Decision ID: 72d579cf-8196-5a76-915f-1b8d1c2425ce
Year: 2013
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
A.a Der Verein Bergbahnen A._ (nachfolgend: der Steuerpflichti-
ge) mit Sitz in ... bezweckt die Wahrung und Förderung der gemeinsa-
men Interessen seiner Mitglieder, der Bergbahnunternehmen im Kanton
A._. Er hat insbesondere folgende Aufgaben: die Förderung der
touristischen Entwicklung im Kanton A._, die Wahrung der Inte-
ressen gegenüber Behörden und Dritten, die Öffentlichkeitsarbeit und
Imageförderung, die Behandlung "allgemein betrieblicher Fragen" und die
Förderung der Ausbildung. Der Steuerpflichtige ist seit dem ... im Regis-
ter der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen.
A.b Im November und Dezember 2009 führte die Eidgenössische Steuer-
verwaltung (ESTV) beim Steuerpflichtigen eine Kontrolle durch. Unter-
sucht wurden die Abrechnungsperioden vom 1. Quartal 2004 bis zum
2. Quartal 2009 (Zeit vom 1. Januar 2004 bis zum 30. Juni 2009). Die
ESTV kam zum Schluss, dass einerseits in der Höhe von Fr. 77'898.50 zu
wenig Umsatz aus dem Verkauf von Skiabonnenten an den B._
Skiverband (nachfolgend: der Verband) deklariert wurde, andererseits
aber in Folge zu hoher Vorsteuerkürzungen dem Steuerpflichtigen Vor-
steuern in der Höhe von Fr. 3'530.70 gutzuschreiben seien. Mit Ergän-
zungsabrechnung (EA) Nr. 367'426 vom 1. Dezember 2009 forderte die
ESTV dementsprechend die Differenz von Fr. 74'367.-- zuzüglich Ver-
zugszins von 5% seit dem 31. August 2007 nach.
A.c Nachdem er an einer gemeinsamen Besprechung mit der ESTV und
mit Stellungnahme vom 18. Februar 2010 mit seiner Rechtsauffassung
nicht durchzudringen vermocht hatte, verlangte der Steuerpflichtige mit
Schreiben vom 8. März 2010 von der ESTV den Erlass einer einsprache-
fähigen, begründeten Verfügung.
A.d Mit Schreiben vom 4. Juni 2010 forderte die ESTV den Steuerpflich-
ten auf, ihr bis zum 5. Juni 2010 den bis Juni 2008 geltenden Sponso-
ringvertrag zwischen ihm und dem Verband einzureichen, was der Steu-
erpflichtige am 21. Juni 2010 auch tat.
B.
Am 3. November 2010 erliess die ESTV eine Verfügung gemäss Art. 82
des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer
(MWSTG, SR 641.20), worin sie festhielt, dass der Steuerpflichtige der
ESTV gemäss EA Nr. 367'426 für die Perioden vom 1. Quartal 2004 bis
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zum 2. Quartal 2009 zusätzlich den Betrag von Fr. 74'367.-- zuzüglich
Vergütungszins von 5% vom 31. August 2007 bis zum 31. Dezember
2009 bzw. von 4.5% seit dem 1. Januar 2010 schulde. Zur Begründung
führte sie an, dass sich der Steuerpflichtige und der Verband gestützt auf
den Sponsoringvertrag vom 14. März 2005 gegenseitig Leistungen
erbringen würden. Der Verband habe sich in diesem Vertrag verpflichtet,
den Steuerpflichtigen mittels Werbetätigkeiten als Sponsor optimal zu in-
szenieren. Im Gegenzug habe der Steuerpflichtige dem Verband im Ver-
gleich zu den offiziellen Verkaufspreisen verbilligte Skiabonnemente in ei-
ner unbeschränkte Anzahl für den Wiederverkauf zur Verfügung zu stellen
gehabt, damit diese vom Verband an Athleten, Trainer und Funktionäre im
Bereich der Jugendarbeit und Nachwuchsförderung hätten weiterverkauft
werden können. Der Sponsoringvertrag vom 14. März 2005 sei durch ei-
nen neuen Vertrag vom 27. Mai 2008 ersetzt worden, wobei die Rechte
und Pflichten − mit Ausnahme der Preise der Skiabonnemente − sich im
Wesentlichen decken würden.
Mehrwertsteuerlich handle es sich beim Leistungsverhältnis zwischen
dem Verband und dem Steuerpflichtigen um ein tauschähnliches Ge-
schäft, weswegen der Wert jeder Leistung als Entgelt für die andere zu
qualifizieren sei. Da aber keine Belege hinsichtlich des Werts der Werbe-
leistung des Verbands vorliegen würden, sei es gerechtfertigt, bei deren
Wertbestimmung sich am Wert der Leistung des Steuerpflichtigen − also
dem offiziellen Verkaufswert der Skiabonnemente − zu orientieren. Das
Entgelt für die Werbeleistung bestehe in der Höhe der Differenz zwischen
den dem Verband gewährten reduzierten Verkaufspreisen und den regu-
lären (offiziellen) Verkaufspreisen der Skiabonnemente. Der derart be-
messene Wert der Werbetätigkeiten des Verbands stelle (zusammen mit
den bereits versteuerten Zahlungen des Verbands für die reduzierten
Abonnemente) das Entgelt für die Leistung des Steuerpflichtigen dar.
Dieses Entgelt in der Höhe des Werts der Werbetätigkeiten habe zur
Nachbelastung gemäss EA Nr. 367'426 in der Höhe von Fr. 77'898.50 ab-
züglich der Gutschrift von Fr. 3'530.70 geführt.
Dem Argument des Steuerpflichtigen, dass der von ihm dem Verband
gewährte "Preisnachlass" auf den Skiabonnementen in keinem Zusam-
menhang mit der vom Verband geleisteten Werbeleistung stehe, könne
im Übrigen nicht beigepflichtet werden; der Zusammenhang ergebe sich
bereits aus den Sponsoringverträgen.
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Seite 4
C.
Am 2. Dezember 2010 erhob der Steuerpflichtige Einsprache bei der
ESTV, mit welcher er die vollumfängliche Aufhebung der Verfügung vom
3. November 2010 unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der
ESTV verlangte. Zur Begründung brachte er im Wesentlichen vor, dass
zwischen den verbilligten Skiabonnementen, welche der Steuerpflichtige
dem Verband zur Verfügung gestellt habe, und den Werbetätigkeiten des
Verbands kein "ursächlicher Zusammenhang" bestehe. Die Skiabonne-
mente seien daher zum vom Verband tatsächlich geleisteten Geldbetrag
zu besteuern.
In Bezug auf die Werbetätigkeiten des Verbands stelle sich des Weiteren
die Frage, ob diesen mangels Geldzahlung überhaupt eine Gegenleis-
tung gegenüberstehe. Der Steuerpflichtige sieht diese im Verkauf der
Skiabonnemente. Zur Bemessung des Werts der Skiabonnemente dürfe
aber nicht derjenige Preis herangezogen werden, welcher einem unab-
hängigen Dritten für die Werbeleistung in Rechnung gestellt würde, son-
dern derjenige, welcher ein Abnehmer derselben Abnehmerkategorie hät-
te bezahlen müssen. Der massgebende Wert sei der vom Verband an
den Steuerpflichtigen bezahlten Betrag für die Skiabonnemente, weswe-
gen keine Nachbesteuerung vorzunehmen sei.
D.
Mit Einspracheentscheid vom 30. September 2011 wies die ESTV die
Einsprache ab. Sie begründete dies im Wesentlichen damit, dass sich der
innere Zusammenhang zwischen der vergünstigten Abgabe von Skiabon-
nementen an den Verband und dessen Werbe- und Bekanntmachungs-
leistung zugunsten des Steuerpflichtigen sich bereits aus den Sponso-
ringverträgen ergäbe. Entgegen den Vorbringen des Steuerpflichtigen
entspreche der zu ermittelnde Marktpreis der Skiabonnemente nicht dem-
jenigen, der gegebenenfalls anderen (nicht namentlich genannten) Ski-
verbänden von anderen (ebenfalls nicht genannten) Bergbahnen erbracht
werde. Vielmehr müsse der offizielle Verkaufspreis der Abonnemente als
Vergleichswert herangezogen werden.
Im Übrigen könne vorliegend dem Antrag des Steuerpflichtigen, auf die
Aufrechnung gemäss Praxis der ESTV zu verzichten, da sowohl der
Steuerpflichtige als auch der Verband vorsteuerabzugsberechtigt seien,
nicht entsprochen werden. Der Verband sei nämlich erst per 1. Januar
2008 ins Mehrwertsteuerregister eingetragen worden, womit dieser zum
Zeitpunkt der Leistungserbringung noch nicht steuerpflichtig gewesen sei.
A-6001/2011
Seite 5
Zudem sei mit Blick auf die Rechtsform und die Ausrichtung des Ver-
bands unklar, ob dieser überhaupt den vollen Vorsteuerabzug hätte gel-
tend machen können. Des Weiteren sei auch das Fehlen des Steueraus-
falls für den Bund − entgegen den Ausführungen des Steuerpflichtigen −
nicht offenkundig, weshalb dies nachgewiesen werden müsste.
E.
Mit Eingabe vom 31. Oktober 2011 reichte der Steuerpflichtige (nachfol-
gend: der Beschwerdeführer) beim Bundesverwaltungsgericht Beschwer-
de gegen den Entscheid der ESTV ein und beantragt, der Einspracheent-
scheid vom 30. September 2011 sei aufzuheben und die unter Vorbehalt
geleistete Steuerzahlung zuzüglich Vergütungszinsen sei zurückzuerstat-
ten − unter Kostenfolge zu Lasten der ESTV. Der Beschwerdeführer
bringt dazu im Wesentlichen vor, dass er die vereinbarten Leistungen an
den Verband nicht erbracht habe, um Werbetätigkeiten vom Verband zu
erhalten, womit kein ursächlicher Zusammenhang zwischen dem verbillig-
ten Verkauf der Skiabonnemente an den Verband ihm gegenüber und
den vom Verband erbrachten Werbe- und Bekanntmachungsleistungen
vorläge. Mit Bezug auf die Skiabonnemente bemesse sich die Mehr-
wertsteuer daher anhand des tatsächlich erhaltenen Entgelts.
Des Weiteren seien die Werbe- und Bekanntmachungsleistungen des
Verbands durch diesen selber zum Marktpreis zu versteuern, welcher an-
gesichts der vereinbarten Leistungen auf maximal CHF 20'000.-- pro Jahr
anzusetzen sei. Da der Verband von 2003 bis 2007 aufgrund eines Feh-
lers der ESTV im Mehrwertsteuerregister gelöscht gewesen sei, könne
aus Vertrauensschutzgründen die durch den Verband unterlassene Be-
steuerung nun weder dem Verband noch dem Beschwerdeführer "zum
Nachteil gereichen". Bei gegenseitiger Rechnungsstellung und aufgrund
beiderseitigen Vorsteuerabzugsrechts entstehe für den Bund kein Steu-
erausfall.
Im Übrigen bringt der Beschwerdeführer − für den Fall, dass das Bundes-
verwaltungsgericht in der Bewertung des inneren Zusammenhangs den
Argumenten der ESTV folgen sollte − vor, dass für die Entgeltsbemes-
sung auf die gegenüber vergleichbaren Abnehmerkategorien erzielten
Verkaufspreise abgestellt werden sollte, höchstens aber auf die vom Ver-
band erzielten Wiederverkaufspreise.
A-6001/2011
Seite 6
F.
Mit Schreiben vom 27. Dezember 2011 verzichtete die ESTV auf eine um-
fassende Vernehmlassung zur Beschwerde. Sie bringt lediglich vor, dass
die vom Beschwerdeführer ins Recht gelegten Vergleichstarife zweier
Bergbahnunternehmen für Skiabonnemente an Einheimische, Skilehrer
und Renngruppen für die Saison 2011/2012 nicht als Vergleichswerte für
die Bemessung der Leistung des Beschwerdeführers an den Verband he-
rangezogen werden könnten. Die eingereichten Tarife würden − mit ein-
zelnen Ausnahmen − belegen, dass die Skiabonnemente den Einheimi-
schen und den Renngruppen grundsätzlich zu demselben Preis angebo-
ten würden wie Dritten. Beim Preisnachlass für Skilehrer sei nicht ersicht-
lich, ob dieser womöglich noch im Zusammenhang mit anderen Leistun-
gen stehen würde. Es sei somit bei der Bemessung der Leistung auf die
offiziellen Verkaufspreise der Skiabonnemente abzustellen.
Im Übrigen könne sich der Beschwerdeführer nicht auf den Vertrauens-
schutz berufen, denn es sei nicht nachgewiesen, dass der Verband für
die Jahre 2003-2007 den vollen Vorsteuerabzug hätte geltend machen
können. Deshalb könne die Praxis der ESTV, wonach für die rückliegende
Zeit von einer Nachbelastung mit der Mehrwertsteuer abgesehen werde,
wenn im Falle von Verrechnungsgeschäften der volle Vorsteuerabzug
hätte geltend gemacht werden können, im vorliegenden Fall nicht ange-
wendet werden.
G.
Auf die weiteren Ausführungen in den Eingaben der Parteien wird − so-
weit entscheidwesentlich − im Rahmen der folgenden Erwägungen ein-
gegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine
Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über
das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwal-
tungsgericht ist die zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e
contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über
das Bundesverwaltungsgericht [VGG, SR 173.32]). Das vorliegende Ver-
fahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes be-
stimmt (Art. 37 VGG).
A-6001/2011
Seite 7
1.2 Am 1. Januar 2010 ist das MWSTG in Kraft getreten. Der vorliegend
zu beurteilende Sachverhalt hat sich in den Jahren 2004 bis 2009 zuge-
tragen, also vor dem Inkrafttreten des MWSTG. Gemäss Art. 112 Abs. 1
MWSTG bleiben die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die
gestützt darauf erlassenen Vorschriften grundsätzlich weiterhin auf alle
während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen
Rechtsverhältnisse anwendbar. Das vorliegende Verfahren untersteht
deshalb in materieller Hinsicht dem (alten) Bundesgesetz vom
2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300)
sowie der dazugehörigen Verordnung vom 29. März 2000 (aMWSTGV,
AS 2000 1347).
Demgegenüber ist das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im
Sinn von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkraft-
tretens hängige und damit grundsätzlich auch auf das vorliegende Verfah-
ren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv
zu handhaben, als gemäss höchstrichterlicher Rechtsprechung nur ei-
gentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden
sind und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen
Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf (ausführlich: Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3).
2.
2.1
2.1.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen die im Inland gegen Entgelt er-
brachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 5
Bst. a und b aMWSTG). Zum Entgelt gehört alles, was der Empfänger
oder an seiner Stelle ein Dritter für die Lieferung oder Dienstleistung auf-
wendet. Dies erfasst auch den Ersatz aller Kosten, selbst wenn diese ge-
sondert in Rechnung gestellt werden (Art. 33 Abs. 2 aMWSTG). Als
Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes
ist (Art. 7 Abs. 1 aMWSTG).
2.1.2 Damit überhaupt eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im
Austausch mit einem Entgelt erfolgen (sog. "Leistungsverhältnis"; vgl.
hierzu IVO P. BAUMGARTNER/DIEGO CLAVADETSCHER/MARTIN KOCHER, Vom
alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, Langenthal 2010, § 4 N. 3, ALOIS
CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER/MARCEL R.
JUNG/SIMEON L. PROBST, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz
[MWSTG], 3. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2012, Rz. 592; FELIX GEIGER, in:
Felix Geiger/Regine Schluckebier (Hrsg.), MWSTG Kommentar, Zürich
A-6001/2011
Seite 8
2012 [nachfolgend: MWSTG Kommentar], N. 2 zu Art. 18). Die Entgelt-
lichkeit stellt – vom Eigenverbrauch abgesehen (vgl. Art. 5 Bst. c
aMWSTG) – ein unabdingbares Tatbestandsmerkmal einer mehrwert-
steuerlichen Leistung dar. Besteht zwischen Leistungserbringer und
-empfänger kein Austauschverhältnis im erwähnten Sinn, ist die Tätigkeit
mehrwertsteuerlich irrelevant und fällt nicht in den Geltungsbereich der
Mehrwertsteuer (statt vieler: BGE 132 II 353 E. 4.3 mit Hinweisen; Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts A-5745/2008 vom 11. Juni 2010 E. 2.3).
2.1.3 Die Annahme eines solchen Leistungsverhältnisses setzt voraus,
dass zwischen Leistung und Entgelt eine innere wirtschaftliche Verknüp-
fung gegeben ist (BGE 138 II 239 E. 3.2; 132 II 353 E. 4.1; 126 II 443
E. 6a m.w.H.). Die Beurteilung, ob ein Leistungsverhältnis besteht, hat in
erster Linie nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (sog.
"wirtschaftliche Betrachtungsweise"). Die zivil- bzw. vertragsrechtliche
Sicht ist nicht entscheidend, hat aber immerhin Indizwirkung (statt vieler:
Urteil des Bundesgerichts 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1
[wohl anders – ohne Begründung – Urteil des Bundesgerichts
2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 E. 2.8 a.E.]; BVGE 2007/23 E. 2.3.2
m.w.H.; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-8058/2008 vom 13. Ja-
nuar 2011 E. 3.1, A-1579/2006 vom 19. November 2009 E. 3.1.1). Für die
Annahme eines Leistungsverhältnisses genügt es, dass Leistung und
Entgelt innerlich derart verknüpft sind, dass die Leistung das Entgelt aus-
löst. Zwischen Leistung und Entgelt muss damit ein kausaler, wirtschaftli-
cher Zusammenhang gegeben sein (BVGE 2009/34 E. 2.2.1). Nicht von
Bedeutung für die Frage des Leistungsverhältnisses ist weiter, ob das
Entgelt wertmässig der erbrachten Leistung entspricht bzw. ob die Leis-
tung freiwillig oder aufgrund eines Rechtsanspruchs erbracht wird. Ent-
scheidend ist allein, dass eine Leistung im Austausch gegen ein Entgelt
erbracht wird (Urteil des Bundesgerichts 2A.43/2002 vom 8. Januar 2003
E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5279/2011 vom 1. März
2013 E. 2.1.1 m.w.H.).
2.1.4 Bei der Beurteilung der Frage nach dem wirtschaftlichen Zusam-
menhang zwischen Leistung und Entgelt ist (wie auch bei der Bestim-
mung der Bemessungsgrundlage) primär auf die Sicht des Leistungsemp-
fängers abzustellen, was der Konzeption der Mehrwertsteuer als
Verbrauchsteuer entspricht. Es ist zu prüfen, ob der Aufwand vom Leis-
tungsempfänger erbracht wird, um die Leistung des Leistungserbringers
zu erhalten (sog. "kausale Verknüpfung"; Urteil des Bundesgerichts
2C_928/2010 vom 28. Juni 2011 E. 3; BVGE 2009/34 E. 2.2.1; DANIEL
A-6001/2011
Seite 9
RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer
und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht,
Bern 1999, S. 230 ff.; BAUMGARTNER/CLAVADETSCHER/KOCHER, a.a.O.,
§ 4 N. 20; RALF IMSTEPF, Der Einfluss des EU-Rechts auf das schweizeri-
sche Mehrwertsteuerrecht, Bern 2011, S. 135 Fn. 712; CLAUDIO FI-
SCHER/CLAUDE GROSJEAN, Der Leistungsbegriff, in: Archiv für Schweizeri-
sches Abgaberecht [ASA] 78 S. 711 f.). Grundsätzlich ohne Belang ist
dagegen die Sichtweise des Leistungserbringers. Demnach muss die
Leistung des Steuerpflichtigen, damit sie steuerbar ist, nicht zwingend auf
den Erhalt eines Entgelts gerichtet sein (sog. "finale Verknüpfung"; a.A.
CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, a.a.O., Rz. 650 f.; HANS
GEORG RUPPE/MARKUS ACHATZ, Umsatzsteuergesetz Kommentar, Wien
2011, § 1 N. 67).
2.1.5 Im Rahmen der Beurteilung, ob ein Leistungsverhältnis vorliegt, ist
zu prüfen, wer als Leistungserbringer und wer als Leistungsempfänger zu
gelten hat (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.215/2003 vom 20. Januar
2005 E. 6.4 und 6.5; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5279/2011
vom 1. März 2013 E. 2.1.1 m.w.H.). Wer als Leistungserbringer zu gelten
hat, bestimmt sich nach konstanter Rechtsprechung nach dem Aussen-
auftritt. Das mehrwertsteuerlich relevante Handeln wird demgemäss
grundsätzlich demjenigen zugeordnet, der gegenüber Dritten im eigenen
Namen auftritt (vgl. statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-6367/2011 vom 14. August 2012 E. 2.2.4 m.w.H.).
2.2 Das Entgelt stellt nicht nur Tatbestandselement des Steuerobjekts dar,
sondern bildet auch die Bemessungsgrundlage der Mehrwertsteuer
(Art. 33 Abs. 1 aMWSTG; vgl. statt vieler: BGE 132 II 353 E. 4.1; BVGE
2011/44 E. 3.1). Dazu gehört alles, was die Empfängerin oder an ihrer
Stelle eine dritte Person als Vermögenswert für die Lieferung oder Dienst-
leistung aufwendet. Bei der Bestimmung der Bemessungsgrundlage ist
somit auf das, was der Leistungsempfänger aufwendet und nicht auf das,
was der Leistende erhält, abzustellen. Nur jene Zuwendungen des Ab-
nehmers gehören nicht zum steuerbaren Entgelt, die keinen ursächlichen
Zusammenhang mit der steuerbaren Leistung aufweisen und ihren
Rechtgrund in einem selbstständigen, von der Leistung unabhängigen
Leistungsverhältnis haben. Was zum Entgelt zu zählen ist, bestimmt sich
ebenfalls aus der Sicht des Abnehmers und nicht des Leistungserbrin-
gers. Berechnungsgrundlage ist letztlich, was der Verbraucher (Abneh-
mer) bereit oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leistung aufzuwenden
bzw. um die Leistung zu erhalten (statt vieler: BGE 126 II 443 E. 6a; Urteil
A-6001/2011
Seite 10
des Bundesverwaltungsgerichts A-5279/2011 vom 1. März 2013 E. 2.1.3
m.w.H.).
2.3
2.3.1 Ein Tausch oder ein tauschähnliches Leistungsverhältnis liegt vor,
wenn als Entgelt für eine Leistung nicht ein Geldbetrag, sondern eine an-
dere Leistung erbracht wird. Die Besonderheit besteht darin, dass das
aMWSTG dabei von zwei selbständigen Leistungen ausgeht. Ein Tausch
liegt vor, wenn beide Parteien einen Gegenstand liefern und somit beide
Parteien Leistungserbringer und Leistungsempfänger sind. In allen ande-
ren Fällen, in denen eine Leistung als Entgelt für eine andere Leistung
erbracht wird, liegt ein sog. "tauschähnliches" Leistungsverhältnis vor,
insbesondere somit wenn eine Lieferung gegen eine Dienstleistung er-
folgt. Beim Tausch von Gegenständen und bei tauschähnlichen Leis-
tungsverhältnissen gilt der Wert jeder Lieferung oder jeder Dienstleistung
als Entgelt für die andere Lieferung oder die andere Dienstleistung
(Art. 33 Abs. 4 aMWSTG). Für jede Leistung gilt der Wert der erbrachten
Leistung oder Dienstleistung als Entgelt (statt vieler: Urteil des Bundes-
verwaltungsgerichts A-607/2012 vom 20. Dezember 2012 E. 2.2.2; UELI
MANSER, in: mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehr-
wertsteuer, Basel 2000, Rz. 1 zu Art. 33 Abs. 4).
2.3.2 Massgebend für die Bemessung ist nach der Rechtsprechung des
Bundesgerichts der Marktwert der beiden Leistungen (statt vieler: Urteil
des Bundesgerichts 2C_928/2010 vom 28. Juni 2011 E. 2.2.1 m.w.H.). Da
zwei selbstständig zu beurteilende Leistungen vorliegen, ist auch deren
Wert unabhängig voneinander zu ermitteln (Urteil des Bundesgerichts
2A.150/2001 vom 13. Februar 2002 E. 7a). Unter dem Marktwert ist der-
jenige Preis zu verstehen, der üblicherweise für dieselbe Leistung am
Markt auf der gleichen Handelsstufe von einem Abnehmer der gleichen
Kategorie zu bezahlen wäre (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1376/2006 vom 20. November 2007 E. 3.3). Der so verstandene
Marktpreis ist in den meisten Fällen kein exakter Wert, sondern kann nur
annäherungsweise bestimmt werden. Die ESTV hat eine Schätzung
durchzuführen und sich dabei grundsätzlich an die im Zusammenhang
mit der Ermessenseinschätzung entwickelten Prinzipien zu halten (vgl.
nachfolgend E. 2.4; statt vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_970/2012
vom 1. April 2013 E. 4.4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.3.4 m.w.H.). Der Wert der jeweili-
gen Leistungen kann sich dabei auch aus dem sog. Austauschwert erge-
ben, falls die Vertragsparteien in ihrer Tauschvereinbarung einen solchen
A-6001/2011
Seite 11
festgelegt haben (CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, a.a.O.,
Rz. 1486 f.). Kann aufgrund ihrer Natur oder Beschaffenheit ein Marktwert
nicht beziffert werden, rechtfertigt es sich grundsätzlich, die Wertbestim-
mung der Leistung anhand des Werts der eingetauschten Leistung vor-
zunehmen. Jedem der beiden Leistungserbringer ist die Gegenleistung
des anderen nämlich in der Regel so viel wert wie die eigene, weshalb sie
grundsätzlich je vollumfänglich Bemessungsgrundlage der Steuer bilden
(Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1430/2006 vom 25. Mai 2007
E. 2.4 und E. 3.3).
2.4
2.4.1 Im Falle einer ermessensweisen Schätzung hat die ESTV diejenige
Schätzungsmethode zu wählen, die den individuellen Verhältnissen im
Betrieb der steuerpflichtigen Person soweit als möglich Rechnung trägt,
auf plausiblen Angaben beruht und deren Ergebnis der wirklichen Situati-
on möglichst nahe kommt (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts
2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 3.2 ["aboutir à un résultat s'ap-
prochant le plus possible à la réalité"]; Urteil des Bundesverwaltungsge-
richts A-4876/2012 vom 11. März 2013 E. 2.7.2). Das Ziel der Ermes-
sensveranlagung ist es, den tatsächlichen Gegebenheiten möglichst ge-
recht zu werden. In jedem Fall muss die Schätzung pflichtgemäss sein.
Dies bedingt die Berücksichtigung der Besonderheiten des Einzelfalls und
den Einbezug von ausreichend abgestützten Schätzungshilfen und ver-
nünftigen und zweckmässigen Schätzmethoden. Ein pflichtgemässes
Ermessen schliesst auch ein, dass die ESTV in zumutbarem Rahmen
Auskünfte, Nachweise und Belege bei Dritten einholt (vgl. DIETER METZ-
GER, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Bern 2000, S. 190
Rz. 1 ff.). Die ESTV ist gehalten, eine wirklichkeitsnahe Lösung zu treffen,
bei welcher schlüssige Anhaltspunkte für das Vorhandensein der von der
ESTV angenommenen Faktoren vorliegen und die Schätzung somit einen
hohen Grad an Wahrscheinlichkeit für sich hat (statt vieler: Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-852/2012 vom 27. September 2012
E. 2.3.4). Dazu gehört implizit auch, dass die vorgenommene Ermes-
senseinschätzung genügend begründet wird, denn nur so kann überhaupt
nachvollzogen und geprüft werden, ob die Schätzung pflichtgemäss er-
folgt ist (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-4876/2012 vom 11.
März 2013 E. 2.7.5; A-852/2012 vom 27. September 2012 E. 3.4.1).
2.4.2 Sind die Voraussetzungen einer Schätzung erfüllt und wurde diese
pflichtgemäss vorgenommen, obliegt es – in Umkehr der allgemeinen
Beweislastregel – dem Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit
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Seite 12
der Schätzung zu erbringen. Er darf sich dann nicht darauf beschränken,
die Kalkulationsgrundlagen der Schätzung allgemein zu kritisieren; er hat
vielmehr darzulegen, dass die von der ESTV vorgenommene Schätzung
offensichtlich falsch ist bzw. dass ihr dabei erhebliche Ermessensfehler
unterlaufen sind, und er hat auch den Nachweis für seine vorgebrachten
Behauptungen zu erbringen (Urteile des Bundesgerichts 2C_970/2012
vom 1. April 2013 E. 4.3, 2C_309/2009 und 2C_310/2009 vom 1. Februar
2010 E. 2.2, 2C_430/2008 vom 18. Februar 2009 E. 5.2, 2C_171/2008
vom 30. Juli 2008 E. 4.2; BVGE 2009/60 E. 2.9.3; Urteile des Bundes-
verwaltungsgerichts A-1989/2011 vom 4. Januar 2012 E. 2.5.4, A-
1447/2010 vom 11. November 2011 E. 2.8.2; BEATRICE BLUM, in: MWST
Kommentar, a.a.O., N. 18 zu Art. 79 MWSTG). Diese Umkehr der Be-
weislast darf aber nicht zur Folge haben, dass die ESTV beliebig von un-
gestützten Annahmen ausgehen und dem Steuerpflichtigen alsdann zu-
muten darf, die Unrichtigkeit ihrer Ermessenseinschätzung zu beweisen
(vgl. so schon HANS GERBER, Die Steuerschätzung [Veranlagung nach
Ermessen], in: Steuer Revue [StR] 1980, S. 307). Sie erfolgt daher nur,
wenn die Ermessenseinschätzung pflichtgemäss vorgenommen wurde
(Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-852/2012 vom 27. September
2012 E. 2.4).
2.4.3 Das Bundesverwaltungsgericht prüft die von der ESTV vorgenom-
mene Schätzung daher nur mit Zurückhaltung daraufhin, ob sie sachlich
begründet ist und sich auf geeignete Schätzungsgrundlagen und
-methoden und taugliche Hilfsmittel stützt. Insbesondere setzt das Bun-
desverwaltungsgericht nicht sein eigenes Ermessen an Stelle des Er-
messens der Steuerverwaltung (Urteil des Bundesgerichts 2C_970/2012
vom 1. April 2013 E. 4.3).
2.5 Der in Art. 9 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenos-
senschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) verankerte Schutz von Treu
und Glauben gibt dem Bürger einen Anspruch darauf, in seinem berech-
tigten Vertrauen in (selbst unrichtige) behördliche Zusicherungen oder in
anderes, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten der Behörden
geschützt zu werden (anstelle vieler: BGE 129 I 161 E. 4.1; 126 II 377 E.
3a; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1274/2008 vom 1. Septem-
ber 2009 E. 2.2). Zunächst einmal bedarf jedoch der Vertrauensschutz
einer gewissen Grundlage. Die Behörde muss nämlich durch ihr Verhal-
ten beim Bürger eine bestimmte Erwartung ausgelöst haben. Dies ge-
schieht sehr oft durch Auskünfte oder Zusicherungen, welche auf Anfra-
gen von Bürgern erteilt werden, kann aber auch durch sonstige Korres-
pondenz entstehen. Nicht jede behördliche Auskunft eignet sich als Ver-
http://links.weblaw.ch/BGE-126-II-377
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Seite 13
trauensbasis. Notwendig ist eine gewisse inhaltliche Bestimmtheit; eine
lediglich vage Absichtskundgabe genügt nicht (Urteil des Bundesverwal-
tungsgerichts A-1274/2008 vom 1. September 2009 E. 2.2).
2.6 Gemäss Art. 61 Abs. 1 VwVG entscheidet die Beschwerdeinstanz in
der Sache selbst oder weist diese ausnahmsweise mit verbindlichen Wei-
sungen an die Vorinstanz zurück. Aus prozessökonomischen Gründen ist
die Beschwerde grundsätzlich reformatorisch ausgestaltet. Ein Rückwei-
sungsentscheid rechtfertigt sich vor allem dann, wenn weitere Tatsachen
festgestellt werden müssen und ein umfassendes Beweisverfahren
durchzuführen ist. Auch wenn der Rechtsmittelinstanz die Befugnis zu-
steht, weitere Sachverhaltsabklärungen vorzunehmen, soll in diesem Fall
die mit den örtlichen Verhältnissen besser vertraute oder sachlich kompe-
tentere Behörde über die Angelegenheit des Beschwerdeführers ent-
scheiden. Diese Methode wahrt das Prinzip der Garantie des doppelten
Instanzenzuges, da die Beschwerdeführerin den aufgrund der Rückwei-
sung getroffenen neuen Entscheid der Vorinstanz wiederum mit allen zu-
lässigen Rechtsmitteln anfechten kann (zum Ganzen: Urteile des Bun-
desverwaltungsgerichts A-48/2007 vom 17. November 2009 E. 1.4,
A-7512/2006 vom 23. August 2007 E. 6.1, A-1363/2006 vom 30. Mai
2007 E. 1.3).
3.
3.1 Vorliegend ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer die Skiabon-
nemente zu einem im Vergleich zu den offiziellen Verkaufspreisen günsti-
geren Preis an den Verband verkauft hat. Das daraus effektiv erhaltene
Entgelt wurde in den Jahren 2004 bis 2009 deklariert. Ebenfalls nicht im
Streit liegt die Tatsache, dass der Verband in Folge seiner Verpflichtung
aus dem Sponsoringvertrag vom 14. März 2005 bzw. demjenigen vom
27. Mai 2008 das Logo des Beschwerdeführers auf den Drucksachen, der
Webseite, der Skibekleidung für rund 70 Personen sowie auf Fahrzeugen
des Verbandes platziert hat, dafür jedoch vom Beschwerdeführer kein
Entgelt vereinnahmt hat. Streitig ist dagegen, ob die Werbetätigkeiten des
Verbands ebenfalls – wie der effektiv bezahlte reduzierte Abonnements-
preis – als Teil des Entgelts für die zur Verfügung gestellten Skiabonne-
mente anzusehen sind. Ist dies zu bejahen, wäre der Wert der Werbetä-
tigkeiten zusätzlich zum bereits erhaltenen Entgelt grundsätzlich steuer-
bar (E. 2.2). Es ist daher in einem ersten Schritt zu prüfen, in welchem
Verhältnis der Verkauf der Skiabonnemente durch den Beschwerdeführer
und die Werbetätigkeiten des Verbands stehen (E. 3.2). Falls letztere als
Gegenleistung (Entgelt) für den Verkauf der Skiabonnemente durch den
Beschwerdeführer anzusehen sind, muss in einem zweiten Schritt die
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Seite 14
Frage beantwortet werden, nach welchen Kriterien sich deren Wert be-
misst (E. 3.3).
3.2
3.2.1 Ob ein steuerbares Leistungsverhältnis vorliegt, beurteilt sich da-
nach, ob eine Leistung und ein Entgelt vorliegen, welche wirtschaftlich
miteinander verknüpft sind (E. 2.1.2 ff.). Bei Tausch- und tauschähnlichen
Geschäften ist von zwei steuerbaren Leistungen ausgehen, bei welchen
jeweils die erhaltene Leistung als Entgelt für die eigene erbrachte Leis-
tung anzusehen ist (E. 2.3.1). Da vorliegend unbestritten ist, dass einer-
seits Leistungen seitens des Beschwerdeführers erbracht wurden (näm-
lich der Verkauf der Skiabonnemente) und dass andererseits Werbetätig-
keiten des Verbands für den Beschwerdeführer vorliegen, braucht ledig-
lich noch geprüft zu werden, ob zwischen diesen die erforderliche wirt-
schaftliche Verknüpfung vorhanden ist. Die ESTV bringt diesbezüglich
vor, dass der Verkauf der Skiabonnemente – zu einem reduzierten Preis
– durch den Beschwerdeführer in einem inneren Zusammenhang mit den
Werbetätigkeiten des Verbands stehe und deshalb diese als Teil der "Ge-
genleistung" anzusehen seien. Der Beschwerdeführer macht dagegen
geltend, dass kein ursächlicher Zusammenhang zwischen dem Verkauf
der Skiabonnemente und den Werbetätigkeiten des Verbands bestehe,
da der Verkauf der Skiabonnemente zu Spezialkonditionen nicht von der
Erbringung der Werbetätigkeiten abhängig gewesen sei. Bei der Prüfung,
ob eine innere wirtschaftliche Verknüpfung vorliegt, muss primär auf die
Sicht des Leistungsempfängers abgestellt werden (E. 2.1.5), also auf die
Sicht des Verbands. Es muss geklärt werden, ob dieser seine Werbetä-
tigkeiten nur erbracht hat, weil er dafür verbilligte Skiabonnemente erhal-
ten hat.
3.2.2 Zwar ist in erster Linie bei der Beurteilung, ob eine innere wirtschaft-
liche Verknüpfung vorliegt, auf die tatsächlichen, wirtschaftlichen Kriterien
abzustellen, doch hat die zivilrechtliche Gestaltung immerhin Indizwirkung
(E. 2.1.3). In zwei inhaltlich grösstenteils übereinstimmenden Verträgen
vom 14. März 2005 (mit Rückwirkung auf den 1. Juli 2004) und vom
27. Mai 2008 (mit Gültigkeit ab 1. Juli 2008), welche jeweils als "Sponso-
ringvertrag" überschrieben wurden, werden die Leistungen des Be-
schwerdeführers als einer der "Sponsoren" bzw. "Hauptsponsoren" des
Verbands und des Verbands als "Sponsornehmer" festgelegt (Ziff. 1). Ver-
tragsgegenstand bildet gemäss Ziff. 2 der Verträge die Sponsorentätigkeit
des Beschwerdeführers zu Gunsten des Verbands, wobei der Verband
sich "im Gegenzug" dazu verpflichtet, "die Qualität und Professionalität
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Seite 15
seiner Aktivitäten" sicherzustellen und "für eine optimale Inszenierung des
Sponsors" besorgt zu sein. In Ziff. 3 der Verträge werden die vom Ver-
band zu erfüllenden Verpflichtungen aufgelistet, welche im Wesentlichen
darin bestehen, das Logo des Beschwerdeführers auf Drucksachen, der
Website, Kleidern, Inseraten und Fahrzeugen zu platzieren. Die Kosten
für die Werbemittel sind gemäss den Verträgen vom Beschwerdeführer zu
tragen. Der Beschwerdeführer verpflichtet sich in Ziff. 4 der Verträge, jähr-
lich Skiabonnemente für den Wiederverkauf zur Verfügung zu stellen und
zwar zum Preis, welcher grundsätzlich "ein Viertel des aktuellen, offiziel-
len Verkaufspreises" beträgt (Vertrag vom 14. März 2005) bzw. welcher
im Anhang des Vertrags aufgelistet ist und jährlich prozentual den Preis-
anpassungen der Abonnemente angepasst wird (Ziff. 4 Abs. 2 des Ver-
trags vom 27. Mai 2008).
3.2.3 Dass die Parteien ihre Rechtsbeziehungen in einem einzigen Ver-
trag regeln, zeigt, dass die Tätigkeiten des Beschwerdeführers und dieje-
nigen des Verbands miteinander rechtlich verknüpft sind. Die Leistungen
bedingen einander. Auch dass der Verband in Ziff. 2 der beiden Verträge
ausdrücklich festlegt, dass der Verband die Werbetätigkeiten "im Gegen-
zug" zu den Leistungen des Beschwerdeführers erbringt, lässt die Folge-
rung zu, dass die Leistung des Verbands mit der Leistung des Beschwer-
deführers privatrechtlich zusammenhängt.
3.2.4 Diese privatrechtlichen Vertragsbeziehung entfaltet Indizwirkung auf
die Beurteilung der Frage, ob eine tatsächliche wirtschaftliche Verknüp-
fung der Leistungen des Beschwerdeführers und derjenigen des Ver-
bands vorlag. Mit Blick auf die wirtschaftlichen Verhältnisse bringen we-
der der Beschwerdeführer noch die ESTV vor, dass die beiden Sponso-
ringverträge überwiegend nicht auch tatsächlich ihrem Inhalt entspre-
chend gelebt wurden. Auch die ins Recht gelegten Akten legen einen sol-
chen Schluss nicht nahe. Würdigt man die privatrechtliche Ausgestaltung
des Vertragsverhältnisses, kann davon ausgegangen werden, dass der
Verband seine Werbetätigkeiten nur erbrachte, weil der Beschwerdefüh-
rer seinerseits die Skiabonnemente billiger verkaufte. Es bestand mit an-
deren Worten somit eine für die mehrwertsteuerliche Beurteilung relevan-
te innere, wirtschaftliche Verknüpfung zwischen den Tätigkeiten der Ver-
tragsparteien und damit ein steuerbares Leistungsverhältnis.
Daran vermag nichts zu ändern, dass gemäss den Vorbringen des Be-
schwerdeführers die Kosten der Werbemittel – entgegen den Bestim-
mungen in den Verträgen – nicht durch ihn selber, sondern durch den
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Seite 16
Verband getragen wurden. Ob eine innere wirtschaftliche Verknüpfung
zwischen der Leistung des Beschwerdeführers (Verkauf von Skiabonne-
menten) und derjenigen des Verbands (Werbetätigkeiten) vorliegt, be-
stimmt sich nämlich nicht nach der Kostenübernahme für die Werbemittel.
3.2.5 Wie dargelegt, ist bei der Beantwortung der Frage, ob ein Leis-
tungsverhältnis vorliegt, primär auf die Sicht (und die Motive) des Leis-
tungsempfängers abzustellen (E. 2.1.5). Dass gemäss Vorbringen des
Beschwerdeführers seine Verpflichtung zum Verkauf der Skiabonnemente
zu Spezialkonditionen nicht von der Erbringung der Werbetätigkeiten
durch den Verband abhängt – er mit anderen Worten die Skiabonnemen-
te auch dann dem Verband zum reduzierten Preis zur Verfügung gestellt
hätte, wenn dieser für ihn keine Werbetätigkeiten erbracht hätte – spielt
dementsprechend für die mehrwertsteuerliche Beurteilung keine Rolle.
Auch dass sein Motiv für den Verkauf zu Spezialkonditionen sich aus sei-
nem Zweck, der touristischen Entwicklungsförderung im Kanton, ergibt,
ist nach dem Ausgeführten mit Bezug auf die Frage nach dem Vorliegen
eines Leistungsaustauschs unerheblich. Entscheidend ist alleine, dass
der Leistungsempfänger seine Werbetätigkeiten vorgenommen hat, weil
der Leistungserbringer ihm die Skiabonnemente zum reduzierten Preis
verkauft hat. Eine solche kausale Verknüpfung ist – wie dargelegt – ge-
geben (E. 3.2.4).
3.2.6 Mit Blick auf die vorliegenden Sponsoringverträge, welche aus-
drücklich den Beschwerdeführer und den Verband als Vertragsparteien
nennen, kann auch dem Vorbringen des Beschwerdeführers, er trete
nicht gegen aussen auf, nicht zugestimmt werden. Gemäss den beiden
Verträgen stellt er in eigenem Namen und auf eigene Rechnung die Ski-
abonnemente dem Verband zu Spezialkonditionen zur Verfügung. Er tritt
somit gegenüber dem Verband als Leistungserbringer auf, womit der Ver-
kauf der Skiabonnemente mehrwertsteuerlich ausschliesslich ihm (und
nicht seinen Mitgliedern) zuzuordnen ist (E. 2.1.5).
3.2.7 Im Ergebnis vermag der Beschwerdeführer somit mit seinem Vor-
bringen, dass zwischen ihm und dem Verband mit Bezug auf die erwähn-
ten Leistungen kein Leistungsverhältnis besteht, nicht durchzudringen.
Vielmehr ist als Zwischenresultat festzuhalten, dass ein tauschähnliches
Leistungsverhältnis zwischen der Lieferung der verbilligten Abonnemente
einerseits und dem Kaufpreis und den Werbeleistungen andererseits vor-
liegt.
A-6001/2011
Seite 17
3.3
3.3.1 In einem nächsten Schritt gilt es, die Höhe des Entgelts für den Ver-
kauf der Abonnemente durch den Beschwerdeführer an den Verband
festzulegen. Das Verfahren betrifft die Steuerpflicht des Beschwerdefüh-
rers, weshalb nur diejenigen Leistungen zu betrachten sind, aufgrund de-
rer der Beschwerdeführer – und nicht der Verband – Entgelt vereinnahm-
te, das der Mehrwertsteuer unterliegt (E. 2.2 f.), d.h. Leistungen, bei de-
nen der Beschwerdeführer Leistungserbringer und der Verband Leis-
tungsempfänger war (E. 2.1.5). Nicht Gegenstand des vorliegenden Ver-
fahrens bildet mithin die mehrwertsteuerliche Behandlung beim Verband
der von diesem dem Beschwerdeführer erbrachten Leistungen.
3.3.2 Zum Entgelt gehört alles, wie ausgeführt, was der Leistungsemp-
fänger als Vermögenswert für die Lieferung oder Dienstleistung aufwen-
det (E. 2.2). Bei einem tauschähnlichen Leistungsverhältnis wie dem vor-
liegenden (E. 3.2.7) ist der Wert der Werbetätigkeiten gemäss Art. 33
Abs. 4 aMWSTG Teil des zu versteuernden Entgelts. Das gesamthaft für
die Lieferung der Skiabonnemente aufgewendete Entgelt setzt sich somit
einerseits aus den Zahlungen des Verbands für die Abonnemente und
andererseits aus dem Wert der vom ihm erbrachten Werbetätigkeiten zu-
sammen. Die bereits geleisteten Zahlungen bilden vorliegend nicht Streit-
gegenstand und müssen deshalb nicht überprüft werden.
3.3.3 Vorliegend ist umstritten, mit welchem Wert die Werbetätigkeiten bei
der Bemessung des Entgelts eingesetzt werden dürfen. Die ESTV bringt
diesbezüglich vor, dass der Wert der Werbetätigkeiten sich am Wert der
Leistung des Beschwerdeführers zu orientieren habe. Dementsprechend
sei davon auszugehen, dass das Entgelt für die Werbetätigkeiten dem
Betrag der Verbilligung der verkauften Skiabonnemente im Vergleich zu
den offiziellen Verkaufspreisen entspreche, nämlich Fr. 1'102'897.--. Der
Beschwerdeführer bringt dagegen vor, dass das Entgelt für seine Leis-
tungen durch die Sponsoringverträge bereits "klar definiert" und daher
nicht neu zu bemessen sei. In jedem Fall sei der Wert der Werbetätigkei-
ten marginal und "allerhöchstens" aufgrund einer Schätzung von Marke-
tingexperten mit Fr. 20'000.-- zu beziffern. Es sei nicht sachgerecht, dass
die ESTV zur Bemessung die offiziellen Verkaufspreise an Einzelperso-
nen heranziehe, da der Beschwerdeführer seine Leistungen nicht an Ein-
zelpersonen erbringe.
3.3.4 Zunächst ist festzuhalten, dass bei einem tauschähnlichen Leis-
tungsverhältnis grundsätzlich zwei voneinander selbstständige Leistun-
A-6001/2011
Seite 18
gen vorliegen, deren Entgelt sich nach dem Wert der jeweils anderen
Leistung bemisst. Die Bemessung des Entgelts richtet sich mit anderen
Worten nach dem Wert der Gegenleistung, vorliegend also nach der be-
reits deklarierten Zahlung für die Skiabonnemente und nach dem Wert
der Werbetätigkeiten (E. 2.3.2). Grundsätzlich nicht entscheidend ist da-
gegen der Wert der Leistung des Beschwerdeführers an den Verband, al-
so der Wert der verkauften Skiabonnemente. Nach diesem Wert würde
sich nämlich lediglich die Bemessung des Entgelts für die Tätigkeiten des
Verbands richten, welche vorliegend nicht Gegenstand des Verfahrens
sind (E. 3.3.1).
3.3.5
3.3.5.1 Massgebend ist der Marktwert der Leistung. Dieser bestimmt sich
in der Regel durch denjenigen Preis, der üblicherweise für dieselbe Leis-
tung am Markt auf der gleichen Handelsstufe von einem Abnehmer der
gleichen Kategorie zu bezahlen wäre (E. 2.3.2). Haben die Parteien einen
sog. Austauschwert festgelegt, mit welchem sie den Wert der Leistungen
definieren, kann grundsätzlich auf diesen abgestellt werden (E. 2.3.2; da-
zu E. 3.3.5.2). Die Wertbestimmung der Leistung kann allenfalls auch an-
hand des Werts der eingetauschten Leistung vorgenommen werden
(E. 2.3.2; dazu E. 3.3.5.3).
Für die Bestimmung des Marktwerts hat die ESTV eine Schätzung vorzu-
nehmen (E. 2.3.2). Dabei hat sie dieselben Grundsätze zu beachten, wel-
che für eine pflichtgemässe Ermessenseinschätzung gemäss Art. 60
aMWSTG gelten. Die ESTV hat insbesondere eine Methode zu wählen,
die auf plausiblen Angaben beruht und deren Ergebnis der wirklichen Si-
tuation möglichst nahe kommt (E. 2.4.1). Der Beschwerdeführer kann
sich gegen eine Schätzung des Werts, welche mit einer der Wirklichkeit
am Nächsten kommenden Methode vollzogen wurde, zur Wehr setzten,
indem er darlegt, dass die von der ESTV vorgenommene Wertbestim-
mung offensichtlich fehlerhaft ist, und den Beweis für solche Behauptun-
gen erbringt (E. 2.4.2).
3.3.5.2 Vorab ist festzuhalten, dass ein Austauschwert vorliegend nicht
vorhanden ist. In beiden Sponsoringverträgen wird lediglich der vom Ver-
band zu zahlende Kaufpreis für die verbilligten Skiabonnemente ausge-
wiesen. Der hier interessierende Wert der Werbetätigkeiten lässt sich da-
gegen aus den Verträgen nicht eruieren.
A-6001/2011
Seite 19
3.3.5.3 Die ESTV stellt für die Bemessung des Marktwerts der Werbetä-
tigkeiten direkt auf den Betrag der Verbilligung der Skiabonnemente ab,
also auf den "Restwert" – nach Abzug der Kaufpreiszahlung – der einge-
tauschten Leistung. Eine solche Vorgehensweise bietet sich insbesonde-
re dann an, wenn aufgrund der Natur oder Beschaffenheit der Marktwert
der Leistung nicht beziffert werden kann (E. 2.3.2). Diese Bemessungs-
methode findet ihrer Rechtfertigung darin, dass in der Regel sowohl der
Leistungserbringer als auch der Leistungsempfänger mit dem Austausch
der Leistungen wirtschaftliche Zielsetzungen verfolgen und grundsätzlich
eine (teilweise) unentgeltliche Zuwendung unter den Parteien nicht zu
vermuten ist. In der Regel entsprechen sich also die ausgetauschten
Leistungen wertmässig. Es kann nämlich davon ausgegangen werden,
dass jedem der beiden Leistungserbringer die Gegenleistung des ande-
ren so viel wert ist wie die eigene (E. 2.3.2). Diese Bewertungsmethode
versagt aber ausnahmsweise in denjenigen Fällen, in denen die Markt-
werte der ausgetauschten Leistungen einander nicht entsprechen, weil
eine der Parteien mit ihrer (werthaltigeren) Leistungserbringung der Ge-
genpartei (z.B. als Folge einer ideellen Zweckverfolgung) einen wirt-
schaftlichen Vorteil verschaffen will. Legt die ESTV in einem solchen Fall
dennoch den Wert nach dieser Methode fest, trägt die Schätzung den in-
dividuellen Verhältnissen des Betriebs nicht Rechnung und ist nicht
pflichtgemäss (E. 2.4.1).
3.3.5.4 Der Beschwerdeführer fördert gemäss seinem Vereinszweck ins-
besondere auch die touristische Entwicklung des Kantons A._
(A.a). Er bringt vor, dass die Verbilligung im Vergleich zu den offiziellen
Verkaufspreisen gewährt werde, um die Skisport interessierte Jugend des
Verbands als zukünftige Kundschaft der Bergbahnen zu gewinnen und
damit mithin auch den Tourismus im Kanton zu fördern. In Anbetracht der
Zwecksetzung des Vereins ist damit davon auszugehen, dass es nicht in
der Intention des Beschwerdeführers lag, dass sich der Wert seiner Leis-
tung und jener des Verbands entsprechen. Es kann vielmehr angenom-
men werden, dass der Beschwerdeführer mit seiner Leistungserbringung
mit Blick auf die touristische Förderung des Kantons A._ bewusst
in Kauf nahm, dass der Marktwert der zur Verfügung gestellten Skiabon-
nemente den Marktwert der vereinnahmten Werbeleistungen des Ver-
bands übersteigt.
3.3.5.5 In Fällen (wie dem vorliegenden), in denen davon auszugehen ist,
dass die ausgetauschten Leistungen im Marktwert nicht übereinstimmen,
verlangen die tatsächlichen Gegebenheiten, für die Bemessung des
A-6001/2011
Seite 20
Marktwerts der Gegenleistung nicht auf denjenigen der Leistung abzustel-
len. Diese Vorgehensweise findet ihre Begründung – wie dargestellt –
darin, dass bei einem Tausch oder einem tauschähnlichen Leistungsver-
hältnis grundsätzlich zwei selbstständig zu beurteilende Tätigkeiten vor-
liegen (E. 2.3.2), welche sich wertmässig nicht zwangsläufig entsprechen
müssen.
3.3.5.6 Im Folgenden gilt es somit zu darzulegen, ob und wie der Markt-
wert der Werbetätigkeiten – direkt, d.h. ohne Abstellen auf die Verbilligung
der Skiabonnemente – geschätzt werden könnte. Unbestrittenermassen
wurde vom Beschwerdeführer kein Nachweis erbracht, dass die fragli-
chen Werbetätigkeiten, wie behauptet, tatsächlich mit höchstens
Fr. 20'000.-- zu bemessen wären. Entsprechende Unterlagen wurden kei-
ne ins Recht gelegt. Die ESTV bringt diesbezüglich vor, dass gemäss An-
gaben des Beschwerdeführers dieser über keine Belege hinsichtlich des
Werts der Werbetätigkeit verfüge. Es gilt aber zu berücksichtigen, dass
es sich bei den vorliegenden Werbetätigkeiten nicht um solche handelt,
welche atypisch sind. Für den Preis für die Platzierung von Logos auf
Drucksachen, der Website, der Skibekleidung, in Inseraten, auf Fahrzeu-
gen und Ähnlichem – also den Leistungen, die der Beschwerdeführer er-
halten hat – besteht ein eigentlicher Markt, womit auch die Feststellung
eines Marktpreises möglich sein sollte. Es ist auch davon auszugehen,
dass der Verband dieselben oder vergleichbare Werbetätigkeiten nicht
nur dem Beschwerdeführer, sondern auch noch weiteren Vertragspart-
nern erbracht und hierfür ein genau beziffertes Entgelt vereinnahmt hat.
Da gemäss den Sponsoringverträgen sämtliche Kosten im Zusammen-
hang mit der Anschaffung und dem Unterhalt der Werbemittel zu Lasten
des Beschwerdeführers gegangen sind und dieser jeweils vor der Täti-
gung der Ausgabe benachrichtigt werden musste, ist bei Vorhandensein
einer Buchhaltung des Verbands auch die Anzahl und die Art der Werbe-
aktivitäten rekonstruierbar. Die von der ESTV ins Recht gelegten Bilanzen
und Erfolgsrechnungen des Verbands für die Jahre 2007 bis 2010 legen
den Schluss nahe, dass eine solche ordentliche Buchhaltung geführt
wurde. Unter diesen Umständen und angesichts der Auskunftspflicht Drit-
ter (Art. 61 Abs. 2 Bst. c aMWSTG bzw. Art. 73 Abs. 2 Bst. c MWSTG) ist
es daher nicht nur möglich, sondern auch zumutbar, die nötigen Informa-
tionen zu beschaffen (E. 2.4.1). Dem Vorbringen der ESTV, der Wert der
Werbetätigkeiten könne aufgrund ihrer Natur und Beschaffenheit nicht
eruiert werden, ist demzufolge zu widersprechen.
A-6001/2011
Seite 21
3.3.5.7 Die ESTV hat somit mit Blick auf den Grundsatz, dass bei tausch-
ähnlichen Verhältnissen zwei unabhängig voneinander zu beurteilende
Leistungen vorliegen (E. 2.3.2), nicht diejenige Schätzungsmethode ge-
wählt, welche mit zumutbarem Aufwand den tatsächlichen Verhältnissen
am Nächsten kommt (E. 2.4.1). Der im eben beschriebenen Sinn direkt
ermittelte Marktwert der Werbetätigkeiten hätte die Besonderheiten des
vorliegenden Einzelfalls – nämlich, dass der Beschwerdeführer mit Blick
auf seinen Zweck, den Kanton A._ touristisch zu fördern, mit einer
gewissen Wahrscheinlichkeit in Kauf nahm, dass der Marktwert der Ski-
abonnemente denjenigen der Werbetätigkeiten übersteigt – berücksich-
tigt, was die von der ESTV vorgenommene Schätzung nicht tat. Die
ESTV hat somit (vorerst noch) keine pflichtgemässe Schätzung im Sinne
von Art. 60 aMWSTG vorgenommen, da es für sie – nachdem der Be-
schwerdeführer keine entsprechende Unterlagen beizubringen vermochte
– zumutbar gewesen wäre, die mit Blick auf die pflichtgemässe Schät-
zung des Marktwerts der Werbeleistungen notwendigen Informationen
beim Verband oder allenfalls bei anderen Dritten in Erfahrung zu bringen.
Nur falls die Ermittlung des Marktwerts unabhängig von der Verbilligung
beispielsweise aufgrund fehlender Unterlagen dennoch nicht möglich wä-
re – was zum jetzigen Zeitpunkt noch nicht geklärt ist –, dürfte die ESTV
auf weniger genaue Methoden wie beispielsweise auf die Verbilligung der
Skiabonnemente als Vergleichswert für die Werbetätigkeiten abstellen.
3.4 Diese Würdigung rechtfertigt sich auch bei einer zurückhaltenden
Überprüfung, wie sie das Bundesverwaltungsgericht bezüglich Schätzun-
gen praktiziert (E. 2.4.3). Bei der von der ESTV gewählten Schätzungs-
methode handelt es sich nicht um eine geeignete Methode, weil sie die
Zwecksetzung des Beschwerdeführers, nämlich den Kanton A._
touristisch zu fördern, nicht berücksichtigt. Die Beschwerde ist daher in
Bezug auf die Bemessung des Werts der Werbetätigkeiten gutzuheissen
und die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen
(E. 2.6). Bei diesem Verfahrensausgang erübrigt es sich, auf das Vorbrin-
gen des Beschwerdeführers, die ESTV habe für die Bemessung des
Marktwerts auf die falsche Abnehmerkategorie abgestellt, einzugehen.
3.5
3.5.1 Schliesslich bringt der Beschwerdeführer vor, der Verband sei zu
Unrecht von 2003 bis 2007 im Mehrwertsteuerregister gelöscht gewesen.
Die Löschung im Register sei 2003 fälschlicherweise erfolgt – wie selbst
die ESTV zugebe. Wäre der Verband für die Jahre 2003 bis 2007 recht-
mässig im Mehrwertsteuerregister eingetragen gewesen, hätte gemäss
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Seite 22
seinem Vorbringen der Beschwerdeführer keine zusätzlichen Mehrwert-
steuern abzuliefern, da er den diesbezüglichen Vorsteuerabzug in glei-
cher Höhe geltend machen könnte. Da die ESTV die versehentliche Lö-
schung im Mehrwertsteuerregister zu verantworten habe, dürfe diese im
vorliegend zu beurteilenden Fall aus "Vertrauensschutzgesichtspunkten"
dem Beschwerdeführer nicht "zum Nachteil gereichen".
3.5.2 Für die Berufung auf den verfassungsrechtlichen Schutz des Ver-
trauens gegenüber dem staatlichen Handeln bedarf es einer gewissen
Grundlage, durch welche die Behörde beim Bürger eine bestimmte Er-
wartung ausgelöst hat (E. 2.5). Vorliegend vermag der Beschwerdeführer
keine solche Grundlage zu nennen. Er bringt nicht vor, dass die ESTV
ihm die subjektive Steuerpflicht des Verbands zugesichert hätte. Vielmehr
ist davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer Kenntnis hatte von
der Befreiung von der Steuerpflicht des Verbands in den Jahren 2003 bis
2007. Im Ergebnis wurde seine Leistungserbringung gegenüber dem
Verband somit nicht durch ein bestimmtes Verhalten der ESTV beein-
flusst. Es fehlt damit ein behördliches Verhalten, welche beim Beschwer-
deführer eine Erwartung ausgelöst hätte. Das Vorbringen des Beschwer-
deführers, die Nachbelastung sei unter dem "Gesichtspunkt des Vertrau-
ensschutzes" rechtswidrig, ist somit nicht gerechtfertigt. Da somit der
Verband in den Jahren 2003 bis 2007 nicht subjektiv steuerpflichtig war,
kann sich der Beschwerdeführer auch nicht auf die Praxis der ESTV be-
rufen, welche für Tausch- und tauschähnliche Geschäfte den Vorsteuer-
abzug unter gewissen Voraussetzungen nachträglich erlaubt.
4.
4.1 Bei diesem Verfahrensausgang erweist sich die Streitsache mit Bezug
auf die Bemessung des Werts der Werbetätigkeiten zwar als noch unent-
schieden. Da die Rückweisung indessen Folge einer vom Bundesverwal-
tungsgericht als unzutreffend erachteten Rechtsauffassung der Vorin-
stanz ist, muss der Beschwerdeführer diesbezüglich keine Verfahrens-
kosten tragen und gilt als prozessual obsiegend. Der dem Bundesverwal-
tungsgericht einbezahlte Kostenvorschuss im Umfang von Fr. 3'300.-- ist
damit dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegen-
den Entscheids zurückzuerstatten. Der ESTV sind keine Verfahrenskos-
ten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 und 2 VwVG).
4.2 Die ESTV hat dem Beschwerdeführer im Rahmen seines Obsiegens
die ihm erwachsenen notwendigen Kosten zu entschädigen (Art. 64 Abs.
1 und 2 VwVG; Art. 7 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die
A-6001/2011
Seite 23
Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE,
SR 173.320.2]). Der Beschwerdeführer hat keine Kostennote eingereicht.
Das Bundesverwaltungsgericht hat deshalb die Entschädigung aufgrund
der Akten festzusetzen (Art. 14 Abs. 2 VGKE). Eine Verpflichtung des
Bundesverwaltungsgerichts, den Beschwerdeführer zur Einreichung der
Kostennote aufzufordern, besteht angesichts des klaren Wortlauts der
Bestimmung nicht (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER,
Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, N. 4.84).
Angesichts der Schwierigkeit der rechtlichen Fragestellungen und des
Umfangs der Ausführungen des Beschwerdeführers zu den relevanten
Fragen wird die Parteientschädigung für das Verfahren vor dem Bundes-
verwaltungsgericht ermessensweise auf Fr. 5'000.-- (inkl. MWST) festge-
setzt.
(Für das Dispositiv wird auf die nächste Seite verwiesen).
A-6001/2011
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