1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 28 del 2-7-2008
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 201 ORDINANZA (Atto di promovimento) 8 - 11 luglio 2006
Ordinanza dell'11 luglio 2006 emessa dal Commissione tributaria provinciale di Venezia sul ricorso proposto da Patrizia s.a.s. di Consalvi Patrizia &amp; C. contro Agenzia delle Entrate - Ufficio di Venezia 1 Giurisdizioni speciali - Giurisdizione tributaria - Controversie riguardanti le sanzioni irrogate dall'Agenzia delle Entrate per l'impiego di lavoratori non risultanti dalle scritture o da altra documentazione obbligatoria - Attribuzione alla giurisdizione tributaria di tutte le controversie aventi ad oggetto le sanzioni amministrative comunque irrogate da uffici finanziari, in linea con l'indirizzo interpretativo seguito dalle Sezioni Unite della Corte di Cassazione e assunto come «diritto vivente» - Estraneita' della materia delle sanzioni concernenti l'impiego di lavoratori irregolari all'ambito oggettivo della giurisdizione tributaria - Denunciata violazione del divieto di istituire giudici speciali - Asserita lesione dei criteri costituzionali concernenti il riparto di giurisdizione tra giudice ordinario e giudice amministrativo. - Decreto-legge 22 febbraio 2002, n. 12, art. 3, comma 3, convertito con modificazioni nella legge 23 aprile 2002, n. 73; decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2, come modificato dall'art. 3-bis, comma 1, lett. a), del decreto-legge 30 settembre 2005, n. 203, convertito con modificazioni nella legge 2 dicembre 2005, n. 248. - Costituzione, artt. 102, 103 e IV disposizione transitoria [recte: VI]. In via subordinata: Giurisdizioni speciali - Giurisdizione tributaria - Devoluzione alla giurisdizione tributaria delle controversie riguardanti le sanzioni irrogate dall'Agenzia delle Entrate per l'impiego di lavoratori non risultanti dalle scritture o da altra documentazione obbligatoria - Divieto di prova testimoniale - Ritenuta operativita' di tale divieto anche in relazione a controversie che, come quelle riguardanti le sanzioni irrogate dall'Agenzia delle Entrate per l'impiego di lavoratori irregolari, non hanno natura tributaria - Denunciata violazione del principio di uguaglianza sotto il profilo dell'ingiustificata differenziazione del regime probatorio rispettivamente previsto nell'ordinario processo del lavoro e nel giudizio innanzi alle commissioni tributarie - Incidenza sul diritto di difesa delle parti. - Decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, comma 4. - Costituzione, artt. 3 e 24. (008C0510) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.28 del 2-7-2008)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE DI VENEZIA
Ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso proposto dalla
Patrizia s.a.s. di Consalvi Patrizia &amp; C. in persona della sua
accomandataria Patrizia Consalvi, con sede legale in
Venezia-Marghera, via Rizzardi n. 45, elettivamente domiciliata in
Mestre, via Teatro Vecchio n. 1, presso 1'avv. Giuseppe Ceccarelli
che la rappresenta e difende per mandato a margine dei ricorsi
introduttivi;
Contro l'Agenzia delle entrate, Ufficio di Venezia 1, costituita
in giudizio con controdeduzioni 20 gennaio 2005 prot. 2552 in persona
del capo area di controllo Stefano Dell'Abate, avverso l'atto di
irrogazione di sanzione emesso dall'Agenzia delle entrate, Ufficio di
Venezia 1, il 2 novembre 2004 n. 847LS3200039-2004 con cui venne
irrogata alla ricorrente una sanzione di Euro 23.863,74, sulla base
della segnalazione dell'INPS 22 ottobre 2004, da cui emerge che la
stessa impiegò una lavoratrice non risultante dalle scritture o da
altra documentazione obbligatoria (la sigra Ruska Oksana, nata in
Ucraina il 4 aprile 1979 avente mansioni di barista).
Letti gli atti;
Sentito il relatore avv. Forlati in camera di consiglio.
Ritenuto in fatto ed in diritto che con l'impugnato provvedimento
di irrogazione di sanzioni l'Agenzia delle entrate, Ufficio di
Venezia 1, richiese il pagamento di Euro 23.863,74 alla Patrizia
s.a.s. di Patrizia Consalvi &amp;C.;
che tale provvedimento fu emanato dopo che l'Agenzia ebbe
esaminato la segnalazione dell'INPS che comunicava che la società
ricorrente avrebbe impiegato, alle proprie dipendenze e con funzione
di barista nel proprio esercizio di Venezia Marghera, la sigra Ruska
Oksana, cittadina ucraina in Italia senza premesso di soggiorno,
senza farla risultare dalle scritture o da altra documentazione
obbligatoria;
che, sulla base di tale constatazione dell'INPS l'Agenzia delle
Entrate, col provvedimento qui impugnato, irrogò la sanzione di Euro
23.863,74, avendo rilevato che «il costo del lavoro, calcolato in
base ai vigenti CCNL per il periodo compreso tra l'inizio dell'anno e
la data di constatazione della violazione, ammonta ad Euro
11.931,87»;
che il provvedimento suddetto, secondo l'avvertimento in esso
contenuto, fu impugnato a questa Commissione tributaria provinciale
dalla Patrizia s .a .s.;
che nel ricorso la società ricorrente eccepì in via
preliminare il difetto di giurisdizione dell'adita Commissione
tributaria, sul rilievo che «il legislatore parla di sanzione
amministrativa e la stessa non può assumere natura di violazione
tributaria ratione loci, atteso che, peraltro, essa appare
chiaramente legata a violazioni inerenti la materia giuslavoristica»,
affermando che dovrebbe essere competente a decidere questa
controversia non la Commissione tributaria, ma il giudice ordinario;
che ciò avrebbe particolare rilievo in quanto «solo dinnanzi al
giudice ordinario vi è la possibilità di istruire la causa e dare
la prova anche per testi del proprio assunto, anche con riferimento
all'esatto inquadramento del rapporto di lavoro contestato»;
che, inoltre, la ricorrente si dolse della incostituzionalità
dei commi 3 e 5, dell'art. 3 del d.l. n. 12/2002, per violazione del
principio di uguaglianza, in quanto commisurava l'entità della
sanzione in modo automatico con riferimento all'inizio di ogni anno,
prescindendo dall'effettiva durata del rapporto di lavoro irregolare;
che, nel merito, la società ricorrente:
affermò che la signora Oksana era una cliente del bar che si
tratteneva presso il locale per parecchie ore e con la quale
l'accomandataria aveva instaurato solo un rapporto di amicizia;
contestò l'esistenza del rapporto di lavoro, assumendo che la
signora Oksana era stata pregata di sostituire per poco tempo la
titolare, costretta ad assentarsi dall'esercizio per ragioni
personali e;
che al ricorso resistette l'Agenzia delle Entrate, affermando:
da un lato, che la giurisdizione della Commissione va radicata
sull'art. 3 del d.l. n. 12/2002, nel suo testo di cui alla legge di
conversione n. 73/2002, il cui ultimo comma (numerato sub 5)
stabilisce che la competenza all'inogazione della sanzione è
attribuita all'Agenzia delle entrate;
dall'altro, che al procedimento per l'irrogazione di tali
sanzioni si applica il d.lgs. n. 472/1997, ad eccezione del comma 2,
dell'art. 16;
infine, che risulta applicabile l'art. 18 stesso decreto, che
attribuisce alle Commissioni tributarie la competenza a conoscere i
ricorsi contro i provvedimenti di irrogazione delle sanzioni adottati
dall'Agenzia delle entrate;
che la Commissione ritiene di dubbia costituzionalità queste
norme attributive ad essa della giurisdizione, per le ragioni che si
esporranno;
che, inoltre, la società ricorrente sollevò questione di
legittimità costituzionale dei limiti della prova sull'esistenza del
rapporto di lavoro (in ipotesi irregolare), quali stabiliti per il
processo tributario dall'art. 7 del d.lgs. n. 546/1992;
che questa seconda questione (già decisa dal Giudice delle
leggi con sentenza n. 18/2000 nel senso della costituzionalita)
presenta aspetti di novità, in considerazione della peculiarità
della specie, in cui si deve accertare l'esistenza di un rapporto di
lavoro;
che la sezione ritiene entrambe le questioni di legittimità
costituzionale ad un tempo rilevanti e non manifestamente infondate,
per le ragioni che seguono:
A) Rilevanza delle questioni di costituzionalità sollevate.
a) La rilevanza, nel presente giudizio, della questione relativa
alla giurisdizione è in re ipsa.
Ex art. 3 del d.lgs. n. 546/1992 sul processo tributario «il
difetto di giurisdizione è rilevato anche d'ufficio in ogni stato e
grado del processo»; e dunque la Sezione ben può (e quindi deve)
esaminare d'ufficio la questione, anche se essa non fosse stata
dibattuta tra le parti (che, invece, l'affrontarono).
Essa attiene al potere di questo giudice di conoscere la presente
controversia; ed è preliminare ad ogni altra. Dunque la soluzione
del dubbio di costituzionalità sulle norme attributive alla
Commissione della giurisdizione in questa specie è essenziale al
fine del decidere.
b) La questione di legittimità costituzionale dei limiti relativi
alla prova per testimoni del rapporto di lavoro (l'art. 7 comma 4,
del d. lgs. n. 546/1992 ne esclude l'ammissibilità nel processo
tributario) ha invece rilevanza solo se dalla Corte costituzionale
venisse data risposta negativa al dubbio di costituzionalità sulla
giurisdizione e la Commissione fosse chiamata a giudicare nel merito
del ricorso della Patrizia s.a.s..
La questione di questi limiti alla prova ha rilevanza ai fini del
decidere, perchè la ricorrente negò l'esistenza di un rapporto di
lavoro intercorrente tra essa e la signora Ruska Oksana, cittadina
ucraina, rapporto invece affermato dagli ispettori dell'Inps nel
verbale posto dall'Agenzia delle entrate a fondamento del proprio
provvedimento di irrogazione delle sanzioni de quibus.
Nè, ad avviso della sezione, rileva la mancata richiesta da parte
della ricorrente di prove orali (cfr. Corte cost. 2 dicembre 2004
n. 375); e ciò in considerazione del fatto che, per accertare
l'esistenza di rapporti di lavoro o comunque di rapporti
previdenziali, al giudice ordinario è attribuito il potere di
disporre ex officio di ogni mezzo di prova, anche fuori dei limiti
stabiliti dal codice civile (cfr. an. 421 c.p.c., richiamato, per le
controversie in materia di assistenza per previdenza obbligatoria
dall'art. 442 stesso codice). E, al fine di accertare l'esistenza o
meno del rapporto di lavoro (questione nodale al fine del giudizio
sulla legittimità delle sanzioni), di questo potere la sezione
farebbe uso, se non ne fosse impedita dall'art. 7, comma 4, del d.
lgs n. 546/1992, sospettato di incostituzionalità.
Infatti, in questa specie l'atto impugnato si radica solo su una
dichiarazione che la lavoratrice irregolare (che non si sa se conosca
la lingua italiana) avrebbe reso agli ispettori dell'Inps (ma il
verbale non risulta da lei sottoscritto); su una dichiarazione cioè
che fu resa da persona che avrebbe ben interesse a far risultare di
essere stata dipendente della ricorrente, se non altro per recuperare
eventuali differenze salariali ed il TFR.; su una dichiarazione che,
invece, la ricorrente (la sua accomandataria non era presente
all'ispezione dell'Inps) contesta, affermando che solo di una
momentanea sostituzione al banco si sarebbe trattato, per consentire
un momentaneo allontanamento dell'esercizio della sua titolare;
sostituzione fatta per ragioni di amicizia, come tale gratuita e non
costitutiva di un rapporto di lavoro.
D'altro canto, la dichiarazione di incostituzionalità dell'art.
7. comma 4, cit., renderebbe immediatamente applicabile al presente
procedimento l'art. 421 c.p.c., per il richiamo fatto al codice di
rito dall'art. 1, del d. lgs. n. 546/1992.
E, dunque, questo rapporto deve essere approfondita in punto di
fatto con l'esercizio, se mai consentito, di poteri istruttori
ufficiosi, non potendo limitarsi l'istruttoria alle risultanze del
verbale degli ispettori dell'Inps.
B) Dubbi di costituzionalità delle norme sulla giurisdizione ed
impossibilità di dare ad esse un'interpretazione conforme alla
Costituzione.
1. - La questione della giurisdizione sulle controversie relative
all'irrogazione di sanzioni per lavoro irregolare è stata ampiamente
dibattuta; e per valutare la costituzionalità del dato normativo, la
sezione ritiene di dover prendere le mosse da un'attenta valutazione
delle conclusioni raggiunte dalla giurisprudenza costituzionale e di
legittimità.
1.1. - Della questione della giurisdizione sugli atti di
irrogazione di sanzioni per lavoro irregolare non si occupò la Corte
costituzionale nella sua sentenza n. 144/2005 (che pure dichiarò
incostituzionale l'art. 3, comma 3, del d.l. n. 12/2002 nella parte
in cui non ammette la possibilità di provare che il rapporto di
lavoro irregolare abbia avuto inizio successivamente al 1 gennaio
dell'anno in cui si constatò la violazione); e ciò perchè, come si
legge nella sentenza stessa, in quella specie la Commissione
tributaria di Perugia remittente aveva affrontato, risolvendola in
senso positivo, la questione della sussistenza della giurisdizione
del giudice tributario.
Tale sentenza della Corte costituzionale, infatti, affermò che
«il difetto di giurisdizione del giudice rimettente può comportare
l'inammissibilità della q.l.c. da questi sollevata solo quando sia
evidente ictu oculi; ne consegue che eventuali contrasti di
giurisprudenza circa l'individuazione del giudice dotato di
giurisdizione non rendono ex se inammissibile l'incidente di
costituzionalita».
Alla conclusione della manifesta inammissibilità della medesima
questione giunsero successivamente le ordinanze delle Corte
costituzionale 1 febbraio 2006 n. 34 e 10 marzo 2006 n. 94; manifesta
inammissibilità radicata però sul fatto che i giudici remittenti
omisero di «compiere il doveroso tentativo di individuare
un'interpretazione della norma denunciata conforme a Costituzione».
Alla sezione remittente non risultano, quindi, decisioni della
Corte costituzionale che abbiano esaminato il merito della questione
di legittimità costituzionale che qui si intende sollevare.
1.2. - Della questione si occuparono invece le Sezioni unite della
Corte di cassazione con ordinanza 10 febbraio 2006, n. 2888, in cui
fu affermata la giurisdizione delle Commissioni tributarie a
conoscere le controversie relative alla irrogazione di sanzioni per
lavoro irregolare; ordinanza che la Corte costituzionale non
considero nelle sue due ordinanze n. 34 e 94/2006, per ovvie ragioni
temporali; decisione delle sezioni unite della Corte di cassazione
che radicalmente immuta, ad avviso del giudice remittente, il quadro
ermeneutico di riferimento delle norme de quibus; e rende, a suo
avviso, impossibile qualsiasi interpretazione conforme a Costituzione
delle norme sulla giurisdizione sugli atti di irrogazione di sanzioni
per lavoro irregolare, secondo quanto si specificherà infra.
Gioverà ripercorrere tale ordinanza, che la sezione assume come
sicuro indice del diritto vivente, per l'approfondimento delle
questioni ivi trattate e per la somma autorevolezza del giudice da
cui proviene.
1.3. - Tale ordinanza, dopo aver richiamato i dati normativi già
sopra evidenziati, ed in particolare l'art. 2 del d.lgs. n. 546/1992
(nel suo testo sostituito dall'art. 12 della 1egge n. 448/2001),
afferma che «il principio generale enunciato dalla giurisprudenza
delle sezioni unite della Corte è che, in materia di sanzioni
amministrative, la devoluzione alla giurisdizione delle commissioni
tributarie è strettamente dipendente dalla natura della norma
violata e, dunque, dalla ricorrenza alla competenza del giudice
tributario a conoscere dell'obbligo o dovere la cui violazione dà
luogo alla sanzione (vedi Cass. ss. uu. n. 5040/ 2004 e
n. 4804/2005)».
L'ordinanza continua affermando che «natura tributaria non può
certamente riconoscersi alla disposizione in tema di registrazione
dei lavoratori occupati, e ciò in considerazione delle più generali
finalità perseguite con i provvedimenti volti a favorire l'emersione
del lavoro irregolare, cui l'obbligo di registrazione dei lavoratori
impiegati è legato dai rapporto di strumentalita».
1.4. - Tuttavia, l'ordinanza prosegue rilevando che la sanzione de
quo «sebbene non correlata al mancato pagamento o all'inosservanza di
un obbligo tributario, si aggiunge al sistema sanzionatorio contenuto
nei decreti legislativi 18 dicembre 1997 n. 471, 472 e 473».
E a giudicare delle controversie relative all'irrogazione delle
dette sanzioni sono chiamate le Commissioni tributarie dato che «a
sensi dell'art. 3, comma 4, del d.l. n. 12/2002.... competente ad
irrogare la sanzione è l'Agenzia delle entrate e viene perciò in
considerazione la specifica previsione di competenza del giudice
tributario per le "sanzioni amministrative comunque irrogate dagli
uffici finanziari", come recata dal novellato art. 2 del d.lgs
n. 546/1992».
A queste considerazioni ne seguono di ulteriori, di cui la più
importante è la constatazione della «tendenza espansiva dell'ambito
della giurisdizione tributaria (che non incontra precisi limiti
costituzionali, fatto salvo il principio di ragionevolezza), estesa
dal legislatore, per ragioni di connessione in senso ampio, a materie
estranee ad imposte e tributi; l'intervento più recente è
rappresentato dall'art. 3-bis del d.l. 30 settembre 2005 n. 203...»,
che attribuisce alla giurisdizione delle commissioni le controversie
sui canoni di occupazione di spazi ed aree pubbliche, di quelli per
gli scarichi di acque reflue, ecc...
2. - Questa ordinanza delle Sezioni unite è di certo chiara
manifestazione ed indicazione del diritto vivente.
Essa impone una prima considerazione.
Secondo le Sezioni unite della Corte suprema, il fondamento della
giurisdizione delle Commissioni tributarie, in materia di sanzioni
per lavoro irregolare, è costituito dal solo fatto che la legge
attibuisce il potere di irrogarle agli uffici finanziari; e ciò
ancorchè la violazione che si intende sanzionare non sia affatto
«correlata al mancato pagamento o all'inosservanza di un obbligo
tributario».
Sempre secondo le Sezioni unite, tale attibuzione (l'unica che
rileva nella presente controversia) «non incontra precisi limiti
costituzionali, fatto salvo il principio di ragionevolezza».
2.1. - La sezione remittente ritiene in primo luogo di dover
condividere la lettura data dalla Sezioni unite al complesso
normativo esaminato.
Il richiamo contenuto nel d.l. n. 12/2002 (convertito nella legge
3002), alle norme sulle sanzioni tributarie di cui al d.lgs.
n. 472/1997, nonchè l'art. 2 del d.lgs. n. 546/1992, così come
modificato dall'art. 3-bis, comma 1, lett. a) del d.l. n. 203/2005,
convertito nella legge n. 248/2005, non lasciano all'interprete
spazio per interpretazioni diverse da quelle prospettate dalle
Sezioni unite, che però la Sezione remittente sospetta di
incostituzionalità per le ragioni infra espresse.
Infatti, il richiamo al d.lgs. n. 472/1997 ricomprende
indubitabilmente anche il richiamo del suo articolo 18, il cui primo
comma così testualmente stabilisce: «Contro il provvedimento di
irrogazione è ammesso ricorso alle commissioni tributarie». Ancora,
le Sezioni unite, fonte primaria del diritto vivente, lessero le
norme in esame nel senso che costitutivo della giurisdizione delle
Commissioni tributarie fosse la mera irrogazione di una sanzione da
parte di «uffici finanziari», indipendentemente dalla natura
tributaria della violazione sanzionata.
2.1.1. - Alla luce della legislazione vigente, ed in particolare
dal testo in vigore dell'art. 2 del d.lgs. n. 546/1992, tale lettura
non solo appare corretta alla Sezione remittente, ma anche l'unica
possibile; e ciò tanto più che, secondo le Sezioni unite, «il
richiamo operato dal comma 5, dell'art. 3, d.l. n. 12/2002 al d.lgs.
472/1992 [recte, 1997] letto alla luce della norma sopravvenuto sulla
giurisdizione conserva, quindi, inalterata la sua coerenza, laddove
rende applicabili le disposizioni generali sulle sanzioni
amministrative in materia tributaria ad una fattispecie non
caratterizzata dalla commissione di un fatto in violazione di norme
tributarie».
Infatti, ex art. 2 del d.lgs. n. 546/1992 novellato, vi è
giurisdizione delle Commissioni tributarie se oggetto del contenzioso
sono «sanzioni amministrative comunque irrogate da uffici
finanziari».
In questo testo sono significativi, in quanto precludono
interpretazioni diverse da quelle delle Sezioni unite, le parole
amministrative e comunque; la prima, perchè indica la volontà del
legislatore di affidare alle commissioni controversie sulle sanzioni
anche non tributarie (queste ultime sono la species del più vasto
genus delle sanzioni amministrative); la seconda perchè rafforza la
conclusione detta e non consente di escludere dalla giurisdizione de
quo le sanzioni non tributarie, purchè vengano irrogate da «uffici
finanziari».
2.1.2. - Nè potrebbe trovare applicazione il secondo comma
dell'art. 18 del d. lgs n. 472/1997, che regolava l'ipotesi di
sanzioni relative a tributi «rispetto ai quali non sussiste la
giurisdizione delle commissioni tributarie», per le quali era
consentito il «ricorso amministrativo in alternativa all'azione
avanti l'autorità giudiziaria ordinaria».
Tale norma non può più trovare applicazione, dato che la
giurisdizione delle commissioni tributarie è oggi estesa ai «tributi
di ogni genere e specie» (art. 2 del d. lgs. n. 546/1992 nel testo di
cui al d.l. n. 203/2005) e non esistono più controversie tributarie
che sfuggano alla giurisdizione delle commissioni tributarie.
Ribadendo quanto già scritto, l'ordinanza delle sezioni unite
della Corte suprema n. 2888/2006 preclude qualsiasi interpretazione
conforme a Costituzione delle norme della cui costituzionalità la
sezione remittente dubita.
2.1.3. - L'unico punto rispetto al quale la sezione remittente
dissente dall'ordinanza delle sezioni unite n. 2888/2006 è allora
quello avente ad oggetto l'asserita conformità a Costituzione delle
norme in esame.
Rispetto ad esse e tenendo presente gli insegnamenti della Corte
costituzionale, la sezione remittente si pone il dubbio se esista nel
legislatore il potere di attribuire alle commissioni tributarie la
giurisdizione su controversie di natura certamente non tributaria,
quale quella de quo.
E ciò con riferimento agli art. 102 e 103 ed alla sesta
disposizione transitoria della Costituzione.
2.2.1. - La Corte costituzionale ritiene da molti anni che le
commissioni tributarie abbiano natura giurisdizionale; ex plurimis,
ciò dichiarò espressamente nelle sentenze 27 dicembre 1974 n. 287,
3 agosto 1976 n. 215 e 24 novembre 1982 n. 196.
In particolare, nella sentenza n. 287/1974 il Giudice delle leggi,
mutando d'avviso rispetto al proprio precedente indirizzo (di cui
alla sentenza 10 febbraio 1969 n. 10), specificò che «la nuova
disciplina delle commissioni tributarie, introdotta con d.P.R. 26
ottobre 1972 n. 636, [si risolve] nell'esercizio del potere di
revisione previsto dalla VI disp. trans. cost. per gli organi di
giurisdizione speciale esistenti anteriormente»
La sentenza n. 214/1976 ribadì che la riforma tributaria del
1972-1973 (cfr. il decreto delegato n. 636/1972, che attuò la
«revisione della disciplina del contenzioso tributario», secondo
quanto disposto dalla legge delega n. 825/1971) permetteva di
affermare «con certezza che per revisione [attuata con le suddette
norme] non può esser stata indicata che l'operazione prevista, con
quel nome, dalla disposizione VI transitoria; e ciò tanto più che
quella operazione di revisione è riferita come da compiersi in
ordine alle "Commissioni tributarie", le quali non potevano essere
che quelle anteriori, le sole allora esistenti».
Fu così escluso che il riordino delle commissioni tributarie,
disposto dal legislatore nel 1971-1972, comportasse violazione
dell'art. 102, comma 2, cost. L'indirizzo fu poi ribadito anche dalla
sentenza della Corte cost. 24 novembre 1982 n. 196.
Dunque, secondo la Corte costituzionale, la commissioni
tributarie, così come riordinate con il d.P.R. n. 636/1972 (e poi
col d. lgs. n. 546/1992), in tanto non violano il divieto di
istituzione di giudici speciali e sono da ritenersi
costituzionalmente legittime, in quanto furono fatte salve dalla VI
disp. trans. cost.; ed in forza di tale ultima norma furono fatte
oggetto della «revisione» attuata nel 1971-1972.
22.2. - A ciò si aggiunse l'ordinanza 23 aprile 1998 n. 144, in
cui la Corte costituzionale affermò che «per le preesistenti
giurisdizioni speciali, una volta che siano assoggettate a revisione,
non si crea una sorta di immodificabilità nella configurazione e nel
funzionamento, nè si consumano le potestà di intervento del
legislatore ordinario; che questi conserva il normale potere di
sopprimere ovvero di trasformare, di riordinare i giudici speciali,
conservati ai sensi della VI disposizione transitoria, o di
ristrutturarli nuovamente anche nel funzionamento e nella procedura,
con il duplice limite di non snaturare (come elemento essenziale e
caratterizzante la giurisdizione speciale) le materie attribuite alla
loro rispettiva competenza e di assicurare la conformità a
Costituzione, fermo permanendo il principio che il divieto di giudici
speciali non riguarda quelli preesistenti a Costituzione e mantenuti
a seguito della loro revisione».
Applicando detti principi alla specie, occorre allora accertare se
l'attribuzione della giurisdizione alle commissioni tibutarie sulle
controversie relative alle sanzioni per lavoro irregolare (per il
solo fatto che esse sono irrogate da uffici finanziari) finisca con
lo «snaturare (come elemento essenziale e caratterizzante la
giurisdizione speciale) le materie attribuite alla loro rispettiva
competenza»; e dunque si ponga in contrasto con la Carta.
2.2.3. - Per completare il quadro di riferimento normativo. va
infine ricordato che alla cognizione delle commissioni tributarie,
nell'ordinamento preesistente alla Costituzione e vigente sino alla
loro revisione del 1971-1972, era attribuito esclusivamente il potere
di conoscere questioni tributarie, e ciò in base alle loro leggi
istitutive o di riordino (si vedano, tipicamente, il r.d.
n. 1516/1937 sulle commissioni per le imposte dirette ed indirette
sugli affari o, per i tributi degli enti locali, gli art. 278 e segg.
del t.u. fin. loc. del 1931).
Prima della Costituzione della Repubblica e comunque prima del
1972, ad esse non fu mai conferito alcun potere di conoscere
controversie aventi ad oggetto altre materie, certamente non rapporti
di lavoro irregolare.
2.3. - Alla luce di quanto precede, si chiede allora la sezione se
non violi l'art. 102 e l'art. IV disp. trans. cost. il complesso di
norme sopra enunciato (art. 3, comma 3, del d.l. n. 12/2002, nella
parte in cui richiama l'art. 18 del d.lgs. n. 472/1997), nonchè - e
soprattutto - l'art. 2 novellato del d.lgs. n. 546/1992 nella parte
in cui attribuisce al giudice tributario la giurisdizione sulle
sanzioni per lavoro irregolare, secondo quanto ritenuto dalle sezioni
unite.
Un primo rilievo. Attraverso l'escamotage dell'attribuzione agli
uffici finanziari di poteri sanzionatori in materia non tributaria,
il legislatore allargò la giurisdizione delle commissioni tributarie
ad ambiti e materie che non appartenevano alla sua cognizione
originaria, sottraendoli al giudice ordinario.
Le commissioni tributarie sono ritenute dalla Corte costituzionale
giudici speciali, salvati dalla disposizione transitoria e
revisionati in forza della stessa. Ma l'estensione della loro
giurisdizione a materie sicuramente non tributarie (e così diverse
da quelle, sia pure genericamente intese, per cui furono fatte salve)
pone il dubbio se non si sia violato l'art. 102 cost., ed il
principio (tendenziale) dell'unicità della giurisdizione che esso
sancisce, sia pur con ampie eccezioni (però previste dalla
Costituzione e nei limiti della stessa); nonchè di quello, ad esso
correlato, di divieto di istituzione di giudici speciali. In altri
termini, se non sì sia operato quello snaturamento degli elementi
essenziali e caratterizzanti la giurisdizione speciale tributaria,
che la Corte costituzionale indicò come limite del potere
legislativo.
Il dubbio può essere sollevato anche sub specie dell'art. 103
cost., nella misura in cui si è in presenza, nella materia de quo,
di interessi legittimi.
In conclusione la sezione dubita che nel caso, attraverso
l'attribuzione all'Agenzia delle entrate di poteri in materie non
tributarie, si sia indebitamente allargata la giurisdizione di un
giudice speciale a materie diverse da quelle ad esso attribuite dalla
legge nel momento in cui entrò in vigore la Costituzione della
Repubblica e per le quali furono «fatti salvi»; e che questo
allargamento snaturi gli elementi caratterizzanti la giurisdizione
speciale, assumendo sostanziale natura di istituzione di giudice
speciale in violazione (sia pure in modo mascherato) dell'art. 102
cost. (ovvero, per gli interessi legittimi, dell'art. 103).
2.4. - Rafforza il dubbio in questione la sentenza della Corte
costituzionale 6 luglio 2004 n. 204, che dichiarò parzialmente
incostituzionale la nuova determinazione dell'ambito della
giurisdizione esclusiva del giudice amministrativo, di cui alla legge
n. 205/2000.
A tale conclusione il Giudice delle leggi giunse perchè ritenne
che il potere del legislatore di ampliare l'area della giurisdizione
esclusiva, pur attibuitogli dall'art. 103 cost., fosse comunque
limitato a materie nelle quali «opera la pubblica
amministrazione-autorita». A tal fine non era sufficiente la mera
partecipazione al giudizio della p.a.; e il criterio discretivo
costituzionalmente corretto fu individuato dalla Corte non tanto
nella partecipazione della p.a. ad un'azione contro di essa o da essa
proposta, quanto piuttosto nel fatto che le materie che rientrano
nella giurisdizione esclusiva debbono essere «particolari», e cioè
devono essere «contrassegnat[e] dalla circostanza che la p.a. agisce
come autorità nei confronti della quale è accordata tutela al
cittadino davanti la giudice amministrativo». In questo modo, la
Corte costituzionale ritenne che non potesse il legislatore
prescindere dalla storica ripartizione tra giurisdizione ordinaria ed
amministrativa (quale esistente all'atto dell'entrata in vigore della
Costituzione), perchè questi erano i limiti di fondo del riparto
delle giurisdizioni ordinaria ed amministrativa stabiliti nella
Carta; e che la sua discrezionalità fosse nella sostanza limitata
dalla predetta connessione.
Pone allora la sezione remittente il dubbio se la medesima
impostazione debba essere seguita anche nell'individuare il riparto
della giurisdizione tra il giudice speciale tributario (fatto salvo
dalla VI disp. trans.) ed il giudice ordinario e/o amministrativo.
3. - La Sezione terza della Commissione tributaria provinciale di
Venezia, quindi, ritiene non manifestamente infondata la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 3, comma 3, del d.l. n. 12/2002
(convertito nella legge n. 73/2002), nella parte in cui richiama
l'art. 18 del d. lgs. n. 472/1997, nonchè l'art.2 del d.lgs.
n. 546/1992, così come modificato dall'art. 3-bis, comma 1, lett. a)
del d.l. n. 203/2005, convertito nella legge. n. 248/2005, nella
parte in cui attribuisce alle commissioni tributarie la giurisdizione
sulle controversie derivanti dagli atti di irrogazione di sanzioni
per lavoro irregolare emanati dall'Agenzia delle entrate.
La Sezione sospende il giudizio sottopostole e rimette la
questione suddetta alla Corte costituzionale.
C) Sull'inammissibilità della prova per testimoni (questione
subordinata a quella che precede).
1. - La Corte costituzionale con la sentenza 21 gennaio 2000 n. 18
affermò la legittimità costituzionale dell'art. 7, comma 4, del
d.lgs. n. 546/1992 sul rilievo che «il divieto della prova
testimoniale nel processo tributario trova giustificazione, sia nella
spiccata specificità dello stesso rispetto a quello civile ed
amministrativo, correlata alla configurazione dell'organo decidente e
al rapporto sostanziale oggetto del giudizio, sia nella circostanza
che esso è ancora, specie sul piano istruttorio, in massima parte
scritto e documentale; sia, infine, nella stessa natura della pretesa
fatta valere dall'Amministrazione finanziaria attraverso un
procedimento di accertamento dell'obbligo del contribuente che mal si
concilia con la prova testimoniale».
Tale sentenza del Giudice delle leggi, unita all'assolutezza delle
parole usate nella norma in questione («non sono ammessi il
giuramento e la prova testimoniale.»), impedisce qualsiasi lettura
costituzionalmente conforme dell'art. 7, comma 4, del d.lgs n. 546/
1992, almeno se risulterà fondato il dubbio infra espresso. ll
divieto c'è; ed è apodittico, senza possibilità di diverse
letture.
2. - Si chiede la sezione remittente se le ragioni adottate dalla
Corte costituzionale per affermare la legittimità del divieto di
prova per testimoni nel procedimento tributario reggano ancora,
almeno là ove, avanti il giudice tributario, non più di rapporti
tributari si discuta, ma di rapporti di tutt'altra natura quali
quelli dell'esistenza (o meno) di un rapporto di lavoro, regolare o
irregolare che sia e per i quali avanti il giudice ordinario sussiste
un potere istruttorio ufficioso.
Infatti, l'art. 421 c.p.c., richiamato per le controversie
previdenziali dall'art. 442 c.p.c., nell'ammettere la prova per
testi, stabilisce che, avanti il Giudice ordinario, nella materia in
esame massimi devono essere i poteri istruttori del giudice, non più
vincolato nè dal principio dispositivo di cui all'art. 115 c.p.c.,
nè dai limiti stabiliti dal codice civile; norma questa presente nel
processo del lavoro quanto meno dalla entrata in vigore, nel 1942,
del codice di rito civile (cfr. l'abrogato an. 439 c.p.c., identico
all'art. 421 vigente); e (si aggiunge obiter, data la natura
collegiale delle commissioni) oggi (in parte) estesa anche al giudice
monocratico nelle ordinarie controversie civili dall'art. 281 ter
c.p.c..
3. - Ritiene la sezione che la controversia sulle sanzioni
irrogate per lavoro irregolare sulla base delle norme supra piu volte
richiamate abbia di certo natura non tributaria, ma sostanzialmente
giuslavoristica o previdenziale, come del resto ritenuto
dall'ordinanza delle sezioni unite più volte richiamata.
Sorge quindi il dubbio che più non sussista (o si sia attenuata),
quanto meno per questo tipo di controversie, la giustificazione che
fece ritenere alla Corte costituzionale che il divieto in esame non
ledesse nè il principio di eguaglianza ex art. 3 Cost., nè il
diritto di difesa ex art. 24 Cost.
Quanto all'art. 3 Cost., macroscopica sarebbe, infatti, la
differenza di trattamento tra il normale processo del lavoro avanti i
tribunali ordinari e quello che si svolge avanti le commissioni
tributarie. Basti pensare alla diversità di situazione sul piano
istruttorio tra la causa per il recupero dei contributi previdenziali
omessi in caso di lavoro irregolare e quella avente ad oggetto le
sanzioni irrogate per il medesimo fatto. Avanti il giudice del lavoro
la prova è libera e addirittura svincolata dal principio dispositivo
e dai limiti stabiliti dal codice civile; avanti le commissioni
tributarie la prova testimoniale non è invece ammessa, anche se il
fatto da provare è lo stesso.
Anche il diritto di difesa, costituzionalmente protetto, sarebbe
in tale ipotesi irragionevolmente compresso, in una situazione in cui
l'esistenza del rapporto di lavoro, soprattutto se irregolare, viene
in principalità provato per testimoni. Togliere a chi subisce
l'irrogazione della sanzione (che può anche essere assai pesante,
soprattutto se di riflette che sono le piccole imprese quelle che
ricorrono per lo più al lavoro inegolare), o alla stessa Agenzia
delle entrate, o al giudice la possibilità di acquisire per
testimoni la prova dell'esistenza (o dell'inesistenza) di un rapporto
di lavoro che si assume irregolare significa privare il rapporto
contenzioso dello strumento principe per dimostrare la fondatezza (o
l'infondatezza) della pretesa sanzionatoria dell'Agenzia. E non va
dimenticato che potrebbe essere proprio l'ente irrogatore delle
sanzioni per lavoro irregolare il soggetto interessato a dover
provare per testi l'esistenza di un rapporto di lavoro, dato che su
di lui grava l'onere della prova; e ciò soprattutto là, come nella
specie, dove il verbale degli ispettori dell'Inps lascia elementi di
dubbio e richieda integrazioni istruttorie.
In altri termini sorge il dubbio se l'estensione della
giurisdizione tributaria (semprechè sia ritenuta costituzionalmente
legittima) alle controversie sulla legittimità delle sanzioni per
lavoro irregolare abbia fatto venir meno la specificità del processo
tributario che giustifica il divieto in esame, dato che lo stesso non
ha (nel caso) più ad oggetto rapporti tributari, ma rapporti di
tutt'altra natura, in particolare rapporti giuslavoristici e/o
previdenziali.
Nella specie, infatti, non si discute «dell'accertamento
dell'obbligo del contribuente», ma dell'esistenza, o meno, di un
rapporto di lavoro e, di riflesso, di un obbligo di natura non
tributaria.
4. - La sezione quindi, ma solo nell'ipotesi che la Corte
dichiarasse infondata la questione di legittimità costituzionale
sulla giurisdizione sopra sollevata, ritiene non manifestamente
infondata la questione di legittimità costituzionale dell'art. 7,
comma 4, del d.lgs. n. 546/1992.

P. Q. M.
Sospende il presente giudizio;
Rimette gli atti del ricorso proposto dalla Patrizia s.a.s. di
Consalvi Patrizia &amp; C. contro l'Agenzia delle entrate, Ufficio di
Venezia 1 (n. 115/2005 rg.), alla Corte costituzionale per il
giudizio di legittimità costituzionale delle seguenti norme:
a) in principalità, dell'art. 3, comma 3, del d.l. n. 12/2002
(convertito nella legge n. 73/2002), nella parte in cui richiama
l'art. 18 del d.lgs. n. 472/1997, nonchè l'art. 2 del d.lgs.
n. 546/1992, così come modificato dall'art. 3-bis, comma 1, lett. a)
del d.l. n. 203/2005, convertito nella legge n. 248/2005 nella parte
in cui attribuisce alle commissioni tributarie la giurisdizione sulle
controversie derivanti dagli atti di irrogazione di sanzioni per
lavoro irregolare emanati dagli uffici finanziari in materie non
tributarie, per contrasto con gli artt. 102, 103 cost. e IV disp.
trans. cost.;
b) in subordine e per l'ipotesi che le norme ora dette sulla
giurisdizione vengano ritenute conformi alla Costituzione, l'art. 7,
comma 4, del d.lgs n. 546/1992 per contrasto con gli art. 3 e 24
Cost.
Ordina che la presente ordinanza venga, a cura della segreteria
della commissione, notificata alle parti in causa e al Presidente del
Consiglio dei ministri e comunicata ai Presidenti delle due Camere
del Parlamento, ai sensi dell'art. 23 della legge n. 87/1953.
Venezia, addì 8 luglio 2006
Il Presidente e relatore: Forlati