Decision ID: 91d32cf4-7c9d-5cb4-8d42-16b2081ed737
Year: 2013
Language: de
Court: SG_VWEK
Chamber: SG_VWEK_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
A.- X und Y Z (Jahrgang 1961 bzw. 1960) wohnen zusammen mit ihren vier Kindern in
A. X Z ist Inhaber des Einzelunternehmens "M" und Gesellschafter der "N". Beide
Firmen haben ihren Sitz an der P-Strasse in B SZ, wo X Z mit Vertrag vom 22. bzw.
31. August 2007 per 1. Oktober 2007 einen Büroraum für monatlich Fr. 790.-- gemietet
hat. Das Einzelunternehmen bezweckt die Erbringung von Trainings- und
Beratungsdienstleistungen und wurde am 17. Dezember 2007 im Handelsregister
eingetragen. Y Z ist kaufmännische Angestellte und arbeitet 60% für das
Einzelunternehmen ihres Mannes.
B.- X und Y Z deklarierten für die Steuerperiode 2009 ein steuerbares Einkommen von
Fr. 241'536.-- und ein steuerbares Vermögen von Fr. 1'035'067.-- sowie für die
Steuerperiode 2010 ein steuerbares Einkommen von Fr. 177'603.-- und ein steuerbares
Vermögen von Fr. 1'015'526.--. Die Veranlagungsbehörde akzeptierte ohne Präjudiz die
selbständige Erwerbstätigkeit von X Z mit der Begründung, ob er als unselbständig
oder selbständig Erwerbstätiger erfasst werde, mache steuerlich fast keinen
Unterschied. Dagegen erkannte sie den Sitz des Einzelunternehmens in B SZ steuerlich
nicht an. Zur Begründung führte sie an, angesichts der Untervermietung des Büros an
zwei weitere Firmen reduziere sich der Nettomietaufwand auf Fr. 0.-- bzw. im Jahr
2009 sei er sogar positiv. Die Mietrechnungen mit den Untermietern liessen auf eine
eigene Steuerstrategie schliessen: Die Adresse in B SZ sei lediglich ein Scheindomizil,
denn auch den Untermietern vermiete der Steuerpflichtige die Räumlichkeiten mit
zusätzlichem Service, wie Postentgegennahme und Weiterleitung,
Anrufentgegennahme, Empfang, Raumreinigung, Telefon, Kopier- und Faxgerät sowie
Büromobiliarbenützung. Deshalb finde keine Steuerausscheidung mit B SZ statt. Für
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das Jahr 2010 nahm die Veranlagungsbehörde bei den Einkünften aus selbständiger
Erwerbstätigkeit sodann diverse Korrekturen vor. X und Y Z wurden am 3. April 2012
für die Direkte Bundessteuer 2009 bzw. 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 229'800.-- bzw. Fr. 186'500.-- veranlagt. Bei der Kantons- und Gemeindesteuer
2009 bzw. 2010 setzte die Veranlagungsbehörde das steuerbare Einkommen auf
Fr. 241'500.-- bzw. Fr. 180'600.-- und das steuerbare Vermögen auf Fr. 1'033'000.--
bzw. Fr. 1'015'000.-- fest. Das kantonale Steueramt wies die gegen diese
Veranlagungen erhobenen Einsprachen mit Entscheiden vom 23. Oktober 2012 ab.
C.- Gegen die Einspracheentscheide erhoben X und Y Z mit Eingabe ihres
Rechtsvertreters vom 23. November 2012 Rekurs bzw. Beschwerde bei der
Verwaltungsrekurskommission mit den Anträgen, unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen sei der Einspracheentscheid vom 23. Oktober 2012 aufzuheben
und die Einsprache gegen die Veranlagungen vom 3. April 2012 betreffend die
Kantons- und Gemeindesteuer bzw. Direkte Bundessteuer 2009 und 2010
gutzuheissen. Weiter sei bei der Kantons- und Gemeindesteuer 2009 bzw. 2010 das
steuerbare Einkommen auf Fr. 33'600.-- zum Satz von Fr. 241'500.-- bzw. auf
Fr. 32'900.-- zum Satz von Fr. 180'600.-- und das steuerbare Vermögen auf
Fr. 845'000.-- zum Satz von Fr. 1'033'000.-- bzw. auf Fr. 830'000.-- zum Satz von
Fr. 1'015'000.-- festzulegen. Bei der Direkten Bundessteuer sei das steuerbare
Einkommen für das Steuerjahr 2009 auf Fr. 229'800.-- und für das Steuerjahr 2010 auf
Fr. 186'500.-- festzulegen. Schliesslich sei das Erwerbseinkommen des Rekurrenten
bzw. Beschwerdeführers an seinem Geschäftsort in B SZ als Einkommen aus
selbständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren, das Einkommen dem Kanton Schwyz
als sekundäres Steuerdomizil zu 100% zu überlassen und die Steuerausscheidung
aufgrund dieser Grundlage vorzunehmen
Die Vorinstanz beantragte in ihrer Vernehmlassung vom 23. Januar 2013 die
kostenfällige Abweisung der Rechtsmittel. Zur vorinstanzlichen Vernehmlassung
nahmen die Rekurrenten und Beschwerdeführer mit Eingabe vom 14. Februar 2013
Stellung. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat stillschweigend auf eine
Stellungnahme zur Beschwerde verzichtet.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung der Anträge wird,
soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
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Erwägungen:
1.- Angefochten sind die Einspracheentscheide hinsichtlich der Veranlagungen der
Kantons- und Gemeindesteuern 2009 und 2010 sowie der Direkten Bundessteuer 2009
und 2010. Zwar müssen für Rekurs und Beschwerde verschiedene Entscheide
ergehen; sie können indessen in einem einzigen Dokument mit Verweisungen und
einem gemeinsamen Dispositiv, das die beiden Steuern allerdings ausdrücklich
auseinanderhält, enthalten sein (vgl. BGE 130 II 509 = Pra 2005 Nr. 114 E. 8.3, BGE
135 II 260 = Pra 2010 Nr. 37 E. 1.3.1).
2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die
Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur
Rekurs- sowie zur Beschwerdeerhebung ist gegeben. Der Rekurs sowie die
Beschwerde vom 23. November 2012 sind rechtzeitig eingereicht worden. Sie erfüllen
in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1
des St. Galler Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 140 Abs. 2 des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, SR 642.11, abgekürzt: DBG; Art. 7 der
Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h
Ziff. 1 und Art. 48 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1,
abgekürzt: VRP). Die Sachurteilsvoraussetzungen sind somit erfüllt.
3.- Die Rekurrenten und Beschwerdeführer beantragen, dass das Erwerbseinkommen
des Rekurrenten bzw. Beschwerdeführers an seinem Geschäftsort in B SZ als
Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren sei.
a) Dem Begehren um Erlass einer Feststellungsverfügung ist nach der Rechtsprechung
nur zu entsprechen, wenn die Gesuchsteller darlegen, dass sie an der Beseitigung
einer Unklarheit über den Bestand, Nichtbestand oder Umfang öffentlichrechtlicher
Rechte und Pflichten interessiert sind, weil sie sonst Gefahr laufen würden, ihnen
nachteilige Massnahmen zu treffen oder zu unterlassen. Das trifft namentlich dann
nicht zu, wenn sie ihre Interessen ebenso gut mit dem Begehren um Erlass einer
Leistungs- oder Gestaltungsverfügung wahren können. Im Bereich der direkten
Bundessteuer besteht mit Bezug auf die Zulässigkeit von gesetzlich nicht ausdrücklich
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vorgesehenen Feststellungsentscheiden eine zurückhaltende Praxis (BGE 2A.74/2003
vom 8. September 2004 E. 1.5).
b) Die Vorinstanz ging in den Einspracheentscheiden vom 23. Oktober 2012 beim
Rekurrenten und Beschwerdeführer zwar von einem Angestelltenverhältnis aus,
änderte die Veranlagung aber nicht ab. Sie akzeptierte somit im Ergebnis sowohl für
2009 als auch für 2010 die selbständige Tätigkeit des Rekurrenten und
Beschwerdeführers. Sollte dessen Erwerbstätigkeit in Zukunft als unselbständig
erachtet und die Rekurrenten und Beschwerdeführer dementsprechend veranlagt
werden, haben Letztere die Möglichkeit, die Veranlagungsverfügung erneut
anzufechten. Damit fehlt es an einem Feststellungsinteresse. Es ist daher sowohl auf
die Beschwerde als auch auf den Rekurs, soweit es um die Feststellung der
selbständigen Erwerbstätigkeit geht, nicht einzutreten.
4.- Im Rekurs ist umstritten, ob der zivilrechtliche Sitz der Einzelfirma des Rekurrenten
und Beschwerdeführers im Kanton Schwyz steuerrechtlich anzuerkennen ist und damit
für die Jahre 2009 und 2010 alle oder ein Teil der Einkünfte nicht im Kanton St. Gallen,
wo die Rekurrenten und Beschwerdeführer wohnen, sondern im Kanton Schwyz
steuerbar sind.
a) aa) Gemäss Art. 13 Abs. 1 StG sind natürliche Personen aufgrund persönlicher
Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder
Aufenthalt im Kanton haben. Die Steuerpflicht endet nach Art. 19 Abs. 2 StG unter
anderem mit dem Wegfall der im Kanton steuerbaren Werte. Die Steuerausscheidung
erfolgt im Verhältnis zu anderen Kantonen nach den Grundsätzen des Bundesrechts
über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung (Art. 16 Abs. 1 StG). Zu
beachten ist insbesondere die bundesrechtliche Rechtsprechung zum Verbot der
Doppelbesteuerung gemäss Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung der
Schweizerischen Eidgenossenschaft (SR 101, abgekürzt: BV). Gemäss Art. 15 Abs. 1
StG ist die Steuerpflicht bei persönlicher Zugehörigkeit unbeschränkt, erstreckt sich
aber nicht auf Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke ausserhalb des
Kantons.
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bb) Die Rekurrenten und Beschwerdeführer haben Wohnsitz in A, weshalb sie aufgrund
persönlicher Zugehörigkeit im Kanton St. Gallen unbeschränkt steuerpflichtig sind
(Art. 3 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden [SR 642.14, abgekürzt: StHG]). Daneben ist der Rekurrent
und Beschwerdeführer Inhaber einer Einzelunternehmung in B SZ. Damit fragt sich,
inwieweit die Einkünfte aus dieser Erwerbstätigkeit mittels Steuerausscheidung im
Kanton Schwyz zu besteuern sind.
b) aa) Der Sitz des Einzelunternehmens muss nicht mit dem Wohnsitz von dessen
Inhaber übereinstimmen (Meier-Hayoz/Forstmoser, Schweizerisches
Gesellschaftsrecht, 10. Aufl. 2007, S. 757). Befindet sich der Wohnsitz des
Selbständigerwerbenden in einem anderen Kanton als der Geschäftsort, steht die
Besteuerung des Unternehmens dem Kanton zu, in welchem sich der Geschäftsort
befindet. Der Selbständigerwerbende wird m.a.W. am Geschäftsort aufgrund
wirtschaftlicher Zugehörigkeit beschränkt steuerpflichtig (Art. 4 Abs. 1 StHG). Inhaber
von Einzelfirmen unterliegen deshalb der beschränkten Steuerpflicht in demjenigen
Kanton, in welchem sich der zivilrechtliche Sitz der Einzelfirma befindet. Falls der Ort
der wirklichen Leitung der Gesellschaft jedoch nicht mit dem formellen zivilrechtlichen
Sitz übereinstimmt, besteht die Anknüpfung für die beschränkte Steuerpflicht am Ort
der wirklichen Leitung respektive am Ort, wo sich feste Anlagen und Einrichtungen
befinden (Bauer-Balmelli/Nyffenegger, in: Zweifel/Athanas, Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2 Aufl. 2002, N 3 zu Art. 4 StHG; J. von Ah, Die
Besteuerung Selbständigerwerbender, 2. Aufl. 2011, S. 162).
Das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit, das in einer
Geschäftsniederlassung mit ständigen Einrichtungen erzielt wird, und das dieser
Tätigkeit dienende Vermögen sind nach der Rechtsprechung am Geschäftsort zu
versteuern. Eine Niederlassung ausserhalb des Wohnsitzkantons kann allerdings nicht
schon aufgrund einer bloss formalen Erklärung (Handelsregistereintrag, Briefkasten
oder Postfach) angenommen werden. Vielmehr muss sich die dortige Tätigkeit in
ständigen körperlichen Anlagen und Einrichtungen entfalten, welche aber nicht im
Eigentum des Inhabers zu stehen haben. Eine Geschäftsniederlassung wird verneint,
wenn sie den wirklichen Verhältnissen nicht entspricht und als künstlich geschaffen
erscheint. Dann sind Berufseinkommen und Erwerbsvermögen am Hauptsteuerdomizil
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steuerbar. Wird ein solches Spezialdomizil geltend gemacht, so fordert die Praxis
weiter, dass sich die Erwerbstätigkeit hauptsächlich am Geschäftsort abspielt. Bei
Tätigkeiten, die ihrer Natur nach nicht überwiegend von an sich vorhandenen ständigen
Anlagen und Einrichtungen aus erbracht werden, sondern dezentral bei diversen
Kunden beziehungsweise Abnehmern, kann es nicht darauf ankommen, wo diese
wohnhaft sind. Es genügt, dass die übrigen Tätigkeiten (z.B. Vorbereitungs- sowie
administrative Arbeiten) vorwiegend am Geschäftsort ausgeübt werden (BGE
2C_785/2011 vom 1. März 2012 E. 2.2; BGE 2C_726/2010 vom 25. Mai 2011 E. 2.2).
Das Spezialsteuerdomizil des Geschäftsortes ist im Übrigen vom sekundären
Steuerdomizil der Betriebsstätte zu unterscheiden. Eine solche setzt ständige
körperliche Anlagen oder Einrichtungen an einem Ort voraus, wo sich ein qualitativ und
quantitativ wesentlicher Teil des technischen und kommerziellen Betriebs des
Unternehmens vollzieht. Während also bei der Betriebsstätte quantitative (und
qualitative) Überlegungen anzustellen sind, geht es beim Spezialsteuerdomizil des
Geschäftsortes darum, wo sich der Mittelpunkt eines geschäftlichen Betriebs befindet.
Nur wenn kein solcher zu lokalisieren ist, sind Erwerbseinkommen und -vermögen am
Hauptsteuerdomizil steuerbar (StE 2011 A 24.24.41 Nr. 4 E. 2a; BGE 2C_667/2008 vom
4. März 2009 E. 2.3, in: StE 2009 A 24.24.41 Nr. 3 E. 2.2 und 2.3).
bb) In Bezug auf die Beweislast gilt grundsätzlich, dass es der Behörde obliegt, den
Wohnsitz als steuerbegründende Tatsache darzutun. Dem Pflichtigen kann aber der
Gegenbeweis für die von ihm behauptete Steuerpflicht an einem neuen Ort auferlegt
werden, wenn die von der Behörde angenommene Steuerpflicht als sehr
wahrscheinlich gilt. Diese Praxis gilt auch, wenn zwar nicht der Ort des
Hauptsteuerdomizils umstritten ist, sondern ein Nebensteuerdomizil (d.h. ein
sekundäres Steuerdomizil oder ein Spezialsteuerdomizil) in Frage steht, sei es, dass ein
solches Domizil neu begründet oder ein bisheriges aufgehoben wird (BGE
2C_726/2010 vom 25. Mai 2011 E. 2.3).
c) Das Einzelunternehmen "M" hat gemäss Handelsregister seit 17. Dezember 2007
seinen Sitz in B SZ an der P-Strasse. Gemäss Arbeitsvertrag vom 1. Dezember 2007
arbeitet die Rekurrentin und Beschwerdeführerin 60% als Leiterin Administration und
Finanzen für die Einzelunternehmung ihres Ehemannes. Der Arbeitsort wurde dabei auf
das Geschäftsdomizil in B SZ festgelegt (vgl. act. 6/3.05). Dementsprechend
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deklarierten die Steuerpflichtigen in den Steuererklärungen 2009 und 2010 die
Fahrkosten der Ehefrau für die Verwendung des privaten Motorfahrzeuges an 230
Tagen im Jahr zwischen Wohn- und Arbeitsstätte als Berufskosten (act. 6/8.03+9.03).
Im Widerspruch dazu steht die Untervermietung des Büros an die "N" in den Jahren
2009 und 2010, dessen Gesellschafter zu 50% zwar ebenfalls der Rekurrent und
Beschwerdeführer ist. Ausschlaggebend ist jedoch, dass die andere Gesellschafterin
zugleich Geschäftsführerin ist und somit das operative Geschäft führt. Weiter wurde die
Räumlichkeit im Jahr 2010 zudem an das Einzelunternehmen "O" untervermietet,
dessen Inhaber – der Bruder des Rekurrenten und Beschwerdeführers – gemäss
eigenen Aussagen das Büro tagsüber benutzt und es nur selten zu Überschneidungen
mit seinem Bruder komme. Von anderen Überschneidungen, insbesondere mit seiner
Schwägerin, ist nicht die Rede, obwohl Letztere gemäss Arbeitsvertrag immerhin die
Administration und Finanzen der "M" leitet und gemäss Steuerdeklaration und eigener
Aussage täglich vormittags im Büro in B SZ anwesend sein will (vgl. act. 6/7.13). Weiter
ist die "M" im Telefonbuch zwar registriert, jedoch nur über eine Mobiltelefonnummer
erreichbar. Dies, obwohl die Vermieterin des Büros gemäss Dienstleistungsvertrag vom
14. Mai 2008 dem Einzelunternehmen eine Festnetznummer zur Verfügung stellt
(act. 2/4).
Aufgrund der dargelegten Umstände kann nicht davon ausgegangen werden, dass die
Vorbereitungs- sowie administrativen Arbeiten vorwiegend am Geschäftsort in B SZ
ausgeübt werden. Der zivilrechtliche Firmensitz des Einzelunternehmens des
Rekurrenten entspricht daher nicht den wirklichen Verhältnissen. Daran ändert nichts,
dass im Jahr 2008 eine Steuerausscheidung mit dem Kanton Schwyz vorgenommen
wurde. Im Grundsatz ist es zwar richtig, dass für das Jahr 2009 aufgrund der
Steuerausscheidung für das Jahr 2008 neue Tatsachen nachzuweisen sind. Nachdem
aber bekannt wurde, dass im Einfamilienhaus der Familie Z ein Büro vorhanden ist und
das Büro in B SZ an zwei weitere Unternehmen untervermietet wurde, durfte die
Vorinstanz ohne weiteres den Sachverhalt neu überprüfen. Hinzu kommt, dass die
Vorinstanz im Einspracheentscheid vom 23. April 2010 betreffend Steuerperiode 2008
davon ausging, dass die Rekurrentin und Geschäftsführerin täglich nach B SZ fahre,
weshalb auch der Fahrkostenabzug an 230 Tagen gewährt wurde (vgl. act. 6/7.14). Die
Behauptung, dass dem Steuerkommissär die Untermietverträge bereits bei der
Veranlagung für das Jahr 2008 bekannt gewesen seien, konnte nicht nachgewiesen
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werden. Immerhin wurde die Frage des Steuerkommissärs anlässlich des
Augenscheins vom 19. April 2010, ob das Büro ausschliesslich und uneingeschränkt
den Rekurrenten und Beschwerdeführern zur Verfügung stehe, bejaht (vgl. act. 6/7.12).
Dabei sind keine Gründe ersichtlich, im vorliegenden Fall an der Richtigkeit des
Augenschein-Protokolls zu zweifeln. Insbesondere kennt das Steuerverfahren keinen
Zeugenbeweis. Es wäre daher an den Steuerpflichtigen gelegen, Urkunden
einzureichen, welche an der Glaubwürdigkeit des Steuerkommissärs zweifeln liessen.
So ist Letzterer aufgrund seiner Amts- und Dienstpflicht immerhin zu
wahrheitsgemässer Auskunft gehalten (vgl. M. Zweifel, in: Zweifel/Athanas, Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2b, 2 Aufl. 2008, N 23 ff. zu Art. 115 DBG).
Unbehilflich ist sodann der Verweis auf den Entscheid der
Verwaltungsrekurskommission vom 15. November 2011 (VRKE I/1-2010/229, abrufbar
auf: www.gerichte.sg.ch), da es vorliegend nicht um den Nachweis einer
ausserkantonalen Betriebsstätte, sondern eines ausserkantonalen Geschäftsortes geht.
Nicht zutreffend ist schliesslich, dass die Veranlagung für das Steuerjahr 2008 parallel
zur Veranlagung für die Jahre 2009 und 2010 verlief (vgl. Veranlagungsberechnung vom
2. Februar 2010 für das Jahr 2008 [act. 6/7.10], Veranlagungsberechnungen jeweils
vom 3. April 2012 für die Jahre 2009 und 2010 [act. 6/8.12, 6/9.12]).
Das Einkommen des Rekurrenten aus seiner Trainings- und Beratungstätigkeit ist somit
nicht am Firmensitz in B SZ zu besteuern, sondern in A. Daher ist der Rekurs
abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
5.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des Verfahrens den
Rekurrenten und Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP und Art. 144
Abs. 1 DBG). Da das Rekurs- und Beschwerdeverfahren in ein und demselben
Entscheid behandelt werden, ist eine Entscheidgebühr von je Fr. 1’000.-- (insgesamt
Fr. 2’000.--) angemessen (vgl. Art. 144 Abs. 5 DBG i.V.m. Art. 7 Ziff. 122 der
Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der Kostenvorschuss von Fr. 2'000.-- ist zu
verrechnen.