Decision ID: 12418faf-32bf-4e76-ae92-62b090ef531d
Year: 2012
Language: de
Court: SG_KGN
Chamber: SG_KGN_999
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
A.- Die Eheleute X. und Y. wohnen in Griechenland. Sie sind je zur Hälfte
Miteigentümer des Grundstücks Nr. 0000 (Sonderrecht an der 3 1⁄2-Zimmerwohnung
Nr. 00 im Mehrfamilienhaus an der Z-Strasse 00) und des Grundstücks Nr. 0000
(Parkplatz), beide in S. Nachdem trotz Aufforderung für die Steuerjahre 2007 bis 2010
keine Steuererklärung eingegangen war, veranlagten die Steuerbehörden des Kantons
St. Gallen die Steuerpflichtigen für die Kantons- und Gemeindesteuern 2010 am
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16. November 2011 androhungsgemäss nach Ermessen mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 8'500.-- zum Satz von Fr. 78'900.--, ohne steuerbares Vermögen.
Die Veranlagungsverfügung samt Schlussrechnung wurde mit normaler Briefpost an
die Wohnadresse von X. und Y. in Griechenland gesandt.
B.- Am 19. Dezember 2011 ging beim Gemeindesteueramt das von X. und Y.
unterzeichnete Steuererklärungsformular 2010 ein. Deklariert waren – ausgehend von
monatlichen Mietzinseinnahmen von Fr. 800.-- für die Wohnung und Fr. 50.-- für den
Parkplatz – einzig Einkünfte aus dem unbeweglichen Vermögen in S. von Fr. 9'600.--
sowie Bankschulden von Fr. 70'000.--. Das kantonale Steueramt nahm die Deklaration
als Einsprache entgegen und forderte die Steuerpflichtigen zu deren Ergänzung bis
12. Januar 2012 auf. Nachdem die Steuerpflichtigen keine weiteren Angaben machten,
trat das kantonale Steueramt am 23. Februar 2012 auf die Einsprache nicht ein. Der
Entscheid wurde X.und Y. mit eingeschriebenem Brief an deren Wohnadresse in
Griechenland zugestellt.
C.- Gegen den Einspracheentscheid vom 23. Februar 2012 erhoben X. und Y. mit
Eingabe vom 23. März 2012 Rekurs bei der Verwaltungsrekurskommission mit dem
sinngemässen Antrag, die Ermessensveranlagung sei zu überprüfen. Zur Begründung
legten sie die – teilweise übersetzten – Kopien der griechischen Steuererklärungen für
die Jahre 2009 bis 2011 und das ausgefüllte und unterzeichnete st. gallische
Steuererklärungsformular für 2010 bei. Zudem bezeichneten sie für das
Rekursverfahren eine Zustelladresse in der Schweiz.
Die Vorinstanz beantragte mit Vernehmlassung vom 25. Juni 2012, der Rekurs sei
abzuweisen. Von der Möglichkeit, dazu Stellung zu nehmen, machten die Rekurrenten
keinen Gebrauch.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung der Anträge wird,

soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Erwägungen:
1.- Die Vorinstanz hat sowohl die Veranlagungsverfügung mit der Schlussrechnung für
die Kantons- und Gemeindesteuern 2010 vom 16. November 2011 als auch den
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Nichteintretensentscheid vom 23. Februar 2012 an die Wohnadresse der Rekurrenten
in Griechenland zugestellt. Gemäss Art. 167 Abs. 2 des Steuergesetzes (sGS 811.1,
abgekürzt: StG) können die Steuerbehörden von einem Steuerpflichtigen mit Wohnsitz
im Ausland verlangen, dass er einen Vertreter in der Schweiz bezeichnet. Nach Art. 79
der Steuerverordnung (sGS 811.11, abgekürzt: StV) gilt eine natürliche oder juristische
Person mit Wohnsitz oder Sitz in der Schweiz, die zum Empfang aller Mitteilungen,
Verfügungen und Entscheide in Steuersachen ermächtigt ist, als Zustellungsempfänger
(Abs. 1); bezeichnet der Steuerpflichtige trotz Aufforderung keinen
Zustellungsempfänger in der Schweiz, werden die Mitteilungen sowie der
Rechtsspruch von Verfügungen und Entscheiden im kantonalen Amtsblatt veröffentlicht
(Abs. 2). Insoweit als das st. gallische Steuerrecht bei fehlender Zustelladresse im
Inland ausdrücklich die Publikation im Amtsblatt vorschreibt, geht es über das
Harmonisierungsrecht hinaus, welches in Art. 41 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (sGS 643.14,
abgekürzt: StHG) den Kantonen lediglich vorschreibt, Veranlagungsverfügungen sowie
andere Verfügungen und Entscheide dem Steuerpflichtigen schriftlich zu eröffnen. Die
st. gallische Regelung weicht auch vom Recht der direkten Bundessteuer ab, welches
im Sinn einer Kann-Vorschrift vorsieht, dass einem Steuerpflichtigen, der sich im
Ausland aufhält, ohne in der Schweiz einen Vertreter zu haben, eine Verfügung oder ein
Entscheid rechtswirksam durch Publikation im kantonalen Amtsblatt eröffnet werden
kann (vgl. Art. 116 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer; SR
642.11, abgekürzt: DBG).
Die Vorinstanz ist im Veranlagungs- und Einspracheverfahren bei der Eröffnung der
Veranlagungsverfügung vom 16. November 2011 und des Einspracheentscheids vom
23. Februar 2012 nicht nach den Regeln vorgegangen, welche das st. gallische
Steuerrecht für die Eröffnung von Verfügungen und Entscheiden an Steuerpflichtige mit
Wohnsitz im Ausland vorsieht. Weder hat sie die Rekurrenten unmissverständlich zur
Bezeichnung einer Zustelladresse in der Schweiz aufgefordert – sie hat lediglich auf
eine solche Möglichkeit hingewiesen – noch hat sie – was allerdings erst nach
erfolgloser Aufforderung, eine Zustelladresse in der Schweiz zu bezeichnen, möglich
gewesen wäre – Verfügung und Entscheid im kantonalen Amtsblatt veröffentlicht.
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Darüber hinaus erweist sich die Zustellung von Veranlagungsverfügung und
Einspracheentscheid an die Wohnadresse der Rekurrenten in Griechenland auch als
völkerrechtswidrig. Das Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft
und der Hellenischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet
der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.937.21, abgekürzt. DBA-GR) sieht keine
Möglichkeit vor, Veranlagungsverfügungen und Entscheide auf dem Hoheitsgebiet des
ausländischen Staates rechtsgültig mit der Post zuzustellen. Entsprechend dem
allgemeinen Grundsatz, wonach die Zustellung von Verfügungen und Entscheiden in
Steuersachen an Adressaten im Ausland durch die Post völkerrechtswidrig ist
(vgl. BGE 119 Ib 429; Urteil des Bundesgerichts 2A.491/2003 vom 1. April 2004,
veröffentlicht in NStP 2004 S. 100 ff., S. 103, E. 2.2), erweist sich deshalb die Eröffnung
der Veranlagungsverfügung vom 16. November 2011 und des Einspracheentscheids
vom 23. Februar 2012 mittels Brief an die Wohnadresse der Rekurrenten in
Griechenland als fehlerhaft.
2.- Erfolgt die Zustellung eines Hoheitsaktes im Ausland ohne Einwilligung oder
Vermittlung des fremden Staats, ist sie nichtig (vgl. BGE 124 V 47 E. 3a; R.
Nyffenegger, in: Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren,
Zürich/St. Gallen 2008, N 4 zu Art. 11b VwVG mit Hinweisen auf weitere
bundesgerichtliche Rechtsprechung). Daran ändert auch nichts, dass etliche Behörden
trotz dieses Grundsatzes die direkte Postzustellung vornehmen und diese auch
funktioniert, solange der Verfügungsadressat bzw. der ausländische Staat nicht
dagegen interveniert (vgl. J. Stadelwieser, Die Eröffnung von Verfügungen, St. Gallen
1994, S. 214).
Die Vorinstanz macht geltend, die Rekurrenten hätten durch die fehlerhaften
Zustellungen – gegen die sie im Übrigen keine Einwendungen erhöben – keinen
Nachteil erlitten. Sie hätten ihre Rechte eher besser wahren können als bei einer
Publikation im Amtsblatt. Auf die völkerrechtswidrige Zustellung könne sich schliesslich
nur der andere Staat und nicht der Steuerpflichtige selbst berufen. Es trifft zu, dass das
Bundesgericht festgehalten hat, auf die völkerrechtswidrige Zustellung einer
Steuerverfügung ins Ausland könne sich nur der betroffene Staat und nicht auch der
Steuerpflichtige berufen (vgl. BGE 119 Ib 429; Urteil des Bundesgerichts 2A.79/2006
vom 15. August 2006). Diese Auffassung schliesst nicht bloss die – von der Lehre und
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auch der überwiegenden bundesgerichtlichen Rechtsprechung vertretene – Nichtigkeit
der völkerrechtswidrigen Zustellung aus, sondern verwehrt es dem Steuerpflichtigen
gar, sich im Rahmen der Anfechtung des Hoheitsaktes auf den Rechtsmangel zu
berufen. Dies widerspricht dem Recht des Steuerpflichtigen, mit dem Rekurs sämtliche
(wirklichen oder vermeintlichen) Mängel des angefochtenen Entscheides
uneingeschränkt zu beanstanden (vgl. Art. 194 Abs. 1 StG in Verbindung mit Art. 46
Abs. 1 VRP; Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische
Steuerrecht, 6. Aufl. 1999, S. 394). Gerügt werden können insbesondere sämtliche
Rechtsmängel, zu denen auch die Verletzung internationalen Rechts gehört
(vgl. Cavelti/Vögeli, Verwaltungsgerichtsbarkeit im Kanton St. Gallen, St. Gallen 2004,
Rz. 650).
Die vom Bundesgericht im Zusammenhang mit der Zustellung von Steuerverfügungen
vertretene Auffassung kann vor dem Hintergrund der erfolglosen Aufforderung des
Steuerpflichtigen zur Bezeichnung einer Zustelladresse im Inland verstanden werden.
Es erscheint widersprüchlich, wenn der im Inland und insoweit der inländischen
Steuerrechtsordnung unterstehende Steuerpflichtige sich nicht an diese
Rechtsordnung hält, um anschliessend den Steuerbehörden, welche nicht den von der
Rechtsordnung vorgeschriebenen Weg zur Eröffnung ihrer Verfügung beschreitet, eine
Verletzung von Völkerrecht entgegenzuhalten. Da die Rekurrenten nicht aufgefordert
wurden, eine Zustelladresse in der Schweiz zu bezeichnen, sondern lediglich auf die
entsprechende Möglichkeit hingewiesen wurden, und sich die Vorinstanz nicht an das
klare st. gallische Steuerrecht, welches die Eröffnung von Verfügungen und
Entscheiden im Amtsblatt vorschreibt, wenn die im Ausland ansässigen
Steuerpflichtigen trotz Aufforderung keine inländische Zustelladresse bezeichnen,
besteht kein Anlass, vom Grundsatz der Nichtigkeit der mangelhaften Eröffnung der
Veranlagungsverfügung und des Einspracheentscheids abzuweichen.
3.- Die Nichtigkeit von Verfügungen und Entscheiden ist durch jede Behörde, die mit
der Sache befasst ist, jederzeit und von Amtes wegen zu beachten. Sie kann auch im
Rechtsmittelweg festgestellt werden. Ein ausdrücklicher Antrag wird dafür nicht
vorausgesetzt (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_522/2007 vom 28. April 2008 E. 3.1;
BGE 132 II 342 E. 2.1 mit Hinweisen). Dementsprechend ist festzustellen, dass die von
der Vorinstanz gegenüber den Rekurrenten am 16. November 2011 ergangene
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Veranlagungsverfügung samt Schlussrechnung und der Einspracheentscheid vom
23. Februar 2012 mangels rechtsgültiger Eröffnung nichtig sind. Der nichtigen
Verfügung – und dem nichtigen Entscheid – geht jede Verbindlichkeit und
Rechtswirksamkeit ab (vgl. BGE 132 II 342 E. 2.1).
4.- Dem Verfahrensausgang entsprechend – die Feststellung der Nichtigkeit der
Veranlagungsverfügung vom 16. November 2011 und des Einspracheentscheids vom
23. Februar 2012 hat die Vorinstanz zu vertreten – sind die amtlichen Kosten vom Staat
zu tragen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 500.-- erscheint
angemessen (vgl. Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Den
Rekurrenten ist der Kostenvorschuss von Fr. 500.-- zurückzuerstatten.