Decision ID: cd4429b5-3f5e-41cf-9314-ec113ca1cc0a
Year: 2017
Language: de
Court: SG_VGN
Chamber: SG_VGN_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: public_law

Das Verwaltungsgericht stellt fest:
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A. A.Y., verheiratet mit B.Y., wird seit dem 11. Juli 2007 im ordentlichen
Veranlagungsverfahren von seinem Steuervertreter R.X. vertreten (act. 8/VRK7/KStAIII).
In der Steuererklärung 2011 deklarierte er Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit
als Zahnarzt von CHF (...); in der Steuererklärung 2012 solche von CHF (...). Mit
Schreiben vom 14. November 2013 wurde der Steuervertreter aufgefordert, u.a. die
Buchhaltungseinzelkontoblätter sowie die Grundaufschriebe beider Jahre
nachzureichen. Da dies innert Frist nicht geschah, mahnte das Steueramt die
Steuerpflichtigen mit Einschreiben vom 9. Januar 2014 unter Androhung einer
Veranlagung nach Ermessen. Dem Steuervertreter wurden die Schreiben mit normaler
Post zugestellt. Nachdem auch die zweite Aufforderung unbeantwortet blieb, setzte
das Steueramt die Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit des Ehemannes für
beide Jahre ermessensweise auf je CHF (...) fest und veranlagte die Steuerpflichtigen
am 18. Februar 2014 (act. 8/VRK7/KStAII und III). Die dem Steuervertreter per
Einschreiben zugestellten Veranlagungsverfügungen wurden unangefochten
rechtskräftig.
Am 3. Juli 2014 stellte A.Y. ein Revisionsbegehren mit den Anträgen, die
Veranlagungsverfügungen vom 18. Februar 2014 seien aufzuheben und das
Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit sei entsprechend den Angaben in den
Steuererklärungen festzusetzen. Das kantonale Steueramt wies das Gesuch mit
Entscheid vom 14. Januar 2015 ab mit der Begründung, es mangle an einem
Revisionsgrund, da die gerügte Gehörsverletzung wegen fehlendem Nachweis, dass
die Mahnung vom 9. Januar 2014 dem Steuervertreter zugegangen sei, bei zumutbarer
Sorgfalt bereits im ordentlichen Verfahren mittels Einsprache hätte geltend gemacht
werden können und die behauptete strafbare Handlung des Steuervertreters weder
gerichtlich festgestellt noch in anderer Weise nachgewiesen sei.
B. Am 30. Januar 2015 erhob A.Y. Rekurs bei der Verwaltungsrekurskommission mit
den Anträgen, der Revisionsentscheid sei vollumfänglich aufzuheben und das
kantonale Steueramt sei anzuweisen, ein Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit entsprechend dem Antrag im Revisionsbegehren zu veranlagen.
Mit Entscheid vom 25. August 2015 trat die Verwaltungsrekurskommission auf die
Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2011 und 2012 mangels
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Zuständigkeit nicht ein. Betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2011 und 2012
wies sie den Rekurs ab mit der Begründung, die Rekurrenten hätten sich die
Versäumnisse ihres Steuervertreters anrechnen zu lassen, weshalb keine
Gehörsverletzung und somit auch kein Revisionsgrund wegen Verletzung wesentlicher
Verfahrensgrundsätze vorliege. Eine Beeinflussung der Veranlagungsverfügung durch
ein Verbrechen oder Vergehen sei weder strafgerichtlich festgestellt noch auf andere
Weise nachgewiesen. Überdies sei es nicht Aufgabe der Steuerbehörden, in einem
Revisionsverfahren zu beurteilen, ob strafbare Handlungen gegeben sind.
C. Mit Eingabe seines Rechtsvertreters vom 2. Oktober 2015 erhob A.Y.
(Beschwerdeführer) gegen den am 31. August 2015 versandten und vom
Rechtsvertreter am 2. September 2015 in Empfang genommenen Entscheid der
Verwaltungsrekurskommission (Vorinstanz) betreffend Revision (Kantons- und
Gemeindesteuern 2011 und 2012) Beschwerde beim Verwaltungsgericht. Er stellte die
Begehren, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die zuständige
Steuerbehörde anzuweisen, dem ursprünglichen Revisionsgesuch zu entsprechen.
Die Vorinstanz beantragte am 16. Oktober 2015, das kantonale Steueramt am 22.
Oktober 2015 die Abweisung der Beschwerde. Die Beschwerdeführer verzichteten am
13. November 2015 auf eine Stellungnahme zu den Vernehmlassungen.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung ihrer Anträge und die

Akten wird – soweit wesentlich – in den Erwägungen eingegangen.
Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung:
1. (...).
2. Die von den Beschwerdeführern beantragten Zeugenbefragungen betreffen
ausschliesslich die Sachverhaltsabklärung. Da diese allerdings unumstritten ist,
erübrigt sich eine Beweisabnahme.
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3. Umstritten ist einzig, ob durch die Versäumnisse des Steuervertreters vorliegend ein
Revisionsgrund im Sinne von Art. 197 Abs. 1 lit. c StG gegeben ist. Die Bestimmung
entspricht den Vorgaben von Art. 51 Abs. 1 lit. c des Bundesgesetzes über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (SR 642.14, StHG)
und deckt sich im Wortlaut mit Art. 147 Abs. 1 lit. c des Bundesgesetzes über die
direkte Bundessteuer (SR 642.11, DBG). Danach kann eine rechtskräftige Verfügung
oder ein rechtskräftiger Entscheid auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten des
Steuerpflichtigen revidiert werden, wenn ein Verbrechen oder ein Vergehen die
Verfügung oder den Entscheid beeinflusst hat.
3.1. Die Vorinstanz verneinte ein Vorliegen besagten Revisionsgrundes mit der
Begründung, dass weder ein strafgerichtliches Urteil oder ein Strafbefehl gegen den
Steuervertreter vorliege noch Strafanzeige gegen ihn eingereicht worden sei. Der
Nachweis einer strafbaren Handlung sei durch die Ausführungen der Rekurrenten nicht
erbracht, und überdies liege es nicht in der Zuständigkeit der Steuerbehörden, in einem
Revisionsverfahren eine Strafuntersuchung zu veranlassen und zu beurteilen, ob
strafbare Handlungen gegeben sind.
3.2. Die Beschwerdeführer führen dagegen an, dass in Auslegung von Art. 51 Abs. 1 lit.
c StHG die Feststellung einer Straftat als Revisionsgrund alternativ zum Strafverfahren
auch auf andere Weise erfolgen könne. Behörden und Gerichte seien befugt, und
angesichts des Grundsatzes «iura novit curia» verpflichtet, Vorfragen aus einem
anderen als ihrem eigenen Zuständigkeitsbereich zu beurteilen. Sofern die Vorinstanz
die Parteivorbringen für ungenügend gehalten habe, um den Nachweis einer strafbaren
Handlung zu erbringen, wäre sie aufgrund der Untersuchungsmaxime im
Verwaltungsverfahren verpflichtet gewesen, den Sachverhalt durch eigene
Beweiserhebungen abzuklären und ihren Entscheid in dieser Hinsicht zu begründen.
3.3. Ausgangspunkt jeder Auslegung bildet der Wortlaut der Bestimmung. Ist der Text
nicht klar und sind verschiedene Interpretationen möglich, so muss unter
Berücksichtigung aller Auslegungselemente nach der wahren Tragweite gesucht
werden. Abzustellen ist dabei namentlich auf die Entstehungsgeschichte der Norm und
ihren Zweck sowie auf die Bedeutung, die der Norm im Kontext mit anderen
Bestimmungen zukommt (BGE 131 II 697 E. 4.1). Die Gesetzesmaterialien sind zwar
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nicht unmittelbar entscheidend, dienen aber als Hilfsmittel, um den Sinn der Norm zu
erkennen (BGE 130 II 202 E. 5.1; BGE 129 II 114 E. 3.1; BGE 125 II 192 E. 3a mit
Hinweisen).
3.3.1. Die Revisionsgründe in Art. 197 Abs. 1 lit. a-c StG fanden im Rahmen der
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden Eingang in das
kantonale Recht. Das ausserordentliche Rechtsmittel der Revision und die
entsprechenden Revisionsgründe wurden jedoch vom Bundesgesetzgeber bei der
Ausarbeitung des StHG und DBG nicht neu geschaffen. Vielmehr sollte die Praxis zu
den einschlägigen Bestimmungen des damaligen Bundesgesetzes über die
Organisation der Bundesrechtspflege (in Vollzug bis 1. Januar 2007, AS 1992 288, OG)
auch für die direkte Bundessteuer und die harmonisierten Kantons- und
Gemeindesteuern kodifiziert werden (vgl. Botschaft zu Bundesgesetzen über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden sowie über die
direkte Bundessteuer vom 25. Mai 1983, BBl 1983 III 1, Botschaft über die
Steuerharmonisierung, S. 136 f. und 214).
Massgebend für die Auslegung von Art. 51 Abs. 1 lit. c StHG sowie die entsprechende
Bestimmung im kantonalen Steuergesetz ist somit insbesondere Art. 137 lit. a OG – der
inhaltlich in den heutigen Art. 123 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht
(SR 173.110, BGG) überführt wurde – und die bundesgerichtliche Rechtsprechung
dazu.
3.3.2. Hinsichtlich der Frage, wie bzw. in welchem Verfahren die Feststellung einer
strafbaren Handlung zu erfolgen hat, sind der Wortlaut von Art. 137 lit. a OG sowie die
bundesgerichtliche Praxis dazu eindeutig. Demnach ist die Revision zulässig, «wenn
auf dem Wege des Strafverfahrens erwiesen wird, dass durch ein Verbrechen oder
Vergehen zum Nachteil des Gesuchstellers auf den Entscheid eingewirkt wurde. Die
Verurteilung durch den Strafrichter ist nicht erforderlich. Bei Unmöglichkeit des
Strafverfahrens kann der Beweis auf andere Weise erbracht werden». Folglich bedingt
es zwar keiner Schuldhaftigkeit und es genügt, wenn der fragliche Straftatbestand in
objektiver Hinsicht erfüllt ist; diese Feststellung hat jedoch grundsätzlich in einem
Strafverfahren zu erfolgen. Der Entscheid der Strafbehörde ist für das Revisionsgericht
sodann bindend. Ein Beweis auf andere Weise kommt nur in Frage, wenn die
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Durchführung eines Strafverfahrens unmöglich ist. Denkbar ist das beispielsweise bei
Tod des Täters oder Eintritt der Verfolgungsverjährung. In diesem Fall entscheidet das
Revisionsgericht frei darüber, ob ein Verbrechen oder Vergehen vorliegt (vgl. BGer
2F_9/2013 vom 27. Mai 2013 E. 2; 8F_8/2010 vom 19. Juli 2010; 4A_596/2008 vom 6.
Oktober 2009 E. 4.2.3; 8F_1/2007 vom 9. Oktober 2007 E. 3.2; BGE 92 II 68 E. 1a mit
Hinweisen; Oberholzer, in: Seiler/von Werdt/Güngerich/Oberholzer, Handkommentar
zum BGG, 2. Aufl., Bern 2015, N 6 zu Art. 123 BGG; D. Vock, in: Spühler/Aemisegger/
Dolge/Vock, Praxiskommentar zum BGG, 2. Aufl., Zürich/St.Gallen 2013, N 2 zu Art.
123 BGG).
3.3.3. Die Gesetzesmaterialien ergeben keinen Hinweis darauf, dass der
Bundesgesetzgeber bei der Harmonisierung der direkten Kantons- und
Gemeindesteuern hinsichtlich der Feststellung einer strafbaren Handlung von der
Ausgestaltung der Revision im OG abweichen wollte. Zudem entspricht es nicht dem
Zweck der Revision, die Umgehung eines Strafverfahrens zu ermöglichen. Da auch der
Wortlaut von Art. 51 Abs. 1 lit. c StHG eine Auslegung im obigen Sinne zulässt, ist –
entgegen der Ansicht der Beschwerdeführer – bei der Feststellung einer strafbaren
Handlung keine Alternativität zwischen Straf- und Revisionsverfahren gegeben. Diese
hat wenn immer objektiv möglich in ersterem zu erfolgen. In diesem Sinne ist sodann
auch die vom Beschwerdeführer zitierte Aussage in Cavelti/Vögeli,
Verwaltungsgerichtsbarkeit im Kanton St.Gallen, St.Gallen, 2. Auflage 2003, Rz. 1188
zu verstehen.
3.3.4. Weder die Vorinstanz noch der Beschwerdegegner war somit zuständig, die
behaupteten strafbaren Handlungen des Steuervertreters festzustellen. Die
Durchführung eines Strafverfahrens ist vorliegend durchaus möglich. Die Bedenken der
Beschwerdeführer, ein solches gegen einen (ehemaligen) Freund einzuleiten, können
sich grundsätzlich immer stellen bei strafbaren Handlungen zwischen Bekannten oder
Verwandten. Sie sind jedoch rein subjektiver Natur und stellen keinen Hinderungsgrund
dar.
Selbst wenn ein Strafverfahren nicht durchführbar wäre, müsste mit Blick auf den
vorliegenden Sachverhalt zudem erst geklärt werden, ob die strafbaren Handlungen
eines Steuervertreters, welche ausschliesslich durch Verletzung von
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Verfahrenspflichten Einfluss auf die Veranlagungsverfügung genommen haben,
überhaupt als Revisionsgründe vorgebracht werden können. Dies angesichts der
gefestigten bundesgerichtlichen Praxis, wonach sich eine vertraglich vertretene Partei
die Fehlleistungen ihres Vertreters grundsätzlich unmittelbar anrechnen lassen muss
und die nachträgliche Überprüfung einer Veranlagungsverfügung, welche der Vertreter
der Steuerpflichtigen absichtlich oder in Unkenntnis der Rechtslage im ordentlichen
Verfahren geltend zu machen unterlässt, unzulässig ist (vgl. BGer 2C_699/2012 vom
22. Oktober 2012 E. 3.3 f. mit Hinweisen; 2A.11/2002 vom 11. Februar 2002 E. 2; Art.
51 Abs. 2 StHG und Art. 197 Abs. 2 StG). In Anbetracht der vorhergehenden Erwägung
kann diese Frage aktuell jedoch offengelassen werden.
3.3.5. Den Beschwerdeführern ist immerhin insofern zuzustimmen, als im Fall einer
tatsächlichen objektiven Unmöglichkeit eines Strafverfahrens die Revisionsbehörde
und -gerichte angehalten sind, nach freier Überzeugung über das Vorliegen einer
strafbaren Handlung zu befinden (vgl. BGer 4A_596/2008 vom 6. Oktober 2009 E.
4.2.3; Art. 21 Abs. 3 VRP). Hinsichtlich der Sachverhaltsfeststellung ist dann allerdings
die im Verwaltungsverfahren geltende Einschränkung des Untersuchungsgrundsatzes
zu beachten, wonach Behörden und Gerichte nur die von den Beteiligten angebotenen
und die leicht zugänglichen Beweise über erhebliche Tatsachen aufnehmen, solange
zur Wahrung des öffentlichen Interesses keine besonderen Erhebungen nötig sind (vgl.
Art. 64 in Verbindung mit Art. 12 Abs. 2 VRP).
3.3.6. Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass die Vorinstanz zu Recht das
Vorliegen eines Revisionsgrundes im Sinne von Art. 197 Abs. 1 lit. c StG resp. Art. 51
Abs. 1 lit. c StHG verneinte. Da die Durchführung eines Strafverfahrens vorliegend
möglich ist, hat die Feststellung der von den Beschwerdeführern behaupteten
Vergehen ihres Steuervertreters auf diesem Weg zu erfolgen. Andere Revisionsgründe
werden von den Beschwerdeführern im Beschwerdeverfahren nicht vorgebracht und
sind aus den Akten auch nicht ersichtlich. Die Beschwerde ist deshalb abzuweisen.
4. (...).