Decision ID: 67df24a7-51b0-4679-8f1f-d540398962c3
Year: 2015
Language: de
Court: BL_SG
Chamber: BL_SG_001
Canton: BL
Region: Northwestern_Switzerland
Law Area: public_law

Sachverhalt
1. Mit Veranlagungsverfügung der direkten Bundessteuer 2012 vom 11. Dezember 2013
reduzierte die Steuerverwaltung die geltend gemachten Liegenschaftsunterhaltskosten von Fr.
20‘270.-- auf Fr. 5‘002.-- mit der Begründung, Architekten- und Ingenieurshonorare könnten nur
im Zusammenhang mit einer Renovation abgezogen werden. Der Nachweis sei von der steuer-
pflichtigen Person in geeigneter Form zu erbringen.
2. Mit Schreiben vom 20. Dezember 2013 erhob die Vertreterin Einsprache gegen diese
Veranlagung mit dem Begehren, die geltend gemachten Liegenschaftsunterhaltskosten von Fr.
20‘270.-- seien gemäss Selbstdeklaration zuzulassen. Zur Begründung führte sie aus, es hand-
le sich dabei um Unterhaltskosten am bestehenden Gebäude. Innerhalb der erstreckten Frist
wurde mit Schreiben vom 25. Juni 2014 ausgeführt, gemäss beiliegender Bauabrechnung des
zuständigen Architekten seien bisher Kosten von insgesamt Fr. 1‘385‘450.-- angefallen, wovon
Fr. 467‘322.-- auf werterhaltende Liegenschaftsunterhaltskosten entfielen (33.73%). Daher sei
entgegen der eingereichten Einsprache statt Fr. 15'000.-- der Betrag von Fr. 10‘119.-- zusätz-
lich als Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug zuzulassen.
3. Mit Einsprache-Entscheid vom 20. Oktober 2014 wies die Steuerverwaltung die Einspra-
che betreffend die geltend gemachten Unterhaltskosten ab. Zur Begründung führte sie u.a. aus,
sowohl die Aufwendungen für die lnstandstellung eines Grundstückes, welche einer eigentli-
chen Neueinrichtung gleichkomme, als auch die Kosten für Neu- und Anbauten seien wertver-
mehrender Natur. Das alte Wohnhaus sei bis zum Untergeschoss abgebrochen und stattdes-
sen ein Neubau erstellt worden, der in begrifflicher Hinsicht keinen Unterhalt an einem unterge-
gangenen Gebäude beinhalten könne. Der Abbruch sei eine Voraussetzung für die Errichtung
des neuen Anbaus gewesen. Die entsprechenden Kosten dienten somit nicht der Erhaltung des
alten Gebäudes. Der auf Fr. 5'002.-- festgesetzte Pauschalabzug bleibe bestehen.
4. a) Gegen diesen Einsprache-Entscheid erhob die Vertreterin mit Schreiben vom 12.
November 2014 Beschwerde mit dem Begehren, der Einsprache-Entscheid vom 20. Oktober
2014 sei aufzuheben und die im Veranlagungsverfahren berücksichtigten Liegenschaftsunter-
haltskosten seien um Fr. 10‘035.-- zu erhöhen. Eventualiter sei das Verfahren zur Neubeurtei-
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lung an die kantonale Steuerverwaltung zurückzuweisen. Zur Begründung führte sie aus, Um-
bauten, Anbauten oder Neubauten würden in der Regel auch den bestehenden Teil eines Ge-
bäudes betreffen, weshalb damit im Zusammenhang stehende Architektenhonorare als Unter-
haltskosten anteilsmässig gewährt werden könnten. Das umgesetzte Bauvorhaben habe den
teilweisen Rückbau mit teilweisem Abbruch des alten Einfamilienhauses und dessen Ersatz
sowie die Aufstockung auf dem bisherigen Anbau und auf dem Sockelgeschoss des alten Ein-
familienhauses umfasst. Am stehen gebliebenen Sockelgeschoss und Verbindungstrakt zum
bestehenden Anbau seien werterhaltende Renovations- und Sanierungsmassnahmen durchge-
führt worden. Gemäss provisorischer Bauabrechnung (Stand Juni 2014) betrage der werterhal-
tende Anteil Fr. 467'322.-- von den Gesamtkosten über Fr. 1'397'042.-- (33.45%). Vom Archi-
tektenhonorar von Fr. 30'000.-- seien somit Fr. 10'035.-- abzugsfähige Liegenschaftsunterhalts-
kosten.
b) Mit Schreiben vom 11. Dezember 2014 wurde dem Steuergericht durch die Ver-
treterin eine E-Mail der Bau- und Umweltschutzdirektion an die Steuerverwaltung (datiert 9. De-
zember 2014) zugestellt, wonach das Untergeschoss des im Jahr 1946 erbauten Gebäudes im
Bestand erhalten geblieben und saniert worden sei. Auch der linke Teil (Anbau) des Gebäudes
inkl. Untergeschoss sei erhalten geblieben. Das Ehepaar A._ habe etliche Renovationsar-
beiten im Innern vorgenommen und die komplette Fassade erneuert.
5. Mit Vernehmlassung vom 22. Dezember 2014 beantragte die Steuerverwaltung die Ab-
weisung der Beschwerde. Zur Begründung führte sie aus, das Gebäude sei bis zum Unterge-
schoss abgebrochen worden. Deshalb verbleibe kein Raum mehr für Unterhaltsarbeiten, d.h.
solche Kosten könnten in ihrer Gesamtheit nicht vom steuerbaren Einkommen in Abzug ge-
bracht werden.
6. Mit Schreiben vom 17. Februar 2015 reichte die Vertreterin eine aktualisierte provisori-
sche Bauabrechnung (Stand Februar 2015) ein und führte aus, gemäss dieser Abrechnung ha-
be sich das Verhältnis der werterhaltenden Liegenschaftsunterhaltskosten zu den nicht abzugs-
fähigen Investitionskosten verändert. Somit betrage der steuerlich als Liegenschaftsunterhalt
abzugsberechtigte Anteil neu 27.54% (Fr. 421‘438.-- von Fr. 1‘530‘121.--).
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7. Anlässlich der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Anträgen fest.
Der Präsident des Steuergerichts zieht in E rwägung:
1. Das Steuergericht ist gemäss Art. 140 des Bundesgesetzes über die direkte Bundes-
steuer (DBG) vom 14. Dezember 1990 zur Anhandnahme der vorliegenden Streitsache zustän-
dig, wobei gemäss § 4 der Vollzugsverordnung DBG vom 13. Dezember 1994 i.V.m. § 129 Abs.
1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (StG) vom 7. Februar 1974 Beschwer-
den, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 2’000.-- nicht übersteigt, vom
Präsidenten des Steuergerichts als Einzelrichter beurteilt werden.
Da die in formeller Hinsicht an eine Beschwerde zu stellenden Anforderungen erfüllt sind,
ist ohne weitere Ausführungen darauf einzutreten.
2. Im vorliegenden Fall unterliegt der Beurteilung, in welcher Höhe das von der Vertreterin
geltend gemachte Architektenhonorar als Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug zuzulas-
sen ist.
a) Nach Art. 32 Abs. 2 DBG können bei Liegenschaften im Privatvermögen die Un-
terhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versi-
cherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Der Steuer-
pflichtige kann für Grundstücke des Privatvermögens anstelle der tatsächlichen Kosten und
Prämien einen Pauschalabzug geltend machen. Der Bundesrat regelt diesen Pauschalabzug
(Art. 32 Abs. 4 DBG). Der Pauschalabzug beträgt bei über zehnjährigen Gebäuden 20% und
bei bis zu zehnjährigen Gebäuden 10% des Mietwerts für selbstgenutzte Liegenschaften oder
des Bruttomietertrages. Dabei kann in jeder Steuerperiode und für jede Liegenschaft zwischen
dem Abzug der tatsächlichen Kosten und dem Pauschalabzug gewählt werden (Art. 2 und Art. 3
der Verordnung vom 24. August 1992 über den Abzug der Kosten von Liegenschaften des Pri-
vatvermögens bei der direkten Bundessteuer). Werden sie in ihrem tatsächlichen Umfang gel-
tend gemacht, sind sie als steuermindernde Tatsachen vom Steuerpflichtigen durch substanti-
ierte Sachdarstellung zu beweisen (Entscheid des Steuergerichts [StGE] vom 14. November
2014, 530 14 22, E. 3a; StGE vom 10. August 2012, 530 12 7, E. 2a, unter
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www.bl.ch/steuergericht; StGE vom 25. Februar 2011, 530 10 58, E. 3a, unter
www.bl.ch/steuergericht; vgl. Der Steuerentscheid [StE] 1991 B 25.6 Nr. 21).
b) Zur Beurteilung, ob Liegenschaftsunterhaltskosten abzugsfähig sind und ob sie
als wertvermehrend oder werterhaltend zu qualifizieren sind, stellt das Steuergericht nach kon-
stanter Praxis auf das Merkblatt "Liegenschaftsunterhalt, Energiesparmassnahmen, Umwelt-
und Lärmschutzmassnahmen, Denkmalpflege" des Kantons Basel-Landschaft (nachfolgend:
Merkblatt) ab (StGE vom 10. August 2012, 530 12 7, E. 3, unter www.bl.ch/steuergericht). Ge-
mäss Ziffer 10.3 des Merkblatts ist bei Honoraren von Ingenieuren und Architekten zu unter-
scheiden, ob sich diese auf abzugsfähigen Unterhalt oder nicht abzugsfähige Investitionen be-
ziehen. Honorare, welche sowohl An- oder Umbauten als auch Renovationen betreffen, können
im Umfang der werterhaltenden Massnahmen anteilsmässig gewährt werden.
3. a) Eine Totalsanierung, die praktisch einem Neubau gleichkommt, stellt aus steuer-
licher Sicht eine Herstellung dar, weshalb die damit verbundenen Kosten einkommenssteuerlich
nicht absetzbar sind (Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 2C_153/2014 vom 4. September
2014, E. 2.2; BGE 2C_666/2012 vom 18. Dezember 2012, E. 2.1; BGE 2C_63/2010 vom 6. Juli
2010, E. 2.1). Auch ein völliger Um- oder Ausbau einer Liegenschaft kommt wirtschaftlich einem
Neubau gleich. Wird eine Liegenschaft umgebaut und neuen Zwecken zugeführt, liegt Herstel-
lung vor, wenn die Renovation umfangmässig einem Neubau gleichkommt (BGE 2C_153/2014
vom 4. September 2014, E. 2.3; BGE 2C_233/2011 vom 28. Juli 2011, E. 3.2). Steuerlich als
(Teil-) Neubau zu betrachten ist auch der Ausbau von Gebäuden oder Gebäudeteilen, wenn
damit in erster Linie eine Wohnraumerweiterung bezweckt wird. Ein solcher Ausbau mit Wohn-
raumerweiterung kommt wirtschaftlich betrachtet dem An- oder Aufbau zusätzlicher Wohnräu-
me gleich. Als Herstellung zu gelten haben dabei alle Massnahmen, die den Ausbau mit Wohn-
raumerweiterung erst ermöglichen bzw. alle anfallenden Kosten, die durch den Ausbau unmit-
telbar veranlasst werden (BGE 2C_153/2014 vom 4. September 2014, E. 2.4).
b) Gemäss den dem Steuergericht vorliegenden Bauplänen wurde das alte Einfami-
lienhaus bis zum Erdgeschoss abgebrochen und ein Ersatzbau hergestellt. Neu liegt anstelle
der vorherigen zwei Geschosse ein eingeschossiger Kubus vor. Im Untergeschoss wurden
neue Wände errichtet. Das Unter- und das Erdgeschoss des Anbaus wurden saniert. Beim
ausgeführten Bauprojekt blieb etwa die Hälfte des Liegenschaftsvolumens erhalten. Im Unter-
schied zu BGE 2C_153/2014 vom 4. September 2014 erfolgte im vorliegenden Fall weder eine
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Umnutzung noch eine flächenmässige Erweiterung des Wohnraumes. Damit stellt das umge-
setzte Bauvorhaben weder praktisch noch wirtschaftlich einen Totalneubau dar. Die getätigten
Arbeiten lassen sich nicht vollumfänglich als werterhaltende oder wertvermehrende Massnah-
men qualifizieren und müssen differenziert werden. Beim Teilabbruch und -neubau handelt es
sich um wertvermehrende Massnahmen. Die Kosten für die Sanierung der erhaltenen Gebäu-
deteile enthalten sowohl Anteile wertvermehrender als auch werterhaltender Natur.
4. a) Im vorliegenden Fall ist die Honorarrechnung des Architekten über Fr. 30‘000.--
für im Jahre 2012 geleistete Aufwendungen zu beurteilen. Das Honorar bezieht sich sowohl auf
wertvermehrende als auch werterhaltende Massnahmen, wobei nur das Honorar für werterhal-
tende Arbeiten berücksichtigt werden kann.
b) Die Abgrenzung zwischen Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach ob-
jektiv-technischen Kriterien. Alle Aufwendungen, welche ein Grundstück in einen besseren Zu-
stand versetzen, d.h. zum Beispiel ein Haus in den Rang eines besser ausgestatteten, wertvol-
leren Gebäudes aufrücken lassen, haben wertvermehrenden Charakter. Die Aufwendungen für
die Instandstellung oder Modernisierung eines Grundstückes, welche einer eigentlichen Neuein-
richtung gleichkommt, sind daher nicht als Unterhaltskosten abzugsfähig (StGE vom 6. März
2015, 530 14 33, E. 8c; StGE vom 1. März 2013, 530 12 49, E. 2c; vgl. Rich-
ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., Zürich 2009, Art. 32 N 46).
c) Häufig kann eine einzelne bauliche Massnahme oder Anschaffung nicht als Gan-
zes entweder dem Aufwand oder den wertvermehrenden Aufwendungen zugeteilt werden, da
sie Elemente beider Kategorien umfasst. In diesen Fällen müssen die Kosten in abzugsfähigen
Aufwand und wertvermehrende Aufwendungen zerlegt werden (StGE vom 6. März 2015, 530
14 33, E. 8d; Höhn/Waldburger, Steuerrecht, Band II, 9. Auflage, Bern 2002, § 41 N 84).
d) Bei den Unterhaltskosten handelt es sich um Aufwendungen, welche die Erhal-
tung bisheriger Werte bezwecken und die nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten erneut
zu tätigen sind. Mit anderen Worten sind Unterhaltsarbeiten Aufwendungen, welche ein Gebäu-
de in seiner Gestaltung, Form und Zweckbestimmung unverändert weiterbestehen lassen; es
werden einzig die mangelhaften Teile ersetzt oder instand gestellt (StGE vom 6. März 2015,
530 14 33, E. 8b; StGE vom 8. Juni 2012, 530 11 38, E. 3b). Von den Unterhaltskosten zu un-
terscheiden sind Aufwendungen, welche zur Wertvermehrung eines Grundstücks führen. Diese
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sind bei der Einkommenssteuer nicht abzugsfähig (vgl. zum Ganzen Rich-
ner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 32 N 37 ff.). Zur Abgrenzung der abzugsfähigen Unter-
haltskosten von den wertvermehrenden Aufwendungen stützt sich die Steuerverwaltung des
Kantons Basel-Landschaft auf das Merkblatt.
e) Die dem Steuergericht vorliegende provisorische Bauabrechnung (Stand Februar
2015) wird im vorliegenden Fall hilfsweise beigezogen, um den abzugsfähigen Anteil des Archi-
tektenhonorars zu bestimmen. In dieser erfolgte eine Ausscheidung der Kosten nach den Krite-
rien Unterhalt/Investition. Von den bisher angefallenen Gesamtkosten über Fr. 1‘530‘121.37
wurden Fr. 421‘348.23 als nicht wertvermehrend ausgewiesen. Ob es sich bei diesen Positio-
nen bzw. deren ausgewiesenen Anteil tatsächlich um werterhaltende Aufwendungen handelt,
wird die Steuerverwaltung im Zeitpunkt der konkreten Geltendmachung durch die Pflichtigen im
Detail untersuchen müssen.
Nach summarischer Prüfung wurde unter Berücksichtigung des Merkblatts der Unterhaltskos-
tenabzug wie folgt angepasst:
Position effektive Kosten (in Fr.)
Ausscheidung Werterhaltung
(in Fr.)
Merkblatt Abzug als Unterhalt
(in Fr.)
211.0 Beton- und 
64‘804.20 6‘480.42 Neubau --.--
224.1
Plastische u.   (Flachdächer)
55‘788.60 11‘157.72 Neubau --.--
271.1
Spezielle 
10'800.-- 8‘100.-- 1/3 (Ziff. 3.1.1 lit. b)
3'600.--
272.2 Allgemeine  (): Stützenertüchtigung im EG
5‘000.-- 2‘450.-- Neubau --.--
291
Honorar Architekt 160‘000.-- 60‘000.-- Ziff. 10.3 lit. a 40‘000.--
373
Spezielle 
50‘000.-- 10‘000.-- Neubau --.--
421 Gärtnerarbeiten
110‘000.-- 61‘823.-- Ziff. 8.1.1 --.--
524
Vervielfältigungen, Plankopien
4‘000.-- 2‘000.-- Ziff. 10.4.1 --.--
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531
800.-- 400.-- Ziff. 9.2.2 lit. a --.--
532
3‘000.-- 1‘500.-- Ziff. 9.2.2 --.--
91
Beleuchtungskörper 25‘000.-- 7‘500.-- Neubau --.--
Total 171‘411.14 43‘600.--
Aus Praktikabilitätsgründen wird bei der Position 421 Gärtnerarbeiten vorliegend (analog zum
Parallelfall Staatssteuer 2012) keine Korrektur vorgenommen. Dies präjudiziert jedoch die Fra-
ge der konkreten Abzugsfähigkeit der Gärtnerarbeiten nicht.
Von den bisher für das Bauvorhaben angefallenen Gesamtkosten über Fr. 1‘530‘121.37 werden
anstatt den in der provisorischen Bauabrechnung ausgewiesenen Fr. 421‘348.23 neu Fr.
293‘537.09 als werterhaltene Unterhaltskosten akzeptiert. Die Berechnung gestaltet sich wie
folgt:
als Unterhalt geltend gemachte Kosten Fr. 171‘411.14
von Steuergericht als Unterhalt akzeptierte Kosten Fr. - 43‘600.00
von Steuergericht nicht als Unterhalt akzeptierte Kosten Fr. 127‘811.14
Total Unterhaltskosten gemäss Bauabrechnung vom Februar
2015
Fr. 421‘348.23
von Steuergericht nicht als Unterhalt akzeptierte Kosten Fr. - 127‘811.14
Total Unterhaltskosten neu
Fr. 293‘537.09
Fr. 293‘537.09 = 19 % der Gesamtkosten über Fr. 1‘530‘121.37
Folglich sind rund 20% am Haus der Pflichtigen getätigten Arbeiten werterhaltender Natur. Vom
Architektenhonorar über Fr. 30‘000.-- kann somit Fr. 6‘000.-- (20% von Fr. 30‘000.--) als ab-
zugsfähiger Unterhalt gewährt werden.
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5. Die Beschwerdeführer machen gemäss folgender Aufstellung zusätzlich Fr. 3‘621.-- als
Liegenschaftsunterhaltskosten geltend, die von der Steuerverwaltung nicht bestritten worden
sind:
09.01.2012 Unterhalt Sicherheitssystem
Fr. 551.--
17.02.2012 Reparatur Heizung
Fr. 294.--
02.03.2012 Prämie Gebäudeversicherung
Fr. 493.--
03.04.2012 Wartung Sonnensegel
Fr. 467.--
16.07.2012 Unterhalt Sicherheitssystem
Fr. 551.--
04.10.2012 Servicearbeiten Storen
Fr. 268.--
26.10.2012 Glasreparatur
Fr. 118.--
15.10.2012 Wartung Heizung
Fr. 879.--
Total Fr.
3‘621.--
Gemäss Art. 32 Abs. 2 DBG sind sämtliche Positionen als werterhaltende Aufwendungen zu
qualifizieren und zum Abzug zuzulassen.
Zusammenfassend ergibt sich, dass sowohl anteilsmässige Architektenkosten über Fr. 6‘000.--
als auch diverse Aufwendungen über Fr. 3‘621.-- als Liegenschaftsunterhaltskosten zu betrach-
ten sind. Damit beläuft sich der als effektiver Liegenschaftsunterhalt abziehbare Betrag auf Fr.
9‘621.-- (= Fr. 6‘000.-- + Fr. 3‘621.--).

Die Beschwerde ist aufgrund all dieser Erwägungen teilweise gutzuheissen und anstelle des
Pauschalabzugs von Fr. 5'002.-- effektive Liegenschaftsunterhaltskosten von Fr. 9‘621.-- zu
gewähren.
6. Es bleibt über die Kosten des Beschwerdeverfahrens zu befinden.
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a) Entsprechend dem teilweisen Obsiegen im Umfang von rund 50% sind den Be-
schwerdeführern anteilsmässige Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 200.-- aufzuerlegen (Art.
144 Abs. 1 DBG).
b) Nach Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 bis 3 des Bundesgesetzes über
das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 (VwVG) kann bei Beschwerden in Steuer-
sachen der ganz oder teilweise obsiegenden Partei für den Beizug eines Vertreters eine ange-
messene Parteientschädigung zulasten der Gegenpartei zugesprochen werden. Für die beiden
Parallelverfahren Staats- und direkte Bundessteuer 2012 machte die Vertreterin der Pflichtigen
gemäss ihrer Honorarnote vom 28. Januar 2015 einen Zeitaufwand von 12.25 Stunden zu ei-
nem Stundensatz von Fr. 270.-- sowie einen Zeitaufwand von 2.25 Stunden zu einem Stunden-
satz von Fr. 255.-- geltend, was Fr. 3‘881.25 (exkl. Mehrwertsteuer [MWSt]) und folglich ein
Honorar von insgesamt Fr. 4‘191.75 (inkl. MWSt) ergibt. Der gerichtlich anerkannte Stunden-
satz für nichtanwaltliche Vertretungen vor Gericht beträgt Fr. 150.-- (vgl. Entscheid des Kan-
tonsgericht des Kantons Basel-Landschaft vom 17. Juni 2009, in: Basellandschaftliche und ba-
selstädtische Steuerpraxis [BStPra], Bd. XIX, S. 559 ff.). Demnach ist das Honorar auf Fr.
2'175.-- (= 14.5 h x Fr. 150.--) zu reduzieren und unter Berücksichtigung der MWSt auf Fr.
2‘349.-- festzulegen. Für das Verfahren der direkten Bundessteuer 2012 ergibt das somit ein
Honorar (inkl. MWSt) von Fr. 1‘174.50 (= Fr. 2‘349.-- : 2). Entsprechend dem hälftigen Obsiegen
wird den Pflichtigen eine reduzierte Parteientschädigung in Höhe von Fr. 587.25 (= Fr. 1‘174.50
: 2) zu Lasten der Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft zugesprochen.
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