Decision ID: 6879df99-12e2-5824-8b91-7bb500cf0011
Year: 2015
Language: de
Court: AR_OG
Chamber: AR_OG_005
Canton: AR
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt
A. Der Beschwerdeführer ist alleiniger Eigentümer und Verwaltungsrat der C_
Wirtschaftsberatung AG und bezog in der hier massgeblichen Steuerperiode 2011 von
dieser Gesellschaft einen Lohn im Betrag von Fr. 31‘594 (netto). In derselben
Steuerperiode erzielte der Beschwerdeführer aus einer Nebenerwerbstätigkeit bei der
Firma_0 für die er als Geschäftsführer im Handelsregister eingetragen war, einen Lohn von
Fr. 2‘813 (netto).
Diese beiden Lohneinkommen hat der Beschwerdeführer in seiner Steuererklärung (VI-act.
37) ordentlich als Löhne aus unselbständiger Erwerbstätigkeit (Haupt-und Nebenerwerb)
deklariert.
B. Gleichzeitig lagen der Vorinstanz diverse Bestätigungen der Sozialversicherungsanstalt des
Kantons St. Gallen bzw. der Ausgleichskasse und IV-Stelle Appenzell Ausserrhoden über
den Quellensteuerabzug betreffend Lohnzahlungen an den Beschwerdeführer von
insgesamt 16 weiteren Unternehmungen vor (VI-act. 38 und 39). Bei diesen Lohnzahlungen
im Gesamtbetrag von Fr. 163‘880 (brutto) wurden die Sozialversicherungsbeiträge und
Steuern im vereinfachten Verfahren, welches das Bundesgesetz über Massnahmen zur
Bekämpfung der Schwarzarbeit (BGSA, SR 822.41) vorsieht, abgerechnet.
Es handelt sich im Einzelnen um folgende vereinfacht abgerechneten Löhne:
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Arbeitgeber Bezogener Lohn 2011
Firma_1 Fr. 20‘880
Firma_2 Fr. 20‘880
Firma_3 Fr. 20‘880
Firma_4 Fr. 20‘880
Firma_5 Fr. 20‘880
Firma_6 Fr. 20‘880
Firma_7 Fr. 5‘400
Firma_8 Fr. 3‘000
Firma_9 Fr. 5‘400
Firma_10 Fr. 2‘000
Firma_11 Fr. 5‘400
Firma_12 Fr. 3‘000
Firma_13 Fr. 5‘000
Firma_14 Fr. 3‘200
Firma_15 Fr. 3‘200
Firma_16 Fr. 3‘000
Total Fr. 163‘880
C. Am 8. Mai 2013 wurde der Beschwerdeführer für die Staats- und Gemeindesteuern mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. 183‘800 und einem steuerbaren Vermögen von
Fr. 406‘000 veranlagt (VI-act. 49). In der Berechnungsmitteilung begründete die Vorinstanz
die Abweichung von dem vom Beschwerdeführer deutlich tiefer deklarierten Einkommen
damit, dass das vereinfachte Abrechnungsverfahren nach Art. 39b Steuergesetz (StG, bGS
621.11) im vorliegenden Fall nicht angewendet werden könne, da eine Steuerumgehung
vorliege. Die Gewährung des privilegierten Steuersatzes gemäss Art. 39b StG werde daher
verweigert und die Einkünfte im Betrag von Fr. 163‘880 im ordentlichen Verfahren
veranlagt.
D. Gegen diese Steuerveranlagung erhob der Beschwerdeführer am 6. Juni 2013 Einsprache
(VI-act. 50). Diese wurde mit Einspracheentscheid vom 27. Januar 2014 teilweise
gutgeheissen und das steuerbare Einkommen auf Fr. 173‘500 reduziert (VI-act. 51). Der
reduzierte Wert resultierte daraus, dass die in der Steuerveranlagung noch mit dem
Bruttowert von Fr. 163‘880 aufgerechneten Einkünfte lediglich noch mit dem
entsprechenden Nettowert (reduziert um AHV/IV/EO/ALV-Beiträge) von Fr. 153‘637
berücksichtigt wurden. An der Aufrechnung hielt die Vorinstanz aber unverändert fest.
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E. Gegen diesen Einspracheentscheid richtet sich die vorliegende Beschwerde vom
25. Februar 2014 (act. 1), mit welcher der Beschwerdeführer die von der Vorinstanz
vorgenommenen Lohnaufrechnungen von netto Fr. 153‘637 weiterhin beanstandet. Mit
Vernehmlassung vom 10. April 2014 (act. 6) verlangte die Vorinstanz Abweisung der
Beschwerde unter Kostenfolge zu Lasten des Beschwerdeführers. Dieser hielt mit Replik
vom 16. Juli 2014 (act. 10) an seinen Anträgen fest, worauf die Vorinstanz ebenfalls unter
Festhaltung an ihren Anträgen am 4. September 2014 duplizierte (act. 14). Beide Parteien
verzichteten stillschweigend auf eine mündliche Verhandlung (Art. 55 Abs. 3 Justizgesetz
[JG, bGS 145.31]). Nach Abschluss des Schriftenwechsels wurde die Streitsache am
7. Januar 2015 in der 5. Abteilung des Obergerichts beraten und darüber entschieden.
F. Auf weitere Einzelheiten im Sachverhalt und in den Akten sowie auf die Vorbringen der
Parteien in den Rechtschriften wird, soweit entscheidrelevant, in den nachfolgenden
Erwägungen näher eingegangen.

Erwägungen
1. Formelles
Die Erfüllung der Prozessvoraussetzungen ist von Amtes wegen zu prüfen.
Der Beschwerdeführer hat die B_ AG, bevollmächtigt, ihn betreffend Staats- und
Gemeindesteuern 2011 zu vertreten (Vollmacht vom 19. Februar 2014, act. 2/41). Die
B_ AG ist als handlungsfähige juristische Person grundsätzlich befugt, den
Beschwerdeführer in Steuersachen vor Obergericht zu vertreten (Art. 3 Abs. 1 lit. d
Anwaltsgesetz [bGS 145.52] in Verbindung mit Art. 54 des Schweizerischen
Zivilgesetzbuches [ZGB, SR 210]).
Da auch die übrigen Prozessvoraussetzungen (namentlich Form- und Fristerfordernisse)
erfüllt sind, ist auf die Beschwerde einzutreten.
Gleichzeitig mit der Beschwerde gegen die Veranlagung der Staats- und Gemeindesteuern
hat der Beschwerdeführer auch eine Beschwerde gegen die Veranlagung der direkten
Bundessteuer eingereicht. Mit Blick auf die unterschiedlichen Rechtsgrundlagen wurden die
zwei separaten Beschwerden in zwei formell getrennte, aber gleichzeitig behandelte
Verfahren aufgeteilt (O5V 14 8 und O5V 14 10).
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Das vorliegende Verfahren O5V 14 8 betrifft die Veranlagung der Staats- und
Gemeindesteuern.
2. Materielles
2.1 Vorbemerkungen
2.1.1
Die Vorinstanz rechnet dem Beschwerdeführer ein Nettoeinkommen von insgesamt
Fr. 153‘637 auf mit der Begründung, für die entsprechenden, im vereinfachten Verfahren
abgerechneten Lohnzahlungen seien die Voraussetzungen zur Anwendung des
vereinfachten Abrechnungsverfahren gemäss Art. 39b StG nicht erfüllt, bzw. es liege im
Übrigen ohnehin eine Steuerumgehung vor, würden diese Einkünfte im vereinfachten
Verfahren abgerechnet.
2.1.2
Bevor geprüft werden kann, wie es sich mit diesen grundsätzlichen Fragen verhält, ist
jedoch festzustellen, um welche Lohnzahlungen es konkret geht.
Seitens des Beschwerdeführers unbestritten sind folgende erhaltene Bruttoentschädi-
gungen, welche die jeweiligen Gesellschaften im vereinfachten Verfahren abgerechnet
hatten:
Firma_5 Fr. 20‘880
Firma_7 Fr. 5‘400
Firma_8 Fr. 3‘000
Firma_9 Fr. 5‘400
Firma_10 Fr. 2‘000
Firma_11 Fr. 5‘400
Firma_12 Fr. 3‘000
Firma_13 Fr. 5‘000
Firma_14 Fr. 3‘200
Firma_15 Fr. 3‘200
Firma_16 Fr. 3‘000
Total Fr. 59‘480
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Der verbleibende, deutlich grössere Anteil der ihm durch die Vorinstanz bei der
Steuerveranlagung aufgerechneten Lohnzahlungen ist dagegen bestritten. Der
Beschwerdeführer macht geltend, er habe irrtümlich insgesamt Fr. 104‘400 (Bruttowert) als
im vereinfachten Verfahren abgerechnete Löhne deklariert. Diese Deklaration sei falsch
gewesen, weil er im Jahr 2011 von den betreffenden Gesellschaften gar keinen Lohn
erhalten habe. Die Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen habe
fälschlicherweise Quellensteuern auf diesen Löhnen erhoben. Die Abrechnungen seien am
10. Mai 2013 mit einer entsprechenden Gutschrift (minus Quellensteuer) korrigiert worden
(Ziff. 3 der Beschwerdeschrift).
Zum Beweis seiner Sachverhaltsdarstellung legt der Beschwerdeführer insbesondere
Bestätigungen vom 10. Mai 2013 über die bei der Sozialversicherungsanstalt des Kantons
St. Gallen nachträglich erfolgte Korrektur des Quellensteuerabzugs 2011 ins Recht (act.
2/2-6).
2.1.3
Ob sich bezüglich der umstrittenen Lohnzahlungen überhaupt die Frage nach einer
Besteuerung - sei dies im ordentlichen Verfahren oder im Quellensteuerverfahren - stellt,
hängt davon ab, ob tatsächlich ein entsprechendes Einkommen vorliegt oder nicht. Da der
Beschwerdeführer bereits das Vorhandensein eines Einkommens bestreitet, ist zunächst zu
prüfen, wie es sich damit verhält, bevor in einem weiteren Schritt die konkrete steuerliche
Beurteilung vorgenommen werden kann.
2.1.4
Der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, dessen
Grundrechtsgehalt aus Art. 8 und 9 der schweizerischen Bundesverfassung (BV, SR 101)
folgt, ist zusammen mit den Grundsätzen der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der
Besteuerung in Art. 127 Abs. 2 BV normiert. Es geht dabei um die grundsätzliche Frage,
was in welchem Ausmass besteuert werden soll (REICH, Rückerstattung von übersetzten
Boni und anderen Lohnzahlungen, in: ASA 80 Nr. 3 2011/2012, S. 109 ff., Ziff. 2.1.1).
Der steuerrechtliche Einkommensbegriff wird bezüglich der Staats- und Gemeindesteuern
in Art. 19 ff. StG definiert. Nach Art. 19 Abs. 1 StG unterliegen der Einkommenssteuer alle
wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte. Ziel muss sein, mit der Bestimmung des
Einkommens, welches der Besteuerung unterworfen wird, eine Grösse zu erhalten, die
einen geeigneten Massstab wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit darstellt (RICHNER/FREI/
Seite 7
KAUFMANN/MEUTER, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Auflage, Zürich 2013, N 9
VB zu §§16-37a).
Bei diesem steuerrechlichen Einkommensbegriff führen Zuflüsse, denen ein Abfluss
gegenüber steht, wie das zum Beispiel beim Schadenersatz oder bei der Rückleistung für
ungerechtfertigte Bereicherung der Fall ist, zum vornherein nicht zu einer Steigerung der
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Bevor also ein Vermögenszugang dem Reinvermögen
zugerechnet wird, ist daher zu prüfen, ob ihm nicht ein korrelierender Vermögensabgang
gegenübersteht (Urteil des Bundesgerichts 2C_622/2011 vom 29. Februar 2012, E. 4,
m.w.H.). Nur ein unbelasteter Vermögenszufluss lässt Einkommen und damit eine
Steuerforderung entstehen, welche grundsätzlich unabänderlich ist und sich nicht durch
Rückabwicklung des Sachverhalts, der die Steuer ausgelöst hat, aus der Welt schaffen
lässt (Urteile des Bundesgerichts 2C_692/2013 und 2C_693/2013 vom 24. März 2014, E.
4.2, m.w.H.).
Steuerbare Einkünfte sind somit immer Vermögenszugänge, aber nicht jeder Vermögens-
zugang stellt auch steuerbares Einkommen dar. Vermögenszugänge sind nur dann
einkommensbildend, wenn sie zu einer Zunahme der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit
des Steuerpflichtigen führen (REICH, a.a.O., S. 114, Ziff. 2.2.3).
2.1.5
Der Beschwerdeführer macht geltend, er habe bestimmte Lohnzahlungen tatsächlich gar
nie erhalten. Er habe diese lediglich irrtümlich deklariert. Wie es sich damit verhält, ist somit
vorweg zu prüfen. Eine irrtümliche Deklaration allein führt jedenfalls nicht ohne weiteres zu
einer tatsächlichen Zunahme der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, weshalb dem
Beschwerdeführer auch nicht ohne weiteres ein entsprechendes (fiktives) Einkommen
aufgerechnet werden könnte (womit sich die Frage, wie ein solches Einkommen zu
besteuern wäre, gar nicht erst stellt).
2.2 Zu den angeblich irrtümlich deklarierten Lohnza hlungen im Einzelnen
2.2.1.
Es handelt sich bei den angeblich irrtümlich deklarierten Lohnzahlungen um folgende
Unternehmungen und Bruttolohnbeträge:
Firma_1 Fr. 20‘880
Firma_2 Fr. 20‘800
Firma_4 Fr. 20‘800
Seite 8
Firma_6 Fr. 20‘800
Firma_3 Fr. 20‘800
Total Fr. 104‘400
Aus den vorhandenen Akten ergibt sich zu den in Frage stehenden Lohnzahlungen im
Einzelnen folgendes:
2.2.2. Lohnzahlung der Firma_1
Gemäss Bestätigung vom 20. Januar 2012 (VI-act. 38) rechnete die Sozialver-
sicherungsanstalt des Kantons St. Gallen für den Beschwerdeführer zunächst die
Quellensteuer auf einem Bruttolohn von Fr. 20‘880 ab. Diese Abrechnung wurde gemäss
Bestätigung vom 10. Mai 2013 storniert (act. 2/2). Der Grund für die Stornierung ist aus der
Bestätigung nicht ersichtlich. Wie die bereits abgerechnete Quellensteuer rückabgewickelt
wurde, geht aus der Bestätigung nicht hervor.
Der Beschwerdeführer legt einen Jahresabschluss der Firma_1 2012 ins Recht (act. 2/7).
Dieser enthält auch die Vorjahreszahlen. Ebenfalls vorhanden sind Auszüge betreffend
Lohnkonti (act. 2/7 bis 2/10). Eine Lohnzahlung an den Beschwerdeführer im Betrag von
Fr. 20‘880 ist aus diesen Belegen nicht ersichtlich.
Die Vorinstanz macht geltend, zu den vom Beschwerdeführer eingereichten Belegen sei
festzuhalten, dass dies „die vom Beschwerdeführer nach der Intervention der kantonalen
Steuerverwaltung nachträglich (nach rund 1.5 Jahren) korrigierten Jahresabschlüsse sind.
Ohne Einreichung der detaillierten Buchungsjournale (mit Datum) können diese nicht
relevant sein. Der Beschwerdeführer kann sich in diesem Fall (nachträgliche
Bilanzkorrektur) nicht auf das Massgeblichkeitsprinzip berufen“ (Vernehmlassung, Ziff.
IV/3). In der Vernehmlassung erwähnt die Vorinstanz, dass gemäss Auskunft des
Steueramtes St. Gallen die Steuererklärungen inklusive Jahresabschlüsse der in Frage
stehenden fünf Unternehmungen zwischen Juli und Oktober 2011 eingereicht worden seien
und folgert daraus, es handle sich bei den vom Beschwerdeführer vorgelegten Zahlen um
nachträglich korrigierte Abschlüsse. Dem widerspricht der Beschwerdeführer in Ziff. IV/2
der Replik und behauptet, er habe gemäss den definitiven Jahresabschlüssen, welche die
in Frage stehenden Gesellschaften mit der Steuerdeklaration 2011 bei der
Steuerverwaltung eingereicht hatten, keinen Lohn erhalten und verlangt im Bestreitungsfall
die Edition der Steuerunterlagen bei der Steuerverwaltung des Kantons St. Gallen.
Seite 9
Ob die vom Beschwerdeführer vorgelegten Abschlüsse, welche auch Zahlen betreffend das
im vorliegenden Verfahren betroffene Steuerjahr 2011 enthalten, deckungsgleich mit
denjenigen Zahlen sind, gestützt auf welche die Firma_1 selbst steuerlich veranlagt wurde,
kann, zumal sich die Parteien diesbezüglich ausdrücklich widersprechen, aus den
vorhandenen Akten nicht geschlossen werden. Da es im vorliegenden Fall um die
Steuerveranlagung des Beschwerdeführers, also einer natürlichen Person, geht, und nicht
die Steuerveranlagung der allfälligen Arbeitgeberfirma in Frage steht, spielen die
Überlegungen der Vorinstanz zur Zulässigkeit einer nachträglichen Bilanzkorrektur bei der
allfälligen Arbeitgeberfirma zumindest nicht unmittelbar eine Rolle. Entscheidend für die
Steuerbarkeit eines Einkommens beim Beschwerdeführer ist einzig, ob diesem in der
massgeblichen Steuerperiode überhaupt ein entsprechendes Einkommen zuzurechnen ist
oder nicht.
Es lässt sich bei der vorliegenden Aktenlage nicht mit Bestimmtheit sagen, ob dem
Beschwerdeführer von der Firma_1 allenfalls ursprünglich ein Lohn von Fr. 20‘880
gutgeschrieben oder ausbezahlt wurde, der dann aber im Nachhinein wieder storniert
wurde. Wie in einem solchen Storno-Fall eine Rückleistung des Beschwerdeführers an die
Firma_1 ausgesehen hätte bzw. wie eine entsprechende Gutschrift nachträglich
rückverbucht worden wäre, ist nicht aktenkundig. Wurde dem Beschwerdeführer hingegen,
wie dieser den Sachverhalt darstellt, gar nie ein Lohn ausbezahlt oder gutgeschrieben,
musste dieser auch keine Rückleistung vornehmen. Diesfalls würde es sich, wie der
Beschwerdeführer behauptet, lediglich um eine irrtümlich erfolge Abrechnung eines gar nie
erhaltenen Lohnes gegenüber der Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen
handeln, welche gemäss Bestätigung vom 10. Mai 2013 korrigiert wurde. In einem solchen
Fall könnte dem Beschwerdeführer persönlich nicht ohne weiteres ein fiktives Einkommen
zugerechnet werden.
2.2.3. Lohnzahlung der Firma_2
Die ursprünglich von der Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen abgerechnete
Quellensteuer auf einem Bruttolohn von Fr. 20‘880 (vgl. VI-act. 38, Bestätigung vom
3. Februar 2012) wurde ebenfalls nachträglich storniert (act. 2/3, Bestätigung vom 10. Mai
2013). Der Grund für die Stornierung ist aus der Bestätigung nicht ersichtlich.
Der Beschwerdeführer legte den Jahresabschluss 2012 mit den Vorjahreszahlen sowie
weitere Belege (Lohnerfassungen und Lohnkonti) ins Recht (act. 2/11-14). Aus diesen
Unterlagen sind keine Lohnzahlungen an den Beschwerdeführer ersichtlich.
Seite 10
Ob die vorgelegten Zahlen mit dem genehmigten und geprüften Jahresabschluss
übereinstimmen, welcher von der Firma_2 für ihre eigene Steuererklärung bereits
ursprünglich so eingereicht wurde oder ob es sich um eine nachträgliche Korrektur handelt,
ist auch hier nicht aktenkundig. Die Darstellungen der Parteien widersprechen sich in
diesem Punkt. Es lässt sich den vorhandenen Akten nicht entnehmen, ob die
Steuerbehörden des Kantons St. Gallen sich bei der Veranlagung der Unternehmung auf
diese oder andere Zahlen abgestützt haben. Während der Beschwerdeführer ausdrücklich
geltend macht, es handle sich um den Jahresabschluss, der Grundlage für die Veranlagung
durch die Steuerbehörden in St. Gallen bildete (z.B. Replik, S. 4 oben), geht die Vorinstanz
davon aus, der Beschwerdeführer habe erst ab April 2013 versucht, die eingereichten
Jahresabschlüsse der in Frage stehenden Firmen zu ersetzen (Vernehmlassung, Ziff. IV 4).
Wie schon bei der Firma_1 ist bei dieser Aktenlage nicht abschliessend feststellbar, ob der
Beschwerdeführer tatsächlich einen Lohn von der Firma_2 erhalten hat und diesen
nachträglich zurückerstatten musste, oder ob gar nie eine Lohnzahlung stattgefunden hat,
sondern lediglich eine irrtümliche Abrechnung gegenüber der Sozialversicherungsanstalt
St. Gallen vorliegt, welche nachträglich korrigiert wurde. Sollte eine Rückerstattung bzw.
Rückbuchung stattgefunden haben, sind die Einzelheiten dazu aus den vorhandenen
Unterlagen nicht ersichtlich.
2.2.4. Lohnzahlung der Firma_4
Die ursprünglich von der Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen für den
Beschwerdeführer abgerechnete Quellensteuer auf einem Bruttolohn von Fr. 20‘880 (VI-
act. 38, Bestätigung vom 27. Januar 2012) wurde nachträglich storniert (act. 2/4,
Bestätigung vom 10. Mai 2013). Der Grund für die Stornierung ist aus der Bestätigung nicht
ersichtlich. Genaueres über die Rückabwicklung der ursprünglich vorgenommenen
Abrechnung lässt sich den Bestätigungen nicht entnehmen.
Der Beschwerdeführer legt zum Beweis seiner Behauptung, er habe 2011 von der Firma_4
keinen Lohn erhalten, den Jahresabschluss 2012 mit den Vorjahreszahlen sowie weitere
Unterlagen (act. 2/15 f.) vor. Aus diesen Belegen ist keine Lohnzahlung an den
Beschwerdeführer ersichtlich. Es fällt lediglich auf, dass unter dem Posten „Übriger
Personalaufwand Dienstleistungen“ genau der in Frage stehende Betrag von Fr. 20‘880 als
„Bonus Rechnungsabgrenzung“ negativ angeführt ist.
Der Beschwerdeführer erklärt in der Replik auf Seite 4, die Firma_4 habe bei der
Steuerdeklaration 2011 zunächst irrtümlich einen falschen Jahresabschluss eingereicht,
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den korrigierten Abschluss aber nachgereicht und sei gestützt auf den korrigierten
Abschluss, welcher keine Lohnzahlung an den Beschwerdeführer enthielt, veranlagt
worden. In den vorinstanzlichen Akten findet sich eine E-Mail-Nachricht vom 12. April 2013
der Steuerverwaltung des Kantons St. Gallen (VI-act. 47), wonach bei der Firma_4 für die
Steuerveranlagung die korrigierte Jahresrechnung abgewartet werde, was den vom
Beschwerdeführer vorgetragenen Sachverhalt grundsätzlich bestätigt. Insoweit die
Vorinstanz auf VI-act. 57 verweist und geltend macht, der Beschwerdeführer habe sich auf
die ersten eingereichten Jahresabschlüsse behaften zu lassen, so ist festzuhalten, dass
aus dem betreffenden VI-act. 57 nicht eindeutig hervorgeht, auf welche Unternehmung sich
die dort gemachten Aussagen überhaupt beziehen. Ausserdem steht im vorliegenden Fall
die Besteuerung des Beschwerdeführers als natürliche Person in Frage und es ist nicht zu
beurteilen, ob sich die Firma_4 allenfalls auf ursprünglich eingereichte Jahresabschlüsse
behaften lassen muss oder ob sie diese nachträglich noch korrigieren kann. Ob die
St. Galler Steuerbehörden die offenbar nachträglich erfolgte Korrektur des Abschlusses der
Firma_4 tatsächlich akzeptiert haben oder nicht, geht aus den vorhandenen Akten nicht
hervor.
Für die Steuerbarkeit von Einkommen beim Beschwerdeführer ist letztlich entscheidend, ob
er in der in Frage stehenden Steuerperiode ein entsprechendes Einkommen erzielt hat oder
nicht. Der Beschwerdeführer bestreitet dies. Offensichtlich fand bei der
Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen eine Stornierung der ursprünglich
vorgenommenen Abrechnung statt; aus welchen konkreten Überlegungen diese
Stornierung erfolgte, ist aus den vorhandenen Akten nicht ersichtlich. Sollte tatsächlich,
wovon die Vorinstanz ausgeht, die Firma_4 gestützt auf eine Bilanz, welche die
Lohnzahlung an den Beschwerdeführer enthielt, veranlagt worden sein, so hätte offenbar
aus Sicht der Sozialversicherungsanstalt aus der vorliegenden Aktenlage nicht
erkennbaren Gründen eine andere Betrachtungsweise stattgefunden.
2.2.5. Lohnzahlung der Firma_6
Die ursprünglich von der Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen für den
Beschwerdeführer abgerechnete Quellensteuer auf einem Bruttolohn von Fr. 20‘880 (vgl.
VI-act. 38, Bestätigung vom 27. Januar 2012) wurde nachträglich storniert (act. 2/5,
Bestätigung vom 10. Mai 2013). Der Grund für die Stornierung ist aus den Bestätigungen
nicht ersichtlich.
Seite 12
Mit Beschwerdebeilagen 2/17 ff. liegen der Jahresabschluss 2012 samt Vorjahreszahlen,
sowie Auszüge aus Lohnkonti dieser Unternehmung vor. Aus diesen Unterlagen ist keine
Lohnzahlung an den Beschwerdeführer ersichtlich.
Es ist auch hier unklar, ob es sich bei den vorgelegten Zahlen um eine nachträglich
korrigierte Version handelt. Ebensowenig ist bekannt, ob die Firma_6 selber gestützt auf
die vom Beschwerdeführer im vorliegenden Verfahren vorgelegten Abschlüsse veranlagt
wurde oder nicht. Die Sachverhaltsdarstellung durch die Parteien ist widersprüchlich.
Es kann gestützt auf die vorliegenden Unterlagen nicht abschliessend beurteilt werden, ob
der Beschwerdeführer ursprünglich tatsächlich einen Lohn von der Firma_6 bezogen hat,
welcher erst nachträglich storniert wurde (wobei jegliche Informationen zu einer diesfalls
wohl erfolgten Rückverbuchung bzw. Rückerstattung fehlen), oder ob der
Beschwerdeführer gar nie eine Lohnzahlung erhalten hat, sondern lediglich eine irrtümliche
Abrechnung gegenüber der Sozialversicherungsanstalt stattgefunden hat.
2.2.6. Lohnzahlung der Firma_3
Die ursprünglich von der Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen abgerechnete
Quellensteuer auf einem Bruttolohn von Fr. 20‘880 (vgl. VI-act. 38, Bestätigung vom
20. Januar 2012) wurde auch bei dieser Unternehmung nachträglich storniert (act. 2/6,
Bestätigung vom 10. Mai 2013).
Der Beschwerdeführer erklärt auf. S. 5 f. der Beschwerdeschrift, die Firma_3 habe „im
Geschäftsabschluss 2011 irrtümlich einen Lohn für den Beschwerdeführer verbucht und
diesen Abschluss korrigiert.“ Gemäss dem korrigierten Abschluss habe der
Beschwerdeführer von der Firma_3 im Jahr 2011 keinen Lohn erhalten. Die Firma_3 sei im
Jahr 2012 gestützt auf den Abschluss, welche auf der Basis des korrigierten Abschlusses
2011 erstellt wurde, veranlagt worden.
In den vorinstanzlichen Akten ist eine teilweise abgedeckte Kopie eines Schreibens des
kantonalen Steueramtes St. Gallen vom 20. November 2013 (VI-act. 48) betreffend die
Firma_3 vorhanden, in welchem folgendes festgehalten ist: „Wir machen Sie darauf
aufmerksam, dass die Jahresrechnung gemäss der ersten eingereichten Steuererklärung
für die Steuerbehörde massgebend ist. Die nachträglich eingereichte Steuererklärung
qualifizieren wir als Bilanzänderung. Mit der Verbuchung des Lohnes auf dem Kontokorrent
erwarb Herr A_ einen festen Rechtsanspruch auf die Vergütung (Buchungsdatum
30.6.2011).“ Daraus lässt sich schliessen, dass der erst nachträglich eingereichte und
Seite 13
korrigierte Abschluss von den St. Gallischen Steuerbehörden nicht akzeptiert wurde.
Genauere Informationen dazu enthalten die vorhandenen Akten allerdings nicht.
Gleichzeitig steht fest, dass die Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen mit
Bestätigung vom 10. Mai 2013 die zunächst für die Periode 2011 erhobene Quellensteuer
ungeachtet dieser steuerlichen Qualifikation bei der Firma_3 offenbar wieder rückverbucht
hat (act. 2/6). Aus welchem Grund eine Stornierung der erhobenen Quellensteuer bei der
Sozialversicherungsanstalt erfolgte, ist aus den vorhandenen Akten nicht ersichtlich.
2.2.7.
In den vorinstanzlichen Akten (VI-act. 41) liegt ein Auszug aus dem individuellen Konto des
Beschwerdeführers bei der Ausgleichskasse Appenzell Ausserrhoden. Dieser Auszug
wurde der Vorinstanz mit Schreiben vom 27. September 2012 zugestellt. Es ist daraus
ersichtlich, dass AHV-Beiträge auf Löhnen von je Fr. 20‘880 brutto der Firma_1, der
Firma_2, der Firma_3, der Firma_6 und der Firma_4 einbezahlt wurden. Dies spricht
grundsätzlich gegen die Behauptung des Beschwerdeführers, er habe gar nie einen Lohn
von diesen Firmen erhalten. Allerdings kann daraus allein weiterhin weder eindeutig
geschlossen werden, dem Beschwerdeführer sei ein Lohn ausbezahlt und erst nachträglich
storniert worden, noch dem Beschwerdeführer sei gar kein Lohn ausbezahlt und ein solcher
lediglich irrtümlich mit der Sozialversicherungsanstalt St. Gallen abgerechnet worden. Ein
aktuellerer Auszug aus dem individuellen Konto des Beschwerdeführers liegt nicht vor und
es ist insbesondere nicht bekannt, ob zu einem späteren Zeitpunkt allenfalls auch hier eine
Stornierung von versehentlich einbezahlten Beiträgen - nach Darstellung des
Beschwerdeführers auf Löhnen, die ihm gar nie zugeflossen sind - stattgefunden hat.
2.2.8.
Zusammengefasst stellen sich somit mit Bezug auf die umstrittenen Lohnzahlungen an den
Beschwerdeführer durch die Firma_1, Firma_2, Firma_4, Firma_6 und Firma_3 folgende
zwei grundsätzlichen Fragen:
- Frage 1: Hat der Beschwerdeführer von der Firma_1, Firma_2 und der Firma_6
überhaupt je einen Lohn erhalten oder wurde lediglich aus Versehen ein Lohn
gegenüber der Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen abgerechnet?
Wie es sich damit verhält, kann aufgrund der vorhandenen Akten nicht abschliessend
beurteilt werden. Die Vorinstanz wird aus diesem Grund aufgefordert, bei der
Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen genauer abzuklären, welche
Entscheidgrundlagen zur Stornierung der zunächst abgerechneten Quellensteuern führten
Seite 14
und wie die daraus resultierende Rückabwicklung konkret erfolgte. Gegebenenfalls werden
ergänzend auch die Steuerunterlagen betreffend die Firma_1, Firma_2 und Firma_6
einzuholen sein, um zu prüfen, ob diese Unternehmungen in den von ihnen eingereichten
Jahresabschlüssen tatsächlich keine Lohnzahlungen an den Beschwerdeführer verbucht
haben. Stellt sich in Folge dieser näheren Sachverhaltsprüfung heraus, dass der
Beschwerdeführer effektiv gar nie einen Lohn von den betreffenden Unternehmungen
erhalten hat, kann ihm auch nicht ohne weiteres ein fiktives Einkommen aufgerechnet
werden, nur weil eine irrtümliche Abrechnung gegenüber der Sozialversicherungsanstalt
des Kantons St. Gallen stattfand, die nachträglich korrigiert wurde.
- Frage 2: Bei der Firma_3 und bei der Firma_4 ist grundsätzlich unbestritten, dass
zunächst zu Gunsten des Beschwerdeführers ein Lohn verbucht wurde, was offenbar zu
einer entsprechenden Abrechnung mit der Sozialversicherungsanstalt des Kantons St.
Gallen geführt hat. Während gemäss Beschwerdeführer diese ursprüngliche
Verbuchung aber einem Irrtum entsprach und in der Folge sowohl gegenüber den
Steuerbehörden wie der Sozialversicherungsanstalt korrigiert wurde, geht die Vorinstanz
von einer unzulässigen Bilanzänderung aus und hält an der Aufrechnung der
ursprünglich zugunsten des Beschwerdeführers verbuchten Löhne fest. Aus den
vorliegenden Akten geht nicht im Einzelnen hervor, wann und wie die Löhne, die in den
korrigierten Jahresabschlüssen jedenfalls nicht mehr ersichtlich sind, vom
Beschwerdeführer an die betreffenden Firmen zurückerstattet wurden bzw. wann welche
Gegenbuchungen für die korrigierten Abschlüsse vorgenommen worden sind. Auch ist
nicht klar, gestützt auf welche Abschlüsse die Unternehmungen selbst veranlagt wurden
und gestützt auf welche Entscheidgrundlagen die Sozialversicherungsanstalt des
Kantons St. Gallen eine Stornierung der zunächst abgerechneten Quellensteuer
bestätigt hat. Hat nachweislich eine nachträgliche Rückbuchung bzw. Rückerstattung
eines zunächst irrtümlich verbuchten Lohnes stattgefunden, so wäre im Einzelfall näher
zu prüfen, ob dem Beschwerdeführer in der in Frage stehenden Steuerperiode 2011 ein
entsprechendes Einkommen zugekommen ist oder nicht (vgl. E. 2.1.4 vorstehend).
Zusammengefasst ist vorweg zu prüfen, ob ein offenbar zunächst zugunsten des
Beschwerdeführers verbuchter Lohn auch tatsächlich zu einem Einkommen in der
massgeblichen Steuerperiode geführt hat. Dies ist gestützt auf die vorhandenen Akten nicht
abschliessend feststellbar. Ist dem Beschwerdeführer zunächst Einkommen zugeflossen,
das er aber nachweislich wieder zurückerstattet hat, so fragt es sich, ob diese Rückgabe
fiskalisch beachtlich ist zur Festlegung des Einkommens, oder ob auf einem solchen
Einkommen Steuern und Sozialversicherungsabgaben berücksichtigt werden und die
Rückleistung ohne Auswirkung auf diese Abgaben bleibt. Um diese Frage beantworten zu
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können, wird die Vorinstanz auch bezüglich der in Frage stehenden Löhne der Firma_3 und
der Firma_4 nähere Sachverhaltsabklärungen bei der Sozialversicherungsanstalt des
Kantons St. Gallen und gegebenenfalls ergänzend bei den St. Gallischen Steuerbehörden
bzw. allenfalls beim Beschwerdeführer selbst vornehmen müssen.
Erst nachdem klar feststeht, ob beim Beschwerdeführer überhaupt Einkommen vorliegt
oder nicht, wird in einem zweiten Schritt zu prüfen sein, wie dieses gegebenenfalls
steuerlich zu erfassen sein wird.
2.3 Bemerkung zur Frage der Anwendbarkeit des verei nfachten Abrechnungsverfahren
2.3.1
Das vereinfachte Abrechnungsverfahren ist in Art. 39b StG geregelt. Nach Absatz 1 dieser
Bestimmung ist die Steuer für kleine Arbeitsentgelte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit
ohne Berücksichtigung der übrigen Einkünfte, allfälliger Berufskosten und Sozialabzüge zu
einem Satz von 4.5 Prozent zu erheben. Voraussetzung ist, dass der Arbeitgeber die
Steuer im Rahmen des vereinfachten Abrechnungsverfahrens nach den Artikeln 2 und 3
BGSA entrichtet.
2.3.2
Die Bestimmung von Art. 39b StG setzt somit die Anwendung des vereinfachten Verfahrens
gemäss BGSA voraus und stellt, wie das vereinfachte Abrechnungsverfahren selbst auch,
eine Massnahme zur Bekämpfung der Schwarzarbeit dar. Die von diesen Massnahmen
anvisierten Personenkreise oder Tätigkeitsfelder sind grundsätzlich identisch. Von der
Schwarzarbeit betroffen sind vor allem unselbständige Erwerbstätigkeiten mit geringen
Löhnen oder gelegentlichen Erwerbstätigkeiten. Häufig werden nicht nur keine
Sozialversicherungen, sondern auch keine Steuern bezahlt. Typischerweise werden mit der
Bestimmung Erwerbstätigkeiten wie Hausdienstarbeit, saisonbedingte
Gelegenheitsarbeiten, die Erfüllung von pflegerischen Aufgaben in Privathaushalten,
Arbeiten in der Reinigungsbranche, Gastronomie, Tourismus, Landwirtschaft, erfasst. Auf
diesen Personenkreis zielt die Bekämpfung der Schwarzarbeit in erster Linie.
2.3.3
Der Beschwerdeführer ist Treuhänder und gehört somit klar nicht zur eigentlichen
Zielgruppe des BGSA (vgl. auch die entsprechenden Überlegungen der Eidgenössischen
Steuerverwaltung, VI-act. 42, Ziff. 3; Einspracheentscheid, VI-act. 51, Ziff. 2.6). Allerdings
ist in diesem Zusammenhang auch zu bedenken, dass auch andere Fälle, die nicht primär
Seite 16
vom Sinn und Zweck des Gesetzes erfasst werden, regelmässig vereinfacht abgerechnet
werden. So wird etwa ein Arbeitnehmer, der nebst einem Einkommen aus unselbständiger
Tätigkeit noch ein Verwaltungsratshonorar bezieht, genauso von der vereinfachten
Abrechnung erfasst, obwohl dies auch keinen typischen Fall darstellt und gerade eine
Person, die ein - gemessen am durchschnittlichen Lohn der eigentlichen Zielgruppe -
höheres Einkommen verdient, jedenfalls aus sozialpolitischer Sicht keine
Steuererleichterungen in Anspruch nehmen können sollte. Im Gesetzeswortlaut findet sich
allerdings keine entsprechende Einschränkung, was in der Praxis dazu geführt hat, dass
ohne direkten Zusammenhang zum ursprünglich mit dem Gesetz anvisierten Zweck, ein
Instrument zur Bekämpfung der Schwarzarbeit zu schaffen, längst ein viel weiterer
Personenkreis die vereinfachte Abrechnung in Anspruch nimmt und damit das BGSA als
vom Gesetzgeber nicht beabsichtigtes Steueroptimierungsinstrument einsetzt.
2.3.4
Art. 2 BGSA richtet sich an die Arbeitgeber und nicht an die Arbeitnehmer, die Löhne
beziehen, die vereinfacht abgerechnet werden. Begrenzt wird die Möglichkeit des
vereinfachten Abrechnungsverfahrens durch den Höchstbetrag des einzelnen Bruttolohnes
und den Höchstbetrag der Gesamtlohnsumme aller Arbeitnehmenden; innerhalb dieser
Grenzen können sämtliche Einkünfte, die mit der AHV abzurechnen sind und auch
tatsächlich abgerechnet werden, dem vereinfachten Abrechnungsverfahren unterstellt
werden (LEUCH/ KÄSTLI/LANGENEGGER, Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz,
Muri/Bern 2014, N 9 zu Art. 115a).
2.3.5
Als Einschränkung nennt Art. 2 lit. a BSGA somit insbesondere, dass der einzelne Lohn
den Grenzbetrag nach Artikel 7 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-,
Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG, SR 831.40) nicht übersteigen darf. In der hier
massgeblichen Steuerperiode 2011 betrug dieser Grenzbetrag Fr. 20’880. Gewisse
Autoren plädieren seit jeher dafür, die Einkünfte bei mehreren Arbeitgebern dabei
zusammenzuzählen. Übersteigen die Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit einer
steuerpflichtigen Person den Grenzbetrag, wäre demnach das vereinfachte
Abrechnungsverfahren ausgeschlossen (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommen-
tar zum DBG, 2. Auflage, Zürich 2009, N 5 zu Art. 37a; ferner dieselben Autoren im
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, a.a.O., N 5 zu §37a). Weder aus dem Gesetzestext
noch aus den Materialien kann dies jedoch eindeutig abgeleitet werden.
Seite 17
2.3.6
In der Praxis ist die Kenntnis des im vereinfachten Abrechnungsverfahrens versteuerten
Verdienstes insbesondere vor dem Hintergrund einer allfälligen Vermögensvergleichs-
berechnung von Bedeutung, weshalb die steuerpflichtigen Personen gehalten sind, die im
vereinfachten Verfahren versteuerten Einkünfte in der Steuererklärung auszuweisen. Diese
Deklarationspflicht hat jedoch rein informativen Charakter; letztendlich entscheidet die
zuständige Sozialversicherungsanstalt in Anwendung der massgebenden Gesetzes-
bestimmungen, ob die Berechtigung zur Durchführung des vereinfachten Abrechnungs-
verfahrens gegeben ist; die Steuerbehörden haben in der Hauptsache zu kontrollieren, ob
anschliessend die deswegen geschuldeten Quellensteuern ordnungsgemäss abgerechnet
werden (KLÖTI-WEBER/SIEGRIST/WEBER, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz,
4. Auflage, Muri-Bern 2015, N 7 und 11 zu § 119a).
2.3.7
Es kann nicht von der Hand gewiesen werden, dass das ursprünglich vor allem als
Hilfestellung für Privathaushalte mit Blick auf die Bekämpfung der Schwarzarbeit gedachte
vereinfachte Abrechnungsverfahren in der vorliegenden Form auch zum - vom
Gesetzgeber eigentlich nicht geplanten - Steueroptimierungsinstrument weiterer Kreise
geworden ist. Da der Gesetzestext dies nicht klar ausschliesst, wird in jedem Einzelfall
unter Berücksichtigung der konkreten Umstände sorgfältig zu prüfen sein, ob das konkrete
Vorgehen bereits eine Steuerumgehung darstellt oder als zulässige Steuerplanung, welche
durch die aktuelle Gesetzeslage ermöglicht wird, zu werten ist.
2.4 Fazit
Bei den umstrittenen Löhnen der Firma_1, Firma_2, Firma_4, Firma_6 und Firma_3 handelt
es sich insgesamt um Löhne im Betrag von brutto Fr. 104‘400. Die Summe dieser
umstrittenen Löhne ist deutlich höher als die Summe derjenigen Löhne, die der
Beschwerdeführer unbestrittenermassen erhalten hat und die - seiner Meinung nach zu
Recht - im Verfahren nach Art. 39b StG abgerechnet worden sind.
Bevor anhand einer Würdigung der gesamten Umstände beurteilt werden kann, ob sich der
Beschwerdeführer im Einzelfall überhaupt auf Art. 39b StG berufen kann bzw. ob in seinem
Vorgehen allenfalls eine Steuerumgehung zu erblicken ist, ist zunächst zu klären, wie es
sich mit der Behauptung des Beschwerdeführers verhält, er habe die ihm aufgerechneten
Löhne im Bruttobetrag von Fr. 104‘400 gar nicht erhalten, sondern lediglich irrtümlich mit
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der Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen abgerechnet. Ob Bruttoeinkommen
von insgesamt Fr. 163‘880 oder allenfalls lediglich Bruttoeinkommen von insgesamt
Fr. 59‘480, die im vereinfachten Verfahren abgerechnet wurden, zur Diskussion stehen,
dürfte bei der Würdigung der gesamten Umstände, insbesondere der Frage nach einer
allfälligen Steuerumgehung, ins Gewicht fallen, weshalb eine diesbezügliche vorgängige
Abklärung unabdingbar ist. Dem urteilenden Gericht ist nicht entgangen, dass die
Eidgenössische Steuerverwaltung bei ihrer Beurteilung der Anfrage der Vorinstanz (VI-act.
42) bereits davon ausgegangen ist, dass fünf Löhne im Betrag von je Fr. 20‘880 nicht im
vereinfachten Verfahren abgerechnet werden können und für die übrigen Löhne, die im
vereinfachten Verfahren abgerechnet wurden, zur Auffassung gelangt ist, dass der für die
direkten Bundessteuern anwendbare Art. 37a DBG, welcher sein Korrelat in Art. 39b StG
für die Staats- und Gemeindesteuern findet, nicht anwendbar ist bzw. eine Anwendung
dieser Bestimmung in jedem Fall zu einer unzulässigen Steuerumgehung führen würde. Es
wird Sache der für die Veranlagung zuständigen Vorinstanz sein, diese Überlegungen der
Eidgenössischen Steuerverwaltung (erneut) in die Beurteilung des Sachverhalts
miteinzubeziehen, nachdem sie geprüft hat, von welchen Einkommen des
Beschwerdeführers in der massgeblichen Steuerperiode überhaupt auszugehen ist.
Infolge der Rückweisung der Streitsache an die Vorinstanz zur Vornahme ergänzender
Abklärungen und anschliessender Neuverfügung kann im vorliegenden Verfahren die Frage
(noch) offen bleiben, wie es sich damit verhält, insbesondere, ob im Vorgehen des
Beschwerdeführers eine Steuerumgehung zu erblicken ist oder nicht. Die für die
Beantwortung dieser Frage notwendige konkrete Gesamtwürdigung der Umstände kann
erst abschliessend stattfinden, nachdem feststeht, ob auch die umstrittenen Lohnzahlungen
tatsächlich zu Einkommen des Beschwerdeführers geführt haben oder nicht.
3. Kosten und Entschädigung
Im Rechtsmittelverfahren ist gebühren- und kostenpflichtig, wer ganz oder teilweise
unterliegt oder auf dessen Rechtsmittel nicht eingetreten wird (Art. 53 Abs. 1 des Gesetzes
über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG, bGS 143.1] i.V.m. Art. 19 Abs. 3 VRPG). Da eine
Rückweisung zu weiteren Abklärungen und erneutem Entscheid mit offenem Ausgang
grundsätzlich als Obsiegen gilt (anstelle vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_846/2013
vom 28. April 2014, E. 3.2, m.w.H.), sind im vorliegenden Fall beim Beschwerdeführer
keine Gerichtskosten zu erheben. Die Gerichtskasse wird angewiesen, ihm den geleisteten
Kostenvorschuss im Betrag von Fr. 600.-- zurückzuerstatten.
Seite 19
Im Beschwerdeverfahren hat die obsiegende Partei in der Regel Anspruch auf eine
Entschädigung für ihre notwendigen Kosten und Auslagen (Art. 53 Abs. 3 VRPG). Dem
Verfahrensausgang entsprechend hat der Beschwerdeführer Anspruch auf eine
Entschädigung. Da es sich bei der Vertreterin des Beschwerdeführers nicht um eine
rechtsanwaltschaftliche Vertretung handelt, ist die kantonale Verordnung über den
Anwaltstarif (Anwaltstarif, bGS 145.53) nicht direkt anwendbar. Praxisgemäss wird jedoch
in Analogie zu Art. 13 Abs. 1 lit. c Anwaltstarif vor Verwaltungsgericht in Steuersachen auch
bei nicht anwaltlicher berufsmässiger Vertretung die pauschale Bemessung angewandt. In
sinngemässer Anwendung von Art. 17 Anwaltstarif wird bei der Festlegung der
Entschädigungspauschale den konkreten Umständen Rechnung getragen und die
Entschädigung somit einzelfallweise festgelegt. Bei der Bemessung ist zu berücksichtigen,
dass sich im parallelen Verfahren betreffend direkte Bundessteuer (O5V 14 10) weitgehend
die gleichen Sach- und Rechtsfragen stellen. Im vorliegenden Fall erscheint eine
Entschädigung von Fr. 1‘000.-- als angemessen, welche dem Beschwerdeführer zulasten
der Vorinstanz zuzusprechen ist.
Der Vorinstanz werden unabhängig vom Verfahrensausgang keine Kosten auferlegt
(Art. 53 Abs. 1 i.V.m. Art. 22 Abs. 1 VRPG) und keine Entschädigungen zugesprochen
(Art. 53 Abs. 3 i.V.m. Art. 24 Abs. 3 lit. a VRPG).
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