Decision ID: 00a4c436-ae19-49db-a58b-b2faaf241d66
Year: 2006
Language: de
Court: ZH_VG
Chamber: ZH_VG_001
Canton: ZH
Region: Zürich
Law Area: public_law

I. Die Eheleute A und B reichten innert der ihnen bis 30. November 2003 erstreckten Frist die Steuererklärung 2002 nicht ein. Aus diesem Grund sandte ihnen das Steueramt der Stadt Zürich mit eingeschriebener Postsendung vom 11. Dezember 2003 eine Mahnung zu, welche indessen nicht abgeholt wurde. Eine weitere erfolglose Mahnung erging am 12. Januar 2004 mit gewöhnlicher A-Post. Hierauf veranlagte das kantonale Steueramt die Eheleute A und B am 19. März 2004 für die Steuerperiode 2002 in Anwendung von § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ... und einem steuerbaren Vermögen von Fr. ...
Die hiergegen erhobene Einsprache der Eheleute wies das Steueramt nach Durchführung einer Untersuchung mit Entscheid vom 1. Juni 2005 ab und auferlegte ihnen die Verfahrenskosten.
II.
Die Steuerrekurskommission I hiess den hiergegen gerichteten Rekurs von A und B am 9. November 2005 teilweise gut und wies die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Einspracheverfahren an das kantonale Steueramt zurück. Sie erwog, dieses hätte die von den Eheleuten sinngemäss vorgebrachte Bestreitung der Steuerhoheit des Kantons Zürich und der Schweiz beachten und hierüber durch Vorentscheid befinden müssen. Das habe das Steueramt nicht getan und die zürcherische Steuerpflicht der Eheleute in Verletzung der Untersuchungspflicht nicht abgeklärt.
III.
Das kantonale Steueramt beantragte dem Verwaltungsgericht mit Beschwerde vom 15. Dezember 2005, es sei der Rekursentscheid aufzuheben und es sei der Einspracheentscheid wiederherzustellen.
Die Eheleute A und B und die Steuerrekurskommission I schlossen auf Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer zieht in Erwägung:
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können nach § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch.
Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich erscheint (RB 1999 Nr. 147).
Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich erscheint (RB 1999 Nr. 147).
2. Der Rekurs an die Rekurskommission ermöglicht die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Steuerverwaltungsbehörden, des kantonalen Steueramts und der kommunalen Einschätzungsbehörden (§§ 147 Abs. 3 und 212 StG). Dabei stehen der Rekurskommission dieselben Befugnisse zu wie den Steuerbehörden im Einschätzungsverfahren (§ 148 Abs. 3 StG). Die Entscheidungskompetenz über die Steuerveranlagung geht von diesen Behörden auf die Rekurskommission über (vgl. Ulrich Cavelti in: Martin Zweifel/Peter Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 50 StHG N. 4). Der Entscheid der Steuerrekurskommission als erstinstanzliches, verwaltungsunabhängiges "Spezialverwaltungsgericht" (vgl. § 116 StG) ersetzt somit die angefochtene steuerbehördliche Verfügung. Die Rekurskommission ist daher ihrer gesetzlichen Funktion nach nicht nur Gerichtsbehörde, sondern ebenso sehr auch "obere Einschätzungsbehörde" (RB 1976 Nr. 58).
Dementsprechend kann die Rekurskommission nach § 149 Abs. 3 StG (nur) ausnahmsweise zwecks Wahrung des gesetzlichen Instanzenzugs die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückweisen, namentlich wenn zu Unrecht noch kein materieller Entscheid getroffen wurde oder dieser an einem schwerwiegenden Verfahrensmangel leidet. In den übrigen Fällen hat die Kommission selber über die Sache zu befinden.
Ein Verfahrensmangel ist namentlich dann "schwerwiegend" im Sinn der erwähnten Gesetzesvorschrift, wenn die Vorinstanz in Verletzung der ihr obliegenden Untersuchungspflicht und somit in Missachtung des in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) verankerten Anspruchs auf rechtliches Gehör den rechtserheblichen Sachverhalt nicht oder unvollständig abgeklärt hat (RB 2001 Nr. 93; RB 2000 Nr. 130 E. 4a).
Ein Verfahrensmangel ist namentlich dann "schwerwiegend" im Sinn der erwähnten Gesetzesvorschrift, wenn die Vorinstanz in Verletzung der ihr obliegenden Untersuchungspflicht und somit in Missachtung des in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) verankerten Anspruchs auf rechtliches Gehör den rechtserheblichen Sachverhalt nicht oder unvollständig abgeklärt hat (RB 2001 Nr. 93; RB 2000 Nr. 130 E. 4a).
3. Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt laut § 139 Abs. 2 StG die Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor.
Ist eine Ermessenseinschätzung zu Recht ergangen, so kann sie gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit im Einspracheverfahren, spätestens aber im Rekursverfahren zu erbringen, und zwar dadurch, dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel beibringt oder zumindest anbietet (RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen formellen Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- beziehungsweise Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenseinschätzung als solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der Prüfung auf offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl. RB 1994 Nr. 45 E. a mit Hinweisen). Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (vgl. so schon RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384 = ZR 65 Nr. 13).
Ist eine Ermessenseinschätzung zu Recht ergangen, so kann sie gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit im Einspracheverfahren, spätestens aber im Rekursverfahren zu erbringen, und zwar dadurch, dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel beibringt oder zumindest anbietet (RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen formellen Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- beziehungsweise Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenseinschätzung als solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der Prüfung auf offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl. RB 1994 Nr. 45 E. a mit Hinweisen). Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (vgl. so schon RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384 = ZR 65 Nr. 13).
4. 4.1 Das Bundesgericht hat für interkantonale Verhältnisse mit Blick auf doppelbesteuerungsrechtlich erhebliche Sachverhalte in gesetzesvertretender Rechtsprechung aus dem Doppelbesteuerungsverbot von Art. 127 Abs. 3 BV einen "Anspruch des Bürgers auf Vorausbeurteilung der Steuerhoheitsfrage" abgeleitet (BGE 131 I 145 E. 2.1; BGE 125 I 54 E. 1a mit weiteren Hinweisen) und hierfür gleichsam eine gesetzliche Grundlage geschaffen, dies ausdrücklich "ohne Rücksicht darauf, ob das kantonale Recht ein solches Vorverfahren kenne oder nicht". Es hat diesen Anspruch auf einen Vorentscheid damit begründet, dass wer der Steuerhoheit eines Kantons gemäss dem Doppelbesteuerungsrecht nicht unterliege, in diesem Kanton weder mit einer Steuer belegt noch auch nur in ein Steuerveranlagungsverfahren einbezogen werden dürfe. Dem zur Veranlagung Herangezogenen müsse daher ein Anspruch auf einen Vorentscheid darüber zustehen, ob er einer bestimmten Steuerhoheit überhaupt unterliege.
Kein Recht auf einen derartigen Vorentscheid hat nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung, wer sich vorbehaltlos auf das Veranlagungsverfahren eingelassen hat und hernach erst einen Vorentscheid verlangt, denn ein solches widersprüchliches Verhalten verdient keinen Rechtsschutz (vgl. BGr, 11. Oktober 2005, 2P.317/2004, E. 2 mit Hinweisen, www.bger.ch).
4.2 Die Beschwerdegegner haben im Lichte der vorstehenden Erwägungen keinen Anspruch auf einen Vorentscheid: Denn zum einen besteht ein solches Recht kraft Art. 127 Abs. 3 BV nur im interkantonalen Verhältnis, wenn also die Kollision kantonaler Steuerhoheiten in Frage steht, was hier aber nicht der Fall ist, haben doch die Beschwerdegegner geltend gemacht, sie hätten ihren Lebensmittelpunkt nicht in der Schweiz, sondern in Frankreich. Zum andern haben sie sich auf das Veranlagungsverfahren eingelassen und die schweizerische und damit die zürcherische Steuerhoheit erst im Einspracheverfahren bestritten, nachdem sie weder binnen der von ihnen selber beantragten erstreckten Frist noch innert Mahnfrist eine Steuererklärung eingereicht hatten und deswegen nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt worden waren. Auf diese Weise haben sie sich aber widersprüchlich verhalten und hätten auch insoweit kein Recht auf einen Vorentscheid gehabt.
4.2 Die Beschwerdegegner haben im Lichte der vorstehenden Erwägungen keinen Anspruch auf einen Vorentscheid: Denn zum einen besteht ein solches Recht kraft Art. 127 Abs. 3 BV nur im interkantonalen Verhältnis, wenn also die Kollision kantonaler Steuerhoheiten in Frage steht, was hier aber nicht der Fall ist, haben doch die Beschwerdegegner geltend gemacht, sie hätten ihren Lebensmittelpunkt nicht in der Schweiz, sondern in Frankreich. Zum andern haben sie sich auf das Veranlagungsverfahren eingelassen und die schweizerische und damit die zürcherische Steuerhoheit erst im Einspracheverfahren bestritten, nachdem sie weder binnen der von ihnen selber beantragten erstreckten Frist noch innert Mahnfrist eine Steuererklärung eingereicht hatten und deswegen nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt worden waren. Auf diese Weise haben sie sich aber widersprüchlich verhalten und hätten auch insoweit kein Recht auf einen Vorentscheid gehabt.
5. Die Rekurskommission I hat nach dem Ausgeführten zu Unrecht angenommen, die Beschwerdegegner hätten Anspruch auf einen Vorentscheid. Sie hätte deshalb die vom kantonalen Steueramt zu Recht getroffene Ermessenseinschätzung im Licht von § 140 Abs. 2 Satz 1 StG daraufhin prüfen müssen, ob diese wegen nachgewiesener offensichtlicher Unrichtigkeit aufzuheben sei oder nicht (vgl. vorn E. 3). Im Rahmen dieser Prüfung hätte sie auch über die behauptete Ansässigkeit der Beschwerdegegner im Ausland befinden können und müssen.
Das Versäumte wird die Rekurskommission im zweiten Rechtsgang nachholen müssen. Somit ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen.
Das Versäumte wird die Rekurskommission im zweiten Rechtsgang nachholen müssen. Somit ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen.
6. Bei diesem unentschiedenen Ausgang des Verfahrens sind die Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG).