Decision ID: 64fb60c1-c2f3-5ef7-bc2a-13175b1623d1
Year: 2015
Language: fr
Court: FR_TC
Chamber: FR_TC_010
Canton: FR
Region: Espace_Mittelland
Law Area: public_law

considérant en fait
A. A._, psychologue, est séparé. Il est le père de trois enfants (nés, respectivement, en 1992, 1996 et 2000) qui vivent avec leur mère.
Le 12 novembre 2012, il s'est adressé au Service cantonal des contributions en ces termes : "Je vous informe que, depuis le 15 août 2012 et officiellement par décision juridique le 23 octobre 2012, je vis séparé de mon conjoint B._. Je vous prie donc de bien vouloir procéder à une taxation séparée, à partir du 1er janvier de cette année, et de rectifier par conséquent l'avis de taxation daté du 16.08.2012. Je n'ai pas encore de nouvelle adresse fixe, celle-ci vous sera communiquée en fin d'année. Provisoirement, je vous prie de continuer de m'envoyer toute correspondance à mon intention avec mon seul nom à l'adresse ci-haut [adresse de la famille à C._], le courrier étant dévié à mon adresse temporaire par la poste (...)".
La Commune de C._ a communiqué au Service cantonal des contributions que A._ était parti à Lausanne le 31 décembre 2012.
Dans la déclaration d'impôt qu'il a remplie le 3 février 2014 pour la période fiscale 2012, A._ a revendiqué CHF 23'200.- de déductions sociales pour ses trois enfants ainsi que CHF 5'970.- de déduction pour leurs primes d'assurance-maladie (CHF 3'890.- pour l'aîné et deux fois CHF 2'080.- pour les deux cadets). Il a également requis la déduction de CHF 11'000.- représentant 2 mois de pension alimentaire qu'il avait versée à la mère de ses enfants (CHF 4'400.- pour elle-même et deux fois CHF 3'300.- pour leurs deux enfants mineurs).
Par taxation ordinaire du 20 février 2014, le Service cantonal des contributions lui a accordé CHF 3'500.- de déductions sociales pour enfants et CHF 10'000.- de déduction pour la pension alimentaire versée à la mère de ses enfants, mais aucune déduction pour les primes d'assurance-maladie de ces derniers. Il a notamment indiqué que "Les pensions alimentaires versées pour des enfants majeurs (D._ : 2 x CHF 500.-) ne sont ni déductibles ni imposables, mais donnent lieu à une répartition de la déduction sociale pour enfant à charge : - 50% de la déduction cantonale chez la mère et 50% chez le père; - 100% de la déduction fédérale chez la mère et 100% chez le père". L'impôt cantonal sur le revenu de A._ a été fixé à CHF 10'738.60 sur la base d'un revenu imposable de CHF 99'415.-, et son impôt fédéral direct à CHF 2'808.-, sur la base d'un revenu imposable de CHF 99'030.-.
B. Le 4 mars 2014, A._ a formé réclamation au motif qu'il avait été taxé comme un célibataire alors qu'il avait "fonctionné" pendant dix mois comme père avec charge de famille. Il s'est plaint du fait que les déductions sociales pour enfants avaient été substantiellement amputées (0.5 enfant pour toute l'année), alors qu'il avait bien ses 3 enfants à charge 10 mois sur les 12 et que la garde des plus jeunes n'a été attribuée à leur mère que depuis le 1er novembre 2012, date à partir de laquelle il a été soumis au versement des pensions mensuelles. Il a encore relevé, entre autres griefs, que son salaire avait diminué en 2013 (chômage depuis le 1er novembre 2013 et au bénéfice d'une mesure SAI jusqu'à la mi-avril 2014), qu'il payait ses impôts dans le canton de Vaud et que les acomptes fixés par le Service cantonal des contributions étaient trop élevés.
Par décision du 26 mars 2014, le Service cantonal des contributions a rejeté la réclamation en considérant que, conformément aux dispositions légales applicables, la pension alimentaire versée
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pour les deux enfants mineurs avait été déduite, ce qui ne permettait pas au contribuable de bénéficier des déductions sociales pour enfant à charge. S'agissant de la prise en compte de l'entretien de son fils majeur par le biais d'une augmentation de la pension versée à son conjoint de CHF 1700.- à CHF 2'200.- (soit CHF 500.-), ce montant n'étant pas déductible, une  sociale sur le plan cantonal et une pleine déduction sur le plan fédéral lui ont été accordées. Et comme il ne faisait plus ménage commun avec ses enfants à la date déterminante du 31 décembre 2012, il n'avait droit ni à la réduction pour mariés ni au barème réduit. Le Service cantonal des contributions a encore expliqué, notamment, qu'il serait tenu compte de la diminution de revenu subie par le contribuable lors de l'établissement de ses taxations 2013 et 2014. Quant aux acomptes cantonaux provisoires 2013 qui ont été calculés sur la base du dernier impôt connu, le Service cantonal des contributions a admis que ceux-ci n'avaient malencontreusement pas été adaptés au nouveau statut de contribuable domicilié hors canton et que, pour la bonne forme, la cote provisoire était "ramenée, après nouvel examen, à CHF 0.-".
C. Par acte posté le 22 avril 2014, A._ a interjeté recours à l'encontre de la décision précitée. Il fait valoir qu'avant la date du 8 janvier 2013 (date de sa séparation légale), il était considéré comme marié, statut d'état civil qui doit prévaloir à la date déterminante du 31 décembre 2012 pour l'exercice fiscal 2012. Il ajoute qu'à la suite de la première audience du Tribunal du 23 octobre 2012 et jusqu'au 31 décembre 2012, il a bel et bien assuré, tout comme avant cette date, le bien-être financier de sa famille. Il considère que la décision du Tribunal d'arrondissement de la Glâne n'intervenant cependant qu'au 8 janvier 2013, les contributions d'entretien n'ont, au sens juridique du terme, été versées qu'à partir de janvier 2013. De ce fait, il estime avoir pleinement droit aux déductions pour enfants et au barème réduit pour 2012. Il requiert également un arrangement de paiement viable pour l'impôt 2012.
L'avance de frais fixée à CHF 600.- par ordonnance du 28 avril 2014 a été versée dans le délai imparti.
Le 15 mai 2014, le Service cantonal des contributions a déposé ses observations en maintenant ses conclusions.
Le recourant a fait part de ses contre-observations le 3 juin 2014 (date du sceau postal). Il maintient que sa charge fiscale est disproportionnée et conclut de la manière suivante : "De deux choses l'une: soit c'est ma situation (de statut civil ET de charge financière) qui prévaut au 31.12.2012, contributions d'entretien comprises, étant admis que l'audience du 23 octobre 2012 sert de référence pour la taxation, et dans ce cas le calcul rétroactif comprend les contributions d'entretien sur les 12 mois de l'année 2012 (5500.- x 12 à déduire de la déclaration d'impôts); soit c'est le prononcé du tribunal du 8 janvier 2013 qui fait foi, et dans ce cas les réductions pour mariés et enfants s'appliquent pour l'exercice 2012".

en droit
I. Impôt fédéral direct (604 2014 50)
1. Le recours, déposé le 17 avril 2014 contre une décision du 26 mars 2014, l’a été dans le délai et les formes prévus aux art. 140 ss de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) et l'avance des frais de procédure a été versée en temps utile. Partant, il est recevable s’agissant de l’impôt fédéral direct.
https://www.admin.ch/opc/fr/classified-compilation/19900329/201201010000/642.11.pdf
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2. a) En vertu de l'art. 9 al. 1 LIFD, les revenus des époux qui vivent en ménage commun sont additionnés quel que soit le régime matrimonial. A contrario, en cas de divorce ou de séparation durable de fait ou de droit, les époux sont imposés séparément (art. 5 al. 2 de l'ancienne ordonnance du 16 septembre 1992 sur le calcul dans le temps de l'impôt fédéral direct dû par les personnes physiques, en vigueur jusqu'au 31 décembre 2013 [RO 1992 p. 1820]; voir aussi ancien art. 45 let. a LIFD).
b) L’art. 209 al. 1 et 2 LIFD (en vigueur, comme les art. 208 à 220 LIFD, jusqu'au 31 décembre 20131 et donc encore applicable à la période fiscale en cause) dispose que l'impôt sur le revenu est fixé et prélevé pour chaque période fiscale, la période fiscale correspondant à l'année civile. Le revenu imposable se détermine d’après les revenus acquis pendant la période fiscale (art. 210 al. 1 LIFD). Le revenu net se calcule en défalquant notamment les déductions générales du total des revenus imposables (art. 25 et 212 LIFD). Quant au revenu déterminant pour le calcul de l'impôt, il est obtenu en soustrayant du revenu net les déductions sociales au sens de l'art. 213 al. 1 LIFD. Celles-ci sont fixées en fonction de la situation du contribuable à la fin de la période fiscale (31 décembre) ou de l'assujettissement (art. 213 al. 2 LIFD).
Ainsi, dans ce système d'imposition dit postnumerando, contrairement aux déductions générales qui servent à déterminer le revenu net acquis pendant la période fiscale, les déductions sociales sont fixées, elles, en fonction de la situation du contribuable à la fin de la période fiscale.
c) L'art. 213 al. 1 let. a LIFD prévoit que sont déduits du revenu net CHF 6'500.- pour chaque enfant mineur ou faisant un apprentissage ou des études, dont le contribuable assure l’entretien. Lorsque les parents sont imposés séparément, la déduction pour enfant est répartie par moitié s’ils exercent l’autorité parentale en commun et ne demandent pas la déduction d’une contribution d’entretien pour l’enfant selon l’art. 33 al. 1 let. c LIFD.
L'art. 33 al. 1 let. c LIFD prévoit que sont déduits du revenu la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d’entretien versées à l’un des parents pour les enfants sur lesquels il a l’autorité parentale, à l’exclusion toutefois des prestations versées en exécution d’une obligation d’entretien ou d’assistance fondée sur le droit de la famille (prestations exonérées en vertu de l'art. 24 al. 1 let. e LIFD). En effet, comme les contributions d'entretien versées pour des enfants majeurs ne sont pas imposables auprès de leur bénéficiaire, elles ne peuvent pas non plus être déduites du revenu du parent qui les fournit, lequel peut en revanche bénéficier des déductions sociales pour enfant en formation (JAQUES in Commentaire romand de la loi sur l'impôt fédéral direct, 2008, ad art. 33 n. 44; arrêts TF 2A.541/2003 du 24 août 2004, et 2P.43/2002 du 23 mai 2002 in RF 2002 p. 749). Par contributions d'entretien imposables (respectivement déductibles), on entend les prestations périodiques en espèces, dont le montant et la périodicité sont déterminés, mais aussi le paiement, par le parent astreint à verser des contributions d'entretien, des charges régulières que sont les primes d'assurance maladie et / ou les frais d'écolage (JAQUES, n. 53 ad art. 23).
L'art. 212 al. 1 LIFD prévoit que sont déduits du revenu les versements, primes et cotisations d’assurances-vie, d’assurances maladie, d’assurances accidents ne tombant pas sous le coup de l’art. 33 al. 1 let. f, ainsi que les intérêts des capitaux d’épargne du contribuable et des personnes à l’entretien desquelles il pourvoit, jusqu’à concurrence d’un montant global de:
– CHF 3'500.- pour les personnes mariées vivant en ménage commun;
1 Voir la loi fédérale sur la mise à jour formelle du calcul dans le temps de l’impôt direct dû par les personnes physiques du 22 mars 2013 publiée in RO 2013 2397
http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=24.08.2004_2A.541/2003 http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=23.05.2002_2P.43/2002 https://www.admin.ch/opc/fr/official-compilation/2013/2397.pdf
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– CHF 1'700.- pour les autres contribuables; ces montants sont augmentés de moitié pour les contribuables qui ne versent pas de cotisations selon l’art. 33 al. 1 let. d et e. Ils sont augmentés de CHF 700.- pour chaque enfant ou personne nécessiteuse pour lesquels le contribuable peut faire valoir la déduction prévue à l’art. 213 al. 1 let. a ou b LIFD (voir aussi art. 6 al. 1 et 2 de l'ancienne ordonnance du 4 mars 1996 sur la compensation des effets de la progression à froid pour les personnes physiques en matière d'impôt fédéral direct [RO 1996 1118]; ci-après: l'ancienne ordonnance du 4 mars 1996).
d) Le barème ordinaire d'imposition est fixé à l'art. 214 al. 1 LIFD (ci-après: le barème ordinaire). Un barème plus favorable applicable aux époux vivant en ménage commun, ainsi qu'aux contribuables veufs, séparés, divorcés et célibataires qui vivent en ménage commun avec des enfants ou des personnes nécessiteuses dont ils assument pour l'essentiel l'entretien (ci-après: le barème réduit) est prévu par l'al. 2 de ce même article de loi.
e) L'Administration fédérale des contributions a émis à l'attention des administrations cantonales de l'impôt fédéral direct la Circulaire n° 7 du 20 janvier 2000 relative à l'imposition de la famille selon la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct (LIFD) et à l'attribution de l'autorité parentale conjointement à des parents non mariés et au maintien de l'exercice en commun de l'autorité parentale par des père et mère séparés ou divorcés (ci-après: la Circulaire n° 7; Archives 68, p. 577) applicable jusqu'à la fin de la période fiscale 2010. Les principes figurant dans cette circulaire ont été développés et figurent dans l'actuelle Circulaire n° 30 du 21 décembre 2010 sur l'imposition des époux et de la famille selon la loi sur l'impôt fédéral direct (LIFD)2. Pour les parents séparés, divorcés ou non mariés, cette circulaire pose le principe selon lequel l'attribution de l'autorité parentale conjointe ne doit pas entraîner une application multiple du barème réduit et ne doit pas non plus conduire à l'octroi de plusieurs déductions de nature identique pour le même enfant (ch. 3 let. c); en outre, les déductions pour assurances suivent le sort de la déduction sociale pour enfant (ch. 3 let. d).
f) En résumé, pour les parents vivant séparément qui pourvoient à l’entretien de leurs enfants, il faut faire une distinction entre les enfants mineurs et les enfants majeurs : - pour les enfants mineurs, le parent qui verse des contributions d’entretien pour l’enfant peut les
déduire (art. 33, al. 1, let. c, LIFD). La déduction pour enfants est octroyée au parent qui doit payer l’impôt sur les contributions d’entretien en faveur de l’enfant;
- le parent qui verse des contributions d’entretien à l’enfant majeur en formation ne peut plus déduire ces contributions, mais il peut en principe demander en contrepartie la déduction pour enfants. Si les deux parents versent des contributions d’entretien, celui qui verse les contributions les plus élevées, c’est-à-dire en général celui qui a le revenu le plus élevé, peut demander la déduction pour enfants. L’autre parent peut demander la déduction pour personne à charge à condition que le montant de ses contributions soit au moins égal au montant de la déduction.
3. a) En l'espèce, pour s'opposer à son imposition individuelle, le recourant fait valoir qu'il n'est séparé légalement que depuis le 8 janvier 2013, date de la décision sur requête de mesures protectrices de l'union conjugale prononcée par le Président du Tribunal d'arrondissement de la Glâne. Il convient d'examiner la situation personnelle du recourant à la date déterminante du
2 http://www.estv.admin.ch/dam/estv/fr/dokumente/bundessteuer/kreisschreiben/2004/1-030-.pdf.download.pdf/1-030-D-2010-f.pdf
http://www.estv.admin.ch/dam/estv/fr/dokumente/bundessteuer/kreisschreiben/2004/1-030-D-2010.pdf.download.pdf/1-030-D-2010-f.pdf http://www.estv.admin.ch/dam/estv/fr/dokumente/bundessteuer/kreisschreiben/2004/1-030-D-2010.pdf.download.pdf/1-030-D-2010-f.pdf
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31 décembre 2012 ce qui permettra de déterminer à quelles déductions il a droit et quel barème d'impôt lui est applicable.
b) Selon la jurisprudence, pour que l'on admette la séparation de fait, il ne doit plus y avoir de ménage commun et les moyens financiers ne doivent plus être gérés en commun. Ces conditions sont cumulatives. Une séparation au sens de l'art. 9 al. 1 LIFD suppose ainsi que les époux aient renoncé à la vie commune. Partant, aussi longtemps que chaque époux a un domicile propre tout en maintenant la communauté conjugale, il n'y a pas de vie séparée. Il est dès lors nécessaire, pour que les conditions d'une taxation séparée soient réalisées, que les époux entendent réduire à néant la communauté conjugale, plus précisément qu'ils renoncent à vivre en ménage commun, en particulier pour l'un des motifs indiqués aux art. 137, 175 et 176 CC (RS 210), et qu'ils vivent séparés de manière durable. Par ailleurs, l'imposition séparée suppose l'absence de mise en commun des moyens d'existence des époux s'agissant notamment des dépenses afférentes à l'appartement et au ménage; autrement dit, l'assistance d'un époux par l'autre ne se fait plus que sous la forme de subsides d'un montant déterminé (arrêt TF 2C_980/2013 du 21 juillet 2014, consid. 8.1 et références citées).
c) Le recourant a produit, avec sa requête de taxation séparée déposée le 12 novembre 2012, une copie du procès-verbal de l'audience qui s'est tenue le 23 octobre 2012 suite à la requête de mesures protectrices de l'union conjugale. Il ressort de ce document que le recourant et la mère des ses enfants (la garde des deux plus jeunes étant confiée à celle-ci) ont convenu de vivre séparés jusqu'au 31 mars 2015, et que le recourant contribue à l'entretien mensuel de sa famille à hauteur de deux fois CHF 1'650.- pour ses deux fils mineurs et de CHF 2'200.- pour son fils aîné et la mère de ses enfants (respectivement, CHF 500.- et CHF 1'700.-). Les conditions de l'absence de ménage commun et de communauté des moyens d'existence sont donc réalisées de sorte que le recourant a été considéré à juste titre comme étant séparé à la date déterminante du 31 décembre de la période fiscale en cause (2012). Son imposition séparée pour la période fiscale 2012, selon le barème ordinaire de l'art. 214 al. 1 LIFD, doit dès lors être maintenue. Le fait qu'une décision judiciaire, avalisant l'accord intervenu lors de l'audience du 23 octobre 2012, n'ait été prononcée que le 8 janvier 2013 n'y change rien dès lors qu'une séparation de fait suffit déjà pour qu'il soit procédé à une taxation séparée (art. 5 al. 2 de l'ancienne ordonnance du 16 septembre 1992 sur le calcul dans le temps de l'impôt fédéral direct dû par les personnes physiques précitée). Quant aux versements effectués en novembre et décembre 2012 pour l'entretien de ses enfants, ils revêtent bien le caractère de contributions d'entretien dès lors que ces montants dus périodiquement ont été qualifiés de tels lors de l'audience du 23 octobre 2012, le jugement du 8 janvier 2013 entérinant simplement leur fixation.
4. a) Le recourant soutient que, s'il doit être considéré comme un contribuable séparé autorisé à déduire uniquement les contributions d'entretien versées pour ses deux enfants mineurs, celles-ci doivent alors être déduites pour douze mois en 2012 afin qu'il soit tenu compte de sa capacité économique.
b) Il ressort de la systématique des lois fiscales cantonale et fédérale harmonisées que c'est bien la situation personnelle du recourant au 31 décembre 2012 qui est déterminante pour savoir quel barème d'imposition s'applique et pour l'octroi des déductions pour enfants, alors que c'est son revenu net de l'ensemble de la période fiscale, soit après déduction des contributions d'entretien effectivement versées pendant la période fiscale, qui est soumis à l'impôt. C'est pourquoi, même si le recourant a vécu 10 mois avec sa famille en 2012 sans avoir droit aux déductions pour ses enfants mineurs à défaut de ménage commun avec eux le
http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=21.07.2014_2C_980/2013
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31 décembre 2012, il ne peut pas obtenir la déduction des contributions d'entretien calculée sur douze mois dans la mesure où le texte légal prévoit clairement que c'est le revenu net, c'est-à-dire après déduction des pensions alimentaires, acquis pendant la période fiscale qui est imposé. Le système légal ne prévoit en aucun cas la possibilité d'annualiser le revenu et les déductions générales qui y sont liées. Seules les contributions d'entretien versées en novembre et décembre 2012 pour ses deux enfants mineurs sont dès lors déductibles; il n'a pas droit, pour ceux-ci, à la déduction sociale et à la déduction pour primes d'assurance-maladie. Pour son fils majeur en revanche, il a droit à la déduction sociale pour enfant en formation et à la déduction pour primes d'assurance-maladie.
5. Le recourant se plaint du fait que l'autorité intimée n'a pas tenu compte de sa capacité économique réelle dès lors que sa charge fiscale pour 2012 est passée de CHF 12'000.- à CHF 24'000.- alors que sa charge financière et ses revenus sont restés équivalents. Il invoque ainsi une violation du principe d'imposition selon la capacité économique de l'art. 127 al. 2 Cst. féd. Selon ce principe, toute personne doit contribuer à la couverture des dépenses publiques, compte tenu de sa situation personnelle et en proportion de ses moyens; la charge fiscale doit être adaptée à la substance économique à disposition du contribuable. Il convient toutefois de relever que la limitation de la déduction des contributions d'entretien aux deux mois de novembre et décembre 2012 obéit aux impératifs du système fiscal applicable à la période durant laquelle intervient la séparation des époux. Les règles d'imposition dans le temps en cas de mariage, de séparation ou de divorce peuvent en effet déployer des effets aussi bien en faveur qu'en défaveur des personnes concernées (arrêt TF 2C_1145/2013 du 20 septembre 2014, consid. 5 et références citées). En l'occurrence, le désavantage lié à la non prise en compte de l'entretien assumé par le recourant en 2012 avant qu'il ne s'acquitte des contributions d'entretien précitées ne se produit que l'année de sa séparation. L'année précédente, il bénéficiait d'une imposition commune avec déductions sociales pour ses trois enfants et l'année suivante, il pourra déduire les contributions d'entretien versées sur toute l'année. C'est pourquoi son imposition pour 2012 n'est pas contraire à la Constitution fédérale.
6. a) Au vu de ce qui précède, le recours formé en droit fédéral sera dès lors rejeté.
b) En vertu de l'art. 144 al. 1 LIFD, les frais de procédure doivent être mis à la charge du recourant débouté. Le montant de l'émolument est fixé compte tenu du temps et du travail requis, de l'importance de l'affaire ainsi que, dans les affaires de nature pécuniaire, de la valeur litigieuse en cause (art. 144 al. 5 LIFD et art. 2 du Tarif du 17 décembre 1991 des frais de procédure et des indemnités en matière de juridiction administrative: RSF 150.12; Tarif JA). Il peut être compris entre CHF 100.- et CHF 50'000.- (art. 1 Tarif JA).
En l'espèce, il se justifie de mettre à la charge du recourant un émolument de CHF 300.-.
II. Impôt cantonal (604 2014 51)
7. Le recours, déposé le 17 avril 2014 contre une décision du 26 mars 2014, l’a été dans le délai et les formes prévus aux art. 50 al. 1 de la loi du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), 180 de la loi fribourgeoise du 6 juin 2000 sur les impôts cantonaux directs (LICD; RSF 631.1) et 79 ss du code fribourgeois du 23 mai 1991 de procédure et juridiction administrative (CPJA; RSF 150.1) et l'avance des frais de procédure a été versée en temps utile. Partant, il est recevable s’agissant de l’impôt cantonal.
http://jumpcgi.bger.ch/cgi-bin/JumpCGI?id=20.09.2014_2C_1145/2013 http://bdlf.fr.ch/data/150.12/fr/art2 https://www.admin.ch/opc/fr/classified-compilation/19900333/201301010000/642.14.pdf http://bdlf.fr.ch/data/631.1/fr/art180 http://bdlf.fr.ch/data/150.1/fr/art79
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8. a) En droit cantonal aussi, les revenus des époux qui vivent en ménage commun sont additionnés quel que soit le régime matrimonial (art. 66 al. 1 LICD; voir également art. 3 al. 3 LHID). A contrario, en cas de divorce ou de séparation durable de fait ou de droit, les époux sont imposés séparément (art. 66 al. 4 LICD).
b) L’art. 63 al. 1 et 2 LICD (voir aussi art. 63 al. 1 et 2 LHID) dispose que l'impôt sur le revenu est fixé et prélevé pour chaque période fiscale, la période fiscale correspondant à l'année civile. Le revenu imposable se détermine d’après les revenus acquis pendant la période fiscale (art. 64 al. 1 LICD et 64 al. 1 LHID). Le revenu net se calcule en défalquant notamment les déductions générales du total des revenus imposables (art. 26 LICD et 9 al. 1 phr. 1 LHID). Quant au revenu déterminant pour le calcul de l'impôt, il est obtenu en soustrayant du revenu net les déductions sociales au sens de l'art. 36 al. 1 LICD. Celles-ci sont fixées en fonction de la situation du contribuable à la fin de la période fiscale (31 décembre) ou de l'assujettissement (art. 36 al. 4 LICD).
Ainsi, comme en droit fédéral, dans ce système d'imposition dit postnumerando, contrairement aux déductions générales qui servent à déterminer le revenu net acquis pendant la période fiscale, les déductions sociales sont fixées, elles, en fonction de la situation du contribuable à la fin de la période fiscale.
c) Au niveau cantonal pour la période fiscale 2012, l'art. 36 al. 1 let. a LICD prévoit que sont déduits du revenu net : CHF 8'500.- pour chaque enfant mineur ou faisant un apprentissage ou des études, si l’enfant est à la charge exclusive du contribuable et que le revenu net n’excède pas la limite déterminante; la déduction est portée à CHF 9'500.- dès et y compris le troisième enfant. La déduction est réduite de CHF 100.- pour chaque tranche de CHF 1'000.- de revenu dépassant la limite déterminante; elle ne peut toutefois être inférieure à CHF 7'000.- pour chaque enfant, montant porté à CHF 8'000.- dès et y compris le troisième enfant. La limite de revenu déterminante est de CHF 62'000.- pour le premier enfant; elle est augmentée de CHF 10'000.- pour chaque enfant supplémentaire. Lorsque les parents sont imposés séparément, la déduction pour enfant est répartie par moitié s’ils exercent l’autorité parentale en commun et ne demandent pas la déduction d’une contribution d’entretien pour l’enfant selon l’art. 34 al. 1 let. c LICD.
L'art. 34 al. 1 let. c LICD prévoit que sont déduits du revenu la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d’entretien versées à l’un des parents pour les enfants sur lesquels il a l’autorité parentale, à l’exclusion toutefois des prestations versées en exécution d’une obligation d’entretien ou d’assistance fondée sur le droit de la famille (prestations exonérées en vertu de l'art. 25 al. 1 let. e LICD).
L'art. 34 al. 1 let. g LICD prévoit la déduction des versements, cotisations et primes d’, d’assurances-maladie et d’assurances-accidents qui ne tombent pas sous le coup de la lettre f ainsi que les intérêts des capitaux d’épargne du contribuable et des personnes à l’entretien desquelles il pourvoit. Le Conseil d’Etat arrête pour chaque période fiscale le montant maximal déductible, à l’intérieur duquel sont admis au maximum : – les primes de base pour l’assurance-maladie et accidents, fixées forfaitairement par le Conseil
d’Etat pour chaque catégorie d’assurés, sous déduction des réductions de primes communiquées au Service cantonal des contributions par l’Etablissement cantonal des assurances sociales ;
– les primes d’assurances-vie, jusqu’à concurrence de CHF 1'500.- pour les personnes mariées vivant en ménage commun et de CHF 750.- pour les autres contribuables ;
http://bdlf.fr.ch/data/631.1/fr/art66
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– les intérêts de capitaux d’épargne, jusqu’à concurrence de CHF 300.- pour les personnes mariées vivant en ménage commun et de CHF 150.- pour les autres contribuables.
Aucune compensation n’est possible entre les diverses déductions
d) Le barème d'imposition est fixé à l'art. 37 al. 1 LICD. Selon l'al. 2 de cette disposition, le revenu global imposable des personnes mariées vivant en ménage commun et des contribuables veufs, séparés, divorcés ou célibataires qui font ménage commun avec des enfants ou des personnes nécessiteuses et dont ils assurent pour l’essentiel l’entretien est frappé au taux correspondant à 50% de ce revenu. Le taux minimal de l’impôt reste applicable (splitting; voir art. 11 al. 1 LHID).
9. En présence de règles similaires du droit harmonisé, le raisonnement mené et les conclusions adoptées pour l'impôt fédéral direct (voir consid. 4) peuvent être transposés en droit cantonal. Comme pour l'impôt fédéral direct, le recourant doit être soumis à une imposition séparée pour la période fiscale 2012.
De même, comme il vivait séparé à la date déterminante du 31 décembre 2012, il ne peut obtenir ni les déductions pour ses deux plus jeunes enfants pour les 10 mois pendant lesquels il a vécu avec sa famille en 2012, ni la déduction des contributions d'entretien versées en novembre et décembre 2012 calculée sur douze mois. En revanche, il a droit à la déduction sociale pour enfant en formation et à la déduction de ses primes d'assurance-maladie pour son fils majeur (voir consid. 5). Son imposition n'est pas contraire à l'art. 127 al. 2 Cst. féd. dès lors qu'elle répond au système d'imposition dans le temps - certes schématique - voulu par le législateur (voir consid. 6).
10. a) Partant, le recours formé au niveau cantonal est rejeté lui aussi.
b) Conformément à l'art. 131 CPJA, en cas de recours, la partie qui succombe supporte les frais de la procédure. Le montant de l'émolument est fixé compte tenu du temps et du travail requis, de l'importance de l'affaire ainsi que, dans les affaires de nature pécuniaire, de la valeur litigieuse en cause (art. 2 Tarif JA). Il peut être compris entre CHF 100.- et CHF 50'000.- (art. 1 Tarif JA).
En l'espèce, il se justifie de mettre à la charge du recourant un émolument de CHF 300.-.