Decision ID: f7d15a84-526e-52b8-a727-1e735c7d81d2
Year: 2017
Language: de
Court: AR_OG
Chamber: AR_OG_002
Canton: AR
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt
A. D_ (nachfolgend: Erblasser) starb am XX.XX.2014. Er hinterliess eine letztwillige
Verfügung, datiert vom 17. April 2014, welche beim Erbschaftsamt C_ (nachfolgend:
Vorinstanz) deponiert war und am 7. Januar 2015 eröffnet wurde (act. 9/1). Gemäss dieser
letztwilligen Verfügung schloss der Erblasser seine gesetzlichen Erben von der Erbfolge
aus und verfügte, dass sein gesamter Nachlass je zur Hälfte an A_ (nachfolgend:
Beschwerdeführerin) sowie eine weitere Person gehen solle; zudem richtete der Erblasser
Vermächtnisse aus.
B. Am 27. Oktober 2015 erliess die Vorinstanz eine Erbschaftssteuerrechnung und verfügte
für die Beschwerdeführerin basierend auf der ihr zukommenden Erbschaft im Betrag von
Fr. 2‘742‘682.50 einen zu zahlenden Erbschaftssteuerbetrag von Fr. 877‘658.40 zuzüglich
Ausgleichszinsen (act. 9/5). Gegen diese Verfügung erhob die Beschwerdeführerin am
11. November 2015 Einsprache bei der Vorinstanz und rügte, dass sie zu einem Steuertarif
von 32% veranlagt worden sei. Nachdem sie fast 30 Jahre mit dem Erblasser in C_
zusammengewohnt habe, sei es für sie absolut unverständlich, weshalb die Vorinstanz
nicht den reduzierten Steuertarif für nichtverheiratete Lebenspartner von 12% angewendet
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habe (act. 9/4). Mit Einspracheentscheid vom 27. Mai 2016 wurde die Einsprache
abgewiesen und die angefochtene Erbschaftssteuerrechnung bestätigt (act. 9/14).
C. Gegen diesen Einspracheentscheid reichte die Beschwerdeführerin am 30. Juni 2016 beim
Obergericht eine Beschwerde ein und beantragte erneut, sie sei zum privilegierten
Steuertarif von 12%, welcher für nichtverheiratete Lebenspartner gelte, zu veranlagen (act.
1). Hierauf wurde sowohl der Vorinstanz als auch der kantonalen Steuerverwaltung
(nachfolgend: Beigeladene) die Möglichkeit zur Einreichung einer Vernehmlassung
eingeräumt (act. 5). Am 30. September 2016 reichte die Beigeladene innert erstreckter Frist
eine Stellungnahme ein mit dem Antrag auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde (act.
10). Die Vorinstanz verzichtete auf Einreichung einer eigenen Vernehmlassung und schloss
sich den Anträgen und Ausführungen der Beigeladenen an (act. 8). Mit Replik vom
14. Dezember 2016 hielt die Beschwerdeführerin an ihren Anträgen fest und reichte weitere
Unterlagen ein (act. 15 und 16). Die Vorinstanz und die Beigeladene verzichteten auf die
Einreichung einer Duplik. Keine der Parteien verlangte die Durchführung einer mündlichen
Verhandlung.
D. Am 9. Mai 2017 wurde die Sache in der zweiten Abteilung des Obergerichts in Abwesenheit
der Parteien abschliessend beraten und darüber entschieden. Die Beschwerde wurde
gutgeheissen und die Vorinstanz angewiesen, eine neue Erbschaftssteuerrechnung unter
Berücksichtigung des privilegierten Steuertarifs von 12% für den nichtverheirateten
Lebenspartner zu erlassen. Zudem wurde der Beschwerdeführerin eine Entschädigung für
ihre Vertretung zugesprochen (act. 19). Mit Schreiben vom 8. Juni 2017 (act. 20) ersuchte
die Vorinstanz um Ausfertigung eines begründeten Entscheids.
E. Auf weitere Einzelheiten im Sachverhalt und in den Akten sowie die Vorbringen der
Parteien in den Rechtschriften wird, soweit entscheidrelevant, in den nachfolgenden
Erwägungen näher eingegangen.
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Erwägungen
1. Formelles
Die von Amtes wegen vorzunehmende Prüfung der Prozessvoraussetzungen ergibt, dass
diese sowohl hinsichtlich der Beschwerdeberechtigung als auch hinsichtlich der Form- und
Fristerfordernisse erfüllt sind. Auf die Beschwerde ist deshalb einzutreten.
2. Materielles
2.1
a. Der Erbschaftssteuer unterliegen grundsätzlich alle Zuwendungen kraft Erbrechts. Zu
den steuerbaren Zuwendungen gehören insbesondere solche aufgrund von gesetzlicher
Erbfolge, Erbvertrag, letztwilliger Verfügung, Schenkung auf den Todesfall, Errichtung einer
Stiftung auf den Todesfall oder Nacherbeneinsetzung (Art. 135 des kantonalen
Steuergesetzes [StG, bGS 621.11]). Während Zuwendungen an Nachkommen sowie an
Stief- und Pflegekinder, an den Ehegatten und an die Eltern gemäss der
Ausnahmebestimmung von Art. 139 StG steuerfrei sind, beträgt die Steuer gemäss Art. 147
Abs. 1 StG für den nichtverheirateten Lebenspartner 12%, für Geschwister, Stiefeltern,
Schwiegereltern, Schwiegersohn, Schwiegertochter und Grosseltern 22%, sowie für die
übrigen Empfänger 32%.
b. Die Beschwerdeführerin bestreitet ihre grundsätzliche Steuerpflicht als Erbin nicht. Sie
ist aber der Ansicht, sie sei zum privilegierten Steuertarif von 12% für nichtverheiratete
Lebenspartner zu veranlagen, nachdem sie fast 30 Jahre lang mit dem Erblasser in einer
Lebensgemeinschaft zusammengewohnt habe. Die Beigeladene und die Vorinstanz gehen
dagegen davon aus, dass im vorliegenden Fall die Voraussetzungen für die Anwendung
des privilegierten Steuertarifs nicht erfüllt seien, nachdem der Erblasser zwar zunächst in
C_ gewohnt, sich am 4. Dezember 1996 aber nach Bolivien abgemeldet und sich erst
wieder am 1. Februar 2014 in C_ angemeldet habe. Unter diesen Umständen gelange
der reguläre Tarif von 32% zur Anwendung.
c. Somit ist umstritten und zu klären, ob die Voraussetzungen für die Anwendung des
privilegierten Steuertarifs von 12% für nichtverheiratete Lebenspartner im konkreten Fall
erfüllt sind oder nicht. Gemäss Art. 147 Abs. 2 StG gilt als Lebenspartner „die während fünf
oder mehr Jahren vor dem Tod der verstorbenen Person mit dieser in ununterbrochener
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Hausgemeinschaft lebende Person, sofern die verstorbene Person zu deren Unterhalt
wesentlich beigetragen hat oder Gemeinschaftlichkeit der Mittel bestanden hat.“
Seite 6
2.2
Die eine der an zweiter Stelle in Art. 147 Abs. 2 StG alternativ genannten
Voraussetzungen, nämlich, dass der Erblasser „zum Unterhalt wesentlich beigetragen [...]
hat“, kann im vorliegenden Fall bejaht werden:
a. Es ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin seit 2007 in der Wohnung an der F_
in C_ wohnt. Gemäss Beschwerdeführerin ist der Erblasser für die gesamten Mietzinsen
aufgekommen. Wohnkosten stellen als notwendige Lebenshaltungskosten naturgemäss
einen wesentlichen Teil der Unterhaltskosten dar, unabhängig von den finanziellen
Verhältnissen. Hat der Erblasser die Mietzinszahlungen für die Wohnung tatsächlich
vollständig übernommen, so hat er damit wesentlich zum Unterhalt der Beschwerdeführerin
beigetragen.
b. Zum Beweis, dass die Mietzinszahlungen vom Erblasser geleistet wurden, reichte die
Beschwerdeführerin eine Bankbestätigung vom 12. Februar 2016 (act. 2/9) ein. Dort wird
bestätigt, dass der Erblasser den Mietzins für die Wohnung an der F_ in C_ monatlich
mittels Dauerauftrag zu Lasten seines UBS-Privatkontos beglichen habe, und zwar „seit
Mietbeginn (Juni 2007)“. Dieser Hinweis auf den Mietbeginn hat die Vorinstanz dazu
veranlasst, sich im angefochtenen Einspracheentscheid auf den Standpunkt zu stellen, die
eingereichte Bankbestätigung sei „offensichtlich falsch und [könne] darum im vorliegenden
Fall nicht als Beweis dienen“ (vgl. act. 2.2, Ziff. 2.2), weil nämlich Mietbeginn gemäss
Mietvertrag erst der 1. August gewesen sei.
c. Diese Auffassung überzeugt nicht. Der in Frage stehende Mietzins war, wie dies
allgemein üblich ist, jeweils monatlich im Voraus zu entrichten (vgl. act. 2/6). Die erste
Mietzinszahlung erfolgte nachweislich Ende Juli 2007 (act. 2/11). Die mit der Miete
zusammenhängenden Dokumente (Mietvertrag, act. 2/6; Eröffnung Mieterkautionskonto,
act. 2/8; Dauerauftragserfassung, act. 2/10) wurden aber allesamt bereits im Juni 2007
erstellt. Unter diesen Umständen ist es ohne weiteres nachvollzieh- und erklärbar, weshalb
die Bank auf der Bestätigung „Juni 2007“ angab, obwohl der Mietbeginn erst zwei Monate
darauf erfolgte.
d. Der genaue Mietbeginn ist zudem für die an dieser Stelle interessierende Frage,
nämlich, ob der Erblasser während mindestens fünf Jahren vor seinem Tod - und damit
mindestens seit Dezember 2009 - zum Unterhalt der Beschwerdeführerin wesentlich
beigetragen hat, ohnehin gar nicht entscheidend. Dass die Mietzinszahlungen mindestens
seit Dezember 2009 vom Erblasser beglichen wurden, ist durch act. 2/9 - zusammen mit
den weiteren von der Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang eingereichten
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Unterlagen (act. 2/10 und 2/11) - entgegen der im angefochtenen Einspracheentscheid
vertretenen Auffassung klar belegt.
e. Zusammengefasst ist die Übernahme der monatlichen Mietzinsaufwendungen im Betrag
von Fr. 2‘650.-- für die Wohnung sowie Fr. 120.-- für den Garagenplatz (vgl. act. 2/6) an der
F_ in C_ als wesentlicher Beitrag des Erblassers zum Unterhalt der
Beschwerdeführerin im Sinn von Art. 147 Abs. 2 StG anzuerkennen. Ob zusätzlich auch in
ausreichendem Ausmass Gemeinschaftlichkeit von Mitteln bestanden hat, wie in Art. 147
Abs. 2 StG als alternative Voraussetzung erwähnt ist (dass gewisse gemeinschaftliche
Mittel bestanden, zeigt jedenfalls die im Miteigentum der Beschwerdeführerin und des
Erblassers stehende Liegenschaft in Bolivien, vgl. act. 11/5 sowie die Ausführungen in der
Replik, Ziff. 1.2 samt dazu gehörigen Beilagen, act. 16/20-23), kann damit offengelassen
werden.
2.3
Es bleibt zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin und der Erblasser ausserdem während fünf
oder mehr Jahren vor dem Tod des Erblassers „in ununterbrochener Hausgemeinschaft“
gelebt haben, wie es in Art. 147 Abs. 2 StG als zwingende Voraussetzung für die
Anwendung des privilegierten Steuertarifs verlangt wird. Dies wird durch die Tatsache
allein, dass der Erblasser für die Mietzinszahlungen aufgekommen ist, nicht belegt. Die
Beschwerdeführerin bringt aber weitere Indizien vor, welche nach ihrer Ansicht ihr Leben in
einer ununterbrochenen Hausgemeinschaft mit dem Erblasser bestätigen. Auf diese ist im
Nachfolgenden näher einzugehen.
2.4
Sowohl die Beschwerdeführerin als auch die Vorinstanz und die Beigeladene
argumentieren in diesem Zusammenhang vor allem damit, wer gemäss den von ihnen
jeweils angerufenen Unterlagen und Indizien Partei des Mietvertrags der Wohnung in C_
gewesen sei.
a. Im Mietvertrag (act. 2/6) sind als Mieter „E_ GmbH, D_ + A_“ aufgeführt.
Unterzeichnet haben den Vertrag „D_“ und „A_“. Die Beschwerdeführerin
argumentiert, der Erblasser sei zwar für die E_ einzelzeichnungsberechtigt gewesen.
Unterzeichnet habe er allerdings sowohl den Wohnungsvertrag als auch den
Mieterkautionsvertrag (act. 2/8) mit seinem Namen ohne Hinweis auf die Firma. Somit
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könne nicht argumentiert werden, die Beschwerdeführerin und die E_ GmbH hätten
zusammen die Wohnung gemietet.
b. Die Vorinstanz ist anderer Ansicht und verweist in der Vernehmlassung namentlich
darauf, dass bei der Wohnungsanmeldung als Namensschild nur die Angabe „E_ GmbH“
und „A_“ gewünscht worden sei; ausserdem habe der Erblasser dort ausdrücklich „für
E_ GmbH“ unterzeichnet (act. 11/7).
c. Mit Bezug auf die von den Parteien zitierten Unterlagen fällt insbesondere auf, dass auf
dem von der Beigeladenen eingereichten act. 11/7 (Anmeldeformular für Mietinteressenten)
der Erblasser zwar tatsächlich „für E_ GmbH“ unterzeichnet hat, gleichzeitig aber auch
angekreuzt wurde, es würden zwei Personen in der Wohnung leben. Letzteres spricht für
die Aussage der Beschwerdeführerin, sie habe mit dem Erblasser zusammen in der
Wohnung gelebt, unabhängig davon, wer als Mietvertragspartei zu betrachten ist. Dass der
Mietzins schliesslich nicht von der E_ GmbH (und damit von einem Firmenkonto aus),
sondern nachweislich von einem Privatkonto des Erblassers beglichen wurde, spricht
ebenfalls dafür, dass an der F_ nicht lediglich ein Firmensitz bestand, sondern der
Erblasser auch selbst dort gewohnt hat.
d. Letztlich ist gar nicht entscheidend, wer Mietvertragspartei war, sondern es kommt
vielmehr darauf an, ob der Erblasser mit der Beschwerdeführerin zusammen in der
Wohnung an der F_ in C_ gewohnt hat. Dafür sprechen namentlich die erwähnten
Indizien. Die blosse Tatsache allein, dass jemand Partei eines Mietvertrags ist, belegt
dagegen keineswegs mit Sicherheit, dass diese Person in dieser Wohnung auch tatsächlich
gelebt hat, geschweige denn, dass in dieser Wohnung eine Lebensgemeinschaft mit einer
anderen Person geführt wurde. Für die Bejahung oder Verneinung einer ununterbrochenen
Lebensgemeinschaft im Sinn von Art. 147 Abs. 2 StG ist somit letztlich gar nicht
entscheidend, wer Mietvertragspartei der Wohnung in C_ war. Eine weitere
Auseinandersetzung mit den von beiden Parteien zu dieser Frage vorgebrachten
Argumente erübrigt sich daher.
2.5
Die Beschwerdeführerin hat diverse schriftliche Bestätigungen von Bekannten, Freunden,
Nachbarn und Angehörigen des Erblassers und der Beschwerdeführerin eingereicht zum
weiteren Beweis, dass sie mit dem Erblasser seit rund 30 Jahren gemeinsam in der
Wohnung an der F_ in C_ gewohnt und mit ihm eine nichteheliche
Lebensgemeinschaft im Sinn von Art. 147 Abs. 2 StG geführt habe (act. 2/13 bis act. 2/19).
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Diesbezüglich stellt sich die Beigeladene jedoch auf den Standpunkt, in formeller Hinsicht
sei der Zeugenbeweis im Steuerverfahren unzulässig, weshalb auch die schriftlichen
Aussagen der verschiedenen Personen nicht verwertbar seien.
a. Tatsächlich heisst es bei den verfahrensrechtlichen Bestimmungen des StG unter dem
Kapitel „Allgemeine Verfahrensgrundsätze“ in Art. 158 Abs. 2 StG, dass der Zeugenbeweis
nicht zulässig sei. Gleichzeitig sieht aber Art. 158 Abs. 1 StG vor: „Die von der
steuerpflichtigen Person angebotenen Beweise werden abgenommen, soweit sie geeignet
sind, die für die Einschätzung erheblichen Tatsachen festzustellen.“
b. Bei den von der Beschwerdeführerin eingereichten schriftlichen Bestätigungen handelt
es sich nicht um Zeugenaussagen, sondern um schriftlich festgehaltene Aussagen von
Drittpersonen, die zur Bestätigung des von der Beschwerdeführerin geltend gemachten
Sachverhalts dienen: Die Beschwerdeführerin hat act. 2/13 bis 2/19 zum Beweis
angeboten, um das Bestehen einer mindestens 5-jährigen ununterbrochenen
Lebensgemeinschaft mit dem Erblasser zu belegen, nachdem ein solcher Sachverhalt
gemäss der Vorschrift von Art. 147 Abs. 2 StG erhebliche Anspruchsvoraussetzung für die
Anwendung des privilegierten Steuersatzes ist.
c. Es ist nicht ersichtlich und weder Vorinstanz noch Beigeladene bringen konkret vor,
weshalb die schriftlichen Auskünfte nicht geeignet sein sollten für die Feststellung dieser
erheblichen Tatsache. Dass die von der Beschwerdeführerin eingereichten schriftlichen
Auskünfte im Steuerverfahren zur Feststellung des Sachverhalts geeignet sind bzw. sein
müssen, hat erst recht zu gelten, nachdem der Zeugenbeweis im Steuerverfahren gemäss
Art. 158 Abs. 1 StG ausdrücklich ausgeschlossen wird. Bescheinigungen von Dritten (vgl.
dazu auch Art. 163 Abs. 2 StG) sind im Steuerverfahren allgemein ein sehr verbreitetes und
wesentliches Mittel, um den Sachverhalt festzustellen. Es besteht daher entgegen der
Auffassung der Beigeladene keine Grundlage, um die von der Beschwerdeführerin
vorgebrachten schriftlichen Bestätigungen zum Vornherein aus formellen Gründen gar nicht
zu würdigen.
d. In materieller Hinsicht besteht schliesslich kein Anlass, an den in den Bestätigungen
gemachten Aussagen, wonach die Beschwerdeführerin mit dem Erblasser mehr als die
letzten fünf Jahre vor dessen Tod tatsächlich an der F_ in C_ in einer
Lebensgemeinschaft zusammengelebt habe, zu zweifeln. Weder die Vorinstanz noch die
Beigeladene bringen etwas vor, das den in den Bestätigungen von Drittpersonen
dargestellten Sachverhalt in materieller Hinsicht in Frage stellen würde. Insbesondere ist
kein Grund ersichtlich, an der Glaubwürdigkeit der Personen zu zweifeln, die die
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Bestätigungen verfasst haben. Weitere Unterlagen (z.B. act. 2/12) bestätigen die von den
Drittpersonen gemachten Aussagen klar. Eine Gesamtwürdigung der vorliegenden
Umstände führt daher zum Schluss, dass die Beschwerdeführerin seit mindestens fünf
Jahren vor dem Tod des Erblassers mit diesem eine ununterbrochene Lebensgemeinschaft
im Sinn von Art. 147 Abs. 2 StG geführt hat, wobei der Lebensmittelpunkt der
Lebensgemeinschaft sich in der gemeinsam bewohnten Wohnung in C_ befunden hat.
2.6
Die Beschwerdeführerin offeriert im vorliegenden Beschwerdeverfahren zusätzlich diverse
Zeugenaussagen (act. 1, Ziff. 5.6 / Ziff. 5.7.3). Da Art. 158 StG in erster Linie das Verfahren
vor der Steuerbehörde regelt und für das obergerichtliche Beschwerdeverfahren nebst Art.
188 StG insbesondere das kantonale Verwaltungsrechtspflegegesetz (VRPG, bGS 143.1)
als Rechtsgrundlage zu beachten ist, stellt sich die grundsätzliche Frage, ob im
obergerichtlichen Verfahren der Beschwerde in Steuersachen Zeugeneinvernahmen
überhaupt zulässig sind oder nicht. Die Beantwortung dieser Frage hängt davon ab, ob Art.
158 Abs. 2 StG nicht nur im verwaltungsinternen, sondern auch im obergerichtlichen
Verfahren als lex specialis zu den im VRPG allgemein statuierten Verfahrensregeln zu
betrachten ist.
a. Müssten zur Sachverhaltsfeststellung schon im Veranlagungsverfahren jedes Mal
formelle Zeugeneinvernahmen durchgeführt werden, wäre das ohne Zweifel sehr
aufwendig und daher im Massenveranlagungsverfahren zum Vornherein nicht praktikabel,
weshalb dort praxisgemäss auf diverse schriftliche Bestätigungen abgestellt wird. Die
Anhörung von Zeugen im steuerrechtlichen Veranlagungsverfahren ist damit zum
Vornherein gar nicht notwendig, da schriftliche Bestätigungen von Personen zur Ermittlung
des Sachverhalts genügen.
b. Da die direkt aus der Verfassung fliessenden minimalen Verfahrensbestimmungen den
Bestimmungen im kantonalen Steuergesetz in jedem Fall vorgehen, kann im
obergerichtlichen Beschwerdeverfahren von der Anhörung von Zeugen grundsätzlich nur
dann abgesehen werden, wenn andere Beweismittel zur Verfügung stehen, die für die
Ermittlung der in Frage stehenden tatsächlichen Verhältnisse gleich geeignet sind (vgl. in
diesem Zusammenhang auch SG GVP 1993 Nr. 19; Urteil B 2011/243 des
Verwaltungsgerichts SG vom 15. Oktober 2012).
c. Da die Beschwerdeführerin jedenfalls im vorliegenden konkreten Fall beweistaugliche
schriftliche Bestätigungen von Drittpersonen eingereicht hat, mit welchen sie ihre Aussage,
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wonach sie seit mehr als fünf Jahren vor dem Tod des Erblassers mit diesem eine
ununterbrochene Lebensgemeinschaft an der F_ in C_ geführt habe, überzeugend
belegt (vgl. E. 2.5 vorstehend), sind zusätzliche Zeugeneinvernahmen ohnehin entbehrlich.
Es ist nicht davon auszugehen, dass unter diesen Umständen zusätzliche
Zeugenaussagen zu neuen Erkenntnissen führen würden. Selbst wenn eine
Zeugeneinvernahme zulässig wäre, könnte daher auf sie verzichtet werden.
d. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Beschwerdeführerin namentlich mit den
eingereichten schriftlichen Bestätigungen von Nachbarn, Freunden, Bekannten und
Angehörigen ihrer Beweispflicht genügend nachgekommen ist, um zu belegen, dass sie in
den letzten fünf Jahren vor dem Tod des Erblassers mit diesem eine ununterbrochene
Lebensgemeinschaft im Sinn von Art. 147 Abs. 2 StG geführt habe. Die beantragten
Zeugeneinvernahmen erübrigen sich damit. Die grundsätzliche Frage, ob im
obergerichtlichen Beschwerdeverfahren in Steuersachen Zeugeneinvernahmen überhaupt
zulässig sind oder nicht, kann damit im vorliegenden Fall offen gelassen werden.
2.7
Die Beigeladene wendet ein, sowohl der zivilrechtliche als auch der steuerrechtliche
Wohnsitz des Erblassers habe sich von 1996 bis Anfang 2014 in Bolivien befunden. Somit
könne das Kriterium einer fünfjährigen ununterbrochenen Hausgemeinschaft gar nicht
erfüllt sein.
a. Den steuerrechtlichen Wohnsitz hat eine Person im Kanton Appenzell Ausserrhoden,
wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält (Art. 4 Abs. 2 StG). Auch
in zivilrechtlicher Hinsicht befindet sich der Wohnsitz einer Person an dem Ort, wo sie sich
mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält (Art. 23 Abs. 1 des Schweizerischen
Zivilgesetzbuches [ZGB, SR 210]). Auch wenn sich der zivilrechtliche und steuerrechtliche
Wohnsitz einer Person in der Regel decken und der steuerrechtliche Wohnsitzbegriff dem
Begriff im ZGB nachgebildet ist, erfolgt im Steuerrecht unter Umständen eine andere, vor
allem wirtschaftliche Gewichtung (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum
DBG, 3. Aufl. 2016, N. 3 zu Art. 3 DBG). In beiden Fällen kommt es entscheidend darauf
an, wo sich faktisch der Mittelpunkt der Lebensinteressen einer Person befindet. Dieser
Mittelpunkt der Lebensinteressen bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven,
äusseren Umstände, aus denen sich diese Interessen erkennen lassen, nicht nach den
bloss erklärten Wünschen einer Person. Auf die gefühlsmässige Bevorzugung eines Ortes
kommt es nicht an; weder der steuerrechtliche noch der zivilrechtliche Wohnsitz ist insofern
frei wählbar.
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b. Die Beigeladene stützt ihre Annahme, der Erblasser habe seinen zivil- bzw.
steuerrechtlichen Wohnsitz bis Anfangs 2014 in Bolivien gehabt, auf das dortige polizeiliche
Domizil und die Abmeldung des Erblassers in C_ im Jahr 2006. Zudem verweist sie auf
den Handelsregisterauszug der E_ GmbH (act. 2/5), wo bei den eingetragenen Personen
als Wohnsitz des Erblassers ebenfalls Bolivien angegeben sei.
Die Wohnsitz-Angabe auf dem Handelsregisterauszug basiert in der Regel auf der
schriftenpolizeilichen Anmeldung, ohne dass das Handelsregisteramt selbst materielle
Nachforschungen betreibt, ob an diesem Ort auch tatsächlich die Absicht des dauernden
Verbleibens erfüllt ist (vgl. MICHAEL GWELESSIANI, Praxiskommentar zur
Handelsregisterverordnung, 2. Aufl. 2012, N. 426 zu Art. 119 Handelsregisterverordnung).
Die schriftenpolizeiliche Anmeldung ist eine formelle Tatsache, die lediglich ein Indiz für das
Vorliegen der materiellen Voraussetzungen eines zivil- bzw. steuerrechtlichen Wohnsitzes
darstellt. Aus der schriftenpolizeilichen Anmeldung allein lässt sich aber weder zivilrechtlich
(vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts 4A_695/2011 vom 18. Januar 2012, E. 4.1) noch
steuerrechtlich (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts 2C_128/2016 bzw. 2C_130/2016 vom
7. April 2017, E. 4.2) mit Sicherheit auf den Wohnsitz schliessen. Dem polizeilichen
Domizil, wo die Schriften hinterlegt sind oder wo die politischen Rechte ausgeübt werden,
kommt damit keine entscheidende Bedeutung zu; das sind bloss äussere Merkmale, die ein
Indiz für den Wohnsitz bilden können, wenn auch das übrige Verhalten der Person dafür
spricht (anstelle vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_565/2016 vom 21. Dezember 2016,
E. 2.2, m.w.H.).
c. Im vorliegenden Verfahren ist die Frage entscheidend, ob, wie dies die
Beschwerdeführerin geltend macht, in den letzten fünf Jahren vor dem Tod des Erblassers
vom Bestehen einer mindestens fünfjährigen ununterbrochenen Hausgemeinschaft
zwischen der Beschwerdeführerin und dem Erblasser auszugehen ist. Diese Frage hängt
naturgemäss eng mit der Frage zusammen, wo der Erblasser sein tatsächliches
Steuerdomizil (und auch seinen zivilrechtlichen Wohnsitz) hatte. Ob die Beigeladene jedoch
in der Vergangenheit - offenbar im Wesentlichen gestützt auf die Schriftenhinterlegung -
materiell betrachtet zu Recht oder zu Unrecht von einem ausländischen Wohnsitz des
Erblassers ausging, braucht an dieser Stelle nicht näher diskutiert zu werden. Im
vorliegenden Verfahren entscheidend ist, dass die Beschwerdeführerin insbesondere
gestützt auf die vorgelegten schriftlichen Bestätigungen von Drittpersonen überzeugend
dargelegt hat, dass sie mit dem Erblasser seit mehr als fünf Jahren an der F_ in C_ in
ununterbrochener Hausgemeinschaft lebte. Da kein Anlass besteht, an dieser
Sachverhaltsdarstellung zu zweifeln, ist die Beschwerdeführerin als Lebenspartnerin des
Seite 13
Erblassers im Sinn von Art. 147 Abs. 2 StG zu qualifizieren. Damit hat sie Anspruch darauf,
zum privilegierten Steuertarif von 12% veranlagt zu werden.
d. Allfällige Auswirkungen dieser Qualifizierung auf die Beurteilung des zivil- oder
steuerrechtlichen Wohnsitzes des Erblassers interessieren im vorliegenden Verfahren
nicht. Es wird Sache der Vorinstanz sein, bei gegebenen Voraussetzungen allenfalls ein
Nachsteuerverfahren mit Bezug auf den Erblasser einzuleiten, wie sie dies in Ziff. 4 der
Vernehmlassung bereits ankündigt. Im vorliegenden Verfahren ist jedoch nicht näher dazu
Stellung zu nehmen, ob die Voraussetzungen für die Einleitung eines solchen
Nachsteuerverfahrens erfüllt sind oder nicht.
2.8
Die Beigeladene wirft der Beschwerdeführerin widersprüchliches Verhalten vor, weil in der
unterjährigen Steuererklärung 2014 angegeben gewesen sei, der Erblasser sei ab dem 1.
Februar 2014 in C_ bzw. dem Kanton Appenzell Ausserrhoden steuerpflichtig gewesen.
Die Beschwerdeführerin habe diese Steuererklärung als Erbin erstellen lassen und
unterzeichnet. Es stelle einen Verstoss gegen ihre Mitwirkungspflichten und ausserdem
gegen Treu und Glauben dar, wenn sie damals keinen früheren Beginn der Steuerpflicht
gemeldet habe. Es gehe nicht an, aus steuerplanerischer Sicht den Wohnsitz im Ausland
und die damit verbundene Nichtbesteuerung zu akzeptieren und erst nach Bekanntwerden
der Erbschaftssteuerfolgen den Sachverhalt so abzuändern, dass eine für sie günstigere
Besteuerung erreicht werden solle. Auch aus diesem Grund sei die Beschwerde
abzuweisen.
a. Die Beigeladene vermutet somit, dass steuerplanerische Gründe den Erblasser dazu
bewogen haben, sich nicht mit seinen Schriften in C_ anzumelden, obwohl er an der
F_ gemeinsam mit der Beschwerdeführerin eine Hausgemeinschaft führte. Wie es sich
damit verhält, ist jedoch im vorliegenden Verfahren nicht entscheidend und braucht daher
auch nicht näher abgeklärt zu werden. Es geht im vorliegenden Verfahren nicht um die
Frage, ob sich der Erblasser unter den gegebenen Umständen nicht korrekterweise in
C_ hätte anmelden müssen. Auch ob sich der Erblasser selber allenfalls
rechtsmissbräuchlich verhalten hat, indem er seine Schriften erst im Februar 2014 und
nicht schon früher in C_ deponiert hat, spielt keine Rolle für die Frage, ob sich die
Beschwerdeführerin auf den privilegierten Steuersatz von 12% für Lebenspartner berufen
kann.
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b. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz kann der Beschwerdeführerin auch kein gegen
Treu und Glauben verstossendes Verhalten vorgeworfen werden, weil sie als Erbin die -
notabene von einer Treuhandfirma vorbereitete - unterjährige Steuererklärung des
Erblassers ohne Anbringung einer Korrektur unterzeichnete. Dass die Beschwerdeführerin
ein vorgedrucktes Datum auf der Steuererklärung nicht abänderte, stellt unter den
gegebenen Umständen - insbesondere, da das vorgedruckte Datum mit der offiziellen
Anmeldung des Erblassers in C_ übereinstimmte - kein widersprüchliches Verhalten der
Beschwerdeführerin dar, auch wenn sie sich im vorliegenden Verfahren nun klar auf den
Standpunkt stellt, der Erblasser habe mit ihr schon längere Zeit eine ununterbrochene
Lebensgemeinschaft in C_ geführt. Es wird Sache der Beigeladenen sein, allenfalls neue
Erkenntnisse seit dem Tod des Erblassers entsprechend zu würdigen und allenfalls ein
Nachsteuerverfahren einzuleiten, sollte sich ergeben, dass dies angezeigt ist. Ob allenfalls
dem Erblasser ein gegen Treu und Glauben verstossendes Verhalten bzw.
Rechtsmissbrauch vorzuwerfen ist, spielt im vorliegenden Verfahren, wo es einzig um die
korrekte Veranlagung der Erbschaftssteuer der Beschwerdeführerin geht, dagegen keine
Rolle.
3. Kosten und Entschädigung
3.1
Da die Beschwerdeführerin obsiegt, sind keine Kosten zu erheben. Der von der
Beschwerdeführerin geleistete Kostenvorschuss ist ihr zurückzuerstatten. Der Vorinstanz
und der Beigeladenen sind unabhängig vom Verfahrensausgang keine Kosten
aufzuerlegen (Art. 53 Abs. 1 i.V.m. Art. 22 Abs. 1 VRPG).
3.2
Im Beschwerdeverfahren hat die obsiegende Partei in der Regel Anspruch auf eine
Entschädigung für ihre notwendigen Kosten und Auslagen (Art. 53 Abs. 3 VRPG). Dem
Verfahrensausgang entsprechend hat somit im vorliegenden Fall die Beschwerdeführerin
Anspruch auf eine Entschädigung zu Lasten der Vorinstanz, welche Veranlagungsbehörde
bei den Erbschafts- und Schenkungssteuern ist (vgl. Art. 182 StG).
Die Beschwerdeführerin hat sich im vorliegenden Verfahren rechtsanwaltlich vertreten
lassen, wofür ihr entsprechende Kosten entstanden sind. Somit ist die Entschädigung
gestützt auf die kantonale Verordnung über den Anwaltstarif (Anwaltstarif, bGS 145.53)
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festzulegen, welche für Verwaltungsverfahren eine pauschale Bemessung der
Entschädigung vorsieht. In Anwendung von Art. 17 Anwaltstarif ist bei der Festlegung der
Entschädigungspauschale den konkreten Umständen Rechnung zu tragen; zu
berücksichtigen sind namentlich Art und Umfang der Bemühungen, die Schwierigkeit des
Falles sowie die wirtschaftlichen Verhältnisse der Beteiligten.
Im vorliegenden Fall erscheint die in vergleichbaren Fällen übliche Entschädigung von
Fr. 2‘500.-- als angemessen. Hinzu kommen eine pauschale Entschädigung für
Barauslagen von 4% sowie die Mehrwertsteuer, was zu einer Entschädigung im
Gesamtbetrag von Fr. 2‘808.-- führt.
Seite 16