Decision ID: acea5a2d-8042-4f79-b840-34259fdd9269
Year: 2012
Language: de
Court: SG_KGN
Chamber: SG_KGN_999
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
A.- A und B X-Y wohnen in U. A X ist Präsident und Delegierter des Verwaltungsrates
der C AG (bis April 2009: D AG), U, mit Kollektivunterschrift zu zweien. Am
Aktienkapital von Fr. 500'000.-- war er in den Jahren 2005 und 2006 mit 1'429 Aktien à
nominal Fr. 500.--, mithin zu 14,29% beteiligt. Die Eheleute X-Y wurden am 5. April
2007 für die direkte Bundessteuer 2005 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 104'700.-- und am 9. August 2007 für die direkte Bundessteuer 2006 mit einem
steuerbaren Einkommen von Fr. 78'800.-- veranlagt. Die Veranlagungen wurden
unangefochten rechtskräftig.
B.- Im Anschluss an die Veranlagungen der D AG vom 6. Juni 2008 aufgrund der
Rechnungsabschlüsse per 31. Dezember 2005 und 31. Dezember 2006 ergingen am
16. Juli 2008 Meldungen des kantonalen Steueramtes an das Steueramt der Gemeinde
U über geldwerte Leistungen der D AG an A X in der Höhe von Fr. 52'000.-- in beiden
Geschäftsjahren. In der Folge leitete das kantonale Steueramt gegenüber A und B X-Y
am 11. August 2009 für die Steuerjahre 2005 und 2006 ein Nachsteuerverfahren ein.
Bei den steuerbaren Einkünften wurden die Leistungen von Fr. 52'000.-- je Jahr
berücksichtigt, so dass sich für die direkte Bundessteuer ein steuerbares Einkommen
von Fr. 156'700.-- im Jahr 2005 und – unter Berücksichtigung des höheren
Selbstbehaltes bei den Krankheitskosten – von Fr. 130'900.-- im Jahr 2006 ergab. Das
Verfahren wurde am 4. September 2009 mit dem Erlass der Nachsteuerverfügungen
abgeschlossen. Das kantonale Steueramt wies eine dagegen erhobene Einsprache am
24. März 2010 ab. Nachdem A und B X-Y dagegen Beschwerde unter anderem mit der
Begründung, ihrem Antrag auf eine mündliche Begründung der Einsprache sei nicht
entsprochen worden, erhoben hatten, wurde der Entscheid widerrufen. Am
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27. September 2010 fand die Besprechung statt. Das kantonale Steueramt wies die
Einsprache am 20. Dezember 2010 erneut ab.
C.- Gegen den Einspracheentscheid vom 20. Dezember 2010 erhoben A und B X-Y
durch ihren Rechtsvertreter mit Eingabe vom 20. Januar 2011 und Verbesserung vom
16. Februar 2011 Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission. Sie beantragen,
die Nachsteuerverfügungen für die direkten Bundessteuern 2005 und 2006 seien
aufzuheben und auf die Aufrechnung der geldwerten Leistung von Fr. 52'000.-- sei zu
verzichten, eventuell die Aufrechnung auf 14,29%, d.h. Fr. 7'430.-- zu beschränken;
unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Die Vorinstanz beantragte mit Vernehmlassung vom 28. März 2011 die Abweisung der
Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete stillschweigend auf eine
Vernehmlassung. Die Möglichkeit, zur vorinstanzlichen Vernehmlassung Stellung zu
nehmen, nutzten die Beschwerdeführer nicht. Auf die Ausführungen der
Beschwerdeführer und der Vorinstanz zur Begründung ihrer Anträge wird, soweit

erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Erwägungen:
1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die
Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur
Beschwerdeerhebung ist gegeben. Die Beschwerde vom 20. Januar 2011 ist
rechtzeitig eingereicht worden. Sie erfüllt zusammen mit der Verbesserung vom
16. Februar 2011 in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen
(Art. 140 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, SR 642.11,
abgekürzt: DBG; Art. 7 der Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h Ziff. 1 des Gesetzes über die
Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf die Beschwerde ist
einzutreten.
2.- Zwischen den Verfahrensbeteiligten ist unbestritten, dass die steueramtlichen
Meldungen vom 16. Juli 2008, nach denen die D AG dem Beschwerdeführer in den
Jahren 2005 und 2006 geldwerte Leistungen von Fr. 52'000.-- je Jahr erbracht haben
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soll, als neue Tatsachen im Sinn von Art. 151 Abs. 1 DBG geeignet sind, ein
Nachsteuerverfahren betreffend die am 5. April 2007 bzw. am 9. August 2007 erfolgten
und unangefochten rechtskräftig gewordenen Veranlagungen für die direkte
Bundessteuer 2005 bzw. 2006 in Gang zu setzen. Umstritten ist indessen, ob und in
welchem Umfang diese Leistungen als steuerbare Einkünfte der Beschwerdeführer in
diesen Jahren berücksichtigt werden dürfen.
3.- E und F X, die Eltern des Beschwerdeführers, gewährten der D AG gemäss
Darlehensvertrag vom 15. Mai 2003 ein Darlehen in der Höhe von Fr. 800'000.-- zu
einem Zinssatz von 6,5%, d.h. jährlich Fr. 52'000.--, mit unbestimmter Laufzeit,
kündbar unter Einhaltung einer sechsmonatigen Kündigungsfrist jeweils auf
Monatsende. In den Jahren 2003 und 2004 wurden die bei der D AG verbuchten
Zinszahlungen in der Höhe von Fr. 52'000.-- als geschäftsmässig begründeter Aufwand
anerkannt. In der Folge bedurfte die D AG zur Beseitigung einer Unterbilanz der
Sanierung. E und F X verzichteten gegenüber der D AG am 27. April 2005 auf ihre
Forderung und die allfällig aufgelaufenen Zinsen. Am 1. Januar 2005 hatte sich die D
AG verpflichtet, E X monatlich Fr. 4'333.33 "für seine Beratertätigkeiten in Sachen
Finanzmittelbeschaffung und für seine Bemühungen zur Liquiditätsverbesserung" zu
bezahlen. Die jährliche Zahlung belief sich damit auf Fr. 52'000.--. In den
Veranlagungen der D AG für die Steuerjahre 2005 und 2006 wurden diese Zahlungen
als geldwerte Leistungen zum Gewinn gemäss den Erfolgsrechnungen per
31. Dezember 2005 und 31. Dezember 2006 hinzugerechnet. Die Veranlagungen vom
6. Juni 2008 sind rechtskräftig.
Die Beschwerdeführer machen zutreffend geltend, die rechtskräftige Veranlagung der
D AG ersetze die gesetzmässige Veranlagung des Aktionärs in keinem Fall. Die
rechtskräftige Veranlagung einer Aktiengesellschaft unter Einbezug geldwerter
Leistungen an ihre Aktionäre ersetzt die gesetzmässige Veranlagung der natürlichen
Personen nicht. Sie vermag Bestand und Umfang einer steuerbaren geldwerten
Leistung weder in formellem Sinn noch als unwiderlegbare Tatsache zu definieren
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N 147 zu
Art. 20 DBG). Bei der Veranlagung der natürlichen Person als möglicher Empfängerin
einer geldwerten Leistung kann aber auf alle Tatsachen und Unterlagen abgestellt
werden, welche im Veranlagungsverfahren der Aktiengesellschaft erhoben und für
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richtig befunden worden sind, soweit nicht neue Erkenntnisse etwas anderes gebieten.
Ebenso verhält es sich mit den im Verfahren für die Veranlagung der Gesellschaft
gezogenen rechtlichen Folgerungen. Soweit sie nicht offenkundig unzutreffend oder
durch neue Argumente in Frage gestellt sind, können sie übernommen werden
(vgl. VerwGE B 2005/197 vom 12. April 2006 E. 2a mit Hinweisen auf StE 1990 B 24.4
Nr. 23 und P. Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, N 123 zu
Art. 20 DBG; publiziert in SGE 2006 Nr. 15 und auf www.gerichte.sg.ch).
4.- Die Beschwerdeführer bestreiten die von der Vorinstanz angewendete
Dreieckstheorie.
a) In der Beschwerde wird vorgebracht, zwar hätte ein unbeteiligter Dritter – anders als
die Eltern des Beschwerdeführers – wohl kaum auf die Darlehensforderung gegenüber
der D AG verzichtet. Das Darlehen habe zu einer Umfinanzierung und zu einer
Reduktion der Kosten – 6,5% statt 9% Zinsen – geführt. Das Darlehen und der Zins
seien bis zum Forderungsverzicht steuerlich anerkannt worden. Der Beschwerdeführer
sei als Minderheitsaktionär (14,29%) nicht in der Lage gewesen, eine verdeckte
Gewinnausschüttung zu seinen Gunsten zu bewirken. Für das Vorliegen einer
beherrschenden Stellung sei die Vorinstanz beweisbelastet. Der Beschwerdeführer sei
einer von zwei Verwaltungsräten und neben andern Kadermitgliedern nur
kollektivzeichnungsberechtigt. Die Beschwerdeführerin scheine im Handelsregister
überhaupt nicht auf. Die Beschwerdeführer hätten von der ihnen voll aufgerechneten
geldwerten Leistung höchstens indirekt und in geringem Masse profitiert. Sie hätten
primär im Interesse der D AG gehandelt. E und F X hätten nur das erhalten, was auch
einem Dritten zugestanden wäre ("dealing at arm's length").
Die Vorinstanz hält dem entgegen, mit dem Verzicht auf das Darlehen und die
aufgelaufenen Zinsen am 27. April 2005 habe die D AG E und F X keine Zinsen mehr
geschuldet. Sämtliche Aufwandbuchungen in der D AG im Zusammenhang mit diesem
Darlehen seien demzufolge nicht mehr geschäftsmässig begründet. Die D AG habe am
20. August 2008 die Verrechnungssteuer des Jahres 2005 für die nicht
geschäftsmässig begründete Zahlung an E und F X geltend gemacht. Als Begünstigter
sei der Beschwerdeführer aufgeführt. Die Steuerbehörde dürfe demnach zu Recht
annehmen, die geldwerten Leistungen seien bei ihm zu erfassen. Die
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Beschwerdeführer hätten auch geltend gemacht, die Schuld bestehe persönlich weiter
und werde als Erbvorbezug angerechnet. Die Übernahme der Zinsen durch die D AG
stelle damit privaten Aufwand des Beschwerdeführers dar und sei geschäftsmässig
nicht begründet. Dass der Beschwerdeführer lediglich Minderheitsaktionär zu 14,29%
sei, ändere daran nichts.
b) aa) Gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG sind geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller
Art steuerbar. Zu den geldwerten Vorteilen zählen unter anderen auch die verdeckten
Gewinnausschüttungen. Es handelt sich dabei um Leistungen der Gesellschaft an den
Inhaber von Beteiligungsrechten, denen keine oder keine genügenden Gegenleistungen
gegenüberstehen und die einem an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten nicht oder
in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wären. Anzustellen ist dazu ein
Drittvergleich (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_84/2011 vom 18. Mai 2011 E. 2.1;
Urteil 2C_764/2008 vom 5. März 2009 E. 2). Zu berücksichtigen sind in jedem Einzelfall
alle konkreten Umstände des zwischen der Gesellschaft und dem Anteilseigner
abgeschlossenen Geschäfts. Davon ausgehend muss bestimmt werden, ob das
Geschäft in gleicher Weise mit einem mit der Gesellschaft nicht Verbundenen auch
abgeschlossen worden wäre (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 142 zu
Art. 20 DBG). Wenn eine Gesellschaft Vorteile an natürliche oder juristische Personen
zuwendet, die dem Beteiligungsinhaber nahe stehen, stellt sich das Problem der
sogenannten "Dreieckstheorie". Bei Vorteilszuwendungen an natürliche Personen
unterliegt eine solche Leistung zunächst der Besteuerung als Vermögensertrag beim
Beteiligungsinhaber und anschliessend als unentgeltliche Zuwendung des
Beteiligungsinhabers an die nahe stehende Person noch (auf kantonaler Ebene) der
Schenkungssteuer. Die "Dreieckstheorie" steht im Gegensatz zur
Direktbegünstigungstheorie. Nach dieser Theorie, die vor allem bei der
Verrechnungssteuer und der Emissionsabgabe angewandt wird, wird die geldwerte
Leistung direkt der begünstigten Gesellschaft und nicht dem Aktionär zugerechnet
(vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 148 zu Art. 20 DBG). Für die direkte
Bundessteuer wird in der Lehre die Dreieckstheorie als massgebend erachtet
(vgl. Locher, a.a.O., N 130 zu Art. 58 DBG; VerwGE B 2005/197 vom 12. April 2006
E. 2c, a.a.O.).
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Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (vgl. Urteil vom 19. November 2001, in:
ASA 74 S. 660 ff. und StE 2004 B 72.13.22 Nr. 42; BGE 107 Ib 325) ist von einer
geldwerten Leistung auszugehen, wenn die Leistung ohne angemessene
Gegenleistung ausgerichtet wurde (vgl. dazu nachfolgend E. 4b/bb), ein Anteilsinhaber
oder eine ihm nahestehende Person direkt oder indirekt begünstigt wird (vgl. dazu
nachfolgend E. 4b/cc) und dies für die handelnden Organe erkennbar war (vgl. dazu
nachfolgend E. 4b/dd).
bb) Mit dem Verzicht der Eltern des Beschwerdeführers auf ihr Darlehen in der Höhe
von Fr. 800'000.-- gegenüber der D AG entfiel ab 1. Januar 2005 auch deren
Verpflichtung zur Bezahlung von Zinsen von jährlich Fr. 52'000.--. Die D AG hat
trotzdem unbestrittenermassen weiterhin Zahlungen von Fr. 52'000.--, monatlich
Fr. 4'333.33, an den Vater des Beschwerdeführers verbucht. Dabei soll es sich um ein
Entgelt "für seine Beratertätigkeiten in Sachen Finanzmittelbeschaffung und für seine
Bemühungen zur Liquiditätsverbesserung der D AG" handeln. Die entsprechende
Vereinbarung ist vom 1. Januar 2005 datiert. Worin die umschriebenen Leistungen
konkret bestanden haben, lässt sich den Akten nicht entnehmen. Sie werden auch in
der Beschwerde nicht weiter konkretisiert. Dass eine in Liquiditätsnöten stehende
Unternehmung einem unabhängigen Dritten für eine nicht konkret nachvollziehbare
Finanzberatung jährlich Fr. 52'000.-- leistet, erscheint unüblich. Diese Unüblichkeit des
Rechtsgeschäfts stellt ein gewichtiges Indiz für eine verdeckte Gewinnausschüttung
dar (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 22. Juni 1995, in: ASA 65 S. 390 und StE 1996
B 24.4 Nr. 40; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 98 zu Art. 58 DBG).
cc) Der Beschwerdeführer brachte gegenüber der Vorinstanz vor, seine Eltern hätten
nur gegenüber der D AG auf ihr Darlehen von Fr. 800'000.-- verzichtet. Gegenüber ihm
hätten sie nicht auf diese Summe verzichtet; die Schuld bestehe persönlich weiter. Er
müsse sich die Fr. 800'000.-- einst als Vorbezug des Erbes anrechnen lassen und
diesen Betrag mit den Geschwistern ausgleichen. Weiter legt er in der Beschwerde dar,
die Eltern hätten das Darlehen durch die Aufnahme einer privaten Hypothek bei der
Liechtensteinischen Landesbank finanziert und diese Verpflichtung sei bestehen
geblieben.
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Auffallend ist, dass im Darlehensvertrag wie auch im Forderungsverzicht neben den
Eltern des Beschwerdeführers auch die L-Bank als Darlehensgeberin bzw. Gläubiger
aufgeführt ist. Allerdings wird nicht geltend gemacht, jene Bank sei Gläubigerin der D
AG oder des Beschwerdeführers (gewesen), und auf den Kopien der Verträge sind
auch keine Unterschriften einer Bank zu finden. Für eine Gläubigereigenschaft der
Bank liegen in den Akten auch keine Anhaltspunkte vor. Der Beschwerdeführer macht
allerdings geltend, seine Eltern hätten sich die Mittel für die Darlehenshingabe durch
ein Darlehen bei der besagten Bank verschafft. Sodann führte er vor der Vorinstanz
aus, seine Eltern hätten nur gegenüber der D AG auf das Darlehen verzichtet,
gegenüber ihm selbst bestehe die Schuld aber weiter. Die Beschaffung fremder Mittel
durch die Eltern zugunsten des Beschwerdeführers und die für sie weiter bestehende
Verpflichtung zur Leistung von Zinsen machen deutlich, dass die Leistungen der D AG
dem Beschwerdeführer zuzurechnen sind, der damit einen Beitrag an die elterlichen
Fremdkapitalkosten erbrachte. Im Lichte der vom Beschwerdeführer geltend
gemachten persönlichen Darlehensverpflichtung ist daher diese Zahlung der D AG an
die Eltern vollumfänglich als geldwerte Leistung dem Beschwerdeführer zuzurechnen,
auch wenn seine Beteiligung an der D AG lediglich rund 15% beträgt. Verfügt ein
Aktionär über eine Organstellung, die ihm einen entscheidenden Einfluss auf die
Gesellschaft verschafft und erfolgt die Vorteilszuwendung einzig in seinem Interesse, ist
ihm die geldwerte Leistung auch dann in vollem Umfang zuzurechnen, wenn er nur
über eine Minderheitsbeteiligung verfügt (vgl. H.-J. Müllhaupt, in: Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, Band 1, 3. Aufl. 2009, N 46 zu § 29 StG/AG).
dd) Der Beschwerdeführer war in den Jahren 2005 und 2006 unbestrittenermassen mit
knapp 15% am Aktienkapital der D AG beteiligt und damit nicht Mehrheitsaktionär. Wie
sich aus dem Auszug des Handelsregisters ergibt, war er jedoch Präsident und
gleichzeitig Delegierter des Verwaltungsrates. Sowohl der Forderungsverzicht der
Eltern des Beschwerdeführers vom 27. April 2005 als auch die Vereinbarung vom
1. Januar 2005 über die monatlichen Zahlungen in der Höhe von Fr. 4'333.33 an den
Vater des Beschwerdeführers waren zudem von einem weiteren
zeichnungsberechtigten Mitarbeiter der D AG unterschrieben. Entsprechend war die
Ablösung der Zinszahlungen an die Eltern des Beschwerdeführers durch das
Beratungshonorar an den Vater des Beschwerdeführers den zuständigen Organen der
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Gesellschaft bekannt und die Erbringung einer verdeckten Gewinnausschüttung im
Umfang des Honorars erkennbar.
c) Zusammenfassend sind damit die Voraussetzungen für die Annahme einer
verdeckten Gewinnausschüttung der D AG zugunsten des Beschwerdeführers und
damit für die Aufrechnung einer geldwerten Leistung, bei der es sich um das
Gegenstück der verdeckten Gewinnausschüttung aus der Sicht des Begünstigten
handelt (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 140 zu Art. 20 DBG) erfüllt. Die
Beschwerde ist dementsprechend abzuweisen.
5.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des Verfahrens den
Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine Entscheidgebühr von
Fr. 600.-- ist angemessen (vgl. Art. 144 Abs. 5 in Verbindung mit Art. 7 Ziff. 122 der
Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der geleistete Kostenvorschuss von Fr. 600.--
ist zu verrechnen.