Decision ID: a2e69da5-55e9-52b6-ade9-9e211522f61d
Year: 2012
Language: de
Court: SG_VWEK
Chamber: SG_VWEK_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
A.- Die A AG mit Sitz in N/ZH war Eigentümerin eines Grundstücks in K. Sie schloss
ihre Bücher per 31. Dezember 2007. Gemäss Fusionsvertrag vom 23. Juni 2008 gingen
die Aktiven und Passiven der Gesellschaft rückwirkend auf den 31. Dezember 2007 auf
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die R AG mit Sitz in D/SG, die im Besitz aller Aktien der A AG war, über. Am 1. Juli
2008 wurde die Fusion im Handelsregister wie folgt eingetragen: "Übernahme der
Aktiven und Passiven der A AG, in N (CH-...), gemäss Fusionsvertrag vom 23.06.2008
und Bilanz per 31.12.2007. Aktiven von CHF 497'437.14 und Passiven (Fremdkapital)
von CHF 604'079.15 gehen auf die übernehmende Gesellschaft über." Die A AG wurde
gelöscht.
B.- Gestützt auf die Bilanz der A AG per 31. Dezember 2007 und das von der R AG am
31. Dezember 2007 geführte "Fusionskonto A" wurde die A AG im Kanton St. Gallen für
die Steuerperiode 2007 mit einer Minimalsteuer von 0,6 Promille des Verkehrswertes
der Liegenschaft in K veranlagt (Fr. 851.--, einfache Steuer Fr. 254.--). Gegen diese
Veranlagung erhob die b ag Einsprache mit der Begründung, die A AG sei per
31. Dezember 2007 von der R AG absorbiert und aufgelöst worden. Als
Rechtsnachfolgerin trete die R AG in deren Rechte und Pflichten ein und sei
dementsprechend inklusive das Ergebnis 2007 der A AG zu veranlagen. Das kantonale
Steueramt wies die Einsprache am 1. Dezember 2011 ab mit der Begründung,
Grundlage der Fusion habe die per 31. Dezember 2007 – dem letzten Tag der
Steuerperiode 2007 – erstellte Bilanz gebildet, so dass die Fusion der beiden
Gesellschaften in den Büchern der übernehmenden R AG frühestens am 1. Januar
2008 habe vollzogen werden können. Eine Fusion auf den 31. Dezember 2007 wäre
möglich gewesen, wenn die A AG ihre Bücher per 30. Dezember 2007 abgeschlossen
hätte.
C.- Gegen den Einspracheentscheid vom 1. Dezember 2011 erhob die b ag Rekurs bei
der Verwaltungsrekurskommission mit den Anträgen, die rückwirkende Fusion per
31. Dezember 2007 sei steuerlich anzuerkennen, so dass die beschränkte Steuerpflicht
der A AG im Kanton St. Gallen am 30. Dezember 2007 geendet habe. Eventualiter sei
zu prüfen, ob die Vorinstanz für die Verfügung betreffend Ende der Steuerpflicht
überhaupt zuständig war, da der Sitz der A AG bis zur Fusion im Kanton Zürich
gewesen sei.
Mit Vernehmlassung vom 1. März 2012 beantragte die Vorinstanz, der Rekurs sei unter
Kostenfolge abzuweisen. Die b ag nahm am 30. April 2012 zur vorinstanzlichen
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Vernehmlassung Stellung und reichte den Fusionsvertrag vom 23. Juni 2008 zu den
Akten.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung ihrer Anträge wird,
soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.

Erwägungen:
1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die
Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Der angefochtene
Einspracheentscheid betrifft die Veranlagung der A AG für die Steuerperiode 2007.
Diese Gesellschaft wurde gemäss Fusionsvertrag vom 23. Juni 2008 mit der
Übertragung ihrer Aktiven und Passiven auf die R AG entsprechend Art. 3 Abs. 1 des
Bundesgesetzes über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Vermögensübertragung
(Fusionsgesetz; SR 221.301, abgekürzt: FusG) aufgelöst und am 1. Juli 2008 im
Handelsregister gelöscht. Ihre verfahrensrechtlichen und materiellen steuerlichen
Rechte und Pflichten gingen gestützt auf Art. 78 StG auf die Rekurrentin über. Die
Befugnis zur Rekurserhebung ist gegeben. Die b ag, deren einziges
einzelzeichnungsberechtigtes Mitglied des Verwaltungsrats die gleiche Funktion auch
für die Rekurrentin ausübt, ist zur Vertretung der Rekurrentin ermächtigt. Der Rekurs
vom 31. Dezember 2011 ist rechtzeitig eingereicht worden. Er erfüllt in formeller und
inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des
Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 48 des Gesetzes über die
Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs ist einzutreten.
2.- Die Rekurrentin wirft mit Hinweis auf den Sitz der A AG im Kanton Zürich die Frage
auf, ob die Vorinstanz zur Prüfung der beschränkten Steuerpflicht im Kanton St. Gallen
überhaupt zuständig war.
Solange die A AG mit Sitz und Hauptsteuerdomizil im Kanton Zürich als juristische
Person bestand, war sie wegen ihres Grundeigentums in K entsprechend Art. 72 Abs. 1
lit. c in Verbindung mit Art. 73 Abs. 2 StG aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit im
Kanton St. Gallen beschränkt steuerpflichtig. Die Regelung der Steuerpflicht für die
juristischen Personen im st. gallischen Steuerrecht entspricht den Vorgaben von Art. 21
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Abs. 1 lit. c des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden (SR 642.14, abgekürzt: StHG). Da eine Steuerpflicht aufgrund
wirtschaftlicher Zugehörigkeit in einem anderen Kanton als demjenigen des Sitzes oder
der tatsächlichen Verwaltung gemäss Art. 22 Abs. 2 StHG für die gesamte
Steuerperiode besteht, auch wenn sie während der Steuerperiode begründet,
verändert oder aufgehoben wird, muss den kantonalen Steuerbehörden die Abklärung
der Eigentumsverhältnisse an den in ihrem Kanton gelegenen Grundstücken ohne
Weiteres möglich sein. Die Veranlagung von Steuerpflichtigen, welche der Steuerhoheit
mehrerer Kantone unterstehen, erfolgt in jedem Kanton nach den Vorschriften des
betreffenden Kantons über das Veranlagungsverfahren. Jeder Kanton, welcher die
Steuerhoheit beansprucht, kann vom Steuerpflichtigen eine Steuererklärung verlangen,
welche über dessen gesamtes Einkommen und Vermögen Auskunft gibt (vgl. Höhn/
Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Aufl. 2000, § 30 Rz. 1). Bestreitet jedoch die
betreffende Person die Steuerhoheit eines Kantons, so ist aufgrund von Art. 127 Abs. 3
der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft (SR 101, abgekürzt:
BV) zuerst in einem Vorentscheid über die subjektive Steuerpflicht (Steuerhoheit)
rechtskräftig zu entscheiden (vgl. Beusch/Mayhall, in: Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, Basel 2011, § 40 Rz. 3).
Die Frage nach der Steuerhoheit des Kantons St. Gallen wird erstmals im Rekurs
aufgeworfen. Deshalb ist es nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz zusammen mit
der Veranlagung über die Steuerpflicht der A AG befunden hat. Zur Beurteilung der
Frage der – beschränkten – Steuerpflicht der A AG im Kanton St. Gallen sind die st.
gallischen Steuerbehörden aber jedenfalls zuständig. Dementsprechend erweist sich
der Eventualantrag, mit welchem die Zuständigkeit der st. gallischen Steuerbehörden
zur Klärung der Steuerpflicht der A AG für ihr Grundstück in K in Frage gestellt wird, als
unbegründet und ist abzuweisen.
3.- In materieller Hinsicht ist umstritten, ob die A AG am Ende des Jahres 2007 als
Steuersubjekt noch bestand. Gemäss Art. 77 Abs. 2 StG endet die Steuerpflicht der
juristischen Personen mit dem Abschluss der Liquidation, mit der Verlegung des Sitzes
und der tatsächlichen Verwaltung ausserhalb des Kantons oder mit der Aufgabe der im
Kanton steuerbaren Werte. Gemäss Art. 78 StG treten für die durch Fusion,
Vereinigung, Umwandlung oder Übernahme aufgelöste juristische Person die
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Rechtsnachfolger in deren Rechte und Pflichten ein (Steuersukzession). Diese
Regelungen entsprechen inhaltlich im Wesentlichen Art. 54 Abs. 2 und 3 des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (SR 642.11, abgekürzt: DBG; vgl.
Totalrevision des Steuergesetzes, Botschaft und Entwurf der Regierung vom 13. Mai
1997, in: ABl 1997 S. 937 ff., S. 1027). Die Bestimmung zur Steuersukzession regelt
nicht die Dauer der Steuerpflicht der übertragenden Gesellschaft oder den Beginn der
Steuerpflicht der umgewandelten Gesellschaft (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N 39 zu Art. 54 DBG). Bei Auflösung
juristischer Personen ohne privatrechtliche Liquidation (anlässlich von Fusionen,
Spaltungen oder Umwandlungen) endet die subjektive Steuerpflicht am Stichtag, per
welchem ihre Aktiven und Verbindlichkeiten auf die übernehmende juristische Person
übertragen werden; massgebend ist somit nicht der Löschungseintrag im
Handelsregister (vgl. M. Reich, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 19 Rz. 25). Unabhängig
davon, ob die – partielle – Universalsukzession, wie sie mit einer Umstrukturierung im
Sinn des Fusionsgesetzes verbunden ist, im Zeitpunkt des Eintrages des
Fusionsbeschlusses der untergehenden Gesellschaft im Handelsregister wirksam wird
oder der Vermögensübergang im Zeitpunkt der Genehmigung des Fusionsvertrags
durch die Generalversammlungen der beiden Gesellschaften erfolgt, ist es zulässig,
das Ende der Steuerpflicht rückwirkend festzulegen (vgl. P. Locher, Kommentar zum
DBG, II. Teil, Therwil/Basel 2004, N 30 zu Art. 54 DBG). Die Steuerpflicht endet für die
ohne zivilrechtliche Liquidation aufgelöste juristische Person per Übernahmestichtag,
d.h. im Zeitpunkt der Vermögensübertragung
Für die fusionsweise Übernahme von Aktiven und Passiven muss Klarheit über den
übernommenen Vermögensstand bestehen. Werden die Bücher der zu
übernehmenden Gesellschaft an einem bestimmten Datum geschlossen, muss deshalb
davon ausgegangen werden, dass noch sämtliche Transaktionen dieses Tages darin
erfasst wurden. Dies gilt insbesondere für den Abschluss per 31. Dezember, der
regelmässig auch Stichtag beispielsweise für die Leistung von Zinsen ist. Deshalb
können – wie die Vorinstanz zu Recht ausführt – der Abschluss der Bücher der zu
übernehmenden Gesellschaft und die Übernahme als solche nicht auf den gleichen Tag
fallen. Vielmehr schliesst die Fusion an das Ende der zu übernehmenden Gesellschaft
an. Da die A AG ihre Bücher per 31. Dezember 2007 – und nicht, was ohne Weiteres
möglich gewesen wäre, auf ein früheres Datum hin – abschloss, kann die Fusion und
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der damit verbundene Untergang der A AG erst auf den 1. Januar 2008 gelegt werden.
Der Abschluss der Bücher und der Vollzug der Fusion am gleichen Tag hätte
Unklarheiten zur Folge, welcher der beiden beteiligten Gesellschaften die
Geschäftsfälle dieses Tages zuzuordnen sind. Dass diesbezüglich Klarheit besteht,
liegt nicht nur im Interesse der klaren Abgrenzung der Steuerpflichtigen, sondern ist
beispielsweise auch von Bedeutung für Fragen der Zuständigkeit und der
Verantwortlichkeit der Gesellschaftsorgane.
Unter den dargelegten Umständen ist die Vorinstanz deshalb zu Recht davon
ausgegangen, dass die Rechtsvorgängerin der Rekurrentin bis und mit 31. Dezember
2007 Bestand hatte und deshalb wegen ihres unbestrittenen Grundeigentums in K im
Kanton St. Gallen aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit beschränkt steuerpflichtig
war. Die Ermittlung der Steuerfaktoren, im Fall der A AG der Minimalsteuer auf ihrem
Grundstück, ist unbestritten und unter Würdigung der vorliegenden Akten zutreffend.
Dementsprechend ist der Rekurs abzuweisen.
4.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten der Rekurrentin
aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 1'200.-- ist
angemessen (vgl. Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der
Kostenvorschuss von Fr. 1'200.-- ist zu verrechnen.