Decision ID: 65749a80-e1d7-5f1c-a548-6a0c21681bd7
Year: 2013
Language: fr
Court: GE_CJ
Chamber: GE_CJ_013
Canton: GE
Region: Région lémanique
Law Area: public_law

EN FAIT
La société anonyme X_ (ci-après : la société ou la contribuable) exploite un hôtel de 65 chambres à l’adresse Y_ à Genève. Elle est propriétaire des murs et du fonds de commerce.
L’hôtel porte la marque Z_ et appartient au groupe financier Q_. La société O_ est l’actionnaire à 50 % de la contribuable.
a. Selon le bilan au 31 décembre 2009, le total de l’actif de la société s’élevait à CHF 6’539’480.-, celui de l’actif immobilisé étant de CHF 6’331’821.-, dont CHF 653’478.- d’avances à des sociétés actionnaires. Au 31 décembre 2008, ce dernier poste s’élevait à CHF 530’007.-.
b. Au passif du bilan 2009, le montant des fonds propres étrangers s’élevait à CHF 2’011’970.-, selon le détail suivant :
- créances diverses et frais à payer : CHF 120’566.-![endif]>![if>
- sociétés apparentées : CHF 107’135.-![endif]>![if>
- charges à payer et passifs transitoires : CHF 334’269.-![endif]>![if>
- emprunts hypothécaires à court terme : CHF 250’000.-![endif]>![if>
- emprunts hypothécaires à long terme :
CHF 1’200’000.-
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CHF 2’011’970.-
c. Les fonds propres s’élevaient à CHF 4’527’510.-, dont CHF 250’000.- de capital et CHF 126’900.- de réserve générale, le solde, CHF 4’150’610.-, constituant le bénéfice brut incluant les bénéfices reportés des exercices précédents. Selon le compte de pertes et profits de l’exercice 2009, le bénéfice net s’établissait à CHF 685’413.-.
Dans sa déclaration fiscale 2010, la société a mentionné un montant de CHF 653’478.- comme constituant un prêt à O_, dont le rendement comptabilisé s’élevait à CHF 17’471.-.
En outre, elle s’était acquittée d’un montant de CHF 57’802.- au titre d’intérêts hypothécaires pour les emprunts hypothécaires précités contractés auprès d’une banque.
a. Le 23 décembre 2010, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a notifié à la société un bordereau de taxation définitive concernant l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2009, d’un montant de CHF 172’305.-, soit CHF 162’308,60 d’impôt sur le bénéfice et CHF 3’689,90 d’impôt sur le capital.
b. Le même jour, elle a notifié à la société un bordereau de taxation relatif à l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2009 de CHF 58’752.-, représentant l’impôt sur le bénéfice, la société n’ayant pas de capital imposable en Suisse.
c. L’AFC-GE avait effectué une reprise de CHF 5’850.- sur le bénéfice déclaré par la société, même s’il correspondait au montant figurant au passif du compte de profits et pertes 2009. L’imposition sur le bénéfice avait été calculée, tant pour l’ICC que pour l’IFD, en fonction d’un bénéfice de CHF 691’263.-.
Selon l’avis de taxation joint aux deux bordereaux, la société n’était pas sous-capitalisée. La reprise sur le bénéfice résultait d’une divergence portant sur le taux d’intérêt à appliquer sur les créances et prêts de la société aux actionnaires.
La créance moyenne de la société, en fonction des exercices 2008 et 2009, s’élevait à CHF 591’743.- (CHF 653’478.- + CHF 530’007.- /2).
Le taux d’intérêt à appliquer au rendement de ce prêt était de 3,941 % et non pas de 2,5 % ainsi que la société l’avait reporté dans la feuille G de sa déclaration fiscale « capital propre dissimulé, intérêt non admis et intérêt insuffisant 2009 ». L’intérêt qui aurait dû être obtenu en contrepartie de ce prêt s’établissait à CHF 23’321.- et non à CHF 17’471.- ainsi qu’elle l’avait déclaré. Une reprise sur le bénéfice de CHF 5’850.- était donc nécessaire.
Le 23 décembre 2010, la contribuable a formé une réclamation auprès de l’AFC-GE contre les deux bordereaux de taxation précités. La reprise sur le bénéfice devait être annulée, tant pour l’ICC que pour l’IFD. Le taux d’intérêt qu’elle avait appliqué n’était pas insuffisant. La société n’était pas largement sous-capitalisée. Comparer dans ces circonstances des placements de trésorerie qui provenaient des produits d’exploitation avec des emprunts de tiers qui finançaient, et encore partiellement, des immeubles sociaux pour définir une marge à obtenir était irréaliste. Placer les fonds disponibles auprès d’une société du groupe à un taux de 2,5 %, soit au taux d’intérêt recommandé dans ces circonstances par l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH), sa circulaire du 3 février 2009 concernant les taux d’intérêt 2009 déterminants pour le calcul des prestations appréciables en argent (ci-après : la circulaire) était normal et logique car c’était un taux d’intérêt largement supérieur à celui que la société aurait obtenu auprès d’une banque tierce.
Le 20 janvier 2011, l’AFC-GE a rejeté la réclamation. Le mode de calcul des intérêts insuffisants qu’elle avait appliqués était conforme à la circulaire de l’AFC-CH. Le taux d’intérêt sur les avances aux actionnaires financées au moyen de capitaux étrangers devait être de 0,5 % supérieur au taux d’intérêt pratiqué sur ces dettes, mais au moins égal au taux d’intérêt minimum exigé sur les avances aux actionnaires financées au moyen des fonds propres. En l’espèce, le taux d’intérêt sur les dettes moyennes rentées étant de 3,444 %, celui des avances aux actionnaires ou associés devait être de 3,941 %.
Par décision du même jour, l’AFC-GE a rejeté, pour les mêmes motifs, la réclamation de la contribuable concernant l’IFD.
Par acte posté le 21 février 2011, la contribuable a interjeté recours auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) par un seul acte contre les deux décisions précitées de l’AFC-GE en concluant à leur annulation, ainsi qu’à celle des deux bordereaux d’impôt ICC et IFD 2009 en tant qu’ils incluaient une reprise de CHF 16’850.- au titre de marge insuffisante pour la détermination du bénéfice imposable 2009.
Pour ses placements de trésorerie auprès d’O_, elle avait appliqué un taux d’intérêt de 2,5 %, conformément aux prescriptions de l’AFC-CH. Elle contestait avoir pratiqué un taux d’intérêt insuffisant.
La société n’était pas sous-capitalisée. Les fonds propres sociaux représentaient à fin 2008 et 2009, respectivement, 69,69 % et 67,7 % du total du bilan. Ces fonds propres provenaient des résultats sociaux des années passées et finançaient donc en bonne partie les immobilisations. En imposant une reprise, l’AFC-GE oubliait l’importance des fonds propres et ne raisonnait que par rapport aux dettes, comme si ces dernières finançaient encore les immobilisations et une partie des actifs circulants, en décrétant que les placements de trésorerie auprès d’un actionnaire étaient financés par des emprunts bancaires. Cela était inexact dans son cas puisque ceux-ci étaient financés au moyen des fonds propres moyens. Dès lors, seul le taux d’intérêt de 2,5 % s’appliquait.
Le 29 août 2011, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours.
Tant les art. 58 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD -
RS 642.11
) que 12 de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM -
D 3 15
) autorisaient la reprise de distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfices et d’avantages procurés à des tiers, non justifiés par l’usage commercial, ainsi que la réintégration de tous les produits non comptabilisés. En l’espèce, l’application d’un taux d’intérêt de 2,5 % seulement contrevenait à la circulaire de l’AFC-CH. Un taux d’intérêt de 2,5 % était applicable si des avances étaient financées au moyen des fonds propres et que, condition cumulative, aucun intérêt n’était dû sur du capital étranger. En outre, la circulaire précitée prévoyait que, s’agissant d’avances aux actionnaires ou aux associés financées au moyen de capitaux étrangers, il y avait lieu de tenir compte du taux d’intérêt moyen payé pendant les deux derniers exercices, majoré de la marge de 0,5 % (jusqu’à CHF 10’000’000.-). Selon cette circulaire, le principe selon lequel il convenait en premier de prendre en considération le financement étranger (auprès de tiers en l’occurrence) et ensuite seulement des fonds propres de la société, devait être suivi. Il s’ensuivait que, dès que des intérêts étaient dus sur du capital étranger, il fallait tenir compte du taux d’intérêt moyen payé, majoré de la marge de 0,5 %. Ces conditions devaient être scrupuleusement respectées, sauf à démontrer qu’un taux d’intérêt différent pratiqué serait conforme au principe de pleine concurrence. Une telle preuve n’avait pas été fournie par la contribuable.
Le 22 septembre 2011, la société a répliqué en contestant l’argumentation de l’AFC-GE. Les avances à l’actionnaire étaient financées par des fonds propres et non par des emprunts bancaires. L’importance de ces fonds propres prouvait que c’étaient des fonds engendrés par des résultats sociaux mis en partie à disposition des actionnaires. Puisque l’AFC-GE reconnaissait que la société n’était pas sous-capitalisée, et de loin, la suite logique était de considérer que l’avance aux actionnaires devait être consentie avec des intérêts calculés au taux d’intérêt ordinaire prescrit par l’AFC-CH, soit 2,5 %. Si l’on devait suivre le raisonnement de cette dernière, tant qu’une société aurait un emprunt bancaire, même minime, une part des avances consenties à son actionnaire devrait supporter un intérêt avec une marge supplémentaire, ce qui était totalement irréaliste. Le taux d’intérêt de 2,5 % appliqué en 2009 était parfaitement concurrentiel, aucun établissement financier n’octroyant à cette date un taux d’intérêt semblable à des fonds déposés en compte courant, soit à libre disposition de la société en cas de nécessité.
Le 5 octobre 2011, l’AFC-GE a renoncé à dupliquer.
Le 23 avril 2012, le TAPI a rejeté le recours de la société.
Le fait que la société ne soit pas sous-capitalisée ne jouait aucun rôle dans la fixation des intérêts sur les prêts figurant à l’actif de son bilan. Ce qui était déterminant était de savoir si la contribuable devait ou non supporter des intérêts sur du capital étranger, ainsi que la lettre circulaire le prévoyait. Sur ce point, la contribuable ne pouvait pas prétendre que les avances litigieuses étaient financées exclusivement par ses fonds propres. Le total de ses actifs immobilisés, soit CHF 6’331’821.- au 31 décembre 2009, était supérieur de plus de CHF 1’800’000.- à ses fonds propres (plus de CHF 1’900’000.- si l’on tenait compte du dividende à distribuer de CHF 100’000.-). Dans la mesure où le prêt litigieux était inférieur à CHF 10’000’000.-, elle devait réaliser une marge de 0,5 % sur ses propres charges. L’AFC-GE avait calculé celle-ci à 3,441 %, taux qui n’était pas contesté par la contribuable, et avait, à juste titre, fixé le taux d’intérêt minimal sur l’avance aux sociétés du groupe à 3,941 %. Finalement, la contribuable n’avait pas démontré que le taux d’intérêt de 2,5 % qu’elle pratiquait sur le prêt litigieux était conforme au marché.
Par acte posté le 31 mai 2012, la société a interjeté recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre le jugement du TAPI du 23 avril 2012 reçu le 1
er
mai 2012. Elle a conclu à son annulation et à celle des deux bordereaux ICC et IFD 2009, le bénéfice imposable pour cet exercice devant être arrêté à CHF 685’413.-. Subsidiairement, la reprise devait être limitée à 26,202 % du montant de la reprise totale, soit CHF 1’533’000.-.
La recourante a repris les faits et chiffres qu’elle avait déjà exposés dans son précédent recours. Elle a persisté dans l’argumentation présentée devant le TAPI, en la précisant. La société était parfaitement saine. Les avances litigieuses étaient financées exclusivement par les fonds propres. Cela était établi par les états financiers qui révélaient que, par leur importance, ces fonds propres - qui résultaient des bénéfices fiscalisés des années antérieures - finançaient les actifs circulants, les placements de trésorerie auprès d’un actionnaire, ainsi qu’une large part des actifs immobilisés. Les dettes qui portaient intérêt étaient des dettes hypothécaires, auprès de la Banque cantonale de Genève, et qui étaient clairement rattachées aux actifs immobilisés. On ne pouvait prétendre qu’une partie de ces fonds ait été placée auprès d’un actionnaire. En outre, ces dettes étaient régulièrement remboursées. Les bénéfices réalisés en 2009 étaient largement suffisants pour permettre à la société de supporter elle-même très facilement dans l’exercice de son activité de base l’entier de sa charge financière, en l’occurrence hypothécaire. Si elle avait placé la trésorerie dont elle disposait auprès d’un établissement bancaire dans les mêmes conditions, elle n’aurait jamais bénéficié d’un taux d’intérêt de 2,5 %. Ce taux d’intérêt n’était pas conforme au marché, mais était celui fixé annuellement par l’AFC-CH comme devant forfaitairement correspondre à un taux d’intérêt du marché.
Le 4 juillet 2012, l’AFC-CH a conclu au rejet du recours. En l’espèce, en n’appliquant qu’un taux d’intérêt de 2,5 % sur les avances que la société avait faites à une société du groupe, elle avait accordé une prestation appréciable en argent. Elle ne pouvait pas appliquer le taux d’intérêt de 2,5 % figurant au point 1.1 de la lettre circulaire car elle devait payer des intérêts sur du capital étranger. C’était le taux d’intérêt prévu au point 1.2 de la lettre circulaire précitée qui devait être appliqué, soit le taux d’intérêt moyen payé majoré d’une marge de 0,5 % jusqu’à CHF 10’000’000.-. Le point de vue de la contribuable selon lequel il n’y avait pas lieu d’appliquer ce dernier taux d’intérêt lorsque la société disposait de fonds propres importants ne pouvait être suivi. La lettre circulaire ne prêtait pas à interprétation. Le taux d’intérêt de 2,5 % n’était applicable qu’aux avances financées exclusivement par des fonds propres alors que la contribuable avait comptabilisé dans son bilan au 31 décembre 2009 des fonds étrangers totalisant CHF 2’011’970.-. Cette directive ne faisait pas de distinction entre les sociétés sous-capitalisées et celles disposant de fonds propres suffisants. La seule exception à l’application du taux d’intérêt prévu par la directive serait d’établir que le taux différent pratiqué serait conforme au principe de pleine concurrence, démonstration qui n’avait pas été apportée par la recourante.
Le 4 juillet 2012, le juge délégué a informé les parties que la cause était gardée à juger.
Le 20 juillet 2012, la recourante a persisté dans les termes de son recours. Elle ne remettait pas en question les principes de base relatifs aux prestations appréciables en argent accordées aux actionnaires par une société. Toutefois, dans son cas, ces principes ne s’appliquaient pas car les fonds placés auprès de l’actionnaire provenaient non pas d’un emprunt externe, mais de profits antérieurs accumulés. Elle croyait s’enrichir en plaçant des liquidités au taux d’intérêt de 2,5 % au lieu de celui de 0,25 %, qu’elle pouvait obtenir dans des placements bancaires. On lui reprochait de ne pas en faire assez. Si elle avait laissé ces fonds auprès d’un établissement bancaire, on ne lui reprocherait rien.
Le 23 juillet 2012, le juge délégué a informé les intimées que le courrier de la recourante du 20 juillet 2012 était versé à la procédure et que la cause était gardée à juger.

EN DROIT
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ -
E 2 05
; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA -
E 5 10
).
Sont applicables à l’exercice fiscal 2009, les dispositions de la LIFD pour la détermination de l’IFD des personnes morales et celles de la LIPM pour celle de l’ICC.
Le litige porte sur le bien-fondé de la reprise de CHF 5’850.- sur le bénéfice 2009 de la recourante au titre d’intérêts insuffisants sur l’avance faite à l’actionnaire de la contribuable.
a. L’art. 57 LIFD prévoit qu’en matière d’IFD l’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net.
Aux termes de l’art. 58 al. 1 let. b LIFD, le bénéfice net imposable comprend tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l’usage commercial tels que, notamment, les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial.
b. Concernant l’ICC, suivant les art. 24 al. 1 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID -
RS 642.14
), les art. 11 et 12 LIPM énoncent des règles similaires aux dispositions fédérales précitées, l’art. 12 let. a et h LIPM prévoyant qu’est considéré comme bénéfice net imposable le bénéfice net, tel qu’il résulte du compte de pertes et profits, auquel s’ajoutent les allocations volontaires à des tiers et les prestations de toute nature fournies gratuitement à des tiers ou à des actionnaires de la société. L’art. 12 let. h LIPM est conforme à l’art. 58 al. 1 let. b LIFD, quand bien même il est rédigé différemment (
ATA/633/2011
du 11 octobre 2011 ;
ATA/152/2011
du 8 mars 2011).
c. Bien qu’elles ne le mentionnent pas expressément, les deux dispositions susmentionnées visent notamment les distributions dissimulées de bénéfice (S. KUHN / P. BRÜLISAUER
in
M. ZWEIFEL / P. ATHANAS, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung des direkten Steuern der Kantone und Gemeinden - StHG, 2
ème
éd., n. 74 ad. art. 24 p. 406), soit des prélèvements qui ne sont pas conformes au droit commercial et qui doivent donc être réintégrés au bénéfice imposable.
a. Selon la jurisprudence, il y a prestation appréciable en argent - également qualifiée de distribution dissimulée de bénéfice - devant être réintégrée dans le bénéfice imposable de la société, lorsque les quatre conditions cumulatives suivantes sont réalisées : 1) la société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante ; 2) cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le touchant de près ; 3) elle n’aurait pas été accordée dans de telles conditions à un tiers ; 4) la disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de telle sorte que le caractère insolite de la prestation est reconnaissable par les organes de la société (Arrêts du Tribunal fédéral
2C_421/2009
du 11 janvier 2010 ;
2C_188/2008
du 19 août 2008 et les références citées ;
ATA/25/2013
du 15 janvier 2013 ;
ATA/633/2011
précité ; X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 4
ème
éd., Bâle 2012, p. 236 n. 41 et les références citées). Selon la jurisprudence, il ne s’agit pas d’examiner si les parties ont reconnu la disproportion, mais plutôt si elles auraient dû la reconnaître (E. MELLER / J. SALOM, Le salaire excessif en droit fiscal suisse, RDAF 2011 II, p. 105, 110 et les références citées).
b. Il appartient à la société de prouver que les prestations en question sont justifiées par l’usage commercial afin que les autorités fiscales puissent s’assurer que seules des raisons commerciales, et non les étroites relations personnelles et économiques entre la société et le bénéficiaire de la prestation, ont conduit à la prestation insolite (Arrêts du Tribunal fédéral
2C_275/2010
du 24 août 2010 ;
2A.355/2004
du 20 juin 2005).
c. Les prestations appréciables en argent peuvent apparaître de diverses façons, notamment, au niveau du compte de résultats, par l’accroissement injustifié de frais généraux mais aussi par une comptabilisation insuffisante d’un produit. Cette dernière hypothèse est notamment réalisée lorsque la société n’exige pas une contre-prestation appropriée pour un service rendu à l’actionnaire (X. OBERSON,
op. cit.
, p. 236 n. 42).
Le droit fiscal ne connaît pas de régime spécial pour les groupes de sociétés, sauf disposition légale expresse. Les rapports juridiques entre les sociétés d’un groupe doivent subir le même sort que s’ils avaient été scellés avec des tiers extérieurs à celui-ci (ATF
119 Ib 116
consid 2 ; Arrêt du Tribunal fédéral
2A.355/2004
précité).
Pour le calcul des prestations appréciables en argent, l’AFC-CH détermine chaque année dans une lettre circulaire le taux d’intérêt applicable aux avances faites par la personne morale aux actionnaires ou associés et celui de celles faites par ses actionnaires ou associés à la personne morale.
En règle générale, les instructions, les circulaires et les directives administratives - ou, en d’autres termes, les ordonnances administratives - n’ont, selon la jurisprudence et la doctrine, pas force de loi et ne constituent pas du droit fédéral au sens de l’art. 49 let. a de la loi fédérale sur la procédure administrative du 20 décembre 1968 (PA -
RS 172.021
; ATF
121 II 478
consid. 2b ;
ATA/439/2009
du 8 septembre 2009 et les références citées).
Si les directives, circulaires ou instructions émises par l’administration ne peuvent contenir de règles de droit elles peuvent cependant apporter des précisions quant à certaines notions contenues dans la loi ou à la mise en pratique de celle-ci. Sans être lié par elles, le juge peut néanmoins les prendre en considération en vue d’assurer une application uniforme de la loi envers chaque administré. Il ne doit cependant en tenir compte que si elles respectent le sens et le but de la norme applicable (ATF
121 II 478
consid. 2b précité ;
ATA/12/2012
du 10 janvier 2012 consid. 3 ;
ATA/839/2003
du 18 novembre 2003 consid. 3c). En d’autres termes, à défaut de lacune, elles ne peuvent prévoir autre chose que ce qui découle de la législation ou de la jurisprudence (ATF
133 II 305
consid. 8.1 ; ATF
121 II 473
consid. 2b ; ATF
117 Ib 226
consid. 4b ; ATF
104 Ib 49
). C’est donc à la lumière de ces principes que doivent être appréciées les règles contenues dans les directives précitées (
ATA/69/2012
du 31 janvier 2012).
Dans sa circulaire, l’AFC-CH a rappelé que « lorsqu’une société accorde des avances ou des prêts sans intérêt ou contre un intérêt insuffisant à ses actionnaires ou associés, ou à des personnes qui leur sont proches, elle leur concède une prestation appréciable en argent ». Dans un tel cas, un taux d’intérêt de 2,5 % doit être appliqué si l’avance est financée au moyen des fonds propres de la société et, condition cumulative, si aucun intérêt n’est dû sur du capital étranger. En revanche, dès que l’avance est financée au moyen de capitaux étrangers, le taux d’intérêt applicable pour les avances est celui que la société se voit appliqué en contrepartie de la mise à disposition desdits capitaux plus 0,25 % pour les avances allant jusqu’à CHF 10’000’000.- et 0,5 % au-delà, mais d’au moins 2,5 %.
Le fait que le prêt consenti à l’actionnaire porte intérêt à un taux inférieur à celui fixé par l’AFC-GE constitue un indice de l’existence d’une distribution de dividende dissimulée pouvant être reprise en vertu de l’art. 58 al. 1 let. c LIFD (R. DANON
in
D. YERSIN / Y. NOËL, Impôt fédéral direct, Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2008, ad art. 58 LIFD, p. 759 n. 155). S’il a pratiqué un taux d’intérêt inférieur, il lui est loisible de prouver que celui-ci correspond à celui du marché.
En l’occurrence, selon ce que révèlent les états financiers 2009 de la recourante, ses fonds propres s’établissaient à CHF 4’527’510.- et ses fonds étrangers à CHF 2’011’970.- au 31 décembre 2009. Sur ce dernier poste du bilan, CHF 1’450’000.- représentaient des dettes hypothécaires vis-à-vis de tiers, pour lesquelles la société s’est acquittée en 2009 d’un montant de CHF 57’802.- d’intérêts. Au regard des critères retenus dans la circulaire, la recourante se trouvait en raison de cet emprunt dans la situation d’une société financée par des capitaux extérieurs, si bien qu’elle ne pouvait plus sur le plan fiscal appliquer au rendement de l’avance consentie à son actionnaire le taux d’intérêt de 2,5 % applicable aux prestations appréciables en argent consenties par des sociétés sans financement extérieur.
Selon la recourante, la circulaire devrait être interprétée de manière large, le taux d’intérêt spécial n’ayant pas à être appliqué même s’il existe un financement étranger lorsque la société présente une situation saine, dispose de fonds propres importants lui permettant de mettre des fonds à disposition de son actionnaire et que les engagements vis-à-vis de tiers inscrits concernent les actifs immobilisés qu’elle détient. Cette interprétation de la lettre circulaire n’est pas conforme à son texte et ne correspond pas au but poursuivi tant par les art. 57 et 58 LIFD, 11 et 12 LIPM, qui visent à définir de quelle façon et dans quelle ampleur doit être taxé le bénéfice de la personne morale, soit le résultat généré par son activité. (P.-M. GLAUSER, Apports et impôt sur le bénéfice, le principe de déterminance dans le contexte des apports et autres contributions de tiers, Zurich, 2005, p. 65).
La question du volume de fonds propres dont dispose une personne morale, ou celle de son éventuelle sous-capitalisation, n’a pas à être prise en considération pour déterminer si une prestation qu’elle a consentie à son actionnaire a reçu une contrepartie correspondant à l’usage commercial. Selon la circulaire, une société qui ne recourt pas à un financement extérieur peut pratiquer le taux d’intérêt de 2,5% préconisé par l’AFC-GE. Celui-ci constitue un taux d’intérêt moyen fixé forfaitairement sur la base d’un examen général du marché et tenant compte de l’ensemble des circonstances qui peuvent influencer sa détermination (Arrêt du Tribunal fédéral
2A.16/2006
du 23 juin 2006 consid. 3). En revanche, dès qu’une société est financée à l’aide de fonds de tiers pour lesquels elle s’acquitte d’un intérêt qu’elle comptabilise dans ses charges, elle doit appliquer aux fonds qu’elle choisit de mettre à disposition de son actionnaire un taux d’intérêt calculé en fonction de celui augmenté prévu par la lettre circulaire. Si l’AFC-GE constate que le produit comptabilisé à titre d’intérêt payé pour cette avance ne respecte pas cette exigence, elle est en droit d’effectuer une reprise sur ce poste comptable en vertu des art. 58 al. 1 let. b LIFD dans le calcul de l’IFD et 12 al. 1 let. h LIPM dans celui de l’ICC.
En l’espèce, la recourante, qui a pris l’option d’emprunter des fonds pour financer ses immeubles, se devait d’appliquer un taux d’intérêt d’un quart de point supérieur au taux d’intérêt moyen pratiqué sur ses propres charges conformément à la lettre circulaire. Celui-ci correspondant au taux d’intérêt moyen de 3,441 % retenu par l’AFC-GE, qu’elle ne conteste pas, c’est un taux d’intérêt de 3,941 % qui doit être appliqué au montant moyen des avances à l’actionnaire consenties au 31 décembre 2008 et au 31 décembre 2009. La recourante ne remettant pas en question le montant moyen de celles-ci retenu par l’AFC-GE, soit CHF 591’743.-, l’intérêt qui doit être pris en considération pour la taxation s’élève à CHF 23’321.-, ce qui conduit à une reprise de CHF 5’850.- (CHF 23’321.- moins CHF 17’471.-).
Le recours sera rejeté.
Un émolument de CHF 1’000.- sera mis à la charge de la recourante. Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne lui sera allouée (art. 87 LPA).
* * * * *