Decision ID: 8798118d-ec18-4bc1-b9b1-3f7332b9f193
Year: 2014
Language: de
Court: BL_SG
Chamber: BL_SG_001
Canton: BL
Region: Northwestern_Switzerland
Law Area: public_law

Sachverhalt:
1. Mit Veranlagungsverfügung vom 19. September 2013 wurden den Pflichtigen Erträge
aus qualifizierten Beteiligungen in Höhe von Fr. 250‘000.-- aufgerechnet und das steuerbare
Gesamteinkommen auf Fr. 909‘862.-- festgesetzt.
2. Mit Schreiben vom 7. Oktober 2013 erhob die Vertreterin Einsprache und begehrte, die
Veranlagung sei aufzuheben und das steuerbare Einkommen 2011 für die Staatssteuer sei auf
Fr. 659‘862.-- zu reduzieren. Zur Begründung führte sie aus, konkret werde die Aufrechnung
der geldwerten Leistung im Betrage von Fr. 250‘000.-- als nicht sachgerecht und gesetzeswidrig
moniert. Die Veranlagungsbehörde behaupte, der Aktionär und Steuerpflichtige bzw. ein
Nahestehender habe dadurch eine geldwerte Leistung vereinnahmt, indem die D. AG mit Sitz in
E. die Beteiligung an der G. AG zu einem zu hohen Preis gekauft habe. Dabei stütze sie sich
auf die Steuermeldung der Steuerverwaltung E.. Der Steuerverwaltung sei die Preisfindung
offengelegt worden‚ wonach das Projekt F. entsprechend berücksichtigt worden sei. Die
Parzelle habe Fr. 250‘000.-- unter dem Drittgebot gekauft werden können. Die Gesellschaft
habe bereits ein Überbauungsprojekt für zwei Doppeleinfamilienhäuser abgesichert, welches
gewinnbringend umgesetzt werde. Im Übrigen sei es Sache und Kompetenz des
Hauptsteuerdomizils am Wohnsitz des Steuerpflichtigen und Aktionärs, über das Vorliegen
einer geldwerten Leistung zu befinden. Die Veranlagungsbehörde habe zu beweisen, dass ein
offensichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung, vorliege, was bis dato
nicht geschehen sei. Liege gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung kein direkter Beweis
vor, müsse sich das Vorliegen einer geldwerten Leistung an einen Nahestehenden gebieterisch
aufdrängen, was vorliegend nicht der Fall sei. Es fehle jeder Hinweis dafür, weshalb die
Gesellschaft oder aber deren Aktionär den Verkäufer der Beteiligung an der G. AG begünstigen
sollte.
3. Mit Einsprache-Entscheid vom 9. April 2014 wies die Steuerverwaltung die Einsprache
ab. Zur Begründung führte sie u.a. aus, der Alleinaktionär I. habe 100% der G. AG
Beteiligungen für Fr. 625‘000.-- an die D. AG verkauft. Drei Tage vor dem
Verkaufsvertragsabschluss sei an der Generalversammlung am 5. Dezember 2011 eine
Gewinnausschüttung von Fr. 643‘000.-- zu Gunsten des veräussernden Aktionärs beschlossen
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worden. Der Substanzwert der G. AG habe nach Abzug der Gewinnausschüttung per
Kaufzeitpunkt lediglich noch rund Fr. 290‘000.-- betragen.
lm Fokus stehe der überpreisliche Kauf der Beteiligung (100%) an der G. AG. Haupt-
aktivum dieser lmmobiliengesellschaft sei die Liegenschaft F., auf welcher ein Bauprojekt
geplant sei. Diese Liegenschaft sei beim Erwerb mit einer 8-jährigen Nutzungsbeschränkung
belegt worden, was zu einer Preisreduktion von Fr. 1‘800‘000.-- um Fr. 250‘000.-- auf Fr.
1‘550‘000.-- geführt habe. Der Verkaufspreis für die G.-Aktien liege mit Fr. 335‘000.-- (Fr.
625‘000.-- minus Fr. 290‘000.--) deutlich über dem Substanzwert und sei damit überhöht. lm
Zeitpunkt der Aktientransaktion sei der Kauf der Liegenschaft F. in Planung gewesen. Der
Drittpreis für diese Liegenschaft betrage Fr. 1‘550‘000.--‚ da die Belastung durch die fixe
Mietdauer angemessen zu berücksichtigen sei. Die blosse Möglichkeit, dass auf dieser
Liegenschaft später allenfalls ein Mehrwert realisiert werden könnte, genüge nicht für die
Begründung eines derart über dem Substanzwert liegenden Aktientransaktionspreises. Zur Zeit
der Transaktion sei die erwähnte Belastung durch das Mietverhältnis massgebend gewesen
und es habe kein höherer Wert berücksichtigt werden können. Auch die Argumentation, dass
das Bauprojekt in der G. AG sich gewinnbringend entwickle, vermöge eine geldwerte Leistung
im Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs nicht zu entkräften. Geldwerte Leistungen, welche von
den Aktiengesellschaften an den Aktionär oder Nahestehende entrichtet würden, würden
praxisgemäss von der veranlagenden Behörde im Sitzkanton festgestellt und als Amtsmitteilung
an die Domizilkantone der betreffenden Empfänger zugestellt.
4. Mit Schreiben vom 9. Mai 2014 erhob die Vertreterin gegen diesen Einsprache-
Entscheid Rekurs und begehrte, 1. Das steuerbare Einkommen für die Staatssteuer 2011 sei
auf Fr. 659‘862.-- festzusetzen. 2. Unter o/e Kostenfolge. Zur Begründung führte sie u.a. aus,
im Zusammenhang mit einem Liegenschaftsverkauf habe die Steuerverwaltung E. bei der G.
AG und in der Folge bei der D. AG eine Steuerrevision betreffend Steuerperiode 2011 durch die
Steuerverwaltung BS, vorgenommen und sich nach der Preisfindung für die Beteiligung an der
G. AG erkundigt.
Auf Anfrage habe die Gesellschaft die Preisfindung offengelegt. Im Rahmen der
Erledigung des Veranlagungsverfahrens 2011 der D. AG sei die Steuerverwaltung nicht bereit
gewesen, die Abschreibung von Fr. 175'000.-- auf der neu erworbenen Beteiligung steuerlich
zuzulassen. Die Steuerverwaltung E. habe den Revisionsbericht vom 21. Mai 2013 verfasst und
der Steuerverwaltung Basel-Landschaft als Veranlagungsbehörde am Hauptsteuerdomizil des
Aktionärs der D. AG mit der Steuermeldung vom 30. Juli 2013 zugestellt. Der Vertreterin der
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Gesellschaft sei weder die Steuermeldung noch der Revisionsbericht zugesandt worden. Die
Unterlagen seien erst mit E-Mail vom 20. August 2013 eingetroffen.
Die Steuerfolgen auf Stufe Aktionär seien nicht Gegenstand der Erledigung des
Veranlagungsverfahrens 2011 der D. AG mit der Steuerverwaltung E. gewesen.
Die Vorinstanz verkenne, dass im Rahmen des Veranlagungsverfahrens 2011 der D. AG
die „Gestehungskosten der Beteiligung G. AG” abgesprochen worden seien. Als
Gestehungskosten gelte der rein steuerlich relevante Gewinnsteuerwert und nicht etwa der
Verkehrswert einer Beteiligung. Dieser sei jedoch für die Frage der Bezifferung von Leistung
und Gegenleistung und damit für die Beurteilung einer geldwerten Leistung relevant. Die
Vorinstanz belege die behauptete Annahme einer geldwerten Leistung nicht. Der
Steuerpflichtige und Aktionär der D. AG habe gar keine Leistungen erhalten. Die Bestimmung
des Kaufpreises der Beteiligung an der G. AG sei plausibel. Dass das Projekt F. noch nicht
habe aktiviert werden können, sei auf das lmparitätsprinzip zurückzuführen, heisse aber nicht,
dass dadurch der Wert der Beteiligung für die Käuferin nicht höher sei. Die Steuerverwaltung
behaupte nicht einmal eine Begünstigung des Steuerpflichtigen. Es sei zu beachten, dass die
Beteiligung der G. AG von einem Dritten gekauft worden sei.
5. Mit Vernehmlassung vom 3. Juni beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des
Rekurses. Zur Begründung führte sie u.a. aus, die Aufmerksamkeit richte sich vorliegend auf
den überpreislichen Kauf der Beteiligung (100%) an der G. AG. Hauptaktivum dieser
lmmobiliengesellschaft sei die Liegenschaft F., auf welcher ein Bauprojekt geplant sei.
Gegenstand des vorliegenden Verfahrens sei eine geldwerte Leistung. Sämtliche geldwerte
Leistungen, die ein Anteilsinhaber - oder eine ihm nahestehende Person - aufgrund seiner
Beteiligungsrechte an einer juristischen Person von dieser erhalte und die nicht eine
Rückzahlung des einbezahlten Kapitals seien, würden steuerbare Vermögenserträge darstellen.
Nicht erforderlich sei, dass die dem Aktionär erbrachte Leistung aus dem Gewinn oder den
Reserven stamme. Steuerbar seien alle auf das Beteiligungsverhältnis zurückzuführenden
geldwerten Leistungen, auch solche, die nicht aus erwirtschafteten Gewinnen, sondern aus der
Substanz der Gesellschaft entnommen würden. Der Verkaufspreis für die G.-Aktien sei mit Fr.
335‘000.-- (Fr. 625‘000.-- abzüglich Fr. 290‘000.--) deutlich über dem Substanzwert gewesen.
Im Zeitpunkt der Aktientransaktion sei der Kauf der Liegenschaft F. für Fr. 1‘550‘000.-- mit der
Verpflichtung zu einem 8-jährigen Mietvertrag übernommen worden. Die blosse Möglichkeit,
dass auf dieser Liegenschaft später allenfalls ein Mehrwert realisiert werden könnte, genüge
nicht für die Begründung eines derart über dem Substanzwert liegenden
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Aktientransaktionspreises. Zum Zeitpunkt der Transaktion sei die erwähnte Belastung durch
das Mietverhältnis massgebend gewesen und es habe kein höherer Wert berücksichtigt werden
können. Auch die Argumentation, dass das Bauprojekt in der G. AG sich gewinnbringend
entwickle, vermöge eine geldwerte Leistung im Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs nicht zu
entkräften. Diese sei zu dem Zeitpunkt auf der Basis des zufolge Nutzungsbeschränkung
verminderten Liegenschaftspreises bzw. -wertes zu ermitteln gewesen.
6. An der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Begehren fest.

Das Steuergericht zieht in Erwägung:
1. Das Steuergericht ist gemäss § 124 des Gesetzes über die Staats- und
Gemeindesteuern (Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG) zur Beurteilung des vorliegenden
Rekurses zu-ständig.
Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstrittener Steuerbetrag wie im
vorliegenden Fall Fr. 8'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen
und Richtern des Steuergerichts beurteilt.
Da die in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stellenden Anforderungen erfüllt sind, ist
ohne weiteres darauf einzutreten.
2. Vorliegend strittig ist, ob die Steuerverwaltung zu Recht von einer geldwerten Leistung
ausgegangen und dem Pflichtigen einen Betrag in Höhe von Fr. 250‘000.-- zum steuerbaren
Einkommen aufgerechnet hat.
a) Gemäss § 24 lit. e StG gehören zum steuerbaren Einkommen alle Einkünfte aus
beweglichem Vermögen, namentlich Zinsen aus Guthaben, Dividenden und geldwerte
Leistungen aus Beteiligungen aller Art unter Einschluss des über den Nennwert
ausgeschütteten Liquidationserlöses, ferner Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung,
Nutzniessung oder sonstiger Nutzung beweglicher Sachen oder nutzbarer Rechte aus
immateriellem Güterrecht (Patente, Lizenzen usw.), aus Renten, aus geldwerten Vorteilen bei
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Nutzniessung sowie aus vertraglicher oder öffentlich-rechtlicher Nutzung. Die Rückzahlung von
Einlagen, Aufgeldern und Zuschüssen, die von den Inhabern der Beteiligungsrechte nach dem
31. Dezember 1996 geleistet worden sind, wird gleich behandelt wie die Rückzahlung von
Grund- oder Stammkapital.
b) Sämtliche geldwerte Leistungen, die ein Anteilsinhaber oder eine ihm
nahestehende Person aufgrund seiner Beteiligungsrechte an einer juristischen Person von
dieser erhält und die nicht eine Rückzahlung des einbezahlten Kapitals sind, stellen
steuerbaren Vermögensertrag dar. Dazu gehören neben den offenen Ausschüttungen von
Dividenden und Liquidationsgewinnen auch die so genannten verdeckten
Gewinnausschüttungen wie übersetzte Saläre, Spesen, Vorzugspreise und Darlehenszinsen,
die dem Aufwand der juristischen Person belastet worden sind (Findeisen/Theiler in:
Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 24 N
144; Reich in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. Auflage, Basel 2002, Art. 7
StHG N 53; Entscheid des Steuergerichts [StGE] vom 16. Mai 2014, 510 13 98, E 5,
www.bl.ch/steuergericht).
c) Zum steuerbaren Reingewinn gehören namentlich Zuwendungen der
Gesellschaft an die Anteilsinhaber oder ihnen nahestehende Dritte, die einem
Aussenstehenden nicht oder zumindest nicht im gleichen Mass gewährt würden. Der
Grundtatbestand solcher geldwerter Leistungen ist nach der Rechtsprechung immer dann
anzunehmen, wenn (a) die Gesellschaft keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält,
(b) der Aktionär direkt oder indirekt (z.B. über eine ihm nahestehende Person oder
Unternehmung) einen Vorteil erhält, der einem Dritten unter gleichen Bedingungen nicht
zugebilligt worden wäre, die Leistung also insofern ungewöhnlich ist, und (c) der Charakter
dieser Leistung für die Gesellschaftsorgane erkennbar war (BGE 131 II 593 E. 5.1 S. 607;
Urteile 2C_272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 3.1 und 3.2.1; 2C_265/2009 vom 1. September
2009 E. 2.1, in: StR 64/2009 S. 915; 2A.204/2006 vom 22. Juni 2007 E. 6, in: RtiD 2008 I pag.
946; je mit Hinweisen).
d) Die verdeckten Gewinnausschüttungen bzw. geldwerten Leistungen unterliegen
der Gewinnsteuer der Kapitalgesellschaft, der Einkommenssteuer beim Anteilsinhaber sowie
der Verrechnungssteuer, die von Inländern zurückgefordert werden kann. Die Terminologie ist
in dem Sinne uneinheitlich, als dass das Bundesgericht ersteren Anfang der 90-er Jahre zwar
weitgehend aufgegeben hat, diesen aber verschiedentlich noch verwendet und auch das Recht
http://www.baselland.ch/main_strk-htm.277547.0.html
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der direkten Bundessteuer den Begriff der verdeckten Gewinnausschüttung kennt (vgl. Reto
Heuberger, Die verdeckte Gewinnaus-schüttung aus Sicht des Aktienrechts und des
Gewinnsteuerrechts, Diss. Bern 2001, S. 2). Eine verdeckte Gewinnausschüttung findet in
erster Linie statt, wenn die Unternehmung Privataufwand (Lebenshaltungskosten) des
Anteilsinhabers usw. aus eigenen Mitteln deckt und diesen als geschäftlichen Aufwand verbucht
oder wenn sie Geschäftsvermögen für Privatzwecke zur Verfügung stellt. Dazu gehört auch die
Belastung von Aufwand dessen Empfänger und Leistungsgrund nicht bekannt sind. Die
häufigste Form der verdeckten Gewinnausschüttung besteht darin, dass die
Kapitalunternehmung aufgrund eines Rechtsgeschäfts (z.B. Arbeits-, Darlehens-, Mietvertrag
usw.) an Anteilsinhaber oder nahestehende Personen zulasten eines Aufwandkontos
Leistungen erbringt (z.B. Lohn, Zins), welche im Verhältnis zu der von ihnen erbrachten
Gegenleistung offensichtlich übersetzt sind. Das ist dann der Fall, wenn die Leistung der
Kapitalunternehmung höher ist als jene, die sie einem unbeteiligten Dritten in jedem Fall
höchstens zugestanden hätte (maximales marktkonformes Entgelt) (vgl. Höhn/Waldburger,
Steuerrecht Band 1, 9. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 2001, § 18 N 106).
e) Im Bereich der geldwerten Leistungen gilt die Grundregel, dass die
Steuerbehörde die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen trägt, die
steuerpflichtige Gesellschaft dagegen diejenige für all das, was die Steuer aufhebt oder
mindert. Der Behörde obliegt insbesondere der Nachweis dafür, dass die Gesellschaft eine
Leistung erbracht hat und dieser keine oder keine angemessene Gegenleistung
gegenübersteht. Hat die Behörde ein solches Missverhältnis zwischen Leistung und
Gegenleistung dargetan, so ist es Sache der steuerpflichtigen Gesellschaft, die damit
begründete Vermutung zu entkräften. Gelingt ihr das nicht, trägt sie die Folgen der
Beweislosigkeit. Das gilt insbesondere dann, wenn sie Zahlungen leistet, die weder
buchhalterisch erfasst noch belegt sind (zum Ganzen vgl. BGE 2C_414/2012 vom 19.
November 2012; vgl. auch Reich, Steuerrecht, 2. A. § 13 N 113ff.).
3. a) Wenn die Gesellschaft von der Tochtergesellschaft einen Vermögenswert zu
einem über dem Verkehrswert liegenden Preis erwirbt, wirkt sich der Vorgang analog wie bei
der verdeckten Gewinnausschüttung erst im Zeitpunkt der Abschreibung erfolgswirksam aus.
Der Vermögenswert darf höchstens zum Verkehrswert aktiviert werden (vgl. Reto Heuberger,
a.a.O., S. 309).
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Beim Erwerb einer Liegenschaft zu einem übersetzten Preis bilanziert eine
Gesellschaft einen „Nonvaleur“ (vgl. Reich, Steuerrecht, a.a.O. § 20 N 21; Blumenstein/Locher,
System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 276).
Der geldwerte Vorteil resultiert hierbei aus dem Erwerb des Vermögenswertes,
vorliegend der Liegenschaft, zu einem Preis, der höher ist als deren Verkehrswert. Die
Gesellschaft korrigiert dieses Missverhältnis, indem sie das Objekt im Umfang des übersetzten
Preises abschreibt (Erhöhung des Aufwands), was regelmässig mangels steuerlicher
Begründetheit zu einer Aufrechnung führt. Ein weiteres Beispiel ist die Gewährung eines
Darlehens an einen überschuldeten Anteilsinhaber. Die Gesellschaft schreibt in der Folge das
Darlehen teilweise mangels Einbringlichkeit ab (vgl. hierzu ASA, Bd. 66, S. 554ff.).
Praxisgemäss erfolgt in solchen Fällen die Überprüfung der Kriterien einer geldwerten Leistung.
b) Hinsichtlich der einzelnen Ansichten und Qualifikationen der Steuerverwaltungen
der Kantone E. und Basel-Landschaft ist festzuhalten, dass die Steuerverwaltung des Kantons
E. in ihrem Revisionsbericht vom 13. Februar 2013 zum Schluss kam, dass der Kaufpreis in
Höhe von Fr. 1‘550‘000.-- für die Liegenschaft F. einem reduzierten Verkehrswert, der durch die
vertragliche Nutzungseinschränkung aufgrund des achtjährigen Kündigungsverbots zustande
gekommen sei, entspricht. Der Wert der Beteiligung an der G. AG wurde deshalb steuerlich um
Fr. 250‘000.-- auf Fr. 375‘000 reduziert und im Umfang von Fr. 250‘000.-- eine Minusreserve
gebildet. Die Abschreibung von Fr. 175‘000.-- auf der Beteiligung wurde als geldwerte Leistung
dem steuerbaren Gewinn hinzugerechnet und mit der Minusreserve verrechnet, so dass die
Minusreserve für die Folgeperiode noch Fr. 75‘000.-- betrug. Die Steuerverwaltung des Kantons
E. ging somit von einer geldwerten Leistung in Höhe der Abschreibung von Fr. 175‘000.-- aus,
welchen sie als Sitzkanton der D. AG dem steuerbaren Gewinn aufrechnete. Dabei setzte sie
den Goodwill auf Fr. 85‘000.-- fest und schrieb diesen in der Bilanz ab.
Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft rechnete dem Rekurrenten
einen Betrag von Fr. 250‘000.-- auf und begründete die Aufrechnung damit, dass der
Verkaufspreis der G.-Aktien mit Fr. 335‘000.-- (= Kaufpreis von Fr. 625‘000.-- minus
Substanzwert von Fr. 290‘000.--) deutlich über dem Substanzwert gelegen sei. Es hätte zum
Zeitpunkt der Aktientransaktion nur der Wert der Liegenschaft ohne die Belastung aus dem
Mietvertrag berücksichtigt werden dürfen. Die blosse Möglichkeit, dass auf der Liegenschaft
später ein Mehrwert realisiert werden könnte, genüge nicht für die Begründung eines derart
über dem Substanzwert liegenden Aktientransaktionspreises.
Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft qualifizierte somit den
Anteil von Fr. 250‘000.-- (= Einschlag im Kaufpreis für Liegenschaft F. aufgrund 8-jährigem
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Mietverhältnis) am Kaufpreis von Fr. 625‘000.--, den die D. AG für die G. AG bezahlt hat, als
geldwerte Leistung an den Aktionär (der Rekurrent) resp. als Erträge aus qualifizierten
Beteiligungen.
c) Der Vertreter der Rekurrenten führt in seinem Rekurs aus, dass falls kein direkter
Beweis vorliege, so müsse sich das Vorliegen einer geldwerten Leistung an einen Nahe-
stehenden „gebieterisch aufdrängen, so dass eine andere Erklärung gar nicht möglich sei“.
Entgegen der Ansicht des Vertreters ist, wie im Nachfolgenden darzulegen ist, vorliegend klar
von einer geldwerten Leistung auszugehen.
4. a) Der Rekurrent und der Verkäufer der G. AG, I. sind wie aus den Akten ersichtlich
ist, langjährige Geschäftspartner. Allein schon die Tatsache, dass der Rekurrent seit dem Jahre
2004 einziges Mitglied des Verwaltungsrates der G. AG war, lässt darauf schliessen, dass er
die Geschicke der G. AG bestens hat beeinflussen können und über die genaue Sachlage auch
informiert war. Die H. AG war gemäss Handelsregisterauszug bis zum 15. August 2008
Revisionsstelle der D. AG. Im Kaufvertrag betreffend die G. AG ist unter Ziffer 8 treffend
festgehalten, dass der Rekurrent seit Jahren die Geschäfte der G. AG geführt habe, weshalb
ausdrücklich auf Gewährleistungen seitens des Verkäufers verzichtet werde. Insoweit scheidet
die Annahme, dass der Rekurrent, die D. AG sowie der Verkäufer I. und die G. AG unbeteiligte
Dritte sind, von vorneherein vollkommen aus. Die vorliegende Konstellation zeigt klar auf, dass
es sich vielmehr um langjährige Geschäftspartner und um Personen, zwischen denen zudem
ein enges Vertrauensverhältnis bestanden hat, handelt.
Mit Blick auf die gleichwertige Gegenleistung führt der Vertreter in seiner
Einsprache aus, das Projekt F. rechtfertige den über den Substanzwert der Beteiligung
bezahlten Kaufpreis bei weitem. Die beiden neu zu bauenden Doppelhäuser sollten an der
hervorragenden Lage gemäss Kalkulation je nicht weniger als Fr. 2,2 Mio. Erlös bringen, wobei
ein Projektüberschuss von Fr. 600‘000.-- bis Fr. 900‘000.-- erwirtschaftet werden könne. Im
Rekurs führt der Vertreter aus, dass die Bestimmung des Kaufpreises der Beteiligung der G.
AG plausibel und die Nichtaktivierung des Projektes F. auf das Imparitätsprinzip zurückzuführen
sei.
Hinsichtlich des mit Kaufvertrag vom 11. April 2012 erworbenen Grundstücks F.
und der projektierten Doppelhäuser ist zu bemerken, dass die G. AG diese Liegenschaft erst im
April 2012 erworben hat. Zum Zeitpunkt des Kaufs der G. AG durch die D. AG am 8. Dezember
2011 war sie somit noch nicht Eigentümerin. Trotz der Initiative betr. die Erbschafts- und
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Schenkungssteuer, der damit verbundenen Unsicherheiten und der damit
zusammenhängenden Überflutung der Notariate, ist es wenig glaubhaft, dass die G. AG bis im
April 2012 auf einen Beurkundungstermin hat warten müssen. Vielmehr ist davon auszugehen,
dass die Geschäfte erst im April vollständig ausgereift und erst im April auch tatsächlich zur
Beurkundung bereit waren. Was das zukünftige Bauprojekt auf eben diesem Grundstück
angeht, liegen lediglich eine Projektskizze des Architekten nach SIA Kubaturen vom 7. Februar
2012, zonenrechtliche Abklärungen sowie eine grobe Zusammenstellung der Anlagekosten vor.
Mit der Realisation der angedachten Nutzung dieses Grundstücks (Beginn des Baus der
Doppelhäuser) könnte aufgrund des im Kaufvertrag beurkundeten Mietverhältnisses, welches
bis zum 30. April 2020 dauert, frühestens am 1. Mai 2020 begonnen werden. Somit ist die G.
AG per 31. Dezember 2011 weder Eigentümerin der Liegenschaft F. gewesen noch bestand
nachweislich ein konkretes Projekt, welches auch tatsächlich umgesetzt werden konnte. Die
eingereichten Skizzen taugen jedenfalls nicht zum Beweis, dass der Bau von Doppelhäusern je
ausgeführt wird. Zudem ist aufgrund der langjährigen Nutzungsbeschränkung bis im Jahre 2020
ohnehin nur eine spekulative Aussage hinsichtlich allfälliger Gewinne möglich und kann dieses
Grundstück zwischenzeitlich auch wieder verkauft oder einem anderen Projekt zugeführt
werden. Was den über den Substanzwert der G. AG bezahlten Preis angeht, vermag das in
Erwägung gezogene noch sehr unsichere und bloss angedachte Projekt auf dem Grundstück F.
nicht den adäquaten Gegenwert zu repräsentieren. Es ist überhaupt fraglich, ob das Projekt
zum damaligen Zeitpunkt anhand der vorliegenden Unterlagen hat bewertet werden können.
Zudem wurden in der Jahresrechnung der G. AG keine Projektkosten und auch kein
Sachaufwand ausgewiesen. Es handelt sich vorliegend per Datum vom 31. Dezember 2011
somit nicht um eine Bewertungsfrage „mit Unschärfe“ hinsichtlich des vermeintlich konkreten
Projekts F. und dessen möglicher Realisierung in Zukunft, sondern um einen Nonvaleur. Die D.
AG hat für die G. AG offensichtlich Fr. 250‘000.-- zu viel bezahlt. Dadurch hat sie den Verkäufer
absichtlich bevorteilt. Es ist mangels Projekt und aufgrund der Tatsache, dass es sich
vorliegend eben gerade nicht um eine Bewertungsfrage handelt, kein Grund ersichtlich, warum
die D. AG einen derart hohen Preis bezahlt hat. Damit ist die D. AG entreichert. Sie hat einen
Gewinn ausgeschüttet, ohne diesen offen zu legen. Dabei ist die Zahlung klar nicht im Interesse
der Gesellschaft, sondern in dem des Aktionärs erfolgt, womit sich das Vorliegen einer
geldwerten Leistung gemäss der bundesgerichtlichen Praxis „gebieterisch“ aufdrängt.
b) Davon ausgehend ist somit nicht nur das vom Vertreter vorgebrachte
Imparitätsprinzip, wonach allfällige Gewinne erst dann ausgewiesen werden dürfen, wenn sie
tatsächlich realisiert werden, wobei im Gegenzug Verluste aber bereits dann berücksichtigt
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werden müssen, sobald sich diese abzeichnen, sondern neben dem Vorsichts- auch das
Realisationsprinzip von Bedeutung. Dieses besagt, dass Erträge im Normalfall bei der Lieferung
eines Gutes bzw. Erbringung einer Dienstleistung als realisiert gelten. Ausnahmen vom
Realisationsprinzip können u.a. dann entstehen, wenn sich die Leistungserstellung über einen
Zeitraum von mehreren Rechnungsperioden erstreckt (vgl. Treuhand Kammer [Hrsg.],
Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung, Bd. 1, Zürich 2009, Ziff. 2.3, S. 11). Das
Realisationsprinzip wird bei Transaktionen unter unabhängigen Dritten generell als
unproblematisch erachtet, weil die Vertragsparteien in ihrem jeweiligen eigenen Interesse
handeln und in der Regel das Interesse der einen Partei gegenläufig zu jenem der anderen ist.
Diese Sicherheit entfällt aber bei konzerninternen Transaktionen: Käufer und Verkäufer
vertreten diese (Konzern)-Interessen und sind wirtschaftlich gesehen dieselbe Partei. Ein
Transaktionspreis im Konzern ist daher zuweilen mit einem Fragezeichen bezüglich des
Marktwertes versehen (vgl. Treuhand Kammer, a.a.O., Ziff. 7.2.1, S. 515). Diese Ausführungen
sind nicht nur auf Konzernverhältnisse anwendbar, sondern reflektieren die Problematik ebenso
in Bezug auf den vorliegenden Fall.
c) Zusammenfassend ist demnach festzuhalten, dass ein unbeteiligter Dritter für die
G. AG, welche im Zeitpunkt des Kaufs lediglich aus flüssigen Mitteln bestand nicht einen um Fr.
335‘000.-- über dem Substanzwert liegenden Preis bezahlt hätte, nota bene ohne das
betreffende Grundstück inklusive konkretem Projekt zu Eigentum zu besitzen. Schliesslich hat
die G. AG die Liegenschaft F. erst dann gekauft, als sie selbst schon im Besitz der D. AG war.
Insofern entspricht die Aussage des Vertreters, die Käuferin habe mit der Beteiligung auch das
Projekt F. übernehmen können, nicht den Gegebenheiten, resp. blendet er die nicht ganz
unerhebliche zeitliche Verzögerung aus. Die vom Vertreter in Aussicht gestellten und in Zukunft
realisierbaren Gewinne sind rein spekulativ und daher nicht nachvollziehbar. Die vorliegende
Konstellation zeigt auf, dass das zukünftige Nutzungspotential der Liegenschaft F. vorgezogen,
aber auch unmittelbar nach Erwerb wieder abgeschrieben wurde. Im für die G. AG vereinbarten
Preis von Fr. 625‘000.-- ist offensichtlich ein Nonvaleur von Fr. 250‘000.-- enthalten, worin sich
das Missverhältnis manifestiert. Festzuhalten ist an dieser Stelle aber auch, dass ein
Unternehmenskauf mit anschliessender Abschreibung nicht grundsätzlich per se zu einer
geldwerten Leistung resp. verdeckten Gewinnausschüttung führt. Es kann vorkommen, dass
sich ein Kauf im Nachhinein als unvorteilhaft erweist und daher Abschreibungen notwendig
sind. Dies ist vorliegend hingegen nicht der Fall.
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d) Der vom Vertreter des Rekurrenten im E-Mail vom 17. Mai 2013 beantragte und
von der Steuerverwaltung des Kantons E. akzeptierte Goodwill im Hinblick auf das zukünftige
Gewinnpotential betreffend das Projekt F. in Höhe von Fr. 85‘000.-- (pro memoria: KP Fr.
625‘000.-- minus Substanzwert von Fr. 290‘000.-- = Fr. 335‘000.-- - Fr. 250‘000.-- (= Einschlag
im KP für Liegenschaft F.) ist nicht weiter zu untersuchen und unter den gegebenen Umständen
zu akzeptieren.
Aufgrund all dieser Ausführungen erweist sich der Rekurs als unbegründet und ist abzuweisen.
6. Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens sind den Rekurrenten Verfahrenskosten in
Höhe von Fr. 1'000.-- aufzuerlegen (§ 130 StG i.V.m. § 20 Abs. 1 und 3 des Gesetzes vom 16.
Dezember 1993 über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung [VPO]) und es ist
ihnen keine Parteientschädigung zuzusprechen.
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