1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 10 del 2-3-1994
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 50 SENTENZA 9 - 23 febbraio 1994
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Professionisti - Medici - ENPAM - Indennita' di fine rapporto corrisposta ai medici di medicina generale - Riduzione dell'imponibile - Omessa previsione - Discrezionalita' legislativa - Disciplina di istituto di peculiarita' tale da non risultare comparibile con altra relativa ad indennita' afferenti il rapporto di lavoro dipendente in genere - Insussistenza di una denunciata disparita' di trattamento nell'ambito di discipline con distinte caratteristiche - Non fondatezza. (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 18, primo comma). (Cost., artt. 3 e 53, primo comma) (094C0170) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.10 del 2-3-1994)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: prof. Francesco Paolo CASAVOLA;
Giudici: prof. Gabriele PESCATORE, avv. Ugo SPAGNOLI, prof. Antonio
BALDASSARRE, avv. Mauro FERRI, prof. Luigi MENGONI, prof. Enzo
CHELI, dott. Renato GRANATA, prof. Francesco GUIZZI, prof. Cesare
MIRABELLI, avv. Massimo VARI;

ha pronunciato la seguente
SENTENZA
nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 18, primo
comma, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo
unico delle imposte sui redditi), promosso con ordinanza emessa il 24
marzo 1993 dalla Commissione tributaria di primo grado di Mantova sul
ricorso proposto da Jacobellis Vincenzo contro l'Intendenza di
Finanza di Mantova, iscritta al n. 352 del registro ordinanze 1993 e
pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 28, prima
serie speciale, dell'anno 1993;
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
Udito nella camera di consiglio del 17 novembre 1993 il Giudice
relatore Massimo Vari;
Ritenuto in fatto
1. - Nel corso di un giudizio avente ad oggetto la richiesta di
rimborso di imposte IRPEF versate sull'indennità di fine rapporto,
corrisposta dall'Ente nazionale di previdenza e assistenza medici ad
un proprio iscritto, a seguito di attività prestata per conto dei
disciolti enti mutualistici e del Servizio sanitario nazionale, la
Commissione tributaria di primo grado di Mantova, con ordinanza del
24 marzo 1993, ha sollevato, in riferimento agli artt. 3 e 53, primo
comma, della Costituzione, questione di legittimità costituzionale
dell'art. 18, primo comma, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917,
contenente il testo unico delle imposte sui redditi, nella parte in
cui non prevede che l'imponibile sul quale determinare l'imposta per
le indennità di cui alla lettera c) del primo comma dell'art. 16 -
tra le quali rientra quella corrisposta dall'Ente previdenziale ai
medici addetti alla medicina generale - sia computato previa
detrazione di una somma pari alla percentuale di tale indennità
corrispondente al rapporto, alla data in cui è maturato il diritto
alla percezione, tra il contributo posto a carico del percipiente e
l'aliquota complessiva del contributo obbligatorio versato all'Ente
previdenziale medesimo.
Detto criterio di computo, previsto dallo art. 17 dello stesso
decreto per le indennità di fine rapporto afferenti a rapporti di
lavoro dipendente, andrebbe, ad avviso del remittente, applicato
anche nel caso qui considerato, essendo identiche la formazione, la
gestione e l'erogazione delle due indennità. L'ordinanza di
rimessione richiama, inoltre, la sentenza della Corte costituzionale
n. 178 del 1986, secondo la quale sarebbe illogico ed arbitrario
ritenere che l'indennità di buonuscita si profili come reddito per
la parte afferente in via virtuale alla contribuzione versata dal
dipendente.
2. - È intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei
ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, il quale ha chiesto che la questione sollevata venga
dichiarata infondata, in ragione delle peculiarità del trattamento
di previdenza previsto per i medici che prestano la loro opera
professionale per conto del Servizio sanitario nazionale, trattamento
che è diverso dalla indennità di fine rapporto che gli enti a ciò
preposti, quali l'E.N.P.A.S. e l'I.N.A.D.E.L., corrispondono ai
dipendenti pubblici, onde appare improponibile il raffronto ai fini
dell'art. 3 della Costituzione.
Inoltre, secondo l'Avvocatura dello Stato, la norma impugnata non
può dirsi in contrasto con l'art. 53 della Costituzione, in quanto
la particolare contribuzione a carico dei medici copre, oltre al
trattamento di malattia, il rischio della invalidità e il
trattamento a favore dei superstiti, e può dar luogo ad una pensione
sostitutiva del trattamento ordinario, donde l'impossibilità di
sceverare, nel contributo a carico del medico, la parte che afferisce
al trattamento ordinario, l'unico, cioè, che ha qualche analogia con
l'indennità di fine rapporto.
Considerato in diritto
1. - La Corte è chiamata a decidere se l'art. 18, primo comma,
del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, contrasti con gli artt. 3 e 53,
primo comma, della Costituzione, nella parte in cui non prevede, per
le indennità di cui alla lettera c) del primo comma dell'art. 16 -
tra le quali rientra l'indennità di fine rapporto corrisposta
dall'E.N.P.A.M. ai medici di medicina generale, a seguito
dell'attività prestata per conto dei disciolti enti mutualistici e
del Servizio sanitario nazionale - la riduzione dell'imponibile per
una somma pari alla misura di tale indennità corrispondente al
contributo posto a carico del percipiente, a differenza di quanto
stabilito, invece, dall'art. 17, per le analoghe indennità
corrisposte in occasione della cessazione di rapporti di lavoro
dipendente.
Secondo il giudice a quo, premesso che il rapporto intrattenuto
dai medici addetti alla medicina generale con il Servizio sanitario
nazionale costituisce un rapporto di lavoro autonomo, continuativo e
coordinato, il cui trattamento tributario, quanto all'indennità qui
considerata, trova fondamento nella lettera c) del primo comma
dell'art. 16 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, la determinazione
dell'imposta deve essere, conseguentemente, effettuata secondo la
disciplina dell'art. 18 del citato d.P.R. Detta norma sarebbe,
tuttavia, da considerare ingiustificatamente discriminatoria nella
parte in cui non prevede, a differenza di quanto dispone l'art. 17
con riferimento alle indennità afferenti a rapporti di lavoro
dipendente, che dall'imponibile IRPEF sia detratta una somma pari
alla percentuale dell'indennità corrispondente al rapporto, alla
data in cui è maturato il diritto alla percezione, tra l'aliquota
del contributo posto a carico del percipiente e l'aliquota
complessiva del contributo versato all'ente di previdenza.
2. - La questione non è fondata.
Osserva la Corte che il d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917,
nell'indicare, all'art. 16, primo comma, i redditi soggetti a
tassazione separata, considera distintamente i trattamenti e le
indennità corrisposte per la cessazione di rapporti di lavoro
dipendente (lettera a) e le indennità percepite per la cessazione di
rapporti di collaborazione coordinata e continuativa (lettera c),
facendo da ciò discendere, quanto al computo dell'imposta, giusta la
disciplina prevista, rispettivamente, dagli artt. 17 e 18,
conseguenze che concernono non solo i criteri di determinazione della
base imponibile, nell'ambito dei quali la parte di indennità
corrispondente alla quota dei contributi versati dall'iscritto è uno
solo degli elementi presi in considerazione dallo stesso art. 17, ma
anche le modalità di individuazione dell'aliquota di tassazione da
applicarsi.
L'assetto normativo così dato si ricollega, sotto il profilo
sistematico, ai differenti regimi di imposizione tributaria,
apprestati in generale dal legislatore, con previsione di specifiche
regole, da una parte, per i redditi di lavoro dipendente e,
dall'altra, per i redditi di lavoro autonomo, in corrispondenza,
rispettivamente, del capo IV e del capo V del d.P.R. n. 917 del 1986.
La diversità degli assetti normativi nei quali ricadono le due
indennità, mentre esclude che possa qui procedersi, così come
vorrebbe, invece, l'ordinanza di rimessione, alla parziale
trasposizione di criteri regolatori dall'uno all'altro, porta, al
tempo stesso, a ritenere insussistente la denunciata disparità di
trattamento.
Non si può prescindere, oltretutto, dalle peculiarità
ordinamentali del fondo di previdenza nell'ambito della cui
disciplina rientra l'indennità corrisposta dall'ente previdenziale
ai medici di medicina generale, come è dato desumere dallo Statuto
dell'Ente stesso (d.P.R. 2 settembre 1959, n. 931 e successive
modificazioni) e dalle correlative norme regolamentari (decreto
ministeriale 15 ottobre 1976 e successive modificazioni). Dalle fonti
normative in questione si evince che l'indennità di cui si tratta,
basata su forme di contribuzione la cui misura è rimessa agli
accordi collettivi nazionali che regolano i rapporti con i medici
interessati, si costituisce con versamenti che coprono non solo
l'erogazione della stessa, ma altri eventi, quali quello
dell'invalidità, temporanea e permanente, e del trattamento a favore
dei superstiti e può dar luogo ad una pensione in alternativa alla
indennità medesima.
Tutto ciò comprova, in linea generale, che trattasi di un istituto
che ha sue caratteristiche intrinseche e un suo regime giuridico che
non consentono l'accostamento, sotto il profilo tributario, alle
indennità di fine rapporto cui si applica la disciplina dell'art. 17
del d.P.R. n. 917 del 1986. Sussistono, in definitiva, elementi di
differenziazione tali da non rendere comparabili, ai fini del
giudizio di costituzionalità, gli istituti posti a raffronto dal
giudice a quo, mentre è da escludere, nell'ambito della
discrezionalità esercitata dal legislatore nell'apprestare le
distinte discipline di cui trattasi, la denunciata violazione degli
artt. 3 e 53, primo comma, della Costituzione.

PER QUESTI MOTIVI
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 18, primo comma, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917
(Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi) sollevata,
in riferimento agli artt. 3 e 53, primo comma, della Costituzione,
dall'ordinanza in epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 9 febbraio 1994.
Il Presidente: CASAVOLA
Il redattore: VARI
Il cancelliere: DI PAOLA
Depositata in cancelleria il 23 febbraio 1994.
Il direttore della cancelleria: DI PAOLA
94C0170