1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 15 del 10-4-1991
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 144 SENTENZA 18 marzo - 5 aprile 1991
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte in genere - Contribuenti I.V.A. in regime forfettario - Omessa fatturazione - Trattamento sanzionatorio penale - "Soglia minima" di non rilevanza penale - Mancata previsione - Richiamo alla sentenza n. 62/1986 della Corte - Ragionevolezza della discrezionale scelta legislativa - Non fondatezza. (D.-L. 19 dicembre 1984, n. 853, art. 2, ventiseiesimo comma, convertito in legge 17 febbraio 1985, n. 17). (Cost., art. 3) (091C0421) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.15 del 10-4-1991)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: prof. Ettore GALLO;
Giudici: dott. Aldo CORASANITI, prof. Giuseppe BORZELLINO, dott.
Francesco GRECO, prof. Gabriele PESCATORE, avv. Ugo SPAGNOLI, prof.
Francesco Paolo CASAVOLA, prof. Antonio BALDASSARRE, prof. Vincenzo
CAIANIELLO, avv. Mauro FERRI, prof. Luigi MENGONI, prof. Enzo CHELI,
dott. Renato GRANATA; prof. Giuliano VASSALLI;

ha pronunciato la seguente
SENTENZA
nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 2, comma
ventiseiesimo, della legge 17 febbraio 1985, n. 17 ("Disposizioni in
materia di imposta sul valore aggiunto e di imposte sul reddito e
disposizioni relative all'Amministrazione finanziaria") promosso con
ordinanza emessa il 9 ottobre 1990 dal Pretore di Lucca, Sezione
distaccata di Viareggio nel procedimento penale a carico di Ricci
Roberto iscritta al n. 706 del registro ordinanze 1990 e pubblicata
nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 47, prima serie
speciale, dell'anno 1990;
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
Udito nella camera di consiglio del 27 febbraio 1991 il Giudice
relatore Renato Granata;
Ritenuto in fatto
1. - Nel corso del procedimento penale a carico di Ricci Roberto -
imputato del reato di cui all'art. 2, ventiseiesimo comma, del
decreto legge 19 dicembre 1984 n. 853, convertito in legge 17
febbraio 1985 n. 17, per aver effettuato, in regime forfettario
d'I.V.A., acquisti non fatturati ai fini dell'imposta sul valore
aggiunto senza avere provveduto tempestivamente alla successiva
regolarizzazione fiscale - il Pretore di Lucca con ordinanza del 9
ottobre 1990 ha sollevato questione incidentale di legittimità
costituzionale di tale norma, in riferimento all'art. 3 della
Costituzione, per l'irragionevole disparità di trattamento che si
viene a creare fra contribuenti in regime d'I.V.A. forfettario e
quelli in regime ordinario, atteso che, mentre per i primi la norma
censurata attribuisce rilevanza penale a qualsiasi acquisto
effettuato senza applicazione dell'imposta sul valore aggiunto,
invece per i secondi la cessione di beni e servizi senza la
fatturazione è sanzionata penalmente soltanto se l'ammontare dei
corrispettivi non fatturati è superiore nell'anno a 50 milioni di
lire ed al due per cento dell'ammontare complessivo dei corrispettivi
risultati dall'ultima dichiarazione presentata ovvero comunque a
duecento milioni di lire (art. 1, secondo comma, legge n. 516 del
1982).
Il giudice rimettente - pur riconoscendo che la ratio della norma
va individuata nella circostanza che il contribuente in regime
forfettario non ha, contrariamente al contribuente in regime
ordinario, interesse a richiedere ed a conservare regolare
fatturazione degli acquisti da lui effettuati, donde la necessità di
stimolarlo con la minaccia di una sanzione penale - ritiene comunque
che la norma impugnata, in quanto priva di una soglia minima di
rilevanza penale e quindi applicabile anche nei confronti di evasioni
irrisorie, violerebbe il principio di sussidiarietà e residualità
della sanzione penale e creerebbe un trattamento ingiustificatamente
deteriore rispetto a quello riservato al contribuente in regime
ordinario.
2. - L'ordinanza del giudice a quo, ritualmente notificata e
comunicata è stata pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della
Repubblica n. 47, prima serie speciale del 28 novembre 1990.
3. - È intervenuta la Presidenza del Consiglio a mezzo
dell'Avvocatura di Stato sostenendo l'inammissibilità, o comunque
l'infondatezza, della questione, atteso che la previsione di "soglie"
quantitative nella configurazione di fattispecie penali rientra nella
discrezionalità del legislatore.
Considerato in diritto
1. - È stata sollevata questione incidentale di costituzionalità
della disposizione prevista dall'art. 2, ventiseiesimo comma, del
decreto legge 19 dicembre 1984 n. 853, convertito in legge 17
febbraio 1985 n. 17 (che sanziona penalmente la condotta dei
contribuenti I.V.A. in regime forfettario i quali, in caso di omessa
fatturazione di acquisti da loro effettuati, non provvedano
tempestivamente alla regolarizzazione fiscale), per contrasto con
l'art. 3 della Costituzione per l'irragionevole disparità di
trattamento che si viene a creare fra i contribuenti in regime
d'I.V.A. forfettario e quelli in regime ordinario, non essendo
prevista per i primi - a differenza che per quest'ultimi ( ex art. 1,
secondo comma, legge n. 516 del 1982) - una "soglia minima" di non
rilevanza penale con la conseguenza che risultano sanzionate
penalmente anche violazioni di minima entità.
2. - La questione non è fondata.
Il decreto legge 19 dicembre 1984 n. 853, convertito in legge 17
febbraio 1985 n. 17, nel dettare nuove (temporanee) disposizioni in
materia di imposta sul valore aggiunto, ha previsto come reato
contravvenzionale (all'art. 2, ventiseiesimo comma) la condotta dei
contribuenti i quali - avvalendosi (in quanto esercenti arti o
professioni o imprese commerciali che si giovino della contabilità
semplificata di cui all'art. 18 D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600) del
regime forfettario di determinazione dell'I.V.A. (calcolata riducendo
l'imposta relativa alle operazioni imponibili delle percentuali
stabilite nella tabella A, allegata al cit. d.l. n. 853, a titolo di
detrazione forfettaria dell'imposta afferente gli acquisti e le
importazioni, in luogo delle detrazioni analitiche di quest'ultima
secondo il regime ordinario) - non provvedano (nei modi e nei termini
di cui all'art. 41, quarto comma, D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633) alla
regolarizzazione di acquisti di beni o servizi effettuati senza
l'emissione della fattura (o con emissione di fattura irregolare), da
parte di chi (cedente o committente) è obbligato ad emetterla. Tale
condotta è sanzionata con la pena dell'arresto fino a due anni o
dell'ammenda fino a quattro milioni di lire qualora nell'anno il
contribuente abbia effettuato acquisti senza applicazione
dell'imposta per un ammontare di corrispettivi superiore a 10 milioni
di lire; ove invece questi ultimi siano inferiori a tale importo, la
pena è della sola ammenda fino a quattro milioni di lire.
3. - Nella fattispecie contravvenzionale introdotta dal
legislatore manca testualmente una soglia minima di punibilità
talchè ogni omessa regolarizzazione di acquisto non fatturato è
sanzionata penalmente, pur se minima risulti essere l'imposta evasa.
Diversa invece è stata l'opzione del legislatore allorchè ha
represso una similare, ma non analoga, condotta illecita: quella dei
contribuenti in regime ordinario d'I.V.A. i quali effettuino cessione
di beni o prestazioni di servizi omettendone la fatturazione. Infatti
in tal caso il fatto è punito (sempre con l'arresto fino a due anni
o con l'ammenda fino a quattro milioni di lire) solo se l'ammontare
dei corrispettivi non fatturati superi la soglia di cinquanta milioni
di lire e del due per cento dell'ammontare dei corrispettivi
risultanti dall'ultima dichiarazione presentata o comunque di
duecento milioni di lire.
4. - Pur dovendo registrarsi, quanto alla determinazione di una
soglia minima di punibilità, una diversità di disciplina rispetto
al tertium comparationis prospettato dal giudice a quo, tuttavia non
sussiste violazione del canone di eguaglianza e di ragionevolezza
sancito dall'art. 3 Cost. ed invocato nell'ordinanza di rimessione
quale parametro di riferimento del giudizio incidentale di
costituzionalità.
Da un lato, infatti, va ricordato che, come già affermato da
questa Corte (sent. n. 62 del 1986), il generale principio di
offensività deve, comunque ed in ogni caso, ispirare il giudice del
merito nell'interpretazione della norma incriminatrice ancorchè
questa non preveda una soglia minima di punibilità. Dall'altro, deve
osservarsi che, anche quando la norma positiva specifica sia da
interpretare nel senso che il legislatore abbia intenzionalmente
omesso la predeterminazione di una soglia minima di punibilità
giudicando opportuno, nel quadro del suo disegno politico generale,
reprimere ogni violazione qualunque sia la sua entità, pure allora
la discrezionalità di tale apprezzamento non può reputarsi in
contrasto con l'art. 3 Cost. quando sussistano ragioni che
giustifichino una scelta siffatta (principio questo già espresso
dalla Corte nella sentenza n. 376 del 1989).
Nella specie è riscontrabile testualmente - come già rimarcato -
proprio quest'ultima opzione (anche se non può omettersi di rilevare
che il legislatore ha comunque tenuto conto della diversa gravità
delle possibili irregolarità fiscali rientranti nella fattispecie
astratta del reato avendo previsto una "soglia" di lire dieci
milioni, nell'anno, di acquisti effettuati senza applicazione
dell'imposta sul valore aggiunto, soglia al di sotto della quale -
ancorchè permanga la rilevanza penale del fatto - è però
irrogabile solo una ammenda fino a lire quattro milioni).
Tuttavia ragioni adeguate certamente ricorrono a giustificazione di
tale scelta differenziata. Ed invero la punibilità di qualsiasi
evasione all'I.V.A. è, nei confronti del cessionario operante in re-
gime forfettario, prevista al fine di contrastare il suo interesse a
sottrarsi all'obbligo ( ex art. 41 comma 5, già 4, D.P.R. 26
ottobre 1972 n. 633) di provvedere lui alla regolarizzazione quando
il cedente ometta la fatturazione. Invero, come sostanzialmente
riconosce anche il giudice a quo, in costanza di regime forfettario
il cessionario non solo non ha interesse a ricevere le fatture rela-
tive agli acquisti effettuati essendo la misura delle detrazioni da
lui fruibili indipendente dal concreto ammontare dei costi
effettivamente sopportati, ma anzi può avere un interesse contrario,
e cioè l'interesse ad una artificiosa compressione dei costi al fine
di dichiarare anche minori ricavi e quindi, nel complesso, una minore
base imponibile al fine dell'imposizione diretta. Onde appare
giustificata, sotto il profilo sia della ragionevolezza in sè, sia
del raffronto con la diversa disciplina relativa al contribuente in
regime ordinario, la previsione di un meccanismo punitivo
maggiormente dissuasivo da parte della normativa denunziata, la quale
- pur dopo il decreto legge 2 marzo 1989 n. 69, convertito in legge
27 aprile 1989 n. 154 (che, nel modificare in termini più
restrittivi i presupposti di applicazione del regime forfettario di
determinazione dell'I.V.A., non ha più riprodotto la norma
incriminatrice, depenalizzando l'illecito de quo ed affidando quindi
la sua repressione solo all'apparato sanzionatorio amministrativo) -
è tuttavia ancora applicabile ai fatti verificatisi sotto la sua
vigenza trattandosi di disposizione penale di legge finanziaria (art.
20 legge 7 gennaio 1929 n. 4), per di più temporanea (art. 2, quarto
comma, cod. pen.).

PER QUESTI MOTIVI
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 2, ventiseiesimo comma, del decreto legge
19 dicembre 1984 n. 853, convertito in legge 17 febbraio 1985 n. 17
(Disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto e di imposte
sul reddito e disposizioni relative all'Amministrazione finanziaria),
sollevata in riferimento all'art. 3 della Costituzione dal Pretore di
Lucca con l'ordinanza indicata in epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 18 marzo 1991.
Il Presidente: GALLO
Il redattore: GRANATA
Il cancelliere: MINELLI
Depositata in cancelleria il 5 aprile 1991.
Il direttore della cancelleria: MINELLI
91C0421