Decision ID: 1a9d0f4f-ecda-4534-83e0-409edd1a8ddd
Year: 2019
Language: fr
Court: VD_TC
Chamber: VD_TC_031
Canton: VD
Region: Région lémanique
Law Area: public_law

Vu les faits suivants:
A.
A._ (ci-après: le recourant), né en 1969, est marié depuis 2008 avec B._ (ci-après: la recourante), née en 1970. Le couple a deux enfants, nés en 2010 et 2011.
Le recourant est l'associé gérant de la société C._, dont il possède l'entier du capital social. Il est également salarié de cette société. La recourante exerce en qualité d'employée de commerce.
C._, ayant son siège à ******** (VD), est inscrite au registre du commerce depuis le 8 décembre 1992. Elle est composée d'un capital social de 20'000 fr., lequel a été augmenté en 2011 à 100'000 francs. Elle a pour but le commerce de ferraille, la récupération des vieux métaux et la vente de matériel d'occasion.
B.
Le recourant et sa société ont fait l'objet d'un contrôle fiscal relatif à des prestations appréciables en argent portant sur les années 1995 à 1999 (chiffre d'affaires non déclaré issu de ventes à la société D._). La procédure a été clôturée, tant pour le recourant que pour sa société, par une proposition de rectification par procédure simplifiée signée le 29 novembre 2002.
C.
Dans leurs déclarations d'impôt relatives aux périodes fiscales 2008 à 2011, les recourants ont déclaré les revenus et la fortune imposables suivants:
Période fiscale
Date de la déclaration d'impôt
Revenu pour l'impôt cantonal et communal (ICC)
Revenu pour l'impôt fédéral direct (IFD)
Fortune imposable
2008
16 juin 2009
125'700 fr.
114'600 fr.
409'000 fr.
2009
18 mai 2010
119'900 fr.
109'700 fr.
153'000 fr.
2010
8 mars 2011
109'600 fr.
98'800 fr.
151'000 fr.
2011
2 octobre 2012
69'200 fr.
60'400 fr.
874'000 fr.
Par décisions de taxation des 19 octobre 2009, 14 juillet 2010 et 19 décembre 2011 se rapportant aux périodes fiscales 2008 à 2010, l'Office d'impôt a fixé les revenus et la fortune imposables des recourants selon les montants déclarés par ceux-ci.
D.
Le 19 septembre 2012, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI ou l'autorité intimée) a ouvert à l'encontre de C._ une procédure pour rappel et soustraction d'impôt portant sur les périodes fiscales 2003 à 2011, ayant des soupçons que des ventes n'auraient pas été comptabilisées dans la société. Cette procédure a fait l'objet d'une décision du 8 décembre 2016, d'une décision sur réclamation du 26 juin 2018, puis d'un recours devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) enregistré sous la référence FI.2018.0157, jugé par arrêt séparé rendu ce jour.
E.
Le 2 décembre 2013, l'ACI a ouvert à l'encontre du recourant une procédure de rappel et soustraction d'impôt portant sur les périodes fiscales 2003 à 2007 en raison de soupçons de prestations appréciables en argent obtenues de sa société. Cette procédure a fait l'objet d'une décision du 11 décembre 2017, d'une décision sur réclamation du 27 juin 2018, puis d'un recours devant la CDAP enregistré sous la référence FI.2018.0155, jugé par arrêt séparé rendu ce jour.
F.
Une procédure parallèle de rappel et de soustraction d'impôt a été ouverte à l'encontre des recourants pour les périodes fiscales 2008 à 2011, vu leur mariage intervenu en 2008.
Par courrier du 4 juillet 2014, l'ACI a requis des recourants la production de relevés complets pour les années 2008 à 2012 de l'intégralité des comptes bancaires du recourant ainsi que des attestations d'intégralité à compléter par la Banque Cantonale Vaudoise (BCV) et la Banque Coop. Elle leur a également remis un tableau d'évolution de fortune, leur demandant de s'expliquer sur les insuffisances constatées. En l'absence de réponse, l'ACI a rappelé sa demande, le 7 octobre 2014.
Le 13 octobre 2014, les recourants ont remis une partie des documents requis, sans toutefois se déterminer sur l'évolution négative de leur fortune.
Par courrier du 7 mai 2015, l'ACI a relancé les recourants afin d'obtenir des informations sur leur évolution de fortune. Elle a également sollicité des explications sur des virements bancaires.
Le 13 juillet 2015, les recourants ont remis les pièces requises par l'ACI depuis le 4 juillet 2014 et ont indiqué qu'ils fourniraient prochainement de plus amples explications sur leurs moyens de subsistance.
Le 14 décembre 2015, l'ACI a sommé les recourants de lui fournir toutes explications utiles sur leur évolution de fortune.
Les recourants n'ont pas donné suite à cette sommation.
Le 1
er
juillet 2016, l'ACI a établi un avis de prochaine clôture de l'enquête pour soustraction d'impôt pour les périodes fiscales 2008 à 2011, faisant étant d'un complément d'impôt (ICC et IFD) de 61'021 fr. 30. Un délai a été imparti aux recourants pour faire valoir leurs observations.
Les recourants ne se sont pas manifestés.
G.
Par décision de rappel d'impôt, de taxation définitive et de prononcé d'amendes rendue le 11 décembre 2017, l'ACI a fixé le montant du complément d'impôt (ICC et IFD) à 49'008 fr. 75 et des amendes (ICC et IFD) à 39'800 fr. pour les périodes fiscales 2008 à 2011. Les peines d'amendes ont été prononcées uniquement à l'encontre du recourant. Le tableau des reprises sur le revenu ICC des recourants se présente comme suit:
Code DI
Années de calculs
2008
2009
2010
2011
Définitive
Définitive
Définitive
Non taxée
Revenu net selon code 650 de la déclaration
125'782
120'385
115'753
74'132
ELEMENTS SOUSTRAITS
410.01
500.01
410.02
Prestations de C._:
-
Chiffre d'affaires réalisé avec D._
-
Chiffre d'affaires réalisé avec E._
-
Frais privés
./. Réduction pour participation qualifiée (30% selon art. 23 al. 1bis LI)
Location terrain ******** non déclaré
./. Montant déclaré
Intérêts s/ BCV Compte ******** non déclarés
82'178
473
3'984
4'800
10'815
1'302
-3'635
10'400
pm
2'311
-693
44'905
-31'200
pm
1'476
-443
pm
TOTAL DES ELEMENTS SOUSTRAITS
91'435
18'882
15'323
1'033
445.02
500.01
540.00
ELEMENTS NON SOUSTRAITS
Prestations de C._:
- Part privée sur véhicule
./.
Réduction pour participation qualifiée (30% selon art. 23 al. 1bis LI)
Corrections de taxation
Rendement locatif ********
Frais d'entretien immeuble ******** / Complément
689
-207
9'900
-1'980
TOTAL DES ELEMENTS NON SOUSTRAITS
0
0
0
8'402
Déductions ICC codes 660 à 725
200
5'300
3'300
Nouveau revenu imposable – code 730
217'217
139'067
125'776
80'267
Le tableau des reprises effectuées sur le revenu IFD des recourants est identique, sous réserve d'une réduction de l'imposition pour participation qualifiée de 40% au lieu de 30% (cf. reprise n° 445.02).
Le tableau des reprises effectuées sur la fortune des recourants se présente comme suit:
Code DI
Années de calculs
2008
2009
2010
2011
Définitive
Définitive
Définitive
Non taxée
Fortune nette selon code 700 de la déclaration
419'455
161'590
149'289
874'529
ELEMENTS SOUSTRAITS
410.01
410.02
410.03
610.01
Compte courant C._ non déclaré
BCV Compte ******** non déclaré
Modification estimation des titres de la société C._ (selon annexes)
-
2008: Fr. 584'500.- au lieu de Fr. 106'590.-
-
2009: Fr. 492'100.- au lieu de Fr. 106'590.-
-
2010: Fr. 345'800.- au lieu de Fr. 103'500.-
-
2011: Fr. 336'600.- au lieu de Fr. 567'466.-
Compte courant C._ non déclaré
477'910
-9'678
2'001
385'510
-11'547
28'927
2'005
242'300
2'009
-230'866
610.02
Dettes d'impôt résultant des reprises des périodes précédentes
-153'203
-191'381
-198'555
-203'139
TOTAL DES ELEMENTS SOUSTRAITS
315'029
184'583
74'677
-431'996
ELEMENTS NON SOUSTRAITS
Corrections de taxation
TOTAL DES ELEMENTS NON SOUSTRAITS
0
0
0
0
Nouvelle fortune imposable – code 700
734'484
346'173
223'966
442'533
Le tableau récapitulatif des compléments d'impôt se présente comme suit:
2008
2009
2010
2011
Récapitulation
ICC
23'651.55
Impôt cantonal
Impôt sur le revenu
16'571.35
3'245.40
2'188.45
1'383.35
23'338.55
Impôt sur la fortune
1'534.50
698.20
251.35
-2'221.05
263.00
Impôt communal
VD - ********
9'288.60
Impôt sur le revenu
7'441.50
667.10
271.35
-
8'380.45
Impôt sur la fortune
636'35
199.50
72.30
-
908.15
VD - ********
878.90
Impôt sur le revenu
535.50
433.00
-
518.25
1'486.75
Impôt sur la fortune
121.15
76.20
26.80
-832.00
-607.85
VD - ********
0.00
Impôt sur le revenu
-
-
-
-
0.00
Impôt sur la fortune
-
-
-
-
0.00
VD - ********
1'631.70
Impôt sur le revenu
324.05
438.90
785.80
-
1'548.75
Impôt sur la fortune
-
60.85
22.10
-
82.95
Total ICC sur revenu
28'872.40
4'784.40
3'246.10
1'901.60
34'804.50
Total ICC sur la fortune
2'292.00
1'034.75
372.55
-3'053.05
646.25
Total ICC
27'164.40
5'819.15
3'618.65
-1'151.45
35'450.75
IFD
Impôt sur le revenu
11'014.00
1'354.00
966.00
224.00
13'558.00
Total ICC et IFD
38'178.40
7'173.15
4'584.65
-927.45
49'008.75
Le 22 décembre 2017, les recourants ont formé une réclamation contre cette décision.
H.
Le 10 janvier 2018, le dossier a été transmis au Centre de Compétences (CC) Entreprises de l'ACI.
I.
Dans le cadre de l'instruction de la réclamation formée contre la décision du 8 décembre 2016 rendue à l'encontre de C._, l'ACI a requis, par courrier du 5 mai 2017, des compléments d'informations aux recourants, qui ont répondu le 16 juin 2017 et ont sollicité un entretien.
Un entretien a eu lieu dans les locaux de l'ACI le 21 septembre 2017. A son issue, le recourant s'est engagé à remettre certains documents. Pour sa part, l'ACI s'est engagée à vérifier les calculs d'évolution de fortune effectués.
Le 21 novembre 2017, les recourants ont transmis des documents.
L'ACI en a accusé réception par courrier du 30 janvier 2018. Elle a informé les recourants qu'elle avait procédé à un calcul des évolutions de fortune et qu'elle arrivait à un train de vie négatif. Elle a sollicité des explications des recourants sur ce point.
Les recourants ont répondu le 16 mars 2018, en indiquant notamment que le recourant avait vendu des pièces d'or et des véhicules pour assurer son train de vie.
Le 20 mars 2018, l'ACI a demandé au Service des automobiles et de la navigation un relevé des véhicules immatriculés au nom du recourant, qu'elle a obtenu le même jour. Il ressort de ce relevé que deux motocycles ont été immatriculés au nom du recourant durant les années 2003 à 2012.
Le 12 avril 2018, l'ACI a informé les recourants qu'une décision sur réclamation serait rendue.
J.
Par décision du 27 juin 2018, l'ACI a très partiellement admis la réclamation formée contre la décision du 11 décembre 2017, en ce sens qu'elle a abandonné une reprise d'un montant de 473 fr. 45 (reprise n° 410.01, chiffre d'affaires réalisé avec E._) concernant la période fiscale 2008, à défaut de pouvoir la justifier par pièce signée. Elle a également adapté la reprise opérée dans la fortune des recourants pour cette même année, compte tenu de la correction du bénéfice imposable de la société (reprise n° 410.03). Elle a fait de même pour les amendes ICC et IFD prononcées pour l'année 2008.
K.
Le 26 juillet 2018, les recourants se sont pourvus devant la CDAP contre cette décision, par le biais de leur fiduciaire. Ils ont pris les conclusions suivantes:
"1. Admettre le recours de A._ et B._ dans le sens suivant:
-
Modifier les reprises en lien avec les prestations appréciables en argent octroyées par C._ en faveur de A._ selon détail développé dans le recours, ainsi que les amendes y relatives
-
Adapter les amendes aux reprises non-contestées
2. Mettre les frais de procédure à la charge de l'intimée.
3. Allouer des dépens au recourant."
Par avis du 31 juillet 2018, le juge instructeur a notamment invité les recourants à indiquer s'ils souhaitaient que la procédure de recours soit menée de manière unifiée en ce sens qu'il soit statué, dans un seul arrêt, tant sur le volet "taxation" du litige que sur le volet "amendes".
Le 28 août 2018, les recourants ont indiqué qu'ils optaient pour la procédure unifiée.
Le 13 septembre 2018, l'ACI a déposé sa réponse dans laquelle elle conclut au rejet du recours.
Invités à déposer d'éventuelles observations complémentaires, les recourants ne se sont pas manifestés.
L.
La Cour a statué par voie de circulation.
Les arguments des parties seront repris ci-dessous dans la mesure utile.

Considérant en droit:
1.
A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les trente jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative. Le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf. art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente jours, il y a lieu d’entrer en matière.
2.
Le litige porte, d'une part, sur les reprises opérées par l'ACI dans le revenu et la fortune des recourants pour les périodes fiscales 2008 à 2011, et, d'autre part, sur les amendes infligées pour soustraction fiscale pour les années 2008 à 2010 (aucune amende n'ayant été prononcée pour l'année 2011).
3.
a) En tant qu’il protège le droit de l'accusé de ne pas s'incriminer lui-même (selon l'adage
"nemo tenetur se ipsum accusare vel procedere"
), l'art. 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 (CEDH; RS 0.101) s’applique à la procédure fiscale de caractère pénal. En revanche, le contentieux qui se rapporte à la taxation fiscale n’entre pas dans le champ d’application de cette disposition; partant, la maxime précitée ne vaut pas dans ce domaine (arrêts de la Cour européenne des droits de l'homme Ferrazzini c. Italie du 12 juillet 2001, Recueil 2001-VII p. 327, par. 29, et J. B. c. Suisse du 3 mai 2001, Recueil 2001-III p. 455; ATF 138 IV 47 consid. 2.6.1 p. 51; 132 I 140 consid. 2.1 p. 145 s.; 121 II 257 consid. 4b p. 264 s., et les références citées). Afin d'éviter que les renseignements obtenus dans la procédure de taxation – à laquelle le contribuable a le devoir de collaborer – ne soient utilisés pour les besoins de la procédure pénale dans laquelle l'accusé a le droit de se taire, le Tribunal cantonal statue en deux étapes: il rend un arrêt partiel sur la taxation, avant de se prononcer, par un arrêt séparé, sur les amendes. Avec l'accord des contribuables toutefois, il peut adopter une procédure unifiée et rendre un arrêt unique statuant aussi bien sur la taxation que sur les amendes (CDAP FI.2016.0149 du 12 mars 2018 consid. 3; FI.2015.0069 du 11 juillet 2016 consid. 3; FI.2010.0015 du 7 avril 2014 consid. 3).
b) Interpellés sur ce point, les recourants ont déclaré par courrier du 28 août 2018 qu'ils souhaitaient que la procédure soit menée de manière unifiée. Le présent arrêt portera ainsi tant sur le rappel d'impôt que sur les amendes pour soustraction d'impôt, pour autant que celles-ci soient contestées.
4.
a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal, comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions – qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt –, l'une pour l’impôt fédéral direct et l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262, et les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 s.).
b) En l'espèce, les questions à trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt, les règles sur le rappel d'impôt et sur l'imposition du revenu étant similaires en droit fédéral et cantonal. La Cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. CDAP FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2; FI.2016.0149 du 12 mars 2018 consid. 4; FI.2016.0013 du 14 novembre 2017 consid. 3).
5.
Les recourants contestent le bien-fondé des reprises effectuées dans leur revenu au titre de prestations appréciables en argent (reprise n° 410.01 du tableau ci-dessus présenté sous let. G) ainsi que celles effectuées dans leur fortune suite à la modification de l'estimation des titres de la société C._ (reprise n° 410.03).
a) Pour les périodes fiscales 2008 à 2010 qui ont fait l'objet d'une taxation définitive et exécutoire, la reprise est soumise aux conditions du rappel d'impôt, qui seul autorise la réouverture par l’autorité fiscale d’une taxation entrée en force.
D'après les art. 151 al. 1 LIFD, 53 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et communes (LHID; RS 642.14), ainsi que l'art. 207 al. 1 LI, dont les teneurs sont identiques, lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.
Le rappel d'impôt est le pendant, en faveur du fisc, de la révision en faveur du contribuable (cf. TF 2C_640/2010 du 11 décembre 2010 consid. 4.3). Cette procédure porte sur la perception d'impôts qui n'ont pas pu être prélevés par l'administration cantonale au cours de la taxation ordinaire. Le rappel d'impôt n'est soumis qu'à des conditions objectives: il implique qu'une taxation n'a, à tort, pas été établie ou est restée incomplète, de sorte que la collectivité publique a subi une perte fiscale; il suppose aussi l'existence d'un motif de rappel. Ce motif peut résider dans la découverte de faits ou de moyens de preuve inconnus jusque-là, soit des faits ou moyens de preuve qui ne ressortaient pas du dossier dont disposait l'autorité fiscale au moment de la taxation (ATF 144 II 359 consid. 4.5.1 p. 364; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1; 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 6.3, in RDAF 2015 II 267; 2C_724/2010 du 27 juillet 2011 consid. 8.1, in RDAF 2012 II 37).
L'autorité fiscale peut, en principe, considérer que la déclaration d'impôt est exacte et complète et elle n'est pas tenue, à défaut d'indices correspondants, de rechercher des informations complémentaires. En raison de la maxime inquisitoire, l'autorité doit cependant procéder à une analyse plus approfondie, lorsqu'il ressort manifestement du dossier que les faits déterminants sont incomplets ou peu clairs. Lorsque l'autorité fiscale aurait dû se rendre compte de l'état de fait incomplet ou inexact, le rapport de causalité adéquate entre la déclaration lacunaire et la taxation insuffisante ou incomplète est interrompu et les conditions pour procéder ultérieurement à un rappel d'impôt font défaut (cf. ATF 144 II 359 consid. 4.5.1 p. 365; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1; 2C_632/2012 du 28 juin 2013 consid. 3.4; 2C_1225/2012 du 7 juin 2013 consid. 3.1 et les références citées). Il incombe au contribuable de démontrer que l’autorité de taxation aurait, le cas échéant, dû connaître l’élément nouveau qu’elle invoque à l’appui du rappel (Hugo Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, in: Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Noël/Aubry Girardin [éds], 2
ème
éd. Bâle 2017, n° 6 ad art. 153 LIFD).
b) En droit fiscal suisse, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD et 19 al. 1 LI). Est notamment imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre (art. 20 al. 1 let. c LIFD et 23 al. 1 let. c LI). Font partie des avantages appréciables en argent au sens de cette disposition les distributions dissimulées de bénéfice (cf.
art. 58 al. 1 let. b LIFD et 94 al. 1 let. b LI
), soit des attributions de la société aux détenteurs de parts auxquelles ne correspond aucune contre-prestation ou une contre-prestation insuffisante et qui ne seraient pas effectuées ou dans une moindre mesure en faveur d'un tiers non participant (
ATF 138 II 57
consid. 2.2 p. 59).
Selon la jurisprudence (
ATF 143 IV 228 consid. 4.1 p. 231; 140 II 88
consid. 4.1 p. 92 s.;
138 II 57
consid. 2.2 p. 59 s. et les références citées), constitue une prestation appréciable en argent: 1) celle que la société de capitaux ou la société coopérative alloue, sans contre-prestation, ou sans contre-prestation équivalente; 2) à ses actionnaires, aux membres de l'administration ou à d'autres organes, ainsi qu'à toute personne la ou les touchant de près; 3) qu'elle n'aurait pas faite dans les mêmes circonstances à un tiers non participant, et; 4) le caractère de la prestation étant reconnaissable pour les organes de la société de capitaux ou la société coopérative et pour son bénéficiaire.
Si l'opération commerciale qualifiée de prestation appréciable en argent n'est imposée ni auprès de la société ni auprès du détenteur de parts, il en résulte une reprise chez l'un comme chez l'autre. Cela découle des art. 58 al. 1 let. b et c LIFD et 94 al. 1 let. b LI en ce qui concerne la société effectuant la prestation et des art. 17 al. 1 et 20 al. 1 let. c LIFD, respectivement de l'art. 20 al. 1 et 23 al. 1 LI en ce qui concerne l'actionnaire ou l'associé qui en bénéficie, dans la mesure où il s'agit d'une personne physique (TF 2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2 in: Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les références citées). En effet, le titulaire d’une participation peut tirer économiquement profit de celle-ci par d’autres moyens que le dividende ou l’excédent de liquidation. Il peut profiter de sa qualité d’actionnaire ou d'associé pour obtenir de la société des avantages financiers ou en nature, que celle-ci ne consentirait pas à des tiers (Yves Noël, in: Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Noël/Aubry Girardin [éds], 2
ème
éd. Bâle 2017, n° 79 ad art. 20 LIFD, p. 430).
c) Il appartient à l'autorité fiscale de démontrer l'existence d'éléments créant ou augmentant la charge fiscale, alors que le contribuable supporte le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation fiscale (cf.
ATF 133 II 153
consid. 4.3 p. 158; TF 2C_445/2015 du 26 août 2016 consid. 7.1). Dans le domaine des prestations appréciables en argent, les autorités fiscales doivent apporter la preuve que la société a fourni une prestation et qu'elle n'a pas obtenu de contre-prestation ou une contre-prestation insuffisante. Si les preuves recueillies par l'autorité fiscale fournissent suffisamment d'indices révélant l'existence d'une telle disproportion, il appartient alors au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations contraires (
ATF 138 II 57
consid. 7.1 p. 66;
133 II 153
consid. 4.3 p. 158; TF 2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.4, in RDAF 2014 II 463).
6.
Il convient d'abord d'examiner le bien-fondé des reprises effectuées par l'autorité intimée dans les revenus ICC et IFD des recourants.
a) La première reprise contestée (reprise n° 410.01) a trait à des prestations appréciables en argent que les recourants auraient obtenues de la société C._, dont le recourant est l'unique associé. Les recourants ne contestent pas les autres reprises du n° 410.01 concernant leur frais privés payés par cette société. Celles-ci ne seront dès lors pas examinées.
Il ressort de l'extrait du registre du commerce que la société du recourant est active dans le domaine de la récupération de vieux métaux, ainsi que dans la vente de ferraille et de matériel d'occasion. Selon les explications des recourants, elle achète ou récupère auprès de tiers des métaux de plus ou moins grande valeur pour les revendre. En contrepartie, elle se voit octroyer des notes de crédit qu'elle encaisse cash ou sous forme de virements bancaires après livraison chez les clients. Il peut également arriver que le client vienne chercher directement la marchandise chez C._. Le chiffre d'affaires de la société a principalement été réalisé, durant les périodes concernées par le rappel d'impôt, avec les sociétés D._ et E._.
Sur la base d'attestations d'intégralité remises par les sociétés D._ et E._, l'ACI a constaté que les ventes effectuées par C._, comptabilisées dans les achats de ces sociétés, n'avaient pas été intégralement comptabilisées dans le chiffre d'affaires de C._. La différence portant sur les périodes fiscales 2004 à 2009 s'élève à 441'527 fr. et correspond, selon l'ACI, à des ventes encaissées en cash par C._. Ainsi, pour certaines ventes, des notes de crédit libellées au nom de C._ ne figurent pas dans la comptabilité de cette société. L'ACI en déduit que ces notes de crédit ont dû générer un produit dans les comptes de C._ et qu'elles constituent, par conséquent, des prestations appréciables en argent octroyées en faveur des recourants.
Le recourant nie avoir effectué, par le biais de sa société, les ventes de matériaux enregistrées comme telles dans les comptes de D._. Il soutient que toute personne peut livrer de la marchandise au nom de sa société à D._. Il indique que durant les années 2004 à 2009, le comptable de D._ confiait l'argent à son responsable commercial, F._, lequel était chargé de le remettre en mains propres aux différents ferrailleurs. F._ ne lui aurait jamais versé cet argent et a été licencié par D._ en raison de soupçons de malversation. Le recourant n'aurait pas signé les notes de crédit libellées au nom de sa société et affirme que sa signature a été falsifiée. Les recourants déclarent se sentir victime d'une arnaque, qui aurait été mise en place par F._ dans le but de blanchir des livraisons de marchandises chez D._ en faisant croire que les matériaux provenaient de chez C._. Ils accusent également F._ d'avoir commercialisé chez D._ des marchandises de peu de valeur emportées gratuitement chez C._.
D._ a confirmé dans une attestation du 13 novembre 2017 que différentes personnes pouvaient lui livrer de la marchandise pour le compte de C._, mais qu'elles ne pouvaient pas encaisser de l'argent en cash. En effet, la note de crédit ou la quittance de caisse était signée par la personne qui attestait être le propriétaire de la marchandise livrée. D._ a également confirmé que son comptable remettait l'argent destiné au paiement de C._ à F._, à charge de ce dernier de payer notamment le recourant. Les responsables de D._ ont en outre reconnu à l'occasion d'une discussion avec l'ACI avoir eu des soupçons de malversation à l'encontre de F._, lequel a été licencié. Aucune plainte n'a toutefois été déposée.
La question est donc de savoir si les ventes litigieuses, qui ont été comptabilisées chez D._ comme des achats payés en cash à C._, résultent de livraisons de cette société.
D._ a remis à l'ACI les pièces justificatives liées aux ventes contestées par les recourants et C._. Il s'agit de notes de crédit, parfois accompagnées d'autres justificatifs (bulletins de pesage du camion de livraison ou ordres de transport indiquant le lieu d'enlèvement de la marchandise).
Le tableau récapitulatif des documents répertoriés par l'ACI pour justifier les reprises maintenues dans sa décision sur réclamation se présente comme suit:
Numéro de la note de crédit
Date figurant sur la note de crédit
Indication sur le transport
Lieu d'enlèvement
Signature sur le document
Prix de vente encaissé en cash
42'262
22.03.2005
8'403 fr. 55
42'329
31.03.2005
7'968 fr. 30
42'747
04.05.2005
C._
7'301 fr. 75
43'039
01.07.2005
6'837 fr. 45
43'376
30.08.2005
Bulletins de pesage visés
15'626 fr. 75
43'552
09.09.2005
4'786 fr. 60
44'099
02.12.2005
Bulletins de pesage visés
60'806 fr. 05
45'386
30.04.2006
23'624 fr. 65
45'966
17.07.2006
12'998 fr. 10
46'169
16.08.2006
15'850 fr. 75
46'571
30.09.2006
Bulletins de pesage visés
25'148 fr. 90
47'114
01.10.2006
Bulletins de pesage visés
5'786 fr. 30
47'138
30.11.2006
75 fr. 75
47'249
01.10.2006
482 fr. 05
47'250
30.11.2006
151 fr. 50
47'282
18.12.2006
Bulletins de pesage visés
Document non signé
18'563 fr. 90
47'837
19.01.2007
275 fr. 45
48'481
23.04.2007
16'305 fr. 70
48'746
31.05.2007
43'697 fr.
50'841
11.12.2007
A._ / G._
16'017 fr. 55
50'898
18.12.2007
Bulletins de pesage visés
A._ / G._
45'644 fr. 80
24'666
03.04.2008
A._ / G._
31'511 fr. 50
25'203
04.06.2008
A._ / G._
32'160 fr. 80
26'080
09.09.2008
A._ / G._
18'505 fr. 60
26'803
30.01.2009
C._
A._ / G._
9'816 fr. 35
28'493
15.12.2009
A._
998 fr. 80
Total des reprises maintenues par l'ACI, mais contestées par les recourants
429'345 fr. 90
aa) L'ACI a répertorié en annexe à son courrier du 5 mai 2017 toutes les signatures des notes de crédit contestées. L'autorité consent que ces paraphes sont différentes les unes des autres. En principe, elles commencent par un O, pour A._, sauf dans quelques cas où elles commencent par un C. Elle constate que si la signature usuelle du recourant a évolué au fil des ans, elle commence toujours par un C. Cela est également corroboré par les documents d'identités signés produits par les recourants dans le cadre de la procédure de réclamation.
Le recourant soutient que sa signature a été grossièrement imitée par un tiers. Selon lui, seule l'authentification des signatures permettrait d'identifier de manière fiable le bénéficiaire de l'argent remis en espèces. De l'avis de l'ACI, si la signature apposée sur les notes de crédit ne renseigne guère sur l'identité du signataire, d'autres éléments fournissent des renseignements fiables, qui permettent d'établir que la société du recourant a procédé aux ventes litigieuses et encaissé l'argent remis en espèces.
La Cour constate à l'instar de l'autorité intimée que les signatures apposées sur les documents, trop différentes les unes entres elles, ne permettent pas d'établir avec certitude qu'elles proviennent de la main du recourant. A cela s'ajoute que D._ a confirmé que l'identité de la personne qui livre des marchandises – et encaisse l'argent – n'est pas vérifiée au moyen, par exemple, de la présentation d'une pièce d'identité. Seule la signature est demandée pour l'encaissement du montant figurant sur la note de crédit. Il est ainsi possible, comme le prétend le recourant, que sa signature ait été imitée. Il est toutefois curieux que le recourant, qui se prétend victime d'une infraction pénale, n'ait pas déposé plainte pour faux dans les titres (cf. art. 251 du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 [CP; RS 311.0]), constatant que l'usage abusif de sa signature était susceptible de porter gravement atteinte à ses intérêts pécuniaires. La prescription de l'action pénale pour cette infraction n'était au demeurant pas atteinte lorsque le recourant a pris connaissance des notes de crédit prétendument falsifiées, soit au plus tard en 2017 (cf. art. 97 al. 1 let. b CP).
Il paraît néanmoins peu probable qu'une personne ayant pour dessein de falsifier la signature du recourant procède de manière aussi grossière, en la faisant débuter par un O au lieu d'un C. On aurait pu s'attendre à ce que l'auteur du méfait travaillant chez D._ tente de copier plus fidèlement la signature de sa victime, qu'il connaissait vraisemblablement puisque le recourant reconnaît avoir signé lui-même certaines notes de crédit. Cela étant, une expertise graphologique en vue d'authentifier les signatures n'est pas nécessaire puisque d'autres éléments de preuve permettent d'affirmer que la société du recourant a effectué les ventes litigieuses.
bb) Il ressort en effet des bulletins de pesage visés par un employé de D._ se rapportant à des transactions mentionnées dans les notes de crédit du tableau ci-haut (cf. colonne "indication sur le transport"), que la marchandise a été livrée par le camion de la société du recourant, son nom apparaissant sous la rubrique "client". Ainsi, selon le bulletin de pesage du 2 décembre 2005 à 15h12, pris en exemple par l'ACI, le recourant a livré, avec son camion, 340 kg de "radiateurs alu/cuivre" et 2'644 kg d'"alu plaques offset pures" à D._. Ces livraisons figurent dans la note de crédit n° 44099 du 2 décembre 2005, qui mentionne le prix de chaque livraison, soit 612 fr. pour les radiateurs et 5'288 fr. pour l'alu plaques. Ces ventes, ainsi que les autres répertoriées dans cette note de crédit (pour un total de 60'806 fr. 05), ne figurent pas dans le chiffre d'affaires comptabilisé de la société du recourant. Si le bulletin de pesage visé mentionnant le camion du recourant permet déjà d'établir qu'il a lui-même livré la marchandise, la présence du recourant dans les locaux de D._ le 2 décembre 2005 est corroborée par une troisième pièce. En effet, à 15h23, soit quelques minutes après les livraisons de radiateurs et d'alu plaques, une quittance de caisse portant sur d'autres livraisons (vieille tôle de zinc, jantes en aluminium, catalyseurs, cuivre neuf, douilles en laiton mélangées et déchets de bronze) a été émise par D._ et signée par le recourant. Il s'agit d'une quittance de caisse comptabilisée dans la société du recourant, remise en annexe à son courrier du 16 mars 2018 adressé à l'ACI. On peut dès lors déduire de ces trois documents que contrairement à ce que prétend le recourant, celui-ci était présent dans les locaux de D._ le 2 décembre 2005, qu'il a lui-même effectué la livraison de "radiateurs alu/cuivre" et d'"alu plaques offset pures" mentionnée dans le bulletin de pesage et qu'il a encaissé en espèces la somme de 60'806 fr. 05 figurant sur la note de crédit établie à la même date.
Le recourant soutient qu'il n'est pas concevable d'effectuer à quelques minutes d'intervalle une vente "officielle", dont le produit est comptabilisé, et une autre au noir, en utilisant pour le surplus deux signatures différentes (une pour la note de crédit commençant par C et une autre pour la quittance de caisse commençant par O). Or, la Cour relèvera à l'instar de l'ACI qu'il est tout à fait plausible que le recourant n'ait comptabilisé qu'une partie du produit des livraisons effectuées le même jour et qu'il ait encaissé l'autre partie au noir, ainsi que cela se produit régulièrement dans les dossiers ayant trait à du chiffre d'affaires non déclaré. Il est également envisageable que le recourant ait utilisé une signature pour les transactions déclarées et une autre pour celles non déclarées.
Certes, de tels bulletins de pesage n'existent pas (ou n'ont pas été produits) pour toutes les transactions figurant sur les notes de crédit. Cela étant, ces pièces constituent une preuve supplémentaire permettant de lier l'ensemble des ventes litigieuses à la société du recourant.
cc) L'ACI a également mis en évidence que pour certaines transactions du tableau présenté ci-haut (cf. colonne "lieu d'enlèvement"), des ordres de transport signés de la main d'un certain "G._ " attestent que des matériaux ont été enlevés par un camion de D._ dans les locaux de C._. Ainsi, ces documents mentionnent comme lieu d'enlèvement "C._ " et portent la signature susmentionnée sur la ligne réservée à la "signature client". Les marchandises enlevées par D._ figurent dans les notes de crédit dont le produit n'a pas été comptabilisé par la société du recourant.
Le recourant explique que les matériaux enlevés par D._ chez C._ consistaient en des déchets sans valeur. Une benne vide aurait été mise à disposition de sa société par D._ et aurait été enlevée gratuitement par cette dernière, au retour d'une course, ce qui aurait évité tout frais de transport.
Concernant la signature figurant sur ces ordres de transport, le recourant souligne qu'aucune personne portant le nom de "G._ " n'a fait partie de l'effectif de son entreprise. Il reconnaît cependant qu'un dénommé "H._ " a été salarié de sa société, mais seulement à compter de l'année 2011, soit après les transactions litigieuses intervenues en 2008 et 2009. Il dénonce les insinuations de l'ACI selon lesquelles sa société aurait employé du personnel au noir avant 2011.
Pour le reste, le recourant indique ne pas avoir été présent lors de l'enlèvement des bennes, ni durant le transport, ni pendant le pesage de la marchandise chez D._. Il suppose ainsi que F._ profitait d'une entrée officielle de marchandises en provenance de C._ pour "blanchir" une livraison de marchandises au noir issue d'un commerce parallèle.
Les explications du recourant ne convainquent pas. A l'évidence, la personne ayant signé les ordres de transport chez C._ devait être au service de cette société au moment des faits, le recourant ayant lui-même relevé qu'il n'était pas présent lors de l'enlèvement de la benne par D._. Il se trouve en plus qu'un certain H._ a effectivement travaillé officiellement pour le compte de sa société à partir de 2011. Or si cette personne n'y travaillait pas déjà en 2008 et 2009, on ne s'explique pas pourquoi sa signature figure sur les ordres de transport, qui plus est, sur la rubrique réservée à la "signature client". Le recourant n'apporte aucun éclaircissement à ce sujet.
Comme le relève l'ACI, les notes de crédit démontrent en outre que contrairement aux affirmations du recourant, D._ facturait à C._ le débarras des déchets sans valeur parfois contenus dans la benne avec les autres métaux (cf. notes de crédit n° 45386 ou 45966). Il est autrement plus douteux de prétendre que le débarras se faisait gratuitement, au retour d'une autre course de D._, dès lors qu'il ressort des ordres de transport que le camion de cette entreprise effectuait régulièrement deux allers-retours le même jour jusqu'à la société du recourant pour enlever la benne. Ces ordres de transport détaillaient en outre précisément le contenu de la marchandise (ferraille, métaux, aluminium, inox) emportée, ce qui porte à croire qu'il ne s'agissait pas que de déchets, mais bien de métaux qui possédaient une valeur marchande, comme cela ressort des notes de crédit correspondantes.
Ces ordres de transport s'ajoutent ainsi aux autres pièces du dossier qui permettent d'affirmer que la société du recourant a procédé aux ventes litigieuses sans les comptabiliser.
dd) Du reste, il convient de constater que le chiffre d'affaires de 2008 à 2010 de la société, même augmenté des reprises effectuées par l'ACI, demeure dans la fourchette du chiffre d'affaires usuellement réalisé, ce que les recourants ne contestent pas.
b) Outre les pièces répertoriées par l'ACI, l'examen de l'évolution de la fortune des recourants amène à conclure qu'ils ont bénéficié de prestations appréciables en argent de C._. En se basant sur les éléments de revenu et de fortune déclarés par les recourants, l'ACI a constaté que le montant mensuellement disponible pour couvrir leurs dépenses était clairement insuffisant, voire négatif. Ainsi, pour les années 2005 à 2007 (correspondant aux plus grosses reprises effectuées par l'ACI dans le cadre de la procédure parallèle ouverte à l'encontre du recourant, cf. FI.2018.0155), le revenu mensuel déclaré du recourant s'est élevé à 5'000 fr. brut, versé 12 fois l'an. Le recourant n'en prélevait toutefois que 1'500 fr. par mois, le solde étant comptabilisé en remboursement de son compte courant. L'analyse de l'ACI a également démontré que le recourant a fait des économies en 2006 et 2007 (augmentation de l'épargne privée de 21'724 fr. en 2006 à 41'384 fr. en 2007) et que sa créance envers sa société avait aussi augmenté (39'129 fr. en 2005 à 44'258 en 2006). En 2007, le recourant est devenu débiteur de sa société pour un montant de 15'788 fr. 95. Cela était dû, selon les explications de l'ACI non contestées par le recourant, à un emprunt de 80'000 fr. contracté par ce dernier auprès de sa société pour acquérir un terrain. En faisant abstraction de cet investissement extraordinaire, sa créance aurait encore augmenté en 2007 à 64'211 fr. (80'000 fr. - 15'788 fr. 95).
Interpellés à plusieurs reprises sur cette évolution de fortune négative (cf. courriers de l'ACI du 4 juillet 2014, du 7 octobre 2014, du 7 mai 2015, du 14 décembre 2015, du 1
er
juillet 2016 et du 30 janvier 2018), les recourants sont restés longtemps muets sur ce point. Ils ont indiqué pour la première fois le 16 mars 2018, soit lors de la procédure de réclamation, que le recourant avait vendu, entre 2004 et 2011, des pièces de monnaie de collection et des voitures pour assurer leur train de vie, sans pour autant fournir de justificatifs. Ils ont toutefois transmis un tableau répertoriant les gains annuels réalisés par la vente de ces objets. Ainsi, pour les années 2008 à 2011, le recourant aurait vendu des pièces de monnaie de collection pour 5'000 fr. en 2008, 10'000 fr. en 2009 et 5'000 fr. en 2010 et 2011.
Aucun justificatif attestant des ventes de pièces de monnaie – ou de leur achat préalable – n'a été produit à l'appui du recours. L'existence de ces pièces au moment de leur vente n'est pas démontrée à satisfaction de droit, ce d'autant plus qu'aucune entrée d'argent correspondante n'apparaît sur les comptes des recourants pour les années concernées et que ces derniers ne semblent pas avoir déclaré ces montants à titre de revenus aux autorités fiscales. Seules des attestations concernant la vente de véhicules ont été produites. Ces ventes ne sont toutefois pas intervenues durant les années concernées par la présente procédure. Elles ne seront pas examinées ici. Il en va de même des arguments repris tels quels du recours interjeté contre la décision sur réclamation relative aux années fiscales 2003 à 2007 (cf. FI.2018.0155).
Si les insuffisances constatées dans le tableau d'évolution de fortune établi par l'ACI sont flagrantes pour les années 2006 et 2007 (avec un montant mensuel disponible sans reprises de -392 fr. en 2006 et -2'691 fr. en 2007), elles sont moins importantes pour l'année 2008 (montant mensuel disponible sans reprises de 5'634 fr.). Cela étant, un nouveau problème d'évolution de fortune est détecté pour l'année 2009, lors de laquelle les recourants auraient disposé, sans les reprises opérées dans leur revenu, de seulement 81 fr. par mois pour couvrir leurs dépenses.
Les recourants n'ayant pas pu justifier les problèmes détectés dans leur évolution de fortune, ni prouver avec quels moyens financiers ils couvraient leurs dépenses mensuelles durant les années litigieuses, il convient de présumer qu'ils ont vécu grâce aux prestations appréciables en argent de la société C._.
c) On ne saurait non plus occulter le fait qu'à la clôture d'un contrôle fiscal portant sur les années 1995 à 1999, le recourant a accepté la proposition de règlement de l'ACI démontrant ainsi qu'il acquiesçait les reprises effectuées pour un montant total de 65'866 francs. Déjà à cette époque, les autorités fiscales lui avaient notamment reproché de ne pas avoir déclaré du chiffre d'affaires réalisé avec D._. Il semble dès lors peu vraisemblable que dès 2003, les différences constatées entre les montants comptabilisés comme achats dans les comptes de D._ et non reportés comme ventes chez C._ résultent d'un stratagème mis en place par la première société pour nuire à la seconde ou avantager son responsable commercial. La décision sur réclamation confirme également plusieurs autres reprises dans le revenu et la fortune des recourants qui n'ont pas été contestées par ces derniers (frais privés payés par la société, loyer non déclaré provenant de la location d'un terrain, compte bancaire non déclaré). Le recourant semble ainsi durablement peiner à se conformer à ses obligations de contribuable, ce qui conduit immanquablement les autorités fiscales – et la Cour de céans – à accroître leur méfiance à l'égard de ses allégations. On notera également la persistance du recourant à nier l'évidence en allant par exemple jusqu'à prétendre que le dénommé "G._ " ne travaillait pas pour sa société entre 2007 et 2009 lorsqu'il a signé, pour son compte, les ordres de transport de D._.
A défaut d'avoir démontré l'exactitude de leurs allégations contraires, un faisceau d'indices suffisants permet de conclure que les recourants ont bénéficié de prestations appréciables en argent provenant de la société C._, ces prestations correspondant aux montants encaissés en cash suite à des ventes chez D._, non comptabilisées dans la société.
d) Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, les reprises relatives aux prestations appréciables en argent (reprises n° 410.01) doivent être confirmées.
7.
Il convient ensuite d'analyser la reprise n° 410.03 effectuée dans la fortune des recourants et contestée par ces derniers.
L'ACI a procédé à une nouvelle estimation fiscale des parts sociales de la société C._ en fonction des corrections du bénéfice imposable de la société.
Les recourants soutiennent qu'en cas d'admission du recours, les nouvelles valeurs arrêtées devraient être revues à la baisse dans la mesure où les éléments déterminants pour le calcul de rendement et de la valeur intrinsèque seraient trop élevés.
En l'occurrence, vu la confirmation des reprises dans le bénéfice imposable de la société du recourant (cf. arrêt FI.2018.0157), il convient également de confirmer la nouvelle estimation fiscale des titres effectuée par l'ACI ainsi que la reprise qui en découle dans la fortune des recourants.
8.
Enfin, les recourants ne contestent pas la quotité des amendes ICC et IFD infligées uniquement au recourant pour les périodes fiscales 2008 à 2010, mais demandent à ce qu'elles soient "
adaptées aux reprises non-contestées
". Vu la confirmation des reprises opérées par l'autorité intimée, il sied de confirmer également le montant des amendes, en se dispensant d'examiner leur quotité non discutée.
9.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée.
Vu le sort du recours, les frais arrêtés à 3'000 fr., sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux (art. 49 al. 1, 91
et 99 LPA-VD, 2 al. 1 du tarif des frais judiciaires et des dépens en matière administrative [TFJDA; BLV 173.36.5.1]). Il n'est pas alloué de dépens (art. 55, 56 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).