1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 17 del 16-4-2008
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 102 SENTENZA 13 febbraio - 15 aprile 2008
Giudizio di legittimita' costituzionale in via principale. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Ricorsi del Governo - Asserita violazione delle norme sul riparto di competenza legislativa tributaria tra Stato e Regione Sardegna - Preliminare individuazione dei parametri applicabili. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, artt. 2, 3 e 4, nel testo originario e nel testo sostituito, rispettivamente, dai commi 1, 2 e 3, dell'art. 3 della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Statuto della Regione Sardegna, art. 8, lettera i) [poi lettera h) a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296]; Costituzione, artt. 117 e 119; legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3, art. 10. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sulle plusvalenze delle seconde case ad uso turistico - Ricorso del Governo - Denunciata violazione di norme comunitarie - Eccepita inammissibilita' della questione, perche' proposta con riferimento a parametro non indicato nella motivazione della deliberazione governativa di impugnazione - Reiezione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 2, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 1, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Costituzione, art. 117, primo comma; Trattato CE, art. 12. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sulle plusvalenze dei fabbricati adibiti a seconde case ad uso turistico - Ricorso del Governo - Denunciata violazione del parametro statutario con riferimento ad un principio del sistema tributario evocato solo genericamente - Possibilita' di individuazione del detto principio dal complesso delle censure proposte. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 2. - Statuto della Regione Sardegna, art. 8, lettera i) [poi lettera h) a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296]. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sulle plusvalenze dei fabbricati adibiti a seconde case siti in Sardegna entro tre chilometri dalla battigia marina e destinati ad uso abitativo - Prevista applicazione alle cessioni a titolo oneroso dei suddetti fabbricati e di quote o azioni di societa' titolari della proprieta' o di altri diritti reali su detti fabbricati - Introduzione da parte del legislatore regionale di una ratio impositiva diversa da quella propria della imposta statale prevista sullo stesso tipo di reddito dall'art. 67, comma 1, lettera b), d.P.R. n. 917 del 1986, che limita la tassazione alle sole plusvalenze realizzate nel quinquennio - Violazione del limite dell'armonia con i principi del sistema tributario statale - Ingiustificata discriminazione tra soggetti aventi residenza anagrafica all'estero e soggetti fiscalmente non domiciliati in Sardegna aventi residenza anagrafica in Italia - Illegittimita' costituzionale - Assorbimento di ulteriori censure. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 2 (testo originario). - Statuto della Regione Sardegna, art. 8, lettera i) [poi lettera h) a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296]; Costituzione, artt. 3 e 53 [Costituzione, artt. 117 e 119, in relazione all'art. 10 della legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3; Costituzione, art. 117, primo comma, in relazione all'art. 12 del Trattato CE]. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sulle plusvalenze dei fabbricati adibiti a seconde case, realizzate dalla cessione a titolo oneroso delle unita' immobiliari adibite ad uso abitativo diverso dall'abitazione principale, o di quote o azioni di societa' titolari della proprieta' o di altri diritti reali su detti immobili - Mancata previsione che la cessione avvenga entro cinque anni dall'acquisto - Localizzazione dell'unita' immobiliare entro tre chilometri dalla battigia marina - Esclusione dell'imposta per i residenti da piu' di ventiquattro mesi - Introduzione da parte del legislatore regionale di una ratio impositiva diversa da quella propria dell'imposta statale prevista sullo stesso tipo di reddito dall'art. 67, comma 1, lettera b), d.P.R. n. 917 del 1986, che limita la tassazione alle sole plusvalenze realizzate nel quinquennio - Illegittimita' costituzionale - Assorbimento di ulteriori censure. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 2, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 1, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Statuto della Regione Sardegna, art. 8, lettera h), a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296; Costituzione, artt. 3 e 53 [Costituzione, artt. 117 e 119, in relazione all'art. 10 della legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3; Costituzione, art. 117, primo comma, in relazione all'art. 12 del Trattato CE]. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sulle seconde case ad uso turistico ubicate nel territorio regionale ad una distanza inferiore ai tre chilometri dalla linea di battigia e non adibiti ad abitazione principale da parte del proprietario o del titolare di altro diritto reale sugli stessi - Prevista applicabilita' a soggetti con domicilio fiscale fuori del territorio regionale, con esclusione dei soggetti nati in Sardegna e dei loro coniugi e figli - Ingiustificata disparita' di trattamento impositivo fra possessori di fabbricati ubicati nella fascia costiera sarda non adibiti ad abitazione principale - Contrasto con il carattere generale delle imposizioni sui patrimoni immobiliari - Non riferibilita' dell'imposta in questione alla categoria dei tributi a finalita' ecologico-turistica - Disarmonia con i principi del sistema tributario statale in materia di imposte patrimoniali - Illegittimita' costituzionale - Assorbimento delle ulteriori censure. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 3 (testo originario). - Statuto della Regione Sardegna, art. 8, lettera i) [poi lettera h) a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296]; Costituzione, artt. 3 e 53 [Costituzione, artt. 117 e 119, in relazione all'art. 10 della legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3; Costituzione, art. 117, primo comma, in relazione all'art. 12 del Trattato CE]. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sulle seconde case ad uso turistico ubicate nel territorio regionale ad una distanza inferiore ai tre chilometri dalla linea di battigia e non adibiti ad abitazione principale da parte del proprietario o del titolare di altro diritto reale sugli stessi - Prevista applicabilita' a soggetti con domicilio fiscale fuori del territorio regionale - Ingiustificata disparita' di trattamento impositivo fra possessori di fabbricati ubicati nella fascia costiera sarda non adibiti ad abitazione principale - Contrasto con il carattere generale delle imposizioni sui patrimoni immobiliari - Non riferibilita' dell'imposta in questione alla categoria dei tributi a finalita' ecologico-turistica - Disarmonia con i principi del sistema tributario statale in materia di imposte patrimoniali - Illegittimita' costituzionale - Assorbimento delle ulteriori censure. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 3, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 2, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Costituzione, artt. 3 e 53; statuto della Regione Sardegna, art. 8, lettera h), a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296; [Costituzione, artt. 117 e 119, in relazione all'art. 10 della legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3; Costituzione, art. 117, primo comma, in relazione all'art. 12 del Trattato CE]. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sugli aeromobili e le unita' da diporto - Prevista applicazione a persone o societa' aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale che assumono l'esercizio dell'aeromobile o dell'unita' di diporto, salve esenzioni specificamente previste - Ricorso del Governo - Denunciata estraneita' dell'imposta alla materia «turismo» - Dedotta inammissibilita' di una piena esplicazione della potesta' normativa tributaria delle Regioni in carenza della legge statale contenente i principi fondamentali sul coordinamento del sistema tributario - Conseguente disarmonia con i principi del sistema tributario dello Stato - Esclusione, stante la competenza legislativa esclusiva della Regione Sardegna in materia di tributi propri, esercitabile anche in assenza di principi fondamentali di coordinamento del sistema tributario - Omessa indicazione dei principi del sistema tributario dello Stato con i quali la norma impugnata non sarebbe in armonia - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4 (testo originario). - Statuto della Regione Sardegna, art. 8, lettera i) [poi lettera h) a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296]. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sugli aeromobili e le unita' da diporto - Prevista applicazione dell'imposta a persone o societa' aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale che assumono l'esercizio dell'aeromobile o dell'unita' di diporto, salve esenzioni specificamente previste - Ricorso del Governo - Dedotta inammissibilita' di una piena esplicazione della potesta' normativa tributaria delle regioni in carenza della legge statale contenente i principi fondamentali sul coordinamento del sistema tributario - Evocazione a parametro di norme del Titolo V della Costituzione relative al riparto di competenze tra Stato e Regioni, non attributive di forme di autonomia piu' ampie di quelle gia' spettanti alla Regione Sardegna - Inammissibilita' della questione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4 (testo originario). - Costituzione, artt. 117 e 119; legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3, art. 10. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sugli aeromobili e le unita' da diporto - Prevista applicazione dell'imposta a persone o societa' aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale che assumono l'esercizio dell'aeromobile o dell'unita' di diporto, salve esenzioni specificamente previste - Ricorso del Governo - Denunciata violazione del principio della capacita' contributiva - Questione sollevata sulla base di premesse erronee - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4. - Costituzione, art. 53. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna istitutive di tributi propri - Imposta regionale sulle unita' da diporto - Previsione che l'imposta sia dovuta annualmente in misura fissa con riferimento alle classi di lunghezza delle unita' da diporto - Ricorso del Governo - Denunciata irragionevolezza e violazione del principio della capacita' contributiva per la regressivita' dell'imposta - Disposizione non irragionevolmente volta a favorire una piu' intensa utilizzazione delle strutture portuali sarde - Riferibilita' del criterio di progressivita' al sistema tributario nel suo complesso e non ai singoli tributi - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4. - Costituzione, artt. 3 e 53, comma secondo. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili e delle unita' da diporto - Ricorso del Governo - Eccepita inammissibilita' della questione per non essere la censura contenuta nella deliberazione del Consiglio dei ministri di impugnare la legge regionale - Reiezione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Statuto della Regione Sardegna, artt. 1, 3 e 8, lettera h) a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili e delle unita' da diporto - Ricorso del Governo - Genericita' delle censure - Inammissibilita' della questione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili e delle unita' da diporto - Ricorso del Governo - Riferibilita' dell'imposta alla materia della concorrenza e conseguente incidenza sull'unita' economica della Repubblica - Motivazione omessa o generica in ordine alla individuazione e violazione dei parametri evocati - Inammissibilita' delle questioni. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Costituzione, artt. 117, comma secondo, lettera e), e 120. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili e delle unita' da diporto - Applicabilita' alle persone fisiche o giuridiche aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale - Presupposti dell'imposta - Applicabilita' anche nel caso di scalo delle unita' da diporto nei campi di ormeggio attrezzati ubicati nel mare territoriale - Ricorso del Governo - Lamentata applicazione dell'imposta allo scalo nel mare territoriale, appartenente al demanio marittimo, e non facente parte del territorio della Regione - Assunzione del mare territoriale come ambito spaziale in relazione al quale la legge regionale e' legittimata a disporre nell'esercizio delle proprie attribuzioni legislative - Norma volta a perseguire interessi tipicamente regionali attraverso lo strumento fiscale - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Statuto della Regione Sardegna, artt. 1, 3 e 8, lettera h), a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili e delle unita' da diporto - Applicabilita' alle persone fisiche o giuridiche aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale - Presupposti dell'imposta - Applicabilita' nel mare territoriale - Ricorso del Governo - Denunciata irragionevolezza dei presupposti d'imposta, non indicativi di capacita' contributiva - Esclusione - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Costituzione, artt. 3 e 53. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili e delle unita' da diporto - Applicabilita' alle persone fisiche o giuridiche aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale - Presupposti dell'imposta - Ricorso del Governo - Denunciata irragionevolezza per regressivita' dell'imposta e per duplicazione dei diritti aeroportuali - Esclusione - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Costituzione, artt. 3 e 53. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili - Applicabilita' alle persone fisiche o giuridiche aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale - Presupposti dell'imposta - Ricorso del Governo - Denunciata irragionevolezza di un prelievo, non definibile ne' come imposta ne' come tassa - Qualificazione del tributo come imposta non riferibile all'attivita' di esercizio di impresa di trasporto aereo - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Costituzione, artt. 3 e 53. Giudizio di legittimita' costituzionale in via principale - Ricorso del Governo avverso leggi regionali - Possibilita' di dedurre il contrasto delle norme regionali con norme comunitarie, con conseguente violazione dell'art. 117, primo comma, della Costituzione - Sussistenza. - Costituzione, art. 117, primo comma. Giudizio di legittimita' costituzionale in via principale - Ricorso del Governo avverso leggi regionali - Lamentato contrasto con norme comunitarie, con violazione dell'art. 117, primo comma, della Costituzione - Limitazione del giudizio della Corte al thema decidendum posto dal ricorso - Applicazione del principio iura novit curia - Limiti. - Costituzione, art. 117, primo comma; trattato CE, artt. 49, 81 (coordinato con gli artt. 3, lettera g), e 10), 87 e 234. Unione europea - Trattato istitutivo dell'Unione - Interpretazione - Questione pregiudiziale ex art. 234 del Trattato CE - Legittimazione della Corte costituzionale a sollevare la questione pregiudiziale nel corso di un giudizio di legittimita' costituzionale in via principale (nella specie di una legge regionale) - Sussistenza - Fondamento. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Costituzione, art. 117, primo comma; trattato CE, art. 49, 81 (coordinato con gli artt. 3, lettera g) e 10), e 87. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili e delle unita' da diporto - Applicabilita' alle persone fisiche o giuridiche aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale - Assoggettamento a tassazione anche delle imprese esercenti aeromobili e unita' da diporto - Ricorso del Governo - Denunciato contrasto con norme comunitarie - Sussistenza delle condizioni per sollevare questioni pregiudiziali di interpretazione del diritto comunitario in tema di liberta' dei servizi, per l'aggravio dei costi dei servizi resi alle imprese «non residenti» (art. 49 del Trattato CE) e in tema di divieto di aiuti di Stato, per il vantaggio economico concorrenziale derivante alle imprese «residenti» dal minor costo dei servizi (art. 87 del Trattato CE) - Riserva di decisione sulla denunciata violazione dell'art. 81 (coordinato con gli artt. 3, lettera g), e 10), del Trattato CE. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Costituzione, art. 117, primo comma; trattato CE, art. 49 e 87 (art. 81, coordinato con gli artt. 3, lettera g), e 10). Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili e delle unita' da diporto - Applicabilita' alle persone fisiche o giuridiche aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale - Assoggettamento a tassazione anche delle imprese esercenti aeromobili e unita' da diporto - Ricorso del Governo - Denunciato contrasto con norme comunitarie - Separazione del giudizio concernente la questione dell'assoggettamento a tassazione delle imprese - Riserva a separata ordinanza della sottoposizione alla Corte di Giustizia CE delle questioni pregiudiziali e della sospensione del relativo giudizio sino alla definizione di esse. - Legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4, art. 4, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge regionale 29 maggio 2007, n. 2. - Costituzione, art. 117, primo comma; trattato CE, artt. 49 e 87. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Istituzione dell'imposta regionale di soggiorno - Disciplina di presupposti, soggetti passivi dell'imposta, ente impositore, misura, decorrenza - Ricorso del Governo - Lamentata violazione del principio del sistema tributario statale che vieta alle Regioni di istituire imposte comunali - Scrutinabilita' della questione solo con riferimento al parametro statutario - Insussistenza dell'evocato principio del sistema tributario statale - Possibilita' per la Regione, nell'esercizio della propria potesta' legislativa, di disciplinare i tributi propri, di modulare discrezionalmente l'autonomia tributaria dei comuni - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 29 maggio 2007, n. 2, art. 5. - Statuto della Regione Sardegna, artt. 1, 3 e 8, lettera h), a seguito della sostituzione operata dall'art. 1, comma 834, della legge 27 dicembre 2006, n. 296. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Istituzione dell'imposta regionale di soggiorno - Disciplina di presupposti, soggetti passivi dell'imposta, ente impositore, misura, decorrenza - Ricorso del Governo - Denunciata irragionevole esclusione dall'imposta dei residenti in Sardegna - Insussistenza della prospettata omogeneita' di situazioni rispetto al presupposto di imposta - Natura regionale del tributo - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 29 maggio 2007, n. 2, art. 5. - Costituzione, art. 3. Imposte e tasse - Norme della Regione Sardegna - Imposta di soggiorno - Disciplina di presupposti, soggetti passivi dell'imposta, ente impositore, misura, decorrenza - Ricorso del Governo - Denunciata discriminazione dei cittadini dell'Unione rispetto ai residenti - Lamentata compressione della liberta' di prestazione dei servizi all'interno della Comunita' europea - Insussistenza della prospettata omogeneita' di situazione tra i residenti in Sardegna e gli altri cittadini dell'Unione europea - Imposta prevista in misura non discriminatoria ne' sproporzionata e tale da non ledere la liberta' dei soggiornanti - Non fondatezza della questione. - Legge della Regione Sardegna 29 maggio 2007, n. 2, art. 5. - Costituzione, art. 117, primo comma, in relazione agli artt. 12 e 49 del Trattato CE. (008C0289) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.17 del 16-4-2008)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori: Presidente: Franco BILE; Giudici: Giovanni
Maria FLICK, Francesco AMIRANTE, Ugo DE SIERVO, Alfio FINOCCHIARO,
Alfonso QUARANTA, Franco GALLO, Luigi MAZZELLA, Gaetano SILVESTRI,
Sabino CASSESE, Maria Rita SAULLE, Giuseppe TESAURO, Paolo Maria
NAPOLITANO; ha pronunciato la seguente

SENTENZA
nei giudizi di legittimità costituzionale degli articoli 2, 3 e 4
della legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4 (Disposizioni
varie in materia di entrate, riqualificazione della spesa, politiche
sociali e di sviluppo), nel loro testo originario, degli stessi
articoli, nel testo sostituito, rispettivamente, dai commi 1, 2 e 3
dell'art. 3 della legge della Regione Sardegna 29 maggio 2007, n. 2
(Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale
della Regione - Legge finanziaria 2007), nonchè dell'art. 5 di
quest'ultima legge, promossi con due ricorsi del Presidente del
Consiglio dei ministri, notificati il 10 luglio 2006 ed il 2 agosto
2007, depositati in cancelleria il 13 luglio 2006 ed il 7 agosto 2007
ed iscritti al n. 91 del registro ricorsi 2006 e al n. 36 del
registro ricorsi 2007.
Visti gli atti di costituzione della Regione Sardegna;
udito nell'udienza pubblica del 12 febbraio 2008 il giudice
relatore Franco Gallo;
uditi l'avvocato dello Stato Glauco Nori per il Presidente del
Consiglio dei ministri e gli avvocati Graziano Campus e Paolo
Carrozza per la Regione Sardegna.
Ritenuto in fatto
1. - Con il ricorso n. 91 del 2006, notificato il 10 luglio 2006 e
depositato il 13 luglio successivo, il Presidente del Consiglio dei
ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, ha promosso questioni di legittimità costituzionale: a)
dell'art. 2 della legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4
(Disposizioni varie in materia di entrate, riqualificazione della
spesa, politiche sociali e di sviluppo), in riferimento all'art. 8,
lettera i), dello statuto della Regione Sardegna (nel testo vigente
all'epoca del deposito del ricorso), agli artt. 117 e 119 della
Costituzione in relazione all'art. 10 della legge costituzionale 18
ottobre 2001, n. 3, agli artt. 3 e 53 Cost., all'art. 117, primo
comma, Cost. per violazione dell'art. 12 del Trattato CE; b)
dell'art. 3 della stessa legge regionale, in riferimento all'art. 8,
lettera i), dello statuto della Regione Sardegna (nel testo vigente
all'epoca del deposito del ricorso), agli artt. 117 e 119 Cost. in
relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, agli
artt. 3 e 53 Cost., all'art. 117, primo comma, Cost. per violazione
dell'art. 12 del Trattato CE; c) dell'art. 4 della stessa legge
regionale, in riferimento all'art. 8, lettera i), dello statuto della
Regione Sardegna (nel testo vigente all'epoca del deposito del
ricorso), agli artt. 117 e 119 Cost. in relazione all'art. 10 della
legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3, agli artt. 3 e 53,
secondo comma, Cost. (parametri non espressamente indicati).
Il ricorrente premette che le tre norme censurate - le quali
istituiscono, rispettivamente, l'imposta regionale sulle plusvalenze
dei fabbricati adibiti a seconde case, l'imposta regionale sulle
seconde case ad uso turistico e l'imposta regionale su aeromobili ed
unità da diporto - non possono trovare fondamento costituzionale
nell'art. 8, lettera i), dello statuto di autonomia. Detta
disposizione, infatti, comprende tra le entrate regionali le «imposte
e tasse sul turismo e gli altri tributi propri che la regione ha
facoltà di istituire con legge in armonia con i principi del sistema
tributario dello Stato».
Sostiene la difesa erariale che «l'attribuzione, dunque, è
duplice: diretta, per le imposte e tasse sul turismo; indiretta per
gli altri tributi, in quanto presuppone che la regione abbia la
facoltà di istituirli, facoltà che non viene attribuita
direttamente dalla norma statutaria, ma che deve trovare la sua fonte
in norme apposite». Dalla formulazione del citato art. 8, si
ricaverebbe, cioè, che «il potere impositivo della regione investe i
servizi turistici, vale a dire quelle prestazioni in favore del
turista durante la sua permanenza nella regione», con la conseguenza
che esso non potrebbe «rappresentare la base costituzionale di
nessuna delle norme impugnate perchè nessuna di esse [...] è
riconducibile al turismo, secondo la nozione tradizionale in campo
tributario».
L'Avvocatura generale procede, poi, alla disamina delle singole
norme denunciate e all'illustrazione delle censure formulate per
ciascuna di esse.
1.1. - In relazione al denunciato art. 2, la difesa erariale
osserva che esso istituisce e disciplina l'imposta regionale sulle
plusvalenze dei fabbricati adibiti a seconde case, applicabile - nei
confronti dell'alienante avente domicilio fiscale fuori dal
territorio regionale o avente domicilio fiscale in Sardegna da meno
di ventiquattro mesi, con l'esclusione dei soggetti nati in Sardegna
e dei loro coniugi - alle cessioni a titolo oneroso a) di fabbricati
siti in Sardegna entro tre chilometri dalla battigia marina,
destinati ad uso abitativo, escluse le unità immobiliari che per la
maggior parte del periodo intercorso tra l'acquisto o la costruzione
e la cessione sono state adibite ad abitazione principale del cedente
o del coniuge, nonchè b) di quote o azioni non negoziate sui mercati
regolamentati di società titolari della proprietà o di altro
diritto reale su detti fabbricati, per la parte ascrivibile ai
fabbricati medesimi.
Ad avviso della difesa erariale, tale norma viola il citato art.
8, lettera i), dello statuto della Regione Sardegna, perche': a)
l'oggetto dell'imposta non può essere ricondotto alla materia del
turismo; b) non è ammissibile, in materie diverse dal turismo, una
piena esplicazione di potestà tributarie regionali, in carenza della
fondamentale legislazione di coordinamento dettata dal Parlamento
nazionale; c) sono «violati i principi del sistema tributario dello
Stato» in materie diverse dal turismo.
La stessa norma violerebbe, inoltre, gli artt. 117 e 119 Cost., in
relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001,
perchè non sarebbe ammissibile, in materia tributaria, una piena
esplicazione di potestà regionali in carenza della fondamentale
legislazione di coordinamento dettata dal Parlamento nazionale.
In via subordinata, per il caso in cui «si potessero desumere i
principi fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla
legislazione tutt'ora in vigore», la difesa erariale formula tre
ulteriori censure.
Deduce, in primo luogo, il contrasto della norma denunciata con
gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge
costituzionale n. 3 del 2001, per violazione del principio
fondamentale espresso dall'art. 67, comma 1, lettera b), del d.P.R.
22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte
sui redditi), per cui le plusvalenze immobiliari sono tassabili a
condizione che la cessione intervenga a non più di cinque anni
dall'acquisto o dalla costruzione, esclusi gli immobili acquistati
per successione o donazione e gli altri casi che sono indicati dallo
stesso articolo.
In secondo luogo, deduce la violazione degli artt. 3 e 53 Cost.,
per contrasto con il «principio generale» secondo cui lo stesso
indice di capacità contributiva non giustifica la sovrapposizione di
più imposte, perchè ogni imposta deve avere un presupposto
autonomo, dovendo colpire «materie tassabili diverse», mentre nella
specie la Regione ha colpito la stessa materia già tassata dallo
Stato con l'art. 67, comma 1, lettera b), del d.P.R. n. 917 del 1986.
In terzo luogo, deduce la violazione dell'art. 117, primo comma,
Cost., in relazione all'art. 12 del Trattato CE, in quanto la norma
censurata discrimina i cittadini comunitari adottando, per
l'applicazione dell'imposta, i seguenti criteri: «non essere nati in
Sardegna, che attiene direttamente alla cittadinanza; avere il
domicilio fiscale fuori del territorio nazionale, che attiene alla
residenza». Argomenta, sul punto, che, secondo la giurisprudenza
della Corte di giustizia delle Comunità europee, «il criterio che
ricollega alla residenza nel territorio nazionale l'eventuale
rimborso dell'imposta versata per eccesso, sebbene si applichi
indipendentemente dalla cittadinanza del contribuente interessato,
rischia di danneggiare in particolare i contribuenti cittadini di
altri Stati membri, giacchè saranno spesso questi ultimi a lasciare
il paese o a stabilirvisi durante l'anno».
1.2. - In relazione al denunciato art. 3, il ricorrente osserva
che esso istituisce e disciplina l'imposta regionale sulle seconde
case ad uso turistico, dovuta - secondo classi di superficie - sui
fabbricati siti nel territorio regionale ad una distanza inferiore ai
tre chilometri dalla linea di battigia marina, non adibiti ad
abitazione principale da parte del proprietario o del titolare di
altro diritto reale sugli stessi, applicabile nei confronti del
proprietario di detti fabbricati, ovvero del titolare di diritto di
usufrutto, uso, abitazione, con domicilio fiscale fuori dal
territorio regionale, con l'esclusione dei soggetti nati in Sardegna
e dei loro coniugi e figli.
Il ricorrente censura la norma in riferimento all'art. 8, lettera
i), dello statuto della Regione Sardegna, perche': a) l'imposta non
può essere considerata sul turismo, in quanto non ha alcun rapporto
con questo; b) non è ammissibile, in materie diverse dal turismo,
una piena esplicazione di potestà tributarie regionali, in carenza
della fondamentale legislazione di coordinamento dettata dal
Parlamento nazionale; c) sono «violati i principi del sistema
tributario dello Stato» in materie diverse dal turismo. Lamenta,
altresì, che il tributo pregiudica «le possibilità di politica
economica dello Stato, della quale uno degli strumenti principali è
quello tributario», perchè colpisce la stessa materia tassabile
incisa da altri tributi e, in particolare, dall'ICI, producendo una
disarmonia con i principi del sistema tributario dello Stato.
Lamenta, inoltre, che la norma censurata viola l'art. 53 Cost.,
inteso quale strumento attraverso il quale «trova applicazione nel
settore tributario il principio di uguaglianza sancito dall'art. 3»,
e l'art. 12 del Trattato CE, per il tramite dell'art. 117, primo
comma, Cost., in quanto discrimina i cittadini comunitari adottando,
per l'applicazione dell'imposta, i seguenti criteri: «non essere nati
in Sardegna, che attiene direttamente alla cittadinanza; avere il
domicilio fiscale fuori del territorio nazionale, che attiene alla
residenza».
In via subordinata, per il caso in cui «si potessero desumere i
principi fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla
legislazione tutt'ora in vigore», la difesa erariale formula due
ulteriori censure.
Deduce, in primo luogo, il contrasto della norma denunciata con
gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge
costituzionale n. 3 del 2001, perchè l'imposta è determinata in
base alla superficie del fabbricato, senza tenere conto del suo
valore, mentre «la tassazione in base ai valori catastali, come
avviene per l'imposta statale e per l'ICI, andrebbe comunque
considerata come principio fondamentale in quanto consente di colpire
valori medi, determinati per zone omogenee in rapporto analogo con i
valori di mercato e, in ogni caso, variabili a secondo del pregio
degli immobili».
In secondo luogo, deduce la violazione dell'art. 117, primo comma,
Cost., in relazione all'art. 12 del Trattato CE, per gli stessi
motivi già esposti con riferimento al denunciato art. 2.
1.3. - In relazione al denunciato art. 4, il ricorrente osserva
che esso istituisce e disciplina l'imposta regionale su aeromobili ed
unità da diporto, la quale è applicabile, nel periodo dal 1° giugno
al 30 settembre, al soggetto avente domicilio fiscale fuori dal
territorio regionale che assume l'esercizio dell'aeromobile o
dell'unità da diporto (con l'esenzione dall'imposta delle navi
adibite all'esercizio di attività crocieristica, delle imbarcazioni
che vengono in Sardegna per partecipare a regate di carattere
sportivo e delle unità da diporto che sostano tutto l'anno nelle
strutture portuali regionali), ed è dovuta: 1) per ogni scalo negli
aerodromi del territorio regionale degli aeromobili dell'aviazione
generale adibiti al trasporto privato, per classi determinate in
relazione al numero dei passeggeri che sono abilitati a trasportare;
2) annualmente, per lo scalo nei porti, negli approdi e nei punti di
ormeggio ubicati nel territorio regionale delle unità da diporto,
per classi di lunghezza, a partire da 14 metri.
Ad avviso della difesa erariale, il suddetto art. 4 viola l'art.
8, lettera i), dello statuto della Regione Sardegna e gli artt. 117 e
119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3
del 2001, per gli stessi motivi già esposti con riferimento al
denunciato art. 3.
In via subordinata, per il caso in cui «si potessero desumere i
principi fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla
legislazione tutt'ora in vigore», la difesa erariale formula due
ulteriori censure.
Deduce, in primo luogo, il contrasto della norma denunciata con
gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge
costituzionale n. 3 del 2001, perchè, con riferimento alle unità da
diporto che effettuino lo scalo «in zona non attrezzata, in uno
specchio di mare ridossato, dove l'ormeggio sia effettuato a terra,
utilizzando la struttura naturale della spiaggia», la Regione ha
individuato «come presupposto di imposta l'utilizzo di un bene
naturale, sul quale non può esercitare poteri», quale il mare,
«soggetto solo al potere statale entro i limiti del mare
territoriale».
In secondo luogo, deduce la violazione dell'art. 53 Cost.,
perchè, con riferimento agli aeromobili, a) «si è di fronte ad una
duplicazione di imposta di tutta evidenza», in quanto «una imposta
(o, meglio, tassa) di questo genere dovrebbe essere in favore di chi
ha a carico l'onere di manutenzione e gestione degli impianti
aeroportuali, che vengono utilizzati nello scalo. Questi soggetti,
peraltro, hanno già la possibilità di rifarsi su chi esercita
l'aeromobile attraverso il pagamento dei diritti aeroportuali, o
diritto per l'uso degli aeroporti (legge n. 324/1976)»; b) non
costituisce indice di capacità contributiva «lo svolgimento di
un'operazione per la quale, comunque lo si voglia definire, si paga
un prezzo che copre il costo del servizio reso, con margine di
utile».
In terzo luogo, pur senza evocare espressamente gli artt. 3 e 53
Cost., lamenta che, essendo l'imposta dovuta annualmente con
riferimento alle unità da diporto, «più si utilizzano le strutture
portuali, minore, proporzionalmente è l'onere dell'imposta che, in
questo modo, viene ad avere carattere regressivo».
2. - Si è costituita la Regione Sardegna, premettendo di avere
istituito l'imposta regionale sulle plusvalenze dei fabbricati
adibiti a seconde case, l'imposta regionale sulle seconde case ad uso
turistico e l'imposta regionale su aeromobili ed unità da diporto,
in forza della potestà legislativa conferitale dall'art. 8, lettera
i) dello statuto di autonomia. Detta disposizione, ad avviso della
resistente, consente alla Regione di istituire direttamente «tributi
legati alla attività turistica, e ciò anche in carenza di una
legislazione statale di coordinamento». Diversamente opinando, non
avrebbe senso che in detta norma, «solamente per "gli altri" tributi
diversi da quelli sul turismo, venga (nuovamente) specificato che gli
stessi siano in armonia con i principi del sistema tributario dello
Stato». Tale interpretazione sarebbe confermata, sul piano
comparatistico, dalla lettura degli artt. 72 e 73 dello statuto
speciale per la Regione Trentino-Alto Adige, i quali riportano in due
norme distinte lo stesso contenuto dell'art. 8, lettera i), dello
statuto sardo, «scindendo da una parte le imposte e tasse sul turismo
(art. 72) e dall'altra gli "altri tributi propri", da istituirsi
(solamente questi) in armonia con i principi del sistema tributario
dello Stato». In ogni caso, sempre ad avviso della resistente, i
principi del sistema tributario si possono desumere, oltre che da
leggi statali che espressamente li stabiliscano per i singoli
tributi, «anche dalla legislazione statale vigente in riferimento a
tributi non specificamente disciplinati da leggi dello Stato», non
potendo trovare applicazione la giurisprudenza costituzionale sul
nuovo art. 119 Cost., perchè le modifiche apportate al Titolo V
della Parte II della Costituzione non possono avere per effetto la
restrizione dell'autonomia già spettante alle Regioni speciali.
Ciò premesso, la resistente osserva, in primo luogo, che i
tributi disciplinati dalle norme censurate sono tributi sul turismo
nel senso fatto proprio dall'art. 3 del d.lgs. 16 marzo 1992, n. 268
(Norme di attuazione dello statuto speciale per il Trentino-Alto
Adige in materia di finanza regionale e provinciale), e cioè «forme
di imposizione che colpiscono attività ovvero utilizzo di beni
immobili riferiti alla pratica turistica, ovvero attività economiche
qualificate come turistiche o inerenti al turismo, in quanto dallo
stesso direttamente influenzate sotto il profilo economico, anche in
rapporto alla localizzazione dell'attività medesima».
In secondo luogo, la Regione afferma che l'art. 1 della legge 29
marzo 2001, n. 135 (Riforma della legislazione nazionale del
turismo), «pone in relazione la legislazione regionale sul turismo
con la tutela dell'ambiente, con la sostenibilità degli interventi e
con lo sviluppo del turismo anche ai fini dell'attuazione del
riequilibrio con le aree depresse», consentendo al legislatore
regionale di individuare nelle seconde case sulla costa un
presupposto impositivo "affidabile", perchè strettamente correlato
al turismo estivo. È indice di tale stretta correlazione l'azione
regionale di salvaguardia dell'ambiente costiero dalla speculazione
edilizia; azione che si è manifestata nell'adozione della legge reg.
25 novembre 2004, n. 8 (Norme urgenti di provvisoria salvaguardia per
la pianificazione paesaggistica e la tutela del territorio
regionale), che ha disciplinato le procedure per la redazione e
l'approvazione del piano paesaggistico regionale, istituendo
contestualmente alcune misure di salvaguardia, e con la successiva
adozione del piano paesaggistico relativo all'area costiera. Proprio
in considerazione delle caratteristiche ambientali dell'isola, il
presupposto delle imposte istituite con le disposizioni censurate
può allora identificarsi nel "consumo" dell'ambiente e del paesaggio
«operato dalla mera esistenza [...] di fabbricati siti nella fascia
costiera e destinati ad essere utilizzati quasi esclusivamente nella
stagione estiva», tanto che lo stesso legislatore costituzionale, con
l'art. 8, lettera i), dello statuto, ha attribuito alla Regione una
potestà legislativa in tema di tributi sul turismo.
In tale prospettiva, l'imposta sulle plusvalenze delle seconde
case a uso turistico sarebbe una non irragionevole e modesta
trattenuta sul plusvalore derivato agli immobili costieri «da una
politica pubblica fatta di investimenti e pianificazioni volti a
rafforzare l'industria turistica e la salvaguardia dell'ambiente».
Sull'asserita violazione del divieto di doppia imposizione, la
resistente precisa che le imposte istituite con le norme censurate
hanno presupposti del tutto autonomi e peculiari rispetto alle
imposte statali ed afferma preliminarmente che non appaiono chiari i
parametri costituzionali che il ricorrente assume violati.
Rileva, poi, che la Regione può colpire la stessa materia già
tassata dallo Stato, perche': a) il citato art. 8, lettera i), dello
statuto consente alla Regione di istituire con propria legge imposte
e tasse sul turismo, senza necessità che una legge statale la
abiliti a farlo; b) il fatto che i tributi censurati si ispirino ad
imposte già disciplinate dalla legislazione statale consente di
ritenere che la legislazione regionale è in armonia con
quest'ultima; c) il carattere necessariamente aggiuntivo
dell'imposizione regionale rispetto a quella statale è un dato
comune all'intero sistema impositivo delle autonomie territoriali,
che potrà essere attenuato dalla legislazione attuativa del nuovo
art. 119 Cost.; d) l'art. 8, lettera i), dello statuto di autonomia
«non può essere letto nel senso che la Regione Sardegna è abilitata
a istituire imposte e tasse sul turismo eccezion fatta che sugli
immobili turistici»: esso pone, al più, «un problema di misura e di
proporzionalità della nuova imposizione, che tuttavia il ricorso non
deduce nelle forme adeguate»; e) il fatto che la tassazione delle
plusvalenze immobiliari sia esclusa dalla legislazione statale, dopo
un quinquennio dall'acquisto dell'immobile, non costituisce motivo di
illegittimità costituzionale, nè di disarmonia con i principi del
sistema tributario statale.
In relazione all'imposta sulle seconde case ad uso turistico,
istituita e disciplinata dall'art. 3 censurato, la Regione sostiene,
innanzi tutto, che la sua applicabilità solo agli immobili situati
nella fascia costiera trova ragione nella finalità di disincentivare
la costruzione di tali immobili.
Rileva, poi, che il riferimento alla superficie dell'immobile per
il computo della base imponibile non si pone in disarmonia con il
criterio del valore catastale, utilizzato dalla legislazione statale
sull'ICI, perchè anche quest'ultima considera la superficie come
parametro utile a stabilire, sia pur presuntivamente, il valore
dell'immobile.
Afferma, inoltre, che non sussiste la prospettata violazione
dell'art. 117, primo comma, Cost. e dell'art. 12 del Trattato CE,
sotto il profilo della non discriminazione in base alla nazionalità,
perchè anche l'ordinamento statale distingue fra residenti e non
residenti ai fini dell'imposizione tributaria. A livello regionale,
la distinzione fra residenti e non residenti è addirittura imposta
dall'art. 8 dello statuto di autonomia, «il quale fonda la gran parte
del reddito della Regione [...] sul reddito prodotto dai residenti» e
rende perciò necessaria la sottoposizione a tassazione di chi abbia
con la Sardegna un legame "reale", costituito dalla proprietà, a
fini evidentemente turistici, di una seconda casa in zona costiera.
Appare, infatti, coerente con il sistema tributario dello Stato e con
gli artt. 23 e 53 Cost., evocati quali parametri dal ricorrente, che
il proprietario di un immobile costiero «sia chiamato a contribuire -
sia pure con esborsi di modesta entità - al mantenimento
dell'ambiente che [...] contribuisce a "consumare"».
La correttezza di tale differenziazione fra il regime fiscale dei
residenti in Sardegna e quello dei non residenti emerge, a detta
della resistente, anche da altri dati normativi.
In primo luogo, il decreto legislativo del 30 dicembre 1992,
n. 504 (Riordino della finanza degli enti territoriali, a norma
dell'articolo 4 della legge 23 ottobre 1992, n. 421), consente ai
Comuni di diversificare le aliquote dell'ICI in relazione al fatto se
l'immobile sia abitazione, seconda casa, o casa a disposizione non
locata e di ridurre l'entità dell'imposta per chi usa l'immobile
come abitazione principale.
In secondo luogo, il d.lgs. 30 aprile 1992, n. 285 (Nuovo codice
della strada), consente al sindaco o alla giunta comunale: a) di
individuare le zone a traffico limitato, nelle quali la circolazione
è riservata ai residenti; b) di subordinare l'ingresso o la
circolazione dei veicoli a motore dei non residenti al pagamento di
una somma; c) di stabilire che la sosta dei non residenti in tali
zone avvenga a titolo oneroso.
In terzo luogo, la sentenza della Corte costituzionale n. 220 del
2004 ha confermato la legittimità costituzionale dell'art. 98, comma
2, della legge della Regione Sardegna 29 luglio 1998, n. 23 (Norme
per la protezione della fauna selvatica e per l'esercizio della
caccia in Sardegna), la quale consente ai residenti e preclude ai non
residenti il rinnovo delle autorizzazioni venatorie, richiamando il
principio del collegamento del cacciatore residente con il
territorio, affermato dalla legislazione statale (art. 14, comma 5,
della legge 11 febbraio 1992, n. 157, recante «Norme per la
protezione della fauna selvatica omeoterma e per il prelievo
venatorio»).
In conclusione, la resistente evidenzia che la differenziazione, a
fini fiscali, tra residenti e non residenti è assai frequente
nell'ordinamento statale, tanto che il censurato art. 3 risulta in
armonia con la legislazione tributaria e non tributaria vigente.
In relazione all'imposta regionale su aeromobili e unità da
diporto, istituita e disciplinata dall'art. 4 censurato, la Regione
sostiene, innanzi tutto, che la sua applicabilità soltanto nei
confronti di chi esercita l'aeromobile o l'imbarcazione ed è
domiciliato fuori dal territorio sardo deve essere ritenuta legittima
per le stesse ragioni già esposte in relazione ai tributi di cui ai
censurati artt. 2 e 3. Rileva, inoltre, che il tributo colpisce un
tipico servizio turistico e che la qualificazione del tributo come
imposta o tassa è irrilevante. Afferma, poi, che la circostanza che
il tributo sullo scalo di aeromobili colpisca operazioni per le quali
viene comunque pagato un corrispettivo sotto forma di diritti
aeroportuali non esclude che il tributo stesso sia in armonia con i
principi del sistema tributario dello Stato, perchè proprio in tale
sistema esistono tasse e imposte che - come l'IVA - colpiscono
l'esercizio di attività e l'utilizzazione o il consumo di beni.
Rispetto allo scalo delle unità da diporto, la Regione sostiene,
in primo luogo che - contrariamente a quanto affermato dal ricorrente
- l'imposta non ha carattere regressivo e non si pone, perciò, in
contrasto con l'art. 53 Cost. La scelta del legislatore regionale di
escludere dall'imposizione le unità da diporto che sostano per tutto
l'anno nei porti della Sardegna sarebbe giustificata dalla finalità
di incentivare la presenza costante dell'imbarcazione, fatto che «si
traduce in un significativo apporto di reddito da turismo» rispetto
all'ormeggio occasionale, il quale apporta, invece, solo un reddito
limitato alle attività turistiche della Regione e provoca comunque
inquinamento e consumo di risorse naturali limitate.
In secondo luogo, la resistente contesta, «in quanto palesemente
esclusa dal tenore letterale della norma impugnata»,
l'interpretazione data dal ricorrente per cui la disposizione
censurata considererebbe imponibile lo scalo in zona non attrezzata
del mare territoriale.
3. - Con memoria depositata in prossimità dell'udienza, il
Presidente del Consiglio dei ministri ha ribadito quanto sostenuto
nel ricorso, precisando, in particolare, che: a) l'indagine sulla
riconducibilità dei tributi oggetto delle norme censurate alla
nozione di turismo non pare rilevante, perchè la potestà
legislativa della Regione Sardegna in materia di tributi deve
comunque essere esercitata in armonia con i principi del sistema
tributario dello Stato, anche se ha ad oggetto tributi sul turismo;
b) la legittimità costituzionale delle imposte istituite con le
norme censurate deve essere valutata in base al presupposto e non in
base alla finalità dell'imposizione; c) nell'esercizio della sua
potestà legislativa in materia tributaria, la Regione non può
«adottare gli stessi presupposti delle imposte statali già in
vigore»; d) non è chiaro se l'imposta sulle plusvalenze sia diretta
a incentivare o a disincentivare il turismo; e) nel disciplinare tale
imposta, la Regione ha illegittimamente colpito lo stesso presupposto
di imposta già inciso dalla legislazione statale e non ha tenuto
conto del principio dell'ordinamento tributario statale per cui
l'incremento del valore di un immobile è ritenuto imponibile solo se
realizzato con intento speculativo, «intento da escludersi quando la
vendita avvenga a distanza di tempo tale da far presumere che
l'acquisto sia stato effettuato con il fine di godimento»; f) sempre
in tema di imposta sulle plusvalenze e contrariamente a quanto
sostenuto dalla Regione, il criterio della residenza può avere
rilievo solo quando «esiste una connessione tra attività, come la
caccia, ed il territorio», ma non può giustificare la non
sottoposizione a tassazione dei residenti in Sardegna, perchè il
presupposto dell'imposta si realizza per essi come per i non
residenti; g) con l'imposta sullo scalo degli aeromobili e delle
unità da diporto, la Regione ha colpito una capacità contributiva,
quella espressa dall'utilizzazione dei servizi aeroportuali o
portuali, già incisa dalla tassazione statale.
4. - Con il ricorso n. 36 del 2007, notificato il 2 agosto 2007 e
depositato il 7 agosto successivo, il Presidente del Consiglio dei
ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, ha promosso questioni di legittimità costituzionale: a)
dell'art 2 della legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel
testo sostituito dall'art. 3, comma 1, della legge della Regione
Sardegna 29 maggio 2007, n. 2 (Disposizioni per la formazione del
bilancio annuale e pluriennale della Regione - Legge finanziaria
2007) - entrato in vigore il 31 maggio 2007, ai sensi dell'art. 37
della stessa legge -, in riferimento all'art. 8, lettera h), dello
statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834
dell'art. 1 della legge 27 dicembre 2006, n. 296), al principio di
ragionevolezza, agli artt. 3 e 53 Cost., all'art. 117, primo comma,
Cost. per violazione dell'art. 12 del Trattato CE e, in subordine,
all'art. 119 Cost.; b) dell'art. 3 della stessa legge della Regione
Sardegna n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 2,
della citata legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, in
riferimento all'art. 8, lettera h), dello statuto della Regione
Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge
n. 296 del 2006), agli artt. 117, terzo comma, e 119 Cost., in
relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, agli
artt. 3 e 53 Cost., al principio di ragionevolezza; c) dell'art. 4
della stessa legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel testo
sostituito dall'art. 3, comma 3, della citata legge reg. n. 2 del
2007, in riferimento ai parametri già evocati nel ricorso in
relazione ai denunciati artt. 3 e 4 della stessa legge reg. n. 4 del
2006, all'art. 117, primo comma, Cost., per violazione degli artt. 3,
lettera g), 10, 49, 81, 87 del Trattato CE, agli artt. 117, secondo
comma, lettera e), e 120 Cost., all'art. 3 di un non precisato testo
normativo, agli artt. 3 e 53 Cost., agli artt. 1, 3, 8, lettera h),
dello statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma
834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006); d) dell'art. 5 della
citata legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, in riferimento
all'art. 8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna (nel
testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del
2006), all'art. 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge
costituzionale n. 3 del 2001, all'art. 3 Cost., all'art. 117, primo
comma, Cost., per contrasto con gli artt. 12 e 49 del Trattato CE.
Il ricorrente premette che, al fine di individuare i parametri
costituzionali applicabili, occorre verificare se il nuovo Titolo V
della Parte II della Costituzione abbia ampliato l'autonomia
statutaria regionale e pone, perciò, a raffronto l'art. 8, lettera
h), dello statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal
comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006) e l'art. 119 Cost.
Secondo il ricorrente, «tra le due norme non c'è coincidenza di
effetti», perchè la prima prevede che la potestà regionale in
materia tributaria deve essere esercitata in armonia con i principi
del sistema tributario dello Stato, mentre la seconda pone come
limite a detta potestà i principi fondamentali di coordinamento
della finanza pubblica e del sistema tributario. A detta del
ricorrente, l'art. 119 richiamerebbe «le condizioni di compatibilità
tra sistemi tributari, la cui articolazione interna può non restare
condizionata», mentre l'art. 8, lettera h), dello statuto speciale
richiamerebbe principi interni al sistema, «nel senso che possono
incidere sulla struttura delle singole imposte». In ogni caso,
poichè la Corte costituzionale avrebbe affermato - con la sentenza
n. 37 del 2004 - che le leggi statali vigenti non possono essere
utili per ricavare i principi fondamentali di coordinamento del
sistema tributario, le norme censurate andrebbero valutate alla
stregua del parametro statutario, il quale consente l'esercizio di
una potestà legislativa in materia tributaria anche in mancanza
della fissazione, da parte del legislatore statale, di detti principi
fondamentali.
Sempre in via generale, il ricorrente premette anche che, con la
sola eccezione dell'imposta di soggiorno, i tributi in oggetto,
contrariamente alla formulazione letterale delle norme censurate, non
possono essere definiti imposte o tasse sul turismo, ma devono essere
invece considerati quali «altri tributi propri» ai sensi dell'art. 8,
lettera h), dello statuto speciale.
Premette, infine, di avere proposto, in ragione del rilievo
comunitario del mercato turistico sardo, alcune censure basate su
parametri di diritto comunitario - da ritenere superate in caso di
accoglimento delle censure basate su parametri di diritto interno -
in relazione alle quali chiede che sia effettuato il rinvio
pregiudiziale alla Corte di giustizia CE, ai sensi dell'art. 234 del
Trattato CE.
L'Avvocatura generale procede, poi, alla disamina delle singole
norme denunciate e all'illustrazione delle censure formulate per
ciascuna di esse.
4.1. - In relazione all'art 2 della citata legge della Regione
Sardegna n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 1,
della legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, la difesa erariale
osserva che esso disciplina l'imposta regionale sulle plusvalenze
delle seconde case ad uso turistico, applicabile - nei confronti
dell'alienante a titolo oneroso avente domicilio fiscale fuori dal
territorio regionale o avente domicilio fiscale in Sardegna da meno
di ventiquattro mesi - alle cessioni a titolo oneroso: 1) delle
unità immobiliari acquisite o costruite da più di cinque anni, site
in Sardegna entro tre chilometri dalla battigia marina, adibite ad
uso abitativo e diverse dall'abitazione principale (come definita
dall'art. 8, comma 2, del d.lgs. n. 504 del 1992), da parte del
proprietario o del titolare di altro diritto reale sulle stesse; 2)
di quote o azioni non negoziate sui mercati regolamentati di società
titolari della proprietà o di altro diritto reale su detti
fabbricati, per la parte ascrivibile ai fabbricati medesimi.
Ad avviso della difesa erariale, tale norma viola il citato art.
8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna (secondo cui le
entrate della Regione sono costituite «da imposte e tasse sul turismo
e da altri tributi propri che la regione ha facoltà di istituire con
legge in armonia con i principi del sistema tributario dello Stato»),
perchè «la legge regionale non è in armonia con i principi del
sistema tributario dello Stato contenuti nell'art. 81 [recte: art.
67], comma 1, lettera b), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917», per
cui, «nei confronti di una persona fisica, perchè una plusvalenza
possa costituire reddito "diverso" [...], è necessario l'intento
speculativo», il quale «non può avere un'articolazione diversa
Regione per Regione» e «va escluso quando tra l'acquisto e la vendita
sia intercorso un tempo tale da farlo ritenere quanto meno
improbabile».
La stessa norma sarebbe, poi, irragionevole, perchè, applicandosi
a tutte le unità immobiliari site entro tre chilometri dalla
battigia marina, fisserebbe ingiustificatamente una distanza dalla
battigia uguale per tutte le spiagge della Regione, senza tenere
conto della conformazione dei luoghi e, quindi, delle diverse
possibilità di accesso al mare.
Il denunciato art. 2 violerebbe, inoltre, il principio di
capacità contributiva, perchè «nella norma impugnata non si trova
alcun elemento per il quale la capacità contributiva, espressa dalla
realizzazione di plusvalenze con la cessione di immobili situati
nella Regione, sia diversa a seconda che il soggetto risieda in
Sardegna o fuori».
Sussisterebbe anche la violazione dell'art. 117, primo comma,
Cost., per contrasto con l'art. 12 del Trattato CE, perchè la norma
censurata discriminerebbe i cittadini comunitari, assoggettando
all'imposta tutti i soggetti non residenti.
In via subordinata, per il caso in cui «si potessero desumere i
principi fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla
legislazione tutt'ora in vigore», la difesa erariale deduce la
violazione dell'art. 119 Cost., per contrasto con i principi
fondamentali del coordinamento del sistema tributario, che
corrispondono, almeno in via transitoria e «fino a che non
interverranno le norme statali di attuazione dell'art. 119», ai
principi del sistema tributario dello Stato.
4.2. - In relazione all'art. 3 della legge della Regione Sardegna
n. 4 del 2006 (la cui rubrica recita: «Imposta regionale sulle
seconde case ad uso turistico»), nel testo sostituito dall'art. 3,
comma 2, della legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, il
ricorrente osserva che esso: a) disciplina l'imposta regionale sulle
unità immobiliari destinate ad uso abitativo, dovuta - per metro
quadro ed in misura differenziata secondo scaglioni di superficie -
sulle unità immobiliari ubicate nel territorio regionale ad una
distanza inferiore ai tre chilometri dalla linea di battigia marina,
non adibite ad abitazione principale da parte del proprietario o del
titolare di altro diritto reale sugli stessi, ed applicabile nei
confronti del proprietario di dette unità immobiliari, ovvero del
titolare di diritto di usufrutto, uso, abitazione, superficie o del
locatario dell'immobile in locazione finanziaria, aventi domicilio
fiscale fuori dal territorio regionale; b) prevede che «Per l'anno
2006 l'imposta è dovuta nella misura più favorevole al contribuente
mediante comparazione tra le misure previste dal presente articolo e
quelle previgenti» (comma 9).
Per la difesa erariale, il denunciato art. 3 viola l'art. 8,
lettera h), dello statuto della Regione Sardegna (nel testo
sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006) e
gli artt. 117, terzo comma, e 119 Cost., in relazione all'art. 10
della legge costituzionale n. 3 del 2001, perche': a) l'oggetto
dell'imposta non può essere ricondotto alla materia del turismo, in
quanto «il fine turistico non può essere ritenuto implicito nel
fatto che l'unità immobiliare non sia adibita ad abitazione
principale», come, ad esempio, nel caso dell'immobile utilizzato per
esigenze di lavoro; b) anche qualora ricondotta alla categoria degli
«altri tributi propri» della Regione, l'imposta non sarebbe «in
armonia con i principi del sistema tributario dello Stato», essendo
essa determinata in base alla superficie del fabbricato, senza tenere
conto del valore di questo, mentre la tassazione in base ai valori
catastali, come avviene per l'ICI, andrebbe comunque considerata come
principio fondamentale, in quanto consente di colpire valori medi,
determinati per zone omogenee in rapporto con i valori di mercato e,
in ogni caso, variabili a seconda del pregio degli immobili; c) la
norma non ha obiettivi di coordinamento del sistema tributario, ma si
limita a istituire una singola imposta, e perciò non è
riconducibile alla materia del coordinamento del sistema tributario,
di competenza legislativa concorrente.
La norma denunciata violerebbe anche l'art. 53 Cost., perchè
«l'imposta è commisurata alla visibilità del mare, quindi su valori
panoramici», i quali non sono materia tassabile, in quanto non
integrano la capacità contributiva - che è, invece, legata al
valore economico del bene -, e, in subordine, gli artt. 3 e 53 Cost.,
per irragionevolezza, perchè l'imposta è dovuta anche per gli
immobili privi di vista sul mare. Violerebbe, inoltre, gli artt. 3 e
53 Cost., sempre per irragionevolezza, in considerazione del
contrasto con i principi del sistema tributario dello Stato,
risultante anche dal fatto che l'imposta è «progressiva con
l'aumentare delle superfici disponibili da 60 mq. a 150» mq., ma
«diventa fortemente regressiva da 150 mq. a 200 per diminuire ancora
per le superfici maggiori».
Infine, sempre secondo l'Avvocatura generale dello Stato, il
denunciato art. 3, quanto all'individuazione dei soggetti passivi
dell'imposta, si porrebbe in contrasto con il menzionato principio di
ragionevolezza, salvo che detta disposizione sia interpretata
(interpretazione che si richiede alla Corte di adottare) nel senso
che «se il proprietario, o i titolari degli altri diritti reali, non
sono nel possesso dell'immobile, l'imposta non è dovuta, nè da loro
(per mancanza del possesso) nè dai possessori non titolari di quei
diritti, perchè non indicati tra i soggetti passivi».
4.3. - In relazione all'art. 4 della legge della Regione Sardegna
n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge
della Regione Sardegna n. 2 del 2007, il ricorrente osserva che esso
disciplina l'imposta regionale su aeromobili ed unità da diporto,
applicabile, nel periodo dal 1° giugno al 30 settembre, al soggetto
avente domicilio fiscale fuori dal territorio regionale che assume
l'esercizio dell'aeromobile o dell'unità da diporto (con l'esenzione
dall'imposta: delle imbarcazioni che fanno scalo per partecipare a
regate di carattere sportivo, a raduni di barche d'epoca, di barche
monotipo ed a manifestazioni veliche, anche non agonistiche, il cui
evento sia stato preventivamente comunicato all'Autorità marittima
da parte degli organizzatori; delle unità da diporto che sostano
tutto l'anno nelle strutture portuali regionali; della sosta tecnica,
limitatamente al tempo necessario per l'effettuazione della stessa),
e dovuta: 1) per ogni scalo negli aerodromi del territorio regionale
degli aeromobili dell'aviazione generale adibiti al trasporto
privato, per classi determinate in relazione al numero dei passeggeri
che sono abilitati a trasportare; 2) annualmente, per lo scalo nei
porti, negli approdi e nei punti di ormeggio ubicati nel territorio
regionale e nei campi di ormeggio attrezzati ubicati nel mare
territoriale delle unità da diporto, per classi di lunghezza, a
partire da 14 metri.
Ad avviso dell'Avvocatura generale, la norma viola i parametri
già evocati in relazione ai denunciati artt. 3 e 4 della legge della
Regione Sardegna n. 4 del 2006, quali sostituiti dall'art. 3, commi 1
e 2, della legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, per i motivi
già esposti nelle censure a tali norme.
Sempre per la difesa erariale, la disposizione denunciata si pone,
relativamente ai soggetti che svolgono attività d'impresa, in
contrasto con l'art. 117, primo comma, Cost., perche': a) viola
l'art. 49 del Trattato CE, «introducendo una restrizione alla libera
prestazione dei servizi nel mercato sardo dei servizi nautici e
aerei, che costituisce una parte rilevante del mercato europeo»; b)
viola l'art. 81 del Trattato CE, «coordinato con gli art. 3, lett. g)
e 10», perchè ha l'effetto di falsare il gioco della concorrenza
all'interno del mercato comune; c) viola l'art. 87 del Trattato CE,
perchè istituisce un aiuto alle imprese con sede in Sardegna.
La stessa difesa erariale lamenta, inoltre, la violazione degli
artt. 117, secondo comma, lettera e), e 120 Cost., perchè la norma
censurata investe la materia della concorrenza, riservata alla
competenza legislativa statale, incidendo, di conseguenza sull'unità
economica della Repubblica. Deduce altresì il contrasto con «l'art.
3 [di un non meglio precisato testo normativo], la cui tutela nella
iniziativa economica è affidata alla normativa sulla concorrenza».
Quanto ai parametri costituiti dagli artt. 3 e 53 Cost.,
espressivi del principio di ragionevolezza, il ricorrente sostiene
che essi sono violati, perche': a) «una attività esercitata nella
stessa forma non può essere considerata espressione di capacità
contributiva diversa a seconda del periodo in cui viene svolta»; b)
l'imposta denunciata ha carattere regressivo, perchè la sua misura
diminuisce proporzionalmente all'aumentare del numero dei passeggeri
che l'aeromobile è abilitato a trasportare e della lunghezza delle
unità da diporto e perchè, con riferimento a queste ultime, è
pagata una sola volta per tutto l'anno, così che «più scali si
fanno, meno sarà in proporzione l'onere tributario»; c) con
riferimento allo scalo degli aeromobili, il tributo costituisce una
duplicazione dei diritti aeroportuali previsti dalla legge n. 324 del
1976, dovuti, per l'utilizzazione degli impianti aeroportuali, al
gestore dell'aeroporto; d) sempre con riferimento allo scalo degli
aeromobili, il tributo «non può essere definito imposta, perchè
colpisce i singoli atti di esercizio di un'impresa e non il risultato
utile complessivo», nè tassa, «perchè riscossa da chi non ha nessun
coinvolgimento nel servizio utilizzato».
La difesa erariale evoca, infine, gli artt. 1, 3, 8, lettera h),
dello statuto della Regione Sardegna, perchè, con riferimento alle
unità da diporto, l'imposta si applica anche se lo scalo avviene nei
campi di ormeggio attrezzati, ubicati nel mare territoriale, che non
fa parte del territorio della Regione. Infatti, l'art. 1 dello
statuto identifica il territorio regionale nella «Sardegna con le sue
isole», mentre i presupposti per imposte della Regione non possono
«essere individuati fuori del suo territorio».
4.4. - Il ricorrente censura, infine, l'art. 5 della legge della
Regione Sardegna n. 4 del 2006, che istituisce e disciplina l'imposta
regionale di soggiorno, «da destinare ad interventi nel settore del
turismo sostenibile», che i Comuni hanno la facoltà di applicare
nell'ambito del proprio territorio, a decorrere dall'anno 2008.
Soggetti passivi del tributo sono coloro che non risultano iscritti
nell'anagrafe della popolazione residente nei Comuni della Sardegna e
l'imposta è dovuta per il soggiorno, nel periodo dal 15 giugno al 15
settembre, nelle aziende ricettive di cui alla legge regionale 14
maggio 1984, n. 22 (Norme per la classificazione delle aziende
ricettive), nelle strutture ricettive extra-alberghiere di cui alla
legge regionale 12 agosto 1998, n. 27 (Disciplina delle strutture
ricettive extra-alberghiere), nelle strutture ricettive di cui alla
legge regionale 23 giugno 1998, n. 18 (Nuove norme per l'esercizio
dell'agriturismo), nelle unità immobiliari adibite ad abitazioni
principali, così come definite dall'articolo 8, comma 2, del d.lgs.
n. 504 del 1992, concesse in comodato o in locazione, e nelle unità
immobiliari non adibite ad abitazioni principali (con l'esclusione,
per queste ultime, del proprietario, del coniuge, degli affini e dei
parenti in linea retta, dei collaterali fino al terzo grado, e degli
ospiti che soggiornano unitamente ad almeno uno dei componenti la
famiglia del proprietario). Sono esenti dall'imposta i lavoratori
dipendenti che soggiornano per ragioni di servizio attestate dal
datore di lavoro, gli studenti che soggiornano per ragioni di studio
o per periodi di formazione professionale attestati dalle rispettive
università, scuole od enti di formazione, i minori di diciotto anni,
nonchè i lavoratori autonomi che soggiornano per ragioni di lavoro
documentabili.
Secondo l'Avvocatura generale dello Stato, il denunciato art. 5
viola: a) l'art. 8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna,
perchè la Regione non può istituire imposte comunali, essendo tale
divieto un principio del sistema tributario dello Stato; b) l'art.
119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3
del 2001, perchè la Regione non può stabilire un'imposta comunale
senza lasciare ai Comuni nessun margine di autonomia se non la scelta
se istituire o no l'imposta; c) l'art. 3 Cost., perchè è
irragionevole che i residenti in Sardegna non siano soggetti
all'imposta, «poichè la loro posizione è identica se rapportata al
presupposto dell'imposta»; d) l'art. 117, primo comma, Cost., per
contrasto con l'art. 12 del Trattato CE, perchè i cittadini
dell'Unione europea subiscono una discriminazione rispetto ai
residenti nella Regione, e con l'art. 49 del Trattato CE, perchè «la
libertà di prestazione dei servizi all'interno della Comunità è
violata anche quando vengono frapposti ostacoli al godimento di
servizi da parte di cittadini di Paesi membri».
5. - Si è costituita la Regione Sardegna, ribadendo le
argomentazioni svolte nell'atto di costituzione nel procedimento di
cui al ricorso n. 91 del 2006 riguardanti il fondamento della
potestà legislativa regionale in materia tributaria.
5.1. - Ad avviso della resistente, l'autonomia legislativa
garantita dallo statuto speciale giustifica, nel quadro di un
federalismo "competitivo", una differenza di trattamento fra
cittadini di Regioni diverse, in funzione delle diverse politiche
economiche e fiscali perseguite, con il solo vincolo della
ragionevolezza.
Per la stessa resistente, poichè le risorse finanziarie delle
Regioni a statuto speciale sono costituite da una quota dei
principali tributi statali versati dai cittadini residenti nel
territorio regionale «a fronte del reddito prodotto e dei servizi
scambiati sul quel territorio», è evidente che i cittadini residenti
e i non residenti possono essere trattati, dalle leggi tributarie
regionali, in modo ragionevolmente diverso. Ciò trova
giustificazione nel differente apporto degli uni e degli altri
cittadini alle entrate fiscali statali spettanti alla Regione. La
differenziazione fra residenti e non residenti non è, allora, posta
arbitrariamente dal legislatore regionale, ma trova fondamento nella
circostanza che i non residenti non versano alla Regione alcunchè,
tranne una quota minima e del tutto eventuale di risorse che «dallo
Stato arrivasse [...] mediante fondi perequativi e risorse
aggiuntive». In conclusione sul punto, il fatto che i non residenti
utilizzino, mediante le case ad uso turistico situate sulla costa, il
territorio e l'ambiente della Sardegna rende ragionevole, e quindi
compatibile con l'art. 3 Cost., l'esercizio del potere impositivo
regionale allo scopo di realizzare risorse aggiuntive destinate a
sviluppare, anche sotto il profilo turistico, «le zone interne e i
centri storici dell'Isola».
Sempre ad avviso della Regione, l'esercizio della potestà
impositiva prevista dallo statuto risponde anche all'interesse dello
Stato, perchè alleggerisce la pressione sui fondi perequativi di cui
all'art. 119, terzo comma, Cost. e sulle risorse aggiuntive di
solidarietà di cui allo stesso art. 119, quinto comma, Cost. Anzi,
il fatto che la Sardegna, Regione con un reddito medio più basso
della media nazionale, abbia istituito i tributi oggetto delle norme
censurate avrebbe dovuto essere valutato positivamente, come segnale
della capacità di reperire nuove risorse finanziarie per accrescere
lo sviluppo.
La resistente si sofferma, poi, su alcuni esempi di norme
regionali che prevedono discipline differenziate tra residenti e non
residenti nella Regione, quali: a) l'art. 16, lettera p), della legge
della Regione Friuli-Venezia Giulia 25 agosto 2006, n. 17 (Interventi
in materia di risorse agricole, naturali, forestali e montagna e in
materia di ambiente, pianificazione territoriale, caccia e pesca), il
quale dispone che «la Regione determina annualmente, in modo
differenziato tra residenti in regione e non residenti, i
corrispettivi per l'esercizio della raccolta» dei funghi; b) gli
artt. 41 e 70 della legge della Regione Emilia-Romagna 6 agosto 1979,
n. 25 (Protezione e incremento della fauna ittica - Organizzazione
delle acque interne ai fini della pesca - Norme per l'esercizio della
pesca nell'Emilia-Romagna), che riservano ai pescatori professionisti
residenti la pesca in determinate categorie di acque; c) gli artt. 1
e 2 della legge della Regione Abruzzo 5 settembre 1991, n. 53
(Provvidenze a favore degli operatori della pesca marittima per i
danni subiti in conseguenze delle avverse condizioni ambientali del
mare), che prevedevano provvidenze a favore dei soli pescatori
residenti nella Regione; d) l'art. 26 della legge della Regione
Friuli Venezia-Giulia 20 aprile 1999, n. 9 (Disposizioni varie in
materia di competenza regionale), che prevedeva che i proprietari di
beni danneggiati dagli eventi alluvionali del 1996, ma non residenti
nei Comuni colpiti da tali eventi, beneficiassero di un contributo
pari soltanto al 15% del danno subito; e) l'art. 11 della legge della
Regione Liguria 8 giugno 2006, n. 15 (Norme ed interventi in materia
di diritto all'istruzione e alla formazione), che prevede
l'erogazione di contributi per gli studenti più meritevoli residenti
in Liguria.
5.2. - Al fine di contestare l'affermazione del ricorrente per cui
le imposte oggetto delle norme denunciate non sarebbero coerenti con
l'art. 8, lettera h), dello statuto di autonomia, la Regione afferma,
poi, di aver perseguito, con dette imposte, una politica economica e
fiscale in materia di sviluppo turistico. La norma statutaria citata,
consente, infatti, di istituire ogni tipo di tributo che abbia
attinenza con il turismo, anche sotto forma di imposta sui redditi da
plusvalenza immobiliare o sul patrimonio costituito dalle seconde
case ad uso turistico. Per tali due imposte, il riferimento del
legislatore regionale al limite dei tre chilometri dalla linea di
battigia marina è, allora, pienamente ragionevole, trovando
rispondenza nelle disposizioni del nuovo piano paesaggistico
regionale, che prevedono un regime di tutela proprio per le aree
costiere dell'isola. In tale prospettiva, la nozione statutaria di
turismo non coincide con quella di servizi turistici, ma si estende
fino a comprendere ogni «coerente e armonica politica economico
tributaria di settore».
Più in generale, in relazione all'ampiezza dell'autonomia
impositiva regionale, la resistente afferma, contestando quanto
sostenuto dal ricorrente, che: a) i tributi oggetto delle norme
censurate «costituiscono estrinsecazione di un potere impositivo
autonomo, che trova giustificazione nello statuto speciale»; b) «i
tributi propri sono una figura distinta da quelli appartenenti al
sistema tributario dello Stato»; c) la Regione può «deliberare
"tipi" specifici di tributi, nell'ambito, certamente residuale, ma
non meno qualificante, ad essa assegnato dalla vigenza delle
disposizioni delle leggi tributarie dello Stato»; d) «i tributi in
questione si devono armonizzare coi principi del sistema tributario
statale» e si fondano su una politica finanziaria propria della
Regione «nel rispetto dell'unità del sistema tributario dello
Stato». Sempre secondo la resistente, a tale ricostruzione consegue
che la mancanza di una legislazione statale di coordinamento del
sistema tributario non preclude alla Regione Sardegna la facoltà di
istituire tributi propri, proprio perchè tale facoltà si fonda
sulla autonomia statutaria e non sulla potestà legislativa
generalmente riconosciuta alle Regioni in materia tributaria
dall'art. 117 Cost. A questa considerazione si deve aggiungere che,
poichè i tributi istituiti e disciplinati dalle norme censurate
hanno per oggetto il turismo, essi «non dovrebbero incontrare
particolari difficoltà di armonia con i principi del sistema
tributario», proprio perchè lo Stato ha rinunciato al potere
impositivo in materia di turismo; materia ricondotta dall'art. 117,
quarto comma, Cost. alla potestà legislativa residuale delle
Regioni. Ciò vale, a maggior ragione, in forza della sostituzione
dell'art. 8 dello statuto speciale operata dal comma 834 dell'art. 1
della legge n. 296 del 2006. Tale intervento legislativo è, infatti,
fondato, sempre a detta della Regione resistente, su un accordo fra
lo Stato e la Regione finalizzato a risolvere le conseguenze del
mancato funzionamento dei meccanismi di trasferimento di risorse
introdotti con la legislazione del 1983; accordo con cui lo Stato
avrebbe implicitamente riconosciuto la potestà impositiva della
Regione Sardegna in materia di turismo senza subordinarla a
interventi statali di coordinamento e senza adottare una normativa di
attuazione dello statuto.
5.3. - In riferimento alla censura della parte ricorrente per cui
i tributi oggetto delle disposizioni denunciate violerebbero il
principio di progressività, la Regione osserva che le imposte di
tipo "turistico-ambientale" colpiscono un soggetto o un bene non in
relazione alla capacità contributiva del soggetto o al valore venale
del bene, bensì in quanto essi si trovino in un determinato luogo e
«"consumino" od usino il bene protetto in questione». Proprio per il
carattere di residualità tipico dei tributi regionali, questi non
devono rispettare il «principio di assoluta progressività che è
proprio delle imposte sui redditi o sui patrimoni», perchè
altrimenti si sovrapporrebbero all'imposizione statale. Peraltro -
osserva la Regione - anche tributi statali quali l'IVA e l'ICI sono
privi del carattere di progressività, perchè il principio di
progressività, contrariamente a quanto affermato dalla difesa
erariale, non costituisce «un principio generale e indefettibile del
sistema tributario».
5.4. - Riguardo alla violazione del diritto comunitario, per il
tramite dell'art. 117, primo comma, Cost., da parte delle norme
censurate, la resistente osserva in primo luogo che la Corte
costituzionale non ha mai utilizzato tale parametro costituzionale
per verificare la compatibilità del diritto interno con il diritto
comunitario ed eccepisce l'inammissibilità delle relative questioni.
Afferma, poi, che l'imposizione diretta non è oggetto della
disciplina comunitaria, perchè l'art. 58 del Trattato CE precisa che
gli Stati membri hanno diritto «di applicare le pertinenti
disposizioni della loro legislazione tributaria in cui si opera una
distinzione tra i contribuenti che non si trovano nella medesima
situazione per quanto riguarda il loro luogo di residenza o il luogo
di collocamento del loro capitale». Ne conseguirebbe che le
differenze di trattamento tra residenti e non residenti introdotte
dalla legislazione censurata non costituirebbero di per sè
violazioni del diritto comunitario. A sostegno della propria
ricostruzione, la resistente cita, poi, tributi sul turismo, che
necessariamente distinguono tra residenti e non residenti e che non
sono stati ritenuti in contrasto con il diritto comunitario, quali le
tasse di soggiorno francesi e spagnole e le imposte sulle seconde
case tedesche.
Non sussiste, ad avviso della Regione, alcuna violazione dell'art.
12 del Trattato CE perchè i tributi introdotti dalle disposizioni
censurate si inquadrano «in una più ampia politica regionale di
tutela e salvaguardia del [...] patrimonio paesaggistico in funzione
del turismo» e non recano indebite restrizioni alla libertà di
circolazione di beni, persone e capitali ovvero alla libertà di
stabilimento.
5.5. - Ciò premesso, la Regione passa a trattare le censure
formulate dal ricorrente nei confronti dei singoli tributi.
5.5.1. - In riferimento all'imposta sulle plusvalenze, la
resistente osserva preliminarmente che, mentre nel ricorso si
affermano violati l'art. 8, lettera h), dello statuto regionale e gli
artt. 3, 53, 117, primo comma, in riferimento all'art. 12 del
Trattato CE, nella deliberazione governativa di impugnazione del 27
luglio 2007 si indica unicamente la violazione dell'art. 8, lettera
h), dello statuto e degli artt. 3, 53 Cost., mentre v'è un generico
riferimento all'art. 117, primo comma, Cost. e all'art. 12 del
Trattato CE solo nella proposizione finale di detta deliberazione.
Pertanto, l'evocazione del parametro di cui all'art. 117, primo
comma, Cost., in riferimento all'art. 12 del Trattato, sarebbe
inammissibile.
La Regione afferma, poi, di avere adottato le disposizioni
censurate proprio al fine di accogliere i rilievi espressi dal
Governo, con il ricorso n. 91 del 2006, sull'art. 2 della legge reg.
n. 4 del 2006. Nella originaria formulazione, infatti, la norma
regionale colpiva le plusvalenze di tutte le cessioni a titolo
oneroso dei fabbricati siti in Sardegna entro tre chilometri dalla
battigia marina; nella nuova formulazione, invece, la norma, proprio
allo scopo di evitare una sovrapposizione con l'art. 67, comma 1,
lettera b), del d.P.R. n. 917 del 1986, per cui le plusvalenze
immobiliari sono tassabili solo nel caso in cui la cessione avvenga a
non più di cinque anni dall'acquisto o dalla costruzione
dell'immobile, esclude dalla tassazione le plusvalenze delle cessioni
avvenute entro cinque anni dall'acquisto o dalla costruzione delle
unità immobiliari.
Ad avviso della Regione, la censura proposta dal Governo nel
ricorso n. 36 del 2007 nei confronti della nuova formulazione della
norma (per cui essa non sarebbe in armonia con i principi del sistema
tributario dello Stato in quanto colpirebbe, in violazione del
principio espresso dal citato art. 67, comma 1, lettera b), una
plusvalenza ultraquinquennale e quindi priva del carattere
speculativo richiesto dalla legislazione statale per la sua
sottoposizione a tassazione) si porrebbe in contraddizione con la
censura proposta nel ricorso n. 91 del 2006 nei confronti della
precedente formulazione della norma (per cui essa costituirebbe una
parziale duplicazione dell'imposizione statale sulle plusvalenze
immobiliari infraquinquennali, in quanto riferita, senza distinzioni,
a plusvalenze immobiliari maturate in ogni tempo). Da un lato,
infatti, il ricorrente lamenterebbe la violazione del divieto di
duplicazione dell'imposizione sullo stesso presupposto (la
plusvalenza immobiliare infraquinquennale), dall'altro censurerebbe
la disarmonia tra la scelta del legislatore regionale di sottoporre a
tassazione plusvalenze immobiliari prive del carattere speculativo e
la politica fiscale statale di sottoporre a tassazione le sole
plusvalenze immobiliari dotate di tale carattere. In ogni caso, le
censure governative non terrebbero conto del fatto che l'imposta
regionale sulle plusvalenze, proprio per il suo carattere di
residualità, intende colpire il maggior valore che consegue
oggettivamente alla realizzazione di un immobile sulla costa, a
prescindere dalla capacità contributiva o dall'intento speculativo
del proprietario. Rinunciando all'imposta per il periodo dei primi
cinque anni del godimento dell'immobile, mediante la modifica
apportata al tributo con la legge finanziaria regionale n. 2 del
2007, la Regione avrebbe inteso realizzare le sue peculiari esigenze
di finanziamento, senza incidere sui tributi statali e senza
sovrapporsi ad essi.
Quanto al rilievo della difesa erariale - per cui la legge
regionale avrebbe illegittimamente fissato la distanza di tre
chilometri dalla linea di battigia marina quale condizione per
l'imposizione, senza tenere conto della conformazione dei luoghi e
delle diverse possibilità di accesso al mare -, la resistente
osserva che il riferimento alla fascia costiera nel suo complesso
trova giustificazione nella generale azione di salvaguardia
dell'ambiente costiero, minacciato e in parte già deturpato da una
forte speculazione edilizia. Il riferimento ad un limite fisico di
distanza dalla costa quantitativamente determinato sarebbe, pertanto,
coerente con la tutela apprestata ad ampie porzioni del territorio
dall'art. 142, comma 1, lettere a) e d), del d.lgs. 22 gennaio 2004,
n. 42 (Codice dei beni culturali e del paesaggio, ai sensi
dell'articolo 10 della legge 6 luglio 2002, n. 137). La
ragionevolezza dell'imposta sarebbe, del resto, confermata dalla
previsione per cui il suo gettito è destinato per il 75 per cento al
fondo perequativo per lo sviluppo e la coesione territoriale delle
aree interne e per il restante 25 per cento al Comune nel quale il
gettito è generato.
Quanto alla disparità di trattamento fra soggetti residenti e non
residenti prospettata dal ricorso, la Regione ribadisce che l'imposta
non si fonda sulla capacità contributiva intesa in senso reddituale,
bensì, sulla insistenza di «un certo soggetto o di un certo bene in
un determinato luogo». A ciò si deve aggiungere, secondo la Regione,
che le risorse finanziarie regionali provengono per la maggior parte
dal gettito dei tributi statali corrisposti dai residenti, che si
trovano naturalmente in contatto con il territorio la cui tutela il
tributo turistico mira a realizzare.
In riferimento alla pretesa violazione dell'art. 117, comma 1,
Cost., in relazione all'art. 12 del Trattato CE, la resistente
ribadisce i rilievi di inammissibilità e le considerazioni in punto
di merito già svolti in via generale.
5.5.2. - Riguardo all'imposta sulle seconde case ad uso turistico,
la Regione premette di avere modificato la formulazione originaria
dell'art. 3 della legge reg. n. 4 del 2006, anche in considerazione
dei rilievi svolti dal Governo nel ricorso n. 91 del 2006. A tale
proposito, evidenzia che, con le modifiche introdotte con il
denunciato art. 3, comma 2, della legge reg. n. 2 del 2007, le
aliquote del tributo sono state rimodulate nel senso di una maggiore
progressività ed è stata introdotta una norma di salvaguardia che
consente al contribuente di avvalersi per l'anno 2006 delle
disposizioni previgenti, nel caso in cui queste prevedano una misura
più favorevole dell'imposta.
La Regione contesta, in primo luogo, la censura proposta dalla
difesa erariale, per cui la previsione che l'imposta sia dovuta anche
in mancanza del possesso violerebbe il principio di ragionevolezza,
affermando che non vi è dubbio che sia ragionevole che l'imposta
stessa gravi sul proprietario a prescindere dal possesso.
Quanto alla censura relativa al fatto che l'imposta sarebbe
irragionevole perchè è dovuta anche per immobili privi di vista sul
mare e comunque non tiene conto della capacità contributiva, la
Regione ribadisce le considerazioni già svolte in relazione alle
analoghe censure proposte in riferimento all'imposta sulle
plusvalenze.
Riguardo alla censura della difesa erariale fondata sulla pretesa
regressività dell'imposta per gli immobili di superficie più ampia,
la resistente, da un lato, ribadisce che le imposte
turistico-ambientali «non si ispirano a logiche impositive di ordine
patrimoniale strettamente connesse alla capacità contributiva e
reddituale della persona e del bene»; dall'altro osserva che la
progressività dell'imposta va commisurata a un tetto massimo che il
legislatore ha inteso non superare per evitare un carico tributario
eccessivo. La Regione rileva, peraltro, che anche l'ICI statale è
priva del carattere di progressività «all'interno di ciascuna
categoria (prima casa, abitazione a disposizione, ufficio ecc.) di
afferenza contributiva dei vari immobili tassati».
In relazione alla censura per cui l'imposta non sarebbe in armonia
con i principi del sistema tributario dello Stato, la resistente
rileva che detta imposta è comunque commisurata al valore
dell'immobile, perchè le abitazioni della fascia costiera si
collocano in una zona omogenea nella quale è assai rilevante
l'incremento di valore. Proprio tale maggiore valore è il fondamento
della nuova imposta, strettamente collegata alla politica tributaria
della Regione, perchè destinata, per il 75 per cento al fondo di
sviluppo delle aree interne e per 25 per cento al Comune nel quale il
gettito è originato. In conclusione, ad avviso della Regione, le
censure contenute nel ricorso devono essere rigettate, perchè «non
vi sono interferenze e sovrapposizioni con tributi statali» e perchè
«la progressività è salvaguardata, come pure la finalizzazione
delle nuove entrate alle peculiari esigenze di sviluppo della
Regione».
5.5.3. - Con riguardo all'imposta regionale sullo scalo turistico
di aeromobili e unità da diporto, disciplinata dall'art. 4 della
legge reg. n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3,
della legge reg. n. 2 del 2007, la resistente afferma, in primo
luogo, che essa ha natura turistica, perchè colpisce lo scalo
effettuato nel periodo estivo e gli esercenti che risiedono fuori dal
territorio regionale; cioè colpisce, con riferimento agli
aeromobili, gli scali privati negli aeroporti per ragioni turistiche.
In secondo luogo, la Regione nega che l'imposta provochi, come
sostenuto dall'Avvocatura generale dello Stato, una indebita
restrizione alla prestazione dei servizi nautici e aerei con
violazione degli artt. 49, 81 e 87 del Trattato CE. A tale proposito,
la resistente ribadisce la già proposta eccezione di
inammissibilità delle censure fondate sul diritto comunitario ed
afferma, nel merito, che l'art. 49 del Trattato CE non osta, come
evidenziato dalla Corte di giustizia CE, all'istituzione di tributi
analoghi a quello oggetto della disposizione censurata, quali
l'imposta di pubblicità italiana e i tributi belgi per
l'installazione di antenne destinate alla telecomunicazione.
In particolare, con riguardo allo scalo degli aeromobili, la
Regione contesta che vi sia duplicazione fra l'imposta regionale e i
diritti aeroportuali, ribadendo le argomentazioni già svolte in
proposito nell'atto di costituzione nel procedimento introdotto con
il ricorso n. 91 del 2006; contesta altresì il dedotto carattere
regressivo dell'imposta, osservando che il tributo è ragionevolmente
diretto ad agevolare gli aeromobili che con un unico scalo portano
più turisti rispetto a quelli che ne portano di meno.
In relazione alla dedotta non progressività del tributo sullo
scalo delle unità da diporto, la resistente ribadisce le
considerazioni già svolte con riferimento allo scalo degli
aeromobili e più in generale, in punto di progressività, alle
imposte disciplinate dai censurati artt. 2 e 3 della legge reg. n. 4
del 2006. Contesta, poi, quanto sostenuto dal ricorrente, per il
quale non sarebbe consentito fissare l'imposta anche per gli scali di
unità da diporto nei campi di ormeggio situati nel mare territoriale
perchè il mare territoriale non farebbe parte del territorio
regionale. Tali rilievi sono, per la resistente Regione, in primo
luogo, inammissibili, perchè non proposti dal Governo nella
deliberazione del Consiglio dei ministri del 27 luglio 2007; in
secondo luogo, infondati, perchè il conferimento alle Regioni delle
competenze relative al rilascio di concessioni di beni del demanio
marittimo e di zone del mare territoriale ad opera dell'art. 105 del
d.lgs. 31 marzo 1998, n. 112 (Conferimento di funzioni e compiti
amministrativi dello Stato alle Regioni ed agli Enti locali in
attuazione del capo I della legge 15 marzo 1997, n. 59), consente
alla Regione di regolare anche sotto il profilo tributario la materia
trasferita.
5.5.4. - Con riguardo all'art. 5 della legge reg. n. 2 del 2007,
che istituisce e disciplina l'imposta di soggiorno, la Regione
premette che detta imposta, già in vigore in Italia fino al 1989 e
ancora in vigore in Trentino-Alto Adige, presenta «notevoli elementi
di "scopo"», perchè i suoi proventi sono destinati a interventi nel
settore del turismo sostenibile e della fruizione delle risorse
ambientali.
La resistente contesta, in primo luogo, le censure del ricorrente
per cui l'imposta sarebbe un tributo comunale e per questo non
potrebbe essere stabilita dalla Regione in mancanza dei principi
fondamentali del coordinamento del sistema tributario. Sostiene la
resistente di essere titolare, ai sensi dell'art. 3, lettere b) e p),
dello statuto di autonomia, di potestà legislative esclusive in
materia di finanza locale e turismo e di essersi limitata, in ogni
caso, a stabilire un tributo regionale «affidato, nella gestione, ai
Comuni», i quali hanno facoltà di istituirlo o no. Lo stesso
Governo, nella risoluzione n. 5 del Ministero dell'economia e delle
finanze in data 4 aprile del 2002, avrebbe ammesso che anche le
Regioni possono istituire nuovi tributi degli enti locali.
In secondo luogo, la resistente contesta la fondatezza della
censura proposta nel ricorso, per cui la disciplina regionale
violerebbe l'art. 119 Cost., perchè non lascerebbe ai Comuni alcun
margine di autonomia sul tributo se non la facoltà di istituirlo o
no. Rileva al riguardo la Regione che, trattandosi di un tributo
regionale, spetta al legislatore regionale stabilire l'ampiezza delle
competenze attribuite al Comune e che il Governo non ha mai censurato
la legge della Regione Trentino-Alto Adige n. 10 del 1976, che ha
istituito un'imposta di soggiorno senza consentire ai Comuni alcuna
scelta in ordine alla sua applicazione.
La Regione richiama, infine, a sostegno dell'infondatezza dei
rilievi svolti nel ricorso circa il preteso contrasto fra la
disposizione censurata e il diritto comunitario, le considerazioni
già svolte in generale e a proposito degli altri tributi oggetto
delle norme denunciate.
6. - Nel procedimento introdotto con il ricorso n. 36 del 2007, il
Presidente del Consiglio dei ministri, con memoria depositata in
prossimità dell'udienza, ha riproposto le argomentazioni già
esposte nel ricorso, precisando, in particolare, che: a) le imposte
oggetto delle norme censurate non possono essere considerate imposte
sul turismo, perchè il turismo ne è lo scopo, ma non il
presupposto; b) la sottoposizione a tassazione sia dello scalo sia
del soggiorno è incoerente con la dichiarata finalità di promozione
turistica dei tributi in questioni; c) «non risulta evidente come la
tutela dell'ambiente possa essere realizzata attraverso una
imposizione che è regressiva rispetto alle presenze, [...] quindi
non collegata all'entità dell'inquinamento prodotto, per divenire
addirittura nulla, in caso dei natanti, se la presenza è continua
nell'intero anno»; d) l'art. 8, lettera h), dello statuto non
attribuisce alla Regione una generale potestà legislativa
tributaria, perchè la facoltà di istituire i singoli tributi deve
esserle attribuita da norme diverse; e) in ogni caso, «una volta
programmata un'imposta, la Regione dovrebbe individuare l'imposta
statale che più si avvicina, per seguire i principi che ne ispirano
la disciplina»; f) contrariamente a quanto sostenuto dalla
resistente, le questioni fondate sulla violazione del diritto
comunitario non sono inammissibili per "irrilevanza costituzionale",
perchè su di esse la Corte costituzionale può provvedere o in via
diretta o tramite il rinvio pregiudiziale ai sensi dell'art. 234 del
Trattato CE; g) «il fatto che i non residenti italiani possano subire
una disciplina discriminata non rende solo per questo legittima la
situazione anche dal punto di vista comunitario»; h) la tassazione
delle seconde case avrebbe dovuto riguardare tutti i proprietari di
seconde case e non solo i non residenti in Sardegna; i) il fatto che
i residenti in Sardegna contribuiscano già alle finanze regionali
con le quote dei tributi statali riscossi in Sardegna non giustifica
la sottoposizione alla tassazione regionale dei non residenti,
perchè il regime statutario speciale già attribuisce alla Regione
quote di tributi statali in misura superiore a quanto attribuito alle
Regioni ordinarie; l) l'imposta sulle plusvalenze è irragionevole,
perchè è stata istituita dallo stesso soggetto (la Regione) che,
adottando il piano di sviluppo territoriale, «ha determinato la
produzione della materia tassabile»; m) l'imposta sulle plusvalenze
ha una ratio contraddittoria, perchè, non colpendo le plusvalenze
immobiliari infraquinquennali, non tocca l'incremento di valore degli
immobili costieri prodottosi a seguito dei vincoli di
inedificabilità disposti dal piano paesaggistico regionale; n)
contrariamente a quanto sostenuto dalla resistente, è ben possibile
prospettare con un ricorso proposto in via principale questioni
interpretative e, pertanto, è ammissibile anche la questione se
l'imposta sulle seconde case ad uso turistico debba interpretarsi nel
senso che il non possessore non può essere considerato soggetto
passivo dell'imposta; o) l'imposta sullo scalo degli aeromobili è
irragionevole, perchè colpisce anche aeromobili utilizzati per
affari, viola il diritto comunitario, e avvantaggia, «tra i voli
diretti in Sardegna», «quelli gestiti da imprese sarde»; p) la
Regione può svolgere sul mare territoriale solo funzioni di polizia
demaniale, «che non comprendono il potere di applicare imposte a chi
vi staziona»; q) l'imposta di soggiorno non ha natura regionale, ma
comunale.
Considerato in diritto
1. - Con il primo dei due ricorsi in epigrafe (n. 91 del 2006), il
Presidente del Consiglio dei ministri censura:
a) l'art. 2 della legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006,
n. 4 (Disposizioni varie in materia di entrate, riqualificazione
della spesa, politiche sociali e di sviluppo), in riferimento:
all'art. 8, lettera i), dello statuto della Regione Sardegna (nel
testo vigente all'epoca del deposito del ricorso); agli artt. 117 e
119 della Costituzione, in relazione all'art. 10 della legge
costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3, anche per violazione del
principio fondamentale espresso dall'art. 67, comma 1, lettera b),
del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico
delle imposte sui redditi); agli artt. 3 e 53 Cost.; all'art. 117,
primo comma, Cost., per violazione dell'art. 12 del Trattato CE;
b) l'art. 3 della stessa legge regionale, in riferimento: all'art.
8, lettera i), dello statuto della Regione Sardegna (nel testo
vigente all'epoca del deposito del ricorso); agli artt. 117 e 119
Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del
2001; agli artt. 3 e 53 Cost.; all'art. 117, primo comma, Cost., per
violazione dell'art. 12 del Trattato CE;
c) l'art. 4 della stessa legge regionale, in riferimento: all'art.
8, lettera i), dello statuto della Regione Sardegna (nel testo
vigente all'epoca del deposito del ricorso); agli artt. 117 e 119
Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del
2001; all'art. 53 Cost.; agli artt. 3 e 53, secondo comma, Cost.
(parametri non espressamente indicati).
Ciascuno degli articoli denunciati istituisce e disciplina un
particolare tributo regionale: a) l'«imposta regionale sulle
plusvalenze dei fabbricati adibiti a seconde case» (rubrica dell'art.
2); b) l'«imposta regionale sulle seconde case ad uso turistico»
(rubrica dell'art. 3); c) l'«imposta regionale su aeromobili ed
unità da diporto» (rubrica dell'art. 4).
2. - Con il secondo dei due ricorsi in epigrafe (n. 36 del 2007),
il Presidente del Consiglio dei ministri censura:
a) l'art. 2 della stessa legge regionale n. 4 del 2006, quale
sostituito dall'art. 3, comma 1, della legge reg. 29 maggio 2007,
n. 2 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e
pluriennale della Regione - Legge finanziaria 2007), in riferimento:
all'art. 8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna (nel
testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge 27 dicembre
2006, n. 296), anche per violazione dell'art. 67, comma 1, lettera
b), del d.P.R. n. 917 del 1986; all'art. 3 Cost. (parametro non
espressamente indicato); agli artt. 3 e 53 Cost.; all'art. 117, primo
comma, Cost., per violazione dell'art. 12 del Trattato CE; all'art.
119 Cost.;
b) l'art. 3 della stessa legge regionale n. 4 del 2006, quale
sostituito dall'art. 3, comma 2, della citata legge reg. n. 2 del
2007, in riferimento: all'art. 8, lettera h), dello statuto della
Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1
della legge n. 296 del 2006); agli artt. 117, terzo comma, e 119
Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del
2001; all'art. 53 Cost.; agli artt. 3 e 53 Cost.; al principio di
ragionevolezza;
c) l'art. 4 della stessa legge regionale n. 4 del 2006, quale
sostituito dall'art. 3, comma 3, della citata legge reg. n. 2 del
2007, in riferimento: ai parametri già evocati in relazione ai
denunciati artt. 3 e 4 della legge reg. n. 4 del 2006, quali
sostituiti dall'art. 3, commi 1 e 2, della legge reg. n. 2 del 2007;
agli artt. 117, secondo comma, lettera e), e 120 Cost.; all'art. 3 di
un non precisato testo normativo; agli artt. 3 e 53 Cost.; agli artt.
1, 3, 8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna (nel testo
sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006);
all'art. 117, primo comma, Cost., per violazione degli artt. 3,
lettera g), 10, 49, 81 e 87 del Trattato CE;
d) l'art. 5 della citata legge regionale n. 2 del 2007, in
riferimento: all'art. 8, lettera h), dello statuto della Regione
Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge
n. 296 del 2006); all'art. 119 Cost., in relazione all'art. 10 della
legge costituzionale n. 3 del 2001; all'art. 3 Cost.; all'art. 117,
primo comma, Cost., per violazione degli artt. 12 e 49 del Trattato
CE.
Ciascuno dei denunciati articoli disciplina un diverso tributo
regionale: o quale risulta a seguito delle modifiche apportate dalla
legge reg. n. 2 del 2007 al corrispondente tributo previsto dalla
precedente legge reg. n. 4 del 2006, oppure quale introdotto ex novo
dalla medesima legge reg. n. 2 del 2007. In particolare, le censure
riguardano: a) l'«imposta regionale sulle plusvalenze delle seconde
case ad uso turistico» (rubrica dell'art. 2 della legge reg. n. 4 del
2006, quale sostituito dal comma 1 dell'art. 3 della legge reg. n. 2
del 2007); b) l'«imposta regionale sulle seconde case ad uso
turistico» (rubrica dell'art. 3 della legge reg. n. 4 del 2006, quale
sostituito dal comma 2 dell'art. 3 della legge reg. n. 2 del 2007);
c) l'«imposta regionale sullo scalo turistico degli aeromobili e
delle unità da diporto» (rubrica dell'art. 4 della legge reg. n. 4
del 2006, quale sostituito dal comma 3 dell'art. 3 della legge reg.
n. 2 del 2007); d) l'«imposta di soggiorno» (art. 5 della legge reg.
n. 2 del 2007).
3. - I giudizi relativi ai suddetti ricorsi vanno riuniti per
essere congiuntamente trattati e decisi, in considerazione
dell'evidente analogia delle questioni prospettate.
4. - Le questioni proposte nei due ricorsi riguardano tutte
tributi propri della Regione - in quanto istituiti con legge
regionale ai sensi dell'art. 8, lettera h) [già i)], dello statuto
speciale -, e possono essere suddivise in tre gruppi, secondo i
parametri richiamati in relazione a ciascun tributo: a) questioni
relative al riparto di competenze legislative tra Stato e Regione; b)
questioni basate su norme della Costituzione non attinenti al riparto
delle competenze; c) questioni basate su norme di diritto comunitario
evocate attraverso l'art. 117, primo comma, Cost.
Con il primo gruppo di questioni, che hanno per oggetto il riparto
delle competenze legislative tra Stato e Regioni in materia
tributaria, sono evocati: a) l'art. 8, lettera i) - poi divenuta
lettera h), in forza della sostituzione operata dal comma 834
dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006, dello statuto della Regione
Sardegna -, il quale prevede che le entrate della Regione sono
costituite «da imposte e tasse sul turismo e da altri tributi propri
che la regione ha facoltà di istituire con legge in armonia con i
principi del sistema tributario dello Stato»; b) gli artt. 117 e 119
Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del
2001.
Con il secondo gruppo di questioni, sono evocati gli artt. 3 e 53
Cost., nei quali il ricorrente individua il fondamento dei principi
di ragionevolezza, uguaglianza e capacità contributiva.
Con il terzo gruppo di questioni, sono evocati, per il tramite
dell'art. 117, primo comma, Cost., gli artt. 12, 49, 81 - «coordinato
con gli art. 3, lett. g) e 10» - e 87 del Trattato CE.
5. - Le questioni del primo gruppo (sopra indicato con la lettera
a) pongono il preliminare problema dell'individuazione del parametro
applicabile in tema di competenza legislativa tributaria della
Regione Sardegna: se, cioè, esse debbano essere esaminate alla
stregua dell'art. 8, lettera i) - ora lettera h) -, dello statuto
speciale o alla stregua degli artt. 117 e 119 Cost.
Questa Corte ritiene corretta la prima ipotesi.
Non può, infatti, essere presa in considerazione, nella specie,
la disciplina del Titolo V della Parte II della Costituzione, non
garantendo essa, rispetto allo statuto speciale, quelle «forme di
autonomia più ampie» che, sole, ne consentirebbero l'applicazione
alle Regioni a statuto speciale ai sensi dell'art. 10 della legge
costituzionale n. 3 del 2001. La maggiore autonomia assicurata dallo
statuto risulta dal fatto che la condizione cui deve sottostare la
Regione Sardegna nell'istituire tributi propri è solo quella -
prevista dall'art. 8, lettera h), dello statuto - dell'armonia con i
principi del sistema tributario statale, mentre le Regioni a statuto
ordinario sono assoggettate al duplice limite costituito dall'obbligo
di esercitare il proprio potere di imposizione in coerenza con i
principi fondamentali di coordinamento e dal divieto di istituire o
disciplinare tributi già istituiti da legge statale o di stabilirne
altri aventi lo stesso presupposto, almeno fino all'emanazione della
legislazione statale di coordinamento.
5.1. - Per giungere a tale conclusione, occorre muovere dalla
premessa che il nuovo Titolo V della Parte II della Costituzione
prevede che: a) lo Stato ha competenza legislativa esclusiva in
materia di «sistema tributario [...] dello Stato» (art. 117, secondo
comma, lettera e, Cost.); b) le Regioni hanno potestà legislativa
esclusiva nella materia tributaria non espressamente riservata alla
legislazione dello Stato, con riguardo, beninteso, ai presupposti
d'imposta collegati al territorio di ciascuna Regione e sempre che
l'esercizio di tale facoltà non si traduca in un dazio o in un
ostacolo alla libera circolazione delle persone e delle cose tra le
Regioni (artt. 117, quarto comma, e 120, primo comma, Cost.); c) le
Regioni e gli enti locali «stabiliscono e applicano tributi e entrate
propri in armonia con la Costituzione e secondo i principi di
coordinamento [...] del sistema tributario» (art. 119, secondo comma,
Cost.); d) lo Stato e le Regioni hanno competenza legislativa
concorrente nella materia del «coordinamento [...] del sistema
tributario», nella quale è riservata alla competenza legislativa
dello Stato la determinazione dei principi fondamentali. Tale riserva
di competenza legislativa nella materia del coordinamento del sistema
tributario non può comportare, tuttavia, alcuna riduzione del potere
impositivo già spettante alle Regioni a statuto speciale e alle
Province autonome, perchè, ai sensi dell'art. 10 della legge
costituzionale n. 3 del 2001, la nuova disciplina costituzionale si
applica ad esse (fino all'adeguamento dei rispettivi statuti) solo
per la parte in cui prevede «forme di autonomia più ampie rispetto a
quelle già attribuite» e, pertanto, non può mai avere l'effetto di
restringere l'ambito di autonomia garantito dagli statuti speciali
anteriormente alla riforma del Titolo V della Parte II Cost. (ex
multis, sentenza n. 103 del 2003).
Il quadro normativo risultante dalla riforma costituzionale è
stato interpretato da questa Corte nel senso, da una parte, che lo
spazio riservato a detta potestà dipende prevalentemente dalle
scelte di fondo operate dallo Stato in sede di fissazione dei
principi fondamentali di coordinamento del sistema tributario e,
dall'altra, che l'esercizio del potere esclusivo delle Regioni di
autodeterminazione del prelievo è ristretto a quelle limitate
ipotesi di tributi, per la maggior parte "di scopo" o
"corrispettivi", aventi presupposti diversi da quelli degli esistenti
tributi statali. È indicativa di questo indirizzo la sentenza n. 37
del 2004, la quale ha espressamente affermato che, in forza del
combinato disposto del secondo comma, lettera e), del terzo comma e
del quarto comma dell'art. 117 Cost., nonchè dell'art. 119 Cost.,
«non è ammissibile, in materia tributaria, una piena esplicazione di
potestà regionali autonome in carenza della fondamentale
legislazione di coordinamento dettata dal Parlamento nazionale». In
altri termini, lo Stato - nell'esercizio della propria competenza
legislativa nella determinazione dei "principi fondamentali di
coordinamento del sistema tributario" - ha il potere di fissare, con
propria legge, «non solo [...] i principi cui i legislatori regionali
dovranno attenersi, ma anche determinare le grandi linee del sistema
tributario, e definire gli spazi e i limiti entro i quali potrà
esplicarsi la potestà impositiva, rispettivamente, di Stato, regioni
ed enti locali». Da tale affermazione la stessa sentenza e le altre
che le hanno fatto seguito hanno tratto l'ulteriore conseguenza che,
fino a quando l'indicata legge statale non sarà emanata, è vietato
alle Regioni di istituire e disciplinare tributi propri aventi gli
stessi presupposti dei tributi dello Stato o di legiferare sui
tributi esistenti istituiti e regolati da leggi statali (sentenze
n. 451 del 2007; nn. 413, 412, 75 e 2 del 2006; nn. 455, 397 e 335
del 2005; n. 431 del 2004). Solo per quanto riguarda le suddette
limitate ipotesi di tributi propri aventi presupposti diversi da
quelli dei tributi statali, la Corte ha riconosciuto sussistere il
potere delle Regioni di stabilirli, in forza del quarto comma
dell'art. 117 Cost., anche in mancanza di un'apposita legge statale
di coordinamento, a condizione, però, che essi, oltre ad essere in
armonia con la Costituzione, rispettino ugualmente i principi
dell'ordinamento tributario, ancorchè solo «"incorporati", per così
dire, in un sistema di tributi sostanzialmente governati dallo Stato»
(in tal senso, ancora, la sentenza n. 37 del 2004, nonchè, in via
generale, la sentenza n. 282 del 2002).
5.2. - Al fine di individuare, alla luce di quanto sopra, la
disciplina costituzionale applicabile nel caso di specie, occorre
pertanto accertare se il suddetto duplice limite fissato al
legislatore tributario regionale dagli artt. 117 e 119 Cost., come
interpretati dalla giurisprudenza costituzionale sopra richiamata,
sia o no più stringente rispetto al limite fissato dallo statuto
speciale. Occorre, cioè, verificare se l'«armonia con i principi del
sistema tributario dello Stato» - che, si è visto, è l'unica
specifica condizione richiesta dallo statuto per legittimamente
istituire e disciplinare i tributi propri della Regione Sardegna - si
differenzi complessivamente, in termini di maggiore autonomia,
dall'osservanza dei "principi fondamentali di coordinamento del
sistema tributario".
Al riguardo, va preliminarmente sottolineata la differenza che
intercorre tra i principi del sistema tributario dello Stato ed i
principi fondamentali di coordinamento del sistema tributario nel suo
complesso. I primi attengono specificamente alla tipologia e alla
struttura degli istituti tributari statali, nonchè alle rationes
ispiratrici di detti istituti. L'armonia con tali principi dei
tributi regionali va, perciò, intesa come rispetto, da parte del
legislatore regionale, dello "spirito" del sistema tributario dello
Stato (ex multis, sentenza n. 304 del 2002) e, perciò, come coerenza
e omogeneità con tale sistema nel suo complesso e con i singoli
istituti che lo compongono. I secondi attengono agli elementi
informatori delle regole che presiedono i rapporti e i collegamenti
tra il sistema tributario dello Stato, quello delle Regioni a statuto
ordinario e quello degli enti locali e presuppongono una legge
statale che li fissi espressamente.
Sia l'«armonia con i principi del sistema tributario dello Stato»
che l'osservanza dei "principi fondamentali di coordinamento del
sistema tributario" realizzano, dunque, una funzione di coordinamento
in senso lato tra i diversi sottosistemi del complessivo sistema
tributario. Con la differenza, però, che mentre l'armonia con i
«principi del sistema tributario dello Stato» richiede solo che la
Regione, nell'istituire i tributi propri, valuti essa stessa la
coerenza del sistema regionale con quello statale e conformi, di
conseguenza, i propri tributi agli elementi essenziali del sistema
statale e alle rationes dei singoli istituti tributari, invece, i
"principi fondamentali di coordinamento del sistema tributario", in
quanto realizzano un coordinamento in senso stretto, hanno per
oggetto la delimitazione delle sfere di competenza legislativa
tributaria e presuppongono - salvi i pochi casi di cui si è sopra
detto - l'esistenza di un'apposita legge che li stabilisca. Esempio
di quest'ultimo tipo di coordinamento è quello realizzato attraverso
principi che fissino un determinato rapporto percentuale (in termini
di base imponibile o di gettito) tra tributi statali e tributi
regionali o locali; oppure ripartiscano tra i diversi livelli di
governo i presupposti di imposta.
5.3. - Ciò posto, va rilevato che, mentre la normativa risultante
dalla riforma del Titolo V della Parte II della Costituzione - come
interpretata dalle richiamate sentenze di questa Corte - vieta alle
Regioni a statuto ordinario, in difetto di una legislazione statale
sui principi fondamentali di coordinamento, di disciplinare tributi
già istituiti da legge statale o di istituirne altri aventi lo
stesso presupposto dei preesistenti tributi statali; un simile
divieto non è, invece, desumibile dallo statuto speciale della
Regione Sardegna, il quale si limita ad esigere che i tributi propri
regionali siano in armonia con i principi del sistema tributario
dello Stato. Nè può ritenersi che il suddetto divieto costituisca
uno dei principi con i quali la legislazione della Regione Sardegna
deve armonizzarsi. In base a quanto si è appena osservato, infatti,
esso costituisce un principio di coordinamento in senso stretto -
individuato in via interpretativa dalla giurisprudenza di questa
Corte e transitoriamente applicabile fino all'emanazione di
un'apposita legge statale in materia - che attiene solo alla
ripartizione tra i diversi livelli di governo dei presupposti di
imposta, secondo un criterio temporale di priorità nell'esercizio
della potestà legislativa tributaria.
Ne deriva che il Titolo V della Parte II della Costituzione non
prevede un'autonomia legislativa tributaria più ampia di quella
complessivamente attribuita alla Regione Sardegna dal suo statuto di
autonomia. Quest'ultimo è l'unico parametro applicabile nella specie
e, pertanto, le censure del ricorrente basate sulla violazione del
Titolo V della Parte II della Costituzione non possono essere prese
in considerazione, con le conseguenze, sul tipo di pronuncia da
adottare, che saranno esaminate caso per caso, in relazione al
contenuto delle singole censure.
5.4. - Tale esito interpretativo non esclude, beninteso, che lo
Stato possa contenere o ampliare la potestà normativa di
autodeterminazione dei tributi propri attribuita alla Regione dallo
statuto speciale. Significa solo che tale possibilità passa non già
attraverso l'emanazione di una legge statale che fissi i principi
fondamentali previsti dall'art. 117 Cost., ma attraverso la
modificazione statutaria realizzata attivando lo speciale
procedimento di collaborazione previsto dall'art. 54 dello statuto di
autonomia, a tenore del quale le disposizioni statutarie in materia
di autonomia finanziaria «possono essere modificate con leggi
ordinarie della Repubblica su proposta del Governo o della Regione,
in ogni caso sentita la Regione».
5.5. - Non osta a tale conclusione l'orientamento di questa Corte
secondo cui sono applicabili alle Regioni a statuto speciale, come
alle Regioni a statuto ordinario, vincoli complessivi e temporanei
alla spesa corrente fissati dalla legislazione statale (sentenze
n. 169 e n. 82 del 2007). Infatti, in base a detto orientamento, tali
vincoli, riconducibili ai "principi fondamentali di coordinamento
della finanza pubblica", si impongono alle autonomie speciali solo in
ragione dell'imprescindibile esigenza di assicurare l'unitarietà
delle politiche complessive di spesa che lo Stato deve realizzare -
sul versante sia interno che comunitario e internazionale -
attraverso la «partecipazione di tutte le Regioni [...] all'azione di
risanamento della finanza pubblica» e al rispetto del cosiddetto
"patto di stabilita'". Una tale esigenza, in quanto relativa al
contenimento della spesa pubblica, non attiene al sistema tributario
della Regione Sardegna - la cui coerenza con il sistema statale è
garantita dalla menzionata «armonia con il sistema tributario dello
Stato» - e rende, perciò, non pertinente al caso di specie la
richiamata giurisprudenza costituzionale.
5.6. - Deve ulteriormente precisarsi che il testo dell'art. 8,
lettera h) (già lettera i), dello statuto speciale (secondo cui le
entrate della Regione sono costituite «da imposte e tasse sul turismo
e da altri tributi propri che la regione ha facoltà di istituire con
legge in armonia con i principi del sistema tributario dello Stato»)
va interpretato nel senso che non v'è alcuna distinzione tra tributi
«sul turismo» e «altri tributi propri», quanto alla necessità di
rispettare l'«armonia con i principi del sistema tributario dello
Stato». Per tutti i «tributi propri» della Regione - riguardino o no
la materia turistica - vale, infatti, l'identica esigenza di non
creare disarmonie o incoerenze con il sistema tributario statale. Una
diversa interpretazione, quale quella sostenuta da entrambe le parti,
non solo non è imposta dalla lettera della suddetta disposizione
statutaria (come chiarito dalla sentenza n. 62 del 1987, a proposito
dell'analoga formulazione contenuta nello statuto speciale per il
Trentino Alto-Adige), ma creerebbe un'ingiustificata disparità di
trattamento tra i tributi sul turismo e gli altri tributi propri.
5.7. - Ciò premesso, l'esame delle questioni sottoposte a questa
Corte sarà condotto alla stregua sia degli artt. 3, 53 e 117, primo
comma, Cost., sia dell'evocato parametro statutario. In particolare,
esso deve essere diretto ad accertare se la normativa regionale
impugnata sia coerente con i principi di uguaglianza e di capacità
contributiva, sia in armonia con lo "spirito" del sistema tributario
- più specificamente, con le rationes cui sono ispirati i tributi
statali gravanti sulle stesse o analoghe materie imponibili - e non
contrasti con gli articoli del Trattato CE indicati dal ricorrente.
6. - Occorre ora passare all'esame delle questioni relative
all'art. 2 della legge reg. n. 4 del 2006, sia nel testo originario
sia in quello sostituito dall'art. 3, comma 1, della legge reg. n. 2
del 2007, sollevate, rispettivamente, con il primo e il secondo
ricorso.
6.1. - Tale disposizione, nel testo originario, istituisce e
disciplina, con effetto dal 18 febbraio 2007, data di pubblicazione
sul bollettino ufficiale della Regione delle deliberazioni della
Giunta regionale previste ai commi 8 e 9, l'«imposta regionale sulle
plusvalenze dei fabbricati adibiti a seconde case», siti in Sardegna
entro tre chilometri dalla battigia marina e destinati ad uso
abitativo. L'imposta è applicabile - nei confronti dell'alienante
avente domicilio fiscale fuori dal territorio regionale o avente
domicilio fiscale in Sardegna da meno di ventiquattro mesi, con
l'esclusione dei soggetti nati in Sardegna e dei loro coniugi - alle
cessioni a titolo oneroso: 1) dei suddetti fabbricati, escluse le
unità immobiliari che per la maggior parte del periodo intercorso
tra l'acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite ad
abitazione principale del cedente o del coniuge; 2) di quote o azioni
non negoziate sui mercati regolamentati di società titolari della
proprietà o di altro diritto reale su detti fabbricati, per la parte
ascrivibile ai fabbricati medesimi (commi da 1 a 4).
Con il primo ricorso, il Presidente del Consiglio dei ministri
censura la norma in riferimento all'art. 8, lettera i), dello statuto
della Regione Sardegna - nel testo vigente all'epoca del deposito del
ricorso -, perche': a) l'imposta non può essere considerata sul
turismo, in quanto non ha alcun rapporto con questo; b) non è
ammissibile, in materie diverse dal turismo, una piena esplicazione
di potestà tributarie regionali, in carenza della fondamentale
legislazione di coordinamento dettata dal Parlamento nazionale; c)
sono «violati i principi del sistema tributario dello Stato» in
materie diverse dal turismo.
In subordine, nel caso in cui «si potessero desumere i principi
fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla
legislazione tutt'ora in vigore», il ricorrente censura lo stesso
art. 2 per violazione degli artt. 3 e 53 Cost., in riferimento al
«principio generale» secondo cui lo stesso indice di capacità
contributiva non giustifica la sovrapposizione di più imposte,
perchè ogni imposta ha un presupposto autonomo, dovendo colpire
«materie tassabili diverse», mentre nella specie la Regione ha
colpito la stessa materia già tassata dallo Stato con l'art. 67,
comma 1, lettera b), del d.P.R. n. 917 del 1986, il quale prevede che
le plusvalenze immobiliari sono tassabili a condizione che la
cessione intervenga a non più di cinque anni dall'acquisto o dalla
costruzione, esclusi gli immobili acquistati per successione o
donazione e gli altri casi che vi sono indicati.
6.2. - L'art. 2 della legge reg. n. 4 del 2006, nel testo
sostituito dall'art. 3, comma 1, della legge reg. n. 2 del 2007,
disciplina, con effetto dal 31 maggio 2007, l'«imposta regionale
sulle plusvalenze delle seconde case ad uso turistico», applicabile -
nei confronti dell'alienante a titolo oneroso avente domicilio
fiscale, «ai sensi dell'articolo 58 del decreto del Presidente della
Repubblica 29 settembre 1973, n. 600», o in Sardegna da meno di
ventiquattro mesi o fuori dal territorio regionale - alle cessioni a
titolo oneroso: 1) delle unità immobiliari acquisite o costruite da
più di cinque anni, site in Sardegna entro tre chilometri dalla
battigia marina, adibite ad uso abitativo e diverse dall'abitazione
principale (così come definita dall'art. 8, comma 2, del decreto
legislativo 30 dicembre 1992, n. 504) da parte del proprietario o del
titolare di altro diritto reale sulle stesse; 2) di quote o azioni
non negoziate sui mercati regolamentati di società titolari della
proprietà o di altro diritto reale su detti fabbricati, per la parte
ascrivibile ai fabbricati medesimi (commi 1, 2 e 4). La norma
precisa, al comma 3, che «L'imposta non si applica alle cessioni a
titolo oneroso di unità immobiliari adibite ad uso abitativo,
effettuate in regime di impresa nell'esercizio delle attività di
costruzione o compravendita di immobili, purchè iscritte tra le
rimanenze dell'ultimo bilancio approvato».
Con il secondo ricorso, il Presidente del Consiglio dei ministri
censura tale norma, in riferimento all'art. 8, lettera h), dello
statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834
dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006), perchè «la legge regionale
non è in armonia con i principi del sistema tributario dello Stato
contenuti nell'art. 81 [recte: art. 67], comma 1, lettera b), del
d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle
imposte sui redditi)», per cui, «nei confronti di una persona fisica,
perchè una plusvalenza possa costituire "reddito diverso" [...], è
necessario l'intento speculativo», il quale «non può avere
un'articolazione diversa Regione per Regione» e «va escluso quando
tra l'acquisto e la vendita sia intercorso un tempo tale da farlo
ritenere quanto meno improbabile». Lamenta anche la violazione degli
artt. 3 e 53 Cost., in riferimento al principio di capacità
contributiva, perchè «nella norma impugnata non si trova alcun
elemento per il quale la capacità contributiva, espressa dalla
realizzazione di plusvalenze con la cessione di immobili situati
nella Regione, sia diversa a seconda che il soggetto risieda in
Sardegna o fuori».
6.3. - Deve preliminarmente essere esaminata l'eccezione di
inammissibilità proposta dalla resistente con riferimento al secondo
ricorso.
La Regione Sardegna sostiene che, con riguardo all'imposta sulle
plusvalenze, l'evocazione del parametro di cui all'art. 117, primo
comma, Cost., in riferimento all'art. 12 del Trattato CE, è
inammissibile, perchè tali parametri sono stati indicati nella sola
proposizione finale della deliberazione governativa di impugnazione
del 27 luglio 2007 e non nella motivazione di questa.
L'eccezione va rigettata, perchè la deliberazione governativa di
impugnazione contiene - anche se nella sola proposizione finale -
l'indicazione di detti parametri, e ciò è sufficiente ai fini
dell'ammissibilità del ricorso. Infatti, come affermato dalla
sentenza n. 533 del 2002, tale deliberazione può limitarsi a
«indicare le specifiche disposizioni che si ritiene [...] eccedano la
competenza» della Regione, «potendo essere rimessa all'autonomia
tecnica della Avvocatura generale dello Stato anche l'individuazione
dei motivi di censura».
6.4. - In considerazione di quanto osservato nel punto 4., il
prelievo regionale censurato con i due ricorsi può considerarsi un
tributo proprio della Regione, istituito ai sensi dell'art. 8,
lettera h) [già i)], dello statuto speciale. La Corte deve,
pertanto, limitarsi ad accertare se detto prelievo sia «in armonia»
con il principio del sistema tributario statale espresso dall'art.
67, comma 1, lettera b), del d.P.R. n. 917 del 1986, di cui il
ricorrente lamenta la violazione, in sostanza, in entrambi i ricorsi.
Per la precisione, nel primo ricorso, il suddetto principio del
sistema tributario statale è evocato, dapprima, solo genericamente
("violazione dei principi tributari") con riferimento all'art. 8,
lettera i), dello statuto di autonomia e, poi, specificamente (con
espresso richiamo del citato art. 67 del d.P.R. n. 917 del 1986), con
riferimento alla denunciata violazione degli artt. 3 e 53 Cost.
L'art. 8, lettera h), dello statuto di autonomia, con riguardo al
suddetto principio, è, invece, evocato espressamente nel secondo
ricorso. È tuttavia evidente che, anche nel primo ricorso, il
ricorrente ha inteso lamentare la divergenza della legge regionale da
un principio del sistema tributario dello Stato e, quindi, la
violazione del richiamato parametro statutario. È discutibile la
tecnica di impugnazione usata dal ricorrente, perchè egli ha prima
denunciato la violazione statutaria di non specificati principi del
sistema tributario statale e poi ha precisato nello stesso ricorso,
sia pure denunciando anche la violazione degli artt. 3 e 53 Cost.,
che il principio del sistema tributario statale non rispettato dal
legislatore regionale è quello di cui è espressione l'art. 67 del
d.P.R. n. 917 del 1986. Tuttavia è chiaro che tale imprecisione non
inficia l'intenzione di denunciare la "disarmonia", rilevante con
riguardo allo statuto di autonomia, con il suddetto principio del
sistema tributario statale.
6.5. - Il richiamato art. 67, comma 1, lettera b), del d.P.R.
n. 917 del 1986 stabilisce che sono assoggettate a tassazione «le
plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni
immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni, esclusi
quelli acquisiti per successione e le unità immobiliari urbane che
per la maggior parte del periodo intercorso tra l'acquisto o la
costruzione e la cessione sono state adibite ad abitazione principale
del cedente o dei suoi familiari». La disposizione richiede,
pertanto, ai fini dell'applicazione dell'imposta erariale, la
sussistenza di due condizioni: a) la condizione positiva della
prossimità temporale della vendita dell'immobile rispetto al suo
acquisto o alla sua costruzione; b) la condizione negativa che le
plusvalenze non derivino da cessioni di immobili utilizzati per
primarie esigenze abitative o acquisiti per successione. Il concorso
di tali condizioni evidenzia che le plusvalenze sono assoggettate a
tassazione in forza di quella che un tempo si designava come
presunzione legale assoluta di speculatività delle cessioni
effettuate nel quinquennio (alla quale fa riferimento il ricorrente)
e che oggi potrebbe definirsi valutazione legale tipica di
un'oggettiva strumentalità del comportamento del contribuente alla
produzione di un reddito; relazione funzionale che costituisce, nella
specie, l'effettiva ratio del tributo statale.
Le censure basate sulla disarmonia con questa ratio impositiva
sono fondate.
6.5.1. - Va premesso che il prelievo previsto dalla legislazione
statale e quello previsto dall'art. 2 della legge reg. n. 4 del 2006
riguardano entrambi, per quanto qui interessa, l'incremento di valore
realizzato all'atto della cessione a titolo oneroso di un immobile o
dei titoli partecipativi delle società proprietarie o titolari di
diritti reali sull'immobile medesimo; incremento che va determinato
in misura pari alla differenza tra il corrispettivo di cessione e il
prezzo di acquisto o il costo di costruzione del bene ceduto (secondo
gli analoghi criteri di calcolo previsti, rispettivamente, dall'art.
68 del d.P.R. n. 917 del 1986 e dai commi 5 e 6 del censurato art. 2
della legge reg. n. 4 del 2006). Con riguardo all'originaria
formulazione della norma denunciata, va peraltro rilevato che
l'imposizione da essa introdotta: a) realizza una sovrapposizione di
imposte per la parte in cui colpisce il medesimo presupposto del
tributo erariale, assoggettando a tassazione le plusvalenze
realizzate attraverso cessioni di «fabbricati adibiti a seconde case»
acquistati o costruiti da non più di cinque anni e già tassate, ai
sensi dell'art. 67 del d.P.R. n. 917 del 1986, in forza della
richiamata valutazione legale tipica di strumentalità; b) si applica
anche a quelle plusvalenze realizzate nel quinquennio che, invece, il
citato art. 67 esclude da tassazione, e cioè alle plusvalenze
derivanti dalla cessione di unità immobiliari urbane acquisite per
successione o che «per la maggior parte del periodo intercorso tra
l'acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite ad
abitazione principale» di familiari del cedente diversi dal coniuge;
c) ha per oggetto anche le plusvalenze ultraquinquennali,
contraddicendo la scelta del legislatore statale di sottoporre a
tassazione le sole plusvalenze derivanti da cessioni effettuate entro
il quinquennio, per le quali opera la richiamata valutazione legale
tipica.
L'imposta statale e quella regionale, pur riguardando lo stesso
tipo di reddito, sono dunque ispirate a diverse rationes: mentre la
ratio posta a base dell'art. 67 del d.P.R. n. 917 del 1986 risponde
al principio generale di tassare il "reddito diverso" costituito
dalla plusvalenza in considerazione delle caratteristiche oggettive
dell'operazione di acquisto inter vivos e di successiva cessione del
bene (caratteristiche che si risolvono essenzialmente nell'inizio e
nella conclusione nel quinquennio dell'operazione stessa); invece, la
ratio su cui si fonda la norma censurata astrae da tali
caratteristiche e, perciò, comporta, oltre all'indicata
sovrapposizione, l'assoggettamento a tassazione, in un'ottica di
"reddito-entrata", di tutte le plusvalenze, in qualsiasi tempo
realizzate, per il solo fatto dell'esistenza di una differenza
positiva tra il corrispettivo di cessione e il prezzo o costo
iniziale. È evidente, al riguardo, la disarmonia che si crea tra le
due normative, derivante dalla diversità ed incompatibilità delle
rationes impositive e, in particolare, dalla coesistenza dei due
menzionati contraddittori indirizzi di politica fiscale: quello
statale, che limita la tassazione alle plusvalenze in ragione del
verificarsi delle condizioni previste dal citato art. 67, comma 1,
lettera b), del d.P.R. n. 917 del 1986 e, pertanto, in funzione di un
concetto economico di "reddito-prodotto"; quello regionale, che non
solo aggrava l'imposizione sulle plusvalenze realizzate nel
quinquennio, ma - nella suddetta ottica di "reddito-entrata" - la
estende per un tempo indeterminato ad altre ipotesi, non collegate
alle suddette condizioni.
L'imposizione delle plusvalenze realizzate attraverso la cessione
di partecipazioni di società titolari di diritti reali sui
fabbricati, «per la parte ascrivibile ai predetti fabbricati», è
ugualmente in contrasto con la ratio della disciplina erariale,
perchè, nell'intento del legislatore regionale, si giustifica
esclusivamente come rimedio antielusivo ed è, quindi, riconducibile
- al pari dell'imposizione riguardante direttamente i fabbricati
adibiti a seconde case - all'indicata divergente ratio della
tassazione.
6.5.2. - Quanto alla vigente formulazione della norma denunciata
(introdotta dall'art. 3, comma 1, della legge regionale n. 2 del
2007), la censura proposta con il secondo ricorso è fondata, per
analoghe ragioni. Tale norma, rubricata, diversamente dalla prima,
«Imposta regionale sulle plusvalenze delle seconde case ad uso
turistico», si limita a modificare la disciplina originaria del
prelievo regionale, eliminando la tassazione delle plusvalenze
derivanti da cessioni effettuate nel quinquennio e confermando quella
delle plusvalenze ultraquinquennali.
Al pari di quanto dedotto nel primo ricorso, il ricorrente assume
che la norma censurata si pone in contrasto con il principio sopra
indicato desumibile dall'art. 67, comma 1, lettera b), del d.P.R.
n. 917 del 1986. La fondatezza di tale censura deriva anche qui dal
fatto che la norma denunciata mantiene la rilevata differenza
qualitativa fra i due tipi di imposizione, disattendendo la scelta
del legislatore statale diretta a sottoporre a tassazione le sole
plusvalenze derivanti da cessioni effettuate nel quinquennio. In
particolare, la nuova norma denunciata, pur avendo eliminato la
sovrapposizione delle imposte relativamente alle plusvalenze
realizzate nel quinquennio, non ha risolto l'evidente contraddizione
fra la ratio che l'ha ispirata e la scelta di politica fiscale
generale che il legislatore statale ha operato con l'esclusione da
tassazione delle plusvalenze ultraquinquennali derivanti sia da
cessioni di fabbricati (per le quali non si applica la più volte
richiamata valutazione legale tipica) sia da cessioni di
partecipazioni in società aventi nel loro patrimonio detti
fabbricati.
6.6. - L'evidenziata contraddizione fra la ratio ispiratrice del
tributo regionale censurato e la scelta di politica fiscale del
legislatore statale di limitare la tassazione alle sole plusvalenze
realizzate nel quinquennio è accentuata dal rilievo che la norma
denunciata, in entrambe le sue formulazioni, realizza
un'ingiustificata discriminazione tra i soggetti aventi residenza
anagrafica all'estero e i soggetti fiscalmente non domiciliati in
Sardegna aventi residenza anagrafica in Italia, violando così gli
artt. 3 e 53 Cost.
La norma censurata assume, quale criterio per determinare il non
assoggettamento al tributo, il domicilio fiscale individuato ai sensi
dell'art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973, prevedendo che sia soggetto
passivo dell'imposta chi è fiscalmente domiciliato fuori dal
territorio regionale o ha domicilio fiscale in Sardegna da meno di
ventiquattro mesi. In base al menzionato art. 58 del d.P.R. n. 600
del 1973: a) le persone fisiche residenti nel territorio dello Stato
hanno «il domicilio fiscale nel comune nella cui anagrafe sono
iscritte»; b) le persone fisiche non residenti nel territorio dello
Stato, hanno il domicilio fiscale «nel comune in cui si è prodotto
il reddito o, se il reddito si è prodotto in più comuni, nel comune
in cui si è prodotto il reddito più elevato». Da tale previsione
consegue che, in tutti i casi in cui le persone fisiche residenti
anagraficamente all'estero realizzano il reddito-plusvalenza in
Sardegna quale loro maggiore reddito prodotto in Italia, esse devono
considerarsi per ciò stesso soggetti fiscalmente domiciliati in
Sardegna e, quindi, non assoggettati a tassazione ai sensi della
norma censurata (se fiscalmente domiciliati in Sardegna da almeno
ventiquattro mesi); mentre le persone fisiche residenti
anagraficamente in Italia, ma fuori dalla Sardegna, anche se
realizzano - al pari di quelle residenti all'estero - le plusvalenze
in territorio sardo, sono comunque non fiscalmente domiciliate in
Sardegna e, quindi, sono assoggettate a tassazione. E ciò, senza che
sussista alcuna ragionevole giustificazione di tale disparità di
trattamento. Considerazioni analoghe possono farsi per i soggetti
diversi dalle persone fisiche.
6.7. - La rilevata disarmonia delle norme denunciate con i
principi del sistema tributario dello Stato sussiste
indipendentemente dalla considerazione dell'ulteriore ingiustificata
discriminazione - adombrata dal ricorrente con il richiamo dell'art.
12 del Trattato CE per il tramite dell'art. 117, primo comma, Cost. -
che la norma censurata crea escludendo da tassazione i soggetti
fiscalmente domiciliati in Sardegna e sottoponendo a tassazione i
soggetti residenti in Stati membri dell'Unione europea e non
fiscalmente domiciliati in Sardegna. Al riguardo, non può sottacersi
che detta norma contravviene al divieto di restrizioni ai movimenti
di capitali tra gli Stati membri previsto dall'art. 56 del Trattato
CE, come interpretato dalla Corte di giustizia comunitaria. Seppure
con riferimento a un prelievo statale, quest'ultima ha infatti
precisato - in una fattispecie analoga a quella regolata dalle norme
censurate - che il legislatore nazionale non può assoggettare «le
plusvalenze risultanti dalla cessione di un bene immobile situato in
uno Stato membro [...], quando la detta cessione è effettuata da un
soggetto residente in un altro Stato membro, ad un onere tributario
superiore a quello che sarebbe applicato per lo stesso tipo di
operazione alle plusvalenze realizzate da un soggetto residente nello
Stato in cui è situato detto bene immobile» (sentenza 11 ottobre
2007, C-443/2006, Hollmann).
6.8. - L'accoglimento delle censure riferite alla violazione
dell'art. 8, lettera h) [già lettera i)], dello statuto speciale
comporta l'assorbimento di tutte le altre censure di illegittimità
costituzionale dell'art. 2 della legge reg. n. 4 del 2006,
prospettate da ciascun ricorso con riguardo, rispettivamente, al
testo originario di tale disposizione ed al testo sostituito
dall'art. 3, comma 1, della legge reg. n. 2 del 2007.
Nel dettaglio, tali ulteriori censure sono state sollevate dal
Presidente del Consiglio dei ministri con il primo ricorso (n. 91 del
2006), con riferimento all'art. 2 della legge reg. n. 4 del 2006,
prospettando la violazione degli artt. 117 e 119 Cost., in relazione
all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, in riferimento
al principio fondamentale espresso dall'art. 67, comma 1, lettera b),
del d.P.R. n. 917 del 1986, per cui le plusvalenze immobiliari sono
tassabili a condizione che la cessione intervenga a non più di
cinque anni dall'acquisto o dalla costruzione, con le esclusioni
previste dalla legge. La difesa erariale lamenta anche la violazione:
a) in via principale, degli artt. 117 e 119 Cost., in relazione
all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, perchè non è
ammissibile, in materia tributaria, una piena esplicazione di
potestà regionali in carenza della fondamentale legislazione di
coordinamento dettata dal Parlamento nazionale; b) in via
subordinata, dell'art. 117, primo comma, Cost., in riferimento
all'art. 12 del trattato CE, in quanto la norma censurata discrimina
i cittadini comunitari adottando, per l'applicazione dell'imposta, i
seguenti criteri: «non essere nati in Sardegna, che attiene
direttamente alla cittadinanza; avere il domicilio fiscale fuori del
territorio nazionale, che attiene alla residenza». Le altre censure,
parimenti assorbite, concernenti l'art 2 della legge reg. n. 4 del
2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 1, della legge reg.
n. 2 del 2007, sono state sollevate dal Presidente del Consiglio dei
ministri con il secondo ricorso (n. 36 del 2007), prospettando la
violazione, in via subordinata rispetto alle altre censure formulate,
dell'art. 119 Cost., per contrasto con i principi fondamentali del
coordinamento del sistema tributario, che corrispondono, almeno in
via transitoria e «fino a che non interverranno le norme statali di
attuazione dell'art. 119», ai principi del sistema tributario dello
Stato. Con il medesimo ricorso, la difesa erariale lamenta altresì,
con riguardo alla medesima disposizione, la violazione del principio
di ragionevolezza, perchè la norma censurata, applicandosi a tutte
le unità immobiliari site entro tre chilometri dalla battigia
marina, fissa ingiustificatamente una distanza dalla battigia uguale
per tutte le spiagge della Regione, senza tenere conto della
conformazione dei luoghi e, quindi, delle diverse possibilità di
accesso al mare. Lamenta, infine, il ricorrente la violazione
dell'art. 117, primo comma, Cost., in riferimento all'art. 12 del
trattato CE, in quanto discrimina i cittadini comunitari,
assoggettando all'imposta tutti i non residenti.
7. - Vanno ora esaminate le questioni relative all'art. 3 della
legge reg. n. 4 del 2006, sia nel testo originario, sia in quello
sostituito dall'art. 3, comma 2, della legge reg. n. 2 del 2007,
sollevate, rispettivamente, con il primo e il secondo ricorso.
7.1. - Tale disposizione, nel testo originario, istituisce e
disciplina l'«imposta regionale sulle seconde case ad uso turistico»,
dovuta - secondo classi di superficie - sui fabbricati siti nel
territorio regionale ad una distanza inferiore ai tre chilometri
dalla linea di battigia marina, non adibiti ad abitazione principale
da parte del proprietario o del titolare di altro diritto reale sugli
stessi, applicabile nei confronti del proprietario di detti
fabbricati, ovvero del titolare di diritto di usufrutto, uso,
abitazione, con domicilio fiscale fuori dal territorio regionale, con
l'esclusione dei soggetti nati in Sardegna e dei loro coniugi e
figli.
Con il primo ricorso (n. 91 del 2006), il Presidente del Consiglio
dei ministri censura la norma in riferimento all'art. 8, lettera i),
dello statuto della Regione Sardegna - nel testo vigente all'epoca
del deposito del ricorso, cioè anteriormente all'entrata in vigore
del comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006 -, perche': a)
l'imposta non può essere considerata sul turismo, in quanto non ha
alcun rapporto con questo; b) non è ammissibile, in materie diverse
dal turismo, una piena esplicazione di potestà tributarie regionali,
in carenza della fondamentale legislazione di coordinamento dettata
dal Parlamento nazionale; c) sono «violati i principi del sistema
tributario dello Stato» in materie diverse dal turismo. Lamenta,
altresì, che il tributo pregiudica «le possibilità di politica
economica dello Stato, della quale uno degli strumenti principali è
quello tributario», perchè colpisce la stessa materia tassabile
colpita da altri tributi e, in particolare, dall'ICI, producendo una
"disarmonia" con i principi del sistema tributario dello Stato.
Lamenta, inoltre, che la norma denunciata viola l'art. 53 Cost.,
inteso quale strumento attraverso il quale «trova applicazione nel
settore tributario il principio di uguaglianza sancito dall'art. 3»,
e l'art. 12 del Trattato CE, per il tramite dell'art. 117, primo
comma, Cost., in quanto discrimina i cittadini comunitari adottando,
per l'applicazione dell'imposta, i seguenti criteri: «non essere nati
in Sardegna, che attiene direttamente alla cittadinanza; avere il
domicilio fiscale fuori del territorio nazionale, che attiene alla
residenza».
7.2. - L'art. 3 della legge reg. n. 4 del 2006, sostituito - con
effetto dal 31 maggio 2007 - dall'art. 3, comma 2, della legge reg.
n. 2 del 2007, disciplina l'«Imposta regionale sulle seconde case ad
uso turistico», dovuta - per metro quadro ed in misura differenziata
secondo scaglioni di superficie - sulle unità immobiliari ubicate
nel territorio regionale ad una distanza inferiore ai tre chilometri
dalla linea di battigia marina, non adibite ad abitazione principale
da parte del proprietario o del titolare di altro diritto reale sulle
stesse. Tale imposta è, in particolare, applicabile nei confronti
del proprietario di dette unità immobiliari, ovvero del titolare di
diritto di usufrutto, uso, abitazione, superficie o del locatario
dell'immobile in locazione finanziaria, con domicilio fiscale fuori
dal territorio regionale. Il comma 9 dello stesso art. 3 prevede,
poi, che «Per l'anno 2006 l'imposta è dovuta nella misura più
favorevole al contribuente mediante comparazione tra le misure
previste dal presente articolo e quelle previgenti».
Il Presidente del Consiglio dei ministri, con il secondo ricorso
(n. 36 del 2007), censura tale norma, in riferimento all'art. 8,
lettera h), dello statuto della Regione Sardegna e agli artt. 117,
terzo comma, e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge
costituzionale n. 3 del 2001, perche': a) l'oggetto dell'imposta non
può essere ricondotto alla materia del turismo, in quanto «il fine
turistico non può essere ritenuto implicito nel fatto che l'unità
immobiliare non sia adibita ad abitazione principale», come, ad
esempio, nel caso dell'immobile utilizzato per esigenze di lavoro; b)
anche qualora ricondotta alla categoria degli «altri tributi propri»
della Regione, l'imposta non sarebbe «in armonia con i principi del
sistema tributario dello Stato», essendo essa determinata in base
alla superficie del fabbricato, senza tenere conto del suo valore,
mentre la tassazione in base ai valori catastali, come avviene per
l'ICI, andrebbe comunque considerata come principio fondamentale, in
quanto consente di colpire valori medi, determinati per zone omogenee
in rapporto con i valori di mercato e, in ogni caso, variabili a
seconda del pregio degli immobili; c) non ha obiettivi di
coordinamento del sistema tributario, ma si limita a istituire una
singola imposta e, perciò, non è riconducibile alla materia del
coordinamento del sistema tributario, di competenza legislativa
concorrente. Denuncia, altresì, la violazione dell'art. 53 Cost.,
perchè «l'imposta è commisurata alla visibilità del mare, quindi
su valori panoramici», i quali non sono materia tassabile, in quanto
non integrano la capacità contributiva che è, invece, legata al
valore economico del bene e, in subordine, la violazione degli artt.
3 e 53 Cost., per irragionevolezza, perchè l'imposta è dovuta anche
per gli immobili privi di vista sul mare. Lamenta, inoltre, la
violazione degli artt. 3 e 53 Cost., sempre per irragionevolezza, per
il contrasto con i principi del sistema tributario dello Stato, che
emerge anche dal fatto che l'imposta è «progressiva con l'aumentare
delle superfici disponibili da 60 mq. a 150» mq., ma «diventa
fortemente regressiva da 150 mq. a 200 per diminuire ancora per le
superfici maggiori».
7.3. - Con il primo ricorso (n. 91 del 2006), il ricorrente
denuncia, con una complessa e articolata censura, la violazione
dell'art. 8, lettera i), dello statuto della Regione Sardegna.
Diversamente dalle censure relative alle altre imposte regionali, la
difesa erariale non si limita ad affermare che l'imposta regionale
sulle seconde case ad uso turistico non attiene alla materia
"turismo", ma da tale asserzione fa derivare la conseguenza che il
tributo, gravando sulla stessa materia tassabile colpita dall'ICI,
dimostra l'incoerente perseguimento, da parte della Regione, della
finalità di garantire un turismo sostenibile e pregiudica «anche le
possibilità di politica economica dello Stato, della quale uno degli
strumenti principali è quello tributario». Secondo il ricorrente, il
fatto che l'imposta regionale incida sulle «stesse materie tassabili»
colpite dal legislatore nazionale con l'ICI produce una "disarmonia"
con i principi del sistema tributario dello Stato e, soprattutto,
numerose discriminazioni vietate dall'art. 53 Cost., inteso quale
strumento attraverso il quale «trova applicazione nel settore
tributario il principio di uguaglianza sancito dall'art. 3». Il
ricorrente indica, quale esempio di tali discriminazioni - deducendo
anche la corrispondente violazione dell'art. 12 del Trattato CE -, la
disparità di trattamento fra il soggetto nato fuori dal territorio
regionale e non avente domicilio fiscale nella Regione, il quale è
assoggettato all'imposizione regionale, e il soggetto anch'esso non
domiciliato fiscalmente nella Regione, ma nato in Sardegna, il quale
invece non è assoggettato all'imposizione per il solo fatto di
essere nato in Sardegna (art. 3, comma 4).
La censura, formulata in modo involuto, va interpretata nel senso
che il ricorrente denuncia la violazione dei principi di
ragionevolezza e di capacità contributiva sotto il profilo della
disparità di trattamento tra soggetti fiscalmente domiciliati o nati
nel territorio della Sardegna e soggetti che non hanno tali
requisiti.
7.4. - In questi termini, la questione è fondata.
La norma censurata, smentendo il dichiarato intento del
legislatore regionale di introdurre un'imposta sull'uso turistico
delle seconde case di abitazione, istituisce un'imposta patrimoniale
sui fabbricati ubicati nella fascia costiera sarda e non adibiti ad
abitazione principale, che non si applica alla generalità dei
"possessori" di tali immobili e, pertanto, crea le ingiustificate
disparità di trattamento denunciate dal ricorrente.
7.5. - La Regione resistente, argomentando dalla rubrica e dal
comma 1 della disposizione denunciata («imposta regionale sulle
seconde case ad uso turistico»), nonchè dall'ubicazione nella fascia
costiera sarda degli immobili sottoposti a tassazione, afferma che il
tributo censurato non va ricondotto alla tipologia dei tributi
patrimoniali, ma a quella dei cosiddetti tributi a finalità
"ecologico-turistica", diretti a contenere l'inquinamento ambientale
prodotto dal turismo e, in particolare, dal possesso di «seconde case
ad uso turistico». Ad avviso della Regione, la norma censurata
perseguirebbe, cioè, "finalità turistico-ambientali" e
individuerebbe la capacità contributiva del soggetto passivo nel
fatto che esso, essendo non residente e possedendo un immobile in una
località turistica di alto valore ambientale, "consuma e usa" il
bene ambientale protetto, senza che tale uso e consumo siano
giustificati da un collegamento stabile del possessore con la
comunità territoriale.
Tale ricostruzione della natura e della funzione del tributo non
trova, però, sostegno nella complessiva formulazione della
disposizione denunciata.
Al riguardo, va premesso che, in forza del comma 2 dell'art. 3
della menzionata legge reg. n. 4 del 2006, il presupposto
dell'imposta è costituito dal «possesso di fabbricati» (definiti
come «case» dal comma 1 dello stesso articolo) siti nella fascia
costiera sarda e «non adibiti ad abitazione principale da parte del
proprietario o del titolare di altro diritto reale su di essi».
Tuttavia, il legislatore regionale - adottando l'identica tecnica
legislativa e le identiche formulazioni letterali usate dal
legislatore statale a proposito dell'ICI (artt. 1, comma 2, e 3 del
decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, recante «Riordino della
finanza degli enti territoriali, a norma dell'articolo 4 della legge
23 ottobre 1992, n. 421») - impiega una nozione di «possesso di
fabbricati» che va messa in relazione con la successiva tassativa
indicazione dei soggetti passivi di imposta, individuati dalla norma
denunciata, appunto, nei titolari di determinate situazioni
giuridiche soggettive sull'immobile oggetto di tassazione (comma 3
del medesimo art. 3 della legge regionale). Ne consegue che tale
«possesso» non va inteso nel senso civilistico (art. 1140 del codice
civile), ma esclusivamente nel peculiare senso di titolarità, da
parte del soggetto passivo dell'imposta, delle suddette situazioni
giuridiche soggettive sul fabbricato. Questa precisazione (che vale a
fugare le perplessità esegetiche prospettate, sul punto, dalla
difesa erariale, specie nel secondo ricorso) rende evidente che la
disciplina positiva del tributo prescinde dall'«uso turistico»
(effettivo o potenziale) dei «fabbricati» (intesi come «case»).
Infatti, il citato comma 2 del censurato art. 3 della legge regionale
- nello stabilire che la ristretta, imprecisa e atecnica espressione
«seconde case ad uso turistico», usata dal legislatore nel precedente
comma, deve essere intesa nella più ampia, precisa e tecnica
accezione di «case» o «fabbricati non adibiti ad abitazione
principale» - elimina ogni riferimento sia alle «seconde case» sia
alla destinazione del fabbricato ad uso turistico. La precisa
definizione legislativa del presupposto d'imposta, desumibile dai
commi 2 e 3 del censurato art. 3, impone, cioè, di ritenere (in
contrasto con la sopra ricordata più ristretta denominazione del
tributo, contenuta nella rubrica e nel comma 1 dello stesso articolo)
che l'imposta si applica in tutti i casi in cui il soggetto passivo
(e, quindi, anche il locatario di un immobile concesso in locazione
finanziaria, erroneamente non richiamato dal comma 2) non abbia
adibito a propria abitazione principale il fabbricato da lui
"posseduto" ed ubicato nella fascia costiera sarda.
Da questa interpretazione della norma deriva che l'imposta si
applica anche nei casi in cui il soggetto passivo del tributo - cioè
colui che manifesta una specifica capacità contributiva attraverso
il "possesso" del fabbricato - utilizza l'unità immobiliare
abitativa per finalità diverse dal turismo, come, ad esempio, quelle
di dimora per lavoro, di impresa (ove ciò sia compatibile con la
suddetta destinazione abitativa del bene) o di locazione. In
particolare, nel caso di locazione, il locatore "possessore" della
"casa" è assoggettato a tassazione per il solo fatto di non essere
nato in Sardegna o di non avervi domicilio fiscale, anche se utilizza
il bene al solo fine di sfruttamento commerciale, senza che abbia
alcun rilievo il tipo di uso (non turistico o turistico) che ne
faccia il locatario e senza che la legge preveda mai, in favore del
locatore, alcuna rivalsa. In altri termini, il suddetto locatore è
ugualmente assoggettato a tributo, sia quando il locatario utilizza
il bene per finalità non turistiche (ad esempio, di abitazione
principale propria); sia quando lo utilizza per finalità turistiche,
restando così assoggettato - se non residente in Sardegna -
all'imposta di soggiorno prevista (con effetti a decorrere dal 15
giugno 2008) dal censurato art. 5 della legge reg. n. 2 del 2007.
La tassazione del soggetto che non sia fiscalmente domiciliato in
Sardegna (o che non vi sia nato), prevista dalla norma censurata nel
caso in cui il "possessore" del fabbricato non utilizzi l'immobile
(neppure indirettamente) a fini turistici, si giustifica, perciò,
solo in termini oggettivi, per il mero fatto del "possesso" di un
immobile situato in una zona di particolare rilievo turistico. Ma, in
tal caso, l'imposta, ancorchè colpisca case situate nelle indicate
zone di particolare rilievo turistico, è riconducibile ai tributi di
tipo non già turistico-ambientale, ma patrimoniale-immobiliare, come
l'ICI. Occorre, dunque, concludere che, nonostante la denominazione
di «imposta regionale sulle seconde case ad uso turistico», il
tributo in esame non ha una effettiva ratio turistico-ambientale.
Tale conclusione comporta, quale ulteriore corollario,
l'infondatezza delle considerazioni che si riferiscono a detta ratio
per giustificare le esclusioni soggettive dall'imposta previste dalla
norma censurata. In particolare, si è sostenuto dalla Regione
resistente che le menzionate esclusioni sarebbero legittime perchè
previste in presenza di particolari indici di collegamento del
soggetto con la comunità e la cultura locali, data anche la
peculiare caratteristica geografica del territorio sardo. Proprio
tale collegamento con il territorio, unitamente all'intento del
legislatore di non ostacolare il turismo all'interno della Sardegna
dei soggetti nati in Sardegna (e dei loro coniugi e figli) o ivi
fiscalmente domiciliati, renderebbe ragionevole - secondo tale
impostazione - escludere dall'imposta detti soggetti ove siano
possessori, nella fascia costiera sarda, di case adibite ad uso
turistico. Questa argomentazione, tuttavia, indipendentemente dalla
sua persuasività (soprattutto con riferimento alla congruità degli
indici di collegamento prescelti dal legislatore regionale), muove
dall'erronea premessa che l'imposta colpisce l'«uso turistico» della
casa. La sopra riscontrata natura patrimoniale dell'imposta fa venire
meno tale premessa e rende, perciò, prive di fondamento le indicate
giustificazioni della limitazione del novero dei soggetti passivi
d'imposta.
7.6. - Da quanto precede deriva che la censurata imposta regionale
risponde, sul piano oggettivo, a una logica di tassazione
patrimoniale realizzata secondo lo schema dell'ICI. Al pari dell'ICI,
infatti, il presupposto di tale imposta regionale è costituito -
come già osservato - dalla titolarità del diritto di proprietà, di
diritti reali di godimento e dalla conduzione in locazione
finanziaria di fabbricati, indipendentemente dall'effettivo utilizzo
del bene e dal fatto che esso sia occupato da un soggetto fiscalmente
domiciliato in Sardegna; con la sola differenza che, mentre l'ICI
riguarda i fabbricati, le aree fabbricabili ed i terreni agricoli, a
qualsiasi uso destinati (artt. 1 e 3 del d.lgs. n. 504 del 1992), la
norma censurata circoscrive l'oggetto dell'imposta alle unità
immobiliari non adibite ad abitazione principale, ubicate nella
fascia costiera sarda. È sufficiente, cioè, il «possesso» di unità
immobiliari che consentono un insediamento abitativo solo potenziale
e, comunque, non diretto a soddisfare esigenze abitative primarie del
«possessore».
Senonchè, la coerenza con lo schema dell'imposta immobiliare
avrebbe richiesto la tassazione, con carattere di generalità, delle
indicate unità immobiliari, senza le ampie esclusioni soggettive
introdotte dalla norma censurata ed imperniate sul criterio del
domicilio fiscale e della nascita in Sardegna del soggetto passivo
(oltre a quello del rapporto di coniugio o di filiazione con il
soggetto nato in Sardegna). La scelta del legislatore regionale di
allontanarsi, con la previsione di tali esclusioni, dallo schema
dell'ICI contrasta, infatti, con il carattere generale delle
imposizioni sui patrimoni immobiliari e ne snatura l'essenza. Crea,
in particolare, ingiustificate discriminazioni soggettive
nell'applicazione dell'imposta, nonchè una forte disarmonia con il
principio del sistema tributario statale, che - come già osservato -
esige che i suddetti tipi di imposte si applichino nei confronti di
tutti i titolari delle situazioni giuridiche soggettive sugli
immobili situati nella sfera di competenza territoriale dell'ente
impositore (salvo, beninteso, limitate esenzioni soggettive od
oggettive che non ne mutino la natura), siano essi fiscalmente
domiciliati o non domiciliati nel territorio ove è ubicato
l'immobile e senza che rilevi il loro luogo di nascita.
Tale discriminazione appare ancora più stridente se si pone a
raffronto il caso dei soggetti aventi domicilio fiscale in Italia, ma
non in Sardegna, con quello dei soggetti aventi residenza anagrafica
all'estero, ma domicilio fiscale in Sardegna. Si è visto, infatti,
al punto 6.6., che questi ultimi, qualora siano titolari di diritti
reali sugli immobili ubicati in Sardegna, hanno - ove non godano di
maggiori redditi prodotti in Italia fuori dal territorio sardo -
domicilio fiscale in Sardegna ai sensi dell'art. 58 del d.P.R. n. 600
del 1973. Differentemente da chi ha domicilio fiscale in Italia, ma
non in Sardegna, essi non sono pertanto tenuti al pagamento della
suddetta imposta regionale, qualunque sia la consistenza delle unità
immobiliari ubicate in Sardegna, pur essendo residenti
anagraficamente fuori dal territorio sardo.
7.6.1. - Nè può opporsi - come fa la resistente - che le
suddette esclusioni dall'imposta sono giustificate dal fatto che i
soggetti esclusi già contribuiscono alle finanze regionali pagando
imposte sui redditi riscosse nel territorio della Regione, il cui
gettito è a questa attribuito per i sette decimi in base all'art. 8,
lettera a), dello statuto speciale ed è utilizzato anche a fini di
tutela dell'ambiente e promozione del turismo sostenibile.
Innanzitutto, va premesso che, con riferimento a ciascun soggetto
d'imposta, non c'è correlazione necessaria, ma solo probabile, tra
il domicilio fiscale nella Regione Sardegna e il pagamento nella
medesima Regione delle imposte sui redditi. Ad esempio, nel caso dei
titolari di redditi inferiori ai minimi imponibili o comunque esenti,
il soggetto, benchè fiscalmente domiciliato in Sardegna, non è
tenuto al pagamento delle imposte sui redditi. Va poi osservato che,
anche a voler accedere alla tesi della resistente, si creerebbe
un'irragionevole disparità di trattamento fra il soggetto
fiscalmente domiciliato in Sardegna che, pur possedendo «seconde
case» situate nella fascia costiera, è escluso dalla tassazione, e
il soggetto, sempre domiciliato fiscalmente in Sardegna, che, non
possedendo «seconde case», sopporterebbe, con il pagamento delle
imposte sui redditi, il carico economico della tutela dell'ambiente e
della protezione del turismo sostenibile, derivante anche dalle
seconde case costiere appartenenti al primo.
Inoltre, osta radicalmente alla tesi della resistente la già
rilevata natura patrimoniale e, quindi, reale del tributo, la quale
esclude che alla richiamata regola della generalità della sua
applicazione possano apportarsi eccezioni estranee alla logica
impositiva del tributo medesimo, come sono quelle basate sulla
circostanza che il gettito dei tributi pagati da chi ha domicilio
fiscale in Sardegna è destinato a finanziare la tutela ambientale e
lo sviluppo sostenibile del turismo nella Regione. Del resto, le
suddette esclusioni soggettive, oltre a non giustificarsi in base
alla natura dell'imposta, non sono neppure idonee ad eliminare le
già sopra rilevate incongruenze dell'imposta medesima.
In ogni caso, l'obiezione fondata sull'asserita equiparabilità
tra le quote di gettito delle imposte sui redditi attribuite alla
Regione e il gettito del prelievo immobiliare regionale non
giustifica certamente l'esclusione delle persone nate in Sardegna e
dei loro coniugi e figli dal novero dei soggetti passivi dell'imposta
regionale, non avendo detti soggetti alcun obiettivo collegamento con
il territorio regionale e non essendo, quindi, assimilabili ai
soggetti fiscalmente domiciliati in Sardegna.
7.6.2. - La Regione giustifica, altresì, le ampie esclusioni
soggettive dall'imposta con la necessita': a) di disincentivare
fiscalmente la costruzione di «seconde case ad uso turistico» nella
fascia costiera per evitare un potenziale inquinamento ambientale
provocato dalla presenza turistica; b) di colpire l'incremento di
valore di dette unità immobiliari che si produce a seguito dei
vincoli di inedificabilità imposti dal piano paesaggistico regionale
anche in considerazione della vocazione turistica della fascia
costiera.
Neppure tali argomentazioni valgono a eliminare la rilevata
irragionevolezza dell'imposta oggetto della disposizione censurata.
Quanto all'obiettivo di disincentivare, a fini di tutela
ambientale, la costruzione di «seconde case ad uso turistico» nella
fascia costiera, va rilevato che esso andrebbe perseguito
prevalentemente attraverso gli strumenti del governo del territorio.
In ogni caso, sia sotto questo profilo che sotto quello fiscale, la
realizzazione del medesimo obiettivo non potrebbe non riguardare
anche le costruzioni realizzate da soggetti domiciliati o nati in
Sardegna, le quali hanno un'uguale potenzialità inquinante e mettono
perciò in pericolo un modello di turismo sostenibile.
Quanto, poi, all'asserito obiettivo di tassare l'incremento di
valore delle unità immobiliari in questione, va osservato che esso
dovrebbe essere perseguito sottoponendo a tributo anche il soggetto
fiscalmente domiciliato in Sardegna e, comunque, non potrebbe
realizzarsi attraverso l'imposta censurata, la cui base imponibile,
essendo calcolata in relazione alla superficie, non è di per sè
idonea a misurare detto incremento.
7.6.3. - Deve, infine, essere sottolineato che le rilevate
discriminazioni sono particolarmente gravi nel caso di imprese che
svolgono attività di locazione di immobili, in quanto l'esclusione
dall'imposta per le sole imprese aventi domicilio fiscale in Sardegna
(o, addirittura, il cui titolare sia nato in Sardegna) si traduce in
un irragionevole beneficio fiscale, distorsivo della concorrenza.
7.6.4. - Per ciò che concerne la vigente formulazione della norma
denunciata (introdotta dall'art. 3, comma 2, della legge regionale
n. 2 del 2007), può ritenersi parimenti fondata, per analoghe
ragioni, la censura proposta con il secondo ricorso. La norma
mantiene, infatti, sostanzialmente immutata la struttura originaria
del prelievo regionale, limitandosi ad eliminare l'esclusione dalla
tassazione per i soggetti nati in Sardegna e i loro coniugi e figli.
Come per il primo ricorso, la censura formulata va interpretata
nel senso che il ricorrente lamenta che la norma denunciata si pone
in contrasto con i principi di ragionevolezza e di capacità
contributiva sotto il profilo della disparità di trattamento tra
soggetti fiscalmente domiciliati nel territorio della Sardegna e
soggetti che non hanno tali requisiti.
La fondatezza di tale censura deriva anche qui dal fatto che la
norma non introduce un'imposta sull'uso turistico delle seconde case
di abitazione, ma un'imposta patrimoniale sui fabbricati ubicati
nella fascia costiera e non adibiti ad abitazione principale, che non
si applica alla generalità dei «possessori» di tali immobili - come
invece richiesto dai principi generali del sistema tributario statale
per tale tipo di imposte - e, pertanto, crea le ingiustificate
disparità di trattamento denunciate nel primo ricorso e ribadite nel
secondo.
7.7. - L'accoglimento delle censure riferite alla violazione
dell'art. 8, lettera h) [già lettera i)], dello statuto speciale
comporta l'assorbimento di tutte le altre censure di illegittimità
costituzionale dell'art. 3 della legge reg. n. 4 del 2006,
prospettate con ciascun ricorso con riguardo, rispettivamente, al
testo originario di tale disposizione ed al testo sostituito
dall'art. 3, comma 2, della legge reg. n. 2 del 2007.
Nel dettaglio, tali ulteriori censure sono state sollevate dal
Presidente del Consiglio dei ministri con il primo ricorso (n. 91 del
2006), con riferimento all'art. 3 della legge reg. n. 4 del 2006,
prospettando la violazione degli artt. 117 e 119 Cost., in relazione
all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001: a) in via
principale, perchè non è ammissibile, in materia tributaria, una
piena esplicazione di potestà regionali in carenza della
fondamentale legislazione di coordinamento dettata dal Parlamento
nazionale; b) in via subordinata, perchè l'imposta è determinata in
base alla superficie del fabbricato, senza tenere conto del suo
valore, mentre «la tassazione in base ai valori catastali, come
avviene per l'imposta statale e per l'ICI, andrebbe comunque
considerata come principio fondamentale in quanto consente di colpire
valori medi, determinati per zone omogenee in rapporto analogo con i
valori di mercato e, in ogni caso, variabili a secondo del pregio
degli immobili». Le altre censure, parimenti assorbite, concernenti
l'art. 3 della legge reg. n. 4 del 2006, quale sostituito dall'art.
3, comma 2, della legge reg. n. 2 del 2007, sono state sollevate dal
Presidente del Consiglio dei ministri con il secondo ricorso (n. 36
del 2007), prospettando la violazione degli artt. 117, terzo comma, e
119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3
del 2001, perche': a) l'oggetto dell'imposta non può essere
ricondotto alla materia del turismo, in quanto «il fine turistico non
può essere ritenuto implicito nel fatto che l'unità immobiliare non
sia adibita ad abitazione principale», come, ad esempio, nel caso
dell'immobile utilizzato per esigenze di lavoro; b) anche qualora
ricondotta alla categoria degli «altri tributi propri» della Regione,
l'imposta non sarebbe «in armonia con i principi del sistema
tributario dello Stato», essendo determinata in base alla superficie
del fabbricato, senza tenere conto del suo valore, mentre la
tassazione in base ai valori catastali, come avviene per l'ICI,
andrebbe comunque considerata come principio fondamentale, in quanto
consente di colpire valori medi, determinati per zone omogenee in
rapporto con i valori di mercato e, in ogni caso, variabili a seconda
del pregio degli immobili; c) non ha obiettivi di coordinamento del
sistema tributario, ma si limita a istituire una singola imposta, e
perciò non è riconducibile alla materia del coordinamento del
sistema tributario, di competenza legislativa concorrente. Con il
medesimo ricorso, la difesa erariale lamenta, altresì, la violazione
del principio di ragionevolezza, salvo che la disposizione censurata
sia interpretata nel senso che «se il proprietario, o i titolari
degli altri diritti reali, non sono nel possesso dell'immobile,
l'imposta non è dovuta, nè da loro (per mancanza del possesso) nè
dai possessori non titolari di quei diritti, perchè non indicati tra
i soggetti passivi».
8. - Vanno ora esaminate le questioni relative all'art. 4 della
legge reg. n. 4 del 2006, sia nel testo originario (che ha avuto
effetto dal 13 maggio 2006 al 30 maggio 2007), sia in quello
sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge reg. n. 2 del 2007 (con
effetto dal 31 maggio 2007, ai sensi dell'art. 37 di quest'ultima
legge). La diversità dell'oggetto delle censure rende opportuno
l'esame distinto di ciascun ricorso.
8.1. - L'art. 4 della legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006,
nel testo originario, istituisce, a decorrere dall'anno 2006,
l'«imposta regionale su aeromobili ed unità da diporto». L'imposta
è applicabile, nel periodo dal 1° giugno al 30 settembre, alla
persona o alla società aventi domicilio fiscale fuori dal territorio
regionale che assumono l'esercizio dell'aeromobile o dell'unità da
diporto (con l'esenzione dall'imposta delle navi adibite
all'esercizio di attività crocieristica, delle imbarcazioni che
vengono in Sardegna per partecipare a regate di carattere sportivo e
delle unità da diporto che sostano tutto l'anno nelle strutture
portuali regionali) ed è dovuta: 1) per ogni scalo negli aerodromi
del territorio regionale degli aeromobili dell'aviazione generale
adibiti al trasporto privato, per classi determinate in relazione al
numero dei passeggeri che sono abilitati a trasportare; 2)
annualmente, per lo scalo nei porti, negli approdi e nei punti di
ormeggio ubicati nel territorio regionale delle unità da diporto di
cui al codice della nautica da diporto (decreto legislativo 18 luglio
2005, n. 171), per classi di lunghezza, a partire da 14 metri.
8.1.1. - Con il primo ricorso (n. 91 del 2006), il ricorrente
denuncia il contrasto della disposizione impugnata con tre diversi
gruppi di parametri costituzionali: a) con l'art. 8, lettera i),
dello statuto della Regione Sardegna, perchè l'oggetto dell'imposta
non potrebbe essere ricondotto alla materia del turismo ed una piena
esplicazione di potestà tributarie regionali non sarebbe
ammissibile, in materie diverse dal turismo, in carenza della
fondamentale legislazione di coordinamento dettata dal Parlamento
nazionale e, comunque, sarebbero «violati i principi del sistema
tributario dello Stato» in materie diverse dal turismo; ovvero,
alternativamente, con gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione
all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, perchè, come
già affermato nello stesso ricorso, una piena esplicazione di
potestà tributarie regionali non sarebbe ammissibile, in materie
diverse dal turismo, in carenza della fondamentale legislazione di
coordinamento dettata dal Parlamento nazionale; ovvero, in ulteriore
subordine, nel caso in cui «si potessero desumere i principi
fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla
legislazione tutt'ora in vigore», con i medesimi artt. 117 e 119
Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del
2001, perchè, con riguardo alle unità da diporto che effettuano lo
scalo «in zona non attrezzata, in uno specchio di mare ridossato,
dove l'ormeggio sia effettuato a terra, utilizzando la struttura
naturale della spiaggia», la Regione ha individuato «come presupposto
di imposta l'utilizzo di un bene naturale, sul quale non può
esercitare poteri», cioè il mare, «soggetto solo al potere statale
entro i limiti del mare territoriale»; b) con l'art. 53 Cost., sia
perchè, con riguardo agli aeromobili, vi sarebbe una «duplicazione
di imposta di tutta evidenza» rispetto ai «diritti aeroportuali o
diritto per l'uso degli aeroporti (legge n. 324/1976)», sia perchè
«lo svolgimento di un'operazione per la quale [...] si paga un prezzo
che copre il costo del servizio reso, con margine di utile», non
costituirebbe indice di capacità contributiva; c) con gli artt. 3 e
53, secondo comma, Cost. (parametri, peraltro, non espressamente
indicati), perchè, con riguardo alle unità da diporto, l'imposta
avrebbe «carattere regressivo», essendo dovuta annualmente, con la
conseguenza che «più si utilizzano le strutture portuali, minore,
proporzionalmente è l'onere dell'imposta». Tali censure, che vanno
esaminate separatamente, non sono fondate.
8.1.2. - Quanto alla censura sub a), va preliminarmente rilevato
che deve essere scrutinata esclusivamente la denunciata violazione
dello statuto regionale, perchè - come già rilevato al punto 5. -
la normativa concernente il riparto delle competenze legislative tra
lo Stato e le Regioni introdotta dalla riforma del Titolo V della
Parte II della Costituzione non prevede forme di autonomia più ampie
rispetto a quelle previste dallo statuto della Regione Sardegna e
pertanto, ai sensi dell'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del
2001, trova nella specie applicazione esclusivamente lo statuto di
autonomia.
Nel merito, sotto tutti i profili prospettati, la suddetta censura
non è fondata.
In primo luogo, va ribadito (come già osservato al punto 5.6.)
che è irrilevante se la suddetta imposta regionale sia o no
riconducibile alla materia del turismo, perchè il citato art. 8,
lettera i), dello statuto della Sardegna attribuisce alla Regione una
specifica competenza legislativa esclusiva nella materia non solo
delle «imposte e tasse sul turismo», ma anche degli «altri tributi
propri». Pertanto, anche ove potesse ritenersi (sia pure
implausibilmente) che il periodo in cui lo scalo degli aeromobili e
delle unità da diporto nel territorio regionale è sottoposto a
tributo (cioè il periodo compreso tra il 1° giugno ed il 30
settembre di ciascun anno, corrispondente al maggior afflusso
turistico), nonchè il domicilio fiscale dei soggetti passivi
dell'imposta (fuori dal territorio regionale sardo), non siano
elementi sufficienti a caratterizzare come tributo «sul turismo» la
denunciata imposta, ciò non comporterebbe affatto la violazione
dello statuto regionale. Infatti, il tributo sarebbe pur sempre
qualificabile come «proprio» della Regione e, quindi, sarebbe da essa
legittimamente stabilito in forza della competenza legislativa
statutaria, purchè fosse rispettata la condizione - richiesta dal
medesimo art. 8, lettera i), dello statuto - dell'«armonia con i
principi del sistema tributario dello Stato».
In secondo luogo - come già osservato al punto 5.3. e
contrariamente a quanto sostenuto dalla difesa erariale -, la
potestà legislativa della Regione Sardegna in materia di tributi
propri non è condizionata dalla previa emanazione da parte dello
Stato di una legge che fissi i principi fondamentali di coordinamento
del sistema tributario.
In terzo luogo, il ricorrente non ha indicato i principi del
sistema tributario dello Stato rispetto ai quali la norma denunciata
non si porrebbe «in armonia». La censura, pertanto, è prospettata in
via del tutto generica. Nè può farsi riferimento, quale principio
del sistema tributario dello Stato che si asserisce violato, al
«principio generale di coordinamento del sistema tributario» indicato
dal ricorrente in via subordinata. Infatti - come già rilevato al
punto 5.2. - i principi del sistema tributario statale hanno natura e
finalità essenzialmente diverse rispetto ai «principi fondamentali
di coordinamento del sistema tributario». In particolare, il
ricorrente ha individuato, quale «principio fondamentale di
coordinamento» concernente le unità per la navigazione da diporto,
quello secondo cui il mare sarebbe «soggetto solo al potere statale
entro i limiti del mare territoriale»: tuttavia, tale principio, per
come è formulato dal ricorrente, non solo è estraneo al sistema
tributario statale, ma non trova neppure fondamento nell'ordinamento
vigente. Il mare, infatti, ben può essere oggetto della legislazione
regionale; come avviene, ad esempio, per le Regioni a statuto
ordinario, nell'ambito della competenza concorrente in materia di
porti o di grandi reti di navigazione; ovvero, per la Regione
Sardegna - in forza dell'art. 3, lettera i), dello statuto -,
nell'ambito della competenza esclusiva in materia di pesca. Ove, poi,
il ricorrente avesse solo inteso affermare che la Regione resistente
non avrebbe potuto assumere a presupposto dell'imposta regionale
l'utilizzazione del «mare», la censura sarebbe, a tacer d'altro,
inconferente, perchè - diversamente da quanto ritenuto dalla difesa
erariale - la disposizione denunciata precisa chiaramente che il
presupposto dell'imposta regionale sulle unità da diporto non
riguarda la mera utilizzazione del mare, ma «lo scalo nei porti,
negli approdi e nei punti di ormeggio ubicati nel territorio
regionale», cioè l'utilizzazione di strutture poste all'interno del
territorio sardo.
Con riferimento alle censure prospettate dal ricorrente in via
subordinata evocando gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione all'art.
10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, va ribadito che esse
sono inammissibili per le ragioni già esposte al punto 5.3.
8.1.3. - Con la censura sub b), il ricorrente afferma che la norma
denunciata, con riguardo agli aeromobili, si pone in contrasto con
l'art. 53 Cost., sia perchè il tributo regionale costituisce una
«duplicazione di imposta» rispetto a quanto previsto dalla legge
statale in materia di diritti aeroportuali o per l'uso degli
aeroporti, sia perchè l'operazione di scalo non rappresenta un
indice di capacità contributiva, dovendo l'utente degli aerodromi
già pagare un prezzo per il servizio da lui goduto.
Anche tale censura non è fondata.
La difesa erariale muove da tre diverse premesse: che i suddetti
diritti aeroportuali previsti dalla vigente legislazione statale
siano classificabili come tributi; che l'imposta regionale sia dovuta
in ragione dei servizi utilizzati nelle operazioni di scalo negli
aerodromi; che i tributi propri della Regione Sardegna non possano
prevedere presupposti identici o analoghi a quelli di tributi
statali.
Tali premesse sono erronee.
Quanto alla prima, va rilevato che, ai sensi della norma
interpretativa posta dall'art. 39-bis del decreto-legge 1° ottobre
2007, n. 159 (Interventi urgenti in materia economico-finanziaria,
per lo sviluppo e l'equità sociale), convertito, con modificazioni,
dalla legge 29 novembre 2007, n. 222, i diritti aeroportuali previsti
dalla legge 5 maggio 1976, n. 324 (Nuove norme in materia di diritti
per l'uso degli aeroporti aperti al traffico civile) non
costituiscono tributi, ma corrispettivi civilistici di alcuni servizi
aeroportuali (in tal senso, Corte di cassazione, sentenza n. 379 del
2008, nonchè la sentenza di questa Corte n. 51 del 2008). A ciò
deve aggiungersi che il soggetto tenuto al pagamento dei diritti
aeroportuali di approdo (oltre che di partenza, sosta o ricovero) non
è l'esercente dell'aeromobile adibito a trasporto privato (come
nell'imposta regionale in esame), ma il pilota dell'aeromobile, ove
questo non svolga attività commerciale (artt. 2, secondo comma, e 3,
secondo comma, della citata legge n. 324 del 1976).
Quanto alla seconda premessa, va osservato che l'imposta regionale
prescinde dall'obbligo a carico del soggetto passivo di corrispondere
i corrispettivi dovuti per i servizi utilizzati nello scalo
dell'aeromobile, in quanto il tributo è dovuto dal soggetto passivo
per il solo fatto che l'aeromobile da lui esercito ed adibito a
trasporto privato effettui uno scalo in un aerodromo ubicato nel
territorio sardo, indipendentemente dalla circostanza che
l'aeromobile abbia in concreto usufruito di servizi aeroportuali o
che detto soggetto passivo sia debitore di diritti aeroportuali
(l'imposta è dovuta, ad esempio, anche se il soggetto passivo sia lo
stesso gestore autorizzato a fornire i servizi aeroportuali).
Quanto alla terza premessa, è qui sufficiente ricordare le
conclusioni sopra raggiunte, esposte al punto 5.3., circa
l'inesistenza di un divieto per la Regione Sardegna di istituire e
disciplinare tributi propri aventi lo stesso presupposto di tributi
statali.
Ne consegue che: a) non sussistono due diverse imposte, una
statale (i diritti aeroportuali) ed una regionale (l'imposta
sull'aeromobile), ma soltanto l'imposta regionale; b) il presupposto
dell'imposta regionale (lo scalo nel territorio sardo) è diverso dal
fatto costitutivo dell'obbligo di corrispondere i diritti
aeroportuali (godimento dei servizi aeroportuali); c) in ogni caso,
un tributo proprio stabilito dalla Regione Sardegna non sarebbe
illegittimo per il solo fatto di avere un presupposto identico o
simile a quello di un tributo statale. È appena il caso di
sottolineare, infine, che - contrariamente a quanto affermato dal
ricorrente - non possono sussistere dubbi sul fatto che il
presupposto d'imposta (cioè l'effettuazione di uno scalo in un
aerodromo sito nel territorio sardo nel periodo compreso tra il 1°
giugno ed il 30 settembre di ciascun anno) costituisce idoneo indice
di capacità contributiva dell'esercente dell'aeromobile.
8.1.4. - Con la censura sub c), il ricorrente deduce, infine, che
la norma denunciata, con riguardo alle unità per la navigazione da
diporto, viola gli artt. 3 e 53, secondo comma, Cost., perchè,
essendo l'imposta regionale dovuta annualmente in misura fissa con
riferimento a ciascuna classe di lunghezza delle unità da diporto,
«l'effetto è che, più si utilizzano le strutture portuali, minore,
proporzionalmente è l'onere dell'imposta che, in questo modo, viene
ad avere carattere regressivo».
La censura non è fondata.
In base alla norma denunciata, l'imposta non è dovuta per le
unità per la navigazione da diporto che sostano tutto l'anno nelle
strutture portuali regionali (oltre che per quelle adibite
all'esercizio di attività crocieristica e per quelle che vengono in
Sardegna per partecipare a regate di carattere sportivo), mentre è
dovuta annualmente per le unità che effettuano scalo (nel periodo
compreso tra il 1° giugno ed il 30 settembre di ciascun anno) nei
porti, approdi o punti d'ormeggio ubicati nel territorio regionale,
nella misura: a) di € 1.000,00 per le imbarcazioni di lunghezza
compresa tra 14 e 15,99 metri; b) di € 2.000,00 per le
imbarcazioni di lunghezza compresa tra 16 e 19,99 metri; c) di €
3.000,00 per le navi di lunghezza compresa tra 20 e 23,99 metri; d)
di € 5.000,00 per le navi di lunghezza compresa tra 24 e 29,99
metri; e) di € 10.000,00 per le navi di lunghezza compresa tra
30 e 60 metri; f) di € 15.000,00 per le navi di lunghezza
superiore a 60 metri; g) della metà degli importi precedenti per le
unità a vela con motore ausiliario. Da tale disciplina emerge che il
legislatore regionale, nel prevedere l'imposta in misura fissa (per
classi di lunghezza dell'imbarcazione) e nell'esentare dall'imposta
medesima le unità da diporto che sostino tutto l'anno nei porti
sardi, ha evidentemente perseguito l'intento di favorire una più
intensa utilizzazione delle suddette strutture da parte delle
imbarcazioni, ritenendo preferibile, da un punto di vista economico
complessivo, incentivare fiscalmente uno stabile collegamento dei
soggetti passivi con il territorio. Tale ratio non è arbitraria, nè
irragionevole.
Quanto alla dedotta violazione dell'art. 53, secondo comma, Cost.,
è sufficiente ricordare che questa Corte ha costantemente affermato
che «i criteri di progressivita» debbono informare il «sistema
tributario» nel suo complesso e non i singoli tributi (ex plurimis,
sentenza n. 128 del 1966). Ne deriva che, contrariamente alla tesi
sostenuta dal ricorrente, la denunciata imposta regionale sulle
unità da diporto non viola il citato parametro costituzionale per il
solo fatto che l'ammontare del tributo è «regressivo», nel senso che
non aumenta nè proporzionalmente nè più che proporzionalmente
all'utilizzazione degli scali nautici sardi.
8.2. - L'art. 4 della legge reg. n. 4 del 2006, quale sostituito
dall'art. 3, comma 3, della legge reg. n. 2 del 2007 (con effetto dal
31 maggio 2007, ai sensi dell'art. 37 di quest'ultima legge),
istituisce, a decorrere dall'anno 2006, l'«imposta regionale sullo
scalo turistico degli aeromobili e delle unità da diporto»,
riproducendo sostanzialmente l'originaria formulazione della
disposizione (punto 8.1.) ed apportando, per quanto qui interessa, le
seguenti modifiche: a) il soggetto passivo dell'imposta (cioè
l'esercente dell'aeromobile o dell'unità da diporto, avente
domicilio fiscale fuori dal territorio regionale) non è più
indicato come una «persona o [...] societa», ma come una «persona
fisica o giuridica»; b) l'esenzione dall'imposta è prevista anche
per le imbarcazioni che fanno scalo per partecipare a raduni di
barche d'epoca, di barche monotipo ed a manifestazioni veliche, anche
non agonistiche, il cui evento sia stato preventivamente comunicato
all'Autorità marittima da parte degli organizzatori; nonchè per la
sosta tecnica degli aeromobili e delle imbarcazioni, limitatamente al
tempo necessario per l'effettuazione della stessa; c) l'esenzione non
è più prevista per le navi adibite all'esercizio di attività
crocieristica; d) l'imposta è dovuta non per le sole unità da
diporto, ma anche per le «unità utilizzate a scopo di diporto»; e)
l'imposta è dovuta anche per lo scalo nei «campi d'ormeggio
attrezzati ubicati nel mare territoriale lungo le coste della
Sardegna».
8.2.1. - Con il secondo ricorso (n. 36 del 2007), il ricorrente
denuncia il contrasto della disposizione impugnata con diversi gruppi
di parametri costituzionali: a) con i parametri da esso già evocati
in relazione ai denunciati artt. 2 e 3 della legge reg. n. 4 del
2006, quali sostituiti dall'art. 3, commi 1 e 2, della legge reg.
n. 2 del 2007, per «quanto si già è visto trattando dei commi
precedenti» (cioè dei commi 1 e 2, dell'art. 3, della citata legge
reg. n. 2 del 2007); b) con gli artt. 117, secondo comma, lettera e),
e 120 Cost., perchè l'imposta investirebbe la materia della
concorrenza, riservata alla competenza legislativa statale,
incidendo, di conseguenza, sull'unità economica della Repubblica; c)
con «l'art. 3, la cui tutela nella iniziativa economica è affidata
alla normativa sulla concorrenza»; d) con gli artt. 1, 3, 8, lettera
h), dello statuto della Regione Sardegna, perchè l'imposta
regionale, applicandosi anche nel caso di scalo delle unità da
diporto nei campi di ormeggio attrezzati ubicati nel mare
territoriale, violerebbe il principio secondo cui i presupposti delle
imposte regionali non possono «essere individuati fuori del [...]
territorio» della Regione (limitato dall'art. 1 dello statuto alla
«Sardegna con le sue isole»); e) con gli artt. 3 e 53 Cost.,
espressivi del principio di ragionevolezza, perche': e.1.) «una
attività esercitata nella stessa forma non può essere considerata
espressione di capacità contributiva diversa a seconda del periodo
in cui viene svolta»; e.2.) l'imposta avrebbe carattere regressivo,
in quanto il suo ammontare diminuisce proporzionalmente all'aumentare
del numero dei passeggeri che l'aeromobile è abilitato a trasportare
e della lunghezza delle unità da diporto ed in quanto, con
riferimento a queste ultime, è pagata una sola volta per tutto
l'anno, così che «più scali si fanno, meno sarà in proporzione
l'onere tributario»; e.3.) il tributo, con riferimento allo scalo
degli aeromobili, costituirebbe una duplicazione dei diritti
aeroportuali previsti dalla legge n. 324 del 1976, dovuti, per
l'utilizzazione degli impianti aeroportuali, al gestore
dell'aeroporto; e.4.) il medesimo tributo, sempre con riferimento
allo scalo degli aeromobili, «non può essere definito imposta,
perchè colpisce i singoli atti di esercizio di un'impresa e non il
risultato utile complessivo», nè tassa, «perchè riscossa da chi non
ha nessun coinvolgimento nel servizio utilizzato»; f) con l'art. 117,
primo comma, Cost., in relazione sia all'art. 49 del Trattato CE,
perchè introdurrebbe «una restrizione alla libera prestazione dei
servizi nel mercato sardo dei servizi nautici e aerei, che
costituisce una parte rilevante del mercato europeo», sia all'art. 81
del Trattato CE, «coordinato con gli artt. 3, lett. g) e 10», perchè
avrebbe l'effetto di falsare il gioco della concorrenza all'interno
del mercato comune, sia all'art. 87 del Trattato CE, perchè
istituirebbe un aiuto alle imprese con sede in Sardegna. Afferma,
inoltre, che «delle questioni comunitarie dovrebbe essere investita
la Corte di Giustizia».
Gli indicati motivi di illegittimità costituzionale vanno
esaminati separatamente, lasciando per ultimo, secondo un ordine di
priorità logica, lo scrutinio della dedotta violazione di norme
dell'ordinamento comunitario.
8.2.2. - Prima di passare all'esame delle singole censure, deve
essere esaminata l'eccezione di inammissibilità proposta dalla
resistente.
La Regione Sardegna sostiene che, riguardo all'imposta regionale
sullo scalo turistico di aeromobili e unità da diporto, i rilievi
del ricorrente - per cui non sarebbe consentito fissare l'imposta
anche per gli scali di unità da diporto nei campi di ormeggio
situati nel mare territoriale perchè il mare territoriale non
farebbe parte del territorio regionale - sono inammissibili, in
quanto non proposti dal Governo nella deliberazione del Consiglio dei
ministri del 27 luglio 2007.
L'eccezione va rigettata, perchè la deliberazione governativa di
impugnazione contiene il riferimento a tutti i parametri evocati nel
ricorso e ciò è sufficiente - come già osservato al punto 6.3. -
ai fini dell'ammissibilità di quest'ultimo (sentenza n. 533 del
2002).
8.2.3. - Le censure indicate sub a) si sostanziano nel mero
rinvio, privo di qualsiasi specificazione, a quelle sollevate con il
medesimo ricorso n. 36 del 2007 in relazione agli artt. 2 e 3 della
legge reg. n. 4 del 2006, quali sostituiti, rispettivamente, dal
comma 1 e dal comma 2, dell'art. 3, della legge reg. n. 2 del 2007.
Le censure sono inammissibili, perchè sono state prospettate in
modo generico, senza l'indicazione di alcun elemento idoneo a
renderle pertinenti all'imposta denunciata. La questione, infatti,
pur riguardando l'«imposta regionale sullo scalo turistico degli
aeromobili e delle unità da diporto», è sollevata con un richiamo
alle questioni riguardanti tributi radicalmente diversi (cioè
l'«imposta regionale sulle plusvalenze delle seconde case ad uso
turistico» e l'«imposta regionale sulle seconde case ad uso
turistico») ed in termini talmente vaghi da lasciare inadempiuto
l'onere del ricorrente di precisare i motivi dell'affermata
illegittimità costituzionale con specifiche argomentazioni a
sostegno delle proprie doglianze, come richiesto dalla costante
giurisprudenza di questa Corte (ex plurimis: sentenze n. 38 del 2007;
n. 233 e n. 139 del 2006; n. 360 e n. 336 del 2005).
8.2.4. - Con la censura sub b), il ricorrente deduce che la norma
denunciata, in quanto investirebbe la materia della concorrenza, si
pone in contrasto con l'art. 117, secondo comma, lettera e), Cost.,
introdotto con la riforma del Titolo V della Parte II della
Costituzione nell'ambito della nuova disciplina del riparto di
competenze legislative tra lo Stato e le Regioni a statuto ordinario.
La censura è inammissibile, perchè il ricorrente non fornisce
alcuna motivazione in ordine all'individuazione di tale parametro
costituzionale. La difesa erariale, infatti, non chiarisce per quale
ragione la competenza legislativa attribuita dallo statuto regionale
alla Regione autonoma Sardegna in materia di tributi propri dovrebbe
essere limitata da una disposizione della Costituzione dettata per
disciplinare il riparto delle competenze legislative tra lo Stato e
le Regioni a statuto ordinario. Come è noto, il più volte
richiamato art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001
stabilisce che la disciplina costituzionale riguardante tale riparto
di competenze, introdotta con la riforma del Titolo V della Parte II
della Costituzione, è applicabile alle Regioni a statuto speciale
solo nel caso in cui preveda forme di autonomia più ampie di quelle
previste dallo statuto, mentre, nella specie, lo stesso ricorrente
afferma che l'applicazione dell'art. 117, secondo comma, lettera e),
Cost., comporterebbe una limitazione dell'autonomia legislativa della
Regione Sardegna quale prevista dallo statuto. Inoltre il ricorrente,
in violazione del suo onere di specificare le proprie censure, non
fornisce alcuna motivazione di merito sul perchè la denunciata
normativa regionale, emanata in forza della competenza legislativa
esclusiva della Regione autonoma in materia di tributi propri,
investirebbe «la materia della concorrenza». L'evocazione dell'art.
120 Cost. è parimenti generica. Tale censura, infatti, non ha alcuna
autonomia rispetto alla denunciata violazione dell'art. 117, secondo
comma, lettera e), Cost., in quanto il ricorrente si limita ad
affermare - senza ulteriori precisazioni - che la norma censurata,
investendo la «materia della concorrenza», incide «di conseguenza
sulla unità economica della Repubblica».
8.2.5. - Deve essere dichiarata inammissibile anche la censura sub
c), perchè il ricorrente, da un lato, non precisa il parametro
costituzionale evocato, indicando «l'art. 3» di un non meglio
specificato testo normativo, e, dall'altro, prospetta i motivi di
illegittimità costituzionale in modo oscuro e generico, limitandosi
ad affermare la violazione del suddetto art. 3, «la cui tutela nella
iniziativa economica è affidata alla normativa sulla concorrenza».
8.2.6. - Con la censura sub d), il ricorrente denuncia la
violazione degli artt. 1, 3, 8, lettera h), dello statuto della
Regione Sardegna, affermando che l'imposta regionale, applicandosi
anche nel caso di scalo delle unità da diporto nei campi di ormeggio
attrezzati ubicati nel mare territoriale lungo le coste della
Sardegna, violerebbe il principio secondo cui i presupposti delle
imposte regionali non possono «essere individuati fuori del [...]
territorio» della Regione (limitato dall'art. 1 dello statuto alla
«Sardegna con le sue isole»). Il ricorrente muove, pertanto, dalla
premessa che i suddetti campi di ormeggio, in quanto ubicati nel mare
territoriale, rientrano nel demanio marittimo statale e da tale
premessa trae la conseguenza che la Regione resistente non ha
competenza «territoriale» a stabilire un'imposta regionale sullo
scalo in detti campi di ormeggio (lo stesso ricorrente, peraltro, non
estende le sue censure all'analogo caso dell'imposta regionale sullo
scalo in porti della Sardegna facenti parte del demanio marittimo
statale).
La censura non è fondata, perchè, nonostante sia esatta la
premessa da cui muove il ricorrente, tuttavia non è corretta la
conseguenza che ne viene tratta.
È indubbio che i menzionati campi di ormeggio, ubicati nel mare
territoriale (come delimitato dall'art. 2 del codice della
navigazione), devono essere considerati, in forza degli artt. 28 e 29
cod. nav., pertinenze del demanio marittimo, e cioè beni rientranti
nel demanio statale. Il demanio marittimo, infatti, non è stato
trasferito alla Regione resistente, perchè il primo comma dell'art.
14 dello statuto di autonomia espressamente esclude, con riferimento
a tale demanio, che la Regione Sardegna succeda nei beni e diritti
dello Stato. Tuttavia, contrariamente a quanto affermato dal
ricorrente, il fatto che i menzionati campi di ormeggio rientrino nel
demanio marittimo non comporta che la Regione sia incompetente a
stabilire un'imposta regionale sullo scalo in detti campi di
ormeggio. Infatti, questa Corte ha già precisato che, ai fini dello
scrutinio di legittimità costituzionale dell'esercizio dei poteri
legislativi della Regione Sardegna nell'ambito del mare territoriale,
«non importa se il mare territoriale sia demanio marittimo o meno e
neppure se si tratti di acque del mare territoriale o di acque del
demanio marittimo», in quanto occorre solo verificare i limiti della
potestà normativa della Regione, con la conseguenza che «neppure
può dirsi che il mare territoriale sia una nozione rilevante [...]
per stabilire i limiti territoriali dell'efficacia della legge
regionale»; e ciò perchè, «anche se il mare territoriale non
facesse parte del territorio della Regione a tutti gli effetti della
competenza regionale, l'attribuzione alla Regione dei poteri
legislativi ed amministrativi» in una determinata materia «importa
che la disciplina regionale [...] debba estendere la propria
efficacia fino all'estremo margine dello spazio marittimo che
circonda il territorio e sul quale, sia pure a titolo accessorio, si
esercita il potere dello Stato» (sentenza n. 23 del 1957, in tema di
competenza della Regione Sardegna in materia di pesca nel mare
territoriale).
Il mare territoriale, nel quale sono ubicati i suddetti campi di
ormeggio, viene pertanto in rilievo come mero ambito spaziale in
relazione al quale la legge regionale è legittimata a prevedere
fattispecie ed effetti giuridici, nei limiti in cui ciò sia
consentito dalle attribuzioni legislative della Regione.
In generale, non v'è dubbio che la Regione Sardegna, in forza sia
dello statuto e del decreto attuativo di cui al d.P.R. 24 novembre
1965, n. 1627, riguardante il demanio marittimo e il mare
territoriale, sia delle norme con le quali si è disposto il
trasferimento delle funzioni amministrative dallo Stato alle Regioni
in materia (articolo 105, comma 2, lettera l), del decreto
legislativo 31 marzo 1998, n. 112, e successive modificazioni), è
legittimata ad esercitare un complesso di poteri sullo stesso mare
territoriale, che coesistono con quelli spettanti allo Stato: poteri,
quindi, che prescindono da ogni problema relativo all'appartenenza
del mare territoriale e che sono suscettibili di essere regolati
anche dalla legge regionale (come rilevato dalla citata sentenza
n. 23 del 1957).
In particolare, non v'è parimenti dubbio che, con riferimento al
mare territoriale, lo statuto di autonomia e i principi del sistema
tributario statale richiamati dall'art. 8, lettera h), dello statuto
medesimo non pongono alcun limite alla potestà impositiva della
Regione. Invero, tra i principi del sistema tributario statale il
ricorrente correttamente menziona quello della «territorialita» dei
tributi locali. La difesa erariale vuole tuttavia accreditare, a tale
fine, un'accezione ristretta del termine «territorio» (comprensiva
solo della «terraferma» e delle «acque interne»), senza fornire
alcuna adeguata giustificazione di tale sua opzione ermeneutica e
limitandosi a richiamare il testo dell'art. 1, primo comma, dello
statuto, secondo cui «La Sardegna con le sue isole è costituita in
Regione autonoma [...]». Al contrario, nè la lettera, nè la ratio
di detta disposizione autorizzano la dedotta interpretazione
restrittiva della sfera spaziale di efficacia delle leggi regionali.
Non la lettera, perchè il citato art. 1 non utilizza il termine
«territorio»; non la ratio, perchè la norma ha solo la funzione di
costituire la Regione autonoma e non quella di determinare la sfera
spaziale delle sue competenze legislative e amministrative. È invece
evidente che, alla luce di quanto affermato da questa Corte con la
richiamata sentenza n. 23 del 1957, il territorio non va inteso nella
ristretta, materiale accezione fatta propria dal ricorrente, ma
nell'accezione più ampia di ambito in cui si esplica il legittimo
potere normativo della Regione, compreso quello di istituire tributi.
Tale potere può esplicarsi, dunque, anche con riferimento al mare
territoriale, a condizione che la Regione resistente lo eserciti per
tutelare interessi di rilevanza regionale, come l'interesse a
regolare l'afflusso turistico anche attraverso lo strumento fiscale.
La norma impugnata soddisfa pienamente tale condizione, perchè
individua quale presupposto di imposta lo scalo in campi di ormeggio
«ubicati nel mare territoriale lungo le coste della Sardegna», e
cioè in luoghi attrezzati che, pur non essendo materialmente e
stabilmente connessi con la terraferma, tuttavia consentono di
collegare il presupposto medesimo con la realtà turistico-ambientale
regionale. Nella specie, questo collegamento è dato dal fatto che i
menzionati campi di ormeggio, consentendo gli scali nel periodo di
maggiore afflusso turistico da parte di imbarcazioni aventi una
spiccata utilizzazione turistica (unità «da diporto» o comunque
«utilizzate a scopo di diporto»), non solo rendono possibile
l'immediata fruizione di beni turistico-ambientali, ma rappresentano
anche la base per l'accesso di persone fisiche nelle isole sarde, con
la conseguenza che la norma censurata, in quanto diretta a perseguire
interessi tipicamente regionali e come tali espressamente valorizzati
dallo statuto di autonomia, non è in contrasto con l'evocato
parametro costituzionale.
8.2.7. - Con la censura sub e), il ricorrente denuncia, con
riferimento agli artt. 3 e 53 Cost., la violazione, sotto quattro
profili, del principio di ragionevolezza.
Nessuno dei suddetti rilievi è fondato.
8.2.7.1. - Quanto al primo rilievo - secondo cui «una attività
esercitata nella stessa forma non può essere considerata espressione
di capacità contributiva diversa a seconda del periodo in cui viene
svolta» -, deve rilevarsi (come già osservato al punto 8.1.3.) che
l'effettuazione dello scalo nel periodo di maggior afflusso turistico
costituisce un indice adeguato della capacità contributiva dei
soggetti passivi dell'imposta, non arbitrariamente prescelto dal
legislatore. In particolare, l'applicazione dell'imposta a chi
effettua lo scalo in quel periodo evidenzia che la norma ha, tra le
sue rationes, quella di incentivare lo scalo negli altri periodi
dell'anno, al fine di consentire una sostenibile distribuzione degli
afflussi turistici (o, comunque, prevalentemente turistici) nel
territorio sardo. Tale ratio si aggiunge a quella, primaria, di far
partecipare i soggetti fiscalmente non domiciliati in Sardegna - che,
differentemente dai soggetti fiscalmente domiciliati nella Regione,
non pagano nella stessa Regione la maggior parte delle imposte, tasse
e contributi erariali, regionali e locali - ai costi pubblici
determinati dalla fruizione turistica del patrimonio
ambientale-naturale e di quello storico-artistico (in ciò
presentando un tratto comune con l'imposta regionale sul soggiorno,
che sarà esaminata in seguito, in quanto oggetto di apposita
censura).
8.2.7.2. - Quanto al secondo rilievo, concernente l'asserita
regressività dell'imposta sullo scalo turistico degli aeromobili e
delle unità da diporto, va ribadito che tale caratteristica è di
per sè irrilevante ai fini della dedotta illegittimità
costituzionale della norma denunciata. Come già osservato a
proposito del primo ricorso (punto 8.1.4.), deve essere ricordato
che, ai sensi dell'art. 53, secondo comma, Cost., «i criteri di
progressivita» debbono informare il «sistema tributario» nel suo
complesso e non i singoli tributi.
In particolare, in base alla norma censurata, l'imposta non è
dovuta per le unità da diporto che sostano tutto l'anno nelle
strutture portuali regionali, mentre è dovuta annualmente per lo
scalo delle unità da diporto o comunque utilizzate a scopo di
diporto (nel periodo compreso tra il 1° giugno ed il 30 settembre di
ciascun anno), nella stessa misura fissata, per classi di lunghezza
delle unità, dalla originaria formulazione dell'articolo (nel nuovo
testo della disposizione si precisa che l'importo dovuto per i
motorsailer è quello previsto per la particolare categoria delle
unità a vela con motore ausiliario).
Come sopra sottolineato a proposito del primo ricorso (punto
8.1.4.), da tale disciplina emerge che il legislatore regionale ha
evidentemente perseguito l'intento di favorire una più intensa
utilizzazione delle strutture portuali da parte delle imbarcazioni,
ritenendo preferibile, da un punto di vista economico complessivo,
incentivare fiscalmente uno stabile collegamento dei soggetti passivi
con il territorio. Una tale ratio posta a fondamento della
commisurazione del tributo non supera i limiti della non
arbitrarietà e della ragionevolezza che la Regione resistente deve
rispettare nell'esercizio della sua discrezionalità legislativa.
Analoghe considerazioni valgono per l'imposta sullo scalo
turistico degli aeromobili, dovuta per gli aeromobili dell'aviazione
generale adibiti al trasporto privato di persone, per ogni scalo
effettuato negli aerodromi del territorio regionale nel periodo
compreso tra il 1° giugno ed il 30 settembre di ciascun anno (esclusi
i casi di sosta tecnica, limitatamente al tempo necessario per
l'effettuazione della stessa), nella misura: a) di € 150,00 per
gli aeromobili abilitati fino al trasporto di quattro passeggeri; b)
di € 400,00 per gli aeromobili abilitati al trasporto da cinque
a dodici passeggeri; c) di € 1.000,00 per gli aeromobili
abilitati al trasporto di oltre dodici passeggeri. Da tale disciplina
emerge che il legislatore regionale, nel prevedere l'imposta in
misura meno che proporzionale al numero dei passeggeri trasportabili,
ha tendenzialmente inteso favorire, dal punto di vista fiscale, un
minor afflusso di aeromobili a parità di passeggeri trasportati e,
quindi, il decongestionamento del traffico aereo nel periodo tra il
1° giugno ed il 30 settembre. Una siffatta ratio non appare nè
arbitraria nè irragionevole e, pertanto, la norma impugnata è
esente dalle censure prospettate.
8.2.7.3. - Quanto al terzo rilievo, secondo cui l'imposta sullo
scalo degli aeromobili costituirebbe una duplicazione dei diritti
aeroportuali, data l'identità della questione, valgono anche qui le
conclusioni già raggiunte in occasione dell'esame del primo ricorso
(punto 8.1.4.) circa l'insussistenza della dedotta «duplicazione
d'imposta».
8.2.7.4. - Il quarto rilievo viene riferito dal ricorrente
esclusivamente all'imposta sullo scalo degli aeromobili ed è basato
sulla considerazione che detto prelievo sarebbe irragionevole,
perchè non definibile nè come imposta nè come tassa.
Neppure tale argomentazione è fondata. Il prelievo previsto dalla
norma censurata, infatti, ha natura non di tassa (in quanto, come
sopra sottolineato, non è collegato alla fruizione di servizi
aeroportuali), ma di imposta, perchè costituisce un prelievo
coattivo che è finalizzato al concorso alle pubbliche spese ed è
posto a carico di un soggetto passivo in base ad uno specifico indice
di capacità contributiva (cioè l'effettuazione di uno scalo in un
aerodromo, nell'ambito di un «trasporto privato di persone»).
Nè può obiettarsi, come fa il ricorrente, che il prelievo
censurato non costituirebbe un'imposta in quanto inciderebbe «sui
singoli atti di esercizio di un'impresa e non sul risultato utile
complessivo». Il tributo in esame, infatti, non costituisce
un'imposta sul reddito d'impresa, per la quale soltanto potrebbe
porsi un problema di valutazione del «risultato utile complessivo»,
come si esprime il ricorrente.
Inoltre, il tributo denunciato non presuppone necessariamente -
come erroneamente ritiene il ricorrente - l'esercizio di un'attività
di impresa di trasporti aerei. A tale ultima conclusione si giunge
attraverso la ricostruzione del complesso quadro normativo in cui si
inserisce la norma censurata, secondo la quale l'imposta si applica
con riferimento agli «aeromobili dell'aviazione generale di cui
all'articolo 743 e seguenti del codice della navigazione adibiti al
trasporto privato di persone». In realtà, detti articoli del codice
della navigazione, nel testo vigente al momento dell'entrata in
vigore della disposizione denunciata, non fanno menzione nè
dell'«aviazione generale» nè della distinzione degli «aeromobili
privati» in tre categorie: a) «aeromobili da trasporto pubblico
destinati a trasportare persone o cose mediante compenso di qualsiasi
natura, ovvero anche senza compenso, se il trasporto è effettuato da
una impresa di trasporti aerei»; b) «aeromobili da lavoro aereo,
destinati a scopi industriali e commerciali o ad altra utilizzazione
con compenso, che non siano di trasporto di persone o cose»; c)
«aeromobili da turismo, destinati a scopo diverso da quelli indicati
nei commi precedenti e senza compenso»; distinzione prevista solo dal
previgente testo dell'art. 747 cod. nav. - anteriore, cioè, alla sua
abrogazione ad opera dell'art. 5 del decreto legislativo 9 maggio
2005, n. 96 - e ripetuta quasi letteralmente dall'art. 137 del
Regolamento per la navigazione aerea, approvato con regio decreto 11
gennaio 1925, n. 356, come modificato dall'art. 8 degli emendamenti
approvati con regio decreto 15 aprile 1938, n. 1350. Il terzo comma
dell'art. 743 cod. nav. statuisce invece, nella formulazione vigente,
che «Le distinzioni degli aeromobili, secondo le loro caratteristiche
tecniche e secondo il loro impiego, sono stabilite dall'ENAC con
propri regolamenti e, comunque, dalla normativa speciale in materia».
Al corretto significato della norma censurata si perviene, perciò,
solo attraverso l'esame di tali regolamenti. In particolare, l'art. 1
del regolamento dell'Ente Nazionale per l'Aviazione Civile (ENAC) del
30 giugno 2003 (denominato «Operazioni Ogni Tempo nello Spazio Aereo
Nazionale») definisce le seguenti operazioni secondo l'impiego
dell'aeromobile: a) «operazioni di trasporto aereo commerciale»:
quelle che «comportano il trasporto di passeggeri, merci e posta
dietro compenso» (art. 1.1.); b) «operazioni di lavoro aereo»: quelle
effettuate da un «aeromobile utilizzato per attività specialistiche
quali ad esempio aerofotografia, pubblicità aerea, sorveglianza ed
osservazioni, spargimento sostanze, trasporto carichi esterni, ecc.)»

(art. 1.2.); c) «operazioni dell'aviazione generale»: quelle «diverse
dal trasporto aereo commerciale e dal lavoro aereo» (art. 1.3.).
Analogamente, il regolamento del 21 ottobre 2003 (denominato
«Regolamento per la costruzione e l'esercizio degli aeroporti»)
definisce: a) «trasporto aereo commerciale», il «traffico effettuato
per trasportare persone o cose dietro remunerazione. Esso comprende
quindi il trasporto aereo di linea, charter e aerotaxi»; b)
«trasporto aereo non commerciale o di aviazione generale», il
«traffico diverso dal trasporto aereo commerciale; esso comprende
sostanzialmente l'attività degli aeroclub, delle scuole di volo, dei
piccoli aerei privati ed i servizi di lavoro aereo».
In base a tale ricostruzione del quadro normativo, il «trasporto
aereo privato di persone», da parte di aeromobili dell'aviazione
generale, menzionato dalla norma censurata è solo quello effettuato
con un aeromobile mediante operazioni di «aviazione generale», cioè
mediante operazioni prestate senza compenso e diverse dal «lavoro
aereo». Costituisce, perciò, «trasporto aereo privato di persone»,
soggetto all'imposta regionale, anche il trasporto effettuato senza
compenso da un'impresa di trasporti aerei, che (come sopra ricordato)
l'abrogato testo dell'art. 747 cod. nav. riconduceva, invece, al
«trasporto pubblico». Ne deriva che, contrariamente a quanto
sostenuto dal ricorrente, l'applicazione della denunciata imposta
regionale non presuppone mai l'esercizio dell'attività di impresa di
trasporti, salvo che nella sopra indicata eccezionale ipotesi di
trasporto effettuato senza compenso da parte di una impresa di
trasporti aerei, rientrante nel più generale caso, previsto dalla
normativa comunitaria, di «aviazione generale di affari» (infra punto
8.2.8.4.).
8.2.8. - Infine, con la censura sub f), il ricorrente prospetta,
con riferimento ai soggetti che esercitano attività d'impresa, la
violazione dell'art. 117, primo comma, Cost., in relazione al
Trattato CE, con riguardo agli artt. 49 (posto a tutela della libera
prestazione dei servizi), 81, «coordinato con gli art. 3, lett. g) e
10» (posti a tutela della concorrenza), 87 (riguardante il divieto di
aiuti di Stato) e richiede, al riguardo, che sia effettuato il rinvio
pregiudiziale di cui all'art. 234 del Trattato CE. Tale
prospettazione impone di affrontare preliminarmente i seguenti
problemi: 1) se sia ammissibile la censura con la quale si evocano,
per il tramite del primo comma dell'art. 117 Cost., norme comunitarie
come elementi integrativi del parametro di costituzionalità; 2)
quali siano i limiti entro cui le norme comunitarie possono essere
prese in considerazione da questa Corte come elemento integrativo del
parametro in sede di giudizio di costituzionalità promosso in via
principale; 3) se sussistano le condizioni perchè questa Corte
sollevi questione interpretativa pregiudiziale ai sensi dell'art. 234
del Trattato CE. Solo dopo la risoluzione di tali problemi, potrà
procedersi allo scrutinio della non manifesta infondatezza e della
rilevanza di detta questione pregiudiziale.
8.2.8.1. - Come più volte affermato da questa Corte, l'art. 11
Cost., prevedendo che l'Italia «consente, in condizioni di parità
con gli altri Stati, alle limitazioni di sovranità necessarie ad un
ordinamento che assicuri la pace e la giustizia fra le Nazioni», ha
permesso di riconoscere alle norme comunitarie efficacia obbligatoria
nel nostro ordinamento (ex plurimis, sentenze n. 349 e n. 284 del
2007; n. 170 del 1984). Il nuovo testo dell'art. 117, primo comma,
Cost., introdotto dalla legge costituzionale n. 3 del 2001 - nel
disporre che «La potestà legislativa è esercitata dallo Stato e
dalle Regioni nel rispetto della Costituzione, nonchè dei vincoli
derivanti dall'ordinamento comunitario [...]» -, ha ribadito che i
vincoli derivanti dall'ordinamento comunitario si impongono al
legislatore nazionale (statale, regionale e delle Province autonome).
Da tale quadro normativo costituzionale consegue che, con la ratifica
dei Trattati comunitari, l'Italia è entrata a far parte di un
ordinamento giuridico autonomo, integrato e coordinato con quello
interno, ed ha trasferito, in base all'art. 11 Cost., l'esercizio di
poteri, anche normativi, nelle materie oggetto dei Trattati medesimi.
Le norme comunitarie vincolano in vario modo il legislatore interno,
con il solo limite dell'intangibilità dei principi fondamentali
dell'ordinamento costituzionale e dei diritti inviolabili dell'uomo
garantiti dalla Costituzione (ex multis, sentenze nn. 349, 348 e 284
del 2007, n. 170 del 1984).
Con specifico riguardo al caso, che qui interessa, di leggi
regionali della cui compatibilità con il diritto comunitario (come
interpretato e applicato dalle istituzioni e dagli organi comunitari)
si dubita, va rilevato che l'inserimento dell'Italia nell'ordinamento
comunitario comporta due diverse conseguenze, a seconda che il
giudizio in cui si fa valere tale dubbio penda davanti al giudice
comune ovvero davanti alla Corte costituzionale a seguito del ricorso
proposto in via principale. Nel primo caso, le norme comunitarie, se
hanno efficacia diretta, impongono al giudice di disapplicare le
leggi nazionali (comprese quelle regionali), ove le ritenga non
compatibili. Nel secondo caso, le medesime norme «fungono da norme
interposte atte ad integrare il parametro per la valutazione di
conformità della normativa regionale all'art. 117, primo comma,
Cost.» (sentenze n. 129 del 2006; n. 406 del 2005; n. 166 e n. 7 del
2004), o, più precisamente, rendono concretamente operativo il
parametro costituito dall'art. 117, primo comma, Cost. (come
chiarito, in generale, dalla sentenza n. 348 del 2007), con
conseguente declaratoria di illegittimità costituzionale delle norme
regionali che siano giudicate incompatibili con il diritto
comunitario.
Questi due diversi modi di operare delle norme comunitarie
corrispondono alle diverse caratteristiche dei giudizi.
Davanti al giudice comune la legge regionale deve essere applicata
ad un caso concreto e la valutazione della sua conformità
all'ordinamento comunitario deve essere da tale giudice
preliminarmente effettuata al fine di procedere all'eventuale
disapplicazione della suddetta legge, previo rinvio pregiudiziale
alla Corte di giustizia CE - ove necessario - per l'interpretazione
del diritto comunitario. Una volta esclusa tale disapplicazione, il
giudice potrà bensì adire la Corte costituzionale, ma solo per
motivi di non conformità del diritto interno all'ordinamento
costituzionale e non per motivi di non conformità all'ordinamento
comunitario. Ne consegue che, ove il giudice comune dubitasse della
conformità della legge nazionale al diritto comunitario, il mancato
rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia CE renderebbe non
rilevante e, pertanto, inammissibile la questione di legittimità
costituzionale da lui sollevata.
Davanti alla Corte costituzionale adita in via principale, invece,
la valutazione della conformità della legge regionale alle norme
comunitarie si risolve, per il tramite dell'art. 117, primo comma,
Cost., in un giudizio di legittimità costituzionale; con la
conseguenza che, in caso di riscontrata difformità, la Corte non
procede alla disapplicazione della legge, ma - come già osservato -
ne dichiara l'illegittimità costituzionale con efficacia erga omnes
(ex multis, sentenza n. 94 del 1995).
In conclusione, alla luce di quanto sopra rilevato, la censura in
esame deve ritenersi ammissibile, perchè le norme comunitarie sono
state correttamente evocate dal ricorrente nel presente giudizio, per
il tramite dell'art. 117, primo comma, Cost., quale elemento
integrante il parametro di costituzionalità.
8.2.8.2. - Quanto ai limiti entro cui dette norme possono essere
prese in considerazione come elemento integrativo del parametro in
sede di giudizio di costituzionalità promosso in via principale, va
osservato che questa Corte non può esaminare violazioni diverse da
quelle denunciate dal ricorrente, riguardanti gli artt. 49, 81,
«coordinato con gli art. 3, lett. g) e 10», e 87 del Trattato CE.
Secondo l'interpretazione costantemente data da questa Corte al
combinato disposto degli artt. 23, 27 e 34 della legge 11 marzo 1953,
n. 87 (per cui, anche nei giudizi in via principale, la Corte
costituzionale dichiara quali sono le disposizioni legislative
illegittime, nei limiti dei parametri costituzionali e dei motivi di
censura indicati nell'atto introduttivo del giudizio), il giudizio di
legittimità costituzionale ha la peculiare caratteristica di essere
vincolato al thema decidendum posto dall'atto introduttivo, in ordine
all'oggetto, al parametro e ai motivi di censura. Questa Corte, in
particolare, non ha il potere di dichiarare che la norma censurata è
illegittima per la violazione di parametri costituzionali diversi da
quelli indicati nell'atto introduttivo. Può, invece, prendere in
considerazione norme costituzionali non evocate a parametro solo ove
in esse rinvenga il fondamento giustificativo della norma censurata.
Tale limitazione del principio iura novit curia (il quale è
applicabile in misura ben più ampia nei giudizi comuni) opera anche
per le disposizioni integrative del parametro costituzionale evocate
a sostegno dell'illegittimità della norma denunciata e, quindi,
anche nel caso di specie, in cui viene dedotta la violazione dei
suddetti articoli del Trattato CE, in relazione al primo comma
dell'art. 117 Cost.
8.2.8.3. - Poste tali premesse, occorre ora verificare se
sussistano le condizioni perchè questa Corte, al pari del giudice
comune, possa sollevare davanti alla Corte di giustizia CE - nel caso
in cui la questione di conformità alla normativa comunitaria non sia
manifestamente infondata - questione pregiudiziale
sull'interpretazione del diritto comunitario ai sensi dell'art. 234
del Trattato CE (secondo il quale, «La Corte di giustizia è
competente a pronunciarsi, in via pregiudiziale: a)
sull'interpretazione del presente trattato [...]. Quando una
questione del genere è sollevata in un giudizio pendente davanti a
una giurisdizione nazionale, avverso le cui decisioni non possa
proporsi un ricorso giurisdizionale di diritto interno, tale
giurisdizione è tenuta a rivolgersi alla Corte di giustizia»).
La risposta, al riguardo, è positiva, perchè questa Corte, pur
nella sua peculiare posizione di organo di garanzia costituzionale,
ha natura di giudice e, in particolare, di giudice di unica istanza
(in quanto contro le sue decisioni non è ammessa alcuna
impugnazione: art. 137, terzo comma, Cost.). Essa pertanto, nei
giudizi di legittimità costituzionale in via principale, è
legittimata a proporre rinvio pregiudiziale ai sensi dell'art. 234,
terzo paragrafo, del Trattato CE.
Tale conclusione è confermata dalle seguenti considerazioni.
In primo luogo, la nozione di «giurisdizione nazionale» rilevante
ai fini dell'ammissibilità del rinvio pregiudiziale deve essere
desunta dall'ordinamento comunitario e non dalla qualificazione
«interna» dell'organo rimettente. Non v'è dubbio che la Corte
costituzionale italiana possiede requisiti individuati a tal fine
dalla giurisprudenza della Corte di giustizia CE per attribuire tale
qualificazione.
In secondo luogo, nell'ambito dei giudizi di legittimità
costituzionale promossi in via principale, questa Corte è l'unico
giudice chiamato a pronunciarsi in ordine al loro oggetto, in quanto
- come già sopra osservato - manca un giudice a quo abilitato a
definire la controversia, e cioè ad applicare o a disapplicare
direttamente la norma interna non conforme al diritto comunitario.
Pertanto, non ammettere in tali giudizi il rinvio pregiudiziale di
cui all'art. 234 del Trattato CE comporterebbe un'inaccettabile
lesione del generale interesse all'uniforme applicazione del diritto
comunitario, quale interpretato dalla Corte di giustizia CE.
8.2.8.4. - Quanto alle violazioni del diritto comunitario
denunciate dal ricorrente, questa Corte ritiene opportuno sollevare
questioni pregiudiziali davanti alla Corte di giustizia CE, ai sensi
dell'art. 234 del Trattato CE, esclusivamente con riguardo alle
violazioni degli artt. 49 e 87 del Trattato CE, riservando al
prosieguo del giudizio ogni decisione sulla violazione dell'art. 81
«coordinato con gli art. 3, lett. g) e 10», anche in relazione alla
pertinenza di tale combinato disposto con la norma censurata.
Venendo ora all'esame della non manifesta infondatezza delle
suddette questioni pregiudiziali di interpretazione delle norme
comunitarie evocate, riguardanti l'applicazione dell'imposta sullo
scalo degli aeromobili e delle unità da diporto, va premesso che, in
base alla disposizione censurata, tale imposta si applica: a) alle
imprese esercenti unità da diporto (o, comunque, utilizzate a scopo
di diporto) non fiscalmente domiciliate in Sardegna, e, in
particolare, alle imprese la cui attività imprenditoriale consiste
nel mettere dette unità a disposizione di terzi; b) alle imprese
esercenti «aeromobili dell'aviazione generale [...] adibiti al
trasporto privato di persone», cioè alle imprese che effettuano
operazioni di trasporto aereo (diverse dal «lavoro aereo»), senza
compenso, e, quindi, nell'ambito della cosiddetta «aviazione generale
di affari», definita dall'art. 2, lettera l), del Regolamento (CEE)
n. 95/93 del Consiglio, del 18 gennaio 1993 (Norme comuni per
l'assegnazione di bande orarie negli aeroporti della Comunita), come
attività di aviazione generale effettuata dall'esercente con
trasporto senza remunerazione per motivi attinenti alla propria
attività di impresa (il quadro normativo concernente gli aeromobili
dell'aviazione generale è ricostruito supra, al punto 8.2.7.4.).
Riguardo a tali imprese, non può escludersi che il loro
assoggettamento a tassazione nel solo caso in cui non abbiano
domicilio fiscale in Sardegna crei una discriminazione e un
conseguente aggravio di costi rispetto a quelle che, pur svolgendo la
stessa attività, non sono tenute al pagamento del tributo per il
solo fatto di avere domicilio fiscale in Sardegna. In entrambi i casi
- e cioè, con riferimento tanto all'ampio mercato dell'utilizzazione
commerciale delle unità da diporto, quanto al più ristretto mercato
delle imprese che effettuano direttamente trasporti aerei aziendali
di persone senza remunerazione - può ipotizzarsi, infatti, che
l'applicazione della censurata imposta regionale di scalo dia luogo a
un aggravio selettivo del costo dei servizi resi dalle imprese «non
residenti», che assume rilevanza per l'ordinamento comunitario sia
come restrizione alla libera prestazione dei servizi (art. 49 del
Trattato CE), sia come aiuto di Stato alle imprese con domicilio
fiscale in Sardegna (art. 87 del Trattato CE), con effetti
discriminatori e distorsivi della concorrenza.
Avverso tale conclusione potrebbero invero addursi le stesse
ragioni che, secondo questa Corte (punto 8.2.7.1.), giustificano
l'applicazione dell'imposta sullo scalo solo ai soggetti non
imprenditori non aventi domicilio fiscale in Sardegna (ragioni che,
come si vedrà in seguito al punto 9.1.2., valgono anche per
l'imposta di soggiorno). Potrebbe, cioè, opporsi che la tassazione
delle sole imprese «non residenti» è giustificata, sul piano della
politica economico-fiscale della Regione, dal fatto che dette
imprese, nell'effettuare lo scalo, fruiscono dei servizi pubblici
regionali e locali, ma non concorrono - a differenza delle imprese
«residenti» - al loro finanziamento con il pagamento dei già
esistenti tributi. Questa giustificazione del prelievo regionale
sarebbe rafforzata, secondo la difesa della Regione, da quella
fondata sulla necessità di compensare, attraverso la tassazione
delle imprese fiscalmente non domiciliate in Sardegna, i maggiori
costi sostenuti dalle imprese ivi domiciliate, in ragione delle
peculiarità geografiche ed economiche legate al carattere insulare
della Regione.
Le due suddette giustificazioni traggono peraltro il loro
fondamento da circostanze attinenti alla sostenibilità dello
sviluppo turistico regionale e dall'esigenza di riequilibrare la
situazione economica dei soggetti «non residenti» rispetto a quella
dei soggetti «residenti». Esse, quindi, non tengono conto del fatto
che l'insularità non appare, di per sè, un elemento idoneo a
incrementare i costi sostenuti dalle imprese con riferimento allo
scalo turistico e, soprattutto, del fatto che, nel caso in cui il
soggetto passivo del tributo sia un imprenditore, la circostanza di
farlo partecipare - in quanto non avente domicilio fiscale in
Sardegna - ai costi aggiuntivi determinati dal turismo potrebbe non
essere sufficiente a rendere inoperante, nella specie, il principio
comunitario di non discriminazione e, conseguentemente, inapplicabili
le connesse disposizioni del Trattato CE sulla libertà di
prestazione di servizi e sul divieto di aiuti di Stato.
Tale principio è, infatti, di generale applicazione
nell'ordinamento interno e fornisce una tutela delle imprese «non
residenti» - sotto il profilo della concorrenza e delle libertà
economiche fondamentali -, la cui delimitazione è rimessa non a
regole di diritto interno, ma al diritto comunitario, quale
interpretato dalla Corte di giustizia CE anche con riferimento ad
«enti infrastatali» che, come la Regione resistente, sono dotati di
autonomia statutaria, normativa e finanziaria (Corte di giustizia,
sentenza 6 settembre 2006, C-88/03, Repubblica portoghese c.
Commissione).
In questa materia vi è un'incertezza interpretativa che richiede
l'intervento della Corte di giustizia CE, come risulta evidente
dall'esame della giurisprudenza di tale Corte. Essa si è in più
occasioni occupata di fattispecie analoghe alla denunciata imposta di
scalo e ha affermato che sussiste una restrizione alla libera
prestazione dei servizi nel caso in cui una determinata misura renda
le prestazioni transfrontaliere più onerose delle prestazioni
nazionali comparabili (sentenze 11 gennaio 2007, C-269/05,
Commissione c. Repubblica ellenica; 6 febbraio 2003, C-92/01,
Stylianakis; 26 giugno 2001, C-70/99, Commissione c. Portogallo).
Quei casi avevano, però, ad oggetto tasse che discriminavano tra
voli nazionali e voli internazionali o tra voli aventi percorrenza
superiore e inferiore ad una determinata distanza o, ancora, tra
trasporti infranazionali e internazionali. Non veniva dunque in
rilievo una possibile discriminazione - pur astrattamente rilevante
per il diritto comunitario - tra imprese aventi o no domicilio
fiscale in una regione di uno Stato membro.
Per quanto attiene, poi, alla dedotta violazione dell'art. 87 del
Trattato CE, si pone anche il problema se il vantaggio economico
concorrenziale derivante alle suddette imprese «residenti» in
Sardegna dal loro non assoggettamento all'imposta regionale sullo
scalo rientri nella nozione di aiuto di Stato, considerato che detto
vantaggio deriva non dalla concessione di un'agevolazione fiscale, ma
indirettamente dal minor costo da esse sopportato rispetto alle
imprese «non residenti» (analogamente alla fattispecie, per alcuni
versi simile, esaminata dalla Corte di giustizia CE con la sentenza
del 22 novembre 2001, C-53/00, Ferring SA). In proposito è appena il
caso di sottolineare che il suddetto problema interpretativo
prescinde, ovviamente, dalla valutazione della compatibilità della
misura di aiuto con il mercato comune, spettante alla competenza
esclusiva della Commissione CE, che agisce sotto il controllo dei
giudici comunitari.
Sussiste, pertanto, un dubbio circa la corretta interpretazione -
tra quelle possibili - delle evocate disposizioni comunitarie, tale
da rendere necessario procedere al rinvio pregiudiziale alla Corte di
Giustizia, ai sensi dell'art. 234 del Trattato CE, perchè questa
accerti: a) se l'art. 49 del Trattato debba essere interpretato nel
senso che osti all'applicazione della norma censurata alle sole
imprese che hanno domicilio fiscale fuori dal territorio della
Regione Sardegna esercenti aeromobili da loro stesse utilizzati per
il trasporto di persone nello svolgimento di attività di «aviazione
generale d'affari» (cioè trasporto senza remunerazione per motivi
attinenti alla propria attività d'impresa); b) se la norma
censurata, nel prevedere che l'imposta regionale sullo scalo
turistico degli aeromobili grava sulle sole imprese che hanno
domicilio fiscale fuori dal territorio della Regione Sardegna
esercenti aeromobili da esse stesse utilizzati per il trasporto di
persone nello svolgimento di attività di aviazione generale
d'affari, configuri - ai sensi dell'art. 87 del Trattato - un aiuto
di Stato alle imprese che svolgono la stessa attività con domicilio
fiscale nel territorio della Regione Sardegna; c) se l'art. 49 del
Trattato debba essere interpretato nel senso che osti
all'applicazione della norma censurata alle sole imprese che hanno
domicilio fiscale fuori dal territorio della Regione Sardegna
esercenti unità da diporto la cui attività imprenditoriale consiste
nel mettere a disposizione di terzi tali unità; d) se la norma
censurata, nel prevedere che l'imposta regionale sullo scalo
turistico delle unità da diporto grava sulle sole imprese che hanno
domicilio fiscale fuori dal territorio della Regione Sardegna
esercenti unità da diporto la cui attività imprenditoriale consiste
nel mettere a disposizione di terzi tali unità, configuri - ai sensi
dell'art. 87 del Trattato - un aiuto di Stato alle imprese che
svolgono la stessa attività con domicilio fiscale nel territorio
della Regione Sardegna.
Il rinvio pregiudiziale in ordine a tali questioni, ai sensi
dell'art. 234 del Trattato CE, appare altresì opportuno al fine di
evitare il pericolo di contrasti ermeneutici tra la giurisdizione
comunitaria e quella costituzionale nazionale, che non giovano alla
certezza e all'uniforme applicazione del diritto comunitario.
8.2.8.5. - Le suddette questioni pregiudiziali sono, inoltre,
rilevanti, perche': a) l'interpretazione richiesta alla Corte di
giustizia è necessaria per pronunciare la sentenza di questa Corte,
in quanto le questioni sono ricomprese nell'oggetto del giudizio di
legittimità costituzionale proposto in via principale; b) la
fondatezza dei profili di illegittimità costituzionale dedotti dal
ricorrente con riguardo a questioni diverse da quelle oggetto del
rinvio pregiudiziale è stata già esclusa da questa Corte per le
ragioni esposte ai punti da 8.2.3. a 8.2.7. e, quindi, la
legittimità costituzionale della norma censurata non può essere
scrutinata, in riferimento all'art. 117, primo comma, Cost., senza
che si proceda alla valutazione della sua conformità al diritto
comunitario. Come già disposto al punto 8.2.8.4., va riservata al
prosieguo del giudizio ogni decisione sulla violazione dell'art. 81
«coordinato con gli art. 3, lett. g) e 10».
8.2.8.6. - Al fine dell'indicata rimessione pregiudiziale ai sensi
dell'art. 234 del Trattato CE, è opportuno separare, nell'ambito del
giudizio introdotto con il ricorso n. 36 del 2007, il giudizio
concernente la questione riguardante l'«imposta regionale sullo scalo
turistico degli aeromobili e delle unità da diporto» - disciplinata
dall'art. 4 della legge reg. n. 4 del 2006, quale sostituito
dall'art. 3, comma 3, della legge reg. n. 2 del 2007 - e relativa
all'assoggettamento a tassazione delle imprese esercenti aeromobili o
unità da diporto. Il giudizio avente ad oggetto la questione così
delimitata e separata va sospeso in forza dell'art. 3 della legge 13
marzo 1958, n. 204, sino alla definizione delle questioni
interpretative pregiudiziali rimesse, con la separata ordinanza
n. 103 del 2008, alla Corte di giustizia CE.
9. - Occorre ora procedere all'esame delle questioni concernenti
l'art. 5 della legge reg. n. 2 del 2007 sollevate con il secondo
ricorso (n. 36 del 2007). La disposizione censurata istituisce
l'imposta regionale di soggiorno, da destinare ad interventi nel
settore del turismo sostenibile, che i Comuni hanno la facoltà di
applicare, nell'ambito del proprio territorio a decorrere dall'anno
2008 a coloro che non risultano iscritti nell'anagrafe della
popolazione residente nei Comuni della Sardegna, per il soggiorno nel
periodo dal 15 giugno al 15 settembre, nelle aziende ricettive di cui
alla legge regionale 14 maggio 1984, n. 22 (Norme per la
classificazione delle aziende ricettive), nelle strutture ricettive
extra-alberghiere di cui alla legge regionale 12 agosto 1998, n. 27
(Disciplina delle strutture ricettive extra-alberghiere), nelle
strutture ricettive di cui alla legge regionale 23 giugno 1998, n. 18
(Nuove norme per l'esercizio dell'agriturismo), nelle unità
immobiliari adibite ad abitazioni principali, così come definite
dall'articolo 8, comma 2, del decreto legislativo n. 504 del 1992,
concesse in comodato o in locazione, nelle unità immobiliari non
adibite ad abitazioni principali (con l'esclusione, per queste
ultime, del proprietario, del coniuge, degli affini e dei parenti in
linea retta, dei collaterali fino al terzo grado, e degli ospiti che
soggiornano unitamente ad almeno uno dei componenti la famiglia del
proprietario), con l'esenzione dall'imposta dei lavoratori dipendenti
che soggiornano per ragioni di servizio attestate dal datore di
lavoro, degli studenti che soggiornano per ragioni di studio o per
periodi di formazione professionale attestati dalle rispettive
università, scuole od enti di formazione, dei minori di diciotto
anni, dei lavoratori autonomi che soggiornano per ragioni di lavoro
documentabili. L'imposta si applica, per persona e per ogni giornata
di soggiorno, nella modesta misura di un euro o, per i soggiorni
negli alberghi a quattro stelle e superiori, di due euro.
9.1. - In particolare, il ricorrente denuncia il contrasto della
disposizione censurata con tre diversi parametri costituzionali: a)
con l'art. 8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna,
perchè la Regione avrebbe violato il divieto per le Regioni di
istituire imposte comunali, costituente un principio del sistema
tributario dello Stato; ovvero, alternativamente, con l'art. 119
Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del
2001, perchè la Regione non può stabilire un'imposta comunale senza
lasciare ai Comuni nessun margine di autonomia se non la scelta se
istituire o no l'imposta; b) con l'art. 3 Cost., perchè sarebbe
irragionevole non assoggettare ad imposta i residenti in Sardegna,
pur avendo, rispetto ai non residenti, una «posizione [...] identica
se rapportata al presupposto dell'imposta»; c) con l'art. 117, primo
comma, Cost., in relazione sia all'art. 12 del Trattato CE, perchè i
cittadini dell'Unione europea subirebbero una discriminazione
rispetto ai residenti nella Regione, sia all'art. 49 dello stesso
Trattato, perchè «la libertà di prestazione dei servizi all'interno
della Comunità è violata anche quando vengono frapposti ostacoli al
godimento di servizi da parte di cittadini di Paesi membri». Tali
censure vanno esaminate separatamente.
9.1.1. - Quanto alla censura sub a), va in via preliminare
rilevato che deve essere scrutinata esclusivamente la denunciata
violazione dello statuto regionale, perchè - come già chiarito al
punto 5.3. - la normativa risultante dalla riforma del Titolo V della
Parte II della Costituzione non prevede una forma di autonomia più
ampia di quella dello statuto della Regione Sardegna e pertanto, ai
sensi dell'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, trova
applicazione soltanto lo statuto.
Nel merito, la censura non è fondata.
Riguardo alla asserita esistenza, nel sistema tributario dello
Stato, del principio secondo cui è vietato alla Regione di istituire
imposte comunali, va rilevato che tale principio non sussiste. In
base allo statuto di autonomia è, infatti, attribuita alla Regione
la potestà legislativa di disciplinare tributi propri, sempre che
sia assicurata l'«armonia» di tali tributi con i principi del sistema
tributario dello Stato. Nell'ambito di detta potestà la Regione può
discrezionalmente modulare l'autonomia tributaria dei Comuni e,
quindi, può anche limitarsi a rimettere ad essi la sola decisione di
istituire o no i suddetti tributi. Del resto, la piena
discrezionalità della Regione nel fissare la misura di autonomia -
più o meno ampia - che intende riservare al potere regolamentare
tributario degli enti sub-regionali giustifica che nella specie sia
stata lasciata all'autonomia dei Comuni la sola scelta se istituire o
no un'imposta interamente disciplinata dalla legge regionale, senza
giungere ad attribuire loro l'ulteriore potere di determinare
l'aliquota del tributo entro i limiti minimo e massimo fissati dalla
legge stessa (come avviene, invece, per la maggior parte dei tributi
locali). Anche sotto l'aspetto meramente letterale, va poi osservato
che l'articolo denunciato definisce espressamente, al comma 1,
l'imposta di soggiorno come «regionale» (e non comunale, come
sostenuto dalla difesa erariale). E precisa, al comma 18, che il
gettito dell'imposta riscosso da ciascun Comune è attribuito alla
Regione per il 50 per cento, «ai fini dell'istituzione di un fondo di
riequilibrio e solidarietà, destinato agli investimenti nel settore
turistico delle aree interne», e solo per il restante 50 per cento al
Comune, che dovrà destinarlo, ai sensi del citato comma 1, «ad
interventi nel settore del turismo sostenibile con particolare
riguardo al miglioramento dei servizi rivolti ai turisti e alla
fruizione della risorsa ambientale».
9.1.2. - Il ricorrente deduce, con la censura sub b), la
violazione dell'art. 3 Cost., affermando che la norma denunciata
sarebbe irragionevole perchè non assoggetta ad imposta i residenti
in Sardegna, pur avendo questi, rispetto ai non residenti, una
«posizione [...] identica se rapportata al presupposto dell'imposta».
Anche tale censura non è fondata, perchè il ricorrente
erroneamente ritiene che la situazione dei soggetti residenti in
Sardegna sia omogenea rispetto a quella dei non residenti.
Il presupposto della denunciata imposta regionale è individuato
dalla legge nel soggiorno, da parte di soggetti non iscritti
nell'anagrafe della popolazione residente nei comuni della Sardegna
(con alcune esenzioni), nelle aziende o strutture ricettive o unità
immobiliari specificate dalla stessa legge, nel periodo compreso tra
il 15 giugno ed il 15 settembre di ogni anno a partire dal 2008. I
suddetti soggetti passivi, proprio per effetto del soggiorno,
necessariamente fruiscono sia di servizi pubblici locali e regionali,
sia del patrimonio culturale e ambientale sardo, senza concorrere al
finanziamento dei primi e alla tutela del secondo a mezzo di tributi.
I soggetti residenti in Sardegna, invece, già concorrono, nella
generalità dei casi, alle spese pubbliche connesse a tali servizi e
beni mediante la corresponsione di svariati tributi e contributi, che
entrano a vario titolo nel bilancio della Regione ai fini della
valorizzazione dell'ambiente e dell'ottimizzazione del governo del
territorio regionale (si pensi, ad esempio, alle quote dei tributi
erariali connessi al territorio regionale riservate alla Regione
Sardegna dall'art. 8 dello statuto).
Appare, quindi, corretto - sotto il profilo fiscale - distinguere
tali soggetti da quelli non residenti in Sardegna, perchè questi
ultimi, diversamente dai residenti, non solo non sopportano alcun
prelievo il cui gettito sia specificamente diretto ai suddetti fini,
ma, con il loro soggiorno nella Regione in coincidenza con il periodo
di maggior afflusso turistico, causano costi pubblici aggiuntivi
rispetto a quelli programmabili dalla Regione in base al gettito
delle imposte già corrisposte dai soggetti residenti. I soggiornanti
non residenti, perciò, incidono anche sulla complessiva
sostenibilità del fenomeno turistico nell'isola (v., al punto
8.2.8.5., l'analoga ratio della previsione dell'imposta sullo scalo a
carico dei soli soggetti non aventi domicilio fiscale in Sardegna).
Il legislatore regionale, pertanto, nel porre l'imposta di soggiorno,
in una misura non sproporzionata, a carico solo dei soggetti non
residenti in Sardegna, tratta diversamente e in modo adeguato
situazioni giuridiche diverse e, quindi, non supera i limiti della
ragionevolezza di cui all'art. 3 Cost.
Nè tale ragionevolezza può essere messa in dubbio dalla
considerazione - fatta propria dal ricorrente - che l'attribuzione a
ciascun Comune del potere di «applicare», accertare, liquidare e
riscuotere l'imposta di soggiorno «nell'ambito del proprio
territorio» imporrebbe l'assoggettamento a detta imposta anche dei
soggiornanti residenti in altro Comune della Sardegna. Al contrario,
la rilevata natura regionale del tributo comporta che questo,
ancorchè applicato dai Comuni nell'ambito dell'autonomia ad essi
attribuita dalla legge regionale, deve essere pagato solo da quei
soggetti che, non essendo residenti nella Regione, non contribuiscono
- come già osservato - al finanziamento delle indicate spese
pubbliche connesse ai servizi e beni culturali e ambientali sardi; e,
simmetricamente, non deve essere pagato da coloro che, essendo
residenti nella Regione, hanno già contribuito a tale finanziamento.
Al riguardo, va sottolineato che, coerentemente con la sua natura
regionale, l'imposta ha, come si è visto, lo scopo di finanziare il
complesso delle spese connesse alla tutela dell'ambiente ed alla
promozione del turismo sostenibile nell'intera Regione, con gli
opportuni aggiustamenti compensativi tra le varie zone. Ne deriva che
il legislatore regionale non irragionevolmente valuta l'intera
Regione Sardegna come un'unica - anche se non omogenea - area
culturale ed ambientale, come tale complessivamente valorizzata dal
bilancio regionale, così da giustificare un prelievo fiscale a
carico soltanto dei soggiornanti non residenti nell'isola.
9.1.3. - Il ricorrente deduce, infine (con le censure sub c), la
violazione dell'art. 117, primo comma, Cost., in relazione sia
all'art. 12 del Trattato CE, perchè i cittadini dell'Unione
subirebbero una discriminazione rispetto ai residenti nella Regione,
sia all'art. 49 dello stesso Trattato, perchè «la libertà di
prestazione dei servizi all'interno della Comunità è violata anche
quando vengono frapposti ostacoli al godimento di servizi da parte di
cittadini di Paesi membri».
Le censure non sono fondate.
Al riguardo, va preliminarmente osservato che non sussiste una
specifica normativa comunitaria in materia di imposte di soggiorno.
Tali imposte sono o sono state previste dalla legislazione di vari
Stati dell'Unione europea, ad esempio: la Kurtaxe tedesca; la taxe de
sejour francese; l'impuesto sobre las estancias en empresas
turisticas de alojamiento già vigente nella Comunità autonoma delle
Isole Baleari; l'impôt sur les chambres d'hôtels et de pensions a
Bruxelles; l'imposta di soggiorno di cui alla legge del Trentino
Alto-Adige 29 agosto 1976, n. 10, ancora parzialmente applicabile
nella Provincia autonoma di Bolzano; l'imposta di soggiorno già
prevista in Italia con il decreto-legge 24 novembre 1938, n. 1926,
convertito dalla legge 2 giugno 1939, n. 739, e soppressa, con
effetto dal 1° gennaio 1989, dal decreto-legge 2 marzo 1989, n. 66,
convertito, con modificazioni, dalla legge 24 aprile 1989, n. 144.
Occorre poi sottolineare che, come anche rilevato dalla Commissione
CE, l'imposta di soggiorno non è stata oggetto di armonizzazione in
sede di Comunità europee e che, di conseguenza, gli Stati membri
possono definire i criteri della sua applicazione, a condizione che
siano rispettati i principi del diritto comunitario e, in
particolare, che non siano introdotte misure discriminatorie
nell'esercizio delle libertà fondamentali previste dal Trattato CE.
Nella specie, la dedotta discriminazione tra i residenti in
Sardegna e gli altri cittadini dell'Unione europea non è fondata,
perchè il ricorrente erroneamente ritiene che la situazione dei
primi sia omogenea a quella dei secondi. Al contrario, per le stesse
ragioni già rilevate al punto 9.1.2. con riferimento alla denunciata
violazione dell'art. 3 Cost., le situazioni poste a raffronto dal
ricorrente sono eterogenee e giustificano l'esclusione dall'imposta
per i soggetti residenti nel territorio sardo.
Per quanto attiene alla libera circolazione dei servizi (art. 49
del Trattato CE), non risulta che l'imposta censurata colpisca i
soggiornanti in maniera discriminatoria o sproporzionata, così da
ledere la libertà dei medesimi soggiornanti di recarsi in un altro
Stato membro per beneficiare di un servizio. Del resto, lo stesso
ricorrente non ha precisato in cosa si sostanzierebbe la lamentata
discriminazione in ordine alla fruizione o alla libera circolazione
dei servizi, tanto più che la denunciata imposta di soggiorno ha
proprio la funzione di rendere sostenibile il contingente afflusso di
soggiornanti non aventi residenza anagrafica in Sardegna. Ciò è
sufficiente per escludere anche il rinvio pregiudiziale alla Corte di
giustizia CE ai sensi dell'art. 234 del suddetto Trattato.

Per questi motivi LA CORTE COSTITUZIONALE
riuniti i giudizi,
1) dichiara l'illegittimità costituzionale dell'art. 2 della
legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4 (Disposizioni varie
in materia di entrate, riqualificazione della spesa, politiche
sociali e di sviluppo), nel testo originario e in quello sostituito
dall'art. 3, comma 1, della legge della Regione Sardegna 29 maggio
2007, n. 2 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e
pluriennale della Regione - Legge finanziaria 2007);
2) dichiara l'illegittimità costituzionale dell'art. 3 della
legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel testo originario e in
quello sostituito dall'art. 3, comma 2, della legge della Regione
Sardegna n. 2 del 2007;
3) dichiara inammissibili le questioni di legittimità
costituzionale dell'art. 4 della legge della Regione Sardegna n. 4
del 2006, nel testo originario, promosse dal Presidente del Consiglio
dei ministri, in via subordinata, con il ricorso n. 91 del 2006, in
riferimento agli artt. 117 e 119 della Costituzione, in relazione
all'art. 10 della legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3
(Modifiche al titolo V della parte seconda della Costituzione);
4) dichiara non fondate le questioni di legittimità
costituzionale dell'art. 4 della legge della Regione Sardegna n. 4
del 2006, nel testo originario, promosse dal Presidente del Consiglio
dei ministri con il ricorso n. 91 del 2006, in riferimento all'art.
8, lettera i) (nel testo anteriore a quello sostituito dal comma 834
dell'art. 1 della legge 27 dicembre 2006, n. 296), dello statuto
della Regione Sardegna e agli artt. 3 e 53 Cost.;
5) dichiara inammissibili le questioni di legittimità
costituzionale dell'art. 4 della legge della Regione Sardegna n. 4
del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge
della Regione Sardegna n. 2 del 2007, promosse dal Presidente del
Consiglio dei ministri con il ricorso n. 36 del 2007, in riferimento
ai parametri evocati in relazione ai denunciati artt. 3 e 4 della
legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, quali sostituiti
dall'art. 3, commi 1 e 2, della legge della Regione Sardegna, n. 2
del 2007, agli artt. 117, secondo comma, lettera e), e 120 Cost.,
nonchè all'art. 3 di un non specificato testo normativo;
6) dichiara non fondate le questioni di legittimità
costituzionale dell'art. 4 della legge della Regione Sardegna n. 4
del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge
della Regione Sardegna n. 2 del 2007, promosse dal Presidente del
Consiglio dei ministri con il ricorso n. 36 del 2007, in riferimento
agli artt. 1, 3, 8, lettera h) (quale sostituito dal comma 834
dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006), dello statuto della Regione
Sardegna e agli artt. 3 e 53 Cost.;
7) dichiara non fondate le questioni di legittimità
costituzionale dell'art. 5 della legge della Regione Sardegna n. 2
del 2007, promosse dal Presidente del Consiglio dei ministri con il
ricorso n. 36 del 2007, in riferimento all'art. 8, lettera h) (quale
sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006),
dello statuto della Regione Sardegna, all'art. 3 Cost. e all'art.
117, primo comma, Cost., in relazione agli artt. 12 e 49 del Trattato
CE;
8) dispone la separazione del giudizio concernente la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 4 della legge della Regione
Sardegna n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3,
della legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, promossa dal
Presidente del Consiglio dei ministri con il ricorso n. 36 del 2007,
in riferimento all'art. 117, primo comma, Cost., in relazione agli
artt. 3, lettera g), 10, 49, 81 e 87 del Trattato CE, e riguardante
l'assoggettamento a tassazione delle imprese esercenti aeromobili o
unità da diporto;
9) riserva alla separata ordinanza n. 103 del 2008 di sottoporre
alla Corte di giustizia CE, in via pregiudiziale ai sensi dell'art.
234 del Trattato CE, le seguenti questioni di interpretazione degli
artt. 49 e 87 dello stesso Trattato: a) se l'art. 49 del Trattato
debba essere interpretato nel senso che osti all'applicazione di una
norma, quale quella prevista dall'art. 4 della legge della Regione
Sardegna 11 maggio 2006, n. 4 (Disposizioni varie in materia di
entrate, riqualificazione della spesa, politiche sociali e di
sviluppo), nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge
della Regione Sardegna 29 maggio 2007, n. 2 (Disposizioni per la
formazione del bilancio annuale e pluriennale della Regione - Legge
finanziaria 2007), secondo la quale l'imposta regionale sullo scalo
turistico degli aeromobili grava sulle sole imprese che hanno
domicilio fiscale fuori dal territorio della Regione Sardegna
esercenti aeromobili da esse stesse utilizzati per il trasporto di
persone nello svolgimento di attività di aviazione generale
d'affari; b) se lo stesso art. 4 della legge della Regione Sardegna
n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge
della Regione Sardegna n. 2 del 2007, nel prevedere che l'imposta
regionale sullo scalo turistico degli aeromobili grava sulle sole
imprese che hanno domicilio fiscale fuori dal territorio della
Regione Sardegna esercenti aeromobili da esse stesse utilizzati per
il trasporto di persone nello svolgimento di attività di aviazione
generale d'affari, configuri - ai sensi dell'art. 87 del Trattato -
un aiuto di Stato alle imprese che svolgono la stessa attività con
domicilio fiscale nel territorio della Regione Sardegna; c) se l'art.
49 del Trattato debba essere interpretato nel senso che osti
all'applicazione di una norma, quale quella prevista dallo stesso
art. 4 della legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel testo
sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge della Regione Sardegna
n. 2 del 2007, secondo la quale l'imposta regionale sullo scalo
turistico delle unità da diporto grava sulle sole imprese che hanno
domicilio fiscale fuori dal territorio della Regione Sardegna
esercenti unità da diporto la cui attività imprenditoriale consiste
nel mettere a disposizione di terzi tali unità; d) se lo stesso art.
4 della legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel testo
sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge della Regione Sardegna
n. 2 del 2007, nel prevedere che l'imposta regionale sullo scalo
turistico delle unità da diporto grava sulle sole imprese che hanno
domicilio fiscale fuori dal territorio della Regione Sardegna
esercenti unità da diporto la cui attività imprenditoriale consiste
nel mettere a disposizione di terzi tali unità, configuri - ai sensi
dell'art. 87 del Trattato - un aiuto di Stato alle imprese che
svolgono la stessa attività con domicilio fiscale nel territorio
della Regione Sardegna;
10) riserva all'ordinanza di cui al punto precedente di sospendere
il giudizio, come sopra separato, sino alla definizione di dette
questioni pregiudiziali.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 13 febbraio 2008.
Il Presidente: Bile
Il redattore: Gallo
Il cancelliere: Di Paola
Depositata in Cancelleria il 15 aprile 2008.
Il direttore della cancelleria: Di Paola