Decision ID: dd3dc89e-c0a3-4f59-a76e-799383a6fdb8
Year: 2020
Language: de
Court: BE_SRK
Chamber: BE_SRK_001
Canton: BE
Region: Espace_Mittelland
Law Area: public_law

hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen:
A. A._ (Rekurrent) ist seit seiner Rückkehr in die Schweiz Mitte 2017 für die D._ Hockey Club AG tätig. In seiner Steuererklärung für das Jahr 2017 machte er
effektive übrige Berufskosten von insgesamt CHF 44'129.--, bestehend u.a. aus Agentenkosten
von CHF 39'312.-- und Kosten für den Personal Coach in der Höhe von CHF 2'000.--, geltend.
In den definitiven Veranlagungsverfügungen pro 2017 vom 4. Dezember 2018 (unterjährige
Steuerpflicht: 16.6.2017 bis 31.12.2017 / 199 Tage) wurden die geltend gemachten übrigen
Berufskosten des Rekurrenten von der Steuerverwaltung des Kantons Bern, _
(Steuerverwaltung), auf den maximalen Pauschalabzug von CHF 4'000.-- gekürzt. Die
Steuerverwaltung begründete dies damit, dass als Berufskosten nur die Aufwendungen gälten,
die für die Erzielung des Einkommens erforderlich seien. Sie seien entweder unmittelbare
Voraussetzung oder unvermeidliche Folge der Einkommenserzielung. Dementsprechend habe
sie die Beratungsdienstleistungen (CHF 39'312.--) und die zusätzlichen Trainings (CHF 2'000.--)
ausgeschieden, da die Arbeitgeberin genügend Trainingsmöglichkeiten zur Verfügung stelle.
Dagegen erhob der Rekurrent, vertreten durch die B._ AG (Vertreterin), mit Eingabe
vom 20. Dezember 2018 Einsprache, welche die Steuerverwaltung gemäss ihrem Schreiben
vom 9. Januar 2019 mit Einspracheentscheiden vom 20. Mai 2019 abwies.
B. Gegen die Einspracheentscheide hat die Vertreterin namens und im Auftrag des Rekurrenten mit Eingabe vom 14. Juni 2019 bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
(Steuerrekurskommission) Rekurs und sinngemäss Beschwerde erhoben und beantragt darin
sinngemäss, die Einspracheentscheide seien aufzuheben und die geltend gemachten übrigen
Berufskosten in der Höhe von CHF 44'129.-- steuerlich zum Abzug zuzulassen. Hierzu macht
sie Ausführungen zu zwei Rechnungen in der Höhe von insgesamt CHF 41'312.--. Sie führt
bezüglich der Rechnung der E._ GmbH vom 4. August 2017 von CHF 39'312.-- aus,
dass sich diese einerseits in Vermittlungsleistungen von CHF 28'080.-- und andererseits in
restliche Leistungen von CHF 11'232.-- aufteile, als Beratungshonorar bezeichnet werde und
Leistungen wie Vertragsverhandlungen, Karriereplanung, persönliche Betreuung,
Rechtsberatung (bei sportspezifischen Fragen), sportliche Weiterentwicklung, Beratung bei
Ausbildung/Schule/Beruf sowie Versicherungs- und Vorsorgeberatung umfasse. Für die
Vermittlungsleistungen seien 5 % bzw. für die restlichen Leistungen 2 % des vereinbarten
Lohns von CHF _.-- (zzgl. MWSt) in Rechnung gestellt worden. Die
Vermittlungsleistungen hätten ausschliesslich in direktem Zusammenhang mit der ausgeführten
Erwerbstätigkeit des Rekurrenten gestanden. Dies, weil ohne diese Leistungen bei den
Vertragsverhandlungen mit allen potentiellen Arbeitgebern ein Vertragsabschluss nicht oder
nicht in dieser Lohnhöhe zu Stande gekommen wäre. Auch hätten die persönlichen Interessen
und Bedingungen des Rekurrenten gegenüber seiner Arbeitgeberin nicht in dieser Form
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ausgehandelt werden können. Folglich handle es sich hier um Berufsunkosten, die mit der
Erzielung des Einkommens verbunden seien. Auch habe nur aufgrund dieser Auslagen das im
Steuerjahr 2017 erfasste hohe Einkommen realisiert werden können. Die Auslagen seien somit
für den Erwerb und die Berufsausübung unmittelbar nützlich und vorteilhaft gewesen und hätten
gemessen am erzielten Einkommen im Rahmen des Üblichen gelegen. Ferner sei es in der
Eishockeybranche bis zum Jahr 2016 üblich gewesen, dass der Arbeitgeber die
Vermittlungsleistungen direkt an den Vermittlungsagenten bezahlt und beim Arbeitnehmenden
einen Lohnabzug vorgenommen habe. Danach sei die Praxis geändert worden und der
Eishockeyspieler habe seither die Vermittlungsleistungen selber zu tragen, wobei im Gegenzug
der steuerbare Nettolohn um diesen Betrag erhöht bzw. nicht gekürzt werde. Auch die
restlichen Auslagen hätten ausschliesslich im direkten Zusammenhang mit der ausgeführten
Erwerbstätigkeit als Eishockeyspieler gestanden und seien ebenfalls für den Erwerb und die
Berufsausübung unmittelbar nützlich und vorteilhaft gewesen. Bezüglich der Rechnung der
F._ GmbH vom 29. Juli 2017 von CHF 2'000.-- führt die Vertreterin aus, dass es für
den Rekurrenten Pflicht sei, sich in den Sommermonaten mit einem Personal Coach auf eigene
Kosten in Form zu bringen, damit er die von der Arbeitgeberin vorgeschriebenen Fitnesstests
vor Beginn der Saison erfolgreich absolvieren könne. Auch diese Auslagen hätten in direktem
Zusammenhang mit der ausgeübten Erwerbstätigkeit des Rekurrenten gestanden. Es sei zwar
richtig, dass die Arbeitgeberin Trainingsmöglichkeiten zur Verfügung stelle. Diese beträfen
jedoch im Wesentlichen die Trainingseinheiten während der Eishockeysaison auf dem Eis
sowie die zuvor zu absolvierenden Aufwärm- und danach zu absolvierenden Auslaufeinheiten.
Während der Saisonpause, bei Verletzungen und zur Förderung der individuellen Entwicklung
habe sich der Rekurrent mit Sondertrainings selbst in Form zu halten bzw. zu bringen. Der
Rekurrent könne sich zudem wegen den individuellen Trainings für weitere Aufgaben
(z.B. Nationalmannschaft) empfehlen, seinen Marktwert steigern und seiner Leistung
entsprechendes Lohneinkommen erzielen.
C. Die Steuerverwaltung hat sich mit Schreiben vom 24. Juli 2019 vernehmen lassen und beantragt die kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Sie bringt im Wesentlichen
vor, dass es sich bei den Beratungstätigkeiten im weiteren Sinn um freiwillige Aufwendungen
handle, die den privaten Lebenshaltungskosten zuzuordnen und für die Ausübung der
Erwerbstätigkeit als Eishockeyspieler nicht erforderlich seien. Bezüglich der Vermittlungskosten
führt sie aus, dass ein Eishockeyspieler keinen Vermittlungsagenten brauche, damit es zu einer
Anstellung in einem andern Klub komme. Bezüglich den weiteren Kosten stellt sie fest, dass der
Kauf von Nahrungsmittelergänzungspräparaten als gewöhnliche Einkommensverwendung gelte
und es sich bei den Kosten für die Massage nicht um eine notwendige Aufwendung handle, die
Eishockeyspieler zwingend für die Ausübung ihres Berufs benötigten, weshalb diese Kosten
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nicht als übrige Berufskosten zu berücksichtigen seien. Das Beanspruchen eines Personal
Coachs diene primär der Erreichung oder Erhaltung der Erwerbstätigkeit, womit auch diese
Auslagen als gewöhnliche Einkommensverwendung anzusehen seien. Gleich verhalte es sich
mit den Kosten für den Sportpsychologen. Einzig die Kosten für die Ausrüstungs- und
Trainingsgegenstände stellten abziehbare übrige Berufskosten dar.
D. Die Vertreterin hat Gelegenheit erhalten, dazu Stellung zu nehmen, wovon sie mit Eingabe vom 15. August 2019 Gebrauch gemacht hat. Hierbei hält sie, mit Ausnahme der
Kosten für die Massage von CHF 99.--, an ihren bisherigen Rechtsbegehen fest.
E. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Auf den Inhalt der Rechtsschriften wird, soweit für den Entscheid wesentlich, in den
nachfolgenden Erwägungen näher eingegangen.

Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:
1. Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermögensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw.
Beschwerde angefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG
661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den
Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist
deshalb sachlich und örtlich zuständig. Der Rekurrent ist im vorinstanzlichen Verfahren mit
seinen Anträgen nicht durchgedrungen. Er ist daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art.
195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom
23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und
fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb einzutreten.
Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt,
da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom
11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG;
BSG 161.1]).
2. Streitig ist, ob und in welchem Umfang die vom Rekurrenten geltend gemachten Auslagen im Steuerjahr 2017 als übrige Berufskosten zum Abzug gebracht werden können.
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3. Kanton und Bund erheben von den natürlichen Personen insbesondere eine Einkommenssteuer (Art. 1 Abs. 1 Bst. a StG; Art. 1 Bst. a DBG; Art. 2 Abs. 1 Bst. a des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Zu diesem Zweck wird das Reineinkommen der
Steuerpflichtigen ermittelt, indem von deren gesamten steuerbaren Einkünften (vgl. Art. 19-29
StG;
Art. 16-24 DBG; Art. 7-8 StHG) die mit der Einkommenserzielung zusammenhängenden
Aufwendungen (organische Abzüge oder Gewinnungskosten genannt) und allgemeinen Abzüge
(d.h. Abzüge für besondere Aufwendungen; auch anorganische Abzüge genannt; Art. 31-39
StG; Art. 26-33a DBG; Art. 9 f. StHG) abgezogen werden (Art. 30 Abs. 1 StG und Art. 25 DBG;
Art. 9 Abs. 1 StHG). Vom so bestimmten Reineinkommen sind anschliessend allfällige
Sozialabzüge (Art. 40 StG; Art. 35 DBG; Art. 9 Abs. 4 StHG) vorzunehmen, um das steuerbare
Einkommen zu bestimmen (VGE 100 2016 14/15 vom 13.1.2017, E. 4; VGE 100 2016 193/194
vom 25.7.2017, E. 2.1).
4. Berufskosten sind Gewinnungskosten. Als übrige Berufskosten (Art. 31 Abs. 1 Bst. c StG; Art. 26 Abs. 1 Bst. c DBG) abziehbar sind alle erforderlichen Berufskosten, die nicht als
Fahrkosten, Mehrkosten für auswärtige Verpflegung oder berufsorientierte Aus- und
Weiterbildungskosten (inkl. Umschulungskosten) zu qualifizieren sind. Da die in Art. 26 Abs. 1
Bst. c DBG (bzw. Art. 31 Abs. 1 Bst. c StG) genannten abzugsfähigen "übrigen Kosten" einen
unbestimmten Rechtsbegriff darstellen, ist die Aufzählung der Berufskosten in Art. 26 Abs. 1
DBG
(bzw. Art. 31 Abs. 1 StG) nicht abschliessend (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar
zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 1 zu Art. 26 DBG). Näheres regelt für die Kantons- und
Gemeindesteuern die Verordnung vom 18. Oktober 2000 über die Berufskosten
(Berufskostenverordnung, BKV; BSG 661.312.56) und für die direkte Bundessteuer die
Verordnung des EFD vom 10. Februar 1993 über den Abzug der Berufskosten unselbständig
Erwerbstätiger bei der direkten Bundessteuer (Berufskostenverordnung; SR 642.118.1,
abgekürzt: VBK). Nicht sämtliche mit der Erwerbstätigkeit zusammenhängenden Kosten sind
als Berufskosten abziehbar, sondern nur diejenigen Aufwendungen, die für die Erzielung des
Einkommens erforderlich sind und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen
(vgl. Art. 1 Abs. 1 VBK; Art. 2 Abs. 1 BKV). Gemäss Art. 7 Abs. 1 VBK können als übrige
Berufskosten insbesondere die für die Berufsausübung erforderlichen Auslagen für
Berufswerkzeuge (inkl. EDV-Hard- und Software), Fachliteratur, privates Arbeitszimmer,
Berufskleider, besonderen Schuh- und Kleiderverschleiss sowie Schwerarbeit als Pauschale
nach Art. 3 VBK abgezogen werden. Vorbehalten bleibt der Nachweis höherer Kosten. Wird
anstelle einer Pauschale nach Art. 7 Abs. 1 VBK höhere Kosten geltend gemacht, so sind
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gemäss Art. 4 VBK die gesamten tatsächlichen Auslagen und deren berufliche Notwendigkeit
nachzuweisen. Der Pauschalabzug ist angemessen zu kürzen, wenn die unselbstständige
Erwerbstätigkeit bloss während eines Teils des Jahres oder als Teilzeitarbeit ausgeübt wird (Art.
7 Abs. 2 VBK). Kantonal entspricht Art. 9 Abs. 1 und 3 BKV sowie Art. 6 Abs. 2 und 3 BKV
materiell dieser Regelung. Gemäss Anhang 1 zur VBK besteht ein Pau-schalabzug in der Höhe
von 3 % des Nettolohns (aus der Haupterwerbstätigkeit), jedoch von jährlich mindestens CHF
2'000.-- und höchstens CHF 4'000.--. Der Beweis für steueraufhebende oder steuermindernde
Tatsachen – zu denen auch die Berufskosten gehören – obliegt der steuerpflichtigen Person.
Diese hat die steuermindernde Tatsache nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen
(VGE 100 2014 279/280 vom 23.5.2016, E. 3.4.3).
4.1 Massgeblich ist, dass alle Berufskosten nur bei beruflicher Notwendigkeit abzugsfähig sind (VGer ZH vom 28.6.1985 in StE 1986 B 22.3 Nr. 11 E. 3). Das Element der Notwendigkeit
oder Erforderlichkeit gemäss den erwähnten Bestimmungen ist in einem weiten Sinn zu
verstehen. Das Bundesgericht verlangt nicht, dass der Steuerpflichtige das betreffende
Einkommen ohne die streitige Auslage überhaupt nicht hätte erzielen können. Es ist nach der
Praxis auch nicht notwendig, dass eine rechtliche Pflicht zur Bezahlung der entsprechenden
Aufwendungen besteht, sondern es genügt, dass die Aufwendungen nach wirtschaftlichem
Ermessen als der Erzielung des Einkommens förderlich erachtet werden können und dass die
Vermeidung dem Steuerpflichtigen nicht zumutbar ist. Als Gewinnungskosten gelten jene
Aufwendungen, die für die Erzielung des Einkommens nützlich sind und nach der
Verkehrsauffassung im Rahmen des Üblichen liegen. Es ist jeweils im Rahmen einer
Gesamtbetrachtung der konkreten Umstände zu prüfen, ob zwischen den geltend gemachten
Aufwendungen und der Einkommenserzielung ein genügend enger Zusammenhang besteht.
Trotz des weiten Verständnisses des Begriffs der Notwendigkeit sind nur die Kosten abziehbar,
die objektiv erforderlich sind, um die betreffenden Einkünfte zu erzielen (vgl. Reich/Hunziker in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer
[DBG], 3. Aufl., 2017, N. 9 f. zu Art. 25 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 6 zu Art.
25 DBG).
4.2 Die Berufskosten sind somit von den freiwillig getätigten Auslagen abzugrenzen, die im Zusammenhang mit der Lebenshaltung anfallen. Nach dem Wortlaut des Gesetzes (vgl. Art. 26
Abs. 1 Bst. c DBG bzw. Art. 31 Abs. 1 Bst. c StG) sind nicht sämtliche irgendwie mit der
Erwerbstätigkeit zusammenhängenden Kosten, sondern nur die für die Erzielung des
Einkommens erforderlichen Aufwendungen zu berücksichtigen (Knüsel/Suter in: Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3.
Aufl., 2017, N. 1 zu Art. 26 DBG). Auch wenn gewisse Kosten unerlässliche Voraussetzung für
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das Erzielen eines Erwerbseinkommens sind (wie z.B. Verpflegungskosten, Wohnkosten),
gehören sie nicht zu den Gewinnungskosten, wenn ein qualifiziert enger Konnex zur
Einkommenserzielung fehlt. Aufwendungen, die nicht zur Erzielung eines ganz bestimmten
Einkommens, sondern zur Erreichung oder Erhaltung der Erwerbstätigkeit schlechthin gemacht
werden bzw. die
Voraussetzung bilden, damit überhaupt eine Erwerbstätigkeit ausgeübt werden kann, sind nicht
abzugsfähig, da sie steuerlich grundsätzlich als gewöhnliche Einkommensverwendung zu
behandeln sind (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 4 und N. 7 zu Art. 26 DBG;
BGer 2C_860/2014 vom 24.5.2016, E. 4.1; BGE 124 II 29 E. 3d). Demzufolge stellen
beispielsweise Kosten einer erwerbstätigen Person für die Suche einer neuen (Arbeits-)Stelle
keine Gewinnungskosten dar (Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, I. Teil, 2. Aufl., 2019, N. 63 zu Art. 26 DBG).
5. Die Vertreterin ist der Ansicht, dass folgende nachgewiesenen Auslagen des Rekurrenten als effektive übrige Berufskosten zum Abzug zuzulassen seien, wobei sie im Laufe des
vorliegenden Rekurs- und Beschwerdeverfahrens auf die Geltendmachung der Kosten für die
Massage von CHF 99.-- verzichtet hat, weshalb sie anders als im Rekurs- und
Beschwerdeschreiben vom 14. Juni 2019 (Auslagen von rund CHF 44'129.--) noch solche von
insgesamt rund CHF 44'030.-- geltend macht (vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom
15.8.2019):
Rechnungsempfänger Datum In CHF Bemerkungen E._ GmbH 04.08.2017 39'312.00 Beratungshonorar 2017 F._ GmbH 29.07.2017 2'000.00 Personal Coach G._ GmbH 20.12.2017 162.00 Sportpsychologische
Intervention - H._ AG - I._ - J._
- 20.12./20.09./06.07.2017 - 12.10.2017 - 10.07.2017
504.36 Nahrungsmittelergänzungen
- K._ GmbH - L._ AG - M._ GmbH
- 26.10.2017 - 30.06./31.07./14.09./28.09.2017 - 04.12.2017
2'051.73 Ausrüstungsgegenstände und -geräte
Total Auslagen 44'030.09
Die Steuerverwaltung hat von den geltend gemachten Auslagen die effektiven Kosten für die
Ausrüstungsgegenstände und -geräte (u.a. Schlittschuhe) in der Höhe von rund CHF 2'052.--
als beruflich notwendig anerkannt und dementsprechend die Berufskostenpauschale im
Maximalbetrag von CHF 4'000.-- gewährt (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom
24.7.2019, S. 3 f.). Dies ist nicht zu beanstanden.
5.1 Insbesondere ist nicht zu beanstanden, dass die von der Vertreterin geltend gemachten Auslagen für die Vermittlungsleistungen und den restlichen Leistungen der E._ GmbH
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von insgesamt CHF 39'312.-- (vgl. Rechnung vom 4.8.2017; Beilage zum Schreiben der
Vertreterin vom 8.7.2019) von der Steuerverwaltung nicht als übrige Berufskosten anerkannt
worden sind. Gemäss Management- und Vermittlungsvertrag zwischen der E._ GmbH
und dem Rekurrenten vom 25. Juli 2017 (S. 2; Beilage zum Schreiben der Vertreterin vom
8.7.2019) handelt es sich bei den erbrachten Dienstleistungen nämlich um eine reine
Vermittlungstätigkeit sowie bei den restlichen Leistungen um Dienstleistungen wie
Karriereplanung,
Vertragsverhandlungen, persönliche Betreuung, Rechtsberatung (auf sportspezifische Fragen),
sportliche Weiterentwicklung, Beratung bei Ausbildung/Schule/Beruf sowie Versicherungs- und
Vorsorgeberatung. Bezüglich der restlichen Leistungen bzw. Beratungstätigkeiten im weiteren
Sinn ist der Steuerverwaltung vorab beizupflichten, dass hier kein direkter Zusammenhang zur
Erwerbstätigkeit als Eishockeyspieler besteht und es sich vielmehr um freiwillige Aufwendungen
handelt, die den privaten Lebenshaltungskosten zuzuordnen sind. Daran vermag in
Übereinstimmung mit der Steuerverwaltung nichts zu ändern, dass sich der Rekurrent als
Profisportler nach Aussagen seiner Vertreterin in diesen Bereichen nicht oder nicht gut
auskennt und deshalb die entsprechenden Leistungen einkaufen muss (vgl. Vernehmlassung
der Steuerverwaltung vom 24.7.2019, S. 4). Bezüglich den Vermittlungsleistungen kann sodann
festgestellt werden, dass der Vergleich der Vertreterin mit den Maklerkosten beim Verkauf von
Grundstücken hinkt (vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom 15.8.2019, S. 5), da die
Maklerprovisionen nicht bei der Einkommenssteuer, sondern bei der Grundstückgewinnsteuer
als abzugsfähige Aufwendungen anerkannt werden und es vorliegend um einen Abzug bei der
Einkommenssteuer geht. Ferner ist darauf hinzuweisen, dass selbst wenn es zutreffen würde,
dass ohne diese Leistungen ein Vertragsabschluss nicht oder nicht in dieser Lohnhöhe zu
Stande gekommen wäre, dies nichts daran ändert, dass das Ziel der Vermittlung der Abschluss
eines Arbeitsvertrages gemäss Art. 319 ff. des Schweizerischen Obligationenrechts (OR; SR
220) ist. Die Aufgabe des Vermittlers liegt darin, auch gemäss Vertreterin, für den Rekurrenten
den geeigneten (zukünftigen) Arbeitgeber zu finden (vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom
15.8.2019, S. 5). Folglich stehen die Auslagen des Rekurrenten als Stellensuchender nicht im
Zusammenhang mit einer bestimmten Erwerbstätigkeit – insbesondere nicht mit jener bei der
D._ Hockey Club AG –, sondern bilden die Voraussetzung, damit überhaupt eine
Erwerbstätigkeit (bei der D._ Hockey Club AG) ausgeübt werden kann. Diese Auslagen
sind somit in Hinblick auf die Erzielung von künftigem Einkommen erfolgt, weshalb auch hier
kein direkter Zusammenhang zur (aktuellen) Erwerbstätigkeit des Rekurrenten als
Eishockeyspieler (bei der D._ Hockey Club AG) besteht und folgedessen es sich nicht
um Berufskosten handeln kann (vgl. E. 4.2 hiervor). Daran vermag entgegen der Ansicht der
Vertreterin nichts zu ändern, dass sich der Rekurrent vor seiner Vertragsunterzeichnung bei der
D._ Hockey Club AG in Nordamerika aufgehalten hat und dort seiner Arbeitstätigkeit in
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einer Organisation der National Hockey League (NHL) nachgegangen ist. Auch ändert daran
nichts, dass wegen der im Eishockeygewerbe geänderten Abrechnungspraxis diese Auslagen
erstmals beim Rekurrenten anfallen, zumal er von der Arbeitgeberin hierfür mehr Lohn erhält
(vgl. Stellungnahme der Vertreterin vom 15.8.2019, S. 4).
5.2 Des Weiteren macht die Vertreterin Auslagen in der Höhe von CHF 2'000.-- in Zusammenhang mit einem Personal Coach geltend. Hierbei handelt es sich gemäss Rechnung
der F._ GmbH vom 29. Juli 2017 (vgl. Beilage zum Schreiben der Vertreterin vom
8.7.2019) um Auslagen für die Trainingsplanung und Betreuung. Diese Auslagen sind gemäss
Vertreterin notwendig gewesen, da der Rekurrent vor Saisonbeginn jeweils Fitnesstests
absolvieren und sich hierfür in den Sommermonaten mit einem Personal Coach auf diese Tests
vorbereiten muss (vgl. Rekurs- und Beschwerdeschreiben vom 14.6.2019, S. 4). Obwohl der
Vertreterin beizupflichten ist, dass diese Fitnesstests von der Arbeitgeberin vorausgesetzt
werden (vgl. Ziff. III./5. des Arbeitsvertrags mit der D._ Hockey Club AG vom
25.4.2017; Beilage zum Schreiben der Vertreterin vom 8.7.2019), ist aus dem entsprechenden
Arbeitsvertrag jedoch keine Pflicht zu entnehmen, dass der Rekurrent sich mit einem Personal
Coach für diese (obligatorischen) Fitnesstests vorbereiten müsste. Auch wenn nicht bezweifelt
wird, dass der Personal Coach für die körperliche Fitness des Rekurrenten mit Blick auf den
Fitnesstest (und darüber hinaus für die Leistung auf dem Eis) dienlich ist, geht die
Steuerrekurskommission davon aus, dass sich der Rekurrent auch ohne Personal Coach auf
den Fitnesstest (bzw. auf die Saison) vorbereiten könnte und das Training mit dem Personal
Coach vielmehr auf eine persönliche Wahl des Rekurrenten zurückzuführen ist bzw. ganz
grundsätzlich der Erreichung oder Erhaltung der Erwerbstätigkeit des Rekurrenten dient.
Jedenfalls sollte er in Übereinstimmung mit der Steuerverwaltung als Profisportler seinen
Körper kennen und wissen, wie er sich körperlich (z.B. in der Saisonvorbereitung) in Form
halten kann bzw. muss (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 24.7.2019, S. 3 f.). In
den Sommermonaten geht es denn auch vor allem darum, sich für die neue Eishockeysaison
vorzubereiten und hierfür fit zu sein bzw. zu bleiben. Entsprechend ist die Mandatierung eines
Personal Coachs als gewöhnliche Einkommensverwendung anzusehen, weshalb die dafür
angefallenen Kosten steuerlich nicht abziehbar sind. Was die Vertreterin weiter dagegen
vorbringt, ändert an diesem Ergebnis nichts. Insbesondere ändert daran nichts, dass der
Rekurrent sich mit diesen individuellen Trainings für weitere Aufgaben (z.B.
Nationalmannschaft) empfehlen, seinen Marktwert steigern und seiner Leistung
entsprechendes Lohneinkommen erzielen könnte (vgl. Rekurs- und Beschwerdeschreiben vom
14.6.2019, S. 4). Auch mag es zwar zutreffen, dass der Rekurrent durch diese spezifischen
Trainings seine individuelle Leistungsfähigkeit steigern, seinen Körper besser kennenlernen
sowie sich Wissen für zukünftige Trainings aneignen kann (vgl. Stellungnahme der Vertreterin
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vom 15.8.2019, S. 3). Es bleibt jedoch dabei, dass die Auslagen für die Trainingsplanung und
Betreuung durch einen Personal Coach in den Sommermonaten aus steuerlicher Sicht nicht
erforderlich sind. Schliesslich ist noch darauf hinzuweisen, dass die Vertreterin aus dem
Vergleich mit den Weiterbildungskosten nichts zu Gunsten des Rekurrenten ableiten kann, da
es beim Sommertraining um die Saisonvorbereitung geht.
5.3 Aus dem Gesagten folgt, dass es der Vertreterin bereits aufgrund der Nichtanerkennung der Vermittlungsleistungen und den restlichen Leistungen (CHF 39'312.--) und den Auslagen für
den Personal Coach (CHF 2'000.--) nicht gelingt, im Steuerjahr 2017 effektive Berufskosten
nachzuweisen, welche die Maximalpauschale für übrige Berufskosten von CHF 4'000.--
übersteigen, weshalb es beim entsprechenden Pauschalabzug gemäss Einspracheentscheid
pro 2017 bleibt. Mit der Berücksichtigung des Maximalpauschalabzugs erübrigt es sich,
Ausführungen zu den weiteren von der Vertreterin geltend gemachten Auslagen
(Sportpsychologie und Nahrungsmittelergänzungen in der Höhe von insgesamt rund CHF 666.--
) zu machen, da diese ohnehin – mit den anerkannten Kosten für die Ausrüstungsgegenstände
und -geräte von rund
CHF 2'052.-- – mit dem Maximalpauschalabzug für übrige Berufskosten abgegolten sind. Zwar
müsste der Pauschalabzug vorliegend noch anteilmässig gekürzt werden (vorliegend um rund
die Hälfte), da eine unterjährige Steuerpflicht (16.6.2017 bis 31.12.2017 / 199 Tage; vgl.
Einspracheentscheid pro 2017 vom 20.5.2019; Steuerdossier, pag. 62) bestanden und der
Rekurrent seine Erwerbstätigkeit bloss während eines Teils des Jahres in der Schweiz bzw. im
Kanton Bern ausgeübt hat (vgl. Art. 6 Abs. 3 BKV bzw. Art. 7 Abs. 2 VBK). Eine Kürzung, die für
den Rekurrenten eine entsprechende Schlechterstellung (sog. "reformatio in peius") bedeuten
würde. Da die Steuerrekurskommission eine reformatio in peius (vgl. Art. 199 Abs. 1 und 2 StG;
Art. 143 Abs. 1 DBG) jedoch regelmässig nur dann vornimmt, wenn die angefochtene
Verfügung mit den anzuwendenden Rechtsgrundsätzen offensichtlich unvereinbar ist und sich
eine Anpassung geradezu aufdrängt bzw. wenn der angefochtene Entscheid offensichtlich
unrichtig und die Korrektur von erheblicher Bedeutung ist (vgl. BGer 2A.408/2002 vom
13.2.2004, E. 1.4; Hunziker/Mayer-Knobel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N. 11 zu Art. 143 DBG),
wird wegen der vorliegend geringen betraglichen Bedeutung der Kürzung auf eine solche
verzichtet und die Einspracheentscheide pro 2017 bestätigt. Der Rekurs und die Beschwerde
sind daher unbegründet und abzuweisen.
6. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird der Rekurrent kostenpflichtig. Er hat die gesamten Verfahrenskosten zu tragen einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder
andere externe Kosten (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2,
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53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die
Verwaltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft
[Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Vorliegend sind die Verfahrenskosten in der
Höhe von CHF 1'800.-- damit dem unterlegenen Rekurrenten aufzuerlegen und mit dem
geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Ist der Rekurrent vertreten, so kann bei ganz- oder
teilweisem Obsiegen eine Parteikostenentschädigung gesprochen werden. Da der Rekurrent im
vorliegenden Fall unterliegt, werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie
Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über
das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]).