1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 14 del 3-4-1991
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 194 ORDINANZA (Atto di promovimento) 4 aprile 1990- 19 marzo 1991
N. 194 Ordinanza emessa il 4 aprile 1990 (pervenuta alla Corte costituzionale il 19 marzo 1991) della commissione tributaria di secondo grado di Brescia sul ricorso proposto dalla S.r.l. O.VE.ST. contro l'ufficio imposte dirette di Brescia Tributi in genere - Riscossione delle imposte sul reddito - Omesso e ritardato versamento - Previsione di identico trattamento sanzionatorio - Irragionevolezza - Violazione dei limiti imposti dalla legge di delega che imponeva la commisurazione delle sanzioni alla effettiva gravita' delle violazioni. (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 92, in relazione alla legge 9 ottobre 1971, n. 825, art. 10, n. 11). (Cost., artt. 3, 76 e 77). (091C0369) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.14 del 3-4-1991)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO
Ha pronunciato la seguente ordinanza sull'appello proposto dalla
S.r.l. O.VE.ST., corrente in Roncadelle, via Mattei, 5, in persona
del suo legale rappresentante, avverso iscrizione a ruolo sovrattasse
ed interessi per ritardato versamento Irpeg ed Ilor e relative
addizionali per l'anno 1982;
Letti gli atti;
Sentito il dott. Rosario Lo Preiato per l'ufficio imposte dirette
di Brescia, appellante ed il rag. Franco Fornari per l'appellata
società O.VE.ST.;
Udito il relatore Armando Ingrassia;
RITENUTO IN FATTO E DIRITTO
A seguito della riliquidazione delle imposte dovute in base alla
dichiarazione dei redditi da parte della contribuente soc. O.VE.ST.
di Roncadelle, l'ufficio imposte dirette di Brescia, con cartella
esattoriale n. 225406, emissione aprile 1986, richiedeva alla
predetta società il pagamento di soprattasse ed interessi, per
l'importo complessivo di L. 4.632.000, per ritardato versamento
dell'Irpeg, Ilor ed addizionali dovute per l'anno 1982.
La società in persona del suo legale rappresentante, De Leonardis
Fiordaliso, proponeva rituale ricorso dinnanzi alla commissione
tributaria di primo grado.
Rappresentava che essa società ricorrente aveva approvato il
bilancio per l'esercizio 1982, il 30 giugno 1983, e che aveva
provveduto all'invio della relativa dichiarazione dei redditi entro
il previsto termine del 30 luglio 1983, e, precisamente, con racc. n.
1568 del 29 luglio detto.
Lo stesso giorno provvedeva al versamento a mezzo ufficio postale
dell'Irpeg ed Ilor dovute e rispettive addizionali.
L'ufficio imposte dirette di Brescia, come dianzi precisato, in
sede di liquidazione delle imposte dovute in base alla dichiarazione
dei redditi presentata per l'esercizio in questione, ha disposto le
sovrattasse ed interessi sopraindicati, facendo applicazione
dell'art. 36- bis del d.P.R. n. 600/1973, poichè considerava tardivo
il versamento delle imposte effettuato, il 29 luglio 1983, anzichè
presso l'esattoria, presso l'ufficio postale, in buona fede e non
tenendo presente che il versamento, in tale seconda ipotesi, andava
effettuato almeno sei giorni prima.
A fronte di un ritardo di cinque giorni, invero assai modesto, da
parte di un contribuente, che certamente non intendeva evadere
alcunchè, il Fisco ha preteso di sanzionare il comportamento
sostanzialmente corretto di essa società ricorrente iscrivendo a
ruolo maggiori somme in ragione di oltre il 41% delle imposte
versate. Ma ciò è avvenuto senza una previa contestazione della
infrazione, così impedendo una efficacie difesa.
In subordine, ove la sanzione in questione sia stata comminata
facendo applicazione all'art. 92 del d.P.R. 29 novembre 1973, n. 602,
evidente sarebbe il contrasto di tale norma, in relazione agli artt.
7, 9 e 98 dello stesso provvedimento legislativo, con gli artt. 3, 76
e 77 della Costituzione. E ciò in quanto viene parificato, da punto
di vista sanzionatorio il versamento tardivo, all'omesso o
insufficiente versamento.
Irrazionale sarebbe - ancora - tale norma, laddove non consente di
graduare e proporzionare la sanzione alla effettiva entità della
infrazione e di tenere conto, altresì, delle circostanze soggettive
e delle personalità del contribuente.
Andrebbe, pertanto, riproposta alla Corte costituzionale la
questione di costituzionalità come sopra enunciata, già sottoposta
alla stessa Corte e dalla medesima non esaminata (v. ord. n. 32 del
28 gennaio 1983) per il sopravvenire della legge 22 dicembre 1982
(art. 9) e del d.-l. 10 luglio 1982, n. 429 (art. 23), convertito con
legge 7 agosto 1982, n. 516, che mandavano esenti dalle sanzioni
previste dall'art. 92 del cit. d.P.R. n. 602/1973, i contribuenti che
avessero provveduto al pagamento delle imposte entro il 1982.
Il ricorso concludeva con la richiesta - in via principale - di
annullamento dell'opposto ruolo, ed - in subordine - per la
rimessione delle controversia alla Corte costituzionale, per l'esame
della sollevata questione di legittimità costituzionale.
La commissione tributaria di primo grado di Brescia (sezione
quinta), con decisione n. 9712 dell'11 dicembre 1986, ritenute vio-
late le norme di cui agli artt. 36- bis e 42 del cit. d.P.R. n.
600/1973, accoglieva il ricorso.
Ha proposto appello - in questa sede - l'ufficio sostenendo la
erroneità della decisione dei primi giudici, che sarebbero incorsi
nella evidente falsa applicazione dell'art. 36- bis del d.P.R. n.
600/1973, in relazione al combinato disposto dagli artt. 7, 8, 9, 17
e 92, quarto comma, del d.P.R. 607/1973.
Resiste la ricorrente società riproponendo le stesse questioni in
fatto e diritto sottoposte in prime cure e traendo le stesse
conclusioni, ossia richiedendo la conferma della prima decisione, o,
in subordine, la rimessione della questione alla Corte, apparendo
rilevante e non manifestamente infondata la questione medesima,
illustrata e ribadita così come già in primo grado, poichè non è
stata richiesta l'ammissione al condono di cui ai recenti
provvedimenti legislativi.
Il collegio condivide in parte le tesi dell'Ufficio appellante,
osservando come la corretta lettura degli artt. 36- bis e 42 del
d.P.R. n. 600/1973, in relazione agli artt. 7, 8, 9, 10, 17 e 92, del
d.P.R. n. 602/1973, non consente di confermare le conclusioni tratte
dai primi giudici con l'appellata decisione. Ed invero, l'art. 36-
bis del cit. d.P.R. n. 600/1973, letto in connessione con gli artt.
7, 8, 9, 10, 17 e 92 del d.P.R. n. 602/1973, abilita - ad avviso
della sezione - l'ufficio all'iscrizione a ruolo della sovrattassa e
degli interessi, senza che occorre notificare alcuna di un previo
avviso motivato, previsto per altre, diverse ipotesi.
Nè la mancata previsione della notifica di un siffatto avviso
pregiudica sostanzialmente il diritto di difesa del contribuente, il
quale può far valere le sue ragioni, appunto, dinnanzi al giudice
tributario, ed, in caso di grave danno, può richiedere, à sensi
dell'art. 39 del cit. d.P.R. n. 602/1973, la sospensione del ruolo
all'intendenza di finanza.
Ma se deve ritenersi, in tal modo, infondato il punto di vista del
contribuente, e, quindi, la sua richiesta principale, per cui va - di
conseguenza -, per tale aspetto, riformata la decisione qui
appellata, rilevante e non manifestamente infondata si appalesa - di
converso - la affacciata - in via subordinata - questione di
legittimità costituzionale dell'art. 92 del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 602, in relazione agli artt. 3, 76 e 77, primo comma, della
Costituzione.
La questione è rilevante, poichè ritenuta la legittimità
dell'operato dell'ufficio imposte dirette alla stregua delle
disposizioni vigenti, non par dubbio che, ove condivisa dalla Corte
costituzionale, la intrinseca irrazionalità del più volte
ricordato, art. 92, per i motivi di cui appresso, rimuovendo tale
norma - per la parte in cui non distingue tra omesso, ritardato o
insufficiente versamento - dall'ordinamento giuridico, la pretesa del
ricorrente a non pagare la sovrattassa ed interessi contestati
sarebbe fondata.
È pacifico ed incontrastato, infatti, che la ricorrente soc.
O.VE.ST. ebbe ad effettuare il versamento delle imposte dovute
all'ufficio postale nel termine previsto per il versamento presso
l'esattoria, così incorrendo nel ritardo comtemplato dall'art. 7
ultimo comma, del d.P.R. n. 602/1973.
È, poi, esatto il rilievo formulato dalla Società ricorrente che
la norma denunziata non opera alcuna distinzione fra "omissione",
"ritardo" nel versamento dell'imposta, od insufficienza del
versamento stesso, limitandosi a prevedere soltanto una riduzione
della soprattassa se il versamento viene spontaneamente eseguito tre
giorni dalla scadenza del termine.
Così come è formulata, quindi la norma sembra violare il
principio di eguaglianza di cui all'art. 3 della Costituzione, in
quanto parifica nella sanzione tre situazioni nettamente diverse fra
loro, e cioè l'adempimento spontaneo dell'obbligazione tributaria
sia pure in ritardo rispetto alla scadenza legale, e l'evasione
totale o parziale, rilevata dall'ufficio nell'esplicazione delle sue
attività di controllo e di accertamento.
Nè sembra che, nella fattispecie, si possa ravvisare un semplice
caso di discrezionalità legislativa.
Infatti, in ipotesi, nulla vieta di adottare sanzioni anche più
severe, ma sembra sussistere una intrinseca irrazionalità della
norma in contrasto con il principio costituzionale secondo il quale
non è consentito estendere un trattamento identico a situazioni
macroscopicamente differenti fra loro; irrazionalità che, per
giunta, potrebbe portare, data l'uguaglianza della sanzione,
all'evasione totale dell'obbligo fiscale anzichè incoraggiarne
l'adempimento.
Ove pure, poi, si volesse ritenere legittima l'equiparazione fra
omissione totale di versamento e mero ritardo rispetto al termine
prefissato o il suo insufficiente versamento, togliendo così, in
concreto, ogni rilevanza all'adempimento spontaneo, sussisterebbe -
ad avviso della Sezione - una sostanziale violazione da parte del
Governo delegato dei limiti posti dagli artt. 76 e 77 della
Costituzione alla funzione legislativa del potere esecutivo. Ed
invero, sia pure in maniera sommaria e non sottratta a critiche, la
prefissione da parte del Parlamento dei principi e dei criteri
direttivi in materia, comportava la prescrizione al Governo di
provvedere al "perfezionamento del sistema delle sanzioni
amministrative penali" ed alla migliore commisurazione di esse
all'effettiva entità, soggettiva ed oggettiva delle violazioni (art.
10, n. 11, legge 9 ottobre 1971, n. 825).
Ciò premesso, non sembra a questa Commissione che la
parificazione in ordine alle sanzioni di tre situazioni tanto diverse
oggettivamente e soggettivamente, importi il rispetto del predetto
criterio di "commisurazione" demandato al Governo in sede di delega.
Tali rilievi, inoltre, non esauriscono il rilevato sospetto di
illegittimità costituzionale, perchè deve prendersi in
considerazione anche l'ulteriore profilo, sempre connesso al
principio della uguaglianza di trattamento, della "commisurazione"
delle sanzioni non solo in via edittale, alla diversa gravità delle
violazioni astrattamente configurabili, ma, anche, in concreto, alla
diversa entità che uno stesso tipo di violazione assume nei singoli
casi considerati, in modo che l'applicazione delle sanzioni non
costituisca un mero fenomeno automatico in semplice rapporto
aritmetico, ma possa e debba tenere conto di quelle circostanze, sia
aggravanti che attenuanti, espressamente previste da altre norme
fiscali.
A tale proposito, non sembra superfluo rilevare che, nella
fattispecie, la Società provvide al pagamento del tributo dovuto
nella misura di L. 11.285.000, ottemperandovi mediante versamento in
conto corrente postale effettuato in data 29 luglio 1983, e cioè un
giorno prima della scadenza del termine fissato per il versamento in
esattoria, ma cinque giorni dopo la scadenza del termine fissato per
tale forma speciale di pagamento dall'art. 7, ultimo comma del d.P.R.
n. 602/1973.
In altri termini, ove la Società avesse effettuato il versamento
in esattoria, essa avrebbe pienamente rispettato i termini di legge.
Avendo, invece, effettuato il versamento, si badi, sempre ad una
amministrazione pubblica, quale quella postale, dovrebbe subire lo
stesso trattamento riservato all'evasore totale identificato solo,
magari, a distanza di anni, a seguito dei controlli da parte
dell'amministrazione finanziaria.
A tale stregua, la questione sottoposta appare a questa Sezione
non manifestamente infondata e rilevante.

P. Q. M.
Ordina sospendersi il presente giudizio e la conseguente
trasmissione degli atti alla Corte costituzionale per il giudizio di
legittimità dell'art. 92 del decreto del Presidente della Repubblica
29 settembre 1973, n. 602, in relazione agli artt. 3, 76 e 77, primo
comma, della Costituzione della Repubblica italiana, e con
riferimento al disposto di cui all'art. 10, n. 11, della legge 9
ottobre 1971, n. 825;
Dispone che, a cura della segreteria di questa commissione, la
presente ordinanza venga notificata alla società ricorrente,
all'ufficio distrettuale imposte dirette di Brescia, nonchè al
Presidente del Consiglio dei Ministri, e, inoltre, che della presente
ordinanza sia data comunicazione ai Presidenti della Camera dei
deputati e del Senato della Repubblica, e che ne sia, infine,
eseguita la pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale.
Brescia, addì 4 aprile 1990
Il presidente-estensore: INGRASSIA

91C0369