Decision ID: bc5f4f51-f546-5ec7-96eb-912b61a66547
Year: 2018
Language: de
Court: AR_OG
Chamber: AR_OG_002
Canton: AR
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt
A. B. _ war bis Mitte 2008 in XY (ZH) als Einzelunternehmer im Bereich des Gross-
handels mit Fabrikation, Vertrieb und Import von technischen Bedarfsartikeln tätig1. Im
Juni 2008 erwarb er die C. _ in Form eines Aktienmantels, firmierte sie in die A.
_ (Beschwerdeführerin) um, und passte den Gesellschaftszweck jenem seiner Ein-
zelunternehmung an2. Der Sitz der Beschwerdeführerin wurde von der früheren Adresse
1 Act. 1 S. 3. 2 Act. 6 S. 1; act. 7/1; act. 7/2; act. 2/12.
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nach Herisau verlegt3. Per 1. Januar 2009 wandelte B. _ sein bestehendes Einzel-
unternehmen in die D. _ mit Sitz in XY (ZH) um4.
B. Für die Steuerperioden 2008 bis und mit 2013 wurde die A. _ an ihrem Sitz in Ap-
penzell Ausserrhoden rechtskräftig veranlagt5. Mit Schreiben vom 2. Juni 2016 teilte das
kantonale Steueramt Zürich der Beschwerdeführerin mit, dass sich anlässlich einer Bü-
cherrevision bei der Schwestergesellschaft D. _ herausgestellt habe, dass die Be-
schwerdeführerin über keine eigenen Büroräumlichkeiten und Angestellten in Herisau ver-
füge und die Geschäfte von Zürich aus geleitet würden. Bei der Beschwerdeführerin wür-
de es sich deshalb um eine reine Briefkastenfirma handeln, weshalb dem Kanton Zürich
die Steuerhoheit über die Beschwerdeführerin ab dem Jahre 2008 zustehe6. Für die Steu-
erperioden 2008 bis 2010 leitete das Steueramt Zürich deshalb ein Nachsteuerverfahren
ein und wies darauf hin, dass die Veranlagung für die Steuerperioden 2011 bis 2014 im
ordentlichen Verfahren erfolgen werde. Ferner wurde die Eröffnung eines Bussenverfah-
rens mitgeteilt7.
C. Mit Schreiben vom 22. Juli 2016 stellte die Beschwerdeführerin zur Vermeidung der Dop-
pelbesteuerung bei der kantonalen Steuerverwaltung Appenzell Ausserrhoden ein Revisi-
onsbegehren und verlangte die Aufhebung der definitiven Steuerveranlagungen betref-
fend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer für die Jahre
2008 bis und mit 20138.
D. Am 27. Oktober 2016 trafen sich Vertreter der Beschwerdeführerin und der kantonalen
Steuerverwaltung Appenzell Ausserrhoden zwecks Diskussion des Revisionsbegehrens.
Die seitens der Beschwerdeführerin vorgebrachten Argumente wurden mit Schreiben vom
28. November 2016 zusammengefasst und ergänzt9.
E. Per 13. Februar 2017 verfügte das kantonale Steueramt Zürich die Inanspruchnahme der
Steuerhoheit durch den Kanton Zürich und die Gemeinde XY ab der Steuerperiode
201110.
3 Act. 7.1; act. 7/2. 4 Act. 1 S. 3. 5 Act. 7/3 bis 7/8. 6 Act. 2/4. 7 Act. 2/5. 8 Act. 2/6. 9 Act. 2/7. 10 Act. 2/8.
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F. Mit Verfügung vom 1. Mai 2017 trat die kantonale Steuerverwaltung Appenzell Ausser-
rhoden auf das Revisionsbegehren vom 22. Juli 2016 nicht ein. Begründet wurde dies im
Wesentlichen damit, dass die Einrede gegen die Doppelbesteuerung verwirkt sei11.
G. Gegen den Nichteintretensentscheid erhob die Beschwerdeführerin am 2. Juni 2017 Be-
schwerde beim Obergericht Appenzell Ausserrhoden und stellte die oben wiedergegebe-
nen Rechtsbegehren12.
H. Mit Vernehmlassung vom 24. Juli 2017 beantragte die kantonale Steuerverwaltung
Appenzell Ausserrhoden die Abweisung der Beschwerde, eventualiter die Sistierung der-
selben bis zum Abschluss des im Kanton Zürich laufenden Verfahrens13.
I. Am 31. Juli 2017 teilte das Gericht der Beschwerdeführerin mit, dass es auf die Durchfüh-
rung einer mündlichen Verhandlung zu verzichten gedenke. Die Beschwerdeführerin
reichte daraufhin am 22. August 2017 ihre Replik zur Vernehmlassung der Vorinstanz ein
und verzichtete damit stillschweigend auf eine mündliche Verhandlung14. Die Vorinstanz
verzichtete stillschweigend auf Verhandlung und Duplik.
J. Das Obergericht wies die Beschwerde mit Urteil vom 13. März 2018 ab. Gleichzeitig setz-
te es Frist von 30 Tagen, um die Ausfertigung einer Begründung zu verlangen15. Mit
Schreiben vom 19. März 2018 ersuchte die Beschwerdeführerin um Urteilsbegründung,
weshalb diese nunmehr auszufertigen ist16.

Erwägungen
1. Formelles
1.1. Anfechtungsobjekt bildet der Entscheid vom 1. Mai 2017, mit welchem die kantonale
Steuerverwaltung Appenzell Ausserrhoden auf das Revisionsgesuch vom 22. Juli 2016
nicht eingetreten ist. Gegen den Entscheid über ein Revisionsbegehren oder den bei Gut-
heissung neu gefällten Entscheid kann direkt Beschwerde an das Obergericht erhoben
werden (Art. 191 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Appenzell Ausserrhoden, StG-
AR, bGS 621.11). Die Erhebung einer Einsprache ist ausgeschlossen (Art. 191 Abs. 2,
StG-AR).
11 Act. 2/1. 12 Act. 1. 13 Act. 6. 14 Act. 8; act. 10. 15 Act. 12. 16 Act. 14.
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1.2. Die Beschwerde ist schriftlich innert 30 Tagen beim Obergericht einzureichen (Art. 55
Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, VPRG, bGS 143.1). Der Revisi-
onsentscheid trägt das Datum vom 1. Mai 2017 und wurde der Beschwerdeführerin am
4. Mai 2017 zugestellt17. Die Beschwerdefrist hat somit am 5. Mai 2017 zu laufen begon-
nen (Art. 4 Abs. 1 VRPG) und endete grundsätzlich am 3. Juni 2017. Da es sich hierbei
um einen Samstag handelte, verlängerte sich die Frist auf den nächstfolgenden Werktag,
somit bis zum 5. Juni 2017 (Art. 5 Abs. 2 VPRG). Mit Postaufgabe vom 2. Juni 201718 ist
die Frist gewahrt.
2. Materielles
2.1. Die Beschwerdeführerin rügt zunächst, dass die Vorinstanz zu Unrecht nicht auf ihr Revi-
sionsbegehren eingetreten sei. So wären die formellen Prozessvoraussetzungen ohne
weiteres erfüllt gewesen. Insbesondere habe die Beschwerdegegnerin das Revisions-
gesuch rechtzeitig gestellt und damit die Fristen nach Art. 190 StG-AR gewahrt. Ferner
sei die Vertretung gehörig bevollmächtigt gewesen. Dies werde von der Vorinstanz auch
nicht bestritten. Die Vorinstanz stelle sich vielmehr auf den Standpunkt, dass die Be-
schwerdeführerin ihr Beschwerderecht wegen Doppelbesteuerung dadurch verwirkt habe,
dass sie in Kenntnis des kollidierenden Steueranspruchs des Kantons Zürichs vorbehalt-
los Steuern im Kanton Appenzell Ausserrhoden bezahlt habe. Die Beschwerdeführerin
habe damit ihre Sorgfaltspflicht im Sinne von Art. 189 Abs. 2 StG-AR verletzt. Somit erfül-
le sie die Prozessvoraussetzung des notwendigen Rechtschutzinteresses nicht. Bei der
Frage der Sorgfaltspflicht handle es sich allerdings nicht um einen formellen, sondern um
einen inhaltlichen Mangel, welcher die materiell-rechtliche Gültigkeit des Revisionsbegeh-
rens beschlage. Entsprechend hätte die Vorinstanz auf das Revisionsbegehren eintreten
und einen Sachentscheid fällen müssen. Der Nichteintretensentscheid der Vorinstanz sei
deshalb aufzuheben und die Sache zur Neubeurteilung zwecks Sachentscheid zurück-
zuweisen.
2.1.1. Ob die Vorinstanz zu Recht einen Nichteintretensentscheid erlassen hat, hängt davon ab,
ob die Verwirkung infolge einer Sorgfaltspflichtverletzung, konkret bei Steuerentrichtung
trotz Kenntnis eines kollidierenden Steueranspruchs, prozessualer oder materieller Natur
ist. Nur in ersterem Falle hätte die Vorinstanz die Verwirkungsfrage bereits im Rahmen
der Prozessvoraussetzungen prüfen und einen Nichteintretensentscheid erlassen dürfen.
17 Act. 2.1. 18 Act. 1.
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Gemäss Art. 189 Abs. 2 StG-AR ist die Revision ausgeschlossen, wenn als Revisions-
grund vorgebracht wird, was bei Beachtung der zumutbaren Sorgfalt schon im ordentli-
chen Verfahren hätte geltend gemacht werden können. Art. 189 Abs. 2 StG-AR entspricht
dem Wortlaut nach im Wesentlichen Art. 147 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer (DBG, SR 642.11) und Art. 51 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die Har-
monisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG, SR 642.14).
LOOSER, auf den die Beschwerdeführerin verweist, vertritt die Auffassung, dass die Be-
achtung pflichtgemässer Sorgfalt die materiell-rechtliche Begründetheit des Revisionsge-
suchs beschlägt19. Auch RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER halten dafür, dass der Nach-
weis, wonach neue Tatsachen und Beweismittel trotz der gebotenen Sorgfalt nicht schon
im ordentlichen Verfahren hätten geltend gemacht werden können, im Rahmen der mate-
riell-rechtlichen Begründetheit des Revisionsgesuchs zu erbringen ist20. Ebenfalls dieser
Ansicht ist das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz, welches die Beachtung zumut-
barer Sorgfalt nicht unter die formellen Eintretensvoraussetzungen des Revisionsbegeh-
rens subsumiert21. Der Wortlaut, „die Revision ist ausgeschlossen“, legt dagegen nahe,
dass der Gesetzgeber die Frage der Sorgfaltspflichtverletzung hier prozessual verstanden
haben wollte und auf ein Revisionsbegehren bei Verletzung zumutbarer Sorgfalt gar nicht
erst einzutreten ist. Der Kanton St. Gallen hat diese Rechtsfolge ausdrücklich normiert. So
hält Art. 197 Abs. 2 des Steuergesetzes St. Gallen (StG-SG, sGS 811.1) fest, dass auf ein
Revisionsbegehren nicht einzutreten ist, wenn der Antragsteller als Revisionsgrund vor-
bringt, was er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte gel-
tend machen können. Das Verwaltungsgericht Graubünden, dessen kantonales Steuer-
gesetz diese Rechtsfolge nicht explizit vorsieht, führt aus, dass es konstanter Rechtspre-
chung entspreche, im Falle einer Sorgfaltspflichtsverletzung nach Art. 141 Abs. 2 des
Steuergesetzes Graubünden (GRP 720.000) auf ein Revisionsbegehren nicht einzutre-
ten22. Das Bundesgericht schliesslich spricht davon, dass die steuerpflichtige Person „das
Recht zur Anfechtung“ der Veranlagung eines Kantons verwirkt, wenn sie ihre dortige
Steuerpflicht in Kenntnis des kollidierenden Steueranspruchs eines anderen Kantons vor-
behaltlos anerkennt23. Auch dies legt nahe, dass die Verwirkung nach Art. 189 Abs. 2
StG-AR als formelle und nicht als materielle Frage zu behandeln ist.
2.1.2. Angesichts des Wortlauts von Art. 189 Abs. 2 StG-AR und den bundesgerichtlichen Aus-
führungen gelangt das Obergericht zum Schluss, dass die Nichtbeachtung der gebotenen
19 LOOSER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesetz über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl. 2017, N. 31 zu Art. 51 StHG. 20 RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Aufl. 2013, N. 3 zu
§ 157 StG-ZH. 21 Vgl. StE 1997 B 97.11 Nr. 13 E. 1e. 22 Urteil des Verwaltungsgerichts Graubünden A 13 36 vom 7. Januar 2014 E. 2b S. 12. 23 Urteil des Bundesgerichts 2C_655/2016 vom 17. Juli 2017 E. 2.3.2.
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Sorgfalt zur prozessualen Verwirkung des Rechts auf Revision führt. Die Vorinstanz hat
deshalb die Verwirkung zu Recht im Rahmen der Prozessvoraussetzungen geprüft. Der
Nichteintretensentscheid erweist sich damit als rechtmässig, sofern der Beschwerdeführe-
rin eine Pflichtverletzung zur Last zu legen ist. Ob dies der Fall ist, wird nachfolgend ge-
prüft.
2.2. Die Beschwerdeführerin bestreitet Kenntnis vom kollidierenden Steueranspruch des Kan-
tons Zürichs gehabt zu haben. Einerseits befinde sich der Gesellschaftssitz in Herisau,
andererseits habe das Steueramt Zürich die Einzelfirma B. _ für die Steuerjahre
2008 und 2009 revidiert, ohne dass damals im Kanton Zürich eine unbegrenzte Steuer-
pflicht geltend gemacht worden sei. Erst anlässlich der Revision der D. _ durch das
Steueramt Zürich im Jahre 2016 seien Zweifel aufgekommen, woraufhin die Beschwerde-
führerin unverzüglich weitere Nachforschungen angestellt habe. Wenn die Vorinstanz der
Beschwerdeführerin Kenntnis des kollidierenden Steueranspruchs unterstelle, stützte sie
sich im Wesentlichen auf ein Schreiben von E. _ vom 1. Oktober 2010 an die kan-
tonale Steuerverwaltung. Die Beschwerdeführerin habe von diesem Schreiben allerdings
keine Kenntnis gehabt.
2.2.1. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung verwirkt die steuerpflichtige Person das
Recht zur Anfechtung der Veranlagung eines Kantons, wenn sie ihre dortige Steuerpflicht
in Kenntnis des kollidierenden Steueranspruchs eines anderen Kantons vorbehaltlos an-
erkennt, indem sie sich etwa ausdrücklich oder stillschweigend der Veranlagung unter-
wirft, die Steuererklärung abgibt, auf eine Einsprache oder weitere Rechtsmittel verzichtet
und den veranlagten Steuerbetrag bezahlt24. Eine solche Verwirkung wird nicht von Amtes
wegen berücksichtigt, sondern muss von den betroffenen Behörden / Kantonen geltend
gemacht werden25. Für die Steuerperioden 2008 bis und mit 2013 wurde die Beschwerde-
führerin in Appenzell Ausserrhoden rechtskräftig veranlagt. Sie hat sich der Veranlagung
unterworfen und die Steuern bezahlt. Der Steueranspruch des Kantons Appenzell Ausser-
rhoden wurde damit vorbehaltlos anerkannt. Zu prüfen bleibt, ob ein kollidierender Steu-
eranspruch besteht und ob die vorbehaltlose Anerkennung des Steueranspruchs des
Kantons Appenzell Ausserrhoden in Kenntnis eines kollidierenden Steueranspruchs
erfolgte.
2.2.2. Die Beschwerdeführerin hat ihren Sitz in Herisau, verfügt dort aber nach eigenen Aussa-
gen weder über Büroräumlichkeiten noch über in eigenem Namen angestelltes Perso-
24 Urteil des Bundesgerichts 2C_655/2016 vom 17. Juli 2017 E. 2.3.2; BGE 137 I 273 E. 3.3.3 S. 278;
123 I 264 E. 2d S. 267. 25 BGE 137 I 273 E. 3.3.3 S. 278f.
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nal26. Bei der Beschwerdeführerin handelt es sich demnach offenbar um eine sog. Brief-
kastenfirma. Zwar bestimmt sich die steuerrechtliche Zugehörigkeit einer juristischen Per-
son vorab nach ihrem Sitz, ist dieser allerdings nur formeller Natur, so ist für die Besteue-
rung auf den Ort der tatsächlichen Geschäftsführung abzustellen27. Nachdem die Ge-
schäfte über die D. _ in Zürich abgewickelt werden, hätte die Beschwerdeführerin
ihren Gewinn wohl dort versteuern müssen. Ein kollidierender Steueranspruch liegt damit
vor.
2.2.3. Wie dem Schreiben von E. _ vom 1. Oktober 2010 zu entnehmen ist, hat dieser
gegenüber der kantonalen Steuerverwaltung ausdrücklich erklärt, dass mit dem Kanton
Zürich keine Steuerausscheidung vorzunehmen sei, weil die Beschwerdeführerin eine
eigenständige Rechtspersönlichkeit besitze, Sitz und tatsächliche Verwaltung im Kanton
Appenzell Ausserrhoden habe und in Herisau über Büroräumlichkeiten verfüge, sowie
eine stundenweise eingesetzte Teilzeitmitarbeiterin beschäftige. Diesem Schreiben lässt
sich entnehmen, dass das Bewusstsein eines kollidierenden Steueranspruchs vorhanden
gewesen sein muss, sind vorgenannte Angaben doch wohl nicht ohne Grund unrichtig
erfolgt. Zu prüfen bleibt, ob das erwähnte Schreiben der Beschwerdeführerin vorgehalten
werden kann.
2.2.4. Die Beschwerdeführerin führt aus, dass E. _ , dipl. Treuhandexperte bei der XY
Treuhand AG, das Schreiben ohne jede Anweisung und als vollmachtloser Stellvertreter
verfasst habe. Eine Bevollmächtigung der XY Treuhand AG sei auch nie gegenüber der
Steuerbehörde kundgegeben worden. Die Beschwerdeführerin weist sodann darauf hin,
dass sie die Steuererklärungen, welche späteren Datums sind als die von der Vorinstanz
ins Recht geführte Vollmacht vom 15. August 2008, jeweils nicht durch einen Vertreter
habe unterzeichnen lassen, sondern eigenständig unterzeichnete. Dies deute darauf hin,
dass keine echte Stellvertretung vorgelegen habe, bzw. dass der Steuerpflichtige in eige-
nem Namen zu handeln gedachte. Im Übrigen hätte die Steuerverwaltung
Appenzell Ausserrhoden sich nicht in gutem Glauben auf die Auskunft von E. _ ver-
lassen dürfen, da sich der in den Jahresrechnungen ausgewiesene Jahresmietaufwand
für das Jahr 2008 auf Fr. 1‘138.-- und für die darauffolgenden Jahre auf Fr. 1‘910.-- belau-
fen habe. Der Vorinstanz hätte bewusst sein müssen, dass damit keine Büroräumlichkei-
ten hätten gemietet werden können. Die Vorinstanz hätte sich folglich mit der Erklärung
von E. _ nicht zufrieden geben oder diese zumindest in den Folgejahren überprüfen
müssen.
26 Act. 1 S. 4. 27 RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 5 zu Art. 50 DBG.
Seite 9
2.2.5. Gemäss Art. 159 Abs. 1 StG-AR kann sich die steuerpflichtige Person vor den mit dem
Vollzug des Steuergesetzes betrauten Behörden vertreten lassen, soweit ihre persönliche
Mitwirkung nicht notwendig ist. Wie sich den Akten entnehmen lässt, hat die Beschwerde-
führerin die XY Treuhand AG mit Vollmacht vom 15. August 2008 ermächtigt, sie in den
Steuererklärungsverfahren für die direkte Steuer (Staats- und Gemeindesteuern
sowie direkte Bundessteuer) sowie in Sozialversicherungsangelegenheiten zu vertreten28.
Die Vertretung durch eine juristische Person ist selbstverständlich zulässig29. Die XY
Treuhand AG war wiederum befugt, den, offenbar bei ihr angestellten30 E. _ beizu-
ziehen. Eine gehörige Vollmacht liegt damit vor. Entgegen der Behauptung der Be-
schwerdeführerin wurde die Vollmacht auch gegenüber der Steuerverwaltung kund-
gegeben, was sich schon daraus ergibt, dass die Steuerverwaltung die Vollmacht anläss-
lich der Vernehmlassung selber ins Verfahren eingebracht hat31. Das der Vollmacht bei-
liegende Schreiben32, gemäss welchem zukünftig sämtliche Korrespondenz und Rech-
nungen an die XY Treuhand AG zu erfolgen habe, weist in zeitlicher Hinsicht auf
keine Beschränkung hin. Wurde die Vollmacht zeitlich unbeschränkt erteilt, darf sich die
Steuerbehörde auf die unwiderrufene Vollmacht verlassen, sofern keine Umstände zutage
treten, die auf ein Erlöschen des Vertretungsverhältnisses schliessen bzw. ernsthafte
Zweifel an dessen Weiterführung aufkommen lassen33. Solche Umstände sind vorliegend
nicht ersichtlich. Aus dem Umstand, dass die Beschwerdeführerin die Steuererklärung
persönlich unterzeichnete, kann nicht geschlossen werden, dass am 1. Oktober 2010 kein
Vertretungsverhältnis mehr bestand. Dies deshalb, weil der Gesetzgeber ausdrücklich
angeordnet, dass die steuerpflichtige Person die Steuererklärung persönlich zu unter-
zeichnen hat (Art. 161 Abs. 2 StG-AR bzw. Art. 124 Abs. 2 DBG). Die persönliche Unter-
schrift soll sicherstellen, dass sich die steuerpflichtige Person über die Lückenlosigkeit
und Richtigkeit der gegebenenfalls von einem Dritten vorgenommenen Eintragungen ver-
gewissern kann34. Die Unterzeichnung durch den vertraglichen Vertreter ist deshalb unzu-
lässig35. Sodann weist auch der den Steuererklärungen 2008 bis und mit 2013 beiliegen-
de und jeweils von der XY Treuhand AG erstellte Geschäftsabschluss darauf hin, dass die
XY Treuhand AG nach wie vor für die Beschwerdeführerin tätig war36. Die Steuerbehörde
durfte sich damit auf die Vollmacht verlassen. Als Folge der gültig erteilten Vollmacht
28 Act. 7/18. 29 ZWEIFEL/HUNZIKER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer,
3. Aufl. 2017, N 5 zu Art. 117 DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 7 zu Art. 117 DBG.
30 Vgl. Act. 2/12. 31 Act. 7/18. 32 Act. 7/18. 33 Urteil des Bundesgerichts 2C_498/2009 vom 28. August 2009 E. 2.1. 34 RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 16 zu Art. 124
DBG. 35 Urteil des Bundesgerichts 2C_620/2007 vom 2. August 2008 E.3.1. 36 Act. 7/3 bis 7/8.
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muss sich die Beschwerdeführerin die Rechtswirkungen von Verfahrenshandlungen und
Unterlassungen ihrer Vertretung anrechnen lassen37. Sie kann sich nicht durch die Be-
hauptung entlasten, vom fraglichen Schreiben keine Kenntnis gehabt zu haben. Unbe-
achtlich ist ferner die Behauptung, wonach die Steuerbehörde hätte merken müssen, dass
die deklarierten Mietzinsaufwendungen für die angeblichen Büroräumlichkeiten
unrealistisch tief waren. Denn selbst wenn die Veranlagungsbehörde den Sachverhalt vor
der Veranlagung besser hätte abklären müssen, ist bei mangelnder Sorgfalt keine Revisi-
on zulässig38. Der Fehler einer Behörde vermag mit anderen Worten keine Nachlässigkeit
des Betroffenen zu rechtfertigen39.
2.2.6. Die Beschwerdeführerin macht schliesslich geltend, dass eine Verwirkung nur bei effekti-
ver Kenntnis eines kollidierenden Steueranspruchs eintreten könne. Ob die Beschwerde-
führerin bei Anwendung genügender Sorgfalt Kenntnis vom kollidierenden Steueran-
spruch haben konnte, sei gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung unbeachtlich.
2.2.7. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin ist effektive Kenntnis nicht erforderlich. Es
genügt vielmehr, wenn der Steuerpflichtige bei Beachtung der erforderlichen Sorgfalt vom
kollidierenden Steueranspruch Kenntnis haben konnte bzw. musste40. Wenn die Be-
schwerdeführerin dies unter Verweis auf das Urteil des Bundesgerichts 2C_27/2009 vom
9. Juli 2009 E. 2.1 in Abrede stellt, übersieht sie, dass sich dort nicht der erst-, sondern
vielmehr der zweitveranlagende Kanton auf die Verwirkung berufen hat. Weil sich der dor-
tige Beschwerdeführer stets gegen den Steueranspruch dieses zweit-veranlagenden Kan-
tons gewehrt hatte, fehlte es bereits am Erfordernis des vorbehaltlosen Anerkennens.
Ferner wurde in diesem Verfahren nicht die Revision der Steuerveranlagung des erst-
veranlagenden Kantons, sondern die Feststellung des Nichtbestands eines Nachsteuer-
anspruchs durch den zweitveranlagenden Kanton verlangt. Die Frage nach der Kenntnis
eines kollidierenden Steueranspruchs blieb deshalb ohne Relevanz. In diesem Kontext
sind die Ausführungen des Bundesgerichts zu verstehen, wonach nicht zu prüfen ist, ob
der Beschwerdeführer die Steuerhoheit des zweitveranlagenden Kantons bei Beachtung
der erforderlichen Sorgfalt bzw. Ehrlichkeit hätte erkennen müssen.
37 BGE 94 I 248 E. 2b. S. 251f. 38 WALTHER, in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl.
2015, N 17 zu § 201 StG-AG. 39 Entscheid des Verwaltungsgerichts Aargau vom 23. Juni 1997, in: STE 1998 AG B 97.11 Nr. 15
E 3b/dd/ddd; vgl. auch das Urteil des Bundesgerichts vom 21. Mai 1997, in: STE DBG B 97.11 Nr. 14 E. 3e.
40 Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden A 13 36 vom 7. Januar 2014 E. 2b S. 13; LOOSER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl. 2017, N. 26b zu Art. 51 StHG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 24 zu Art. 147 DBG.
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2.3. Im Ergebnis ist festzuhalten, dass sich die Beschwerdeführerin das Schreiben von E.
_ vom 1. Oktober 2010 vorhalten lassen muss. Weil in diesem Schreiben explizit
eine allfällige Steuerausscheidung mit Zürich thematisiert wurde, muss davon ausgegan-
gen werden, dass die Beschwerdeführerin vom kollidierenden Steueranspruch des Kan-
tons Zürich Kenntnis hatte bzw. haben musste. Es drängt sich gar der Verdacht auf, dass
die Beschwerdeführerin einzig zum Zwecke der Steuerumgehung errichtet wurde. Dass
eine Steuerausscheidung unter Angabe unrichtiger Angaben abgewendet wurde, legt die-
sen Verdacht nahe. Das Recht auf Revision hat die Beschwerdeführerin jedenfalls ver-
wirkt.
3. Kosten- und Entschädigungsfolgen
3.1. Im Rechtsmittelverfahren ist gebühren- und kostenpflichtig, wer ganz oder teilweise unter-
liegt oder auf dessen Rechtsmittel nicht eingetreten wird (Art. 53 Abs. 1 i.V.m. Art. 19
Abs. 3 VRPG). Die Beschwerdeführerin ist unterlegen, weshalb sie ausgangsgemäss die
Entscheidgebühr zu bezahlen hat.
Das Obergericht erhebt für seine Urteile in Verwaltungssachen Gebühren bis Fr. 5'000.--
(Art. 4a Abs. 1 GGV).41 Gemäss Art. 20 VRPG sind innerhalb des Gebührenrahmens die
Gebühren nach dem Zeit- und Arbeitsaufwand, der Bedeutung des Geschäfts sowie nach
dem Interesse und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Gebührenpflichtigen zu be-
messen. In Berücksichtigung dieser Umstände erscheint vorliegend eine Entscheidgebühr
von Fr. 3‘000.-- als angemessen. Der bei den Beschwerdeführern erhobene Kostenvor-
schuss für das vorliegende Verfahren von Fr. 1‘500.-- ist daran anzurechnen.
3.2. Der obsiegenden Vorinstanz wird keine Entschädigung zugesprochen (Art. 53 Abs. 3
i.V.m. Art. 24 Abs. 3 lit. a VRPG).
41 Art. 4a des Gesetzes vom 25. April 1982 über die Gebühren in Verwaltungssachen (bGS 233.2).
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