1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 22 del 29-5-2019
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 128 SENTENZA 16 aprile - 28 maggio 2019
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposta regionale sulle attivita' produttive (IRAP) - Incremento dell'aliquota speciale applicabile per l'anno 2002 alle banche, agli altri enti e societa' finanziari e alle imprese di assicurazione. - Legge della Regione Marche 19 dicembre 2001, n. 35 (Provvedimenti tributari in materia di addizionale regionale all'IRPEF, di tasse automobilistiche e di imposta regionale sulle attivita' produttive), art. 1, comma 6; legge della Regione Lazio 13 dicembre 2001, n. 34 (Disposizioni in materia di imposta regionale sulle attivita' produttive in attuazione del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446), art. 5, comma 1, e correlativa statuizione della Tabella A ad essa allegata; legge della Regione Siciliana 26 marzo 2002, n. 2 (Disposizioni programmatiche e finanziarie per l'anno 2002), art. 7, comma 1. (T-190128) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.22 del 29-5-2019)

LA CORTE COSTITUZIONALE

composta dai signori:
Presidente:Giorgio LATTANZI;
Giudici :Aldo CAROSI, Marta CARTABIA, Mario Rosario MORELLI,
Giancarlo CORAGGIO, Giuliano AMATO, Silvana SCIARRA, Daria de
PRETIS, Nicolò ZANON, Franco MODUGNO, Augusto Antonio BARBERA,
Giulio PROSPERETTI, Giovanni AMOROSO, Francesco VIGANÒ, Luca
ANTONINI,

ha pronunciato la seguente

SENTENZA

nei giudizi di legittimità costituzionale dell'art. 1, comma 6,
della legge della Regione Marche 19 dicembre 2001, n. 35
(Provvedimenti tributari in materia di addizionale regionale
all'IRPEF, di tasse automobilistiche e di imposta regionale sulle
attività produttive), dell'art. 5, comma 1, della legge della
Regione Lazio 13 dicembre 2001, n. 34 (Disposizioni in materia di
imposta regionale sulle attività produttive in attuazione del
decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446), e Tabella A, e
dell'art. 7, comma 1, della legge della Regione Siciliana 26 marzo
2002, n. 2 (Disposizioni programmatiche e finanziarie per l'anno
2002), promossi dalla Commissione tributaria provinciale di Padova e
dalla Commissione tributaria regionale del Lazio, con ordinanze del 7
marzo e del 28 settembre 2017, iscritte rispettivamente ai nn. 38 e
89 del registro ordinanze 2018 e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale
della Repubblica nn. 10 e 25, prima serie speciale, dell'anno 2018.
Visti gli atti di costituzione della Banca Monte dei Paschi di
Siena spa, quale incorporante della Banca Antonveneta spa, della
Banca Nazionale del Lavoro spa, della BNP Paribas sa;
Visti gli atti di intervento della Regione Marche e della Regione
Siciliana;
udito nella udienza pubblica del 16 aprile 2019 il Giudice
relatore Giancarlo Coraggio;
uditi gli avvocati Pasquale Russo per la Banca Monte dei Paschi
di Siena spa, quale incorporante della Banca Antonveneta spa,
Gabriele Escalar per la Banca Nazionale del Lavoro spa e per la BNP
Paribas sa, Stefano Grassi per la Regione Marche e Marina Valli per
la Regione Siciliana.

Ritenuto in fatto

1.- La Commissione tributaria provinciale (CTP) di Padova, con
ordinanza del 21 febbraio 2017 (r.o. n. 38 del 2018), ha sollevato
questione di legittimità costituzionale dell'art. 1, comma 6, della
legge della Regione Marche 19 dicembre 2001, n. 35 (Provvedimenti
tributari in materia di addizionale regionale all'IRPEF, di tasse
automobilistiche e di imposta regionale sulle attività produttive),
dell'art. 5, comma 1, della legge della Regione Lazio 13 dicembre
2001, n. 34 (Disposizioni in materia di imposta regionale sulle
attività produttive in attuazione del decreto legislativo 15
dicembre 1997, n. 446), e dell'art. 7, comma 1, della legge della
Regione Siciliana 26 marzo 2002, n. 2 (Disposizioni programmatiche e
finanziarie per l'anno 2002), in riferimento all'art. 117, secondo
comma, lettera e), della Costituzione.
La Commissione tributaria regionale (CTR) del Lazio, con
ordinanza del 25 settembre 2017 (r.o. n. 89 del 2018), ha sollevato
questione di legittimità costituzionale dell'art. 5, comma 1, della
legge reg. Lazio n. 34 del 2001 e della Tabella A ad essa allegata,
in riferimento all'art. 117 Cost.
Tutte le disposizioni regionali censurate apportano, per il
periodo di imposta 2002, per le banche e gli altri enti e società
finanziari, oltre che per le imprese assicurative, un incremento
dell'aliquota dell'imposta sulle attività produttive (IRAP) -
fissata dal comma 2 dell'art. 45 del decreto legislativo 15 dicembre
1997, n. 446 (Istituzione dell'imposta regionale sulle attività
produttive, revisione degli scaglioni, delle aliquote e delle
detrazioni dell'Irpef e istituzione di una addizionale regionale a
tale imposta, nonchè riordino della disciplina dei tributi locali),
nella misura del 4,75 per cento - elevandola al 5,75 per cento (per
le Regioni Marche e Lazio) ed al 5,25 per cento (per la Regione
Siciliana).
2.- La CTP di Padova premette di essere stata adita dalla Banca
Monte dei Paschi di Siena spa (BMPS), in qualità di società
incorporante la Banca Antoniana Veneta spa (BAV), che, con ricorso
depositato il 16 febbraio 2015, aveva impugnato, nei confronti
dell'Agenzia delle entrate, il silenzio-rifiuto, formatosi in capo a
quest'ultima, in ordine alla istanza di rimborso da essa ricorrente
prodotta in data 29 ottobre 2004, avente ad oggetto la maggiore IRAP
versata per l'anno 2002 da BAV.
Quest'ultima aveva corrisposto, infatti, l'importo complessivo di
euro 34.809.171,00, in applicazione delle aliquote IRAP riferibili
alle diverse Regioni ove la BAV operava, pari al 5,75 per cento
dell'imponibile per le Regioni Marche, Lazio e Lombardia ed al 5,25
per cento per la Regione Siciliana, ma riteneva che l'imposta avrebbe
dovuto essere calcolata facendo applicazione dell'aliquota del 4,75
per cento, a norma del comma 2 dell'art. 45 del d.lgs. n. 446 del
1997. La ricorrente aveva, quindi, dedotto che le Regioni, con le
censurate disposizioni, avevano ecceduto le proprie competenze
legislative in materia di IRAP, in violazione dell'art. 117, secondo
comma, lettera e), Cost., in quanto avevano disposto un aumento
dell'aliquota speciale (prevista cioè per le banche e gli altri enti
e società finanziarie, nonchè per le imprese assicurative, ossia i
soggetti di cui agli artt. 6 e 7 del d.lgs. n. 446 del 1997),
disciplinata dall'art. 45, comma 2, del d.lgs. 446 del 1997, nel
testo allora vigente, e fissata, per il periodo di imposta 2002,
nella misura del 4,75 per cento, mentre tale facoltà di incremento
dell'aliquota IRAP era attribuita alle Regioni dall'art. 16, comma 3,
del medesimo d.lgs. n. 446 del 1997 unicamente per l'aliquota
ordinaria, prevista per la generalità dei soggetti passivi,
disciplinata dal comma 1 del medesimo art. 16 e fissata nella misura
del 4,25 per cento.
Tanto premesso, il collegio rimettente, afferma, in punto di
rilevanza, che la «questione è assolutamente determinante ai fini
della decisione del procedimento instaurato avanti questo Giudice,
giacchè da essa dipende la debenza o meno della imposta chiesta a
rimborso della società ricorrente».
Quanto alla non manifesta infondatezza, la CTP di Padova ricorda
che, ai sensi dell'art. 117, secondo comma, lettera e), Cost., è
riservata alla competenza legislativa esclusiva statale la disciplina
della materia tributaria dello Stato, e quindi anche dell'IRAP, e
che, conseguentemente, l'intervento del legislatore regionale è
ammesso solo nei termini stabiliti dalla norma statale.
Nel caso in esame la facoltà riconosciuta, dal comma 3 dell'art.
16 del d.lgs. n. 446 del 1997, al legislatore regionale di disporre
l'incremento della aliquota IRAP, a far tempo dal terzo anno
successivo a quello della entrata in vigore della normativa
istitutiva della suddetta imposta, ossia dall'anno 2000, sarebbe
limitata alla cosiddetta aliquota ordinaria, di cui all'art. 16,
comma 1, del d.lgs. n. 446 del 1997, rimanendo esclusa, quindi,
l'aliquota speciale di cui all'art. 45, comma 2, del medesimo d.lgs.
n. 446 del 1997, che riguarda alcune specifiche categorie di
soggetti, tra i quali, appunto, le banche.
Pertanto le censurate disposizioni regionali, stabilendo un
incremento dell'aliquota speciale, eccederebbero la facoltà
attribuita al legislatore regionale e si paleserebbero in contrasto
con l'art. 117, secondo comma, lettera e), Cost.
Viene poi ricordata la sentenza n. 177 del 2014 di questa Corte
che ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'art. 1, comma
5, della legge della Regione Lombardia 18 dicembre 2001, n. 27 (Legge
finanziaria 2002), che disponeva analogo aumento dell'aliquota
speciale.
2.1.- Con atto del 23 marzo 2018, depositato il successivo 26
marzo, è intervenuta in giudizio la Regione Marche, chiedendo che la
questione venga dichiarata inammissibile o comunque infondata.
2.1.1.- Quanto al primo profilo, viene eccepito il difetto di
motivazione della rilevanza della questione, in quanto il giudice
rimettente non chiarisce se siano maturati i termini di prescrizione
e decadenza fissati dall'art. 21, comma 2, del decreto legislativo 31
dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in
attuazione della delega al Governo contenuta nell'art. 30 della legge
30 dicembre 1991, n. 413), il quale dispone che «Il ricorso avverso
il rifiuto tacito della restituzione di cui all'art. 19, comma 1,
lettera g) [ovvero il rifiuto della restituzione di tributi, sanzioni
pecuniarie ed interessi o altri accessori non dovuti], può essere
proposto dopo il novantesimo giorno dalla domanda di restituzione
presentata entro i termini previsti da ciascuna legge d'imposta e
fino a quando il diritto alla restituzione non è prescritto. La
domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non
può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se
posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la
restituzione».
Posto che il rimborso riguardante il pagamento dell'IRAP
effettuato per l'anno 2002 è stato richiesto in data 29 ottobre
2004, il ricorso avverso il silenzio-rifiuto, che risulta depositato
il 16 febbraio 2015 - in assenza di ulteriori atti interruttivi (non
menzionati dal giudice a quo) - risulterebbe proposto oltre il
termine decennale di prescrizione del diritto alla restituzione
richiesta.
Inoltre, la CTP rimettente non preciserebbe se il ricorso
proposto fosse ammissibile in relazione al termine di decadenza di
cui all'art. 21, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992. Il rimborso
chiesto dalla BMPS spa risale, infatti, al 29 ottobre 2004 ed è
riferito all'IRAP versata per l'anno 2002: sarebbe stato quindi
necessario verificare se la domanda di restituzione fosse stata
presentata entro i due anni dal pagamento oppure oltre il termine di
decadenza di cui all'art. 21, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992,
con la conseguente legittimità del silenzio-rifiuto serbato
dall'Agenzia delle entrate.
Ulteriori profili di inammissibilità vengono ravvisati nella
incompleta descrizione della fattispecie, nella carente ricostruzione
della disciplina e, soprattutto, nella mancanza di indicazione, nella
ordinanza di rimessione, della norma statale che costituisce
parametro della questione di legittimità costituzionale sollevata
per violazione dell'art. 117 Cost.
2.1.2.- Quanto all'infondatezza della questione si sostiene che
la facoltà riconosciuta dal comma 3 dell'art. 16 del d.lgs. n. 446
del 1997 comprenderebbe anche le aliquote speciali, come potrebbe
evincersi dalla genesi dell'IRAP - che nasce, in sostituzione di una
serie di tributi diretti, tra l'altro, a finanziare il servizio
sanitario, per consentire alle Regioni di acquisire risorse per
finanziare i propri servizi (in particolare, appunto, in materia
sanitaria e ospedaliera) - e dalla finalità della predetta
previsione statale, che sembrerebbe diretta a riconoscere alle
Regioni un margine di discrezionalità nella determinazione delle
aliquote IRAP in relazione a tutte le varie categorie
imprenditoriali.
Del resto, una diversa interpretazione, tesa a limitare la
facoltà di maggiorazione alla sola aliquota ordinaria, condurrebbe
al risultato paradossale - opposto a quello perseguito dal
legislatore statale - di vedere applicata alle banche e alle imprese
di assicurazione un'aliquota (pari al 4,75 per cento fissata
dall'art. 45, comma 2, del d.lgs. n. 446 del 1997) inferiore a quella
ordinaria (pari al 5,25 per cento, a seguito della maggiorazione di 1
punto percentuale consentita dall'art. 16, comma 3, del medesimo
d.lgs. n. 446 del 1997).
Viene altresì richiamata la normativa statale successiva - artt.
1, commi 61, 174 e 175, della legge 30 dicembre 2004, n. 311, recante
«Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale
dello Stato (legge finanziaria 2005)» -, la quale, nell'introdurre
una deroga alla sospensione delle maggiorazioni dell'aliquota IRAP
disposta con l'art. 3, comma 1, lettera a), della legge 27 dicembre
2002, n. 289, recante «Disposizioni per la formazione del bilancio
annuale e pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2003)», non
opererebbe alcun distinguo tra i diversi tipi di aliquote. Inoltre,
si sottolinea, in particolare, che dal tenore di tale deroga
sembrerebbe ammettersi espressamente che le Regioni possano aver
deliberato maggiorazioni dell'aliquota IRAP in difformità rispetto a
quanto previsto dalla normativa statale e prevedersi per esse una
vera e propria sanatoria.
2.2.- Con atto del 26 marzo 2018, depositato il successivo 27
marzo, è intervenuta in giudizio la Regione Siciliana, chiedendo che
la questione venga dichiarata inammissibile o comunque infondata.
2.2.1.- Quanto al primo profilo, viene anche in questa sede
eccepito il difetto di motivazione della rilevanza della questione,
con riferimento alla possibile intervenuta prescrizione o decadenza
di cui all'art. 21, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992.
Ulteriore profilo di inammissibilità viene ravvisato nella
mancanza di indicazione, nella ordinanza di rimessione, delle norme
dello statuto della Regione Siciliana e delle correlate norme di
attuazione (in particolare l'art. 6 del d.P.R. 26 luglio 1965, n.
1074, recante «Norme di attuazione dello statuto della Regione
siciliana in materia finanziaria»), essendosi il giudice a quo
limitato a invocare l'art. 117 Cost.
2.2.2.- Quanto all'infondatezza della questione, si rammenta la
competenza della Regione Siciliana in materia di tributi, fissata
dall'art. 36 del regio decreto legislativo 15 maggio 1946, n. 455
(Approvazione dello statuto della Regione Siciliana), e dall'art. 6
del d.P.R. n. 1074 del 1965.
In tale quadro normativo, il censurato art. 7, comma 1, della
legge reg. Siciliana n. 2 del 2002 non esulerebbe dalla competenza
riconosciuta alla Regione in materia tributaria in quanto non
modificherebbe gli elementi essenziali del tributo (presupposto di
imposta, soggetto passivo e base imponibile), come del resto
confermato dalla circostanza che analoga facoltà era riconosciuta
dal legislatore statale alla generalità delle Regioni con
riferimento all'aliquota ordinaria.
2.3.- Con atto del 26 marzo 2018, depositato il successivo 27
marzo, si è costituita la BMPS chiedendo l'accoglimento della
questione di costituzionalità.
2.3.1.- In primo luogo, in punto di rilevanza della questione,
anche in risposta a quanto argomentato dalle Regioni intervenute, si
segnala l'adeguatezza motivazionale dell'ordinanza di rimessione su
tale profilo, posto che la spettanza del diritto al rimborso oggetto
del giudizio a quo sarebbe "strutturalmente condizionato" dalle
disposizioni censurate, in ordine alle quali, peraltro, mancherebbe
qualsiasi spazio di interpretazione adeguatrice.
2.3.2.- Quanto al merito, vengono ricordati il «risolutivo
precedente» rappresentato dalla già citata sentenza di questa Corte
n. 177 del 2014, nonchè la giurisprudenza costituzionale in materia
di IRAP, con riferimento alla sua riconducibilità alla potestà
esclusiva del legislatore statale, con la conseguente possibilità di
un intervento del legislatore regionale soltanto nei termini
espressamente previsti da quest'ultimo.
Riprendendo quanto argomentato nell'ordinanza di rimessione,
viene rilevato che l'art. 16, comma 1, del d.lgs. n. 446 del 1997,
nel testo vigente ratione temporis, prevedeva che l'imposta dovesse
essere ordinariamente determinata applicando al valore della
produzione netta l'aliquota ordinaria del 4,25 per cento, salvo
quanto previsto dai commi 1 e 2 del successivo art. 45. Al comma 3
dello stesso art. 16 si disponeva che a decorrere dal terzo anno
successivo a quello di emanazione del medesimo decreto legislativo
(anno 2000), le Regioni avevano facoltà di variare l'aliquota di cui
al comma 1 fino ad un massimo di un punto percentuale. L'art. 45,
prevedeva, poi, con disposizione transitoria, alcune aliquote
speciali applicabili a taluni settori di attività, segnatamente
statuendo, al comma 2, per i soggetti di cui agli artt. 6 e 7 (banche
e altri enti e società finanziarie nonchè imprese assicurative),
per i periodi d'imposta in corso al 1° gennaio 1998, al 1° gennaio
1999 e al 1° gennaio 2000, l'aliquota nella misura del 5,4 per cento;
per i due periodi d'imposta successivi, rispettivamente, nelle misure
del 5 e del 4,75 per cento.
In sostanza, lo ius variandi conferito alle Regioni dal comma 3
del citato art. 16 avrebbe potuto essere esercitato con esclusivo
riferimento all'aliquota ordinaria di cui al comma 1 del medesimo
art. 16 (aliquota ordinaria) e non anche alle aliquote speciali di
cui all'art. 45.
Tale prospettazione, ad avviso della società, avrebbe trovato
conferma - stante la chiarezza del dato testuale della normativa
esaminata - nella giurisprudenza costituzionale (sentenze n. 177 del
2014 e n. 357 del 2010), oltre che in quella di legittimità (sono
richiamate, tra l'altro, le sentenze della Corte di cassazione,
sezione quinta civile, dell'11 maggio 2012, n. 7344 e del 13 aprile
2012, n. 5867; sezione sesta civile, sentenza 21 giugno 2012, n.
12434).
Alla luce delle predette argomentazioni viene quindi affermata
l'illegittimità costituzionale delle censurate disposizioni
regionali.
2.4.- Tutte le parti e tutti gli intervenuti hanno depositato
memoria in prossimità dell'udienza.
2.4.1.- La Regione Marche ripercorre le proprie argomentazioni a
sostegno dell'infondatezza della questione, deducendo, in
particolare, che le eventuali antinomie tra norme regionali sull'IRAP
e norme statali di riferimento sarebbero comunque state sanate dal
comma 22 dell'art. 2 della legge 21 dicembre 2003, n. 350, recante
«Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale
dello Stato (legge finanziaria 2004)».
2.4.2.- La Regione Siciliana ribadisce quanto già sostenuto in
punto di inammissibilità e infondatezza della questione, richiamando
anch'essa il citato comma 22 dell'art. 2 della legge n. 350 del 2003,
unitamente alla risoluzione n. 10 del 26 gennaio 2007 dell'Agenzia
delle entrate.
2.4.3.- Anche la BMPS ha depositato memoria, ribadendo le proprie
argomentazioni.
Si è, in particolare, soffermata sul profilo legato alla
«strutturale impossibilità di alcuna decadenza da parte della Banca,
da individuarsi nel termine di 48 mesi fissato dall'art. 38 del
d.P.R. 60 del 1973, e non in quello (residuale) di cui all'art. 21
del d.P.R. n. 546/1992» (vengono citati alcuni precedenti della Corte
di cassazione in materia: sezione sesta civile, sentenza 19 gennaio
2017, n. 9935; sezione quinta civile, sentenza 24 novembre 2010, n.
23882; sezione quinta civile, sentenza 27 gennaio 2014, n. 1576).
Quanto alla ipotizzata maturazione della prescrizione - stante la
sua non rilevabilità d'ufficio - viene, innanzitutto, evidenziato
che essa non è stata eccepita dall'Agenzia delle entrate nel
giudizio a quo. Inoltre, si rileva che il termine prescrizionale
decennale ha iniziato a decorrere solo in seguito alla formazione del
silenzio-rifiuto impugnabile ai sensi dell'art. 21 del d.lgs. n. 546
del 1992 (così da ultimo chiarito dalla Corte di cassazione, sezione
quinta civile, sentenza 14 febbraio 2019, n. 4377), e cioè dal
novantunesimo giorno successivo a quello di presentazione
dell'istanza di rimborso (29 gennaio 2014 - 27 gennaio 2015), mentre
il ricorso è stato notificato in data 20 gennaio 2015.
In ordine, poi, alle eccezioni di inammissibilità opposte dalla
Regione Siciliana, si afferma, contrariamente a quanto da
quest'ultima sostenuto, che la questione sollevata non esigeva di
specifica motivazione sui parametri statutari, posto che lo statuto
della medesima non accorderebbe alcuna maggiore autonomia rispetto
allo jus variandi dell'aliquota IRAP consentito dalla legislazione
statuale alle Regioni a statuto ordinario.
Nel merito, infine, si insiste sulla chiara volontà del
legislatore statale di riservare a sè l'esclusiva regolamentazione
del regime transitorio di cui all'art. 45 del d.lgs. n. 446 del 1997,
come evincibile anche dall'originaria stesura della predetta
disposizione, concepita per trovare applicazione solo fino all'anno
2000, e poi estesa, con l'art. 6 della legge 23 dicembre 1999, n. 488
recante «Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e
pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2000)», alle due
annualità successive.
3.- La CTR del Lazio premette di essere stata investita
dell'appello proposto dall'Agenzia delle entrate avverso la sentenza
con la quale la CTP di Roma aveva accolto in parte il ricorso di BNP
Paribas sa, in qualità di incorporante della Banca nazionale del
lavoro spa (BNL), e della stessa BNL spa avverso il silenzio rifiuto
formatosi in ordine alla istanza di rimborso avente ad oggetto la
maggiore IRAP versata per l'anno 2002 stabilita da alcune Regioni,
sulla base, tra l'altro, della motivazione della sentenza della Corte
costituzionale n. 177 del 2014, dichiarandosi, al contempo, carente
di giurisdizione in ordine alla connessa richiesta risarcitoria.
La CTR del Lazio - segnalato che l'appello è fondato sulla
lettura che l'Agenzia delle entrate adottava della facoltà
riconosciuta alle Regioni, dall'art. 16 del d.lgs. n. 446 del 1997,
di aumentare l'aliquota IRAP fino ad un massimo di un punto
percentuale (facoltà ritenuta estesa alle aliquote da applicare alle
banche), e ribadito, quindi, che, conseguentemente, dalla stessa
veniva riconosciuto il diritto ad un rimborso (solo) nella misura
0,50 per cento di quanto corrisposto - sostiene la non manifesta
infondatezza della questione di legittimità costituzionale dell'art.
5, comma 1, della legge reg. Lazio n. 34 del 2001 e correlativa
statuizione della Tabella A ad essa allegata, che disponeva la
maggiorazione di un punto percentuale dell'aliquota speciale prevista
dall'art. 45 del medesimo decreto legislativo.
La Commissione rimettente - reputando non condivisibile la tesi
sostenuta dall'appellante - innanzitutto sostiene che le disposizioni
di legge statale sopravvenute all'anno di imposta 2002 devono
ritenersi prive di efficacia retroattiva e, pertanto, inidonee a
determinare il carico fiscale dovuto per un periodo d'imposta
precedente a quello considerato. In particolare, il giudice a quo
sottolinea che la legge reg. Lazio n. 34 del 2001 non potrebbe
rientrare nel perimetro applicativo dell'art. l, comma 175, della
legge n. 311 del 2004, perchè quest'ultima disposizione prevede una
ripresa della decorrenza degli effetti degli aumenti IRAP oggetto
della precedente sospensione, che, a sua volta, riguardava, giusta
l'art. 3 comma l, lettera a), della legge 27 dicembre 2002, n. 289,
recante «Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e
pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2003)», le maggiorazioni
di aliquota deliberate successivamente al 29 settembre 2002, mentre
quella in esame è stata deliberata nel 2001.
D'altro canto, non vi sarebbe spazio per una lettura
costituzionalmente orientata della disposizione regionale in esame,
stante l'inequivoco tenore letterale della stessa: l'art. 5, comma 1,
della censurata legge regionale, e la correlativa statuizione della
Tabella A ad essa allegata, dispongono espressamente l'aumento di un
punto percentuale per l'aliquota IRAP (che, partendo dal 4,75 per
cento, diviene pari al 5,75 per cento).
Tanto premesso, stante la «rilevanza decisiva» della questione in
esame ai fini della pronuncia da assumere relativamente al diritto al
rimborso dell'IRAP, la Commissione rimettente ne sostiene la non
manifesta infondatezza con riferimento alla violazione dell'art. 117
Cost., alla luce delle argomentazioni sopra riportate nonchè delle
motivazioni poste a sostegno della già ricordata sentenza della
Corte costituzionale n. 177 del 2014, che viene analiticamente
ripercorsa.
3.1.- Con atto del 9 luglio 2018, depositato il successivo 10
luglio, si sono costituite la società BNP Paribas sa, in qualità di
incorporante della Banca nazionale del lavoro spa, e la stessa BNL,
chiedendo l'accoglimento della questione di costituzionalità.
Ripercorsa la vicenda e il quadro normativo di riferimento e
sottolineata la rilevanza della questione di legittimità
costituzionale sollevata, quanto alla fondatezza della medesima,
vengono ribadite le argomentazioni già svolte dal giudice a quo, in
ordine alla perimetrazione della facoltà delle Regioni di
modificare, ai sensi dell'art. 16, comma 3, del d.lgs. n. 446 del
1997, l'aliquota ordinaria contemplata dal comma 1 del medesimo
articolo, con esclusione di un'analoga facoltà per l'aliquota
speciale e transitoria del 4,75 per cento, già fissata per l'anno
2002 direttamente dal legislatore nazionale, per i soggetti di cui
agli artt. 6 e 7 del medesimo d.lgs. n. 446 del 1997.

Considerato in diritto

1.- La Commissione tributaria provinciale (CTP) di Padova e la
Commissione tributaria regionale (CTR) del Lazio dubitano della
legittimità costituzionale di alcune disposizioni regionali che
apportano, per il periodo di imposta 2002, per gli istituti bancari,
un incremento dell'aliquota IRAP - elevandola al 5,75 per cento (per
le Regioni Marche e Lazio) ed al 5,25 per cento (per la Regione
Siciliana) - rispetto a quella fissata, nella misura del 4,75 per
cento, dal legislatore statale, con il comma 2 dell'art. 45 del
decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 (Istituzione
dell'imposta regionale sulle attività produttive, revisione degli
scaglioni, delle aliquote e delle detrazioni dell'Irpef e istituzione
di una addizionale regionale a tale imposta, nonchè riordino della
disciplina dei tributi locali).
In particolare, la CTP di Padova ha sollevato questione di
legittimità costituzionale dell'art. 1, comma 6, della legge della
Regione Marche 19 dicembre 2001, n. 35 (Provvedimenti tributari in
materia di addizionale regionale all'IRPEF, di tasse automobilistiche
e di imposta regionale sulle attività produttive), dell'art. 5,
comma 1, della legge della Regione Lazio 13 dicembre 2001, n. 34
(Disposizioni in materia di imposta regionale sulle attività
produttive in attuazione del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n.
446), e dell'art. 7, comma 1, della legge della Regione Siciliana 26
marzo 2002, n. 2 (Disposizioni programmatiche e finanziarie per
l'anno 2002), in riferimento all'art. 117, secondo comma, lettera e),
della Costituzione, mentre la CTR del Lazio ha sollevato questione di
legittimità costituzionale dell'art. 5 della legge reg. Lazio n. 34
del 2001 e della correlativa statuizione della Tabella A ad essa
allegata, in riferimento all'art. 117 Cost.
Entrambi i giudici rimettenti prospettano la lesione della
potestà legislativa statale esclusiva in materia di sistema
tributario dello Stato, in quanto la facoltà di variazione delle
aliquote sarebbe stata riconosciuta alle Regioni, dal comma 3
dell'art. 16 del d.lgs. n. 446 del 1997, limitatamente all'aliquota
ordinaria dell'IRAP, ovverosia a quella disciplinata, per la
generalità dei destinatari, dal comma 1 del medesimo art. 16, e non
anche all'aliquota speciale, fissata (nella misura del 4,75 per cento
per il periodo di imposta del 2002) dal citato comma 2 dell'art. 45
del medesimo decreto legislativo per i soggetti di cui ai precedenti
artt. 6 e 7, cioè per le banche e altri enti e società finanziari,
nonchè per le imprese di assicurazione.
2.- In considerazione della parziale identità delle norme
denunciate e delle censure formulate, i giudizi devono essere riuniti
per essere decisi con un'unica pronuncia.
3.- È preliminare l'esame dell'eccezione di inammissibilità
della questione sollevata dalla CTP di Padova, formulata dalla
Regione Siciliana e motivata sulla circostanza che il giudice a quo
si sarebbe limitato ad invocare l'art. 117 Cost., senza tenere conto
delle competenze legislative attribuite in materia alla Regione dallo
statuto speciale.
Di tali competenze, peraltro, occorre tener conto quando le
disposizioni censurate appaiono ad esse inerenti.
Nel caso in esame, però, tale inerenza manca. Questa stessa
Corte ha affermato che «la Regione Siciliana ha [...] il potere di
integrare la disciplina dei tributi erariali, nei limiti segnati dai
principi della legislazione statale relativi alla singola imposizione
(sentenze n. 138 e n. 111 del 1999), in termini non dissimili da
quanto previsto per le Regioni ordinarie dall'art. 117, secondo
comma, lettera e), Cost.» (sentenza n. 152 del 2018); correttamente,
quindi, il giudice rimettente si sofferma sul contrasto con la
normativa statale di riferimento e sulla conseguente violazione del
parametro costituzionale.
Secondo il disegno delineato dal legislatore statale - sottoposto
a suo tempo all'esame di questa Corte, che ha escluso qualsivoglia
lesione delle prerogative regionali (sentenze n. 138 e n. 111 del
1999) - la Regione Siciliana aveva facoltà di dare attuazione alle
disposizioni del Titolo I del d.lgs. n. 446 del 1997, relativo alla
istituzione ed alla disciplina dell'IRAP, rimanendo però nel
perimetro in esso delineato (ivi compresa, quindi, la disciplina
degli artt. 16 e 45 del medesimo decreto legislativo).
Difatti l'art. 24 del d.lgs. n. 446 del 1997, nell'individuare i
poteri delle Regioni, dispone che quelle a statuto ordinario possono
disciplinare, con legge, nel rispetto dei principi in materia di
imposte sul reddito e di quelli recati dal presente titolo, le
procedure applicative dell'imposta, ferme restando le disposizioni
degli artt. 19, da 21 a 23, e da 32 a 35, mentre le Regioni a statuto
speciale e le Provincie autonome di Trento e Bolzano «provvedono, con
legge, alla attuazione delle disposizioni del presente titolo in
conformità delle disposizioni della legge 23 dicembre 1996, n. 662,
articolo 3, commi 158 e 159». A sua volta, l'art. 3, della legge 23
dicembre 1996, n. 662 (Misure di razionalizzazione della finanza
pubblica), al comma 158, prevede una cosiddetta clausola di
salvaguardia: la Regione Siciliana «provvede con propria legge alla
attuazione dei decreti di cui ai commi da 143 a 149 [tra cui quello
relativo alla istituzione dell'IRAP], con le limitazioni richieste
dalla speciale autonomia finanziaria preordinata dall'articolo 36
dello Statuto regionale e dalle relative norme di attuazione».
La disposizione regionale censurata - emessa in attuazione
dell'art. 24 del d.lgs. 446 del 1997, secondo quanto dettato dalla
ricordata clausola di salvaguardia - dà quindi applicazione alla
normativa statale ed è esclusivamente ad essa che occorre fare
riferimento per verificare se vi sia stata invasione rispetto alle
competenze legislative dello Stato, e cioè se la norma sia
costituzionalmente illegittima.
4.- Non è fondata neanche l'eccezione di inammissibilità per
difetto di motivazione sulla rilevanza, formulata dalla Regione
Marche e dalla Regione Siciliana, sempre nel giudizio relativo
all'ordinanza n. 38 del 2018, sulla base della considerazione che il
giudice rimettente non si sarebbe soffermato sull'esame della
prescrizione e della decadenza delle pretese avanzate dai ricorrenti
stabilite dall'art. 21, comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre
1992, n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in attuazione
della delega al Governo contenuta nell'art. 30 della legge 30
dicembre 1991, n. 413).
4.1.- Alla luce della costante giurisprudenza costituzionale,
quanto al primo profilo, l'eccezione non è fondata per il decisivo
rilievo che la prescrizione non può essere esaminata d'ufficio dal
giudice, ma deve essere eccepita dalla parte ai sensi dell'art. 2938
del codice civile (sentenza n. 39 del 2018).
4.2.- Più articolato il discorso relativo al secondo profilo,
posto che, in tema di contenzioso tributario, si afferma la
rilevabilità di ufficio ex art. 2969 cod. civ. della decadenza del
contribuente dal diritto ad ottenere il rimborso, in quanto sottratta
alla libera disponibilità delle parti (ex multis, Corte di
cassazione, sezione sesta civile, sentenza 21 marzo 2017, n. 7199;
sezione sesta civile, sentenza 13 gennaio 2015, n. 317).
Questa Corte è sempre stata molto rigorosa nel perimetrare i
margini di valutazione dei presupposti processuali, condizionanti la
valida instaurazione del giudizio principale, la cui verifica deve
essere «meramente strumentale al riscontro della rilevanza della
questione di costituzionalita'» (sentenza n. 241 del 2008), e «si
arresta se il giudice rimettente ha offerto una motivazione non
implausibile in ordine alla sussistenza delle condizioni dell'azione»
(sentenza n. 53 del 2017).
In particolare ha affermato che, «a tale riguardo, non può
sostituire la propria valutazione a quella già compiuta dal giudice
a quo, eventualmente anche in via implicita», come chiarito con la
citata sentenza n. 53 del 2017, secondo la quale solo la manifesta
implausibilità della motivazione, che ricorre quando nessun dubbio
possa nutrirsi sul punto, potrebbe riflettersi sulla rilevanza della
questione. Si ritiene quindi sufficiente che «[i]l giudice rimettente
non [abbia] ravvisato preclusioni all'esame nel merito della domanda
[...]. Pertanto, non si può ritenere manifestamente implausibile la
valutazione in punto di rilevanza, espressa dal giudice rimettente
sulla scorta delle allegazioni e degli elementi di prova acquisiti».
Tanto premesso, va considerato che nell'ordinanza n. 38 del 2018
il collegio rimettente, afferma, in punto di rilevanza, che la
«questione è assolutamente determinante ai fini della decisione del
procedimento instaurato avanti questo Giudice, giacchè da essa
dipende la debenza o meno della imposta chiesta a rimborso della
società ricorrente».
Va inoltre ricordato, con riferimento al giudizio relativo
all'ordinanza n. 89 del 2018, che la CTR del Lazio rimettente segnala
che l'Agenzia delle entrate ha riconosciuto il diritto al rimborso
parziale, limitato alla quota corrispondente alla differenza tra
l'aliquota maggiorata del 5,75 per cento e l'aliquota del 5,25 per
cento, censurando la sentenza di primo grado nella parte in cui
riconosceva il diritto al rimborso anche per la quota corrispondente
alla differenza tra l'aliquota del 5,25 per cento e quella del 4,75
per cento.
5.- Le questioni sollevate da entrambi i giudici rimettenti sono
fondate.
6.- La disciplina valevole ratione temporis nei giudizi
principali prevede, al comma 1 dell'art. 16 del d.lgs. n. 446 del
1997, un'aliquota generale del 4,25 per cento, facendo «salvo quanto
previsto [...] nei commi 1 e 2 dell'articolo 45».
Quest'ultimo articolo, al comma 2, a sua volta sancisce (nel
testo storico in vigore dal 1° gennaio 2002 al 31 dicembre 2002) che,
per i soggetti di cui agli artt. 6 e 7, cioè per le banche e gli
altri enti e società finanziarie, nonchè le imprese di
assicurazione, «per i periodi d'imposta in corso al 1° gennaio 1998,
al 1° gennaio 1999 e al 1° gennaio 2000 l'aliquota è stabilita nella
misura del 5,4 per cento; per i due periodi d'imposta successivi,
l'aliquota è stabilita, rispettivamente, nelle misure del 5 e del
4,75 per cento». Quindi per l'anno di imposta 2002 - in relazione al
quale veniva chiesto il rimborso dell'IRAP di cui è causa nei
giudizi principali - l'aliquota stabilita in via transitoria era pari
al 4,75 per cento.
Il comma 3 del citato art. 16, poi, a decorrere dal terzo anno
successivo a quello di emanazione del medesimo decreto legislativo,
attribuisce alle Regioni la facoltà di variare «l'aliquota di cui al
comma 1 fino ad un massimo di un punto percentuale», e la
giurisprudenza costituzionale ha già chiarito che tale facoltà di
variazione è riferibile alla sola aliquota ordinaria di cui al
precedente comma 1 e non anche alle aliquote speciali di cui al
successivo art. 45 (sentenza n. 357 del 2010).
7.- Tanto premesso sul quadro normativo statale di riferimento,
per affrontare le questioni in esame occorre prendere le mosse dalla
pronuncia di questa Corte n. 177 del 2014, la quale, richiamando la
costante giurisprudenza costituzionale, ha affermato che la
disciplina del tributo in esame rientra nella potestà legislativa
esclusiva dello Stato, ai sensi dell'art. 117, secondo comma, lettera
e), Cost.: la potestà legislativa attribuita alle Regioni deve
essere, dunque, esercitata nei limiti fissati dal legislatore
statale.
Nella sentenza citata la disciplina de qua viene ricostruita
ribadendo che la facoltà di variazione attribuita alle Regioni dal
comma 3 del citato art. 16 è riferibile alla sola aliquota ordinaria
di cui al precedente comma 1, con esclusione, dunque, dell'aliquota
speciale fissata, per i soggetti di cui ai precedenti artt. 6 e 7,
dalla disciplina transitoria delineata dal successivo art. 45, comma
2, per l'anno di imposta 2002, nella misura (non passibile di
variazioni) pari al 4,75 per cento. Solo dall'anno successivo al
2002, cessata la disciplina transitoria, trova applicazione quella
ordinaria di cui all'art. 16, che, al comma 1, fissa l'aliquota al
4,25 per cento e, al comma 3, attribuisce alle Regioni la potestà di
variare l'aliquota fissata dal legislatore statale fino ad un punto
percentuale.
Sulla base di tale lettura complessiva della disciplina statale
è stata quindi dichiarata l'illegittimità costituzionale dell'art.
1, comma 5, della legge della Regione Lombardia 27 dicembre 2001, n.
27 (Legge finanziaria 2002), il quale disponeva l'aumento di un punto
percentuale dell'aliquota IRAP determinata in via temporanea per gli
istituti bancari dal comma 2 del citato art. 45.
7.1.- Per le disposizioni regionali censurate valgono le medesime
considerazioni svolte in ordine a quella della Regione Lombardia,
trattandosi sempre di norme con le quali le Regioni hanno disposto
l'aumento dell'aliquota IRAP al di fuori del perimetro delineato dal
legislatore statale con il d.lgs. n. 446 del 1997, che, secondo
quanto sopra ricostruito, aveva riconosciuto tale facoltà solo per
l'aliquota ordinaria e non per quella speciale e transitoria
disciplinata dall'art. 45, comma 2, del d.lgs. n. 446 del 1997.
7.2.- A tale conclusione si deve giungere anche per l'art. 7,
comma 1, della legge della Regione Siciliana n. 2 del 2002, in
quanto, come sopra ricordato, tale Regione ha, sì, il potere di
integrare la disciplina dei tributi erariali, ma - come visto - nei
limiti segnati dai principi della legislazione statale relativi alla
singola imposizione (sentenze n. 152 del 2018, n. 138 e n. 111 del
1999).
Dunque, - secondo la disciplina dettata dal legislatore statale
in materia e già a suo tempo sottoposta al vaglio di legittimità
costituzionale (sentenze n. 138 e n. 111 del 1999) - la Regione
Siciliana, come già sopra ricordato, aveva facoltà di dare
attuazione alle disposizioni del Titolo I del d.lgs. n. 446 del 1997
relativo alla istituzione e disciplina dell'IRAP, rimanendo però nel
perimetro in esso delineato dalla normativa statale, ivi compresa
quindi la disciplina degli artt. 16 e 45 del medesimo decreto
legislativo.
8.- Va poi precisato che - contrariamente a quanto prospettato
dalle Regioni intervenienti - esse non possono beneficiare della
cosiddetta "sanatoria" prevista dal legislatore statale con l'art. 2,
comma 22, della legge 24 dicembre 2003, n. 350, recante «Disposizioni
per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato -
legge finanziaria 2004».
Come noto, tale norma ha introdotto, nelle more del completamento
dei lavori dell'Alta Commissione di studio per il federalismo
fiscale, una "sanatoria", tra l'altro, delle disposizioni legislative
emanate dalle Regioni in tema di IRAP «in modo non conforme ai poteri
ad esse attribuiti in materia dalla normativa statale».
Nel caso in esame, invece, non si tratta dell'esercizio «in modo
non conforme» di poteri attribuiti alle Regioni dalla normativa
statale. Quest'ultima, infatti, secondo quanto sopra argomentato, non
attribuiva alcun potere di maggiorazione dell'aliquota speciale
disciplinata dall'art. 45 del d.lgs. n. 446 del 1997, potere invece
attribuito con riferimento alle ipotesi di cui all'art. 16 del
medesimo decreto legislativo, ovvero - nei termini già ricostruiti -
per la generalità dei destinatari, nonchè per i soggetti di cui
agli artt. 6 e 7 del medesimo d.lgs. 446 del 1997 limitatamente ai
periodi di imposta successivi a quelli oggetto della disciplina
speciale e transitoria dell'art. 45.
Gli interventi regionali si collocano pertanto al di fuori
dell'oggetto della sanatoria.
9.- Deve essere, quindi, dichiarata l'illegittimità
costituzionale dell'art. 1, comma 6, della legge della Regione Marche
n. 35 del 2001, nonchè dell'art. 5, comma 1, della legge della
Regione Lazio n. 34 del 2001 e correlata statuizione della Tabella A
ad essa allegata e dell'art. 7, comma 1, della legge della Regione
Siciliana n. 2 del 2002, limitatamente a quanto disposto per il
periodo di imposta 2002 per i soggetti di cui agli artt. 6 e 7 del
d.lgs. n. 446 del 1997.

per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE

riuniti i giudizi,
dichiara l'illegittimità costituzionale dell'art. 1, comma 6,
della legge della Regione Marche 19 dicembre 2001, n. 35
(Provvedimenti tributari in materia di addizionale regionale
all'IRPEF, di tasse automobilistiche e di imposta regionale sulle
attività produttive), nonchè dell'art. 5, comma 1, della legge
della Regione Lazio 13 dicembre 2001, n. 34 (Disposizioni in materia
di imposta regionale sulle attività produttive in attuazione del
decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446), e correlativa
statuizione della Tabella A ad essa allegata, e dell'art. 7, comma 1,
della legge della Regione Siciliana 26 marzo 2002, n. 2 (Disposizioni
programmatiche e finanziarie per l'anno 2002), limitatamente a quanto
disposto per il periodo di imposta 2002 per i soggetti di cui agli
artt. 6 e 7 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446
(Istituzione dell'imposta regionale sulle attività produttive,
revisione degli scaglioni, delle aliquote e delle detrazioni
dell'Irpef e istituzione di una addizionale regionale a tale imposta,
nonchè riordino della disciplina dei tributi locali).
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 16 aprile 2019.

F.to:
Giorgio LATTANZI, Presidente
Giancarlo CORAGGIO, Redattore
Roberto MILANA, Cancelliere

Depositata in Cancelleria il 28 maggio 2019.

Il Direttore della Cancelleria
F.to: Roberto MILANA