Decision ID: 0c00c2f4-70bc-4e3a-a851-cb91ba867a3d
Year: 2019
Language: de
Court: BE_SRK
Chamber: BE_SRK_001
Canton: BE
Region: Espace_Mittelland
Law Area: public_law

hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen:
A. Die A._AG (Rekurrentin) hat ihren statutarischen Sitz in K._ (Kanton Obwalden [OW]). Gemäss dem Handelsregistereintrag bezweckt die Gesellschaft den Kauf und
den Verkauf von Grundstücken. Ferner bezweckt die Gesellschaft die Vermittlung und
Verwaltung von Grundstücken sowie die Erbringung von Dienstleistungen aller Art im
Zusammenhang mit Grundstücken und den Handel mit Waren aller Art. Die Gesellschaft kann
im In- und Ausland Zweigniederlassungen und Tochtergesellschaften errichten, Beteiligungen
im In- und Ausland erwerben, verwalten und verwerten und gleichartige oder verwandte
Unternehmungen erwerben oder sich mit solchen zusammenschliessen. Sie kann Patente,
Rechte und Lizenzen erwerben, verwerten und veräussern. Sie kann Finanzierungen für eigene
oder fremde Rechnung vornehmen und Garantien und Bürgschaften für Tochtergesellschaften
und Dritte eingehen. Die Gesellschaft kann im Übrigen alle Geschäfte tätigen oder Verträge
abschliessen, die geeignet sind, die Entwicklung des Unternehmens und die Erreichung des
Gesellschaftszweckes zu fördern, oder die direkt oder indirekt damit in Zusammenhang stehen.
Alleinaktionär der A._AG ist B._. Gleichzeitig ist er
einzelzeichnungsberechtigter Verwaltungsrat. Präsidentin des Verwaltungsrats ist die Tochter
des Inhabers, C._. Beide haben Wohnsitz in H._, Kanton Bern (BE).
B. Mit Brief vom 20. Juni 2016 (pag. 58) hat die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Region I_, der Rekurrentin mitgeteilt, dass sie beabsichtige das Hauptsteuerdomizil der
Rekurrentin in H._/BE festzulegen. Gleichzeitig wurde der Rekurrentin Gelegenheit
geboten, dazu Stellung zu nehmen. In der Folge hat die Rekurrentin, ohne eine Stellungnahme
zur angekündigten Neufestlegung des Hauptsteuerdomizils, ihren statutarischen Sitz am
26. September 2016 von L._/SO an die Adresse einer ihr gehörenden Wohnung in
K._ im Kanton Obwalden [OW]) verlegt, welche an den Alleininhaber der Rekurrentin
vermietet ist.
C. Auf Nachfrage der Steuerverwaltung I_ vom 28. Oktober 2016 hin (pag. 59), hat D._ (Vertreter) mit Brief vom 11. November 2016 (pag. 62) auf die Sitzverlegung nach
K._/OW hingewiesen und mitgeteilt, dass die Rekurrentin in K._/OW über
eigene Büros verfüge. Die Abwicklung der Geschäfte und die Verwaltung der Rekurrentin
erfolgten nun in K._/OW.
D. Mit Verfügung vom 28. Juli 2017 (pag. 66) hat die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Geschäftsbereich Recht und Koordination (Steuerverwaltung), das Hauptsteuerdomizil der
Rekurrentin für die Steuerperiode 2016 in H._/BE festgelegt.
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E. Dagegen hat der Vertreter mit Brief vom 24. August 2017 Einsprache erhoben mit dem Antrag, die persönliche Zugehörigkeit resp. die unbeschränkte Steuerpflicht der Rekurrentin pro
2016 sei der Gemeinde K._/OW zuzuerkennen.
F. Mit Einspracheentscheid vom 6. Oktober 2017 hat die Steuerverwaltung die Einsprache abgewiesen und die persönliche Zugehörigkeit resp. Steuerpflicht der Rekurrentin pro 2016 in
H._/BE bestätigt. Sie macht dabei geltend, dass das Hauptsteuerdomizil einer
Gesellschaft sich dann nicht an deren statutarischen Sitz befinde, wenn der Ort der
tatsächlichen Verwaltung nicht mit diesem übereinstimme. Aufgrund der gesamten Umstände
sei vorliegend davon auszugehen dass die tatsächliche Verwaltung der Rekurrentin in
H._/BE liege. Wie bereits in der (Sitz-)Verfügung vom 28. Juli 2017 erwogen, habe die
Rekurrentin auch im Einspracheverfahren noch stets keinerlei Belege beigebracht, die auf eine
Verwaltungstätigkeit und Geschäftsführung am statutarischen Sitz hinweisen würden. Dies
deute darauf hin, dass dort keine wesentliche Infrastruktur für die Ausübung der
Geschäftstätigkeit vorhanden sei und auch keine Verwaltungstätigkeiten für die Rekurrentin
wahrgenommen würden. Es sei hingegen naheliegend, dass die beiden Liegenschaften in
unmittelbarer Nähe zum Wohnort des Aktionärs (H._/BE) und dem Geschäftsort der
E._AG (ein weiteres Unternehmen des Inhabers der Rekurrentin) von diesem
Geschäftsort aus verwaltet würden. Hinzu komme, dass die Hauptsteuerdomizile der
Schwestergesellschaft F._AG und der nahestehenden G._GmbH, welche im
selben Geschäftsfeld tätig seien wie die Rekurrentin, mit Entscheiden der
Steuerrekurskommission vom 6. Juni 2017 rechtskräftig in H._/BE festgelegt worden
seien. Dies sei ein weiteres starkes Indiz dafür, dass der Inhaber und Geschäftsführer der
Rekurrentin seine Gesellschaften alle von diesem Ort aus leite. Aufgrund der dargelegten
Fakten sei es sehr wahrscheinlich, dass der Ort der tatsächlichen Verwaltung der Rekurrentin in
H._/BE liege. In beweisrechtlicher Hinsicht genüge dies als Hauptbeweis, weshalb es
nun an der Rekurrentin resp. ihrem Vertreter sei, den Gegenbeweis für den behaupteten
ausserkantonalen Sitz (Hauptsteuerdomizil) zu erbringen. Der Einwand des Vertreters, dass am
statutarischen Sitz der Rekurrentin Belege gesammelt und die Korrespondenz ausgeführt
werde, genüge dafür nicht, da die tatsächliche Verwaltung nicht aus der Buchführung und dem
Sammeln von Belegen bestehe. Als massgebliche Aktivität gelte grundsätzlich die Führung der
laufenden Geschäfte bzw. die wirkliche Leitung einer Gesellschaft. Diese Führungstätigkeit sei
klar von den Buchführungs- und Schreibarbeiten der administrativen Verwaltung, die von einem
Treuhandbüro (vorliegend in Obwalden) im Auftragsverhältnis ausgeführt würden, zu
unterscheiden. Bei einer Immobiliengesellschaft bestehe diese Geschäftsleitungstätigkeit,
gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung, aus den Entscheiden über den Kauf und den
Verkauf von Liegenschaften, im Inkasso, in der Auswahl des Liegenschaftsverwalters, sowie in
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der Überwachung der Verwaltungstätigkeiten. Im vorliegenden Fall seien dies insbesondere die
Entscheide über den Kauf und Verkauf von Liegenschaften sowie über Investitionen und
Instandstellung. Diese Aktivitäten würden vorliegend zweifelsfrei vom Geschäftsführer
B._ mit steuerrechtlichem Wohnsitz in H._/BE ausgeführt.
Der Vertreter habe in der Einsprache geltend gemacht, dass die E._AG keine
Schwestergesellschaft der Rekurrentin sei. Gemäss den Unterlagen der Steuerverwaltung sei
aber B._ Alleinaktionär beider Gesellschaften, womit diese als
Schwestergesellschaften gelten würden.
G. Mit Postaufgabe vom 31. Oktober 2017 hat der Vertreter bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern (Steuerrekurskommission) gegen den Einspracheentscheid Rekurs erhoben.
Die Eingabe enthielt weder einen ausdrücklichen Antrag noch eine Begründung.
H. Mit Eingangsbestätigung vom 1. November 2017 wurde der Vertreter aufgefordert innert der Rechtsmittelfrist von 30 Tagen Antrag und Begründung sowie eine Vollmacht einzureichen.
Diese wurden mit Eingabe vom 6. November 2017 fristgerecht nachgereicht. Wie bereits in der
Einsprache wird dabei beantragt, dass das Hauptsteuerdomizil der Rekurrentin dem Kanton
Obwalden zuzuerkennen sei. Zur Begründung wird vorgebracht, dass für die Zuerkennung des
steuerrechtlichen Sitzes einer juristischen Person die Bestimmungen des
Steuerharmonisierungsgesetzes und nicht jene des bernischen Steuergesetzes massgeblich
seien. Gemäss den einschlägigen Bestimmungen des Steuerharmonisierungsgesetzes befinde
sich das Hauptsteuerdomizil einer Gesellschaft am "Sitz der statutarischen Gesellschaft" oder
am tatsächlichen Sitz der Gesellschaft. Tatsächlicher Sitz sei im vorliegenden Fall
K._/OW und nicht H._/BE. Das Hauptsteuerdomizil juristischer Personen
befinde sich grundsätzlich an deren statutarischem Sitz. Für die Besteuerung der bernischen
Liegenschaften komme dem Kanton Bern im Rahmen einer Steuerausscheidung (nur) ein
sekundäres Steuerdomizil zu. Überdies seien, wie bereits in der Einsprache erwähnt die
F._AG, die G._GmbH und die E._AG keine Schwestergesellschaften
der Rekurrentin. Die Rekurrentin sei eine eigenständige rechtliche Gesellschaft. Eine
konzernrechtliche Verflechtung im Sinne einer Holdingstruktur bestehe nicht. Für die Erwägung
(im Einspracheentscheid), dass der Geschäftsführer und Firmeninhaber der Rekurrentin,
B._, die massgeblichen Aktivitäten in H._/BE ausführe, habe die
Steuerverwaltung den Nachweis nicht erbracht. Der Firmeninhaber sei in K._/OW
angemeldet. Zudem werde die Buchhaltung von einem Treuhandbüro in K._/OW
geführt.
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I. In ihrer Vernehmlassung vom 27. November 2017 zum Rekurs beantragt die Steuerverwaltung dessen Abweisung. Dies unter Hinweis auf die Sachverhaltsdarstellung und
die Begründungen in der Sitz-Verfügung vom 28. Juli 2017 und dem Einspracheentscheid vom
6. Oktober 2017. Ergänzend hält sie fest, dass der Vertreter in der Rekursschrift nichts Neues
vorgebracht und sich nicht mit den Ausführungen im Einspracheentscheid auseinandergesetzt
habe. Betreffend den Vorwurf des Vertreters, dass sie den Nachweis für H._/BE als Ort
der tatsächlichen Verwaltung der Rekurrentin nicht erbracht habe, macht sie geltend, dass im
Einspracheentscheid dargelegt worden sei, dass die Umstände für H._/BE als
tatsächlichen Sitz sprächen. Dies genüge als Hauptbeweis. Es obliege nun dem Vertreter den
Gegenbeweis für den ausserkantonalen tatsächlichen Sitz zu erbringen.
J. In der Stellungnahme vom 19. Dezember 2017 des Vertreters zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung wird am bisherigen Antrag festgehalten. Weiter wird ausgeführt, dass der
Inhaber der Rekurrentin die geschäftlichen Entscheide in K._/OW treffe. Dies gehe
daraus hervor, dass er zusammen mit seiner Lebenspartnerin, mit der er einen notariell
beglaubigten Konkubinatsvertrag abgeschlossen habe, in K._/OW wohne. Als weiterer
Nachweis wird erneut das Deckblatt des vom Treuhandbüro Ettlin Treuhand und Revisions AG
in K._/OW angefertigten Jahresabschlusses 2016 eingereicht.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien wird soweit entscheidrelevant in den Erwägungen
eingegangen.

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:
1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Festsetzung des Hauptsteuerdomizils können bei der Steuerrekurskommission angefochten werden (Art. 195 ff.
des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11]). Die Steuerrekurskommission ist
deshalb sachlich und örtlich zuständig. Die Rekurrentin ist im vorinstanzlichen Verfahren mit
ihren Anträgen nicht durchgedrungen. Sie ist daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art.
195 Abs. 2 StG i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die
Verwaltungsrechtspflege [VRPG;
BSG 155.21]). Auf den form- und fristgerecht eingereichten Rekurs ist deshalb einzutreten.
Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt,
da eine Streitsache mit unbestimmten Streitwert vorliegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des
Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staats-
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anwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]; vgl. auch VGE 100 2010 191 vom 9.5.2011, E. 2.2, nicht
publiziert).
2. Streitig ist, ob sich die persönliche Zugehörigkeit resp. das Hauptsteuerdomizil der Rekurrentin im Jahr 2016 in H._/BE oder am Ort des statutarischen Sitzes in
K._/OW befunden hat.
3. Zum anwendbaren Recht macht der Vertreter geltend, dass die Steuerverwaltung zu Unrecht auf die Bestimmungen des bernischen Steuergesetzes verweise, da für die Beurteilung
des vorliegenden Sachverhalts das Steuerharmonisierungsgesetz anzuwenden sei. Dazu ist
festzuhalten, dass das Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 in der vorliegend massgeblichen Fassung
vom 1. Januar 2018 (StHG; SR 642.14) gemäss dem Verfassungsauftrag von Art. 129 Abs. 1
und Abs. 2 der Bundesverfassung (BV; SR 101) als Rahmengesetz konzipiert ist, in dem nur
der Harmonisierungsgegenstand und die Grundsätze über die Harmonisierung der direkten
Steuern festgelegt sind. Die bundesrechtlichen Harmonisierungsvorschriften richten sich
deshalb nicht direkt an die Steuerpflichtigen, sondern an die Steuergesetzgeber der Kantone
und des Bundes (Reich/Beusch in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
(StHG), 3. Aufl., 2017, N. 30 ff. [34] vor Art. 1/2 StHG). Direkt zur Anwendung kommen können die Bestimmungen des StHG dann, wenn die kantonale oder bundesrechtliche
Steuergesetzgebung diese nicht oder nicht korrekt umgesetzt haben. Eine direkte
Anwendbarkeit ist jedoch nur möglich, wenn die entsprechende Bestimmung des StHG selbst
genügend konkretisiert ist. Soweit aber die Umsetzung der harmonisierungsrechtlichen
Vorgaben korrekt erfolgt ist, sind die jeweiligen (kantonalen) Steuergesetze anwendbar
(Reich/Beusch, a.a.O., N. 34b vor Art. 1/2 StHG).
Die Bestimmung von Art. 76 StG über die persönliche Zugehörigkeit gibt zwar nicht den
gesamten Wortlaut, aber betreffend die Begründung der Steuerpflicht genau den Sinn der
Bestimmung von Art. 20 Abs. 1 StHG wieder. Überdies stimmt die Bestimmung von Art. 76 StG
exakt mit der Bestimmung betreffend die persönliche Zugehörigkeit juristischer Personen von
Art. 50 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG;
SR 642.11) überein, welches mit Blick auf die vertikale Harmonisierung als Musterlass für die
kantonalen Gesetzgeber dient. Damit sind die korrekte Umsetzung der
harmonisierungsrechtlichen Bestimmung und die Anwendbarkeit von Art. 76 StG erstellt.
Ohnehin lässt sich entgegen der Meinung des Vertreters auch aus Art. 20 Abs. 1 StHG nicht
ableiten, an welchem Ort das Hauptsteuerdomizil der Rekurrentin liegt. Diese Bestimmung
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nennt wie die direkt anwendbare Bestimmung von Art. 76 StG einzig die beiden
Anknüpfungspunkte der persönlichen Zugehörigkeit, jenen des statutarischen Sitzes und jenen
der tatsächlichen Verwaltung. Abgrenzungskriterien für die konkrete Zuordnung der
persönlichen Zugehörigkeit im Fall eines interkantonalen oder internationalen
Doppelbesteuerungskonflikts, sind jedoch weder Art. 20 Abs. 1 StHG noch Art. 76 StG zu
entnehmen (vgl. Oester-helt/Schreiber in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
[StHG], 3. Aufl., 2017, N. 1 ff. [4] zu Art. 20 StHG). Das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung von Art. 127 Abs. 3 BV enthält an sich einen Gesetzgebungsauftrag an den
Bundesgesetzgeber, dem dieser aber nie nachgekommen ist. In der Folge hat das
Bundesgericht direkt gestützt auf die Verfassungsbestimmung die Grundsätze und Begriffe zur
interkantonalen Doppelbesteuerung entwickelt und konkretisiert. So auch jenen des Orts der
tatsächlichen Verwaltung. Mangels einer entsprechenden gesetzlichen Regelung ist deshalb
auch für die Bestimmung der persönlichen Zugehörigkeit gemäss Art. 76 StG auf die
Abgrenzungskriterien des im Rahmen der höchstrichterlichen Rechtsprechung zum
verfassungsrechtlichen Doppelbesteuerungsverbot von Art. 127 Abs. 3 BV entwickelten
Richterrechts abzustellen (Oesterhelt/Schreiber, a.a.O., N. 13 zu Art. 20 StHG; Leuch/Huber in:
Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz, Band 1, Artikel 1 bis 125, 2014, N. 3 zu Art. 76
StG). Die im interkantonalen Zusammenhang entwickelte Rechtsprechung wendet das
Bundesgericht auch im internationalen Zusammenhang bei der Bestimmung der persönlichen
Zugehörigkeit nach Art. 50 DBG an (vgl. BGer 2C.1086/2012 vom 16.5.2013, E. 2.2) womit zur
Beurteilung der persönlichen Zugehörigkeit der Rekurrentin auch die diesbezügliche
Rechtsprechung und Literatur herangezogen werden kann.
4. Gemäss Art. 76 StG (vgl. jeweils auch Art. 20 Abs. 1 StHG) sind juristische Personen wie die Rekurrentin aufgrund persönlicher Zugehörigkeit im Kanton Bern steuerpflichtig, wenn sich
ihr Sitz oder die tatsächliche Verwaltung im Kanton Bern befindet. Die persönliche
Zugehörigkeit begründet dabei eine unbeschränkte Steuerpflicht (Art. 79 Abs. 1 StG). Der Ort
der persönlichen Zugehörigkeit wird auch als Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person
bezeichnet. Dieses befindet sich gemäss der obgenannten Bestimmung von Art. 76 StG und
der Rechtsprechung des Bundesgerichts zum Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung
grundsätzlich am Ort des in den Statuten und im Handelsregister ausgewiesenen Sitzes. Wenn
aber der statutarische Sitz vom Ort der tatsächlichen Geschäftsausübung abweicht und nicht
mit dem Ort der eigentlichen Geschäftstätigkeit übereinstimmt, sondern abweichend davon
künstlich geschaffen wurde und deshalb nur von formeller Bedeutung ist, dann liegt am
statutarischen Sitz ein blosses Briefkastendomizil vor und das Hauptsteuerdomizil liegt am Ort
der tatsächlichen Verwaltung (Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen
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Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2011 [nachfolgend: Interkantonales Steuerrecht], N. 2
[5] zu § 8).
Keine der genannten gesetzlichen Bestimmungen (Art. 76 StG, Art. 50 DBG oder Art. 20 StHG)
enthält eine Legaldefinition für den Ort der tatsächlichen Verwaltung. Gemäss der Botschaft des
Bundesrats zu Bundesgesetzen über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und
Gemeinden sowie über die direkte Bundessteuer (Botschaft über die Steuerharmonisierung)
vom 25. Mai 1983 liegt er dort, wo "die Fäden der Geschäftsführung zusammenlaufen, die
wesentlichen Unternehmensentscheide fallen" (vgl. BBl 1983 III 1, S. 108; Oesterhelt/Schreiber,
a.a.O., N. 19 zu Art. 20 StHG). Gemäss den nachfolgend aufgezählten Kriterien der Praxis des
Bundesgerichts zum interkantonalen Doppelbesteuerungsrecht befindet sich die tatsächliche
Verwaltung an jenem Ort, wo die Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und tatsächlichen
Mittelpunkt hat und "wo die normalerweise am Sitz sich abspielende Geschäftsführung besorgt
wird" (BGE 50 I 100 E. 2) resp. "wo regelmässig diejenigen Handlungen vorgenommen werden,
welche in ihrer Gesamtheit der Erreichung des statutarischen Zwecks dienen"
(Zweifel/Hunziker, Interkantonales Steuerrecht, N. 9 zu § 8). Massgebend ist somit die Führung
der laufenden Geschäfte im Rahmen des Gesellschaftszwecks (vgl. BGer 2C.1086/2012 vom
16.5.2013, E. 2.2, mit Hinweisen). Zur Geschäftsführung gehören insbesondere die leitenden
Handlungen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 12
zu Art. 50 DBG; Zweifel/Hunziker, Interkantonales Steuerrecht, N. 10 zu § 8). Die Träger der
tatsächlichen Verwaltung sind dabei regelmässig die zur Geschäftsführung autorisierten
Vertreter des Verwaltungsrats (Verwaltungsratsdelegierte) sowie (bei Konzernen) weitere
Mitglieder der Konzernleitung (vgl. Zweifel/Hunziker, Interkantonales Steuerrecht, N. 12 zu § 8,
Locher/Locher, Die Praxis der Bundessteuern, III. Teil: Das interkantonale
Doppelbesteuerungsrecht, 2018 Stand Nachtrag 58, § 8, I B, Nr. 3, 8, 10, 11, 12, 13, 18).
5. Die Steuerverwaltung Emmental-Oberaargau hatte anlässlich einer Buchprüfung vom 27. April 2015 am Geschäftsort der E._AG an der N._strasse in
H._/BE aufgrund der dabei betreffend die Rekurrentin vorgefundenen Unterlagen
festgestellt, dass deren Ort der tatsächlichen Verwaltung resp. Geschäftsführung nicht mit dem
statutarischen Sitz im Kanton Solothurn übereinstimmte und die statutarische Sitzadresse nur
als Briefkastendomizil gegenüber den Behörden verwendet worden war. Sie hat in der Folge
der Rekurrentin mit Brief vom 20. Juni 2016 mitgeteilt, dass sie davon ausgehe, dass der Ort
der tatsächlichen Geschäftsführung resp. ihr tatsächlicher Sitz sich in H._/BE befinde,
von wo aus auch weitere Gesellschaften des Alleinaktionärs, die E._AG, die
G._GmbH und die F._AG, geführt würden. Damit hat die Rekurrentin mit einer
Verlegung des statutarischen Sitzes nach K._/OW reagiert. Diese Sitzverlegung hat
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aber an der vorliegend interessierenden Frage nach dem tatsächlichen Ort der persönlichen
Zugehörigkeit nichts geändert. Auch nach einer Verlegung des statutarischen Sitzes der
Rekurrentin am 26. September 2016 nach K._/OW war und ist weiterhin offen,
inwiefern der neue statutarische Sitz als Hauptsteuerdomizil gelten kann, oder ob es sich dabei
um ein neues Briefkastendomizil handelt und der Ort der tatsächlichen Verwaltung resp.
Geschäftsführung (vgl. E. 4 zweiter Absatz) sich abweichend vom neuen statutarischen Sitz
noch stets in H._/BE befindet.
6. Gemäss der auch im Steuerrecht anwendbaren allgemeinen Regel über die Verteilung der objektiven Beweislast gemäss Art. 8 des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs (ZGB; SR 210)
trägt die Steuerbehörde die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerpflicht begründen oder
erhöhen, die steuerpflichtige Person jene für Tatsachen, welche die Steuerschuld aufheben
oder mindern. Bleibt eine feststellungsbedürftige Tatsache unbewiesen, ist zu Ungunsten
derjenigen Partei zu urteilen, welche die Beweislast trägt (Hauptbeweis), d.h. die zu deren
Gunsten sprechende beweislos gebliebene Tatsache ist als nicht verwirklicht zu betrachten
(Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die
direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 27 ff. zu Art. 130 DBG). Da das Vorliegen eines
Anknüpfungspunktes für die persönliche Zugehörigkeit eine die Steuerpflicht begründende
Tatsache darstellt, obliegt es der Steuerbehörde desjenigen Kantons, welcher den
Besteuerungsanspruch erhebt, den entsprechenden Nachweis zu erbringen
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 19 ff. zu Art. 50 DBG). Für die Steuerpflicht im Sitz-
Kanton bedarf es i.d.R. keines speziellen Nachweises, da diese sich ohne weiteres aus den
Statuten resp. dem auf diesen gründenden Handelsregistereintrag ergibt. Erhebt jedoch ein
anderer Kanton den Besteuerungsanspruch, indem er geltend macht, dass sich der tatsächliche
Sitz der Gesellschaft bzw. der Ort der tatsächlichen Verwaltung abweichend vom statutarischen
Sitz in seinem Hoheitsgebiet befinde, hat er nachzuweisen, dass die tatsächliche Verwaltung in
seinem Hoheitsgebiet ausgeübt wird und der Sitz gemäss Handelsregister bloss formeller Natur
ist. Erscheint der von der Steuerbehörde geltend gemachte (tatsächliche) Sitz im anderen
Kanton aber aufgrund der Faktenlage und der gesamten Umstände aufgrund der obgenannten
Kriterien als sehr wahrscheinlich, so gilt aus beweisrechtlicher Sicht der von der Steuerbehörde
zu erbringende Hauptbeweis als erbracht und es obliegt in der Folge der steuerpflichtigen
Gesellschaft, den entsprechenden Gegenbeweis zu erbringen und den Hauptbeweis zu
entkräften (vgl. Zweifel/Hunziker, Interkantonales Steuerrecht, N. 20 f. zu § 8).
7. Entsprechend den Ausführungen der Steuerverwaltung in der Sitz-Verfügung vom 28. Juli 2017 und im Einspracheentscheid vom 6. Oktober 2017 sowie gemäss den Akten (vgl. Rekurs
vom 4.11.2017, Materielles, erster Absatz) ist der Alleinaktionär B._ unstreitig der
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Geschäftsführer der Rekurrentin. Damit ist er auch Träger der tatsächlichen Verwaltung (vgl. E.
4 zweiter Absatz). Der steuerrechtliche Wohnsitz des Alleinaktionärs wurde letztmals mit
Entscheid der Steuerrekurskommission vom 6. Juni 2017 (RKE 100 2016 380 nicht publ.) als an
der an der N._strasse in H._/BE liegend bestätigt. Gemäss Eintrag im
Handelsregister ist einziges weiteres Mitglied der Geschäftsleitung die Tochter des
Alleininhabers, C._. Sie wird im Handelsregister als einzelzeichnungsberechtigte
Verwaltungsratspräsidentin geführt. Auch sie hat ihren steuerrechtlichen Wohnsitz in
H._/BE. Weitere Mitglieder weist die Geschäftsleitung nicht auf. Die Wohnsitze der
beiden mit der Geschäftsleitung der Rekurrentin betrauten Personen befinden sich somit beide
an jenem Ort, den die Steuerverwaltung als den Ort der tatsächlichen Verwaltung geltend
macht. Weiter bringt die Steuerverwaltung vor, es sei naheliegend, dass die beiden, in
unmittelbarer Nähe zum Wohnort des Geschäftsführers in H._/BE und J._/BE
gelegenen Liegenschaften der Rekurrentin auch von H._/BE aus verwaltet würden.
Dies erscheint als umso naheliegender als die E._AG, die ebenfalls zu 100 % dem
Alleinaktionär der Rekurrentin gehört, ihren Geschäftsort mit Geschäftsliegenschaft und Büros
auch an der N._strasse in H._/BE hat. Am Geschäftsort der E._AG
stehen dem Geschäftsführer der Rekurrentin somit eigene Büros und eine Büroinfrastruktur zur
Verfügung. Als weitere für H._/BE als Ort der tatsächlichen Verwaltung sprechende
Tatsache wird von der Steuerverwaltung ins Feld geführt, dass die Steuerrekurskommission, mit
Entscheiden vom 6. Juni 2017 die Hauptsteuerdomizile von zwei weiteren, dem Alleinaktionär
gehörenden (Schwester-)Gesellschaften der Rekurrentin, die G._GmbH und die
F._AG, welche im gleichen Geschäftsfeld tätig sind, auch an der N._strasse in
H._/BE festgesetzt habe. Ergänzend ist dazu zu bemerken, dass der Geschäftsführer
der Rekurrentin noch an weiteren Gesellschaften in der Region H._/BE massgeblich
beteiligt ist, so auch an der M._AG (vgl. RKE 100 2016 380 vom 6. 6.2017 nicht publ.,
E. 4.3.1). Deren Sitz wurde vom Alleinaktionär der Rekurrentin mit Handelsregistereintrag vom
11. Mai 2018 von der O._strasse in H._/BE ebenfalls an die
N._strasse in H._/BE an den Geschäftsort der E._AG verlegt.
Ergänzend bleibt auf die Tatsache hinzuweisen, dass auch noch im Zeitpunkt des vorliegenden
Entscheids auf der Webseite von Immoscout24 als Kontaktadresse der Rekurrentin ebenfalls
die N._strasse in H._/BE aufgeführt ist (abrufbar unter: <https:// > besucht
am 12.2.2019). Auch dies ein weiteres Indiz dafür, dass sich die tatsächliche Verwaltung der
Rekurrentin in H._/BE befunden hat und noch stets da befindet. In Anbetracht all dieser
Fakten und Indizien macht die Steuerverwaltung zu Recht geltend, dass es als sehr
wahrscheinlich zu gelten hat, dass der Alleinaktionär der Rekurrentin alle seine Gesellschaften
vom selben Ort aus leitet und der Ort der tatsächlichen Verwaltung resp. Geschäftsführung der
Rekurrentin sich ebenfalls in den Büros der E._AG in H._/BE befindet, an
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jenem Ort wo überdies auch der Geschäftsführer selbst seinen steuerrechtlichen Wohnsitz hat
(vgl. E. 4 zweiter Absatz).
8. Gegen die von der Steuerverwaltung zugunsten von H._/BE als Ort der tatsächlichen Verwaltung vorgebrachten Fakten und Indizien, bringt der Vertreter in erster Linie
vor, dass sich das Hauptsteuerdomizil grundsätzlich am statutarischen Sitz befinde und dass
sich dieser nicht in H._/BE, sondern in einer der Rekurrentin gehörenden Wohnung in
K._/OW befinde. Soweit aber von der Steuerverwaltung ein vom statutarischen Sitz
abweichender Ort der tatsächlichen Verwaltung nachgewiesen wurde, lässt sich aus dem
statutarischen Sitz, ausser einem Briefkastendomizil mit rein formellem Charakter, nichts
zugunsten eines Hauptsteuerdomizils in K._/OW ableiten.
8.1 Der Vertreter macht weiter geltend, dass die Wohnung in K._/OW vom Inhaber und Geschäftsführer der Rekurrentin sowie dessen Partnerin P._ genutzt werde. Der
Geschäftsführer sei zudem zivilrechtlich in K._/OW angemeldet. Soweit der Vertreter
damit zum Ausdruck bringen möchte, dass der Alleinaktionär und Geschäftsführer sich
überwiegend in K._/OW aufhalte, ist ihm entgegenzuhalten, dass die
Steuerrekurskommission die gesamten Lebensumstände im Verfahren über dessen Wohnsitz
überprüft und aufgrund der dabei gemachten Erkenntnisse mit Entscheid vom 6. Juni 2017
(RKE 100 2016 380) den steuerrechtlichen Wohnsitz und damit den Lebensmittelpunkt des
Geschäftsführers in H._/BE festgesetzt hat. Die Tatsache, dass der Inhaber der
Rekurrentin ein langjähriges Mitglied im Q._-Club H._ (QC-H._) ist
und in den vergangenen beiden Jahren als Mitglied dieses Clubs an Rennen teilgenommen hat,
ist zumindest ein Hinweis darauf, dass sich daran nichts geändert hat (vgl. bei den Akten
liegende Ausdrucke von Teilnehmerlisten und Berichten des QC-H._, auch zu finden
unter: <https:// > und <http:// > besucht am 12.2.2019). Im Übrigen war auch die Partnerin
des Alleinaktionärs als Mitglied des QC-H._ zeitweise in QC- Ranglisten zu finden (vlg.
<http:// >). Die Tatsache, dass der Geschäftsführer der Rekurrentin in K._/OW
angemeldet ist, ist deshalb im vorliegenden Zusammenhang nicht ausschlaggebend.
8.2 Für das Argument des Vertreters, dass der Alleinaktionär die Geschäfte der Rekurrentin von K._/OW aus führe, bleibt dieser jeglichen Nachweis schuldig. Die Tatsache, dass
mit dem Jahresabschluss der Rekurrentin ein Treuhandbüro in K._/OW beauftragt
wurde, ist als Nachweis dafür ungeeignet, denn der Ort der rein administrativen Verwaltung ist
gemäss der Rechtsprechung des Bundesgerichts weder ausschlaggebend für die Bestimmung
des Orts der tatsächlichen Verwaltung einer Gesellschaft, noch zählt sie zu den für die
Bestimmung des Orts der tatsächlichen Verwaltung vorrangig massgeblichen Leitungs- und
Geschäftsführungstätigkeiten (vgl. Zweifel/Hunziker, Interkantonales Steuerrecht, N. 13 zu § 8
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und hiervor E. 4 zweiter Absatz). Dasselbe gilt für die vom Vertreter geltend gemachte Tätigkeit
des Sammelns von Belegen in K._/OW. Abgesehen davon, dass eine solche Tätigkeit
in Anbetracht der in H._/BE vorhandenen Büroinfrastruktur als unwahrscheinlich
erscheint, ist der Vertreter auch dafür ohnehin jeglichen Nachweis schuldig geblieben.
8.3 Gemäss der Praxis des Bundesgerichts sind der Geschäftsleitungsfunktion im Sinne der tatsächlichen Verwaltung gemäss Art. 76 StG insbesondere solche Tätigkeiten zuzurechnen,
die eine massgebliche Entscheidkompetenz voraussetzen und die Führung und Leitung der
massgeblichen Geschäftsbereiche beinhalten. Bei einer Immobiliengesellschaft sind dies
Tätigkeiten wie der Kauf und der Verkauf von Liegenschaften, die Auswahl des
Liegenschaftsverwalters, die Überwachung der Verwaltungstätigkeiten aber auch das Inkasso
von Forderungen und Mieterträgen. Selbst wenn das Treuhandbüro in K._/OW, mit
solchen Aufgaben z.B. dem Inkasso von Forderungen betraut war, was der Vertreter jedoch
nicht explizit geltend macht, lässt sich auch daraus nichts zugunsten eines Hauptsteuerdomizils
in K._/OW ableiten. Denn soweit solche Aufgaben im Auftrag von Dritten ausgeübt
werden, liegt gemäss der Rechtsprechung des Bundesgerichts die tatsächliche Leitung und
massgelbliche Führungsfunktion beim Auftraggeber und nicht beim ausführenden
Auftragnehmer (vgl. Oesterhelt/Schreiber, a.a.O., N. 23 zu Art. 20 DBG).
8.4 Zusammenfassend bleibt festzuhalten, dass es dem Vertreter nicht gelungen ist den Hauptbeweis der Steuerverwaltung umzustossen. Ausschlaggebend ist insbesondere, dass
auch weitere Gesellschaften des Alleinaktionärs der Rekurrentin ihren tatsächlichen Sitz an der
N._strasse in H._/BE haben, dass der Geschäftsführer der Rekurrentin an
derselben Adresse seinen eigenen steuerrechtlichen Wohnsitz hat und zudem in den
Räumlichkeiten der E._AG an ebenfalls derselben Adresse über eine Büroinfrastruktur
verfügt.
Selbst wenn abweichend von den vorliegenden Verhältnissen die gesamten Umstände und
Fakten nicht überwiegend für H._/BE als Ort der tatsächlichen Verwaltung sprechen
würden und kein eindeutiger geografischer Schwerpunkt für den Ort der tatsächlichen
Verwaltung bestimmt werden könnte, so wäre aufgrund der unbestrittenen, ausschliesslichen
Geschäftsführung durch den Alleinaktionär, als Träger der tatsächlichen Leitung, der Ort der
tatsächlichen Verwaltung an dessen Wohnsitz in H._/BE anzusiedeln (vgl.
Oesterhelt/Schreiber, a.a.O., N. 25 und N. 27 zu Art. 20 StHG).
9. Aus den Erwägungen folgt, dass das Hauptsteuerdomizil der Rekurrentin an der N._strasse in H._/BE liegt und sie deshalb aufgrund persönlicher
Zugehörigkeit im Kanton Bern unbeschränkt steuerpflichtig ist. Der Rekurs ist abzuweisen.
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10. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird die Rekurrentin kostenpflichtig. Sie hat die gesamten Verfahrenskosten zu tragen (Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des
Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Verwaltungsgebühren der
Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]).
11. Ist die Rekurrentin vertreten, so kann bei ganz- oder teilweisem Obsiegen eine Parteientschädigung gesprochen werden. Da die Rekurrentin im vorliegenden Fall unterliegt,
werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG).