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Titolo: IVA-Recupero a chiusura fallimento

Dalla recente circolare emerge che l'IVA non incassata a seguito di
procedure concorsuali può essere recuperata solo a riparto avvenuto (o dopo
la chiusura per mancanza di attivo); e questo lo si sapeva.
Ma il minfinanze dice ancora che a seguito delle note di credito il
curatore deve procedere alle annotazioni sui registri IVA.
E questo non mi sta bene: se il curatore con la chiusura del fallimento
CESSA dalle proprie funzioni, non si possono permettere di riportarlo "in
vita" a mezzo di una semplice circolare ministeriale, anche se solo per
fare le anotazioni IVA!!!!
Ciao
Alessandro Lumi
Dottore Commercialista

Concordo con te Alessandro, la circolare del Ministero non ha fatto che
ripetere quello che gią Assonime aveva affermato in precedenza.
Tutto quello che riguarda il comportamento del curatore nell' ipotesi di
chiusura della procedura e ricevimento di note di credito, č stato ignorato
o forse il Ministero non ha avuto il coraggio di intervenire!!!!!
In sostanza per me una Circolare Inutile
Saluti
Gianni Verducci
studiov...@iol.it

 Alessandro Lumi
Concordo con te. La valenza di legge della circolare ancora,
grazie al cielo, non č data.
Posta gli estremi della circolare e, se l'hai come file,
mandamela per piacere.
Sai com'č: ormai non so piů di chi fidarmi?!
;-)))
L.L.

a grande richiesta del vecchio  berriuait ....
Circolare 77 del 17.04.00 
MATERIA FISCALE: Iva 
OGGETTO I.V.A. - Variazioni in diminuzione per mancato pagamento in
tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure
esecutive rimaste infruttuose. Art. 26, secondo comma, del D.P.R. 26
ottobre 1972, n. 633 e successive modificazioni - Articolo 2, comma 1,
lett. c-bis) del decreto legge 31 dicembre 1996, n. 669, convertito,
con modificazioni, dalla legge 28 febbraio 1997, n. 30 - Art. 13-bis,
commi 1 e 2, del decreto legge 28 marzo 1997, n. 79, convertito con
modificazioni, dalla legge 28 maggio 1997, n. 140. 
1.PREMESSA
        L'art. 2, comma 1, lett. c-bis) del decreto legge 31 dicembre
1996, n. 669, convertito,   con   modifiche,   dalla  legge 28
febbraio 1997, n. 30, ha modificato l'articolo   26,  secondo comma
del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, che consente   al  cedente del
bene o al prestatore del servizio di operare la variazione in
diminuzione   dell'imponibile e dell'imposta in conseguenza di
dichiarazioni di   nullita',  annullamento, revoca, risoluzione,
rescissione e simili dei   relativi   contratti   o per effetto di
abbuoni o sconti previsti contrattualmente.
        Alle suddette   fattispecie,   per   effetto della modifica
recata dal citato art. 2, comma 1, lett. c-bis) della legge n. 30 del
1997 di conversione del decreto  legge n. 669 del 1996, e' stata
aggiunta anche quella relativa al "mancato pagamento   in   tutto   o
in parte a causa dell'avvio di procedure concorsuali o di procedure
esecutive rimaste infruttuose".                     
        Successivamente, l'art.   13-bis,  comma 1, del decreto legge
28 marzo 1997, n.   79,   convertito, con modificazioni, dalla legge
28 maggio 1997, n. 140, ha soppresso la parola "dell'avvio" contenuta
nel secondo comma dell'art. 26 del   D.P.R.   n.   633   del 1972 e il
comma 2 del medesimo art. 13-bis ha stabilito che   la   disposizione
correttiva   si  applica "anche a tutte le procedure in   corso   e
a quelle avviate a decorrere dalla data del 2 marzo
1997", data di entrata in vigore della citata legge n. 30 del 1997.
        Per cui, a seguito delle suddette modifiche, il testo
definitivo della nuova fattispecie   inserita nel primo periodo del
secondo comma dell'articolo 26 del   menzionato   D.P.R.   n.   633
del 1972 e' il seguente: "per mancato pagamento in  tutto o in parte a
causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste
infruttuose".
Con l'eliminazione   delle   parole  "dell'avvio", la condizione della
infruttuosita', che    prima    sorreggeva   le sole procedure
esecutive, deve intendersi, ora, riferita anche alle procedure
concorsuali.                    
        La suddetta   disposizione risponde, quindi, ad esigenze
equitative ed e' volta   a   consentire   al   cedente del bene o
prestatore del servizio di recuperare, attraverso   il   meccanismo
della  variazione in diminuzione in conseguenza dell'insolvenza   del
debitore e dell'infruttuosita' dell'azione esecutiva, sia   essa
individuale che collettiva, esperita nei confronti dello stesso
debitore, l'imposta versata anticipatamente all'Erario.
        Si forniscono,   pertanto,   i  chiarimenti necessari per una
corretta applicazione della disposizione in argomento.
2. PRESUPPOSTI
        Occorre, preliminarmente,  sottolineare che l'operativita'
della nuova disposizione legittimante   la   variazione   in
diminuzione e', innanzitutto, condizionata, analogamente   alle altre
fattispecie disciplinate dall'articolo 26, secondo   comma,   del
D.P.R.   n.  633 del 1972, al presupposto che per l'operazione posta
in   essere   sia  stata emessa  e registrata la relativa fattura.
        Ne consegue   che   la   nuova  disposizione non e'
applicabile per le operazioni effettuate   senza   emissione   della
fattura dai soggetti di cui all'articolo 22  del D.P.R. n. 633 del
1972, i cui incassi vengono globalmente
annotati nel registro dei corrispettivi.
        Ove, invece,   sia   stata  emessa la fattura e si sia
provveduto alla successiva registrazione, e' necessario accertare il
momento in cui le ipotesi di insolvenza   considerate  (mancato
pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di
procedure esecutive rimaste infruttuose) vengono ad esistenza.
2.a) Mancato pagamento, in tutto o in parte, dell'importo indicato in
fattura, a causa di procedure concorsuali rimaste infruttuose.
        Per quanto  attiene, in particolare, all'ipotesi di mancato
pagamento, in tutto   o  in parte, a causa di procedure concorsuali,
rimaste infruttuose, dell'importo fatturato,  e' da rilevare, in via
generale, che tale circostanza viene giuridicamente ad esistenza
allorquando il soddisfacimento del creditore attraverso l'esecuzione
collettiva   sul  patrimonio dell'imprenditore viene meno, in   tutto
o in parte, per insussistenza di somme disponibili, una volta ultimata
la ripartizione dell'attivo.                                         
        Il verificarsi   di tale evento postula, quindi, in via
preventiva, da un lato  l'acclarata insolvenza dell'importo fatturato
e l'assoggettamento del debitore a  procedura concorsuale, dall'altro
la necessaria partecipazione del creditore al concorso.
        Definito in   tal   senso   il   presupposto  che legittima in
capo al creditore, sia esso il cedente od il prestatore del servizio,
la variazione in diminuzione, una  volta verificatasi la
infruttuosita' a seguito della mancata distribuzione dei   beni
nell'ambito   di una procedura concorsuale, occorre distinguere le
varie    tipologie    di   procedure contemplate dalla legge
fallimentare (R.D.  16 marzo 1942, n. 267) e, nell'ambito di ciascuna
di esse, individuare il momento in cui detto presupposto viene ad
esistenza.            
2.a)a) Fallimento
        Il Regio    Decreto    n.    267   del 1942 individua,
nell'ambito del fallimento, quali momenti di certezza giuridica:
1) il decreto con cui il giudice stabilisce il piano di riparto,
rendendolo esecutivo  trascorso  il  termine di dieci  giorni per le
osservazioni dei    creditori al piano di riparto presentato dal
curatore (art. 110, comma 3);  
2) il  decreto  di chiusura del fallimento, soggetto a reclamo (art.
119), nei    casi di chiusura del fallimento stesso di cui
all'articolo 118 del citato      Regio Decreto n. 267 del 1942.
        Pertanto, al   fine   di  individuare l'infruttuosita' della
procedura occorre fare   riferimento   alla  scadenza del termine per
le osservazioni al piano di  riparto, oppure, ove non vi sia stato,
alla scadenza del termine per il reclamo al decreto di chiusura del
fallimento stesso.                       
2.a)b)  Liquidazione coatta amministrativa
        Per quanto   attiene alla liquidazione coatta amministrativa
si rileva che la     procedura     ha     un     suo  preciso termine
di formalizzazione nell'autorizzazione da  parte dell'autorita'
preposta al deposito del piano di riparto, che  s'intende approvato
decorsi i termini indicati nell'art. 213 del citato Regio    Decreto
n.    267   del 1942. Per cui, per l'individuazione
dell'infruttuosita' in   detta  procedura occorre aver riguardo al
decorso dei termini indicati nello stesso articolo 213 del ripetuto
Regio Decreto.        
2.a)c)  Concordato fallimentare
         Nel caso   di  concordato fallimentare, ai fini che qui'
interessano, occorre attendere il passaggio in giudicato della
sentenza di omologazione del concordato stesso (art. 130 e 131),
atteso che solo da tale momento discendono
in modo definitivo gli effetti sia sostanziali che processuali del
concordato. 
        Le suesposte considerazioni possono estendersi anche alla
procedura di concordato a seguito di liquidazione coatta
amministrativa, pur prendendo atto delle specifiche peculiarita' di
detta procedura.                              
2.a)d)  Concordato preventivo
        Relativamente al   concordato   preventivo,   si  ritiene che
si possa parlare di    infruttuosita'    della    procedura
solamente per i creditori chirografari per    la    parte
percentuale  del loro credito che non trova accoglimento con la
chiusura del concordato.                                  
        Per accertare   la predetta infruttuosita' occorre aver
riguardo oltre che alla   sentenza   di omologazione (art. 181)
divenuta definitiva, anche al momento in cui il debitore concordatario
adempie agli obblighi assunti in sede di concordato.
        Infine, nell'ipotesi   di  dichiarazione di fallimento nel
corso della procedura in  argomento, in conseguenza del mancato
adempimento degli obblighi assunti o    alla    luce    di
comportamenti  dolosi da parte del debitore concordatario, la
rettifica    in  diminuzione, ricadendosi nell'ipotesi di procedura
fallimentare,    va    operata    solo  dopo che il piano di riparto
dell'attivo sia divenuto definitivo ovvero, in assenza di un piano, a
chiusura della procedura fallimentare.
2.a)e)  Amministrazione controllata
        Nell'ipotesi di   procedura   di amministrazione controllata
si reputa che la  nuova disposizione legittimante la variazione in
diminuzione non possa trovare applicazione.
        Tale procedura   esclude, infatti, l'insolvenza del debitore,
il quale chiede, invece, di superare la momentanea difficolta'
attraverso una dilazione dei pagamenti.
        In altri termini l'amministrazione controllata non puo'
legittimare la variazione in   diminuzione   ex art. 26, secondo
comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, per carenza dei presupposti
previsti nella medesima disposizione.       
2.a)f)  Amministrazione    straordinaria    delle    grandi   imprese
in crisi         Relativamente, poi,   all'amministrazione
straordinaria delle grandi imprese in   crisi,  si ritiene, in via
generale, che anche tale procedura non rientri nell'ambito applicativo
della nuova disposizione normativa.           
        Cio' in  considerazione che in detta procedura non vi e'
dubbio che la posizione dei   creditori   e   il soddisfacimento dei
loro crediti degrada ad elemento di secondo piano a fronte del compito
specifico assegnato agli organi della procedura    che    e'    quello
della continuazione e del risanamento dell'impresa.
2.b) Mancato   pagamento,  in tutto o in parte, a causa di procedure
esecutive rimaste infruttuose.
        Nell'ipotesi di   mancato   pagamento   in tutto o in parte a
causa di procedure esecutive  rimaste infruttuose, si osserva, in tesi
generale, che il presupposto legittimante   la   variazione   in
diminuzione viene ad esistenza quando il   credito   del cedente del
bene o prestatore del servizio non trova soddisfacimento attraverso la
distribuzione delle somme ricavate dalla vendita dei beni
dell'esecutato ovvero quando sia stata accertata e documentata dagli
organi della procedura l'insussistenza di beni da assoggettare
all'esecuzione.
        Si ritiene,   inoltre,  che possono essere ricomprese nella
previsione normativa in argomento anche le procedure esecutive degli
obblighi di consegna o rilascio,    ad    eccezione    dei  casi di
prestazione sostitutiva (quindi configurabile come una prestazione
resa), cosi' come nell'ipotesi di "datio in solutum", previa
accettazione del creditore, prevista dall'art. 1197 c.c., o
nel caso   di   "novazione oggettiva" ex art. 1230 c.c., o di
"conversione del negozio nullo" ex  art. 1424 c.c..
        Anche per    le    suddette    procedure  esecutive in forma
specifica l'infruttuosita', derivante dalla mancata consegna o
rilascio del bene, dovra' essere accertata e documentata
dall'autorita' preposta alla procedura.        
3. ADEMPIMENTI
        In presenza  dei presupposti  come sopra individuati, sorge in
capo al cedente del bene o prestatore del  servizio un diritto
potestativo per operare la rettifica in diminuzione.
        Si ritiene   che   il   cedente   del  bene o prestatore del
servizio, nell'ipotesi di     procedura     fallimentare     o    di
liquidazione coatta amministrativa, possa   esercitare    tale
facolta'  solo dopo la conseguita certezza della   rilevata
infruttuosita'   del credito, ritenendosi che tale comportamento debba
essere successivo alla definitivita' del piano di riparto
dell'attivo predisposto dal curatore o dal commissario liquidatore,
poiche' e' solo in   tale   momento   che   il   creditore ha la
certezza giuridica della
quantificazione del proprio credito.
        In ordine  alle modalita' di effettuazione della variazione si
osserva che essa   deve   eseguirsi nel rispetto delle istruzioni
impartite in passato dalla soppressa   Direzione  Generale delle Tasse
e delle II.II. sugli affari, con le  circolari n. 27 del 21 novembre
1972, n. 3 del 10 gennaio 1974 e n. 27 del 9 agosto 1975.
        In particolare,   si   precisa   che   la variazione in
diminuzione in rassegna deve   essere   operata sia riguardo
all'imponibile che alla relativa imposta.
        Cio' discende   oltre che dalla formulazione dell'articolo 26,
secondo comma, del  D.P.R. n. 633 del 1972, anche dalla ulteriore
considerazione che i due presupposti   (mancato  pagamento in tutto o
in parte a causa di procedure concorsuali o     di     procedure
esecutive     rimaste infruttuose) sono inscindibilmente legati alla
cessione del bene o alla prestazione del servizio
gia' eseguite   e il loro verificarsi importa l'effetto di far venire
meno, in tutto o in parte, ai soli fini dell'IVA, l'originaria
operazione imponibile.    E' il   caso   di far presente che mentre la
variazione in diminuzione costituisce esercizio   di   una   facolta'
per  il cedente o prestatore del servizio, tuttavia,   una   volta
che  questi abbia esercitato tale diritto, provvedendo alla rettifica,
con l'emissione della nota di variazione, sorge in
capo alla   controparte   (curatore,  commissario liquidatore,
esecutato ecc.) l'obbligo di   provvedere   alla registrazione della
variazione in aumento nel registro delle fatture emesse o dei
corrispettivi.                            
        Qualora successivamente    alla    procedura   esecutiva,
collettiva o individuale, il  cedente del bene o prestatore del
servizio recuperi, in tutto o in    parte,    il    credito  in
precedenza insoddisfatto, lo stesso dovra'
provvedere ad  effettuare, in relazione all'importo recuperato, una
variazione in aumento in rettifica di quella in diminuzione a suo
tempo operata.         
4. LIMITI TEMPORALI
        E' da ritenersi non applicabile alla nuova disposizione, ai
fini della variazione, il   limite  temporale di un anno previsto dal
citato articolo 26, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972.
        Quanto sopra  in considerazione del fatto che i nuovi eventi,
connessi alle menzionate procedure,  legittimanti  la  variazione  in
diminuzione  non trovano collocazione   tra   le situazioni
espressamente previste dal medesimo terzo comma.
5. DISPOSIZIONI TRANSITORIE
        Come accennato  in premessa, l'art. 13-bis, comma 1, del
decreto legge 28 marzo   1997,   n. 79, convertito, con modificazioni,
dalla legge 28 maggio 1997, n.  140, ha soppresso la parola
"dell'avvio" contenuta nel secondo comma dell'art. 26 del D.P.R. n.
633 del 1972, e il comma 2 del medesimo art. 13-bis ha stabilito   che
tale disposizione correttiva si applica "anche" a tutte le procedure
in   corso  e a quelle avviate a decorrere dal 2 marzo 1997, data di
entrata in vigore della legge n. 30 del 1997.
        Pertanto, i    soggetti    che    hanno  gia' operato la
variazione in
diminuzione sulla   base dell'originaria condizione dell'avvio della
procedura concorsuale, devono   adeguarsi   al   contenuto  della
nuova disposizione che stabilisce, invece,     quale     condizione
per     operare la rettifica, l'infruttuosita' della procedura
concorsuale. Cio' comporta l'obbligo per tali soggetti di
ripristinare  la situazione contabile, provvedendo ad operare la
variazione in   diminuzione   soltanto  quando venga definitivamente
accertata l'infruttuosita' della procedura concorsuale.
        Si ritiene, inoltre, che restano escluse dall'ambito
applicativo della norma le   sole   procedure  esecutive, collettive o
individuali, che si siano definitivamente chiuse   alla data del 1
marzo 1997 con il compimento del loro atto finale.
        Cosi', a   titolo  esemplificativo, la nuova norma non si
applica alle ipotesi:
 - di  procedure  fallimentari  per  le  quali  alla  data del 1 marzo
1997 il    tribunale  abbia  dichiarato  con  decreto  motivato
divenuto definitivo la    chiusura della procedura;
 - di concordato fallimentare quando questo si sia definitivamente
chiuso alla    data del 1 marzo 1997.
        Quanto sopra    nella    considerazione    che le procedure
esecutive, individuali o   collettive,  costituiscono fattispecie a
formazione successiva caratterizzate da un loro atto conclusivo.
        Per quanto   attiene   alle  procedure "avviate" alla data del
2 marzo 1997, ricomprese   nell'ambito   applicativo   della
disposizione in esame, si
ritiene che   per   l'esatta definizione della condizione temporale
dell'avvio della procedura occorre fare riferimento all'atto iniziale
tipico con il quale si instaura e si producono gli effetti della
procedura medesima.              
        Cosi', a titolo esemplificativo:
 - la procedura  fallimentare e' da ritenersi avviata con l'emissione
da parte    del tribunale della sentenza dichiarativa di fallimento;
 - il  concordato  preventivo e' da  reputarsi  avviato   con  il
decreto del    tribunale che ne riconosce l'ammissibilita', ecc..
        Relativamente, poi,   alle   procedure esecutive individuali,
in forma generica, si  ritiene che la notifica del titolo, la
formazione del precetto e la sua notificazione siano fuori dal
processo esecutivo vero e proprio, e cio' in conformita'    alla
norma    dell'art.   491 del c.p.c. secondo la quale l'espropriazione
forzata si inizia con il pignoramento.                       
        Pertanto, nell'ipotesi   di  procedure esecutive in forma
generica, la condizione dell'avvio   viene  a determinarsi con la fase
del pignoramento del bene dell'esecutato.
        Per quanto   attiene,  infine, all'esecuzione per consegna o
rilascio, per poter stabilire il momento iniziale dell'esecuzione e'
necessario, invece, aver riguardo al tempo in cui viene compiuto il
primo atto dell'esecuzione che
si ritiene   coincidere con l'accesso dell'ufficiale giudiziario sul
luogo ove si trovano le cose oggetto della procedura.
        Gli Uffici    in    indirizzo    sono pregati di assicurare la
massima diffusione della presente circolare.
- opinione personale -
Buon lavoro a tutti
dr. Gianni Nardini
dott.comm. - rev.cont
studio....@dada.it
nar...@dada.it
gianni....@tiscalinet.it
www.welcome.to/studionardini

 Dottore Commercialista


Ho letto la circolare e ne deduco  che il Ministero abbia
voluto fissare dei paletti, soprattutto per delimitare il
diritto al recupero dell'IVA da parte dei creditori, più che
preoccuparsi degli effetti dal lato del rappresentante del
debitore assoggettato a procedura concorsuale o espropriativa
individuale
Particolarmente criticabile appare, a mio giudizio, il
tenore del seguente inciso:
'''''
E' il   caso   di far presente che mentre la
variazione in diminuzione costituisce esercizio   di   una
facolta'
per  il cedente o prestatore del servizio, tuttavia,   una
volta
che  questi abbia esercitato tale diritto, provvedendo alla
rettifica,
con l'emissione della nota di variazione, sorge in
capo alla   controparte   (curatore,  commissario liquidatore,
esecutato ecc.) l'obbligo di   provvedere   alla registrazione
della
variazione in aumento nel registro delle fatture emesse o dei
corrispettivi.    """"
Poiché, nella realtà effettuale, la nota di variazione
potrebbe pervenire ben oltre la chiusura del fallimento, non
ritengo che  possano sopravvivere, in capo al
curatore, adempimenti di natura formale (registrazione delle
note di variazione) se non quelli stabiliti dalla legge
(presentazione delle dichiarazioni IVA e ai fini delle Imposte
Dirette).
La circolare non si cura, per il vero, neppure di esaminare i
riflessi della registrazione delle note di variazione sui
connessi e successivi adempimenti (dichiarazione e versamento)
da parte del responsabile della procedura concorsuale.
Credo di poter concludere che si sia aggiunta
confusione ad una materia sulla quale già gli interpreti
avevano fatto fatica ad inquadrare, in particolar modo dal
lato del responsabile della procedura concorsuale, la nota di
variazione ex art 26 DPR 633/72 nel contesto  procedimentale
degli obblighi in materia di IVA.
rag. Luigi Lucchetti
Roma

 degli obblighi in materia di IVA.
Sono pienamente d'accordo.
Quando, in questa materia, parla il rag. Luigi Lucchetti (e non berriuait)
non esiste possibilita' di replica.
Ciao Luigi e auguri a tutti.
Franco Confalonieri dottore commercialista in Piacenza
f.confa...@studiomeli.it
www.studiomeli.it