Decision ID: 0b3828c8-89b0-5436-9caa-2a1c3653f1c1
Year: 2021
Language: de
Court: CH_BVGE
Chamber: CH_BVGE_001
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: 

Sachverhalt:
A.
A.a Mit Datum vom (...) stellte die griechische «Independent Authority for
Public Revenue, International Economic Relations Directorate, Department
of International Administrative Cooperation» (nachfolgend: IAPR oder
ersuchende Behörde) ein Amtshilfeersuchen an die Eidgenössische
Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV, ersuchte Behörde oder auch
Vorinstanz), gestützt auf Art. 25 des Abkommens vom 16. Juni 1983
zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Hellenischen
Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der
Steuern vom Einkommen (SR 0.672.937.21, DBA CH-GR).
A.b Das Amtshilfeersuchen vom (Datum) richtet sich gegen A._
(nachfolgend: betroffene Person) und betrifft den Zeitraum vom 1. Januar
2013 bis 31. Dezember 2014. Begründet wird das Ersuchen damit, dass
die griechischen Steuerbehörden gegen die betroffene Person eine Steu-
erprüfung durchführen wegen mutmasslich nicht deklariertem Einkommen.
Während der Steuerprüfung habe sich herausgestellt, dass sie über Bank-
konten in der Schweiz verfüge. Sie habe indessen diesbezüglich nur un-
vollständig Auskunft erteilt und keine detaillierten Kontoauszüge einge-
reicht. Sie sei in Griechenland mit ihrem weltweiten Einkommen steuer-
pflichtig. Die IAPR möchte Aufschluss über allfällige Einzahlungen auf die
nicht ordentlich deklarierten Bankkonten in der Schweiz erhalten.
A.c Die IAPR spezifizierte in ihrem Ersuchen fünf Bankkonten bei der Bank
B._ AG. Sie ersuchte insbesondere um Informationen betreffend
den Typ der betreffenden Konten und den jeweiligen wirtschaftlich Berech-
tigten sowie um die Kontoauszüge für die Zeit vom 1. Januar 2013 bis
31. Dezember 2014. Zudem ersuchte sie mit Bezug auf die erwähnten
Bankkonten im Wesentlichen um Folgendes: «If there are linked accounts
to the above, please provide the respective information. (...). We would
also need bank statements for all other accounts held in the banking insti-
tutions, in which the above accounts are held by the taxpayers».
B.
Auf Nachfragen der ESTV präzisierte die IAPR, dass sie die verlangten
Informationen für die Zeit vom 1. Januar 2013 bis 31. Dezember 2014 be-
nötige. Zudem sei zutreffend, dass sie hinsichtlich der verbundenen Konten
jeweils um den Typ, die wirtschaftlich Berechtigten und die Kontoauszüge
ersuche. Im Weiteren beziehe sich die Frage «If there are linked accounts
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to the above, please provide the respective information» nur auf die Konten
der betroffenen Person bei derselben Bank.
C.
Am 23. September 2020 erliess die ESTV gegenüber der B._ AG
eine Editionsverfügung, welcher die Bank nach mehrmaliger Fristerstre-
ckung nachkam. Darüber hinaus wurde die betroffene Person von der Bank
über das Amtshilfeverfahren informiert.
D.
Die ESTV orientierte die betroffene Person am 24. November 2020 über
die beabsichtigte Übermittlung der Informationen an die ersuchende Be-
hörde und gewährte Akteneinsicht sowie Gelegenheit zur Stellungnahme.
Die betroffene Person nahm diese Gelegenheit am 4. Januar 2021 wahr
und widersetzte sich der Übermittlung.
E.
Die ESTV erliess am 22. Januar 2021 eine Schlussverfügung. Sie verfügte
die Leistung der ersuchten Amtshilfe. Die zu übermittelnden Informationen
betreffen den Zeitraum vom 1. Januar 2013 bis 31. Dezember 2014 und
beinhalten insbesondere Angaben über Konten bei der B._ AG, bei
denen die betroffene Person Kontoinhaberin, wirtschaftlich Berechtigte
oder Zeichnungsberechtigte war. Die ESTV begründete die Leistung der
Amtshilfe damit, dass sowohl die formellen als auch die materiellen
Erfordernisse gemäss Art. 25 DBA CH-GR inkl. Protokoll (ebenfalls unter
SR 0.672.937.21, nachfolgend: Protokoll zum DBA CH-GR) und Art. 6 des
Bundesgesetzes vom 28. September 2012 über die internationale
Amtshilfe in Steuersachen (StAhiG; SR 651.1) erfüllt seien.
F.
Gegen diese Schlussverfügung erhob die betroffene Person (nachfolgend
auch: Beschwerdeführer) am 24. Februar 2021 innert Frist Beschwerde an
das Bundesverwaltungsgericht. Der Beschwerdeführer beantragt im
Hauptpunkt die Aufhebung der Schlussverfügung. Eventualiter sei das Ver-
fahren an die Vorinstanz zur Neubeurteilung zurückzuweisen; alles unter
Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV. Zur Begründung
legt der Beschwerdeführer im Wesentlichen dar, die IAPR habe nur nach
Informationen betreffend Bankkonten ersucht, die auf die betroffene Per-
son lauteten. Die ESTV sehe indessen auch die Übermittlung von Bank-
konten vor, bei denen die betroffene Person bloss Zeichnungsberechtigte
oder wirtschaftlich Berechtigte sei und nicht Kontohalterin. Die ESTV wolle
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somit weitergehende Amtshilfe leisten, als das Ersuchen verlange. Dies
stelle einen spontanen Informationsaustausch dar, welcher nicht zulässig
sei. Im Weiteren habe die griechische Steuerbehörde auch im landesinter-
nen Verfahren bloss nach Konten gefragt, die auf die betroffene Person
lauteten. Im Resultat sei damit auch eine Verletzung des Subsidiaritätsprin-
zips gegeben. Im Übrigen seien die Informationen über die Bankbeziehun-
gen der C._ S.A., D._ Ltd. und E._ S.A. voraussicht-
lich nicht erheblich für die korrekte Besteuerung des Beschwerdeführers.
Schliesslich beinhalteten die zur Übermittlung vorgesehenen Informatio-
nen auch Drittpersonen, die offensichtlich keinen Zusammenhang mit der
Steuerprüfung aufwiesen. Demzufolge seien die Namen dieser unbeteilig-
ten Dritten zu schwärzen.
G.
Die ESTV schliesst in ihrer Vernehmlassung vom 19. April 2021 auf kos-
tenpflichtige Abweisung der Beschwerde.
H.
Der Beschwerdeführer und die ESTV halten in ihren Eingaben vom 31. Mai
2021 bzw. 14. Juni 2021 an ihren Standpunkten fest.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Dem Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen der griechischen IAPR vom
31. Dezember 2019 gestützt auf Art. 25 DBA CH-GR zugrunde. Der Vollzug
der Amtshilfe wird durch das StAhiG geregelt (Art. 1 Abs. 1 Bst. a StAhiG).
Demnach gelten im Beschwerdeverfahren die Bestimmungen über die
Bundesrechtspflege, soweit das StAhiG nichts anderes bestimmt (Art. 19
Abs. 5 StAhiG). Vorbehalten bleiben allfällige abweichende Bestimmungen
des DBA CH-GR (vgl. Art. 1 Abs. 2 StAhiG).
1.2 Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Be-
schwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG. Zu den beim Bundes-
verwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehört damit auch die
Schlussverfügung der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe in
Steuersachen (Art. 32 VGG e contrario und Art. 19 Abs. 1 und 5 StAhiG).
Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der vor-
liegenden Beschwerde ist somit gegeben.
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1.3 Beschwerdeberechtigte Personen sind gemäss Art. 19 Abs. 2 StAhiG
die betroffene(n) Person(en) sowie weitere Personen unter den Vorausset-
zungen von Art. 48 VwVG. Im vorliegenden Fall erfüllt der Beschwerdefüh-
rer als betroffene Person die Voraussetzungen der Beschwerdebefugnis.
Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde (vgl. Art. 50 Abs. 1
und Art. 52 Abs. 1 VwVG, je in Verbindung mit Art. 19 Abs. 5 StAhiG) ist
somit einzutreten.
1.4 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in
vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann neben der Verlet-
zung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder un-
vollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).
1.5 Gemäss Art. 33 Abs. 1 VwVG nimmt die Behörde die ihr angebotenen
Beweise ab, wenn diese für den Entscheid erheblich und zur Abklärung
des Sachverhalts tauglich erscheinen. Die urteilende Behörde kann ohne
Verletzung des verfassungsrechtlichen Anspruchs auf rechtliches Gehör
(Art. 29 Abs. 2 BV; Art. 29 VwVG) von einem beantragten Beweismittel
dann absehen, wenn der Sachverhalt, den eine Partei beweisen will, nicht
rechtserheblich ist, wenn bereits Feststehendes bewiesen werden soll,
wenn zum Voraus gewiss ist, dass der angebotene Beweis keine wesent-
lichen Erkenntnisse zu vermitteln vermag, oder wenn die verfügende Be-
hörde den Sachverhalt auf Grund eigener Sachkunde ausreichend würdi-
gen kann (sog. antizipierte Beweiswürdigung; vgl. BGE 131 I 153 E. 3, BGE
122 V 157 E. 1d; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER/MARTIN BERTSCHI, Verwal-
tungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3. Aufl., 2013,
Rz. 537).
2.
2.1 Der zeitliche Geltungsbereich der Amtshilfeklausel von Art. 25 DBA CH-
GR in der hier anwendbaren Fassung ist in Art. VIII Abs. 1 Bst. c des Pro-
tokolls vom 4. November 2010 zur Änderung des DBA CH-GR (AS 2012
637, nachfolgend: Änderungsprotokoll) geregelt. Demzufolge findet die
vorgenannte Bestimmung auf Auskunftsersuchen Anwendung, die am oder
nach dem 27. Dezember 2011 gestellt werden und Informationen ab dem
1. Januar 2012 betreffen. Das Zusatzprotokoll zum DBA CH-GR vom 2. Au-
gust 2012 (AS 2013 537, nachfolgend: Zusatzprotokoll zum DBA CH-GR)
ist gemäss Art. III rückwirkend ebenfalls ab dem 1. Januar 2012 anzuwen-
den.
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Seite 6
2.1.1 Nach Art. 25 DBA CH-GR tauschen die zuständigen Behörden der
Vertragsstaaten die Informationen aus, «die zur Durchführung dieses Ab-
kommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen
Rechts betreffend die unter das Abkommen fallenden Steuern voraussicht-
lich erheblich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung
nicht dem Abkommen widerspricht» (Art. 25 Abs. 1 Satz 1 DBA CH-GR).
Der Informationsaustausch ist dabei nicht durch Art. 1 DBA CH-GR (per-
sönlicher Geltungsbereich) eingeschränkt (Art. 25 Abs. 1 Satz 2 DBA CH-
GR). Die vorliegende staatsvertragliche Grundlage entspricht damit in wei-
ten Teilen dem Wortlaut von Art. 26 des Musterabkommens der Organisa-
tion für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) zur Ver-
meidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkom-
men und vom Vermögen (nachfolgend: OECD-MA) und damit auch dem
OECD-Standard (vgl. Botschaft zur Genehmigung eines Protokolls zur Än-
derung des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen der Schweiz und
Griechenland vom 3. Dezember 2010 [BBl 2011 627, 631 f.], insbesondere
auch zu den bestehenden Abweichungen zum OECD-MA).
2.1.2 Im Zusatzprotokoll zum DBA CH-GR wird in Art. I überdies festgehal-
ten, dass Einvernehmen darüber besteht, «dass der Zweck der Verweisung
auf Informationen, die voraussichtlich erheblich sind, darin besteht, einen
möglichst weit gehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu ge-
währleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, fishing expeditions zu
betreiben oder um Informationen zu ersuchen, deren Erheblichkeit hin-
sichtlich der Steuerbelange einer bestimmten steuerpflichtigen Person un-
wahrscheinlich ist». Weiter ist in Art. I des erwähnten Zusatzprotokolls aus-
geführt, dass die im Amtshilfeersuchen zu liefernden Angaben zwar wich-
tige verfahrenstechnische Voraussetzungen für die Vermeidung von fishing
expeditions sind, sie jedoch nicht so auszulegen sind, «dass sie einen wirk-
samen Informationsaustausch behindern» (Urteil des BVGer A-2292/2019
vom 6. November 2019 E. 2.1.2).
2.1.3 Soweit die Behörden des ersuchenden Staates verpflichtet sind, den
massgeblichen Sachverhalt darzulegen, kann von ihnen nicht erwartet
werden, dass sie dies bereits lückenlos und völlig widerspruchsfrei tun.
Dies wäre mit dem Sinn und Zweck der Amtshilfe (wie mit jenem der
Rechtshilfe) nicht vereinbar, sollen doch aufgrund von Informationen und
Unterlagen, die sich im ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln ge-
bliebene Punkte erst noch geklärt werden (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1,
139 II 404 E. 7.2.2; Urteil des BVGer A-2830/2018 vom 17. September
2018 E. 2.2.3). Daher ist gemäss Rechtsprechung von der ersuchenden
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Behörde nicht der strikte Beweis des Sachverhalts zu verlangen, doch
muss diese hinreichende Verdachtsmomente für dessen Vorliegen dartun
(BGE 139 II 451 E. 2.2.1; 139 II 404 E. 9.5; vgl. Urteile des BVGer
A-3095/2018 vom 29. Mai 2019 E. 2.5, A-6394/2016 vom 16. Februar 2017
E. 2.3).
2.1.4 Ein wichtiges Element der internationalen Behördenzusammenarbeit
bildet der Grundsatz, wonach – ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch
oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit den in Art. 7 StAhiG
genannten Konstellationen – prinzipiell kein Anlass besteht, an Sachver-
haltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völ-
kerrechtliches Vertrauensprinzip; BGE 144 II 206 E. 4.4, 143 II 224 E. 6.3,
142 II 218 E. 3.3, 142 II 161 E. 2.1.3 f.; Urteil des BGer 2C_646/2017 vom
9. April 2018 E. 2.5, m.w.H.; Urteil des BVGer A-3095/2018 vom 29. Mai
2019 E. 2.5). Auf diesem Vertrauen gründet letztlich das ganze Amtshilfe-
verfahren. Dementsprechend ist die ESTV an die Darstellung des Sach-
verhalts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensicht-
licher Fehler, Lücken oder Widersprüche sofort entkräftet werden kann
(BGE 142 II 218 E. 3.1, 139 II 451 E. 2.2.1; Urteile des BVGer A-3773/2018
vom 8. Februar 2019 E. 2.6 und A-381/2018 vom 21. November 2018
E. 4.2). Gleiches gilt für die vom ersuchenden Staat abgegebenen Erklä-
rungen. Werden diese sofort entkräftet, kann der ersuchte Staat ihnen nicht
mehr vertrauen (vgl. Urteile des BVGer A-4228/2018 vom 26. August 2019
E. 2.2, A-769/2017 vom 23. April 2019 E. 2.4.1 sowie A-3716/2015 vom
16. Februar 2016 E. 3.5). Es liegt dabei an der betroffenen Person, den
Sachverhalt mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu widerlegen
(vgl. BGE 139 II 451 E. 2.3.3; Urteile des BVGer A-2292/2019 vom 6. No-
vember 2019 E. 2.1.4 und A-769/2017 vom 23. April 2019 E. 2.4.2).
2.2 Der völkergewohnheitsrechtliche Grundsatz, wonach Vertragsstaaten
völkerrechtliche Verträge nach Treu und Glauben zu erfüllen haben («pacta
sunt servanda», kodifiziert in Art. 26 des Wiener Übereinkommens vom
23. Mai 1969 über das Recht der Verträge [VRK, SR 0.111]; vgl. BGE 143
II 136 E. 5.2.1 und 142 II 35 E. 3.2, je m.H.), führt dazu, dass Erklärungen
der jeweiligen Vertragspartner ebenfalls nach Treu und Glauben zu inter-
pretieren sind. Dies gilt insbesondere für das Amtshilfeersuchen und die
darin von der ersuchenden Behörde als voraussichtlich erheblich bezeich-
neten Informationen (zum Ganzen: BGE 147 II 116 E. 5.2; Urteil des BGer
2C_287/2019 und 2C_288/2019 vom 13. Juli 2020 E. 2.3.1 und 3.2).
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Seite 8
2.3
2.3.1 Gemäss Ziff. 4 Bst. a des Protokolls zum DBA CH-GR besteht «Ein-
vernehmen darüber, dass der ersuchende Vertragsstaat ein Begehren um
Austausch von Informationen erst dann stellt, wenn er alle in seinem inner-
staatlichen Steuerverfahren vorgesehenen üblichen Mittel zur Beschaffung
der Informationen ausgeschöpft hat». Es handelt sich dabei um die Auf-
nahme des Subsidiaritätsprinzips in das DBA zwischen den beiden ge-
nannten Vertragsstaaten (vgl. Art. 6 Abs. 2 Bst. g StAhiG).
2.3.2 Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips besteht recht-
sprechungsgemäss kein Anlass, an einer von der ersuchenden Behörde
abgegebenen Erklärung der Ausschöpfung aller üblichen innerstaatlichen
Mittel zu zweifeln, es sei denn, es liegt ein gegen die Einhaltung des Sub-
sidiaritätsprinzips sprechendes, ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit der
Erklärung begründendes, konkretes Element vor (vgl. BGE 144 II 206
E. 3.3.2; statt vieler: Urteil des BVGer A-5034/2020 vom 7. Mai 2021
E. 2.5.2 m.w.H.).
2.3.3 Was unter dem Begriff der «üblichen Mittel» zu verstehen ist, wird im
DBA CH-GR nicht weiter definiert. Gemäss bundesverwaltungsgerichtli-
cher Auslegung der fraglichen Bestimmung nach völkerrechtlichen Regeln
ergibt sich, dass nicht das Ausschöpfen sämtlicher möglicher Mittel ver-
langt wird (Urteile des BVGer A-7164/2018 vom 20. Mai 2019 E. 2.5,
A-3555/2018 vom 11. Januar 2019 E. 3.2.1 und A-4414/2014 vom 8. De-
zember 2014 E. 3.1.1). Vielmehr kann ein Mittel als nicht mehr «üblich»
bezeichnet werden, wenn es dem ersuchenden Staat – im Vergleich zu
einem Amtshilfeersuchen – einen unverhältnismässigen Aufwand verursa-
chen würde oder wenn die Erfolgschancen als sehr gering einzuschätzen
sind (Urteil A-7164/2018 E. 2.5).
2.4
2.4.1 Nach der Rechtsprechung gelten Informationen als voraussichtlich
erheblich zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts,
soweit diese Informationen für den ersuchenden Staat notwendig sind, um
eine in diesem Staat steuerpflichtige Person dort korrekt zu besteuern
(BGE 143 II 185 E. 3.3.1, 141 II 436 E. 4.4.3; Urteile des BVGer
A-4228/2018 vom 26. August 2019 E. 2.4, A-4592/2018 vom 21. März 2019
E. 3.1.2).
2.4.2 Die «voraussichtliche Erheblichkeit» von geforderten Informationen
muss sich bereits aus dem Amtshilfeersuchen ergeben (vgl. BGE 143 II
A-843/2021
Seite 9
185 E. 3.3.2, 141 II 436 E. 4.4.3; Urteil des BVGer A-3773/2018 vom
8. Februar 2019 E. 2.5, je m.w.H.). Würde dies nicht verlangt, könnten Er-
suchen aufs Geratewohl gestellt werden («fishing expedition») und die er-
suchte Behörde müsste die Unterlagen auch dann zur Verfügung stellen,
wenn sie erst nach der Erhebung deren voraussichtliche Erheblichkeit fest-
stellen würde. Dem «voraussichtlich» kommt somit eine doppelte Bedeu-
tung zu: Zum einen bezieht es sich darauf, dass der ersuchende Staat die
Erheblichkeit voraussehen und diese dem Amtshilfegesuch zu entnehmen
sein muss (wobei im Einklang mit dem völkerrechtlichen Vertrauensprinzip
vermutet wird, dass der ersuchende Staat nach Treu und Glauben handelt).
Zum anderen sind nur solche Informationen zu übermitteln, die voraus-
sichtlich erheblich sind (vgl. zum Ganzen statt vieler: Urteile des BVGer
A-4228/2018 vom 26. August 2019 E. 2.4.1, A-4331/2017 vom 16. Novem-
ber 2017 E. 4.1, je m.w.H.).
2.4.3 Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist erfüllt,
wenn im Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfeersuchens eine vernünf-
tige Möglichkeit besteht, dass sich die verlangten Informationen als erheb-
lich erweisen werden (BGE 144 II 206 E. 4.3, 143 II 185 E. 3.3.2; Urteil des
BVGer A-2676/2017 vom 3. April 2019 E. 3.3.1). Keine Rolle spielt, ob sich
diese Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende Behörde
als nicht erheblich herausstellen (vgl. BGE 144 II 206 E. 4.3, 142 II 161
E. 2.1.1).
2.4.4 Bei der Beurteilung, ob die verlangten Informationen voraussichtlich
erheblich sind, hat der ersuchte Staat nicht die Anwendung des innerstaat-
lichen Verfahrensrechts des ersuchenden Staates zu prüfen. Es genügt,
dass die Informationen möglicherweise geeignet sind, im ausländischen
Verfahren verwendet zu werden. Der ersuchte Staat kann die Frage, ob
das Steuerverfahren im Ausland begründet ist, nur einer Plausibilitätskon-
trolle unterziehen. Auch hat er nicht zu prüfen, ob prozedurale Hindernisse
– in Anwendung des internen Rechts des ersuchenden Staates – der Ver-
wendung der erhaltenen Informationen entgegenstehen könnten. Eine sol-
che Herangehensweise wäre im Kontext der internationalen Zusammenar-
beit und mit Blick auf die Besonderheiten jedes nationalen Verfahrens-
rechts nicht haltbar. Der ersuchte Staat verfügt im Übrigen nicht über die
notwendigen Grundlagen, um die Korrektheit der Vorbringen der betroffe-
nen steuerpflichtigen Person in Bezug auf die Prozessregeln des ersu-
chenden Staates zu prüfen (zum Ganzen BGE 144 II 206 E. 4.3 zweiter
Absatz m.w.H.; Urteil des BVGer A-2454/2017 vom 7. Juni 2018,
E. 2.1.1.1).
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Seite 10
2.5
2.5.1 Nach Art. 4 Abs. 3 StAhiG ist die Übermittlung von Informationen zu
Personen, welche nicht betroffene Personen sind, unzulässig, «wenn diese
Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Per-
son nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen
von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersu-
chenden Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen». Recht-
sprechungsgemäss ist der Begriff der «nicht betroffenen Person» nach
Art. 4 Abs. 3 StAhiG restriktiv zu verstehen (vgl. BGE 142 II 161 E. 4.6.1
f.). Damit sollen in Anwendung des Verhältnismässigkeitsprinzips Perso-
nen geschützt werden, die nichts mit dem im Amtshilfeersuchen geschil-
derten Sachverhalt zu tun haben, deren Namen also rein zufällig in den
weiterzuleitenden Dokumenten auftauchen («fruit d'un pur hasard»; vgl.
statt vieler: Urteil des BGer 2C_287/2019 vom 13. Juli 2020 E. 5; Urteile
des BVGer A-2981/2019 vom 1. September 2020 E. 2.2.3, A-3791/2017
vom 5. Januar 2018 E. 5.2.2 mit weiteren Hinweisen).
2.5.2 Nach dieser Ordnung bzw. der einschlägigen Rechtsprechung sind
unter Umständen auch Personen (insbesondere Gesellschaften), deren
Steuerpflicht im ersuchenden Staat nicht geltend gemacht wird, als (mate-
riell) betroffene Personen zu qualifizieren, nämlich dann, wenn die Infor-
mationen über diese Personen für den ersuchenden Staat voraussichtlich
erheblich sind (grundlegend: BGE 141 II 436 E. 4.4.3 und 4.5, auch publi-
ziert in: ASA 84 [2015/2016] S. 559 ff.; ferner: BGE 143 II 185 E. 3.2 ff.).
Können die ersuchten Informationen für die Steuerpflicht der im ersuchen-
den Staat zu besteuernden Person voraussichtlich erheblich sein und ist
ihre Übermittlung unter Verhältnismässigkeitsgesichtspunkten erforderlich,
das heisst, wenn die Aussonderung, Schwärzung oder anderweitige Un-
kenntlichmachung der Informationen den Zweck des Amtshilfeersuchens
vereiteln würde, so sind sie dem ersuchenden Staat zu übermitteln (vgl.
ausführlich mit Beispielen: BGE 144 II 29 E. 4.2.3 f.; ferner: BGE 143 II 506
E. 5.2.1; Urteil des BGer 2C_615/2018 vom 26. März 2019 E. 3.1; statt
vieler: Urteil des BVGer A-5383/2019 vom 24. November 2020 E. 2.2.4 mit
Hinweisen).
3.
Im vorliegenden Fall ist streitig und zu prüfen, ob die vorgesehene Daten-
übermittlung umfangreicher ist als die im Ersuchen beantragte (E. 3.1). Im
Weiteren ist zu klären, ob das Subsidiaritätsprinzip eingehalten worden ist
(E. 3.2). Im Streit liegt zudem, ob sämtliche zur Übermittlung vorgesehenen
Daten voraussichtlich erheblich sind (E. 3.3) und ob vorhandene Namen
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Seite 11
und Adressen von Drittpersonen auszusondern bzw. zu schwärzen sind
(E. 3.4).
3.1
3.1.1 Im Amtshilfeersuchen vom (Datum) listet die IAPR fünf Bankkonten
bei der B._ AG auf, für welche sie Informationen verlangt. Zudem
führt sie mit Bezug auf weitere Bankkonten Folgendes aus: «If there are
linked accounts to the above, please provide the respective information.
(...). We would also need bank statements for all other accounts held in the
banking institutions, in which the above accounts are held by the taxpay-
ers».
Mit E-Mail vom (Datum) stellte die ESTV der IAPR u.a. folgende Rückfrage:
«Lastly, we are required to provide bank statements for all other accounts
held in the banking institutions, in which the above accounts are held by
the taxpayers. We would like to kindly ask you to clarify if you are referring
to the bank institution mentioned in the request (B._ AG) and the
concerned person, Mr. (...), only. Please specify, should there be any fur-
ther banking institutions and taxpayers involved».
Diese Rückfrage beantwortete die IAPR am (Datum) wie folgt: «This ques-
tion refers only to accounts to which Mr. (...) is linked. If there are transac-
tions involving other accounts of our taxpayer (Mr. [...]) in the same bank
institution, we would need the respective information as well».
3.1.2 Das Amtshilfeersuchen ist nach Treu und Glauben auszulegen
(E. 2.2). Die Verwendung des Verbs «held by» («gehalten von») impliziert
nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung nicht von vornherein, dass
die ersuchende Behörde ausschliesslich Informationen über die Bankkon-
ten anforderte, deren rechtliche Inhaberin die betroffene Person war (Urteil
des BGer 2C_1037/2019 vom 27. August 2020 E. 5.3.2). Dies muss auch
im Rahmen des DBA CH-GR gelten, wird doch im betreffenden Zusatzpro-
tokoll explizit festgehalten, ein Amtshilfeersuchen sei nicht so auszulegen,
dass ein wirksamer Informationsaustausch behindert, sondern ein mög-
lichst weitgehender Informationsaustausch gewährleistet werden soll
(E. 2.1.2).
Das Ersuchen um «bank statements for all other accounts held [...] by the
taxpayers» muss nach Treu und Glauben und entsprechend der bundes-
gerichtlichen Rechtsprechung deshalb so ausgelegt werden, dass die
IAPR nach Informationen zu Bankkonten fragt, die sowohl direkt als auch
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Seite 12
indirekt vom Beschwerdeführer gehalten wurden. Eine allfällige wirtschaft-
liche Berechtigung oder Zeichnungsberechtigung des Beschwerdeführers
an einem Bankkonto wird deshalb vom Amtshilfeersuchen mitumfasst (vgl.
Urteil des BGer 2C_1037/2019 vom 27. August 2020 E. 5.3.2 f.).
Die Rückfrage der ESTV, ob das Amtshilfeersuchen sich auch auf andere
Banken und/oder andere Personen beziehe, wurde seitens der IAPR ver-
neint. Es blieb damit beim Ersuchen der IAPR um Informationen betreffend
Bankkonten bei der B._ AG, die vom Beschwerdeführer direkt oder
indirekt gehalten wurden. In der Folge hat die ESTV keine Informationen
zur Übermittlung vorgesehen, die nicht im Amtshilfeersuchen aufgeführt
sind. Es kann daher auch kein spontaner Informationsaustausch vorliegen.
3.2
3.2.1 Der Beschwerdeführer macht weiter eine Verletzung des Subsidiari-
tätsprinzips geltend. Die für die Steuerprüfung zuständige Steuerbehörde
in Griechenland habe im Rahmen des innerstaatlichen Steuerverfahrens
im Zusammenhang mit den vorliegend relevanten Konten bei der
B._ AG lediglich um Informationen über die auf den Namen des Be-
schwerdeführers lautenden Konten (inkl. Gemeinschaftskonten) ersucht.
Diese habe er während des griechischen Verfahrens ordentlich offenge-
legt. Hingegen habe die griechische Steuerbehörde zu keinem Zeitpunkt
Informationen über allfällige verbundene Konten verlangt. Zudem sei er
auch nie aufgefordert worden, allfällige Konten Dritter bekannt zu geben,
bei denen er wirtschaftlich Berechtigter oder Zeichnungsberechtigter war.
Die IAPR verlange deshalb die entsprechenden Informationen im Amtshil-
feverfahren, ohne die üblichen Mittel im innerstaatlichen Verfahren gemäss
Ziff. 4 Bst. a des Protokolls zum DBA CH-GR ausgeschöpft zu haben. Als
Beweismittel legt der Beschwerdeführer einen teilweise übersetzten Prüf-
bericht vom (Datum) und ein Parteigutachten ins Recht.
3.2.2 Im Amtshilfeersuchen führt die IAPR aus, dass der Beschwerdeführer
während der Steuerprüfung nur teilweise Auskünfte zu den Konten in der
Schweiz erteilt und die entsprechenden Kontoauszüge nicht eingereicht
habe («In due course of the audit, it was established that the taxpayer holds
Swiss accounts, for which he only partially replied and did not provide the
respective analytical bank statements»). Das Bundesverwaltungsgericht ist
an diese Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden,
als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche
durch den Beschwerdeführer mittels Urkunden klarerweise und sofort ent-
kräftet wird (E. 2.1.4).
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Aus dem vom Beschwerdeführer teilweise übersetzten Prüfbericht der grie-
chischen Steuerbehörde wird ersichtlich, dass er aufgefordert wurde «u.a.
die Situation mit allen Finanzprodukten (...) und Bankkonten (Sparkonten,
Festgeldkonto, Girokonto usw.) zur Verfügung zu stellen, die er während
der geprüften Jahre im Ausland, einzeln oder als Miteigentümer mit ande-
ren dritten Personen geführt hat (...)». Dem Beschwerdeführer wurden
mehrere Fristerstreckungen von insgesamt mehreren Monaten gewährt,
um die gewünschten Daten einzureichen (S. 4 des übersetzten Prüfbe-
richts). Aus dem Bericht sind die Anträge um Fristerstreckung mit Datum
vom (...) ersichtlich. Die letzte Fristerstreckung wurde offenbar bis am (...)
gewährt (S. 5). Im Weiteren geht aus dem Prüfbericht hervor, dass es sich
bloss um eine «Teilprüfung» handle, auf eine vollständige Prüfung aber
kein Anspruch bestehe (S. 5).
Die Würdigung des übersetzten Prüfberichts ergibt zunächst, dass daraus
nicht hervorgeht, ob der Beschwerdeführer die verlangten Unterlagen
schliesslich eingereicht hat oder nicht. Im Parteigutachten vom 17. Februar
2021, welches ebenfalls aus der griechischen Sprache ins Deutsche über-
setzt worden ist, wird ausgeführt, dass der Beschwerdeführer zahlreiche
Antwortschreiben (S. 2 des übersetzten Parteigutachtens) eingereicht
habe, ohne dass jedoch der jeweilige Inhalt bekanntgegeben wird. Aus
dem Parteigutachten ergibt sich in keiner Weise, dass er die verlangten
Bankbelege eingereicht hat. Es legt bloss dar, das Subsidiaritätsprinzip sei
verletzt, weil die griechische Behörde nicht auch Informationen zu Bank-
konten verlangt habe, bei denen der Beschwerdeführer bloss wirtschaftlich
Berechtigter bzw. Zeichnungsberechtigter gewesen sei.
3.2.3 Nach dem Gesagten liegt zwischen der Darstellung der IAPR in ihrem
Amtshilfeersuchen und den vom Beschwerdeführer eingereichten Beweis-
mitteln kein relevanter Widerspruch vor. Es liegen keine Anhaltspunkte vor,
dass der Beschwerdeführer die im innerstaatlichen Verfahren verlangten
Kontoinformationen vollständig eingereicht hat. Weder der Prüfbericht
noch das Gutachten legen dies nahe oder sind gar Nachweis dafür. Entge-
gen der Ansicht des Beschwerdeführers ist die alleinige Kenntnis der fünf
Kontonummern durch die griechische Steuerbehörde noch kein Beweis da-
für, dass diese die verlangten Kontoauszüge erhalten hat. Zudem vermag
der Beschwerdeführer aus dem Umstand, dass der Prüfbericht die Ergeb-
nisse eines Verfahrens vor der Direktion für Finanzbeziehungen (S. 5) vor-
behält, nichts zu seinen Gunsten abzuleiten. Selbst wenn damit das vorlie-
gende Amtshilfeverfahren gemeint sein soll, wäre gegen diesen Vorbehalt
und das entsprechende Vorgehen nichts einzuwenden, kann doch ein
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Amtshilfeverfahren gerade zu Verifikationszwecken dienen (Urteil des
BVGer A-6074/2019 vom 8. September 2021 E. 3.3.5).
Unter Berücksichtigung der erstellten bisherigen mangelnden Mitwirkung
des Beschwerdeführers (i.e. unvollständige Einreichung der verlangten
Kontodaten) musste die griechische Steuerbehörde auch die Erfolgschan-
cen, im innerstaatlichen Verfahren an weitere Informationen zu übrigen
Bankkonten zu gelangen, als gering einschätzen. Sie hat folglich das Sub-
sidiaritätsprinzip eingehalten und die üblichen Mittel gemäss der Recht-
sprechung ausgeschöpft (E. 2.3.3; Urteil des BVGer A-2177/2021 vom
22. September 2021 E. 3.6.2). Im Übrigen sind gemäss Angaben des Be-
schwerdeführers die hier relevanten Teile des Prüfberichts mit einem Be-
zug zu den Bankkonten übersetzt worden. Im Sinne der antizipierten Be-
weiswürdigung kann dementsprechend auf die Einholung der vollständigen
Übersetzung verzichtet werden, da nicht davon auszugehen ist, dass dies
am vorliegenden Beweisergebnis etwas ändern würde (zur antizipierten
Beweiswürdigung E. 1.5; vgl. BGE 131 I 153 E. 3; Urteil des BVGer
A-47/2020 vom 12. März 2021 E. 1.5). Weil die IAPR das Subsidiaritäts-
prinzip offensichtlich eingehalten hat und der Sachverhalt insofern erstellt
ist, hatte die Vorinstanz – entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers –
auch keinen Anlass, bei der IAPR nachzufragen, welche Informationen die
griechischen Steuerbehörden im landesinternen Verfahren ediert hatten.
Ob der Beschwerdeführer nach griechischem Recht noch eine korrigierte
Steuererklärung einreichen kann, ist im Übrigen eine Frage, die im Haupt-
verfahren in Griechenland zu klären ist.
3.3
3.3.1 Der Beschwerdeführer bestreitet zudem, dass die zur Übermittlung
vorgesehenen Informationen über die Bankbeziehungen der C._
S.A., D._ Ltd. und E._ S.A. für den geltend gemachten Steu-
erzweck voraussichtlich erheblich im Sinn von Art. 25 Abs. 1 DBA CH-GR
sind.
3.3.2 Betreffend die Bankkonten der C._ S.A. und der D._
Ltd. ist der Beschwerdeführer zeichnungsberechtigt. Am Bankkonto der
E._ S.A ist er sodann wirtschaftlich berechtigt. Entgegen der Ansicht
des Beschwerdeführers können auch die indirekt von ihm gehaltenen Kon-
ten für seine Besteuerung in Griechenland voraussichtlich erheblich sein.
Eine zeichnungsberechtigte Person kann über das betreffende Konto ver-
fügen, auch wenn sie dies aufgrund von Gesellschafts- und Vertragsrecht
nur in vorgegebenem Rahmen tun kann. Ebenso kann die wirtschaftliche
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Berechtigung an einem Konto relevant für die Steuerveranlagung sein. Die
voraussichtliche Erheblichkeit der entsprechenden Informationen ist damit
erfüllt.
3.4
3.4.1 Der Beschwerdeführer bringt überdies vor, dass die Kontoauszüge
der C._ S.A., der D._ Ltd. und der E._ S.A., deren
Übermittlung vorgesehen sei, Namen vom Ersuchen nicht betroffener Per-
sonen (Kunden, Geschäftspartner und Verwandte) beinhalteten, weil diese
Zahlungen von den erwähnten Kontoinhaberinnen erhalten oder an diese
getätigt hätten. Es handle sich um folgende vier Namen: F._ Ltd.,
G._ Ltd., H._ S.A. und I._. Diese Personen wiesen
keinen Sachzusammenhang mit der Steuerprüfung des Beschwerdefüh-
rers auf. Sie seien deshalb aus den zu übermittelnden Kontoauszügen aus-
zusondern bzw. unkenntlich zu machen.
Es kann bei den vom Beschwerdeführer genannten vier Personen nicht
gesagt werden, dass deren Namen rein zufällig in den weiterzuleitenden
Dokumenten auftauchen (E. 2.5.1). Im Weiteren hat die IAPR in ihrem
Amtshilfeersuchen explizit dargelegt, dass sie zur Feststellung des welt-
weiten Einkommens abklären müsse, ob Einkünfte auf Konten geflossen
seien, die der Beschwerdeführer nicht deklariert habe («The Greek tax au-
thorities need to establish whether there have been deposits to the specific
accounts that have not been declared in Greece»). Die entsprechenden
Namen sind für die Beurteilung der einzelnen Banktransaktionen von Be-
deutung und damit auch voraussichtlich erheblich für die Feststellung des
weltweiten Einkommens des Beschwerdeführers. Nicht ausser Acht zu las-
sen ist hierbei, dass sämtliche Drittpersonen durch das Spezialitätsprinzip
vor der Verwendung der sie betreffenden Informationen durch den ersu-
chenden Staat gegen sie selbst geschützt sind (Urteil des BVGer
A-2177/2021 vom 22. September 2021 E. 4.2.3). Die Vorinstanz hat denn
auch in der Dispositiv-Ziff. 4 Bst. a der angefochtenen Schlussverfügung
ausdrücklich festgehalten, dass sie Griechenland darauf hinweisen werde,
dass die genannten Informationen im ersuchenden Staat nur in Verfahren
gegen den Beschwerdeführer und nur für den im Ersuchen genannten
Sachverhalt verwertet werden dürfen.
3.4.2 Der Beschwerdeführer wendet letztlich ein, dass die vier Personen
über das gegenständliche Verfahren nicht informiert worden seien und
dementsprechend ihre Verfahrensrechte nicht hätten wahrnehmen
können. Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung muss die
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Vorinstanz indessen nicht alle Personen, welche gemäss den
einschlägigen Bestimmungen beschwerdeberechtigt sein könnten, über
ein Amtshilfeverfahren informieren. Eine Informationspflicht besteht nur
gegenüber jenen (Dritt-)Personen, von deren Beschwerdeberechtigung die
Vorinstanz aufgrund der Akten ausgehen muss bzw. deren
Beschwerdeberechtigung evident ist (BGE 146 I 172 E. 7.3.1 f.; Urteil
2C_687/2019 E. 6.2 und 6.3.1). Vorliegend wurden die fraglichen vier
Personen im Amtshilfeersuchen nicht erwähnt und ihre Namen tauchen
erst in den edierten Kontoeröffnungsdokumenten auf. Allein die Tatsache,
dass Transaktionen im Zusammenhang mit ihnen getätigt wurden,
begründet keine evidente Beschwerdeberechtigung. Auch sonst sind keine
Gründe ersichtlich, die dafürsprechen, dass die betreffenden Drittpersonen
evident beschwerdeberechtigt waren. Die Vorinstanz musste sie deshalb
nicht über das Amtshilfeverfahren informieren. Ihr rechtliches Gehör wurde
nicht verletzt.
3.5 Demnach erweist sich die Beschwerde als unbegründet und ist vollum-
fänglich abzuweisen.
4.
Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten dem Beschwerdeführer auf-
zuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 5'000.- festzulegen
(vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über
die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht
[VGKE, SR 173.320.2]). Letzterer Betrag ist dem geleisteten Kostenvor-
schuss von Fr. 5'477.50 zu entnehmen. Der Restbetrag von Fr. 477.50 ist
dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Ur-
teils zurückzuerstatten. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen
(vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario
sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).
5.
Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer-
sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgerichtsgesetzes vom
17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesge-
richt weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli-
cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen
besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt
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(Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet
das Bundesgericht.