Serie Generale n. 280 del 10-11-2020
DECRETI E DELIBERE DI ALTRE AUTORITA'
CORTE DEI CONTI
CORTE DEI CONTI
DELIBERA 7 ottobre 2020
Linee di indirizzo per i controlli interni durante l'emergenza da COVID-19. (Delibera n. 18/SEZAUT/2020/INPR). (20A06031) (GU Serie Generale n.280 del 10-11-2020)

LA CORTE DEI CONTI
Sezione delle autonomie

Nell'adunanza del 7 ottobre 2020;
Visto l'art. 100, secondo comma, della Costituzione;
Vista la legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3;
Visto il testo unico delle leggi sulla Corte dei conti, approvato
con regio decreto 12 luglio 1934, n. 1214, e le successive
modificazioni ed integrazioni;
Visto il regolamento per l'organizzazione delle funzioni di
controllo della Corte dei conti, approvato dalle Sezioni riunite con
la deliberazione n. 14 del 16 giugno 2000 e successive modificazioni;
Visto l'art. 3, comma 4, della legge 14 gennaio 1994, n. 20;
Visto il decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267, recante il
testo unico delle leggi sull'ordinamento degli enti locali e le
successive modificazioni, e, in particolare, l'art. 148;
Visto il decreto-legge 10 ottobre 2012, n. 174 convertito, con
modificazioni, dalla legge 7 dicembre 2012, n. 213, e, in
particolare, l'art. 1, commi 3 e 6;
Visto l'art. 30, comma 2, della legge 30 ottobre 2014, n. 161;
Viste la delibera del Consiglio dei ministri 31 gennaio 2020
recante «Dichiarazione dello stato di emergenza in conseguenza del
rischio sanitario connesso all'insorgenza di patologie derivanti da
agenti virali trasmissibili» e la successiva normativa emergenziale;
Considerata l'esigenza di fornire agli enti territoriali e a quelli
del Servizio sanitario nazionale utili indicazioni di principio e
operative su alcuni profili di particolare rilevanza per la corretta
attuazione dei controlli interni durante l'emergenza da COVID-19;
Vista la nota del Presidente della Corte dei conti n. 807 del 30
settembre 2020 di convocazione dell'odierna adunanza della Sezione
delle autonomie;
Udito il relatore, Presidente di sezione Maurizio Graffeo;

Delibera

di adottare l'unito documento, che costituisce parte integrante della
presente deliberazione, riguardante le Linee di indirizzo per i
controlli interni durante l'emergenza da COVID-19.
Le suddette indicazioni sono rivolte anche alle Regioni e agli Enti
locali operanti nel territorio delle Regioni a statuto speciale e
delle Province autonome, nei limiti della compatibilità con gli
specifici ordinamenti.
Dispone che copia della presente deliberazione venga trasmessa alle
Sezioni regionali di controllo, nonchè all'Associazione nazionale
comuni italiani, all'Unione delle Province d'Italia, alla Conferenza
delle Regioni e delle Province autonome, al Consiglio nazionale dei
dottori commercialisti e degli esperti contabili per la sua
diffusione ai propri aderenti o associati.
La presente deliberazione sarà pubblicata nella Gazzetta Ufficiale
della Repubblica italiana.
Così deliberato nell'adunanza del 7 ottobre 2020.

Il presidente: Carlino

Il relatore: Graffeo

Depositata in segreteria il 22 ottobre 2020

Il dirigente: Prozzo

Allegato

LINEE DI INDIRIZZO PER I CONTROLLI INTERNI DURANTE
L'EMERGENZA DA COVID-19

L'emergenza sanitaria indotta dalla pandemia da COVID-19, senza
precedenti per imprevedibilità degli esiti, per gravità, durata e
dimensioni, ha aperto scenari inediti per gli enti del settore
pubblico, mettendo a dura prova la loro finanza a causa degli
evidenti e immediati suoi riflessi sulle entrate, sulle spese, sugli
investimenti e, in definitiva, sugli equilibri di bilancio.
Per affrontare la complessità, l'estensione e le criticità di
tale situazione emergenziale, un contributo significativo, sotto il
profilo finanziario e gestionale, può essere fornito dal sistema di
controllo interno di ciascuna Amministrazione, al fine di rafforzare
al massimo, in questo periodo, i processi di controllo.
In tale contesto - che ha finito per alterare tutti i processi di
gestione del rischio esistenti - le varie componenti del sistema
integrato di controllo interno, infatti, sono chiamate a non
affidarsi esclusivamente ai principi ed alle prassi anteriormente
vigenti e seguite, in quanto ciò potrebbe comportare un
indebolimento dei controlli in alcune aree, aumentando la
probabilità che si verifichino nuovi rischi in altre.
Appare necessario, invece, che dette strutture si dotino di
adeguati strumenti (organizzativi, informatici e metodologici) per
fornire idonee risposte alle sfide dell'emergenza, modificando
sostanzialmente, se del caso, l'approccio ai controlli sotto svariati
profili (programmazione dei controlli, procedure di lavoro, aree di
controllo, metodologie). Solamente con tale supporto le
Amministrazioni potranno operare in modo efficace e rispondere in
modo tempestivo alle emergenze attuali e future.
Le indicazioni della Corte dei conti per indirizzare e sostenere,
soprattutto in questo delicato periodo, i controlli interni rientrano
tra le principali funzioni affidatele dalla legge, atteso che:
1) l'art. 3, comma 4, della legge 14 gennaio 1994, n. 20
dispone tra l'altro che la Corte dei conti, nell'esercizio del
controllo successivo sulla gestione del bilancio e del patrimonio
delle amministrazioni pubbliche, verifica «il funzionamento dei
controlli interni»;
2) la Sezione delle autonomie delibera annualmente e
unitariamente apposite linee guida sul sistema dei controlli interni
(art. 1, comma 6, del decreto-legge 10 ottobre 2012, n. 174,
convertito dalla legge 7 dicembre 2012, n. 213 per le Regioni; art.
148 del decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267 per gli Enti
locali), nonchè quelle destinate ai Collegi sindacali degli Enti del
Servizio sanitario nazionale per i relativi bilanci;
3) la Corte dei conti, per le verifiche della rispondenza alla
normativa contabile dei dati di bilancio delle pubbliche
amministrazioni, «definisce le metodologie e le linee guida cui
devono attenersi gli organismi di controllo interno e gli organi di
revisione contabile delle pubbliche amministrazioni» (art. 30, comma
2, della legge 30 ottobre 2014, n. 161).
Il presente documento:
a) intende rappresentare un supporto di raccordo tra le
tradizionali linee guida emanate o emanande dalla Sezione delle
autonomie e l'attività che in questo periodo emergenziale svolgono e
svolgeranno gli organi e le strutture di controllo interno degli enti
territoriali e sanitari, a sostegno delle rispettive Amministrazioni
per una strategica risposta agli impatti dell'epidemia da COVID-19
sulle loro organizzazioni;
b) non ha pretesa di completezza/esaustività, ma, considerato
che gli effetti dell'emergenza sanitaria coinvolgono in genere
l'intera struttura organizzativa, gestionale e finanziaria degli
enti, mira a fornire alcuni alert su aree o aspetti significativi. I
controlli interni, pertanto, dovranno adattarle al contesto specifico
dell'organizzazione presso cui operano;
c) è dedicato agli Amministratori pubblici in quanto
responsabili del proprio sistema di controllo interno, a tutti gli
organi di controllo interno e, in particolare, a quelli di revisione
economico-finanziario degli Enti territoriali, nonchè ai collegi
sindacali degli Enti del SSN. Pur essendo suddivise per tipologia di
controllo, la Corte raccomanda che tali strutture considerino i
presenti orientamenti nella loro interezza in quanto l'oggetto di
ciascuna sezione è parte essenziale del sistema integrato di
controllo.
Il collaudato e diretto rapporto instaurato dalla Corte, fin
dalle prime esperienze applicative dell'art. 1, commi 166 e seguenti,
della legge 23 dicembre 2005, n. 266 con i revisori dei conti degli
Enti territoriali e i collegi sindacali degli Enti del SSN, induce a
richiedere a tali organi una particolare vigilanza sugli aspetti
trattati nel presente documento, integrandolo con i più opportuni
suggerimenti dettati dalla loro specifica professionalità e dalla
particolare conoscenza della singola realtà territoriale sotto il
profilo organizzativo e gestionale. D'altra parte, come indicato
anche nei «Principi di vigilanza e controllo dell'Organo di revisione
degli Enti locali», approvati dal Consiglio nazionale dei dottori
commercialisti e degli esperti contabili nel mese di febbraio 2019,
la valutazione dei controlli interni rientra tra le funzioni
essenziali di detto organo fin dalla fase preliminare
dell'accettazione dell'incarico, nonchè anche successivamente (ad
es. per le procedure di campionamento) al fine di esercitare al
meglio i propri compiti di vigilanza e controllo. 
1. I controlli interni nelle autonomie territoriali.
Alcune tematiche di fondo indotte dalla emergenza sanitaria vanno
considerate secondo un approccio complessivo: i multiformi controlli
interni, infatti, costituiscono un sistema connesso per il cui
efficace funzionamento devono essere rese funzionali le reciproche
interazioni.
In particolare, un evento imprevedibile ha messo in discussione
alla base la programmazione di bilancio e gli obiettivi complessivi
degli enti, ritardando, inoltre, i momenti di programmazione e di
verifica dei risultati. Ne consegue l'esigenza di rivedere le scelte
di fondo già prese, adattandole agli effetti indotti sul bilancio ed
alle linee perseguite dalla normativa emergenziale.
Ciò si può tradurre, da un lato, in azioni a sostegno della
conservazione dell'equilibrio a fronte di una difficoltà di
riscuotere le entrate e, dall'altro, sulla necessità di rivedere gli
obiettivi di spesa che, almeno in una prima fase, non possono
prescindere dalle azioni a sostegno del reddito delle fasce
maggiormente incise dalla crisi e dagli interventi a sostegno della
ripresa economica.
In questo contesto difficile deve comunque essere assicurato lo
svolgimento dei servizi essenziali.
Inoltre, il dirompente mutamento di scenario prodotto
dall'emergenza epidemiologica da COVID-19, ha indotto gli Enti
territoriali ad introdurre nuove modalità organizzative e di lavoro,
diverse da quelle ordinarie. L'evolversi della situazione sanitaria,
il carattere particolarmente diffuso dell'epidemia e i vari
provvedimenti limitativi agli spostamenti delle persone, infatti,
hanno reso necessaria l'applicazione di misure tese a ridurre i
contatti sociali. Ciascun ente ha dovuto, quindi, adottare un modello
organizzativo idoneo a prevenire il contagio da Covid-19 «in
occasione di lavoro», istituendo organismi di vigilanza interna per
monitorare costantemente il corretto funzionamento e l'osservanza del
modello organizzativo attuato nel rispetto delle misure di
prevenzione del contagio previste dai DPCM e dai protocolli di
categoria.
È da considerare, altresì, che gli abituali processi
decisionali, normalmente caratterizzati da numerose fasi
interlocutorie e confronti collettivi, hanno spesso dovuto cedere il
passo a procedure più snelle per assicurare decisioni operative
tempestive, mettendo così in evidenza i limiti di una ridotta
digitalizzazione dei sistemi di controllo interno e dei relativi
processi operativi, con particolare riguardo alle strutture di
reporting e ai connessi flussi informativi interni.
Sul piano operativo, tutta l'attività realizzata per adeguarsi
ai protocolli di sicurezza per il contenimento del contagio dovrebbe
trovare corrispondenza in un'adeguata reportistica dei presidi e
delle misure di contenimento poste in atto, nonchè degli esiti delle
attività di controllo sulla loro corretta implementazione,
garantendo la tracciabilità e la conservazione della relativa
documentazione e delle decisioni assunte in attuazione di tali
misure.
1.1. Il controllo amministrativo-contabile.
Si ravvisa la necessità di adeguare le modalità di attuazione
ed i relativi regolamenti interni dei controlli di regolarità
amministrativa e contabile per consentire l'applicazione delle
procedure di controllo ai diversi contesti organizzativi
determinatisi in occasione dell'emergenza sanitaria da COVID-19,
rafforzando, soprattutto in vista dell'utilizzo di ingenti risorse
finanziarie messe a disposizione dall'Unione Europea, le procedure a
presidio del rischio derivante da possibili condotte illecite (frodi,
abusi o, semplicemente, cattiva amministrazione).
In molti casi, la modalità di «lavoro agile» espletata da remoto
con il supporto delle tecnologie dell'informazione e della
comunicazione (cd. smart working) ha rappresentato lo strumento
organizzativo ordinario di svolgimento del lavoro.
In un contesto operativo che ha condotto a rivedere le prassi
procedimentali adottate, anche limitando taluni momenti di confronto,
deve essere considerata l'esigenza di adeguamento delle modalità di
attuazione dei controlli interni in funzione delle mutate modalità
organizzative, nonchè di adeguamento dei regolamenti interni per
consentire l'esercizio del controllo (modalità di rilascio pareri in
call o video conferenza, utilizzo strumenti digitali quali PEC e
firma digitale, possibilità di acquisizione di documenti digitali e
accesso ad archivi documentali digitalizzati, ecc.)
Occorrerebbe, altresì, rafforzare la vigilanza sulla corretta ed
efficace attuazione delle misure precauzionali necessarie per la
prosecuzione dell'attività lavorativa, come la fornitura di adeguati
strumenti di protezione individuale al personale interno,
l'attivazione delle modalità di lavoro in smart working, la
sanificazione dei luoghi di lavoro al riscontro di casi positivi al
Coronavirus.
Poichè il modello organizzativo deve essere tempestivamente
aggiornato in caso di modifica del quadro normativo di riferimento o
di revisione degli assetti operativi dell'ente, gli organi di
controllo interno dovrebbero segnalare agli organi amministrativi la
necessità di aggiornare il modello organizzativo per mitigare i
rischi di contagio tra i lavoratori attraverso specifiche e più
frequenti interlocuzioni con l'Amministrazione.
1.2. Il controllo di gestione.
L'esigenza di adeguare gli obiettivi assegnati alle mutate
esigenze e modalità di svolgimento delle attività riguarda anche e
soprattutto il controllo di gestione. La relativa struttura, infatti,
dovrà rivedere gli strumenti di indagine per verificare la coerenza
dei risultati raggiunti con l'evoluzione in atto e i nuovi obiettivi
di gestione. In particolare, si dovranno adeguare i contenuti di
questa tipologia di controllo interno in funzione dei nuovi indirizzi
formalizzati negli strumenti della programmazione regionale e locale.
A tal fine, le modalità di misurazione e valutazione della
gestione dovranno tenere conto della straordinarietà della
situazione e del ricorso al lavoro agile, orientandosi su una logica
più di risultato che di verifica del processo. Occorrerebbe avviare,
altresì, una riflessione sui controlli di processo e sull'utilizzo
degli indicatori più rispondenti alle reali modalità di lavoro
determinate dalla situazione emergenziale e in grado di monitorare i
tempi di realizzazione degli obiettivi assegnati, ciò al fine di
assicurare la miglior efficacia ed efficienza delle attività
operative.
Resta fermo che anche l'attività svolta in regime di lavoro
agile è soggetta al monitoraggio dei tempi di realizzazione e del
conseguimento degli obiettivi assegnati.
Nell'ambito del controllo di gestione, è rilevante il
collegamento fra aspetti finanziari (in particolare le spese/i costi)
e non finanziari (indicatori di output/risultato e relativi target),
poichè le manovre finanziarie connesse alla pandemia hanno
influenzato in modo diverso gli Enti territoriali e, al loro interno,
i diversi settori di attività. Il controllo di gestione, pertanto,
dovrà essere in grado di individuare tali differenze, in modo che,
anche nelle mutate contingenze, sia evidente il collegamento fra
risorse finanziarie e obiettivi.
1.3. Il controllo strategico.
Sul piano del controllo strategico, occorrerà esaminare le
varianti all'impostazione originaria del bilancio di previsione ed
avviare una serie di attività e di adempimenti finalizzati ad
adeguare tanto la programmazione economico-finanziaria, quanto quella
strategico-operativa, alle disposizioni nazionali e alle emergenze
determinate dalla situazione sanitaria. Ciò potrebbe comportare una
variazione delle linee programmatiche e, conseguentemente, dei piani
strategici e degli strumenti della programmazione regionale e locale
(DEFR e DUP) con contenuti e modalità differenti a seconda del
diverso grado di avanzamento e della coerenza degli stessi con i
risultati attesi.
La situazione emergenziale implica la necessità di adozione di
nuovi piani strategici, da adeguare in relazione alle mutate misure
organizzative ed alle nuove urgenze nella gestione dell'ente. Ciò
potrebbe indurre a rivedere le priorità e a ricalibrare gli
interventi prioritari, anche individuando ulteriori risorse da
impiegare.
In questa logica, considerando anche il contesto di risorse
scarse in cui si muovono le amministrazioni territoriali, andrebbero
rivisti i documenti programmatici (DEFR per le Regioni e DUP per gli
Enti locali) per individuare i mezzi finanziari e gli interventi
ritenuti prioritari, anche in rapporto all'amministrazione degli
organismi partecipati. Nella riprogrammazione della gestione,
inoltre, si dovrebbero considerare i rischi connessi all'emergenza
sanitaria e prevederne gli impatti strategici e operativi sul
bilancio, nonchè sull'organizzazione degli enti, con particolare
riguardo a quelli derivanti dalla scelta di forniture o
professionalità difficilmente surrogabili, anche ai fini della
predisposizione delle eventuali soluzioni alternative.
Nell'ambito della gestione delle risorse umane, sarebbe utile,
altresì, stimare gli effetti della prosecuzione delle modalità di
lavoro agile rispetto a quelle tradizionali e valutare quale potrebbe
essere l'impatto dei processi di lavoro a distanza sull'intera
organizzazione del lavoro.
1.4. Il controllo degli equilibri finanziari.
Nel mutato contesto organizzativo, gli enti hanno dovuto
contenere gli effetti, diretti ed indiretti, dell'emergenza
epidemiologica con ripetuti interventi sul piano della programmazione
di bilancio, onde evitare possibili squilibri finanziari conseguenti
alla crisi del sistema economico-produttivo ed ai provvedimenti di
rinvio delle scadenze dei principali adempimenti contabili.
Gli impatti derivanti dalle minori entrate correnti, tributarie
ed extra tributarie, conseguenti alle misure adottate per
fronteggiare la crisi economica e finanziaria derivante
dall'emergenza sanitaria in corso (si pensi, tra le altre, alle
riduzioni di gettito riguardanti l'Imu, l'imposta di soggiorno, la
Tosap, la Cosap, etc.) e le maggiori spese necessarie per
fronteggiare le connesse criticità socio-sanitarie (interventi di
sanificazione e disinfezione degli uffici, degli ambienti e dei mezzi
di trasporto; emergenze e conseguenti prestazioni di lavoro
straordinario; acquisto di dotazioni informatiche, di dispositivi di
protezione ed altro), possono finire per incidere sulla tenuta del
bilancio. Nonostante gli interventi a sostegno attuati dalla
normativa emergenziale, in molti casi, possono verificarsi tensioni
di cassa e squilibri di bilancio che richiedono interventi correttivi
tempestivi e adeguati. In particolare, si raccomanda di porre
particolare attenzione agli equilibri di parte corrente, che andranno
mantenuti al netto di eventuali entrate e spese non ripetitive
dell'ente.
Nella prospettiva del perseguimento dell'equilibrio del bilancio,
cruciale è il ruolo del responsabile del servizio
economico-finanziario, chiamato non soltanto ad effettuare una
prudente ricognizione delle risorse finanziarie disponibili, ma anche
ad individuare il fabbisogno finanziario, l'eventuale disavanzo
prospettico emergente dal quadro di riferimento gestionale dell'ente,
nonchè, se lo stesso era già in disavanzo, l'eventuale scostamento
rispetto al piano di rientro programmato.
Per comprendere le dinamiche di realizzazione delle entrate e di
sostenimento delle spese è essenziale, in questi casi, verificare
costantemente, tramite un apposito budget di tesoreria, la congruità
delle stime formulate in ordine a: trasferimenti erariali, entrate
tributarie e altre entrate correnti, debiti fuori bilancio, rispetto
dei vincoli di finanza pubblica, dell'equilibrio della gestione dei
residui, della gestione di cassa e dell'equilibrio finanziario.
Attivando un monitoraggio sistematico e puntuale sarà possibile,
poi, aggiornare le proiezioni afferenti alla gestione finanziaria e
adottare i provvedimenti correttivi ritenuti più idonei.
A questi fini, appare fondamentale attivare tutte le possibili
misure sul fronte delle entrate, con particolare attenzione alla fase
della riscossione, che garantisce l'effettiva copertura delle spese,
al ricorso alle anticipazioni di tesoreria ordinaria e
all'applicazione dell'avanzo di amministrazione libero. In questi
casi si rivela essenziale monitorare altresì il corretto utilizzo di
tutti i diversi strumenti messi a disposizione degli enti per
consentire di far fronte all'emergenza.
In quest'ambito, occorrerebbe contemperare, altresì, le esigenze
di sospensione delle procedure di riscossione con la necessità di
non precludersi, in seguito, la possibilità di realizzazione del
gettito attraverso l'accertamento e l'incameramento delle entrate,
anche tributarie, così da evitare la scadenza dei termini, con
conseguente intervento della prescrizione o della decadenza.
Al costante monitoraggio dell'andamento delle entrate e delle
spese, sia in termini di competenza che di cassa, andrebbe
affiancato, in funzione del perseguimento degli obiettivi programmati
e/o adeguati alle mutate esigenze, il monitoraggio dei finanziamenti
con vincolo di destinazione, ai fini della loro corretta
contabilizzazione e del loro effettivo utilizzo.
Per quanto possibile, il responsabile finanziario dovrebbe,
inoltre, garantire il finanziamento prioritario delle sole spese
obbligatorie e indifferibili, oltrechè degli interventi richiesti
dall'emergenza in corso. Direttive espresse, provenienti dall'organo
politico, costituirebbero utile supporto a tali attività, così come
sarebbe altresì significativo che il servizio finanziario
rappresenti agli amministratori dell'ente una chiara visione delle
reali possibilità di interventi di spesa o di rinvio/riduzione di
entrate tributarie e tariffarie rispetto alle sollecitazioni
provenienti dal territorio. I trasferimenti a soggetti esterni, prima
di essere confermati nell'importo inizialmente previsto, dovrebbero
essere oggetto di rivalutazione in relazione all'evolversi
dell'emergenza. Si dovrebbe comunque eseguire un ridimensionamento
generalizzato, seppur non lineare, della spesa corrente non
obbligatoria e non ricorrente, almeno finchè gli equilibri correnti
non saranno ripristinati.
In funzione di un maggior contenimento delle spese appare
necessario, altresì, un attento monitoraggio dei contratti di
fornitura in essere, al fine di determinare i corrispettivi
effettivamente dovuti e di adottare le necessarie procedure
amministrative per regolare diversamente i rapporti con le
controparti. In questa attività ricognitiva le diverse strutture
dell'ente dovranno effettuare, alla luce delle emanate ed emanande
disposizioni nazionali, le opportune verifiche, dandone sollecita
comunicazione al servizio finanziario.
È, inoltre, necessario monitorare il corretto utilizzo di tutti
i diversi strumenti messi a disposizione degli enti per consentire di
far fronte all'emergenza (es. utilizzo avanzi di amministrazione,
possibili svincoli, utilizzo economie sulla base degli eventuali
vincoli normativi imposti, ecc.). Si tratta di misure che nel
complesso possono liberare nell'immediato spazi di spesa, ma che
rimandano fattori di squilibrio ad esercizi futuri: appare
fondamentale, pertanto, che tali risorse vengano indirizzate verso
obiettivi di rilievo nel quadro emergenziale e secondo linee
programmatiche adeguate al contesto, mentre dovrebbero essere
contenute le spese discrezionali e quelle differibili.
I residui attivi sono un elemento da tenere in considerazione con
particolare riferimento a quelli formatisi nel 2020, relativi alle
entrate proprie (in particolare, per i comuni, IMU/TASI, TARI,
Addizionale IRPEF, ed entrate da servizi a domanda individuale). Ove
è ammessa la facoltà degli enti di operare una riduzione volontaria
delle entrate proprie, la copertura di eventuali disavanzi correnti
causati da tali riduzioni volontarie dovrebbe avvenire da parte delle
amministrazioni locali attraverso impiego dei contributi straordinari
statali, istituiti per fronteggiare le conseguenze socioeconomiche
legate all'emergenza sanitaria. Il mantenimento dei livelli di
tassazione/entrate pre-Covid-19 (in considerazione della
insostituibilità, con risorse alternative) potrebbe causare residui
attivi, anche di competenza, di difficile esigibilità futura.
Tuttavia, i metodi di calcolo del Fondo Crediti di Dubbia
Esigibilità (FCDE), basati sull'andamento storico delle riscossioni,
possono non intercettare tale andamento.
Pertanto, al fine di evitare l'emersione di squilibri in tempi
futuri, sarebbe auspicabile che gli Enti locali procedano ad una
determinazione del FCDE il più possibile coerente coi principi di
prudenza, veridicità, attendibilità e correttezza del bilancio.
Infine, sempre nella prospettiva della salvaguardia degli
equilibri, appare necessario verificare il rigoroso rispetto del
corretto calcolo del Fondo Pluriennale Vincolato (FPV) e degli altri
accantonamenti previsti dalla legge di contabilità.
1.5. Il controllo sugli organismi gestionali esterni e sulle
società partecipate non quotate.
Con riguardo al consolidamento dei risultati delle gestioni, la
struttura dedicata al controllo sugli organismi partecipati dovrebbe
attivare ogni possibile misura di sostegno tesa a neutralizzare,
nell'immediato, gli effetti derivanti dalla crisi economica provocata
dall'emergenza da Covid-19 e a garantire la continuità delle
società a partecipazione pubblica che, precedentemente alla crisi
pandemica, non si trovavano già in condizioni di crisi strutturale.
L'ampia legislazione d'urgenza introdotta per far fronte alla
situazione pandemica contempla, tra le altre, una serie di
disposizioni ispirate a questo principio conservativo, laddove il
disequilibrio dell'impresa pubblica sia dovuto non già a colpevoli
scelte gestionali da correggere, bensì a fattori esogeni,
imprevedibili ed eccezionali. Ciò comporta l'adozione consapevole e
ragionata dei provvedimenti «adeguati» richiesti dall'art. 14 del
decreto legislativo 19 agosto 2016, n. 175, testo unico delle
Società Partecipate (TUSP), al fine di garantire la continuità dei
servizi pubblici di interesse generale e di predisporre piani di
risanamento che siano idonei a sostenere il sistema socio-economico
territoriale. Infatti, l'apertura di una fase interlocutoria, che
permetta una gestione conservativa delle aziende, nelle società a
controllo pubblico è pienamente compatibile con ogni attività
preventiva di controllo e di valutazione del rischio di crisi
aziendale ex art. 6, comma 2, del TUSP, nè può determinare
l'automatica rinuncia, da parte dell'organo amministrativo,
all'assunzione delle possibili iniziative in favore della
salvaguardia degli equilibri di bilancio.
Le amministrazioni controllanti, dal canto loro, devono porre
attenzione alle perdite che potrebbero subire gli organismi
partecipati, in quanto aventi riflessi sul proprio bilancio.
Particolare attenzione si dovrebbe prestare agli organismi
operanti nei settori maggiormente colpiti (trasporti, attività
culturali, etc.) e valutare l'opportunità di interventi adeguativi
sui contratti di servizio o l'adozione di misure di sostegno
dell'operatività aziendale al riscontro positivo di adeguati
parametri di controllo.
È, al riguardo, da considerare che il monitoraggio del contratto
di servizio costituisce un punto essenziale delle verifiche spettanti
all'amministrazione affidante sotto un duplice profilo: da un lato
assicura la correttezza dei rapporti finanziari/economici tra ente e
società affidataria e, dall'altro, garantisce la qualità del
servizio erogato, a tutela del cittadino utente. Sotto questo
profilo, il presidio del contratto di servizio costituisce un punto
di collegamento con il successivo 1.6 - Controllo della qualità dei
servizi - del presente documento.
A tal fine, è opportuno il potenziamento delle verifiche
infrannuali, da accompagnare con analisi approfondite e valutazioni
puntuali, rese necessarie dall'evidente impatto della gestione degli
organismi partecipati sul bilancio degli enti. Pertanto, in vista
della redazione del bilancio consolidato per l'anno 2019, da
approvare entro il 30 novembre di quest'anno, si ritiene
indispensabile prevedere in tale ambito, oltre alle consuete
attività di riconciliazione delle diverse partite debitorie e
creditorie, anche un'ulteriore azione di condivisione e scambio di
dati (contabili), nonchè di informazioni (extra-contabili) tra gli
uffici responsabili del controllo sulle partecipate degli enti e gli
organismi stessi. In tal modo si potranno affrontare tempestivamente
le eventuali criticità che la situazione emergenziale ha contribuito
ad acuire nel corso dell'anno, osservando in particolare gli effetti
sugli equilibri gestionali e finanziari degli organismi e degli Enti
territoriali.
1.6. Il controllo della qualità dei servizi.
Le verifiche relative alla qualità dei servizi devono essere
rivolte a rilevare che sia garantito il mantenimento dell'efficienza
e dell'efficacia dei servizi resi all'utenza, le dimensioni effettive
delle prestazioni erogate, in termini di prontezza, coerenza ed
esaustività, pur nel contesto che impone di assicurare la garanzia
della sicurezza degli ambienti e delle persone.
Particolare attenzione dovrebbe, dunque, essere riservata a tale
forma di controllo che, anche nella fase precedente all'emergenza
pandemica, non sembra aver trovato ottimale attivazione (cfr.
deliberazione n. 23/SEZAUT/2019/FRG, avente ad oggetto «I controlli
interni degli Enti locali, esercizio 2017, p. 36 e ss.), sebbene si
tratti di una ineludibile valutazione che consente un raffronto tra i
risultati validati dagli altri controlli con i risultati conseguiti,
alla luce dell'effettiva soddisfazione del cittadino utente.
È stato evidenziato che le modalità di misurazione e di
valutazione delle performance devono tenere conto del ricorso al
«lavoro agile» che ha consentito di svolgere l'attività
amministrativa nell'anno in corso, rappresentando, per molti mesi, la
modalità «ordinaria» di espletamento dell'attività lavorativa (art.
87, decreto-legge n. 18/2020; art. 263, decreto-legge n. 34/2020).
Analogamente, il controllo sulla qualità dei servizi dovrà
intercettare, tempestivamente, attraverso una mappatura dei processi,
le criticità che possono derivare dal recente superamento del
paradigma classico del lavoro subordinato all'interno della P.A., in
considerazione del fatto che, una volta terminata la crisi pandemica,
potrà verificarsi un parziale consolidamento dell'esperienza
lavorativa da remoto, anche per i correlati benefici sul fronte
dell'ecosostenibilità.
Tale evoluzione organizzativa, tuttavia, non può andare a
detrimento della soddisfazione delle esigenze dei cittadini (c.d.
customer satisfaction).
A questo scopo, occorrerebbe verificare con attenzione
l'appropriatezza degli indicatori adottati e il livello degli
standard di qualità programmati, misurando la soddisfazione
percepita dagli utenti ed effettuando indagini comparative, con il
coinvolgimento attivo dei soggetti portatori di interessi.
2. I controlli interni nell'ambito dei servizi sanitari regionali.
2.1. Il contesto.
Nell'ambito della PA, le aziende del Servizio sanitario nazionale
(SSN) sono state le strutture maggiormente interessate dal fenomeno
della pandemia da Covid-19, sotto l'aspetto operativo, gestionale e
finanziario. Il nostro sistema sanitario, come del resto quello di
tantissimi altri Paesi, chiamato a sopportare l'impatto
dell'imprevista e pesante situazione, ha sostenuto nuovi costi ed ha
dovuto adeguare improvvisamente i moduli organizzativi per fare
fronte alle necessità del contrasto alla pandemia.
Tutte le articolazioni del sistema dei controlli dei Servizi
sanitari regionali, a livello sia di Regione/Provincia autonoma, sia
di singola azienda, sono chiamate, pertanto, a ricalibrare i modelli
operativi alla luce del quadro emergenziale ancora in atto.
2.2. Analisi e controlli sulla gestione dell'emergenza.
Per quanto riguarda la gestione dell'emergenza, occorre
interrogarsi sugli effetti strategici, gestionali ed economici
prodotti dalla pandemia, eventualmente anche riflettendo
sull'opportunità di ripensare i modelli organizzativi esistenti,
tenendo conto dei cambiamenti a livello sanitario e sociale in atto.
Per raggiungere una maggiore consapevolezza in tal senso, si
dovrebbero utilizzare strumenti di valutazione e controllo capaci di
rilevare successi e criticità dei servizi. Sicuramente non si tratta
di un'impresa semplice, considerando che gli indicatori meramente
quantitativi non sono sufficienti, ma occorrerebbero metodologie di
valutazione che tengano conto anche delle ricadute che le prestazioni
hanno nel concreto sulla salute dei pazienti, nonchè della capacità
dei servizi di essere integrati.
Va segnalato, peraltro, che in questa prospettiva sembra essere
orientato il «Nuovo sistema di garanzia per il monitoraggio
dell'assistenza sanitaria" di cui al decreto ministeriale 12 marzo
2019, pubblicato in Gazzetta Ufficiale il 14 giugno 2019 ed operativo
a partire dal 1° gennaio 2020, che nasce con l'obiettivo di rinnovare
lo strumento di misurazione delle prestazioni rientranti nei «Livelli
essenziali di assistenza» fino ad oggi utilizzato, incrementando il
numero degli indicatori da 33 ad 88.
2.2.1. L'attività degli organi di controllo, nello scenario di
crisi pandemica, appare complessa e resa difficoltosa sia dalla
necessità di evitare gli spostamenti personali, sia dagli obblighi
di rispetto della normativa emergenziale in ordine all'apertura delle
aziende, agli accessi nelle stesse, alle modalità di espletamento
del lavoro.
La limitata possibilità di accesso agli uffici amministrativi e
alle altre strutture del servizio sanitario, ovviamente, condiziona
anche le attività di controllo (come quelle del servizio ispettivo e
del collegio sindacale, si pensi, ad es. alle verifiche di
magazzino), che richiedono ispezioni e verifiche in loco.
In ogni caso, il corretto esercizio della funzione di controllo,
nelle sue varie espressioni, rappresenta elemento imprescindibile per
la tutela della sana gestione e degli equilibri di bilancio. In
questo contesto assume un ruolo chiave la capacità dell'ente di
perseguire gli obiettivi previsti dal Piano Triennale per
l'informatica ai fini di una compiuta digitalizzazione, che può
consentire lo svolgimento efficiente ed efficace di numerose
attività con strumenti non tradizionali. Gli organi di controllo
potranno essere idonei veicoli di stimolo per l'effettuazione di un
significativo salto di qualità in quest'ambito.
Gli indirizzi che seguono sono rivolti essenzialmente ai collegi
sindacali, ma alcuni profili sono correlati ad altri organi di
controllo, quali il controllo di gestione e quello preposto al
monitoraggio del rischio sanitario (risk management), che sono
chiamati a rivedere il merito operativo dei propri processi.
2.3. I controlli del collegio sindacale.
2.3.1. L'analisi degli effetti del Covid-19 dovrebbe determinare
anche una nuova valutazione del rischio di revisione, che permetta al
sindaco-revisore di considerare le possibili conseguenze prodotte
dall'emergenza sanitaria sull'economia dell'azienda revisionata.
2.3.2. Circa l'impiego delle risorse destinate all'emergenza e
alla correlata rappresentazione contabile, si rammenta il disposto di
cui all'art. 18 del decreto-legge n. 18/2020 secondo il quale «Le
regioni e le Province autonome di Trento e di Bolzano e gli enti dei
rispettivi servizi sanitari regionali provvedono, sulla contabilità
dell'anno 2020, all'apertura di un centro di costo dedicato
contrassegnato dal codice univoco «COV 20», garantendo pertanto una
tenuta distinta degli accadimenti contabili legati alla gestione
dell'emergenza che in ogni caso confluiscono nei modelli economici di
cui al decreto del Ministro della salute 24 maggio 2019»: il collegio
sindacale dovrà accertare, innanzitutto, l'istituzione di tale
centro di costo, effettuando, altresì, in corso d'anno, le verifiche
sulla corretta imputazione di tutti gli atti di spesa ricollegabili
all'emergenza pandemica.
2.3.3. Il collegio, anche nella attuale situazione emergenziale,
deve comunque procedere ad operare in ossequio all'art. 3-ter del
decreto legislativo n. 502/1992.
La vigilanza sull'osservanza della legge rimane, pertanto,
un'attività ineludibile del collegio, che dovrà attivarsi, quindi,
anche per verificare il rispetto della disciplina dei decreti del
Presidente del Consiglio dei ministri che si sono succeduti in questo
periodo per la gestione della pandemia.
2.3.4. Altro aspetto di rilievo è quello relativo alla verifica
da parte del collegio che gli atti di spesa, adottati in deroga alle
ordinarie procedure amministrativo-contabili (specialmente con
riguardo agli acquisti di beni e servizi), siano conformi alle
fattispecie previste dalla legislazione emergenziale.
2.4. Il controllo di gestione: controlli relativi alla
valutazione dell'impatto gestionale della pandemia sugli equilibri di
bilancio, l'efficacia delle misure adottate e gli effetti
sull'organizzazione aziendale.
I controlli relativi alla gestione dell'emergenza epidemiologica
mirano a misurare due aspetti:
a) l'impatto dell'emergenza sull'assistenza sanitaria
ordinaria: l'indagine dovrà tendere a stabilire sul piano
quantitativo gli effetti sull'erogazione dei servizi e sugli
equilibri di bilancio, anche in una prospettiva di medio/lungo
periodo;
b) i costi sostenuti per l'emergenza sanitaria, nonchè
l'efficacia e l'efficienza della spesa destinata all'emergenza
Covid-19.
In particolare, si suggeriscono le seguenti aree di analisi:
governo del personale. A sostegno delle azioni per la
razionalizzazione della spesa per il personale, è opportuno definire
un sistema di indicatori, a livello aziendale e regionale, che
consenta di individuare e spiegare le ragioni della politica
assunzionale e dell'entità del costo del personale;
governo degli acquisti di beni e servizi. L'attività dovrebbe
essere caratterizzata, da un lato, dall'analisi delle diverse
soluzioni organizzative e istituzionali attualmente adottate dalle
Regioni per la gestione dei processi di acquisto e, dall'altro, dalla
valutazione dell'efficacia delle soluzioni nel produrre una corretta
allocazione delle risorse, e della regolarità e l'efficienza del
processo di approvvigionamento. Relativamente a tale aspetto,
andrebbe promosso il monitoraggio dei prezzi e delle tariffe, oltre
che delle innovazioni organizzative di sistema: il controllo interno
dovrebbe essere orientato, pertanto, a rendere disponibili in via
sistematica informazioni relative alle eventuali criticità emergenti
nell'erogazione delle prestazioni, dovute alla non efficiente
riorganizzazione dei servizi amministrativi e sanitari conseguenti
allo stato emergenziale.
Per incrementare i percorsi di autocontrollo interno finalizzati
a razionalizzare la spesa per i principali fattori produttivi,
infine, dovrebbe essere sviluppato, a supporto delle Regioni, un
sistema di «cruscotti» per il governo aziendale.
2.5. I controlli su specifiche aree tematiche.
2.5.1. Lavoro agile (smart-working).
Appare utile che il collegio sindacale acquisisca un'informativa
generale sulle modalità di espletamento dell'attività, nella quale
siano precisati i reparti che continuano ad operare, quelli che sono
chiusi e, riguardo, al personale, l'elenco dei lavoratori che possono
accedere al lavoro agile. In particolare, sarà verificato che gli
organi di vertice competenti (ad. es. Direttore generale dell'azienda
sanitaria) abbiano adottato provvedimenti idonei a disciplinare la
gestione della fase emergenziale dell'organizzazione del lavoro.
Il servizio che si occupa del controllo di gestione potrà
valutare se le soluzioni adottate siano adeguate o suscettibili di
essere migliorate in termini di efficienza, efficacia ed
economicità, suggerendo, se del caso, misure correttive. In
particolare, un aspetto da sottoporre ad attenzione è rappresentato
dall'idoneità dei sistemi informativi a consentire proficuamente lo
svolgimento del lavoro da remoto e a tracciare le attività svolte.
2.5.2. Misure di tutela dei dipendenti dal rischio biologico da
COVID-19.
Per i reparti che continuano ad operare, l'organo di revisione
dovrebbe verificare che siano stati adottati i protocolli per il
contenimento della diffusione del Covid-19 (1) . La verifica, quindi,
si dovrà focalizzare su un esame documentale, di correttezza,
completezza e conformità alla legge delle procedure adottate.
I servizi ispettivi, anche mediante verifiche sul posto, e quelli
addetti al controllo di gestione potranno verificare la correttezza e
la congruità dei comportamenti tenuti e delle misure adottate, anche
con riferimento alle comunicazioni informative inviate al personale,
alla disciplina di trattamento dei dati personali e a quella relativa
alla sicurezza sul lavoro.
2.5.3. La gestione del rischio sanitario in conseguenza del
COVID-19.
La comparsa e la diffusione del Coronavirus hanno prodotto nuove
sfide per le aziende sanitarie in termini di corretta raccolta,
gestione e analisi delle variabili riguardanti il rischio sanitario
(risk management).
Le aziende e le altre strutture sanitarie si troveranno in
particolare a fronteggiare i seguenti fattori:
analisi dei rischi specifici derivanti dalla pandemia;
«aggravamento dei rischi» a seguito dell'organizzazione di
nuovi servizi e attività;
inasprimento del contesto economico che comporta generalmente
un forte aumento della litigiosità ed un possibile aumento di
richieste di risarcimento.
Assume rilievo, in quest'ambito, la struttura deputata alla
gestione del rischio sanitario, che dovrebbe adeguare i propri
modelli di monitoraggio al mutato quadro di riferimento, sia per
quanto riguarda l'individuazione delle aree critiche che possono
generare conseguenze nocive per gli utenti, sia per i possibili esiti
legali di tali situazioni.
Spetta al collegio sindacale delle aziende verificare che detta
struttura abbia proceduto ad attivare misure funzionali alla
riduzione dei rischi conseguenti alla pandemia. 

(1) I protocolli regolano le modalità di ingresso in azienda, le
modalità di accesso dei fornitori esterni, la pulizia e la
sanificazione, le precauzioni igieniche, i dispositivi di
protezione individuale e la gestione delle aree comuni,
l'organizzazione di turnazione e trasferte, delle riunioni e
delle modalità di entrata ed uscita