Serie Generale n. 135 del 13-6-2011
DECRETI, DELIBERE E ORDINANZE MINISTERIALI
MINISTERO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE
MINISTERO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE
DECRETO 8 giugno 2011
Disposizioni di coordinamento tra i principi contabili internazionali, di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002, adottati con regolamento UE entrato in vigore nel periodo compreso tra il 1° gennaio 2009 e il 31 dicembre 2010, e le regole di determinazione della base imponibile dell'IRES e del'IRAP, previste dall'articolo 4, comma 7-quater, del decreto legislativo 28 febbraio 2005, n. 38. (11A07839) (GU Serie Generale n.135 del 13-06-2011)

IL MINISTRO DELL'ECONOMIA
E DELLE FINANZE

Vista la legge 31 ottobre 2003, n. 306, recante disposizioni per
l'adempimento di obblighi derivanti dall'appartenenza dell'Italia
alle Comunità europee (legge comunitaria 2003), ed in particolare
l'art. 25, recante delega al Governo per l'esercizio delle opzioni
previste dall'art. 5 del citato regolamento (CE) n. 1606/2002;
Visto il decreto legislativo 28 febbraio 2005, n. 38, recante
esercizio delle opzioni previste dall'art. 5 del regolamento (CE) n.
1606/2002 in materia di principi contabili internazionali;
Visto l'art. 1, commi da 58 a 61, della legge 24 dicembre 2007, n.
244, recanti disposizioni per la razionalizzazione e semplificazione
del processo di determinazione del reddito dei soggetti tenuti
all'adozione dei principi contabili internazionali di cui al
regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio
del 19 luglio 2002;
Visto, in particolare, il comma 60 dell'art. 1 della medesima legge
n. 244 del 2007 che demanda l'emanazione delle disposizioni di
attuazione e di coordinamento delle norme contenute nei commi 58 e 59
ad apposito decreto del Ministro dell'economia e delle finanze;
Visto il comma 26 dell'art. 2 del decreto-legge 29 dicembre 2010,
n. 225, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2011,
n. 10, recante proroghe onerose di termini;
Visto, in particolare, il comma 28 dell'art. 2 del decreto-legge 29
dicembre 2010, n. 225, convertito, con modificazioni, dalla legge 26
febbraio 2011, n. 10, che demanda l'emanazione delle disposizioni di
coordinamento previste dall'art. 4, comma 7-quater, del decreto
legislativo 28 febbraio 2005, n. 38, per i principi contabili
internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento
europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002 adottati con regolamento
UE entrato in vigore nel periodo compreso tra il 1º gennaio 2009 e il
31 dicembre 2010 ad apposito decreto del Ministro dell'economia e
delle finanze;
Visto il testo unico delle imposte sui redditi, approvato con
decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e
successive modificazioni;
Visto il decreto 1° aprile 2009, n. 48, recante «Disposizioni di
attuazione e di coordinamento delle norme contenute nei commi 58 e 59
dell'art. 1 della legge 24 dicembre 2007, n. 244, in materia di
determinazione del reddito dei soggetti tenuti alla adozione dei
principi contabili internazionali»;
Visti gli articoli 2 e 23 del decreto legislativo 30 luglio 1999,
n. 300, concernenti l'istituzione del Ministero dell'economia e delle
finanze;
Considerato i criteri direttivi di cui all'art. 1, comma 60 della
legge 24 dicembre 2007, n. 244;
Considerato che i regolamenti UE che hanno adottato taluni principi
contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del
Parlamento europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002, entrati in
vigore nel periodo compreso tra il 1º gennaio 2009 e il 31 dicembre
2010, sono i seguenti:
regolamento (CE) n. 53/2009 del 21 gennaio 2009 che ha recepito le
modifiche apportate allo IAS 32 e allo IAS 1;
regolamento (CE) n. 69/2009 del 23 gennaio 2009 che ha recepito le
modifiche apportate all'IFRS 1 e allo IAS 27;
regolamento (CE) n. 70/2009 del 23 gennaio 2009 che ha adottato i
«Miglioramenti agli IFRS», al fine di semplificare e chiarire i
principi contabili internazionali e ha recepito le modifiche
apportate ad alcuni principi contabili internazionali;
regolamento (CE) n. 254/2009 del 25 marzo 2009 che ha adottato
l'IFRIC 12 («Accordi per servizi in concessione») e ha recepito le
modifiche apportate all'IFRS 1, all'IFRIC 4 e al SIC 29;
regolamento (CE) n. 460/2009 del 4 giugno 2009 che ha adottato
l'IFRIC 16 («Coperture di un investimento netto in una gestione
estera»);
regolamento (CE) n. 494/2009 del 3 giugno 2009 che ha recepito le
modifiche apportate allo IAS 27 e ha recepito le modifiche apportate
ad alcuni principi contabili internazionali ed al SIC-7;
regolamento (CE) n. 495/2009 del 3 giugno 2009 che ha adottato
l'IFRS 3 («Aggregazioni aziendali») e ha recepito le modifiche
apportate ad alcuni principi contabili internazionali e all'IFRIC 9;
regolamento (CE) n. 636/2009 del 22 luglio 2009 che ha adottato
l'IFRIC 15 («Accordi per la costruzione di immobili»);
regolamento (CE) n. 824/2009 del 9 settembre 2009 che ha recepito
le modifiche apportate allo IAS 39 e all'IFRS 7;
regolamento (CE) n. 839/2009 del 15 settembre 2009 che ha recepito
le modifiche apportate allo IAS 39;
regolamento (CE) n. 1136/2009 del 25 novembre 2009 che ha adottato
l'IFRS 1 ristrutturato;
regolamento (CE) n. 1142/2009 del 26 novembre 2009 che ha adottato
l'IFRIC 17 («Distribuzione ai soci di attività non rappresentate da
disponibilità liquide») e ha recepito le modifiche apportate
all'IFRS 5 e allo IAS 10;
regolamento (CE) n. 1164/2009 del 27 novembre 2009 che ha adottato
l'IFRIC 18 («Cessioni di attività da parte della clientela») e ha
recepito le modifiche apportate all'IFRIC 18 e all'IFRS 1;
regolamento (CE) n. 1165/2009 del 27 novembre 2009 che ha recepito
le modifiche apportate all'IFRS 4 e all'IFRS 7;
regolamento (CE) n. 1171/2009 del 30 novembre 2009 che ha recepito
le modifiche apportate all'IFRIC 9 e allo IAS 39;
regolamento (CE) n. 1293/2009 del 23 dicembre 2009 che ha recepito
le modifiche apportate allo IAS 32;
regolamento (UE) n. 243/2010 del 23 marzo 2010 che ha adottato i
«Miglioramenti agli IFRS», al fine di semplificare e chiarire i
principi contabili internazionali e ha recepito le modifiche
apportate ad alcuni principi contabili internazionali;
regolamento (UE) n. 244/2010 del 23 marzo 2010 che ha recepito le
modifiche apportate all'IFRS 2;
regolamento (UE) n. 550/2010 del 23 giugno 2010 che ha recepito le
modifiche apportate all'IFRS 1;
regolamento (UE) n. 574/2010 del 30 giugno 2010 che ha recepito le
modifiche apportate all'IFRS 1 e all'IFRS 7;
regolamento (UE) n. 632/2010 del 19 luglio 2010 che ha adottato lo
IAS 24 rivisto ed ha recepito le modifiche apportate all'IFRS 8;
regolamento (UE) n. 633/2010 del 19 luglio 2010 che ha recepito le
modifiche apportate all'IFRIC 14;
regolamento (UE) n. 662/2010 del 23 luglio 2010 che ha adottato
l'IFRIC 19 («Estinzione di passività finanziarie con strumenti
rappresentativi di capitale») ed ha recepito le modifiche apportate
all'IFRS 1;
Ritenuta l'opportunità di emanare le seguenti disposizioni di
coordinamento per la determinazione della base imponibile dell'IRES e
dell'IRAP per i soggetti che redigono i propri bilanci in conformità
ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n.
1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002;

Decreta:

Art. 1


Definizioni e ambito di applicazione

1. Le disposizioni contenute nel presente decreto si applicano ai
soggetti che redigono il bilancio d'esercizio in conformità ai
principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606
del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002, ai sensi
dell'art. 4 del decreto legislativo n. 38 del 2005.
2. Ai fini dell'applicazione della disciplina contenuta nel comma
28 dell'art. 2 del decreto-legge 29 dicembre 2010, n. 225,
convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2011, n. 10,
nel presente decreto, si intendono per:
a) IAS/IFRS: i principi contabili internazionali di cui al
regolamento (CE) n. 1606 del Parlamento europeo e del Consiglio del
19 luglio 2002;
b) soggetti IAS: i soggetti che redigono il bilancio d'esercizio in
base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE)
n. 1606 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002;
c) testo unico: il testo unico delle imposte sui redditi, approvato
con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917,
e successive modificazioni;
d) decreto IRAP: il decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e
successive modificazioni.

Art. 2


Prospetto delle altre componenti
di conto economico - OCI

1. I componenti reddituali fiscalmente rilevanti, imputati
direttamente al prospetto delle altre componenti di conto economico
complessivo (OCI), concorrono alla formazione del reddito imponibile.
Tale disposizione non si applica nelle ipotesi in cui i componenti di
cui al periodo precedente assumono rilievo fiscale solo per effetto
dell'imputazione a conto economico.
2. I componenti fiscalmente rilevanti ai sensi delle disposizioni
del decreto IRAP, imputati direttamente a patrimonio netto o al
prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo
(OCI), concorrono alla formazione della base imponibile IRAP al
momento dell'imputazione a conto economico. Se per tali componenti
non è mai prevista l'imputazione a conto economico la rilevanza
fiscale è stabilita secondo le disposizioni di cui al decreto IRAP
indipendentemente dall'imputazione a patrimonio netto o al prospetto
delle altre componenti di conto economico complessivo (OCI).

Art. 3


Classificazione degli immobili

1. Gli immobili classificati ai sensi dello IAS 16, dello IAS 40 o
dell'IFRS 5 si considerano strumentali solo se presentano i requisiti
di cui all'art. 43 del testo unico.
2. È esclusa la rilevanza fiscale dei maggiori o minori valori da
valutazione degli immobili classificati ai sensi dello IAS 2, IAS 16,
IAS 40 o dell'IFRS 5 in base alla corretta applicazione degli
IAS/IFRS.

Art. 4


Riclassificazione delle attività finanziarie

1. Nella riclassificazione di uno strumento finanziario in una
delle altre categorie previste dallo IAS 39, che comporta il
passaggio ad un diverso regime fiscale dello strumento stesso, il
valore dello strumento finanziario iscritto nella nuova categoria,
quale risultante da atto di data certa e, in ogni caso, dal bilancio
d'esercizio approvato successivamente alla data di riclassificazione,
assume rilievo fiscale.
2. Il differenziale tra il valore di cui al comma precedente ed il
valore fiscalmente riconosciuto prima della riclassificazione dello
strumento finanziario in un'altra categoria tra quelle contemplate
dallo IAS 39 rileva secondo la disciplina fiscale applicabile allo
strumento finanziario prima della riclassificazione.
3. La riclassificazione di cui al comma 1 assume rilevanza anche ai
fini di cui alla lettera a) e b) dell'art. 87 del TUIR e si applicano
le disposizioni di cui alla lettera c) del comma 1-bis dell'art. 110.
4. Le disposizioni di cui ai commi precedenti si applicano anche
alle classificazioni di uno strumento finanziario effettuate a
seguito di operazioni di riorganizzazione aziendale in continuità di
valori fiscali che comportano il passaggio ad un diverso regime
fiscale dello strumento stesso. In tale ipotesi, il differenziale tra
il valore dello strumento finanziario iscritto nella nuova categoria,
individuato alla data di efficacia giuridica dell'operazione
straordinaria, e quello fiscalmente riconosciuto prima
dell'operazione di riorganizzazione, rileva in capo al soggetto che
iscrive lo strumento finanziario in una delle altre categorie
previste dallo IAS 39 secondo la disciplina fiscale applicabile allo
strumento finanziario prima della nuova classificazione, incluse le
disposizioni di cui all'art. 109, commi 3-bis, 3-ter, 3-quater del
testo unico.

Art. 5


Strumenti finanziari

1. Indipendentemente dalla qualificazione e della classificazione
adottata in bilancio, si considerano:
a) similari alle azioni gli strumenti finanziari che presentano i
requisiti di cui alla lettera a) del comma 2 dell'art. 44 del testo
unico;
b) similari alle obbligazioni gli strumenti finanziari che
presentano i requisiti di cui alla lettera c) del comma 2 dell'art.
44 del testo unico.
2. Resta ferma l'applicazione delle disposizioni di cui al comma 9
dell'art. 109 del testo unico anche alle remunerazioni dovute sugli
strumenti finanziari di cui al comma precedente.
3. Alle remunerazioni degli strumenti finanziari di cui alla
lettera b) del comma 1 imputate a patrimonio netto si applicano le
disposizioni di cui al comma 4, secondo periodo, dell'art. 109 del
testo unico.
4. Nell'ipotesi di mancato esercizio di diritti connessi a
strumenti finanziari rappresentativi di capitale, le riserve iscritte
in bilancio a fronte delle relative assegnazioni concorrono alla
formazione del reddito imponibile nella misura in cui le predette
assegnazioni hanno generato componenti negativi che hanno assunto
rilievo fiscale.

Art. 6


Operazione con pagamento basato su azioni
per servizi forniti da dipendenti

1. I componenti negativi imputati a conto economico a titolo di
spese per servizi in conformità alle disposizioni dell'IFRS 2 sono
rilevanti ai fini fiscali sulla base delle imputazioni temporali
rilevate in bilancio ai sensi dell'art. 83 del testo unico.
2. I maggiori valori delle partecipazioni iscritti ai sensi
dell'IFRS 2 a seguito di un'operazione con pagamento basato su
azioni, regolata con propri strumenti rappresentativi di capitale a
favore di altra entità del gruppo che acquisisce i servizi forniti
dai propri dipendenti, incrementano il costo della partecipazione sia
ai fini IRES che IRAP.

Art. 7


Operazioni di copertura

1. Si considerano con finalità di copertura, ai fini dell'art. 112
del testo unico, le operazioni designate di copertura in conformità
allo IAS 39 e le operazioni attuate mediante il ricorso alla fair
value option ai sensi dello IAS 39, par. 9, lettera b (i), per
ridurre un'asimmetria contabile nella valutazione delle attività e
passività finanziarie.
2. Si considerano con finalità di copertura, ai fini dell'art. 112
del testo unico, anche le operazioni in cui un'impresa designa come
relazione di copertura solo le variazioni dei flussi finanziari o del
fair value dell'elemento coperto al di sopra o al di sotto di un
determinato prezzo o in base ad altra variabile, ai sensi dei
paragrafi da 72 a 80 dello IAS 39.
3. In ipotesi di copertura di flussi finanziari, gli utili o
perdite generati dallo strumento con finalità di copertura,
concorrono alla determinazione della base imponibile al momento
dell'imputazione al conto economico, secondo le disposizioni di cui
al comma 5 dell'art. 112 del testo unico.
4. La relazione di copertura assume rilievo fiscale se e nella
misura in cui risulti da atto di data certa anteriore o contestuale
alla negoziazione dello strumento di copertura.

Art. 8


Beni gratuitamente devolvibili

1. Le attività immateriali iscritte in bilancio ai sensi di quanto
disposto dall'IFRIC 12 rientrano tra i beni gratuitamente devolvibili
di cui agli articoli 104 e 107, comma 2, del testo unico.
2. Per le imprese concessionarie della costruzione e dell'esercizio
di opere pubbliche e le imprese subconcessionarie che adottano gli
IAS i componenti negativi rilevati ai sensi del paragrafo 21
dell'IFRIC 12 si considerano accantonamenti ai fondi di ripristino o
di sostituzione di cui al comma 2 dell'art. 107 del testo unico.
3. In deroga al primo comma, le quote di ammortamento dei beni
immateriali, iscritti ai sensi di quanto disposto dall'IFRIC 12,
relativi ad accordi per i servizi in concessione che abbiano ad
oggetto l'esercizio di attività regolate si considerano deducibili
ai sensi dell'art. 102-bis del testo unico.

Art. 9


Accantonamenti

1. Si considerano accantonamenti i componenti reddituali iscritti
in contropartita di passività di scadenza o ammontare incerti che
presentano i requisiti di cui allo IAS 37, ancorchè disciplinate da
uno IAS/IFRS diverso rispetto allo stesso IAS 37.
2. Si considerano, altresì, accantonamenti gli oneri derivanti
dall'attualizzazione delle passività di cui al comma precedente.
3. Gli accantonamenti di cui ai commi precedenti sono deducibili se
rientranti tra quelli di cui all'art. 107, commi da 1 a 3, del testo
unico.

Art. 10


Ammortamento beni immateriali a vita utile indefinita

1. A prescindere dall'imputazione al conto economico, la deduzione
del costo dei beni immateriali a vita utile indefinita è ammessa
alle stesse condizioni e con gli stessi limiti annuali previsti per i
marchi d'impresa e dell'avviamento, ai fini IRES, dai commi 1 e 3
dell'art. 103 del testo unico ed, ai fini IRAP, ai sensi degli
articoli 5, 6 e 7 del decreto IRAP.

Art. 11


Regole di compatibilità della disciplina del riallineamento
e rivalutazione volontari di valori contabili

1. In applicazione delle disposizioni di cui al comma 8 dell'art.
15 del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito in legge,
con modificazioni, dall'art. 1 della legge 28 gennaio 2009, n. 2,
come attuate con il decreto del 30 luglio 2009, nelle ipotesi di cui
alla lettera a) del medesimo comma 8, le divergenze di cui alla
lettera a) del comma 3 dell'art. 15 del decreto legge n. 185 del 2008
sono riallineabili secondo le disposizioni del medesimo art. 15 e del
decreto del 30 luglio 2009, se la ricostruzione retrospettiva delle
stesse è compatibile con la predetta disciplina del riallineamento.
2. Fermo restando l'avvenuto esercizio dell'opzione per il
riallineamento di cui al comma 4 dell'art. 15 del decreto-legge n.
185 del 2008, al fine di garantire la compatibilità di cui al comma
precedente, è consentito l'esercizio della medesima opzione, secondo
le disposizioni di attuazione del decreto 30 luglio 2009, con le
modalità individuate nel successivo comma.
3. Il saldo negativo di cui all'ultimo periodo del comma 4
dell'art. 15 del decreto legge n. 185 del 2008 concorre, per quote
costanti, alla formazione dell'imponibile dell'esercizio in cui è
esercitata l'opzione per il riallineamento e nei successivi fino ad
un numero di periodi d'imposta pari alla maggiore durata residua
delle operazioni oggetto di riallineamento. Resta fermo che se tale
numero è inferiore a quanto previsto nell'ultimo periodo del comma 4
dell'art. 15 del decreto legge n. 185 del 2008, il saldo negativo
concorre alla formazione dell'imponibile secondo le modalità
indicate nel medesimo comma.

Art. 12


Decorrenza delle disposizioni del presente decreto

1. Le disposizioni del presente decreto si applicano a decorrere
dalla dichiarazione dei redditi relativa all'esercizio in corso al 31
dicembre 2010.
2. Con riferimento alle dichiarazioni dei redditi relative agli
esercizi precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2010 sono fatti
salvi gli effetti sulla determinazione della base imponibile generati
dall'applicazione delle norme fiscali, ai fini IRES e IRAP, coerenti
con le disposizioni di cui al presente decreto.
3. I valori fiscali delle attività e passività determinati in
base alla corretta applicazione della disciplina dell'IRES e
dell'IRAP, risultanti dalla dichiarazione dei redditi relativa
all'esercizio precedente a quello in corso al 31 dicembre 2010,
assumono rilievo ancorchè determinati con modalità non coerenti
alle disposizioni di cui al presente decreto.
Il presente decreto sarà pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della
Repubblica italiana.
Roma, 8 giugno 2011

Il Ministro: Tremonti