Decision ID: 59c4fe23-dd6c-5792-9498-38121d2cfc77
Year: 2014
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
A.a Am 7. April 1988 beschloss der Stiftungsrat der vormaligen Personal-
fürsorgestiftung der A._ die Übertragung des Kollektivversiche-
rungsvertrages an die damalige M._ sowie den Anschluss der
Versichertengemeinschaft als Vorsorgewerk an die BVG-Sammelstiftung
der M._. Gleichzeitig wurde beschlossen, die bisherige, paritätisch
besetzte Personalfürsorgestiftung in die patronale Personalwohlfahrtsstif-
tung (Beschwerdeführerin, PWS) umzuwandeln (vgl. Stiftungsratsproto-
koll vom 29. April 1988, Akten der Vorinstanz [act.] 4.4).
A.b Die PWS bezweckt die Vorsorge für die Arbeitnehmer der
"A._" sowie deren Angehörige und Hinterbliebene durch Gewäh-
rung von Unterstützungen des Vorsorgenehmers oder seiner Hinterlasse-
nen in Notlagen wie bei Krankheit, Unfall, Invalidität, Arbeitslosigkeit. Sie
kann zur Finanzierung von Beiträgen und Versicherungsprämien auch
Leistungen an andere steuerbefreite Personalvorsorgeeinrichtungen
erbringen (www.zefix.ch, zuletzt abgerufen am 2. Juni 2014). Sie steht
unter der Aufsicht der BVG- und Stiftungsaufsicht des Kantons Zürich
(BVS, Vorinstanz). Das Vermögen der Stiftung belief sich per 31. Dezem-
ber 2010 auf Fr. 1'838'508.29 (act. 1.1).
A.c Per 1. Januar 2004 wurden die zum Vermögen der A._ gehö-
renden Mittel des "Hilfsfonds für ehemalige Angestellte" (nachfolgend:
Hilfsfonds) über Fr. 443'479.36 (Buchwert) an die Beschwerdeführerin
überwiesen, da der letzte Begünstigte des Hilfsfonds mittels Rentenaus-
kauf ausgeschieden war. Die Mittel des Hilfsfonds wurden in der Buchhal-
tung der PWS zunächst separat ausgewiesen (vgl. Bilanz für das Jahr
2004, act. 4.11), später dem Stiftungskapital zugeschlagen (vgl. "Bemer-
kungen zur Jahresrechnung" [act. 4.11 Beilage]).
B.
B.a Am 17. Mai 2010 beschloss der Stiftungsrat der Beschwerdeführerin,
rückwirkend per 1. Januar 2010, die aus dem Hilfsfonds stammenden Mit-
tel des Stiftungskapitals in der Höhe von Fr. 447'708.15 der Arbeitgeber-
beitragsreserve zuzuweisen (vgl. Stiftungsratsprotokoll, act. 4/9). Mit Be-
schluss vom 22. Dezember 2011 entschied der Stiftungsrat weiter, rück-
wirkend per 1. Januar 2011, zusätzliche Mittel in der Höhe von Fr.
166'192.19 der Arbeitgeberbeitragsreserve zuzuweisen (vgl. Stiftungs-
http://www.zefix.ch/
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ratsprotokoll, act. 5), da die Mittel des Hilfsfonds neu mit dem (höheren)
Verkehrswert und nicht mehr mit dem Buchwert bewertet wurden.
B.b Nachdem die Aufsichtsbehörde aufgrund eines Prüfberichts der Kon-
trollstelle festgestellt hatte, dass die PWS in den Jahren 1985 – 1987 als
Zahlstelle fungiert hatte und damit auch Arbeitnehmerbeiträge in die PWS
geflossen waren, sie somit nicht ausschliesslich patronal finanziert wor-
den war, erliess sie am 20. Juni 2012 folgende Verfügung:
I. Die Stiftungsratsbeschlüsse vom 17. Mai 2010 und vom 22. Dezember
2011 werden betreffend Umbuchung von freien Mitteln in die Arbeitgeberbei-
tragsreserve in der Höhe von Fr. 447'708.15 und Fr. 166'192.19 aufgehoben.
II. Die Personalwohlfahrtsstiftung der A._ wird aufgefordert, die Um-
buchungen von freien Mitteln in die Arbeitgeberbeitragsreserve in der Höhe
von insgesamt Fr. 613'900.13 (recte: Fr. 613'900.34) samt allfälligen Zinsen
innert Frist von 90 Tagen rückgängig zu machen, die Aufsichtsbehörde dies-
bezüglich zu informieren und die Rückbuchung in der nächsten Jahresrech-
nung auszuweisen.
[...].
B.c Mit Beschwerde vom 16. August 2012 (Beschwerdeakten [B-act.] 1)
beantragte die Beschwerdeführerin, vertreten durch lic.iur. Martin Hubat-
ka, Rechtsanwalt, Seestrasse 6, Postfach 1544, 8027 Zürich, die Aufhe-
bung der Verfügung, eventualiter die Rückweisung an die Beschwerde-
gegnerin zur weiteren Abklärung, unter Kosten- und Entschädigungsfol-
gen zu Lasten der Vorinstanz.
Zur Begründung führte die Beschwerdeführerin hauptsächlich aus, sie
habe in den Jahren 1985-1987 aufgrund einer Falschberatung durch die
M._ als Zahlstelle fungiert. Sämtliche einbezahlten Mittel seien
aber an die BVG-Sammelstiftung der M._ weitergeleitet worden.
16 Jahre nach Gründung der PWS (2004) habe die A._ dann be-
schlossen, die ausschliesslich mit Mitteln des Arbeitgebers geäufneten
Mittel des Hilfsfonds, welcher keine eigene Rechtspersönlichkeit besitze,
in die PWS einzubringen. Offensichtlich habe die Meinung bestanden,
dass dieses Vermögen als Arbeitgeberbeitragsreserve in die PWS einge-
bracht werde. Der Stiftungsrat sei nachvollziehbar davon ausgegangen,
dass das Vermögen des Hilfsfonds auf jeden Fall dem Arbeitgeber zuste-
he, da der Hilfsfonds keine Verpflichtungen mehr gehabt habe, und dass
das Vermögen des Hilfsfonds eigentlich nicht separat zu führen sei. Des-
halb sei das Vermögen des Hilfsfonds nicht mehr getrennt geführt wor-
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den. Nachdem der Stiftungsrat auf diesen formellen Fehler hingewiesen
worden sei, habe er mit Stiftungsratsbeschluss vom 17. Mai 2010 die Mit-
tel des Hilfsfonds der Arbeitgeberreserve zugewiesen (Fr. 447'708.15).
Mit Beschluss vom 22. Dezember 2011 habe der Stiftungsrat das Vermö-
gen des Hilfsfonds nicht mehr zu Buchwerten, sondern zum Verkehrswert
von Fr. 613'900.13 (recte: Fr. 613'900.34) verbucht und als zusätzliche
Arbeitgeberbeitragsreserve ausgewiesen.
C.
Der mit Zwischenverfügung vom 23. August 2012 einverlangte Kosten-
vorschuss über Fr. 2'500.- wurde am 5. September 2012 einbezahlt (B-
act. 2-4).
D.
In ihrer Vernehmlassung vom 5. Oktober 2012 beantragte die Vorinstanz
die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten werden könne,
sowie die Bestätigung der angefochtenen Verfügung, unter Kosten- und
Entschädigungsfolge zu Lasten der Beschwerdeführerin (B-act. 6).
Als Begründung verwies sie auf die Verfügung vom 20. Juni 2012. Dort
führte sie aus, dass faktisch und auch schon vor 1985 Arbeitnehmerbei-
träge in die PWS geflossen seien. Deshalb sei Art. 331 Abs. 3 OR an-
wendbar. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung habe dies zur Folge,
dass Mittel der PWS – vorliegend die Mittel des Hilfsfonds – nicht nach-
träglich als Arbeitgeberbeitragsreserve ausgeschieden werden dürften.
Ob die Arbeitnehmerbeiträge als blosse Durchläufer und irrtümlich oder
nicht eingeflossen seien, sei nicht relevant und im Übrigen auch nicht
nachvollziehbar (B-act. 6 Ziff. 6).
Ebenfalls irrelevant sei, dass der Hilfsfonds ausschliesslich patronal fi-
nanziert worden sei. Denn die Mittel seien im Jahr 2004 in die freien Mit-
tel und nicht in die Arbeitgeberbeitragsreserven der PWS eingebracht
worden (Ziff. 7 der angefochtenen Verfügung). Die Mittel des Hilfsfonds
seien zunächst noch separat aufgeführt worden (act. 4/8). Ab 2005 sei
der Hilfsfonds nicht mehr separat bilanziert worden, sondern nur noch
das Stiftungskapital (act. 14 -18 und Bilanz in act. 1). Ob der Hilfsfonds
per 1. Januar 2004 in die Arbeitgeberbeitragsreserve hätte eingebracht
werden können, könne offen bleiben, da der Hilfsfonds in die freien Mittel
eingebracht worden, die Bilanz anschliessend durch die Revisionsstelle
geprüft und vom Stiftungsrat abgenommen worden sei. Ein möglicher
Übertrag dieser Mittel in die Arbeitgeberbeitragsreserven sei damals nicht
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Seite 5
beschlossen worden. Da aber schon vorher die freien Mittel und die Ar-
beitgeberbeitragsreserven separat ausgewiesen worden seien, könne
heute nicht nachträglich Unkenntnis geltend gemacht werden. Es ent-
spreche auch dem ursprünglichen Zweck des Hilfsfonds (freiwillige Aus-
richtung von Renten an die ehemaligen Arbeitnehmer zur Ergänzung der
Renten), dass er in die freien Mittel und diese danach nicht in die Arbeit-
geberbeitragsreserven eingebracht worden seien (Ziff. 8).
Zusammenfassend sei festzuhalten, dass Arbeitnehmerbeiträge in die
PWS geflossen seien und Art. 331 Abs. 3 OR deshalb anwendbar sei.
Der Hilfsfonds sei Teil der freien Mittel geworden und könne nicht mehr
davon getrennt werden. Eine Umbuchung von freien Mitteln in die Arbeit-
geberbeitragsreserve sei deshalb unzulässig (Ziff. 10).
E.
Die A._, welche mit Zwischenverfügung vom 21. September 2012
(B-act. 5) als Beigeladene zur Stellungnahme eingeladen wurde, teilte mit
Schreiben vom 15. Oktober 2012 mit, dass sie nicht als Beigeladene auf-
treten möchte, da sich ihre Interessen mit denjenigen der PWS voll de-
cken würden. Dem Schreiben legte sie den 180. Jahresbericht 2011 bei
(B-act. 8).
F.
Mit Zwischenverfügung vom 18. Oktober 2012 stellte das Bundesverwal-
tungsgericht den Parteien (ohne Beigeladene) die Stellungnahmen zur
Kenntnisnahme zu und schloss den Schriftenwechsel ab (B-act. 9).
G.
Auf die weiteren Vorbringen der Parteien sowie die eingereichten Unter-
lagen wird – soweit für die Entscheidfindung erforderlich – in den nach-
stehenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005
(VGG; SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember
1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG; SR 172.021), sofern keine
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Ausnahme nach Art. 32 VGG vorliegt. Als Vorinstanzen gelten die in Art.
33 VGG genannten Behörden.
Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehö-
ren jene der Aufsichtsbehörden im Bereiche der beruflichen Vorsorge
nach Art. 74 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die be-
rufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG; SR 831.40),
dies in Verbindung mit Art. 33 Bst. i VGG. Eine Ausnahme nach Art. 32
VGG liegt in casu nicht vor.
Laut Art. 37 VGG richtet sich das Verfahren vor dem Bundesverwaltungs-
gericht nach dem VwVG, soweit dieses Gesetz nichts anderes bestimmt.
2.
2.1 Anfechtungsgegenstand des vorliegenden Verfahrens ist der Verwal-
tungsakt der Vorinstanz vom 20. Juni 2012, welcher eine Verfügung im
Sinne von Art. 5 VwVG darstellt.
2.2 Zur Beschwerde berechtigt ist, wer vor der Vorinstanz am Verfahren
teilgenommen oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat, durch
die angefochtene Verfügung besonders berührt ist und ein schutzwürdi-
ges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat (Art. 48 lit. a, b,
und c VwVG). Als schutzwürdig in diesem Sinne gilt jedes faktische und
rechtliche Interesse, welches eine von der Verfügung betroffene Person
an deren Änderung oder Aufhebung geltend machen kann.
Die Beschwerdeführerin ist Adressatin der angefochtenen Verfügung und
damit unmittelbar betroffen. Sie ist daher im Sinne von Art. 48 VwVG zur
Beschwerde legitimiert.
2.3 Die Beschwerdeführerin hat frist- und formgerecht Beschwerde erho-
ben (Art. 50 und 52 VwVG). Nachdem auch der verfügte Kostenvor-
schuss in der gesetzten Frist geleistet worden ist, ist auf das ergriffene
Rechtsmittel einzutreten.
3.
3.1 Nach den allgemeinen intertemporalrechtlichen Regeln sind in verfah-
rensrechtlicher Hinsicht in der Regel diejenigen Rechtssätze massge-
bend, welche im Zeitpunkt der Beschwerdebeurteilung Geltung haben
(BGE 130 V 1 E. 3.2), unter Vorbehalt spezialgesetzlicher Übergangs-
bestimmungen.
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Seite 7
3.2 In materiell-rechtlicher Hinsicht sind grundsätzlich diejenigen Rechts-
sätze massgebend, die bei der Erfüllung des zu Rechtsfolgen führenden
Sachverhalts Geltung haben (BGE 132 V 215 E. 3.1.1, 130 V 329 E. 2.3
und 127 V 466 E. 1). Mit der Revision des BVG per 1. Januar 2012 (sog.
"Strukturreform", AS 2011 3393, BBl 2007 5669) wurde die Aufsicht in der
beruflichen Vorsorge neu organisiert und es wurden neue Bestimmungen
in Art. 61 ff. BVG aufgenommen. Übergangsbestimmungen zum anwend-
baren Recht im Aufsichtsbereich enthält die Gesetzesänderung keine;
dementsprechend gelangt das im Zeitpunkt des angefochtenen Ent-
scheids in Kraft stehende Recht zur Anwendung. Die angefochtene Ver-
fügung datiert vom 20. Juni 2012, weshalb vorliegend das BVG in seiner
Fassung vom 19. März 2010 ("Strukturreform", AS 2011 3393, BBl 2007
5669, in Kraft seit 1. Januar 2012), die Verordnung über die Beaufsichti-
gung und Registrierung von Vorsorgeeinrichtungen (BVV 1, SR
831.435.1) in ihrer Fassung vom 10. und 22. Juni 2011 (AS 2011 3425, in
Kraft seit 1. Januar 2012) und die Verordnung über die berufliche Alters-,
Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVV 2) in ihrer Fassung vom 16.
November 2011 (AS 2011 5679, in Kraft seit 1. Januar 2012) anwendbar
sind.
4.
Das Bundesverwaltungsgericht prüft gemäss Art. 49 VwVG die Verlet-
zung von Bundesrecht einschliesslich der Überschreitung oder des Miss-
brauchs des Ermessens, die unrichtige oder unvollständige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts und die Unangemessenheit, wenn
nicht eine kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat. Da sich
die Kognition in oberer Instanz nur verengen, nicht aber erweitern kann,
gilt es jedoch zu beachten, dass die Aufsichtstätigkeit im Bereich der be-
ruflichen Vorsorge als Rechtskontrolle ausgestaltet ist (vgl. ISABELLE VET-
TER-SCHREIBER, Berufliche Vorsorge, Kommentar, Zürich 2009, Art. 62 N.
1), weshalb sich auch das angerufene Gericht – in Abweichung von Art.
49 Bst. c VwVG – auf eine Rechtskontrolle zu beschränken hat, soweit
Entscheide des Stiftungsrates zu überprüfen sind (BGE 135 V 382 E. 4.2,
Urteil BGer 9C_756/2009 vom 8. Februar 2010 E. 5).
5.
5.1 Die Aufsichtsbehörde BVG hat darüber zu wachen, dass die Vorsor-
geeinrichtungen, die Revisionsstellen für berufliche Vorsorge, die Exper-
ten für berufliche Vorsorge sowie die Einrichtungen, die nach ihrem
Zweck der beruflichen Vorsorge dienen, die gesetzlichen Vorschriften
einhalten und dass das Vorsorgevermögen zweckgemäss verwendet wird
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Seite 8
(Art. 62 Abs. 1 BVG, in der ab dem 1. Januar 2012 gültigen Fassung, vgl.
AS 2011 3393; BBl 2007 5669), indem sie insbesondere die Überein-
stimmung der statutarischen und reglementarischen Bestimmungen der
Vorsorgeeinrichtungen und der Einrichtungen, die nach ihrem Zweck der
beruflichen Vorsorge dienen, mit den gesetzlichen Vorschriften prüft (Bst.
a), von den Vorsorgeeinrichtungen und den Einrichtungen, die nach ihrem
Zweck der beruflichen Vorsorge dienen, jährlich Berichterstattung fordert,
namentlich über die Geschäftstätigkeit (Bst. b), Einsicht in die Berichte
der Kontrollstelle und des Experten für berufliche Vorsorge nimmt (Bst. c),
die Massnahmen zur Behebung von Mängeln trifft (Bst. d) und Streitigkei-
ten betreffend das Recht der versicherten Person auf Information beurteilt
(Bst. e).
5.2 Die Aufsichtsbehörde ist gemäss Art. 62 Abs. 1 Bst. d BVG auch be-
fugt, Massnahmen zur Behebung von Mängeln zu treffen. Hierzu stehen
ihr repressive und präventive Aufsichtsmittel zur Verfügung. Mittels des
repressiven Handelns soll der rechtmässige Zustand wieder hergestellt
werden, und die präventiven Mittel sind darauf ausgelegt, gesetzes- und
statutenwidriges Verhalten der Pensionskasse durch eine laufende Kon-
trolle ihrer Geschäftstätigkeit zu verhindern. Als repressive Aufsichtsmittel
kommen unter anderem in Frage, die Mahnung pflichtvergessener Orga-
ne, das Erteilen von Weisungen oder Auflagen, soweit die Vorsorgeein-
richtung keinen Ermessensspielraum hat, oder die Aufhebung und Ände-
rung von Entscheiden oder Erlassen der Stiftungsorgane, wenn und so-
weit diese gesetzes- oder urkundenwidrig sind (ISABELLE VETTER-
SCHREIBER, Staatliche Haftung bei mangelhafter BVG-Aufsichtstätigkeit,
Zürich 1996, S. 63 ff.; CHRISTINA RUGGLI, Die behördliche Aufsicht über
Vorsorgeeinrichtungen, Basel 1992, S. 111 ff.; JÜRG BRÜHWILER, Obligato-
rische berufliche Vorsorge, in: Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht,
Ulrich Meyer [Hrsg.], 2. Aufl. 2007, S. 2020 Rz 52). Die Aufzählung ist
nicht abschliessend. Auf Grund der gesetzlichen Bestimmungen steht
fest, dass die Aufsichtsbehörde bloss dann mittels Massnahmen repres-
siv eingreifen kann, falls sie im Handeln der Vorsorgeeinrichtung einen
Verstoss gegen gesetzliche oder statutarische Vorschriften erkennt. Die
Aufsichtstätigkeit ist mithin als eine Rechtskontrolle ausgestaltet (ISABEL-
LE VETTER-SCHREIBER, a.a.O., S. 33f.; CARL HELBLING, Personalvorsorge
und BVG, 8. Auflage, Bern 2006, S. 667). Dabei hat die Aufsichtsbehörde
zu beachten, dass der Vorsorgeeinrichtung ein Ermessen zusteht. Sie hat
nur bei Ermessensfehlern (Überschreitung oder Missbrauch des Ermes-
sens) einzugreifen, während ein sich an den Rahmen des Ermessens
haltendes Verhalten ein richtiges Verhalten darstellt, das die Aufsichtsbe-
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Seite 9
hörde nicht korrigieren darf (HANS MICHAEL RIEMER, GABRIELA RIEMER-
KAFKA, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl., Bern
2006, § 2 Rz. 98, S. 62 mit Hinweisen auf die bundesgerichtliche Recht-
sprechung; vgl. auch JÜRG BRÜHWILER, a.a.O, S. 2019 Rz. 51).
6.
Anfechtungsgegenstand und Ausgangspunkt bildet die angefochtene Ver-
fügung. Davon zu unterscheiden ist der Streitgegenstand. Im Bereich der
nachträglichen Verwaltungsrechtspflege ist der Streitgegenstand das
Rechtsverhältnis, welches – im Rahmen des durch die Verfügung be-
stimmten Anfechtungsgegenstandes – den auf Grund der Beschwerde-
begehren angefochtenen Verfügungsgegenstand bildet (BGE 110 V 48 E.
3b und c, mit Hinweisen; FRITZ GYGI, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2.
Aufl., Bern 1983, S. 44 ff.).
Umstritten ist vorliegend die Rechtmässigkeit der Anordnung der Vorin-
stanz, wonach die zwei Stiftungsratsbeschlüsse aufzuheben und die darin
beschlossenen Umbuchungen der vom Hilfsfonds eingebrachten Mittel
von Fr. 447'708.15 sowie die durch die Höherbewertung über Fr.
166'192.19 entstandenen zusätzlichen freien Mittel in die Arbeitgeberbei-
tragsreserven rückgängig zu machen sind.
Nicht umstritten ist – abgesehen von den aus dem Hilfsfonds stammen-
den Mitteln –, dass ausser den bisher als Arbeitgeberbeitragsreserven
ausgewiesenen Mitteln (per 31.12.2009: Fr. 450'325.-) der Rest des Stif-
tungsvermögens den freien Mitteln bzw. dem Stiftungskapital zugewiesen
ist.
7.
7.1 Die Vorinstanz begründet ihre Anordnung damit, dass in den Jahren
1985 bis 1987 und insbesondere auch schon vorher (B-act. 1 Beilage 1
Ziff. 6) Arbeitnehmerbeiträge in die PWS eingeflossen seien und damit
keine rein patronale Stiftung vorliege. Somit sei – unter Hinweis auf die
Urteile des Bundesgerichts 9C_804/2010 vom 20. Dezember 2010, E. 3.3
f., sowie 9C_954/2010 vom 16. Mai 2011, E. 6.1 – Art. 331 Abs. 3 OR
anwendbar, wonach der Arbeitgeber seine Beiträge aus eigenen Mitteln
oder aus Beitragsreserven der Vorsorgeeinrichtung erbringt, die von ihm
vorgängig hierfür geäufnet und gesondert ausgewiesen worden sind.
Somit seien Arbeitgeberbeitragsreserven zwingend gesondert auszuwei-
sen. Am 1. Januar 2004 seien die Mittel des Hilfsfonds in die freien Mittel
der PWS eingeflossen und zunächst unter den freien Mitteln separat auf-
C-4279/2012
Seite 10
geführt worden (B-act. 1 Beilage 2 Ziff. 7). Ab 2005 seien sie nicht mehr
separat bilanziert worden. Da sie nie als Arbeitgeberbeitragsreserven
ausgewiesen worden seien, könnten die aus dem Hilfsfonds eingegange-
nen Mittel nur als freie Mittel und nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven
qualifiziert werden. Offen könne hier bleiben, ob die Mittel des Hilfsfonds
im Jahr 2004 in die speziell ausgewiesene Arbeitgeberbeitragsreserve
hätte eingebracht werden dürfen.
Die Umbuchungen in den Jahren 2010 und 2011 seien somit unrecht-
mässig, da die PWS nicht ausschliesslich patronal finanziert worden sei
und die umgebuchten Mittel vorher nicht gesondert als Arbeitgeberbei-
tragsreserven ausgewiesen worden seien. Es sei irrelevant, dass das
Vermögen des Hilfsfonds rein patronal finanziert worden sei; ebenso irre-
levant sei, dass die Mittel des Hilfsfonds irrtümlich in die freien Mittel und
nicht in die Arbeitgeberbeitragsreserven geflossen seien; der Irrtum sei im
Übrigen nicht belegt.
7.2 Die Beschwerdeführerin begründet die Rechtmässigkeit der beiden
Umbuchungen damit, dass vorliegend Art. 331 Abs. 3 OR nicht anwend-
bar sei. Es sei auf einen Beratungsfehler der M._ zurückzuführen,
dass Arbeitnehmerbeiträge in die Stiftung eingeflossen seien. Die Be-
schwerdeführerin sei ab dem 1. Januar 1985 unbelastet von Arbeitneh-
merbeiträgen (S. 11). Alle Beiträge seien an die BVG-Sammelstiftung wei-
tergeleitet worden, die Stiftung habe nur als Zahlstelle gedient (B-act. 1 S.
5). Ferner handle es sich beim Hilfsfonds ausschliesslich um Vermögen
der Arbeitgeberin, was von der N._ bestätigt werde. Der Hilfsfonds
besitze keine eigene Rechtspersönlichkeit, er bestehe ausschliesslich
aus ausgesondertem Sondervermögen der Arbeitgeberin. Es habe da-
mals offenbar die Meinung bestanden, dass der Hilfsfonds in die Arbeit-
geberbeitragsreserven eingebracht werde (B-act. 6). Der Stiftungsrat sei
nachvollziehbarerweise davon ausgegangen, dass das Vermögen auf je-
den Fall dem Arbeitgeber zustehe und nicht separat zu führen sei. Des-
halb sei es nicht mehr gesondert ausgewiesen worden. Erst Jahre später
sei die Beschwerdeführerin auf diesen formellen Fehler aufmerksam ge-
macht worden.
Die 1988 erfolgte Umwandlung der Stiftung in eine rein durch den Arbeit-
geber finanzierte Wohlfahrtsstiftung sei von der Vorinstanz genehmigt
worden. In diese rein durch den Arbeitgeber finanzierte Stiftung ohne Ar-
beitnehmerbeiträge habe die Arbeitgeberin nach 16 Jahren den Hilfsfonds
eingebracht, welcher ebenfalls rein patronal finanziert worden sei. Die
C-4279/2012
Seite 11
Beschwerdeführerin wolle nun lediglich diesen Teil formell in Arbeitgeber-
beitragsreserven umwandeln (S. 11).
Selbst für den Fall, dass vorliegend Art. 331 Abs. 3 OR anwendbar wäre,
könnte die Vorinstanz vorliegend die Bildung der strittigen Arbeitgeberbei-
tragsreserve nicht unterbinden. Die Vorinstanz stütze sich ausschliesslich
auf formelle Kriterien und lasse ausser Acht, dass die von der Vorinstanz
genannten Bundesgerichtsentscheide ausschliesslich zum Ziel gehabt
hätten zu vermeiden, dass der Arbeitgeber Arbeitnehmerbeiträge verein-
nahmen könne. Die Vorinstanz lasse weiter ausser Acht, dass vorliegend
nur ein Teil des Vermögens als Arbeitgeberbeitragsreserve ausgeschie-
den werden solle. Selbst wenn noch geringe Anteile an Arbeitnehmerre-
serven verblieben wären, was vorliegend nicht erwiesen sei, müsste fest-
gestellt werden, dass diese nach wie vor durch die verbleibenden freien
Mittel gedeckt wären (S. 13). Somit würde dem Leitsatz des Bundesge-
richts, dass Arbeitgeber keine Arbeitnehmerbeiträge vereinnahmen dürf-
ten (S. 12), nach wie vor Rechnung getragen.
7.3
7.3.1 Zunächst ist die Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR zu prüfen.
Das Bundesgericht hat in zwei Entscheiden – u.a. unter Hinweis auf den
Wortlaut der Bestimmung – klargestellt, dass für deren Anwendbarkeit die
Tatsache massgeblich ist, ob auch Arbeitnehmerbeiträge in die Stiftung
eingeflossen sind (Urteil 9C_804/2010 vom 20. Dezember 2010, E. 3.3 f.,
sowie 9C_954/2010 vom 16. Mai 2011, E. 6.1).
Vorliegend ist der Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR im Sinne der
Ausführungen der Vorinstanz zuzustimmen. Denn es steht fest, dass vor
dem 1. Januar 1985 Arbeitnehmerbeiträge in die Stiftung eingeflossen
sind. Die N._ führt in ihrer Analyse vom 21. Dezember 2011 (act.
4.1) zur ehemaligen Personalfürsorgestiftung aus: "Die Jahresrechnun-
gen der Personalfürsorgestiftung der achtziger Jahre zeigen als grösste
Posten die Beiträge von Arbeitgeber und Arbeitnehmer (Hervorhebung
durch das Gericht) sowie die Prämienzahlung an die Versicherung". Die
Bilanz per 31. Dezember 1984 (act. 4.2) weist ein Vermögen von Fr.
260'453.10 aus, wobei Fr. 225'849 als Arbeitgeberbeitragsreserven aus-
geschieden sind; ferner weist diese Bilanz explizit periodische Beiträge
(Fr. 33'398.35) und Freizügigkeitseinlagen (Fr. 25'647.-) der Arbeitnehmer
aus. Im Schreiben der Personalfürsorgestiftung vom 5. Mai 1988 an die
C-4279/2012
Seite 12
Stiftungsaufsicht des Kantons Zürich (act. 4.5) wird zudem darauf hinge-
wiesen, "dass die Stiftung von nun an rein patronal finanziert werden
soll." Dies heisst nichts anderes, als dass sie vorher nicht rein patronal fi-
nanziert war und somit auch Arbeitnehmerbeiträge eingeflossen sind.
Somit ist laut der klaren Rechtsprechung des Bundesgerichts vorliegend
Art. 331 Abs. 3 OR anwendbar.
Dies hat zur Folge, dass die nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven ausge-
schiedenen Mittel der Beschwerdeführerin als freie Mittel zu qualifizieren
und zu verbuchen sind. Falls – wie vorliegend – eingehende Mittel nicht
als Arbeitgeberbeitragsreserven eingebucht werden, gehören sie zu den
freien Mitteln und können laut Art. 331 Abs. 3 OR nicht in die Arbeitgeber-
beitragsreserven umgebucht werden. Eine Umbuchung ohne vorherge-
hende gesonderte Äufnung und gesonderte Verbuchung war nur bis zum
31. Dezember 1984 möglich (vgl. BGE 138 V 502, E. 5.3; Urteile
9C_804/2010 E. 3.6 und 9C_954/2010 E. 6.2).
Bei diesem Ergebnis kann offengelassen werden, ob auch die Funktion
der Beschwerdeführerin als Zahlstelle in den Jahren 1985 – 1987 zur
Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR führen muss oder ob für die be-
sagte Zeitspanne die Beschwerdeführerin lediglich in "treuhänderischer"
Geschäftsbesorgung die Erhebung der Beiträge der Arbeitnehmer für die
Durchführung der beruflichen Vorsorge übernommen hat (vgl. dazu Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts C-5780/2008 vom 25. Oktober 2011, E.
2.2.6, mit Hinweis auf das Urteil des Bundesgerichts B 137/06 vom 14.
Dezember 2007, E. 4.4), was nicht zwingend zur Anwendbarkeit von Art.
331 Abs. 3 OR hätte führen müssen.
7.3.2 Nichts ableiten kann die Beschwerdeführerin aus der Tatsache,
dass die 1988 erfolgte Umwandlung in eine rein durch den Arbeitgeber fi-
nanzierte Wohlfahrtsstiftung von der Vorinstanz genehmigt worden ist.
Entscheidend für die Frage der Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR ist
laut bundesgerichtlicher Rechtsprechung einzig, dass auch Arbeitneh-
merbeiträge in die Stiftung geflossen sind, was hier nachweislich der Fall
ist. Zudem handelt es sich vorliegend nicht um eine reine Finanzierungs-
stiftung, sieht doch die Stiftungsurkunde als Zweck nicht nur die Finanzie-
rung von Beiträgen und Versicherungsprämien an andere steuerbefreite
Personalvorsorgeeinrichtungen vor, sondern als Hauptzweck die Vorsor-
ge von Arbeitnehmern sowie deren Angehörige und Hinterbliebene (vgl.
Art. 3 der Stiftungsurkunde vom 29. Juni 1988 [B-act. 1 Beilage 4]. Eben-
falls nichts ableiten kann die Beschwerdeführerin angesichts dieser bun-
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desgerichtlichen Rechtsprechung aus der Tatsache, dass die Arbeitneh-
merbeiträge nachgewiesenermassen nur geringfügig waren. Im Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts C-2516/2012 vom 7. März 2014 wird ergän-
zend zu der bundesgerichtlichen Rechtsprechung festgehalten, dass es
auch in solchen Fällen nicht zulässig sei, eindeutig ausschliesslich vom
Arbeitgeber finanzierte Stiftungsmittel bilanztechnisch "nach Massgabe
der Beitragsverhältnisse" jederzeit umzubuchen (E. 3.3.5).
7.3.3 Zu prüfen bleibt, ob die Mittel des Hilfsfonds trotz Anwendbarkeit
von Art. 331 Abs. 3 OR aufgrund eines "Irrtums" in die Arbeitgeberbei-
tragsreserven umgebucht werden dürfen.
Es ist unbestritten, dass es sich beim Hilfsfonds nicht um eine Stiftung,
sondern um ein ausgesondertes Vermögen der Stifterin handelt (vgl. dazu
auch act. 13/2). Da der Hilfsfonds keine eigene Rechtspersönlichkeit be-
sitzt, untersteht er nicht den stiftungsrechtlichen Bestimmungen. Die Ar-
beitgeberin hat über diese Mittel frei verfügen können. Somit hätte die Ar-
beitgeberin rechtmässig beschliessen können, diese Mittel unter dem Ti-
tel Arbeitgeberbeitragsreserven in den Wohlfahrtsfonds einzubringen.
Auch die Beschwerdeführerin hätte diese Mittel rechtmässig unter dem
Titel Arbeitgeberbeitragsreserve annehmen und einbuchen dürfen, liegt
doch die Finanzierung von Beiträgen an andere Vorsorgeeinrichtungen
innerhalb des Stiftungszwecks (vgl. dazu 9C_804/2010, E. 3.6.).
Vorliegend sind die Mittel des Hilfsfonds jedoch unbestrittenermassen zu-
nächst zwar separat, aber nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven ausge-
wiesen worden (vgl. Bilanz vom 31.12.2004, act. 4/8, 4/11), obwohl in der
Bilanz der Beschwerdeführerin nachgewiesenermassen bereits seit min-
destens dem Jahr 2002 ein separates Konto "Arbeitgeberbeitragsreser-
ven" ausgewiesen war (vgl. Jahresbilanzen, act. 21/1, 20/1, 19/1, 18/2,
17/2, 16/2, 15/2, 14/2,). In den Akten bestehen keine Hinweise darauf,
wonach im Jahr 2004 der Wille der Arbeitgeberin einerseits und insbe-
sondere der Wille des Stiftungsrates der Beschwerdeführerin anderer-
seits dahin gegangen wäre, diese Mittel ausschliesslich in die Arbeitge-
berbeitragsreserven fliessen zu lassen. Die Ausführungen der Beschwer-
deführerin, es habe damals offensichtlich die Meinung bestanden, dass
dieses Vermögen als Arbeitgeberbeitragsreserve in die Beschwerdeführe-
rin eingebracht werde (vgl. B-act. 1 S. 6), ist durch nichts belegt. Dass im
Anschluss an die Übertragung der Mittel im Jahr 2004 diese während
mehrerer Jahre bis ins Jahr 2010 nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven
geführt worden sind, lässt im Gegenteil eher darauf schliessen, dass man
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allgemein davon ausging, dass die Mittel des Hilfsfonds zu Recht als freie
Mittel und nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven einbracht worden sind.
Dies entspricht auch dem ursprünglichen Zweck des Hilfsfonds, wie die
Vorinstanz in ihrer Verfügung zu Recht feststellt (B-act. 1 Beilage 2, Ziff.
9, B-act. 6 Ziff. 8).
Zuletzt ist festzuhalten, dass die Erstellung einer ordnungsgemässen
Buchhaltung zu den Kernaufgaben des Stiftungsrates gehört. Die Kon-
trollstelle ihrerseits hat – als professionelle Dienstleistungsanbieterin – die
Rechtmässigkeit der Buchhaltung zu bestätigen. Da im Zeitraum von
2004 bis 2010 weder vom Stiftungsrat noch von der Kontrollstelle die
Frage aufgeworfen worden ist, ob die Mittel des Hilfsfonds allenfalls zu
Unrecht in den freien Mittel verbucht worden seien, obwohl während die-
ser Zeit ein separates Konto Arbeitgeberbeitragsreserve geführt worden
ist, ist der heute geltend gemachte Irrtum nicht glaubwürdig. Dem Antrag
auf Aufhebung der Verfügung wegen Irrtums könnte wegen fehlenden
rechtsgenüglichen Nachweises eines Irrtums nicht entsprochen werden,
soweit angesichts der strikten Rechtsprechung des Bundesgerichts in
Bezug auf die Anwendung von Art. 331 Abs. 3 OR eine Umbuchung we-
gen Irrtums überhaupt möglich wäre.
7.4 Die Vorinstanz hat demnach zu Recht verlangt, dass die beiden Um-
buchungen rückgängig gemacht werden. Die Beschwerde ist demnach
abzuweisen.
8.
8.1 Gemäss Art. 63 Abs. 1 VwVG auferlegt die Beschwerdeinstanz in der
Entscheidformel die Verfahrenskosten in der Regel der unterliegenden
Partei. Demnach wird vorliegend die Beschwerdeführerin kostenpflichtig.
Nach dem Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Ent-
schädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2)
werden die Verfahrenskosten auf Fr. 2'500.- festgelegt. Sie sind durch die
Bezahlung des Kostenvorschusses beglichen.
8.2 Gemäss Art. 64 Abs. 1 VwVG kann die Beschwerdeinstanz der ganz
oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren
eine Entschädigung für ihr erwachsene Kosten zusprechen. Allerdings
steht der obsiegenden Vorinstanz gemäss Art. 7 Abs. 3 VGKE keine Par-
teientschädigung zu.
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