1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 34 del 16-8-1995
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 377 SENTENZA 13 - 25 luglio 1995
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte in genere - Imposta sui redditi - Accertamento sintetico - Inapplicabilita' nel caso di solo reddito da terreni - Richiamo alla ordinanza n. 482/87 della Corte - Determinazione della base imponibile mediante il ricorso alle tariffe d'estimo costituenti scelta discrezionale del legislatore per nulla irragionevole - Sussidiarieta' dell'accertamento sintetico - Legittimita' dell'accertamento sintetico in base ad elementi e circostanze di fatto certi nel caso di manifestazione di possesso di un reddito superiore a quello effettivo conseguito in attivita' agricola - Non fondatezza. (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, artt. 24 e 30, in relazione al d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38). (Cost., artt. 3 e 53). (095C0980) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.34 del 16-8-1995)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: prof. Antonio BALDASSARRE;
Giudici: prof. Vincenzo CAIANIELLO, avv. Mauro FERRI, prof. Luigi
MENGONI, prof. Enzo CHELI, dott. Renato GRANATA, prof. Giuliano
VASSALLI, prof. Cesare MIRABELLI, prof. Fernando SANTOSUOSSO, avv.
Massimo VARI, dott. Cesare RUPERTO, dott. Riccardo CHIEPPA;

ha pronunciato la seguente
SENTENZA
nel giudizio di legittimità costituzionale degli artt. 24 e 30 del
d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597 (Istituzione e disciplina
dell'imposta sul reddito delle persone fisiche), in relazione
all'art. 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni
in materia di accertamento delle imposte sui redditi), promosso con
ordinanza emessa il 19 gennaio 1994 dalla Commissione tributaria di
primo grado di Larino sul ricorso proposto da Cordone Luigi contro
l'Ufficio imposte dirette di Larino, iscritta al n. 27 del registro
ordinanze 1995 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica
n. 5, prima serie speciale, dell'anno 1995;
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
Udito nella camera di consiglio del 3 maggio 1995 il Giudice
relatore Riccardo Chieppa;
Ritenuto in fatto
1. - Nel corso di un giudizio promosso da L. Cordone - avente ad
oggetto l'accertamento dell'imposta sul reddito delle persone fisiche
(IRPEF) per l'anno 1984 effettuato a norma dell'art. 38, quarto
comma, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - la Commissione
tributaria di primo grado di Larino, con ordinanza del 19 gennaio
1994, ha sollevato, in riferimento agli artt. 3 e 53 della
Costituzione, questione di legittimità costituzionale degli artt. 24
e 30 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, "in relazione al disposto
di cui all'art. 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600".
Il giudice a quo - premesso che l'Ufficio imposte dirette aveva
proceduto all'accertamento sintetico, in quanto aveva rilevato il
possesso, da parte del contribuente, di tre autovetture e premesso
che lo stesso contribuente "esercita attività di coltivazione di
terreni" - osserva che "in presenza di solo reddito da terreni, ai
sensi degli artt. 24 e 30 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, non
può trovare applicazione l'accertamento sintetico previsto dall'art.
38 del d.P.R. n. 600 del 1973.
Ciò posto, il remittente aggiunge che "la disparità tra il
trattamento riservato ai contribuenti, che traggano il proprio
reddito dalla sola coltivazione di terreni, e quello riservato agli
altri contribuenti, assoggettati alla possibilità di accertamento
sintetico, appare essere in contrasto con i principi stabiliti dalle
norme di cui agli artt. 3 e 53 della Costituzione".
2. - È intervenuto nel giudizio davanti a questa Corte il
Presidente del Consiglio dei ministri, rappresentato dall'Avvocatura
generale dello Stato, il quale chiede che la proposta questione sia
dichiarata inammissibile o infondata.
In ordine alla inammissibilità l'Avvocatura - premesso che: a) non
è dato comprendere se l'art. 38 sia o meno compreso tra le
disposizioni impugnate; b) gli artt. 24 e 30 costituirebbero "al
piu'" una premessa rispetto alla questione prospettata; c) la materia
dell'ordinanza risulta controversa in quanto il fatto concernerebbe
"redditi dominicali agrari e fabbricati" mentre la parte motiva della
stessa ordinanza farebbe riferimento a "redditi di terreni", o alla
"coltivazione di terreni" - rileva che nulla è detto circa la
rilevanza della questione stessa nel giudizio a quo. Sul merito -
precisato che gli artt. 24 e 30 del d.P.R. n. 597 del 1973 da un
lato, e l'art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973 dall'altro, concernono
ambiti distinti di operatività - l'Avvocatura ritiene che sarebbe
comunque palese che "la qualità di percettore di redditi fondiari
non mette di per sè il contribuente al riparo dall'accertamento
sintetico, in quanto ritenere diversamente si tradurrebbe nel
riconoscimento di un privilegio e quindi nella violazione del
principio di eguaglianza".
3. - In prossimità dell'udienza l'Avvocatura generale dello Stato
ha depositato memoria illustrativa con la quale svolge le
argomentazioni e ribadisce le conclusioni formulate nell'atto
introduttivo.
Considerato in diritto
1. - La Commissione tributaria di primo grado di Larino dubita
della legittimità costituzionale degli artt. 24 e 30 del d.P.R. 29
settembre 1973, n. 597 nella parte in cui dispongono che in presenza
di solo reddito da terreni non può trovare applicazione
l'accertamento sintetico di cui all'art. 38 del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 600. Ad avviso del giudice a quo l'esclusione
dell'accertamento sintetico dalle attività di cui agli artt. 24 e 30
censurati, verrebbe a sostanziare una disparità di trattamento tra i
contribuenti che traggono il proprio reddito dalla sola coltivazione
di terreni e gli altri contribuenti assoggettati alla possibilità di
accertamento sintetico, con conseguente violazione dell'art. 3 della
Costituzione. Sarebbe, altresì, violato l'art. 53 in quanto le norme
censurate verrebbero a configurare un presupposto di imposta non
corrispondente alla effettiva capacità contributiva dei soggetti
esercenti le attività di cui agli artt. 24 e 30 citati.
2. - Preliminarmente va disattesa l'eccezione di inammissibilità
proposta dall'Avvocatura generale dello Stato. L'ordinanza di
rimessione contiene, infatti, una sufficiente determinazione del
thema decidendum e della rilevanza della questione nel giudizio a
quo: sussistono, pertanto, i presupposti che legittimano il sindacato
di questa Corte.
Nel merito la questione non è fondata.
In materia di redditi fondiari vige il principio di cui all'art.
41, terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973 a norma del quale "i
redditi fondiari sono in ogni caso determinati in base alle
risultanze catastali", principio enunciato anche nell'art. 31, primo
comma, del Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) 22 dicembre
1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte sui
redditi).
Più in particolare il reddito dominicale "è determinato mediante
l'applicazione delle tariffe d'estimo e delle deduzioni" per tenere
conto di alcune spese "stabilite, secondo le norme della legge
catastale, per ciascuna qualità e classe di terreno" (art. 24 del
d.P.R. n. 597 del 1973). Il reddito agrario è "determinato mediante
l'applicazione di tariffe di estimo stabilite per ciascuna qualità e
classe secondo le norme della legge catastale" (art. 30 del d.P.R. n.
597 del 1973).
Questa Corte ha già affermato (ordinanza n. 482 del 1987) che la
determinazione della base imponibile, mediante il ricorso alle
tariffe d'estimo costituisce una scelta discrezionale "per nulla
irragionevole" del legislatore, il quale, seguendo un'antica
tradizione di politica tributaria, ha inteso avvalersi di un criterio
- quello dell'accertamento catastale - realistico ed estremamente
utile alla semplificazione ed alla rapidità dei procedimenti di
accertamento dei redditi, nonchè a prevenire un notevole
contenzioso.
Ne consegue che l'accertamento catastale è l'unico criterio di
determinazione dei redditi fondiari, e nella specie dei redditi
agrari e dominicali, risultando assolutamente incompatibili ulteriori
forme di accertamento ed in particolare quello sintetico di cui
all'art. 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. Infatti, il
suddetto accertamento sintetico è un criterio sussidiario che,
attraverso l'applicazione di indici e coefficienti presuntivi di
reddito, determina un reddito medio al fine di colpire anche quella
parte di reddito imponibile che non sia stata dichiarata. Tuttavia,
se il reddito "fondatamente attribuibile al contribuente in base ad
elementi e a circostanze di fatto certi" (art. 38, quarto comma, del
d.P.R. n. 600 del 1973) è superiore a quello dichiarato ma è, come
quest'ultimo, esclusivamente di natura agraria, poichè prodotto con
l'esercizio di attività rientranti fra quelle previste dall'art. 29
del d.P.R. n. 917 del 1986, l'istituto dell'accertamento sintetico
non può trovare applicazione, trattandosi di reddito medio ordinario
ritraibile dal terreno attraverso l'esercizio delle attività
agricole (artt. 24 e 29 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), che
copre sia le annualità di maggiore produttività e redditività, sia
quelle di crisi o di parziale infecondità.
Ciò costituisce un vantaggio del criterio della media, a seconda
dei casi, o per l'amministrazione finanziaria in ipotesi di anno di
crisi, ovvero per il contribuente nelle annualità più fertili. In
tale ultimo caso, infatti, il maggiore reddito (rispetto a quello
risultante dalle tariffe di estimo su base catastale) non può,
neppure presuntivamente, costituire base imponibile per le ragioni
già dette e sempre che, ovviamente, il reddito dichiarato sia stato
determinato in base ad una corretta applicazione delle tariffe
d'estimo catastale e delle allibrazioni in catasto e che vi sia una
esatta corrispondenza con la situazione di fatto, anche sotto il
profilo della qualità e della classe del terreno.
D'altro canto l'amministrazione finanziaria consegue un vantaggio
ed una semplificazione, in quanto può pretendere la medesima
determinazione del reddito fondiario inerente ai terreni, come
reddito medio ordinario ritraibile dal terreno, anche nelle
annualità di minore produzione e di diminuzione di capacità
produttiva dipendenti da determinazioni intenzionali o da circostanze
transitorie (che non possono dare luogo a variazioni in diminuzione:
art. 26 del d.P.R. n. 917 del 1986), con i soli limiti di perdite per
mancata coltivazione o per eventi naturali (artt. 28 e 32 del d.P.R.
n. 917 del 1986) o di interventi legislativi speciali.
3. - Sulla base delle predette considerazioni consegue che il
tenore di vita del contribuente "sproporzionato rispetto al reddito
dichiarato" non può dare luogo ad ulteriori accertamenti, ove si
tratti di reddito esclusivamente fondiario inerente a terreni
(reddito dominicale e/o agrario) e questo sia stato correttamente
quantificato (anche per le deduzioni) e non vi sia alcun elemento di
prova dell'esistenza di altre o diverse fonti reddituali.
In altri termini, ove la capacità di spesa del contribuente
manifesti il possesso di un reddito superiore a quello "effettivo"
realmente conseguito nell'esercizio delle attività agricole e quindi
di un reddito diverso da quello denunciato (possesso di altri terreni
o esercizio di attività diverse non riconducibili a quelle
agricole), diventa legittimo l'accertamento sintetico in "base ad
elementi e circostanze di fatto certi", salva la facoltà del
contribuente di fornire la prova della provenienza del maggiore
reddito determinato o determinabile sinteticamente, di cui al
richiamato art. 38, quinto comma, del d.P.R. 29 settembre 1973 n.
600.
Alla luce delle suesposte considerazioni le censure prospettate
dal remittente appaiono prive di fondamento e la relativa questione
va, pertanto, dichiarata non fondata.

PER QUESTI MOTIVI
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
degli artt. 24 e 30 del d.P.R 29 settembre 1973, n. 597 (Istituzione
e disciplina dell'imposta sul reddito delle persone fisiche), in
relazione all'art. 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600
(Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui
redditi) sollevata, in riferimento agli artt. 3 e 53 della
Costituzione, dalla Commissione tributaria di primo grado di Larino,
con l'ordinanza in epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 13 luglio 1995.
Il Presidente: BALDASSARRE
Il redattore: CHIEPPA
Il cancelliere: DI PAOLA
Depositata in cancelleria il 25 luglio 1995.
Il direttore della cancelleria: DI PAOLA
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