Decision ID: 8ff083f7-8c5f-5a72-b4c7-47bd7d6a5197
Year: 2021
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
Die X._ Anstalt (nachfolgend: Steuerpflichtige) ist eine selbständige
Anstalt des kantonalen öffentlichen Rechts mit Sitz in (...). Sie ist seit dem
1. Januar 1995 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidge-
nössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen und rechnet nach ver-
einnahmten Entgelten ab.
B.
Im Nachgang zu einer Mehrwertsteuerkontrolle, die im Juli 2017 abge-
schlossen wurde, verlangte die Steuerpflichtige mit Eingabe vom 29. Au-
gust 2017 von der ESTV den Erlass einer Verfügung. Gegenstand der Ver-
fügung sollte die mehrwertsteuerliche Qualifikation ihrer in den Jahren
2017 und 2018 an die Pensionskasse des Kantons A._ erbrachten
bzw. zukünftig zu erbringenden Geschäftsstellen- und Vermögensverwal-
tungsdienstleistungen bilden. Die Steuerpflichtige vertrat dabei die Auffas-
sung, dass es sich bei den erwähnten Dienstleistungen um Leistungen in-
nerhalb des gleichen Gemeinwesens gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 des
Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) handle,
die von der Steuer ausgenommen seien.
C.
Mit Verfügung vom 14. Februar 2019 stellte die ESTV fest, dass die im Jahr
2017 von der Steuerpflichtigen an die Pensionskasse des Kantons
A._ erbrachten Geschäftsstellen- und Vermögensverwaltungs-
dienstleistungen steuerbar seien und der Mehrwertsteuer zum Normalsatz
unterliegen (Ziff. 1 des Dispositivs). Demgegenüber qualifizierte die ESTV
die im Jahr 2018 erbrachten Dienstleistungen als von der Steuer ausge-
nommene Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens (vgl. Ziff. 2
des Dispositivs). Der Grund für die unterschiedliche Qualifikation derselben
Dienstleistungen der Jahre 2017 und 2018 lag darin, dass die streitbe-
troffene Gesetzes- bzw. Verordnungsbestimmung per 1. Januar 2018 revi-
diert worden war.
D.
Mit Einspracheentscheid vom 1. Oktober 2019 bestätigte die ESTV ihre
Rechtsauffassung in Bezug auf die in der Steuerperiode 2017 an die Pen-
sionskasse des Kantons A._ erbrachten Dienstleistungen und wies
die Einsprache der Steuerpflichtigen ab. Zudem bestätigte sie die Rechts-
kraft ihrer Verfügung vom 14. Februar 2019, soweit sie die Leistungen für
das Jahr 2018 als von der Steuer ausgenommen qualifiziert hatte.
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E.
Mit Eingabe vom 30. Oktober 2019 erhob die Steuerpflichtige (nachfol-
gend: Beschwerdeführerin) Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht.
Sie beantragt sinngemäss, der Einspracheentscheid vom 1. Oktober 2019
sei betreffend die Steuerperiode 2017 aufzuheben und es sei festzustellen,
dass ihre an die Pensionskasse des Kantons A._ im Jahr 2017 er-
brachten Dienstleistungen von der Steuer ausgenommen seien, unter Kos-
ten- und Entschädigungsfolge zulasten des Staates.
F.
Mit Vernehmlassung vom 9. Dezember 2019 beantragt die Vorinstanz die
kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
Auf die detaillierten Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die einge-
reichten Akten wird, soweit erforderlich, im Rahmen der nachfolgenden Er-
wägungen näher eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Be-
schwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG, sofern sie von einer Be-
hörde gemäss Art. 33 VGG erlassen wurden und in sachlicher Hinsicht
keine Ausnahme nach Art. 32 VGG vorliegt. Einspracheentscheide der
ESTV auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer erfüllen diese Voraussetzungen.
Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Behandlung der vorliegen-
den Beschwerde sachlich und funktionell zuständig. Das Verfahren vor
dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das
VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Die Beschwerdeführerin ist
als Adressatin des angefochtenen Entscheids zur Beschwerdeführung be-
rechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die frist- und formgerecht (Art. 50 Abs. 1
und 52 Abs. 1 VwVG) eingereichte Beschwerde ist einzutreten.
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Ent-
scheid grundsätzlich in vollem Umfang. Die Beschwerdeführerin kann ne-
ben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollstän-
digen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Rüge der
Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. a bis c VwVG).
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1.3 Im Streit liegt die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Dienstleistun-
gen, die im Jahr 2017 erbracht wurden. In materieller Hinsicht anwendbar
ist daher das am 1. Januar 2010 in Kraft getretene MWSTG bzw. die dazu-
gehörige Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV,
SR 641.201). Massgebend ist die im Zeitpunkt der Verwirklichung des zu
beurteilenden Sachverhalts, d.h. die im Jahr 2017 geltende Fassung, auf
die nachfolgend auch referenziert wird. Nicht zu berücksichtigen sind hier
insbesondere die per 1. Januar 2018 in Kraft getretenen Teilrevisionen des
MWSTG und der MWSTV, welche wesentliche Änderungen der hier streit-
betroffenen Rechtsgrundlagen zur Folge hatten.
1.4 Gemäss Art. 25 Abs. 2 VwVG ist dem Begehren um Erlass einer Fest-
stellungsverfügung zu entsprechen, wenn der Gesuchsteller ein entspre-
chendes schutzwürdiges Interesse nachweist. Der Anspruch auf Erlass ei-
ner Feststellungsverfügung ist dabei subsidiär gegenüber rechtsgestalten-
den Verfügungen (BGE 142 V 2 E. 1.1, 137 II 199 E. 6.5, 126 II 300 E. 2c;
BVGE 2010/12 E. 2.3 und 2007/24 E. 1.3).
Die Beschwerdeführerin hat ihr Rechtsbegehren vorliegend in Form eines
negativen Feststellungsbegehrens gestellt. Dies ist mit Blick auf die Pro-
zessgeschichte und den Umstand, dass es sich auch beim angefochtenen
Entscheid um einen Feststellungsentscheid handelt, nicht zu beanstanden.
Das schutzwürdige Interesse am Erlass eines Feststellungsentscheids ist
somit auch für das vorliegende Verfahren zu bejahen.
2.
2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen u.a. die im Inland von steuerpflichtigen
Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit das MWSTG keine
Ausnahme vorsieht (Inlandsteuer; Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Als Leistung gilt
die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine
Drittperson in Erwartung eines Entgelts (Art. 3 Bst. c MWSTG). Die Leis-
tung umfasst als Oberbegriff sowohl Lieferungen (vgl. Art. 3 Bst. d
MWSTG) als auch Dienstleistungen (vgl. Art. 3 Bst. e MWSTG).
2.2 Vom Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer aufgrund des Vorliegens
eines Leistungsverhältnisses grundsätzlich erfasst, aber von der Mehrwert-
steuer ausgenommen sind die in Art. 21 Abs. 2 MWSTG (in der bis Ende
2017 geltenden Fassung [AS 2009 5203]) aufgeführten Leistungen. Diese
sind unter dem Vorbehalt, dass nicht für deren Versteuerung optiert wurde
(Art. 21 Abs. 1 i.V.m. Art. 22 MWSTG), nicht steuerbar. Namentlich sind
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gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 MWSTG Leistungen innerhalb des gleichen
Gemeinwesens von der Steuer ausgenommen.
Mit dieser Steuerausnahme wollte der Gesetzgeber aus steuersystemati-
schen Überlegungen sicherstellen, dass bei Überschreiten der Umsatzlimi-
ten gemäss Art. 12 Abs. 3 MWSTG die Innenumsätze der einzelnen Ge-
meinwesen nicht der Steuer unterliegen (Botschaft vom 25. Juni 2008 zur
Vereinfachung der Mehrwertsteuer, nachfolgend: Botschaft zum MWSTG
2010 [BBl 2008 6885, 6964]). Gleich wie Leistungen innerhalb eines Un-
ternehmens nicht besteuert werden, sollte dies auch innerhalb eines Ge-
meinwesens gelten (Botschaft zum MWSTG 2010 [BBl 2008 6885, 7068];
vgl. ferner Urteil des BVGer A-2783/2019 vom 17. August 2020 E. 4.3).
2.2.1 Art. 38 Abs. 1 MWSTV (in der bis Ende 2017 geltenden Fassung [AS
2009 6743]) beschreibt Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens
als Leistungen zwischen den Organisationseinheiten der gleichen Ge-
meinde, des gleichen Kantons oder des Bundes. Gemäss Absatz 2 dieser
Bestimmung gelten als Organisationseinheiten der gleichen Gemeinde,
des gleichen Kantons oder des Bundes:
a. die eigenen Dienststellen und die Zusammenschlüsse nach Ar-
tikel 12 Absatz 2 MWSTG;
b. die eigenen Anstalten ohne eigene Rechtspersönlichkeit und die
eigenen Stiftungen ohne eigene Rechtspersönlichkeit;
c. nur diesem Gemeinwesen zugehörige Anstalten mit eigener
Rechtspersönlichkeit;
d. nur diesem Gemeinwesen zugehörige juristische Personen des
privaten Rechts.
Gemäss Art. 38 Abs. 3 MWSTV gelten Leistungen zwischen verschiedenen
Gemeinden oder zwischen verschiedenen Kantonen, Leistungen zwischen
Gemeinden und Kantonen sowie Leistungen zwischen Bund und Kantonen
oder Gemeinden nicht als Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwe-
sens.
2.2.2 Gemäss den Erläuterungen des Bundesrates zu Art. 38 Abs. 2
MWSTV ist im Zusammenhang mit Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 MWSTG vor allem
der Umfang der Steuerausnahme, die Frage also, was als dem gleichen
Gemeinwesen zugehörig anzusehen ist, umstritten. Da durch das MWSTG
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auf die generelle Steuerausnahme für Leistungen, die nicht auch an Nicht-
gemeinwesen erbracht werden, verzichtet wurde, ist im Gegenzug die Aus-
nahme für Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens weit zu fas-
sen, um eine Schlechterstellung der Gemeinwesen insgesamt zu verhin-
dern. Aus diesem Grund sind all jene Steuersubjekte dem gleichen Ge-
meinwesen zugehörig, welche eindeutig bloss einer Gemeinde, einem
Kanton oder dem Bund zugeordnet werden können. Die Rechtsform der
Steuersubjekte ist dabei nicht entscheidend, solange diese nicht wesens-
immanent die Beteiligung mehrerer unterschiedlicher Gemeinwesen erfor-
dert, wie dies beispielsweise bei den Rechtsgemeinschaften zwingend der
Fall ist (Erläuterungen des Bundesrates zur Mehrwertsteuerverordnung
vom 27. November 2009, zu Art. 38 Abs. 2 MWSTV, S. 17).
Beispielsweise kann – weiterhin nach den Erläuterungen – ein Elektrizitäts-
werk eine selbständige, öffentlich-rechtliche Anstalt einer Gemeinde sein.
Stromlieferungen an die übrigen Organisationseinheiten dieser Gemeinde
sind in diesem Fall nicht zu versteuern. Das Aktienkapital eines anderen
Elektrizitätswerks hingegen ist grösstenteils im Besitz eines Kantons
(52,2%) und der privaten Energie AG (21%). Somit handelt es sich bei die-
sem Elektrizitätswerk nun nicht mehr um eine AG im Besitz eines Gemein-
wesens. Alle Leistungen dieses Elektrizitätswerkes, auch an die Organisa-
tionseinheiten des beteiligten Kantons, sind somit zu versteuern. Da der
Zusammenhang zu einem Gemeinwesen bei selbständigen Stiftungen nur
rückblickend über das Gründungsgemeinwesen hergestellt werden kann,
weil eine Stiftung niemandem gehört, wird diese, nicht als diesem zugehö-
rig betrachtet, auch wenn sie bloss von einem Gemeinwesen alleine errich-
tet wurde. Unselbständigen Stiftungen (häufig Fonds genannt) hingegen
kommt keine eigene Rechtspersönlichkeit zu, weshalb diese eindeutig und
dauerhaft einem Gemeinwesen zugeordnet werden können (zum Ganzen:
Erläuterungen des Bundesrates zur Mehrwertsteuerverordnung vom
27. November 2009, zu Art. 38 Abs. 2 MWSTV, S. 17)
2.2.3 In der publizierten Verwaltungspraxis der ESTV wird das Thema der
Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens mittels einer Abbildung
veranschaulicht. Demnach liegen Leistungen innerhalb des gleichen Ge-
meinwesens nur dann vor, wenn die Anstalten mit eigener Rechtspersön-
lichkeit sowie die juristischen Personen des privaten Rechts vollumfäng-
lich, d.h. zu 100 % im Besitz desselben Gemeinwesens sind (MWST-Bran-
chen-Info 19 «Gemeinwesen», gültig ab 1. Januar 2010, Ziff. 2.1, S. 15).
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Seite 7
3.
3.1 Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin der
Pensionskasse des Kantons A._ im Jahr 2017 Geschäftsstellen-
und Vermögensverwaltungsdienstleistungen gegen Entgelt erbracht hat,
und dass insofern ein mehrwertsteuerliches Leistungsverhältnis gegeben
ist. Ebenfalls einig sind sich die Verfahrensbeteiligten, dass die Beschwer-
deführerin nicht für die Versteuerung dieser Leistungen optiert hat. Strittig
ist, ob die erwähnten Dienstleistungen als «Leistungen innerhalb des glei-
chen Gemeinwesens» gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 MWSTG objektiv von
der Steuer ausgenommen sind.
3.2 Sowohl bei der Beschwerdeführerin als auch der Pensionskasse des
Kantons A._ handelt es sich um selbständige Anstalten des kanto-
nalen öffentlichen Rechts oder – anders ausgedrückt – um öffentlich-recht-
liche Anstalten mit eigener Rechtspersönlichkeit des Kantons A._
([Verweis auf die gesetzlichen Grundlagen für die beiden Anstalten des
Kantons A._]). Zur Diskussion steht folglich die Anwendbarkeit von
Art. 38 Abs. 2 Bst. c MWSTV.
3.2.1 Die Vorinstanz vertritt im angefochtenen Einspracheentscheid und ih-
rer Vernehmlassung die Auffassung, die mehrwertsteuerliche Zugehörig-
keit einer Anstalt mit eigener Rechtspersönlichkeit oder einer juristischen
Person des privaten Rechts zu einem Gemeinwesen sei gegeben, wenn
diese Organisationseinheit ausschliesslich dem Gemeinwesen gehöre.
Damit müsse das Gemeinwesen eine kapitalmässige Beteiligung von
100% an der Organisationseinheit halten und frei über sie entscheiden kön-
nen. Sei hingegen aufgrund der Rechtsnatur der Organisationseinheit (wie
z.B. bei einer selbständigen Anstalt des öffentlichen Rechts) eine kapital-
mässige Beteiligung nicht möglich, könne ihre ausschliessliche Zugehörig-
keit zu einem Gemeinwesen gemäss Art. 38 MWSTV dennoch vorliegen.
Voraussetzung hierfür sei, dass das Gemeinwesen aufgrund der konkreten
Umstände alleinige Kompetenz habe, frei über die Organisationseinheit
(und damit z.B. über deren Vermögen oder Auflösung) zu bestimmen (Ein-
spracheentscheid, E. 3.2; Vernehmlassung, S. 1 mit Verweis auf die Erläu-
terungen des Bundesrates zur MWSTV 2010, zu Art. 38).
Aufgrund der Rechtsnatur der Pensionskasse (kantonalgesetzlich geregel-
tes, verselbständigtes Zweckvermögen) sei eine Zugehörigkeit zum Kan-
ton A._ daher nur zu bejahen, wenn dem Kanton aufgrund der kon-
kreten Umstände in den wesentlichen Angelegenheiten der Pensionskasse
alleinige Entscheidkompetenz zukomme. Diese sei namentlich mit Blick
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auf die zahlreichen bundesrechtlichen Vorgaben im Bereich der beruflichen
Vorsorge zu verneinen. Der Kanton A._ habe nicht die Befugnis, frei
über das Vermögen der Pensionskasse zu bestimmen. Die mehrwertsteu-
erliche Zugehörigkeit der Pensionskasse zum Kanton A._ sei daher
zu verneinen (Einspracheentscheid, E. 3.3 f. und Vernehmlassung, S. 2).
3.2.2 Die Beschwerdeführerin ist dagegen der Ansicht, dass die Vorinstanz
die Begriffe «zugehören» und «gehören» verwechsle und auf der falschen
Ebene argumentiere, soweit sie die Verfügungsgewalt in Bezug auf das
Vermögen der Pensionskasse statt in Bezug auf die Pensionskasse selber
als relevant erachte (Beschwerde, Ziff. 5). Auch aus der Botschaft zum
MWSTG 2010 lasse sich nichts zugunsten der vorinstanzlichen Argumen-
tation ableiten (Beschwerde, Ziff. 5.2). Die Staatsgarantie des Kantons für
die Verbindlichkeiten der Pensionskasse spreche klar für eine Zugehörig-
keit (Beschwerde, Ziff. 5.4). Weiter sei die Verfügungsgewalt in Bezug auf
die Pensionskasse durchaus gegeben. So könne der Kanton beschliessen,
dass er keine eigene Pensionskasse mehr führen und die berufliche Vor-
sorge ausgliedern wolle (Beschwerde, Ziff. 5.5). Mit dem Argument, der
Kanton könne nicht frei über das Vermögen der Pensionskasse verfügen,
beziehe sich die Vorinstanz offensichtlich auf die Einlagen der Versicher-
ten. Diese seien zweckgebunden und gemäss der Gesetzgebung zur be-
ruflichen Vorsorge zu verwenden. Die Vorinstanz übersehe jedoch, dass
es sich bei den Einlagen in die Pensionskasse um Ansprüche der Versi-
cherten handle, die bei der Pensionskasse entsprechend als Passiven bi-
lanziert würden. Selbst wenn also der Kanton die Einlagen der Versicher-
ten selbst bewirtschaftete, wären es nicht seine Vermögenswerte (Be-
schwerde, Ziff. 5.6 f.). Schliesslich sei der Kanton in allen Bereichen an das
Gesetz gebunden und könne somit nicht frei über Vermögenswerte verfü-
gen (Beschwerde, Ziff. 5.8).
3.3 Es stellt sich aufgrund der Vorbringen der Verfahrensbeteiligten die
Frage, wann eine selbständige öffentlich-rechtliche Anstalt «nur einem Ge-
meinwesen zugehörig» im Sinn von Art. 38 Abs. 2 Bst. c MWSTV ist. Dem
genaueren Sinngehalt ist mittels Auslegung auf den Grund zu gehen.
3.3.1 Ausgangspunkt jeder Auslegung ist der Wortlaut, wobei bei Erlassen
des Bundesrechts die Fassungen in den drei Amtssprachen gleichwertig
sind. Ist der Text nicht ohne weiteres klar und sind verschiedene Interpre-
tationen möglich, ist nach der wahren Tragweite der Bestimmung zu su-
chen. Vom Wortlaut kann abgewichen werden, wenn triftige Gründe für die
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Annahme bestehen, dass er nicht den wahren Sinn der Vorschrift wieder-
gibt. Solche Gründe können sich aus der Entstehungsgeschichte, aus Sinn
und Zweck der Norm oder aus dem Zusammenhang mit anderen Geset-
zesbestimmungen ergeben (BGE 143 II 268 E. 4.3.1, 143 II 202 E. 8.5, 141
V 191 E. 3, 137 IV 180 E. 3.4, 130 V 472 E. 6.5.1). Bei der Auslegung sind
alle Auslegungselemente zu berücksichtigen (Methodenpluralismus;
BGE 143 I 109 E. 6, 143 III 453 E. 3.1, 141 I 78 E. 4.2). Es sollen all jene
Methoden kombiniert werden, die für den konkreten Fall im Hinblick auf ein
vernünftiges und praktikables Ergebnis am meisten Überzeugungskraft ha-
ben. Sind mehrere Lösungen denkbar, ist jene zu wählen, die der Verfas-
sung entspricht (BGE 143 V 114 E. 5.2, 140 II 495 E. 2.3; BVGE 2016/25
E. 2.6.4.1, 2014/8 E. 3.3; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor
dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 2.180 ff.).
3.3.2 Gemäss Wortlaut von Art. 38 Abs. 2 Bst. c MWSTV gelten als Orga-
nisationseinheiten desselben Gemeinwesens, nur diesem Gemeinwesen
zugehörige Anstalten mit eigener Rechtspersönlichkeit. In der französi-
schen bzw. italienischen Sprachfassung heisst es: les établissements [...]
qui appartiennent exclusivement à ces collectivités publiques bzw. gli isti-
tuti [...] che appartengono unicamente alla collettività pubblica in questi-
one. Die Begriffe «zugehörig» bzw. «appartenir» und «appartenere» finden
sich sodann auch in Bst. d von Art. 38 Abs. 2 MWSTV, dort im Zusammen-
hang mit den juristischen Personen des privaten Rechts.
Mehr noch als dem deutschen Begriff «zugehörig» kommt den Verben «ap-
partenir» bzw. «appartenere» auch der Sinngehalt von «gehören», d. h. «in
jemandes Besitz, jemandes Eigentum sein» zu. Deswegen und aufgrund
des Umstands, dass dieselben Begriffe auch mit Bezug auf die juristischen
Personen des privaten Rechts (inkl. Kapitalgesellschaften) verwendet wer-
den, drängt sich der Schluss auf, dass «Zugehörigkeit» im Sinne einer Be-
teiligung oder – wo ein solche nicht möglich ist – Trägerschaft zu verstehen
ist.
Aus der Wortkombination «nur zugehörig» bzw. «qui appartiennent exclu-
sivement» bzw. «che appartengono unicamente» wird weiter deutlich, dass
eine exklusive Beteiligung durch das Gemeinwesen verlangt ist. Im Um-
kehrschluss ergibt sich daraus, dass jede Mitbeteiligung durch ein anderes
Gemeinwesen oder Private an der selbständigen Anstalt für die Inan-
spruchnahme der Steuerausnahme schädlich ist.
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Seite 10
3.3.3 Diese klare grammatikalische Interpretation wird auch durch die bun-
desrätlichen Erläuterungen zu Art. 38 Abs. 2 MWSTV (E. 2.2.2) gestützt.
Demnach sei relevant, dass eine Organisationseinheit eindeutig bloss ei-
ner Gemeinde, einem Kanton oder dem Bund zugeordnet werden kann.
Dabei sei die Rechtsform solange nicht entscheidend, als diese nicht we-
sensimmanent die Beteiligung mehrerer unterschiedlicher Gemeinwesen
erfordert. Damit erscheint für die Annahme einer Zugehörigkeit nach dem
Willen des Verordnungsgebers zumindest erforderlich, dass das Gemein-
wesen ohne Beteiligung durch ein anderes Gemeinwesen oder Private
über die selbständige Anstalt verfügen kann, indem sie diese zum Beispiel
auflösen kann.
3.3.4 Als Auslegungsergebnis ist festzuhalten, dass die mehrwertsteuerli-
che Zugehörigkeit einer selbständigen Anstalt zu nur einem Gemeinwesen
gegeben ist, wenn von einer «Trägerschaft» im vorstehend genannten Sinn
gesprochen werden kann und wenn kein anderes Gemeinwesen oder Pri-
vate Mitträger der Anstalt sind. Dieses Erfordernis einer exklusiven Beteili-
gung oder Trägerschaft durch das Gemeinwesen steht ohne Weiteres mit
dem übergeordneten Recht und insbesondere der gesetzgeberischen In-
tention für die Steuerausnahme von Leistungen innerhalb des gleichen Ge-
meinwesens im Einklang (vorne E. 2.2).
3.4 Vorliegend stellt die Vorinstanz zu Recht nicht in Abrede, dass der Kan-
ton A._ der einzige Träger seiner kantonalen Pensionskasse ist.
Wie die Beschwerdeführerin sodann korrekt ausführt, hat der Kanton die
Pensionskasse mittels eines legislativen Aktes geschaffen und könnte sie
auf demselben Weg wieder auflösen. Damit ist vorliegend das Erfordernis
der alleinigen Zugehörigkeit der Pensionskasse zum Kanton A._ er-
füllt. Die gegenteilige Auffassung der Vorinstanz, wonach die Pensions-
kasse des Kantons A._ aufgrund berufsvorsorgerechtlicher Ein-
schränkungen in Bezug auf die Vermögensverwendung nicht allein dem
Kanton zugehörig sei, findet jedoch in Art. 38 Abs. 2 Bst. c MWSTV keine
Stütze.
3.4.1 Indem die Vorinstanz für die Verneinung der Zugehörigkeit auf recht-
liche Schranken hinsichtlich der Vermögensverwendung abstellt, knüpft sie
de facto an das Mass der Autonomie der selbständigen Anstalt in Bezug
auf ihre Geschäftstätigkeit und ihr Vermögen an.
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Seite 11
Damit schafft sie ein weder im Verordnungs- noch Gesetzestext angeleg-
tes, neues Negativ-Kriterium, welches zusätzlich zur exklusiven Träger-
schaft oder Beteiligung erfüllt sein müsste. Dass das Mass der Autonomie
bei der Frage, ob eine Anstalt einem Gemeinwesen zugehörig ist, eine
Rolle spielen soll, lässt sich ebensowenig den Erläuterungen entnehmen
(E. 2.2.2). Entsprechend findet auch der vorinstanzliche Verweis (Ein-
spracheentscheid Ziff. 3.2 und Vernehmlassung S. 1, Fn. 1), wonach das
Gemeinwesen «frei über die Organisationseinheit entscheiden können
müsse» in den Erläuterungen keine Stütze. Ein solches Kriterium findet
sich auch nicht in der publizierten Verwaltungspraxis der ESTV (E. 2.2.3).
Vielmehr widerspricht es dem in den Erläuterungen geäusserten Wunsch
des Verordnungsgebers, wonach die Steuerausnahme grosszügig anzu-
wenden sei (E. 2.2.2), wenn der Anwendungsbereich der Steuerausnahme
mittels zusätzlicher Kriterien eingeschränkt wird. Auch würden die aus der
Anknüpfung an die Autonomie neu resultierenden Abgrenzungsschwierig-
keiten der vom Gesetzgeber anlässlich der Totalrevision des MWSTG an-
gestrebten Vereinfachung der Mehrwertsteuer diametral entgegenstehen.
3.4.2 Anzufügen ist ein weiterer Punkt. Grundsätzlich gelten für alle öffent-
lich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtungen unabhängig ihrer Rechtsform die-
selben berufsvorsorgerechtlichen Vorgaben und Einschränkungen. Die In-
terpretation der Vorinstanz hätte also zur Folge, dass Vorsorgeeinrichtun-
gen der öffentlichen Hand vollständig vom Anwendungsbereich von Art. 21
Abs. 2 Ziff. 28 MWSTG bzw. Art. 38 Abs. 2 Bst. c MWSTV ausgeschlossen
wären.
3.4.2.1 Der Botschaft zum MWSTG lässt sich jedoch nicht entnehmen,
dass der Gesetzgeber für Vorsorgeeinrichtungen eine solche Gegenaus-
nahme schaffen wollte. Einrichtungen der beruflichen Vorsorge werden im
Zusammenhang mit den Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwe-
sens mit keinem Wort erwähnt (Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfa-
chung der Mehrwertsteuer [BBl 2008 6885, 6964 f.). Eine subjektive Ein-
schränkung der Steuerausnahme auf Nicht-Vorsorgeeinrichtungen wurde
auch nicht – namentlich auch nicht rückblickend – im Zusammenhang mit
der per 1. Januar 2018 in Kraft getretenen Teilrevision des MWSTG disku-
tiert (vgl. Botschaft vom 25. Februar 2015 zur Teilrevision des Mehrwert-
steuergesetzes [BBl 2015 2615, 2642]; Zusatzbotschaft vom 30. Januar
2013 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer [BBl 2013 1481,1501]). Eben-
sowenig finden sich Anhaltspunkte für einen solchen teilweisen oder gene-
rellen Ausschluss der Vorsorgeeinrichtungen vom Anwendungsbereich von
Art. 38 MWSTV in den Erläuterungen zur MWSTV 2010 (E. 2.2.2).
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Seite 12
3.4.3 In der Literatur lässt sich ein Hinweis auf den Hintergrund der Auffas-
sung der ESTV entnehmen. Demnach begründe die ESTV den Ausschluss
von Personalvorsorgeeinrichtungen von der Steuerausnahme für Leistun-
gen innerhalb des gleichen Gemeinwesens mit Art. 16 Abs. 3 MWSTV, wo-
nach Vorsorgeeinrichtungen nicht Mitglied einer Mehrwertsteuergruppe bil-
den könnten (vgl. CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, Hand-
buch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, Rz. 1368). Aller-
dings wurde Art. 16 Abs. 3 MWSTV per 1. Januar 2015 aufgrund des Urteils
des Bundesgerichts 2C_153/2013 vom 16. August 2013 (tw. publiziert in:
BGE 139 II 460), wonach der Norm in bestimmten Konstellationen die ge-
setzliche oder verfassungsrechtliche Grundlage fehle, ersatzlos gestri-
chen. Damit war diese Bestimmung im vorliegend relevanten Zeitraum
(Jahr 2017) nicht mehr anwendbar und es bleibt folglich für eine solche
Begründung (sofern sie jemals stichhaltig gewesen wäre) kein Raum.
3.4.4 Der Vollständigkeit halber ist anzumerken, dass sich das Bundesver-
waltungsgericht unlängst mit einer ähnlichen Sachverhaltskonstellation wie
der Vorliegenden befasst hat. Gegenstand des Urteils A-2783/2019 vom
17. August 2020 bildeten ebenfalls Leistungen innerhalb eines Gemeinwe-
sens. Die beiden Leistungsempfängerinnen waren öffentlich-rechtliche
Vorsorgeeinrichtungen. Dabei war – soweit hier interessierend – unbestrit-
ten, dass die zugunsten der Vorsorgeeinrichtung erbrachten Geschäftsfüh-
rungsleistungen in den Jahren 2010 bis 2014 als «Leistungen innerhalb
eines Gemeinwesens» objektiv von der Steuer ausgenommen waren. Ge-
prüft wurde einzig noch, ob die fakturierte Mehrwertsteuer infolge allfälliger
Option auch geschuldet war (Urteil des BVGer A-2783/2019 vom 17. Au-
gust 2020 E. 5.1). Mit anderen Worten vertrat die ESTV in jenem Verfahren
offenbar die Ansicht, dass öffentlich-rechtliche Pensionskassen grundsätz-
lich unter die Steuerausnahme von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 MWSTG bzw.
Art. 38 MWSTV fallen können. Und auch das Gericht sah keinen Anlass,
diese Frage von Amtes wegen zu überprüfen und zu verneinen.
3.4.5 Zusammenfassend sind keine triftigen Gründe ersichtlich, welche es
rechtfertigen, Vorsorgeeinrichtungen, sei es generell oder solche in der
Rechtsform einer selbständigen Anstalt, vom Anwendungsbereich von
Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 MWSTG bzw. Art. 38 MWSTV auszunehmen.
3.5 Den vorstehenden Erwägungen zufolge erfüllt die Pensionskasse des
Kantons A._ das Erfordernis der alleinigen Zugehörigkeit zum Kan-
ton A._ im Sinn von Art. 38 Abs. 2 Bst. c MWSTV. Damit qualifizie-
ren die von der Beschwerdeführerin an die Pensionskasse des Kantons
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A._ erbrachten Geschäftsstellen- und Vermögensverwaltungs-
dienstleistungen betreffend die Steuerperiode 2017 als Leistungen inner-
halb des gleichen Gemeinwesens im Sinn von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28
MWSTG. Diese sind nicht steuerbar. Die Beschwerde ist gutzuheissen und
der angefochtene Einspracheentscheid ist aufzuheben.
4.
Bei diesem Verfahrensausgang hat die Beschwerdeführerin als obsie-
gende Partei keine Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Der
Vorinstanz sind ebenfalls keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63
Abs. 2 VwVG). Der Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 5’000.-- ist der
Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückzu-
erstatten.
Die anwaltlich vertretene Beschwerdeführerin hat gemäss Art. 64 Abs. 1
und 2 VwVG i.V.m. Art. 7 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über
die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht
(VGKE, SR 173.320.2) Anspruch auf eine Parteientschädigung zulasten
der Vorinstanz. Diese ist aufgrund der Akten und praxisgemäss auf
Fr. 7'500.-- festzusetzen.
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