Decision ID: b08cc126-19d6-421a-9b1c-69757334749c
Year: 2022
Language: de
Court: GR_VG
Chamber: GR_VG_004
Canton: GR
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: public_law

I. Sachverhalt:
1. Die Eheleute B._, je zur Hälfte Miteigentümer der Parzelle
C._ in der Gemeinde D._, erstellten in den Jahren
1989/1990 anstelle des bestehenden Stalles neu zusätzlich einen Hausteil
mit einer 5.5-Zimmerwohnung. Am 17. Juli 2012 wurde das
Miteigentumsverhältnis am Mehrfamilienhaus auf der Parzelle
C._ zu Stockwerkeigentum ausgestaltet und aus der 5.5-
Zimmerwohnung die Stockwerkeinheit (StWE) 42-3 mit einer Wertquote
von 45/100 gebildet. Gleichentags übertrugen die Eheleute die besagte
5.5-Zimmerwohnung als 'Kindskauf/Abtretung auf Rechnung künftiger
Erbschaft' zum Betrag von insgesamt CHF 390'600.-- auf ihren Sohn
E._, der davon CHF 300'000.-- bezahlte, der Restbetrag von
CHF 90'600.-- wurde ihm als Erbvorbezug gewährt. Am 19. März 2014
erfolgte wiederum eine anteilige Eigentumsübertragung von E._
an seine Ehefrau F._, so dass A._ über drei Viertel bzw.
einen Viertel Miteigentum an der StWE 42-3 verfügten.
2. Am 12. August 2020 verkauften A._ die StWE 42-3 für
CHF 887'000.00 an G._ und H._. In der Steuererklärung
für das Jahr 2020 deklarierten A._ einen Grundstückgewinn von
rund CHF 40'500.--. Die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden
veranlagte mit Verfügungen vom 19. März 2021 betreffend die kantonale
und kommunale Grundstückgewinnsteuer 2020 hingegen einen
steuerbaren Grundstückgewinn von CHF 355'280.--. Die dagegen
erhobene Einsprache wies die Steuerverwaltung des Kantons
Graubünden mit Entscheid vom 27. Juli 2021 ab.
3. Dagegen erhoben A._ (nachfolgend Beschwerdeführer) am
9. September 2021 Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons
Graubünden mit dem Antrag, der Einspracheentscheid der
Steuerverwaltung Graubünden vom 27. Juli 2021 sei aufzuheben und die
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Angelegenheit zur Neuveranlagung an die Steuerverwaltung Graubünden
zurückzuweisen. Begründend führten sie im Wesentlichen aus, dass die
Anlagekosten objektmässig und nicht nach Wertquoten zuzuweisen seien.
So seien die baulichen Massnahmen mit wertvermehrenden
Aufwendungen einzig bei der veräusserten 5.5-Zimmerwohnung erfolgt,
so dass die Anlagekosten auch nur dort als voll abzugsfähige
wertvermehrende Aufwendungen bzw. Anlagekosten zu berücksichtigen
seien.
4. Die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden (nachfolgend
Beschwerdegegnerin) schloss in ihrer Vernehmlassung vom
28. September 2021 auf Abweisung der Beschwerde. Zur Begründung
führte sie im Wesentlichen an, dass bei der Veräusserung der
Stockwerkeinheit die Anlagekosten quotal berücksichtigt werden müssten.
Wesentlich sei, dass der Ausbau (1990) vor der
Stockwerkeigentumsbegründung (2012) stattgefunden habe und die
Steuerpflichtigen die verkaufte Wohnung nicht selber ausgebaut hätten.
Der gegenteilige Standpunkt der Beschwerdeführer würde zu unhaltbaren
Ergebnissen führen, wenn bei einem Teilverkauf von Stockwerkeinheiten
die Investitionen an einem spezifischen Gebäudeteil von jedem
Stockwerkeigentümer zur Diskussion gestellt werden könnten.
5. Mit Replik vom 29. Oktober 2021 hielten die Beschwerdeführer an ihren
Anträgen fest und führten ergänzend an, dass für die
Eigentumsübertragung der Wohnung von den Eltern auf den
Beschwerdeführer und anschliessend auf die Beschwerdeführerin ein
Steueraufschub gelte und deshalb so getan werden müsse, als hätten die
Beschwerdeführer selbst den Neubau getätigt bzw. die veräusserte
Wohnung erstellt.
6. In ihrer Duplik vom 8. November 2021 hielt die Beschwerdegegnerin
ebenfalls unverändert an ihrem Antrag fest. Sie wies darauf hin, dass
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keinerlei Anhaltspunkte vorlägen, die eine Aufteilung entsprechend den
Wertquoten wiederlegen würden. Das Abstellen auf die Wertquote erweise
sich vorliegend als sachlich richtig und stehe auch im Einklang mit der
Verkehrsbewertung. Es könne nicht von einer beliebigen Zuordnung von
Anlagekosten und somit der Gewinnermittlung ausgegangen werden.
7. Im Rahmen der weiteren Schriftenwechsel (Triplik, Quadruplik) hielten die
Parteien an ihren Begehren fest und vertieften ihre Argumentation.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in den Rechtsschriften und
den angefochtenen Einspracheentscheid wird, soweit erforderlich, in den
nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

II. Das Gericht zieht in Erwägung:
1. Anfechtungsobjekt des vorliegenden verwaltungsgerichtlichen
Beschwerdeverfahrens bildet der Einspracheentscheid vom 27. Juli 2021
betreffend kantonale und kommunale Grundstückgewinnsteuer, mit
welchem die Beschwerdegegnerin die Einsprache der heutigen
Beschwerdeführer vom 8. April 2021 abgewiesen und damit die
Rechtmässigkeit der veranlagten Grundstückgewinnsteuern bestätigt hat
(beschwerdegegnerische Akten [Bg-act.] 9). Solche Entscheide können
gemäss Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden
(StG; BR 720.000) mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons
Graubünden angefochten werden. Die sachliche Zuständigkeit des
Verwaltungsgerichts ergibt sich aus Art. 49 Abs. 1 lit. b des Gesetzes über
die Verwaltungsrechtspflege (VRG; BR 370.100), wonach das
Verwaltungsgericht Beschwerden gegen Entscheide von Dienststellen der
kantonalen Verwaltung und von unselbständigen Anstalten des
kantonalen Rechts beurteilt, soweit das kantonale Recht den direkten
Weiterzug vorsieht, was hier – wie gesehen (vgl. Art. 139 Abs. 1 StG) –
der Fall ist. Demzufolge fällt die Beurteilung der vorliegenden Streitsache
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in die Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden.
Die Beschwerdeführer sind als formelle und materielle Adressaten des
angefochtenen Einspracheentscheids berührt und weisen ein
schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung auf und sind damit ohne
Weiteres zur Beschwerdeerhebung befugt (vgl. Art. 50 Abs. 1 VRG). Auf
die zudem frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit
einzutreten.
2. Streitig und zu prüfen ist vorliegend, ob die Anlagekosten beim Umbau des
Stalles zu einer Wohnung bei der späteren Veräusserung dieser Wohnung
vollständig als Anlagekosten gelten (objektbezogene Betrachtung) oder
nur im Umfang des Wertes des gesamten Gebäudes (quotal)
berücksichtigt werden.
3.1. Das Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) verpflichtet die Kantone,
sämtliche Gewinne, die sich bei der Veräusserung eines Grundstücks des
Privatvermögens oder eines land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücks
sowie von Anteilen daran ergeben, zu besteuern, soweit der Erlös die
Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert zuzüglich Aufwendungen)
übersteigt (Art. 12 Abs. 1 StHG). Von dieser verpflichtenden Besteuerung
können nur solche Gewinne ausgenommen werden, bei denen der
Harmonisierungsgesetzgeber in einer abschliessenden Aufzählung einen
Steueraufschub vorsieht (Erbgang, Erbvorbezug, Schenkung,
Begründung oder Aufhebung der ehelichen Gütergemeinschaft,
bestimmte Arten von Landumlegungen, Ersatzbeschaffung von land- oder
forstwirtschaftlichen Grundstücken oder Eigenheimen; Art. 12 Abs. 3
StHG). Nach kantonalem Recht unterliegen Gewinne aus der
Veräusserung von Grundstücken des Privatvermögens der
Grundstückgewinnsteuer (Art. 41 Abs. 1 lit. a StG). Die Steuerpflicht wird
durch jede Veräusserung begründet, mit welcher Eigentum an einem
Grundstück übertragen wird (Art. 42 Abs. 1 StG), steuerpflichtig ist dabei
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der Veräusserer (Art. 45 Abs. 1 StG). Auch die Bündner Gemeinden
erheben gemäss Art. 6 des Gesetzes über die Gemeinde- und
Kirchensteuern (GKStG; BR 720.200) i.V.m. Art. 45 ff. StG eine
Grundstückgewinnsteuer in der Höhe der Kantonssteuer.
3.2. Steuerbar ist der Veräusserungsgewinn im Sinne von Art. 46 Abs. 1 StG,
d.h. der Betrag, um den der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und
Aufwendungen) übersteigt. Während für die Berechnung der
Anlagekosten die letzte steuerbegründende Veräusserung massgebend
ist (Art. 46 Abs. 2 StG), gelten als Erlös alle Leistungen des Erwerbers
(Art. 47 Abs. 1 StG). Als Erwerbspreis gilt der beurkundete Kaufpreis
zuzüglich aller weiteren Leistungen des Erwerbers (Art. 48 Abs. 1 StG);
als Aufwendungen die Kosten für Erschliessungen, Bauten, Umbauten
und andere dauernde Verbesserungen, die eine Werterhöhung des
Grundstückes bewirkt haben (Art. 49 Abs. 1 lit. a StG),
Grundeigentümerbeiträge, wie Perimeterbeiträge für Bau und Korrektion
von Strassen, für Bodenverbesserungen, für Wasser- und
Lawinenverbauungen (lit. b) sowie Kosten, die mit dem Erwerb und der
Veräusserung des Grundstückes verbunden sind, mit Einschluss der
üblichen Provisionen und Vermittlungsgebühren (lit. c). Aufwendungen,
die bei der Einkommenssteuer als Abzüge berücksichtigt worden sind, und
der Wert eigener Arbeit, der nicht als Einkommen versteuert worden ist,
können nicht geltend gemacht werden (Art. 49 Abs. 2 StG).
4.1. Das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden hat in seinem
präjudiziellen Entscheid A 07 23/24 vom 19. Juni 2007 folgendes
festgehalten:
„1a) Gemäss Art. 46 Abs. 1 des kantonalen Steuergesetzes (StG) ist der
Veräusserungsgewinn der Betrag, um den der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und
Aufwendungen) übersteigt. Bei einer Teilveräusserung ist für die Ermittlung des
Anlagewertes der Gesamterwerbspreis nach objektiven Grundsätzen auf das
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veräusserte bzw. zurückbehaltene Grundstück zu verlegen. Dabei ist der Verkehrswert
des veräusserten und des zurückbehaltenen Grundstückteiles gesondert zu schätzen
und der Erwerbspreis nach dem so ermittelten Wert aufzuteilen (Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006,
N. 5 zu § 224). Wird an einem Grundstück im Verlauf der Besitzesdauer als
Stockwerkeinheiten ausgestaltetes Miteigentum begründet und veräussert, so liegen
Teilveräusserungen vor (RB 1978 Nr. 78). Bei der Veräusserung von Stockwerkeinheiten
sind nach einem älteren Entscheid des Zürcher Verwaltungsgerichtes die Wertquoten i.S.
von Art. 712e ZGB für die Zerlegung des Erwerbspreises und der unausscheidbaren
Aufwendungen massgebend (RB 1973 Nr. 43). An der Richtigkeit dieses Entscheides hat
die Lehre zu Recht Zweifel angebracht: Die Wertquoten werden von den
Stockwerkeigentümern frei nach grundsätzlich beliebigen Kriterien festgelegt, die
objektiver (Fläche, Rauminhalt etc.) oder subjektiver Natur (Aussicht, Zugang,
Immissionen etc.) sein können (BGE 116 II 55; vgl. auch BGE 127 III 142). Gerade
subjektive Kriterien eignen sich aber nicht für die Wertzerlegung bei der
Grundstückgewinnsteuer. Die Wertquoten können in der Praxis richtigerweise nur dann
für die Zerlegung des Erwerbspreises und der unausscheidbaren Aufwendungen
massgebend sein, wenn keine besseren Kriterien für solche Zerlegungen bekannt sind
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 7 zu § 224). Selbst wenn davon ausgegangen
wird, dass bei Stockwerkeigentum die Wertquoten in der Regel die objektiven
Wertverhältnisse wiedergeben, ist jedenfalls dann davon abzuweichen, wenn im konkret
zu beurteilenden Fall ausreichende Anhaltspunkte dafür bestehen, dass die Wertquoten
zu einem mit den tatsächlichen wirtschaftlichen Gegebenheiten nicht übereinstimmenden
Ergebnis führen würden. 1b) Vorliegend ist dies der Fall. Wie die Vorinstanz an sich zu
Recht anführt, ist das Verhältnis der Wertquoten der beiden Stockwerkeinheiten
proportional zum Verhältnis der Bruttogeschossflächen der beiden Einheiten festgelegt
worden. Gerade dies zeigt aber, dass durch die Wertquoten die Anlagekosten von
veräusserter und zurückbehaltener Stockwerkeinheit nicht in einer den tatsächlichen
Verhältnissen entsprechenden Weise objektiv wiedergegeben werden. Es liegt auf der
Hand und entspricht auch der allgemeinen Lebenserfahrung, dass der Verkehrswert pro
Quadratmeter Bruttogeschossfläche bei einer luxuriösen Dachwohnung in der Altstadt
um einiges höher liegt als bei einem schlecht vermietbaren oder schwer verkäuflichen
Gewerbelokal im Erdgeschoss desselben Hauses. Dem hat die Vorinstanz durch ihr
unflexibles und schematisches Abstellen auf die Wertquoten in keiner Weise Rechnung
getragen. Sie wird deshalb im Sinne von E.1.a vorzugehen haben, d.h. allfällig
vorhandene Schätzungen beiziehen oder veranlassen müssen, um die Anlagewerte der
veräusserten und der zurückbehaltenen Stockwerkeinheit zu ermitteln. [...]ˮ.
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4.2.1. Bei der Veräusserung einer Stockwerkeinheit liegt eine Teilveräusserung
vor. In der Literatur wird der Grundsatz vertreten, dass bei der
Veräusserung von Stockwerkeinheiten insoweit auf die Wertquoten
abgestellt werden kann, als diese für die Zerlegung des Erwerbspreises
und der unausscheidbaren Aufwendungen eine natürliche Vermutung
dafür bilden, dass sie die wirtschaftlichen Wertverhältnisse im Zeitpunkt
der Veräusserung wiedergeben. Diese Vermutung besteht aber nur,
soweit im Einzelfall keine Anhaltspunkte vorhanden sind, welche die
tatsächlichen Wertverhältnisse besser wiedergeben (siehe dazu
ZWEIFEL/HUNZIKER/MARGRAF/
OESTERHELT, Schweizerisches Grundstückgewinnsteuerrecht,
Zürich/Basel/Genf 2021, § 3 Rz. 63 und § 10 Rz. 55 und 193, je mit
Hinweisen).
4.2.2. Vorliegend bestand ursprünglich ein Gebäude mit zwei Wohnungen und
einem Stall, wobei keine Aufteilung zu Stockwerkeigentum vorlag. Die
ursprünglichen Eigentümer (Eltern bzw. Schwiegereltern der heutigen
Beschwerdeführer) liessen den Stall zu einer dritten Wohnung umbauen.
Die durch diese Arbeiten erfolgte Wertsteigerung ist anhand der
Schätzungen vom 1. Juni 1989 und vom 6. September 1990 gut
dokumentiert. Die entsprechenden Rechnungen liegen jedoch offenbar
nicht mehr vor. Vorliegend kann nicht ausgeschlossen werden, dass bei
der Wertsteigerung des Gebäudes (nach Berücksichtigung der
Indexierung CHF 680'737.--) gewisse Arbeiten in den beiden bestehenden
Wohnungen Eingang gefunden haben, es bestehen aber auch keine
Anzeichen dafür. Die Beschwerdegegnerin selbst geht beim durch den
Ausbau des Stalles zur Wohnung entstandenen Mehrwert von einem
Betrag von CHF 680'737.-- aus (vgl. beschwerdeführerische Akten [Bf-
act.] 10–12). Die eingereichten rudimentären Pläne lassen durchaus den
Schluss zu, dass der zwischen dem 1. Juni 1989 und 6. September 1990
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erwachsene Mehrwert einzig im Zusammenhang mit dem Umbau des
Stalles zur Wohnung steht.
Nach dem Umbau wurde am Grundstück Parzelle C._
Stockwerkeigentum begründet, wobei sich die Wertquote der neu
erstellten Wohnung (StWE 42-3) auf 45/100 beläuft (vgl. Bf-act. 9). In den
Jahren 2012 und 2014 folgten zudem zwei Übertragungen an der
besagten Wohnung: zunächst wurde sie auf den Beschwerdeführer
übertragen; danach übertrug dieser wiederum einen Viertel der Wohnung
an die Beschwerdeführerin. Beide Übertragungen wurden von der
Beschwerdegegnerin nicht besteuert, sondern ein Steueraufschub
gewährt. Ein Steueraufschub bewirkt, dass trotz Veräusserung keine
steuerrechtlich erhebliche Realisierung eines Grundstückgewinns
angenommen wird, die Besteuerung wird aufgeschoben, bis die
privilegierenden Umstände entfallen (siehe
ZWEIFEL/HUNZIKER/MARGRAF/OESTERHELT, a.a.O., § 7 Rz. 1 f., mit
Hinweisen). Aufgrund dessen sind die heutigen Beschwerdeführer so zu
behandeln, wie wenn die Eltern bzw. Schwiegereltern die Wohnung
verkauft hätten (auch wenn die Beschwerdegegnerin aus unerklärlichen
Gründen den Steueraufschub nun als Grund vorbringt, um die Sache in
ihrem Sinne zu entscheiden).
4.2.3. Festzuhalten ist, dass die Praxis der Beschwerdegegnerin, wonach die
Vermutung gilt, dass die Wertquote einer Wohnung, die eben nach
Quadratmeter und nicht nach dem wirtschaftlichen Wert festgelegt wird,
auch den wirtschaftlichen Wert der Wohnung am gesamten Gebäude
wiedergibt, grundsätzlich korrekt ist. Dabei handelt es sich aber bloss um
eine widerlegbare Vermutung. Im vorliegenden Fall wurde der Mehrwert
im Betrag von CHF 680'737.-- nachweislich durch den Umbau des Stalles
zu einer Wohnung erzielt. Die entsprechenden Anlagekosten (Baukosten)
sind durch Belege nachzuweisen. Solche liegen hier indes nicht vor, sind
aber allenfalls beim kantonalen Amt für Immobilienbewertung (AIB; früher
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ASW) noch vorhanden; oder zumindest wurden die exakten Auslagen vor
der Neuschätzung dort auf dem Formular selbst deklariert. Jedenfalls
können die Beschwerdeführer mittels Akten den Nachweis erbringen, dass
die Anlagekosten für den Ausbau des Stalles zur Wohnung (entweder
ermittelt wie bisher oder aber durch Nachforschung beim AIB)
objektbezogen angefallen sind. Da somit die Kosten einzig mit dieser
Wohnung (StWE 42-3) im Zusammenhang stehen, sind sie bei deren
Verkauf auch vollständig auf der Wohnung als Anlagekosten zu
berücksichtigen (siehe dazu auch
ZWEIFEL/HUNZIKER/MARGRAF/OESTERHELT, a.a.O., § 10 Rz. 191). Aufgrund
des Gesagten ist die Beschwerde daher gutzuheissen. Der
Einspracheentscheid ist damit aufzuheben und die Angelegenheit zu
allfälligen weiteren Abklärungen (allenfalls effektive Kosten statt
Schätzungsvergleich) und zu neuem Entscheid im Sinne der Erwägungen
an die Vorinstanz zurückzuweisen.
5.1. Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten in
Anwendung von Art. 73 Abs. 1 VRG zu Lasten der unterliegenden
Beschwerdegegnerin, zumal eine Rückweisung hinsichtlich der
Auferlegung von Gerichtskosten wie auch der Parteientschädigung
praxisgemäss als vollständiges Obsiegen der beschwerdeführenden
Partei gilt (vgl. BGE 137 V 210 E.7.1). Die Staatsgebühr wird vorliegend in
Anbetracht des Umfangs und der Schwierigkeit der Sache gestützt auf
Art. 75 Abs. 2 VRG auf CHF 3'000.-- festgesetzt und zusammen mit den
Kanzleiauslagen der Beschwerdegegnerin auferlegt.
5.2. Gestützt auf Art. 78 Abs. 1 VRG wird den obsiegenden
Beschwerdeführern dem Ausgang des Beschwerdeverfahrens
entsprechend eine aussergerichtliche Parteientschädigung
zugesprochen. Nach Art. 2 Abs. 1 der Verordnung über die Bemessung
des Honorars der Rechtsanwältinnen und Rechtsanwälte (HV; BR
310.250) setzt die urteilende Instanz die Parteientschädigung der
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obsiegenden Partei nach Ermessen fest. Dabei geht sie gemäss Art. 2
Abs. 2 Ziff. 1 HV vom Betrag aus, welcher der entschädigungsberechtigten
Partei für die anwaltliche Vertretung in Rechnung gestellt wird, soweit der
vereinbarte Stundenansatz zuzüglich allfällig vereinbartem
Interessenwertzuschlag üblich ist und keine Erfolgszuschläge enthält. Als
üblich gilt gemäss Art. 3 Abs. 1 HV ein Stundenansatz von CHF 210.-- bis
CHF 270.--. Reichen die Parteien zu Beginn des Verfahrens nicht eine
vollständige, unterschriebene Honorarvereinbarung ein, kann die
urteilende Instanz davon absehen, für die Festsetzung der
Parteientschädigung die Anwaltsrechnung heranzuziehen (Art. 4 Abs. 1
HV). Der Vertreter machte in seiner Replik einen Aufwand von 12.2
Stunden à CHF 250.-- plus Spesen von CHF 40.-- und 7.7 % MWST,
insgesamt CHF 3'327.95, geltend. Eine detaillierte Auflistung des
Aufwandes fehlt, ebenso eine Honorarvereinbarung und eine
Honorarnote. Der geltend gemachte Aufwand ist bescheiden, ausserdem
fehlt der Aufwand für die Triplik. Die Entschädigung ist daher nach Ansicht
des Gerichts pauschal auf CHF 3'500.-- (inkl. MWST) festzulegen.