Decision ID: ba490e54-5cb9-45d3-bdd0-ec9f1d23c15d
Year: 2019
Language: de
Court: ZH_SRK
Chamber: ZH_SRK_001
Canton: ZH
Region: Zürich
Law Area: public_law

hat sich ergeben:
A. A und B (nachfolgend der/die Pflichtige bzw. die Pflichtigen) deklarierten in
der Steuererklärung 2016 ein steuerbares Einkommen von Fr. 44'183.- (Bundessteuer)
sowie Fr. 47'216.- und ein steuerbares Vermögen von Fr. 1'128'470.- (Staats- und Ge-
meindesteuer). Dabei wiesen sie Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit als
Arzt in der Höhe von Fr. 320'180.- und als D von Fr. 14'812.- aus. Der Pflichtige dekla-
rierte Autokosten (ohne Abschreibungen; abzüglich Privatanteil) von Fr. 29'754.-.
Mit Auflage vom 11. Januar 2019 forderte das kantonale Steueramt die Pflich-
tigen auf, zur Überprüfung des geltend gemachten Fahrzeugaufwands die vollständi-
gen Belege und den Nachweis mittels substantiierter Sachdarstellung zu erbringen,
dass die verbuchten Fahrzeugkosten von Fr. 29'754.- geschäftsmässig begründet sei-
en. Es forderte diesbezüglich diverse Unterlagen ein. Die Auflage wurde am 22. Feb-
ruar 2019 ohne Erfolg gemahnt.
B. Am 22. März 2019 veranlagte das kantonale Steueramt die Pflichtigen für
das Steuerjahr 2016 für die direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen
von Fr. 99'300.- und schätzte sie für die Staats- und Gemeindesteuer mit einem steu-
erbaren Einkommen von Fr. 100'200.- (satzbestimmend Fr. 100'200.-) und einem steu-
erbaren Vermögen von Fr. 1'128'000.- (satzbestimmend Fr. 1'152'000.-) ein. Dabei
wurden unter anderem die Autokosten auf Fr. 14'754.- (Fr. 29'754.- - Fr. 15'000.-) ge-
schätzt, da die Auflage trotz Mahnung unerfüllt geblieben ist.
Die Pflichtigen erhoben am 24. April 2019 Einsprache gegen die Veranla-
gungsverfügung bzw. den Einschätzungsentscheid und ersuchten um Festlegung des
steuerbaren Einkommens für die direkte Bundessteuer auf Fr. 73'500.- (satzbestim-
mend Fr. 73'600.-) und für die Staats- und Gemeindesteuern auf Fr. 74'900.- (satzbe-
stimmend Fr. 74'900.-).
Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 10. Mai 2019 ab.
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C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs ersuchten die Pflichtigen um Festlegung des
steuerbaren Einkommens für die direkte Bundessteuer mit Fr. 84'300.- (satzbestim-
mend Fr. 84'300.-) sowie für die Staats- und Gemeindesteuer mit Fr. 85'200.- (satzbe-
stimmend Fr. 85'200.-), unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Be-
schwerdegegnerin bzw. des Rekursgegners.
Das kantonale Steueramt beantragte in seiner Beschwerde- bzw. Rekursant-
wort vom 27. Juni 2019 die Abweisung der Rechtsmittel.
Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird, soweit rechtserheblich, in den
nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Die Einzelrichterin zieht in Erwägung:
1. a) Nach Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer
vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 18 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Ju-
ni 1997 (StG) sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und
Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbststän-
digen Erwerbstätigkeit steuerbar. Von diesen Einkünften werden gemäss Art. 27
Abs. 1 DBG bzw. § 27 Abs. 1 StG die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kos-
ten abgezogen. Abzugsfähig ist der gesamte Aufwand, der für die selbstständige Er-
werbstätigkeit notwendig ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum
DBG, 3. A., 2016, Art. 27 N 3 f. DBG, und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz,
3. A., 2013, § 27 N 3 f. StG; je auch zum Folgenden). Voraussetzung für die Abzugsfä-
higkeit ist demnach, dass der Aufwand mit einer selbstständigen Erwerbstätigkeit zu-
sammenhängt.
Geschäftsmässig begründet sind Kosten, wenn sie aus unternehmungswirt-
schaftlicher Sicht vertretbar erscheinen; nach der Rechtsprechung sind Aufwendungen
dann geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb unternehmungs-
wirtschaftlich in einem unmittelbaren und direkten (organischen) Zusammenhang ste-
hen (BGr, 23. Juni 2010, StE 2010 B 27.6 Nr. 16). Somit muss alles, was nach kauf-
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männischer Auffassung in guten Treuen zum Kreis der Unkosten gerechnet werden
kann, steuerlich als geschäftsmässig begründet anerkannt werden. Dabei spielt es
keine Rolle, ob ein Betrieb auch ohne den infrage stehenden Aufwand ausgekommen
wäre und ob dieser Aufwand im Sinne einer rationellen und gewinnorientierten Be-
triebsführung zweckmässig war. Nicht dazu zählen namentlich Aufwendungen, welche
die Gesellschaft einzig für den privaten Lebensaufwand des Aktionärs oder einer ihm
nahestehenden Person erbringt. Sie dürfen nicht unter dem Vorwand von Geschäfts-
oder Repräsentationsspesen als Geschäftsaufwand verbucht werden (BGr, 16. Ju-
li 2013, StE 2013 B 93.5 27; Locher, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, Art. 58 N 111
DBG).
b) Der Nachweis der geschäftsmässig begründeten Kosten, d.h. für deren
tatsächlichen Anfall als auch für den Zusammenhang mit der selbstständigen Erwerbs-
tätigkeit, obliegt dem Steuerpflichtigen, da es sich dabei um steuermindernde Tatsa-
chen handelt (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 27 N 22 DBG und § 27 N 22 StG).
Hierzu muss er spätestens im Rechtsmittelverfahren eine ausreichend substantiierte
Sachdarstellung mit gleichzeitigem Angebot geeigneter Beweismittel vorbringen. Ge-
nügend substantiiert ist eine Sachdarstellung, wenn sie hinsichtlich Art, Motiv und
Rechtsgrund all jene Tatsachenbehauptungen enthält, die – ohne weitere Untersu-
chung, aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung – die rechtliche Würdigung der
geltend gemachten Steuerminderung erlauben (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Art. 140 N 57 DBG und § 147 N 55 StG).
c) Zu den geschäftsmässig begründeten Aufwendungen gehören grundsätz-
lich auch die Autokosten, welche im Rahmen der Ausübung der Geschäftstätigkeit an-
fallen. Besitzen selbstständig erwerbstätige Pflichtige mehrere Fahrzeuge, ist dabei
zunächst zu bestimmen, ob ein Fahrzeug überwiegend geschäftlich oder überwiegend
privat genutzt wird. Aufgrund der Präponderanzmethode fällt das Auto dann dem Ge-
schäfts- oder dem Privatvermögen zu. Benutzt eine selbstständig erwerbstätige Person
ein Geschäftsfahrzeug auch für private Fahrten, so ist der diesbezügliche Geschäfts-
aufwand um einen Privatanteil zu kürzen. Der Privatanteil ist dabei auf 0.8% des Kauf-
preises des Geschäftswagens pro Monat zu bemessen bzw. 9.6% pro Jahr (vgl. die
Weisung des kantonalen Steueramts über die Ermittlung des Naturaleinkommens aus
der Verwendung eines Geschäftsautos für private Fahrten bei Unselbstständigerwer-
benden und des Privatanteils an den Autokosten bei Selbstständigerwerbenden
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vom 13. Oktober 2011, ZStB Nr. 17.1, nachfolgend Weisung). Bei Fahrzeugen der
gehobenen Preisklasse rechtfertigt sich unter Umständen auch ein höherer Privatanteil
(vgl. diesbezüglich im Zusammenhang mit Abschreibungen BGr, 1. Mai 2015,
2C_697/2014, E. 3.3).
d) Der Steuerpflichtige muss alles tun, um eine vollständige und richtige Ver-
anlagung zu ermöglichen (Art. 126 Abs. 1 DBG bzw. § 135 Abs. 1 StG). Hat er trotz
Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren man-
gels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veran-
lagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor (Art. 130 Abs. 2
DBG bzw. § 139 Abs. 2 StG).
Bei ungewissen Sachverhalten ist in erster Linie nach der objektiven Beweis-
last zu entscheiden mit der Folge, dass zuungunsten der beweisbelasteten Partei ent-
schieden wird. Zu einer Schätzung wird dann Zuflucht genommen, wenn das Beweis-
verfahren genügend Anhaltspunkte für einen steuerbegründenden/-mehrenden
Sachverhalt ergeben hat, ohne dass im Quantitativen eine eindeutige Abklärung mög-
lich war (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 130 N 23 DBG und § 139 N 43 StG).
2. a) Strittig ist vorliegend der Umfang der geschäftsmässig begründeten
Fahrzeugaufwendungen des Pflichtigen.
Die Pflichtigen wohnen an der ...strasse 100 in E, von wo aus der Pflichtige zu
den Patientinnen und Patienten fahre. Er sei als Notfallarzt tätig, wobei sich seine Tä-
tigkeit auf Hausbesuche bei Patientinnen und Patienten im Kanton Zürich beschränke.
Die Pflichtigen seien 2016 im Besitz von einem F (Jahrgang 2005), einem G und einem
H Motorrad gewesen.
Der eingereichten Steuererklärung bzw. dem Hilfsblatt A (für Selbstständiger-
werbende mit vereinfachter Buchführung) des Pflichtigen waren ein Fahrzeugwert von
Fr. 12'664.- abzüglich einer Abschreibung von Fr. 5'066.- sowie Autokosten von
Fr. 29'754.- (Fr. 33'060.- minus 10% Privatanteil Fr. 3'306.-) zu entnehmen.
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b) Zur Überprüfung dieser Positionen forderte das kantonale Steueramt die
Pflichtigen mit Auflage vom 11. Januar 2019 auf, die vollständigen Belege und den
Nachweis mittels substantiierter Sachdarstellung zu erbringen, dass die verbuchten
Fahrzeugkosten von Fr. 29'754.- geschäftsmässig begründet seien. Weiter seien eine
Kopie des Kauf- bzw. Leasingvertrages der Fahrzeuge und des Motorrads sowie Ko-
pien der Fahrzeugausweise einzureichen. Es sei zudem der Nachweis des Kilometer-
stands der Fahrzeuge und des Motorrads per 1. Januar 2016 und per 31. Dezember
2016 (z.B. durch Servicerechnungen) zu erbringen. Das Fahrtenbuch der Fahrzeuge
und des Motorrads (mit Angaben über Datum, Abfahrtsort, Zielort, Anfangskilometer-
stand, Endkilometerstand, wahrheitsgetreue Anfangs- und Endzeit, Angabe des ge-
schäftlichen Zwecks sowie Nachweis, dass die entsprechende Fahrt geschäftsmässig
begründet ist) vom 1. Januar bis 31. Dezember 2016 sowie Kopien der Garagenmiet-
verträge und geschäftsmässige Begründung für Garagenplätze seien einzureichen.
Da die Pflichtigen innert der Auflage- bzw. Mahnfrist die nachgefragten Unter-
lagen nicht einreichten, nahm das kantonale Steueramt somit zu Recht für beide Pflich-
tigen eine teilweise Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor und schätzte
die Höhe des Fahrzeugaufwands auf Fr. 14'754.-.
3. a) Eine zu Recht ergangene Ermessenseinschätzung kann der Steuer-
pflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (Art. 132 Abs. 3 Satz 1
DBG bzw. § 140 Abs. 2 Satz 1 StG). Dieser hat den entsprechenden Nachweis selbst
zu erbringen, wobei ihm zwei Möglichkeiten offenstehen (Zweifel/Hunziker, in:
Kommentar zum Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kan-
tone und Gemeinden, 3. A., 2017, Art. 48 N 45 ff. StHG; Zweifel/Hunziker, in: Kommen-
tar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A., 2017, Art. 132 N 38 ff.
DBG, je auch zum Folgenden):
Er kann den tatsächlichen Sachverhalt dartun und den entsprechenden
Nachweis leisten, mit der Folge, dass die Ermessensveranlagung durch eine ordentli-
che Veranlagung ersetzt wird und die Steuerfaktoren nach den für "gewöhnliche" Ver-
anlagungen geltenden Regeln ermittelt werden. Dieser Nachweis muss allerdings um-
fassend sein, d.h. den gesamten von der Ermessensveranlagung betroffenen Teil
umfassen. Blosse Teilnachweise genügen grundsätzlich nicht (Richner/Frei/Kaufmann/
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Meuter, Art. 132 N 63 f. DBG und § 140 N 75 f. StG, je mit verschiedenen Hinweisen;
Zweifel/Hunziker, Art. 48 N 49 StHG und Art. 132 N 42 DBG, je auch zum Folgenden).
Die versäumten Mitwirkungshandlungen müssen vollständig und formell ordnungsge-
mäss nachgeholt werden.
Ist dieser Nachweis nicht möglich oder misslingt er, kann der Steuerpflichtige
noch darlegen und nachweisen, dass die angefochtene Veranlagung offensichtlich
unrichtig ist. Als offensichtlich unrichtig (namentlich zu hoch) erweist sich eine Schät-
zung dann, wenn sie sachlich nicht begründbar (z.B. erkennbar pönal oder fiskalisch
begründet) ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder -hilfsmittel
stützt oder sonst wie mit den konkreten aktenkundigen Verhältnissen aufgrund der Le-
benserfahrung vernünftigerweise nicht vereinbar ist (Zweifel/Hunziker, Art. 48 N 59
StHG und Art. 132 N 52 DBG, je mit Hinweisen). Ist dieser Nachweis geleistet, bleibt
es zwar bei einer Ermessensveranlagung, doch wird die angefochtene durch eine neue
(tiefere) Schätzung der Rechtsmittelinstanz ersetzt.
Dem Steuerrekursgericht sind – ebenso wie der Einsprachebehörde – im
Rahmen der Willkürprüfung weitere Untersuchungen verwehrt. Es hat vielmehr bei
seiner eingeschränkten Überprüfung des angefochtenen Entscheids auf offensichtliche
Unrichtigkeit hin nur jene im Zeitpunkt der Entscheidfällung vorhandenen Schriftstücke
zu berücksichtigen, welche den behaupteten Sachverhalt sofort beweisen oder zumin-
dest als sehr wahrscheinlich erscheinen lassen (VGr, 27. Mai 1986, SB 10/1986 und
11. September 1986, SB 38/1986; Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steu-
erveranlagungsverfahren, 1989, S. 144).
b) In der Einsprache bestritten die Pflichtigen unter anderem die Kürzung der
Fahrzeug- und Garagenkosten und erklärten, dass der Pflichtige keine Praxisräumlich-
keiten habe, sondern ausschliesslich als Notfallarzt tätig sei und so schätzungsweise
90% dienstlich unterwegs sei. Er fahre mit seinem Auto bzw. Motorrad zu seinen Pati-
enten nach Hause. Ein Privatanteil für Privatfahrten von ca. 10% sei bereits berück-
sichtigt worden. Er reichte diesbezüglich die Korrespondenz mit der I ag ein, welche
eine Liste der Einsatzgemeinden des Pflichtigen und den dazugehörigen Fahrtzeiten
sowie eine private Statistik der Notfalldienste 2015, eine Beispielsberechnung für den
Weg von der ...strasse 100 in E zur ...strasse 75 in E und den Einsatzplan für das
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2015, enthält. Das Einreichen der Garagenmietverträge für seine Dienstfahrzeuge stell-
te er in Aussicht.
In seiner Beschwerde bzw. seinem Rekurs reicht der Pflichtige den Dienstplan
2016, die Mietverträge für 2 Garagen an der ...strasse und 1 Garage an der ...strasse,
die Betriebsrechnung 2016 und die Korrespondenz mit der I ag, welche der obenge-
nannten Einsprachebeilage entspricht, ein. Es wird ausgeführt, die Tätigkeit 2016 sei
identisch mit derjenigen 2015 gewesen, weshalb auf die detaillierte Aufstellung der
Notfalleinsätze 2015 verwiesen werden könne. Die Pflichtigen bringen ausserdem vor,
dass die Pflichtige als selbstständige D ebenfalls auf ein Fahrzeug angewiesen sei und
die diesbezüglichen Kosten in der Erfolgsrechnung des Pflichtigen ausgewiesen wür-
den.
Das kantonale Steueramt bringt in seiner Beschwerde- bzw. Rekursantwort
vor, die Pflichtigen hätten die Auflage vom 11. Januar 2019 nie erfüllt. Es würden nach
wie vor die einzelnen Belege mit geschäftsmässiger Begründung der Fahrzeugkosten,
Kaufvertrag/Leasingvertrag sowie die Fahrzeugausweise der einzelnen Fahrzeuge,
Nachweis des Kilometerstandes der Fahrzeuge und die Fahrtenbücher fehlen.
c) aa) Dem Einsatzplan 2016 ist zu entnehmen, dass der Pflichtige während
rund 23 Wochen à 7 Tage im Dienst war.
Aus der Betriebsrechnung 2016 ist ersichtlich, dass sich die Abgaben und die
Fahrzeugversicherungen auf Fr. 9'434.50, das Benzin auf Fr. 1'832.61, die Reparatu-
ren auf Fr. 10'431.50 und die Garagenmiete und das Parking auf Fr. 11'361.30, total
Fr. 33'059.91, beliefen. Die "Abschreibung auf Auto" gemäss Betriebsrechnung betrug
Fr. 4'559.-, währendem im Hilfsblatt eine Abschreibung von Fr. 5'066.- aufgeführt wor-
den ist.
Den vor Steuerrekursgericht neu eingereichten Mietverträgen für die drei Ga-
ragenplätze sind monatliche Kosten von total Fr. 450.-, jährlich Fr. 5'400.-, zu entneh-
men. Wohingegen in der Betriebsrechnung 2016 Garagenmietkosten von gesamthaft
Fr. 10'520.90 aufgeführt sind.
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bb) Wie das kantonale Steueramt zu Recht vorbrachte, fehlt es – abgesehen
von den mittlerweile eingereichten Garagenmietverträgen – an den belegmässigen
Nachweisen zu den geltend gemachten Fahrkosten; z.B. wurden etwa keine Ausweise,
Verträge und Fahrtenbücher eingereicht. Weiter wurde der Nachweis der geschäfts-
mässigen Begründetheit der geltend gemachten Aufwendungen nicht erbracht. Der
Pflichtige begnügt sich damit, theoretische Ausführungen zu seinen Arbeitseinsätzen
zu machen, so etwa anhand einer Beispielsberechnung einer möglichen Wegstrecke.
Dies vermag keine konkret angefallenen Aufwendungen zu beweisen. Ebenso wenig
die Aufzählung aller Gemeinden im Einsatzgebiet, mit den jeweiligen Fahrtdauern vom
Wohnort des Pflichtigen dorthin. Entgegen der Ansicht des Pflichtigen ist für das Jahr
2016 zudem auch nicht auf Einsatzstatistiken vom Jahr 2015 abzustellen. So mag viel-
leicht die Tätigkeit des Pflichtigen im Jahr 2016 die gleiche sein wie im Jahr 2015,
jedoch mit Sicherheit nicht die Anzahl und die Lokalität der Einsätze (und damit die
geschäftsmässig begründeten Fahrtkosten). Es hätte am Pflichtigen gelegen, pro
Fahrzeug ein chronologisches, handschriftliches Fahrtenbuch mit Aufstellung aller
Fahrten, unter Angabe des Datums und des Zwecks der jeweiligen Fahrten (bspw.
Arbeitsweg, Privatfahrt, Geschäftsfahrt) sowie der jeweiligen Abfahrtszeiten und -orte
sowie Ankunftszeiten und -orte, zu führen. Es ist weiter offensichtlich, dass in den vom
Pflichtigen geltend gemachten Fahrzeugaufwendungen von Fr. 29'754.- die Kosten
mehrerer Fahrzeuge verrechnet worden sind (mehrere Garagenplätze, mehrere Zah-
lungen an Versicherungen, das Strassenverkehrsamt und den Verkehrsclub, Kauf
zweier Vignetten, etc.). Weshalb der Pflichtige zur Ausübung seines Berufs drei Fahr-
zeuge braucht, hat er nicht dargetan. Sofern der Pflichtige in diesem Zusammenhang
zudem geltend macht, die Autokosten der Pflichtigen seien ebenfalls in seiner Betriebs-
rechnung verbucht worden, kann er nicht gehört werden: Dem Hilfsblatt A der Pflichti-
gen sowie ihrer Betriebsrechnung 2016 sind entgegen dieser Aussage sehr wohl eige-
ne Autokosten von Fr. 1'054.- (Fr. 1'405.- minus einem Privatanteil von Fr. 351.-) zu
entnehmen, welche vom kantonalen Steueramt als Ausgaben zum Abzug zugelassen
wurden.
Entsprechend ist es aufgrund der Akten – mangels Fahrtenbuch (-bücher)
bzw. einer sauberen Abgrenzung zwischen Geschäftsfahrzeug(en) und privatem Fahr-
zeugaufwand – unmöglich, eine exakte Bestimmung der geschäftlich bedingten Fahr-
kosten vorzunehmen. Die tatsächlichen Verhältnisse lassen sich nicht ermitteln. Der
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Unrichtigkeitsnachweis ist vorliegend somit nicht erbracht, weshalb einzig noch die
Höhe der vom kantonalen Steueramt vorgenommenen Schätzung zur Diskussion steht.
cc) Das kantonale Steueramt schätzte den Fahrzeugaufwand auf jährlich
Fr. 14'754.-. Dabei handelt es sich um knapp die Hälfte der geltend gemachten Kosten.
Letztlich kann aufgrund der lückenhaften Unterlagen über die Höhe des Fahr-
zeugaufwands nur gemutmasst werden. Festgestellt werden kann einzig, dass der
Pflichtige als Notfallarzt während 164 Diensttagen pro Jahr, d.h. während gut 23
Dienstwochen (à 7 Arbeitstage), ein Fahrzeug benötigt. Diesbezüglich sind ihm die
Kosten für einen Garagenplatz von durchschnittlich Fr. 150.-/Monat bzw. Fr. 1'800.-/
Jahr anzurechnen. Es bleiben knapp Fr. 13'000.- für Benzin, Reparaturen, Versiche-
rungen, etc. Geht man von einer Kilometerpauschale von Fr. 0.70 aus, so könnte der
Pflichtige jährlich 18'500 Kilometer zurücklegen, dies ergibt 115 Kilometer pro Dienst-
tag, was nicht abwegig erscheint. Es kann somit nicht als offensichtlich unrichtig (zu
tief) gelten, wenn der Fahrzeugaufwand des Pflichtigen auf Fr. 14'754.- geschätzt wird.
4. Demnach sind Beschwerde und Rekurs abzuweisen. Ausgangsgemäss
sind die Kosten des vorliegenden Verfahrens den Pflichtigen aufzuerlegen (Art. 144
Abs. 1 DBG; § 151 Abs. 1 StG). Parteientschädigungen werden nicht ausgerichtet.