Serie Generale n. 249 del 24-10-1997
LEGGI, DECRETI E ORDINANZE PRESIDENZIALI
DECRETO LEGISLATIVO 8 ottobre 1997, n. 358
Riordino delle imposte sui redditi applicabili alle operazioni di cessione e conferimento di aziende, fusione, scissione e permuta di partecipazioni. (GU Serie Generale n.249 del 24-10-1997)
Nota: note: Entrata in vigore del decreto: 8-11-1997

IL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA
Visti gli articoli 76 e 87, quinto comma, della Costituzione;
Visto l'articolo 3, comma 161, della legge 23 dicembre 1996, n.
662, recante delega al Governo per l'emanazione di uno o più decreti
legislativi di riforma delle disposizioni delle imposte sui redditi
applicabili alle operazioni di cessione di aziende, conferimento di
aziende, fusione, scissione e permuta di partecipazioni;
Vista la preliminare deliberazione del Consiglio dei Ministri,
adottata nella riunione del 18 giugno 1997;
Acquisito il parere della commissione parlamentare istituita a
norma dell'articolo 3, comma 13, della citata legge n. 662 del 1996;
Vista la deliberazione del Consiglio dei Ministri, adottata nella
riunione del 12 settembre 1997;
Sulla proposta del Ministro delle finanze, di concerto con il
Ministro del tesoro;
E m a n a
il seguente decreto legislativo:

Art. 1.
Imposta sostitutiva sulle plusvalenze da cessione di azienda o di
partecipazioni di controllo o di collegamento

1. Le plusvalenze realizzate mediante la cessione di aziende
possedute per un periodo non inferiore a tre anni e determinate
secondo i criteri previsti dall'articolo 54 del testo unico delle
imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, possono essere assoggettate ad
un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, con l'aliquota del
27 per cento. La presente disposizione non si applica alle
plusvalenze realizzate nei casi previsti dall'articolo 125 del
medesimo testo unico, recante disposizioni in materia di tassazione
dei redditi delle imprese fallite o in liquidazione coatta.
2. L'opzione per l'applicazione dell'imposta sostitutiva va
esercitata nella dichiarazione dei redditi del periodo di imposta nel
quale le plusvalenze sono realizzate; se in un periodo d'imposta sono
poste in essere più operazioni, l'opzione può riguardare anche le
plusvalenze derivanti da singole operazioni.
3. Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano anche alle
plusvalenze realizzate mediante la cessione di partecipazioni di
controllo o di collegamento, ai sensi dell'articolo 2359 del codice
civile, contenente disposizioni in materia di società controllate e
collegate, che risultano iscritte come tali nelle immobilizzazioni
finanziarie degli ultimi tre bilanci. L'imposta sostitutiva è
applicata con l'aliquota del 27 per cento sulle plusvalenze
determinate secondo le disposizioni del testo unico delle imposte sui
redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22
dicembre 1986, n. 917.
4. Qualora le plusvalenze di cui ai commi 1 e 3 siano realizzate
dalle società di cui all'articolo 5 del testo unico delle imposte
sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22
dicembre 1986, n. 917, l'imposta sostitutiva è dovuta dalle società
stesse, che esercitano l'opzione nella dichiarazione dei redditi
indicata nel comma 2 e provvedono alla liquidazione e al versamento.

Art. 2.
Disciplina dell'imposta sostitutiva

1. L'imposta sostitutiva di cui al presente decreto deve essere
versata in un massimo di cinque rate annuali di pari importo: la
prima con scadenza entro il termine previsto per il versamento a
saldo delle imposte sui redditi relative al periodo di imposta nel
quale è stata realizzata la plusvalenza ovvero hanno avuto effetto
le operazioni di fusione e di scissione; le altre con scadenza entro
il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui
redditi relative ai quattro periodi di imposta successivi. Gli
importi da versare a titolo di imposta sostitutiva possono essere
compensati con i crediti di imposta ovvero con le eccedenze di
imposta risultanti dalle dichiarazioni dei redditi relative a periodi
di imposta precedenti o da quelle entro il cui termine di
presentazione devono essere effettuati i versamenti dei predetti
importi. Il pagamento dell'imposta sostitutiva non dà diritto al
rimborso delle imposte sui redditi eventualmente già assolte.
2. L'imposta sostitutiva non è deducibile ai fini delle imposte
sui redditi.
3. Per la liquidazione, l'accertamento, la riscossione, le
sanzioni, i rimborsi ed il contenzioso in materia di imposta
sostitutiva si applicano le disposizioni previste per le imposte sui
redditi.

Art. 3.
Conferimenti di aziende o di partecipazioni
di controllo o di collegamento

1. Ai fini dell'applicazione delle disposizioni di cui all'articolo
54 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto
del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e di quelle
di cui all'articolo 1, per i conferimenti di aziende e di
partecipazioni di controllo o di collegamento ai sensi dell'articolo
2359 del codice civile, contenente disposizioni in materia di
società controllate e collegate, effettuati tra soggetti residenti
in Italia nell'esercizio di imprese commerciali, si considera valore
di realizzo quello attribuito alle partecipazioni, ricevute in cambio
dell'oggetto conferito, nelle scritture contabili del soggetto
conferente ovvero, se superiore, quello attribuito all'azienda o alle
partecipazioni conferite nelle scritture contabili del soggetto
conferitario.
2. Per i conferimenti di aziende situate nel territorio dello
Stato, le disposizioni del comma 1 si applicano anche se il
conferente o il conferitario è un soggetto non residente nel
territorio stesso.
3. Qualora il conferimento abbia ad oggetto l'unica azienda
dell'imprenditore individuale, la cessione, anche a titolo gratuito,
delle partecipazioni ricevute a seguito del conferimento, si
considera effettuata nell'esercizio d'impresa, ed è fatta salva
l'applicazione dell'articolo 16, comma 1, lettera g), del testo unico
delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, concernente la tassazione
separata delle plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo
oneroso di aziende, qualora ne sussistano i presupposti, con
riferimento alla data del conferimento; la cessione delle
partecipazioni, effettuata oltre i tre anni dal conferimento, è
disciplinata dal decreto-legge 28 gennaio 1991, n. 27, convertito,
con modificazioni, dalla legge 25 marzo 1991, n. 102, concernente
l'assoggettamento di talune plusvalenze ad imposta sostitutiva delle
imposte sui redditi, assumendo come costo delle partecipazioni il
valore attribuito alle stesse ai sensi del presente articolo.

Art. 4.
Regimi fiscali del soggetto conferente
e del soggetto conferitario

1. I conferimenti di aziende possedute per un periodo non inferiore
a tre anni, effettuati tra i soggetti indicati nell'articolo 87,
comma 1, lettere a) e b), del testo unico delle imposte sui redditi,
approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre
1986, n. 917, non costituiscono realizzo di plusvalenze o
minusvalenze. Tuttavia il soggetto conferente deve assumere, quale
valore delle partecipazioni ricevute, l'ultimo valore fiscalmente
riconosciuto dell'azienda conferita e il soggetto conferitario
subentra nella posizione di quello conferente in ordine agli elementi
dell'attivo e del passivo dell'azienda stessa, facendo risultare da
apposito prospetto di riconciliazione, da allegare alla dichiarazione
dei redditi, i dati esposti in bilancio e i valori fiscalmente
riconosciuti.
2. In luogo dell'applicazione delle disposizioni del comma 1, i
soggetti ivi indicati possono optare, nell'atto di conferimento, per
l'applicazione delle disposizioni del testo unico delle imposte sui
redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22
dicembre 1986, n. 917, e dell'articolo 1 del presente decreto.
L'opzione può essere esercitata anche per i conferimenti di cui
all'articolo 1 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 544,
recante disposizioni per l'adeguamentoalle direttive comunitarie
relative al regime fiscale di fusioni, scissioni, conferimenti
d'attivo e scambi di azioni.
3. Qualora non sia esercitata l'opzione di cui al comma 2,
l'aumento di patrimonio netto del soggetto conferitario a seguito del
conferimento si considera formato con gli utili di cui all'articolo
41, comma 1, lettera e), del testo unico delle imposte sui redditi,
approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre
1986, n. 917, concernente la tassazione degli utili derivanti dalla
partecipazione in società ed enti soggetti all'imposta sul reddito
delle persone giuridiche, per la parte che eccede il valore
fiscalmente riconosciuto dell'azienda conferita.

Art. 5.
Scambi di partecipazioni

1. La permuta, mediante la quale uno dei soggetti indicati
nell'articolo 87, comma 1, lettere a) e b), del testo unico delle
imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, acquista o integra una
partecipazione di controllo ai sensi dell'articolo 2359, primo comma,
n. 1, del codice civile, contenente disposizioni in materia di
società controllate e collegate, in altro soggetto indicato nelle
medesime lettere a) e b), attribuendo ai soci di quest'ultimo azioni
proprie, non dà luogo a componenti positivi o negativi del reddito
imponibile a condizione che il costo delle azioni o quote date in
permuta sia attribuito alle azioni o quote ricevute in cambio.
L'eventuale conguaglio in denaro concorre a formare il reddito del
percipiente.
2. Le azioni o quote ricevute a seguito di conferimenti in
società, mediante i quali la società conferitaria acquisisce il
controllo di una società ai sensi dell'articolo 2359, primo comma,
n. 1, del codice civile, sono valutate, ai fini della determinazione
del reddito dell'impresa conferente, in base alla corrispondente
quota delle voci di patrimonio netto formato dalla società
conferitaria per effetto del conferimento.

Art. 6.
Regime dei disavanzi derivanti da operazioni di fusione o scissione
di società

1. I maggiori valori iscritti in bilancio per effetto della
imputazione dei disavanzi da annullamento o da concambio derivanti da
operazioni di fusione o scissione di società si considerano
fiscalmente riconosciuti se assoggettati all'imposta sostitutiva
indicata nell'articolo 1. L'incremento di patrimonio netto a fronte
del disavanzo da concambio si considera formato con utili di cui
all'articolo 41, comma 1, lettera e), del testo unico delle imposte
sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22
dicembre 1986, n. 917, concernente gli utili derivanti dalla
partecipazione in società ed enti soggetti all'imposta sul reddito
delle persone giuridiche.
2. I maggiori valori iscritti per effetto dell'imputazione del
disavanzo da annullamento delle azioni o quote si intendono
fiscalmente riconosciuti senza l'applicazione dell'imposta
sostitutiva, fino a concorrenza dell'importo complessivo netto:
a) delle plusvalenze, diminuite delle eventuali minusvalenze,
rilevanti ai fini dell'applicazione dell'imposta sostitutiva, ai
sensi dell'articolo 2 del decreto-legge 28 gennaio 1991, n. 27,
convertito, con modificazioni, dalla legge 2 marzo 1991, n. 102,
concernente le modalità di applicazione della imposta sostitutiva, o
che sono state assoggettate ad imposta sostitutiva ai sensi del
presente decreto;
b) dei maggiori e dei minori valori, rispetto ai relativi valori
di acquisizione, derivanti dalla cessione delle azioni o quote, che
hanno concorso a formare il reddito di un'impresa residente;
c) delle svalutazioni nonchè delle rivalutazioni delle azioni o
quote che hanno concorso a formare il reddito di un'impresa residente
o che per disposizione di legge non concorrono a formarlo, nemmeno in
caso di successivo realizzo.
3. Ai fini dell'applicazione del comma 2, la società incorporante
o beneficiaria deve documentare i componenti positivi e negativi di
reddito relativi alle azioni o quote annullate, realizzate dalla
società stessa e dai precedenti possessori.
4. I soggetti che intendono avvalersi delle disposizioni dei commi
1 e 2 devono chiederne l'applicazione nella dichiarazione dei redditi
relativa al periodo di imposta in cui ha effetto la fusione o la
scissione. Restano ferme, in caso contrario, le disposizioni in
materia di fusioni e di scissioni di società attualmente vigenti.

Art. 7.
Individuazione di operazioni di natura elusiva
e modificazioni in materia di accertamento e contenzioso

1. Dopo l'articolo 37 del decreto del Presidente della Repubblica
29 settembre 1973, n. 600, concernente il controllo delle
dichiarazioni dei redditi, è inserito il seguente:
"Art. 37-bis (Disposizioni antielusive). - 1. Sono inopponibili
all'amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche
collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad
aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e ad
ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti.
2. L'amministrazione finanziaria disconosce i vantaggi tributari
conseguiti mediante gli atti, i fatti e i negozi di cui al comma 1,
applicando le imposte determinate in base alle disposizioni eluse, al
netto delle imposte dovute per effetto del comportamento inopponibile
all'amministrazione.
3. Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano a condizione che,
nell'ambito del comportamento di cui al comma 2, siano utilizzate una
o più delle seguenti operazioni:
a) trasformazioni, fusioni, scissioni, liquidazioni volontarie e
distribuzioni ai soci di somme prelevate da voci del patrimonio netto
diverse da quelle formate con utili;
b) conferimenti in società, nonchè negozi aventi ad oggetto il
trasferimento o il godimento di aziende;
c) cessioni di crediti;
d) cessioni di eccedenze d'imposta;
e) operazioni di cui al decreto legislativo 30 dicembre 1992, n.
544, recante disposizioni per l'adeguamento alle direttive
comunitarie relative al regime fiscale di fusioni, scissioni,
conferimenti d'attivo e scambi di azioni;
f) operazioni, da chiunque effettuate, incluse le valutazioni,
aventi ad oggetto i beni e i rapporti di cui all'articolo 81, comma
1, lettere c), c -bis) e c -ter), del testo unico delle imposte sui
redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22
dicembre 1986, n. 917.
4. L'avviso di accertamento è emanato, a pena di nullità, previa
richiesta al contribuente anche per lettera raccomandata, di
chiarimenti da inviare per iscritto entro 60 giorni dalla data di
ricezione della richiesta nella quale devono essere indicati i motivi
per cui si reputano applicabili i commi 1 e 2.
5. Fermo restando quanto disposto dall'articolo 42, l'avviso
d'accertamento deve essere specificamente motivato, a pena di
nullità, in relazione alle giustificazioni fornite dal contribuente
e le imposte o le maggiori imposte devono essere calcolate tenendo
conto di quanto previsto al comma 2.
6. Le imposte o le maggiori imposte accertate in applicazione delle
disposizioni di cui al comma 2 sono iscritte a ruolo, secondo i
criteri di cui all'articolo 68 del decreto legislativo 31 dicembre
1992, n. 546, concernente il pagamento dei tributi e delle sanzioni
pecuniarie in pendenza di giudizio, unitamente ai relativi interessi,
dopo la sentenza della commissione tributaria provinciale.
7. I soggetti diversi da quelli cui sono applicate le disposizioni
dei commi precedenti possono richiedere il rimborso delle imposte
pagate a seguito dei comportamenti disconosciuti dall'amministrazione
finanziaria; a tal fine detti soggetti possono proporre, entro un
anno dal giorno in cui l'accertamento è divenuto definitivo o è
stato definito mediante adesione o conciliazione giudiziale, istanza
di rimborso all'amministrazione, che provvede nei limiti dell'imposta
e degli interessi effettivamente riscossi a seguito di tali
procedure.
8. Le norme tributarie che, allo scopo di contrastare comportamenti
elusivi, limitano deduzioni, detrazioni, crediti d'imposta o altre
posizioni soggettive altrimenti ammesse dall'ordinamento tributario,
possono essere disapplicate qualora il contribuente dimostri che
nella particolare fattispecie tali effetti elusivi non potevano
verificarsi. A tal fine il contribuente deve presentare istanza al
direttore regionale delle entrate competente per territorio,
descrivendo compiutamente l'operazione e indicando le disposizioni
normative di cui chiede la disapplicazione. Con decreto del Ministro
delle finanze da emanare ai sensi dell'articolo 17, comma 3, della
legge 23 agosto 1988 n. 400, sono disciplinate le modalità per
l'applicazione del presente comma.".
2. Il comma 2 dell'articolo 30 del decreto legislativo 30 dicembre
1992, n. 546, recante disposizioni in materia di nomina del relatore
e di fissazione della data di trattazione dell'udienza nel processo
tributario, è sostituito dal seguente:
" 2. Almeno una udienza per ogni mese e per ciascuna sezione è
riservata alla trattazione di controversie per le quali l'ammontare
dei tributi accertati e delle conseguenti soprattasse e pene
pecuniarie non sia inferiore a cento milioni di lire. Un'altra
udienza per ogni mese e per ciascuna sezione è comunque riservata
alla trattazione di controversie nei confronti di società con
personalità giuridica, nonchè di controversie inerenti
l'applicazione dell'articolo 37 -bis del decreto del Presidente della
Repubblica 29 settembre 1973, n. 600.".
3. Dopo il comma terzo dell'articolo 37 del decreto del Presidente
della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, concernente il controllo
delle dichiarazioni dei redditi, è aggiunto il seguente:
"Le persone interposte, che provino di aver pagato imposte in
relazione a redditi successivamente imputati, a norma del comma
terzo, ad altro contribuente, possono chiederne il rimborso.
L'amministrazione procede al rimborso dopo che l'accertamento, nei
confronti del soggetto interponente, è divenuto definitivo ed in
misura non superiore all'imposta effettivamente percepita a seguito
di tale accertamento.".
4. Nell'articolo 21, comma 2, della legge 30 dicembre 1991, n. 413,
riguardante le richieste di parere al comitato consultivo per
l'applicazione delle norme antielusive, le parole: "nell'articolo 10
della legge 29 dicembre 1990, n. 408, e nell'ultimo comma
dell'articolo 37" sono soppresse e dopo le parole: ", delle
disposizioni contenute" sono inserite le seguenti parole: "negli
articoli 37, comma terzo, e 37 -bis.".

Art. 8.
Limitazioni al riporto delle perdite

1. Al testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto
del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, sono
apportate le seguenti modificazioni:
a) nel comma 3 dell'articolo 8, concernente la determinazione del
reddito complessivo ai fini delle imposte sui redditi, è aggiunto,
in fine, il seguente periodo: "Si applicano le disposizioni del comma
1 -bis dell'articolo 102 e, limitatamente alle società in nome
collettivo ed in accomandita semplice, quelle di cui al comma 1 -ter
del citato articolo 102.";
b) dopo il comma 1 dell'articolo 102, concernente il riporto delle
perdite, sono aggiunti, in fine, i seguenti commi:
"1-bis. Le perdite realizzate nei primi tre periodi d'imposta
possono, con le modalità previste al comma 1, essere computate in
diminuzione del reddito complessivo dei periodi d'imposta successivi
senza alcun limite di tempo.
1-ter. Le disposizioni del comma 1 non si applicano nel caso in cui
la maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto nelle
assemblee ordinarie del soggetto che riporta le perdite venga
trasferita o comunque acquisita da terzi, anche a titolo temporaneo
e, inoltre, venga modificata l'attività principale in fatto
esercitata nei periodi d'imposta in cui le perdite sono state
realizzate. La modifica dell'attività assume rilevanza se interviene
nel periodo d'imposta in corso al momento del trasferimento od
acquisizione ovvero nei due successivi od anteriori. La limitazione
non si applica qualora:
a) le partecipazioni siano acquisite da società controllate dallo
stesso soggetto che controlla il soggetto che riporta le perdite
ovvero dal soggetto che controlla il controllante di questi;
b) le partecipazioni siano relative a società che nel biennio
precedente a quello di trasferimento hanno avuto un numero di
dipendenti mai inferiore alle dieci unità e per le quali dal conto
economico relativo all'esercizio precedente a quello di trasferimento
risultino un ammontare di ricavi, di cui all'articolo 2425, lettera
A), n. 1, del codice civile, e un ammontare delle spese per
prestazioni di lavoro subordinato e relativi contributi, di cui
all'articolo 2425, lettera B), n. 9), lettere a) e b), del codice
civile, superiore al 40 per cento di quello risultante dalla media
degli ultimi due esercizi anteriori.".

Art. 9.
Decorrenza e disposizioni attuative

1. Le norme di cui agli articoli da 1 a 5 si applicano alle
cessioni, alle permute e ai conferimenti posti in essere dalla data
di entrata in vigore del presente decreto.
2. Le disposizioni di cui all'articolo 6 si applicano alle fusioni
e scissioni perfezionate, ai sensi dell'articolo 2504-bis del codice
civile, a partire dal periodo d'imposta in corso alla data di entrata
in vigore del presente decreto.
3. Le differenze tra i valori iscritti in bilancio a fronte di
disavanzi di fusione o di scissione ed i relativi valori fiscalmente
riconosciuti, ancora esistenti nel bilancio relativo all'ultimo
esercizio chiuso prima della data di entrata in vigore del presente
decreto, si considerano fiscalmente riconosciuti mediante il
versamento, sulla suddetta differenza, dell'imposta sostitutiva di
cui all'articolo 1, comma 1.
4. Per le azioni o quote già esistenti alla data del 30 aprile
1997, ai fini dell'applicazione delle disposizioni di cui
all'articolo 6, comma 2, la documentazione prevista dal comma 3 dello
stesso articolo può riguardare soltanto i componenti positivi e
negativi di reddito del soggetto possessore delle azioni o quote alla
data anzidetta e dei possessori successivi, nonchè la plusvalenza o
la minusvalenza conseguita dal soggetto che ha ceduto le azioni o le
quote al predetto possessore alla data del 30 aprile 1997.
5. Le disposizioni di cui all'articolo 7, comma 1, si applicano
agli atti, fatti e procedimenti posti in essere dopo l'entrata in
vigore del presente decreto, e dalla stessa data cessa di avere
applicazione, per tali fattispecie, l'articolo 10 della legge 29
dicembre 1990, n. 408, contenente disposizioni antielusive.
6. Il comma 16 dell'articolo 123 -bis del testo unico delle imposte
sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22
dicembre 1986, n. 917, è soppresso.
7. Le disposizioni di cui all'articolo 8 si applicano:
a) alle perdite formatesi a decorrere dal periodo d'imposta in
corso alla data di entrata in vigore del presente decreto, con
riferimento a quanto disposto dal comma 1 -bis dell'articolo 102 del
testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del
Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, introdotto
dall'articolo 8, comma 2, del presente decreto;
b) a partire dal periodo d'imposta in corso alla data di entrata
in vigore del presente decreto, anche in relazione alle perdite
dichiarate in precedenti periodi d'imposta, con riferimento a quanto
disposto dal comma 1 -ter dell'articolo 102 dello stesso testo unico
n. 917 del 1986, introdotto dall'articolo 8, comma 2, del presente
decreto.
8. Con decreti del Ministro delle finanze, da emanare ai sensi
dell'articolo 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono
stabilite le eventuali disposizioni attuative del presente decreto.
Il presente decreto, munito del sigillo dello Stato, sarà inserito
nella Raccolta ufficiale degli atti normativi della Repubblica
italiana. È fatto obbligo a chiunque spetti di osservarlo e di farlo
osservare.
Dato a Roma, addì 8 ottobre 1997
SCALFARO

Prodi, Presidente del Consiglio dei Ministri
Visco, Ministro delle finanze
Ciampi, Ministro del tesoro

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