1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 19 del 16-5-2001
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 116 ORDINANZA 7 - 9 maggio 2001
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte sui redditi - Condono fiscale - Nullita' di atti di accertamento per effetto di sentenza costituzionale (n. 175 del 1986) - Irrevocabilita' della dichiarazione integrativa del contribuente formulata sulla base dell'avvisodi accertamento - Asserito contrasto con il principio di eguaglianza - Difetto di rilevanza della questione Manifesta inammissibilita'. - D.L. 10 luglio 1982, n. 429 (convertito, con modificazioni, nella legge 7 agosto 1982, n. 516), art. 32,primo comma. - Costituzione, art. 3. (001C0450) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.19 del 16-5-2001)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: Fernando SANTOSUOSSO;
Giudici: Massimo VARI, Riccardo CHIEPPA, Gustavo ZAGREBELSKY,
Valerio ONIDA, Carlo MEZZANOTTE, Fernanda CONTRI, Guido NEPPI MODONA,
Piero Alberto CAPOTOSTI, Annibale MARINI, Franco BILE, Giovanni Maria
FLICK;

ha pronunciato la seguente

Ordinanza

nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 32, primo
comma, del d.l. 10 luglio 1982, n. 429 (Norme per la repressione
della evasione in materia di imposte sui redditi e sul valore
aggiunto e per agevolare la definizione delle pendenze in materia
tributaria), convertito, con modificazioni, nella legge 7 agosto
1982, n. 516 (Conversione in legge, con modificazioni, del d.l.
10 luglio 1982, n. 429, recante norme per la repressione
dell'evasione in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto
e per agevolare la definizione delle pendenze in materia tributaria.
Delega al Presidente della Repubblica per la concessione di amnistia
per reati tributari), promosso con ordinanza emessa il 28 gennaio
1999 dalla Commissione tributaria regionale del Veneto sul ricorso
proposto dalla SICC s.p.a. contro l'Ufficio imposte dirette di
Rovigo, iscritta al n. 396 del registro ordinanze 2000 e pubblicata
nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 28, 1a serie speciale,
dell'anno 2000.
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
Udito nella camera di consiglio del 29 novembre 2000 il giudice
relatore Riccardo Chieppa.
Ritenuto che la Commissione tributaria regionale del Veneto,
chiamata a pronunciarsi sul ricorso proposto da una società per
azioni avverso una cartella esattoriale, notificata l'11 novembre
1988 per IRPEF ed ILOR degli anni 1979/1980, relativa ad imposte
liquidate ed iscritte a ruolo ai sensi degli artt. 16, 17 e 20-bis
del d.l. 10 luglio 1982, n. 429 (Norme per la repressione della
evasione in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto e
per agevolare la definizione delle pendenze in materia tributaria),
convertito, con modificazioni, nella legge 7 agosto 1982, n. 516
(Conversione in legge, con modificazioni, del d.l. 10 luglio 1982,
n. 429, recante norme per la repressione dell'evasione in materia di
imposte sui redditi e sul valore aggiunto e per agevolare la
definizione delle pendenze in materia tributaria. Delega al
Presidente della Repubblica per la concessione di amnistia per reati
tributari), con ordinanza del 28 gennaio 1999 (r.o. n. 396 del 2000),
ha sollevato questione di legittimità costituzionale dell'art. 32,
primo comma, del predetto d.l. n. 429 del 1982, nella parte in cui
non prevede che le dichiarazioni integrative, presentate ai sensi
dell'art. 16 del medesimo d.l., possano essere modificate in domande
integrative presentate ai sensi del successivo art. 19 (per la
definizione automatica di IRPEF, IRPEG e ILOR) quando seguano ad atti
di accertamento nulli ai sensi e per gli effetti di quanto disposto
dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 175 del 1986;
che la Commissione tributaria regionale denuncia la
violazione dell'art. 3 della Costituzione, osservando, in
particolare, che alla società ricorrente è stata notificata una
cartella esattoriale relativa al carico fiscale degli anni 1979 e
1980, che traeva origine da un avviso di accertamento notificato
dall'Amministrazione finanziaria il 29 dicembre 1982 e dalla
successiva dichiarazione integrativa (di condono fiscale) presentata
dalla società ai sensi dell'art. 16 del d.l. n. 429 del 1982;
che, a seguito di tale ultima dichiarazione, l'Ufficio
competente ha liquidato l'imposta sulla base del contenuto della
dichiarazione del contribuente, in conformità agli artt. 16, 17 e
20-bis del d.l. n. 429 del 1982;
che dopo la liquidazione, infine, si è proceduto
all'iscrizione a ruolo nei confronti del contribuente ed
all'emissione della cartella esattoriale;
che, per effetto della sentenza della Corte costituzionale
n. 175 del 1986, l'accertamento eseguito dall'Ufficio nella c.d.
"zona condono", oscillante tra il 14 luglio 1982 ed il 13 marzo 1983,
sarebbe affetto da radicale nullità, ragion per cui la contribuente
ha impugnato la cartella esattoriale, sostenendo che siffatta
nullità doveva trasmettersi necessariamente anche alla dichiarazione
integrativa e che la liquidazione dell'imposta non poteva perciò
effettuarsi da parte dell'Amministrazione finanziaria a norma
dell'art. 16 del d.l. n. 429 del 1982, bensì a norma dell'art. 19,
che introduce un regime più favorevole, riferito alla posizione del
contribuente che presenta la domanda di condono senza avere ricevuto
la notifica dell'avviso di accertamento;
che la pretesa della ricorrente a che la liquidazione
dell'imposta fosse eseguita sulla base dell'art. 19 del d.l. n. 429
del 1982 incontrava, tuttavia, l'ostacolo derivante dall'art. 32,
primo comma, del medesimo d.l.; ai sensi del quale la domanda di
condono è irrevocabile e le imposte ed eventuali maggiori imposte
che risultano dalle dichiarazioni del contribuente sono acquisite a
titolo definitivo dall'Amministrazione finanziaria;
che a parere della Commissione tributaria di secondo grado di
Rovigo, davanti alla quale il giudizio era stato inizialmente
incardinato, la nullità di tutti gli accertamenti d'ufficio
notificati durante la zona condono (periodo corrente tra la data di
entrata in vigore del d.l. n. 429 del 1982 e la scadenza del termine
utile per presentare la domanda di condono) non avrebbe
automaticamente provocato la nullità della dichiarazione integrativa
formulata dal contribuente sulla base dei contenuti dell'avviso di
accertamento, in aderenza all'art. 16 del citato d.l.;
che quest'ultima dichiarazione, proprio perchè irrevocabile,
costituiva piuttosto la base di riferimento per l'esercizio del
potere di liquidazione dell'imposta dovuta, puntualmente esercitato
dall'Amministrazione finanziaria nel caso concreto;
che l'applicazione del principio di irrevocabilità della
dichiarazione integrativa, tuttavia, avrebbe perpetuato il medesimo
effetto che la sentenza della Corte costituzionale n. 175 del 1986 ha
giudicato in contrasto col principio di eguaglianza, consentendo
all'Amministrazione finanziaria di stabilire arbitrariamente, in
luogo della legge, i contribuenti ai quali era concesso di proporre
una domanda di condono per la definizione automatica dei periodi di
imposta ex art. 19 citato ed i contribuenti, destinatari dell'avviso
di accertamento, che invece dovevano sostenere i maggiori oneri
economici derivanti dall'applicazione dell'art. 16 del d.l. n. 429
del 1982;
che l'irrevocabilità della domanda ormai presentata dal
contribuente, anche se in connessione con un accertamento del tutto
privo di validità, avrebbe posto nel nulla il rimedio introdotto
dalla stessa sentenza n. 175 del 1986: pur se l'avviso di
accertamento è nullo, resterebbe invero valida, irrevocabile e
produttiva di pieni effetti la conseguente dichiarazione integrativa;
che per tali ragioni il giudice tributario, con ordinanza del
14 novembre 1994, ha per la prima volta sollevato la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 32, primo comma, del d.l.
n. 429 del 1982, per contrasto con l'art. 3 della Costituzione,
questione che la Corte costituzionale, con l'ordinanza n. 42 del
1998, ha dichiarato manifestamente inammissibile in quanto
l'ordinanza di rimessione era "priva di qualsiasi elemento di
individuazione della fattispecie oggetto del giudizio principale" e
carente di una "sia pur sintetica motivazione della rilevanza della
questione";
che la Commissione tributaria regionale del Veneto, investita
della medesima controversia, ha condiviso i dubbi di legittimità
costituzionale esposti dal primo giudice remittente ed ha pertanto
nuovamente sollevato la questione davanti alla Corte per la dedotta
violazione dell'art. 3 della Costituzione;
che il giudice a quo, nell'intento di spiegare le ragioni di
rilevanza della questione, ha in primo luogo esposto i singoli
passaggi della vicenda controversa, che sono scanditi in linea di
massima, dai seguenti atti: la notifica dell'avviso di accertamento
(in una data compresa nella "zona condono"); la presentazione della
dichiarazione integrativa formulata in conformità alle previsioni
dell'art. 16 del d.l. n. 429 del 1982; la liquidazioneeseguita
dall'Amministrazione finanziaria; l'iscrizione a ruolo con emissione
della cartella esattoriale; la presentazione del ricorso da parte del
contribuente, il quale aveva richiesto che la liquidazione
dell'imposta fosse effettuata a norma dell'art. 19 anzichè a norma
dell'art. 16 del d.l. n. 429 del 1982;
che, in secondo luogo, il giudice a quo ha ribadito che la
disposizione dell'art. 32, primo comma, del d.l. n. 429 del 1982, non
consentirebbe all'Amministrazione finanziaria di provvedere a
liquidare il tributo in forme diverse da quelle regolate dall'art. 16
e che è proprio tale disposizione che impedirebbe l'accoglimento
della pretesa della società ricorrente, altrimenti fondata sugli
effetti derivanti dalla declaratoria di incostituzionalità
pronunciata dalla sentenza n. 175 del 1986 più volte citata;
che la questione, inoltre, è ritenuta dal giudice a quo non
manifestamente infondata, dal momento che l'applicazione del
principio di irrevocabilità è tale da svuotare delle sue
ragionevoli conseguenze la sentenza n. 175 del 1986: sebbene
l'accertamento d'ufficio fosse nullo, in quanto notificato dopo
l'entrata in vigore del d.l. n. 429 del 1982, la dichiarazione
integrativa su di esso basata avrebbe prodotto pieni effetti,
abilitando l'Amministrazione ad assumerla a parametro per la
liquidazione dell'imposta; si tratterebbe di una vera e propria
ultrattività della disposizione già dichiarata incostituzionale,
con inevitabile violazione dei principia di ragionevolezza e di
parità di trattamento;
che nel presente giudizio è intervenuto il Presidente del
Consiglio dei ministri, difeso dall'Avvocatura generale dello Stato,
che ha chiesto che la questione di legittimità costituzionale sia
dichiarata inammissibile o comunque infondata;
che, in primo luogo, l'interveniente ricorda che, in
conformità a quanto dispone l'art. 16 del d.P.R. n. 636 del 1972
(oggi l'art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992), il ricorso avverso il
ruolo per motivi diversi da quelli relativi a vizi propri di questo
è ammesso solo quando l'iscrizione a ruolo non sia stata preceduta
dalla notificazione dell'avviso di accertamento o dell'avviso di
liquidazione di imposta;
che nella controversia in oggetto l'unico motivo di
impugnazione dell'iscrizione a ruolo si sostanzia nel richiamo alla
sentenza n. 175 del 1986 (e dunque ad un motivo "esterno"), mentre il
giudice a quo nulla preciserebbe circa l'ammissibilità del ricorso
del contribuente in relazione alla pretesa notificazione dell'avviso
di liquidazione avverso il quale, sempre secondo l'Avvocatura
generale dello Stato, in presenza di una notificazione
tempestivamente effettuata, il ricorrente avrebbe dovuto proporre
l'immediata impugnazione, senza poter invocare, a giustificazione del
ritardo, la sopravvenienza della sentenza n. 175 del 1986, onde in
mancanza di siffatta impugnazione, ne sarebbe derivata l'acquiescenza
del contribuente;
che in secondo luogo secondo la difesa erariale, a fronte
della pretesa del ricorrente volta ad ottenere una diversa
valutazione giuridica della domanda di condono, il giudice rimettente
non avrebbe spiegato l'eventuale sussistenza dei presupposti per
realizzare una "conversione" della dichiarazione inizialmente
proposta ai sensi dell'art. 16 del d.l. n. 429 del 1982;
che nel merito, a parere dell'interveniente, la questione
sarebbe nondimeno infondata, poichè l'irretrattabilità delle
dichiarazioni integrative presentate ai sensi del d.l. n. 429 del
1982 discenderebbe dalla circostanza che esse poggiano comunque le
basi su un'acquiescenza e sulla valutazione di convenienza espressa
dal contribuente interessato, che, nella specie, in presenza di un
avviso di accertamento notificato oltre il termine di entrata in
vigore del d.l. n. 429 del 1982, avrebbe potuto proporre immediato
ricorso contro tale avviso, deducendo la medesima eccezione di
illegittimità costituzionale accolta con la sentenza n. 175 del
1986;
che la norma che sancisce l'irrevocabilità della
dichiarazione integrativa, dunque, sarebbe tutt'altro che
irragionevole e la questione di costituzionalità si rivelerebbe
infondata.
Considerato che il giudice a quo ha omesso di considerare che
rientrava nei suoi poteri di giudicante sulla controversia tributaria
valutare gli effetti della dichiarazione di incostituzionalità
dell'art. 16 del d.l. 10 luglio 1982, n. 429, come modificato con la
legge di conversione 7 agosto 1982, n. 516, "nella parte in cui
consente la notifica degli accertamenti di rettifica o di ufficio
sino alla data di presentazione della dichiarazione integrativa,
anzichè sino alla data di entrata in vigore del d.l. n. 429 del
1982" (sentenza n. 175 del 1986), di modo che, per questo periodo
colpito da illegittimità costituzionale, doveva essere verificato se
fosse configurabile una carenza di potere dei provvedimenti di
accertamento tra le diverse soluzioni idonee a garantire
un'effettività di tutela al contribuente;
che lo stesso giudice a quo certamente non poteva dare
ulteriore efficacia ad accertamenti tributari basati su norme di cui
sia sopravvenuta la dichiarazione di illegittimità costituzionale,
sia pure parziale, salvo che si trattasse di situazioni divenute
comunque definitive e non soggette a tutela giurisdizionale per
acquiescenza o per decorso dei termini di impugnazione, cioè in
tutti i casi in cui sia preclusa una ulteriore tutela
giurisdizionale;
che una tale preclusione in senso assoluto non può
rinvenirsi nella disposizione denunciata, in quanto l'art. 32 del
d.l. 10 luglio 1982, n. 429, modificato dalla legge di conversione
7 agosto 1982, n. 516, preclude la revoca delle dichiarazioni
integrative o la loro contestazione, ma per la definitività
presuppone che le imposte siano state acquisite, mentre consente che
il contribuente possa dedurre un "errore materiale" o una "violazione
delle norme degli articoli precedenti" (tra cui anche l'articolo 16
del d.l. n. 429 del 1982, nel testo risultante dalla dichiarazione
parziale di illegittimità costituzionale);
che degli anzidetti profili di rilevanza il giudice a quo non
si è dato carico, senza neppure precisare se vi fosse stata la
precedente notificazione di avviso di liquidazione delle imposte o se
la cartella conglobava gli elementi della liquidazione, ovvero - come
sottolineato dall' Avvocatura generale dello Stato - se sussistessero
o no i presupposti per una conversione della dichiarazione
inizialmente proposta ai sensi dell'anzidetto art. 16, questioni
tutte che rientrano nei poteri del giudice a quo, in sede di verifica
e motivazione sulla rilevanza;
che pertanto risulta la manifesta inammissibilità della
questione sollevata.
Visti gli artt. 26, secondo comma, della legge 11 marzo 1953,
n. 87 e 9, secondo comma, delle norme integrative per i giudizi
avanti alla Corte costituzionale.

Per questi motivi

LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara la manifesta inammissibilità della questione di
legittimità costituzionale, dell'art. 32, primo comma, del d.l.
10 luglio 1982, n. 429 (Norme per la repressione della evasione in
materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto e per agevolare
la definizione delle pendenze in materia tributaria), convertito, con
modificazioni, nella legge 7 agosto 1982, n. 516 (Conversione in
legge, con modificazioni, del d.l. 10 luglio 1982, n. 429, recante
norme per la repressione dell'evasione in materia di imposte sui
redditi e sul valore aggiunto e per agevolare la definizione delle
pendenze in materia tributaria. Delega al Presidente della Repubblica
per la concessione di amnistia per reati tributari), sollevata, in
riferimento all'art. 3 della Costituzione, dalla Commissione
tributaria regionale del Veneto, con l'ordinanza indicata in
epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 7 maggio 2001.
Il Presidente: Santosuosso
Il redattore: Chieppa
Il cancelliere: Di Paola
Depositata in cancelleria il 9 maggio 2001
Il direttore della cancelleria: Di Paola
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