Decision ID: 3dbbe9fb-d85f-57de-9f1d-5c44fb8c8960
Year: 2021
Language: de
Court: SG_VWEK
Chamber: SG_VWEK_001
Canton: SG
Region: Eastern_Switzerland
Law Area: 

Sachverhalt:
A.- A ist in B in der Gemeinde C wohnhaft. Er ist selbständig erwerbender Bauingenieur
mit einem Büro in D, nebenamtliches Behördenmitglied des E und zudem Aktionär und
Verwaltungsratspräsident der F mit einer Beteiligung von 50 %. Die Namenaktien der F
wurden von der Steuerverwaltung des Kantons G am 23. Juli 2018 für die
Vermögenssteuer per 31. Dezember 2018 mit einem Steuerwert von Fr. 1'100.– je Aktie
bewertet. Die st. gallische Steuererklärung für die Kantons- und Gemeindesteuern 2018
und die direkte Bundessteuer 2018 reichte A am 27. Dezember 2019 ein und
deklarierte ein steuerbares Einkommen von Fr. 94'300.– sowie ein steuerbares
Vermögen von Fr. 1'318'000.–. Den Wert einer Aktie der F bezifferte er mit Fr. 867.–
(Aktienwert von Fr. 1'238.58 abzüglich 30 %).
B.- Am 7. Juli 2020 veranlagte die Steuerbehörde A für die Kantons- und
Gemeindesteuern 2018 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 109'200.– und
einem steuerbaren Vermögen von Fr. 1'342'000.–. Für die direkte Bundessteuer wurde
er mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 103'100.– veranlagt. Zum Einkommen
wurde die Einmalvergütung für die Photovoltaikanlage (EIV) vom 3. Dezember 2018 im
Betrag von Fr. 14'296.– hinzugerechnet. Beim Vermögen wurde der Steuerwert der
Aktien der F von Fr. 867.– auf Fr. 1'120.– korrigiert.
C.- Gegen die Veranlagung der Kantons- und Gemeindesteuern 2018 und der direkten
Bundessteuer 2018 erhob A am 3. August 2020 jeweils Einsprache. Er beantragte, der
Pauschalabzug von 30 % auf die Aktien der F sei weiterhin zuzulassen und die einzelne
Aktie sei mit Fr. 770.– zu bewerten. Weiter sei die im Jahr 2018 erhaltene EIV im
vorliegenden Fall – sechs Jahre nach Zusage der kostendeckenden
Einspeisevergütung und nach der Änderung des Zivilstands – als Minderung der
Anlagekosten und nicht als Einkommen zu klassifizieren. Eventualiter sei die EIV auf
das Jahr 2012 anzupassen, das heisse, sie müsse um die Teuerung vermindert und
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abgezinst werden. Dies ergebe noch einen steuerbaren Wert von 70 % der EIV im Jahr
2018, somit Fr. 9'988.–. Im Weiteren seien die unterschiedlichen Grenzsteuersätze von
2012 (verheiratet) und heute (alleinstehend) zu berücksichtigen. Somit sei nur noch
rund die Hälfte der EIV steuerwirksam und damit Fr. 7'150.– dem Einkommen
anzurechnen.
D.- Mit Entscheiden vom 16. September 2020 wies das Kantonale Steueramt die
Einsprachen gegen die Veranlagung der Kantons- und Gemeindesteuern 2018 sowie
der direkten Bundessteuer 2018 ab.
E.- Am 9. Oktober 2020 erhob A sinngemäss Rekurs und Beschwerde bei der
Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen (VRK). Er beantragte, dass der
Steuerwert der Aktien der F per 31. Dezember 2018 Fr. 1'100.– betrage, und diese
unter Berücksichtigung des Pauschalabzugs von 30 % mit einem Steuerwert von
Fr. 770.– pro Aktie zu veranlagen seien. Zudem seien bei der Festlegung des
steuerbaren Wertes der EIV die unterschiedlichen Steuersituationen mit einer Differenz
von über sechs Jahren zu berücksichtigen, wie dies bei älteren Pensionen erfolge.
Deshalb sei die EIV nur zur Hälfte, das heisse mit Fr. 7'150.– als Einkommen
anzurechnen. Die Vorinstanz beantragte in der Vernehmlassung vom 1. Dezember 2020
die Abweisung des Rekurses und der Beschwerde. Mit Rekurs- und Beschwerdereplik
vom 17. Dezember 2020 hielt A an seinen bisherigen Anträgen fest. Zudem beantragte
er eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 2'557.50.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten wird, soweit erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.

Erwägungen:
1.- Angefochten sind die Einspracheentscheide hinsichtlich der Kantons- und
Gemeindesteuern 2018 und der direkten Bundessteuer 2018. Hierbei handelt es sich
um verschiedene Steuern, welche verschiedenen Gemeinwesen zufliessen und welche
Gegenstand getrennter Veranlagungen und Verfahren sind. Dies bedeutet, dass zwei
Entscheide zu fällen sind, die in einem einzigen Dokument enthalten sein können – der
eine für die Kantons- und Gemeindesteuern und der andere für die direkte
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Bundessteuer – mit getrennten Begründungen, wobei Verweisungen zulässig sind, und
eigenen Rechtssprüchen (Dispositiven) oder zumindest eigenem Rechtsspruch, der die
beiden Steuern ausdrücklich auseinanderhält (BGE 130 II 509 E. 8.3 = Pra 94 [2005] Nr.
114). Dementsprechend werden der Rekurs und die Beschwerde in einem einzigen
Dokument behandelt und die Steuern im gemeinsamen Rechtsspruch
auseinandergehalten. Spätere höchstrichterliche Differenzierungen bezüglich Form und
Inhalt von Entscheiden (BGE 135 II 260 E. 1.3.1 und 142 II 293 E. 1.2) haben an der
Zulässigkeit dieser Vorgehensweise nichts geändert.
2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die VRK ist zum
Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur Erhebung des Rekurses und der
Beschwerde ist gegeben. Diese sind rechtzeitig eingereicht worden und erfüllen in
formeller Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des Steuergesetzes,
sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 140 Abs. 1 und 2 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer, SR 642.11, abgekürzt: DBG; Art. 7 der Verordnung zum Bundesgesetz
über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h Ziff. 1 und Art. 48 Abs. 1 des
Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP).
3.- Streitig ist die steuerliche Bewertung der 50 Aktien der F. Diese wurden vom
Pflichtigen im Wertschriftenverzeichnis mit Fr. 867.– pro Stück aufgeführt. Im Rekurs
und in der Beschwerde beantragte er, dass die Aktien mit einem Wert von Fr. 770.– zu
veranlagen seien. Das Steueramt geht von einem höheren Wert von Fr. 1'120.– pro
Aktie aus.
a) Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet, soweit die gesetzlichen
Bestimmungen nichts anderes vorsehen (vgl. Art. 54 StG). Wertpapiere werden nach
dem Kurswert oder, wenn kein solcher besteht, nach dem inneren Wert (Art. 56 Abs. 1
StG) – der dem Verkehrswert entspricht (vgl. VRKE I/2-2012/54 vom 26. August 2013
E. 3a/aa, im Internet abrufbar unter: www.sg.ch/recht/gerichte und dort unter
Rechtsprechung) – bewertet. Dies erfolgt nach einheitlichen Kriterien auf der Grundlage
der Wegleitung zur Bewertung von Wertpapieren ohne Kurswert für die
Vermögenssteuer (Kreisschreiben Nr. 28 vom 28. August 2008 der Schweizerischen
Steuerkonferenz, abgekürzt: KS Nr. 28, publiziert in: www.steuerkonferenz.ch). Dieses
Kreisschreiben stellt zwar weder Bundesrecht dar, noch zählt es zum kantonalen Recht
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und vermag als Verwaltungsverordnung weder Rechte noch Pflichten zu begründen. Es
gilt indessen nach ständiger Praxis des Bundesgerichts als zuverlässige Methode zur
Bestimmung des Verkehrswertes, da in ihm die allgemeinen für die Preisbildung bei
den nicht an der Börse kotierten Aktien massgebenden Überlegungen zum Ausdruck
kommen (Urteil des Bundesgerichts [BGer] 2C_504/2009 vom 15. April 2010 E. 3.3 und
2C_800/2008 vom 12. Juni 2009 E. 5.1; GVP 1995 Nr. 22; vgl. Schneller/Widrig/Wigger,
Bewertung von Wertpapieren ohne Kurswert, in: Der Schweizer Treuhänder, 5/09, S.
364).
b) Die Vorinstanz erwog, dass der Steuerwert der F gemäss Schreiben der Kantonalen
Steuerverwaltung G vom 23. Juli 2018 auf dem Jahresabschluss 2017 basiere. Der
Steuerwert von brutto Fr. 1'100.– und netto Fr. 770.– sei gemäss Praxis im Kanton St.
Gallen in der Veranlagung 2017 berücksichtigt worden. Für die Steuerperiode 2018 sei
jedoch im Kanton St. Gallen im Gegensatz zu G der Steuerwert massgeben, welcher
aus dem Jahresabschluss 2018 resultiert habe. Dieser habe brutto Fr. 1'600.–
betragen. Dies ergebe sich gestützt auf das Auskunftssystem der
Wertschriftenverzeichnis-Kontrolle (WVK) der Schweizer Kantone und der
Eidgenossenschaft. Aufgrund der Beteiligungsquote sei ein Minderheitsabzug von 30
% gewährt worden, womit sich ein Netto-Steuerwert von Fr. 1'120.– pro Aktie ergeben
habe.
Der Rekurrent und Beschwerdeführer bringt dagegen vor, dass der Aktienwert von
Fr. 1'600.– jeglicher Grundlage entbehre. Die Berechnung des Aktienwerts im Kanton G
erfolge auf Basis des KS Nr. 28. Es könne nicht sein, dass die gleichen Aktien im
Kanton G zu einem anderen Wert zu versteuern seien als im Kanton St. Gallen. Der
Steuerwert per 31. Dezember 2018 betrage eindeutig Fr. 1'100.– pro Aktie. Der
Steuerwert per 31. Dezember 2019 belaufe sich im Übrigen auf Fr. 1'200.– und nicht Fr.
1'600.–. In den Vorjahren sei jeweils auch die Bewertung des Kantons G der Vorperiode
übernommen worden und ein Systemwechsel sei willkürlich.
c) Nach Art. 68 Abs. 1 StG und Art. 17 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (SR 642.14,
abgekürzt: StHG) bemisst sich das steuerbare Vermögen nach dem Stand am Ende der
Steuerperiode oder der Steuerpflicht. Somit ist nicht zu beanstanden, dass die
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Vorinstanz für die Steuerperiode 2018 bei der Bemessung des Steuerwerts der F auf
den Jahresabschluss 2018 abstellt, auch wenn grundsätzlich auf den Verkehrswert der
Vorjahresperiode abgestellt werden könnte, da bei der Veranlagung der natürlichen
Person die notwendige Jahresrechnung in der Regel noch nicht vorliegt (Dzamko-
Locher/Teuscher, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], 3. Aufl. 2017, Art. 14 StHG N 16 mit
Hinweis auf KS Nr. 28 N 4). Daraus, dass die Vorinstanz in den vergangenen Jahren
jeweils die Bewertung des Kantons G der Vorperiode übernommen hatte, kann der
Rekurrent und Beschwerdeführer nichts zu seinen Gunsten ableiten. Es ist
grundsätzlich kein widersprüchliches Verhalten darin zu sehen, wenn die
Steuerbehörde Sachverhalte in späteren Veranlagungsperioden anders beurteilt als in
früheren (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, VB
zu Art. 109–121 N 80).
d) Die Vorinstanz legte der Steuerveranlagung einen Steuerwert der Aktien der F von Fr.
1'600.– zu Grunde, welchen sie dem elektronischen Wertschriftenverzeichnis des
Systemverbundes elektronisches Wertschriftenverzeichnis (EWV, im Internet von den
Steuerbehörden abrufbar unter: www.ewv-ete.ch; act. 1.1.2 f.) entnahm. Die
Berechnung des Verkehrswerts von nicht kotierten Wertpapieren erfolgt in der Regel
durch den Sitzkanton der zu bewertenden Gesellschaft (Kommentar 2020 zum KS Nr.
28 N 3, im Internet abrufbar unter: www.steuerkonferenz.ch). Die von den kantonalen
Steuerbehörden auf diese Art und Weise berechneten Steuerwerte werden im EWV
erfasst und sind dort von den eidgenössischen und kantonalen Steuerverwaltungen
abrufbar. Die ausserkantonale Veranlagungsbehörde ist jedoch nicht zwingend an die
Bewertung der Aktien durch den Sitzkanton gebunden. Im Sinne einer harmonisierten
Besteuerung der nicht kotierten Aktien in der ganzen Schweiz sollte sie von den
einheitlichen Steuerwerten jedoch nur aus triftigen Gründen abweichen (vgl.
Kommentar 2020 zum KS Nr. 28 N 3). Angesichts der einheitlichen Bewertungspraxis
hatte die Vorinstanz keinen Anlass, an der Richtigkeit des Wertes im EWV zu zweifeln;
zumal der Rekurrent und Beschwerdeführer nicht geltend macht, dass die Methode zur
Berechnung falsch angewendet worden sei oder aus systematischen Gründen
beziehungsweise aufgrund einer besonderen oder atypischen Konstellation im
vorliegenden Fall zu keinem adäquaten Ergebnis führe. Er hat die Berechnung des
Steuerwerts nach den Kriterien des KS 28 nicht grundsätzlich bestritten.
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e) Weshalb die Steuerverwaltung des Kantons G im Schreiben vom 16. Oktober 2019 –
einen Steuerwert von Fr. 1'200.– festhielt, obwohl anschliessend im EWV ein
Bruttowert von Fr. 1'600.– eingetragen wurde, ist nicht ersichtlich. Im EWV ist für die F
der Bilanzstichtag per 31. Dezember 2018 angegeben, womit das Kalenderjahr und das
Geschäftsjahr zusammenfallen. Somit fällt auch die Ausnahmeregelung ausser
Betracht, dass die Ausschüttungen vom Substanzwert abzuziehen sind (vgl. KS Nr. 28
N 11).
f) Insgesamt ist nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz für die Feststellung des
Steuerwertes der Aktien der F auf den Wert des EWV per 31. Dezember 2018 von
Fr. 1'600.– abgestellt und einen Minderheitsabzug von 30 % gewährt hat. Der Rekurs
und die Beschwerde sind in diesem Punkt abzuweisen.
4. Ebenfalls umstritten ist die Besteuerung der EIV in der Höhe von Fr. 14'296.–.
a) Die Vorinstanz führt dazu aus, dass Subventionen in der Regel steuerbares
Einkommen darstellen. In der Praxis würden einmalige Subventionen und
Förderbeiträge bei Liegenschaften als Minderung der entstandenen Auslagen
angesehen. Soweit es sich um Anlagekosten handle, würden die Subventionen und
Förderbeiträge als Minderung der Anlagekosten angesehen. Anders zu beurteilen sei,
wenn die Einmalvergütung für die Installation der betreffenden Photovoltaikanlage als
vom Einkommen nicht abzugsfähige Anlagekosten qualifiziert worden seien (Neubau
oder Totalsanierung der Liegenschaft). Diesfalls mindere die EIV die Anlagekosten
entsprechend und sei einkommenssteuerlich unbeachtlich. Die gesamten Kosten für
die Photovoltaikanlage seien in der Steuererklärung 2012 als Unterhaltskosten in Abzug
gebracht worden und stellten somit keine Anlagekosten dar. Die EIV seien im Jahr des
Zuflusses beziehungsweise des definitiven Rechtserwerbs steuerbar.
Der Rekurrent und Beschwerdeführer hält dazu fest, es sei grundsätzlich richtig, dass
die EIV steuerbar sei. Dass der Bund ursprünglich eine Vergütung von ca. 36 Rappen
pro Kilowattstunde zugesichert habe, diese aber nie ausbezahlt worden sei, und es
zwischen dem Bau der Photovoltaikanlage und der Änderung sowie Auszahlung der
Vergütung sechseinhalb Jahre gedauert habe, müsse bei der Festlegung des
Steuerbetrags berücksichtigt werden. Das Gleiche gelte für die Änderung des
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Zivilstands. Aufgrund der einseitigen Änderung des Vergütungsmodus durch den Bund
sei die ursprüngliche Wirtschaftlichkeit der Anlage nicht mehr gegeben.
b) Nach Art. 34 Abs. 1 lit. a StG bzw. Art. 21 Abs. 1 lit. a DBG sind die Erträge aus
unbeweglichem Vermögen steuerbar, insbesondere alle Einkünfte aus Vermietung,
Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung. Vergütungen für
Photovoltaikanlagen – seien es nun Einmalvergütungen, kostendeckende Vergütungen
oder Vergütungen auf dem freien Markt – werden als Einkünfte aus unbeweglichem
Vermögen besteuert (vgl. Analyse zur steuerrechtlichen Qualifikation von Investitionen
in umweltschonende Technologien wie Photovoltaikanlagen der Schweizerischen
Steuerkonferenz vom 15. Februar 2011, aktualisiert am 18. September 2014, 3. Februar
2016 und 27. August 2020, Ziff. 2.5 mit Hinweisen).
Gemäss Art. 44 Abs. 2 StG können bei Liegenschaften im Privatvermögen die
Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Grundstücken,
die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen
werden. Den Unterhaltskosten sind Investitionen gleichgestellt, die dem Energiesparen
und dem Umweltschutz dienen, soweit sie bei der direkten Bundessteuer abzugsfähig
sind. Eine materiell gleichlautende Bestimmung findet sich in Art. 32 Abs. 2 DBG.
c) Unbestritten ist, dass die vom Pflichtigen erstellte Photovoltaikanlage eine
Massnahme zur Nutzung erneuerbarer Energie ist und deren Erstellungskosten damit
im Sinn von Art. 44 Abs. 2 StG bzw. Art. 32 Abs. 2 DBG abzugsfähig sind (vgl. Art. 1 lit.
b Ziff. 4 der Verordnung über die Massnahme zur rationellen Energieverwendung und
zur Nutzung erneuerbarer Energie, SR 642.116.1), sowie dass die EIV steuerbares
Einkommen aus unbeweglichem Vermögen darstellt. Ebenfalls unbestritten ist, dass die
gesamten Kosten für die Photovoltaikanlage im Steuerjahr 2012, als die Anlage
montiert wurde, als Unterhaltskosten abgezogen wurden.
d) Das schweizerische Einkommenssteuerrecht beruht auf dem Gedanken der
Periodizität. Es wird dasjenige Einkommen besteuert, das einer steuerpflichtigen
Person während einer bestimmten Periode zufliesst (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
a.a.O., VB zu Art. 16–39 N 38). Das Periodizitätsprinzip besagt, dass es die
Steuerpflichtigen nicht in der Hand haben zu bestimmen, wann sie die Steuern
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entrichten, sondern dass die Besteuerung in jener Periode erfolgen soll, in welcher das
Einkommen wirtschaftlich erzielt wird (Höhn/Waldburger, Steuerrecht Bd. 1, 9. Aufl.
2001, § 18 N 15). Einkünfte und Aufwendungen sind demnach in zeitlicher Hinsicht
abzugrenzen.
Das Gesetz regelt nicht, wann der steuerpflichtigen Person Einkommen zugeflossen
oder Ausgaben abgeflossen sind. Der Einkommenszufluss ist ein faktischer Vorgang,
der damit abgeschlossen ist, dass der Steuerpflichtige die wirtschaftliche
Verfügungsmacht über die zugeflossenen Vermögenswerte innehat. Voraussetzung des
Zuflusses ist somit ein abgeschlossener Rechtserwerb, der ein Forderungs- oder
Eigentumserwerb sein kann (sog. Soll-Methode; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O.,
Art. 41 N 22 f.). Grundsätzlich sind nur unbedingte Leistungsansprüche als realisiertes
Einkommen zu betrachten. Bei aufschiebend bedingten Rechtsgeschäften bleibt
deshalb der Erwerb von Einkommen bis zum Eintritt eines künftigen Ereignisses in der
Schwebe, so dass der Einkommenszufluss erst in dem Zeitpunkt erfolgt, in welchem
der Schwebezustand wegfällt und feststeht, dass der Empfänger das fragliche
Einkommen ohne weitere Gegenleistung erhält oder behalten kann (Richner/Frei/
Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 41 N 30). Ein Ertrag aus einem öffentlich-rechtlichen
Rechtsverhältnis gilt dann als realisiert, wenn der Anspruch durch eine Verfügung der
Behörde festgestellt wurde und die dort statuierten Bedingungen und Auflagen erfüllt
sind (M. Weidmann, Einkommensbegriff und Realisation, Zürich 1996, S. 172). Für die
zeitliche Abgrenzung des Abflusses von Einkommen gelten die gleichen Kriterien wie
beim Zufluss von Einkommen. Aufwendungen fliessen somit grundsätzlich zu dem
Zeitpunkt ab, in welchem die steuerpflichtige Person zur Zahlung verpflichtet ist. Nach
dem Grundsatz der Periodizität sind auch Aufwände grundsätzlich derjenigen Periode
zuzuweisen, in der sie entstanden sind (vgl. BGer 2C_392/2009 vom 23. August 2010
E. 2.1).
e) Der Rekurrent und Beschwerdeführer erstellte die Photovoltaikanlage im Jahr 2012
und reichte im gleichen Jahr eine Anmeldung für die Förderung mit einer
kostendeckenden Einspeisevergütung ein. Mit Verfügung vom 22. Oktober 2018 wurde
ihm eine EIV in der Höhe von Fr. 14'296.– zugesprochen. Somit entstand der definitive
Anspruch auf Ausrichtung der Vergütung erst mit dieser Verfügung und der
anschliessenden Auszahlung. Der definitive Leistungsanspruch wie auch die
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Realisierung dieser steuerbaren Einkünfte erfolgte daher erst im Jahr 2018. Die
Besteuerung der EIV in der Höhe von Fr. 14'296.– erfolgte damit zu Recht. Die Dauer
zwischen der Einreichung des Gesuchs und der Zusprechung der Vergütung ist aus
steuerrechtlicher Sicht unerheblich. Aufgrund des Periodizitätsprinzips ist auch der
Wechsel des Zivilstandes nicht zu berücksichtigen, da einzig auf den Zivilstand in der
Abrechnungsperiode abzustellen ist. Eine Abweichende Praxis anderer Kantone ist
nicht massgebend, zumal eine andere steuerliche Handhabung der EIV auch mit einer
anderen Handhabung der Abzugsmöglichkeit der Erstellungskosten verbunden ist. Der
Antrag des Rekurrenten und Beschwerdeführers, die EIV nur zur Hälfte als Einkommen
anzurechnen, ist daher abzuweisen.
5.- Zusammenfassend sind der Rekurs und die Beschwerde abzuweisen. Dem
Verfahrens-ausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten dem Rekurrenten und
Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP, Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine
Entscheidgebühr von je Fr. 600.– erscheint angemessen (Art. 144 Abs. 5 DBG, Art. 7
Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Die beiden Kostenvorschüsse zu
je Fr. 600.– sind damit zu verrechnen.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens besteht kein Anspruch auf eine ausseramtliche
Entschädigung (Art. 98 VRP).