1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 21 del 21-5-1997
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 137 SENTENZA 8 - 16 maggio 1997
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposta di successione - Assoggettabilita' ad imposta delle somme ricavate dalla vendita di immobili effettuata dal de cuius nei sei mesi antecedenti il decesso nel caso in cui le stesse siano state reinvestite nell'acquisto di BOT -Liceita' delle presunzioni legali in materia tributaria volte a proteggere l'interesse generale alla riscossione contro ogni tentativo di evasione - Eccezione in materia prevista unicamente nel caso in cui il ricavato della vendita del bene sia reinvestito in altri beni soggetti ad imposta - Non fondatezza. (D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637, art. 9, terzo comma, lett. b)). (Cost., art. 3). (097C0500) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.21 del 21-5-1997)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: dott. Renato GRANATA;
Giudici: dott. Giuliano VASSALLI, prof. Francesco GUIZZI, prof.
Cesare MIRABELLI, prof. Fernando SANTOSUOSSO, avv. Massimo VARI,
dott. Cesare RUPERTO, dott. Riccardo CHIEPPA, prof. Gustavo
ZAGREBELSKY, prof. Valerio ONIDA, avv. Fernanda CONTRI, prof. Guido
NEPPI MODONA, prof. Piero Alberto CAPOTOSTI;

ha pronunciato la seguente
Sentenza
nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 9, terzo comma,
lettera b), del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637 (Disciplina
dell'imposta sulle successioni e donazioni), promosso con ordinanza
emessa il 15 giugno 1991 dalla Commissione tributaria di secondo
grado di Ravenna sul ricorso proposto dall'Ufficio del registro di
Ravenna contro Ghinassi Ottone Walter ed altri iscritta al n. 532 del
registro ordinanze 1996 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della
Repubblica n. 25, prima serie speciale, dell'anno 1996;
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
Ministri;
Udito nella camera di consiglio del 23 aprile 1997 il giudice
relatore Fernando Santosuosso.
Ritenuto in fatto
1. - Nel corso di una controversia tributaria avente ad oggetto
l'inclusione nell'attivo ereditario, ai fini dell'imposta di
successione, di alcune somme ricavate dalla vendita di un immobile da
parte del de cuius nei sei mesi precedenti il decesso, e reimpiegate
nell'acquisto di BOT, la Commissione tributaria di secondo grado di
Ravenna, con ordinanza emessa il 15 giugno 1991, pervenuta alla Corte
costituzionale il 15 maggio 1996, ha sollevato questione di
legittimità costituzionale dell'art. 9, terzo comma, lettera b) del
d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637 (Disciplina dell'imposta sulle
successioni e donazioni).
A parere del giudice rimettente sarebbe evidente la disparità di
trattamento ove si assoggettassero ad imposizione fiscale le somme
reinvestite in titoli di Stato che il legislatore ha espressamente
dichiarato esenti da imposta.
D'altra parte, osserva il giudice a quo, l'art. 8 della legge
delega n. 825 del 1971, al punto 4) statuisce la irrilevanza, ai fini
della determinazione dell'imponibile sulle successioni ereditarie,
delle alienazioni di beni poste in essere dal dante causa negli
ultimi sei mesi di vita ove non venga fornita la prova del
reinvestimento, che nel caso di specie appare, al contrario,
sussistente; ne consegue che i beni in questione andrebbero detratti
dal valore degli immobili alienati proprio in quanto esiste la prova
del reinvestimento delle somme incassate, pur se le stesse non sono
colpite da imposizione per effetto della norma eccezionale di
esenzione.
2. - Nel giudizio davanti alla Corte costituzionale è intervenuto
il Presidente del Consiglio dei Ministri, rappresentato e difeso
dall'Avvocatura generale dello Stato, chiedendo che la questione sia
dichiarata manifestamente inammissibile o manifestamente infondata.
Ha osservato la difesa erariale che il rimettente, affermando che
la norma impugnata deve essere interpretata nel senso che i beni
soggetti ad imposta sono anche quelli esenti, ha espressamente
evidenziato l'irrilevanza della questione in quanto, per accogliere
la tesi difensiva del contribuente, la Commissione non aveva bisogno
di sollevare la questione di legittimità costituzionale.
Nel merito, la questione sarebbe manifestamente infondata in quanto
questa Corte ha già ritenuto la norma impugnata coerente con i
criteri della delega fissati dall'art. 8 della legge 9 ottobre 1971,
n. 825, volti appunto a prevenire l'evasione del tributo successorio;
ed invero, a tal fine, si considerano compresi nell'attivo ereditario
quei beni che siano stati trasferiti a terzi negli ultimi sei mesi di
vita del defunto, prevedendosi altresì che dal valore di tali beni
sia detratto l'ammontare delle somme reinvestite nell'acquisto di
beni soggetti ad imposta.
Considerato in diritto
1. - La Commissione tributaria di secondo grado di Ravenna dubita
della legittimità costituzionale dell'art. 9, terzo comma, lettera
b) del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637 (Disciplina dell'imposta sulle
successioni e donazioni), nella parte in cui prevede
l'assoggettabilità ad imposta delle somme ricavate dalla vendita di
immobili effettuata dal de cuius nei sei mesi antecedenti il decesso
nel caso in cui le stesse siano state reinvestite nell'acquisto di
BOT.
A parere del giudice a quo, che nel dispositivo dell'ordinanza di
rimessione non ha indicato alcun parametro costituzionale, la
disposizione impugnata si porrebbe in contrasto, come si ricava dalla
motivazione, con l'art. 3 della Costituzione, in quanto
l'assoggettamento ad imposta di somme reinvestite in titoli di Stato
"determinerebbe una ingiustificata disparità di trattamento, avendo
il legislatore all'origine escluso l'imposizione tributaria". Con
questa espressione il rimettente sembra riferire tale disparità alla
situazione tributaria di coloro che hanno acquistato gli stessi
titoli in un periodo non sospetto.
2. - Deve preliminarmente esaminarsi l'eccezione di
inammissibilità sollevata dall'Avvocatura dello Stato. Si sostiene
che il giudice a quo, affermando che la norma impugnata deve essere
interpretata nel senso che i beni soggetti ad imposta sono anche
quelli esenti, avrebbe con ciò stesso evidenziato l'irrilevanza
della questione; e ciò in quanto, nel ritenere corretta la tesi
interpretativa sostenuta dal contribuente, la Commissione poteva
accogliere la tesi medesima, senza bisogno di sollevare la questione
di legittimità costituzionale.
L'eccezione va disattesa.
Occorre in proposito rilevare che il rimettente, sollevando la
questione, afferma che la norma di cui all'art. 9, lettera b) del
d.P.R. n. 637 del 1972, - ai sensi della quale possono essere
detratte dall'attivo ereditario le somme solo se reinvestite in beni
"soggetti ad imposta", - comporta che, ove le somme ricavate dalla
vendita effettuata negli ultimi sei mesi di vita del de cuius siano,
come nel caso, reinvestite in BOT, i titoli in questione devono
essere considerati come beni presuntivamente afferenti all'asse
ereditario e quindi soggetti all'imposta di successione pur se
esenti. Il giudice, quindi, ritenendo di dovere - in base a tale
interpretazione - assoggettare ad imposta i titoli in questione,
dubita della legittimità costituzionale della norma, in quanto in
tal modo vengono ad essere colpiti da imposizione beni che il
legislatore ha invece ritenuto meritevoli di esenzione di tipo
oggettivo.
3. - Nel merito la questione deve essere dichiarata non fondata.
Dal punto di vista testuale l'art. 9 del d.P.R. n. 637 del 1972,
dopo aver fissato la regola secondo cui si considera compreso
nell'attivo ereditario il valore dei beni trasferiti a terzi a titolo
oneroso negli ultimi sei mesi di vita del de cuius, rende detraibili
da tale valore le somme reinvestite, ma esplicitamente limitando le
detraibilità ai soli reinvestimenti in beni "soggetti ad imposta".
Tale espressione ha riguardo ai beni che vanno effettivamente a
formare la base imponibile, con conseguente esclusione dei beni che
godano esenzioni del predetto tipo.
La ratio di tale disposizione è evidente, e ne costituisce un
valido fondamento giustificativo, in quanto: da un lato, si vuole
evitare una doppia imposizione, e, dall'altro, scongiurare
depauperamenti dell'attivo ereditario, preordinati, in virtù della
loro collocazione temporale, a ridurre il carico impositivo
dell'erede. Come viene osservato dalla giurisprudenza della
Cassazione, rispetto a tale finalità devono considerarsi equivalenti
l'ipotesi della vendita con pura e semplice monetizzazione del valore
trasferito e quella seguita dall'impiego della somma ricavata
nell'acquisto di beni esenti dal tributo successorio.
In proposito va inoltre evidenziato che questa Corte - dopo aver
più volte riconosciuto che il ricorso alle presunzioni legali in
materia tributaria è lecito, essendo volto a proteggere l'interesse
generale alla riscossione contro ogni tentativo di evasione - ha
avuto modo di affermare, in un'altra ipotesi ma con specifico
riferimento alla norma della cui legittimità ora si dubita
(ordinanza n. 982 del 1988), che è ragionevole presumere, da un
lato, che le alienazioni compiute negli ultimi sei mesi di vita del
dante causa siano intese ad eludere l'imposta di successione, e,
dall'altro, che l'impiego della somma ricavata nell'estinzione di una
passività vada detratta dall'attivo ereditario, allo scopo di
evitare una doppia tassazione.
Per quanto riguarda più direttamente l'ipotesi in esame, è
decisivo considerare che non può essere ritenuta sussistente la
denunciata disparità di trattamento per il fatto che il godimento
dell'esenzione dei BOT dipenderebbe dalla data del loro acquisto da
parte del contribuente, in quanto, come anche correttamente osservato
dalla Corte di cassazione, la norma impugnata non tocca l'esenzione
prevista per tali titoli, ma ha riguardo esclusivamente al diverso
atto che ha preceduto l'acquisto degli stessi: è la vendita dei beni
del de cuius effettuata nei sei mesi antecedenti il decesso che viene
considerata non idonea a determinare una decurtazione dell'imponibile
esistente all'epoca della sua stipulazione. In altri termini, la
eccezione (prevista dal terzo comma, lettera b), dell'art. 9) alla
presunzione di cui al primo comma opera unicamente nel caso in cui il
ricavato della vendita del bene sia reinvestito in altri beni
"soggetti ad imposta"; altrimenti il tributo successorio colpisce i
beni venduti che si considerano ancora compresi nell'asse ereditario.

Per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 9, terzo comma, lettera b) del d.P.R. 26 ottobre 1972, n.
637 (Disciplina dell'imposta sulle successioni e donazioni),
sollevata, in riferimento all'art. 3 della Costituzione, dalla
Commissione tributaria di secondo grado di Ravenna, con l'ordinanza
di cui in epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, l'8 maggio 1997.
Il Presidente: Granata
Il redattore: Santosuosso
Il cancelliere: Di Paola
Depositata in cancelleria il 16 maggio 1997.
Il direttore della cancelleria: Di Paola
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