Decision ID: 4188b64c-7ea5-5e43-852d-906339e8462c
Year: 2020
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
A.a A._ (nachfolgend: Beschwerdeführer) war als leitender Revisor
vom 16. Juli 2012 bis zum 15. Juni 2016 für die eingeschränkte Revision
der X._ GmbH, (Sitz) (ab dem 21. Dezember 2017 [Sitz]), zustän-
dig. Bis zum 2. Dezember 2014 übte er diese Funktion im Rahmen seiner
Tätigkeit für die Y._ AG, (Sitz), aus, die per 17. Juni 2014 in
Z._ AG umfirmiert und per 5. März 2015 im Handelsregister ge-
löscht wurde; ab diesem Zeitpunkt für die W._ AG, (Sitz) (inzwi-
schen per 21. Juni 2019 umfirmiert in V._ AG). Bei der Y._
AG amtete er seit deren Gründung 1997 bis zu deren Löschung am 5. März
2015 als einziger Verwaltungsrat. Bei der W._ AG amtete er seit
dem 26. Oktober 2001 als Verwaltungsratsmitglied. Seit dem 8. Juli 2015
ist er einziges Mitglied des Verwaltungsrats.
A.b Die X._ GmbH bezweckte im vorliegend relevanten Zeitraum
die Verleihung und Vermittlung von Personal sowie den Handel mit Waren
aller Art. Einziger Gesellschafter und Geschäftsführer der Gesellschaft war
seit deren Gründung bis zum 17. Juni 2016 B._ und ab diesem Zeit-
punkt C._ (Übernahme aller Stammanteile), wobei letzterer seit
Gründung der Gesellschaft bis zum 17. Juni 2016 bereits als Direktor tätig
gewesen war. Als Revisionsstelle der Gesellschaft amtete seit deren Grün-
dung bis zum 2. Dezember 2014 die Y._ AG. Anschliessend war die
W._ AG bis zum 15. Juni 2016 Revisionsstelle. Die X._
GmbH verzichtete seither auf eine Revision (Opting-out) und wurde am
19. Oktober 2020 im Handelsregister gelöscht.
A.c Mit Schreiben vom 31. Mai 2016 äusserte C._ gegenüber der
Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde RAB (nachfolgend: Vor-
instanz) den Verdacht, dass die Revisionsstelle der X._ GmbH nie
eine eingeschränkte Revision durchgeführt habe. Die Gesellschaft sei per
Ende 2013 überschuldet gewesen. In den letzten Tagen habe er bzw. sein
Einzelunternehmen U._ die Gesellschaft übernommen. Es würden
Sanierungsmassnahmen eingeleitet. Er sei wesentlicher Gläubiger der Ge-
sellschaft. In der Folge gelangte C._ mehrfach an die Vorinstanz,
erneuerte seine Verdachtsmomente und reichte zahlreiche Unterlagen ein.
A.d Am 28. September 2016 meldete sich der Beschwerdeführer bei der
Vorinstanz, da C._ ihn über seine Anzeige an die Vorinstanz in
Kenntnis gesetzt hatte. Auf Ersuchen der Vorinstanz vom 30. Dezember
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2016 äusserte sich die W._ AG bzw. der Beschwerdeführer mit
Schreiben vom 20. März 2017 und erteilte Auskünfte. Mit Schreiben vom
26. April 2017 eröffnete die Vorinstanz ein Verfahren um Erteilung eines
Verweises bzw. um Androhung eines Zulassungsentzugs gegen den Be-
schwerdeführer im Zusammenhang mit seinem Revisionsmandat bei der
X._ GmbH. Sie ersuchte um Stellungnahme zum Sachverhalt, um
Auskünfte und Unterlagen. Der Beschwerdeführer äusserte sich mit Stel-
lungnahme vom 31. Mai 2017. Mit Schreiben vom 18. Oktober 2017 ge-
währte die Vorinstanz dem Beschwerdeführer erneut das rechtliche Gehör
und teilte ihm mit, dass auch die Möglichkeit eines Zulassungsentzugs be-
stehe. Zudem ersuchte sie um weitere Auskünfte und Unterlagen im Zu-
sammenhang mit dem Revisionsmandat bei der X._ GmbH. Mit
Schreiben vom 24. November 2017 äusserte sich der Beschwerdeführer
und reichte die geforderten Unterlagen ein.
B.
Mit Verfügung vom 27. Dezember 2017 entzog die Vorinstanz dem Be-
schwerdeführer die mit Verfügung vom 19. Oktober 2007 erteilte Zulas-
sung als Revisionsexperte wegen fehlender Gewähr für eine einwandfreie
Prüftätigkeit für die Dauer von drei Jahren unter Löschung des entspre-
chenden Eintrags im Revisorenregister. Sie unterstellte den Beschwerde-
führer für die Dauer des Zulassungsentzugs den Melde- und Mitteilungs-
pflichten nach dem Revisionsaufsichtsgesetz (zit. in E. 1), die bei einem
Verzicht auf die Wiedererteilung der Zulassung entfallen. Der Beschwerde-
führer wurde aufgefordert, gegenüber der Vorinstanz einen Monat vor Ab-
lauf der Entzugsdauer zu bestätigen, dass er seiner Meldepflicht nachge-
kommen sei. Schliesslich auferlegte die Vorinstanz dem Beschwerdeführer
Verfahrenskosten von Fr. 2'750.–.
C.
Mit Eingabe vom 31. Januar 2018 erhob der Beschwerdeführer dagegen
Beschwerde vor Bundesverwaltungsgericht. Er beantragt, die angefoch-
tene Verfügung sei aufzuheben und die Angelegenheit zu weiteren Beweis-
abnahmen an die Vorinstanz zurückzuweisen. Eventualiter sei dem Be-
schwerdeführer ein Verweis zu erteilen. Subeventualiter sei ihm die Zulas-
sung als Revisionsexperte für die maximale Dauer von einem Jahr zu ent-
ziehen.
D.
Mit Vernehmlassung vom 9. April 2018 schliesst die Vorinstanz auf Abwei-
sung der Beschwerde.
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Seite 4
E.
Mit Replik vom 11. Mai 2018 hält der Beschwerdeführer an seinen Anträ-
gen fest.
F.
Mit Duplik vom 13. Juni 2018 bekräftigt die Vorinstanz ihren Antrag.
G.
Das Bundesverwaltungsgericht edierte beim zuständigen kantonalen Steu-
eramt die Jahresabschlüsse 2012/13, 2014 und 2015 der X._
GmbH. Die Vorinstanz verzichtete mit Eingabe vom 14. September 2018
auf eine Stellungnahme. Der Beschwerdeführer äusserte sich mit Stellung-
nahme vom 19. September 2018.
H.
Mit Stellungnahme vom 2. Oktober 2018 äusserte sich die Vorinstanz zur
Stellungnahme des Beschwerdeführers vom 19. September 2018.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der Beschwerde zu-
ständig (Art. 31 f. sowie Art. 33 Bst. e des Verwaltungsgerichtsgesetzes
vom 17. Juni 2005 [VGG, SR 173.32] i.V.m. Art. 28 Abs. 2 des Revisions-
aufsichtsgesetzes vom 16. Dezember 2005 [RAG, SR 221.302]). Der Be-
schwerdeführer ist als Adressat der angefochtenen Verfügung zur Be-
schwerdeführung legitimiert (Art. 48 Abs. 1 des Verwaltungsverfahrensge-
setzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG, SR 172.021]). Er hat das Vertre-
tungsverhältnis durch schriftliche Vollmacht ausgewiesen (Art. 11 VwVG),
den Kostenvorschuss bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG) und die Beschwerde
frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG).
Auf die Beschwerde ist einzutreten.
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Seite 5
2.
2.1 Die Behörde stellt den Sachverhalt von Amtes wegen fest und bedient
sich nötigenfalls folgender Beweismittel: a. Urkunden; b. Auskünfte der
Parteien; c. Auskünfte oder Zeugnis von Drittpersonen; d. Augenschein;
e. Gutachten von Sachverständigen (Art. 12 VwVG).
2.2 Die Behörde nimmt die ihr angebotenen Beweise ab, wenn diese zur
Abklärung des Sachverhalts tauglich erscheinen (Art. 33 Abs. 1 VwVG).
Die Beweisabnahmepflicht korreliert mit dem Recht des Betroffenen, Be-
weisanträge zu stellen und beantragte Beweise abnehmen zu lassen. Die
Pflicht zur Beweisabnahme besteht unter der Voraussetzung, dass der Be-
weis form- und fristgerecht beantragt wird, der Beweisantrag erheblich und
das anerbotene Beweismittel zulässig ist. Der Beweis muss sich auf einen
rechtserheblichen Umstand beziehen und tauglich sein, diesen Umstand
zu beweisen. Auch wenn alle formellen und materiellen Voraussetzungen
der Beweisabnahmepflicht erfüllt sind, kann die Behörde von der Beweis-
abnahme absehen, wenn der rechtserhebliche Sachverhalt bereits hinrei-
chend geklärt ist (antizipierte Beweiswürdigung; BGE 141 I 60 E. 3.3; vgl.
BERNHARD WALDMANN/JÜRG BICKEL, in: Bernhard Waldmann/Philippe
Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz,
2. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2016, Art. 33 N 21 f.). Es liegt keine Verletzung
des rechtlichen Gehörs vor, wenn eine Behörde auf die Abnahme bean-
tragter Beweismittel verzichtet, weil sie auf Grund der bereits abgenomme-
nen Beweise ihre Überzeugung gebildet hat und ohne Willkür in vorweg-
genommener (antizipierter) Beweiswürdigung annehmen kann, dass ihre
Überzeugung durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert würde
(BGE 141 I 60 E. 3.3 m.H.).
2.3 Der Beschwerdeführer rügt eine Verletzung des rechtlichen Gehörs.
Die Vorinstanz habe angebotene Beweise – die Befragung von C._,
B._ und von ihm selbst sowie die Edition von Buchhaltungs- und
Steuerunterlagen der X._ GmbH – nicht abgenommen. Er habe
stets behauptet, auf die Zusicherungen von C._ und B._
vertraut zu haben, wonach die X._ GmbH keine geschäftlichen Ak-
tivitäten aufweise und keine Überschuldungsgefahr bestehe. Er habe nie
Einblick in die dem Steueramt eingereichten Jahressabschlüsse erhalten.
Mangels Buchhaltungsunterlagen sei auch ungeklärt, wann und in welcher
Höhe eine Überschuldung tatsächlich eingetreten sei. Daher hätten der Di-
rektor und der Alleingesellschafter zur Frage, ob die Gesellschaft über-
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schuldet gewesen sei, und zu ihrer gegenüber dem Beschwerdeführer ab-
gegebenen Zusicherung, wonach keine Überschuldungsgefahr bestehe,
befragt werden müssen. Die Befragungen seien von rechtserheblicher Be-
deutung gewesen, weil sie für das Mass des Verschuldens und für die Ver-
hältnismässigkeit der angeordneten Massnahme relevant seien. Gleiches
gelte für die Edition der Steuerunterlagen, woraus hervorgegangen wäre,
ob die Überschuldung nachträglich herbeigeführt worden sei. Die Vor-
instanz habe den Sachverhalt daher nicht rechtsgenüglich abgeklärt. Die
Sache sei zur weiteren Beweisabnahme und zur weiteren Feststellung des
Sachverhalts an die Vorinstanz zurückzuweisen.
2.4 Die Vorinstanz hat die Anträge des Beschwerdeführers auf Befragung
von C._, B._ und von ihm selbst in antizipierter Beweiswür-
digung abgewiesen und zur Begründung ausgeführt, dass vorliegend eine
mündliche Äusserungsmöglichkeit nicht geboten sei, da keine persönli-
chen Umstände vorlägen, die sich nur aufgrund einer mündlichen Anhö-
rung klären liessen. Der rechtserhebliche Sachverhalt sei bereits aus den
Akten genügend ersichtlich gewesen. Vernehmlassungsweise führt die Vo-
rinstanz aus, dass die Befragungen und die Edition von Steuer- sowie
Buchhaltungsunterlagen an der Tatsache, dass der Beschwerdeführer die
Jahresrechnungen der X._ GmbH nicht revidiert und die Einrei-
chung der für die Revision unentbehrlichen Unterlagen jeweils nur münd-
lich gemahnt habe, nichts geändert hätten. Er habe auch nie bestritten,
keine Revisionen durchgeführt zu haben. Selbst wenn die X._
GmbH der Steuerbehörde andere als die der Vorinstanz vorliegenden Jah-
resrechnungen eingereicht hätte, hätte dies an der Beurteilung der Sorg-
faltspflichtverletzung des Beschwerdeführers nichts geändert. Im Übrigen
hätte die Steuerbehörde mangels gesetzlicher Grundlage die gewünschten
Unterlagen nicht amtshilfeweise herausgegeben.
2.5 Für die Beurteilung der Frage, ob der Beschwerdeführer in Bezug auf
die X._ GmbH seinen Pflichten als Revisor nachgekommen war,
war der Sachverhalt im vorinstanzlichen Verfahren bereits erstellt und un-
bestritten, weshalb die Vorinstanz die diesbezüglichen Beweisanträge des
Beschwerdeführers in antizipierter Beweiswürdigung ohne Bundesrechts-
verletzung abweisen durfte. Sie hat denn auch den Ausführungen des Be-
schwerdeführers, wonach er den Erklärungen der Verantwortlichen der
X._ GmbH, dass die Gesellschaft inaktiv und nicht überschuldet sei,
stets geglaubt habe, als erstellt erachtet. Soweit sich die Vorinstanz für den
Sachverhalt einer allfälligen Pflichtverletzung des Beschwerdeführers im
Zusammenhang mit einer möglichen Überschuldung der X._ GmbH
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einzig auf die vom Anzeiger eingereichten Bilanzen und Erfolgsrechnungen
stützte, hätte sie seinen Beweisantrag auf Edition der Jahresabschlüsse
der Gesellschaft beim zuständigen Steueramt jedoch nicht antizipiert ab-
weisen dürfen oder sie hätte die vom Anzeiger eingereichten Bilanzen in
geeigneter Form prüfen müssen. Das Bundesverwaltungsgericht hat dies
aber nachgeholt und der Beschwerdeführer konnte sich dazu äussern,
weshalb ihm daraus kein Nachteil erwächst und das rechtliche Gehör ge-
wahrt ist.
2.6 Der Beschwerdeführer beantragt im Beschwerdeverfahren erneut die
bereits vor der Vorinstanz beantragten Befragungen und Edition von Steu-
erunterlagen. Die Vorinstanz erklärt, die Anträge zielten ins Leere, weil sich
an den revisionsspezifischen Handlungspflichten des Beschwerdeführers
und deren offensichtlicher Verletzung nichts ändere, und beantragt deren
Abweisung. Das Gericht kann das Beweisverfahren schliessen, wenn die
Beweisanträge eine nicht erhebliche Tatsache betreffen oder offensichtlich
untauglich sind oder wenn es aufgrund bereits abgenommener Beweise
seine Überzeugung gebildet hat und ohne Willkür in vorweggenommener
Beweiswürdigung annehmen kann, dass seine Überzeugung durch weitere
Beweiserhebungen nicht geändert würde (BGE 136 I 229 E. 5.3 m.H.).
Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossen-
schaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) räumt keinen Anspruch auf eine
mündliche Anhörung ein (BGE 134 I 140 E. 5.3). Eine mündliche Äusse-
rungsmöglichkeit kann geboten sein wegen persönlicher Umstände, die
sich nur aufgrund einer mündlichen Anhörung klären lassen bzw. wenn
sich eine solche Anhörung für den zu fällenden Entscheid als unerlässlich
erweist (BGE 122 II 464 E. 4). Der Antrag auf Befragung von C._,
B._ zu ihren mündlichen Erklärungen betreffend Inaktivität der Ge-
sellschaft und zur Überschuldungssituation und vom Beschwerdeführer
selbst ist in antizipierter Beweiswürdigung abzuweisen, weil daraus keine
entscheidwesentlichen neuen Erkenntnisse zu erwarten sind und die Inak-
tivität der Gesellschaft sowie die genauen Umstände des Eintretens der
Überschuldung der X._ GmbH für die Beurteilung der Einhaltung
der Zulassungsvoraussetzungen durch den Beschwerdeführer letztlich un-
erheblich sind (vgl. E. 4.2.6 und 4.3.5). Dem Antrag auf Edition der Steuer-
unterlagen hat das Bundesverwaltungsgericht bereits stattgegeben und
diese beim zuständigen Steueramt ediert. Die Verfahrensbeteiligten konn-
ten sich dazu äussern.
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Seite 8
3.
3.1 Natürliche Personen und Revisionsunternehmen, die Revisionsdienst-
leistungen i.S.v. Art. 2 Bst. a RAG erbringen, bedürfen einer Zulassung
durch die Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 i.V.m. Art. 28 Abs. 1 RAG; Art. 1
Abs. 1 der Revisionsaufsichtsverordnung vom 22. August 2007 [RAV,
SR 221.302.3]). Eine natürliche Person wird unbefristet (Art. 3 Abs. 2 RAG)
als Revisionsexperte oder Revisionsexpertin zugelassen, wenn sie die An-
forderungen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbe-
scholtenen Leumund verfügt (Art. 4 Abs. 1 RAG), wobei sich der unbe-
stimmte Rechtsbegriff des unbescholtenen Leumunds, entgegen des zu
engen Gesetzeswortlauts, nicht nur auf einen guten Leumund im engen
Sinn beschränkt, sondern eine eigentliche charakterliche Integrität und das
Fehlen von Interessenskonflikten mitumfasst (Urteil des BGer
2C_487/2016 vom 23. November 2016 E. 2.2 m.H.). Die Gesuchstellerin
oder der Gesuchsteller wird zugelassen, wenn sie oder er über einen un-
bescholtenen Leumund verfügt und wenn sich aus keinen anderen persön-
lichen Umständen ergibt, dass die Gesuchstellerin oder der Gesuchsteller
nicht Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bietet (Art. 4 Abs. 1 RAV).
Eine einwandfreie Prüftätigkeit erfordert fachliche Kompetenz und ein kor-
rektes Verhalten im Geschäftsverkehr, wobei unter Letzterem primär die
Einhaltung der gesamten Rechtsordnung, namentlich des Revisionsrechts,
aber auch des Zivil- und Strafrechts sowie die Beachtung des Grundsatzes
von Treu und Glauben zu verstehen ist (Urteil des BGer 2C_131/2018 vom
18. Juni 2018 E. 3.3 m.H.).
3.2 Die Zulassungsvoraussetzungen müssen zwangsläufig dauerhaft er-
füllt sein; die Aufsichtsbehörde muss entsprechenden Hinweisen nachge-
hen und gegebenenfalls einen Entzug prüfen (Urteil des BGer
2C_131/2018 vom 18. Juni 2018 E. 3.3). Erfüllt eine zugelassene natürli-
che Person oder ein zugelassenes Revisionsunternehmen die Zulassungs-
voraussetzungen der Art. 4-6 oder 9a nicht mehr, so kann die Aufsichtsbe-
hörde die Zulassung befristet oder unbefristet entziehen. Sofern die Zulas-
sungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können, ist der Entzug
vorher anzudrohen. Sie erteilt einen schriftlichen Verweis, wenn der Entzug
der Zulassung unverhältnismässig ist (Art. 17 Abs. 1 RAG).
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Seite 9
4.
4.1 Die Vorinstanz spricht dem Beschwerdeführer die Gewähr für eine ein-
wandfreie Prüftätigkeit ab. Sie wirft ihm in dreifacher Hinsicht eine Pflicht-
verletzung vor. Erstens habe er als leitender Revisor der Revisionsstelle
der X._ GmbH gegen die berufsspezifischen Sorgfaltspflichten
verstossen, zweitens habe er in dieser Funktion eine offensichtliche Über-
schuldung der geprüften Gesellschaft nicht erkannt und keine entspre-
chenden Massnahmen ergriffen und drittens habe er gegen die gesetzli-
chen und berufsrechtlichen Unabhängigkeitsbestimmungen verstossen.
4.2
4.2.1 Für die Revisionsstelle verweist das GmbH-Recht auf die Vorschrif-
ten des Aktienrechts (Art. 818 Abs. 1 des Obligationenrechts vom 30. März
1911 [OR, SR 220]). Sind die Voraussetzungen für eine ordentliche Revi-
sion (vgl. Art. 727 Abs. 1 Ziff. 2 OR) nicht gegeben, so muss die Gesell-
schaft ihre Jahresrechnung durch eine Revisionsstelle eingeschränkt prü-
fen lassen (Art. 818 Abs. 1 i.V.m. Art. 727a Abs. 1 OR). Mit der Zustimmung
sämtlicher Gesellschafter kann auf die eingeschränkte Revision verzichtet
werden, wenn die Gesellschaft nicht mehr als zehn Vollzeitstellen im Jah-
resdurchschnitt hat (Art. 818 Abs. 1 i.V.m. Art. 727a Abs. 2 OR; Opting-
out). Die Geschäftsführung übergibt der Revisionsstelle alle Unterlagen
und erteilt ihr die Auskünfte, die sie für die Erfüllung ihrer Aufgaben benö-
tigt, auf Verlangen auch schriftlich (Art. 818 Abs. 1 i.V.m. Art. 730b Abs. 1
OR). Der Gesellschafterversammlung steht die Genehmigung der Jahres-
rechnung sowie die Beschlussfassung über die Verwendung des Bilanzge-
winns, insbesondere die Festsetzung der Dividende und der Tantieme zu
(Art. 804 Abs. 2 Ziff. 5 OR). Die Gesellschafterversammlung wird von den
Geschäftsführern, nötigenfalls durch die Revisionsstelle, einberufen
(Art. 805 Abs. 1 OR). Die ordentliche Versammlung findet alljährlich inner-
halb von sechs Monaten nach Schluss des Geschäftsjahres statt. Ausser-
ordentliche Versammlungen werden nach Massgabe der Statuten und bei
Bedarf einberufen (Art. 805 Abs. 2 OR). Bei Gesellschaften, die verpflichtet
sind, ihre Jahresrechnung und gegebenenfalls ihre Konzernrechnung
durch eine Revisionsstelle prüfen zu lassen, muss der Revisionsbericht
vorliegen, bevor die Gesellschafterversammlung die Jahresrechnung und
die Konzernrechnung genehmigt und über die Verwendung des Bilanzge-
winns beschliesst (Art. 818 Abs. 1 i.V.m. Art. 731 Abs. 1 OR). Die Revisi-
onsstelle muss sämtliche Revisionsdienstleistungen dokumentieren und
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Revisionsberichte sowie alle wesentlichen Unterlagen mindestens wäh-
rend zehn Jahren aufbewahren (Art. 818 Abs. 1 i.V.m. Art. 730c Abs. 1
OR).
4.2.2 Die Vorinstanz führt aus, der Beschwerdeführer habe gegen grund-
legende Sorgfaltspflichten verstossen, indem er rund vier Jahre lang keine
Revisionen der Jahresrechnungen 2012/13 (Langjahr), 2014 und 2015 der
X._ GmbH durchgeführt und dabei akzeptiert habe, dass ihm die
notwendigen Unterlagen (Buchungsunterlagen, Jahresrechnungen) vor-
enthalten worden seien. Er sei verpflichtet gewesen, sicherzustellen, dass
ihm die Unterlagen innert nützlicher bzw. innerhalb der gesetzlichen sechs-
monatigen Frist zur Revision vorgelegt würden. Üblicherweise würden es-
kalierend schriftliche Fristen gesetzt. Falls diese nicht eingehalten worden
wären, hätte er entweder das Mandat niederlegen – was in der Praxis die
übliche Reaktion sei –, eine ausserordentliche Gesellschafterversammlung
einberufen oder einen Revisionsbericht zur Unmöglichkeit einer Prüfungs-
aussage erstellen müssen. Ob eine Gesellschaft in der relevanten Periode
nach Einschätzung des Beschwerdeführers inaktiv gewesen sei oder nicht,
sei nicht relevant, da auch allenfalls inaktive Gesellschaften den gesetzli-
chen Pflichten der Buchführung, Rechnungslegung und gegebenenfalls
der Revision unterlägen. Die Sorgfaltspflichten würden vom Zeitpunkt der
Annahme eines Revisionsmandats bis zu dessen Abschluss gelten. Der
Beschwerdeführer habe unkritisch und sorgfaltspflichtwidrig gehandelt, in-
dem er auf die mündlichen Beteuerungen der Verantwortlichen vertraut
und trotz verweigerter Herausgabe der erforderlichen Unterlagen keine
Massnahmen ergriffen habe.
4.2.3 Der Beschwerdeführer macht geltend, für die Revision des Jahres-
abschlusses 2015 nicht mehr verantwortlich gewesen zu sein, da bei Man-
datsniederlegung weder die sechsmonatige Frist für die Durchführung der
Gesellschafterversammlung für das Geschäftsjahr 2015 noch die Revisi-
onsfrist für den Geschäftsabschluss abgelaufen gewesen sei. Grund für die
unterlassenen Revisionen 2012/13 und 2014 sei nicht eine vorsätzliche
Sorgfaltspflichtverletzung gewesen, sondern der Umstand, dass der ein-
zige Gesellschafter B._ und der Direktor C._ stets versichert
hätten, die Gesellschaft sei inaktiv und nicht überschuldet. Letzterer habe
zudem immer wieder erklärt, er habe aufgrund gesundheitlicher Probleme
und Spitalaufenthalte die Buchführung noch nicht der Revisionsstelle brin-
gen können bzw. er sei mit der Buchführung in Verzug und werde dies bald
nachholen. Der Beschwerdeführer bereue, dass er auf diese Zusicherun-
gen vertraut habe. Nicht zuletzt die Tatsache, dass C._ als dipl.
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Seite 11
Buchhalter und Controller selbst Dienstleistungen im Bereich Treuhand
und Buchführung anbiete und damit mit der Materie vertraut sei, habe den
Beschwerdeführer aus falscher Rücksichtnahme an einer früheren Man-
datsniederlegung gehindert. C._ habe im Frühjahr 2016 vom Be-
schwerdeführer plötzlich grundlose Zahlungen gefordert. Er habe am
19. April 2016 mit einer Anzeige an die Aufsichtsbehörde gedroht, falls
seine angeblich ausstehenden Honorare nicht bezahlt würden. Offenbar
habe er finanzielle Probleme gehabt, was der Betreibungsregisterauszug
bestätige. Die Drohungen seien anschliessend fortgesetzt worden.
Schliesslich habe er per E-Mail angeboten, auf eine Anzeige zu verzichten,
wenn seine Forderungen erfüllt würden. Der Beschwerdeführer habe sich
aber nicht erpressen lassen. Tatsache sei, dass keine Revisionen hätten
vorgenommen werden können, weil die Unterlagen nicht vorgelegt worden
seien.
4.2.4 Es ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer als leitender Revisor
der Revisionsstelle der X._ GmbH seit deren Gründung während
der gesamten rund vierjährigen Mandatsdauer keine einzige (einge-
schränkte) Revision durchgeführt hatte. Damit hat der Beschwerdeführer
in seiner Funktion als leitender Revisor der Revisionsstelle gegen seine
Prüfungs- und Berichterstattungspflicht (Art. 818 Abs. 1 i.V.m. Art. 729a
und Art. 729b OR) sowie gegen seine Sorgfaltspflichten, die aus der Haf-
tungsbestimmung abgeleitet werden können (Art. 827 i.V.m. Art. 755 OR),
verstossen.
4.2.5 Unbestritten ist ferner, dass die Verantwortlichen der Gesellschaft
dem Beschwerdeführer zu keinem Zeitpunkt Jahresrechnungen oder
Buchhaltungsunterlagen ausgehändigt hatten. Der Dokumentenzugang
war dem Beschwerdeführer daher verwehrt. Unbestritten ist aber auch,
dass der Beschwerdeführer die Gesellschaft jeweils nur mündlich gemahnt
hatte und im Übrigen untätig geblieben war, weil er sich von den Verant-
wortlichen regelmässig hat vertrösten lassen; für seine mündlichen Bemü-
hungen konnte er zudem keine Belege anführen (womit auch fraglich ist,
ob er in Bezug auf dieses Revisionsmandat seiner Dokumentationspflicht
nachgekommen ist, was aber offen bleiben kann). Er hat denn auch im
vorinstanzlichen Verfahren eingeräumt, dass die notwendige Schriftlichkeit
fehle. Nachdem C._ mit Schreiben vom 11. Mai 2016 und E-Mail
vom 27. Mai 2016 der Revisionsstelle mitgeteilt hatte, er habe festgestellt,
dass seit Gründung der Gesellschaft keine Prüfungen der Jahresrechnun-
gen vorgenommen worden seien, keine Revisionsstellenberichte vorlägen,
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Seite 12
die Gesellschaft seit einiger Zeit überschuldet sei und er Schadenersatz-
ansprüche anmelde, hatte der Beschwerdeführer am 19. Mai 2016 telefo-
nisch Kontakt mit B._ aufgenommen und erfahren, dass die Ab-
schlüsse 2014 und 2015 vorliegen würden und dieser sich keine Über-
schuldung vorstellen könne, da die Gesellschaft inaktiv sei. Mit E-Mail vom
gleichen Tag forderte der Beschwerdeführer bei B._ die Bilanzen,
Erfolgsrechnungen, Kontendetails und Belege ein und stellte ihm eine Ko-
pie des Schreibens von C._ zu. Mit Schreiben vom 27. Mai 2016
mahnte der Beschwerdeführer die Gesellschaft erstmals schriftlich und
setzte ihr eine siebentägige Frist zur Einreichung von Unterlagen für die
Durchführung der "offenen Revisionen der Jahresrechnungen 2014 und
2015". Gleichzeitig kündigte er an, für den Fall, dass die Unterlagen nicht
eingingen, als Revisionsstelle zurückzutreten. Dieses Vorgehen ist offen-
kundig ungenügend. Von einem Revisor muss erwartet werden, dass er
säumige Revisionskunden in nachvollziehbarer Form frühzeitig und regel-
mässig mahnt, die erforderlichen Unterlagen einfordert und ansonsten das
Mandat niederlegt. Die Vorinstanz verweist zutreffend auf zwei weitere
Handlungsmöglichkeiten der Revisionsstelle: die Erstellung eines Berichts
zur Unmöglichkeit einer Prüfungsaussage gemäss dem Standard von EX-
PERTsuisse zur eingeschränkten Revision (SER) und die Einberufung ei-
ner (ausserordentlichen) Gesellschafterversammlung durch die Revisions-
stelle. Wann eine Gesellschafterversammlung i.S.v. Art. 805 Abs. 1 OR nö-
tig erscheint, entscheidet die Revisionsstelle nach eigenem Ermessen (LU-
KAS HANDSCHIN/CHRISTOF TRUNIGER, Die GmbH, 3. Aufl., Zürich/Basel/
Genf 2019, § 9 Rz. 24). Die Revisionsstelle trifft aber eine Pflicht zur Ein-
berufung einer Gesellschafterversammlung, wenn die Geschäftsführung
dies ohne stichhaltige Gründe unterlässt (vgl. BGE 86 II 171 E. 2d). Auch
der Vorschlag an die Geschäftsführung, ein Opting-out zu erwägen, wäre
angezeigt gewesen, zumal der Beschwerdeführer nach eigenen Angaben
aufgrund der Erklärungen der Verantwortlichen davon ausgegangen war,
die Gesellschaft sei inaktiv. Der Beschwerdeführer hat aber gar nichts un-
ternommen. Das Revisionsmandat hat er bzw. seine Arbeitgeberin wegen
fehlender Unterlagen erst mit Schreiben vom 9. Juni 2016 niedergelegt.
4.2.6 Unerheblich ist, ob dem Beschwerdeführer auch die unterlassene
Revision für das Geschäftsjahr 2015 vorgeworfen werden kann, wogegen
er sich verwahrt. Entscheidend für die Feststellung und Beurteilung der
Pflichtverletzung ist, dass der Beschwerdeführer während der gesamten
Mandatsdauer überhaupt keine Revisionshandlungen vorgenommen hat,
sein Vorgehen betreffend Dokumentenzugang während der gesamten
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Seite 13
Mandatsdauer klar ungenügend und unprofessionell war und er keine Kon-
sequenzen daraus gezogen hat, dass ihm jahrelang Unterlagen vorenthal-
ten worden sind, die er für die Erfüllung seiner gesetzlichen Aufgabe benö-
tigt. Ebenfalls unerheblich ist, ob die Gesellschaft tatsächlich inaktiv war,
also keine Geschäftstätigkeit mehr aufwies (vgl. Art. 155 der Handelsregis-
terverordnung vom 17. Oktober 2007 [HRegV, SR 221.411]), da auch dies-
falls die gesetzlichen Pflichten der Buchführung und Rechnungslegung
(Art. 957 OR) sowie der (vorliegend eingeschränkten) Revision gelten.
4.3
4.3.1 Für die Anzeigepflichten bei Kapitalverlust und Überschuldung der
GmbH sowie für die Eröffnung und den Aufschub des Konkurses sind die
Vorschriften des Aktienrechts entsprechend anwendbar (Art. 820 Abs. 1
OR). Wenn begründete Besorgnis einer Überschuldung besteht, muss eine
Zwischenbilanz erstellt und diese einem zugelassenen Revisor zur Prüfung
vorgelegt werden. Ergibt sich aus der Zwischenbilanz, dass die Forderun-
gen der Gesellschaftsgläubiger weder zu Fortführungs- noch zu Veräusse-
rungswerten gedeckt sind, so hat der Verwaltungsrat den Richter zu be-
nachrichtigen, sofern nicht Gesellschaftsgläubiger im Ausmass dieser Un-
terdeckung im Rang hinter alle anderen Gesellschaftsgläubiger zurücktre-
ten (Art. 820 Abs. 1 i.V.m. Art. 725 Abs. 2 OR). Die Benachrichtigung des
Gerichts im Falle der Überschuldung obliegt den Geschäftsführern
(Art. 810 Abs. 2 Ziff. 7 OR). Ist die Gesellschaft offensichtlich überschuldet
und unterlässt der Verwaltungsrat die Anzeige, so benachrichtigt die Revi-
sionsstelle das Gericht (Art. 818 Abs. 1 i.V.m. Art. 729c OR). Bei der einge-
schränkten Revisionspflicht ist die Anzeigepflicht der Revisionsstelle auf
die Anzeige bei offensichtlicher Überschuldung beschränkt (ROLF WAT-
TER/KARIM MAIZAR, in: Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Rolf Watter
[Hrsg.], Basler Kommentar, Obligationenrecht II, 5. Aufl., Basel 2016
[nachfolgend: BSK OR II], Art. 818 Rz. 6). Eine offensichtliche Überschul-
dung liegt vor, wenn jeder verständige Mensch ohne weitere Abklärungen
sofort sieht, dass die Aktiven die Schulden und notwenigen Rückstellungen
nicht zu decken vermögen und dass die ev. vorhandenen Rangrücktritte
nicht gültig oder zu kurz befristet sind oder im Ausmass nicht ausreichen
(Urteil des BGer 5A_221/2008 vom 10. Juli 2008 E. 2.3). Zu berücksichti-
gen ist, dass die eingeschränkt prüfende Revisionsstelle über viel weniger
Informationen verfügt, als die ordentlich prüfende, da sich die einge-
schränkte Prüfung auf Befragungen, analytische Prüfungshandlungen und
angemessene Detailprüfungen beschränkt (Art. 729a Abs. 2 OR), und da-
B-646/2018
Seite 14
her fraglich sein kann, inwieweit die eingeschränkt prüfenden Revisions-
stelle überhaupt in der Lage ist, eine offensichtliche Überschuldung festzu-
stellen (ROLF WATTER/KARIM MAIZAR, in: BSK OR II, Art. 729c Rz. 10).
4.3.2 Die Vorinstanz wirft dem Beschwerdeführer vor, während der gesam-
ten Mandatsdauer über die konkrete Gefahr einer offensichtlichen Über-
schuldung des geprüften Unternehmens hinweggesehen und das Ergrei-
fen notwendiger Massnahmen – Erstellung und Aufforderung zur Prüfung
der Zwischenbilanz sowie Benachrichtigung des Konkursrichters – nicht
veranlasst zu haben. Die Gesellschaft sei 2012/13 und 2014 buchmässig
offensichtlich überschuldet gewesen. Er habe eine ganze Reihe konkreter
und ernstzunehmender Warnsignale ignoriert (Besprechung vom 1. Juli
2014, keine Revision seit Gründung, inexistenter Aktenzugang, Vernach-
lässigung gesetzlicher Pflichten durch das geprüfte Unternehmen). Er
habe sich unkritisch auf die mündlichen Äusserungen von C._ und
B._ verlassen. Die Revisionsstelle müsse eine kritische Grundhal-
tung haben, Informationen hinterfragen und Hinweise beachten, welche die
Verlässlichkeit von Dokumenten oder Erklärungen der Unternehmenslei-
tung widerlegten oder in Frage stellten. Wenn sie Informationen von kom-
petenter Stelle aus dem geprüften Unternehmen erhalte, wonach dieses
offensichtlich überschuldet sei, oder wenn sie die Überschuldung im Zuge
der Prüfung der Jahresrechnung feststelle, müsse sie die Geschäftsfüh-
rung an ihre Pflichten, insbesondere die Erstellung der Zwischenbilanz und
deren Vorlage zur Prüfung erinnern. Der Beschwerdeführer hätte auf einen
Nachweis für die mündlich in Aussicht gestellte Aktivierung der Gründungs-
kosten sowie den Rangrücktritt durch B._ bestehen müssen. Für
eine nachträgliche Konstruktion der Überschuldung fehlten jegliche Hin-
weise. Solches wäre nachteilig für C._ (Urkundendelikt, Risiko Ver-
antwortlichkeitsklage). Zu Lasten welcher Person eine Überschuldung
gehe, sei unerheblich. Das Gesetz schütze Fremd- und Eigenkapitalgeber
gleichermassen. Der Beschwerdeführer verkenne die Tragweite der Über-
schuldung, wenn er der Meinung sei, dass sich der damalige Alleingesell-
schafter gewissermassen nur selbst schädigte. Ausserdem sei es nicht am
Beschwerdeführer, das Unternehmen bezüglich Sanierung zu beraten,
sondern primär dafür besorgt zu sein, dass sich die Überschuldung nicht
fortsetze. Die Revision und das Prozedere im Zusammenhang mit der
Überschuldung seien im Übrigen keine untrennbaren Themenbereiche.
Das zeige die Tatsache, dass die Sanierung der Gesellschaft Gegenstand
von separaten Gesprächen zwischen dem Beschwerdeführer und der ge-
prüften Gesellschaft gewesen sei.
B-646/2018
Seite 15
4.3.3 Der Beschwerdeführer bringt vor, die Verantwortlichen hätten stets
versichert, die Gesellschaft sei inaktiv, weshalb keine Überschuldungsge-
fahr bestehe (letztmals bestätigt durch B._ im Telefonat vom
19. Mai 2016). Dieser habe erklärt, es bestünden lediglich ein paar Rech-
nungen der U._. Die Überschuldung gehe im Wesentlichen auf ein
Kontokorrentguthaben des damaligen Gesellschafters zurück, was mit ei-
ner Rangrücktrittserklärung hätte verhindert werden können. Es seien
keine (Dritt-)Gläubiger von der Überschuldung betroffen gewesen. Es sei
davon auszugehen, dass diese erst nachträglich 2015 oder 2016 und
dadurch herbeigeführt worden sei, dass C._ seinerseits oder über
seine U._ Leistungen gegenüber der X._ GmbH in Rech-
nung gestellt habe, um dem Beschwerdeführer zu schaden (bspw. eine un-
berechtigte Mietzinsforderung für das Halten des Domizils, die er nun als
Schadenersatz vom Beschwerdeführer fordere). Die Jahresabschlüsse be-
legten, dass die Gesellschaft weitgehend inaktiv gewesen sei. Die Kredito-
ren 2014 seien wohl Forderungen von C._ (Buchführung und Bera-
tung). Unverständlich seien die Positionen Unfall- und Krankenversiche-
rung sowie Sach- und Haftpflichtversicherung, da seines Wissens weder
Personal beschäftigt worden sei noch Vermögenswerte hätten versichert
werden müssen. Die edierten Steuerunterlagen hätten die Ausführungen
der Vorinstanz zu den Verlusten (2013: 5'079.35; 2014: 9'473.10) bestätigt.
Aus der Erfolgsrechnung 2013 ergebe sich, dass die Gründungskosten
exorbitant hoch, als Aufwand verbucht und nicht aktiviert worden seien. Der
Beschwerdeführer habe empfohlen, die Gründungskosten zu aktivieren
und Rangrücktritte zu vereinbaren, sollte eine Überschuldung drohen. Die
Feststellung der bilanzmässigen Überschuldung lasse sich zwar nicht be-
seitigen, zeige aber, dass er von C._ getäuscht und missbraucht
worden sei. Da keine Abschlüsse vorgelegt worden seien, habe der Be-
schwerdeführer auch keine Massnahmen ergreifen können. Dies sei keine
selbständig vorwerfbare Pflichtverletzung, sondern lediglich Folge der ur-
sprünglichen Pflichtverletzung. Ausserdem habe die Vorinstanz nicht dar-
gelegt, welche konkreten Warnhinweise auf eine Überschuldung er über-
sehen habe.
4.3.4 Die Vorinstanz stützt ihren Vorwurf auf die vom Anzeiger eingereich-
ten Bilanzen 2012/13 und 2014, die eine Überschuldung belegten, was
zwischenzeitlich durch die edierten Steuerunterlagen bestätigt ist. Ferner
stützt sie den Vorwurf auf eine mündliche Besprechung zwischen dem Be-
schwerdeführer und C._ vom 1. Juli 2014, an welcher die Über-
schuldung der Gesellschaft ein Thema gewesen sein soll und von der sie
B-646/2018
Seite 16
durch den Beschwerdeführer im Rahmen seiner Stellungnahme im vor-
instanzlichen Verfahren erfahren hatte. Grund für die Besprechung war
nach Angaben des Beschwerdeführers ein anderes Revisionsmandat bei
einer Gesellschaft, in der C._ mit der Buchführung betraut war. An-
lässlich dieses Treffens habe er C._ um Auskunft zum aktuellen
Stand des Jahresabschlusses per 31. Dezember 2013 (Langjahr 2012/13)
der X._ GmbH gebeten. Dieser habe versichert, dass er den Ab-
schluss in Kürze vorlegen werde, die Gesellschaft inaktiv sei und ein Ver-
lust von ca. Fr. 30'000.– verursacht durch Beratungs- und Gründungskos-
ten resultieren werde. Daraufhin habe der Beschwerdeführer erklärt, dass
die Gründungskosten aktiviert und pro rata abgeschrieben werden könn-
ten. C._ habe noch von einer Verbindlichkeit der Gesellschaft ge-
genüber dem alleinigen Gesellschafter B._ gesprochen (rund
Fr. 9'000.–), woraufhin der Beschwerdeführer auf die Möglichkeit eines
Rangrücktritts hingewiesen habe. Er habe nach dieser Besprechung mit
einem ausgeglichenen Null-Ergebnis gerechnet. Es sei vereinbart worden,
dass C._ die Unterlagen für die Revision in der folgenden Woche
liefern werde, was nicht geschehen sei. Der Beschwerdeführer bestreitet
nicht, dass diese Besprechung stattgefunden und er dabei auf die Möglich-
keit der Aktivierung der Gründungskosten und auf Rangrücktritte im Fall
einer allfälligen Überschuldung hingewiesen hat. Es ist aber unbestritten,
dass dem Beschwerdeführer zu keinem Zeitpunkt die Zahlen bekannt wa-
ren, weil ihm nie Buchhaltungsunterlagen oder Jahresabschlüsse vorge-
legt worden waren. Er hatte somit keine Kenntnis von den tatsächlichen
finanziellen Verhältnissen der Gesellschaft, was denn auch die Vorinstanz
nicht behauptet. Damit kann ihm in diesem Zusammenhang keine gesetz-
liche Pflichtverletzung vorgeworfen werden, namentlich nicht das Unterlas-
sen einer Überschuldungsanzeige an das Gericht im Falle offensichtlicher
Überschuldung. Die von der Vorinstanz genannten Umstände (Bespre-
chung vom 1. Juli 2014, keine Revision seit Gründung, inexistenter Akten-
zugang, Vernachlässigung gesetzlicher Pflichten durch das geprüfte Un-
ternehmen) ändern daran nichts, da die Pflichtverletzung voraussetzt, dass
der Revisor hätte erkennen können, dass die Überschuldung offensichtlich
ist (BGE 127 IV 110 E. 2a). Da der Beschwerdeführer aufgrund seiner Un-
tätigkeit überhaupt keine Bilanzkenntnis hatte, kommt dem Vorwurf kein
selbständiger Gehalt zu. Die ihm vorzuwerfende Pflichtverletzung geht
nicht über das hinaus, was bereits in E. 4.2.4 f. dargelegt wurde; er hätte
seine Revisionskundin in dokumentierter Form mahnen und die erforderli-
chen Unterlagen für die Erfüllung seiner gesetzlichen Pflichten mit Nach-
druck einfordern müssen.
B-646/2018
Seite 17
4.3.5 Unerheblich ist, ob die Überschuldung buchhalterisch hätte beseitigt
werden können, (nachträglich) vorsätzlich herbeigeführt worden ist, ob die
einzelne Aufwandpositionen zu hoch und ungerechtfertigt waren, und ob
C._ nachträglich Aufwandposten eingefügt hatte, um nun Schaden-
ersatz vom Beschwerdeführer zu fordern, wie dieser geltend macht.
4.4
4.4.1 Bei der Beurteilung des unbescholtenen Leumunds bzw. des guten
Rufs ist namentlich auch die Einhaltung der gesetzlichen Unabhängigkeits-
vorschriften zu berücksichtigen (Urteile des BGer 2C_516/2017 vom
14. September 2017 E. 2 und 2C_167/2016 vom 17. März 2017 E. 2.2).
Für die Revisionsstelle verweist das GmbH-Recht auf die Vorschriften des
Aktienrechts (Art. 818 Abs. 1 OR). Die Revisionsstelle muss unabhängig
sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf
weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein (Art. 728
Abs. 1 und Art. 729 Abs. 1 OR). Mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar ist
insbesondere eine enge Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mit-
glied des Verwaltungsrats, zu einer anderen Person mit Entscheidfunktion
oder zu einem bedeutenden Aktionär (Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 OR). Die enge
Beziehung kann sowohl persönlicher als auch geschäftlicher Art sein (Urteil
des BGer 2C_602/2018 vom 16. September 2019 E. 5.2). Die Bestimmun-
gen über die Unabhängigkeit gelten für alle an der Revision beteiligten Per-
sonen. Ist die Revisionsstelle eine Personengesellschaft oder eine juristi-
sche Person, so gelten die Bestimmungen über die Unabhängigkeit auch
für die Mitglieder des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans und für
andere Personen mit Entscheidfunktion (Art. 728 Abs. 3 OR). Die Anforde-
rungen an die Unabhängigkeit der Revisionsstelle bei der eingeschränkten
Revision sind nicht grundlegend anders zu interpretieren als bei der or-
dentlichen Revision nach den Vorgaben von Art. 728 Abs. 2 OR (Urteil des
BGer 2C_121/2016 vom 14. November 2016 E. 2.3.3 m.H.). Die Frage, ob
eine unzulässige enge Beziehung besteht, ist aus der Sicht eines Dritten
aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung zu beantworten. Massgeblich
ist dabei der Anschein, den der Revisor gegen aussen schafft. Unerheblich
ist in diesem Zusammenhang, ob sich der Revisor selbst unabhängig fühlt
(Urteile des BGer 2C_602/2018 vom 16. September 2019 E. 5.2 und
2C_121/2016 vom 14. November 2016 E. 2.3.1).
4.4.2 Für die Erfüllung bzw. die Einhaltung der Voraussetzung des unbe-
scholtenen Leumunds ist auch die Einhaltung der standes- und berufs-
B-646/2018
Seite 18
rechtlichen Unabhängigkeitsbestimmungen (Richtlinien zur Unabhängig-
keit 2007, zuletzt geändert am 27. Juni 2017, hrsg. von EXPERTsuisse),
zu deren Einhaltung der Beschwerdeführer als Mitglied von EXPERTsuisse
verpflichtet ist, bestimmend (vgl. Urteil des BGer 2C_927/2011 vom 8. Mai
2012 E. 3.2.2). Dies bedeutet, dass ein Mitglied der Branchenorganisation
sorgfaltswidrig handelt, wenn es deren Vorgaben missachtet (vgl. Urteil des
BVGer B-2274/2012 vom 19. Juni 2013 E. 4.2).
4.4.3 Die Vorinstanz führt aus, der Beschwerdeführer habe die gesetzli-
chen und berufsrechtlichen Unabhängigkeitsbestimmungen verletzt, in-
dem er in den Funktionen als leitender Revisor und als Verwaltungsrat der
Revisionsstelle gleichzeitig eine enge freundschaftliche Beziehung zum
damaligen Geschäftsführer (als Person mit Entscheidfunktion i.S.v.
Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 OR) des geprüften Unternehmens gepflegt habe. Aus
Sicht eines Dritten und aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung sei die
persönliche Freundschaft objektiv betrachtet intensiv und über sozial übli-
chen Kontakt oder eine blosse Bekanntschaft (Studium; Weiterbildung;
frühere Arbeitgeber; Mitgliedschaft in Vereinen; Vorstandstätigkeit; gemein-
nütziges, gesellschaftliches oder politisches Engagement; Nachbarschaft)
hinausgegangen. Das sei problematisch. Zudem stelle der Beschwerde-
führer selber die enge geschäftliche Beziehung in früheren gemeinsamen
Mandaten nicht in Abrede und qualifiziere diese als einen "engen (mitunter
sogar freundschaftlichen) Kontakt". Es habe ihm die notwendige persönli-
che Distanz zu C._ gefehlt. Das Verhältnis sei im Laufe der Zeit
eher feindschaftlich geworden.
4.4.4 Der Beschwerdeführer macht geltend, zu C._ ein kollegiales,
geschäftliches Verhältnis gehabt zu haben, wie es unter Berufskollegen
üblich sei. Die Kontakte hätten sich im üblichen geschäftlichen Rahmen
bewegt und seien nicht intensiv gewesen. Er habe im vorinstanzlichen Ver-
fahren zwar erklärt, dieser Kontakt sei "mitunter" sogar freundschaftlich ge-
wesen. Das habe sich aber auf geschäftliche Tätigkeiten bezogen, weil
C._ mit der Buchführung bei einem anderen Revisionsmandat mas-
siv in Verzug gewesen sei und durch die W._ AG habe unterstützt
werden müssen. Diese Unterstützung sei revisionsrechtlich korrekt abge-
laufen, habe aber zwangsläufig zu engeren geschäftlichen Kontakten ge-
führt. Daraus lasse sich jedoch nicht ableiten, er und C._ seien pri-
vat gute Freunde gewesen. Gerade unter Berufskollegen dürfe man erwar-
ten, dass gegenseitiger Respekt gelebt und kollegiales Vertrauen nicht
missbraucht werde. Dies habe C._ ausgenützt, indem er den Be-
http://links.weblaw.ch/2C_927/2011
B-646/2018
Seite 19
schwerdeführer mit Lügengeschichten bewusst hingehalten habe. Im Übri-
gen ergebe sich aus den von der Vorinstanz zitierten Nachrichten nichts,
dass auf eine besonders intensive freundschaftliche Beziehung hindeute.
4.4.5 Als Beleg für eine enge freundschaftliche Beziehung zwischen dem
Beschwerdeführer und C._ verweist die Vorinstanz auf eine Äusse-
rung des Beschwerdeführers im vorinstanzlichen Verfahren, aktenkundige
E-Mail-Korrespondenz und Chatnachrichten. Daraus geht hervor, dass die
Kommunikation zwischen dem Beschwerdeführer und C._ ab Ap-
ril 2015 schwierig war. Während der Beschwerdeführer versuchte, die
Buchhaltung einer Gesellschaft – bei der seine Arbeitgeberin Revisions-
stelle war und C._ offenbar wegen Überlastung und seines gesund-
heitlichen Zustands unterstützte – in Ordnung zu bringen und die Jahres-
abschlüsse für die Revision bereit zu stellen, fehlende Informationen bei
ihm einzuholen und einen Besprechungstermin zu vereinbaren, reagierte
dieser in einem zunehmend emotionalen Ton und warf dem Beschwerde-
führer vor, ihn unter Druck zu setzen und keine Rücksicht auf seine Ge-
sundheit zu nehmen. Ferner machte er dem Beschwerdeführer verschie-
dene Vorhaltungen. Im Unterschied zum Revisionsmandat bei der
X._ GmbH hat der Beschwerdeführer hier C._ gemahnt und
mit Nachdruck Informationen gefordert, um die Mitarbeit bei der Buchfüh-
rung (was nach Art. 729 Abs. 2 OR bei der eingeschränkten Revision er-
laubt ist) pflichtgemäss zu erledigen und die Jahresabschlüsse zeitgerecht
zu revidieren. Dies wird auch durch die Ausführungen des Beschwerdefüh-
rers zur Besprechung mit C._ vom 1. Juli 2014 belegt, worin es
hauptsächlich um das eben genannte Revisionsmandat ging. Schon da-
mals hatte die W._ AG C._ bei der Buchführung unterstützt.
Nach Angaben des Beschwerdeführers habe C._ den Buchfüh-
rungsauftrag bei der anderen Gesellschaft zwischenzeitlich verloren und
ihn dafür verantwortlich gemacht. Schliesslich mündete das Ganze in die
Aufsichtsanzeige von C._ am 31. Mai 2016 und den Rücktritt der
W._ AG als Revisionsstelle der X._ GmbH am 9. Juni 2016,
wobei C._ den Beschwerdeführer gleichentags darüber informierte,
dass die Revisionsstelle abgewählt worden sei. Kommunikation vor Ap-
ril 2015 ist nicht aktenkundig, sodass sich für diese Periode aus den Akten
nichts schliessen lässt. Selbst wenn ein enges freundschaftliches Verhält-
nis bestanden hätte, wäre dieses spätestens ab April 2015 nicht mehr zu
bejahen. Der Beschwerdeführer hatte im vorinstanzlichen Verfahren von
einem einen "engen (mitunter sogar freundschaftlichen) Kontakt" gespro-
chen und dies im Beschwerdeverfahren dahingehend präzisiert, dass es
sich dabei um eine Folge der Unterstützungsarbeiten durch die W._
B-646/2018
Seite 20
AG gehandelt habe. Aus dem Umstand, dass die W._ AG zwei Re-
visionsmandate von Gesellschaften betreute, bei denen C._ für die
Buchführung zuständig war, kann für die Beurteilung der persönlichen Be-
ziehung auch nichts gewonnen werden. Aus der Sicht eines Dritten auf-
grund der allgemeinen Lebenserfahrung kann nicht von einer engen
freundschaftlichen Beziehung zwischen dem Beschwerdeführer und
C._ während der Dauer des Revisionsmandats bei der X._
GmbH ausgegangen werden. Ein Verstoss gegen Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 OR
i.V.m. Art. 729 Abs. 1 OR ist vorliegend nicht erstellt.
4.5 Bei der Frage, ob die Verfehlungen des Beschwerdeführers seinen be-
ruflichen Leumund und guten Ruf beeinträchtigen und er keine Gewähr
mehr für die vertrauenswürdige Ausübung seiner Revisionstätigkeit sowie
die getreue Einhaltung der entsprechenden Pflichten zu bieten vermag,
verfügt die Aufsichtsbehörde über einen grossen Beurteilungsspielraum
(Urteile des BGer 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 6.2 und
2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.3). Der Beschwerdeführer hat in sei-
ner Funktion als leitender Revisor der Revisionsstelle der X._
GmbH gegen seine Prüfungs- und Berichterstattungspflicht (Art. 818
Abs. 1 i.V.m. Art. 729a und Art. 729b OR) sowie gegen seine Sorgfalts-
pflichten (Art. 827 i.V.m. Art. 755 OR) verstossen. Der Schluss der Vo-
rinstanz, dass sein beruflicher Leumund bzw. die Gewähr für eine einwand-
freie Prüftätigkeit als beeinträchtigt gilt und die entsprechende Zulassungs-
voraussetzung nicht mehr erfüllt ist, ist daher nicht zu beanstanden. Somit
rechtfertigt sich die Anordnung einer Massnahme nach Art. 17 RAG.
5.
5.1 Bei der Frage wie die sorgfaltsrechtliche Missachtung der gesetzlichen
Vorgabe im Einzelfall zu ahnden ist, steht der Aufsichtsbehörde ein gewis-
ser Ermessensspielraum zu. Dabei hat sie den Grundsatz der Verhältnis-
mässigkeit zu beachten. Ihre verwaltungsrechtliche Intervention soll einer-
seits dazu führen, dass der gesetzeskonforme Zustand wiederhergestellt
wird, andererseits soll sie die Missachtung der Sorgfaltspflichten zum
Schutz des Publikums angemessen verwaltungsrechtlich sanktionieren.
Der Verstoss muss von einer gewissen Schwere sein und zur Dauer des
Entzugs der Zulassung in einem vernünftigen Verhältnis stehen (zum Gan-
zen vgl. Urteile des BGer 2C_602/2018 vom 16. September 2019 E. 5.3,
2C_121/2016 vom 14. November 2016 E. 3.1 und 2C_834/2010 vom
11. März 2011 E. 6.2). Grundsätzlich führt das Fehlen des unbescholtenen
Leumunds und der damit verbundenen Vertrauenswürdigkeit zum Entzug
B-646/2018
Seite 21
der Zulassung (Urteil des BGer 2C_121/2016 vom 14. November 2016
E. 3.1). Der Entzug der Zulassung hat schwerwiegende Folgen, weil er zu
einem Tätigkeitsverbot im Bereich der gesetzlichen Revisionsdienstleistun-
gen führt. Dieser bildet daher die ultima ratio für den Fall, dass zum Schutz
der öffentlichen Interessen und zur Abwendung weiterer Störungen einzig
die Möglichkeit bleibt, den Betroffenen von der weiteren Berufsausübung
(befristet) auszuschliessen (Urteil des BGer 2C_602/2018 vom 6. Septem-
ber 2019 E. 5.1.1). Können die Zulassungsvoraussetzungen wiederherge-
stellt werden, ist der Entzug dem Zulassungsträger vorerst – wie Art. 17
Abs. 1 Satz 2 RAG in Konkretisierung des Verhältnismässigkeitsprinzips
festhält – nur anzudrohen. Dies soll dem Betroffenen ermöglichen, Mass-
nahmen zu ergreifen, um die Voraussetzungen wieder zu erfüllen (Urteil
des BGer 2C_125/2015 vom 1. Juni 2015 E. 5.2). Ein schriftlicher Verweis
wird erteilt, wenn der Entzug der Zulassung unverhältnismässig ist (Art. 17
Abs. 1 Satz 3 RAG). Im Übrigen kann die Zulassung, den konkreten Um-
ständen des Einzelfalls entsprechend, auch nur zeitlich beschränkt sus-
pendiert werden (Urteil des BGer 2C_121/2016 vom 14. November 2016
E. 3.1). Die fachliche Qualität der Revisionsdienstleistung ist nicht mehr
gewährleistet, wenn eine nachweisbare und schwerwiegende berufliche
Fehlleistung vorliegt und ein weiteres bzw. erneutes Fehlverhalten in der
Zukunft nicht als klar ausgeschlossen, sondern weiterhin möglich erscheint
(Urteil des BGer 2C_121/2016 vom 14. November 2016 E. 3.1).
5.2 Die Vorinstanz führt aus, aufgrund der qualifizierten Verstösse gegen
elementare Sorgfaltspflichten im Kernbereich der Revision komme ein Ver-
weis nicht in Betracht, da dem Beschwerdeführer die Gewähr für eine ein-
wandfreie Prüftätigkeit derzeit gänzlich abgesprochen werden müsse. Die
Grenze zu einem leichten Verstoss sei deutlich überschritten. Es liege ein
schwerer Verstoss vor, der nach ihrer Behördenpraxis einen Zulassungs-
entzug von drei bis vier Jahren rechtfertige. Nachteilig zu gewichten sei,
dass sich die Verfehlungen in zahlreicher Form im Kernbereich der Revisi-
onstätigkeit und im Zeitraum zwischen 2012 bis 2016 und damit in jüngerer
Vergangenheit ereignet hätten. Es bestünden grundlegende Zweifel an der
einwandfreien Prüftätigkeit des Beschwerdeführers in naher Zukunft, v.a.
weil er die kritische Grundhaltung eines Prüfers habe vermissen lassen.
Als sorgfältig prüfender Fachmann hätte er die Pflichtverletzungen identifi-
zieren und die entsprechenden Konsequenzen ziehen müssen. Seine Aus-
führungen im Beschwerdeverfahren belegten zudem keine überzeugende
Einsicht. Er versuche nach wie vor, die Bedeutung der Pflichtverletzungen
herunterzuspielen. Zudem schiebe er die Schuld weiterhin auf C._.
B-646/2018
Seite 22
In der Niederlegung des Mandats nach erst vier Jahren lasse sich kein po-
sitives Element mehr erkennen. Nicht relevant sei, warum das geprüfte Un-
ternehmen die Revision behindert habe. Die Höhe des Bilanzfehlbetrags
des geprüften Unternehmens sei entgegen der Ansicht des Beschwerde-
führers auch nicht relevant. Entlastend wirke, dass die aktenkundigen Vor-
fälle ein einziges Mandat beträfen und der Beschwerdeführer grundsätzlich
Einsicht zeige, weshalb ein dreijähriger Zulassungsentzug angemessen
sei. Der Beschwerdeführer dürfe zwar nicht mehr als leitender Revisor tätig
sein. Die W._ AG biete jedoch nicht ausschliesslich Revisions-
dienstleistungen an, sondern sei u.a. in den Bereichen Treuhand, Steuern,
Unternehmensberatung, Lohn- und Personaladministration, Immobilien so-
wie personelle Unterstützung tätig. Im Jahr 2015 habe das Unternehmen
rund 56 %, 2016 rund 54 % des Umsatzes mit Revisionstätigkeiten erzielt.
Der Zulassungsentzug führe zwar zu finanziellen Einbussen, könne aber
mit der Steigerung von prüfungsfremden Dienstleistungen gemildert wer-
den. Das Unternehmen könne auch ohne den Beschwerdeführer bzw.
durch eine Umstrukturierung weiterhin Revisionsdienstleistungen anbie-
ten. Die interne Neuorganisation und gegebenenfalls die Anstellung eines
zugelassenen Revisors oder Revisionsexperten und dessen Einsetzung im
Leitungsorgan sei zumutbar. Der Beschwerdeführer könne zudem weiter-
hin an Revisionsdienstleistungen mitwirken.
5.3 Der Beschwerdeführer beantragt im Eventualbegehren die Erteilung ei-
nes Verweises; subeventualiter einen Zulassungsentzug für ein Jahr. Er
rügt, ein dreijähriger Zulassungsentzug sei unverhältnismässig. Die Vor-
instanz lasse die Gründe, weshalb er die Jahresabschlüsse nicht revidiert
habe, ausser Acht. Der Leumund sei bestenfalls durch ein einmaliges, sub-
jektives Ereignis getrübt, mit Sicherheit aber nicht in objektiver Weise be-
schädigt. Er habe sich in seinem gesamten Berufsleben nichts zu Schulden
kommen lassen, das Revisionsmandat von sich aus vor Einleitung des Ver-
fahrens niedergelegt und damit beweisen, dass er seine Pflichten ernst
nehme. Er habe seine Lektion gelernt, ansonsten er die ersatzlose Aufhe-
bung der Massnahme beantragt hätte. Er habe nie versucht, die Bedeutung
der Pflichtverletzung herunterzuspielen und habe nur erklärt, weshalb er
sich von C._ habe hinhalten lassen. Er bereue seine Unterlassung
und weise den Vorwurf der Uneinsichtigkeit zurück. Die Höhe der Über-
schuldung sei für die Dauer des Zulassungsentzugs entgegen der Ansicht
der Vorinstanz relevant. Die Revisionsverantwortung in einem Konzern mit
Millionenumsätzen sei offensichtlich eine andere, als diejenige in einer
GmbH, die nach Angaben des Geschäftsführers inaktiv sei. Hätte sich
C._ an die Empfehlungen zur Aktivierung der Gründungskosten
B-646/2018
Seite 23
und zum Rangrücktritt gehalten, wäre die Überschuldung nie ein Thema
geworden. Selbst wenn der Beschwerdeführer zu gutgläubig gewesen sein
sollte und die Unterlassung nicht aus der Welt geschafft werden könne,
habe er keine derart schwere Pflichtverletzung begangen, dass sich ein
Zulassungsentzug für drei Jahre rechtfertige. Es sei ausreichend, ihm ei-
nen Verweis zu erteilen. Der Zulassungsentzug treffe ihn äusserst hart. Er
bemühe sich zurzeit um eine Nachfolgeregelung und den Erhalt der Ar-
beitsplätze, da er altershalber aus der Revisionsgesellschaft ausscheiden
möchte. Der Wert der Gesellschaft sei davon abhängig, welche Mandate
die Gesellschaft übergeben könne. Durch den Zulassungsentzug würde er
aber Mandate verlieren. Die Massnahme stehe auch im Vergleich zu an-
deren Fällen in einem offensichtlichen Missverhältnis. Die Vorinstanz über-
schreite das ihr zustehende Ermessen in rechtsungleicher Weise.
5.4 Der Beschwerdeführer hat gegen die Prüfungs- und Berichterstat-
tungspflicht sowie gegen Sorgfaltspflichten verstossen. Das Unterlassen
der Revisionen und das gänzliche Untätigbleiben ist eine grundlegende
und gravierende Verletzung von gesetzlichen Pflichten. Ein sorgfältig han-
delnder Revisor bzw. Revisionsexperte wäre gar nie in die Situation des
Beschwerdeführers geraten. Auch hat er die kritische Grundhaltung eines
Prüfers gänzlich vermissen lassen. Es ist daher nicht zu beanstanden,
wenn die Vorinstanz erwogen hat, ein Verweis komme vorliegend nicht in
Betracht und ein Zulassungsentzug sei die geeignete, erforderliche sowie
zumutbare Massnahme. Angesichts dessen, dass dem Beschwerdeführer
kein Verstoss gegen die Unabhängigkeitsbestimmungen vorgeworfen wer-
den kann (vgl. E. 4.4) und ihm im Zusammenhang mit der Überschuldung
nicht vorgeworfen werden kann, die Erstattung einer Überschuldungsan-
zeige an das Gericht unterlassen zu haben (vgl. E. 4.3), ist die Entzugs-
dauer aber auf zwei Jahre zu reduzieren. Die Vorinstanz betont überdies
die fehlende Einsicht des Beschwerdeführers. Der Beschwerdeführer an-
erkennt in seinen Ausführungen die festgestellten Pflichtverletzungen im
Zusammenhang mit den unterlassenen Revisionen, versucht jedoch, diese
als nicht so gravierend darzustellen und verweist zu diesem Zweck auf die
seines Erachtens unterschiedliche Revisionsverantwortung je nach Grösse
der revisionspflichtigen Gesellschaft, was die Frage nach seiner Einsicht
aufwirft. Indessen ist dem Recht jedes Beaufsichtigten, im Rahmen des
Anspruchs auf rechtliches Gehör vor der Vorinstanz und in einem Be-
schwerdeverfahren seinen Standpunkt möglichst zu verteidigen, gebüh-
rend Rechnung zu tragen. Solche Argumente, sofern sie lediglich gegen-
über der Aufsichtsbehörde oder der Rechtsmittelinstanz vorgebracht wer-
den, sind daher entsprechend zu würdigen und nur mit Zurückhaltung als
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Ausdruck mangelnder Einsicht zu werten (Urteil des BVGer B-2332/2018
vom 11. März 2020 E. 2.3.2). Ein Zulassungsentzug ist gezwungenermas-
sen mit wirtschaftlichen Folgen für den Betroffenen verbunden; diese las-
sen die verfügte Massnahme daher nicht automatisch als unverhältnismäs-
sig erscheinen. Zwar hat der befristete Entzug der Zulassung des Be-
schwerdeführers als Revisionsexperte Auswirkungen auf seine Tätigkeit
als leitender Revisor, aber es kann mit Blick auf die Befristung von einem
faktischen Berufsverbot keine Rede sein (BVGE 2011/41 E. 3.3.3.2). Im
Hinblick auf das zu verwirklichende öffentliche Interesse an qualitativ hoch-
stehenden Revisionsdienstleistungen sind gewisse wirtschaftliche Einbus-
sen und die Reorganisation der Geschäftsstrukturen als zumutbar anzuse-
hen (Urteil des BVGer B-4137/2010 vom 17. September 2010 E. 7.4). Wie
die Vorinstanz zutreffend ausführt, kann der finanzielle Schaden vorliegend
durch eine Steigerung von prüfungsfremden Dienstleistungen gemildert
werden, was der Beschwerdeführer offenbar auch schon vollzogen hat. Die
inzwischen in V._ AG umfirmierte Gesellschaft bietet nun gemäss
Angaben auf ihrer Webseite keine Revisionsdienstleistungen an. Soweit
die Nachfolgeregelung im Unternehmen des Beschwerdeführers durch den
Zulassungsentzug beeinträchtigt wird, ist dies hinzunehmen. Ein Zulas-
sungsentzug für die Dauer von zwei Jahren erscheint verhältnismässig.
6.
Der Beschwerdeführer beantragt die Aufhebung der angefochtenen Verfü-
gung sinngemäss auch im Kostenpunkt. Die Aufsichtsbehörde erhebt für
ihre Verfügungen, Überprüfungen und Dienstleistungen Gebühren (Art. 21
Abs. 1 RAG). Für ein verwaltungsrechtliches Verfahren um Entzug einer
Zulassung wird eine Gebühr nach Zeitaufwand erhoben; der Stundenan-
satz beträgt Fr. 250.– (Art. 21 Abs. 3 RAG i.V.m. Art. 40 Abs. 1 RAV). Die
Vorinstanz hat den Aufwand für das vorliegende Verfahren mit 11 Stunden
veranschlagt, was auch, nachdem das Gericht zum Schluss gekommen ist,
dass der Zulassungsentzug auf zwei Jahre zu reduzieren ist, angemessen
erscheint. Der Beschwerdeführer hat denn auch nichts gegen die Höhe der
Verfahrenskosten vorgebracht, weder an sich noch im Fall einer allfälligen
Gutheissung seiner Beschwerdebegehren oder -eventualbegehren.
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7.
Die Beschwerde erweist sich als teilweise begründet und ist, soweit sie
Dauer des Zulassungsentzugs betrifft, teilweise gutzuheissen. Die ange-
fochtene Verfügung ist in Dispositiv-Ziff. 1 dahingehend abzuändern, dass
dem Beschwerdeführer die Zulassung als Revisionsexperte für die Dauer
von zwei Jahren entzogen wird. Im Übrigen ist die Beschwerde abzuwei-
sen.
8.
8.1 Entsprechend dem Verfahrensausgang obsiegt der Beschwerdeführer
teilweise, jedoch in untergeordnetem Umfang, weshalb ihm geringfügig re-
duzierte Verfahrenskosten von Fr. 2'500.– aufzuerlegen sind (Art. 63
Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 1 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über
die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht
[VGKE, SR 173.320.2]). Vorinstanzen tragen keine Verfahrenskosten
(Art. 63 Abs. 1 und 2 VwVG).
8.2 Der Beschwerdeführer hat als teilweise obsiegende Partei Anspruch
auf eine gekürzte Parteientschädigung für die ihm erwachsenen notwendi-
gen Kosten (Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 Abs. 2 VGKE). Die Entschä-
digung umfasst die Kosten der Vertretung sowie allfällige weitere Auslagen
der Partei; unnötiger Aufwand wird nicht entschädigt (Art. 8 ff. VGKE). Das
Anwaltshonorar wird dem notwendigen Zeitaufwand des Vertreters bemes-
sen, wobei der Stundenansatz für Anwälte mindestens Fr. 200.– und
höchstens Fr. 400.– beträgt und die Mehrwertsteuer darin nicht enthalten
ist (Art. 10 Abs. 1 und 2 VGKE). Wird keine Kostennote eingereicht, so
setzt das Gericht die Entschädigung aufgrund der Akten fest (Art. 14 Abs. 2
VGKE). Der Rechtsvertreter des Beschwerdeführers hat keine Kostennote
eingereicht. Aufgrund der Akten und des geschätzten notwendigen Auf-
wands der Vertretung erscheint eine gekürzte Parteientschädigung von
Fr. 1'000.– als angemessen. Die Vorinstanz ist als verfügende Behörde zu
verpflichten, dem Beschwerdeführer diesen Betrag als Parteientschädi-
gung zu entrichten (Art. 64 Abs. 2 VwVG).
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