Decision ID: 30b6fc5a-ed12-4438-b4a6-db2bf1580b97
Year: 2017
Language: de
Court: BE_SRK
Chamber: BE_SRK_001
Canton: BE
Region: Espace_Mittelland
Law Area: public_law

hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen:
A. Die drei Geschwister X._, A._ und Y._ waren Gesellschafter einer Kollektivgesellschaft mit dem Zweck, die Pension D._ in E._ zu
betreiben. Die drei Geschwister waren auch Miteigentümer zu je einem Drittel am Grundstück
C._ Gbbl. Nr. 1._, welches in der Buchhaltung der Kollektivgesellschaft geführt
wurde. Im April 2010 wurde die Gesellschaft infolge Ausscheidens von X._ und
A._ aufgelöst. Y._ führte das Geschäft als Einzelkaufmann fort (vgl.
Firmennummer CHE-_ unter: <http://www.zefix.ch>). Mit Vertrag vom 11. März 2010
(vgl. im GRUDIS Beleg Nr. _) wurde vom Grundstück C._
Gbbl. Nr. 1._ das Grundstück C._ Gbbl. Nr. 2._ (Wohnhaus)
abparzelliert. Dieses Grundstück übernahm X._ zu einem Übernahmepreis von
CHF 751'000.--. Das Grundstück C._ Gbbl. Nr. 1._ (Pension, Scheune,
Werkstatt) übernahm Y._ zu einem Übernahmepreis von CHF 517'000.--. Im selben
Vertrag trat X._ seiner Ehefrau Z._ auf Rechnung künftiger Erbschaft die
Hälfte am Grundstück C._ Gbbl. Nr. 2._ (nachfolgend Liegenschaft) ab.
B. Im Veranlagungsverfahren 2010 reichte A._ (Beschwerdeführerin) eine Verkehrswertschätzung von F._ ein, welche den Verkehrswert der Liegenschaft per 1.
Juni 2009 auf CHF 751'000.-- bestimmte. Die Abteilung amtliche Bewertung der Grundstücke
und Wasserkräfte der Steuerverwaltung des Kantons Bern (AB) teilte intern der Region
_ (Steuerverwaltung) mit Expertenbericht vom 31. März 2010 mit, dass der dort
berechnete Verkehrswert nach einer Grobbeurteilung nicht dem Marktwert entspreche. Gestützt
auf die Unterlagen zur amtlichen Bewertung der Liegenschaft sowie den Erkenntnissen und den
Vergleichswerten der AB ergebe sich ein Verkehrswert von CHF 1'000'000.--. Diesen Wert teilte
die Steuerverwaltung den Beschwerdeführern mit. Für die Beschwerdeführer errechnete die
Steuerverwaltung unter Berücksichtigung dieses Verkehrswerts bzw. im Zusammenhang mit
dieser Liegenschaft realisierte stille Reserven von CHF 150'333.--. Im Zusammenhang mit dem
Grundstück C._ Gbbl. Nr. 1._ erkannte die Steuerverwaltung ebenso eine
Realisation von stillen Reserven im Umfang von CHF 278'000.--. Die somit insgesamt nach
Auffassung der Steuerverwaltung realisierten stillen Reserven in der Höhe von CHF 428'333.--
finden sich in der definitiven Veranlagung wieder. Mit Verfügung vom 16. Januar 2013 wurde
die Beschwerdeführerin für die direkte Bundessteuer pro 2010 insgesamt auf ein steuerbares
Einkommen von CHF 405'100.-- veranlagt. Eine dagegen erhobene Einsprache (samt
einer weiteren Verkehrswertschätzung des G._ vom 18.4.2013 betreffend die
Liegenschaft über CHF 700'000.--) wurde mit Einspracheentscheid vom 9. Oktober 2013
teilweise gutgeheissen. Die realisierten stillen Reserven im Zusammenhang mit dem
Grundstück C._ Gbbl. Nr. 1._ wurden auf CHF 191'333.-- reduziert. Hingegen
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hielt die Steuerverwaltung am Verkehrswert der Liegenschaft von CHF 1'000'000.-- und
dementsprechend an den diesbezüglich festgestellten, realisierten stillen Reserven fest. Das
steuerbare Einkommen der Beschwerdeführerin für die direkte Bundessteuer pro 2010 wurde
neu auf CHF 326'400.-- festgelegt.
C. Gegen diesen Einspracheentscheid erhob die Beschwerdeführerin mit Eingabe vom 5. November 2013 sinngemäss Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern
(Steuerrekurskommission). Mit Entscheid vom 15. März 2016 (RKE 200.2013.459) hiess
die Steuerrekurskommission die Beschwerde gut und hob den Einspracheentscheid vom
9. Oktober 2013 auf. Die Akten wurden zur Neubeurteilung der Angelegenheit im Sinn der
Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgeschickt. Die Steuerrekurskommission erwog,
dass die Steuerverwaltung das rechtliche Gehör der Beschwerdeführerin verletzt und den
Verkehrswert der Liegenschaft mit einer untauglichen Methode ermittelt habe (RKE
200.2013.459 vom 15.3.2016, E. 7). Die AB habe ausgehend vom Verhältnis zwischen
amtlichen Werten und Verkaufspreisen von Vergleichsobjekten vom Steuerwert des
Schätzobjekts auf dessen Verkehrswert geschlossen (RKE 200.2013.459 vom 15.3.2016, E. 6).
Das rechtliche Gehör sei verletzt worden, indem die Steuerverwaltung die berücksichtigten
Vergleichswerte im Einspracheverfahren nicht offen gelegt habe (RKE 200.2013.459 vom
15.3.2016, E. 5.3). Zur Gewährleistung des rechtlichen Gehörs seien im folgenden (zweiten)
Einspracheverfahren deshalb insbesondere die Details der Schätzung der Steuerverwaltung in
rechnerischer wie auch in argumentativer Hinsicht bezüglich der berücksichtigten Faktoren, der
erfolgten Wertungen und Schlüsse für den Laien verständlich und nachvollziehbar darzulegen
(RKE 200.2013.459 vom 15.3.2016, E. 7).
D. Die Steuerverwaltung hat darauf das Einspracheverfahren wiederholt. Die AB überarbeitete ihre Berechnungen. Mit Schreiben vom 25. April 2016 teilte die Steuerverwaltung
der Beschwerdeführerin mit, dass nun die Vergleichswertmethode ohne die kritisierte
Verwendung von amtlichen Werten angewendet worden sei. Eine (anonymisierte) Liste der
Vergleichsobjekte wurde dem Schreiben vom 25. April 2016 beigelegt (Beilage 1
"Kaufpreis/Handänderungs-statistik für Ein- und Zwefamilienhäuser in C._."; Beilage 2
"Mietzins/Mietzinsstatistik von Einfamilienhäusern und Stockwerkeigentumswohnungen in
C._.", Beilage 3 "Landpreis/Handänderungsstatistik für Land in C._."). Die
Steuerverwaltung führte aus, alle ihr bekannten, im relevanten Zeitraum tatsächlich bezahlten,
Verkaufspreise bzw. die effektiv fliessenden Mietzinse vergleichbarer Objekte mit ähnlichem
wirtschaftlichen Alter in der gleichen Region (hier in der Gemeinde C._) nach
einheitlichen (im
Immobilien- bzw. Mietmarkt bei der Preisgestaltung massgeblichen) wertbeeinflussenden
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Merkmalen analysiert zu haben. Dabei habe die Steuerverwaltung folgende sechs
wertbeeinflussenden Merkmale jeweils mit Einzelnoten berücksichtigt: (1) Gebäudeart, (2)
Bauqualität,
(3) Komfortstufe, (4) Lage (Mikrolage in der Gemeinde), (5) Wohnlage (beurteilt nach Aussicht,
Besonnung etc.) und (6) Verkehrslage (Beurteilung nach Zugang, Zufahrt sowie Distanz zu
öffentlichen Verkehrsmitteln, zu Schulen und zu Einkaufsmöglichkeiten). Als vergleichbare
Einheitsgrösse verwende die Steuerverwaltung weiter die sogenannten Raumeinheiten, welche
ebenfalls nach einheitlichen Kriterien für jedes Objekt individuell errechnet worden seien.
Insoweit sei für jedes einzelne Vergleichsobjekt ein Kaufpreis bzw. Mietzins pro Raumeinheit
und Notenpunkte berechnet worden. Aus der Gesamtheit der Einzelergebnisse der
vergleichbaren Objekte werde der Median (Mittelwert) errechnet. Der berechnete Mittelwert
liege in der Gemeinde C._ bei CHF 1'453.-- für Zweifamilienhäuser und bei
CHF 1'472.-- für Ein- und Zweifamilienhäuser. Dieser Mittelwert werde mit der Anzahl
Notenpunkte (34) und Raumeinheiten (19.8) der hier fraglichen Liegenschaft multipliziert und so
wieder zum Verkehrswert hochgerechnet. Damit resultiere im vorliegenden Fall nach der
Vergleichswertmethode ein Verkehrswert von gerundet CHF 985'000.--, weshalb die
Steuerverwaltung weiterhin am ursprünglich festgesetzten Verkehrswert von CHF 1'000'000.--
festhalte. Die Verkehrswertschätzung des G._ vom 18. April 2013 wurde kommentiert
und als unzutreffend zurückgewiesen. Der Beschwerdeführerin wurde Gelegenheit gegeben,
zur Festlegung des Verkehrswerts Stellung zu nehmen. Mit Schreiben vom 23. Juni 2016 nahm
die Beschwerdeführerin, nun vertreten durch B._, zu der Vergleichswertberechnung
Stellung. Nach erfolgtem Schriftenwechsel berücksichtigte die Steuerverwaltung weiterhin
CHF 1'000'000.-- als Verkehrswert für die fragliche Liegenschaft. Folglich wurde mit
Einspracheentscheid vom 6. Dezember 2016 das steuerbare Einkommen der
Beschwerdeführerin für die direkte Bundessteuer pro 2010 wiederum auf CHF 326'400.--
festgelegt (vgl. Bst. B).
E. Gegen diesen Einspracheentscheid hat die Beschwerdeführerin mit Eingabe vom 22. Dezember 2016 bei der Steuerrekurskommission Beschwerde erhoben. Darin wird
beantragt, die Überführung der Liegenschaft vom Geschäfts- ins Privatvermögen auf Grund der
Verkehrswertschätzung des G._ vom 18. April 2013 (CHF 700'000.--, vgl. Bst. B) zu
besteuern. Die Beschwerdeführerin weist darauf hin, dass die Steuerverwaltung die in Frage
stehende Liegenschaft nie besichtigt und die äusserst periphere und schwierig erreichbare
Lage, die relativ einfache Bauweise, die relativ schlechte Isolation und die eher veraltete
Raumaufteilung nicht mit eigenen Augen festgestellt habe, ebenso wie den Unterhaltsbedarf
hinsichtlich Dach und Südfassade. Die von der Steuerverwaltung angewandte
Vergleichswertmethode basiere voll auf der schematisierten Methode zur Festsetzung der
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amtlichen Werte und dies habe mit einem möglichen Verkehrswert im Sinne eines erzielbaren
Preises bei der Veräusserung wenig gemein. Zusammenfassend erweise sich die angewandte
Vergleichswertmethode als untauglich, zumal sie "rein vom Schreibtisch aus" den
Besonderheiten der Liegenschaft nicht Rechnung tragen könne. Diese Feststellung entspreche
auch den Auffassungen der Steuergerichte. Die Steuerrekurskommission habe bereits in ihrem
Entscheid vom 15. März 2016 (RKE 200.2013.459) festgehalten, dass die
Vergleichswertmethode nur bei sogenannt "einfachen" Immobilien Anwendung finde, d.h.
grundsätzlich nur bei Land oder typisierten Objekten. Die von der Steuerverwaltung für die
fragliche Liegenschaft verwendeten Noten erscheinen den Beschwerdeführern schliesslich
auch insgesamt als zu hoch. Soweit nach Auffassung der Steuerrekurskommission die
Verwendung von Elementen und Normen zur Festsetzung der amtlichen Werte aber im
vorliegenden Fall dennoch zur Bestimmung des Verkehrswerts einbezogen werden dürften, sei
der zuständige Schätzer (H._) noch zur Benotung als Zeuge zu befragen. Ferner wird
beantragt, G._ als Zeuge zu befragen, sofern die Steuerrekurskommission in eigener
Fachkunde oder durch Ernennung eines gerichtlichen Sachverständigen die eingereichte
Verkehrswertschätzung des G._ als nicht zutreffend erachten sollte.
F. Mit Vernehmlassung vom 14. Februar 2017 beantragt die Steuerverwaltung, die Beschwerde unter Kostenfolge abzuweisen. Die Steuerverwaltung weist darauf hin, dass im
Entscheid der Steuerrekurskommission vom 15. März 2016 (RKE 200.2013.459) im
Wesentlichen die Gewährung des rechtlichen Gehörs und die Berechnungsgrundlage der
Steuerverwaltung zur Festsetzung des Verkehrswerts bemängelt worden seien. Diese Mängel
seien im nochmals durchgeführten Einspracheverfahren behoben worden, indem die
Berechnungen überarbeitet bzw. verständlicher gemacht und dem Vertreter der
Beschwerdeführer zugestellt wurden. Zudem habe entgegen den Vorbringen in der Beschwerde
sehr wohl ein Augenschein vor Ort stattgefunden und zwar am 5. April 2016 durch den
amtlichen Schätzer im Zusammenhang mit der Neufestsetzung des amtlichen Werts. Die
Liegenschaft und die Verhältnisse vor Ort als Ausgangsbasis für die Verkehrswertberechnung
seien der Steuerverwaltung somit bekannt gewesen. Obwohl der amtliche Wert in diesem
Verfahren zur Festsetzung des Verkehrswerts nicht einfliesse, könne der amtliche Wert
dennoch zur weiteren Plausibilisierung des festgestellten Verkehrswerts herangezogen werden.
Der vom G._ bestimmte Verkehrswert (CHF 700'000.--) liege wesentlich unter dem
amtlichen Wert. Der amtliche Wert habe ab dem Steuerjahr 2010 CHF 782'260.-- und ab dem
Steuerjahr 2015 CHF 819'760.-- betragen. Nebst den üblichen Steuerakten hat die
Steuerverwaltung der Steuerrekurskommission schliesslich auch eine Liste zu den verwendeten
Vergleichsobjekten (zum ausschliesslich internen Gebrauch) in nicht anonymisierter Form
eingereicht.
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G. Die Beschwerdeführerin hat Gelegenheit erhalten, zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung Stellung zu nehmen. Davon hat sie am 6. März 2017 Gebrauch gemacht. Sie
hält weiter an ihrem bisherigen Rechtsbegehren fest. Die Steuerverwaltung stelle sich auf den
Standpunkt, dass mit der Weitergabe der Berechnung der AB und den in den Beilagen
erwähnten Vergleichsobjekten dem Anspruch auf rechtliches Gehör Genüge getan worden sei.
Dabei sei das Gegenteil der Fall gewesen. Nach Auffassung der Beschwerdeführerin war es
unmöglich, aus den abstrakten Berechnungen eine Erkenntnis zu gewinnen. Weder die
Vergleichsobjekte, noch die Parameter und die sich daraus ergebenden Werte, noch deren
Gewichtung und Auswirkungen seien nachvollziehbar gewesen. Die Beschwerdeführerin
verzichte derweil darauf, diesbezüglich eine Verletzung des rechtlichen Gehörs geltend zu
machen, da sie einen Entscheid in der Sache und keinen Rückweisungsentscheid wünschte.
Letztlich gehe es darum zu entscheiden, ob die Vergleichswertmethode im vorliegenden Fall
anwendbar sei oder eben nicht, wie von der Beschwerdeführerin sowohl im Einsprache- als
auch im Rekursverfahren hinlänglich dargelegt worden sei.
H. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird, soweit entscheidrelevant, in den nachstehenden
Erwägungen eingegangen.

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:
1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission angefochten werden (Art. 140 des Bundesgesetzes
vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der
Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV;
BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. Die
Beschwerdeführerin ist im vorinstanzlichen Verfahren mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen.
Sie ist daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m.
Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG;
BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist deshalb einzutreten.
Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt,
da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom
11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG;
BSG 161.1]).
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2. Die Auflösung der Kollektivgesellschaft sowie die Überführung der Liegenschaft vom Geschäfts- ins Privatvermögen im Steuerjahr 2010 und die entsprechenden Steuerfolgen
(Besteuerung von realisierten stillen Reserven) sind nicht bestritten. Strittig ist der Verkehrswert
der Liegenschaft, welcher massgebend für die Festsetzung der zu besteuernden stillen
Reserven ist.
3. Als Verkehrswert gilt im Allgemeinen der objektive Marktwert, d.h. jener Wert, der für ein Vermögensobjekt bei einer Veräusserung im gewöhnlichen Geschäftsverkehr normalerweise zu
erzielen wäre, den also die unbefangene Käuferschaft unter normalen Umständen dafür
bezahlen würde (Dzamko-Locher/Teuscher in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
[StHG], 3. Aufl., 2016, N. 4 zu Art. 14 StHG; BGE 128 I 240 E. 3.1.2; BGer 2C_705/2011 vom
26.4.2012, E. 4.3.5; BGer 2C_1118/2014 vom 22.6.2015, in StE 2015 B 52.21 Nr. 13 E. 2.1).
Der Verkehrswert ist regelmässig keine mathematisch exakt bestimmbare Grösse,
sondern ein Schätz- oder Vergleichswert (BGE 131 I 291 E. 3.2.2; BGE 128 I 240 E. 3.2.1;
BGer 2C_1118/2014 vom 22.6.2015, in StE 2015 B 52.21 Nr. 13 E. 2.1). Es gibt verschiedene
Methoden und Schätzungsverfahren, die zur Verkehrswertermittlung von Liegenschaften
verwendet werden können. Je nach Art des Schätzungsobjekts und Schätzungszwecks eignet
sich die eine oder andere Methode besser (Das Schweizerische Schätzerhandbuch,
herausgegeben von der Schweizerischen Vereinigung kantonaler
Grundstückbewertungsexperten [SVKG] sowie der Schweizerischen Schätzungsexperten-
Kammer [SEK] und dem Schweizerischen Verband der lmmobilienwirtschaft [SVIT], 2012
[nachfolgend: Schätzerhandbuch], S. 42; VGE 100.2011.385U vom 14.12.2012, in BVR 2013
S. 331 ff. E. 3.2; BGer 2C_790/2008 vom 18.11.2009, E. 4.2). Bei der Schätzung des
Verkehrswerts von Liegenschaften wird üblicherweise entweder auf statistische
Vergleichswerte, den Ertragswert oder den Sach- bzw. Realwert abgestellt (auch zum
Folgenden: BGer 4A_480/2007 vom 27.5.2008, E. 5.4.2 ff.; für eine Übersicht vgl.
Schätzerhandbuch, a.a.O, S. 42 ff.). Vor diesem Hintergrund ist der Steuerverwaltung nicht
grundsätzlich verwehrt, Verkehrswerte nach der Vergleichswertmethode festzusetzen. In
diesem Zusammenhang bleibt zu beachten, dass die Vergleichswertmethode insbesondere
deshalb nicht weit verbreitet ist, da die (privaten) Liegenschaftsschätzer üblicherweise keinen
Zugriff auf genügende Vergleichswerte haben (Francesco Canonica, Die Immobilienbewertung,
herausgegeben vom Schweizerischen Immobilienschätzer-Verband [SIV], 2009, S. 171).
Hingegen hat die Steuerverwaltung gestützt auf Art. 112 DBG Zugang zu sämtlichen Daten der
Grundstückämter, weshalb sie diese Informationen auch einsetzen und verwerten darf.
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3.1 Im (zweiten) Einspracheverfahren hat die Steuerverwaltung sodann die wesentlichen Überlegungen und die Funktionsweise ihrer Vergleichswertmethode verständlich dargestellt
(vgl. Bst. D). Insoweit ist sie ihrer Begründungspflicht im (zweiten) Einspracheverfahren
nachgekommen. In diesem Zusammenhang ist auch nicht zu kritisieren, dass die
Steuerverwaltung der Beschwerdeführerin die Vergleichsobjekte bloss in anonymisierter Form
zur Kenntnis brachte. Die gestützt auf Art. 112 DBG bei den Grundbuchämtern erhobenen
Daten unterstehen umfassend der Geheimhaltungspflicht nach Art. 110 DBG (RKE
200.2015.454 vom 15.12.2016, E. 3.1, nicht publiziert). Nichtsdestotrotz bleibt die
Steuerverwaltung gehalten, den wesentlichen Inhalt der benutzten Vergleichsbasis jeweils
mitzuteilen. Dabei ist für den Adressaten einer Schätzung aber nicht entscheidend, wem die
Vergleichsliegenschaften gehören und wo sie sich befinden, sondern ob sie hinsichtlich der
Bewertungskriterien vergleichbar sind (BGer 2C.994/2014 vom 19.6.2015, E. 2.2). Ob die
Steuerverwaltung der Beschwerdeführerin den wesentlichen Inhalt der benutzten
Vergleichsbasis mitgeteilt hat, kann derweil im vorliegenden Fall zunächst offen bleiben. Die
(anwaltlich vertretene) Beschwerdeführerin hat eine allfällige Verletzung des rechtlichen Gehörs
nicht geltend gemacht und habt ausdrücklich keine Rückweisung, sondern einen Entscheid in
der Sache beantragt (Bst. G). Die Steuerrekurskommission ist zudem auch in der Lage, einen
Entscheid in der Sache zu fällen, da ihr die Vergleichsobjekte zusätzlich in nicht anonymisierter
Form vorliegen (vgl. Bst. F und pag. 16 ff.), weil die Steuerrekurskommission ebenfalls der
Geheimhaltungspflicht nach Art. 110 DGB untersteht. Demnach kann die
Steuerrekurskommission den angefochtenen Einspracheentscheid effektiv uneingeschränkt
überprüfen (Art. 142 Abs. 4 DBG).
3.2 Damit bleibt zu beurteilen, ob die Steuerverwaltung die Vergleichswertmethode sachgerecht angewandt hat. Nach dem Bundesgericht sollen Vergleichsgrundstücke in
derselben Gegend liegen (BGE 102 Ib 353 E. 2). Demnach ist nicht zu beanstanden, soweit die
Steuerverwaltung Vergleichsobjekte aus der Gemeinde C._ herangezogen hat. Die
Vergleichswertmethode berechnet den Wert eines Schätzungsobjekts grundsätzlich im direkten
Vergleich mit den Kaufpreisen anderer gleicher oder ähnlicher Objekte. Weil im vorliegenden
Fall der Verkehrswert eines Zweifamilienhauses (samt Studio, vgl. pag. 165) zu bestimmen ist,
sind hier vorab die in der Beilage 1 zur Verkehrswertberechnung (nachfolgend Beilage 1, vgl.
pag. 16 [nicht anonymisierte Version] bzw. pag. 9 [anonymisierte Version]) aufgeführten
Handänderungspreise für Ein- und Zweifamilienhäuser auf Grund ihrer weitgehenden
Ähnlichkeit zum Schätzungsobjekt von zentralem Interesse.
3.2.1 Prinzipiell sind nach der Vergleichswertmethode ausschliesslich Kaufpreise verwendbar, die maximal zwei bis drei Jahre zurückliegen (Francesco Canonica, a.a.O., S. 172). Die
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Steuerverwaltung hat in ihrer Beilage 1 jedoch Vergleichsobjekte aufgeführt bzw. in die
Berechnung einbezogen, welche nach Grundbucheintrag in der Zeitspanne vom 11. Oktober
1999 bis 30. April 2014 gehandelt wurden (vgl. pag. 9). In die relevante Zeitspanne (2007 bis
2010) fallen dagegen bloss fünf Vergleichsobjekte. Alleine auf dieser Vergleichsbasis bleibt auf
Grund der zeitlichen Gegebenheiten weiter abzustellen. Von diesen fünf Vergleichsobjekten
handelt es sich zudem bei vier Objekten um solche der "Gebäudeart 3" und um ein Objekt der
"Gebäudeart 4". Nach Definition der AB handelt es sich bei Objekten der "Gebäudeart 4" im
Wesentlichen um Objekte, welche komfortabel sind, während es sich bei der "Gebäudeart 3"
um eher einfachere Objekte handelt (vgl. die Tabelle 3.3 in den nichtlandwirtschaftlichen
Bewertungsnormen der AB, einsehbar unter: <http://www.fin.be.ch>, Rubriken "Steuern /
Ratgeber / Steuerarten / Einkommens- und Vermögenssteuern / Amtlicher Wert"). Die hier zu
beurteilende Liegenschaft wurde von der AB als ein Objekt der "Gebäudeart 3" eingestuft
(pag. 9). Nachdem für die Bestimmung eines Verkehrswertes nach der Vergleichswertmethode
zunächst gleiche oder ähnliche Objekte heranzuziehen sind (E. 3.2), ist das Objekt der
"Gebäudeart 4" (weil komfortabler und insoweit nicht gleich) ebenfalls vorab auszuscheiden.
Damit verbleiben noch vier Vergleichsobjekte. Es handelt sich um die Objekte mit den
Kennzahlen "Kaufpreis pro Notentotal + Einheiten" von CHF 848.--, CHF 1'336.--, CHF 1'406.--
und CHF 1'520.-- (vgl. pag. 9).
3.2.2 Allein diese vier erwähnten Objekte kommen letztlich tatsächlich für eine Schätzung nach der Vergleichswertmethode in Frage, wobei aber auch diese Objekte nicht nahezu
identisch mit der fraglichen Liegenschaft sind. Das Bundesgericht fordert für die
Vergleichbarkeit von Grundstücken nach der Vergleichswertmethode aber keine praktische
Identität. Vielmehr könne Unterschieden bei den Vergleichsgrundstücken mit Preiszuschlägen
oder Preisabschlägen Rechnung getragen werden (BGE 114 Ib 286 E. 7). Die
Steuerverwaltung berücksichtigte bei ihrer Schätzung nach der Vergleichswertmethode aber
keine effektiven Preiszuschläge oder Preisabschläge, sondern stellte die Vergleichbarkeit her,
indem sie die von der amtlichen Bewertung bekannten Grössen (insbesondere die Benotung
zur Bauqualität, Komfortstufe, Wohnlage, Verkehrslage sowie die Anzahl der Raumeinheiten) in
die Berechnung einbezog (Bst. D). Die Steuerverwaltung dividiert die bekannten Verkaufspreise
der Vergleichsobjekte mit deren Benotung und deren Raumeinheiten. Danach berechnet sie
den Mittelwert (bei den vier unter E. 3.2.1 beschriebenen Objekten ausmachend CHF 1'277.5),
welcher anschliessend mit der Benotung des zu schätzenden Objekts (hier 34, vgl. pag. 9) und
dessen Raumeinheiten (hier 19.8, vgl. pag. 9) multipliziert wird. Nach dieser Berechnung ergibt
sich für die fragliche Liegenschaft (unter alleiniger Berücksichtigung der vier grundsätzlich
tauglichen Vergleichsobjekte, E. 3.2.1) ein Verkehrswert von gerundet CHF 860'000.--
(CHF 1'227.50 x 34 x 19.8).
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3.2.3 Die Steuerrekurskommission hat diese Art der Berechnung von Verkehrswerten (d.h. unter Berücksichtigung der vorhandenen Benotung der AB) nach der
Vergleichswertmethode für Bauland in kürzlich ergangenen Entscheiden im Grundsatz
gutgeheissen und darauf abgestellt. Die Steuerrekurskommission erkannte in dem
Benotungssystem eine praktikable Möglichkeit, die Vergleichbarkeit von unüberbauten
Grundstücken für eine Schätzung nach der Vergleichswertmethode herzustellen, zumal die
entsprechenden Noten systematisch für sämtliche unüberbauten Grundstücke erhoben werden.
Da auch die Quantifizierung von effektiven Preiszuschlägen oder Preisabschlägen letztlich eine
subjektive Ermessenangelegenheit
darstellen würde, könne die Vergleichbarkeit hier auch via die Benotung der AB hergestellt
werden (vgl. zum Ganzen: RKE 200.2015.454 vom 13.12.2016, E. 4.1.4, nicht publiziert;
RKE 200.2015.443 vom 13.12.2016, E. 3.1.4, nicht publiziert). Zu bedenken bleibt, dass die
Benotung von unüberbauten Grundstücken nach anderen Kriterien erfolgt, als bei überbauten
Grundstücken. Berücksichtigt werden bei unüberbauten Grundstücken die Nutzungsmöglichkeit
(d.h. die baurechtliche Nutzungsmöglichkeit), der Erschliessungsgrad (bzw. die Eignung zur
Überbauung in Bezug auf die Grundstückgrösse, Grundstückform, Topographie, Baugrund
sowie Rechte und Lasten), die Wohnlage (Aussicht, Besonnung, Nachbarschaft, besondere
Lage) und die Verkehrslage. Damit werden mit dem Benotungssystem für unüberbaute
Grundstücke die wesentlichen, preisbestimmenden Faktoren abgebildet, welche letztlich den
Vergleich mit anderen Grundstücken auch ermöglichen. Überbaute Grundstücke werden
teilweise nach anderen Kriterien bewertet (Gebäudeart, Bauqualität, Komfortstufe, Lage,
Wohnlage und Verkehrslage, vgl. E. 3.2.2), wobei einer einmal vorgenommenen Benotung eine
gewisse Rechtsbeständigkeit zukommt (Annik Bärtschi in: Praxiskommentar zum Berner
Steuergesetz, Band 2,
Artikel 126 bis 293, 2011, N. 3 zu Art. 183 StG). Bloss erhebliche bauliche Veränderungen
führen zu einer neuen Benotung (Art. 183 Abs. 1 Bst. a StG). Damit ist letztlich nicht
sichergestellt, dass die Benotung eines gut unterhaltenen Objekts gegenüber einem
vernachlässigten Objekt systematisch erhöht wird. Zweifelsohne ist der allgemeine Zustand
einer Liegenschaft (gut unterhalten oder vernachlässigt) aber ein Faktor, welcher den
Verkaufspreis wesentlich beeinflusst. Weil dieses Element in der Benotung der AB nun aber
zwangsläufig fehlt, ist die Benotung der AB für überbaute Grundstücke kein ideales Instrument,
um die Vergleichbarkeit zwischen verschiedenen Objekten herzustellen. Somit kann der
Verkehrswertberechnung der Steuerverwaltung im vorliegenden Fall auch nicht attestiert
werden, dass es sich dabei um eine exakte Festsetzung des Verkehrswerts nach der
Vergleichswertmethode i.e.S. handeln würde.
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3.2.4 Damit ist aber nicht gesagt, dass die Berechnung der Steuerverwaltung zum Verkehrswert – wie von der Beschwerdeführerin dargelegt (Bst. E) – gänzlich untauglich bzw.
unbrauchbar wäre. Es ist nicht zu verkennen, dass die Schätzung eines Verkehrswerts einer
Liegenschaft im Rahmen des Veranlagungsverfahrens seitens der Steuerverwaltung stets eine
Form der Ermessensausübung darstellt. Eine Schätzung hat dabei pflichtgemäss auf die
Annäherung an den wirklichen Sachverhalt ausgerichtet zu sein, wobei auch Erfahrungszahlen
berücksichtigt werden können (Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht,
2008, N. 19 zu § 19). Das Abstellen auf die vorhandenen Erfahrungswerte der AB
(Verkaufspreise unter
Berücksichtigung der Benotung und der Raumeinheiten) stellt dabei eine Möglichkeit dar,
dieses Ermessen sinnvoll auszufüllen und somit einen Richtwert zu etablieren. Die
Beschwerdeführerin kritisiert dabei, dass diese Werte "rein vom Schreibtisch aus" festgelegt
würden (Bst. E). Diese Gegebenheit ist indes dem Umstand geschuldet, dass auf Grund der
beschränkten personellen Mittel der Steuerverwaltung (vgl. dazu Zweifel/Casanova, a.a.O., N. 5
zu § 14) eine fragliche Liegenschaft zur Bestimmung des Verkehrswertes nicht immer in
Augenschein genommen werden kann, geschweige denn noch sämtliche Vergleichsobjekte
dazu. Aus diesem Grund ist eine abstrakte Berechnung eines Verkehrswerts einer Liegenschaft
unter Einbezug von Vergleichsobjekten durch die Steuerverwaltung nicht grundsätzlich
abzulehnen. Soweit die Vergleichsobjekte dann auch richtig ausgewählt werden (vgl. E. 3.2.1),
kann mithin von einer pflichtgemässen Ausübung des Ermessens gesprochen werden. Dem
Wesen nach stellt die Berechnung des Verkehrswerts gestützt auf die Vergleichswerte der AB
somit die Bestimmung des Verkehrswerts einer fraglichen Liegenschaft nach pflichtgemässem
Ermessen durch die Steuerverwaltung dar.
3.3 Im vorliegenden Fall setzt die Steuerrekurskommission gestützt auf Art. 142 Abs. 4 DBG ihr Ermessen an Stelle desjenigen der Steuerverwaltung und bestimmt den Verkehrswert der
fraglichen Liegenschaft gestützt auf die Vergleichswerte der AB auf einen Richtwert von
CHF 860'000.-- (E. 3.2.2). Der Erkenntnisvorgang bei einer Schätzung bzw. bei der Ausübung
des pflichtgemässen Ermessens ist mit jenem der Beweiswürdigung vergleichbar. Demnach
muss sich die Steuerrekurskommission noch vergewissern, ob der gefundene Richtwert von
CHF 860'000.-- oder nicht ein anderer Schätzungsbefund der Wirklichkeit am nächsten kommt
(vgl. zum Ganzen: Zweifel/Casanova, a.a.O., N. 19 zu § 19). Insofern hat sich die
Steuerrekurskommission zusätzlich mit den eingereichten Parteigutachten der
Beschwerdeführerin auseinander zu setzen (was im Übrigen auch die Steuerverwaltung
richtigerweise bereits im Einspracheverfahren getan hat, vgl. Bst. D bzw. pag. 31). Das erste
Parteigutachten von F._, _ (nachfolgend Gutachten F._) bestimmte
den Verkehrswert der Liegenschaft per 1. Juni 2009 auf CHF 751'000.-- (pag. 164 ff.). Das
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zweite Parteigutachten des G._ (nachfolgend Gutachten G._) setzte den
Verkehrswert der Liegenschaft per 5. Februar 2013 auf CHF 700'000.-- fest (pag. 77). In beiden
Verkehrswertschätzungen wurde die sogenannte Mischwertmethode angewandt, wobei es sich
mithin um eine anerkannte Schätzungsmethode handelt (Schätzerhandbuch, a.a.O., S. 116).
3.3.1 Eine Verkehrswertschätzung beruht zwangsläufig auf zahlreichen Annahmen und Schätzungen, bei deren Festlegung ein grosser Ermessensspielraum besteht. Korrekturen an
Verkehrswertschätzungen sollten nur vorgenommen werden, wenn in einzelnen Bereichen der
Schätzung von unrichtigen Voraussetzungen ausgegangen worden ist oder wenn aus der
Verletzung von Schätzungsnormen bzw. allgemein anerkannter Schätzungsmethoden ein
gesamthaft gesehen unrichtiges Schätzungsergebnis resultiert. Werden Korrekturen
vorgenommen, müssen diese sachlich begründet sein und sich in tatsächlicher Hinsicht auf
gesicherte
Erkenntnisse abstützen lassen. Wird hingegen nur punktuell in das Schätzerermessen
eingegriffen und gutachterliche Annahmen durch "angemessener" scheinende ersetzt, besteht
die Gefahr, dass das Resultat Widersprüche aufweist und in sich nicht mehr stimmig ist. Ist die
Verkehrswertschätzung im Rahmen eines Gerichtsgutachtens erstellt worden, ist zusätzliche
Zurückhaltung geboten (vgl. zum Ganzen: VGE 100.2013.135/136U vom 31.8.2015, E. 6.1).
3.3.2 Die Parteigutachten (pag. 76 ff. und pag. 164 ff.) und die angeregten Korrekturen der Steuerverwaltung (pag. 79 f.) an dem Gutachten G._ lassen sich zusammengefasst
wie folgt darstellen (Beträge in CHF):
Gutachten F._ Gutachten G._ StV
Ertragswertberechnung Total Mietwert 39'876.00 38'232.00 43'053.00 Kapitalisierungssatz 5.73% 5.73% 5% Ertragswert 696'521.00 674'682.00 861'060.00
Realwertberechnung Berechnung Neuwert 1'469m3 x 580 1'218m3 x 520 1'469m3 x 650 Neuwert 852'050.00 633'360.00 954'850.00 Zustandswert 761'286.00 552'155.00 842'473.00 Landwert (relativ) 153'615.00 175'210.00 Landwert (effektiv) 188'250.00 Realwert 914'901.00 727'364.00 1'030'723.00
Gewichtung 3x Ertragswert 3x Ertragswert 1x Ertragswert 1x Realwert 1x Realwert 2x Realwert
Verkehrswert 751'116.00 687'853.00 1'030'723.00
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Verkehrswert gerundet 750'000.00 700'000.00 1'000'000.00
3.3.3 Die Steuerverwaltung kritisiert an den eingereichten Parteigutachten zunächst, dass der berücksichtigte Mietwert zu tief sei. Sie verweist dazu auf Mietzinserh ebungen in der Gemeinde
C._ (vgl. pag. 10 ff., Beilage 2 "Mietzins/Mietzinsstatistik von Einfamilienhäusern und
Stockwerkeigentumswohnungen in C._.") und geht (angeglichen über die Notenpunkte
und die Raumeinheiten) von einem Mietzins für die fragliche Liegenschaft von CHF 43'053.--
aus. Allerdings berücksichtigt die Steuerverwaltung in ihrem Vergleich auch
Stockwerkeigentumswohnungen und Ferienhäuser. Wird hingegen (aus Gründen der besseren
Vergleichbarkeit) ausschliesslich auf die Mietzinse für Wohnhäuser abgestellt, ergibt sich für die
fragliche Liegenschaft (ebenfalls angeglichen über die Notenpunkte und Raumeinheiten) ein
Wert von (gerundet) CHF 38'900.--, was die in den Parteigutachten berücksichtigten Werte
weitgehend plausibilisiert. Insofern besteht bezüglich der verwendeten Mietzinse keine
Notwendigkeit, in das Schätzerermessen einzugreifen (vgl. E. 3.3.1).
3.3.4 Der in den Parteigutachten verwendete Kapitalisierungssatz erscheint der Steuerverwaltung ebenfalls als zu hoch. Die Steuerverwaltung hat den Kapitalisierungssatz
nachkalkuliert (pag. 15) und kommt zum Schluss, dass bei einem Kapitalisierungssatz von 5 %
innert 10 Jahren ein Betrag von CHF 77'976.-- für die jährlichen Instandhaltungskosten
vorhanden wäre, was den tatsächlichen Verhältnissen entspreche (pag. 15). Diese
Einschätzung der Steuerverwaltung kann aber nicht als gesicherte Erkenntnis gelten. Im
Gegenteil ist davon auszugehen, dass sich die Parteigutachter bezüglich der
Instandhaltungskosten und den notwendigen Rückstellungen besser ins Bild setzen konnten als
die Steuerverwaltung. Nachdem auch die zur Bestimmung des Kapitalisierungssatzes
verwendeten Ansätze (Kosten für Instandhaltung [1.4 %] und die Rückstellungen für
grosszyklische Erneuerungen [1 %] im Gutachten G._) im Rahmen des
Schätzerermessens blieben (vgl. Schätzerhandbuch, a.a.O, S. 85; Kosten für Instandhaltung
0.2 % bis 2.2 % und Rückstellungen 0.2 % bis 1 %) und die ansonsten im Gutachten
G._ verwendeten Ansätze von der Steuerverwaltung nachvollzogen werden konnten
(pag. 31), besteht ebenfalls betreffend des jeweils verwendeten Kapitalisierungssatzes für die
Steuerrekurskommission kein Anlass, in das diesbezügliche Schätzerermessen einzugreifen.
3.3.5 Betreffend die Berechnung des Neuwerts hat die Steuerverwaltung am Gutachten G._. kritisiert, dass das Gebäudevolumen mit 1'218 m3 zu tief festgesetzt worden sei.
Im Gutachten F._ sei das Gebäudevolumen noch mit 1'469 m3 angegeben worden.
Eine grobe Kontrollrechnung auf Grund der Gebäudefläche (147 m2 gemäss Geometer) und der
Berücksichtigung der dreigeschossigen Bauweise (Gebäudehöhe ca. 10 m) ergebe, dass das
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Gebäudevolumen gemäss Gutachten F._ bereits an der "unteren Grenze" liege. Aus
dem Gutachten G._ gehe ausserdem nicht hervor, ob das Gebäudevolumen nach der
einschlägigen SIA Norm 116 berechnet worden sei (pag. 31). Das Gutachten G._
beinhaltet tatsächlich eine bloss rudimentäre kubische Berechnung (pag. 81). Hingegen wurde
die kubische Berechnung im Gutachten F._ nach der SIA Norm 116 vorgenommen
(pag. 167), weshalb jedenfalls von diesen Grundwerten auszugehen ist. Weil das Gutachten
G._ insoweit falsche Grundwerte verwendet, ist auf dieses Parteigutachten nicht weiter
abzustellen. Darüber hinaus stützt sich das Gutachten G._ auch auf einen nicht
massgebenden, weil zeitlich nachgelagerten Stichtag (5.2.2013, vgl. E. 3.3, wobei im
vorliegenden Verfahren der Verkehrswert für die Steuerperiode 2010 zu ermitteln ist). Der im
Gutachten F._ verwendete Ansatz zur Berechnung des Neuwerts (CHF 580.-- pro m3)
wird im Übrigen von der Steuerverwaltung als sehr tief, aber nicht als realitätsfremd bezeichnet
(pag. 31). Damit liegt auch dieser Betrag im Schätzerermessen. Insoweit besteht bezüglich des
Gutachtens F._ für die Steuerrekurskommission somit kein Anlass, den dort ermittelten
Neuwert von CHF 852'050.-- (1'469 m3 x CHF 580.--/m3) grundsätzlich in Frage zu stellen.
3.3.6 Zum Landwert führt die Steuerverwaltung aus, dass bei der Berechnung des Realwerts dessen effektiver Wert zu berücksichtigen sei. Die Steuerverwaltung geht bei ihrer Korrektur
von einem Kaufpreis in der Höhe von CHF 250.--/m2 aus (pag. 80), wobei sie diesbezüglich
selbst von einem geringeren Kaufpreis als dem ermittelten Mittelwert ihrer Vergleichsobjekte
ausgeht (CHF 295.--/ m2, pag. 14, Beilage 3 "Landpreis/Handänderungsstatistik für Land in
C._."). Allerdings besteht keine verbindliche Regel, wonach bei der
Realwertberechnung stets der effektive Landwert und nicht ein relativer Landwert (wie im
Gutachten F._) zu berücksichtigen wäre (Francesco Canonica, a.a.O., S. 311). Es ist
aber nicht von der Hand zu weisen, dass bezüglich der Bewertung des Landwerts ein
eigentliches Dilemma besteht. Wird der Landwert relativ (wie im Gutachten F._)
ermittelt, bestimmt sich dessen Wert baukostenabhängig und somit nicht marktabhängig, was
einen gewissen Makel darstellt. Für bereits überbautes Land dürfen aber auch keine (effektiven)
Preise für nicht überbautes Land eingesetzt werden, da überbautes Land anderen
Marktverhältnissen unterworfen ist (Francesco Canonica, a.a.O., S. 312). Dieser Gegebenheit
hat die Steuerverwaltung insofern zu Recht Rechnung getragen, indem sie entgegen dem
ihrerseits berechneten Mittelwert einen tieferen Kaufpreis weiter berücksichtigte. Angesichts des
geschilderten Dilemmas erscheint der Steuerrekurskommission damit eine Korrektur betreffend
den zu berücksichtigenden Landwert zumindest als diskutabel.
3.3.7 Bezüglich der Gewichtung der Faktoren "Ertragswert" und "Realwert" bringt die Steuerverwaltung schliesslich vor, dass der "Realwert" zweimal und der "Ertragswert" einmal zu
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berücksichtigen sei (pag. 79). Das Gutachten F._ wertet den "Ertragswert" dreimal und
den "Realwert" einmal. Diese Wertung ist allgemein üblich bei Renditeobjekten. Mitunter ist die
Wahl der Gewichtungsfaktoren im Gutachten F._ damit zu erklären, dass die hier
fragliche Liegenschaft zunächst zusammen mit der Pension ursprünglich als Renditeobjekt
bewertet wurde (pag. 159 ff. und pag. 164 ff.). Das Grundstück mit dem Wohnhaus wurde
danach aber vom Grundstück der Pension abparzelliert und dient heute X._ und seiner
Ehefrau Z._ als Wohnliegenschaft (vgl. deren Postadresse im parallelen
Beschwerdeverfahren Nr. 200.2016.522). Damit gehört die fragliche Liegenschaft zweifelsohne
zur Kategorie der sachwertorientierten Objekte, womit jedenfalls der "Realwert" mit Faktor zwei
und der "Ertragswert" mit Faktor eins zu gewichten sind (vgl. Schätzerhandbuch, a.a.O.,
S. 124). Bezüglich der Gewichtung der Faktoren ist damit ein Eingreifen in das
Schätzerermessen unbedingt angezeigt.
3.3.8 Zusammenfassend ist damit festzuhalten, dass auf das Gutachten G._ nicht abgestellt werden kann, da es auf falschen Grundwerten basiert und einen falschen Stichtag
aufweist (E. 3.3.5). Das Gutachten F._ kann dagegen grundsätzlich berücksichtigt
werden, soweit die Gewichtung der Faktoren "Realwert" und "Ertragswert" den tatsächlichen
Gegebenheiten entsprechend angepasst wird (E. 3.3.7). Als Variante bleibt die von der
Steuerverwaltung angeregte punktuelle Korrektur bezüglich Landwert zu prüfen (E. 3.3.6). Das
führt zu folgenden Verkehrswerten (Variante 1 mit angepassten Gewichtungsfaktoren, Variante
2 zusätzlich unter Berücksichtigung des effektiven Landwerts gemäss Steuerverwaltung,
Beträge jeweils in CHF):
Gutachten F._ Variante 1 StRK Variante 2 StRK Ertragswertberechnung Total Mietwert 39'876.00 39'876.00 39'876.00 Kapitalisierungssatz 5.73% 5.73% 5.73% Ertragswert 696'521.00 696'521.00 696'521.00
Realwertberechnung Berechnung Neuwert 1'469m3 x 580 1'469m3 x 580 1'469m3 x 580 Neuwert 852'050.00 852'050.00 852'050.00 Zustandswert 761'286.00 761'286.00 761'286.00 Landwert (relativ) 153'615.00 153'615.00 Landwert (effektiv) 188'250.00 Realwert 914'901.00 914'901.00 949'536.00
Gewichtung 3x Ertragswert 1x Ertragswert 1x Ertragswert 1x Realwert 2x Realwert 2x Realwert Verkehrswert 751'116.00 842'108.00 865'198.00
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Verkehrswert gerundet 750'000.00 840'000.00 865'000.00
3.4 Mit Blick auf die eingereichten Parteigutachten und unter Berücksichtigung der nötigen (E. 3.3.8) und möglichen (E. 3.3.6) punktuellen Anpassungen bestimmt sich der Verkehrswert
der fraglichen Liegenschaft damit zwischen CHF 840'000.-- und CHF 865'000.--. Der gefundene
Richtwert von CHF 860'000.-- (E. 3.3) erweist sich somit als haltbar und insoweit der
Wirklichkeit entsprechend. Dementsprechend setzt die Steuerrekurskommission den
Verkehrswert der fraglichen Liegenschaft auf CHF 860'000.-- fest. Die Steuerrekurskommission
ist überzeugt, dass an diesem Beweisergebnis (unter Würdigung von zwei Parteigutachten und
den
Vergleichswerten der AB) weder ein Gerichtsgutachten noch die von der Beschwerdeführerin
beantragten weiteren Beweismassnahmen (Bst. E) etwas massgebend ändern würden. Die
Steuerrekurskommission darf von der Abnahme eines angebotenen Beweismittels absehen,
wenn sie auf Grund von bereits erhobenen Beweisen vom Bestehen einer Tatsache überzeugt
ist und sie annehmen kann, dass ihre Überzeugung durch weitere Beweiserhebungen nicht
geändert würde (sog. "antizipierte Beweiswürdigung", vgl. Zweifel/Casanova, a.a.O., N. 29 zu
§ 15). Die von der Beschwerdeführerin beantragten Einvernahmen werden deshalb abgewiesen
und auf das Einholen eines Gerichtsgutachtens wird verzichtet. Die Beschwerde ist damit im
Ergebnis teilweise gutzuheissen. Folglich wird der Einspracheentscheid vom 6. Dezember 2016
aufgehoben und die Sache zur Neuveranlagung im Sinn der Erwägungen (Berechnung der
anteilsmässig zu versteuernden stillen Reserven unter Berücksichtigung eines Verkehrswerts
der fraglichen Liegenschaft von CHF 860'000.--) an die Steuerverwaltung zurückgewiesen.
4. Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin einen Anteil der gesamten Verfahrenskosten, einschliesslich eines Anteils allfälliger Auslagen für Gutachten
oder andere externe Kosten zu tragen (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und
59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die
Verwaltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft
[Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Vorliegend obsiegt die Beschwerdeführerin
(unter Berücksichtigung der abgeschätzten Steuerfolgen) zu rund 50 %. Entgegen den
Vorbringen der Beschwerdeführerin kann die Steuerrekurskommission im zweiten
Einspracheverfahren vor der Steuerverwaltung keine Verletzung des rechtlichen Gehörs
ausmachen, zumal die im vorliegenden Entscheid gewonnenen Erkenntnisse allesamt direkt
aus den nicht anonymisierten Beilagen der Steuerverwaltung abgeleitet werden konnten (vgl.
E. 3.1, 3.2, 3.2.1, 3.2.2, 3.3.3 und 3.3.6). Dementsprechend bleiben der Beschwerdeführerin die
Verfahrenskosten in Höhe von CHF 1'000.-- (bestehend ausschliesslich aus einer
Gerichtsgebühr ohne Gutachterkosten) im Umfang des Unterliegens (50 %) bzw. in Höhe von
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CHF 500.-- zur Bezahlung aufzuerlegen. Die auferlegten Verfahrenskosten werden mit dem
geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.
Weil die Beschwerdeführerin im vorliegenden Verfahren vertreten ist und ihr notwendige und
verhältnismässig hohe Kosten entstanden sind, wird ihr eine Parteikostenentschädigung
zugesprochen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20.
Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]). Diese wird,
entsprechend dem Anteil des Obsiegens, gemäss dem vorgesehenen Rahmentarif (Art. 11 der
Verordnung über die Bemessung des Parteikostenersatzes [PKV; BSG 168.811]), auf der
Grundlage der eingereichten Kostennote, unter Verwendung des Stundensatzes von CHF 250.-
-, auf CHF 944.30,
inkl. 8 % Mehrwertsteuer festgesetzt.
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