Decision ID: a75fa4b0-3e54-40be-9ce0-0cbcb94a82c9
Year: 2020
Language: de
Court: BL_KG
Chamber: BL_KG_001
Canton: BL
Region: Northwestern_Switzerland
Law Area: 

D. Mit Entscheid vom 9. August 2019 hiess das Steuergericht den Rekurs im Sinne der Erwägungen teilweise gut und wies die Steuerverwaltung an, Fr. 28'572.-- privilegiert als  zu besteuern. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, dass die  gemäss § 132 StG vorliegend erfüllt seien. Namentlich sei der , aus der Kollektivgesellschaft auszutreten, geeignet, den der Veranlagung im Jahr 2016 zugrunde gelegenen Sachverhalt wesentlich zu verändern und zu einer anderen Entscheidung Anlass zu geben, da jetzt eine privilegierte Besteuerung gemäss § 36bis StG in Betracht komme. Ferner würden die per 31. Dezember 2016 aufgelösten Rückstellungen für die Gipfeltriebernte in der Höhe von Fr. 50'000.-- als stille Reserven gelten. Es sei unerheblich, dass diese stillen Reserven nicht im Hinblick auf die Liquidation aufgelöst worden seien und der  zum Zeitpunkt der Reservenauflösung noch nicht gefällt worden sei. Für die Gewinnzu-
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teilung bei Kollektivgesellschaften sei jedoch der Verteilschlüssel im Gesellschaftsvertrag mass- gebend. Dieser Verteilschlüssel sehe vor, dass A._ 3/7, B._ 1/7 und E._ 3/7 erhalten würden. Somit seien die aufgelösten stillen Reserven in der Höhe von Fr. 50'000.-- gemäss dieser Aufteilung zuzuweisen. A._ und B._ würden demzufolge Fr. 28'572.-- zur  Besteuerung zugewiesen.
E. Die Steuerverwaltung erhob gegen den Entscheid des Steuergerichts vom 9. August 2019 mit Eingabe vom 7. November 2019 Beschwerde beim Kantonsgericht Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht (Kantonsgericht). Es wird beantragt, die  Entscheide des Steuergerichts Nr. 510 19 21 (Staatssteuer 2016) und Nr. 530 19 14 (Direkte Bundessteuer 2016) seien aufzuheben. Die in der gleichen Sache ergangenen  der Steuerverwaltung vom 15. Februar 2019 seien zu bestätigen; unter o/. Zur Begründung wird im Wesentlichen angeführt, dass ein Liquidationsgewinn im Sinne von § 36bis StG einen hinreichenden Kausalzusammenhang mit der Realisation von stillen Reserven voraussetze. Im vorliegenden Fall seien gebildete Rückstellungen reduziert worden, weil das bisherige Helikopterunternehmen für die Gipfeltriebernte abgelöst und durch ein  Unternehmen ersetzt worden sei. Die Gipfeltriebernte werde periodisch alle vier Jahre mit einem Helikopter durchgeführt, was sehr kostenintensiv sei. Auch nach dem Ausscheiden der Steuerpflichtigen werde die Gesellschaft diese Gipfeltriebernte weiterführen, womit die  Rückstellungen nach wie vor handelsrechtlich begründet seien. Die Reduktion der Rückstellungen für die Gipfeltriebernte habe somit keinen Zusammenhang mit der Liquidation der Gesellschaft bzw. dem Ausscheiden der Steuerpflichtigen. Zudem sei die  per Juni 2018 über den Umweg einer Einzelfirma in eine Aktiengesellschaft umgewandelt worden. Das Liquidationsjahr sei somit das Jahr 2018. Zusammen mit dem Liquidationsjahr käme nur das Vorjahr 2017 für eine privilegierte Besteuerung von stillen Reserven in Frage.
F. Das Steuergericht liess sich mit Eingabe vom 19. Dezember 2019 vernehmen und schloss auf Abweisung der Beschwerde. Zusätzlich wurde angeführt, dass die Auflösung von Rückstellungen der Auflösung von stillen Reserven gleichkomme. Anderweitige Möglichkeiten, die eingelegten finanziellen Mittel aus der Firma zurückzuziehen, hätten aufgrund der  Situation der Gesellschaft nicht bestanden.
G. Mit Eingabe vom 28. Januar 2020 liessen sich die privaten Beschwerdegegner  und beantragten, die Entscheide des Steuergerichts seien aufzuheben und die  sei anzuweisen, die gesamten stillen Reserven im Umfang von Fr. 50'000.-- gemäss Revisionsgesuch als Liquidationsgewinn zu besteuern; unter o/e-Kostenfolge. Ferner machen sie geltend, sie hätten im Juni 2018 entschieden, ihre Erwerbstätigkeit per Ende 2017  und hätten im Jahr 2018 keine Arbeitsleistungen mehr erbracht und keine Entschädigungen mehr bezogen. Bei den betreffenden Rückstellungen für die Helikopterernte handle es sich zum grössten Teil um stille Reserven, die vor vielen Jahren gebildet worden seien. Per 31.  2015 sei eine Rückstellung von Fr. 370'000.-- vorhanden gewesen. Betriebswirtschaftlich notwendig seien Fr. 0.-- gewesen, da in diesem Jahr die Gipfeltriebernte stattgefunden habe. Bei der Reduktion der Rückstellung von Fr. 370'000.-- auf Fr. 320'000.-- im Geschäftsjahr 2016 handle es sich daher um die Auflösung stiller Reserven. Die drei Gesellschafter hätten sich da-
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rauf geeinigt, die fraglichen stillen Reserven ausschliesslich den beiden ausscheidenden  zuzuordnen.
H. Mit Verfügung vom 23. April 2020 wurde der Fall der Kammer zur Beurteilung im  einer Urteilsberatung überwiesen. Weiter wurde festgestellt, dass die beiden  Nr. 810 19 298 und Nr. 810 19 299 zusammen behandelt würden, da inhaltlich  Entscheide angefochten seien.

Das Kantonsgericht zieht i n E r w ä g u n g :
1. Nach § 131 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (StG) vom 7. Februar 1974 können Entscheide des Steuergerichts mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Kantonsgericht angefochten werden. Die kantonale Steuerverwaltung ist nach § 131 Ab. 2 lit. c StG zur Beschwerdeerhebung legitimiert. Da sämtliche weiteren formellen Voraussetzungen gemäss den §§ 43 ff. des Gesetzes über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung (VPO) vom 16. Dezember 1993 erfüllt sind, kann auf die vorliegende Beschwerde eingetreten werden.
2. Mit der Beschwerde in Steuersachen können gemäss § 45 Abs. 2 VPO alle Mängel des angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden. Somit kann das Kantonsgericht vorliegend auch die Angemessenheit des angefochtenen Entscheids überprüfen. Gemäss § 18 Abs. 3 VPO ist das Kantonsgericht bei Beschwerden in Steuersachen nicht an die Begehren der Parteien gebunden und es stehen ihm die gleichen Befugnisse zu wie den Einschätzungsbehörden.
3.1 Vorliegend ist strittig, ob die Liquidation der Kollektivgesellschaft "F._" bzw. das Ausscheiden der beiden Gesellschafter A._ und B._ einen Revisionsgrund für die Staatssteuer 2016 darstellt.
3.2 Nach der im Steuerrecht allgemein gültigen Regel trägt die Steuerbehörde die  für steuerbegründende Tatsachen, während der Beweis für steueraufhebende oder  Tatsachen grundsätzlich dem Steuerpflichtigen obliegt und er steuermindernde  nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen hat (BGE 140 II 248 E. 3.5 m.w.H.). Bei der vorliegend geltend gemachten privilegierten Liquidationsbesteuerung handelt es sich um steuermindernde Tatsachen, welche von den privaten Beschwerdegegnern zu belegen sind.
4.1 Gegen die Veranlagungsverfügungen zur Bundes- und Staatssteuer 2016 wurden  der 30-tägigen Frist keine Rechtsmittel erhoben. Diese Veranlagungsverfügungen  somit in Rechtskraft. Die privaten Beschwerdegegner haben nach eigenen Angaben am 6. Juni 2018 entschieden, aus der Kollektivgesellschaft auszuscheiden und die entsprechende Meldung wurde am 11. Juni 2018 im Tagesregister des Schweizerischen Handelsamtsblatts (SHAB) publiziert. Ihr Revisionsgesuch reichten die privaten Beschwerdegegner mit Eingabe
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vom 8. Juni 2018 bei der Beschwerdeführerin ein, womit die 90-tägige Frist gemäss § 132 Abs. 3 StG eingehalten wurde.
4.2.1 Gemäss § 132 Abs. 1 StG kann eine rechtskräftige Veranlagung oder ein  Entscheid auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten des Steuerpflichtigen revidiert , wenn erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden (lit. a), wenn die erkennende Behörde erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser Acht gelassen oder in anderer Weise  Verfahrensgrundsätze verletzt hat (lit. b) oder wenn ein Verbrechen oder Vergehen die Verfügung oder den Entscheid beeinflusst hat (lit. c). Eine Revision ist jedoch , wenn der Antragsteller als Revisionsgrund vorbringt, was er bei der ihm zumutbaren  schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können (§ 132 Abs. 2 StG). Die  in § 132 StG ist identisch mit den Bestimmungen in Art. 147 DBG und Art. 51 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) vom 14. Dezember 1990, weshalb nachfolgend auf die Literatur und Rechtsprechung zum DGB und StHG verwiesen werden kann.
4.2.2 Eine Revision kommt zunächst dann in Frage, wenn erhebliche ("entscheidende")  oder Beweismittel entdeckt werden (§ 132 Abs. 1 lit. a StG). Damit soll ein falscher oder unvollständiger Sachverhalt, der einer Veranlagung resp. einem Entscheid zugrunde liegt, nachträglich berichtigt oder ergänzt werden. Aufgrund dieses Revisionsgrundes wird der , entscheidungserhebliche Sachverhalt festgestellt und gestützt darauf soll eine neue  auf verbesserter Grundlage stattfinden. Der ursprüngliche Mangel einer rechtskräftigen Veranlagung resp. eines rechtskräftigen Entscheids wird infolge Entdeckung entscheidender Tatsachen oder Beweismittel nachträglich beseitigt (MARTIN E. LOOSER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [Kommentar StGH], 3. Auflage, Basel 2017, N 10 zu Art. 51 StGH).
4.2.3 Tatsachen im gegebenen Kontext sind Zustände oder Vorgänge (Ereignisse), die den gesetzlichen Steuertatbestand betreffen. Anlass für eine Revision sind nur erhebliche . Eine Tatsache ist erheblich, wenn sie geeignet ist, den von der rechtsanwendenden  zugrunde gelegten Sachverhalt rechtsrelevant zu verändern und dadurch zu einer  Entscheidung Anlass zu geben. Als erhebliche Tatsachen, die eine Revision auslösen , gelten grundsätzlich diejenigen, die nachträglich entdeckt werden (sog. unechte Noven), nicht aber solche, die nachträglich eingetreten sind. Echte Noven sind somit grundsätzlich von der Revision ausgeschlossen. Gemäss der bundesgerichtlichen Praxis müssen sich also die Tatsachen, die dem Gesuchsteller nachträglich bekannt wurden, im Zeitpunkt der Verfügung resp. des Entscheids verwirklicht haben bzw. bereits bestanden haben, den Gesuchstellern aber noch nicht bekannt gewesen sein (vgl. PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil, Art.102-222 DBG, Basel 2015, N 14 zu § 147 DBG m.w.H.; FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER,  zum DBG, 3. Auflage, Zürich 2016, N 18 f. zu Art. 147 DBG).
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4.3 Vorliegend haben die privaten Beschwerdegegner am 6. Juni 2018 die Aufgabe ihrer selbständigen Erwerbstätigkeit rückwirkend per 31. Dezember 2017 beschlossen. Dieser  ist somit offensichtlich erst nach der für die Veranlagung des Steuerjahres 2016  Zeitspanne entstanden. Im Zeitpunkt der Veranlagung des Jahres 2016 hat der , aus der Kollektivgesellschaft auszusteigen, noch nicht bestanden. Der Entscheid zur Aufgabe der selbständigen Tätigkeit ist augenscheinlich erst nachträglich gefällt worden und stellt daher ein echtes Novum dar, welches einen Revisionsgrund gemäss § 132 StG .
5.1.1 Neben den Revisionsgründen in § 132 StG sieht § 36bis StG eine nachträgliche  des Liquidationsgewinnes der letzten beiden Geschäftsjahre aus rechtskräftigen  von selbständig Erwerbenden, welche die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben haben, vor. § 36bis Abs. 1 StG schafft insofern eine Privilegierung, als die Summe der realisierten stillen Reserven der letzten beiden Geschäftsjahre vor der Aufgabe der  Erwerbstätigkeit mittels einer Sonderveranlagung zu einem reduzierten Steuersatz und getrennt vom übrigen Einkommen besteuert wird. Somit ist der Liquidationsgewinn der Vorperiode des Liquidationsjahres revisionsweise aus deren (rechtskräftig festgesetzter)  herauszulösen und der privilegierten Besteuerung zuzuführen. Das übrige steuerbare Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit der Vorperiode, welches ordentlich besteuert bleibt, reduziert sich damit um den Liquidationsgewinn (OLIVIER MARGRAF,  Aspekte des Revisionsverfahrens gemäss Art. 147-149 DBG, Steuer Revue [StR] 69/2014 S. 76, S. 82; PETER LOCHER, a.a.O., N 5 zu Art. 37b DBG). Die gleichlautende  in Art. 37b DBG wurde im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II eingeführt, mit dem Ziel, die infolge der Progression des Steuertarifs oft als stossend empfundene steuerliche  zu mildern, welche entsteht, wenn die im Laufe der Zeit akkumulierten stillen Reserven im Zuge der Unternehmensliquidation auf einen Schlag aufgelöst werden (Botschaft zum  über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen vom 22. Juni 2005 [Botschaft Unternehmenssteuerreformgesetz II]).
5.1.2 Zusammen mit § 36bis StG ist die Verordnung über die Besteuerung der  bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit (LGBV BL) vom 14. Dezember 2010 in Kraft getreten. Nach § 36bis StG bemisst sich der Liquidationsgewinn aus der Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven. Als  wird dasjenige Geschäftsjahr bezeichnet, in dem die Liquidation abgeschlossen wird (§ 2 LGBV BL). Der Zeitpunkt des Abschlusses der Liquidation ist im Einzelfall zu klären. In der Regel ist eine Liquidation abgeschlossen, wenn die letzte Inkassohandlung eingeleitet ist. Da es sich dabei manchmal um marginale Beträge handeln kann, sollen jedoch auch andere  das Ende der Liquidation darstellen können, so zum Beispiel, wenn die Erwerbs- und  eingestellt und/oder die Arbeitsverträge mit den Angestellten aufgelöst werden (Kreisschreiben der ESTV Nr. 28, Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit vom 3. November 2010 [Kreisschreiben Nr. 28], S. 4). Zur Bemessung des Liquidationsgewinnes hält § 9 LGBV BL fest, dass der übrige Liquidationsge-
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winn die im Liquidationsjahr und im Vorjahr realisierten stillen Reserven umfasst. Ist die  des Vorjahres bereits in Rechtskraft erwachsen, so wird sie bei der Anwendung von § 36bis StG nach § 132 StG revidiert (vgl. Kreisschreiben Nr. 28, S. 4 f.; RICHNER/FREI/KAUF- MANN/MEUTER, a.a.O., N 14 zu Art. 37b DBG). Der privilegierten Besteuerung i.S.v. § 36bis StG unterliegen demzufolge die realisierten stillen Reserven des Liquidations- und des Vorjahres (§ 9 LGBV BL i.V.m. § 2 LGBV BL).
5.2.1 Die Steuererleichterung gemäss § 36bis StG soll nur gewährt werden für Gewinne, die bei der endgültigen Übertragung oder Liquidation eines Unternehmens anfallen. Wenn ein  während seines Bestandes einen Teil seiner Geschäftsaktiven veräussert und dadurch ausserordentliches Einkommen erzielt, so gilt dieses weiterhin als Bestandteil des  zu besteuernden Nettoeinkommens (vgl. Botschaft Unternehmenssteuerreformgesetz II, S. 4824). Erforderlich ist somit stets ein hinreichender Kausalzusammenhang zwischen  und Liquidation, wobei sich die Realisation als unmittelbare Folge der Liquidation . Ein Beispiel ist die Veräusserung eines unter dem Verkehrswert bewerteten  (Anlagevermögen), das aufgrund der beendigten Erwerbstätigkeit nicht mehr benötigt wird. Gleiches gilt für das Warenlager (Umlaufvermögen), das auf den Nachfolger übertragen wird und bisher zu den Anschaffungskosten bewertet war. In einem solchen Fall ist unstreitig, dass die Aufdeckung der stillen Reserven einzig auf die Liquidation zurückzuführen ist. So oder  ist die privilegierte Besteuerung geboten, denn ohne Liquidation wäre es mutmasslich (zumindest in absehbarer Zeit) zu keiner Realisation der stillen Reserven gekommen. Der buchhalterische Charakter - Umlauf- oder Anlagevermögen - kann mit Blick auf diese  keine Rolle spielen. Massgebend ist vielmehr der dargelegte Kausalzusammenhang  Liquidation und Realisation (Urteil des Bundesgerichts 2C_302/2018 vom 9. August 2018 E. 2.2.6; Urteil des Kantonsgerichts, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht [KGE VV], vom 8. März 2019 [810 18 329] E. 5.2.4; § 1 Abs. 3 lit. a LGBV BL).
5.2.2 Wo nicht (nur) die Liquidation zur Realisation der stillen Reserven führt, soll es bei der angestammten Besteuerung bleiben. Entsprechend unterliegen Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit den ordentlichen Regeln, soweit nicht ausnahmsweise ein wahrer  im Sinne von § 36bis StG gegeben ist. Nichts anderes ergibt sich aus § 1 Abs. 3 lit. a LGBV BL, wonach vom sachlichen Anwendungsbereich der Verordnung Einkünfte aus  Erwerbstätigkeit und andere Einkünfte, die nicht aus der Liquidation stammen  sind. Mit dieser Formulierung wird der Normgehalt von § 36bis StG präzisiert. Mit der Bestimmung in § 36bis StG wird die Absicht verfolgt, über Jahre akkumulierte stille Reserven privilegiert auflösen zu können. Nicht beabsichtigt ist hingegen die Möglichkeit, willkürlich  Einnahmen zu privilegieren (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_302/2018 vom 9. August 2018 E. 2.2.7; KGE VV vom 8. März 2019 [810 18 329] E. 5.2.4).
5.3 Die privaten Beschwerdegegner haben unbestrittenermassen erst im Mai 2018 mit den Überlegungen zur Aufgabe ihrer selbständigen Erwerbstätigkeit begonnen. Erst am 6. Juni 2018 haben sie definitiv beschlossen, ihre selbständige Erwerbstätigkeit aufzugeben. Dementsprechend wurde in der Folge die Kollektivgesellschaft "F._" im Handelsregister per Tagesregistereintrag vom 11. Juni 2018 in die Einzelfirma "G._" umgewandelt. Den Ausfüh-
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rungen der privaten Beschwerdegegner, wonach sie ihre selbständige Tätigkeit rückwirkend per 31. Dezember 2017 aufgegeben hätten, kann nicht gefolgt werden. Wie die Beschwerdeführerin zu Recht vorbringt, kann ein Entschluss zur Aufgabe der Erwerbstätigkeit insbesondere mit Blick auf die Rechtssicherheit grundsätzlich nur für die Zukunft und die Gegenwart gefasst . Vor diesem Hintergrund wurden die Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit der  Beschwerdegegner und die daraus folgende Liquidation ihrer Kollektivgesellschaft  im Jahr 2018 beschlossen und vollzogen. Damit stellt das Geschäftsjahr 2018 das  im Sinne von § 36bis StG dar. Folglich kommt neben dem Geschäftsjahr 2018 nur das Vorjahr 2017 für eine privilegierte Besteuerung der während diesen beiden Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven in Frage (vgl. § 9 LGBV BL). Das vorliegend strittige Geschäftsjahr 2016 fällt somit nicht mehr in den Anwendungsbereich von § 36bis StG, was eine privilegierte Besteuerung der in diesem Jahr angeblich realisierten stillen Reserven ausschliesst. Überdies vermögen die privaten Beschwerdegegner für die erfolgte Reduktion bzw. Ausbuchung der Rückstellungen für die Gipfeltriebernte im Geschäftsjahr 2016 keinen kausalen Zusammenhang zur Aufgabe ihrer selbständigen Tätigkeit bzw. zur Liquidation der Kollektivgesellschaft im Jahr 2018 zu begründen. Ein solcher lässt sich auch aus den vorliegenden Akten nicht entnehmen. Es liegt vielmehr nahe, die Ausbuchung der Rückstellungen auf den ordentlichen Betrieb der Kollektivgesellschaft zurückzuführen, zumal der Entscheid zur Aufgabe der selbständigen  erst im Jahr 2018 gefällt wurde und somit offensichtlich nicht kausal sein konnte für die Reduktion der Rückstellungen im Jahr 2016. Die Reduktion und Ausbuchung wurde  von der zwei Jahre später erfolgten Liquidation vorgenommen und wäre auch ohne diese erfolgt. Die privaten Beschwerdegegner geben selber an, dass die Reduktion der  darauf zurückzuführen sei, dass das bisher für die Gipfeltriebernte vorgesehene  durch ein günstigeres Unternehmen abgelöst worden sei. Es kann sich insofern bei der Ausbuchung der Rückstellungen für die Gipfelernte im Jahr 2016 nicht um  Gewinn aus der Liquidation im Jahr 2018 handeln. Eine privilegierte Besteuerung gemäss § 36bis StG ist damit auch aus diesem Grund nicht gerechtfertigt.
5.4 Zusammenfassend ist festzustellen, dass die Voraussetzungen von § 36bis StG nicht erfüllt sind und insbesondere die Aufgabe der selbständigen Tätigkeit bzw. die Liquidation der Kollektivgesellschaft im Jahr 2018 in keinem Kausalzusammenhang zur Reduktion und  der Rückstellungen im Jahr 2016 steht. Ein Revisionsgrund für die rechtskräftige  der Staatssteuer 2016 liegt nicht vor. Die im angefochtenen Entscheid gewährte  Besteuerung der Rückstellungsausbuchung in der Höhe von Fr. 28'572.-- für die  im Geschäftsjahr 2016 ist demzufolge rechtswidrig. Ob es sich bei der Reduktion und Ausbuchung der Rückstellungen für die periodisch wiederkehrende Ernte der Gipfeltriebe um eine Realisation von stillen Reserven gehandelt hat, muss demzufolge nicht weiter beurteilt werden.
6. Die vorliegende Beschwerde erweist sich als begründet und ist vollumfänglich . Der Entscheid des Steuergerichts vom 9. August 2019 ist demzufolge aufzuheben.
7. Es bleibt über die Kosten des vorliegenden Verfahrens zu befinden. Gemäss § 20 Abs. 1 VPO ist das Verfahren vor dem Kantonsgericht kostenpflichtig. Die Verfahrenskosten
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umfassen die Gerichtsgebühren und die Beweiskosten und werden in der Regel der  Partei in angemessenem Ausmass auferlegt (§ 20 Abs. 3 VPO). Die Verfahrenskosten sind in der Höhe von Fr. 1'400.-- festzulegen. Dem Steuergericht sind praxisgemäss keine  aufzuerlegen. Den unterliegenden privaten Beschwerdegegnern A._ und B._ ist ein Verfahrenskostenanteil im Umfang von Fr. 700.-- aufzuerlegen. Der erhobene Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 1'400.-- ist der Beschwerdeführerin zurückzuzahlen. Die Parteikosten sind gemäss § 21 VPO wettzuschlagen.
8. Die Angelegenheit ist zur Neuverlegung der Kosten des vorinstanzlichen Verfahrens an das Steuergericht zurückzuweisen.
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