Decision ID: 939414a3-6fd1-4d4a-881e-8298a3c461bb
Year: 2013
Language: de
Court: ZH_SRK
Chamber: ZH_SRK_001
Canton: ZH
Region: Zürich
Law Area: public_law

hat sich ergeben:
A. A und seine Ehefrau B (nachfolgend die Pflichtigen) sind Eigentümer der
D GmbH mit Sitz in E. Der Pflichtige ist ihr einziger Angestellter und Geschäftsführer
und bezeichnet sich als F. Er unterstand 2009 der Quellensteuer; gestützt auf Verträge
der D mit der G AG kam er in diesem Jahr bei zwei Banken zum Einsatz.
In ihrer Steuererklärung 2009 deklarierten die Pflichtigen ein steuerbares Ein-
kommen von (gerundet) Fr. 157'000.- (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 165'100.-
(Staats- und Gemeindesteuern) und ein steuerbares Vermögen von Fr. 1'124'000.-.
Gemäss Lohnausweis der D bezog der Pflichtige einen Nettolohn von Fr. 98'929.-,
worauf die Arbeitgeberin einen Quellensteuerabzug von Fr. 38'197.- vornahm. Der
Steuerkommissär verlangte mit Auflage vom 7. März 2012 und Mahnung vom 11. Ju-
li 2012 u.a. eine Erklärung dafür, weshalb der Lohnausweis der D einen viel höheren
Quellensteuerabzug bescheinigt als der Dienstabteilung Quellensteuer des kantonalen
Steueramts gemeldet worden war, sowie die Vorlage der Verträge mit der G, welche
ebenfalls einen Bruttolohn gemeldet habe. Die Pflichtigen liessen am 31. Juli 2012
antworten, die für die geleistete Arbeit der G fakturierten Umsätze seien brutto bei der
D GmbH verbucht und die von der G zurückbehaltene Quellensteuer dem Kontokorrent
des Pflichtigen belastet worden. Diese seien dann auf dem Lohnausweis 2009 ange-
geben worden.
Mit Einschätzungsentscheid vom 25. Januar 2013 schätzte der Steuerkom-
missär die Pflichtigen für die Steuerperiode 2009 bei der direkten Bundessteuer mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. 287'400.- und für die Staats- und Gemeinde-
steuern mit einem solchen von Fr. 295'500.- sowie einem steuerbaren Vermögen von
Fr. 1'124'000.- ein. Dabei erfasste er die Überweisungen der G an die D als unselbst-
ständige Erwerbseinkünfte des Pflichtigen, nicht aber seine Einkünfte von der D. Er
begründete dies damit, dass bei Ketten-Personalverleih dann, wenn es sich beim letz-
ten Glied um eine Gesellschaft des Arbeitnehmers handle, die professionelle Verleih-
firma als Arbeitgeberin zu betrachten sei. Die Vergütungen der Verleihfirma an die Ge-
sellschaft des Arbeitnehmers stellten unselbstständiges Erwerbseinkommen von
desselben dar.
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B. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 25. Februar 2013 Einsprache erhe-
ben. Am 11. April 2013 fand eine Besprechung zwischen Vertretern der Pflichtigen und
dem Steuerkommissär statt. Am 24. April 2013 wies das kantonale Steueramt die Ein-
sprache ab.
C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 29. Mai 2013 beantragten die Pflichti-
gen, sie deklarationsgemäss mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 157'000.- (di-
rekte Bundessteuer) bzw. Fr. 165'100.- (Staats- und Gemeindesteuern) einzuschätzen,
unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Das steuerbare Vermögen wurde nicht ange-
fochten. Zudem stellten sie den verfahrensrechtlichen Antrag, die G sowie ihre Treu-
händerin und Steuervertreterin C AG dem Verfahren beizuladen. Am 27. Juni 2013
legte der Rechtsvertreter der Pflichtigen sein Mandat nieder und verwies auf die Vertre-
tung der Pflichtigen durch die C AG. Das kantonale Steueramt schloss am 26. Ju-
li 2013 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess
sich nicht vernehmen.

Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Die Pflichtigen beantragen die Beiladung der G sowie ihrer Steuervertrete-
rin in das vorliegende Verfahren, da diese aufgrund allfälliger Regressansprüche ein
Interesse am Ausgang des Verfahren hätten; die G sei zusätzlich wegen allfälliger Ar-
beitgeberbeiträge für die Sozialversicherungen betroffen.
Das Institut der Beiladung ist weder im Bundesgesetz über die direkte Bun-
dessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) noch im Steuergesetz vom 8. Juni 1997
(StG) noch in den kraft Verweis in § 115 StG anwendbaren §§ 19 bis 28 des Verwal-
tungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) vorgesehen. Allgemein wird sie
definiert als Beizug einer Person in das Verfahren mit dem Zweck, die Rechtskraft des
Urteils auf diese auszudehnen, sodass sie in einem später gegen sie gerichteten Pro-
zess das Urteil gegen sich gelten lassen muss (Kölz/Bosshart/Röhl, Kommentar zum
Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich, 2. A., 1999, § 21 N 108). Nach
zürcherischem Verständnis bezieht sie sich auf Personen, welche Parteistellung bean-
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spruchen können. Im Steuerprozess betreffend die Einschätzung für die ordentlichen
Steuern sind dies in erster Linie die Steuerpflichtigen selber sowie die Steuerbehörden
(Art. 140 Abs. 1 DBG; § 147 Abs. 1 StG). Im Verfahren betreffend die Erhebung der
Quellensteuer steht das Rekursrecht auch dem Schuldner der steuerbaren Leistung zu
(§ 147 Abs. 2 StG). Darüber hinaus sind auch weitere Personen legitimiert, sofern sie
ein steuerrechtliches Interesse am Rechtsmittel haben (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 140 N 9 f. DBG, und Kommentar zum
harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 147 N 10 StG).
Den von den Pflichtigen genannten Personen kann indessen nach diesen Be-
stimmungen keine Parteistellung zukommen, haben sie doch kein steuerrechtliches
Interesse am Ausgang des vorliegenden Verfahrens. Überdies ist die Quellensteuer-
veranlagung selbst durch das vorliegende Verfahren nicht betroffen, weshalb auch der
G keine Parteistellung zukommt. Der Antrag auf Beiladung ist deshalb abzuweisen.
2. Ausländische Arbeitnehmer, welche die fremdenpolizeiliche Niederlas-
sungsbewilligung nicht besitzen, in der Schweiz jedoch steuerrechtlichen Wohnsitz
oder Aufenthalt haben, werden für ihr Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätig-
keit einem Steuerabzug an der Quelle unterworfen (Art. 83 Abs. 1 DBG bzw. § 87
Abs. 1 StG). Betragen die dem Steuerabzug an der Quelle unterworfenen Bruttoein-
künfte des Steuerpflichtigen oder seines Ehegatten, der in rechtlich und tatsächlich
ungetrennter Ehe lebt, in einem Kalenderjahr mehr als den durch das Eidgenössische
Finanzdepartement bzw. Finanzdirektion festgelegten Betrag (Schwellenwert), so wird
eine nachträgliche Veranlagung durchgeführt. Die an der Quelle abgezogene Steuer
wird dabei angerechnet (Art. 90 Abs. 2 DBG, § 93 Abs. 2 StG). Der Schwellenwert be-
trägt für die Steuerperiode 2009 Fr. 120'000.- (Anhang Ziff. 2 zur Verordnung über die
Quellensteuer bei der direkten Bundessteuer des Eidgenössischen Finanzdeparte-
ments vom 19. Oktober 1993, QStV, SR 642.118.2 sowie RZ 55 der Weisung der Fi-
nanzdirektion zur Durchführung der Quellensteuer für ausländische Arbeitnehmer vom
30. September 2005, ZStB I Nr. 28/051).
Die Pflichtigen sind nicht im Besitz der Niederlassungsbewilligung, sondern
nur der Aufenthaltsbewilligung B, und die Pflichtige deklarierte ein unselbstständiges
Erwerbseinkommen von mehr als brutto Fr. 120'000.-. Es ist daher unbestritten, dass
eine nachträgliche ordentliche Veranlagung durchzuführen ist.
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3. a) Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-
rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen
für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke,
Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen und andere geldwerte Vorteile (Art. 17 Abs. 1
DBG, § 17 Abs. 1 StG).
Der Personalverleih ist im Bundesgesetz über die Arbeitsvermittlung und den
Personalverleih vom 6. Oktober 1989 (AVG, SR 823.11) geregelt. Er ist definiert als
das Überlassen eines Arbeitnehmers an einen Einsatzbetrieb, wobei der Verleiher (Ar-
beitgeber) dem Einsatzbetrieb wesentliche Weisungsbefugnisse gegenüber dem Ar-
beitnehmer abtritt (Art. 26 der Verordnung über die Arbeitsvermittlung und den Perso-
nalverleih vom 16. Januar 1991, AVV, SR 823.111; Wolfgang Portmann, in: Basler
Kommentar, 5. A., 2011, Art. 319 N 23 ff. OR, auch zum Folgenden; Streiff/von Kae-
nel/Rudolph, Arbeitsvertrag, 7. A., 2012, Art. 319 N 20 f.; Christian Drechsler, Perso-
nalverleih: unscharfe Grenzen, AJP 2010 S. 314 ff.). Arbeitgeber (Verleiher), die Dritten
(Einsatzbetrieben) gewerbsmässig Arbeitnehmer überlassen, benötigen eine Betriebs-
bewilligung des kantonalen Arbeitsamts (Art. 12 Abs. 1 AVG). Diese setzt gemäss
Art. 13 Abs. 2 lit. a AVG u.a. voraus, dass die für die Leitung verantwortlichen Perso-
nen Schweizer Bürger oder Ausländer mit Niederlassungsbewilligung sind.
Zur Abgrenzung eines Auftrags von Personalverleih hat das Staatssekretariat
für Wirtschaft eine Reihe von Abgrenzungskriterien aufgestellt (SECO, Weisungen und
Erläuterungen zum Arbeitsvermittlungsgesetz, zur Arbeitslosenvermittlung und der
Gebührenverordnung zum Arbeitsvermittlungsgesetz, 2003, S. 66 ff., www.seco.ad-
min.ch/dokumentation/publikation; vgl. auch Rolf H. Weber, in: Basler Kommentar,
5. A., 2011, Art. 394 N 25 ff. OR). Demnach lassen folgende Kriterien auf die Erbrin-
gung einer Arbeitsleistung in Form des Personalverleihs schliessen:
- Unterordnungsverhältnis: Das Weisungs- und Kontrollrecht als wesentliches
Merkmal für die Erbringung einer Arbeitsleistung liegt beim Einsatzbetrieb (dazu
gehören insbesondere Weisungskompetenzen hinsichtlich der Art der zu verrich-
tenden Arbeit und der Wahl der Hilfsmittel). Diese Voraussetzung kann auch be-
reits erfüllt sein, wenn sich Verleiher und Einsatzbetrieb das Weisungsrecht tei-
len.
- Einbindung des Arbeitnehmers in den Einsatzbetrieb in persönlicher, organisato-
rischer und zeitlicher Hinsicht. Es wird mit Werkzeug, Material, Geräten des
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Einsatzbetriebs und vornehmlich am Sitz sowie im Rahmen der Arbeitszeiten des
Einsatzbetriebs gearbeitet.
- Verpflichtung zur Abrechnung der geleisteten Arbeitsstunden. Es werden
Einsatzstunden, -wochen, -monate abgerechnet, es gibt also keinen Festpreis für
die Leistung.
- Tragen der Gefahr für die Arbeitsleistung (Schlechterfüllung) durch den Einsatz-
betrieb, d.h. der Verleiher haftet dem Einsatzbetrieb gegenüber nur für die gute
Auswahl des Arbeitnehmers. Der Verleiher garantiert keinen vertraglich verein-
barten Erfolg (hinsichtlich Qualität oder Vollendung des Produkts bis zu einem
bestimmten Datum). Bei Nichterreichen dieses Ziels muss er z.B. nicht gratis
Nachbesserung leisten oder den vereinbarten Preis reduzieren.
- Der Verleiher haftet auch nicht für fahrlässige oder vorsätzliche Schäden, die
sein Arbeitnehmer verursacht, sei es beim Einsatzbetrieb, sei es im Rahmen der
Tätigkeit für den Einsatzbetrieb gegenüber Dritten.
b) Die G bezweckt die Erbringung von Dienstleistungen aller Art, insbesonde-
re im IT-Bereich. Gemäss Internetauftritt vermittelt sie IT-Spezialisten an Grosskunden.
Sie ist vom Pflichtigen unabhängig und verfügt gemäss den Feststellungen des Steu-
erkommissärs über eine Bewilligung zum gewerbsmässigen Personalverleih. Die D
schloss am ... 2008 mit ihr einen Vertrag, worin ein Einsatz des Pflichtigen bei der J
vom ... bis ... 2009 vereinbart wurde. Die D wird darin als "Sub-Contractor" definiert
und zur Erbringung der vereinbarten Leistung verpflichtet; die Arbeitszeit ist auf 42
Wochenstunden festgelegt. Der Pflichtige wird als zum Einsatz vorgesehener F na-
mentlich genannt. Vertragsbestandteil waren weiter die "General Terms and Conditions
for Contracting Services". In Art. II.3 derselben wird ausdrücklich festgehalten, dass die
Vergütung für den Einsatz an den Sub-Contractor zu leisten ist. Gemäss Art. II.6 be-
zahlt dieser die Sozialversicherungsbeiträge. Weiter enthält der Vertrag eine Reihe von
Vorschriften über das Weisungsrecht des Einsatzbetriebs gegenüber dem Sub-
Contractor und dem Consultant, Vorgaben über die Arbeitszeit, Sorgfaltspflichten, Ver-
traulichkeit und Rechte am Arbeitsergebnis. Am ... 2009 wurde ein im Wesentlichen
gleichlautender Vertrag über einen Einsatz des Pflichtigen vom ... bis zum ... 2009 bei
der K AG abgeschlossen. Insgesamt weisen beide Verträge die typischen Merkmale
eines Personalverleihs auf, allerdings mit der Besonderheit, dass es sich bei der G
nicht um den Einsatzbetrieb, sondern ihrerseits ebenfalls um einen Personalverleiher
handelt. Es liegt ein "Ketten-Personalverleih" vor. Nach diesen vertraglichen Regelun-
gen stehen die von der G geleisteten Entschädigungen der D zu.
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Daran ändert nichts, dass die D selbst über keine Bewilligung zum Personal-
verleih verfügt und auch nicht verfügen konnte, da die Pflichtigen als ihre Gesellschaf-
ter nicht über die notwendigen Niederlassungsbewilligungen verfügen. Damit drohen
ihr allenfalls aufsichtsrechtliche Massnahmen der zuständigen Behörden. Am Zufluss
des Entgelts bei der D ändert dies nichts. Zudem entfällt gemäss Art. 6 lit. b AVV die
Bewilligungspflicht bei Arbeitgebern, welche eigene Arbeitnehmer vermitteln. Mithin
steht nicht einmal fest, ob die D für die Vermittlung ihres Geschäftsführers überhaupt
eine solche benötigte.
Offenkundig existierte indessen kein schriftlicher Arbeitsvertrag der D mit dem
Pflichtigen. Damit drängt sich aber nur die begründete Vermutung auf, die D habe den
erforderlichen obligationenrechtlichen Arbeitsvertrag für den Einsatz bei den Banken
mit dem Pflichtigen durch konkludentes Handeln und damit stillschweigend abge-
schlossen. Dem steht nicht entgegen, dass der Arbeitsvertrag zwischen Verleiher und
Angestelltem gemäss Art. 19 Abs. 1 AVG an sich schriftlich sein müsste, da die Schrift-
form nicht Gültigkeitserfordernis ist, sondern bei deren Fehlen die orts- und berufsübli-
chen Arbeitsbedingungen gelten (Art. 19 Abs. 3 AVG; Portmann, Art. 319 N 29 OR).
Ein direkter Anspruch des Pflichtigen auf die Entschädigungen der G lässt sich daraus
nicht ableiten.
c) Gestützt auf die vertraglichen Grundlagen ergibt sich damit, dass die von
der G ausbezahlten Entschädigungen von Fr. 211'617.- der D zustanden und deshalb
nicht vom Pflichtigen als unselbstständiges Erwerbseinkommen zu versteuern sind.
4. Das kantonale Steueramt wendet dagegen ein, dass die gewählte rechtli-
che Konstruktion eine Steuerumgehung darstelle.
a) Eine Steuerumgehung kommt dann in Frage, wenn das Steuergesetz nach
der ratio legis an das Zivilrecht anknüpft, die zivilrechtliche Erscheinungsform sich aber
als rechtsmissbräuchlich erweist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, VB zu Art. 109 - 121
N 39 DBG und VB zu §§ 119 - 131 N 38 f StG). Eine Steuerumgehung liegt nach kon-
stanter bundesgerichtlicher Rechtsprechung vor (BGE 131 II 627),
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- wenn eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als ungewöhn-
lich, sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gege-
benheiten völlig unangemessen erscheint,
- anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung missbräuchlich ledig-
lich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sachgemäs-
ser Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären,
- und das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen Steuererspar-
nis führen würde, sofern es von den Steuerbehörden hingenommen würde.
Ob diese Voraussetzungen erfüllt sind, ist aufgrund der konkreten Umstände
des Einzelfalls zu prüfen. Wird eine Steuerumgehung bejaht, ist der Besteuerung die
Rechtsgestaltung zugrunde zu legen, die sachgemäss gewesen wäre, um den ange-
strebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen.
Grundsätzlich tragen die Steuerbehörden die Beweislast für das Vorliegen
sämtlicher objektiven und subjektiven Voraussetzungen der Steuerumgehung. An den
Nachweis der Umgehungsabsicht sind allerdings keine allzu strengen Anforderungen
zu stellen. Er ist erbracht, wenn die vom Steuerpflichtigen getroffene ungewöhnliche,
sachwidrige oder absonderliche Rechtswahl keine anderen Motive als dasjenige der
Steuerersparnis erkennen lässt. Dem Steuerpflichtigen steht der Gegenbeweis offen,
dass die eine oder andere Voraussetzung nicht gegeben ist.
b) Eine Steuerumgehung kommt hier in zweierlei Hinsicht in Betracht: Zum
einen stellt sich die Frage, ob nicht bereits die rechtliche Existenz der D als rechts-
missbräuchlich zu betrachten ist und deshalb durch diese durchgegriffen werden muss.
Zum anderen ist zu prüfen, ob – bei Anerkennung der selbstständigen rechtlichen Exis-
tenz der D – nicht die gewählte vertragliche Ausgestaltung als Steuerumgehung zu
würdigen ist.
aa) Gemäss Art. 772 Abs. 1 OR ist die Gesellschaft mit beschränkter Haftung
eine personenbezogene Kapitalgesellschaft, an der eine oder mehrere Personen oder
Handelsgesellschaften beteiligt sind. Das Gesetz sieht demnach die Einpersonen-
GmbH ausdrücklich vor (Baudenbacher/Speitler, in: Basler Kommentar, 3. A., 2008,
Art. 772 N 5 OR). Daraus folgt, dass eine Einpersonen-GmbH auch im Steuerrecht
grundsätzlich anerkannt werden muss. Demnach steht es einem Unternehmer frei,
seine wirtschaftlichen Aktivitäten entweder in selbstständiger Erwerbstätigkeit oder als
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Angestellter seiner eigenen GmbH auszuüben. Die D als (faktische) Einmann-
Gesellschaft des Pflichtigen ist demnach in keiner Weise ungewöhnlich, sachwidrig
oder absonderlich. Hinzu kommt, dass die aus der gesetzlichen Zulassung der Ein-
mann-GmbH fliessenden steuerlichen Konsequenzen nie eine Steuerumgehung zu
begründen vermögen, auch wenn daraus für den Fiskus insgesamt ein geringerer
Steuerertrag resultiert als bei der Erbringung der gleichen Arbeitsleistung in Form einer
selbstständigen Erwerbstätigkeit allein. Vielmehr ist dies Folge der unterschiedlichen
systematischen Regelung der Besteuerung und damit vom Gesetzgeber gewollt. So-
weit das kantonale Steueramt deshalb mit den unterschiedlichen Steuerfolgen argu-
mentiert, ist ihm von vornherein nicht zu folgen.
bb) Ist demnach die D als eigenständiges Steuersubjekt anzuerkennen, stellt
sich die Frage, ob im "Ketten"-Personalverleih unter Einbindung der D eine Steuerum-
gehung zu erkennen ist.
Gerade bei Mitarbeitern von Grossunternehmen, welche nur projektbezogen
tätig werden, bestehen schwierige Abgrenzungsfragen mit Bezug auf die Frage, ob
diese sozialversicherungsrechtlich selbstständig oder unselbstständig tätig sind (Pe-
ter Forster, AHV-Beitragspflicht, 2007, S. 89 und S. 357; Ueli Kieser, Schweizerisches
Sozialversicherungsrecht, 2007, S. 107). Zur Vermeidung unvorhergesehener sozial-
versicherungsrechtlicher Folgen für den Einsatzbetrieb ist deshalb die Anstellung von
solchen Mitarbeitern auf dem Weg des Personalverleihs die Regel, da dadurch klare
Verhältnisse geschaffen werden. Wie sich bereits aus dem AVG ergibt, ist der Perso-
nalverleih denn auch vom Gesetzgeber anerkannt. Wollte sich der Pflichtige demnach
auf dem Arbeitsmarkt erfolgreich anbieten, muss er sich zwangsläufig den dortigen
Anforderungen anpassen. Dabei kann von ihm nicht verlangt werden, dass er sich im-
mer bereits bestehender Personalverleih-Firmen bedient; vielmehr erhöht sich seine
Flexibilität und auch sein ökonomischer Erfolg, wenn er sich mit einer eigenen Perso-
nalverleih-Gesellschaft präsentiert. Insgesamt ist deshalb der Marktaufritt des Pflichti-
gen in Form des Personalverleihs über die D keineswegs absonderlich, sondern ent-
spricht den Bedürfnissen der Kundschaft. Im Übrigen unterscheidet sich das Vorgehen
des Pflichtigen nicht wesentlich von einem Handwerker, der mit seiner eigenen Ein-
mann-Gesellschaft auftritt und durch diese die Vergütungen für die Aufträge verein-
nahmt, sich selber aber nur einen minimalen Lohn auszahlt. Auch solche Konstellatio-
nen werden von den Steuerbehörden akzeptiert. Eine rein steuerliche Motivation des
Pflichtigen muss damit ausgeschlossen werden.
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Dass sich vor diesem Hintergrund auch ein Ketten-Personalverleih ergeben
kann, liegt in der Natur in der Sache. In diesem Zusammenhang fällt überdies ins Ge-
wicht, dass die Sozialversicherungsbeitragspflicht gemäss den Verträgen auf die D
überwälzt wurde. Es ist deshalb fraglich, ob die G überhaupt mit dem Pflichtigen per-
sönlich einen Vertrag eingegangen wäre, da sie diesfalls die betreffenden Abrech-
nungspflichten hätte übernehmen müssen. Mithin förderte auch hier der Auftritt in Form
der D die Marktchancen des Pflichtigen.
Komplikationen ergeben sich im vorliegenden Fall denn einzig aufgrund der
Quellensteuer, welche auf der Entschädigung der G und damit auf einer höheren Be-
messungsgrundlage erhoben wird als das Jahresgehalt des Pflichtigen bei der D be-
trägt. Dies allein macht aber die getroffene Vertragsgestaltung nicht ungewöhnlich,
sachwidrig oder absonderlich. Überdies vermag die Praxis der Abteilung Quellensteuer
das Steuerrekursgericht nicht in dem Sinn zu binden, dass damit die Qualifikation der
betreffenden Entgelts als selbstständiges Erwerbseinkommen bereits verbindlich ent-
schieden wäre.
c) Insgesamt erscheint der vorliegende Sachverhalt weder als ungewöhnlich,
sachwidrig oder absonderlich, noch den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unan-
gemessen, weshalb das Vorliegen einer Steuerumgehung zu verneinen ist.
5. Indem die Pflichtigen Veranlagung bzw. Einschätzung gemäss Steuererklä-
rung beantragen, wenden sie sich auch gegen die übrigen geringfügigeren Korrekturen
des kantonalen Steueramts. Indessen machen sie hierzu keinerlei Ausführungen und
erweisen sich die Korrekturen als gesetzmässig. Es ist daher darauf nicht einzutreten.
Insgesamt ist daher eine Neuberechnung des steuerbaren Einkommens wie
folgt vorzunehmen:
direkte Bundessteuer
st.b. Einkommen gem. Veranlagung/Einspracheentscheid Fr. 287'400.-
./. Vergütung G an D Fr. 211'617.-
+ Einkünfte aus Haupterwerb gemäss Deklaration Fr. 98'929.-
st.b. Einkommen neu Fr. 174'712.-
steuerbares Einkommen gerundet Fr. 174'700.-
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Staats- und Gemeindesteuern
st.b. Einkommen gem. Einschätzung/Einspracheentscheid Fr. 295'535.-
./. Vergütung G an D Fr. 211'617.-
+ Einkünfte aus Haupterwerb gemäss Deklaration Fr. 98'929.-
st.b. Einkommen neu Fr. 182'847.-
steuerbares Einkommen gerundet Fr. 182'800.-
6. Gestützt auf diese Erwägungen sind Beschwerde und Rekurs teilweise gut-
zuheissen. Ausgangsgemäss sind die Kosten des Verfahrens den Parteien anteils-
mässig aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG). Aufgrund ihres weit
überwiegenden Obsiegens ist den Pflichtigen eine Parteientschädigung zuzusprechen
(Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungs-
verfahren vom 20. Dezember 1968 bzw. § 152 StG i. V. m. § 17 Abs. 2 VRG).