1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 42 del 18-10-2023
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 190 SENTENZA 21 settembre - 17 ottobre 2023
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Tributi - Riscossione - Diretta impugnabilita' del ruolo e della cartella, invalidamente notificati, conosciuti occasionalmente tramite la consultazione dell'estratto di ruolo (nel caso di specie: impugnazione di una cartella relativa alla TARSU del 2011) - Esclusione, in via generale - Possibilita' ammessa alle sole ipotesi espressamente previste - Denunciata violazione del diritto di difesa e del principio di uguaglianza - Inammissibilita' delle questioni - Pressante auspicio che il Governo dia attuazione alla revisione del sistema nazionale della riscossione secondo i principi e criteri contenuti nella delega conferitagli dalla legge 9 agosto 2023, n. 111. - Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, art. 12, comma 4-bis, cosi' come modificato dall'art. 3-bis del decreto-legge 21 ottobre 2021, n. 146, convertito, con modificazioni, nella legge 17 dicembre 2021, n. 215, in vigore dal 21 dicembre 2021. - Costituzione, artt. 3, 24, 77, 111, 113 e 117, primo comma. (T-230190) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.42 del 18-10-2023)

LA CORTE COSTITUZIONALE

composta dai signori:
Presidente:Silvana SCIARRA;
Giudici :Daria de PRETIS, Nicolò ZANON, Franco MODUGNO, Augusto
Antonio BARBERA, Giulio PROSPERETTI, Giovanni AMOROSO, Luca
ANTONINI, Stefano PETITTI, Angelo BUSCEMA, Emanuela NAVARRETTA,
Maria Rosaria SAN GIORGIO, Filippo PATRONI GRIFFI,

ha pronunciato la seguente

SENTENZA

nei giudizi di legittimità costituzionale dell'art. 12, comma
4-bis, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973,
n. 602 (Disposizioni sulla riscossione delle imposte sul reddito),
come aggiunto dall'art. 3-bis del decreto-legge 21 ottobre 2021, n.
146 (Misure urgenti in materia economica e fiscale, a tutela del
lavoro e per esigenze indifferibili), convertito, con modificazioni,
nella legge 17 dicembre 2021, n. 215, promossi dalla Corte di
giustizia tributaria di primo grado di Napoli con ordinanza del 23
gennaio 2023 e dal Giudice di pace di Napoli con ordinanza del 3
febbraio 2023, iscritte, rispettivamente ai numeri 18 e 95 del
registro ordinanze 2023 e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della
Repubblica numeri 9 e 27, prima serie speciale, dell'anno 2023, le
cui trattazioni sono state fissate per l'adunanza in camera di
consiglio del 20 settembre 2023.
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
udito nella camera di consiglio del 21 settembre 2023 il Giudice
relatore Luca Antonini;
deliberato nella camera di consiglio del 21 settembre 2023.

Ritenuto in fatto

1.- Con ordinanza del 23 gennaio 2023 (r.o. n. 18 del 2023), la
Corte di giustizia tributaria di primo grado di Napoli ha sollevato,
nel corso di un giudizio tributario promosso in data 28 luglio 2021 e
in riferimento agli artt. 3, 24 e 113 della Costituzione, questioni
di legittimità costituzionale dell'art. 12, comma 4-bis, del d.P.R.
29 settembre 1973, n. 602 (Disposizioni sulla riscossione delle
imposte sul reddito), così come modificato dall'art. 3-bis del
decreto-legge 21 ottobre 2021, n. 146 (Misure urgenti in materia
economica e fiscale, a tutela del lavoro e per esigenze
indifferibili), convertito, con modificazioni, nella legge 17
dicembre 2021, n. 215, in vigore dal 21 dicembre 2021.
1.1.- La suddetta disposizione prevede: «L'estratto di ruolo non
è impugnabile. Il ruolo e la cartella che si assume invalidamene
notificata sono suscettibili di diretta impugnazione nei soli casi in
cui il debitore che agisce in giudizio dimostri che dall'iscrizione a
ruolo possa derivargli un pregiudizio per la partecipazione a una
procedura di appalto, per effetto di quanto previsto nell'articolo
80, comma 4, del codice dei contratti pubblici, di cui al decreto
legislativo 18 aprile 2016, n. 50, oppure per la riscossione di somme
allo stesso dovute dai soggetti pubblici di cui all'articolo 1, comma
1, lettera a), del regolamento di cui al decreto del Ministro
dell'economia e delle finanze 18 gennaio 2008, n. 40, per effetto
delle verifiche di cui all'articolo 48-bis del presente decreto o
infine per la perdita di un beneficio nei rapporti con una pubblica
amministrazione».
1.2.- Il giudice rimettente muove dalla premessa che la
disposizione richiamata «costituisce norma processuale di immediata
applicazione e pertanto ne va fatta applicazione anche nel presente
giudizio» in quanto la recente «S.C. a SS.UU. (sent. 06/09/2022, n.
26283)» avrebbe sancito «che tale norma si applica anche ai processi
pendenti, qualificandola come una condizione dell'azione di natura
"dinamica" e quindi con dimostrazione a carico della parte che deve
così dar prova dell'attualità del suo interesse ad agire (e cioè
della sussistenza delle ipotesi previste dalla norma stessa)».
2.- La CGT ripercorre, poi, l'iter giurisprudenziale in ordine
alla possibilità di impugnazione "diretta" ed "anticipata" di ruolo
e cartella, richiamando «la Cass. a SS.UU. (sent. 19704/2015)» che
avrebbe affermato «l'immediata impugnabilità del Ruolo in mancanza
di notifica della Cartella senza dover necessariamente attendere la
notifica di un atto successivo, e ciò in base ad una lettura
dell'art. 19 citato, orientata alla tutela del diritto di difesa
previsto in Costituzione».
In tale pronuncia sarebbe stata valorizzata la circostanza per
cui, a causa dell'esecutività del ruolo non impugnato, il
contribuente rischiava di vedersi esposto ad una procedura esecutiva
con tutela solo risarcitoria e quindi «"postuma"» dei suoi diritti,
sicchè «la mancanza/nullità della notifica non inficia di per sè
il Ruolo e/o la Cartella, ma rende possibile l'esame del merito della
pretesa, in funzione recuperatoria al fine di contestarne
l'attualità ad es. per l'intervenuta prescrizione».
3.- Quanto alla rilevanza, la CGT riferisce che le questioni di
legittimità costituzionale sarebbero incentrate solo sulla cartella
relativa alla tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani
(TARSU) del 2011 pretesa dal Comune di Quarto, in quanto la
notificazione sarebbe stata effettuata il 20 ottobre 2012 a familiare
convivente, ma non risulterebbe inviata «la debita CAN», con
conseguente nullità della stessa, nè sarebbero state prodotte in
giudizio «notifiche di ulteriori atti che possano avere interrotto la
prescrizione».
Il rimettente, poi, precisa che, «applicando la norma», il
ricorso sarebbe destinato «ad essere dichiarato inammissibile perchè
si tratta di impugnativa del c.d. Estratto di Ruolo (rectius:
impugnativa immediata del Ruolo a prescindere dalla notifica di un
atto) al di fuori delle ipotesi previste dal comma 4 bis».
Se, invece, la norma di cui alla novella dovesse essere ritenuta
costituzionalmente illegittima nella parte in cui consente
l'impugnativa "diretta" esclusivamente nelle ipotesi in essa previste
(pregiudizi sorti nei rapporti con la pubblica amministrazione), il
ricorso del contribuente dovrebbe essere accolto.
Ciò, in quanto sarebbe «pacifico che la prescrizione in tema di
tributi locali è di 5 anni» e «sul punto la giurisprudenza ritiene
applicabile la norma di cui all'art. 2948 cod. civ. per tutti quei
tributi che devono "pagarsi periodicamente ad anno" [...]» e, dunque,
poichè la TARSU sarebbe stata relativa all'anno 2011, in assenza di
atti interruttivi notificati, «la relativa pretesa dovrebbe essere
dichiarata prescritta».
4.- In punto di non manifesta infondatezza delle questioni, la
CGT si sofferma sul vulnus, da parte della norma censurata, del
principio di uguaglianza di cui all'art. 3 Cost., delineando rilievi
in parte comuni anche alla ritenuta violazione del diritto di difesa,
di cui all'art. 24 Cost.
4.1.- Sotto un primo profilo, vi sarebbe violazione del principio
di uguaglianza in quanto la tutela giurisdizionale del contribuente
avverso la pretesa tributaria risulterebbe «diversa (e deteriore)
laddove sia competente il GT rispetto alla tutela accordata innanzi
al G.O. per le medesime ipotesi e per le medesime ragioni».
Infatti, per il rimettente, questa Corte, con la sentenza n. 114
del 2018, avrebbe «sancito l'ammissibilità delle opposizioni ex art.
615 cpc (innanzi al G.O.) laddove esse non riguardino "contestazioni
del titolo" che invece sono riservate al G.T.».
Tale sentenza si sarebbe «inseri[ta] nel solco delle SS.UU. del
2015 completando la tutela del contribuente», in quanto in tal modo
«[i]l Ruolo risultava sempre impugnabile: innanzi al G.T. in mancanza
di notifica di un atto (funzione recuperatoria) ed innanzi al G.O.
per le questioni successive che non riguardavano più il titolo (in
mancanza di impugnazioni l'avvenuta notifica cristallizzava la
pretesa tributaria)».
La CGT, quindi, rimarca che «[l]a riforma del 2021 e la
successiva interpretazione delle SS.UU. del 2022» avrebbero mutato
«notevolmente il quadro», rendendo «oggettivamente più difficoltosa
la possibilità di tutela innanzi al G.T.».
Un esempio della tutela affievolita del contribuente si
rinverrebbe nell'istituto della prescrizione, in quanto «laddove essa
venga fatta valere contro una cartella che si assume non notificata
l'impugnativa va fatta al G.T.», ma non sarebbe più possibile «in
via immediata» - tranne che nelle ipotesi previste dalla novella -
essendo necessario «attendere la notifica di un atto successivo
(magari esecutivo) per poter contestare la pretesa (con evidenti
rischi di tutela meramente risarcitoria)».
Diversamente, prosegue il rimettente, «laddove si discuta di
prescrizione successiva alla notifica della cartella (e non vi sia
contestazione di tale notifica) la giurisdizione - come da
insegnamento della stessa S.C. - spetta al G.O.».
Osserva la CGT che «[i]n tal caso sarà possibile l'opposizione
ex art. 615 cpc e la tutela sarà esperibile immediatamente
indipendentemente dalla notifica di un ulteriore atto e sine die (e
con tutti i poteri riconosciuti dal codice di rito al G.O.)» e ciò
costituirebbe una disparità di trattamento che aggraverebbe anche le
possibilità di tutela effettiva.
4.2.- Sotto un secondo profilo, la violazione del principio di
uguaglianza si verificherebbe perchè le ipotesi previste dalla norma
censurata non esaurirebbero tutti i possibili pregiudizi derivanti
dal permanere di un'indebita iscrizione a ruolo.
Infatti, per il rimettente l'impugnazione immediata di ruolo e
cartella, invalidamente notificati, sarebbe consentita in virtù
della nuova norma solo per i tre «pregiudizi» individuati dalla
legge, tutti legati ai rapporti del contribuente con la pubblica
amministrazione, mentre resterebbero irragionevolmente sforniti di
tutela immediata, tra gli altri: a) il pregiudizio riguardante «la
stessa possibilità di subire l'esecuzione senza poter
preventivamente paralizzare la pretesa (ma dovendosi necessariamente
[...] affidare ad una tutela di urgenza, in presenza magari di un
pignoramento di uno stipendio)»; b) quello per cui «gli Istituti di
Credito (pur non potendo accedere direttamente all'anagrafe
tributaria) sono molto attenti ai debiti tributari ed un'impresa che
esponesse debiti fiscali in bilancio (anche se risalenti e con
indicazione della contestazione degli stessi) vedrebbe senza dubbio
peggiorare il suo rating e avrebbe difficoltà per l'accesso al
credito, almeno non a condizioni ottimali»; c) nonchè quello
relativo a «qualsiasi altro mutuo, anche in favore di soggetti non
esercenti attività di impresa».
Per il giudice a quo si dovrebbe riflettere, quanto alla
sussistenza di un possibile pregiudizio, anche «[sul]le segnalazioni
che a norma del Codice della Crisi d'Impresa le Agenzia Fiscali,
l'Inps etc. sono obbligati ad inviare alle Imprese in mora con i
pagamenti all'Erario (soprattutto al fine di valutare l'instaurazione
di una procedura di Composizione Negoziata della Crisi)»; ed infatti
«anche questo costituisce un campanello d'allarme che condiziona
pesantemente l'accesso al credito (v. art. 25 novies C. Crisi Impresa
che obbliga i "creditori qualificati" a segnalare l'esistenza di
debiti anche di importo non elevato con comunicazione da inviare
anche agli Organi di Controllo)».
5.- La CGT deduce anche la violazione dei parametri di cui agli
artt. 24 e 113 Cost., in quanto la nuova norma, per come
interpretata, comprimerebbe in maniera ingiustificata il diritto di
difesa, «costituzionalmente garantito (anche a livello CEDU e di
diritto dell'Unione)», facendo «regredire la possibilità di tutela
che era stata sancita dalle SS.UU. del 2015».
5.1.- Sotto un primo profilo il rimettente osserva che «nelle
ipotesi non contemplate dal comma 4 bis per poter impugnare il Ruolo
il contribuente è costretto ad attendere la notifica di un atto
successivo che però spesso è un atto esecutivo (ad es. il
pignoramento o comunque la minaccia di un atto esecutivo-cautelare
come il preavviso di fermo o di ipoteca)». In tali casi, quindi, il
contribuente «subi[rebbe] un danno immediato (mancanza di
disponibilità del bene: ad es. blocco di parte del suo stipendio)
che non può in alcun modo prevenire se non ricorrendo alla tutela
cautelare dopo aver subito tale pregiudizio».
5.2.- Sotto un secondo profilo, il giudice a quo denuncia
«analoga ed ingiustificata compressione del diritto di difesa [...]
nelle ipotesi [...] in cui non si tutelano tutti i possibili
pregiudizi derivanti dall'iscrizione a Ruolo».
6.- Infine, la CGT, da un lato, non misconosce le «ragioni
sottese alla norma sotto esame: a seguito delle SS.UU. del 2015 è
evidente che il Legislatore si è preoccupato di evitare un
proliferare di ricorsi per carichi anche molto risalenti e che a
fronte di esazione piuttosto improbabile avrebbero gravato in maniera
eccessiva sugli uffici sottraendo risorse preziose e causando il
danno economico della possibile condanna al pagamento delle spese di
giudizio».
Dall'altro, tuttavia, manifesta «perplessita'» per «il fatto che
per risolvere tale problema il Legislatore sia intervenuto
condizionando pesantemente la possibilità di difendersi in
giudizio».
Peraltro, ad avviso della CGT «in concreto il Legislatore avrebbe
potuto adottare soluzioni più snelle e con costi irrisori, che
comunque sarebbero state rispettose del diritto di difesa» e, in
particolare, «si sarebbe potuto prevedere un obbligo di ricorso
amministrativo imponendo quindi all'Amministrazione di esprimersi
sull'attualità della pretesa (e magari prevedere un'ipotesi di
silenzio-accoglimento) [...]» oppure «si sarebbe potuto impedire per
legge qualsiasi azione esecutiva o cautelare prima della notifica di
un nuovo atto ricognitivo».
7.- Nel giudizio è intervenuto il Presidente del Consiglio dei
ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, chiedendo di dichiarare inammissibili e, comunque, non fondate
le questioni.
7.1.- Preliminarmente, l'Avvocatura eccepisce l'inammissibilità
«parziale» delle questioni per difetto di rilevanza «laddove il
Giudice rimettente sostiene che le ipotesi di cui al citato comma
4-bis non esaurirebbero tutti i possibili pregiudizi correlati ad
un'indebita iscrizione a ruolo meritevoli di tutela anticipata».
La CGT, infatti, avrebbe proceduto ad «una elencazione
esemplificativa di casi non contemplati dalla legge e rispetto ai
quali, a suo avviso, preponderanti esigenze di parità di trattamento
(art. 3 Cost.) e di tutela del diritto di difesa (artt. 24 e 113
Cost.) imporrebbero comunque di riconoscere la tutela anticipata».
Tuttavia, per la difesa dello Stato, non sarebbe stato nè
allegato nè dimostrato dal contribuente «alcun ipotetico
pregiudizio» asseritamente subito, diverso da quelli tipizzati dal
legislatore, ma comunque meritevole di tutela anticipata.
Per l'Avvocatura, dunque, «[i]n un contesto di giurisdizione
"soggettiva"» non potrebbe predicarsi la sussistenza di un interesse
a ricorrere avverso l'estratto di ruolo «in assenza di una lesione
giuridicamente rilevante».
La norma censurata, quindi, non sarebbe «destinata a trovare
applicazione nel caso di specie».
8.- Quanto al merito, l'Avvocatura, dopo aver richiamato
l'interpretazione costituzionalmente orientata dell'art. 19, comma 3,
del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul
processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta
nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413), da parte della
Corte di cassazione, sezioni unite, sentenza 2 ottobre 2015, n.
19704, prosegue evidenziando le ragioni ispiratrici della novella
normativa.
Per la difesa erariale tale disposizione avrebbe tratto origine
dalla «Relazione finale del 30 giugno 2021 della Commissione
interministeriale per la riforma della giustizia tributaria», che
avrebbe segnalato «tra le principali problematicità, proprio quella
dell'impugnabilità o meno dell'estratto di ruolo».
In particolare, in tale documento sarebbe stata stigmatizzata
l'imponente proliferazione dei ricorsi «"avverso gli estratti di
ruolo"».
8.1.- L'Avvocatura, quindi, evidenzia «[i] principi affermati da
Cass. SS.UU., n. 26283/2022», che avrebbe ritenuto l'immediata
applicabilità di tale nuova disposizione ai processi pendenti, in
quanto il nuovo art. 12, comma 4-bis, del d.P.R. n. 602 del 1973,
«"selezionando specifici casi in cui l'invalida notificazione della
cartella ingenera di per sè il bisogno di tutela giurisdizionale, ha
plasmato l'interesse ad agire, condizione dell'azione avente natura
'dinamicà che, come tale, può assumere una diversa configurazione,
anche per norma sopravvenuta, fino al momento della decisione"».
Sarebbe stato superato, allora, il precedente orientamento
fondato sul principio «della generalizzata tutela immediata affermato
nel 2015», avendo la novella «legittimamente individuato i casi
specifici di "azione diretta" avverso il ruolo e la cartella di
pagamento che si assuma invalidamente notificata».
8.2.- La difesa dello Stato passa, poi, ad esaminare, nel
complesso, le censure di illegittimità costituzionale sollevate
dalla CGT sia in relazione al principio di uguaglianza che al diritto
di difesa.
8.2.1.- In primo luogo, rappresenta l'assenza di vuoti di tutela
per il contribuente, in quanto la nuova norma vieterebbe solo
«l'impugnabilità in via "diretta" di ruolo e cartella invalidamente
notificati», ma «non anche quella in via "indiretta"». Si porrebbe,
quindi, solo un «problema di tempestività della tutela», ossia «se
sia legittimo o meno che il contribuente debba attendere l'inizio del
procedimento esecutivo per dolersi dell'erronea notifica di eventuali
cartelle di pagamento».
8.2.2.- In secondo luogo, per l'Avvocatura, la novella del 2021
si sarebbe «limitata a "conformare" - non già a negare - talune
tecniche di tutela concretamente esperibili nel solo caso di avvio
dell'esecuzione entro l'anno».
8.2.3.- In terzo luogo, le argomentazioni dell'ordinanza di
rimessione non terrebbero conto della peculiare modalità di
funzionamento dell'attività di riscossione, che riguarderebbe una
«stratificazione di crediti vetusti» e non riscossi, ricompresi nel
«c.d. "magazzino della riscossione"» e «non suscettibili di
riscossione», rispetto ai quali, dunque, «nessuna iniziativa
esecutiva verrà giammai attivata dall'Agente della riscossione».
Tali crediti, quindi, sarebbero «soltanto formalmente [...] ancora in
carico all'Agente della riscossione», dovendosi «definire i rapporti
con gli Enti creditori secondo l'attuale meccanismo del c.d. "scalare
inverso", basato sull'esame prioritario delle annualità più
recenti».
Ciò sarebbe dipeso dalle ripetute proroghe legali dei termini di
presentazione delle «comunicazioni di inesigibilita'», che si
sarebbero susseguite nel tempo (si richiamano in particolare «l'art.
1, comma 684, primo periodo della Legge 23 dicembre 2014, n. 190 e
s.m.i. e l'art. 68, comma 4, del D.L. n. 18/2020 come modificato, da
ultimo, dall'art. 4, comma 1, lett. c) del D.L. n. 41/2021»), di cui
«da[rebbero] ampiamente conto le due recenti sentenze di codesta
Corte n. 66/2022 e n. 51/2019».
9.- Per l'Avvocatura, dunque, l'art. 12, comma 4-bis, del d.P.R.
n. 602 del 1973, si sarebbe limitato «a selezionare le impugnative
anticipate utilmente decidibili nel merito alla luce del principio
generale dell'interesse ad agire», senza pregiudizio per il principio
di uguaglianza e per il diritto di difesa, anche perchè sarebbe
orientamento costante di questa Corte il riconoscere ampia
discrezionalità al legislatore in tema di disciplina degli istituti
processuali.
Chiarisce la difesa erariale che «[l]a soluzione offerta dalle
Sezioni Unite del 2015 [...] si inseriva in un contesto ordinamentale
profondamente diverso da quello attuale [...] in cui non era chiara
la possibilità di portare all'attenzione del giudice tributario
l'atto di pignoramento».
A tali questioni avrebbe posto rimedio la giurisprudenza di
legittimità. Infatti, «con la sentenza n. 13913 del 2017» essa
avrebbe riconosciuto la sussistenza della giurisdizione tributaria
«in tema di opposizione agli atti esecutivi riguardante l'atto di
pignoramento, che sia viziato per omessa o invalida notificazione
della cartella di pagamento (o degli altri atti presupposti)».
Inoltre, prosegue l'Avvocatura, questa Corte «con la nota
sentenza n. 114 del 2018 ha risolto definitivamente ogni problema»,
dichiarando l'illegittimità costituzionale dell'art. 57, comma 1,
lettera a), del d.P.R. n. 602 del 1973, «"nella parte in cui non
prevede che, nelle controversie che riguardano gli atti
dell'esecuzione forzata tributaria successivi alla notifica della
cartella di pagamento o dell'avviso di cui all'art. 50 del d.P.R. n.
602 del 1973, sono ammesse le opposizioni regolate dall'art. 615 del
codice di procedura civile"».
Non vi sarebbe, in definitiva, nell'attuale quadro ordinamentale
alcun vuoto di tutela.
10.- Per la difesa dello Stato, poi, non vi sarebbe alcun
contrasto con l'art. 3 Cost., nè in relazione al principio di
uguaglianza, in assenza dell'indicazione di un «tertium
comparationis», e neppure per intrinseca irrazionalità della norma,
in quanto non sussisterebbe un principio costituzionalmente rilevante
di necessaria uniformità di regole procedurali, sicchè la
differenza delle regole di accesso alla giurisdizione tributaria
rispetto a quella ordinaria non integrerebbe di per sè alcun
possibile vulnus costituzionale.
L'Avvocatura riporta, quindi, l'affermazione della Corte di
cassazione, a sezioni unite, sentenza 6 settembre 2022, n. 26283,
dove si osserva che «"l'accesso ridotto alla tutela immediata non
incide sul diritto a un processo, poichè resta piena e ampia la
tutela generale, presidiata anche dai poteri cautelari del giudice"».
Le finalità della novella sarebbero, dunque, non solo quella di
contrastare la prassi di azioni giudiziarie proposte anche a distanza
di tempo assai rilevante dall'emissione delle cartelle a fronte
«dell'inattività dell'agente per la riscossione», ma anche quella di
una riduzione del contenzioso, nella consapevolezza che «"la
giurisdizione sia una risorsa non illimitata e che misure di
contenimento del contenzioso civile debbano essere messe in opera"»
(è citata la sentenza n. 155 del 2014 di questa Corte).
Il fine della novella sarebbe stato, quindi, quello di «arginare
l'instaurazione [...] di una mole di giudizi potenzialmente idonea a
pregiudicare la funzionalità del sistema giudiziario nel suo
complesso».
11.- La norma censurata, da questo punto di vista, avrebbe inteso
«selezionare e tipizzare, compatibilmente con il principio
dell'interesse ad agire [...] ipotesi in cui la tutela anticipata di
merito continua ad essere riconosciuta» e ciò «in ragione della
oggettiva sussistenza di un interesse alla immediata reazione
giudiziale».
12.- Inoltre, la difesa erariale, anche con riferimento agli
«"ulteriori pregiudizi"» derivanti dall'iscrizione a ruolo e che,
secondo il giudice a quo, resterebbero fuori dalla "tutela
anticipata", rimarca che la citata sentenza n. 26283 del 2022 della
Corte di cassazione avrebbe escluso vuoti di tutela anche nel
«"pignoramento di crediti"» di cui all'art. 72-bis del d.P.R. n. 602
del 1973: «piena e ampia» resterebbe dunque «la tutela generale del
contribuente, presidiata anche dai poteri cautelari del giudice».
12.1.- Peraltro, per la difesa erariale nessun dubbio potrebbe
ragionevolmente porsi in relazione alla possibilità per
l'imprenditore, «a fronte delle "segnalazioni dei creditori pubblici
qualificati" di cui all'art. 25-novies del Codice della Crisi
d'Impresa e dell'Insolvenza» inviate a lui o all'organo di controllo
della società, di contestarle «impugnando le sottostanti cartelle di
pagamento che si asseriscano non validamente notificate».
12.2.- Infine, l'Avvocatura conclude precisando che, anche in
relazione «ai casi in cui l'esistenza del debito tributario possa
rendere più difficile l'accesso al mercato creditizio», il dubbio di
costituzionalità potrebbe essere superato «muovendo da una lettura
estensiva e adeguatrice del citato comma 4-bis», prospettando,
dunque, la possibilità, «avuto riguardo alla ratio di tale norma»,
di ritenere «la non tassatività delle fattispecie ivi previste».
In tal modo, dunque, il contribuente, ove «riuscisse a dimostrare
che la pretesa creditoria» anche se solo formalmente risultante
dall'estratto di ruolo, «sia comunque lesiva di una sua specifica
situazione giuridica soggettiva», potrebbe agire immediatamente in
giudizio per la tutela dei propri diritti, al fine di conseguire
«l'accertamento negativo dell'esistenza del credito».
13.- Con ordinanza del 3 febbraio 2023 (r.o. n. 95 del 2023), il
Giudice di pace di Napoli ha sollevato, in riferimento agli artt. 3,
24, 77, 111, 113 e 117 Cost., questioni di legittimità
costituzionale dell'art. 12, comma 4-bis, del d.P.R. n. 602 del 1973,
così come modificato dall'art. 3-bis, del d.l. n. 146 del 2021, come
convertito, in vigore dal 21 dicembre 2021, anche
nell'interpretazione fornita dalla sentenza della Cassazione n. 26283
del 2022.
13.1.- Il rimettente evidenzia che dette questioni sono sorte nel
corso di un giudizio di opposizione all'esecuzione ex art. 615 cod.
proc. civ., promosso con atto di citazione notificato il 15 dicembre
2020, con il quale il contribuente assumeva di essere venuto a
conoscenza, consultando l'estratto di ruolo, di cartelle esattoriali
non pagate a proprio carico, «mai giunte alla sua conoscenza o
comunque affette da vizi insanabili», relative a sanzioni «per
Violazione Codice della Strada».
Aggiunge il rimettente che si sono costituite in giudizio sia la
Prefettura di Salerno sia l'Agenzia delle entrate-Riscossione (ADER),
quest'ultima eccependo di aver regolarmente notificato la cartella di
pagamento e, comunque, l'inammissibilità dell'opposizione ai sensi
dell'art. 3-bis del d.l. n. 146 del 2021, come convertito, anche
«alla luce della pronuncia della Suprema Corte di Cassazione a SS.UU.
n. 26283/2022».
14.- In punto di rilevanza il Giudice di pace, enfatizza, in
termini generali, il «grande rilievo» delle questioni «sia per il
cospicuo contenzioso pendente», sia «per la soluzione poco
condivisibile suggerita dalla S.C. a SS.UU. in ordine alla efficacia
retroattiva di una norma emanata a mezzo decretazione d'urgenza».
Ricorda, poi, che la «Corte di Cassazione a Sezioni Unite con
precedente pronuncia n. 19704/2015 ha chiaramente ritenuto
"ammissibile l'impugnazione della cartella (e/o del ruolo) che non
sia stata (validamente) notificata e della quale il contribuente sia
venuto a conoscenza attraverso l'estratto di ruolo rilasciato su sua
richiesta dal concessionario"».
Al contrario, con la novella legislativa e a seguito della nuova
pronuncia della Corte di cassazione, a sezioni unite, n. 26283 del
2022, «il diritto [di] difesa appare quantomeno compresso e tutte le
procedure pendenti verrebbero liquidate con pronuncia di
inammissibilità senza tener conto della loro eventuale fondatezza
del merito».
15.- Il Giudice di pace, quanto alla non manifesta infondatezza,
si duole prioritariamente della violazione dei parametri di cui agli
artt. 3 e 24 Cost.
Infatti, dopo aver affermato che l'efficacia retroattiva della
norma censurata non sarebbe stata «postulata dal legislatore», ma
«dalla Suprema Corte con la [...] pronuncia num. 26283/2022»,
richiama la sentenza di questa Corte n. 66 del 2002, la quale avrebbe
ritenuto che «[u]na volta precisata la natura innovativa della [...]
disposizione, va accertato se la prevista "retroattività trovi
adeguata giustificazione sul piano della ragionevolezza [...] e non
contrasti con altri valori e interessi costituzionalmente protetti"».
Nel caso in esame la retroattività della norma penalizzerebbe «i
contribuenti nei giudizi già pendenti e promossi anni prima» e si
porrebbe «in netto ed aperto contrasto con valori ed interessi
costituzionalmente protetti».
Per il giudice a quo, dunque, «[i]l voler attribuire alla norma
incriminata efficacia retroattiva a tutti i procedimenti pendenti
disinteressandosi, a prescindere dalla decisione nel merito, della
loro proposizione prima della fase pandemica, dell'attività
processuale svolta, dei costi di giustizia sostenuti e dei successivi
costi di registrazione delle pronunce si estrinseca quale atto di
forte violazione e prevaricazione».
Ciò che comporterebbe quindi «una evidente lesione del principio
di buona fede ed affidamento del contribuente».
Sarebbe, in definitiva, «irragionevole, illogica, illegittima,
ingiusta ed altamente lesiva la soluzione adottata dalle SS.UU. per
porre rimedio all'eccessivo numero dei procedimenti pendenti».
15.1.- Il rimettente precisa poi che «l'impianto della norma
tipicizza le ipotesi in cui è ammessa l'impugnazione del ruolo e
della cartella di pagamento», sicchè l'ambito delle previsioni
sarebbe alquanto riduttivo e discriminerebbe tutti i contribuenti che
non operano con la pubblica amministrazione, i quali però dalla
iscrizione a ruolo del debito erariale subiscono un pregiudizio.
In tal modo il diritto ad un equo processo sarebbe riservato,
dalla norma censurata, solo a coloro che intrattengono rapporti con
la pubblica amministrazione.
La nuova disposizione, prosegue il Giudice di pace, «potrebbe
introdurre disparità di trattamento tra un'impresa ammessa alla
tutela "preventiva" per partecipare a una gara d'appalto e una
persona fisica, potenziale destinataria di un pignoramento del conto
corrente e/o di un preavviso di ipoteca, alla quale è preclusa
l'azione giudiziaria anticipata» che, invece, sarebbe stata «già
ampiamente garantita prima della novella».
Infatti, un «interesse attuale e concreto» del contribuente
all'impugnazione "diretta" potrebbe ravvisarsi anche in situazioni
«"omogenee"» rispetto a quelle inerenti ai rapporti con la pubblica
amministrazione.
Da questo punto di vista, una grave situazione di pendenze
fiscali potrebbe, a detta del giudice a quo, determinare
«l'esclusione anche da un qualsiasi contratto, anche di appalto, in
regime privatistico», poichè «[l]'avvenuta inclusione dei reati
tributari tra i reati-presupposto del d.lgs. n. 231/2001 spinge [...]
anche i contraenti privati [...] ad una attenta verifica circa le
pendenze fiscali delle potenziali controparti».
Inoltre andrebbero considerati, ai fini della necessità della
tutela anticipata, la «possibile mancata concessione [...] riduzione
e/o [...] revoca di finanziamenti bancari», come pure gli «effetti
ostativi dei debiti fiscali sulla circolazione delle aziende, le cui
vicende risulterebbero negativamente influenzate, in termini di
prezzo e/o di garanzie, dalle pendenze risultanti dall'estratto di
ruolo o da altro documento quale la certificazione di cui all'art.
14, d.lgs. n. 472/97».
15.2.- Il rimettente paventa anche la «violazione dell'art. 77,
comm[i] 1° e 2°, Cost.», evidenziando un «[a]ltro dubbio» in ordine
alla compatibilità dell'art. 3-bis del d.l. n. 146 del 2021, come
convertito, con «i principi sanciti dall'art. 77 Cost.», essendo
carente il «requisito di specifica necessità e urgenza».
15.3.- Per il Giudice di pace sussisterebbe anche la violazione
dei parametri di cui agli artt. 111 e 113 Cost., in quanto la norma
censurata avrebbe «introdotto nell'ordinamento una utilità solo ed
esclusivamente a favore della PA», precludendo «il diritto di difesa
del contribuente, restringendolo a soli tre casi tassativi sempre ad
esclusivo appannaggio della P.A.».
15.4.- Per il giudice a quo, infine, la novella sarebbe in
contrasto anche con il parametro di cui all'art. 117 Cost., avendo
violato «il principio» per cui «[l]a potestà legislativa è
esercitata dallo Stato e dalle Regioni nel rispetto della
Costituzione, nonchè dei vincoli derivanti dall'ordinamento
comunitario e dagli obblighi internazionali».
16.- Tardivamente il 31 agosto 2023 Ivano Tarquini depositava una
opinione scritta quale amicus curiae.

Considerato in diritto

1.- La CGT di primo grado di Napoli, con ordinanza del 23 gennaio
2023 (r.o. n. 18 del 2023), dubita, in riferimento agli artt. 3, 24 e
113 Cost., della legittimità costituzionale dell'art. 12, comma
4-bis, del d.P.R. n. 602 del 1973, come modificato dall'art. 3-bis
del d.l. n. 146 del 2021, come convertito.
Tale norma, innalzando la soglia del bisogno di tutela
giurisdizionale dei contribuenti ai fini della impugnazione "diretta"
del ruolo e della cartella, invalidamente notificati, ma conosciuti
occasionalmente tramite la consultazione dell'estratto di ruolo,
stabilisce: «L'estratto di ruolo non è impugnabile. Il ruolo e la
cartella che si assume invalidamene notificata sono suscettibili di
diretta impugnazione nei soli casi in cui il debitore che agisce in
giudizio dimostri che dall'iscrizione a ruolo possa derivargli un
pregiudizio per la partecipazione a una procedura di appalto, per
effetto di quanto previsto nell'articolo 80, comma 4, del codice dei
contratti pubblici, di cui al decreto legislativo 18 aprile 2016, n.
50, oppure per la riscossione di somme allo stesso dovute dai
soggetti pubblici di cui all'articolo 1, comma 1, lettera a), del
regolamento di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle
finanze 18 gennaio 2008, n. 40, per effetto delle verifiche di cui
all'articolo 48-bis del presente decreto o infine per la perdita di
un beneficio nei rapporti con una pubblica amministrazione».
1.1.- Il giudice a quo riferisce che le questioni sono sorte nel
corso di un giudizio riguardante, in particolare, l'impugnazione di
una cartella relativa alla TARSU del 2011, di cui si assumeva
l'invalidità della notifica, conosciuta tramite la consultazione di
estratti di ruolo, con conseguente maturazione della prescrizione del
credito tributario, in assenza di atti interruttivi della stessa.
2.- La CGT - che, seguendo l'interpretazione fornita dalla
sentenza delle sezioni unite della Corte di cassazione n. 26283 del
2022, ha ritenuto tale novella applicabile anche ai giudizi pendenti
- in punto di rilevanza evidenzia che, se le questioni di
legittimità costituzionale fossero ritenute non fondate, troverebbe
applicazione la norma censurata, che identifica l'interesse ad agire
esclusivamente in pregiudizi attinenti ai rapporti con la pubblica
amministrazione, sicchè il ricorso dovrebbe essere dichiarato
inammissibile per sopravvenuta carenza di interesse.
Diversamente, se le stesse questioni fossero ritenute fondate,
«nella parte in cui [la norma] non consente l'impugnativa diretta al
di fuori delle ipotesi da essa stessa previste», permarrebbe
l'interesse ad agire del contribuente e, in assenza di atti
interruttivi, stante l'acclarata invalidità della notificazione
della cartella, dovrebbe essere dichiarata la prescrizione del
credito tributario.
3.- Il giudice a quo, quanto alla non manifesta infondatezza, con
riferimento al parametro di cui all'art. 3 Cost., deduce la
violazione del principio di uguaglianza, poichè, a seguito della
novella, la tutela giurisdizionale del contribuente dinanzi al
giudice tributario sarebbe «diversa (e deteriore) laddove sia
competente il GT rispetto alla tutela accordata innanzi al G.O. per
le medesime ipotesi e per le medesime ragioni».
Infatti, per il rimettente, questa Corte, con la sentenza n. 114
del 2018, avrebbe «sancito l'ammissibilità delle opposizioni ex art.
615 cpc (innanzi al G.O.) laddove esse non riguardino "contestazioni
del titolo" che invece sono riservate al G.T.».
Tale sentenza si sarebbe «inseri[ta] nel solco delle SS.UU. del
2015 completando la tutela del contribuente», in quanto in tal modo
«[i]l Ruolo risultava sempre impugnabile: innanzi al G.T. in mancanza
di notifica di un atto (funzione recuperatoria) ed innanzi al G.O.
per le questioni successive che non riguardavano più il titolo (in
mancanza di impugnazioni l'avvenuta notifica cristallizzava la
pretesa tributaria)».
La CGT, quindi, rimarca che «[l]a riforma del 2021 e la
successiva interpretazione delle SS.UU. del 2022» avrebbero mutato
«notevolmente il quadro», rendendo «oggettivamente più difficoltosa
la possibilità di tutela innanzi al G.T.».
Infatti, l'intervenuta prescrizione - esemplifica il rimettente -
non potrebbe più essere dedotta «in via immediata» dinanzi a
quest'ultimo - tranne che nelle ipotesi previste dalla novella -
essendo necessario «attendere la notifica di un atto successivo
(magari esecutivo) per poter contestare la pretesa (con evidenti
rischi di tutela meramente risarcitoria)».
Diversamente, prosegue il rimettente, «laddove si discuta di
prescrizione successiva alla notifica della cartella (e non vi sia
contestazione di tale notifica) la giurisdizione - come da
insegnamento della stessa S.C. - spetta al G.O.».
Osserva la CGT che «[i]n tal caso sarà possibile l'opposizione
ex art. 615 cpc e la tutela sarà esperibile immediatamente
indipendentemente dalla notifica di un ulteriore atto e sine die (e
con tutti i poteri riconosciuti dal codice di rito al G.O.)» e ciò
costituirebbe «una disparità di trattamento» che aggraverebbe «anche
le possibilità di tutela effettiva».
3.1.- Inoltre, sotto un secondo profilo, la CGT reputa sussistere
la violazione del principio di uguaglianza anche perchè le ipotesi
stabilite dalla norma censurata non esaurirebbero «tutti i possibili
pregiudizi che si possono avere dal permanere di un'indebita
iscrizione a Ruolo».
Infatti, per il rimettente l'impugnazione immediata di ruolo e
cartella, invalidamente notificati, sarebbe consentita in virtù
della nuova norma solo per i tre «pregiudizi» individuati dalla
legge, tutti legati ai rapporti del contribuente con la pubblica
amministrazione, mentre resterebbero irragionevolmente escluse
ipotesi di possibili «pregiudizi» che meriterebbero analoga forma di
tutela (pignoramento di una parte dello stipendio; difficoltà di
accesso al credito bancario per un rating di impresa compromesso dai
carichi fiscali iscritti; richiesta di mutuo da parte di soggetti
«non esercenti attività di impresa»; segnalazioni dei creditori
pubblici «qualificati»).
3.2.- Le doglianze del rimettente si incentrano, poi, sulla
violazione dei parametri di cui agli artt. 24 e 113 Cost., e ciò sia
perchè la drastica riduzione delle ipotesi di tutela "immediata"
comporterebbe un vulnus al diritto di difesa del contribuente, che
potrebbe solo chiedere la tutela cautelare avverso il successivo atto
di pignoramento, con poche possibilità di impedire, nelle more, il
verificarsi del danno, sia perchè sarebbero sprovvisti di tutela
pregiudizi diversi da quelli relativi ai rapporti con la pubblica
amministrazione.
3.3.- La CGT, infine, accenna, da un lato, alle «ragioni sottese
alla norma sotto esame: a seguito delle SS.UU. del 2015 è evidente
che il Legislatore si è preoccupato di evitare un proliferare di
ricorsi per carichi anche molto risalenti e che a fronte di esazione
piuttosto improbabile avrebbero gravato in maniera eccessiva sugli
uffici sottraendo risorse preziose e causando il danno economico
della possibile condanna al pagamento delle spese di giudizio».
Dall'altro, manifesta «perplessita'» per «il fatto che per
risolvere tale problema il Legislatore sia intervenuto condizionando
pesantemente la possibilità di difendersi in giudizio», censurando
quindi la norma in riferimento agli artt. 3, 24 e 113 Cost. «nei
termini di cui in motivazione», nella quale, dopo avere esposto una
casistica delle fattispecie ritenute indebitamente pretermesse,
conclude che «il Legislatore avrebbe potuto adottare soluzioni più
snelle e con costi irrisori, che comunque sarebbero state rispettose
del diritto di difesa».
4.- Il Giudice di pace di Napoli, con ordinanza del 3 febbraio
2023 (r.o. n. 95 del 2023), dopo aver evidenziato che le questioni
sono sorte nel corso di un giudizio di opposizione all'esecuzione ex
art. 615 cod. proc. civ., avverso l'ingiunzione di pagamento per
sanzioni relative a violazioni del «Codice della Strada»,
invalidamente notificata ma conosciuta tramite la consultazione
dell'estratto di ruolo, dubita della legittimità costituzionale
dell'art. 12, comma 4-bis, del d.P.R. n. 602 del 1973, come
modificato dall'art. 3-bis del d.l. n. 146 del 2021, come convertito,
anche per come interpretato dalla sentenza della Corte di cassazione
n. 26283 del 2022.
4.1.- In punto di rilevanza il giudice a quo afferma che le
questioni assumono «grande rilievo sia per il cospicuo contenzioso
pendente [...] sia per la soluzione poco condivisibile suggerita
dalla S.C. a SS.UU. in ordine alla efficacia retroattiva di una norma
emanata a mezzo decretazione d'urgenza».
5.- Quanto alla non manifesta infondatezza delle questioni
sollevate - che possono essere compendiate in tre diverse
formulazioni - il rimettente, in primo luogo, reputa insussistenti i
presupposti per l'adozione del d.l. n. 146 del 2021, come convertito,
in assenza dei requisiti di «specifica necessità e urgenza» ex art.
77 Cost.
In secondo luogo, evidenzia la violazione degli artt. 3 e 24
Cost., in quanto la ritenuta applicabilità della norma censurata ai
giudizi pendenti, mutando «radicalmente l'esito del processo» in
corso, comporterebbe, oltre alla compromissione del diritto di agire
in giudizio e della parità delle parti, anche la lesione dei
principi di ragionevolezza, dell'affidamento dei contribuenti, della
coerenza e della certezza dell'ordinamento e del rispetto delle
funzioni costituzionalmente riservate al potere giudiziario.
In terzo luogo, con riguardo alla possibile lesione dei principi
di cui agli artt. 3, 24, 111, 113 e 117 Cost., il rimettente deduce
la violazione del principio di uguaglianza e del diritto di difesa,
in quanto la tutela "immediata" sarebbe riservata solo ai
contribuenti che lamentano uno specifico pregiudizio nei rapporti con
la pubblica amministrazione, costringendo tutti gli altri, che pure
si trovano in situazioni omogenee a quelle tutelate per legge
(pignoramento presso terzi; riduzione o revoca di finanziamenti
bancari; effetti ostativi alla circolazione delle aziende su cui
gravano pendenze fiscali risultanti dalla «certificazione di cui
all'art. 14, d.lgs. n. 472/97»), ad attendere il successivo atto
esecutivo per poter presentare ricorso giurisdizionale.
6.- Nel solo giudizio dinanzi alla CGT è intervenuto il
Presidente del Consiglio dei ministri, rappresentato e difeso dalla
Avvocatura generale dello Stato.
7.- In via preliminare deve essere disposta la riunione dei due
giudizi, che hanno ad oggetto la medesima disposizione e sono fondati
su argomentazioni e parametri parzialmente coincidenti (ex plurimis,
sentenze n. 128 e n. 91 del 2023, n. 246 del 2022 e n. 256 del 2010;
ordinanza n. 153 del 2023).
7.1.- Si ritiene prioritario l'esame delle questioni di cui
all'ordinanza di rimessione del Giudice di pace di Napoli (r.o. n. 95
del 2023), e segnatamente delle questioni in ordine alla legittimità
costituzionale del diritto vivente che ha ritenuto applicabile la
novella ai giudizi pendenti, data la sua logica pregiudizialità ai
fini della decisione.
Spetta, infatti, alla Corte «stabilire, anche per economia di
giudizio, l'ordine con cui affronta[re]» le questioni pregiudiziali
«nella sentenza e dichiarare assorbite le altre» (sentenze n. 187 e
n. 120 del 2022, n. 260 del 2021, n. 246 e n. 186 del 2020, n. 258
del 2019).
Se, dunque, fossero ritenute fondate tali questioni, con il
corollario della inapplicabilità della novella ai giudizi pendenti,
diventerebbero irrilevanti tutte le altre, essendo stati instaurati
entrambi i giudizi prima della entrata in vigore della novella.
8.- Va rilevata d'ufficio, per difetto di motivazione sulla
rilevanza, l'inammissibilità delle questioni sollevate dal Giudice
di pace di Napoli.
Invero, il rimettente si è limitato ad allegare, in modo del
tutto generico e avulso dai fatti di causa, che «la questione
assum[e] grande rilievo sia per il cospicuo contenzioso pendente
[...] sia per la soluzione poco condivisibile suggerita dalla S.C. a
SS.UU. in ordine alla efficacia retroattiva di una norma», senza
fornire alcun chiarimento sull'effettiva validità o meno delle
notifiche effettuate dall'ADER.
L'unico riferimento alle notifiche risulta peraltro,
contraddittorio, in quanto se, da un lato, si richiamano le difese
del contribuente in ordine alla esistenza di «cartelle esattoriali
non pagate a proprio carico mai giunte alla sua conoscenza o comunque
affette da vizi insanabili», dall'altro, si riporta l'argomentazione
difensiva dell'ADER che ha assunto «di aver regolarmente notificato
la prefata cartella esattoriale».
Inoltre, non è dato sapere neppure se l'oggetto del ricorso sia,
in realtà, una cartella di pagamento o una intimazione ex art. 50,
comma 2, del d.P.R. n. 602 del 1973.
Al contrario, ai fini della valutazione sulla rilevanza, il
rimettente avrebbe dovuto indicare con precisione la tipologia
dell'atto impositivo e soprattutto le concrete modalità utilizzate
per la sua notificazione, chiarendo se la stessa fosse stata o meno
regolarmente effettuata.
Infatti, l'accertata eventuale validità della notifica dell'atto
impositivo avrebbe comportato l'irrilevanza delle questioni
sollevate.
La descrizione del tutto insufficiente della fattispecie concreta
rende impossibile verificare se la norma denunciata debba essere
effettivamente applicata per definire il giudizio principale e se le
ragioni esposte a sostegno del dubbio di costituzionalità abbiano
una qualche attinenza con il caso concreto oggetto del medesimo
giudizio.
Tale insufficiente descrizione si traduce in un'incolmabile
lacuna della motivazione sulla rilevanza delle questioni (ex
plurimis, sentenze n. 28 del 2022, n. 114 del 2021 e n. 254 del
2020).
9.- Quanto al giudizio relativo all'ordinanza emessa dalla CGT
(r.o. n. 18 del 2023), va innanzitutto considerata l'eccezione di
«parziale inammissibilita'» delle questioni per difetto di rilevanza
sollevata dall'Avvocatura generale dello Stato.
Ad avviso della difesa erariale il rimettente non avrebbe
indicato e «nemmeno ipotizzato» il pregiudizio - diverso da quelli
relativi a rapporti con la pubblica amministrazione - che avrebbe, in
tesi, integrato il bisogno di tutela giurisdizionale, e quindi
l'interesse ad agire del contribuente.
L'eccezione, in questi termini, non è fondata.
La CGT ha compiutamente evidenziato i profili di rilevanza delle
questioni di legittimità costituzionale.
Per il giudice a quo, infatti, «applicando la norma» in
conformità con il diritto vivente, si dovrebbe dichiarare
l'inammissibilità del ricorso del contribuente, che non sarebbe
sorretto dalla condizione dell'azione rappresentata dall'interesse ad
agire, come declinato nelle ipotesi tassative di cui all'art. 12,
comma 4-bis, del d.P.R. n. 602 del 1973 (pregiudizio sorto nei
rapporti con la pubblica amministrazione).
Se, invece, fossero ritenute fondate le questioni di legittimità
costituzionale della nuova norma, dovrebbe affermarsi la sussistenza
dell'interesse ad agire del contribuente; e ciò in quanto, come
precisa il rimettente, con riferimento alla «Tarsu [...] relativa
all'anno 2012 [recte: 2011]», in assenza di «atti validi notificati»
interruttivi della prescrizione del credito tributario, «la relativa
pretesa dovrebbe essere dichiarata prescritta».
10.- Le questioni sollevate dalla CGT, tuttavia, sono
inammissibili per un diverso ordine di ragioni.
La disposizione censurata si pone quale epilogo di una complessa
evoluzione giurisprudenziale che prende le mosse, come correttamente
ricostruito dal rimettente, dalla sentenza n. 19704 del 2015 delle
sezioni unite della Corte di cassazione, che ha affermato il seguente
principio di diritto: «È ammissibile l'impugnazione della cartella
(e/o del ruolo) che non sia stata (validamente) notificata e della
quale il contribuente sia venuto a conoscenza attraverso l'estratto
di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario, senza che a
ciò sia di ostacolo il disposto dell'ultima parte del terzo comma
dell'art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992, posto che una lettura
costituzionalmente orientata di tale norma impone di ritenere che la
ivi prevista impugnabilità dell'atto precedente non notificato
unitamente all'atto successivo notificato non costituisca l'unica
possibilità di far valere l'invalidità della notifica di un atto
del quale il contribuente sia comunque legittimamente venuto a
conoscenza e pertanto non escluda la possibilità di far valere tale
invalidità anche prima, nel doveroso rispetto del diritto del
contribuente a non vedere senza motivo compresso, ritardato, reso
più difficile ovvero più gravoso il proprio accesso alla tutela
giurisdizionale quando ciò non sia imposto dalla stringente
necessità di garantire diritti o interessi di pari rilievo rispetto
ai quali si ponga un concreto problema di reciproca limitazione».
In questi termini la pronuncia ha ampliato l'accesso alla tutela
giurisdizionale; nella medesima prospettiva si sono poi poste sia due
ulteriori pronunce della Corte di cassazione a sezioni unite (Cass.,
sez. un., 5 giugno 2017, n. 13913 e n. 13916), sia la sentenza n. 114
del 2018 di questa Corte.
Le prime hanno stabilito, in mancanza di precedenti atti
ritualmente notificati, la possibilità di impugnare davanti al
giudice tributario il pignoramento che costituisca il primo atto con
il quale si esprime la volontà di procedere alla riscossione di un
credito erariale; la seconda ha posto rimedio alla carenza di tutela
che si profilava dinanzi al giudice ordinario, affermando
l'illegittimità costituzionale dell'art. 57, comma 1, lettera a),
del d.P.R. n. 602 del 1973, nella parte in cui non prevedeva che,
nelle controversie riguardanti gli atti dell'esecuzione forzata
tributaria successivi alla notificazione della cartella o all'avviso
di cui all'art. 50 del medesimo decreto, sono ammesse le opposizioni
regolate dall'art. 615 cod. proc. civ.
L'introdotta possibilità di impugnare la cartella di pagamento
che si ritenga invalidamente notificata e di cui il contribuente sia
venuto a conoscenza dall'estratto di ruolo (che ne afferma la valida
notifica), scontrandosi con le gravi inefficienze del sistema
italiano della riscossione, ha però condotto «[al]l'enorme
proliferazione, negli ultimi anni, di controversie strumentali di
impugnazione degli estratti di ruolo radicate dai debitori iscritti a
ruolo», con «un aumento esponenziale delle cause radicate innanzi
alle Commissioni Tributarie, ai Giudici di Pace e, più in generale,
alla Magistratura ordinaria per far valere, spesso pretestuosamente,
ogni sorta d'eccezione avverso cartelle notificate anche molti anni
prima, senza che l'Agente della riscossione si fosse attivato in
alcun modo per il recupero delle pretese ad esse sottese, e perfino
nei casi in cui vi avesse rinunciato, anche nell'esercizio
dell'autotutela» (relazione finale della Commissione
interministeriale per la riforma della giustizia tributaria del 30
giugno 2021).
A fronte di una tale proliferazione di ricorsi, che ha messo in
crisi il sistema di tutela giurisdizionale, il legislatore è
intervenuto con la disposizione censurata, che limita la possibilità
di impugnare direttamente il ruolo e la cartella, che si assume
invalidamente notificata, solo al ricorrere di determinate
fattispecie attinenti a rapporti con la pubblica amministrazione,
ovvero «nei soli casi in cui il debitore che agisce in giudizio
dimostri che dall'iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio
per la partecipazione a una procedura di appalto, per effetto di
quanto previsto nell'articolo 80, comma 4, del codice dei contratti
pubblici, di cui al decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50, oppure
per la riscossione di somme allo stesso dovute dai soggetti pubblici
di cui all'articolo 1, comma 1, lettera a), del regolamento di cui al
decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 18 gennaio 2008,
n. 40, per effetto delle verifiche di cui all'articolo 48-bis del
presente decreto o infine per la perdita di un beneficio nei rapporti
con una pubblica amministrazione».
11.- A seguito dell'entrata in vigore della norma di nuovo conio,
la massa dei ricorsi si è notevolmente ridotta: la difesa erariale
afferma che «nell'ultimo anno risultano instaurate soltanto circa
8.000 nuove controversie (di cui circa 6.700 entro la soglia di
valore di € 5.000)».
Tuttavia, è indubbio che a tale esito si è giunti incidendo
sull'ampiezza della tutela giurisdizionale.
Non solo perchè, ad esempio, la tutela cautelare, richiesta al
giudice tributario nell'occasione del ricorso avverso l'atto di
pignoramento del conto corrente, potrebbe non giungere in tempo per
evitarlo. Ma soprattutto perchè un vuoto di tutela potrebbe
ingenerarsi in forza del fatto che potrebbe non esservi mai un
successivo atto - sia perchè non correttamente notificato, sia per
inerzia della amministrazione finanziaria - che consenta di
impugnare, indirettamente, anche la cartella (e, per il tramite di
essa, il ruolo) non validamente notificata.
In questa prospettiva il "bisogno" di tutela giurisdizionale si
può allora egualmente manifestare in situazioni diverse da quelle
considerate nella norma censurata: significativa è l'ipotesi di
cessione di azienda, dove in forza dell'art. 14 del decreto
legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 (Disposizioni generali in
materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme
tributarie, a norma dell'art. 3, comma 133, della legge 23 dicembre
1996, n. 662), l'esistenza di un considerevole debito fiscale
risultante dall'estratto di ruolo - ma che il contribuente non ha mai
potuto contestare a causa dell'invalida notifica, oppure che dovrebbe
ritenersi prescritto -, per effetto della responsabilità solidale
del cessionario, può incidere sul valore di cessione dell'azienda
stessa.
Inoltre, una situazione "analoga" a quelle considerate dalla
norma censurata potrebbe verificarsi per quei debitori che operino
con soggetti diversi dalla pubblica amministrazione: anche i
contraenti privati potrebbero richiedere una attenta verifica circa
le pendenze fiscali delle potenziali controparti, che potrebbero
pertanto venire escluse dalle contrattazioni a causa di estratti di
ruolo gravati da iscrizioni che, come detto sopra, il contribuente
non ha mai potuto contestare a causa dell'invalida notifica, oppure
che sono relative a debiti ormai chiaramente prescritti.
Significativo, per certi aspetti, è proprio il caso da cui
origina l'ordinanza di rimessione, dove veniva in questione un debito
fiscale inerente alla TARSU dell'anno 2011 e per il quale, secondo il
rimettente, «non vi sono atti validi notificati» e quindi «la
relativa pretesa dovrebbe essere dichiarata prescritta» ormai da
diversi anni, ma che continuava a pesare sull'estratto di ruolo del
contribuente.
In tali casi, a generare il bisogno di tutela giurisdizionale
"anticipata" è quindi, in realtà, la patologica situazione, tra
l'altro già denunciata da questa Corte con la sentenza n. 120 del
2021 - peraltro seguita, per quanto riguarda in particolare i profili
dei meccanismi di finanziamento del sistema della riscossione, da un
significativo intervento del legislatore con l'art. 1, commi da 14 a
23, della legge 30 dicembre 2021, n. 234 (Bilancio di previsione
dello Stato per l'anno finanziario 2022 e bilancio pluriennale per il
triennio 2022-2024) - della singolare esistenza di un "magazzino" di
entrate non riscosse pari ad oltre mille miliardi di euro e che,
secondo gli ultimi dati, «comprende più di 170 milioni di cartelle,
di cui il 60 per cento notificate prima del 2015» (Documento di
economia e finanza 2023, Sezione III, pag. 24, nota 32), dove
risultano quindi affastellate cartelle che, seppur evidentemente
prescritte, incombono sul contribuente e ne possono compromettere la
"credibilità fiscale".
Questa Corte, del resto, è già intervenuta anche a
stigmatizzare il cosiddetto meccanismo scalare inverso, che fra
l'altro ha addirittura rinviato fino al biennio 2038-2039 l'azione di
controllo per i ruoli del 2000 e che, come, correttamente sottolinea
l'Avvocatura generale, essendo «basato sull'esame prioritario delle
annualità più recenti», concorre alla «stratificazione di crediti
vetusti», non riscossi, e «non suscettibili di riscossione», in
quanto tali crediti sarebbero «soltanto formalmente [...] ancora in
carico all'Agente della riscossione».
In tale occasione questa Corte ha già rimarcato «che una
riscossione ordinata e tempestivamente controllabile delle entrate è
elemento indefettibile di una corretta elaborazione e gestione del
bilancio, inteso come "bene pubblico" funzionale "alla valorizzazione
della democrazia rappresentativa" (sentenza n. 184 del 2016; nello
stesso senso, sentenze n. 247 e n. 80 del 2017), mentre meccanismi
comportanti una "lunghissima dilazione temporale" (sentenza n. 18 del
2019) sono difficilmente compatibili con la sua fisiologica dinamica»
(sentenza n. 51 del 2019).
12.- Come si è visto, la norma censurata reagisce alla
proliferazione dei ricorsi riconoscendo solo in taluni casi la
meritevolezza della tutela "anticipata", riservando agli altri casi
la strada dell'impugnazione "indiretta" al fine di censurare, dinanzi
al giudice tributario, l'atto esecutivo successivo viziato dalla
mancata notifica dell'atto presupposto.
Al riguardo questa Corte ritiene innanzitutto opportuno precisare
che l'abuso di quanti approfittano della vulnerabilità del sistema -
dove spesso l'agente della riscossione, addirittura, non è in grado
di fornire la prova della regolare notifica - e così generano un
preoccupante contenzioso seriale, non può in via sistematica
comprimere il bisogno di tutela "anticipata" dei soggetti (fossero
anche pochi) che legittimamente lo invocano.
Il rimedio alla situazione che si è prodotta per effetto della
norma censurata coinvolge però profili rimessi - quanto alle forme e
alle modalità - alla discrezionalità del legislatore e non spetta,
almeno in prima battuta, a questa Corte; tale risultato può,
infatti, essere ottenuto intervenendo in più direzioni, peraltro non
alternative: sia, da un lato, estendendo, con i criteri ritenuti
opportuni, la possibilità di una tutela "anticipata" a fattispecie
ulteriori (quali quelle prima qui indicate) rispetto a quelle
previste dalla norma censurata, sia, dall'altro, agendo in radice,
ovvero sulle patologie che ancora permangono nel sistema italiano
della riscossione. Queste attengono sia al passato, dove, anche per
cause storiche, si è accumulata una consistente massa di crediti
ormai evidentemente prescritti, sia al futuro perchè il sistema
dovrà essere strutturato in modo che tale fenomeno non si ripeta,
evitando, in particolare, il danno di gravi falle nell'adempimento
del dovere tributario, «preordinato al finanziamento del sistema dei
diritti costituzionali, i quali richiedono ingenti quantità di
risorse per divenire effettivi» (sentenza n. 288 del 2019).
Con riferimento a questa indefettibile esigenza di superare, in
definitiva, la grave vulnerabilità ed inefficienza, anche con
riferimento al sistema delle notifiche, che ancora affligge il
sistema italiano della riscossione, questa Corte non può peraltro
esimersi dal formulare il pressante auspicio che il Governo dia
efficace attuazione ai principi e criteri direttivi per la revisione
del sistema nazionale della riscossione contenuti nella delega
conferitagli dall'art. 18 della legge 9 agosto 2023, n. 111 (Delega
al Governo per la riforma fiscale).
13.- Le questioni sollevate dalla CGT partenopea sono quindi
inammissibili: il rimettente del resto, da un lato, non misconosce le
«ragioni sottese alla norma sotto esame: a seguito delle SS.UU. del
2015 è evidente che il Legislatore si è preoccupato di evitare un
proliferare di ricorsi per carichi anche molto risalenti e che a
fronte di esazione piuttosto improbabile avrebbero gravato in maniera
eccessiva sugli uffici sottraendo risorse preziose e causando il
danno economico della possibile condanna al pagamento delle spese di
giudizio».
Dall'altro, manifesta «perplessita'» per «il fatto che per
risolvere tale problema il Legislatore sia intervenuto condizionando
pesantemente la possibilità di difendersi in giudizio», censurando
quindi la norma in riferimento agli artt. 3, 24 e 113 Cost. «nei
termini di cui in motivazione», nella quale, dopo avere esposto una
casistica delle fattispecie ritenute indebitamente pretermesse,
conclude che «il Legislatore avrebbe potuto adottare soluzioni più
snelle e con costi irrisori, che comunque sarebbero state rispettose
del diritto di difesa».
Di qui l'inammissibilità delle questioni sollevate, dal momento
che, come emerge dalla stessa prospettazione del rimettente, il
rimedio al vulnus riscontrato richiede, in realtà, un intervento
normativo di sistema, implicante scelte di fondo tra opzioni tutte
rientranti nella discrezionalità del legislatore (sentenze n. 71 del
2023, n. 96 e n. 22 del 2022, n. 259, n. 240, n. 146, n. 103, n. 33 e
n. 32 del 2021).

per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE

riuniti i giudizi,
1) dichiara inammissibili le questioni di legittimità
costituzionale dell'art. 12, comma 4-bis, del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 602 (Disposizioni sulla riscossione delle imposte sul
reddito), così come modificato dall'art. 3-bis del decreto-legge 21
ottobre 2021, n. 146 (Misure urgenti in materia economica e fiscale,
a tutela del lavoro e per esigenze indifferibili), convertito, con
modificazioni, nella legge 17 dicembre 2021, n. 215, sollevate, in
riferimento agli artt. 3, 24, 77, 111, 113 e 117 della Costituzione,
dal Giudice di pace di Napoli, con l'ordinanza indicata in epigrafe;
2) dichiara inammissibili le questioni di legittimità
costituzionale dell'art. 12, comma 4-bis, del d.P.R. n. 602 del 1973,
così come modificato dall'art. 3-bis del d.l. n. 146 del 2021, come
convertito, sollevate, in riferimento agli artt. 3, 24 e 113 Cost.,
dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Napoli, con
l'ordinanza indicata in epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 21 settembre 2023.

F.to:
Silvana SCIARRA, Presidente
Luca ANTONINI, Redattore
Roberto MILANA, Direttore della Cancelleria

Depositata in Cancelleria il 17 ottobre 2023

Il Direttore della Cancelleria
F.to: Roberto MILANA