1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 31 del 3-8-2005
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 320 SENTENZA 13 - 26 luglio 2005
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte e tasse - Fondi pubblici di agevolazione istituiti da leggi dello Stato e delle Regioni - Riconoscimento, con norma interpretativa, della non assoggettabilita' a IRPEG - Irripetibilita' delle somme gia' pagate a titolo di imposta - Irragionevolezza e incoerenza, disparita' di trattamento in danno del contribuente sollecito - Illegittimita' costituzionale in parte qua. - Legge 21 novembre 2000, n. 342, art. 39. - Costituzione, art. 3. (005C0847) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.31 del 3-8-2005)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: Piero Alberto CAPOTOSTI;
Giudici: Fernanda CONTRI, Guido NEPPI MODONA, Annibale MARINI,
Franco BILE, Giovanni Maria FLICK, Francesco AMIRANTE, Ugo DE SIERVO,
Romano VACCARELLA, Paolo MADDALENA, Alfio FINOCCHIARO, Alfonso
QUARANTA;

ha pronunciato la seguente

Sentenza

nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 39 della legge
21 novembre 2000, n. 342 (Misure in materia fiscale), promosso con
ordinanza del 9 aprile 2003 dalla Corte di cassazione sui ricorsi
riuniti proposti dal Ministero delle finanze ed altri contro
Mediocredito centrale S.p.a. ed altro, iscritta al n. 516 del
registro ordinanze 2003 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della
Repubblica n. 33, 1ª serie speciale, dell'anno 2003.
Visti l'atto di costituzione della Simest S.p.a. nonchè l'atto
di intervento del Presidente del Consiglio dei ministri;
Udito nell'udienza pubblica del 7 giugno 2005 il giudice relatore
Annibale Marini;
Uditi l'avvocato Livia Salvini per la Simest S.p.a. e l'avvocato
dello Stato Antonio Palatiello per il Presidente del Consiglio dei
ministri.

Ritenuto in fatto

1. - Con ordinanza depositata il 9 aprile 2003 la Corte di
cassazione ha sollevato, in riferimento all'art. 3 della
Costituzione, questione di legittimità costituzionale dell'art. 39
della legge 21 novembre 2000, n. 342 (Misure in materia fiscale),
nella parte in cui, pur riconoscendo che i fondi pubblici di
agevolazione devono intendersi esenti dall'IRPEG, ai sensi
dell'art. 88, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica
22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte
sui redditi), nega, tuttavia, «ai fondi stessi il diritto al rimborso
delle imposte sul reddito indebitamente assolte».
Riferisce il rimettente che il Mediocredito centrale S.p.a.,
gestore dei fondi di agevolazione costituiti con le leggi 24 maggio
1977, n. 227 (Disposizioni sull'assicurazione e sul finanziamento dei
crediti inerenti alle esportazioni di merci e servizi, all'esecuzione
di lavori all'estero nonchè alla cooperazione economica e
finanziaria in campo internazionale), 28 novembre 1980, n. 782 (Nuove
norme dirette a sostenere la competitività del sistema industriale,
a definire procedure di spesa della Cassa per il Mezzogiorno e a
trasferire competenze al comitato tecnico di cui all'art. 4 della
legge 12 agosto 1977, n. 675), e 29 luglio 1981, n. 394 (Conversione
in legge, con modificazioni, del decreto-legge 28 maggio 1981,
n. 251, concernente misure a sostegno delle esportazioni italiane),
ha impugnato, di fronte al giudice tributario, il silenzio-rifiuto
formatosi sulle istanze di rimborso dell'imposta patrimoniale nonchè
dell'IRPEG e dell'ILOR versate dai detti fondi per gli anni 1992 e
1993.
Accolta in primo e secondo grado la domanda di rimborso, nel
corso del giudizio di cassazione l'amministrazione finanziaria ha
invocato l'applicazione del jus superveniens, costituito appunto
dall'art. 39 della legge n. 342 del 2000, secondo cui, pur rientrando
i fondi in questione nell'ambito applicativo dell'art. 88, comma 1,
del decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, tuttavia
non si fa luogo al rimborso delle imposte già pagate.
Premessa la sicura rilevanza della questione, discendendo dalla
sua soluzione la decisione della causa, la Corte rimettente dubita
della legittimità costituzionale della norma suddetta, in quanto
contrastante sia con il principio di ragionevolezza sia con quello di
eguaglianza.
Essa, infatti, sarebbe innanzitutto contraddittoria, in quanto
riconosce da un lato l'applicabilità dell'art. 88, comma 1, del
decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 ai ricordati
fondi pubblici di agevolazione, escludendoli in tal modo
dall'imposizione sul reddito, ma dall'altro nega il diritto al
rimborso delle imposte pagate indebitamente.
La norma stessa, sotto altro aspetto, si porrebbe in contrasto
con il principio di eguaglianza, disciplinando in modo differenziato
situazioni sostanzialmente eguali in funzione della circostanza - del
tutto casuale e neutra «rispetto alla ragione sottesa» alla
disposizione legislativa - dell'essere o meno intervenuto il
pagamento dell'indebito fiscale, prevedendosi nell'uno caso la
irripetibilità di quanto versato sine titulo e nell'altro caso la
non debenza dell'imposta.
2. - Si è costituita di fronte a questa Corte la Simest S.p.a.,
parte del giudizio a quo per essere succeduta al Mediocredito nella
qualità di gestore del fondo istituito ai sensi della legge n. 394
del 1981, concludendo per l'accoglimento della questione di
legittimità costituzionale.
Ad avviso della Simest la disposizione censurata sarebbe
caratterizzata da una intima contraddittorietà fra la parte in cui
prevede, in via interpretativa e quindi retroattiva, la non
imponibilità dei redditi prodotti, e la parte in cui, con
disposizione di carattere innovativo, nega la ripetibilità dei
tributi indebitamente pagati.
Esclude d'altro canto la Simest che la ratio giustificatrice
della norma possa essere rinvenuta nel fatto che i fondi onerati
appartengono giuridicamente allo stesso soggetto (cioè lo Stato) che
ha riscosso le imposte.
Le somme versate a titolo di imposta sono infatti prelevate dalla
dotazione economica dei fondi, vincolata ex lege ad uno scopo ben
preciso quale è quello (per quanto in particolare riguarda il fondo
istituito con la legge n. 394 del 1981) di concedere finanziamenti a
tasso agevolato in favore di imprese italiane esportatrici di merci,
cosicchè il diniego di rimborso delle imposte indebitamente assolte
finisce per determinare un pregiudizio nei confronti dei destinatari
dei finanziamenti, a causa della contrazione delle somme erogabili in
loro favore.
Lamenta ancora la parte privata, quale ulteriore profilo di
irragionevolezza della disposizione impugnata, che la sua unica
finalità sarebbe quella di favorire l'amministrazione finanziaria,
incidendo sulle controversie ancora pendenti in tema di rimborso di
imposte indebitamente versate che la vedono opposta al Mediocredito
ed alla stessa Simest.
Quanto alla disparità di trattamento, la medesima parte, oltre a
richiamare le argomentazioni già svolte dal rimettente, rileva
altresì che la disposizione impugnata discriminerebbe in modo
ingiustificato la posizione dei fondi che abbiano pagato l'imposta
non dovuta prima dell'entrata in vigore della legge, i quali non
possono ottenerne la ripetizione, da quella dei fondi che, avendo per
errore pagato dopo l'entrata in vigore della legge, potrebbero invece
agire in ripetizione.
3. - È intervenuto nel giudizio il Presidente del Consiglio dei
ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, concludendo per l'inammissibilità o, comunque, la manifesta
infondatezza della questione.
Ad avviso dell'Avvocatura, la norma impugnata ha inteso risolvere
i contrasti sorti in giurisprudenza riguardo alla natura giuridica
dei fondi in questione disponendo per il futuro e non - come invece
postula il rimettente - in via di interpretazione autentica.
Ove si muova da tale presupposto - del resto conforme al
principio enunciato dall'art. 3, comma 1, della legge 27 luglio 2000,
n. 212 (Disposizioni in materia di statuto dei diritti del
contribuente), circa la ordinaria irretroattività delle norme
tributarie - non avrebbe senso dubitare della sua ragionevolezza:
l'intervenuta modifica della norma impositiva fa, evidentemente,
salvi i pagamenti avvenuti sulla base della legislazione anteriore.
Osserva, infine, la parte pubblica che, trattandosi di imposte
relative ad entrate realizzate da fondi statali a gestione separata,
non sarebbe comunque irragionevole escluderne la rimborsabilità.
4. - In prossimità dell'udienza pubblica la difesa della Simest
S.p.a. ha depositato una memoria illustrativa nella quale, confutando
la tesi sostenuta dall'Avvocatura dello Stato, ribadisce la natura
interpretativa dell'art. 39 della legge n. 342 del 2000, in quanto
essa non ha introdotto nell'ordinamento una nuova norma di esenzione
tributaria relativa ai fondi in discorso, nè ha modificato l'art. 88
del decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, sì da
ricomprendervi una fattispecie prima non contemplata, ma è
intervenuta sul significato da attribuirsi a detta norma.
Nello stesso senso deporrebbero d'altro canto con chiarezza i
lavori preparatori.
Ricordato, quindi, che è limite costituzionale alla
retroattività delle disposizioni interpretative la loro
ragionevolezza, la difesa privata ribadisce che tale limite sarebbe,
nella fattispecie, violato, in quanto, una volta affermata
l'esclusione dei fondi in questione dall'imposta, risulterebbe
incomprensibile la ratio della disposizione nella parte in cui non
ammette la ripetizione di quanto indebitamente pagato.

Considerato in diritto

1. - La Corte di cassazione dubita, in riferimento all'art. 3
della Costituzione, della legittimità costituzionale dell'art. 39
della legge 21 novembre 2000, n. 342 (Misure in materia fiscale),
nella parte in cui, pur affermando la riconducibilità dei fondi
pubblici di agevolazione istituiti da leggi dello Stato e delle
Regioni, anche se gestiti da soggetti privati, nell'ambito
dell'art. 88, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica,
22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte
sui redditi) - nel testo vigente sino al 31 dicembre 2003 - in
materia di applicabilità dell'imposta sul reddito delle persone
giuridiche allo Stato ed agli altri enti pubblici, prevede, poi, che
non si fa luogo al rimborso di imposte già pagate.
Ad avviso del giudice rimettente la norma impugnata sarebbe
incoerente e, pertanto, viziata da irragionevolezza, poichè per un
verso essa, con disposizione avente carattere interpretativo, esclude
la soggezione all'imposta sul reddito delle persone giuridiche dei
ricordati fondi pubblici di agevolazione, mentre, per altro verso,
sottrae i pagamenti indebiti alla azione di ripetizione.
Essa determinerebbe, altresì, un'ingiustificata disparità di
trattamento fra quanti alla data di entrata in vigore della
disposizione censurata già avevano provveduto al pagamento delle
imposte e quanti, invece, non lo avevano fatto; mentre i primi,
ancorchè ne avessero fatto richiesta, non potrebbero ripetere quanto
versato, i secondi sarebbero definitivamente liberati dall'obbligo
tributario.
2. - La questione è fondata.
2.1. - Al fine di chiarire la effettiva portata della norma
impugnata va ricordato che in epoca antecedente alla entrata in
vigore della legge n. 342 del 2000 era insorto in sede
giurisprudenziale un contrasto interpretativo in ordine
all'assoggettabilità dei fondi pubblici di agevolazione all'imposta
sul reddito, anche se l'orientamento prevalente, specie del giudice
di legittimità, era nel senso dell'applicabilità ai suddetti fondi
dell'art. 88, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica
n. 917 del 1986 che escludeva la soggezione all'imposta dello Stato e
degli enti pubblici nella stessa norma specificati.
Il legislatore, proprio al fine di superare un oneroso
contenzioso che vedeva coinvolta l'Amministrazione finanziaria, come
è detto nei lavori preparatori, ha scelto, con la legge n. 342 del
2000, la soluzione alla quale era pervenuta, come si è detto, la
giurisprudenza di legittimità stabilendo nell'art. 39 che «i fondi
pubblici di agevolazione [...] devono intendersi riconducibili
nell'ambito applicativo dell'art. 88, comma 1».
Ed è appena il caso di osservare che sia il testo della norma
sia lo scopo dalla stessa perseguito di risolvere le incertezze
interpretative sorte in passato sul trattamento tributario dei fondi
di agevolazione, non consentono di dubitare sul carattere
interpretativo della norma de qua peraltro espressamente affermato
sia dai citati lavori preparatori che dalla stessa Amministrazione
finanziaria.
2.2. - Stante, dunque, l'indubbia efficacia retroattiva della
prima parte della norma impugnata, la funzione del secondo periodo -
oggetto specifico dell'impugnativa - è con evidenza quella di
limitare gli effetti economico-finanziari di tale retroattività,
escludendo la ripetibilità delle imposte già (indebitamente)
pagate.
Ma proprio siffatta limitazione si pone in palese contrasto con
il parametro costituzionale evocato dalla Corte rimettente.
Questa Corte, infatti, ha già affermato che non è compatibile
con il principio di ragionevolezza l'operato del legislatore che
qualifichi un pagamento come non dovuto e nello stesso tempo lo
sottragga all'azione di ripetizione (sentenze n. 416 del 2000 e
n. 421 del 1995).
L'intrinseca contraddittorietà della disposizione si riflette
del resto in una palese violazione del principio di eguaglianza per
disparità di trattamento di situazioni sostanzialmente uguali,
venendo a riservarsi un trattamento deteriore a chi abbia
erroneamente pagato un'imposta non dovuta rispetto a chi, versando
nella medesima situazione, non abbia invece effettuato alcun
pagamento.
Di nessun rilievo ai fini dello scrutinio di legittimità
costituzionale è, d'altro canto, l'argomento - pur addotto
dall'Avvocatura - che fa leva sulla origine statale dei fondi cui la
disposizione impugnata si riferisce, per giungere alla conclusione
che la disposta irripetibilità, riguardando somme comunque
appartenenti all'erario, per ciò solo non contrasterebbe con il
canone di ragionevolezza.
Al riguardo - ed a prescindere dalla circostanza che la norma
censurata si applica anche ai fondi istituiti con legge regionale e
perciò non riconducibili alla finanza statale - è sufficiente
rilevare che i fondi di cui si tratta hanno una specifica
destinazione a vantaggio di terzi e si autoalimentano attraverso la
produzione di interessi, cosicchè la previsione di irripetibilità
di somme indebitamente pagate a titolo di imposta sugli interessi
determina una obiettiva decurtazione delle disponibilità dei fondi
stessi e, quindi, un pregiudizio per la realizzazione proprio di
quelle finalità in vista delle quali essi sono stati costituiti.

Per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara l'illegittimità costituzionale dell'art. 39 della legge
21 novembre 2000, n. 342 (Misure in materia fiscale), nella parte in
cui dispone che «non si fa luogo a rimborso di imposte già pagate».
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 13 luglio 2005.
Il Presidente: Capotosti
Il redattore: Marini
Il cancelliere:Di Paola
Depositata in cancelleria il 26 luglio 2005.
Il direttore della cancelleria: Di Paola
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