Decision ID: f6a38a0c-54f0-5799-8534-415526d244a0
Year: 2021
Language: it
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Fatti:
A.
La società anonima A._, con sede attuale a X._, è iscritta a
Registro di commercio del Cantone Ticino dal [data] 2002. Fino al
15 dicembre 2020, il suo scopo sociale era il seguente:
« [...] ».
Durante i periodi fiscali 2010-2011, i membri del consiglio di amministra-
zione della società erano i signori B._ (presidente), C._,
D._, E._, F._ e G._. L’ufficio di revisione era
la H._, con sede a Y._. L’azionariato era invece composto
(stato luglio 2011) dai signori B._ (10'677 azioni), C._
(10'677 azioni) e G._ (2'000 azioni), nonché da diversi azionisti
minori per un totale di 34'632 azioni.
B.
B.a Il 10 agosto 2011, la A._ ha inoltrato all’Amministrazione
federale delle contribuzioni (di seguito: AFC) il modulo 103 relativo alla
distribuzione di un dividendo di 100'000 franchi in relazione all’esercizio
contabile 2010. Il versamento di tale dividendo era stato deciso dall’assem-
blea generale degli azionisti del 25 luglio 2011, con scadenza al 24 agosto
2011.
Il 5 settembre 2011, la A._ ha poi versato l’importo dovuto sulla
distribuzione del predetto dividendo a titolo d’imposta preventiva pari a
35'000 franchi (= 35% di 100'000 franchi).
B.b Il 21 novembre 2011, la A._ ha postulato dinanzi all’AFC il
rimborso dell’imposta preventiva di 35'000 franchi, in quanto la relativa
distribuzione di dividendo, dichiarata con modulo 103 del 10 agosto 2011,
non avrebbe di fatto avuto luogo.
B.c Dopo vari scambi di scritti tra le parti, con decisione 4 luglio 2014,
l’AFC ha formalmente respinto la predetta domanda di restituzione
dell’imposta preventiva, a motivo che la rinuncia alla distribuzione del
dividendo è intervenuta dopo la sua scadenza. Essa ha poi ritenuto la
sussistenza di un versamento suppletivo in rapporto alla rinuncia alla
distribuzione del dividendo e imposto la A._ al pagamento della
tassa di bollo d’emissione dell’importo di 650 franchi, più un interesse di
mora del 5% sull’ammontare di 650 franchi a calcolare dal 30 luglio 2012.
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B.d Con reclamo 2 settembre 2014, la A._ – per il tramite della sua
rappresentante – ha impugnato detta decisione ribadendo la richiesta di
rimborso dell’imposta preventiva di 35'000 franchi e i motivi che l’hanno
condotta ad annullare la distribuzione del dividendo. Essa ha poi sotto-
lineato di essersi spontaneamente « denunciata » all’AFC il 21 novembre
2011, sicché la rinuncia alla distribuzione del dividendo e la relativa
necessaria correzione dei conti e dei bilanci – a suo avviso, qualificabile di
« Bilanzberichtigung » – sarebbe intervenuta prima dell’apertura di un
qualsiasi controllo ufficiale fiscale. Poiché il conto annuale 2010 corretto,
approvato dall’assemblea generale degli azionisti in data 23 aprile 2012,
sarebbe stato utilizzato ed ammesso quale base per la tassazione delle
imposte dirette (utile e capitale) dell’esercizio 2010, lo stesso dovrebbe
valere anche dal profilo dell’imposta preventiva. Le correzioni da essa
operate giustificherebbero dunque il postulato rimborso dell’imposta
preventiva.
B.e Con decisione su reclamo del 9 novembre 2015, l’AFC ha respinto il
suddetto reclamo e confermato la decisione 4 luglio 2014, ritenendo come
non dati i presupposti per un rimborso dell’imposta preventiva.
B.f Avverso detta decisione su reclamo, la A._ – per il tramite della
sua rappresentante – ha inoltrato ricorso 10 dicembre 2015 dinanzi al Tri-
bunale amministrativo federale, postulandone l’annullamento. Oltre alle
censure già sollevate con reclamo, essa ha invocato la nullità della
deliberazione dell’assemblea generale degli azionisti del 25 luglio 2011.
B.g Con sentenza A-8035/2015 del 14 novembre 2017, il Tribunale ammi-
nistrativo federale ha annullato la decisione su reclamo del 9 novembre
2015 dell’AFC rinviando eccezionalmente a quest’ultima la causa per
nuovo giudizio, nell’ottica di preservare il diritto della società a una doppia
istanza di giudizio. Nello specifico, il Tribunale ha chiesto all’AFC di
analizzare se la deliberazione del 25 luglio 2011 dell’assemblea generale
degli azionisti della A._ di versare un dividendo di 100'000 franchi
possa o meno reputarsi nulla.
B.h In tale ottica, dovendo procedere ad un’analisi delle manovre contabili
effettuate dalla società e non disponendo di tutti i documenti necessari per
valutare la nullità o meno della deliberazione dell’assemblea generale degli
azionisti del 25 luglio 2011, l’AFC ha proceduto a vari atti istruttori. In parti-
colare, essa ha effettuato varie verifiche fiscali presso la A._ tra il
17 e il 20 settembre 2018, nonché il 2 dicembre 2019. L’AFC ha altresì
domandato alla A._ la documentazione mancante e ulteriori
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ragguagli, che quest’ultima gli ha fornito il 12 dicembre 2019 e il 10 gennaio
2020.
B.i Con decisione su reclamo del 29 aprile 2020, l’AFC in sostanza ha
ritenuto come non dati i presupposti per considerare come nulla la deci-
sione dell’assemblea generale degli azionisti del 25 luglio 2011. Ritenendo
come non dati i presupposti per un rimborso dell’imposta preventiva, essa
ha nuovamente respinto il reclamo 2 settembre 2014 della A._ e
confermato la decisione 4 luglio 2014.
C.
C.a Avverso la predetta decisione su reclamo, la A._ (di seguito:
ricorrente o società ricorrente) – per il tramite della sua rappresentante –
ha inoltrato ricorso 2 giugno 2020 dinanzi al Tribunale amministrativo fede-
rale. Protestando tasse, spese e ripetibili, di prima e seconda istanza, di un
importo pari almeno a 20'000 franchi, la ricorrente postula l’accoglimento
del suo ricorso, con conseguente annullamento della decisione su reclamo
del 29 aprile 2020 e della decisione 4 luglio 2014 dell’AFC, rispettivamente
rimborso da parte dell’AFC dell’imposta preventiva di 35'000 franchi,
incluso un interesse del 5% a decorrere dal 21 novembre 2011. In sostan-
za, considerando come dati i presupposti per ritenere nulla la deliberazione
dell’assemblea generale degli azionisti del 25 luglio 2011, essa invoca nei
confronti dell’AFC una violazione del diritto federale, un eccesso del potere
di apprezzamento e un accertamento inesatto e incompleto dei fatti.
C.b Con risposta 7 settembre 2020, l’AFC (di seguito: autorità inferiore) si
è riconfermata nella propria decisione su reclamo, postulando la reiezione
del ricorso e prendendo posizione sulle censure della ricorrente.
C.c Con replica spontanea del 16 settembre 2020, la società ricorrente –
sempre per il tramite della sua rappresentante – ha preso posizione sulla
risposta dell’autorità inferiore.
D.
Ulteriori fatti e argomenti verranno ripresi, per quanto necessario, nei
considerandi in diritto del precedente giudizio.

Diritto:
1.
1.1 Il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni
ai sensi dell’art. 5 PA, emanate dalle autorità menzionate all’art. 33 LTAF,
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riservate le eccezioni di cui all’art. 32 LTAF (cfr. art. 31 LTAF). In partico-
lare, le decisioni emanate dall’AFC su reclamo in materia di riscossione
dell’imposta preventiva – come in concreto – sono impugnabili dinanzi al
Tribunale (cfr. art. 39 della legge federale del 13 ottobre 1965 sull’imposta
preventiva [LIP, RS 642.21], in combinato disposto con l’art. 32 LTAF). Il
Tribunale è dunque competente per dirimere la presente vertenza. Fatta
eccezione per quanto prescritto direttamente dalla LTAF come pure da
eventuali normative speciali, la procedura dinanzi al Tribunale è di principio
retta dalla PA (cfr. art. 37 LTAF; art. 2 cpv. 4 PA). Su riserva dell’art. 2 cpv. 1
PA – che per inciso menziona dei principi comunque applicati per analogia
dal Tribunale nell’ambito delle procedure in materia d’imposta preventiva –
quanto precede vale altresì per la presente procedura di ricorso ([tra le
tante] sentenza del TAF A-2164/2020 del 3 agosto 2020 consid. 1.1).
1.2 Il presente ricorso è stato interposto tempestivamente (art. 20 segg.,
art. 50 PA), nel rispetto delle esigenze di contenuto e di forma previste dalla
legge (art. 52 PA). L’atto impugnato è una decisione dell’AFC fondata sul
diritto pubblico federale giusta l’art. 5 PA, che respinge la domanda di
rimborso dell’imposta preventiva della ricorrente e la condanna al
pagamento della tassa di bollo d’emissione. Poiché la decisione impugnata
comporta un onere pecuniario per la ricorrente, quest’ultima risulta
legittimata a ricorrere ex art. 48 cpv. 1 PA.
1.3 Oltre all’annullamento della decisione su reclamo del 29 aprile 2020
dell’autorità inferiore, la società ricorrente postula altresì l’annullamento
della precedente decisione 4 luglio 2014. Sennonché, tenuto conto
dell’effetto devolutivo della procedura di ricorso (cfr. DTF 134 II 142
consid. 1.4; 129 II 438 consid. 1; [tra le tante] sentenza del TAF
A-5576/2018 del 5 dicembre 2019 consid. 1.3), soltanto la decisione su
reclamo del 19 aprile 2020 dell’autorità inferiore risulta impugnabile dinanzi
allo scrivente Tribunale. Le censure sollevate avverso la decisione 4 luglio
2014 sono pertanto qui irricevibili.
1.4 Visto quanto precede, il ricorso – su riserva di quanto precisato al
consid. 1.3 che precede – è ricevibile in ordine e deve essere esaminato
nel merito dallo scrivente Tribunale.
2.
2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere
invocati la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del
potere di apprezzamento (cfr. art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o
incompleto di fatti giuridicamente rilevanti (cfr. art. 49 lett. b PA) nonché
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l’inadeguatezza (cfr. art. 49 lett. c PA; cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER,
Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2a ed. 2013, n. 2.149).
2.2 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti
(cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione
impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTF 142 V 551 con-
sid. 5; 141 V 234 consid. 1; DTAF 2007/41 consid. 2; MOOR/POLTIER, Droit
administratif, vol. II, 3a ed. 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della
massima inquisitoria e dell’applicazione d’ufficio del diritto sono tuttavia
limitati: l’autorità competente procede difatti spontaneamente a constata-
zioni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure
sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 141 V 234 con-
sid. 1 con rinvii; 122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27
consid. 3.3). Secondo il principio di articolazione delle censure (« Rüge-
prinzip ») l’autorità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non
appaiono evidenti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e
presentazione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. DTF 141
V 234 consid. 1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. 1.55). Il principio
inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata dal
dovere delle parti di collaborare all’istruzione della causa (cfr. DTF 143 II
425 consid. 5.1; 140 I 285 consid. 6.3.1; 128 II 139 consid. 2b). Il dovere
processuale di collaborazione concernente in particolare il ricorrente che
interpone un ricorso al Tribunale nel proprio interesse, comprende, in
particolare, l’obbligo di portare le prove necessarie, d’informare il giudice
sulla fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso
contrario arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza
di prove (cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 140 I 285 consid. 6.3.1; 119 III 70 con-
sid. 1; MOOR/POLTIER, op. cit., no. 2.2.6.3, pag. 293 e segg.).
2.3 Allorquando l’autorità reputa come chiare le circostanze di fatto e che
le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria convinzione,
essa emana la propria decisione. In tale ipotesi, se procedendo in modo
non arbitrario ad un apprezzamento anticipato delle prove proposte, è con-
vinta che le stesse non potrebbero condurla a modificare la sua opinione,
essa può porre un termine all’istruzione (cfr. DTF 133 II 384 consid. 4.2.3
con rinvii; [tra le tante] sentenze del TAF A-2888/2016 del 16 giugno 2017
consid. 3.2 con rinvii; A-5070/2013 del 9 dicembre 2014 consid. 2.3.1 con
rinvii; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. 3.144). Tale modo di proce-
dere non è contrario al diritto di essere sentito garantito dall’art. 29 cpv. 2
Cost. (cfr. DTF 144 II 427 consid. 3.1.3; 141 I 60 consid. 3.3; sentenze del
TAF A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 2.3; A-2176/2020 del 20 gen-
naio 2021 consid. 2.3 con rinvii).
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Se al contrario, l’autorità di ricorso rimane nell’incertezza dopo aver
provveduto alle investigazioni richieste dalle circostanze, essa applicherà
le regole sulla ripartizione dell’onere probatorio. In tale contesto, e a difetto
di disposizioni speciali in materia, il giudice s’ispirerà all’art. 8 CC, in virtù
del quale chi vuol dedurre il suo diritto da una circostanza di fatto da lui
asserita, deve fornirne la prova. Detto in altre parole, incombe all’am-
ministrato il compito di stabilire i fatti che sono di natura a procurargli un
vantaggio e all’amministrazione di dimostrare l’esistenza di quelli che as-
soggettano ad un obbligo in suo favore. L’assenza di prove va a scapito
della parte che intendeva trarre un diritto da una circostanza di fatto non
provata. Inoltre la sola allegazione non basta (cfr. [tra le tante] sentenza del
TAF A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 2.3). Il principio inquisitorio
non ha alcuna influenza sulla ripartizione dell’onere probatorio, poiché
interviene ad un stadio anteriore (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF
A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 2.3; A-2888/2016 del 16 giugno
2017 consid. 3.2; A-5070/2013 del 9 dicembre 2014 consid. 2.3.2).
Applicate al diritto fiscale, tali regole presuppongono che l’amministrazione
fiscale sopporti l’onere della prova delle circostanze di fatto che determi-
nano l’imposizione o l’importo dell’imposta dovuto, ovvero i fatti che fonda-
no o aumentano l’imposizione, mentre l’assoggettato di quelle che diminui-
scono o azzerano l’imposizione, ovvero i fatti che l’esonerano o riducono
l’importo d’imposta dovuto (cfr. DTF 146 II 6 consid. 4.2; 144 II 427
consid. 8.3.1; 133 II 153 consid. 4.3; sentenza del TF 2C_814/2010 del
23 settembre 2011 consid. 5.4; [tra le tante] sentenze del TAF A-2176/2020
del 20 gennaio 2021 consid. 2.3; A-5070/2013 del 9 dicembre 2014 con-
sid. 2.3.3). Se le prove raccolte dall’autorità forniscono sufficienti indizi
dell’esistenza di elementi imponibili, spetta poi di nuovo al contribuente
stabilire l’esattezza delle sue affermazioni e sostenere l’onere della prova
del fatto che giustifica la sua esenzione (cfr. DTF 133 II 153 consid. 4.3;
[tra le tante] sentenza del TAF A-2888/2016 del 16 giugno 2017 consid. 3.2
con rinvii). Tuttavia, ciò si applica solo se risulta impossibile, nell’ambito
della massima inquisitoria e in applicazione del principio del libero
apprezzamento delle prove, stabilire i fatti corrispondenti con un grado di
verosimiglianza sufficiente alla realtà (cfr. DTF 139 V 176 consid. 5.2; [tra
le tante] sentenze del TAF A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 2.3;
A-2176/2020 del 20 gennaio 2021 consid. 2.3 con rinvii).
3.
Nel caso in disamina, oggetto del litigio è la domanda di rimborso dell’im-
posta preventiva di 35'000 franchi avanzata dalla società ricorrente dinanzi
all’autorità inferiore in rapporto all’annullamento di una distribuzione di un
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dividendo di 100'000 franchi. Più concretamente, il 25 luglio 2011 l’assem-
blea generale degli azionisti ha deliberato la distribuzione di un dividendo
di 100'000 franchi, con scadenza al 24 agosto 2011. Il 22 dicembre 2011,
l’assemblea straordinaria degli azionisti ha poi annullato la deliberazione
del 25 luglio 2011 dell’assemblea generale degli azionisti relativa alla distri-
buzione di dividendo, considerandola di fatto nulla, non essendoci invero
alcun utile di bilancio distribuibile in violazione dell’art. 675 cpv. 2 CO, come
risulterebbe dai conti 2010 corretti successivamente alla scoperta, durante
la revisione straordinaria dei conti 2010, di « gravi lacune ed errori nell’alle-
stimento della contabilità per l’anno 2010 ».
Detta domanda di rimborso è stata respinta dall’autorità inferiore con
decisione 4 luglio 2014, poi confermata da quest’ultima con decisione su
reclamo del 9 novembre 2015. Con sentenza A-8035/2015 del 14 novem-
bre 2017, il Tribunale ha poi annullato la decisione su reclamo del 9 novem-
bre 2015 dell’autorità inferiore, rinviandogli la causa ex art. 61 cpv. 1 PA
per nuovo giudizio ai sensi del consid. 3.6.3.3, invitandola in particolare ad
esaminare se la deliberazione del 25 luglio 2011 dell’assemblea generale
degli azionisti poteva essere considerata come nulla, tale evenienza non
essendo stata da lei esaminata. Dando seguito al rinvio del Tribunale,
l’autorità inferiore ha dunque esaminato tale questione ed emanato la
nuova decisione su reclamo del 29 aprile 2020, ritenendo come non date
le condizioni cumulative per l’annullamento dell’imposta preventiva – in
particolare, la nullità della deliberazione del 25 luglio 2011 dell’assemblea
generale sulla distribuzione del dividendo – e il suo conseguente rimborso.
Di avviso contrario, la società ricorrente ha impugnato detta decisione
dinanzi al Tribunale, postulandone in sostanza l’annullamento.
In tale contesto, il Tribunale precisa già sin d’ora che, nella misura in cui la
società ricorrente non ha promosso un’azione civile in annullamento della
deliberazione del 25 luglio 2011 dell’assemblea generale degli azionisti nel
termine di 2 mesi ai sensi dell’art. 706a cpv. 1 CO (cfr. a tal proposito,
consid. 4.4.4.1 del presente giudizio) e che difetta un giudizio civile consta-
tante tale annullamento, in concreto si pone unicamente la questione a
sapere se la predetta deliberazione possa o meno essere considerata nulla
ai sensi dell’art. 706b CO (cfr. a tal proposito, consid. 4.4.4.2 del presente
giudizio). L’esame del Tribunale si focalizzerà pertanto sulla questione
della nullità della predetta deliberazione.
A tal fine, prima di entrare nel merito del ricorso (cfr. consid. 5 del presente
giudizio), qui di seguito verranno dapprima richiamati i principi applicabili
alla presente fattispecie, con particolare riguardo alle condizioni per
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Pagina 9
ritenere nulla una deliberazione dell’assemblea generale degli azionisti
circa la distribuzione di un dividendo (cfr. consid. 4 del presente giudizio).
4.
4.1 La Confederazione può riscuotere un’imposta preventiva sul reddito dei
capitali mobili (cfr. art. 132 cpv. 1 Cost. e art. 1 cpv. 1 LIP). L’imposta
preventiva è rimborsata al beneficiario della prestazione decurtata
dell’imposta (cfr. art. 1 cpv. 2 LIP).
Stante l’art. 4 cpv. 1 lett. b LIP, oggetto dell’imposta sono, tra l’altro, i redditi
di capitali mobili da azioni, quote sociali, in società, a garanzia limitata o
cooperative, buoni di partecipazione e buoni di godimento, emessi da una
persona domiciliata in Svizzera. Per i redditi di capitali mobili essa
ammonta al 35% della prestazione imponibile (cfr. art. 13 cpv. 1 lett. a LIP).
L’art. 20 cpv. 1 dell’ordinanza del 19 dicembre 1966 sull’imposta
preventiva (OIPrev, RS 642.211) considera reddito imponibile di azioni,
ogni prestazione valutabile in denaro corrisposta dalla società ai titolari di
diritti di partecipazione, o a terze persone loro vicine, che non abbia il
carattere di rimborso delle quote di capitale sociale versato esistenti all’atto
della prestazione (come ad esempio: dividendi, buoni, azioni gratuite,
buoni di partecipazione gratuiti, eccedenze di liquidazione, ecc.; [tra le
tante] sentenza del TAF A-8035/2015 del 14 novembre 2017 consid. 3.1
con rinvii).
4.2
4.2.1 L’obbligazione fiscale spetta al debitore della prestazione imponibile,
il quale deve eseguirla dopo averne dedotto l’imposta preventiva
(cfr. art. 10 cpv. 1 in relazione con l’art. 14 cpv. 1 LIP). Giusta l’art. 16 cpv. 1
lett. c LIP, l’imposta preventiva scade trenta giorni dopo che è sorto il
credito fiscale. Per i redditi da capitale mobiliare, il credito fiscale sorge alla
scadenza della prestazione imponibile (cfr. art. 12 cpv. 1 LIP). Un interesse
di mora del 5% annuo è dovuto, senza diffida, sugli importi di imposta non
ancora pagati alle scadenze stabilite dal cpv. 1 fino al giorno del
pagamento (cfr. art. 16 cpv. 2 LIP in combinato disposto con l’art. 1
dell’ordinanza del 29 novembre 1996 del Dipartimento federale delle
finanze concernente l’interesse di mora in materia d’imposta preventiva
[RS 642.212]; [tra le tante] sentenza del TAF A-8035/2015 del 14 novembre
2017 consid. 3.2.1 con rinvii).
4.2.2 La nozione di « scadenza » ai sensi dell’art. 12 cpv. 1 LIP per la de-
terminazione della nascita del credito fiscale è di principio quella del diritto
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civile (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-8035/2015 del 14 novembre
2017 consid. 3.2.2 con rinvii; MICHAEL BEUSCH, in: Zweifel/Beusch/Bauer-
Balmelli [ed.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Verrechnungs-
steuer, 2a ed. 2012 [di seguito: VStG-Kommentar], n. 21 ad art. 12 LIP;
WALTER ROBERT PFUND, Die eidgenössischen Steuern, Zölle und Abgaben,
Verrechnungssteuer, Parte I, 1971, n. 2.2 ad art. 12 LIP). Nel caso in
disamina, determinante è la scadenza di diritto civile dei dividendi,
equivalente alla scadenza del credito di imposta preventiva.
4.2.3 L’utile netto dell’esercizio annuale di una società per azioni viene di
regola distribuito agli azionisti sotto forma di dividendo. Giusta l’art. 675
cpv. 2 CO, il dividendo può essere prelevato solo sopra l’utile risultante dal
bilancio e sulle riserve all’uopo costituite. Detto dividendo non scade tutta-
via con il decorrere dell’esercizio annuale, bensì prima, ossia non appena
l’assemblea generale degli azionisti ha determinato l’utile d’esercizio ed
emanato un’apposita decisione al riguardo. Giusta l’art. 698 cpv. 2 cifra 4
CO, l’approvazione del conto annuale, come pure la deliberazione
sull’impiego dell’utile risultante dal bilancio, in modo particolare la determi-
nazione del dividendo e della partecipazione agli utili sono poteri intrasmis-
sibili che spettano all’assemblea generale. Tali poteri intrasmissibili non
possono essere esercitati dagli altri organi della società. Di norma, nel mo-
mento in cui l’assemblea generale delibera una distribuzione dei dividendi,
la stessa fissa immediatamente una data precisa per il loro pagamento; in
tal caso, i dividendi sono reputati come scaduti alla predetta data. In caso
contrario, ossia quando non viene stabilita una data determinata, i dividendi
sono invece reputati come immediatamente scaduti (cfr. sentenza del TF
2C_730/2013 del 4 febbraio 2014 consid. 3.4; [tra le tante] sentenza del
TAF A-8035/2015 del 14 novembre 2017 consid. 3.2.3 con rinvii; BEUSCH,
VStG-Kommentar, n. 33 ad art. 12 LIP).
Conformemente alla scadenza di diritto civile, l’art. 21 cpv. 3 OIPrev,
sancisce che se non è stabilita la data di scadenza del reddito, il termine di
30 giorni decorre dal giorno in cui viene deliberata la distribuzione o, non
dandosi una deliberazione, dal giorno della distribuzione del reddito. Ne
discende che, sia secondo il diritto civile, che il diritto fiscale, il giorno della
scadenza del dividendo – immediata o ad una determinata data – e della
conseguente nascita del relativo credito d’imposta preventiva sulla base
della decisione dell’assemblea generale, può di principio essere sempre
determinato (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-8035/2015 del
14 novembre 2017 consid. 3.2.3 con rinvii).
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4.3 In materia di imposta preventiva, la dichiarazione e il pagamento del
tributo sono rette dal principio dell’autotassazione, in applicazione del
quale, il contribuente ha l’obbligo di annunciarsi come tale all’AFC, senza
esservi sollecitato (cfr. art. 38 cpv. 1 LIP) e deve, alla scadenza dell’impo-
sta (cfr. art. 16 LIP), presentare spontaneamente all’AFC il rendiconto
prescritto, corredato dei giustificativi e pagare in pari tempo l’imposta o
compiere la notifica sostitutiva del pagamento (cfr. artt. 19 e 20 LIP; art. 38
cpv. 2 LIP). Il contribuente è quindi il solo responsabile nella compilazione
esatta dei moduli dei rendiconti e delle dichiarazioni d’imposta e dei
questionari (cfr. art. 39 cpv. 1 LIP) nonché nel procedere con il versamento
dell’imposta preventiva dovuta (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF
A-8035/2015 del 14 novembre 2017 consid. 3.3 con rinvii).
In tale contesto, giusta l’art. 39 cpv. 1 LIP, il contribuente deve indicare
coscienziosamente all’autorità fiscale tutti i fatti che possono essere impor-
tanti per l’accertamento dell’obbligazione fiscale o delle basi di calcolo
dell’imposta; egli è tenuto in particolare a produrre, su richiesta, tutti i docu-
menti corredati dai giustificativi e da altra documentazione. In tal senso, al
contribuente incombe un dovere di collaborazione, lo stesso essendo
tenuto a fornire all’AFC tutte le informazioni necessarie all’accertamento
dell’imposta preventiva (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-8035/2015 del
14 novembre 2017 consid. 3.3 con rinvii).
4.4
4.4.1 Secondo la giurisprudenza e la prassi amministrativa, una volta sorto
conformemente all’art. 12 LIP, un credito d’imposta preventiva continua a
sussistere fino alla sua estinzione – segnatamente per effetto della prescri-
zione o del condono (cfr. artt. 17 e 18 LIP) – quand’anche le condizioni alla
base della sua nascita vengano meno successivamente con effetto ex
nunc. L’imposta preventiva avendo carattere formale, l’annullamento da
parte dell’assoggettato di una prestazione imponibile non conduce in linea
di principio alla soppressione pura e semplice di un credito fiscale nato ex
lege. Eventuali accordi intervenuti successivamente tra le parti, di fatto non
hanno pertanto alcuna influenza sul credito fiscale (cfr. sentenza del TAF
A-1360/2006 del 1° marzo 2007 consid. 5.1 con rinvii, confermata dal TF
con sentenza 2C_115/2007 dell’11 febbraio 2008; cfr. parimenti sentenza
del TAF A-8035/2015 del 14 novembre 2017 consid. 3.4.1 con rinvii;
BEUSCH, VStG-Kommentar, n. 10 ad art. 12 LIP con rinvii).
4.4.2 In presenza di negozi giuridici nulli o annullabili ai sensi del diritto
civile, tale principio va tuttavia qui relativizzato.
A-2845/2020
Pagina 12
Secondo la giurisprudenza, un negozio giuridico nullo o annullabile ai sensi
del diritto civile, che per natura sarebbe di principio fiscalmente imponibile,
non dà infatti origine all’imposta preventiva allorquando i seguenti
presupposti sono adempiuti cumulativamente: (i) sussiste un negozio
giuridico nullo o annullabile ai sensi del diritto civile; (ii) detto negozio
giuridico nullo o annullabile viene retroattivamente annullato dai diretti
interessati; (iii) i diretti interessati hanno agito in buona fede. A contrario,
allorquando i diretti interessati accettano volontariamente le conseguenze
di un negozio giuridico nullo o annullabile, rispettivamente hanno agito in
mala fede, si reputa detto negozio giuridico come soggetto all’imposta
preventiva (cfr. sentenza del TAF A-8035/2015 del 14 novembre 2017
consid. 3.4.2.1 con rinvii; BEUSCH, VStG-Kommentar, n. 12 e 13 ad art. 12
LIP; PFUND, op. cit., n. 1.14 ad art. 12 LIP).
4.4.3 Perché l’imposta preventiva venga annullata, un negozio giuridico
dev’essere effettivamente invalidato ai sensi del diritto civile o del diritto
pubblico. Ciò è segnatamente il caso in presenza di una decisione cresciu-
ta in giudicato della competente autorità, generalmente l’autorità civile. In
tale evenienza, l’AFC è tenuta a rispettare la decisione civile che constata
la nullità o annulla il negozio giuridico in maniera retroattiva. In tale
contesto, qualora sia pendente dinanzi ad un’autorità civile una procedura
mirata a constatare la nullità o l’annullamento di un negozio giuridico, l’AFC
sarà tenuta ad attendere che la relativa decisione cresca in giudicato su
questa questione preliminare, prima di potersi pronunciare circa la que-
stione principale dell’assoggettamento all’imposta preventiva (cfr. BEUSCH,
VStG-Kommentar, n. 14 ad art. 12 LIP; PFUND, op. cit., n. 1.15 ad art. 12
LIP). Qualora tuttavia detta autorità civile non si sia pronunciata sulla que-
stione preliminare, rispettivamente i diretti interessati non si siano rivolti a
quest’ultima per fare constatare la nullità o pronunciare l’annullamento del
negozio giuridico, l’AFC – quale autorità competente per la questione prin-
cipale – non è allora più legata al giudizio dell’autorità civile, sicché la stes-
sa può pronunciarsi anche sulla questione preliminare (cfr. sentenza del
TAF A-8035/2015 del 14 novembre 2017 consid. 3.4.2.3; BEUSCH, VStG-
Kommentar, n. 15 ad art. 12 LIP; PFUND, op. cit., n. 1.15 ad art. 12 LIP).
4.4.4 Per quanto concerne la società anonima, le cause di annullabilità
delle deliberazioni dell’assemblea generale sono disciplinate agli artt. 706-
706a CO (cfr. consid. 4.4.4.1 del presente giudizio), mentre quelle di nullità
all’art. 706b CO (cfr. consid. 4.4.4.2 del presente giudizio).
Per costante giurisprudenza, conformemente al principio della sicurezza
del diritto, l’annullabilità è la regola, mentre la nullità l’eccezione. La nullità
A-2845/2020
Pagina 13
va ammessa con un certo riserbo, in presenza di gravi violazioni dei principi
fondamentali, scritti o non scritti, del diritto societario (cfr. DTF 138 III 204
consid. 4.1; 137 III 460 consid. 3.3.2; sentenza del TF 4A_516/2016 del
28 agosto 2017 consid. 6 con rinvii).
4.4.4.1 In virtù dell’art. 706 cpv. 1 CO, sono annullabili le deliberazioni
dell’assemblea generale contrarie alla legge o allo statuto. I casi più
importanti di annullamento sono elencati all’art. 706 cpv. 2 CO e riguardano
essenzialmente le deliberazioni che violano le disposizioni a tutela degli
azionisti, il principio della proporzionalità e, in particolare, il principio
secondo cui un diritto dev’essere esercitato con riguardo (« Gebot der
schonenden Rechtsausübung »), come l’adozione di disposizioni statutarie
che limitano l’influenza degli azionisti minoritari, che non sono giustificate
dallo scopo statutario o il cui scopo potrebbe essere raggiunto altrettanto
bene con mezzi meno incisivi (cfr. DTF 143 III 120 consid. 4.3; sentenza
del TF 4A_516/2016 del 28 agosto 2017 consid. 6). L’azione in annulla-
mento può essere promossa solo entro due mesi dalla data dell’assemblea
generale (cfr. art. 706a cpv. 1 CO) e solo dal consiglio di amministrazione
o da un azionista contro la società (cfr. art. 706 cpv. 1 CO; sentenza del TF
4A_516/2016 del 28 agosto 2017 consid. 6).
4.4.4.2 In virtù dell’art. 706b CO, le deliberazioni dell’assemblea generale
intaccate di un grave vizio sono nulle. L’enumerazione delle cause di nullità
di cui all’art. 706b CO non è esaustiva. In particolare, gravi ed evidenti vizi
di forma nell’adozione delle deliberazioni possono portare alla loro nullità
(cfr. DTF 137 III 460 consid. 3.3.2; 115 II 468 consid. 3b; sentenza del TF
4A_516/2016 del 28 agosto 2017 consid. 6). Tuttavia, anche in questi casi,
un vizio formale di procedura può portare alla nullità di una deliberazione,
solo se il corretto svolgimento della procedura avrebbe portato ad una
diversa deliberazione (cfr. sentenza del TF 4A_516/2016 del 28 agosto
2017 consid. 6 con rinvio). L’azione di accertamento della nullità delle
deliberazioni dell’assemblea generale ex art. 706b CO può essere
promossa in ogni tempo contro la società e da ogni persona avente un
interesse degno di protezione (cfr. DTF 115 II 468 consid. 3b; sentenza del
TF 4A_516/2016 del 28 agosto 2017 consid. 6).
Giusta l’art. 706b cifra 3 CO, è in particolare nulla la deliberazione dell’as-
semblea generale che viola le disposizioni sulla protezione del capitale.
Tutte le deliberazioni dell’assemblea generale che violano le prescrizioni
sul prelievo legale dell’utile sono pertanto nulle. Le disposizioni sulla prote-
zione del capitale comprendono tutta una serie di disposizioni imperative –
segnatamente quelle sulla distribuzione dei dividendi (cfr. artt. 660 e 675
A-2845/2020
Pagina 14
cpv. 2 CO) – volte a garantire che la società anonima mantenga sempre il
patrimonio netto (ovvero, l’attivo meno il capitale preso in prestito) almeno
nella misura del capitale sociale e delle riserve vincolate (cfr. DTF 140 III
533 consid. 4.1 con rinvii; sentenza del TF 4A_248/2012 del 7 gennaio
2013 consid. 3.2 con rinvii).
In tale contesto, è segnatamente nulla la deliberazione sull’impiego
dell’utile e la sua distribuzione agli azionisti sotto forma di dividendo
(cfr. art. 660 CO), pronunciata senza che sussista il necessario capitale
proprio liberamente disponibile, ossia senza che sussistano l’utile risultante
dal bilancio e le riserve costituite a tale scopo, in violazione dell’art. 675
cpv. 2 CO (cfr. PETER BÖCKLI, Schweizer Aktienrecht, 4a ed. 2009,
pag. 1526 n. 547; CHENAUX/GACHET, in: Tercier/Amstutz/Trigo Trindade
[ed.], Commentaire romand, Code des obligations II, 2a ed. 2017 [di
seguito: CR CO II], n. 39 ad art. 675 CO; HANS-UELI VOGT, in:
Honseln/Vogt/Watter [ed.], Basler Kommentar, Obligationenrecht II,
5a ed. 2016 [di seguito: BSK OR II], n. 28 ad art. 675 CO). L’art. 660 cpv. 1
CO e l’art. 675 cpv. 2 CO subordinano infatti il pagamento di un dividendo
all’esistenza di un « utile di bilancio », che non corrisponde al risultato
annuale, bensì alla somma positiva dell’utile annuale, rispettivamente della
perdita annuale, e degli utili rispettivamente delle perdite riportati dai perio-
di d’esercizio precedenti (cfr. sentenza del TF 2C_993/2018 dell’11 luglio
2019 consid. 6.4; CHENAUX/GACHET, CR CO II, n. 8 ad art. 675 CO; HANS
CASPAR VON DER CRONE, Aktienrecht, 2014, pag. 607 n. 25 seg.). Un « utile
di bilancio » e quindi la possibilità di distribuire un dividendo sussiste
dunque anche in un periodo di esercizio in cui è stata generata una perdita,
a condizione che la situazione di liquidità della società consenta la distribu-
zione di un dividendo e la perdita annuale non ecceda l’utile di bilancio
distribuibile dell’anno precedente o le riserve liberamente disponibili
(cfr. BAHAR/PEYER, in: Handschin/Jung [ed.], Zürcher Kommentar,
Obligationenrecht, Art. 660-697m OR, 2a ed. 2021 [di seguito: ZK], n. 12 ad
art. 660 CO e n. 20 seg. ad art. 675 CO; parimenti, VON DER CRONE,
op. cit., pag. 607 n. 26). In questo ambito, l’ufficio di revisione riveste una
funzione centrale: esso deve verificare la correttezza e la legalità del
bilancio, come base per la distribuzione dell’utile e confermare agli organi
responsabili, ovvero l’assemblea generale degli azionisti, che è disponibile
un utile di bilancio che può essere legalmente distribuito come dividendo
dell’importo previsto (cfr. art. 728a cpv. 1 cifra 2 CO; art. 729a cpv. 1 cifra 2
CO). Le distribuzioni di dividendo non fondate su un bilancio annuale
revisionato e approvato dall’ufficio di revisione sono illegali (cfr. sentenza
del TF 4A_248/2012 del 7 gennaio 2013 consid. 3.2 con rinvii).
A-2845/2020
Pagina 15
Tale è altresì il caso, allorquando la società libera semplicemente la parte
bloccata delle riserve legali generali (art. 671 CO) al fine di costituire un
utile risultante dal bilancio, che di fatto invero non esiste. In virtù
dell’art. 731 cpv. 3 CO, la decisione sull’approvazione del conto annuale e
del conto di gruppo e sull’impiego dell’utile risultante dal bilancio è inoltre
nulla, allorquando quest’ultima non è suffragata dalla necessaria relazione
di revisione dell’ufficio di revisione ai sensi dell’art. 731 cpv. 1 CO
(cfr. BÖCKLI, op. cit., pag. 1526 n. 547; PETER/GENEQUAND/CAVADINI, CR
CO II, n. 19-20 ad art. 731 CO; parimenti [altri esempi di nullità],
DUBS/TRUFFER, BSK OR II, n. 16-16a ad art. 706b CO; PETER/CAVADINI,
CR CO II, n. 12 ad art. 706b CO).
Negli altri casi, ossia quando per il prelievo legale dell’utile vengono
disattese delle mere formalità, la deliberazione dell’assemblea generale è
invece solo annullabile ai sensi dell’art. 706 CO, purché essa venga
contestata entro due mesi dalla data dell’assemblea generale ex art. 706a
cpv. 1 CO (cfr. consid. 4.4.4.1 del presente giudizio; sentenze del TAF
A-8035/2015 del 14 novembre 2017 consid. 3.4.2.4; A-570/2014 del
19 settembre 2014 consid. 4.7; BÖCKLI, op. cit., pag. 1526 n. 547;
BAHAR/PEYER, ZK, n. 13 ad art. 660 CO).
4.4.5 Allorquando i presupposti cumulativi esposti al consid. 4.4.2 del
presente giudizio non risultino adempiuti, la rinuncia ad una prestazione
imponibile non comporta l’annullamento dell’assoggettamento all’imposta
preventiva (cfr. BEUSCH, VStG-Kommentar, n. 18 ad art. 12 LIP).
In materia di dividendi, il Tribunale federale ha già avuto modo di sancire –
sulla base della dottrina unanime (cfr. [in particolare] PFUND, op. cit.,
n. 1.11 ad art. 12 LIP; BAUER-BALMELLI/KÜPFER/HOCHREUTENER, Die
Praxis der Bundessteuern, Stempelabgaben und Verrechnungssteuer,
Parte II, Vol. II, 2008, n. 18 e 22 ad art. 12 LIP; BEUSCH, VStG-Kommentar,
n. 18 ad art. 12 LIP) – che se il dividendo deciso da una società è scaduto,
l’imposta preventiva è dovuta anche se i soci rinunciano ulteriormente al
versamento o annullano la deliberazione relativa alla ripartizione del
beneficio (cfr. sentenza del TF 2C_115/2007 dell’11 febbraio 2008
consid. 4.1 con rinvii; cfr. parimenti sentenze del TF 2C_730/2013 del
4 febbraio 2014 consid. 3.5; 2C_116/2010 del 21 giugno 2010 consid. 2.2
[conferma giurisprudenza]). L’imposta preventiva è dovuta quand’anche la
rinuncia intervenga prima della scadenza del credito d’imposta (cfr. art. 16
cpv. 1 lett. c LIP; sentenza del TAF A-8035/2015 del 14 novembre 2017
consid. 3.4.3.2).
A-2845/2020
Pagina 16
In tale contesto, il Tribunale federale ha altresì precisato che la
« Stornopraxis », sviluppata in rapporto alle prestazioni valutabili in denaro
(cfr. per i dettagli, sentenza del TAF A-8035/2015 del 14 novembre 2017
consid. 3.4.3), non trova applicazione in caso di rinuncia da parte degli
azionisti alla distribuzione di dividendi scaduti (cfr. sentenza del TF
2C_115/2007 dell’11 febbraio 2008 consid. 6.1 con rinvii; BEUSCH, VStG-
Kommentar, n. 18 ad art. 12 LIP). Come visto (cfr. consid. 4.2.3 del
presente giudizio), giusta l’art. 698 cpv. 2 cifra 4 CO, la deliberazione circa
la distribuzione del dividendo e l’approvazione dei conti spettano all’assem-
blea generale degli azionisti. La legge non contiene regole sull’annulla-
mento di una deliberazione presa dall’assemblea generale. Tuttavia, consi-
derato il fatto che la deliberazione relativa alla distribuzione di un dividendo
è una competenza inalienabile dell’assemblea generale e conformemente
al principio del parallelismo delle forme, solamente quest’ultima può annul-
lare la deliberazione sulla distribuzione del dividendo. Un tale annullamen-
to implica, inoltre, di principio la modifica dei conti della società. Ora,
l’approvazione dei conti è ugualmente una competenza inalienabile
dell’assemblea generale. Una decisione d’annullamento, che risulta dal
cambiamento di idea della maggioranza degli azionisti, ha solamente
effetto ex nunc e non ex tunc (cfr. sentenza del TF 2C_115/2007
dell’11 febbraio 2008 consid. 4.2; sentenza del TAF A-8035/2015 del
14 novembre 2017 consid. 3.4.3.2).
5.
In concreto, per il Tribunale si tratta essenzialmente di determinare se nel
caso della società ricorrente vi sono i presupposti per annullare l’imposta
preventiva in oggetto in correlazione con la nullità della deliberazione el
25 luglio 2011 dell’assemblea generale degli azionisti sulla distribuzione
del dividendo di 100'000 franchi, decisa dall’assemblea straordinaria degli
azionisti del 22 dicembre 2011. A tal fine, il Tribunale deve innanzitutto
esaminare se la deliberazione dell’assemblea generale degli azionisti del
25 luglio 2011, con cui è stata originariamente decisa la distribuzione del
dividendo di 100'000 franchi, può essere considerata nulla ai sensi del
diritto civile (cfr. consid. 4.4.2 del presente giudizio). Come visto (cfr. con-
sid. 4.4.4.2 del presente giudizio), ai sensi dell’art. 706b cifra 3 CO, è in
particolare nulla la deliberazione dell’assemblea generale che viola le
disposizioni sulla protezione del capitale, segnatamente le disposizioni
sulla distribuzione dei dividendi: una deliberazione sulla distribuzione di
dividendi è nulla, allorquando la stessa viene pronunciata senza che
sussista il necessario capitale proprio liberamente disponibile – ovvero
l’utile di bilancio e le riserve costituite a tale scopo – in violazione
dell’art. 675 cpv. 2 CO. In tale contesto, il Tribunale deve dunque in
A-2845/2020
Pagina 17
sostanza determinare se, tenuto conto dei vizi nei conti 2010 invocati dalla
società ricorrente, è possibile ritenere che le disposizioni sulla protezione
del capitale, in particolare quelle sulla distribuzione dei dividendi, sono
state violate in maniera così grave da rendere nulla la deliberazione sulla
distribuzione di dividendo.
5.1
5.1.1 Come visto (cfr. consid. 3 del presente giudizio), la società ricorrente
sostiene che la deliberazione dell’assemblea generale degli azionisti del
25 luglio 2011 relativa all’approvazione dei conti per l’esercizio 2010 e alla
distribuzione di un dividendo di 100'000 franchi vada considerata come
nulla. Più nel dettaglio, essa indica che il 22 dicembre 2011, l’assemblea
generale degli azionisti ha annullato la predetta deliberazione e la distribu-
zione di dividendo, non essendoci invero alcun utile di bilancio distribuibile
in violazione dell’art. 675 cpv. 2 CO. In occasione di una revisione
straordinaria dei conti 2010 sarebbero infatti emersi « gravi lacune ed errori
nell’allestimento della contabilità per l’anno 2010 », a fronte delle quali la
società ricorrente ha « provveduto ad effettuare le correzioni contabili
necessarie », da cui sarebbe risultata « una perdita d’esercizio per
l’anno 2010 di CHF 67'077 che non permette di pagare alcun dividendo ».
A tal proposito, la ricorrente precisa che le misure di correzione contabile –
qualificabili come misure necessarie di « Bilanzberichtigung » – che avreb-
bero condotto al conto annuale 2010 approvato in data 23 aprile 2012
avrebbero fatto parte di una serie di importanti ed eccezionali interventi
interni alla società, a vari livelli e in diversi settori ed ambiti dell’azienda, in
una situazione delicata tale da mettere a repentaglio la solidità finanziaria
della società e la continuità aziendale. Nel periodo da fine estate 2011 e la
primavera 2012 – da lei designati come periodo « di crisi » o « di emergen-
za » – il consiglio di amministrazione avrebbe dovuto fronteggiare molte
difficoltà straordinarie e prendere una serie di misure anche drastiche, quali
l’allontanamento del responsabile della contabilità, il signor I._,
l’esclusione dal consiglio d’amministrazione e il declassamento dell’allora
CEO, il signor G._, dalle proprie funzioni e competenze, la disdetta
di relazioni di servizio con i consulenti contabili esterni della J._, la
sostituzione dell’ufficio di revisione H._, ecc. Tali misure si
sarebbero rese inevitabili, dopo che iniziali riscontri puntuali su
incongruenze contabili e finanziarie, a seguito delle quali il consiglio
d’amministrazione avrebbe ordinato la verifica integrale della situazione
contabile societaria tramite il signor K._ della L._, avrebbero
fatto emergere gravi lacune e mancanze nella tenuta contabile e nell’allesti-
mento del conto annuale, in particolare dell’esercizio 2010. In tale
contesto, la ricorrente ritiene, più che ogni singola registrazione correttiva
A-2845/2020
Pagina 18
(circa 420) effettuata sul conto annuale 2010, sarebbe determinante il
risultato finale di questo processo correttivo, ossia la versione approvata il
23 aprile 2012 che evidenzierebbe una situazione economia e patrimoniale
completamente diversa (perdita di bilancio cumulata di fr. 138'737) da cui
non risulterebbero utili distribuibili. Già da ciò risulterebbe la nullità della
distribuzione di dividendo deliberata il 25 luglio 2011 (cfr. ricorso 2 giugno
2020, pagg. 3 e 7 seg.).
5.1.2 Nella decisione impugnata, l’autorità inferiore – preso atto di quanto
indicato dalla ricorrente – ha ritenuto che per poter valutare se la delibera-
zione del 25 luglio 2011 dell’assemblea generale degli azionisti poteva
essere considerata come nulla in ragione di una violazione delle disposi-
zioni sulla protezione del capitale ex art. 706b cifra 3 CO in combinato
disposto con l’art. 675 cpv. 2 CO, la stessa doveva analizzare se vi fossero
gli estremi per procedere ad una rettifica del bilancio (« Bilanzberichti-
gung ») o se la prima versione della contabilità 2010 fosse già da conside-
rarsi valida dal profilo del diritto contabile, ragione per la quale le scritture
di correzione eseguite sarebbero fiscalmente irrilevanti in quanto qualifica-
bili di una modifica del bilancio (« Bilanzänderung »). L’autorità inferiore ha
sottolineato che « [...] Secondo giurisprudenza e dottrina, gli elementi
sostanziali di un bilancio approvato dagli organi sociali e prodotto con la
dichiarazione d’imposta, vincolano la società conformemente ai principi
della buona fede. Una successiva modificazione degli elementi contabili è
consentita solo quando ricorrano gli estremi della “Bilanzberichtigung”,
ovvero della rettifica del bilancio [...] ». A suo avviso, soltanto in presenza
di un caso di rettifica del bilancio, la suddetta deliberazione potrebbe
essere considerata come nulla (cfr. decisione impugnata, consid. 5.4). Per
stabilire ciò, l’autorità inferiore si è soffermata in particolare su tre correzioni
principali apportate alle voci del bilancio 2010 denominate « 128080 Lavori
in corso » (una correzione) e « 200080 Ratei e risconti passivi » (due
correzioni), così come concordato con la ricorrente, giungendo alla
conclusione che si trattava di semplici modifiche di bilancio e non di
rettifiche comportanti la nullità della deliberazione dell’assemblea generale
(cfr. decisione impugnata, considd. 5.6.2-5.6.8).
5.2 Ora, prima di procedere ulteriormente nell’analisi il Tribunale osserva
quanto segue. La questione qui litigiosa è quella della nullità eventuale
della deliberazione dell’assemblea generale degli azionisti del 25 luglio
2011 e non la questione a sapere se l’autorità fiscale è vincolata o meno ai
conti 2010 depositati dalla società ricorrente. Di conseguenza, non è
possibile applicare direttamente alla presente fattispecie la giurisprudenza
e la dottrina concernenti le rettifiche di bilancio (« Bilanzberichtigungen »)
A-2845/2020
Pagina 19
e le modifiche di bilancio (« Bilanzänderungen »), come neppure il principio
della rilevanza del bilancio commerciale (« Massgeblichkeitsprinzip ») ai
sensi dell’art. 58 cpv. 1 lett. a della legge federale del 14 dicembre 1990
sull’imposta federale diretta (LIFD, RS 642.11; cfr. al tal proposito, DTF 143
II 8 consid. 7.1; 141 II 83 considd. 3.1-3.4; sentenze del TF 2C_576/2020
del 17 agosto 2020 considd. 2.1 seg.; 2C_911/2013 e 2C_912/2013 del
26 agosto 2014 considd. 6.1.1 seg.; cfr. in tal senso, PFUND, op. cit.,
n. 1.20 ad art. 12 LIP). In effetti, dette regole sono state sviluppate per le
imposte dirette e l’imposizione delle imprese, sicché possono essere
applicate solo per analogia alla questione a sapere se i conti 2010
approvati dall’assemblea generale degli azionisti, così come revisionati e
avvallati dall’ufficio di revisione, sono erronei a tal punto da rendere nulla
la deliberazione dell’assemblea generale degli azionisti sulla distribuzione
di dividendo. Bisogna infatti ammettere in maniera ancora più restrittiva un
errore implicante la nullità di una deliberazione dell’assemblea generale
che un errore giustificante una rettifica di bilancio.
Ciò precisato, il Tribunale è nondimeno di avviso che nel valutare se i
conti 2010 approvati dall’assemblea generale degli azionisti del 25 luglio
2011 erano intaccati di vizi talmente gravi da far ritenere le disposizioni
sulla protezione del capitale come violate (in particolare, quelle sulla
distribuzione di un dividendo di cui all’art. 675 cpv. 2 CO), si possa comun-
que prendere in considerazione l’analisi dell’autorità inferiore e esaminare
in particolare quanto risultante dalla verifica delle tre correzioni apportate
alle voci del bilancio « 128080 Lavori in corso » (una correzione) e
« 200080 Ratei e risconti passivi » (due correzioni), ovvero « [...] le poste
di correzione principali che conducono la società a registrare una perdita
anziché un utile di esercizio per l’anno contabile 2010 [...] » (cfr. decisione
impugnata, consid. 5.6.2). Ciò appare qui ancor più opportuno, se si
considera che è la stessa ricorrente – come da lei sottolineato nel suo
ricorso (cfr. ricorso 2 giugno 2020, pagg. 6 e 9) – ad aver proposto
all’autorità inferiore di concentrarsi su dette tre correzioni principali da lei
apportate ai conti 2010:
– 128080 Lavori in corso
Bilancio 31 dicembre 2010 approvato il 25 luglio 2011: fr. 154'000.00
Bilancio 31 dicembre 2010 approvato il 23 aprile 2012: fr. 20'000.00
Per una differenza di: fr. 134'000.00
– 200080 Ratei e risconti passivi
Bilancio 31 dicembre 2010 approvato il 25 luglio 2011: fr. 136'123.00
Bilancio 31 dicembre 2010 approvato il 23 aprile 2012: fr. 211'250.00
Per una differenza di: fr. 75'127.00
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Senza queste tre modifiche ai conti 2010 inizialmente approvati, la
distribuzione di un dividendo di 100'000 franchi rimarrebbe contabilmente
possibile, nonostante le altre modifiche.
5.3 Voce contabile n. 128080 « Lavori in corso » (riduzione dell’importo dei
lavori in corso per l’anno 2010 da fr. 154'000 a fr. 20'000).
5.3.1
5.3.1.1 Nella decisione impugnata, per la voce contabile n. 128080
« Lavori in corso », l’autorità inferiore ha dapprima riassunto le spiegazioni
fornite dalla società ricorrente a sostegno della riduzione da 154'000 fran-
chi a 20'000 franchi: in fase di revisione del bilancio, si sarebbe rilevato che
la ricorrente non disponeva di alcuna calcolazione analitica e di dettaglio
per tale voce. Non essendo stata rilevata documentazione a supporto
dell’importo esposto a bilancio, la ricorrente avrebbe semplicemente
ritenuto che tale posizione fosse ingiustificata e quindi non riattivabile. Per
tale motivo, il revisore – il signor K._ – ha dunque stornato dal
bilancio l’importi di ben 134'000 franchi, mantenendo soli 20'000 franchi,
quest’ultimi da lui stesso dichiarati una semplice stima, non suffraga da
alcun giustificativo (cfr. processo verbale [di seguito: PV] K._ del
2 dicembre 2019, punto 3 [atto n. 26 dell’inc. AFC]).
Al riguardo, l’autorità inferiore ha poi indicato che nella dichiarazione di
completezza indirizzata alla H._, l’allora ufficio di revisione, il signor
B._, rappresentando il consiglio di amministrazione ha confermato
firmando che i « lavori in corso al 31 dicembre 2010 sono relativi a presta-
zioni effettuate nel corso del 2010 ed il valore iscritto a bilancio al 31 dicem-
bre 2010 per CHF 154'000 rappresenta effettivamente il ricavo di compe-
tenza dell’esercizio » (cfr. dichiarazione di completezza del 14 giugno
2011, punto 17 [atto n. 40 dell’inc. AFC]). Attraverso le sue verifiche,
l’autorità inferiore ha rilevato una bizzarra incongruenza nell’agire della
società per tale posta contabile. Di fatto, il medesimo revisore che ha
effettuato lo storno dell’importo di 134'000 franchi nel periodo contabile
2010, per il periodo contabile successivo ha reso attenta la società « che
considerata l’impossibilità di verifica dell’ammontare dei lavori in corso egli
conferma che, qualora tale importo (n.d.r. CHF 140'000.00) non fosse corri-
spondente all’ammontare effettivo dei lavori incorso alla data del bilancio,
bisognerebbe provvedere ad una diminuzione di tale importo con conse-
guente riduzione del risultato annuale presentato » (cfr. verbale dell’as-
semblea generale degli azionisti del 23 aprile 2012, punto 5 [atto n. 32
dell’inc. AFC]). Ciò nonostante, per l’esercizio contabile 2011, la ricorrente
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avrebbe deciso di ammettere e mantenere l’integralità della somma di
140'000 franchi nella voce di bilancio « Lavori in corso ». Essa indica poi
che la chiusura e l’approvazione dei conti annuali 2010 e 2011 sarebbe
avvenuta lo stesso giorno, durante l’assemblea generale degli azionisti del
23 aprile 2012. Ciò significherebbe che l’assenza di calcolazione analitica
e di dettaglio per i « lavori in corso » fosse identica per i due periodi fiscali,
ma che inspiegabilmente la ricorrente ha proceduto allo storno summen-
zionato di 134'000 franchi solo per il periodo contabile in esame. L’autorità
inferiore ha poi indicato di non comprendere perché la motivazione dell’as-
senza di una contabilità analitica sia stata da lei usata solo per l’anno in cui
ha richiesto la restituzione dell’imposta preventiva, ma non quello succes-
sivo. Essa ha dunque ritenuto che la ricorrente non sarebbe riuscita a
provare né che la prima contabilizzazione dei lavori in corso fosse errata
dal profilo del diritto contabile imperativo, né tantomeno che la scrittura di
correzione fosse (più) corretta (cfr. decisione impugnata, consid. 5.6.4).
5.3.1.2 Nel suo ricorso, la società ricorrente contesta le conclusioni dell’au-
torità inferiore. Essa sottolinea che, come rilevato dall’autorità inferiore, con
la voce « lavori in corso » vengono valorizzate a bilancio prestazioni di
servizi non ancora conteggiate o concluse, cui viene riconosciuto un rela-
tivo valore economico e che detta voce va valutata in maniera prudenziale.
La ricorrente indica poi di aver già fornito all’autorità inferiore tutte le spie-
gazioni disponibili in merito alla necessità di procedere alla correzione della
voce « lavori in corso » da 154'000 franchi a 20'000 franchi, ribadendo in
sostanza che, come riportato in vari documenti societari dell’epoca, in sede
della sua verifica contabile il signor K._ avrebbe constatato che non
esistevano nella società la documentazione e le informazioni necessarie
per una corretta e prudente delimitazione dei lavori in corso, come neppure
una contabilità industriale e analitica per progetto, come si evincerebbe
dalle trattande n. 1 e 5 del verbale dell’assemblea del 23 aprile 2012, in
quanto tale strumento sarebbe stato introdotto solo successivamente nel
2012. In altre parole, con gli strumenti gestionali e contabili a sua disposi-
zione, la ricorrente non sarebbe stata in grado di determinare e quantificare
correttamente l’entità dei lavori in corso al 31 dicembre 2010, sicché si
sarebbe imposto un approccio prudenziale nella definizione della varia-
zione della voce contabile « lavori in corso », che è dunque stata integral-
mente stornata e considerata unicamente per progetti in corso di realizza-
zione per i quali la contabilizzazione si poteva giustificare in modo atten-
dibile. Al riguardo, essa sottolinea che durante l’ispezione complementare
del 2 dicembre 2019 il signor K._ – interrogato al riguardo
dall’autorità inferiore – avrebbe indicato che la valutazione dei lavori in
corso al 31 dicembre 2010 in 20'000 franchi sarebbe avvenuta in base alla
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« pertinenza di lavori fatturati nel 2011 », mancando « una contabilità
analitica che constatasse precisamente i lavori in corso » (cfr. PV
K._ del 2 dicembre 2019, punto 5). L’autorità inferiore non avrebbe
però approfondito ulteriormente detta questione, né chiesto ulteriori
ragguagli o richieste di complementi d’informazione per iscritto. La
ricorrente precisa altresì che, la difficoltà nella validazione della predetta
voce contabile sarebbe stata evidenziata anche con riferimento alla
chiusura 2011 da parte del nuovo ufficio di revisione L._. Essa
ritiene poi che i motivi che hanno portato al mantenimento di tale posta a
bilancio dell’esercizio 2011, nonostante la riserva espressa dal revisore,
non andrebbero qui ulteriormente approfonditi. Né occorrerebbe indagare
se l’attivazione di 140'000 franchi possa essere anch’essa in contrasto con
le norme imperative del CO o meno. A suo avviso, non sarebbe inoltre
possibile fondarsi sulla dichiarazione di completezza dell’esercizio 2010
del signor B._ all’attenzione dell’allora ufficio di revisione,
H._, né sul rapporto di revisione del 14 giugno 2011, per confer-
mare l’esattezza della registrazione contabile di 154'000 franchi contenuta
nei conti 2010 approvati dall’assemblea generale il 25 luglio 2011. La
ricorrente ritiene che l’ufficio di revisione avrebbe senz’altro gravemente
mancato ai propri doveri di diligenza derivanti dal mandato di revisione,
inducendo ingiustamente in errore gli azionisti circa la reale situazione
patrimoniale della società (cfr. ricorso 2 giugno 2020, pagg. 9-12).
5.3.1.3 Nella sua risposta, l’autorità inferiore ha ribadito quanto indicato
nella decisione impugnata, puntualizzando quanto segue. A suo avviso,
contrariamente a quanto affermato dalla ricorrente, pure i 20'000 franchi
sarebbero frutto di una stima effettuata dal revisore al momento della
correzione per nulla giustificati « in modo attendibile » (cfr. PV K._
del 2 dicembre 2019, punto 5). Non disponendo punto di prove, l’autorità
inferiore ha dunque concluso che la sostituzione di una stima con un’altra
stima non fosse sufficiente a provare l’illegalità della prima versione dei
conti. Nella sua valutazione, essa ha considerato il trattamento dei lavori in
corso per l’anno 2011 come indizio a sfavore della ricorrente, in quanto
nemmeno nel 2011 essa avrebbe disposto di una « contabilità individuale
e analitica per progetto » e nemmeno allora la voce « Lavori in corso »
sarebbe stata suffragata da più prove di quelle presenti per l’anno 2010.
Malgrado ciò, la stima di 140'000 franchi non è stata sostituita con una
somma inferiore, come per l’anno 2010. Un altro indizio da lei preso in
considerazione, è la dichiarazione di completezza del 14 giugno 2011,
nella quale il preciso importo di 154'000 franchi per l’anno 2010 è stato
confermato. Al riguardo, l’autorità inferiore precisa che, a prescindere della
finalità di tale dichiarazione, con la stessa la H._, la quale tra l’altro
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aveva il mandato di revisione limitata, avrebbe portato efficacemente
all’attenzione del Presidente del consiglio di amministrazione e azionista di
peso della società ricorrente, il signor B._, il preciso importo di
154'000 franchi, il quale l’ha confermato. Essa indica poi di non ritenere
suo compito quello di verificare se il membro del consiglio di ammi-
nistrazione – quale organo a cui spetta la supervisione ultima dell’organiz-
zazione contabile e finanziaria, pur sapendo che la società non disponeva
di meccanismi di controllo per progetto – abbia o meno fatto gli approfon-
dimenti interni necessari prima di confermare tale importo. In assenza poi
di prove circa l’eventuale causa promossa dalla società nei confronti dei
revisori della H._ contro la mala esecuzione del mandato di
revisione, essa indica di essere convinta che l’ufficio di revisione abbia
eseguito il suo lavoro nel rispetto della legge e del suo mandato di revisione
limitata dei conti (cfr. risposta 7 settembre 2020, pag. 5 seg.).
5.3.1.4 Nella sua replica, rimandando al suo ricorso, la società ricorrente
indica di considerare come non condivisibile dal punto di vista dei principi
contabili l’argomentazione dell’autorità inferiore secondo cui, stima per
stima, tanto varrebbe ritenere valida quella della prima versione di bilancio
(di importo quasi 8 volte più alto, per altro). Essa ribadisce di aver già illu-
strato nel suo ricorso il procedimento con cui la valutazione in 20'000 fran-
chi al 31 dicembre 2010 sarebbe stata giustificata. Detta posizione non
avrebbe nulla a che vedere con i lavori in corso al 31 dicembre 2011. I
lavori in corso dipenderebbero dall’andamento dei progetti e dai loro tempi
di realizzazione, e potrebbero differenziare notevolmente di anno in anno:
pur non avendo una contabilità di progetto in funzione, la ricorrente ritiene
di aver potuto ricostruire in modo più preciso i singoli progetti in corso
d’opera che giustificherebbero i lavori in corso d’importo più elevato al
31 dicembre 2011. A suo avviso quella effettuata sui lavori in corso sarebbe
dunque una misura correttiva contabile, operata in scienza, coscienza e
competenza dalle persone responsabili e andrebbe dunque riconosciuta
anche ai fini dell’imposta preventiva. Essa precisa poi che le motivazioni
che hanno portato alle operazioni correttive all’epoca dei fatti non sareb-
bero state « guidate » dalla prospettiva di poter argomentare la nullità della
deliberazione della distribuzione del dividendo per i fini dell’imposta pre-
ventiva (cfr. replica 16 settembre 2020, pag. 3).
5.3.2
5.3.2.1 Al riguardo, il Tribunale rileva come quanto constatato dall’autorità
inferiore risulti qui convincente alla luce degli atti dell’incarto. Di fatto, le
spiegazioni fornite dalla società ricorrente secondo cui la stessa avrebbe
corretto la voce contabile « Lavori in corso » nei conti 2010, riducendo
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l’importo di 154'000 franchi a 20'000 franchi, in considerazione di una valu-
tazione più prudente rispetto a quella effettuata originariamente in assenza
di calcolazione analitica e di dettaglio per tale voce di bilancio, non risultano
infatti sufficienti a ritenere che la prima registrazione di 154'000 franchi
fosse talmente sbagliata da dover essere corretta, poiché costitutiva di una
violazione delle disposizioni sulla protezione del capitale.
5.3.2.2 Più nel dettaglio, come giustamente rilevato dall’autorità inferiore,
sia nel caso dei 154'000 franchi che nel caso dei 20'000 franchi si è in pre-
senza di una stima, non suffragata da giustificativi, così come confermato
dal signor K._ (cfr. PV K._ del 2 dicembre 2019, punto 5
[atto n. 26 dell’inc. AFC]). Ora, il Tribunale è conscio che nel caso della
voce contabile « Lavoro in corso » – trattandosi di una voce contabile
« transitoria » relativa a delle prestazioni di servizi non ancora conteggiate
ma già iniziate, cui viene comune comunque riconosciuto un valore
economico sulla base del loro « costo di produzione » – si tratti per natura
di un elemento di difficile valutazione, in quanto di principio non corredate
da giustificativi inequivocabili, come giustamente sottolineato dalla
ricorrente e dall’autorità inferiore. Nel sistema di contabilizzazione al
momento della fatturazione, un problema particolare si pone infatti in
relazione ai lavori o alle attività in corso, cioè ai servizi non ancora
completati, soprattutto nei contratti che coprono un lungo periodo. In linea
di principio, tali lavori in corso dovrebbero essere contabilizzati
(cfr. sentenze del TF 2C_907/2012 del 22 maggio 2013 considd. 5.2.2-
5.2.4; 2C_157/2010 del 12 dicembre 2010 considd. 4.1 e 4.2; 2A.196/1988
del 30 agosto 1989 consid. 3b; ROBERT DANON, in: Noël/Aubry Girardin
[ed.], Commentaire Romand, Impôt fédéral direct, 2a ed. 2017 [di seguito:
CR LIFD], n. 94 ad art. 58 LIFD; XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse,
5a ed. 2021, §7, pag. 138 n. 786; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG,
I. Teil, 2a ed. 2019, n. 75 ad art. 18 LIFD; cfr. vecchio art. 666 cpv. 1 CO
[RU 1992 733], abrogato con la revisione del 23 dicembre 2011 [RU 2012
6679] e gli attuali art. 959a cpv. 1 lett. d e art. 958b CO). La difficoltà,
tuttavia, sta nel modo in cui viene calcolato il reddito generato
(cfr. sentenze del TF 2C_907/2012 del 22 maggio 2013 consid. 5.2.3;
2C_157/2010 del 12 dicembre 2010 considd. 4.2 e 4.3; 2P.3/2002 del
3 aprile 2002 consid. 2c). Secondo la giurisprudenza del Tribunale
federale, le attività in corso devono essere valutate al loro valore di
produzione (« costo di produzione ») e non al valore della loro fatturazione
prevista, tranne nel caso di un ritardo artificiale nella fatturazione
(cfr. sentenza del TF 2C_907/2012 del 22 maggio 2013 consid. 5.2.3).
Tuttavia, il « costo di produzione » può essere definito più o meno
precisamente. A livello cantonale, sono spesso utilizzate le valutazioni
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forfettarie (cfr. per degli esempi, sentenza del TF 2C_157/2010 del
12 dicembre 2010 consid. 4.3).
Ciò precisato, poiché la società ricorrente sostiene che la prima valutazione
di 154'000 franchi sarebbe sbagliata, la stessa non può però limitarsi a
sostenere tale evenienza, senza suffragare minimamente detta correzione,
l’onere probatorio incombendo a quest’ultima. Nella misura in cui è la ricor-
rente a richiedere la restituzione dell’imposta preventiva di 35'000 franchi
da lei versata in correlazione alla distribuzione di dividendo di 100'000 fran-
chi deliberata dall’assemblea generale degli azionisti del 25 luglio 2011,
invocandone la nullità, spetta infatti a lei provare la sussistenza di un caso
di nullità e, se non dovesse riuscirci, sopportarne le conseguenze (cfr. con-
sid. 2.3 del presente giudizio). Concretamente, spetta alla ricorrente pro-
vare la sussistenza di vizi gravi nei conti 2010 – segnatamente producendo
i relativi giustificativi contabili – tali da far ritenere che le disposizioni sulla
protezione del capitale relative alla distribuzione dei dividendi sono state
violate, sicché non era possibile deliberare il dividendo di 100'000 franchi.
Ciò a maggior ragione, se – come in concreto (cfr. consid. 5.3.2.3 del pre-
sente giudizio) – l’ufficio di revisione ha formalmente confermato la confor-
mità dei conti 2010 alle disposizioni legali e statutarie, prima della delibera-
zione dell’assemblea generale degli azionisti relativa alla distribuzione di
dividendo, qui litigiosa.
In tale contesto, i rimproveri espressi nei confronti dell’autorità inferiore in
merito all’asserita assenza di richiesta di giustificativi o spiegazioni ulteriori
a seguito dell’ultima ispezione esperita nel 2019, non le sono di alcun aiuto,
tanto più che non sono giustificati. Da un esame degli atti dell’incarto,
risulta infatti che l’autorità inferiore ha chiesto a più riprese alla ricorrente
di produrre i documenti giustificativi comprovanti tutte le modifiche da essa
apportate ai conti 2010 (cfr. segnatamente scritti 16 luglio 2018 [doc. I della
ricorrente], 1° novembre 2019 [atto n. 8 dell’inc. AFC], 25 novembre 2019
[atto n. 6 dell’inc. AFC], ecc.). Risulta altresì che la ricorrente non è però
stata in grado di dare seguito a tale richiesta, tant’è che è lei stessa ad aver
indicato all’autorità inferiore nel suo scritto 14 novembre 2019 (cfr. atto n. 7
dell’inc. AFC, pag. 2) di non essere in grado di produrre in maniera
esaustiva tutti i giustificativi di tutte le correzioni apportate ai conti 2010:
« [...] non siamo stati, né lo siamo oggi, in grado di fornirvi tutte le informazioni
ed i dettagli richiesti per tutte le modifiche, anche perché la ricostruzione
integrale, nonostante i notevoli sforzi profusi, non ci e stata possibile. Vogliamo
sottolineare che alcune di queste registrazioni correttive non sono avvenute
sulla base di elementi formali, ma sono risultate da un apprezzamento
coscienzioso e prudenziale operato dai responsabili della società, in
considerazione delle informazioni e delle conoscenze a loro note dell’attività
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societaria, nell’esercizio della propria responsabilità e competenza in un
contesto aziendale d’emergenza in cui si sono trovati a gestire e risolvere una
situazione complessa e delicata, non solo a livello societario e finanziario, ma
anche a livello personale ed umano [...] ».
5.3.2.3 Ciò sancito, il Tribunale rileva che l’esattezza dell’importo di
154'000 franchi è stata confermata dal signor B._ nella dichiarazio-
ne di completezza del 14 giugno 2011 indirizzata alla H._, ovvero
l’allora ufficio di revisione (cfr. citato atto, punto 17 [atto n. 40 dell’inc. AFC];
parimenti consid. 5.3.1.1 del presente giudizio). Il 14 giugno 2011, detto
ufficio di revisione ha a sua volta approvato i conti 2010 (cfr. rapporto di
revisione limitata del 14 giugno 2011, pag. 2 [atto n. 43 dell’inc. AFC]),
precisando quanto segue:
« [...] Sulla base della nostra revisione non abbiamo rilevato fatti che ci
possano fare ritenere che il conto annuale riscontrante un utile di bilancio di
CHF 109'171, come pure la proposta d’impiego dell’utile di bilancio, non siano
conformi alle disposizioni legali e statutarie [...] ».
Ora, se è vero che la dichiarazione di completezza non esime l’ufficio di
revisione dall’effettuare le verifiche necessarie dei conti 2010, nulla agli atti
permette tuttavia di ritenere che lo stesso non avrebbe ottemperato ai suoi
compiti legali o che il signor B._ avrebbe dato a quest’ultimo delle
indicazioni non corrispondenti al vero. Non essendoci agli atti prova alcuna
di una condanna penale o civile dell’ufficio di revisione attestante un suo
agire non conforme alle disposizioni legali, rispettivamente di una causa
penale o civile pendente nei suoi confronti per tali ragioni, il Tribunale non
ha infatti motivo di dubitare della correttezza del suo operato.
Se è vero poi che dal verbale dell’assemblea straordinaria degli azionisti
del 22 dicembre 2011 (cfr. atto n. 36 dell’inc. AFC) si apprende che deter-
minate persone sono state allontanate dalla società ricorrente (segna-
tamente, il licenziamento del CFO, il signor I._), ciò non prova
tuttavia automaticamente che la registrazione di 154'000 franchi – così
come tutte le altre registrazioni modificate dalla ricorrente nei conti 2010 –
sia sbagliata o insostenibile, a tal punto da far ritenere la sussistenza di
una violazione grave delle disposizioni sulla protezione del capitale. Può
darsi che la nuova registrazione sia molto più prudente rispetto alla prima.
Ciò non significa tuttavia ancora che la prima debba automaticamente
essere considerata come sbagliata, tanto più che in entrambi i casi si tratta
di una stima, non suffragata dalla necessaria documentazione.
5.3.2.4 Un ulteriore elemento a sfavore della ricorrente è il fatto che la voce
contabile « Lavoro in corso » è stata da lei ridotta prudenzialmente da
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154'000 franchi a 20'000 franchi unicamente nei conti 2010, ma non nei
conti 2011 ove è stato registrato un importo di 140'000 franchi (cfr. conto
annuale 2011 [atto n. 41 dell’inc. AFC]), ciò malgrado le raccomandazioni
del nuovo ufficio di revisione di procedere anche per l’anno 2011 ad una
valutazione più prudente, così come risultante dal punto n. 5 del verbale
dell’assemblea generale degli azionisti del 23 aprile 2012 (cfr. atto n. 32
dell’inc. AFC; parimenti consid. 5.3.1.1 del presente giudizio). Ora però, in
data 23 aprile 2012 l’assemblea generale degli azionisti ha confermato tale
dato. In tale frangente, non si vede per quale motivo solo il dato 2010 sia
stato corretto, ma non quello 2011. Contrariamente a quanto sostenuto
dalla società ricorrente, il Tribunale ritiene che sia a giusto titolo che
l’autorità inferiore abbia tenuto conto di quanto risultante dai conti 2011, per
valutare la plausibilità della correzione apportata ai conti 2010.
I lavori in corso sono naturalmente legati al fatturato di un’impresa, anche
se questo legame non è matematico. Così, la prassi e la giurisprudenza
(cfr. sentenza del TF 2C_810/2017 del 16 agosto 2018 consid. 6.5)
ammettono di prendere in considerazione una frazione (per esempio 1/8)
della cifra d’affari realizzata nell’esercizio per valutare i lavori in corso del
periodo. Tuttavia, tra l’esercizio 2010 (anche dopo le modifiche al bilancio
e al conto economico) e l’esercizio 2011, il fatturato è rimasto stabile a circa
3,7 milioni di franchi. In questo contesto, è ancora più difficile capire la
valutazione a posteriori dei lavori in corso per il 2010 a 20'000 franchi,
allorquando per l’anno successivo, per un fatturato comparabile, i lavori in
corso sarebbero di 120'000 franchi.
5.3.2.5 In definitiva, nulla permette di considerare che la contabilizzazione
nei conti 2010, sotto la voce contabile « Lavori in corso », di un importo di
154'000 franchi piuttosto che di 20'000 franchi, costituisca nel caso
concreto una violazione così grave delle regole contabili, sicché la
deliberazione dell’assemblea generale degli azionisti del 25 luglio 2011,
presa sulla base del rapporto di revisione del 14 giugno 2011 che approva
i conti e la distribuzione, non può essere considerata nulla ab ovo.
5.4 Voce contabile n. 200080 « Ratei e risconti passivi » (spostamento
della registrazione contabile della fattura n. 201001250 della M._ di
fr. 54'000 dai conti 2010 ai conti 2011).
5.4.1
5.4.1.1 Nella decisione impugnata, nella nuova versione dei conti per il
periodo contabile 2010, alla voce n. 200080 denominata « Ratei e risconti
passivi », l’autorità inferiore ha constatato la registrazione della fattura
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Pagina 28
n. 201001250 emessa dalla società ricorrente in data 30 novembre 2010
nei confronti della società M._, per un importo di 54'000 franchi (al
netto di IVA). Tale fattura risulterebbe essere stata spedita con condizione
di pagamento di 30 giorni dalla sua data. Dinanzi all’autorità inferiore, la
ricorrente ha dichiarato che il ricavo derivante da tale fattura sarebbe di
competenza dell’esercizio contabile 2011 e non, come riportato sulla
stessa, dell’esercizio contabile 2010, cosicché avrebbe proceduto allo
spostamento nell’esercizio contabile 2011 di quest’ultima. La ricorrente si
sarebbe però limitata ad affermare ciò senza comprovare tale evenienza.
A suo avviso, l’annotazione a mano sulla fattura « lavori 2011 » sarebbe
insufficiente a giustificare la decisione di spostare l’intero importo di
54'400 franchi dall’anno contabile 2010 all’anno contabile 2011. In assenza
di giustificativi, l’autorità inferiore ha dunque ritenuto detta correzione come
non sufficientemente comprovata. A suo parere, parrebbe trattarsi di una
correzione che ha sostituito una scrittura corretta con una di pertinenza di
un altro periodo contabile (cfr. decisione impugnata, consid. 5.6.5.1).
5.4.1.2 Nel suo ricorso, la società ricorrente indica che la questione
puntuale della fattura M._ non sarebbe sostanzialmente mai stata
tema di discussione con l’autorità inferiore, in ogni caso non in modo
espressamente dedicato o mediante la richiesta di informazioni e docu-
menti di prova integrativi, come invece sarebbe stato il caso per altre poste,
non contestate nella decisione impugnata, per le quali essa ha dovuto
fornire complementi informativi. Per tale motivo, la ricorrente aveva ritenuto
di aver sufficientemente documentato e giustificato le correzioni contabili,
avendola fra l’altro anche recepita nella distinta consegnata il 2 dicembre
2019, allegando una copia della fattura e specificando quanto segue:
« [...] Dall’analisi delle fatture emesse e dei contratti con i clienti e risultato che
alla M._ è stata mandata una fattura per prestazioni nell’anno 2010 ma
la cui pertinenza era l'anno 2011. Trattandosi di un ricavo anticipato lo stesso
è stato sospeso a risconto passivo e poi sciolto nell’anno 2011 quando sono
state effettivamente fornite le prestazioni ed i prodotti [...] ».
Ciò premesso, in merito alla predetta fattura la ricorrente spiega quanto
segue. Essa indica che la M._ era una società anonima a cui era
affidata la creazione, la messa in funzione e la gestione della banca dati
ufficiale del turismo ticinese, quindi la piattaforma Internet dello stesso,
nonché di curarne la distribuzione dei contenuti. Essa era detenuta da vari
enti privati e pubblici del settore turistico, ed e stata assorbita nel 2019 nella
N._, mediante fusione. A mente della ricorrente l’emissione
anticipata della fattura in questione nell’anno 2010 sarebbe stata
espressamente richiesta da parte della M._, verosimilmente per
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Pagina 29
« finalità di budget », ossia per giustificare le necessità di finanziamento
corrente ai fini della pianificazione budgetaria degli anni seguenti. Essa
precisa che non si tratterebbe di una prassi isolata e che non sarebbe stata
la prima volta che la cliente esprimeva una simile esigenza e che ad ogni
modo la società ricorrente tenderebbe quando possibile ad anticipare la
fatturazione rispetto allo svolgimento delle prestazioni. lnoltre la
M._ sarebbe uno fra i principali clienti della ricorrente in quegli anni
e sarebbe dunque stato normale che si cercasse di accontentare
determinate esigenze. La ricorrente indica che le prestazioni inerenti a tale
fattura sarebbero comunque state effettuate per l’appunto solo nel corso
dell’anno 2011, ragion per cui si imponeva la corretta delimitazione
temporale e materiale del relative ricavo, come imposto dal principio
contabile enunciato all’art. 958b cpv. 1 CO. Prova ne sarebbe che anche il
pagamento della fattura sarebbe avvenuto nell’anno di effettiva
competenza, ossia in data 30 dicembre 2011, ossia 13 mesi dopo l’emis-
sione della fattura anticipata (cfr. ricorso 2 giugno 2020, pagg. 12-13).
5.4.1.3 Nella sua risposta, l’autorità inferiore indica di ritenere che nel suo
ricorso la ricorrente avrebbe ammesso di avere emesso una fattura fasulla,
ovvero di facciata attinente all’anno 2010, ma de facto pertinente a quello
successivo. A suo avviso, questa contabilizzazione sarebbe avvenuta in
piena coscienza e intenzione, volendo la società ricorrente cercare di
« accontentare determinate esigenze » di un suo importante cliente.
lnoltre, secondo quanto indicato dalla società ricorrente « non si trattava di
una prassi isolata », e perciò tale comportamento sarebbe « normale ».
Essa ha poi rilevato che la ricorrente non contesterebbe che la fattura in
discussione, così come redatta, sarebbe di pertinenza del 2010. Essa
sarebbe tuttavia da considerare predatata e in realtà attinente al periodo
successivo. L’autorità inferiore sottolinea che, in base all’art. 958c cpv. 1
cifra 3 CO, come qualsiasi terzo, essa avrebbe il diritto di affidarsi alla
veridicità della contabilità redatta, revisionata e approvata di una società.
Sarebbe dunque inaccettabile che una società emetta, per di più sistemati-
camente ed intenzionalmente, delle fatture predatate. A tal proposito,
l’autorità inferiore ha precisato che non spetta a lei valutare se una fattura
palesemente di pertinenza di un periodo fiscale, in realtà sia riferita a un
altro e non è in qualsiasi caso tollerabile che la società possa trarre da
questo comportamento un qualsiasi vantaggio legale. Per finire, essa ha
indicato di ritenere sorprendente che il patrocinatore della ricorrente, dopo
essersi lamentato delle reiterate (e a suo dire inutili) richieste dell’autorità
inferiore di produrre tutta la documentazione atta a provare le correzioni
dei conti, abbia prodotto dei nuovi documenti sostenendo che l’autorità
inferiore avrebbe dovuto richiederli in maniera più puntuale. L’autorità
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Pagina 30
inferiore è infatti partita dal presupposto che dopo le ripetute richieste non
ci fossero altri documenti disponibili. Tanto più ch’essa si è focalizzata
segnatamente sulla voce « Ratei/Transitori passivi » proprio su proposta
della ricorrente (cfr. risposta 7 settembre 2020, pag. 6).
5.4.1.4 Nella sua replica, la ricorrente contesta recisamente le accuse
dell’autorità inferiore sull’asserita natura « fasulla » della fattura alla
M._. Essa indica che, come spiegato nel ricorso, si tratterebbe di
una modalità di fatturazione richiesta dalla committente (ente pubblico) e
relativa a prestazioni già deliberate, programmate e poi effettivamente
finalizzate da lei finalizzate l’anno seguente. Essa precisa che per lei
sarebbe inoltre usuale fatturare il 30-50% del valore di progetto dopo la
firma del contratto. Sarebbe dunque anche contabilmente ineccepibile la
delimitazione temporale effettuata con l’addebito a conto economico della
posta di transitorio (cfr. replica 16 settembre 2020, pag. 3).
5.4.2 A tal proposito, il Tribunale rileva che pure per la predetta registra-
zione contabile, lo stesso è di medesimo avviso dell’autorità inferiore. Da
un esame degli atti, risulta chiaramente che la fattura della M._
(cfr. doc. T prodotto dalla ricorrente) per un importo totale di 54'000 franchi
è datata 30 novembre 2010, pagabile entro 30 giorni dalla sua emissione.
Ne consegue che il pagamento di detta fattura doveva avvenire formal-
mente nell’anno 2010 e non nell’anno 2011. Per tale motivo, è a giusto titolo
che la predetta fattura è stata registrata sotto la voce contabile « Ratei e
risconti passivi » nei conti 2010 e non nei conti 2011. In tale frangente, la
semplice annotazione a mano sulla fattura « Lavori 2011 », apposta da una
persona non meglio precisata, non è un elemento sufficiente tale da fare
ritenere che la fattura debba essere attribuita all’anno 2011 e non all’anno
2010. I motivi che hanno spinto la società ricorrente ad emettere detta
fattura in data 30 novembre 2010 sono qui ininfluenti. Poco importa dunque
sapere se si tratta di una fattura emessa « anticipatamente » rispetto
all’effettiva erogazione dei servizi oppure di una fattura « fittizia » ai fini
degli accordi presi o meno con la società M._. Rimane il fatto che
detta fattura, visto il suo contenuto, risulta formalmente di pertinenza dei
conti 2010. In assenza di giustificativi o documenti comprovanti la prassi in
essere tra la ricorrente e la M._, rispettivamente gli accordi presi in
merito ai servizi oggetto della fattura 30 novembre 2010, il Tribunale non
intravvede alcun valido motivo per ritenere che detta registrazione sia stata
fatta in violazione delle disposizioni sulla protezione del capitale.
Ora, lo si ribadisce ancora, oggetto del litigio non è la questione a sapere
come, secondo le regole del diritto contabile, questa fattura dovrebbe
A-2845/2020
Pagina 31
essere contabilizzata, bensì unicamente la questione a sapere se l’omis-
sione della scrittura transitoria negli iniziali conti 2010 costituisce una tale
violazione di queste regole da rendere conseguentemente nulla la delibe-
razione dell’assemblea generale degli azionisti del 25 luglio 2011.
Anche in questo caso, le critiche mosse dalla ricorrente nei confronti
dell’autorità inferiore, circa il fatto che non le avrebbe chiesto i documenti
giustificativi od ulteriori ragguagli, non le sono qui di alcun aiuto. Come
detto per la voce contabile « lavori in corso », a cui si rinviano le parti per i
dettagli (cfr. consid. 5.3.2.2 del presente giudizio), spettava infatti alla
ricorrente produrre i documenti destinati a provare la gravità del vizio nei
conti 2010, dal momento che è lei a sostenere che la fattura è di rilevanza
dell’anno 2011. Non essendo stata in grado di farlo, essa ne deve
sopportare le conseguenze.
5.5 Voce contabile « Ratei e risconti passivi » (aggiunta ai conti 2010 della
nuova registrazione contabile « Accantonamento ferie » di fr. 61'400).
5.5.1
5.5.1.1 Nella decisione impugnata, sempre alla voce « Ratei e risconti
passivi », l’autorità inferiore ha analizzato la nuova registrazione contabile
denominata « Accantonamento ferie » (il cui conto di contropartita è
nominato « altri costi del personale ») dell’ammontare di 61'400 franchi. A
tal proposito, l’autorità inferiore indica che la società ricorrente non avrebbe
fornito alcun dettaglio riguardo tale importo. Essa indica che la ricorrente
le avrebbe indicato che la somma di 61'400 franchi sarebbe stata definita
sulla base di una stima per rapporto ai periodi contabili successivi, in
particolare a quello del 2012. Tuttavia, nella dichiarazione di completezza
indirizzata alla H._, l’allora ufficio di revisione, rappresentando il
consiglio di amministrazione avrebbe confermato firmando che « il costo
del personale al 31 dicembre 2010 per complessivi 2'244'738 franchi
risulta completo » e che « il suo valore rappresenta effettivamente il costo
di competenza d’esercizio ». Trattandosi di una semplice stima, basata su
un periodo contabile futuro e in assenza di prove a sostegno di tale
modifica, l’autorità inferiore ha dunque ritenuto detta correzione come non
sufficientemente comprovata (cfr. decisione impugnata, consid. 5.6.5).
5.5.1.2 Nel suo ricorso, la ricorrente lamenta che la predetta registrazione
contabile non sarebbe stata approfondita in contradditorio in occasione
delle ispezioni o nell’ambito delle richieste di complementi informativi scritti
richiesti dall’autorità inferiore. Per tale motivo, essa aveva ritenuto di aver
sufficientemente giustificato detta correzione, avendola peraltro recepita
A-2845/2020
Pagina 32
pure nella distinta consegnata di cui al doc. P, in cui constatava nella rela-
tiva rubrica « nel bilancio H._ non figurava alcun accantonamento
per ferie accumulate e non consumate da parte dei dipendenti » e che
« l’analisi delle ferie ha evidenziato come vi fosse un accumulo di ferie non
usufruite / consumate da parte dei dipendenti. La valorizzazione delle
ore/giorni ha portato alla quantificazione, e conseguente contabilizzazione,
del debito accumulato per ferie non usufruite per un ammontare di
CHF 61'400 ». La ricorrente precisa che nel caso della voce contabile
« accantonamento ferie » si tratterebbe di una posta di transitorio passivo
e, di fatto, di un effettivo debito della società alla chiusura d’esercizio. Il
fatto che nella chiusura dell’esercizio contabile 2010 una tale registrazione
non sia stata fatta, sarebbe sicuramente in contrasto con le norme che
impongono di contabilizzare il costo relativo alle ferie non godute dal
personale dipendente, che rappresenterebbero un costo di competenza
dell’esercizio in cui sono maturate e non dell’esercizio in cui saranno
liquidate o fruite. Sarebbe dunque a giusto titolo che tale registrazione
contabile sarebbe stata inserita fra le operazioni correttive nella revisione
straordinaria dei conti 2010. Ciò indicato, a sostegno della fondatezza e
congruità della valutazione dell’importo contabilizzato per le ferie non
godute in 61'400 franchi essa ha prodotto i docc. V1, V2 e V3 – non prodotti
in precedenza dinanzi all’autorità inferiore, in quanto all’epoca quest’ultima
non le avrebbe chiesto ulteriori chiarimenti al riguardo – e meglio: un’estra-
zione dagli archivi del sistema informativo Livelink relativa alle vacanze del
personale impiegato in quel periodo e tabella completa ricostruita a
« ritroso » sulla base dei dati reperiti che riporterebbe le modalità di calcolo
adottate. Da tali distinte risulterebbe che per la valorizzazione contabile
delle ferie non godute sarebbe stata utilizzata una tariffa di costo orario
unitaria per tutti i dipendenti di 50 franchi all’ora, criterio che sarebbe stato
poi applicato anche in seguito, come si evincerebbe dalla tabella relativa
all’anno 2012. A suo avviso detti documenti permetterebbero di comprova-
re che al 31 dicembre 2010 vi fosse effettivamente un saldo per ferie non
godute di dipendenti, quantificabile in oltre 150 giorni e che dunque una
registrazione correttiva in tal senso andava fatta. Essa precisa poi che né
nella documentazione societaria, né nelle carte di lavoro del revisore
figurerebbero i dettagli delle calcolazioni effettuate a suo tempo, ragion per
cui non sarebbe stato possibile ricostruire esattamente l’importo di
61'400 franchi. Anche in tale contesto richiama quanto indicato per i lavori
in corso in merito alla dichiarazione di completezza, sostenendo che detto
documento non liberebbe l’ufficio di revisione dai propri obblighi di
diligenza. Sarebbe dunque a giusto titolo che la registrazione correttiva è
stata effettuata, le affermazioni nella dichiarazione di completezza non
A-2845/2020
Pagina 33
implicando alcuna limitazione in tal senso (cfr. ricorso 2 giugno 2020,
pagg. 13-15).
5.5.1.3 Nella sua risposta, l’autorità inferiore indica che nemmeno dai nuovi
documenti prodotti dalla ricorrente in sede ricorsuale emergerebbe l’am-
montare della correzione pari a 61'400 franchi. Anzi, una parte dei giorni di
ferie risulterebbe tuttora stimata sulla base delle ferie non godute di due
anni dopo. Non sarebbe nemmeno lecito sapere su cosa si basi il valore
univoco e forfettario di 50 franchi al giorno. Infine, contesta la qualifica del
transitorio per ferie non godute come un debito della società. Essa si
baserebbe sulla finzione che tutti i dipendenti sciolgano il proprio contratto
di lavoro per la fine dell’esercizio 2010. Questo ammontare non potrebbe
certo essere contabilizzato nel capitale di terzi o come accantonamento,
non per nulla lo stesso sarebbe stato considerato dalla ricorrente come un
transitorio passivo (cfr. risposta 7 settembre 2020, pag. 6).
5.5.1.4 Nella sua replica, la ricorrente conferma che si tratta effettivamente
di una posta di transitorio passivo, fondata sul principio della corretta
delimitazione temporale di ricavi e costi. A suo avviso, con le proprie presta-
zioni, svolte in eccesso dai dipendenti in luogo di godere delle vacanze,
l’azienda realizzerebbe maggiori ricavi, che andrebbero dunque delimitati
alla chiusura d’esercizio, in quanto economicamente di pertinenza di un
esercizio successivo, in cui il dipendente lavorerà meno, in quanto godrà
del recupero delle ferie. In applicazione di tale principio contabile, la
commisurazione del « valore » delle ferie non godute avverrebbe secondo
la finzione dell'interruzione dei rapporti di lavoro alla chiusura d’esercizio,
ma sarebbe di principio solo una modalità di calcolo. Da un punto di vista
più giuridico, tuttavia, si potrebbe anche ritenere un autentico debito della
società nei confronti dei dipendenti. La ricorrente indica poi che nella prassi
contabile una simile registrazione correttiva non sarebbe soltanto opportu-
na ma anche obbligatoria, e dovrebbe dunque essere effettuata: nella
prima versione dei conti 2010 mancava invece del tutto. La determinazione
di tale valore può magari essere opinabile o possono esservi parametri
alternativi, ma i criteri da lei adottati sarebbero comunque ritenuti difendibili
e non sarebbero mai stati oggetti di contestazione da parte dell’autorità
fiscale cantonale (cfr. replica 16 settembre 2020, pag. 3).
5.5.2
5.5.2.1 A tal proposito, ancora una volta, il Tribunale rileva come quanto
osservato dall’autorità inferiore sia qui condivisibile. Innanzitutto, come per
le altre due voci contabili appena controllate, si constata che in correlazione
ai costi del personale l’ufficio di revisione non ha rilevato alcun errore nei
A-2845/2020
Pagina 34
conti 2010 (cfr. rapporto di revisione limitata del 14 giugno 2011 [atto n. 43
dell’inc. AFC]). I costi del personale di complessivi 2'244'738 franchi – voce
contabile « spese per il personale » nei conti 2010 (cfr. citati conti allegati
all’atto n. 43 dell’inc. AFC) – sono stati peraltro confermati dal signor
B._ nella dichiarazione di completezza del 14 giugno 2011 (cfr. atto
n. 40 dell’inc. AFC; parimenti consid. 5.5.1.1 del presente giudizio). Come
già precisato in precedenza (cfr. consid. 5.3.2.3 del presente giudizio), si
ribadisce che il Tribunale non ha motivo di dubitare dell’operato dell’ufficio
di revisione, né di ritenere di principio che i costi del personale registrati
siano talmente sbagliati da costituite una violazione delle disposizioni sulla
protezione del capitale. In tale contesto, spetta alla società ricorrente pro-
vare che nei conti 2010 è stata dimenticata la voce contabile « accantona-
mento ferie » nonché il suo importo e soprattutto che il fatto di averla di-
menticata costituisce un errore talmente grave, da costituire una violazione
delle disposizioni sulla protezione del capitale. In merito alle critiche mosse
dalla ricorrente nei confronti dell’autorità inferiore circa la mancata richiesta
di documenti giustificativi, vale quanto già indicato al consid. 5.3.2.2 del
presente giudizio, a cui si rinviano le parti per i dettagli. Per quanto qui
necessario, il Tribunale sottolinea che spetta alla società ricorrente
produrre i documenti giustificativi a comprova delle sue allegazioni, a
prescindere da un invito o meno a farlo da parte dell’autorità inferiore. Detta
censura non le è pertanto di alcun aiuto.
5.5.2.2 Ciò premesso, il Tribunale osserva che i documenti prodotti dalla
società ricorrente in sede ricorsuale non permettono di ritenere in maniera
inequivocabile che per l’esercizio 2010 è stata dimenticata la voce conta-
bile « accantonamento ferie » per un importo di 61'400 franchi, per i motivi
seguenti. Il Tribunale prende atto che la ricorrente non è riuscita a reperire
i documenti relativi al calcolo dell’importo di 61'400 franchi e che dunque
mancano i giustificativi indicando che i documenti V1, V2 e V3 rendereb-
bero comunque plausibile detto importo. Di fatto, si deve dunque constata-
re che nel caso di detta voce contabile si è in presenza di una stima. Ora
la stima effettuata dalla ricorrente si fonda non solo su dati riferiti al 2010
ma in parte anche su dati riferiti al 2011 (cfr. doc. V2 del ricorrente, ove
viene chiaramente precisato « Stima partendo dal saldo vacanze al
31.12.2011 »). Non è poi chiaro su cosa si basi il valore univoco e forfettario
di 50 franchi al giorno, preso in considerazione dalla ricorrente. Si tratta in
ogni caso, di una stima basata sul futuro, che come tale non permette di
ritenere che i conti 2010 erano sbagliati a tal punto da fondare una
violazione delle disposizioni sulla protezione del capitale.
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Pagina 35
5.5.2.3 Che i parametri adottati dalla ricorrente nella valutazione della voce
contabile siano o meno stati oggetto di contestazione da parte dell’autorità
fiscale cantonale non è poi qui determinante. Nel caso concreto non si
tratta di sapere se la ricorrente poteva o meno correggere detta voce
contabile dal punto di vista delle imposte dirette quale caso di « Bilanzbe-
richtigung » (cfr. consid. 5.2 del presente giudizio). Lo si ricorda ancora, dal
punto di vista dell’imposta preventiva, si tratta unicamente di sapere se tale
registrazione era talmente sbagliata da far ritenere che le disposizioni sulla
protezione del capitale sono state violate a tal punto da rendere nulla la
deliberazione dell’assemblea generale. Ora, come visto, la ricorrente non
è riuscita a provare che ciò fosse il caso.
5.6 Visto quanto precede, il Tribunale giunge alla conclusione che le
correzioni apportate dalla società ricorrente ai conti 2010 – in particolare le
tre correzioni principali esaminate poc’anzi (cfr. considd. 5.3-5.5 del
presente giudizio) – non rappresentano degli errori così gravi da far ritenere
la sussistenza di una violazione delle disposizioni sulla protezione del
capitale relative alla distribuzione di dividendi di cui all’art. 675 cpv. 2 CO e
dunque come nulla ex art. 706b cifra 3 CO la deliberazione dell’assemblea
generale degli azionisti del 25 luglio 2011 sulla distribuzione del dividendo
(cfr. consid. 4.4.4.2 del presente giudizio) o qualsiasi altro vizio che porti
alla nullità ab ovo della decisione aziendale. In tale contesto, non è determi-
nante sapere se gli errori contabili sono stati provati o meno dalla ricorren-
te, come neppure se gli stessi rientrano nella categoria delle rettifiche o
delle modifiche di un bilancio. È sufficiente che tali errori, quand’anche
esistano, non risultino così gravi da rendere la deliberazione dell’assem-
blea generale degli azionisti come nulla.
A titolo abbondanziale, il Tribunale rileva che, quand’anche si fosse
ipoteticamente tenuto conto unicamente di queste tre correzioni contabili
nel calcolo del capitale proprio disponibile – così come riportato nel
conteggio dell’autorità inferiore, effettuato a titolo puramente esempli-
ficativo e abbondanziale (cfr. decisione impugnata, consid. 5.6.6; risposta
7 settembre 2020, pag. 6 seg.) –, sarebbe comunque risultato un utile di
bilancio tale da permettere la distribuzione del dividendo di 100'000 franchi.
Poco importa sapere se tale conteggio sia corretto o meno, come invece
censurato dalla società ricorrente (cfr. ricorso 2 giugno 2020, pagg. 15-16),
dal momento che la stessa non è comunque riuscita a dimostrare che nel
caso delle tre correzioni si è in presenza di errori così gravi da far ritenere
una violazione grave delle disposizioni sulla protezione del capitale, tali da
rendere nulla la deliberazione sulla distribuzione di dividendo.
A-2845/2020
Pagina 36
5.7 Non potendo considerare la deliberazione dell’assemblea generale
degli azionisti del 25 luglio 2011 come nulla, si deve ritenere che il dividen-
do è validamente scaduto il 24 agosto 2011 (cfr. Modulo 103 del 10 agosto
2011 [atto n. 38 dell’inc. AFC]), ovvero prima della data dell’assemblea
straordinaria degli azionisti del 22 dicembre 2011, ove la distribuzione del
dividendo è stata annullata. In tale contesto, non è necessario esaminare
se la ricorrente era in buona fede, poiché l’annullamento dell’imposta
preventiva presuppone l’adempimento cumulativo di tutte le condizioni
poste dalla giurisprudenza (cfr. consid. 4.4.2 del presente giudizio). Come
visto, difettando un giudizio civile constatante la nullità o l’annullabilità,
difetta una delle tre condizioni cumulative per riconoscere un caso di
annullamento dell’imposta preventiva. Ora, in presenza di un semplice
annullamento deciso dall’assemblea straordinaria degli azionisti, non
constatato da un giudizio civile, si deve ritenere che tale annullamento non
ha alcuna influenza sulla nascita del credito d’imposta preventiva
(cfr. consid. 4.4.5 del presente giudizio). Ne consegue che l’imposta
preventiva in oggetto va qui confermata.
6.
Nella misura in cui gli azionisti hanno rinunciato al dividendo, si deve altresì
considerare che si è in presenza di un abbandono di crediti. L’abbandono
di crediti, di principio costituisce un versamento suppletivo accordato dal
socio alla società che, come tale, soggiace alla tassa di bollo d’emissione
ai sensi dell’art. 5 cpv. 2 lett. a della legge federale del 27 giugno 1973 sulle
tasse di bollo ([LTB, RS 641.10]; cfr. sentenze del TF 2C_1095/2015 del
27 maggio 2016 consid. 5.3.1; 2C_115/2007 dell’11 febbraio 2008
consid. 7.2 con rinvii; [tra le tante] sentenza del TAF A-8035/2015 del
14 novembre 2017 consid. 3.5.4 con rinvii). Ne consegue che pure la tassa
di bollo in oggetto va qui confermata. Nella misura in cui l’autorità inferiore
ha rinunciato a correggere la data d’inizio dei relativi interessi di mora
(30 luglio 2012) e tale punto non viene naturalmente contestato dalla
società ricorrente, non vi è motivo di attardarsi al riguardo.
7.
In definitiva, la decisione impugnata va qui integralmente confermata,
mentre il ricorso – per quanto ricevibile (cfr. consid. 1.3 del presente
giudizio) – va respinto.
8.
In considerazione dell’esito della lite, giusta l’art. 63 cpv. 1 PA, le spese di
procedura sono poste a carico della società ricorrente qui integralmente
soccombente (cfr. art. 1 segg. del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle
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tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo
federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie esse sono stabilite in
3'000 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF), importo che verrà detratto interamente
dall’anticipo spese di 3'000 franchi da lei versato a suo tempo.
Non vi sono poi i presupposti per l’assegnazione alla ricorrente di indennità
a titolo di spese ripetibili (cfr. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7
cpv. 1 TS-TAF a contrario).
(Il dispositivo è menzionato alla pagina seguente)
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