Decision ID: ce4b2dca-76fa-4e68-ace3-fd160e016a2b
Year: 2015
Language: de
Court: SG_KGN
Chamber: SG_KGN_999
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
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A.- X ist Alleinaktionär der im Jahre 0000 gegründeten und in A domizilierten Holding
AG. Zudem hält er 8% der Stimm- und Kapitalrechte der B AG mit Sitz in A (früher C
AG, nachfolgend: C AG). Die übrigen Aktien dieser Gesellschaft (92%) standen im
Eigentum des in den USA ansässigen Y. Dieser verkaufte sein Aktienpaket im August
0000 für Fr. 1'556'000.– bzw. Fr. 6'000.– pro Aktie an die Holding AG. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) stellte sich mit Schreiben vom 14. August
2012 auf den Standpunkt, durch diesen Aktienerwerb seien den ausländischen
Aktienverkäufern in Form des bezahlten Kaufpreises betriebsnotwendige Reserven
steuerfrei zugeflossen, so dass der Tatbestand der Steuerumgehung als erfüllt
anzusehen sei. Der kaufenden Gesellschaft bzw. der Holding AG müsse die
Rückerstattung der Verrechnungssteuer deshalb verweigert werden, bis die
umgangene Steuer (die auf die Beteiligungsquote anfallenden nicht
betriebsnotwendigen Reserven der verkauften Gesellschaft) abgegolten worden seien.
Am 15. Mai 2013 stimmte die ESTV schliesslich einer Vereinbarung zu, wonach sich die
C AG verpflichtete, der Holding AG eine Sonderdividende von Fr. 1'000'000.–
auszuschütten und die Verrechnungssteuer von Fr. 350'000.– mittels Deklaration auf
Formular 102 zu melden. Es wurde sodann festgehalten, dass die Holding AG nicht
berechtigt sei, die Verrechnungssteuer zurückzufordern (Ziff. 1 der Vereinbarung) und
die Nettodividende von Fr. 650'000.– der C AG als Darlehen gewähre, verzinsbar zum
jeweils gültigen Zinssatz gemäss Merkblatt der ESTV (Ziff. 2). Die ESTV anerkannte im
Gegenzug die seit 0000 im Meldeverfahren entrichteten Dividenden der C AG an die
Holding AG und verzichtete in diesem Rahmen auf die Einforderung der
Verrechnungssteuern und die Erhebung von Verzugszinsen (Ziff. 3). Zudem wurde
vereinbart, dass die künftigen Dividendenzahlungen der C AG an die Holding AG im
Meldeverfahren erledigt werden können (Ziff. 4). An der ausserordentlichen
Generalversammlung der B AG vom 7. August 2013 wurde schliesslich beschlossen,
Fr. 1'000'000.– als ausserordentliche Dividende aus dem Gewinnvortrag
auszuschütten.
B.- Am 2. Dezember 2014 wurde X für die Kantons- und Gemeindesteuer 2013 mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. 000‘000.– und einem steuerbaren Vermögen
von Fr. 0‘000‘000.– und für die direkte Bundessteuer 2013 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 000‘000.– veranlagt. Die Veranlagungsbehörde rechnete unter
anderem eine Dividendenzahlung der B AG in der Höhe von Fr. 80'000.– auf. Die
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dagegen erhobenen Einsprachen wurden mit Entscheiden vom 18. Februar 2015
abgewiesen.
C.- Mit Eingabe vom 17. März 2015 erhob X Rekurs und Beschwerde bei der
Verwaltungsrekurskommission. Er beantragte, die Einsprache-Entscheide vom 18.
Februar 2015 sowie die Steuerveranlagungen für die direkte Bundessteuer sowie die
Kantons- und Gemeindesteuer vom 2. Dezember 2014 seien aufzuheben, die
steuerliche Aufrechnung der Dividendenerträge von Fr. 80'000.– sei vollumfänglich
aufzuheben, alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Das kantonale Steueramt liess sich am 13. Mai 2015 zu den Rechtsmitteln vernehmen
und beantragte deren Abweisung. X erhielt Gelegenheit, sich dazu zu äussern. Davon
machte er keinen Gebrauch. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete
stillschweigend auf eine Stellungnahme zur Beschwerde.
Auf die Ausführungen der Parteien zur Begründung ihrer Anträge wird, soweit

erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Erwägungen:
1.- Angefochten sind die Einsprache-Entscheide hinsichtlich der Veranlagungen der
Kantons- und Gemeindesteuern 2013 sowie der direkten Bundessteuer 2013. Zwar
müssen für Rekurs und Beschwerde verschiedene Entscheide ergehen; sie können
indessen in einem einzigen Dokument mit Verweisungen und einem gemeinsamen
Dispositiv, das die beiden Steuern allerdings ausdrücklich auseinanderhält, enthalten
sein (vgl. BGE 130 II 509 = Pra 2005 Nr. 114 E. 8.3; BGE 135 II 260 = Pra 2010 Nr. 37
E. 1.3.1).
2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die
Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur
Rechtsmittelerhebung ist gegeben. Der Rekurs bzw. die Beschwerde vom 17. März
2015 sind rechtzeitig eingereicht worden. Sie erfüllen in formeller und inhaltlicher
Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des St.Galler Steuergesetzes,
sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 140 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer, SR 642.11, abgekürzt: DBG; Art. 7 der Verordnung zum Bundesgesetz
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über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h Ziff. 1 und Art. 48 des Gesetzes
über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs und die
Beschwerde ist einzutreten.
3.- Die Vereinbarung zwischen der Holding AG und der ESTV vom 15. Mai 2013 wurde
offensichtlich deshalb getroffen, weil Letztere im Zusammenhang mit dem Kauf der
Aktien der C AG von einem in den USA ansässigen Verkäufer von einem
Steuerumgehungstatbestand ausging. Sie führte im Schreiben vom 14. August 2012
dazu aus, durch den Aktienerwerb seien der ausländischen Aktienverkäuferin in Form
des bezahlten Kaufpreises nicht betriebsnotwendige Reserven steuerfrei zugeflossen,
so dass der Tatbestand der Steuerumgehung als erfüllt angesehen werden müsse. Der
kaufenden Gesellschaft (X AG) müsse somit die Rückerstattung der
Verrechnungssteuer verweigert werden, bis die umgangene Steuer abgegolten worden
sei (act. 2/9). Einzelheiten über die Verhandlungen zwischen der ESTV und der Holding
AG sind den Akten nicht zu entnehmen, es ist jedoch davon auszugehen, dass die
Abgeltung mittels der nicht rückforderbaren Verrechnungssteuer von Fr. 350'000.–
gemäss der Vereinbarung vom 15. Mai 2013 erfolgte. Wie die Ausschüttung seitens der
C AG (rechtlich) gestaltet wurde, war nicht Teil der Vereinbarung und hatte die ESTV in
diesem Zusammenhang auch nicht zu interessieren, da für sie vielmehr der Bezug der
umgangenen Steuer im Vordergrund stand. Die beiden Sachverhalte – die Rückzahlung
der umgangenen Steuer einerseits und die rechtliche Gestaltung der
Dividendenausschüttung andererseits – sind deshalb getrennt zu beurteilen, wobei im
vorliegenden Fall ausschliesslich zu prüfen ist, ob die ausserordentliche
Dividendenausschüttung der B AG vom 8. August 2013 nur der Mehrheitsaktionärin zu
Gute kam, wie der Pflichtige geltend macht, oder diesem bzw. dessen Einkommen im
Umfang seines Anteils von 8% zuzurechnen war.
a) Die Vorinstanz erwog, in der Vereinbarung mit der ESTV vom 15. Mai 2013 sei nicht
erwähnt worden, dass es sich um eine asymmetrische Dividende gehandelt habe.
Zudem betreffe diese Vereinbarung die Belange der Verrechnungssteuer in Bezug auf
das Meldeverfahren. Auch im Protokoll der Generalversammlung vom 7. August 2013
sei einzig festgehalten worden, dass eine Dividende von Fr. 1'000'000.– ausbezahlt
werde. Mit dem Formular 102 sei gegenüber der ESTV bestätigt worden, dass die
Ausschüttung im Verhältnis zum Gesellschaftskapital erfolgt sei (act. 2/26). Somit
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handle es sich bei der Dividende von Fr. 80'000.– um eine verdeckte Kapitaleinlage des
Rekurrenten an die Holding AG. Von einer steuerrechtlich nicht zulässigen
Doppelbesteuerung der Dividende könne nicht gesprochen werden, da es sich um eine
wirtschaftliche Doppelbelastung handle.
Der Rekurrent und Beschwerdeführer bringt vor, das sogenannte Altreservenkonzept
der ESTV sehe eine Verweigerung der Rückerstattung der Verrechnungssteuer bspw.
dann vor, wenn wesentliche Beteiligungen an Schweizer Gesellschaften mit
erheblichen bzw. nicht betriebsnotwendigen Reserven in der Schweiz übertragen
würden und danach verbesserte Möglichkeiten zur Rückerstattung der
Verrechnungssteuer zur Anwendung gelangten. Nach Meinung der ESTV seien die
Kriterien der Altreservenpraxis mit dem Erwerb der Aktien der C AG durch die Holding
AG vom ausländischen Verkäufer erfüllt gewesen. Um Klarheit bezüglich der
betragsmässigen Festlegung vorhandener nicht betriebsnotwendiger Reserven in der C
AG zu schaffen, seien Gespräche mit der ESTV geführt worden, die mit der
Vereinbarung vom 15. Mai 2013 beendet worden seien. Mit der Ausschüttung der
Sonderdividende von Fr. 1'000'000.– an die Holding AG und der Entrichtung einer
nicht rückerstattungsberechtigten Verrechnungssteuer von Fr. 350'000.– sei der
Altreservenpraxis vollständig Genüge getan worden. Demzufolge habe die Holding AG
die auf ihrer Beteiligungsquote angefallenen nicht betriebsnotwendigen Reserven in der
C AG "entsteuert" und damit die Vorgaben der ESTV vollumfänglich und
uneingeschränkt erfüllt. Die steuerlichen Problemfelder seien von Anfang an auf die X
AG und die Holding AG begrenzt gewesen. Eine Ausweitung der
Altreservenproblematik auf den Rekurrenten und Beschwerdeführer sei nicht haltbar.
Dies gelte sowohl für die Belange der Verrechnungssteuer als auch für diejenigen der
Einkommens- und Vermögenssteuer. Aus der Abfolge der Ereignisse lasse sich zudem
erkennen, dass die Ausschüttung der Sonderdividende offensichtlich asymmetrisch
gewesen sei. Der GV-Beschluss vom 7. August 2013 mit der formellen Unachtsamkeit
bezüglich des fehlenden Hinweises auf eine asymmetrische Dividendenausschüttung
vermöge die tatsächlichen Absichten, welche in der Vereinbarung vom 15. Mai 2013
festgehalten worden seien, nicht umzustossen. Der Rekurrent und Beschwerdeführer,
als Alleinaktionär der Holding AG, sei über die Vereinbarung informiert gewesen, und
die Aktionärsinteressen seien nicht verletzt worden.
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b) Gemäss Art. 29 Abs.1 StG bzw. Art. 16 Abs. 1 DBG unterliegen der
Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte und insbesondere
alle Erträge aus beweglichem Vermögen. Art. 33 Abs. 1 StG bzw. Art. 20 Abs. 1 DBG
zählt diese nicht abschliessend ("insbesondere") auf. Es gehören dazu namentlich
Erträge wie Dividenden und Gewinnanteile auf Beteiligungen (lit. c). Jeder Aktionär hat
Anspruch auf einen verhältnismässigen Anteil am Bilanzgewinn, soweit dieser nach
dem Gesetz oder den Statuten zur Verteilung unter den Aktionären bestimmt ist (Art.
660 Abs. 1 OR, SR 220). Die Anteile am Gewinn und am Liquidationsergebnis sind,
sofern die Statuten nicht etwas anderes vorsehen, im Verhältnis der auf das
Aktienkapital einbezahlten Beträge zu berechnen (Art. 661 OR; vgl. BSK OR II-
Neuhaus/Blättler, 4. Aufl. 2012, Art. 662 N 2).
Jeder Emissionstatbestand und jeder von Gesellschaftern bedingungslos geleistete
Zuschuss (ob zum Zweck der Sanierung oder zur Erhöhung des Risikokapitals) sind
bereits aus betriebswirtschaftlicher Sicht erfolgsneutrale Vorgänge. Eine Besteuerung
solcher nicht aus eigener Kraft erfolgten Kapitalzugänge rechtfertigt sich nicht.
Einlagen können in bar, als Sacheinlage oder in Form von Dienstleistungen getätigt
werden. Was in Bezug auf offene Kapitaleinlagen gilt, hat die gleiche Bedeutung für
verdeckte Kapitaleinlagen. Eine solche liegt vor, wenn die Gesellschafter für Leistungen
an die Gesellschaft nur beschränkt entschädigt werden (Richner/Frei/Kaufmann/
Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N 2 f. zu Art. 60 DBG). Gemäss Art.
60 lit. a DBG entsteht durch Kapitaleinlagen von Mitgliedern von Kapitalgesellschaften
und Genossenschaften, einschliesslich Aufgelder und Leistungen à fonds perdu, kein
steuerbarer Gewinn.
c) Die Generalversammlung der B AG beschloss am 7. August 2013 eine
ausserordentliche Dividende in der Höhe von Fr. 1'000'000.– auszuschütten. Da die
Gesellschaft lediglich Namenaktien, insgesamt 300, und keine mit Vorrechten
ausgestattete Vorzugsaktien (vgl. dazu P. Böckli, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl. 2009,
§ 4 N 157 ff.) liberierte, entfielen auf jede Aktie Fr. 3'333.33. Dass nur die
Hauptaktionärin in den Genuss der Ausschüttung kommen sollte, wurde im
Dividendenbeschluss nicht festgehalten. Der Pflichtige bringt zwar vor, dabei habe es
sich lediglich um eine "formelle Unachtsamkeit" gehandelt, denn es sei von Anfang an
beabsichtigt gewesen, die gesamte Dividende der Holding AG auszurichten. Dabei
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übersieht er jedoch, dass das Aktienrecht schon seit 1936 hinsichtlich der
Dividendenausschüttung eine ausdrückliche Verankerung des Gleichheitsprinzips
enthält. Die Anteile am Gewinn (und am Liquidationsergebnis) müssen im Verhältnis der
Kapitalanteile berechnet werden, es sei denn, die Statuten sehen etwas anderes vor.
Unzulässig ist jede Abweichung von der Kapitalproportionalität durch
Mehrheitsbeschluss der Generalversammlung – sei es auf Antrag des Verwaltungsrates
oder eines Aktionärs. Und die zulässigen statutarischen Abweichungen sind gesetzlich
durch die Bestimmungen über die Vorzugsaktien und Vorzugspartizipationsscheine,
eventuell auch der besonderen Vorteile und der Genussscheine in Bahnen gelenkt.
Sonderrechte auf Dividenden lassen sich rechtmässig nur statutarisch durch die
Schaffung einer besonderen Kategorie von Beteiligungsrechten begründen (Böckli,
a.a.O., § 12 N 508 ff.). Dies ist bei der B AG, wie dargelegt, nicht der Fall; sie gab 300
Namenaktien zu Fr. 1'000.– aus (act. 2/12). Somit wäre es grundsätzlich nicht zulässig
gewesen, die Mehrheitsaktionärin zu bevorzugen. Vor diesem Hintergrund und
insbesondere angesichts des unmissverständlichen Dividendenbeschlusses steht fest,
dass dem Rekurrenten und Beschwerdeführer am 7. August 2013 ein Anspruch auf
eine Sonderdividende von Fr. 3'333.– pro Aktien bzw. Fr. 80'000.– verschafft wurde, da
die Dividende grundsätzlich sofort fällig wird (vgl. Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel,
Schweizerisches Aktienrecht, Bern 1996, § 40 N 62). Dass er sich seinen Anteil an der
Ausschüttung nicht ausbezahlen liess, sondern zusammen mit den übrigen 92% der
Dividende der Holding AG zuführte, kommt – wie die Vorinstanz zu Recht vorbrachte –
einer verdeckten Kapitaleinlage in die Holding AG in der Höhe von Fr. 80'000.– gleich.
Entsprechend wurde dieser Betrag zu Recht als Ertrag aus beweglichem Vermögen
dem Einkommen des Rekurrenten und Beschwerdeführers zugerechnet. Dass der
Rekurrent und Beschwerdeführer als Alleinaktionär der X AG über die Transaktion
informiert war und seine Aktionärsinteressen durch diese als nicht verletzt betrachtete,
wie er geltend macht, ändert daran nichts. Eine steuerpflichtige Person hat sich an
ihrem Verhalten behaften zu lassen, wenn sie dies gegenüber dem Fiskus kundgetan
hat (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 48 zu Art. 58 DBG). Im Übrigen gelten die
wohlbedachten Strukturen und Abläufe einer Aktiengesellschaft auch für Ein- bzw.
Zweipersonengesellschaften. Wer die Vorteile der beschränkten Haftung und der
Strukturierung einer Aktiengesellschaft in Anspruch nimmt, muss auch alle Formen
einhalten und "das Spiel der AG spielen", auch wenn dies zu – aus Sicht des Aktionärs
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unnötigen – formalen Erschwernissen führt (vgl. Böckli, a.a.O., § 1 N 57; Forstmoser/
Meier-Hayoz/Nobel, a.a.O., § 62 N 40).
d) Der Rekurs und die Beschwerde erweisen sich folglich als unbegründet und sind
deshalb abzuweisen.
4.- Es ist darauf hinzuweisen, dass verdeckte Kapitaleinlagen, welche dazu führen,
dass die empfangende Gesellschaft unmittelbar ihre Ertragslage als zu positiv darstellt,
indem sie einen zu tiefen Aufwand oder einen zu hohen Ertrag ausweist,
Anwendungsfälle von Art. 60 lit. a DBG sind. Diese steuerliche Korrekturnorm erlaubt
es der Gesellschaft, Gewinne in dem Umfang zu korrigieren, als der Ertrag aus den mit
den Anteilsinhabern getätigten Rechtsgeschäften dem Drittvergleich nicht standhält
bzw. im Beteiligungsverhältnis begründet ist (Brülisauer/Suter, Das
Kapitaleinlageprinzip (2. Teil), in: IFF Forum für Steuerrecht 2011/3, S. 187). Die Holding
AG verbuchte im Jahre 2013 einen Dividendenertrag von Fr. 1'000'000.– (act. 2/13) und
wies einen Unternehmenserfolg nach Steuern von Fr. 984'054.24 aus. Sie wurde
aufgrund des Rechnungsabschlusses per 31. Dezember 2013 mit einem steuerbaren
Reingewinn von Fr. 984'000.– veranlagt. Ob die Gleichschaltung des Gewinn-,
Einkommens- und Verrechnungssteuerrechts damit gewährleistet wurde, ist offen. Die
steuerlichen Folgen der verdeckten Kapitaleinlage bei der Holding AG können im
vorliegenden Verfahren nicht geprüft werden. Soweit der Rekurrent und
Beschwerdeführer jedoch der Meinung ist, die hier streitige Veranlagung führe zu einer
unzulässigen Doppelbesteuerung bei der Holding AG – wie er im Einspracheverfahren
vorbrachte –, müsste er dies in einem Revisionsverfahren nach 197 StG bzw. Art. 147
DBG klären lassen.
5.- Dem Verfahrensausgang entsprechend hat der Rekurrent und Beschwerdeführer
die Verfahrenskosten zu bezahlen (Art. 95 Abs. 1 VRP; Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine
Entscheidgebühr von je Fr. 800.– ist angemessen (vgl. Art. 144 Abs. 5 DBG i.V.m. Art. 7
Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Die geleisteten
Kostenvorschüsse von je Fr. 800.– sind zu verrechnen.