Decision ID: 0ec526f2-c936-5016-8587-1b2c21c56067
Year: 2018
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
Die A._ GmbH (nachfolgend: Telekommunikationsgesellschaft) mit
Sitz in Deutschland bietet gemäss ihren Allgemeinen Geschäftsbedingun-
gen (AGB) ihren Kunden (Anbieter von Mehrwertdiensten) die Nutzung von
Servicerufnummern für Telefonmehrwertdienste (...) an. Sie ist nicht im
Schweizer Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen.
B.
B.a Die Telekommunikationsgesellschaft unterhielt Geschäftsbeziehungen
zum Einzelunternehmen mit Sitz in (Ort) von Frau B._ (nachfol-
gend: Einzelunternehmen), welches in den Jahren 2008 bis 2011 telefoni-
sche Mehrwertdienstleistungen im Bereich der Lebensberatung erbrachte.
Dieses Einzelunternehmen wurde von der Eidgenössischen Steuerverwal-
tung (ESTV) am 7. September 2011 rückwirkend auf den 1. Januar 2008
ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen und stellte der Te-
lekommunikationsgesellschaft nachträglich die Mehrwertsteuer für sämtli-
che in den Jahren 2008 bis 2011 von ihr geleisteten Arbeiten in Rechnung.
B.b Die Telekommunikationsgesellschaft stellte alsdann ihrerseits am
31. Mai 2013 bei der ESTV einen Antrag (datiert auf den 2. April 2013) auf
Vergütung der durch das Einzelunternehmen am 21. März 2012 in Rech-
nung gestellten Mehrwertsteuer.
C.
Mit Verfügung vom 24. Dezember 2014 lehnte die ESTV den Antrag vom
2. April 2013 auf Vergütung der Mehrwertsteuer für die Vergütungsperiode
vom 1. Januar 2012 bis 31. Dezember 2012 ab.
D.
Das Bundesverwaltungsgericht trat mit Urteil A-679/2015 vom 29. April
2015 auf die «Sprungbeschwerde» der Telekommunikationsgesellschaft
vom 30. Januar 2015 mangels «Einlässlichkeit» der angefochtenen Verfü-
gung vom 24. Dezember 2014 i.S.v. Art. 83 Abs. 4 des Bundesgesetzes
vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz,
MWSTG, SR 641.20) nicht ein und überwies die Sache zuständigkeitshal-
ber an die ESTV zur Behandlung als Einsprache.
E.
Die ESTV wies die Einsprache mit Entscheid vom 20. Dezember 2016 ab
und lehnte den Antrag der Telekommunikationsgesellschaft auf Vergütung
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Seite 3
der Mehrwertsteuer gemäss Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG vom 2. April
2013 für die Vergütungsperiode vom 1. Januar 2012 bis 31. Dezember
2012 ab. Sie begründete diesen Entscheid zusammenfassend damit, dass
die Telekommunikationsgesellschaft nicht Empfängerin der vom Einzelun-
ternehmen erbrachten Lebensberatungsleistungen bzw. das Vertragsver-
hältnis für den Mehrwertdienst direkt zwischen dem Telefonkunden und
dem Einzelunternehmen zustande gekommen sei. Zudem seien die Le-
bensberatungsleistungen ausschliesslich telefonisch aus der Ferne in phy-
sischer Abwesenheit des jeweiligen Empfängers erfolgt, weshalb Art. 8
Abs. 2 Bst. a MWSTG die Anwendung versagt bleibe und der Ort der er-
brachten Leistung somit beim Leistungsempfänger liege.
F.
Mit Beschwerde vom 1. Februar 2017 gelangte die Telekommunikations-
gesellschaft (nachfolgend: Beschwerdeführerin) an das Bundesverwal-
tungsgericht und beantragt, der Einspracheentscheid vom 20. Dezember
2016 sei aufzuheben, der Antrag vom 2. April 2013 auf Vergütung der
Mehrwertsteuer für die Steuerperiode 2012 in Höhe von Fr. 56‘189.-- sei
gutzuheissen und der Beschwerdeführerin umgehend zzgl. eines Vergü-
tungszinses von 4 % seit 3. Juni 2013 auszubezahlen; alles unter Kosten-
und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV. Die Beschwerdeführerin
führt dazu aus, der Ort der erbrachten Lebensberatungsleistungen be-
stimme sich sowohl nach altem wie auch nach neuem Recht gemäss dem
«Erbringerortsprinzip» und befände sich im Inland. Sie, die Telefongesell-
schaft, sei zwar in zivilrechtlicher Hinsicht nicht Leistungserbringerin, aus
Sicht der Mehrwertsteuer sei ihr die Leistung aber zuzuordnen. Sie faktu-
riere die Leistung nämlich in eigenem Namen, weshalb die Regeln über die
indirekte Stellvertretung (Art. 20 Abs. 3 MWSTG) zur Anwendung kämen.
Durch die Verrechnung von Mehrwertdiensten sei die Beschwerdeführerin
in mehrwertsteuerlicher Hinsicht zu einer Erbringerin von Lebensbera-
tungsdienstleistungen geworden, obwohl sie in zivilrechtlicher Hinsicht
keine solchen erbringe. Schliesslich sei das Besteuerungsziel der Mehr-
wertsteuer – der inländische Endverbrauch – bereits erreicht, indem die
Anrufenden von der Telefongesellschaft die Kosten aus den Gesprächen
mit der Einzelunternehmung mit Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt be-
kommen. Auf den vorgelagerten Stufen müsse Steuerneutralität herrschen,
mit der Verweigerung der Vorsteuererstattung sei diese aber nicht gege-
ben. Dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität werde in keiner Weise
Rechnung getragen, da der Beschwerdeführerin, wäre sie im Inland ansäs-
sig und im MWST-Register eingetragen, der Vorsteuerabzug mit Sicherheit
gewährt worden wäre.
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Seite 4
G.
In ihrer Vernehmlassung vom 23. März 2017 schliesst die ESTV (nachfol-
gend: Vorinstanz) auf Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulas-
ten der Beschwerdeführerin. Zur Begründung hält die ESTV insbesondere
entgegen, die Einzelunternehmung qualifiziere sich infolge ihres Aussen-
auftritts und des Bestandes einer Vertragsbeziehung mit dem Telefonkun-
den nach aussen hin als Leistungserbringerin gegenüber den Anrufenden;
eine indirekte Stellvertretung sei somit ausgeschlossen. Der (dazwischen-
geschaltete) Fernmeldedienstanbieter trete nach aussen lediglich hinsicht-
lich des Fernmeldedienstes – nicht aber des Mehrwertdienstes – als Leis-
tungserbringer in Erscheinung. Da der Beschwerdeführerin keine Lebens-
beratungsdienstleistung erbracht worden sei, hätte ihr auch keine Mehr-
wertsteuer in Rechnung gestellt werden dürfen bzw. sei eine Rückvergü-
tung nicht möglich. Die Einzelunternehmung habe ihre Lebensberatungs-
leistungen gegenüber den Telefonkunden fernmündlich über 0900 Service-
nummern erbracht. Ob und gegebenenfalls inwieweit die Mehrwertsteuer
auf Dritte überwälzt werden könne, richte sich ausschliesslich nach privat-
rechtlichen Vereinbarungen. Dass eine selbst gewählte Abwicklungsart die
Möglichkeit des Vorsteuerabzugs erschwere oder gar verunmögliche,
könne nicht dazu führen, Leistungsverhältnisse «künstlich» umqualifizieren
oder Leistungsflüsse beliebig verschieben zu müssen.
H.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien sowie die eingereichten Un-
terlagen wird – soweit entscheidwesentlich – im Rahmen der nachfolgen-
den Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach
dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Ge-
mäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG. Vorliegend stellt jedenfalls der an-
gefochtene Einspracheentscheid vom 20. Dezember 2016 eine solche Ver-
fügung dar. Eine Ausnahme nach Art. 32 VGG liegt nicht vor. Die Vor-
instanz ist zudem eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG. Das Bundesver-
waltungsgericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Be-
schwerde zuständig.
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Seite 5
1.2 Die Beschwerdeführerin ist zur Erhebung der vorliegenden Be-
schwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die im Übrigen frist- und
formgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1
VwVG) ist demnach einzutreten.
1.3 Am 1. Januar 2010 ist das (neue) MWSTG in Kraft getreten. Der vor-
liegende Sachverhalt betrifft die Vergütungsperiode vom 1. Januar 2012
bis 31. Dezember 2012, für nachträglich in Rechnung gestellte Mehrwert-
steuern der Jahre 2008 bis 2011. Zur Anwendung gelangt demnach sowohl
das MWSTG als auch das früheren Mehrwertsteuergesetz vom 2. Septem-
ber 1999 (aMWSTG, AS 2000 1300), wobei sich diese – wie nachfolgend
aufgezeigt – in den vorliegend zu klärenden Fragen nicht wesentlich von-
einander unterscheiden und das Hauptaugenmerk somit auf das MWSTG
gerichtet ist.
1.4 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in
vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Ver-
letzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder
unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG;
ANDRÉ MOSER et al., Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht,
2. Aufl. 2013, Rz. 2.149 ff.; ULRICH HÄFELIN et al., Allgemeines Verwal-
tungsrecht, 7. Aufl. 2016, Rz. 1146 ff.).
2.
2.1
2.1.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem Sys-
tem der Nettoallphasensteuer (auch als Allphasensteuer mit Vorsteuerab-
zug bzw. Mehrwertsteuer bezeichnet [Art. 1 Abs. 1 MWSTG]; Art. 130 BV).
Die Steuer wird auf den im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen
Entgelt erbrachten Leistungen (Inlandsteuer), auf dem Bezug von Leistun-
gen von Unternehmen mit Sitz im Ausland durch Empfänger und Empfän-
gerinnen im Inland (Bezugssteuer) und auf Einfuhren von Gegenständen
(Einfuhrsteuer) erhoben (Art. 1 Abs. 2 MWSTG). Die Erhebung erfolgt nach
den Grundsätzen der Wettbewerbsneutralität, der Wirtschaftlichkeit der
Entrichtung und der Erhebung sowie der Überwälzbarkeit (Art. 1 Abs. 3
MWSTG; vgl. auch KLAUS A. VALLENDER, in: Ehrenzeller/Schind-
ler/Schweizer/Vallender [Hrsg.], Die schweizerische Bundesverfassung,
St. Galler Kommentar, 3. Aufl. 2014, Art. 130 Rz. 8 ff.; zum Ganzen statt
vieler: Urteil des BVGer A-5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.1.1).
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2.1.2 Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität verlangt, dass ein moder-
nes Verbrauchssteuersystem wie die Mehrwertsteuer nach Möglichkeit in
seinen Auswirkungen neutral sein muss. Das heisst, es darf den Wettbe-
werb zwischen den Unternehmen nicht beeinträchtigen und hat das Gleich-
behandlungsgebot zu beachten. Die Mehrwertsteuer muss deshalb umfas-
send sein und alle Waren und Dienstleistungen im Inland gleichmässig er-
fassen. Andererseits muss vermieden werden, dass eine Steuerkumulation
entsteht, weil die Waren und Dienstleistungen auf allen Stufen der Produk-
tion und Verteilung und bei der Einfuhr besteuert werden. Diesem Zweck
dient der Vorsteuerabzug. Damit wird die Wettbewerbsneutralität der Mehr-
wertsteuer dem Grundsatz nach verwirklicht, indem sichergestellt wird,
dass die Endbelastung beim Konsumenten immer gleich hoch ist, und zwar
unabhängig davon, auf welchem Weg die Ware oder Dienstleistung zu ihm
gelangt (vgl. BGE 125 II 326 E. 6a, BGE 124 II 193 E. 8a, mit Hinweisen;
Urteile des BVGer A-1382/2015 vom 11. August 2015 E. 3.2 und
A-5534/2013 vom 5. November 2014 E. 2.1.2; DIEGO CLAVADETSCHER, in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die
Mehrwertsteuer, Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], 2015 [nachfol-
gend: Kommentar zum MWSTG], Art. 1 Rz. 156 ff.; FELIX GEIGER, in:
MWSTG Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwert-
steuer mit den Ausführungserlassen sowie Erlasse zum Zollwesen, Gei-
ger/Schluckebier [Hrsg.], 2012 [nachfolgend: MWSTG Kommentar], Art. 1
Rz. 21; vgl. auch ALOIS CAMENZIND et al., Handbuch zum Mehrwertsteuer-
gesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, Rz. 105 ff.).
Aus Praktikabilitätsgründen erfolgt der Bezug der Mehrwertsteuer auf Stufe
der leistungserbringenden Personen, obschon nicht diese, sondern die
leistungsbeziehenden Personen die Destinatäre der Mehrwertsteuer sind
(BGE 142 II 488 E. 2.2.2, mit Hinweisen; Urteil des BGer 2C_1076/2015
vom 9. Dezember 2016 E. 2.1; Urteil des BVGer A-904/2017 vom 18. De-
zember 2017 E. 2.1).
2.1.3 Die Überwälzung der Mehrwertsteuer richtet sich gemäss Art. 6
Abs. 1 MWSTG nach privatrechtlichen Vereinbarungen. Zur Beurteilung
von Streitigkeiten über die Steuerüberwälzung sind die Zivilgerichte zu-
ständig (Art. 6 Abs. 2 MWSTG).
2.2 Steuerobjekt der Mehrwertsteuer (Inlandsteuer) sind die durch die
steuerpflichtige Person gegen Entgelt erbrachten Leistungen (vgl.
E. 2.1.1); sie sind steuerbar, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht
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(Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Als Leistung gilt die Einräumung eines ver-
brauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung
eines Entgelts (Art. 3 Bst. c MWSTG). Die Leistung umfasst als Oberbegriff
sowohl Lieferungen (Art. 3 Bst. d MWSTG) als auch Dienstleistungen, wo-
bei als Dienstleistung jede Leistung gilt, die keine Lieferung ist (Art. 3 Bst. e
MWSTG; Urteil des BVGer A-1382/2015 vom 11. August 2015 E. 3.3.1).
2.3 Hinsichtlich des Ortes der Dienstleistung greift im Regelfall das «Emp-
fängerortsprinzip» (vgl. Art. 8 Abs. 1 MWSTG). Danach gilt als Ort einer
Dienstleistung der Ort, an dem der Empfänger oder die Empfängerin der
Dienstleistung den Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebs-
stätte hat, für welche die Dienstleistung erbracht wird, oder in Ermangelung
eines solchen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte der Wohnort oder
der Ort seines oder ihres üblichen Aufenthalts. Das «Empfängerortsprin-
zip» steht aber unter dem Vorbehalt, dass kein Fall von Art. 8 Abs. 2
MWSTG vorliegt. Gemäss Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG gilt bei Dienstleis-
tungen, die typischerweise unmittelbar gegenüber physisch anwesenden
natürlichen Personen erbracht werden, auch wenn sie ausnahmsweise aus
der Ferne erbracht werden der Ort, an dem die dienstleistende Person den
Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte hat, oder in Er-
mangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte der
Wohnort oder der Ort, von dem aus sie tätig wird; als solche Dienstleistun-
gen gelten namentlich: Heilbehandlungen, Therapien, Pflegeleistungen,
Körperpflege, Ehe-, Familien- und Lebensberatung, Sozialleistungen und
Sozialhilfeleistungen sowie Kinder- und Jugendbetreuung (sog. «Erbringe-
rortsprinzip»).
2.4
2.4.1 Als im mehrwertsteuerlichen Sinn «gegen Entgelt» erbracht (vgl.
E. 2.2), gilt eine Lieferung oder Dienstleistung, wenn sie im Austausch mit
einer Gegenleistung erfolgt (sog. «Leistungsaustausch» oder «Leistungs-
verhältnis»; vgl. dazu: Urteile des BVGer A-5431/2015 vom 28. April 2016
E. 2.2.1 und A-4786/2012 vom 12. September 2013 E. 2.2, mit Hinweis).
2.4.2 Im Rahmen der Beurteilung, ob ein Leistungsverhältnis vorliegt, ist
zu prüfen, wer als Leistungserbringer und wer als Leistungsempfänger zu
gelten hat (Urteil des BGer 2A.215/2003 vom 20. Januar 2005 E. 6.4 f.,
Urteil des BVGer A-5651/2013 vom 18. September 2014 E. 2.2.4, mit wei-
terem Hinweis). Wer als Leistungserbringer zu gelten hat, bestimmt sich
laut Art. 20 Abs. 1 MWSTG und nach konstanter Rechtsprechung in erster
Linie nach dem Aussenauftritt. Das mehrwertsteuerlich relevante Handeln
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Seite 8
wird demgemäss grundsätzlich demjenigen zugeordnet, der gegenüber
Dritten im eigenen Namen auftritt (statt vieler: Urteile des BVGer
A-5431/2015 vom 28. April 2016 E. 2.2.2, A-555/2013 vom 30. Oktober
2013 E. 2.3.2.1 und A-6367/2011 vom 14. August 2012 E. 2.2.4, mit Hin-
weisen; RALF IMSTEPF, Die Zuordnung von Leistungen gemäss Art. 20 des
neuen MWSTG [nachfolgend: Zuordnung von Leistungen], in: ASA 78
S. 772).
2.4.3 Wenn eine Person im Namen und für Rechnung einer anderen Per-
son handelt (und somit nach aussen hin nicht als Leistungserbringerin auf-
tritt), gilt die Leistung als durch die vertretene Person getätigt (sog. direkte
Stellvertretung), sofern die Voraussetzungen nach Art. 20 Abs. 2 Bst. a und
b MWSTG kumulativ erfüllt sind: Bst. a verlangt, dass die Vertreterin nach-
weisen kann, dass sie als Stellvertreterin handelt und die vertretene Per-
son gegenüber der Steuerbehörde eindeutig identifizieren kann. Bst. b
setzt mit Bezug auf das Aussenverhältnis voraus, dass die Vertreterin das
Bestehen eines Stellvertretungsverhältnisses gegenüber dem Leistungs-
empfänger ausdrücklich bekannt gibt oder sich dieses (zumindest) aus den
Umständen ergibt. Hierbei ist nach objektiven Massstäben – und gerade
nicht nach der Wahrnehmung des konkreten Leistungsempfängers – zu
prüfen, ob Umstände vorliegen, welche auf das Bestehen eines Stellver-
tretungsverhältnisses schliessen lassen. Lediglich aus Sicht eines objekti-
ven Dritten muss erkennbar gewesen sein, dass der Handelnde nicht sich
selbst, sondern einen Dritten verpflichten wollte (Urteil des BGer
2C_206/2015 vom 16. November 2015 E. 2.2; Urteil des BVGer
A-5069/2016 vom 3. Oktober 2017 E. 3.2.6; PIERRE-MARIE GLAUSER, Kom-
mentar zum MWSTG, a.a.O., Art. 20 Rz. 34 f.; IMSTEPF, Zuordnung von
Leistungen, a.a.O., S. 773 ff.). Findet Abs. 1 in einem Dreiparteienverhält-
nis Anwendung, so wird das Leistungsverhältnis zwischen der nach aussen
auftretenden Person und der die eigentliche Leistung erbringenden Person
gleich qualifiziert wie das Leistungsverhältnis zwischen der nach aussen
auftretenden Person und der leistungsempfangenden Person (sog. indi-
rekte Stellvertretung, Art. 20 Abs. 3 MWSTG [vgl. dazu: IMSTEPF, Zuord-
nung von Leistungen, a.a.O., S. 777 und RALF IMSTEPF, Der mehrwertsteu-
erliche «Aussenauftritt», Konturen eines unbestimmten Rechtsbegriffs, in:
ASA 82 S. 465 f.]). Der indirekte Stellvertreter, welcher die Leistung in sei-
nem Namen, aber für die Rechnung des Vertretenen erbringt, wird in die
Umsatzsteuerkette integriert, indem die wirtschaftliche Realität zwischen
dem Vertretenen und dem Dritten ignoriert und unterstellt wird, dass der
Vertreter dem Dritten eine Leistung erbringt, welche ihm vorher vom Ver-
tretenen erbracht worden ist. Somit wird die Vermittlungsleistung zwischen
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Seite 9
dem Vertretenen und dem Vertreter durch eine Warenlieferung oder
Dienstleistung ersetzt. Dadurch wird der indirekte Stellvertreter in die glei-
che Lage versetzt, wie wenn er für eigene Rechnung handeln würde (vgl.
Art. 20 Abs. 1 MWSTG; GLAUSER, Kommentar zum MWSTG, a.a.O.,
Art. 20 Rz. 19). Hierbei soll die Rechtsfolge bzw. Fiktion aus Abs. 3 nicht
eine absolute Gleichqualifizierung der beiden Leistungen, sondern nur eine
Gleichqualifizierung bzgl. der objektiven Merkmale erreichen (wie bspw.
«Art der Leistung» oder Höhe des Entgelts; GLAUSER, Kommentar zum
MWSTG, a.a.O., Art. 20 Rz. 20; IMSTEPF, Zuordnung von Leistungen,
a.a.O., S. 777 f.).
2.5 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat nicht in erster
Linie aus einer zivil- bzw. vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirt-
schaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (sog. «wirtschaftliche Be-
trachtungsweise»). Die zivil- bzw. vertragsrechtliche Sicht ist demnach
nicht entscheidend, hat aber immerhin Indizwirkung (statt vieler: Urteile des
BGer 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2 und 2A.304/2003 vom 14. No-
vember 2003 E. 3.6.1; BVGE 2007/23 E. 2.3.2, mit Hinweisen; Urteil des
BVGer A-5431/2015 vom 28. April 2016 E. 2.2.4).
2.6
2.6.1 Das Vorsteuervergütungsverfahren gemäss Art. 107 Abs. 1 Bst. b
MWSTG kann als Pendant zum Vorsteuerabzug betrachtet werden. Inlän-
dische Unternehmen können sich im Register der Mehrwertsteuerpflichti-
gen registrieren lassen und bei gegebenen Voraussetzungen die von ihnen
geleistete Mehrwertsteuer als Vorsteuer geltend machen. Um ausländi-
sche Unternehmen, die weder Leistungen im Inland erbringen noch ihren
Sitz oder eine Betriebsstätte in Inland haben, und sich nicht im Register
der Mehrwertsteuerpflichtigen eintragen lassen können (Art. 10 Abs. 1
MWSTG und Art. 8 Abs. 1 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. Novem-
ber 2009 [MWSTV, SR 641.201; Artikel in der Fassung vom 12. Dezember
2017]), nicht mit der Mehrwertsteuer zu belasten, dient das Vorsteuerver-
gütungsverfahren (vgl. zum alten Recht: BVGE 2008/38 E. 3.4; Urteile des
BVGer A-6615/2011 vom 29. Januar 2013 E. 2.4.3 und E. 3.2.2 sowie
A-6971/2008 vom 8. Juni 2009 E. 2.2; BÉATRICE BLUM, Kommentar zum
MWSTG, a.a.O., Art. 107 Rz. 20).
2.6.2 Das in den Grundzügen in Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG geregelte
Verfahren wird zur Regelung im Übrigen an den Bundesrat delegiert. Er hat
die kumulativen Voraussetzungen für eine solche Steuervergütung in
Art. 151 ff. MWSTV geregelt und weitgehend die Regelung des aMWSTG
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übernommen und um die bisherige Verwaltungspraxis der ESTV ergänzt
(BAUMGARTNER et al., Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010,
§ 7 Rz. 133). Danach hat Anspruch auf Steuervergütung, wer Gegen-
stände einführt oder sich im Inland Leistungen gegen Entgelt erbringen
lässt und zudem: a) Wohn- oder Geschäftssitz oder Betriebsstätte im Aus-
land hat; b) im Inland nicht subjektiv mehrwertsteuerpflichtig ist; c) unter
Vorbehalt von Art. 151 Abs. 2 MWSTV im Inland keine Leistungen (vgl.
E. 2.2) erbringt; und d) im Land seines Wohn- oder Geschäftssitzes oder
Betriebsstätte seine Unternehmereigenschaft nachweist (Art. 151 Abs. 1
MWSTV). Zudem setzt die Steuervergütung an ausländische Unterneh-
men voraus, dass der Ansässigkeitsstaat des Antragsstellers das Gegen-
recht gewährt (Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG, Art. 151 Abs. 3 MWSTV und
Art. 152 MWSTV). Die Steuervergütung entspricht bezüglich Umfang und
Einschränkungen dem Vorsteuerabzugsrecht nach den Art. 28-30 und
33. Abs. 2 MWSTG, wobei rückzahlbare Steuern nur vergütet werden,
wenn deren Betrag in einem Kalenderjahr mindestens Fr. 500.-- erreicht
(Art. 153 Abs. 1 und Abs. 3 MWSTV). Der Vergütungsantrag ist innerhalb
von sechs Monaten nach Ablauf des Kalenderjahrs zu stellen, in dem für
die erbrachte Leistung eine den Anspruch auf Vergütung begründende
Rechnung gestellt wurde (Art. 154 MWSTV). Der Antrag auf Steuervergü-
tung ist mit den Originalrechnungen der Leistungserbringer und Leistungs-
erbringerinnen bzw. mit den Veranlagungsverfügungen der EZV an die
ESTV zu richten. Die Originalrechnungen müssen die Anforderungen ge-
mäss Art. 26 Abs. 2 MWSTG erfüllen und auf den Namen des Antragstel-
lers oder der Antragstellerin lauten (Art. 155 Abs. 1 MWSTV; vgl. ausführli-
cher zum ganzen Abschnitt: BLUM, Kommentar zum MWSTG, a.a.O.,
Art. 107 Rz. 27 ff.; BAUMGARTNER et al., a.a.O., § 7 Rz. 135 ff.).
Wie bereits erwähnt setzt das Vorsteuervergütungsverfahren voraus, dass
der ausländische Abnehmer u.a. im Inland mehrwertsteuerbelastete Leis-
tungen bezogen hat. Somit ist eine Vergütung nicht möglich für Leistungen,
die nicht der Mehrwertsteuer unterliegen (vgl. noch zum aMWSTG und
aMWSTGV: Urteil des BVGer A-6615/2011 vom 29. Januar 2013 E. 2.4.2,
mit weiterem Hinweis). Eine Vorsteuervergütung wird gemäss Verwal-
tungspraxis überdies ausgeschlossen, wenn die Leistung irrtümlich mit in-
ländischer Mehrwertsteuer fakturiert wurde bzw. bei einer gesetzeskonfor-
men Qualifikation der Leistung oder des Ortes der Leistung keine inländi-
sche Mehrwertsteuer zu entrichten gewesen wäre (MWST-Info 18 «Vergü-
tungsverfahren» der ESTV [nachfolgend: MI 18] Ziff. 2.3; vgl. hierzu kri-
tisch: BLUM, Kommentar zum MWSTG, a.a.O., Art. 107 Rz. 59 [hierdurch
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werde von der für inländische steuerpflichtige Personen geltenden Rege-
lung gemäss Art. 59 Abs. 2 Satz 1 MWSTV abgewichen, wobei sich keine
sachliche Notwendigkeit für eine abweichende Behandlung von inländi-
schen und ausländischen Leistungsempfängern ergebe]).
3.
Vorliegend stellte die Beschwerdeführerin als Inhaberin von gebühren-
pflichtigen Servicerufnummern der Einzelunternehmung, welche Mehr-
wertdienstleistungen im Bereich der telefonischen Lebensberatung er-
brachte, eine solche Rufnummer gegen Entgelt zur Nutzung zur Verfü-
gung. Eine Lebensberatungsdienstleistung in Anspruch nehmende dritte
Person wurden über eine «Verbindungskette» vom Telefonnetzbetreiber
über eine weitere Stufe an die Beschwerdeführerin verbunden, welche den
Anruf an die Einzelunternehmung durchstellte. Der Anrufer zahlte eine Ver-
bindungsgebühr und einen Aufschlag für die Lebensberatungsdienstleis-
tung, wobei Letzterer vom Telefonnetzbetreiber per Telefonrechnung faktu-
riert, einkassiert und – abzüglich einer Gebühr des jeweiligen Anbieters für
seine Dienstleistung – über alle Stufen zur Einzelunternehmung «weiter-
geleitet» wurde.
Strittig und zu prüfen ist, ob die Beschwerdeführerin die Voraussetzungen
für den Vorsteuervergütungsanspruch erfüllt und ihr Vergütungsantrag gut-
zuheissen ist. Hierzu muss u.a. geklärt werden, ob sich die Beschwerde-
führerin in der Schweiz (mehrwertsteuerbelastete) Leistungen gegen Ent-
gelt erbringen hat lassen und somit als Empfängerin der von der Einzelun-
ternehmung erbrachten telefonischen Lebensberatungsleistungen gilt bzw.
wem die Lebensberatungsleistungen zuzuordnen sind (nachfolgend:
E. 3.1). Sodann ist ergänzend darauf einzugehen, wo sich der Ort der te-
lefonisch erbrachten Lebensberatungsleistungen befindet (E. 3.2).
Zu Recht nicht im Streit liegen hierbei die weiteren Voraussetzungen für
den Vorsteuervergütungsanspruch. So hat die Beschwerdeführerin unbe-
strittenermassen ihren Geschäftssitz im Ausland, ist im Inland nicht subjek-
tiv mehrwertsteuerpflichtig und erbringt im Inland keine Leistungen. Der
Nachweis der Unternehmereigenschaft wurde vorliegend erbracht, wobei
Deutschland in der einschlägigen Gegenrechts-Länderliste aufgeführt ist.
Der Mindestbetrag von Fr. 500.-- ist vorliegend erreicht und schliesslich
wurde der Vergütungsantrag innert Frist mit den Originalrechnungen ein-
gereicht (hierzu ausführlich: E. 2.6).
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3.1
3.1.1 Die Beschwerdeführerin bringt vor, die ESTV stelle für die Frage, wer
in Dreiparteienverhältnissen welche Rolle spiele – sowohl bei der direkten,
als auch bei der indirekten Stellvertretung –, auf die vertraglichen Bezie-
hungen ab. Die Telefongesellschaft stelle die Gebühren für die Business-
nummern immer in eigenem Namen dem Konsumenten in Rechnung und
trete nach aussen wahrnehmbar auf. Zwar sei sie in zivilrechtlicher Hinsicht
nicht Leistungserbringerin, fakturiere die Leistung aber in eigenem Namen
und gelte als indirekter Stellvertreter. Mehrwertsteuerlich sei ihr die Leis-
tung zuzuordnen. Es sei von zwei Leistungsbeziehungen auszugehen, wo-
bei in beiden die Art der Leistung dieselbe sei (Art. 20 Abs. 3 MWSTG). Der
Minutentarif ausgehend von der Einzelunternehmung werde über alle in-
volvierten Partner bis zum Anrufer (im eigenem Namen) «durchverrech-
net» (aber nicht im Sinne von Art. 24 Abs. 6 Bst. b MWSTG), wobei die
Erträge nicht in vollem Umfang an die Einzelunternehmung weitergereicht,
sondern von jedem involvierten Partner für seine Leistung ein Teilbetrag
zurückbehalten werde (zivilrechtlich: Verrechnungsgeschäft). Wie im Wa-
renhandel sei von Weiterverrechnungen mit Anwendung eines Gewinnzu-
schlages auszugehen und Art. 20 Abs. 3 MWSTG heranzuziehen. Danach
seien alle Leistungen innerhalb der Leistungskette hinsichtlich der Art der
Leistung gleich zu qualifizieren, unabhängig davon, ob das weiterverrech-
nende Unternehmen selber in der Beratungsbranche tätig sei oder einer
anderen unternehmerischen Tätigkeit nachgehe. Die Beschwerdeführerin
sei durch die Weiterverrechnung in mehrwertsteuerlicher Hinsicht zu einer
Erbringerin von Lebensberatungsdienstleistungen geworden, obwohl sie in
zivilrechtlicher Hinsicht keine solchen erbringe. Für den Anrufenden sei aus
mehrwertsteuerlicher Sicht nicht zwingend die Einzelunternehmung die
Leistungserbringerin. Sie müssten nämlich zusätzliche Anstrengungen –
über eine detaillierte Rechnung des Telekommunikationsunternehmens
und die Webseite des BAKOM – auf sich nehmen, um zu erkennen, wer
der konkrete Leistungserbringer sei. Dem Nutzer sei klar, dass er die be-
zogene Leistung mit dem Telekommunikationsunternehmen abrechne,
weshalb für ihn aus mehrwertsteuerlicher Sicht Letzteres als Leistungser-
bringer erscheine. Auch für die Einzelunternehmung sei nicht der Anru-
fende der Leistungsempfänger; sie könne diesen nicht einmal identifizieren
(und könne auch keine Rechnung stellen). Das Telekommunikationsunter-
nehmen sei nicht bloss Hilfsperson, welche das Inkasso vornehme, da ein
solches nur im fremden Namen und für fremde Rechnung vorgenommen
werde, was bei der Verrechnung von Mehrwertdiensten gerade nicht der
Fall sei. Da die Verträge und die Allgemeinen Geschäftsbedingungen zwi-
schen der Einzelunternehmung und der Beschwerdeführerin dem Nutzer
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des Mehrwertdienstes nicht bekannt seien, könnten diese nichts zur Be-
stimmung des Leistungsempfängers resp. des Leistungserbringers aus
Sicht des Anrufenden beitragen. Zudem sei eine direkte Kontaktaufnahme
über eine normale Telefonnummer oder per E-Mail unter Umgehung der
Beschwerdeführerin mit der Einzelunternehmung vorliegend gerade nicht
möglich (vgl. Sachverhalt Bst. F).
Demgegenüber geht die Vorinstanz in ihrem Einspracheentscheid davon
aus, dass die Beschwerdeführerin nicht Empfängerin der vom Einzelunter-
nehmen erbrachten Lebensberatungsleistungen sei und ihr diesbezüglich
keine Mehrwertsteuern hätten in Rechnung gestellt werden dürfen. Gegen
aussen sei nämlich das Einzelunternehmen in eigenem Namen erkennbar
als Anbieterin des Mehrwertdienstes und damit als Leistungserbringerin
aufgetreten. Das Einzelunternehmen habe in eigenem Namen inseriert,
wobei die Telefonkunden direkt mit diesem in Kontakt getreten seien. Das
Vertragsverhältnis für den Mehrwertdienst sei direkt zwischen dem Tele-
fonkunden und der Anbieterin des Mehrwertdienstes – dem Einzelunter-
nehmen – zustande gekommen. Die beigezogenen Telekommunikations-
unternehmen hätten reine Fernmeldedienstleistungen und die Inkassoleis-
tung erbracht. Dass die Beschwerdeführerin dabei selbst als Leistungser-
bringerin der Beratungsleistungen auftreten hätte sollen, sei explizit aus-
geschlossen worden (vgl. Sachverhalt Bst. E). In ihrer Vernehmlassung
hält die Vorinstanz erneut dafür, die Einzelfirma qualifiziere sich infolge ih-
res Aussenauftritts und des Bestandes einer Vertragsbeziehung mit dem
Telefonkunden nach aussen hin als Leistungserbringerin gegenüber den
Anrufenden; eine indirekte Stellvertretung sei somit ausgeschlossen. Der
(dazwischengeschaltete) Fernmeldedienstanbieter trete nach aussen le-
diglich hinsichtlich des Fernmeldedienstes – nicht aber bzgl. des Mehrwert-
dienstes – als Leistungserbringer in Erscheinung. Von Seiten der Fernmel-
dedienstanbieter werde regelmässig auch eine (eigene) Erbringung des
Mehrwertdienstes ausgeschlossen und diesbezüglich auf eine blosse In-
kassotätigkeit verwiesen. Auf der ins Recht gelegten Swisscom-Rechnung
werde der Mehrwertdienst ausdrücklich als Leistung eines anderen Anbie-
ters ausgewiesen. Sodann müsse der Mehrwertdienstanbieter bei ausblei-
bender Bezahlung des Mehrwertdienstes eine solche selber erreichen. Die
Beschwerdeführerin habe der Einzelunternehmung zur Erbringung des te-
lefonischen Mehrwertdienstes eine 0900 Servicerufnummer gegen Entgelt
zur Verfügung gestellt und die entsprechende Weiterleitung und Auszah-
lung des Anteils der Anbietervergütung abgewickelt. Aus dieser blossen
Weiterleitung könne nicht auf eine Leistungserbringung der Einzelunter-
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nehmung an die Beschwerdeführerin geschlossen werden. Da der Be-
schwerdeführerin keine Lebensberatungsdienstleistung erbracht worden
sei, hätte ihr auch keine Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt werden dür-
fen bzw. sei eine Rückvergütung nicht möglich. Klarerweise könne eine
Fakturierung von «Services anderer Anbieter» mit Verweis auf die Inhaber
der Business Nummern nicht als eine Inrechnungstellung dieser Leistun-
gen durch die Swisscom im eigenen Namen qualifiziert werden. Die Ein-
zelunternehmung habe sich für eine gebührenpflichtige 0900 Serviceruf-
nummer und die damit einhergehende Art der technischen Abwicklung und
des Bezahlvorgangs/Inkassos entschieden. Dass für sie die Anrufenden
nicht «erkennbar» gewesen seien, vermöge die Qualifikation der dargeleg-
ten Leistungsbeziehung (vertragliche Ausgestaltung, Abwicklung der Ver-
tragsverhältnisse und Aussenauftritt) nicht zu ändern. Die Einzelunterneh-
mung habe ihre Lebensberatungsleistungen gegenüber den Telefonkun-
den fernmündlich über 0900 Servicenummern erbracht (vgl. Sachverhalt
Bst. G).
3.1.2 Gemäss Art. 20 Abs. 1 MWSTG und nach konstanter Rechtspre-
chung wird das mehrwertsteuerlich relevante Handeln grundsätzlich dem-
jenigen zugeordnet, der gegenüber Dritten im eigenen Namen auftritt
(E. 2.4.2). Zwar braucht ein Steuerpflichtiger eine ihm zuzurechnende Leis-
tung nicht zwingend selbst zu erbringen. Leistungserbringer kann auch
werden, wer eine Leistung bloss in eigenem Namen weiterfakturiert, wobei
man sich mit allen Eigenschaften eines Steuerpflichtigen in die Umsatz-
kette einfügen und nicht bloss als direkter Stellvertreter auftreten muss
(zum aMWSTG: Urteil der BVGer A-6299/2009 vom 21. April 2011 E. 4.3,
mit weiteren Hinweisen; «aus der blossen Tatsache der [Weiter]Belastung
der Kosten [...] kann jedoch nicht auf einen Leistungsbezug geschlossen
werden»: ebenda, E. 7.3.3). Sobald die vertretende Person («le représen-
tant», «il rappresentante») nach aussen als Leistungserbringerin auftritt,
kann keine Vertretung im mehrwertsteuerlichen Sinn vorliegen (Botschaft
des Bundesrats vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer
[BBl 2008 6885 ff., 6962]).
Hinsichtlich der in Frage stehenden Mehrwertdienstleistung in Form einer
Lebensberatung trat vorliegend gegen aussen die Einzelunternehmung in
eigenem Namen erkennbar auf: Laut unwidersprochen gebliebenen Aus-
sagen der Vorinstanz inserierte die Einzelunternehmung in eigenem Na-
men in Zeitschriften und Kleinanzeigen und versuchte so, mit potentiellen
Kunden in Kontakt zu treten. Sie trat überdies als Mehrwertdienstanbieterin
mit dem anrufenden Kunden in direkten sprachlichen Kontakt, um ihm ihre
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Lebensberatungsdienstleistung zu erbringen. Die Einzelunternehmung
selbst trat als Mehrwertdienstanbieterin in eine vertragliche Beziehung
bzgl. des Telefonmehrwertdienstes – ebenfalls ein Indiz für den mehrwert-
steuerrechtlich relevanten Aussenauftritt – mit dem anrufenden Telefon-
kunden. Auch die Rechnungstellung für die bezogene Lebensberatungs-
dienstleistung lässt keinen anderen Schluss zu (vgl. hernach E. 3.1.3).
Wohl traten die Fernmeldedienstanbieter für den Fernmeldedienst bzw. die
fernmeldetechnische Übertragung von Informationen nach aussen als
Leistungserbringer in eigenem Namen auf; nicht aber für die Lebensbera-
tungsdienstleistung (vgl. zur Abgrenzung Mehrwertdienst und Fernmelde-
dienst: Art. 3 Bst. b des Fernmeldegesetzes [FMG, SR 784.10] und Art. 1
Bst. c der Verordnung vom 9. März 2007 über Fernmeldedienste [FDV,
SR 784.101.1]).
3.1.3 Das Bundesverwaltungsgericht hat in seinem Urteil A-3395/2007
vom 24. Februar 2009 E. 3.2 festgehalten, dass bei Leistungen, welche an
anrufende Dritte erbracht würden, die ein medizinisches Call Center über
eine gebührenpflichtige 0900-Nummer kontaktierten, unbestrittenermas-
sen ein direkter Leistungsaustausch mit den Anrufenden stattfinde. Ob es
sich beim vorliegenden Fall um eine vergleichbare Konstellation wie im
soeben erwähnten Entscheid bzw. um einen Anwendungsfall von Art. 20
Abs. 1 MWSTG handelt, braucht vorliegend aber nicht abschliessend ent-
schieden zu werden. Denn selbst wenn vorliegend ein Anwendungsfall von
Art. 20 Abs. 1 MWSTG zu verneinen wäre, sind jedenfalls die Vorausset-
zungen einer direkten Stellvertretung gemäss Art. 20 Abs. 2 MWSTG er-
füllt:
Das bisherige Stellvertretungsrecht verlangte gemäss Art. 11 aMWSTG,
dass der Stellvertreter ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Ver-
tretenen Leistungen tätigte. Gemäss geltendem Recht muss der Stellver-
treter dem Leistungsempfänger das Stellvertretungsverhältnis nicht (mehr)
in jedem Fall ausdrücklich bekannt geben, denn ein solches kann sich auch
aus den Umständen ergeben (E. 2.4.3; vgl. Art. 20 Abs. 2 Bst. b MWSTG;
Urteil des BGer 2C_206/2015 vom 16. November 2015 E. 2.2). Zwar liess
sich vorliegend der Name des Vertretenen nicht (direkt) aus der Rechnung
lesen. Mit dem Hinweis auf der Rechnung «Services anderer Anbieter»
wird der Mehrwertdienst aber klar als Leistung des anderen Anbieters nach
aussen deklariert. Mittels Fussnote wird überdies darauf hingewiesen, wie
man die Inhaber der Business Numbers in Erfahrung bringen kann. Das
Stellvertretungsverhältnis kann dem Leistungsempfänger hierdurch als
ausdrücklich bekannt gegeben gelten. Zumindest aus der Gesamtheit der
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Umstände wird für einen objektiven Dritten nämlich erkennbar, dass der
Service bzw. die Lebensberatungsdienstleistung stellvertretend für einen
Dritten in Rechnung gestellt wird und eben gerade keine Inrechnungstel-
lung im eigenen Namen vorliegt. Somit sind die Voraussetzungen einer di-
rekten Stellvertretung – wie erwähnt – gegeben. Zu demselben Schluss
kommt man auch gemäss aMWSTG, obwohl nach diesem – wie soeben
erwähnt – die Gesamtheit der Umstände keine Rolle spielen und eine aus-
drückliche Bekanntgabe Voraussetzung darstellt.
Auch die – öffentlich zugänglichen – Allgemeinen Geschäftsbedingungen
der Beschwerdeführerin lassen keinen anderen Schluss zu, sondern be-
stätigen vielmehr das eben Ausgeführte. Unter N. 3.8 wird nämlich festge-
halten, der Mehrwertdienstanbieter habe im Zusammenhang mit der Er-
bringung seiner Mehrwertdienste insbesondere den Namen und die An-
schrift, unter welcher er niedergelassen sei, bei juristischen Personen zu-
sätzlich die Vertretungsberechtigten anzugeben (Allgemeine Geschäftsbe-
dingungen [AGB] der A._ GmbH, ˂ [...] ˃ [abgerufen am: 22. Juni
2018], nachfolgend: AGB A._ GmbH). Hierdurch stellt die Be-
schwerdeführerin sicher, dass sie die vertretene Person bzw. den Mehr-
wertdienstanbieter eindeutig identifizieren kann (vgl. Art. 38 Abs. 3 FDV).
An derselben Stelle fordert die Beschwerdeführerin auf, dass der Mehr-
wertdienstanbieter durch geeignete Massnahmen bzw. durch die Gestal-
tung des Dienstes klarstellen müsse, dass die angebotenen Inhalte aus-
schliesslich seine oder fremde Inhalte darstellen würden und nicht der Ein-
druck erweckt werden dürfe, dass die Beschwerdeführerin die Inhalte der
Telefonmehrwertdienste als eigene oder fremde Inhalte anbieten würde
(AGB A._ GmbH, N. 3.8). Für Inhalte der Telefonmehrwertdienste
sei ausschliesslich der Mehrwertdienstanbieter verantwortlich (AGB
A._ GmbH, N. 3.4).
3.1.4 Sowohl gemäss Art. 20 Abs. 1 MWSTG als auch nach Art. 20 Abs. 2
MWSTG ist die Lebensberatungsdienstleistung der Einzelunternehmung
zuzuordnen; diese gilt als Leistungserbringerin. An diesem Ergebnis ver-
mag auch der Verweis der Beschwerdeführerin auf das Urteil des BGer
2C_1001/2015 vom 5. Juli 2016 nichts zu ändern. Darin wird aufgezeigt,
dass die erotischen Dienstleistungen physisch nicht vom Erotikclub als ju-
ristische Person, sondern ausschliesslich von den Sexarbeiterinnen er-
bracht werden (können), woraus alleine sich keineswegs ergebe, dass die
Sexarbeiterinnen einen mehrwertsteuerlich relevanten, eigenständigen
Aussenauftritt aufweisen würden. Der sei nämlich aus der Sicht eines neut-
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ralen Betrachters dem Erotikclub zuzuordnen. Vorliegend tritt – wie aufge-
zeigt – die Einzelunternehmung ja gerade nach aussen auf und erbringt
zudem die Lebensberatungsdienstleistung per Telefon.
3.2 Schliesslich gilt es der Vollständigkeit halber zu klären, wo sich der Ort
der telefonisch erbrachten Lebensberatungsleistungen befindet.
3.2.1 Die Beschwerdeführerin moniert, es lägen immer noch Leistungen
nach dem «Erbringerortsprinzip» gemäss Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG vor,
wenn eine steuerpflichtige Person Lebensberatungsdienstleistungen aus-
schliesslich über Telefon erbringe. Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG sehe zwar
vor, dass Lebensberatungsleistungen typischerweise gegenüber physisch
anwesenden Personen erbracht würden, wobei auch von solchen auszu-
gehen sei, wenn diese ausnahmsweise am Telefon (aus der Ferne) erfolg-
ten. Dies ergebe sich aufgrund des Begriffs «typischerweise». Sodann be-
ziehe sich der Begriff ausnahmsweise nicht auf ein einzelnes Steuersub-
jekt, sondern auf die gesamte Branche der Lebensberater. Weiter komme
für die Jahre 2008 und 2009 die Regel von Art. 14 Abs. 1 aMWSTG zur
Anwendung, gemäss welcher sich der Ort einer Dienstleistung nach dem
Ort, an dem die Dienst leistende Person ihren Sitz habe, bestimme («Er-
bringerortsprinzip»). Die Einzelunternehmung habe die Steuer zu Recht in
Rechnung gestellt. Die Lebensberatungsdienstleistungen – anders als das
Betreiben von Dating-Seiten im Internet oder die Partnervermittlung – wür-
den in Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG ausdrücklich genannt, wobei der Ge-
setzgeber davon ausgehe, dass diese typischerweise gegenüber physisch
anwesenden natürlichen Personen erbracht werden (was aber nicht nach-
gewiesen werden müsse). Aus dem BGE 139 II 346 und aus dem Urteil
A-3395/2007 vom 24. Februar 2009 könne die ESTV somit auch nichts zu
ihren Gunsten ableiten (vgl. Sachverhalt Bst. F).
Die Vorinstanz entgegnet, der Ort der telefonisch erbrachten Lebensbera-
tungsleistungen liege beim Leistungsempfänger. Art. 8 Abs. 2 Bst. a
MWSTG sei an die Bedingung geknüpft, dass die Dienstleistung typischer-
weise unmittelbar gegenüber physisch anwesenden natürlichen Personen
erbracht werde, was nicht der Fall sei, wenn es sich um Dienstleistungen
handle, welche vom Leistungsanbieter nur oder hauptsächlich aus der
Ferne – wie etwa per Telefon – erbracht würden. Hierbei zähle die Art der
(hauptsächlichen) Leistungserbringung und nicht der Leistungsinhalt. Vor-
liegend seien die Lebensberatungsleistungen ausschliesslich telefonisch
aus der Ferne in physischer Abwesenheit des jeweiligen Empfängers er-
folgt, weshalb Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG die Anwendung versagt bleibe
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(vgl. Sachverhalt Bst. E). In der Vernehmlassung ergänzt die Vorinstanz
u.a., auch altrechtlich bestimmte sich die vorliegende Leistung nach dem
«Empfängerortsprinzip». Nach den nicht sachgerechten Ausführungen der
Beschwerdeführerin käme der Leistungsort im Ausland zu liegen; eine
Rückvergütung wäre somit ausgeschlossen (vgl. Sachverhalt Bst. G).
3.2.2 Im Regelfall greift hinsichtlich des Ortes der Dienstleistung das
«Empfängerortsprinzip» gemäss Art. 8 Abs. 1 MWSTG, welches aber un-
ter dem Vorbehalt, dass kein Fall von Art. 8 Abs. 2 MWSTG («Erbringer-
ortsprinzip») vorliegt, steht. Letzteres gilt u.a. bei Dienstleistungen, die ty-
pischerweise unmittelbar gegenüber physisch anwesenden natürlichen
Personen erbracht werden, auch wenn sie ausnahmsweise aus der Ferne
erbracht werden. Als solche Dienstleistung zählt das Gesetz namentlich
auch die Lebensberatung auf (ausführlich: E. 2.3). Zur Anwendbarkeit von
Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG wurde höchstrichterlich festgehalten, dass
Dienstleistungen, die ausschliesslich oder überwiegend aus der Distanz
erbracht werden, nicht als Dienstleistungen, die typischerweise unmittelbar
gegenüber physisch anwesenden natürlichen Personen erbracht werden,
betrachtet werden können. Es komme auf die Art der Leistungserbringung
«mode de fourniture habituel des presations (entre personnes présentes
ou à distance)» und nicht auf deren Inhalt an. Bei der Partnervermittlung
über das Internet werde die Leistung nicht nur ausnahmsweise auf Distanz
erbracht, sondern dem Wesen der Leistung über das Internet entspre-
chend immer. Dass andere Partnervermittler üblicherweise die Anwesen-
heit des Leistungsempfängers erfordern würden, zähle nicht. Die konkrete
Leistung des jeweiligen Leistungserbringers sei zu beurteilen (zum Gan-
zen: BGE 139 II 346 E. 6.3.3; NIKLAUS HONAUER, Kommentar zum
MWSTG, a.a.O., Art. 8 Rz. 19). An dieser Rechtsprechung gilt es festzu-
halten.
3.2.3 Vorliegend werden die Lebensberatungsdienstleistungen der Einzel-
unternehmung ausschliesslich über eine 0900 Servicerufnummer per Tele-
fon durchgeführt und können daher nicht als Dienstleistungen gemäss
Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG, die typischerweise unmittelbar gegenüber
physisch anwesenden natürlichen Personen erbracht werden, betrachtet
werden. Somit kommt der Ort der telefonisch erbrachten Lebensberatungs-
dienstleistungen gemäss Art. 8 Abs. 1 MWSTG am Ort des jeweiligen Leis-
tungsempfängers zu liegen.
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Es ist zwar richtig, dass die Lebensberatungsdienstleistung vorliegend –
im Gegensatz zu den in BGE 139 II 346 erwähnten Partnervermittlungs-
leistungen – ausdrücklich in Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG aufgezählt wird.
Es wurde aber höchstrichterlich festgehalten, dass es für die Frage der An-
wendbarkeit von Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTG nicht auf den Leistungsinhalt,
sondern nur auf die Art der Leistungserbringung ankommt. Dieser Schluss
ergibt sich letztlich – wie das Bundesgericht ausführt – auch aus der For-
mulierung «namentlich», welche lediglich aufzählenden Charakter besitzt
und nicht abschliessend ist (BGE 139 II 346 E. 6.3.2). Dass die Lebensbe-
ratung unter den nicht abschliessend aufgezählten Beispielen in Art. 8
Abs. 2 Bst. a MWSTG erwähnt wird, vermag daher am Ergebnis nichts zu
ändern.
3.2.4 Auch nach altem Recht kommt vorliegend das «Empfängerortsprin-
zip» zum Tragen: Als Ort einer Dienstleistung gilt grundsätzlich und immer
dann, wenn keine der anderen Bestimmungen des Art. 14 aMWSTG an-
wendbar ist, der Ort, an dem der Dienstleistende seinen Geschäftssitz oder
eine Betriebsstätte hat, von wo aus die Dienstleistung erbracht wird («Er-
bringerortsprinzip» als Regel; Art. 14 Abs. 1 aMWSTG). Die Abweichungen
vom «Erbringerortsprinzip» ergeben sich aus Art. 14 Abs. 2 und 3
aMWSTG, in welchen der Gesetzgeber für verschiedene, im Detail um-
schriebene Tatbestände mit Bezug auf den Ort solcher Leistungen spezifi-
sche Regelungen vorsieht. Im vorliegenden Fall von Interesse sind dabei
insbesondere Art. 14 Abs. 3 Bst. c aMWSTG (Beratung) und Art. 14 Abs. 3
Bst. d aMWSTG (Überlassung von Informationen). Da sowohl bei einer Be-
ratung als auch bei der Überlassung von Informationen das «Empfänger-
ortsprinzip» gilt, braucht vorliegend nicht abschliessend darüber befunden
zu werden, ob die vorliegende Dienstleistung als Beratung oder Überlas-
sung von Informationen zu qualifizieren ist, da jedenfalls eine der beiden
spezifischen Regelungen gemäss Art. 14 Abs. 3 aMWSTG Anwendung fin-
det.
3.3 Insgesamt ist die vorliegend erbrachte telefonische Lebensberatungs-
dienstleistung der Einzelunternehmung zuzuordnen; diese gilt als Leis-
tungserbringerin (sowohl nach Art. 20 Abs. 1 MWSTG als auch gemäss
Art. 20 Abs. 2 MWSTG). Die Regeln über die indirekte Stellvertretung kom-
men vorliegend nicht in Betracht, weshalb die Beschwerdeführerin weder
Leistungserbringerin noch Leistungsempfängerin der Lebensberatung ist.
Zudem bestimmt sich der Ort der Leistung – nach neuem sowie nach altem
Recht – nach dem «Empfängerortsprinzip». Somit ist auch aus diesem
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Grund eine der kumulativ erforderlichen Voraussetzungen für eine Steuer-
vergütung gemäss Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG i.V.m. Art. 151 ff.
MWSTV nicht erfüllt (soweit vorliegend relevant gilt Entsprechendes auch
gemäss aMWSTG, vgl. E. 2.6).
3.4 Es mag zwar sein, dass der Beschwerdeführerin viele Umtriebe ent-
standen sind. Zutreffend ist auch, dass die Erhebung der Mehrwertsteuer
nach dem Grundsatz der Überwälzbarkeit erfolgt. Der Vorinstanz ist jedoch
beizupflichten, dass sich die Überwälzung alleine nach privatrechtlichen
Vereinbarungen richtet (Art. 6 MWSTG) und aus dem Überwälzbarkeits-
prinzip gegenüber dem Staat kein Anspruch des Steuerpflichtigen auf
Überwälzung der Mehrwertsteuer entsteht, genauso wenig wie dieser kraft
öffentlichen Rechts verpflichtet werden könnte, die Steuer zu überwälzen
(ausführlich: Urteil des BVGer A-6180/2012 vom 3. September 2013
E. 2.6, mit weiteren Hinweisen). Die Einzelunternehmung hätte der Be-
schwerdeführerin vorliegend – mangels erfolgter Leistung – eigentlich
keine Mehrwertsteuern fakturieren dürfen. Auch mittels Hinweis auf das
Überwälzbarkeitsprinzip bzw. den Grundsatz der Wettbewerbsneutralität
kann somit, mangels Vorliegen der einschlägigen kumulativen Vorausset-
zungen, keine Steuervergütung verlangt werden.
4.
4.1 Nach dem Gesagten ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen.
Ausgangsgemäss sind die auf Fr. 4‘250.-- festgesetzten Verfahrenskosten
der Beschwerdeführerin als unterliegender Partei aufzuerlegen (Art. 63
Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die
Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE,
SR 173.320.2]). Der einbezahlte Kostenvorschuss von Fr. 4‘250.-- ist zur
Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden.
4.2 Eine Parteientschädigung an die unterliegende Beschwerdeführerin ist
nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1
VGKE e contrario).
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