Decision ID: d2633ba6-c696-45a9-b3a4-85d8016ba66e
Year: 2009
Language: de
Court: CH_BGer
Chamber: CH_BGer_002
Canton: CH
Region: Federation
Law Area: public_law

Sachverhalt:
A. Die X._ AG mit Sitz in Vaduz/FL ist seit dem 7. September 2000 als Aktiengesellschaft im liechtensteinischen Handelsregister eingetragen. Es handelt sich um eine Sitzgesellschaft im Sinne von Art. 84 des liechtensteinischen Steuergesetzes.
Am 2. Oktober 2000 reichte die Gesellschaft bei der liechtensteinischen Steuerverwaltung den Fragebogen zur Eintragung als Mehrwertsteuerpflichtige ein. Aufgrund ihrer Angaben wurde die Gesellschaft mit Wirkung ab dem 1. April 2001 in das Mehrwertsteuer-Register des Fürstentums Liechtenstein eingetragen. Die X._ AG machte geltend, dass sie eine Helikopter Agusta A109 unter dem Registerkennzeichen HB-_ betreiben werde und ihr daraus erhebliche Einnahmen zufliessen würden.
Gestützt auf die in den Jahren 2001, 2002 und 2003 eingereichten Mehrwertsteuerabrechnungen erhielt die X._ AG Vorsteuerguthaben im Umfang von CHF 412'272.05 ausbezahlt.
Anlässlich einer Überprüfung stellte die liechtensteinische Steuerverwaltung fest, dass seit dem 1. Quartal 2003 keine Umsätze mehr deklariert wurden, und verlangte von der Steuerpflichtigen weitere Unterlagen. Nach Prüfung dieser Unterlagen gelangte die Steuerverwaltung zum Schluss, dass die Eintragung ins Mehrwertsteuer-Register durch unzutreffende Angaben erwirkt wurde und dass mangels Inlandumsätze die Voraussetzungen für die Eintragung als Steuerpflichtige nie erfüllt gewesen seien. Mit Verfügung vom 3. Juni 2005 setzte die Steuerverwaltung die steuerbaren Entgelte und die Vorsteuern für die Periode ab 2. Quartal 2001 bis und mit 2. Quartal 2004 auf Fr. 0.-- fest und bestimmte, dass das Konto der Beschwerdeführerin per Verfügungsdatum einen Saldo von Fr. 411'828.30 zu Gunsten der Steuerverwaltung aufweise und der Betrag innert zehn Tagen auf das Konto der Steuerverwaltung zu bezahlen sei. Des Weiteren verfügte die Steuerverwaltung die Streichung der Gesellschaft aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen rückwirkend per 1. April 2001.
Mit Einspracheentscheid vom 10. November 2005 bestätigt die liechtensteinische Steuerverwaltung diese Verfügung.
B. Die X._ AG gelangte mit Beschwerde an die Landessteuerkommission des Fürstentums Liechtenstein und, nachdem diese innert der gesetzlich vorgesehenen Frist nicht entschieden hatte, mit Säumnisbeschwerde direkt an den Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein. Dieser wies mit Urteil vom 17. April 2008 das Rechtsmittel ab und bestätigte die Entscheidung der liechtensteinischen Steuerverwaltung.
C. Hiergegen führt die X._ AG am 16. Mai 2008 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit den Anträgen, der Entscheid des liechtensteinischen Verwaltungsgerichtshofs vom 17. April 2008 sei aufzuheben, sie sei mit Wirkung ab 1. April 2001 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen einzutragen, es seien die Vorsteuerguthaben für die Steuerperioden 2. Quartal 2001 bis 3. Quartal 2003 entsprechend festzusetzen und es sei festzustellen, dass das Konto der Beschwerdeführerin bei der liechtensteinischen Steuerverwaltung einen Saldo null aufweise.
Die liechtensteinische Steuerverwaltung verzichtete unter Hinweis auf den Einspracheentscheid auf eine Stellungnahme. Ebenso auch der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein. Die ebenfalls zur Stellungnahme eingeladene Eidgenössische Steuerverwaltung schliesst auf Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:
1. 1.1 Die Zulässigkeit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Entscheid des liechtensteinischen Verwaltungsgerichtshofs an das Schweizerische Bundesgericht ergibt sich völkerrechtlich aus Art. 11 der Vereinbarung zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Fürstentum Liechtenstein vom 28. November 1994 zum Vertrag betreffend die Mehrwertsteuer im Fürstentum Liechtenstein (nachfolgend: MWST-Vereinbarung; SR 0.641.295.142.1) und landesrechtlich aus Art. 66 Abs. 1 des liechtensteinischen Gesetzes vom 16. Juni 2000 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG/FL; LGBl. 2000, Nr. 163). Das Verfahren richtet sich nach schweizerischem Recht (Art. 11 MWST-Vereinbarung, Art. 66 Abs. 5 MWSTG/FL). Auf die unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 66 Abs. 1 MWSTG/FL, Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereichte Beschwerde ist einzutreten. Zulässig sind auch die von der Beschwerdeführerin zur Vernehmlassung der Eidgenössischen Steuerverwaltung eingereichten Stellungnahmen (vgl. BGE 133 I 98 ff.).
1.2 Art. 11 der MWST-Vereinbarung mit Liechtenstein beschränkt die Anfechtbarkeit auf "Entscheidungen über materielle Vorschriften der Mehrwertsteuer". Mit der Beschwerde an das Bundesgericht kann somit nur gerügt werden, materielle Rechtsvorschriften der liechtensteinischen Mehrwertsteuergesetzgebung und der gemäss dieser Gesetzgebung anwendbaren Vorschriften seien verletzt (s. auch Art. 66 Abs. 2 MWSTG/FL). Eine Sachverhaltsprüfung steht dem Bundesgericht nicht zu.
Bezüglich der hier streitigen Fragen (Zulassung der Beschwerdeführerin als Steuersubjekt und die damit verbundene Zuteilung einer Mehrwertsteuernummer) ist die Zuständigkeit des Bundesgerichts gegeben.
1.3 Anwendbar ist im vorliegenden Fall das liechtensteinische Mehrwertsteuergesetz vom 16. Juni 2000, in Kraft seit 1. Januar 2001 (Art. 89 und 90 MWSTG/FL). Da das Gesetz das schweizerische Mehrwertsteuerrecht in weiten Teilen unverändert in das eigene Recht übernommen hat (vgl. Art. 1 Abs. 1 MWST-Vereinbarung), kann bei der Beurteilung auf die entsprechende Lehre und Rechtsprechung zur schweizerischen Mehrwertsteuer abgestellt werden. Das gilt zumindest insoweit, als keine abweichenden Gesetzesbestimmungen bestehen.
2. 2.1 Steuerpflichtig - und damit zur Anmeldung bei der Steuerverwaltung verpflichtet (Art. 55 Abs. 1 MWSTG/FL) - ist, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, auch wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 Abs. 1 MWSTG/FL). Die Tätigkeit ist beruflich oder gewerblich, wenn sie gegenüber Dritten erfolgt, auf die Erzielung von Einnahmen angelegt ist und eine gewisse Nachhaltigkeit in zeitlicher Hinsicht verfolgt (vgl. Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl. 2003, Rz. 995, 1001 ff.; Schafroth/Romang, in mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2000, N. 22 ff. zu Art. 21 MWSTG; Rivier/Rochat, Droit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajoutée, 2000, S. 99 ff.).
Zu den Umsätzen, die der Steuer unterliegen, sofern sie nicht ausdrücklich davon ausgenommen sind (vgl. Art. 18 MWSTG/FL), zählen nach Art. 5 MWSTG/FL:
a) im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferungen von Gegenständen;
b) im Inland gegen Entgelt erbrachte Dienstleistungen;
c) Eigenverbrauch im Inland;
d) Bezug von Dienstleistungen gegen Entgelt von Unternehmen mit Sitz im Ausland.
2.2 Um der Steuer zu unterliegen, muss der Umsatz somit einen Inlandbezug aufweisen. Als Inland im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn gilt gemäss Art. 3 Abs. 1 MWSTG/FL in Verbindung mit Art. 2 der MWST-Vereinbarung das Gebiet des Fürstentums Liechtenstein und das Gebiet der Schweiz als ein gemeinsames Anwendungsgebiet der Mehrwertsteuer. Für die Frage, ob steuerbare (oder steuerbefreite) Umsätze vorliegen, ist daher der Ort der Lieferung oder Dienstleistung wesentlich. Für Lieferungen und Dienstleistungen gelten verschiedene Grundsätze:
Der Ort der Lieferung befindet sich dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht, der Ablieferung oder der Überlassung zum Gebrauch befindet (Art. 13 lit. a MWSTG/FL). Wird der gelieferte Gegenstand versendet oder befördert, gilt die Lieferung als an dem Ort ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung beginnt (Art. 13 lit. b MWSTG/FL). Das Befördern ist dabei nicht als eine selbständige Leistung zu verstehen (Dieter Metzger, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, 2000, N 3 zu Art. 13).
Eine Lieferung liegt nach Art. 6 Abs. 2 lit. b MWSTG/FL auch vor, wenn ein Gegenstand zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassen wird. Die Vermietung und das Leasing von Gegenständen sind daher als Lieferungen zu behandeln. Die Vercharterung oder das Leasing von Luftfahrzeugen gilt folglich als an dem Ort ausgeführt, wo sich das Luftfahrzeug im Zeitpunkt der Überlassung zum Gebrauch befindet (Art. 13 lit. a MWSTG/FL; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.314/1998 vom 27. Februar 2001 E. 2b, in: ASA 73 S. 316 ff.). Befindet sich dieser Ort im Ausland, liegt kein steuerbarer Umsatz vor.
Demgegenüber werden Dienstleistungen nach Art. 14 Abs. 1 MWSTG/FL an demjenigen Ort erbracht, wo die Person, welche die Dienstleistung erbringt, ihren Sitz oder ihre Betriebsstätte hat. Das gilt unter dem Vorbehalt, dass keine der Ausnahmen der Absätze 2 und 3 zutrifft. Eine dieser Ausnahmen betrifft die Beförderungsleistungen. Diese gelten als in dem Land erbracht, wo die zurückgelegte Strecke liegt (Art. 14 Abs. 2 lit. b MWSTG/FL).
2.3 Im internationalen Luftverkehr ist zudem Art. 19 Abs. 2 lit. b und Abs. 3 MWSTG/FL zu beachten: Nach Absatz 3 dieses Artikels sind die Beförderungen im internationalen Luftverkehr, bei denen nur der Ankunfts- oder Abflugort im Inland liegt, sowie Beförderungen im internationalen Luftverkehr von einem ausländischen Flughafen zu einem anderen ausländischen Flughafen über inländisches Gebiet aus Gründen der Wettbewerbsneutralität von der Steuer befreit (Art. 19 Abs. 3 MWSTG/FL, entspricht Art. 6 der Verordnung vom 29. März 2000 zum schweizerischen Mehrwertsteuergesetz, SR 641.201). Es handelt sich um eine echte Steuerbefreiung, weil die Vorsteuern auf der Beschaffung der Gegenstände und Dienstleistungen, welche für die steuerbefreiten Umsätze verwendet werden, abgezogen werden können (auch Nullsatz-Besteuerung, vgl. Art. 19 Abs. 1 MWSTG/FL).
Gemäss Art. 19 Abs. 2 lit. b MWSTG/FL sind ferner auch die Vermietung und Vercharterung von Schienen- und Luftfahrzeugen, sofern diese vom Lieferungsempfänger überwiegend im Ausland genutzt werden, von der Steuer mit Anspruch auf Vorsteuerabzug (echt) befreit.
2.4 Keine steuerbaren Umsätze sind demnach reine Auslandlieferungen, d.h. Lieferungen die sich ausschliesslich auf ausländischem Gebiet abspielen, sowie Beförderungen im Ausland. Insoweit stimmen die massgeblichen Vorschriften der liechtensteinischen Mehrwertsteuer mit denjenigen der schweizerischen Mehrwertsteuer (vgl. Art. 5-7, 13, 14 und 19 MWSTG/CH) überein.
3. Es ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin Eigentümerin des im Jahre 2001 erworbenen Helikopters Agusta A109E ist. Der Verwaltungsgerichtshof hat festgestellt, dass die Beschwerdeführerin den fraglichen Helikopter an die A._ SA mit Sitz in Bukarest (Rumänien) vermietet hatte. Umsätze aufgrund von Vermietungen unterliegen als Lieferungen der Steuer dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Überlassung zum Gebrauch befindet (Art. 13 lit. a MWSTG/FL). Entscheidend ist daher, wo sich der Helikopter im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befand.
3.1 Aufgrund der tatsächlichen Feststellung des Verwaltungsgerichtshofs ist davon auszugehen, dass der Helikopter Agusta A109E durch die Beschwerdeführerin am 24. April 2001 direkt vom Hersteller in Samarate (Italien) übernommen wurde. Das geht aus dem Flugbuch (Attività di volo / Flight Records) hervor, wonach nach Testflügen im März 2001 am 24. April 2001 die Annahme durch den Kunden und ein Trainingsflug erfolgten ("Customer Acceptance and Training"). In der Folge wurde der Helikopter von einem Piloten der REGA, der von der Beschwerdeführerin beauftragt worden war, von Italien nach Locarno in die Schweiz gebracht, wo er gemäss Bestätigung des Zollinspektorats vom 22. November 2004 am 25. April 2001 verzollt und unter der Bezeichnung HB-_ ins schweizerische Luftfahrzeugregister eingetragen wurde. Aus den Aufzeichnungen im Flugbuch ist des Weiteren ersichtlich, dass nach der Überführung des Helikopters in die Schweiz am 24. April 2001 bis zum 13. Mai 2001 keine Flugbewegungen stattgefunden haben. Für den 13. Mai 2001 wurde ein Flug von 20 Minuten vermerkt. Am 14. Mai 2001 wurde der Helikopter nach Bukarest geflogen.
3.2 Die Beschwerdeführerin will diesen Helikopter gemäss Vertrag mit Wirkung ab 1. Juni 2001 an die A._ SA, Bukarest, vermietet haben. Dieser Mietvertrag ist weder datiert noch liegt er im Original mit den Originalunterschriften vor. Zwar wird darin festgehalten, dass er heute, d.h. am 1. Juni 2001 zu laufen beginnt, woraus geschlossen werden könnte, dass er auch am selben Tag abgeschlossen wurde ("This agreement starts today, the 1st day of June 2001 and shall be valid for 1 calendar year from that day"). Doch ist anderen Unterlagen (Fax vom 18. April 2001 an das Bundesamt für Zivilluftfahrt, BAZL) zu entnehmen, dass schon zu einem früheren Zeitpunkt vereinbart worden war, dass der Helikopter der A._ SA überlassen und von dieser "für private Flüge eingesetzt werden sollte". Das wird auch durch eine Rechnung vom 5. Juni 2001 bestätigt, mit welcher die Beschwerdeführerin der A._ SA für den Monat Mai 2001 insgesamt 41 Std. und 50 Min. an Flugstunden fakturierte. Wäre der Mietvertrag erst mit Wirkung ab dem 1. Juni 2001 in Kraft getreten, wie die Beschwerdeführerin vorgibt, so hätten keine Flugstunden für Vermietung vor diesem Zeitpunkt fakturiert werden können. Am 27. Juni 2001 stellte die B._ SA der A._ SA die Kosten für die Überlassung des Hangars im Tessin für die Zeit vom 25. April bis zum 13. Mai 2001 in Rechnung. Daraus ist ebenfalls ersichtlich, dass bereits vor dem 1. Juni 2001 ein Mietverhältnis bestanden haben muss, wäre doch sonst die Benutzung des Hangars durch die A._ SA nicht nötig gewesen. In diesem Zusammenhang weist der Verwaltungsgerichtshof zu Recht darauf hin, dass sich auch die Auffassung der Steuerverwaltung vertreten lasse, wonach die Übergabe des Helikopters an die rumänische A._ SA bereits in Samarate (Italien) erfolgte.
3.3 Wann und wo das Fluggerät zu Miete übergeben wurde, lässt sich mithin nicht einwandfrei feststellen. Aus der Vereinbarung von 1. Juni 2001 ergibt sich Rumänien als Lieferungsort, weil sich das Fluggerät am 1. Juni 2001 in Rumänien befand. Allerdings ist dieses Dokument, wie gesagt, nicht schlüssig, nachdem Rechnung für sämtliche vor diesem Vertrag getätigten Flugstunden gestellt worden ist. Sofern der Helikopter in Italien (Samarate) übergeben wurde, befände sich der Lieferungsort dort. In beiden Fällen lägen keine Inlandlieferungen vor.
Eine Übergabe des Helikopters in der Schweiz (Locarno) konnte der Verwaltungsgerichtshof demgegenüber nicht feststellen. Der Helikopter wurde durch den REGA-Piloten von der Schweiz nach Bukarest verbracht. Dass zwei Piloten der rumänischen Unternehmung mitflogen, erachtete der Verwaltungsgerichtshof nicht als erwiesen, weil nicht klar war, für welches oder welche Unternehmen die beiden Piloten tätig waren. Neben der rumänischen A._ SA käme zumindest auch die C._ AG, Glattbrugg, in Betracht.
Wie der Verwaltungsgerichtshof zu Recht bemerkt, hat gemäss Art. 57 Abs. 1 Satz 1 MWSTG/FL jede steuerpflichtige Person ihre Geschäftsbücher "ordnungsgemäss" so zu führen und einzurichten, "dass sich aus ihnen die für die Feststellung der Steuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig ermitteln lassen" (ebenso Art. 58 Abs. 1 MWSTG/CH). In Bezug auf den hier fraglichen Geschäftsvorfall (Vermietung des Helikopters an die A._ SA) sind die Unterlagen der Beschwerdeführerin unklar und widersprüchlich, was die Beschwerdeführerin selbst zu vertreten hat. Es kann daher nicht angenommen werden, die Vermietung des Helikopters sei in der Schweiz erfolgt.
3.4 Der Lieferungsort befindet sich somit im Rumänien oder Italien. Weitere Umsätze sind nicht nachgewiesen. Es liegen damit keine steuerbaren Umsätze vor, welche die Eintragung der Beschwerdeführerin als Mehrwertsteuerpflichtige im Register der Steuerverwaltung rechtfertigen würde. Da bereits aus diesen Gründen die subjektive Steuerpflicht der Beschwerdeführerin zu verneinen war, durfte der Verwaltungsgerichtshof die Frage offen lassen, ob es sich bei der Beschwerdeführerin und der A._ SA um nahestehende Personen handelt und allenfalls private Leistungen vorliegen.
4. Was die Beschwerdeführerin einwendet, ist nicht geeignet, die Rechtsanwendung durch den Verwaltungsgerichtshof in Frage zu stellen.
4.1 Dass der fragliche Helikopter offenbar regelmässig in Locarno gewartet wird (Beschwerde S. 26, 41), ist für Frage nach dem Lieferungsort nicht relevant. Entscheidend ist, wo der Abnehmerin die Verfügungsmacht über den Helikopter eingeräumt wurde (Art. 13 MWSTG/FL). Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin (Beschwerde S. 28) lässt sich auch nichts Schlüssiges aus der Art der Fakturierung der Helikopterstunden ableiten. Diese weist, wie dargelegt, allenfalls auf Italien als Lieferungsort hin (Fakturierung sämtlicher bisheriger Flugstunden bereits ab Italien), nicht aber auf die Schweiz.
4.2 Es trifft freilich zu, wie die Beschwerdeführerin bemerkt (Beschwerde S. 34), dass es sich im vorliegenden Fall nicht um ein Reihengeschäft handelt. Das ist schon deshalb nicht der Fall, weil an das Kaufgeschäft eine Vermietung anschloss. Diese Feststellung enthält aber noch keine Aussage darüber, wo das Luftfahrzeug im Rahmen der Vermietung an die rumänische A._ AG übergeben wurde. Die Übergabe kann, wie ausgeführt, in Italien oder in Rumänien stattgefunden haben.
4.3 Für die Frage, ob bei der Vermietung eines schweizerischen Luftfahrzeugs die Lieferung im Inland oder im Ausland erfolgt, ist im Übrigen nach Art. 13 MWSTG/FL auf den Ort der Lieferung abzustellen. Der zollrechtliche Status des Luftfahrzeugs ist entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin unerheblich (Urteil 2A.557/1999 vom 10. November 2000 E. 5d in: ASA 70 S. 312; Urteil 2A.55/1999 vom 23. Januar 2001 e. 8d, 9 in: ASA 71 S. 564).
4.4 Der Vorwurf des Methodendualismus geht schon deshalb fehl, weil die auf der Einfuhr des Helikopters erhobene Einfuhrsteuer durch die räumliche Bewegung des Gegenstandes über die Zollgrenze ausgelöst wurde (vgl. Art. 73 MWSTG/CH), während der Inland-Umsatzsteuer ein entgeltliches Umsatzgeschäft zugrunde liegt. Die beiden Steuern sind miteinander nicht vergleichbar (Camenzind/Honauer/ Vallender, a.a.O., Rz. 1838-1842).
4.5 Die eidesstattlichen Erklärungen, auf welche sich die Beschwerdeführerin beruft (Beschwerde S. 21), betreffen die Feststellung des Sachverhalts, den der liechtensteinische Verwaltungsgerichtshof in eigener staatlicher Souveränität autonom und ohne Einmischung durch das Bundesgericht festlegt und der im vorliegenden Verfahren nicht zu prüfen ist. Das gilt auch, soweit die Beschwerdeführerin die tatsächlichen Feststellungen des Verwaltungsgerichtshofs hinsichtlich des Lieferungsorts in Italien bemängelt. Aus dem gleichen Grund ist auf die Ausführungen der Beschwerdeführerin, wonach für die Interimsphase von der Stationierung des Helikopters in Locarno (Schweiz) bis zum Abschluss und Inkrafttreten des Vertrages mit der A._ SA am 1. Juni 2001 angeblich ein mündlicher Mietvertrag bestanden haben soll (Beschwerde S. 31), nicht weiter einzugehen.
Auch die weiteren Einwendungen der Beschwerdeführerin sind nicht besser begründet.
5. Die Beschwerde erweist sich in allen Teilen als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Die Gerichtskosten (Art. 65 BGG) sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen, die unterliegt (Art. 66 Abs. 1 BGG). Ein Anspruch auf Parteientschädigung besteht nicht (Art. 68 Abs. 1 und 3 BGG).