin der wesentli-
che Inhalt der vertraulichen Akten zur Kenntnis gebracht werden soll. Mit
Eingabe vom 25. Juni 2013 reichte die ESTV ein für die Beschwerdefüh-
rerin bestimmtes anonymisiertes Dossier ein, das den wesentlichen Inhalt
der vertraulichen Akten umfasse. Dieses Dossier stellte das Bundesver-
waltungsgericht der Beschwerdeführerin mit Verfügung vom 1. Juli 2013
zu und gab ihr Gelegenheit zu allfälligen Bemerkungen.
K.
Mit Eingabe vom 17. Juli 2013 legte die Beschwerdeführerin insbesonde-
re dar, der Umstand, dass die (jeweilige) Vertriebsvereinbarung zwischen
der D._ AG und den Banken der MWST-Gruppe A._ bzw.
der C._ AG statt von einer "Vertriebsentschädigung" von einer
"Ausgabekommission" resp. statt von einer "Bestandespflegekommission"
von einer "Fondsvertriebskommission" bzw. einer "zusätzlichen Vertriebs-
entschädigung" spreche, sei für die mehrwertsteuerrechtliche Beurteilung
irrelevant. Denn für die mehrwertsteuerrechtliche Beurteilung sei einzig
der Gehalt der Entschädigung und nicht die Bezeichnung des Entgelts
massgebend. Ihre Leistungen hätten nicht einzig im Vertrieb der
D._ AG-Anteile, sondern auch in der Kundepflege bestanden. Die
Entschädigung für die Kundenpflege sei als von der Steuer befreit zu
qualifizieren.
L.
Mit Schreiben vom 6. August 2013 hielt die ESTV an ihrem bisherigen
Standpunkt fest. Sie fügte insbesondere an, sie habe in den im vertrauli-
chen Dossier dokumentierten Fällen mit Bezug auf Bestandespflege-
kommissionen bei ausländischen Fonds nicht aufgrund der separaten
vertraglichen Regelung und der separaten Vergütung von der Steuer be-
freite Umsätze mit Vorsteuerabzugsrecht angenommen, sondern auf-
grund der Tatsache, dass die vorausgesetzten Begrifflichkeiten (auf wel-
che die ESTV in Übereinkunft mit den Branchenverbänden schematisch
abgestellt habe) verwendet worden seien, resp. zumindest aus den Ver-
triebsverträgen klar hervorgegangen sei, für welche Leistungen die
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Kommissionen bezahlt worden seien. Im vorliegenden Fall sei diese Vor-
aussetzung nicht erfüllt.
M.
Auf die weiteren Vorbringen der Parteien und die eingereichten Unterla-
gen wird – sofern erforderlich – in den folgenden Erwägungen eingegan-
gen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Bundes-
gesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG;
SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesge-
setzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG;
SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Ei-
ne solche liegt hier nicht vor. Die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne
von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist demnach für die Be-
urteilung der vorliegenden Beschwerde sachlich zuständig.
1.2 Am 1. Januar 2010 ist das MWSTG in Kraft getreten. Der vorliegend
zu beurteilende Sachverhalt hat sich in den Jahren 2004 bis 2008 zuge-
tragen, also vor dem Inkrafttreten des MWSTG. Gemäss Art. 112 Abs. 1
MWSTG bleiben die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die
gestützt darauf erlassenen Vorschriften grundsätzlich weiterhin auf alle
während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen
Rechtsverhältnisse anwendbar. Das vorliegende Verfahren untersteht
deshalb in materieller Hinsicht dem aMWSTG sowie der dazugehörigen
Verordnung vom 29. März 2000 (aMWSTGV; AS 2000 1347).
Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im
Sinne von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkraft-
tretens hängige und damit grundsätzlich auch auf das vorliegende Verfah-
ren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv
zu handhaben, als gemäss höchstrichterlicher Rechtsprechung nur ei-
gentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden
sind und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen
Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf (ausführlich: Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3).
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Seite 8
1.3 Im vorliegenden Fall wurde die Verfügung vom 18. Dezember 2012
der Vorinstanz angefochten. Hinsichtlich der funktionalen Zuständigkeit ist
Folgendes zu bemerken.
1.3.1 Die Einsprache ist das vom Gesetz besonders vorgesehene förmli-
che Rechtsmittel, mit dem eine Verfügung bei der verfügenden Verwal-
tungsbehörde zwecks Neuüberprüfung angefochten wird. Die Einsprache
ist kein devolutives Rechtsmittel, welches die Entscheidungszuständigkeit
an eine Rechtsmittelinstanz übergehen lässt (vgl. BGE 132 V 368 E. 6.1,
BGE 131 V 407 E. 2.1.2.1; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHL-
MANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl., Zürich/St. Gallen 2010,
N. 1815). Das Einspracheverfahren ermöglicht eine Abklärung komplexer
tatsächlicher oder rechtlicher Verhältnisse und eine umfassende Abwä-
gung der verschiedenen von einer Verfügung berührten Interessen (HÄ-
FELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 1816).
1.3.2 Im Bereich der Mehrwertsteuer ist das Einspracheverfahren in
Art. 83 MWSTG gesetzlich vorgesehen. Eine Ausnahme hierzu bildet die
sog. "Sprungbeschwerde": Richtet sich die Einsprache gegen eine ein-
lässlich begründete Verfügung der ESTV, so ist sie auf Antrag oder mit
Zustimmung des Einsprechers als Beschwerde an das Bundesverwal-
tungsgericht weiterzuleiten (Art. 83 Abs. 4 MWSTG; vgl. zur Sprungbe-
schwerde Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1184/2012 vom
31. Mai 2012 E. 2 ff.).
1.3.3 Bei der vorliegend angefochtenen Verfügung vom 18. Dezember
2012 handelt es sich unbestrittenermassen um eine im Sinne des Art. 83
Abs. 4 MWSTG einlässlich begründete Verfügung. Im Weiteren hat die
ESTV die Einsprache auf Antrag der Beschwerdeführerin als Beschwerde
an das Bundesverwaltungsgericht weitergeleitet. Dieses ist demnach für
die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde auch funktional zuständig.
Auf die im Übrigen frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist
einzutreten.
2.
2.1 Wesentliches Merkmal des Steuerobjekts der schweizerischen Mehr-
wertsteuer ist der Umsatz (Art. 5 aMWSTG). Die Mehrwertsteuer kann –
grundsätzlich – einzig durch Umsätze ausgelöst werden. Als Umsatz gilt
insbesondere die im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferung von Ge-
genständen (Art. 5 Bst. a aMWSTG), ferner die im Inland erfolgte entgelt-
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liche Erbringung einer Dienstleistung. Als Dienstleistung ist jede Leistung
zu qualifizieren, welche keine Lieferung eines Gegenstandes darstellt
(Art. 5 Bst. b und Art. 7 Abs. 1 aMWSTG).
Ob eine Dienstleistung im Inland erbracht worden ist, regeln die Vorschrif-
ten über den Ort der Dienstleistung (Art. 14 aMWSTG; vgl. dazu hinten
E. 2.6).
2.2 Liegt ein Umsatz in Form einer Lieferung oder einer Dienstleistung
vor, wird für die Steuerbarkeit dieses Umsatzes weiter vorausgesetzt,
dass die Lieferung oder Dienstleistung in einem Leistungsaustausch er-
folgt ist (BGE 132 II 353 E. 4.1, BGE 126 II 443 E. 6a; statt vieler: Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts A-5279/2011 vom 1. März 2013 E. 2.1.1).
Der Leistungsaustausch ist – zumindest in diesem Zusammenhang – un-
erlässliche Bedingung für die Steuerbarkeit und damit Tatbestandsmerk-
mal des Steuerobjekts.
2.3 Die Annahme eines solchen Leistungsaustauschs setzt voraus, dass
zwischen Leistung und Gegenleistung eine innere wirtschaftliche Ver-
knüpfung gegeben ist (BGE 132 II 353 E. 4.1, BGE 126 II 443 E. 6a; Ur-
teil des Bundesverwaltungsgerichts A-5745/2008 vom 11. Juni 2010
E. 2.3; IVO P. BAUMGARTNER, in: Kompetenzzentrum MWST der Treu-
hand-Kammer [Hrsg.], mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über
die Mehrwertsteuer [nachfolgend: mwst.com], Basel/Genf/München 2000,
N. 6 und 8 zu Art. 33). Die Beantwortung der Frage nach der inneren Ver-
knüpfung erfolgt nicht in erster Linie nach zivilrechtlichen, sondern nach
wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien. Insbesondere ist für die Annahme
eines Leistungsaustauschs das Vorliegen eines Vertragsverhältnisses
nicht zwingend erforderlich (BGE 126 II 249 E. 4a). Es genügt vielmehr,
dass Leistung und Gegenleistung innerlich derart verknüpft sind, dass die
Leistung eine Gegenleistung auslöst. Ausreichend kann folglich sein,
wenn einer Leistung eine erwartete oder erwartbare Gegenleistung gege-
nübersteht, d.h. dass nach den Umständen davon auszugehen ist, die
Leistung löse eine Gegenleistung aus (Urteile des Bundesverwaltungsge-
richts A-5154/2010 vom 24. August 2012 E. 2.1.2, A-5745/2008 vom
11. Juni 2010 E. 2.3 und A-1567/2006 vom 28. Dezember 2007 E. 2.2.2).
Bei der Beurteilung der Frage nach dem wirtschaftlichen Zusammenhang
zwischen Leistung und Gegenleistung ist primär auf die Sicht des Leis-
tungsempfängers abzustellen, was der Konzeption der Mehrwertsteuer
als Verbrauchssteuer entspricht (statt vieler: Urteile des Bundesverwal-
tungsgerichts A-5232/2012 vom 21. August 2013 E. 2.1.4, A-5745/2008
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vom 11. Juni 2010 E. 2.3 und A-1567/2006 vom 28. Dezember 2007
E. 2.2.3).
2.4 Die Steuer wird vom Entgelt berechnet; dieses stellt die Bemes-
sungsgrundlage dar. Dazu gehört alles, was der Leistungsempfänger
oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die Leistung aufwendet
(Art. 33 Abs. 1 und 2 aMWSTG). Nur jene Zuwendungen des Abnehmers
gehören nicht zum steuerbaren Entgelt, die keine innere wirtschaftliche
Verknüpfung mit der steuerbaren Leistung aufweisen und ihren Rechts-
grund in einem selbständigen, von der Leistung unabhängigen Leis-
tungsaustauschverhältnis haben. Was zum Entgelt zu zählen ist, beurteilt
sich wiederum aus der Sicht des Abnehmers (Empfängers) und nicht des
Leistungsgerbringers. Berechnungsgrundlage ist letztlich, was der
Verbraucher (Abnehmer) bereit oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leis-
tung bzw. für den Erhalt der Leistung aufzuwenden (statt vieler: BGE 126
II 443 E. 6a; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-4786/2012 vom
12. September 2013 E. 2.4.2, A-8534/2010 vom 9. Februar 2012 E. 2.4.1
und A-6602/2010 vom 11. Januar 2011 E. 2.2.2, mit Hinweisen).
2.5 Die Behandlung von Leistungskomplexen – Leistungen mit verschie-
denen Komponenten – ist in Art. 36 Abs. 4 aMWSTG ausdrücklich gere-
gelt. Diese Bestimmung unterscheidet zwischen Gesamtleistungen
(Art. 36 Abs. 4 Satz 1 aMWSTG) und Leistungen, die aus Haupt- und Ne-
benleistungen bestehen (Art. 36 Abs. 4 Satz 2 aMWSTG). Eine einheitli-
che Leistung (Gesamtleistung), welche als einheitlicher wirtschaftlicher
Vorgang behandelt wird, liegt vor, wenn die Leistungen sachlich, zeitlich
und vom wirtschaftlichen Gehalt her in einer derart engen Verbundenheit
stehen, dass sie ein unteilbares Ganzes bilden. Im Sinn der zweiten
Konstellation einheitlicher Behandlung teilen Nebenleistungen mehr-
wertsteuerrechtlich das Schicksal der Hauptleistung, wenn sie a) im Ver-
hältnis zu dieser nebensächlich sind, b) mit dieser in einem engen Zu-
sammenhang stehen, c) diese wirtschaftlich ergänzen, verbessern und
abrunden und d) mit dieser üblicherweise vorkommen. Liegt weder eine
Gesamtleistung noch eine Haupt- mit Nebenleistung vor, so handelt es
sich um mehrere selbständige Leistungen, die mehrwertsteuerrechtlich
getrennt zu behandeln sind (statt vieler: BGE 2C_807/2008 vom 19. Juni
2009 E. 2.2; Urteile des Bundesgerichts 2A.40/2007 vom 14. November
2007 E. 2.1, 2A.452/2003 vom 4. März 2004 E. 3.1 f; BVGE 2007/14
E. 2.3; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-517/2012 vom 9. Januar
2013 E. 2.3, A-3190/2008 vom 15. Juli 2010 E. 3 und A-2999/2007 vom
12. Februar 2010 E. 2.3, mit Hinweisen). Massgebend für die Analyse,
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welche Konstellation gegeben ist, ist die wirtschaftliche Betrachtungswei-
se und die Sichtweise der Leistungsempfängerin (Urteil des Bundesver-
waltungsgerichts A-5279/2011 vom 1. März 2013 E. 2.1.7, mit Hinweis).
2.6 Nach Art. 14 Abs. 1 aMWSTG gilt als Ort einer Dienstleistung grund-
sätzlich der Ort, an dem die Dienst leistende Person den Sitz ihrer wirt-
schaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte hat, von wo aus die Dienst-
leistung erbracht wird, oder in Ermangelung eines solchen Sitzes oder ei-
ner solchen Betriebsstätte ihr Wohnort oder der Ort, von dem aus sie tätig
wird (sog. Erbringerortsprinzip).
Abweichungen vom Erbringerortsprinzip ergeben sich aus Art. 14 Abs. 2
und 3 aMWSTG, wo der Gesetzgeber – dem im grenzüberschreitenden
Waren- und Dienstleistungsverkehr geltenden Bestimmungslandprinzip
folgend (vgl. dazu: XAVIER OBERSON, in: mwst.com, N. 29 zu Art. 1; vgl.
DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine
Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das
schweizerische Recht, Bern 1999, S. 62) – für verschiedene Spezialfälle
mit Bezug auf den Leistungsort spezifische Regelungen vorsieht. Die in
Art. 14 Abs. 3 aMWSTG aufgezählten Dienstleistungen gelten dabei als
am Ort ausgeführt, an dem der Empfänger den Sitz seiner wirtschaftli-
chen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte hat, für welche die Dienstleistun-
gen erbracht werden, oder in Ermangelung eines solchen Sitzes oder ei-
ner solchen Betriebsstätte sein Wohnort oder der Ort, von dem aus er tä-
tig wird (sog. Empfängerortsprinzip; vgl. BGE 133 II 153 E. 3 und E. 5.1;
Urteil des Bundesgerichts 2C_614/2007 vom 17. März 2008 E. 3.2.2).
Das Empfängerortsprinzip gilt etwa für Bank- und Finanzleistungen, nicht
jedoch für die Vermietung von Schliessfächern (vgl. Art. 14 Abs. 3 Bst. h
aMWSTG).
3.
3.1 Verwendet ein Steuerpflichtiger Gegenstände oder Dienstleistungen
für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann er in seiner Steuerabrech-
nung die ihm von anderen Steuerpflichtigen in Rechnung gestellte Steuer
für Lieferungen und Dienstleistungen abziehen (Art. 38 Abs. 1 und 2
aMWSTG). Für einen Vorsteuerabzug ist gemäss Art. 38 Abs. 1
aMWSTG unter anderem erforderlich, dass die mit der Vorsteuer belaste-
ten Gegenstände oder Dienstleistungen für einen geschäftlich begründe-
ten Zweck gemäss Abs. 2 der Bestimmung verwendet werden, nament-
lich für steuerbare Lieferungen und Dienstleistungen (statt vieler:
BGE 132 II 353 E. 8.3 und 10). Werden bezogene Leistungen nicht für ei-
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nen geschäftlich begründeten Zweck bzw. nicht für einen steuerbaren
Ausgangsumsatz verwendet, liegt Endverbrauch vor, welcher nicht zum
Vorsteuerabzug berechtigt (BGE 132 II 353 E. 8.2; Urteil des Bundesge-
richts 2C_309/2009 vom 1. Februar 2010 E. 7.2; Urteile des Bundesver-
waltungsgerichts A-5279/2011 vom 1. März 2013 E. 2.2.1, A-7913/2010
vom 7. Dezember 2011 E. 2.3, A-3527/2010 vom 7. Juni 2011 E. 4.2,
A-1602/2006 vom 4. März 2010 E. 3.1.2 und A-4057/2009 vom 3. Sep-
tember 2009 E. 2.3).
3.2 Zu den Steuerausnahmen gehören u.a. gemäss Art. 18 Ziff. 19 Bst. f
aMWSTG in der Fassung, welche bis 31. Dezember 2006 in Kraft stand
(AS 2000 1308 f.), die Umsätze aus der Verwaltung von Anlagefonds und
anderen Sondervermögen durch Fondsleitungen, Depotbanken und de-
ren Beauftragte. Als Beauftragte wurden dabei alle natürlichen oder juris-
tischen Personen betrachtet, denen die Gesellschaft der Fondsleitung
bzw. die Depotbank gemäss dem (per 1. Januar 2007 aufgehobenen) An-
lagefondsgesetz vom 18. März 1994 (AFG, AS 1994 2523) Aufgaben de-
legieren konnte.
In der Fassung von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG, welche am 1. Januar
2007 in Kraft trat (AS 2006 5429 f.), ist von der Steuer ausgenommen der
Vertrieb von Anteilen an sowie die Verwaltung von kollektiven Kapitalan-
lagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 2006 (KAG,
SR 951.31) durch Personen, welche diese verwalten oder aufbewahren,
die Fondsleitungen, die Depotbanken und deren Beauftragte. Dabei wer-
den als Beauftragte alle natürlichen oder juristischen Personen betrach-
tet, denen die kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG Aufgaben dele-
gieren können; der Vertrieb von Anteilen sowie die Verwaltung von In-
vestmentgesellschaften mit festem Kapital im Sinne von Art. 110 KAG be-
stimmt sich nach Art. 18 Ziff. 19 Bst. e aMWSTG (vgl. Art. 18 Ziff. 19 Bst. f
in fine aMWSTG in der am 1. Januar 2007 in Kraft gesetzten Fassung;
zur Bedeutung von Art. 18 Ziff. 19 Bst. e aMWSTG im Zusammenhang
mit Investmentgesellschaften vgl. PIERRE SCHEUNER, Kollektive Kapital-
anlagen und Mehrwertsteuer, in: IFF-Forum für Steuerrecht 2008,
S. 21 ff., S. 25).
3.3 Die hiervor genannte Revision von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG er-
folgte namentlich als Anpassung an den Wortlaut des KAG (vgl. auch zum
Folgenden ELISA ANTONINI-SCHENKEL, Fragen zum Vertrieb von ausländi-
schen kollektiven Kapitalanlagen, publiziert in: Der Schweizer Treuhänder
[ST] 2008, S. 500 ff.). Darüber hinaus wurde mit der ab 1. Januar 2007 in
A-704/2013
Seite 13
Kraft stehenden Fassung von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG eine Geset-
zeslücke geschlossen:
In der zuvor in Kraft stehenden Fassung der genannten Bestimmung war
nur die Verwaltung, nicht aber der Vertrieb der im AFG geregelten Arten
von Sondervermögen erwähnt. Indessen hatte die ESTV schon in ihrer
damals publizierten Verwaltungspraxis auch den Vertrieb von Anteilen
von Anlagefonds unter den Begriff der "Verwaltung" subsumiert
(vgl. Branchenbroschüre Nr. 14 der ESTV, Finanzbereich, gültig per
1. Januar 2001, Ziff. 5.2) und damit diese Gesetzeslücke durch Geset-
zesauslegung geschlossen (vgl. auch ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAU-
ER/KLAUS A. VALLENDER/MARCEL R. JUNG/SIMEON L. PROBST, Handbuch
zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl., Bern 2012, Rz. 1271).
3.4
3.4.1 Die am 1. Januar 2007 in Kraft getretene Fassung von Art. 18
Ziff. 19 Bst. f aMWSTG enthält im Vergleich zum früheren Recht deutli-
chere Verweise auf die Gesetzgebung über die kollektiven Kapitalanla-
gen. Für die Auslegung der Begriffe, welche diese Bestimmung in ihrer
per 1. Januar 2007 in Kraft getretenen Fassung enthält, ist das KAG
massgebend (ANTONINI-SCHENKEL, a.a.O., S. 500 ff., Ziff. 1.1). Der neue
Gesetzestext schränkt die Anwendung der Steuerausnahme auf kollektive
Kapitalanlagen gemäss KAG ein (SCHEUNER, a.a.O., S. 22).
Im Einklang mit der Lehre ist indessen auch mit Bezug auf das vor dem
1. Januar 2007 geltende Recht in entsprechender Weise davon auszuge-
hen, dass die Steuerausnahme von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG nur
greift, sofern die in Frage stehenden Sondervermögen der (damals gülti-
gen) Gesetzgebung über die Anlagefonds (AFG) unterstellt waren (vgl.
ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch
zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 2. Aufl., Bern 2003, S. 286; ES-
THER HILTPOLD, MWST-Auswirkungen des Kollektivanlagegesetzes, pub-
liziert in: ST 2007, S. 569 ff., S. 574; PHILIP ROBINSON/CRISTINA
OBERHEID, mwst.com, N. 56 zu Art. 18 Ziff. 19; SCHEUNER, a.a.O., S. 25).
3.4.2 Dem früheren AFG waren ausländische Anlagefonds nur unterwor-
fen, wenn deren Anteile in der Schweiz vertrieben wurden (vgl. Art. 3
Abs. 3 AFG). In vergleichbarer Weise fallen ausländische kollektive Kapi-
talanlagen einzig dann unter das KAG (in der vorliegend interessieren-
den, für den Zeitraum ab 1. Januar 2007 bis 31. Dezember 2008 mass-
gebenden Fassung), wenn für sie in oder von der Schweiz aus öffentlich
A-704/2013
Seite 14
geworben wird (vgl. Art. 2 Abs. 4 KAG in der Fassung, die bis 28. Februar
2013 in Kraft stand [AS 2006 5380]; s. ferner ANTONINI-SCHENKEL, a.a.O.,
S. 500; zur Anwendbarkeit des heute geltenden KAG auf ausländische
kollektive Kapitalanlagen vgl. ISAIA D'AMELIO, Der angepasste Geltungs-
bereich gemäss revidiertem Kollektivanlagegesetz, publiziert in: Gesell-
schafts- und Kapitalmarktrecht [GesKR] 2013, S. 216 ff., S. 225) bzw.
wenn es um ihren öffentlichen Vertrieb in und von der Schweiz aus geht
(vgl. Art. 120 KAG in der bis 28. Februar 2013 geltenden Fassung
[AS 2006 5412 f.] und SCHEUNER, a.a.O., S. 25).
3.4.3 Mit Blick auf die vorstehenden Erwägungen nicht unter die Steuer-
ausnahme von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG fallen Leistungen, die nicht
dem öffentlichen Vertrieb, sondern der Verwaltung im engeren Sinne von
ausländischen Anlagefonds bzw. ausländischen kollektiven Kapitalanla-
gen zuzuordnen sind. Zu diesem Bereich der Verwaltung (im engeren
Sinne) zählt insbesondere die Kundenpflege bzw. die Bestandespflege,
die weder vom AFG noch vom KAG erfasst ist (vgl. HILTPOLD, a.a.O.,
S. 573; zum AFG PETER FRÖHLICH, MWSTG und Anlagefonds, publiziert
in: SteuerRevue [StR] 2005, S. 864 ff., S. 869).
3.5
3.5.1 Gemäss einer Praxismitteilung der ESTV vom 30. März 2007 wurde
bis Ende 2006 zwar die Vertriebsentschädigung als ein von der Mehr-
wertsteuer ausgenommenes Entgelt für den Vertrieb, nicht hingegen die
Bestandespflegeentschädigung als von der Steuer ausgenommen be-
handelt (Praxismitteilung der ESTV vom 30. März 2007, "Praxisänderung
per 1. Januar 2007 betreffend den Vertrieb von Anteilen an kollektiven
Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 2006, in
Kraft seit 1. Januar 2007", Ziff. 2). Ausschlaggebend für diese Qualifikati-
on der Bestandespflegeentschädigung war, dass diese Entschädigung
bei ausländischen kollektiven Kapitalanlagen üblicherweise aus der Ver-
waltungskommission entrichtet wird, die wiederkehrend dem Vermögen
der kollektiven Kapitalanlage u.a. für die Leitung und die Vermögensver-
waltung belastet wird (ANTONINI-SCHENKEL, a.a.O., S. 501). In diesem
Sinne wurde die Bestandespflegeentschädigung als "periodische Vergü-
tung des Vertriebsträgers für die im Auftrag der Fondsleitung übernom-
mene Kundenpflege" betrachtet (so FRÖHLICH, a.a.O., S. 867), weshalb
sie gemäss dem Vorstehenden (E. 3.4.3) der Verwaltung (im engeren
Sinne) von ausländischen kollektiven Kapitalanlagen zugeordnet und
demgemäss nicht als von der Mehrwertsteuer ausgenommen qualifiziert
worden ist.
A-704/2013
Seite 15
Bei ausländischen Anlagefonds wurde die Bestandespflege deshalb,
selbst wenn sie faktisch in der Schweiz erfolgte, aufgrund des insbeson-
dere bei Finanzdienstleistungen geltenden Empfängerortsprinzips
(vgl. Art. 14 Abs. 3 Bst. h aMWSTG und vorn E. 2.6) mehrwertsteuer-
rechtlich als im Ausland erbracht qualifiziert, so dass die entsprechende
Leistung gemäss Art. 5 Bst. b aMWSTG e contrario als steuerfrei galt
(vgl. FRÖHLICH, a.a.O., S. 869).
3.5.2 Auch wenn dies aus der erwähnten Praxismitteilung nicht ausdrück-
lich hervorgeht, waren nach dieser Praxis bis 31. Dezember 2006 nur se-
parat ausgerichtete Bestandespflegeentschädigungen nicht von der
Steuer ausgenommen (vgl. HILTPOLD, a.a.O., S. 573). Wenn die Bestan-
despflege hingegen mit dem Vertrieb zusammen in Form einer einzigen
Entschädigung abgegolten worden war, betrachtete die ESTV bis zum
31. Dezember 2006 die gesamte Leistung als von der Steuer ausge-
nommen (vgl. HILTPOLD, a.a.O., S. 573).
Die Praxis, die separat ausgerichtete Bestandespflege bei ausländischen
Anlagefonds als steuerbefreit zu behandeln, war indes (bis zur Veröffent-
lichung der erwähnten Praxismitteilung) nicht offiziell publiziert, sondern
nur auf konkrete Anfragen hin mitgeteilt worden (vgl. HILTPOLD, a.a.O.,
S. 573; vgl. auch Auskunft der ESTV vom 26. Juni 2006 an eine andere
steuerpflichtige Person [= Beilage 6 des von der ESTV eingereichten ver-
traulichen Dossiers]).
Mit der erwähnten Praxismitteilung liess die ESTV verlauten, dass ab
1. Januar 2007 in mehrwertsteuerlicher Hinsicht nicht mehr zwischen Ver-
triebsentschädigung und Bestandespflegeentschädigung unterschieden
werde. Stattdessen sei ab diesem Zeitpunkt das gesamte Entgelt für den
Vertrieb der Fondsanteile "– so auch bei Bezeichnung dieser Entschädi-
gung als Bestandeskommission –" beim direkt Beauftragten als von der
Mehrwertsteuer ausgenommen (ohne Anrecht auf Vorsteuerabzug) zu
behandeln (Ziff. 3 Abs. 1 der Praxismitteilung). Die ESTV stellte diesen
Verzicht auf eine mehrwertsteuerliche Unterscheidung zwischen Ver-
triebs- und Bestandespflegeentschädigung per 1. Januar 2007 in ihrer
Praxismitteilung als "Praxisänderung" im Kontext des Inkrafttretens des
KAG dar. Diese "Praxisänderung" war bereits in einem Schreiben der
ESTV vom 26. Juni 2006 an die Schweizerische Bankiervereinigung an-
gekündigt worden (www.sba.ch/print/z-06-07-05-mwst-rfr-beild.pdf [zuletzt
eingesehen am 24. Oktober 2013]). Sie erfolgte nach Darstellung der
ESTV aufgrund eines vom Finanzgericht Düsseldorf gefällten Leiturteils
A-704/2013
Seite 16
(vgl. Vernehmlassung, S. 7; HILTPOLD, a.a.O., S. 573). In diesem Urteil
hatte das Gericht entschieden, dass eine von einer den Verkauf von
Fondsanteilen vermittelnden Bank vereinnahmte sogenannte Kontinui-
tätsprovision Entgelt für ihre Vermittlungsleistungen und nicht Entgelt für
eine davon zu trennende, zusätzliche Leistung bilde (vgl. Urteil des Fi-
nanzgerichts Düsseldorf Az. 5 K 2030/03 U vom 16. Februar 2005, abruf-
bar auf www.openjur.de/u/107063.html [zuletzt eingesehen am
24. Oktober 2013]). Der deutsche Bundesfinanzhof bestätigte im Rahmen
eines Revisionsverfahrens dieses Urteil mit Entscheid vom 19. April 2007
(Urteil des deutschen Bundesfinanzhofs V R 31/05 vom 19. April 2007,
BFH/NV 2007, 1546, abrufbar auf www.iww.de/quellenmaterial/id/18968
[zuletzt eingesehen am 24. Oktober 2013]).
In der Literatur wird die Auffassung der ESTV, wonach ab 1. Januar 2007
bei separat abgegoltenen Entschädigungen für die Bestandespflege bei
ausländischen kollektiven Kapitalanlagen von einem von der Steuer aus-
genommenen Umsatz im Sinne von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG aus-
zugehen ist, zum Teil als "systematisch falsch" kritisiert. Dabei wird zur
Begründung ausgeführt, unter Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG könnten nur
Leistungen fallen, welche dem KAG unterliegen würden. Letzteres sei bei
der separat abgegoltenen Bestandespflege nicht der Fall (so HILTPOLD,
a.a.O., S. 574).
3.6 Es fragt sich, unter welchen Voraussetzungen nach der genannten
gesetzlichen Ordnung bei Entschädigungen für die Bestandespflege bei
ausländischen kollektiven Kapitalanlagen von einem von der Steuer aus-
genommenen Umsatz im Sinne von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG aus-
zugehen ist.
3.6.1 Vorauszuschicken ist, dass der Begriff der Bestandespflegekom-
mission bzw. der Bestandespflegeentschädigung nicht einheitlich ver-
wendet wird. Der Begriff der Bestandespflegeentschädigung im Sinne der
Praxis der ESTV bezeichnet eine beim Vertrieb von Anteilen an kollekti-
ven Kapitalanlagen an den Vertriebsträger ausgerichtete Entschädigung,
die sich nach den während einer bestimmten Periode von den Anlegern
gehaltenen Anteilen bemisst (vgl. SCHEUNER, a.a.O., S. 25; s. auch
BGE 138 III 755 E. 4.1 zur Verwendung des Begriffs der Bestandespfle-
gekommission zur Bezeichung einer von den Fondsleitungen dem
Fondsvermögen – und damit indirekt sämtlichen Fondsanlegern – be-
lasteten Verwaltungskommission [Management Fee], welche periodisch
[meist jährlich] für die Leitung und Verwaltung des Fonds sowie den Ver-
A-704/2013
Seite 17
trieb der Fondsanteile erhoben wurde und als Vergütung an die Vertriebs-
träger floss]).
3.6.2 Massgebend für die mehrwertsteuerliche Qualifikation einer Ent-
schädigung ist die Frage, für welche Leistung jene als Entgelt ausgerich-
tet wird. Mit anderen Worten ist entscheidend, mit welcher Leistung die
Entschädigung als Entgelt ausgetauscht wird. Dies ist – wie erwähnt
(vorn E. 2.3) – nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu beurteilen.
3.6.2.1 Soweit die Bestandespflegekommission einzig als Teil der Ent-
schädigung für die Vermittlung der Ausgabe der Anteilsscheine an einer
kollektiven Kapitalanlage bezahlt wird und damit keine über diese Ver-
triebsleistung hinausgehenden Leistungen (namentlich keine nachfolgen-
den Leistungen zur Kundenbindung) ausgelöst werden, liegt kein Leis-
tungsaustauschverhältnis vor, bei welchem sich die Bestandespflege-
kommission und eine Leistung zur Kundenbindung gegenüberstehen
(vgl. auch Urteil des Finanzgerichtes Düsseldorf Az. 5 K 2030/03 U vom
16. Februar 2005 Rz. 61, abrufbar auf www.openjur.de/u/107063.html [zu-
letzt eingesehen am 24. Oktober 2013]). In einem solchen Fall ist deshalb
davon auszugehen, dass die Bestandespflegekommission (ebenfalls)
Entgelt für den Vertrieb von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen bildet.
In dieser Konstellation ist der Umstand, dass sich die Bestandespflege-
kommission nach dem Umfang der während einer bestimmten Periode
von den Anlegern gehaltenen Anteile bemisst, nicht ausschlaggebend für
die bei der Beurteilung des Vorliegens einer Steuerausnahme im Sinne
von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG zu klärende Frage, wofür diese Kom-
mission bezahlt wird. Denn die Höhe des konkreten Entgelts ist diesfalls
in erster Linie für die mehrwertsteuerliche Bemessungsgrundlage
(vgl. Art. 33 aMWSTG), nicht jedoch für das Steuerobjekt bzw. für die
Frage des Leistungsaustausches entscheidend (vgl. entsprechend auch
Urteil des Finanzgerichtes Düsseldorf Az. 5 K 2030/03 U vom 16. Februar
2005 Rz. 57).
3.6.2.2 Wenn eine Bestandespflegekommission dem Vertriebsträger für
eine von ihm im Anschluss an seine Vertriebstätigkeit erbrachte Kunden-
bindungsleistung bezahlt wird, muss in mehrwertsteuerlicher Hinsicht da-
von ausgegangen werden, dass diese Leistung im Verhältnis zur Ver-
triebsleistung nebensächlich ist. Die der Vertriebsleistung nachfolgende
Kundenbetreuung durch den Vertriebsträger steht nämlich mit jener Leis-
tung in einem engen Zusammenhang und ergänzt sie in wirtschaftlicher
Hinsicht. Im Weiteren kommt die Kundenbindungsleistung branchenüb-
A-704/2013
Seite 18
licherweise mit – wenn auch zeitlich nach – der Vertriebsleistung vor. Zu-
dem ist die betreffende Kundenbindungsleistung ohne vorgängigen Ver-
trieb der Fondsanteile nicht denkbar. Infolgedessen bildet diese Kunden-
bindungsleistung mehrwertsteuerlich eine Nebenleistung, welche das
Schicksal der Hauptleistung, d.h. der Vertriebsleistung, teilt (vgl. vorn
E. 2.5 und auch Urteil des Finanzgerichtes Düsseldorf Az. 5 K 2030/03 U
vom 16. Februar 2005 Rz. 66).
3.6.3 Nach dem Gesagten ist bei Entschädigungen für die Bestandes-
pflege bei ausländischen kollektiven Kapitalanlagen von einem von der
Steuer ausgenommenen Umsatz im Sinne von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f
aMWSTG auszugehen, soweit die entsprechende Kommission für den
Vertrieb von Anteilsscheinen an einer kollektiven Kapitalanlage
(E. 3.6.2.1) und/oder für eine vom Vertriebsträger im Anschluss an seine
Vertriebstätigkeit erbrachte Leistung zur Kundenbindung bezahlt wird.
Letztere Leistung stellt nämlich mehrwertsteuerrechtlich eine blosse Ne-
benleistung zur Vertriebstätigkeit dar (E. 3.6.2.2).
Mit diesem Schluss nicht in Widerspruch steht entgegen der hiervor er-
wähnten, in der Literatur vertretenen Auffassung (vgl. vorn E. 3.5.2) der
Umstand, dass die Bestandespflege nicht unter die Gesetzgebung über
die kollektiven Kapitalanlagen fällt und deshalb nicht von der Steueraus-
nahme von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG erfasst sein kann (vgl. vorn
E. 3.4). Da in der genannten Konstellation die Bestandespflege in Form
der nachträglichen Leistung zur Kundenbindung mehrwertsteuerrechtlich
eine Nebenleistung zum Vertrieb darstellt, welche das rechtliche Schick-
sal dieser Hauptleistung teilt, fällt sie sehr wohl unter die Steuerausnah-
me (vgl. vorn E. 2.5).
3.7 Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienstleistungen
sowohl für Zwecke, die ihn zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für
andere Zwecke, ist der Vorsteuerabzug nach dem Verhältnis der Verwen-
dung zu kürzen (Art. 41 Abs. 1 aMWSTG). Gemäss der von der ESTV als
gesetzlich bzw. effektiv bezeichneten Methode erfolgt die Kürzung primär
nach dem Verhältnis der effektiven Verwendung. Dabei sind zuerst sämt-
liche Aufwendungen und Investitionen aufgrund ihrer Verwendung entwe-
der den steuerbaren oder den von der Mehrwertsteuer ausgenommenen
Tätigkeiten zuzuordnen, wobei für jeden einzelnen Gegenstand und jede
Dienstleistung soweit möglich aufgrund von betriebswirtschaftlichen,
sachgerechten Kriterien eine direkte Zuordnung vorzunehmen ist. Weil
die gesetzliche Methode oft als wenig praktikabel erscheint bzw. dem
A-704/2013
Seite 19
Steuerpflichtigen unverhältnismässig hohen Aufwand verursacht, sieht die
Praxis der ESTV die Möglichkeit vor, den Vorsteuerabzug anhand von
Pauschalmethoden zu kürzen (Art. 58 Abs. 3 aMWSTG; zum Ganzen
statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1595/2006 vom
2. April 2009 E. 2.7, mit Hinweisen, bestätigt mit Urteil des Bundesge-
richts 2C_309/2009 vom 1. Februar 2010; zu den einzelnen Pauschalme-
thoden vgl. statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1394/2006 vom 3. Juni 2008 E. 2.5). Mit Bezug auf Banken stellt die
ESTV die sog. "Bankenpauschale" als branchenspezifische Erleichterung
im Sinne von Art. 58 Abs. 3 aMWSTG zur Verfügung, mit welcher admi-
nistrative Arbeiten hinsichtlich Buchführung und Steuerabrechnung we-
sentlich vereinfacht werden, weil die Vorsteuer nicht genau ermittelt wer-
den muss (Branchenbroschüre Nr. 14 "Finanzbereich" der ESTV, Fas-
sung vom September 2000 [gültig vom 1. Januar 2001 bis 30. September
2009], Ziff. 7.1, sowie Anhang 14a zur Branchenbroschüre Nr. 14 "Fi-
nanzbereich", Vorsteuerpauschale bei Banken, Fassung vom Dezember
2007 [gültig vom 1. Januar 2008 bis 31. Dezember 2009], Ziff. 1 ff.).
4.
Dem in Art. 8 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossen-
schaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) verankerten Grundsatz der
Rechtsgleichheit kommt umfassende Geltung zu. Er ist von sämtlichen
Staatsorganen in allen Funktionen (Rechtssetzung und -anwendung) und
auf sämtlichen Ebenen der Staatstätigkeit (Bund, Kantone, Gemeinden)
zu beachten. Das Rechtsgleichheitsgebot verlangt, dass Gleiches nach
Massgabe seiner Gleichheit gleich und Ungleiches nach Massgabe sei-
ner Ungleichheit ungleich behandelt wird (vgl. BGE 134 I 23 E. 9.1; HÄFE-
LIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 489 und 495). Ein Anspruch auf Gleich-
behandlung im Unrecht wird nach der bundesgerichtlichen Rechtspre-
chung indes nur ausnahmsweise anerkannt (BGE 132 II 485 E. 8.6, mit
Hinweis); dann nämlich, wenn eine rechtsanwendende Behörde eine ge-
setzwidrige Praxis pflegt und überdies zu erkennen gibt, dass sie davon
auch in Zukunft nicht abweichen werde. Grundbedingung für eine aus-
nahmsweise Gleichbehandlung im Unrecht ist in jedem Fall, dass sich der
Betroffene in einer gleichen oder vergleichbaren Lage befindet wie der
Dritte, dem der rechtswidrige Vorteil gewährt wurde. In aller Regel geht
jedoch der Grundsatz der Gesetzmässigkeit der Verwaltung der Rück-
sicht auf die gleichmässige Rechtsanwendung vor (BGE 122 II 446 E. 4a
und BGE 112 Ib 381 E. 6; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.647/2005
vom 7. Juni 2007 E. 4; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-4785/2007 vom 23. Februar 2010 E. 2.5, A-1696/2006 vom 23. Januar
A-704/2013
Seite 20
2009 E. 6.6 und A-1474/2006 vom 28. Januar 2008 E. 3.4.2; HÄFE-
LIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 518 ff.). Kein Anspruch auf Gleichbe-
handlung im Unrecht besteht, wenn die vom Gesetz abweichende Be-
handlung nur in einem einzigen oder in einigen wenigen Fällen gesche-
hen ist (HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 518 ff.).
5.
Im vorliegenden Fall wurde die D._ AG von den Verwaltungsge-
sellschaften der in Luxemburg domizilierten Anlagefonds der D._
AG-Gruppe und deren Vertretern in der Schweiz mit der Vermittlung und
dem Abschluss von Vertriebsverträgen für diese Fonds beauftragt. Einen
solchen (inhaltlich identischen) Vertriebsvertrag hat die D._ AG
sowohl mit der B._ als auch mit der C._ AG abgeschlos-
sen. Die Vereinbarungen traten auf den 1. Januar 2003 (B._) bzw.
den 1. Januar 2004 (C._ AG) in Kraft. Im Folgenden werden die
relevanten Rechte und Pflichten aus diesem Vertriebsvertrag zusammen-
gefasst (E. 5.1) und mit Bezug auf die Mehrwertsteuer rechtlich gewürdigt
(E. 5.2 und E. 6).
5.1 Die entsprechende Bank ist berechtigt, die Fonds der D._ AG-
Gruppe öffentlich anzubieten (Ziff. 1.1 des Vertriebsvertrages). Die Bank
wird die Fonds prioritär vertreiben und ihnen innerhalb ihrer Vertriebs-
struktur eine Sonderstellung einräumen sowie den Vertrieb der Fonds mit
speziellen Marketinganstrengungen fördern. Die Bank wird sowohl für
diese Einräumung einer Sonderstellung als auch für die zusätzliche Mar-
ketinganstrengungen speziell entschädigt (Ziff. 1.3 des Vertriebsvertra-
ges).
Ziff. 5 des Vertriebsvertrages lautet – in der mit der B._ abge-
schlossenen Fassung – wie folgt:
"Im Zusammenhang mit der Vertriebstätigkeit hat die Bank B._ An-
spruch auf folgende Vertriebsentschädigungen:
• Die Ausgabekommission, welche ihr hiermit von der Fondsleitung als Ent-
schädigung für den Aufwand bei der Etablierung der Kundenbeziehungen
(Identifikation, Erstellen des Kunden- und Risikofähigkeitsprofils, Prüfungs-
aufgaben unter Geldwäschereigesichtspunkten etc.) abgetreten wird; die
Bank darf diese im Rahmen der Grenzen, welche im Prospekt mit integrier-
tem Reglement definiert sind, festlegen,
• Die Fondsvertriebskommission, welche in der beigelegten Vereinbarung
(Anhang I) besonders geregelt ist,
A-704/2013
Seite 21
• Eine allfällige zusätzliche Vertriebsentschädigung, welche unter Berück-
sichtigung des getätigten Aufwands und/oder der erzielten Volumina von Zeit
zu Zeit, mindestens aber jährlich, durch die D._ AG festgelegt werden
kann."
Gemäss Anhang I hat die Bank B._ (bzw. die betreffende Bank)
"für den Vertrieb von Anlagefonds" Anspruch auf eine "Fondsvertriebs-
Kommission". Die Fondsvertriebskommission berechnet sich nach die-
sem Anhang auf dem Durchschnitt der Monatsendbestände der zwei letz-
ten Quartale der von der Bank B._ gehaltenen Fondsanteile bzw.
der von der Depotbank abgerechneten Zeichnungen/Rückgaben.
5.2 Die betreffende Bank vertreibt demnach gemäss dem dargelegten
Vertriebsvertrag im Auftrag der D._ AG bzw. der Verwaltungsge-
sellschaften die Fonds der D._-Gruppe, räumt diesen Fonds eine
Sonderstellung ein und nimmt zusätzliche Marketinganstrengungen vor.
Für diese Leistungen erhält die Bank eine Ausgabekommission, eine
Fondsvertriebskommission sowie eine allfällige zusätzliche Vertriebsent-
schädigung. Im Streit liegt die mehrwertsteuerrechtliche Qualifikation der
Leistungen der betreffenden Bank. Es ist dabei unbestritten, dass die vor-
liegend in Frage stehenden Anlagefonds ihren statutarischen Sitz im Aus-
land haben und dem AFG bzw. KAG für den Vertrieb ihrer Zertifikate in
der Schweiz unterliegen. Im Weiteren stellen die B._ und die
C._ AG unbestrittenermassen Beauftragte im Sinn von Art. 18
Ziff. 19 Bst. f aMWSTG dar. Die Umsätze aus dem Vertrieb der Zertifikate
in der Schweiz durch die B._ bzw. die C._ AG sind dem-
nach gemäss Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG von der Steuer ausgenom-
men (vgl. vorn E. 3.2–3.4).
6.
6.1 Der Aufwand der betreffenden Bank bei der Etablierung der Kunden-
beziehungen (Identifikation, Erstellen des Kunden- und Risikofähigkeits-
profils sowie Prüfungsaufgaben unter Geldwäschereigesichtspunkten)
stellt eine Vertriebstätigkeit dar, welche unter die Steuerausnahme von
Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG fällt (vgl. E. 3.2 f.). Der Umstand, dass die
Entschädigung für die genannte Tätigkeit (in Form der "Ausgabekommis-
sion") von den Banken direkt bei den Anlegern erhoben wird, ist irrele-
vant, da gemäss Art. 33 Abs. 2 aMWSTG auch das, was ein Dritter (Anle-
ger) an Stelle des Leistungsempfängers (D._ AG) aufwendet, zum
Entgelt gehört. Die mehrwertsteuerliche Qualifikation der "Ausgabekom-
mission" ist indessen (ohnehin) nicht Streitgegenstand des vorliegenden,
ausschliesslich die von der D._ AG entrichteten Entschädigungen
A-704/2013
Seite 22
betreffenden Verfahrens. Es erübrigt sich deshalb, hier weiter darauf ein-
zugehen.
6.2
6.2.1 Im Weiteren räumt die betreffende Bank den genannten Fonds eine
Sonderstellung ein und nimmt "spezielle Marketinganstrengungen" zur
Förderung des Vertriebs der Fonds vor. Gemäss Ausführungen der Be-
schwerdeführerin habe die betreffende Bank von der D._ AG eine
"Fondsvertriebskommission" als Belohnung für die Nutzung der
D._ AG-Fondspalette erhalten. Die "Fondsvertriebskommission"
im Sinne des Vertriebsvertrages sei – wie deren Berechnung auf dem
Durchschnitt der Monatsendbestände der von der betreffenden Bank ge-
haltenen Fondsanteile zeige – eine wiederkehrende Bestandespflege-
kommission. Diese Bestandespflegekommission enthalte keine Vertriebs-
komponente, weil sich die Entschädigung für den Vertrieb der Fondsan-
teile in der von der D._ AG mit der (jeweiligen) Vertriebsvereinba-
rung an die betreffende Bank abgetretenen "Ausgabekommission" bzw.
Vertriebsentschädigung erschöpfe. Mit der "Fondsvertriebskommission"
entschädigt würden einzig die Bemühungen der betreffenden Banken,
dass die Fondsanteile weiterhin im Portfolio der Anleger erhalten bleiben
(insbesondere Marketingleistungen) (vgl. Beschwerde, S. 17 ff.; Stellung-
nahme der Beschwerdeführerin vom 17. Juli 2013, S. 7 ff.). Auch werde
diese Bestandespflegekommission separat ausgerichtet, da die als Ent-
gelt für den Vertrieb zu betrachtende "Ausgabekommission" an die Ban-
ken abgetreten worden sei und auf einem separaten Konto verbucht wer-
de. Das von der ESTV aufgestellte, in der Praxismitteilung vom 30. März
2007 freilich nicht festgehaltene Kriterium der separaten Ausrichtung der
Bestandespflegekommission sei deshalb erfüllt (vgl. insbesondere Be-
schwerde, S. 20 f.).
6.2.2 Vorliegend spricht der Wortlaut des Vertriebsvertrages entgegen der
Darstellung der Beschwerdeführerin dafür, dass die darin vorgesehene
"Fondsvertriebskommission" – zumindest zur Hauptsache – für Vertriebs-
leistungen bezahlt werden soll. Zu berücksichtigen ist nicht nur, dass im
Vertrag an der einschlägigen Stelle von einer "Vertriebskommission" die
Rede ist. Hinzu kommt, dass diese Leistung im Vertrag ausdrücklich "im
Zusammenhang mit der Vertriebstätigkeit" genannt wird und als "Ver-
triebsentschädigung" bezeichnet wird. In Anlage I des Vertrages wird
ausserdem explizit festgehalten, dass die "Fondsvertriebskommission"
"für den Vertrieb von Anlagefonds" ausgerichtet werde. Sodann lässt sich
auch nicht mit Erfolg geltend machen, die "Fondsvertriebskommission" im
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Sinne des Vertrages würde die darin genannten Marketinganstrengungen
entschädigen und sei damit kein Entgelt für Vertriebsleistungen. Denn die
fraglichen Marketinganstrengungen sollen gemäss dem Vertrag – wie er-
wähnt – den Vertrieb der Fonds fördern, so dass auch die Marketingan-
strengungen zum Vertrieb zu rechnen sind.
Mit Blick auf die genannten Abmachungen im (jeweiligen) Vertriebsvertrag
macht die Beschwerdeführerin somit ohne Erfolg geltend, die Vertriebs-
leistungen würden einzig mit der abgetretenen "Ausgabekommission"
entschädigt.
Auch kann dem sinngemässen Vorbringen der Beschwerdeführerin, die
"Fondsvertriebskommission" werde ausschliesslich für eine Kundenbin-
dungsleistung bezahlt, nicht gefolgt werden. Vielmehr sind weder den ak-
tenkundigen Vertriebsverträgen noch den übrigen Akten Anhaltspunkte für
Absprachen zu entnehmen, wonach die betreffenden Banken nebst dem
Vertrieb weitere Leistungen zu erbringen hätten, an welche die Zahlung
der "Fondsvertriebskommission" gebunden wäre. Selbst wenn jedoch die
"Fondsvertriebskommission" teilweise oder gar ausschliesslich für Kun-
denbindungsleistungen bezahlt würde, wäre in diesem Zusammenhang
von einem von der Steuer ausgenommenen Umsatz im Sinne von Art. 18
Ziff. 19 Bst. f aMWSTG auszugehen. Die in Frage stehenden (allfälligen)
Kundenbindungsleistungen würden nämlich von den Vertriebsträgern im
Anschluss an ihre Vertriebstätigkeit erbracht, so dass sie mehrwertsteuer-
lich als Nebenleistung der Vertriebsleistung (vgl. Art. 36 Abs. 4 Satz 2
aMWSTG) deren Schicksal teilten (vorn E. 2.5 und E. 3.6.2 f.).
Da die entsprechende Entschädigung somit nicht im Austauschverhältnis
mit einer Leistung zur Kundenbindung steht, die neben der Vertriebstätig-
keit als selbständige Leistung zu qualifizieren wäre, muss mit Bezug auf
die "Fondsvertriebskommission" selbst dann, wenn diese Entschädigung
separat ausgerichtet wurde, von einem von der Steuer ausgenommenen
Umsatz im Sinne von Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG ausgegangen wer-
den.
Im Übrigen kann gegen die Annahme eines Umsatzes im Sinne von
Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG im Zusammenhang mit der "Fondsver-
triebskommission" auch nicht mit Recht ins Feld geführt werden, diese
Kommission berechne sich nach dem Durchschnitt der Monatsendbe-
stände der von der betreffenden Bank gehaltenen Fondsanteile. Die Be-
rechnung der Kommission betrifft nämlich die Bemessungsgrundlage
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(vgl. Art. 33 aMWSTG; vorn E. 2.4) und nicht die hier interessierende
Frage des Steuerobjektes bzw. des Leistungsaustausches (vorn E. 3.6.2).
Die ESTV hat somit im Zusammenhang mit der "Fondsvertriebskommis-
sion" zu Recht angenommen, dass Umsätze im Sinne von Art. 18 Ziff. 19
Bst. f aMWSTG vorliegen.
6.3 Die vorstehenden Erwägungen können sinngemäss auch für die ver-
traglich vorgesehene "allfällige zusätzliche Vertriebsentschädigung" Gel-
tung beanspruchen. Zwar macht die Beschwerdeführerin auch diesbe-
züglich – mit den im Wesentlichen gleichen Argumenten wie bei der
"Fondsvertriebskommission" – geltend, es handle sich um separat ausge-
richtete, keine Vertriebskomponente enthaltende Bestandespflegekom-
missionen. Indessen figuriert auch die zusätzliche "Vertriebsentschädi-
gung" im (jeweiligen) Vertriebsvertrag unter den "im Zusammenhang mit
der Vertriebstätigkeit" ausgerichteten "Vertriebsentschädigungen". We-
sentliche Unterschiede zur "Fondsvertriebskommission", welche darauf
hindeuten, dass die zusätzliche Vertriebsentschädigung hauptsächlich als
Entgelt für die Kundenpflege vorgesehen ist, sind nicht erkennbar. Über-
dies würde sich wie bei der "Fondsvertriebskommission" an der mehr-
wertsteuerlichen Beurteilung selbst dann nichts ändern, wenn die zusätz-
liche Vertriebsentschädigung ausschliesslich für Kundenbindungsleistun-
gen bezahlt würde, da diese Leistungen mehrwertsteuerlich (ebenfalls)
als Nebenleistungen zur Vertriebstätigkeit (vgl. Art. 36 Abs. 4 Satz 2
aMWSTG) zu qualifizieren wären (vorn E. 2.5 und E. 3.6.2 f.). Auch än-
dern die im Vertrag genannten Kriterien für die Bemessung der zusätzli-
chen Vertriebsentschädigung (getätigter Aufwand und/oder erzielte Volu-
mina) nichts am Umstand, dass die entsprechenden Umsätze unter
Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG fallen (vgl. vorn E. 3.6.2).
7.
Es bleibt zu klären, ob sich die Beschwerdeführerin mit Erfolg auf einen
Anspruch auf Gleichbehandlung im Unrecht mit Bezug auf eine von der
ESTV bis Ende 2006 geübte Praxis berufen kann.
Es kann vorliegend offen bleiben, ob eine eigentliche gesetzwidrige Pra-
xis bestanden hat, wonach die ESTV bei Bestandespflegekommissionen
von steuerbaren bzw. von der Steuer echt befreiten Umsätzen ausgegan-
gen ist, obschon die Leistungen, mit denen die betreffenden Kommissio-
nen im Austauschverhältnis standen, unter die Steuerausnahme von
Art. 18 Ziff. 19 Bst. f aMWSTG fielen (vgl. E. 3.6.3). Denn selbst wenn ei-
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ne solche gesetzwidrige Praxis bestanden hätte, könnte die Beschwerde-
führerin nicht mit Erfolg einen Anspruch auf Gleichbehandlung im Unrecht
geltend machen. Mangels einer gegenteiligen Äusserung der ESTV ist
nämlich davon auszugehen, dass diese nicht zuletzt aufgrund des vorlie-
genden Urteils in Zukunft Bestandespflegekommissionen auch mit Bezug
auf die Zeit bis Ende 2006 im Sinne der vorstehenden Ausführungen
(vorn E. 3.5 f.) gesetzmässig behandelt (vgl. vorn E. 4 sowie BGE 115 Ia
81 E. 2; Urteil des Bundesgerichts 2P.247/2006 vom 21. März 2007
E. 5.5).
8.
8.1 Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde als unbegründet,
weshalb sie abzuweisen ist.
8.2 Ausgangsgemäss hat die unterliegende Beschwerdeführerin die Ver-
fahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf
Fr. 9'000.-- festzulegen (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements
vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem
Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und mit dem geleiste-
ten Kostenvorschuss zu verrechnen. Parteientschädigungen sind nicht
zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1
VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).
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