1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 48 del 3-12-2003
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 346 SENTENZA 24 - 28 novembre 2003
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte sul reddito - Agevolazioni fiscali - Immobili di interesse storico o artistico - Reddito - Criterio di determinazione - Riferimento alle tariffe d'estimo - Applicazione indifferenziata del beneficio anche agli immobili locati - Assunta violazione del principio di capacita' contributiva e del principio di eguaglianza - Auspicabilita' di una nuova disciplina della materia - Non fondatezza della questione. - Legge 30 dicembre 1991, n. 413, art. 11, comma 2. - Costituzione, artt. 3 e 53. (003C1292) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.48 del 3-12-2003)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: Riccardo CHIEPPA;
Giudici: Gustavo ZAGREBELSKY, Valerio ONIDA, Carlo MEZZANOTTE,
Fernanda CONTRI, Guido NEPPI MODONA, Piero Alberto CAPOTOSTI,
Annibale MARINI, Franco BILE, Giovanni Maria FLICK, Francesco
AMIRANTE, Ugo DE SIERVO, Romano VACCARELLA, Paolo MADDALENA;

ha pronunciato la seguente

Sentenza

nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 11, comma 1
(recte: art. 11, comma 2), della legge 30 dicembre 1991, n. 413
(Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per razionalizzare,
facilitare e potenziare l'attività di accertamento; disposizioni per
la rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese,
nonchè per riformare il contenzioso e per la definizione agevolata
dei rapporti tributari pendenti; delega al Presidente della
Repubblica per la concessione di amnistia per reati tributari;
istituzioni dei centri di assistenza fiscale e del conto fiscale),
promosso con ordinanza dell'11 novembre 2002 dalla Commissione
tributaria provinciale di Torino sul ricorso proposto da Obermitto
Demetria Carla Maria contro l'Agenzia delle Entrate, Ufficio di
Torino 1, iscritta al n. 18 del registro ordinanze 2003 e pubblicata
nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 5, 1ª serie speciale,
dell'anno 2003.
Visti l'atto di costituzione di Obermitto Demetria Carla Maria
nonchè l'atto di intervento dell'Associazione Dimore Storiche
Italiane - ADSI;
Udito nell'udienza pubblica del 28 ottobre 2003 il giudice
relatore Annibale Marini;
Uditi gli avvocati Franco Gallo e Luciano Filippo Bracci per
Obermitto Demetria Carla Maria, Aldo Pezzana e Luciano Filippo Bracci
per l'Associazione Dimore Storiche Italiane - ADSI.

Ritenuto in fatto

1. - La Commissione tributaria provinciale di Torino, con
ordinanza del 14 ottobre 2002, depositata l'11 novembre 2002, ha
sollevato, in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione,
questione di legittimità costituzionale dell'art. 11, comma 1
(recte: art. 11, comma 2), della legge 30 dicembre 1991, n. 413
(Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per razionalizzare,
facilitare e potenziare l'attività di accertamento; disposizioni per
la rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese,
nonchè per riformare il contenzioso e per la definizione agevolata
dei rapporti tributari pendenti; delega al Presidente della
Repubblica per la concessione di amnistia per reati tributari;
istituzioni dei centri di assistenza fiscale e del conto fiscale),
secondo cui, ai fini delle imposte sul reddito, «il reddito degli
immobili riconosciuti di interesse storico o artistico, ai sensi
dell'articolo 3 della legge 1° giugno 1939, n. 1089, e successive
modificazioni e integrazioni, è determinato mediante l'applicazione
della minore tra le tariffe d'estimo previste per le abitazioni della
zona censuaria nella quale è collocato il fabbricato».
Il giudizio a quo ha ad oggetto la richiesta di rimborso,
avanzata da un contribuente, della maggiore imposta IRPEF versata, in
riferimento ad immobili di interesse storico o artistico, sulla base
del canone di locazione invece che della minore tariffa d'estimo
della zona censuaria. La rilevanza della questione discende, ad
avviso del rimettente, dall'esistenza di un consolidato orientamento
della giurisprudenza di legittimità, secondo il quale la regola
dettata dalla norma denunciata troverebbe applicazione anche nel caso
di immobili locati, cosicchè la domanda attrice dovrebbe trovare
senz'altro accoglimento.
La norma, così interpretata, si porrebbe però in contrasto,
secondo lo stesso rimettente, con il principio di capacità
contributiva e con quello di «parità di trattamento nell'imposizione
fiscale», rappresentando una ingiustificata eccezione ai principi
generali in tema di imposizione dei redditi da fabbricato, secondo i
quali l'imponibile ai fini delle imposte dirette è rappresentato dal
reddito effettivo derivante dalla locazione a terzi, qualora esso sia
superiore - pur tenuto conto dei correttivi di legge - a quello
catastale. Il locatore di immobile vincolato risulterebbe perciò
indebitamente avvantaggiato sia nei confronti dei proprietari di
analoghi immobili non locati, sia nei confronti dei locatori di
immobili non compresi tra quelli riconosciuti di interesse storico o
artistico.
Osserva ancora il rimettente che le spese sostenute per la
manutenzione, la conservazione ed il restauro degli immobili
vincolati ai sensi della legge n. 1089 del 1939 sono già detraibili
dall'imposta lorda ai sensi dell'art. 13-bis, lettera g), del decreto
del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917
(Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi), e che in
ogni caso tali spese gravano in eguale misura sul proprietario non
locatore, il quale anzi deve farsi carico anche delle spese di
manutenzione ordinaria (che in caso di locazione sono invece a carico
del conduttore), cosicchè risulterebbe palese l'irragionevolezza del
vantaggio fiscale attribuito ai proprietari locatori.
2. - Si è costituita in giudizio Obermitto Demetria, ricorrente
nel giudizio a quo, concludendo per la declaratoria di infondatezza
della questione.
Ad avviso della parte privata, l'identità di trattamento tra
proprietari locatori e proprietari non locatori non violerebbe il
principio di capacità contributiva, sia perchè l'identità di
trattamento è realizzata sulla base imponibile più bassa, sia
perchè la scelta dell'uno o dell'altro tipo di utilizzo
dell'immobile dipenderebbe esclusivamente da ragioni soggettive.
Nemmeno sarebbe violato il principio di parità di trattamento in
materia fiscale, con riferimento ai proprietari locatori di immobili
non soggetti a vincolo storico o artistico, in considerazione della
non omogeneità delle situazioni poste a raffronto, atteso che la
gravosità dei vincoli cui gli immobili di interesse storico o
artistico sono assoggettati sarebbe tale da giustificare senz'altro
l'agevolazione fiscale prevista dalla norma denunciata.
Con memoria depositata nell'imminenza dell'udienza pubblica la
Obermitto si sofferma in particolare sulla censura di violazione del
principio di eguaglianza formulata dal rimettente con riferimento ai
proprietari di immobili non sottoposti a vincolo.
Assume a tale riguardo la parte che il principio generale in tema
di determinazione del reddito imponibile dei fabbricati sarebbe
quello espresso dall'art. 34, comma 1, del d.P.R. n. 917 del 1986,
secondo il quale «il reddito medio ordinario delle unità immobiliari
è determinato mediante l'applicazione delle tariffe d'estimo».
Rispetto a tale principio, il successivo comma 4-bis dello stesso
art. 34, secondo cui (nella attuale formulazione) il reddito è
determinato in misura pari a quella del canone di locazione ridotto
del 15%, se superiore al reddito catastale, costituirebbe norma
derogatoria, giustificata solo dalle carenze dell'odierna struttura
del catasto, non assumibile quale tertium comparationis ai fini del
giudizio di legittimità costituzionale in riferimento all'art. 3
della Costituzione.
In ogni caso difetterebbe - ad avviso della medesima parte - la
necessaria omogeneità tra le due categorie poste a confronto, atteso
il particolare regime cui gli immobili di interesse storico-artistico
sono sottoposti e la conseguente riconducibilità della norma
denunciata ad una specifica ratio di giustificato favore, derivante
dal riconoscimento, da parte del legislatore, della minore capacità
contributiva insita nella proprietà di tali immobili, in ragione dei
vincoli giuridici e degli oneri economici gravanti sui proprietari.
Considerazioni, queste ultime, che condurrebbero alla
declaratoria di infondatezza della questione anche nel caso in cui
volesse ritenersi che la norma impugnata sia derogatoria rispetto ad
un principio generale, trattandosi di una deroga appunto giustificata
da evidenti ragioni di equità fiscale. Nè - ad avviso sempre della
Obermitto - la Corte potrebbe sindacare l'entità dell'agevolazione
riconosciuta ai proprietari degli immobili storico-artistici locati,
trattandosi di materia rimessa alla discrezionalità del legislatore.
Nemmeno sussisterebbe - secondo la stessa parte - la denunciata
disparità di trattamento per l'identità di disciplina cui risultano
sottoposti sia i proprietari di immobili vincolati non locati, sia i
proprietari di immobili vincolati locati.
L'irrilevanza fiscale del reddito locativo sarebbe infatti
conseguenza della scelta, da parte del legislatore, del sistema di
tassazione del reddito medio ordinario risultante dalle tariffe
catastali, con l'obiettivo anche di incentivare la locazione degli
immobili storico-artistici al fine di ricavarne le risorse
finanziarie necessarie per far fronte agli oneri connessi alla
conservazione di tali beni, in tal modo evitando la necessità di
interventi statali sotto forma di sovvenzioni o espropri. La norma
impugnata non avrebbe, d'altro canto, carattere discriminatorio,
spettando a ciascun proprietario di decidere se avvalersi o meno del
maggior vantaggio fiscale ritraibile dalla locazione del bene.
3. - È intervenuta nel giudizio l'Associazione Dimore Storiche
Italiane (ADSI), ente senza scopo di lucro riconosciuto con d.P.R.
26 novembre 1990, anch'essa concludendo per l'infondatezza della
questione.
4. - Con ordinanza pronunciata all'udienza del 28 ottobre 2003,
l'intervento in giudizio dell'ADSI è stato dichiarato inammissibile.

Considerato in diritto

1. - La Commissione tributaria provinciale di Torino dubita, in
riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione, della legittimità
costituzionale dell'art. 11, comma 2, della legge 30 dicembre 1991,
n. 413 (Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per
razionalizzare, facilitare e potenziare l'attività di accertamento;
disposizioni per la rivalutazione obbligatoria dei beni immobili
delle imprese, nonchè per riformare il contenzioso e per la
definizione agevolata dei rapporti tributari pendenti; delega al
Presidente della Repubblica per la concessione di amnistia per reati
tributari; istituzioni dei centri di assistenza fiscale e del conto
fiscale), secondo cui, ai fini delle imposte sul reddito, «il reddito
degli immobili riconosciuti di interesse storico o artistico, ai
sensi dell'articolo 3 della legge 1 giugno 1939, n. 1089, e
successive modificazioni e integrazioni, è determinato mediante
l'applicazione della minore tra le tariffe d'estimo previste per le
abitazioni della zona censuaria nella quale è collocato il
fabbricato».
La norma - in quanto applicabile, per diritto vivente, anche agli
immobili locati - contrasterebbe, secondo il rimettente, sia con il
principio di capacità contributiva, in ragione dell'ingiustificata
ampiezza del beneficio fiscale attribuito ai proprietari locatori di
immobili vincolati, sia con il principio di eguaglianza, a causa, da
un lato, della disparità di trattamento rispetto ai proprietari di
immobili locati non vincolati e, dall'altro, della omogeneità di
trattamento, in deroga ai principi generali in tema di imposizione su
reddito dei fabbricati, rispetto ai proprietari di immobili vincolati
non locati.
2. - La questione non è fondata.
2.1. - Va, anzitutto, precisato che le disposizioni legislative
che accordano agevolazioni e benefici tributari di qualsiasi specie
possono essere ritenute lesive del canone di ragionevolezza, evocato
dal rimettente, nei soli casi della palese arbitrarietà o
irrazionalità (cfr. sentenze n. 431 del 1997 e n. 113 del 1996,
ordinanza n. 27 del 2001).
E ciò vale a maggior ragione quando, come nella specie, la
questione di costituzionalità sia diretta a limitare e non ad
ampliare l'ambito del beneficio e risulti, quindi, sollevata in malam
partem.
Passando all'esame della questione, nessun dubbio può sussistere
sulla legittimità della concessione di un beneficio fiscale relativo
agli immobili di interesse storico o artistico, apparendo tale scelta
tutt'altro che arbitraria o irragionevole, in considerazione del
complesso di vincoli ed obblighi gravanti per legge sulla proprietà
di siffatti beni quale riflesso della tutela costituzionale loro
garantita dall'art. 9, secondo comma, della Costituzione.
La norma impugnata, d'altro canto, non è nemmeno illegittima,
con riferimento sempre al canone di ragionevolezza, nella parte -
specificamente oggetto di impugnazione - in cui prevede che il
reddito imponibile sia «in ogni caso» determinato mediante
l'applicazione della minore tra le tariffe d'estimo previste per le
abitazioni della zona censuaria nella quale è collocato il
fabbricato, e perciò anche quando l'immobile di interesse storico o
artistico sia locato.
Il profilo di irragionevolezza individuato dal rimettente sarebbe
rappresentato, in buona sostanza, dalla deroga al principio generale
posto dall'art. 34, comma 4-bis, del decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico
delle imposte sui redditi), in tema di determinazione del reddito
imponibile degli immobili locati. È tuttavia evidente che, una volta
esclusa - per le considerazioni svolte - la comparabilità della
disciplina fiscale degli immobili di interesse storico o artistico
con quella degli altri immobili, la censura di irragionevolezza
risulta priva di consistenza, in uno con quella, ad essa connessa, di
violazione del principio di eguaglianza, essendo l'una e l'altra
basate sull'erroneo presupposto della sostanziale omogeneità delle
due categorie di beni.
Nè può ritenersi, sotto un diverso aspetto, superato il limite
della manifesta irragionevolezza per il fatto che il beneficio
fiscale di cui si tratta si sostanzi in un criterio di determinazione
del reddito imponibile fissato, con riferimento alle tariffe
d'estimo, in modo indifferenziato tanto per gli immobili locati
quanto per quelli non locati e perciò, di fatto, più vantaggioso
per i primi. In proposito, a prescindere dal carattere generale del
sistema catastale di tassazione degli immobili (sentenza n. 362 del
2000), è sufficiente osservare come il riferimento alle tariffe
d'estimo censurato dal rimettente trovi una non irragionevole
giustificazione nell'obiettiva difficoltà, evidenziata anche dalla
più recente giurisprudenza di legittimità, di ricavare per gli
immobili di cui si tratta dal reddito locativo il reddito effettivo,
per la forte incidenza dei costi di manutenzione e conservazione di
tali beni (Cassazione 29 settembre 2003, n. 14480).
Considerazione quest'ultima che comporta l'infondatezza della
questione anche sotto il differente parametro dell'art. 53 della
Costituzione.
2.2. - L'infondatezza della questione di costituzionalità non
esclude peraltro l'opportunità di una nuova disciplina della materia
che tenga conto non solo, come sottolineato dalla giurisprudenza di
legittimità, della evoluzione del mercato immobiliare e locativo nel
frattempo intervenuta (v., ancora, Cassazione 29 settembre 2003,
n. 14480), ma anche dell'esigenza di armonizzare la disciplina
impugnata con quella, astrattamente di maggior favore, dettata per i
contratti agevolati di locazione ad uso abitativo degli immobili
(anche di interesse storico o artistico), che prevede una
determinazione del reddito imponibile mediante il riferimento al
canone locativo, forfetariamente ridotto del 45%, anzichè agli
estimi catastali (art.8 della legge 9 dicembre 1998, n. 431).

Per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 11, comma 2, della legge 30 dicembre 1991, n. 413
(Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per razionalizzare,
facilitare e potenziare l'attività di accertamento; disposizioni per
la rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese,
nonchè per riformare il contenzioso e per la definizione agevolata
dei rapporti tributari pendenti; delega al Presidente della
Repubblica per la concessione di amnistia per reati tributari;
istituzioni dei centri di assistenza fiscale e del conto fiscale),
sollevata, in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione, dalla
Commissione tributaria provinciale di Torino, con ordinanza del
14 ottobre 2002, depositata l'11 novembre 2002.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 24 novembre 2003.
Il Presidente: Chieppa
Il redattore: Marini
Il cancelliere:Di Paola
Depositata in cancelleria il 28 novembre 2003.
Il direttore della cancelleria:Di Paola
Allegato:
Ordinanza letta all'udienza del 28 ottobre 2003

Ordinanza

Considerato che secondo la costante giurisprudenza non è ammesso
l'intervento di soggetti che non rivestano la qualifica di parte nel
giudizio a quo e che non siano titolari di posizioni giuridiche
garantite suscettibili di essere direttamente incise dalla decisione
della questione di legittimità costituzionale,
Per questi motivi
Dichiara inammissibile l'intervento della Associazione Dimore
Storiche Italiane - ADSI.
03C1292