1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 6 del 9-2-2000
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 23 ORDINANZA (Atto di promovimento) 23 settembre 1999
N. 23 Ordinanza emessa il 23 settembre 1999 dalla Commissione tributaria provinciale di Torino sul ricorso proposto da Macchiorlatti Vignat Giovanni ed altro contro D.R.E. Piemonte, sezione di Torino Imposta regionale sulle attivita' produttive (IRAP) - Soggetti passivi - Liberi professionisti - Assoggettamento al tributo, ancorche' nell'attivita' professionale non sia ravvisabile il presupposto dell'imposizione - Violazione del principio di capacita' contributiva - Discriminazione, agli effetti impositivi, tra lavoro autonomo e lavoro dipendente. Imposta regionale sulle attivita' produttive (IRAP) - Base imponibile - Applicazione dell'imposta sul valore della produzione netta derivante dall'attivita' esercitata - Riferimento a una capacita' contributiva non effettiva, ma virtuale e discriminatoria. D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, artt. 2 e 3, comma 1, lett. c); legge 15 dicembre 1997, n. 446, art. 4. Costituzione, artt. 3 e 53. (000C0076) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.6 del 9-2-2000)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE
Ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso n. 1486/1999 depositato
il 30 marzo 1999, avverso s/rif. su imp. rimborso 1998, contro D.R.E.
Piemonte (sezione di Torino), proposto da studio professionale dott.
Giovanni Macchiorlatti Vignat ed altro, residente a Torino, in corso
Re Umberto I n. 1;
F a t t o
In data 30 marzo 1999 i contribuenti dott. Giovanni e Luigi
Macchiorlatti Vignat, unici associati dello studio professionale di
Giovanni Macchiorlatti Vignat e associati, con studio in Torino,
corso Re Umberto I n. 1, presso il quale eleggono domicilio,
depositavano ricorso avverso il silenzio rifiuto del Centro di
servizi delle imposte di'rette ed indirette di Torino in relazione
all'istanza di rimborso dell'IRAP-Acconto 1998.
Con tale ricorso chiedevano che la Commissione tributaria
provinciale "previa dichiarazione di non manifesta infondatezza
dell'illegittimità costituzionale" delle norme di cui al d.lgs. n.
446/1997, dichiarasse il diritto al rimborso con gli interessi, come
per legge.
In data 24 maggio 1999 si costituiva l'Ufficio di D.R.E. Piemonte,
sezione di Torino, chiedendo il rigetto del ricorso di parte.
Nell'udienza del 23 settembre 1999 questa sezione, in assenza delle
parti, si riservava la decisione ai sensi dell'art. 35 del d.lgs. n.
546/1992.
Nell'udienza del 7 ottobre 1999, a scioglimento della riserva, la
medesima sezione giudicava non manifestamente infondate le eccezioni
di legittimità costituzionale delle norme di cui al d.lgs. n.
446/1997 con riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione della
Repubblica italiana.
M e r i t o
L'art. 2 del d.lgs. n. 446/1997 pone come presupposto dell'imposta
"l'esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata
diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla
prestazione di servizi".
Organizzazione significa il "dominio" di elementi finalizzati ad
uno scopo definito. Con riferimento ad una realtà economica, tale
dominio viene ravvisato nella realtà di impresa, cosi come definita
dall'art. 2082 del codice civile. La molteplicità dei fattori, la
loro combinazione, costituiscono l'elemento oggettivo da una parte, e
soggettivo dall'altra, di una qualsiasi attività organizzata.
Non sono ravvisabili tali elementi costitutivi nell'attività
professionale:
a) il lavoro del professionista è per lo più l'unico fattore di
produzione, sicuramente prevalente;
b) la gestione dell'attività professionale si identifica con la
gestione del professionista; non si ha pertanto una autonomia reale
rispetto alla persona fisica del professionista.
Si può quindi affermare che, nel caso del lavoro autonomo, non
esista una autonoma organizzazione e quindi una capacità
contributiva reale, distinta da quella personale del titolare.
Non è configurabile una capacità contributiva dello studio
pittorico di Giorgio De Chirico, di un architetto, di un medico, di
un avvocato, distinta da quella del titolare in carne ed ossa.
L'art. 3, comma 1, lett. C), del d.lgs. n. 446/1997, che comprende
tra i soggetti passivi dell'IRAP "gli esercenti arti e professioni"
di cui all'art. 49, comma 1, del T.U. delle imposte dirette, può
presentare contenuti non infondati di illegittimità costituzionale.
L'imposta regionale sulle attività produttive è da considerare
contraria all'art. 53 della Costituzione in quanto diretta a colpire
una forma di capacità contributiva che, ravvisabile nella realtà
imprenditoriale, certamente non è riscontrabile nello svolgimento
delle professioni liberali.
Ma il medesimo art. 3, comma 1, lett. C), alla luce di quanto
sopra, contrasta anche con l'art. 3 della Costituzione in quanto
discrimina, agli effetti impositivi, il lavoro autonomo da quello
dipendente.
Ciò in quanto l'IRAP, tassando i professionisti e non invece i
lavoratori dipendenti e i titolari di rapporti di collaborazione
coordinata e continuativa, pone in essere un trattamento
discriminatorio di situazioni contributivamente eguali.
L'art. 4 del d.lgs. n. 446/1997 stabilisce che: "l'imposta si
applica sul valore della produzione netta derivante dall'attività
esercitata nel territorio della regione".
Il problema è stabilire se il presupposto dell'IRAP, vale a dire
la semplice attività produttiva o meglio il valore netto della
produzione, possa essere idoneo a giustificare il tributo dal punto
di vista del principio di capacità contributiva ai sensi dell'art.
53 della Costituzione.
In altre parole, se la capacità contributiva possa essere
rappresentata, oltre che dal reddito, dal patrimonio, dal consumo e
cioè dalla forza economica, anche dall'organizzazione produttiva e
pertanto costituire indice di attitudine al concorso alle pubbliche
spese.
Che l'attività produttiva, di per sè, a prescindere dal reddito,
sia indice di capacità contributiva è un assunto del tutto estraneo
alla concezione della capacità contributiva che si è affermata ad
opera della dottrina e della giurisprudenza costituzionale nel nostro
ordinamento; nè si tratta di una novità da accogliere con favore,
poichè essa toglie ogni vigore al concetto di capacità contributiva
e lo rende comprensivo di qualsiasi realtà economica, anche non
espressiva di una forza economica del soggetto a cui viene imposto
l'obbligo tributario.
Nè si può sostenere l'esistenza nella legislazione vigente di
imposte analoghe, come quelle che colpiscono le immissioni inquinanti
o carichi impositivi quali gli oneri di urbanizzazione o altro, ivi
comprese le accise. Infatti si tratta più propriamente di contributi
per concorso a spese con ricaduta di benefici individuali diretta o,
nel caso delle accise, di oneri con trasferimento certo sul consumo.
La Costituzione repubblicana ha inteso passare dagli "averi" in
senso oggettivo, alla capacità in senso soggettivo; dalla capacità
contributiva associata al business alla capacità contributiva
personale del businessman. La capacità contributiva dei singoli
soggetti sottende il dovere solidaristico di concorrere alla spese
pubbliche: non si possono imporre doveri etici se non alla persona.
L'IRAP è una imposta che prescinde dalla persona che la paga,
dalla realtà del soggetto; il suo presupposto è una mera
potenzialità di capacità contributiva, che è quanto dire una
capacità contributiva che non è tale. Il concorso alle spese
pubbliche richiede disponibilità effettive e non entità virtuali;
richiede denaro e non aspettative.
Oltre che virtuale, la capacità contributiva a fondamento
dell'IRAP, è discriminatoria nel senso che dipende dalla
combinazione dei fattori di produzione. La base imponibile dell'IRAP,
infatti, comprende i costi del lavoro dipendente e di altre
prestazioni lavorative, i costi per interessi, e quindi l'imposizione
si manifesta con incidenza diversa a fronte dell'esistenza di
determinati fattori piuttosto che altri e dalla possibilità o meno
di combinazione dei fattori medesimi.
Il contribuente viene tassato non in relazione alla sua capacità
economica reale bensì sulla base di una capacità astratta che
potrebbe non manifestarsi in disponibilità effettiva.
A ciò si aggiunge che la norma IRAP non fornisce al soggetto
passivo nè gli strumenti giuridico-formali, nè la certezza
economica di translazione del tributo.
E neppure consente la deducibilità dalla base imponibile delle
imposte reddituali, consentendo in tal modo una sorta di riequilibrio
ai contenuti discriminatori insiti.
La commissione non ritiene di particolare apprezzamento la
richiesta di parte della incostituzionalità con riferimento all'art.
76 della Costituzione per eccesso di delega; con riferimento all'art.
23 in relazione all'ammontare dell'acconto IRAP, in applicazione
della clausola di salvaguardia e infine con riferimento all'art. 35.

P. Q. M.
Visto l'art. 23 della legge n. 87/1953;
La commissione dichiara non manifestamente infondata la questione
di legittimità costituzionale degli artt. 2 e 4 del d.lgs. n.
446/1997;
Sospende il giudizio in corso;
Dispone la trasmissione degli atti alla Corte costituzionale.
Torino, addì 23 settembre 1999.
Il presidente relatore: Ronchetta
00C0076