1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 1 del 2-1-2002
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 960 ORDINANZA (Atto di promovimento) 30 luglio 2001
Ordinanza emessa il 30 luglio 2001 dal giudice istruttore presso il tribunale di Monza nel procedimento civile vertente tra Moro Ambrogio S.p.a. e Fallimento Brenna S.r.l. Imposta sul valore aggiunto (IVA) - Crediti di rivalsa verso i cessionari - Riconoscimento di privilegio speciale sui beni mobili oggetto della cessione o ai quali si riferisce il servizio, in luogo del previgente privilegio generale sui mobili (ex art. 2752, comma terzo, cod. civ.) - Garanzia impossibilitata ad operare nel caso di crediti relativi a forniture di beni (quali energie, combustibili o materiali di rapido consumo) per loro natura non rinvenibili nel patrimonio del debitore - Disparita' di trattamento fra titolari di crediti di rivalsa, a seconda che i beni ceduti siano suscettibili o meno di essere effettivamente appresi in sede esecutiva - Violazione indiretta del principio di eguaglianza - Invocato superamento della sent. n. 25/1984 della Corte costituzionale. - Legge 29 luglio 1975, n. 426, art. 5, nella parte in cui ha modificato l'art. 2758, comma secondo, codice civile. - Costituzione, art. 3. (001C1230) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.1 del 2-1-2002)

IL TRIBUNALE

Nella causa civile iscritta al numero di ruolo generale 4837/2000
promossa con ricorso ex art. 98 L.F. notificato in data 17 maggio
2000 a ministero dell'Aiutante Ufficiale giudiziario addetto
all'Ufficio Notifiche del Tribunale di Monza da Moro Ambrogio S.p.a.,
elettivamente domiciliata in Monza, via Vittorio Emanuele II n. 26,
presso lo studio dell'avv. Cristina Carpinelli che la rappresenta e
difende per delega a margine del ricorso, ricorrente;
Fallimento Brenna S.p.a., elettivamente domiciliato in Sesto San
Giovanni, via De Zorzi n.32 presso lo studio dell'avv. Flavio Rosati
che lo rappresenta e difende per delega a margine del ricorso
notificato, resistente;
Pronuncia la seguente ordinanza.
La Ambrogio Moro S.p.a., con ricorso ex art. 98 L.F. depositato
in data 21 aprile 2000, ha proposto opposizione allo stato passivo
del Fallimento Brenna S.r.l., divenuto esecutivo in data 12 aprile
2000, nel quale il credito della ricorrente, relativo a forniture di
olii minerali, è stato ammesso in via chirografaria per l'importo di
L. 277.358.473 con esclusione del privilegio ex art. 2758, comma 2,
relativo al credito di rivalsa per I.V.A., e del privilegio ex
art. 16. comma 3, d.lgs. 26 ottobre 1995 n. 504, relativo al credito
di rivalsa per l'accisa, in ragione rispettivamente dell'assenza dei
beni sui quali esercitare il privilegio speciale per I.V.A. e della
mancata evidenziazione dell'accisa nelle fatture.
Nel corso della causa la ricorrente ha sollevato le seguenti
questioni di costituzionalita':
a) incostituzionalità dell'art. 2758, comma 2, c.c., come
modificato dall'art. 5, legge 29 luglio 1975, n. 426, per contrasto
con l'art. 3 della Costituzione in quanto, la norma, abrogando,
secondo l'interpretazione giurisprudenziale consolidata, il disposto
dell'art. 18, comma 5, d.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 (come modificato
dal d.P.R. 23 dicembre 1974 n. 687, che aveva introdotto la
previsione di un privilegio generale a favore del credito di rivalsa
I.V.A. per cessioni di beni) e prevedendo che i crediti di rivalsa
verso i cessionari e i committenti previsti dalle norme relative
all'imposta sul valore aggiunto sono assistititi da privilegio
speciale sui beni che hanno formato oggetto della cessione o ai quali
si riferisce il servizio, ha creato una disparità di trattamento tra
i titolari di crediti di rivalsa relativi a forniture di beni
suscettibili di essere effettivamente appresi in sede esecutiva e i
titolari di crediti di rivalsa relativi a forniture di beni che per
loro natura; trattandosi di energie, combustibili o comunque
materiali di rapido consumo, non consentono di fatto mai il realizzo
del privilegio.
b) incostituzionalità dell'art. 2758, comma 2, c.c. per
contrasto con l'art. 53 della Costituzione nella parte in cui,
secondo l'interpretazione prevalente, ha abrogato il disposto
dell'art. 18, comma 5, d.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, non assicurando
così ai fornitori di beni non suscettibili di materiale apprensione
in sede esecutiva un'adeguata garanzia riguardo all'effettivo
recupero dell'importo pagato a titolo d'imposta sul valore aggiunto e
facendo pertanto di fatto, in tali ipotesi, gravare l'imposta su
soggetto diverso dal consumatore finale ossia su soggetto diverso dal
portatore della capacità contributiva (espressa per l'appunto dal
consumo) sulla quale il tributo si fonda;
c) incostituzionalità dell'art. 16, comma 3, d.lgs. 26
ottobre 1995 n. 504 per contrasto con l'art. 53 della Costituzione
nella parte in cui, in caso d'incapienza del patrimonio del
cessionario, soggetto economicamente e giuridicamente inciso
dall'imposta, fa gravare sul titolare dell'ultimo depositario fiscale
prima dell'immissione in consumo l'onere fiscale dell'accisa;
d) incostituzionalità dell'art. 16, comma 3, d.lgs. 26
ottobre 1995 n. 504 per contrasto con l'art. 3 della Costituzione,
laddove s'interpreti la norma nel senso che soggetto passivo
dell'imposta avente diritto al privilegio generale relativamente al
credito di rivalsa è solamente l'ultimo depositario fiscale e non
anche l'operatore intermedio tra quest'ultimo e il consumatore
finale;
e) incostituzionalità dell'art. 16, comma 3, d.lgs. 26
ottobre 1995 n. 504 per contrasto con l'art. 23 della Costituzione
nella parte in cui, prevedendo che i crediti vantati dai soggetti
passivi dell'accisa verso i cessionari dei prodotti possono essere
addebitati a titolo di rivalsa e hanno privilegio generale sui beni
mobili del debitore solo qualora l'accisa risulsti separatamente
evidenziata nella fattura relativa alla cessione, surrettiziamente
introduce a carico del titolare dell'ultimo deposito fiscale prima
dell'immissione in consumo una sanzione non prevista nè altrimenti
delineata da alcuna norma di legge tributaria o contabile, a fronte
di una violazione meramente formale, inutile e parimenti non prevista
da alcuna norma di legge tributaria o contabile;
f) incostituzionalità dell'art. 16, comma 3, d.lgs. 26
ottobre 1995 n. 504 per contrasto con l'art. 24, comma 1, della
Costituzione nella parte in cui non prevede che il soggetto passivo
dell'accisa, che non abbia separatamente evidenziato l'accisa nella
fattura relativa alla cessione dei prodotti, possa provare di aver
assolto l'imposta, ai fini dell'azione di rivalsa verso i cessionari,
attraverso i libri contabili.
Riguardo alle questioni di costituzionalità così prospettate,
si osserva:
1. - quanto alla questione di costituzionalità
dell'art. 2758, comma 2, c.c., come modificato dall'art. 5 legge 29
luglio 1975 n. 426, per contrasto con l'art. 3 della Costituzione.
Sulla rilevanza della questione
di legittimità costituzionale
Il credito della ricorrente a titolo di rivalsa per l.V.A. è
stato ammesso in via chirografaria, con esclusione del privilegio ex
art. 2758 comma 2, in quanto il combustibile oggetto delle forniture
era stato ovviamente consumato nello svolgimento dell'attività
produttiva e conseguentemente non è stato rinvenuto dal curatore
fallimentare in sede di effettuazione dell'inventario. La
declaratoria d'illegittimità costituzionale dell'art. 2758, comma 2,
come modificato dall'art. 5 legge n. 426/1975, o meglio dell'art. 5
legge n. 426/1975 nella parte in cui ha modificato l'art. 2758
introducendo il testo dell'attuale comma 2, determinerebbe la
riviviscenza della norma precedentemente vigente e quindi il
riconoscimento ai crediti di rivalsa del privilegio generale sui beni
mobili di cui all'art. 2752 comma 3 c.c., con conseguente
eliminazione di ogni differenza di tutela tra i titolari di crediti
di rivalsa in base alla tipologia dei beni oggetto della cessione. È
pertanto di tutta evidenza la rilevanza della questione nel presente
giudizio.
Sulla non manifesta infondatezza della questione
di legittimità costituzionale
Il legislatore, prevedendo che, in ogni caso, il credito di
rivalsa è munito di privilegio speciale, ha omesso di considerare
che, nel caso in cui il bene oggetto della cessione è rapidamente
consumabile o consiste di energia, la causa di prelazione non può
concretamente operare, in quanto risulta sostanzialmente (e, nel caso
di energia, assolutamente) impossibile apprendere tali beni in sede
di pignoramento o di redazione dell'inventario da parte del curatore
fallimentare. Il legislatore ha quindi previsto una disciplina
identica per fattispecie che, nella prospettiva dell'attuazione della
causa di prelazione prescelta, risultano nettamente difformi.
È vero che sempre si possono verificare circostanze di fatto che
concretamente possono inficiare un diritto e che, con riferimento
specifico alla materia delle cause di prelazione, anche il privilegio
generale non assicura alcuna tutela al creditore quando il patrimonio
del debitore risulta incapiente e non per questo si è prospettata
una disparità di trattamento tra i creditori che vengono a trovarsi
in tale situazione e i creditori che possono realizzare il
privilegio.
Tuttavia si tratta di circostanze meramente eventuali, che non
connotano a priori la fattispecie oggetto della disciplina
legislativa, mentre l'evidenziata impossibilità di apprendere
materialmente determinati beni attiene alla loro stessa natura e
quindi si tratta di una circostanza che è idonea a introdurre una
differenziazione tipologica tra le situazioni interessate
dall'intervento legislativo e, come tale, non può non rilevare in
sede di verifica del rispetto del principio di eguaglianza.
Non appare pertanto dubitabile che la norma introdotta
dall'art. 5 legge n. 426/1975 concretizza una violazione indiretta
del principio d'eguaglianza. Nè risulta sufficiente a superare la
disparità di trattamento la previsione, ex art. 26 d.P.R. 633/1972
come modificato dal d.l. n. 79/1997, della facoltà del soggetto
passivo dell'imposta, nel caso di accertata incapienza patrimoniale
del cessionario o committente, di emettere una nota di variazione
I.V.A., considerato che tale facoltà presuppone, nell'ipotesi di
fallimento, l'avvenuta approvazione del piano di riparto finale e
quindi di norma può essere esercitata soltanto vari anni dopo
l'insorgenza del debito.
Non parrebbero, d'altro canto, ostativi alla declaratoria di
illegittimità della norma i limiti, delineati dalla stessa Corte
costituzionale, riguardo l'adozione di pronunzie costituzionali
additive.
La Corte ha statuito che "una decisione di tipo additivo è, in
linea di principio, consentita soltanto quando la soluzione
adeguatrice non debba essere frutto di una valutazione discrezionale,
ma consegua necessariamente al giudizio di legittimita'", per cui
l'intervento del giudice costituzionale risulta inamissibile "quando
si profili una pluralità di soluzioni derivanti da varie possibili
valutazioni" spettanti unicamente al legislatore (cfr. Corte
costituzionale n. 84/1992). La Corte ha quindi specificato tale
regola, in materia di privilegi, affermando che "mentre è possibile
sindacare - all'interno di una specifica norma attributiva di un
privilegio - la ragionevolezza della mancata inclusione, in essa di
fattispecie identiche o omogenee a quella cui la causa di prelazione
è riferita, certamente non consentito è utilizzare lo strumento del
giudizio di legittimità per introdurre, sia pur in considerazione
del rilievo costituzionale di un determinato credito, una causa di
prelazione, con strutturazione di un autonomo modulo normativo che
codifichi la tipologia del nuovo privilegio e il suo inserimento nel
sistema di quelli preesistenti".
Nel caso di specie, in ragione della peculiare vicenda
legislativa che ha interessato la disciplina del privilegio spettante
ai crediti di rivalsa I.V.A. (caratterizzata dal fatto che il
legislatore aveva a suo tempo introdotto, con la previsione del
privilegio generale sui beni mobili, una disciplina idonea a superare
la disparità di trattamento qui denunziata, ma "per un probabile
difetto di coordinamento normativo" - cfr. Corte cost. n. 25/1984 - ,
ha successivamente ripristinato il privilegio speciale), la
caducazione della norma per illegittimità costituzionale non
implicherebbe alcuna scelta discrezionale da parte della Corte in
ordine alla definizione della nuova disciplina ma determinerebbe
automaticamente, come già evidenziato, la riviviscenza della
precedente normativa idonea a regolamentare compiutamente la materia
eliminando la denunziata disparità di trattamento. In altri termini
la Corte non verrebbe chiamata a compiere valutazioni riservate al
legislatore, ma si limiterebbe, nell'ambito dei suoi poteri, a
sanzionare l'incostituzionalità della norma per violazione del
principio di eguaglianza.
Certamente questo intervento non si tradurrebbe in un'inclusione
nella "norma attributiva di un privilegio di fattispecie identiche o
omogenee a quella cui la causa di prelazione è riferita", ma è
evidente che lo specifico limite così individuato dalla Corte
attiene all'ipotesi in cui sia dedotta una violazione diretta del
principio d'eguaglianza ossia un trattamento diseguale di situazioni
ritenute equivalenti a cui s intenda porre rimedio estendendo l'area
di applicazione del privilegio rispetto a quella delineata dal
legislatore. Nel caso in esame, essendo la violazione prospettata
sotto il profilo dell'uniformità di disciplina di fattispecie
differenti, non si pone un problema di ammissibilità di una
pronuncia additiva che estenda un determinato privilegio ad
un'ipotesi non prevista dal legislatore, dovendosi invece verificare
se la declaratoria d'incostituzionalità è idonea di per sè a
determinare l'eliminazione della disparità senza implicare la
necessità di una scelta tra molteplici soluzioni possibili. E, per
le ragioni appena indicate, la conclusione appare positiva.
Nè può ritenersi che la norma risultante da tale intervento
della Corte potrebbe a sua volta essere oggetto di ulteriore censura
di incostituzionalità per disparità di trattamento con riferimento
alla circostanza che il privilegio generale sarebbe previsto per
tutte le cessioni di beni e non invece per le prestazioni di servizi.
Va infatti al riguardo rilevato che tale differenziazione di
disciplina sarebbe giustificata alla luce del fatto che mentre per le
cessioni di beni il cedente è tenuto ad emettere la fattura al
momento della prestazione con il conseguente obbligo del versamento
integrale dell'I.V.A. maturata per effetto dell'operazione, per le
prestazioni di servizi l'art. 6 d.P.R. n. 633/1972 prevede la
possibilità di emettere la fattura al momento del pagamento.
Semmai la riviviscenza del privilegio generale per i crediti di
rivalsa I.V.A. potrebbe destare perplessità per l'incidenza che
verrebbe ad esplicare nel complessivo assetto dei privilegi ed in
particolare, tenuto conto anche dell'entità di tali crediti, per
ulteriore penalizzazione dei crediti chirografari. Ma si tratta di
una preoccupazione che attenendo al piano della politica legislativa
in materia di tutela del credito, non parrebbe poter inibire una
valutazione d'illegittimità della norma vigente, spettando al
legislatore eventualmente reintervenire sulla disciplina, risultante
per effetto (automatico) della declaratoria d'incostituzionalità,
individuando una diversa soluzione in grado di coniugare il rispetto
del principio d'eguaglianza e l'esigenza di non indebolire
ulteriormente la tutela delle categorie di creditori meno protette.
Alla luce di tali osservazioni si ritiene che la Corte possa
diversamente considerare l'ammissibilità della sollevata questione
di costituzionalità rispetto alla ormai risalente pronuncia
n. 25/1984.
2. - Quanto alla questione di costituzionalità
dell'art. 2758, comma 2, c.c. per contrasto con l'art. 53 della
Costituzione
Riguardo alla prospettata incostituzionalità dell'art. 2758,
comma 2, c.c. per contrasto con l'art. 53 della Costituzione si deve
osservare che appare ormai acquisito per buona parte della dottrina
che l'I.V.A. ha natura d'imposta sul consumo e che il consumo è
l'indicatore della capacità contributiva che giustifica, ai sensi
della norma costituzionale, tale imposta. D'altro canto tale
ricostruzione appare pienamente coerente con la reale incidenza
economica dell'I.V.A., posto che il relativo onere è sempre e
integralmente traslato nella sfera del consumatore finale, e,
soprattutto, con la sua disciplina giuridica, tenuto conto, al
riguardo, che il ribaltamento dell'onere sul consumatore finale non
è frutto del generico meccanismo economico del trasferimento dei
costi d'impresa nei prezzi ma rappresenta una vero obbligo giuridico
del cedente, avendo voluto il legislatore assicurare la neutralità
del tributo per gli operatori economici sancendo l'inderogabilità (e
quindi la non negoziabilità in sede contrattuale) della regola della
rivalsa del cedente nei confronti del cessionario.
Ciò posto, non si ritiene tuttavia fondata l'eccezione
d'incostituzionalità, non apparendo condivisibile la tesi secondo
cui il fatto che in alcune ipotesi il privilegio speciale sui beni
ceduti non possa essere di fatto mai realizzato (censurabile con
riferimento al principio d'eguaglianza) implicherebbe una violazione
del principio della capacità contributiva. Il principio è
rispettato per lo stesso fatto che il legislatore ha previsto il
meccanismo della rivalsa con conseguente diritto del cedente, in caso
di mancato pagamento da parte del cessionario, di aggredire
esecutivamente l'intero patrimonio del cessionario. Il principio,
infatti, non implica necessariamente l'attribuzione di un privilegio
al titolare del diritto di rivalsa, rientrando la scelta dello
specifico grado di tutela nella discrezionalità politica del
legislatore.
D'altra parte, nei casi di grave incapienza del patrimonio del
debitore, anche un privilegio generale di elevatissimo grado potrebbe
risultare insufficiente ad assicurare il realizzo del credito di
rivalsa e quindi, seguendo il ragionamento della ricorrente, dovrebbe
pervenirsi alla conclusione dell'incostituzionalità di ogni assetto
normativo che non consenta al soggetto passivo dell'imposta il
recupero, nei confronti dell'erario, dell'I.V.A. pagata. Ma una
siffatta conclusione non sarebbe corretta perchè l'accollo in via
definitiva ad un soggetto di un tributo che, in base al principio
della capacità contributiva, dovrebbe gravare su altro soggetto
rappresenterebbe, in un'ipotesi come quella in questione, un
ragionevole bilanciamento di interessi di eguale rilevanza sul piano
costituzionale, tenuto conto, da un canto, che anche il diritto
dell'Erario al pagamento del tributo ha rilevanza costituzionale e
che, d'altro canto, la scelta del soggetto a favore del quale
eseguire la prestazione è una scelta effettuata dal soggetto passivo
dell'imposta nell'esercizio della propria discrezionalità
imprenditoriale. In altri termini non vi è ragione per cui la
conseguenza di valutazione non prudente o comunque il normale rischio
imprenditoriale relativo alla possibile inadempienza e incapienza
patrimoniale degli acquirenti o dei committenti debba essere, per
quanto riguarda l'I.V.A, necessariamente posto a carico dell'Erario.
Si deve anche considerare che l'accollo definitivo dell'onere
dell'I.V.A. a carico del cedente troverebbe giustificazione, sempre
nella prospettiva del bilanciamento degli interessi configgenti,
anche nell'esigenza di evitare comportamenti fraudolenti a danno
dell'Erario.
Va peraltro rilevato che il legislatore, modificando con d.l.
n. 79/1997 l'art. 26 d.P.R. n. 633/1972 per dare attuazione ad una
direttiva C.E.E. in materia, ha attribuito al soggetto formale
dell'imposta, nel caso di accertata incapienza patrimoniale del
cessionario o committente, la facoltà di emettere la nota di
variazione I.V.A. con conseguente possibilità (pur concretizzabile
in tempi di norma alquanto lunghi) di liberarsi dall'onere del
tributo. Il legislatore, attraverso la previsione della possibilità
dell'emissione della nota di variazione, ha quindi introdotto un
meccanismo che consente al cedente di evitare di vedersi
definitivamente gravato da un tributo correlato alla capacità
contributiva di altro soggetto. Ne discende, collocandosi
l'art. 2758, comma 2 in tale più ampio contesto normativo, che,
anche a prescindere dalle considerazioni che precedono in ordine ad
un diverso bilanciamento degli interessi rispettivamente del cedente
e dell'Erario, è comunque da escludersi in radice ogni profilo
d'incostituzionalità con riferimento all'art. 53 della Costituzione.
3. - Quanto alla questione di costituzionalità dell'art. 16,
comma 3, d.lgs. 26 ottobre 1995 n. 504 per contrasto con l'art. 53
della Costituzione.
Valgono sostanzialmente le considerazioni formulate al punto
precedente, dovendosi tra l'altro rilevare che, in materia di accisa,
il credito di rivalsa a favore del soggetto passivo dell'imposta è
assistito dal privilegio generale di cui all'art. 2752 c.c. per cui
la questione di costituzionalità è stata sollevata solo con
riferimento all'ipotesi dell' incapienza patrimoniale del
cessionario.
Si ritiene, quindi, che in materia di accisa, come in materia di
I.V.A., il principio della capacità contributiva è rispettato per
lo stesso fatto che il legislatore ha previsto il meccanismo della
rivalsa, rappresentando l'accollo in via definitiva al cedente del
rischio dell'incapienza patrimoniale del cessionario un ragionevole
bilanciamento tra l'interesse del cedente di non vedersi gravato di
un tributo correlato alla capacità contributiva di altro soggetto e
l'interesse dell'Erario al pagamento del tributo.
Quanto all'asserita duplicazione dell'imposta nel caso
d'impossibilità di realizzare il credito di rivalsa, non si vede
come la circostanza di portare a perdita tale credito possa
configurarsi, sia sotto il profilo formale sia sul piano sostanziale,
come un secondo pagamento del tributo, posto che il mancato realizzo
del credito di rivalsa si risolve nel non recupero dell'unico
pagamento di accisa effettuato.
4. - Quanto alla questione di costituzionalità dell'art. 16,
comma 3, d.lgs. 26 ottobre 1995 n. 504 per contrasto con l'art. 3
della Costituzione.
Riguardo all'ulteriore profilo d'incostituzionalità ex art. 3
della Costituzione, prospettato in relazione ad un'interpretazione
della norma che identifichi il soggetto passivo dell'imposta
solamente con l'ultimo depositario fiscale e quindi escluda ogni
altro operatore intermedio dalla possibilità di far valere il
credito di rivalsa con il privilegio ex art. 2752 c.c., va rilevato
che dalla lettura dell'intero T.U. ed in particolare degli artt. 1,
comma 2, lettera g), 2, comma 4, 8 e 16, comma 3, si evince
chiaramente che tra i soggetti passivi dell'imposta rientrano anche
gli operatori che, privi della licenza per l'esercizio del deposito
fiscale, acquistino i prodotti spediti in regime sospensivo previa
effettuazione della prevista registrazione presso l'ufficio tecnico
della finanza o previo invio a tale ufficio dell'apposita
dichiarazione. Non si verifica pertanto alcuna disparità di
trattamento tra i depositari fiscali e gli operatori che, assolvendo
tali oneri formali, scelgono di diventare soggetti passivi
dell'imposta con tutte le relative conseguenze sul piano degli
obblighi contabili e dei controlli fiscali e sul piano sanzionatorio.
Del tutto giustificata appare invece la diversità di trattamento
per gli operatori che, non effettuando tale scelta, non instaurano
alcun rapporto con l'Erario e quindi non assumono alcuna
responsabilità fiscale. Per tali soggetti l'accisa è, come per il
consumatore finale, solamente una componente del prezzo che si sono
civilisticamente obbligati a pagare al venditore e quindi rappresenta
un normale costo d'esercizio che possono recuperare con la normale
rivendita del prodotto. La loro posizione è pertanto sostanzialmente
differente da quella del soggetto passivo dell'imposta.
5. - Quanto alla questione di costituzionalità dell'art. 16,
comma 3, d.lgs. 26 ottobre 1995 n. 504 per contrasto con l'art. 23
della Costituzione.
Anche tale questione appare manifestamente infondata. Assorbente
risulta l'osservazione che la norma non introduce una nuova sanzione
in materia tributaria ma configura l'evidenziazione dell'accisa nella
fattura come un onere per il cedente ai fini dell'esercizio della
rivalsa e per il riconoscimento del privilegio per cui il non
riconoscimento del privilegio non rappresenta la sanzione della
violazione di un obbligo ma la conseguenza del mancato assolvimento
dell'onere previsto.
Si deve in ogni caso osservare che il decreto legislativo è un
atto con forza di legge e quindi sarebbe pienamente idoneo, anche
sotto il profilo della riserva di legge, a introdurre
nell'ordinamento l'obbligo di un adempimento formale in materia
tributaria ed a prevedere la conseguente sanzione fiscale.
Incidentalmente, trattandosi di un profilo estraneo alla
valutazione di costituzionalità in quanto rimesso alla valutazione
discrezionale del legislatore, si può comunque rilevare che la
previsione in esame non appare, come invece asserisce la ricorrente,
una previsione particolarmente gravosa e priva di utilità, perchè,
da un canto, l'evidenziazione dell'accisa nella fattura elimina ogni
possibile incertezza sull'effettivo prezzo del prodotto e,
assicurando una maggiore coerenza tra il contenuto delle scritture
contabili del cedente e le fatture destinate ai cessionari, risponde
ad esigenze di controllo fiscale, e, d'altro canto, di fatto l'unica
conseguenza negativa per il cedente è la perdita del privilegio
ossia una conseguenza che concretamente rileva soltanto nel caso
d'incapienza patrimoniale del cessionario (l'importo pagato a titolo
d'imposta viene infatti comunque traslato in capo al cessionario
sotto forma di generico credito per il prezzo anzichè di credito a
titolo di rivalsa).
6. - Quanto alla questione di costituzionalità dell'art. 16,
comma 3, d.lgs. 26 ottobre 1995 n. 504 per contrasto con l'art. 24
della Costituzione.
Insussistente appare infine la prospettata illegittimità
costituzionale dell'art. 16, comma 3, d.lgs. 26 ottobre 1995 n. 504
per contrasto con l'art. 24 della Costituzione.
Con la norma in esame il legislatore non ha inteso introdurre una
peculiare disciplina restrittiva della prova dell'avvenuto pagamento
dell'accisa ai fini dell'azione di rivalsa, ma, come già
evidenziato, sancire, sul piano del diritto sostanziale, un onere di
carattere formale al cui assolvimento è subordinato la possibilità
di addebitare, a titolo di rivalsa, l'importo dell'imposta pagata e
soprattutto (stante il carattere meramente formale della prima
conseguenza) il diritto al privilegio ex art. 2752 c.c.
Del tutto incongrua risulta quindi l'eccezione relativa al
profilo della tutela giurisdizionale, avendo il legislatore inciso, a
monte, sul piano della stessa disciplina del rapporto sostanziale tra
i soggetti interessati.
D'altra parte, volendo verificare la legittimità costituzionale
della previsione della norma in esame (laddove ricollega al mancato
adempimento formale una conseguenza come quella della perdita del
privilegio) con riferimento all'art. 53 della Costituzione, non si
può, in promo luogo, che rilevare come nell'ordinamento non sono
affatto infrequenti le ipotesi di diritti, anche di rilevanza
costituzionale, il cui esercizio è condizionato all'assolvimento di
particolari adempimenti formali senza che ciò, di per sè, abbia
fatto dubitare della conformità della previsione alla norma
costituzionale che fonda il diritto. In secondo luogo, anche a
prescindere da questo primo assorbente rilievo, si devono richiamare
le considerazioni, svolte con riferimento all'I.V.A., sull'assenza di
un vincolo costituzionale, ex art. 53 Cost., che imponga al
legislatore, al fine della traslazione dell'imposta sul soggetto
titolare della capacità contributiva, il riconoscimento di un
privilegio al creditore a titolo di rivalsa;

P. Q. M.
Visto l'art. 23 legge costituzionale 11 marzo 1953 n. 1,
1) Dichiara rilevante e non manifestamente infondata la questione
di legittimità costituzionale per contrasto con l'art. 3 della
Costituzione, dell'art. 5, legge 29 luglio 1975 n. 426, nella parte
in cui ha modificato l'art. 2758 c.c., comma 2, in quanto la norma,
abrogando, secondo l'interpretazione giurisprudenziale consolidata,
il disposto dell'art. 18, comma 5, d.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633
(come modificato dal d.P.R. 23 dicembre 1974 n. 687, che aveva
introdotto la previsione di un privilegio generale a favore del
credito di rivalsa I.V.A. per cessioni di beni) e stabilendo che i
crediti di rivalsa verso i cessionari previsti dalle norme relative
all'imposta sul valore aggiunto sono assistititi da privilegio
speciale sui beni che hanno formato oggetto della cessione o ai quali
si riferisce il servizio, ha creato una disparità di trattamento tra
i titolari di crediti di rivalsa relativi a forniture di beni
suscettibili di essere effettivamente appresi in sede esecutiva e i
titolari di crediti di rivalsa relativi a forniture di beni che per
loro natura, trattandosi di energie, combustibili o comunque
materiali di rapido consumo, non consentono di fatto mai il realizzo
del privilegio;
2) Dichiara manifestamente infondate le altre questioni di
legittimità costituzionale sollevate dalla ricorrente riguardo
all'art. 2758, comma 2, c.c. e all'art. 16 comma 3, d.lgs. 26 ottobre
1995 n. 504;
3) Dispone la trasmissione degli atti alla Corte costituzionale e
sospende il giudizio;
4) Dispone la notificazione della presente ordinanza alle parti e
al Presidente del Consiglio dei ministri e la sua comunicazione al
Presidente del Senato e al Presidente della Camera dei deputati.
Monza, addì 30 luglio 2001
Il giudice istruttore: Fontana
01C1230