Decision ID: 69d5cd31-27ef-5195-9470-d9988654f9d6
Year: 2018
Language: it
Court: TI_CATI
Chamber: TI_CATI_001
Canton: TI
Region: Ticino
Law Area: public_law

Fatti
A.
Il 9 gennaio 2017 la RS 1 ha notificato a RI 1 la bolletta per il pagamento dell’imposta di circolazione 2017 relativa alla sua _. L’imposta è stata stabilita in fr. 552.–.
B.
Il contribuente ha impugnato la suddetta decisione, con reclamo del 10 febbraio 2017. Il reclamante lamentava la violazione del principio di legalità in materia fiscale (art. 127 Cost.), del divieto di arbitrio (art. 9 Cost.) e del principio della buona fede (art. 9 Cost.).
La RS 1 ha respinto il reclamo con decisione dell’8 giugno 2017. Ricordato che la legge prevede che dapprima sia calcolata l’imposta di base e che in seguito l’importo così ottenuto venga moltiplicato per un coefficiente K, l’autorità di tassazione ha poi precisato che per il calcolo del coefficiente di moltiplicazione K fanno stato le emissioni di CO
2
del veicolo. Mentre il veicolo del reclamante, le cui emissioni di CO
2
erano pari a 128 g/km, negli anni dal 2014 al 2016 aveva beneficiato di un coefficiente di moltiplicazione dello 0,5, corrispondente a una riduzione del 50%, a partire dal 2017, con l’entrata in vigore del nuovo Regolamento di applicazione della Legge sulle imposte e tasse di circolazione dei veicoli a motore (RIC), rientrava nella categoria K = 1.0 e non aveva diritto ad alcun bonus. La RS 1 ha inoltre sottolineato che la stessa Legge sulle imposte e tasse di circolazione dei veicoli a motore (LIC) definisce la formula di calcolo dell’imposta di base e stabilisce che tale importo deve essere moltiplicato per un coefficiente, calcolato in base al livello di emissione di CO
2
e in funzione del mantenimento della neutralità finanziaria. La legge stabilisce anche che il coefficiente sia compreso fra 0.2 e 1.8 e il Consiglio di Stato deve stabilirlo in funzione del livello di CO
2
. Pur prevedendo per il coefficiente una forchetta di valori, sarebbe il sistema stesso a limitare “lo spazio di apprezzamento del Consiglio di Stato” e a rendere “di fatto prevedibile e logica la definizione dei coefficienti”. Inoltre, il Parlamento sarebbe stato informato delle norme che sarebbero state adottate con il regolamento. Per quanto attiene alla censurata violazione del principio della buona fede, la RS 1 ha ricordato che la legge prevede che il sistema degli ecoincentivi sia retto dal principio della neutralità finanziaria, che esige che quanto incassato con l’introduzione degli ecoincentivi sia uguale a quanto sarebbe stato incassato senza ecoincentivi. A causa del “costante miglioramento del parco veicoli ticinese” e del conseguente aumento dei bonus elargiti, il saldo totale bonus/malus era diventato negativo, obbligando il Consiglio di Stato a intervenire.
C.
Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta nuovamente l’aumento dell’imposta di circolazione e chiede che la stessa sia mantenuta invariata rispetto all’anno precedente. A suo avviso, la delega contenuta nella legge non sarebbe compatibile con il principio di legalità, che in materia fiscale assurge a diritto costituzionale secondo l’art. 127 cpv. 1 Cost. Dall’art. 1a LIC non sarebbe infatti “ravvisabile né prevedibile in alcuna maniera alcuna tariffa”, limitandosi a indicare criteri generali. Poiché il coefficiente di moltiplicazione varia tra 0.2 e 1.8, “con un margine del 900%”, al governo sarebbe stata data una delega in bianco. Secondo l’insorgente, anche volendo ammettere che il governo possa avere “la facoltà di adattare al progresso tecnologico il fattore K”, nel rispetto delle intenzioni legislative gli effetti dovrebbero essere applicati solo ai veicoli acquistati in seguito alle modifiche oppure dovrebbe essere previsto un periodo transitorio. Il contribuente ritiene che sia inoltre arbitraria un’imposta di circolazione basata essenzialmente sulla categoria di emissione, senza tener conto dell’uso effettivo del veicolo. Per il fatto che il Cantone “ha incentivato l’acquisto di automobili meno inquinanti grazie a incentivi, che in pochissimo tempo si sono rivelati vani”, sarebbe stato violato anche il principio della buona fede.
D.
Nelle sue osservazioni del 31 agosto 2017, la RS 1 propone di respingere il ricorso. Oltre a richiamare gli argomenti contenuti nella decisione impugnata, contesta la tesi del ricorrente, secondo cui la legge avrebbe lasciato un margine di apprezzamento troppo ampio al governo, in relazione alla determinazione del coefficiente. A tale riguardo, l’autorità di tassazione rileva che “il coefficiente deve essere modulato, fra questi estremi, sulla base del livello di emissioni, delle precedenti decisioni e della neutralità finanziaria, riducendo di fatto moltissimo l’autonomia del Consiglio di Stato”. In relazione alla pretesa violazione del principio della buona fede, ricorda che il legislatore ha imposto al Consiglio di Stato una verifica periodica (“almeno ogni due anni”) del coefficiente di moltiplicazione, “alfine di garantire la neutralità finanziaria”. Il governo avrebbe pertanto avuto non solo la facoltà ma il dovere di intervenire e modificare i coefficienti di moltiplicazione.
E.
Il ricorrente ha presentato una replica l’11 settembre 2017, contestando l’affermazione della RS 1, secondo cui l’autonomia del Consiglio di Stato, nella modulazione del coefficiente, sarebbe molto ridotta. Confrontando i coefficienti in vigore nel 2016 e nel 2017, si potrebbe constatare che il governo ha voluto “aumentare proporzionalmente il carico dei detentori di auto efficienti in maniera molto più alta dei detentori di automobili meno efficienti”, sovvertendo in tal modo “lo scopo degli ecoincentivi che consiste nel sanzionare pesantemente chi è in possesso di un veicolo molto inquinante”.
F.
La RS 1 ha preso posizione, con scritto del 4 ottobre 2017, nel quale ha argomentato che il progresso tecnologico avrebbe indotto il governo a “inasprire” progressivamente i coefficienti, cosa che praticamente avviene “ridefinendo la fascia neutra (K=1) ed adeguando di conseguenza le altre categorie di emissione”. Ha poi spiegato in che senso l’intervento del Consiglio di Stato sia stato determinato dalla preoccupazione di “garantire la neutralità finanziaria”, sostenendo che si doveva “pareggiare”, da un lato, il “saldo negativo cumulato al 31.12.2016 di circa 2 milioni” e, dall’altro, “il saldo annuo 2017, che senza adeguamenti sarebbe stato fortemente negativo (circa 6 milioni)”.

Diritto
1.
L’art. 9
a
della Legge sulle imposte e tasse di circolazione dei veicoli a motore del 9 febbraio 1977 (LIC; RL 7.4.2.2), in vigore dal 27 gennaio 2009, prevede che contro la decisione del Dipartimento competente sia dato reclamo entro il termine di trenta giorni (cpv. 1) e che contro la decisione su reclamo sia dato ricorso alla Camera di diritto tributario entro il termine di trenta giorni (cpv. 2). La citata disposizione di carattere procedurale è stata oggetto di un intervento del legislatore alla fine del 2008, nell’ambito della Legge sulla revisione della giurisdizione amministrativa del 2 dicembre 2008. In relazione alla necessità di adeguare la legge tributaria alle nuove disposizioni federali che prescrivono ai cantoni di garantire una via giudiziaria per le controversie di diritto pubblico (art. 29
a
e 191
b
della Costituzione federale), è stato dunque introdotto anche in materia di imposte e tasse di circolazione dapprima il reclamo alla stessa autorità che ha deciso in prima istanza, la cui decisione è poi impugnabile davanti alla Camera di diritto tributario del Tribunale di appello.
2.
2.1.
La modifica della LIC del 22 gennaio 2008, entrata in vigore il 1° gennaio 2009, ha introdotto gli ecoincentivi, un sistema di bonus/malus relativo al calcolo delle imposte di circolazione di automobili la cui prima immatricolazione è successiva al 1° gennaio 2009, basato sulla classificazione
“etichettaEnergia”
introdotta dalla Confederazione per le auto nel 2003.
L’art. 1
a
LIC; in vigore dal 1.1.2009, prevedeva che l’imposta di circolazione per i veicoli di nuova immatricolazione venisse moltiplicata per un coefficiente
(bonus/malus)
(cpv. 1) e che il coefficiente di moltiplicazione venisse stabilito dal Consiglio di Stato ogni due anni sulla base dell’appartenenza ad una determinata categoria energetica e in funzione del mantenimento della neutralità finanziaria (cpv. 2).
Per l’art. 1
b
RIC, l’imposta delle automobili la cui prima entrata in circolazione era successiva al 1° gennaio 2009 era data dall’importo calcolato in base all’art. 1 cpv. 1 let.
e
LImp, moltiplicato per i seguenti coefficienti di moltiplicazione:
K = 0.5 se categoria energetica (cat.) A e CO
2
< 140 g/km e, in caso di carburante diesel, con filtro antiparticolato indicato nel certificato di omologazione
K = 1 se cat. A e CO
2
> 140 g/km oppure, in caso di carburante diesel, senza filtro antiparticolato indicato nel certificato di omologazione
K = 1 se cat. B, C, D, E
K = 1.2 se cat. F
K = 1.5 se cat. G
L’art. 1
d
RIC disponeva poi che la riduzione dell’imposta (bonus) venisse garantita per le due imposizioni successive all’anno di immatricolazione, anche nel caso in cui nel frattempo fosse intervenuto il passaggio ad altra categoria energetica, riservata l’applicazione dell’art. 1
e
. quest’ultimo si riferiva al cambio di detentore e prevedeva che in tal caso l’imposta venisse calcolata in base alla categoria energetica d’appartenenza al 1° gennaio dell’anno in cui avviene il cambiamento del detentore.
Secondo l’art. 1
f
cpv. 1 RIC, per neutralità finanziaria dell’imposta di circolazione si intendeva che l’importo incassato con l’introduzione degli ecoincentivi fosse identico a quello che sarebbe stato incassato senza ecoincentivi, maggiorato dell’importo previsto per la promozione della misura; le eventuali differenze maturate venivano ogni volta riportate all’anno successivo. Per l’art. 1
f
cpv. 2 RIC, il calcolo veniva effettuato sulla base del parco veicoli al 30 settembre dell’anno precedente.
2.2.
Con legge del 15 ottobre 2013; in vigore dal 1.1.2014 (BU 2013, 509), l’art. 1
a
LIC è stato modificato. In particolare, il legislatore ha voluto svincolare la definizione del coefficiente di moltiplicazione (K) dalle categorie di efficienza energetica previste dall’
etichettaEnergia
. In seguito ad un cambiamento radicale dell’etichettatura, introdotto nel corso del 2011 dalla Confederazione, infatti, si era manifestato un deciso incremento degli introiti derivanti dall’imposta di circolazione. Per ottimizzare il meccanismo di calcolo degli ecoincentivi, il Consiglio di Stato aveva deciso di rendere il coefficiente K unicamente dipendente dalle emissioni di CO
2
e non più dalle categorie di efficienza energetica (cfr. Messaggio del Consiglio di Stato n. 6774 del 9 aprile 2013, Modifica della Legge sulle imposte e tasse di circolazione dei veicoli a motore del 9 febbraio 1977 concernente gli ecoincentivi e stanziamento di un credito quadro di fr. 30'000'000, per il periodo 2014-2020, per il finanziamento della mobilità sostenibile, p. 10 ss.).
Per far sì che tutti i veicoli paghino un minimo di imposta, inoltre, il legislatore ha voluto definire una forchetta per il fattore K da 0.2 a 1.8 (Messaggio cit., p. 17).
L’art. 1a LIC è stato pertanto così modificato:
1
L’imposta di cui alle lettere c) ed e) dell’art. 1 cpv. 1 per i veicoli di nuova immatricolazione viene moltiplicata per un coefficiente (bonus/malus).
2
Il coefficiente di moltiplicazione è compreso tra 0.2 e 1.8 ed è stabilito dal Consiglio di Stato in base alle emissioni di CO
2
del tipo di veicolo.
3
Il Consiglio di Stato definisce i casi particolari e fissa per gli stessi delle apposite modalità di applicazione.
4
Alle emissioni di CO
2
per tipo di veicolo possono essere aggiunte le emissioni generate nella produzione di carburante o dell’energia di trazione.
5
Il Consiglio di Stato verifica periodicamente, almeno ogni due anni, il coefficiente di moltiplicazione alfine di garantire la neutralità finanziaria.
2.3.
Il 1° gennaio 2014 è entrato in vigore anche il nuovo art. 1
b
RIC, modificato il 17 dicembre 2013 (BU 2013, 458), così formulato:
1
L’imposta delle automobili entrate in circolazione per la prima volta a partire dal 1° gennaio 2009 è data dall’importo calcolato in base all’art. 1 cpv. 1 lett. e) della legge, moltiplicato per il corrispondente coefficiente di moltiplicazione indicato nell’allegato 1 del presente regolamento.
2
Il valore di emissione di CO
2
determinante è quello figurante sull’approvazione del tipo, rispettivamente sulla scheda tecnica. La Sezione circolazione è incaricata di emanare Direttive per il calcolo delle emissioni di CO2, come pure per la definizione dei codici di emissione.
3
La modifica dell’imposizione è sempre possibile sulla base di nuovi elementi accertati.
Al regolamento è stata allegata la seguente tabella dei coefficienti di moltiplicazione:
CO
2
Da grammi
CO
2
A grammi
Coefficiente
0
30
0.20
31
50
0.25
51
70
0.30
71
95
0.40
96
130
0.50
131
150
1.00
151
170
1.05
171
190
1.10
191
200
1.20
201
230
1.30
231
270
1.40
271
400
1.50
≥ 401
1.60
2.4.
Nel Pacchetto di misure per il riequilibrio delle finanze cantonali (Messaggio n. 7184 del 20 aprile 2016), il Consiglio di Stato ha “proceduto alla verifica delle prestazioni effettuate dai servizi dell’Amministrazione cantonale a favore di terzi (quali ad privati, aziende; Consorzi o Comuni) per consulenza o prestazioni particolari che potrebbero essere oggetto di fatturazione”, individuando degli “spazi di manovra” i cui effetti finanziari sono stati indicati in una tabella. Una delle misure di “aumento dei ricavi” contemplata era rappresentata dall’”Aumento delle tasse per le prestazioni e modifica dei coefficienti per gli ecoincentivi della Sezione della circolazione”, il cui effetto finanziario è stato stimato in 6.10 milioni di franchi per gli anni 2017, 2018 e 2019 (cfr. Messaggio cit., p. 41). A riguardo della prospettata modifica dei coefficienti per gli ecoincentivi, il governo ha spiegato che “considerata l’evoluzione ecologica del parco veicoli cantonale, con un numero crescente di mezzi poco inquinanti, negli ultimi anni è aumentato il numero di bonus assegnati, con una diminuzione delle entrate complessive”, cosa che imponeva “un riequilibrio del sistema, modificando in base ai nuovi standard di efficienza i parametri di calcolo dell’imposta e l’attribuzione di bonus e malus”. Tale misura è stata inserita fra quelle di competenza del Consiglio di Stato, non necessitando di una modifica della legge (Messaggio cit., p. 44).
La tabella dei coefficienti, allegata al regolamento, è stata così modificata a partire dal 1.1.2017 (BU 2016, 522):
CO
2
Da grammi
CO
2
A grammi
Coefficiente
0
30
0.25
31
50
0.30
51
70
0.35
71
95
0.50
96
110
0.60
111
120
0.70
121
140
1.00
141
150
1.05
151
170
1.10
171
190
1.15
191
200
1.25
201
230
1.40
231
270
1.50
271
400
1.60
≥ 401
1.75
3.
3.1.
Il ricorrente ha immatricolato una _, entrata in circolazione il 4 settembre 2015. Le emissioni di CO
2
corrispondono a 128 g/km. Mentre per il calcolo dell’imposta di circolazione del 2016 è stato applicato il coefficiente 0.50, per quella del 2017 è invece stato impiegato il coefficiente 1.00, che esclude qualunque bonus. L’imposta è raddoppiata, passando da fr. 276.– a fr. 552.–.
Secondo il ricorrente, la delega prevista dall’art. 1a cpv. 2 LIC, che attribuisce al Consiglio di Stato la competenza di stabilire il coefficiente di moltiplicazione (compreso tra 0.2 e 1.8) in base alle emissioni di CO
2
del tipo di veicolo, sarebbe in contrasto con il principio di legalità.
3.2.
Il principio di legalità presiede all’insieme dell’attività dello Stato e riveste un’importanza particolare nel diritto tributario, dove assurge a diritto costituzionale indipendente (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_553/2016 del 5 dicembre 2016 consid. 5.1). L'art. 127 cpv. 1 Cost. – che si applica a tutti i tributi pubblici, federali, cantonali e comunali – prevede infatti che, nelle loro linee essenziali, la cerchia delle persone assoggettate, nonché l'oggetto e le basi di calcolo dell'imposta debbano essere disciplinati da una legge in senso formale. Se quest’ultima delega all’esecutivo la competenza di stabilire un tributo, la norma di delega non deve costituire una firma in bianco a favore di tale autorità; essa deve indicare, almeno a grandi linee, la cerchia dei contribuenti, l’oggetto e la base di calcolo di tale tributo. Su questi aspetti, la norma di delega deve essere sufficientemente precisa (esigenza della densità normativa). Ciò che conta è infatti che l’esecutivo non disponga di un eccessivo margine di manovra e che i cittadini possano riconoscere i contorni del tributo che potrà essere riscosso su tale base (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_768/2015 del 17 marzo 2017, in DTF 143 I 220, consid. 5.1.1 con riferimenti).
3.3.
Le autorità giudiziarie e amministrative possono verificare preliminarmente la legalità, compresa la costituzionalità, delle norme giuridiche che sono chiamate ad applicare, rifiutandosi di applicarle se non sono legittime (cosiddetto
controllo accessorio
; cfr. p. es.
Häfelin/Haller/Keller
, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 9
a
ediz., Zurigo 2016, n. 2070, p. 649).
Il diritto di controllo accessorio non è esplicitamente previsto dalla Costituzione federale o da una legge federale. Tuttavia, la struttura gerarchica dell’ordinamento giuridico implica che, in caso di contrasto fra due disposizioni applicabili ad una fattispecie concreta, quella superiore
(“lex superior”)
abbia la preminenza, cioè la costituzione prevale sulla legge, l’ordinanza deve cedere alla legge, diritto cantonale in contrasto con il diritto federale non si può applicare. Si ritiene che il diritto di procedere al controllo accessorio sia fondato anche sull’art. 5 Cost., secondo cui il diritto è fondamento e limite dell’attività dello Stato (
Häfelin/Haller/ Keller
, op. cit., n. 2073a, p. 651).
3.4.
3.4.1.
In una sentenza del 30 ottobre 2007 (in SJ 1998 p. 473 ss., consid. 6), il Tribunale federale ha ritenuto in contrasto con il principio di legalità una disposizione della legge del Canton Ginevra sugli assegni familiari, che prevedeva che i contributi fossero calcolati applicando alla massa salariale o al reddito un’aliquota dell’1,3% “almeno”, senza cioè prevedere un tetto massimo. Secondo la Suprema Corte, la formulazione adottata dal legislatore cantonale apriva la porta ad abusi, non permettendo di tutelare le persone obbligate ad affiliarsi a una cassa contro il rischio che una di esse fissasse un’aliquota troppo elevata. La Corte sottolinea anche che la legislatore non sarebbe stato vietato prevedere un tasso minimo e uno massimo, lasciando il tal modo un certo margine alle casse nella fissazione dell’aliquota, così come avrebbe potuto prevedere un’aliquota unica. La soluzione adottata era tuttavia incostituzionale, con la conseguenza che il Tribunale federale ha deciso di sopprimere la parola “almeno”, nell’interesse della migliore salvaguardia della legge cantonale.
3.4.2.
Il 24 giugno 2003, poi, la Suprema Corte si è occupata della costituzionalità di una legge del Canton Vaud, che prevedeva la riscossione di un tributo per la copertura dei costi di investimento degli stabilimenti medico-sociali d’interesse pubblico come pure delle divisioni per malati cronici di ospedali e centri di trattamento d’interesse pubblico. La legge cantonale stabiliva che il tributo fosse a carico dei residenti ospitati in uno degli stabilimenti interessati e delegava al Consiglio di Stato la determinazione dell’ammontare del tributo in base ad alcuni elementi (valore di stima dell’immobile, costi di investimento, partecipazione finanziaria dello Stato). Il governo cantonale, con un decreto, aveva fissato delle imposte forfetarie giornaliere per diverse categorie di contribuenti. Secondo il Tribunale federale, il legislatore, limitandosi a indicare tre criteri di calcolo del tributo, senza tuttavia indicare il rapporto fra gli stessi, aveva violato in principio di legalità. Non era nota l’importanza dei tre criteri enunciati né come si fissassero i valori e i costi cui facevano riferimento. Inoltre, la base legale non fissava alcuna aliquota né un importo, con la conseguenza che il tributo era sprovvisto di ogni limite massimo legalmente definito. Con una simile formulazione, niente impediva all’esecutivo di scegliere liberamente se calcolare il tributo in funzione dei costi di investimento ammortizzati su un breve periodo (cosa che ne avrebbe aumentato l’ammontare) oppure su un periodo più lungo (cosa che ne avrebbe comportato una diminuzione) e neppure di modificarne l’importo periodicamente a dipendenza del fabbisogno finanziario. Secondo il Tribunale federale, era proprio quest’ultima la soluzione adottata (sentenza 2P.236/2001 del 24 giugno 2003, in DTF 129 I 346 consid. 5.3).
3.4.3.
La legge del Canton Ginevra sugli assegni familiari è tornata davanti al Tribunale federale nel 2003. La nuova base legale prevedeva che i datori di lavoro fossero assoggettati a contributi fissati in una percentuale dei salari versati. L’aliquota dei contributi doveva essere fissata di anno in anno dal Consiglio di Stato, in modo tale da coprire, l’anno seguente, le spese derivanti dall’applicazione della legge stessa. L’Alta Corte ha ritenuto che, in mancanza di una disposizione legale che fissava un tetto massimo, il principio di legalità non fosse rispettato. Avendo il governo aumentato l’aliquota per il 2002 come pure l’ammontare degli assegni erogati, secondo la sentenza, ne discendeva la conclusione che esso disponeva di un non trascurabile potere di influenzare l’ammontare delle spese derivanti dall’applicazione della legge stessa, che serviva da base di calcolo del tributo (sentenza 2P.329/2001 del 4 luglio 2003 consid. 3.4; cfr. anche AJP 2004 p. 97).
3.4.4.
In una sentenza dell’8 marzo 2005 (1A.71/2004, in DTF 131 II 271), il Tribunale federale ha persino constatato l’incostituzionalità di un’imposta federale, anche se poi ha concluso per la sua applicabilità, a causa dell’art. 190 Cost. Il ricorso concerneva la “tassa per il finanziamento dei risanamenti” prevista dall’art. 32
e
della Legge federale del 7 ottobre 1983 sulla protezione dell’ambiente (LPAmb; RS 814.01). L’art. 32
c
LPAmb obbliga i Cantoni a provvedere affinché le discariche e gli altri siti inquinati da rifiuti vengano risanati, se tali discariche o siti sono all’origine di effetti nocivi o molesti oppure se esiste il pericolo concreto che tali effetti si producano. Secondo l’art. 32
e
cpv. 1 LPAmb, nella versione in vigore al momento della pronuncia in questione, il Consiglio federale può prescrivere che il detentore di una discarica versi alla Confederazione una tassa per il deposito definitivo dei rifiuti. Il Consiglio federale fissa l’aliquota della tassa tenendo conto in particolare dei costi di risanamento prevedibili e dei diversi tipi di discarica. L’aliquota della tassa corrisponde al massimo al 20 per cento del costo medio di deposito in discarica (art. 32
e
cpv. 2 LPAmb). Alla luce del fatto che la legge si limita a definire la base imponibile facendo riferimento al “costo medio di deposito in discarica” e che, per quanto concerne l’aliquota, essa può oscillare fra lo zero e il 20%, la Suprema Corte ha concluso che viene lasciato all’esecutivo un margine di manovra troppo ampio. L’art. 32
e
cpv. 2 LPAmb è pertanto stato ritenuto in contrasto con l’art. 127 cpv. 1 Cost. (DTF 131 II 271 consid. 7, in particolare 7.3).
3.4.5.
Come ricordato anche nel ricorso, il Tribunale cantonale amministrativo si è poi confrontato con la questione della costituzionalità della delega al municipio del compito di stabilire il moltiplicatore d’imposta comunale, prevista dall’art. 162 della Legge organica comunale del 10 marzo 1987 (LOC; RL 2.1.1.2), nella versione allora in vigore. Pur ammettendo che l’art. 162 LOC fissa in maniera precisa il modo con il quale il moltiplicatore comunale deve essere calcolato, stabilendo i vari fattori che devono essere presi in considerazione a tal fine e il sistema con cui gli stessi devono essere combinati tra di loro, il Tribunale amministrativo ha tuttavia rilevato che perlomeno alcuni degli elementi che concorrono alla sua determinazione derivano da scelte che l’esecutivo comunale può effettuare in base al proprio ampio apprezzamento e che soggiacciono ad un controllo politico nonché giudiziario assai limitato, se non addirittura nullo. In particolare, la Corte cantonale ha sottolineato come la LOC riconosca al municipio la facoltà di (parzialmente) distanziarsi dal dato matematico risultante dal rapporto percentuale esistente tra il fabbisogno approvato dal legislativo e il gettito dell’imposta cantonale di base e di fissare un cosiddetto moltiplicatore politico. In assenza di qualsiasi limite o criterio posto dalla legge, secondo la sentenza in questione, il margine di manovra di cui dispone in questo campo l’esecutivo comunale è sicuramente molto ampio, al punto che esso è addirittura legittimato a spaziare all’interno di una forchetta che si estende su (almeno) 20 punti percentuali (+/– 10% rispetto al moltiplicatore aritmetico). La conclusione del Tribunale è che la delega al municipio contemplata dall’art. 162 LOC disattende il diritto di rango superiore in quanto conferisce a quest’ultimo organismo un vasto potere d’apprezzamento nella determinazione dei fattori di calcolo dell’imposta comunale che, sfuggendo oltretutto ad una qualsiasi forma di controllo democratico, mal si concilia con le esigenze di legalità in materia fiscale, che discendono dall’art. 127 Cost. (sentenza n. 52.2009.236 del 10.2.2011, in RtiD I-2012 n. 2, consid. 3).
3.5.
3.5.1.
Tornando al tributo litigioso, la legge cantonale prevede precisi criteri di commisurazione dell’imposta di circolazione, in quanto l’art. 1 LIC indica per ogni tipo di veicolo l’ammontare del tributo o la formula per il suo calcolo. Quando invece si introduce il tema degli ecoincentivi per i veicoli di nuova immatricolazione (art. 1
a
LIC), all’esecutivo viene concessa una delega con un margine di manovra estremamente ampio. Infatti, l’imposta di base viene moltiplicata per un coefficiente che varia da 0.2 a 1.8. In altri termini, a dipendenza delle emissioni di CO
2
, l’imposta può subire uno sconto dell’80% (K = 0.2) o un aumento dell’80% (K = 1.8).
Sebbene la delega fissi un limite massimo (il coefficiente 1.8), che non può essere oltrepassato, è innegabile che all’esecutivo venga concesso un margine di apprezzamento molto ampio. Un’imposta di 100 franchi può scendere a 20 o salire a 180 franchi. Come già ricordato, la base legale in senso formale deve determinare un tributo in modo tale che all’autorità di applicazione non venga lasciato un eccessivo margine di apprezzamento e che il possibile onere tributario sia prevedibile (cfr.
Wiederkehr/Richli
, Praxis des allgemeinen Verwaltungsrechts, vol. I, Berna 2012, n. 1320, p. 465 e giurisprudenza citata). È senz’altro difficile che, basandosi sulla sola base legale in discussione, un cittadino che intenda immatricolare un veicolo a motore possa farsi un’idea dell’ammontare dell’imposta di circolazione che sarà messa a suo carico.
3.5.2.
La RS 1 contesta che il margine di apprezzamento lasciato al Consiglio di Stato dal legislatore sia troppo ampio, in quanto la base legale imporrebbe all’esecutivo di modulare il coefficiente “sulla base del livello di emissioni, delle precedenti decisioni e della neutralità finanziaria”. È ben vero che i vincoli in questione limitano il potere di apprezzamento dell’esecutivo. Ciò vale in particolar modo per quello della neutralità finanziaria. A quest’ultimo proposito, nel messaggio che accompagnava il disegno di legge del 2013, da cui è scaturita la nuova formulazione dell’art. 1
a
LIC, il Consiglio di Stato deplorava che il sistema precedentemente in vigore non fosse riuscito a conseguire una “effettiva neutralità finanziaria”, alla luce della circostanza che, dal momento in cui era stato adottato il sistema degli ecoincentivi, si era accumulata un’eccedenza totale superiore a 5 milioni di franchi. L’auspicio del governo era che “il nuovo meccanismo degli ecoincentivi” non solo non generasse “eccedenze per rapporto agli introiti dell’imposta di circolazione senza l’applicazione dei bonus-malus”, ma che permettesse “di compensare, se del caso, anche le eccedenze degli anni 2009-2013” (cfr. Messaggio n. 6774 del 9 aprile 2013 cit., p. 15 s.).
Le vicende descritte impongono una considerazione. Sebbene già la precedente normativa prevedesse l’obiettivo della neutralità finanziaria, lo stesso non era stato conseguito, ma ciò aveva comportato non una perdita di gettito bensì delle maggiori entrate. Ciononostante, il Consiglio di Stato non era intervenuto, adeguando i coefficienti. È stato per contro il legislatore a provvedere, modificando il meccanismo degli ecoincentivi, in modo tale da evitare che si producessero ulteriori eccedenze. Quando invece, entrata in vigore la nuova versione dell’art. 1
a
LIC, il saldo è divenuto negativo, è stato il Consiglio di Stato a intervenire, modificando i coefficienti per il 2017. Il fatto stesso che l’esecutivo non si sia preoccupato di ripristinare la neutralità finanziaria quando il saldo dei bonus e dei malus era positivo, mentre lo ha fatto quando il saldo è divenuto negativo, solleva qualche interrogativo, proprio pensando al principio di legalità. Quest’ultimo non ammette infatti che l’ammontare di un tributo possa essere aumentato, senza un intervento del legislatore, per aumentare il gettito d’imposta.
Si è già ricordato come il Tribunale federale sia stato critico nei confronti del legislatore vodese, che aveva delegato al governo la definizione dei criteri per calcolare il tributo per la copertura dei costi di investimento degli stabilimenti medico-sociali d’interesse pubblico. L’ampio margine di apprezzamento lasciato all’esecutivo avrebbe infatti consentito a quest’ultimo di modificare periodicamente l’ammontare dell’imposta a dipendenza del fabbisogno finanziario (v.
supra
, consid. 3.4.2, con riferimento a DTF 129 I 346 consid. 5.3). Nel caso dei contributi per finanziare gli assegni familiari ginevrini, poi, la Suprema Corte non ha ritenuto conforme al principio di legalità una delega che imponeva al governo di commisurare i contributi alle spese derivanti dall’applicazione della legge stessa. Secondo i giudici, non era ammissibile che l’esecutivo potesse decidere sia di aumentare le spese (in particolare, elevando l’ammontare degli assegni erogati) sia di incrementare di conseguenza le aliquote contributive (v.
supra
, consid. 3.4.3, con riferimento alla sentenza 2P.329/2001 del 4 luglio 2003 consid. 3.4).
3.5.3.
Le stesse vicende che hanno condotto alla modifica della tabella dei coefficienti allegata al RIC, a partire dal 1.1.2017, sono peraltro la migliore dimostrazione dell’eccessivo margine di manovra che la delega prevista dall’art. 1
a
LIC ha attribuito al Consiglio di Stato. Rispetto all’anno precedente, infatti, l’incremento dei coefficienti, in particolare per alcune categorie di emissione, ha assunto proporzioni estremamente significative. Come evidenziato anche dalla tabella allegata alla replica presentata dal ricorrente, per le categorie di emissioni di CO
2
fino a 130 grammi l’aumento si aggira mediamente intorno al 25% e raggiunge addirittura il 100% per i veicoli le cui emissioni si situano fra 121 e 130 grammi. Di seguito il confronto dei coefficienti del 2016 e del 2017 con l’indicazione dell’aumento proporzionale:
CO
2
Da grammi
CO
2
A grammi
Coefficiente 2016
Coefficiente 2017
Differenza %
0
30
0.20
0.25
+ 25%
31
50
0.25
0.30
+ 20%
51
70
0.30
0.35
+ 16.7%
71
95
0.40
0.50
+ 25%
96
110
0.50
0.60
+ 20%
111
120
0.50
0.70
+ 40%
121
130
0.50
1.00
+ 100%
131
140
1.00
1.00
–
141
150
1.00
1.05
+ 5%
151
170
1.05
1.10
+ 4.8%
171
190
1.10
1.15
+ 4.5%
191
200
1.20
1.25
+ 4.2%
201
230
1.30
1.40
+ 7.7%
231
270
1.40
1.50
+ 7.1%
271
400
1.50
1.60
+ 6.6%
≥ 401
1.60
1.75
+ 9.4%
Una delega che consente di raddoppiare da un anno all’altro l’ammontare di un’imposta non può essere ritenuta compatibile con il principio di legalità. Come già precedentemente ricordato, la modifica dei coefficienti per gli ecoincentivi è stata d’altronde considerata nel cosiddetto “Pacchetto di misure per il riequilibrio delle finanze cantonali”, previsto dal Messaggio del Consiglio di Stato del 20 aprile 2016. L’aumento delle imposte di circolazione è stato inserito fra le misure finalizzate all’aumento dei ricavi di competenza del Consiglio di Stato (Messaggio n. 7184 del 20 aprile 2016 cit., p. 44). Pur ammettendo che l’obiettivo precipuo dell’adeguamento dei coefficienti fosse quello di ristabilire la neutralità finanziaria degli ecoincentivi, non si può ignorare il fatto che l’effetto finanziario della misura 7.2.3, prevista dal pacchetto in questione, che comprendeva oltre all’adeguamento dei coefficienti anche l’aumento di alcune tasse per le prestazioni della Sezione della circolazione, sia stato preventivato in oltre sei milioni di franchi all’anno per gli anni dal 2017 al 2019 (Messaggio n. 7184 del 20 aprile 2016 cit., p. 41). Si impone la conclusione che l’esecutivo si sia avvalso dell’ampio margine di apprezzamento, lasciatogli dalla delega prevista dall’art. 1
a
LIC, per aumentare i ricavi fiscali.
3.6.
Si deve di conseguenza riconoscere che l’art. 1
a
cpv. 2 LIC, che delega al Consiglio di Stato il compito di stabilire il coefficiente di moltiplicazione (bonus/malus), in base alle emissioni di CO
2
del tipo di veicolo, non è compatibile con il principio di legalità garantito dall’art. 127 cpv. 1 Cost., nella misura in cui si limita a richiedere che esso sia compreso tra 0.2 e 1.8.
4.
4.1.
Stabilito che l’art. 1
a
cpv. 2 LIC è in contrasto con la Costituzione federale, si tratta di determinarne le conseguenze. Secondo il ricorrente, l’accoglimento del ricorso implicherebbe l’annullamento di “ogni aumento di imposta”, lasciando cioè invariato l’ammontare dell’imposta di circolazione rispetto a quella del 2016. Tale soluzione si imporrebbe se l’incostituzionalità concernesse la tabella dei coefficienti, allegata al regolamento del Consiglio di Stato, nella versione entrata in vigore il 1.1.2017 (BU 2016, 522). L’incostituzionalità concerne tuttavia la delega contenuta nell’art. 1
a
LIC, in vigore dal 1.1.2014. Dall’annullamento dell’art. 1
a
cpv. 2 LIC non discenderebbe direttamente l’annullamento della tabella dei coefficienti per il 2017 e meno ancora il ripristino di quella in vigore fino al 31.12.2016, come auspicato dall’insorgente.
4.2.
Né la Costituzione né un’altra legge stabiliscono quali siano le conseguenze giuridiche che dipendono dalla constatazione che una legge sia incostituzionale (
Rütsche
, Rechtsfolgen von Normenkontrollen, in ZBl 106/2015 p. 273 ss., 275). Se da un lato si manifesta da sempre la tendenza del giudice a limitarsi all’annullamento della norma legale incostituzionale, il Tribunale federale e i giudici cantonali hanno peraltro spesso stabilito altre conseguenze, per esempio correggendo le disposizioni legali, accertando le violazioni della Costituzione da parte del legislatore e impartendo istruzioni a quest’ultimo (
Rütsche
, op. cit., p. 276 e giurisprudenza citata). Per valutare quali siano gli effetti più adeguati della verifica dell’incostituzionalità di una disposizione legale, tenuto conto del principio di proporzionalità, il giudice deve anche prendere in considerazione gli interessi istituzionali del legislatore, gli interessi esecutivi dell’amministrazione e gli interessi pubblici o di terzi. A quest’ultimo riguardo, in particolare, si deve considerare che l’intervento del giudice costituzionale può provocare costi per lo Stato, perché implica o il riconoscimento di prestazioni pubbliche al ricorrente o lo stralcio o una riduzione di tributi pubblici incostituzionali (
Rütsche
, op. cit., p. 280 e giurisprudenza citata).
Il giudice può dunque adottare una disciplina sostitutiva
(“Ersatzegelung”)
, se la costituzionalità non può essere ristabilita mediante la cassazione (se procede ad un controllo astratto della costituzionalità) o la disapplicazione (in caso di controllo concreto) della disposizione legale incostituzionale. Il giudice può cioè riformulare in modo conforme alla Costituzione delle disposizioni legali, adottando una disciplina che possa svolgere la funzione di una disposizione legale (
Rütsche
, op. cit., p. 288). Proprio in materia fiscale, per esempio, la Suprema Corte ha già avuto modo di affermare che, sebbene l’uguaglianza fiscale fra coppie sposate e concubini non possa essere interamente realizzata, nondimeno un differente carico fiscale del 10% o più fra coppie con una capacità economica equivalente che vivono insieme, con o senza certificato di matrimonio, viola il principio di uguaglianza. Ha così deciso che la differenza che oltrepassa questo margine di tolleranza deve essere rimborsata (cfr. la sentenza del 1.3.1991 in ASA 60 p. 279). In tal modo, il Tribunale federale ha introdotto una norma sostitutiva (
Rütsche
, op. cit., p. 289).
4.3.
Venendo al calcolo dell’imposta di circolazione per i veicoli rientranti nel campo d’applicazione dell’art. 1
a
LIC, la costituzionalità di quest’ultima disposizione non potrebbe essere ristabilita mediante la semplice disapplicazione del capoverso 2. Solo il legislatore può adottare una formulazione di quest’ultima disposizione, che sia conforme al principio di legalità previsto dall’art. 127 cpv. 1 Cost. A tal fine, dovrà introdurre una delega che limiti il margine di apprezzamento concesso al Consiglio di Stato nella definizione dei coefficienti di moltiplicazione.
Chiaramente, ciò non è sufficiente per garantire al singolo contribuente un calcolo dell’imposta rispettoso del principio di legalità, fino al momento dell’intervento del legislatore.
Ora, fino al recente aumento dei coefficienti, la portata della delega non è stata messa in discussione. Lo stesso ricorrente chiede, come già ricordato, di mantenere l’importo dell’imposta dell’anno precedente. La delega in sé, del resto, non è incostituzionale: secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, si richiede tuttavia che non lasci all’esecutivo un eccessivo margine di manovra e che i cittadini possano riconoscere i contorni del tributo che potrà essere riscosso su tale base.
Mentre non appare in sé censurabile l’incremento che ha interessato i veicoli più inquinanti (con emissioni di CO
2
superiori a 140 g/km), che è rimasto al di sotto del 10%, non è per contro giustificabile un aumento come quello intervenuto nel caso del ricorrente, che ha visto la sua imposta aumentare del 100% da un anno all’altro. Si deve escludere infatti che una simile modifica dell’aliquota d’imposta rientra ancora nel margine di apprezzamento che può essere lasciato all’esecutivo, nel rispetto del principio di legalità.
4.4.
Alla luce delle considerazioni che precedono, si giustifica una sensibile riduzione dell’imposta di circolazione, anche se non si impone necessariamente il mantenimento del tributo degli anni precedenti. La soluzione più equa e rispettosa del principio di proporzionalità consiste nell’ammettere un aumento dell’imposta nella misura del 10%. Nel caso del ricorrente, il tributo aumenta pertanto nella misura di fr. 27.–, passando in tal modo da fr. 276.– a fr. 303.–.
5.
5.1.
Il ricorrente lamenta tuttavia anche una violazione del principio della buona fede, per il fatto che il Cantone avrebbe incentivato l’acquisto di automobili meno inquinanti, per poi deludere l’affidamento di chi aveva acquistato un veicolo che beneficiava di ecoincentivi.
5.2.
Chiaramente, la modifica del regolamento e dei coefficienti previsti da quest’ultimo non è retroattiva in senso stretto
(retroattività propria)
. Tutt’al più, ci si potrebbe chiedere se vi sia una
retroattività impropria
, che è quella che si verifica allorché il nuovo diritto produce effetti solo dopo la sua entrata in vigore, anche se si applica in certi casi a fattispecie esistenti prima della sua entrata in vigore, oppure quando il nuovo diritto si applica a fattispecie durevoli non limitate nel tempo. Dal profilo costituzionale, questo secondo tipo di retroattività è tuttavia ammissibile, se non va ad intaccare dei diritti acquisiti (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_84/2015 del 3 febbraio 2016 consid. 5.1 e riferimenti citati).
In dottrina si sono anche levate voci critiche nei confronti della giurisprudenza del Tribunale federale, la quale ritiene che il solo limite posto dalla Costituzione alla retroattività impropria sia rappresentato dalla salvaguardia dei diritti acquisiti: si fa notare, a tale proposito, come la maggior parte dei diritti acquisiti si fondi su un contratto o su un atto amministrativo e non sulla legge stessa, sicché una modifica di legge sarebbe ammissibile senza infrangere l’affidamento (
Weber-Dürler
, Vertrauensschutz im öffentlichen Recht, Basilea/Francoforte 1983, p. 285 s.). L’affidabilità della legislazione dipenderebbe invece dalla stabilità della legge: mediante una modifica legislativa immediata o persino retroattiva, che delude le aspettative legittime del cittadino, il legislatore infrange il principio dell’affidamento (
Weber-Dürler
, op. cit., p. 280 s.). Si è così affermata l’idea di un “affidamento nella continuità”
(Kontinuitätsvertrauen)
, che tutela cioè non il mantenimento di una certa situazione giuridica ma l’affidamento del cittadino in una evoluzione giuridica non improvvisa ma costante e perciò umana (
Kölz
, Intertemporales Verwaltungsrecht, in ZSR 102/1983-II p. 139; cfr. RDAT I-1999 n. 5t consid. 7.3.).
L’affidamento nella legge non gode tuttavia di una tutela assoluta, ma deve al contrario cedere dinanzi agli interessi pubblici preminenti, sicché si deve procedere ad una ponderazione degli interessi nel singolo caso (
Weber-Dürler
, op. cit., p. 290 s.;
Rechsteiner
, Zwei Entscheidungen zum Übergangsrecht – Gegensätzliche Bedeutung der Anpassungsfristen im  im Steuerharmonisierungsgesetz, in
recht
1998, p. 135).
5.3.
Come accennato, l’applicazione del principio dell’affidamento nella continuità, sviluppato dalla dottrina e dalla giurisprudenza germaniche, non ha un valore assoluto, ma esige sempre una ponderazione fra gli interessi pubblici che hanno condotto alla modifica legislativa e quelli privati che potrebbero essere compromessi dalla stessa. È infatti evidente che altrimenti il legislatore potrebbe essere paralizzato nella sua attività di modifica dell’ordinamento giuridico. Nel diritto tributario, è piuttosto frequente che delle fattispecie si protraggano per numerosi anni (contratti di lavoro o di acquisto o investimenti di capitale) e non è pensabile che si possa garantire in ogni caso al contribuente l’applicazione della normativa in vigore al momento della nascita del rapporto giuridico in questione.
Il problema della tutela dell’affidamento del contribuente nella continuità della base legale merita tuttavia particolare attenzione nei casi in cui vengono revocate o modificate delle disposizioni che prevedono agevolazioni fiscali. La giurisprudenza e la dottrina germaniche hanno avuto modo di affermare che merita tutela l’affidamento di un contribuente che è stato incentivato, proprio da un’agevolazione fiscale, ad adottare disposizioni che non può più revocare per motivi giuridici o economici. Ciò non implica tuttavia che un’agevolazione fiscale, adottata per un tempo indeterminato, non possa più essere modificata, senza infrangere l’affidamento del contribuente. Si tratta di procedere a una ponderazione degli interessi, contrapponendo fra loro la tutela dell’affidamento del contribuente, da un lato, e l’interesse pubblico a modificare la legge, dall’altro (cfr. p. es. la sentenza della Corte costituzionale tedesca del 5 febbraio 2002 n. 2 BvR 305, 348/93, in BVerfGE 105, 17; v. anche
Tipke/Lang
, Steuerrecht, 19
a
edizione, Colonia 2008, § 4, n. 179-180, p. 117 ss.).
5.4.
È comprensibile che l’affidamento di un contribuente meriti una tutela accresciuta quando è confrontato con un tributo che persegue scopi extrafiscali. I tributi incentivanti (o di orientamento) sono destinati in modo esclusivo o preponderante a modificare la condotta degli individui, allo scopo di perseguire un obiettivo voluto dal legislatore. Scopo principale di un simile tributo non è dunque precipuamente quello di procurare entrate fiscali supplementari bensì di agire sui cittadini (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_768/2015 del 17 marzo 2017, in DTF 143 I 220, consid. 4.3 e riferimenti citati).
Se lo Stato incita una persona a un certo comportamento, prospettandogli un vantaggio fiscale, suscita in lui un affidamento che va oltre quello di qualsiasi contribuente, confrontato con delle disposizioni puramente fiscali che vengono modificate. Ciò vale in particolar modo se, per beneficiare dell’agevolazione fiscale, il contribuente ha adottato disposizioni che non possono più essere revocate senza pregiudizio.
5.5.
Che i cosiddetti ecoincentivi perseguano scopi extrafiscali è del tutto evidente. Il loro scopo è incontrovertibilmente quello di incentivare l’acquisto di veicoli a motore meno inquinanti. Se il Cantone intende sopprimere o attenuare sensibilmente i bonus o aggravare i malus previsti nell’ambito dei criteri di calcolo dell’imposta di circolazione, deve pertanto prestare particolare attenzione alle esigenze dettate dal principio della tutela dell’affidamento.
Tornando ai coefficienti, modificati dal Consiglio di Stato a partire dal 1.1.2017, non si può ritenere compatibile con il principio della buona fede la modifica degli stessi, nella misura in cui ha comportato un aumento tra il 20% e addirittura il 100%, come avvenuto per i veicoli le cui emissioni si situano fra 0 e 130 grammi di CO
2
. L’acquisto di un’automobile non avviene infatti annualmente, ma in molti casi trascorrono anche cinque o dieci anni prima di una sostituzione. I coefficienti modificati dal 1.1.2017 erano del resto stati in vigore solo per tre anni (dal 1.1.2014).
Nel caso in esame, l’imposta di circolazione del ricorrente, come già ricordato, è passata da fr. 276.– a fr. 552.– ed è così cresciuta del 100%. Il contribuente beneficiava dunque di un bonus del 50% dal momento dell’acquisto della vettura, nel corso del 2015, mentre ha perso ogni bonus in seguito alla modifica dei coefficienti in discussione. Tenuto conto della necessità di procedere a una ponderazione degli interessi, non si può ammettere che un adeguamento di queste proporzioni dei coefficienti per calcolare gli ecoincentivi possa ancora essere giustificato dall’esigenza di rispondere alla continua evoluzione del “parco veicoli” cantonale, come pure di garantire, entro certi limiti, la postulata neutralità finanziaria. Appare per contro ancora giustificato un aumento del 10%.
6.
Alla luce delle considerazioni che precedono, il ricorso è parzialmente accolto. Non si prelevano tassa di giustizia né spese processuali. Al ricorrente è riconosciuta un’indennità per ripetibili.