Decision ID: 844f1c1c-8c64-477a-b7b4-bea20bcce33c
Year: 2014
Language: de
Court: SG_KGN
Chamber: SG_KGN_999
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
A.- X, geb. 1959, ist verheiratet und wohnt mit seiner Ehefrau und seinen Kindern in A.
Er ist als Gipser selbständig erwerbstätig. In der Steuererklärung 2011 deklarierte er
Einkünfte aus selbständigem Haupterwerb von Fr. 133'714.– und ein steuerbares
Einkommen von Fr. 106'300.–. Die Veranlagungsbehörde anerkannte die Prämien für
die Kollektiv-Krankentaggeldversicherungen von Fr. 4'574.– nicht als
Geschäftsaufwand und rechnete sie dem steuerbaren Einkommen zu. Die Pflichtigen
wurden für die Kantons- und Gemeindesteuern 2011 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 110'800.–, ohne steuerbares Vermögen, und für die direkte
Bundessteuer 2011 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 116'200.– veranlagt.
Gegen diese Veranlagungen erhoben die Pflichtigen Einsprache und beantragten, die
Prämien für die Krankentaggeldversicherungen seien zum Abzug zuzulassen. Das
kantonale Steueramt wies die Einsprachen mit Entscheiden vom 2. Juni 2014 ab. Es
erwog, ob eine Krankentaggeldversicherung geschäftsmässig begründet sei, richte
sich danach, welche Fixkosten diese Versicherung im Unternehmen decken solle.
Geschäftsmässig begründet seien Taggeldversicherungen mit einer Wartefrist bis zu 3
Tagen, da eine solche Versicherungsleistung die Fixkosten (Personal, Raumkosten,
etc.) abdecken müsse. Beim Steuerpflichtigen seien die Fixkosten sehr bescheiden
(Lagermiete von Fr. 1'500.– pro Jahr). Er arbeite von zu Hause aus und beschäftige
kein eigenes Personal, und die beiden Krankentaggeldversicherungen hätten einen
Leistungsbeginn von 30 bzw. 90 Tagen. Es handle sich daher um
Verdienstausfallversicherungen.
B.- Mit Eingabe ihrer Vertreterin vom 30. Juni 2014 erhoben die Eheleute X und Y
Rekurs und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission mit dem Antrag, die
Einspracheentscheide vom 2. Juni 2014 seien aufzuheben und die Prämien der
Krankentaggeldversicherung seien vollumfänglich als Geschäftsaufwand zum Abzug
zuzulassen, unter Kosten- und Entschädigungsfolge. Die Vorinstanz beantragte in ihrer
Vernehmlassung vom 4. September 2014 die Abweisung des Rekurses und der
Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete stillschweigend auf eine
Vernehmlassung zur Beschwerde.
Die Steuerpflichtigen erhielten Gelegenheit, sich zur Vernehmlassung der Vorinstanz zu
äussern. Dies taten sie mit Eingabe ihrer Vertreterin vom 30. September 2014.
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Auf weitere Einzelheiten wird, soweit wesentlich, in den nachstehenden Erwägungen
eingegangen.
Erwägungen:
1.- Angefochten sind die Einspracheentscheide hinsichtlich der Veranlagungen der
Kantons- und Gemeindesteuern 2011 sowie der direkten Bundessteuer 2011. Zwar
müssen für Rekurs und Beschwerde verschiedene Entscheide ergehen; sie können
indessen in einem einzigen Dokument mit Verweisungen und einem gemeinsamen
Dispositiv, das die beiden Steuern allerdings ausdrücklich auseinanderhält, enthalten
sein (vgl. BGE 130 II 509 = Pra 2005 Nr. 114 E. 8.3, BGE 135 II 260 = Pra 2010 Nr. 37
E. 1.3.1).
2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die
Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur
Rechtsmittelerhebung ist gegeben. Der Rekurs und die Beschwerde vom 30. Juni 2014
sind rechtzeitig eingereicht worden. Sie erfüllen in formeller und inhaltlicher Hinsicht die
gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des St. Galler Steuergesetzes, sGS 811.1,
abgekürzt: StG; Art. 140 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer,
SR 642.11, abgekürzt: DBG; Art. 7 der Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h Ziff. 1 und Art. 48 des Gesetzes über die
Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs und die
Beschwerde ist einzutreten.
3.- Die Steuerpflichtigen rügen eine Verletzung des rechtlichen Gehörs. Die Vorinstanz
sei gerade einmal in einem einzigen Abschnitt auf den konkreten Fall eingegangen. Der
Rest der Entscheidbegründung bestehe nur aus allgemeinen Ausführungen.
Die Vorinstanz hat bereits im Veranlagungsverfahren ausführlich mit dem Vertreter der
Steuerpflichtigen die hier streitige Frage erörtert. Insbesondere wurde auf die
Gerichtspraxis im Kanton St. Gallen hingewiesen. Es ist daher nicht zu beanstanden,
dass die Begründung des Einspracheentscheides eher knapp ausfiel. Unberechtigt ist
weiter der Vorwurf der übermässigen Verfahrensdauer. Das Einspracheverfahren
dauerte knapp ein Jahr, was nicht zu beanstanden ist.
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4.- Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig
begründeten Kosten abgezogen (Art. 40 Abs. 1 StG, Art. 27 Abs. 1 DBG). Das
bedeutet, dass der Aufwand seinen Grund im Bereich der Erwerbstätigkeit des
Steuerpflichtigen haben und demnach zwischen Aufwand und Einkommen aus
selbständiger Erwerbstätigkeit ein wirtschaftlicher Zusammenhang bestehen muss
(Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, S. 72).
a) Die Frage der Anerkennung von Prämien für eine freiwillige
Krankentaggeldversicherung als Geschäftsaufwand wird in Schrifttum und Praxis
unterschiedlich behandelt. Das Bundesgericht hielt in einem Urteil aus dem Jahr 2008
fest, die Absetzbarkeit der Prämie lasse sich rechtfertigen, soweit ein Arbeitgeber für
sich selbst eine freiwillige Krankentaggeldversicherung abschliesse, weil die
Versicherungsleistung der Aufrechterhaltung des Betriebes diene. Die Praxis zu dieser
Frage scheine in den Kantonen aber uneinheitlich zu sein (BGer 2C_681/2008 vom 12.
Dezember 2008, E. 3.5.5 mit Hinweisen).
Im Schrifttum zum st.gallischen Steuerrecht werden die Prämien für die persönliche
Kranken- und Unfallversicherung des Unternehmungsinhabers grundsätzlich nicht als
Geschäftsaufwand anerkannt, da sie in der Regel nicht in unmittelbarem
Zusammenhang mit der Erzielung von Erwerbseinkommen stehen. Sie werden daher
nur insoweit als Unternehmensaufwand behandelt, als die Versicherung durch ein
besonderes Berufsrisiko begründet und auch für die Arbeitnehmer üblich, d.h.
betrieblich bedingt ist. Auch beim Vorliegen eines solchen Berufsrisikos habe sich der
Unternehmungsinhaber jedoch privat anrechnen zu lassen, was eine ähnlich gestellte
Person ohne Geschäftstätigkeit für Kranken- und Unfallversicherung ausgebe (Zigerlig/
Oertli/Hofmann, a.a.O., S. 73 mit Hinweis auf SGE 2004 Nr. 23 und 1993 Nr. 5). Die
Praxis des Kantons St. Gallen anerkennt Versicherungsprämien als Geschäftsaufwand,
soweit die Versicherung hilft, den Betrieb bei Ausfall oder Verhinderung des Inhabers
durchzuhalten und die laufenden Kosten während einer gewissen Frist zu tragen. Damit
sie diese Funktion erfüllt, muss die Versicherungsleistung bei einem Erwerbsausfall
rasch beginnen und auf eine gewisse Dauer (höchstens zwei Jahre) befristet sein (GVP
2004 Nr. 28; vgl. auch VRKE I/1-2010/171 vom 20. Oktober 2011, in:
www.gerichte.sg.ch). In den Richtlinien und Weisungen des kantonalen Steueramts
(Steuerbuch, StB) sind gemäss Darstellung der Vorinstanz im vorliegenden Fall keine
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Ausführungen zur Behandlung der Prämien für Kollektivkranken- und -
unfallversicherungen enthalten. In StB 45 Nr. 3 Abs. 1 findet sich lediglich ein Hinweis,
wonach "geschäftliche" Versicherungsprämien, d.h. solche, welche der
Selbständigerwerbende als Geschäftsaufwand geltend machen kann, nicht unter Art.
45 Abs. 1 lit. g StG fallen. Dazu wird auf StB 40 Nr. 5 verwiesen. Ein solcher Abschnitt
findet sich im StB allerdings nicht, und welche Prämien als Geschäftsaufwand geltend
gemacht werden können, wird nicht erwähnt.
In der neueren Kommentierung zum Bundesrecht wird die Abzugsfähigkeit solcher
Versicherungsprämien bejaht (Reich/Züger, in: Zweifel/Athanas, Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, 2. Aufl. 2008, N 22 zu Art. 27 DBG).
Begründet wird dies damit, dass Krankentaggelder beim Selbständigerwerbenden
nicht nur Lohnfortzahlungscharakter hätten, sondern vornehmlich der Weiterführung
des Betriebes dienten, weshalb es gerechtfertigt erscheine, die entsprechenden
Prämienzahlungen als Geschäftsaufwand zu qualifizieren. Mitunter wird die Auffassung
vertreten, dass der Selbständige die Prämien als Geschäftsaufwand von den
Einkünften abziehen darf, soweit er als Arbeitgeber auch für die Prämien seiner
Arbeitnehmer aufkommt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG,
2. Aufl. 2009, N 14 zu Art. 27 DBG mit Hinweisen). Dabei wird hinsichtlich der
Krankentaggeldversicherungen auf die Praxis des Kantons St. Gallen (GVP 2004 Nr.
28) verwiesen. Der Umstand, dass der Pflichtige als Arbeitgeber auch für die Prämien
seiner Arbeitnehmer aufkommt, war im entsprechenden Urteil allerdings nicht
ausschlaggebend. Mitunter wird in der Literatur die Abzugsfähigkeit solcher
Versicherungsprämien mit demselben Argument sowohl bejaht als auch verneint. So
wird z.B. festgehalten, Selbständigerwerbende ohne eigenes Personal könnten die
Prämien der Betriebs- und Nichtbetriebsunfallversicherung als Geschäftsaufwand
geltend machen, soweit diese Versicherungen das Einkommen aus selbständigem
Erwerb betragsmässig abdecken würden (vgl. M. Schweighauser, Kommentar zum
Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, Basel 2004, N 55 zu § 29).
Demgegenüber wird im Kommentar zum Berner Steuergesetz ausgeführt, dass eine
Risikoversicherung, die primär den ganzen oder teilweisen Ausfall des selbständigen
Erwerbseinkommens im Falle einer ganzen oder teilweisen Erwerbsunfähigkeit
kompensieren sollte, privaten Zwecken diene, weshalb sich ein Zusammenhang mit der
betrieblichen Tätigkeit nicht erkennen lasse (Leuch/Nanzer, Praxiskommentar zum
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Berner Steuergesetz, Muri/Bern 2014, N 38 zu Art. 32). In älteren Kommentierungen
wird die Nichtabzugsfähigkeit von Krankentaggeldversicherungsprämien damit
begründet, dass hiefür auch bei Selbständigen ein betragsmässig limitierter
anorganischer Abzug vorgesehen sei (P. Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Therwil/
Basel 2001, N 46 zu Art. 27 DBG). In der Kommentierung zum Aargauer Steuerrecht
wird festgehalten, die Prämien für die freiwillige Unfallversicherung von selbständig
Erwerbenden seien nach früherer Praxis nur abzugsfähig gewesen, wenn besondere
Unfallrisiken der Berufsausübung abzudecken gewesen seien; nach neuer Praxis
würden diese Prämien generell als geschäftsmässig begründeter Aufwand zum Abzug
zugelassen (P. Funk, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 3. Aufl. 2009, N 9 zu
§ 36). Krankentaggeldversicherungen werden in diesem Zusammenhang nicht
besonders erwähnt, lediglich Unfallversicherungen. Da sich gemäss Bundesgesetz
über die Unfallversicherung (SR 832.20) die in der Schweiz wohnhaften selbständig
Erwerbenden und ihre nicht obligatorisch versicherten mitarbeitenden
Familienmitglieder freiwillig versichern können, sind solche Prämien, obwohl freiwillig
erbracht, nach der Praxis aber voll abziehbar (Zigerlig/Oertli/Hofmann, a.a.O., S. 161
mit Hinweis auf StB 45 Nr. 6).
b) Zusammenfassend gelangt die Verwaltungsrekurskommission zum Schluss, dass im
Einklang mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung die Abzugsfähigkeit der Prämie
einer freiwilligen Krankentaggeldversicherung gerechtfertigt ist, weil die
Versicherungsleistung vorwiegend der Aufrechterhaltung des Betriebes dient.
Ausschlaggebend kann nicht sein, ob der Arbeitgeber einen Angestellten beschäftigt
oder als Einmann-Betrieb tätig ist. Es erscheint glaubhaft, dass zur Existenzsicherung
des Betriebes im Baugewerbe kurzfristige Massnahmen erforderlich sind, um die
Ausführung von laufenden Aufträgen sicherzustellen. Vorliegend beträgt die Wartefrist
für Taggelder 30 Tage für einen versicherten Jahreslohn von Fr. 48'000.– und 90 Tage
für einen solchen von Fr. 36'000.–, jeweils mit einer Dauer von 730 Tagen abzüglich
Wartefrist, was sachgerecht erscheint. Kürzere Wartefristen sind erfahrungsgemäss mit
ausserordentlich hohen Prämien verbunden. Im Übrigen ist eine
Krankentaggeldversicherung nicht Bestandteil der obligatorischen
Krankenversicherung, weshalb die Abzugsfähigkeit der Taggeldversicherung eines
Betriebsinhabers nicht mit dem Argument verweigert werden kann, für private
Krankenversicherungsprämien sei ein Abzug nach Art. 45 Abs. 1 lit. g StG bzw. Art. 33
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Abs. 1 lit. g DBG vorgesehen, zumal der Abzug von Fr. 2'400.– nach kantonalem Recht
kaum die Prämie für die Kosten der obligatorischen Versicherung deckt, jedenfalls nicht
auch jene für eine freiwillige Krankentaggeldversicherung.
c) Nach dem Gesagten sind der Rekurs und die Beschwerde gutzuheissen und die
angefochtenen Einspracheentscheide vom 2. Juni 2014 aufzuheben. Die Rekurrenten
und Beschwerdeführer sind für die Kantons- und Gemeindesteuer 2011 mit einem
steuerbaren Einkommen von Fr. 106'300.–, ohne steuerbares Vermögen, und für die
direkte Bundessteuer 2011 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 111'600.– zu
veranlagen.
5.- Dem Verfahrensausgang entsprechend gehen die amtlichen Kosten zulasten des
Staates (Art. 95 Abs. 1 VRP; Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine Entscheidgebühr von je
Fr. 600.– ist angemessen (Art. 7 Ziff 122 Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Die
geleisteten Kostenvorschüsse von Fr. 1'200.– sind den Rekurrenten und
Beschwerdeführern zurückzuerstatten.
Die Rekurrenten und Beschwerdeführer beantragen die Zusprache einer
ausseramtlichen Entschädigung. Auf eine solche haben sie Anspruch (Art. 98 VRP,
Art. 144 Abs. 5 DBG). Eine Entschädigung von Fr. 1'000.– zuzügl. MWSt für das
Rekurs- und das Beschwerdeverfahren erscheint angemessen (Art. 22 der
Honorarordnung für Rechtsanwälte und Rechtsagenten, sGS 963.75, wobei ein
reduzierter Ansatz für nicht anwaltliche Vertretung zur Anwendung kommt).