1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 42 del 31-10-2007
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 350 SENTENZA 22 - 26 ottobre 2007
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Ordinanza di rimessione - Eccezione di inammissibilita' della questione per insufficiente descrizione della fattispecie oggetto del giudizio principale - Reiezione. Ordinanza di rimessione - Modifiche normative intervenute anteriormente al deposito dell'ordinanza - Eccezione di inammissibilita' per omessa valutazione della perdurante rilevanza della questione - Reiezione. Ordinanza di rimessione - Eccezione di inammissibilita' per assunto riferimento nell'ordinanza alle sole allegazioni della ricorrente nel giudizio a quo - Reiezione. Ordinanza di rimessione - Eccezione di inammissibilita' per la denuncia nel dispositivo dell'ordinanza sia di una disposizione sia di un intero testo legislativo - Reiezione - Individuazione della specifica norma impugnata nella motivazione dell'ordinanza di remissione. Imposte e tasse - Imposta unica sulle scommesse - Riordino della disciplina - Determinazione della misura dell'imposta unica sulle scommesse ippiche a totalizzatore e a quota fissa - Riferimento dell'aliquota alla «quota di prelievo stabilita per ciascuna scommessa» - Disciplina della base imponibile rimessa a fonte secondaria - Ritenuta violazione del principio costituzionale della riserva relativa di legge in materia di prestazioni patrimoniali - Erroneo presupposto interpretativo - Sussistenza nel decreto legislativo di criteri e finalita' idonee a delimitare la discrezionalita' dell'Amministrazione - Non fondatezza della questione. - D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 4, comma 1, lettera b), numero 2. - Costituzione, art. 23. Imposte e tasse - Imposta unica sulle scommesse - Riordino della disciplina - Ritenuta indeterminatezza della legge delega in ordine alla fissazione dell'aliquota per il calcolo dell'imposta unica - Esclusione - Sufficienza dei criteri direttivi volti ad indirizzare il legislatore delegato - Non fondatezza della questione. - Legge 3 agosto 1998, n. 288, art. 1, comma 2. - Costituzione, artt. 23 e 76. Imposte e tasse - Imposta unica sulle scommesse - Riordino della disciplina - Soggetti passivi dell'imposta - Ritenuta individuazione di «soggetti passivi» diversi da quelli individuati nel quadro normativo previgente - Conseguente istituzione di nuova imposta non rientrante nella delega legislativa di riordino dell'imposta - Asserito eccesso di delega - Esclusione - Sostanziale conferma, nelle disposizioni sul riordino, della disciplina previgente Individuazione dei soggetti passivi in relazione alla stessa individuazione del presupposto di imposta Tassabilita' dei concessionari gestori di scommesse diversi da CONI e UNIRE gia' nel sistema legislativo da riordinare - Non fondatezza della questione. - D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 3. - Costituzione, art. 76; legge 3 agosto 1998, n. 288. Imposte e tasse - Imposta unica sulle scommesse - Riordino della disciplina - Determinazione dell'ammontare dell'imposta unica asseritamente al solo scopo di provvedere il CONI delle necessarie risorse finanziarie Ritenuta violazione del principio della capacita' contributiva per omessa considerazione della capacita' contributiva dei soggetti passivi del rapporto tributario - Contraddittorieta' dell'ordinanza di rimessione in ordine alla prospettazione della questione - Manifesta inammissibilita'. - D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 4, comma 1, lettera b), numero 2; legge 3 agosto 1998, n. 288, art. 1, comma 2. - Costituzione, art. 53. (007C1246) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.42 del 31-10-2007)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: Franco BILE;
Giudici: Giovanni Maria FLICK, Francesco AMIRANTE, Ugo DE SIERVO,
Paolo MADDALENA, Alfio FINOCCHIARO, Franco GALLO, Luigi MAZZELLA,
Gaetano SILVESTRI, Sabino CASSESE, Maria Rita SAULLE, Giuseppe
TESAURO, Paolo Maria NAPOLITANO;

ha pronunciato la seguente

Sentenza

nel giudizio di legittimità costituzionale degli articoli 4,
comma 1, lettera b), numero 2, e 3 del decreto legislativo
23 dicembre 1998, n. 504 (Riordino dell'imposta unica sui concorsi
pronostici e sulle scommesse, a norma dell'articolo 1, comma 2, della
legge 3 agosto 1998, n. 288), e 1, comma 2, della legge 3 agosto
1998, n. 288 (Delega al Governo per la revisione della disciplina
concernente l'imposta sugli spettacoli e l'imposta unica di cui alla
legge 22 dicembre 1951, n. 1379), promosso con ordinanza del
25 febbraio 2005 dalla Commissione tributaria provinciale di Pistoia
sul ricorso proposto dalla Giada Bet S.r.l. contro l'Agenzia delle
entrate - Ufficio di Pescia, iscritta al n. 30 del registro ordinanze
2006 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 7, 1ª
serie speciale, dell'anno 2006.
Visti l'atto di costituzione della Giada Bet S.r.l., nonchè
l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei ministri;
Udito nell'udienza pubblica del 19 giugno 2007 il giudice
relatore Alfio Finocchiaro;
Udito l'avvocato Nicolò Zanon per la Giada Bet S.r.l. e
l'Avvocato dello Stato Giorgio D'Amato per il Presidente del
Consiglio dei ministri.

Ritenuto in fatto

1. - La Commissione tributaria provinciale di Pistoia, a seguito
di dichiarazione di manifesta inammissibilità (ordinanza n. 50 del
2004 della Corte costituzionale) della questione da essa proposta con
ordinanza del 30 settembre 2002, ha di nuovo sollevato, con ordinanza
del 25 febbraio 2005, questione di legittimità costituzionale
dell'art. 4, comma 1, lettera b), numero 2, del decreto legislativo
23 dicembre 1998, n. 504 (Riordino dell'imposta unica sui concorsi
pronostici e sulle scommesse, a norma dell'articolo 1, comma 2, della
legge 3 agosto 1998, n. 288) relativa alla determinazione
dell'imposta unica sulle scommesse, precisando la censura
precedentemente svolta, ed estendendola ad altre disposizioni, in
riferimento agli articoli 23, 53 e «73» (recte: 76) della
Costituzione.
La citata ordinanza di manifesta inammissibilità è stata
motivata da questa Corte per la contraddittoria formulazione della
questione, con prospettazione di due diverse interpretazioni relative
alle «quote di prelievo» (su cui l'imposta è calcolata), sia pure in
modo subordinato l'una all'altra, ora classificando le stesse come
prestazioni patrimoniali imposte ricadenti nella sfera di
applicabilità dell'art. 23 Cost., ora ipotizzando la non
appartenenza delle stesse a tale categoria di prestazioni.
La rimettente rammenta che la Giada Bet S.r.l. (concessionaria
del servizio di scommesse nel comune di Montecatini Terme) ha
presentato ricorso per l'annullamento del provvedimento (atto
n. 26572/2, notificato il 10 luglio 2002) emesso dall'Agenzia delle
entrate di Pescia, riguardante l'applicazione dell'imposta unica
sulle scommesse relative ai risultati di avvenimenti sportivi.
Riferisce inoltre che la ricorrente ha depositato memoria
illustrativa con istanza di rinnovo della rimessione alla Corte
costituzionale, con specificazione della questione ed ampliamento dei
parametri costituzionali di riferimento. Alla richiesta di parte, la
Commissione tributaria provinciale di Pistoia ha dato seguito,
procedendo ad una riformulazione delle questioni.
La Commissione rimettente dubita della legittimità
costituzionale:
dell'art. 4, comma 1, lettera b), numero 2, del citato
decreto legislativo n. 504 del 1998, nella parte in cui calcola
l'imposta unica sulle scommesse applicando un'aliquota nominale su
una base, corrispondente alla quota di prelievo spettante al CONI,
non risultante da un atto avente forza di legge, per violazione
dell'art. 23 Cost., essendo attribuita ad un organo amministrativo la
determinazione dell'aliquota effettiva;
dell'art. 1, comma 2, della legge 3 agosto 1998, n. 288
(Delega al Governo per la revisione della disciplina concernente
l'imposta sugli spettacoli e l'imposta unica di cui alla 1egge
22 dicembre 1951, n. 1379), nella parte in cui rimette il calcolo
dell'imposta unica sulle scommesse ad un atto non avente forza di
legge, per violazione degli artt. 23 e 76 Cost., per indeterminatezza
della delega relativa alla fissazione dell'aliquota per il calcolo
dell'imposta unica sulle scommesse;
dell'intero d.lgs. n. 504 del 1998, in quanto individua un
soggetto passivo in materia di imposta sulle scommesse diverso da
quello individuato nella normativa precedente, così istituendo una
nuova imposta e non semplicemente riordinando la precedente, come
invece stabilito dalla legge di delega n. 288 del 1998, in violazione
dell'art. 76 Cost., per eccesso di delega;
dell'art. 4, comma 1, lettera b), numero 2, del d.lgs. n. 504
del 1998, nonchè dell'art. 1, comma 2, della citata legge n. 288 del
1998, nella parte in cui determinano l'ammontare dell'imposta unica
sulle scommesse in base a formule e parametri fissati allo scopo di
provvedere il CONI delle necessarie risorse, per violazione
dell'art. 53 Cost, in quanto svincola l'imposta dalla capacità
contributiva dei soggetti passivi.
Con riferimento all'art. 23 della Costituzione, l'ordinanza di
rimessione - premesso che, secondo la giurisprudenza costituzionale
(sentenze n. 7 e n. 323 del 2001, n. 157 del 1996, n. 27 del 1979,
n. 129 del 1969), il legislatore ha l'obbligo di determinare
preventivamente e sufficientemente criteri direttivi di base o linee
generali idonee a limitare la discrezionalità amministrativa nella
produzione di fonti secondarie - evidenzia che la norma relativa alle
quote di prelievo (art. 3, comma 231, della legge 28 dicembre 1995,
n. 549), alle quali, in percentuale, è commisurata l'imposta unica
sulle scommesse, si limita ad individuare il soggetto competente alla
decisione (Ministro delle finanze, con decreto) e la destinazione al
CONI, al netto dell'imposta unica e delle spese, mentre le
percentuali, ed anche i criteri per stabilirle, sono contenuti nella
fonte secondaria (decreto ministeriale 15 febbraio 1999).
La rimettente rammenta che la riserva di legge in materia
tributaria, a carattere relativo, consente di delegare le
«incombenze» agli organi amministrativi, che però devono essere
integrative della norma primaria ed esclusivamente fondate su
apprezzamenti di ordine tecnico: le scelte di politica tributaria
competono alla legge, attraverso l'individuazione preliminare degli
obiettivi perseguiti dall'applicazione del tributo e la
determinazione anche quantitativa del sacrificio patrimoniale imposto
a carico di categorie di soggetti dotati di capacità contributiva
esattamente individuata e quantificabile.
Secondo la rimettente, il d.lgs. n. 504 del 1998 predetermina la
prestazione patrimoniale in cui consiste l'imposta unica sulle
scommesse, determinando il presupposto (la scommessa), la base
imponibile (la somma giocata), i soggetti passivi (i gestori del
servizio, anche in concessione), le aliquote (il 20,20 per cento
della quota di prelievo stabilita per ciascuna scommessa), le
sanzioni, ma non la determinazione amministrativa delle quote di
prelievo, cui l'imposta sulle scommesse è commisurata, con la
conseguenza che un parametro quantitativo essenziale per
l'applicazione del tributo è stabilito da un atto discrezionale
della pubblica amministrazione.
L'aliquota effettiva - secondo il giudice a quo - rimane
indeterminata, giacchè quella nominale del 20,20 per cento non è
applicata sulla base imponibile, bensì con riferimento ad una
entità non definita da un atto avente forza di legge, cioè alla
«quota di prelievo stabilita per ciascuna scommessa», la cui
quantificazione è stata precisata con il decreto del Ministro delle
finanze 15 febbraio 1999, in cui sono stabilite le aliquote di
prelievo con riferimento a nove fasce di eventi. Nel determinare uno
dei fattori del prodotto per la determinazione dell'aliquota
effettiva, il Ministro - ad avviso della rimettente - avrebbe svolto
una funzione discrezionale di supplenza della legge, non limitandosi
ad una mera funzione tecnica: nella motivazione del citato decreto
15 febbraio 1999, infatti, nel fissare gli obiettivi della lotta al
gioco clandestino (senza però chiarire il procedimento logico per la
scelta delle aliquote idonee al raggiungimento di tale scopo), nel
mettere a disposizione gli introiti idonei all'espletamento dei
compiti istituzionali e nell'ottenere il raggiungimento di un congruo
livello di gettito erariale, ha compiuto scelte di politica
tributaria che competono al legislatore. L'imposta sulle scommesse
costituisce una tipologia di tributo assolutamente innovativa, nella
disciplina della quale il Ministro non ha potuto trovare linee guida
in precedenti analoghi, tali non potendo considerarsi l'imposta sulle
assicurazioni nè quella sugli spettacoli e gli intrattenimenti. Non
risulta alcuna imposta la cui aliquota sia determinata in materia
autonoma da un provvedimento amministrativo, che non trovi
determinata dalla legge almeno una forbice ristretta che condizioni
la scelta della percentuale di tassazione.
In conclusione, con la determinazione amministrativa delle quote
di prelievo, cui l'imposta sulle scommesse è commisurata, un
parametro quantitativo essenziale per l'applicazione del tributo è
stato stabilito da un atto discrezionale della pubblica
amministrazione, con la conseguente non manifesta infondatezza della
questione di legittimità costituzionale dell'art. 4, comma 1,
lettera b), numero 2, del d.lgs. n. 504 del 1998.
Con riguardo alla violazione dell'art. 76 Cost., osserva la
rimettente che con l'evoluzione della normativa - che in precedenza
riservava al CONI e all'UNIRE la gestione delle scommesse e dei
concorsi pronostici collegati a manifestazioni sportive (con
previsione di «imposta unica sui giochi di abilità e sui concorsi
pronostici», istituita dalla legge 22 dicembre 1951, n. 1379) - è
ora prevista, in forza della legge n. 549 del 1995, la
concedibilità, ad imprese affidabili, della gestione delle
scommesse, riservandosi al CONI quote di prelievo dell'introito delle
scommesse, al netto dell'imposta unica e delle spese.
L'art. 1, comma 2, della legge n. 288 del 1998, avente ad oggetto
la disciplina dell'imposta unica di cui alla legge n. 1379 del 1951,
ha delegato il Governo ad emanare norme per il riordino dell'imposta
unica sui giochi di abilità e sui concorsi pronostici, prevista da
detta legge. La delega è stata esercitata con il d.lgs. n. 504 del
1998, che a sua volta è stato completato dal decreto 15 febbraio
1999 del Ministero delle finanze, che, come sopra rilevato, chiarisce
gli obiettivi da perseguire e prevede «fasce di eventi» con le
rispettive quote di prelievo, precisando che per le scommesse a quota
fissa è destinato al CONI il 38 per cento del prelievo fisso
tabellare, al netto dall'imposta.
In realtà il d.lgs. n. 504 del 1998, emanato in esecuzione della
delega di cui alla legge n. 288 del 1998, istituisce - secondo la
rimettente, che riporta le argomentazioni della Giada Bet s.r.l.,
ricorrente del giudizio a quo - una nuova imposta, non limitandosi a
riordinare la precedente «tassa di lotteria», e non rientrando tra i
criteri direttivi la modificazione del soggetto passivo, che si è
verificata in forza delle nuove disposizioni normative. In
precedenza, infatti, il tributo colpiva in misura forfettaria gli
introiti lordi conseguiti dal CONI (la differenza tra le somme
corrisposte dagli scommettitori e l'importo del prelievo era
ripartito tra i vincitori), mentre la nuova imposta colpisce la
differente capacità contributiva costituita dalle risorse
finanziarie impiegate dai consumatori per scommettere.
Il CONI, mentre in passato svolgeva attività imprenditoriale, ed
era soggetto passivo del tributo, ora ne è soggetto attivo, giacchè
sono gli imprenditori privati, in virtù di concessione, che
gestiscono le scommesse, e a carico di costoro sono imposti i
sacrifici economici e gli obblighi connessi alla liquidazione ed al
pagamento delle imposte.
Tale trasformazione è stata indotta da radicali modificazioni
delle scelte politiche, sia per la sopravvenuta incompatibilità
della normativa preesistente con i principi comunitari in materia
tributaria e di libera prestazione di servizi all'interno dell'Unione
europea, sia per la lotta alle scommesse illegali, rispetto alle
quali le scommesse sportive in concessione si pongono in concorrenza.
In conclusione, l'art. 3 del d.lgs. n. 504 del 1998 individua
soggetti passivi diversi rispetto a quelli individuati dal quadro
normativo in precedenza vigente, senza che la norma delegante
(art. 1, comma 2, della legge n. 288 del 1998) l'avesse previsto.
Sempre per il giudice a quo, nè la legge delega, nè l'art. 4
del d.lgs. n. 504 del 1998, nè alcuna altra norma di legge
forniscono indicazioni per definire il concetto di «prelievo riferito
alle scommesse», e non precisano i criteri per procedere alla sua
quantificazione. Alla indeterminatezza supplisce il più volte citato
d.m. 15 febbraio 1999, che compie scelte di politica tributaria e di
tutela dell'ordine pubblico, estranee alla sua competenza. In
sostanza, il riempimento di un vuoto normativo mediante un atto
amministrativo rivela la violazione dell'art. 1, comma 2, della legge
n. 288 del 1998, per eccessiva indeterminatezza nella fissazione dei
principi e dei criteri direttivi richiesti a una delega legislativa.
Con riguardo alla violazione dell'art. 53 Cost., il rimettente,
richiamando ancora la difesa della Giada Bet S.r.l., eccepisce che il
quadro normativo emergente dal d.m. 15 febbraio 1999 e dal d.lgs.
n. 504 del 1998 si riferisce ad una capacità contributiva
individuata e quantificata in modo irrazionale, al solo fine di
ottenere la dotazione per l'espletamento dei compiti istituzionali
del CONI, ma trascurando gli obiettivi di politica fiscale e di
ordine pubblico, nel rispetto dei principi generali. Le finalità
della normativa dovrebbero perseguire, come nel caso di altre imposte
di consumo (idrocarburi, sigarette, prodotti alcolici,
intrattenimenti), scopi extrafiscali, per il contenimento del consumo
di certi beni e servizi. Quanto meno occorre verificare se le
modalità con cui si perseguono certi obiettivi siano coerenti con i
vincoli derivanti dai trattati comunitari.
Aggiunge la Commissione tributaria rimettente che la capacità
contributiva relativa alle scommesse, ovvero l'insieme delle somme
giocate, è soggetta a due forme di imposte di consumo che
sostanzialmente si sovrappongono: l'imposta unica e le quote di
prelievo per il CONI, che hanno tutti gli elementi in comune, tranne
il soggetto attivo, che nell'un caso è il CONI, nell'altro è
l'Amministrazione autonoma dei Monopoli di Stato. L'aliquota per il
calcolo dell'imposta unica è il prodotto dei due fattori sopra
evidenziati, mentre l'importo a favore del CONI è pari alla
differenza tra quota di prelievo lordo, quantificato in base al
suddetto d.m. 15 febbraio 1999, e l'imposta unica già applicata
sullo stesso presupposto, cioè con riferimento a ciascuna ricevuta
della scommessa, tenendo presente che per le scommesse a quota fissa
è destinato al CONI il 38 per cento del prelievo fissato nella
tabella al netto dell'imposta.
Il soggetto passivo, per entrambi i tributi, è il
concessionario.
La controversia all'esame del giudice a quo ha per oggetto solo
un accertamento in materia di imposta unica, riguardo alla quale
soltanto può discutersi della costituzionalità del criterio di
calcolo: che risulta comunque conseguenza automatica e acritica
dell'applicazione di una formula e di parametri originariamente
individuati con lo scopo dell'approvvigionamento finanziario del
CONI, ma senza tener conto della capacità contributiva dei soggetti
passivi del rapporto tributario.
Sotto il profilo della rilevanza, il giudice a quo assume che
l'esito del giudizio è condizionato al risultato dello scrutinio di
costituzionalità, dipendendo l'accoglimento o il rigetto del ricorso
dalla conformità alla Costituzione delle norme che disciplinano
l'imposta unica.
2. - Nel giudizio innanzi alla Corte si è costituita la Giada
Bet S.r.l., parte del giudizio principale, che, con riserva di ogni
più ampia deduzione da esporre in successiva memoria, conclude per
l'ammissibilità e fondatezza della questione sollevata.
3. - Nel giudizio è intervenuto il Presidente del Consiglio dei
ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato.
La difesa erariale chiede dichiararsi l'inammissibilità e
comunque l'infondatezza della questione.
Con riguardo all'inammissibilità la difesa erariale eccepisce:
l'insufficiente descrizione della fattispecie oggetto del
giudizio principale, limitandosi il rimettente ad affermare che la
controversia concerne «solamente un accertamento in materia di
imposta unica» sulle scommesse, senza precisare l'oggetto
dell'accertamento (sanzioni o tributo), le ragioni della
contestazione e se venga in rilievo un'imposizione relativa a
scommesse al totalizzatore o scommesse a quota fissa;
l'omessa verifica della possibilità di dare delle norme una
lettura costituzionalmente orientata;
l'omessa specificazione della perdurante rilevanza della
questione, in conseguenza delle modifiche introdotte alla norma
denunciata, anteriormente al deposito dell'ordinanza, dall'art. 1,
commi 284 e 285, della legge 13 dicembre 2004, n. 311 (Disposizioni
per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato -
Legge finanziaria 2005);
la riferibilità delle censure parametrate all'art. 76 Cost.
alle allegazioni della ricorrente nel giudizio principale, senza
alcuna valutazione di provenienza del rimettente (sentenze n. 372 del
1999 e n. 456 del 1992);
la contraddittorietà e l'incoerenza derivanti dal fatto che
sono denunciati sia una singola disposizione del d.lgs. n. 504 del
1998 (art. 4, comma 1, lettera b, numero 2), sia l'intero decreto
legislativo.
Con riferimento al merito della controversia, la difesa erariale,
dopo ampia premessa relativa alla narrazione del precedente giudizio
incidentale di legittimità costituzionale, deciso con l'ordinanza
n. 50 del 2004, di manifesta inammissibilità, sostiene
l'infondatezza della questione sollevata, osservando, con riguardo al
principio della riserva di legge:
che tale riserva non può dirsi operante, poichè si versa in
ipotesi in cui la prestazione patrimoniale richiesta, ivi comprese le
modalità per la sua determinazione, è stata previamente e
liberamente accettata dal soggetto su cui essa ricade, essendo
l'attività di raccolta delle scommesse sportive pienamente libera, e
perciò rientrante nella sfera di autonomia contrattuale del soggetto
concessionario;
che il ricorso alla normazione secondaria, sulla base di una
norma primaria, ai fini della disciplina quantitativa del tributo, è
legittima, purchè la legge stabilisca i principi generali relativi
all'imposizione e il decreto ministeriale si limiti a dettare
disposizioni particolari concernenti l'entità del tributo;
che la rimodulazione dell'attuale sistema di imposizione e
distribuzione degli introiti dei giochi gestiti dal CONI è stata
attuata nel rispetto dei criteri generali della legge n. 288 del
1998, in particolare tenendosi conto dell'esigenza di mantenimento
del livello complessivo del gettito (art. 1, comma 1, lettera o);
che il rispetto della riserva di legge risulta anche dalla
necessaria considerazione della natura delle quote di prelievo,
costituenti il corrispettivo di un rapporto contrattuale di tipo
privatistico, che, lungi dal rappresentare prestazioni imposte, si
risolvono in costi di esercizio di un'attività liberamente scelta;
che la rimessione, per la determinazione delle quote di
prelievo, al Ministro, è accompagnata dalla fissazione di criteri
atti a delimitare il potere discrezionale dell'amministrazione
(esigenza di mantenimento del gettito, aliquote differenziate in
relazione al grado di difficoltà delle scommesse e alla propensione
degli scommettitori, intento di scoraggiare le scommesse clandestine,
esigenza di garantire al CONI il raggiungimento di obiettivi di
rilevanza costituzionale). Per non dire, poi, che la finalità di
raggiungimento degli obiettivi è da ritenere idonea al rispetto
della riserva di legge, anche in assenza di un'espressa indicazione
legislativa di criteri, limiti e controlli sufficienti a determinare
l'ambito di discrezionalità dell'amministrazione.
Con riguardo alla contestazione di eccesso di delega, per non
essersi il legislatore delegato limitato a riordinare la precedente
imposta, stabilendone invece una nuova caratterizzata da nuovi
soggetti passivi, l'Avvocatura osserva che l'originaria disciplina
sull'imposta unica ha subito una fondamentale modifica, nel momento
in cui l'art. 3, comma 229, della legge n. 549 del 1995 ha previsto
la concedibilità a privati dell'organizzazione e dell'esercizio
delle scommesse, in modo da scalfire il monopolio statale delle
scommesse: modifica di cui il decreto delegato non poteva non tener
conto. Inoltre, soggetto passivo dell'imposta resta il CONI, cui si
affiancano i concessionari, ove l'attività venga svolta in
concessione.
Con riferimento all'asserita indeterminatezza della legge delega,
la difesa erariale rileva che il decreto ministeriale non fissa
l'aliquota - essendo il decreto legislativo delegato a fissarla nella
misura del 20,20 per cento - ma disciplina unicamente la quota di
prelievo: il decreto ministeriale non integra la legge delega, ma il
decreto delegato, che a sua volta fa riferimento alle quote di
prelievo lasciandone la determinazione a una fonte secondaria.
Con riguardo al preteso mancato rispetto del principio di
capacità contributiva, ad avviso dell'Avvocatura generale non si
può parlare di doppia imposizione, in quanto la quota di prelievo
non può essere qualificata come prestazione patrimoniale imposta,
discendendo da un rapporto contrattuale che ricade nell'ambito
dell'autonomia privata del concessionario. L'attività di raccolta
delle scommesse è totalmente libera e non essenziale ai bisogni
della vita. Oltre al fatto che, nella specie, la base imponibile
dell'imposta non è il reddito del concessionario, considerato
globalmente, ma l'ammontare delle somme giocate per ciascuna
scommessa.
4. - Nell'imminenza dell'udienza pubblica, la Giada Bet S.r.l. ha
depositato memoria, con la quale insiste per l'accoglimento della
questione proposta.
La parte deduce che nelle more sono intervenute modifiche
legislative, che hanno semplicemente cambiato le aliquote da
applicare al prelievo, ai fini del calcolo dell'imposta unica sulle
scommesse, con la conseguente non necessità di restituzione degli
atti al giudice rimettente, non essendo comunque tali norme
applicabili alla controversia.
Con riferimento al merito, la società deduce che l'aliquota
effettiva dell'imposta unica sulle scommesse è il risultato di una
moltiplicazione di fattori, di cui uno (cioè il coefficiente desunto
dalla quota di prelievo in concreto applicata) non è determinato da
un atto avente forza di legge, ma da un decreto del Ministro delle
finanze, che è atto amministrativo discrezionale, senza che la legge
abbia fornito la benchè minima indicazione dei criteri cui
attenersi.
Pur essendo la riserva di legge da intendere in senso relativo,
non può tuttavia mancare - si rileva nella memoria - una base
legislativa che indichi i criteri idonei a delimitare la
discrezionalità dell'ente impositore nell'esercizio del potere
impositivo. Il rinvio ad una fonte secondaria per la determinazione
quantitativa delle prestazioni è ammissibile, a condizione che la
legge prescriva i principi e i criteri direttivi e che la fonte
secondaria intervenga per ragioni di competenza tecnica. Sono di
conseguenza incostituzionali le norme che non siano idonee ad
assicurare che la determinazione amministrativa delle prestazioni non
si trasformi in arbitrio (sono richiamate le sentenze della Corte
costituzionale n. 48 del 1961, n. 70 del 1960, n. 26 del 1959).
Nella determinazione delle quote di prelievo cui applicare
l'aliquota per la determinazione dell'imposta unica, invece, nessun
criterio vige al fine di guidare e limitare la discrezionalità
amministrativa.
Neppure si può pretendere, come fa l'Avvocatura dello Stato, di
desumere i principi direttivi dalla legge delega, in particolare
dall'art. 1, comma 1, lettera o), e comma 2, lettera d), sia perchè
si tratta di indicazioni rivolte al legislatore delegato (e non atte
a contenere la discrezionalità amministrativa, alla quale si deve
sostanzialmente la fissazione delle quote di prelievo), sia perchè
nè il mantenimento complessivo del gettito nè la possibilità di
stabilire aliquote differenziate sono all'evidenza criteri utili al
fine di stabilire l'entità della quota di prelievo, che è l'unico
elemento che rileva ai fini del rispetto della riserva di legge.
Criteri direttivi non sono neppure desumibili dalla norma che
stabilisce le quote di prelievo (art. 3, comma 231, della legge
n. 549 del 1995), che si limita a indicare il CONI come beneficiario
e ad individuare le modalità di utilizzazione del gettito: sotto il
primo profilo, la giurisprudenza costituzionale pretende che tale
indicazione sia integrata da altri criteri (si richiamano le sentenze
n. 112 del 1975 e n. 55 del 1963); sotto il secondo, gli obiettivi
indicati dalla norma, relativi al finanziamento delle attività
sportive, non assumono rilievo costituzionale, non valgono a limitare
la discrezionalità a tutela del privato soggetto alla prestazione
patrimoniale, e sono criteri che funzionano «a valle»
dell'imposizione, e non già, come dovrebbe essere, «a monte» di
essa.
Non esiste collegamento tra l'applicazione dell'imposta e le
finalità che il CONI deve perseguire, affluendo la prima al bilancio
dello Stato, e non del CONI. Il fabbisogno finanziario dell'ente
opererebbe come limite soltanto globale, insufficiente a garantire i
contribuenti delle singole imposte (sono citate le sentenze n. 2 del
1962 e 182 del 1994), occorrendo che il quantum sia correlato alla
prestazione ricevuta dal privato (sentenza n. 127 del 1988).
I criteri atti a orientare la discrezionalità
dell'amministrazione non possono certo cogliersi - si prosegue nella
memoria - nello stesso decreto ministeriale che è espressione della
discrezionalita': ma anche a voler esaminare il d.m. 15 febbraio
1999, questo dà solo parzialmente conto delle determinazioni
adottate dall'autorità amministrativa in piena libertà, senza
incontrare limiti in fonti superiori, senza spiegare, ad esempio, la
ragione per la quale la quota di prelievo passa dal 30 per cento
(come stabilito dal precedente d.m. 22 giugno 1998, che è il primo
atto determinativo delle quote di prelievo), al 38 per cento,
rimanendo immutate le generiche premesse dei due decreti: la
propensione degli scommettitori alle scommesse, peraltro, non poteva
essere conosciuta dall'amministrazione, essendo trascorso, dal
precedente decreto ministeriale del 1998, un lasso di tempo
inapprezzabile; la rimodulazione dei prelievi in proporzione al
crescere delle difficoltà delle scommesse è una garanzia per il
solo CONI, non per il concessionario delle scommesse; l'espletamento
dei compiti istituzionali del CONI e l'esigenza di gettito erariale
non delimita la discrezionalità, e non garantisce la sopravvivenza
dei concessionari del servizio di raccolta scommesse, arrivando a
giustificare paradossalmente aumenti illimitati delle quote di
prelievo, con contestuale azzeramento delle capacità di previsione
economica dei concessionari, in lesione dell'affidamento e delle
scelte imprenditoriali.
I criteri emergenti dal d.m. 15 febbraio 1999 non attuano un'equa
e ragionevole composizione degli interessi pubblici (dell'erario e
del CONI) e delle agenzie concessionarie, come la giurisprudenza
costituzionale richiede. Solo il Ministero delle finanze è chiamato
a decidere, senza che nessun meccanismo ne verifichi la
discrezionalità, il cui esercizio, diversamente, potrebbe essere
equilibrato dalla collaborazione di più organi, anche tecnici: il
che dipende, conclusivamente, dalla carente formulazione, alla luce
dell'art. 23 Cost., dell'art. 3, comma 231, della legge n. 249 del
1995, che prevede le quote di prelievo, e dell'art. 4, comma 1,
lettera b), numero 2, del d.lgs. 504 del 1998, che, applicando
l'aliquota su quelle, determina l'imposta unica sulle scommesse.
Con riguardo alla dedotta violazione dell'art. 76 Cost. da parte
dell'art. 3 del d.lgs. n. 504 del 1998, laddove individua soggetti
passivi diversi rispetto a quelli di cui al quadro normativo in
precedenza vigente, senza che la norma delegante (art. 1, comma 2,
della legge n. 288 del 1998) l'avesse previsto, si osserva nella
memoria che, secondo la legislazione previgente, gli unici soggetti
passivi dell'imposta erano il CONI e l'UNIRE, cui il d.lgs. 14 aprile
1948, n. 496, attribuiva la riserva nell'esercizio dei giochi di
abilità e del consorzio pronostici (art. 6, primo comma) e
l'imposizione di una tassa sugli introiti lordi conseguiti (art. 6,
terzo comma). La tassa assumeva la denominazione di imposta unica sui
giochi di abilità e sui concorsi pronostici, per effetto dell'art. 1
della legge n. 1379 del 1951, e diventava sostitutiva (art. 5) di
ogni tassa sugli affari, sui redditi e di qualsiasi altro tributo. È
la legge n. 1379 del 1951 l'oggetto del riordino disposto dalla
delega, che non può comprendere il mutamento della soggettività
passiva dell'imposta. A tal proposito, la recente sentenza n. 303 del
2005 e l'ordinanza n. 359 del 2005 della Corte costituzionale, hanno
stabilito che la delega legislativa (art. 3, comma 78, della legge
23 dicembre 1996, n. 662) ad emanare un regolamento per il riordino
della materia delle scommesse relative alle corse dei cavalli, non
contenendo principi in merito ai soggetti passivi dell'imposta,
«lascia immutata la disciplina legislativa concernente gli elementi
strutturali del tributo», imponendo al regolamento di delegificazione
di mantenere gli stessi soggetti passivi indicati dalla legislazione
preesistente. Se ne deduce che la delega volta semplicemente al
riordino della materia non autorizza previsioni innovative,
precisando anzi quelle pronunce che «la delega deve essere intesa -
in assenza di principi e criteri direttivi che giustifichino la
riforma della normativa preesistente - in un senso minimale, tale da
non consentire, di per sè, l'adozione di norme delegate
sostanzialmente innovative rispetto al sistema legislativo». Con
riguardo alla questione sollevata dalla Commissione tributaria
provinciale di Pistoia, dunque, la mancata previsione, nella legge
delega, di principi e criteri direttivi in relazione ai soggetti
passivi comporta che il decreto legislativo, che invece individua tra
i soggetti passivi anche i concessionari, si pone in contrasto con
l'art. 76 della Costituzione.
Nè rileverebbe che oggetto delle citate pronunce del 2005 della
Corte costituzionale fosse la delega ad un regolamento di
delegificazione, mentre nel caso attualmente all'esame si tratta di
un decreto legislativo: la portata minimale da attribuirsi alla
previsione del riordino è professata dalla Corte proprio nel
rapporto tra legge delega e decreto legislativo delegato (così le
sentenze n. 354 del 1998, n. 305 del 1996 e n. 427 del 2000). Il
riordino può comportare solo il coordinamento tecnico della
stratificazione normativa previgente.
In tale opera di riordino, relativa alla legge n. 1379 del 1951,
non può ammettersi che si tenga conto delle modifiche che nella
disciplina dell'imposta unica avrebbe introdotto l'art. 3, comma 229,
della legge n. 549 del 1995, che non ha modificato la prima. Inoltre,
le decisioni del 2005 della Corte costituzionale, intervenute quando
quest'ultima legge era già entrata in vigore, affermano che
l'individuazione, tra i soggetti passivi delle scommesse, dei
soggetti privati gestori, contenuta nel d.P.R. 8 aprile 1998, n. 169,
non poteva essere applicata, trovando invece applicazione la legge
vigente in materia (la legge n. 1379 del 1951). Ne conseguirebbe che
anche la previsione della legge delega n. 288 del 1998, che pure ha
disposto il riordino dell'imposta disciplinata dalla legge n. 1379
del 1951, in assenza di specifica previsione in ordine
all'individuazione dei soggetti passivi, non consentirebbe al decreto
legislativo delegato di mutarli.
Infine, la nuova disciplina delineata da legge delega e decreto
delegato ignorerebbe la capacità contributiva dei soggetti passivi.
Il principio della capacità contributiva si pone come limite
sostanziale al potere discrezionale del legislatore: ogni prelievo
tributario deve avere una causa giustificatrice in indici rivelatori
di ricchezza, e di conseguenza la misura massima del tributo non può
mai essere superiore alla capacità dimostrata dall'atto o dal fatto
economico. In particolare, la determinazione degli indici rivelatori
non deve essere irragionevole (Corte costituzionale, sentenze n. 156
e n. 155 del 2001).
L'art. 2 del d.lgs. n. 504 del 1998 stabilisce che la base
imponibile per le scommesse è costituita dall'ammontare della somma
giocata per ciascuna scommessa. Nelle scommesse a quota fissa, il
gestore deve riconoscere allo scommettitore vincente quanto versato
dallo stesso, aumentato della quota concordata: ciò può determinare
un saldo negativo, in quanto l'importo delle entrate per le scommesse
può essere inferiore all'importo delle vincite riconosciute, e
l'imposta continua ad essere calcolata sull'importo della scommessa,
anche quella risoltasi in perdita, ovvero anche in assenza di
capacità contributiva. Non è un caso che, nel settore delle case da
gioco, si stabilisce che l'imposta (art. 3 del d.P.R. 26 ottobre
1972, n. 640) è applicata ad una base imponibile costituita
giornalmente dalla differenza attiva tra le somme introitate per i
giochi e quelle pagate ai giocatori, quindi con esclusivo riferimento
ad una effettiva manifestazione di ricchezza del soggetto passivo.
5. - Nell'imminenza dell'udienza pubblica, l'Avvocatura generale
dello Stato ha presentato memoria con cui insiste nell'eccezione di
inammissibilità della questione per insufficiente descrizione della
fattispecie oggetto del giudizio a quo, in particolare per la scarsa
chiarezza sull'oggetto del giudizio, se, cioè, si tratti di
scommesse al totalizzatore o a quota fissa, e per l'omesso esame
della rilevanza della normativa sopravvenuta (legge n. 311 del 2004).
Assume inoltre che il rimettente avrebbe recepito acriticamente le
difese della ricorrente Giada Bet in giudizio.
Nel merito deduce l'infondatezza della questione.
Nella memoria, in particolare, si osserva che la legge delega
n. 288 del 1998 è intervenuta in un contesto normativo in cui
l'organizzazione e l'esercizio delle scommesse era già affidabile in
concessione a terzi (art. 3, comma 229, della legge n. 549 del 1995),
in base a emanande norme regolamentari; lo stesso art. 3 della citata
legge n. 549 del 1995, al comma 230, prevedeva già che il Ministero
delle finanze stabilisse le quote di prelievo, da ricavare
dall'introito lordo delle scommesse, e da destinare al CONI, al netto
dell'imposta e delle spese di gestione. La quota di prelievo, dunque,
è una parte del prezzo pagato per la scommessa, che, depurata
dell'imposta e dell'aggio per il concessionario, costituisce il
provento di spettanza dell'organismo riservatario dell'attività in
concessione.
La legge delega, dunque, non ha potuto far altro che condividere
e fare propria l'evoluzione legislativa, stabilendo come criteri
direttivi il «mantenimento complessivo del gettito» (art. 1, comma 1,
lettera o) e «la possibilità di stabilire un'aliquota percentuale
differenziata, commisurata all'entità del prelievo riferito alle
scommesse» (art. 1, comma 2, lettera d).
Con riguardo alla determinazione legislativa dell'imposta
(art. 23 Cost.), si osserva che, alla luce della giurisprudenza
costituzionale, è sufficiente che la legge stabilisca il limite
massimo dell'imposta (sono citate le sentenze n. 301 del 2006, n. 105
del 2003, n. 257 del 1982, n. 15 del 1964). Nella fattispecie è
facilmente identificabile l'importo massimo dell'imposta, che deriva
dall'applicazione dell'aliquota prevista dalla legge sul gettito
complessivo delle scommesse: risulta evidente che essendo comunque la
base imponibile in concreto (la quota di prelievo lorda) minore,
l'imposta sarà - variabile sì in base al mutare della quota di
prelievo in proporzione alla difficoltà della scommessa, ma -
comunque minore di quella misura massima.
Con riguardo alla previsione dei soggetti d'imposta (art. 76
Cost.), si rileva che la gestione da parte di concessionari era già
prevista al momento della legge delega, dall'art. 3, comma 229, della
legge n. 549 del 1995.
Con riguardo alla dedotta violazione del principio di capacità
contributiva (art. 53 Cost.), rileva l'Avvocatura che il
concessionario non può lamentare l'imposizione scissa da una propria
entrata, perchè l'imposta e l'aggio del concessionario, nelle
scommesse al totalizzatore, vengono autonomamente calcolati dalla
quota lorda di prelievo e da essa prelevati.

Considerato in diritto

1. - La Commissione tributaria provinciale di Pistoia dubita
della legittimità costituzionale: a) dell'art. 4, comma 1,
lettera b), numero 2, del decreto legislativo 23 dicembre 1998,
n. 504 (Riordino dell'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle
scommesse, a norma dell'articolo 1, comma 2, della legge 3 agosto
1998, n. 288), nel testo all'epoca vigente (2001), nella parte in cui
calcola l'imposta unica sulle scommesse applicando un'aliquota
nominale ad una base, quella relativa alla quota di prelievo
spettante al CONI, non risultante da un atto avente forza di legge,
per violazione dell'art. 23 Cost., per il fatto che viene affidato ad
un organo amministrativo la determinazione dell'aliquota effettiva;
b) dell'art. 1, comma 2, della legge 3 agosto 1998, n. 288 (Delega al
Governo per la revisione della disciplina concernente l'imposta sugli
spettacoli e l'imposta unica di cui alla 1egge 22 dicembre 1951,
n. 1379), nella parte in cui rimette il calcolo dell'imposta unica
sulle scommesse ad un atto non avente forza di legge, per violazione
degli artt. 23 e 76 Cost., risultando indeterminata la delega
relativa alla fissazione dell'aliquota per il calcolo dell'imposta
unica sulle scommesse; c) dell'intero d.lgs. n. 504 del 1998, in
quanto individua un soggetto passivo in materia di imposta sulle
scommesse diverso da quello previsto dalla normativa precedente,
così istituendo una nuova imposta e non semplicemente riordinando la
precedente, come stabilito dalla legge di delega n. 288 del 1998, ed
eccedendo perciò i limiti della delega, in violazione dell'art. 76
Cost.; d) dell'art. 4, comma 1, lettera b), numero 2, del d.lgs.
n. 504 del 1998, nonchè dell'art. 1, comma 2, della legge n. 288 del
1998, nella parte in cui determinano l'ammontare dell'imposta unica
sulle scommesse in base a formule e parametri fissati allo scopo di
provvedere il CONI delle necessarie risorse finanziarie, e svincolano
l'imposta dalla capacità contributiva dei soggetti passivi, in
violazione dell'art. 53 Cost.
2. - Le molteplici eccezioni di inammissibilità delle questioni
sollevate dalla difesa erariale non sono fondate. Al fine del rigetto
delle stesse è sufficiente rilevare:
che non sussiste la dedotta insufficienza della descrizione
della fattispecie oggetto del giudizio principale, potendo la stessa
ricavarsi dalla lettura dell'ordinanza;
che le modifiche legislative intervenute anteriormente al
deposito dell'ordinanza, che hanno mutato le aliquote da applicare
alla quota di prelievo, ai fini del calcolo dell'imposta unica sulle
scommesse, non sono applicabili alla controversia e non hanno fatto
venire meno la rilevanza della questione;
che l'affermazione secondo cui il giudice a quo, in
riferimento alle censure parametrate all'art. 76 della Costituzione,
si sarebbe limitato a riportare le allegazioni della ricorrente nel
giudizio principale, senza alcuna propria valutazione, è smentita
dal fatto che la Commissione tributaria, proponendo la relativa
censura ha, implicitamente, ma necessariamente, fatto proprie le
argomentazioni di parte;
che nessuna contraddittorietà o incoerenza deriva dal fatto
che sono denunciati sia una singola disposizione del d.lgs. n. 504
del 1998 (art. 4, comma 1, lettera b, numero 2), sia l'intero decreto
legislativo, dal momento che, malgrado la denuncia, nel dispositivo,
dell'incostituzionalità dell'intera legge, in realtà, nella
motivazione è censurata l'incostituzionalità del solo articolo 3
dello stesso decreto legislativo.
3. - La questione di legittimità costituzionale dell'art. 4,
comma 1, lettera b), numero 2, del d.lgs. n. 504 del 1998 non è
fondata.
Il rimettente assume che tale disposizione - nello stabilire che,
per le scommesse diverse da quelle TRIS e da quelle ad esse
assimilabili, le aliquote dell'imposta unica sono stabilite nella
misura del «20,20 per cento della quota di prelievo stabilita per
ciascuna scommessa» - rinvierebbe, per la determinazione della base
imponibile (cioè della quota di prelievo a favore del CONI), ad un
atto amministrativo (decreto del Ministro delle finanze), attribuendo
così alla pubblica amministrazione la facoltà di operare scelte
discrezionali di politica tributaria in materia di prestazioni
patrimoniali imposte che invece l'art. 23 Cost. riserva alla legge.
Il giudice a quo muove, però, dall'erroneo presupposto che, in
base all'evocato parametro costituzionale, l'imponibile deve essere
determinato integralmente dalla legge. Al contrario, va rilevato che,
secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, il principio
della riserva di legge di cui all'art. 23 Cost. va inteso in senso
relativo, in quanto si limita a porre al legislatore l'obbligo di
determinare preventivamente sufficienti criteri direttivi di base e
linee generali di disciplina della discrezionalità amministrativa
(ex plurimis: sentenze n. 190 del 2007; n. 125 e n. 105 del 2005;
n. 323 e n. 7 del 2001; n. 157 del 1996; n. 507 del 1988).
Nella specie, la normativa concernente l'imposta unica sulle
scommesse diverse da quelle TRIS o ad esse assimilabili (imposta
costituente l'oggetto del giudizio a quo) fornisce criteri e limiti
idonei a soddisfare, anche in tema di base imponibile, il disposto
dell'evocato art. 23 Cost.
In riferimento a detta imposta, infatti, il d.lgs. n. 504 del
1998, in applicazione dei criteri direttivi posti dall'art. 1 della
legge n. 288 del 1998 (recante «Delega al Governo per la revisione
della disciplina concernente l'imposta sugli spettacoli e l'imposta
unica di cui alla legge 22 dicembre 1951, n. 1379»), individua in
modo preciso il presupposto (la scommessa), la base imponibile
(quella parte della somma giocata corrispondente alla «quota di
prelievo stabilita per ciascuna scommessa» e devoluta al CONI), i
soggetti passivi (i gestori del servizio, anche in concessione),
l'aliquota (il «20,20 per cento della quota di prelievo»). Quanto
alla «quota di prelievo», l'art. 3, comma 231, della legge
28 dicembre 1995, n. 549 (Misure di razionalizzazione della finanza
pubblica), come sostituito dall'art. 24 della legge 27 dicembre 1997,
n. 449, stabilisce che: «Con decreto del Ministro delle finanze sono
stabilite le quote di prelievo sull'introito lordo della scommesse,
da destinarsi al CONI al netto dell'imposta unica di cui alla legge
22 dicembre 1951, n. 1379, con aliquota del 5 per cento, e delle
spese relative all'accettazione e alla raccolta delle scommesse
medesime e alla gestione del totalizzatore nazionale. Il CONI deve
destinare, d'intesa con gli enti territoriali competenti, una quota
dei proventi netti derivanti dalle scommesse per favorire la
diffusione dell'attività sportiva, attraverso interventi destinati
ad infrastrutture sportive, anche scolastiche, segnatamente nelle
zone più carenti, in particolare del Mezzogiorno e delle periferie
delle grandi aree urbane, in modo da facilitare la pratica motoria e
sportiva di tutti i cittadini nell'intero territorio nazionale. Il
CONI deve altresì destinare almeno il 5 per cento dei suddetti
proventi alle attività dei settori giovanili ed allo sviluppo dei
vivai per le attività agonistiche federali». Con riferimento al
suddetto comma 231, il Ministro delle finanze, con decreto del
15 febbraio 1999, ha poi provveduto a quantificare le quote di
prelievo, stabilendo una quota per le scommesse a quota fissa,
nonchè quote diverse per le altre scommesse, distinte in nove
categorie a seconda del numero di eventi oggetto di scommessa.
Dalla descritta disciplina emerge che la quota di prelievo è
determinata in relazione all'esigenza di finanziare in parte il
funzionamento del CONI, in parte (attraverso la mediazione dello
stesso CONI e degli enti territoriali competenti) le infrastrutture
sportive, al fine di favorire la diffusione dello sport e della
pratica motoria, particolarmente nelle zone carenti di impianti
sportivi ed a favore delle attività agonistiche dei giovani.
Tuttavia il legislatore non ha lasciato libera la pubblica
amministrazione di fissare arbitrariamente l'entità delle risorse da
impiegare per soddisfare la suddetta esigenza, ma ha posto al
riguardo vari vincoli. L'art. 1, comma 1, lettera o), della legge
n. 288 del 1998 ha stabilito, quale criterio direttivo cui deve
attenersi il legislatore delegato alla revisione dell'imposta sulle
scommesse, «il mantenimento del livello complessivo del gettito»,
nonostante le modifiche e le abrogazioni apportate alla precedente
normativa fiscale in materia. Ciò comporta che le norme delegate
devono essere interpretate nel senso che la quota di prelievo,
influendo sul gettito dell'imposta unica, dovrà essere determinata
in misura tale da non compromettere la suddetta invarianza del
livello del gettito complessivo.
Nell'ambito di tale limite generale, l'entità del finanziamento
del CONI trova l'ulteriore limite quantitativo dell'effettivo
fabbisogno dell'ente, quale risulta dai bilanci approvati e
controllati.
In conclusione, l'indicazione con legge delle finalità
perseguite dal Ministro delle finanze con la fissazione della quota
di prelievo devoluta al CONI e delle modalità necessarie per la
determinazione delle esigenze del CONI (proprie ed in relazione ai
servizi resi in ambito sportivo) induce a ritenere obiettivamente e
ragionevolmente limitata la discrezionalità dell'amministrazione
nella integrazione tecnica della base imponibile dell'imposta unica e
ad escludere, pertanto, la violazione dell'art. 23 Cost.
4. - La questione di legittimità costituzionale dell'art. 1,
comma 2, della legge n. 288 del 1998, nella parte in cui rimette il
calcolo dell'imposta unica sulle scommesse ad un atto non avente
forza di legge, per violazione degli artt. 23 e 76 Cost., per
l'indeterminatezza della delega circa la fissazione dell'aliquota per
il calcolo dell'imposta unica sulle scommesse, non è fondata.
4.1. - La legge di delega pone varie proposizioni diversificate,
che dovranno ispirare l'attività del legislatore delegato. Tra
queste si colloca il mantenimento complessivo del gettito anche
mediante la rimodulazione dell'attuale sistema di imposizione e
distribuzione degli introiti derivanti dal Totocalcio, dal Totogol o
da altri giochi gestiti dal CONI (art. 1, comma 1, lettera o) e la
possibilità di stabilire un'aliquota percentuale differenziata,
commisurata all'entità del prelievo riferito alle scommesse (art. 1,
comma 2, lettera d).
Tali criteri direttivi sono sufficienti a indirizzare il
legislatore delegato, che ragionevolmente ha stabilito l'applicazione
dell'aliquota sulla «quota di prelievo» del CONI.
5. - La questione di legittimità costituzionale dell'intero
d.lgs. n. 504 del 1998, in quanto adottato in eccesso di delega per
aver individuato un soggetto passivo in materia di imposta sulle
scommesse diverso da quello individuato nella normativa precedente,
così istituendo una nuova imposta e non limitandosi a riordinare la
precedente, come stabilito dalla legge di delega n. 288 del 1998, non
è fondata.
5.1. - Come già osservato è da rilevare che la censura, mentre
nel dispositivo dell'ordinanza di rimessione investe l'intero d.lgs.
n. 504 del 1998, nella motivazione è concentrata solo sull'art. 3
dello stesso decreto, cioè sulla disposizione che identifica i
soggetti passivi dell'imposta («coloro i quali gestiscono, anche in
concessione, i concorsi pronostici e le scommesse»). La questione
deve ritenersi sollevata esclusivamente in riferimento alla norma
espressamente indicata in motivazione, perchè è lecito ritenere che
l'indicazione generica nel dispositivo è ispirata unicamente dal
nesso di interdipendenza logica ricavabile fra le disposizioni della
legge, e quindi dalla ovvia estensione dell'eventuale vizio di
illegittimità di una di esse a tutte le altre (sentenza n. 8 del
1962).
5.2. - Con riguardo alla suddetta censura, va premesso che la
legge delega (n. 288 del 1998), all'art. 1, comma 2, prevede il
riordino dell'imposta unica di cui alla legge n. 1379 del 1951. In
base a quest'ultima legge i soggetti d'imposta sono (art. 5) gli enti
indicati nell'art. 6 del d.lgs. 14 aprile 1948, n. 496 (Disciplina
delle attività di gioco).Tale norma, però, pur riservando al CONI e
all'UNIRE l'organizzazione dei giochi e dei pronostici, prevede che,
riguardo alle attività che i suddetti enti «non intendano svolgere»,
sia il Ministero delle finanze ad esercitarle, direttamente «o per
mezzo di persone fisiche o giuridiche, che diano adeguata garanzia di
idoneita»: in tal caso l'aggio e le modalità di gestione sono
stabilite tramite convenzioni (art. 2).
Con riguardo ai soggetti d'imposta, questa Corte ha affermato che
il soggetto passivo può essere implicito nella stessa individuazione
del presupposto d'imposta (sentenza n. 56 del 1972) e,
parallelamente, che, se la gestione del gioco viene per legge
attribuita a soggetti diversi dal CONI e dall'UNIRE, sono i
concessionari a doverla pagare.
La legge da riordinare prevede già, fra i possibili soggetti
dell'imposta, i gestori della stessa, diversi da CONI, UNIRE e
Ministero, il cui compenso sarebbe stato fissato tramite convenzione.
La necessità della indicazione di principi e di criteri
direttivi idonei a circoscrivere le diverse scelte discrezionali
dell'esecutivo riguarda i casi in cui la revisione ed il riordino
comportino l'introduzione di norme aventi contenuto innovativo
rispetto alla disciplina previgente, mentre tale specifica
indicazione può anche mancare allorchè le nuove disposizioni
abbiano carattere di sostanziale conferma delle precedenti (sentenza
n. 66 del 2005).
Ciò è quanto si è verificato nella specie, dal momento che la
gestione del servizio scommesse a mezzo concessionari può esser
considerato un punto fermo del sistema già nella legge da
riordinare.
È anche da osservare che l'art. 1, comma 2, alinea, della legge
n. 288 del 1998 inquadra l'operazione legislativa di riordino
dell'imposta unica «nell'esercizio della delega di cui al comma 1»,
la quale, testualmente, riguarda la materia dell'imposizione «su
spettacoli, sport, giochi e intrattenimenti», in cui rientra, in
particolare, l'imposta unica prevista dalla legge n. 1379 del 1951.
Ciò significa che la delega non può essere atomisticamente
concepita in funzione del riordino dell'imposta contemplata dalla
legge n. 1379 del 1951, ma di tutta la materia fiscale in tema di
giochi, spettacoli e intrattenimenti. Tanto più che le scommesse
allora non erano previste: e infatti la stessa legge delega (art. 1,
comma 2, lettera b), ne dispone la tassazione con il sistema
dell'imposta unica.
In tale ottica va considerato che il comma 1, lettera a), ed il
comma 3 prevedono, tra l'altro, la parziale abolizione dell'imposta
sugli spettacoli di cui al d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 640, che
contemplava già i gestori come soggetti passivi.
Non solo: anche l'art. 3, comma 229, della legge n. 549 del 1995,
nel frattempo entrata in vigore, prevede la concedibilità del
servizio scommesse riservate al CONI a persone fisiche, società ed
altri enti che offrano adeguate garanzie.
Si tratta quindi di dati che il legislatore delegato,
nell'indispensabile opera di riordino del settore (che ovviamente non
può essere limitato ad una sola legge, ma deve tener conto della
stratificazione normativa creatasi nel tempo sulla «imposta unica»)
non poteva ignorare.
L'organizzazione e l'esercizio delle scommesse e, in generale, di
tutti i giochi e concorsi pronostici, che competono ora
all'Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato (art. 1 del d.P.R.
24 gennaio 2002, n. 33, in attuazione dell'art. 12 della legge
18 ottobre 2001, n. 383, e art. 4 del decreto-legge 8 luglio 2002,
n. 138, convertito, con modificazioni, dalla legge 8 agosto 2002,
n. 178), prevedono, come sistema ordinario, lo strumento della
concessione (art. 2 del d.m. 2 giugno 1998, n. 174, sostituito
dall'art. 2 del d.m. 1° marzo 2006, n. 111).
Nè argomenti contrari alle raggiunte conclusioni possono
ricavarsi - come invece sostiene la società ricorrente nel giudizio
a quo - da alcune recenti pronunce per le quali l'assenza di
specifiche direttive in ordine ai soggetti passivi dell'imposta
lascia immutata la disciplina concernente gli elementi strutturali
del tributo, e tra questi i soggetti passivi, perchè la delega, ove
volta al riordino della materia, deve essere intesa in senso minimale
(sentenza n. 303 del 2005; ordinanza n. 359 del 2005).
Secondo la società, infatti, dalle predette decisioni si può
dedurre che la delega volta semplicemente al riordino della materia
non autorizza previsioni innovative, precisando anzi quelle pronunce
che «la delega deve essere intesa - in assenza di principi e criteri
direttivi che giustifichino la riforma della normativa preesistente -
in un senso minimale, tale da non consentire, di per sè, l'adozione
di norme delegate sostanzialmente innovative rispetto al sistema
legislativo», con la conseguenza che la mancata previsione, nella
legge delega, di principi e criteri direttivi in relazione ai
soggetti passivi, comporta che il decreto delegato, che invece
individua tra i soggetti passivi anche i concessionari, si pone in
contrasto con l'art. 76 Cost.
Contrariamente all'assunto della parte, dalle citate pronunce di
questa Corte non è dato inferire che la norma denunciata abbia
ecceduto i limiti della legge di delegazione. La legge n. 662 del
1996, oggetto di quelle pronunce, conteneva una delega alla
delegificazione per il riordino di giochi e scommesse relativi alle
corse dei cavalli ed era stata censurata dal giudice a quo perchè
non indicava espressamente i soggetti passivi dell'imposta. La Corte,
nel dichiarare non fondata la questione così sollevata, ha precisato
che, in quella fattispecie, la mancata indicazione - nella legge di
delegazione - dei soggetti passivi dell'imposta non comportava
violazione dell'art. 23 Cost., perchè tali soggetti, trattandosi di
una delega legislativa volta al «riordino» della materia, dovevano
desumersi dalla legislazione preesistente. In particolare, le
suddette pronunce si fermano a tale precisazione e non procedono alla
ricognizione in concreto dei soggetti passivi che la preesistente
disciplina sottoponeva ad imposta. L'ordinanza n. 359 del 2005
osserva anzi, al riguardo, che il giudice rimettente non aveva
neppure provveduto ad individuare i soggetti passivi dell'imposta.
La questione ora sottoposta al sindacato di costituzionalità
riguarda, invece, i soggetti passivi d'imposta espressamente indicati
nella legislazione delegata (d.lgs. n. 504 del 1998), la quale, come
sopra rilevato, si è limitata a prendere atto della tassabilità dei
concessionari, in quanto, nel sistema legislativo da riordinare, era
già possibile ricorrere a gestori delle scommesse diversi da CONI,
UNIRE e Ministero ed assoggettarli ad imposta.
6. - La questione di legittimità costituzionale dell'art. 4,
comma 1, lettera b), numero 2, del d.lgs. n. 504 del 1998, nonchè
dell'art. 1, comma 2, della legge n. 288 del 1998, nella parte in cui
determinano l'ammontare dell'imposta unica sulle scommesse in base a
formule e parametri fissati allo scopo di provvedere il CONI delle
necessarie risorse finanziarie, per violazione dell'art. 53 Cost., in
quanto svincolati dalla capacità contributiva dei soggetti passivi,
è manifestamente inammissibile.
6.1. - È infatti da rilevare che l'ordinanza di rimessione, dopo
avere riportato la tesi della società ricorrente in merito alla
violazione dell'art. 53 Cost., testualmente aggiunge: «Però le
questioni relative alle quote di prelievo per il CONI comprese la
loro qualificazione giuridica, esulano dalla controversia all'esame,
la quale ha per oggetto solamente un accertamento in materia
d'imposta unica, originariamente notificato dall'Agenzia delle
entrate. La trattazione dell'eccezione sollevata con riferimento alla
capacità contributiva, nei termini sopra esposti, è preclusa alla
Commissione tributaria, in questa sede. La Commissione deve limitarsi
a valutare il processo che determina il solo calcolo dell'imposta
unica».
Da quanto richiamato emerge la contraddittorietà della posizione
assunta dalla Commissione che, pur partendo dalla impossibilità
della trattazione della eccezione di incostituzionalità sollevata
dalla parte e, quindi, dall'irrilevanza della stessa nella
controversia principale, conclude per l'accoglimento dell'eccezione
stessa.
Da ciò la manifesta inammissibilità della questione proposta.

Per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 4, comma 1, lettera b), numero 2, del decreto legislativo
23 dicembre 1998, n. 504 (Riordino dell'imposta unica sui concorsi
pronostici e sulle scommesse, a norma dell'art. 1, comma 2, della
legge 3 agosto 1998, n. 288), sollevata, in riferimento all'art. 23
della Costituzione, dalla Commissione tributaria provinciale di
Pistoia con l'ordinanza in epigrafe;
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 1, comma 2, della legge 3 agosto 1998, n. 288 (Delega al
Governo per la revisione della disciplina concernente l'imposta sugli
spettacoli e l'imposta unica di cui alla 1egge 22 dicembre 1951,
n. 1379), sollevata, in riferimento agli artt. 23 e 76 della
Costituzione, dalla medesima Commissione tributaria provinciale con
l'ordinanza in epigrafe;
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 3 del citato d.lgs. n. 504 del 1998, sollevata, in
riferimento all'art. 76 della Costituzione, dalla stessa Commissione
tributaria provinciale di Pistoia con l'ordinanza in epigrafe;
Dichiara manifestamente inammissibile la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 4, comma 1, lettera b), numero
2, del citato d.lgs. n. 504 del 1998, nonchè dell'art. 1, comma 2,
della legge n. 288 del 1998, sollevata, in riferimento all'art. 53
della Costituzione, dalla predetta Commissione tributaria provinciale
con l'ordinanza in epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 22 ottobre 2007.
Il Presidente: Bile
Il redattore: Finocchiaro
Il cancelliere: Di Paola
Depositata in cancelleria il 26 ottobre 2007.
Il direttore della cancelleria: Di Paola
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