Decision ID: b5e181ef-7447-5541-860b-98bfd0ea9c69
Year: 2022
Language: it
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Fatti:
A.
A.a Il 10 luglio 2017 il Comando generale della Guardia di Finanza, II
Reparto, Ufficio Cooperazione Internazionale e Rapporti con Enti Collate-
rali – autorità dello Stato richiedente italiano (di seguito: GdF o autorità
richiedente italiana) – ha presentato dinanzi all’Amministrazione federale
delle contribuzioni (AFC) otto domande di assistenza amministrativa in
materia fiscale fondate sull’art. 27 della Convenzione del 9 marzo 1976 tra
la Confederazione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie
imposizioni e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul
reddito e sul patrimonio (RS 0.672.945.41; di seguito: CDI CH-IT), in
combinato disposto con la lett. ebis del relativo Protocollo aggiuntivo (in
vigore dal 13 luglio 2016, anch’esso pubblicato nella RS 0.672.945.41; RU
2016 2769, 2771), rispettivamente sulla Convenzione del 25 gennaio 1988
sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale (RS 0.652.1; di
seguito: MAC), per il periodo fiscale dal 1° gennaio 2014 a data corrente.
Le persone interessate dalle predette otto domande sono presumibilmente
contribuenti fiscali italiani, identificabili in base agli elenchi/alle liste allegate
alle domande. Il detentore delle informazioni in Svizzera è la banca
B._, con sede a X._. La tipologia d’imposta interessata è
l’imposta sul reddito delle società / persone fisiche.
A.b Nelle domande la fattispecie viene descritta come segue:
« [...]
1. Un Reparto della Guardia di Finanza ha sottoposto a verifiche e controlli fiscali:
a) la stabile organizzazione di D._; b) la stabile organizzazione di C._; c) E._;
tutte appartenenti al Gruppo societario in oggetto.
Le evidenze istruttorie emerse hanno consentito di individuare alcuni schemi evasivi funzionali all’occultamento all’Amministrazione Fiscale italiana della reale situazione patrimoniale ed economica di numerosi contribuenti italiani. In particolare, le citate società del Gruppo C._, come peraltro emerso anche sugli organi di stampa nazionali, agivano proattivamente nel mettere a disposizione di propri clienti veicoli societari (società-schermo estere cui fittiziamente intestare le posizioni finanziarie gestite) o finanziari (creazione di polizze assicurative e/o rapporti bancari che consentissero l’anonimato del titolare/beneficiario della posizione finanziaria) al fine di agevolare la detenzione all’estero di asset in completa violazione delle disposizioni normative tributarie e di quelle sul monitoraggio fiscale italiane.
Nello specifico. al termine delle attività ispettive, è stata constatata l’esistenza in Italia di una stabile organizzazione occulta di C._. Il
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procedimento amministrativo tributario si è concluso mediante il versamento all’Erario italiano di una somma pari a circa 101 milioni di euro.
Parallelamente alle attività di verifica fiscale, lo stesso Reparto del Corpo ha, altresì, effettuato indagini di polizia giudiziaria delegate dalla Procura della Repubblica di Y._, nell’ambito di un procedimento penale accesso per l’ipotesi di riciclaggio quale presupposto per la responsabilità amministrativa delle società ed enti ex D.Lgs. n. 234 del 2001 che disciplina la responsabilità amministrativa delle persone giuridiche. Le investigazioni hanno consentito di accertare in capo a C._ (principale società del Gruppo) responsabilità specifiche per aver omesso di adottare ed efficacemente attuare modelli di organizzazione e gestione idonei ad evitare la commissione del reato di riciclaggio di fondi di provenienza delittuoso (ex artt. 5, comma 1, lett. a) e b), 6, 7, 8, 21 e 25 octies del D.Lgs. n. 231 del 2001).
Il procedimento penale, previa richiesta di patteggiamento, si è concluso con una sentenza di condanna ex D,lgs. n. 231 del 2001 in relazione al reato presupposto di riciclaggio, a seguito della quale C._ ha versato la somma complessiva di 8,5 milioni di euro.
2. Nell’ambito delle citate attività di verifica e di polizia giudiziaria, sono stati acquisiti, anche mediante l’ausilio di personale dell’Information Technology di C._, documenti informatici nella disponibilità di dipendenti delle società sub l. e relativi a 18.126 posizioni (sostanzialmente distinte tra polizze assicurative e altri rapporti finanziari) accese da soggetti in massima parte italiani, per un patrimonio sottostante pari a 18.221.354.346 di euro. I successivi riscontri effettuati con l’ausilio delle banche dati in uso all’Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d’indagine disponibili sul territorio nazionale, nonché le specifiche attività di analisi finalizzate ad aggregare i dati delle citate posizioni rilevanti ai fini ispettivi, hanno consentito di:
a) identificare compiutamente contribuenti italiani titolari di 3.297 posizioni tra polizze e rapporti finanziari (per un controvalore pari a 2.794.045.542 euro), nei cui confronti sono state avviate azioni ispettive, alcune già concluse e altre in corso di ulteriori approfondimenti in ambito nazionale. Per le attività portate a compimento, al 16 gennaio 2017, sono già stati effettuati versamenti all’Erario italiano per euro 172.969.761,31 a titolo di imposte, sanzioni e interessi;
b) estrapolare 9.953 posizioni (per un patrimonio sottostante pari  ad euro 6.676.134.954) per le quali, utilizzando le usuali fonti d’informazione previste dalla procedura fiscale interna, non è stato possibile identificare compiutamente ed inequivocabilmente i titolari e/o i beneficiari effettivi;
c) individuare complessivamente ulteriori 2.441 polizze/rapporti (per un patrimonio sottostante pari complessivamente ad euro 5.266.460.130) relativi a rapporti di clienti italiani che verosimilmente si sono rivolti a intermediari operanti sul territorio italiano; dette posizioni non sono, allo stato, oggetto di richiesta di cooperazione internazionale.
3. Con riferimento alle 9.953 posizioni di cui sub 2.b., si è proceduto a raggruppare i relativi elementi in nr. 8 specifici elenchi, contenenti categorie omogenee di dati. In particolare:
a) i primi quattro elenchi sono accomunati dalla specifica indicazione di un nominativo nel campo relativo all’intestatario del rapporto; essi
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concernono, quindi, posizioni riferibili a soggetti italiani con presenza di nome e cognome ovvero ragione sociale. Più in particolare:
(1) elenco di n. 664 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 807.818.464, con specifica indicazione del cognome e nome e per le quali risulta indicato anche il cd. C.I.F.;
(2) elenco di n. 1.022 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 156.402.243, con specifica indicazione del cognome, nome e cittadinanza italiana;
(3) elenco di n. 2.857 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 674.170.432 relativi a persone fisiche, con specifica indicazione del cognome, nome e residenza in Italia;
(4) elenco di n. 707 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.525.347.458 relativi a soggetti diversi da persone fisiche, per le quali si dispone della denominazione;
b) gli ulteriori quattro-elenchi sono accomunati dall’assenza di nominativo nel campo relativo all’intestatario del rapporto:
(1) elenco di n. 898 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 1.321.861.595, per il quale è indicato, oltre al numero di polizza, anche il c.d. C.I.F. intestato ad intermediari del Gruppo C._;
(2) elenco di n. 372 polizze, per un valore sottostante pari ad Euro 230.263.313, identificate esclusivamente a mezzo numero di polizza;
(3) elenco di n. 23 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 89.143.356, per il quale è indicato iI C.l.F. intestato a società del Gruppo C._;
(4) elenco di n. 3.440 rapporti finanziari, per un valore sottostante pari ad Euro 1.874.128.093, per il quale è indicato il C.l.F. intestato a posizioni cifrate.
Per quanto sopra, emerge l’esigenza di attivare i canali di cooperazione al fine di identificare compiutamente od inequivocabilmente i soggetti italiani titolari e/o beneficiari effettivi delle citate posizioni (polizze e/o rapporti finanziari) ed appurare se tali soggetti abbiano correttamente adempiuto agli obblighi di monitoraggio fiscale e dichiarativi previsti dall’ordinamento italiano. A tal riguardo, giova evidenziare che i dati contenuti nei file originari reperiti nel corso delle attività di natura tributaria e giudiziaria condotte, riportano chiare indicazioni in ordine alla riconducibilità all’Italia delle singole posizioni in relazione alle quali si richiedono riscontri. Sono, infatti, di volta in volta indicati: la cittadinanza, la residenza, ovvero il Paese di riferimento degli intestatari in Italia (codice Paese ”111"; MIS_dom_Name; Staatsangehörigkeit; ecc.).
La richiesta di collaborazione è, pertanto, diretta a consentire l’effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale ricognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti necessari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n.167/90 da essi commesse [...] ».
I suddetti elenchi sono stati spiegati dall’autorità richiedente italiana in otto
domande separate corredate da esempi. Nella misura in cui le predette otto
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domande di assistenza amministrativa sono – fatta eccezione per gli
esempi ivi indicati – identiche, l’AFC le ha trattate come una sola domanda
di assistenza amministrativa basata su otto elenchi/liste.
A.c Nel caso in esame, la domanda in oggetto fa riferimento alle posizioni
contenute nell’elenco sub 3.a.(4), e meglio:
« [...] i dati concernenti 707 posizioni finanziarie (rapporti finanziari), dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denominazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo “MIS_Dom_Name” [...] ».
A.d Con scritto 25 giugno 2019, l’autorità richiedente italiana – a seguito di
vari scambi di corrispondenza intercorsi con l’AFC, che non occorre qui
evocare in dettaglio – ha poi circoscritto le sue otto domande di assistenza
amministrativa al periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017
(e non più dal 1° gennaio 2014, come inizialmente richiesto il 10 luglio
2017), chiedendo all’AFC le seguenti informazioni, sulla sola base
dell’art. 27 CDI CH-IT (e non più anche sulla base della MAC):
«[...]
a) per i conti bancari:
 i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio conosciuto:
(i) del/della titolare / dei titolari del conto; (ii) dell’avente / degli aventi diritto economico; (iii) nel caso in cui un/una titolare del conto oppure un avente diritto
economico fossero deceduti, le informazioni sono richieste per tutti i successori legali o le persone alle quali sono stati versati i valori patrimoniali, se conosciuti;
 il tipo di relazione bancaria;
 la data della chiusura del conto;
 la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017;
b) per le polizze assicurative:
 i nomi, i cognomi, le date di nascita e gli indirizzi dell’ultimo domicilio conosciuto:
(i) del/della titolare / dei titolari del conto (compagnia di assicurazioni);
(ii) dell’assicurato (« policy holder »); (iii) dei beneficiari residenti in Italia durante il periodo interessato e
i quali hanno ricevuto dei versamenti;
 il tipo di relazione bancaria;
 la data di chiusura del conto;
 la situazione patrimoniale al 23 febbraio 2015, 31 dicembre 2015, 31 dicembre 2016 e 31 dicembre 2017 [...] ».
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B.
B.a Con decreto di edizione del 23 settembre 2019, l’AFC ha esortato la
banca C._ a trasmettere tutte le informazioni richieste. La banca è
stata inoltre invitata ad informare le persone interessate e legittimate a
ricorrere in merito al procedimento di assistenza amministrativa e alle parti
essenziali del contenuto della domanda.
B.b Tra il 31 gennaio 2020 e il 4 febbraio 2020, la banca C._ ha
dato seguito alla richiesta di trasmissione delle informazioni dell’AFC e ha
provveduto ad informare le persone interessate e legittimate a ricorrere.
In particolare, la società B._ – titolare di un conto, di cui la signora
A._ è l’avente diritto economico – è stata informata al riguardo dalla
predetta banca con lettera del febbraio 2020.
B.c Con pubblicazione nel Foglio federale del 24 marzo 2020 (FF 2020
2210), l’AFC ha anch’essa informato le persone interessate e legittimate a
ricorrere della procedura di assistenza amministrativa pendente e delle
parti essenziali del contenuto della domanda di assistenza amministrativa.
Le persone interessate e legittimate a ricorrere sono state invitate a
indicare all’AFC entro 20 giorni il loro indirizzo attuale in Svizzera o in Italia,
o a designare un rappresentante autorizzato a ricevere notificazioni in
Svizzera o in Italia. Sempre nella citata pubblicazione, l’AFC ha altresì
indicato alle persone interessate la possibilità di optare per la procedura
semplificata, comunicando loro che, in caso di mancata adesione a tale
procedura, la stessa avrebbe emesso una decisione finale per ogni singola
persona interessata, rispettivamente legittimata a ricorrere.
B.d Con scritto 28 settembre 2020, la società B._ e la signora
A._ – per il tramite del loro patrocinatore e dopo avere avuto
accesso agli atti dell’incarto trasmessogli dall’AFC il 7° settembre 2020 –
si sono opposti alla trasmissione delle informazioni all’autorità richiedente
italiana.
B.e Con due decisioni finali distinte del 10 marzo 2021, di contenuto
identico, l’AFC ha accolto la domanda di assistenza amministrativa italiana
del 10 luglio 2017 fondata sulla lista sub 3.a.(4) per quanto concerne la
società B._ e la signora A._, concedendo l’assistenza
amministrativa all’autorità richiedente italiana.
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C.
C.a Avverso le due predette decisioni finali, la signora A._ (di
seguito: ricorrente 1) e la società B._ (di seguito: ricorrente 2) – per
il tramite del loro patrocinatore – hanno inoltrato separatamente ricorso
12 aprile 2021 dinanzi al Tribunale amministrativo federale. Protestando
tasse, spese e ripetibili, le ricorrenti postulano in ordine la congiunzione
delle due procedure parallele A-1732/2021 (ricorrente 1) e A-1733/2021
(ricorrente 2). Sempre protestando tasse, spese e ripetibili, le ricorrenti
postulano in via principale il suo annullamento e che all’autorità richiedente
italiana non venga accordata alcuna assistenza amministrativa né
trasmesso alcun documento e/o informazione relativi alla relazione
bancaria presso la banca C._, per quanto le concerne. In via
subordinata – sempre protestando tasse, spese e ripetibili – le ricorrenti
postulano il suo annullamento e che gli atti vengano rinviati all’AFC affinché
quest’ultima pronunci una nuova decisione finale, previa richiesta
all’autorità richiedente italiana di accertare di nuovo e in maniera completa,
ai sensi dei considerandi, la fattispecie soggiacente alla sua domanda
10 luglio 2017. In via ancora più subordinata – sempre protestando tasse,
spese e ripetibili – le ricorrenti postulano l’accoglimento del loro ricorso e
che all’autorità richiedente italiana venga concessa l’assistenza
amministrativa per quanto le concerne, unicamente per il periodo
compreso tra il 23 febbraio 2015 e il 31 dicembre 2016.
C.b Con risposta 20 agosto 2021, l’AFC (di seguito: autorità inferiore) ha
postulato la reiezione dei due ricorsi.
D.
Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei
considerandi in diritto del presente giudizio.

Diritto:
1.
1.1 Giusta l’art. 31 LTAF, il Tribunale amministrativo federale giudica i
ricorsi contro le decisioni ai sensi dell’art. 5 PA. In particolare, le decisioni
pronunciate dall’AFC nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazio-
nale in materia fiscale ai sensi delle convenzioni di doppia imposizione – in
casu la CDI CH-IT – possono essere impugnate dinanzi al Tribunale
amministrativo federale (cfr. art. 33 lett. d LTAF; art. 5 cpv. 1 della legge
federale del 28 settembre 2012 sull’assistenza amministrativa internazio-
nale in materia fiscale [LAAF, RS 651.1] e art. 17 cpv. 3 LAAF).
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Per quanto concerne il diritto interno, l’assistenza amministrativa interna-
zionale in materia fiscale è retta dalla LAAF, in vigore dal 1° febbraio 2013
(RU 2013 231). Sono fatte salve le disposizioni derogatorie della conven-
zione applicabile nel singolo caso (cfr. art. 1 cpv. 2 LAAF), in concreto della
CDI CH-IT. Presentata il 10 luglio 2017, la domanda di assistenza litigiosa
rientra nel campo di applicazione di detta legge (cfr. art. 24 LAAF a
contrario). Per il rimanente, la procedura di ricorso è retta dalle disposizioni
generali della procedura federale, su riserva di disposizioni specifiche della
LAAF (cfr. art. 19 cpv. 5 LAAF; art. 37 LTAF).
1.2 Circa la natura della domanda di assistenza amministrativa italiana del
10 luglio 2017 (cfr. atto n. 1 dell’incarto prodotto dall’autorità inferiore su
chiavetta USB [di seguito: inc. AFC]), il Tribunale precisa già sin d’ora che
la stessa è invero composta da otto domande separate di assistenza am-
ministrativa, di identico contenuto (eccetto per quanto concerne gli esempi
ivi indicati), fondate su otto liste di numeri di conto bancario e/o di polizze
assicurative, che l’autorità inferiore ha trattato come una sola domanda di
assistenza amministrativa basata su otto liste (cfr. decisione impugnata,
pag. 4). Tale modo di procedere è di per sé adeguato, dal momento
ch’effettivamente la fattispecie alla base delle otto domande è la mede-
sima, sicché può di principio essere seguito pure dal Tribunale. Cionon-
dimeno, nella misura in cui le otto liste alla loro base differiscono per
contenuto, l’ammissibilità della domanda andrà esaminata di volta in volta
tenuto conto della lista determinante nello specifico. Per quanto concerne
la presente procedura, la domanda è fondata sulla lista/sull’elenco
sub 3.a.(4) di 707 posizioni finanziarie (rapporti finanziari).
Ora, la domanda in oggetto, che di fatto identifica le persone interessate
mediante un numero di conto bancario e/o di polizza assicurativa, è
chiaramente una « domanda collettiva » (o « domanda su lista ») ai sensi
della giurisprudenza del Tribunale federale, fondata sull’art. 27 CDI CH-IT
in combinato disposto con la lett. ebis del Protocollo aggiuntivo (cfr. DTF
146 II 150 considd. 4.4-4.5; consid. 4.3.2 del presente giudizio, circa la
distinzione tra domanda collettiva e raggruppata).
1.3 In concreto, nei loro rispettivi ricorsi, le ricorrenti postulano in ordine la
congiunzione delle due cause parallele A-1732/2021 e A-1733/2021
(cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 5).
A tal proposito, il Tribunale rileva innanzitutto che, giusta l’art. 24 della
legge federale del 4 dicembre 1947 della procedura civile federale (PC,
RS 273) in combinato disposto con l’art. 4 PA, è possibile riunire in un’unica
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Pagina 9
procedura più ricorsi che presentano una stretta unità di contenuto relativa
ai fatti e in cui vengono poste le medesime questioni giuridiche
(cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesver-
waltungsgericht, 2a ed. 2013, n. 3.17). Tale soluzione corrisponde al
principio dell’economia procedurale, è nell’interesse di tutte le parti
(cfr. DTF 131 V 224 consid. 1; 128 V 126 consid. 1) e permette di evitare la
pronuncia di decisioni contrarie o incoerenti (cfr. [tra le tante] sentenza del
TAF A-847/2018 del 12 aprile 2018 consid. 2.1).
Ciò posto, il Tribunale constata che, nel caso in disamina, l’autorità inferiore
ha emanato per la stessa procedura 631.1-2017-IT-0004-0440-005148
due decisioni finali distinte nei confronti delle ricorrenti, di contenuto
identico e datate 10 marzo 2021. In particolare, nel rubrum delle due
predette decisioni finali figurano entrambe le ricorrenti, quali persone
interessate dalla domanda di assistenza amministrativa italiana del
10 luglio 2017. In tale contesto, le ricorrenti hanno presentato, per il tramite
dello stesso patrocinatore, un atto di ricorso separato avverso la decisione
finale ad esse indirizzata, invocando essenzialmente gli stessi motivi di
ricorso. Ora, la fattispecie alla base delle due procedure di ricorso parallele
A-1732/2021 e A-1733/2021 è indubbiamente la medesima. In tali circo-
stanze, per economia di procedura e nell’interesse delle ricorrenti, appare
qui giustificato procedere alla congiunzione delle due cause parallele
A-1732/2021 e A-1733/2021 e all’emanazione di un unico giudizio, così
come postulato dalle ricorrenti.
1.4 I due ricorsi sono stati interposto nel rispetto delle esigenze di
contenuto e di forma previste dalla legge (cfr. art. 50 cpv. 1 PA e art. 52
PA). Pacifica è la legittimazione ricorsuale delle ricorrenti (cfr. art. 48 PA;
art. 19 cpv. 2 LAAF). I due ricorsi sono ricevibili in ordine e vanno pertanto
esaminati nel merito.
1.5 Il ricorso ha effetto sospensivo ex lege (cfr. art. 19 cpv. 3 LAAF).
L’eventuale trasmissione di informazioni da parte dell’autorità inferiore non
può intervenire che alla crescita in giudicato della decisione di rigetto del
ricorso (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio
2021 consid. 1.3 con rinvii).
2.
2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere
invocati la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del
potere di apprezzamento (cfr. art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o
incompleto di fatti giuridicamente rilevanti (cfr. art. 49 lett. b PA) nonché
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l’inadeguatezza (cfr. art. 49 lett. c PA; cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER,
op. cit., n. 2.149).
2.2 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti
(cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione
impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTF 142 V 551 con-
sid. 5; 141 V 234 consid. 1; DTAF 2007/41 consid. 2; MOOR/POLTIER, Droit
administratif, vol. II, 3a ed. 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della
massima inquisitoria e dell’applicazione d’ufficio del diritto sono tuttavia
limitati: l’autorità competente procede difatti spontaneamente a constata-
zioni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure
sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 141 V 234 con-
sid. 1 con rinvii; 122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27
consid. 3.3). Secondo il principio di articolazione delle censure (« Rüge-
prinzip ») l’autorità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non
appaiono evidenti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e
presentazione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. DTF 141
V 234 consid. 1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. 1.55). Il principio
inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata dal
dovere delle parti di collaborare all’istruzione della causa (cfr. DTF 143 II
425 consid. 5.1; 140 I 285 consid. 6.3.1; 128 II 139 consid. 2b). Il dovere
processuale di collaborazione concernente in particolare il ricorrente che
interpone un ricorso al Tribunale nel proprio interesse, comprende, in
particolare, l’obbligo di portare le prove necessarie, d’informare il giudice
sulla fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso
contrario arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza
di prove (cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 140 I 285 consid. 6.3.1; 119 III 70 con-
sid. 1; MOOR/POLTIER, op. cit., no. 2.2.6.3, pag. 293 e segg.).
3.
Le ricorrenti censurano innanzitutto una grave violazione del loro diritto di
essere sentite in correlazione con la motivazione della decisione impugna-
ta, dal momento che l’autorità inferiore non avrebbe considerato, neppure
marginalmente, gli argomenti e le censure da loro sollevate con scritto
28 settembre 2020 (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 14-15, 45, ecc.).
Tale censura di natura formale va qui esaminata prioritariamente dal
Tribunale, considerato come la violazione del diritto di essere sentito può,
di principio, comportare l’annullamento della decisione impugnata, indipen-
dentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel merito (cfr. DTF
142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2; DTAF 2009/36 consid. 7).
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Pagina 11
3.1
3.1.1 Il diritto di essere sentito, sancito a livello costituzionale dall’art. 29
cpv. 2 Cost. e a livello procedurale dall’art. 34 PA, implica in particolare il
dovere per l’autorità di motivare in maniera chiara la sua decisione, ovvero
in modo che il destinatario possa comprendere le ragioni della medesima
e, se del caso, impugnarla in piena coscienza di causa e che l’autorità di
ricorso possa esercitare il suo controllo (cfr. DTF 142 II 49 consid. 9.2; 134
I 83 consid. 4.1; 133 III 439 consid. 3.3). È quindi sufficiente che l’autorità
si esprima sulle circostanze significative atte ad influire in un modo o
nell’altro sul giudizio di merito. L’autorità non è tuttavia tenuta a prendere
posizione su tutti i fatti, le censure e i mezzi di prova invocati dal ricorrente,
ma può limitarsi ad esporre le sole circostanze rilevanti per la decisione
(cfr. DTF 143 III 65 consid. 5.2; 142 IV 249 consid. 1.3.1; [tra le tante] sen-
tenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.1; A-5662/2020
del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.1).
3.1.2 Il diritto di far amministrare le prove costituisce anch’esso un aspetto
del diritto di essere sentito. Esso presuppone che il fatto da provare sia
rilevante, che il mezzo probatorio proposto sia necessario per constatarlo
e che la domanda sia formulata nelle forme e nei termini prescritti.
Conformemente all’art. 33 cpv. 1 PA, l’autorità ammette dunque i mezzi di
prova offerti dalla parte se risultano idonei a chiarire i fatti. Questa garanzia
costituzionale permette all’autorità di porre un termine all’istruzione, allor-
quando le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria con-
vinzione e che essa, procedendo in modo non arbitrario ad un apprezza-
mento anticipato delle prove proposte, è convinta che le stesse non
potrebbero condurla a modificare la sua opinione. L’autorità può dunque
rinunciare all’amministrazione di certe prove proposte senza violare il diritto
di essere sentito delle parti (cfr. DTF 144 II 427 consid. 3.1.3; 141 I 60
consid. 3.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022
consid. 3.1.2; A-2845/2020 del 19 luglio 2021 consid. 2.3 con rinvii;
A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.2).
3.1.3 Nell’ambito dell’assistenza amministrativa internazionale in materia
fiscale, l’informazione delle persone legittimate a ricorrere prevista dalla
LAAF (cfr. art. 14 LAAF) nonché il diritto di partecipazione ed esame degli
atti (cfr. art. 15 LAAF) concretizzano il diritto di essere sentito (cfr. sentenze
del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.3; A-5662/2020 del
10 maggio 2021 consid. 1.5.2.3).
3.1.4 A titolo eccezionale, la violazione del diritto di essere sentito può
essere sanata nella procedura di ricorso, se i motivi determinanti sono stati
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 12
addotti in risposta dall’autorità, se il ricorrente ha potuto commentarli in un
successivo memoriale e, soprattutto, se il potere d’esame della giurisdi-
zione competente non è più ristretto di quello dell’istanza inferiore (cfr. DTF
142 II 218 consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2). Tale riparazione deve tutta-
via rimanere l’eccezione ed è ammissibile, di principio, solo nel caso di una
violazione non particolarmente grave dei diritti procedurali della parte lesa.
Ciò sancito, una tale riparazione può altresì giustificarsi, anche in presenza
di una violazione grave, qualora l’annullamento della decisione impugnata
e il rinvio della causa all’autorità inferiore costituiscano una mera formalità
e conducano ad un inutile prolungamento della procedura incompatibile
con l’interesse delle parti ad una risoluzione celere della vertenza (cfr. DTF
142 II 218 consid. 2.8.1; 138 I 97 consid. 4.1.6.1; [tra le tante] sentenze del
TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.1.4; A-5662/2020 del
10 maggio 2021 consid. 1.5.3).
3.2 In concreto, circa la censura della violazione del diritto di essere sentito
in rapporto alla motivazione generica/standardizzata delle decisioni finali
dell’autorità inferiore nell’ambito dell’assistenza amministrativa in materia
fiscale, il Tribunale rileva che lo stesso ha già avuto modo di pronunciarsi
al riguardo in correlazione con una domanda collettiva di assistenza ammi-
nistrativa francese nell’ambito della sentenza di principio A-5662/2020 del
10 maggio 2021 (consid. 1.5.4), giungendo alla conclusione che la stessa
è conforme alle esigenze di motivazione poste dal diritto di essere sentito
e appare giustificata nel contesto di un’amministrazione che emana deci-
sioni di massa, come nel caso delle procedure di assistenza amministrati-
va. Nella misura in cui detta sentenza è cresciuta in giudicato – il Tribunale
federale non essendo entrato nel merito al riguardo (cfr. sentenza del TF
2C_435/2021 del 2 giugno 2021) – il Tribunale non ha qui motivo di disco-
starsene, sicché va applicata anche ai presenti casi concernenti la doman-
da collettiva di assistenza amministrativa italiana (cfr. sentenza del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 3.2).
Per quanto qui necessario, il Tribunale osserva – analogamente a quanto
ritenuto nell’ambito della causa A-5662/2020 – che se è vero che nelle due
decisioni impugnate l’autorità inferiore espone in maniera standardizzata,
senza riferimento esplicito alla presa di posizione delle ricorrenti, i motivi
per i quali essa ritiene che le informazioni vadano trasmesse all’autorità
richiedente italiana, rispettivamente in motivi per cui la domanda di assi-
stenza amministrativa italiana vada accolta, vero è anche che tale motiva-
zione standardizzata non pregiudica tuttavia il loro diritto di essere sentite.
Nonostante l’uso di paragrafi standardizzati – il cui uso appare giustificato
nel contesto di un’amministrazione che emana decisioni di massa – gli
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 13
argomenti giuridici esposti dall’autorità inferiore nelle due decisioni impu-
gnate risultano chiari e permettono di comprendere le ragioni per cui le
censure sollevate dalle ricorrenti con scritto 28 settembre 2020 non sono
state da lei considerare come decisive. Nella fattispecie, tale è segnata-
mente il caso per gli argomenti che rispondono alle censure circa la
sospetta provenienza illecita dei dati all’origine della domanda e la que-
stione inerente alla necessità di indagare al riguardo (cfr. decisioni
impugnate, consid. 6), il mancato adempimento dei requisiti formali alla
base dell’ammissibilità della domanda (cfr. decisioni impugnate, consid. 3),
l’assenza di rilevanza verosimile e la violazione del divieto della fishing
expedition (cfr. decisioni impugnate, consid. 4), le restrizioni allo scambio
di informazioni, quale l’ordine pubblico e il segreto bancario (cfr. decisioni
impugnate, consid. 5) nonché il mancato rispetto del principio della
sussidiarietà e della specialità (cfr. decisioni impugnate, considd. 7 e 8),
ecc. In particolare, circa le censure relative all’asserito domicilio in uno
Stato terzo e alla pertinenza del codice domicilio italiano « 111 », l’autorità
inferiore si è espressa al consid. 4.6 delle due decisioni impugnate.
In altri termini, da un esame delle due decisioni impugnate, risulta ch’esse
sono sufficientemente motivate affinché le ricorrenti possano compren-
derne la portata e contestarle con cognizione di causa, così come richiesto
dal diritto di essere sentito (cfr. consid. 3.1.1 del presente giudizio), ciò che
peraltro esse hanno fatto. Con i due ricorsi 12 aprile 2021, le ricorrenti
hanno potuto infatti contestare pienamente in questa sede dette decisioni,
indicando i motivi per cui ritengono la domanda di assistenza ammini-
strativa italiana come inammissibile, rispettivamente perché i loro dati non
dovrebbero essere trasmessi all’autorità richiedente italiana.
Anche ad avere ancora dubbi al riguardo, ogni eventuale violazione del loro
diritto di essere sentite in rapporto alla motivazione standardizzata delle
due decisioni impugnate – ciò che, come visto, non è tuttavia qui il caso –
va comunque considerata come sanata in questa sede (cfr. consid. 3.1.4
del presente giudizio), dal momento che le ricorrenti hanno potuto esporre
nuovamente le loro censure e che il Tribunale entrerà nel loro merito, per
quanto necessario, nel contesto del presente giudizio.
Visto quanto precede, detta censura va pertanto respinta.
4.
Nel caso in disamina, oggetto del litigio sono le due decisioni finali del
10 marzo 2021 dell’autorità inferiore, di contenuto identico, con cui
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 14
quest’ultima ha accolto la domanda collettiva del 10 luglio 2017 di assi-
stenza amministrativa in materia fiscale inoltrata dall’autorità richiedente
italiana, sulla base dell’art. 27 CDI CH-IT, per quanto concerne le qui
ricorrenti. In tale contesto, per il Tribunale si tratta essenzialmente di esami-
nare l’ammissibilità della predetta domanda, sia dal punto di vista formale
che da quello materiale, alla luce delle puntuali censure sollevate dalle
ricorrenti.
A tal fine, di seguito, il Tribunale richiamerà preliminarmente i principi appli-
cabili alla presente fattispecie (cfr. consid. 4.1 segg. del presente giudizio).
4.1
4.1.1 L’assistenza amministrativa con l’Italia è retta dall’art. 27 CDI CH-IT.
Tale disposizione, insieme a quelle del Protocollo aggiuntivo, si fonda, sul
piano formale e materiale, sul Modello di convenzione dell’Organizzazione
per la cooperazione e lo sviluppo economico (OCSE; di seguito: MC
OCSE) e sulla politica svizzera in materia di convenzioni in questo ambito
(cfr. Messaggio del 12 agosto 2015 concernente l’approvazione di un
Protocollo che modifica la Convenzione tra la Svizzera e l’Italia per evitare
le doppie imposizioni, FF 2015 5631, 5635 e 5637 [di seguito: Messaggio
CDI CH-IT]). Per analogia alla giurisprudenza del Tribunale federale resa
in merito alla Convenzione del 26 febbraio 2010 tra la Confederazione
Svizzera e il Regno dei Paesi Bassi per evitare la doppia imposizione in
materia di imposte sul reddito (RS 0.672.963.61; di seguito: CDI CH-NL;
cfr. DTF 143 II 136 consid. 5.3.2 [concernente la CDI CH-NL]), anche la
CDI CH-IT e il Protocollo aggiuntivo che ne fa parte integrante devono
essere qui considerati come un’unità interpretativa. Da ciò deriva che sia
la CDI CH-IT che il Protocollo aggiuntivo sono qui vincolanti ex art. 190
Cost. Nella loro versione in vigore dal 13 luglio 2016, modificata dagli artt. I
e II del Protocollo di modifica del 23 febbraio 2015, l’art. 27 CDI CH-IT e le
disposizioni del Protocollo aggiuntivo trovano applicazione per quelle
domande di informazioni presentate al 13 luglio 2016 o dopo tale data, che
si riferiscono a fatti e, o, circostanze esistenti o realizzate il 23 febbraio
2015 o dopo questa data (cfr. art. III par. 2 del Protocollo di modifica del
23 febbraio 2015; RU 2016 2769, 2771; Messaggio CDI CH-IT, FF 2015
5631, 5637; sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022
consid. 4.1.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 3.3.1).
Tale è segnatamente il caso della domanda di assistenza amministrativa in
oggetto, presentata il 10 luglio 2017 dall’autorità richiedente italiana e
riguardante il periodo fiscale dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017.
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 15
4.1.2 Le disposizioni dell’art. 27 CDI CH-IT sono precisate alla lett. ebis del
Protocollo aggiuntivo. Detta norma disciplina in particolare le esigenze
formali a cui deve sottostare la domanda di informazioni (cfr. Messaggio
CDI CH-IT, FF 2015 5631, 5636), prevedendo al n. 2 che le autorità fiscali
dello Stato richiedente forniscono le seguenti informazioni alle autorità
fiscali dello Stato richiesto quando presentato una richiesta di informazioni
secondo l’art. 27 CDI CH-IT:
(i) l’identità della persona oggetto del controllo o dell’inchiesta;
(ii) il periodo di tempo oggetto della domanda;
(iii) la descrizione delle informazioni richieste, nonché indicazioni
sulla forma nella quale lo Stato richiedente desidera ricevere tali
informazioni dallo Stato richiesto;
(iv) lo scopo fiscale per cui le informazioni sono richieste;
(v) se sono noti, il nome e l’indirizzo del detentore presunto delle
informazioni richieste.
Il Protocollo aggiuntivo precisa inoltre che queste esigenze (lett. i-v) non
devono essere interpretate in modo da ostacolare uno scambio effettivo di
informazioni (cfr. lett. ebis n. 3 del Protocollo aggiuntivo; Messaggio CDI
CH-IT, FF 2015 5631, 5636). In merito alla lista d’indicazioni circa il
contenuto di una domanda di assistenza che lo Stato richiedente è tenuto
a fornire nel contesto delle CDI (cfr. art. 6 cpv. 2 LAAF applicabile a titolo
sussidiario), la giurisprudenza del Tribunale federale considera che detta
lista è concepita in modo tale che se lo Stato richiedente vi si conforma
scrupolosamente, lo stesso è di principio reputato fornire le informazioni
sufficienti a dimostrare la « rilevanza verosimile » della sua domanda
(cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante]
sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.1.2;
A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 3.2).
4.2 Giusta l’art. 27 par. 1 CDI CH-IT, le autorità competenti degli Stati
contraenti si scambiano le informazioni verosimilmente rilevanti per appli-
care le disposizioni della presente Convenzione oppure per l’amministra-
zione o l’applicazione del diritto interno relativo alle imposte di qualsiasi
natura o denominazione riscosse per conto degli Stati contraenti, delle loro
suddivisioni politiche o enti locali nella misura in cui l’imposizione prevista
non sia contraria alla Convenzione. Il requisito della rilevanza verosimile –
ovvero, la condizione « verosimilmente rilevante » (cfr. lett. ebis n. 3 del
Protocollo aggiuntivo) – è dunque la chiave di volta del sistema di scambio
d’informazioni (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.1 con rinvii; [tra le tante] sen-
tenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-5662/2020 del
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 16
10 maggio 2021 consid. 2.3; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020
consid. 4.2.1.1).
L’apprezzamento del requisito della rilevanza verosimile delle informazioni
richieste è in primo luogo di competenza dello Stato richiedente. Non spetta
pertanto allo Stato richiesto rifiutare una domanda di assistenza o la
trasmissione d’informazioni, solo perché da lui considerate prive di
pertinenza per l’inchiesta o il controllo sottostante (cfr. art. 27 par. 4 CDI
CH-IT; DTF 144 II 206 consid. 4.3 con rinvii; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4
e 2.4 [che evoca in particolare una « ripartizione dei ruoli » tra Stato
richiedente e Stato richiesto]). La condizione « verosimilmente rilevante »
può essere soddisfatta sia in casi relativi ad un singolo contribuente
(identificato con il nome oppure altrimenti) sia in casi relativi ad una pluralità
di contribuenti (identificati con il nome oppure altrimenti; cfr. lett. ebis n. 3
del Protocollo aggiuntivo). Il ruolo dello Stato richiesto si limita ad un
controllo della plausibilità; egli deve limitarsi a verificare l’esistenza di un
rapporto tra la fattispecie illustrata e i documenti richiesti, tenendo presente
la presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. DTF 143 II 185
consid. 3.3.2; 142 II 161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 con-
sid. 4.4.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022
consid. 4.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.2 con rinvii).
Il requisito della rilevanza verosimile è adempiuto allorquando, al momento
della formulazione della domanda, esiste una ragionevole probabilità che
le informazioni richieste abbiano un nesso con le circostanze illustrate e
quindi si rilevino pertinenti al fine dell’inchiesta o del controllo nello Stato
richiedente. Ne consegue quindi che di principio lo Stato richiesto non può
respingere una domanda di assistenza amministrativa poiché sarebbe
giunto ad una diversa conclusione (cfr. DTF 143 II 185 consid. 3.3.2; 142 II
161 considd. 2.1.1, 2.1.4 e 2.4; 141 II 436 consid. 4.4.3; [tra le tante] sen-
tenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.2; A-1296/2020 del
21 dicembre 2020 consid. 4.2.1.3).
4.3
4.3.1 Il riferimento a informazioni « verosimilmente rilevanti » ha lo scopo
di garantire uno scambio di informazioni in ambito fiscale il più ampio
possibile, senza tuttavia consentire agli Stati contraenti di intraprendere
una ricerca generalizzata e indiscriminata di informazioni (« fishing expe-
dition ») o di domandare informazioni la cui rilevanza in merito agli affari
fiscali di un determinato contribuente non è verosimile (cfr. lett. ebis n. 3 del
Protocollo aggiuntivo; art. 7 lett. a LAAF; DTF 146 II 150 consid. 6.1.2;
144 II 206 consid. 4.2; 143 II 136 consid. 6; sentenza del TF 2C_1162/2016
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 17
del 4 ottobre 2017 consid. 9.1; [tra le tante] sentenza del TAF A-5893/2017
dell’8 ottobre 2019 consid. 2.4 con rinvii). Il divieto delle « fishing expe-
ditions » corrisponde al principio della proporzionalità (cfr. art. 5 cpv. 2
Cost.), al quale deve conformarsi ogni domanda di assistenza ammini-
strativa (cfr. DTF 139 II 404 consid. 7.2.3). Ciò indicato, non è atteso dallo
Stato richiedente che ognuna delle sue richieste conduca necessariamente
a una ricerca fruttuosa corrispondente (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.1; A-5662/2020 del 10 maggio
2021 consid. 2.5.1; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.1 con
rinvii).
4.3.2 Una domanda di informazioni non costituisce una « fishing expe-
dition » per il semplice fatto che essa non precisa il nome o l’indirizzo (o
entrambi) del contribuente oggetto di un controllo o di inchiesta fiscale.
L’identificazione del contribuente deve ciononostante essere possibile con
altre modalità, sulla base delle informazioni trasmesse dallo Stato richie-
dente (cfr. DTF 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF
A-3060/2018 del 3 novembre 2020 consid. 4.2; A-6226/2017 del 21 marzo
2019 consid. 4.2.2 con rinvii; ANDREA OPEL, in: Zweifel/Beusch/Oesterhelt
[ed.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Amtshilfe, 2020, § 10
n. 64). Ciò è il caso delle domande raggruppate (« Gruppenersuchen ») ai
sensi dell’art. 3 lett. c LAAF fondate sull’art. 27 CDI CH-IT che identificano
i contribuenti interessati mediante un modello di comportamento, la lett. ebis
n. 3 del Protocollo precisando infatti che la condizione « verosimilmente
rilevante » può essere soddisfatta anche nei casi relativi ad una pluralità di
contribuenti, identificati con il nome oppure altrimenti. Analogo discorso
vale altresì per le domande collettive (chiamate anche domande su lista;
« Listenersuchen ») che – a differenza delle domande raggruppate – non
identificano le persone interessate mediante un modello di comportamen-
to, bensì per nome o per mezzo di un elenco di numeri, come i numeri di
carta di credito o di conto corrente bancario. Le domande collettive vanno
considerare come un insieme di richieste individuali. Per motivi di econo-
mia procedurale, l’autorità richiedente riunisce queste richieste in una do-
manda congiunta, ma in linea di principio potrebbe anche presentarle indi-
vidualmente (cfr. DTF 146 II 150 consid. 4.4; 143 II 628 considd. 4.4 e 5.1;
[tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 con-
sid. 4.2 con rinvii). A differenza di un modello di comportamento definito,
un numero di carta di credito o di conto rappresenta un elemento di
identificazione individuale, per cui in tali casi non si è confrontati con una
domanda raggruppata ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF (cfr. DTF 146 II 150
considd. 4.4 e 4.5 con rinvii; sentenza del TAF A-1730/2021 del 7 marzo
2022 consid. 4.3.2).
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 18
4.3.3 Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, le domande di
assistenza amministrativa che non identificano nominalmente le persone
interessate devono essere sottoposte a un esame più attento per escludere
la fishing expedition (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.1.3; 139 II 404 con-
sid. 7.2.3 seg.). A tal fine, il Tribunale federale ha elaborato i tre seguenti
criteri con riferimento al Commentario OCSE (cfr. OCSE, Model Tax Con-
vention on Income and on Capital: Condensed Version 2017 [di seguito:
Commentario OCSE]) sull’art. 26 MC OCSE (cfr. DTF 146 II 150 con-
sid. 6.1.3; 143 II 136 consid. 6.1.2; [tra le tante] sentenze del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio
2021 consid. 2.5.2; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.2.3):
1) la domanda deve fornire una descrizione dettagliata del gruppo,
descrivendo i fatti e le circostanze specifiche che l’hanno portata alla
richiesta;
2) la domanda deve spiegare la legge (fiscale) applicabile e indicare
perché vi sono motivi per ritenere che i contribuenti del gruppo non
abbiano adempiuto ai loro obblighi, ovvero violato la legge fiscale;
3) la domanda deve dimostrare che le informazioni richieste possono
portare all’adempimento degli obblighi riconducibili dei contribuenti
fiscali appartenenti al gruppo.
Benché detti criteri siano stati sviluppati in primo luogo in riferimento alle
domande raggruppate ai sensi dell’art. 3 lett. c LAAF, il Tribunale federale
ha ritenuto in varie sentenze che gli stessi, per motivi di coerenza, vadano
altresì applicati al fine di distinguere le domande collettive ammissibili dalle
« fishing expeditions » vietate (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628
consid. 5.1; [tra le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022
consid. 4.3.3; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.5.2).
Riguardo alla seconda condizione, ovvero la sussistenza di un sospetto di
comportamento contrario al diritto fiscale, il Tribunale federale ha sancito
che l’autorità richiedente deve presentare i fatti che indicano un possibile
comportamento illecito da parte delle persone appartenenti al gruppo o alla
lista (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.2). Ci devono
essere indicazioni concrete di una possibile violazione degli obblighi fiscali.
Non sono ammesse richieste presentate a scopo di imposizione senza che
vi siano sospetti (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 136 con-
sid. 6.1.2). Per contro, lo Stato richiedente non deve dimostrare con una
probabilità prossima alla certezza che il comportamento viola il diritto
fiscale, essendo sufficienti dei sospetti concreti (cfr. DTF 146 II 150
consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.2; 142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404
consid. 9.5; sentenza del TAF A-1296/2020 del 21 dicembre 2020
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 19
consid. 4.2.2.3 con rinvii). Se i sospetti presentati sono sufficienti deve
essere accertato sulla base di una valutazione globale. Laddove si tratti di
una lista potenziali contribuenti fiscali, individuati per il tramite di un numero
di conto, i sospetti non devono necessariamente riferirsi alle singole
persone, bensì in generale alle persone appartenenti a questo gruppo
(cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2; 143 II 628 consid. 5.4). A seconda delle
circostanze, il modo in cui lo Stato richiedente è venuto a conoscenza della
lista può costituire anche un indizio del fatto che i titolari del conto non
hanno adempiuto i loro obblighi fiscali (cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2;
sentenza del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.3.3).
4.4
4.4.1 Il principio della buona fede (cfr. art. 26 della Convenzione di Vienna
del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati [RS 0.111; di seguito: CV]) trova
applicazione, quale principio d’interpretazione e d’esecuzione dei trattati,
nell’ambito dello scambio d’informazioni ai sensi delle Convenzioni di
doppia imposizione (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.3;
143 II 202 consid. 8.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-506/2018 del 15 no-
vembre 2019 consid. 3.1.4 con rinvii; A-2325/2017 del 14 novembre 2018
consid. 4.3.4 con rinvii), come la CDI CH-IT. La buona fede di uno Stato è
presunta nelle relazioni internazionali (principio dell’affidamento). Nel
contesto dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, detta presun-
zione implica che lo Stato richiesto non può, di principio, mettere in dubbio
le allegazioni dello Stato richiedente, a meno che sussistano dei seri dubbi.
Detto in altri termini, le dichiarazioni dello Stato richiedente vanno conside-
rate corrette, fintanto che una contraddizione manifesta non risulta dalle
circostanze (cfr. DTF 146 II 150 consid. 7.1; 143 II 224 consid. 6.4; 143 II
202 considd. 8.7.1 e 8.7.4). Nel caso contrario, il principio dell’affidamento
non si oppone ad una domanda di chiarimento allo Stato richiesto; il rove-
sciamento della presunzione della buona fede di uno Stato dovendosi in
ogni caso fondare su fatti constatati e concreti (cfr. DTF 144 II 206 con-
sid. 4.4; 143 II 202 considd. 8.7.1 e 8.7.4; 142 II 161 consid. 2.1.3; [tra le
tante] sentenza del TAF A-2325/2017 del 14 novembre 2018 consid. 4.3.4
con rinvii). In virtù del principio dell’affidamento, lo Stato richiesto è vinco-
lato alla fattispecie e alle dichiarazioni presentate nella domanda di assi-
stenza, nella misura in cui quest’ultime non possono essere immediata-
mente confutate (« sofort entkräftet ») in ragione di errori, lacune o contra-
dizioni manifeste (cfr. DTF 142 II 218 consid. 3.1; [tra le tante] sentenze del
TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1296/2020 del
21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii).
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Pagina 20
In tale contesto, non si può esigere dallo Stato richiedente che, oltre a
dover menzionare nella domanda la fattispecie rilevante, l’esposizione
fornita sia priva di lacune o totalmente priva di contraddizioni. Ciò non
sarebbe infatti compatibile con lo scopo dell’assistenza amministrativa,
poiché proprio con le informazioni ed i documenti richiesti allo Stato richie-
sto, lo Stato richiedente cerca di chiarire i punti rimasti all’oscuro (cfr. DTF
142 II 161 consid. 2.1.1; 139 II 404 consid. 7.2.2; [tra le tante] sentenze del
TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.1; A-1296/2020 del
21 dicembre 2020 consid. 4.2.3.1 con rinvii).
4.4.2 Ora, salvo nel caso in cui la presa in considerazione di un fatto notorio
lasci trasparire immediatamente che le indicazioni fornite dall’autorità
richiedente nella propria domanda di assistenza amministrativa sono
manifestamente erronee o che lo Stato richiesto sospetta l’esistenza di una
situazione descritta all’art. 7 LAAF, rispettivamente nel caso in cui vi sia un
palese abuso di diritto o emergano domande legittime circa la tutela dell’or-
dine pubblico svizzero o internazionale, le regole di procedura previste
dalla LAAF non impongono allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a
delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informa-
zioni fornite dallo Stato richiedente (cfr. DTF 144 II 206 consid. 4.4; 142 II
218 consid. 3.3; 142 II 161 consid. 2.1.4; [tra le tante] sentenze del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.2; A-1296/2020 del 21 dicem-
bre 2020 consid. 4.2.3.2 con rinvii).
4.4.3 Non si entra nel merito di una domanda di assistenza amministrativa
se viola il principio della buona fede, « in particolare se si fonda su informa-
zioni ottenute mediante reati secondo il diritto svizzero » (cfr. art. 7 lett. c
LAAF). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale relativa alle do-
mande di assistenza fondate sui dati rubati, per reati vanno intesi dei reati
effettivamente punibili in Svizzera. Ciò presuppone, oltre all’adempimento
delle condizioni oggettive della norma penale svizzera di cui si presume la
violazione, la competenza ratione loci della Svizzera (cfr. DTF 143 II 202
consid. 8.5.6). L’art. 7 lett. c LAAF mira a concretizzare il principio della
buona fede nell’ambito dell’assistenza amministrativa in correlazione con
le domande fondate su delle informazioni ottenute mediante reati puniti in
Svizzera (cfr. XAVIER OBERSON, La mise en oeuvre par la Suisse de l’art. 26
MC OCDE, in: IFF Forum für Steuerrecht 2012, pag. 17). Nell’ambito
dell’assistenza amministrativa in materia fiscale, la Svizzera può aspettarsi
che lo Stato richiedente si comporti in modo corretto nei suoi confronti, in
particolare in relazione a situazioni che possono rientrare nell’art. 7 lett. c
LAAF, e che rispetti gli impegni assunti in merito alle modalità di applica-
zione della CDI interessata. Se questo sia il caso o meno è una questione
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 21
che deve essere decisa in ogni singolo caso. Fatto salvo il caso in cui lo
Stato richiedente acquista dati rubati in Svizzera allo scopo di presentare
una domanda di assistenza amministrativa, il principio della buona fede tra
gli Stati non è violato per il solo fatto che la domanda di assistenza si basa
su dati di origine illecita. Inoltre, il rifiuto di uno Stato di confermare l’origine
lecita dei dati che hanno portato alla domanda non è di principio sufficiente
a qualificare l’approccio come contrario alla buona fede (cfr. sentenza TF
2C_648/2017 del 17 luglio 2018 consid. 3.4). Peraltro, una domanda viola
la fiducia legittima che la Svizzera può riporre nell’impegno preso dallo
Stato richiedente, se quest’ultimo fornisce la garanzia (« Zusicherung »)
che nessuno dei dati rubati a una banca sul territorio svizzero sarà utiliz-
zato nel contesto di una domanda di assistenza amministrativa e presenta
comunque una tale domanda, in relazione causale diretta o indiretta con i
dati rubati. In tal caso, se si è in presenza di dati provenienti da reati effetti-
vamente punibili secondo il diritto svizzero (ai sensi della giurisprudenza;
cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6), l’art. 7 lett. c LAAF trova applicazione e
la Svizzera deve rifiutare l’assistenza (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.4.3; A-5662/2020 del 10 maggio
2021 consid. 2.4.3; A-1296/2020 del 21 dicembre 2020 consid. 4.2.4 con
rinvii).
4.5 Il principio della specialità esige che lo Stato richiedente utilizzi le infor-
mazioni ricevute dallo Stato richiesto unicamente nei confronti delle perso-
ne e dei comportamenti per i quali esso ha richiesto ed ottenuto dette infor-
mazioni (cfr. art. 27 par. 2 CDI CH-IT). La giurisprudenza ha ricordato il
carattere personale del suddetto principio, nel senso che lo Stato richie-
dente non può utilizzare nei confronti di terzi le informazioni che ha ricevuto
tramite l’assistenza amministrativa, a meno che questa possibilità risulti
dalle leggi di entrambi gli Stati e l’autorità competente dello Stato che forni-
sce le informazioni autorizzi tale utilizzo (cfr. DTF 147 II 13 consid. 3.4; 146
I 172 consid. 7.1.3). Sulla base del principio dell’affidamento, la Svizzera
può ritenere che lo Stato richiedente, con il quale è legato da un accordo
di assistenza amministrativa, rispetterà il principio della specialità (cfr. [tra
le tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.5;
A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.6).
4.6
4.6.1 La domanda di assistenza soggiace altresì al rispetto del principio
della sussidiarietà, secondo cui lo Stato richiedente deve sfruttare tutte le
fonti d’informazioni abituali previste dalla sua procedura fiscale interna pri-
ma di richiedere le informazioni (cfr. lett. ebis n. 1 del Protocollo aggiuntivo).
In assenza di elementi concreti, rispettivamente di seri dubbi al riguardo,
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 22
non vi è alcuna ragione per rimettere in discussione l’adempimento del
principio della sussidiarietà, allorquando uno Stato presenta una domanda
di assistenza amministrativa, in ogni caso quando lo stesso dichiara di aver
sfruttato tutte le fonti d’informazione abituali previste dalla sua procedura
fiscale interna prima di richiedere informazioni o di aver agito conforme-
mente alla Convenzione (cfr. DTF 144 II 206 consid. 3.3.2; sentenze del
TF 2C_514/2019 del 17 agosto 2020 considd. 4.4-4.5; 2C_904/2015
dell’8 dicembre 2016 consid. 7.2; [tra le tante] sentenze del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.6.1; A-1296/2020 del 21 dicem-
bre 2020 consid. 4.2.5 con rinvii).
4.6.2 Il principio della sussidiarietà non implica per lo Stato richiedente
d’esaurire l’integralità delle fonti di informazione, bensì quelle abituali. Una
fonte d’informazione non può più essere considerata come « abituale » se
comporta uno sforzo sproporzionato per lo Stato richiedente – rispetto a
una domanda di assistenza amministrativa – o se le probabilità di successo
sono considerate molto basse (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF
A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.7.2). Il principio della sussidia-
rietà risulta – di principio – violato, se lo Stato richiedente ha già emanato
una decisione sui punti per i quali richiede l’assistenza e non fornisce
alcuna spiegazione comprovante ch’esso intende riconsiderare tale deci-
sione. Ciò sancito, non è escluso che uno Stato richiedente possa neces-
sitare di informazioni in merito ad una procedura già conclusa, ad esempio
se ha motivo di pensare che la decisione possa essere oggetto di revisione.
In tal caso, la Svizzera è tuttavia in diritto d’aspettarsi una spiegazione al
riguardo, affinché sia possibile comprendere ciò che motiva la domanda di
assistenza. Il criterio decisivo per la concessione dell’assistenza ammini-
strativa rimane la rilevanza verosimile delle informazioni richieste (cfr. al
riguardo, consid. 4.2 del presente giudizio; cfr. [tra le tante] sentenze del
TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.6.2; TAF A-5662/2020 del
10 maggio 2021 consid. 2.7.2 con rinvii).
4.7 Devono essere rispettate pure le norme procedurali applicabili nello
Stato richiedente e nello Stato richiesto. L’AFC dispone tuttavia dei poteri
procedurali necessari per imporre alle banche di fornire tutti i documenti
richiesti che soddisfano la condizione (cfr. consid. 4.2 del presente giudi-
zio) della rilevanza verosimile (cfr. DTF 142 II 161 consid. 4.5.2; [tra le
tante] sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.7;
A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.8).
4.8 Una domanda di assistenza amministrativa può avere quale scopo
quello d’accertare la residenza fiscale di una persona (cfr. DTF 145 II 112
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 23
consid. 2.2.2; 142 II 161 consid. 2.2.2). Può succedere che un contribuen-
te, considerato dallo Stato richiedente come uno dei suoi residenti fiscali
secondo i criteri del suo diritto interno, possa essere considerato come
residente fiscale di un altro Stato secondo i criteri del diritto interno di
quell’altro Stato. Tuttavia, per costante giurisprudenza, la determinazione
della residenza fiscale a livello internazionale è una questione di merito che
non deve essere affrontata dallo Stato richiesto allo stadio dell’assistenza
amministrativa (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.1; 142 II 218 consid. 3.6).
Allorquando la persona interessata dalla domanda di assistenza ammini-
strativa è considerata da due Stati come uno dei suoi contribuenti, la que-
stione della conformità alla Convenzione, in concreto, ai sensi dell’art. 27
par. 1 in fine CDI CH-IT, deve essere valutata alla luce dei criteri applicati
dallo Stato richiedente per considerare questa persona come uno dei suoi
contribuenti. In questo contesto, il ruolo della Svizzera in quanto Stato
richiesto non è quello di statuire lei stessa nell’ambito della procedura di
assistenza amministrativa sull’esistenza di un conflitto di residenza, ma si
limita a verificare che il criterio di assoggettamento fiscale a cui fa ricorso
lo Stato richiedente sia tra quelli previsti dalla disposizione della Conven-
zione applicabile alla determinazione della residenza fiscale (cfr. DTF 145
II 112 consid. 3.2; 142 II 161 consid. 2.2.2; sentenza del TF 2C_953/2020
del 24 novembre 2021 consid. 3.2). L’unica costellazione in cui il Tribunale
federale accetta che la Svizzera verifichi il criterio di assoggettamento
fiscale utilizzato dallo Stato richiedente è il caso in cui la persona
interessata è soggetta a un’imposizione illimitata in Svizzera (cfr. DTF 142
II 161). In questa situazione di potenziale doppia imposizione, la Svizzera
può verificare che il criterio di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato
richiedente corrisponda a uno dei criteri di determinazione del domicilio
fiscale contenuti nella CDI in essere tra la Svizzera e lo Stato richiedente.
Ad esempio, se la qui ricorrente fosse stata assoggettata all’imposizione
illimitata in Svizzera – ciò che non è qui il caso –, l’AFC avrebbe allora
dovuto verificare che il criterio di assoggettamento fiscale si trovi all’art. 4
CDI CH-IT e che l’imposizione in Italia non porti quindi a un risultato
« contrario alla Convenzione » ai sensi dell’art. 27 par. 1 in fine CDI CH-IT
(cfr. parimenti DTF 142 II 161 consid. 2.2.2). Questo problema specifico
non si pone quindi per definizione, quando la persona interessata dichiara
di essere residente fiscale di uno Stato terzo (cfr. sentenza del TF
2C_953/2020 del 24 novembre 2021 consid. 3.6; sentenza del TAF
A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 4.8).
Ciò posto, lo Stato richiedente non è tenuto ad aspettare l’esito della
controversia sul principio della residenza fiscale, prima di presentare una
domanda di assistenza amministrativa, tanto più che la richiesta può anche
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 24
essere destinata a consolidare la sua posizione sulla residenza fiscale del
contribuente interessato. In effetti, in questa fase, lo Stato richiedente
chiede specificamente informazioni per determinare se i suoi sospetti sul
legame fiscale con il suo territorio della persona interessata dalla richiesta
sono fondati. Inoltre, lo Stato richiedente deve poter fare una richiesta
anche in caso di conflitto effettivo di residenza, per ottenere dallo Stato
richiesto i documenti che sosterebbero il suo credito in concorrenza con
quello di quest’ultimo o di uno Stato terzo. In particolare, occorre tenere
conto della situazione in cui un contribuente soggetto a un’imposizione
illimitata in Svizzera o in uno Stato terzo e di fatto residente nello Stato
richiedente, ad esempio perché ha mantenuto la sua residenza
permanente in tale Stato (cfr. DTF 142 II 218 cosid. 3.7; 142 II 161
consid. 2.2.2). Se il conflitto di competenza si concretizza, spetterà al
contribuente interessato dalla doppia imposizione lamentarsi presso le
autorità competenti, cioè le autorità nazionali degli Stati interessati, secon-
do i rimedi previsti dal diritto interno (cfr. DTF 142 II 161 consid. 2.2.2); se
del caso, la doppia imposizione internazionale sarà evitata mediante le
regole di determinazione della residenza fiscale internazionale previste
dalla convenzione applicabile tra gli Stati interessati o mediante il ricorso
alla procedura amichevole (cfr. art. 26 par. 1 CDI CH-IT; cfr. DTF 145 II 112
consid. 2.2.2; 142 II 218 consid. 3.7; sentenze del TAF A-1730/2021 del
7 marzo 2022 consid. 4.8; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 2.9
con rinvii).
5.
Stabiliti i principi applicabili, preliminarmente si impone l’esame della com-
petenza della GdF quale autorità richiedente italiana, tale questione essen-
do stata espressamente sollevata dalle ricorrenti.
5.1 Più nel dettaglio, le ricorrenti contestano che la GdF rappresenti per
l’Italia l’autorità richiedente competente per l’inoltro della domanda in
oggetto, punto su cui l’autorità inferiore non si sarebbe peraltro espressa
nella decisione impugnata. Esse indicano infatti che, giusta l’art. 3 par. 1
lett. g CDI CH-IT, l’autorità competente designata per l’Italia sarebbe il
Ministero delle finanze. Poiché le due decisioni impugnate non
indicherebbe né la fonte né la base legale dalla quale si evincerebbe la
competenza della GdF, quest’ultima risulterebbe incompetente, sicché già
per tale motivo la domanda sarebbe irricevibile (cfr. ricorsi 12 aprile 2021,
punti 18-19).
5.2 In proposito, il Tribunale rileva come lo stesso abbia già avuto modo di
esaminare e di confermare la competenza della GdF, quale autorità italiana
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 25
competente ai sensi dell’art. 3 par. 1 lett. g CDI CH-IT, trattandosi di
un’unità sottostante al Ministero delle Finanze, abilitata da quest’ultimo ad
occuparsi dello scambio d’informazioni in materia fiscale e a presentare
domande di assistenza amministrativa in sua vece, così come risultante
dal rapporto del Forum globale sulla trasparenza e sullo scambio di
informazioni a fini fiscali dell’OCSE, denominato « Global Forum on
Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes: Italy 2017
(Second Round): Peer Review Report on the Exchange of Information on
Request » (cfr. sentenza del TAF A-2980/2019 del 20 maggio 2020
consid. 4.1; parimenti sentenza del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022
consid. 5.2). Nella misura in cui gli argomenti delle ricorrenti non sono tali
da rimettere in discussione quanto precede, la loro censura va qui respinta.
6.
Ciò premesso, il Tribunale deve innanzitutto esaminare se la domanda di
assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 – che di fatto è una
domanda collettiva, composta da otto domande fondate su otto liste di
numeri di conti bancari e/o di polizze assicurative (cfr. consid. 1.2 del pre-
sente giudizio) – adempie ai requisiti formali alla base della sua ammis-
sibilità, fornendo in maniera sufficiente tutte le informazioni richieste
dall’art. 27 par. 1 CDI CH-IT nonché dalla lett. ebis n. 2 del Protocollo
aggiuntivo (cfr. consid. 4.1.2 del presente giudizio, circa i requisiti formali).
6.1
6.1.1 Per quanto attiene all’identità delle persone interessate, la domanda
le identifica individualmente sulla base di numeri di conti bancari, di polizze
assicurative e di altri numeri bancari noti presso la banca C._,
contenuti in otto liste ivi allegate (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 7).
Secondo le predette liste, l’identità delle persone può essere stabilita sulla
base dei numeri ivi indicati, che si riferiscono ai conti detenuti presso la
predetta banca; questi sono i « numeri di polizza » e i « CIF » (Client
Identification Number, ovvero il numero cliente). Di fatto, questi numeri
consentono alla banca C._ di identificare le persone interessate in
modo univoco e inequivocabile, sicché si deve ritenere come adempiuto il
primo requisito della lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo.
Nello specifico, la domanda qui applicabile è fondata sulla lista di cui
sub 3.a.(4) concernente 707 rapporti finanziari, dove i codici C.I.F. risultano
riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche con denominazione di società
o enti ed espressa menzione del domicilio italiano nel campo
« MIS_Dom_Name », rispettivamente l’attribuzione di un codice domicilio
« 111 » riferito all’Italia. A prescindere dal ben fondato del criterio del
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 26
domicilio su cui si statuirà in un secondo momento (cfr. considd. 7.2.4 e
7.3.2 del presente giudizio), dal profilo meramente formale le indicazioni
fornite dall’autorità richiedente italiana nella lista appaiono sufficienti per
identificare le persone interessate.
6.1.2 Circa il periodo fiscale interessato dalla domanda, si osserva come
inizialmente tale domanda indicasse quale periodo fiscale interessato dalla
richiesta d’informazioni il periodo « Dal 01/01/2014 a data corrente »
(cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 9). A seguito di un primo scambio di
corrispondenza intercorso tra l’autorità inferiore e l’autorità richiedente
italiana, quest’ultima l’8 novembre 2018 (cfr. atto n. 4 dell’inc. AFC, pag. 7)
ha poi delimitato il periodo fiscale interessato dalla domanda collettiva al
31 dicembre 2016, ciò in applicazione della CDI CH-IT. Dopo un ulteriore
scambio di corrispondenza tra dette autorità, in data 25 giugno 2019
(cfr. atto n. 6 dell’inc. AFC, pag. 3) la GdF ha ulteriormente modificato il
periodo fiscale circoscrivendolo – in applicazione della CDI CH-IT – agli
anni 2015-2017, e meglio al periodo « dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre
2017 ». Detto nuovo periodo fiscale ricade sotto il campo di applicazione
dell’art. 27 CDI CH-IT e della lett. ebis del Protocollo aggiuntivo, nella loro
versione attuale (cfr. consid. 4.1.1 del presente giudizio), sicché si deve
ritenere che anche sotto il punto di vista del periodo fiscale le informazioni
fornite dalla domanda sono sufficienti.
Ora, il fatto che il periodo fiscale sia stato modificato più volte dall’autorità
richiedente italiana, non ne inficia la validità formale. Se è vero che – come
peraltro sollevato dalle ricorrenti (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 23) – il
periodo fiscale 2014 non ricade sotto l’applicazione dell’art. 27 CDI CH-IT,
nonché della lett. ebis del Protocollo aggiuntivo, vero è anche che nulla
impedisce all’autorità richiesta di chiedere all’autorità richiedente di correg-
gere la propria domanda di assistenza amministrativa, laddove non con-
forme ai requisiti formali, tale prerogativa essendo espressamente prevista
dall’art. 22 cpv. 2 LAAF, nonché dall’art. 6 cpv. 6 LAAF. Analogo discorso
vale per l’estensione del periodo fiscale anche all’anno 2017, ciò
quand’anche la domanda sia di per sé stata inoltrata il 10 luglio 2017. Nulla
vieta infatti all’autorità richiedente italiana di modificare la propria domanda
nel corso della procedura di assistenza amministrativa e, di riflesso, di
estendere il periodo fiscale per il quale richiede le informazioni. Nel caso in
disamina, ciò è quanto avvenuto.
6.1.3 Per quanto attiene alla descrizione delle informazioni richieste, si
osserva come la domanda le indichi in maniera sufficiente. Come per il
periodo fiscale interessato (cfr. consid. 6.1.2 del presente giudizio), la
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 27
descrizione delle informazioni richieste – esposta in dettaglio nei fatti,
sub lett. A.d, a cui si rinviano le parti – è stata ulteriormente precisata dalla
GdF in data 25 giugno 2019 (cfr. atto n. 6 dell’inc. AFC).
6.1.4 Circa lo scopo fiscale, la domanda precisa ch’essa è « [...] diretta a
consentire l’effettuazione, anche attraverso una sistematica e puntuale
ricognizione delle informazioni a disposizione, degli approfondimenti
necessari per una completa e corretta analisi delle posizioni riferibili ai
soggetti coinvolti e delle presumibili violazioni dichiarative ai fini reddituali
e/o ai fini degli obblighi di monitoraggio previsti dal D.L. n. 167/90 da essi
commesse [...] » (cfr. fatti, sub lett. A.b), rispettivamente formulata al fine
della riscossione dell’imposta sul reddito (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC,
punto 11), così come previsto dall’art. 27 CDI CH-IT. Pure tale indicazione
è sufficiente sotto il profilo della lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo.
Il fatto che la domanda non menzioni in dettaglio le basi legali del diritto
fiscale italiano – contrariamente a quanto ritenuto dalle ricorrenti – non
permette di ritenere che lo scopo fiscale non sia stato indicato in maniera
sufficiente. L’unico fattore decisivo è la descrizione dello scopo fiscale della
domanda. Non è importante per lo Stato richiesto sapere quale articolo
preciso di quale legge specifica sarà eventualmente applicabile dopo che
le informazioni saranno state trasmesse. L’autorità richiesta non è in grado
di controllare l’esattezza della base giuridica della legge straniera. Ciò che
è importante è determinare perché o come l’informazione richiesta è in
linea con lo scopo fiscale dello Stato richiedente. Pertanto, nel caso in
questione, l’indicazione, anche in forma abbreviata, di una base giuridica
italiana è più che sufficiente, tenuto conto che lo scopo fiscale era altrimenti
ampiamente descritto nella domanda. L’indicazione fornita nel caso in
disamina sembra essere sufficiente alla luce dei requisiti formali della CDI
CH-IT e del Protocollo aggiuntivo. Ora, tenuto anche conto della presun-
zione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.1 del pre-
sente giudizio), si deve partire dal presupposto che quanto da lui indicato
è corretto, salvo in presenza di errori manifesti, ciò che non è qui il caso.
6.1.5 Da ultimo, la domanda indica quale presunto detentore delle informa-
zioni la banca C._, fornendone le generalità (cfr. atto n. 1
dell’inc. AFC, punto 15). Tale informazione è indubbiamente sufficiente
sotto il profilo della lett. ebis n. 2 del Protocollo aggiuntivo, tant’è che non è
neppure contestata dalla ricorrente.
6.2 Da quanto precede discende che tutti i requisiti formali sono di principio
soddisfatti, sicché dal profilo formale la domanda collettiva di assistenza
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Pagina 28
amministrativa italiana del 10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco
sub 3.a.(4), risulta ammissibile. Le censure sollevate dalle ricorrenti al
riguardo (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 22-23) – che non occorre evocare
qui in dettaglio, il Tribunale avendovi già risposto al consid. 6.1 – non sono
tali da inficiare tali conclusioni, sicché vanno respinte in toto.
7.
Ciò constatato, per il Tribunale si tratta dunque di esaminare ancora se dal
punto di vista materiale l’autorità inferiore poteva o meno dare seguito alla
predetta domanda di assistenza, alla luce della recente giurisprudenza del
Tribunale federale e delle censure sollevate dalle ricorrenti.
7.1
7.1.1 Le ricorrenti ritengono che la domanda di assistenza amministrativa
italiana del 10 luglio 2017 lederebbe il principio della buona fede, sotto vari
aspetti. Da un lato, la fattispecie e le dichiarazioni della GdF sarebbero
manifestamente erronee e lacunose, ciò che sarebbe comprovato dal fatto
che la domanda toccherebbe anche cittadini italiani non domiciliati/residen-
ti in Italia, così come rilevato e comunicato all’autorità inferiore il 31 gennaio
2020 dalla banca C._. Tali persone avrebbero dovuto essere
escluse dalla domanda. Per gli stessi motivi, si sarebbe pure confrontati ad
un palese abuso di diritto (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 42-43). D’altro
lato, la domanda si fonderebbe su dati di origine illecita. Più nel dettaglio,
stando alla fattispecie descritta nella domanda, i dati bancari dei cittadini
italiani sarebbero stati raccolti a seguito di provvedimenti coercitivi eseguiti
dal Reparto della GdF nell’ambito di indagini di polizia giudiziaria nel con-
testo del procedimento penale aperto nei confronti della banca C._.
A mente delle ricorrenti, poiché i dati così raccolti in Italia sarebbero alla
base della domanda, l’autorità richiedente italiana avrebbe dovuto
comprovare all’AFC la liceità delle misure coercitive adottate dalle autorità
italiane per ottenere tali dati e la loro conformità con il diritto italiano, ciò
che però non avrebbe fatto. In tale contesto, esse ritengono allarmante il
fatto che in una filiale italiana della banca C._ fossero presenti
documenti relativi a relazioni bancarie svizzere e che documenti informatici
riguardanti i clienti siano stati acquisiti mediante il supporto stesso della
banca, senza che quest’ultima sia mai stata autorizzata dalla clientela inte-
ressata – ivi comprese le ricorrenti – a procedere a tale estrapolazione. Nei
confronti delle ricorrenti, la banca depositaria della documentazione
avrebbe dunque commesso un’infrazione equivalente alla violazione del
segreto bancario ex art. 47 della legge federale dell’8 novembre 1934 sulle
banche e le casse di risparmio (LBCR, RS 952.0). Poiché per una viola-
zione dell’art. 47 LBCR sarebbe decisivo il coinvolgimento di una banca
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Pagina 29
assoggettata alla LBCR e che ciò sarebbe qui il caso – visto che la deten-
trice delle informazioni indicata nella domanda è la banca C._ in
Svizzera – andrebbe ritenuta la sussistenza di un reato effettivamente
punibile secondo il diritto svizzero. Lo stesso varrebbe nel caso in cui si
dovesse ritenere che i dati siano stati rinvenuti in una succursale italiana
del Gruppo C._. In effetti, posto che i dati rinvenuti in Italia non
potrebbero che all’origine essere stati sottratti illecitamente dalla sede o da
una succursale svizzera della banca – le relazioni bancarie interessate es-
sendo state aperte in Svizzera –, la competenza territoriale dell’autorità di
perseguimento penale svizzera sarebbe comunque data. Tale conclusione
sarebbe pure confermata dal Messaggio CDI CH-IT, secondo cui la
Svizzera si è impegnata a non concedere l’assistenza all’Italia nel caso di
domande fondate su dati di origine illecita (cfr. ricorsi 12 aprile 2021,
punti 33, 44-45).
7.1.2 Al riguardo, il Tribunale ricorda innanzitutto come la questione della
sussistenza di eventuale comportamento costitutivo di una violazione del
principio della buona fede ai sensi dell’art. 7 lett. c LAAF vada esaminata
nel singolo caso. Ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, lo
Stato richiedente viola il principio della buona fede allorquando non rispetta
un’eventuale impegno a non utilizzare dati provenienti da atti effettiva-
mente punibili secondo il diritto svizzero e inoltra comunque una domanda
che presenta un nesso causale diretto o indiretto con tali dati o nel caso in
cui è provato ch’esso ha acquistato dei dati acquisiti illegalmente per
fondare la sua domanda (cfr. consid. 4.4.3 del presente giudizio).
7.1.3 Nello specifico, l’autorità richiedente italiana non si è mai impegnata
a non inoltrare una domanda fondata su dei dati ottenuti illegalmente. In
assenza di un tale impegno, il semplice fatto che la domanda si fondi su
dati eventualmente rubati non basta, a lui solo, a ritenere la sussistenza di
un comportamento dello Stato richiedente contrario alla buona fede. Il fatto
che, come traspare dal Messaggio CDI CH-IT relativo all’art. I del
Protocollo di modifica concernente l’art. 27 CDI CH-IT (cfr. Messaggio CDI
CH-IT, FF 2015 5631, 5636), la Svizzera si sia impegnata a non concedere
l’assistenza amministrativa in materia fiscale all’Italia se la domanda di
assistenza si basa su dati ottenuti illegalmente, non è, in questo contesto,
decisivo. In effetti, ai sensi della giurisprudenza dell’Alta Corte, nell’esame
dell’ammissibilità di una domanda, è innanzitutto decisivo se lo Stato
richiedente si sia o meno impegnato a non presentare una domanda
fondata su dei dati rubati (cfr. consid. 4.4.3 del presente giudizio). Altra è la
questione a sapere se il divieto previsto dal diritto svizzero all’art. 7 lett. c
LAAF, che è stato ricordato all’Italia al momento della negoziazione del
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 30
Protocollo di modifica, debba avere una qualche rilevanza nel caso in
questione. Questa questione sarà trattata ai considd. 7.1.6 e 7.1.7 del
presente giudizio.
7.1.4 Ciò premesso, per quanto attiene all’origine dei dati alla base della
domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017, l’autorità
richiedente italiana ha in sostanza indicato quanto segue. A seguito di una
verifica fiscale presso la stabile organizzazione di D._, la stabile
organizzazione di C._ e E._, la GdF avrebbe potuto
constatare l’esistenza in Italia di una stabile organizzazione occulta della
banca C._, volta all’occultamento della reale situazione
patrimoniale di numerosi contribuenti italiani. Detta verifica fiscale si sareb-
be conclusa mediante il versamento all’Erario italiano di una somma pari a
circa 101 milioni di euro. In parallelo, la GdF avrebbe effettuato indagini di
polizia giudiziaria delegate alla Procura della Repubblica di Y._,
nell’ambito di un procedimento penale accesso per l’ipotesi di riciclaggio
quale presupposto per la responsabilità amministrativa delle società ed enti
ex D.Igs. n. 231 del 2001. Tale procedimento penale, previa richiesta di
patteggiamento, si sarebbe concluso con una sentenza di condanna per il
predetto reato, a seguito del quale la banca C._ avrebbe versato la
somma complessiva di 8.5 milioni di euro (cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC,
punto 1). Sarebbe in tale contesto, ovvero nell’ambito delle citate attività di
verifica e di polizia giudiziaria, che la GdF avrebbe acquisito, anche « [...]
mediante l’ausilio di personale dell’Information Technology di C._,
documenti informatici nella disponibilità dei dipendenti delle società sub 1.
e relativi a 18'126 posizioni (sostanzialmente distinte tra polizze
assicurative e altri rapporti finanziari) accese da soggetti in massima parte
italiani [...] ». Con l’ausilio delle banche dati in uso all’Amministrazione
finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d’indagine disponibili sul territorio
nazionale, nonché le specifiche attività di analisi finalizzate ad aggregare i
dati delle citate posizioni rilevanti ai fini ispettivi, la GdF avrebbe infine
potuto individuare otto liste di numeri di conto bancario, di polizza
assicurativa e altri numeri, per i quali ha ritenuto la sussistenza di un
sospetto di non adempimento degli obblighi fiscali verso l’Erario italiano
(cfr. atto n. 1 dell’inc. AFC, punto 2; parimenti fatti sub. lett. A.b).
L’8 novembre 2018, la GdF ha poi ribadito quanto segue, circa l’origine dei
dati (cfr. atto n. 4 dell’inc. AFC, punto 1):
« [...] Therefore, please note that the information requested in our previous
letter is based on data acquired from the ltalian offices of companies belonging
to the "C._ Group", in the framework of criminal proceedings that,
following a plea bargaining request, resulted in a judgement of conviction under
Legislative Decree no. 231 of 2001, pronounced against the mentioned Swiss
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 31
institute concerning the predicate crime of the laundering of proceeds deriving
from the commission of tax crimes.
In summary, within the framework of fiscal and judicial police investigations
conducted by the Guardia di Finanza Economic-Financial Police Unit in
Y._ into companies of the C._ Group, computerised
documentation available to the employees of the Swiss Group was obtained,
also through the assistance of personnel of the C._ Information
Technology, regarding 18,126 positions (basically divided between insurance
policies and other financial relations) opened by subjects, predominantly ltalian,
for an underlying capital of € 18,221,354,346.00 [...] ».
Da quanto precede risulta che i dati alla base della domanda – ovvero le
otto liste di numeri di conto e/o di polizze assicurative – sono stati verosimil-
mente acquisiti dalla GdF nell’ambito delle verifiche fiscali e delle inchieste
penali effettuate sul territorio italiano nei confronti del Gruppo di
C._, rispettivamente della banca C._. Più concretamente,
sarebbe stato il « personale dell’Information Technology di C._ » a
fornirle i dati informatici contenuti nei computer dei dipendenti del Gruppo
di C._ in Italia. Detto in altri termini, questi dati sembrerebbero
essere stati acquisiti dalla GdF sul territorio italiano.
7.1.5 Ora, vero è che la domanda non fornisce informazioni cronologiche
né circa le verifiche fiscali e le indagini penali esperite sul territorio italiano,
né circa le otto liste di numeri di polizza assicurativa e di conti bancari otte-
nute in tale contesto, sicché non è possibile stabilire a quando esse rimon-
tino precisamente. A lei sola, tale imprecisione non è tuttavia sufficiente a
mettere in dubbio la veridicità e l’attendibilità delle informazioni fornite
dall’autorità richiedente italiana, non essendoci agli atti indizi lascianti pen-
sare che quanto da lei indicato sia manifestamente erroneo o, ancora
peggio, ch’essa abbia in malafede dichiarato il falso. Tanto più che, come
giustamente segnalato dalla stessa GdF nella sua domanda, la vicenda
alla sua base – e meglio lo scandalo dell’occultamento della reale situazio-
ne patrimoniale ed economica di numerosi contribuenti italiani, clienti della
banca C._, all’Erario italiano – e l’origine italiana di dette liste sono
un fatto notorio emerso pure sugli organi di stampa nazionali italiani
(cfr. p.es. gli articoli seguenti: FiscoEquo, Maxi-riciclaggio da 14 miliardi:
C._ indagata a Y._, 19.03.2016, < https://www.fiscoequo.it/
maxi-riciclaggio-da-14-miliardi-credit-suisse-indagata-a-milano/ >, consul-
tato il 09.03.2022; L’Espresso, C._ indagata per frode miliardaria:
agli atti il « manuale del perfetto evasore », 09.03.2016, < https://espresso.
repubblica.it/inchieste/2016/03/09/news/credit-suisse-indagata-per-frode-
miliardaria-agli-atti-il-manuale-del-perfetto-evasore-1.253375/ >, consulta-
to il 20.12.2021; Il Sole 24 ore, C._ indagata a Y._: nel
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 32
mirino 14 miliardi finiti all’estero con finte polizze vita, 09.03.2021,
< https://st.ilsole24ore.com/art/finanza-e-mercati/2016-03-09/soldi-corren-
tisti-all-estero-credit-suisse-indagata-milano-122708.shtml?Uuid=ACeJqo
kC&_st=true >, consultato il 09.03.2022). In tale contesto, tenuto altresì
conto della presunzione della buona fede dello Stato richiedente (cfr. con-
sid. 4.4.1 del presente giudizio), si deve partire dal presupposto che le
informazioni fornite dalla GdF sono corrette. Peraltro, sempre tenuto conto
della presunzione della buona fede dello Stato richiedente, il Tribunale non
ha alcun motivo di dubitare della legalità delle misure adottate dalla GdF
alla base dell’ottenimento dei dati consegnatoli dal « personale dell’Infor-
mation Technology di C._ ».
7.1.6 Vero è che, oggettivamente, il fatto che i dati bancari svizzeri si
trovino sul territorio italiano potrebbe costituire una violazione dell’art. 47
LBCR, cioè una violazione del segreto bancario svizzero. Tuttavia, nessun
procedimento penale è stato aperto in Svizzera per questi fatti, tantomeno
è stata emessa una condanna in Svizzera. Di conseguenza, non si può
ammettere che, senza questi elementi, ci sia stato un atto illecito in
Svizzera ai sensi dell’art. 7 lett. c LAAF (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.5.6,
parimenti consid. 4.4.3 del presente giudizio). Inoltre, nulla è dato di sapere
circa il nesso di causalità tra questi fatti e l’avvenuta acquisizione di dati in
Italia.
7.1.7 Quand’anche si dovesse poi ritenere tale acquisizione come illecita –
ciò che non è però verosimilmente qui il caso – tale evenienza non sarebbe
ancora sufficiente per ritenere che i dati siano stati acquisiti in maniera
illecita a seguito di un reato ai sensi del diritto svizzero. Per l’applicazione
dell’art. 7 lett. c LAAF a seguito ad una violazione del segreto bancario ex
art. 47 LBCR – così come invocato dalle ricorrenti – è infatti decisivo il
coinvolgimento di una banca assoggettata alla LBCR, ciò che però non
risulta essere qui il caso, dal momento che le banche coinvolte che hanno
fornito i dati sono per l’appunto tutte ubicate in Italia e non ricadono sotto
l’applicazione della LBCR. Le succursali estere delle banche svizzere non
sono di fatto assoggettate alla LBCR (cfr. DTF 143 II 202 consid. 8.6.1).
Poco importa dunque sapere se le banche in Italia che hanno fornito i dati
all’autorità richiedente italiana siano o meno delle succursali estere della
banca C._ in Svizzera. In ogni caso, come sancito poc’anzi
(cfr. consid. 7.1.5 del presente giudizio), nulla permette di mettere in dubbio
la veridicità delle dichiarazioni della GdF e di ritenere ch’essa abbia invero
ottenuto i dati direttamente dalla banca C._ in Svizzera e non da un
istituto in Italia. Per una tale trasmissione, la GdF avrebbe se del caso
dovuto passare per il tramite dell’assistenza giudiziaria, ciò che non
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 33
sembra però essere qui il caso. Di riflesso, nulla lascia poi pensare che la
banca in Svizzera avrebbe in qualche modo trasmesso i dati all’Italia, vio-
lando il segreto bancario dei suoi clienti. Il fatto che in alcuni casi l’indica-
zione del domicilio italiano nelle predette liste possa poi essersi avverato
erroneo per talune delle persone interessate, così come rilevato dalla ban-
ca C._ in data 31 gennaio 2020 (cfr. atto n. 10 dell’inc. AFC,
pag. 4), non è tale né da far dubitare della buona fede dell’autorità richie-
dente italiana, né da far ritenere ch’essa abbia commesso un abuso di
diritto. Peraltro, non va dimenticato che dallo Stato richiedente non è possi-
bile esigere che l’esposizione fornita sia priva di lacune o totalmente priva
di contraddizioni, dal momento che proprio con le informazioni ed i docu-
menti richiesti lo stesso cerca di chiarire punti rimasti all’oscuro (cfr. con-
sid. 4.4.1 del presente giudizio).
7.1.8 In tale situazione, il fatto che l’autorità inferiore abbia o meno indaga-
to ulteriormente circa il carattere illecito o meno dei dati alla base della
domanda di assistenza italiana non ha poi qui alcuna influenza, dal mo-
mento che un tale accertamento non appare in ogni caso come necessario,
in assenza di seri indizi in tal senso. Le regole di procedura previste dalla
LAAF non impongono infatti allo Stato richiesto né di procedere lui stesso
a delle verifiche né di rimettere in discussione il ben fondato delle informa-
zioni fornite dallo Stato richiedente (cfr. consid. 4.4.2 del presente giudizio).
7.1.9 In definitiva, non è possibile ritenere che la domanda in oggetto si
fondi direttamente su dati ottenuti illegalmente, i dati alla sua base essendo
stati rinvenuti durante le indagini penali in Italia. Non è neppure possibile
ritenere che l’autorità richiedente italiana abbia acquisito dei dati acquisiti
illegalmente ai sensi del diritto svizzero per fondare la propria domanda.
Ne consegue che non è qui ravvisabile alcun caso di applicazione dell’art. 7
lett. c LAAF, sicché si deve ritenere che la domanda in oggetto non è
fondata su dati rubati ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale.
Le censure delle ricorrenti al riguardo vanno pertanto respinte.
7.2
7.2.1 Le ricorrenti censurano poi che la domanda di assistenza amministra-
tiva italiana del 10 luglio 2017 sia una fishing expedition, in quanto non
adempirebbe ai requisiti posti dalla giurisprudenza del Tribunale federale.
Più nel dettaglio, le ricorrenti ritengono innanzitutto la descrizione del
gruppo nonché quella dei fatti e delle circostanze soggiacenti alla domanda
come gravemente lacunose e non idonee a fondare un obbligo fiscale in
Italia, rispettivamente il sospetto di reato fiscale. Esse contestano la
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 34
rilevanza del criterio della nazionalità/cittadinanza italiana dei soggetti
interessati contenuto nelle liste, come rilevato dalla stessa AFC in data
27 marzo 2018. Analogo discorso varrebbe per il criterio del domicilio
italiano « 111 » attribuito nelle liste ai soggetti interessati che invero – come
nel loro caso – sarebbero domiciliati/avrebbero la loro sede in uno Stato
terzo. Tenuto conto poi dell’indicazione data il 31 gennaio 2020 dalla banca
C._, secondo cui per talune persone indicate nelle liste della GdF
(ricorrenti incluse) non sarebbe ravvisabile alcun nesso con l’Italia, esse
ritengono tali liste come non attendibili e lacunose. Per quanto concerne il
sospetto di reato, esse sottolineano che nella domanda si leggerebbe che
i dati riguarderebbero presunti contribuenti italiani, e meglio
« 18'126 posizioni accese da soggetti in massima parte italiani », di cui
3'927 posizioni per le quali la GdF sarebbe riuscita ad identificare i relativi
titolari contribuenti italiani e avviato dei controlli fiscali e 9'953 posizioni per
le quali i titolari e/o i beneficiari economici non sarebbero invece stati
identificati compiutamente. Poiché le 3'297 posizioni oggetto di verifiche
fiscali – di cui peraltro non si conoscerebbe l’esito – corrisponderebbero ad
appena il 18% del totale di ben 18'126 posizioni, tale campione non
sarebbe sufficientemente significativo per far sorgere il sospetto di reati
fiscali per tutte le rimanenti posizioni, quali le ben 2'857 (ricorrenti incluse)
oggetto della domanda. Concludere come avrebbero fatto l’autorità
richiedente italiana e l’autorità inferiore, per un concreto sospetto reato di
evasione fiscale per l’82% delle restanti posizioni sarebbe dunque
arbitrario e semplicistico (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 33).
La domanda non fornirebbe poi una spiegazione sufficiente della legge
fiscale applicabile, la stessa limitandosi ad una vaga menzione a « presu-
mibili violazioni dichiarative ai fini reddituali e /o ai fini degli obblighi di moni-
toraggio previsti dal D.L. nr. 167/90 ». Neppure nei suoi successivi scritti la
GdF avrebbe apportato chiarimenti al riguardo. A loro avviso, la GdF non
avrebbe saputo indicare il diritto fiscale che sospettava essere violato
perché, per sua stessa ammissione, la domanda avrebbe avuto quale sco-
po di permettere alle autorità italiane di identificare compiutamente i possi-
bili contribuenti per poi verificare, in un secondo momento, se la loro situa-
zione fiscale fosse in regola. Di conseguenza, ci si troverebbe confrontati
con una domanda presentata a scopo di imposizione del tutto sprovvista di
sospetti di evasione e di qualsiasi voglia collegamento con un procedimen-
to fiscale in corso e pertanto inammissibile. Peraltro, come già evidenziato
dall’AFC, esse ritengono che dalla semplice detenzione di un conto
corrente bancario all’estero non sarebbe possibile dedurre che vi sia stata
una condotta di evasione fiscale, tant’è che la domanda non fornirebbe dei
sospetti concreti di un comportamento lesivo delle normative fiscali in Italia
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 35
da parte delle persone interessate. Il procedimento penale aperto nei con-
fronti della banca C._ non muterebbe poi questa circostanza. Infatti,
già negli scritti 27 marzo 2018 e 9 aprile 2019 l’autorità inferiore avrebbe
qualificato come assolutamente illegittima la deduzione secondo cui dal
momento che società riconducibili al gruppo bancario sarebbero state
oggetto di alcuni procedimenti penali e amministrativi in Italia, allora pure i
suoi clienti avrebbero posto in essere condotte di evasione fiscale. Di fatto,
le uniche circostanze allegate dalla GdF riguarderebbero il comportamento
illecito del detentore delle informazioni, non ascrivibile automaticamente ai
clienti della banca. Non vi sarebbero pertanto sospetti concreti di reati né
in termini generali né nello specifico periodo temporale oggetto della
domanda (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 34).
Per finire le informazioni richieste non sarebbero idonee a portare all’adem-
pimento degli obblighi dei contribuenti appartenenti al gruppo. Nel loro caso
caso, la ricorrente 1 essendo domiciliata in Sud Africa già dagli anni 90 e
la ricorrente 2 avendo la propria sede nel Principato del Liechtenstein
anch’essa già dagli anni 90, rispettivamente già al momento dell’apertura
del conto bancario e durante il periodo oggetto della domanda, la
trasmissione delle informazioni alla GdF non muterebbe in alcun modo la
sua situazione nei confronti dell’erario italiano, verso il quale ella non
sarebbe debitrice e non avrebbe dunque alcun obbligo fiscale (cfr. ricorsi
12 aprile 2021, punto 35).
7.2.2 Nel caso concreto, per il Tribunale si tratta essenzialmente di esami-
nare se la domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017
– che per inciso è una domanda collettiva – adempie ai requisiti posti dalla
giurisprudenza del Tribunale federale per la distinzione tra una domanda
collettiva ammissibile e la fishing expedition, tenuto altresì conto delle pun-
tuali censure delle ricorrenti esposte poc’anzi. Più concretamente si tratta
di verificare se la predetta domanda (1) contiene una descrizione detta-
gliata del gruppo di contribuenti interessato, descrivendo i fatti e le circo-
stanze che hanno portato alla richiesta d’informazioni; (2) spiega la legge
fiscale applicabile, indicando perché vi sono motivi per ritenere che i con-
tribuenti del gruppo abbiano violato tale legge; (3) dimostra che le informa-
zioni richieste possono portare all’adempimento degli obblighi riconducibili
ai contribuenti del gruppo (cfr. consid. 4.3.3 del presente giudizio).
7.2.3 A tal proposito, il Tribunale constata preliminarmente che la domanda
descrive i fatti concreti alla sua base e contiene otto liste di numeri di conti
bancari e/o di polizze assicurative, nonché altri numeri bancari riconducibili
alla banca C._ in Svizzera, tramite le quali la GdF identifica il
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gruppo di contribuenti italiani interessato dalla sua richiesta d’informazioni:
dei soggetti sospettati di aver violato i loro obblighi fiscali di dichiarazione
dei redditi e/o di monitoraggio in Italia previsti dalla D.L. n. 167/90, ovvero
sospettati di evasione fiscale. La domanda indica altresì la legge fiscale
applicabile e il perché le informazioni richieste sono idonee a far sii ch’essa
venga rispettata.
7.2.4 Per quanto attiene più in particolare alla sussistenza di indizi suffi-
cienti per ritenere che i contribuenti interessati appartenenti al gruppo non
abbiano adempiuto ai loro obblighi, il Tribunale rileva invece quanto segue.
7.2.4.1 In concreto, come già rilevato dal Tribunale (cfr. consid. 7.1.4 del
presente giudizio), la domanda indica che nell’ambito di verifiche e controlli
fiscali la GdF ha constatato l’esistenza in Italia di una stabile organizzazio-
ne occulta della banca C._, conclusosi con il versamento all’Erario
italiano di una somma di circa 101 milioni di euro. Le società appartenenti
al Gruppo C._ avrebbero agito proattivamente nel mettere a
disposizione dei propri clienti veicoli societari o finanziari al fine di
agevolare la detenzione all’estero di asset in completa violazione delle
disposizioni normative tributarie e di quelle sul monitoraggio fiscale italiane.
Parallelamente a tali controlli fiscali, la GdF ha altresì effettuato delle
indagini di polizia giudiziaria nell’ambito di un procedimento penale, nel
quale ha potuto appurare responsabilità specifiche in capo alla banca
C._ – principale società del Gruppo C._ – per aver omesso
di adottare ed efficacemente attuare modelli di organizzazione e gestione
idonei ad evitare la commissione del reato di riciclaggio di fondi di
provenienza delittuosa. Tale procedimento si è concluso con una sentenza
di condanna, previo richiesta di patteggiamento, per il presupposto di
riciclaggio di fondi di provenienza delittuosa, a seguito del quale la banca
C._ ha versato 8.5 milioni di euro all’Erario italiano.
È in tale contesto che sono emerse le otto liste relative a 18'126 posizioni
presso la banca C._, aperte prevalentemente da soggetti italiani e
ottenute mediante l’ausilio del « personale dell’Information Technology di
C._ », per le quali la GdF ha ritenuto un sospetto di pratiche di
evasione fiscale verso l’Erario italiano. Riguardo all’origine di tali liste e alla
loro attendibilità, si rimanda al consid. 7.1 del presente giudizio. Per quanto
qui necessario, il Tribunale ribadisce che non vi è alcun elemento agli atti
permettente di dubitare della loro attendibilità o lasciante pensare che le
stesse siano state acquisite in maniera illecita, rispettivamente a seguito di
un reato ai sensi del diritto svizzero (cfr. consid. 7.1.8 del presente
giudizio). Ora, ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, le
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 37
circostanze secondo cui tali liste sono state rinvenute nell’ambito di un
procedimento penale nei confronti della banca C._ costituiscono un
indizio che i titolari dei conti non hanno rispettato i loro obblighi fiscali
(cfr. DTF 146 II 150 consid. 6.2.2 e 6.2.6; consid. 4.3.3 del presente
giudizio).
7.2.4.2 Ciò premesso, se è vero che il comportamento della banca
C._ non è automaticamente ascrivibile ai suoi clienti e dunque alle
persone figuranti sulle liste, vero è anche che non è neppure possibile
escludere automaticamente un loro coinvolgimento perlomeno indiretto
nella vicenda a livello fiscale. Nel stabilire se il sospetto di evasione fiscale
espresso dalla GdF sia plausibile o meno, va tenuto conto dell’insieme
delle circostanze (cfr. consid. 4.3.3 del presente giudizio). Ora, tenuto con-
to dei risultati delle verifiche fiscali, secondo cui è stata appurata l’esistenza
di una stabile organizzazione occulta di C._ in Italia nonché di
pratiche di evasione fiscale coinvolgenti gli stessi clienti della banca, il
sospetto espresso dalla GdF nei loro confronti appare legittimo, soprattutto
tenuto conto degli elementi seguenti.
Dalla domanda emerge che per 3'297 di queste 18'126 posizioni la GdF ha
potuto identificare compiutamente i contribuenti italiani titolari di polizze e
rapporti finanziari, contro i quali sono stati avviate delle procedure, conclu-
sosi con il versamento all’Erario italiano di 172'969'761,31 euro a titolo di
imposte, sanzioni e interessi. Altre 2'441 posizioni sono state escluse dalla
domanda, sicché le informazioni sono richieste per 9'953 posizioni, per le
quali la GdF non è riuscita ad individuare in maniera completa e univoca il
titolare e/o l’avente diritto economico. La percentuale del 18% avanzata
dalle ricorrenti non è qui decisiva. Infatti, le ricorrenti comparano sempli-
cemente il numero totale di posizioni contenute nelle otto liste con il numero
di posizioni nella lista che la interessa. Questo rapporto – certo del 18% –
non permette tuttavia in alcun modo di dire se i clienti di quella lista siano
o meno sospettati. Nella misura in cui per 3'297 posizioni la GdF ha
accertato i suoi sospetti di evasione fiscale nei confronti di contribuenti
italiani, vi sono sufficienti motivi per ritenere il sospetto espresso per le
9'953 posizioni come plausibile, in quanto in linea con la recente
giurisprudenza del Tribunale federale (cfr. DTF 146 II 150 considd. 6.2.5 e
6.2.6). Più concretamente, nel caso di una domanda collettiva francese
fondata anch’essa su delle liste rinvenute nell’ambito di un procedimento
penale, il Tribunale federale ha infatti avuto modo di sancire che i primi
risultati delle inchieste condotte dall’autorità richiedente francese nei
confronti di un 1/3 dei nominativi appartenenti alla lista A, secondo cui è
stata appurata la violazione degli obblighi fiscali per circa la metà di essi,
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 38
era sufficiente a fondare il sospetto di violazione degli obblighi fiscali per le
altre due liste B e C legate alla lista A.
7.2.4.3 In merito al criterio di assoggettamento fiscale in Italia a fonda-
mento di un obbligo fiscale in Italia, nella domanda la GdF ha precisato che
« [...] i dati contenuti nei file originari reperiti nel corso delle attività di natura
tributaria e giudiziaria condotte, riportano chiare indicazioni in ordine alla
riconducibilità all’Italia delle singole posizioni in relazione alle quali si
richiedono riscontri. Sono, infatti, di volta in volta indicati: la cittadinanza, il
domicilio, ovvero il Paese di riferimento degli intestatari in Italia (codice
Paese “111”; MIS_dom_Name; Staatsangehörigkeit, ecc.) [...] ». Da quan-
to precede, risulta dunque che l’Italia utilizza quale criterio principale di
assoggettamento fiscale in Italia quello del domicilio italiano. Ora, le liste
che utilizzano il criterio del codice domicilio quale criterio di assoggetta-
mento fiscale sono in linea con la recente giurisprudenza dello scrivente
Tribunale resa nel contesto di una domanda collettiva francese, secondo
cui i codici domicilio che figurano nelle liste costituiscono criteri sufficienti
per ritenere le persone che figurano in queste liste come imponibili in uno
Stato nel periodo in esame (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020
del 10 maggio 2021 consid. 5.1).
Ciò rilevato, nello specifico la domanda qui in esame è fondata sulla
lista/sull’elenco sub 3.a.(4) di 700 posizioni finanziarie (rapporti finanziari),
dove i codici C.I.F. risultano riferiti a soggetti diversi dalle persone fisiche
con denominazione di società o enti ed espressa menzione del domicilio
italiano nel campo « MIS_Dom_Name ». Per questa lista, il criterio di
assoggettamento fiscale in Italia è dunque rappresentato dal domicilio
italiano. In tale contesto, la questione a sapere una lista che non individua
le persone interessate con il criterio del domicilio, bensì con quello della
nazionalità – qui recisamente contestato dalle ricorrenti – sia o meno
idonea a fondare tale sospetto può rimanere qui aperta.
Altra è invece la questione a sapere se in presenza di un domicilio estero
– così come censurato dalle ricorrenti – viene meno la rilevanza verosimile
delle informazioni richieste, questione che verrà esaminata in un secondo
momento (cfr. consid. 7.3 del presente giudizio).
7.2.5 Riguardo all’indicazione della legge fiscale, il Tribunale rileva che la
domanda la indica in maniera sufficiente, così come già sancito in prece-
denza (cfr. considd. 6.1.4 e 7.2.2 del presente giudizio). Da una sua lettura,
risulta che le persone interessate sono sospettate di essere venute meno
al loro obbligo di dichiarazione delle polizze e/o dei conti in Italia. Se è vero
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Pagina 39
che la semplice detenzione non è di per sé sufficiente a fondare il sospetto
di reato fiscale, in presenza di altri elementi, quale un sospetto concretiz-
zato ed accertato per una parte di essi – in concreto 3'297 posizioni – si
deve tuttavia ritenere che lo stesso sussista anche per le 9'953 posizioni.
La trasmissione delle informazioni è idonea a permettere alla GdF di
verificare se le persone interessate hanno degli obblighi fiscali nei confronti
dell’Italia e, in caso affermativo, se gli stessi sono stati rispettati o meno.
Se è vero che dallo scambio di scritti tra autorità risulta che le due parti
concordano sul fatto che solo una volta in possesso delle informazioni, la
GdF potrà concretizzare il sospetto di evasione fiscale, vero è anche che
per farlo ha bisogno di tali informazioni. In tali circostanze, nulla permette
di ritenere che, nel richiedere informazioni al fine di chiarire la sussistenza
di pratiche evasive da parte dei contribuenti appartenenti al gruppo,
l’autorità richiedente italiana abbia invero inoltrato una domanda volta
all’ottenimento di informazioni in maniera generalizzata ed indiscriminata.
Lo scopo della richiesta d’informazioni è infatti chiaro.
7.2.6 In definitiva, si deve dunque ritenere come adempiuti i criteri posti
dalla giurisprudenza del Tribunale federale, sicché la domanda di assisten-
za amministrativa italiana del 10 luglio 2017 non è qualificabile di fishing
expedition. Come visto, la domanda fornisce una descrizione dettagliata
del gruppo di contribuenti interessato e degli elementi sufficientemente
concreti per sospettare che le persone che si trovano dietro le liste a cui
viene attribuito un codice domicilio italiano – in casu, la lista sub 3.a.(4) –,
abbiano agito in violazione del diritto fiscale italiano. La domanda indica in
maniera sufficiente il diritto fiscale italiano applicabile e dimostra che le
informazioni richieste sono necessarie per garantire il rispetto degli obblighi
fiscali dei potenziali contribuenti italiani. Ne consegue che le censure delle
ricorrenti vanno qui respinte.
7.3
7.3.1 Le ricorrenti censurano poi l’assenza di rilevanza verosimile delle
informazioni oggetto della domanda di assistenza amministrativa italiana
del 10 luglio 2017, per i motivi seguenti. A loro avviso, la CDI CH-IT sarebbe
inapplicabile al loro caso, considerato che nessuna delle due ricorrenti
sarebbe stata e sarebbe tutt’ora domiciliata in Italia. Più nel dettaglio,
durante il periodo interessato dalla domanda e già al momento
dell’apertura del conto bancario, la ricorrente 1 non sarebbe stata – e non
lo sarebbe tutt’ora (dagli anni 90) – domiciliata né in Svizzera né in Italia,
bensì in uno Stato terzo, ovvero in Sud Africa, luogo del centro dei suoi
interessi, come si evincerebbe dai vari documenti da lei prodotti. In tali
circostanze, sarebbe in modo manifestamente errato che la banca
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 40
C._ le avrebbe attribuito un codice domicilio italiano, pur essendo a
conoscenza del domicilio in Sud Africa sin dall’apertura del conto. Tale
circostanza sarebbe peraltro stata nota alle autorità italiane, dal momento
che in data 1° giugno 1993 l’Ufficiale dell’anagrafe speciale per i cittadini
italiani residenti all’estero (AIRE) avrebbe certificato il trasferimento della
dimora abituale della ricorrente in Sud Africa. Analogo discorso varrebbe
per la ricorrente 2 che sin dal momento della sua costituzione nel lontano
marzo 1993 – e dunque, durante il periodo interessato dalla domanda e
già al momento dell’apertura del conto bancario – avrebbe avuto la propria
sede in uno Stato terzo, vale a dire nel Principato del Liechtenstein, come
si evincerebbe dai vari documenti da lei prodotti. Già dalla lista annessa
alla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 si sa-
rebbe poi potuto evincere che il domicilio (leggasi: sede) della ricorrente 2
non era in Italia, ritenuto che la sezione corrispondente (« Domicilio ») è
stata compilata con un codice di riferimento diverso (« 125 »), verosimil-
mente riconducibile al Liechtenstein. Questi elementi, uniti all’errata indica-
zione del codice domicilio italiano (« 111»), sarebbero la prova dell’ine-
sattezza e della conseguente inattendibilità e irrilevanza delle liste annesse
alla domanda sulle quali essa si fonda. Qualora si dovesse ritenere la CDI
CH-IT applicabile al loro caso, le ricorrenti ritengono che andrebbe
comunque negata l’assistenza, in quanto le informazioni richieste non
avrebbero alcuna correlazione con i fatti esposti nella domanda e non
sarebbero neppure adatte ad essere utilizzate nell’ambito di un procedi-
mento in Italia, le ricorrenti non avendo alcun obbligo fiscale verso l’Erario
italiano. Nel loro caso, si sarebbe dunque confrontati ad una fishing
expedition. Esse ribadiscono poi che l’autorità inferiore sarebbe già stata
messa in guardia dalla stessa banca C._ circa l’irrilevanza dei dati
bancari di taluni clienti in data 31 gennaio 2020. Di riflesso, la domanda
violerebbe altresì il principio costituzionale della proporzionalità di cui
all’art. 5 cpv. 2 Cost. (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 25-30).
7.3.2 Nel caso concreto, stabilito che non si è in presenza di una fishing
expedition (cfr. consid. 7.2.6 del presente giudizio), per il Tribunale si tratta
in sostanza di stabilire se, tenuto conto degli elementi relativi all’assenza
di un domicilio in Italia – così come invocati dalle ricorrenti in concreto –,
viene meno la rilevanza verosimile, segnatamente del codice domicilio
italiano e delle liste allegate alla domanda di assistenza amministrativa
italiana del 10 luglio 2017 che fanno appello a tale criterio.
Ora, su tale questione il Tribunale ha già avuto modo di pronunciarsi
nell’ambito di una domanda collettiva francese anch’essa fondante l’assog-
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 41
gettamento fiscale sul criterio del codice domicilio, giungendo alla conclu-
sione che tale non è il caso (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020
del 10 maggio 2021 consid. 5.1.3). Per quanto qui necessario, il Tribunale
rileva che, come visto (cfr. consid. 7.2.4.5 del presente giudizio), nello
specifico i codici di domicilio italiano che figurano nelle liste costituiscono
dei criteri sufficienti per ritenere le persone che figurano in queste liste
come imponibili in Italia nel periodo in esame. In tali circostanze, tenuto
altresì conto del fatto che è appurato che la qui ricorrente 2 figura con un
codice di domicilio italiano « 111 » nel campo « Mis_Dom », rispettiva-
mente la menzione « Italia » nel campo « MIS_Dom_Name » nella lista
sub. 3.a.(4) allegata alla domanda italiana in oggetto, si deve dunque
ritenere che il criterio di assoggettamento fiscale invocato dallo Stato
richiedente italiano nello specifico, ossia quello del domicilio, sia apparen-
temente plausibile (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5662/2020 del
10 maggio 2021 consid. 5.1.3; parimenti sentenze del TAF A-1730/2021
del 7 marzo 2022 consid. 7.3.2; A-1761/2021 del 2 dicembre 2021
consid. 6.1.3). Ciò a maggior ragione se si considera che nel caso della
domanda italiana il codice domicilio si è rilevato corretto per le
3'297 posizioni rinvenute nell’ambito delle indagini finora condotte in Italia
dall’autorità richiedente italiana, così come giustamente rilevato
dall’autorità inferiore (cfr. decisione impugnata, consid. 4.6). Che poi su
tale lista figuri altresì un altro codice – e meglio il codice « 125 » nei campi
« Nazionalità » e « Domicilio » – non inficia a lui solo la validità del criterio
di assoggettamento fiscale utilizzato dallo Stato richiedente italiano.
7.3.3 Ciò sancito, la questione a sapere se il criterio del domicilio concorra
con un criterio d’assoggettamento fiscale dello Stato terzo in cui la
ricorrente 1 sostiene di essere stata domiciliata fiscalmente e la
ricorrente 2 di avere avuto la propria sede, già al momento dell’apertura del
conto bancario e nel periodo interessato dalla domanda non deve invece
essere esaminata dal Tribunale. In presenza di un conflitto di residenza, la
Svizzera deve di principio limitarsi, in qualità di Stato richiesto, a verificare
se il criterio d’assoggettamento invocato dallo Stato richiedente è contem-
plato dalla norma convenzionale applicabile concernente la determina-
zione formale del domicilio. Il Tribunale non dispone infatti né dei mezzi
materiali, né della competenza formale per statuire sul conflitto di residenza
allorquando riceve una domanda di assistenza (cfr. [tra le tante] sentenze
del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.3.3; A-5662/2020 del
10 maggio 2021 consid. 5.1.3; parimenti consid. 4.8 del presente giudizio).
7.3.4 Contrariamente a quanto ritenuto dalle ricorrenti, l’eventuale sussi-
stenza di un domicilio/di una sede in uno Stato terzo, ovvero diverso dai
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 42
due Stati contraenti alla CDI CH-IT, non inficia in ogni caso l’applicabilità
della CDI CH-IT alla domanda di assistenza amministrativa italiana del
10 luglio 2017 e, di riflesso, alle stesse ricorrenti. La domanda mira infatti
ad ottenere informazioni proprie ad accertare la sussistenza di contribuenti
italiani, presumibilmente domiciliati in Italia, conformemente all’art. 4 par. 1
CDI CH-IT. Nulla muta al riguardo la circostanza secondo cui la banca
C._ in data 31 gennaio 2020 avrebbe messo in guardia l’autorità
inferiore circa l’assenza di un nesso con l’Italia per talune posizioni presenti
sulle liste (« [...] Gerne möchten wir Ihnen dennoch mitteilen, dass die
Bank gestützt auf die vorliegenden Informationen bei gewissen Personen
auf den Listen der GdF keinen Bezug zu Italien erkennen kann [...] »,
cfr. atto n. 10 dell’inc. AFC, pag. 4). Che dalle informazioni richieste possa
poi eventualmente risultare un domicilio diverso da quello Italiano indicato
dalla GdF, non comporta l’inapplicabilità della CDI CH-IT e/o l’assenza di
rilevanza verosimile di tali informazioni. Ora, dal momento che nel caso
della ricorrente 2, la stessa figura sulla lista sub. 3.a.(4) con un codice
domicilio italiano, spetterà – se del caso – a quest’ultima fare valere dinanzi
alle competenti autorità italiane la sussistenza di un domicilio in un altro
Stato. Analogo discorso vale per la ricorrente 1, qui avente diritto
economico del conto intestato alla ricorrente 2.
7.3.5 Visto quanto precede, le censure delle ricorrenti circa l’assenza di un
domicilio italiano non sono tali da inficiare la validità del criterio del codice
domicilio italiano e la rilevanza verosimile delle informazioni richieste
dall’autorità richiedente italiana, sicché le stesse vanno qui respinte.
7.4
7.4.1 Le ricorrenti ritengono pure che la domanda di assistenza ammini-
strativa italiana del 10 luglio 2017 sarebbe inammissibile anche sotto il
profilo dell’art. 27 par. 3 lett. b CDI CH-IT. Di fatto, si sarebbe infatti confron-
tati con informazioni raccolte ab initio in modo illecito e, pertanto, di dati
che non avrebbero potuto essere ottenuti in base al diritto interno e alla
prassi degli Stati contraenti alla CDI CH-IT, in quanto oggetto di attività ille-
cita all’origine (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 39). La predetta domanda
sarebbe altresì inammissibile sotto il profilo dell’art. 27 par. 3 lett. c CDI
CH-IT, in quanto la trasmissione delle informazioni richieste violerebbe
l’ordine pubblico. Più nel dettaglio, le ricorrenti censurano il fatto che, nel
contesto del procedimento penale nei confronti della banca C._ in
Italia, la sua clientela (ricorrenti comprese) non sarebbe stata informata –
né dalla banca stessa, né dalle autorità coinvolte – circa la raccolta e la
trasmissione delle informazioni riguardanti i loro conti bancari. Così
facendo, ai clienti della banca sarebbe stato negato il diritto di esprimersi
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 43
al momento della raccolta delle informazioni. A mente delle ricorrenti, la
trasmissione delle informazioni richieste all’Italia – tenuto conto della
predetta violazione del diritto di essere sentito della clientela della banca,
nonché dell’origine illecita dei dati alla base della domanda – non sarebbe
dunque conforme all’ordine pubblico. Peraltro, data l’irrilevanza dei dati da
trasmettere (in termini di domicilio in Italia e di vetustà), la decisione
impugnata violerebbe anche il principio della reciprocità ai sensi dell’art. 6
cpv. 2 lett. f LAAF (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 33, 39-40).
7.4.2 Circa la violazione dell’art. 27 par. 3 lett. b CDI CH-IT, il Tribunale
ribadisce come nulla permetta di ritenere che la predetta domanda italiana
sia fondata su dati ottenuti in maniera illecita, e meglio a seguito di un reato
secondo il diritto svizzero ai sensi dell’art. 7 lett. c LAAF (cfr. al riguardo,
consid. 7.1.8 del presente giudizio). In tali circostanze, il Tribunale non ha
motivo di ritenere che le informazioni richieste dalla GdF non potrebbero
invero essere ottenute in virtù della sua legislazione o nell’ambito della sua
prassi amministrativa oppure quelle della Svizzera, ai sensi dell’art. 27
par. 3 lett. b CDI CH-IT.
A titolo abbondanziale, il Tribunale rileva che le informazioni di cui viene
chiesta la trasmissione sono di natura bancaria, sicché è semmai poten-
zialmente toccato il segreto bancario, il quale non è tuttavia di ostacolo alla
trasmissione delle predette informazioni. Per costante giurisprudenza, in
nessun caso le disposizioni dell’art. 27 par. 3 CDI CH-IT devono infatti
essere interpretate nel senso che permettono ad uno Stato contraente di
rifiutare di comunicare informazioni unicamente perché queste sono
detenute da una banca – le regole sul segreto bancario (cfr. art. 47 LBCR)
non dovendo essere rispettate (cfr. DTF 142 II 161 consid. 4.5.2) –, un altro
istituto finanziario, un mandatario o una persona operante come agente o
fiduciario o perché queste informazioni si rifanno ai diritti di proprietà di una
persona (cfr. art. 27 par. 5 CDI CH-IT; art. 8 cpv. 2 LAAF; cfr. sentenza del
TAF A-3810/2018 del 20 aprile 2021 considd. 2.9.1 e 2.9.2).
7.4.3 Circa invece la censura secondo cui la trasmissione delle informa-
zioni sarebbe contraria all’ordine pubblico ai sensi dell’art. 27 par. 3 lett. c
CDI CH-IT, in ragione dell’asserita violazione del diritto di essere sentito
della clientela della banca nel contesto del procedimento penale in Italia, si
impongono invece le seguenti precisazioni.
7.4.3.1 Giusta l’art. 27 par. 3 lett. c CDI CH-IT, i par. 1 e 2 dell’art. 27 CDI
CH-IT non possono essere interpretati nel senso che facciano obbligo ad
uno Stato contraente di fornire informazioni che potrebbero rivelare segreti
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 44
commerciali o d’affari, industriali o professionali oppure metodi commerciali
o informazioni la cui comunicazione sarebbe contraria all’ordine pubblico.
7.4.3.2 Benché la terminologia utilizzata per definire il concetto di ordine
pubblico sia talvolta fluida (cfr. sentenza del TAF A-6589/2016 del 6 marzo
2018 consid. 4.9 con rinvii), si ammette che una decisione sia in ogni caso
incompatibile con l’ordine pubblico, se viola i valori essenziali e ampiamen-
te riconosciuti che, secondo la concezione predominante in Svizzera,
dovrebbero costituire il fondamento di ogni ordinamento giuridico (cfr. DTF
138 III 322 consid. 4.1; 132 III 389 consid. 2.2.3; 128 III 191 consid. 4a,
tutte pronunciate nel contesto dell’art. 190 cpv. 2 lett. e della legge federale
del 18 dicembre 1987 sul diritto internazionale privato [LDIP, RS 291]; sen-
tenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 consid. 7.4.3.2; A-676/2020
del 2 novembre 2021 consid. 4.2.3 con rinvii; A-6314/2017 del 17 aprile
2019 consid. 4.4.6.2; A-3320/2017 del 15 agosto 2018 consid. 3.3.7.1 con
rinvii; parimenti, MARTIN KOCHER, in: Zweifel/Beusch/Matteotti [ed.],
Internationales Steuerrecht, 2015, n° 201 ad art. 27 MC OCSE).
Una decisione è contraria all’ordine pubblico materiale quando viola princi-
pi fondamentali del diritto applicabile nel merito, al punto da non risultare
più conciliabile con l’ordinamento giuridico e il sistema di valori determi-
nanti; fra questi principi, si annoverano la protezione delle libertà fonda-
mentali e i principi giudici fondamentali, tra cui, in particolare la fedeltà
contrattuale, il rispetto delle regole della buona fede, il divieto dell’abuso di
diritto, la proibizione di misure discriminatorie o spogliatrici (cfr. DTF 138 III
322 consid. 4.1; 132 III 389 consid. 2.2.1; 128 III 191 consid. 6). Come
indica il « in particolare », la lista di cui sopra non è esaustiva. Data la
difficoltà di definire con precisione l’ordine pubblico, il Tribunale federale
procede per esclusione (cfr. DTF 144 III 120 consid. 5.1 con rinvii). Inoltre,
non è sufficiente che un determinato motivo sia contrario all’ordine pubbli-
co; è il risultato che si ottiene che deve essere incompatibile con l’ordine
pubblico (cfr. DTF 138 III 322 consid. 4.1; 120 II 155 consid. 6a; 116 II 634
consid. 4; sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo 2022 con-
sid. 7.4.3.2; A-676/2020 del 2 novembre 2021 consid. 4.2.3; A-6314/2017
del 17 aprile 2019 consid. 4.4.6.2; A-3320/2017 del 15 agosto 2018
consid. 3.3.7.1 con rinvii).
7.4.3.3 A livello convenzionale, la violazione dell’ordine pubblico come mo-
tivo di rifiuto dell’assistenza amministrativa è previsto anche all’art. 21
par. 2 lett. b e d MAC. A questo proposito, si è detto che una violazione
dell’ordine pubblico può essere ritenuta in casi che implicano un grave
disprezzo dei valori fondamentali di uno Stato di diritto, ad esempio: una
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 45
procedura contraria ai principi di equità e intollerabilmente offensiva per la
concezione svizzera del diritto; pene draconiane per la scoperta di un reato
fiscale (pena di morte, pene corporali, pene collettive o altre pene contrarie
all’essenza stessa della dignità umana); eccezionalmente la seria messa
in pericolo della personalità del titolare del conto (segnatamente tratta-
mento contrario ai diritti fondamentali in una procedura penale o violazione
delle regole fondamentali di procedura); la segretezza manifestamente
insufficiente dei dati; gravi lacune dello Stato di diritto; procedure fiscali a
motivazione politica; la violazione dei principi costituzionali dello Stato di
diritto e della buona fede; la trasmissione di dati concernenti conti non
dichiarati a degli Stati incapaci di rispettare le garanzie minime della
Convenzione del 4 novembre 1950 per la salvaguardia dei diritti dell’uomo
e delle libertà fondamentali (CEDU, RS 0.101) o del Patto internazionale
del 16 dicembre 1966 relativo ai diritti civili e politici (RS 0.103.2; di seguito:
Patto ONU II), in presenza di circostanze eccezionali comprovabili dalla
persona interessata, ecc. (cfr. sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo
2022 consid. 7.4.3.3; A-676/2020 del 2 novembre 2021 consid. 4.2.3 con
rinvii; A-6314/2017 del 17 aprile 2019 consid. 4.4.6.3; A-3320/2017 del
15 agosto 2018 consid. 3.3.7.2 con rinvii).
7.4.3.4 Secondo il Messaggio del Consiglio federale del 10 giugno 2016
concernente la modifica della LAAF (FF 2016 4561, 4564), sia l’art. 26 MC
OCSE sia il suo commentario stabiliscono in modo esaustivo le eccezioni
allo scambio d’informazioni. Esse sono previste soltanto in casi speciali. Lo
scambio di informazioni può essere negato se contrario all’ordine pubblico.
Questa espressione è definita in modo molto restrittivo ed è applicabile
soltanto a casi estremi come le domande motivate da persecuzioni razzi-
ste, politiche o religiose (cfr. sentenze del TAF A-1730/2021 del 7 marzo
2022 consid. 7.4.3.4; A-3734/2017 del 31 agosto 2020 consid. 2.10.3;
A-6314/2017 del 17 aprile 2019 consid. 4.4.6.4; A-3320/2017 del 15 ago-
sto 2018 consid. 3.3.7.3 con riferimenti al Commentario OCSE).
7.4.3.5 Come visto (cfr. consid. 4.4.2 del presente giudizio), salvo nel caso
in cui emergano domande legittime circa la tutela dell’ordine pubblico
svizzero o internazionale, le regole di procedura previste dalla LAAF non
impongono allo Stato richiesto né di procedere lui stesso a delle verifiche
né di rimettere in discussione il ben fondato delle informazioni fornite dallo
Stato richiedente.
7.4.3.6 Nel caso concreto – tenuto altresì conto della presunzione della
buona fede dello Stato richiedente – nulla permette di ritenere la sussisten-
za di una violazione dell’ordine pubblico ai sensi dell’art. 27 par. 3 lett. c
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 46
CDI CH-IT. Più nel dettaglio, quand’anche si dovesse ritenere che il diritto
di essere sentito della clientela della banca C._ sia stato
effettivamente violato nell’ambito del procedimento penale svoltosi in Italia,
in ragione del fatto che la stessa non sarebbe stata consultata al momento
della trasmissione delle liste di conti bancari – ciò che va ancora dimostra-
to, trattandosi di una mera allegazione della ricorrente qui non sostanziata
–, tale violazione non configurerebbe ancora comunque una violazione
dell’ordine pubblico ai sensi della giurisprudenza dell’Alta Corte della legi-
slazione citata poc’anzi. Come visto (cfr. consid. 7.4.3.2 del presente giudi-
zio), è il risultato a dover essere contrario all’ordine pubblico. Più concre-
tamente, alla luce della riserva dell’ordine pubblico e della sua interpreta-
zione restrittiva nel contesto dell’assistenza amministrativa internazionale
in materia fiscale, sono le conseguenze concrete dell’ammissione della do-
manda di assistenza amministrativa a dover essere esaminate in tal senso
(cfr. sentenza del TAF A-6314/2017 del 17 aprile 2019 consid. 5.3.3.3).
Ora, le ricorrenti censurano il comportamento della GdF alla base della do-
manda di assistenza amministrativa del 10 luglio 2017 – ovvero, il fatto
ch’essa si sarebbe fondata su delle liste ottenute in violazione del diritto di
essere sentito della clientela della banca –, senza tuttavia dimostrare in
cosa la trasmissione delle informazioni richieste violerebbe l’ordine pubbli-
co. In tali circostanze, non è ravvisabile alcun motivo tale da far ritenere la
trasmissione delle informazioni all’Italia come contraria all’ordine pubblico.
Ciò ancora di meno, se si considera che, nell’ambito della presente proce-
dura di assistenza amministrativa in Svizzera, le persone interessate sono
state debitamente informate dal detentore delle informazioni (la banca
C._) e/o dall’AFC in merito alla domanda italiana e alle informazioni
richieste dall’autorità richiedente italiana, in conformità agli artt. 14 e 14a
LAAF, nel rispetto del loro diritto di essere sentite. La clientela della banca
interessata dalla domanda – ivi comprese le ricorrenti – ha dunque avuto
modo prendere posizione circa la trasmissione delle informazioni all’Italia,
prima di tale trasmissione.
In tale contesto, in assenza di domande legittime circa la tutela dell’ordine
pubblico, non spetta né all’autorità inferiore né allo scrivente Tribunale in-
dagare ulteriormente al riguardo (cfr. considd. 4.4.2 e 7.4.3.5 del presente
giudizio). Del resto, il Tribunale non è in ogni caso in grado di esaminare
materialmente l’asserita violazione del diritto di essere sentito, in quanto la
stessa è correlata a fatti verificatosi all’estero che, in virtù del principio della
territorialità, sfuggono all’esame delle autorità giudiziarie svizzere. Tale
A-1732/2021 e A-1733/2021
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violazione del diritto di essere sentito andrà pertanto semmai material-
mente censurata dalle ricorrenti dinanzi alle competenti autorità estere
interessate.
7.4.4 In definitiva, visto quanto precede, le censure delle ricorrenti circa la
violazione dell’art. 27 par. 3 lett. b e c CDI CH-IT vanno qui respinte.
7.5
7.5.1 Le ricorrenti sollevano inoltre una violazione del principio della sussi-
diarietà – e dunque della lett. ebis n. 1 del Protocollo aggiuntivo – in quanto
ritengono come non provato che l’autorità richiedente italiana abbia
esaurito le fonti abituali di informazione previste dalla sua procedura fiscale
interna prima di ricorrere all’assistenza amministrativa. Di fatto, le dichiara-
zioni dell’autorità richiedente italiana – limitatosi ad affermare che « sono
state esaurite le fonti d’informazione usuali previste dalla procedura fiscale
interna » – non fornirebbero dettagli in merito al tenore e al contenuto della
prassi amministrativa italiana permettente l’ottenimento delle informazioni
così come richieste. La GdF non avrebbe fornito alcuna indicazione sui
mezzi interni disponibili che sarebbero stati esauriti, rispettivamente circa
le specifiche misure adottate e le modalità di accertamento messe in atto
sul territorio nazionale alfine di recuperare i dati bancari richiesti. La
violazione sarebbe tanto più grave se si pone mente al fatto che la stessa
autorità inferiore si sarebbe resa conto che verosimilmente il principio della
sussidiarietà non era rispettato e pertanto avrebbe chiesto specificamente
se le verifiche erano state fatte utilizzando solo le generalità delle persone
coinvolte oppure raffrontando quelle con i codici identificativi dei conti /
clienti della banca, invitando a tale raffronto l’autorità richiedente italiana.
Ciò che quest’ultima non avrebbe fatto. Nel caso della ricorrente 1 – avente
diritto economico del conto intestato alla ricorrente 2 – la violazione del
principio della sussidiarietà sarebbe altresì manifesta, considerato che
l’autorità richiedente italiana avrebbe potuto accertare il suo domicilio
rivolgendosi all’AIRE ed evitare così di includerla nella domanda, ciò che
invece non avrebbe fatto (cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punti 46-49).
7.5.2 Al riguardo, il Tribunale osserva come nella domanda di assistenza
amministrativa italiana del 10 luglio 2017, l’autorità richiedente italiana
abbia precisato di avere esaurito tutte le fonti interne abituali d’informa-
zione (« [...] sono state esaurite le fonti d’informazione usuali previste dalla
procedura fiscale interna [...] »). Interpellata al riguardo dall’AFC in data
27 marzo 2018, tale evenienza è stata ribadita dalla GdF anche successi-
vamente, con scritto 8 novembre 2018 (cfr. atto n. 4 dell’inc. AFC; « [...] As
already specified, for all the positions requested, we have in advance
A-1732/2021 e A-1733/2021
Pagina 48
exhausted all the possibilities available in our national system [...] », «[...]
We preliminarily reiterate that the lists attached to the assistance request
made to the Swiss authorities only report financial positions for which we
were unable to proceed to their unequivocal identification by employing all
the tools available to the national tax administration [...] », ecc.). Ora, da
un esame della domanda, tali dichiarazioni appaiono plausibili. In effetti,
risulta che la GdF non si è semplicemente basata sui dati acquisiti presso
la banca nell’ambito dell’inchiesta penale e dei controlli fiscali, relativi alle
18'126 posizioni. Di fatto, prima di inoltrare la propria domanda, l’autorità
richiedente italiana ha infatti rielaborato queste 18'126 posizioni con tutti i
mezzi interni d’indagine («[...] con l’ausilio delle banche dati a disposizione
dell’Amministrazione finanziaria italiana e di tutti gli altri mezzi d’indagine
disponibili sul territorio nazionale nonché le specifiche attività di analisi fina-
lizzate ad aggregare i dati [...] »). In tal modo, essa ha individuato i contri-
buenti italiani in relazione a 3'297 posizioni per le quali le indagini sono già
state completate o sono ancora in corso a livello nazionale, rispettivamente
2'441 posizioni relative ai clienti italiani che molto probabilmente si sono
avvalsi dei servizi degli intermediari operanti in Italia, esclusi dunque dalla
domanda d’informazioni. Per le 9'953 posizioni, «[...] utilizzando le consue-
te fonti d’informazione previste dalla procedura fiscale interna [...] », essa
non è invece riuscita ad «[...] identificare compiutamente ed inequivoca-
bilmente i titolari e/o beneficiari effettivi [...] », sicché è per quest’ultime
ch’essa necessita della cooperazione della Svizzera. Ne discende che di
queste 18'126 posizioni solo 9'953 posizioni sono interessate dalla doman-
da in oggetto, sicché si deve ritenere che i controlli interni effettuati dalla
GdF le hanno permesso di escludere circa il 45% delle posizioni figuranti
nelle otto liste.
Benché la domanda non indichi in dettaglio quali siano le fonti abituali
previste dal diritto fiscale italiano che l’autorità richiedente italiana avrebbe
esaurito per individuare queste 9'953 posizioni, nulla permette di dubitare
della veridicità delle sue dichiarazioni e ritenere che di fatto essa avrebbe
violato in qualche modo il principio della sussidiarietà. Agli atti non vi sono
infatti indizi che lascino trasparire lacune o contraddizioni palesi nelle
dichiarazioni della GdF, sicché – in virtù del principio dell’affidamento – le
stesse vanno ritenute come sufficienti a comprovare il rispetto del principio
della sussidiarietà (cfr. sentenza del TAF A-2980/2019 del 20 maggio 2020
consid. 5.5.2). Del resto, non va dimenticato che una verifica esaustiva del
rispetto di tale principio da parte dello Stato richiesto è difficilmente
attuabile, sicché lo stesso è limitato nel suo esame. Ora, il fatto che l’auto-
rità inferiore – quale autorità richiesta – abbia in un primo tempo chiesto
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dei ragguagli al riguardo all’autorità richiedente italiana non significa auto-
maticamente che la stessa abbia ritenuto una violazione del principio della
sussidiarietà, tant’è che nella decisione impugnata non l’ha rilevata a giusto
titolo (cfr. decisione impugnata, consid. 7). Nulla muta a tale conclusione la
censura delle ricorrenti secondo cui, nel caso della ricorrente 1 la GdF
avrebbe potuto sincerarsi dell’inesattezza del domicilio italiano attribuitogli
consultando l’AIRE in proposito. Se da un lato non si può escludere che la
GdF abbia effettuato tale controllo, d’altra parte quand’anche non l’avesse
effettuato tale evenienza non sarebbe sufficiente per ritenere la GdF abbia
violato il principio della sussidiarietà. Nulla impedisce all’autorità richieden-
te italiana di verificare la veridicità delle informazioni in suo possesso –
segnatamente la sussistenza di un domicilio italiano – attivando il canale
dell’assistenza amministrativa in materia fiscale. Ora, è proprio per comple-
tare le informazioni in suo possesso, ch’essa ha chiesto delle informazioni
alla Svizzera.
A titolo abbondanziale, il Tribunale sottolinea che anche se l’autorità
richiedente italiana conosce il nome della persona interessata, può essere
certa della completezza delle informazioni dichiarate da questa persona
solo attraverso una richiesta di assistenza amministrativa in materia fiscale
internazionale. In caso contrario, essa non è in grado di determinare se il
suo contribuente abbia o meno dichiarato correttamente tutti i suoi redditi.
La censura delle ricorrenti va pertanto respinta.
7.6
7.6.1 Le ricorrenti censurano altresì la violazione del principio della
specialità – e dunque dell’art. 27 par. 2 CDI CH-IT, che limiterebbe l’utilizzo
delle informazioni ai soli procedimenti fiscali –, l’autorità richiedente italiana
non avendo fornito sufficienti garanzie in merito al rispetto di tale principio.
Più nel dettaglio, la GdF avrebbe affermato di voler utilizzare i dati per il
perseguimento dei reati di riciclaggio di denaro e di reimpiego di capitali
illeciti. A mente delle ricorrenti, il Commentario OCSE dell’art. 26 conside-
rerebbe tale impiego diverso da quello fiscale, sicché sarebbe vietato.
L’art. 27 par. 2 CDI CH-IT sarebbe dunque leso, dal momento ch’essa
limiterebbe l’utilizzo delle informazioni trasmesse agli scopi esplicitamente
menzionati, vale a dire l’accertamento o la riscossione, l’esecuzione o il
perseguimento, o le decisioni di ricorso presentate per tali imposte o il
controllo dei suddetti scopi (cfr. ricorso 12 aprile 2021, punti 50-51).
7.6.2 In proposito, il Tribunale rileva quanto segue. Nelle due decisioni
impugnate, l’autorità inferiore indica di aver precisato, con scritto 27 marzo
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2018, alla GdF che dai fatti esposti nella sua domanda di assistenza ammi-
nistrativa del 10 luglio 2017 non risultava alcun riferimento all’evasione
fiscale in relazione a ogni singolo conto interessato e che, al contrario, solo
dopo aver ricevuto le informazioni richieste, sarebbe stato possibile accer-
tare se sono stati commessi reati fiscali in relazione ai conti in questione.
In tale contesto, essa ha precisato alla GdF che se la commissione di un
reato fiscale dovesse essere confermata in un singolo caso, essa sarà
libera di utilizzare le informazioni per un procedimento penale fiscale sulla
base dell’art. 27 par. 2 CDI CH-IT. Se dovesse invece essere confermato
un caso specifico la commissione di ulteriori reati, spetterà alla GdF rivol-
gersi nuovamente all’AFC per chiedere l’autorizzazione all’utilizzo delle
informazioni nell’ambito di un siffatto procedimento penale ex art. 27 par. 2
CDI CH-IT. Con scritto 8 novembre 2018, la GdF avrebbe avvalorato il
parere dell’autorità inferiore (cfr. decisioni impugnate, consid. 8.2).
Il rispetto del principio della specialità essendo presunto nelle relazioni
internazionali tra Stati, le garanzie fornite dall’autorità richiedente italiana
sono tali che, sempre in virtù del principio della buona fede e dell’affi-
damento (cfr. consid. 4.4.1 del presente giudizio) e in assenza di motivi seri
di ritenere il contrario, si deve partire dal presupposto che le informazioni
verranno da lei utilizzate solo allo scopo fiscale ivi indicato, ciò nel rispetto
dell’art. 27 par. 2 CDI CH-IT e che, per altri utilizzi, la stessa avvierà invece
l’apposita procedura di approvazione. Secondo detta disposizione, l’impie-
go delle informazioni ricevute nell’ambito del procedimento di assistenza
amministrativa a fini diversi da quelli fiscali non è possibile, a meno che
tale impiego sia previsto dalle leggi dei due Stati e l’autorità inferiore dia il
suo esplicito consenso ex art. 20 cpv. 3 LAAF (cfr. [tra le tante] sentenza
del TAF A-2980/2019 del 20 maggio 2020 consid. 4.2.3). In tale contesto,
l’utilizzo delle informazioni da parte dello Stato richiedente per il persegui-
mento d’infrazioni penali fiscali è tuttavia riservato. Lo Stato richiedente ha
pertanto il diritto di utilizzare le informazioni ottenute per perseguire i reati
fiscali secondo la sua legislazione interna (cfr. XAVIER OBERSON, in: Robert
J. Danon et al. [ed.], Modèle de Convention fiscale OCDE concernant le
revenu et la fortune: Commentaire, 2014, n. 93 ad art. 26 MC OCSE;
Commentario OCSE, n. 12.3 ad art. 26 MC OCSE).
Tale limitazione è del resto stata espressamente ricordata dall’autorità infe-
riore nelle due decisioni impugnate, ove la stessa si è impegnata a ribadirla
alla GdF alla crescita in giudicato del predetto giudizio, conformemente
all’art. 20 cpv. 2 e 3 LAAF (cfr. decisioni impugnate, consid. 13), così come
formulato alla cifra 3 del dispositivo della decisione impugnata:
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« [...] a. le informazioni citate al punto 2 possono essere utilizzate nello Stato richiedente solo in procedimenti nei confronti della/e persona/e interessata/e solo per la fattispecie menzionata nella richiesta del 10 luglio 2017.
b. le informazioni ottenute in applicazione del diritt[o] interno svizzero, devono essere tenute segrete e sono accessibili soltanto alle persone o autorità (compresi i tribunali e le autorità amministrative), che si occupano dell’accertamento o della riscossione delle imposte menzionate all’art. 27 capoverso 2 della CDI CH-IT, dell’esecuzione o del perseguimento penale oppure della decisione di ricorrere a rimedi giuridici inerenti e queste imposte. Tali persone o autorità possono utilizzare le informazioni unicamente per questi fini [...] ».
In tale contesto, le persone, la cui identità appare nella documentazione
bancaria, risultano protette dal principio della specialità, che impone allo
Stato richiedente di utilizzare le informazioni ricevute dallo Stato richiesto
solo per le persone e le attività per le quali ha richiesto le informazioni e
alle quali sono state trasmesse (cfr. art. 27 par. 2 CDI CH-IT; DTF 147 II 13
consid. 3.4; 146 I 172 consid. 7.1.3; [tra le tante] sentenza del TAF
A-5522/2019 del 18 agosto 2020 consid. 3.4.3). La censura delle ricorrenti
non può pertanto che essere respinta.
7.7 In conclusione, alla luce dei considerandi che precedono, si deve
ritenere che la domanda collettiva di assistenza amministrativa italiana del
10 luglio 2017, qui fondata sulla lista/sull’elenco sub 3.a.(4), soddisfa tutti i
requisiti materiali alla base della sua ammissibilità, sicché risulta qui
ammissibile anche dal profilo materiale.
8.
Ciò sancito, occorre ancora esaminare la censura sollevata dalle ricorrenti
circa la trasmissibilità temporale dei dati che la concernono.
8.1 Di fatto, le ricorrenti si oppongono alla trasmissione all’Italia del saldo
al 31 dicembre 2017 del conto di cui la ricorrente 2 è titolare e la
ricorrente 1 avente diritto economico, in quanto a loro avviso non coperto
dalla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017. Alla
data dell’inoltro della predetta domanda, l’ultimo periodo fiscale per il quale
risultava spirato il termine per la presentazione della dichiarazione
d’imposta era infatti il 2016 e non il 2017, così come evidenziato dalla
stessa autorità inferiore con scritto 27 marzo 2018. Tale evenienza sarebbe
stata altresì sottolineata dalla GdF con scritto 8 novembre 2018, nel quale
essa avrebbe delimitato il periodo fiscale toccato al 31 dicembre 2016
(cfr. ricorsi 12 aprile 2021, punto 23).
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8.2 Al riguardo, come già constatato in precedenza (cfr. consid. 6.1.2 del
presente giudizio), il Tribunale ricorda che il periodo fiscale interessato
dalla domanda di assistenza amministrativa italiana del 10 luglio 2017 è
invero il periodo dal 23 febbraio 2015 al 31 dicembre 2017, sicché – contra-
riamente a quanto ritenuto dalla ricorrente – il saldo del conto al 31 dicem-
bre 2017 è coperto dalla domanda e va pertanto trasmesso alla GdF.
A titolo abbondanziale, il Tribunale osserva che da un esame degli atti
dell’incarto risulta ch’effettivamente l’autorità inferiore e la GdF avevano
inizialmente convenuto che in applicazione della CDI CH-IT e in virtù della
domanda inoltrata il 10 luglio 2017, l’ultimo periodo fiscale rilevante per la
trasmissione delle informazioni decadeva il 31 dicembre 2016 (cfr. atti n. 2
e 4 dell’inc. AFC), così come indicato dalle ricorrenti. Ora però le due
predette autorità hanno poi convenuto di estendere il periodo fiscale inte-
ressato dalla domanda anche all’anno 2017, e meglio fino al 31 dicembre
2017 (cfr. atti n. 5 e 6 dell’inc. AFC). Ciò è avvenuto il 25 giugno 2019. A
quella data, il termine per presentare la dichiarazione d’imposta per l’anno
2017 era scaduto. Ora, come visto (cfr. consid. 6.1.2 del presente giudizio),
nulla vieta all’autorità richiedente di modificare la propria domanda nel
corso della procedura di assistenza amministrativa e, di riflesso, di
estendere il periodo fiscale per il quale richiede le informazioni. La data
dell’inoltro della domanda – ovvero il 10 luglio 2017 – non è di per sé
determinante per stabilire se un’informazione vada o meno trasmessa dal
punto di vista temporale, essendo invece determinante il periodo fiscale
designato dalla GdF e se lo stesso è coperto dalla CDI CH-IT. La censura
delle ricorrenti va dunque respinta.
9.
In definitiva, alla luce di quanto precede, i due ricorsi delle ricorrenti vanno
qui integralmente respinti.
In considerazione dell’esito della lite, giusta l’art. 63 cpv. 1 PA, le spese di
procedura sono poste a carico delle ricorrenti qui parti integralmente
soccombenti (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle
tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo
federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie, tenuto conto della
congiunzione delle due cause parallele A-1732/2021 e A-1733/2021 con il
presente giudizio, le spese processuali ammontano complessivamente a
7'500 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF). Detto importo va suddiviso in parti uguali
tra la ricorrente 1 e la ricorrente 2, sicché ad ognuna va messo a carico
l’importo di 3'750 franchi (= 1⁄2 di fr. 7'500). Nella misura in cui le ricorrenti
hanno entrambe versato a suo tempo un anticipo spese di 5'000 franchi
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negli incarti A-1732/2021 e A-1733/2021, gli importi di 3'750 franchi a loro
carico verranno prelevati da quest’ultimo alla crescita in giudicato del pre-
sente giudizio. Il saldo rimanente di 1'250 franchi per ciascuna (= fr. 5'000
– fr. 3'750) verrà loro invece restituito. Non vi sono poi i presupposti per
l’assegnazione alle ricorrenti di un’indennità a titolo di spese ripetibili
(cfr. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF a
contrario).
10.
Contro la presente decisione, relativa ad un’assistenza amministrativa
internazionale in materia fiscale, può essere interposto ricorso in materia
di diritto pubblico al Tribunale federale (cfr. art. 83 lett. h LTF). Il termine
ricorsuale è di 10 giorni dalla sua notificazione. Il ricorso inoltre è ammis-
sibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fonda-
mentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante
ai sensi dell’art. 84 cpv. 2 LTF (cfr. art. 84a LTF). Il Tribunale federale è il
solo competente a determinare il rispetto di tali condizioni.
(Il dispositivo è indicato alla pagina seguente)
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