Decision ID: 5c9db738-713e-547b-8e5d-d3c4f672b0de
Year: 2016
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
A._ (nachfolgend Zahnarzt) ist mit Wirkung ab 2. Januar 2006 im
Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Die Eintragung er-
folgte, weil der Zahnarzt per dato ein zahntechnisches Labor eröffnet hatte
und für das Kalenderjahr 2006 einen Jahresumsatz von Fr. 100'000.- er-
wartete.
Mit Schreiben vom 25. August 2009 ersuchte der Zahnarzt um Löschung
im Mehrwertsteuerregister, da er für die Jahre 2007 bis 2009 die Umsatzli-
mite von CHF 75'000.- nicht mehr erreicht habe. Mit Schreiben vom
21. September 2009 gab die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfol-
gend ESTV) dem Begehren per 31. Dezember 2009 statt.
B.
Mit Fragebogen vom 13. November 2009 verlangte der Zahnarzt erneut die
Eintragung ins Mehrwertsteuerregister per 1. November 2009, weil er ei-
nen Restaurantbetrieb eröffnet habe und mit einem Jahresumsatz von
Fr. 100'000.- rechne. Gleichzeitig reichte er auch eine Unterstellungserklä-
rung für Saldosteuersätze ein.
Mit Schreiben vom 2. Dezember 2009 trug die ESTV den Zahnarzt unter
Bezugnahme auf die Anmeldung vom 13. November 2009 unter der bishe-
rigen Mehrwertsteuernummer per 1. Januar 2010 wieder in das Mehrwert-
steuerregister ein. Sie wies in diesem Schreiben daraufhin, dass ihr Brief
vom 21. September 2009 gegenstandslos geworden sei. Zusätzlich zu den
Umsätzen des Restaurants seien auch die Umsätze des zahntechnischen
Labors wieder zu deklarieren.
In der Folge deklarierte der Zahnarzt für das 1. Semester 2010 für beide
Betriebe zusammen einen Umsatz von Fr. 78'965.-, für das 2. Semester
2010 noch einen solchen von Fr. 17'856.30. Auf der Abrechnung strich er
den Vermerk "Restaurant" handschriftlich durch. Die ESTV korrigierte bei
beiden Abrechnungen die Höhe des Saldosteuersatzes auf den effektiv an-
wendbaren.
C.
Im Mai 2012 teilte der Zahnarzt der ESTV mit, dass er nach einer von ihm
begangenen Sachbeschädigung im (Ort) festgenommen und gravierend
verletzt worden sei. Er sei zurzeit nicht in der Lage, seinen finanziellen Ver-
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pflichtungen nachzukommen. Gleichzeitig ersuchte er darum, die Forde-
rungen und Rechnungen zu sistieren, bis ihm eine Schadenersatzforde-
rung ausbezahlt worden sei. In einem weiteren Schreiben des Zahnarztes,
welches vom 1. März 2012 datierte und sich an verschiedene Justizperso-
nen sowie an diverse Medien richtete, warf dieser den angesprochenen
Justizpersonen diverse Rechtsverletzungen vor und erwähnte, dass er
Konkurs angemeldet habe.
D.
Mit Ergänzungsabrechnung vom 7. Januar 2014 forderte die ESTV für das
1. Semester 2013 einen provisorischen Steuerbetrag in der Höhe von
Fr. 10'000.- ein, weil der Zahnarzt für die betreffende Abrechnungsperiode
bis anhin keine Abrechnung eingereicht hatte.
E.
In der Folge setze die ESTV den provisorischen Steuerbetrag von
Fr. 10'000.- für das 1. Semester 2013 in Betreibung (Betreibung Nr. [...]
des Betreibungsamtes [Ort], Zahlungsbefehl vom 26. Februar 2014, zuge-
stellt am 2. Mai 2014). Gegen diesen Zahlungsbefehl erhob der Zahnarzt
am 5. Mai 2014 Rechtsvorschlag.
F.
Mit Verfügung vom 22. Mai 2014 legte die ESTV in Anwendung von Art. 86
Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer
(MWSTG; SR 641.20) einen provisorischen Steuerbetrag in der Höhe von
Fr. 10'000.- fest, zuzüglich Verzugszinsen zu 4% seit dem 1. September
2013. Gleichzeitig hob die ESTV den Rechtsvorschlag in der Betreibung
Nr. (...) des Betreibungsamtes (Ort) (Zahlungsbefehl vom 26. Februar
2014) auf.
G.
Gegen diese Verfügung reichte der Zahnarzt mit Schreiben vom 2. Juni
2014 Einsprache bei der ESTV ein. Zur Begründung führte er aus, dass er
seit dem Jahr 2007 in seinem zahntechnischen Labor keine mehrwertsteu-
erpflichtigen Umsätze mehr habe generieren können. Dies sei der ESTV
rechtzeitig durch seinen Treuhänder mitgeteilt worden. Auch in den folgen-
den Jahren habe er die ESTV mehrfach schriftlich und mündlich auf seine
äusserst aussergewöhnliche Situation aufmerksam gemacht. Falls die
ESTV gewillt sei, ihn vor dem Konkurs zu bewahren, bitte er sie, auf die
Mehrwertsteuerforderungen zu verzichten und alle Pfändungen und Betrei-
bungen der letzten Jahre beim Betreibungsamt (Ort) zurückzuziehen.
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Seite 4
H.
Mit Einspracheentscheid vom 10. August 2015 wies die ESTV die Einspra-
che vom 2. Juni 2014 ab. Sie verpflichtete den Zahnarzt, für die Abrech-
nungsperiode des 1. Semesters 2013 (1. Januar 2013 bis 30. Juni 2013)
einen provisorischen Steuerbetrag in der Höhe von Fr. 10'000.- zuzüglich
Verzugszinsen zu 4% seit dem 1. September 2013 zu bezahlen. Gleichzei-
tig beseitigte sie den Rechtsvorschlag in der Betreibung Nr. (...) des Be-
treibungsamtes (Ort) (Zahlungsbefehl vom 26. Februar 2014) im Umfang
der betriebenen Forderung. Für das Einspracheverfahren wurden weder
Kosten auferlegt noch eine Parteientschädigung ausgerichtet.
Die ESTV begründete ihren Einspracheentscheid im Wesentlichen damit,
dass der Zahnarzt für die Abrechnungsperiode des 1. Semesters 2013
noch keine Abrechnung eingereicht habe. Seiner Darstellung sei entgegen-
zuhalten, dass er selber mit dem am 13. November 2009 bei der ESTV
eingereichten Fragebogen schriftlich erklärt habe, seit dem 1. November
2009 mehrwertsteuerpflichtige Umsätze aus einem Restaurantbetrieb zu
erzielen. Er habe denn auch bis Ende des Jahres 2010 die Mehrwertsteu-
erabrechnungen eingereicht und die getätigten Umsätze deklariert. In der
Einsprache sei nichts vorgebracht worden, was eine Abänderung des ge-
schuldeten Steuerbetrages notwendig erscheinen liesse. Abgesehen da-
von nehme er nicht wirklich Bezug auf die Verfügung vom 22. Mai 2014
und führe auch nicht konkret aus, inwiefern und weshalb diese Verfügung
abgeändert werden müsse. Seine Vorbringen würden vielmehr andere Ver-
fahren mit anderen Behörden betreffen und gäben keinen Anlass, den pro-
visorisch bestimmten Steuerbetrag abzuändern. Auch aus den der Ein-
sprache beigefügten Beilagen oder den sonstigen vorliegenden Akten
seien keine Anhaltspunkte ersichtlich, die für eine Anpassung des nach
pflichtgemässem Ermessen bestimmten Steuerbetrages sprechen würden.
Zudem sei der ESTV die fehlende Abrechnung bis dato nicht eingereicht
worden.
I.
Mit Eingabe vom 12. September 2015 (bereits am 10. September 2015
eingegangen) erhebt der Zahnarzt (nachfolgend auch Beschwerdeführer)
gegen den Einspracheentscheid vom 10. August 2015 Beschwerde beim
Bundesverwaltungsgericht. Hierbei beantragt er, das zuständige Mehrwert-
steueramt sei anzuweisen, die Betreibungen einzustellen und die bereits
vorgenommenen Pfändungen zu annullieren.
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Er begründet seine Beschwerde im Wesentlichen damit, dass er in den
Jahren 2008 und 2009 in seinem Betrieb nicht mehr die für die Mehrwert-
steuerpflicht relevanten Umsätze habe erarbeiten können und sich offiziell
von der Mehrwertsteuer abgemeldet habe. Die Deklaration der Mehrwert-
steuer für das Restaurant beruhe auf einem Versehen des Treuhänders.
Der Betrieb sei nach weniger als sechs Monaten wieder eingestellt worden,
weil die relevanten Umsätze nicht erreicht worden seien und weil der Ge-
schäftsführer Fr. 20'000.- bis Fr. 30'000.- aus der Kasse gestohlen habe.
Ferner führt der Beschwerdeführer aus, dass er unverschuldet in die heu-
tige aussichtslose Lage geraten und auf finanzielle Hilfe seiner Kinder an-
gewiesen sei.
J.
Nach weiterer Korrespondenz bewilligte die Instruktionsrichterin mit Zwi-
schenverfügung vom 20. Oktober 2015 für das Verfahren vor dem Bundes-
verwaltungsgericht die unentgeltliche Rechtspflege.
K.
Mit Vernehmlassung vom 20. November 2015 beantragt die ESTV (nach-
folgend auch Vorinstanz), auf die Beschwerde vom 12. September 2015
sei nicht einzutreten. Eventualiter sei die Beschwerde vollumfänglich abzu-
weisen; unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten des Beschwer-
deführers.
Die ESTV führt im Wesentlichen aus, dass im Rahmen eines Verfahrens
nach Art. 86 MWSTG der materielle Bestand der Steuerpflicht sowie der
Umfang der Steuerforderung nicht festgesetzt und beurteilt werden könne.
Der Beschwerdeführer habe es trotz mehrfacher Ermahnungen und Hin-
weise noch immer unterlassen, die betreffende Abrechnung nachzu-
reichen, so auch im laufenden Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht.
L.
Nach erfolgter Akteneinsicht ersucht der Beschwerdeführer mit Schreiben
vom 11. Januar 2016 um Beizug diverser Rechtsöffnungsakten aus ande-
ren Verfahren.
M.
Mit Replik vom 25. Januar 2016 beantragt er, auf die Mehrwertsteuerforde-
rungen zu verzichten, die Betreibungen zu löschen und ihm eine „unge-
trübte Pension“ zu ermöglichen. Ferner macht er sinngemäss geltend, er
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Seite 6
habe offensichtlich zeitweilig unter psychischem Stress gestanden und da-
her die mehrwertsteuerlichen Belange vernachlässigt. Die Forderung sei
uneinbringlich. Ihm seien durch manipulierte Gerichtsentscheide, falsche
Anschuldigungen und willkürliche Entscheide der Behörden nicht nur die
Patienten seiner Praxis genommen worden, sondern es sei ihm auch –
nach über 32-jähriger unbescholtener Tätigkeit – seine Berufsbewilligung
als Zahnarzt entzogen worden. Es sei nie seine Absicht gewesen, die
Mehrwertsteuer nicht zu deklarieren, nicht zu bezahlen oder gar zu umge-
hen. Er bitte um „Entschuldigung und Vergebung“.
N.
Mit Verfügung vom 17. März 2016 ersuchte die Instruktionsrichterin die Vo-
rinstanz um den Nachweis, dass letztere den Beschwerdeführer gemäss
Art. 86 Abs. 2 MWSTG gemahnt habe. Ferner stellte sie es der Vorinstanz
frei, hierzu allfällige weiterführende Angaben zu machen.
Die Vorinstanz reichte mit Eingabe vom 1. April 2016 erneut die Ergän-
zungsabrechnung vom 7. Januar 2014 ein, welche sie gleichzeitig auch als
Mahnung zur Zahlung betrachtet. Ferner legte sie einen EDV-Auszug vor,
aus welchem sich die Daten und kurze Inhaltsangaben zu diversen Mahn-
handlungen ergeben. In diesem Zusammenhang führte die Vorinstanz aus,
dass der Beschwerdeführer anfangs Oktober 2013 gemahnt worden sei,
die Abrechnung einzureichen. Anfangs Dezember 2013 sei gegen ihn des-
wegen ein Strafbescheid ergangen. Sinngemäss macht die Vorinstanz wei-
ter geltend, der provisorisch geschuldete Steuerbetrag sei nach Art. 71
Abs. 1 MWSTG zu deklarieren und gemäss Art. 86 Abs. 1 MWSTG fällig.
Ferner sei von Gesetzes wegen ab dem Verfall ein Verzugszins geschul-
det. Die Mahnung diene daher nicht dazu, den Steuerpflichtigen in Verzug
zu setzen, sondern es werde ihm lediglich mitgeteilt, dass er durch die Zah-
lung innerhalb der nächsten 20 Tage die Betreibung abwenden könne. Es
sei daher zulässig, wenn im Schreiben vom 7. Januar 2014 (Ergänzungs-
abrechnung) der provisorisch geschuldete Betrag bestimmt und gleichzei-
tig zur Zahlung gemahnt werde.
O.
Der Beschwerdeführer reichte dem Bundesverwaltungsgericht am
20. März 2016, am 28. März 2016, am 11. April 2016, am 26. Juni 2016,
am 11. Juli 2016, am 1. August 2016 sowie am 15. August 2016 diverse
Eingaben und Orientierungskopien ein, welche unter anderem Anschuldi-
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gungen gegen verschiedene Gerichts- und Betreibungspersonen enthal-
ten. Zur Eingabe der Vorinstanz vom 1. April 2016 hatte er nichts beizufü-
gen.
Auf die weiteren Vorbringen der Parteien und die eingereichten Akten wird
nachfolgend eingegangen, soweit sie für den Entscheid wesentlich sind.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV über einen in Be-
treibung gesetzten ermessensweise bestimmten provisorischen Mehrwert-
steuerbetrag. Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der
vorliegenden Beschwerde zuständig (Art. 86 Abs. 5 MWSTG). Das Verfah-
ren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt
(Art. 81 Abs. 1 MWSTG in Verbindung mit Art. 37 VGG).
1.2 Der Beschwerdeführer ist als Adressat der angefochtenen Verfügung
zur Anfechtung derselben berechtigt und hat ein schutzwürdiges Interesse
an ihrer Aufhebung oder Abänderung (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Er hat die
Beschwerde im Übrigen grundsätzlich form- und fristgerecht eingereicht
(Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG). Auf die Beschwerde ist daher –
vorbehältlich der nachfolgenden Ausführungen (E. 1.3.4.2 und 1.3.4.3) –
einzutreten.
1.3
1.3.1 Gemäss Art. 52 Abs. 1 VwVG hat die Beschwerdeschrift die Begeh-
ren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift
des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten. Aus der Be-
schwerde muss der unmissverständliche Wille einer Person hervorgehen,
als Beschwerdeführende auftreten zu wollen und die Änderung einer be-
stimmten, sie betreffenden und mittels Verfügung geschaffenen Rechts-
lage anzustreben (ANDRÉ MOSER et al., Prozessieren vor dem Bundesver-
waltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 2.211). Die Anforderungen an die For-
mulierung eines Rechtsbegehrens sind im Allgemeinen nicht sehr hoch.
Besonders bei Laieneingaben dürfen in sprachlicher und formeller Hinsicht
keine allzu strengen Anforderungen gestellt werden. Aus der Beschwerde
muss insgesamt klar und deutlich hervorgehen, was der Beschwerdeführer
verlangt und in welchen Punkten er die angefochtene Verfügung bean-
standet. Ein sinngemässer Antrag, welcher sich aus dem Zusammenhang
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Seite 8
unter Zuhilfenahme der Begründung ergibt, ist genügend (FRANK SEETHA-
LER/FABIA PORTMANN, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskom-
mentar Verwaltungsverfahrensgesetz, 2. Aufl. 2016 [nachfolgend Praxis-
kommentar], Art. 52 N. 45 ff.; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-5107/2013
vom 1. Mai 2014 E. 1.5.1).
1.3.2 Nach Ablauf der Beschwerdefrist können Beschwerdebegehren nicht
mehr erweitert, sondern höchstens präzisiert, eingeengt oder fallengelas-
sen werden (MOSER et al., a.a.O., N. 2.218; SEETHALER/PORTMANN, Pra-
xiskommentar, Art. 52 N. 41 f.).
1.3.3 Der Beschwerdeführer kann durch das Bundesverwaltungsgericht
nur Rechtsverhältnisse überprüfen bzw. beurteilen lassen, zu denen die
zuständige Behörde vorgängig und verbindlich – in Form einer Verfügung –
Stellung genommen hat. Gegenstand des Beschwerdeverfahrens kann
deshalb nur sein, was Gegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens war
oder bei richtiger Rechtsanwendung hätte sein sollen. Fragen, über welche
die verfügende Behörde nicht entschieden hat, dürfen somit grundsätzlich
im Beschwerdeverfahren nicht beurteilt werden (vgl. Urteile des BVGer
A-7728/2015 vom 26. Mai 2016 E. 1.2, A-2588/2013 vom 4. Februar 2016
E. 1.3.1, C-32/2013 vom 17. August 2015 E. 3.1).
1.3.4
1.3.4.1 Gegenstand der vorliegenden Beschwerde ist der Einspracheent-
scheid vom 10. August 2015. In diesem weist die Vorinstanz vorab die Ein-
sprache vom 2. Juni 2014 ab (Ziff. 1 des Dispositivs). Sie verpflichtet den
Beschwerdeführer zur Zahlung eines provisorischen Steuerbetrages in der
Höhe von Fr. 10'000.- zuzüglich Verzugszinsen (Ziff. 2 des Dispositivs). So-
dann beseitigt sie den Rechtsvorschlag in der Betreibung Nr. (...) des Be-
treibungsamtes (Ort) (Zahlungsbefehl vom 26. Februar 2014).
Mit seinem Antrag, die Betreibungen seien einzustellen, wehrt sich der Be-
schwerdeführer auch gegen die Betreibung, in welcher er den von der Vo-
rinstanz beseitigten Rechtsvorschlag erhoben hat, auch wenn er dazu
keine umfassende, jedoch eine rechtgenügende Begründung liefert, und er
verlangt die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheides. Somit ist inso-
weit auf die Beschwerde einzutreten. Die Prüfung der Rechtmässigkeit des
angefochtenen Entscheids umfasst auch die Prüfung der Frage nach der
Rechtmässigkeit der Rechtsöffnung, vorbehältlich der nachfolgenden Ein-
schränkungen:
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Seite 9
1.3.4.2 Soweit der Beschwerdeführer beantragt, die Betreibungen seien
einzustellen und die bereits vollzogenen Pfändungen seien zu annullieren,
gilt es festzuhalten, dass vorliegend einzig die im Einspracheentscheid
vom 10. August 2015 erwähnte Betreibung Nr. (...) des Betreibungsamtes
(Ort) (Zahlungsbefehl vom 26. Februar 2014) zu beurteilen ist. Weitere Be-
treibungen und Pfändungen sind nicht Gegenstand des vorliegenden Ver-
fahrens, weshalb auf das entsprechende Begehren insoweit nicht einzutre-
ten ist.
1.3.4.3 Soweit der Beschwerdeführer in seiner Replik vom 25. Januar 2016
schliesslich beantragt, die Betreibungen seien im Betreibungsregister zu
"löschen", ist anzumerken, dass das Bundesverwaltungsgericht für die Be-
urteilung einer "förmlichen Löschung" nicht zuständig ist, weshalb auch auf
dieses Begehen nicht einzutreten ist (vgl. Urteil des BVGer A-3942/2013
vom 6. März 2013 E. 1.2). Auch ein Antrag, wonach Dritten von der Betrei-
bung keine Kenntnis gegeben werden solle, läge ausserhalb des Zustän-
digkeitsbereichs des Bundesverwaltungsgerichts, weshalb darauf eben-
falls nicht einzutreten wäre (Art. 8a Abs. 3 SchKG; Urteil des BGer
4A_440/2014 vom 27. November 2014 E. 4.2).
1.3.4.4 Auch im Umfang, in dem er mit seiner Eingabe vom 12. September
2015 grundsätzliche Einwendungen gegen den Fortbestand seiner Steuer-
pflicht geltend macht, wäre nicht auf die Beschwerde einzutreten; darauf
ist im Rahmen der Erwägungen zurückzukommen (E. 5.4.1).
2.
2.1 Das Bundesverwaltungsgericht prüft die Verletzung von Bundesrecht
einschliesslich der Überschreitung oder des Missbrauchs des Ermessens,
die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen
Sachverhalts und die Unangemessenheit, wenn nicht eine kantonale Be-
hörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat (Art. 49 VwVG). Bei zulässiger-
weise erfolgten Ermesseneinschätzungen ist die Kognition mit Bezug auf
die Höhe des geschätzten Betrages praxisgemäss auf eine Willkürprüfung
beschränkt (dazu nachfolgend E. 4.6.3).
2.2 Der im Beschwerdeverfahren geltende Grundsatz der Rechtsanwen-
dung von Amtes wegen verpflichtet das Bundesverwaltungsgericht, auf
den festgestellten Sachverhalt jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als
den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es
überzeugt ist. Dies hat zur Folge, dass das Bundesverwaltungsgericht als
Beschwerdeinstanz an die rechtliche Begründung der Begehren nicht ge-
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Seite 10
bunden ist (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus an-
deren als den geltend gemachten Gründen (teilweise) gutheissen oder den
angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abwei-
chenden Begründung bestätigen kann (Motivsubstitution; vgl. BVGE
2007/41 E. 2 mit Hinweisen). Gestützt auf das Rügeprinzip, welches im
Beschwerdeverfahren vor Bundesverwaltungsgericht in abgeschwächter
Form zur Anwendung gelangt, ist das Bundesverwaltungsgericht jedoch
nicht gehalten, nach allen möglichen Rechtsfehlern zu suchen; für entspre-
chende Fehler müssen sich mindestens Anhaltspunkte aus den Parteivor-
bringen oder den Akten ergeben (Urteil des BVGer A-1335/2014 vom
14. Dezember 2015 E. 2.2; MOSER et al., a.a.O., N. 1.54 f.).
2.3 Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung kann das Beweisverfahren
geschlossen werden, wenn die noch im Raum stehenden Beweisanträge
eine nicht erhebliche Tatsache betreffen oder offensichtlich untauglich sind,
etwa weil ihnen die Beweiseignung abgeht oder umgekehrt die betref-
fende Tatsache aus den Akten bereits genügend ersichtlich ist, oder wenn
das Gericht seine Überzeugung bereits gebildet hat und annehmen kann,
dass seine Überzeugung durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert
würde (sog. antizipierte Beweiswürdigung; Urteil des BGer 8C_417/2011
vom 2. September 2012 E. 5.4.1; Urteil des BVGer A-253/2015 vom
14. September 2015 E. 3.3).
3.
3.1 Der Anspruch auf rechtliches Gehör ergibt sich aus Art. 29 Abs. 2 BV.
Er umfasst eine Anzahl verschiedener verfassungsrechtlicher Verfahrens-
garantien (vgl. HÄFELIN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. Aufl. 2016,
Rz. 1001 ff.). Dazu zählt auch die Pflicht der Behörde, ihren Entscheid aus-
reichend zu begründen (vgl. Art. 35 Abs. 1 VwVG; BGE 136 I 229 E. 5.2,
126 I 97 E. 2).
Die Begründung eines Entscheids muss so abgefasst sein, dass die be-
troffene Person ihn sachgerecht anfechten und auch die Rechtsmittelbe-
hörde sich mit dem Entscheid auseinandersetzen kann. Dies ist nur mög-
lich, wenn sich beide über die Tragweite des Entscheids ein Bild machen
können. In diesem Sinn müssen wenigstens kurz die Überlegungen ge-
nannt werden, von denen sich die Behörde leiten liess und auf welche sie
ihren Entscheid stützt. Sie kann sich dabei auf die für den Entscheid we-
sentlichen Gesichtspunkte beschränken. Die Gerichtspraxis verlangt nicht,
dass sich eine verfügende Behörde ausdrücklich mit jeder tatbeständlichen
Behauptung und jedem rechtlichen Einwand auseinandersetzt (BGE 141
A-5523/2015
Seite 11
III 28 E. 3.2.4). Erforderlich ist aber stets eine Auseinandersetzung mit dem
konkret zu beurteilenden Sachverhalt. Erwägungen allgemeiner Art ohne
Bezugnahme auf den Einzelfall genügen nicht (BGE 136 I 229 E. 5.2;
BVGE 2010/35 E. 4.1.2; vgl. auch HÄFELIN et al., a.a.O., Rz. 1038; LORENZ
KNEUBÜHLER, Die Begründungspflicht, 1998, S. 22 ff.).
Der Gehörsanspruch ist nach feststehender Rechtsprechung formeller Na-
tur, mit der Folge, dass seine Verletzung ungeachtet der Erfolgsaussichten
der Beschwerde grundsätzlich zur Aufhebung des mit dem Verfahrensman-
gel behafteten Entscheids führt (vgl. statt vieler BGE 135 I 187 E. 2.2; HÄ-
FELIN et al., a.a.O., Rz. 1039). Nach der Rechtsprechung kann eine Verlet-
zung des Gehörsanspruchs ausnahmsweise als geheilt gelten, wenn die
unterbliebene Gewährung des rechtlichen Gehörs in einem Rechtsmittel-
verfahren nachgeholt wird, in dem die Beschwerdeinstanz mit der gleichen
Prüfungsbefugnis entscheidet wie die untere Instanz. Die Heilung ist aber
ausgeschlossen, wenn es sich um eine besonders schwerwiegende Ver-
letzung der Parteirechte handelt, zudem darf dem Beschwerdeführer kein
Nachteil erwachsen und die Heilung soll die Ausnahme bleiben (BGE 133
I 201 E. 2.2; BVGE 2008/47 E. 3.3.4; Urteil des BVGer A-2925/2010 vom
25. November 2010 E. 1.2.2.3; HÄFELIN et al., a.a.O., Rz. 1174 f.).
3.2 Der Beschwerdeführer hat zwar nicht geltend gemacht, dass die
vorinstanzliche Verfügung ungenügend begründet sei. Das Bundesver-
waltungsgericht kann sich jedoch trotzdem mit dieser Frage befassen,
wenn sich dazu Anhaltspunkte aus den Akten ergeben (E. 2.2), was
vorliegend der Fall ist.
3.2.1 Aus den Akten ergibt sich, dass die ESTV am 7. Januar 2014 dem
Beschwerdeführer unter dem Titel „Abrechnung nicht eingereicht – der
Steuerbetrag wird geschätzt“ mitgeteilt hat, er habe die Abrechnung für das
1. Semester 2013 nicht eingereicht, weshalb der geschuldete Steuerbetrag
„wie angekündigt“ geschätzt werde. Die nächste Zeile in diesem Schreiben
– fett gedruckt – lautet:
„(EA-Nr. ...) provisorisch bestimmter Steuerbetrag CHF 10‘000“
Weiter enthält das Schreiben den Satz: „Bezahlen Sie diesen Betrag in den
nächsten 20 Tagen und vermeiden Sie damit, dass – ohne weitere Mah-
nung – die Betreibung gegen Sie eingeleitet wird.“ (vgl. auch Sachver-
halt D).
A-5523/2015
Seite 12
Nachdem der entsprechende Betrag in Betreibung gesetzt worden war und
der Beschwerdeführer hiergegen Rechtsvorschlag erhoben hatte, erliess
die ESTV am 22. Mai 2014 eine Verfügung, mit welcher sie den provisori-
schen Steuerbetrag von Fr. 10‘000.- samt Verzugszinsen zu 4% seit dem
1. September 2013 einforderte und den Rechtsvorschlag des Beschwer-
deführers beseitigte (vgl. Sachverhalt E und F). In Ziff. 4 der Begründung
heisst es, „die steuerpflichtige Person hat für das 1. Semester 2013
(01.01.2013 bis 30.06.2013) keine Zahlungen geleistet und aus den Akten
ergeben sich keine Hinweise, dass der provisorisch geschuldete Betrag
abgeändert werden müsste“.
Im Einspracheentscheid vom 2. Juni 2014 führt die Vorinstanz unter Ziff. 6
der Begründung vorab aus, „In der Einsprache ist nichts vorgebracht wor-
den, was eine Abänderung des provisorisch geschuldeten Steuerbetrages
notwendig erscheinen liesse“.
3.2.2 Die Überlegungen, aufgrund derer die ESTV dazu kam, die Höhe des
provisorischen Steuerbetrages auf Fr. 10’000.- festzusetzen, werden somit
überhaupt nicht, auch nicht kurz, genannt, weder in der
Ergänzungsabrechnung bzw. Einschätzungsmitteilung vom 7. Januar
2014 noch in der Verfügung vom 22. Mai 2014 noch im angefochtenen
Einspracheentscheid. Auch in der Vernehmlassung geht die ESTV mit
keinem Wort auf die Betragshöhe ein, obwohl der Beschwerdeführer
ausgeführt hatte (vgl. Sachverhalt G), er habe die für die Steuerpflicht
relevanten Umsätze nicht erreicht. Indem er einspracheweise zudem
geltend machte, er habe den Restaurantbetrieb geschlossen und in der
Zahnarztpraxis seien die Patienten ausgeblieben, weshalb er kein
Einkommen mehr habe generieren können (vgl. Schreiben vom 20. Mai
2014 als Beilage zur Einsprache vom 2. Juni 2014), bestritt er zumindest
indirekt auch die Höhe des provisorischen Steuerbetrages. Dies hat die
Vorinstanz verkannt. Sie nennt keinerlei Überlegungen, von denen sie sich
leiten liess und auf welche sie ihren Entscheid stützt. Sie hat sich auch
nicht auf die für den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte beschränkt;
vielmehr fehlt jegliche Begründung. Aufgrund des vollständigen Fehlens
einer Begründung für die Betragshöhe ist es für das
Bundesverwaltungsgericht nicht möglich, die Überlegungen der ESTV
nachzuvollziehen und deren Entscheid zu überprüfen.
Auch aufgrund der Aktenlage lässt sich der geschätzte Betrag nicht
nachvollziehen: Der Beschwerdeführer hatte in der Anmeldung für sein
zahntechnisches Labor den Umsatz auf Fr. 100'000.- geschätzt. In der
A-5523/2015
Seite 13
Folge verfehlte er jedoch sein Umsatzziel mehrfach, so dass er im Herbst
2009 um Löschung im Mehrwertsteuerregister ersuchte. Diese Löschung
wäre auch erfolgt, wenn der Beschwerdeführer nicht zwischenzeitlich
einen Restaurantbetrieb angemeldet hätte. Für diesen schätzte der
Beschwerdeführer in der Anmeldung vom 13. November 2009 den
Jahresumsatz wiederum auf Fr. 100'000.-. In der Steuerperiode 2010
erzielte er für das erste Semester noch einen Umsatz von Fr. 78'965.-
(Fr. 34'205.- für den 1. Saldosteuersatz [Ziff. 320]; Fr. 44'760.- für den
2. Saldosteuersatz [Ziff. 320]), während er für das zweite Semester 2010
lediglich noch einen einzigen Umsatz von Fr. 17'856.30 [ohne
Saldosteuersatz; Ziff. 200] deklarierte. Es erscheint daher fraglich, ob die
von der ESTV vorgenommene Schätzung des provisorischen
Steuerbetrages auf Fr. 10'000.- für die Abrechnungsperiode des
1. Semesters 2013 sachgerecht ist. Ein provisorischer Steuerbetrag in
dieser Höhe würde – in Anwendung eines Saldosteuersatzes von 5,2% –
einem Semesterumsatz von rund Fr. 192'000.- entsprechen. Damit liegt die
aktuelle Schätzung wohl weit ausserhalb des letzten bekannten Umsatzes
für das 1. Semester 2010, ohne dass Anhaltspunkte für eine
entsprechende Umsatzsteigerung ersichtlich wären.
3.2.3 Weil weder aus der Begründung des vorinstanzlichen Entscheids
noch aus den Akten ersichtlich ist, wie die ESTV dazu kommt, den provi-
sorischen Steuerbetrag auf Fr. 10‘000.- festzusetzen, liegt eine Verletzung
der Begründungsplicht vor, die nicht geheilt werden kann. Der Entscheid
ist wegen Verletzung des rechtlichen Gehörs aufzuheben (vgl. E. 2.1
und 3.1).
Die Beschwerde erweist sich auch im Hinblick auf die Beseitigung des
Rechtsvorschlags als berechtigt und die entsprechende Vollstreckungsan-
ordnung ist aufzuheben (vgl. Entscheid des BVGer A-4463/ 2011 vom
29. November 2011 E. 4.4). Der angefochtene Einspracheentscheid ist da-
mit vollumfänglich aufzuheben.
3.3
3.3.1 Anstelle eines Entscheids in der Sache selbst kann das Bundesver-
waltungsgericht die Angelegenheit auch mit verbindlichen Weisungen an
die Vorinstanz zurückweisen (Art. 61 Abs. 1 VwVG). Bei der Wahl zwischen
diesen beiden Entscheidarten steht dem Gericht ein weiter Ermessens-
spielraum zu. Liegen sachliche Gründe vor, ist eine Rückweisung regel-
mässig mit dem Untersuchungsgrundsatz und dem Prinzip eines einfachen
und raschen Verfahrens vereinbar (vgl. BGE 131 V 407 E. 2.1.1; Urteil des
A-5523/2015
Seite 14
BVGer A-5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 1.5). Eine Rückweisung rechtfer-
tigt sich insbesondere dann, wenn die Vorinstanz den Sachverhalt unrichtig
oder unvollständig abgeklärt, einen Nichteintretensentscheid gefällt und
folglich keine materielle Prüfung vorgenommen hat oder das Vorliegen ei-
nes Tatbestandselements zu Unrecht verneint und die anderen Elemente
deshalb gar nicht geprüft hat (statt vieler: Urteil des BVGer A-6365/2012
vom 24. September 2013 E. 1.3). Die Vorinstanz ist mit den tatsächlichen
Verhältnissen besser vertraut und darum im Allgemeinen besser in der
Lage, die erforderlichen Abklärungen durchzuführen. Zudem bleibt der be-
troffenen Partei dergestalt der gesetzlich vorgesehene Instanzenzug erhal-
ten (vgl. Urteile des BVGer A-1696/2015 vom 27. April 2016 E. 2.4,
A-770/2013 vom 8. Januar 2014 E. 1.3, A-4677/2010 vom 12. Mai 2011
E. 1.3, A-7604/2008 vom 6. Februar 2010 E. 3.2).
3.3.2 Weil das Bundesverwaltungsgericht – wie gezeigt – mangels Begrün-
dung nicht in der Lage ist, den vorinstanzlichen Entscheid zu überprüfen,
ist das Verfahren zur neuen Beurteilung und Begründung an die Vorinstanz
zurückzuweisen. Im Rahmen dieses weiteren Verfahrens hat die Vo-
rinstanz die nachfolgenden Erwägungen zu beachten.
4.
4.1
4.1.1 Per 1. Januar 2010 ist das MWSTG in Kraft getreten. Auf die zwi-
schen 1. Januar 2001 und 31. Dezember 2009 eingetretenen Tatsachen
und entstandenen Rechtsverhältnisse sind zwar die Bestimmungen des
Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 (aMWSTG; AS 2000
1345) und die zugehörigen Ausführungsbestimmungen weiterhin anwend-
bar, sofern diese Bestimmungen dem materiellen Recht zuzurechnen sind
(Art. 112 Abs. 1 und 2 MWSTG). Da nachfolgend jedoch der provisorische
Mehrwertsteuerbetrag für die Abrechnungsperiode 1. Semester 2013 zu
beurteilen ist, findet das neue Recht uneingeschränkt Anwendung.
4.1.2 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem Sys-
tem der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer;
Art. 130 BV; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Art. 18 Abs. 1 MWSTG hält fest, dass
der Inlandsteuer die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Ent-
gelt erbrachten Leistungen unterliegen. Diese sind steuerbar, soweit das
MWSTG keine Ausnahme vorsieht.
4.1.3 Mehrwertsteuerpflichtig ist, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck
und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt und nicht von der Steuer-
A-5523/2015
Seite 15
pflicht befreit ist. Ein Unternehmen betreibt, wer eine auf die nachhaltige
Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder
gewerbliche Tätigkeit selbständig ausübt und unter eigenem Namen nach
aussen auftritt (Art. 10 Abs. 1 Bst. a und b MWSTG). Seit dem 1. Januar
2010 ist ein Steuerpflichtiger unter anderem dann von der Mehrwertsteu-
erpflicht befreit, wenn er im Inland innerhalb eines Jahres weniger als
Fr. 100'000.- Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielt (Art. 10 Abs. 2
Bst. a MWSTG).
4.1.4 Die Steuerpflicht beginnt mit der Aufnahme der unternehmerischen
Tätigkeit und endet mit der Beendigung derselben (Art. 14 Abs. 1 und
Abs. 2 Bst. a MWSTG).
4.1.5 Wer ein Unternehmen betreibt und nach Art. 10 Abs. 2 oder Art. 12
Abs. 3 MWSTG von der Steuerpflicht befreit ist, hat das Recht auf die Be-
freiung von der Steuerpflicht zu verzichten (Art. 11 Abs. 1 MWSTG). Auf die
Befreiung von der Steuerpflicht muss während mindestens einer Steuerpe-
riode verzichtet werden (Art. 11 Abs. 2 MWSTG).
4.1.6 Unterschreitet der massgebende Umsatz der steuerpflichtigen Per-
son die Umsatzgrenze nach Art. 10 Abs. 2 Bst. a oder c oder Art. 12 Abs. 3
MWSTG und ist zu erwarten, dass der massgebende Umsatz auch in der
folgenden Steuerperiode nicht mehr erreicht wird, so muss sich die steuer-
pflichtige Person abmelden. Die Abmeldung ist auf das Ende der Steuer-
periode möglich, in der der massgebende Umsatz nicht erreicht worden ist.
Nichtabmeldung gilt als Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht
nach Art. 11 MWSTG. Der Verzicht gilt ab Beginn der folgenden Steuerpe-
riode (Art. 14 Abs. 5 MWSTG).
4.1.7 Wer als steuerpflichtige Person jährlich nicht mehr als Fr. 5,02 Mio.
steuerbaren Umsatz tätigt und im gleichen Zeitraum nicht mehr als
Fr. 109'000.- Mehrwertsteuer – berechnet nach dem massgebenden Sal-
dosteuersatz – zu bezahlen hat, kann gemäss Art. 37 Abs. 1 MWSTG (in
der seit 1. Januar 2011 geltenden Fassung; für die Zeit vom 1. Januar 2010
bis 31. Dezember 2010 betrugen die entsprechenden Limiten Fr. 5 Mio.
bzw. Fr. 100'000.-) nach der Saldosteuersatzmethode abrechnen. Bei An-
wendung der Saldosteuersatzmethode ist die Steuerforderung durch Mul-
tiplikation des Totals aller in einer Abrechnungsperiode erzielten steuerba-
ren Entgelte, einschliesslich Steuer, mit dem von der ESTV bewilligten Sal-
dosteuersatz zu ermitteln (Art. 37 Abs. 2 MWSTG). Der Saldosteuersatz
A-5523/2015
Seite 16
berücksichtigt die branchenübliche Vorsteuerquote (Art. 37 Abs. 3 Satz 1
MWSTG).
4.1.8 Die Steuer wird je Steuerperiode erhoben (Art. 34 Abs. 1 MWSTG).
Als Steuerperiode gilt das Kalenderjahr (Art. 34 Abs. 2 MWSTG). Innerhalb
der Steuerperiode erfolgt die Abrechnung der Steuer bei der Anwendung
von Saldosteuersätzen halbjährlich (Art. 35 Abs. 1 Bst. b MWSTG).
4.2
4.2.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Inlandsteuer erfolgt grundsätz-
lich nach dem Selbstveranlagungsprinzip. Der Steuerpflichtige stellt dabei
eigenständig fest, ob er die Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht
(Art. 10 und Art. 66 MWSTG) erfüllt, ermittelt die Steuerforderung selber
(Art. 71 MWSTG) und begleicht diese innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf
der Abrechnungsperiode (Art. 86 Abs. 1 MWSTG). Das Selbstveranla-
gungsprinzip wurde per 1. Januar 2010 zwar leicht gelockert (BGE 140 II
202 E. 5.4; Urteil des BGer 2C_678/2012 vom 17. Mai 2013 E. 2.1; Urteil
des BVGer A-351/2014 vom 10. Juli 2014 E. 4.1); der Leistungserbringer
ist jedoch auch unter dem neuen Recht selbst für die Feststellung der
Mehrwertsteuerpflicht bzw. -forderung verantwortlich (vgl. Urteile des BGer
2C_1077/2012 vom 24. Mai 2014 E. 2.1; Urteile des BVGer A-788/2015
vom 24. Dezember 2015 E. 2.2.2, A-589/2014 vom 27. August 2014
E. 2.6.1, A-351/2014 vom 10. Juli 2014 E. 4.1, A-6198/2012 vom 3. Sep-
tember 2013 E. 2.7.1).
4.2.2 Mit der Erstellung des Jahresabschlusses überprüft die steuerpflich-
tige Person die Buchhaltung. Teil dieser Überprüfung ist die Kontrolle der
gesetzeskonformen Abrechnung der Mehrwertsteuer (BÉATRICE BLUM, in:
Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG Orell Füssli Kommentar, 2012 [nach-
folgend OFK], Art. 72 N. 7 mit Hinweis). Um dies sicherzustellen, verlangt
der Gesetzgeber die Erstellung einer Mehrwertsteuerabrechnung für die
Steuerperiode, eine Umsatzabstimmung und gegebenenfalls eine Vorsteu-
erabstimmung sowie weitere Unterlagen. Diese Kontrollarbeiten werden
als sog. Finalisierung bezeichnet (BLUM, OFK, Art. 72 N. 7 mit zahlreichen
Hinweisen). Allfällige hierbei festgestellte Mängel sind innerhalb eines hal-
ben Jahres zu korrigieren (vgl. Art. 72 Abs. 1 MWSTG; FELIX GEIGER, in:
Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Bundesgesetz über die Mehr-
wertsteuer, 2015 [nachfolgend Kommentar MWSTG], Art. 86 N. 6; ALOIS
CAMENZIND et al., Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz (MWSTG), 3. Aufl.
2012 [nachfolgend Handbuch MWSTG], N. 2335). Damit ist bei Ablauf der
A-5523/2015
Seite 17
Zahlungsfrist von Art. 86 Abs. 1 MWSTG die Steuerschuld (für die Steuer-
periode und damit für das ganze Jahr) noch nicht endgültig bestimmbar
(vgl. GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 6).
4.3 Art. 86 MWSTG sieht in den Abs. 2 – 7 ein Inkassoerfahren vor für den
Fall, dass die steuerpflichtige Person mit der Zahlung der Steuer oder mit
der Einreichung der Abrechnung säumig ist oder diesen Pflichten offen-
sichtlich nicht genügend nachkommt.
4.3.1 Der erwähnte Gesetzesartikel unterscheidet zwei Konstellationen
(CAMENZIND et al., Handbuch MWSTG, N. 2337 und 2340 sowie Grafik auf
S. 869; GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 5 mit Hinweis; MOLLARD
et al., Traité TVA, 2009, S. 1199, N. 492; GUIDO MÜLLER, OFK, Art. 86 N. 24
ff.; MARLISE RÜEGSEGGER, Ausgewählte Aspekte des neuen Verfahrens-
rechts, Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 17 S. 85 ff., Grafik
S. 95), die sich hinsichtlich Voraussetzungen, Verfahrensschritten durch
die ESTV und Rechtsmittelverfahren unterscheiden. In der ersten Konstel-
lation reicht die steuerpflichtige Person zwar die Abrechnung ein, erbringt
aber keine oder eine offensichtlich ungenügende Zahlung. Dann setzt die
ESTV nach Art. 86 Abs. 2 Satz 1 MWSTG den für die jeweilige Abrech-
nungsperiode provisorisch geschuldeten Steuerbetrag (zu dessen Finali-
sierung vgl. E. 4.2.2) nach vorgängiger Mahnung in Betreibung. In der
zweiten Konstellation liegt gar keine oder eine offensichtlich ungenügende
Abrechnung der steuerpflichtigen Person vor. Hier bestimmt die ESTV
nach Art. 86 Abs. 2 Satz 2 MWSTG den provisorisch geschuldeten Steuer-
betrag vorgängig nach pflichtgemässem Ermessen. Im Einzelnen geht die
ESTV in den beiden Konstellation wie folgt vor:
4.3.1.1 Erste Konstellation: Hat die steuerpflichtige Person eine Abrech-
nung eingereicht, aber keine Zahlung (oder eine offensichtlich ungenü-
gende Zahlung; zu diesem Begriff BAUMGARTNER et al., Vom alten zum
neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, S. 355 N.135; GEIGER, Kommentar
MWSTG, Art. 86 N. 10 sowie MÜLLER, OFK, Art. 86 N. 11) geleistet, hat die
ESTV zunächst eine Mahnung auszusprechen („nach vorgängiger Mah-
nung“; BAUMGARTNER et al., a.a.O., S. 351, N. 129; CAMENZIND et al., Hand-
buch MWSTG, N. 2338; MOLLARD et al., a.a.O., S. 1199, N. 492) und nach
GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 9 auch eine Betreibungsandro-
hung. Dann leitet die ESTV die Betreibung ein. Die steuerpflichtige Person
kann gegen die Betreibung Rechtsvorschlag erheben. Für dessen Beseiti-
gung ist die ESTV selber zuständig. Sie erlässt eine entsprechende Verfü-
gung. Nach Art. 30 Abs. 2 Bst. b VwVG ist sie nicht verpflichtet, vorgängig
A-5523/2015
Seite 18
das rechtliche Gehör zu gewähren, weil gegen diese Verfügung eine Ein-
sprache zulässig ist, wobei die Einsprachefrist hier ausnahmsweise ledig-
lich 10 Tage beträgt. Der Einspracheentscheid ist endgültig, d.h. die Be-
schwerde ans Bundesverwaltungsgericht ist nicht zulässig (Art. 86 Abs. 4
MWSTG; BAUMGARTNER et al., a.a.O., S. 353, N. 132; CAMENZIND et al.,
Handbuch MWSTG, N. 2339 sowie 2341; MOLLARD et al., a.a.O., S. 1199,
N. 492).
4.3.1.2 Hat jedoch die steuerpflichtige Person gar keine Abrechnung ein-
gereicht (oder ist die Abrechnung offensichtlich unzureichend; zu diesem
Begriff vgl. GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 11 sowie MÜLLER,
OFK, Art. 86 N. 13) – d.h. in der zweiten Konstellation –, fehlt es an der
Deklaration und deshalb auch an der Festlegung eines Betrages. Ein sol-
cher muss erst noch bestimmt werden. Das Gesetz spricht davon, dass die
ESTV den provisorisch geschuldeten Steuerbetrag [nicht die Steuerforde-
rung] vorgängig nach pflichtgemässem Ermessen festsetzt. In der Literatur
herrscht keine Einigkeit darüber, ob es sich bei dieser Festsetzung um eine
Ermessenseinschätzung handelt, welche in einer separaten Verfügung zu
erfolgen hat (so aber MOLLARD et al., a.a.O., S. 1199, N. 492 [mit dem Hin-
weis, gegen diese Verfügung sei die Einsprache innert 30 Tagen zulässig]
und wohl auch BAUMGARTNER et al., a.a.O., S. 352, N. 130, 132 und 138)
oder ob eine gewöhnliche Einschätzungsmitteilung ohne Verfügungscha-
rakter genügt (so CAMENZIND et al., Handbuch MWSTG, N. 2338 und 2345
sowie wohl auch MÜLLER, OFK, Art. 86 N. 15) und die verfügungsweise
Festsetzung des provisorisch geschuldeten Steuerbetrags erst im Rechts-
öffnungsverfahren erfolgt, wenn die steuerpflichtige Person Rechtsvor-
schlag erhoben hat (so GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 13 und
wohl MÜLLER, OFK, Art. 86 N. 26 und 27). Zu dieser Kontroverse vgl.
E. 4.5.2 f., zur Mahnung in dieser zweiten Konstellation vgl. E. 4.4.2.3 f..
Hat die steuerpflichtige Person Rechtsvorschlag erhoben, ist dieser auch
hier durch die Steuerverwaltung mittels Verfügung zu beseitigen. In dieser
Verfügung wird dann die ermessensweise Festsetzung des Steuerbetrags
beurteilt und über die Beseitigung des Rechtsvorschlags entschieden (so
ausdrücklich GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 16). Es gilt ebenfalls
Art. 30 Abs. 2 Bst. b VwVG, d.h. die Verfügung kann ohne Gewährung des
rechtlichen Gehörs erlassen werden. Auch gegen diese Verfügung ist in-
nert der verkürzten Frist eine Einsprache zulässig und – anders als bei der
ersten Konstellation – kann die steuerpflichtige Person beim Bundesver-
waltungsgericht Beschwerde einreichen. Das Bundesverwaltungsgericht
entscheidet endgültig (BAUMGARTNER et al., a.a.O., S. 353, N. 132; GEIGER,
Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 24; MÜLLER, OFK, Art. 86 N. 31).
A-5523/2015
Seite 19
4.3.2 Im Inkassoverfahren nach Art. 86 können in beiden Konstellationen
(E. 4.3.1.1 und 4.3.1.2) angesichts des provisorischen Charakters des Ver-
fahrens sowohl im Einsprache- wie auch im Beschwerdeverfahren nur be-
schränkt Einwände erhoben werden. Unzulässig sind sämtliche Einwen-
dungen, welche die Steuerforderung selber – nicht den provisorischen
Steuerbetrag – betreffen (Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung
der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885 [nachfolgend Botschaft 2010],
S. 7008). So kann beispielsweise nicht vorgebracht werden, es lägen von
der Steuer ausgenommene Umsätze vor, es sei ein anderer Steuersatz
anwendbar oder der Vorsteuerabzug sei zu Unrecht gekürzt worden. Ge-
hört werden können hingegen Einreden gegen die Zulässigkeit des provi-
sorischen Bezugs. Also sind insbesondere formelle Einwände gegen das
Vollstreckungsverfahren und die "Rechtsöffnungsverfügung" bzw. den ent-
sprechenden Einspracheentscheid zulässig: Vorgebracht werden kann bei-
spielsweise, der provisorische Steuerbetrag sei bezahlt (GEIGER, Kom-
mentar MWSTG, Art. 86 N. 19; Botschaft 2010, S. 7008). Weiter kann die
Schätzung beanstandet, d.h. die Höhe des provisorischen Steuerbetrags
bestritten werden.
Nach dem Wortlaut von Art. 86 Abs. 2 MWSTG wird das Verfahren des
provisorischen Bezugs gegenüber einer „steuerpflichtigen Person“ durch-
geführt. Die Frage, ob in diesem Verfahren der Einwand zulässig ist, die
Steuerpflicht sei nicht gegeben, wird in der Literatur nicht behandelt. Bei
ihrer Beantwortung ist zu unterscheiden:
 Wenn diese Frage Gegenstand eines hängigen ordentlichen Ver-
fahrens ist, muss dies im Verfahren des provisorischen Bezugs vor-
gebracht werden können. Sonst wäre es möglich, über das Verfah-
ren des provisorischen Steuerbezugs die aufschiebende Wirkung
einer Einsprache oder einer Beschwerde zu umgehen.
 Ist die Frage der Steuerpflicht hingegen (noch) nicht hängig, kann
sie im Verfahren nach Art. 86 Abs. 2 MWSTG nicht aufgeworfen
werden, da sie mit der Steuerforderung selber im Zusammenhang
steht, weil die Steuerpflicht von der Höhe des steuerbaren Umsat-
zes abhängt (E. 4.1.3 ff.).
4.3.3 Bei Art. 86 Abs. 2 – 7 MWSTG handelt es sich um eine Sicherungs-
massnahme (BAUMGARTNER et al., a.a.O., S. 351 N. 129; PIRMIN BISCHOF,
Revision des MWST-Verfahrensrechts und MWST-Strafrechts in: Der
Schweizer Treuhänder 2009 [heute Expert Focus], S. 493; CAMENZIND et
A-5523/2015
Seite 20
al., Handbuch MWSTG, N. 2335 ff.; GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86
N. 5 mit Hinweis; MOLLARD et al., a.a.O., S. 1199, N. 492; MÜLLER, OFK,
Art. 86 N. 6). In Fällen renitenter Steuerpflichtiger soll das der Abrech-
nungsperiode zeitnahe Inkassoverfahren Steuerausfälle verhindern
(CAMENZIND et al., Handbuch MWSTG, N. 2335; Botschaft 2010, S. 7007;
vgl. auch Amtliches Bulletin Ständerat 2009, Einführungsvotum der dama-
ligen Ständerätin Simonetta Somaruga, S. 436). Das Vollstreckungsverfah-
ren für den provisorisch geschuldeten Steuerbetrag berührt deshalb die
Festsetzung der endgültigen Steuerforderung nicht (vgl. Art. 86 Abs. 7
MWSTG), insbesondere präjudiziert es weder den Bestand noch den Um-
fang der definitiven Steuerforderung für die gesamte Steuerperiode (vgl.
GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 28). Art. 86 Abs. 2 MWSTG spricht
denn auch lediglich vom provisorisch geschuldeten Steuerbetrag und nicht
von der Steuerforderung (vgl. GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 2
mit Hinweisen). Vielmehr hat der Steuerpflichtige zum Ende des Ge-
schäftsjahres gleichwohl in üblicher Weise die mehrwertsteuerliche Finali-
sierung vorzunehmen (vgl. E. 4.2.2). Ein Saldo zugunsten der ESTV ist zu
begleichen, während ein Überschuss zugunsten der steuerpflichtigen Per-
son gemäss Art. 88 MWSTG zurückzuzahlen ist (GEIGER, Kommentar
MWSTG, Art. 86 N. 29; BAUMGARTNER et al., a.a.O., S. 355 N. 136; Bot-
schaft 2010, S. 7007 f.).
4.3.4 Im Resultat kommt die Bezahlung eines provisorischen Steuerbe-
trags einer Akontozahlung gleich. Daraus folgt, dass auf dem provisori-
schen Steuerbetrag selber keine (zusätzlichen) Verzugszinsen verlangt
werden dürfen: Diese laufen nämlich sowohl in der ersten als auch in der
zweiten Konstellation (E. 4.3.1.1 und E. 4.3.1.2) bereits mit Bezug auf die
– zwar noch nicht definitiv festgelegte, aber doch bestimmbare – Steuer-
forderung, denn Verzugszinsen sind nach Art. 87 Abs. 1 MWSTG ohne
Mahnung ab verspäteter Zahlung geschuldet und die Zahlung ist nach
Art. 86 Abs. 1 MWSTG verspätet, wenn sie nicht innert 60 Tagen nach Ab-
lauf der Abrechnungsperiode erfolgt. Diese Folgerung wird auch dadurch
untermauert, dass Art. 86 Abs. 2 MWSTG, wie in E. 4.3.3 erwähnt, nicht
von Steuerforderung spricht, sondern lediglich von Steuerbetrag. Zinsen
können begriffsnotwendig nur auf einer Forderung entstehen, nicht aber
auf einem blossen Betrag.
4.3.5 Hat die steuerpflichtige Person bislang keine Mehrwertsteuerabrech-
nung eingereicht, kann sie dies während des gesamten Verfahrens, mithin
auch noch vor Bundesverwaltungsgericht, nachholen (ähnlich GEIGER,
A-5523/2015
Seite 21
Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 20 und N. 23). Diesfalls wird der provisori-
sche Steuerbetrag dem gemäss der Abrechnung geschuldeten Steuerbe-
trag angepasst, soweit die Abrechnung nicht offensichtlich ungenügend ist
(Botschaft 2010, S. 7007). Weist die steuerpflichtige Person nach, dass sie
den provisorischen Steuerbetrag inzwischen bezahlt hat, ist die Betreibung
einzustellen (Botschaft 2010, S. 7008).
4.4 Es stellt sich weiter die Frage, ob auch im Inkassoverfahren zufolge
fehlender Mehrwertsteuerabrechnung (zweite Konstellation, vgl.
E. 4.3.1.2) eine Mahnung erforderlich ist. Hierzu ist Art. 86 Abs. 2 MWSTG
auszulegen.
4.4.1 Ausgangspunkt jeder Auslegung ist der Wortlaut, wobei bei Erlassen
des Bundesrechts die Fassungen in den drei Amtssprachen gleichwertig
sind (vgl. zur Gleichwertigkeit Art. 14 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom
18. Juni 2004 über die Sammlungen des Bundesrechts und das Bundes-
blatt [PublG; SR 170.512] sowie BGE 134 V 1 E. 6.1). Der Wortlaut kann
jedoch nicht allein massgebend sein. Von ihm kann abgewichen werden,
wenn triftige Gründe für die Annahme bestehen, dass er nicht den wahren
Sinn der Vorschrift wiedergibt. Solche Gründe können sich aus der Entste-
hungsgeschichte, aus Sinn und Zweck der Norm oder aus dem Zusam-
menhang mit anderen Gesetzesbestimmungen ergeben (BGE 140 II 80
E. 2.5.3, 136 III 373 E. 2.3). Das Bundesgericht hat sich bei der Auslegung
von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen (statt vie-
ler: BGE 131 II 13 E. 7.1, mit Hinweisen; vgl. auch [allgemein] THOMAS
GÄCHTER, Rechtsmissbrauch im öffentlichen Recht, 2005, S. 69 ff., S. 254
ff.; [steuerrechtsspezifisch] PETER LOCHER, Rechtsmissbrauchsüberlegun-
gen im Recht der direkten Steuern der Schweiz, in: ASA 75 682). Es sollen
alle jene Methoden kombiniert werden, die für den konkreten Fall im Hin-
blick auf ein vernünftiges und praktikables Ergebnis am meisten Überzeu-
gungskraft haben. Sind mehrere Lösungen denkbar, ist jene zu wählen, die
der Verfassung entspricht (statt vieler: BGE 134 II 249 E. 2.3; BVGE
2007/41 E. 4.2).
Gesetzesmaterialien können insbesondere, wenn eine Bestimmung unklar
ist oder verschiedene, einander widersprechende Auslegungen zulässt, ein
wertvolles Hilfsmittel bilden, um den Normsinn zu erkennen und damit un-
richtige Auslegungen zu vermeiden. Nicht dienlich als Auslegungshilfe sind
die Materialien, wenn sie keine klare Antwort geben. Zwar darf der Wille
des historischen Gesetzgebers namentlich bei relativ jungen Gesetzen
A-5523/2015
Seite 22
nicht übergangen werden (MICHAEL BEUSCH, Kommentar MWSTG, Ausle-
gung, N. 18), hat dieser Wille aber keinen Niederschlag im Gesetzestext
gefunden, ist er für die Auslegung nicht massgebend (vgl. BGE 137 V 167
E. 3.2 mit Rechtsprechungshinweisen; zum Ganzen: Urteil des BVGer
A-5099/2015 vom 20. Januar 2016 E. 1.5).
4.4.2
4.4.2.1 Nach dem Wortlaut von Art. 86 Abs. 2 Satz 1 MWSTG erfolgt die
Betreibung nach vorgängiger Mahnung. Aus der absoluten Formulierung
ergibt sich, dass in der ersten Konstellation (E.4.3.1.1) eine Mahnung
zwingend ist.
4.4.2.2 Im Satz 2 derselben Bestimmung, welcher die zweite Konstellation
(E. 4.3.1.2) betrifft, jene der u.a. fehlenden Mehrwertsteuerabrechnung, ist
die Mahnung nicht erwähnt. Dieser Satz befasst sich jedoch nicht mit der
Zahlung, sondern mit der Festlegung des provisorischen Steuerbetrags.
Da aber auch diese zweite Konstellation in Abs. 2 von Art. 86 MWSTG und
nicht in einem separaten Absatz geregelt wird und ebenfalls keine Zahlung
erfolgt ist, ist aus dieser Systematik heraus zu folgern, dass auch bei ihr
vor der Einleitung der Betreibung eine Mahnung erforderlich ist (vgl. auch
GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 13).
Diese Folgerung wird aufgrund der historischen Auslegung bestätigt: Die
in Art. 86 Abs. 2 MWSTG statuierte Mahnung war im bundesrätlichen
Vorentwurf noch nicht vorgesehen. Die Wirtschafts- und
Abgabenkommission des Nationalrates (WAK-N) schlug jedoch in der
Folge vor, dass die ESTV, wenn die steuerpflichtige Person die Steuer nicht
fristgerecht begleiche, nach erfolgter Mahnung die Bezahlung des
abgerechneten Steuerbetrages verfüge. Die Wirtschafts- und
Abgabenkommission des Ständerates (WAK-S) erarbeitete einen weiteren
Vorschlag, welcher das Mahnerfordernis aufnahm, die verfügungsweise
Festsetzung des eingeforderten Betrages indes erst nach der Einleitung
der Betreibung vorsah (vgl. Gesetzesfahne des Ständerates
Sommersession 2009 Geschäft 08.053 Vereinfachung der Mehrwertsteuer,
im E-Kommentar zum Schweizer Mehrwertsteuerrecht – MWSTG 2010
unter www.mwstnetzwerk.com, besucht am 31. August 2016). Die
damalige Ständerätin Simonetta Somaruga hatte hierzu im Ständerat
ausgeführt, die Inkassomassnahmen würden ausschliesslich
steuerpflichtige Personen betreffen, die ihren Pflichten auch nach erfolgter
Mahnung nicht nachkommen würden (Amtliches Bulletin Ständerat 2009
S. 436). Dieser Vorschlag der WAK-S wurde im Rat ohne weitere
http://www.mwstnetzwerk.com/
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Seite 23
Diskussion angenommen. Damit lässt sich aus den Materialien schliessen,
dass eine Mahnung in beiden Konstellationen erforderlich ist.
4.4.2.3 Aus dem Wortlaut von Art. 86 Abs. 2 Satz 1 MWSTG ergibt sich
weiter, dass die dort vorgesehene Mahnung vorgängig zur Betreibung zu
erfolgen hat. Gemäss Satz 2 derselben Bestimmung hat bei fehlender Ab-
rechnung die ESTV den provisorisch geschuldeten Betrag vorgängig nach
pflichtgemässem Ermessen zu bestimmen; worauf sich „vorgängig“ hier
bezieht, ist jedoch nicht von vornherein klar. Da Satz 1 – wie eben festge-
stellt – für beide Konstellationen gilt, ergibt eine systematische Auslegung,
dass in einem ersten Schritt („vorgängig“ zur Mahnung nach Satz 1) der
provisorische Steuerbetrag bestimmt und in einem zweiten Schritt („vor-
gängig“ zur Betreibung) eine Mahnung erfolgen muss. Dies erweist sich
auch insoweit als zwingend, als bei fehlender Abrechnung vorerst bezüg-
lich des Betrags, der eingetrieben werden soll, eine Grundlage geschaffen
werden muss, ehe ein Zahlungsbefehl ergehen kann (vgl. auch GEIGER,
Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 12 mit Hinweis), dies deshalb, weil im
nachfolgenden Betreibungsbegehren der Betrag zu beziffern ist (vgl.
Art. 67 Abs. 1 Ziff. 3 des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über Schuld-
betreibung und Konkurs, SchKG, SR. 281.1). Damit ergibt sich auch aus
diesen Überlegungen, dass bei fehlender Mehrwertsteuerabrechnung die
ESTV in einem ersten Schritt den provisorischen Steuerbetrag zu schätzen
hat und in einem zweiten Schritt diesen Betrag aber auch mahnen muss.
4.4.2.4 Damit ist auch klargestellt, was Inhalt dieser Mahnung ist. Weil die
Mahnung im 1. Satz geregelt ist und sich auf die ausstehende Zahlung des
provisorisch geschuldeten Steuerbetrags bezieht, geht die Mahnung inhalt-
lich auch in der zweiten Konstellation auf Zahlung des provisorischen Steu-
erbetrags. Sie wird deshalb nachfolgend als „Zahlungsmahnung“ bezeich-
net.
Anderer Meinung ist GEIGER (Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 13 mit
Hinweisen). Nach ihm hat die Mahnung in der zweiten Konstellation einzig
und allein zum Zweck, den Steuerpflichtigen an seine
Abrechnungspflichten zu erinnern (nachfolgend „Mahnung auf
Abrechnung“). Erst nach erfolgloser Mahnung habe die ESTV den
provisorisch geschuldeten Betrag festzusetzen. Dieser Lehrmeinung ist
entgegenzuhalten, dass das MWSTG keine Mahnpflicht der
Steuerverwaltung für die Einreichung der Abrechnung kennt. Vielmehr ist
in Art. 71 Abs. 1 MWSTG ausdrücklich festgehalten, dass die
steuerpflichtige Person unaufgefordert innert 60 Tagen nach Ablauf der
A-5523/2015
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Abrechnungsperiode abzurechnen habe. Es wäre widersinnig, bei
provisorischer Bestimmung des Steuerbetrages bezüglich des Einreichens
der Abrechnung doch wieder eine Mahnung vorzusehen. Auch diese
systematische Überlegung spricht dafür, dass die in Art. 86 Abs. 2 Satz 1
MWSTG vorgesehene Mahnung in beiden Konstellationen lediglich auf
Zahlung geht. Richtig ist zwar, dass nach Art. 98 Bst. b MWSTG mit Busse
bestraft wird, wer trotz Mahnung seine Steuerabrechnung nicht einreicht.
In Art. 86 Abs. 2 Satz 2 MWSTG eine Koordination mit dieser Bestimmung
zu sehen (so wohl BISCHOF, a.a.O., S. 496 und Anm. 17), geht jedoch zu
weit.
4.4.2.5 Die Zahlungsmahnung hat jedoch keine unmittelbaren Rechtswir-
kungen auf die Steuerforderung: Die Mehrwertsteuerforderung wird nach
Art. 86 Abs. 1 MWSTG 60 Tage nach Ablauf der Abrechnungsperiode von
Gesetzes wegen fällig. Gleichzeitig tritt, ohne dass es einer Mahnung be-
darf, der Verzug ein (Art. 87 Abs. 1 MWSTG). Im Gegensatz zur Wirkung
einer Mahnung im Zivilrecht, welche den Schuldnerverzug und damit die
Pflicht zur Zahlung von (Verzugs)zinsen bewirkt (Art. 102 Abs. 1 und 104
des Bundesgesetzes vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des
Schweizerischen Zivilgesetzbuches [Fünfter Teil: Obligationenrecht, OR,
SR 220]), hat die Zahlungsmahnung nach Art. 86 Abs. 2 Satz 1 MWSTG
somit keinen Einfluss auf die Forderung selber; sie ist also „nur“ eine „Zah-
lungserinnerung“; die Steuerforderung selber ist bereits fällig und die steu-
erpflichtige Person mit der Zahlung im Verzug. Im Wissen darum hat der
Gesetzgeber für den Bezug des provisorischen Steuerbetrags – im Gegen-
satz zum bundesrätlichen Vorentwurf – „trotzdem“ eine Mahnung explizit
vorgesehen (vgl. E. 4.4.2.2). Sie soll den Steuerpflichtigen nochmals an
seine Zahlungspflicht erinnern, bevor ihn die betreibungsrechtlichen Fol-
gen seiner Säumnis treffen. Diese Rechtswohltat soll auch dem mit der
Abrechnung Säumigen zu Gute kommen, zumal er mit der Mitteilung des
provisorisch geschuldeten Betrages erstmals über die von der ESTV ge-
schätzte Höhe des provisorischen Steuerbetrages informiert wird.
Demzufolge kommt nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts der
Lehrmeinung von RÜEGSEGGER (ASA 79 85 S. 93) der Vorrang zu. Diese
Autorin geht – zwar ohne nähere Begründung – davon aus, dass die
Mahnung im Sinne von Art. 86 Abs. 2 MWSTG erst erfolgt, wenn die ESTV
den provisorisch geschuldeten Steuerbetrag festgesetzt hat.
4.4.3 Als Zwischenresultat ergibt sich, dass die gesetzliche Mahnung im
Sinne von Art. 86 Abs. 2 Satz 1 MWSTG auch für mit der
A-5523/2015
Seite 25
Mehrwertsteuerabrechnung säumige Mehrwertsteuerpflichtige erforderlich
ist und nach der ermessensweise erfolgten Bestimmung des
provisorischen Steuerbetrages zu erfolgen hat. Hingegen verlangt der
Gesetzestext bezüglich der Einreichung der Abrechnung keine Mahnung.
4.5 Damit stellt sich die Frage, ob die Festlegung des Steuerbetrags und
die Zahlungsmahnung an die steuerpflichtige Person gleichzeitig, mittels
ein und desselben Schreibens, mitgeteilt werden dürfen.
4.5.1 In E. 4.4.2.3 ist dargelegt worden, dass nach dem Gesetzestext von
Art. 86 Abs. 2 MWSTG die Festlegung des provisorischen Steuerbetrages
vorgängig zur Mahnung zu erfolgen hat. Der Absatz äussert sich aber nicht
darüber, ob sich das „vorgängig“ nur auf die Festlegung des provisorischen
Steuerbetrags bezieht oder auch auf die Mitteilung dieser Schätzung an
die steuerpflichtige Person. Dass die Festlegung zeitlich vor deren Mittei-
lung an die steuerpflichtige Person zu erfolgen hat, ist selbstverständlich.
Zu verlangen, dass die beiden Mitteilungen zeitlich gestaffelt erfolgen,
würde nur dann Sinn ergeben, wenn gegen die Festlegung des provisori-
schen Betrags vorgegangen werden könnte und erst dessen endgültige
Festlegung abgewartet werden müsste, bis gemahnt werden kann. Damit
gilt es, zu den in E. 4.3.1.2 wiedergegebenen Lehrmeinungen zur Frage,
in welcher Form der provisorische Steuerbetrag festzulegen ist, Stellung
zu nehmen.
4.5.2 In der Literatur herrscht, wie in E. 4.3.1.2 erwähnt, keine Einigkeit
darüber, ob es sich bei dieser Festsetzung um eine Ermessenseinschät-
zung handelt, welche in einer separaten Verfügung zu erfolgen hat (so
MOLLARD et al., a.a.O., S. 1199, N. 492 [mit dem Hinweis, gegen diese
Verfügung sei die Einsprache innert 30 Tagen zulässig] und wohl auch
BAUMGARTNER et al., a.a.O., S. 352, N. 130, 132 und 138) oder ob eine
gewöhnliche Einschätzungsmitteilung ohne Verfügungscharakter vorliegt
(so CAMENZIND et al., Handbuch MWSTG, N. 2338 und 2345 sowie wohl
auch MÜLLER, OFK, Art. 86 N. 15) und die verfügungsweise Festsetzung
des provisorisch geschuldeten Steuerbetrags erst im Rechtsöffnungsver-
fahren erfolgt, wenn die steuerpflichtige Person Rechtsvorschlag erhoben
hat (so GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 13 und wohl MÜLLER,
OFK, Art. 86 N. 26 und 27). Aus dem Wortlaut der Bestimmung lässt sich
die Frage nicht beantworten. Die Materialien liefern dazu ebenfalls keine
Hinweise. In teleologischer Hinsicht ist zu berücksichtigen, dass die Fest-
legung des Steuerbetrags lediglich provisorischen Charakter hat und auf
A-5523/2015
Seite 26
die Festlegung einer Art Akontozahlung hinzielt (E. 4.3.4). Wenn das Bun-
desgericht schon entschieden hat, dass es sich bei der Einschätzungsmit-
teilung zur Festlegung der Steuerforderung selber nicht um eine Verfügung
handelt (BGE 140 II 202 E. 6.4), ist die Einschätzungsmitteilung zur Fest-
legung des provisorischen Steuerbetrags umso weniger eine Verfügung.
Dies zeigt sich in systematischer Hinsicht darin, dass das Gesetz keinen
Rechtsweg gegen diese Einschätzungsmitteilung erwähnt, während in
Abs. 4 von Art. 86 MWSTG ausdrücklich von einer Verfügung gesprochen
wird und die in Abs. 5 erwähnte Beschwerde ans Bundesverwaltungsge-
richt begriffsnotwendig eine Verfügung voraussetzt. Könnte bereits gegen
die Festsetzung des provisorischen Steuerbetrags Einsprache und Be-
schwerde geführt werden, bevor die ESTV aufgrund des Rechtsvorschla-
ges tätig wird, wäre in der gleichen Rechtsfrage zweimal Beschwerde mög-
lich (so MOLLARD et al., a.a.O., S. 1199, N. 492), was im Widerspruch zum
provisorischen Charakter der Festlegung des Steuerbetrags steht. Zudem
spricht der Umstand, dass die Massnahme Sicherungscharakter hat
(E. 4.3.3) und deshalb auch kurzfristig anberaumt werden können muss,
dafür, dass kein zweimaliger Rechtsschutz möglich ist.
4.5.3 Demzufolge ist der Auffassung von CAMENZIND et al. und MÜLLER zu
folgen, wonach die verfügungsweise Festsetzung des provisorisch
geschuldeten Steuerbetrags erst im Rechtsöffnungsverfahren erfolgt,
wenn die steuerpflichtige Person Rechtsvorschlag erhoben hat (so
GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 86 N. 13 und wohl MÜLLER, OFK Art. 86
N. 26 und 27). Weil der steuerpflichtigen Person somit aus der
gleichzeitigen Mitteilung von Steuerbetrag und Mahnung keine Nachteile
entstehen, ist zu schliessen, dass es zulässig ist, ihr die Festsetzung des
provisorischen Steuerbetrags und die Zahlungsmahnung gleichzeitig, mit
einem einzigen Schreiben, mitzuteilen.
4.6
4.6.1 Die Schätzung gemäss Art. 86 Abs. 2 Satz 2 MWSTG hat nach
pflichtgemässem Ermessen zu erfolgen (BAUMGARTNER et al, a.a.O.;
S. 351, N. 130). Dies gilt nicht nur für die ermessensweise Bestimmung
des provisorischen Steuerbetrages vor Einleitung der Betreibung, sondern
selbstredend auch für eine Schätzung im Rahmen der nachfolgenden
"Rechtsöffnungsverfügung" bzw. in einem allfälligen Einspracheentscheid.
4.6.2 Bei einer Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen, hat die Be-
hörde diejenige Schätzungsmethode zu wählen, die den individuellen Ver-
hältnissen im Betrieb der steuerpflichtigen Person soweit als möglich
A-5523/2015
Seite 27
Rechnung trägt, auf plausiblen Annahmen beruht und deren Ergebnis der
wirklichen Situation möglichst nahe kommt (statt vieler: Urteil des BGer
2C_82/2014 vom 6. Juni 2014 E. 3.1 zum aMWSTG, 2C_1077/2012 vom
24. Mai 2014 E. 2.3).
Diese für die Ermesseneinschätzung bei der Mehrwertsteuer nach Art. 79
Abs. 1 MWSTG entwickelten Grundsätze können auch bei der Bestimmung
des provisorischen Steuerbetrages grundsätzlich analog Anwendung fin-
den. Allerdings gilt es zu berücksichtigen, dass eine Schätzung des provi-
sorischen Steuerbetrages weniger genau zu sein braucht als eine Schät-
zung der definitiven Steuerforderung, weil es hier lediglich um die Bestim-
mung einer Art „Anzahlung“ auf die Steuerforderung geht und die ESTV,
wenn die Mehrwertsteuerabrechnung nicht eingereicht wurde, auch nur
über wenige oder gar keine Informationen verfügt. Informationen, die ihr
zur Verfügung stehen, hat sie aber zu verwenden.
4.6.3 Das Bundesverwaltungsgericht prüft die Voraussetzungen für die
Vornahme einer Schätzung uneingeschränkt. Bei der Überprüfung einer
zulässigerweise erfolgten Schätzung auferlegt es sich indessen eine ge-
wisse Zurückhaltung und setzt nur dann sein eigenes Ermessen an die
Stelle desjenigen der Vorinstanz, wenn dieser bei der Schätzung erhebli-
che Ermessensfehler unterlaufen sind (vgl. zur Ermessenseinschätzung
statt vieler: Urteil des BVGer A-665/2013 vom 10. Oktober 2013 E. 2.8.3
mit Hinweisen). In Umkehr der allgemeinen Beweislast ist es in der Folge
am Steuerpflichtigen, den Nachweis für die Unrichtigkeit der Schätzung zu
erbringen (vgl. hierzu statt vieler: Urteil des BGer 2C_970/2012 vom 1. Ap-
ril 2013 E. 4.2; Urteil des BVGer A-3292/2015 vom 8. Januar 2016 E. 3.5
mit weiteren Hinweisen; zur Ermessenseinschätzung bei der Einfuhrsteuer
vgl. auch BVGE 2014/7 E. 3.6). Im Verfahren betreffend den provisori-
schen Steuerbetrag gemäss pflichtgemässem Ermessen wird der Steuer-
pflichtige diesen Nachweis regelmässig mittels Einreichung der Abrech-
nung für die betreffende Abrechnungsperiode erbringen können.
5.
5.1 Für das vorliegende Verfahren ist festzuhalten, dass der Beschwerde-
führer für die Abrechnungsperiode des 1. Semesters 2013 (Zeit vom 1. Ja-
nuar 2013 bis 30. Juni 2013) weder eine Mehrwertsteuerabrechnung ein-
gereicht noch eine Zahlung geleistet hat. Das Verfahren fällt somit bezüg-
lich Art. 86 Abs. 2 MWSTG unter die zweite Konstellation (E.4.3.1.2).
http://links.weblaw.ch/2C_970/2012
A-5523/2015
Seite 28
5.2
5.2.1 In E. 4.4.2.3 ff. wurde dargelegt, dass die ESTV der steuerpflichtigen
Person auch in der zweiten Konstellation von Art. 86 Abs. 2 MWSTG für
den provisorischen Steuerbetrag eine Zahlungsmahnung zukommen las-
sen muss. Wie in E. 3.2.1 ausgeführt, hat die ESTV am 7. Januar 2014
dem Beschwerdeführer unter dem Titel „Abrechnung nicht eingereicht –
der Steuerbetrag wird geschätzt“ mitgeteilt, er habe die Abrechnung für das
1. Semester 2013 nicht eingereicht, weshalb der geschuldete Steuerbetrag
„wie angekündigt“ geschätzt werde. Die nächste Zeile in diesem Schreiben
– fett gedruckt – lautet:
„(EA-Nr. ...) provisorisch bestimmter Steuerbetrag CHF 10‘000“
Weiter enthält das Schreiben den Satz: „Bezahlen Sie diesen Betrag in den
nächsten 20 Tagen und vermeiden Sie damit, dass – ohne weitere Mah-
nung – die Betreibung gegen Sie eingeleitet wird.“
5.2.1.1 Aus seinem Titel ist zu folgern, dass es sich beim Schreiben zum
einen zweifellos um die Mitteilung der Schätzung des provisorisch geschul-
deten Steuerbetrags handelt; das Gleiche lässt sich auch der erwähnten
fett gedruckten Zeile mit dem Betrag entnehmen. Ebenso befassen sich
der zweite Satz des zweiten Absatzes, die beiden ersten Sätze des dritten
Absatzes sowie der letzte Absatz mit der Schätzung.
5.2.1.2 Dass das Schreiben eine Mahnung darstellt, wie dies im Übrigen
die Auffassung der ESTV ist, geht zwar weder aus seiner Überschrift her-
vor, noch werden die Begriffe „Mahnung“ oder „mahnen“ verwendet; der
Begriff findet sich einzig in der Wendung „ohne weitere Mahnung“, worauf
gleich zurückzukommen ist. Materiell enthält das Schreiben jedoch eine
Zahlungsaufforderung, nämlich den Satz: „Bezahlen Sie diesen Betrag in
den nächsten 20 Tagen“. Damit wird der Adressat unzweideutig aufgefor-
dert, eine Zahlung zu leisten, d.h. es liegt eine Mahnung vor.
Der zitierte Satz enthält nun noch den Einschub „– ohne weitere
Mahnung –“. Dieser Einschub macht zum einen klar, dass zwischen dem
vorliegenden Schreiben und der Einleitung der Betreibung keine
zusätzliche Zahlungseinladung erfolgt. Er lässt aber auch schliessen, dass
nach Auffassung der ESTV mit diesem Schreiben bereits eine Mahnung
erfolgt, denn sonst wäre die Formulierung „ohne Weiteres“ oder „ohne
Mahnung“ verwendet worden. Mit dem Hinweis, dass vor der Betreibung
bereits gemahnt wurde, kann sich die ESTV nur auf das vorliegende
Schreiben beziehen, denn es ist weder aus den Akten ersichtlich, dass
A-5523/2015
Seite 29
zwischen ihr und dem Beschwerdeführer bereits bezüglich des zu
zahlenden provisorischen Steuerbetrags korrespondiert wurde, noch
wurde dies von den Parteien behauptet. Aus der gewählten Formulierung
ist ersichtlich, dass die ESTV, wie sie in der Vernehmlassung ausführt,
dieses Schreiben sowohl als Einschätzungsmitteilung bezüglich des
provisorischen Steuerbetrags als auch als Zahlungsmahnung betrachtet.
Das Bundesverwaltungsgericht teilt diese Ansicht in inhaltlicher Hinsicht,
da das Schreiben sowohl die Informationen über die Festlegung des
provisorischen Steuerbetrags enthält – dieser wird mittels EA-Nr. (...) auf
Fr. 10‘000.- festgelegt –, als auch die Zahlungsaufforderung – mittels des
Satzes „Bezahlen Sie diesen Betrag in den nächsten 20 Tagen“. Zudem
beinhaltet das Schreiben eine Betreibungsandrohung, wenn auch in einer
indirekten Formulierung. Hier wird jedoch anstatt der üblichen
Formulierung, dass bei Nichtbezahlen die Betreibung eingeleitet werde,
der Satz verwendet „und vermeiden Sie damit, dass die Betreibung gegen
Sie eingeleitet wird.“
5.2.1.3 Das von der ESTV praktizierte Verfahren genügt somit dem Mahn-
erfordernis (E. 4.4.2.3). Dass die ESTV den Beschwerdeführer auch ge-
mahnt hat, die Abrechnung einzureichen – wie sie dies in ihrer Eingabe
vom 1. April 2016 darlegt –, ist vorliegend ohne Belang.
5.2.2 Wie in E. 4.5.3 festgehalten, ist es auch zulässig, die Festsetzung
des provisorischen Steuerbetrags und die Mahnung in ein und demselben
Schreiben mitzuteilen, weshalb das Vorgehen der ESTV auch insoweit
nicht zu beanstanden wäre.
5.3 Demzufolge wären noch Bemerkungen zum geltend gemachten provi-
sorischen Steuerbetrag anzubringen:
5.3.1 Vorweggenommen werden kann, dass auf dem provisorischen Steu-
erbetrag nach Art. 86 Abs. 2 MWSTG keine Verzugszinsen geschuldet sind
(vgl. E. 4.3.4). Demzufolge wäre Ziffer 2 des Einspracheentscheids vom
10. August 2015 insofern aufzuheben, als Verzugszinsen festgelegt wer-
den, selbst wenn es vorliegend nicht zu der in E. 3.2.2 festgehaltenen
Rückweisung gekommen wäre.
5.3.2 Darauf, dass die Höhe des in Betreibung gesetzten provisorischen
Steuerbetrags einer Willkürprüfung wohl kaum standhalten würde, ist
ebenfalls bereits eingegangen worden. (E. 4.6.3; vgl. dazu auch Ausfüh-
rungen unter E. 3.2.2).
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Seite 30
5.4 Was die weiteren vom Beschwerdeführer vorgebrachten Argumente
anbelangt, gilt Folgendes:
5.4.1 Nicht weiter helfen würde dem Beschwerdeführer der Einwand, er sei
für den massgeblichen Zeitraum weder für sein zahntechnisches Labor
noch für seinen Restaurantbetrieb mehrwertsteuerpflichtig gewesen. Er ist
nämlich unstreitig noch immer im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen
eingetragen und die Frage seiner subjektiven Steuerpflicht ist weder
rechtskräftig entschieden, noch ist darüber ein Verfahren hängig. Dass er
auf der Abrechnung für das 1. Semester 2010 die Bezeichnung „Restau-
rant“ durchgestrichen hat, stellt keine Abmeldung dar, ebenso wenig die
Deklaration eines Umsatzes von weniger als Fr. 100‘000.-. Der Einwand,
er sei nicht steuerpflichtig, stellt folglich einen materiellen Einwand dar, der
im vorliegenden Inkassoverfahren betreffend den provisorischen Steuer-
betrag nicht gehört werden kann (E. 4.3.2).
5.4.2 Angesichts des vorliegenden Prozessausgangs kann von vornherein
auf den beantragten Beizug weiterer Rechtsöffnungsakten in antizipierter
Beweiswürdigung verzichtet werden (vgl. E. 2.3). Zudem hat es der Be-
schwerdeführer unterlassen darzulegen, weshalb diese Akten im vorlie-
genden Verfahren wesentlich sein sollen. Für das Bundesverwaltungsge-
richt ist auch nicht ersichtlich, was sich mit diesen Akten mit Bezug auf den
vorliegend allein zu beurteilenden Einspracheentscheid vom 10. August
2015 und die Rechtsöffnung in der Betreibung Nr. (...), des Betreibungs-
amtes (Ort) (Zahlungsbefehl vom 26. Februar 2014) nachweisen liesse.
5.4.3 Soweit der Beschwerdeführer verlangt, auf die Steuerforderung sei
wegen offensichtlicher Uneinbringlichkeit zu verzichten, wäre zu berück-
sichtigen, dass die vermögensrechtliche Situation des Beschwerdeführers
keinerlei Einfluss auf die Einforderung eines provisorischen Steuerbetra-
ges hat. Dieser wird einzig deshalb einverlangt, weil die auf den steuer-
pflichtigen Umsätzen geschuldete Mehrwertsteuer vom Beschwerdeführer
nicht ermittelt und deklariert worden ist. Zudem kann die ESTV nur nach
Art. 89 Abs. 7 MWSTG auf den Einzug der Steuer verzichten, d.h. für eine
Steuerforderung. Diese Bestimmung ist nicht auf den provisorischen Steu-
erbezug anwendbar (vgl. GEIGER, Kommentar MWSTG, Art. 89 N. 1). Es
bleibt anzumerken, dass ein allfälliges Erlassgesuch für die definitive Steu-
erforderung nach Art. 92 MWSTG im vorliegenden Verfahren ohnehin nicht
zu prüfen wäre, da dieses voraussetzt, dass die Steuerforderung definitiv
festgelegt ist (Art. 92 Abs. 1 MWSTG).
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6.
6.1 Dem Beschwerdeführer wurde mit Verfügung vom 20. Oktober 2015
die unentgeltliche Prozessführung gewährt, weshalb ihm trotz teilweisem
Unterliegen (Nichteintreten auf gewisse Anträge) keine Kosten aufzuerle-
gen sind. Zufolge Gewährung der unentgeltlichen Rechtspflege hatte der
Beschwerdeführer keinen Kostenvorschuss geleistet.
Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2
VwVG).
6.2 Dem nicht anwaltlich vertretenen Beschwerdeführer sind keine verhält-
nismässig hohe Kosten entstanden, weshalb ihm keine Entschädigung zu-
zusprechen ist (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff. des Reglements vom
21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundes-
verwaltungsgericht [VGKE; SR 173.320.2]).
7.
Dieses Urteil ist endgültig (Art. 86 Abs. 5 MWSTG).
Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.
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