Decision ID: 6c0521f7-90ed-4c0a-9994-6ffa20934faa
Year: 2018
Language: de
Court: BL_SG
Chamber: BL_SG_001
Canton: BL
Region: Northwestern_Switzerland
Law Area: public_law

Sachverhalt:
A. Mit Veranlagungsverfügung der Staatssteuer 2011 vom 23. Juni 2016 erfolgte eine Einkom-
mensaufrechnung und es wurde die Liegenschaftsunterhaltskostenpauschale gewährt.
B. Mit Einsprache vom 14. Juli 2016 beantragte die Vertreterin des Rekurrenten, auf die Einkom-
mensaufrechnung sei zu verzichten und es seien effektive Liegenschaftsunterhaltskosten von
Fr. 120‘745.-- zum Abzug zuzulassen. Zur Begründung machte sie geltend, die am
20. Juni 2011 für Fr. 1‘100‘000.-- erworbene Liegenschaft sei von Juli 2011 bis Ende 2013 für
Fr. 1‘796‘239.-- (exkl. MWST) renoviert und erweitert worden, wobei auf das hier strittige Steu-
erjahr Investitionen von Fr. 526‘652.-- entfallen seien. In der Bauabrechnung habe der Architekt
sämtliche Arbeiten, die am bestehenden Einfamilienhaus vorgenommen worden seien, von den
restlichen getrennt. Mit Einspracheentscheid vom 1. November 2017 wurde die Einsprache hin-
sichtlich der Einkommensaufrechnung gutgeheissen. An der Verweigerung des Abzuges der
effektiven Liegenschaftsunterhaltskosten wurde mit der Begründung, die Liegenschaft sei total-
saniert worden und die Investitionskosten hätten mehr als das 1,6-fache des Kaufpreises betra-
gen, festgehalten.
C. Mit Rekurs vom 4. Dezember 2017 machte die Vertreterin des Rekurrenten geltend, bei der
vorbestehenden Baute sei die Gebäudehülle unverändert geblieben, weswegen die effektiven
Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug zuzulassen seien. Mit Vernehmlassung vom 9. Feb-
ruar 2018 beantragte die Rekursgegnerin mit der Begründung, die Raumaufteilung sei bis auf
den Ersatz des Daches mehr oder weniger belassen worden, die Gutheissung des Rekurses,
woran sie auch anlässlich der heutigen Verhandlung festhält.

Erwägungen:
1. Das Steuergericht ist gemäss § 124 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern
(Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG) zur Beurteilung des vorliegenden Rekurses zustän-
dig. Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorlie-
genden Fall Fr. 8'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und
Richtern des Steuergerichts beurteilt. Da die in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stellenden
Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten.
2. Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob die geltend gemachten Liegenschaftsunterhaltskosten
zum Abzug zuzulassen sind.
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3. 3.1. Gemäss § 29 Abs. 1 lit. e StG können die notwendigen Kosten für die Verwaltung des
Vermögens, dazu bei Liegenschaften die Aufwendungen für den Unterhalt, von den steuerba-
ren Einkünften abgezogen werden. Die Kosten des Unterhalts und der Verwaltung von Grund
und Boden können in ihrem tatsächlichen Umfang, jene von Gebäuden, sofern sie nicht zum
Geschäftsvermögen gehören, nach der Wahl des Steuerpflichtigen für jede Veranlagungsperio-
de entweder in ihrem tatsächlichen Umfang oder in Form einer Pauschale abgezogen werden.
Der Pauschalabzug beträgt gemäss § 29 Abs. 2 StG in der für das Steuerjahr 2011 geltenden
Fassung bei über zehnjährigen Gebäuden 30% und bei bis zu zehnjährigen Gebäuden 25%
des Mietwerts für selbstgenutzte Liegenschaften oder des Bruttomietertrages. Werden sie in
ihrem tatsächlichen Umfang geltend gemacht, sind sie als steuermindernde Tatsachen von der
steuerpflichtigen Person durch substantiierte Sachdarstellung zu beweisen (Entscheid des
Steuergerichts [StGE] vom 22. Mai 2015, 510 14 89, E. 2a, m.w.H.).
3.2. Als Aufwendungen für den Unterhalt von Liegenschaften gelten gemäss § 6 des Dekrets
zum Steuergesetz vom 19. Februar 2009 insbesondere die Reparatur- und Erneuerungskosten
(lit. a), die Prämien für Sachversicherungen, soweit sie sich auf das Gebäude oder seine Um-
gebung beziehen (Brand-, Haushaftpflicht-, Wasserschaden-, Glasschadenversicherung usw.)
(lit. b) und die Verwaltungskosten (lit. c). Bei den Unterhaltskosten handelt es sich demgemäss
um Aufwendungen, welche die Erhaltung bisheriger Werte bezwecken und die nach längeren
oder kürzeren Zeitabschnitten erneut zu tätigen sind. Mit anderen Worten sind Unterhaltsarbei-
ten Aufwendungen, welche ein Gebäude in seiner Gestaltung, Form und Zweckbestimmung
unverändert weiterbestehen lassen; es werden einzig die mangelhaften Teile ersetzt oder in-
stand gestellt (StGE vom 22. Mai 2015, 510 14 89, E. 2b, m.w.H.).
3.3. Nicht abzugsfähig sind die Aufwendungen für die Anschaffung und die Verbesserung von
Vermögensgegenständen (§ 29 Abs. 3 StG), also diejenigen Aufwendungen, welche zur Wert-
vermehrung eines Grundstückes führen. Die Abgrenzung zwischen Werterhaltung und Wert-
vermehrung erfolgt nach objektiv-technischen Kriterien. Alle Aufwendungen, welche ein Grund-
stück in einen besseren Zustand versetzen, z.B. ein Haus in den Rang eines besser ausgestat-
teten, wertvolleren Gebäudes aufrücken lassen, haben wertvermehrenden Charakter. Die Auf-
wendungen für die Instandstellung oder Modernisierung eines Grundstückes, welche einer ei-
gentlichen Neueinrichtung gleichkommen, sind daher nicht als Unterhaltskosten abzugsfähig.
Zur Abgrenzung der abzugsfähigen Unterhaltskosten von den wertvermehrenden Aufwendun-
gen hat die Rekursgegnerin im Merkblatt "Liegenschaftsunterhalt, Energiesparmassnahmen,
Umwelt- und Lärmschutzmassnahmen, Denkmalpflege“, Stand 1. Januar 2018 (Merkblatt), ei-
nen nicht abschliessenden Katalog aufgestellt (StGE vom 22. Mai 2015, 510 14 89, E. 2d,
m.w.H.).
4. Keine Unterhaltskosten liegen dann vor, wenn die Liegenschaft völlig um- und ausgebaut wor-
den ist, d.h. wenn die "Renovation" umfangmässig eine Totalsanierung darstellt und wirtschaft-
lich einem Neubau gleichkommt; dann ist stattdessen auf "Herstellungskosten" zu schliessen,
die nicht abziehbar sind. Herstellungskosten sind namentlich dann gegeben, wenn die Liegen-
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schaft einem anderen Zweck zugeführt wird. Aufwendungen, die mit einer Nutzungsänderung
einhergehen, gelten üblicherweise als wertvermehrend, so z.B. in folgendem Fall: Bei einem
Kaufpreis von Fr. 1.1 Mio. werden insgesamt über Fr. 1.5 Mio. investiert, um eine ausserhalb
des Wohngebietes gelegene, ursprünglich der landwirtschaftlichen Nutzung dienende Liegen-
schaft für Wohn- und Freizeitzwecke umzufunktionieren. Dasselbe gilt für eine Altlastensanie-
rung im Hinblick auf die geplante Wohnüberbauung, wenn die landwirtschaftliche Nutzung ohne
eine solche Sanierung hätte weitergeführt werden können, die Kosten aber getätigt wurden, um
in Zukunft mit einer anderen Liegenschaftsnutzung einen höheren Ertrag zu realisieren; die
Kosten stehen deshalb nicht in einem engen sachlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang
mit der bisherigen Einkommenserzielung. In einem anderen Fall, in dem die Aufwendungen für
die Erneuerung der Heizungs-, Sanitär- und Elektroinstallationen sowie der Fenster ebenfalls
mehr gekostet haben als die Liegenschaft selbst, ist die Renovation in ihrer Gesamtheit als eine
wertvermehrende Investition eingestuft worden, auch wenn damit keine Nutzungsänderung ver-
bunden war. Als Herstellung zu gelten haben allgemein sämtliche Massnahmen, die den Aus-
bau mit Wohnraumerweiterung erst ermöglichen bzw. alle anfallenden Kosten, die durch den
Ausbau unmittelbar veranlasst werden (vgl. Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2C_558/2016,
2C_559/2016 vom 24. Oktober 2017, E. 2.4.1 f., m.w.H.).
5. 5.1. Vorliegend hat der Rekurrent die Liegenschaft für Fr. 1‘100‘000.-- erworben und während
einer Dauer von rund 2 1⁄2 Jahren für Fr. 1‘796‘239.--, was rund dem 1,6-fachen des Anschaf-
fungspreises entspricht, umgebaut. Bereits diese Zahlen lassen das ganz erhebliche Ausmass
der durchgeführten Arbeiten erkennen. Gleiches ergibt sich auch aus dem Schreiben des Re-
kurrenten an die Rekursgegnerin vom 29. November 2015, in welchem er selbst ausführt, der
Altbau sei komplett renoviert und die Treppe, Bäder, Schalter, Leitungen, Fenster, Türen, Kü-
che, Träger und Heizungen neu eingebaut worden. Lediglich ein paar Wände seien stehen ge-
blieben.
5.2. Diese Einschätzung wird durch die sich in den Akten befindlichen Plänen und Fotos bzw.
die Bauabrechnung bestätigt, hat sich das Haus in seiner Gesamterscheinung doch komplett
verändert: Der gänzlich neu erstellte Anbau wurde nahtlos mit dem ursprünglichen Gebäude-
körper verbunden, so befindet sich im Parterre neu ein durchgehend verglaster Raum, welcher
durch Wanddurchbrüche entstanden ist; die Kubatur hat sich von 1‘168m 3 auf 2‘173m
3 und da-
mit um rund 85% erhöht; es wurde eine zusätzliche, umfassende Unterkellerung mit Tiefgarage,
Weinkeller, Sauna, Fitnessraum etc. vorgenommen; das Giebeldach des ursprünglichen Ge-
bäudes wurde entfernt und ein neues Flachdach errichtet, welches den vorbestehenden Ge-
bäudekörper und den Anbau nicht nur funktionell, sondern auch optisch zu einer Einheit verbin-
det und es wurde überdies ein Aussenschwimmbad errichtet. Der bestehende Gebäudekörper
wurde mit einem Neuverputz samt 16cm Wärmedämmung versehen; für Leitungen wurden
Kernbohrungen vorgenommen; es wurden zusätzliche Stahlträger eingebaut; es erfolgte eine
Neuinstallation einer Bodenheizung und sämtliche Fenster samt Rollläden und Sonnenstoren,
die Sanitäranlagen, die Küche etc. wurden ersetzt.
5.3. Im vorliegenden Verfahren macht der Rekurrent nun geltend, Alt- und Neubau seien noch
als individuelle, getrennt bzw. von einander separierbare Bauten wahrzunehmen. Diese Be-
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hauptung ist gestützt auf die vorstehenden Ausführungen abwegig. Liegt ein wirtschaftlicher
Neubau im Streit, gibt es immer vorbestehende Gebäudeteile, ansonsten von vornherein ein
reiner Neubau vorliegen würde. Massgeblich ist aufgrund der zitierten Bundesgerichtspraxis der
Gesamteindruck der durchgeführten Arbeiten bzw. der eingetretenen baulichen Veränderung
eines Gebäudes als Ganzes, was hier sowohl in wert- und zeitmässiger als auch in funktioneller
und optischer Hinsicht gegeben ist. Somit liegt ein wirtschaftlicher Neubau vor und es fehlt an
der Grundlage für das Auseinanderhalten der Aufwendungen für die vorbestehende Baute und
jenen für den Anbau. Entsprechend können die geltend gemachten effektiven Liegenschaftsun-
terhaltskosten nicht zum Abzug zugelassen werden.
5.4. Damit erweist sich der Rekurs als unbegründet und ist abzuweisen.
6. Ausgangsgemäss hat der Rekurrent gestützt auf § 130 StG i.V.m. § 20 Abs. 1 und 3 des Ge-
setzes vom 16. Dezember 1993 über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung (VPO)
Verfahrenskosten von Fr. 1‘500.-- zu bezahlen und es ist ihm gestützt auf § 130 StG i.V.m.
§ 21 Abs. 3 VPO keine Parteientschädigung auszurichten.
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