Decision ID: 5af4adee-7b5d-5acf-9be7-91c938231104
Year: 2022
Language: de
Court: SG_VWEK
Chamber: SG_VWEK_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
A.- X und Y sind verheiratet und wohnen mit ihren beiden Kindern in St. Gallen. In der
Steuererklärung 2018 deklarierten sie ein steuerbares Einkommen von Fr. und ein
steuerbares Vermögen von Fr. . Im steuerbaren Einkommen inbegriffen war
eine im Formular 2 unter "6.3 Übrige Einkünfte" mit der Bemerkung "Entschädigung
Lärmimmissionen Flughafen Zürich, 1/2 Anteil" aufgeführte Zahlung von Fr. .
Am 10. Juli 2019 wurden sie für die Kantons- und Gemeindesteuern 2018 mit einem
steuerbaren Einkommen von Fr. und einem steuerbaren Vermögen von Fr.
sowie für die direkte Bundessteuer 2018 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. veranlagt.
B.- Am 1. September 2020 stellten X und Y beim Kantonalen Steueramt ein
Revisionsbegehren für die Veranlagungen der Kantons- und Gemeindesteuern 2018
sowie der direkten Bundessteuer 2018. Ihre Treuhänderin führte aus, X und Y seien im
Kanton Zürich am 1. Juli 2020 für die Steuerperiode 2018 ordentlich veranlagt worden.
Dabei habe die Veranlagungsbehörde die Fluglärmentschädigung davon
ausgenommen und erklärt, dass diese als Entschädigung für Minderwerte an
Grundstücken unter Abzug der Anwaltskosten mit der Grundstückgewinnsteuer zu
erfassen und lediglich die Zinsen als ordentliches Einkommen zu veranlagen seien.
Dadurch, dass der Kanton St. Gallen die Minderwertentschädigung als Einkommen
veranlagt habe und der Kanton Zürich die Entschädigung per Grundstückgewinnsteuer
abrechne, erfolge eine Doppelbesteuerung. Dementsprechend ersuchten die
Steuerpflichtigen um Revision der Veranlagungsverfügungen für die Kantons- und
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Gemeindesteuern 2018 sowie die direkte Bundessteuer 2018. Am 11. September 2020
veranlagte die Stadt A ZH X und dessen Schwester Z für die Fluglärmentschädigung
hinsichtlich des Mehrfamilienhauses an der B-Strasse; es resultierten ein steuerbarer
Grundstückgewinn von minus Fr. und dementsprechend eine reine
Grundstückgewinnsteuer von Fr. 0.–.
C.- Mit Entscheid vom 2. November 2020 trat das Kantonale Steueramt auf das
Revisionsbegehren nicht ein. Es begründete dies damit, der Kanton Zürich habe die
Minderwertentschädigung nicht effektiv besteuert. Die im Kanton St. Gallen gerügte
virtuelle Doppelbesteuerung oder Überbesteuerung habe bereits vor der Veranlagung
durch den Kanton Zürich vorgelegen. Die Steuerpflichtigen hätten diese deshalb
bereits im ordentlichen Verfahren geltend machen müssen. Im Verfahren über die
direkte Bundessteuer 2018 erhoben die Steuerpflichtigen mit Eingabe vom 30.
November 2020 Einsprache. Diese wurde von der Vorinstanz mit Einspracheentscheid
vom 8. Dezember 2020 abgewiesen.
D.- Gegen den Revisionsentscheid vom 2. November 2020 über die Kantons- und
Gemeindesteuern 2018 erhoben X und Y am 30. November 2020 Rekurs bei der
Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen (VRK). Sie stellten die Anträge,
der Revisionsentscheid vom 2. November 2020 sei aufzuheben und auf das
Revisionsgesuch vom 1. September 2020 sei einzutreten, unter Kosten- und
Entschädigungsfolge zulasten des Rekursgegners. Die Vorinstanz liess sich am 10.
Dezember 2020 vernehmen und beantragte die Abweisung des Rekurses.
E.- Gegen den Einspracheentscheid vom 8. Dezember 2020 über die direkte
Bundesteuer 2018 erhoben die Steuerpflichtigen am 24. Dezember 2020 Beschwerde
bei der VRK. Sie stellten die Anträge, der Einspracheentscheid vom 8. Dezember 2020
sei aufzuheben und auf das Revisionsgesuch vom 1. September 2020 sei einzutreten,
unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten des Beschwerdegegners. Die
Vorinstanz liess sich am 26. Januar 2021 vernehmen und beantragte die Abweisung
der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine
Vernehmlassung.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten wird, soweit erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.
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Erwägungen:
I. Prozessuales
1.- Angefochten sind die Verfügung bzw. der Einspracheentscheid hinsichtlich der
Kantons- und Gemeindesteuern 2018 und der direkten Bundessteuer 2018. Hierbei
handelt es sich um verschiedene Steuern, welche verschiedenen Gemeinwesen
zufliessen und welche Gegenstand getrennter Veranlagungen und Verfahren sind. Dies
bedeutet, dass zwei Entscheide zu fällen sind, die in einem einzigen Dokument
enthalten sein können – der eine für die Kantons- und Gemeindesteuern und der
andere für die direkte Bundessteuer – mit getrennten Begründungen, wobei
Verweisungen zulässig sind, und eigenen Rechtssprüchen (Dispositiven) oder
zumindest einem Rechtsspruch, der die beiden Steuern ausdrücklich auseinanderhält
(BGE 130 II 509 E. 8.3 = Pra 94 [2005] Nr. 114). Dementsprechend werden der Rekurs
und die Beschwerde in einem einzigen Dokument behandelt und die Steuern im
gemeinsamen Rechtsspruch auseinandergehalten. Spätere höchstrichterliche
Differenzierungen bezüglich Form und Inhalt von Entscheiden (BGE 135 II 260 E. 1.3.1
und 142 II 293 E. 1.2) haben an der Zulässigkeit dieser Vorgehensweise nichts
geändert.
2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die VRK ist zum
Sachentscheid zuständig. Gegen einen Nichteintretensentscheid über ein
Revisionsbegehren für die Kantons- und Gemeindesteuern ist die Einsprache
ausgeschlossen. Es kann dagegen direkt Rekurs geführt werden. Die Befugnis zur
Rechtsmittelerhebung ist gegeben. Der Rekurs vom 30. November 2020 und die
Beschwerde vom 24. Dezember 2020 sind rechtzeitig eingereicht worden. Sie erfüllen
die gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 und Art. 197 Abs. 3 des St. Galler
Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 140 Abs. 2 des Bundesgesetzes über
die direkte Bundessteuer, SR 642.11, abgekürzt: DBG; Art. 7 der Verordnung zum
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h Ziff. 1 und
Art. 48 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP).
Auf den Rekurs und die Beschwerde ist einzutreten.
II. Kantons- und Gemeindesteuern
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3.- Im Rekurs ist umstritten, ob vorliegend ein Revisionsgrund gegeben ist.
a) Die Vorinstanz erwog im Nichteintretensentscheid vom 2. November 2020
zusammengefasst, der Kanton Zürich habe die Minderwertentschädigung weder mit
der Grundstückgewinnsteuer noch mit der Einkommenssteuer besteuert. Es liege
deshalb weder eine aktuelle noch eine virtuelle Doppelbesteuerung im Kanton Zürich
vor. Deshalb sei es nicht möglich, durch eine Anfechtung der zürcherischen
Veranlagungsverfügung die st. gallische Veranlagungsverfügung der materiellen
Prüfung zuzuführen. Die im Kanton St. Gallen gerügte virtuelle Doppelbesteuerung
beziehungsweise Überbesteuerung habe bereits vor der Veranlagung durch den
Kanton Zürich vorgelegen. Die Gesuchsteller hätten diese bei zumutbarer Sorgfalt
bereits im ordentlichen Verfahren geltend machen müssen. In der
Rekursvernehmlassung vom 10. Dezember 2020 räumte die Vorinstanz ein, dass die
steuerliche Erfassung der Minderwertentschädigung (ohne Zins) mit der
Einkommenssteuer zu einer Überbesteuerung geführt habe. Diese Überbesteuerung
liege aber hauptsächlich in der Falschdeklaration der Entschädigung als steuerbares
Einkommen und nicht in einem interkantonalen Kompetenzkonflikt über die
Besteuerungshoheit eines steuerbaren Einkommens beziehungsweise
Grundstückgewinns begründet. Dieser Fehler sei aufgrund der Steuererklärung nicht
zweifellos erkennbar gewesen, weshalb das deklarierte Einkommen im Vertrauen auf
die Richtigkeit der Deklaration besteuert worden sei, obwohl damit tatsächlich kein
steuerbarer Reinvermögenszugang verbunden gewesen sei. Eine virtuelle
Doppelbesteuerung beziehungsweise ein gewöhnlicher Veranlagungsfehler könne nicht
über die Revision korrigiert werden, sondern habe im ordentlichen
Rechtsmittelverfahren zu erfolgen. Aufgrund der fehlenden aktuellen
Doppelbesteuerung erübrige sich die Prüfung einer virtuellen Doppelbesteuerung im
Kanton St. Gallen. Den Ausführungen der Rekurrenten, dass durch die
Grundstückgewinnsteuerveranlagung des Kantons Zürich vom 11. September 2020 bei
einem späteren Verkauf der Liegenschaft aufgrund der nicht nochmaligen
Abziehbarkeit der Anlagekosten eine bedeutend höhere Besteuerung resultieren würde,
könne nicht gefolgt werden.
Die Rekurrenten ihrerseits führten im Rekurs aus, es sei unbestritten, dass der Kanton
St. Gallen das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung (Art. 127 Abs. 3 BV)
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verletzt habe, als er die Entschädigung mit Veranlagung vom 10. Juli 2019 steuerlich
erfasst habe, und dass im Zeitpunkt der Besteuerung durch den Kanton St. Gallen (10.
Juli 2019) damit (vorerst) eine virtuelle Doppelbesteuerung resultiert habe. Ebenso
unbestritten sei, dass auf das Revisionsgesuch einzutreten wäre, wenn aufgrund des
Veranlagungsentscheids der zürcherischen Stadt A vom 11. September 2020 aus der
virtuellen Doppelbesteuerung eine aktuelle/tatsächliche Doppelbesteuerung geworden
wäre. Nach Auffassung der Rekurrenten liege aber mit der Veranlagungsverfügung der
Stadt A auch tatsächlich eine aktuelle Doppelbesteuerung vor. In jener Verfügung sei
ein Anteil von 16,6% der Anlagekosten in Abzug gebracht worden. Dieser Anteil könne
bei einer späteren Veräusserung nicht nochmals in Abzug gebracht werden, was zu
jenem Zeitpunkt auf eine höhere Grundstückgewinnsteuer hinauslaufen werde. Die
tatsächliche Doppelbesteuerung sei dementsprechend "latent". Es liege eine Art
Steueraufschub vor. Die Grundstückgewinnsteuer werde im Moment nicht fällig, werde
aber aufgrund der Veranlagung vom 11. September 2020 dereinst bei einer
Veräusserung umso höher ausfallen. Die Rekurrenten hätten den Betrag von Fr.
in der Steuererklärung unter Ziff. 6.3 "übrige Einkünfte" deklariert und mit
der Umschreibung "Entschädigung Lärmimmissionen Flughafen Zürich, 1/2 Anteil"
ergänzt. Eine Kopie der Steuererklärung hätten sie dem Zürcher Steueramt als
Nebensteuerdomizil eingereicht. Sie hätten also beide Kantone über den Sachverhalt
informiert und hätten darauf vertrauen dürfen, dass sich die beiden Kantone über die
Besteuerung der Minderwertentschädigung einigen würden. Hätte das Steueramt
St. Gallen die Steuererklärung geprüft, wäre ihm aufgefallen, dass es sich dabei um
Einkünfte handelt, die der Grundstückgewinnsteuer (im Lagekanton) unterliegen. Zum
Zeitpunkt der Veranlagung durch den Kanton St. Gallen hätten die Steuerpflichtigen
jedoch noch keinen Grund gehabt, zu intervenieren.
b) Eine rechtskräftige Verfügung oder ein rechtskräftiger Entscheid kann auf Antrag
oder von Amtes wegen zugunsten der Steuerpflichtigen revidiert werden, wenn bei
interkantonalen oder internationalen Doppelbesteuerungskonflikten die erkennende
Behörde zum Schluss kommt, dass nach den anwendbaren Regeln zur Vermeidung
der Doppelbesteuerung der Kanton St. Gallen sein Besteuerungsrecht einschränken
müsste (Art. 197 Abs. 1 lit. d StG). Auf ein Revisionsbegehren wird nicht eingetreten,
wenn die Antragsteller als Revisionsgrund vorbringen, was sie bei der ihnen
zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätten geltend machen können.
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Auf ein Revisionsbegehren gemäss Abs. 1 lit. d dieser Bestimmung wird nicht
eingetreten, wenn die Doppelbesteuerung Folge einer Gewinnverschiebung ist, welche
die Antragsteller absichtlich oder fahrlässig selbst veranlasst haben (Art. 197 Abs. 2
StG). Das Revisionsbegehren ist innert drei Monaten ab Kenntnisnahme des
Wiederaufnahmegrunds einzureichen, spätestens aber innert zehn Jahren seit der
Eröffnung der Verfügung oder des Entscheids (Art. 197 Abs. 3 i.V.m. Art. 83 Abs. 1
VRP).
Eine unzulässige interkantonale Doppelbesteuerung (sog. aktuelle Doppelbesteuerung)
liegt vor, wenn die Steuersysteme von zwei oder mehreren Kantonen kollidieren, der
gleiche Tatbestand in verschiedenen Kantonen von der gleichen oder einer ähnlichen
Steuer erfasst (beispielsweise Einkommenssteuer und Grundstückgewinnsteuer), das
gleiche Steuersubjekt (oder zwei in besonderem Masse verbundene Steuersubjekte,
beispielsweise Ehemann und Ehefrau) betroffen ist, das gleiche Steuerobjekt erfasst
wird und die Besteuerung die gleiche Bemessungsperiode betrifft (Mäusli-Allenspach/
Oertli, Das schweizerische Steuerrecht, 10. Aufl. 2020, S. 566). Von einer virtuellen
Doppelbesteuerung ist demgegenüber auszugehen, wenn ein Kanton geltende
Kollisionsnormen verletzt, seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die
einem anderen Kanton zusteht (Urteil des Bundesgerichts 2C_627/2017 vom
1. Februar 2019 E. 2.1).
c) Vorliegend kollidieren die Steuersysteme der beiden Kantone St. Gallen und Zürich.
Es geht sowohl in der st. gallischen Veranlagung vom 10. Juli 2019 sowie in der
zürcherischen Veranlagung vom 11. September 2020 um die Besteuerung der hälftigen
Minderwertentschädigung zuzüglich Zins in der Höhe von insgesamt Fr.
für eine Liegenschaft in A. In St. Gallen wurde die gesamte Summe inklusive Zins
veranlagt, bei der Grundstückgewinnsteuer im Kanton Zürich wurde der Zins nicht
mitveranlagt. Das Steuerobjekt (ohne Zins) ist also identisch. Das Steuersubjekt war in
beiden Fällen der Rekurrent (in St. Gallen zusammen mit seiner Ehefrau, im Kanton
Zürich für die gesamte Minder-wertentschädigung zusammen mit seiner Schwester).
Bei der Einkommenssteuer und der Grundstückgewinnsteuer handelt es sich um eine
ähnliche Steuer. Der für beide Veranlagungen massgebliche Vorgang fand in der
Bemessungsperiode 2018 statt.
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Terminologisch liegt somit ein klassischer Fall einer unzulässigen interkantonalen
Doppelbesteuerung vor. Sowohl der Kanton St. Gallen als auch der Kanton Zürich
haben mit den entsprechenden Veranlagungen ihren jeweiligen Anspruch auf
Steuerhoheit unmissverständlich kundgetan. Die Vorinstanz bringt allerdings
sinngemäss vor, eine aktuelle Doppelbesteuerung sei deshalb nicht gegeben, weil
aufgrund der zürcherischen Veranlagung vom 11. September 2020 kein effektiver
Steuerbetrag bezogen worden sei. Dies ist jedoch allein dem Umstand geschuldet,
dass aufgrund der entsprechenden Veranlagung – nach Abzug der Anlagekosten – ein
Verlust resultierte. Die Zürcher Behörden haben ein Veranlagungsverfahren
durchgeführt und eine entsprechende Grundstückgewinnsteuerveranlagung verfügt.
Damit hat sich der Anspruch des Kantons Zürich auf Steuerhoheit manifestiert. Über
dasselbe Steuerobjekt liegen nun zwei kollidierende Verfügungen vor. Dass tatsächlich
in beiden Kantonen Geld fliessen müsste, ist für eine aktuelle Doppelbesteuerung nicht
vorausgesetzt. Auf welcher rechtlichen Grundlage die Vorinstanz dies behauptet, ist
weder ersichtlich noch nachvollziehbar. Entscheidend sein kann nur, dass auch im
Kanton Zürich eine Verfügung vorliegt, die Rechtswirkungen entfaltet.
Die Gewinne aus einer (Teil-)Veräusserung von Grundstücken des Privatvermögens
unterliegen bereits nach dem st. gallischen Steuergesetz der Grundstückgewinnsteuer
am Ort der gelegenen Sache. Der Umfang der Steuerpflicht aufgrund persönlicher
Zugehörigkeit erstreckt sich nicht auf Grundstücke ausserhalb des Kantons (Art. 14
Abs. 1 lit. b, Art. 15 Abs. 1, 29 Abs. 3 und 130 Abs. 1 StG). Der Kanton St. Gallen
verfügt somit über keine Steuerhoheit über die im Kanton Zürich gelegene
rekurrentische Liegenschaft. Dies wurde von der Vorinstanz denn auch nicht in Abrede
gestellt. Mithin liegt auch eine virtuelle Doppelbesteuerung vor. Abgesehen davon gilt
die entgeltliche Belastung von Grundstücken mit öffentlich-rechtlichen
Eigentumsbeschränkungen gemäss Art. 131 Abs. 3 StG auch im Kanton St. Gallen als
Veräusserung, wenn diese die Bewirtschaftung oder den Veräusserungswert des
Grundstücks dauernd und wesentlich beeinträchtigen (Steuerbuch [StB] 131 Nr. 1;
Zweifel/Hunziker/Margraf/Oesterhelt, Schweizerisches Grundstückgewinnsteuerrecht,
1. Aufl. 2021, §6 N 141 ff. [143]).
Nach aktueller bundesgerichtlicher Rechtsprechung verwirkt der Steuerpflichtige das
Recht zur Anfechtung der (rechtskräftigen) kantonalen Veranlagung erst, wenn er seine
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Steuerpflicht in einem Kanton in Kenntnis des kollidierenden Steueranspruchs des
anderen Kantons – d.h. wenn dieser gegenüber dem Steuerpflichtigen bereits aktiv
geworden ist – vorbehaltlos anerkennt. Darüber hinaus ist eine Verwirkung nur dann
anzunehmen, wenn sich das Verhalten des Steuerpflichtigen als geradezu
rechtsmissbräuchlich bzw. treuwidrig darstellt (BGE 147 I 325 E. 4.2.1). Die
Rekurrenten hatten den fraglichen Betrag sowohl gegenüber den st. gallischen als auch
gegenüber den zürcherischen Behörden deklariert. Sie fügten unter Formular 2, Ziff. 6.3
an, dass es sich dabei um eine "Entschädigung Lärmimmissionen Flughafen Zürich,
Anteil 1/2" handle. Glaubhaft legten sie im Rekurs dar, dass sie erst mit dem
Einschätzungsentscheid des kantonalen Steueramts Zürich vom 1. Juli 2020 – also
lange nach Eintritt der Rechtskraft der st. gallischen Veranlagung – zur Kenntnis
genommen hätten, dass die Zürcher Behörden ebenfalls einen Anspruch auf
Besteuerung des Betrags erheben würden. Im Sinne der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung lag also keine vorbehaltlose Anerkennung der st. gallischen
Veranlagung vor; dagegen spricht auch, dass sie beide Kantone gleichzeitig über die
erhaltene Minderwertentschädigung orientierten. Ein rechtsmissbräuchliches bzw.
treuwidriges Verhalten ist nicht ersichtlich, ebenso wenig eine durch die Rekurrenten
vorgenommene Gewinnverschiebung. Das Revisionsbegehren an das kantonale
Steueramt des Kantons St. Gallen wurde innert der dreimonatigen Frist ab Kenntnis
des Wiederaufnahmegrundes erhoben.
Die Frage, weshalb das Treuhandbüro der Rekurrenten, das gegenüber den
Steuerbehörden als deren Vertreter fungierte, die Zulässigkeit der Besteuerung der
Minderwertentschädigung durch die st. gallischen Behörden nicht geprüft hatte, kann
unter diesen Umständen offenbleiben. Schliesslich hatte deren Unzulässigkeit selbst
die Vorinstanz nicht bemerkt bzw. konnte nach eigenem Eingeständnis den Betrag von
Fr. – der die Summe der Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit
bei Weitem überstieg – nicht zweifellos einordnen. Sie hatte es aber unterlassen, bei
den Rekurrenten eine entsprechende Nachfrage zu tätigen, und besteuerte die Summe
"im Vertrauen auf die Richtigkeit der Deklaration" vollumfänglich als Einkommen (act.
5). Dies steht in deutlichem Widerspruch zur Pflicht der Veranlagungsbehörde, die
Steuererklärung zu prüfen, die erforderlichen Untersuchungen vorzunehmen und die für
eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und
rechtlichen Verhältnisse festzustellen (Art. 176 Abs. 1 StG). Mit einem Telefonat oder
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der Einforderung von Unterlagen wäre die fehlende Steuerpflicht im Kanton St. Gallen
schnell geklärt gewesen.
Ob das Vorbringen der Rekurrenten, dass eine spätere Veräusserung des betreffenden
Grundstücks aufgrund der Veranlagung vom 11. September 2020 zu einer
unverhältnismässig höheren Grundstückgewinnsteuer führen würde, zutrifft, erscheint
sowohl in Bezug auf die Hypothese eines späteren höheren Gewinns als auch
hinsichtlich der massgeblichen Bemessungsperiode fraglich, muss jedoch nicht weiter
geprüft werden, weil es für den Entscheid nicht erheblich ist.
d) Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass ein aktueller interkantonaler
Doppelbesteuerungskonflikt vorliegt. Zudem wurde die Besteuerung der
Minderwertentschädigung, die ein im Kanton Zürich gelegenes Grundstück betrifft, im
Kanton St. Gallen vorgenommen, ohne dass dafür eine gesetzliche Grundlage besteht.
Das Gericht kommt somit zum Schluss, dass nach den anwendbaren Regeln zur
Vermeidung der Doppelbesteuerung der Kanton St. Gallen sein Besteuerungsrecht
einschränken müsste. Die Rekurrenten hatten den Sachverhalt gegenüber der
Vorinstanz hinlänglich offengelegt und keine Sorgfaltspflicht verletzt. Die Vorinstanz
hatte es ihrerseits unterlassen, weitere Abklärungen zu tätigen. Das Revisionsbegehren
wurde innert dreimonatiger Frist ab Kenntnis des Wiederaufnahmegrundes erhoben.
Sämtliche Voraussetzungen für eine Revision sind damit erfüllt. Der Rekurs ist
gutzuheissen und der vorinstanzliche Nichteintretensentscheid über die Revision der
Kantons- und Gemeindesteuern 2018 aufzuheben. Die Angelegenheit ist zur materiellen
Bearbeitung des Revisionsbegehrens und neuen Veranlagung an die Vorinstanz
zurückzuweisen.
III. Direkte Bundessteuer
4.- Bei der direkten Bundessteuer 2018 ist ebenfalls umstritten, ob ein Revisionsgrund
gegeben ist.
a) Die Vorinstanz führte im Einspracheentscheid vom 8. Dezember 2020 aus, durch die
gleichzeitige Erhebung der direkten Bundessteuer und der Grundstückgewinnsteuer
resultiere keine interkantonale Doppelbesteuerung. Die beiden Steuern könnten
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kumulativ erhoben werden. Sodann liege im Kanton St. Gallen das Hauptsteuerdomizil.
Deshalb sei der Kanton St. Gallen zur Erhebung der direkten Bundessteuer zuständig.
Damit liege auch keine virtuelle Doppelbesteuerung vor. Die Einwendungen über die
materielle Unrichtigkeit der Veranlagung hätten die Einsprecher bereits im ordentlichen
Verfahren geltend machen müssen. Der Nichteintretensentscheid vom 2. November
2020 sei zu Recht ergangen. In der Vernehmlassung vom 26. Januar 2021 ergänzte die
Vorinstanz, dass die Überbesteuerung nicht auf eine Doppelbesteuerung, sondern auf
einen gewöhnlichen Veranlagungsfehler zurückzuführen sei, der seinen Ursprung in der
fehlerhaften Deklaration der Steuerpflichtigen habe. Dies stelle keinen Revisionsgrund
dar.
Die Rekurrenten brachten zusammengefasst vor, dass die Vorinstanz ihre Begründung
gegenüber dem Revisionsentscheid vom 2. November 2020 insoweit geändert habe,
als sie jetzt erkläre, dass durch die gleichzeitige Erhebung der direkten Bundessteuer
und der Grundstückgewinnsteuer keine interkantonale Doppelbesteuerung resultiere
und eine kumulative Besteuerung zulässig sei. Dabei übersehe die Vorinstanz, dass es
auf Bundesebene keine Grundstückgewinnsteuer gebe. Es sei jedoch unzulässig, eine
direkte Bundessteuer zu erheben, ohne dass eine analoge Steuerkompetenz für die
kantonalen Steuern bestehe. Die kompetenzwidrig erhobene direkte Bundessteuer
müsse deshalb zurückerstattet werden.
b) Anders als im kantonalen Recht besteht hinsichtlich der direkten Bundessteuer kein
ausdrücklicher Revisionsgrund aufgrund eines Doppelbesteuerungskonflikts. In Lehre
und Rechtsprechung finden sich unterschiedliche Meinungen zu einem
diesbezüglichen aussergesetzlichen Revisionsgrund. Gemäss Art. 147 Abs. 1 lit. b DBG
kann eine rechtskräftige Verfügung oder ein rechtskräftiger Entscheid aber jedenfalls
dann auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten der Steuerpflichtigen revidiert
werden, wenn die erkennende Behörde erhebliche Tatsachen oder entscheidende
Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser Acht gelassen
oder in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze verletzt hat. Die Revision ist
ausgeschlossen, wenn der Antragsteller als Revisionsgrund vorbringt, was er bei der
ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen
können (Art. 147 Abs. 2 DBG). Als Anwendungsfall des Revisionsgrunds gemäss lit. b
fällt die Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes in Betracht. In diesem Fall müssen
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die fraglichen Tatsachen beim Entscheid aus den Akten hervorgegangen sein bzw. der
Behörde zur Kenntnis gebracht worden sein. Die Steuerpflichtigen mussten also
bestimmte Anhaltspunkte geliefert haben, die Steuerbehörde jedoch in Verletzung ihrer
Untersuchungspflicht nähere Abklärungen unterlassen haben. Wesentlich sind die
Verfahrensgrundsätze dann, wenn ihre Verletzung einen Einfluss auf die gesetzmässige
Festsetzung des Steueranspruchs ausübte oder ausüben konnte (Richner/Frei/
Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 147 N 25 ff.).
c) In Erwägung 3c wurde dargelegt, dass die st. gallischen Steuerbehörden über keine
Steuerhoheit über die im Kanton Zürich gelegene Liegenschaft verfügen. Die
Minderwertentschädigung war im Kanton Zürich mit der Grundstückgewinnsteuer zu
veranlagen. Eine Grundstückgewinnsteuer auf Bundesebene gibt es nicht.
Gleichermassen wie die Besteuerung mit den Kantons- und Gemeindesteuern
(Einkommenssteuer) durch den Kanton St. Gallen führt auch eine Besteuerung mit der
direkten Bundessteuer (Einkommenssteuer) durch den Kanton St. Gallen zu einer
aktuellen Doppelbesteuerung, die gemäss Art. 127 Abs. 3 BV untersagt ist. Auch aus
dem DBG ergibt sich keine gesetzliche Grundlage für die Besteuerung der
Minderwertentschädigung des im Kanton Zürich gelegenen Grundstücks. Damit
verstösst auch die vorinstanzliche Veranlagung über die direkte Bundessteuer 2018
zudem gegen das Legalitätsprinzip.
Die Steuerpflichtigen hatten im Formular 2, Ziff. 6.3 (übrige Einkünfte) der
Steuererklärung eine Summe von Fr. mit der Bemerkung "Entschädigung
Lärmimmissionen Flughafen Zürich, Anteil 1/2" deklariert. Die Vorinstanz hegte gemäss
eigenen Ausführungen zwar Zweifel daran, worum es dabei tatsächlich gegangen sei (I/
1-2020/237, act. 5), veranlagte die beträchtliche Summe – die das Einkommen aus
unselbständiger Erwerbstätigkeit des Ehepaares bei Weitem überstieg – dann aber
ohne weitere Abklärungen als Einkommen. Dass es sich bei einer Entschädigung für
Lärmimmissionen des Flughafens Zürich um eine (teil)enteignungsrechtliche
Problematik handeln könnte, die sich auf eine im Kanton Zürich gelegene Liegenschaft
bezieht, liegt allerdings nahe. Das entsprechende Grundeigentum ist überdies aus dem
Liegenschaftenverzeichnis ersichtlich. Anhaltspunkte dafür, dass der Kanton St. Gallen
hinsichtlich der Summe von Fr. (bzw. jedenfalls über die
Minderwertentschädigung ohne Zins) über keine Steuerhoheit verfügen könnte, hatten
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die Steuerpflichtigen mit der entsprechenden Bemerkung geliefert. Zweifel lagen bei
der Vorinstanz denn auch vor. Ein Telefonat oder die Einforderung weiterer Unterlagen
hätten Aufschluss über die tatsächlich fehlende Steuerhoheit des Kantons St. Gallen
geliefert. Indem sie weitere Abklärungen unterlassen hat, hat die Vorinstanz ihre
Untersuchungspflicht verletzt. Durch die Verletzung dieses Verfahrensgrundsatzes
wurde das steuerbare Einkommen der Steuerpflichtigen bei Weitem zu hoch veranlagt.
Zudem hatte die Unterlassung entscheidende Auswirkungen auf den anwendbaren
Steuertarif. Das Resultat ist stossend. Dementsprechend liegt eine wesentliche
Verletzung des Verfahrensgrundsatzes der Untersuchungspflicht vor (vgl. auch StE
2002 B 97.11 Nr. 20, wo bereits eine unterlassene Abklärung über den anwendbaren
Tarif als Verletzung wesentlicher Verfahrensvorschriften gewürdigt wurde). Die
Voraussetzungen von Art. 147 Abs. 1 lit. b DBG sind somit erfüllt; ein Revisionsgrund
ist gegeben.
Nach der Sorgfaltspflicht gemäss Art. 147 Abs. 2 DBG kann von den Steuerpflichtigen
verlangt werden, dass sie ihre steuerlich relevanten, subjektiven und objektiven
Verhältnisse kennen und die ihnen zugestellte Veranlagungsverfügung zumindest in
den Grundzügen auf ihre Übereinstimmung damit überprüfen (StE 2000 A 31.1 Nr. 6).
Dass die Steuerpflichtigen prüfen, ob die Steuerbehörden die interkantonalen
Zuteilungsnormen korrekt angewendet haben, würde jedoch den Rahmen der
zumutbaren Sorgfalt sprengen. Die Steuerpflichtigen haben nachvollziehbar dargelegt,
dass sie beide Kantone über den Sachverhalt informiert und darauf vertraut hätten,
dass sich die beiden Kantone über die Besteuerung der Minderwertentschädigung
einigen würden. Sie sind in diesem berechtigten Vertrauen in die Steuerbehörden zu
schützen. Mit zumutbarer Sorgfalt war es ihnen während laufender ordentlicher
Rechtsmittelfrist nicht möglich, den Fehler zu erkennen. Bis zum Zeitpunkt, zu dem
auch die Zürcher Steuerbehörden Anspruch auf Steuerhoheit über die
Minderwertentschädigung erhoben, war ihnen nicht bewusst, dass die St. Gallische
Veranlagung fehlerhaft war. Die Beschwerde vom 24. Dezember 2020 ist somit
gutzuheissen und der Einspracheentscheid vom 8. Dezember 2020 aufzuheben. Die
Angelegenheit ist zur materiellen Behandlung des Revisionsbegehrens und neuen
Verfügung an die Vorinstanz zurückzuweisen.
IV. Kosten
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5.- Dem Verfahrensausgang entsprechend gehen die Verfahrenskosten zulasten des
Staates (Art. 95 Abs. 1 VRP). Namentlich entspricht die Rückweisung der
Angelegenheit an die Vorinstanz zu neuer Entscheidung einem Obsiegen. Eine Gebühr
von je Fr. 800.– erscheint angemessen (Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung,
sGS 941.12). Die beiden Kostenvorschüsse von insgesamt Fr. 1'600.– sind den
Steuerpflichtigen zurückzuerstatten.
6.- Gemäss Art. 98 Abs. 2 VRP werden im Rechtsmittelverfahren ausseramtliche
Kosten entschädigt, wenn sie aufgrund der Rechts- und Sachlage als notwendig und
angemessen erscheinen. Der Beizug eines Rechtsbeistands war geboten. Eine
Kostennote ist nicht eingereicht worden, entsprechend werden die Parteikosten nach
Ermessen zugesprochen (Art. 6 Honorarordnung, sGS 963.75, abgekürzt: HonO).
Angesichts des auf die Frage des Revisionsgrundes beschränkten Prozessthemas
erscheint ein Honorar von insgesamt Fr. 1'800.– für beide Verfahren als angemessen
(Art. 19 und 22 Abs. 1 lit. b HonO; Art. 144 Abs. 4 DBG mit Verweisung auf Art. 64 Abs.
1 bis 3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes [SR 172.021]). Entsprechend dem
Verfahrensausgang sind den Steuerpflichtigen die ausseramtlichen Kosten
vollumfänglich zuzusprechen, und zwar zuzüglich Barauslagen von Fr. 72.– (4 Prozent
von Fr. 1'800.–, Art. 28 Abs. 1 HonO) und Mehrwertsteuer von Fr. 144.15 (7,7 Prozent
von Fr. 1'872.–, Art. 29 HonO). Dies ergibt eine Entschädigung von insgesamt
Fr. 2'016.15; entschädigungspflichtig ist der Staat (Kantonales Steueramt).