Decision ID: f128fea8-0fd1-475b-8691-f26d5a0b6282
Year: 2021
Language: de
Court: BL_SG
Chamber: BL_SG_001
Canton: BL
Region: Northwestern_Switzerland
Law Area: public_law

Sachverhalt:
A.
Mit Schreiben vom 19. Mai 2016 leitete die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft
aufgrund des Verdachtes einer Unterbesteuerung infolge Nichtdeklaration von Vermögen ein
Nach- und Strafsteuerverfahren für die Staats- und Gemeindesteuern 2007-2011 ein. Am
14. Juni 2016 reichten die Pflichtigen ihre Stellungnahme ein und erklärten, die Einleitung sei
unbegründet und rechtswidrig.
Mit Verfügung vom 14. Dezember 2017 betreffend Nach- und Strafsteuern zu den Staats- und
Gemeindesteuern 2007-2011 wurden die Steuerpflichtigen auf Grundlage des Revisionsberich-
tes vom 7. Dezember 2015 bzgl. der Staatssteuer zur Zahlung von Fr. 45'361.00 und bzgl. der
Gemeindesteuer zur Zahlung von Fr. 30'131.20 verpflichtet. Aufgrund der erfolglosen Zustellung
(Nichtabholung des Einschreibens) wurde die Verfügung am 8. Januar 2018 nochmals zuge-
stellt.
B.
Mit Eingabe vom 6. Februar erhoben die Pflichtige und ihr Ehemann Einsprache und verlang-
ten, es sei die Vermögenshöhe gemäss ihren Aufstellungen zu ermitteln, die Gesellschaften
B._Ltd. und C._Stiftung in D._ nach den Prinzipien des internationalen Rechts anzu-
erkennen, in Zusammenhang mit ihrem Wohnsitz in E._ alle Schriftstücke in Steuersachen
an die Adresse ihres Sohnes in F._ zuzustellen, die relative Verjährungsfrist von fünf Jahren
in Betracht zu ziehen und das Hinterziehungsverfahren einzustellen. Zur Begründung machten
sie im Wesentlichen geltend, dass sie kein Vermögen hätten, welches in der Schweiz zu ver-
steuern sei und darüber hinaus die Sache schon längst verjährt sei.
Die Steuerverwaltung trat mit Entscheid vom 26. Februar 2018 infolge verspäteter Eingabe
nicht auf die Einsprache ein.
C.
Mit Rekurs vom 15. April 2018 machten die Steuerpflichtigen hinsichtlich der verspäteten Ein-
gabe geltend, sie hätten wegen einer Reise nach E._ über Weihnachten und Neujahr die
Postsendungen vom 12. Dezember 2017 bis zum 1. Februar 2018 zurückbehalten lassen. Ent-
sprechend stellten sie den Antrag, es sei auf den Rekurs einzutreten und dieser zur materiellen
Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Mit Vernehmlassung vom 4. Juli 2018 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des Re-
kurses. Zur Begründung führte sie aus, der Auftrag "Post zurückbehalten (Briefe)" habe nur für
Briefe, die an die Ehefrau gerichtet gewesen seien, gegolten. Die Verfügung vom
14. Dezember 2017 sei jedoch an beide Steuerpflichtige adressiert gewesen.
Mit Eingabe vom 7. Oktober 2018 stellten sich die Rekurrenten auf den Standpunkt, es seien im
Nach- und Strafsteuerverfahren prozessrechtliche Garantien verletzt worden.
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Das Steuergericht hiess den Rekurs mit Urteil vom 19. Oktober 2018 gut und wies die Angele-
genheit zur materiellen Beurteilung an die Steuerverwaltung zurück.
D.
Mit Einspracheentscheid vom 20. August 2020 wies die Steuerverwaltung die Einsprache mate-
riell ab und bestätigte die erhobenen Nach- und Strafsteuern. Es sei unbestritten, dass die
Nichtdeklaration der Stammanteile der Firma G._s.r.o., E._ sowie der «Beteiligung an
der C._Stiftung, D._» erst im Rahmen der Steuerprüfung durch den Geschäftsbereich
Revisorat festgestellt worden sei. Es handle sich somit um eine neue Tatsache, wodurch die
Voraussetzung für die Einleitung eines Nach- und Strafsteuerverfahrens gegeben seien. Das
Nach- und Strafsteuerverfahren sei mit Schreiben vom 19. Mai 2016 eingeleitet worden, sodass
die Steuerjahre 2007 bis 2011 noch nicht verjährt seien. Die Pflichtige habe in 2004 die im Jahr
1991 gegründete G._s.r.o. mit Sitz in E._ gekauft. Es handle sich bei dieser Gesellschaft
um eine GmbH, weswegen die Stammanteile daran im Wertschriftenverzeichnis der privaten
Steuererklärung aufzuführen seien, unabhängig davon, dass sich die Firma im Ausland befinde
oder in Tschechien selbst als Steuersubjekt besteuert werde. Die Steuerpflichtige habe diese
Beteiligung ab der Steuerperiode 2006 bewusst nicht mehr deklariert, weshalb sie für die Jahre
2007 bis 2011 nachzubesteuern sei. Die Beteiligung stelle bewegliches Vermögen dar, welches
vom Wohnsitzstaat besteuert werden könne.
Die Pflichtige habe die Errichtung der C._Stiftung in D._ nie erwähnt. Die Liechtensteini-
sche Familienstiftung könne steuerlich nicht anerkannt werden, weil die Stiftungsurkunde einen
Widerruf bzw. eine Auflösung der Stiftung sowie die Abänderung der Stiftungsurkunde und
sämtlicher Bei- oder Zusatzstatuten durch den Stifter oder – nach seinem Tod – durch den Stif-
tungsrat oder Destinatäre nicht ausdrücklich ausschliesse. Die Stiftung scheine einzig zum
Zweck der Steuerumgehung errichtet worden zu sein. Durch die Übertragung der Beteiligung an
der G._s.r.o., E._ an die C._Stiftung, D._ hätten die Steuerpflichtigen nicht uner-
hebliche Vermögenssteuern einsparen können. Die steuerliche Nichtanerkennung der
C._Stiftung in D._ habe zur Folge, dass die Erträge und Vermögenswerte der Stiftung
weiterhin dem Stifter bzw. der Steuerpflichtigen zuzurechnen seien. Mangels Bilanz und Er-
folgsrechnungen müsse das zu berücksichtigende Stiftungsvermögen geschätzt werden.
Die Steuerverwaltung gehe von einem eventualvorsätzlichen Verhalten der Steuerpflichtigen
aus. Im Lichte der Dauer der Hinterziehung und der Höhe des Taterfolges erweise sich eine
Busse in Höhe von 100% der Nachsteuer als sachgerecht.
E.
Die Pflichtige erhebt mit Schreiben vom 10. September 2020 Rekurs und stellt folgende
Rechtsbegehren: "(1) Mit dem Hinweis auf die Einstellung des Verfahrens an meinem Wohnsitz
im Kanton H._ und Verbot der doppelten Strafverfolgung sei das Verfahren der Steuerver-
waltung im Kanton Basel-Landschaft umgehend einzustellen; (2) Die Klage der Steuerverwal-
tung BL sei abzuweisen; (3) Die Nachsteuern für die Staats- und Gemeindesteuern in der Höhe
der Verfügung der Steuerverwaltung BL seien abzuweisen; (4) Die Strafsteuern für Staats- und
Gemeindesteuern in der Höhe der Verfügung vom 14. Dezember 2017 seien abzuweisen; (5)
Wenn dem Steuer- und Enteignungsgericht, trotz meiner Rüge (ad1), die gerichtliche Behand-
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lung der Sache gemäß des Gesetzes als notwendig erscheint, dann sei die damalige Familien-
stiftung C._in D._ anzuerkennen und das Verfahren unter diesem Umstand ebenfalls
einzustellen; (6) Jegliche Gerichtskosten sind der Klägerin zuzuschreiben; (7) Die Korrespon-
denz sei an die Adresse meines Sohnes in der Schweiz zu richten (Beilage Nr. 10)". Zudem
stellt die Pflichtige ein Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege.
Zur Begründung bringt sie im Wesentlichen vor, Liegenschaften im Ausland seien gemäss Ab-
kommen vom 4. Dezember 1995 zwischen dem Schweizerischen Bundesrat und der Regierung
der Tschechischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steu-
ern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA CH-CZE; SR 0.672.974.31) in der Schweiz nur
satzbestimmend zu berücksichtigen, weshalb sie für die Liegenschaften in Tschechien keine
Steuern zu bezahlen hätte.
Im Jahr 2007 hätte sie ihre Immobilien in Tschechien an einen ausländischen Interessenten
veräussern wollen. Weil die Gesetzgebung der Tschechischen Republik den direkten Verkauf
von Immobilien an ausländische natürliche/juristische Personen verbiete, aber indirekt die Mög-
lichkeit bestanden habe, die Immobilie durch eine tschechische Firma zu erwerben, habe sie
die Immobilie der G._s.r.o. überschrieben. Nach der Übertragung der Liegenschaften an die
Kaufinteressentin B._Ltd. bzw. der Übertragung von 90% der Anteile der Firma G._s.r.o.
habe die Käuferin keine Zahlung geleistet, sondern nur einen wertlosen Schuldbrief ausgestellt.
Daraufhin hätten sie den Vertrag annulliert und der Schuldbrief sei im Jahr 2008 an die Firma
G._s.r.o. retourniert worden. Die 90% Anteile an der G._s.r.o. hätten sie der von ihrem
Ehegatten im Jahr 2007 gegründeten Familienstiftung C._in D._ übertragen. Die Stiftung
sei in der Absicht gegründet worden, die Liegenschaften in Tschechien zu verkaufen und die
finanziellen Mittel aus dem Verkaufserlös in die Stiftung einzuzahlen. Der Zweck der Stiftung
habe darin bestanden, ihre Kinder zu begünstigen. Weil durch das Scheitern des Geschäfts mit
der B._Ltd. unerwarteterweise keine Barschaften zur Verfügung gestanden hätten, sei die
Stiftung nach dem Verbrauch des Gründungskapitals durch Honorare des Verwalters nach dem
Liechtensteinischem Recht im Jahr 2014 ex lege liquidiert worden. Eine Stiftung sei eine selbst-
ständige juristische Person, weshalb sie und ihr Ehegatte keine Anteile daran haben konnten.
Im Zusammenhang mit der Auflösung der Stiftung hätten die begünstigten Kinder für eine kurze
Zeit 90% der Anteile an der G._s.r.o. je zur Hälfte gehalten. Umgehend danach habe die
Rekurrentin das Kapital der Firma herabsetzen lassen, um die Liegenschaften stufenweise wie-
der an sich zurückzuübertragen und danach weiter an die Kinder zu verschenken, weil dies
steuerfrei sei. Sie habe keine der Voraussetzungen der Steuerumgehung erfüllt, denn die Lie-
genschaften in Tschechien seien aufgrund des DBA CH-CZE in der Schweiz gar nicht zu be-
steuern. Davon abgesehen seien bei der Berechnung des Vermögens auch ihre Schulden zu
berücksichtigen, weshalb nach ihrer Berechnung nie eine Vermögenssteuer geschuldet gewe-
sen sei.
Nach ihrer Pensionierung seien sie und ihr Ehegatte aus dem Kanton Basel-Landschaft in den
Kanton H._ umgezogen. Die Steuerverwaltung des Kantons H._ habe am
16. Dezember 2016 ein Strafverfahren eingeleitet und dieses mit Schreiben vom
26. September 2019 nach eingehender Prüfung wieder eingestellt. Damit sei in der gleichen
Sache bereits eine Entscheidung gefallen. Es gelte das Verbot der doppelten Strafverfolgung.
Mit Vernehmlassung vom 17. November 2020 beantragt die Steuerverwaltung die Abweisung
des Rekurses und verweist zur Begründung auf den Einspracheentscheid, die zugrundeliegen-
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de Veranlagungsverfügung und den dazugehörigen Revisionsbericht. Zusätzlich führt sie u.a.
aus, die fehlende Deklaration der von der Rekurrentin gehaltenen Gesellschaftsanteile an der
G._s.r.o. mit Sitz in E._ könne nicht mit der Argumentation der Doppelbesteuerung mit
der Tschechischen Republik erklärt werden. Die damals in diese juristische Person eingebrach-
ten Liegenschaften seien zu deren Vermögen geworden, welches sich dann wiederum im Wert
der Gesellschaftsanteile wiedergespiegelt habe. Die Gesellschaftsanteile gälten bekanntlich als
bewegliches Vermögen, welches gemäss internationalem Steuerrecht am Wohnort zu versteu-
ern sei.
Vorliegend sei bzgl. der Familienstiftung C._mit Sitz in D._ von einer kontrollierten Fami-
lienstiftung auszugehen, weil die Stifter die jederzeitige Verfügungsbefugnis über das Stiftungs-
vermögen behalten hätten. In der Folge sei die Stiftung in steuerlicher Hinsicht als transparent
zu behandeln.
Im Hinterziehungsverfahren genüge es, wenn vernünftige Zweifel an der Tatbegehung durch
die steuerpflichtige Person ausgeschlossen seien. Ist es der Behörde gelungen, den objektiven
Tatbestand soweit zu ermitteln, dass keine berechtigten Zweifel mehr daran bestehen, liege es
an der beschuldigten Person den Gegenbeweis anzutreten. Dies gelte umso mehr dann, wenn
die Übertragung der früher direkt gehaltenen Gesellschaftsanteile der Rekurrentin an der
G._s.r.o. an eine im Ausland, konkret in Liechtenstein domizilierte Anstalt erfolgt sei. ln ei-
nem solchen Fall würden sich die Verhältnisse des ausländischen Leistungsempfängers der
Kontrolle durch die inländischen Steuerbehörden entziehen.
Was den Umstand anbelange, dass die Steuerbehörde des Kantons H._ das Verfahren in-
zwischen eingestellt habe, so sei dies durchaus nachvollziehbar, weil im Kanton H._ für die
nachbesteuerten Jahre nur eine sekundäre Steuerpflicht bestanden habe und das nachbesteu-
erte Einkommen bzw. bewegliche Vermögen dort nur satzbestimmend massgebend gewesen
sei. Mithin sei ein aufwändiges Nach- und Strafsteuerverfahren wohl nicht opportun erschienen.
Es dürften daraus indes keine automatischen Rückschlüsse auf das vorliegende Verfahren am
Hauptsteuerdomizil im Kanton Basel-Landschaft für die betreffenden Jahre gezogen werden.
Mit Eingabe vom 9. März 2021 reicht die Pflichtige weitere Unterlagen ein und nimmt zur Ver-
nehmlassung der Steuerverwaltung Stellung. Dabei macht sie im Wesentlichen geltend, im
Steuerstrafverfahren dürften keine Sachverhaltselemente zugrunde gelegt werden, über deren
Verwirklichung bei objektiver Würdigung der gesamten Beweislage Zweifel bestehen müssen
oder die nur als wahrscheinlich gelten. Zudem werde eine in Liechtenstein errichtete Familien-
stiftung in der Schweiz in der Regel anerkannt.
Anlässlich der heutigen Hauptverhandlung hält die Steuerverwaltung an ihren Anträgen fest.
Die Rekurrentin hat auf die Teilnahme an der Verhandlung verzichtet.
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Erwägungen:
1.
Das Steuergericht ist gemäss § 124 des Gesetzes vom 7. Februar 1974 über die Staats- und
Gemeindesteuern (Steuergesetz, StG; SGS 331) zur Beurteilung des vorliegenden Rekurses
zuständig. Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstrittener Steuerbetrag wie im
vorliegenden Fall Fr. 10'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen
und Richtern des Steuergerichts beurteilt.
2.
Zunächst ist zu prüfen, ob auf den Rekurs eingetreten werden kann.
2.1. Die Pflichtige bringt vor, dass die Steuerverwaltung H._ bereits ein Steuerstrafverfahren
eingeleitet und einen Entscheid gefällt habe, womit in der gleichen Sache bereits eine Ent-
scheidung gefallen sei.
2.2. Eine abgeurteilte Sache (res iudicata) liegt vor, wenn der streitige Anspruch mit einem be-
reits rechtskräftig beurteilten identisch ist. Dies trifft zu, falls der Anspruch dem Gericht aus
demselben Rechtsgrund und gestützt auf denselben Sachverhalt erneut zur Beurteilung unter-
breitet wird. Liegt eine res iudicata vor, ist ein neues Verfahren über den nämlichen Streitge-
genstand und damit eine erneute gerichtliche Beurteilung grundsätzlich nicht mehr zulässig (vgl.
zum Ganzen BGer 9C_527/2016 vom 12.12.2016 E. 2.1).
2.3. Der Kanton H._ hat am 16. Dezember 2016 ein Nach- und Strafsteuerverfahren betref-
fend die Jahre 2007 bis 2011 eingeleitet und dieses mit Schreiben vom 26. September 2019
wieder eingestellt. Das Nach- und Strafsteuerverfahren des Kantons H._ bezieht sich zwar
auf den gleichen Sachverhalt wie vorliegend. Weil jedoch der Kanton H._ bloss ein Neben-
steuerdomizil der Pflichtigen war und sich die hinterzogenen Faktoren dort nur satzbestimmend
auswirken würden, betrifft der gefällte Entscheid das Verfahren im Kanton Basel-Landschaft als
Hauptsteuerdomizil nicht. Dem Kanton H._ fehlt die örtliche Zuständigkeit zur Beurteilung
der in casu strittigen Angelegenheit. Mit der Beurteilung der vorliegenden Streitsache durch das
Steuergericht des Kantons Basel-Landschaft wird demnach gerade keine rechtskräftig ent-
schiedene Sache wieder aufgenommen.
2.4. Da auch die weiteren in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stellenden Anforderungen
erfüllt sind, ist ohne Weiteres darauf einzutreten.
3.
Weiter ist das von der Pflichtigen gestellte Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege zu beurtei-
len.
3.1. Fehlen einer Partei die nötigen Mittel und erscheint ihr Begehren nicht offensichtlich als
aussichtslos, so wird sie auf ihr Begehren von der Bezahlung der Verfahrenskosten und der
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Kosten von Beweismassnahmen befreit (§ 130 StG i.V.m. § 22 des Gesetzes vom
16. Dezember 1993 über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung [Verwaltungspro-
zessordnung, VPO; SGS 271]).
3.2. Angesichts der Tatsache, dass die Pflichtige den am 13. Oktober 2020 verfügten Kosten-
vorschuss in Höhe von Fr. 2'500.-- innert der angesetzten Frist vorbehaltlos und ohne auf ihr
Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege zurückzukommen bezahlt hat, ist das Gesuch um Be-
freiung der Verfahrenskosten hinfällig geworden. Mit der Zahlung hat sich gezeigt, dass die Mit-
tel für die Bestreitung der Gerichtskosten ohne Weiteres verfügbar waren, womit die Bedürftig-
keit widerlegt ist. Überdies ist das Begehren ohnehin unsubstantiiert, weil die Pflichtige in keiner
Weise ihre Einkommens- und Vermögenssituation vollständig dargelegt und belegt hat.
4.
In der Hauptsache streitig ist, ob die Steuerverwaltung für die Jahre 2007 bis 2011 zurecht eine
Nachsteuer erhoben hat.
4.1. Ergibt sich gemäss § 146 Abs. 1 StG aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der
Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine
rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige
Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird
die nicht erhobene Steuer samt Zins seit Fälligkeit als Nachsteuer eingefordert.
Die Nachsteuer bildet keine vom ursprünglichen Steueranspruch verschiedene Forderung, son-
dern die Mehrsteuer, die sich aufgrund der Überprüfung der bisherigen Veranlagung ergibt
(ZWEIFEL/CASANOVA/BEUSCH/HUNZIKER, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht Direkte Steu-
ern, 2. Aufl. Zürich/Basel/Genf 2018, § 26 Rz.15). Mit dem Nachsteuerverfahren soll der vom
Fiskus durch die ungerechtfertigte Verkürzung der Steuer erlittene Steuerausfall ausgeglichen
werden, wobei die Nachsteuer nicht zur Überbesteuerung des Pflichtigen führen darf (vgl.
SCHNEIDER/MERZ in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Ba-
sel-Landschaft, Basel 2004, § 146 N 1). Die Nachsteuer hat von ihrer Natur her somit keinen
pönalen Charakter und ist demnach weder mit einer Busse verbunden noch setzt sie das Ver-
schulden des Steuerpflichtigen voraus (vgl. SCHNEIDER/MERZ, a.a.O., § 147 N 2).
Auf eine rechtskräftige Einschätzung darf im Nachsteuerverfahren nur zurückgekommen wer-
den, wenn sich aufgrund neuer Tatsachen oder neuer Beweismittel ergibt, dass die Einschät-
zung unrichtig (entweder überhaupt nicht oder ungenügend) ausgefallen ist. Die Unkenntnis der
Steuerbehörde über das Vorhandensein einer Tatsache muss daher kausal für die unrichtige
Einschätzung gewesen sein (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum
DBG, 3. A. Zürich 2016, § 151 N 15). Massgebend für die Neuheit von Tatsachen ist i.d.R. der
Aktenstand im Zeitpunkt der Einschätzung bzw. – genauer – bei Eröffnung derjenigen Ent-
scheidung (Einschätzungs- oder Rechtsmittelentscheid), die in der Folge rechtskräftig wurde.
Was damals nicht aus den Akten ersichtlich war, gilt als neu (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/
MEUTER, a.a.O., § 151 N 22).
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Die steuerpflichtige Person darf sich im Nachsteuerverfahren auch auf steuermindernde Tatsa-
chen berufen, die nicht neu bzw. „erheblich“ oder „entscheidend“ sind (vgl. RICHNER/FREI/
KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., § 151 N 16). In Bezug auf die Beweislast ist festzuhalten, dass der
Nachweis für steuerbegründende Tatsachen der Steuerbehörde, der Beweis für steueraufhe-
bende oder steuermindernde Tatsachen grundsätzlich aber dem Steuerpflichtigen obliegt; die-
ser hat steuermindernde Tatsachen nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (vgl. Ent-
scheid des Bundesgerichts [BGE] 140 II 248 E. 3.5; BLUMENSTEIN/LOCHER, System des schwei-
zerischen Steuerrechts, 7. Aufl., Zürich 2016, S. 519).
4.2. Gemäss § 146 Abs. 2 StG erlischt das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, 10 Jah-
re nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung zu Unrecht unterblieb oder eine
rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist. Das Recht, die Nachsteuer festzusetzen, erlischt
15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sie sich bezieht (§ 146 Abs. 3 StG).
Das vorliegende Nachsteuerverfahren, welches sich auf die Jahre 2007 bis 2011 bezieht, wurde
mit Schreiben vom 19. Mai 2016 eingeleitet und somit innerhalb der 10-jährigen Verjährungs-
frist. Ausserdem ist das Recht, die Nachsteuer innerhalb von 15 Jahren festzusetzen, heute
noch nicht verwirkt.
4.3. Die Pflichtige hat die Gesellschaft G._s.r.o. mit Sitz in E._ im Jahr 2004 erworben.
Im Wertschriftenverzeichnis der Steuererklärung 2006 und den darauffolgenden Steuerperioden
wurde diese Beteiligung nicht aufgeführt.
Gemäss § 41 StG und Art. 13 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsge-
setz, StHG; SR 642.14) unterliegt der Vermögenssteuer das gesamte Reinvermögen. Beteili-
gungen sind Anteile am Grund- oder Stammkapital eines Unternehmens und stellen bewegli-
ches Vermögen dar. Nach Art. 22 Ziff. 2 DBA CH-CZE kann bewegliches Vermögen vom
Wohnsitzstaat besteuert werden. Entsprechend ist die Beteiligung an der G._s.r.o. inkl. der
damit erzielten Erträge in der Schweiz steuerbar und sie wäre mithin im Wertschriftenverzeich-
nis aufzuführen gewesen.
4.4. Die Pflichtige macht geltend, sie sei in den vorliegend strittigen Steuerperioden bloss zu
10% an der Gesellschaft beteiligt gewesen. Die übrigen 90% seien im Rahmen der Rückab-
wicklung des seinerzeit misslungenen Verkaufs der Liegenschaft in Tschechien auf die
C._Stiftung in D._ übertragen worden.
4.4.1. Familienstiftungen sind dadurch gekennzeichnet, dass ihr Destinatärkreis auf eine be-
stimmte Familie bzw. auf einen Familienverband beschränkt ist (GRÜNINGER, in Gei-
ser/Fountoulakis [Hrsg.], Basler Kommentar Zivilgesetzbuch I, 6. Aufl. Basel 2018, Art. 335
N 4). Familienstiftungen werden in der Schweiz nur unter bestimmten Voraussetzungen aner-
kannt: Sie dürfen ausschliesslich der Bestreitung der Kosten für Erziehung, Ausstattung oder
Unterstützung von Familienangehörigen oder ähnlichen Zwecken dienen (Art. 335 Abs. 1 des
Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 [ZGB; SR 210]). Den genannten
Zwecken ist gemeinsam, dass den zum Kreise der Begünstigten gehörenden Familienangehö-
rigen in bestimmten Lebenslagen (im Jugendalter, bei Gründung eines eigenen Hausstandes
Seite 9
oder einer eigenen Existenz, im Falle von Not) zur Befriedigung der daraus sich ergebenden
besonderen Bedürfnisse Hilfe geleistet werden soll (BGE 108 II 394 E. 6a).
Die Gerichtspraxis hat Stiftungen zur voraussetzungslosen Bestreitung des allgemeinen Le-
bensunterhaltes einer Familie oder einzelner ihrer Angehörigen als sog. reine Unterhalts- oder
Genussstiftungen für unzulässig erklärt (GRÜNINGER, a.a.O., Art. 335 N 8). Dies hat zur Folge,
dass die Stiftung vom Richter für nichtig erklärt werden kann.
Der Zweck der C._Stiftung lautet gemäss deren Statuten wie folgt: «Die Stiftung dient der
Finanzierung des Lebensunterhalts, der Ausbildung und Gesundheit, der Sicherung und/oder
Verbesserung des bisherigen Lebensstandards im allgemeinen, der wirtschaftlichen Förderung
und Unterstützung der Begünstigten im weitesten Sinne sowie der Verfolgung ähnlicher Zwe-
cke.» Nach der restriktiven bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist der zulässige Stiftungs-
zweck nach Art. 335 Abs. 1 ZGB zu verneinen, wenn es wie vorliegend an einer besonderen,
an eine bestimmte Lebenslage anknüpfenden Voraussetzung für die Ausrichtung des Stiftungs-
vermögens mangelt (BGE 108 II 393 E. 6a; 93 II 439 E. 4). Die vorliegende Stiftung ist als reine
Unterhaltsstiftung konzipiert.
4.4.2. Nichtsdestotrotz können in der Schweiz unzulässige Stiftungen nach ausländischem
Recht (z.B. liechtensteinischem Recht) gültig errichtet werden, wobei diese in der Schweiz nur
restriktiv als eigenständiges Steuersubjekt anerkannt werden: Einerseits muss durch die Stif-
tungsurkunde ausgeschlossen werden können, dass sich der Stifter jemals selber begünstigt,
was nur dann der Fall ist, wenn der Stiftungszweck nicht abgeändert werden kann; andererseits
dürfen weder der Stifter noch die Begünstigten wirtschaftlich betrachtet die Verfügungsgewalt
über das Stiftungsvermögen haben (vgl. zum Ganzen RAMSEIER, in
Schmidt/Villard/Bienz/Jaussi [Hrsg.], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 45
N 32; vgl. Baselbieter Steuerbuch, Band 2, § 66 Nr. 1 Ziff. 4).
In den Statuten der C._Stiftung in D._ ist die Möglichkeit der Selbstbegünstigung regle-
mentarisch nicht ausgeschlossen, weshalb die Stiftung bereits aus diesem Grund steuerlich
nicht anerkannt werden kann. Des Weiteren lässt sich dem Revisionsbericht entnehmen, dass
die Stiftung einzig mit einem Kapital von Fr. 30'000.-- ausgestattet war. Daneben verfügte die
Stiftung über 90% der Anteile an der G._s.r.o., welche aber ihrerseits keine Erträge für die
Stiftung generierte. Es erscheint somit naheliegend, dass die Stiftung einzig zum Zweck der
Steuerumgehung errichtet wurde, zumal in der Stiftung gar keine finanziellen Mittel vorhanden
waren, welche an die Destinatäre hätten ausbezahlt werden können.
4.4.3. Eine in der Schweiz zulässige bzw. steuerlich anerkannte Stiftung gehört nur sich selber
und wird deshalb als solche besteuert, ohne dass es Beteiligte gäbe, die für ihre Anteile zusätz-
lich Vermögenssteuern entrichten müssen. Die steuerliche Nichtanerkennung der
C._Stiftung hat zur Folge, dass diese steuerlich als inexistent zu betrachten ist und die von
der Stiftung verwalteten Vermögenswerte inkl. der damit erzielten Erträge den Pflichtigen direkt
zuzuordnen sind (vgl. RAMSEIER, a.a.O., § 45 N 31). Entsprechend hat die Pflichtige nicht 10%,
sondern 100% der Anteile an der G._s.r.o. in der Schweiz zu versteuern.
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Die Berechnungen der Steuerverwaltung betreffend den Wert der Beteiligung respektive die in
der Stiftung verwalteten Vermögenswerte sind nicht bestritten und auch nicht zu beanstanden.
4.5. Die Nachsteuerverfügung betreffend die Jahre 2007 bis 2011 wurde aufgrund des Revisi-
onsberichts Nr. 2015-328 vom 7. Dezember 2015 erstellt. Es ist unbestritten, dass die Nichtde-
klaration der Beteiligung an der G._s.r.o in E._ und der C._Stiftung in D._ erst im
Rahmen der Steuerprüfung durch den Geschäftsbereich Revisorat festgestellt wurde. Somit hat
sich aufgrund neuer Tatsachen ergeben, dass die rechtskräftigen Veranlagungen 2007 bis 2011
ungenügend ausgefallen sind, infolgedessen das Nachsteuerverfahren zurecht eingeleitet wur-
de (vgl. § 146 Abs. 1 StG).
4.6. Die Nachsteuerverfügung der Steuerverwaltung ist nach dem Ausgeführten zu bestätigen.
Der Rekurs erweist sich in diesem Punkt als unbegründet.
5.
Weiter ist strittig, ob die Steuerverwaltung der Rekurrentin zu Recht eine Strafsteuer resp. Bus-
se in Höhe von 100% der Nachsteuer auferlegt hat.
5.1. Gemäss § 151 StG wird, wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass
eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollstän-
dig ist, mit einer Busse entsprechend seinem Verschulden bestraft, die einen Drittel bis das
Dreifache, in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer beträgt; bei Selbstanzeige kann
die Busse bis auf ein Fünftel der hinterzogenen Steuer ermässigt werden.
Der Tatbestand der sog. Steuerverkürzung erfordert in objektiver Hinsicht, dass der Steuer-
pflichtige einen ungerechtfertigten Steuervorteil erlangt hat, weil die Veranlagungsbehörde für
Bestand und Umfang der Steuerpflicht wesentliche Tatsachen nicht gekannt hat und die Veran-
lagung aus diesem Grund zu Unrecht unterblieben oder ungenügend ausgefallen und in
Rechtskraft erwachsen ist (vgl. StGE vom 24. Januar 2014, 510 13 29 E. 8, m.w.H.).
In subjektiver Hinsicht ist zu prüfen, ob dem Steuerpflichtigen Vorsatz oder Fahrlässigkeit anzu-
lasten ist. Vorsätzlich begeht eine Steuerhinterziehung, wer die Tat mit Wissen und Willen aus-
führt (vgl. Art. 18 Abs. 2 des Schweizerischen Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937
[Strafgesetzbuch, StGB; SR 311.0]). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als erbracht, wenn mit
hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der Beschuldigte der Unrichtigkeit oder Unvoll-
ständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so muss ange-
nommen werden, dass er auch mit Willen handelte, d.h. eine Täuschung der Steuerbehörden
beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in
Kauf genommen hat (Eventualvorsatz). Diese Vermutung lässt sich nicht leicht entkräften, weil
in der Regel ein anderer Beweggrund für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemach-
ten Angaben nur schwer vorstellbar ist (BGer 2C_1157/2016, 2C_1158/2016 vom 2. Novem-
ber 2017 E. 6.2, m.w.H.). Fahrlässig handelt, wer die Folge seines Verhaltens aus pflichtwidri-
ger Unvorsichtigkeit nicht bedenkt oder darauf nicht Rücksicht nimmt. Pflichtwidrig ist die Un-
vorsichtigkeit, wenn der Täter die Vorsicht nicht beobachtet, zu der er nach den Umständen und
Seite 11
nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist. Je nachdem, ob der Täter die mögliche
Bedeutung seines Verhaltens bedacht hat, liegt bewusste oder unbewusste Fahrlässigkeit vor.
An das Mass der im Steuerrecht geforderten Sorgfalt werden generell hohe Anforderungen ge-
stellt. Im Einzelfall bestimmt sich die gebotene Sorgfalt danach, wie komplex der zu beurteilen-
de steuerrechtliche Sachverhalt ist und wie detailliert und klar die Steuerbehörde die Mitwirkung
der dazu verpflichteten Person verlangt. Neben diesen Umständen (objektive Sorgfaltspflicht)
sind jedoch auch die persönlichen Verhältnisse des Täters (subjektive Sorgfaltspflicht) zu be-
achten (StGE vom 24. Januar 2014, 510 13 29, E. 9b, m.w.H).
5.2. Aus der Steuererklärung geht unmissverständlich hervor, dass sämtliche Einkommens- und
Vermögensbestandteile darzulegen sind. Die Pflichtige hat ihre Beteiligung an der G._s.r.o.
und der C._Stiftung während mehrerer Jahre nicht deklariert. Nicht einmal die von der
Pflichtigen behauptete Beteiligung von 10% an der G._s.r.o. fand Eingang in die Steuerer-
klärung. Der Pflichtigen musste aufgrund ihrer Fachkenntnisse als Treuhänderin und studierte
Betriebswirtin zumindest in den Grundzügen bewusst gewesen sein, dass die liechtensteinische
Stiftung in der Schweiz unter den gegebenen Umständen nicht anerkannt wird und dass
Stammanteile an ausländischen Gesellschaften in der Schweiz zu versteuern sind. Damit wurde
der Tatbestand von § 151 StG zumindest eventualvorsätzlich erfüllt. Das von der Pflichtigen in
den relevanten Jahren gezeigte Verhalten deutet in seiner Gesamtheit gar auf ein systemati-
sches Vorgehen hin, welches ohne Einschreiten des Revisorats bewirkt hätte, dass wesentliche
Steuerfaktoren über mehrere Jahre hinweg der Besteuerung entzogen gewesen wären.
Die Steuerverwaltung attestiert in der Nach- und Strafsteuerverfügung vom 14. Dezember 2017
ein mittelschweres Verschulden und setzte die Busse auf 100% der Nachsteuer fest, was der
Regelbusse entspricht. Die Busse wird als angemessen betrachtet und ist nicht zu beanstan-
den. Der Rekurs ist folglich auch in diesem Punkt abzuweisen.
6.
Nach dem Ausgeführten erweist sich der Rekurs als unbegründet und ist abzuweisen.
Die Verfahrenskosten werden i.d.R. der unterliegenden Partei in angemessenem Ausmass auf-
erlegt (§ 130 StG i.V.m. § 20 Abs. 1 und 3 VPO). Vorliegend wurde der Rekurs abgewiesen,
weshalb die Gerichtskosten in Höhe von Fr. 2’500.-- der Rekurrentin aufzuerlegen sind. Eine
Parteientschädigung wird im Unterliegensfall nicht ausgerichtet (§ 130 StG i.V.m. § 21 Abs. 3
VPO e contrario).
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