Decision ID: c0f92e02-574e-501d-ab8a-4f87191ba880
Year: 2020
Language: de
Court: AR_OG
Chamber: AR_OG_002
Canton: AR
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt
A. Die im Jahr 1998 gegründete A. betreibt ein Laser-Center und ist im Bereich der Ausfüh-
rung allgemeiner Blech- und Metallbearbeitungen sowie im Handel mit Immobilien tätig
(Handelsregisterauszug, act. 7.2). Das Unternehmen führte seinen Produktionsbetrieb zu-
nächst an der B., in C., auf einer Gewerbefläche von rund 500 m2. Im November 2004 er-
warb es an der B. in C. die Parzelle Nr. 0002 mit Gewerbebauland in der Grösse von 3‘553
m2, mit dem Ziel, darauf einen Neubau für seinen Betrieb zu realisieren. Der Kaufpreis be-
lief sich auf Fr. 532‘950.-- (act. 2.5). Nach einer weiteren Vergrösserung des für den Neu-
bau geplanten Baulands um 673 m2 im Dezember 2007 (act. 2.6) reichte das Unternehmen
im August 2008 ein Baugesuch für die betreffende Liegenschaft ein (act. 2.7), welches am
22. April 2010 bewilligt wurde (act. 2.11). Auf Antrag der A. wurde die Bewilligung im No-
vember 2011 noch bis zum 22. April 2013 verlängert (act. 2.13). Das Unternehmen ver-
zichtete schliesslich auf eine Realisierung des bewilligten Projekts und verkaufte die be-
treffende Liegenschaft im September 2016, wobei ein Gewinn von Fr. 474‘900.-- resultierte
(Kaufvertrag nicht bei den Akten). Dafür erwarb die A. ebenfalls im September 2016 das
Grundstück Nr. 0001, D., in C., mit einer Fläche von 15‘295 m2, zu einem Kaufpreis von 4,2
Millionen Franken (act. 2.15).
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B. In der Jahresrechnung 2016 als Basis der Steuererklärung 2016 verbuchte die A. in der
Höhe des für den Verkauf der Liegenschaft Nr. 0002 erzielten Gewinns von Fr. 474‘900.--
eine Rückstellung für Ersatzbeschaffung, mit darauf folgender Übertragung im Jahr 2017
auf die neue Liegenschaft D.. In der Veranlagungsverfügung vom 5. Februar 2019 betref-
fend die Steuerperiode 1. Januar bis 31. Dezember 2016 lehnte die Steuerverwaltung die
betreffende Rückstellung jedoch ab und verfügte die volle Besteuerung des erzielten Ge-
winns aus dem Verkauf der Liegenschaft Nr. 0002. In Abweichung von der Selbstdeklara-
tion ging sie nicht von einer Ersatzbeschaffung von betriebsnotwendigem Anlagevermögen
aus (act. 2.16). Die dagegen erhobene Einsprache wurde mit Entscheid vom 27. März 2019
abgewiesen (act. 2.1).
C. Gegen den nämlichen Entscheid richtet sich die vorliegende Beschwerde der durch Rechts-
anwalt RA AA. vertretenen A. (nachfolgend: die Beschwerdeführerin) vom 25. April 2019
mit dem eingangs zitierten Rechtsbegehren (act. 1). Die Vernehmlassung der kantonalen
Steuerverwaltung (nachfolgend: Vorinstanz) mit dem Antrag auf Beschwerdeabweisung
folgte am 22. Mai 2019 (act. 6). In ihrer Replik vom 9. Juli 2019 hielt die Beschwerdeführe-
rin an ihrem Rechtsbegehren fest (act. 9), des Gleichen die Vorinstanz in ihrer Duplik vom
26. Juli 2019 (act. 11).
D. Die Parteien verzichteten auf eine mündliche und öffentliche Verhandlung.

Erwägungen
1. 1.1
Gemäss Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer (DBG, SR 642.11) kann der Einspracheentscheid innert 30 Tagen nach Er-
öffnung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich mit
Beschwerde angefochten werden. Nach Art. 4 der Verordnung vom 26. September 2000
über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer DBG
(bGS 625.11) i.V.m. Art. 28 des Justizgesetzes vom 13. September 2010 (bGS 145.31)
amtet das Obergericht als Steuerrekurskommission im Sinne von Art. 104 Abs. 3 DBG. Die
Zuständigkeit des Obergerichts zur Behandlung der vorliegenden Beschwerde ist demge-
mäss zu bejahen. Die übrigen formellen Voraussetzungen zur Beschwerdeerhebung sind
ebenso erfüllt. Auf die Beschwerde ist damit einzutreten.
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1.2
Weil die Beschwerde die Veranlagung sowohl der direkten Bundessteuer als auch der
Staats- und Gemeindesteuern betrifft, wurde sie mit Blick auf die unterschiedlichen Rechts-
grundlagen in zwei formell getrennte, aber gleichzeitig behandelte Verfahren aufgeteilt
(O2V 19 10 und O2V 19 12). Das vorliegende Verfahren O2V 19 12 betrifft die direkte Bun-
dessteuer 2016.
1.3
Gestützt auf Art. 2 der Verordnung über COVID-19-Massnahmen: Gerichte (bGS 113.2)
kann das Obergericht zur Bewältigung der aktuell ausserordentlichen Lage in allen Fällen
auf dem Zirkularweg entscheiden, wenn das Gesetz keine Verhandlung vorschreibt. Ent-
scheide, die auf dem Zirkularweg gefällt werden, bedürfen der Einstimmigkeit (Art. 52
Abs. 2 JG). Da vorliegend keine Durchführung einer Verhandlung vorgeschrieben ist und
die Parteien auf die Durchführung einer solchen verzichteten, hat das Obergericht den vor-
liegenden Entscheid im Zirkularverfahren gefällt.
2. 2.1
Streitig ist, ob die Vorinstanz die von der Beschwerdeführerin vorgenommene Rückstellung
für Ersatzbeschaffung zu Recht nicht zum Abzug zugelassen hat. Diesbezüglich ist davon
auszugehen, dass die Beschwerdeführerin die Beweislast dafür trägt, dass die gesetzlichen
Voraussetzungen der zur Diskussion stehenden Rückstellung (steuerneutrale Ersatzbe-
schaffung) erfüllt sind. Es handelt sich dabei ja um eine steuermindernde Tatsache
(vgl. Urteil des Steuergerichtshofes des Kantonsgerichts Freiburg 604 2014 47 vom 15. Juni
2015 E. 4a).
2.2
Gemäss Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom
14. Dezember 1990 (DBG; 642.11) können beim Ersatz von betriebsnotwendigem Anlage-
vermögen die stillen Reserven auf ein Ersatzobjekt des betriebsnotwendigen Anlagevermö-
gens übertragen werden; ausgeschlossen ist die Übertragung stiller Reserven von Grund-
stücken auf Gegenstände des beweglichen Vermögens und auf Vermögen ausserhalb der
Schweiz. Findet die Ersatzbeschaffung nicht im gleichen Geschäftsjahr statt, kann im Um-
fang der stillen Reserven eine Rückstellung gebildet werden. Diese Rückstellung ist innert
angemessener Frist zur Abschreibung auf dem Ersatzobjekt zu verwenden oder zugunsten
der Erfolgsrechnung aufzulösen (Abs. 2). Als betriebsnotwendig gilt nur Anlagevermögen,
das dem Betrieb unmittelbar dient; ausgeschlossen sind insbesondere Vermögensteile, die
dem Unternehmen nur als Vermögensanlage oder nur durch ihren Ertrag dienen (Abs. 3).
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2.3
Das Anlagevermögen besteht aus immateriellen Anlagen, Finanz- und Sachanlagen, inso-
weit auch aus Grundstücken. Es dient dem Unternehmen zu dauernder oder mehrmaliger
Nutzung. Anlagegüter werden somit nicht zum Zweck der Veräusserung, sondern zur wie-
derholten Nutzung und zum Verbrauch beschafft. Wirtschaftsgüter, die demgegenüber lau-
fend angeschafft und wieder veräussert werden, bilden Umlaufvermögen (Urteil des Bun-
desgerichts 2A.122/2015 vom 16. September 2005 E. 2.2.2 mit Hinweisen auf die Literatur).
2.4
Betriebsnotwendige Vermögenswerte dienen nach ihrer Zweckbestimmung unmittelbar der
Leistungserstellung des Betriebs (Fabrikation, Handel, Dienstleistungsgewerbe oder Urpro-
duktion; vgl. ZIGERLIG/OERTLI/HOFMANN, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, S. 101,
Rz. 385) und können ohne Beeinträchtigung des betrieblichen Leistungserstellungsprozes-
ses nicht veräussert werden. Die betriebsnotwendigen Vermögenswerte bilden unerlässli-
che Bestandteile der betrieblichen Einheit; ihre Veräusserung würde zu einer substanziellen
Veränderung des Betriebs führen. Ausgeschlossen ist somit die Ersatzbeschaffung von
Vermögenswerten, die dem Unternehmen nur als Vermögensanlage oder durch ihren Ertrag
dienen (Urteil des Bundesgerichts 2C_176/2016 vom 8. Dezember 2016 E. 3.1, mit Hinwei-
sen; REICH/ZÜGER/BETSCHART, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, 3. Aufl. 2017, N. 6 zu Art. 30 DBG). Beurteilungsgrundlage der Betriebsnot-
wendigkeit bilden immer die betrieblichen Verhältnisse des steuerpflichtigen Unternehmens
(REICH/VON AH, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Harmo-
nisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl. 2017, N. 71 zu Art. 8
StHG; vgl. zum Ganzen Urteil des Bundesgerichts 2C_176/2016 vom 8. Dezember 2016
E. 3.1). An die Betriebsnotwendigkeit eines Grundstücks für die Anerkennung einer steuer-
neutralen Ersatzbeschaffung ist ein strenger Massstab anzulegen (Urteil des Bundesge-
richts 2C_107/2011 vom 2. April 2012 E. 5.1).
2.5
Um Gegenstände des betrieblichen Anlagevermögens handelt es sich, wenn jene dem Un-
ternehmen nicht nur mit ihrem Geldwert dienen, sondern direkt für den Betrieb verwendet
werden (BGE 108 Ib E. 5a S. 329). Es wird unterschieden zwischen Wirtschaftsgütern, die
unmittelbar im betrieblichen Leistungserstellungsprozess integriert, mithin betriebsnotwen-
dig sind, und solchen, die nur mittelbar zu unternehmerischer Leistungserstellung beitragen,
indem sie lediglich die finanzielle Situation des Unternehmens verbessern und stärken.
Letztere können dem Unternehmen entzogen werden, ohne den betrieblichen Leistungser-
stellungsprozess direkt zu beeinträchtigen (MARKUS REICH, Die Abgrenzung von Geschäfts-
Seite 6
und Privatvermögen im Einkommenssteuerrecht, in: SJZ 80/1984 S. 223). Entscheidend ist
nicht das Erwerbsmotiv, sondern die technisch-wirtschaftliche Funktion des Wirtschaftsguts
im Geschäft (Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 20. Oktober 1995, aus-
zugsweise wiedergegeben in: BVR 1996, S. 350 ff.). Wenn ein Vermögenswert im Beurtei-
lungszeitpunkt objektiv erkennbar für Geschäftszwecke verwendet wird, so bildet es – un-
abhängig von der Herkunft der Mittel oder vom Erwerbsmotiv – Geschäftsvermögen. Der
Entscheid darüber, ob ein Vermögensobjekt dem Geschäft tatsächlich dient, ist unter Würdi-
gung der Gesamtheit der tatsächlichen Verhältnisse zu fällen (MARKUS REICH, Abgrenzung,
a.a.O., S. 224). Aus diesen Ausführungen geht hervor, dass die Betriebsnotwendigkeit aus
objektiven Merkmalen erkennbar sein muss.
2.6
Vorliegend steht unzweifelhaft fest, dass die Liegenschaft Nr. 0002 in C. bis zum Verkauf
durch die Beschwerdeführerin unbebaut geblieben und von der Beschwerdeführerin zu kei-
nem Zeitpunkt für die gewerbliche Leistungserbringung eingesetzt worden ist. Beim Verkauf
wurde der in jenem Zeitpunkt von der Beschwerdeführerin gepflegte betriebliche Leistungs-
herstellungsprozess weder direkt noch indirekt beeinträchtigt. Technisch-wirtschaftlich hatte
die Liegenschaft Nr. 0002 keine Funktion im Betrieb der Beschwerdeführerin (auch nicht als
Lagerstätte oder Parkplatz). Es wurde mit oder auf ihr weder direkt noch indirekt etwas er-
zeugt. Bis zum Bezug der neuen Räumlichkeiten am neuen Standort in der D. in C. wurde
der Betrieb im gleichen Umfang und in der gleichen Art weitergeführt wie vor dem Verkauf
der Parzelle Nr. 0002. Dabei ist es aus steuerrechtlicher Sicht irrelevant, ob die Betriebsab-
läufe damals optimal waren oder nicht. Entscheidend ist, dass das Bauland dieser Parzelle
zu keinem Zeitpunkt unmittelbar dem Betrieb gedient hat. Folglich war es nicht betriebsnot-
wendig im Sinne von Art. 64 Abs. 3 DBG.
Keine Rolle spielt, dass die Beschwerdeführerin die Parzelle Nr. 0002 eigenen Angaben
zufolge für eine Betriebserweiterung oder -verlegung gekauft hat (PETER LOCHER, Kom-
mentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 2. Aufl. 2019, N. 10 S. 918 Mitte
zu Art. 30 DBG; LEUCH/STRAHM, in: Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxiskommentar
zum Berner Steuergesetz, Band 1, 2014, N. 26 zu Art. 23 StG BE). Auf das Erwerbsmotiv
ist, wie bereits oben dargelegt, nicht abzustellen. Ohne Bedeutung ist deshalb auch, dass
die Beschwerdeführerin einen Neubau projektiert und dafür 2010 eine Baubewilligung erhal-
ten hat. Massgebend ist vielmehr, dass dieser Neubau nicht realisiert und der Betrieb in den
neuen Räumlichkeiten demzufolge nicht aufgenommen werden konnte. Die Parzelle
Nr. 0002 hatte faktisch während der ganzen Zeit allein die Funktion einer Landreserve. Für
die tatsächlichen betrieblichen Abläufe spielte sie keine Rolle. Es mag sein, dass die Be-
schwerdeführerin die Parzelle Nr. 0003 nicht als Kapitalanlage gekauft hat. Aus der Vernei-
Seite 7
nung der Funktion einer Kapitalanlage kann aber nicht zwingend auf Betriebsnotwendigkeit
geschlossen werden (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom
20. Oktober 1995, auszugsweise wiedergegeben in: BVR 1996, S. 350 ff.). Das Verb „die-
nen“ in Art. 64 Abs. 3 DBG steht im Präsens und es heisst dort nicht „dienen soll“ oder „die-
nen wird“.
Die Mittel aus dem Verkauf eines nicht betriebsnotwendigen Wirtschaftsgutes können nicht
steuerneutral in betriebsnotwendiges Anlagevermögen reinvestiert werden (REICH/ZÜGER/
BETSCHART, a.a.O N. 5 zu Art. 30 DBG). Mithin ist die Beschwerde abzuweisen.
3. 3.1
Die 2. Abteilung des Obergerichts hat in der vorliegenden Sache in der Funktion als Verwal-
tungsgericht entschieden. Vor Verwaltungsgericht betragen die Verfahrenskosten gemäss
Art. 4a des Gesetzes über die Gebühren in Verwaltungssachen (bGS 233.2) grundsätzlich
bis zu Fr. 5‘000.--. Innerhalb des Gebührenrahmens sind die Gebühren nach dem Zeit- und
Arbeitsaufwand, der Bedeutung des Geschäfts sowie nach dem Interesse und der wirt-
schaftlichen Leistungsfähigkeit der Gebührenpflichtigen zu bemessen (Art. 20 VRPG). Ge-
mäss ständiger Praxis der 2. Abteilung des Obergerichts wird in vergleichbaren Fällen üb-
licherweise eine Gebühr von Fr. 1‘500.-- festgelegt, was auch im vorliegenden Fall ange-
messen erscheint.
Im Rechtsmittelverfahren ist gebühren- und kostenpflichtig, wer ganz oder teilweise unter-
liegt oder auf dessen Rechtsmittel nicht eingetreten wird (Art. 53 Abs. 1 i.V.m. Art. 19
Abs. 3 VRPG). Die Beschwerdeführerin ist unterlegen, weshalb sie ausgangsgemäss für
die volle Entscheidgebühr im Betrag von Fr. 1‘500.-- aufzukommen hat. Der von ihr bereits
geleistete Kostenvorschuss ist daran anzurechnen.
3.2
Der obsiegenden Vorinstanz steht als Behörde kein Entschädigungsanspruch zu (Art. 24
Abs. 3 lit. a i.V.m. Art. 53 Abs. 3 VRPG).
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