1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 40 del 9-10-1991
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 608 ORDINANZA (Atto di promovimento) 20 marzo 1991
N. 608 Ordinanza emessa il 20 marzo 1991 dalla commissione tributaria di secondo grado di Lecce sul ricorso proposto da Calvi Corrado contro l'ufficio imposte dirette di Gallipoli Contenzioso tributario - Impossibilita' di far valere innanzi alle commissioni tributarie la sentenza penale di proscioglimento (relativa a reati previsti in materia di imposta sui redditi e sul valore aggiunto) divenuta irrevocabile successivamente alla scadenza dei termini per il ricorso - Ingiustificato eguale trattamento del contribuente che ha ottenuto sentenza di assoluzione e del contribuente condannato - Incidenza sui principi di difesa in giudizio, di capacita' contributiva e di imparzialita' e buon andamento della p.a.). (Legge 7 agosto 1982, n. 516, art. 12, secondo comma; d.P.R. 3 novembre 1981, n. 739, art. 16). (Cost., artt. 3, 24, 53 e 97). (091C1082) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.40 del 9-10-1991)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO
Ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso prodotto da Calvi
Corrado, elettivamente domiciliato in Lecce via Don Bosco n. 28
presso lo studio dell'avv. Franco Perrone avverso la decisione della
commissione tributaria di primo grado di Lecce dell'8 novembre 1989
notificato l'11 dicembre 1989;
Letti gli atti;
RITENUTO IN FATTO
Con atto del 20 dicembre 1989, Calvi Corrado da Gallipoli
proponeva appello avverso la decisione della commissione tributaria
di primo grado di Lecce dell'8 novembre 1989 (sezione quinta, dec. n.
13150, r.g. 4174 e 206), notificata in data 11 dicembre 1989, che di
seguito si riporta: "ritenuto in fatto; con p.v., del 16 maggio 1985
e del 21 marzo 1986, la guardia di finanza di Lecce constatava, tra
l'altro, nei confronti di Calvi Corrado, agente di commercio,
l'omessa fatturazione ed annotazione nelle scritture contabili di
provvigioni per L. 37.142.000, nell'anno 1983, e per L. 38.204.000
nell'anno 1984. Instauratosi procedimento penale per le
contravvenzioni di cui all'art. 1, secondo comma, nn. 1 e 2, del
d.-l. 10 luglio 1982, n. 429, il Calvi veniva giudicato con sentenza
24 febbraio 1987 del tribunale di Lecce, divenuta irrevocabile, ed
assolto dai reati ascrittigli "perchè il fatto non sussiste". Sulla
base dei medesimi verbali di constatazione, l'ufficio imposte dirette
di Gallipoli rettificava, con avvisi notificati il 26 novembre 1987
(e cioè dopo il passaggio in giudicato della sentenza penale), le
dichiarazioni mod. 740 del Calvi relative agli anni 1983 e 1984 ed
accertava, per il 1983, un reddito di impresa ai fini Irpef ed Ilor
di L. 152.644.000 contro un importo dichiarato di L. 11.629.000, con
irrogazione della pena pecuniaria per infedele dichiarazione pari ad
una volta e mezzo le imposte evase, nonchè, per il 1984, un reddito
d'impresa di L. 42.602.000 contro una perdita dichiarata di L.
35.252.000 con irrogazione di analoga pena pecuniaria.
Con le predette rettifiche, il maggior reddito veniva determinato,
oltre che per il computo dei maggiori ricavi derivanti dalla omessa
fatturazione delle provvigioni di cui al procedimento penale, anche
per la esclusione di alcuni conti e per altri rilievi.
Entrambi gli accertamenti non venivano tempestivamente impugnati.
Veniva quindi eseguita iscrizione a ruolo delle relative imposte,
delle pene pecuniarie (ridotte queste ultime a metà per l'omessa
impugnazione degli accertamenti) e degli interessi (cartella
notificata il 25 agosto 1988), ma non veniva proposto ricorso avverso
il ruolo da parte del contribuente.
In data 9 settembre 1988, con istanza diretta all'ufficio imposte
dirette di Gallipoli (oltre che all'intendenza di finanza,
all'ispettorato ed al Ministero delle finanze), il Calvi chiedeva che
l'ufficio imposte revocasse gli avvisi di accertamento ai sensi
dell'art. 12, secondo comma, del d.-l. n. 429/1982, ed, in virtù del
potere di autotutela, eliminasse i corrispettivi dichiarati
inesistenti dal tribunale, riliquidando le imposte ed eseguendo lo
sgravio relativo.
Il 26 settembre 1988 veniva notificato avviso di mora, contro il
quale proponeva ricorso il Calvi il 25 novembre 1988, richiedendo
l'annullamento dello stesso nella parte in cui l'iscrizione a ruolo
di imposte, addizionali e sanzioni derivava dai maggiori
corrispettivi dichiarati inesistenti dal tribunale di Lecce con la
sentenza di assoluzione 24 febbraio 1987.
In data 11 gennaio 1989 il Calvi proponeva, inoltre, ricorso
avverso il silenzio-rifiuto dell'ufficio imposte dirette di Gallipoli
sull'istanza del 9 settembre 1988 con la quale era stata invocata
l'applicazione dell'art. 12 del d.-l. n. 429/1982. Sosteneva il
ricorrente che l'iscrizione a ruolo era parzialmente illegittimata,
in quanto l'amministrazione finanziaria aveva emesso gli avvisi di
accertamento ad eseguire le relative iscrizioni a ruolo ignorando la
sentenza di assoluzione del tribunale, che, a norma dell'art. 12 del
d.-l. n. 429/1982, aveva autorità di cosa giudicata per i fatti
materiali oggetto di giudizio penale. Sosteneva, inoltre, che il
dovere dell'ufficio di uniformarsi al giudicato penale sussisteva
anche in presenza di accertamenti divenuti definitivi e che,
comunque, l'a.f. aveva sempre ritenuto possibile il riesame degli
accertamenti divenuti definitivi.
L'ufficio deduceva che il ricorso contro l'avviso di mora doveva
essere dichiarato inammissibile, in quanto proposto, non per vizi
propri di tale atto, ma per motivi attinenti all'accertamento e che
del pari inammissibile era il ricorso contro il silenzio-rifiuto, in
quanto l'istanza 9 settembre 1988 era un atto diverso da quelli
tassativamente previsti dall'art. 16 del d.P.R. n. 636/1972.
All'udienza di discussione entrambi i ricorsi venivano riuniti
perchè connessi oggettivamente e soggettivamente. La commissione
ritiene che entrambi i ricorsi debbano essere dichiarati
inammissibili. È certamente inammissibile il ricorso contro
l'avviso di mora per i motivi indicati nelle deduzioni dell'ufficio.
Il ricorso, infatti, è stato proposto per motivi attinenti
all'accertamento e che avrebbero dovuto essere fatti valere
impugnando quest'ultimo.
Il terzo comma dell'art. 16 stabilisce espressamente che il
ricorso contro il ruolo e l'avviso di mora "è ammesso anche per
motivi diversi da quelli relativi a vizi loro propri soltanto se tali
atti non siano stati preceduti dalla notificazione dell'avviso di
accertamento", notificazione che nella fattispecie è certamente
avvenuta. Non appare ammissibile, altresì, il ricorso contro il
silenzio rifiuto dell'ufficio imposte. Anche per tale ricorso
l'inammissibilità è espressamente prevista dal predetto art. 16, in
quanto il silenzio-rifiuto impugnato non è compreso tra gli atti
tassativamente indicati nel primo comma del predetto art. 16. Anche
a ritenere che quella presentata il 9 settembre 1988 non possa essere
considerata un'istanza di rimborso (col ricorso s'impugna
espressamente il silenzio-rifiuto a rimborsare), è di tutta evidenza
che il ricorso proposto è senz'altro inammissibile, in quanto nella
fattispecie non ricorrono le condizioni previste dal sesto comma
dell'art. 16 del d.P.R. n. 636/1972; non ci troviamo, cioè, di
fronte ad un caso di versamento diretto e comunque non si può dire
che "manchino o non siano notificati gli atti indicati nel primo
comma", essendo stati invece regolarmente notificati gli avvisi di
accertamento ed il ruolo.
Ovviamente, entrambi i ricorsi sarebbero inammissibili perchè
intempestivi se dovessero essere considerati come proposti avverso
gli avvisi di accertamento, i quali, pertanto, sono divenuti
definitivi indipendentemente dalla loro fondatezza.
L'inammissibilità dei ricorsi preclude alla commissione la
possibilità di verificare la fondadezza di quanto addebitato ai
ricorrenti con gli avvisi di accertamento ed in particolare di
accertare se ed in quale misura l'ufficio abbia ignorato "i fatti
materiali accertati nel procedimento penale". Non può essere
evidentemente sindacato in sede giurisdizionale l'eventuale mancato
esercizio del potere di autotutela da parte dell'a.f. P.Q.M. la
commissione dichiara inammissibili i ricorsi. Lecce, 8 novembre
1989, il relatore; il presidente". Il Calvi sosteneva in fatto che,
"con processi verbali del 16 ottobre 1985 e del 21 marzo 1986, la
guardia di finanza di Lecce constatava l'omessa fatturazione ed
annotazione nelle scritture contabili obbligatorie delle somme,
percepite a titolo di provvigione, di L. 37.142.000 per l'anno 1983 e
di L. 38.264.000 per l'anno 1984.
In seguito alla conseguente comunicazione alla procura della
Repubblica di Lecce, si instaurava giudizio penale in danno del
contribuente con l'imputazione del reato previsto e punito dall'art.
81 del codice penale e dall'art. 1, secondo comma, nn. 1 e 2 del
d.-l. 10 luglio 1982, n. 429, convertito con modificazioni nella
legge 7 agosto 1982, n. 516. L'amministrazione delle finanze dello
Stato si costituiva "parte civile" e veniva rappresentata e difesa
dall'avvocatura distrettuale dello Stato di Lecce. Il processo si
celebrava in data 24 febbraio 1987 dinanzi alla seconda sezione
(penale) del tribunale di Lecce e si concludeva con l'assoluzione del
sig. Calvi "perchè il fatto non sussiste" (ossia non erano state
omesse nè la fatturazione nè l'annotazione degli importi sopra
indicati). Il deposito in cancelleria della sentenza avveniva in
data 14 marzo 1987 e la stessa diveniva irrevocabile e definitiva nel
mese di giugno dello stesso anno.
L'ufficio distrettuale delle imposte dirette di Gallipoli, in data
12 novembre 1987, procedeva alla compilazione di appositi avvisi di
accertamento dell'imposta sul reddito delle persone fisiche (Irpef) e
dell'imposta locale sui redditi (Ilor) per ciascuno degli anni 1983 e
1984 (rispettivamente nn. 41 e 42), rettificando analiticamente le
prodotte dichiarazioni ed aumentando i redditi ivi comprendendovi -
tra l'altro - gli importi sopra indicati, ritenuti evasi, dichiarati
inesistenti con la richiamata sentenza del tribunale di Lecce. Il
contribuente, stante la conclusione della vicenda in seguito
all'assoluzione da parte del giudice penale, omise di impugnare detti
avvisi di accertamento.
L'ufficio delle imposte dirette di Gallipoli, pertanto procedeva
alla seguente iscrizione a ruolo: anno 1983: Irpef (4001) L.
58.661.000; pena pecuniaria (4071) L. 46.713.000; interessi moratori
(4110) L. 23.758.000; Ilor (3350) L. 19.462.000; addizionale Ilor
(3355) L. 1.596.000; pena pecuniaria Ilor (3371) L. 14.958.000;
interessi Ilor (3410) L. 7.882.000; interessi addizionali Ilor (3416)
L. 646.000. Anno 1984: Irpef (4001) L. 10.864.000; pena pecuniaria
(4071) L. 9.594.000; interessi moratori (4110) L. 3.096.000; Ilor
(3350) L. 3.418.000; addizionale Ilor (3355) L. 270.000; pena
pecuniaria Ilor (3371) L. 2.992.000; interessi Ilor (3410) L.
974.000; interessi addizionali Ilor (3416) L. 77.000; totale L.
204.961.000.
La relativa cartella esattoriale veniva notificata in data 25
agosto 1988 ed il contribuente produceva all'ufficio imposte dirette
di Gallipoli un'articolata istanza con cui chiedeva in buona sostanza
lo sgravio delle imposte iscritte in eccedenza e relative ai redditi
nascenti dai fatti annullati dal tribunale di Lecce come conseguenza
della revisione degli accertamenti definitivi (anch'essa chiesta) e,
nelle more, la sospensione della riscossione (mod. 8, n. 236, del 9
settembre 1988 e raccomandate nn. 5044, 5042 e 5043 del 10
successivo). Il mancato, tempestivo provvedimento di sgravio da
parte dell'ufficio, determinava l'esattore a notificare in data 26
settembre 1988 l'avviso di mora n. 1324 contro cui si instaurava
contenzioso dinanzi alla commissione di primo grado.
Nelle more, poichè l'ufficio imposte di Gallipoli non rispondeva
all'istanza di rimborso, si produceva ricorso contro il silenzio-
rifiuto relativo. Il giudice di primo grado, all'udienza dell'8
novembre 1989, riuniva i ricorsi perchè connessi oggettivamente e
soggettivamente e quindi li dichiarava entrambi inammissibili perchè
non previsti dall'art. 16 del d.P.R. n. 636/1972, rispettivamente al
terzo ed al primo comma. Il ricorrente sosteneva, poi, in diritto,
che l'iscrizione a ruolo deve ritenersi parzialmente illegittimata -
e quindi nulla - in quanto, al momento della compilazione degli
avvisi di accertamento nn. 41 e 42 per gli anni 1983 e 1984, ossia
alla data del 12 novembre 1987, l'amministrazione finanziaria era a
conoscenza della sentenza di assoluzione del contribuente e quindi
della sua assoluta estraneità alla evasione contestatagli,
riguardante corrispettivi di L. 37.142.000 per il 1983 e di L.
38.264.000 per il 1984; altrimenti non avrebbe avuto senso e
significato la costituzione della stessa come "parte civile" nel
processo citato.
L'art. 12 del d.-l. 10 luglio 1982, n. 429, convertito con
modificazioni nella legge 7 agosto 1982, n. 516, stabilisce che la
sentenza irrevocabile di condanna o di proscioglimento pronunciata in
seguito a giudizio relativa a reati previsti in materia di imposte
sui redditi e di imposta sul valore aggiunto ha autorità di cosa
giudicata nel processo tributario per quanto concerne i "fatti
materiali" che sono stati oggetto nel giudizio penale. E il secondo
comma rileva che, proprio sulla base di tali fatti, gli uffici
finanziari, se non è scaduto il termine per l'accertamento,
procedono ad accertamenti e possono integrare, modificare o revocare
gli accertamenti già notificati. La più autorevole dottrina
(Cesare Glendi, l'oggetto del processo tributario, Padova, Cedam,
1984, pag. 794, 795) sottolinea che "il giudicato penale non agisce
sull'azione amministrativa a livello di una immediata incidenza sugli
atti e relativi effetti, ma quale dato di fatto acquisito, che
comporta la riattivazione della funzione"; ne consegue che gli spazi
aperti dall'art. 12, secondo comma, della legge n. 516/1982, per una
eventuale reformatio in meljus non devono considerarsi chiusi al
momento della scadenza del termine stabilito per l'accertamento, o
della definitività di quest'ultimo.
Sarebbe assurdo, in altra ipotesi, che il giudicato penale più
favorevole al contribuente venga a cozzare contro la inoppugnabilità
della decisione emessa dalla Commissione tributaria nel giudizio
avente lo stesso oggetto e l'esame degli "stessi fatti", divenuta
irrevocabile per mancanza di ulteriori mezzi di impugnazione.
D'altronde, è del 20 dicembre 1989 una ulteriore sentenza del
tribunale di Lecce che ha ritenuto di assolvere il sig. Calvi -
dichiarando che il fatto non sussiste - dalla imputazione del delitto
di cui all'art. 4, n. 7, del d.-l. n. 429/1982 e successive
modificazioni, per avere redatto la dichiarazione annuale dei redditi
1983, simulando componenti negativi di reddito pari a L. 75.848.502
(note di credito emesse nel 1984 - e pertanto comunque non di
pertinenza del 1983 - ad annullamento di tre fatture di pari importo
del 1983) tali da alterare in misura rilevante il risultato della
dichiarazione.
Anche in tali ipotesi la sentenza del tribunale di Lecce, divenuta
inoppugnabile in data 20 gennaio 1990, sarebbe del tutto priva di
concreta validità, ove la stessa dovesse limitarsi a restare una
semplice enunciazione di principio ai fini fiscali.
In tale caso, sarebbe vana la presenza dell'art. 12 citato e del
suo contenuto. E non è ciò che ha voluto il legislatore. Anche
prima dell'emanazione di detta norma, l'amministrazione finanziaria
aveva la facoltà di procedere al riesame degli accertamenti divenuti
definitivi; ma, ciò che prima era solo facoltà, oggi assume la
veste di fatto dovuto. Per il passato, si cita: risoluzione
ministeriale n. 200337 del 2 agosto 1985 della direzione generale
tasse .. una volta che sia intervenuta la predetta ordinanza di
"estinzione", è impedita ai contribuenti la possibilità di
contestare, con un nuovo ricorso, il criterio impositivo divenuto
definitivo, consolidato ed ormai inoppugnabile.
Si ritiene, pertanto, che anche relativamente all'ipotesi in esame
in osservanza del disposto di cui al ricordato art. 44 comporti
l'impossibilità di prendere in considerazione l'istanza di parte
intesa a contestare il criterio di tassazione adottato dall'ufficio.
La suddetta preclusione potrebbe essere superata - come, d'altra
parte, prospettato dall'istante - soltanto dall'esercizio del potere
di autotutela che consente l'annullamento d'ufficio degli atti
precedentemente emanati ogni qualvolta si riconosca l'insussistenza
dei presupposti impositivi sui quali l'amministrazione ha fondato il
proprio accertamento. Questa Direzione Generale ha talvolta ritenuto
di applicare il citato principio per alcune ipotesi riguardanti
questioni di valutazione ed in presenza di errori di fatto (errori
circa la consistenza di un bene, erronea denunzia di un cespite non
appartenente al de cuius - cfr. tra le altre la risoluzione n.
271993/79 del 31 gennaio 1980). Risoluzione ministeriale 271988
dell'8 gennaio 1980 della direzione generale delle tasse.
" .. La facoltà dell'amministrazione di rivedere il proprio
operato, nelle ipotesi di accertamento resosi definitivo, risponde ad
un principio di giustizia ..".
In senso conforme: risoluzione ministeriale n. 11/508 del 2 giugno
1980, della direzione generale imposte dirette; nota ministeriale n.
11/589 del 2 giugno 1980; nota ministeriale n. 88923 del 10 marzo
1980; risoluzione ministeriale n. 7/3741 del 28 marzo 1980 della
direzione generale delle imposte dirette. In base a quanto esposto,
con riserva di produrre memorie e documenti, il Calvi chiede che
questa commissione voglia accogliere integralmente i motivi e le
ragioni esposte e, per l'effetto, riformare l'impugnata decisione,
riconoscendo legittime e produttive di effetti sia l'istanza di
rimborso che l'impugnazione dell'avviso di mora.
Voglia, quindi, ordinare all'ufficio imposte di Gallipoli di
accogliere istanza di rimborso e comunque annullare l'impugnato
avviso di mora nella parte in cui le iscrizioni a ruolo di Irpef,
Ilor, addizionale e sovrattasse derivano dai maggiori corrispettivi
dichiarati inesistenti dal tribunale di Lecce e, quindi, riducendo a
L. 115.502.000 (L. 152.644.000 - L. 37.142.000) il reddito d'impresa
accertato per l'anno 1983 ed a L. 4.338.000 (L. 42.602.000 - L.
38.264.000) il reddito d'impresa accertato per l'anno 1984. Il 12
marzo 1991, l'ufficio presentava le seguenti deduzioni: In data 16
novembre 1987 sono stati notificati avvisi di accertamento relativi
ai redditi 1984 e 1985, mod. 7/740 nn. 41 e 42 al contribuente in
oggetto citato, il quale non li impugnò innanzi la commissione
tributaria di primo grado di Lecce, secondo la ritualità previste
dall'art. 16 del d.P.R. n. 636/1972. Conseguenzialmente agli
accertamenti, furono iscritti a ruolo - con la rata di settembre 1988
- i relativi tributi Irpef ed Ilor, pene pecuniarie ed interessi e la
relativa cartella esattoriale n. 7355 fu notificata il 25 agosto
1988. Nè il ruolo nè la cartella esattoriale sono state impugnate
dinanzi all'organo competente, ovverosia la commissione tributaria.
Successivamente, in data 9 settembre 1988, seguendo una procedura
alquanto insolita e priva di fondamento giuridico, il Calvi
presentava, contestualmente a quest'ufficio, all'intendenza di
finanza di Lecce, all'ispettorato compartimentale di Bari ed alla
direzione generale delle imposte dirette di Roma, una complessa
istanza di revisione di accertamenti definitivi con relativa
sospensione o sgravio, alla quale, salvo una breve sospensione degli
atti esecutivi per giorni trenta fatta dall'intendenza all'esattoria
con nota n. 16914/88 rep. 6º del 3 ottobre 1988, non è stato emesso
alcun provvedimento, all'attualità, da alcuno degli enti interessati
con la detta istanza.
In seguito, il contribuente, come rappresentato, ha prodotto con
racc. a.r. n. 6827 del 25 novembre 1988 ricorso contro avviso di mora
n. 1324, notificato il 26 settembre 1988 dall'esattoria imposte
dirette di Gallipoli, innanzi a codesta commissione di primo grado,
che all'udienza dell'8 novembre 1989, ha dichiarato inammissibili i
ricorsi, accogliendo in pieno l'operato dell'ufficio. In data 7
febbraio 1990 il contribuente, nella persona del proprio
rappresentante, ha presentato appello avverso la decisione citata in
oggetto, ripetendo, in buona parte le inutili lagnanze già
prospettate e risolte in primo grado. Bisogna, ancora una volta
ripetere che la definitività degli accertamenti e la definitività
del ruolo e della rispettiva cartella esattoriale impediscono, sul
piano strettamente giuridico-tributario, di porre in discussione la
pretesa fiscale, contenuta negli accertamenti ed impediscono
l'applicazione automatica della disposizione dell'art. 12 della legge
n. 516/1982 ed escludono l'obbligo della revisione e del conseguente
sgravio parziale degli accertamenti definitivi.
Il potere di integrare, modificare o revocare gli accertamenti
già notificati, in base ai fatti materiali che sono stati oggetto
del giudizio penale, va esercitato per gli accertamenti che non si
sono resi definitivi, ma non per gli accertamenti resi intangibili ed
irrevocabili, perchè non oppugnati nei termini di prescrizione o di
decadenza. Non si deve confondere l'influenza della sentenza penale
nel processo tributario fissata dal richiamato art. 12 col potere di
autotutela, che consiste in una mera facoltà dell'amministrazione
finanziaria di procedere all'opportuno annullamento parziale del
carico tributario in relazione ai fatti materiali oggetto della
sentenza di proscioglimento passata in giudicato.
Il procedimento penale, quello tributario e l'esercizio del potere
di autotutela sono tre momenti diversi autonomi e distinti
dell'ordinamento giuridico, che pur interferenti l'uno negli altri o
viceversa, non si annullano automaticamente a vicenda, in quanto i
fatti materiali possono avere diversa rilevanza nel procedimento
penale ed in quello tributario, anche per il comportamento
processuale, nelle diverse sedi, che assumono i soggetti attivi e
passivi interessati. I mancati ricorsi contro gli avvisi di
accertamento incidono sulla esistenza del debito d'imposta e del
rapporto tributario, creando effetti preclusivi al ricorso contro il
ruolo, alla richiesta di sgravio delle imposte iscritte a ruolo, al
ricorso contro l'avviso di mora e contro gli atti esecutivi.
L'art. 16, terzo comma, del d.P.R. n. 636/1972, novellato
dall'art. 7 del d.P.R. 3 novembre 1981, n. 739, ipotizza ed ammette
il ricorso contro l'avviso di mora anche per motivi diversi da quelli
relativi a vizi suoi propri se tale atto non sia stato preceduto
dalla notificazione dell'avviso dell'accertamento. Nel caso concreto,
invece, si è in presenza non solo della notificazione degli avvisi
di accertamento, ma anche della loro definitività ed intangibilità
per non essere stati mai impugnati e della definitività del ruolo e
della cartella esattoriale, così come ha giustamente evidenziato
anche la commissione tributaria di primo grado.
Pertanto considerato quanto sopra esposto si chiede la conferma
della legittima decisione in oggetto segnata e conseguentemente
dell'operato dell'ufficio. All'udienza di discussione del 20 marzo
1991, il contribuente ribadiva quanto evidenziato nell'atto di
appello - di cui si è diffusamente detto - e ne chiedeva
l'accoglimento, mentre il rappresentante dell'ufficio resisteva e
chiedeva il rigetto dell'appello per i motivi già ampiamente sopra
precisati. Questa commissione, riunitasi in camera di consiglio
sollevava di ufficio questione di costituzionalità degli artt. 12,
primo e secondo comma, della legge 7 agosto 1982, n. 516 e 16 del
d.P.R. 3 novembre 1981, n. 739, con riferimento agli artt. 3, 24, 53
e 97 della Costituzione italiana come da dispositivo letto nella
stessa udienza, ed ora.
OSSERVA IN DIRITTO
È indubbio che, sulla base della vigente legislazione in materia
(art. 16, terzo comma, del d.P.R. n. 636/1972, novellato dall'art. 7
del d.P.R. 3 novembre 1981, n. 739), contro "l'avviso di mora" ed il
"silenzio rifiuto" nei confronti di istanza di rimborso, è ammesso
il ricorso alla commissione tributaria nei limiti stabiliti
chiaramente dallo stesso art. 16, così come precisato dalla
commissione di primo grado di Lecce nella sua decisione dell'8
novembre 1989, notificata in data 11 dicembre 1989.
Ritiene, però, questa commissione che occorre soffermarsi,
anzitutto, su quanto disposto dall'art. 12 della legge 7 agosto 1982,
n. 216, che, all'uopo, si riporta testualmente: "In deroga a quanto
disposto dall'art. 3 del codice di procedura penale il processo
tributario non può essere sospeso; tuttavia la sentenza irrevocabile
di condanna o di proscioglimento pronunciata in seguito a giudizio
relativa a reati previsti in materia di imposte sui redditi e di
imposta sul valore aggiunto ha autorità di cosa giudicata nel
processo tributario per quanto concerne i fatti materiali che sono
stati oggetto del giudizio penale. In base ai fatti di cui al comma
precedente gli uffici delle imposte sui redditi e gli uffici
dell'imposta sul valore aggiunto, se non è scaduto il termine per
l'accertamento, procedono ad accertamenti e possono integrare,
modificare o revocare gli accertamenti già notificati nonchè
irrogare o revocare le pene pecuniarie previste per i fatti stessi
dalle disposizioni in materia di imposte sui redditi e sul valore
aggiunto".
Orbene, è necessario tener presente che, con tale disposione, si
introduceva nel processo tributario, anzitutto, una deroga a quanto
disposto dall'art. 3 del codice di procedura penale, all'epoca
vigente (c.p.p. del 1930), statuendosi che "il processo tributario
non può essere sospeso".
Inoltre, si stabiliva immotivamente che "la sentenza irrevocabile
di condanna o di proscioglimento pronunciata in seguito a giudizio,
relativa a reati previsti in materia di imposte sui redditi e di
imposta sul valore aggiunto ha autorità di cosa giudicata nel
processo tributario per quanto concerne i fatti materiali che sono
stati oggetto del giudizio penale". Con ciò, a parere di questa
commissione, si interveniva con una norma speciale in rapporto a
quanto previsto dagli artt. 27 e 28 del codice di procedura penale,
allora vigente, secondo cui "la sentenza penale irrevocabile di
condanna o di proscioglimento pronunciata in seguito a giudizio ed il
decreto di condanna divenuto esecutivo hanno autorità di cosa
giudicata nel giudizio civile o amministrativo, quando in questo si
controverte intorno ad un diritto il cui riconoscimento dipende
dall'accertamento dei fatti materiali che furono oggetto del giudizio
penale, salvo che la legge civile ponga limitazioni alla prova del
diritto controverso".
Aggiungasi che, la Corte costituzionale, con sentenza del 22 marzo
1971, n. 55, dichiarava la illegittimità costituzionale di detto
articolo "nella parte in cui dispone che nel giudizio civile o
amministrativo l'accertamento dei fatti materiali che furono oggetto
del giudizio penale sia vincolante anche nei confronti di coloro che
rimasero ad esso estranei perchè non posti in condizioni di
intervenire".
Appare evidente, quindi, che l'autorità di giudicato nel processo
tributario della sentenza irrevocabile di condanna o di
proscioglimento, per espressa disposizione legislativa (avente, di
sicuro, un'adeguata ratio, di cui si dira') non veniva limitata,
così come previsto dal codice di procedura penale in relazione al
giudizio civile o ad altri giudizi amministrativi. Ritiene inoltre
questa commissione - per compiutezza di indagine - che la situazione
a livello normativo, testè descritta, non possa considerarsi
modificata neppure in seguito a quanto è previsto dall'art. 654 del
del codice di procedura penale del 1989 (corrispondente, in parte,
all'art. 28 del c.p.p. previgente che, in sostanza, è riprodotto
nell'art. 654, con la precisazione che debba trattarsi di "sentenza
penale irrevocabile di condanna o di assoluzione con efficacia
esclusivamente nei confronti dell'imputato, della parte civile e del
responsabile civile che si sia costituito o che sia intervenuto nel
processo penale"). Specialità, pertanto, dell'art. 12 della legge
n. 516/1982, non potendosi assolutamente concordare con chi ritiene,
addirittura l'attuale inapplicabilità della stessa norma in
considerazione di quanto previsto dall'art. 27 del d.lgs. n.
271/1989; norma di coordinamento che, a prescindere dalla sua
naturale portata, si riferisce esclusivamente ai "procedimenti
relativi a tutti i reati, anche se previsti da leggi speciali",
mancando, invece, qualsiasi riferimento al processo tributario.
Peraltro, la medesima norma riproduce quasi testualmente l'art. 56
delle disposizioni di coordinamento del c.p.p. del 1930, senza che vi
siano stati particolari effetti, oltre quelli della chiara lettura
legis. Aggiungasi un argomento altrettanto importante, a parere di
questa commissione, e cioè la mancata modifica della stessa norma
(art. 12/1982) da parte del legislatore del 1991 (e quindi dopo
l'entrata in vigore del nuovo c.p.p.), il quale, con legge 15 marzo
1991, n. 154, ha apportato notevoli modifiche alla legge n.
516/1982, senza alcun accenno all'art. 12 della medesima legge.
Permane, pertanto, la validità di quanto assunto da parte della
dottrina, secondo cui l'art. 12 più volte richiamato, in base
all'originario impianto legislativo, doveva fare da "ponte" tra
processo penale e processo tributario, accentuando le garanzie in
quest'ultimo, in linea anche, con quanto affermato dalla Corte
costituzionale, la quale, con sentenza n. 287 del 27 dicembre 1974,
ha risonosciuto la giurisdizionalità assoluta delle nuove
commissioni tributarie sancita dallo stesso legislatore (d.P.R. 26
ottobre 1932, n. 636, e succ. mod. del 1981) " tale da escludere che,
nell'interpretazione delle precedenti norme, possa attribuirsi alle
vecchie commissioni natura esclusivamente amministrativa".
L'importanza di quanto stabilito nell'art. 12 del 1982 veniva
ribadita anche dall'amministrazione finanziaria, la quale, con nota
n. 1/3691 del 23 ottobre 1986 del Ministero delle finanze, direzione
generale del contenzioso, si pronunciava nel modo che segue: "L'art.
12 del d.-l. 10 luglio 1982, n. 429, convertito con modificazioni
nella legge 7 agosto 1982, n. 516, dispone che in deroga a quanto
disposto dall'art. 3 del codice di procedura penale il processo
tributario non può essere sospeso". Si ritiene che tale norma oltre
ad essere priva di razionalità e di logica giustificazione viola, in
primo luogo il principio dell'economia processuale, ovvero della
certezza del diritto in quanto omette di delineare le procedure di
coordinamento a salvaguardia delle posizioni e dei diritti delle
parti. In secondo luogo, non s'intravede la ragione per cui nel
processo tributario, che è modellato su quello civile, non debba
applicarsi la sospensione per pregiudizialità penale di cui all'art.
295 del codice di rito. La norma, pertanto, appare in contrasto con
l'art. 3 della Costituzione perchè priva il contribuente della
possibilità di accertamenti completi ed univoci dei fatti posti alla
cognizione del giudice penale come di quello tributario.
Inoltre, poichè la ratio dell'art. 3 del codice di procedura
penale consiste nel sommo grado di efficacia che ha l'accertamento
del giudizio penale rispetto alle altre giurisdizioni, va da sè che
la relativa deroga si risolve in una minore garanzia per cui la
stessa appare in contrasto anche con l'art. 2 della Costituzione
poichè è diritto del soggetto inquisito non essere condannato per
un fatto non ancora definitivamente accertato; nonchè con l'art. 25
della Costituzione medesima, poichè si distoglie dal giudice
precostituito per legge un soggetto cui è stato attribuito un fatto
qualificato come reato. La norma, infine, - si conclude - collide
con l'art. 53 della Carta in quanto quest'ultimo, pur sancendo da una
parte la necessità contributiva come fatto generale e dall'altra la
progressività della contribuzione, in nessun caso afferma la
prevalenza della ragione fiscale rispetto ad altri diritti sanciti
sul piano costituzionale.
Esaminata la questione, preliminarmente si osserva che con la
legge delega per la riforma tributaria il Parlamento dispose nel
senso, poi concretizzato nella legislazione delegata, di attribuire
alle commissioni tributarie la cognizione delle controversie
tributarie, sottraendo quindi al giudice penale ogni competenza ad
accertare l'ammontare dell'imposta dovuta ed eventualmente sottratta
all'erario. Peraltro è noto che per i reati tributari prima della
entrata in vigore della legge n. 516/1982, vigeva il principio della
cosidetta pregiudiziale tributaria, in forza della quale il giudice
non poteva procedere all'accertamento dei reati previsti dalle leggi
sui tributi diretti ed indiretti se prima non era divenuto definitivo
l'accertamento fiscale. Il rapporto di pregiudizialita'-dipendenza
aveva privato la sanzione di ogni funzione preventiva, in conseguenza
del lungo tempo che intercorreva tra la commissione del fatto e la
sentenza penale, perciò stesso vanificandola. Di qui la necessità
di modificare tale sistema. Il d.-l. 10 luglio 1982, n. 429, ha
abolito la pregiudiziale tributaria ed ha introdotto nuove e diverse
figure di reato, che non suppongono un già avvenuto accertamento
dell'evasione tributaria, ma prendono in considerazione singoli fatti
rilevatori di una manovra di evasione.
È stato, in ultima analisi, introdotto il sistema cosidetto del
doppio binario o dell'indipendenza reciproca dei due processi.
L'art. 12, sostanzia tale nuova procedura con il solo vincolo che
l'eventuale sentenza irrevocabile di condanna o di proscioglimento,
pronunciata in seguito al giudizio relativo a reati in materia di
imposte sui redditi e dell'Iva ha autorità di cosa giudicata per
quanto concerne i fatti materiali che sono stati oggetto del giudizio
penale. Con ciò a questa direzione generale sembra che il
legislatore abbia fissato un principio assoluto, nel senso che il
giudicato penale incide comunque sul processo tributario,
indipendentemente dal fattore cronologico di conclusione di
quest'ultimo. La chiave di lettura in tal senso si rinviene, ad
avviso della scrivente, nel secondo comma dello stesso art. 12 il
quale, attribuendo agli uffici Iva e imposte dirette il potere di
modificare, integrare o revocare gli accertamenti già notificati,
sempre che non sia decorso il termine per l'accertamento, consente di
intervenire sia a favore sia contro il contribuente. Se il giudizio
tributario invece, si è definitivamente chiuso, le parti possono far
valere le proprie ragioni sulla base delle risultanze penali facendo
ricorso al mezzo straordinario della revocazione di cui all'art. 41
del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636. Alla luce delle suesposte
considerazioni la questione, da un punto di vista strettamente
processuale, sembra infondata; ma non si nasconde il dubbio circa le
ripercussioni economiche che possono derivare per entrambe le parti
nell'ipotesi che la sentenza penale irrevocabile sopraggiunga a
processo tributario conclusioni nella direzione opposta.
Deve aggiungersi, a questo punto, che, nel secondo comma dello
stesso art. 12, a parere di questa commissione, vi è già una
ingiustificata limitazione dell'efficacia di cosa giudicata della
sentenza irrevocabile del giudice penale nel processo tributario, in
quanto, in definitiva, nonostante la notevole innovazione del primo
comma dello stesso articolo per quanto sopra precisato, rimane sempre
agli uffici dell'amministrazione finanziaria il potere e non il
dovere di modificare integrare o revocare gli accertamenti già
notificati, intervenendo sia a favore sia contro il contribuente dopo
aver accertato i fatti materiali, oggetto del giudizio penale
divenuto irrevocabile. In ogni caso devesi riconoscere che,
nonostante il potere e non il dovere di cui si è ora detto,
l'amministrazione finanziaria (tenendo, probabilmente, anche conto
della abolizione della cosiddetta pregiudiziale tributaria, sia da
parte del legislatore del 1982 (art. 13 della legge n. 516) e, molto
recentemente, dalla Corte costituzionale, con sentenza n. 258/1991)
si è espressa come segue: Risoluzione ministeriale n. 200337 del 2
agosto 1985 della direzione generale tasse: " ..una volta che sia
intervenuta la predetta ordinanza di estinzione, è impedita ai
contribuenti la possibilità di contestare, con un nuovo ricorso, il
criterio impositivo divenuto definitivo, consolidato ed ormai
inoppugnabile.
Si ritiene pertanto che, anche relativamente all'ipotesi in esame,
l'inosservanza del disposto di cui al ricordato art. 44 comporti
l'impossibilità di prendere in considerazione l'istanza di parte
intesa a contestare il criterio di tassazione adottato dall'ufficio.
La suddetta preclusione potrebbe essere superata come, d'altra parte,
prospettato dall'istante, soltanto dall'esercizio del potere di
autotutela che consente l'annullamento d'ufficio degli atti
precedentemente emanati ogni qualvolta si riconosca l'insussistenza
dei presupposti impositivi sui quali l'amministrazione ha fondato il
proprio accertamento. Questa direzione generale ha talvolta ritenuto
di applicare il citato principio per alcune ipotesi riguardanti
questioni di valutazione ed in presenza di errori di fatto (errori
circa la consistenza di un bene, erronea denunzia di un cespite non
appartenente al de cuius; cfr., tra le altre, la risoluzione n.
271993/79 del 31 gennaio 1980). Risoluzione ministeriale n. 271988
dell'8 gennaio 1980 della direzione generale delle tasse " .. la
facoltà dell'amministrazione di rivedere il proprio operato, nelle
ipotesi di accertamento resosi definitivo, risponde ad un principio
di giustizia ..". In senso conforme: risoluzione ministeriale n.
11/508 del 2 giugno 1980, della direzione generale imposte dirette;
nota ministeriale n. 11/589 del 2 giugno 1980; nota ministeriale n.
88923 del 10 marzo 1980; risoluzione ministeriale n. 7/3741 del 28
marzo 1980 della direzione generale delle imposte dirette. Allo
stato della legislazione, però, trattasi chiaramente di esercizio
del potere di autotutela dell'amministrazione finanziaria alla quale
non incombe alcun obbligo, come, invece, sostenuto dal contribuente
di questo procedimento. Pertanto, come esattamente concluso dalla
commissione di primo grado, non può esser sindacato, in sede
giurisdizionale, l'eventuale mancato esercizio dello stesso potere.
Ciò nonostante, ritiene questa commissione di non poter
obbliterare che la amministrazione finanziaria - come si è già
visto - con la risoluzione ministeriale n. 200337 del 2 agosto 1985 e
quella n. 271988 dell'8 gennaio 1980 della direzione generale delle
tasse, ha esercitato il suo potere di autotutela per errori di fatto
(e non questioni di diritto) anche al cospetto di accertamenti
definitivi e non più impugnabili; circostanza, questa, che
certamente discende della particolare caratteristica di "parte"
dell'amministrazione finanziaria, che ritiene espressamente di
adeguarsi a "principi di giustizia".
Tutto ciò necessariamente premesso, ritiene questa commissione -
convinta delle considerazioni già svolte in ordine all'attuale
vigenza dell'art. 12, primo comma, così come formulato dalla legge 7
agosto 1982, n. 516, con la contestuale soppressione della c.d.
pregiudiziale tributaria - che l'intento di quel legislatore sia
stato di privilegiare l'accertamento dei "fatti materiali" compiuto
in sede penale con sentenza irrevocabile di condanna o di
proscioglimento pronunciata in seguito a giudizio, non solo e non
tanto in ossequio al pur validissimo principio del nostro ordinamento
e cioè quello della unità della giurisdizione: ma per evitare,
comunque, l'aberrante conseguenza non soltanto per il contribuente ma
anche per il fisco, di un'imposizione di tributi (o di una non
imposizione), nonostante un accertamento insuperabile in sede penale
dell'inesistenza (o della esistenza) di "fatti materiali che
costituiscono l'indispensabile presupposto per il corretto esercizio
della funzione".
Per queste ragioni di giustizia sostanziale e di diritto
"vivente", a parere di questa commissione, non può condividersi
quanto apoditticamente e - forse anche incomprensibilmente -
affermato dall'ufficio appellato, secondo cui "il procedimento
penale, quello tributario e l'esercizio del potere di autotutela sono
tre momenti diversi, autonomi e distinti dell'ordinamento giuridico,
che, pur interferenti l'uno negli altri o viceversa (sic³), non si
annullano automaticamente a vicenda, in quanto i fatti materiali
possono avere diversa rilevanza nel procedimento penale ed in quella
tributaria, anche per il comportamento processuale nelle diverse
sedi, che assumono i soggetti attivi e passivi interessati".
All'uopo occorre soltanto aggiungere che se può esser vero che la
diversità del regime dei mezzi di prova nel processo tributario
rispetto a quello penale (divieto di giuramento e di prova
testimoniale) avvalora il dubbio che il principio della unità della
giurisdizione non possa esser perseguito sino al punto di sacrificare
gli strumenti di difesa nonchè la "effettivita'" della valutazione
probatoria, così come affermato nell'ordinanza di rimessione alla
Corte costituzionale, con riferimento alla questione di
costituzionalità della c.d. pregiudiziale tributaria (ord. trib.
Pistoia del 16 maggio 1990, accolta dalla Corte con sentenza n.
258/1991), non può dirsi altrettanto se si è al cospetto di fatti
materiali la cui esistenza o inesistenza è stata accertata
irrevocabilmente in sede penale e non può non incidere nel processo
tributario per quanto espressamente disposto dal primo comma
dell'art. 12 della legge n. 516/1982, più volte richiamato;
nonostante le tendenze "separatiste", in tema di rapporti tra azione
penale, civile ed amministrativa, evidenziatisi nel nuovo codice di
procedura penale, così come rilevato dalla Corte costituzionale
nella già citata sentenza n. 258/1991. Se quanto è stato detto fin
qui è vero, questa commissione, tornando al caso di specie, e
richiamando quanto già esposto nella narrativa del fatto, rileva che
il contribuente Calvi Corrado, in seguito ad un intervento della
guardia di finanza di Lecce, veniva denunziato, nella sua qualità di
agente di commercio, per l'omessa fatturazione ed annotazione delle
scritture contabili di provvigioni per L. 37.142.000, nell'anno 1983,
e per L. 38.244.000, nell'anno 1984.
In seguito a ciò, il suddetto Calvi veniva rinviato a giudizio e
giudicato dal tribunale di Lecce con sentenza del 24 febbraio 1987,
ottenendo l'assoluzione per i reati ascrittigli perchè il fatto non
sussiste, avendo accertato il giudice penale che il fatto materiale
contenuto nel capo di accusa era risultato mancante,
l'amministrazione finanziaria, inoltre, si era costituita parte
civile nel giudizio e la sentenza del tribunale era divenuta
irrevocabile nel giugno 1987. Nonostante ciò, il 12 novembre dello
stesso anno, l'ufficio distrettuale impose dirette di Gallipoli, in
data 12 novembre 1987, procedeva alla compilazione di appositi avvisi
di accertamento dell'imposta sul reddito delle persone fisiche
(Irpef) e dell'imposta locale sui redditi (Ilor) per ciascuno degli
anni 1983 e 1984, rettificando, secondo l'assunto del contribuente,
in modo analitico, le prodotte dichiarazioni e aumentando i redditi,
ivi comprendendovi, tra l'altro, gli importi sopra indicati, ritenuti
evasi, pur essendo stati dichiarati inesistenti con la richiamata,
sentenza del tribunale di Lecce.
Il contribuente stesso, stante la conclusione della vicenda, in
seguito alla assoluzione del giudice penale per inesistenza dei fatti
materiali, - oggetto di quel giudizio, ove, come ora si è detto, si
era costituito parte civile l'ufficio, - non impugnò gli avvisi di
accertamento e l'ufficio imposte dirette di Gallipoli procedette ad
iscrizione a ruolo delle somme indicate nella narrativa del fatto.
La relativa cartella esattoriale, come risultato dagli atti, veniva
notificata in data 25 agosto 1988 e il medesimo contribuente
produceva all'ufficio imposte dirette di Gallipoli una articolata
istanza con cui chiedeva, in buona sostanza, lo sgravio delle imposte
iscritte in eccedenza e relative ai redditi nascenti dai fatti
dichiarati inesistenti dal tribunale di Lecce, come conseguenza della
revisione degli accertamenti definitivi (anch'essa chiesta), e, nella
more, la sospensione della riscossione. Il mancato, tempestivo
provvedimento di sgravio da parte dell'ufficio, determinava
l'esattore a notificare, in data 26 settembre 1988, l'avviso di mora
n. 1324, contro cui si instaurava il contenzioso dinnanzi alla
commissione tributaria di primo grado di Lecce.
Come già si è detto nella narrativa del fatto, la commissione
dichiarava inammissibile il ricorso contro l'avviso di mora perchè
proposto per motivi attinenti all'accertamento e che avrebbero dovuto
esser fatti valere impugnando quest'ultimo; ciò perchè, il terzo
comma dell'art. 16 del d.P.R. n. 636/1972 stabilisce espressamente
che il ricorso contro il ruolo e l'avviso di mora è ammesso anche
per motivi diversi da quelli relativi a vizi loro propri, soltanto se
tali atti non siano stati preceduti dalla notificazione dell'avviso
di accertamento; notificazione che, nella fattispecie, era certamente
avvenuta; veniva dichiarato, altresì, inammissibile il ricorso
contro il silenzio-rifiuto dell'ufficio imposte, in quanto, per tale
ricorso, l'inammissibilità è espressamente prevista dal predetto
art. 16, non essendo il silenzio-rifiuto compreso fra gli atti
tassativamente indicati nel primo comma del medesimo articolo. La
commissione di primo grado affermava altresì che, "anche a ritenere
che quella presentata il 9 settembre 1988 possa essere considerata
un'istanza di rimborso (con ricorso si impugna espressamente il
silenzio-rifiuto a rimborsare), è di tutte evidenzia che il ricorso
stesso è senz'altro inammissibile in quanto, nella fattispecie, non
ricorrono le condizioni previste dal sesto comma dell'art. 16 del
d.P.R. n. 636/1971, non trattandosi di un caso di "versamento
diretto" e, comunque, non potendosi dire che manchino, o non siano
notificati, gli atti indicati nel primo comma, essendo stati, invece,
regolarmente notificati gli avvisi di accertamento ed il ruolo.
Per queste e per le altre conclusioni della commissione di primo
grado, già riportate, si è già detto in premessa che, allo stato
della legislazione, la decisione della commissione non merita censura
alcuna. Tuttavia, dopo essersi soffermata ampiamente su quanto
disposto dall'art. 12 della legge 7 agosto 1972, n. 216, e su tutti
gli altri contributi in materia da parte della dottrina e della
giurisprudenza, nonchè sul comportamento improntato, in generale, od
apprezzabile obiettività da parte dell'amministrazione finanziaria,
questa commissione non può non evidenziare la peculiarità del caso
in esame, in quanto, insieme ai motivi di appello proposto dal
contribuente contro la decisione della commissione tributaria di
primo grado di Lecce, si è trovata al cospetto di un'altra sentenza
irrevocabile di assoluzione dello stesso imputato contribuente -
sentenza divenuta irrevocabile, dopo la conclusione del giudizio di
primo grado - con la quale il medesimo Calvi veniva assolto per
insussistenza dei fatti materiali (simulazione di componenti negativi
di reddito pari a L. 75.848.502), fatti relativi al delitto di cui
all'art. 4, n. 7, del d.-l. n. 429/1972 e succ. mod., e presupposti
dai redditi accertati dall'ufficio imposte dirette di Gallipoli con
riferimento alla dichiarazione annuale dei redditi del 1983 del
Calvi.
Orbene, sembra a questa commissione, senza entrare nel merito,
che, sulla base della documentazione prodotta e con riferimento ai
fatti materiali oggetto del processo penale e di quello tributario,
stante l'espressa previsione dell'art. 12 della legge 7 agosto 1982,
n. 516 (il cui contenuto si è più che sufficientemente esaminato),
non venga rispettato l'intento del legislatore del 1982 di fare
incidere, comunque, sul processo tributario, il giudicato penale,
indipendentemente dal fattore cronologico di conclusione di
quest'ultimo, così come rilevato dalla stessa amministrazione
finanziaria con la risoluzione n. 1/3691 del 23 ottobre 1986 del
Ministero delle finanze, direzione generale del contenzioso, già
riportato. Pertanto, questa stessa commissione, sulla base di quanto
sin qui necessariamente evidenziato, avverte il dubbio di
costituzionalità della normativa vigente in materia, con riferimento
anzitutto all'art. 12, secondo comma, della legge n. 516/1982, in
quanto, pure al cospetto di fatti materiali che sono stati oggetto di
giudizio penale per i reati previsti in materia di imposte sui
redditi e quelle sul valore aggiunto, dispone (vedi legge di
conversione del d.-l. 10 luglio 1982, n. 429) che gli uffici
tributari debbano procedere ad accertamenti, senza stabilire però
l'obbligo di uniformarsi ai fatti materiali accertati,
irrevocabilmentein sede penale, ed, inoltre, soltanto se non sia
scaduto il termine per l'accertamento; tutto ciò con conseguenze
decisamente negative nell'ambito del processo tributario, così come
sembra accaduto nel caso in esame.
Ritiene, altresì, questa commissione che si evidenziano seri
dubbi sulla costituzionalità dell'art. 16 del contenzioso
tributario, entrato in vigore il 1º gennaio 1982 (in epoca, comunque,
anteriore alle innovazioni apportate dalla legge n. 516 del 7 agosto
1982) nella parte in cui non prevede che anche contro l'avviso di
mora ed il silenzio-rifiuto in seguito alla presentazione
dell'istanza di rimborso, possa essere proposto ricorso alle
commissioni tributarie, allorquando si vuol fare valere, in
quest'ultima sede, la sentenza penale irrevocabile di condanna e di
proscioglimento pronunciata in seguito a giudizio e relativa a reati
previsti in materia di imposte sui redditi e di quelle sul valore
aggiunto, per l'autorità di cosa giudicata, nel processo tributario,
in ordine ai fatti materiali che sono stati oggetto del giudizio
penale.
A giudizio di questa commissione ed, ovviamente, basandosi sulle
promesse - non a caso diffusamente esposte - potrebbe ravvisarsi, la
violazione dell'art. 3 della Costituzione italiana, in quanto, specie
allorquando la sentenza penale di condanna o di proscioglimento
diviene irrevocabile in epoca successiva agli accertamenti ormai
definiti dall'amministrazione finanziaria, finiscono con l'essere
posti sullo stesso piano impositivo il contribuente che per i fatti
materiali oggetto del giudizio penale e di quello tributario è stato
assolto perchè il fatto non sussiste dai reati tributari
ascrittigli, stante l'inesistenza di detti fatti, ed il contribuente
che, invece, tale assoluzione non ha ottenuto.
Da ciò si sviluppa, a parere di questa stessa commissione, la
possibile violazione del diritto di difesa ex art. 24, secondo comma,
della Costituzione, in quanto, il contribuente assolto in sede penale
con sentenza irrevocabile di assoluzione perchè il fatto non
sussiste, pur con l'espressa previsione dell'art. 12, primo comma,
della legge 7 agosto 1982, n. 516, non può far valere l'autorità di
cosa giudicata dei fatti materiali accertati dal giudice penale, in
qualsiasi atto di natura impositiva che riceva dalla stessa
amministrazione finanziaria. Rammentandosi, in proposito, il diritto
al rimborso di quanto non dovuto. È evidente poi che, in tal modo,
non è riconosciuto, in definitiva al contribuente stesso il diritto
di concorrere alla necessità contributiva, come fatto generale, in
ragione della sua effettiva capacità contributiva (art. 53 della
Costituzione).
Infine, a parere di questa commissione, la legislazione in materia
come sopra descritta non rispetta compiutamente l'art. 97 della
Costituzione italiana, in relazione al buon andamento e alla
imparzialità dell'amministrazione. La rilevanza della questione,
così come proposta, sembra più che evidente a questa commissione,
in quanto, laddove detta questione fosse ritenuta non manifestamente
infondata o ammissibile da parte della Corte costituzionale, essendo
ancora pendente il giudizio dinanzi a questa commissione, potrebbe
proseguire nell'esame del merito, non essendovi più la pregiudiziale
inammissibilità del ricorso, così come formulato dal medesimo
contribuente, in base alla legislazione vigente.

P. Q. M.
Letti gli atti processuali e valutate le conclusioni dell'ufficio
e del contribuente;
Dichiara non manifestamente infondata la questione di
costituzionalità degli artt. 12, secondo comma, della legge 7 agosto
1982, n. 516, e 16 del d.P.R. 3 novembre 1981, n. 739, con
riferimento e per violazione degli artt. 3, 24, 53 e 97 della
Costituzione italiana in quanto, nonostante l'ampliamento della
incidenza della sentenza irrevocabile del giudice penale, con
l'assoluzione perchè il fatto non sussiste, su quello tributario,
(per quanto disposto dall'art. 12 già richiamato), non prevede, spe-
cie nel caso in cui la sentenza irrevocabile di assoluzione diviene
tale successivamente alla scadenza dei termini per proporre ricorso
avverso i vari atti previsti dall'art. 16 della legge n. 739/1981,
che il contribuente possa adire la commissione tributaria competente
nei termini del rito tributario;
Sospende, pertanto, il procedimento e dispone che gli atti siano
trasmessi immediatamente e, dopo la notificazione della seguente
ordinanza, alla Corte costituzionale, con notificazione al Presidente
del Consiglio dei Ministri e comunicazione al Presidente delle due
Camere.
Lecce, addì 20 marzo 1991
Il presidente estensore: SODO

91C1082