1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 47 del 9-11-2011
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 288 ORDINANZA 18 ottobre - 4 novembre 2011
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte e tasse - Controlli automatici sulle dichiarazioni dei redditi - Comunicazione dell'esito della liquidazione quando emerga un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione - Obbligo di effettuarla alternativamente al sostituto d'imposta o al sostituito, anziche' ad entrambi - Denunciata irragionevolezza - Omessa motivazione sulla rilevanza - Manifesta inammissibilita' della questione. - D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis, comma 3, primo periodo, nel testo risultante dall'art. 13 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, e successive modificazioni. - Costituzione, art. 3. (011C0696) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.47 del 9-11-2011)

LA CORTE COSTITUZIONALE

composta dai signori:
Presidente: Alfonso QUARANTA;
Giudici: Alfio FINOCCHIARO, Franco GALLO, Luigi MAZZELLA, Gaetano
SILVESTRI, Sabino CASSESE, Giuseppe TESAURO, Paolo Maria
NAPOLITANO, Giuseppe FRIGO, Alessandro CRISCUOLO, Paolo GROSSI,
Giorgio LATTANZI, Aldo CAROSI, Marta CARTABIA;
ha pronunciato la seguente

Ordinanza

nel giudizio di legittimità costituzionale del comma 3, primo
periodo, dell'art. 36-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600
(Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui
redditi), nel testo risultante dall'art. 13 del d.lgs. 9 luglio 1997,
n. 241 (Norme di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti
in sede di dichiarazione dei redditi e dell'imposta sul valore
aggiunto, nonchè di modernizzazione del sistema di gestione delle
dichiarazioni), e successive modificazioni, promosso con ordinanza n.
4362 del 2011, depositata il 23 febbraio 2011, dalla Corte di
cassazione nel giudizio vertente tra il Ministero dell'economia e
delle finanze, l'Agenzia delle entrate e Stefano Micucci, iscritta al
n. 70 del registro ordinanze 2011 e pubblicata nella Gazzetta
Ufficiale della Repubblica n. 18, 1ª serie speciale, dell'anno 2011.
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
udito nella camera di consiglio del 5 ottobre 2011 il Giudice
relatore Franco Gallo.
Ritenuto che, con ordinanza n. 4362 del 2011, depositata il 23
febbraio 2011, la Corte di cassazione - nel corso di un giudizio
avente ad oggetto l'impugnazione proposta dall'amministrazione
finanziaria avverso la sentenza con la quale il giudice tributario di
secondo grado, in accoglimento dell'appello proposto dal contribuente
e motivando in base alla mancata comunicazione al sostituito
d'imposta dell'esito del controllo, aveva annullato una cartella di
pagamento emessa in sede di liquidazione delle imposte in base alla
dichiarazione - ha sollevato, in riferimento all'art. 3 della
Costituzione, questione di legittimità dell'art. 36-bis del d.P.R.
29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni in materia di
accertamento delle imposte sui redditi) [rectius: del comma 3, primo
periodo, del citato art. 36-bis, nel testo risultante dall'art. 13
del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241 (Norme di semplificazione degli
adempimenti dei contribuenti in sede di dichiarazione dei redditi e
dell'imposta sul valore aggiunto, nonchè di modernizzazione del
sistema di gestione delle dichiarazioni) e successive modificazioni],
«nella parte in cui pone alternativamente l'obbligo di comunicazione
[dell'esito della liquidazione] nei confronti del sostituto d'imposta
e del sostituito»;
che, secondo quanto riferito in punto di fatto dal giudice
rimettente: a) il contribuente aveva impugnato una cartella di
pagamento relativa all'IRPEF dovuta a titolo di tassazione separata
per l'anno 1999, adducendo sia la mancata comunicazione nei suoi
confronti dell'esito del controllo automatico, sia la decadenza
dell'amministrazione finanziaria dal potere di controllo, sia,
infine, la carenza di motivazione dell'atto; b) il giudice tributario
di primo grado aveva rigettato il ricorso, affermando, tra l'altro,
che non era necessaria detta comunicazione; c) il giudice di appello
aveva accolto l'impugnazione del contribuente, perchè aveva
interpretato l'art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 nel senso che
la comunicazione è dovuta anche nei confronti del contribuente, al
fine di porre quest'ultimo in grado di conoscere il contenuto e le
ragioni della pretesa tributaria, mentre, nella specie, la
comunicazione era stata effettuata al solo sostituto d'imposta; d)
l'amministrazione finanziaria aveva proposto ricorso per cassazione,
deducendo che il menzionato art. 36-bis prevede l'obbligo di
comunicazione alternativamente nei confronti del contribuente «o» del
sostituto d'imposta e che pertanto, nella specie, detto obbligo era
stato soddisfatto con la comunicazione a quest'ultimo;
che, secondo quanto osservato dal medesimo rimettente in
punto di non manifesta infondatezza della questione: a)
l'interpretazione dell'art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 da cui
muove il giudice di secondo grado «non è consentita dal tenore
letterale della disposizione, che, ricorrendo alla disgiuntiva "o",
indica chiaramente come l'obbligo di comunicazione possa essere
assolto in maniera soggettivamente alternativa» nei confronti del
sostituito o del sostituto d'imposta; b), con riferimento all'art. 3
Cost., è «oltremodo irragionevole consentire - una volta affermato
l'obbligo di comunicazione preventiva dell'esito del controllo [...]
- che la comunicazione stessa e la ricezione della cartella di
pagamento riguardino soggetti diversi» e, in particolare, che il
sostituito d'imposta, «direttamente interessato a conoscere le
ragioni della pretesa creditoria», non venga «posto preventivamente
in grado di ovviare a eventuali errori nella liquidazione [...] o di
comunicare elementi utili alla corretta valutazione dei dati resi
nella dichiarazione»;
che per il giudice a quo, infine, il «carattere decisivo e di
assoluta rilevanza» della questione «appare evidente»;
che è intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio
dei ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello
Stato, chiedendo che la sollevata questione sia dichiarata
inammissibile per difetto di motivazione sulla rilevanza e comunque
manifestamente infondata;
che l'inammissibilità è eccepita sotto due profili: in
primo luogo perchè non vi sarebbe motivazione sull'applicabilità
della denunciata disposizione al caso in esame; in secondo luogo,
perchè non sarebbe motivato l'implicito assunto che, sempre nel caso
concreto, la comunicazione dell'esito della liquidazione è dovuta a
pena di nullità;
che, sotto il primo profilo, la difesa dello Stato osserva
che la suddetta comunicazione è prevista dalla legge al dichiarato
fine di «evitare la reiterazione di errori» e di «consentire la
regolarizzazione degli aspetti formali» (finalità specificata
dall'art. 13 del d.lgs. n. 241 del 1997, in applicazione del criterio
stabilito dall'art. 3, comma 134, lettera d), numero 2, della legge
di delegazione del 23 dicembre 1996, n. 662, recante «Misure di
razionalizzazione della finanza pubblica»);
che, poichè tale finalità non può essere perseguita
nell'ipotesi di tassazione separata, quale quella di specie, in cui
non v'è pericolo di reiterazione di errori nè vi sono errori
formali da correggere, occorre ritenere - prosegue l'Avvocatura dello
Stato - che in detta ipotesi non sussiste alcun obbligo di
comunicazione e che è irrilevante, pertanto, il fatto che
l'amministrazione finanziaria abbia deciso, in base ad una sua
discrezionale ed incensurabile valutazione, di inviare ugualmente al
sostituto d'imposta la non dovuta comunicazione;
che comunque, quale secondo profilo di inammissibilità, il
Presidente del Consiglio dei ministri deduce che, in relazione alla
normativa applicabile ratione temporis (cioè nel 2003, anno in cui
venne emessa la cartella di pagamento impugnata dal contribuente), la
comunicazione dell'esito della liquidazione della tassazione separata
non era prevista a pena di nullità, perchè nella specie, non
essendo necessari chiarimenti nè documenti, non ricorrevano quelle
«incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione» che - ai sensi
del comma 5 dell'art. 6 della legge 27 luglio 2000, n. 212
(Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente) -
impongono all'amministrazione finanziaria, a pena di nullità e prima
di procedere alle iscrizioni a ruolo derivanti dalle liquidazioni di
tributi risultanti da dichiarazioni, di invitare il contribuente a
fornire i chiarimenti necessari od a produrre i documenti mancanti;
che l'infondatezza della questione è affermata
dall'Avvocatura generale sul doppio rilievo che: a) la previsione di
una comunicazione da inviare in via alternativa al sostituto od al
sostituito d'imposta è giustificata dalla necessità di rendere
edotto dei risultati della verifica il soggetto la cui dichiarazione
è stata oggetto di controllo (nella specie, la dichiarazione
proveniva dal sostituto d'imposta); b) la disposizione denunciata non
può ritenersi viziata da irragionevolezza per il solo fatto che la
scelta di imporre all'amministrazione finanziaria l'obbligo di
inviare la comunicazione ad entrambi i soggetti (sostituto d'imposta
e sostituito) sarebbe stata «forse [...] più opportuna».
Considerato che la Corte di cassazione dubita - in riferimento al
principio di ragionevolezza espresso dall'art. 3 della Costituzione -
della legittimità dell'art. 36-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n.
600 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui
redditi) [rectius: del comma 3, primo periodo, del citato art.
36-bis, nel testo risultante dall'art. 13 del d.lgs. 9 luglio 1997,
n. 241 (Norme di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti
in sede di dichiarazione dei redditi e dell'imposta sul valore
aggiunto, nonchè di modernizzazione del sistema di gestione delle
dichiarazioni), e successive modificazioni], nella parte in cui
dispone che, «Quando dai controlli automatici eseguiti emerge un
risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione
[...], l'esito della liquidazione è comunicato al contribuente o al
sostituto d'imposta per evitare la reiterazione di errori e per
consentire la regolarizzazione degli aspetti formali», e cioè nella
parte in cui prevede l'obbligo per l'amministrazione finanziaria di
comunicare alternativamente al sostituto d'imposta od al sostituito
l'esito della liquidazione;
che, per il rimettente, tale disposizione si pone in
contrasto con l'evocato parametro, perchè è «oltremodo
irragionevole consentire - una volta affermato l'obbligo di
comunicazione preventiva dell'esito del controllo [...] - che la
comunicazione stessa e la ricezione della cartella di pagamento
riguardino soggetti diversi» e, in particolare, che il sostituito
d'imposta, «direttamente interessato a conoscere le ragioni della
pretesa creditoria», non venga «posto preventivamente in grado di
ovviare a eventuali errori nella liquidazione [...] o di comunicare
elementi utili alla corretta valutazione dei dati resi nella
dichiarazione»;
che la questione - come eccepito dall'Avvocatura generale
dello Stato - è manifestamente inammissibile per omessa motivazione
sulla rilevanza;
che, infatti, il giudice a quo non descrive la fattispecie
oggetto di giudizio e non indica le conseguenze che deriverebbero,
nel caso sottoposto al suo esame, dalla mancata comunicazione al
contribuente dell'esito della liquidazione effettuata mediante
controlli automatici;
che, in particolare, il rimettente non precisa se, nella
specie, sia emerso da detti controlli un risultato diverso rispetto a
quello indicato dal sostituto d'imposta nella dichiarazione relativa
alle ritenute effettuate (situazione, questa, che la legge indica
come uno dei presupposti dell'obbligo di inviare la comunicazione)
oppure se sia stato riscontrato solo l'omesso versamento di dette
ritenute;
che, inoltre, il giudice a quo non chiarisce, in punto di
fatto, se l'effettuazione della comunicazione (anche) al contribuente
avrebbe potuto soddisfare le finalità previste dal censurato art.
36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 di «evitare la reiterazione di
errori e [...] consentire la regolarizzazione degli aspetti formali»;
che il giudice a quo non fa cenno alcuno, altresì, alle
ragioni per le quali il mancato invio della comunicazione
alternativamente al contribuente od al sostituto d'imposta darebbe
luogo non ad una mera irregolarità, ma all'invalidità della
cartella di pagamento, e cioè ad un vizio tale da rendere tale
omissione rilevante per la decisione del giudizio principale;
che, al riguardo, il medesimo giudice non specifica neppure
se, nella specie, ricorrano le condizioni per applicare il comma 5
dell'art. 6 della legge 27 luglio 2000, n. 212 (Disposizioni in
materia di statuto dei diritti del contribuente), secondo cui,
«qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della
dichiarazione», l'amministrazione finanziaria, a pena di nullità e
prima di procedere alle iscrizioni a ruolo derivanti dalle
liquidazioni di tributi risultanti da dichiarazioni, deve invitare il
contribuente a fornire i chiarimenti necessari o a produrre i
documenti mancanti;
che tali lacune nella descrizione della fattispecie,
unitamente alla mancata individuazione delle ragioni di invalidità
della cartella emessa ai sensi dell'art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del
1973, nel caso in cui questa non sia preceduta dalla comunicazione
dell'esito della liquidazione, rendono non motivata l'affermazione
del rimettente circa l'evidenza del «carattere decisivo e di assoluta
rilevanza» della sollevata questione.
Visti gli artt. 26, secondo comma, della legge 11 marzo 1953, n.
87, e 9, commi 1 e 2, delle norme integrative per i giudizi davanti
alla Corte costituzionale.

Per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE

Dichiara la manifesta inammissibilità della questione di
legittimità costituzionale del comma 3, primo periodo, dell'art.
36-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni in
materia di accertamento delle imposte sui redditi), nel testo
risultante dall'art. 13 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241 (Norme di
semplificazione degli adempimenti dei contribuenti in sede di
dichiarazione dei redditi e dell'imposta sul valore aggiunto, nonchè
di modernizzazione del sistema di gestione delle dichiarazioni), e
successive modificazioni, sollevata, in riferimento all'art. 3 della
Costituzione, dalla Corte di cassazione con l'ordinanza indicata in
epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 18 ottobre 2011.

Il Presidente: Quaranta


Il redattore: Gallo


Il cancelliere: Melatti

Depositata in cancelleria il 4 novembre 2011.

Il direttore della cancelleria: Melatti