Decision ID: c937a88b-a442-5fd7-b14f-94c36acc7f28
Year: 2021
Language: de
Court: SG_VWEK
Chamber: SG_VWEK_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
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A.- X eröffnete im Jahr 2019 das Nagelstudio G. Das Einzelunternehmen betreibt sie in
einem Raum einer 3-Zimmerwohung in A, die sie zusammen mit ihrem Lebenspartner
per 1. Januar 2019 mietete und bewohnt. Daneben ist X in einem Teilpensum von 80
Prozent als Praxisassistentin in einer Kleintierpraxis unselbständig erwerbstätig. Sie
reichte am 28. März 2020 die Steuererklärung für die Steuerperiode 2019 ein und
deklarierte Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. 35'698.– und einen
Verlust aus selbständiger Erwerbstätigkeit in der Höhe von Fr. 2'125.–. Unter
Berücksichtigung weiterer Einkünfte aus Wertschriften und Guthaben sowie
verschiedener Abzüge ergab sich aufgrund ihrer Angaben ein steuerbares Einkommen
von Fr. 27'300.– und ein steuerbares Vermögen von Fr. 0.–. Das Kantonale Steueramt
reduzierte den verbuchten Geschäftsaufwand um Fr. 4'200.– (für das Arbeitszimmer
wurden Fr. 3'600.– weniger und für den Bereich Informatik und Telefon Fr. 600.–
weniger Aufwand zugelassen) und legte den steuerbaren Reingewinn auf Fr. 2'075.–
fest. Es begründete die Korrektur im Wesentlichen damit, dass die Geschäftstätigkeit
erst im April 2019 aufgenommen worden sei und entsprechende Aufwände erst ab
diesem Monat als geschäftsmässig begründet anerkannt werden könnten. Am 5. Mai
2020 wurde X für die Kantons- und Gemeindesteuern 2019 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 31'500.– und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 0.– und für die
direkte Bundessteuer 2019 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 32'600.–
veranlagt. Die dagegen erhobenen Einsprachen wies das Kantonale Steueramt mit
Entscheiden vom 15. September 2020 ab, wobei es festhielt, obwohl die Berechnung
gegenüber derjenigen im Veranlagungsverfahren einen um Fr. 86.– höheren Gewinn
ergeben habe (Fr. 2'161.–), werde auf eine Schlechterstellung verzichtet und der
steuerbare Reingewinn bei Fr. 2'075.– belassen.
B.- Mit Eingabe vom 5. Oktober 2020 (Datum der Postaufgabe: 6. Oktober 2020) erhob
X Rekurs und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission des Kantons St.
Gallen (VRK). Sie beantragte, für die geschäftlich verursachten Miet- und Nebenkosten,
Versicherungs-, Strom-, Reinigungs- und Materialkosten (Putzmaterial), für die
Toiletten- und Küchenbenutzung usw. sei ein Abzug von mindestens Fr. 400.– bis
Fr. 500.– pro Monat zu gewähren, und zwar für zwölf Monate, und nicht nur für neun
Monate. Am 26. Oktober 2020 (Datum der Postaufgabe: 27. Oktober 2020) zog X die
Beschwerde gegen den Einspracheentscheid hinsichtlich der direkten Bundessteuer
2019 zurück. Das Kantonale Steueramt beantragte mit Vernehmlassung vom 24.
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November 2020 die Abweisung des Rekurses. Dazu nahm X am 8. Dezember 2020
nochmals Stellung.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung der Anträge wird,
soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.

Erwägungen:
1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die VRK ist zum
Sachentscheid zuständig. Die Befugnis der Rekurrentin zur Ergreifung des
Rechtsmittels ist gegeben. Der Rekurs vom 5. Oktober 2020 ist rechtzeitig eingereicht
worden und erfüllt in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen
(Art. 194 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 48 des Gesetzes
über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs ist
einzutreten. Mit Eingabe vom 5. Oktober 2020 wurden beide Einspracheentscheide
vom 15. September 2020 angefochten, weshalb ein Rekurs und eine Beschwerde ins
Geschäftsverzeichnis eingeschrieben wurden. Da die Beschwerde am 26. Oktober
2020 zurückgezogen wurde, ist sie ohne Kostenfolgen als erledigt abzuschreiben
(Art. 57 Abs. 1 VRP).
2.- Die Rekurrentin wies im Jahresabschluss 2019 des Nagelstudios einen
Geschäftsaufwand von insgesamt Fr. 13'935.60 aus. Er wurde auf folgenden Konten
verbucht (act. 7/1.3.1):
Material Fr. 4'061.30
Büromaterial/Porti Fr. 574.65
Repräsentation Fr. 451.25
Werbung/Marketing Fr. 193.40
Anteil Miete Arbeitszimmer/Büro inkl. NK Fr. 6'000.–
EDV/Telefon Fr. 1'194.–
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Reisespesen/Benzin pauschal Fr. 50.–
Kurse/Weiterbildung Fr. 1'411.–
Diese Positionen wurden im Einspracheverfahren mangels geschäftlicher
Begründetheit wie folgt reduziert: Material um Fr. 189.–, Büromaterial/Porti um
Fr. 365.– (Radio- und Fernsehabgabe), Repräsentation um Fr. 169.– (Kleidung), Miete
um Fr. 3'115.– (übersetzter Mietanteil) und EDV/Telefon um Fr. 448.– (50 Prozent der
Telefon- und Internetgebühren). Insgesamt ergab sich dadurch ein steuerlich
massgebender Gewinn von Fr. 2'161.– (act. 7/1.1.7), wobei es die Vorinstanz beim
ursprünglich veranlagten steuerbaren Reingewinn von Fr. 2'075.– beliess (act. 7/1.1.9).
Die aufgerechneten Material- und Repräsentationskosten wurden nicht angefochten,
weshalb es dabei sein Bewenden hat. Die Rekurrentin macht in erster Linie geltend,
das Nagelstudio habe einen Anteil von Fr. 400.– bis Fr. 500.– an den Wohnungskosten
(inkl. Toiletten- und Küchenbenutzung, Getränke, Reinigung, Putzmittel,
Versicherungen usw.) zu tragen. Es ist deshalb zu prüfen, ob dem steuerbaren
Reingewinn des Nagelstudios zu Recht folgende Aufwände als betriebsfremd
zugerechnet wurden:
Büromaterial/Porti Fr. 365.– (Radio- und Fernsehabgabe)
Anteil Miete Arbeitszimmer/Büro inkl. NK Fr. 3'115.–
EDV/Telefon Fr. 448.– (Fr. 1'194 : 12 x 9 : 2)
a) aa) Die Vorinstanz erwog, die Rekurrentin habe sich ab Dezember 2018 zur
Nailmodellistin ausbilden lassen und deshalb verschiedene Kurse besucht. Nach
Abschluss der Ausbildung, ungefähr Ende März, habe sie sich im Nebenerwerb
selbständig gemacht. Da die selbständige Erwerbstätigkeit erst am 1. April 2019 (erste
Einnahmen) aufgenommen worden sei, könne der Mietanteil (inkl. Nebenkosten) ab
diesem Datum berücksichtigt werden. Den Anteil berechnete sie wie folgt: Sie dividierte
die Nettomiete von Fr. 12'240.– durch 4 (Anzahl Zimmer der Wohnung [3] plus 1), was
Fr. 3'060.– ergab. Sie schlug 10 % (Fr. 306.– ) als Nebenkosten dazu. Schliesslich
wurden auch die Kosten für den Abstellplatz von Fr. 480.– berücksichtigt. Den
Jahresbetrag von Fr. 3'846.– legte sie auf neun Monate (1. April bis 31. Dezember
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2019) um und veranlagte für Miet- und Nebenkosten einen Betrag von Fr. 2'884.50.
Dies führte gleichzeitig zu einer Gewinnaufrechnung im Umfang von Fr. 3'115.–
(Differenz zwischen dem geltend gemachten Aufwand von Fr. 6'000.– und dem
zugelassenen Aufwand von Fr. 2'884.50).
Die Rekurrentin hält dem entgegen, sie habe mit ihrem Lebenspartner vereinbart, eine
grössere Wohnung zu beziehen, um in einem der Zimmer das Nagelstudio einzurichten.
Andernfalls hätte sie einen Gewerberaum mieten müssen. Bei der Kürzung des
Aufwands habe die Vorinstanz zwar den Mietanteil etwas erhöht, aber die weiteren
Haushaltskosten, wie Strom, Wäsche- und Zimmerreinigung, Bad- und Küchennutzung
usw. anteilsmässig nicht berücksichtigt. Sie habe erst ab dem 30. März 2019
Einnahmen erzielen können, weil zuerst das Studio eingerichtet worden sei. Zudem
habe sie vor der Eröffnung an Modellen üben müssen. Die höheren Mietkosten seien
jedoch ab dem 1. Januar 2019 angefallen. Es sei ganz normal, dass ein Geschäft zuerst
aufgebaut werden müsse.
bb) Zur Ermittlung des Reineinkommens werden von den gesamten steuerbaren
Einkünften die Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge gemäss Art. 39 bis 46 StG
abgezogen (Art. 38 Abs. 1 StG). Das Reineinkommen entspricht wenigstens dem
Aufwand der davon lebenden Personen, wenn nicht der Steuerpflichtige nachweist,
dass der Aufwand aus steuerfreien Einkünften oder aus Vermögen bestritten wurde
(Abs. 2). Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig
begründeten Kosten abgezogen (Art. 40 Abs. 1 StG). Die Steuern vom Einkommen und
Vermögen werden für jede Steuerperiode festgesetzt und erhoben. Der Steueranspruch
entsteht mit Beginn der Steuerperiode (Art. 66 Abs. 1 StG). Als Steuerperiode gilt das
Kalenderjahr (Abs. 2). Das steuerbare Einkommen bemisst sich nach den Einkünften in
der Steuerperiode (Art. 67 Abs. 1 StG). Für die Ermittlung des Einkommens aus
selbständiger Erwerbstätigkeit ist das Ergebnis der in die Steuerperiode fallenden
Geschäftsabschlüsse massgebend (Abs. 2). Steuerpflichtige mit selbständiger
Erwerbstätigkeit erstellen in jeder Steuerperiode und am Ende der Steuerpflicht einen
Geschäftsabschluss. Kein Geschäftsabschluss ist zu erstellen, wenn die
Erwerbstätigkeit erst im letzten Quartal der Steuerperiode aufgenommen wird (Abs. 3).
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Der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit ist umfassender als jener des
Unternehmens, Geschäfts, Betriebs oder Gewerbes. Zur steuerrechtlichen Qualifikation
als selbständig Erwerbende bedarf es weder der Eintragung im Handelsregister noch
der Führung einer Buchhaltung. Eine selbständige Erwerbstätigkeit kann zudem haupt-
oder nebenberuflich, dauernd oder temporär ausgeübt werden. Gemäss Lehre und
Praxis gelten jene natürlichen Personen als selbständig erwerbend, die durch Einsatz
von Arbeitsleistung und Kapital in frei gewählter Organisation, auf eigenes Risiko,
anhaltend, planmässig und nach aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am
wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen. Die selbständige Erwerbstätigkeit beginnt mit den
ersten Vorbereitungshandlungen, die im Wirtschaftsverkehr wahrnehmbar werden (vgl.
Reich/von Ah, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], 3. Aufl. 2017, Art. 18 DBG N 13 f. und 37;
Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, II. Teil N 122 ff.).
cc) Es ist unbestritten, dass die Rekurrentin im Jahr 2019 ein Nagelstudio eröffnete und
seither steuerrechtlich als Selbständigerwerbende im Nebenerwerb anerkannt wird. Sie
betreibt das Geschäft in einem Raum einer 3-Zimmerwohnung, die sie zusammen mit
ihrem Lebenspartner mit Vertrag vom 11. Dezember 2018 mietete. Die monatliche
Nettomiete beträgt Fr. 1'100.– (inklusive zwei Aussenabstellplätze zu je Fr. 40.–). Hinzu
kommt eine Akontozahlung für Heiz- und Nebenkosten in der Höhe von Fr. 170.– (act.
7/1.1.5). Mietbeginn war der 1. Januar 2019. Aus dem Internet-Auftritt (www.....ch,
besucht am 17. Juni 2021) ist ersichtlich, dass das Studio dem Geschäftszweck
entsprechend gestaltet wurde. So befinden sich darin ein Arbeitstisch mit den
notwendigen Geräten, eine Eck-Theke und ein Regal zur Präsentation von
Handelsprodukten. Zudem wurde ein Teil des Raums dem Erscheinungsbild
entsprechend violett gestrichen. Der Kauf der notwendigen Möbel und Geräte, die
Malerarbeiten und das Einrichten selbst nahmen eine gewisse Zeit in Anspruch und
waren Voraussetzung für die Aufnahme der eigentlichen Geschäftstätigkeit.
Massgebend für den Beginn der selbständigen Erwerbstätigkeit ist nicht in jedem Fall
die Geschäftseröffnung, vielmehr beginnt diese in der Regel mit dem Bezug der
Geschäftsräume. Ab diesem Zeitpunkt fallen Geschäftskosten an (vgl. M. Simonek,
Unternehmenssteuerrecht, Zürich/Basel/Genf 2019, § 4 N 46; M. Reich, Steuerrecht,
3. Aufl. 2020, § 15 N 25; J. von Ah, Die Besteuerung Selbständigerwerbender, 2. Aufl.
2011, S. 30). Vor diesem Hintergrund ist ausreichend dargetan, dass die für die
Annahme einer beruflichen Selbständigkeit geforderte Erwerbsabsicht (BGE 115 V 161
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E. 9b) bereits anfangs 2019 bestand und danach innert weniger Monate in die Tat
umgesetzt wurde. Die für die Vorbereitung der Geschäftseröffnung benötigte Zeit
erscheint im Übrigen angemessen. Als weiteres Indiz für die Erwerbsabsicht spricht
auch die Anmeldung bei der Sozialversicherungsanstalt des Kantons St. Gallen (SVA)
ab dem 1. Januar 2019 (act. 2/1), auch wenn die sozialversicherungsrechtliche
Erfassung als Selbständigerwerbende die steuerrechtliche Beurteilung nicht
präjudiziert. Entgegen der Einschätzung der Vorinstanz ist demnach von einer
selbständigen Erwerbstätigkeit ab dem 1. Januar 2019 auszugehen. Entsprechend sind
die strittigen Mietkosten für das ganze Jahr im Geschäftsaufwand zu berücksichtigen
und nicht erst ab April 2019. Zu prüfen ist nachfolgend, wie hoch der geschäftsmässig
begründete Anteil ist (hinten E. 2a/dd). Die gleiche Problematik stellt sich im
Zusammenhang mit den EDV- und Telefonkosten, die von der Vorinstanz von April bis
Dezember 2019 im Umfang von 50 Prozent als geschäftsmässig begründet anerkannt
wurden. Die restlichen 50 Prozent rechnete die Vorinstanz dem steuerbaren Gewinn zu.
Nachdem von einem zwölfmonatigen Geschäftsjahr auszugehen ist, erscheint es
sachgerecht, auch diese Aufrechnung entsprechend zu korrigieren, obwohl die
Rekurrentin dies nicht ausdrücklich beantragte. Namentlich war sie im Rekurs mit der
Kürzung des Geschäftsjahrs von zwölf auf neun Monate nicht einverstanden (hinten
E. 2c).
dd) Die Rekurrentin verbuchte einen pauschalen Mietkostenanteil von Fr. 500.– pro
Monat bzw. Fr. 6'000.– pro Jahr. Das sind rund 40 Prozent des monatlichen Mietzinses
von Fr. 15'240.– (inklusive Nebenkosten; act. 7/1.1.5). Da das Nagelstudio nur rund
einen Drittel der Wohnung beansprucht, ist dieser Anteil zu hoch, auch wenn die
Rekurrentin der Monatspauschale auch Kosten für Versicherungen, Strom, Reinigung,
Putzmaterial und für die Küchen- und Toilettenbenutzung hinzurechnete. Da keine
detaillierte Abrechnung vorliegt, ist der Kostenanteil ermessensweise festzulegen. Mit
der Vorinstanz erscheint es sachgerecht, die Berechnung in analoger Anwendung der
Regelung für die Bestimmung der Kosten für die Nutzung eines privaten
Arbeitszimmers bei unselbständiger Erwerbstätigkeit vorzunehmen (vgl. Art. 39 Abs. 1
lit. c StG und Art. 7 Abs. 1 der Berufskostenverordnung [SR 642.118.1]; Reich/Züger/
Betschart, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], a.a.O., Art. 27 DBG N 26). Gemäss der bis 31.
Dezember 2020 gültigen Steuerbuchweisung (St. Galler Steuerbuch [StB 39 Nr. 1],
8. Nachtrag vom 1. Juli 2011) war der bezahlte Mietzins inklusive Nebenkosten (ohne
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Parkplätze) durch die Anzahl Zimmer plus eins zu dividieren. Im vorliegenden Fall
berechnet sich der Jahresanteil wie folgt: Fr. 14'280.– : 4 = Fr. 3'570.–. Unter
Berücksichtigung der Kosten für einen Aussenparkplatz von Fr. 480.– ergeben sich
jährliche Geschäftskosten für Miete, Nebenkosten und Parkplatz von Fr. 4'050.– und
monatlich Fr. 337.50. Die Vorinstanz errechnete einen jährlichen Betrag von Fr. 3'846.–,
weil sie entgegen der Steuerbuchweisung nicht die bezahlten Nebenkosten von
monatlich Fr. 170.– berücksichtigte, sondern nur 10 Prozent der monatlichen
Nettomiete bzw. Fr. 102.–. Dieser Ansatz kommt bei Eigenheimen zur Anwendung (StB
39 Nr. 1 Ziff. 2). Somit erweist sich die Aufrechnung um Fr. 3'115.– bei den Mietkosten
als zu hoch. Der steuerbare Reingewinn ist vielmehr lediglich um Fr. 1'950.– zu erhöhen
(Fr. 6'000.– abzüglich Fr. 4'050.–).
b) Die Rekurrentin machte sinngemäss geltend, im monatlichen Pauschalbetrag von
Fr. 500.– für Miete und Nebenkosten seien auch die Kosten für Versicherungen, Strom,
Reinigung, Putzmaterial, Getränke, WC- und Küchenbenutzung enthalten; diese seien
auch als Geschäftsaufwand anzuerkennen.
Die Kosten für die WC- und Küchenbenutzung sind bereits im Miet- und
Nebenkostenanteil berücksichtigt. Zu den übrigen Kosten wurden im Rekurs keine
näheren Angaben gemacht, obwohl die Beweislast für den Nachweis steuermindernder
Umstände grundsätzlich die Steuerpflichtige triff (BGE 143 II 661 E. 7.2). Es ist jedoch
offenkundig, dass in einem Nagelstudio namentlich Reinigungskosten anfallen. Diese
sind ermessensweise auf Fr. 1'600.– festzusetzen (Lohn der Reinigungskraft,
Lohnnebenkosten, Unfallversicherung und Material). Die Rekurrentin ist indes darauf
hinzuweisen, dass sie derartige Kosten künftig zu belegen hat.
c) Die Vorinstanz anerkannte 50 Prozent der EDV- und Telefonkosten von insgesamt
Fr. 1'194.– als Geschäftskosten, jedoch nur für die Dauer von neun Monaten (April bis
Dezember 2019) und errechnete einen Privatanteil von Fr. 448.–, den sie dem Gewinn
zurechnete. Korrekt hätte die Aufrechnung nach der Sichtweise der Vorinstanz
(Geschäftstätigkeit von nur neun Monaten) jedoch Fr. 746.– betragen (Fr. 1'194.–
abzüglich Fr. 448.–). Die ist indes ohne Belang, da der Anteil nach den Feststellungen
in Erwägung 2a/cc ohnehin neu zu berechnen ist. Er beträgt Fr. 597.–, die Hälfte der
EDV- und Telefonkosten von Fr. 1'194.–. Die Radio- und Fernsehabgabe von Fr. 365.–
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wurde zu Recht nicht als geschäftsmässig begründet anerkannt, da die Abgabepflicht
von Unternehmen an einen jährlichen Mindestumsatz von Fr. 500'000.– gebunden ist
(Art. 67b der Radio- und Fernsehverordnung [SR 784.401]).
d) Zusammenfassend ergibt sich somit, dass dem deklarierten Jahresverlust von
Fr. 2'125.– nicht Fr. 4'200.–, sondern Fr. 3'270.– hinzurechnen sind:
Material Fr. 189.–
Radio- und Fernsehabgabe Fr. 365.–
Repräsentation Fr. 169.–
Anteil Miete Arbeitszimmer/Büro inkl. NK Fr. 1'950.–
EDV/Telefon Fr. 597.–
Total Fr. 3'270.–
Unter Berücksichtigung zusätzlicher, von der Vorinstanz nicht berücksichtigter
Reinigungskosten von Fr. 1'600.– (vgl. E. 2b) ergibt sich ein Reinverlust von Fr. 215.–
für die selbständige Erwerbstätigkeit. Da der monatliche Aufwand für Miete,
Nebenkosten, Strom und Reinigung usw. Fr. 450.85 beträgt (Fr. 337.50 + Fr. 133.35)
und die Rekurrentin beantragte, dieser Kostenanteil sei pauschal auf Fr. 400.– bis
Fr. 500.– festzusetzen, obsiegt sie im Ergebnis vollständig. Der Rekurs ist daher
gutzuheissen, der Einspracheentscheid vom 15. September 2020 aufzuheben und die
Angelegenheit an die Vorinstanz zurückzuweisen, und zwar zu neuer Veranlagung der
Kantons- und Gemeindesteuern 2019 im Sinn der Erwägungen, das heisst
insbesondere unter Berücksichtigung des Reinverlusts von Fr. 215.– für die
selbständige Erwerbstätigkeit.
3.- Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekursverfahrens dem Staat
aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 600.– erscheint
angemessen (Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der
Kostenvorschuss von Fr. 600.– ist der Rekurrentin zurückzuerstatten.
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