1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 24 del 16-6-1999
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 229 SENTENZA 7 - 11 giugno 1999
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte in genere - Accertamento delle imposte sui redditi - Iscrizione a ruolo delle imposte che risultano dovute in base al controllo formale delle dichiarazioni - Natura del termine - Contrasto interpretativo in sede giurisdizionale - Riferimento all'interpretazione autentica dell'art. 36-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, (cfr. sentenze della Corte nn. 397/94, 155/90, 13 del 1977, 432 del 1997, 76 del 1995 e 153 del 1994) - Giustificazione della propria efficacia retroattiva - Ragionevolezza - Non fondatezza. (Legge 27 dicembre 1997, n. 449, art. 28). (Cost., artt. 3, 24, 53, 97, primo comma, 102, 108, 101, 101 primo comma, e 113). (099C0625) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.24 del 16-6-1999)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: dott. Renato GRANATA;
Giudici: prof. Giuliano VASSALLI, prof. Francesco GUIZZI, prof.
Cesare MIRABELLI, prof. Fernando SANTOSUOSSO, avv. Massimo VARI,
dott. Cesare RUPERTO, dott. Riccardo CHIEPPA, prof. Gustavo
ZAGREBELSKY, prof. Valerio ONIDA, prof. Carlo MEZZANOTTE, avv.
Fernanda CONTRI, prof. Guido NEPPI MODONA, prof. Piero Alberto
CAPOTOSTI, prof. Annibale MARINI;

ha pronunciato la seguente
Sentenza
nei giudizi di legittimità costituzionale dell'art. 28 della legge
27 dicembre 1997, n. 449 (Misure per la stabilizzazione della finanza
pubblica), promossi con ordinanze emesse il 24 marzo 1998 (n. 2
ordinanze) dalla Commissione tributaria provinciale di Ancona, il 17
febbraio 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di Pisa, il 29
aprile 1998 dalla Commissione tributaria di primo grado di Trento, il
6 giugno 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di Parma, l'11
luglio 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di Viterbo, il
22 aprile 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di Torino e
il 30 ottobre 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di
Genova, rispettivamente iscritte ai nn. 476, 485, 508, 581, 688, 739
e 859 del registro ordinanze 1998 ed al n. 71 del registro ordinanze
1999 e pubblicate nella Gazzetta ufficiale della Repubblica nn. 27,
28, 36, 40, 41 e 48, prima serie speciale, dell'anno 1998 e n. 8,
prima serie speciale, dell'anno 1999.
Visto l'atto di costituzione di Paternoster Giovanni nonchè gli
atti di intervento del Presidente del Consiglio dei Ministri;
Udito nella camera di consiglio del 14 aprile 1999 il giudice
relatore Annibale Marini.
Ritenuto in fatto
1. - Con due ordinanze di identico contenuto emesse il 24 marzo
1998, la Commissione tributaria provinciale di Ancona ha sollevato,
in riferimento agli artt. 3, 24, 53 e 102 della Costituzione,
questione di legittimità costituzionale dell'art. 28 della legge 27
dicembre 1997, n. 449 (Misure per la stabilizzazione della finanza
pubblica), che così recita: "Il primo comma dell'art. 36-bis del
decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600,
nel testo da applicare sino alla data stabilita nell'art. 16 del
decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, deve essere interpretato
nel senso che il termine in esso indicato, avendo carattere
ordinatorio, non è stabilito a pena di decadenza".
Basata la rilevanza della questione sull'assunto che i giudizi a
quibus hanno ad oggetto ricorsi avverso cartelle di pagamento
fondati, tra l'altro, sull'eccepita decadenza dell'amministrazione,
per inosservanza del termine di cui all'art. 36-bis del decreto del
Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni
comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi), la
Commissione rimettente osserva che, nella giurisprudenza tributaria,
a partire dal 1994, si sarebbe andato consolidando un indirizzo
interpretativo nel senso del carattere perentorio del termine di cui
si tratta. Indirizzo successivamente avallato dalla Corte di
cassazione che nelle sentenze 29 luglio 1997, n. 7088, e 24 settembre
1997, n. 12442, avrebbe altresì ribadito la riferibilità del
termine in questione all'iscrizione a ruolo, e non alla mera
liquidazione, delle imposte che risultano dovute in base al controllo
"formale" delle dichiarazioni.
La norma impugnata - intervenuta pochi mesi dopo le suddette
pronunce del giudice di legittimità e destinata ad operare quasi
esclusivamente per il passato, in quanto applicabile solo alle
dichiarazioni presentate fino a tutto l'anno 1997 (recte: 1998) -
sarebbe perciò, ad avviso del giudice a quo in primo luogo lesiva,
secondo l'insegnamento contenuto nelle sentenze di questa Corte n.
155 del 1990, n. 397 del 1994 e n. 14 del 1995, delle prerogative del
potere giudiziario, perchè sostanzialmente intesa a risolvere in
senso favorevole all'amministrazione finanziaria le migliaia di
ricorsi pendenti aventi il medesimo oggetto. Il carattere
innovativo, e non meramente interpretativo, della norma risulterebbe,
infatti, evidente dal fatto che questa non si limita a dichiarare
l'ordinatorietà del termine, del quale la giurisprudenza aveva
definitivamente stabilito la perentorietà, ma giunge ad escludere
che la sua inosservanza possa dare luogo a decadenza, laddove invece
dovrebbe ritenersi pacifico che anche l'inosservanza di un termine
ordinatorio, se non prorogato prima della scadenza, comporta il
verificarsi della decadenza.
Ritiene il rimettente che la norma denunciata sia altresì in
contrasto con il principio di eguaglianza, tutelato dall'art. 3
Cost., per la disparità di trattamento che si verrebbe a determinare
fra tre diverse categorie di contribuenti: quelli che hanno già
ottenuto con una sentenza passata in giudicato il riconoscimento,
secondo il ricordato orientamento giurisprudenziale, del carattere
perentorio del termine di cui all'art. 36-bis; quelli che hanno una
lite pendente incentrata sulla dedotta perentorietà del termine
stesso, il cui esito risulterebbe compromesso dalla norma
asseritamente interpretatrice; quelli, infine, in futuro perseguiti
dall'amministrazione, ex art. 36-bis per errori formali commessi
anche molti anni prima e che, avendo fatto legittimamente affidamento
sulla perentorietà del termine de quo potrebbero non essere più in
grado di opporre la prova cartolare del loro buon diritto. In
relazione alla situazione di questi ultimi la norma, ad avviso del
giudice a quo va scrutinata anche con riferimento ai parametri di cui
agli artt. 24 e 53 Cost., in quanto da un lato risulterebbe leso il
loro diritto di difesa e, dall'altro, si effettuerebbe un illegittimo
recupero di una capacità contributiva della quale tali contribuenti
"erano sì garanti, ma solo nei termini di legge".
1.1. - È intervenuto in entrambi i giudizi il Presidente del
Consiglio dei Ministri, per mezzo dell'Avvocatura generale dello
Stato, concludendo per l'infondatezza della questione.
Ricorda innanzitutto l'Avvocatura che, secondo la giurisprudenza
della Corte costituzionale, le norme interpretative non sono di per
sè illegittime, purchè non si pongano in contrasto con i principi
costituzionali ovvero con altri fondamentali valori di civiltà
giuridica, quali il principio generale di ragionevolezza, la tutela
dell'affidamento, la coerenza e la certezza dell'ordinamento
giuridico, il rispetto delle funzioni costituzionalmente riservate al
potere giudiziario.
Con riferimento, quindi, alla norma impugnata, l'Avvocatura ritiene
che non possa revocarsi in dubbio la sua natura interpretativa,
atteso che il carattere ordinatorio e non perentorio del termine di
cui all'art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 era già certamente
compatibile col tenore letterale della norma ed altresì coerente con
l'intenzione del legislatore, quale desumibile dalle connesse norme
sulla iscrizione a ruolo delle imposte liquidate e dalla evoluzione
della normativa in materia, dalla sua originaria formulazione ad
oggi, dettagliatamente ricostruita nella memoria.
Dovrebbe d'altro canto escludersi, ad avviso ancora
dell'Avvocatura, la violazione, mediante la suddetta norma
interpretativa, di altri principi costituzionali. La norma non
comporta, infatti, violazione di giudicati nè è diretta ad incidere
su concrete fattispecie sub iudice nè determina ingiustificate
disparità di trattamento o violazione di legittimi affidamenti.
L'intervento del legislatore è stato insomma dettato esclusivamente
dalla preoccupazione di evitare il consolidarsi di un'interpretazione
suscettibile di arrecare grave danno alle finanze pubbliche e
palesemente contrastante con il principio di ragionevolezza, stante
l'impossibilità, per gli uffici finanziari, di procedere nel breve
termine di cui al citato art. 36-bis al controllo di tutte le
dichiarazioni.
2. - Con ordinanza del 17 febbraio 1998 la Commissione tributaria
provinciale di Pisa ha sollevato, in riferimento agli artt. 3, 24, 97
e 113 Cost., questione di legittimità costituzionale della stessa
norma.
Il giudice rimettente, premessa la rilevanza della questione e
ricordato che la giurisprudenza di merito e di legittimità era ormai
orientata nel senso della perentorietà del termine in questione,
ritiene in primo luogo che la norma denunciata violi l'art. 3, primo
comma, della Costituzione "sotto il profilo della ragionevolezza, che
impone il rispetto di un rapporto di uguaglianza delle parti nel
rapporto tributario".
La stessa norma determinerebbe inoltre una "grave compressione del
diritto di difesa garantito dall'art. 24 Cost., e più specificamente
della tutela giurisdizionale dei diritti contro gli atti della
pubblica amministrazione, incondizionatamente garantita dall'art. 113
della Costituzione, (...) sproporzionata rispetto all'esigenza di
consentire all'amministrazione finanziaria lo svolgimento dei propri
compiti" e tale da assumere "il carattere di privilegio
ingiustificato".
La norma risulterebbe, infine, in palese contrasto con l'art. 97,
primo comma, Cost., posto a tutela del principio di imparzialità
dell'amministrazione, cui "debbono necessariamente collegarsi tutte
le norme, anche tributarie, che disciplinano i rapporti dei cittadini
con il fisco che deve ad essi garantire la legittimità del proprio
operato e la parità di trattamento".
2.1. - La Presidenza del Consiglio dei Ministri, per mezzo
dell'Avvocatura generale dello Stato, è intervenuta in giudizio
concludendo per la declaratoria di infondatezza della questione.
In aggiunta alle considerazioni già svolte negli atti di
intervento depositati nei giudizi precedentemente instaurati, la
parte pubblica rileva che la norma censurata non limita in alcun modo
l'impugnabilità degli atti della pubblica amministrazione, e dunque
non viola l'art. 113 della Costituzione, nè lede il principio di
imparzialità dell'amministrazione, in quanto il carattere
(perentorio o ordinatorio) del termine è comunque tale per tutti i
contribuenti e per tutti gli uffici dell'amministrazione.
3. - Con ordinanza emessa il 29 aprile 1998 la Commissione
tributaria di primo grado di Trento ha sollevato, in riferimento
all'art. 3 della Costituzione, questione di legittimità
costituzionale della stessa norma, con argomentazioni simili a quelle
esposte nelle precedenti ordinanze di rimessione.
3.1. - L'Avvocatura generale dello Stato è intervenuta nel
giudizio per la Presidenza del Consiglio dei ministri mediante atto
di contenuto analogo ai precedenti.
4. - Con ordinanza emessa il 6 giugno 1998, la Commissione
tributaria provinciale di Parma ha sollevato, in riferimento agli
artt. 3, 97, primo comma, 101, secondo comma, 102, primo comma e 108,
secondo comma, della Costituzione, questione di legittimità
costituzionale della stessa norma.
Il giudice rimettente, precisata la rilevanza della questione,
osserva che sia la giurisprudenza della Commissione tributaria
centrale sia quella della Corte di cassazione si erano ormai
orientate ad attribuire al termine di cui all'art. 36-bis del d.P.R.
n. 600 del 1973 carattere perentorio, sanzionato quindi con la
decadenza. La Corte di cassazione, nella sentenza 29 luglio 1997, n.
7088, aveva anzi affermato l'esistenza di un principio di carattere
generale secondo cui i termini posti alla pubblica amministrazione
per l'esercizio dei suoi poteri, indipendentemente dalla loro
qualificazione come perentori o ordinatori, devono ritenersi posti a
pena di decadenza, a tutela del buon andamento e dell'imparzialità
dell'amministrazione. L'inutile decorso dei termini ordinatori non
prorogati prima della scadenza produce d'altro canto - secondo la
prevalente giurisprudenza di legittimità - gli stessi effetti
preclusivi di quelli perentori.
Ciò premesso, secondo il giudice a quo la norma impugnata - in
quanto non si limita a qualificare come ordinatorio il termine in
questione, ma dispone altresì che la sua inosservanza non dia luogo
a decadenza - verrebbe a dettare per il solo termine di cui all'art.
36-bis una disciplina speciale diversa da quella applicabile agli
altri termini ordinatori posti a carico dello stesso soggetto
pubblico, ed in tal modo sarebbe lesiva del principio di eguaglianza
in danno dei destinatari di quella attività alla quale il termine in
questione si riferisce.
La medesima norma sarebbe poi in contrasto con il principio di buon
andamento dell'amministrazione, tutelato dall'art. 97 Cost., in
quanto dal suddetto principio discende - come si legge nella
menzionata sentenza del giudice di legittimità - che "i termini
posti a presidio della tempestività dell'azione amministrativa
(soprattutto quando sono posti nell'interesse del cittadino sotto il
profilo della certezza e stabilità dei rapporti giuridici) non
possono non essere tali da comportare, se violati, l'invalidità
dell'esercizio del potere, non apparendo sufficiente tutela la
possibilità di perseguire disciplinarmente i responsabili del
ritardo".
La norma in questione, infine, violerebbe gli artt. 101, secondo
comma, 102, primo comma, e 108, secondo comma, della Costituzione
essendo palesemente intesa a prevenire l'ormai inevitabile
dichiarazione di decadenza di tutti gli atti impositivi emessi in
base all'art. 36-bis e sottoposti al vaglio del giudice tributario,
"interferendo decisamente nella sfera del potere giudiziario con
l'imposizione di una soluzione dettata non già da principi generali
ma da un provvedimento determinato a valere per una singola ipotesi e
non per casi analoghi".
4.1. - L'Avvocatura generale dello Stato è intervenuta anche in
questo giudizio per la Presidenza del Consiglio dei ministri mediante
atto di contenuto analogo ai precedenti.
In relazione alla asserita lesione del principio di eguaglianza,
sotto il profilo, specificamente denunciato dal rimettente, della
diversità di disciplina tra il termine di cui all'art. 36-bis e gli
altri termini ordinatori imposti alla pubblica amministrazione,
l'Avvocatura, pur negando, in linea di principio, che ogni termine
posto all'attività della pubblica amministrazione sia sanzionato
dalla illegittimità dell'atto emanato dopo la scadenza, rileva che
il legislatore può in ogni caso legittimamente chiarire che ad un
dato termine non è collegato alcun effetto di decadenza, senza per
questo dovere necessariamente dettare analoga disposizione per ogni
altro termine imposto alla pubblica amministrazione.
5. - Con ordinanza emessa l'11 luglio 1998, la Commissione
tributaria provinciale di Viterbo ha sollevato, in riferimento agli
artt. 3, 24, 97 e 113 della Costituzione, questione di legittimità
costituzionale della stessa norma.
Ad avviso del giudice rimettente, la qualificazione, con norma
interpretativa, come ordinatorio del termine di cui all'art. 36-bis -
nonostante l'ormai consolidata giurisprudenza in senso contrario -
sarebbe irrazionale e lesiva del diritto di agire e di difendersi dei
contribuenti. La norma impugnata violerebbe inoltre il principio di
buon andamento e imparzialità dell'amministrazione e sarebbe
altresì in contrasto con il principio di eguaglianza tra le parti
del rapporto tributario.
5.1. - È intervenuta in giudizio la Presidenza del Consiglio dei
ministri per mezzo dell'Avvocatura generale dello Stato.
Rileva l'Avvocatura che la Commissione rimettente non contesta il
carattere interpretativo della norma ed appare, per altro verso,
consapevole delle "devastanti" conseguenze che deriverebbero
all'erario dalla interpretazione dell'art. 36-bis accolta dal giudice
di legittimità. Ritiene, pertanto, contraddittoria con tali
premesse la questione di costituzionalità sollevata e ne chiede la
declaratoria di infondatezza sulla base di argomentazioni analoghe a
quelle svolte nei giudizi già pendenti.
6. - Con ordinanza emessa il 22 aprile 1998, la Commissione
tributaria provinciale di Torino ha sollevato, in riferimento agli
artt. 3 e 101, secondo comma, della Costituzione, questione di
legittimità costituzionale della stessa norma.
Ritiene la Commissione rimettente che alla norma denunciata debba
attribuirsi natura innovativa, e non interpretativa, difettando il
presupposto indispensabile del contrasto giurisprudenziale, in quanto
sia i giudici di merito sia quelli di legittimità sarebbero stati
ormai concordi nel riconoscere al termine di cui all'art. 36-bis
carattere perentorio. Per la sua efficacia retroattiva, la norma
risulterebbe perciò lesiva dei valori costituzionali
dell'affidamento e della certezza dei rapporti giuridici, nonchè del
principio della ragionevolezza degli atti legislativi, alla stregua
di quanto affermato dalla stessa Corte costituzionale nelle sentenze
n. 187 del 1981 e n. 155 del 1990. L'intento del legislatore sarebbe
stato, in definitiva, solo quello di "favorire" l'amministrazione
finanziaria nelle numerose controversie in corso.
6.1. - L'Avvocatura generale dello Stato è intervenuta in
giudizio per la Presidenza del Consiglio dei Ministri mediante atto
di contenuto analogo ai precedenti.
7. - Con ordinanza emessa il 30 ottobre 1998, la Commissione
tributaria provinciale di Genova ha sollevato, in riferimento
all'art. 3 della Costituzione, questione di legittimità
costituzionale della stessa norma.
Rileva la Commissione rimettente che la norma, da ritenersi
innovativa e non meramente interpretativa, avrebbe sostanzialmente
mutato le "regole del gioco" a favore di una delle parti del rapporto
tributario, dilatando in suo favore i tempi per provvedere, con
violazione sia del principio di ragionevolezza, "a cagione
dell'equiparazione della più blanda infrazione connessa alla
violazione di norme formali ad ipotesi di più incisive violazioni
tributarie", sia del principio della certezza del diritto,
"conseguenza del consolidamento delle situazioni giuridiche
ricollegato al decorso del tempo".
7.1 - È intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei
Ministri, per mezzo dell'Avvocatura generale dello Stato, con atto di
contenuto analogo ai precedenti.
Considerato in diritto
1. - Le otto ordinanze di rimessione contestano tutte la
legittimità costituzionale dell'art. 28 della legge 27 dicembre
1997, n. 449 (Misure per la stabilizzazione della finanza pubblica),
a tenore del quale "Il primo comma dell'art. 36-bis del decreto del
Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, nel testo da
applicare sino alla data stabilita nell'art. 16 del decreto
legislativo 9 luglio 1997, n. 241, deve essere interpretato nel senso
che il termine in esso indicato, avendo carattere ordinatorio, non è
stabilito a pena di decadenza".
Quanto ai parametri, tutte le ordinanze fanno riferimento all'art.
3 della Costituzione. Vengono altresì evocati gli artt. 24
(Commissioni tributarie provinciali di Viterbo, di Ancona e di Pisa),
53 (Commissione tributaria provinciale di Ancona), 97 (Commissioni
tributarie provinciali di Parma, di Viterbo e di Pisa), 101, secondo
comma (Commissioni tributarie provinciali di Parma e di Torino), 102
(Commissioni tributarie provinciali di Parma e di Ancona), 108,
secondo comma (Commissione tributaria provinciale di Parma), e 113
della Costituzione (Commissioni tributarie provinciali di Viterbo e
di Pisa).
2. - Nonostante la diversità delle prospettazioni, la questione di
legittimità costituzionale, sollevata dalle otto ordinanze di
rimessione, si presenta in termini fondamentalmente comuni, in quanto
la norma denunciata viene fatta oggetto di censura per avere
attribuito, con efficacia retroattiva, carattere di ordinatorietà ad
un termine, quello di cui all'art. 36-bis del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 600, che la giurisprudenza della Commissione tributaria
centrale e della Corte di cassazione aveva invece qualificato come
perentorio.
I giudizi vanno pertanto riuniti per essere decisi con unica
sentenza.
3. - La questione non è fondata.
Secondo i giudici a quibus in buona sostanza, la norma impugnata
non potrebbe dirsi realmente interpretativa, quanto piuttosto
retroattivamente innovativa rispetto alla precedente disciplina ed
emanata, in contrasto con il generale principio di ragionevolezza,
con l'unica intenzione di incidere sui giudizi in corso, così
violando valori costituzionalmente tutelati, di volta in volta
individuati dai medesimi rimettenti nell'autonomia della funzione
giudiziaria, nel diritto di difesa e di tutela giurisdizionale nei
confronti della pubblica amministrazione, nel principio
dell'affidamento, nel principio della capacità contributiva ed in
quello del buon andamento della pubblica amministrazione.
A tale riguardo va subito chiarito - sgombrando così il campo da
un equivoco nel quale sembrano essere caduti quasi tutti i rimettenti
- che non è affatto decisivo verificare se la norma censurata abbia
carattere effettivamente interpretativo ovvero sia una norma
innovativa con efficacia retroattiva. Questa Corte ha infatti
ripetutamente precisato che il divieto di retroattività della legge
- pur costituendo fondamentale valore di civiltà giuridica e
principio generale dell'ordinamento, cui il legislatore deve in linea
di principio attenersi - non è stato tuttavia elevato a dignità
costituzionale, se si eccettua la previsione dell'art. 25 Cost.,
limitatamente alla legge penale (ex plurimis, sentenze n. 397 del
1994, n. 155 del 1990, n. 13 del 1977). Il legislatore ordinario,
pertanto, nel rispetto del suddetto limite, può emanare norme con
efficacia retroattiva, interpretative o innovative che esse siano, a
condizione però che la retroattività trovi adeguata giustificazione
sul piano della ragionevolezza e non si ponga in contrasto con altri
valori ed interessi costituzionalmente protetti (ancora, tra le
tante, sentenze n. 432 del 1997, n. 376 del 1995, n. 153 del 1994).
Ed è proprio sotto l'aspetto del controllo di ragionevolezza che
può venire in considerazione la c.d. funzione di interpretazione
autentica che una norma sia chiamata a svolgere con efficacia
retroattiva.
4. - Nella specie, lo scrutinio della norma denunciata alla stregua
del criterio di ragionevolezza deve prendere necessariamente le mosse
dalla constatazione dell'esistenza di una significativa divergenza di
opinioni, manifestatasi tanto nella giurisprudenza di merito quanto
in dottrina, sulla natura del termine per la liquidazione delle
imposte che risultano dovute in base al controllo "formale" delle
dichiarazioni, previsto dall'art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973,
come modificato dall'art. 1 del decreto del Presidente della
Repubblica 27 settembre 1979, n. 506 (Disposizioni integrative e
correttive dei decreti del Presidente della Repubblica 29 settembre
1973, n. 600 e n. 602, concernenti l'accertamento e la riscossione
delle imposte sui redditi), e riguardo al coordinamento tra detta
norma e l'art. 17, primo comma, del decreto del Presidente della
Repubblica 29 settembre 1973, n. 602 (Disposizioni sulla riscossione
delle imposte sul reddito), concernente i termini per l'iscrizione a
ruolo delle imposte liquidate in base alle dichiarazioni presentate
dai contribuenti.
Non compete evidentemente a questa Corte esprimere valutazioni
sulla fondatezza delle diverse tesi. Ciò che importa sottolineare è
la non univocità degli orientamenti emersi - tale da indurre qualche
commissione tributaria ad auspicare, nella stessa motivazione della
propria decisione, un intervento chiarificatore del legislatore - e
la considerazione che il contrasto interpretativo, ancora persistente
nei mesi immediatamente precedenti l'emanazione della norma
impugnata, non poteva certo dirsi definitivamente risolto -
diversamente da quanto i rimettenti mostrano di ritenere - per
effetto delle uniche due pronunce della Corte di cassazione
intervenute in materia a breve distanza di tempo l'una dall'altra.
La norma denunciata trova, dunque, la giustificazione della propria
efficacia retroattiva, sotto il profilo della ragionevolezza, nella
esistenza di un obiettivo dubbio ermeneutico sulla natura del termine
previsto dal citato art. 36-bis nella gravità, più volte
sottolineata anche dalla dottrina, delle conseguenze che da siffatta
incertezza derivavano in una materia delicata quale è quella dei
controlli sulle dichiarazioni dei redditi, e nella circostanza che
l'interpretazione imposta dal legislatore risulta compatibile con il
testo della norma ed anzi conforme ad una delle letture già
prospettate dalla giurisprudenza.
5. - La norma scrutinata non si pone d'altro canto in conflitto con
altri valori costituzionalmente tutelati.
5.1. - La rilevata sussistenza di un obiettivo contrasto
interpretativo in sede giurisdizionale induce innanzitutto ad
escludere la violazione del principio dell'affidamento. Nessun
legittimo affidamento poteva infatti sorgere sulla base di una
interpretazione della norma tutt'altro che pacifica e consolidata ed
anzi fortemente contrastata nella giurisprudenza di merito.
Per altro verso, deve considerarsi che l'art. 36-bis oggetto
dell'interpretazione autentica, non ha contenuto precettivo nei
confronti dei contribuenti ma pone, come si è visto, un termine a
carico dell'amministrazione finanziaria per la liquidazione delle
maggiori imposte accertate a seguito di controllo "formale" delle
dichiarazioni, cosicchè il preteso affidamento dei contribuenti
stessi dovrebbe riguardare non già la legittimità della propria
condotta ma l'intervenuta decadenza dell'amministrazione dal potere
di iscrivere a ruolo somme che siano risultate effettivamente dovute,
a titolo di imposta, a seguito del suddetto controllo. Il che,
evidentemente, porta ad escludere che la situazione soggettiva degli
interessati possa, sotto tale aspetto, ritenersi meritevole di
tutela.
5.2. - La norma denunciata non è nemmeno lesiva delle attribuzioni
del potere giudiziario (artt. 101, 102 e 108 Cost.). Questa Corte ha
infatti ripetutamente affermato che l'attività del legislatore, pur
se diretta a stabilire il significato di una norma preesistente,
opera su un piano diverso dall'interpretazione in senso proprio del
giudice, in quanto mentre la prima "interviene sul piano generale ed
astratto del significato delle fonti normative, quella del giudice
opera sul piano particolare come premessa per l'applicazione concreta
della norma alla singola fattispecie sottoposta al suo esame"
(sentenze n. 432 del 1997, n. 311 del 1995, n. 397 del 1994, n. 402
del 1993). L'efficacia retroattiva della norma non viene ad incidere
dunque sulla potestas iudicandi bensì sul modello di decisione cui
l'esercizio della suddetta potestà deve attenersi.
5.3. - Le medesime considerazioni portano altresì ad escludere la
violazione del diritto di difesa (art. 24 Cost.) e del diritto di
tutela giurisdizionale avverso gli atti della pubblica
amministrazione (art. 113 Cost.).
5.4. - Non sussiste nemmeno la lamentata violazione del principio
della capacità contributiva, prospettata dalla Commissione
tributaria provinciale di Ancona sul rilievo che i contribuenti, i
quali avessero fatto affidamento sulla perentorietà del termine di
cui all'art. 36-bis, si troverebbero ora costretti a recuperare una
capacità contributiva che ritenevano di non dover più garantire.
Si è già visto, infatti, che nella fattispecie non ricorrevano i
presupposti per la formazione di un legittimo affidamento. A ciò
deve aggiungersi che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, il
principio sancito dall'art. 53 della Costituzione ha carattere
oggettivo, riferendosi ad indici concretamente rivelatori di
ricchezza e non già a stati soggettivi di affidamento del
contribuente (sentenza n. 143 del 1982, ordinanza n. 542 del 1987).
5.5. - Per quanto riguarda l'asserita lesione del principio di
eguaglianza, per la diversità di trattamento che si realizzerebbe
tra quei contribuenti, i cui ricorsi, fondati sulla eccezione di
decadenza dell'amministrazione finanziaria per il decorso del termine
di cui all'art. 36-bis, sono stati accolti con sentenza passata in
giudicato e gli altri, le cui controversie sono ancora pendenti o che
saranno oggetto in futuro di pretesa fondata su controllo "formale"
delle dichiarazioni, è sufficiente rilevare che la denunciata
diversità non è determinata dalla legge interpretativa, ma deriva
dal necessario rispetto del giudicato (v. ordinanza n. 167 del 1996).
5.6. - Va da ultimo escluso che la norma denunciata sia in
contrasto con l'art. 97 della Costituzione. Il principio di buon
andamento ed imparzialità della pubblica amministrazione non
comporta, infatti, necessariamente, che tutti i termini a questa
imposti per il compimento delle proprie attività debbano avere
carattere perentorio. Va ricordato d'altro canto che l'art. 28 della
legge 27 dicembre 1997, n. 449, nel riconoscere come ordinatorio e
non posto a pena di decadenza il termine di cui all'art. 36-bis del
d.P.R. n. 600 del 1973, non lascia priva di termini decadenziali
l'attività di controllo "formale" delle dichiarazioni, trovando
comunque applicazione l'art. 17 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602,
secondo il quale le imposte liquidate in base alle dichiarazioni
presentate dai contribuenti (e dunque anche quelle liquidate a
seguito di controllo "formale") devono essere iscritte a ruolo, a
pena di decadenza, nel termine previsto dal primo comma dell'art. 43
del d.P.R. n. 600 del 1973.

Per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
Riuniti i giudizi, dichiara non fondata la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 28 della legge 27 dicembre
1997, n. 449 (Misure per la stabilizzazione della finanza pubblica),
sollevata, con le ordinanze in epigrafe, dalla Commissione tributaria
provinciale di Ancona, in riferimento agli artt. 3, 24, 53 e 102
della Costituzione, dalla Commissione tributaria provinciale di
Pisa, in riferimento agli artt. 3, 24, 97 e 113 della Costituzione,
dalla Commissione tributaria di primo grado di Trento, in riferimento
all'art. 3 della Costituzione, dalla Commissione tributaria
provinciale di Parma, in riferimento agli artt. 3, 97, primo comma,
101, secondo comma, 102, primo comma, e 108, secondo comma, della
Costituzione, dalla Commissione tributaria provinciale di Viterbo, in
riferimento agli artt. 3, 24, 97 e 113 della Costituzione, dalla
Commissione tributaria provinciale di Torino, in riferimento agli
artt. 3 e 101, secondo comma, della Costituzione, dalla Commissione
tributaria provinciale di Genova, in riferimento all'art. 3 della
Costituzione.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 7 giugno 1999.
Il Presidente: Granata
Il redattore: Marini
Il cancelliere: Di Paola
Depositata in cancelleria l'11 giugno 1999.
Il direttore della cancelleria: Di Paola
99C0625