Decision ID: ca2ca8fe-c028-5996-ba29-b16b2d6b6713
Year: 2017
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
Die Stiftung X._ (nachfolgend: Steuerpflichtige) mit Sitz in
A._ bezweckt gemäss Handelsregisterauszug vom 2. März 2017
u.a. den Bau, Betrieb und Unterhalt einer [Sportanlage] samt Mehrzweck-
halle. Sie ist seit dem 4. April 2011 als Steuerpflichtige im Register der
Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung
(ESTV) eingetragen.
B.
Seit dem 1. Juni 2013 vermietet die Steuerpflichtige die in A._ ge-
legene [Sportanlage] an ihre Tochtergesellschaft Y._ AG. Letztere
nutzt die Anlage für Veranstaltungen und vermietet sie an Dritte weiter.
C.
Am 11. und 12. Januar 2015 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine
Mehrwertsteuerkontrolle durch, welche die Steuerjahre 2011 bis 2014 be-
traf. Sie kam zum Schluss, dass bezüglich der Umsätze aus der Vermie-
tung [der Sportanlage] an die Tochtergesellschaft keine rechtsgültige Op-
tion vorgelegen habe. Entsprechend lägen von der Steuer ausgenommene
Leistungen vor und es bestehe kein Anspruch auf entsprechenden Vor-
steuerabzug.
Mit Einschätzungsmitteilung (EM) Nr. [...] vom 15. April 2016 forderte die
ESTV für die Steuerperioden vom 1. April 2011 bis zum 31. Dezember
2014 Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. [...] zuzüglich Verzugszins
nach.
D.
Mit Schreiben vom 30. Juni 2016 liess die Steuerpflichtige die EM Nr. [...]
vollumfänglich bestreiten und ersuchte die ESTV um Erlass einer einläss-
lich begründeten Verfügung.
Mit Verfügung vom 8. November 2016 setzte die ESTV die Steuerforderung
in vollumfänglicher Bestätigung der bestrittenen EM fest.
E.
Dagegen liess die Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführerin) am
9. Dezember 2016 bei der ESTV eine Beschwerde erheben mit dem Antrag
(Ziff. 1), diese als Sprungbeschwerde an das Bundesverwaltungsgericht
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weiterzuleiten. Antragsgemäss übermittelte die ESTV die Rechtsschrift am
13. Dezember 2016 zur weiteren Behandlung als Sprungbeschwerde.
In materieller Hinsicht beantragt die Steuerpflichtige die Verfügung der
ESTV vom 8. November 2016 und die darin verfügte Nachforderung seien
vollumfänglich aufzuheben (Antrag Ziff. 2). Eventualiter sei die Verfügung
aufzuheben und die Sache zur Berechnung der Nachforderung (genauer
der Einlageentsteuerung) an die ESTV zurückzuweisen (Antrag Ziff. 3).
Subeventualiter sei die Verfügung aufzuheben und die Nachforderung im
Umfang von Fr. [...] zu reduzieren (Antrag Ziff. 3 [recte:Ziff. 4]). Subsube-
ventualiter sei die Verfügung in Bezug auf die Auferlegung von Verzugszins
aufzuheben (Antrag Ziff. 4 [recte: Ziff. 5]); alles unter Kosten- und Entschä-
digungsfolge zu Lasten der Vorinstanz.
F.
Mit Vernehmlassung vom 26. Januar 2017 schliesst die ESTV (nachfol-
gend: Vorinstanz) auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
G.
Mit Eingabe vom 9. Februar 2017 verzichtet die Beschwerdeführerin auf
eine Stellungnahme zur Vernehmlassung, beantragt aber für den Fall der
Abweisung der Beschwerde die Neufestsetzung des Streitwerts und lässt
eine Kostennote einreichen.
Auf die detaillierten Vorbringen der Parteien wird – soweit sie entscheidwe-
sentlich sind – in den Erwägungen näher eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1
1.1.1 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach
dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Ge-
mäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG. Eine Ausnahme in sachlicher Hin-
sicht nach Art. 32 VGG liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde
im Sinn von Art. 33 VGG.
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Seite 4
1.1.2 Im Streit liegt eine Verfügung der ESTV, die grundsätzlich mit dem
(nicht devolutiven) Rechtsmittel der Einsprache anzufechten ist (vgl. Art. 83
Abs. 1 MWSTG). Richtet sich die Einsprache jedoch gegen eine einlässlich
begründete Verfügung der ESTV, so ist sie auf Antrag oder mit Zustimmung
der Einsprecherin als Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht wei-
terzuleiten (sog. Sprungbeschwerde, Art. 83 Abs. 4 MWSTG). Vorliegend
hat die ESTV eine als Sprungbeschwerde bezeichnete Rechtsschrift der
Beschwerdeführerin dem Bundesverwaltungsgericht übermittelt. Zudem ist
die angefochtene Verfügung im Sinn der Rechtsprechung "einlässlich" be-
gründet (vgl. Urteile des BVGer A-3480/2015 und A-3493/2015 vom
23. Juli 2015 E. 1.4 ff., insbes. E. 1.5, A-679/2015 vom 29. April 2015
E. 1.3, A-1799/2012 vom 18. Januar 2013 E. 1.3). Somit ist die Eingabe
der Beschwerdeführerin als Beschwerde zu behandeln.
1.1.3 Die Beschwerdeführerin ist zur Erhebung der Beschwerde berechtigt
(Art. 48 Abs. 1 VwVG) und hat diese rechtzeitig und formgerecht einge-
reicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG).
1.1.4 Auf die Beschwerde ist einzutreten.
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann einen angefochtenen Entscheid
in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der
Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Rüge der Unan-
gemessenheit erheben (Art. 49 VwVG).
2.
2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System
der Nettoallphasensteuer (auch als Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug
bzw. Mehrwertsteuer bezeichnet [vgl. Art. 130 BV und Art. 1 Abs. 1
MWSTG]). Der Mehrwertsteuer im Inland unterliegen die im Inland durch
steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind
steuerbar, soweit das MWSTG keine Ausnahme vorsieht (Steuerobjekt;
Art. 18 Abs. 1 MWSTG).
2.2 Die aus der Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen
zum Gebrauch oder zur Nutzung erzielten Umsätze sind grundsätzlich von
der Steuer ausgenommen (vgl. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 Satz 1 MWSTG). Eine
Grundstücksvermietung im Sinne der Steuerausnahme liegt vor, wenn
der Vermieter dem Mieter ein Gebäude oder einen Gebäudeteil (Wohnung
oder Stockwerk) zum Gebrauch überlässt (Urteile des BVGer A-7175/2014
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Seite 5
vom 12. August 2015 E. 2.2, A-1266/2013 vom 5. November 2013 E. 2.3).
Die Bst. a bis f von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 regeln die steuerbaren Gegen-
ausnahmen.
2.3 Von der Steuer ausgenommene Leistungen können gegebenenfalls
mittels offenem Ausweis der Steuer (Art. 22 MWSTG) oder Bekanntgabe
an die ESTV (Art. 39 MWSTV) freiwillig versteuert werden.
2.3.1 Laut Art. 22 Abs. 1 MWSTG kann die steuerpflichtige Person unter
Vorbehalt von Art. 22 Abs. 2 MWSTG von der Steuer ausgenommene Leis-
tungen durch offenen Ausweis der Steuer versteuern ([objektive] Option).
Letztere Vorschrift enthält einen Katalog von Leistungen, bei welchen die
Option ausgeschlossen ist. Dazu zählen insbesondere die nach Art. 21
Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG von der Steuer ausgenommenen Leistungen, wenn
der Gegenstand bzw. das Gebäude oder der Gebäudeteil vom Empfänger
ausschliesslich für private Zwecke genutzt wird (vgl. Art. 22 Abs. 2 Bst. b
MWSTG).
2.3.1.1 Das Erfordernis, im Fall der Option im objektiven Sinn die Steuer
«offen auszuweisen», ist nicht bloss eine Ordnungs-, sondern eine Gültig-
keitsvorschrift (BGE 140 II 495 E. 3.2). Der «offene Ausweis der Steuer»
hat im Zeitpunkt der Rechnungsstellung zu erfolgen und ist unmittelbar auf
der Debitorenrechnung zum Ausdruck zu bringen (BGE 140 II 495 E. 3.3 f.;
vgl. auch REGINE SCHLUCKEBIER, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG
Kommentar, 2012 [nachfolgend: MWSTG Kommentar], Art. 26 N. 32). Die
rechtswirksame Option bedarf nach höchstrichterlicher Rechtsprechung ei-
ner kombinierten Erklärung. Diese umschliesst einerseits eine Willenser-
klärung zum Bestand der Steuer und anderseits eine Wissenserklärung zur
Höhe der Steuer (BGE 140 II 495 E. 3.2.3 und 3.4.7).
2.3.1.2 Als Medium für den offenen Ausweis der Steuer kommt gemäss
Bundesgericht nichts anderes als die Debitorenrechnung in Frage
(BGE 140 II 495 E. 3.4.2, letzter Satz). Nach Art. 3 Bst. k MWSTG gilt als
Rechnung «jedes Dokument, mit dem gegenüber einer Drittperson über
das Entgelt für eine Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Do-
kument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird». Aus dem Erfordernis der
Abrechnung gegenüber einer Drittperson folgt, dass interne Dokumente
keine Rechnungen im Sinne der Mehrwertsteuer sind (BÉATRICE BLUM, in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die
Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: Kommentar zum MWSTG], Art. 3
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Bst. k N. 284; Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehr-
wertsteuer [BBl 2008 6885 ff., 6973]; CAMENZIND/HONAUER/VALLEN-
DER/JUNG/PROBST, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 3. Aufl. 2012,
Rz. 1571). Eine Rechnung nach Art. 3 Bst. k MWSTG muss daher in Ver-
kehr gebracht werden (FELIX GEIGER, MWSTG Kommentar, a.a.O., Art. 3
N. 60).
2.3.2 Gemäss Art. 39 MWSTV kann die steuerpflichtige Person, wenn sie
nicht mittels offenen Ausweises der Steuer optieren kann, der ESTV die
Option auf andere Weise bekanntgeben (Satz 1). Eine solche Option ist
bereits möglich, «wenn noch keine Leistungen erbracht werden» (Satz 2).
Vorbehalten bleibt Art. 22 Abs. 2 MWSTG (Satz 3).
Der eigentliche Anwendungsbereich von Art. 39 Satz 2 MWSTV beschränkt
sich auf Fälle relativer Unmöglichkeit des offenen Steuerausweises bzw.
auf Leistungen, welche im Alltag gemeinhin ohne schriftliche Rechnung er-
folgen, wie beispielsweise der Verkauf von Eintrittskarten zu einer kulturel-
len Veranstaltung oder der Verkauf von Urprodukten «ab Hof» (BGE 140 II
495 E. 3.4.3).
2.4
2.4.1 Gemäss Art. 28 Abs. 1 MWSTG kann die steuerpflichtige Person Vor-
steuern im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit abziehen. Kein An-
spruch auf Vorsteuerabzug besteht bei Leistungen und bei der Einfuhr von
Gegenständen, die für die Erbringung von Leistungen, die von der Steuer
ausgenommen sind und für deren Versteuerung nicht optiert wurde, ver-
wendet werden (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).
2.4.2 Fallen die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs nachträglich weg
(Eigenverbrauch), so ist der Vorsteuerabzug in demjenigen Zeitpunkt zu
korrigieren, in welchem die Voraussetzungen hierfür weggefallen sind. Die
früher in Abzug gebrachte Vorsteuer, einschliesslich ihrer als Einlageent-
steuerung korrigierten Anteile, muss zurückerstattet werden (Art. 31 Abs. 1
MWSTG). Eigenverbrauch liegt namentlich vor, wenn die steuerpflichtige
Person aus ihrem Unternehmen Gegenstände oder Dienstleistungen dau-
ernd oder vorübergehend entnimmt, sofern sie beim Bezug oder der Ein-
lage des Ganzen oder seiner Bestandteile einen Vorsteuerabzug vorge-
nommen hat [...] und die sie u.a. für eine unternehmerische Tätigkeit ver-
wendet, die nach Artikel 29 Abs. 1 MWSTG nicht zum Vorsteuerabzug be-
rechtigt (vgl. Art. 31 Abs. 2 Bst. b MWSTG).
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Seite 7
2.4.3 Wurde der Gegenstand oder die Dienstleistung in der Zeit zwischen
dem Empfang der Leistung und dem Wegfall der Voraussetzungen für den
Vorsteuerabzug in Gebrauch genommen, so ist der Vorsteuerabzug im
Umfang des Zeitwerts des Gegenstandes oder der Dienstleistung zu korri-
gieren. Zur Ermittlung des Zeitwertes wird der Vorsteuerbetrag linear für
jedes abgelaufene Jahr bei unbeweglichen Gegenständen um einen Zwan-
zigstel reduziert (vgl. Art. 31 Abs. 3 MWSTG). Demgegenüber ist der Vor-
steuerabzug auf nicht in Gebrauch genommenen Gegenständen und
Dienstleistungen vollumfänglich zu korrigieren (siehe Art. 69 Abs. 1
MWSTV).
2.5 Die Steuerpflichtige hat grundsätzlich innert 60 Tagen nach Ablauf der
Abrechnungsperiode über die Steuerforderung abzurechnen (Art. 71
Abs. 1 MWSTG) und die in diesem Zeitraum entstandene Steuerforderung
zu begleichen (Art. 86 Abs. 1 MWSTG). Bei verspäteter Zahlung wird ohne
Mahnung ein Verzugszins geschuldet (Art. 87 Abs. 1 MWSTG). Gemäss
Art. 87 Absatz 2 MWSTG ist hingegen kein Verzugszins geschuldet bei ei-
ner Nachbelastung, wenn diese auf einem Fehler beruht, der bei richtiger
Abwicklung beim Bund zu keinem Steuerausfall geführt hätte. Mit der letzt-
genannten Bestimmung werden in erster Linie Formmängel anvisiert (vgl.
GEIGER, Kommentar zum MWSTG, a.a.O., Art. 87 N. 12 mit weiteren Hin-
weisen).
3.
Im vorliegenden Fall sind sich die Vorinstanz und die Beschwerdeführerin
zu Recht einig darüber, dass die erzielten Umsätze aus der Vermietung
[der Sportanlage] von der Steuer ausgenommen sind (E. 2.2). Weil [die
Sportanlage] von der Mieterin nicht ausschliesslich zu privaten Zwecken
genutzt wird, ist eine objektive Option für diese Leistungen grundsätzlich
möglich (E. 2.3.1). Strittig und zu prüfen ist, ob und gegebenenfalls wann
die Beschwerdeführerin im Zeitraum vom 1. Juni 2013 bis zum 31. Dezem-
ber 2014 für die von ihr erzielten Umsätze aus der Vermietung [der Sport-
anlage] an ihre Tochtergesellschaft rechtswirksam optiert hat.
3.1 Unbestrittenermassen hat die Beschwerdeführerin [die Sportanlage]
seit dem Tag der Inbetriebnahme am 1. Juni 2013 an ihre Tochtergesell-
schaft vermietet. Grundlage des Mietverhältnisses bildete zum damaligen
Zeitpunkt gemäss Angaben der Beschwerdeführerin ein mündlicher Miet-
vertrag, der am 11. Dezember 2014 verschriftlicht wurde (Beschwerdebei-
lage 9, Vorakten Register 12). Darin wird bezüglich des Mietzinses festge-
halten:
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«Für den Gebrauch und die Benutzung der Räumlichkeiten und Lokalitäten [der
Sportanlage] bezahlt die Betriebsgesellschaft der Stiftung (Beschwerdeführerin)
einen monatlichen im Voraus zahlbaren Zins. Der Zins beträgt jährlich, für 2013
(1.6.-31.12.) CHF [...] zuzüglich Mehrwertsteuer, für 2014 CHF [...] zuzüglich
Mehrwertsteuer und ab 2015 CHF [...] zuzüglich Mehrwertsteuer (Vorbehalten
bleibt eine Anpassung auf Grund der ausstehenden Antwort der ESTV)»
3.2 Die rechtswirksame Option erfolgt in erster Linie durch offenen Ausweis
der Steuer. Zu prüfen ist, ob die Beschwerdeführerin mittels des schriftli-
chen Mietvertrags vom 11. Dezember 2014 die Steuer offen ausgewiesen
hat (E. 2.3.1 ff.).
3.2.1 Im Licht der vorne E. 2.3.1.1 dargelegten höchstrichterlichen Recht-
sprechung nicht zu beanstanden ist die Auffassung der Vorinstanz, wonach
die Beschwerdeführerin die Steuer mit dem schriftlichen Mietvertrag vom
11. Dezember 2014 bereits deshalb nicht offen ausgewiesen habe, weil es
an einer Wissenserklärung über die Höhe der Steuer, konkret der Angabe
des anwendbaren Steuersatzes bzw. des Steuerbetrags, fehle. Das Bun-
desgericht hat im publizierten Entscheid vom 10. Oktober 2014 die vorlie-
gend von der Beschwerdeführerin vertretene Ansicht, wonach für den offe-
nen Ausweis der Steuer bei optierten Verhältnissen eine schriftliche Wil-
lenserklärung zum Bestand der Steuer genügen müsse, ausdrücklich ver-
worfen (BGE 140 II 495 E. 3.2.3 und 3.2.5).
3.2.2 Weiter vertritt die Beschwerdeführerin, gestützt auf die Formulierung
„zuzüglich Mehrwertsteuer“ sowie den Umstand, dass die Miete im Vertrag
betragsmässig ausgewiesen wurde und vorliegend als Steuersatz nichts
anderes als der Normalsatz zur Anwendung kommen konnte, auch eine
hinreichende Wissenserklärung über die Höhe der Steuer angenommen
werden könne. Die Bestimmbarkeit der Höhe der Steuer müsse genügen.
Diese Auffassung vermag nicht zu überzeugen. Würde ihr gefolgt, so er-
wiese sich die Unterscheidung zwischen Willenserklärung über den Be-
stand der Steuer und Wissenserklärung über die Höhe der Steuer von
vornherein als überflüssig. Dass für die Wissenserklärung über die Höhe
der Steuer die Bestimmbarkeit der Steuer genügt, findet denn auch in den
Erwägungen des Bundesgerichts im zitierten Entscheid keinerlei Stütze.
Es bleibt dabei, dass der Mietvertrag mit der Formulierung „zuzüglich Mehr-
wertsteuer“ lediglich eine Willenserklärung über den Bestand der Steuer
und keine Wissenserklärung über die Höhe der Steuer enthält.
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Seite 9
3.2.3 Die Beschwerdeführerin räumt denn auch ein, dass der schriftliche
Mietvertrag die vom Bundesgericht statuierten Anforderungen an einen of-
fenen Ausweis der Steuer möglicherweise nicht erfüllt. Diesfalls zielt sie mit
ihrem Begehren darauf ab, eine Änderung einer – ihrer Meinung nach – zu
strengen bundesgerichtlichen Rechtsprechung durch das Bundesverwal-
tungsgericht zu erwirken: Nach dem Wortlaut von Art. 22 Abs. 1 MWSTG
(„Ausweis der Steuer“ bzw. den romanischen Sprachfassungen) genüge
eine Willenserklärung, wonach die Leistung versteuert werden soll. Weiter
gebe es aus teleologischer und steuersystematischer Sicht keinen Grund,
für die Beurteilung einer formgültigen Option auf die Beweisanforderungen
für das Vorsteuerabzugsrecht abzustellen. Mit seinem Urteil gehe das Bun-
desgericht über das für das Mehrwertsteuersystem Erforderliche hinaus.
Zudem handle es sich bei der Aussage, wonach im Rahmen der objektiven
Option eine Wissenserklärung zur Höhe der Steuer notwendig sei, lediglich
um ein sog. obiter dictum. Ein solches sei für das Bundesverwaltungsge-
richt rechtlich nicht bindend.
3.2.3.1 Es kann offen bleiben, ob es sich bei den von der Beschwerdefüh-
rerin kritisierten Erwägungen des Bundesgerichts um sog. obiter dicta han-
delt bzw. ob das Bundesverwaltungsgericht – selbst bei einer vom Bundes-
gericht abweichenden Rechtsauffassung – an das Ergebnis der höchstrich-
terlichen Auslegung strikt gebunden wäre. Die Ausführungen des Bundes-
gerichts überzeugen das Bundesverwaltungsgericht gerade auch mit Blick
auf die ausführlich dargelegte Entstehungsgeschichte der Norm sowie un-
ter systematischen Gesichtspunkten (vgl. BGE 140 II 495 E. 3.3 ff.). Ent-
sprechend kann das Bundesverwaltungsgericht die vorgebrachte Kritik an
der höchstrichterlichen Interpretation, wonach die Formulierung „offener
Ausweis der Steuer“ auch eine schriftliche Erklärung des Leistungserbrin-
gers über die Höhe der Steuer erfordert (BGE 140 II 495 E. 3.2), nicht tei-
len.
3.2.3.2 Im Gegenteil, das höchstrichterliche Auslegungsergebnis wird
durch folgende Überlegung zusätzlich gestützt: Art. 22 MWSTG verlangt in
der deutschen Sprachfassung explizit einen „offenen Ausweis der Steuer“.
Der Begriff des „offenen Ausweises“ war bereits unter dem früher gelten-
den Mehrwertsteuerrecht im Zusammenhang mit der Rechnungstellung
(Art. 37 Abs. 1 Bst. f des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999
[aMWSTG, AS 2000 1300]) gebräuchlich und ist es weiterhin (Art. 26
Abs. 2 Bst. f MWSTG; vgl. SCHLUCKEBIER, MWSTG Kommentar, a.a.O.,
Art. 26 N. 32). Beim sog. „offenen Ausweis“ sind der Steuerbetrag und der
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Seite 10
Steuersatz in der Rechnung aufzuführen und zum Rechnungsbetrag hin-
zuzuzählen (vgl. BLUM, Kommentar zum MWSTG, a.a.O., Art. 26 N. 44;
zum früheren Recht: Urteile des BVGer A-3286/2015 vom 8. Januar 2016
E. 4.3.2, A-6365/2012 vom 24. September 2013 E. 3.2).
3.2.3.3 Der Begriff des „offenen Ausweises“ weist damit im mehrwertsteu-
erlichen Kontext – genauer im Zusammenhang mit der Rechnung – einen
klaren Bezug zur Höhe der Steuer (Steuersatz bzw. Steuerbetrag) auf. Ers-
tens erscheint es bereits aus Gründen des einheitlichen Sprachgebrauchs
nahe liegend, dem Begriff des „offenen Ausweises“ bei der objektiven Op-
tion gemäss Art. 22 MWSTG nicht eine völlig andere Bedeutung, nämlich
diejenige einer blossen Erklärung über den Bestand der Steuer, beizumes-
sen. Zweitens ergibt sich aus der Entstehungsgeschichte von Art. 22
MWSTG, dass die Verknüpfung von Option und Debitorenrechnung vom
Gesetzgeber gewollt war. Der vom Parlament unwidersprochen gebliebene
und Gesetz gewordene Vorschlag gründete auf der Idee, dass für die Ver-
steuerung optiert, wer eine nach dem Gesetz von der Steuer ausgenom-
mene Leistung erbringt und bei der Rechnungstellung an die Kundin die
Steuer offen ausweist (vgl. Votum Ständerätin Sommaruga [AB 2009 S.
422]; ausführlich: BGE 140 II 495 E. 3.3.2). Damit gibt es zweifellos über-
zeugende Gründe, das Optionsrecht nach Art. 22 MWSTG auch im Licht
von Art 26 MWSTG, der die Anforderungen an eine Debitorenrechnung re-
gelt, zu betrachten, wie dies das Bundesgericht getan hat.
3.2.4 Nach dem Gesagten sieht das Bundesverwaltungsgericht keinen An-
lass von der höchstrichterlichen Rechtsprechung abzuweichen. Mangels
einer Wissenserklärung über die Höhe der Steuer hat die Beschwerdefüh-
rerin daher mit dem Mietvertrag vom 11. Dezember 2014 nicht rechtswirk-
sam optiert.
3.3 Die Beschwerdeführerin bringt weiter vor, selbst wenn zu Recht die
Nennung des Steuerbetrags bzw. Steuersatzes im Mietvertrag verlangt
würde, habe sie mit dem Mietvertrag vom 11. Dezember 2014 rechtsgültig
optiert. Gestützt auf den Grundsatz der freien Beweiswürdigung müsse es
ihr gestattet sein, den im Mietvertrag fehlenden Ausweis über die Höhe der
Steuer mit anderen Dokumenten zu erbringen. Zu Beweiszwecken seien
auch die Rechnungen (gemeint sind die „internen Buchungsbelege“) von
Ende 2014 über die Mieten 2013 und 2014, welche den massgebenden
Steuersatz und den Rechnungsbetrag ausweisen, heranzuziehen.
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Seite 11
Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist eine Option im Sinne
von Art. 22 Abs. 1 MWSTG, weil es sich dabei um eine Gültigkeitsvorschrift
handelt, nur dann rechtwirksam, wenn eine Willenserklärung betreffend
den Bestand der Steuer und eine Wissenserklärung über die Höhe der
Steuer abgegeben wurde (E. 2.3.1.1). Daraus folgt im Umkehrschluss,
dass bis zum Vorliegen beider Erklärungen die Annahme einer rechtsgülti-
gen Option ausgeschlossen ist. Vorliegend erfolgte eine Wissenserklärung
über die Höhe der Steuer – wenn überhaupt (dazu nachfolgend E. 3.4) –
frühestens am 31. Dezember 2014 (Datum, welches auf dem „internen Bu-
chungsbeleg“ erscheint). Die Annahme einer Option auf einen früheren
Zeitpunkt, namentlich per 11. Dezember 2014 (Datum der Unterzeichnung
des Mietvertrags), ist somit ausgeschlossen.
3.4 Zu beurteilen bleibt, ob mittels den Buchungsbelegen vom 31. Dezem-
ber 2014 eine rechtswirksame Option erfolgt ist. Unbestrittenermassen ent-
halten die Belege sowohl eine Erklärung über Bestand als auch eine solche
bezüglich Höhe der Mehrwertsteuer. Fraglich ist, ob diese Buchungsbelege
den formellen Anforderungen an eine Option genügen, d.h. ob die Bu-
chungsbelege als Rechnungen im Sinn von Art. 3 Bst. k MWSTG qualifi-
zieren (E. 2.3.1.2).
3.4.1 Die von der Beschwerdeführerin ins Recht gelegten Dokumente sind
als „interne Buchungsbelege per 31.12.2014“ bezeichnet. Die Beschwer-
deführerin stellt jedoch in Abrede, dass es sich bei diesen Buchungsbele-
gen um „interne Dokumente“ handelt, weil diese der Y._ AG tat-
sächlich ausgehändigt worden seien. Entsprechend seien die Belege in
den Buchhaltungen beider Gesellschaften vorhanden. Zudem seien darauf
die Buchungssätze ersichtlich. Es handle sich bei den Belegen entgegen
ihrer Bezeichnung um Rechnungen im Sinn von Art. 3 Bst. k MWSTG.
3.4.2 Selbst wenn vorliegend die „internen Buchungsbelege“ sowohl in der
Buchhaltung der Beschwerdeführerin als auch in der Buchhaltung der
Y._ AG vorhanden waren, lässt sich daraus nicht zwangsläufig ab-
leiten, dass die Beschwerdeführerin damit am 31. Dezember 2014 form-
gültig optiert hat. Zwar sind die beiden Buchungsbelege in ihrem Erschei-
nungsbild identisch. Dies beweist aber nicht, dass sie tatsächlich in Verkehr
gesetzt wurden: Vorliegend war nach Angaben der Beschwerdeführerin ein
und derselbe Buchhalter für beide Buchhaltungen zuständig. Es ist deshalb
ohne Weiteres denkbar, dass er die beiden Buchungsbelege je Buchhal-
tung originär erstellt hat und dass insofern eine Übergabe (und damit In-
verkehrsetzung) des von der Beschwerdeführerin erstellten Belegs an die
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Leistungsempfängerin weder beabsichtigt war noch stattfand. Anzumerken
ist, dass es für eine Abrechnung gegenüber der Leistungsempfängerin
auch nicht genügt, wenn der für beide Gesellschaften tätige Buchhalter
vom „internen Buchungsbeleg per 31.12.2014“ der Beschwerdeführerin
Kenntnis hatte. Erstens vermag die Einsichtnahme in die Buchhaltung der
Leistungserbringerin das Element des „Inverkehrsetzens“ nicht zu erset-
zen. Zweitens ist auch nicht nachgewiesen, dass der Buchhalter bei der
Leistungsempfängerin eine Funktion innehatte, die es ihm erlaubte, im Na-
men der Leistungsempfängerin rechtsverbindlich Willenserklärungen ent-
gegen zu nehmen.
3.4.3 Im Übrigen vermag die Beschwerdeführerin das Gericht nicht davon
zu überzeugen, dass sich die buchhalterischen Vorgänge von Ende De-
zember 2014 grundlegend von denjenigen unterscheiden, welche die
sog. „provisorischen“ Mietzahlungen, die storniert wurden, betrafen. Zu-
mindest auf Seiten der Beschwerdeführerin erfolgten die Verbuchungen
der provisorischen Miete für die Jahre 2013 bis 2014 auf denselben Kon-
ten. Es ist daher von vornherein nicht ersichtlich, weshalb die provisori-
schen Mietzahlungen lediglich Abgrenzungsbuchungen darstellen sollten,
während es sich bei den Buchungen per 31. Dezember 2014 um effektive
Zahlungen handeln soll. Gestützt auf den buchhalterischen Grundsatz
„keine Buchung ohne Beleg“, ist sodann ernsthaft zu bezweifeln, dass sich
in den Buchhaltungen der Beschwerdeführerin und der Leistungsempfän-
gerin nicht auch interne Buchungsbelege betreffend die provisorischen
Mietzahlungen finden liessen, zumal bis zum 11. Dezember 2014 auch
noch kein schriftlicher Mietvertrag vorlag, der als Buchungsbeleg hätte bei-
gezogen werden können. Lagen aber bereits vor dem 11. Dezember 2014
interne Buchungsbelege über die provisorischen Mietzahlungen vor, so
wären diese – wollte man der Argumentation der Beschwerdeführerin hin-
sichtlich der Buchungsbelege per 31. Dezember 2014 folgen – konsequen-
terweise ebenfalls als Rechnungen (mit fehlendem Steuerausweis) zu qua-
lifizieren.
3.5 Als Zwischenergebnis ist festzuhalten, dass im Zeitraum vom 1. Juni
2013 bis 31. Dezember 2014 keine Option gemäss Art. 22 MWSTG erfolgt
ist.
3.6 Schliesslich kann auch gestützt auf Art. 39 MWSTV nicht von einer gül-
tigen Option ausgegangen werden. Nach dem in E. 2.3.2 Ausgeführten
setzt diese Vorschrift voraus, dass ein offener Ausweis der Steuer nicht
möglich war. Vorliegend sind jedoch keine Gründe ersichtlich, weshalb die
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Beschwerdeführerin die Steuer nicht separat hätte ausweisen können.
Auch gestützt auf Art. 39 MWSTV kann deshalb nicht angenommen wer-
den, dass sie das Optionsrecht in rechtswirksamer Weise ausgeübt hat.
3.7 Mangels rechtswirksamer objektiver Option erübrigt es sich zu prüfen,
ob im vorliegenden Fall sämtliche Mietumsätze der Jahre 2013 und 2014
als optiert gelten könnten oder ob es sich dabei um eine unzulässige rück-
wirkende Option handeln würde.
3.8 Nach dem Gesagten hat die Beschwerdeführerin für die Versteuerung
ihrer ab dem 1. Juni 2013 erzielten Mietumsätze in den hier strittigen Steu-
erperioden nicht optiert. Folglich bestand ab dem 1. Juni 2013 auch kein
Anspruch auf entsprechenden Vorsteuerabzug (E. 2.4.1). Weiter sind auf-
grund des eingetretenen Eigenverbrauchs per 1. Juni 2013 (und nicht per
31. Dezember 2013, wie die ESTV in ihrer EM festhielt) die früher in Abzug
gebrachten Vorsteuern zurückzuerstatten (E. 2.4.2). Weil vorliegend die
Nutzungsänderung im Zeitpunkt der Inbetriebnahme [der Sportanlage] er-
folgte, gilt diese als nicht in Gebrauch genommen. Entsprechend ist der
Vorsteuerabzug für das Jahr 2013 vollumfänglich, d.h. ohne Abschreibung
auf der Bemessungsgrundlage, zu korrigieren (E. 2.4.3).
3.9 Mit ihrem Subsubeventualantrag macht die Beschwerdeführerin gel-
tend, es sei gestützt auf Art. 87 Abs. 2 MWSTG von der Erhebung von
Verzugszinsen abzusehen. Gemäss dieser Bestimmung ist bei einer Nach-
belastung kein Verzugszins geschuldet, wenn diese auf einem Fehler be-
ruht, der bei richtiger Abwicklung beim Bund zu keinem Steuerausfall ge-
führt hätte. Mit Fehler sind in erster Linie Formfehler gemeint (E. 2.5).
Im vorliegenden Fall hat die Beschwerdeführerin mangels offenen Auswei-
ses der Steuer nicht rechtswirksam optiert. In diesem Zusammenhang stellt
der offene Ausweis der Steuer ein Gültigkeitserfordernis dar (E. 2.3.1). Von
einem blossen Formmangel im Sinne von Art. 87 Abs. 2 MWSTG kann da-
her keine Rede sein. Die Erhebung von Verzugszinsen ist damit ebenfalls
nicht zu beanstanden.
3.10 Im Übrigen ist die Steuerforderung der ESTV in rechnerischer Hinsicht
nicht bestritten und auch nicht offensichtlich fehlerhaft. Damit erweist sich
der angefochtene Entscheid als rechtmässig. Die Beschwerde ist vollum-
fänglich abzuweisen.
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4.
Ausgangsgemäss hat die Beschwerdeführerin als unterliegende Partei die
Verfahrenskosten zu tragen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG).
4.1 In Bezug auf die Festlegung der Höhe der Verfahrenskosten beantragt
die Beschwerdeführerin in ihrer zweiten Eingabe, es sei zu berücksichti-
gen, dass letztlich der Streitwert nicht der Steuernachforderung von Fr. [...]
entspreche, sondern aufgrund der im Jahr 2015 erfolgten Einlageentsteu-
erung lediglich rund Fr. [...] betrage. Dass die Steuerperiode 2015, in wel-
chem die Einlageentsteuerung erfolgt sei, nicht Gegenstand des vorliegen-
den Verfahrens bilde, sei von Zufälligkeiten abhängig und solle sich aus
Fairnessgründen nicht nachteilig auf die Beschwerdeführerin auswirken.
Das Bundesverwaltungsgericht sieht für eine solche «Korrektur» des
Streitwerts weder eine rechtliche Grundlage noch erachtet es ein solches
Vorgehen mit dem Gebot der Rechtsgleichheit – namentlich auch in Bezug
auf künftige Anwendungsfälle – als vereinbar.
4.2 Entsprechend sind die Verfahrenskosten auf Fr. 25‘000.-- festzusetzen
(Art. 63 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008
über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsge-
richt [VGKE, SR 173.320.2]). Der einbezahlte Kostenvorschuss in dersel-
ben Höhe wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. Eine Par-
teientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).
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