1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 19 del 10-5-1995
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 252 ORDINANZA (Atto di promovimento) 12 dicembre 1994
N. 252 Ordinanza emessa il 12 dicembre 1994 dalla commissione tributaria di secondo grado di Padova sui ricorsi riuniti proposti da S.r.l. Messaggero servizi ed altri contro ufficio del registro di Padova Tributi in genere - Conferimenti immobiliari a favore di societa' di qualsiasi tipo - Sottoposizione a imposta di registro, INVIM, imposta ipotecaria e catastale - Mancata previsione che i conferimenti a societa' di capitali vengano assoggettati ad aliquota unica non superiore all'uno per cento, cosi' come stabilito dalla direttiva comunitaria n. 335/1969 e successive integrazioni nonche' dalla legge di delega n. 825/1971 - Eccesso dei limiti della legge di delega - Riferimento alla sentenza della Corte costituzionale n. 168/1991. (D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 4, primo comma, lett. a); d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, artt. 2, 10 e 1 tariffa allegata; d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 643, art. 2, secondo comma). (Cost., art. 76). (095C0520) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.19 del 10-5-1995)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO
Ha pronunciato la seguente ordinanza sui ricorsi riuniti proposti
da: Messaggero Servizi S.r.l. con sede in Padova, via Orto Botanico
n. 11; Provincia padovana dei Frati minori conventuali con sede in
Padova, piazza del Santo n. 11; Istituto teologico missioni estere
dei Frati minori conventuali sant'Antonio dottore con sede in Padova,
via Orto Botanico n. 10; notaio dott. Giambattista Todeschini
domiciliato in Padova, via degli Scrovegni n. 1;
F AT T O
Con verbale di assemblea 25 giugno 1990 al n. 41502 di rep. notaio
Giambatista Todeschini di Padova la "Messaggero Servizi S.r.l."
deliberava di aumentare il capitale da L. 10 miliardi a L. 40
miliardi.
Con la medesima delibera l'assemblea dei soci stabiliva che tale
aumento di capitale sarebbe stato deliberato per L. 6.700.000.000,
mediante trasferimento di un immobile da parte del Socio Provincia
padovana dei Frati minori conventuali, per L. 20.700.000.000,
mediante conferimento di immobili da parte dell'Istituto teologico
missioni estere dei Frati minori conventuali Sant'Antonio dottore e
per L. 2.600.000.000 mediante apporto di numerario.
2. - Con successivo atto, in pari data al n. 41503 di rep. notaio
Todeschini la Provincia padovana dei Frati minori conventuali
sottoscriveva quote di nominali L. 6.700.000.000 dell'aumento di
capitale e conferiva alla "Messaggero Servizi S.r.l." immobili
stimati di pari importo, mentre l'Istituto teologico missioni estere
dei Frati minori conventuali S. Antonio dottore, sottoscriveva quote
di nominali L. 20.700.000.000 di aumento di capitale conferendo alla
medesima S.r.l., immobili stimati di pari valore.
3. - Le parti si reciprocamente che il conferimento di immobili
alla "Messaggero Servizi S.r.l." era sospensivamente condizionato
alla omologazione del verbale di assemblea della Messaggero Servizi
S.r.l., che aveva deliberato l'aumento di capitale da 10 a 40
miliardi.
4. - L'atto di conferimento, sottoscritto a condizione sospensiva,
veniva registrato a tassa fissa il 16 luglio 1990.
5. - Con decreto del tribunale di padova del 29 novembre 1990
veniva omologata la delibera di aumento del capitale della Messaggero
Servizi S.r.l. da 10 a 40 miliardi ed in data 7 dicembre 1990 veniva
presentata denuncia di avveramento della condizione sospensiva.
6. - Con avviso 2328 vol. 87, l'ufficio registro liquidava, a
carico della Provincia padovana dei Frati minori conventuali, del
Messaggero Servizi S.r.l. e del notaio rogante, essendosi inverata la
condizione, l'imposta relativa al conferimento di immobili del valore
di L. 6.700.000.000 vale a dire L. 268.000.000 per registro (4%), L.
107.200.000 per trascrizione (1,60%), L. 26.800.000 per catastali
(4%); L. 402.000.000 totale.
7. - Per il medesimo conferimento veniva liquidato a carico della
conferente e del notaio rogante un Invim per L. 353.570.000.
8. - Sempre con avviso di pari numero e data l'ufficio registro
liquidava a carico dell'Istituto teologico dei Frati minori
conventuali S. Antonio dottore, del Messaggero Servizi S.r.l. e del
notaio rogante, l'imposta di L. 1.270.770.000, relativa al
conferimento di immobili del valore di L. 20.700.000.000, di cui L.
856.770.000 per registro, L. 331.200.000 per trascrizione, L.
82.800.000 per catastali, oltre a L. 1.321.010.000 per Invim, posta
quest''ultima a carico del conferente e del notaio rogante.
9. - La Messaggero Servizi S.r.l. provvedeva a versare l'imposta
unica dell'1% sul valore dei conferimenti e, contemporaneamente,
tutte le parti impugnavano gli avvisi di liquidazione con ricorso
alla Commissione Tributaria di primo grado, sostenendo che i
conferimenti ai sensi della direttiva comunitaria n. 335 del 17
giugno 1969, sarebbero assoggettabili ad imposta unica, con aliquota
dell'1% sul valore del conferimento.
A sostegno della propria tesi i ricorrenti richiamavano la
giurisprudenza formatasi in ordine alla applicabilità,
nell'ordinamento interno, della normativa comunitaria, ricordando
come, con sentenza n. 170/1984 la Corte costituzionale abbia
riconosciuto l'immediata applicabilità dei regolamenti comunitari;
con successiva sentenza 1 marzo 1985, la Corte ha riconosciuto anche
l'applicabilità delle statuizioni contenute nelle sentenze
interpretative della Corte di giustizia delle Comunità Europee.
Infine con sentenza n. 168/1991, la Corte costituzionale ha
riconosciuto l'immediata applicabilità anche alle direttive
comunitarie, e ciò sulla scorta della giurisprudenza della Corte di
giustizia delle Comunità Europee, che in sede di interpretazione
dell'art. 189 del Trattato di Roma, ha da tempo elaborato alcuni
principi cardine, secondo i quali in tutte le ipotesi in cui le
disposizioni di una direttiva appaiano, dal punto di vista
sostanziale, incondizionate e sufficientemente precise, in tali casi
i singoli possono far valere direttamente tali direttive dinanzi i
giudici nazionali e alla pubblica amministrazione, anche nell'ipotesi
in cui tale direttiva non sia stata recepita dall'ordinamento
nazionale.
L'immediata applicabilità delle direttive comunitarie, secondo la
richiamata giurisprudenza della Corte costituzionale e della Corte di
giustizia delle Comunità Europee, si avrebbe quindi quando la
direttiva comunitaria risulti incondizionata e sufficientemente
precisa, il che si verificherebbe nella fattispecie oggetto di
ricorso.
Oltre alle suddette argomentazioni, il notaio Todeschini, chiamato
a rispondere come coobligato per l'imposta principale, sosteneva nel
proprio ricorso di primo grado che il diritto di sottoscrivere
l'aumento di capitale da parte dei soci ed il correlativo obbligo di
effettuare il conferimento, risultava sospensivamente condizionato
alla omologazione del verbale assembleare che aveva deliberato
l'aumento di capitale medesimo. Secondo l'ufficiale rogante, quindi,
egli era tenuto a rispondere soltanto per la registrazione a tassa
fissa, dell'atto soggetto a condizione; secondo il ricorrente,
infatti, l'imposta da pagarsi all'atto dell'avveramento della
condizione avrebbe natura complementare; come tale l'ufficiale
rogante non sarebbe chiamato a rispondere.
Il giudice di primo grado, ritenute fondate le tesi dei ricorrenti
ha accolto i ricorsi.
Ha proposto appello all'Ufficio del registro, sostenendo che la
direttiva comunitaria invocata dai contribuenti non potrebbe trovare
applicazione prima della emanazione da parte del legislatore interno
di una norma specifica in applicazione della direttiva medesima.
Resistono gli appellati, ribadendo le tesi esposte in primo grado
e sostenendo altresì che l'appello proposto dall'Ufficio risulterebe
inammissibile, in quanto nessuna puntuale censura sarebbe rivolta
contro la decisione di primo grado. Inoltre avendo la Commissione
tributaria di primo grado deciso congiuntamente tutti i ricorsi, ivi
compresi quelli relativi all'Invim, l'Ufficio del registro si sarebbe
limitato a prendere in considerazione la questione relativa
all'imposta di registro, per cui si sarebbe formato il giudicato
interno, relativamente all'Invim, all'imposta catastale ed
ipotecaria.
Tanto premesso in fatto osserva la Commissione di secondo grado in
D I R I T T O
Vanno, preliminarmente, disattese le eccezioni sollevate dai
resistenti, secondo i quali l'appello proposto dall'Ufficio sarebbe
inammissibile, per mancata indicazione dei motivi specifici di
impugnazione e perchè, in subordine, si sarebbe formato il giudicato
interno, quantomeno con riferimento all'Invim e all'imposta di
trascrizione e catastale.
Nell'atto introduttivo del giudizio di secondo grado, infatti, è
indicato chiaramente che l'Amministrazione delle finanze intende
sottoporre all'esame della Commissione l'intera questione oggetto del
giudizio di primo grado e che intende quindi riproporre, in tale
sede, tute le argomentazioni, già esposte nel primo giudizio, in
ordine alla legittimità degli accertamenti contestati.
È possibile pertanto verificare se, nella fattispecie, risultino
applicabili le norme interne, come sostenuto dall'ufficio appellante,
o se il giudice tributario debba invece, come sostengono gli
appellanti nelle proprie scritture difensive, applicare la diversa
normativa comunitaria.
Con la sentenza n. 168 del 1991 la Corte costituzionale ha
dichiarato inammissibile per difetto di rilevanza la questione di
legittimità dell'art. 4, lett. e) della tariffa A allegata al d.P.R.
26 ottobre 1972 n. 634 (che sottoponeva ad imposta di registro le
delibere societarie di emissione di obbligazioni) sollevata dalla
Commissione tributaria di primo grado di Ancona per contrasto con
l'art. 76 della Costituzione ritenendo sussistente un eccesso di
delega rispetto all'art. 7, primo comma della legge-delega (legge 9
ottobre 1971 n. 825), che, nel porre i principi direttivi cui si
sarebbe dovuta ispirare la riforma dell'imposta di registro, aveva
precisato, tra l'alttro, il rispetto dell'art. 11 della direttiva 17
luglio 1969 del Consiglio delle Comunità Europee facenti divieto
agli Stati membri di sottoporre ad imposizione, sotto qualsiasi
forma, i prestiti contratti mediante emissione di obbligazioni.
A tale risultato la Corte è pervenuta sulla base della rilevata
diretta applicabilità nell'ordinamento interno della norma contenuta
nella suddetta direttiva comunitaria; e pertanto il giudice a quo era
tenuto a non applicare le corrispondenti norme di diritto interno,
con la prima confliggenti, di cui aveva denunciato la legittimità
costituzionale; da ciò l'irrilevanza della questione proposta.
Nella citata sentenza si è puntualizzato che:
la diretta applicabilità nell'ordinamento interno delle
direttive comunitarie non discende dalla qualificazione formale della
fonte, ma richiede il riscontro di alcuni presupposti sostanziali; in
particolare la prescrizione della direttiva deve essere
incondizionata (in modo da non lasciare margine di discrezionalità
agli Stati membri nell'attuazione della stessa) e sufficientemente
precisa (nel senso che la fattispecie ed il predetto applicabile
devono essere determinati compiutamente in tutti i loro elementi);
la ricognizione in concreto di tali presupposti costituisce
l'esito di una interpretazione della direttiva comunitaria e delle
sue singole disposizioni che il giudice nazionale (anche il giudice
delle leggi), può direttamente ovvero rimettere alla Corte di
giustizia ai sensi dell'art. 177, secondo comma del Trattato di Roma.
Ciò premesso, nella controversia all'esame di questa Commissione
si dibatte sulla diretta applicabilità nell'ordinamento giuridico
italiano della disposizione, contenuta nella direttiva n. 335 del 17
luglio 1969 della Comunità economica europea, secondo la quale "Gli
Stati membri possono esentare dall'imposta sui conferimenti o
assoggettare ad un unica aliquota non superiore all'1% le operazioni
diverse da quelle di cui al paragrafo 1)" e sulla conseguente non
applicabilità delle norme di legislazione interna che prevedono
l'applicazione dell'imposta di registro con aliquota del 4% (art. 4,
lett. A) n. 2 della parte prima delle tariffe allegate al d.P.R. 26
aprile 1986 n. 131) nonchè - almeno alla data dell'atto deliberativo
di aumento di capitale in questione - l'Invim (art. 2/2 del d.P.R.
26 ottobre 1972 n. 643) e le imposte ipotecarie e di trascrizione
(d.P.R. 31 ottobre 1990 n. 347), ai conferimenti immobiliari in
società di ogni tipo.
Appare evidente, a giudizio della Commissione, la diversità del
contenuto precettivo della disposizione della direttiva comunitaria
appena indicata, rispetto a quelli delle disposizioni - esaminate
della sentenza della Corte costituzionale richiamata in premessa -
concernenti i prestiti obbligazionari.
Quest'ultima ha infatti un precetto negativo, di esclusione,
idoneo a raggiungere direttamente negli ordinamenti degli Stati
membri il risultato prefissosi dal legislatore comunitario
l'esclusione di ogni forma di imposizione sugli atti deliberativi di
emissione di obbligazioni); la prima invece contiene la prescrizione
positiva di una imposta sui conferimenti caratterizzata da unicità e
da aliquota non superiore all'1% e proprio per tale contenuto
positivo non può operare, nell'ordinamento interno dei singoli Stati
membri, se non come vincolo di risultato per il legislatore nazionale
a cui carica viene posto - nell'ambito dell'ordinamento comunitario -
l'obbligo di rimodellare il sistema impositivo dei conferimenti
immobiliari secondo le caratteristiche indicate dalla direttiva. È
altresì evidente, che in un ordinamento come quello italiano
caratterizzato da una pluralità di imposizioni sui conferimenti
immobiliari nelle società di ogni tipo, non può non essere
necessario un intervento del legislatore nazionale per delineare, con
inevitabilità margini di discrezionalità, fermo restando il tetto
dell'aliquota dell'1%, quale debba essere il tipo d'imposta unica
avuto di mira dalla normativa comunitaria, quale il suo presupposto,
come si determini la base imponibile, quali siano i soggetti passivi
di essa. La necessità di un ampio intervento del legislatore
nazionale, attuativo della direttiva comunitaria, porta ad escludere
che la stessa presenti quelle caratteristiche di incondizionatezza
alle quali secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia delle
Comunità Europee e della Corte costituzionale, è subordinata la sua
diretta applicabilità nell'ordinamento dello Stato italiano.
Nella presente controversia debbono per contro trovare piena
applicazione le norme interne che disciplinano l'imposta di registro
e le altre imposte indirette sui conferimenti immobiliari; e di esse
pertanto diviene rilevante esaminare l'eventuale contrasto con i
principi della Costituzione.
Le norme interne che prevedono, nell'ipotesi di conferimenti di
immobili a società di qualsiasi tipo, l'assoggettamento all'imposta
di registro, all'Invim (quantomeno al momento in cui l'atto di cui si
controverte è stato formato) all'imposta ipotecaria e catastale,
appaiono in contrasto con i principi informatori contenuti nella
legge con la quale il Governo è stato delegato ad emanare le
disposizioni occorrenti per la riforma del sistema tributario (legge
9 ottobre 1971 n. 825) e, in particolare, con il disposto degli
articoli 7 e 17 della citata legge-delega, il primo dei quali, in
tema di imposta di registro, ipotecaria e catastale, stabilisce che
la riforma debba adeguarsi alla direttiva comunitaria n. 335/69 che,
come già evidenziato, prevede che gli Stati membri possano, in via
alternativa, o esentare i conferimenti di immobili a società, da
imposta, o assoggettarli all'aliquota unica non superiore all'1%,
mentre l'art. 17 delega il Governo ad emanare Testi Unici, sempre nel
rispetto dei principi direttivi stabiliti dalla legge-delega e quindi
nel rispetto delle direttive contenute nell'art. 7.
Il legislatore delegato, superando i criteri direttivi fissati dal
delegante, ha invece sottoposto i conferimenti ad imposta di registro
con aliquota variabile fra l'1% e il 4%; ha inoltre assoggettato la
medesima operazione ad Invim e ad imposta catastale ed ipotecaria.
Ne consegue, a parere di questa Commissione, che le norme
tributarie sopra richiamate, nella parte in cui assoggettano a
registro, Invim, imposta ipotecaria e catastale i conferimenti
immobiliari in favore di società di qualsiasi tipo violino il
disposto dell'art. 76, della Costituzione, non essendosi il Governo
attenuto ai principi direttivi fissati con la legge-delega.

P. Q. M.
Visto l'art. 23 della legge 11 marzo 1953, n. 87;
Ritiene rilevante e non manifestamente infondata la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 4, primo comma, lettera a),
punto 2) della tariffa, parte prima allegatra al d.P.R. 26 aprile
1986 n. 131 e degli artt. 2 e 10 del decreto legislativo del 31
ottobre 1990 n. 347 nonchè dell'art. 1 della tariffa allegata al
medesimo decreto legislativo, nonchè
dell'art. 2, secondo comma del d.P.R. 26 ottobre 1972 n. 643, in
riferimento all'art. 76 della Costituzione, non prevedendo i citati
articoli che i conferimenti a società di capitali vengano
assoggettati ad aliquota unica non superiore all'1%, così come
stabilito dalla direttiva comunitaria n. 335/1969 e successive
integrazioni, alla quale il legislatore delegante (art. 7, primo
comma della legge 9 ottobre 1971 n. 825 e art. 17, terzo comma,
stessa legge) ha disposto debbano adeguarsi le norme delegate in
materia di imposta di registro, imposta ipotecaria e catastale;
Ordina la sospensione dei presenti procedimenti riuniti;
Dispone l'invio degli atti alla Corte costituzionale perchè sia
risolta la questione di legittimità costituzionale innanzi
formulata;
Ordina la notifica della presente ordinanza al Presidente del
Consiglio dei Ministri, alle parti del giudizio e la comunicazione
della stessa ai Presidenti della Camera dei Deputati e del Senato
della Repubblica;
Manda alla segreteria per conseguenti adempimenti.
Così pronunziato in Padova, nella Camera di Consiglio del 12
dicembre 1994.
Il presidente: FABIANI

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