Decision ID: ec69299f-daf3-5389-90cf-c24a67aeaf72
Year: 2019
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
Der US-amerikanische Internal Revenue Service (IRS) stellte am [Datum]
2017 gestützt auf Art. 26 des Abkommens vom 2. Oktober 1996 zwischen
der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von
Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der
Steuern vom Einkommen (SR 0.672.933.61; DBA CH-USA 96) und das
dazugehörige Protokoll (ebenfalls unter SR 0.672.933.61) ein Amtshilfeer-
suchen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV). Das Ersuchen
betrifft die in den USA steuerpflichtige (hier nicht beschwerdeführende)
Person, welche in den Steuerperioden vom [Daten] eine Zeichnungs- oder
ähnliche Berechtigung oder wirtschaftliche Berechtigung am Konto Nr. [...]
bei der D._ Bank hatte.
Mit Schreiben vom [Datum] 2018 bekräftigte der IRS sein Amtshilfegesuch.
Auf Anfrage der ESTV vom [Datum] 2018 erklärte sich der IRS mit Schrei-
ben vom [...] 2018 mit einer Schwärzung der Namen von zwei Direktoren
der vom Amtshilfeersuchen betroffenen (hier nicht beschwerdeführenden)
Domizilgesellschaft einverstanden.
B.
Aufgrund des erwähnten Amtshilfeersuchens erklärte die ESTV mit einer
gegenüber Q._, E._, F._, Y._ sowie der
A._ erlassenen Schlussverfügung vom [Datum] 2018, dem IRS
Amtshilfe betreffend Q._ zu leisten und dieser Behörde folgende
von der D._ Bank edierten Informationen zu übermitteln:
– Bankunterlagen zur Kundenbeziehungs-Nr. [...] für den Zeitraum vom
[Daten];
– Certificate of Authenticity of Business Records.
Dabei seien diejenigen Informationen, die nicht amtshilfefähig seien und
nicht hätten ausgesondert werden können, von der ESTV geschwärzt wor-
den. Überdies seien die Namen von E._ und F._ in den zu
übermittelnden Bankunterlagen geschwärzt worden (siehe zum Ganzen:
Dispositiv-Ziff. 1 und 2 der Schlussverfügung).
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Die ESTV wies ferner ein von Y._ und der A._ gestelltes Be-
gehren um Schwärzung ihrer Namen und ihrer übrigen Identifikationsmerk-
male in den zu übermittelnden Unterlagen ab (Dispositiv-Ziff. 3 der
Schlussverfügung).
Weiter kündigte die ESTV an, den IRS „bei der Übermittlung der Informati-
onen auf die Einschränkungen bei deren Verwendung und die Geheimhal-
tungspflichten gemäss Artikel 26 Ziffer 2 DBA-USA 96 [recte: Art. 26 Ziff. 1
Sätze 3 und 4 DBA CH-USA 96]“ hinzuweisen (Dispositiv-Ziff. 4 der
Schlussverfügung).
C.
Mit Beschwerde vom [Datum] 2018 lassen die A._ (nachfolgend:
Beschwerdeführerin 1), Y._ (nachfolgend: Beschwerdeführerin 2)
und B._ (nachfolgend: Beschwerdeführerin 3; zusammen: Be-
schwerdeführerinnen) beim Bundesverwaltungsgericht beantragen, unter
entsprechender Abänderung bzw. teilweiser Aufhebung der angefochtenen
Schlussverfügung sei anzuordnen, dass „auch die Namen und übrigen
Identifikationsmerkmale (wie Unterschrift, Firma, Adresse, Telefon- und
Faxnummern, Homepage, E-Mail, Bankverbindung etc.) der Beschwerde-
führerinnen aus den zur Übermittlung vorgesehenen Unterlagen auszuson-
dern oder einzuschwärzen sind“ (Beschwerde, S. [...]). Eventualiter fordern
die Beschwerdeführerinnen, die Amtshilfe sei „unter dem Vorbehalt zu ge-
währen, dass die ersuchende Behörde die übermittelten Informationen nur
im Verfahren gegen Q._ als wirtschaftlich Berechtigten an der
L._ Corp. für die im Amtshilfeersuchen vom [Datum] 2017 genannte
Steuererhebung verwenden darf“ (Beschwerde, S. [...]). Subeventualiter
stellen die Beschwerdeführerinnen das Begehren, die Sache sei verbun-
den mit Weisungen (namentlich mit der Weisung, den IRS „um Zustimmung
zur Schwärzung der Personendaten der Beschwerdeführerinnen [zu] ersu-
chen,“) sowie zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen (Be-
schwerde, S. [...]). Schliesslich fordern die Beschwerdeführerinnen eine
Parteientschädigung zulasten der Staatskasse.
D.
Mit innert erstreckter Frist eingereichter Vernehmlassung vom [Datum]
2018 beantragt die ESTV, die Beschwerde sei kostenpflichtig abzuweisen.
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E.
Mit unaufgefordert eingereichter Eingabe vom [Datum] 2018 lässt die Vo-
rinstanz dem Gericht ein Schreiben von G._ vom [Datum] 2017 zu-
kommen. Bei G._ handelt es sich um den [Funktion] der OECD.
F.
Mit ebenfalls unaufgefordert eingereichtem Schreiben vom [Dezember]
2018 beantragen die Beschwerdeführerinnen sinngemäss, das Schreiben
von G._ vom [Datum] 2017 sei nicht zu berücksichtigen.
Auf die Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereichten Akten
wird, soweit erforderlich, im Folgenden eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des IRS ge-
stützt auf Art. 26 Ziff. 1 DBA CH-USA 96 zugrunde. Die Durchführung der
mit diesem Abkommen vereinbarten Bestimmungen richtet sich nach
dem Steueramtshilfegesetz vom 28. September 2012 (StAhiG, SR 651.1;
vgl. Art. 1 Abs. 1 Bst. a StAhiG und Art. 24 StAhiG e contrario).
1.2 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember
1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz,
VwVG, SR 172.021). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtba-
ren Verfügungen gehören auch die Schlussverfügungen der ESTV im Be-
reich der internationalen Amtshilfe (Art. 32 VGG e contrario und Art. 19
Abs. 5 StAhiG). Somit ist die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsge-
richts zur Beurteilung des angefochtenen Entscheids zu bejahen.
1.3 Beschwerdeberechtigt sind gemäss Art. 19 Abs. 2 StAhiG die be-
troffene Person und weitere Personen unter den Voraussetzungen von
Art. 48 VwVG. Gemäss Art. 48 Abs. 1 VwVG ist beschwerdebefugt, wer am
Verfahren vor der Vorinstanz teilgenommen oder keine Möglichkeit zur Teil-
nahme erhalten hat (Bst. a), durch die angefochtene Verfügung besonders
berührt ist (Bst. b) und ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung
oder Änderung hat (Bst. c). Diese Voraussetzungen müssen kumulativ ge-
geben sein (Urteil des BVGer A-1472/2018 vom 22. Januar 2018 E. 1.3.1).
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Die Beschwerdeführerinnen 1 und 2 sind als Adressatinnen der angefoch-
tenen Schlussverfügung sowie mit Blick darauf, dass nach dieser Verfü-
gung Informationen über sie an die USA übermittelt werden sollen, im
Sinne von Art. 19 Abs. 2 StAhiG in Verbindung mit Art. 48 VwVG durch den
angefochtenen Entscheid besonders berührt und haben ein schutzwürdi-
ges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung. Folglich sind sie zur
Beschwerde berechtigt (vgl. auch BGE 143 II 506 E. 5, 139 II 404
E. 2.1.3 und 2.3; Urteil des BVGer A-5777/2016 vom 15. Dezember 2016
E. 1.3.1 f., mit weiteren Hinweisen).
Auch in Bezug auf die Beschwerdeführerin 3 ist die Legitimation zu beja-
hen, da nach Auffassung der ESTV Informationen über sie an den ersu-
chenden Staat weitergeleitet werden sollen und sie damit durch die streit-
betroffene Schlussverfügung ebenfalls besonders berührt ist sowie ein
schutzwürdiges Interesse an ihrer Aufhebung oder Änderung hat. Der Um-
stand, dass die Beschwerdeführerin 3 am vorinstanzlichen Verfahren nicht
teilgenommen hat und sie auch nicht Adressatin der angefochtenen
Schlussverfügung ist, steht der Beschwerdefugnis im Sinne von Art. 19
Abs. 2 StAhiG in Verbindung mit Art. 48 VwVG nicht entgegen. Denn es ist
davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin 3 im Sinne von Art. 48
Abs. 1 Bst. a VwVG keine Möglichkeit zur Teilnahme am Verfahren vor der
Vorinstanz hatte.
1.4 Nach dem Gesagten ist auf die im Übrigen form- und fristgerecht ein-
gereichte Beschwerde (vgl. Art. 50 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 5
Abs. 2 StAhiG in Verbindung mit Art. 20 Abs. 1 und 3 VwVG sowie Art. 52
Abs. 1 VwVG) einzutreten.
1.5 Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerinnen kann die Ein-
gabe der Vorinstanz vom [Dezember] 2018 (mitsamt der zugehörigen Er-
klärung von G._ vom [Datum] 2017), selbst wenn sie verspätet er-
folgt wäre, berücksichtigt werden, soweit sie als ausschlaggebend er-
scheint (vgl. Art. 32 Abs. 2 VwVG).
1.6 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in
vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerinnen können neben der
Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder
unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).
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2.
2.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steuer-
sachen gegenüber den USA ist Art. 26 DBA CH-USA 96. Gemäss dessen
Ziff. 1 tauschen die zuständigen Behörden der beiden Vertragsstaaten un-
ter sich diejenigen gemäss ihren Steuergesetzgebungen erhältlichen Aus-
künfte aus, die notwendig sind zur Durchführung der Bestimmungen des
Abkommens oder zur Verhütung von Betrugsdelikten und dergleichen, die
eine unter das Abkommen fallende Steuer zum Gegenstand haben. Un-
ter das Abkommen fällt dabei insbesondere die sog. „backup withholding
tax“, eine Sicherungssteuer, die auf Dividenden, Zinsen und Verkaufs-
bzw. Rückzahlungserlösen erhoben wird (vgl. Art. 2 Ziff. 2 Bst. b DBA CH-
USA 96 sowie Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.1, mit
Hinweisen).
2.2 Nach konstanter Rechtsprechung ist von einen begründeten Tatver-
dacht bezüglich „Betrugsdelikten und dergleichen“ im Sinne von Art. 26
Ziff. 1 DBA CH-USA 96 auszugehen, wenn (1) eine Gesellschaft über ein
Konto bei einer Bank mit Sitz in der Schweiz verfügt, (2) diese Bank über
den Status eines vertragsschliessenden Finanzinstituts im Rahmen des
QI-Systems verfügt, (3) die wirtschaftlich berechtigte Person gemäss For-
mular A in den USA steuerpflichtig ist, (4) diese in den USA steuerpflichtige
Person die eigenständige Struktur der Gesellschaft missachtet hat, indem
sie direkt auf die auf dem Konto der Gesellschaft gelagerten Vermögens-
werte zugegriffen hat, wie wenn die Gesellschaft nicht existieren würde,
(5) das betreffende Konto US-Wertschriften enthält, (6) die Bank – ob ab-
sichtlich oder nicht – ihren Verpflichtungen gemäss Qualified Intermediary-
Agreement (QIA) nicht nachgekommen ist, was sich insbesondere daraus
ergeben kann, dass das Formular W-8BEN auf den Namen der Gesell-
schaft und nicht auf denjenigen der wirtschaftlich berechtigten Person aus-
gestellt worden ist, oder daraus, dass sich weder ein Formular W-9
noch ein Formular 1099 in den Kontounterlagen befinden (Urteile des
BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.4.3.2, A-5295/2016 vom
30. November 2017 E. 3.2.4.1, mit Hinweisen).
2.3 In Anwendung des Verhältnismässigkeitsprinzips (vgl. Art. 5 Abs. 2 der
Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April
1999 [BV, SR 101]) müssen die Amtshilfemassnahmen ihrem Zweck ent-
sprechen und dürfen sie nicht über das hinausgehen, was zu dessen Er-
reichung notwendig ist (statt vieler: BGE 139 II 404 E. 7.2.2, mit Hinweisen;
siehe ferner zum Verbot der Beweisausforschung, das Ausfluss des Ver-
hältnismässigkeitsgrundsatzes ist [BGE 129 II 484 E. 4.1; BVGE 2015/27
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E. 3, 2011/14 E. 5.2.2.1], Art. 7 Bst. a StAhiG sowie [in Bezug auf das DBA
CH-USA 96] Urteil des BGer 2C_1042/2016 vom 12. Juni 2018 E. 4.2 f.;
Urteil des BVGer A-5513/2015 vom 31. Oktober 2016 E. 5.5.2). Rechtspre-
chungsgemäss darf der ersuchte Staat Auskünfte mit der Begründung, die
verlangten Informationen seien nicht notwendig im Sinne von Art. 26 Ziff. 1
DBA CH-USA 96, freilich nur verweigern, wenn ein Zusammenhang zwi-
schen den verlangten Angaben und der im ersuchenden Staat durchge-
führten Untersuchung unwahrscheinlich erscheint (vgl. BGE 141 II 436
E. 4.4.3, mit weiteren Hinweisen; Urteil des BVGer A-4218/2017 vom
28. Mai 2018 E. 2.3.1). In letzterem Sinne ist auch Art. 17 Abs. 2 StAhiG zu
verstehen, wonach Informationen, welche voraussichtlich nicht erheblich
sind, nicht übermittelt werden dürfen (Urteile des BVGer A-4218/2017 vom
28. Mai 2018 E. 2.3.1, A-3791/2017 vom 5. Januar 2018 E. 5.1.1, mit wei-
teren Hinweisen; vgl. auch Art. 4 Abs. 3 StAhiG [zu dieser Bestimmung so-
gleich E. 2.4.1]).
2.4
2.4.1 Gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der bis Ende 2016 gültig gewesenen
Fassung (AS 2013 231) ist die Übermittlung von Informationen zu Perso-
nen, welche nicht vom Ersuchen betroffen sind, unzulässig. Nach der am
1. Januar 2017 in Kraft getretenen Fassung dieser Vorschrift ist die Über-
mittlung von Informationen zu Personen, welche nicht betroffene Personen
sind, unzulässig, „wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steu-
ersituation der betroffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder
wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen
sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der Infor-
mationen überwiegen“ (AS 2016 5063). Gemäss bundesgerichtlicher
Rechtsprechung hat dieser neu ins Gesetz aufgenommene Passus nichts
an der Ordnung betreffend die Übermittlung von Informationen über vom
Amtshilfeersuchen nicht betroffene Personen geändert (vgl. BGE 144 II 29
E. 4.2.3, 143 II 506 E. 5.2.1; Urteil des BGer 2C_387/2016 vom 5. März
2018 E. 5.1). Nach dieser Ordnung bzw. der einschlägigen Rechtspre-
chung sind unter Umständen auch Personen, deren Steuerpflicht im ersu-
chenden Staat nicht geltend gemacht wird, als (materiell) betroffene Per-
sonen zu qualifizieren, nämlich dann, wenn die Informationen über diese
Personen für den ersuchenden Staat voraussichtlich erheblich sind (grund-
legend: BGE 141 II 436 E. 4.4.3 und 4.5, auch publiziert in: ASA 84
[2015/2016] S. 559 ff.; ferner: BGE 143 II 185 E. 3.2 ff.). Können die er-
suchten Informationen für die Steuerpflicht der im ersuchenden Staat zu
besteuernden Person voraussichtlich erheblich sein (bzw. sind diese Infor-
mationen – im Fall des DBA CH-USA 96 – im Sinne von Art. 26 Ziff. 1 DBA
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CH-USA 96 notwendig zur Durchführung des Abkommens oder zur Verhü-
tung von Betrugsdelikten und dergleichen betreffend eine unter das Ab-
kommen fallende Steuer), so sind sie dem ersuchenden Staat zu übermit-
teln (vgl. BGE 141 II 436 E. 4.4.3 f., 143 II 506 E. 5.2.1; Urteile des BVGer
A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 3.1, A-3791/2017 vom 5. Januar 2018
E. 5.2.2, mit Hinweisen).
Rechtsprechungsgemäss ist der Begriff der nicht betroffenen Person nach
Art. 4 Abs. 3 StAhiG restriktiv zu verstehen (vgl. BGE 142 II 161 E. 4.6.1 f.;
Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 3.1). Damit sollen in
Anwendung des Verhältnismässigkeitsprinzips Personen geschützt wer-
den, die nichts mit dem im Amtshilfeersuchen geschilderten Sachverhalt zu
tun haben, deren Namen also rein zufällig in den weiterzuleitenden Doku-
menten auftauchen („fruit d'un pur hasard“; Botschaft des Bundesrates
vom 5. Juni 2015 zur Genehmigung des Übereinkommens des Europarats
und der OECD über die gegenseitige Amtshilfe in Steuersachen und
zu seiner Umsetzung [Änderung des Steueramtshilfegesetzes], BBl 2015
5585 ff., 5623, und statt vieler: Urteil des BVGer A-3791/2017 vom 5. Ja-
nuar 2018 E. 5.2.2, mit Hinweisen). Der Name eines Dritten kann jedoch in
den zu übermittelnden Unterlagen belassen werden, wenn dies geeignet
ist, die steuerliche Situation der vom Ersuchen betroffenen Person zu er-
hellen (Urteil des BGer 2C_619/2018 vom 21. Dezember 2018 E. 3.1).
2.4.2 Das Bundesgericht erklärt in einem Urteil vom 18. Dezember 2017,
im konkreten Fall seien im Rahmen des Informationsaustausches die Na-
men von Bankmitarbeitenden und Rechtsvertretern grundsätzlich abzude-
cken, da Informationen über Bankangestellte sowie Rechtsvertreter nichts
mit dem Zweck des Ersuchens (bzw. dem Motiv für das Ersuchen) zu tun
hätten („rien à voir avec la question fiscale qui motive les demandes“). Es
hält zudem fest, dass bei der zu beurteilenden Konstellation nicht ersicht-
lich sei, inwieweit eine Schwärzung der Namen der Bankangestellten und
des Anwalts/Notars in den zu übermittelnden Dokumenten diese unver-
ständlich mache oder ihnen die Beweiskraft nehme. Zwar sei es möglich,
dass die Frage, ob der Steuerpflichtige von sich aus oder auf Anraten bzw.
unter Mitwirkung Dritter gehandelt habe, die Höhe einer allfälligen Steuer-
busse beeinflusse. Hierzu genüge aber die Informationen, ob und gegebe-
nenfalls inwieweit Dritte beteiligt gewesen seien. Die Identität dieser Dritten
sei demgegenüber ohne Belang (siehe zum Ganzen: BGE 144 II 29 E. 4.3;
siehe zu diesem Urteil auch ANDREA OPEL, Informationsaustausch
über Bankmitarbeiter – das Janusgesicht der Steueramtshilfe,
in: ASA 86 [2017/2018] S. 433 ff., S. 469 ff.).
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Im erwähnten Urteil führt das Bundesgericht auch aus, dass Art. 26 DBA
CH-USA 96 einzig eine Grundlage für die Amtshilfe enthalte. Informationen
über die Identität von mutmasslichen Komplizen des Steuerpflichtigen
könnten gestützt auf diese Vorschrift daher nur erlangt werden, sofern
diese Informationen für die Abklärung der steuerlichen Situation des Steu-
erpflichtigen selbst notwendig seien (BGE 144 II 29 E. 4.3).
Abschliessend erklärt das Bundesgericht, im fraglichen Fall seien die Na-
men der Bankmitarbeitenden und des Anwalts/Notars unter dem Vorbehalt,
dass der ersuchende Staat ausdrücklich um diese Angaben ersuche und
diese Informationen nachweislich als notwendig erscheinen würden („sous
réserve de situations où l'Etat requérant demanderait expressément ces
données et que celles-ci présenteraient un caractère nécessaire avéré“),
nicht im Sinne von Art. 26 Ziff. 1 DBA CH-USA 96 notwendig (BGE 144 II
29 E. 4.3; vgl. dazu auch OPEL, a.a.O., S. 471 [mit Ablehnung des Kriteri-
ums, dass der ersuchende Staat explizit um die Namen ersucht]).
2.4.3 Im hiervor erwähnten Urteil (BGE 144 II 29 ff.) bezieht sich das Bun-
desgericht (in E. 4.2.4) unter anderem auf einen früheren Entscheid zur
internationalen Amtshilfe in Steuersachen. In jenem Entscheid hatte das
Bundesgericht darüber zu befinden, ob die Amtshilfevoraussetzung von
Art. 28 Abs. 1 des Abkommens vom 9. September 1966 zwischen der
Schweiz und Frankreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem
Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und zur Vermei-
dung von Steuerbetrug und Steuerflucht (SR 0.672.934.91; DBA CH-FR),
wonach die ersuchten Informationen voraussichtlich erheblich zur Durch-
führung des Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des in-
nerstaatlichen Steuerrechts sein müssen, in Bezug auf die bei einer
schweizerischen Bank vorhandenen Namen von Geschäftsführern einer
bestimmten Gesellschaft erfüllt sind (Urteil des BGer 2C_904/2015 vom
8. Dezember 2016 E. 6.4, auch zum Folgenden). Das Bundesgericht be-
jahte dies im konkreten Fall mit der Begründung, gehe es dem ersuchen-
den Staat darum, zu prüfen, ob die in Frage stehende, über ein Konto bei
der Bank verfügende Gesellschaft eine reelle Existenz aufweise. Zu wis-
sen, wer die Geschäfte der Gesellschaft und deren Mittel in der Hand halte,
sei im Rahmen der Prüfung, ob es sich nicht um eine Scheingesellschaft
zwecks Täuschung über die Identität der tatsächlich über die Mittel bei der
Bank verfügenden Person handle, voraussichtlich erheblich.
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2.4.4 Wird die Anonymisierung von Daten einzelner Personen verlangt, die
in der Amtshilfeverpflichtung an sich unterliegenden Kontounterlagen ent-
halten sind, genügt es grundsätzlich nicht, pauschal vorzubringen, bei den
in diesen Unterlagen erwähnten Personen handle es sich um unbeteiligte
Dritte. Vielmehr ist nach der bundesverwaltungsgerichtlichen Rechtspre-
chung in solchen Konstellationen in Bezug auf jedes einzelne Aktenstück,
das von der Übermittlung ausgeschlossen werden soll, anzugeben und im
Einzelnen darzulegen, weshalb es im ausländischen Verfahren nicht er-
heblich sein kann (vgl. statt vieler: Urteile des BVGer A-4218/2017 vom
28. Mai 2018 E. 3.2, A-4331/2017 vom 16. November 2017 E. 4.2.3, mit
Hinweisen).
2.5 Das Spezialitätsprinzip stellt einen traditionellen völkerrechtlichen
Grundsatz der internationalen Amts- und Rechtshilfe dar, welcher im Aus-
lieferungsrecht entwickelt wurde (vgl. BGE 123 IV 42 E. 3b, 135 IV 212
E. 2.1), wobei ihm auch völkergewohnheitsrechtlicher Charakter zukommt.
Da es sich insbesondere aus der Vertragsnatur der Amts- und Rechtshilfe
ableiten lässt, auf der es beruht, gründet es auf einem völkerrechtlichen
Vertrag. Der ersuchende Staat akzeptiert mit der vorbehaltlosen Entgegen-
nahme der gesammelten Informationen die im Vertrag vorgesehene und
bei der Übermittlung erwähnte Zweckbindung (zum Ganzen: ROBERT
WEYENETH, Der nationale und internationale ordre public im Rahmen der
grenzüberschreitenden Amtshilfe in Steuersachen, 2017, S. 214, mit wei-
teren Hinweisen). Dabei kann nach dem völkerrechtlichen Vertrauensprin-
zip grundsätzlich als selbstverständlich vorausgesetzt werden, dass der
Spezialitätsgrundsatz durch Staaten eingehalten wird, die mit der Schweiz
durch einen Amts- oder Rechtshilfevertrag verbunden sind, ohne dass die
Einholung einer ausdrücklichen Zusicherung notwendig wäre (BGE 128 II
407 E. 4.3.1, 115 Ib 373 E. 8, 107 Ib 264 E. 4b). Der Grundsatz der Spezi-
alität der Amts- und Rechtshilfe schützt in erster Linie die Souveränität des
ersuchten Staates, indem dieser durch die (vertragliche) Bestimmung des
zulässigen Verwendungszweckes den Rahmen seiner Zusammenarbeit
festlegt und eine gewisse Kontrolle über die Verwendung der übermittelten
Informationen behält. Schliesslich stellt er aber auch eine Garantie zuguns-
ten der betroffenen Person dar, deren Persönlichkeitsrechte durch die
Zweckbindung geschützt werden (BGE 135 IV 212 E. 2.1). Letztlich enthält
der Grundsatz der Zweckbindung insofern Merkmale einer Schranke und
einer (Zulässigkeits-)Voraussetzung, als die ersuchende Behörde hinrei-
chende Gewähr für deren Einhaltung bieten muss (siehe zum Ganzen:
BVGE 2018 III/1 E. 2.9.1; WEYENETH, a.a.O., S. 216 ff., mit weiteren Hin-
weisen).
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Beruht die internationale Hilfe auf Vertrag, ist der ersuchende Staat durch
die Abkommensbestimmungen gebunden. Soweit der Vertrag die Trag-
weite der Bindung für den ersuchenden Staat nur in den Grundzügen um-
schreibt, gelangen subsidiär die allgemeinen Grundsätze für Rechtshilfe-
verfahren zur Anwendung (vgl. Urteil des BGer 2A.551/2001 vom 12. April
2002 E. 6a; PETER POPP, Grundzüge der internationalen Rechtshilfe in
Strafsachen, 2001, Rz. 287 und 326 ff.). Im Bereich der Amtshilfe nach dem
Doppelbesteuerungsabkommen mit den USA statuieren Art. 26 Ziff. 1
Sätze 3 und 4 DBA CH-USA 96 selbst, für wen und zu welchem Gebrauch
die übermittelten Informationen ausschliesslich bestimmt sind. So sieht
Art. 26 Ziff. 1 Satz 3 DBA CH-USA 96 vor, dass diese Informationen ebenso
geheim zu halten sind wie die aufgrund des innerstaatlichen Rechts des er-
suchenden Staates beschafften Informationen und sie nur Personen oder
Behörden (einschliesslich der Gerichte und Verwaltungsbehörden) zu-
gänglich gemacht werden dürfen, „die mit der Veranlagung, Erhebung oder
Verwaltung, der Vollstreckung oder Strafverfolgung oder mit der Entschei-
dung von Rechtsmitteln hinsichtlich der unter dieses Abkommen fallenden
Steuern befasst sind“. Nach Art. 26 Ziff. 1 Satz 4 DBA CH-USA 96 dürfen
diese Personen oder Behörden die Informationen nur für diese Zwecke
verwenden.
Gemäss Ziff. 8 Bst. c der Verständigungsvereinbarung zum DBA CH-USA
96 dürfen Personen oder Behörden, welchen in Anwendung von Art. 26
DBA CH-USA 96 Informationen zugänglich gemacht wurden, diese Infor-
mationen in einem öffentlichen Gerichtsverfahren oder in einer Gerichts-
entscheidung offenlegen.
Nach ständiger Praxis des Bundesverwaltungsgerichts bedeutet das Spe-
zialitätsprinzip, dass der ersuchende Staat die vom ersuchten Staat erlang-
ten Informationen einzig in Bezug auf Personen oder Handlungen verwen-
den darf, für welche er sie verlangt und der ersuchte Staat sie gewährt hat
(Urteile des BVGer A-7261/2017 vom 3. April 2019 E. 7, A-6391/2016 vom
17. Januar 2018 E. 4.3.5, A-2322/2017 vom 9. April 2018 E. 5.3.5.1,
A-4992/2016 vom 29. November 2016 E. 5, A-38/2014 vom 1. April 2014
E. 4.6).
2.6 Nach Art. 6 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 19. Juni 1992 über den
Datenschutz (DSG, SR 235.1) dürfen Personendaten nicht ins Ausland be-
kannt gegeben werden, „wenn dadurch die Persönlichkeit der betroffenen
Personen schwerwiegend gefährdet würde, namentlich, weil eine Gesetz-
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gebung fehlt, die einen angemessenen Schutz gewährleistet“. Die Be-
kanntgabe von Personendaten ist trotz fehlender Gesetzgebung nach
Art. 6 Abs. 2 DSG unter anderem dann möglich, wenn hinreichende (ins-
besondere vertragliche) Garantien einen angemessenen Schutz im Aus-
land garantieren (Bst. a der Bestimmung), oder wenn die betroffene Person
im Einzelfall eingewilligt hat (Bst. b der Bestimmung). Sowohl Art. 22 Abs. 5
StAhiG als auch das DSG verpflichten die ESTV, zuhanden der ersuchen-
den Behörde auf eine Verwendungsbeschränkung zu verweisen. Ist eine
solche in der angefochtenen Schlussverfügung enthalten, verletzt die
Übermittlung der Informationen Art. 6 DSG im Grunde nicht (Urteil
des BGer 2C_619/2018 vom 21. Dezember 2018 E. 4.2; Urteile des BVGer
A-3715/2017 vom 2. Juli 2018 E. 2.4.4, A-6080/2016 vom 23. Februar 2018
E. 4.5.3, A-4669/2018 vom 8. Dezember 2017 E. 2.9.3, A-1648/2016 vom
27. Juni 2017 E. 6.2).
2.7 Gemäss Art. 29 Abs. 2 BV haben „die Parteien“ Anspruch auf rechtli-
ches Gehör. Das Recht auf Akteneinsicht ist Teil dieses verfassungsrecht-
lichen Anspruchs (BGE 140 V 464 E. 4.1, 135 II 286 E. 5.1; Urteil des BGer
2C_112/2015 vom 27. August 2015 E. 2). Auf spezialgesetzlicher Ebene
enthält das Steueramtshilfegesetz Vorschriften, die aus dem verfassungs-
rechtlichen Anspruch auf rechtliches Gehör abgeleitet sind. Dazu zählt ins-
besondere Art. 14 Abs. 1 StAhiG, wonach die ESTV die betroffene Person
über die wesentlichen Teile des Ersuchens informiert. Zu diesen Vorschrif-
ten gehört ferner auch die Regelung von Art. 14 Abs. 2 StAhiG, nach wel-
cher die ESTV die weiteren Personen, von deren Beschwerdeberechtigung
sie nach Art. 19 Abs. 2 StAhiG ausgehen muss, über das Amtshilfeverfah-
ren informiert (vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-360/2017 vom 5. April
2017 E. 2.3).
Nach der Rechtsprechung kann eine – nicht besonders schwerwiegende –
Verletzung des rechtlichen Gehörs ausnahmsweise als geheilt gelten,
wenn die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer Beschwer-
deinstanz zu äussern, die sowohl den Sachverhalt wie die Rechtslage frei
überprüfen kann (BGE 127 V 431 E. 3d/aa). Von einer Rückweisung der
Sache an die Verwaltung ist selbst bei einer schwerwiegenden Verletzung
des rechtlichen Gehörs dann abzusehen, wenn und soweit die Rückwei-
sung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzöge-
rungen führen würde, die mit dem (der Anhörung gleichgestellten) Inte-
resse der betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache
nicht zu vereinbaren wären (BGE 132 V 387 E. 5.1, mit Hinweis; vgl. auch
A-5082/2018
Seite 13
BGE 133 I 201 E. 2.2; Urteile des BVGer A-6091/2017 vom 29. Juni 2018
E. 4.2, A-7149/2016 vom 14. Februar 2018 E. 1.8.2).
3.
3.1 Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Voraussetzungen für
die Gewährung der Amtshilfe an den IRS grundsätzlich erfüllt sind. Insbe-
sondere wird nicht in Abrede gestellt, dass das Ersuchen eine unter das
Abkommen fallende Steuer betrifft und sich das (hier nicht beschwerdefüh-
rende) Subjekt des Ersuchens aufgrund der darin enthaltenen Sachver-
haltsbeschreibung hinreichend identifizieren lässt (vgl. zu den Anforderun-
gen an Einzelersuchen ohne Namensnennung BGE 139 II 404 E. 7.2.3;
Urteile des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai 2018 E. 2.3.1). Auch besteht
Einigkeit darüber, dass das Ersuchen die formellen Anforderungen erfüllt
(vgl. dazu Art. 6 StAhiG sowie Urteil des BVGer A-4218/2017 vom 28. Mai
2018 E. 2.3.2) und es in sachverhaltlicher Hinsicht einen genügenden De-
taillierungsgrad aufweist, um nicht als unzulässige Beweisausforschung zu
gelten (vgl. zum Verbot der Beweisausforschung E. 2.3). Es wird im Übri-
gen richtigerweise nicht beanstandet, dass die ESTV auf das Ersuchen
eingetreten ist.
In materieller Hinsicht durfte die ESTV mit Blick auf die gefestigte Recht-
sprechung davon ausgehen, dass die Amtshilfevoraussetzung eines be-
gründeten Verdachts auf „Betrugsdelikte und dergleichen“ im Sinne von
Art. 26 Ziff. 1 DBA CH-USA 96 erfüllt ist. Denn aus den edierten Bankun-
terlagen lässt sich entnehmen, dass
(1) die L._ Corp., eine Domizilgesellschaft, welche kein Handels-,
Fabrikations-, oder anderes nach kaufmännischer Art geführtes Ge-
werbe betrieb, in der im Ersuchen erwähnten Zeitspanne als Kontoin-
haberin über streitbetroffene Konto mit der Nr. [...] (und der Kundenbe-
ziehungs-Nr. [...]) bei der D._ Bank verfügte,
(2) diese Bank den Status eines vertragsschliessenden Finanzinstituts im
Rahmen des QI-Systems innehatte,
(3) die wirtschaftlich berechtigte Person, Q._, gemäss Formular A
in den USA steuerpflichtig ist,
(4) diese in den USA steuerpflichtige Person die eigenständige Struktur
der L._ Corp. missachtet bzw. „das Spiel der Gesellschaft nicht
A-5082/2018
Seite 14
gespielt“ hat, und zwar namentlich indem sie ohne die hierfür erforder-
liche gesellschaftsrechtliche Stellung oder Zeichnungsberechtigung in-
direkt Zahlungsaufträge betreffend das Konto erteilte,
(5) das Konto US-Wertschriften enthielt,
(6) ein vorhandenes Ersatzformular des Formulars W-8BEN auf den Na-
men der L._ Corp., also nicht auf denjenigen der wirtschaftlich
berechtigten Person (Q._) ausgestellt worden ist, und sich we-
der ein Formular W-9 noch ein Formular 1099 in den Kontounterlagen
befinden, sodass die D._ Bank – ob absichtlich oder nicht – ih-
ren Verpflichtungen gemäss Qualified Intermediary-Agreement (QIA)
nicht nachgekommen ist.
3.2 Im Zusammenhang mit dem Hauptantrag der Beschwerde liegt einzig
die Frage im Streit, ob die Identitäten der Beschwerdeführerinnen im Sinne
von Art. 26 Ziff. 1 DBA CH-USA 96 notwendig sind, um dem im Amtshilfeer-
suchen geäusserten und sich aus Bankunterlagen ergebenden Verdacht
auf „Betrugsdelikte und dergleichen“ nachzugehen.
Wie die folgenden Ausführungen beispielhaft zeigen, sind die Beschwer-
deführerinnen in den zu übermittelnden Unterlagen mehrfach erwähnt:
In den edierten Kontoeröffnungsformularen ist notiert, dass die Korrespon-
denz an die Beschwerdeführerin 1 zuzustellen ist (vgl. Akten Vorinstanz,
act. [...]). In der aufgrund der Geldwäschereigesetzgebung angefertigten
Kundenbeschreibung betreffend die K._ Inc. (bzw. die Domizilge-
sellschaft) ist die Beschwerdeführerin 1 ferner unter der Rubrik „Naheste-
hende/einzuführende Personen“ aufgeführt (Akten Vorinstanz, act. [...]).
Entsprechend den Angaben im Kontoeröffnungsformular erhielt die Be-
schwerdeführerin 1 von der D._ Bank während der massgebenden
Zeitspanne Korrespondenz zum streitbetroffenen, auf die K._ Inc.
lautenden Konto, so namentlich zahlreiche Kontoauszüge (vgl. insbeson-
dere Akten Vorinstanz, act. [...]) und ein an die Beschwerdeführerin 1 bzw.
an die Beschwerdeführerin 2 als deren Vertreterin gerichtetes Faxschrei-
ben vom [Datum] 2003, mit welcher die D._ Bank um Übermittlung
eines Formulars betreffend US-Quellensteuern ersuchte (Akten Vo-
rinstanz, act. [...]). Eine Kopie des genannten Formulars wurde der Bank
mit einem von der Beschwerdeführerin 2 im Namen der Beschwerdeführe-
rin 1 unterzeichneten Faxschreiben vom [Datum] 2003 zugestellt (Akten
Vorinstanz, act. [...]).
A-5082/2018
Seite 15
In verschiedenen Schreiben erteilte die Beschwerdeführerin 1 sodann In-
struktionen betreffend das streitbetroffene Konto, so in einem Schreiben
vom [Datum] 2003 (Auftrag, zugunsten der Beschwerdeführerin 1 eine Be-
lastung des Kontos vorzunehmen; Akten Vorinstanz, act. [...]), in einem
Schreiben vom [Datum] 2003 (Zahlungsanweisung; Akten Vorinstanz,
act. [...]), in einem Schreiben vom [Datum] 2005 (Zahlungsanweisung; Ak-
ten Vorinstanz, act. [...]), in einem Schreiben vom [Datum] 2005 (Zahlungs-
anweisung; Akten Vorinstanz, act. [...]) und in einem solchen vom [Datum]
2010 (Anweisung, die Vermögenswerte auf dem streitbetroffenen Konto
Q._ bzw. dem wirtschaftlich Berechtigten zu übertragen und das
Konto zu saldieren; Akten Vorinstanz, act. [...]).
Die Beschwerdeführerin 3 erscheint in einem auf den [Datum] 2005 datie-
renden Schreiben mit dem Briefkopf der Beschwerdeführerin 1. Dieses
Schreiben ist von der Beschwerdeführerin 3 im Auftrag von E._ un-
terzeichnet (Unterzeichnung „i.A.“) und bildet ein an M._ bzw.
die P._ AG gerichtetes Begleitschreiben zur Übermittlung von Un-
terlagen (namentlich einer Jahresrechnung der L._ Corp.; vgl. Ak-
ten Vorinstanz, act. [...]).
3.3
3.3.1 Mit Blick auf die erwähnten Aktenstücke ist es nicht unwahrschein-
lich, dass die Funktion der Beschwerdeführerin 1 darüber hinausging, als
blosse Zustellungsempfängerin der Domizilgesellschaft eine Korrespon-
denzadresse für deren Beziehung zur D._ Bank bereitzustellen.
Insbesondere fällt hierfür ins Gewicht, dass die Beschwerdeführerin 1 Zah-
lungs- bzw. Saldierungsinstruktionen betreffend das fragliche Konto er-
teilte.
Zwar wird in der Beschwerde sinngemäss geltend gemacht, es sei lediglich
der Briefkopf der gar nicht zeichnungsberechtigten Beschwerdeführerin 1
verwendet worden und die fraglichen Schreiben mit Zahlungs-bzw. Saldie-
rungsinstruktionen seien von einem einzelzeichnungsberechtigten Ge-
schäftsführer der Domizilgesellschaft in deren Namen unterschrieben wor-
den. Gleichwohl legen die Schreiben mit dem erwähnten Briefkopf die Ver-
mutung nahe, dass die Beschwerdeführerin 1 gegenüber der D._
Bank als betreffend das streitbetroffene Konto Bevollmächtigte auftrat.
Ins Bild passt, dass die D._ Bank anscheinend ohne Weiteres an-
genommen hat, dass die Beschwerdeführerin 1 betreffend das streitbe-
troffene Konto handlungsbefugt ist. Letzteres zeigt sich daran, dass sich in
A-5082/2018
Seite 16
mehreren an die Beschwerdeführerin 1 adressierten Kontoauszügen der
Vermerk „Ohne Ihren Gegenbericht innert 30 Tagen erklären Sie sich
mit den Buchungen und dem Saldo einverstanden“ findet (vgl. etwa Akten
Vorinstanz, act. [...]).
3.3.2 Nur schon aufgrund des Dargelegten steht es in Einklang mit der vo-
rangehend in E. 2.4.2 genannten Rechtsprechung und den dieser zugrun-
deliegenden Wertungen, die in Frage stehenden Angaben über die Identi-
tät der Beschwerdeführerin 1 als im Sinne von Art. 26 Ziff. 1 DBA CH-USA
notwendig zu qualifizieren. Denn für die letztlich vom ersuchenden Staat
abschliessend zu klärende Frage, ob und gegebenenfalls inwieweit die
wirtschaftlich berechtigte Person in der fraglichen Zeitspanne in Missach-
tung des „Spieles der Gesellschaft“ bzw. in Negierung der Struktur der Do-
mizilgesellschaft indirekt Zahlungsaufträge erteilte, ist insbesondere ent-
scheidend, in welcher Beziehung die wirtschaftlich berechtigte Person zur
Beschwerdeführerin 1 stand. Angesichts des Umstandes, dass die Be-
schwerdeführerin 1 der D._ Bank Instruktionen betreffend das in
Frage stehende Konto erteilte, erscheint es nämlich nicht als ausgeschlos-
sen, dass sich die wirtschaftlich berechtigte Person nicht nur der Domizil-
gesellschaft, sondern auch der Beschwerdeführerin 1 bediente, um unter
Missachtung des „Spieles der Gesellschaft“ über die Mittel auf dem Konto
zu verfügen. Ohne die Kenntnis der Identifikationsmerkmale der Beschwer-
deführerin 1 lässt sich aber nicht feststellen, ob dies der Fall war.
Das Wissen, wer bzw. dass die Beschwerdeführerin 1 dem äusseren An-
schein nach (sowie möglicherweise direkt) über die Mittel bei der
D._ Bank verfügte oder verfügen konnte, ist vor diesem Hintergrund
als im Sinne von Art. 26 Ziff. 1 DBA CH-USA notwendig zur Klärung der
Frage zu betrachten, ob die Domizilgesellschaft zur Täuschung über die
Identität des tatsächlich an diesen Mitteln wirtschaftlich Berechtigten ein-
gesetzt wurde.
Entgegen der in der Beschwerde vertretenen Ansicht muss im Übrigen da-
von ausgegangen werden, dass die Beschwerdeführerin 1 unter eine der
Kategorien von Personen fällt, deren Identitätsangaben der IRS erfragt:
In seinem Schreiben vom [Datum] 2018 nennt der IRS verschiedene Per-
sonengruppen, deren Identität seiner Auffassung nach möglicherweise für
die Untersuchung betreffend den in den USA steuerpflichtigen wirtschaft-
lich Berechtigten relevant sein kann. Als notwendig für diese Untersuchung
bezeichnet der IRS dabei insbesondere die Identität derjenigen Personen,
A-5082/2018
Seite 17
welche über eine Zeichnungsberechtigung oder über Informations-
rechte betreffend das Konto verfügen. Die Identität dieser Personen sei
notwendig, um zu entscheiden, ob – wie nach Angaben in separaten Do-
kumenten – eine andere Person mit Verbindung zum wirtschaftlich Berech-
tigten oder der wirtschaftlich Berechtigte selbst tatsächlich und möglicher-
weise betrügerisch über das Konto verfügt habe. Auch könne die Identität
dieser Personen relevant sein, um die Mittelzu- und abflüsse bei dem
Konto zu verstehen.
Angesichts des Umstandes, dass die Beschwerdeführerin 1 – wie aufge-
zeigt – mit verschiedenen Schreiben gegen aussen als (angeblich) Zeich-
nungsberechtigte auftrat (vgl. E. 3.2), fällt sie unter den Kreis der Personen
mit Zeichnungsberechtigung, betreffend welche der IRS mit den genannten
Ausführungen im Schreiben vom [Datum] 2018 explizit Identitätsangaben
verlangt. Ohnehin erklärt der IRS an einer anderen Stelle des letzteren
Schreibens, (seiner Auffassung nach) zu allen in den fraglichen Bankunter-
lagen erwähnten Personen Identitätsangaben zu benötigen (später ver-
zichtete der IRS mit Schreiben vom [Datum] 2018 – wie schon erwähnt –
auf die Namen von zwei Direktoren der vom Amtshilfeersuchen betroffenen
Domizilgesellschaft).
Ob die Beschwerdeführerin 1 letztlich tatsächlich Verfügungs- bzw. Zeich-
nungsbefugnis betreffend das streitbetroffene Konto hatte, ist für das vor-
liegende Amtshilfeverfahren nicht massgebend. Denn erstens reichen die
vorliegenden in diese Richtung zielenden Anhaltspunkte und zweitens
muss es Aufgabe des ersuchenden Staates bleiben, zu entscheiden, ob
die von der Beschwerdeführerin 1 ausgeübte Rolle und ihr Verhältnis zur
wirtschaftlich berechtigten Person im Verfahren gegen diese Person tat-
sächlich relevant sind.
3.3.3 Es erweist sich somit, dass der Schwärzungsantrag betreffend die
Beschwerdeführerin 1 unbegründet ist. Dies gilt unabhängig davon, ob in
der Beschwerdeschrift im Sinne der Rechtsprechung (vgl. E. 2.4.4) über-
haupt in genügender Weise für jedes einzelne Aktenstück angegeben und
dargelegt wurde, weshalb die jeweiligen Angaben über die Identität der Be-
schwerdeführerin 1 im Verfahren in den USA nicht erheblich sein können.
Mit Blick auf das Gesagte erweisen sich die in Frage stehenden Anga-
ben über die Identität der Beschwerdeführerin 1 als im abkommensrechtli-
chen Sinne notwendig. Weil der Name und die übrigen Identifikationsmerk-
male der Beschwerdeführerin 1 in den zu übermittelnden Unterlagen für
A-5082/2018
Seite 18
die Erstellung des Sachverhalts von Bedeutung sein können, hat die ESTV
zu Recht keine diesbezüglichen Schwärzungen vorgenommen und besteht
praxisgemäss sowie entgegen der in der Beschwerde (S. 22 ff.) vertrete-
nen Ansicht kein Raum für eine Interessenabwägung im Sinne von Art. 4
Abs. 3 StAhiG (vgl. E. 2.4.1). Der Übermittlung der Angaben zur Beschwer-
deführerin 1 an den IRS steht somit nichts im Wege. Im Übrigen ist die
Beschwerdeführerin 1 – wie im Folgenden ersichtlich wird – durch das Spe-
zialitätsprinzip geschützt (vgl. dazu sogleich E. 4).
Der Beschwerdeantrag, in den nach Ansicht der ESTV an den IRS weiter-
zuleitenden Unterlagen seien der Name sowie die übrigen Identifikations-
merkmale der Beschwerdeführerin 1 auszusondern oder zu schwärzen, ist
folglich unbegründet.
3.4 Was die unbestrittenermassen als (ehemalige) Sachbearbeiterin-
nen für die Beschwerdeführerin 1 tätig gewesenen Beschwerdeführerin-
nen 2 und 3 betrifft, ist Folgendes festzuhalten:
3.4.1 Wie bereits erwähnt, verlangte der IRS im Schreiben vom [Datum]
2018 noch ausdrücklich Identitätsangaben zu allen in den fraglichen Bank-
unterlagen erwähnten Personen. In der Folge ersuchte die ESTV den
IRS mit Schreiben vom [Datum] 2018 darum mitzuteilen, ob er im Interesse
der Verfahrenseffizienz bereit wäre, auf die Übermittlung der Namen von
zwei Direktoren der vom Amtshilfeersuchen betroffenen Domizilgesell-
schaft zu verzichten. Zur Begründung erklärte die ESTV, diese zwei Direk-
toren der Domizilgesellschaft würden sich gegen eine Übermittlung ihrer
Namen zur Wehr setzen (Akten Vorinstanz, act. [...]). Mit Schreiben vom
[Datum] 2018 antwortete der IRS sinngemäss, mit einer Schwärzung der
Namen der beiden Direktoren in den zu übermittelnden Akten einverstan-
den zu sein, weil sich auf diese Weise nach der Darstellung der ESTV
Rechtsmittelverfahren gegen Schlussverfügungen und folglich Verfahrens-
zögerungen vermeiden liessen (vgl. Akten Vorinstanz, act. [...]).
3.4.2 Die ESTV war zur genannten Anfrage betreffend Verzicht auf die
Übermittlung der Namen der beiden erwähnten Direktoren der Domizilge-
sellschaft nicht verpflichtet. Ebenso wenig bestand oder besteht eine
staatsvertragliche oder gesetzliche Pflicht der Vorinstanz, den IRS darum
zu ersuchen, auf die in den zu übermittelnden Dokumenten enthaltenen
Identitätsangaben betreffend die Beschwerdeführerinnen 2 und 3 zu ver-
zichten und entsprechende Schwärzungen zuzulassen.
A-5082/2018
Seite 19
Das Vorgehen der ESTV, den IRS unter Hinweis auf die Verfahrenseffizi-
enz einzig in Bezug auf die Identifikationsmerkmale der beiden Direktoren
der Domizilgesellschaft, nicht aber hinsichtlich jener der Beschwerdeführe-
rinnen 2 und 3 um einen Verzicht auf Amtshilfe zu bitten, erscheint freilich
nicht willkürfrei:
Die beiden erwähnten Direktoren der Domizilgesellschaft waren nämlich
zugleich Geschäftsleitungsmitglieder der Beschwerdeführerin 1. Damit
sind sie stärker als die bloss als Sachbearbeiterinnen für die Beschwerde-
führerin 1 angestellt gewesenen Beschwerdeführerinnen 2 und 3 in die
dem Amtshilfeersuchen zugrundeliegende Angelegenheit verwickelt. Vor
diesem Hintergrund und angesichts des Umstandes, dass zu Gunsten der
beiden Direktoren ein Verzicht auf Identitätsangaben erwirkt wurde, hätte
es sich – nicht zuletzt zur Vermeidung einer stossenden, nicht mit dem ver-
fassungsrechtlichen Gebot der Rechtsgleichheit (vgl. Art. 8 Abs. 1 BV) zu
vereinbarenden Ungleichbehandlung – a fortiori aufgedrängt, den IRS
auch zu fragen, ob er im Interesse der Verfahrensökonomie gleicherweise
auch auf den Erhalt von Identitätsangaben zu den Beschwerdeführerin-
nen 2 und 3 verzichten will. Eine solche, vor Erlass der angefochtenen
Schlussverfügung erfolgende Rückfrage beim IRS wäre mit Blick
auf das Gebot der Gleichbehandlung der Beteiligten des nämlichen Amts-
hilfeverfahrens auch deshalb angezeigt gewesen, weil die Beschwerdefüh-
rerinnen 2 mit Schreiben vom [Datum] 2018 über ihren Rechtsvertreter ver-
lauten liessen, dass sie mit einer Übermittlung der sie betreffenden Identi-
tätsangaben an den IRS ebenfalls nicht einverstanden seien (vgl. Ak-
ten Vorinstanz, act. [...]). Jedenfalls ab diesem Zeitpunkt musste für die
Vor-instanz klar sein, dass die von ihr als Grund für ihre Anfrage beim IRS
vom [Datum] 2018 betreffend die beiden Direktoren angegebene Verfah-
renseffizienz jedenfalls mit Bezug auf die Beschwerdeführerin 2 gleicher-
massen gefährdet war.
Der genannte Verfahrensfehler der Vorinstanz und das stossende Ergeb-
nis, dass die Direktoren der Domizilgesellschaft (und Geschäftsleitungs-
mitglieder der Beschwerdeführerin 1) verschont blieben, nicht aber die bei
der Beschwerdeführerin 1 lediglich als Sachbearbeiterin angestellt gewe-
senen Beschwerdeführerinnen 2 und 3, lassen sich unter den vorliegenden
Umständen – insbesondere aufgrund der zwischenzeitlich bereits einge-
tretenen Verzögerung des Amtshilfeverfahrens – nur noch dadurch korri-
gieren, dass auf die Übermittlung der die Beschwerdeführerinnen 2 und 3
betreffenden Identitätsangaben an den IRS aufgrund des Gleichbehand-
lungsgebots zu verzichten ist.
A-5082/2018
Seite 20
Im vorliegenden Fall keine Angaben zur Identität der Beschwerdeführerin-
nen 2 und 3 an den IRS weiterzuleiten, rechtfertigt sich auch deshalb, weil
angesichts des Umstandes, dass diese Beschwerdeführerinnen lediglich
als Sachbearbeiterinnen für die Beschwerdeführerin 1 tätig waren, ohne
Weiteres davon auszugehen ist, dass der IRS auf diese Angaben aus den
gleichen Gründen wie bei den Direktoren ebenfalls verzichtet hätte, wenn
die ESTV zwecks Erhöhung der Verfahrenseffizienz rechtzeitig darum er-
sucht hätte. Hinzu kommt, dass es dem IRS unbenommen bleibt, gestützt
auf die ihm zu übermittelnden Unterlagen ein weiteres Amtshilfeersuchen
zu stellen und dabei nicht nur Identitätsangaben betreffend die beiden Di-
rektoren der Domizilgesellschaft, sondern nötigenfalls auch entsprechende
Angaben zu den Beschwerdeführerinnen 2 und 3 zu verlangen.
Die Beschwerde ist somit insoweit gutzuheissen, als in den dem IRS zu
übermittelnden Unterlagen die Namen und die übrigen Identifikationsmerk-
male der Beschwerdeführerinnen 2 und 3 unkenntlich zu machen bzw. zu
schwärzen sind.
Es bleibt im Folgenden auf die weiteren Vorbringen in der Beschwerde ein-
zugehen, soweit diese die Beschwerdeführerin 1 betreffen.
4.
4.1 Mit ihrem Eventualantrag fordert die Beschwerdeführerin 1 sinnge-
mäss, die ESTV habe den IRS darauf hinzuweisen, dass die übermittelten
Informationen nur im Verfahren gegen Q._ als wirtschaftlich Be-
rechtigten an der L._ Corp. für die im Amtshilfeersuchen vom [Da-
tum] 2017 erwähnte Steuererhebung verwendet werden dürfen. Damit
wendet sich die Beschwerdeführerin 1 gegen die Anordnung von Disposi-
tiv-Ziff. 4 der angefochtenen Schlussverfügung, wonach die ESTV den IRS
„bei der Übermittlung der Informationen auf die Einschränkungen bei deren
Verwendung und die Geheimhaltungspflichten gemäss Artikel 26 Ziffer 2
DBA-US 96 [recte: Art. 26 Ziff. 1 Sätze 3 und 4 DBA CH-USA 96]“ aufmerk-
sam machen wird.
Die ESTV verzichtete vorliegend auf die von ihr früher praxisgemäss in
Schlussverfügungen aufgenommene Anordnung, wonach sie die ersu-
chende Behörde darauf hinweisen werde, dass die zu übermittelnden In-
formationen im ersuchenden Staat nur in Verfahren gegen die im Ersuchen
als betroffene Person bezeichnete Person für den im Ersuchen genannten
Tatbestand bzw. für die im Ersuchen genannte Steuererhebung verwendet
werden dürfen (vgl. dazu anstelle vieler: Urteil des BVGer A-38/2014 vom
A-5082/2018
Seite 21
1. April 2014 E. 4.6). Diesbezüglich führt die ESTV aus, nach einer von ihr
neu, seit Mitte 2017, verfolgten Praxis dürften gestützt auf Art. 26 Ziff. 1
DBA CH-USA 96 ins Ausland übermittelte Informationen auch gegen Per-
sonen verwendet werden, welche nicht formell vom Ersuchen betroffen
seien.
4.2 Das Bundesverwaltungsgericht wurde im Zusammenhang mit einer
(soweit hier interessierend) mit Art. 26 Ziff. 1 Sätze 3 und 4 DBA CH-USA
96 vergleichbaren Abkommensklausel (Art. 28 Abs. 2 DBA CH-FR) mit der
neueren Praxis der ESTV konfrontiert, wonach eine „sekundäre“ Verwen-
dung (also eine Verwendung gegen Drittpersonen) der in den ersuchenden
Staat übermittelten Daten in diesem Staat möglich sei, solange dies für
Steuerzwecke geschieht. Das Bundesverwaltungsgericht konnte aber sei-
nerzeit die Frage offen lassen, ob diese Praxis rechtskonform ist (Urteil des
BVGer A-1488/2018 vom 30. Juli 2018 E. 4.1).
In einem weiteren Urteil vom 30. August 2018 befand das Bundesverwal-
tungsgericht, die Wendung, dass die zu übermittelnden Informationen ge-
mäss den Amtshilfebestimmungen des anwendbaren Doppelbesteue-
rungsabkommens nur eingeschränkt und gemäss den entsprechenden
Geheimhaltungsbestimmungen verwendet werden dürfen, sei im konkre-
ten Fall so zu verstehen, dass die Informationen nur in Verfahren betreffend
die im Ersuchen als betroffen sowie im ersuchenden Staat steuerpflichtig
bezeichneten Personen verwendet werden dürfen sowie grundsätzlich ge-
heim zu halten sind (Urteil A-846/2018 vom 30. August 2018 E. 3.5.2 [eben-
falls zu Art. 28 DBA CH-FR]; vgl. auch Urteil des BVGer A-2327/2017 vom
22. Januar 2019 E. 8.7, wo in einer vergleichbaren Konstellation mit ande-
rer Begründung im Ergebnis angenommen wurde, dass der ersuchende
Staat die zu übermittelnden Informationen nur in diesem Sinne verwenden
und prinzipiell geheim halten wird). Dies entspricht dem Umstand, dass der
ersuchende Staat rechtsprechungsgemäss aufgrund des Spezialitätsprin-
zips die vom ersuchten Staat erlangten Informationen einzig in Bezug auf
Personen oder Handlungen verwenden darf, für welche er sie verlangt hat
(vgl. E. 2.5), und bislang Amtshilfeersuchen an die Schweiz in aller Regel
nur zur Durchführung von Verfahren gegen die in den Amtshilfegesuchen
als im ersuchenden Staat steuerpflichtig bezeichneten betroffenen Perso-
nen gestellt wurden. Das Gericht sieht vorliegend – auch bei Berücksichti-
gung der für die Auslegung von Art. 26 Ziff. 1 Sätze 3 und 4 DBA CH-USA
96 nicht verbindlichen, durch die Vorinstanz zitierten Ausführungen des
[Funktion] der OECD vom [Datum] 2017 und selbst unter Einbezug der Tat-
A-5082/2018
Seite 22
sache, dass der IRS im Amtshilfeersuchen von einer schrankenlosen Mög-
lichkeit der Verwendung der amtshilfeweise erlangten Informationen für die
Ahndung steuerstrafrechtlicher Delikte im Zusammenhang mit den im Er-
suchen erwähnten Betrugshandlungen spricht – keinen Anlass, von dieser
Rechtsprechung abzuweichen.
Vor diesem Hintergrund ist die im gegenwärtigen Verfahren einschlägige
abkommensrechtliche Regelung (Art. 26 Ziff. 1 Sätze 3 und 4 DBA CH-USA
96) vorliegend so zu verstehen, dass die zu übermittelnden Informationen
vom IRS nur in Verfahren gegen den die in den USA steuerpflichtige, an
den Vermögenswerten auf dem streitbetroffenen Konto wirtschaftlich be-
rechtigte Person für den im Ersuchen erwähnten Tatbestand verwendet
werden dürfen und sie geheim zu halten sind. In diesem Sinne ist Disposi-
tiv-Ziff. 2 der angefochtenen Schlussverfügung zu präzisieren. Insoweit ist
die Beschwerde somit ebenfalls gutzuheissen.
5.
Die Beschwerdeführerin 1 beruft sich zwar auch auf Art. 6 DSG, um die
von der ESTV beabsichtigte Amtshilfeleistung in Bezug auf Identitätsanga-
ben zu ihrer Person zu verhindern. Indessen stösst sie damit ins Leere. Die
angefochtene Schlussverfügung enthält nämlich in Dispositiv-Ziff. 4 eine
– mit dem vorliegenden Urteil zu präzisierende (vgl. E. 4.2) – Verwen-
dungsbeschränkung, womit die Informationsübermittlung praxisgemäss
mit dieser Datenschutznorm vereinbar ist, ohne dass es darauf ankäme,
ob der ersuchende Staat prinzipiell über einen angemessenen Daten-
schutz bzw. über eine einen angemessenen Schutz gewährleistende Ge-
setzgebung verfügt (vgl. E. 2.6). Irrelevant ist unter diesen Umständen
auch, dass der Eidgenössische Datenschutz- und Öffentlichkeitsbeauf-
tragte (EDÖB) – jedenfalls in Bezug auf den Schutz für natürliche Perso-
nen – davon ausgeht, dass die USA nur „unter bestimmten Voraussetzun-
gen“ einen angemessenen Schutz bieten (vgl. dazu www.edoeb.admin.ch
> Datenschutz > Technologien > Übermittlung ins Ausland > Staatenliste
[zuletzt eingesehen am 2. Mai 2019]).
Unter den gegebenen Umständen lässt sich – entgegen des in der Be-
schwerde auf Seite 25 Vorgebrachten – auch keine Verletzung des in
Art. 13 Abs. 2 BV verankerten Anspruchs auf Schutz vor Missbrauch der
persönlichen Daten ausmachen.
6.
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Seite 23
Sodann macht die Beschwerdeführerin 1 geltend, sie sei von der ESTV zu
Unrecht nicht über das Amtshilfeverfahren in Kenntnis gesetzt worden. Die
seitens der ESTV unterlassene Information über das Amtshilfeverfahren
habe dazu geführt, dass die Beschwerdeführerin 1 erst zu einem späteren
Zeitpunkt als die Direktoren der Domizilgesellschaft am Verfahren hätte
teilnehmen können. Letzteres habe wiederum zur Folge gehabt, dass die
ESTV – anders als bei den beiden Direktoren – davon abgesehen habe,
beim IRS einen Verzicht auf die Übermittlung der Identifikationsmerkmale
der Beschwerdeführerin 1 einzuholen. Mit dieser Begründung fordert die
Beschwerdeführerin 1 subeventualiter, die Sache sei an die Vorinstanz zu-
rückweisen und diese sei zu verpflichten, den IRS um Zustimmung zur
Schwärzung der Personendaten der Beschwerdeführerin 1 zu ersuchen.
Wie die beiden genannten Direktoren und die Beschwerdeführerinnen 2
sowie 3 hatte und hat entgegen der in der Beschwerde sinngemäss vertre-
tenen Ansicht die Beschwerdeführerin 1 keinen staatsvertraglichen oder
gesetzlichen Anspruch darauf, dass die ESTV den IRS anfragt, ob er Wil-
lens ist, die streitbetroffenen Identifikationsmerkmale von seinem Amtshil-
fegesuch auszunehmen. Allerdings waren wie gesehen (E. 3.4.2) die Be-
schwerdeführerinnen 2 und 3 aus den genannten Gründen gleich zu be-
handeln wie die Direktoren bzw. Geschäftsleitungsmitglieder der Be-
schwerdeführerin 1. Eine solche Gleichbehandlung kann für die Beschwer-
deführerin 1 nicht greifen, denn anders als die Angaben über die Identität
der beiden Geschäftsleitungsmitglieder der Beschwerdeführerin 1 bzw.
jene über die Identität der Beschwerdeführerinnen 2 und 3, kann auf die
Identitätsangaben über die Beschwerdeführerin 1 nicht "verzichtet"
(E. 3.4.2) werden, ohne dass die hier zu leistende Amtshilfe ihres Sinnge-
halts entleert würde. Eine Rückfrage der ESTV betreffend Schwärzung der
Personendaten der Beschwerdeführerin 1 stand so gesehen unter keinem
Titel in Frage. Entsprechend erweist sich insoweit auch der Rückweisungs-
antrag als unbegründet.
Was den Vorwurf betrifft, die Beschwerdeführerin 1 sei nicht oder nicht
rechtzeitig über das Amtshilfeverfahren informiert worden, kann hier dahin-
gestellt bleiben, ob eine entsprechende Verletzung des Anspruches auf
rechtliches Gehör (insbesondere in Form eines Verstosses gegen Art. 14
StAhiG; vgl. E. 2.7) vorliegt. Weil das Bundesverwaltungsgericht bei den
sich vorliegend stellenden Sach- und Rechtsfragen über umfassende Kog-
nition (vgl. E. 1.6) verfügt und die Beschwerdeführerin 1 von ihrer Äusse-
rungsmöglichkeit vor diesem Gericht Gebrauch gemacht hat, würde näm-
lich eine wegen allenfalls zu Unrecht unterlassener Information über das
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Amtshilfeverfahren erfolgende Rückweisung zu einem formalistischen
Leerlauf sowie damit zu unnötigen Verzögerungen führen, die mit dem (der
Gehörsgewährung durch die Vorinstanz gleichgestellten) Interesse der Be-
schwerdeführerin 1 an einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu
vereinbaren wären. Deshalb wäre der allfällige Mangel praxisgemäss
als geheilt zu betrachten und ist von einer Rückweisung der Sache an die
Vorinstanz abzusehen. Letzteres würde ohne Rücksicht darauf gelten, ob
die allfällige Gehörsverletzung schwerwiegend ist (vgl. E. 2.7).
7.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen. In den ge-
mäss Dispositiv-Ziff. 2 der angefochtenen Schlussverfügung dem IRS aus-
zuhändigenden Unterlagen sind vor der Übermittlung an diese Behörde
über die bereits geschwärzten Passagen hinaus die Namen und die übri-
gen Identifikationsmerkmale der Beschwerdeführerinnen 2 sowie 3 un-
kenntlich zu machen. Dispositiv-Ziff. 4 der angefochtenen Schlussverfü-
gung ist ferner dahingehend abzuändern, dass die ESTV die ersuchende
Behörde bei der Übermittlung der Informationen darauf hinweisen wird,
dass die Informationen vom IRS nur in Verfahren gegen den in den USA
steuerpflichtigen Q._ als wirtschaftlich Berechtigten für die im Ersu-
chen erwähnte Steuererhebung verwendet werden dürfen sowie gemäss
Art. 26 Ziff. 1 Satz 3 DBA CH-USA 96 geheim zu halten sind.
Im Übrigen ist die Beschwerde abzuweisen.
8.
8.1 Die Verfahrenskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei
auferlegt; unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten
ermässigt (Art. 63 Abs. 1 VwVG).
Zwar wird das vorliegende Rechtsmittel insoweit gutgeheissen, als es um
Identitätsangaben zu den Beschwerdeführerinnen 2 und 3 geht. Wie aus
E. 3.2 ersichtlich, bezieht sich das Hauptbegehren der Beschwerde aber
mehrheitlich auf nach Ansicht der ESTV dem IRS zu übermittelnde Doku-
mente, in denen nicht die Beschwerdeführerinnen 2 und 3, sondern die
Beschwerdeführerin 1 erwähnt ist. Vor diesem Hintergrund und mit Blick
auf den Umstand, dass die Beschwerde über die Gutheissung hinsichtlich
der Angaben zur Identität der Beschwerdeführerinnen 2 sowie 3 hinaus nur
hinsichtlich des Eventualantrages betreffend die Abänderung von Disposi-
tiv-Ziff. 4 der angefochtenen Schlussverfügung gutzuheissen ist, erschei-
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nen die Beschwerdeführerinnen im Umfang etwa zweier Drittel als obsie-
gend. Deshalb rechtfertigt es sich, ihnen die (unter Berücksichtigung des
aufgrund der Parallelverfahren reduzierten Aufwandes) auf insgesamt
Fr. 1'800.-- festzusetzenden Kosten des Verfahrens vor dem Bundesver-
waltungsgericht (vgl. Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements
vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun-
desverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) im Umfang von Fr. 600.--
aufzuerlegen. Letzterer Betrag ist dem geleisteten Kostenvorschuss von
Fr. 1'800.-- zu entnehmen. Der Restbetrag von Fr. 1'200.-- ist den Be-
schwerdeführerinnen nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils
zurückzuerstatten.
Der Vorinstanz können keine Verfahrenskosten auferlegt werden (Art. 63
Abs. 2 VwVG).
8.2 Den teilweise obsiegenden Beschwerdeführerinnen ist für die erwach-
senen notwendigen und verhältnismässig hohen Kosten ihrer Vertre-
tung eine reduzierte Parteientschädigung zuzusprechen (vgl. Art. 64
Abs. 1 VwVG; Art. 7 Abs. 2 VGKE). Die Beschwerdeführerinnen haben
keine Kostennote eingereicht. Unter Berücksichtigung der gesamten Um-
stände erscheint eine reduzierte Parteientschädigung von praxisgemäss
Fr. 1'800.-- als angemessen.
9.
Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer-
sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005
über das Bundesgericht (BGG, SR 173.110) innerhalb von zehn Tagen nur
dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das
Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von
grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen
um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG
handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist,
entscheidet das Bundesgericht.
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