Decision ID: e45fd9f8-9a1b-400a-9d0e-40400af076f9
Year: 2022
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
Die A._ AG (nachfolgend: Steuerpflichtige) ist seit dem 1. Oktober
2010 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen
Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) eingetragen (MWST Nr. [...]) und
bezweckt gemäss Handelsregistereintrag «die Bereitstellung von Lehr-,
Forschungs- und Dienstleistungsinfrastruktur, insbesondere für die univer-
sitäre muskuloskelettale Medizin. Sie unterstützt die Forschung wissen-
schaftlicher oder technologischer Institutionen, insbesondere der Universi-
tätsklinik D._, Zürich. Die Gesellschaft verfolgt weder Erwerbs-
noch Selbsthilfezwecke».
Die Steuerpflichtige wurde – wie dem Protokoll des Zürcher Kantonsrates
über seine Sitzung vom 23. Februar 2015 entnommen werden kann – von
der B._ Stiftung und dem Verein C._ im Hinblick auf die Er-
richtung eines muskuloskelettalen Forschungs- und Entwicklungszentrums
«[Name]» gegründet, wobei die B._ Stiftung über 60% (nachfol-
gend: Mehrheitsaktionärin) und der Verein C._ über 40% (nachfol-
gend: Minderheitsaktionär) der Aktien verfügt.
Gemäss dem Jahresbericht 2015 der Steuerpflichtigen wurde der auf dem
seeseitigen Areal der Universitätsklinik D._ von ihr im Baurecht er-
richtete «[Name]», dessen Baukosten sich auf Fr. 64 Mio. beliefen, im De-
zember 2015 eröffnet.
B.
B.a Im November 2017 führte die ESTV eine Kontrolle der Steuerpflichti-
gen betreffend die Steuerperioden 2012 bis 2016 (Zeit vom 1. Januar 2012
bis 31. Dezember 2016) im Sinne von Art. 78 Abs. 1 des Mehrwertsteuer-
gesetzes vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) durch. Dabei beanstan-
dete die ESTV insbesondere, dass die Mietzinsvorzugskonditionen, wel-
che die Steuerpflichtige ihrem Minderheitsaktionär gewährt habe, einem
Drittvergleich nicht standhalten würden. Ferner habe die Steuerpflichtige
den Betrag in Höhe von Fr. 9 Mio., welchen sie von der Mehrheitsaktionärin
ausbezahlt erhalten und am 10. Juni 2015 unter dem Konto 1020 mit dem
Text «Lotteriefonds des Kt. ZH» verbucht habe (nachfolgend auch: Lotte-
riefondsbeitrag), zu Unrecht als Spende statt als Subvention qualifiziert
und demnach zu Unrecht eine Vorsteuerkürzung unterlassen.
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B.b Gemäss einem als Agenda bezeichneten Dokument der Vertreterin der
Steuerpflichtigen vom 13. Dezember 2017 fand zwischen der Steuerpflich-
tigen, ihrer Vertreterin und der ESTV eine Besprechung betreffend die steu-
erliche Würdigung der Vorzugsmiete und die mehrwertsteuerliche Qualifi-
kation des Lotteriefondsbeitrags statt.
B.c Mit E-Mail vom 23. Mai 2018 legte die ESTV der Vertreterin das vor-
läufige Kontrollergebnis betreffend die Steuerpflichtige mit sämtlichen Be-
anstandungen dar. Darin ersuchte die ESTV um nähere Angaben zur Vor-
zugsmiete gegenüber dem Minderheitsaktionär und korrigierte bzw. kürzte
den Vorsteuerabzug.
Die Vertreterin bat mit E-Mail vom 14. September 2018 um Erlass einer
Einschätzungsmitteilung (nachfolgend: EM) auf Basis des vorläufigen Kon-
trollergebnisses. Zudem wies die Vertreterin in ihrem Schreiben darauf hin,
dass die Steuerpflichtige betreffend die Position 2 «Leistungen an eng ver-
bundene Personen» ein Gutachten zum Nachweis der Marktüblichkeit der
vertraglich vereinbarten Mieten in Auftrag gegeben habe. Dieses werde sie
unmittelbar nach Erhalt an die ESTV weiterleiten, damit jene die ge-
wünschte EM erlassen könne. Auf Nachfragen der ESTV vom 29. Novem-
ber 2018 und 14. Februar 2019 reichte die Steuerpflichtige der ESTV am
7. März 2019 das Gutachten und ergänzende Anmerkungen ein. Am 9. Mai
2019 bat die ESTV zwecks Berechnung der Vorsteuerkürzung um Einrei-
chung von diversen Kontoinformationen. Diese wurden ihr von der Vertre-
terin mit E-Mail vom 16. Mai 2019 übermittelt. Ebenfalls am 16. Mai 2019
stellte die ESTV der Vertreterin das abschliessende Kontrollergebnis mit
der Möglichkeit zur Stellungnahme zu. Davon machte die Vertreterin mit
Schreiben vom 17. Juni 2019 Gebrauch.
B.d Am 18. Juni 2019 stellte die ESTV der Steuerpflichtigen mittels EM
Nr. [Nummer] eine Steuerkorrektur von insgesamt Fr. 656'078.- zuzüglich
Verzugszins ab 6. April 2017 (Spezialverfall) in Rechnung.
B.e Mit E-Mail vom 31. Juli 2019 verlangte die Vertreterin eine einlässlich
begründete Verfügung im Sinne von Art. 82 MWSTG und kündigte an, der
ESTV eine detaillierte Begründung ihrer Einwände einzureichen.
B.f Am 31. Oktober 2019 reichte die Vertreterin der ESTV die angekündigte
Begründung, eine rechtsgültig unterzeichnete Vollmacht und weitere Bei-
lagen ein. Gleichzeitig beantragte sie, die Steuernachforderungen gemäss
Ziff. 2 und Ziff. 4 des Beiblatts zur EM Nr. [Nummer] in Höhe von
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Fr. 72'117.10 («Leistungen an eng verbundene Personen») und
Fr. 629’481.- («Vorsteuerkürzung») aufzuheben. Zur Begründung führte
sie aus, die Mietkonditionen gegenüber dem Minderheitsaktionär seien als
drittüblich anzusehen. Die Lotteriefondsbeiträge seien als freiwillige Zu-
wendungen im Sinne von Art. 3 Bst. i MWSTG (in der bis 31. Dezember
2017 gültig gewesenen Fassung) und somit als Nichtentgelt nach Art. 18
Abs. 2 Bst. d MWSTG zu qualifizieren, welche gemäss Art. 33 Abs. 1
MWSTG zu keiner Kürzung des Vorsteuerabzugs führen dürften.
B.g Am 12. November 2020 erliess die ESTV eine Verfügung, dergemäss
sie ihre Steuernachforderung gegenüber der Steuerpflichtigen betreffend
die Steuerperioden 2012 bis 2016 (Zeit vom 1. Januar 2012 bis 31. De-
zember 2016) auf Fr. 656'078.- festsetzte, zuzüglich Verzugszins zu 4% ab
6. April 2017 (Spezialverfall) und wobei sie die bisherigen Zahlungen der
Steuerpflichtigen vom 16. Juli 2019 und vom 19. Dezember 2019 anrech-
nete.
Die ESTV erhob für die Steuerperiode 2016 (Zeit vom 1. Januar bis 31. De-
zember 2016) unter dem Titel «Umsatz- und Bezugssteuern» zusätzlich
Fr. 72'117.- und korrigierte den von der Steuerpflichtigen deklarierten Vor-
steuerabzug auf Fr. 566'441.-. Daraus resultierte für die Steuerperioden
2012 bis 2016 (Zeit vom 1. Januar 2012 bis 31. Dezember 2016) eine Dif-
ferenz zwischen der von der ESTV berechneten Steuerforderung und der
deklarierten Steuer von insgesamt Fr. 656'078.-, welche nach Auffassung
der ESTV nachzuzahlen sei.
Die ESTV begründete ihre Korrektur mit der fehlenden Drittpreiskonformi-
tät der Mieten gegenüber dem Minderheitsaktionär und der falschen mehr-
wertsteuerlichen Qualifikation der Zahlung der Mehrheitsaktionärin von
Fr. 9 Mio. Sie betrachtete hierbei die gewährten Mietvorteile als nicht be-
gründet, da es sich beim Minderheitsaktionär nicht um einen Ankermieter
handle und auch die Langfristigkeit des Mietverhältnisses und die Grösse
der gemieteten Fläche den gewährten Einschlag nicht rechtfertigen würde.
Sie hielt der Steuerpflichtigen weiter entgegen, es sei irrelevant, dass der
Mieter lediglich Minderheitsaktionär sei. Es würden keine besonderen
Gründe für die Rabattierung im entsprechenden Umfang vorliegen, zumal
sich der Gutachter im Bericht vom 8. Februar 2019 nicht zur Frage der
Eigenschaft als Ankermieter geäussert habe und auch die Aussage des
Gutachters unerheblich sei, wonach der Mietertrag die Selbstkosten decke
und eine minimale Rendite bewirke.
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Des Weiteren vertrat die ESTV zusammengefasst die Auffassung, der In-
vestitionsbeitrag von Fr. 9 Mio. werde gemäss dem Beschluss des Kan-
tonsrates vom 23. Februar 2015 aufgrund von § 61 des Gesetzes des Kan-
tons Zürich über Controlling und Rechnungslegung vom 9. Januar 2006
(CRG, LS 611; § 61 aufgehoben durch das Lotteriefondsgesetz vom 2. No-
vember 2020 [OS 75, 663; ABl 2019-02-15], in Kraft seit 1. Januar 2021)
ausgerichtet und beruhe demzufolge auf einer gesetzlichen Grundlage.
Dieser Lotteriefondsbeitrag sei zweckgebunden, nämlich als Investitions-
beitrag für den Bau des muskuloskelettalen Forschungs- und Entwick-
lungszentrums «[Name]», dessen Tätigkeit aufgrund der wirtschaftsför-
dernden Auswirkungen und gesellschaftlichen Bedeutung als im öffentli-
chen Interesse erfolgend betrachtet werden könne.
C.
C.a Mit Eingabe vom 11. Dezember 2020 an die ESTV beantragt die Steu-
erpflichtige (nachfolgend auch: Beschwerdeführerin), ihre Eingabe sei als
sog. Sprungbeschwerde (nachfolgend: Sprungbeschwerde) dem Bundes-
verwaltungsgericht zu übermitteln. Ferner beantragt sie sinngemäss, die
Verfügung vom 12. November 2020 sei aufzuheben und der Vorsteuer-
überhang sei auf Fr. 45'520.- zu korrigieren. Der Differenzbetrag von
Fr. 701'598.- sei ihr zuzüglich Vergütungszinsen zurückzuerstatten.
Schliesslich beantragt sie, ihr sei eine angemessene Parteientschädigung
zuzusprechen.
Die Beschwerdeführerin begründet ihre Sprungbeschwerde im Wesentli-
chen damit, dass die mit ihrem Minderheitsaktionär vereinbarten Mietzinse
trotz der hierbei eingeräumten Sonderkonditionen immer noch innerhalb
der Bandbreite der Marktmieten liegen und eine Rendite abwerfen würden.
Die Sonderkonditionen seien darin begründet, weil es sich um einen
sog. Ankermieter handle. Ferner legt sie zwei Berichte vom 4. und vom
8. Dezember 2020 bei, die sich zu dieser Thematik äussern. Die Mehrwert-
steuer auf den Mieterträgen sei demzufolge um Fr. 72'117.10 zu reduzie-
ren.
Weiter führt sie aus, die Mehrheitsaktionärin habe ihr (der
Beschwerdeführerin) am 10. Juni 2015 einen Betrag von Fr. 9 Mio. analog
den bisher von den anderen Donatoren erhaltenen Spenden zur
Finanzierung der laufenden Baukosten für den Bau des «[Name]»
überwiesen. Diesen Beitrag habe die Mehrheitsaktionärin zuvor aus dem
Lotteriefonds erhalten. Der Betrag sei mehrwertsteuerlich als Spende oder
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Einlage zu betrachten, weshalb er keine Kürzung des Vorsteuerabzugs
nach sich ziehe.
C.b Am 24. Dezember 2020 übermittelt die ESTV (nachfolgend auch: Vor-
instanz) die Eingabe der Beschwerdeführerin vom 11. Dezember 2020 dem
Bundesverwaltungsgericht.
C.c Auf Aufforderung des Bundesverwaltungsgerichts belegt die Be-
schwerdeführerin am 15. Januar 2021 die Zeichnungsberechtigung der
Personen, die die Eingabe vom 11. Dezember 2020 unterschrieben haben,
und reicht eine weitere Vollmacht nach. Ferner leistet sie den vom Bundes-
verwaltungsgericht verlangten Kostenvorschuss.
C.d Mit Vernehmlassung vom 24. Februar 2021 beantragt die Vorinstanz,
die Beschwerde mit Bezug auf die Drittpreiskonformität des dem Minder-
heitsaktionär gewährten Mietzinses gutzuheissen. Im Übrigen sei die Be-
schwerde jedoch abzuweisen, wobei die Kosten des Beschwerdeverfah-
rens vollumfänglich der Beschwerdeführerin aufzuerlegen seien und von
einer Parteientschädigung abzusehen sei.
Weiter führt die Vorinstanz aus, aufgrund der mit der Sprungbeschwerde
vom 11. Dezember 2020 eingereichten zwei Berichte sei nachgewiesen,
dass der Minderheitsaktionär eine überdurchschnittliche Anziehungskraft
auf die übrigen Mieter habe, weshalb ein Rabatt auf dem Mietzins im ge-
währten Umfang gerechtfertigt sei.
Mit Bezug auf den Lotteriefondsbeitrag stimmt die Vorinstanz den Ausfüh-
rungen der Beschwerdeführerin insoweit zu, als die Reingewinne von
Swisslos nicht in die Staatsrechnung der Kantone einfliessen, sondern se-
parat in einem Fonds verwaltet werden müssen. Zudem geht die Vor-
instanz davon aus, dass auch im Kanton Zürich der Lotteriefonds in der
Staatsrechnung den Fonds im Fremdkapital und nicht dem Eigenkapital
zugewiesen werde. Ferner bestätigt die Vorinstanz die Ausführungen der
Beschwerdeführerin insoweit, als die Verwendung dieser Reingewinne zur
Erfüllung öffentlich-rechtlicher gesetzlicher Verpflichtungen (gemeint sind
Staatsaufgaben, eingefügt durch das Bundesverwaltungsgericht) ausge-
schlossen sei. Mehrwertsteuerlich entscheidend sei jedoch, dass aus-
schliesslich die Kantone darüber entscheiden würden, wie die Fondsgelder
eingesetzt werden sollen. Es spiele auch keine Rolle, ob die Gelder in ei-
nigen Kantonen von privatrechtlich organisierten Institutionen verteilt wür-
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den wie beispielsweise im Kanton Waadt, wo das entsprechende Stiftungs-
reglement gar darauf hinweise, dass die ausgerichteten Beiträge in mehr-
wertsteuerlicher Hinsicht als Subventionen betrachtet würden. Nach der
Auffassung der Vorinstanz habe sich die vorliegend strittige Subvention
nicht nur auf § 61 CRG abgestützt, sondern auch auf den Beschluss des
Kantonsrates vom 23. Februar 2015, mit welchem dieser die Ausrichtung
der Mittel aus dem Lotteriefonds bewilligt habe. Der Lotteriefondsbeitrag
sei zudem als Investitionsbeitrag für den Bau des muskuloskelettalen For-
schungs- und Entwicklungszentrums «[Name]» bestimmt gewesen und so-
mit klar zweckgebunden. Die Ausrichtung des Beitrags sei erfolgt, weil die
Beschwerdeführerin mit dem Bau des «[Name]», welcher die Lehr-, For-
schungs- und Dienstleistungsinfrastruktur für die muskuloskelettale Medi-
zin zur Verfügung stelle, eine im öffentlichen Interesse (wirtschaftsför-
dernde Auswirkungen und gesellschaftliche Bedeutung) liegende Tätigkeit
wahrnehme, welche der Kanton Zürich fördern wolle. Darüber hinaus
komme eine «Verhaltensbindung» auch dadurch zum Ausdruck, dass die
Gewährung des Beitrags mit Auflagen verbunden und die Mehrheitsaktio-
närin mit der Zustellung des Merkblatts «Verpflichtungen nach der Zuspre-
chung eines Beitrags» darauf aufmerksam gemacht worden sei, dass der
Lotteriefonds einen Rechenschaftsbericht benötige und er sich vorbehalte,
zehn Prozent des bewilligten Beitrags zurückzubehalten und erst auszu-
zahlen, wenn der Rechenschaftsbericht vorliege.
C.e Die Beschwerdeführerin repliziert am 15. April 2021.
C.f Die Vorinstanz dupliziert am 12. Mai 2021.
C.g Mit Eingabe vom 25. Mai 2021 nimmt die Beschwerdeführerin noch
einmal zu den Ausführungen der Vorinstanz betreffend die Kosten- und
Entschädigungsfolgen für das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht
Stellung.
Auf die Ausführungen der Parteien ist nachfolgend unter den Erwägungen
insoweit einzugehen, als sie für den vorliegenden Entscheid wesentlich
sind.
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Seite 8

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Verwal-
tungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom
20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach
Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche Ausnahme liegt hier nicht vor. Die
Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwal-
tungsgericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde
sachlich zuständig.
1.2 Angefochten ist die Verfügung der Vorinstanz vom 12. November 2020
(vgl. Sachverhalt Bst. B.g). Diese ist einlässlich begründet, und die dage-
gen gerichtete Eingabe vom 11. Dezember 2020 wurde antragsgemäss an
das Bundesverwaltungsgericht weitergeleitet (vgl. Sachverhalt Bst. C.b).
Letzteres ist somit für die Beurteilung der vorliegenden Sprungbeschwerde
im Sinne von Art. 83 Abs. 4 MWSTG auch funktionell zuständig (vgl. statt
vieler: Urteile des BVGer A-6454/2020 vom 21. Dezember 2021 E.1.2,
A-5601/2019 vom 6. Mai 2020 E. 1.2, A-5368/2018 vom 23. Juli 2019
E. 1.2).
1.3 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach
dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).
Die Beschwerdeführerin ist als Adressatin des angefochtenen Entscheids
zur Beschwerdeführung berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die im Übri-
gen frist- und formgerecht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) einge-
reichte Beschwerde ist demnach einzutreten.
2.
2.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in
vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Ver-
letzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder
unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).
2.2 Im Beschwerdeverfahren gilt die Untersuchungsmaxime, wonach die
entscheidende Behörde den rechtlich relevanten Sachverhalt von sich aus
abklären und darüber ordnungsgemäss Beweis führen muss. Der Untersu-
chungsgrundsatz wird im Mehrwertsteuerverfahren indes dadurch relati-
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viert, dass der steuerpflichtigen Person spezialgesetzlich statuierte Mitwir-
kungspflichten auferlegt werden (vgl. Art. 13 VwVG; BVGE 2009/60
E. 2.1.2). Dazu zählt namentlich das im Mehrwertsteuerrecht geltende
Selbstveranlagungsprinzip (BGE 137 II 136 E. 6.2; Urteile des BGer
2C_353/2013 vom 23. Oktober 2013 E. 3.3, 2C_970/2012 vom 1. April
2013 E. 4.1; Urteile des BVGer A-2244/2020 vom 13. Januar 2022 E. 1.6,
A-2430/2019 vom 29. Dezember 2020 E. 1.3.1).
2.3 Des Weiteren gilt im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht der
Grundsatz der freien Beweiswürdigung (BGE 130 II 482 E. 3.2). Die Be-
weiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob eine
rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Be-
weis ist geleistet, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung
zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand
verwirklicht hat (Urteil des BVGer A-1336/2020 vom 12. Oktober 2021
E. 1.7).
2.4 Im Steuerrecht gilt grundsätzlich, dass die Steuerbehörde die (objek-
tive) Beweislast für Tatsachen trägt, welche die Steuerpflicht als solche be-
gründen oder die Steuerforderung erhöhen (steuerbegründende und -er-
höhende Tatsachen). Demgegenüber ist die steuerpflichtige Person für die
steueraufhebenden und steuermindernden Tatsachen beweisbelastet, das
heisst für solche Tatsachen, welche eine Steuerbefreiung oder Steuerbe-
günstigung bewirken (anstelle vieler: Urteil des BGer 2C_715/2013 vom
13. Januar 2014 E. 2.3.3; Urteile des BVGer A-2244/2020 vom 13. Januar
2022 E. 1.7, A-4326/2019 vom 22. Juni 2021 E. 1.7, A-6390/2016 und
A-6393/2016 vom 14. September 2017 E. 1.4 m.w.Hw.).
2.5 Die Beschwerdeinstanz entscheidet in der Sache selbst oder weist
diese ausnahmsweise mit verbindlichen Weisungen an die Vorinstanz zu-
rück (Art. 61 Abs. 1 VwVG). Bei der Wahl zwischen diesen beiden Ent-
scheidarten steht dem Gericht ein weiter Ermessensspielraum zu (Urteil
des BVGer A-5380/2020 vom 30. September 2021 E. 4.1).
2.6 Gestützt auf den Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen
(vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG), welcher im Beschwerdeverfahren gilt, ist das
Bundesverwaltungsgericht verpflichtet, auf den unter Mitwirkung der Ver-
fahrensbeteiligen festgestellten Sachverhalt die richtigen Rechtsnormen
anzuwenden (statt vieler: BGE 131 II 200 E. 4.2). Dies bedeutet, dass das
Bundesverwaltungsgericht eine Beschwerde auch aus anderen als den
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geltend gemachten Gründen gutheissen oder den angefochtenen Ent-
scheid im Ergebnis mit einer Begründung bestätigen kann, die von jener
der Vorinstanz abweicht (sog. Motivsubstitution; vgl. BVGE 2007/41 E. 2;
Urteile des BVGer A-2244/2020 vom 13. Januar 2022 E. 1.8, A-2566/2020
vom 11. November 2021 E. 1.6, A-6966/2018 vom 24. Oktober 2019 E. 1.5
und A-3678/2016 vom 6. August 2018 E. 2.2; ANDRÉ MOSER et. al., Pro-
zessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 1.54).
2.7 Die Steuerverwaltung kann zwecks einheitlicher und rechtsgleicher
Gesetzesanwendung Verwaltungsverordnungen (Kreisschreiben, Weisun-
gen, Direktiven usw.) erlassen, von denen das Gericht nicht ohne triftigen
Grund abweicht, solange sie eine überzeugende Konkretisierung der recht-
lichen Vorgaben darstellen (BGE 141 II 199 E. 5.5, 133 V 346 E. 5.4.2;
Urteil des BGer 2C_258/2010 vom 23. Mai 2011 E. 4.2).
3.
3.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. durch steuerpflichtige Personen
im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferungen von Gegenständen bzw. im
Inland gegen Entgelt erbrachte Dienstleistungen, sofern diese Umsätze
nicht ausdrücklich von der Steuer ausgenommen sind (Art. 18 Abs. 1
MWSTG). Als Lieferung gilt dabei insbesondere das Überlassen eines Ge-
genstandes zum Gebrauch oder zur Nutzung (Art. 3 Bst. d Ziff. 3 MWSTG).
3.2 Von der Steuer ausgenommen ist gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21
MWSTG die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum
Gebrauch oder zur Nutzung. Soweit nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG (in
der bis 31. Dezember 2017 gültig gewesenen Fassung) für deren Versteu-
erung optiert wird, sind diese Leistungen nicht steuerbar (Art. 21 Abs. 1
MWSTG) und berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1
MWSTG). Wird der Gegenstand vom Empfänger ausschliesslich für private
Zwecke genutzt, kann nicht für die Versteuerung optiert werden (Art 22
Abs. 2 Bst. b MWSTG, in der bis 31. Dezember 2017 gültig gewesenen
Fassung).
3.3 Das Erbringen von Leistungen an eng verbundene Personen gilt als
Leistungsverhältnis (Art. 26 Satz 1 der Mehrwertsteuerverordnung vom
27. November 2009 [MWSTV, SR 641.201]).
3.4 Der Begriff der «eng verbundenen Person» ist in Art. 3 Bst. h MWSTG
definiert. Danach gelten als «eng verbundene Personen» «die Inhaber und
Inhaberinnen von massgebenden Beteiligungen an einem Unternehmen
https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/expert/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&from_year=1954&to_year=2022&sort=date_desc&insertion_date=&from_date_push=&top_subcollection_clir=bge&query_words=Verwaltungsverordnungen+Weisungen&part=all&de_fr=&de_it=&fr_de=&fr_it=&it_de=&it_fr=&orig=&translation=&rank=0&highlight_docid=atf%3A%2F%2F133-V-346%3Ade&number_of_ranks=0&azaclir=clir#page346
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oder ihnen nahe stehende Personen» und ist eine massgebende Beteili-
gung gegeben, wenn die Schwellenwerte im Sinne von Art. 69 des Bun-
desgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer
(DBG, SR 642.11) überschritten werden oder eine entsprechende Beteili-
gung an einer Personengesellschaft vorliegt (Art. 3 Bst. h MWSTG in der
hier anwendbaren Fassung vom 1. Januar 2010, AS 2009 5203).
3.5 Die Steuer wird vom Entgelt berechnet (Art. 24 Abs. 1 Satz 1 MWSTG).
Als Entgelt gilt der Vermögenswert, welchen der Empfänger oder an seiner
Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet (Art. 3 Bst. f
MWSTG).
3.6 Gemäss Art. 24 Abs. 2 MWSTG gilt im Fall einer Lieferung oder Dienst-
leistung an eine nahestehende bzw. eng verbundene Person als Entgelt
der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde. Diese Bestim-
mungen entsprechen dem im Steuerrecht bekannten Grundsatz des Dritt-
vergleichs («dealing at arm's length»; vgl. BGE 142 II 488 E. 3.5.2; Urteile
des BVGer A-4190/2020, A-4195/2020 vom 15. Dezember 2021 E. 3.2.1,
A-5556/2019 vom 28. Mai 2020 E. 2.3.2, A-2137/2018 vom 15. Januar
2020 E. 3; FELIX GEIGER, in: ders./Regine Schluckebier [Hrsg.], Kommentar
MWSTG, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: OFK], Art. 24 N 12; PASCAL MOLLARD
et al., Traité TVA, 2009, Kap. 4 N 23 ff.).
3.7 Die Anwendbarkeit dieses Drittvergleichs bedingt eine Leistung zu ei-
nem Vorzugspreis, also zu einem Entgelt, welches nicht mit dem Preis
übereinstimmt, den ein unabhängiger Dritter zu bezahlen hätte (vgl. Urteile
des BVGer A-4190/2020, A-4195/2020 vom 15. Dezember 2021 E. 3.2.2,
A-2304/2019 vom 20. April 2020 E. 2.2.4.2 [bestätigt durch Urteil des BGer
2C_443/2020 vom 8. Oktober 2020], A-3734/2011 vom 9. Januar 2013
E. 2.3.2).
4.
4.1 Mangels Leistung – bzw. weil diesen Mittelflüssen die innere wirtschaft-
liche Verknüpfung mit einer mehrwertsteuerlichen Leistung fehlt (vgl. GEI-
GER, OFK, Art. 18 N 9) – gelten namentlich die in Art. 18 Abs. 2 Bst. a-l
MWSTG genannten Mittelflüsse nicht als Entgelt (sog. Nicht-Umsätze; vgl.
auch Urteile des BVGer A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 2.5,
A-3014/2016 vom 18. November 2016 E. 2.2).
4.2 Zu den sog. Nicht-Entgelten zählen nach Art. 18 Abs. 2 MWSTG unter
anderem Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge, selbst
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wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine Programmverein-
barung gemäss Art. 46 Abs. 2 der Bundesverfassung ausgerichtet werden
(Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG; BGE 141 II 182 E. 3.5; Urteil des BVGer
A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 2.5.1).
4.3
4.3.1 Das Mehrwertsteuergesetz kennt keine Legaldefinition der Subven-
tion oder der anderen öffentlich-rechtlichen Beiträge. Entsprechend dem
Gebot der Einheit der Rechtsordnung ist dafür grundsätzlich auf die Sub-
ventionsgesetzgebung zurückzugreifen (BGE 140 I 153 E. 2.5.4; Urteil des
BGer 2C_826/2016 vom 6. April 2018 E. 2.5; Urteile des BVGer
A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 2.5.1.1, A-460/2019 vom 9. März
2020 E. 4.2.1).
4.3.2 Nach Art. 29 MWSTV gelten als Subventionen oder andere öffentlich-
rechtliche Beiträge namentlich die vom Gemeinwesen ausgerichteten:
a) Finanzhilfen im Sinne von Art. 3 Abs. 1 des Subventionsgesetzes vom
5. Oktober 1990 (SuG, SR 616.1);
b) Abgeltungen im Sinne von Art. 3 Abs. 2 Bst. a SuG, sofern kein Leis-
tungsverhältnis vorliegt;
c) Forschungsbeiträge, sofern dem Gemeinwesen kein Exklusivrecht auf
die Resultate der Forschung zusteht;
d) mit den Buchstaben a – c vergleichbaren Mittelflüsse, die gestützt auf
kantonales und kommunales Recht ausgerichtet werden.
4.3.3 Beim Begriff der Subvention bzw. des öffentlich-rechtlichen Beitrags
im Sinne von Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG handelt es sich um einen wirt-
schaftlichen Begriff. Ob ein bestimmter Mittelfluss unter diesen Begriff fällt,
ist im Einzelfall und unabhängig von der Bezeichnung des Mittelflusses zu
entscheiden (Urteile des BGer 2C_356/2020 vom 21. Oktober 2020 E. 5,
2C_233/2019 vom 29. August 2019 E. 5.4 mit Hinweisen). Eine Subvention
oder ein anderer öffentlich-rechtlicher Beitrag im Sinne von Art. 18 Abs. 2
Bst. a MWSTG kann auch dann vorliegen, wenn sich der Mittelfluss nicht
auf das Subventionsgesetz stützt (Urteil des BGer 2C_356/2020 vom
21. Oktober 2020 E. 5).
A-6558/2020
Seite 13
4.3.4 Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge zeichnen
sich im Wesentlichen dadurch aus, dass sie von Gemeinwesen ohne ent-
sprechende marktwirtschaftliche Gegenleistung ausgerichtet werden.
Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zielt der Subventionsgeber
mit der Gewährung der Subvention nicht auf die Herstellung eines be-
stimmten Zustandes ab, sondern er will damit beim Subventionsempfänger
ein bestimmtes Verhalten hervorrufen oder unterstützen. Für die Subven-
tion ist wesentlich, dass sich der Empfänger in einer Weise verhält und
Aufgaben erfüllt, die dem mit der Subventionierung verfolgten öffentlichen
Zweck entsprechen und zur Verwirklichung dieses Zweckes geeignet er-
scheinen. Abgesehen von dieser Verhaltensbindung sind Subventionen
und andere Beiträge der öffentlichen Hand jedoch «unentgeltlich», d.h. ein
wirtschaftlich gleichwertiges Entgelt ist für sie nicht zu entrichten (BGE
140 I 153 E. 2.5.5, 126 II 443 E. 6c; Urteil des BGer 2C_196/2012 vom
10. Dezember 2012 E. 2.3 [Universität Bern]; Urteil des BVGer
A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 2.5.1.2, GEIGER, OFK, Art. 18
N 11).
4.3.5 Die Verwaltungspraxis hat diese Kriterien in ihren Weisungen über-
nommen. Gemäss Verwaltungspraxis liegt eine Subvention demnach vor,
wenn folgende drei Bedingungen kumulativ erfüllt sind (MWST-Info 05 Sub-
ventionen und Spenden [nachfolgend: MI 05], Ziff. 1.1, publiziert am
22. Mai 2013 und geändert am 6. Juli 2013, nochmals geändert am
17. September 2019; www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/
MWST-Fachinformationen/Webbasierte Publikationen/Webbasierte Publi-
kationen MWST/MWST-Infos/05 Subventionen und Spenden; abgerufen
am 4. Februar 2022):
 Die Subvention wird von der öffentlichen Hand ausgerichtet; als öffent-
liche Hand gelten die autonomen Dienststellen des Bundes, der Kan-
tone und der Gemeinden sowie die übrigen Einrichtungen des öffentli-
chen Rechts wie in- oder ausländische Körperschaften (z.B. Zweckver-
bände von Gemeinwesen), rechtlich selbstständige Anstalten und Stif-
tungen des öffentlichen Rechts sowie einfache Gesellschaften im Ge-
meinwesen (Art. 12 Abs. 1 MWSTG und Art. 12 Abs. 2 MWSTV);
 der Beitragszahler erhält keine konkrete Gegenleistung vom Begüns-
tigten;
http://www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte%20Publikationen/Webbasierte%20Publikationen%20MWST/MWST-Infos/05 http://www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte%20Publikationen/Webbasierte%20Publikationen%20MWST/MWST-Infos/05 http://www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte%20Publikationen/Webbasierte%20Publikationen%20MWST/MWST-Infos/05
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Seite 14
 die Subvention wird grundsätzlich aufgrund einer gesetzlichen Grund-
lage ausgerichtet (Gesetz, Verordnung, Reglement, Beschluss, Erlass,
usw.).
4.4 Spenden sind freiwillige Zuwendungen in der Absicht, den Empfänger
ohne Erwartung einer Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinn zu be-
reichern (vgl. Art. 3 Bst. i MWSTG, Art. 18 Abs. 2 Bst. d MWSTG; Urteil des
BGer 2C_576/2013 vom 20. Dezember 2013 E. 2.2.3; Urteil des BVGer
A-1591/2014 vom 25. November 2014 E. 4.2.4; GEIGER, OFK, Art. 3 N 62).
Eine Zuwendung gilt auch dann noch als Spende, wenn sie in einer Publi-
kation in neutraler Form ein- oder mehrmalig erwähnt wird, selbst wenn
dabei die Firma oder das Logo des Spenders verwendet wird (zum Gan-
zen: Urteil des BVGer A-2978/2019 vom 30. April 2020 E. 2.3.4.2 [Ent-
scheid bestätigt durch Urteil des BGer 2C_466/2020 vom 26. August 2020;
zum Spendenbegriff vgl. daselbst E. 4.3]).
Zuwendungen, die nicht von Gemeinwesen stammen, gelten praxisge-
mäss als Spenden; wird die Zuwendung von einem Gemeinwesen ge-
währt, so handelt es sich grundsätzlich um eine Subvention (MI 05,
Ziff. 2.1.1, publiziert am 13. Juli 2018; www.gate.estv.ad-
min.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte
Publikationen/Webbasierte Publikationen MWST/MWST-Infos/05 Subven-
tionen und Spenden, abgerufen am 4. Februar 2022).
4.5 Als Nicht-Entgelte gelten auch Einlagen in Unternehmen, insbesondere
zinslose Darlehen, Sanierungsleistungen und Forderungsverzichte nach
Art. 18 Abs. 2 Bst. e MWSTG. Der Begriff der «Einlage» ist sehr allgemein
gehalten und damit umfassend zu verstehen (Urteile des BGer
2C_891/2020 vom 5. Oktober 2021 E. 3.1.2, 2C_356/2020 vom 21. Okto-
ber 2020 E. 6.2; Urteil des BVGer A-2566/2020 vom 11. November 2021
E. 2.5.2). Der Begriff der Einlagen umfasst zum Beispiel Gesellschafterbei-
träge, wozu der Bundesrat insbesondere Kapitaleinlagen, Aufgelder, Zu-
schüsse und Beiträge à-fonds-perdu zählt (vgl. Botschaft vom 25. Juni
2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6959, insbesondere
S. 6960 zu Art. 18 Abs. 2 Bst. e E-MWSTG; vgl. auch Urteil des BGer
2C_356/2020 vom 21. Oktober 2020 E. 6.2; PIERRE-MARIE GLAUSER/ALE-
XANDRA PILLONEL, in: Martin Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Schwei-
zerischen Steuerrecht, MWSTG/LTVA, 2015 [nachfolgend: MWSTG-Kom-
mentar], Art. 18 N 219).
http://www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte%20Publikationen/Webbasierte%20Publikationen%20MWST/MWST-Infos/05 http://www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte%20Publikationen/Webbasierte%20Publikationen%20MWST/MWST-Infos/05 http://www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte%20Publikationen/Webbasierte%20Publikationen%20MWST/MWST-Infos/05
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Seite 15
5.
5.1 Gemäss Art. 28 Abs. 1 und 4 (in der bis 31. Dezember 2017 gültig ge-
wesenen Fassung, heute Abs. 3) MWSTG kann die steuerpflichtige Person
unter Vorbehalt von Art. 29 und 33 MWSTG Vorsteuern im Rahmen ihrer
unternehmerischen Tätigkeit abziehen, sofern sie nachweist, dass sie die
Vorsteuern bezahlt hat. Entsprechend der Beschränkung des Vorsteuerab-
zuges auf den «Rahmen der unternehmerischen Tätigkeit» in Art. 28 Abs. 1
MWSTG sieht Art. 30 Abs. 1 MWSTG vor, dass der Vorsteuerabzug (ent-
sprechend dem Verhältnis der Verwendung) zu korrigieren ist, wenn die
steuerpflichtige Person Gegenstände, Teile davon oder Dienstleistungen
«auch ausserhalb ihrer unternehmerischen Tätigkeit» verwendet (vgl. Ur-
teile des BVGer A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 2.8.1,
A-3014/2016 vom 18. November 2016 E. 2.5).
5.2 Nach Art. 29 Abs. 1 MWSTG besteht kein Anspruch auf Vorsteuerab-
zug bei Leistungen und bei der Einfuhr von Gegenständen, die für die Er-
bringung von Leistungen, die von der Steuer ausgenommen sind und für
deren Versteuerung nicht optiert wurde, verwendet werden (zu den Son-
derregelungen betreffend das Erwerben, Halten und Veräussern von Be-
teiligungen und zu Holdinggesellschaften: vgl. Art. 29 Abs. 2-4 [bzw. heute
Abs. 3] MWSTG).
5.3 Das Erzielen von Nicht-Entgelten wird im unternehmerischen Bereich
als Bestandteil der unternehmerischen Tätigkeit beurteilt (vgl. REGINE
SCHLUCKEBIER, MWSTG-Kommentar, Art. 10 N 50 ff.) und schränkt nach
Art. 33 Abs. 1 MWSTG das Recht auf Vorsteuerabzug der steuerpflichtigen
Person grundsätzlich nicht ein. Einzig dann, wenn eine steuerpflichtige
Person Gelder im Sinne von Art. 18 Abs. 2 Bst. a-c MWSTG erhält, hat sie
nach Art. 33 Abs. 2 MWSTG ihren Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kür-
zen (vgl. Urteile des BVGer A-2566/2020 vom 11. November 2021 E. 2.8.3,
A-3014/2016 vom 18. November 2016 E. 2.5).
6.
6.1 Über die Steuer wird grundsätzlich vierteljährlich abgerechnet, wobei
die steuerpflichtige Person gegenüber der ESTV innert 60 Tagen nach Ab-
lauf der Abrechnungsperiode unaufgefordert in der vorgeschriebenen Form
über die Steuer und die Vorsteuer abzurechnen hat (Art. 35 i.V.m. Art. 71
Abs. 1 MWSTG). Die Steuerforderung ist innert 60 Tagen nach Ablauf der
Abrechnungsperiode durch die steuerpflichtige Person zu begleichen (Zah-
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Seite 16
lungsfrist, Art. 86 Abs. 1 MWSTG). Bei verspäteter Zahlung ist ohne Mah-
nung und unabhängig vom Verschulden ein Verzugszins zu bezahlen
(Art. 87 MWSTG).
6.2 Der Verzugszinssatz im Mehrwertsteuerbereich beläuft sich gemäss
der Verordnung des EFD vom 25. Juni 2021 über die Verzugs- und die Ver-
gütungszinssätze auf Abgaben und Steuern (Zinssatzverordnung EFD,
[SR 631.014] ab dem 1. Januar 2012 auf 4 %; Art. 108 Bst. a MWSTG
i.V.m. Art. 4 Abs. 1 Bst. a-c Zinssatzverordnung EFD).
6.3 Sind mehrere Abrechnungsperioden betroffen, wird der Verzugszins
praxisgemäss ab dem mittleren Verfall erhoben ([zum MWSTG]: Urteile
des BVGer A-2589/2020 vom 3. Mai 2021 E. 2.6 und A-5551/2019 vom
14. Januar 2021 E. 2.5.6).
7.
7.1 Im vorliegenden Fall stehen zwei Punkte zur Diskussion: Erstens die
Frage, ob die gegenüber dem Minderheitsaktionär gewährten Mietvorteile
einem Drittvergleich standhalten und zweitens die Frage nach der mehr-
wertsteuerlichen Qualifikation der von der Mehrheitsaktionärin an die Steu-
erpflichtige weitergeleiteten Lotteriefondsbeiträge. Da mit diesem Mittelzu-
fluss die Erstellung des E._-Gebäudes teilweise finanziert wurde
und das Gebäude im fraglichen Zeitraum für steuerbare Zwecke (optierte
Vermietung) genutzt wurde, ist die Frage für die Vorsteuerkürzung relevant.
7.2 Mit Bezug auf die erste Frage stellen die Parteien inzwischen überein-
stimmend je einen Antrag auf Gutheissung der Sprungbeschwerde, wobei
es aufgrund der Akten bzw. der nachgereichten Berichte vom 4. und vom
8. Dezember 2020 sowie der darin aufgeführten Feststellungen und den
Ausführungen der Parteien in der Sprungbeschwerde vom 11. Dezember
2020 sowie der Vernehmlassung vom 12. Mai 2021 als bundeskonform er-
scheint, diesen stattzugeben. Insbesondere erscheint es üblich, bedeuten-
den Mietern Preisnachlässe zu gewähren und liegen die von der Be-
schwerdeführerin gegenüber ihrem Minderheitsaktionär eingeräumten
Mietvorteile im Marktspektrum für vergleichbare Objekte. Ebenso scheint
dem Minderheitsaktionär eine Sogwirkung und Bedeutung für den Erfolg
des Projektes «[Name]» zuzukommen.
Damit ist in Übereinstimmung mit den Parteien davon auszugehen, dass
die effektiv entrichteten Mieterträge für die Bemessung der Mehrwertsteuer
massgeblich sind (vgl. E. 3.7). Entsprechend ist die Beschwerde in diesem
A-6558/2020
Seite 17
Punkt gutzuheissen und ist die von der ESTV korrigierte Steuerforderung
um Fr. 72'117.10 herabzusetzen.
7.3 Zu prüfen bleibt, ob die von der Mehrheitsaktionärin weitergeleiteten
Beträge aus dem Lotteriefonds Subventionscharakter haben (Ansicht der
Vorinstanz) oder eine Spende (Ansicht der Beschwerdeführerin) oder al-
lenfalls eine Einlage (Ansicht der Beschwerdeführerin) darstellen.
7.3.1 Die Beschwerdeführerin bringt hierzu vor, der Begriff einer Subven-
tion im Sinne der Mehrwertsteuer müsse eng ausgelegt werden und könne
gar weniger weit gehen als der Begriff einer Subvention gemäss SuG. Wei-
ter führt sie aus, im Kanton Zürich werde der Lotteriefonds nach § 15 der
Rechnungslegungsverordnung vom 29. August 2007 (RLV, LS 611.1) dem
Fremdkapital zugewiesen. Die Reingewinne aus den Lotterien und Sport-
wetten der Swisslos dürften auch nicht in die Staatsrechnung des Kantons
einfliessen. Ihre Verwendung zur Erfüllung öffentlich-rechtlicher gesetzli-
cher Verpflichtungen (gemeint sind Staatsaufgaben, eingefügt durch das
Bundesverwaltungsgericht) sei ausgeschlossen. Bei den Lotteriebeiträgen
handle es sich um die Verteilung aus Reingewinnen des Lotteriebetriebes
Swisslos, weshalb sie keine Beiträge eines Gemeinwesens im eigentlichen
Sinn darstellen würden. Weder Art. 5 ff. des Bundesgesetzes vom 8. Juni
1923 betreffend Lotterien und die gewerbsmässigen Wetten (aLG, AS 39
353; abgelöst per 1. Januar 2019 durch das Geldspielgesetz vom 29. Sep-
tember 2017 [BGS, SR 935.51]) noch § 61 CRG seien hinreichend konkret
mit Bezug auf eine Zweck- und Verhaltensbindung um als gesetzliche
Grundlage für eine Subvention zu dienen. Die Vorinstanz habe BGE 118 Ia
46 E. 5 falsch interpretiert. Zudem fehle es in formeller Hinsicht an einer
Zweck- und Verhaltensbindung, weil das Schreiben der Finanzdirektion
des Kantons Zürich vom 2. März 2015 (Beilage 26) weder die Merkmale
eines Vertrages noch diejenigen einer Verfügung aufweise. Auch die in die-
sem Schreiben erwähnten «Auflagen» würden sich weder auf spezialge-
setzlich vorgeschriebene Bedingungen für die Gewährung des Beitrages
beziehen noch bestimmte zu erfüllende Aufgaben definieren.
7.3.2 Die Vorinstanz hält dagegen, dass die Kantone über die Ausrichtung
der Lotteriefondsbeiträge befinden würden, weshalb der Beitrag durchaus
von einem Gemeinwesen ausgerichtet werde. Es sei insoweit auch irrele-
vant, dass einige Kantone den Beitrag durch eine privatrechtliche Organi-
sation ausrichten lassen würden, wie das beispielsweise im Kanton Waadt
der Fall sei, zumal das entsprechende Reglement ausdrücklich festhalte,
dass die fraglichen Beiträge mehrwertsteuerrechtlich als Subventionen zu
A-6558/2020
Seite 18
betrachten seien. Im vorliegenden Fall beruhe die Ausrichtung der Lotte-
riefondsbeiträge auf dem Beschluss des Kantonsrates vom 23. Februar
2015 (Vernehmlassungsbeilage 12.6). Das Bundesverwaltungsgericht
habe in seinem Urteil A-460/2019 vom 9. März 2020 indirekt bestätigt, dass
ein Beschluss ausreiche. Zudem würden die vorliegend zu beurteilenden
Beiträge einmalig ausgerichtet und es bestehe kein Rechtsanspruch da-
rauf. In der Praxis werde für einmalige Staatsbeiträge vom Erfordernis der
gesetzlichen Grundlage abgesehen, sofern sich keine Probleme mit der
Gleichbehandlung und der Vorhersehbarkeit stellen würden. Auch bei Er-
messenssubventionen würden geringere Anforderungen an die Norm-
dichte im formellen Gesetz gestellt als bei Anspruchssubventionen. Der
Lotteriefondsbeitrag sei gemäss Schreiben der Finanzdirektion vom
2. März 2015 für den Bau des muskuloskelettalen Forschungs- und Ent-
wicklungszentrum «[Name]» bestimmt und damit zweckgebunden. Dieser
Bau sei für den Forschungsstandort Zürich von grosser Bedeutung und
diene den Patienten und Patientinnen, weshalb er auch im öffentlichen In-
teresse liege. Somit fördere der Kanton Zürich eine im öffentlichen Inte-
resse liegende Tätigkeit der Beschwerdeführerin, nämlich den Bau und die
Bereitstellung von Infrastruktur für die Lehre, die Forschung und Dienst-
leistungen im Bereich der muskuloskelettalen Medizin. Die Verhaltensbin-
dung komme auch durch die Auflagen und die im Merkblatt aufgeführten
«Verpflichtungen nach der Zusprechung eines Beitrags» zum Ausdruck.
Schliesslich habe das Bundesgericht in seinem Urteil 2C_486/2016 vom
31. Mai 2016 die Zuwendung einer finanziellen Unterstützung aus einem
Lotterie- und Wettfonds im Sinne von Art. 24 ff. der Interkantonalen Verein-
barung über die Aufsicht sowie die Bewilligung und Ertragsverwendung
von interkantonal oder gesamtschweizerisch durchgeführten Lotterien und
Wetten vom 7. Januar 2005 (IVWL, LS 513.633.1) als Subvention qualifi-
ziert.
7.3.3 Nach dem allgemeinen Sprachgebrauch zeichnen sich «Subventio-
nen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge» dadurch aus, dass es sich
um Zuwendungen handelt, welche beim Empfänger eine Einnahme bilden
und über die er damit verfügen kann, ohne dass er dem Zuwendenden
dafür Beteiligungsrechte einräumen muss. Demgegenüber handelt es sich
bei Einlagen (apports) um Einbringungen in eine Gesellschaft mit dem Ziel,
dieser gestützt auf das Beteiligungsverhältnis Eigenkapital zuzuwenden
(vgl. Urteil des BGer 2C_356/2020 vom 21. Oktober 2020 E. 6.1).
Im hier zu beurteilenden Fall sind keinerlei Anzeichen ersichtlich, wonach
dem Kanton Zürich aufgrund der Mittelzusprechung Beteiligungsrechte an
A-6558/2020
Seite 19
der Beschwerdeführerin eingeräumt werden sollen, sei es direkt oder indi-
rekt. Demzufolge ist eine Einlage zum vornherein auszuschliessen und fällt
eine Subsumtion des Lotteriebeitrages unter Art. 18 Abs. 2 Bst. e MWSTG
ausser Betracht.
7.3.4 Der vorliegend strittige Beitrag aus dem Lotteriefonds wurde mit Be-
schluss des Zürcher Kantonsrates vom 23. Februar 2015 bewilligt. Dieser
Beschluss ist aktenkundig. Der Zürcher Kantonsrat sprach diesen Beitrag
formell einer Stiftung zu. Diese Stiftung ist an der Beschwerdeführerin zu
60% beteiligt. Die Mehrheitsaktionärin leitete den Betrag an die Beschwer-
deführerin weiter.
Das Weiterleiten von Mittelflüssen, die nach Art. 18 Abs. 2 MWSTG nicht
als Entgelte gelten [...], unterliegt nicht der Steuer (Art. 30 Abs. 1 MWSTV).
Die Kürzung des Vorsteuerabzugs nach Art. 33 Abs. 2 MWSTG erfolgt beim
letzten Zahlungsempfänger oder der letzten Zahlungsempfängerin (Art. 30
Abs. 2 MWSTV). Der Umstand der Weiterleitung ist demzufolge für die
Qualifikation des Beitrages irrelevant. Eine allfällige Kürzung hat bei der
Beschwerdeführerin als letzte Zahlungsempfängerin zu erfolgen.
7.3.5 Die verwaltungsrechtliche Praxis geht implizit davon aus, dass Zu-
wendungen eines Gemeinwesens grundsätzlich als mehrwertsteuerliche
Subvention gelten (vgl. E. 4.4). Sie hält mit Bezug auf Lotteriefondsbei-
träge ausdrücklich Folgendes fest:
Mittel, welche von Institutionen (wie beispielsweise die Loterie Romande
oder Swisslos) stammen und welche durch diese, durch Intermediäre (z.B.
Sport-Toto-Gesellschaft) oder durch ein Gemeinwesen aufgrund gesetzli-
cher Bestimmungen verteilt werden, gelten als Subventionen. Dies, weil
diese Beiträge nicht freiwillig, sondern aufgrund der im Gesetz oder in der
kantonalen Bewilligung festgelegten Bedingungen bezahlt werden. In die-
sen Bewilligungen sind zudem bestimmte Vorgaben bezüglich der Vertei-
lung dieser Mittel enthalten (Ziff. 1.4.7 MI 05, publiziert am 22. Mai 2013,
www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformatio-
nen/Webbasierte Publikationen/Webbasierte Publikationen MWST/MWST-
Infos/05 Subventionen und Spenden, abgerufen am 4. Februar 2022).
Zu prüfen ist damit, ob die vorgenannte Verwaltungspraxis sich als geset-
zeskonform erweist (E. 2.7). Hierzu ist Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG aus-
zulegen, insbesondere der Begriff der Subvention oder des öffentlich-recht-
lichen Beitrags im Sinne des Mehrwertsteuerrechts. Die Rechtsprechung
http://www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte%20Publikationen/Webbasierte%20Publikationen%20MWST/MWST-Infos/05 http://www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte%20Publikationen/Webbasierte%20Publikationen%20MWST/MWST-Infos/05 http://www.gate.estv.admin.ch/ESTV/Mehrwertsteuer/MWST-Fachinformationen/Webbasierte%20Publikationen/Webbasierte%20Publikationen%20MWST/MWST-Infos/05
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Seite 20
hat beiden Begriffen bereits verschiedentlich Konturen verliehen (vgl.
E. 4.3.3 ff.), worauf nachfolgend einzugehen ist:
Vorab ist festzuhalten, dass das von der Vorinstanz zitierte Urteil des BGer
2C_486/2016 vom 31. Mai 2016, insbesondere dessen E. 2.5 für die hier
zur Diskussion stehende mehrwertsteuerliche Qualifikation nicht einschlä-
gig ist. Dem Entscheid lag eine als Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten bezeichnete Eingabe zu Grunde gegen einen Beschluss
der Genossenschafter der Swisslos Interkantonalen Landeslotterie Genos-
senschaft, demgemäss die beteiligten Kantone den Beitrag an die Swiss
Olympic für die nächsten drei Jahre erhöht hatten. Das Bundesgericht be-
trachtete diesen Beschluss als Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG. Zwar
führte das Bundesgericht aus, materiell gehe es um die Zuwendung einer
finanziellen Unterstützung, eine Subvention, aus dem Lotterie- und Wett-
fonds im Sinne von Art. 24 ff. der Interkantonalen Vereinbarung über die
Aufsicht sowie die Bewilligung und Ertragsverwendung von interkantonal
oder gesamtschweizerisch durchgeführten Lotterien und Wetten vom 7. Ja-
nuar 2005 (als Anhang zu LS 553.3; nachfolgend: IVLW, abgelöst durch
das Gesetz über den Beitritt zum Gesamtschweizerischen Geldspielkon-
kordat [GSK] und zur Interkantonalen Vereinbarung betreffend die gemein-
same Durchführung von Geldspielen [IKV 2020] vom 16. November 2020,
LS 553.2), nämlich um eine Vorabzuweisung nach Art. 24 Abs. 3
IVLW. Diese Ausführungen des Bundesgerichts standen aber in keinem
Zusammenhang mit der mehrwertsteuerlichen Qualifikation des damals
strittigen Beitrags.
7.3.6 Wie erwähnt liegt eine Subvention vor, wenn (1) diese von der öffent-
lichen Hand ausgerichtet wird, (2) die öffentliche Hand hierfür vom Begüns-
tigten keine konkrete Gegenleistung erhält und (3) das Ganze auf einer
gesetzlichen Grundlage basiert (insbesondere E. 4.3.5). Dabei ist auch
eine Verhaltensbindung vorausgesetzt (E. 4.3.4). Die oben erwähnte Ver-
waltungspraxis zu den Beiträgen aus einem Lotteriefonds (E. 7.3.4) ent-
spricht diesen allgemeinen Kriterien und ist damit grundsätzlich rechtens.
Nachfolgend ist zu prüfen, ob diese Kriterien auch im hier zu beurteilenden
Fall erfüllt sind, insbesondere mit Bezug auf die Verhaltensbindung.
7.3.6.1 Unbestritten ist, dass der vorliegend ausgerichtete Lotteriefonds-
beitrag – trotz der Auflage, wonach der Lotteriefonds an geeigneter Stelle
als Geldgeber zu nennen sei (wenn möglich gar unter Verwendung dessen
Logos) – ohne Erwartung einer Gegenleistung erfolgt ist. Damit ist die
zweite Voraussetzung ohne Weiteres erfüllt.
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Seite 21
7.3.6.2 Uneins sind sich die Parteien aber darin, ob der Lotteriefondsbei-
trag von der öffentlichen Hand ausgerichtet wird.
Vorauszuschicken ist, dass mit Bezug auf die Beitragsgewährung das im
Zeitpunkt der Zusprechung geltende Recht anwendbar ist, mithin das am
23. Februar 2015 geltende Recht.
Damit ist auf Bundesebene das aLG anwendbar. Auf kantonaler Ebene fin-
den insbesondere die Interkantonale Vereinbarung betreffend die gemein-
same Durchführung von Lotterien vom 26. Mai 1937 (IVDL, als Anhang zu
LS 553.2, gültig gewesen bis 10. Dezember 2021), die IVLW, das Zürcher
Staatsbeitragsgesetz vom 1. April 1990 (StaBG, LS 132.2), das CRG und
die RLV, jeweils in der am 23. Februar 2015 geltenden Fassung Anwen-
dung.
Gemäss Art. 24 Abs. 1 IVLW errichtet jeder Kanton einen Lotterie- und
Wettfonds, in welchen die Lotterieveranstalterinnen ihre Reinerträge ablie-
fern (vgl. Art. 24 Abs. 2 IVLW). Die Kantone bezeichnen die für die Vertei-
lung der Mittel zuständige Instanz (Art. 25 IVLW) und bestimmen die Krite-
rien, die die Verteilinstanz für die Unterstützung gemeinnütziger und wohl-
tätiger Projekte anwenden muss (Art. 26 IVLW).
Ohne auf die Rechtsnatur des Fondsvermögens und die Eigentumsverhält-
nisse näher einzugehen (vgl. hierzu auch § 31 Abs. 1 CRG), zeigen die
vorerwähnten Bestimmungen, dass die Verwaltung und Verteilung des
Fondsvermögens letztlich in der Verantwortung des jeweiligen Kantons lie-
gen, insbesondere, da die Veranstalter ihre Gewinne auch dem Kanton des
jeweiligen Veranstaltungsortes abzuliefern haben. Infolgedessen ist der
Vorinstanz zuzustimmen, dass die Lotteriebeiträge auch im hier zu beurtei-
lenden Fall von der öffentlichen Hand ausgerichtet wurden.
Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin ist es demzufolge irrelevant,
ob die Zusprechung auf einem Beschluss des Zürcher Kantonsrats ba-
sierte oder – wie teilweise in anderen Kantonen – an eine andere, möglich-
erweise auch privatrechtliche Institution delegiert worden ist. Unerheblich
ist auch, ob der Lotteriefonds in der Staatsrechnung des Kantons Zürich
dem Fremdkapital zugewiesen wird, wie das die Beschwerdeführerin unter
Hinweis auf § 15 Abs. 1 RLV und das Handbuch für Rechnungslegung (in
der damals geltenden Fassung) geltend macht, denn damit ändert sich
nichts an der grundsätzlichen Verfügungsmacht über das Fondsvermögen.
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Auch der Umstand, dass die Mittel aus dem Lotteriefonds nicht für staatli-
che Aufgaben verwendet werden dürfen, hat keinen Einfluss auf ihre Her-
kunft aus öffentlicher Hand. Demzufolge ist auch die erste Voraussetzung
erfüllt.
7.3.6.3 Schliesslich streiten sich die Parteien darum, ob die dritte Voraus-
setzung erfüllt ist. Dabei geht es weniger um die Frage, ob die gesproche-
nen Mittel überhaupt auf einer gesetzlichen Grundlage basieren, sondern
vielmehr ob die vorliegend angerufene Norm den Kriterien an eine Subven-
tionsgrundlage genügen und insbesondere die Vergabekriterien hinrei-
chend konkret wiedergeben.
Wie bereits ausgeführt (E. 7.3.4) beruht der vorliegend umstrittene Beitrag
aus dem Lotteriefonds auf dem Beschluss des Zürcher Kantonsrats vom
23. Februar 2015. Mit diesem Beschluss wurde Ziff. I des Antrags des Re-
gierungsrats vom 26. Februar 2014 genehmigt. Letzterer lautete wie folgt:
Für den Bau eines muskuloskelettalen Zentrums wird der Stiftung
B._ ein Investitionsbeitrag von Fr. 9 000 000 zulasten des Lotterie-
fonds (Leistungsgruppe Nr. 4980) bewilligt.
Der Beschluss stützt sich zweifelsohne auf eine gesetzliche Grundlage,
mithin auf Art. 33 Abs. 1 Bst. d der Verfassung des Kantons Zürich vom
27. Februar 2005 (KV, LS 101, in der damals geltenden Fassung) i.V.m.
§ 61 Abs. 4 CRG, je in der damals anwendbaren Fassung (vgl. hierzu auch:
Urteil des BGer 1C_493/2009 vom 3. März 2010 E. 7 ff., insb. E. 7.6 und
E. 8.2 in fine, das allerdings eine frühere Fassung des CRG betraf).
Die Beschwerdeführerin argumentiert sodann, dass die Vergabekriterien
ausschliesslich auf Gesetzesstufe konkretisiert sein müssen. Soweit sie
damit geltend machen wollte, dass die «Verhaltensbindung» im Gesetz sel-
ber näher zu umschreiben sei, ist Folgendes anzumerken:
Bei den gesprochenen Lotteriefondsbeiträgen handelt es sich um eine ein-
malige Zuwendung, auf die die Empfängerin (vor der Zusprechung) keinen
Rechtsanspruch hatte (vgl. Art. 27 IVLW). Diese finanzielle Zuwendung ist
– wie erwähnt – in einem formellen Beschluss der Legislative des Kantons
Zürich festgehalten. Insoweit liegt eine «staatliche Ausgabe» im weiteren
Sinn vor (vgl. BGE 118 Ia 46 E. 5b), die dem Bereich der Leistungsverwal-
tung (im Gegensatz zur Eingriffsverwaltung) zuzuordnen ist (vgl. BGE 118
Ia 46 E. 5b). Im Bereich der Leistungsverwaltung sind die Anforderungen
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an das Legalitätsprinzip im Allgemeinen weniger streng (Urteil des BGer
2C_578/2018 vom 4. Februar 2019 E. 4.1).
Im Zeitpunkt der Bewilligung waren die Vergabekriterien im Regierungs-
ratsbeschluss vom 7. Oktober 1992 festgehalten, welche im Merkblatt
Fondsrichtlinien zum Lotteriefonds der Finanzdirektion zusammengefasst
worden sind. Sie waren daher durchaus detailliert und allgemein bekannt.
Zu prüfen ist noch, ob die einmalige Zuwendung mit einer konkreten Ver-
haltensbindung verknüpft ist. Für die mehrwertsteuerliche Qualifikation der
vorliegenden Zuwendung ist nicht zu prüfen, ob die spezifischen kantona-
len Vergabekriterien eingehalten wurden oder nicht.
Der Kantonsrat hat den Verwendungszweck des Lotteriefondsbeitrags klar
vorgegeben, indem er den Antrag des Regierungsrates vom 26. Februar
2014 genehmigte, der die Lotteriefondsgelder ausdrücklich zum Bau eines
muskuloskelettalen Zentrums vorsah. Damit hat die Legislative im individu-
ellen Fall ausdrücklich festgehalten, wem die öffentliche Hand wieviele
Geldmittel ausrichtet und wozu.
Infolgedessen ist der Verwendungszweck im fraglichen Kantonsratsbe-
schluss hinreichend konkretisiert worden: Es handelt sich bei den gespro-
chenen Geldern aus dem Lotteriefonds um einen Investitionsbeitrag für ein
privates Bauvorhaben. Gemäss dem Gesuch vom 17. Juli 2013 soll das zu
errichtende Gebäude den «[Name]» beherbergen, bei welchem es sich um
ein einzigartiges Forschungs- und Entwicklungsumfeld handeln soll zur
Verwirklichung innovativer Lösungen für bekannte Herausforderungen in
der muskuloskelettalen Medizin. Mit dem «[Name]» soll der Forschungs-
standort Zürich gestärkt werden (vgl. Gesuchsdossier z.Hd. Lotteriefonds
des Kantons Zürich vom 17. Juli 2013). Er soll der Weiterentwicklung der
medizinischen Behandlungsmöglichkeiten dienen zum Wohle der gesam-
ten Bevölkerung (vgl. Antrag des Regierungsrats des Kantons Zürich vom
26. Februar 2014). Aus diesen Ausführungen ist zu schliessen, dass der
künftige Verwendungszweck und das besondere Konzept des «[Name]»
ein spezielles Gebäude erfordern. Der Bau dieses Gebäudes, insbeson-
dere aber dessen spätere Nutzung liegt im öffentlichen Interesse. Insoweit
ist eine Verhaltensbindung zur Erreichung eines öffentlichen Zwecks gege-
ben. Dem entspricht auch, dass die Beschwerdeführerin weder Erwerbs-
noch Selbsthilfezwecke verfolgt (vgl. Onlineauszug aus dem Handelsregis-
ter des Kantons Zürich vom 14. Januar 2021).
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Im Übrigen hatten die Gesuchsstellenden in ihrem Gesuch vom 17. Juli
2013 ausdrücklich um einen Beitrag von Fr. 9 Mio. zum Bau für das fragli-
che Gebäude ersucht und ihr Konzept dargelegt. Demzufolge ist auch aus
dem Sachzusammenhang von einer konkreten Verhaltensbindung auszu-
gehen. Eine andere Verwendung der Gelder stand somit nie zur Diskus-
sion.
Aus dem vorstehend Gesagten folgt, dass zumindest ein mit einer Subven-
tion vergleichbarer Mittelzufluss vorliegt (E. 4.2 und 4.3.2), der unter den
Subventionsbegriff von Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG zu subsumieren ist.
7.4 Zusammenfassend ergibt sich, dass die Beschwerde mit Bezug auf die
Mieterträge und damit im Umfang von Fr. 72'117.10 gutzuheissen ist. Mit
Bezug auf die Frage der Qualifikation der Lotteriefondsbeiträge ist die Be-
schwerde jedoch abzuweisen. Damit wird die Vorinstanz allenfalls den spe-
ziellen Verfall neu zu berechnen haben. In diesem Sinne ist die Sache an
die Vorinstanz zurückzuweisen.
8.
8.1 Die Verfahrenskosten sind vorliegend auf Fr. 18'000.- festzusetzen
(Art. 2 und 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und
Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE,
SR 173.320.2]).
8.2 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt die Verfahrenskosten in der
Regel der unterliegenden Partei (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Unterliegt diese
nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt (Art. 63 Abs. 1
VwVG). Obsiegen und Unterliegen im Prozess ist grundsätzlich nach den
Rechtsbegehren der Beschwerde führenden Partei, gemessen am Ergeb-
nis der Anfechtung des vorinstanzlichen Entscheids, zu beurteilen (BGE
123 V 156 E. 3c und 123 V 159 E. 4b). In der Verwaltungsrechtspflege des
Bundes gilt die Rückweisung der Sache an die Vorinstanz zu weiteren Ab-
klärungen und neuem Entscheid (mit noch offenem Ausgang) praxisge-
mäss als Obsiegen der Beschwerde führenden Partei (BGE 137 V 210
E. 7.1; Urteil des BVGer A-978/2020 vom 31. März 2020 E. 4.1).
8.3 Gestützt auf Art. 63 Abs. 3 VwVG können einer obsiegenden Partei
Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfah-
renspflichten verursacht hat. Das ist grundsätzlich dann der Fall, wenn die
beschwerdeführende Partei das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht
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oder der Vorinstanz unnötig provoziert oder verzögert hat, weil sie Mitwir-
kungspflichten verletzt hat, beispielsweise, weil sie entscheidende Beweis-
mittel, die zur Gutheissung der Beschwerde führen, verspätet eingereicht
hat (Urteile des BVGer A-2703/2020 vom 12. Mai 2021 E. 4.1.2,
A 2496/2020 vom 18. November 2020 E. 4.2.2, A-1087/2016 vom 10. Au-
gust 2016 E. 6.1.1 und A-3318/2019 vom 9. September 2020 E. 4).
Die Beschwerdeführerin obsiegt mit Bezug auf die Steuerperiode 2016 im
Umfang von Fr. 72'117.10 und damit zu rund 11%. Das Verfahren ist ledig-
lich zur allfälligen Neuberechnung des Spezialverfalls an die Vorinstanz zu-
rückzuweisen. Diese Rückweisung hat daher keinen Einfluss auf die Kos-
tenverteilung. Die Gutheissung der Beschwerde basiert gemäss den vor-
stehenden Erwägungen auf zwei Berichten vom 4. Dezember 2020 und
vom 8. Dezember 2020 (vgl. E. 7.2) und damit auf zwei Dokumenten, die
nach Erlass der angefochtenen Verfügung vom 12. November 2020 erstellt
worden sind und die die Beschwerdeführerin erst im Rahmen der vorlie-
genden Beschwerdeverfahrens vor Bundesverwaltungsgericht – und damit
unter Verzicht auf das kostenfreie Einspracheverfahren – eingereicht hat.
Demzufolge rechtfertigt es sich, der Beschwerdeführerin die Kosten für das
vorliegende Verfahren vollumfänglich, mithin im Umfang von Fr. 18'000.-
aufzuerlegen. Der geleistete Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist auf die
Verfahrenskosten anzurechnen.
8.4 Entsprechend hat die Beschwerdeführerin keinen Anspruch auf eine
Parteientschädigung (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario i.V.m. Art. 7 Abs. 1
VGKE e contrario). Die Vorinstanz hat keinen Anspruch auf eine Parteient-
schädigung (Art. 7 Abs. 3 VGKE).