Decision ID: bc659e25-4afd-547f-88c4-6cd7bf5046aa
Year: 2011
Language: de
Court: SG_VWEK
Chamber: SG_VWEK_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
A.- X ist verheiratet und wohnt in G/AR. Er ist als Landwirt und Geflügelzüchter
selbständig erwerbstätig sowie einzelzeichnungsberechtigter Präsident des
Verwaltungsrates der von ihm beherrschten Z AG, G, welche den Betrieb einer
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Trutenbrüterei sowie den Import von Trutenbruteiern und Truteneintagsküken
bezweckt. Ferner ist er Eigentümer von Grundstücken in G/AR, D/AI und N/SG. Auf
dem Grundstück in N, das X am 1. Juli 2004 schenkungshalber von seinem Vater
erworben hatte, befinden sich namentlich Hühnerställe und eine Brüterei. Diese
Liegenschaft steht im Privatvermögen von X und ist seit Juli 2004 samt Zugehör gegen
ein jährliches Entgelt von Fr. 60'000.-- an die Z AG vermietet. Für die Veranlagung der
Staats- und Gemeindesteuern 2004 berücksichtigte das kantonale Steueramt von den
Bruttoeinnahmen aus dieser Vermietung von Fr. 30'000.-- während der zweiten
Jahreshälfte 2004 eine Abnutzungskomponente auf dem Mobiliar von 20%, d.h.
Fr. 6'000.--. Diese Beurteilung wurde von der Verwaltungsrekurskommission am
20. August 2008 (VRKE I/1-2008/45), dem Verwaltungsgericht am 19. Februar 2009
(Urteil des Verwaltungsgerichts B 2008/171) und schliesslich auch vom Bundesgericht
am 12. August 2009 (Urteil des Bundesgerichts 2C_211/2009) bestätigt.
B.- Für 2006 deklarierten X und seine Ehefrau im Kanton Appenzell-Ausserrhoden ein
steuerbares Einkommen von Fr. 43'462.-- und ein steuerbares Vermögen von
Fr. 3'430'494.--. Mit Einsprache-Entscheid der Steuerverwaltung des Kantons
Appenzell-Ausserrhoden vom 3. Juni 2010 wurden sie – nach Steuerausscheidung mit
den Kantonen Appenzell-Innerrhoden und St. Gallen – mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 40'000.-- zum Satz von Fr. 107'400.-- und mit einem steuerbaren
Vermögen von Fr. 2'475'000.-- zum Satz von Fr. 5'979'000.-- rechtskräftig veranlagt.
C.- Die Veranlagungsbehörde des Kantons St. Gallen stützte sich im Wesentlichen auf
die im Kanton Appenzell-Ausserrhoden ergangene Einspracheveranlagung, nahm die
Steuerausscheidung mit den beiden Kantonen Appenzell vor und setzte für die Staats-
und Gemeindesteuern 2006 das steuerbare Einkommen auf Fr. 54'500.-- zum Satz von
Fr. 107'800.-- und das steuerbare Vermögen auf Fr. 1'553'000.-- zum Satz von
Fr. 3'252'000.-- fest.
Dagegen erhob X Einsprache mit dem Antrag, die Aufrechnung von Fr. 18'000.-- als
Mieteinnahmen aus den Maschinen und Einrichtungen in den Ställen in N sei zu
unterlassen (Abzug Fr. 30'000.-- pro Jahr wie deklariert anstelle von nur Fr. 12'000.--
wie veranlagt). Der vom Steueramt festgelegte Verkehrswert und somit die jährlichen
Wertverminderungen seien viel zu tief. Die Zusatzexpertise des Landwirtschaftlichen
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Zentrums Flawil und der durch den Verkauf des Zubehörs im Jahr 2010 erzielte höhere
Preis von Fr. 220'000.-- rechtfertigten eine Neubeurteilung. Das kantonale Steueramt
wies die Einsprache am 21. September 2010 ab mit der Begründung, der Verkauf der
Anlagen per 29. Juli 2010 (Zahlungsdatum) an den Treuhänder, der X in dieser Sache
bis vor Bundesgericht vertreten habe, könne nicht als Verkauf unter unabhängigen
Dritten betrachtet werden. Es liege weder eine Veräusserung im gewöhnlichen
Geschäftsverkehr vor noch existierten gesicherte Preise vergleichbarer Objekte.
D.- Gegen den Einsprache-Entscheid vom 21. September 2010 erhob X mit Eingabe
vom 15. Oktober 2010 (Poststempel: 19.10.10) Rekurs bei der
Verwaltungsrekurskommission mit dem Antrag, den angefochtenen Entscheid
aufzuheben und die Aufrechnung der Mieteinnahmen von Fr. 18'000.-- zu unterlassen,
eventualiter die Angelegenheit an die Vorinstanz zurückzuweisen; unter Kosten- und
Entschädigungsfolge. Die Vorinstanz beantragte mit Vernehmlassung vom 19. Januar
2011, der Rekurs sei unter Kostenfolge abzuweisen. Unter Einreichung weiterer
Beweismittel liess sich der Rekurrent dazu mit Eingabe vom 10. Februar 2011
vernehmen. Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung ihrer
Anträge wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.

Erwägungen:
1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die
Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur
Rekurserhebung ist gegeben. Der Rekurs vom 19. Oktober 2010 (Poststempel) ist
rechtzeitig eingereicht worden. Er erfüllt in formeller und inhaltlicher Hinsicht die
gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1,
abgekürzt: StG; Art. 48 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1,
abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs ist einzutreten.
2.- Im Rekurs ist einzig umstritten, in welchem Ausmass die im Jahr 2006 erzielten
Einkünfte aus der Vermietung der Liegenschaft in N samt Zugehör von Fr. 60'000.--
eine nicht als Einkommen zu berücksichtigende Abnützungskomponente enthalten. Die
Frage war bereits im Zusammenhang mit der Veranlagung der Staats- und
Gemeindesteuern 2004 umstritten. Für das Steuerjahr 2004 wurde die
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Abnützungskomponente nach eingehenden Abklärungen zum Sachverhalt von der
Veranlagungsbehörde auf 20% der Einkünfte, d.h. jährlich Fr. 12'000.-- festgelegt. Die
vom Rekurrenten gegen diese Beurteilung erhobenen Rechtsmittel wurden von den
kantonalen Instanzen und vom Bundesgericht abgewiesen. Trotzdem wird im Rekurs
für die Veranlagung der Staats- und Gemeindesteuern 2006 erneut eine
Abnützungskomponente von 50% der Einkünfte oder Fr. 30'000.-- geltend gemacht.
a) Der Rekurrent beruft sich auf die Ergänzung einer für das Steuerjahr 2004
eingereichten Expertise des landwirtschaftlichen Zentrums Flawil und macht den
Verkauf des Zubehörs im Jahr 2010 für Fr. 220'000.-- geltend. Die Berechnungen des
Steueramtes und der gerichtlichen Instanzen seien falsch gewesen. Der Wert der
Maschinen und Einrichtungen sei wesentlich höher als von den Steuerbehörden
angenommen. Bei der Käuferin handle es sich nicht um eine nahestehende Person im
Sinn des Steuerrechts. Sie habe basierend auf der Expertise des Landwirtschaftlichen
Zentrums, den aktuellen und übernommenen Mietverträgen mit der Z AG und der zu
erwartenden Restlebensdauer eine Investitionsrechnung gemacht. Es sei auch kein
Scheingeschäft. Der Preis sei mit Banküberweisung bezahlt worden. Die Einrichtungen
würden ihren Dienst noch neun Jahre tun und in dieser Zeit für jährlich Fr. 30'000.--
von der Z AG gemietet werden, so dass mutmasslich Fr. 270'000.-- von der Z AG an
die Käuferin, welche die Maschinen und Einrichtungen für Fr. 220'000.-- übernommen
habe, bezahlt würden.
b) Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d StG sind als Erträge aus beweglichem Vermögen die
Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung
beweglicher Sachen oder nutzbarer Rechte steuerbar. Die Bestimmung hält sich an die
Vorgaben von Art. 7 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden (SR 642.14, abgekürzt: StHG), wonach der
Einkommenssteuer unter anderem die Einkünfte aus Vermögensertrag unterliegen. Sie
deckt sich im Wortlaut mit Art. 20 Abs. 1 lit. d des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer (SR 642.11, abgekürzt: DBG).
Abschreibungen sind steuerlich nur auf dem Geschäftsvermögen, nicht aber auf dem
Privatvermögen zulässig (vgl. Urteile des Bundesgerichts vom 14. Juni 2000 und vom
29. Mai 2000, publiziert in: die neue steuerpraxis S. 87 ff. und S. 93 ff.). Überlässt
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jemand bewegliche Sachen des Privatvermögens einem Dritten zum Gebrauch, so ist
ein Teil des vertraglich vereinbarten Entgelts in der Regel eine Entschädigung dafür,
dass die hingegebenen Sachen infolge Gebrauchs Wertverminderungen erfahren.
Diese Vermögensgegenstände sind deshalb bei Beendigung des Vertragsverhältnisses
manchmal stark entwertet oder überhaupt wertlos. Die in den Entgelten für die
Gebrauchsüberlassung mitenthaltenen Entschädigungen für Wertverminderungen
stellen für den Empfänger keinen Reinvermögenszugang dar und sind daher
einkommenssteuerlich unbeachtlich. Das Entgelt für die Minderung oder für den
Verschleiss der Substanz kann als Veräusserungserlös verstanden werden, der dem
Bereich des steuerfreien Kapitalgewinns zuzuordnen ist. Von den Mieteinnahmen kann
daher ein Betrag abgezogen werden, der einer angemessenen Entschädigung für die
Wertverminderung der Mietgegenstände entspricht (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/
Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N 192 zu Art. 20 DBG; M. Reich, in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, 2. Aufl. 2008, N 111 zu
Art. 20 DBG; Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische
Steuerrecht, 6. Aufl. 1999, S. 115).
Für das Steuerrecht gilt der Grundsatz, dass die Steuerbehörde die Beweislast für die
steuerbegründenden Tatsachen trägt, während den Steuerpflichtigen die Beweislast für
Tatsachen trifft, welche die Steuerschuld aufheben und mindern. Diese
Beweislastverteilung hat zur Folge, dass die Steuerbehörde bezüglich
steuerbegründender Tatsachen Abklärungen tätigen muss und, wenn diese nicht zu
einem genügenden Ergebnis führen, eine Ermessensveranlagung vorzunehmen hat.
Umgekehrt kann sie steuermindernde Tatsachen, für die der Pflichtige den Nachweis
nicht erbringt, ohne weitere Abklärungen unberücksichtigt lassen (vgl. Weidmann/
Grossmann/Zigerlig, a.a.O., S. 379/380). Bei Gewinnungskosten ist es sachwidrig, den
Abzug nicht zu berücksichtigen, wenn deren Entstehen feststeht; vielmehr muss
dessen Höhe nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt werden (vgl. M. Zweifel, in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. Aufl. 2002, N 30 zu Art. 46
StHG).
c) aa) Wie bereits bei der Veranlagung der Staats- und Gemeindesteuern 2004 stützt
sich der Rekurrent in erster Linie auf die Schätzung des Wiederbeschaffungswertes der
Anlagen durch einen Experten des Landwirtschaftlichen Zentrums St. Gallen, Flawil,
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von Fr. 600'000.-- vom 8. Januar 2008. Bei einer durchschnittlichen Nutzungsdauer
von 20 Jahren beläuft sich der Wertverzehr auf jährlich 5% oder Fr. 30'000.--. Die
Verwaltungsrekurskommission ging – im Gegensatz zum Experten – nicht von einer
linearen, sondern von einer die Realität besser abbildenden degressiven Abschreibung
der Anlagen aus und beurteilte die vorinstanzliche Schätzung des Verschleisses
angesichts des Alters der Anlagen auf jährlich Fr. 12'000.-- als grosszügig, aber noch
angemessen. Das Verwaltungsgericht hielt fest, die Anlagen seien als Teil des
Grundstücks einzustufen, so dass grundsätzlich kein Raum für die Ausscheidung eines
auf bewegliches Vermögen entfallenden Ertragsanteils bleibe. Es sei kein gesonderter
Mietzins für Gebäude und Einrichtungen vereinbart worden. Das Mietobjekt werde als
Betrieb bezeichnet. Selbst eine gesonderte Festlegung von Mietzinsen wäre nicht
ausschlaggebend, da es sich bei den Vertragsparteien nicht um unabhängige
Drittpersonen handle, sondern der Vermieter die Mieterin wirtschaftlich beherrsche.
Wegen Fehlens eines ziffernmässig nachgewiesenen Wertes liesse sich fragen, ob ein
Abzug für eine Sachabnutzung überhaupt zulässig sei (vgl. Urteil des
Verwaltungsgerichts B 2008/171 vom 19. Februar 2009 E. 2.4.3). Das Bundesgericht
kam zum Schluss, dem Steuerpflichtigen gelinge der Nachweis der
Abnutzungskomponente nicht, zumal er nicht einmal die Anschaffungskosten und den
Zeitpunkt der Anschaffung belegen könne. Dies gelte umso mehr, als die Werte des
Experten wesentlich von unzutreffenden Berechnungsgrundlagen ausgingen (vgl. Urteil
des Bundesgerichts 2C_211/2009 vom 12. August 2009 E. 2.2).
bb) Der Rekurrent erachtet diese Beurteilungen als falsch. Zur Begründung seiner
Auffassung beruft er sich auf die Antworten des landwirtschaftlichen Experten vom
20. November 2009 auf Zusatzfragen (act. 7-I/d, Akte 2). Auch diese Antworten
rechtfertigen indessen keine abweichende Beurteilung des Wertverzehrs für das Jahr
2006. Wie bereits das Verwaltungsgericht und das Bundesgericht für die Staats- und
Gemeindesteuern 2004 festgestellt haben, ist die Ausgangslage der Beurteilung durch
den Experten ungewiss, da weder Anschaffungskosten noch –zeitpunkte belegt
werden können. Zudem bestätigt der Experte, dass die errechneten Buchwerte
mindestens 30% über einem branchenüblichen Buchwert liegen. Mit dem
zunehmenden Alter der Anlagen führt eine im absoluten Betrag unveränderte
Entschädigung für die Wertverminderung zu einer den tatsächlichen Verhältnissen, d.h.
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der abnehmenden Bedeutung der Abnützung, nicht entsprechenden Überbewertung
der Abnützungskomponente.
Der Experte schätzte den Verkehrswert sämtlicher betriebsfertig montierter Maschinen
und Einrichtungen per 1. Januar 2004 auf Fr. 265'000.--. Die Ermittlung und die
Bedeutung dieses Wertes wird nicht weiter erklärt. Abgesehen davon bezieht er sich
nicht auf die Verhältnisse im umstrittenen Steuerjahr 2006. Der Verkehrswert gibt in der
Regel den Marktwert wieder. Er bestimmt sich nicht allein nach dem Realwert, der sich
aus dem den Anschaffungskosten entsprechenden Neuwert und dem altersbedingten
Minderwert, in welchem auch die Sachabnützung enthalten ist, ergibt. Bei
Produktionsanlagen ist vielmehr auch deren Ertragswert, d.h. der kapitalisierte
Mietwert, von Bedeutung. Insbesondere wenn – wie der Experte zur Zusatzfrage 2
festhält – die Sachen über den üblichen Abschreibungszeitraum hinaus genutzt
werden, "weil sie für den Betrieb noch einen bestimmten Wert hatten", wird deutlich,
dass die Sachabnützung nur noch von untergeordneter Bedeutung ist. Je länger die
Nutzungsdauer ist, umso geringfügiger ist unter diesen Umständen die
Sachabnützung. Deshalb ist die Schätzung des Verkehrswertes der Anlagen per
1. Januar 2004 nicht geeignet, einen Schluss auf das Mass der Sachabnützung im Jahr
2006 zuzulassen.
cc) Der Rekurrent beruft sich zur Begründung, eine Bewertung der Sachabnützung mit
Fr. 30'000.-- sei angemessen, auf den Umstand, dass die Anlagen und Einrichtungen
für Fr. 220'000.-- verkauft worden seien. Ein schriftlicher Kaufvertrag liegt nicht vor.
Zum Beleg wird eine vom Rekurrenten am 23. Juli 2010 an die V Treuhand GmbH
gestellte Rechnung über diesen Betrag und die Anzeige über die Gutschrift des
Kaufpreises am 29. Juli 2010 auf dem Bankkonto des Rekurrenten eingereicht (act. 7-I/
d, Akte 3). Daraus wird insbesondere ersichtlich, dass sich die Miete, welche die Z AG
der neuen Eigentümerin für die Einrichtungen zu bezahlen hat, auf jährlich Fr. 30'000.--
beläuft. Damit macht der Rekurrent im Ergebnis geltend, die Miete decke allein die
Sachabnützung. Diese Betrachtung widerspricht nicht zuletzt auch den Überlegungen,
die zur Festsetzung des Kaufpreises geführt haben. Im Kaufpreis von Fr. 220'000.-- ist
die von der Z AG geschuldete Miete von Fr. 30'000.-- für das Jahr 2009 enthalten, so
dass der Kaufpreis sich tatsächlich auf Fr. 190'000.-- beläuft. Nimmt die Käuferin
während weiterer neun Jahren jährlich eine Miete von Fr. 30'000.-- , d.h. Fr. 270'000.--,
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ein und sind die Anlagen nach Ablauf dieser Zeit wertlos, würde sich die
"Abnützungskomponente" auf rund 70% (Fr. 190'000.-- von Fr. 270'000.--), jedenfalls
aber nicht auf 100% belaufen. Vielmehr ergäbe sich eine Abnützungskomponente von
jährlich Fr. 21'000.-- anstelle der steuerlich anerkannten Fr. 12'000.--.
Auch der Kaufpreis von Fr. 220'000.-- lässt es nicht als falsch erscheinen, die
Beurteilung, wie sie die Veranlagungsbehörde und sämtliche gerichtlichen Instanzen für
die Staats- und Gemeindesteuern 2004 vorgenommen haben, für das Steuerjahr 2006
zu übernehmen. Der Kaufpreis gibt – wie der Verkehrswert – nicht allein den Realwert
wieder, sondern wird bei Produktionsmitteln wesentlich durch deren Ertragswert, d.h.
den kapitalisierten Mietwert, bestimmt. Das zeigt der Umstand, dass die Parteien sich
für die Festlegung des Kaufpreises an den jährlichen Mieteinnahmen und der
voraussichtlichen Restnutzungsdauer orientierten.
Ob es sich bei der Erwerberin der Maschinen und Einrichtungen um eine nahestehende
Person im Sinn des Rechts zur verdeckten Gewinnausschüttung handelt, kann offen
bleiben. Ebenso kann offen bleiben, ob die Bedingungen des Kauf- und Mietvertrags
einem unabhängigen Drittvergleich standhalten würde, auch wenn der Rekurrent mit
der Erwerberin nicht bloss über diesen Vertrag, sondern unbestrittenermassen auch
über weitere Geschäftsbeziehungen verbunden ist.
d) Der ermessensweise festgesetzte Abzug von Fr. 12'000.-- für Sachabnützung
erweist sich als sachgerecht und das Rechtsmittel damit als unbegründet. Der Rekurs
ist dementsprechend abzuweisen.
3.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten dem Rekurrenten
aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 1'000.-- ist
angemessen (vgl. Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der
geleistete Kostenvorschuss von Fr. 1'000.-- ist zu verrechnen.