Decision ID: 27b7195f-196f-5b6b-bff7-25cf6537c36b
Year: 2020
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
Mit Schreiben vom 3. Oktober 2016 ersuchte der amerikanische Internal
Revenue Service (nachfolgend: IRS) die Eidgenössische Steuerverwal-
tung (ESTV; nachfolgend: Vorinstanz) gestützt auf Art. 26 des Abkommens
vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft
und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbe-
steuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen in der bis zum
19. September 2019 geltenden Fassung (SR 0.672.933.61, AS 1999 1460;
nachfolgend: aDBA CH-USA) um Amtshilfe betreffend eine in den USA
steuerpflichtige Person, welche in den Steuerperioden vom 1. Januar 2001
bis zum Zeitpunkt, in welchem das Ersuchen gestellt wurde, eine Zeich-
nungsberechtigung, eine wirtschaftliche oder ähnliche Berechtigung an di-
versen Konten bei der C._ AG (nachfolgend: Bank) hatte.
B.
Mit Schlussverfügung vom 10. Oktober 2017 im Amtshilfeverfahren (...)
verfügte die Vorinstanz, dem IRS Amtshilfe betreffend D._ zu leis-
ten.
C.
C.a Mit den beiden Schreiben vom 31. Oktober 2018 ([...] und [...]) wies
die Vorinstanz die Anträge der A._ und B._ (nachfolgend:
Beschwerdeführerinnen oder Beschwerdeführerin 1 und 2) auf Einräu-
mung der Parteistellung in allfälligen künftigen Amtshilfeverfahren ab
(Ziff. 4).
C.b Dagegen erhoben die Beschwerdeführerinnen mit Eingabe vom
3. Dezember 2018 in den Verfahren A-6854/2018 ([...]) und A-6862/2018
([...]) Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht und beantragen unter
Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz, die entspre-
chenden Ziffern 4 seien aufzuheben und die Vorinstanz sei zu verpflichten,
sie in sämtlichen künftigen Steueramtshilfeverfahren, in welchen sie als
Drittbetroffene auftreten würden und vorgesehen werde, sie betreffende In-
formationen ungeschwärzt an die ersuchende Behörde zu übermitteln, vor-
gängig über das Verfahren zu informieren. Eventualiter sei festzustellen,
dass die Vorinstanz in vorgenannter Konstellation von Gesetzes wegen
verpflichtet sei, sie entsprechend zu informieren. Subeventualiter sei die
Angelegenheit mit verbindlichen Weisungen an die Vorinstanz zurückzu-
weisen.
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C.c Mit Noveneingaben vom 16. Januar 2019 erklären die Beschwerde-
führerinnen ergänzend, ihnen sei im Amtshilfeverfahren (...) (vgl. Sachver-
halt Bst. A und B) uneingeschränkt Parteistellung und damit auch ein Be-
schwerderecht eingeräumt worden, wobei sie lediglich zufälligerweise von
diesem sie betreffenden Verfahren Kenntnis erlangt hätten.
C.d Die Vorinstanz beantragt mit Vernehmlassungen vom 4. Februar
2019, die Beschwerde sei kostenpflichtig abzuweisen.
C.e Mit Eingaben vom 22. März 2019 nehmen die Beschwerdeführerinnen
zu den Vernehmlassungen der Vorinstanz Stellung.
D.
D.a Mit der gegenüber den Beschwerdeführerinnen eröffneten Schluss-
verfügung vom 12. Februar 2019 im Amtshilfeverfahren (...) betreffend den
Umfang der im Rahmen vorgenannter, rechtskräftig festgelegter Amtshilfe-
leistung zu übermittelnden Bankunterlagen (vgl. vorne Sachverhalt Bst. A)
ordnete die Vorinstanz an, dass dem IRS diverse, von der Bank edierte
Unterlagen zu verschiedenen Konten für den Zeitraum vom 1. Januar 2001
bis zu deren Saldierung sowie ein Certificate of Authenticity of Business
Records übermittelt würden. Dabei wurden sämtliche Daten einer Drittper-
son in den zu übermittelnden Bankunterlagen geschwärzt. Der Antrag der
Beschwerdeführerinnen auf Schwärzung ihrer Personendaten wurde hin-
gegen abgewiesen, ebenso diejenigen Anträge, wonach der IRS explizit
darauf hinzuweisen sei, dass die übermittelten Informationen ausschliess-
lich in Verfahren gegen die betroffene Person verwendet werden dürften
sowie dass das Verfahren zu sistieren und ihnen Akteneinsicht in die Be-
hördenkorrespondenz zu gewähren sei. Auf die Anträge, dass auf das
Amtshilfegesuch nicht einzutreten oder es abzuweisen sei und auf Einräu-
mung der Parteistellung gegenüber sämtlichen in den Bankunterlagen er-
scheinenden Drittpersonen trat die Vorinstanz nicht ein. Der IRS wurde auf
Einschränkungen bei der Verwendung der übermittelten Informationen und
auf die Geheimhaltungspflichten gemäss Art. 26 Abs. 1 aDBA-CH USA hin-
gewiesen.
D.b Mit Eingabe vom 15. März 2019 erhoben die Beschwerdeführerinnen
im Verfahren A-1349/2019 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht
und beantragen unter Kosten- und Entschädigungsfolgen, die angefoch-
tene Schlussverfügung sei aufzuheben und auf das Amtshilfeersuchen des
IRS vom 3. Oktober 2016 sei nicht einzutreten und das Amtshilfeverfahren
(...) sei definitiv einzustellen. Eventualiter sei festzustellen, dass gestützt
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auf dieses Amtshilfeersuchen keine Amtshilfe zu leisten sei und das vorge-
nannte Verfahren deshalb einzustellen sei. Subeventualiter sei die
Vorinstanz anzuweisen, ihre namentliche Bezeichnung sowie sämtliche sie
direkt oder indirekt identifizierende Informationen und Angaben, insbeson-
dere die Nennung der Angaben zu in ihrem Namen handelnden natürlichen
Personen aus den zu übermittelnden Unterlagen zu entfernen oder sie in
geeigneter Weise unkenntlich zu machen. Mit Bezug auf die Bankunterla-
gen des betreffenden Kontos reichen die Beschwerdeführerinnen diesbe-
züglich eine nicht abschliessende Liste ein. Subsubeventualiter sei die
Vorinstanz anzuweisen, einen Spezialitätsvorbehalt ins Dispositiv der an-
gefochtenen Verfügung aufzunehmen, mit welchem der IRS im Rahmen
der Übermittlung der strittigen Informationen explizit darauf hingewiesen
wird, dass diese Informationen ausschliesslich in Verfahren verwendet
werden dürften, die sich direkt gegen D._ richten würden.
Weiter beantragen die Beschwerdeführerinnen, die Angelegenheit sei an
die Vorinstanz zurückzuweisen mit der Aufforderung, ihnen das Amtshil-
feersuchen vom 3. Oktober 2016 sowie sämtliche zwischen ihr und dem
Internal Revenue Service brieflich, elektronisch oder auf andere Weise ge-
führte Korrespondenz samt Beilagen und ausgetauschten Entwürfen und
Dokumenten sowie sämtliche Bankunterlagen ohne Einschränkungen of-
fen zu legen; eventualiter seien diese Dokumente dem Bundesverwal-
tungsgericht einzureichen, damit dieses die Offenlegung unter Anordnung
entsprechender Schutzmassnahmen verfügen könne. Sie begründen dies
damit, dass keine Geheimhaltungsinteressen der vollständigen Offenle-
gung der Verfahrensakten entgegenstünden.
Den in den zur Übermittlung vorgesehenen Akten erscheinenden weiteren
Dritten sei Kenntnis vom vorliegenden Verfahren zu geben und es sei ihnen
Gelegenheit zur Wahrung des rechtlichen Gehörs einzuräumen; das vor-
liegende Amtshilfeverfahren sei zu diesem Zweck zu sistieren. Eventualiter
sei das Beschwerdeverfahren zu sistieren, bis die vom Eidgenössischen
Datenschutz- und Öffentlichkeitsbeauftragten (EDÖB) sowie ihrerseits an-
gestrengten Verfahren A-6854/2018 und A-6862/2018 rechtskräftig ent-
schieden seien.
D.c Mit Vernehmlassung vom 20. Mai 2019 beantragt die Vorinstanz, die
Beschwerde sei kostenpflichtig abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei.
In ihrem Begleitschreiben zur Vernehmlassung erklärt sie, da die Vollstän-
digkeit der ihrerseits gewährten Akteneinsicht strittig sei, reiche sie zusätz-
lich zum für die Beschwerdeführerinnen bestimmten USB-Stick mit den
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ihnen im Rahmen des erstinstanzlichen Verfahrens zugestellten Akten ei-
nen weiteren USB-Stick zuhanden des Bundesverwaltungsgerichts ein,
welcher sämtliche edierten Bankunterlagen enthalte.
D.d Die Beschwerdeführerinnen ersuchen am 24. Mai telefonisch um Ak-
teneinsicht.
D.e Mit Instruktionsverfügung vom 29. Mai 2019 fordert das Bundesver-
waltungsgericht die Vorinstanz auf, zum Akteneinsichtsgesuch Stellung zu
nehmen und insbesondere im Einzelnen darzulegen, inwiefern der Offen-
legung der Dokumente, in welche Einsicht verlangt wird, allfällige wesent-
liche Geheimhaltungsinteressen entgegenstehen.
D.f Mit Stellungnahme vom 7. Juni 2019 beantragt die Vorinstanz, das Ak-
teneinsichtsgesuch sei kostenpflichtig abzuweisen.
D.g Das Bundesverwaltungsgericht heisst das Akteneinsichtsgesuch der
Beschwerdeführerinnen mit Zwischenverfügung vom 18. Juni 2019 teil-
weise gut und fordert die Vorinstanz auf, eine geschwärzte Version von
Aktenstücken mit dem Steuer- oder Bankkundengeheimnis unterstehen-
den Informationen betreffend Drittpersonen einzureichen.
D.h Mit Eingabe vom 25. Juni 2019 beantragt die Vorinstanz, diese Zwi-
schenverfügung sei in Wiedererwägung zu ziehen und es sei erneut über
die Frage der Akteneinsicht zu entscheiden. Das Bundesverwaltungsge-
richt gibt dem Gesuch mit Verfügung vom 2. Juli 2019 nicht statt.
D.i Mit Verfügungen vom 29. Juli 2019 und vom 13. August 2019 wird den
Beschwerdeführerinnen Einsicht in die teilweise geschwärzten Unterlagen
zu Konten, welche sie noch nicht erhalten hatten, gewährt und Frist zur
Stellungnahme gewährt.
D.j Die Beschwerdeführerinnen nehmen am 3. September 2019 dazu
Stellung.
D.k Die Vorinstanz verzichtet mit Schreiben vom 20. September 2019 auf
zusätzliche Bemerkungen.
E.
Auf die Vorbringen der Parteien und die sich bei den Akten befindlichen
Dokumente wird – sofern entscheidrelevant – im Rahmen der nachfolgen-
den Erwägungen eingegangen.
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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Die durch die gleichen Rechtsanwälte namens der Beschwerdeführe-
rinnen gemeinsam eingereichten Beschwerden in den Verfahren
A-6854/2018 und A-6862/2018 betreffen dasselbe Amtshilfeersuchen wie
im Verfahren A-1349/2019, in welchem die beiden Beschwerdeführerinnen
– vertreten von denselben Rechtsanwälten – ebenfalls gemeinsam Be-
schwerde erhoben haben. Die drei Verfahren betreffen zusammenhän-
gende Rechtsfragen. Allfällige gegenseitige Geheimhaltungsinteressen –
welche nicht ersichtlich sind – würden durch die Eröffnung des Entscheids
an die gemeinsamen Rechtsvertreter mit entsprechenden Berufspflichten
gewahrt. Vor diesem Hintergrund rechtfertigt es sich, die Verfahren zu ver-
einigen und über die Beschwerden in einem Urteil zu befinden (vgl. statt
vieler auch Urteil des BVGer A-625/2018 und A-3455/2018 vom 12. No-
vember 2018 E. 1.1 mit Hinweis). Dies, zumal das Datenschutzrecht eine
Querschnittmaterie ist und die aufgeworfenen datenschutzrechtlichen Fra-
gen sich im Rahmen der amtshilfeweisen Informationsübermittlung im
Steuerrecht stellen. Die entsprechenden Aspekte sind demnach zusam-
men mit den jeweiligen spezialgesetzlichen Fragen im Rahmen des Amts-
hilfeverfahrens zu beurteilen, zumal sie sich rechtlich und faktisch über-
schneiden (vgl. auch Urteil des BGer 2C_726/2018 vom 14. Oktober 2019
E. 3.2 mit Hinweisen). Damit wird im Übrigen das im Verfahren
A-1349/2019 gestellte Gesuch der Beschwerdeführerinnen, dieses Be-
schwerdeverfahren sei zu sistieren, bis über die Verfahren A-6854/2018
und A-6862/2018 rechtskräftig entschieden sei, gegenstandslos (vgl. vorne
Sachverhalt Bst. D.b i.f.).
1.2 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des IRS ge-
stützt auf Art. 26 aDBA-CH USA zugrunde. Die Durchführung der mit die-
sem Abkommen vereinbarten Bestimmungen richtet sich nach dem Bun-
desgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in
Steuersachen (StAhiG, SR 651.1). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht
anfechtbaren Verfügungen gehören auch Schlussverfügungen der ESTV
im Bereich der internationalen Amtshilfe (Art. 31 f. des Verwaltungsge-
richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [VGG, SR 173.32] i.V.m. Art. 5 des Ver-
waltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG,
SR 172.021] und Art. 19 Abs. 5 StAhiG). Die Zuständigkeit des Bundesver-
waltungsgerichts zur Behandlung der Beschwerden ist somit gegeben.
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Seite 7
1.3
1.3.1 Beschwerdeberechtigt sind gemäss Art. 19 Abs. 2 StAhiG die be-
troffene Person und weitere Personen unter den Voraussetzungen von
Art. 48 VwVG. Die Beschwerdeführerinnen sind als Drittpersonen, welche
sich an die Vorinstanz gewendet und sich der Übermittlung sie betreffender
Informationen widersetzt haben, praxisgemäss beschwerdelegitimiert
(BGE 143 II 506 E. 5). Als Verfügungsadressatinnen, deren Anträge im vo-
rinstanzlichen Verfahren abgewiesen wurden und deren Daten demnach
ungeschwärzt dem ersuchenden Staat übermittelt werden sollen (vgl.
vorne Sachverhalt Bst. D.a), sind sie durch den angefochtenen Entscheid
besonders berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an dessen Auf-
hebung sowie daran, die korrekte Anwendung von Art. 4 Abs. 3 StAhiG prü-
fen zu lassen.
1.3.2 Insofern als die Beschwerdeführerinnen beantragen, weiteren in den
zur Übermittlung vorgesehenen Akten erscheinenden Dritten sei Kenntnis
vom vorliegenden Verfahren zu geben und es sei ihnen Gelegenheit zur
Wahrung des rechtlichen Gehörs einzuräumen und zu diesem Zweck sei
das Amtshilfeverfahren zu sistieren (vgl. vorne Sachverhalt Bst. D.b), bleibt
darauf hinzuweisen, dass auf Rechtsmittel, die stellvertretend für eine Dritt-
person bzw. in deren Interesse eingereicht werden, nach der bundesge-
richtlichen Rechtsprechung nicht einzutreten ist (BGE 139 II 404 E. 11.1
mit Hinweisen). Demnach ist in diesem Umfang nicht auf die Beschwerden
einzutreten und damit ist auch nicht auf den im Verfahren A-1349/2019 ge-
stellten Sistierungsantrag einzugehen.
1.3.3 Weiter ist fraglich, ob die Beschwerdeführerinnen als Dritte legiti-
miert sind, die Rechtmässigkeit des fraglichen Amtshilfeersuchens an sich
zu beanstanden, d.h. die Leistung der Amtshilfe bezüglich die betroffene
Person in Frage zu stellen. Diesbezüglich ist ein schutzwürdiges Interesse
mit Blick auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung zu verneinen
(BGE 143 II 506 E. 5.3). Die Vorinstanz ist demnach zu Recht nicht auf den
entsprechenden Antrag eingetreten und er ist auch im Beschwerdeverfah-
ren nicht zu hören. Auch soweit die Voraussetzungen zur Gewährung der
Amtshilfe von Amtes wegen zu prüfen sind, können die Beschwerdeführe-
rinnen daraus nichts zu ihren Gunsten ableiten (vgl. dazu hinten E. 4.1 und
zusammenfassend zu diesen Voraussetzungen statt vieler Urteil des
BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.4.3.2 mit Hinweisen).
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Seite 8
1.4 Somit ist auf die form- und fristgerecht eingereichten Beschwerden
(vgl. Art. 50 Abs. 1 VwVG und Art. 52 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 19 Abs. 5
StAhiG) – mit vorgenannten Ausnahmen – einzutreten.
2.
Das Akteneinsichtsgesuch der Beschwerdeführerinnen wurde gutgeheis-
sen und es wurde ihnen unter Anordnung entsprechender Schutzmassnah-
men Einsicht in die behördliche Korrespondenz und die fraglichen Bankun-
terlagen gewährt und die Möglichkeit zur Stellungnahme gegeben, von
welcher sie auch Gebrauch gemacht haben (vgl. vorne Sachverhalt
Bst. D.b bis D.j). Damit wurde ihren diesbezüglichen formellen Anträgen
unter Berücksichtigung gegenläufiger Interessen entsprochen (vgl. vorne
Sachverhalt Bst. D.b und D.d) und die erfolgte Gehörsverletzung geheilt
(allgemein zum Anspruch auf rechtliches Gehör statt vieler Urteil des
BVGer A-4588/2018 vom 22. Juli 2019 E. 2.2 mit Hinweisen).
3.
3.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steuer-
sachen gegenüber den USA ist für Gesuche, welche vor Inkrafttreten der
mit Art. 3 des Protokolls vom 23. September 2009 zur Änderung des DBA
CH-USA (SR 0.672.933.611, AS 2019 3145) per 20. September 2019 ein-
geführten Neufassung gestellt wurden, Art. 26 aDBA CH-USA. Gemäss
dessen Ziff. 1 tauschen die zuständigen Behörden der beiden Vertrags-
staaten unter sich diejenigen gemäss ihren Steuergesetzgebungen erhält-
lichen Auskünfte aus, die notwendig sind zur Durchführung der Bestim-
mungen des Abkommens oder zur Verhütung von Betrugsdelikten und der-
gleichen, die eine unter das Abkommen fallende Steuer zum Gegenstand
haben. Unter das Abkommen fällt dabei insbesondere die sog. „backup
withholding tax“, eine Sicherungssteuer, die auf Dividenden, Zinsen und
Verkaufs- bzw. Rückzahlungserlösen erhoben wird (vgl. Art. 2 Ziff. 2 Bst. b
aDBA CH-USA sowie statt vieler Urteil des BVGer A-1315/2019 vom 17.
September 2019 E. 2.1 mit Hinweisen).
3.2 Der Amtshilfe nach Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH-USA liegt gemäss Wortlaut
der Bestimmung der Zweck zugrunde, Betrugsdelikte und dergleichen zu
verhüten. Die Auskunftspflicht bezieht sich nicht nur auf vorbeugende Mas-
snahmen, sondern besteht auch, wenn bereits ein Steuerbetrug begangen
wurde. Sie dient der Verfolgung und Ahndung von Steuerdelikten und damit
letztlich dem öffentlichen Interesse, die Durchsetzung von Steueransprü-
chen zu gewährleisten. Der Umstand, dass hinreichende Anhaltspunkte für
ein Delikt gegeben sind, stellt demnach die notwendige und gleichzeitig
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Seite 9
ausreichende Voraussetzung für die Gewährung der Amtshilfe dar. Ob sol-
che ausreichende Verdachtsmomente bestehen, ist am Auftrag der ersu-
chenden Behörde zu messen. In Anwendung des Verhältnismässigkeits-
prinzips müssen die Amtshilfemassnahmen ihrem Zweck entsprechen und
nicht darüber hinausgehen, was zu dessen Erreichung notwendig ist
(vgl. zum Ganzen statt vieler BGE 139 II 404 E. 7.2.2 mit Hinweisen).
3.3 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts
voraussichtlich erheblich gelten Informationen, die für den ersuchenden
Staat notwendig sind, um eine dort steuerpflichtige Person korrekt zu be-
steuern. Ob eine Information in diesem Sinne erheblich ist, kann in der Re-
gel nur der ersuchende Staat abschliessend beurteilen. Die Rolle des er-
suchten Staates beschränkt sich dabei darauf, zu überprüfen, ob die vom
ersuchenden Staat verlangten Informationen und Dokumente mit dem im
Ersuchen dargestellten Sachverhalt zusammenhängen und ob sie mög-
licherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu
werden (zum Ganzen statt vieler BGE 144 II 29 E. 4.2.2, BGE 142 II 161
E. 2.1.1 je mit weiteren Hinweisen sowie Urteil des BVGer A-108/2018 vom
13. Februar 2020 E. 6.1 mit weiteren Hinweisen). Vor diesem Hintergrund
darf der ersuchte Staat Auskünfte mit der Begründung, die verlangten In-
formationen seien nicht notwendig im Sinne von Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH-
USA, nur verweigern, wenn ein Zusammenhang zwischen den verlangten
Angaben und der im ersuchenden Staat durchgeführten Untersuchung un-
wahrscheinlich erscheint (vgl. statt vieler BGE 143 II 185 E. 3.3.2, BGE 141
II 436 E. 4.4.3 mit weiteren Hinweisen und Urteil des BVGer A-2463/2018
vom 27. November 2019 E. 5.2.3; vgl. zum Kriterium der voraussichtlichen
Erheblichkeit auch Art. 26 Ziff. 1 des Musterabkommens der Organisation
für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung zur Vermeidung der
Doppelbesteuerung von Einkommen und Vermögen). In letzterem Sinne ist
auch Art. 17 Abs. 2 StAhiG zu verstehen, wonach Informationen, welche
voraussichtlich nicht erheblich sind, nicht übermittelt werden dürfen (statt
vieler Urteil des BVGer A-1315/2019 vom 17. September 2019 E. 2.1 mit
weiteren Hinweisen; vgl. auch Art. 4 Abs. 3 StAhiG und dazu hinten
E. 4.3.1).
3.4 Im Rahmen der internationalen Behördenzusammenarbeit besteht so-
dann grundsätzlich kein Anlass, an Sachverhaltsdarstellungen und Erklä-
rungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völkerrechtliches Vertrauensprin-
zip; vgl. statt vieler Urteil des BVGer A-108/2018 vom 13. Februar 2020
E. 7.1 mit weiteren Hinweisen).
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Seite 10
4.
4.1 Dem Amtshilfegesuch des IRS vom 3. Oktober 2016 wurde mit
Schlussverfügung vom 10. Oktober 2017 stattgegeben. Es wurde mit Be-
zug auf die fraglichen Konten (vgl. Sachverhalt Bst. A) gestellt, da der IRS
gestützt auf nachfolgend aufgeführte charakteristische Merkmale den Ver-
dacht hegt, die daran wirtschaftlich berechtigte und in den USA steuer-
pflichtige Person habe mit Hilfe der Bank auf betrügerische Weise Domizil-
gesellschaften benutzt und als Teil eines Lügengebäudes zur Täuschung
der amerikanischen Steuerbehörden Dokumente erstellt, welche die Inha-
ber der Konten arglistig und unwahr wiedergeben würden, und zwar in der
Absicht, amerikanisches Recht zu verletzen. Dieser Verdacht stützt sich
auf die Qualifikation der Konten durch die Bank im Rahmen des US-Ban-
kenprogramms, auf unter diesem Programm erlangte Informationen, ins-
besondere zu anderen Konten und dem grenzüberschreitenden Geschäft
der Bank, sowie auf öffentlich zugängliche Informationen betreffend die
Bank.
Das fragliche Amtshilfeersuchen betrifft einen Sachverhalt, der wie folgt
charakterisiert ist:
– Eröffnung von diversen Konten bei derselben Bank mit Sitz in der
Schweiz, darunter ein Konto mit einer Domizilgesellschaft als Inhabe-
rin, wobei die wirtschaftlich berechtigte, in den USA steuerpflichtige
Person in Verletzung der Corporate Governance Kontrolle über die Ver-
mögenswerte auf diesem Konto ausgeübt hat;
– Transfer der nicht deklarierten Vermögenswerte auf Konten von zu die-
sem Zweck gegründeten, nicht operativ tätigen Gesellschaften in
Hongkong; und
– anschliessender Rücktransfer der Vermögenswerte auf Konten bei der-
selben Schweizer Bank, die von einer anderen Gesellschaft gehalten
wurden, wobei die Bankdokumentation keinen Konnex mehr zur wirt-
schaftlich berechtigten, in den USA steuerpflichtigen Person aufweist.
Zudem hat die Fond-Management Gesellschaft gegenüber der Bank
erklärt, dass sie ihren Due Diligence Verpflichtungen für sämtliche ihrer
Kunden und deren wirtschaftlich berechtigten Personen nachgekom-
men sei, ohne dass gegenüber der Bank die tatsächlich wirtschaftlich
berechtigten US-Personen (mittels Formular A) identifiziert worden wä-
ren.
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Seite 11
Als wirtschaftlich berechtigte Person an den Vermögenswerten auf dem
fraglichen Konto Nr. (...) ist die betagte Mutter der betroffenen, in den USA
steuerpflichtigen Person bezeichnet und es wird dargelegt, dass es sich
bei den Vermögenswerten um eine Schenkung von Letzterer an Erstere
handle. Zwar erklärt die Vorinstanz in der Schlussverfügung vom 10. Okto-
ber 2018 (E. II.4 i.f.), dass der Bankdokumentation zu diesem Unterkonto,
in welchem die Daten der Beschwerdeführerinnen erscheinen, keine Ver-
letzung der Corporate Governance durch die betroffene, in den USA steu-
erpflichtige Person entnommen werden könne. Weiter ist den Beschwer-
deführerinnen beizupflichten, dass sich daraus, dass andere Bankverbin-
dungen und Konten einer bestimmten Person möglicherweise Steuerver-
meidungstaktiken dienten, nicht per se schliessen lässt, dass sämtliche ei-
nem Steuerpflichtigen zuzurechnenden Bankbeziehungen betrügerisch
verwendet würden. Aber auch wenn über dasjenige Unterkonto, in dessen
Dokumentation ihre Daten auftauchen, zu keiner Zeit US-Wertschriften ge-
halten worden sind und deshalb unter dem geltenden Qualified Intermedi-
ary-System weder eine Offenlegung in den USA hätte erfolgen müssen
noch eine Quellensteuer zu bezahlen wäre (vgl. ausführlich zu diesem Sys-
tem Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.4.3.1 mit Hin-
weisen), hat die Vorinstanz dem Ersuchen zu Recht stattgegeben:
Schliesslich ergibt sich aus der Bankdokumentation zu den acht verschie-
denen Konten insgesamt der begründete Verdacht, wonach die fragliche,
in den USA steuerpflichtige Person an diesen Vermögenswerten wirtschaft-
lich berechtigt gewesen ist und die Vermögenswerte mit Hilfe diverser Do-
mizilgesellschaften bzw. sonstiger «nominee owner» vor den US-amerika-
nischen Steuerbehörden verborgen hat. Weiter wurden verschiedene
(grenzüberschreitende) Transaktionen zwischen diversen Konten vorge-
nommen, so dass sich in den Bankunterlagen keinerlei Hinweise mehr auf
die betroffene wirtschaftlich berechtigte, in den USA steuerpflichtige Per-
son finden lassen. So wurden auch die über das strittige Konto gehaltenen
Vermögenswerte auf ein weiteres Konto der fraglichen Gruppe überwie-
sen. Dadurch wurde es dem IRS verunmöglicht, Untersuchungshandlun-
gen vorzunehmen.
Die Voraussetzungen zur Gewährung der Amtshilfe gestützt auf Art. 26
Ziff. 1 aDBA CH-USA (vgl. dazu im Detail statt vieler Urteil des BVGer
A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.4.3.2 mit Hinweisen) sind demnach
erfüllt und es besteht in Anwendung des völkerrechtlichen Vertrauensprin-
zips kein Anlass, an der Sachverhaltsdarstellung der ersuchenden Be-
hörde zu zweifeln, anhand welcher sich der begründete Verdacht ergibt, es
seien amtshilfefähige Delikte begangen worden (vgl. dazu auch vorne
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Seite 12
E. 3.4). Das völkerrechtliche Vertrauensprinzip gilt im Übrigen auch in Be-
zug auf die – entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerinnen ausrei-
chende – Erklärung des ersuchenden Staates, die innerstaatlichen Mittel
ausgeschöpft zu haben (statt vieler Urteil des BVGer A-3579/2015 vom
23. Februar 2016 E. 7).
4.2 Weiter machen die Beschwerdeführerinnen geltend, es sei auf das Er-
suchen nicht einzutreten, weil die fragliche Bank dem IRS im Rahmen des
Bankenprogramms Informationen übermittelt habe, die in den Schutzbe-
reich des Bankgeheimnisses fallen. Das Ersuchen beruhe somit auf Daten,
die in Verletzung von Art. 47 des Bundesgesetzes vom 8. November 1934
über die Banken und Sparkassen (BankG, SR 952.0) erhältlich gemacht
worden seien, weshalb darauf in Anwendung von Art. 7 Bst. c StAhiG nicht
einzutreten gewesen wäre. Die mutmassliche Verletzung der Geheimhal-
tungspflicht durch die betreffende Bank sei auch strafrechtlich relevant,
weshalb die Einleitung entsprechender Schritte dem Bundesverwaltungs-
gericht obliege.
Nach ständiger bundesverwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung dürfen
die USA nach dem Grundsatz von Treu und Glauben im Völkerrecht davon
ausgehen, dass die ihnen von der fraglichen Bank im Rahmen des Ban-
kenprogramms zur Kenntnis gebrachten Unterlagen gemäss den Vorschrif-
ten des schweizerischen Rechts übermittelt wurden und zulässige Grund-
lage für ein Amtshilfeersuchen bilden konnten. Das auf Seiten der USA er-
weckte Vertrauen ist demnach zu schützen, womit nicht abschliessend zu
klären ist, ob tatsächlich Vorschriften des schweizerischen Rechts verletzt
wurden, da eine solche Rechtsverletzung keine Auswirkungen auf den
Ausgang des vorliegenden Verfahrens zeitigt (vgl. Urteile des BVGer
A-5506/2015 vom 31. Oktober 2016 E. 10.1.1 i.V.m. E. 5.6.3 ff. und
A-4695/2015 vom 2. März 2016 E. 6.5).
Aus diesem Argument können die Beschwerdeführerinnen daher nichts zu
ihren Gunsten ableiten. Im vorliegenden Verfahren ist – entgegen ihrer Vor-
bringen – somit weder zu prüfen, ob die Bank oder ihre Mitarbeitenden
gegen schweizerische Rechtsvorschriften verstossen haben noch sind ent-
sprechende Schritte einzuleiten.
4.3 Die angefochtene Schlussverfügung setzt in Dispositiv-Ziffer 1 den
Umfang der zu übermittelnden Daten fest. Dabei wurde der Antrag der Be-
schwerdeführerinnen auf Schwärzung ihrer Personendaten abgewiesen
(Dispositiv-Ziffer 2; vgl. vorne Sachverhalt Bst. D.a).
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Seite 13
Vorliegend strittig ist, ob die Identität der Beschwerdeführerinnen i.S.v.
Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH-USA notwendig ist, um dem im vorgenannten Amts-
hilfeersuchen geäusserten und sich aus den Bankunterlagen ergebenden
steuerstrafrechtlichen Verdacht nachzugehen oder ob diesbezüglich seine
Funktionsbezeichnung reicht. Die Beschwerdeführerinnen erklären, um
den amtshilferechtlich relevanten Sachverhalt abzuklären, sei es weder be-
deutsam, wo die fragliche juristische Person ihre Post entgegen genom-
men habe noch wer für sie als Organ oder Zeichnungsberechtigter agierte.
Aufgrund der Identität von Stiftungsräten, Zeichnungsberechtigten oder
Domizilhaltern lasse sich weder auf den Aufenthaltsort des Steuerpflichti-
gen noch auf die Verwendung der Vermögenswerte schliessen.
Weiter machen die Beschwerdeführerinnen geltend, dass die Interessen
der USA an einer Offenlegung ihrer Angaben ihre Integritätsinteressen
nicht überwiegen würden.
4.3.1 Mit dem Antrag auf Schwärzung ihrer Personendaten (vgl. dazu
vorne Sachverhalt Bst. D.b) sprechen die Beschwerdeführerinnen Aspekte
des Datenschutzes an, welche in Art. 4 Abs. 3 StAHiG wie folgt geregelt
sind: Die Übermittlung von Informationen zu nicht betroffenen Personen ist
unzulässig, wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersitua-
tion der betroffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn
berechtigte Interessen von nicht betroffenen Personen das Interesse der
ersuchenden Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen (zur
voraussichtlichen Erheblichkeit von Informationen vgl. vorne E. 3.3).
4.3.2 Durch Art. 4 Abs. 3 StAhiG sollen Personen geschützt werden, die
nichts mit dem im Amtshilfeersuchen geschilderten Sachverhalt zu tun ha-
ben, deren Namen also rein zufällig in den weiterzuleitenden Dokumenten
auftauchen ("fruit d'un pur hasard"; zur Auslegung von Art. 4 Abs. 3 StAhiG
vgl. auch Urteil des BGer 2C_616/2018 vom 9. Juli 2019 E. 3.1; Botschaft
des Bundesrates vom 5. Juni 2015 zur Genehmigung des Übereinkom-
mens des Europarats und der OECD über die gegenseitige Amtshilfe in
Steuersachen und zu seiner Umsetzung [Änderung des Steueramtshilfe-
gesetzes] BBl 2015 5585 ff., 5623 und statt vieler Urteil des BVGer
A-5893/2017 vom 8. Oktober 2019 E. 2.3.4 f. mit Hinweisen).
Das Bundesgericht erklärt in BGE 144 II 29 E. 4.3 in diesem Sinn, im Rah-
men des Informationsaustausches seien die Namen von Bankmitarbeiten-
den und Rechtsvertretern grundsätzlich abzudecken, da die sie betreffen-
den Informationen regelmässig nichts mit dem Zweck des Ersuchens (bzw.
A-6854/2018
Seite 14
dem Motiv für das Ersuchen) zu tun hätten („rien à voir avec la question
fiscale qui motive les demandes“). Es hält zudem fest, dass bei der zu be-
urteilenden Konstellation nicht ersichtlich sei, inwieweit eine Schwärzung
der Namen der Bankangestellten und des Anwalts/Notars in den zu über-
mittelnden Dokumenten diese unverständlich mache oder ihnen die Be-
weiskraft nehme. Zwar sei es möglich, dass die Frage, ob der Steuerpflich-
tige von sich aus oder auf Anraten bzw. unter Mitwirkung Dritter gehandelt
habe, die Höhe einer allfälligen Steuerbusse beeinflusse. Hierzu genüge
aber die Informationen, ob und gegebenenfalls inwieweit Dritte beteiligt ge-
wesen seien. Die Identität dieser Dritten sei demgegenüber ohne Belang
(vgl. auch ANDREA OPEL, Informationsaustausch über Bankmitarbeiter –
das Janusgesicht der Steueramtshilfe, in: ASA 86 [2017/2018] S. 433 ff.,
S. 469 ff.). Weiter führt das Bundesgericht auch aus, dass Art. 26 aDBA
CH-USA einzig eine Grundlage für die Amtshilfe enthalte. Informationen
über die Identität von mutmasslichen Komplizen des Steuerpflichtigen
könnten gestützt auf diese Vorschrift daher nur erlangt werden, sofern
diese Informationen für die Abklärung der steuerlichen Situation des Steu-
erpflichtigen selbst notwendig seien (BGE 144 II 29 E. 4.3). Abschliessend
erklärt das Bundesgericht, im fraglichen Fall seien die Namen der Bank-
mitarbeitenden und des Anwalts/Notars unter dem Vorbehalt, dass der er-
suchende Staat ausdrücklich um diese Angaben ersuche und diese Infor-
mationen nachweislich als notwendig erscheinen würden („sous réserve
de situations où l'Etat requérant demanderait expressément ces données
et que celles-ci présenteraient un caractère nécessaire avéré“), nicht im
Sinne von Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH-USA notwendig (BGE 144 II 29 E. 4.3;
vgl. dazu auch OPEL, a.a.O., S. 471 [mit Ablehnung des Kriteriums, dass
der ersuchende Staat explizit um die Namen ersucht]).
4.3.3 Im hiervor erwähnten Urteil (BGE 144 II 29 ff.) bezieht sich das Bun-
desgericht (in E. 4.2.4) unter anderem auf einen früheren Entscheid zur
internationalen Amtshilfe in Steuersachen. In jenem Entscheid hatte es
darüber zu befinden, ob die Amtshilfevoraussetzung von Art. 28 Abs. 1 des
Abkommens vom 9. September 1966 zwischen der Schweiz und Frank-
reich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern
vom Einkommen und vom Vermögen und zur Vermeidung von Steuerbe-
trug und Steuerflucht (SR 0.672.934.91; DBA CH-FR), wonach die ersuch-
ten Informationen voraussichtlich erheblich zur Durchführung des Abkom-
mens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Steu-
errechts sein müssen, in Bezug auf die bei einer schweizerischen Bank
vorhandenen Namen von Geschäftsführern einer bestimmten Gesellschaft
erfüllt sind (Urteil des BGer 2C_904/2015 vom 8. Dezember 2016 E. 6.4,
A-6854/2018
Seite 15
auch zum Folgenden). Das Bundesgericht bejahte dies im konkreten Fall
mit der Begründung, dem ersuchenden Staat gehe es darum, zu prüfen,
ob die fragliche, über ein Konto bei der Bank verfügende Gesellschaft eine
reelle Existenz aufweise. Zu wissen, wer die Geschäfte der Gesellschaft
und deren Mittel in der Hand halte, sei im Rahmen der Prüfung, ob es sich
nicht um eine Scheingesellschaft zwecks Täuschung über die Identität der
tatsächlich über die Mittel bei der Bank verfügenden Person handle, vo-
raussichtlich erheblich.
4.3.4 Zusammenfassend ist die Übermittlung von Informationen zu nicht
betroffenen Personen demnach nicht zulässig, ausser die Informationen
seien mit Blick auf den vom ersuchenden Staat verfolgten Steuerzweck
voraussichtlich erheblich und ihre Aushändigung verhältnismässig im
Sinne, dass ein Weglassen dieser Informationen das Amtshilfeersuchen
wertlos machen würde (vgl. statt vieler BGE 143 II 506 E. 5.2.1 in Bezug
auf Daten von Bankangestellten). Es gilt dabei, zwischen den Interessen
dieser Personen und denjenigen des ersuchenden Staates abzuwägen.
Der Name eines Dritten kann somit in den zu übermittelnden Unterlagen
belassen werden, wenn dies geeignet ist, die steuerliche Situation der vom
Amtshilfeersuchen betroffenen Person zu erhellen (BGE 144 II 29 E. 4.2.3;
Urteil des BGer 2C_616/2018 vom 9. Juli 2019 E. 3.1 sowie statt vieler zum
Ganzen Urteil des BVGer A-108/2018 vom 13. Februar 2020 gesamte
E. 6.3 f. mit Hinweisen).
4.3.5 Wird die Anonymisierung von Daten einzelner Personen verlangt,
die in der Amtshilfeverpflichtung an sich unterliegenden Kontounterlagen
enthalten sind, genügt es grundsätzlich nicht, pauschal vorzubringen, bei
den in diesen Unterlagen erwähnten Personen handle es sich um unbetei-
ligte Dritte. Vielmehr ist nach der bundesverwaltungsgerichtlichen Recht-
sprechung in solchen Konstellationen in Bezug auf jedes einzelne Akten-
stück, das von der Übermittlung ausgeschlossen werden soll, anzugeben
und im Einzelnen darzulegen, weshalb es im ausländischen Verfahren
nicht erheblich sein kann (vgl. statt vieler Urteil des BVGer A-1315/2019
vom 17. September 2019 E. 3.2.4 mit Hinweisen).
4.3.6 Der IRS hat mit Schreiben vom 12. April 2018 erklärt, sämtliche in
den Bankunterlagen vorhandene Drittpersonendaten seien voraussichtlich
erheblich für die Beurteilung der steuer(straf)rechtlichen Situation der be-
troffenen Person und hat explizit um die Übermittlung der Identität von Dritt-
personen, insbesondere auch von Anwälten, welche in die strittige Konto-
eröffnung oder Vermögensverwaltung involviert waren, ersucht («...please
https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/expert/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=date_desc&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=2C_690%2F2015&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F143-II-506%3Ade&number_of_ranks=0#page506 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/expert/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=date_desc&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=2C_690%2F2015&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F144-II-29%3Ade&number_of_ranks=0#page29
A-6854/2018
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provide in the requested documents the identifying information of all per-
sons, because this information is relevant and necessary for the tax inves-
tigation that is the subject of this request. Further, making redactions or
utilizing placeholders weakens the evidentiary value of the documents.
Based on the experience of IRS examiners, there is a reasonable possibil-
ity that identities of several types of individuals, beyond the U.S. beneficial
owner who is the subject of this request, can be pertinent to our tax inves-
tigation: [...]»).
4.3.7 Die Beschwerdeführerinnen sind im Bereich der administrativen Be-
treuung von Stiftungen und Verwaltungsgesellschaften tätig, über welche
oftmals im Ausland domizilierte Kunden Vermögenswerte bei Schweizer
Banken halten. Zudem erbringen sie Finanzdienstleistungen in diesem Be-
reich, insbesondere agieren sie regelmässig als Zeichnungsberechtigte an
entsprechenden Bankkonten. Ihre Personendaten tauchen deshalb ver-
schiedentlich in den zur Übermittlung vorgesehenen Bankunterlagen zu
Konto Nr. (...) auf: Die Beschwerdeführerin 1 diente als Korrespondenz-
adresse der Kontoinhaberin und ist Begünstigte einer Zahlung, während
die Beschwerdeführerin 2 im Stiftungsrat der Kontoinhaberin war und über
eine Vollmacht für das vorgenannte Konto verfügte.
Aufgrund ihrer Zeichnungs- und/oder Informationsberechtigung betreffend
das Konto Nr. (...) fallen die Beschwerdeführerinnen unter die dritte Perso-
nenkategorie, um deren Daten der IRS ersucht und deren Identität
aufzeigen könnte, inwiefern die betroffene Person oder eine andere Person
Kontrolle über das fragliche Konto und die entsprechenden Geldflüsse
gehabt haben könnte («The identity of any person with signature authority
or information rights over the account is necessary to determine whether,
as shown in separate documents, another person connected to the bene-
ficial owner [or the beneficial owner himself] in fact excercised authority
over the account, possibliy fraudulenty and may be relevant to understand-
ing the money flows from the account.»). Aus deren Identität lässt sich al-
lenfalls schliessen, dass bzw. in welchem Umfang die betroffene Person
Verfügungsmacht über das betreffende Konto ausübte, was ein Sachver-
haltsmerkmal der Qualifikation «Betrugsdelikt und dergleichen» darstellt.
Weiter gehört die Beschwerdeführerin 2 der vierten und fünften Personen-
kategorie an, für welche der IRS ebenso um die Bekanntgabe ihrer Identität
ersucht, da sie an der Eröffnung des Kontos Nr. (...) beteiligt war und die-
ses auch verwaltete («The identity of a third person, an attorney, a solicitor,
a notary, or a bank employee who appears to have established the account,
organized transactions at the account’s opening, or managed the account
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Seite 17
relationship during the period the account was open, could indicate the
structure and extent of the fraudulent scheme.» sowie «Finally, a person,
whether or not within any of the foregoing categories, could be in posses-
sion of relevant documents or information or may be potential witnesses for
the investigation and subsequent court proceeding. [...].»). Damit hatte sie
mit Formularen zu tun, welche für die steuer(straf)rechtliche Qualifikation
des fraglichen Sachverhalts relevant sein bzw. Aufschluss über die Struktur
und das Ausmass eines allfälligen betrügerischen Konstrukts geben könn-
ten. Als Korrespondenzadresse könnte auch die Beschwerdeführerin 1 im
Besitz relevanter Unterlagen sein und schliesslich fällt sie als Begünstigte
von Zahlungen unter die zweite Personenkategorie, für welche der IRS um
die Bekanntgabe der Identität ersucht, um feststellen zu können, ob die
fraglichen Transaktionen letztlich steuerbares Einkommen der betroffenen
Person darstellen («The identity of parties to transactions shown in the
documents, including account statements, payment transactions, and/or
debit and credit statements, is necessary to our tax investigation because
the identity of such a party could show whether transfers represented tax-
able income and could show that the beneficial owner effectively received
or paid money because the beneficial owner was related to or in control of
the third party»). Zusammengefasst fallen die Beschwerdeführerinnen da-
mit auch unter die erste, allgemeine Personenkategorie, deren Identität
dem IRS behilflich sein kann, den Grad der durch die in den USA steuer-
pflichtige Person über das fragliche Konto ausgeübten Kontrolle zu bestim-
men und festzustellen, ob es sich bei der Domizilgesellschaft um eine
Scheingesellschaft handelt («The identitiy of officers, managers, bank
employees, trustees, holders of proxies, holders of powers of attorney, at-
torneys, solicitors, notaries, shareholders, partners, board members, and
other beneficial owners [including non-U.S. beneficial owners] of domicilary
companies that are account holders are foreseeably relevant [and neces-
sary] to the tax investigation because such information will help the IRS
determine the degree of the subject’s control over the account and whether
the domicilary company is a sham entity.»)
4.3.8 Es ist weder erkennbar noch bestritten, dass die Beschwerdeführe-
rinnen in den im Rahmen des fraglichen Amtshilfeersuchens zur Übermitt-
lung vorgesehenen Dokumenten bloss zufällig auftauchen. Vielmehr bilden
sie Teil des Sachverhalts, der Gegenstand der Untersuchung gegen die
betroffene US-Person ist. Ihre Daten, und zwar nebst ihrer Funktionen in
Kombination auch ihre Namen, um deren Ermittlung der IRS explizit er-
sucht (vgl. vorne E. 4.3.6), erweisen sich damit als voraussichtlich erheb-
lich zur Untersuchung der steuer(straf)rechtlichen Situation der betroffenen
A-6854/2018
Seite 18
US-Person, insbesondere zur Überprüfung des Grades, in welchem die
formell vom Amtshilfeersuchen betroffene Person das fragliche Konto tat-
sächlich kontrolliert hat. Folglich ist die vorinstanzliche Vorgehensweise im
Licht vorgenannter bundesgerichtlicher Rechtsprechung (vgl. vorne
E. 4.3.2 f.) nicht zu beanstanden.
Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerinnen ist die Identität von Per-
sonen, welche über eine Zeichnungsberechtigung an einem oder über ein
Informationsrecht betreffend ein Bankkonto verfügen demnach nicht nur in
– nicht näher definierten – ausserordentlichen Konstellationen erheblich,
um zu beurteilen, wer über ein Konto verfügen konnte und tatsächlich ver-
fügte. Dass die Rechts- und Vertretungsverhältnisse bekannt sind, reicht
dafür nicht aus. Deren Identifikation, sowie diejenige von Dritten, welche
das Bankkonto eröffnet, Transaktionen organisiert oder die Bankbeziehung
verwaltet haben, kann erheblich sein, um Geldflüsse nachvollziehen zu
können oder um allgemein auf die Struktur und den Umfang eines betrü-
gerischen Systems schliessen zu können. Hinzu kommt vorliegend, dass
die Beschwerdeführerin 1 Begünstigte einer vom fraglichen Konto ausge-
hender Zahlung ist.
4.3.9 Demnach ist der Schwärzungsantrag der Beschwerdeführerinnen
unbegründet. Die fraglichen Angaben über ihre Identität erweisen sich als
im abkommensrechtlichen Sinne notwendig. Weil die Namen und die übri-
gen Identifikationsmerkmale der Beschwerdeführerinnen in den zu über-
mittelnden Unterlagen für die Erstellung des Sachverhalts von Bedeutung
sein können, hat die Vorinstanz diesbezüglich zu Recht keine Schwärzun-
gen vorgenommen und besteht praxisgemäss entgegen ihrer Ansicht kein
Raum für eine Interessenabwägung im Sinne von Art. 4 Abs. 3 StAhiG. Sie
sind im Übrigen durch das Spezialitätsprinzip geschützt (vgl. hinten
E. 4.5.1). Ihre Beschwerde ist somit diesbezüglich abzuweisen.
4.3.10 Eine Weiterleitung der fraglichen Informationen erscheint im Übri-
gen mit Art. 4 Abs. 3 StAhiG vereinbar, selbst wenn berechtigte Geheim-
haltungsinteressen von im Sinne dieser Vorschrift nicht betroffenen Perso-
nen angenommen würden. Da nach dem völkerrechtlichen Vertrauensprin-
zip (vgl. dazu vorne E. 3.4) davon ausgegangen werden kann, dass sich
die US-Behörden an das Spezialitätsprinzip halten, wonach der ersu-
chende Staat die vom ersuchten Staat erlangten Informationen einzig in
Bezug auf Personen oder Handlungen verwenden darf, für welche er sie
verlangt hat und für welche ihm Amtshilfe gewährt wird (vgl. dazu hinten
E. 4.5.1), und die Informationen in den USA gemäss Art. 26 Ziff. 1 aDBA
A-6854/2018
Seite 19
CH-USA ebenso geheim zu halten sind wie die aufgrund des innerstaatli-
chen amerikanischen Rechts beschafften Informationen, würden allfällige
Geheimhaltungsinteressen das Interesse der USA an der Übermittlung der
strittigen Unterlagen nicht überwiegen.
4.4
4.4.1 Die Beschwerdeführerinnen verweisen auf mehrere datenschutz-
rechtliche Urteile, darunter eines des Zürcher Handelsgerichts vom 6. Juli
2017 ([...]), wonach es der fraglichen Bank unter Strafandrohung nach Art.
292 des Schweizerischen Strafgesetzbuches vom 21. Dezember 1937
(StGB, SR 311.0) verboten ist, ihre persönlichen Informationen dem US-
Justizministerium oder einer anderen Behörde in den USA ausserhalb ei-
nes Amts- oder Rechtshilfeverfahrens bekannt zu geben, eines des Zivil-
gerichts des Kantons Basel-Stadt vom 30. März 2017, wonach es der be-
klagten Bank ebenfalls unter Strafandrohung nach Art. 292 StGB verboten
wird, im Rahmen einer gegen sie laufenden Strafuntersuchung der ameri-
kanischen Behörden die Namen der Beschwerdeführerinnen betreffende
Dokumente und Informationen an die Behörden in den USA herauszuge-
ben oder auf irgendeine Art zugänglich zu machen sowie zwei Entscheide
des erstinstanzlichen Zivilgerichts des Kantons Genf vom 28. Juni 2016
und 21. Dezember 2016, wonach es den jeweiligen Beklagten unter Straf-
androhung nach Art. 292 StGB untersagt wurde, im Rahmen des amerika-
nischen Bankenprogramms den amerikanischen Behörden (vgl. dazu aus-
führlich Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.4.3.1 mit
Hinweisen) oder allgemein Dritten oder Drittstaaten Daten, Informationen
oder Dokumente betreffend die Beschwerdeführerinnen bekanntzugeben.
4.4.2 Das Bundesverwaltungsgericht ist in Amtshilfeverfahren formell nicht
an Urteile von Zivilgerichten gebunden, welche einer Bank oder einer an-
deren Person des Privatrechts die Herausgabe gewisser Unterlagen an
den ersuchenden Staat untersagen, zumal die Parteien beider Verfahren
nicht identisch sind (vgl. statt vieler Urteil des BVGer A-5506/2015 vom
31. Oktober 2016 E. 12.2.2 mit Hinweisen). Dementsprechend hält das
Bundesgericht fest, das Bundesverwaltungsgericht sei als sachkompe-
tente Behörde nicht an den Entscheid über eine Vorfrage durch eine an-
dere Instanz gebunden. Selbst wenn die Übermittlung der Personendaten
durch die Bank rechtswidrig wäre, müsste die Schweiz dennoch die Amts-
hilfe gewähren (Urteil des BGer 2C_1043/2016 vom 6. August 2018 E. 6
mit Hinweisen und vorne E. 4.2). Damit sind die erwähnten zivilrechtlichen
Entscheide für das vorliegende Verfahren nicht präjudizierend.
A-6854/2018
Seite 20
4.4.3 Zwischen der Datenübermittlung in einem Amtshilfeverfahren und ei-
ner anderweitigen Datenherausgabe durch die Bank besteht zudem ein
wesentlicher Unterschied: Gibt die Bank selbständig Unterlagen heraus,
können die darin enthaltenen Informationen allenfalls gegen die in diesen
Unterlagen auftauchenden Personen verwendet werden. Anders sieht dies
im Amtshilfeverfahren aus, in dem das Spezialitätsprinzip gilt (vgl. hinten
E. 4.5.1). Hier dürfen die Unterlagen nur gegen die betroffene Person zum
Zweck der Abklärung ihrer steuerrechtlichen Situation verwendet werden
(vgl. Urteil des BVGer A-5506/2015 vom 31. Oktober 2016 E. 12.2.3).
4.5 Die Vorinstanz verzichtet seit Mitte 2017 auf die von ihr früher praxis-
gemäss in Schlussverfügungen aufgenommene Anordnung, wonach sie
die ersuchende Behörde darauf hinweist, dass die zu übermittelnden Infor-
mationen im ersuchenden Staat nur in Verfahren gegen die im Ersuchen
als betroffene Person bezeichnete Person für den im Ersuchen genannten
Tatbestand bzw. für die im Ersuchen genannte Steuererhebung verwendet
werden dürfen (vgl. dazu statt vieler Urteil des BVGer A-38/2014 vom
1. April 2014 E. 4.6). In diesem Zusammenhang machen die Beschwerde-
führerinnen geltend, aufgrund der vorinstanzlichen Vorgehensweise sei
nicht sichergestellt, dass bei Gewährung der Amtshilfe ihre Daten zweck-
gemäss verwendet würden, weshalb die angefochtene Schlussverfügung
antragsgemäss mit einem Spezialitätsvorbehalt zu versehen sei, der die
Verwendung der übermittelten Information ausdrücklich auf Verfahren be-
treffend die fragliche betroffene, in den USA steuerpflichtige Person be-
schränke.
Die Vorinstanz stellt sich hingegen auf den Standpunkt, die sekundäre Ver-
wendung von in steuerstrafrechtlichen Verfahren erlangten Informationen
bezüglich formell nicht vom Amtshilfeersuchen betroffener Personen sei
gestützt auf die einschlägigen völkerrechtlichen Bestimmungen grundsätz-
lich zulässig.
4.5.1 Nach ständiger Praxis des Bundesverwaltungsgerichts bedeutet das
Spezialitätsprinzip, dass der ersuchende Staat die vom ersuchten Staat
erlangten Informationen einzig in Bezug auf Personen oder Handlungen
verwenden darf, für welche er sie verlangt und der ersuchte Staat sie ge-
währt hat (vgl. statt vieler Urteil des BVGer A-108/2018 vom13. Februar
2020 E. 10.1 mit weiteren Hinweisen). Das Spezialitätsprinzip stellt einen
traditionellen völkerrechtlichen Grundsatz der internationalen Amts- und
Rechtshilfe dar, welcher im Auslieferungsrecht entwickelt wurde (vgl. BGE
A-6854/2018
Seite 21
135 IV 212 E. 2.1), wobei ihm auch völkergewohnheitsrechtlicher Charak-
ter zukommt. Da es sich insbesondere aus der Vertragsnatur der Amts- und
Rechtshilfe ableiten lässt, auf der es beruht, gründet es auf einem völker-
rechtlichen Vertrag. Der ersuchende Staat akzeptiert mit der vorbehaltlo-
sen Entgegennahme der gesammelten Informationen die im Vertrag vor-
gesehene und bei der Übermittlung erwähnte Zweckbindung (zum Gan-
zen: ROBERT WEYENETH, Der nationale und internationale ordre public im
Rahmen der grenzüberschreitenden Amtshilfe in Steuersachen, 2017,
S. 214 mit weiteren Hinweisen). Dabei kann nach dem völkerrechtlichen
Vertrauensprinzip grundsätzlich als selbstverständlich vorausgesetzt wer-
den, dass der Spezialitätsgrundsatz durch Staaten eingehalten wird, die
mit der Schweiz durch einen Amts- oder Rechtshilfevertrag verbunden
sind, ohne dass die Einholung einer ausdrücklichen Zusicherung notwen-
dig wäre (statt vieler BGE 128 II 407 E. 4.3.1; vgl. zum Vertrauensprinzip
vorne E. 3.4). Der Grundsatz der Spezialität der Amts- und Rechtshilfe
schützt in erster Linie die Souveränität des ersuchten Staates, indem die-
ser durch die (vertragliche) Bestimmung des zulässigen Verwendungszwe-
ckes den Rahmen seiner Zusammenarbeit festlegt und eine gewisse Kon-
trolle über die Verwendung der übermittelten Informationen behält.
Schliesslich stellt er aber auch eine Garantie zugunsten der betroffenen
Person dar, deren Persönlichkeitsrechte durch die Zweckbindung ge-
schützt werden (BGE 135 IV 212 E. 2.1). Letztlich enthält der Grundsatz
der Zweckbindung insofern Merkmale einer Schranke und einer (Zulässig-
keits-)Voraussetzung, als die ersuchende Behörde hinreichende Ge-
währ für deren Einhaltung bieten muss (siehe zum Ganzen:
BVGE 2018 III/1 E. 2.9.1; WEYENETH, a.a.O., S. 216 ff., mit weiteren Hin-
weisen).
4.5.2 Beruht die internationale Hilfe auf Vertrag, ist der ersuchende Staat
durch die Abkommensbestimmungen gebunden. Soweit der Vertrag die
Tragweite der Bindung für den ersuchenden Staat nur in den Grundzügen
umschreibt, gelangen subsidiär die allgemeinen Grundsätze für Rechtshil-
feverfahren zur Anwendung (vgl. Urteil des BGer 2A.551/2001 vom 12. Ap-
ril 2002 E. 6a; PETER POPP, Grundzüge der internationalen Rechtshilfe in
Strafsachen, 2001, Rz. 287 und 326 ff.). Im Bereich der Amtshilfe nach dem
Doppelbesteuerungsabkommen mit den USA statuieren Art. 26 Ziff. 1
Sätze 3 und 4 aDBA CH-USA selbst, für wen und zu welchem Gebrauch
die übermittelten Informationen ausschliesslich bestimmt sind. So sieht
Art. 26 Ziff. 1 Satz 3 aDBA CH-USA vor, dass diese Informationen ebenso
geheim zu halten sind wie die aufgrund des innerstaatlichen Rechts des er-
suchenden Staates beschafften Informationen und sie nur Personen oder
A-6854/2018
Seite 22
Behörden (einschliesslich der Gerichte und Verwaltungsbehörden) zu-
gänglich gemacht werden dürfen, «die mit der Veranlagung, Erhebung o-
der Verwaltung, der Vollstreckung oder Strafverfolgung oder mit der Ent-
scheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der unter dieses Abkommen fal-
lenden Steuern befasst sind». Nach Art. 26 Ziff. 1 Satz 4 aDBA CH-USA
dürfen diese Personen oder Behörden die Informationen nur für diese Zwe-
cke verwenden.
Gemäss Ziff. 8 Bst. c der Verständigungsvereinbarung zum aDBA CH-USA
dürfen Personen oder Behörden, welchen in Anwendung von Art. 26 aDBA
CH-USA Informationen zugänglich gemacht wurden, diese Informationen
in einem öffentlichen Gerichtsverfahren oder in einer Gerichtsentscheidung
offenlegen.
4.5.3 Gemäss bundesverwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung ist die
Wendung, dass die zu übermittelnden Informationen gemäss den Amtshil-
febestimmungen des anwendbaren Doppelbesteuerungsabkommens nur
eingeschränkt und gemäss den entsprechenden Geheimhaltungsbestim-
mungen verwendet werden dürfen, im konkreten Fall so zu verstehen, dass
die Informationen nur in Verfahren betreffend die im Ersuchen als betroffen
sowie im ersuchenden Staat steuerpflichtig bezeichneten Personen ver-
wendet werden dürfen sowie grundsätzlich geheim zu halten sind (vgl. Ur-
teil des BVGer A-846/2018 vom 30. August 2018 E. 3.5.2; vgl. auch Urteil
des BVGer A-2327/2017 vom 22. Januar 2019 E. 8.7, wo in einer vergleich-
baren Konstellation mit anderer Begründung im Ergebnis angenommen
wurde, dass der ersuchende Staat die zu übermittelnden Informationen nur
in diesem Sinne verwenden und prinzipiell geheimhalten wird). Dies ent-
spricht dem Umstand, dass der ersuchende Staat rechtsprechungsgemäss
aufgrund des Spezialitätsprinzips die vom ersuchten Staat erlangten Infor-
mationen einzig in Bezug auf Personen oder Handlungen verwenden darf,
für welche er sie verlangt hat (vgl. vorne E. 4.5.1), und bislang Amtshilfeer-
suchen an die Schweiz in aller Regel nur zur Durchführung von Verfahren
gegen die in den Amtshilfegesuchen als im ersuchenden Staat steuer-
pflichtig bezeichneten betroffenen Personen gestellt wurden. Das Gericht
sieht – auch unter Berücksichtigung der vorinstanzlichen Ausführungen –
keinen Anlass, von dieser Rechtsprechung abzuweichen (vgl. Urteile des
BVGer A-5046/2018 vom 22. Mai 2019 E. 4.2 und A-1315/2019 vom
17. September 2019 E. 3.3.3).
Vor diesem Hintergrund ist die im gegenwärtigen Verfahren einschlägige
abkommensrechtliche Regelung (Art. 26 Ziff. 1 Sätze 3 und 4 aDBA CH-
A-6854/2018
Seite 23
USA) vorliegend so zu verstehen, dass die zu übermittelnden Informatio-
nen vom IRS nur in Verfahren gegen den in den USA steuerpflichtigen
D._ als wirtschaftlich Berechtigten für den im Ersuchen erwähnten
Tatbestand verwendet werden dürfen und sie geheim zu halten sind. In
diesem Sinne ist die Dispositiv-Ziffer 3 der angefochtenen Schlussverfü-
gung zu präzisieren und insoweit ist die Beschwerde gutzuheissen.
4.5.4 Im Übrigen bleibt Folgendes festzuhalten: Sowohl Art. 22 Abs. 5
StAhiG als auch Art. 6 des Bundesgesetzes vom 19. Juni 1992 über den
Datenschutz (DSG, SR 235.1) verpflichten die ESTV, zuhanden der ersu-
chenden Behörde auf eine Verwendungsbeschränkung zu verweisen (vgl.
ausführlich zu Art. 6 DSG Urteil des BVGer A-5715/2018 vom 3. September
2019 E. 4.3 mit Hinweisen). Ist eine solche – wie in der zu präzisierenden
Dispositiv-Ziffer 3 – in der angefochtenen Schlussverfügung enthalten, ver-
letzt die Übermittlung der Informationen Art. 6 DSG im Grunde nicht (Urteil
des BGer 2C_619/2018 vom 21. Dezember 2018 E. 4.2 und statt vieler Ur-
teil des BVGer 5046/2018 vom 22. Mai 2019 E. 2.6 mit Hinweisen). Damit
ist die Informationsübermittlung praxisgemäss mit vorgenannter Daten-
schutznorm vereinbar, ohne dass es darauf ankäme, ob der ersuchende
Staat prinzipiell über einen angemessenen Datenschutz bzw. über eine ei-
nen angemessenen Schutz gewährleistende Gesetzgebung verfügt (vgl.
Urteile des BVGer A-5046/2018 vom 22. Mai 2019 E. 5 i.V.m. E. 2.6 und
A-1315/2019 vom 17. September 2019 E. 3.3.4).
4.6 Zusammenfassend ist die Vorinstanz dazu berechtigt, die unge-
schwärzten Daten von der Bank zu verlangen. Weder das DSG noch die
erwähnten zivilrechtlichen Entscheide stehen dem entgegen. Die zur Über-
mittlung vorgesehenen Personendaten der Beschwerdeführerinnen erwei-
sen sich als voraussichtlich erheblich zur Abklärung der steuer(straf)recht-
lichen Situation der betroffenen Person. Die Beschwerde ist in materieller
Hinsicht lediglich bezüglich Subeventalantrag gutzuheissen und im Übri-
gen abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
5.
Mit Verfügungen vom 31. Oktober 2018 in den Verfahren (...) und (...) hat
die Vorinstanz sodann den Antrag der Beschwerdeführerinnen auf Einräu-
mung der Parteistellung in künftigen Amtshilfeverfahren abgewiesen (vgl.
dazu vorne Sachverhalt Bst. C.a), wogegen sich die Beschwerdeführerin-
nen wehren und vor Bundesverwaltungsgericht am erwähnten Antrag fest-
halten (vgl. vorne Sachverhalt Bst. C.b). Mit Schlussverfügung vom
A-6854/2018
Seite 24
12. Februar 2019 im Verfahren (...) wurde auf denselben Antrag der Be-
schwerdeführerinnen nicht eingetreten (vgl. vorne Sachverhalt Bst. D.a).
5.1 Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung muss ein erlittener Nachteil
nicht nur im Zeitpunkt des Entscheids bestehen, sondern auch bei Be-
schwerdeeinreichung vorliegen, damit ein aktuelles und praktisches
schutzwürdiges Interesse an der Beurteilung der entsprechenden Frage
besteht (statt vieler BGE 142 I 135 E. 1.3.1). Praktisch ist dieses Interesse,
wenn der entsprechende Nachteil mit Gutheissung der Beschwerde besei-
tigt würde (BGE 141 II 14 E. 4.4). Mit Bezug auf die Einräumung der Par-
teistellung in allfälligen künftigen Amtshilfeverfahren, in welchen sie als
Drittpersonen betroffen sein könnten, verfügen die Beschwerdeführerinnen
demnach über kein aktuelles praktisches Rechtsschutzinteresse: Bei der
internationalen Amtshilfe gestützt auf ein DBA handelt es sich um ein lan-
desübergreifendes verwaltungsrechtliches Beweismittelerhebungsverfah-
ren (Urteil des BVGer A-4588/2018 vom 22. Juli 2019 E. 4.1.2.1). Die Vor-
instanz entscheidet erst in der Schlussverfügung abschliessend, ob und
gegebenenfalls in welchem Umfang sie Amtshilfe gewährt (vgl. auch Urteil
des BVGer A-4588/2018 vom 22. Juli 2019 E. 2.3.2). So können sich Dritt-
betroffene in einem hängigen Amtshilfeverfahren erst als Verfahrensbetei-
ligte konstituieren, in dem Moment, in dem mit Bezug auf die betroffene
Person entschieden wird, Amtshilfe zu leisten und dabei Dokumente zu
übermitteln, in welchen ihre Daten ungeschwärzt belassen werden (vgl.
nachfolgende E. 5.2 und auch vorne E. 4.3.1).
Ausnahmsweise tritt das Bundesgericht unter Verzicht auf das Erfordernis
des aktuellen praktischen Interesses auf eine Beschwerde ein, wenn sich
die aufgeworfenen Fragen unter gleichen oder ähnlichen Umständen je-
derzeit wieder stellen können, eine rechtzeitige Überprüfung im Einzelfall
kaum je möglich wäre und die Beantwortung wegen deren grundsätzlicher
Bedeutung im öffentlichen Interesse liegt (BGE 142 I 135 E. 1.3.1 mit Hin-
weisen). Aber auch dann müssen die Voraussetzungen mit Ausnahme der
Aktualität des schutzwürdigen Interesses gegeben sein; hat gar nie ein
schutzwürdiges praktisches Interesse bestanden, so kann diese Aus-
nahme nicht greifen (BGE 141 II 14 E. 4.4 i.f. mit Hinweisen). Ein prakti-
sches Rechtsschutzinteresse im Sinne von Art. 48 Abs. 1 Bst. c VwVG
kann nur in Bezug auf solche Anliegen anerkannt werden, die überhaupt
mit der Beschwerde erreicht werden können und die konkret als Rechtsbe-
gehren gestellt werden (BGE 141 II 14 E. 4.6 mit Hinweisen). Das von den
Beschwerdeführerinnen gestellte Rechtsbegehren würde mit Gutheissung
der Beschwerde grundsätzlich verwirklicht werden können; ein praktisches
A-6854/2018
Seite 25
Interesse ist daher zu bejahen; es geht nicht lediglich um die Beurteilung
rein theoretischer Probleme, die vermieden werden soll (BGE 140 IV 74
E. 1.3.1). Die aufgeworfene Frage kann sich unter gleichen oder ähnlichen
Umständen jederzeit wieder stellen und ihre Beantwortung liegt aufgrund
ihrer grundsätzlichen Bedeutung im öffentlichen Interesse. Hingegen man-
gelt es am Erfordernis der objektiven Unmöglichkeit einer rechtzeitigen ge-
richtlichen Überprüfung im Einzelfall, wie nachfolgend aufgezeigt wird (vgl.
beispielsweise anders gelagerte Fälle in BGE 137 I 23 E. 1.3.2 und BVGE
2013/33 E. 1.4). In der Lehre wird unter Hinweis auf die Rechtsweggarantie
von Art. 29a der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossen-
schaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) sowie die Verfahrensrechte und -
garantien der Konvention vom 4. November 1950 zum Schutze der Men-
schenrechte und Grundfreiheiten (EMRK, SR 0.101) verlangt, dass eine
Beschwerde immer zu behandeln ist, wenn die Rechtmässigkeit eines an-
gefochtenen Hoheitsaktes in keinem anderen Verfahren mit diesbezüglich
mindestens gleichwertigem Rechtsschutzstandard beurteilt werden kann
(MARION SPORI, Vereinbarkeit des Erfordernisses des aktuellen schutzwür-
digen Interesses mit der Rechtsweggarantie von Art. 29a BV und dem
Recht auf eine wirksame Beschwerde nach Art. 13 EMRK in: Aktuelle Ju-
ristische Praxis [AJP] 2/2008, S. 152), was vorliegend ebenso wenig der
Fall ist (vgl. nachfolgende E. 5.2).
5.2 Im Bereich der internationalen Amtshilfe ist, sofern das anwendbare
DBA keine genügenden datenschutzrechtlichen Bestimmungen enthält
oder diese bloss ergänzend gelten, auf das innerstaatliche Recht zurück-
zugreifen (Urteil des BGer 2C_725/2018 vom 14. Oktober 2019 E. 3.4 und
Urteil des BVGer A-5715/2018 vom 3. September 2019 E. 4.6.2). Das
StAhiG enthält mit Art. 4 Abs. 3 eine solche spezialgesetzliche Bestim-
mung (vgl. dazu vorne E. 4.3.1), womit das DSG in diesem Bereich – wenn
überhaupt – lediglich subsidiär zur Anwendung kommt bzw. allenfalls als
Auslegungshilfe herangezogen werden kann (BGE 143 II 506 E. 5.2.2, Ur-
teil des BGer 2C_725/2018 vom 14. Oktober 2019 E. 3.4 sowie Urteil des
BVGer A-5715/2018 vom 3. September 2019 E. 4.7).
Die Daten unbeteiligter Dritter, die nach dem Ersuchen in keiner Weise mit
dem diesem zugrundeliegenden steuerstrafrechtlichen Sachverhalt ver-
bunden und damit für die Beurteilung der steuerrechtlichen Situation der
betroffenen Person voraussichtlich nicht relevant sind, sind diesen gesetz-
lichen Anforderungen entsprechend zu anonymisieren (Art. 17 Abs. 2
StAhiG i.V.m. Art. 4 Abs. 3 StAhiG; vgl. statt vieler Urteil des BVGer
A-6242/2010 vom 11. Juli 2011 E. 10 bis 12, insbesondere E. 11.3). Sofern
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Seite 26
Informationen über Drittpersonen aufgrund ihrer voraussichtlichen Erheb-
lichkeit für die Veranlagung der im ersuchenden Staat behaupteterweise
steuerpflichtigen Person übermittelt werden sollen, gelten diese Dritten
nach bundesverwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung als sog. materiell
Betroffene (statt vieler Urteil des BVGer A-1275/2018 vom 23. Mai 2019
E. 4.2.8 ff.). Sie erhalten eine Beschwerdemöglichkeit (Art. 19 Abs. 2
StAhiG; Botschaft vom 5. Juni 2015 zur Genehmigung des Übereinkom-
mens des Europarats und der Organisation für wirtschaftliche Zusammen-
arbeit und Entwicklung [OECD] über die gegenseitige Amtshilfe in Steuer-
sachen und zu seiner Umsetzung [Änderung des Steueramtshilfegeset-
zes], BBl 2015 5585, S. 5623; vgl. auch BGE 143 II 506 E. 5.2.2). Damit
ihnen auf Antrag in einem hängigen Amtshilfeverfahren Parteistellung ein-
geräumt werden kann, sind sie in Anwendung von Art. 14 Abs. 2 StAhiG in
geeigneter Weise vorgängig zu informieren (BGE 143 II 506 E. 5.3 und
Urteil des BVGer A-5715/2018 vom 3. September 2019 E. 6 f. und nachfol-
gende E. 5.3; zum Ausnahmetatbestand der nachträglichen Information
vgl. Art. 21a StAhiG).
Geschieht derlei nicht, so wird deren rechtliches Gehör verletzt (BGE 145
II 119 E. 4.2). Von einer Nichtigkeit ist gleichwohl immerhin dann und so-
lange nicht auszugehen, wenn die Verletzung des rechtlichen Gehörs spä-
testens im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht geheilt werden
kann (Urteil des BVGer A-1275/2018 vom 23. Mai 2019 E. 4.2.10 und zum
Ganzen Urteil des BVGer A-4588/2018 vom 22. Juli 2019 E. 4.3.7.5 mit
Hinweis). Dass sich andernfalls – wenn die Daten von Drittpersonen zu
Unrecht nicht geschwärzt und diese Personen nicht vorgängig informiert
und somit zu Unrecht gänzlich nicht ins Amtshilfeverfahren einbezogen
wurden – mit der Nichtigkeit der entsprechenden Verfügung die Gefahr fak-
tisch nicht vollständig bannen lässt, dass Daten zwischenzeitlich bereits
übermittelt wurden, rechtfertigt keine Parteistellung «auf Vorrat»: Es fehlt
im StAhiG an einer entsprechenden gesetzlichen Grundlage zur Vormer-
kung sich vorsorglich konstituierender Drittpersonen für den Fall, dass sie
künftig indirekt von einem Amtshilfeverfahren betroffen sein könnten.
Ebenso wenig existiert im Verwaltungsverfahrensrecht im Allgemeinen ein
derartiges gesetzliches Institut. So kann sich beispielsweise ein Nachbar
in einem plangenehmigungs- oder baurechtlichen Verfahren ebenso wenig
mit Bezug auf allfällige künftige, seine Interessen möglicherweise tangie-
rende Projekte vorsorglich für künftige Einspracheverfahren als Partei kon-
stituieren. Ebenso wenig lässt sich in Analogie zum zivilrechtlichen Institut
der Schutzschrift nach Art. 270 der Zivilprozessordnung vom 19. Dezember
2008 (ZPO, SR 272) ein Anspruch auf Einräumung einer Parteistellung in
A-6854/2018
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künftigen Amtshilfeverfahren ableiten: Seinen Standpunkt vorsorglich in ei-
ner Schutzschrift darlegen kann demnach, wer Grund zur Annahme hat,
dass gegen ihn ohne vorgängige Anhörung eine Massnahme beantragt
wird (Abs. 1). Ein solcher Grund besteht in Amtshilfeverfahren wie darge-
legt eben nicht, da materiell Betroffene vorgängig zu informieren und zu-
mindest auf Antrag ins Verfahren einzubeziehen sind. Geschieht dies nicht
und wird die Gehörsverletzung auch vor Bundesverwaltungsgericht nicht
geheilt, ist die entsprechende Verfügung aufgrund eines erheblichen Ver-
fahrensmangel als nichtig zu betrachten (statt vieler HÄFELIN/MÜLLER/UHL-
MANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl. 2010, Rz. 965 ff.) und bei be-
reits erfolgter Datenübermittlung sollten die Beschwerdeführerin immerhin
durch das Spezialitätsprinzip ausreichend geschützt sein (vgl. dazu vorne
E. 4.5.1); andernfalls wären die Voraussetzungen der Staatshaftung zu
prüfen. Eine Schutzschrift ist im Übrigen sechs Monate nach ihrer Einrei-
chung nicht mehr zu beachten (Art. 270 Abs. 3 ZPO). Diese Befristung
zeigt auf, dass mit diesem Institut Fällen von gewisser Dringlichkeit bzw.
einer konkret drohenden Gefahr begegnet werden soll (vgl. auch JOHANN
ZÜRCHER in: Kommentar zur ZPO, Art. 197- 408, 2. Aufl. 2016, Art. 270 Rz.
6), wie sie die Beschwerdeführerinnen nicht geltend zu machen vermögen
mit den allgemeinen Hinweisen auf eine Vielzahl weiterhin zu erwartender
Steueramtshilfeersuchen aus den USA sowie darauf, dass sie aufgrund ih-
rer Verwaltungs- und Organfunktionen bei diversen Banken aktenkundig
seien und ihre Daten regelmässig Teil der Kundendossiers bildeten.
Die Vorinstanz hat dem entsprechenden Antrag folglich zu Recht nicht
stattgegeben bzw. ist zu Recht nicht darauf eingetreten. In diesem Umfang
sind die Beschwerden demnach abzuweisen.
5.3 Es ist allerdings mit den Beschwerdeführerinnen einig zu gehen, dass
es mit rechtsstaatlichen Grundsätzen nicht vereinbar ist, dass die Wahr-
nehmung von Parteirechten von Zufällen abhängt. In diesem Sinn sind
Drittpersonen gestützt auf Art. 14 Abs. 2 StAhiG von der Vorinstanz proak-
tiv in zumutbarer und geeigneter Weise frühzeitig über laufende Amtshilfe-
verfahren, in denen es um die Übermittlung von Dokumenten geht, in wel-
chen ihre Daten ungeschwärzt auftauchen, zu informieren. Damit wird fak-
tisch die Grundlage geschaffen, dass betroffene Drittpersonen das ihnen
nach Art. 19 Abs. 2 StAhiG zustehende Beschwerderecht wahrnehmen
können. Gleichzeitig wird mit dem frühzeitigen Einbezug allfälliger Be-
schwerdeberechtigter einer von der Vorinstanz geltend gemachten inak-
zeptablen Verfahrensverzögerung entgegengewirkt, wobei eine solche
A-6854/2018
Seite 28
bzw. ein Verstoss gegen internationales Recht oder die Verletzung der völ-
kerrechtliche Verpflichtung der Schweiz zu einem wirksamen Informations-
austausch aufgrund der Einräumung von gesetzlich vorgesehenen Verfah-
rensrechten nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung ohnehin nicht er-
sichtlich ist (BGE 143 II 506 E. 5.3).
In diesem Zusammenhang erklärt die Vorinstanz, im Bereich in der inter-
nationalen Amtshilfe in Steuersachen die Dossiers mit Bezug auf die for-
mell betroffenen Personen zu führen, weshalb sich die Suche nach Dritt-
personendaten, die sich in solchen Dossiers befinden könnten, vergleichs-
weise schwieriger gestalte, zumal oft keine identifizierenden Merkmale vor-
lägen. Konkret könne sie sich nur auf die Volltextsuche stützen, welche
wiederum nur Ergebnisse liefere, wenn die automatisierte Texterkennung
greife; die entsprechenden Auskunftserteilungen könnten also unvollstän-
dig sein. Art. 8 DSG vermittle zwar grundsätzlich das Recht auf Auskunft
über eigene Personendaten, der Inhaber der Datensammlung könne die
Auskunft jedoch einschränken, soweit ein Gesetz im formellen Sinn dies
vorsehe oder es wegen überwiegender Interessen Dritter erforderlich sei
(Art. 9 Abs. 1 DSG). Ferner dürfe sich die Auskunft auf Daten beschränken,
die mit vernünftigem Aufwand auffindbar seien. Gemäss Art. 18a Abs. 1
DSG seien Bundesorgane zwar verpflichtet, die von der Datenbearbeitung
betroffene Person über die Beschaffung ihrer Personendaten zu informie-
ren; diese Informationspflicht gelte auch dann, wenn die Daten bei Dritten
beschafft werden. Die Informationspflicht entfalle jedoch mit Bezug auf Da-
ten, die nicht bei der betroffenen Person beschafft worden seien, wenn die
Bekanntgabe der Daten – wie vorliegend (Art. 20 Abs. 1 StAhiG, Art. 4
Abs. 3 StAhiG, Art. 26 Ziff. 1 aDBA CH-USA) – ausdrücklich im Gesetz vor-
gesehen sei oder die Information nicht oder nur mit unverhältnismässigem
Aufwand möglich sei (Art. 18a Abs. 4 i.V.m. Abs. 3 DSG).
Wie soeben erwähnt, sieht Art. 14 Abs. 2 StAhiG eine behördliche Informa-
tionspflicht als Voraussetzung zur Einräumung der Beschwerdeberechti-
gung nach Art. 19 Abs. 2 StAhiG vor, welche als spezialgesetzliche Grund-
lage den von der Vorinstanz erwähnten datenschutzrechtlichen Bestim-
mungen vorgeht (vgl. dazu vorangehende E. 1.3.3.3). Der Weg der amtli-
chen Publikation zur Information von betroffenen Dritten, wie er in Art. 14
Abs. 5 StAhiG neben dem Weg über die ersuchende Behörde explizit vor-
gesehen ist, wenn eine beschwerdeberechtigte Person nicht erreicht wer-
den kann, mag als wenig geeignet erscheinen, da bei der Kommunikation
mit allfällig beschwerdeberechtigten Personen zu vermeiden ist, dass die
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ausländische Steuerbehörde Kenntnis von erst noch zu übermittelnden In-
formationen erhalten könnte, um das im StAhiG vorgeschriebene Verfah-
ren nicht zu umgehen (vgl. auch Urteil des BGer 2C_54/2014 vom 2. Juni
2014 E. 3.2 mit Hinweisen in Bezug auf Gruppenersuchen). Fraglich ist in
diesem Zusammenhang weiter, ob eine Mitteilung ohne Namensnennung
nach Art. 30a VwVG rechtsgültig erfolgen könnte, weil in Ermangelung wei-
terer identifizierender Merkmale oder Verhaltensmuster/Kriterien die Er-
kennbarkeit nicht gewährleistet ist. Im Übrigen weist die Vorinstanz aus
diesem Grund darauf hin, dass selbst die namentliche Nennung einer Dritt-
person ohne weitere Personendaten keine individuelle Notifikation im Bun-
desblatt erlaube.
Jedoch lassen sich – wie die Beschwerdeführerinnen zu Recht geltend ma-
chen – die meisten möglichen Drittbetroffenen wie Bankmitarbeitende,
Zeichnungsberechtigte, Bevollmächtigte, Zustelladressaten, vermögens-
verwaltende Organe etc. aufgrund der bei der Bank oder einem anderen
Informationsinhaber nach Art. 3 Bst. a StAhiG geführten Dossiers identifi-
zieren und anhand dieser vorhandenen Daten auch mit zumutbarem Auf-
wand erreichen. So ist es der Vorinstanz ohne weiteres möglich, deren Da-
ten über die jeweilige Informationsinhaberin erhältlich zu machen oder die-
ser die Weiterleitung der Information allfällig betroffener Drittpersonen zum
laufenden Verfahren im Rahmen der Informationsbeschaffung nach Art. 10
StAhiG zu überbinden (zur Auferlegung ausserordentlicher Kosten in die-
sem Rahmen vgl. Art. 18 Abs. 2 StAhiG und zur Folge bei Weigerung ge-
gen entsprechende behördliche Anordnungen Art. 22j StAhiG). Dasselbe
gilt für die sich im Besitz kantonaler Steuerverwaltungen oder anderer
schweizerischer Behörden befindlichen Daten (Art. 11 f. StAhiG). Für im
Ausland ansässige beschwerdeberechtigte Personen sieht Art. 14 Abs. 3
StAhiG in diesem Sinn explizit vor, dass die Vorinstanz die Informationsin-
haberin oder den Informationsinhaber ersucht, nicht nur die vom Amtshil-
feersuchen betroffene Person nach Art. 14 Abs. 1 StAhiG, sondern auch
Drittbetroffene nach Art. 14 Abs. 2 StAhiG aufzufordern, in der Schweiz
eine zur Zustellung bevollmächtigte Person zu bezeichnen. Es ist kein
Grund ersichtlich, in der Schweiz wohnhafte Drittbetroffene unterschiedlich
zu behandeln; vielmehr sind auch sie zur Wahrnehmung ihrer Rechte von
der Vorinstanz direkt oder via Informationsinhaber/in über ein laufendes
Amtshilfeverfahren, in dem auch die Übermittlung ihrer Daten vorgesehen
ist, in Kenntnis zu setzen (vgl. auch Art. 14a StAhiG zur Information bei
Gruppenersuchen, insbesondere Abs. 1-3).
A-6854/2018
Seite 30
6.
6.1 Die Verfahrenskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei
auferlegt; unterliegt diese nur teilweise, so werden sie ermässigt (Art. 63
Abs. 1 VwVG). Insgesamt sind die Verfahrenskosten auf Fr. 7’500.– fest-
zusetzen (vgl. Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom
21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundes-
verwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und den mit Bezug auf die Ge-
währung der Akteneinsicht und materiell betreffend Spezialitätsvorbehalt
obsiegenden, in den Hauptpunkten jedoch unterliegenden Beschwerdefüh-
rerinnen nach Massgabe von Art. 63 VwVG i.V.m. Art. 6a VGKE unter soli-
darischer Haftung im Umfang von Fr. 6’250.– aufzuerlegen. Letzterer Be-
trag ist dem im Verfahren A-6854/2018 geleisteten Kostenvorschuss von
Fr. 5'000.– und im Restbetrag von Fr. 1'250.– dem im Verfahren
A-6862/2018 geleisteten Kostenvorschuss von ebenfalls Fr. 5000.– zu ent-
nehmen. Der Restbetrag von Fr. 3’750.– im Verfahren A-6862/2018 und
der im Verfahren A-1349/2019 geleistete Kostenvorschuss in der Höhe von
Fr. 5'000.– ist den Beschwerdeführerinnen nach Eintritt der Rechtskraft des
vorliegenden Urteils zurückzuerstatten.
Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2
VwVG).
6.2 Den teilweise obsiegenden Beschwerdeführerinnen ist für die ihnen
erwachsenen notwendigen und verhältnismässig hohen Kosten eine redu-
zierte Parteientschädigung zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG und
Art. 7 Abs. 2 VGKE). Sie haben keine Kostennote eingereicht. In Anwen-
dung von Art. 14 Abs. 2 VGKE und unter Berücksichtigung der gesamten
Umstände wird ihnen eine reduzierte Parteientschädigung von Fr. 1’875.–
zugesprochen.
7.
Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer-
sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h BGG innerhalb von 10 Tagen nur dann
mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundes-
gericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätz-
licher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen
besonders bedeutenden Fall im Sinn von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt
(Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet
das Bundesgericht.
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