1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 13 del 28-3-2007
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 148 ORDINANZA (Atto di promovimento) 6 febbraio 2006
Ordinanza emessa il 6 febbraio 2006 dalla Commissione tributaria provinciale di Milano sul ricorso proposto da Biomet Italia S.r.l. contro Agenzia delle Entrate - Ufficio di Milano 5 ed altra Imposte e tasse - Definizione automatica dei debiti di imposta relativi ad anni pregressi (cd. condono fiscale) Estensione dell'agevolazione al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2002 - Impossibilita' di accedere alla definizione automatica per i contribuenti aventi un esercizio sociale non coincidente con l'anno solare - Denunciata lesione dei principi di uguaglianza e di ragionevolezza - Asserita violazione dei principi di solidarieta' sociale e di capacita' contributiva. - Legge 23 dicembre 2003, n. 350, art. 2, comma 44. - Costituzione, artt. 3 e 53. (007C0361) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.13 del 28-3-2007)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE

Ha emesso la seguente ordinanza, sull'istanza di sospensione
dell'atto impugnato relativa al ricorso n. 6689/05 depositato il 26
maggio 2005 avverso cartella di pagamento n. 06820050383037826000
IVA+IRPEG+IRAP 2001 contro Agenzia entrate - Ufficio Milano 5,
proposto dal ricorrente: Biomet Italia S.r.l., L.R. Stefano
Castagnola, via De Vecchi n. 2 - 20090 Assago (Milano), difeso da:
dott. Carlo Alberio, dott. Sergio Conti, avv. Emanuela Regazzi -
Largo Augusto n. 3 - 20122 Milano, terzi chiamati in causa: Conc.
Milano Esatri - Esazione Tributi S.p.A. - Viale dell'Innovazione n. 7
- 20126 Milano, avverso: avviso di accertamento n. R1T030500011 IVA
+IRPEG+IRAP 2001 contro Agenzia entrate - Ufficio Milano 5, proposto
dal ricorrente: Biomet Italia S.r.l., L.R. Stefano Castagnola - Via
De Vecchi n. 2 - 20090 Assago (Milano) difeso da: dott. Carlo
Alberio, dott. Sergio Conti, avv. Emanuela Regazzi - Largo Augusto
n. 3 - 20122 Milano.
Atto impugnato: ricorso avvero avviso d'accertamento di maggior
reddito e di maggiore imposta, ai fini IVA, IRPEG e IRAP per
l'esercizio sociale 1° maggio 2001-30 aprile 2002.
Ricorrente: Biomet Italia S.r.l.
Ufficio: Agenzia delle entrate - Ufficio Milano 5.
Svolgimento del processo: l'atto impositivo in esame trae origine
da una verifica fiscale generale condotta da funzionari dell'Agenzia
delle entrate, iniziata il 13 aprile 2004 e conclusasi il 26 maggio
2004, mediante la redazione del processo verbale di constatazione in
atti.
La società faceva presente ai funzionari verificatori,
attraverso la visione della documentazione relativa, di essersi
avvalsa della definizione automatica per gli anni pregressi per i
periodi d'imposta 1997-2002, ai sensi dell'art. 9 della legge
n. 289/2002 (condono tombale).
I funzionari dell'Agenzia delle entrate, procedevano egualmente
alla verifica, sostenendo che la preclusione all'indagine richiesta
dalla società, non operava per l'esercizio sociale in esame,
cosiddetto a cavallo dell'anno solare, in quanto la norma sanciva
l'obbligo d'invio telematico della dichiarazione dei redditi entro la
data tassativa del 28 febbraio 2003.
Pertanto, nel rispetto normativo, secondo i verificatori, la
società era impossibilitata a definire automaticamente i redditi del
periodo 1° maggio 2001-30 aprile 2002.
La verifica, come detto, si concludeva con la redazione del
processo verbale di constatazione che formulava notevoli riprese a
tassazione per mancato riconoscimento di costi non documentati per
Euro 1.369.878,64, di costi non inerenti per Euro 1.437.501,16, per
altri costi per Euro 116.307,01 e d'indebita detrazione d'IVA per
Euro 313.761,63.
Nel proseguo la difesa della società, convinta
dell'illegittimità della verifica operata, avvalorata dalle
perplessità dimostrate dai funzionari dell'Agenzia delle entrate
durante la verifica, in presenza di cosiddetto condono tombale,
contattava il capo team dell'area controllo dell'Agenzia delle
entrate competente, il quale ravvisava l'opportunità che
intervenisse un parere della direzione regionale della Lombardia.
La difesa si adoperava in tal senso e, in data 16 luglio 2004, il
dirigente della direzione regionale della Lombardia, confortato dal
contenuto della circolare ministeriale n. 7/E del 18 febbraio 2004
avallava la tesi sostenuta dai funzionari verificatori, mediante la
testuale motivazione: «Nel caso di specie, in virtù della suddetta
disciplina (art. 9 legge n. 289/2002), l'ultimo esercizio definibile
ai fini delle II.DD. era quello chiuso al 30 aprile 2001. Per
l'esercizio chiuso al 30 aprile 2003, infatti, il termine di
presentazione della dichiarazione decorreva in data 28 febbraio 2003
(ultimo giorno del decimo mese successivo alla chiusura
dell'esercizio, a norma dell'art. 2, comma 2, lett. b), del d.P.R.
n. 322/1998). La legge finanziaria 2004 (legge n. 350/2003) ha invece
esteso le modalità definitorie, di cui agli artt. 7, 8 e 9 legge
n. 289/2002 al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2002, per il
quale le dichiarazioni sono state presentate entro il 31 ottobre
2003. Nel caso in esame il contribuente poteva sanare ex lege
n. 350/2003 l'esercizio chiuso al 30 aprile 2003, giacchè era in
corso al 31 dicembre 2002, semprechè avesse presentato la relativa
dichiarazione entro il suddetto termine del 31 ottobre 2003. Ne
discende che per il periodo conclusosi al 30 aprile 2002 non era
estensibile il condono tombale, nè in virtù della disciplina
originaria, nè con riguardo all'estensione operata dalla finanziaria
2004. Tale interpretazione sistematica trova conforto nell'esempio
esposto dal citato paragrafo 3.3.1 della circolare n. 7 al quale si
rinvia integralmente. Non si concorda, pertanto, con le
argomentazioni esposte dalla società istante. Al momento in cui si
scrive, pertanto, la definizione automatica riguardante l'esercizio
1° maggio 2001-30 aprile 2002 non si deve ritenere perfezionata».
Il 1° marzo 2005, forte del parere ottenuto, l'Agenzia delle
entrate - Ufficio Milano 5, emetteva e notificava l'avviso
d'accertamento in esame, redatto sulla base dei risultati evidenziati
nel processo verbale di constatazione del 26 maggio 2004.
Successivamente al ricorso presentato dalla ricorrente società,
in data 19 aprile 2005, l'ufficio notificava rettifica all'avviso
d'accertamento per l'anno 2001 impugnato, cosi motivando: «Avendo
l'ufficio erroneamente proceduto al recupero dell'IVA non dovuta per
presenza di definizione ai sensi dell'art. 9, legge n. 289/2002, ai
fini IVA, come da ricevuta n. 04051718185623365-000001; considerato
che non sussistono dubbi circa la validità del condono tombale
presentato ai fini IVA per l'anno 2001; si provvede alla rettifica
dell'avviso d'accertamento specificato in oggetto, limitatamente ai
rilievi, relative sanzioni ed interessi irrogati ai fini IVA».
Si oppone il collegio di difesa della società ricorrente, in
sede del ricorso di memoria aggiunta e di audizione in pubblica
udienza, sollevando, in via pregiudiziale in diritto, una questione
giudiziale di incostituzionalità dell'art. 9 della legge 27 dicembre
2002, n. 289 e dell'art. 2 della legge 24 dicembre 2003, n. 350,
rispetto all'art. 3 della Costituzione della Repubblica italiana.
Sostiene la difesa che l'art. 2, comma 44, della predetta legge
n. 350/2003 ha previsto che le disposizioni degli artt. 7, 8 e 9
(definizione automatica) della legge n. 289/2002 si applichino con le
medesime modalità rispettivamente indicate «anche relativamente al
periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2002, per il quale le
dichiarazioni sono state presentate entro il 31 ottobre 2003,
effettuando il versamento entro il 16 marzo 2004 e secondo le
seguenti ulteriori disposizioni ...».
Secondo la difesa, solamente un'affrettata lettura della norma,
dimenticando, tra l'altro, l'esplicito richiamo normativo alle
«seguenti ulteriori disposizioni ...» addiverrebbe ad una soluzione
interpretativa erronea, in base alla quale il periodo d'imposta 1°
maggio 2001-30 aprile 2002 non sarebbe definibile in quanto esercizio
non in corso al 31 dicembre 2002.
Prosegue la difesa, la norma va sempre applicata nella sua
interezza e l'interprete non può non prestare attenzione a quanto
chiaramente disposto dal medesimo art. 2, comma 44, lettera d), della
legge n. 350/2003 che recita: «i contribuenti che intendono avvalersi
delle disposizioni di cui all'art. 9 della legge n. 289 del 2002,
presentino, a pena di nullità, una dichiarazione concernente tutti i
periodi d'imposta per i quali le relative dichiarazioni sono state
presentate entro il 31 ottobre 2003»; tale adempimento che è stato
puntualmente ottemperato dalla società.
Ed ancora la difesa, da quanto sopra scaturisce una stridente
contraddizione in ordine alla chiarezza del dettato normativo,
ulteriormente compromessa dalla circolare ministeriale n. 7/E del
2004 che, al paragrafo 3.3 (annualità definibili) conferma che «in
adesione al principio già enunciato all'art. 9, comma 1, della legge
n. 289, anche l'art. 2, comma 44, lett. d), della legge finanziaria
2004 prevede l'obbligo di estendere la definizione automatica a
«tutti i periodi d'imposta per i quali le relative dichiarazioni sono
state presentate entro il 31 ottobre 2003».
Prosegue la difesa, quanto sopra senza considerare che, nelle
istruzioni ministeriali per la redazione dei modelli di dichiarazione
integrativa approvate, con provvedimento 18 febbraio 2004, in tema di
annualità integrabili e/o definibili si afferma che «possono essere
oggetto d'integrazione e/o definizione i periodi d'imposta per i
quali le relative dichiarazioni sono state presentate entro il 31
ottobre 2003», mentre in tema di definizione automatica per gli anni
pregressi si ribadisce il concetto affermando: «se il contribuente
intende avvalersi della definizione automatica deve definire tutte le
annualità relative a ciascun settore impositivo per le quali i
termini di accertamento non sono prescritti».
Sostiene la difesa che le disposizioni contenute nell'art. 9
della legge n. 289/2002 e nell'art. 2, comma 44, della legge
n. 350/2003 si pongono in contrasto con il principio fondamentale di
uguaglianza, anche in termini di solidarietà e capacità
contributiva e si traducono in discriminazioni ingiustificate e
penalizzanti in violazione di principi di ragionevolezza tramite
riferimenti temporali disomogenei, contraddittorietà intrinseche ed
incoerenze.
A questo proposito l'ufficio, nella sua costituzione in giudizio,
afferma «che la lamentata violazione non sussista in quanto l'art. 3
della Costituzione va letto nella sua interezza. Se il primo comma
parla del principio di uguaglianza formale, il secondo comma
rappresenta il principio di uguaglianza sostanziale, situazioni
diverse vengono trattate in modo diverso».
Ed ancora l'ufficio afferma «il principio di uguaglianza appare
rispettato laddove il legislatore disciplina in un modo le società
con periodo d'imposta coincidente con l'anno solare e in un altro
modo quelle con periodo d'imposta a cavallo».
Ribatte la difesa, sostenendo che non esiste traccia legislativa
che chiarisca quale sia stata la disciplina sostitutiva, alla quale
sia ricorso il legislatore per ottemperare al compito, assegnatogli
dal citato comma 2 dell'art. 3 della Costituzione, di rimozione degli
ostacoli limitativi della libertà e facoltà di avvalersi del
beneficio del condono da parte delle società con esercizi cosiddetti
a cavallo.
Ed ancora, secondo la difesa, le prospettazioni fantasiose
formulate dall'amministrazione finanziaria, circa l'estensione del
possibile condono al periodo d'imposta 1° maggio 2002-30 aprile 2003
escludendo il pari periodo precedente, il notevole ritardo nella
notifica dell'avviso d'accertamento, nonchè il riconosciuto errore
relativo all'IVA, sono rappresentativi dell'incertezza regnante a
livello degli uffici periferici dell'amministrazione che avvalorano
la rilevanza della questione di legittimità sollevata ed estesamente
sostenuta dalla parte ricorrente.
Conclude la propria opposizione in diritto la difesa, sostenendo
che la totale adesione alla circolare ministeriale n. 7/E 2004,
interpretativa della norma, che si traduce in un diniego della
facoltà del ricorso alla definizione automatica, da parte
dell'ufficio troverebbe una propria giustificazione in una non
condivisibile esegesi del principio di uguaglianza sostanziale che
comporterebbe, per la società ricorrente, un'ingiustificata
situazione di particolare onerosità, tale da porla in posizione
differenziata e più gravosa rispetto ad altre società, determinando
irragionevolmente una imposizione fiscale non correlata alla solidale
capacità contributiva.
Infine la difesa conclude evidenziando ancora una volta che la
società ricorrente viene esclusa, dal beneficio della definizione
automatica del reddito per l'esercizio in esame, unicamente poichè
il suo esercizio sociale chiude al 30 aprile, ossia a cavallo
dell'anno solare, anzichè al 31 dicembre.
Nel merito, le riprese operate dall'ufficio con l'atto impositivo
impugnato, possono essere così riassunte:
1) costi non documentati:
1) dal conto «perdite per eliminazione» del conto economico,
risultano eliminati cespiti per Euro 400.998,64 per i quali non sono
stati rinvenuti documenti idonei a dimostrarne la destinazione;
1) dal conto «servizi da Biomet Merck B.V.» del conto
economico, non è stata fornita alcuna documentazione comprovante la
natura delle prestazioni fornite dalla menzionata società del gruppo
per Euro 953. 880,00;
1) dal conto «affitto e spese condominiali» del conto
economico, un costo di Euro 15.000,00 relativo ad un «contributo
straordinario di miglioria» per lavori straordinari allo stabile di
via De Vecchi n. 2 di Assago, sostenuti da altra società del gruppo
denominata Biomet Immobiliare S.r.l.;
2) costi non inerenti:
2) la società ricorrente, in data 23 aprile 2001,
deliberava la costituzione di altra società del gruppo, denominata
Biomet Merck Italia S.r.l., a cui affidava la commercializzazione dei
propri prodotti sul mercato nazionale, attraverso un contratto con
cui veniva riconosciuta alla società agente una specifica
provvigione (Euro 2.501.000,00 nell'anno in esame) contro
sostenimento delle intere spese da parte della società agente. Viene
precisato che la compagine sociale della nuova società è costituita
in parte dalla società ricorrente ed in parte in quota paritaria tra
persone fisiche italiane. In seguito la società agente stipulava un
contratto personale con i propri soci Castellana e Pelleriti
impegnandosi a corrispondere loro compensi annui per Euro 309.874,14
ciascuno per la loro opera d'esperti di settore. Nel corso della
verifica è risultato che la società ricorrente ha corrisposto
direttamente ai predetti signori Euro 464.811,00 ciascuno a titolo di
«consulenza direzionale per riorganizzazione dell'attività
aziendale», senza l'esistenza di alcun contratto tra le parti, ma
semplici lettere d'incarico trimestrali senza «report» sull'attività
svolta o da svolgere, provvedendo poi in seguito a stornare una parte
di tale costo alla consociata agente per Euro 543.000,00, facendosi
carico della differenza di complessivi Euro 227. 000,00;
2) la società ricorrente, con nota di credito n. 9/FI del 28
gennaio 2002 si accollava costi già sostenuti dalla società agente
Biomet Merck Italia S.r.l. per complessivi Euro 734. 878,96 in base
ad un accordo con cui si faceva carico delle sottoelencate spese,
ferme restando le provvigioni pattuite, in mancanza di alcuna
utilità economica e della richiesta inerenza di cui all'art. 75 del
TUIR; tali costi sono relativi a congressi e meeting, salari e
stipendi, rimborsi spese, spese auto, tour e spese per medici e
soprattutto provvigioni per Euro 369.000,00;
3) altri costi:
3) la società ricorrente ha corrisposto costi giudicati
indeducibili poichè non inerenti ai signori Castellana e Pelleriti
per complessivi Euro 116.307,86;
4) indebita detrazione d'IVA per complessivi Euro 124.257,00,
superata dalla rettifica dell'atto impositivo in esame da parte
dell'ufficio.
A fronte di quanto sopra riportato l'avviso d'accertamento
quantifica in Euro 1.184.619,00 le maggiori imposte, in Euro
113.958,37 gli interessi fino al 14 febbraio 2005 ed in Euro
296.154,75 le sanzioni comminate.
Si oppone nel merito il collegio di difesa sostenendo che:
1) Le perdite per eliminazione sono relative ad accumuli di
svariati esercizi e sono propedeutiche all'attività svolta dalla
società di commercializzazione di attrezzature per l'impianto di
protesi ortopediche presso enti ospedalieri e cliniche private,
presso cui vengono lasciati in deposito beni strumentali per essere
utilizzati in sala operatoria a complemento delle forniture. Trattasi
di strumenti necessari, contabilizzati quali beni strumentali per
loro natura, avendo utilità protratta e fiscalmente sottoposti ad
ammortamento; tali strumenti, composti da più pezzi, durante l'uso
si deteriorano e divengono inutilizzabili, ma nella frenesia tipica
delle sale operatorie vengono eliminati e prontamente sostituiti
senza il rilascio di alcuna documentazione comprovante la
distruzione. Si evidenzia che gli strumenti e quant'altro in uso
presso le sale operatorie devono essere eliminati direttamente a cura
degli enti sanitari quali rifiuti speciali. L'importo recuperato a
tassazione è la conseguenza del descritto modo di procedere degli
enti sanitari ed alla società non rimane che registrare
contabilmente i riscontrati ammanchi per distruzione.
2) Il recupero dell'intero importo relativo al rapporto
intercorso con la casa madre olandese Biomet Merck B.V. rispecchia le
cosiddette «spese di regia», comuni a tutte le società
multinazionali con filiazioni nei vari Paesi, e relative alla
centralizzazione di alcuni servizi generali e la ripartizione del
costo tra le varie distributrici estere, mediante i tipici contratti
denominati «Management Services Agreement», come quello stipulato
dalla ricorrente in data 1° gennaio 1998. I servizi generali sono
relativi a spese di pubblicità, automazione, legali, promozionali
ecc. e limitano e non accrescono i costi delle singole società
partecipanti ai servizi centralizzati forniti.
3) Il rilievo relativo alla ripresa è legittimo, ma la
fattura n. 3 del 2 giugno 2001 della Biomet Immobiliare S.r.l. è di
lire 15.000.000 e non di euro di pari importo; pertanto, l'esatta
ripresa ammonta a Euro 7.746,85.
4) I costi definiti non inerenti, e precisamente le
contestate «consulenze direzionali» corrisposte dalla società
direttamente ai due soci persone fisiche della partecipata Biomet
Merck Italia S.r.l., a seguito di regolare contratto, hanno generato
una totale confusione ai funzionari verificatori, probabilmente
tratti in inganno dalla pressochè identicità delle denominazioni
tra la società opponente e la sua partecipata. Infatti i rapporti
intercorsi ed intercorrenti tra la società partecipata Biomet Merck
Italia S.r.l. ed i suoi soci persone fisiche non rientrano
nell'oggetto della verifica, mentre il teorema sostenuto
dall'ufficio, circa il pagamento di oneri a carico della partecipata
da parte della ricorrente non trova fondamento alcuno. Trattasi
semplicemente di consulenze direzionali concordate trimestralmente
con i signori Castellana e Pelleriti per la riorganizzazione
aziendale; tali consulenze hanno portato ad un notevole incremento
delle vendite dai 9.000.000 circa di euro degli esercizi al 30 aprile
1999 e 30 aprile 2000, agli Euro 14.431.441 dell'anno in esame ed
agli Euro 21.500.000 dell'esercizio al 30 aprile 2004.
L'atteggiamento assunto dall'ufficio sembra contestare una scelta
aziendale, facoltà non consentitagli dalla norma.
5) La ripresa dei costi in pratica rimborsati all'agenzia
partecipata, operata dall'ufficio trae origine dalla nota di credito
n. 9/FI del 28 gennaio 2002 giudicata d'assoluta inutilità economica
nell'atto impositivo, non è assistita da valida ragione. È,
infatti, prassi abbastanza comune che la rappresentata sostenga la
propria agenzia di vendita nel primo periodo della collaborazione. La
nota di credito è stata concordata tra le parti in conseguenza della
constatata eccessiva onerosità dei costi a cui l'agenzia era
sottoposta nel periodo d'avvio; pertanto, come da documento agli
atti, veniva pattuito che i costi sostenuti dalla partecipata nel
periodo 1° maggio-30 settembre 2001 venivano accollati dalla
partecipante ricorrente, in base a libero accordo tra soggetti
autonomi ed indipendenti, con propria autonomia patrimoniale e
reddituale. Non può trovare sede alcuna presunzione di trasferimento
di risultanze reddituali tra i due enti protagonisti, poichè
all'epoca in esame il 75% del capitale della partecipata era in capo
a soggetti persone fisiche italiane del tutto estranee al capitale
della società ricorrente, che fa parte di un gruppo internazionale.
6) Gli altri costi giudicati indeducibili sono relativi al
rimborso spese riconosciuto ai propri consulenti in misura forfetaria
in base a precisa pattuizione.
7) I rilievi e le riprese formulate dall'ufficio hanno
conseguentemente dato origine alla richiesta maggiore IRAP.
Conclude la difesa evidenziando che i funzionari verificatori
sono stati indotti all'errore avendo visionato anche fatture della
agenzia partecipata Biomet Merck Italia S.r.l. del tutto estranee
alla società partecipata, per la sola coincidenza che le due
società hanno le sede presso il medesimo indirizzo.
L'ufficio insiste nel ribadire la legittimità del proprio
operato e chiede che ogni opposizione venga respinta.

Motivi della decisione

Il Collegio, fatta propria la pregiudiziale di diritto promossa
dalla difesa della società ricorrente, ritiene che la formulazione
della norma di cui all'art. 2, comma 44, della legge 24 dicembre
2003, n. 350, in primo luogo, sia lesiva del principio d'uguaglianza
non solo formale ma sostanziale, tutelato dall'art. 3 della
Costituzione italiana.
La norma comporta, infatti, un'ingiustificata disparità di
trattamento perchè, omettendo la previsione dei periodi cosiddetti
«esercizi a cavallo dell'anno solare», disciplina in modo
differenziato situazioni sostanzialmente uguali, quali sono tutte
quelle dei contribuenti (nel caso in esame, persone giuridiche), che,
essendo soggetti a comuni disposizioni normative regolamentari e
relativi comuni adempimenti, contestualmente vengono lesi in termini
di diritti con modalità discriminanti, risultando sottoposti ad un
regime differenziato con effetti ostativi in ragione di una
circostanza del tutto neutra, rappresentata da una legittima scelta
di esercizio sociale non coincidente con l'anno solare.
Ne consegue, un'evidente violazione del principio d'uguaglianza,
di cui all'art. 3 della Costituzione per disparità di trattamento,
con esiti penalizzanti, in ordine a situazioni sostanzialmente
uguali.
Relativamente alla dichiarata insussistenza della violazione del
principio di uguaglianza, di cui al citato art. 3 della Costituzione,
in relazione al secondo comma del medesimo articolo, formulata
dall'amministrazione finanziaria, mentre da un lato si può convenire
che al legislatore sia da attribuire la discrezionalità di
regolamentare in modo diverso situazioni anche solamente non
coincidenti, dall'altro lato va precisato che il citato comma prevede
in termini espliciti che è compito della Repubblica rimuovere gli
ostacoli che di fatto limitano la libertà e l'uguaglianza tramite
una disciplina i cui effetti risultano ingiustamente derogatori.
La funzione della Corte costituzionale in tal caso è diretta a
riequilibrare il sistema, mediante il ripristino di soluzioni
paritetiche con la caducazione di deroghe non sorrette da validi
motivi, pertanto la facoltà di regolamentare diversamente non può
manifestarsi con un'omissione od un silenzio legislativo.
La violazione comporta, anche, lesione del «principio di
ragionevolezza», inscindibile corollario del principio tutelato, per
contraddittorietà intrinseca tra la complessiva finalità perseguita
dal legislatore e la disposizione espressa dalla norma censurata
(come già affermato dalla Corte costituzionale con sentenza n. 421
del 1955, ribadita con sentenza n. 416 dell'11 ottobre 2000, che
afferma essere «coessenziale alla tecnica del condono (previdenziale
o fiscale) l'incentivazione dei pagamenti», che, nel caso in esame,
risultano al contrario disincentivati.
Nel caso de quo, il legislatore sembra avere usato la propria
discrezionalità per impedire l'accesso ad una modalità definitoria
da parte di società con esercizio non coincidente con l'anno solare,
perseguendo obiettivi contrapposti a quelli coerentemente prefissati
nel segno di una continuità dell'arco temporale assoggettato a
comuni normative.
Anche in relazione all'art. 53 della Costituzione la norma qui
considerata non risulta esente da lacune.
L'imposta nasce, infatti, per ripartire tra consociati una spesa
comune ed, a tal fine, oltre all'individuazione del soggetto passivo,
contiene anche l'indicazione degli indici di riparto, dei fatti o
delle situazioni dalle quali si fa dipendere la quota di
contribuzione di ciascuno ed il corrispondente debito d'imposta.
Si tratta di fatti e situazioni che attengono al conflitto, tutto
interno, fra contribuente e gli altri contribuenti, in relazione al
dovere di partecipazione individuale alla contribuzione, e non al
conflitto d'interessi fra Stato e contribuente.
La norma di ripartizione, una volta che è stata approvata (la
discrezionalità politica degli organi legislativi si esplica nella
scelta degli indici di riparto da adottare) è la base di un diritto
soggettivo di ciascun contribuente non verso lo Stato, bensì verso
gli altri concorrenti al riparto e l'intangibilità dei criteri di
riparto e la loro vincolatività erga omnes è tutelata dai più
volte menzionati artt. 3 e 53 della Costituzione.
L'art. 53, infatti, impone al legislatore di adeguare l'obbligo
d'imposta ad un indice effettivo di ricchezza per la determinazione
dell'entità dell'importo e il principio di capacità contributiva;
inoltre, esige un collegamento effettivo tra la prestazione imposta
ed il presupposto economico considerato.
L'art. 53 rappresenta la proiezione nel settore tributario del
principio generale, sancito dall'art. 3 sopra citato, ed il
coordinamento tra le due norme appare armonico e conseguente.
La capacità contributiva deve realizzare, oltre al «principio di
uguaglianza sostanziale», anche il «principio di solidarietà
sociale», che sembrerebbero stravolti nella norma considerata, che
presenta un contrasto con il citato «principio di solidarieta» da un
lato e di finalità di concessione di benefici a fronte
d'incentivazione dei pagamenti non ancora effettuati, dall'altro
lato.
La suprema Corte costituzionale, con sentenza 13 luglio 1995
n. 321, ha affermato che: «l'istituto del condono costituisce una
forma tipica di definizione del rapporto tributario, che prescinde da
un'analisi delle varie componenti dei redditi ed esaurisce il
rapporto stesso mediante definizione forfetaria ed immediata, nella
prospettiva di recuperare risorse finanziarie e ridurre il
contenzioso e non in quella dell'accertamento dell'imponibile».
Pertanto, il condono fiscale è un istituto meramente
procedimentale, al quale il contribuente è libero di aderire; la
natura procedimentale esclude la disparità di trattamento, proprio
in considerazione della libertà del contribuente per il contribuente
di chiederlo; libertà che la formulazione attuale dell'art. 2, comma
44 della legge n. 350/2003 sembra compromettere.
Secondo l'interpretazione della circolare n. 7/E del 2004, viene
invece inibita la possibilità di avvalersi dell'agevolazione
prevista dalla norma alle società il cui periodo d'imposta non
coincide con l'anno solare.
Nel caso in esame, l'esercizio sociale, che era iniziato nel
corso del 2001 e concluso ovviamente nel corso del 2002 (ossia non
entro il 31 dicembre 2001), risulta escluso, dalla legge n. 289/2002
e così pure dalla successiva legge n. 350/2003, ai soli fini delle
imposte dirette, mentre i medesimi fatti economici risultano
definibili ai fini dell'imposta sul valore aggiunto.

P. Q. M.
In considerazione di quanto esposto, la Commissione ritiene di
dover rimettere gli atti alla Corte costituzionale in merito alla
sollevata questione e dichiara rilevante e non manifestamente
infondata la questione di legittimità costituzionale, con
riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione, dell'art. 2, comma
44 della legge 23 dicembre 2003, n. 350, nella parte in cui prevede
che «le disposizioni degli artt. 7, 8 e 9 della legge 27 dicembre
2002, n. 289 si applichino con le medesime modalità, rispettivamente
indicate, anche relativamente al periodo d'imposta in corso al 31
dicembre 2002 ...», con ciò escludendo dall'agevolazione, le
società con periodo d'imposta non coincidente con l'anno solare,
senza provvedere a rimuovere con precisazioni o disposizioni
integrative la discriminazione operata.
Pertanto, ai sensi dell'art. 23 della legge 11 marzo 1953, n. 87,
la Commissione sospende il giudizio e dispone l'immediata
trasmissione degli atti alla Corte costituzionale.
Manda alla segreteria per la notifica della presente ordinanza
alle parti in causa, al Presidente del Consiglio dei ministri e per
la sua comunicazione ai Presidenti delle due Camere del Parlamento
italiano.
Milano, addì 6 febbraio 2006
Il Presidente: Esposito
07C0361