Decision ID: 1b2bef1f-78b0-5b87-8d3a-3a1dec88300f
Year: 2001
Language: de
Court: AG_OG
Chamber: AG_OG_999
Canton: AG
Region: Northwestern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt
Das Steuerrekursgericht setzte in teilweiser Gutheissung des
Rekurses von R.K. das steuerbare Einkommen für die Steuerperiode
1997/98 gegenüber der Veranlagung herab. Am 7. Dezember 2000
sandte das Gemeindesteueramt dem Steuerpflichtigen eine dem Re-
kursentscheid entsprechende "definitive Steuerveranlagung
1997/98". Am 18. Januar 2001 erhob das KStA fristgerecht Verwal-
tungsgerichtsbeschwerde gegen den Rekursentscheid mit dem Antrag
auf Erhöhung des steuerbaren Einkommens. Dem Einwand des Steu-
erpflichtigen, mit dem Versand der neuen Veranlagung sei das Be-
schwerderecht verwirkt, hielt das KStA entgegen, bei der "Steuerver-
anlagung" handle es sich nicht um einen Verwaltungsakt der Steuer-
kommission, sondern um die blosse Mitteilung der definitiven Fakto-
ren und des Steuerbetrags aufgrund des Rekursentscheids durch das
Gemeindesteueramt. Das KStA habe sich nicht veranlasst gesehen,
gegen die als "definitive Steuerveranlagung" bezeichnete Mitteilung
Einsprache zu erheben, zumal es an einem formgültig erlassenen
Anfechtungsobjekt gefehlt habe.
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Aus den Erwägungen
4. a) Gemäss § 139 Abs. 1 i.V.m. § 145 lit. a StG kann das KStA
gegen Entscheide des Steuerrekursgerichts Verwaltungsge-
richtsbeschwerde erheben.
b) Das Verwaltungsgericht hat entschieden, wenn das KStA als
Veranlagungsbehörde im Anschluss an einen zu seinen Ungunsten
ausgefallenen Rekursentscheid eine entsprechende definitive Steuer-
rechnung zustelle, liege darin ein verbindlicher Verzicht auf die Be-
schwerdeerhebung (AGVE 1993, S. 420 ff.). Die Beschwerdegegner
dürften sich auf dieses Präjudiz stützen, wenn sie geltend machen,
mit der Ausstellung und Zusendung der definitiven Steuerveranla-
gung hätten die Steuerbehörden auf die Möglichkeit einer Be-
schwerde verzichtet. Auf einen Verzicht lassen indessen nur eigene
Handlungen schliessen. Nun mag zwar der Steuerpflichtige in sei-
nem Empfinden "dem Fiskus" als einer einzigen grossen Behörde
gegenüber stehen. Dies ist jedoch eine allzu starke Vereinfachung.
Die neue Veranlagungsverfügung stammt von den kommunalen
Steuerbehörden und erfolgte ohne Zutun des KStA. Wie aus der Dar-
stellung der Behörden und ihrer Kompetenzen (nachfolgend Erw. 5)
ersichtlich, kann das KStA Handlungen der kommunalen Steuerbe-
hörden, mit denen es nicht einverstanden ist, nicht von vornherein
verhindern. Es könnte sich daher lediglich fragen, ob sich auch aus
dem Verzicht des KStA, Einsprache zu erheben, auf den Verzicht zur
Beschwerdeführung schliessen lässt. Diese Fragestellung fällt beim
gegebenen Sachverhalt mit derjenigen nach einem schutzwürdigen
Interesse an der Beschwerdeführung zusammen.
c) Generell ist ein schutzwürdiges eigenes Interesse Vorausset-
zung der Beschwerdelegitimation (§ 38 Abs. 1 VRPG). Bei der Be-
hördenbeschwerde ist es zwar nicht ausdrücklich erwähnt, nach der
Rechtsprechung aber dennoch erforderlich, weil Rechtsschutz gene-
rell nur zur Verfügung gestellt wird, wenn die damit verfolgten Ziele
auch schutzwürdig sind (vgl. Michael Merker, Rechtsmittel, Klage
und Normenkontrollverfahren nach dem aargauischen Gesetz über
die Verwaltungsrechtspflege [Kommentar zu den §§ 38-72 VRPG],
Diss. Zürich 1998, § 38 N 178 und 201, insbesondere FN 440). An
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einem schutzwürdigen Interesse fehlt es vor allem dann, wenn die
Beschwerde gar keinen praktischen Nutzen bringen kann (Merker,
a.a.O., § 38 N 129 ff.). Vorliegend könnte dies namentlich dann zu-
treffen, wenn die Veranlagung vom 7. Dezember 2000 auf jeden Fall
bestehen bleibt. Dies ist im Folgenden zu prüfen (Erw. 6). Der besse-
ren Verständlichkeit halber ist zuvor in geraffter Form auf die Behör-
den und ihre Kompetenzen hinzuweisen (Erw. 5).
5. Auf Gemeindeebene ist die Steuerkommission für die Ver-
anlagung der Einkommens-, Vermögens- und Grundstückgewinn-
steuern (der natürlichen Personen) zuständig (§ 116 StG). Daneben
besteht das Gemeindesteueramt, das u.a. die Veranlagung vorbereitet,
zuhanden der Steuerkommission eine Voreinschätzung erstellt, im
Anschluss an die Veranlagung die Steuerbeträge errechnet und die
Veranlagungsverfügungen und die Einspracheentscheide zustellt
(§ 119 StG) und funktionell als zudienendes und ausführendes Organ
der Steuerkommission bezeichnet werden kann (AGVE 2000,
S. 160). Das KStA leitet den Vollzug des Steuergesetzes und hat be-
stimmte eigene Veranlagungszuständigkeiten. Wo die Gemeindesteu-
erkommissionen zur Veranlagung zuständig sind, hat das KStA für
richtige und gleichmässige Veranlagungen zu sorgen (§ 114 f. StG).
Zu diesem Zweck gehört jeder Gemeindesteuerkommission von
Amtes wegen ein kantonaler Steuerkommissär an (§ 117 Abs. 2 StG);
zudem kann das KStA gegen die einzelnen Veranlagungen
Rechtsmittel ergreifen (§ 145 lit. a, § 139 StG) und gegebenenfalls,
wenn Mängel in grösserem Umfang erkennbar werden, von Auf-
sichts wegen einschreiten (§ 114 Abs. 2 StG).
6. a) Wie dargelegt, ist die Gemeindesteuerkommission für die
Veranlagung zuständig. Das KStA macht nun geltend, vorliegend
habe die Steuerkommission gar keinen entsprechenden Beschluss
gefasst. Vielmehr habe das Gemeindesteueramt die definitiven Fak-
toren und den Steuerbetrag aufgrund des Rekursentscheides mitge-
teilt. Das KStA vertritt also die Meinung, es handle sich hierbei
überhaupt nicht um eine Veranlagung, sondern um die Rechnungs-
stellung im Rahmen des Bezugsverfahrens.
aa) Den Beschwerdegegnern wurde das übliche Steuerveranla-
gungsformular zugestellt. Als Absender ist die "Steuerkommission
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S." angegeben und als Betreff: "Definitive Steuerveranlagung
1997/1998 Rekursentscheid". Unter dem Zwischentitel "Veranla-
gung" figuriert das in der Gemeinde steuerbare Einkommen mit
Fr. ... Äusserlich lässt nichts darauf schliessen, dass es sich nicht um
eine Veranlagung handeln könnte. Unter diesen Umständen geht es
nicht an, kurzerhand das Vorliegen einer Veranlagungsverfügung zu
verneinen. Dagegen ist zu prüfen, ob es sich dabei um eine nichtige
Verfügung handelt.
bb) Eine fehlerhafte Verfügung ist in der Regel lediglich an-
fechtbar, auf Nichtigkeit ist nur ausnahmsweise zu schliessen. Sie ist
dann zu bejahen, wenn der Mangel besonders schwer ist, wenn er
offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar ist und wenn zudem
die Rechtssicherheit durch die Annahme der Nichtigkeit nicht ernst-
haft gefährdet wird (AGVE 1994, S. 217; 2000, S. 159).
aaa) Zuständigkeitsfehler können einen besonders schweren
Mangel darstellen, wenn sie schwerwiegend sind (vgl. Max Imbo-
den/René A. Rhinow, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung,
6. Aufl., Basel/Stuttgart 1986 und René A. Rhinow/Beat Krähen-
mann, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Ergänzungsband,
Basel/Frankfurt a.M. 1990, je Nr. 40 B V a; Ulrich Häfelin/Georg
Müller, Grundriss des allgemeinen Verwaltungsrechts, 3. Aufl., Zü-
rich 1998, Rz. 773). Wie es sich damit vorliegend verhält, kann offen
bleiben.
bbb) Der geltend gemachte Mangel war klarerweise weder of-
fensichtlich noch leicht erkennbar; um ihn bemerken, ja auch nur
erahnen zu können, brauchte es Abklärungen über den Sitzungsab-
lauf bei der Steuerkommission.
ccc) Nichtigkeit darf nur angenommen werden, wenn keine
überwiegenden Rechtssicherheitsinteressen dagegen sprechen (Im-
boden/Rhinow und Rhinow/Krähenmann, a.a.O., je Nr. 40 B IV c,
V a 1; Häfelin/Müller, a.a.O., Rz. 769, 773).
aaaa) Verfügungen und Entscheide sind in der Regel schriftlich
zu eröffnen, also auch zu unterschreiben (vgl. AGVE 1996, S. 386;
Jürg Baur, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Muri/BE
1991, § 134 N 2). So schreibt § 65 Abs. 2 StGV beispielsweise vor,
dass der Präsident der Steuerkommission zusammen mit dem Proto-
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kollführer die Einspracheentscheide unterzeichnet. Mit seiner Unter-
schrift bezeugt er, dass der eröffnete Einspracheentscheid so durch
die Steuerkommission gefällt wurde. Für Veranlagungen gilt nun
allerdings, dass sie keine Unterschrift tragen (§ 134 Abs. 1 StG).
Damit wird dem Umstand Rechnung getragen, dass es sich um
automatisiert hergestellte Massenverfügungen handelt (vgl. schon
AGVE 1983, S. 130 ff. zum früheren Recht). Diese Erleichterung der
Verwaltungstätigkeit hat zur Folge, dass die durch die Unterschrift
hergestellte Legitimation des Schriftstücks entfällt. Daraus zu fol-
gern, die Gültigkeit derartiger nicht unterschriebener Verfügungen
sei gleichsam in der Schwebe und es stehe der Verwaltung jederzeit
frei, nachzuweisen, dass sie nicht durch einen entsprechenden Be-
schluss der zuständigen Behörde gedeckt seien, liesse sich mit den
Anforderungen der Rechtssicherheit und den legitimen Interessen der
Verfügungsadressaten nicht vereinbaren. Vielmehr ist die Verwal-
tung, zu deren Gunsten die Lockerung der Form erfolgt, hier auch
ohne Unterschrift bei dem zu behaften, was der Verfügung hinsicht-
lich ihres Erlasses zu entnehmen ist.
bbbb) Obwohl das KStA zur Einspracheerhebung legitimiert ist
(§ 145 lit. a StG), werden ihm die Veranlagungsverfügungen in der
Praxis nicht formell eröffnet. In der Regel ist dies ohne Bedeutung,
da der kantonale Steuerkommissär der Gemeindesteuerkommission
angehört und über heikle Fälle im Bilde ist. Er kann also einzelfall-
weise sicherstellen, dass er rechtzeitig in den Besitz der Veranlagung
kommt und es so dem KStA möglich ist, fristgerecht Einsprache zu
erheben. Es ist denkbar, dass im vorliegenden Fall der Steuerkom-
missär keine Kenntnis von der Veranlagung vom 7. Dezember 2000
erhielt. Dies ist letztlich irrelevant. Wenn das KStA einverstanden ist,
die Veranlagungen nicht zugestellt zu erhalten, gilt dieses Einver-
ständnis generell. Das allfällige Verpassen einer Einsprachefrist wird
damit in Kauf genommen.
cccc) Es geht also nicht an, die Steuerpflichtigen die nachteili-
gen Konsequenzen aus der Vereinfachung der Verwaltungstätigkeit
tragen zu lassen. Deren Rechtsschutzinteresse gebührt der Vorrang
vor der richtigen Rechtsanwendung, sofern diese nur über die Nich-
tigerklärung der Veranlagung durchgesetzt werden könnte. Diese
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strenge Beurteilung ist für die Steuerbehörden auch unter Berück-
sichtigung der Erfordernisse rationellen Handelns in keiner Weise
unzumutbar. Wenn es vorliegend am einfachsten war, das bestehende
Formular und Computerprogramm zu verwenden, war das Gemein-
desteueramt hieran nicht gehindert. Es hätte ausgereicht, hand-
schriftlich die Angaben "Steuerkommission S." durch "Gemein-
desteueramt
S." und "Definitive Steuerveranlagung 1997/1998"
durch "Neue Steuerrechnung gemäss Rekursentscheid" zu ersetzen.
ddd) Auch die mögliche Argumentation, es sei unmöglich, nach
dem Entscheid des Steuerrekursgerichts eine neue Veranlagung zu
treffen, wäre unzutreffend. Je nach der Formulierung des Dispositivs
(so wenn trotz Gutheissung des Rekurses nicht direkt das steuerbare
Einkommen und Vermögen festgesetzt wurde) ist dies sogar uner-
lässlich. Im vorliegenden Fall traf dies zwar nicht zu, aber dies macht
die neue Veranlagung, die inhaltlich nicht vom Rekursentscheid ab-
weicht, nicht nichtig.
eee) Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Veranlagung
vom 7. Dezember 2000 selbst dann nicht nichtig ist, wenn die Aus-
führungen des KStA über ihr Zustandekommen zutreffen, sodass sich
weitere Abklärungen hierüber erübrigen. Es bleibt aufgrund der
äusseren Form dabei, dass eine definitive Veranlagung durch die
dazu zuständige Steuerkommission S. vorliegt, die dem Steuer-
pflichtigen eröffnet wurde.
dd) Daraus ergibt sich, dass die in inhaltlicher Übereinstim-
mung mit dem Rekursentscheid erlassene, neue Veranlagungsver-
fügung, gegen die keine Einsprache erhoben wurde, in Rechtskraft
erwuchs, und zwar, da keine Gerichtsferien gelten, wahrscheinlich
noch bevor das KStA seine Verwaltungsgerichtsbeschwerde ein-
reichte.
b) Wie soeben dargelegt, ist die neue Veranlagung rechtskräftig.
Daran würde auch die Gutheissung der Verwaltungsgerichtsbe-
schwerde nichts ändern. Vielmehr entstünde dadurch ein Wider-
spruch, der eigentlich nicht vorkommen kann, weshalb auch keine
Methode vorgesehen ist, ihn zu lösen. Das KStA hat kein legitimes
Interesse, dass ein derartiger Widerspruch geschaffen wird. Wird
konsequenterweise unter Verneinung der Beschwerdelegitimation auf
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die Beschwerde nicht eingetreten, ist die Gefahr, dass der aufgezeigte
Widerspruch entstehen könnte, von vornherein gebannt.
c) Falls das KStA in der Sache Recht haben sollte, mag dieser
Verfahrensausgang unbefriedigend erscheinen. Das KStA hat es aber
in der Hand, gleichartige Fälle für die Zukunft zu verhindern, sei es
durch eine entsprechende Weisung an die Gemeindesteuerämter, sei
es durch Einspracheerhebung, wenn doch einmal ein Verfahren
schief läuft.