1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 28 del 10-7-1996
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 225 SENTENZA 26 giugno - 3 luglio 1996
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Procedimento penale - Reati tributari - Omessa annotazione di ricavi nelle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte dirette e dell'IVA - Sanzioni penali - Impossibilita' di fruire di esimente in presenza di annotazioni alternative alle scritturazioni omesse, in caso di accertamento dell'infrazione prima del termine di presentazione della dichiarazione dei redditi e del versamento dell'imposta - Irragionevole disparita' di trattamento tra situazioni identiche in conseguenza della diversa data di accertamento - Non fondatezza. (Legge 7 agosto 1982, n. 516, art. 1, quarto comma, lettera a), modificato dalla legge 15 maggio 1991, n. 151). (Cost., art. 3). (096C1058) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.28 del 10-7-1996)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: avv. Mauro FERRI;
Giudici: prof. Enzo CHELI, dott. Renato GRANATA, prof. Giuliano
VASSALLI, prof. Francesco GUIZZI, prof. Cesare MIRABELLI, prof.
Fernando SANTOSUOSSO, avv. Massimo VARI, dott. Cesare RUPERTO, prof.
Gustavo ZAGREBELSKY, prof. Valerio ONIDA, prof. Carlo MEZZANOTTE;

ha pronunciato la seguente
Sentenza
nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 1, comma
quarto, lettera a), della legge 7 agosto 1982, n. 516, come
modificato dalla legge 15 maggio 1991, n. 151 promosso con ordinanza
emessa il 27 settembre 1995 dal Tribunale di Verona nel procedimento
penale a carico di Marangoni Fabrizio, iscritta al n. 853 del
registro ordinanze 1995 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della
Repubblica n. 5, prima serie speciale, dell'anno 1995.
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
Udito nella camera di consiglio del 29 maggio 1996 il giudice
relatore Renato Granata.
Ritenuto in fatto
1. - In un giudizio penale a carico di un amministratore di
società chiamato a rispondere della contravvenzione di cui all'art.
1, secondo comma, lettere a) e b) della legge 7 agosto 1982, n. 516,
per omessa annotazione di ricavi nelle scritture contabili
obbligatorie ai fini delle imposte dirette e dell'IVA, il Tribunale
di Verona procedente - rilevato che dalla ispezione della Guardia di
finanza era risultato che il contribuente "aveva comunque conservato
tutta la documentazione relativa alle operazioni commerciali attive e
passive" per cui ricorreva nei suoi confronti la prima delle tre
condizioni (possesso di documentazione alternativa alle
scritturazioni omesse) per l'applicazione dell'esimente di cui al
comma quarto, lettera a), del medesimo art. 1 della legge n. 516 del
1982, mentre le altre due condizioni, ivi a tal fine pure prescritte
(inclusione dei corrispettivi non annotati nella dichiarazione dei
redditi e versamento della correlativa imposta), "non potevano de
iure sussistere per la casuale circostanza dell'intervenuto
accertamento fiscale in epoca anteriore a quella prevista per il loro
assolvimento"; e considerato,altresì, che la norma di favore non
poteva essere, a suo avviso, correttivamente interpretata nel senso
della sufficienza del primo requisito nell'ipotesi considerata - ha
ritenuto di conseguenza rilevante, e non manifestamente infondata in
riferimento all'art. 3 della Costituzione, per cui ha sollevato, con
ordinanza del 27 settembre 1995, questione incidentale di
legittimità costituzionale del predetto art. 1, comma quarto,
lettera a) della legge n. 516 del 1982 (nel testo modificato dalla
legge n. 151 del 1991), nella parte in cui non consente al
contribuente di fruire della riferita esimente, pur in presenza di
annotazioni alternative, in caso di accertamento dell'infrazione
prima del termine di presentazione della dichiarazione dei redditi e
del versamento d'imposta.
Deriverebbe infatti - ad avviso del Tribunale - dalla norma così
censurata una "macroscopica ed irragionevole disparità di
trattamento in danno del contribuente nei cui confronti venga operato
un accertamento della Guardia di finanza prima della scadenza del
suddetto termine annuale rispetto al contribuente nei cui confronti
la verifica intervenga invece successivamente: il primo, non potendo
fruire dell'esimente, si vedrebbe colpito da sanzione penale, alla
quale sfuggirebbe il secondo, essendo questi in grado di esibire la
dichiarazione e la prova dell'avvenuto versamento, e ciò in base ad
una circostanza di fatto del tutto casuale (epoca della verifica)".
Per cui appunto "identiche situazioni, conseguenti ad identiche
condotte, subirebbero trattamenti processuali differenziati in
dipendenza dell'essere un accertamento casualmente avvenuto in una
data piuttosto che in un'altra".
2. - Nel giudizio innanzi alla Corte, è intervenuto il Presidente
del Consiglio dei ministri per il tramite dell'Avvocatura dello
Stato, che ha contestato la fondatezza della questione, in quanto
basata su una non corretta interpretazione della norma denunciata.
Considerato in diritto
1. - Con riguardo alle fattispecie di reato omissivo previste dal
comma secondo lettere a) e b), dell'art. 1 della legge 7 agosto 1982,
n. 516 (omessa annotazione e/o fatturazione di cessione di beni o
prestazione di servizi nelle scritture contabili obbligatorie ai
fini, rispettivamente, delle imposte sui redditi e dell'IVA), il
successivo comma quarto della stessa norma (come modificato dall'art.
1 del decreto-legge 16 marzo 1991, n. 83 convertito in legge 15
maggio 1991, n. 151) testualmente dispone, sub lettera a), che "...
non si considerano omesse le annotazioni e le fatturazioni di
corrispettivi purchè ... le annotazioni siano state effettuate in
talune delle scritture contabili indicate nel comma 6 (libro
giornale; libro degli inventari; registro delle fatture ...) o i dati
delle operazioni risultino da documenti la cui emissione e
conservazione è obbligatoria a norma di legge e i corrispettivi non
annotati o non fatturati (nelle scritture di cui al comma 2)
risultino altresì compresi nella relativa dichiarazione annuale e
sia versata l'imposta globalmente dovuta". Ed aggiunge: "le
annotazioni devono essere effettuate o i documenti devono essere
emessi prima che la violazione sia stata constata e che siano
iniziate ispezioni o verifiche".
2. - Il Tribunale di Verona dubita - come in narrativa detto -
della legittimità di tale norma, e ne prospetta il contrasto con
l'art. 3 della Costituzione, per l'irragionevole disparità di
trattamento che, a suo avviso, ne deriverebbe "in danno dei
contribuenti nei cui confronti sia stato effettuato accertamento
fiscale, ispezione o verifica prima del termine per la dichiarazione
dei redditi ed il versamento d'imposta", i quali solo "per tale
casuale circostanza", ove pur in possesso di documentazione
alternativa alle annotazioni fiscali omesse, si troverebbero
nell'impossibilità, comunque, di avvalersi dell'esimente di cui
sopra.
3. - La questione è infondata per la erroneità della premessa da
cui muove.
3.1. - Nella presupposta lettura della norma denunciata, il giudice
a quo dà, infatti, per scontato che l'intervento degli organi
accertatori determini la paralisi della causa di non punibilità, non
consentendo al contribuente di poter più utilmente, a quei fini,
invocare la successiva fedele dichiarazione dei redditi e l'esatto
pagamento del tributo.
E da ciò inferisce la violazione del precetto dell'eguaglianza,
per la "casualita'", appunto, della circostanza suscettibile in tal
guisa di precludere al contribuente l'integrale realizzazione della
fattispecie giustificativa.
3.2. - Una tale esegesi è però arbitraria, non trovando riscontro
nè nella lettera nè nella ratio legis.
L'autorità rimettente trascura infatti in primo luogo di
considerare che la condizione di anteriorità, all'accertamento degli
organi ispettivi, è espressamente ed inequivocabilmente riferita -
nel (sopra trascritto) periodo finale del comma quarto dell'articolo
citato - alla sola predisposizione della documentazione sostitutiva
(di quella fiscalmente obbligatoria) e non anche agli altri due
elementi - della fedele dichiarazione dei cespiti e dell'esatto
pagamento del tributo - che concorrono a definire il quadro dei
presupposti dell'esimente in parola.
Per cui già in base al solo canone della interpretazione letterale
è dato evincere dalla predetta disposizione come il contribuente, in
possesso di quella alternativa documentazione all'atto della
ispezione fiscale, ben possa - contrariamente all'assunto del
Tribunale - avvalersi comunque della esimente ove ne completi in
prosieguo le condizioni applicative, con la puntuale dichiarazione
dei cespiti e l'integrale pagamento del tributo, alle prescritte
scadenze.
3.3. - Anche la considerazione della ratio legis conduce
all'identico risultato ermeneutico.
Le cause di giustificazione od esimenti (tra cui quella sub lettera
a) previste nel comma quarto dell'art. 1 della legge n. 516 del 1982
rispondono infatti ad una logica premiale nei confronti del
contribuente che, recedendo dall'iter criminis (avviato con l'omessa
annotazione di corrispettivi nelle scritture contabili obbligatorie
ai fini fiscali), faccia spontaneamente comunque emergere
l'irregolarità.
Ed in questa prospettiva resta evidentemente fermo il valore
esimente di condotte che, all'atto dell'accertamento, si presentino
appunto orientate in direzione dell'interruzione della progressione
criminosa, mentre coerentemente la valenza impeditiva dell'azione
accertatrice si dispiega quando, in carenza della suddetta
documentazione alternativa, l'omissione della infrazione tributaria
unicamente dipende dall'attività ispettiva dell'amministrazione.
3.4. - Diversamente - nella successiva ipotesi esimente sub lettera
b) del medesimo comma quarto dell'art. 1 della legge n. 516 del 1982,
invocabile dal contribuente, non in possesso di documenti
sostitutivi, che abbia comunque fedelmente dichiarato i propri
cespiti e versato la correlativa imposta - è bensì richiesta
l'anteriorità, di tali dichiarazione e versamento, rispetto
all'eventuale accertamento fiscale, ma ciò proprio in quanto, in
mancanza di ogni annotazione anche irrituale dei corrispettivi
percepiti, non potrebbe, in tal caso, altrimenti evidenziarsi quel
ravvedimento spontaneo ed attivo che costituisce il fondamento e
l'obiettivo della disposizione premiale.

Per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 1, comma quarto, lettera a), della legge 7 agosto 1982, n.
516 nel testo modificato dalla legge 15 maggio 1991, n. 151,
sollevata in riferimento all'art. 3 della Costituzione, dal tribunale
di Verona, con l'ordinanza in epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 26 giugno 1996.
Il Presidente: Ferri
Il redattore: Granata
Il cancelliere: Fruscella
Depositata in cancelleria il 3 luglio 1996.
Il cancelliere: Fruscella
96C1058