Decision ID: fe326784-c687-5278-ad69-fadda12cee5b
Year: 2009
Language: de
Court: SG_VSG
Chamber: SG_VSG_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

in Sachen
P._,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Markus Oehrli, Steuerberatung, Lutherstrasse 2,
8004 Zürich,
gegen
MEDISUISSE, Oberer Graben 37, Postfach, 9001 St. Gallen,
Beschwerdegegnerin,
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betreffend
Nachbelastung von persönlichen Beiträgen 2004 und 2005
Sachverhalt:
A.
P._ ist als selbstständig Erwerbender der AHV-Ausgleichskasse medisuisse
angeschlossen. Mit Nachtragsverfügungen vom 13. Juni 2007 setzte die medisuisse
die persönlichen Beiträge des Versicherten für das Jahr 2004 auf Fr. 149'074.80 (inkl.
Verwaltungskosten) und für das Jahr 2005 auf Fr. 229'522.20 (inkl. Verwaltungskosten)
fest. Dabei ging sie für 2004 von einem beitragspflichtigen Einkommen von
Fr. 1'561'400.--, für 2005 von einem solchen von Fr. 2'404'000.-- aus (act. G 10.1/3
und 4). Dagegen erhob der Versicherte am 14. Juni 2007 bzw. am 21. August 2007
Einsprache und beantragte den (vollen) Abzug der in den Jahren 2004 und 2005
getätigten Einkaufssummen in die berufliche Vorsorge von Fr. 1'569'000.-- bzw. Fr.
1'580'000.-- sowie der laufenden Beiträge im Jahr 2004 von Fr. 414'387.--
(einschliesslich Personalbeiträge, act. G 10.1/5 - 7). Mit Einspracheentscheiden vom 3.
Januar 2008 hiess die Ausgleichskasse die Einsprachen teilweise gut und setzte das
beitragspflichtige Einkommen für 2004 neu auf Fr. 980'200.--, die persönlichen
Beiträge auf Fr. 93'584.40 (inkl. Verwaltungskosten) fest. Für das Jahr 2005 setzte sie
das beitragspflichtige Einkommen auf Fr. 1'614'000.--, die persönlichen Beiträge auf
Fr. 154'096.80 (inkl. Verwaltungskosten) fest. Dabei nahm sie jeweils einen Abzug von
50 % für die Einkaufssummen und für die laufenden Beiträge 2004 des Versicherten an
die berufliche Vorsorge von Fr. 406'680.95 vor (act. G 10.1/9 und 10).
B.
B.a Gegen diese Entscheide richtet sich die vorliegende, an die Ausgleichskasse
medisuisse gerichtete und am 17. März 2008 an das Versicherungsgericht
weitergeleitete Beschwerde vom 15. Januar 2008 mit dem sinngemässen Antrag auf
Aufhebung der angefochtenen Einspracheentscheide. Sodann seien die gesamten
laufenden Beiträge und Einkaufsummen zum Abzug zuzulassen (act. G 1). Mit
ergänzender Eingabe vom 20. März 2008 lässt der nunmehr vertretene
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Beschwerdeführer ausführen, dass bezüglich der laufenden Beiträge gemäss Ziff. 1114
WSN der "übliche Arbeitgeberanteil" in Abzug gebracht werden könne. Dies sei bei ihm
100 %. Dies müsse auch für die Einkäufe gelten, da ein bloss hälftiger Abzug, wie er in
Ziff. 1115 WSN geregelt sei, rechtsprechungswidrig sei. Nach dem Entscheid des
Bundesgerichts vom 11. Oktober 2007 (9C_136/2007, publiziert in BGE 133 V 563 ff.)
seien laufende Beiträge und Einkäufe gleich zu behandeln (act. G 3). Im Jahr 2005 habe
er für sich laufende Beiträge von Fr. 410'189.15 geleistet, welche wie die Beiträge 2004
voll abziehbar seien.
B.b Mit Beschwerdeantwort vom 30. Juni 2008 beantragt die Verwaltung Abweisung
der Beschwerde. Gemäss BGE 133 V 564 E. 1.1, Rz 1114 und Rz 1115 WSN werde
ohne Unterscheidung zwischen Arbeitgebern mit und ohne Personal festgehalten, dass
ein Abzug sowohl für die laufenden Beiträge als auch für Einkäufe nur zur Hälfte
gestattet sei. Dies korrespondiere mit der Tatsache, dass der mit Blick auf den
Gesamtmarkt übliche Arbeitgeberanteil bei 50 % liege, auch wenn im Einzelfall ein
höherer Arbeitgeberanteil vereinbart worden sei. Zudem bestehe ein offensichtliches
Missverhältnis zwischen den eigenen laufenden Beiträgen des Beschwerdeführers und
jenen für seine Arbeitnehmer. Eine Pro forma-Beschäftigung von Personal nur im
Hinblick auf die beitragsrechtlichen Auswirkungen sei als rechtsmissbräuchlich
anzusehen (act. G 10).
B.c Mit Replik vom 19. August 2008 verlangt der Beschwerdeführer für 2005 den
Abzug von laufenden Beiträgen im Umfang von Fr. 408'341.20. Im Weiteren könne aus
BGE 133 V 564 E 1.1 nicht abgeleitet werden, dass keine Unterscheidung zwischen
selbstständig Erwerbenden mit und ohne Angestellte zu machen sei. Vielmehr mache
Rz 1114 WSN, welche vom Bundesgericht als rechtmässig erachtet worden sei, gerade
diese Unterscheidung. Schliesslich treffe der Vorwurf, der Beschwerdeführer habe
Personal pro forma und in sehr geringem Umfang angestellt, nicht zu. Dass die
Beiträge des Beschwerdeführers viel höher seien als jene für seine Angestellten, liege
daran, dass von den sieben Teilzeitangestellten lediglich zwei die BVG-Schwelle
überschritten (act. G 13).
B.d Mit Duplik vom 11. September 2008 führt die Beschwerdegegnerin aus, das
Bundesgericht habe in BGE 132 V 209 entschieden, dass selbstständig Erwerbende
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ohne Angestellte höchstens 50 % der Beiträge abziehen könnten. Hätte es sich bei
dem in BGE 133 V 563 entschiedenen wie auch im ähnlichen Fall H 140/06 zwingend
um einen selbstständig Erwerbenden ohne Personal handeln müssen, hätte es genügt,
auf die bestehende Rechtsprechung zu verweisen. Das Bundesgericht habe jedoch
festgehalten, dass ein Abzug nur zur Hälfte zulässig sei, unabhängig davon, ob die
selbstständig erwerbende Person Angestellte habe oder nicht. Historisch sei die
Formulierung der Üblichkeit mit der 10. AHV-Revision von der Verordnung (Art. 18 Abs.
3 AHVV) ins Gesetz überführt worden. Da sich andere Formulierungen als
problematisch erwiesen hätten, habe sich der historische Verordnungsgeber für diese
Wendung entschieden (act. G 15).

Erwägungen:
1.
Als massgebender Lohn gilt jedes Entgelt für in unselbstständiger Stellung auf
bestimmte oder unbestimmte Zeit geleistete Arbeit (Art. 5 Abs. 2 erster Satz AHVG).
Nicht zum massgebenden Lohn gehören unter anderem reglementarische Beiträge des
Arbeitgebers an Vorsorgeeinrichtungen, welche die Voraussetzungen der
Steuerbefreiung nach dem DBG erfüllen (Art. 8 lit. a AHVV in Verbindung mit Art. 5 Abs.
4 AHVG). Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit ist jedes
Erwerbseinkommen, das nicht Entgelt für in unselbstständiger Stellung geleistete
Arbeit darstellt (Art. 9 Abs. 1 AHVG). Es wird ermittelt, indem vom hierdurch erzielten
rohen Einkommen unter anderem die persönlichen Einlagen in Einrichtungen der
beruflichen Vorsorge abgezogen werden, soweit sie dem üblichen Arbeitgeberanteil
entsprechen (Art. 9 Abs. 2 lit. e AHVG). Für die Ausscheidung und das Ausmass der
nach Art. 9 Abs. 2 lit. a-e AHVG zulässigen Abzüge vom rohen Einkommen sind die
Vorschriften über die direkte Bundessteuer massgebend (Art. 18 Abs. 1 AHVV).
Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG werden die gemäss Gesetz, Statuten oder Reglement
geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenversicherung und an die Einrichtungen der beruflichen Vorsorge von den
Einkünften abgezogen.
2.
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2.1 Vorliegend ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer im Jahr 2004 laufende
Beiträge von Fr. 406'680.95 und Einkäufe von Fr. 1'569'000.-- und im Jahr 2005
Einkäufe von Fr. 1'580'000.-- leistete (vgl. act. G 10.1/8 - 12, 15, 16 und 19 sowie G
13). Im Beschwerdenachtrag vom 20. März 2008 macht der Beschwerdeführer
erstmals ordentliche Beiträge für das Jahr 2005 im Umfang von Fr. 410'189.15 geltend
(act. G 3). In der Replik vom 19. August 2008 bezifferte er diese auf Fr. 408'341.20.
Zudem legte er eine Prämienübersicht der Pensionskasse pro bei, gemäss welcher der
genannte Betrag bezahlt wurde (act. G 13 und 13.1). Dem hat die Beschwerdegegnerin
in ihrer Duplik nicht widersprochen, so dass darauf abzustellen ist.
2.2 Der Beschwerdeführer macht geltend, gestützt auf Ziff. 1114 der Wegleitung des
Bundesamtes für Sozialversicherung über die Beitragspflicht der
Selbstständigerwerbenden und Nichterwerbstätigen in der AHV, IV und EO (WSN)
seien bei ihm die laufenden Beiträge für die Jahre 2004 und 2005 vollumfänglich
abzugsfähig, da er 100 % der Beiträge seiner Mitarbeiterinnen an die berufliche
Vorsorge übernehme. Der "übliche Arbeitgeberanteil" betrage in seiner Firma somit 100
%.
In Bezug auf die in den Jahren 2004 und 2005 getätigten ausserordentlichen Einkäufe
sei davon auszugehen, dass diese den ordentlichen Beiträgen gleichgestellt seien, wie
das Bundesgericht in seinem Entscheid 9C_136/2007 vom 11. Oktober 2007 (=BGE
133 V 563) E. 1.1 festgestellt habe. Art. 18 Abs. 1 AHVV lege sodann fest, dass sich
das Ausmass der zulässigen Abzüge gemäss Art. 9 Abs. 2 lit. a - e AHVG nach den
Vorschriften über die direkte Bundessteuer richte. Eine Aufteilung der Einlagen in
Arbeitgeberanteil und Arbeitnehmeranteil kenne das Steuerrecht nicht. In Ziff. 1115
WSN werde davon ohne Begründung abgewichen. Da er sich gemäss
Anschlussvertrag zu 100 % an den Einkäufen seines Personals beteilige, sei der
abziehbare "übliche Arbeitgeberanteil" auch für seine eigenen Einkäufe auf 100 %
festzusetzen.
2.3 Dem Beschwerdeführer ist zunächst darin zu folgen, dass das Bundesgericht
sowohl laufende Beiträge als auch Einkäufe als "persönliche Einlagen" bezeichnete und
damit für abzugsfähig erklärte (BGE 129 V 293 E 3.2.3). Indessen kann daraus nicht
gefolgert werden, dass mit dem "üblichen Arbeitgeberanteil" der im jeweiligen Betrieb
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praktizierte Anteil gemeint ist. So wies das Bundesgericht bereits im genannten
Entscheid darauf hin, dass mit der Schaffung des durch den heutigen Art. 9 Abs. 2 lit. e
AHVG ersetzten Art. 18 Abs. 3 AHVV der insofern unbefriedigenden Rechtslage
begegnet werden solle, als die gemäss Art. 66 Abs. 1 BVG mindestens zur Hälfte vom
Arbeitgeber zu übernehmenden Beiträge zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge der
Arbeitnehmer (nach Art. 8 lit. a AHVV) nicht massgebenden Lohn darstellten, die
persönlichen Beiträge der selbstständig Erwerbenden an die 2. Säule hingegen nicht
vom rohen Einkommen abgezogen werden konnten. Das Gebot der rechtsgleichen
Behandlung erfordere, dass solche Beiträge ahv-rechtlich als geschäftsmässig
begründeter Aufwand zum Abzug zugelassen würden (E. 3.2.2). Weiter bescheinigte
das Bundesgericht Rz 1104 WSN (heute Rz 1114), wonach selbstständig Erwerbende
ohne Angestellte analog zu Art. 66 Abs. 1 BVG maximal 50 % der Beiträge abziehen
können, Gesetzeskonformität (BGE 132 V 209 E. 5 u. 6). Schliesslich entschied es,
dass auch die freiwillige Beteiligung des Arbeitgebers an Einkäufen der Arbeitnehmer
abzugsfähig ist, und dementsprechend die damalige Rz 1104.1, die eine
Abzugsmöglichkeit nur bei zwingender Beteiligung vorsah, nicht gesetzmässig ist (BGE
133 V 563 E. 2.4.4 und 2.4.5). Darauf hin änderte das BSV die Wegleitung
dahingehend, dass es nunmehr nebst einer unveränderten Rz 1114 (vormals 1104) eine
neue Rz 1115 aufnahm, des Inhalts, dass Einkaufssummen in reglementarische
Leistungen (Art. 79b BVG) im Umfang von 50 % abzugsfähig seien.
Nach dieser nun geltenden Regelung wurde die einstige Benachteiligung der
selbstständig Erwerbenden gegenüber den unselbstständig Erwerbenden bereits mehr
als kompensiert. Während letztere ihre Einkäufe in eine Vorsorgeeinrichtung in der
Regel selbst zu finanzieren haben und nicht vom massgebenden Lohn in Abzug
bringen können, können selbstständig Erwerbende nicht nur die Hälfte der Beiträge
sondern - gemäss Rz 1115 WSN - auch die Hälfte der Einkäufe in reglementarische
Leistungen in Abzug bringen. Dies mag damit begründet sein, dass die Versicherung in
der beruflichen Vorsorge für selbstständig Erwerbende freiwillig ist (Art. 4 und 44 BVG)
und mit dieser Abzugsmöglichkeit ein Anreiz für die Teilnahme geschaffen werden
sollte. Im Weiteren geht auch das Bundesgericht davon aus, dass mindestens bei
Einkäufen der "übliche Arbeitgeberanteil" in analoger Anwendung von Art. 66 Abs. 1
BVG einen Abzug nur zur Hälfte gestatte (BGE 133 V 563 E 1.1 und 2.4.4; vgl. auch
Urteil des Bundesgerichts vom 26. November 2007 [H 140/06] E. 5, wo von Amtes
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wegen ein Abzug von 50 % berücksichtigt wurde). Vorliegend erscheint der Abzug von
50 % auch für die laufenden Vorsorgebeiträge gerechtfertigt, zumal die Lohnsumme
der Angestellten im Vergleich zum Einkommen (Betriebsgewinn) des
Beschwerdeführers sehr klein ist und die Beiträge der Angestellten rund hundert Mal
geringer sind als jene des Beschwerdeführers. Der Beschwerdeführer ist damit in der
Nähe eines selbstständig Erwerbenden ohne Personal anzusiedeln. Damit ist gemäss
Rz 1114 WSN ohnehin nur ein 50 %-iger Abzug zuzulassen.
Schliesslich ist mit der Beschwerdegegnerin festzustellen, dass die vom
Beschwerdeführer getroffene Regelung der Übernahme der vollen
Arbeitnehmerbeiträge - insbesondere auch die Reglementsänderung vom 10.
Dezember 2004 - als von fiskalischen Überlegungen geleitet erscheint. Zwar kann nicht
von einer Proforma-Anstellung von Personal ausgegangen werden, wie auch die
Beschwerdegegnerin in ihrer Duplik einräumt. Schranken für die Abzugsfähigkeit von
Einlagen in die berufliche Vorsorge ergeben sich indes auch durch
Umgehungstatbestände (BGE 133 V 563 E. 2.4.4). So liegt gemäss der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Steuer- bzw. Beitragsumgehung vor, wenn
die gewählte Form als dem verfolgten wirtschaftlichen Zweck unangemessen erscheint,
wahrscheinlich zum Zweck der Steuerersparnis (Abgabeersprarnis) eingegangen wurde
und tatsächlich zu einer namhaften Ersparnis führte (BGE 131 II 627 E. 5.2). Diese
Bedingungen sind vorliegend erfüllt, ist doch mit der Beschwerdegegnerin davon
auszugehen, dass die getroffene Regelung bei einer grösseren Lohnsumme der
beitragspflichtigen Angestellten wohl nicht in dieser Form getroffen worden wäre.
2.4 Zusammenfassend ist somit sowohl von den laufenden Beiträgen als auch von
den Einkäufen jeweils die Hälfte zum Abzug zuzulassen. Für das Jahr 2004 ist zu
beachten, dass die laufenden Beiträge bereits bei der Ermittlung des
Betriebsergebnisses abgezogen wurden und deshalb nicht ein zweites Mal abgezogen
werden können (Jahresabschluss 2004, Personalaufwand [act. G 10.1/13]; vgl. auch
Veranlagungsprotokolle der Steuerbehörde, wo ebenfalls nur die Einkaufssummen
zusätzlich abgezogen wurden [act. G 10.1/15 und 19]). Dementsprechend ist die Hälfte
der bereits abgezogenen Beiträge wieder aufzurechnen, wie dies die
Beschwerdegegnerin in ihrem Einspracheentscheid vom 3. Januar 2008 getan hat (act.
G 10.1/9). Das zu berücksichtigende Einkommen aus selbstständiger Tätigkeit beläuft
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sich somit auf Fr. 943'377.-- (Fr. 1'524'537.-- - Fr. 784'500.-- [50 % Einkaufssumme] +
Fr. 203'340.-- [50 % ordentliche Beiträge]). Unter Hinzurechnung der fakturierten
persönlichen AHV/IV/EO-Beiträge und Abzug des Eigenkapitalzinses ergibt sich ein
beitragspflichtiges Einkommen von Fr. 980'200.--, wie die Beschwerdegegnerin dem
angefochtenen Einspracheentscheid für 2004 zu Grunde gelegt hat (act. G 10.9).
Für das Jahr 2005 ist sodann zu beachten, dass zusätzlich zur Hälfte der
Einkaufssumme von Fr. 1'580'000.-- die Hälfte der vom Beschwerdeführer für sich
erbrachten ordentlichen Beiträge von Fr. 408'341.-- abzuziehen ist, so dass ein
Einkommen von Fr. 1'401'894.-- resultiert (Fr. 2'396'064.-- - Fr. 790'000.-- [50 %
Einkaufssumme] - Fr. 204'170.-- [50 % ordentliche Beiträge]). Nach Aufrechnung der
persönlichen AHV/IV/EO-Beiträge von Fr. 14'515.-- und Abzug des Eigenkapitalzinses
von Fr. 6'540.-ergibt sich ein beitragspflichtiges Einkommen von Fr. 1'409'869.-- (vgl.
act. G 10.10). Die Streitsache ist dementsprechend zur Berechnung der persönlichen
Beiträge 2005 an die Beschwerdegegnerin zurückzuweisen.
3.
3.1 Nach dem Gesagten ist die Beschwerde bezüglich der Beiträge für das Jahr 2004
abzuweisen. Bezüglich der Beiträge für das Jahr 2005 ist die Beschwerde in dem Sinn
gutzuheissen, als der Einspracheentscheid vom 3. Januar 2008 aufzuheben und die
Sache zur Festsetzung der Beiträge unter Berücksichtigung eines beitragspflichtigen
Einkommens von Fr. 1'409'869.-- an die Beschwerdegegnerin zurückzuweisen ist.
3.2 Gerichtskosten sind keine zu erheben (Art. 61 lit. a ATSG). Nachdem der
Beschwerdeführer die Bezahlung von laufenden Beiträgen für 2005, welche zu einer
entsprechenden Anpassung des beitragspflichtigen Einkommens 2005 führt, erstmals
in diesem Verfahren geltend machte, rechtfertigt das vorliegende Prozessergebnis -
das im Übrigen einem vollständigen Unterliegen des Beschwerdeführers entspricht -
nicht die Zusprache einer Parteientschädigung.
Demgemäss hat das Versicherungsgericht