Decision ID: 42fe7c3d-c890-525d-a0c0-9d4ac15ea7c1
Year: 2019
Language: fr
Court: GE_CJ
Chamber: GE_CJ_013
Canton: GE
Region: Région lémanique
Law Area: public_law

EN FAIT
1) Le litige concerne les taxations 2007 à 2014 de Madame et
Monsieur A_, ressortissants indonésiens, qui ont quitté la Suisse le 6 avril 2006.
2) À teneur du registre foncier, Mme A_ est propriétaire des parcelles n
os
1_ et 2_ sises sur la commune B_ (ci-après : les immeubles). Sur chacune d'elles est bâtie une habitation à un logement.
3) Le 27 mai 2004, l'administration fédérale des contributions
(ci-après : AFC-CH) a ordonné la mise sous séquestre des immeubles, sur les ordres du Conseiller fédéral en charge du département fédéral des finances, au sens de l'art. 46 al. 1 let. b de la loi fédérale sur le droit pénal administratif du
22 mars 1974 (DPA -
RS 313.0
), dans le cadre d'une enquête diligentée contre
M. A_. Ce séquestre a été mentionné au registre foncier
(ci-après : RF).
4) a. Le 9 avril 2010, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a émis à l'encontre des époux A_ quatre demandes de sûretés valant ordonnances de séquestre, aux fins de garantir le paiement de l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2000 à 2005, de l'impôt fédéral direct
(ci-après : IFD) 2001 à 2005 et des amendes relatives aux périodes fiscales
2001-B et 2002, les intéressés étant domiciliés à l'étranger.
b. Ces ordonnances de séquestres, exécutées par l'office des poursuites de Genève (ci-après : l'OP) le 12 avril 2010, portaient sur les avoirs bancaires des intéressés, ainsi que sur les immeubles. Ces séquestres ont été annotés le même jour au RF.
5) Par courrier du 21 avril 2010, l'OP a fait interdiction à
Mme A_, sous menace de sanctions pénales, d'encaisser des loyers ou des fermages portant sur les immeubles ou de conclure des arrangements à leur sujet. Toute conclusion, modification ou résiliation de bail n'était valable qu'avec l'accord de l'OP. Elle était invitée à transmettre toutes les pièces relatives à l'administration des immeubles.
6) Le 4 mai 2010, Mme A_ a informé l'OP que ses immeubles n'étaient pas loués et qu'ils n'avaient pas l'intention de les donner en location. Les maisons étaient meublées et leurs effets personnels s'y trouvaient encore dès lors qu'ils venaient de temps en temps en Suisse pour y habiter.
7) Dans leurs déclarations fiscales 2007 à 2009, transmises par leur mandataire respectivement les 13 février 2009, 1
er
octobre 2009 et 18 mars 2010, les époux A_ ont mentionné les immeubles, leur valeur locative, ainsi que des frais d'entretien. Ils n'ont en revanche pas déclaré d'autres éléments imposables, ni revendiqué d'autres déductions, hormis des charges de famille pour leurs enfants, et n'ont transmis aucun justificatif.
8) Dans le cadre de l'instruction des taxations 2007 et 2008, l'AFC-GE a adressé, respectivement les 24 septembre 2010, 9 septembre 2011, 13 octobre 2011 et 13 janvier 2012, différentes demandes de renseignements aux époux A_, tantôt au domicile de leur mandataire tantôt à leur propre domicile à l'étranger, s'agissant des immeubles. Il leur a notamment été demandé de remplir le questionnaire relatif à la valeur locative.
Ces demandes sont demeurées sans réponse.
9) L'AFC-GE a taxé les époux A_ pour les années 2007 à 2009, par bordereaux datés respectivement des 3 janvier, 18 avril et 5 juin 2012.
10) Les époux A_ n'ont pas remis leurs déclarations fiscales 2010 à 2014, de sorte qu'ils ont été taxés d'office, par bordereaux datés respectivement des 13 août et 13 septembre 2012, 28 août 2013, 21 janvier et
27 juillet 2015.
11) Le 7 octobre 2015, les époux A_ ont élevé réclamation à l'encontre de leurs taxations 2007 à 2014.
Ils n'avaient reçu aucun bordereau concernant ces périodes avant le mois de septembre 2015, de sorte que leur réclamation n'était pas tardive.
La maison érigée sur la parcelle n° 1_ datait de 1959 et avait fait l'objet de diverses réparations entre 2000 et 2003, nécessaires au vu de la vétusté du bâtiment. Les frais d'entretien effectifs concernant cet immeuble, dont le montant ressortait de justificatifs, étaient dès lors déductibles.
Pour 2013 et 2014, la valeur locative de la parcelle n° 1_ était de
CHF 63'116.-. Après un abattement de 40 %, la valeur locative nette se chiffrait à
CHF 37'869.60. Pour ces mêmes périodes, la valeur locative brute de la parcelle n° 2_ se montait à CHF 63'575.-. Quant à valeur locative nette, elle s'élevait à CHF 38'145.-.
Étaient notamment joints à leur réclamation les questionnaires de valeur locative pour les parcelles n
os
1_ et 2_.
12) Le 29 octobre 2015, les époux A_ ont complété leur réclamation. Les parcelles n
os
1_ et 2_ n'avaient ni valeur vénale, ni valeur locative, puisqu'elles faisaient l'objet de séquestres immobiliers, de restrictions du droit d'aliéner, ainsi que d'une interdiction de louer. Hormis un droit de disposition et de percevoir les fruits, ils ne disposaient que d'un usage extrêmement limité de ces immeubles. Le degré de vétusté global correspondait, au vu de la quantité importante de rénovations à effectuer sur le bâtiment construit en 1959, à celui d'une construction antérieure à l'année 1959.
Subsidiairement, ils sollicitaient la détermination de la valeur locative brute et la déduction des frais d'entretien effectifs, ainsi qu'une réduction de la valeur de rendement et de la valeur fiscale, en raison des séquestres et des restrictions du droit d'aliéner.
13) Par décisions du 28 septembre 2016, l'AFC-GE a admis partiellement la réclamation et a notifié aux époux A_ des bordereaux de taxation rectificatifs pour les années 2007 à 2014.
Elle a fixé la valeur locative des parcelles n
os
1_ et 2_ à respectivement CHF 56'810.- et à CHF 57'223.-, selon les questionnaires produits en annexe à la réclamation et en prenant en considération un abattement pour occupation continue. Elle a également rectifié la valeur fiscale avant abattement, conformément au tableau remis par les contribuables, à savoir CHF 7'040'000.- pour la parcelle n° 1_ et CHF 3.5 millions pour la parcelle
n° 2_. En revanche, elle n'a pas accordé de réduction sur la valeur fiscale motivée par l'existence des séquestres, en relevant que rien ne démontrait que les intéressés n'avaient pas la pleine jouissance de leurs propriétés. Enfin, elle a pris en compte les frais d'entretien d'immeubles tels que déclarés par les précités.
14) Par acte du 28 octobre 2016, les époux A_ ont interjeté recours contre les décisions précitées par devant le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) en concluant, principalement, à leur annulation, à ce que les immeubles soient considérés comme sans valeur au niveau du revenu et de la fortune. Subsidiairement, ils sollicitaient un abattement supplémentaire d'un tiers sur la valeur locative des immeubles B_, ainsi qu'une diminution de la fortune imposable à concurrence de la valeur capitalisée d'un droit d'habitation ou en application de toute autre méthode équivalente, le tout, sous suite de dépens.
Ils étaient victimes d'une inégalité de traitement tant par rapport aux contribuables propriétaires que des locataires.
La valeur de jouissance des immeubles était nulle à compter de la période fiscale 2010, étant donné que l'OP leur en avait restreint l'utilisation. Ce dernier avait toutes les attributions du droit de propriété, en particulier celle de vendre les immeubles, d'en percevoir les fruits et de les utiliser. Il ne leur restait qu'un droit d'usage limité et temporaire, conféré à bien plaire. Subsidiairement, une valeur résiduelle d'un tiers et une valeur vénale réduite pourraient être considérées comme équitables.
Les séquestres qui grevaient les immeubles avaient pour effet de réduire à néant leur valeur fiscale et leur valeur de rendement. Subsidiairement, une valorisation sur la base d'un droit d'habitation limité pouvait être retenue, pour une personne âgée de soixante ans avec une espérance de vie résiduelle, ce qui conduisait, compte tenu d'une valeur locative totale de CHF 126'691.-, à une valeur fiscale de CHF 2'431'534.-.
15) Dans sa réponse du 30 janvier 2017, l'AFC-GE a conclu à l'irrecevabilité du recours, s'agissant de l'impôt sur le revenu, pour l'ICC 2007, 2009, 2010, 2012 à 2014, ainsi que pour l'IFD 2009, 2010, 2012 et 2014, le revenu imposable des époux A_ étant nul pour ces périodes fiscales. Pour le surplus, l'autorité intimée a conclu au rejet du recours.
La restriction du droit d'aliéner ne changeait rien à la valeur des immeubles, qui n'était ainsi pas nulle. Les intéressés en avaient conservé la jouissance, puisqu'ils y avaient maintenu leurs effets personnels. Enfin, ils n'avaient pas sollicité à temps une réévaluation de la valeur de leurs parcelles.
À l'instar de la valeur fiscale, la restriction du droit d'aliéner n'exerçait aucune incidence sur la valeur locative, ni de toute manière sur les années antérieures à 2010, puisque l'ordonnance de séquestre avait été déposée en 2010. Une diminution de la valeur fiscale calculée sur la base d'un droit d'habitation capitalisé ne pouvait être effectuée, dès lors qu'elle n'était pas prévue par la loi.
16) Par réplique datée du 3 mars 2017, les époux A_ ont maintenu leur recours. Les immeubles étaient grevés de manière continue par des séquestres immobiliers depuis 2004, ce qui avait réduit leur valeur vénale fiscale.
Les effets des restrictions du droit d'aliéner correspondaient à une dette hypothécaire en tant qu'elles réduisaient la valeur fiscales des biens grevés. Les séquestres n'avaient pas trait à la personne des contribuables, mais étaient rattachés à ces biens.
Il ne pouvait leur être reproché d'avoir fourni d'autres garanties, puisqu'ils ne disposaient d'aucun autre bien en Suisse. On ne pouvait pas non plus parler de restriction temporaire du droit de disposer, puisqu'elle perdurait depuis dix ans.
17) Dans sa duplique du 22 mars 2017, l'AFC-GE a persisté dans les conclusions de sa réponse.
18) Par jugement du 7 février 2018, le TAPI a rejeté, dans la mesure de sa recevabilité, le recours des époux A_.
L'ICC sur le revenu 2007, 2009, 2010, 2012 à 2014, ainsi que l'IFD 2009, 2010, 2012 et 2014 étaient nuls. Dès lors que l'admission du recours ne conduirait pas à une diminution de l'impôt dû, ce dernier devait être déclaré irrecevable en tant qu'il concernait les impôts susmentionnés et recevable pour le surplus.
Il était manifeste qu'en raison des séquestres et des restrictions du droit d'aliéner, la contribuable était entravée dans ses droits de propriétaire, dont celui de vendre ses biens librement à des tiers. À cela s'ajoutait le fait que ces mesures perduraient depuis des années, la première d'entre elles ayant été ordonnée par l'AFC-CH en 2004. Cela étant, les intéressés ne démontraient pas avoir sollicité de l'AFC-GE une nouvelle évaluation de leurs immeubles avant le 31 décembre de chacune des années en cause. Ils étaient donc forclos à faire valoir ce grief dans le cadre de la procédure de réclamation et, a fortiori, dans leur recours. La question de savoir si le refus de l'AFC-GE d'accorder un abattement sur la valeur fiscale des immeubles constituait une violation du principe d'égalité de traitement n'avait dès lors pas à être examinée. L'obligation de respecter le délai au
31 décembre ne procédait d'aucun formalisme excessif, puisqu'elle avait été validée par le Tribunal fédéral.
L'OP avait par ailleurs effectivement défendu aux intéressés d'accepter des loyers portant sur les immeubles et de conclure des arrangements à ce sujet. Si les deux biens faisaient l'objet de séquestres depuis 2004, il n'apparaissait pas que les intéressés s'en étaient vu interdire l'occupation. D'ailleurs, ils ne le prétendaient pas. Ils avaient précisé à l'OP qu'ils n'avaient jamais loué ces biens et qu'ils n'en avaient pas l'intention. Dans ces conditions, l'on ne voyait pas en quoi la valeur locative de ces immeubles était amoindrie par les séquestres. Au surplus, les montants arrêtés par l'AFC-GE dans les taxations litigieuses résultaient des questionnaires de valeurs locatives remplis par les contribuables eux-mêmes, étant précisé que l'autorité intimée avait appliqué un abattement de 4 % par année d'occupation continue. En conséquence, il n'y avait pas lieu de fixer à zéro la valeur locative des immeubles, ni de pratiquer un abattement supplémentaire.
19) Par acte du 12 mars 2018, les époux A_ ont interjeté recours contre le jugement précité par devant la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) en concluant, principalement, à son annulation et au renvoi de la cause à l'AFC-GE pour qu'elle émette des nouveaux bordereaux tenant compte de l'absence de valeur des biens immobiliers sis sur les parcelles n
os
1_ et 2_, tant pour l'impôt sur le revenu pour l'ICC 2008 et 2011 et l'IFD 2007, 2008 et 2011, que pour l'impôt sur la fortune pour l'ICC 2007 à 2014. Subsidiairement, le jugement querellé devait être annulé et la cause devait être renvoyée à l'AFC-GE pour qu'elle émette de nouveaux bordereaux tenant compte, s'agissant des parcelles n
os
1_ et 2_, d'une réduction de la valeur locative avec un abattement supplémentaire de deux tiers pour l'ICC 2008 et 2011, respectivement pour l'IFD 2007, 2008 et 2011 ainsi qu'une diminution de la fortune imposable à concurrence de la valeur capitalisée d'un droit d'habitation ou en application d'une autre méthode équivalente pour l'ICC 2007 à 2014. À titre préalable, ils sollicitaient un délai au 5 avril 2018 pour « compléter et/ou modifier les présentes ». Les frais de procédure devaient être mis à la charge de l'État de Genève.
Nouvellement constitués, leurs mandataires n'avaient pas reçu l'entier du dossier de la part de leurs précédents mandataires, de sorte qu'ils étaient dans l'impossibilité de se déterminer avec précision sur l'objet du litige et sollicitaient un délai pour modifier et/ou compléter le recours.
Ils devaient être autorisés à contester la valeur des parcelles n
os
1_ et 2_ sous l'angle d'un abattement sur la valeur fiscale et de rendement. Les circonstances objectives diminuant la valeur desdites parcelles, soit le séquestre, avaient été ordonnées par l'AFC-GE, de sorte qu'ils ne devaient subir aucun préjudice du fait qu'ils n'avaient pas rempli de formulaire ad hoc pour faire valoir une réévaluation de leurs biens immobiliers, sous peine de formalisme excessif. De plus, la moins-value découlant d'un séquestre n'entrait pas dans les motifs admissibles à l'issue d'une demande de réévaluation. Si on leur refusait le droit de contester la valeur fiscale des immeubles, ils seraient privés d'une voie de droit effective.
La valeur de leurs parcelles était nulle dès lors que le montant des séquestres, de près de CHF 60 millions, dépassait leur valeur en pleine propriété, laquelle était comprise entre CHF 15 et 20 millions. Nul n'achèterait un bien immobilier grevé d'un séquestre sans tenir compte de son effet économique sur la valeur vénale du bien.
L'OP avait toutes les attributions du droit de propriété, en particulier celui de vendre les parcelles en question, d'en percevoir les fruits et de les utiliser. Il ne leur restait qu'un usage limité et temporaire, conféré à bien plaire, lequel ne constituait même pas un droit d'habitation. Dans ces circonstances, retenir une pleine valeur locative avec un simple abattement progressif de 4 % revenait à vider de leur substance les dispositions légales définissant l'objet de l'impôt sur la fortune ainsi que le principe de la garantie de la propriété. Une valeur locative nulle devait ainsi être retenue.
À titre subsidiaire, une valeur locative résiduelle d'un tiers, de même qu'une valeur vénale réduite, pouvaient être considérés comme équitables. Les bordereaux ICC et IFD devaient tenir compte d'un abattement supplémentaire de deux tiers par années fiscales pour lesquelles un revenu ICC et IFD existait.
Sous l'angle de l'égalité de traitement et de la garantie de la liberté économique, leur situation était choquante dès lors qu'ils se voyaient « privés des attributs patrimoniaux d'un droit de propriété qui de plus [était] matériellement inexistant », tout en étant imposés sur la prétendue fortune que représenteraient ces biens immobiliers ainsi que sur la valeur locative fictive d'un loyer qu'il leur serait impossible de percevoir. Ils se trouvaient dans une situation inéquitable par rapport aux propriétaires, lesquels pouvaient soit vendre soit disposer pleinement de leurs biens. Ils devaient assumer des frais d'entretien très élevés liés aux parcelles litigieuses, qui ne pouvaient être déduits que très partiellement, et devaient encore assumer des impôts sur le revenu et la fortune pour des biens qu'ils ne pouvaient occuper que de manière limitée et dont ils ne disposaient pas économiquement. Si les locataires ne pouvaient certes pas déduire leur loyer de leurs revenus, ils n'assumaient pas d'impôts sur le bien immobilier qu'ils occupaient, tout comme les détenteurs d'un droit d'habitation.
Aucun locataire ne pouvait être trouvé au vu de l'interdiction de mettre en location les parcelles, sous menace de sanctions pénales. De toute manière, aucun locataire n'accepterait de louer leurs biens au vu des circonstances précaires qui les grevaient. La valeur de jouissance des parcelles, par rapport au prix du marché, était donc égale à zéro dès la période fiscale 2010.
Les séquestres de plus de CHF 56 millions qui grevaient les parcelles réduisaient leurs valeurs vénales et fiscales à néant de manière encore plus importante qu'un acte de défaut de biens.
Les parcelles litigieuses ne présentaient aucune valeur vénale ou de rendement, dans la mesure où elles faisaient l'objet de séquestres immobiliers, de restriction du droit d'aliéner et d'interdiction de louer. À l'instar de l'absence de valeur locative fictive pour le revenu, il ne pouvait être retenu qu'une valeur de fortune nulle pour les bordereaux ICC et IFD 2007 à 2014. Subsidiairement, la chambre administrative pouvait valoriser l'usage limité selon un calcul basé sur un droit d'habitation capitalisé. Pour une personne de 60 ans de sexe féminin, avec une espérance de vie résiduelle de 29 ans, la valeur vénale totale des deux parcelles était ainsi de CHF 2'431'534.-, en partant de la valeur locative brute cumulée des deux parcelles de CHF 126'691.-.
20) Le 19 mars 2018, le TAPI a transmis son dossier, sans formuler d'observations.
21) Dans le délai, accordé au 9 avril 2018 pour compléter leur recours, les recourants ont indiqué qu'ils souhaitaient modifier leurs conclusions en ce sens qu'elles portaient également sur la période fiscale 2013 s'agissant de l'IFD.
22) Dans sa réponse du 9 mai 2018, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours, au maintien de ses décisions ainsi qu'à la confirmation du jugement du TAPI du
7 février 2018.
Les recourants n'avançaient aucun argument nouveau susceptible d'influer sur le sort du litige, pas plus qu'ils ne produisaient de nouvelles pièces déterminantes.
Le séquestre ne constituait pas un « changement important » au sens des dispositions légales pertinentes, permettant de demander une nouvelle évaluation d'un bien immobilier. Les biens immobiliers en question conservaient par ailleurs leur valeur vénale, même grevés d'un séquestre, ce d'autant plus que les contribuables pouvaient s'en libérer par le paiement immédiat des montants dus ou la fourniture de sûretés.
Par ailleurs, le séquestre n'entravait pas leur utilisation propre des immeubles, qu'ils n'avaient pas l'intention de louer. La valeur locative devait être comptabilisée de manière entière, quel que soit la durée d'occupation effective du bien, lorsque le propriétaire pouvait disposer de celui-ci en tout temps et qu'il était utilisable toute l'année. Il n'y avait aucune raison objective empêchant les contribuables d'utiliser leurs immeubles.
Enfin, seul le droit de disposition était temporairement paralysé, de sorte que les recourants n'étaient pas atteints dans leur garantie à la propriété.
23) Dans leur réplique du 15 juin 2018, les recourants ont persisté dans leurs conclusions.
Reprenant leurs précédentes explications, ils ont relevé que l'AFC-GE avait requis « une double couche de séquestres » pour près de CHF 84 millions, lesquels correspondaient à plus de quatre fois la valeur des parcelles litigieuses. Dans ce contexte, il ne pouvait être affirmé que lesdits séquestres, dont les procédures de mainlevées aux commandements de payer étaient pendantes, n'affectaient pas la valeur vénale des biens précités.
Ils étaient endettés à hauteur de plusieurs millions et étaient dans l'impossibilité de régler les créances fiscales alléguées par un simple paiement libératoire, contrairement à ce qu'avançait l'AFC-GE dans sa réponse.
Étaient notamment joints des arrêts de la chambre civile de la Cour de justice du 19 avril 2018, rendus dans des causes les opposant à l'AFC-GE et à l'AFC-CH, confirmant notamment la mainlevée définitive de commandements de payer en validation de séquestre.
24) Le 20 juin 2018, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger.

25) Les arguments des parties seront repris, en tant que de besoin, dans la partie en droit du présent arrêt.
EN DROIT
1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ -
E 2 05
; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 -
LPFisc -
D 3 17
; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du
12 septembre 1985 - LPA -
E 5 10
).
2) À titre préalable, il convient d'examiner la recevabilité des nouvelles conclusions prises par les recourants dans leur écriture du 9 avril 2018.
a. L'acte de recours contient, sous peine d'irrecevabilité, la désignation de la décision attaquée et les conclusions du recourant (art. 65 al. 1 LPA). L'acte de recours contient également l'exposé des motifs ainsi que l'indication des moyens de preuve. Les pièces dont dispose le recourant doivent être jointes. À défaut, la juridiction saisie impartit un bref délai au recourant pour satisfaire à ces exigences, sous peine d'irrecevabilité (art. 65 al. 2 LPA).
Selon l'art. 68 LPA, sauf exception prévue par la loi, le recourant peut invoquer des motifs, des faits et des moyens de preuves nouveaux qui ne l'ont pas été dans les précédentes procédures. À contrario, cette disposition ne permet pas au recourant de prendre des conclusions qui n'auraient pas été formées devant l'autorité de première instance.
b. L'absence de conclusions ne peut être réparée que dans le délai de recours. Hors ce délai, le fait d'être autorisé à compléter une écriture de recours ne permet pas de suppléer le défaut de conclusions. Partant, des conclusions nouvelles prises au stade de la réplique sont irrecevables (
ATA/1235/2018
du 20 novembre 2018 consid. 3b ;
ATA/1440/2017
du 31 octobre 2017 consid. 3 ;
ATA/860/2016
du
12 octobre 2016 consid. 3).
c. En l'occurrence, les conclusions formulées par les recourants dans leur recours du 12 mars 2018 portaient, s'agissant de l'IFD, uniquement sur les années fiscales 2007, 2008 et 2011. Ce n'est que dans leur courrier du 9 avril 2018, soit hors du délai de recours, qu'ils ont indiqué modifier leurs conclusions en ce sens qu'elles portaient également sur la période fiscale 2013 s'agissant de l'IFD. Or, si les recourants ont effectivement été autorisés à compléter leur recours, ils ne pouvaient modifier leurs conclusions hors du délai de recours. La conclusion relative à l'IFD 2013 est ainsi tardive, de sorte qu'elle devra être déclarée irrecevable.
Le litige porte donc exclusivement sur l'impôt sur la fortune des recourants pour les années 2007 à 2014 ainsi que sur l'impôt sur le revenu des précités pour les années 2008 et 2011 en ICC et pour les années 2007, 2008 et 2011 en IFD.
3) Le litige concerne les périodes fiscales 2007 à 2014 en matière d'ICC, respectivement les périodes fiscales 2007, 2008 et 2011 en matière d'IFD. Il convient préalablement d'examiner le droit matériel applicable.
a. De jurisprudence constante, les questions de droit matériel sont résolues en fonction du droit en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses (
ATA/379/2018
du 24 avril 2018 et les références citées).
La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme cela est admis par la jurisprudence (ATF
135 II 260
consid. 1.3.1 ; arrêts du Tribunal fédéral
2C_662/2014
du 25 avril 2015 consid. 1 et
2C_394/2013
du 24 octobre 2013 consid. 1.1).
Le 1
er
janvier 2010 est entrée en vigueur la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP -
D 3 08
), dont l'art. 69 a abrogé les cinq anciennes lois sur l'imposition des personnes physiques (aLIPP-I à aLIPP-V du 22 septembre 2000). L'art. 72 al. 1 LIPP prévoit que cette loi s'applique pour la première fois pour les impôts de la période fiscale 2010. Pour les périodes fiscales antérieures, les dispositions des anciennes lois s'appliquent même après l'entrée en vigueur de la loi.
b. En l'espèce, c'est l'ancien droit (aLIPP-I à aLIPP-V) qui s'applique pour les années 2007 à 2009, ainsi que la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID -
RS 642.14
) et la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD -
RS 642.11
), dans leur teneur lors des périodes fiscales en cause. Pour les années 2010 à 2014, c'est la nouvelle LIPP qui trouve application.
4) Les recourants soutiennent que la valeur fiscale des immeubles serait nulle compte tenu des séquestres qui les grèvent depuis l'année 2004. Subsidiairement, ils sollicitent un calcul de la valeur fiscale en tenant compte de la valeur capitalisée d'un droit d'habitation.
Ils estiment notamment qu'ils ne peuvent subir aucun préjudice, sous peine de formalisme excessif, du fait qu'ils n'ont pas sollicité la réévaluation des immeubles, dès lors que les circonstances objectives diminuant la valeur des parcelles ont été ordonnées par l'AFC-GE elle-même. Ils allèguent qu'en leur refusant le droit de contester la valeur fiscale des immeubles dans le cadre de la présente procédure, ils seraient privés d'une voie de droit effective.
5) a. L'impôt sur la fortune a pour objet l'ensemble de la fortune nette (art. 13 al. 1 LHID). La fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée
(art. 14 al. 1 LHID).
b. Dans le canton de Genève, l'aLIPP-III, respectivement la LIPP, précisent que l'état de la fortune mobilière et immobilière est établi au 31 décembre de l'année pour laquelle l'impôt est dû (art. 4 al. 1 aLIPP-III et 49 al. 1 LIPP). La fortune est estimée, en général, à la valeur vénale (art. 4 al. 2 aLIPP-III et
49 al. 2 LIPP).
Les immeubles situés dans le canton sont estimés d'après l'art. 7 aLIPP-III, respectivement l'art. 50 LIPP, qui posent des principes d'évaluation différents selon le type d'immeuble considéré (immeuble locatif [let. a] ; immeuble servant exclusivement et directement à l'exploitation d'un commerce [let. b] ; immeuble servant à l'exploitation agricole et sylvicole [let. c] ; autres immeubles [let. d] ; etc.). Ainsi, les autres immeubles, notamment les villas, parcs, jardins d'agrément, ainsi que les immeubles en copropriété par étages, sont estimés en tenant compte du coût de leur construction, de leur état de vétusté, de leur ancienneté, des nuisances éventuelles, de leur situation, des servitudes et autres charges foncières les grevant, de prix d'achats récents ou d'attribution ensuite de succession ou de donation et des prix obtenus pour d'autres propriétés de même nature qui se trouvent dans des conditions analogues, à l'exception des ventes effectuées à des prix de caractère spéculatif (let. e). Cette estimation est diminuée de 4 % par année d'occupation continue par le même propriétaire ou usufruitier jusqu'à concurrence de 40 % (art. 7 let. e aLIPP-III et 50 let. e LIPP).
c. L'évaluation des immeubles, autres que les immeubles locatifs, est faite par des commissions d'experts et vaut pour une période de dix ans appelée période décennale (art. 9 al. 2 aLIPP-III et 52 al. 2 LIPP). Lorsque, pendant cette période, un immeuble est aliéné à titre onéreux ou à titre gratuit, ou dévolu pour cause de mort, la valeur d'aliénation ou la valeur de succession retenue par le département pour la perception des droits d'enregistrement et de succession se substitue à la valeur d'estimation pour le reste de la période décennale (art. 9 al. 3 aLIPP-III et 52 al. 3 LIPP). Le Conseil d'État, comme le contribuable, ont, en tout temps, la faculté de faire procéder à de nouvelles estimations si des changements importants dans la valeur des immeubles le justifient (art. 9 al. 5 aLIPP-III et 52 al. 5 LIPP).
d. Les art. 7 aLIPP-III et 50 LIPP prévoient des principes de droit matériel, qui explicitent les méthodes d'estimation à retenir, tandis que les art. 9 aLIPP-III et 52 LIPP, comme l'indique leur intitulé, visent le déroulement de la procédure d'estimation. Pour pouvoir faire reconnaître et mettre en oeuvre leurs droits subjectifs, les justiciables doivent les faire valoir conformément aux exigences posées par le droit de forme, sous réserve d'un formalisme excessif (
ATA/297/2015
du 24 mars 2015 consid. 11 ;
ATA/87/2014
du 12 février 2014 consid. 7).
6) Selon une jurisprudence constante de la chambre de céans, confirmée par le Tribunal fédéral, en matière d'estimation des immeubles, le contribuable n'a pas la faculté de substituer sa propre appréciation à celle de l'administration ou de la commission d'experts (arrêts du Tribunal fédéral
2C_67/2019
du 31 janvier 2019 consid. 4.3 ;
2C_734/2008
du 29 janvier 2009 consid. 4 ;
ATA/71/2018
du
23 janvier 2018 consid. 7b ;
ATA/45/2018
du 16 janvier 2018 consid. 4b ;
ATA/960/2014
du 2 décembre 2014 consid. 5b). S'il considère que la valeur de son bien immobilier a été mal estimée, il doit former une demande de nouvelle estimation. Il est tenu de motiver sa requête et d'indiquer en quoi consistent le ou les changements survenus dans la valeur de sa propriété. Une expertise ne peut être requise pour la première fois devant la juridiction de recours, car la demande en ce sens doit être présentée préalablement à l'administration. De plus, pour avoir une incidence sur l'impôt d'une année déterminée, la demande d'expertise doit avoir été formée avant la date déterminante pour la situation du contribuable et la fixation de la matière imposable, en l'occurrence le 31 décembre de ladite année (
ATA/45/2018
précité consid. 4b ;
ATA/960/2014
consid. 5b ; RDAF 2000 II
p. 280).
La notion de « changements importants » de la valeur d'un immeuble doit être interprétée de manière restrictive. Elle ne couvre que les changements objectifs, matériels et importants dans la valeur de la propriété, qui ne doivent pas avoir trait à la personne du contribuable (par ex. destruction d'une partie d'un bâtiment, déclassement d'un terrain ou transformation ensuite de phénomènes naturels). Tel n'est pas le cas des modifications conjoncturelles du marché immobilier (
ATA/71/2018
précité consid. 7b ;
ATA/618/2014
du 12 août 2014 consid. 2e).
7) Dans l'arrêt
2C_734/2008
précité, le Tribunal fédéral a en particulier relevé que, malgré ce que soutenait la recourante qui ne voyait pas de raison de refuser une demande de réévaluation présentée après le 31 décembre de la période fiscale concernée, mais avant que ne soit émis le bordereau de taxation de ladite période, une stricte application des règles de procédure, notamment celles relatives aux délais, était justifiée par des motifs d'égalité de traitement et par un intérêt public lié à une bonne administration de la justice et à la sécurité du droit. Il a dès lors écarté le grief de la recourante qui se plaignait de formalisme excessif (consid. 6.2 et 6.3).
8) Le formalisme excessif, prohibé par l'art. 29 al. 1 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. -
RS 101
), est réalisé lorsque la stricte application des règles de procédure ne se justifie par aucun intérêt digne de protection, devient une fin en soi, complique de manière insoutenable la réalisation du droit matériel ou entrave de manière inadmissible l'accès aux tribunaux (ATF
135 I 6
consid. 2.1 ;
134 II 244
consid. 2.4.2).
9) Selon les art. 29 à 30 Cst. ainsi que l'art. 13 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950
(CEDH -
RS 0.101
), toute personne a droit à un recours effectif et à un procès équitable.
Le droit à un recours effectif, tel que garanti par l'art. 13 CEDH, exige un recours au niveau national permettant d'examiner l'existence d'une ingérence dans l'exercice d'un droit protégé par la Convention, mais ne garantit pas, en tant que tel, l'accès général à un tribunal (ATF
137 I 296
consid. 4.3.1 ;
133 I 49
consid. 3.1 ;
129 II 193
consid. 3.2). L'art. 29a Cst. donne à toute personne le droit à ce que sa cause soit jugée par une autorité judiciaire. La Confédération et les cantons peuvent toutefois, par la loi, exclure l'accès au juge dans des cas exceptionnels. Cette disposition étend le contrôle judiciaire à toutes les matières, y compris aux actes de l'administration, en établissant une garantie générale de l'accès au juge (ATF
133 IV 278
consid. 2.2 ;
130 I 312
consid. 4.2). L'autorité judiciaire dont il est question doit présenter les garanties requises par
l'art. 30 al. 1 Cst.
10) En l'espèce, les immeubles litigieux ont fait l'objet d'un premier séquestre, sollicité par l'AFC-CH, le 27 mai 2004, puis d'autres séquestres le 12 avril 2010, lesquels ont été annotés le même jour au RF.
Ce n'est qu'au stade de la réclamation relative aux périodes fiscales litigeuses que les recourants ont fait valoir que lesdits séquestres rendaient la valeur fiscale des immeubles nulle. Or, conformément à la jurisprudence de la chambre administrative précitée, confirmée par le Tribunal fédéral, s'ils entendaient contester la valeur de leurs biens immobiliers, ils auraient dû en faire la demande et interpeller l'AFC-GE avant le 31 décembre de chacune des années en cause, ce qu'ils n'ont pas fait. Les éléments justifiant, selon eux, une nouvelle estimation de leurs biens immobiliers leur étaient pourtant parfaitement connus et ils auraient pu s'en prévaloir dans les délais. Dans ces conditions, nul n'est besoin d'examiner si un séquestre immobilier constitue un changement important des circonstances au sens de la jurisprudence précitée.
L'argument implicite des recourants, selon laquelle le séquestre immobilier n'est pas un motif admissible pour demander une réévaluation d'un bien immobilier au sens art. 9 al. 5 aLIPP-III et 52 al. 5 LIPP, de sorte que lesdites dispositions - et le délai qui en découle - ne seraient pas applicables en l'espèce, ne convainc pas. D'une part, une telle approche viderait de leur sens les dispositions précitées. D'autre part, l'existence ou non d'un changement important n'a pas à être analysée si le délai pour formuler la demande de réévaluation n'a pas été respecté.
Par ailleurs, l'
ATA/87/2014
précité auquel les recourants se réfèrent pour appuyer leur grief relatif au formalisme excessif, ne fait que confirmer la jurisprudence constante de la chambre administrative selon laquelle la demande d'expertise doit avoir été formée avant le 31 décembre de la période fiscale concernée. En effet, comme susmentionné, il ne saurait être reproché à l'autorité de faire preuve de formalisme excessif lorsqu'elle applique de manière stricte les règles de procédure relatives au délai.
En outre, le fait que les séquestres sur les immeubles aient été requis par l'intimée ne modifie en rien le raisonnement qui précède. Les recourants auraient pu et dû former leur demande de réévaluation en respectant les délais précités.
Compte tenu de ce qui précède, c'est à juste titre que le TAPI a considéré que les recourants étaient forclos à contester la valeur fiscale des immeubles dans la procédure de réclamation, et a fortiori dans celle de recours. Dans ces conditions, les conclusions subsidiaires des recourants, portant sur la fixation de la valeur fiscale en tenant compte de la valeur capitalisée d'un droit d'habitation, n'auront pas à être examinées.
11) Les recourants considèrent par ailleurs que la valeur locative des immeubles serait nulle. À titre subsidiaire, elle devrait être réduite à un tiers.
12) a. En matière d'imposition fédérale, la valeur locative d'un bien immobilier dont le contribuable se réserve l'usage en raison de son droit de propriété ou d'un droit de jouissance obtenu à titre gratuit est imposable comme revenu au titre de rendement de la fortune immobilière (art. 21 al. 1 let. b LIFD).
La valeur locative est déterminée compte tenu des conditions locales et de l'utilisation effective du logement ou domicile du contribuable
(art. 21 al. 2 LIFD).
b. En matière d'imposition cantonale, la LHID prévoit que l'impôt sur le revenu a notamment pour objet la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble (art. 7 al. 1 LHID), sans donner d'autres détails.
Selon les art. 7 al. 2 aLIPP IV et 24 al. 2 LIPP, la valeur locative est déterminée en tenant compte des conditions locales. Le loyer théorique des villas et des appartements en copropriété par étages occupés par leurs propriétaires est fixé en fonction notamment de la surface habitable, du nombre de pièces, de l'aménagement, de la vétusté, de l'ancienneté, des nuisances éventuelles et de la situation du logement. Le loyer théorique est pondéré par la durée d'occupation continue de l'immeuble, conformément au barème applicable en matière d'évaluation des immeubles situés dans le canton ; il ne saurait excéder un taux d'effort de 20 % des revenus bruts totaux. Ce taux d'effort est calculé sur les revenus bruts totaux, mais au minimum sur le montant de la première tranche exonérée d'impôt, selon le barème inscrit à l'art. 41 al. 1 LIPP, pour les personnes seules, et sur le double de ce montant pour les contribuables visés à l'art. 41 al. 2 et 3 LIPP. La valeur locative limitée à ce taux d'effort n'est toutefois prise en considération qu'à la condition que les intérêts sur le financement de l'immeuble ne soient pas supérieurs à ce montant.
13) a. À teneur de la circulaire et des directives de l'AFC-CH du 25 mars 1969 concernant la détermination du rendement locatif imposable des maisons habitables (ci-après : la circulaire de 1969 ; Archive n° 38, p. 121 ss), la valeur locative se détermine en principe d'après une procédure d'estimation individuelle ou sur la base de l'estimation cantonale, pour autant que celles-ci existent et aient été effectuées selon des règles uniformes (arrêt du Tribunal fédéral
2C_886/2010
du 27 avril 2011 consid. 4.1). Ainsi, en pratique, la valeur retenue pour l'IFD est la même que celle retenue pour l'impôt cantonal fixé par les cantons, à qui l'on reconnaît une grande liberté dans la détermination de la valeur locative des immeubles sis sur leur territoire (Thierry OBRIST, Introduction au droit fiscal suisse, 2016, p. 118).
Pour les cas dits spéciaux, telles les maisons de vacances, la circulaire de 1969 prévoit qu'une valeur locative annuelle entière doit être prise en considération quelle que soit la durée de leur occupation effective, si le propriétaire peut en disposer en tout temps et si l'immeuble est utilisable toute l'année (Archive n° 38, p. 121 ss ;
ATA/120/2019
du 5 février 2019 consid. 6a).
b. L'AFC-GE a édicté, le 28 juin 2007, l'information n° 5/2007 relative à la nouvelle détermination de la valeur locative genevoise (ci-après : l'information), exposant la façon dont était redéfinie la méthode de détermination de la valeur locative de base.
La valeur locative des biens immobiliers occupés par leurs propriétaires est calculée par l'AFC-GE, tant pour l'ICC que pour l'IFD, à partir des réponses données par les contribuables concernés au « questionnaire destiné aux propriétaires d'appartement et de villa ». Une valeur locative brute est déterminée d'après une valeur locative de base, qui est fonction de la surface habitable et du nombre de pièces. La valeur locative de base est ensuite multipliée par des coefficients pour tenir compte du type d'habitation, de l'aménagement, de la vétusté, des nuisances et de la situation. Le résultat est finalement adapté à l'indice genevois des loyers. La valeur locative brute obtenue fait ensuite l'objet de pondération en fonction de la durée d'occupation et du taux d'effort.
Cette méthode d'évaluation est admise par la jurisprudence du Tribunal fédéral (arrêts du Tribunal fédéral
2C_354/2012
du 4 octobre 2010 ;
2C_469/2007
du 8 janvier 2008 ;
ATA/159/2010
du 9 mars 2010 ;
ATA/442/2007
du
4 septembre 2007).
14) Selon la jurisprudence relative à l'art. 21 al. 1 let. b LIFD, il y a un usage personnel lorsque le propriétaire habite effectivement sa maison, mais également lorsqu'il s'en réserve l'usage dans un autre but (Nicolas MERLINO in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN, Commentaire romand de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct, 2
ème
éd., 2017, ad. art. 21 LIFD n. 91). Dans ce cas également, il « a droit » à l'appartement, car il peut l'occuper lui-même en tout temps. Il est imposable sur l'avantage économique ainsi assuré. C'est par sa volonté de garder l'appartement à sa libre disposition qu'il s'est assuré cet avantage (ATF
75 I 246
consid. 1 ; RDAF 1950, 174). Cette volonté fait défaut - et il n'y a pas d'imposition de la valeur locative - lorsque, par exemple, l'appartement ne reste vide que parce que le propriétaire ne trouve pas de locataire (ATF
72 I 223
; RDAF 1947, 17), ou lorsqu'une maison ne reste vide que parce que l'immeuble est destiné à être vendu (ATF
75 I 249
; RDAF 1950, 174). La valeur locative est en revanche imposée si l'immeuble est laissé vide mais que le propriétaire se laisse la possibilité d'y loger (arrêt du Tribunal fédéral
2C_182/2015
; Nicolas MERLINO, op. cit., ad art. 21 LIFD n. 98).
On n'est donc pas en présence d'une occupation propre déclenchant l'imposition de la valeur locative chez le propriétaire si le bien immobilier reste vide et inoccupé pour des raisons externes, sans la volonté du contribuable, par exemple parce qu'un locataire ne peut pas être trouvé, parce que l'immeuble n'est que partiellement utilisable ou parce que l'immeuble est en vente et doit donc rester vide (Nicolas MERLINO, op. cit., ad art. 21 LIFD n. 99).
C'est uniquement pour le logement du contribuable à son domicile que
l'art. 21 al. 2 LIFD prévoit qu'il faut prendre en compte l'utilisation effective du bien. Ainsi, un abattement doit être appliqué en cas de sous-utilisation du logement liée à une réduction non passagère des besoins du contribuable, notamment lorsque seule une partie de la maison est occupée
(Nicolas MERLINO, op. cit., ad art. 21 LIFD n. 125).
La valeur locative d'une maison de vacances ne se calcule pas en fonction de son utilisation effective ; elle ne peut être réduite proportionnellement qu'au cas où l'utilisation de la maison est pratiquement impossible une partie de l'année (arrêts du Tribunal fédéral
2C_829/2016
et
2C_830/2016
du 10 mai 2017
consid. 8.1 et les références citées).
15) a. Le séquestre est une mesure conservatoire urgente, qui a pour but d'éviter que le débiteur ne dispose de ses biens pour les soustraire à la poursuite pendante ou future de son créancier (ATF
116 III 111
consid. 3a ;
107 III 33
consid. 2 ; arrêt du Tribunal fédéral
5A_205/2016
du 7 juin 2016 consid. 7.1).
Il n'apporte aucun droit préférentiel au créancier autre que celui d'assurer la réalisation forcée (JdT 2011 II p. 49). En particulier, il ne fait pas naître de droit à caractère réel sur les biens séquestrés (Pierre CURCHOD, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN, Commentaire romand de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct, 2
ème
éd., 2017, n. 62 ad art. 170 LIFD).
b. À teneur de l'art. 960 al. 1 ch. 2 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC -
RS 210
), les restrictions apportées au droit d'aliéner certains immeubles peuvent être annotées, lorsqu'elles résultent d'une saisie.
L'annotation d'une saisie est destinée à sauvegarder les droits des créanciers saisissants contre d'éventuels acquéreurs de droit sur l'immeuble concerné. Il s'agit donc d'une mesure conservatoire possible, notamment, dans le cadre d'un séquestre (Michel MOOSER, in Commentaire romand, Code civil II, 2016, n. 6 ad art. 960 CC). Les prétentions que visent l'art. 960 al. 1 ch. 1 et 2 CC sont de nature personnelle. Leur annotation n'empêche pas le propriétaire de disposer, soit de le transférer ou de le grever de droits réels limités (Paul-Henri STEINAUER, Les droits réels, tome I, 5
ème
éd., p. 284 n. 801 ; Michel MOOSER, op. cit., n. 18 ad. art. 960). La validité des actes de disposition n'est donc pas subordonnée à l'accord de l'autorité qui a ordonné l'annotation. En revanche, celle-ci produit, pour les titulaires de ces droits, l'effet typique et rend donc le droit opposable à tout acquéreur de droit postérieurement acquis sur l'immeuble, au même titre que pour les droits visés par l'art. 959 CC ; l'existence de l'annotation empêche cet acquéreur de se prévaloir de sa bonne foi (Michel MOOSER, op. cit., n. 18
ad. art. 960).
16) a. En vertu de l'art. 127 al. 2 Cst., dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés (ATF
140 II 157
consid. 7.1).
b. Une décision ou un arrêté viole le principe de l'égalité de traitement garanti par l'art. 8 Cst. lorsqu'il établit des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun motif raisonnable au regard de la situation de fait à réglementer ou lorsqu'il omet de faire des distinctions qui s'imposent au vu des circonstances, c'est-à-dire lorsque ce qui est semblable n'est pas traité de manière identique et lorsque ce qui est dissemblable ne l'est pas de manière différente (ATF
138 V 176
consid. 8.2 et les références citées). Cela suppose que le traitement différent ou semblable injustifié se rapporte à une situation de fait importante (ATF
138 I 225
consid. 3.6.1 ; arrêt du Tribunal fédéral
8C_582/2013
du 2 mai 2014
consid. 6.2.1).
En matière fiscale, le principe de l'égalité de traitement est concrétisé par les principes de la généralité et de l'égalité de l'imposition, ainsi que par le principe de la proportionnalité de la charge fiscale fondée sur la capacité économique. Le principe de la généralité de l'imposition interdit, d'une part, que certaines personnes ou groupes de personnes soient exonérés sans motif objectif (interdiction du privilège fiscal), car les charges financières de la collectivité qui résultent des tâches publiques générales qui lui incombent doivent être supportées par l'ensemble des citoyens (ATF
133 I 206
consid. 6.1 ;
ATA/459/2018
du 8 mai 2018 consid. 3) ; il prohibe, d'autre part, une surimposition d'un petit groupe de contribuables (interdiction de la discrimination fiscale ; ATF
122 I 305
consid. 6a ; arrêt du Tribunal fédéral
2P.152/2005
du 25 octobre 2005
consid. 3.1). Les différents principes de droit fiscal déduits de l'égalité de traitement ont été codifiés à l'art. 127 al. 2 Cst. (ATF
133 I 206
consid. 6.1).
Les contribuables qui sont dans la même situation économique doivent supporter une charge fiscale semblable ; lorsqu'ils sont dans des situations de fait différentes qui ont des effets sur leur capacité économique, leur charge fiscale doit en tenir compte et y être adaptée. Ainsi, d'après le principe de la proportionnalité de la charge fiscale à la capacité contributive (
ATA/459/2018
précité consid. 3), chaque citoyen doit contribuer à la couverture des dépenses publiques compte tenu de sa situation personnelle et en proportion de ses moyens (ATF
140 II 157
consid. 7.1).
c. Aux termes de l'art. 26 al. 1 Cst., la propriété est garantie. En matière fiscale, cette disposition ne va pas au-delà de l'interdiction d'une imposition confiscatoire, laquelle porte atteinte à l'institution même et au noyau essentiel de la propriété privée (arrêts du Tribunal fédéral
2C_579/2009
du 25 juin 2010 consid. 6.2).
17) En l'espèce, il n'est pas contesté que les immeubles font l'objet de séquestres depuis 2004 déjà. Toutefois, comme le relève à juste titre le TAPI, rien ne permet de considérer que la valeur locative des biens immobiliers devrait être nulle, respectivement devrait bénéficier d'un abattement supplémentaire.
C'est tout d'abord à tort que les recourants prétendent que l'OP bénéficierait de toutes les attributions du droit de propriété. Comme susmentionné, l'annotation des séquestres n'empêche pas le propriétaire de disposer de ses immeubles, soit de les transférer ou de les grever de droits réels limités. De plus, si l'OP a effectivement fait interdiction aux recourants d'encaisser des loyers ou de conclure différents actes sans son accord, il ne leur a aucunement refusé l'usage de leurs biens
-
ne serait-ce qu'à des fins touristiques
-
, ce qu'ils ne prétendent d'ailleurs pas.
De même, aucune analogie ne peut être faite avec la situation de l'usufruit ou du droit d'habitation dès lors qu'il n'y a eu en l'espèce aucun transfert d'usage ou de jouissance des biens immobiliers en question.
Les recourants prétendent, pour tenter de justifier l'absence d'imposition de la valeur locative, qu'ils seraient dans la situation d'un propriétaire n'ayant pas réussi à trouver un locataire, compte tenu de l'interdiction proférée par l'OP de mettre en location les immeubles. Cette argumentation ne résiste toutefois pas à l'examen et frise la témérité. D'une part, les intéressés ont clairement indiqué dans leur courrier du 4 mai 2010 à l'OP que les immeubles n'étaient pas loués et qu'ils n'avaient pas l'intention de les donner en location, dès lors que leurs effets personnels s'y trouvaient encore et qu'ils venaient de temps en temps en Suisse pour y habiter. Ils ne sauraient ainsi se prévaloir du fait que leurs immeubles ne pouvaient pas être loués, alors même qu'ils ont clairement indiqué leur intention de ne pas les mettre en location. D'autre part, contrairement à ce qu'ils avancent, l'OP ne leur a pas interdit de mettre en location les immeubles mais d'encaisser des loyers ou des fermages ou de conclure des arrangements à leur sujet, précisant que toute conclusion, modification ou résiliation de bail n'était valable qu'avec son accord.
Dans ces conditions, les recourants ne sauraient se prévaloir du fait que le noyau intangible de la garantie de la propriété et de liberté économique serait gravement atteint, les précités ne se prévalent en particulier pas d'une imposition confiscatoire.
Enfin, la chambre administrative ne voit pas en quoi la confirmation du jugement du TAPI pourrait consacrer une violation de leur droit d'être entendu ou des règles relatives au procès équitable, les recourants se prévalant de ces arguments dans leur recours, sans les préciser d'avantage.
Ce grief sera dès lors également écarté.
18) Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté, dans la mesure où il est recevable.
19) Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 2'500.- sera mis à la charge des recourants, pris conjointement et solidairement (art. 87 al. 1 LPA), et aucune indemnité de procédure ne sera versée (art. 87 al. 2 LPA).
* * * * *