1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 29 del 14-7-1993
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 373 ORDINANZA (Atto di promovimento) 3 novembre 1992- 21 giugno 1993
N. 373 Ordinanza emessa il 3 novembre 1992 (pervenuta alla Corte costituzionale il 21 giugno 1993) dalla commissione tributaria di primo grado di Modena sul ricorso proposto dalla Cassa di Risparmio di Modena contro l'ufficio distrettuale delle imposte dirette di Modena. Imposta sul reddito delle persone giuridiche (I.R.Pe.G.) - Interessi sui crediti di imposta maturati anteriormente all'entrata in vigore del testo unico delle imposte sul reddito (d.P.R. n. 917/1986) e dichiarati (come attivo) nel mod. 760 - Assoggettamento ad imposizione fiscale, secondo la giurisprudenza della Cassazione, in virtu' di disposizione del d.P.R. n. 42/1988 dotata di effetto retroattivo - Ingiustificata disparita' rispetto ai contribuenti che per gli stessi interessi abbiano apportato nel mod. 760 un'esplicita variazione in diminuzione - Incidenza sul principio della capacita' contributiva con violazione dei principi e criteri direttivi contenuti nella legge di delega. (D.P.R. 4 febbraio 1988, n. 42, art. 36). (Cost., artt. 3, 53, 76 e 77). (093C0745) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.29 del 14-7-1993)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI PRIMO GRADO
Ha pronunciato la seguente ordinanza sul ricorso prodotto dalla:
Cassa di Risparmio di Modena, avverso: silenzio rifiuto
dell'intendenza di finanza di Modena.
Letti gli atti;
Udito il relatore: avv. Emilio Bianchi;
Sentito il rappresentante dell'Ufficio sig.ra Rosalba dott.sa
Campione; il contribuente rappresentato dal dott. Nicola Bianchi.
In esito alla trattazione all'udienza del 9 marzo 1992 la parte
ricorrente ha eccepito l'incostituzionalità dell'art. 36 del d.P.R.
4 febbraio 1988, n. 42; tale eccezione non pare manifestamente
infondata per le ragioni di seguito esposte.
Con ricorso presentato l'8 febbraio 1989, contro il silenzio
rifiuto dell'amministrazione finanziaria (intendenza di finanza di
Modena), la contribuente richiedeva il rimborso delle imposte
(I.R.P.E.G. - I.L.O.R.) pagate con riferimento agli interessi attivi
maturati a proprio favore sui crediti d'imposta dalla stessa
contribuente vantati, e contabilizzati nel periodo 1986.
Assumeva la ricorrente che gli interessi in questione non
sarebbero da considerare quali componenti del reddito di impresa,
dato il loro carattere compensativo e vista la loro funzione
tipicamente ripristinatoria degli effetti negativi causati dalla
mancata disponibilità dei capitali (crediti d'imposta in relazione
al loro mancato rimborso). Poneva inoltre in evidenza che gli stessi
interessi, da un punto di vista tributario, non dovrebbero
considerarsi componenti attivi ai fini della determinazione del
reddito imponibile in quanto somme accessorie di un credito
principale relativo ad un'imposta a suo tempo non dedotta dal reddito
secondo quanto disposto dall'art. 5 della legge n. 645/1981. Sotto
questo aspetto il considerare imponibili i proventi della specie
porterebbe ad un'impostazione contrastante con il principio
costituzionale, sottoponendosi a tassazione un fatto non
rappresentativo di capacità contributiva.
Assumeva poi che l'interpretazione dell'art. 36 del d.P.R. n.
42/1988 fornita dalla suprema Corte di cassazione con la sentenza n.
7091/1990 richiamata dall'amministrazione finanziaria a sostegno
della propria tesi, potrebbe contrastare con il principio di
uguaglianza sancito dall'articolo 3 della Costituzione qualora
facesse conseguire un effetto fiscale diverso in relazione ad uno
stesso fenomeno oggettivamente considerato (interessi per ritardato
pagamento dei crediti d'imposta) a seconda del comportamento del
contribuente: riconoscendo l'intassabilità del provento qualora in
sede di dichiarazione dei redditi (per T.U.I.R. n. 917/1986), fosse
stata fatta un'esplicita variazione in diminuzione, sottoponendo per
contro ad imposizione la stessa fattispecie nel caso in cui la posta
fosse stata dapprima assoggettata a tassazione (per tuziorismo
operativo) con successiva presentazione di domanda di rimborso.
Rilevava inoltre che l'interpretazione fornita con la già citata
sentenza della suprema Corte di cassazione potrebbe essere viziata da
un'ulteriore ragione di illegittimita': attribuendo efficacia
retroattiva anche in malam partem alle disposizioni del testo unico
delle Imposte sui redditi, in funzione del disposto dell'art. 36 del
d.P.R. n. 42/1988, si travalicherebbe la funzione tipica e propria
delle disposizioni di attuazione strettamente ed unicamente tese a
raccordare le nuove disposizioni del T.U.I.R. con la precedente
normativa, venendo addirittura a modificare una norma dello stesso
T.U.I.R., come quella che ne disciplina l'entrata in vigore, facendo
retroagire gli effetti della nuova normativa a tempo indefinito.
Da ultimo faceva rilevare che la dichiarazione dei redditi a suo
tempo presentata, ed includente tra le sue poste gli interessi di cui
trattasi, risultava successivamente corretta - vista la sua natura di
dichiarazione di scienza e non di volontà - a seguito della
presentazione della domanda di rimborso, per cui non potrebbe operare
la retroattività in malam partem dell'art. 36 del d.P.R. n. 42/1988
per il fatto che, al momento dell'entrata in vigore del testo unico
delle imposte sui redditi e delle relative norme attuative, la
dichiarazione dei redditi della richiedente - quale risultante
dall'originario mod. 760 e della successiva rettifica - risultava
già avere escluso da tassazione il provento in discorso.
L'ufficio nelle proprie deduzioni ha fatto osservare che la
richiesta della ricorrente non potrebbe essere accolta dal momento
che gli interessi in questione, contabilizzati in base al principio
della compentenza, hanno influenzato positivamente l'utile del
relativo bilancio e concorso alla formazione del reddito imponibile
in conformità alle norme regolanti la determinazione del reddito di
impresa secondo le disposizioni contenute nel titolo V del d.P.R. n.
597/1973; ha inoltre affermato che nessuna norma contentua nel d.P.R.
n. 601/1973, recante la disciplina delle agevolazioni tributarie,
prevede specifiche detrazioni o esenzioni con riferimento agli
interessi sui crediti corrisposti dall'erario per ritardato pagamento
dei crediti d'imposta.
Ed ha da ultimo fatto presente che la suprema Corte di cassazione,
con la citata decisione n. 7091 del 19 febbraio 1990 ha riconosciuto,
in relazione a fattispecie analoghe a quelle oggetto del presente
ricorso, la tassabilità dei proventi in discorso.
La commissione tributaria di primo grado, dopo aver udito le parti
rappresentate secondo quanto sopra specificato;
Rilevato:
che secondo l'interpretazione data dalla suprema Corte di
cassazione con sentenza n. 7091 del 19 febbraio 1990, all'art. 36 del
d.P.R. n. 42/1988, la sottoposizione ad imposizione degli interessi
sui crediti d'imposta maturati prima dell'entrata in vigore del
T.U.I.R. n. 917/1986 verrebbe fatta dipendere non dalla norma
legislativa vigente all'epoca della presentazione della dichiarazione
dei redditi, bensì dal comportamento del singolo contribuente, così
determinandosi un risultato non consono al principio della
corrispondenza alla capacità contributiva di cui all'art. 53 della
Costituzione, e potendosi in tal modo creare ingiustificata
disparità di trattamento tra situazioni oggettivamente identiche in
violazione dell'art. 3 della Costituzione;
che inoltre appare fondatamente dubitabile che detta norma (art.
36 del d.P.R. n. 42/1988), intesa come sopra e cioè con carattere
retroattivo in malam partem, corrisponda all'effettiva volontà del
legislatore delegante con conseguente violazione degli artt. 76 e 77
della Costituzione;
che nel caso che occupa, la soluzione di tali dubbi di
legittimità costituzionale ha evidente carattere decisivo, in
quanto, ove non dovesse applicarsi la disposizione del citato art.
36, si dovrebbe accogliere la richiesta della contribuente;

P. Q. M.
A scioglimento della riserva espressa nella seduta del 9 marzo
1992;
Visti gli artt. 134 della Costituzione e 23 della legge
costituzionale 11 marzo 1953, n. 87;
Dichiara la rilevanza e la non manifesta infondatezza, con
riferimento agli artt. 3, 53, 76 e 77 della Costituzione, della
questione di legittimità costituzionale dell'art. 36 del d.P.R. 4
febbraio 1988, n. 42, così come interpretato dalla suprema Corte di
cassazione con la sentenza n. 7091 del 19 febbraio 1988;
Ordina la sospensione del presente giudizio;
Ordina che a cura della segreteria di questa commissione la
presente ordinanza sia notificata alla Presidenza del Consiglio dei
Ministri e comunicata ai presidenti della Camera e del Senato;
Ordina la trasmissione degli atti alla Corte costituzionale.
Modena, addì 3 novembre 1992
Il presidente: POGGI
Il membro relatore: BIANCHI
Il segretario: MURACCHINI
93C0745