1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 33 del 13-8-1997
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 291 SENTENZA 18 - 30 luglio 1997
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte in genere - Riscossione dell'imposta sul reddito - Mancato pagamento di tutte o dell'unica rata del medesimo ruolo - Ammontare superiore a L. 500.000 - Irrogazione della pena pecuniaria da L. 300.000 a L. 1.800.000 - Riferimento alla giurisprudenza della Corte in materia sanzionatoria (v. sentenze nn. 119/1980 e 109/1973 e ordinanza n. 95/1993) - Impossibilita' di piena equiparazione tra l'inadempimento delle obbligazioni pecuniarie di diritto comune e quello delle obbligazioni tributarie (v. sentenze nn. 109/1973 e 157/1996) - Ragionevolezza - Discrezionalita' legislativa - Non fondatezza. (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 97, primo comma). (Cost., artt. 3, 27 e 53). (097C0960) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.33 del 13-8-1997)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: dott. Renato GRANATA;
Giudici: prof. Giuliano VASSALLI, prof. Cesare MIRABELLI, prof.
Fernando SANTOSUOSSO, avv. Massimo VARI, dott. Cesare RUPERTO, dott.
Riccardo CHIEPPA, prof. Gustavo ZAGREBELSKY, prof. Valerio ONIDA,
prof. Carlo MEZZANOTTE, avv. Fernanda CONTRI, prof. Guido NEPPI
MODONA, prof. Piero Alberto CAPOTOSTI;

ha pronunciato la seguente
Sentenza
nei giudizi di legittimità costituzionale dell'art. 97, primo comma,
del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (Disposizioni sulla riscossione
delle imposte sul reddito), promossi con n. 11 ordinanze emesse il 15
marzo (n. 7 ordinanze) ed il 5 luglio 1996 (n. 4 ordinanze) dalla
Commissione tributaria di primo grado di Macerata, rispettivamente
iscritte ai nn. 502, 503, 504, 505, 506, 507 e 508 del registro
ordinanze 1996 ed ai nn. 23, 24, 25 e 26 del registro ordinanze 1997
e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 23, prima
serie speciale, dell'anno 1996 e n. 6, prima serie speciale,
dell'anno 1997;
Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei
Ministri;
Udito nella camera di consiglio del 21 maggio 1997 il giudice
relatore Massimo Vari.
Ritenuto in fatto
1. - La Commissione tributaria di primo grado di Macerata - con
undici ordinanze di identico contenuto emesse il 15 marzo 1996 (r.o.
nn. 502, 503, 504, 505, 506, 507 e 508 del 1996) e il 5 luglio 1996
(r.o. nn. 23, 24, 25 e 26 del 1997) - ha sollevato, in riferimento
agli artt. 3, 27 e 53 della Costituzione, questione di legittimità
costituzionale dell'art. 97, primo comma, del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 602 (Disposizioni sulla riscossione delle imposte sul
reddito), che prevede l'irrogazione della pena pecuniaria da lire
300.000 a lire 1.800.000, nel caso di mancato pagamento di tutte o
dell'unica rata di un medesimo ruolo, quando il relativo ammontare è
superiore alle lire 500.000.
Considerato che la sanzione prevista si va a sommare alla sanzione
già irrogata ed iscritta a ruolo in conseguenza del mancato
pagamento dell'imposta originaria, il giudice a quo denuncia,
anzitutto, contrasto con il principio di proporzionalità della
sanzione alla offesa arrecata al bene protetto (art. 27 della
Costituzione) nonchè con quello di uguaglianza (art. 3 della
Costituzione), dal momento che il contribuente si trova "sanzionato
una seconda volta in virtù della stessa circostanza (mancato
pagamento di una imposta)".
Secondo l'ordinanza il principio di proporzionalità sarebbe
violato anche perchè "il criterio della plurima sanzione potrebbe
astrattamente portare ad adottare ancora ulteriori sanzioni per il
mancato pagamento in sede di avviso di mora e poi in sede di
pignoramento e così via".
Inoltre, il criterio della sanzione, collegata al reiterato mancato
pagamento in sede di riscossione coattiva, sarebbe "del tutto
estraneo a qualsiasi principio vigente nel sistema processuale civile
italiano"; stessa ingiustificata disparità di trattamento
sussisterebbe anche "tra coloro che subiscono la riscossione fiscale
ai sensi del d.P.R. n. 602 del 1973 e coloro a cui carico la
riscossione segue altre procedure, prive di sanzioni in itinere".
Osservato, altresì, che la sanzione ex art. 97, "rischia di
produrre un assurdo ed ingiustificato circolo vizioso", essendo anche
essa irrogata "con apposito avviso, e messa in riscossione con
ulteriore cartella esattoriale", sì da determinare, in caso di
mancato pagamento, un nuovo avviso di irrogazione di sanzione, lo
stesso giudice denuncia altresì il contrasto della disposizione con
gli stessi artt. 27 e 3 della Costituzione, anche sotto l'ulteriore
profilo della determinazione della pena pecuniaria in un importo
"pressochè fisso" (da lire 300.000 a lire 1.800.000), onde "il
mancato pagamento di una somma minima viene sanzionato allo stesso
modo (o comunque con una differenza inapprezzabile) rispetto al
mancato pagamento di una somma ingente". Inoltre il mancato
pagamento di un ruolo appena superiore al minimo sanzionabile (lire
500.000), comporta il rischio di una sanzione di lire 1.800.000, pari
al massimo edittale, "in violazione dei criteri di proporzionalità
della pena e progressività fiscale".
2. - È intervenuto, per i giudizi relativi alle ordinanze di cui
al r.o. n. 502 del 1996 e nn. 23, 24, 25 e 26 del 1997, il Presidente
del Consiglio dei Ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura
generale dello Stato, per chiedere che la questione venga dichiarata
infondata.
La difesa erariale, premesso che l'art. 97 è volto a rendere
rigorosa la riscossione delle entrate, la cui tempestività e
regolarità è condizione per la stessa sopravvivenza della
collettività statuale, ritiene che in tale ottica si giustifichino
anche le norme, inserite nello stesso testo legislativo sulla
riscossione, relative alla non sospendibilità degli atti esecutivi
(artt. 54 e seguenti) e, sul versante sanzionatorio, alla previsione
di una fattispecie penale specifica (l'insolvenza fraudolenta fiscale
ex art. 97, sesto comma) e al fallimento fiscale (art. 97, terzo
comma).
Secondo la difesa erariale, la sanzione in discussione si
caratterizza in modo assai diverso da quella ordinariamente prevista
per l'inadempimento o il ritardo nel pagamento del tributo prima
dell'emissione della cartella esattoriale, che è proporzionata
all'entità del credito, tanto che si giustifica l'eventuale suo
sovrapporsi a quella già subita, ad es. a norma dell'art. 92 dello
stesso d.P.R.
Sanzionare due volte la stessa violazione non sarebbe perciò
illegittimo, in quanto l'infrazione relativa all'omesso o ritardato
versamento nella fase anteriore alla formazione del ruolo è
ragionevolmente repressa con la sua specifica sanzione, mentre, nel
caso in cui dovesse imporsi la suddetta formazione e l'avvio della
procedura coattiva, sarebbe giustificata l'irrogazione di altra
sanzione, essendosi verificata una ulteriore diversa violazione.
D'altra parte la sanzione dell'art. 97, che colpisce non
l'inadempimento ma il rifiuto verso l'Autorità, non viene applicata
se v'è la prova della impossibilità economica quale fatto causativo
del mancato pagamento del tributo da parte del contribuente.
Per tale ragione - conclude l'Avvocatura - diventa irrilevante
verificare se e come la sanzione dell'art. 97 si aggiunga, nei
diversi tipi di imposta e nelle diverse procedure di riscossione, ad
altre sanzioni ed è, per le stesse considerazioni, ragionevole che
la sanzione dell'art. 97 citato non sia rapportata all'entità
dell'inadempimento.
Considerato in diritto
1. - La Commissione tributaria di primo grado di Macerata, con le
varie ordinanze di cui in epigrafe, tutte di identico contenuto,
solleva questione di legittimità costituzionale dell'art. 97, primo
comma, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (Disposizioni sulla
riscossione delle imposte sul reddito), che prevede l'irrogazione
della pena pecuniaria da lire 300.000 a lire 1.800.000 nel caso di
mancato pagamento di tutte o dell'unica rata di un medesimo ruolo,
quando il relativo ammontare è superiore alle lire 500.000.
2. - Secondo il rimettente la disposizione censurata si pone in
contrasto con il principio di uguaglianza di cui all'art. 3 e con il
principio di proporzionalità della sanzione all'offesa recata al
bene protetto, di cui all'art. 27 della Costituzione, in quanto:
la sanzione contemplata nella norma denunciata si va a sommare a
quella già irrogata ed iscritta a ruolo in conseguenza del mancato
pagamento dell'imposta originaria;
il criterio della sanzione plurima potrebbe astrattamente portare
ad adottare ancora ulteriori sanzioni per il mancato pagamento in
sede di avviso di mora e, poi, in sede di pignoramento;
il criterio della sanzione, collegata al reiterato mancato
pagamento in sede di riscossione coattiva, appare "del tutto estraneo
a qualsiasi principio vigente nel sistema processuale civile
italiano, là dove il debitore non è chiamato a sopportare, in
pendenza di esecuzione, oneri diversi dagli interessi e dalle spese
di procedura"; mentre analoga ingiustificata disparità di
trattamento sussiste anche tra coloro che subiscono la riscossione
fiscale ex d.P.R. n. 602 del 1973 e coloro a cui carico la
riscossione segue altre procedure, prive di sanzioni in itinere;
la sanzione, essendo connessa al mancato pagamento della cartella
esattoriale, "rischia di produrre un circolo vizioso", dal momento
che la stessa viene irrogata con apposito avviso e messa in
riscossione con ulteriore cartella esattoriale, sì da determinare,
in caso di mancato adempimento, un nuovo avviso di irrogazione di
sanzione.
Ulteriori censure, sempre in riferimento al principio di
proporzionalità della pena desumibile dall'art. 27 della
Costituzione e al principio di uguaglianza di cui all'art. 3 della
Costituzione, vengono prospettate in ragione dell'importo "pressochè
fisso" della pena pecuniaria prevista dalla disposizione denunciata,
che porta a sanzionare "il mancato pagamento di una somma minima alla
stessa stregua del mancato pagamento di una somma ingente". Si rileva
che, in contrasto con il principio di proporzionalità della pena e
progressività fiscale, il mancato pagamento di un ruolo di minima
entità (appena lire 501.000) comporta il rischio per il contribuente
di subire una sanzione nella misura edittale massima (di lire
1.800.000).
3. - Poichè le ordinanze di rimessione hanno ad oggetto la
medesima questione, i relativi giudizi possono essere riuniti per
essere decisi con unica sentenza.
4. - La questione non è fondata per quanto si dirà.
Anzitutto, la Corte non può non rilevare, in via del tutto
generale, l'improprietà dell'evocazione, a comune parametro di
pressochè tutti i profili denunciati, dell'art. 27 della
Costituzione, trattandosi di disposizione estranea, secondo la
giurisprudenza costituzionale, al campo delle sanzioni amministrative
(sentenza n. 487 del 1989), come pure dell'evocazione dell'art. 53,
da ritenere, del pari, estraneo alla materia sanzionatoria (sentenze
nn. 119 del 1980 e 109 del 1973; ordinanza n. 95 del 1993).
Quanto, poi, al parametro dell'art. 3, evocato sotto il profilo del
principio di eguaglianza, appare evidente, dalla prospettazione delle
varie censure, che il rimettente intende sollecitare un vaglio della
disposizione denunciata da apprezzare non solo e non tanto sotto il
profilo della disparità di trattamento, quanto piuttosto sotto
quello della ragionevolezza.
5. - Ciò posto, occorre osservare, in ordine alla prima delle
prospettate censure, che allo stesso rimettente non sfugge che,
"mentre la sanzione prevista dalla legge di imposta è conseguente
alla violazione 'sostanzialè dell'obbligo fiscale, ed è quindi il
corollario di un comportamento evasivo", diversa è la sanzione di
cui all'art. 97 che è connessa agli atti propri della procedura di
riscossione coattiva. Pur cogliendo tali differenze, l'ordinanza non
ne trae, tuttavia, le dovute conseguenze, non avvedendosi che sono
proprio le accennate diversità a giustificare una disciplina
legislativa volta a sanzionare sia la violazione qui in esame sia le
violazioni concernenti l'omesso o ritardato versamento nella fase
anteriore alla formazione del ruolo (segnatamente quelle di cui agli
artt. 92 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, 69 e seguenti del
d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; 46 e seguenti del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 600; 41 e seguenti del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633) che
hanno per oggetto inadempienze che incidono sulle basi del rapporto
tributario e che assumono una portata evasiva, rispetto agli scopi di
immediato soddisfacimento del credito fiscale.
6. - Ugualmente non fondato è l'altro profilo dedotto, attinente
alla asserita disparità di trattamento fra i contribuenti
assoggettati alla riscossione mediante ruolo e quelli assoggettati a
procedure diverse. Detta censura, se riferita alle obbligazioni
tributarie, non considera che il d.P.R. 28 gennaio 1988, n. 43, ha
provveduto alla unificazione delle forme di riscossione coattiva
fiscale, a seguito dell'estensione a pressochè tutti i tributi della
riscossione mediante ruolo e alla conseguente abolizione della
riscossione mediante ingiunzione di pagamento (v. artt. 67, comma 1,
68, comma 1, 69, commi 1 e 2 e 130, comma 2, del d.P.R. n. 43 del
1988). Se riferita, invece, alle obbligazioni pecuniarie di diritto
comune, non è fondata in quanto, come questa Corte ha già avuto
occasione di porre in risalto, non è possibile una piena
equiparazione tra l'inadempimento delle stesse e quello delle
obbligazioni tributarie, oggetto, per la particolarità dei
presupposti e dei fini, di disciplina diversa da quella civilistica
(sentenze nn. 109 del 1973 e 157 del 1996).
7. - Neanche le ulteriori censure meritano accoglimento. Non quella
relativa alla prospettata possibilità di reiterazione della sanzione
ex art. 97 del d.P.R. n. 602 del 1973 (sia in fase di avviso di mora
che di pignoramento), giacchè tale evenienza non trova riscontro nel
dettato della norma la quale collega la sanzione esclusivamente al
mancato pagamento della somma iscritta a ruolo o, per meglio dire,
risultante dalla cartella esattoriale. Nè quella concernente
l'asserito circolo vizioso di reazioni a catena che la disposizione
denunciata sarebbe in grado di provocare, in quanto la sanzione
appare circoscritta - alla luce di una interpretazione non
controversa del dettato normativo che, a quel che risulta, viene
condivisa dalla stessa amministrazione finanziaria - alla sola
ipotesi di morosità del contribuente nel pagamento del tributo
erariale, e non nel pagamento di pene pecuniarie.
La censura, infine, concernente il trattamento sanzionatorio,
riservato alle varie ipotesi di mancato pagamento della cartella
esattoriale - a parte l'opinabilità dell'assunto dal quale muove, e
cioè che le sanzioni siano stabilite dalla disposizione censurata in
importo "pressochè fisso" - non considera che si tratta di materia
nella quale il legislatore gode di ampia discrezionalità, con il
solo limite della non arbitrarietà o palese irragionevolezza delle
scelte.

Per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
Riuniti i giudizi, dichiara non fondata la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 97, primo comma, del d.P.R. 29
settembre 1973, n. 602 (Disposizioni sulla riscossione delle imposte
sul reddito) sollevata, in riferimento agli artt. 3, 27 e 53 della
Costituzione, dalla Commissione tributaria di primo grado di Macerata
con le ordinanze indicate in epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 18 luglio 1997.
Il Presidente: Granata
Il redattore: Vari
Il cancelliere: Di Paola
Depositata in cancelleria il 30 luglio 1997.
Il direttore della cancelleria: Di Paola
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