1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 23 del 16-6-2004
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 494 ORDINANZA (Atto di promovimento) 27 novembre 2003
Ordinanza emessa il 27 novembre 2003 dalla Commissione tributaria provinciale di Mantova sui ricorsi riuniti proposti da Adria Bet S.r.l. ed altri contro Agenzia delle entrate di Mantova ed altro. Imposte e tasse - Imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse - Versamenti d'imposta dovuti al 31 ottobre 2002 dai concessionari dell'attivita' di raccolta ed accettazione delle scommesse - Possibilita' di definizione agevolata mediante dichiarazioni integrative - Successiva abrogazione con effetto retroattivo - Contrasto con lo Statuto dei diritti del contribuente - Violazione dei principi di irretroattivita' delle norme tributarie e di collaborazione e buona fede tra Amministrazione e contribuente - Lesione del legittimo affidamento del cittadino - Incidenza sull'iniziativa economica privata - Irragionevole previsione che le somme versate per la definizione agevolata siano trattenute dall'Amministrazione se dovute ad altro titolo. - Legge 21 febbraio 2003, n. 27 [recte: D.L. 24 dicembre 2002, n. 282, convertito con modifiche nella legge 21 febbraio 2003, n. 27], art. 5-ter. - Costituzione, artt. 3 e 41; legge 27 luglio 2000, n. 212, artt. 3 e 10. (004C0667) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.23 del 16-6-2004)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE

Ha emesso la seguente ordinanza, sui ricorsi dal n. 191/03 al
n. 210/03 avverso gli avvisi di accertamento per il recupero di
versamenti non eseguiti emessi dall'Agenzia delle entrate ufficio di
Mantova, e relativi all'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle
scommesse, di cui al d.lgs. 23 dicembre 1998, n. 504.

Svolgimento del processo

Le società Adria Bet S.r.l. con sede in Mantova via Pisacane
n. 6; Agenzia ippica di cremona di Paglione Iole e c. S.n.c. con sede
in Mantova via Pisacane n. 6; Agenzia ippica di Mantova di Bassi
Sandro e c. S.n.c. con sede in Mantova via Pisacane n. 6; Agenzia
ippica di Padova di Bassi Sandro e c. S.n.c. con sede in Mantova via
Pisacane n. 6; Agenzia ippica di Rovigo di Paglione Iole e c. S.n.c.
con sede in Mantova via Pisacane n. 6; Agenzia ippica Europa di Bassi
Sandro e c. S.n.c. con sede in Mantova via Pisacane n 6; B.M.M.C. Bet
di morassi Loris e c. S.n.c. con sede in Mantova via Pisacane n. 6;
Best Bet S.r.l. con sede in Mantova via Pisacane n. 6; Ciro Bet
S.r.l. con sede in Mantova via Pisacane n 6, Consult S.r.l. con sede
in Mantova via Pisacane n. 6; Euganea Betting S.r.l. con sede in
Mantova via Pisacane n. 6; Garda Bet S.r.l. con sede in Mantova via
Pisacane n. 6; Mondial Bet S.r.l. con sede in Mantova via Pisacane
n. 6; Play Time di Bassi Sandro e c. S.a.s. con sede in Mantova via
Pisacane n. 6; Punto gioco di Piero montecchi e Landini Franco S.n.c.
con sede in Virgilio via Learco Guerra n. 58; Ribot S.n.c. di
Montebugnoli mauro e c. con sede in Mantova via Pisacane n. 6; Sport
e scommesse Cremona S.n.c. con sede in Mantova via Pisacane n. 6;
Sama Bet S.r.l. con sede in Mantova via Pisacane n. 6; Simon S.r.l.
con sede in Mantova via Pisacane n. 6; Sport e scommesse di Paglione
Iole e c. S.n.c. con sede in Mantova via Pisacane n. 6; tutte difese
inizialmente da Negri rag. Matteo e Cicola rag. Simone, via Learco
Guerra n. 58 - Virgilio (Mantova), e successivamente anche dal
prof. avv. Nicolò Zanon e dall'avv. Alberto Accordi, impugnano
tempestivamente gli «avvisi di accertamento per il recupero di
versamenti non eseguiti» emessi dalla Agenzia delle Entrate di
Mantova, con ricorsi depositati tutti nella segreteria della
Commissione tributaria provinciale di Mantova in data 27 marzo 2003.
Le ricorrenti svolgono l'attività di raccolta ed accettazione
delle scommesse sugli eventi sportivi in veste di concessionarie del
C.O.N.I. - Comitato olimpico nazionale e delle scommesse ippiche in
veste di concessionarie del Ministero delle finanze/UNIRE; in quanto
tali sono soggette ad una «imposta di consumo sulle scommesse» che si
articola nelle seguenti tre componenti:
a) imposta unica (d.lgs. n. 504/1998) da versare all'erario;
b) quote di prelievo;
c) importi (minimi garantiti) da destinare agli enti
concedenti.
L'ammmistrazione finanziaria, con gli avvisi di accertamento
notificati, quantificato le somme dovute dalle ricorrenti oltre
interessi, per gli anni 2000, 2001 e 2002 (sino al 31 ottobre 2002),
quantificando, altresì, le relative sanzioni.
Le società ricorrenti si oppongono alle pretese dell'ufficio
impositore e eccepiscono, sostanzialmente, che gli atti impugnati
presentano vizi tali da privarli di qualsiasi efficacia. In sintesi:
1) errato conteggio degli omessi versamenti dal momento che
l'Agenzia delle entrate non tiene conto di taluni versamenti
effettuati le cui ricevute sono state allegate alle istanze di
autotutela a suo tempo prodotte. L'ufficio impositore infatti non
risulta essere il depositario dei dati posti a fondamento degli
avvisi di accertamento (versamenti eseguiti, ammontare dell'imposta
maturata nei periodi interessati) con la conseguenza che si rende
necessaria la chiamata in giudizio dell'Amministrazione autonoma dei
monopoli di Stato con l'acquisizione della documentazione in suo
possesso;
2) Mancata allegazione ad ogni avviso di accertamento
impugnato degli atti dallo stesso richiamati e precisamente i dati
segnalati dal totalizzatore nazionale delle scommesse del Ministero
dell'economia e delle finanze da cui sono state desunte gli
inadempimenti contestati con gli avvisi, impedendo un riscontro con
la documentazione in possesso del ricorrente, con evidente violazione
del diritto di difesa;
3) Pendenza della questione di legittimità costituzionale
dell'art. 4, comma 1, lett. b) del decreto legislativo 23 dicembre
1998, n. 504 in tema di imposta unica. È stata infatti sollevata
questione di legittimità costituzionale per violazione dell'art. 23
Cost.(Riserva di legge) dal momento che il provvedimento indicato non
fissa criteri idonei a limitare la discrezionalità di determinazione
dell'imposta unica (Ordinanza del 30 settembre 2002 della C.T.P. di
Pistoia);
4) Difetto di motivazione degli avvisi di accertamento
impugnati. Gli stessi infatti indicano, per ciascuno degli anni
considerati unicamente i totali dell'imposta dovuta, dell'imposta
pagata e della differenza che si assume come dovuta. Non vengono
indicati i criteri seguiti per il calcolo delle somme intimate; con
pregiudizio per una corretta difesa stante l'impossibilità di un
confronto tra le risultanze delle ricorrenti con quelle
dell'amministrazione.
Disapplicazione del decreto ministeriale 13 dicembre 2001,
pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 296 del 21 dicembre 2001. A
parere delle ricorrenti l'indicato provvedimento con il quale veniva
stabilito che l'imposta unica in precedenza sospesa con d.m. 28
maggio 2001, doveva essere versata in ununica soluzione il giorno 17
dicembre 2001, quindi in momento anteriore rispetto la pubblicazione
del decreto medesimo. Va da se che deve ritenersi ancora vigente il
regime della sospensione della riscossione dell'imposta unica.
5) Incompetenza dell'autorità che ha emanato l'atto. Al
momento della redazione e della notifica (31 dicembre 2002) degli
atti impugnati, l'autorità competente in tema di imposta unica non
era l'Agenzia delle entrate, bensì l'Amministrazione autonoma dei
monopoli di Stato, a sensi d.P.R. 24 gennaio 2002, n. 33. Le due
amministrazioni, invece, nella incertezza sulla titolarità della
competenza hanno ritenuto opportuno sottoscrivere entrambe gli
Avvisi. Sostengono le ricorrenti però che tale competenza congiunta
non trova alcun riscontro nell'ordinamento e che quindi gli atti
impugnati devono essere annullati. Chiedono quindi
- in via preliminare, se del caso, la chiamata in causa
dell'Amministrazione autonoma dci monopoli di Stato, l'Ispettorato
compartimentale di Parma;
- in via istruttoria acquisire agli atti la documentazione
giustificativa degli importi indicati negli avvisi di accertamento
impugnati, mediante richiesta alle competenti amministrazioni;
- la disapplicazione, per i casi dedotti in giudizio, del
decreto del Ministro delle finanze 13 dicembre 2001 per quanto
riguarda i versamenti in scadenza dopo l'entrata in vigore del d.m.
28 maggio 2001;
- nel merito in via principale annullare gli atti impugnati
per vizi eccepiti nei ricorsi quali il difetto di motivazione,
mancata allegazione degli atti richiamati dagli avvisi, per
equivocità e vizio di competenza nella formazione degli avvisi, per
incostituzionalità della norma impositiva;
- nel merito, in via meramente subordinata, annullare
parzialmente gli avvisi, in particolare nella parte relativa ai
versamenti effettivamente eseguiti.
Con vittoria delle spese di guudizio.
Richiedono altresì ai sensi dell'art. 47 d.lgs. n. 546/1992 la
sospensione dell'atto impugnato, successivamente concessa da questa
commissione.
Le successive memorie illustrative prodotte dalle parti tendono
sostanzialmente a rafforzare le osservazioni e le richieste esposte
in ricorso e, con la memoria depositata in data 22 maggio 2003, viene
sollevata la questione di illegittimità costituzionale
dell'art. 5-ter della legge 21 febbraio 2003 n. 27 che con effetto
retroattivo dal primo gennaio 2003 abrogava l'art. 8 comma 2 della
legge n. 289/2002. Per effetto dell'introduzione dell'art. 5-ter
venivano vanificate le dichiarazioni integrative prodotte per la
definizione del debito d'imposta di consumo sulle scommesse dovuta
dalle ricorrenti.
L'Agenzia delle entrate si è costituita in giudizio in data 2
setembre 2003 depositando le proprie controdeduzioni. Con esse
vengono respinte tutte le eccezioni sollevate dalle società
ricorrenti per quanto riguarda l'errato conteggio degli omessi
versamenti, la mancata allegazione agli atti impugnati degli atti
richiamati, il difetto di motivazione, la ritenuta illegittimità del
d.m. 13 dicembre 2001 e l'incompetenza dell'autorità che ha emanato
gli avvisi di accertamento; precisando quindi dovute tutte le imposte
ricalcolate con le autotutele parziali operate per ogni ricorrente
società e alle stesse notificate.
Nulla viene eccepito in merito all'eccezione di
incostituzionalità del citato art. 5-ter della legge 21 febbraio
2003, n. 27 sollevata dalle società ricorrenti l'Ispettorato
compartimentale monopoli di Parma si è costituito in giudizio
depositando in data 4 settembre 2003 le proprie controdeduzioni che
sono sostanzialmente uguali a quelle depositate dall'Agenzia delle
entrate ufficio di Mantova.

D i r i t t o

Le parti nel corso dell'udienza hanno sostanzialmente ribadito e
confermato quanta dedotto negli atti processuali in precedenza
depositati. L'Agenzia delle entrate di Mantova ha tuttavia
evidenziato che l'eccezione di incostituzionalità dell'art. 5-ter
legge 21 febbraio 2003 n. 27, deve considerarsi non tempestiva
essendo stata proposta unicamente con la memoria illustrativa del 22
maggio 2003. Il collegio osserva che ai sensi dell'art. 23 della
legge 11 marzo 1953 n. 87, l'autorità giurisdizionale può sollevare
anche d'ufficio la questione di legittimità costituzionale emersa
nel corso del giudizio e quindi, l'eccezione dell'Agenzia delle
entrate di Mantova non è meritevole d'accoglimento.
Le ricorrenti si sono avvalse delle disposizioni di cui
all'art. 8, comma 2, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, che
prevedono una specifica forma di «definizione agevolata» per quei
soggetti che - nella loro qualità di concessionari - operano nel
settore delle scommesse ippiche e sportive. Le società ricorrenti
hanno presentato tre differenti dichiarazioni integrative - una per
ciascuna componente dell'imposta sulle scommesse - ed hanno
effettuato il versamento delle somme dovute.
Al fini della decisione, e in particolare ai fini dell'esatta
quantificazione del quantum debeatur risulterebbe pertanto necessario
a questa commissione verificare se le somme accertate da parte
dell'Agenzia delle entrate risultino ancora dovute o meno, alla luce
dei versamenti effettuati sulla base del citato art. 8, comma 2,
della legge n. 289/2002. Senonchè, questa commissione deve altresì
valutare gli effetti prodotti sulla presente controversia
dall'art. 5-ter della legge 21 febbraio 2003, n. 27, entrata vigore
il febbraio 2002 (legge di conversione del decreto-legge 24 dicembre
2002, n. 282), la quale ha espressamente abrogato, con effetto
retroattivo l'art. 8, comma 2 della legge n. 289 del 2002.
Per effetto della introduzione dell'art. 5-ter, le dichiarazioni
integrative presentate dalle società ricorrenti non produrrebbero
effetto alcuno proprio perchè la norma che consentiva le medesime
(art. 8 comma 2, legge 27 dicembre 2002 n. 289) è stata travolta da
altra successiva e con effetto retroattivo (art. 5-ter). Va da se che
da questa commissione non dovrebbe tenere conto delle dichiarazioni
presentate e dei versamenti effettuati dalle ricorrenti; le stesse,
però hanno espressamente eccepito con memoria depositata in data 22
maggio 2003, l'illegittimità costituzionale dell'art. 5-ter della
legge 21 febbraio 2003 n. 27 per violazione di taluni principi
costituzionali con la conseguenza che, se venisse accolta la tesi
delle ricorrenti, si assisterebbe ad una reviviscenza della norma
abrogata (art. 8 comma 2 legge 289/2002) e del ripristino degli
effetti prodotti dai pagamenti effettuati contemporaneamente alla
presentazione delle dichiarazioni integrative. È evidente quindi che
la quantificazione del quantum debeatur non possa prescindere dalla
risoluzione della questione di legittimità costituzionale praposta e
come la stessa sia rilevante ai sensi dell'art. 23 comma 2 legge 11
marzo 1953 n. 87. Per quanto conceme poi la non manifesta
infondatezza Si rileva quanto segue.
Una norma che abroghi altra norma con effetto retroattivo
vanificando così precise scelte operate legittimamente, è frutto di
decisioni quanto meno frettolose se non sono giustificate da gravi
situazioni oggettive. Se si esamina poi l'iter legislativo seguito
nell'approvazione della norma de quo, non si può sottacere
esaminando il testo dell'ordine del giorno (G5 - ter100) approvato
dal Senato in data 12 febbraio 2003, che testualmente recita: «Il
Senato, in riferimento all'A.S. 1996, art. 5-ter, preso atto del
parere espresso dalla prima Commissione affari costituzionali;
considerato che un intervento emendativo potrebbe compromettere la
conversione del decreto-legge nei termini previsti dalla
Costituzione; valutate positivamente le dichiarazioni del Governo
circa un immediato e adeguato intervento legislativo in materia;
impegna il Governo a presentare in via d'urgenza un'iniziativa
legislativa diretta a ripristinare con la massima sollecitudine la
situazione giuridica quale essa era stata determinata dall'articolo
8, comma 2, e dall'art. 15 del legge 27 dicembre 2002, n. 289» emerge
chiaramente come vi sia stata in sede legislativa una presa di
coscienza ampia delle possibili gravi conseguenze causate da una
norma che abroga con effetto retroattivo una precedente senza
provvedere alla tutela dei diritti di coloro che se ne sono
legittimamente avvalsi. Nel caso di specie viene unicamente stabilito
che i versamenti effettuati da coloro che si sono avvalsi dell'art. 8
comma 2 legge n. 289/2002 vengano restituiti, oppure in alternativa
trattenuti dall'Amministrazione, in presenza di somme dovute per
altro titolo.
In definitiva, il Senato della Repubblica ha deciso di inserire
nella legge di conversione un emendamento di dubbia legittimità
costituzionale unicamente per non ostacolare la conversione di un
intero decreto-legge.
Il primo vizio di legittimità costituzionale si concretizza
nella previsione di una norma retroattiva in materia tributaria, in
contrasto con quanto stabilito dallo «Statuto del contribuente»
(legge 27 luglio 2000, n. 212) elevato al rango di norma di
esecuzione attuazione di alcuni principi costituzionali (artt. 3, 23,
53, 97 Cost.) da una recente sentenza della Corte di Cassazione (Sez.
tributaria n. 17576/2002). Lo «Statuto del contribuente» stabilisce,
infatti, all'art. 3, sotto la rubrica «efficacia temporale delle
norme tributarie», il principio dell'irretroattività delle medesime;
va osservato, però, che la retroattività è implicitamente
consentita solamente in casi eccezionali (art. 1, comma 2, legge
n. 212/2000) e in caso di adozione di norme di interpretazione
autentica che si presentano tali in modo esplicito.
L'art. 5-ter non possiede certamente i requisiti richiesti, non
essendo supportato da ragioni eccezionali nè tantomeno presentandosi
come norma di interpretazione autentica.
Non è nemmeno ipotizzabile che lo stesso possieda implicitamente
tale requisito, proprio perchè non sussistevano dubbi o divergenze
giurisprudenziali sulla portata dell'art. 8, comma 2, abrogato, con
la conseguenza inevitabile che l'intervento legislativo abrogativo
non può essere ritenuto conforme allo «Statuto del contribuente».
Di piu': l'art. 10, legge n. 212/2000 sancisce, al comma 1, che
il principio della collaborazione e della buona fede debba presiedere
ai rapporti tra contribuente e Amiministrazione. È appena il caso di
rilevare che la fattispecie che qui si esamina non lascia sicuramente
ritenere che in sede legislativa tale principio sia stato rispettato.
La stessa Cassazione con la sentenza citata sancisce, infatti,
che le disposizioni dello Statuto, «... in attuazione degli artt. 3,
23, 53, 97 della Costituzione costituiscono principi generali
dell'ordinamento tributario e possono essere derogati o modificati
solo espressamente e mai da leggi speciali». Vincolano, pertanto, non
solo l'Amministrazione ma anche la legislazione in materia fiscale.
Nel caso di specie viene evidentemente leso in legittimo affidamento
del contribuente che ha ritenuto con la corretta applicazione
dell'art. 8, comma 2 della legge finanziaria, di definire le pendenze
tributarie arretrate.
In definitiva, le leggi retroattive non sono di per sè
incostituzionali (tranne che in materia: art. 25 Cost.), ma divengono
tali se per effetto della retroattività vengono prodotte lesioni a
diritti ed interessi costituzionalmente protetti: il legislatore, nel
caso di specie, privando il contribuente della possibilità di
definizione agevolata delle pendenze fiscali, ha leso il legittimo
affidamento del ricorrente nella stabilità del quadro normativo in
presenza del quale sono state operate le varie scelte anche di natura
imprenditoriale. La disposizione in questione viola sicuramente
l'art. 3 della Costituzione e, unitamente ad esso, anche l'art. 41
Cost. che tutela l'iniziativa economica privata e protegge la
razionalità delle scelte imprenditoriali quale sicuramente è quella
di beneficiare delle agevolazioni previste da un condono fiscale.
Si deve evidenziare, da ultimo, che, accanto alla lesione del
legittimo affidamento con norma retroattiva, sta l'irragionevolezza -
che si traduce in violazione dell'art. 3 Cost. sotto un nuovo profilo
- di una previsione che, pur promettendo il rimborso delle somme
versate, prevede addirittura che esse siano trattenute
dall'Amministrazione fiscale «... se dovute ad altro titolo», vale a
dire, per ragioni che nulla hanno a che fare con quelle per le quali
era stato effettuato il versamento.
Va da ultimo asservato che l'art. 8 della legge 1° agosto 2003,
n. 200 che ancora si occupa delle somme dovute in materia di
scommesse, non ha emendato il pregiudizio cagionato alle ricorrenti
dal più volte citato art. 5-ter dal momento che la norma interviene
unicamente in materia di scommesse ippiche, lasciando del tutto
irrisolta la questione di legittimità costituzionale in precedenza
esaminata. In altri termini, la nuova normativa non supera le
questioni di illegittimità costituzionale proposte dal momento che
viene totalmente ignorato il settore delle scommesse sportive.

P. Q. M.
Visti gli artt. 1 della legge costituzionale 9 febbraio 1948 e 23
della legge 11 marzo 1953, n. 87;
Ritiene rilevante e non nianifestamente infondata la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 5-ter della legge 21 febbraio
2003, n. 27, di conversione del decreto-legge 24 dicembre 2002,
n. 282, per violazione degli artt. 3 e 41 Cost.;
Sospende il giudizio in corso e dispone l'immediata trasmissione
degli atti alla Corte costituzionale, con la prova deile
notificazioni e comunicazioni di cui all'art. 23, comma 4, della
legge 11 marzo 1953, n. 87;
Ordina che a cura della segreteria la presente ordinanza sia
notificata alle parti in causa e al Presidente del Consiglio dei
ministri, nonchè comunicata al Presidenti del Senato e della Camera
dei deputati.
Mantova, addì 22 settembre 2003
Il Presidente: Gobbati
Il relatore: Campanini
04C0667