Decision ID: d09ee446-f14f-4392-8339-d2eb8617a082
Year: 2011
Language: de
Court: ZH_SRK
Chamber: ZH_SRK_001
Canton: ZH
Region: Zürich
Law Area: public_law

hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige) war Alleinaktionär der C AG, der D AG und
der E AG. Mit Vertrag vom 2. Mai 2007 verkaufte er die C AG für Fr. 3'889'145.- an die
F AG. In Ziff. 8 vereinbarten die Parteien ein Konkurrenzverbot zulasten des Pflichtigen
für eine Dauer von fünf Jahren ab Abschluss des Vertrags, unter Konventionalstrafe
von Fr. 800'000.-. Am 7. Mai 2007 verkaufte der Pflichtige zudem die D AG an einen
anderen Käufer.
Mit Auflage vom 28. September 2009 verlangte der Steuerkommissär für die
Steuerperiode 2007 Unterlagen in Bezug auf die Verkäufe, welche in der Folge einge-
reicht wurden. Im Einschätzungsentscheid vom 19. April 2010 kam er zum Schluss,
dass ein Teil des Kaufpreises eine Entschädigung für das Konkurrenzverbot und damit
steuerbar sei, und zwar in Höhe der Konventionalstrafe von Fr. 800'000.-. Entspre-
chend rechnete er diesen Betrag dem Einkommen hinzu und schätzte den Pflichtigen
und seine Ehefrau B für die Staats- und Gemeindesteuern 2007 folgendermassen ein:
Einkommen Vermögen Fr. Fr.
steuerbar 917'000.- ....-
satzbestimmend 936'000.- ....-.
Für die direkte Bundessteuer 2007 stellte er gleichentags die Veranlagung mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. 935'500.- in Aussicht. Die Veranlagungsverfü-
gung/Steuerrechnung wurde am 3. Mai 2010 versandt.
B. Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 17. Mai 2010 Einsprachen mit dem
Antrag, sie gemäss Steuererklärung einzuschätzen. Das kantonale Steueramt wies
diese am 10. September 2010 ab.
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C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 7. Oktober 2010 (berichtigt am 11. Okto-
ber 2010) beantragten die Pflichtigen, sie für die direkte Bundessteuer mit einem steu-
erbaren Einkommen von Fr. 135'500.- und für die Staats- und Gemeindesteuern mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. 117'500.- (satzbestimmend Fr. 136'200.-) ein-
zuschätzen, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz. Beim
Kaufpreis für die C AG handle es sich vollumfänglich um einen steuerfreien privaten
Kapitalgewinn.
Das kantonale Steueramt beantragte in seiner Rekurs-/Beschwerdeantwort
vom 29. Oktober 2010 die Erhöhung der Einschätzung für die Staats- und Gemeinde-
steuern auf ein steuerbares Einkommen von Fr. ....- (satzbestimmend Fr. ....-) und für
die direkte Bundessteuer auf ein steuerbares Einkommen von Fr. ....-. Darin hielt es in
Bezug auf das Konkurrenzverbot an der bisherigen Beurteilung fest. Neu beantragte es
die Aufrechnung eines BVG-Einkaufs von Fr. 250'000.-, da das Bruttogehalt 2007 des
Pflichtigen überhöht und damit der auf dieser Grundlage erfolgte Einkauf in die Pensi-
onskasse rechtsmissbräuchlich gewesen sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung
(ESTV) liess sich nicht vernehmen.
Die Pflichtigen hielten in der Replik vom 14. Dezember 2010 und das kantona-
le Steueramt in seiner Duplik vom 11. Januar 2011 an ihren Anträgen fest.
Mit Verfügungen vom 2. Februar und 4. Mai 2011 wurde den Pflichtigen Frist
angesetzt, um diverse Unterlagen in Bezug auf die streitigen Punkte einzureichen. Am
1. April und 24. Mai 2011 reichten diese entsprechende Unterlagen ein und verzichte-
ten schliesslich auf den Abzug der Einkaufsleistung in die 2. Säule von Fr. 250'000.-.
Das kantonale Steueramt nahm hierzu am 21. April und 6. Juni 2011 Stellung.

Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Die bisherigen Steuerrekurskommissionen sind per 1. Januar 2011 zum
Steuerrekursgericht mutiert (vgl. §§ 112 - 118a und §§ 147 - 153 des Steuergesetzes
in der alten und neuen Fassung vom 8. Juni 1997 bzw. 13. September 2010, StG). Das
vorliegende, noch bei der Steuerrekurskommission II eingegangene Geschäft ist
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als Folge dieser Änderung der 1. Abteilung des Steuerrekursgerichts zugeteilt worden
und wird unter den Geschäftsnummern 1 ST.2010.311 und 1 DB.2010.222 weiterge-
führt.
2. a) Gemäss Art. 16 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundes-
steuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 16 Abs. 1 StG unterliegen der Einkom-
menssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte mit Ausnahme der Kapi-
talgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen. Steuerbar sind nach Art. 23 lit.
c DBG bzw. § 23 lit. c StG auch Entschädigungen für die Aufgabe oder Nichtausübung
einer Tätigkeit. Darunter fallen insbesondere Entschädigungen für die Verpflichtung zu
einem Konkurrenzverbot (Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, N 36 zu
Art. 23; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 23
N 45 DBG und Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., 2006,
§ 23 N 44 StG; Zigerlig/Jud, in: Kommentar zu Schweizerischen Steuerrecht,
Band I/2 a, 2. A., 2008, Art. 23 N 15 a). Steuerfrei sind dagegen die Kapitalgewinne
aus der Veräusserung von beweglichem Privatvermögen (Art. 16 Abs. 3 DBG; § 16
Abs. 3 StG). Solche ergeben sich dadurch, dass der Mehrwert eines (obligatorischen
oder dinglichen) Vermögensrechts beim Ausscheiden aus dem Vermögen der bisher
berechtigten Person durch Umwandlung in ein (auch wirtschaftlich betrachtet) anderes
Vermögensrecht realisiert wird (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 16 N 152 DBG und
§ 16 N 118 StG).
b) Nach allgemeiner Beweislastregel haben die Steuerbehörden den Nach-
weis zu erbringen, dass ein Steuerpflichtiger bestimmte Einkünfte erzielt hat, da es sich
hierbei um einen steuerbegründenden Umstand handelt. Der Nachweis eines Vermö-
genszuflusses begründet sodann die natürliche Vermutung, dass dieser steuerbares
Einkommen darstellt. Die Vermutung kann vom Steuerpflichtigen entkräftet werden,
indem er den Gegenbeweis erbringt, dass nämlich die zugeflossenen Einkünfte kein
steuerbares Einkommen darstellen (wie z.B. Vorliegen eines steuerfreien Kapitalge-
winns aus der Veräusserung beweglichen Privatvermögens). Das Risiko der Beweislo-
sigkeit liegt somit hinsichtlich jener Tatsachen, aus denen sich die Nichtsteuerbarkeit
einer Einkunft ergibt, beim Steuerpflichtigen.
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c) Nach dem Gesagten obliegt den Pflichtigen der Nachweis, dass es sich
beim Kaufpreis ausschliesslich um einen steuerfreien Kapitalgewinn handelt, d.h. dass
der streitbetroffene Kaufpreis ausschliesslich für die C AG geleistet wurde.
aa) Die Frage beurteilt sich in erster Linie nach dem Inhalt des Vertrags. Sofern
und soweit der Inhalt eines Vertrags streitig ist, ermittelt der Richter durch Auslegung
dieser Vertragsbestimmung den vereinbarten Inhalt (Gauch/Schluep/Schmid/Emmen-
egger, Schweizerisches Obligationenrecht, Allgemeiner Teil, Band I, 9. A., 2008, Rz
1196). Das Ziel der richterlichen Vertragsauslegung besteht in der Feststellung des
übereinstimmenden wirklichen Willens, den die Parteien ausdrücklich oder stillschwei-
gend erklärt haben (subjektive Auslegung). In vielen Einzelfällen lässt sich der überein-
stimmende wirkliche Wille der Parteien indes nicht mehr mit Sicherheit feststellen. Als-
dann muss der Richter sich damit begnügen, durch objektivierte Auslegung den
Vertragswillen zu ermitteln, den die Parteien mutmasslich gehabt haben. Hierbei hat er
das als Vertragswillen anzusehen, was vernünftig und redlich korrekt handelnde Par-
teien unter den gegebenen (auch persönlichen) Umständen durch die Verwendung der
auszulegenden Worte oder ihr sonstiges Verhalten ausgedrückt und folglich gewollt
haben würden (Gauch/Schluep/Schmid/Emmenegger, Rz 1200 f.; Wolfgang Wiegand,
in: Basler Kommentar, 4. A, 2007, Art. 18 N 13 OR). Primäres Auslegungsmittel ist
dabei der Wortlaut der vertraglichen Vereinbarungen. Hierbei ist auch das systemati-
sche Element zu berücksichtigen. Der einzelne Ausdruck ist im Zusammenhang, in
dem er steht, als Teil des Ganzen aufzufassen (Gauch/Schluep/Schmid/Emmenegger,
Rz 1206 ff.; Wiegand, Art. 18 N 24 OR). Als ergänzendes Auslegungsmittel sind die
Umstände (wie Ort, Zeit und andere Begleitumstände des Vertragsabschlusses, das
Verhalten der Parteien vor und nach dem Vertragsabschluss sowie die Interessenlage
der Parteien beim Vertragsabschluss und der sich daraus ergebende Vertragszweck)
zu berücksichtigen. Dabei ist indes zu beachten, dass dem Wortlaut im Verhältnis zu
den ergänzenden Auslegungsmitteln insoweit Vorrang zukommt, als immer dann, wenn
die übrigen Auslegungsmittel, insbesondere der Vertragszweck, nicht sicher einen an-
deren Schluss erlauben, es beim Wortlaut sein Bewenden haben muss (Gauch/Schlu-
ep/Schmid/Emmenegger, Rz 1220 ff.; Wiegand, Art. 18 N 18 OR). Im Sinn von allge-
meinen Auslegungsregeln hat der Richter sich geistig in die Zeit des Vertragsab-
schlusses zurückzuversetzen und sich in die damalige Lage der vertragsschliessenden
Parteien hineinzudenken. Er hat zwar vom Wortlaut als primärem Auslegungsmittel
auszugehen; er darf jedoch nicht beim buchstäblichen Sinn der verwendeten Worte
haften bleiben, sondern hat den wirklichen (zumindest aber den mutmasslichen) Willen
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der Parteien zu erforschen. Im Sinn einer ganzheitlichen Auslegung ist die einzelne
Vertragsbestimmung unter Mitberücksichtigung des Vertragsganzen auszulegen.
bb) Der Wortlaut des Aktienkaufvertrags vom 2. Mai 2007 spricht für die
Sachdarstellung der Pflichtigen. In Ziff. 1 und 2 des Vertrags werden Kaufgegenstand
und Kaufpreis festgesetzt. Der Kaufpreis für die Aktien setzt sich gemäss Ziff. 2 zu-
sammen aus einem Basiskaufpreis für den Substanzwert der Gesellschaft per 31. Mai
2007 und einer fixen Entschädigung des Goodwills. Der Goodwill für 100% der Aktien
wurde auf Fr. 3'200'000.- festgesetzt (Ziff. 2.2), der Substanzwert gemäss Anhang 2
zum Vertrag auf Fr. 689'145.-. Die Zahlung für den Goodwill hat am Datum des Ver-
tragsvollzugs zu erfolgen, diejenige des Basiskaufpreises spätestens am 31. Au-
gust 2007. Das Konkurrenzverbot wird nicht erwähnt. Damit ist festzustellen, dass im
Kaufpreis formell keine Entschädigung für das Konkurrenzverbot ausgeschieden wor-
den ist. Nach dem Wortlaut des Vertrags handelt es sich demnach beim Kaufpreis
ausschliesslich um eine Gegenleistung für den Kaufgegenstand.
Aus den Detailbestimmungen im Zusammenhang mit dem Konkurrenzverbot
ergibt sich nichts anderes: In Ziff. 8.1 des Vertrags verpflichtete sich der Pflichtige, für
eine Dauer von fünf Jahren seit Abschluss des Vertrags die Gesellschaft weder direkt
noch indirekt zu konkurrenzieren, d.h. sich weder direkt noch indirekt an einem Konkur-
renzunternehmen zu beteiligen oder als Angestellter, Berater oder Mitglied des Verwal-
tungsrats für ein solches Unternehmen tätig zu sein oder selber eine konkurrenzieren-
de Tätigkeit aufzubauen oder auszuüben; davon ausgenommen waren die beiden
Betriebe seiner übrigen Gesellschaften. Das Konkurrenzverbot bezog sich örtlich auf
einen Umkreis von einem Kilometer um den bestehenden Geschäftsbetrieb. Gemäss
Ziff. 8.2 schuldete der Pflichtige bei Verletzung des Konkurrenzverbots eine Konventio-
nalstrafe von Fr. 800'000.-. Die Konventionalstrafe war für jede einzelne Verletzung
des Konkurrenzverbots geschuldet, und die Bezahlung der Konventionalstrafe befreite
nicht von der Einhaltung des Konkurrenzverbots. Weiter war die Geltendmachung wei-
tergehenden Schadenersatzes vorbehalten, und die Käuferin war berechtigt, neben der
Leistung der Konventionalstrafe und dem Ersatz weiteren Schadens die unmittelbare
Beseitigung des vertragswidrigen Zustands zu verlangen.
Darin ist keine Entschädigung für das Konkurrenzverbot zu erkennen: Mit ei-
ner Konventionalstrafe verpflichtet sich der Schuldner zur Erbringung einer Leistung für
den Fall, dass er eine bestimmte Schuld nicht richtig erfüllt (Gauch/Schluep/
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Schmid/Emmenegger, Schweizerisches Obligationenrecht, Allgemeiner Teil, Band II,
9. A., 2008, Rz 3783). Sie dient der Sicherstellung der richtigen Erfüllung der Haupt-
schuld; daneben bezweckt sie aber auch einen wirtschaftlichen Ausgleich für Nachteile
der Nicht- oder Schlechterfüllung der Primärverpflichtung. Ihre Funktion ist die Schad-
loshaltung des Gläubigers der nicht oder nicht gehörig erfüllten Hauptleistung und die
Verbesserung der Gläubigerstellung durch Befreiung vom Schadensnachweis. Sie ist
vor allem angebracht, wenn der Schaden schwer bestimmbar wäre oder bei einer ne-
gativen Leistung. Im Weitern kann sie einen Strafzweck verfolgen (Felix R. Ehrat in:
Basler Kommentar, 4. A., 2007, Art. 160 N 1). Daraus ergibt sich, dass bei der Be-
stimmung der Höhe der Konventionalstrafe unter Umständen andere Überlegungen im
Spiel sein können als der Wert der damit abgesicherten Hauptleistung. Soll eine Kon-
ventionalstrafe einen pönalen Charakter haben, wird sie zweckmässigerweise über
dem Wert der unter Strafe gestellten Handlung angesetzt. Umgekehrt kann es aber
auch sein, dass dem Verpflichteten die angedrohten Folgen schlechterdings gleichgül-
tig sind, da er sich von vornherein nicht mit dem Gedanken trägt, die unter Strafe ge-
stellte Hauptpflicht zu verletzen. Es kann damit auch keine natürliche Vermutung be-
stehen, dass die mit einer Konventionalstrafe abgesicherte Verpflichtung immer auch
entschädigt worden sein muss.
cc) Das kantonale Steueramt macht sinngemäss geltend, dass es sich bei der
Vereinbarung der Konventionalstrafe um eine verdeckte Entschädigung für das Kon-
kurrenzverbot handelt, indem sie im Fall der Verletzung zurückzuzahlen sei. Diese
Auslegung findet aber im Wortlaut der Regelung keine Stütze. Es wäre demnach am
kantonalen Steueramt gelegen, eine solche Abrede anhand der weiteren Umstände
aufzuzeigen.
Solche weitere Umstände lagen bei den vom kantonalen Steueramt angeführ-
ten Entscheiden vor. Im Fall VGr, 27. August 2003, SB.2002.00079 verkaufte der
Steuerpflichtige eine Beteiligung und schloss gleichzeitig als Bestandteil des Kaufver-
trags einen Arbeitsvertrag mit der Käuferin ab mit umfassendem Konkurrenzverbot. Als
Kaufpreis erhielt er einen von der tatsächlichen Beteiligungsquote abweichenden höhe-
ren Betrag. Damit lagen aktenkundige Hinweise auf eine Entschädigung für eine zu-
sätzliche Leistung vor und rechtfertigte es sich damit, dem Steuerpflichtigen den Ge-
genbeweis aufzuerlegen. Das Bundesgericht bestätigte diesen Entscheid, wobei es
ebenfalls die Ungleichbehandlung der Verkäufer bezüglich des Kaufpreises als Aus-
gangspunkt nahm und feststellte, dass daraus ohne Willkür geschlossen werden kön-
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ne, dass noch andere Gegenleistungen abgegolten worden seien (BGr, 16. Juni 2005,
2P.269/2003). Weiter hat das Steuerrekursgericht kürzlich in einem Fall auf eine steu-
erbare Entschädigung für ein Konkurrenzverbot entschieden, in welchem zwar keine
ausdrückliche Entschädigung vereinbart worden war, indessen 20% des Kaufpreises
erst zwei Jahre nach Zustandekommen des Vertrags fällig wurden und zwar nur unter
der Voraussetzung, dass ein Konkurrenzverbot eingehalten worden war. Die Verlet-
zung des Konkurrenzverbots hätte demnach die Käuferin von der Bezahlung der letz-
ten Tranche des Kaufpreises befreit, während der Verkauf gleichwohl vollzogen gewe-
sen wäre. Folglich war diese letzte Tranche des Kaupreises im Ergebnis nicht als
Kaufpreiszahlung, sondern vielmehr als Entschädigung für die Einhaltung eines ver-
traglichen Konkurrenzverbots zu würdigen (StRG, 4. Februar 2011, 1 DB.2010.235/1
ST.2010.330). Solche Umstände liegen hier aber nicht vor, erfolgte doch insbesondere
keine gestaffelte, insbesondere von der Einhaltung des Konkurrenzverbots abhängige
Auszahlung des Kaufpreises, sondern war dieser Zug um Zug gegen Vornahme der
üblichen Übertragungshandlungen zu leisten. Nichts zu seinen Gunsten ableiten kann
das kantonale Steueramt schliesslich aus dem angerufenen Entscheid des Bundesge-
richts vom 24. Januar 2005 (= StE 2005 B 26.3 Nr. 6), da dort eine Entschädigung für
ein Konkurrenzverbot ausdrücklich vereinbart worden war. Dieser Fall ist mit dem vor-
liegenden nicht vergleichbar.
Allfällige weitere Hinweise wären etwa in der Zusammensetzung des Kauf-
preises zu finden. Die Berechnungsgrundlagen für den Substanzwert sind im Vertrag
detailliert festgehalten; daraus ist keine Entschädigung für das Konkurrenzverbot er-
sichtlich. Hingegen fehlen Anhaltspunkte, wie die Vertragsparteien den Goodwill er-
rechnet haben. In der Rekurs-/Beschwerdeschrift führen die Pflichtigen hierzu lediglich
aus, dass sie bei der Ermittlung des Verkaufspreises eine Ertragswertberechnung er-
stellt hätten und auf einen Ertragswert von Fr. 4,67 Mio. gelangt wären. Weil der Akti-
enkaufpreis letztlich unter unabhängigen Dritten ausgehandelt worden sei, sei ihre in-
terne Berechnung aber nicht relevant. Die Käuferin ihrerseits habe den Ertragswert
aufgrund einer DCF-Methode ermittelt; ihre Berechnungen habe sie den Pflichtigen
indessen nicht offengelegt.
Die interne Berechnung der Pflichtigen zeigt einen Ertragswert von
Fr. 4'671'746.- und einen Substanzwert von Fr. 697'237.-, woraus sie einen Unterneh-
menswert (Mittel von 2 x Ertragswert und 1 x Substanzwert) von Fr. 3'346'909.- ermit-
telten. Vergleicht man diese Werte mit dem effektiv bezahlten Verkaufspreis (Sub-
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stanzwert Fr. 689'145.-, Goodwill Fr. 3'200'000.-, kumuliert Fr. 3'889'145.-), so ergibt
sich ein Mehrerlös von Fr. 542'236.-. Immerhin liegt aber der Erlös noch erheblich un-
ter dem errechneten Ertragswert; zudem vermag die von den Pflichtigen angewandte
"Praktikermethode" nicht zu überzeugen, wenn – wovon hier auszuggehen ist – der
Betrieb weitergeführt wird. Insgesamt lässt der Preis keine klare Aussage in die eine
noch in die andere Richtung zu und stellt damit – da das kantonale Steueramt beweis-
belastet ist – keinen schlüssigen Hinweis auf eine zusätzliche Entschädigungsleistung
dar.
Gegen eine solche Leistung spricht ein Blick auf die weiteren Umstände bei
Vertragsabschluss. Der Pflichtige war zu diesem Zeitpunkt bereits 61 Jahre alt und
näherte sich damit dem üblichen Pensionsalter. Am 7. Mai 2007 verkaufte er auch die
D, was klar auf die Absicht hindeutet, das berufliche Engagement zu reduzieren. Unter
diesen Umständen war aber nicht wirklich zu erwarten, dass er sogleich wieder Geld,
Zeit und Arbeitskraft in den Aufbau einer neuen, konkurrenzierenden Unternehmung
investieren würde. Hierzu hätte zuerst wieder ein Standort gefunden werden müssen,
zudem war auch mit einer Anlaufzeit bis zum Erreichen der Gewinnzone zu rechnen.
Eine Beurteilung aufgrund seiner persönlichen Situation lässt es deshalb als ziemlich
unwahrscheinlich erscheinen, dass das Konkurrenzverbot für ihn überhaupt eine Be-
lastung darstellte. Die Käuferin liess zudem bestätigen, dass sie eine Reihe von Be-
trieben dieser Art erworben und solche Konkurrenzverbots-Klauseln standardmässig in
die Verträge aufgenommen habe.
d) Insgesamt haben die Pflichtigen damit den Nachweis erbracht, dass die
Kaufpreiszahlung keine Entschädigungskomponente für das Konkurrenzverbot enthielt.
Bestehende Unklarheiten in Bezug auf die Kaufpreisbestimmung sowie die Konventio-
nalstrafe allein vermögen diesen Nachweis nicht in Frage zu stellen. Das kantonale
Steueramt hat seine gegenteilige Auffassung nicht nachzuweisen vermocht, weshalb
die Rechtsmittel in diesem Punkt gutzuheissen sind.
3. Der Pflichtige hat 2007 Fr. 250'000.- in die Pensionskasse des Schweizeri-
schen H einbezahlt und diesen Betrag in der Steuererklärung vom Einkommen abge-
zogen. In der Rekurs-/Beschwerdeantwort beantragte der Steuerkommissär, diesen
Einkauf nicht zum Abzug zuzulassen, da der Pflichtige gemäss eigener Sachdarstel-
lung in der Beschwerde-/Rekursschrift seine Erwerbstätigkeit mit dem Verkauf seiner
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beiden Gesellschaften aufgegeben habe und der Lohnbezug 2007 in der verbleiben-
den E AG von 120'000.- (Vorjahre Fr. 20'000.-) stark überhöht sei. Offenkundig sei das
Gehalt erhöht worden, um eine Deckungslücke zu schaffen; dementsprechend sei der
Einkauf rechtsmissbräuchlich. Nach einer Untersuchung im Rekurs-/Beschwer-
deverfahren kam zudem ein Kapital der 3. Säule zum Vorschein, wodurch sich die De-
ckungslücke unabhängig von der Frage des angemessenen Lohnes massiv reduzierte.
Im Schreiben vom 24. Mai 2011 haben die Pflichtigen schliesslich auf die Geltendma-
chung des Abzugs verzichtet.
Entsprechend den diesbezüglich übereinstimmenden Parteianträgen sind
demnach die Einschätzungen zu korrigieren.
4. Gestützt auf diese Erwägungen sind Beschwerde und Rekurs teilweise gut-
zuheissen. Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten den Parteien anteilsmässig
aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG). Den Pflichtigen ist eine an-
gemessene und entsprechend dem nur teilweisen Obsiegen reduzierte Parteientschä-
digung zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes
über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 und § 152 StG i.V.m. § 17
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).