Decision ID: 6791d175-0cd8-5eb6-8ace-59661089fb35
Year: 2018
Language: de
Court: SG_VG
Chamber: SG_VG_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: public_law

Das Verwaltungsgericht stellt fest:
A. Die Y._ AG wurde am 9. Oktober 1996 ins Handelsregister des Kantons St. Gallen
eingetragen. Sie bezweckt im Wesentlichen das Telefonmarketing, die Akquisition und
Inserateverwaltung sowie den Betrieb eines Verlages für Zeitschriften, Magazine und
sonstige Medien. A._ ist Präsident des Verwaltungsrats mit Einzelunterschrift. Er
präsidiert zudem den Verwaltungsrat der in der gleichen Branche tätigen X._ AG. Im
Verwaltungsrat der Y._ AG nahmen zudem B._ - der in der X._ AG ebenfalls
zeichnungsberechtigt ist - und C._, Einsitz. Letzterer ist zudem einziges
Verwaltungsratsmitglied der Q._ AG mit Sitz in K._/SZ.
B. Die Y._ AG wurde aufgrund der Rechnungsabschlüsse per 31. Dezember 2000 bis
2004 unter Berücksichtigung verschiedener Aufrechnungen wie folgt veranlagt:
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31.12.2000 31.12.2001 31.12.2002 31.12.2003
31.12.2004
Kantonssteuer CHF 61'200 CHF 991'300 CHF 53'300 CHF 100'700
CHF 91'200
Reingewinn
Eigenkapital CHF 157'000 CHF 172'000 CHF 237'000 CHF 263'000
CHF 296'000
direkte
Bundessteuer
Reingewinn CHF 61'200 CHF 991‘300 CHF 53'300 CHF
100'700 CHF 91'200
Die Veranlagungsverfügungen 2000 bis 2004 erwuchsen, soweit aus den Akten
ersichtlich, unangefochten in Rechtskraft.
C. Nach umfangreichen Ermittlungen forderte die Eidgenössische Steuerverwaltung
(ESTV), Abteilung Strafsachen und Untersuchungen (ASU), das kantonale Steueramt
mit Schreiben vom 11. November 2010 auf, im sogenannten Fall LAYOUT gegen die
X._ AG und deren Schwestergesellschaften Q._ AG und Y._ AG, sowie gegen A._
und D._ Nachsteuer- und Bussenverfahren vor Ende des Jahres 2010 einzuleiten. Das
kantonale Steueramt, Abteilung Nachsteuern, teilte der Y._ AG am 18. November
2010 mit, bei der Überprüfung der Jahresabschlüsse sei festgestellt worden, dass
verschiedene Gewinne und demzufolge auch Kapitalbestände steuerlich noch nicht
erfasst worden seien. Da noch weitere Abklärungen und Untersuchungen nötig seien,
werde über den Sachverhalt zu einem späteren Zeitpunkt orientiert. Am 10. Dezember
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2013 informierte die ESTV das kantonale Steueramt über den Abschluss der
Untersuchung gemäss Art. 190 ff. des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer
gegen die X._ AG, die Y._ AG und die Q._ AG. Dem Schreiben beigelegt waren die
Untersuchungsberichte (Y._ AG, X._ AG und Q._ AG), der Teilbericht
"Layoutkosten", das entsprechende Aktenverzeichnis sowie die referenzierten
Beweisdokumente (act. 6/8, Aktenverzeichnis Fall Layout vom 8.4.2016). Im Bericht in
der besonderen Untersuchung gemäss Art. 190 ff. DBG vom 10. Dezember 2013
gegen die Y._ AG (nachfolgend: Untersuchungsbericht) hielt die ASU
zusammenfassend fest, aus den Ermittlungen habe sich eine Vielzahl von nicht
deklarierten Gewinnfaktoren ergeben. Die Gewinnverkürzungen hätten eine unzulässige
Reduktion der Steuern bewirkt. Festgestellt worden seien Differenzen aus WIR-
Transaktionen in der Höhe von CHF 644'859 (Jahr 2000: CHF 129'495, 2001:
CHF 176'364, 2002: CHF 20'1240, 2003: CHF 116‘477, 2004: CHF 21'283). Mit
Schreiben vom 27. März 2014 teilte das kantonale Steueramt der Y._ AG mit, gestützt
auf den Untersuchungsbericht der ESTV vom 10. Dezember 2013 sei es nun möglich,
die nachsteuerpflichtigen Bestandteile zu ermitteln. Es legte dem Schreiben eine
Zusammenstellung der Nachsteuerbeträge bei. Am 26. Mai 2014 ersuchte die Y._ AG
um Sistierung des Verfahrens bis zum Abschluss des Nachsteuer- und
Bussenverfahrens gegen C._. Das kantonale Steueramt lehnte dies mit Verfügung
vom 17. Juni 2014 ab. Auf die dagegen erhobenen Rechtsmittel trat die
Verwaltungsrekurskommission mit Entscheid vom 21. Oktober 2014 nicht ein (VRKE
1/1-2014/145, 146). Am 5. Januar 2015 verfügte das kantonale Steueramt für die
Kantonssteuer 2000 bis 2004 eine Nachsteuer von CHF 101'087 und für die direkte
Bundessteuer 2000 bis 2004 eine solche in der Höhe von CHF 61'887
(act. 8/123.101.056 ff.). Die dagegen am 12. Februar 2015 erhobene Einsprache wies
es mit Entscheiden vom 28. Dezember 2015 ab (act. 8/123.101.232 ff.).
D. Mit Eingabe vom 4. Februar 2016 (act. 6/1) erhob die Y._ AG durch ihren
Rechtsvertreter Rekurs und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission und
beantragte insbesondere, das Nachsteuerverfahren sei infolge fehlender neuer
Tatsachen und/oder mangelnder Steuerverkürzung einzustellen; eventualiter sei das
Nachsteuerverfahren an die Vorinstanz zurückzuweisen und bis zum rechtskräftigen
Abschluss des Nachsteuer- und Bussenverfahrens gegen C._ zu sistieren, nach
Abschluss dieses Verfahrens sei ihr im Rahmen des Einspracheverfahrens das
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rechtliche Gehör zu gewähren, sie sei mündlich anzuhören und die Revisionsberichte
und Veranlagungsberechnungen der beteiligten Firmen seien beizuziehen.
Mit Entscheid vom 12. September 2017 (act. 6/15) wies die
Verwaltungsrekurskommission den Rekurs (Kantonssteuern) und die Beschwerde
(Bundessteuer) betreffend der Jahre 2002, 2003 und 2004 ab. Die Veranlagungen
aufgrund der Rechnungsabschlüsse per 31.12.2002, 2003 und 2004 seien zu tief
ausgefallen. Die Aufrechnung der Layoutkosten in der Höhe von CHF 505'694.80 und
des Abschreibungsaufwands im Gesamtbetrag von CHF 83'122.17 sei nicht zu
beanstanden. Die Rekurrentin resp. Beschwerdeführerin wären verpflichtet gewesen,
die berechtigten Zweifel an der geschäftsmässigen Begründetheit der Aufwände
auszuräumen. Da sie das nicht getan hätten, müssten sie auch die Folgen daraus
tragen.
E. Die Y._ AG (Beschwerdeführerin) erhob gegen den am 11. Oktober 2017
eingegangenen Entscheid der Verwaltungsrekurskommission (Vorinstanz) durch ihren
Rechtsvertreter mit Eingabe vom 10. November 2017 Beschwerde beim
Verwaltungsgericht mit dem Rechtsbegehren, unter Kosten- und Entschädigungsfolge
sei der angefochtene Entscheid aufzuheben und das Nachsteuerverfahren infolge
fehlender neuer Tatsachen, eventualiter infolge mangelnder Steuerverkürzung,
einzustellen.
Mit Vernehmlassung vom 16. November 2017 verwies die Vorinstanz auf die
Erwägungen im angefochtenen Entscheid und beantragte die Abweisung der
Beschwerde. Das kantonale Steueramt (Beschwerdegegner) beantragte am
12. Dezember 2017 die Abweisung der Beschwerde. Unter anderem wies er darauf hin,
dass eine akute Verjährungsproblematik bestehe und eine gewisse Prozesstaktik darin
zu erkennen sei, dass versucht werde, die Verfahren in die Verjährung zu "retten". Die
Eidgenössische Steuerverwaltung (Beschwerdebeteiligte) hat stillschweigend auf eine
Vernehmlassung verzichtet.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten, den angefochtenen Entscheid und die
Akten wird – soweit wesentlich – in den Erwägungen eingegangen.

Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung:
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1. Da die für die Beurteilung der Beschwerden massgebenden Vorschriften des Bundes
und der Kantone zu den inhaltlichen und formellen Voraussetzungen für die
Durchführung eines Nachsteuerverfahrens vereinheitlicht sind (vgl. Art. 151 ff. des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, SR 642.11, DBG; Art. 199 ff. des
Steuergesetzes, sGS 811.1, StG; Art. 53 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung
der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, SR 642.14, StHG), hat die
Vorinstanz den Rekurs betreffend Kantonssteuern einerseits und die Beschwerde
betreffend die direkten Bundessteuern anderseits zu Recht im gleichen Urteil, aber mit
getrennten Dispositivziffern erledigt (BGE 135 II 260 E. 1.3.). Ebenso ist es zulässig,
dass das Verwaltungsgericht über die Beschwerden im gleichen Akt entscheidet (vgl.
BGer 2C_440 und 441/2014 vom 10. Oktober 2014 E. 1.2; VerwGE B20014/222 und
223 vom 25. Februar 2016 E. 1; www.gerichte.sg.ch). Die Verfahren können
dementsprechend vereinigt und in einem einzigen Entscheid erledigt werden.
2. Das Verwaltungsgericht ist zum Entscheid in der Sache zuständig (Art. 196 Abs. 1
StG; Art. 145 DBG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 3 und Art. 7 Abs. 2 der Verordnung
zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1). Als Steuerpflichtige,
deren Begehren mit dem angefochtenen Entscheid abgewiesen wurde, ist die
Beschwerdeführerin zur Beschwerdeerhebung befugt (Art. 196 Abs. 1 StG; Art. 145
Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 DBG). Die Beschwerden gegen den am
10. Oktober 2017 versandten vorinstanzlichen Entscheid wurden mit Eingabe vom
10. November 2017 rechtzeitig erhoben und erfüllen formell und inhaltlich die
gesetzlichen Anforderungen (Art. 161 StG in Verbindung mit Art. 64 und Art. 48 Abs. 1
des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, VRP; Art. 142 DBG in
Verbindung mit den genannten Bestimmungen; vgl. Richner/ Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N 1 zu Art. 142 DBG). Auf die Beschwerden
ist daher grundsätzlich einzutreten (vgl. aber nachfolgend Erwägung 3).
3. Die Beschwerdeführerin rügt die Verletzung von Verfahrensrechten durch die
Vorinstanz. Weil die prozessualen Anträge nicht im allein in Rechtskraft erwachsenden
Dispositiv, sondern nur in den Erwägungen des angefochtenen Entscheides
abgewiesen worden seien, sei „die mündliche Verhandlung etc.“ wie beantragt,
nachzuholen. – Soweit ein Rechtsmittel nicht gutgeheissen und das Rechtsverhältnis
neu geregelt wird, gilt es als abgewiesen. Dies trifft insbesondere auch auf die
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prozessualen Anträge zu, soweit ihnen im Verfahren nicht entsprochen wurde. Im
Übrigen macht die Beschwerdeführerin nicht geltend, die Vorinstanz hätte den – in der
Beschwerdeeingabe mit Ausnahme des Antrags auf mündliche Verhandlung nicht
konkretisierten – verfahrensrechtlichen Anträgen zu Unrecht nicht entsprochen.
Insoweit erweisen sich die Beschwerden als unbegründet.
Die Beschwerdeführerin macht geltend, die Vorinstanz sei ihrer Begründungspflicht
nicht nachgekommen, weil sie die von ihr vorgebrachten Einwände nur sehr rudimentär
behandelt habe. Die Akten umfassten rund 22‘000 Seiten und seien von der
entscheidenden Behörde einzeln zu sichten. Unklar sei, ob die Vorinstanz im Besitz
sämtlicher Akten (USB Stick) gewesen sei. Ob die Akten an sich entscheidungsrelevant
seien, ergebe sich erst nach deren Studium. Die Vorinstanz habe nach Aufhebung der
Sistierung innerhalb von fünf Monaten einen Entscheid getroffen, der nicht darauf
beruhen könne, dass sie sich die Akten wirklich zu eigen gemacht habe. Die
Untersuchung der ASU habe mehrere Jahre gedauert. – Abgesehen davon, dass eine
Rechtsmittelinstanz in ihrer Begründung nicht auf sämtliche Vorbringen der Rekurrentin
und Beschwerdeführerin eingehen muss, legt die mitwirkungspflichtige
Beschwerdeführerin nicht dar, aus welchen – ihr als Steuerpflichtige selbst am besten
bekannten – konkreten Aktenstücken sich ergibt, dass die Vorinstanz den
massgebenden Sachverhalt falsch oder unvollständig festgestellt hätte. Insoweit
erweist sich die pauschale Begründung der Beschwerdeführerin, die Vorinstanz habe
sich nicht ausreichend mit den 22‘000 Seiten Vorakten befasst, als unzureichend.
Insoweit ist auf die Beschwerde nicht einzutreten.
4. Das Recht, die Nachsteuer festzusetzen, erlischt 15 Jahre, in Fällen gemäss Art. 132
Abs. 2 und Art. 200 lit. c StG 25 Jahre, nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sie sich
bezieht (Art. 203 Abs. 3 StG, in gleichem Sinn Art. 152 Abs. 3 DBG und Art. 53 Abs. 2
StHG). Es handelt sich um eine Verwirkungsfrist, weshalb das Nachsteuerverfahren 15
Jahre nach der Steuerperiode rechtskräftig abgeschlossen sein muss (M. Looser, in:
Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, N
5 zu Art. 152 DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 7 zu Art. 152 DBG). Die
Fristen zur Einleitung eines Nachsteuerverfahrens und zur Verwirkung des
Nachsteueranspruchs sind von Amtes wegen zu prüfen und zu beachten (BGE 106 Ib
357). Die Nachsteuerverfügung umfasst die Steuerperioden 2000 bis 2004. Das Recht,
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eine Nachsteuer für die Jahre 2000 und 2001 sowie 2002 zu erheben, erlosch per
31. Dezember 2015 beziehungsweise 31. Dezember 2016 beziehungsweise
31. Dezember 2017. Soweit der angefochtene Entscheid der Vorinstanz die
Nachbesteuerung für das Steuerjahr 2002 betrifft, ist das Recht zur Veranlagung
mittlerweile erloschen. Insoweit sind die Beschwerden deshalb gutzuheissen.
Gegenstand der Beschwerdeverfahren sind somit nur noch die Steuerjahre 2003 und
2004.
5. Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht
bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine
rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder
unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die
Steuerbehörde zurückzuführen, wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als
Nachsteuer eingefordert (Art. 199 Abs. 1 StG, vgl. hierzu die gleichlautenden Art. 151
Abs. 1 DBG und Art. 53 Abs. 1 Satz 1 StHG).
Eine Nachsteuer kann demnach grundsätzlich unter drei Voraussetzungen eingefordert
werden: Es muss eine rechtskräftige Veranlagung vorliegen, mit der eine
Unterbesteuerung einhergeht, die sich aufgrund von neuen Tatsachen oder
Beweismitteln ergibt (vgl. VerwGE B 2011/18 vom 29. August 2011 E. 2,
www.gerichte.sg.ch, bestätigt mit BGer 2C_807/2011 vom 9. Juli 2012).
Voraussetzung ist gemäss Art. 199 Abs. 1 StG, dass sich die Steuerpflicht aus neuen
Tatsachen oder Beweismitteln ergibt. Als neu im Sinn des gesetzlichen Tatbestands
der unvollständigen rechtskräftigen Veranlagung gelten Tatsachen und Beweismittel,
die zum Zeitpunkt der Veranlagung bereits bestanden haben, aber während des
ordentlichen Veranlagungsverfahrens oder eines allenfalls sich daran anschliessenden
Rechtsmittelverfahrens nicht aktenkundig waren, d.h. also erst nach der rechtskräftigen
Veranlagung eines Steuerpflichtigen zum Vorschein gekommen sind (vgl. VerwGE B
2014/242 und 243 vom 19. Juli 2016 E. 2.1, bestätigt mit BGer 2C_839 und 840/2016
vom 12. April 2017, VerwGE B 2014/212 und 213 vom 27. April 2016 E. 2.1, bestätigt
mit BGer 2C_473 und 474/2016 vom 22. August 2016, und VerwGE B 2014/67 und 68
vom 25. August 2015 E. 3.1 je mit Hinweisen, insbesondere auf Zigerlig/Oertli/
Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014, Rz. VII/110 mit Hinweisen).
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Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen
Untersuchungen vor (Art. 176 Abs. 1 StG). Praxisgemäss darf sich die Behörde jedoch
grundsätzlich darauf verlassen, dass die Steuererklärung richtig und vollständig ist.
Allerdings darf sie nicht im gleichen Masse unbesehen auf die in der Steuererklärung
gemachten Angaben abstellen, wie sie dies bei einer Selbstveranlagungssteuer tun
könnte. Dementsprechend liegen "neue Tatsachen", die ein Nachsteuerverfahren
rechtfertigen, nach der Rechtsprechung dann nicht mehr vor, wenn die Steuerbehörde
ihre Untersuchungspflicht im ordentlichen Veranlagungsverfahren verletzt hat. Die
Praxis nimmt eine Pflicht der Veranlagungsbehörde, ergänzende Abklärungen schon im
ordentlichen Veranlagungsverfahren vorzunehmen, üblicherweise dann an, wenn die
Steuererklärung Fehler enthält, die klar ersichtlich beziehungsweise offensichtlich sind.
Es braucht also eine in die Augen springende Falschdeklaration seitens der Pflichtigen,
welche die Behörde bei gehöriger Sorgfalt schon im ordentlichen
Veranlagungsverfahren zu zusätzlichen Abklärungen hätte veranlassen müssen.
Dagegen wird die behördliche Untersuchungspflicht nicht verletzt, wenn eine
Unstimmigkeit aus den Angaben des Pflichtigen in der Steuererklärung nicht ohne
weiteres ersichtlich ist oder wenn die Behörde wohl hätte Verdacht schöpfen können,
ohne dass das aber zwingend gewesen wäre (vgl. GVP 2015 Nr. 36; SGE 2007 Nr. 5;
BGer 2C_807/2011 vom 9. Juli 2012 E. 2.6.1 ff.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O.,
N 3 und 19 zu Art. 151 DBG; vgl. ferner z.B. BGer 2C_651 und 652/2017 vom
2. November 2017 E. 2.2.2; 2C_458/2014, a.a.O., E. 2.2.2; 2C_1023/2013 vom 8. Juli
2014 E. 2.2, in: StE 2014 B 97.41 Nr. 27).
Die Neuheit einer Tatsache ist auch dann zu bejahen, wenn die Steuerbehörde die
fragliche Sachkenntnis bei besserer Untersuchung schon früher hätte erlangen können.
Die Steuerverwaltung darf, muss aber nicht den Sachverhalt in alle Richtungen von sich
aus abklären. Eine ausgedehnte Untersuchungsobliegenheit der Steuerverwaltung
steht dem Charakter der Steuerveranlagung als eine auf der Erklärung des
Steuerpflichtigen basierenden Massenverfügung entgegen (StE 2008 B 97.41 E. 3.3).
Für die Frage, ob neue Tatsachen oder Beweismittel schon im Zeitpunkt der
Veranlagung vorlagen, ist der Aktenstand in diesem Zeitpunkt (rechtskräftige
Veranlagung) massgeblich (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 21 zu Art. 151
DBG).
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6. Zu entscheiden ist, ob der Nachsteuerverfügung vom 5. Januar 2015 neue
Tatsachen oder Beweismittel zugrunde liegen beziehungsweise ob überhaupt eine
Steuerverkürzung vorliegt.
Die Beschwerdeführerin (act. 1 S. 7) macht geltend, dass eine grobe Missachtung der
Untersuchungspflicht vorliege beziehungsweise von einem expliziten Verzicht auf
weitere Untersuchungshandlungen durch den Beschwerdegegner auszugehen sei. Die
Layout-Arbeiten und die Erträge aus dem WIR-Handel seien Gegenstand der
Buchprüfung durch die kantonale Steuerverwaltung gewesen. In der
Veranlagungsberechnung vom 27. Oktober 2008 (betr. Q._ AG) verzichte der
Steuerkommissär auf weitere Abklärungen infolge zukünftiger wesentlicher Reduktion
der Zusammenarbeit mit C._ im Sinne einer Gesamtbetrachtung und unter
Aufrechnung auf Stufe Gesellschaft von 10 % der Rechnungen der O._ & P._ für
dessen Layout-Arbeiten. Ebenfalls verzichte der Steuerkommissär gemäss dieser
Veranlagungsberechnung auf weitere Abklärungen durch den Rechtsdienst und eine
Weiterleitung an die Eidgenössische Steuerverwaltung. Im Weiteren sei in der Meldung
vom 31. Mai 2006 der Abteilung Mehrwertsteuer eine externe Prüfung erwähnt, sodass
es fraglich sei, ob Leistungen für die Layoutkosten zugrunde liegen würden oder nicht.
Der Beschwerdegegner macht geltend (act. 6 2/6; 10), erst die Untersuchungen der
ASU hätten hervorgebracht, dass die geprüften Rechnungen fiktiver Natur gewesen
seien und kein Leistungsaustausch stattgefunden habe. Diese Rechnungen seien von
den am WIR-Handel beteiligten Firmen nur zur Verdeckung des gemäss den WIR-
Statuten verbotenen WIR-Handels erstellt worden. Aufgrund des handelsrechtlichen
Grundsatzes der wahrheitsgetreuen Buchhaltung habe er sich darauf verlassen dürfen,
dass ein reeller Leistungsaustausch stattgefunden habe.
Unbestritten ist, dass die Steuerveranlagungen 2000-2004 rechtskräftig waren, das
Geschäftsjahr 2004 Ende des Jahres 2005 (act. 8/188.640.005). Die von der
Beschwerdeführerin ins Recht gelegte Meldung der Mehrwertsteuerabteilung externe
Prüfung (act. 6 /4) datiert vom 31. Mai 2006 und ging an die Hauptabteilung Direkte
Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgabe beziehungsweise Abteilung
Aufsicht Kantone und Erhebung. Dass der Beschwerdegegner im Zeitpunkt der
Veranlagung der Geschäftsjahre 2000 - 2004 Kenntnis davon hatte, ist nicht möglich,
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wenn, wie oben erwähnt, das Geschäftsjahr 2004 Ende 2005 rechtskräftig veranlagt
wurde. Richtig ist, dass anlässlich der Buchprüfung im Jahr 2008 der Geschäftsjahre
2004 - 2006 der Q._ AG gewisse Zweifel an der geschäftsmässigen Begründetheit
verschiedener Geschäftsaufwände bestanden haben. Aus diesem Grund erfolgte die
pauschale Aufrechnung auf Stufe Gesellschaft von 10 Prozent der von C._ in
Rechnung gestellten Layoutkosten. Bei der Beschwerdeführerin war dies jedoch nicht
der Fall und wie oben erwähnt waren die Geschäftsjahre bis und mit 2004 Ende des
Jahres 2005 rechtskräftig veranlagt, also weit vor dem Jahr 2008. Somit kann die
Beschwerdeführerin aus der Buchprüfung der Q._ AG im Jahr 2008 nichts zu ihren
Gunsten ableiten.
Wie der Untersuchungsbericht der ASU (Seite 24 f.) und der Teilbericht
„Layoutkosten“ (Seite 54 f.) hervorgebracht haben, wurden fiktive Rechnungen in
beachtlicher Höhe erstellt (vgl. auch nachfolgend Erwägung 7). Die Steuerbehörde darf
aber davon ausgehen, dass die Steuererklärung richtig und vollständig ist (vgl.
Erwägung 5 vorne). Das gilt auch für die Belege, die der Steuererklärung zugrunde
gelegt werden. Daher musste der Beschwerdegegner nicht davon ausgehen, dass
geschäftsmässig nicht begründeter Aufwand in der Höhe von Hunderttausenden von
Franken verbucht wurde. Diese Falschdeklarationen des Pflichtigen konnte die
Steuerbehörde auch bei gehöriger Sorgfalt nicht schon im ordentlichen Verfahren
erkennen (vgl. dazu VerwGE B 2013/264 und 265 vom 24. März 2015 E. 2.1,
www.gerichte.sg.ch). Es war aus den Buchhaltungen der entsprechenden Firmen nicht
ersichtlich, dass im Zusammenhang mit den mittels WIR-Geldern gekauften
Fahrzeugen Geld geflossen war. Der Sachverhalt wurde, aufgrund der vorhandenen
(fiktiven) Belege zur Verschleierung des WIR-Handels, welche eigentlich nur bei einer
WIR-Kontrolle verwendet werden sollten, in den Büchern anders dargestellt als er
tatsächlich war. Somit kann der Behörde auch nicht vorgeworfen werden, sie hätte
Verdacht schöpfen müssen (vgl. BGer 2C_87/2011 vom 9. Juli 2012 E. 2.6.1 f.). Eine
derart ausgedehnte Prüfung, wie sie später durch die ASU durchgeführt wurde, war
nicht angezeigt und hätte den Rahmen des Veranlagungsverfahrens bei weitem
gesprengt. Im Weiteren wird auf die detaillierten Ausführungen der Vorinstanz
verwiesen (act. 9 S. 9-10), denen sich das Verwaltungsgericht anschliesst. Es ist somit,
zusammen mit der Vorinstanz, festzustellen, dass die im Untersuchungsbericht der
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ASU vom 10. Dezember 2013 enthaltenen Informationen als neue Tatsachen im Sinne
von Art. 199 Abs. 1 StG und Art. 151 Abs. 1 DBG zu werten sind.
7. Die Beschwerdeführerin vertritt die Meinung, dass der Beschwerdegegner die von
ihm behaupteten Steuerverkürzungen nachweisen müsse, vor allem deshalb auch, weil
die behaupteten Steuerverkürzungen in einem Strafverfahren (und nicht
Nachsteuerverfahren) ermittelt worden seien. Im Übrigen werde generell bestritten,
dass Steuerverkürzungen eingetreten seien, seien doch die Honorarzahlungen gemäss
Aussagen von C._ tatsächlich erfolgt.
Der Beschwerdegegner nahm im Zusammenhang mit den verbuchten WIR-
Transaktionen, gestützt auf den Untersuchungsbericht und den Teilbericht
„Layoutkosten“ (Seite 58) folgende Aufrechnungen und Abzüge vor (act. 8/181.230.001
ff., 8/181.240.001 ff.):
Jahresabschluss per 31.12.2003 31.12.2004
Layoutkosten 174'500.00 165'000.00
WIR-Verluste 222'777.55 67'314.00
Abschreibung Fahrzeuge 25'751.97 39'451.20
Total Aufrechnung 423'029.52 271'765.20
Akzeptierte Verluste 276'552.50 220'482.50
Total 146'477.02 51'282.70
Abzgl. ermessenweiser Aufwand
Layoutkosten 30'000.00 30'000.00
Total nicht versteuerter Gewinn 116'477.00 21'283.00
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Nach Art. 84 Abs. 1 StG und Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG werden Aufwendungen bei der
Berechnung des Reingewinns berücksichtigt, sofern sie geschäftsmässig begründet
sind. Beweisbelastet für die steuermindernden Tatsachen ist gemäss der allgemeinen
Beweislastregel die steuerpflichtige Person (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 7
zu Art. 123 DBG). Bei einem buchführenden Steuerpflichtigen gilt das
Massgeblichkeitsprinzip. Der Steuerpflichtige erbringt den Beweis für grundsätzlich
steuermindernde Aufwendungen (geschäftsmässige Begründetheit von Ausgaben
usw.) durch die Vorlage einer Erfolgsrechnung, die auf einer ordnungsgemässen
Buchhaltung beruht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 85 zu Art. 123 DBG).
Nach dem Belegsprinzip müssen unter anderem nachprüfbare Belegnachweise für die
einzelnen Buchungsvorgänge vorhanden sein (vgl. Art. 957a Abs. 2 Ziff. 2 und 5 des
Schweizerischen Obligationenrechts; SR 220, OR). Als Buchungsbelege gelten
schriftliche Aufzeichnungen auf Papier oder in elektronischer Form, die notwendig sind,
um den einer Buchung zugrunde liegenden Geschäftsvorfall oder Sachverhalt
nachvollziehen zu können (Art. 957a Abs. 3 OR). Kann die Steuerbehörde den
Hauptbeweis der buchführenden steuerpflichtigen Person erschüttern (indem sie z.B.
Umstände darzutun vermag, die Zweifel an der geschäftsmässigen Begründetheit von
gewissen Aufwendungen aufkommen lassen), ist es wiederum an der steuerpflichtigen
Person, diese Zweifel auszuräumen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 85
zu Art. 123 DBG).
Im Teilbericht „Layoutkosten“ (Seite 5) stellte die ASU den Sachverhalt
zusammengefasst wie folgt dar: Die Kunden der beteiligten Gesellschaften hätten ihre
Rechnungen teilweise mit WIR-Geld bezahlt. Die Gesellschaften seien daher vor dem
Problem gestanden, ihre WIR-Guthaben aus Liquiditätsgründen in Bargeld
umzuwandeln. Nach den Statuten der WIR-Bank sei aber ein WIR-Verkauf gegen
Bargeld verboten. Die Gesellschaften hätten deshalb jedem WIR-Verkauf ein
Grundgeschäft nachzuweisen. Ein solcher WIR-Verkauf sei in der Buchhaltung jedoch
aufgrund der dazu erstellten Belege wie Rechnungen, Quittungen etc. nicht als solcher
ersichtlich, sondern werde als Anschaffung oder Aufwand ausgewiesen. So seien
Fahrzeuge und sonstige Anschaffungen aktiviert sowie Aufwand, Kassa- und
Bankgutschriften verbucht worden. Aus den beschlagnahmten Akten gehe hervor, dass
verschiedene Personen und Gesellschaften, namentlich die G._ AG und die
O._ & P._, der Beschwerdeführerin in den Jahren 2003-2004 diverse Rechnungen für
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Layoutaufwand, Know-How, Fotomaterial und graphische Gestaltung gestellt hätten.
Diese Rechnungen seien mit Übernahme von Fahrzeugen verrechnet worden, aber
auch in WIR-Checks oder in bar etc. ausbezahlt worden. Die Rechnungen seien fiktiv
und damit geschäftsmässig nicht begründet gewesen.
Am 17. Dezember 2003 fakturierte die O._ & P._ für Layoutarbeiten und redaktionelle
Mitarbeit 2003 CHF 174'500 und im Jahr 2004 für CHF 165'000 (act. 8/183.230.005,
8/183.240.006). Auf den Rechnungen wurde jeweils lediglich der Vermerk "gemäss
Vereinbarung" angebracht, sodass unklar ist, ob und falls ja, welche Leistungen
tatsächlich erbracht wurden. A._ nahm aufgrund der Einvernahme vom 22. September
2010 (Teilbericht „Layoutkosten“ S. 34) wie folgt Stellung: C._ sei bei der X._ AG, der
Y._ AG und der Q._ AG Berater und mache für diese Firmen Layouts, er sei
Medienexperte. D._ erklärte anlässlich der Einvernahme vom 22. September 2010
(Teilbericht „Layoutkosten“ S. 34) folgendes: Herr A._ habe das mit Herrn C._
geregelt. Herr C._ habe sein Knowhow, sein Fachwissen und das Konzept für das
Verlagswesen mit der O._ & P._ eingebracht; dafür hätten sie bezahlt. Das hätte ein
hohes Fachwissen bedingt, deshalb wären es vielleicht ein bisschen höhere Beiträge.
C._ erklärte anlässlich seiner Einvernahme vom 27. September 2010: Er selber habe
kein Büro. Er sei jeweils im Büro von A._ bei der Y._ AG gewesen. Dort seien die
Rechnungen erstellt worden aufgrund der Angaben von A._. Anlässlich der
Einvernahme vom 5. März 2013 (Teilbericht „Layoutkosten“ S. 35) erklärte C._, dass
der Begriff Layoutkosten ein Sammelbegriff wie Gastropromotion gewesen sei. Da sei
der Posten Auto, da habe es einen Betrag gegeben aus der Buchhaltung. Da sei
geschaut worden, wie viele Fahrzeuge in der Buchhaltung aktiviert gewesen und in
entsprechender Höhe fakturiert worden seien. B._ gab am 11. Oktober 2012
(Teilbericht „Layoutkosten“ S. 36) zu Protokoll, es seien nicht eigentliche Layoutkosten
gewesen, dies sei ein "Sammelbegriff".
Somit ist anhand der Buchhaltungsunterlagen beziehungsweise Belege nicht
nachvollziehbar, für welche Leistungen und in welchem Zeitraum die – behaupteten -
Aufwendungen erbracht wurden. Damit verletzt die Beschwerdeführerin wesentliche
Grundsätze der ordnungsgemässen Buchführung gemäss Art. 957a OR. Auch wird die
geschäftsmässige Begründetheit nicht dadurch nachgewiesen, wie die
Beschwerdeführerin behauptet, dass sie ja die Rechnungen von C._ bezahlt und
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entsprechend anerkannt habe. Die geschäftsmässige Begründetheit basiert auf
objektiven und nicht subjektiven Kriterien. Massgebend ist, soweit vorhanden, der
Marktpreis (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 103 zu Art. 58 DBG). Die
geschäftsmässige Begründetheit der Layoutkosten (Konto 3060 der Buchhaltung der
Beschwerdeführerin) ist somit nicht nachgewiesen.
Ebenso verhält es sich mit den vom Beschwerdegegner beanstandeten verbuchten
Garage-Rechnungen in der Höhe von CHF 37'500 und CHF 29'000 (vgl. act.
8/121.21.130.2464, 8/121.21.130.2508). Danach wurden jeweils Personenwagen an die
Beschwerdeführerin verkauft. Aus der Verbuchung dieser Rechnungen ergeben sich
ebenfalls verschiedene Unklarheiten. So wurden die beiden Autos Garage S._
CHF 37'500 und L._ AG CHF 16'600 im gleichen Jahr 2003 eingebucht (act.
8/181.240.017) und wieder mit dem Text S._ beziehungsweise L._ AG mit dem
jeweils gleichen Betrag ausgebucht. Im Jahr 2004 wurde ein Toyota (Garage M._) mit
CHF 29'000 verbucht (act. 8/181.240.017). Gemäss Aussage Herrn M._ habe der
Kunde gesagt, er brauche dieses Auto für sich (act. 8/121.21.130.2509). Vor diesem
Hintergrund bestehen auch hier erhebliche Zweifel an der geschäftsmässigen
Begründetheit.
Die von der Beschwerdegegnerin aufgerechneten WIR-Verluste von CHF 222'777.55
(Geschäftsjahr 2003) und von CHF 67'314 (Geschäftsjahr 2004) ergeben sich aus dem
Kontoblatt 4205 (act. 8/181.230.016, 8/181.240.016) der Buchhaltung der
Beschwerdeführerin, ebenso die aufgerechneten Abschreibungen auf den Fahrzeugen,
Kontoblatt 1120 (act. 8/181.230.017, 8/181.240.017). Diese Zahlen werden von der
Beschwerdeführerin nicht bestritten. Zusammenfassend ist festzustellen, dass keine
genügenden Unterlagen vorhanden sind, aufgrund derer die geschäftsmässige
Begründetheit der verbuchten Layoutkosten auch nur annähernd als belegt gewertet
werden könnte. Konsequenterweise durfte der Beschwerdegegner auch die verbuchten
WIR-Verluste sowie Abschreibungen beziehungsweise Entnahmen von Fahrzeugen in
Frage stellen. Immerhin hat der Beschwerdegegner einen WIR-Einschlag von 35
Prozent akzeptiert und als Verlust zugelassen, was eher grosszügig ist. Auch bei den
Fahrzeugen hat er nur einen Teil der Abschreibungen aufgerechnet, obwohl nicht klar
ist, wie viele Fahrzeuge die Beschwerdeführerin wirklich besass beziehungsweise
geschäftsmässig begründet waren.
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Die Beschwerdeführerin moniert, dass sie sich aufgrund eines Strafverfahrens
exkulpieren müsse, was mit rechtsstaatlichen Prinzipien nicht vereinbar sei. Dazu ist zu
sagen, dass es sich hier um ein Nachsteuerverfahren handelt und die
Beschwerdeführerin mehrmals die Gelegenheit gehabt hätte, den Nachweis der
geschäftsmässigen Begründetheit zu erbringen. Das hat sie aber weder im
Einspracheverfahren am 12. Februar 2015, noch im Rekurs-/Beschwerdeverfahren am
4. Februar 2016, noch in der Beschwerde am 10. November 2017 getan. Die sich aus
ihrem Untätigbleiben ergebenden Rechtsfolgen hat die Beschwerdeführerin zu tragen.
8. Unter Berücksichtigung der Steuerrückstellungen (act. 8/097) ergeben sich folglich
zusätzliche steuerbare Gewinne von CHF 94'359 (2003) und CHF 17'329 (2004),
woraus folgende Nachsteuerbeträge resultieren:
Nachsteuern Kanton Nachsteuern Bund
2003: CHF 14'098 2003: CHF 8'021
2004: CHF 2'481 2004: CHF 1'473
In Anwendung der Berechnungsart des Beschwerdegegners (d.h. u.a. unter Verzicht
auf die Berechnung von Zinseszinsen) ergeben sich für die Periode vom 1. Oktober
2004 bis 23. Mai 2018 hinsichtlich der Kantonssteuer und der Direkten Bundessteuer
folgende Zinsen auf den geschuldeten Nachsteuern:
Kantonssteuer:
Jahr ab Nachsteuer % Zins
2003 01.10.2004 CHF 14'098 1.5% CHF 211.47
2004 01.10.2005 CHF 16'579 1.5% CHF 248.69
2005 01.10.2006 CHF 16'579 1.5% CHF 248.69
2006 01.10.2007 CHF 16'579 1,5% CHF 248.69
2007 01.10.2008 CHF 16'579 2% CHF 331.58
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2008 01.10.2009 CHF 16'579 1% CHF 165.79
2009 01.10.2010 CHF 16'579 1% CHF 165.79
2010 01.10.2011 CHF 16'579 1% CHF 165.79
2011 01.10.2012 CHF 16'579 1% CHF 165.79
2012 01.10.2013 CHF 16'579 1% CHF 165.79
2013 01.10.2014 CHF 16'579 1% CHF 165.79
2014 01.10.2015 CHF 16'579 1% CHF 165.79
2015 01.10.2016 CHF 16'579 1% CHF 165.79
2016 01.10.2017 CHF 16'579 0,25% CHF 41.44
Total CHF 2'656.88
Bundessteuern:
2003 01.10.2004 CHF 8'021 3.5% CHF 280.73
2004 01.10.2005 CHF 9'494 3.5% CHF 332.29
2005 01.10.2006 CHF 9'494 3.5% CHF 332.29
2006 01.10.2007 CHF 9'494 3.5% CHF 332.29
2007 01.10.2008 CHF 9'494 4% CHF 379.76
2008 01.10.2009 CHF 9'494 4% CHF 379.76
2009 01.10.2010 CHF 9'494 3.5% CHF 332.29
2010 01.10.2011 CHF 9'494 3.5% CHF 332.29
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2011 01.10.2012 CHF 9'494 3% CHF 284.82
2012 01.10.2013 CHF 9'494 3% CHF 284.82
2013 01.10.2014 CHF 9'494 3% CHF 284.82
2014 01.10.2015 CHF 9'494 3% CHF 284.82
2015 01.10.2016 CHF 9'494 3% CHF 284.82
2016 01.10.2017 CHF 9'494 3% CHF 284.82
Total CHF 4'410.62
Unter Hinzurechnung der aufgelaufenen Zinsen betragen die Nachsteuern für die
Kantonssteuer 2003 und 2004 CHF 19'236 und für die direkte Bundessteuer 2003 und
2004 CHF 13'905 (vgl. dazu Art. 1 des Regierungsbeschlusses über die Ausgleichs-,
Verzugs- und Rückerstattungszinsen für Steuerbeträge vom 6. Dezember 2016, sGS
811.14; Anhang der Verordnung des EFD über die Fälligkeit und Verzugszinsen der
direkten Steuern, SR 642.124). Die Berechnung dieser Faktoren wurden vom
Beschwerdegegner nachvollziehbar dargelegt (vgl. act. 8/123.101.056 ff.) und von der
Beschwerdeführerin nicht substantiiert bestritten. Die Beschwerde erweist sich somit
hinsichtlich der Nachsteuerbetreffnisse der Jahre 2003 und 2004 als unbegründet. Sie
ist abzuweisen.
9. Bei diesem Verfahrensausgang sind die amtlichen Kosten der Beschwerdeverfahren
zu zwei Dritteln von der Beschwerdeführerin und zu einem Drittel vom Staat zu tragen
(Art. 95 Abs. 1 VRP; Art. 144 Abs. 1 und Art. 145 Abs. 2 DBG). Entscheidgebühren für
die Beschwerdeverfahren von CHF 3‘000 für die Kantonssteuern und von CHF 1‘800
für die direkten Bundessteuern erscheinen angemessen (Art. 7 Ziff. 222 der
Gerichtskostenverordnung; sGS 941.12). Die Kostenanteile der Beschwerdeführerin
sind mit den von ihr in den Beschwerdeverfahren geleisteten Kostenvorschüssen von
CHF 3‘000 und CHF 2‘000 zu verrechnen. CHF 1‘800 sind ihr zurückzuerstatten. Auf
die Erhebung des Kostenanteils des Staates (Kantonales Steueramt) ist praxisgemäss
nicht zu verzichten (Art. 95 Abs. 3 VRP).
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Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind – zufolge mehrheitlichen Unterliegens
(Beschwerdeführerin) beziehungsweise mangels Anspruchs (und Antrags;
Beschwerdegegner) – für die Beschwerdeverfahren keine ausseramtlichen Kosten zu
entschädigen (Art. 98 Abs. 1 und Art. 98 VRP; Art. 145 Abs. 2 und Art. 144 Abs. 4
DBG sowie Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren, SR
172.021, VwVG; Cavelti/Vögeli, Verwaltungsgerichtsbarkeit im Kanton St. Gallen,
2. Aufl. 2003, Rz. 829; Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 44 zu Art. 144 DBG).
Die amtlichen Kosten der vorinstanzlichen Rechtsmittelverfahren sind zu einem Drittel
von der Beschwerdeführerin und zu zwei Dritteln vom Staat zu tragen. Die
Entscheidgebühren von zusammen CHF 3‘000 für die vorinstanzlichen
Rechtsmittelverfahren sind unbestritten und liegen im Ermessensspielraum der
Vorinstanz. Der Anteil der Beschwerdeführerin ist mit ihren in der Höhe von CHF 3‘000
geleisteten Kostenvorschüssen zu verrechnen. Die Vorinstanz ist anzuweisen, der
Beschwerdeführerin CHF 2‘000 zurückzuerstatten. Auf die Erhebung des vom Staat
(Kantonales Steueramt) zu tragenden Kostenanteils ist hier entsprechend der
vorinstanzlichen Praxis zu verzichten.
Die Beschwerdeführerin hat bei diesem Verfahrensausgang Anspruch auf teilweise
Entschädigung ihrer ausseramtlichen Kosten in den vorinstanzlichen
Rechtsmittelverfahren (Art. 98 Abs. 2 und 98 VRP; Art. 144 Abs. 4 DBG; R. Hirt, Die
Regelung der Kosten nach st. gallischem Verwaltungsrechtspflegegesetz, Lachen SZ/
St. Gallen 2004, S. 182 ff.). Der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin hat in den
vorinstanzlichen Verfahren keine Kostennote eingereicht. Eine um zwei Drittel auf
CHF 500 reduzierte ausseramtliche Entschädigung zuzüglich CHF 20 Barauslagen
(pauschal vier Prozent) erscheint angemessen (vgl. Art. 6, Art. 22 Abs. 1 lit. b und
Art. 28 Abs. 1 der Honorarordnung für Rechtsanwälte und Rechtsagenten, sGS
963.75). Die Beschwerdeführerin ist selbst mehrwertsteuerpflichtig, weshalb sie die in
der Honorarrechnung ihres Anwalts belastete Mehrwertsteuer als Vorsteuer von ihrer
eigenen Steuerschuld wieder abziehen kann. Die Mehrwertsteuer kann deshalb bei der
Bemessung der ausseramtlichen Entschädigung unberücksichtigt bleiben (vgl. VerwGE
B 2012/54 vom 3. Juli 2012 E. 6, www.gerichte.sg.ch; R. Hirt, a.a.O., S. 194).