Decision ID: a1dbff6f-f288-4da2-ba0c-9c31bf330de3
Year: 2021
Language: de
Court: AG_SVWG
Chamber: AG_SVWG_002
Canton: AG
Region: Northwestern_Switzerland
Law Area: 

Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
1.1.
A. und B. waren im Jahr 2016 Gesamteigentümer des Grundstücks Nr. aaa,
Einfamilienhaus mit Wintergarten, an der X-Strasse in Q. (E-GRID bbb;
nachfolgend: Liegenschaft X-Strasse).
1.2.
A. war im Jahr 2016 als Mitglied der Erbengemeinschaft der E. bis zum
16. November 2016 Gesamteigentümer (Anteil 25 %) des Grundstückes
Nr. ccc, Wohnhaus mit Garage, C, in Q. (nachfolgend: Liegenschaft C).
2.
2.1.
Mit Mitteilung des Kantonalen Steueramtes (KStA), Sektion Grundstück-
schätzungen (GS), vom 21. September 2004 ("Handänderung") wurden A.
und B. für die Liegenschaft X-Strasse ein Eigenmietwert von
CHF 13'688.00 (gültig ab 1. Juli 2004) und ein Vermögenssteuerwert von
CHF 522'400.00 bekannt gegeben.
2.2.
2.2.1.
Mit Verfügung vom 30. Juni 2015 wurde A. und B. für die Liegenschaft C
ein Vermögenssteuerwert von CHF 159'775.00 (Steuerwertanteil 25 %)
gültig ab Steuerperiode 2014 eröffnet (Schätzungsgrund: "Wechsel von
selbstgenutzt zu Fremdnutzung u. umgekehrt [Nutzungsänderung]").
2.2.2.
Mit Einspracheentscheid vom 9. Dezember 2015 wurde die Einzelschät-
zung vom 30. Juni 2015 aufgehoben. Der Eigenmietwert pro Jahr wurde
auf CHF 17'796.00 "zurückgesetzt" und der Steuerwert per 2014 auf
CHF 593'600.00 (100 %) reduziert.
2.3.
Je mit Schreiben vom 9. Januar 2017 wurden A. und B. die vom Grossen
Rat am 24. November 2015 beschlossenen Anpassungen der Ei-
genmietwerte der Liegenschaft X-Strasse und der Liegenschaft C um 14 %
mitgeteilt. Der Eigenmietwert für die Liegenschaft X-Strasse wurde dabei
mit Wirkung ab der Steuerperiode 2016 von CHF 13'688.00 auf
CHF 15'604.00 und derjenige für die Liegenschaft C von CHF 4'449.00 auf
CHF 5'072.00 erhöht.
- 3 -
2.4.
Mit Schreiben vom 29. Januar 2017 nahm A. zum Informationsschreiben
des KStA vom 9. Januar 2017 und zu den mitgeteilten Eigen-
mietwerterhöhungen Stellung. Er wies darauf hin, dass die Liegenschaft C
im Jahr 2016 verkauft worden sei.
3.
Mit Verfügung vom 16. Dezember 2019 wurden A. und B. von der
Steuerkommission Q. für die Kantons- und Gemeindesteuern 2016 zu
einem steuerbaren Einkommen von CHF 101'000.00 (davon
CHF 18'600.00 Beteiligungsertrag; satzbestimmendes Einkommen
CHF 101'000.00) und zu einem steuerbaren Vermögen von
CHF 837'000.00 veranlagt. Dabei wurden in Abweichung von der Selbst-
deklaration für die Liegenschaft X-Strasse ein Eigenmietwert von
CHF 15'604.00 und für die Liegenschaft C ein Eigenmietwert (1. Januar bis
16. November 2016) von CHF 4'452.00 (je inkl. Zuschlag von 14 %) erfasst.
4.
Gegen die Verfügung vom 16. Dezember 2019 erhoben A. und B. mit
Schreiben vom 21. Dezember 2019 Einsprache mit dem Antrag:
"Der Eigenmietwert für die Liegenschaft X-Strasse ist zu korrigieren, der richtige Wert ist 13688.00. Der Wert gilt für 2016 und 2017.
Der Eigenmietwert für die Liegenschaft C ist zu korrigieren, der richtige Wert ist 3906.00 (17796.00 verteilt auf 4 Erben, anteilig bis 16.11.2016). Der Wert gilt für das Jahr 2016."
5.
5.1.
Mit Schreiben vom 6. Januar 2021 nahm das KStA GS zur Einsprache Stel-
lung.
5.2.
A. und B. äusserten sich dazu mit Stellungnahme vom 9. Januar 2021 mit
dem Antrag:
"Eine Einzelschätzung der beiden Objekte ist weder möglich noch ! Bei beiden Objekten sind die verfügten Werte zu belassen und in der  (gemäss Einsprache) zu übernehmen"
6.
Mit Entscheid vom 17. März 2021 hiess die Steuerkommission Q. die
Einsprache teilweise gut. Dabei wurde an der Korrektur des Eigenmiet-
wertes für die Liegenschaft X-Strasse gemäss Anpassungsdekret fest-
gehalten, für die Liegenschaft C jedoch "aus verfahrensökonomischen
- 4 -
Gründen" der bisherige Eigenmietwert von CHF 3'906.00 (anteilsmässig
1. Januar bis 16. November 2016) eingesetzt.
7.
Den Einspracheentscheid vom 17. März 2021 (Zustellung am 19. März
2021) haben A. und B. mit Rekurs vom 16. April 2021 (Postaufgabe am
gleichen Tag) an das Spezialverwaltungsgericht weitergezogen mit dem
"Antrag
1. Die Steuerveranlagung 2016 ist zu korrigieren, bei der Liegenschaft
X-Strasse ist der vom Kanton verfügte Eigenmietwert von 13'688.- einzusetzen.
2. (...).
3. Gestützt auf § 95 Abs. 2 der Kantonsverfassung des Kantons Aargau
ist das Dekret zur Erhöhung des Eigenmietwertes (651.140) einer  Normenkontrolle zu unterziehen. Dabei soll:
a. dem Dekret infolge Verfassungswidrigkeit die Anwendung (ex nunc)
versagt werden.
b. geprüft werden, ob bestehende, individuelle Verfügungen pauschal
abstrakt geändert werden können, ohne dass Rechtsmittel gewährt werden."
Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er-
wägungen eingegangen.
8.
Das Gemeindesteueramt Q. und das KStA beantragen die Abweisung des
Rekurses.
9.
A. und B. haben eine Replik erstattet.
- 5 -

Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Schätzung des Eigenmietwertes und
des Vermögenssteuerwertes für die Steuerperiode 2016. Massgebend für
die Beurteilung des Rekurses sind somit das Steuergesetz vom 15. De-
zember 1998 (StG), die Verordnung über die Bewertung der Grundstücke
vom 4. November 1985 (VBG) sowie das Dekret über die Anpassung des
Eigenmietwertes per 1. Januar 2016 vom 24. November 2015 (SAR
651.140; nachfolgend: Anpassungsdekret).
2.
2.1.
Die Rekurrenten führen in der Replik aus, der aargauische Eigenmietwert
müsse verfügt werden. Indem die Vorinstanz nicht in der Lage sei, die Ar-
gumentation der Rekurrenten hinsichtlich Verfassungs- und Gesetzeswid-
rigkeit des Anpassungsdekretes zu widerlegen, werde der Anspruch auf
rechtliches Gehör verletzt. Damit wird eine Verletzung der Begründungs-
pflicht geltend gemacht.
2.2.
Der Einspracheentscheid ist gemäss § 195 Abs. 3 StG schriftlich zu be-
gründen. Die Begründung muss so abgefasst sein, dass jedenfalls die bun-
desrechtlichen Minimalanforderungen, wie sie aus Art. 29 Abs. 2 BV ("Die
Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör") abgeleitet werden, Be-
achtung finden. Die tatsächlichen Feststellungen und rechtlichen Überle-
gungen, welche die Einsprachebehörde dem Entscheid zu Grunde gelegt
hat, müssen nachvollzogen werden können. Die Begründung hat zudem
eine Beurteilung der Beweismittel zu enthalten. Weiter hat die Einsprache-
behörde zu den Anträgen der steuerpflichtigen Person so Stellung zu neh-
men, dass ersichtlich wird, wieweit ihnen entsprochen wird. Sie muss sich
jedoch nicht mit jedem Vorbringen der steuerpflichtigen Person auseinan-
dersetzen und jedes einzelne Argument ausdrücklich widerlegen. Sie darf
sich auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Als Mini-
malerfordernis verbleibt aber stets, dass sich die am Verfahren beteiligten
Personen anhand der Begründung über die Tragweite des Entscheids Re-
chenschaft ablegen können. Dieses Minimalerfordernis wird verletzt, wenn
sich die Steuerbehörde im Einspracheentscheid mit mehreren Begehren
und mit Beweismitteln, welche die steuerpflichtige Person angerufen hat,
überhaupt nicht auseinandersetzt (Bundesgerichtsurteil vom 20. Dezember
2012 [2C_843/2012]; Bundesgerichtsurteil vom 3. Mai 2005 [1P.115/2005],
mit Verweis auf BGE 126 I 97; VGE vom 1. Dezember 2008 [WBE.2007.
154]; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015,
§ 175 StG N 31, § 195 StG N 9, mit Hinweisen).
- 6 -
2.3.
Die Steuerkommission Q. hat den von ihr vertretenen Standpunkt im
angefochtenen Einspracheentscheid entgegen der Auffassung der Re-
kurrenten genügend klar begründet. Insbesondere wurde die Frage, ob das
Anpassungsdekret als rechtliche Grundlage für eine pauschale Erhöhung
der Eigenmietwerte für die Kantons- und Gemeindesteuern 2016 genügt,
beantwortet. Damit wurde auch auf die Frage betreffend Eröffnung der pau-
schalen Erhöhung der Eigenmietwerte mit Verfügung oder Mitteilung ein-
gegangen. Die Begründungspflicht wurde nicht verletzt. Ob die Begrün-
dung in materieller Hinsicht richtig oder falsch ist, muss unter dem Aspekt
des rechtlichen Gehörs nicht entschieden werden. Darauf ist nachfolgend
einzugehen.
3.
3.1.
Mit der Stellungnahme des KStA GS vom 6. Januar 2021 wurde zur Frage
einer Einzelschätzung Stellung genommen. Die Rekurrenten haben mit
Schreiben vom 29. Januar 2021 ausdrücklich auf eine Einzelschätzung ver-
zichtet bzw. eine solche als nicht geboten erachtet. Eine Einzelschätzung
nach § 218 ff. StG wird nicht beantragt und ist damit nicht Gegenstand des
Rekursverfahrens.
3.2.
Umstritten ist vorliegend einzig noch die gestützt auf das Anpassungsdek-
ret vorgenommene pauschale Erhöhung des Eigenmietwertes der Liegen-
schaft X-Strasse von CHF 13'688.00 um 14 % auf CHF 15'604.00. Aus-
schliesslich darauf ist nachfolgend einzugehen.
4.
4.1.
Die Steuerkommission Q. stützte sich im Veranlagungs- und Ein-
spracheverfahren bei der Erhöhung des Eigenmietwertes um 14 % auf
CHF 15'604.00 auf das Anpassungsdekret, welches vom Verwaltungsge-
richt zwar als verfassungswidrig bezeichnet, jedoch aktuell nicht aufgeho-
ben worden sei.
4.2.
Die Rekurrenten rügen mit Einsprache und Rekurs, die pauschale Eigen-
mietwertanpassung mit dem Anpassungsdekret per 1. Januar 2016. Sie
weisen darauf hin, dass ein Gesuch um prinzipale Normenkontrolle des
Anpassungsdekretes eingereicht worden sei. Da das Bundesgericht aus
formellen Gründen keine materielle Überprüfung der abstrakten Normen-
kontrolle des Verwaltungsgerichtes durchgeführt habe, werde eine inzi-
dente Normenkontrolle beantragt.
- 7 -
Der Eigenmietwert der Liegenschaft X-Strasse sei mit Verfügung vom
15. Juni 1999 korrekt verfügt worden. Beim Kauf der Liegenschaft
X-Strasse sei den Rekurrenten der rechtskräftig verfügte Eigenmietwert
ohne Möglichkeit der Anfechtung mitgeteilt worden. Eine Änderung sei nur
über eine Einzelschätzung möglich. Analoges gelte für die Schätzung der
Liegenschaft C. Bei beiden Objekten sei der verfügte Eigenmietwert in
formelle und materielle Rechtskraft erwachsen. Ohne Änderungsverfügung
könnten diese Werte nicht abgeändert werden. Eine pauschale Änderung
dieser Werte gestützt auf ein Dekret mit einem Informationsschreiben sei
daher unzulässig. Mit diesem Vorgehen werde gegen § 218 Abs. 2 StG,
§ 219 Abs. 1 StG und § 31 Abs. 2 VBG verstossen. Eigenmietwerte könnten
danach nur mit einer Einzelschätzung aus besonderen Gründen mit einer
unabhängig von der Steuerveranlagung eröffneten Verfügung korrigiert
werden. Darüber hinaus verstosse das vom Grossen Rat beschlossene An-
passungsdekret gegen die Kantonsverfassung und kantonale Gesetze.
Das Verwaltungsgericht habe im Verfahren WNO.2019.1 zwar diese Frage
scheinbar verneint. Nicht beurteilt habe das Verwaltungsgericht jedoch, ob
das Dekret nicht ursprünglich gegen geltendes Recht verstosse und damit
die Anwendung auch nur übergangsweise unmöglich sei. Weder § 78
Abs. 2 KV noch § 218 Abs. 1 StG und § 218 Abs. 3 StG enthielten eine
ausdrückliche Ermächtigung für den Erlass eines Dekretes mit dem Zweck,
die Eigenmietwerte pauschal anzupassen. Der Grosse Rat könne einzig
eine allgemeine Neuschätzung anordnen. Auch aus dem historischen Kon-
text ergebe sich nichts Anderes. Die Regelung in § 52 Abs. 2 des Steuer-
gesetzes vom 13. Dezember 1983 (aStG) habe exakt dem Wortlaut von
§ 218 Abs. 2 StG entsprochen. Die vom Regierungsrat beworbene neue
Regelung (Volksabstimmung vom 12. Juni 1988) habe dann vorgesehen,
dass die Eigenmietwerte nur noch vom Grossen Rat geändert werden
könnten. Mit der Totalrevision des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998
sei die Dekretskompetenz rückgängig gemacht worden. Die Dekretskom-
petenz dürfe nicht durch Auslegung ermittelt werden. Das Anpassungsdek-
ret sei deshalb ex tunc aufzuheben. Das Verwaltungsgericht habe dem An-
passungsdekret inzwischen bereits eine Abfuhr erteilt, und eine verfas-
sungskonforme Lösung verlangt.
4.3.
Das KStA verwies in seiner Vernehmlassung auf den angefochtenen Ein-
spracheentscheid und auf die Bundesgerichtsurteile vom 3. März 2016
(2C_37/2021 und 2C_38/2021).
4.4.
Die Rekurrenten erachten die vom KStA vernehmlassungsweise genann-
ten Bundesgerichtsurteile als nicht einschlägig, da das Verfahren im Falle
einer Eigenmietwertanpassung nicht ausdrücklich behandelt werde. In bei-
den Bundesgerichtsurteilen werde die historische Entstehung der heutigen
Gesetzesartikel zu wenig berücksichtigt. "Was am Adjektiv ausdrücklich
- 8 -
nicht schlüssig sein soll (BGE 2C_38/2021, Abs. 3.2.5) ist mir ausdrücklich
unklar!"
Der aargauische Eigenmietwert müsse verfügt werden. Das Spezialverwal-
tungsgericht habe zu beantworten, ob individuell-konkrete Verfügungen ge-
nerell-abstrakt angepasst werden könnten.
Die Steuerbehörde handle offensichtlich willkürlich, wenn mit dem Ein-
spracheenscheid bei zwei Liegenschaften einmal der alte Wert belassen
werde (Liegenschaft C), im andern Fall (Liegenschaft X-Strasse) aber auf
dem neuen Wert beharrt werde. Für ein Abweichen aufgrund von ver-
fahrensökonomischen Gründen lasse das Gesetz keinen Spielraum. Der
Eigenmietwert der Liegenschaft X-Strasse sei ebenfalls auf dem bisherigen
Wert zu belassen.
5.
5.1.
Nach § 30 Abs. 1 lit. b StG ist der Mietwert von Liegenschaften oder Lie-
genschaftsteilen, die der steuerpflichtigen Person aufgrund von Eigentum
oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Ver-
fügung stehen, als Einkommen steuerbar. Die Eigenmietwerte haben dabei
in jedem Einzelfall mindestens 60 % der Marktmietwerte zu betragen. Da-
von kann vom Grossen Rat abgewichen werden, soweit es das Bundes-
recht erlaubt (§ 30 Abs. 2 StG). Das aargauische Steuergesetz folgt damit
den in der bundesgerichtlichen Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen
(zuletzt: Urteil des Bundesgerichtes vom 31. Januar 2019 [2C_843/2016,
2C_844/2016] = StE 2019 A 21.12. Nr. 17):
"2.2. 2.2.1. Während der bundessteuerliche Eigenmietwert in den genannten Grenzen auf dem 'objektiven Marktwert' beruht, lässt das harmonisierte Steuerrecht der Kantone und Gemeinden tendenziell tiefere ('massvolle') Eigenmietwerte zu. Grund für die massvolle Besteuerung sind namentlich die geringe Verfügbarkeit des Grundeigentums und das aus Art. 108 BV hergeleitete Bestreben, die Selbstvorsorge durch Bildung von  fiskalisch zu fördern. Die kantonal und kommunal massgebenden  haben indes dem allgemeinen Rechtsgleichheitsgebot zu genügen (Art. 8 Abs. 1 BV) und dürfen dem Gebot der verhältnismässigen Besteuerung (Art. 127 Abs. 2 BV, 'Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit') nicht zuwiderlaufen (BGE 143 I 137 E. 3.3 S. 140 f. mit Hinweisen; BASILE CARDINAUX, in: Bernhard Waldmann/Eva Maria /Astrid Epiney [Hrsg.], Basler Kommentar, Bundesverfassung [: BSK-BV], 2015, N. 34 zu Art. 108 BV). Der kantonale und  Eigenmietwert muss im konkreten Einzelfall die Untergrenze von 60 Prozent wahren (BGE 143 I 137 E. 3.3 S. 141).
2.2.2. Der Bundesgesetzgeber hat davon abgesehen, die Methodik und Bemessung des Eigenmietwerts auch vertikal zu harmonisieren (Urteil 2C_757/2015 / 2C_758/2015 vom 8. Dezember 2016 E. 2). Ohnehin liess er es auf kantonaler bzw. kommunaler Ebene damit bewenden, Art. 7
https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=31.01.2019&to_date=31.01.2019&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=suv&query_words=Eigenmietwert&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F143-I-137%3Ade&number_of_ranks=0#page137 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=31.01.2019&to_date=31.01.2019&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=suv&query_words=Eigenmietwert&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F143-I-137%3Ade&number_of_ranks=0#page137
- 9 -
Abs. 1 Satz 1 StHG hinsichtlich der Eigenmietwerte als blosse  auszugestalten (Urteil 2C_12/2007 vom 22. Februar 2007 E. 3.1, in: StE 2008 B 25.2 Nr. 9, StR 62/2007 S. 357). Die gesetzgeberische  des kantonalen und kommunalen Gestaltungsspielraums, der sich daraus ergibt (2C_829/2016 / 2C_830/2016 vom 10. Mai 2017 E. 10.1 mit Hinweisen, in: ASA 86 S. 60, RDAF 2017 II 461, StR 72/2017 S. 809), und die Auslegung bzw. Anwendung dieses Rechts überprüft das  lediglich unter dem Gesichtswinkel des Verstosses gegen  Individualrechte bzw. namentlich des Willkürverbots."
5.2.
Das für die Liegenschaft X-Strasse nach der aktuellen Rechtslage ein
Eigenmietwert besteuert wird, wird von den Rekurrenten im Grundsatz zu
Recht nicht bestritten.
6.
6.1.
Allgemeine Neuschätzungen von Eigenmietwerten (und Vermögenssteuer-
werten) werden auf Anordnung des Grossen Rates auf Beginn einer Ver-
anlagungsperiode vorgenommen (§ 218 Abs. 1 StG). Der Regierungsrat
überprüft die Marktlage periodisch. Er unterbreitet dem Grossen Rat Be-
richt und Antrag, wenn sich die Marktwerte gegenüber den nach § 30 Abs. 2
StG festgelegten Eigenmietwerten um mehr als 5 Prozentpunkte verändert
haben oder wenn sich die Marktwerte der selbst bewohnten Liegenschaf-
ten wesentlich verändert haben (§ 218 Abs. 3 StG).
6.2.
Der Regierungsrat regelt die Bewertung der Grundstücke und der Eigen-
mietwerte (§ 218 Abs. 4 StG). Er hat dabei im Rahmen der Totalrevision
des aargauischen Steuergesetzes die gestützt auf § 52 Abs. 4 aStG erlas-
sene VBG unverändert in Kraft belassen.
6.3.
Nach § 24 Abs. 1 VBG ist der Eigenmietwert von selbst genutzten Liegen-
schaften wie Einfamilienhaus, Wohnung im Mehrfamilien-, Wohn- und Ge-
schäftshaus, Ferien- und Weekendhaus und Nutzniessungen hieran mass-
voll festzusetzen. Er ergibt sich aus den im Anhang enthaltenen Mietwert-
tabellen Nr. 1 bis 10 und 18. Das Resultat ist gemäss Anhang 17 zu kürzen.
6.4.
Der Grosse Rat hat mit dem Anpassungsdekret eine Anpassung der Eigen-
mietwerte per 1. Januar 2016 beschlossen. Das Anpassungsdekret lautet
wie folgt:
- 10 -
"Der Grosse Rat des Kantons Aargau,
gestützt auf die §§ 30 Abs. 2 und 218 Abs. 1 und 3 des Steuergesetzes (StG) vom 15. Dezember 1998,