Decision ID: 28cb43a0-e6c9-4f52-9e7d-669c24807c3a
Year: 2022
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
Die X_ AG mit Sitz in A._ (nachfolgend: Steuerpflichtige)
wurde 1981 gegründet und bezweckt gemäss Handelsregistereintrag
hauptsächlich den Erwerb, den Verkauf und die Verwaltung von Immobilien
sowie die Erstellung von Bauten jeglicher Art. Aufgrund der Angaben der
Steuerpflichtigen im Fragebogen zur Abklärung der Mehrwertsteuerpflicht
vom 19. März 2015 wurde diese rückwirkend auf den 1. Januar 2015 im
Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen bei der Eidgenössischen
Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) eingetragen.
B.
Die ESTV führte an mehreren Tagen zwischen Januar und Mai 2020 eine
Kontrolle der Steuerpflichtigen betreffend die Steuerperioden 2014 bis
2018 im Sinne von Art. 78 Abs. 1 des Mehrwertsteuergesetzes vom
12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) durch. Mit Einschätzungsmitteilung
(EM) Nr. (Nummer) vom 10. Juni 2020 forderte die ESTV für die Jahre 2014
bis 2018 von der Steuerpflichtigen Mehrwertsteuer in der Höhe von
Fr. 178'130.- zuzüglich Verzugszins nach. Mit der Begründung, die Steuer-
pflichtige habe 2014 aus der Vermittlung eines Grundstücks einen Dienst-
leistungsertrag in der Höhe von Fr. 700'000.- erzielt, was als Tätigkeitser-
weiterung zu qualifizieren sei, trug sie die Steuerpflichtige rückwirkend auf
den 1. Januar 2014 ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen ein.
C.
Mit Schreiben vom 18. Juni 2020 liess die Steuerpflichtige gestützt auf
Art. 82 Abs. 1 MWSTG bei der ESTV die Zustellung einer anfechtbaren
Verfügung beantragen. Mit Verfügung vom 18. November 2020 bestätigte
die ESTV die Nachforderung gemäss der besagten EM und führte an, die
Steuerpflichtige habe per E-Mail vom 16. Juli 2020 mitgeteilt, einzig die
Nachbelastung für das Jahr 2014 gemäss Ziff. 1 EM zu bestreiten.
D.
Mit Schreiben vom 4. Januar 2021 liess die Steuerpflichtige bei der ESTV
Einsprache gegen die vorerwähnte Verfügung erheben und beantragen,
diese sei vollumfänglich aufzuheben (Ziff. 1). Zudem sei festzustellen, dass
sie im Jahr 2014 nicht steuerpflichtig sei und demzufolge für diese Zeit
auch keine Mehrwertsteuer schulde (Ziff. 2). Zur Begründung liess die
Steuerpflichtige im Wesentlichen ausführen, das von ihr getätigte Grund-
stückvermittlungsgeschäft habe sich zufällig ergeben und sei einmalig ge-
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wesen. Sie – so die Steuerpflichtige weiter – habe weder die Absicht ge-
habt, in Zukunft weitere solche Geschäfte zu tätigen, noch habe sie über
die entsprechenden personellen/fachlichen Ressourcen verfügt. Zudem
sei sie auf dem Markt nicht als Grundstückvermittlerin aufgetreten.
E.
Mit Einspracheentscheid vom 11. August 2021 setzte die ESTV die Steu-
erforderung entsprechend der besagten EM auf Fr. 178'130.- fest (Ziff. 1
und 3 Dispositiv). Weiter stellte sie im Wesentlichen fest, dass die Steuer-
pflicht per 1. Januar 2014 gegeben sei (Ziff. 2 Dispositiv), dass die Steuer-
forderung gemäss Ziff. 3 Dispositiv mit Steuerguthaben betreffend das 4.
Quartal 2019 und das 1. Quartal 2020 verrechnet worden sei (Ziff. 4. Dis-
positiv), und dass der Verzugszins in der Höhe von Fr. 20'397.40 mit Zah-
lung vom 31. Juli 2020 vollumfänglich beglichen worden sei (Ziff. 5 Dispo-
sitiv).
F.
Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vom 13. September
2021 lässt die Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführerin) bean-
tragen, der Einspracheentscheid der ESTV (nachfolgend: Vorinstanz) vom
11. August 2021 sei betreffend die Steuerperiode 2014 aufzuheben. Zudem
sei festzustellen, dass sie (die Beschwerdeführerin) im Jahr 2014 nicht
steuerpflichtig sei und demzufolge für diese Zeit auch keine Mehrwert-
steuer schulde. Weiter sei die Steuerforderung für die Steuerperiode 2014
auf Fr. 52'545.- zu ihren Gunsten festzusetzen, wobei ihr dieser Betrag zu-
züglich Vergütungszins zurückzuerstatten sei; alles unter Kosten- und Ent-
schädigungsfolgen zu Lasten der Vorinstanz.
G.
Die Vorinstanz schliesst in ihrer Vernehmlassung vom 13. Oktober 2021
auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
Auf die weiteren Ausführungen der Verfahrensbeteiligten sowie die einge-
reichten Unterlagen wird – soweit entscheidwesentlich – im Rahmen der
folgenden Erwägungen eingegangen.
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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt Beschwerden gegen Verfü-
gungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezem-
ber 1968 (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 des
Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) gege-
ben ist (Art. 31 VGG). Eine solche Ausnahme liegt nicht vor. Der angefoch-
tene Entscheid ist eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG. Die ESTV ist
zudem eine Vorinstanz des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. Art. 33 VGG).
Dieses ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zustän-
dig. Das Verfahren richtet sich – soweit das VGG nichts anderes bestimmt
– nach den Vorschriften des VwVG (Art. 37 VGG).
1.2 Die Beschwerdeführerin ist Adressatin des angefochtenen Entscheids
und damit zur Beschwerdeerhebung legitimiert (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG).
Auf die im Übrigen form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde (vgl.
Art. 20 Abs. 1 und 3 i.V.m. Art. 50 Abs. 1 VwVG, Art. 52 Abs. 1 VwVG) ist
daher – unter Vorbehalt des nachfolgend unter E. 1.3 Dargelegten – einzu-
treten.
1.3
1.3.1 Die Beschwerdeführerin stellt u.a. das Begehren, es sei festzustellen,
dass sie im Jahr 2014 nicht steuerpflichtig sei (vgl. Sachverhalt Bst. F.).
1.3.2 Gemäss Art. 25 Abs. 1 VwVG kann die in der Sache zuständige Be-
hörde über den Bestand, den Nichtbestand oder den Umfang öffentlich-
rechtlicher Rechte oder Pflichten auf Begehren oder von Amtes wegen eine
Feststellungsverfügung treffen. Einem derartigen Begehren ist indessen
nur dann zu entsprechen, wenn die Beschwerdeführenden diesbezüglich
ein schutzwürdiges Interesse nachweisen (Art. 25 Abs. 2 VwVG). Dabei gilt
es zu beachten, dass der Anspruch auf Erlass einer Feststellungsverfü-
gung subsidiär gegenüber Leistungs- oder Gestaltungsverfügungen ist
(statt vieler: BGE 144 V 138 E. 4.2, 137 II 199 E. 6.5; BVGE 2010/12 E. 2.3;
Urteil des BVGer A-1488/2018 vom 30. Juli 2018 E. 1.3 mit weiteren Hin-
weisen).
1.3.3 Vorliegend hat die Beschwerdeführerin bereits den Antrag auf Aufhe-
bung des Einspracheentscheides betreffend die Steuerperiode 2014 ge-
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stellt. Das Feststellungsbegehren geht im rechtsgestaltenden Aufhebungs-
begehren auf und hat somit keine selbstständige Bedeutung. Der Be-
schwerdeführerin fehlt insofern ein schutzwürdiges Interesse an der Be-
handlung ihres Feststellungsbegehrens, weshalb auf Letzteres nicht ein-
zutreten ist.
1.4 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid
grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann
neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der un-
richtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sach-
verhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit er-
heben (Art. 49 Bst. c VwVG).
1.5 Zur Bestimmung des anwendbaren materiellen Rechts sind gemäss
einem allgemeinen intertemporalrechtlichen Grundsatz in zeitlicher Hin-
sicht diejenigen Rechtssätze anzuwenden, die bei der Verwirklichung des
zu Rechtsfolgen führenden Sachverhalts in Geltung standen (statt vieler:
BGE 129 II 497 E. 5.3.2, 119 Ib 103 E. 5; BVGE 2007/25 E. 3.1).
Der vorliegend zu beurteilende Sachverhalt betrifft die Steuerperiode 2014.
In materieller Hinsicht sind daher ausschliesslich das am 1. Januar 2010 in
Kraft getretene MWSTG in der bis Ende 2017 gültig gewesenen Fassung
(AS 2009 5203) sowie die Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November
2009 (MWSTV, SR 641.201) in der in der Steuerperiode 2014 gültig gewe-
senen Fassung (AS 2013 3839) anwendbar. Nicht zu berücksichtigen sind
im vorliegenden Fall namentlich die per 1. Januar 2018 und 1. Januar 2019
in Kraft getretenen Änderungen des MWSTG.
2.
2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem durch steuerpflichtige
Personen im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferungen von Gegenstän-
den bzw. im Inland gegen Entgelt erbrachte Dienstleistungen, sofern diese
Umsätze nicht ausdrücklich von der Steuer ausgenommen sind (Art. 18
Abs. 1 MWSTG).
2.2 Die subjektive Mehrwertsteuerpflicht knüpft bei demjenigen an, der ein
Unternehmen betreibt («wer» ein Unternehmen betreibt [Art. 10 Abs. 1
MWSTG]; auch «Unternehmensträger» genannt). Steuerpflichtig wird so-
mit nicht das Unternehmen, sondern der Unternehmensträger (IVO P.
BAUMGARTNER/DIEGO CLAVADETSCHER/MARTIN KOCHER, Vom alten zum
neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 3 N 7; ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS
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HONAUER/KLAUS A. VALLENDER/ MARCEL R. JUNG/SIMEON L. PROBST, Hand-
buch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, N 422 ff.).
2.3 Nach Art. 10 Abs. 1 MWSTG (in der hier anwendbaren, bis zum 31. De-
zember 2017 geltenden Fassung; E. 1.5) ist subjektiv steuerpflichtig, wer
unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen
betreibt und nicht nach Art. 10 Abs. 2 MWSTG von der Steuerpflicht befreit
ist. Ein Unternehmen in diesem Sinne betreibt, wer eine auf die nachhaltige
Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder
gewerbliche Tätigkeit selbstständig ausübt (Art. 10 Abs. 1 Bst. a MWSTG)
und unter eigenem Namen nach aussen auftritt (Art. 10 Abs.1 Bst. b
MWSTG). Von der Steuerpflicht ist – unter anderem – befreit, wer im Inland
innerhalb eines Jahres weniger als Fr. 100'000.- Umsatz aus steuerbaren
Leistungen erzielt, sofern er nicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht
verzichtet (Art. 10 Abs. 2 Bst. a MWSTG und Art. 11 MWSTG).
2.3.1 Mit Blick auf das Ziel der Allgemeinheit der Besteuerung und der
Wettbewerbsneutralität der Mehrwertsteuer ist grundsätzlich eine weite
Auslegung der subjektiven Mehrwertsteuerpflicht geboten. Dies wurde in
der Rechtsprechung mit Bezug auf das aMWSTG (AS 2000, 1300) wieder-
holt festgehalten (BGE 138 II 251 E. 2.3.4; Urteile des BGer 2C_781/2014
vom 19. April 2015 E. 4.1, 2C_814/2013 vom 3. März 2014 E. 2.3.3; Urteil
des BVGer A-3149/2012 vom 4. Januar 2013 E. 2.5.3). Unter dem MWSTG
gilt dies gemäss Praxis des Bundesverwaltungsgerichts mit Blick auf die
Zielsetzungen dieses Gesetzes noch verstärkt (Urteile des BVGer
A-5017/2013 vom 15. Juli 2014 E. 2.7, A-3149/2012 vom 4. Januar 2013
E. 2.5.3).
2.3.2 Die Tätigkeit des Unternehmensträgers muss auf die Erzielung von
Einnahmen aus Leistungen ausgerichtet sein. Als Leistung gilt gemäss
Art. 3 Bst. c MWSTG die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaft-
lichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn
sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt.
Das Entgelt ist der Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfän-
gerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt der
Leistung aufwendet (Art. 3 Bst. f MWSTG).
Damit eine Leistung vorliegt, muss diese im Austausch mit einem Entgelt
erfolgen, d.h. es muss ein Leistungsverhältnis vorliegen. Die Annahme
eines Leistungsverhältnisses setzt voraus, dass zwischen Leistung und
Entgelt ein hinreichender Konnex besteht (statt vieler: BGE 140 II 80 E. 2.1
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mit Hinweisen). Dabei genügt es, dass Leistung und Entgelt innerlich derart
verknüpft sind, dass die Leistung das Entgelt auslöst. Zwischen Leistung
und Entgelt muss damit ein kausaler, wirtschaftlicher Zusammenhang ge-
geben sein (BGE 141 II 182 E. 3.3; Urteil des BVGer A-7028/2018 vom
18. September 2020 E. 2.2.3 [bestätigt durch Urteil des BGer
2C_891/2020 vom 5. Oktober 2021], je mit Hinweisen).
Eine Gewinnabsicht verlangt das Gesetz ausdrücklich nicht. Ebensowenig
muss die Einkommenserzielung objektiv und subjektiv die primäre Motiva-
tion der Tätigkeit sein. Entscheidend ist somit (nur) die Ausrichtung des
Unternehmens auf die Erzielung von Einnahmen (vgl. CAMENZIND/HO-
NAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, a.a.O., N 465).
2.3.3 «Beruflich» oder «gewerblich» im Sinne des Mehrwertsteuerrechts
ist jede Art von Tätigkeit, die Dritten gegenüber zur Erzielung von Einnah-
men ausgeübt wird. Es sind möglichst umfassend sämtliche Tätigkeiten
einzubeziehen, die zur Erbringung von Leistungen führen, welche geeignet
sind, dem nicht unternehmerischen Endverbrauch zugeführt zu werden.
Darunter fallen vor allem kommerzielle, industrielle und handwerkliche Tä-
tigkeiten sowie Leistungen der freien Berufe (vgl. BAUMGARTNER/CLAVADET-
SCHER/KOCHER, a.a.O., § 3 N 20). Ein Unterschied zwischen den Begriffen
«beruflich» und «gewerblich» besteht nicht und der Ausdruck «beruflich
oder gewerblich» kann auch als Synonym für «unternehmerisch» verstan-
den werden (vgl. Urteile des BVGer A-601/2019 und A-606/2019 vom
19. Februar 2020 E. 2.1.2, A-4783/2015 vom 20. Februar 2017 E. 3.1.1;
CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, a.a.O., N 434; REGINE
SCHLUCKEBIER, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], Kommentar zum Bundes-
gesetz über die Mehrwertsteuer, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend Kommentar
MWSTG 2019], Art. 10 MWSTG N 41 ff.; vgl. noch zum alten Recht:
PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité TVA,
2009, S. 419 N 12 f.).
2.3.4 Der Aussenauftritt unter eigenem Namen bildet einerseits Tatbe-
standselement der subjektiven Steuerpflicht im Sinne von Art. 10 Abs. 1
Bst. b MWSTG, andererseits stellt er ein Kriterium dar für die Zuordnung
von Leistungen nach Art. 20 Abs. 1 und 2 MWSTG (zum Ganzen: Urteil
des BVGer A-3251/2014 vom 19. Mai 2015 E. 6.5; RALF IMSTEPF, Der
mehrwertsteuerliche «Aussenauftritt», in: Archiv für Schweizerisches Ab-
gaberecht 82 S. 464).
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Aufgrund der Formulierung von Art. 10 Abs. 1 Bst. b MWSTG, wonach ein
Unternehmen nur betreibt, wer «unter eigenem Namen nach aussen auf-
tritt», und in Anknüpfung an die Rechtsprechung zum früheren Recht (vgl.
insbesondere Urteil des BGer 2A.520/2003 vom 29. Juni 2004 E. 4.2) ist
davon auszugehen, dass der Tatbestand dieser Vorschrift nur erfüllt ist,
wenn (a) ein von der Umwelt wahrnehmbares Handeln oder Tätigwerden
vorliegt und (b) dieser Aussenauftritt im eigenen Namen bzw. «eigenstän-
dig» erfolgt (IMSTEPF, a.a.O., S. 464, mit weiteren Hinweisen). Der potenti-
ell Steuerpflichtige kann diese beiden Voraussetzungen in seiner Funktion
als Leistungserbringer oder Leistungsempfänger erfüllen (IMSTEPF, a.a.O.,
S. 458 und S. 464). Die erstgenannte Voraussetzung ist bereits erfüllt,
wenn der Leistungserbringer oder -empfänger eine für die Allgemeinheit
bzw. für den neutralen Dritten objektiv erkennbare Handlung vornimmt. Bei-
spiele für solche Handlungen sind das Ausstellen von Rechnungen, das
Kontaktieren von Kunden, den Abschluss von Verträgen usw. (vgl. Urteil
des BVGer A-1591/2014 vom 25. November 2014 E. 4.2.2; IMSTEPF,
a.a.O., S. 458, mit Hinweisen). Dieses objektiv erkennbare Tätigwerden
muss, damit die zweitgenannte Voraussetzung des Handelns im eigenen
Namen bzw. des eigenständigen Handelns erfüllt ist, entweder ausdrück-
lich im eigenen Namen des Leistungserbringers oder Leistungsempfän-
gers erfolgen, oder bei einer Gesamtwürdigung der Umstände als eigen-
ständiges Auftreten qualifiziert werden können (vgl. IMSTEPF, a.a.O.,
S. 458 f.).
2.3.5 Die Erzielung von Einnahmen muss zudem nachhaltig sein (Art. 10
Abs. 1 Bst. a MWSTG).
2.3.5.1 Mit Bezug auf das bis zum 31. Dezember 2009 geltende aMWSTG
kam das Bundesgericht in BGE 138 II 251 zum Schluss, dass die Nachhal-
tigkeit kein eigenständiges Kriterium bilde, sondern dem Tatbestandsele-
ment der gewerblichen/beruflichen Ausübung der selbstständigen Tätigkeit
innewohne (E. 2.4.3 des Urteils, auch zum Folgenden). Das Gericht ver-
deutlichte dabei, dass «nachhaltige Tätigkeit auch unternehmerisch» sei.
Ferner stellte es klar, dass «purement occasionelle» nicht ausreiche, um
den «caractère de permanence» bzw. den «caractère durable de l’activité»
zu erfüllen. Praxisgemäss würden folgende Indizien für das Vorliegen einer
nachhaltigen Leistungserbringung sprechen: Ein mehrjähriges Engage-
ment, ein planmässiges Vorgehen, eine auf Wiederholung angelegte Tä-
tigkeit, die Ausführung von mehreren Umsätzen, die Vornahme mehrerer
gleichartiger Handlungen unter Ausnutzung derselben Gelegenheit, die In-
tensität des Tätigwerdens, die Beteiligung am Markt, der Unterhalt eines
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Geschäftsbetriebs sowie die Art und Weise des Auftretens gegenüber Be-
hörden (vgl. zum Ganzen auch: Urteil des BGer 2C_814/2013 vom 3. März
2014 E. 2.3.3).
Ebenfalls zum aMWSTG führte das Bundesgericht aus, dass bei Grenzfäl-
len, bei welchen andere Indizien nicht stark ausgeprägt seien, die Gewinn-
erzielungsabsicht sowie die Teilnahme am allgemeinen Wirtschaftsverkehr
starke Indizien für eine nachhaltige gewerbliche oder berufliche Tätigkeit
darstellten (Urteil des BGer 2C_814/2013 vom 3. März 2014 E. 2.3.3 mit
Hinweis).
2.3.5.2 Unter dem seit dem 1. Januar 2010 geltenden MWSTG soll die
Nachhaltigkeit nach einer in der Doktrin vertretenen, jedoch vom alten
Recht im Ergebnis nicht wesentlich abweichenden, Auffassung gestützt auf
quantitative und qualitative Indizien beurteilt werden (SCHLUCKEBIER, Kom-
mentar MWSTG 2019, Art. 10 N 33 ff., auch zum Folgenden; vgl. dazu Ur-
teil des BGer 2C_814/2013 vom 3. März 2014 E. 2.3.4). Danach ergibt sich
unter Berücksichtigung quantitativer Gesichtspunkte eine nachhaltige Tä-
tigkeit insbesondere dann, wenn:
a) Handlungen mehrmals und immer gleichartig vorgenommen werden;
b) eine einmalige Handlung mit Wiederholungsabsicht durchgeführt wird;
c) durch einmaligen Vertragsschluss ein Dauerzustand zwecks Erzie-
lung fortlaufender Einnahmen geschaffen wird;
d) eine einmalige Leistung erbracht wird, hierfür aber eine gewisse
Dauer erforderlich ist.
Qualitative Indizien, die für eine nachhaltige Tätigkeit sprechen, bestehen
nach dieser Auffassung darin, dass
a) die Tätigkeiten tatsächlich – unter Ausnützung derselben Gelegenheit
und desselben dauernden Verhältnisses – wiederholt werden;
b) das Handeln planmässig sowie auf Wiederholung angelegt ist;
c) eine Beteiligung am Markt festgestellt werden kann, bei welcher der
Tätige «wie ein Händler» auftritt;
d) der Unternehmensträger ein Geschäftslokal anmietet, welches insbe-
sondere auch im Aussenauftritt bekanntgegeben wird.
2.4 Der Europäische Gerichtshof (EuGH) konnte sich in seiner Rechtspre-
chung zu Art. 4 der Sechsten Richtlinie (Richtlinie 77/388/EWG des Rates
vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitglied-
staaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem:
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einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage, ABl. L 145 vom
13. Juni 1977) verschiedentlich mit der Frage der subjektiven Steuerpflicht
im Grenzbereich zwischen privater und unternehmerischer Tätigkeit befas-
sen. Basierend auf seinen Urteilen vom 20. Juni 1996 (C-155/94 Wellcome
Trust Ltd, Slg. 1996 I-03013, insb. Rz. 32) und vom 6. Februar 1997
(C-80/95 Hamas & Helm CV, Slg. 1997 I-00745, insbesondere Rz. 20) ver-
tritt der EuGH die Ansicht, der blosse Erwerb und die Ausübung des Eigen-
tums durch Veräusserung seien nicht als (steuerbare) Nutzung eines Ge-
genstandes durch seinen Inhaber zu betrachten, wenn sie im Rahmen
einer Vermögensverwaltung (namentlich durch private Anleger) ausgeführt
werden.
Diese Rechtsprechung gilt auch unter der nunmehr geltenden Mehrwert-
steuersystem-Richtlinie (Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. No-
vember 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, ABI. L 347/1
vom 11. Dezember 2006): Zur Abgrenzung der Frage, ob eine Person un-
ternehmerisch oder privat tätig ist, seien Zahl und Umfang der erfolgten
Verkäufe für sich genommen nicht massgeblich, ebenso wenig der Zeit-
raum, über den sich die Umsätze erstreckten, oder die Höhe der damit er-
zielten Einnahmen (Urteil des EuGH vom 15. September 2011 C-180/10
und C-181/10, Jaroslaw Slaby bzw. Emilian Kuc und Halina Jeziorska-Kuc
Rz. 37.) Entscheidend sei vielmehr, ob die betreffende Person «aktive
Schritte zum Vertrieb» unternimmt, indem sie sich «ähnlicher Mittel bedient
wie ein Erzeuger, Händler oder Dienstleistender» (ebenda, Rz. 39).
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung entspricht diese sogenannte
Wellcome-Praxis des EuGH weitgehend der schweizerischen Sichtweise.
Sie kann daher insbesondere auch deshalb analog zur Auslegung heran-
gezogen werden, als sowohl die europäische wie auch die schweizerische
Rechtsauslegung die Notwendigkeit der Einzelfallauslegung anerkennen
(vgl. BGE 138 II 251 E. 2.5.3).
2.5 Gemäss Art. 14 Abs. 3 MWSTG endet die Befreiung von der Steuer-
pflicht unter anderem, sobald das Total der im letzten Geschäftsjahr erziel-
ten Umsätze die Grenze von Fr. 100'000.- erreicht hat (Art. 10 Abs. 2 Bst. a
MWSTG) bzw. sobald absehbar ist, dass diese Grenze innerhalb von 12
Monaten nach Aufnahme oder Ausweitung der unternehmerischen Tätig-
keit überschritten wird.
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Seite 11
Mit Bezug auf das Ende der Befreiung von der Steuerpflicht sind somit fol-
gende drei Fälle zu unterscheiden (vgl. auch CLAUDIO FISCHER, in: Zwei-
fel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend:
Kommentar MWSTG], Art. 14 N 17 ff.):
2.5.1 Bei bereits unternehmerisch tätigen, aber bislang von der Steuer-
pflicht befreiten Unternehmensträgern greift eine Vergangenheitsbetrach-
tung, indem die Befreiung von der Steuerpflicht erst nach Ablauf des Ge-
schäftsjahres endet, in dem die massgebende Umsatzgrenze überschritten
wurde (Art. 14 Abs. 3, erster Satzteil; CLAUDIO FISCHER, in: Kommentar
MWSTG, Art. 14 N 18 f.). Diese Bestimmung deckt das Szenario eines stei-
genden Umsatzes bei grundsätzlich gleichbleibender Tätigkeit ab.
2.5.2 Wird hingegen die unternehmerische Tätigkeit neu aufgenommen
oder durch Geschäftsübernahme oder die Eröffnung eines neuen Betriebs-
zweiges ausgeweitet, ist eine Zukunftsbetrachtung anzuwenden (Art. 14
Abs. 3, zweiter Satzteil; Art. 11 Abs. 2 MWSTV; CLAUDIO FISCHER, in: Kom-
mentar MWSTG, Art. 14 N 20 ff.). Die Befreiung von der Steuerpflicht endet
in diesem Fall bereits mit der Aufnahme bzw. der Ausweitung der Tätigkeit,
wenn zu diesem Zeitpunkt nach den Umständen anzunehmen ist, dass die
massgebende Umsatzgrenze innerhalb der folgenden zwölf Monate über-
schritten wird (Art. 11 Abs. 2 MWSTV).
2.5.3 Schliesslich kann auf Anfang der laufenden Steuerperiode auch auf
die Befreiung von der Steuerpflicht verzichtet werden (Art. 14 Abs. 4
MWSTG).
2.6 Der bereits für das Warenumsatzsteuerrecht entwickelte Grundsatz der
Einheit des Unternehmens gilt nach konstanter Rechtsprechung auch im
Mehrwertsteuerrecht. Nach diesem Grundsatz bezieht sich die Steuer-
pflicht auf sämtliche Umsätze und Betriebszweige des Unternehmens, un-
abhängig davon, ob die Betriebe eigene Firmennamen tragen, für sich al-
lein Buch führen, einander Rechnung stellen etc. Nach dem Grundsatz der
Einheit des Unternehmens sind die Umsätze des gesamten Unternehmens
zusammenzurechnen; ausgenommen sind nur diejenigen Tätigkeiten, die
der privaten Sphäre des Unternehmers zugehören. Besteht ein Unterneh-
men aus zwei oder mehreren Einzelbetrieben, sind die Einnahmen (nach
Höhe und Zusammensetzung) aus allen diesen Betrieben insgesamt zu
berücksichtigen (vgl. zum Ganzen: BGE 142 II 488 E. 3.3.2; Urteile des
A-4115/2021
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BGer 2C_345/2020 vom 14. April 2021 E. 7.1, 2C_321/2015 vom 22. De-
zember 2015 E. 4.3; Urteile des BVGer A-5784/2020 vom 31. Januar 2022
E. 6.2, A-6544/2012 vom 12. September 2013 E. 2.3, je mit weiteren Hin-
weisen).
Allerdings muss dabei für jeden Unternehmensteil bzw. Einzelbetrieb se-
parat geprüft werden, ob die Voraussetzungen unternehmerischer Betäti-
gung, hier insbesondere die Erfüllung der Nachhaltigkeit, vorliegen
(SCHLUCKEBIER, Kommentar MWSTG 2019, Art. 10 MWSTG N 65).
3.
Im vorliegenden Fall ist zu prüfen, ob die Vorinstanz die Beschwerdeführe-
rin zu Recht rückwirkend per 1. Januar 2014 ins Register der mehrwert-
steuerpflichtigen Personen eingetragen hat bzw. ob die Voraussetzungen
der subjektiven Steuerpflicht gemäss Art. 10 Abs. 1 MWSTG zu diesem
Zeitpunkt erfüllt waren. Dazu ist in einem ersten Schritt zu prüfen, ob die
Vorinstanz die Tätigkeiten der Beschwerdeführerin im Jahre 2014 im Zu-
sammenhang mit dem Verkauf eines Grundstücks zu Recht als (steuer-
bare) Eröffnung eines neuen Betriebszweiges und somit als Ausweitung
der unternehmerischen Tätigkeit gemäss Art. 14 Abs. 3 MWSTG qualifi-
zierte (E. 3.1 f.). Wird dies bejaht, stellt sich in einem zweiten Schritt die
Frage nach dem massgebenden Zeitpunkt für den Eintritt in die Steuer-
pflicht (E. 3.3).
3.1 Gemäss eigenen Angaben im Fragebogen vom 19. März 2015 zur Ab-
klärung der Mehrwertsteuerpflicht erzielte die Beschwerdeführerin in den
Jahren 2011 bis und mit 2013 bereits Mieterträge (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21
MWSTG) in der Höhe von jeweils Fr. 30'000.- und war somit in diesem
Zeitraum bereits unternehmerisch tätig (vgl. E. 2.3). Mangels Überschrei-
tens der Umsatzgrenze von Fr. 100'000.- aus steuerbaren Leistungen war
diese indessen bis und mit 2013 subjektiv von der Steuerpflicht befreit
(Art. 10 Abs. 2 Bst. a MWSTG). Aufgrund einer sich nach eigenen Angaben
zufällig bietenden Gelegenheit im ersten Semester 2014 vermittelte die Be-
schwerdeführerin 2014 den Verkauf eines Grundstücks. Für ihre Vermitt-
lungstätigkeit stellte sie der Y_ AG (CHE-114.589.166) mit (damals)
Sitz in B._ (nachfolgend: Auftraggeberin) mit Datum vom 19. De-
zember 2014 eine Rechnung in Höhe von Fr. 700'000.-. Dies entspricht ei-
nem Anteil von 22 % an der Gesamtkommission von 3.15 % des Verkaufs-
preises in Höhe von 101,7 Mio. Fr. Es ist aktenkundig, dass die Beschwer-
deführerin weder in den Jahren 2011 bis 2013 noch in den Jahren 2015 bis
2018 Grundstücksverkäufe vermittelte.
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3.2 Bei dem von der Beschwerdeführerin im Jahre 2014 erzielten Ertrag in
der Höhe von Fr. 700'000.- handelt es sich um ein Entgelt für eine steuer-
bare Vermittlungsleistung (Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Qualifiziert die Tätig-
keit als Eröffnung eines neuen Betriebszweiges und somit als Ausweitung
der unternehmerischen Tätigkeit, endet angesichts des Überschreitens der
massgebenden jährlichen Umsatzgrenze die subjektive Befreiung der Be-
schwerdeführerin von der Steuerpflicht bereits mit Aufnahme der Vermitt-
lungstätigkeit im Jahr 2014 (Art. 14 Abs. 3 MWSTG i.V.m. Art. 11 Abs. 2
MWSTV; E. 2.5.2). Andernfalls wäre aufgrund der anzuwendenden Ver-
gangenheitsbetrachtung die Steuerpflicht erst ab dem 1. Januar 2015 ge-
geben (vgl. E. 2.5.1).
3.2.1 Von der Eröffnung eines neuen Betriebszweiges kann nur dann ge-
sprochen werden, wenn die Vermittlungstätigkeit im Verhältnis zur vorheri-
gen Tätigkeit als Vermieterin als qualitativ neu zu beurteilen ist.
3.2.1.1 Basierend auf einem Konzept zur Entwicklung von Geschäftsmo-
dellen (OLIVER GASS/KAROLIN FRANKENBERGER/MICHAELE CSIK, Geschäfts-
modelle entwickeln – 55 innovative Konzepte mit dem St. Galler Business
Model Navigator, 2017) schliesst die Vorinstanz auf eine qualitativ neue
Tätigkeit, da bei der Grundstücksvermittlung im Vergleich zur Immobilien-
vermietung unterschiedliche Tätigkeiten im Vordergrund stünden und an-
dere Kunden angesprochen würden.
3.2.1.2 Auch der Vergleich der jeweiligen zivilrechtlichen Bestimmungen
führt zum Resultat einer qualitativ neuen Tätigkeit:
Bei einem Mietvertrag handelt es sich um ein Dauerschuldverhältnis, wobei
die Tätigkeit einer Vermieterin im Wesentlichen darin besteht, Mietverträge
abzuschliessen und zu pflegen und für die Instandhaltung der entspre-
chenden Liegenschaften besorgt zu sein (Art. 253 und Art. 256 des Obli-
gationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]). Im Gegenzug schuldet
die Mieterin ein regelmässig zu bezahlendes Mietentgelt.
Vorliegend vermittelte die Beschwerdeführerin indessen den Verkauf eines
Grundstücks, womit sie als Vermittlungsmäklerin tätig wurde (Art. 412 OR).
Als solche fördert sie den Vertragsabschluss aktiv, so bspw. durch die Ver-
mittlung von Vertragsverhandlungen und Teilnahme daran, oder durch die
Redaktion des Kaufvertrages (CATERINA AMMANN, in: Lüchinger/Oser
[Hrsg.], Basler Kommentar, Obligationenrecht I, Art. 1-529 OR, 7. Aufl.
2019 [nachfolgend: BSK OR I], Art. 412 N 1). Den Mäklerlohn bzw. eine
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Kommission erhält sie nur dann, wenn zwischen ihrer Tätigkeit und dem
Abschluss des Grundstückkaufvertrages ein Kausalzusammenhang be-
steht (Art. 413 Abs. 1 OR).
3.2.1.3 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die beiden von der Be-
schwerdeführerin ausgeübten Tätigkeiten sich somit hinsichtlich ihrer Art,
der Vertragsdauer und des Entgelts unterscheiden und somit als qualitativ
unterschiedlich zu beurteilen sind.
3.2.2 Eine qualitativ neue und unterschiedliche Tätigkeit führt indessen nur
dann zur Eröffnung eines neuen Betriebszweiges und somit zu einer Aus-
weitung der Tätigkeit i.S.v. Art. 14 Abs. 3 MWSTG, wenn diese auch als
unternehmerisch i.S.v. Art. 10 Abs. 1 MWSTG zu qualifizieren ist. Dies ist
dann der Fall, wenn die Tätigkeit auf die nachhaltige Erzielung von Einnah-
men aus Leistungen ausgerichtet ist, und die Beschwerdeführerin dabei in
eigenem Namen nach aussen auftritt (vgl. E. 2.3).
Indem die Beschwerdeführerin für ihre Vermittlungstätigkeit eine Rechnung
im eigenen Namen ausstellte und den entsprechenden Betrag in ihrer Er-
folgsrechnung 2014 verbuchte, sind die Voraussetzungen für den Aussen-
auftritt erfüllt (vgl. E. 2.3.4). Dass es sich dabei um ein Entgelt für eine steu-
erbare Leistung handelt, wurde bereits festgestellt (vgl. E. 3.2). Nachfol-
gend ist daher noch zu prüfen, ob der Vermittlungstätigkeit der Charakter
der Nachhaltigkeit zukommt (vgl. E. 2.3 sowie E. 2.3.3 zur Bedeutung der
Begriffe «beruflich» und «gewerblich» in diesem Zusammenhang).
3.2.2.1 Der Begriff der Nachhaltigkeit wird weder im Mehrwertsteuergesetz
noch in der Mehrwertsteuerverordnung klar definiert. Die Prüfung, ob eine
Tätigkeit als nachhaltig qualifiziert, erfolgt daher anhand dem von Recht-
sprechung und Lehre entwickelten Indizienkatalog (vgl. E. 2.3.5.1 und
E. 2.3.5.2). Dabei ist der Gesamteindruck massgebend, den die Leistungs-
erbringung vermittelt, wobei die Indizien in umfassender Würdigung der
tatsächlichen Umstände des Einzelfalls geprüft werden (vgl. Urteil des
BGer 2C_814/2013 vom 3. März 2014 E. 2.4.8).
3.2.2.2 Als Vermittlungsmäklerin kann sich die Beschwerdeführerin – im
Gegensatz zur Nachweismäklerin – nicht darauf beschränken, eine blosse
Gelegenheit für einen Geschäftsabschluss nachzuweisen. Sie ist vielmehr
aktiv in den Vertragsschluss involviert tritt somit zwangsläufig in Kontakt
mit den jeweiligen (potenziellen) Vertragsparteien und handelt damit auch
planmässig. Dies ist ohne einen für Aussenstehende wahrnehmbaren
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Marktauftritt – zumindest gegenüber den am Hauptvertrag beteiligten Per-
sonen (vgl. Urteil des BGer 2C_814/2013 vom 3. März 2014 E. 2.4.3) –
nicht möglich. Vorliegend trifft dies umso mehr zu, als die Beschwerdefüh-
rerin gemäss Angaben auf der Rechnung lediglich einen Anteil von 22 %
des Mäklerlohns erhielt (vgl. E. 3.1). In die Vermittlung des Grundstückver-
kaufs muss somit zumindest eine weitere Partei involviert gewesen sein,
mit der die Beschwerdeführerin wohl ebenfalls in Kontakt getreten ist. Auch
wenn diese nach eigenen Angaben nicht öffentlich als Maklerin am Markt
aufgetreten ist, ist vorliegend ein entsprechender Marktauftritt somit zu be-
jahen (vgl. E. 2.3.5.2, qualitative Indizien, Bst. c).
3.2.2.3 In der Regel qualifiziert eine Tätigkeit dann als nachhaltig, wenn sie
mehrmals vorgenommen wird bzw. wenn sie in Wiederholungsabsicht
durchgeführt wird (vgl. E. 2.3.5.1 und E. 2.3.5.2). Auch eine einmalig er-
brachte Leistung kann indessen ein Indiz für eine nachhaltige Tätigkeit dar-
stellen, sofern für diese Tätigkeit eine gewisse Dauer erforderlich ist
(E. 2.3.5.2, quantitative Indizien, Bst. d). Entgegen der Ansicht der Be-
schwerdeführerin führt somit der Umstand, dass die Vorinstanz die Wie-
derholungsabsicht für eine Tätigkeit möglicherweise nicht (genügend)
nachweisen kann, nicht zwingend dazu, dass diese als nicht nachhaltig be-
urteilt wird.
Die Vermittlung eines Grundstückverkaufs geschieht nicht von heute auf
morgen, sondern beansprucht naturgemäss eine gewisse Zeit und ein pro-
fessionelles Vorgehen, zumal dann, wenn es sich wie vorliegend um eine
Liegenschaft im hochpreisigen Segment handelt. Dies zeigt sich vorliegend
auch daran, dass sich die Gelegenheit zur Vermittlung eines Grundstück-
verkaufs gemäss Angaben der Beschwerdeführerin bereits im ersten Se-
mester 2014 ergeben hatte, die Rechnungsstellung für den erfolgsbeding-
ten Mäklerlohn jedoch erst am 19. Dezember 2014, d.h. rund sechs Mo-
nate später, erfolgte. Auch wenn aus der Vermittlungstätigkeit der Be-
schwerdeführerin nur ein Umsatz resultierte, war dafür somit eine gewisse
Dauer erforderlich (vgl. auch Urteil des BGer 2C_814/2013 vom 3. März
2014 E. 2.4.7, in dem sich das Bundesgericht mit der Mäklertätigkeit im
Zusammenhang mit dem Verkauf einer Investmentgesellschaft zu befas-
sen hatte).
3.2.2.4 Was die Höhe des Mäklerlohns betrifft, richtet sich dieser – sofern
vertraglich nichts Anderes festgelegt wurde – nach dem örtlich anwendba-
ren Tarif oder, in Ermangelung eines solchen, nach der Ortsüblichkeit
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(Art. 414 OR). Im Liegenschaftshandel gilt an zahlreichen Orten eine Pro-
vision von 2 % bis 3 % des effektiv erzielten Kaufpreises als ortsüblich (CA-
TERINA AMMANN, in: BSK OR I, Art. 412 N 4; https://www.home-
gate.ch/c/de/ratgeber/inserieren/courtage, abgerufen am 3. Juni 2022).
Vorliegend wurde der erfolgsbedingte Mäklerlohn (Art. 413 OR) auf 3.15%
des Grundstückverkaufspreises festgelegt und liegt damit leicht über der
als ortsüblich bezeichneten Provision. Wird zudem die branchenübliche
Tendenz berücksichtigt, bei Geschäften mit hohen Verkaufspreisen den
Mäklerlohn zu reduzieren (ebenda) – was vorliegend offensichtlich nicht
geschehen ist – zeigt sich noch deutlicher, dass das Geschäft für die Be-
schwerdeführerin äusserst einträglich war.
Die Beschwerdeführerin bringt vor, zur Beurteilung der Frage der unterneh-
merischen Tätigkeit sei nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung die
Höhe des erzielten Umsatzes unmassgeblich (BGE 138 II 251 E. 2.5.3).
Das Bundesgericht bezieht sich in der zitierten Erwägung auf die vom
EuGH entwickelte Rechtsprechung im Bereich der Abgrenzung zwischen
privater und unternehmerischer Tätigkeit, insbesondere auf die Urteile
C-180/10 und C-181/10 (vgl. E. 2.4). Dem Wortlaut der Erwägungen des
EuGH in Rz. 37 der genannten Urteile kann entnommen werden, dass die
Höhe eines Umsatzes für sich allein nicht massgeblich sei für eine unter-
nehmerische oder eine private Tätigkeit. Der Umkehrschluss, dass nämlich
die Höhe des Umsatzes überhaupt nicht in die entsprechende Beurteilung
einfliessen soll, lässt sich daraus indessen nicht ableiten.
Zudem steht vorliegend weniger die Höhe des durch die Tätigkeit erzielten
Umsatzes als vielmehr die Rentabilität der Transaktion im Vordergrund. In
Grenzfällen, bei welchen andere Indizien nicht stark ausgeprägt sind, kann
nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung diese bzw. die Gewinnerzie-
lungsabsicht durchaus ein Indiz für eine nachhaltige Tätigkeit darstellen
(Urteil des BGer 2C_814/2013 vom 3. März 2013 E. 2.3.3).
3.2.2.5 Die vorstehend geprüften Indizien des Marktauftritts und der Plan-
mässigkeit (vgl. E. 3.2.2.2), der Dauer (vgl. E. 3.2.2.3) und der hohen Ren-
tabilität des Geschäfts (vgl. E. 3.2.2.4) weisen insgesamt auf eine nachhal-
tige und somit unternehmerische Tätigkeit im mehrwertsteuerlichen Sinne
hin, und zwar auch dann, wenn aufgrund der Mäklertätigkeit lediglich ein
Umsatz erzielt wurde und die Wiederholungsabsicht nicht hinreichend er-
stellt werden konnte. Diese weite Auslegung der subjektiven Steuerpflicht
rechtfertigt sich insbesondere auch vor dem Hintergrund der Allgemeinheit
https://www.homegate.ch/c/de/ratgeber/inserieren/courtage https://www.homegate.ch/c/de/ratgeber/inserieren/courtage
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der Besteuerung und des Postulats der Wettbewerbsneutralität der Mehr-
wertsteuer (vgl. E.2.3.1).
3.2.3 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Beschwerdeführerin mit
ihrer Vermittlungstätigkeit im Jahre 2014 einen neuen Betriebszweig eröff-
nete und somit ihre unternehmerische Tätigkeit ausweitete (Art. 14 Abs. 3
MWSTG i.V.m. Art. 11 Abs. 2 MWSTV).
3.3 Schliesslich ist zu prüfen, ob die Vorinstanz die Beschwerdeführerin zu
Recht per 1. Januar 2014 ins Register der mehrwertsteuerpflichtigen Per-
sonen eingetragen hat.
Da aufgrund des im Jahre 2014 erzielten Entgelts in der Höhe von
Fr. 700'000.- die massgebende Umsatzgrenze überschritten wurde (vgl.
Art. 10 Abs. 2 Bst. a MWSTG), endete die Befreiung der Beschwerdefüh-
rerin von der Steuerpflicht mit Aufnahme der Vermittlungstätigkeit. Nach
Angaben der Beschwerdeführerin hat sich die Gelegenheit zur Vermittlung
des Grundstücksverkaufs im ersten Semester 2014 ergeben. Mangels ei-
nes genaueren Zeitpunktes betreffend den Beginn der Tätigkeit war die
Eintragung der Beschwerdeführerin in das Register der mehrwertsteuer-
pflichtigen Personen per 1. Januar 2014 daher nicht bundesrechtswidrig.
4.
4.1 Damit erweist sich der vorinstanzliche Einspracheentscheid als recht-
mässig, und die Beschwerde ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
4.2 Ausgangsgemäss hat die unterliegende Beschwerdeführerin die Ver-
fahrenskosten zu tragen (Art. 63 VwVG). Diese sind auf Fr. 4’250.- festzu-
setzen (vgl. Art. 1, 2 und 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die
Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE,
SR 173.320.2]). Der in gleicher Höhe einbezahlte Kostenvorschuss ist zur
Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden.
Der Beschwerdeführerin ist keine Parteientschädigung zuzusprechen
(Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).
Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.
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