Decision ID: d730aef8-e39d-5d19-8db4-b1c931266f0a
Year: 2020
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
A.a Die X._ AG bezweckt unter anderem den Betrieb von Hotels
und Restaurants. Seit dem 1. Mai 2009 ist sie im Register der steuerpflich-
tigen Personen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV; nach-
folgend auch Vorinstanz) eingetragen.
A.b Sie betreibt das Hotel «A._» in [Ort in der Schweiz]. Die Lie-
genschaften, auf denen das Hotel steht, hat die X._ AG von der
Y._ B.V. einerseits und der Z._ B.V. andererseits gepachtet.
Die beiden letzteren Gesellschaften haben für die Besteuerung der Ver-
pachtung optiert.
B.
B.a An mehreren Tagen im Februar und Juni 2016 führte die ESTV bei der
X._ AG eine Mehrwertsteuerkontrolle betreffend die Steuerperio-
den 2010 bis 2014 durch. Daraus resultierte die Einschätzungsmitteilung
(EM) Nr. ***1 vom 18. Juli 2017. Darin nahm die ESTV für die genannten
Steuerperioden (Zeitraum 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2014) ver-
schiedene Korrekturen vor, die sich zusammen auf Fr. 76'378.-- zu ihren
Gunsten beliefen, wobei zusätzlich ein Verzugszins von 4 % ab dem
30. April 2013 (mittlerer Verfall) geltend gemacht wurde.
B.b Mit Schreiben vom 17. August 2017 liess die X._ AG der Vor-
instanz mitteilen, dass sie insbesondere mit der Korrektur des Vorsteuer-
abzugs infolge der von der Mehrwertsteuer ausgenommenen Vermietung
von Zimmern an Personal nicht einverstanden sei. Sie bat um Ansetzung
einer Frist bis zum 30. September 2017 zur Aufarbeitung des Sachverhalts
und Vorbereitung der Stellungnahme.
B.c Da eine entsprechende Eingabe der X._ AG ausblieb, erliess
die Vorinstanz am 25. Mai 2018 eine Verfügung, mit der sie sämtliche Auf-
rechnungen gemäss der EM ***1 sowie den Verzugszins bestätigte.
B.d Gegen diese Verfügung liess die X._ AG am 22. Juni 2018 bei
der ESTV Einsprache erheben. In Bezug auf die X._ AG (die Ein-
sprache wurde gleichzeitig für weitere Personen erhoben) wurde bean-
tragt, die Vorsteuerabzugskorrektur auf dem anteiligen Mietzins für die Per-
sonalzimmer sei nach dem von der X._ AG vorgeschlagenen Um-
satz- (bzw. Ertrags-)schlüssel vorzunehmen. Die übrigen Korrekturen wur-
den nicht beanstandet. Zur Begründung wurde insbesondere ausgeführt,
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bei der Steuerkontrolle sei von der ESTV eine anteilige Fläche der Perso-
nalzimmer aufgrund von Plänen mit 11 % der gesamten Fläche berechnet
und die Vorsteuerabzugskorrektur auf der Miete linear vorgenommen wor-
den. In der Miete sei aber nicht nur die reine Fläche, sondern auch der
Innenausbau enthalten, der bei den Personalzimmern wesentlich einfacher
sei als bei den Gästezimmern.
B.e Diese Einsprache hiess die Vorinstanz mit Einspracheentscheid vom
13. März 2020 teilweise gut, da sie den tieferen Ausbaustandard bei den
Personalzimmern und die entsprechenden steuerlichen Folgen aner-
kannte. Sie legte die zusätzlich zur deklarierten Steuer zu entrichtende
Mehrwertsteuer neu auf Fr. 74'830.-- fest (zuzüglich Verzugszins). Des
Weiteren erhob sie keine Verfahrenskosten und sprach auch keine Partei-
entschädigung zu.
C.
C.a Gegen diesen Einspracheentscheid erhob die X._ AG (nachfol-
gend: Beschwerdeführerin) am 13. Mai 2020 Beschwerde beim Bundes-
verwaltungsgericht. Sie beantragt, den angefochtenen Entscheid aufzuhe-
ben und eine anteilsmässige Vorsteuerabzugskorrektur anhand eines
Schlüssels aufgrund der erzielten Erträge vorzunehmen; eventualiter sei
die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen, damit diese die für die Steu-
erperioden 2010 bis 2014 geschuldeten Mehrwertsteuerbeträge neu be-
rechne – alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Soweit vorliegend relevant, bestünden – so die Beschwerdeführe-
rin – 18 Personalzimmer, welche sich allesamt im von der Z._ B.V.
gepachteten Gebäude befänden. Die Vorinstanz habe die Gesamtfläche
der Personalzimmer zu Recht mit 237.10 m2 berechnet und diese ins Ver-
hältnis zur Gesamtgeschossfläche der Liegenschaft gesetzt, wobei der
Einschätzungsmitteilung nicht entnommen werden könne, wie letztere be-
rechnet worden sei. Tatsächlich sei die Gesamtgeschossfläche grösser
(nämlich 4'402.0 m2 statt der von der Vorinstanz errechneten 2'146.36 m2),
womit der Anteil der Personalzimmer geringer sei. Sinngemäss macht die
Beschwerdeführerin zudem geltend, der geringere Ausbaustandard sei von
der Vorinstanz zu wenig berücksichtigt worden. Als Alternative für die Kor-
rektur des Vorsteuerabzugs sei deshalb ein Schlüssel aufgrund der erziel-
ten Erträge anzuwenden. Zur Begründung, weshalb dieser Schlüssel nicht
sachgerecht sein solle, führe die Vorinstanz lediglich aus, dass mit diesem
Schlüssel ein offensichtliches Missverhältnis zwischen der Zimmerfläche
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und den daraus generierten Einnahmen bestehe. Tatsächlich – so die Be-
schwerdeführerin – sei das Verhältnis aber aufgrund der grösseren Ge-
samtfläche geringer. Angesichts des Ausbaustandards und der Preisge-
staltung stelle dies kein offensichtliches Missverhältnis dar. Zudem sei die
primäre Aufgabe von Personalzimmern nicht die Generierung von Einnah-
men, sondern die Unterbringung von Mitarbeitern. Erst mit dem Personal
könne Ertrag generiert werden.
C.b In ihrer Vernehmlassung vom 3. Juli 2020 beantragt die Vorinstanz die
kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde. Die Beschwerdeführerin
bringe keine neuen Rügen, wohl aber neue Beweismittel vor, weshalb
ihr – so die Vorinstanz sinngemäss – selbst im Falle einer (teilweisen) Gut-
heissung der Beschwerde keine Parteientschädigung zuzusprechen sei.
Anlässlich der Kontrolle sei festgestellt worden, dass die nötigen Korrektu-
ren auf dem Vorsteuerabzug nicht vorgenommen worden seien, weshalb
die Beschwerdeführerin keine eigenen Berechnungen in Bezug auf die
Korrektur des Vorsteuerabzugs habe vorlegen können. Sie (die ESTV)
habe daher eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vornehmen
müssen. Das Abstellen auf den Quotienten nach Fläche sei sachgerecht
und erfülle die Vorgaben an die Pflichtmässigkeit der Einschätzung. An-
hand der zur Verfügung gestellten Pläne habe der externe Prüfer die Ge-
samtfläche «umständlich» berechnen müssen, was einfacher gewesen
wäre, wenn die Beschwerdeführerin alle Unterlagen ausgehändigt hätte.
Die ESTV ist der Auffassung, bei der Bewertung der nachgereichten Infor-
mationen (insbesondere der Schätzungsunterlagen zur Fläche der Ge-
bäude) sei Vorsicht geboten. Weiter hält die ESTV sinngemäss dafür, es
obliege der Beschwerdeführerin nachzuweisen, dass der von ihr (der
ESTV) gewählte Ansatz unrichtig sei, wenn sie (die ESTV) im Rahmen ei-
ner Ermessenseinschätzung eine Berechnungsart bezüglich der Korrektur
pflichtgemäss wähle. Es genüge nicht, wenn die Beschwerdeführerin auf
nachträglich erstellte Vergleichsberechnungen hinweise, welche ihr sach-
gerechter erschienen.
C.c Die Beschwerdeführerin antwortete am 19. August 2020. Sie hält fest,
die von der Vorinstanz beanstandeten Schätzungen seien vom [kantonalen
Amt, welches für die Immobilienbewertung zuständig ist] vorgenommen
worden. Es sei daher von einer erhöhten Glaubwürdigkeit der Unterlagen
auszugehen. Sie geht genauer auf die Vorbringen der Vorinstanz bezüglich
die nachgereichten Informationen ein. Sie macht geltend, dass der Vo-
rinstanz erhebliche Ermessensfehler unterlaufen seien. Die Berechnung
der massgeblichen Flächen weise zu den tatsächlichen Gegebenheiten
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eine massive Diskrepanz auf. Darin könne nur ein erheblicher Ermessens-
fehler der Vorinstanz und demnach eine pflichtwidrig vorgenommene
Schätzung gesehen werden. Der von ihr (der Beschwerdeführerin) ange-
wandte Schlüssel komme den tatsächlichen wirtschaftlichen Verhältnissen
näher. Schliesslich verlangt die Beschwerdeführerin im Falle des Obsie-
gens ausdrücklich eine Parteientschädigung auch für das Einsprachever-
fahren.
Auf die weiteren Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die Akten
wird – soweit dies für den Entscheid wesentlich ist – im Rahmen der fol-
genden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Bundes-
gesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG,
SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesge-
setzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG,
SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine
solche liegt hier nicht vor. Der angefochtene Einspracheentscheid stellt
eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG dar. Die Vorinstanz ist eine Be-
hörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist dem-
nach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig.
1.2 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach
dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).
1.3 Die Beschwerdeführerin ist Adressatin der angefochtenen Verfügung
und von dieser betroffen. Sie ist damit zur Beschwerdeerhebung berechtigt
(Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die im Übrigen form- und fristgerecht einge-
reichte Beschwerde (Art. 50 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 22a VwVG i.V.m.
Art. 1 Abs. 1 der Verordnung über den Stillstand der Fristen in Zivil- und
Verwaltungsverfahren zur Aufrechterhaltung der Justiz im Zusammenhang
mit dem Coronavirus [COVID-19; AS 2020 849] und 52 Abs. 1 VwVG) ist
einzutreten.
1.4 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in
vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Ver-
letzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder
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unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).
1.5
1.5.1 Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung
von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den
unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten festgestellten Sachverhalt die
richtigen Rechtsnormen und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es
als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der
es überzeugt ist (vgl. BGE 119 V 347 E. 1a). Aus der Rechtsanwendung
von Amtes wegen folgt, dass das Bundesverwaltungsgericht als Beschwer-
deinstanz nicht an die rechtliche Begründung der Begehren gebunden ist
(vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG). Es kann eine Beschwerde auch aus anderen
als den geltend gemachten Gründen (allenfalls auch nur teilweise) gutheis-
sen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von derjeni-
gen der Vorinstanz abweichenden Begründung bestätigen (sog. Motivsub-
stitution; vgl. BGE 140 II 353 E. 3.1; vgl. BVGE 2007/41 E. 2; Urteile des
BVGer A-4778/2019 vom 2. September 2020 E. 2.2, A-956/2019 vom
3. Mai 2019 E. 1.3, A-3678/2016 vom 6. August 2018 E. 2.2; ANDRÉ MO-
SER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bun-
desverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 1.54; PIERRE MOOR/ETIENNE
POLTIER, Droit administratif, Bd. II, 3. Aufl. 2011, Ziff. 2.2.6.5 S. 300 f.).
1.5.2 Im Steuerrecht gilt grundsätzlich, dass die Steuerbehörde für die
steuerbegründenden und steuererhöhenden Tatsachen beweisbelastet ist,
während der steuerpflichtigen Person der Nachweis der Tatsachen obliegt,
welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (statt vieler: BGE 140 II
248 E. 3.5, 121 II 257 E. 4c/aa; Urteile des BVGer A-5288/2018 vom
10. September 2020 E. 2.2.2, A-5186/2019 vom 28. August 2020 E. 1.3.2,
A-1335/2014 vom 14. Dezember 2015 E. 2.3).
1.6
1.6.1 In Anwendung von Art. 65 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 12. Juni
2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) ist die ESTV gehal-
ten, alle Praxisfestlegungen ohne zeitlichen Verzug zu veröffentlichen. Die
von den Verwaltungsbehörden veröffentlichten Broschüren, Kreisschrei-
ben und Merkblätter stellen lediglich Verwaltungsverordnungen dar, das
heisst generelle Dienstanweisungen, die sich an nachgeordnete Behörden
oder Personen wenden und worin die Verwaltungen ihre Sichtweise darle-
gen. Sie dienen der Sicherstellung einer einheitlichen, gleichmässigen und
sachrichtigen Praxis des Gesetzesvollzugs (vgl. BGE 142 II 113 E. 9.1;
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BVGE 2010/33 E. 3.3.1; MARTIN KOCHER, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Ro-
binson [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesge-
setz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar MWSTG],
Art. 65 N. 31; MICHAEL BEUSCH, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht,
in: Der Schweizer Treuhänder 2005, S. 613 ff.). Als solche sind sie für die
als eigentliche Adressaten figurierenden Verwaltungsbehörden verbindlich,
wenn sie nicht klarerweise einen verfassungs- oder gesetzeswidrigen In-
halt aufweisen (Urteil des BGer 2C_264/2014 vom 17. August 2015
E. 2.4.1; Urteile des BVGer A-1436/2020 vom 22. September 2020
E. 1.9.1, A-2204/2018 vom 16. Dezember 2019 E. 3.2; MICHAEL BEUSCH,
in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl. 2017, Art. 102
N. 15 ff.).
1.6.2 Nicht verbindlich sind Verwaltungsverordnungen, welche keine von
der gesetzlichen Ordnung abweichenden Bestimmungen enthalten dürfen,
dagegen für die Justizbehörden, deren Aufgabe es ist, die Einhaltung von
Verfassung und Gesetz im Einzelfall zu überprüfen. Die Gerichtsbehörden
sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrer Entscheidung allerdings mitbe-
rücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht
werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zu-
lassen. Dies gilt umso mehr, als es nicht Aufgabe der Gerichte ist, als
Zweitinterpreten des der Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Er-
lasses eigene Zweckmässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugs-
konzepts der zuständigen Behörde zu setzen (Urteil des BGer
2C_264/2014 vom 17. August 2015 E. 2.4.1 f.; BVGE 2007/41 E. 3.3; vgl.
MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungs-
gericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 2.173 f.). Von selbst versteht sich angesichts der
herausragenden Bedeutung, welche dem Legalitätsprinzip im Schweizer
Steuerrecht zukommt, dass eine Verwaltungsverordnung oder gar eine
blosse nicht schriftlich festgehaltene Praxis unter keinen Umständen allei-
nige Grundlage für die wie auch immer ausgestaltete steuerliche Erfassung
eines Sachverhalts darstellen kann (BVGE 2010/33 E. 3.3.1, 2007/41
E. 4.1; Urteile des BVGer A-1436/2020 vom 22. September 2020 E. 1.9.2,
A-2204/2018 vom 16. Dezember 2019 E. 3.2).
1.7 Der vorliegend umstrittene Sachverhalt betrifft die Steuerperioden
2010 bis 2014 (bzw. 2011 bis 2014; dazu E. 3.1). Damit kommt das am
1. Januar 2010 in Kraft getretene MWSTG zur Anwendung (Art. 112 Abs. 1
MWSTG e contrario).
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2.
2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System
der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130
BV, Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Der Mehrwertsteuer unterliegen unter anderem
die im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten
Leistungen; sie sind steuerbar, soweit das MWSTG keine Ausnahme vor-
sieht (Inlandsteuer, Art. 18 Abs. 1 MWSTG).
Der Mehrwertsteuersatz (Normalsatz) betrug in den relevanten Jahren
(2011 bis 2014; dazu E. 1.7 und 3.1) 8 % (Art. 25 Abs. 1 MWSTG in der
vom 1. Januar 2011 bis zum 31. Dezember 2017 geltenden Fassung [AS
2010 2055 und AS 2017 6305]).
2.2
2.2.1 Steuerpflichtige Personen können im Rahmen ihrer unternehmeri-
schen Tätigkeit die in Art. 28 Abs. 1 Bst. a bis c MWSTG genannten und
wirtschaftlich tatsächlich getragenen (Art. 28 Abs. 3 [bis 31. Dezember
2017: Abs. 4; AS 2017 3575 S. 3582 und 3590] MWSTG) Vorsteuern
grundsätzlich abziehen. Im Gegensatz zum früheren Recht (Art. 38 Abs. 1
und 2 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwert-
steuer [aMWSTG, AS 2000 1300]) ist der strikte Verwendungskonnex zwi-
schen vorsteuerbelasteten Leistungen und (steuerbaren) Ausgangsumsät-
zen neurechtlich keine Voraussetzung für die Zulassung zum Vorsteuerab-
zug mehr. Es genügt, dass das konkrete Vorsteuerbetreffnis in die unter-
nehmerische Tätigkeit einfliesst (BGE 142 II 488 E. 2.3.4 f.; Urteile des
BVGer A-4250/2019 und A-4251/2019 vom 22. März 2020 E. 2.3.1,
A-5199/2017 vom 24. Oktober 2018 E. 5.1).
2.2.2 Kein Anspruch auf Vorsteuerabzug besteht bei Leistungen, die für die
Erbringung von Leistungen, die von der Steuer ausgenommen sind und für
deren Versteuerung nicht optiert wurde, verwendet werden (Art. 29 Abs. 1
MWSTG).
Die aus der Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum
Gebrauch oder zur Nutzung erzielten Umsätze sind grundsätzlich von der
Steuer ausgenommen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 Teilsatz 1 MWSTG). Laut
Art. 22 Abs. 1 MWSTG kann die steuerpflichtige Person unter Vorbehalt
von Art. 22 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommene Leistungen
durch offenen Ausweis der Steuer oder durch Deklaration in der Abrech-
nung versteuern (objektive Option oder Option im objektiven Sinn; BGE
140 II 495 E. 2.2.2; der Wortlaut wurde per 1. Januar 2018 geändert [AS
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2017 3575 S. 3580 und 3590], was indessen für das vorliegende Verfahren
keine Folgen zeitigt). Letztere Vorschrift enthält einen Katalog von Leistun-
gen, bei welchen die Option ausgeschlossen ist. Dazu zählen insbeson-
dere die nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG von der Steuer ausgenom-
menen Leistungen, wenn der Gegenstand bzw. das Gebäude oder der Ge-
bäudeteil vom Empfänger ausschliesslich für Wohnzwecke genutzt wird
(Art. 22 Abs. 2 Bst. b MWSTG [bis zum 31. Dezember 2017 war von «pri-
vaten Zwecken» statt «Wohnzwecken» die Rede, was vorliegend jedoch
nicht entscheidwesentlich ist; AS 2017 3575 S. 3580 und 3590]; Urteil des
BVGer A-7749/2016 vom 17. August 2017 E. 2.3.1; zum Ganzen: Urteil
des BVGer A-1436/2020 vom 22. September 2020 E. 2.3-2.5). Dies ist bei-
spielsweise bei Personalzimmern der Fall, da diese als Wohnraum für das
Personal dienen (vgl. auch MWST-Branchen-Info 08 «Hotel- und Gastge-
werbe» Ziff. 7.5).
2.2.3 Verwendet die steuerpflichtige Person vorsteuerbelastete Leistungen
sowohl für Zwecke, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für an-
dere Zwecke (sog. gemischte Verwendung), so hat sie den Vorsteuerabzug
nach dem Verhältnis der Verwendung zu korrigieren (vgl. Art. 30 Abs. 1
MWSTG).
Das MWSTG enthält keine detaillierte Regelung zum Vorgehen bei der Vor-
steuerabzugskorrektur infolge gemischter Verwendung. Die Vorsteuerab-
zugskorrektur hat jedenfalls im Einzelfall «sachgerecht» zu sein (Art. 68
Abs. 1 und 2 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009
[MWSTV, SR 641.201]). Als sachgerecht erachtet wird «jede Anwendung
einer oder mehrerer Methoden, die den Grundsatz der Erhebungswirt-
schaftlichkeit berücksichtigt, betriebswirtschaftlich nachvollziehbar ist und
die Vorsteuern nach Massgabe der Verwendung für eine bestimmte Tätig-
keit zuteilt» (Art. 68 Abs. 2 MWSTV). Zur Auswahl stehen verschiedene
Methoden (Art. 65 ff. MWSTV), welche von der ESTV in ihrer Praxis näher
erläutert werden (MWST-Info 09 «Vorsteuerabzug und Vorsteuerkorrektu-
ren» Ziff. 4; vgl. [noch zum aMWSTG] Urteil des BGer 2C_1095/2018 vom
19. September 2019 E. 7.3; ausführlich zu den einzelnen Methoden ferner:
Urteil des BVGer A-6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 2.4.1 und
2.4.2 ff.).
Zwei dieser Methoden zur Berechnung der Vorsteuerabzugskorrektur sind
vorliegende näher zu betrachten: die so genannte «3-Topf-Methode» ei-
nerseits (MWST-Info 09 Ziff. 4.5.1; nachfolgend E. 2.2.4) und die Methode
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nach einem Umsatzschlüssel andererseits (MWST-Info 09 Ziff. 4.5.2;
nachfolgend E. 2.2.5).
2.2.4 Bei der «3-Topf-Methode» sind sämtliche Vorsteuerbeträge, soweit
dies möglich ist, direkt der unternehmerischen, zum Vorsteuerabzug be-
rechtigenden Tätigkeit (sog. Topf A) beziehungsweise der nicht unterneh-
merischen Tätigkeit und der unternehmerischen, nicht zum Vorsteuerab-
zug berechtigenden Tätigkeit (sog. Topf B) zuzuordnen. Die übrigen Vor-
steuern (sog. Topf C) sind anteilsmässig aufzuteilen, analog der Zusam-
mensetzung des Gesamtumsatzes. Unter anderem kann die Korrektur für
die Vorsteuern im Topf C als Quotient der für von der Steuer ausgenom-
mene und nicht unternehmerische Leistungen genutzten Flächen oder
Räume ermittelt werden (MWST-Info 09 Ziff. 4.5.1).
2.2.5 Bei der Korrektur mittels Umsatzschlüssel wird die Vorsteuerabzugs-
korrektur auf sämtlichen Aufwendungen und Investitionen entsprechend
der Zusammensetzung des massgebenden Gesamtumsatzes vorgenom-
men (MWST-Info 09 Ziff. 4.5.2).
2.3
2.3.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Inlandsteuer erfolgt nach dem
Selbstveranlagungsprinzip. Dies bedeutet, dass der Leistungserbringer
selbst für die Feststellung der Mehrwertsteuerpflicht bzw. -forderung ver-
antwortlich ist; nichts daran ändert, dass dieses Prinzip im neuen Recht
leicht gelockert wurde und neuere deutschsprachige Bundesgerichtsent-
scheide von «modifizierter Selbstveranlagung» sprechen (BGE 144 I 340
E. 2.2.1 mit Hinweis; vgl. zum Ganzen: BGE 140 II 202 E. 5.4; Urteil des
BGer 2C_1077/2012 und 1078/2012 vom 24. Mai 2015 E. 2.1; Urteile des
BVGer A-5288/2018 vom 10. September 2020 E. 2.2.2, A-6521/2019 vom
29. Juli 2020 E. 2.2.1, A-4544/2019 und A-4545/2019 vom 5. Mai 2020
E. 2.3.2, A-7174/2016 vom 25. April 2018 E. 3.1.3.2).
2.3.2 Zu den Pflichten der mehrwertsteuerpflichtigen Person gehört insbe-
sondere auch die ordentliche Buchführung. Der Mehrwertsteuerpflichtige
hat seine Geschäftsbücher und Aufzeichnungen nach den handelsrechtli-
chen Grundsätzen zu führen (Art. 70 Abs. 1 MWSTG). Die Buchführung ist
das lückenlose und planmässige Aufzeichnen sämtlicher Geschäftsvorfälle
einer Unternehmung auf der Grundlage von Belegen. Sie schlägt sich in
den Geschäftsbüchern und den zugehörigen Aufzeichnungen nieder (Ur-
teile des BVGer A-6521/2019 vom 29. Juli 2020 E. 2.2.2, A-1098/2019 vom
10. September 2019 E. 2.2; BEATRICE BLUM, in: Geiger/Schluckebier
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[Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2. Aufl.
2019 [nachfolgend: MWSTG-Kommentar], Art. 70 MWSTG N. 5).
Die ESTV kann ausnahmsweise über die handelsrechtlichen Grundsätze
hinausgehende Aufzeichnungspflichten erlassen, wenn dies für die ord-
nungsgemässe Erhebung der Mehrwertsteuer unerlässlich ist (Art. 70
Abs. 1 MWSTG). Darauf ist vorliegend jedoch nicht weiter einzugehen.
2.3.3 Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor (Verstoss
gegen die formellen Buchführungsvorschriften) oder stimmen die ausge-
wiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht
überein (Verstoss gegen die materiellen Buchführungsregeln), so schätzt
die ESTV die Steuerforderung nach pflichtgemässem Ermessen ein
(Art. 79 Abs. 1 MWSTG) und die Festsetzung der Steuerforderung erfolgt
mit einer Einschätzungsmitteilung (Art. 79 Abs. 2 MWSTG). Art. 79
MWSTG unterscheidet somit zwei Konstellationen, welche zu einer Ermes-
sensveranlagung führen (Urteile des BGer 2C_265/2018 vom 19. August
2019 E. 4.3, 2C_885/2019 vom 5. März 2020 E. 5.3):
Die «Konstellation 1» ist diejenige der ungenügenden Aufzeichnung. In
diesem Fall hat eine Schätzung insbesondere zu erfolgen, wenn die
Verstösse gegen die formellen Buchhaltungsvorschriften als derart gravie-
rend zu qualifizieren sind, dass sie die materielle Richtigkeit der Buchhal-
tungsergebnisse in Frage stellen (Urteile des BVGer A-6521/2019 vom
29. Juli 2020 E. 2.2.3, A-2137/2018 vom 15. Januar 2020 E. 4.1). Diese
Konstellation liegt auch vor, wenn sich aus den Geschäftsbüchern und Un-
terlagen die für die Bestimmung der Steuer erforderlichen Einzelheiten
nicht ergeben (Urteil des BGer 2C_1077/2012 und 2C_1078/2012 vom
24. Mai 2014 E. 2.2).
Die «Konstellation 2» ist dann gegeben, wenn zwar eine formell einwand-
freie Buchführung vorliegt, die ausgewiesenen Ergebnisse aber mit dem
wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen. Dies ist nach
der Rechtsprechung beispielsweise dann der Fall, wenn die in den Büchern
enthaltenen Geschäftsergebnisse von den von der Steuerverwaltung erho-
benen branchenspezifischen Erfahrungszahlen wesentlich abweichen und
die kontrollierte Person nicht in der Lage ist, allfällige besondere Um-
stände, auf Grund welcher diese Abweichungen erklärt werden können,
nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu machen (Urteile des BVGer
A-6521/2019 vom 29. Juli 2020 E. 2.2.3, A-2137/2018 vom 15. Januar
A-2496/2020
Seite 12
2020 E. 4.1; vgl. Urteil des BGer 2C_1077/2012 und 2C_1078/2012 vom
24. Mai 2014 E. 2.2).
2.3.4 Sind die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation erfüllt, so ist
die ESTV nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet, eine solche nach
pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen. Die ESTV hat dabei alle Um-
stände zu beachten, von denen sie Kenntnis hat. Wohl hat die Steuerbe-
hörde eine vorsichtige Schätzung anzustellen, doch ist sie nicht verpflich-
tet, im Zweifelsfall die für die steuerpflichtige Person günstigste Annahme
zu treffen. Im Gegenteil, es soll vermieden werden, dass Steuerpflichtige,
die ihren Mitwirkungspflichten nicht nachkommen, am Ende bessergestellt
werden als solche, die es tun. Die Verletzung von Verfahrenspflichten darf
sich nicht lohnen. Fälle, in denen die Steuerpflichtigen ihre Mitwirkungs-
pflichten nicht wahrnehmen bzw. keine, unvollständige oder ungenügende
Aufzeichnungen über ihre Umsätze (bzw. hinsichtlich der Feststellung oder
Überprüfung der Steuerpflicht) führen, dürfen keine Steuerausfälle zur
Folge haben (Urteile des BGer 2C_885/2019 vom 5. März 2020 E. 6.1,
2C_1077/2012 und 2C_1078/2012 vom 24. Mai 2014 E. 2.3; Urteil des
BVGer A-6521/2019 vom 29. Juli 2020 E. 2.2.4).
2.3.5 Das Bundesverwaltungsgericht überprüft das Vorliegen der Voraus-
setzungen für die Vornahme einer Ermessenstaxation uneingeschränkt.
Bei der Überprüfung von zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagun-
gen auferlegt sich das Bundesverwaltungsgericht als ausserhalb der Ver-
waltungsorganisation und Behördenhierarchie stehendes, von der richter-
lichen Unabhängigkeit bestimmtes Gericht trotz des möglichen Rügegrun-
des der Unangemessenheit (E. 1.4) eine gewisse Zurückhaltung und redu-
ziert dergestalt seine Prüfungsdichte. Hat die ESTV eine Vorsteuerabzugs-
korrektur beispielsweise vorzunehmen, weil der Steuerpflichtige eine sol-
che unterlassen hat, steht ihr bei der Wahl der anzuwendenden Methode
ein weiter Ermessensspielraum zu (Urteil des BVGer A-6253/2018 vom
10. Dezember 2019 E. 2.4.3). Grundsätzlich setzt das Bundesverwaltungs-
gericht nur dann sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen der Vor-
instanz, wenn dieser bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler unter-
laufen sind (Urteile des BVGer A-6521/2019 vom 29. Juli 2020 E. 2.2.5,
A-2137/2018 vom 15. Januar 2020 E. 4.3). Diese Praxis wurde vom Bun-
desgericht wiederholt bestätigt (Urteile des BGer 2C_950/2015 vom
11. März 2016 E. 4.5, 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.3; vgl. auch Ur-
teil des BGer 2C_885/2019 vom 5. März 2020 E. 6.2; JÜRG STEIGER, in:
Kommentar MWSTG, Art. 70 N. 36).
A-2496/2020
Seite 13
2.3.6 Für das Vorliegen der Voraussetzungen einer Ermessenseinschät-
zung ist nach der allgemeinen Beweislastregel die ESTV beweisbelastet
(E. 1.5.2). Sind die Voraussetzungen erfüllt («erste Stufe») und erscheint
die vorinstanzliche Schätzung nicht bereits im Rahmen der durch das Bun-
desverwaltungsgericht mit der gebotenen Zurückhaltung (E. 2.3.5) vorzu-
nehmenden Prüfung als pflichtwidrig («zweite Stufe»), obliegt es – in Um-
kehr der allgemeinen Beweislast – der steuerpflichtigen Person, den Nach-
weis für die Unrichtigkeit der Schätzung zu erbringen («dritte Stufe»; Urteile
des BVGer A-6521/2019 vom 29. Juli 2020 E. 2.2.6, A-2137/2018 vom
15. Januar 2020 E. 4.3).
2.4
2.4.1 Korrelat zum vorstehend umschriebenen Prinzip der Selbstveranla-
gung (E. 2.3.1) ist die Pflicht der ESTV, die im Selbstveranlagungsverfah-
ren vorgenommenen Handlungen der steuerpflichtigen Person zu überprü-
fen (vgl. Art. 77 MWSTG). Sie kann bei steuerpflichtigen Personen auch
Kontrollen durchführen (Art. 78 MWSTG).
2.4.2 Gemäss Art. 78 Abs. 1 MWSTG kann die ESTV bei steuerpflichtigen
Personen Kontrollen durchführen, soweit dies zur Abklärung des Sachver-
halts erforderlich ist. Zu diesem Zweck haben diese Personen der ESTV
den Zugang zu ihrer Buchhaltung sowie zu den dazugehörigen Belegen zu
gewähren. Dazu gehören namentlich jene Unterlagen, die gestützt auf
Art. 70 MWSTG zu führen und aufzubewahren sind (E. 2.3.2). Dazu zählen
etwa Bilanzen, Erfolgsrechnungen, die Haupt- und Hilfsbuchhaltungen,
Kunden- und Lieferantenrechnungen, Bank- und Kassabelege, Warenin-
ventare, Lohnbücher und Unterlagen für die Erstellung der Mehrwertsteu-
erabrechnungen (vgl. BLUM, in: MWSTG-Kommentar, Art. 78 MWSTG
N. 21).
3.
Nachfolgend wird festgestellt, dass im vorliegenden Fall die Voraussetzun-
gen für eine Ermessenseinschätzung betreffend die Vorsteuerabzugskor-
rektur infolge Vermietung der Personalzimmer erfüllt waren (E. 3.1). An-
schliessend ist zu prüfen, ob die Vorinstanz diese pflichtgemäss vorgenom-
men hat (E. 3.2) und ob die Beschwerdeführerin nachweisen kann, dass
die Schätzung unrichtig ist (E. 3.3).
Sämtliche weitere von der Vorinstanz vorgenommenen Korrekturen der
von der Beschwerdeführerin deklarierten Mehrwertsteuer sind von letzterer
A-2496/2020
Seite 14
akzeptiert worden und nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. Sie
sind demnach rechtskräftig geworden.
3.1 Im vorliegenden Verfahren ist unbestritten, dass die Vorinstanz die Kor-
rektur des Vorsteuerabzuges nach pflichtgemässem Ermessen schätzen
musste. Die Beschwerdeführerin selbst hatte keine solche Korrektur vor-
genommen, womit die erste der oben genannten Konstellationen vorliegt
(E. 2.3.3). Damit war die Vorinstanz verpflichtet, von Amtes wegen eine
Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen. Zudem
reichte die Beschwerdeführerin der Vorinstanz trotz entsprechender An-
kündigung im Schreiben vom 17. August 2017 (Sachverhalt Bst. B.b) keine
Stellungnahme mit einem aufbereiteten Sachverhalt ein, obwohl ihr die
erstmals bis zum 30. September 2017 gewährte Frist mehrfach verlängert
wurde, letztmals bis Mitte Mai 2018 (die Fristerstreckungsgesuche sowie
die Unterlagen betreffend deren Gewährung hat die Vorinstanz zwar nicht
eingereicht, die Beschwerdeführerin bestreitet das in der Verfügung vom
25. Mai 2018 genannte Datum von «Mitte Mai 2018» jedoch nicht).
Ebenfalls unbestritten ist, dass für das Jahr 2010 diesbezüglich keine Vor-
steuerabzugskorrektur vorzunehmen ist, weil – gemäss den Beiblättern zur
Einschätzungsmitteilung (Vernehmlassungsbeilage 3 S. 7) – keine ent-
sprechenden Pachtzinsen bezahlt wurden bzw. die Liegenschaft noch nicht
umgebaut war.
3.2 Die Beschwerdeführerin bestreitet hingegen, dass die Vorinstanz die
Einschätzung pflichtgemäss vorgenommen hat. Sie hält dafür, im vorlie-
genden Fall hätte ein Umsatzschlüssel angewendet werden müssen statt
der von der Vorinstanz gewählten «3-Topf-Methode» unter Anwendung ei-
nes Flächenquotienten.
3.2.1 Die Personalzimmer befinden sich gemäss der Darstellung der Par-
teien nur in jenem Gebäudeteil, der auf dem von der Z._ B.V. ver-
pachteten Grundstück steht (in den Gebäudeteilen, die auf der Liegen-
schaft der Y._ B.V. erstellt wurden, befinden sich keine Personal-
zimmer). Die Vorinstanz hat nun die Fläche dieses Gebäudeteils anhand
von Plänen berechnet und dann die Fläche der Personalzimmer der Ge-
samtfläche gegenübergestellt. Den Vorsteuerabzug hat sie ursprünglich
gemäss dem daraus resultierenden Quotienten korrigiert. Nachdem die
Beschwerdeführerin in der Einsprache gerügt hatte, dass damit der niedri-
gere Ausbaustandard der Personalzimmer nicht berücksichtigt würde, er-
A-2496/2020
Seite 15
klärte sich die Vorinstanz bereit, die Fläche der Personalzimmer nicht voll-
ständig, sondern nur mit 80 % anzurechnen, wodurch sich die Korrektur
der Vorsteuer zugunsten der Beschwerdeführerin reduzierte.
Konkret hat die Vorinstanz die Pachtzinsen für das bei der Z._ B.V.
gepachtete Grundstück (Fr. 250'000.-- pro Jahr), die in die gemischte Ver-
wendung fliessen, dem «Topf C» zugeteilt. Dann hat sie für die Personal-
zimmer eine Fläche von 237.10 m2 angenommen und diese – nachdem sie
sie nur mit 80 % zugrunde gelegt hat – der errechneten Gesamtfläche von
2'146.36 m2 gegenübergestellt (vgl. Einspracheentscheid vom 13. März
2020 S. 5 f. und Beiblätter zur Einschätzungsmitteilung [Vernehmlassungs-
beilage 3] S. 7 und 19):
237.10 m2 * 0.8 * 100 / 2’146.36 m2 = 8.84
Die daraus resultierende Prozentzahl (8.84 %) hat die ESTV auf den ge-
samten, für diesen Gebäudeteilt geltend gemachten Vorsteuerabzug ange-
wendet und diesen entsprechend reduziert:
Pachtzins: Fr. 250'000.--
davon Anteil Personalzimmer (8.84 %): Fr. 22’100.--
davon MWST: Fr. 1'768.--
Daraus ergaben sich gemäss der Vorinstanz folgende Vorsteuerabzugs-
korrekturen (das Geschäftsjahr der Beschwerdeführerin entspricht nicht
dem Kalenderjahr):
Vorsteuerabzugskorrektur 2011/2012: Fr. 1'768.--
Vorsteuerabzugskorrektur 2012/2013: Fr. 1'768.--
Vorsteuerabzugskorrektur 2013/2014: Fr. 1'768.--
Vorsteuerabzugskorrektur 2014/2015: Fr. 1'768.--
Fünf Monate ausserhalb Kontrolle Fr. -736.67
Gesamthaft ergab sich eine Vorsteuerabzugskorrektur von Fr. 6'335.33.
3.2.2 Die Beschwerdeführerin macht nun geltend, aufgrund des niedrigen
Ausbaustandards der Zimmer führe die von der Vorinstanz gewählte Me-
thode zu einem unrichtigen Ergebnis. Bei der für die Zimmer bezahlten
A-2496/2020
Seite 16
Miete werde nicht nur die Fläche der Zimmer, sondern auch deren Stan-
dard berücksichtigt. Zudem würde die Vermietung der Personalzimmer
nicht der Generierung von Ertrag dienen. Es seien die Angestellten, mit
deren Hilfe der Ertrag erzielt werde. Angemessen sei daher, einen Umsatz-
schlüssel anzuwenden. Der Anteil der Mieterträge am gesamten Ertrag des
Gebäudeteils schwanke leicht und belaufe sich auf ungefähr 1.2 %.
Gemäss der Beschwerdeführerin ergeben sich daraus folgende Vorsteuer-
abzugskorrekturen:
Vorsteuerabzugskorrektur 2011/2012: Fr. 334.--
Vorsteuerabzugskorrektur 2012/2013: Fr. 440.--
Vorsteuerabzugskorrektur 2013/2014: Fr. 520.--
Vorsteuerabzugskorrektur 2014/2015: Fr. 520.--
Gesamthaft beantragt sie eine Vorsteuerabzugskorrektur von Fr. 1'814.--.
3.2.3 Es ist auf den ersten Blick ersichtlich, dass die Berechnungsmethode
der Beschwerdeführerin einen deutlich niedrigeren Betrag ergibt, als jene
der Vorinstanz. Darauf kommt es aber nicht an. Dieses Ergebnis hat keinen
Einfluss auf die hier zunächst wesentliche Frage, ob die Vorinstanz eine
angemessene Methode zur Berechnung der Vorsteuerabzugskorrektur ge-
wählt hat oder nicht.
Dazu ist zunächst festzuhalten, dass die von der Vorinstanz angewendete
Methode in der MWST-Info 09 ihren Niederschlag gefunden hat (dort
Ziff. 4.5.1). Dass es sich dabei grundsätzlich um eine zulässige Methode
handelt, ist nicht bestritten und wurde zudem von der Rechtsprechung be-
stätigt (vgl. E. 2.2.4; vgl. Urteil des BVGer A-4250/2019 und A-4251/2019
vom 22. März 2020 E. 3.1). Bei den in der genannten MWST-Info 09 (nicht
abschliessend) aufgezählten Möglichkeiten, wie die Vorsteuerabzugskor-
rektur im Topf C berechnet werden kann, ist jene nach Flächenquotient
ausdrücklich festgehalten. Sie erscheint als sachgerechte Variante, zumal
einige der dort genannten Möglichkeiten vorliegend gar nicht in Frage kom-
men.
Die Vorinstanz ist zudem der Beschwerdeführerin entgegengekommen,
nachdem diese darauf hingewiesen hatte, dass der Ausbaustandard der
Personalzimmer nicht jenem der Gästezimmer entspricht. Statt die Fläche
A-2496/2020
Seite 17
der Personalzimmer vollständig der Berechnung der Vorsteuerabzugskor-
rektur zugrunde zu legen, hat die Vorinstanz dies nur zu 80 % getan (dies
führt dazu, dass der Vorsteuerabzug zugunsten der Beschwerdeführerin
um einen niedrigeren Betrag gekürzt wird). Die Berücksichtigung des Aus-
baustandards in einem solchen Umfang erscheint dem Gericht angemes-
sen.
3.2.4 Die Beschwerdeführerin macht nun zwar geltend, die Vorinstanz
habe ihr Ermessen nicht pflichtgemäss ausgeübt. Sie beschränkt sich in-
dessen darauf, nochmals den Ausbaustandard der Personalzimmer zu er-
wähnen.
Dem ist entgegenzuhalten, dass die Vorinstanz diesen Umstand – wie vor-
hin festgehalten – in ihrem Einspracheentscheid bereits berücksichtigt hat.
Die Beschwerdeführerin führt denn auch nicht aus, wie der Standard zu
berücksichtigen wäre und warum dem so ist, sondern beschränkt sich auf
allgemeine Ausführungen dazu, dass Personalzimmer nicht denselben
Standard erfüllten wie Gästezimmer eines 4-Sterne Hotels. Letzteres mag
zutreffen, jedoch hat die ESTV dies – wie gesagt – genügend berücksich-
tigt.
3.2.5 Es kann insofern keine Rede davon sein, dass die Vorinstanz ihr Er-
messen pflichtwidrig ausgeübt hätte.
3.2.6 Da somit die Vorinstanz berechtigt war, die von ihr gewählte Methode
anzuwenden und sie diese zudem zugunsten der Beschwerdeführerin an-
passte und so die konkreten Umstände berücksichtigte, ist nicht weiter auf
die Berechnungen in Bezug auf den Ertragsschlüssel der Beschwerdefüh-
rerin einzugehen.
3.3 Nunmehr ist es in Umkehr der Beweislast an der Beschwerdeführerin,
die Unrichtigkeit der Schätzung nachzuweisen (E. 2.3.6).
3.3.1 Die Beschwerdeführerin macht geltend, die Vorinstanz habe die Flä-
che falsch berechnet. Neu reicht sie dazu Schätzungsunterlagen ein (Be-
schwerdebeilage 5; nachfolgend: Schätzungszahlen oder Schätzung).
Diese wurden gemäss der Beschwerdeführerin vom [kantonalen Amt, wel-
ches für die Immobilienbewertung zuständig ist] erstellt. Das ist den Unter-
lagen zwar nicht zu entnehmen. Letztlich kann dies aber aus den nachfol-
genden genannten Gründen offenbleiben, obwohl – wie sich daraus eben-
falls ergibt – diesen Unterlagen eine entscheidende Bedeutung zukommt.
A-2496/2020
Seite 18
3.3.2 Der ESTV stand zur Berechnung der Fläche nur ein Gebäudeplan
ohne Masse der Räumlichkeiten zur Verfügung (Vernehmlassungsbei-
lage 8). Den Plänen des Erdgeschosses und des 1. Obergeschosses ist
diesbezüglich einzig zu entnehmen, dass die Pläne im Massstab 1:200 ge-
zeichnet wurden. Die Vorinstanz hat diese Pläne bzw. die Räumlichkeiten
deshalb von Hand ausgemessen und so die Gesamtfläche des auf dem
Grundstück der Z._ B.V. stehenden Gebäudeteils ermitteln können.
Sie errechnete eine Gesamtfläche von 2'146.36 m2, welcher sie der Fläche
der Personalzimmer von insgesamt 237.10 m2 gegenüberstellte.
3.3.3 Die Beschwerdeführerin geht nun ebenfalls von einer Fläche der Per-
sonalzimmer von 237.10 m2 aus, erklärt jedoch, die Gesamtfläche des Ge-
bäudeteils betrage 4'402 m2, wobei sie die Schätzungsunterlagen zu-
grunde legt.
3.3.4 Werden die von der Vorinstanz errechneten Zahlen jenen gemäss
den Schätzungsunterlagen gegenübergestellt, ergibt sich folgendes Bild
(Zahlen der ESTV aus Vernehmlassungsbeilage 3 S. 21, wobei ein offen-
sichtlicher Schreibfehler bei der Grösse der Personalzimmer schon durch
die ESTV korrigiert worden ist [vgl. Vernehmlassung S. 3]; das Bundesver-
waltungsgericht hat für die Flächenzahlen der Beschwerdeführerin die
Zahlen für jedes Geschoss aus der letzten Seite der Schätzungsunterlagen
übernommen):
ESTV davon - mer
davon - mer
544.00 1083.00
EG 435.00 1107.00
1. OG 450.00 79.20 612.00 79.20
2. OG 281.60 79.20 612.00 79.20
3. OG 281.60 79.20 612.00 79.20
4. OG 154.16 376.00
Gesamt 2'146.36 237.10 4402.00 237.10
A-2496/2020
Seite 19
Bei dieser Aufstellung fällt Dreierlei auf:
Über die Fläche der Personalzimmer sind sich die Parteien, wie schon zu-
vor festgehalten, einig (1). Weiter sind, abgesehen von einer Abweichung
beim 1. Obergeschoss (2), die Zahlen gemäss Schätzung rund doppelt so
gross wie jene der Vorinstanz (3).
Zu (2): Nicht anhand der obenstehenden Zahlen, jedoch aus den Unterla-
gen ergibt sich, dass die Vorinstanz im ersten Obergeschoss eine Fläche,
wohl eine Veranda, mitgemessen hat, die die Beschwerdeführerin nicht in
ihre Flächenberechnung einbezogen hat. Da sich diese Art der Messung
im Zweifel zugunsten der Beschwerdeführerin auswirkt (die Gesamtfläche,
die der Fläche der Personalzimmer gegenüberzustellen ist, wird grösser),
ist darauf nicht weiter einzugehen.
Zu (3): Die Differenz zwischen den Zahlen der Vorinstanz und jenen der
Beschwerdeführerin lässt sich (zumindest teilweise) erklären: Die Vor-
instanz hat anhand der ihr zur Verfügung gestellten Pläne die Gesamtflä-
che so gut wie möglich berechnet. Dabei hat sie die Gebäudeteile ausge-
messen und der Berechnung den auf den Plänen angegebenen Massstab
von 1:200 zugrunde gelegt. Es ist jedoch nicht bekannt, ob diese Pläne
beispielsweise anlässlich eines Kopiervorgangs verkleinert wurden. Auf-
grund der doch beträchtlichen Abweichungen zwischen den Zahlen der
Vorinstanz und jenen der Beschwerdeführerin scheint dies der Fall gewe-
sen zu sein. So lassen sich diese Abweichungen, nämlich dass die Zahlen
der Beschwerdeführerin rund doppelt so gross sind, wie jene der Vor-
instanz, zum grossen Teil erklären. Zudem handelt es sich bei den Zahlen
der Beschwerdeführerin erklärtermassen um eine – wenn auch wohl amt-
liche – Schätzung. Da auch die Messungen der Vorinstanz aufgrund des
teilweise gezackten Grundrisses des Gebäudes wohl leichte Abweichun-
gen zu den richtigen Zahlen aufweisen, sind so auch die weiteren, kleine-
ren Abweichungen zwischen den Zahlen der Verfahrensbeteiligten erklärt.
Zu (1): Nach dem gerade Ausgeführten dürfte es in Tat und Wahrheit nicht
möglich sein, dass sich die Vorinstanz und die Beschwerdeführerin in Be-
zug auf die Fläche der Personalzimmer einig sind. Dass sie dies augen-
scheinlich trotzdem sind, ergibt sich aus dem Umstand, dass die Vorinstanz
nur die Gesamtfläche des Gebäudes, nicht aber die Fläche der Personal-
zimmer anhand der Pläne berechnet hat. Der Berechnung der Personal-
zimmer hat sie hingegen eine Übersicht der Beschwerdeführerin zugrunde
A-2496/2020
Seite 20
gelegt (Vernehmlassung S. 3). Anders formuliert wurde also der Gesamt-
fläche des Gebäudes ein anderer Massstab zugrunde gelegt als den Per-
sonalzimmern.
Dieser Fehler lässt sich jedoch relativ leicht korrigieren. Vorliegend geht es
nämlich nicht um die tatsächliche Grösse der Personalzimmer bzw. des
gesamten Gebäudes, sondern um das Verhältnis der Personalzimmerflä-
che zur Gesamtfläche. Es ist (aufgrund der Ähnlichkeitsregeln der Mathe-
matik) somit möglich, die einzelnen Flächen gemäss den Plänen auszu-
messen und einen beliebigen Massstab anzulegen. Dieser muss für sämt-
liche Berechnungen derselbe sein, damit das Resultat, nämlich das Ver-
hältnis der einen zur anderen Fläche, korrekt ist. Es würde auch genügen,
die auf den Plänen ausgemessenen Flächen in cm2 zu belassen und kei-
nen Grössenmassstab anzulegen.
Vorliegend war die Vorinstanz berechtigt und verpflichtet, eine Ermes-
senseinschätzung vorzunehmen (E. 3.1). Ihre Zahlen, die sie anhand der
Pläne errechnet hat, erweisen sich zudem als relativ genauer als jene der
Beschwerdeführerin, die nur auf einer Schätzung beruhen. Damit nun die
Fläche der Personalzimmer der von der Vorinstanz errechneten Gesamt-
fläche gegenübergestellt werden kann, sind auch die Personalzimmer in
den Plänen auszumessen und es ist der von der Vorinstanz verwendete
Grössenmassstab von 1:200 anzuwenden.
Gemäss den Plänen beträgt die Fläche der Personalzimmer pro Stock
1.1 cm * 2.1 cm (Eckzimmer)
+ 3.5 cm * 1.8 cm (Gesamtfläche der 4 daran anschliessenden Zimmer)
+ 1.1 cm * 1.9 cm (weiteres Zimmer zum Lift hin)
Das ergibt eine Fläche von 10.7 cm2 pro Stock. Daran ist nun – damit die
Fläche zur Gesamtfläche ins Verhältnis gesetzt werden kann – der von der
Vorinstanz verwendete Grössenmassstab von 1:200 anzulegen, was eine
Fläche von 42.8 m2 pro Stock ergibt. Da die Personalzimmer auf drei
Stockwerken (in identischer Form) vorhanden sind, ergibt sich, dass diese
gesamthaft eine Fläche von 128.4 m2 aufweisen.
3.3.5 Um die Vorsteuerabzugskorrektur zu berechnen, ist nun die Fläche
der Personalzimmer von 128.4 m2 der von der Vorinstanz (mit dem glei-
chen Massstab) berechneten Gesamtfläche von 2'146.36 m2 gegenüber-
zustellen. Die Personalzimmer machen demnach rund 5.98 % der Gesamt-
fläche aus. Wie gesagt, bleibt dieses Verhältnis gleich, unabhängig davon,
A-2496/2020
Seite 21
welcher Massstab den auf den Plänen ausgemessenen Längen und Brei-
ten zugrunde gelegt wird und unabhängig davon, ob die Pläne beispiels-
weise anlässlich eines Kopiervorgangs vergrössert oder verkleinert wur-
den. Da die Vorinstanz – zu Recht – auch den Ausbaustandard der Zimmer
berücksichtigte und zwar mit einem Faktor von 0.8, ist dieser auch hier an-
zuwenden (E. 3.2.1 und E. 3.2.3 3. Absatz). Die in E. 3.2.1 dargestellte, im
Übrigen nicht weiter beanstandete Berechnung der Vorinstanz ist daher
wie folgt zu korrigieren:
128.4 m2 * 0.8 * 100 / 2'146.36 m2 = 4.79
Pachtzins: Fr. 250'000.--
davon Anteil Personalzimmer (4.79 %): Fr. 11’975.--
davon MWST: Fr. 958.--
Daraus ergaben sich folgende Vorsteuerabzugskorrekturen:
Vorsteuerabzugskorrektur 2011/2012: Fr. 958.--
Vorsteuerabzugskorrektur 2012/2013: Fr. 958.--
Vorsteuerabzugskorrektur 2013/2014: Fr. 958.--
Vorsteuerabzugskorrektur 2014/2015: Fr. 958.--
Fünf Monate ausserhalb Kontrolle Fr. -400.--
Gesamthaft ergab sich eine Vorsteuerabzugskorrektur von Fr. 3’432.--.
3.4 Insgesamt ist somit die Beschwerde teilweise gutzuheissen und die
hier noch im Streit liegende Vorsteuerabzugskorrektur auf Fr. 3'432.-- fest-
zusetzen.
3.5 Dass die Beschwerdeführerin Verzugszinsen schuldet und wie diese
zu berechnen sind, ist nicht umstritten. Die Vorinstanz hat in der angefoch-
tenen Verfügung keinen konkreten Betrag festgesetzt, sondern lediglich die
Berechnungsweise festgehalten. Diesbezüglich ist die vorinstanzliche Ver-
fügung nicht zu korrigieren.
3.6 Insgesamt hat die Beschwerdeführerin damit der Vorinstanz über die
bisherige Selbstdeklaration hinaus Fr. 71'927.-- Mehrwertsteuer zuzüglich
4 % Verzugszins seit dem 30. April 2013 (mittlerer Verfall) zu bezahlen.
A-2496/2020
Seite 22
4.
Damit ist über die Verfahrenskosten (E. 4.2) und die Parteientschädigung
(E. 4.3) zu befinden.
4.1 Vorab ist jedoch noch festzuhalten, dass der Antrag der Beschwerde-
führerin, ihr eine Parteientschädigung für das vorinstanzliche Verfahren zu-
zusprechen, abzuweisen ist. Die Beschwerdeführerin stützt ihren Antrag
auf Art. 84 Abs. 1 MWSTG. Dessen zweiter Satz, der sich mit der Partei-
entschädigung im Verfügungs- und Einspracheverfahren befasst, lautet
aber: «Es werden keine Parteientschädigungen ausgerichtet». Wie die Be-
schwerdeführerin zum Schluss gelangt, ihr stünde aufgrund dieser Bestim-
mung eine Parteientschädigung für das Einspracheverfahren zu, ist nicht
ersichtlich.
4.2
4.2.1 Die teilweise obsiegende Beschwerdeführerin hätte grundsätzlich ge-
stützt auf Art. 63 Abs. 1 VwVG die Verfahrenskosten zwar nur teilweise zu
tragen. Es ist jedoch weiter das nachfolgend Ausgeführte zu berücksichti-
gen.
4.2.2 Gestützt auf Art. 63 Abs. 3 VwVG können einer obsiegenden Partei
Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfah-
renspflichten verursacht hat. Das ist grundsätzlich dann der Fall, wenn die
beschwerdeführende Partei das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht
oder der Vorinstanz unnötig provoziert oder verzögert hat, weil sie Mitwir-
kungspflichten verletzt hat, beispielsweise, weil sie entscheidende Beweis-
mittel, die zur Gutheissung der Beschwerde führen, verspätet eingereicht
hat (Urteil des BVGer A-3318/2019 vom 9. September 2020 E. 4).
Die Beschwerdeführerin hat die Flächenberechnung der Vorinstanz erst-
mals vor Bundesverwaltungsgericht kritisiert und auch hier erstmals ent-
scheidende Unterlagen (die Beschwerdebeilage 5) eingereicht. Wie sie
ausführt, war sie dazu berechtigt. Das ändert aber nichts daran, dass sie
bereits vor der Vorinstanz zur Mitwirkung verpflichtet war (hier insb. Art. 68
Abs. 1 MWSTG). Sie hat jedoch den Sachverhalt nicht aufbereitet, obwohl
sie dies angekündigt hatte (Sachverhalt Bst. B.b), und entscheidende Be-
weismittel vor der Vorinstanz nicht eingereicht. Auch im Einspracheverfah-
ren hat sie – wie erwähnt – weder die Flächenberechnung der Vorinstanz
berichtigt noch die Schätzungsunterlagen eingereicht. Diese Umstände
sind bei der Verteilung der Verfahrenskosten zu berücksichtigen. Erst diese
A-2496/2020
Seite 23
Vorbringen und Unterlagen haben dazu geführt, dass das Bundesverwal-
tungsgericht auf Ungereimtheiten in der Flächenberechnung der Vor-
instanz stiess, diese prüfte und korrigierte und zwar unabhängig davon, ob
es sich um amtliche Unterlagen handelt oder nicht (E. 3.3.1). Sie waren
somit für den Entscheid wesentlich.
4.2.3 Die ursprünglich von der ESTV festgesetzte Vorsteuerabzugskorrek-
tur betrug Fr. 6'335.33. Die Beschwerdeführerin beantragt jedoch eine sol-
che von Fr. 1'814.--. Das Bundesverwaltungsgericht setzt die Vorsteuerab-
zugskorrektur auf Fr. 3'432.-- fest.
Aufgrund der Verletzung der Mitwirkungspflicht, des Umstands, dass die
Flächenberechnung erstmals im vorliegenden Verfahren geltend gemacht
wurde, und des späten Einreichens der notwendigen Beweismittel, ist der
Beschwerdeführerin eine Pflichtverletzung zum Vorwurf zu machen. Die
Vorbringen hätte die Beschwerdeführerin bereits im Verfahren vor der Vor-
instanz machen und die genannten Unterlagen dort vorlegen können. Un-
ter diesen Umständen ist das von ihr vor dem Bundesverwaltungsgericht
angestrengte Verfahren als von ihr unnötig verursacht zu bezeichnen. Ihr
sind daher die Verfahrenskosten vollständig aufzuerlegen.
4.2.4 Die auf Fr. 1'000.-- festzusetzenden Verfahrenskosten (Art. 1, 2 und
4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädi-
gungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) sind
somit vollumfänglich der Beschwerdeführerin aufzuerlegen. Dieser Betrag
ist dem in Höhe von Fr. 4’250.-- einbezahlten Kostenvorschuss zu entneh-
men. Der Restbetrag in Höhe von 3'250.-- ist der Beschwerdeführerin nach
Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten.
4.3 Auch bei der Zusprechung einer Parteientschädigung an die teilweise
obsiegende Beschwerdeführerin ist zu berücksichtigen, dass nur notwen-
dige und verhältnismässig hohe Kosten zuzusprechen sind (Art. 64 Abs. 1
VwVG). In Anbetracht des Umstandes, dass die Beschwerdeführerin ent-
scheidende Unterlagen bereits vor der Vorinstanz hätte einreichen können,
sind die Kosten nicht als notwendig zu betrachten. Ihr ist daher keine Par-
teientschädigung zuzusprechen.
A-2496/2020
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