Decision ID: 59a22838-d9ee-4dd9-a092-096b797930ec
Year: 2012
Language: de
Court: SG_VGN
Chamber: SG_VGN_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: public_law

hat das Verwaltungsgericht festgestellt:
A./ X. Y. ist deutscher Staatsangehöriger und bei der Q. AG in O. angestellt. Er ist
Eigentümer einer Liegenschaft in U., Deutschland. Mit Grundbucheintrag vom 25.
August 2006 erwarb er ausserdem ein Wohnhaus in F. Per 1. Oktober 2006 meldete er
sich von P., Kanton Aargau, her kommend in F. an. Aufgrund dessen ging das
Kantonale Steueramt von einer unbeschränkten Steuerpflicht in F. aus und nahm für
die Jahre 2007, 2008 und 2009 entsprechende Veranlagungen vor. Diese datieren vom
15. Juli 2008 (für 2007), 22. Juli 2009 (für 2008) und 3. August 2010 (für 2009).
Die deutschen Steuerbehörden stell(t)en sich demgegenüber auf den Standpunkt, X. Y.
sei in Deutschland ansässig und Grenzgänger. Ein «teilweise vorläufiger»
Einkommenssteuerbescheid für das Jahr 2007 erging am 20. November 2009.
Dagegen legte X. Y. über seine deutsche Steuerberaterin Einspruch ein. Am 6. Oktober
2010 nahm das Finanzamt W. zum Einspruch Stellung. Es hielt fest, die persönlichen
und wirtschaftlichen Beziehungen von X. Y. zu U. würden überwiegen, weshalb er dort
ansässig sei. Am 4. November 2010 zog X. Y. seinen Einspruch zurück.
© Kanton St.Gallen 2021 Seite 3/9
Publikationsplattform
St.Galler Gerichte
Daraufhin sprach er offenbar Ende 2010 mehrfach beim Steueramt in F. vor. Mit
Eingabe vom 22. Juni 2011 liess er über seine deutsche Steuerberaterin (nun noch)
schriftlich vorbringen, es bestehe für die Jahre 2007-2009 eine aktuelle
Doppelbesteuerung, die es zu vermeiden gelte, weshalb Antrag um Revision der
rechtskräftigen Veranlagungen 2007-2009 gestellt werde. Darauf trat das kantonale
Steueramt mit Entscheid vom 1. September 2011 nicht ein. Zur Begründung gab es an,
das Revisionsgesuch sei verspätet gestellt worden.
B./ Gegen den Nichteintretensentscheid liess X. Y. mit Eingabe vom 23. September
2011 Rekurs bei der Verwaltungsrekurskommission einlegen. Die Rekursinstanz wies
den Rekurs mit Entscheid vom 15. März 2012 ab.
C./ Dagegen liess X. Y. mit Eingabe vom 18. April 2012 Beschwerde beim
Verwaltungsgericht erheben mit folgenden Anträgen:
1. Der Rekursentscheid der Verwaltungsrekurskommission vom 15. März 2012 sei
vollumfänglich aufzuheben und damit ebenso der Nichteintretens-/Revisionsentscheid
des kantonalen Steueramtes St. Gallen vom 1. September 2011 betreffend die
Kantons- und Gemeindesteuern 2007 – 2009 des Beschwerdeführers und damit sei auf
das Revisionsbegehren einzutreten.
2. Evtl. sei das kantonale Steueramt anzuweisen, das Revisionsverfahren
durchzuführen.
3. Alles unter gesetzlicher Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten des Kantons
St. Gallen.
Die Verwaltungsrekurskommission beantragte mit Vernehmlassung vom 3. Mai 2012

Abweisung der Beschwerde unter Verweis auf die Erwägungen im angefochtenen
Entscheid. Das kantonale Steueramt erklärte mit Eingabe vom 7. Mai 2012 Verzicht auf
eine Vernehmlassung.
Auf die Begründungen des Beschwerdeführers sowie die Ausführungen im
angefochtenen Entscheid wird, soweit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen
eingegangen.
© Kanton St.Gallen 2021 Seite 4/9
Publikationsplattform
St.Galler Gerichte
Darüber wird in Erwägung gezogen:
1. (...).
2. Der Beschwerdeführer begründet aufgrund des Eigentums an der Liegenschaft in F.
eine beschränkte Steuerpflicht infolge wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Sinn von Art. 4
Abs. 1 StHG bzw. Art. 14 Abs. 1 lit. b StG. Die Besteuerung erfolgt im ordentlichen
Verfahren, weshalb der Beschwerdeführer gehalten war, für die Steuerperioden
2007-2009 eine Steuererklärung einzureichen. Ebenfalls (bloss) eine wirtschaftliche
Zugehörigkeit und damit eine beschränkte Steuerpflicht liegt vor, sofern der
Beschwerdeführer effektiv als Grenzgänger qualifiziert und in Deutschland ansässig ist,
wovon das Finanzamt W. ausgeht. Der Beschwerdeführer scheint dies zu anerkennen.
Seinen Einspruch gegen den Einkommenssteuerbescheid 2007 hat er jedenfalls
zurückgezogen. Eine tägliche Rückkehr nach U. liegt denn auch auf der Hand,
nachdem die Strecke zwischen U. und O. nur rund 30km beträgt. Die Grundlage für die
Grenzgängerbesteuerung ergibt sich aus Art. 4 Abs. 2 lit. a StHG sowie § 17 Abs. 2 lit.
des Aargauer Steuergesetzes (SAR 651.100, abgekürzt StG AG). Im Unterschied zu
den Einkünften aus der Liegenschaft erfolgt die Besteuerung nicht im ordentlichen
Verfahren, sondern im Quellensteuerverfahren gemäss Art. 35 Abs. 1 lit. a StHG sowie
§ 121 StG AG. Ob der Umstand, dass der Beschwerdeführer über Grundeigentum in F.
verfügt, dessen Besteuerung im ordentlichen Verfahren erfolgt, zur Folge hat, dass
auch für das Erwerbseinkommen das ordentliche Verfahren zur Anwendung kommt,
kann hier offen bleiben. Auf jeden Fall wird bei einem Grenzgänger das schweizerische
Besteuerungsrecht auf dem Einkommen aus unselbständigem Erwerb durch Art. 15a
Abs. 1 des Abkommens vom 11. August 1971 zwischen der Schweizerischen
Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland auf dem Gebiete der Steuern
vom Einkommen und vom Vermögen (SR 0.672.913.62, abgekürzt DBA-D) auf 4.5%
beschränkt. Nach Art. 15a Abs. 3 lit. a DBA-D vermeidet die Bundesrepublik
Deutschland die Doppelbesteuerung dadurch, dass sie die in der Schweiz erhobene
Steuer auf dem Erwerbseinkommen auf die deutsche Einkommenssteuer anrechnet.
© Kanton St.Gallen 2021 Seite 5/9
Publikationsplattform
St.Galler Gerichte
Das Finanzamt W. stellte in den Einkommenssteuerbescheiden 2007-2009 auf die
obige Grenzgängerregelung ab. So zog es zum Einen jeweils von der nach internem
Recht berechneten Steuer die «Schweizer Abzugssteuer» ab, welche offensichtlich
4.5% der Bruttovergütung entspricht. Zum Anderen teilte es dem Beschwerdeführer
bereits im «teilweise vorläufigen» Einkommenssteuerbescheid 2007 vom 20. November
2009 Folgendes mit: «Der Mittelpunkt der Lebensinteressen befindet sich im Inland. Sie
sind daher im Inland ansässig gemäss Art. 4 Abs. 2 DBA-Schweiz. Sie unterliegen
daher mit ihren Lohneinkünften aus der Schweiz gemäss Art. 15a DBA-Schweiz der
Grenzgängerbesteuerung. Es liegen nicht mehr als 60 beruflich veranlasste
Nichtrückkehrtage vor».
3. Es deutet zwar Einiges darauf hin, dass der Beschwerdeführer als Grenzgänger
qualifiziert und seinen Lebensmittelpunkt in Deutschland hat. Vollends fest steht dies
jedoch nicht. Dem steht namentlich entgegen, dass auf den bei den Steuerakten
befindlichen Lohnausweisen der Jahre 2007, 2008 und 2009 eine Adresse in P.
aufgeführt ist. Zudem zog der Beschwerdeführer im Jahr 2006 angeblich von P. nach
F. zu. Verfügte aber der Beschwerdeführer in P. tatsächlich über eine ständige
Wohnstätte, käme aufgrund von Art. 3 Abs. 1 StHG auch eine unbeschränkte
Steuerpflicht in der Schweiz in Frage und – für den Fall, dass Deutschland ebenfalls
eine unbeschränkte Steuerpflicht beanspruchte – wäre die Ansässigkeit nach der
sogenannten «tiebreaker-rule» von Art. 4 Abs. 2 DBA-D zu bestimmen. Diese
Beurteilung ist aufgrund der vorhandenen Akten nicht möglich, nachdem nicht einmal
klar ist, ob der Beschwerdeführer über eine ständige Wohnstätte im Kanton Aargau
verfügt. Unter der Voraussetzung aber, dass der Beschwerdeführer der Besteuerung
als Grenzgänger unterliegt – und die vom Kanton St. Gallen definitiv festgesetzten
Steuern zudem 4.5% vom Bruttoerwerbseinkommen überschritten – wäre eine
Überschreitung der Besteuerungsbefugnis der Schweiz und damit eine relevante
Doppelbesteuerung gegeben, was einen Revisionsgrund nach Art. 197 Abs. 1 lit. d StG
darstellte.
Diese Ausgangslage hätte es notwendig gemacht, dass der Beschwerdeführer nach
Erhalt der deutschen Einkommensbescheide ein Gesuch um Revision der
rechtskräftigen Veranlagungen 2007-2009 stellt, dabei eine internationale
Doppelbesteuerung behauptet und gleichsam die relevanten Tatsachen vorträgt sowie
© Kanton St.Gallen 2021 Seite 6/9
Publikationsplattform
St.Galler Gerichte
die erforderlichen Beweismittel vorlegt oder zumindest anbietet; ansonsten liess sich
gar nicht beurteilen, ob eine Überschreitung der Besteuerungsbefugnis seitens der
Schweizer bzw. St. Galler Steuerbehörden und damit eine Doppelbesteuerung
gegeben ist. Wenn der Beschwerdeführer dazu selbst nicht in der Lage war, hätte er
hierfür einen Berater beiziehen müssen, so wie er es auch in Deutschland macht. Wie
die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid zu Recht ausführt, hat das
Revisionsbegehren bezüglich Form und Frist den Vorgaben von Art. 51 StHG sowie
Art. 197 Abs. 3 Satz 3 StG in Verbindung mit Art. 82 ff. VRP zu genügen. Es ist
schriftlich und innerhalb einer Frist von 90 Tagen seit Kenntnis des Revisionsgrundes
zu stellen. Dies ergibt sich aus Art. 197 Abs. 3 Satz 3 StG in Verbindung mit Art. 86
Abs. 1 und Art. 48 Abs. 1 VRP sowie Art. 83 Abs. 1 VRP. Der Beschwerdeführer
wandte sich zwar fristgemäss an die zuständige Behörde, doch tat er dies nicht in der
erforderlichen Form. Entgegen der Meinung des Beschwerdeführers kann ein
Revisionsbegehren nicht gemäss Art. 11 Abs. 1 VRP bei der zuständigen Instanz zu
Protokoll gegeben werden, denn es findet Art. 48 Abs. 1 VRP sachgemässe
Anwendung, der explizit Schriftlichkeit verlangt. Diese Form muss zumindest für die
Rechtsmittelerklärung eingehalten werden.
Wohl sehen Art. 51 Abs. 1 StHG sowie Art. 197 Abs. 1 StG auch die Möglichkeit der
Revision von Amtes wegen vor. Dies kann indes nur in dem Sinn verstanden werden,
dass die Steuerbehörde von sich aus zur Revision schreitet, wenn sie den
Revisionsgrund selbst entdeckt und ein solcher offensichtlich gegeben ist (vgl. auch
Botschaft über die Steuerharmonisierung vom 25. Mai 1993, BBl 1983 III 136; Conrad
Walther, in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, 3. Auflage, N 9 zu § 204; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 2. Auflage, N 8 zu Art. 148). Eine Revision von Amtes
wegen hat etwa stattzufinden, wenn nach Massgabe eines
Doppelbesteuerungsabkommens mit einem Drittstaat eine Verständigung erzielt wird
und die Schweiz dabei eine Überbesteuerung im Rahmen einer bereits rechtskräftigen
Veranlagung anerkennt. Eine solch offenkundige, sich bereits aus den vorhandenen
Akten ergebende Doppelbesteuerung liegt hier indessen mitnichten vor.
4. Dem Beschwerdeführer ist zwar zuzustimmen, dass ein Steuerpflichtiger, der von
einer aktuellen Doppelbesteuerung betroffen ist und sich deswegen an die zuständige
© Kanton St.Gallen 2021 Seite 7/9
Publikationsplattform
St.Galler Gerichte
Steuerbehörde in der Schweiz wendet, Anspruch darauf hat zu erfahren, ob und
gegebenenfalls mit welchem Rechtsmittel er dagegen vorgehen kann. Der
Beschwerdeführer vermag aber in diesem Zusammenhang weder ein Fehlverhalten der
Mitarbeiter des Steueramtes in F. noch den Erhalt einer falschen Auskunft
nachzuweisen. Es erscheint vielmehr glaubhaft und zudem gesetzeskonform, dass der
Beschwerdeführer zu einer schriftlichen Eingabe angehalten wurde, um darin die von
ihm geltend gemachte Doppelbesteuerung darzulegen und mittels geeigneter
Beweismittel nachzuweisen. Dass er eine entsprechende Auskunft erhielt, bestreitet er
nicht. Nicht nachvollziehbar ist von daher die jetzige Behauptung, er habe sich darauf
verlassen, dass von Amtes wegen ein Verfahren eingeleitet worden sei. Davon ist im
Übrigen auch in der schriftlichen Eingabe seiner deutschen Steuerberaterin vom 22.
Juni 2011 keine Rede.
5. Hinzu kommt – was bis anhin unberücksichtigt blieb -, dass sich hinsichtlich der
Steuerperioden 2008 und 2009 selbst ein im November oder Dezember 2010
eingeleitetes Revisionsverfahren als verspätet erwiesen hätte.
5.1. Gemäss der im Recht liegenden Kopien des Einkommenssteuerbescheids für das
Jahr 2008 wurde diese Verfügung bereits am 17. Mai 2010 von der deutschen
Steuerberaterin geprüft. Offensichtlich legte der Beschwerdeführer dagegen keinen
Einspruch innert der Rechtsmittelfrist von einem Monat ein. Dementsprechend war
aber insoweit die Frist gemäss Art. 51 Abs. 3 StHG bzw. Art. 197 Abs. 3 Satz 3 StG in
Verbindung mit Art. 83 Abs. 1 VRP im November 2010 schon längst abgelaufen.
5.2. Hinsichtlich der Steuerperiode 2009 fällt zudem in Betracht, dass dem
Beschwerdeführer seitens der deutschen Steuerbehörden bereits im «teilweise
vorläufigen» Einkommensteuerbescheid 2007 vom 20. November 2009 mitgeteilt
wurde, er unterliege als in Deutschland ansässige Person der
Grenzgängerbesteuerung. In diesem Zeitpunkt war das Veranlagungsverfahren in der
Schweiz für das Steuerjahr 2009 noch gar nicht im Gang. Die entsprechende
Veranlagung erging am 3. August 2010. Diese liess der Beschwerdeführer in
Rechtskraft erwachsen, obwohl er als in der Schweiz ansässige und nicht bloss
beschränkt steuerpflichtige Person besteuert wurde. Bei Wahrung der zumutbaren
Sorgfalt hätte er schon damals opponieren müssen. Dies unterliess er, womit aber eine
© Kanton St.Gallen 2021 Seite 8/9
Publikationsplattform
St.Galler Gerichte
Revision der Veranlagung 2009 aufgrund von Art. 51 Abs. 2 StHG bzw. Art. 197 Abs. 2
StG ausscheidet. Daran ändert auch nichts, dass sich der oben erwähnte deutsche
Steuerbescheid auf das Jahr 2007 bezieht. Es ist nicht ersichtlich, dass in den Jahren
2007-2009 weitere subjektive Steuerpflichten begründet wurden oder Tatsachen
eintraten, welche bei den vorhandenen Steuerpflichten zu Veränderungen in Bezug auf
deren Umfang führten.
6. (...).
Demnach hat das Verwaltungsgericht