1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 28 del 10-7-1996
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 619 ORDINANZA (Atto di promovimento) 28 ottobre 1995- 3 giugno 1996
N. 619 Ordinanza emessa il 28 ottobre 1995 (pervenuta alla Corte costituzionale il 3 giugno 1996) dalla commissione tributaria di secondo grado di Ravenna sul ricorso in appello proposto dall'Ufficio I.V.A. di Ravenna contro Greco Anna Adele. Imposta sul valore aggiunto (I.V.A.) - Avviso di rettifica - Notifica al curatore in caso di fallimento del contribuente - Mancata previsione della notifica anche personalmente al contribuente - Incidenza sul diritto di difesa. (D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 56). (Cost., art. 24). (096C0902) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.28 del 10-7-1996)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO
Ha pronunciato la seguente ordinanza su appello proposto
dall'Ufficio I.V.A. di Ravenna (Greco Anna Adele) avverso la
decisione emessa dalla commissione tributaria di primo grado di
Ravenna, sezione terza, il 4 ottobre 1993 con il n. 508/509/510.
Con le sentenze nn. 508, 509 e 510 del giorno 4 ottobre 1993 la
commissione tributaria di Ravenna di primo grado definiva le
questioni insorte tra la contribuente Anna Adele Greco e l'Ufficio
I.V.A. di Ravenna. La vertenza veniva promossa dalla contribuente
avverso le cartelle esattoriali nn. 3108637, 3108638 e 49101 con le
quali l'ufficio suddetto richiedeva il pagamento di somme per
irrogazione di sanzioni relative agli anni 1982, 1983 e 1984. Si deve
premettere che la vertenza appare essere collegata ad una situazione
di fatto che merita di essere, se pure per sommi capi, illustrata.
In data 7 febbraio 1986 il Tribunale dichiarava il fallimento della
contribuente.
A seguito delle rituali comunicazioni effettuate ed alle
conseguenti risultanze, l'Ufficio I.V.A. di Ravenna riteneva di dover
procedre ad effettuare rettifica.
Tale avviso di rettifica veniva notificato al curatore del
fallimento senza che la contribuente ne fosse informata.
Conseguentemente l'accertamento diveniva definitivo in quanto il
curatore riteneva di non procedere ad impugnare l'avviso.
L'amministrazione finanziaria pertanto si insinuava al passivo del
fallimento della contribuente.
Il fallimento veniva poi chiuso in data 27 settembre 1990.
L'amministrazione, stante la non capienza dell'attivo fallimentare,
proseguiva la propria azione nei confronti della contribuente.
Questa proponeva impugnazione contro le pretese
dell'amministrazione radicando quindi un contenzioso avanti la
commissione tributaria sostenendo che tale avviso sarebbe stato da
considerarsi illegittimo per una pluralità di motivi e,
principalmente, perchè sarebbe stato violato il suo diritto di
difesa.
L'amministrazione finanziaria riteneva allora di procedere a
notifica di altro avviso di irrogazione di sanzioni, più
precisamente quello contro cui pende altro procedimento presso questa
commissione e già deciso sulla base di diverse motivazioni di
diritto.
Questa commissione ritiene peraltro che le eccezioni sollevate
dalla contribuente meritino di essere attentamente valutate e
considerate pur non essendo, allo stato, immediatamente recepibili
stante l'attuale formulazione delle norme de quo ed in particolare
dell'art. 56 del d.P.R. n. 633/1972, in relazione agli artt. 43 e 120
legge fallimentare, laddove non prevede che, in caso di fallimento
del contribuente, l'avviso di rettifica sia notificato, oltre che al
curatore, anche al fallito personalmente.
Come è noto analoghe questioni sono già state sottoposte, sotto
vari profili, al vaglio di codesta Corte costituzionale in materia di
imposta sui redditi.
Ci si riferisce alla questione riguardante la cd. pregiudiziale
tributaria affrontata sotto diversi profili con le sentenze nn.
88/82, 247/83 nonchè con alcune ordinanze fra le quali le n. 454/87
e 676/88.
La stessa amministrazione finanziaria preso atto, peraltro in epoca
non recente, della evoluzione della giurisprudenza della Corte
costituzionale a questo proposito, con propria circolare, la
16/8189/A del giorno 18 ottobre 1984, stabiliva che gli uffici
provvedano a notificare gli avvisi di accertamento oltre che al
curatore ed ai legali rappresentanti in carica delle società o degli
enti, anche al contribuente fallito ed agli ex amministratori.
La norma de quo, l'art. 56 sopra citato cioè, può ora assumere,
secondo questa commissione, rilevanza sotto altri profili per lesione
del diritto di difesa del fallito.
Con l'attuale configurazione normativa può accadere, come nel caso
concreto, che il fallito subisca, in ragione delle pretese
tributarie, effetti patrimoniali, che potrebbero assumere anche
consistente gravità, a seguito della chiusura del fallimento, ex
art. 120 legge fallimentare, per un contenzioso del quale esso
contribuente fallito potrebbe neanche avere avuto conoscenza per
essere stato l'avviso di rettifica notificato solamente al curatore
senza che questi ne abbia dato conoscenza al medesimo.
La giurisprudenza attualmente appare essere molto articolata.
Si deve premettere che, allo stato, sia pacificamente accolto, come
oramai pare essere in giurisprudenza, che il contribuente fallito
possa agire in giudizio in caso di inerzia del curatore. Sul punto si
omette la citazione dei precedenti.
Se, poste queste premesse, si provvede all'esame della, peraltro
scarsa, giurisprudenza rinvenibile sul punto che qui interessa è
possibile individuare due distinti filoni.
Il primo è quello che riguarda la sede tributaria; la commissione
centrale, sezione XIX con la decisione 16-22 gennaio 1992, n. 401, in
Boll. trib. n. 14 ha statuito che la perdita della capacità
processuale del fallito non è assoluta, ma relativa alla massa dei
creditori; ne consegue che l'atto di accertamento fiscale deve essere
notificato non solo al curatore, ma anche al fallito atteso che tale
atto assume rilievo patrimoniale e la sua omissione priva il
contribuente fallito della possibilità - sancita dalla legge - di
esercitare il proprio diritto di difesa.
Nello stesso senso si cita la commissione tributaria di secondo
grado di Genova in Diritto e prat. tributaria, II, pag. 209 con nota
adesiva di Rogione.
Secondo tale ultimo provvedimento così come il passivo accertato
in sede fallimentare non costituisce titolo che possa essere fatto
valere contro il fallito dopo che la procedura sia stata chiusa, a
maggior ragione non potranno valere contro di lui gli atti compiuti
nei confronti del curatore. Diversamente sarebbe lesionato il diritto
di difesa del fallito il quale non potrebbe ricorrere in giudizio
contro l'accertamento.
A fronte di questo orientamento della giurisprudenza tributaria,
netto e preciso, si deve registrare, invece, quello della Corte di
cassazione assai più articolato e complesso.
Rilevano al proposito due recenti precedenti: Cass. civ. sez. I, 20
marzo 1993, n. 3321 in "Il fallimento" 1993, pag. 841 e ss. e Cass.
civ. sez. I, 20 dicembre 1994, n. 10957 in "Il fallimento" 1995, pag.
741 e ss. 1.
Con questi precedenti la Corte, se pure con diverse sfumature,
afferma che la notifica dell'accertamento tributario al curatore
avrebbe effetto anche nei confronti del contribuente a meno che
l'ufficio fallimentare non abbia deciso, giusta autorizzazione del
giudice delegato e notificando tale decisione al fallito, di non
proporre impugnazione. Secondo Cass. 3321 citata infatti quando
l'ufficio fallimentare dichiari inequivocabilmente (nella specie con
la notifica al fallito effettuata dal curatore e con l'autorizzazione
del giudice delegato) di volere disinteressarsi del rapporto
tributario in contestazione si deve ritenere ... che il termine per
impugnare decorre, nei confronti del fallito che conserva la
capacità processuale in ordine alle situazioni giuridiche non
comprese di fatto nella massa fallimentare, solo dal momento in cui
l'accertamento sia portato a sua conoscenza. Coerentemente la
sentenza Cass. 10957 sempre citata ha confermato la possibile
riammissione in termini del fallito stabilendo che questa non sia
comunque la conseguenza generale derivante dalla mancata impugnazione
da parte del curatore, ma che tale effetto sia ricollegabile solo ed
esclusivamente a quei casi in cui il curatore ottenga dal giudice
delegato l'autorizzazione a non impugnare l'atto di accertamento. La
lettura della norma, che peraltro sarebbe recepibile direttamente al
caso in esame dati i richiami compiuti dall'art. 56 del d.P.R. n.
633/1972, data dalla Corte di cassazione appare essere dettata dalla
esigenza di garantire la tutela del diritto di difesa come peraltro
si legge nella stessa massima, ma appare contemporaneamente essere di
non facile applicazione e, comunque, tale da non garantire in ogni
caso il diritto di difesa del contribuente. Inoltre tale lettura
della norma appare essere tale da non garantire la certezza dei
rapporti giuridici e questo, invece, nell'interesse
dell'amministrazione finanziaria. In primo luogo non appare essere
comprensibile e quindi giustificabile, la differenza di trattamento,
sotto il profilo del diritto di difesa, che questo orientamento
giurisprudenziale pone tra i falliti nei cui confronti non ci sia
stata la comunicazione espressa da parte dell'ufficio fallimentare
della volontà di impugnare e quelli nei cui confronti invece
l'ufficio abbia deciso in identica maniera, ma abbia formalmente
comunicato tale propria volontà. Si porrebbe poi il problema della
certezza della avvenuta comunicazione da parte degli uffici della
curatela al fallito, potendosi prestare il tutto a facili equivoci.
Sempre a tale proposito si porrebbe poi il problema dei casi in cui
gli uffici della curatela siano rimasti sostanzialmente inerti
rispetto alla notifica di avvisi da parte dell'amministrazione
finanziaria. In secondo luogo, e questo nell'interesse dell'ufficio
finanziario, una siffatta interpretazione darebbe, o potrebbe dare,
origine, in alcuni casi, a profonde incertezze nel rapporto
tributario consentendo una rimessione in termini legata a fattori che
rimarrebbero del tutto sconosciuti agli uffici ed a questi estranei
legati ai tempi decisionali degli uffici fallimentari, alle modalità
con le quali questi uffici dovrebbero portare a conoscenza del
fallito la decisione di non impugnare. Non può essere taciuto poi
che tale lettura potrebbe anche prestarsi a elusioni della norma nei
confronti degli uffici che avrebbero gravi incertezze in relazione
alla possibilità di procedere nei confronti del contribuente. Per
converso la lettura data dalla commissione centrale sopra riportata
appare non essere soddisfacente perchè prevede e stabilisce un
obbligo a carico dell'amministrazione che non è espressamente
previsto nella norma denunciata neanche in via di interpretazione
estensiva. Tale obbligo poi, proprio perchè non espressamente
previsto normativam ente, ben difficilmente si inserirebbe nel
tessuto della legge fallimentare ed in particolare dell'art. 43
secondo cui la capacità processuale spetta al curatore. Non è a
questo punto possibile dimenticare l'ultimo precedente della Corte di
cassazione edita sulla rivista "Il fallimento", 1995, pag. 1047 e ss.
Secondo tale ultimo provvedimento in materia di contenzioso
tributario quando al curatore del fallimento sia notificato un
accertamento con riguardo ai redditi dichiarati dall'imprenditore
fallito e l'ufficio fallimentare si disinteressi del rapporto
tributario in contestazione si deve ritenere ... che il fallito
conservi la capacità processuale in ordine alle situazioni
giuridiche non comprese di fatto nella massa fallimentare con la
conseguenza che il termine per impugnare decorre solo dal momento in
cui l'accertamento stesso sia portato a sua conoscenza. Nel caso di
specie è pacifico che l'atto di accertamento non è mai stato
notificato alla fallita che ha avuto conoscenza solo al momento della
notifica dell'ingiunzione di pagamento. A parere di questa
commissione anche questa interpretazione non può considerarsi
soddisfacente per un duplice ordine di motivi. In primo luogo la
indeterminatezza della definizione di situazioni giuridiche non
comprese di fatto nella massa fallimentare cosa questa che potrebbe
portare a gravi incertezze nella interpretazione dell'art. 43, legge
fallimentare ed in secondo luogo le incertezze derivanti dalla
individuazione del momento dal quale fare decorrere i termini per
impugnare, incertezza sulla quale poco più sopra ci si è diffusi.
Dalla lettura delle possibili interpretazioni date dalla
giurisprudenza seppure in materia diversa da quella qui applicabile,
pare quindi potersi concludere che l'art. 56 del d.P.R. n. 633/1972
possa essere considerato viziato sotto il profilo del riconoscimento
del diritto di difesa sancito dall'art. 24, secondo comma, della
Costituzione, del contribuente. In defintiva quindi se, come pare
essere oramai ius receptum, il contribuente fallito ha diritto di
proporre impugnazione avverso l'atto impositivo in caso di inerzia
del curatore, non potendosi condividere l'interpretazione data dalla
commissione centrale nè quella Corte suprema nei provvedimenti meno
recenti, pare necessario sottoporre al vaglio della Corte
costituzionale l'art. 56 del d.P.R. n. 633/1972 laddove non prevede
che l'amministrazione finanziaria debba notificare l'avviso anche
personalmente al contribuente, se fallito, oltre che al curatore.
Tale esigenza appare dettata dalla necessità di assicurare il
diritto di difesa ed in primo luogo dalla esigenza di mettere il
contribuente in grado di conoscere la esistenza della pretesa
finaziaria primo e fondamentale anello della catena con la quale è
possibile instaurare il contraddittorio.
Sotto questo profilo pare che possa addivenirsi a un giudizio di
non manifesta infondatezza.
La rilevanza è in re ipsa.

P. Q. M.
La commissione, a scioglimento della riserva espressa nella seduta
del 10 giugno 1995 e previa riunione delle vertenze distinte ai nn.
1272, 1273 e 1274 prot. generale '94 ordina la trasmissione degli
atti alla Corte costituzionale;
Dispone, ai sensi dell'art. 23 della legge n. 87/1953, che la
presente ordinanza sia notificata a cura della Segreteria alle parti
in causa ed al Presidente del Consiglio dei Ministri e che di essa
venga data comunicazione ai Presidenti dei due rami del Parlamento.
Ravenna, addì 28 ottobre 1995
Il presidente: Gilotta
Il relatore: Sabadini
96C0902