1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 7 del 15-2-2006
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 30 ORDINANZA (Atto di promovimento) 25 febbraio 2005
Ordinanza emessa il 25 febbraio 2005 (pervenuta alla Corte costituzionale il 30 gennaio 2006) dalla Commissione tributaria provinciale di Pistoia nel procedimento tributario vertente tra Giada Bet S.r.l. contro Agenzia delle Entrate - Ufficio di Pescia. Imposte e tasse - Riordino della disciplina relativa all'imposta unica sulle scommesse - Aliquote relative alle scommesse sportive - Scommessa ippica a totalizzatore ed a quota fissa - Determinazione in misura fissa della sola aliquota nominale od apparente - Mancata applicazione sulla «base imponibile» - Riferimento per la determinazione dell'aliquota effettiva alla «quota di prelievo stabilita per ciascuna scommessa» - Determinazione con decreto ministeriale delle quote in questione in assenza di criteri e parametri legislativi vincolanti - Violazione della riserva di legge in materia di prestazioni patrimoniali. - Decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, art. 4, comma 1, punto b) 2. - Costituzione, art. 23. Imposte e tasse - Riordino della disciplina relativa all'imposta unica sulle scommesse - Mancata determinazione in atti legislativi di criteri e principi per la fissazione delle aliquote - Indeterminatezza della delega legislativa. - Legge 3 agosto 1998, n. 288, art. 1, comma 2. - Costituzione, artt. 23 e 76. Imposte e tasse - Riordino della disciplina relativa all'imposta unica sulle scommesse - Mancata definizione del concetto di «prelievo riferito alle scommesse» - Mancata indicazione in una legge formale dei criteri per poter quantificare il «prelievo» in questione - Determinazione con decreto ministeriale delle quote in assenza di criteri e parametri legislativi vincolanti - Individuazione di «soggetti passivi» diversi (titolari delle concessioni rilasciate dal CONI) da quelli individuati nel quadro normativo previgente (CONI) - Istituzione di nuova imposta e non semplice riordino - Eccesso di delega. - Decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504. - Costituzione, art. 76; legge 3 agosto 1998, n. 288. Imposte e tasse - Riordino della disciplina relativa all'imposta unica sulle scommesse - Mancata considerazione della capacita' contributiva dei soggetti passivi del rapporto tributario - Violazione del principio della capacita' contributiva. - Decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, art. 4, comma 1, punto b) 2; legge 3 agosto 1998, n.288, art.1, comma 2. - Costituzione, art. 53. (006C0083) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.7 del 15-2-2006)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE

Ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso n. 933/02, depositato
il 2 agosto 2002, avverso atto n. 26572/02 (Ricevuta S-3269/02)
imposta unica sulle scommesse, di cui al d.lgs. 23 dicembre 1998,
n. 404;
Contro Agenzia delle Entrate - Ufficio di Pescia, proposto dal
ricorrente: Giada Bet S.r.l., via Garibaldi n. 19 - Montecatini Terme
(Pistoia), difesa da: prof. avv. Nicolò Zanon, dott. Mario Spezia,
dott. Antonio Campanini, avv. Antonio Papi Rossi, dott. Ivo Vannini.

Svolgimento del processo

La Società Giada Bet S.r.l., titolare di una concessione
rilasciata dal CONI per l'esercizio di scommesse sportive nel Comune
di Montecatini Terme, ha presentato ricorso n. 933/02 alla
Commissione tributaria provinciale di Pistoia, avverso l'atto
26572/02 dell'Agenzia delle Entrate - Ufficio di Pescia, riguardante
l'applicazione dell'imposta unica sulle scommesse, disciplinata dal
d.lgs 23 dicembre 1998, n. 504 e più specificatamente sulle
scommesse relative ai risultati di avvenimenti sportivi.
Nel ricorso la società Giada Bet ha sollevato anche questione di
legittinità costituzionale, con riferimento all'art. 23 della
Costituzione.
La Commissione ha ritenuto determinante per la soluzione della
controversia l'esame preliminare delle predette disposizioni
normative. Conseguentemente la Commissione, valutata rilevante e non
manifestamente infondata l'eccezione sollevata, ha sospeso il
giudizio e ordinato la trasmissione degli atti alla Corte
costituzionale.
Le norme originariamente sottoposte al vaglio della Corte
costituzionale erano l'art. 4, comma 1, lett. b) del d.lgs.
23 dicembre 1998, n. 504, nonchè l'art. 3, comma 231 della legge
28 dicembre 1995, n. 549, come modificato dall'art. 24, comma 26
della legge 27 dicembre 1997, n. 549.
La Corte costituzionale nell'udienza pubblica del 25 novembre
2003 ha esaminato l'ordinanza di remissione e, successivamente, il
20 gennaio 2004 ha assunto la relativa decisione che è stata
depositata il 29 gennaio 2004, formalizzata nella ordinanza di
manifesta inammissibilità (non di infondatezza) della questione di
legittimità costituzionale delle norme in precedenza elencate. La
Corte ha ritenuto che «il giudice remittente ha sollevato la
questione in modo contraddittorio, prospettando cioè due diverse
interpretazioni della norma relativa alle quote di prelievo, sia pure
in modo subordinato l'una all'altra, dal momento che secondo la prima
interpretazione le quote di prelievo vengono classificate come
prestazioni patrimoniali imposte ricadenti nella sfera di
applicabilità dell'art. 23 della Costituzione, mentre secondo
l'altra interpretazione l'incostituzionalità viene sostenuta anche
non accettando la tesi per cui le stesse quote di prelievo sono
prestazioni patrimoniali imposte». Conseguentemente la Corte ha
concluso che tale «prospettazione contraddittoria rende la questione
di costituzionalità manifestamente inammissibile».
Il processo, rimasto sospeso, prosegue avanti la Commissione
tributaria remittente. La segreteria con apposito avviso ha dato
tempestiva comunicazione della trattazione del ricorso in pubblica
udienza alle parti del processo costituite in giudizio, ossia Giada
Bet S.r.l. e l'Ufficio di Pescia dell'Agenzia delle Entrate.
All'udienza pubblica del 14 giugno 2004 il ricorso ha avuto
trattazione e la Commissione si è riservata di decidere.
I) I motivi del ricorso della società Giada Bet.
La società ricorrente, Giada Bet, ha depositato alla Commissione
una memoria illustrativa con la quale, formula le seguenti richieste:
1) che la questione di legittimità costituzionale venga
nuovamente sottoposta all'esame della Corte costituzionale in base
alle considerazioni che è consentito ad un organo giurisdizionale
rimettere alla Corte costituzionale l'esame di questioni ritenute
rilevanti e non manifestamente infondate, pur in presenza di un
precedente giudizio della Corte di «manifesta inamissibilita»;
2) che la questione di legittimità costituzionale sia
nuovamente sollevata sempre con riferimento all'art. 23 in
particolare specificatamente alla sola disciplina relativa
all'imposta unica sulle scommesse, e quindi senza procedere alla
preliminare qualificazione giuridica delle cosiddette «quote di
prelievo», al fine di escludere dalla trattazione le argomentazioni,
presenti, nella precedente ordinanza di rinvio, che hanno portato la
Corte a ritenere contraddittoria l'esposizione della Commissione
remittente;
3) che la questione di legittimità costituzionale sia
sollevata, sempre relativamente alla sola suddetta imposta, anche per
violazione dell'art. 76 della Costituzione in materia di violazione
dei limiti della delega legislativa;
4) che la questione di legittimità costituzionale sia
sollevata anche per violazione dell'art. 53 in materia di capacità
contributiva, perchè l'ammontare dell'imposta è stabilito in
funzione delle esigenze finanziarie del CONI, ed è così svincolato
dalla «capacità contributiva» dei soggetti passivi, individuati dal
d.lgs. n. 504/1998.
II) Valutazioni di diritto dei motivi di ricorso.
La società Giada Bet chiede che venga nuovamente portata
all'esame della Corte costituzionale la questione di diritto
sollevata in ricorso.
È opinione diffusa in dottrina e nella giurisprudenza della
stessa Corte costituzionale, che una decisione della Corte, quale
quella sopra riassunta, non determina alcuna preclusione alla
risollevazione della questione di legittimità costituzionale.
Ovviamente deve essere evitato ogni riferimento alle
argomentazioni già ritenute dalla Corte contraddittorie e, quindi,
alla qualificazione giuridica delle «quote di prelievo».
A) Violazioni dell'art. 23 Cost. rilevabili senza riferimento
alla qualificazione giuridica delle «quote di prelievo».
Secondo i principi interpretativi generalmente accettati, e
ribaditi anche nei testi per l'insegnamento universitario, la riserva
di legge di cui all'art. 23 della Costituzione, in campo tributario,
non è assoluta ma relativa, nel senso che è consentito affidare
incombenze anche non meramente esecutive ad organi amministrativi.
Tali incombenze devono essere, però, in qualche modo integrative
della norma primaria e devono essere fondate essenzialmente su
apprezzamenti di carattere tecnico. Non è ammissibile che la
«riserva di legge» sia svuotata e ridotta fino al punto che sia
affidata ad un organo amministrativo la disciplina di alcuno degli
elementi giuridici fondamentali che contraddistinguono un rapporto
giuridico d'imposta. Infatti la regolamentazione di questi elementi
non è il frutto di valutazioni tecniche, ma deve essere la
conseguenza logica e razionale di sottostanti scelte di politica
tributaria, che richiedono l'individuazione preliminare degli
obiettivi perseguiti attraverso l'applicazione di un tributo e la
determinazione anche quantitativa del sacrificio patrimoniale imposto
a carico di certe categorie di soggetti dotati di una capacità
contributiva, esattamente individuata e quantificabile. Queste scelte
devono essere riservate in via esclusiva agli organi rappresentativi
dell'intera collettività, ossia al Parlamento, che costituisce
l'organo deputato attraverso le proprie valutazioni collegiali ad
effettuare scelte atte a bilanciare interessi economici, e non solo
economici, tra loro potenzialmente contrastanti.
Si ritiene, in dottrina «che una prestazione patrimoniale sia
imposta in base alla legge quando questa predetermina
sufficientemente: (I) il presupposto dell'imposta, (II) i principali
criteri per la determinazione dell'imponibile, (III) i soggetti
passivi (IV) i criteri per passare dall'imponibile all'imposta, di
solito basati su una aliquota o una fascia di aliquote ed in infine
(V) le sanzioni».
Nel caso dell'imposta unica sulle scommesse ed in particolare
dell'imposta sulle scommesse sportive, la cui applicazione
costituisce l'oggetto della controversia sottoposta alla Commissione,
si osserva che il d.lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, disciplina,
analiticamente e dettagliatamente, tutti i suddetti elementi, salvo
uno.
Infatti:
I.) il presupposto dell'imposta: è disciplinato dall'art. 1
secondo cui «l'imposta unica è dovuta per ... le scommesse di
qualunque attivo, anche se svolti all'estero, nel rispetto delle
disposizioni contenute nell'art. 24, comma 27 della legge 27 dicembre
1997, n. 449»;
II.) la base imponibile: è disciplinata dall'art. 2, comma
2, secondo cui «la base imponibile per le scommesse è costituita
dall'ammontare della somma giocata per ciascuna scommessa»;
III.) i soggetti passivi: sono individuati dall'art. 3
secondo cui soggetti passivi dell'imposta sono coloro i quali
gestiscono, anche in concessione ... le scommesse;
IV.) le aliquote: sono fissate dall'art. 4, comma 1, punto 2)
secondo cui sono stabilite ... per ogni tipo di scommessa: 20,20%
della quota di prelievo stabilita per ciascuna scommessa;
V.) le sanzioni: sono stabilite dall'art. 5.
L'art. 8 della norma citata individua anche i capitoli del
bilancio di previsione dello Stato in cui iscrivere l'imposta unica e
le percentuali di ripartizione. Appare stridente che, accanto alla
precisazione dettagliata anche di elementi secondari, solo l'aliquota
effettiva (non quella «nominale o apparente» del 20,20%) sia rimasta
indeterminata. Infatti la «aliquota nominale o apparente» non viene
applicata sulla «base imponibile», come si verifica abitualmente per
tutti i rapporti tributari ma con riferimento ad una entità, non
definita da un atto avente forza di legge. Tale entità astratta è
costituita dalla «quota di prelievo stabilita per ciascuna
scommessa», la cui quantificazione è stata precisata nel decreto del
Ministro delle finanze del 15 febbraio 1999, (in Gazzetta Ufficiale
n. 40 del 18 febbraio 1999) in cui sono stabilite le aliquote di
prelievo con riferimento a nove fasce di eventi.
Conseguentemente «l'aliquota effettiva» è fissata con una
procedura inspiegabilmente contorta. Eccola: come primo passaggio
viene individuata la fascia per eventi in cui rientra la specifica
scommessa oggetto del tributo; quindi si individua la quota di
prelievo espressa in percentuale che viene moltiplicata per
l'aliquota nominale del 20,20%.
Ne consegue che «l'aliquota effettiva» è il risultato di una
moltiplicazione di due fattori di cui uno (ossia il coefficiente
desunto dalla quota di prelievo in concreto applicata,) non è
determinato in un atto avente forza di legge ma in un decreto del
Ministro delle finanze, senza che a quest'ultimo una legge formale
abbia fornito la benchè minima indicazione dei criteri a cui
attenersi.
Questa procedura fa sì che il risultato della moltiplicazione,
ossia «l'aliquota effettiva», risulta fissata sostanzialmente ed in
maniera determinante dal Ministro delle finanze.
In conseguenza delle evidenti carenze ed indeterminatezze degli
atti normativi aventi forza di legge, il Ministro non si è limitato
nella circostanza a svolgere una funzione tecnica, ma ha svolto un
ruolo di supplenza apportando, in maniera discrezionale e
surrettizia, un correttivo sostanziale alla «aliquota nominale o
apparente» stabilita nel decreto legislativo n. 504/1998.
Il Ministro per giustificare l'assunzione di queste scelte
politiche, non di sua competenza istituzionale, ha dichiarato, nella
motivazione del decreto 15 febbraio 1999, di essersi prefissato:
di contrastare il gioco clandestino, senza però indicare il
processo logico seguito e le circostanze di fatto prese in
considerazione, per scegliere le aliquote ritenute idonee al
raggiungimento di tale obiettivo specifico;
di mettere a disposizione del Coni, risorse d'ammontare tale
da garantire l'espletamento dei suoi compiti istituzionali;
di ottenere il raggiungimento di un congruo livello di
gettito erariale.
Il Ministro ha così fatto anche scelte di politica tributaria ed
in materia di tutela dell'ordine pubblico che eccedono la normale
discrezionalità nell'ambito della quale la pubblica amministrazione
è autorizzata ad assumere le proprie motivate decisioni. Da tale
competenza è esclusa l'individuazione delle finalità di una imposta
e la determinazione dei suoi elementi fondamentali. L'aliquota non
costituisce un elemento secondario o di dettaglio di un rapporto
tributario, ma un suo elemento essenziale che, per inderogabili
esigenze di garanzia, deve essere definito dal Parlamento.
Il Ministro, inoltre, nel tentativo di sopperire
all'indeterminatezza della norma primaria non ha potuto far
riferimento ad adeguati precedenti.
Infatti le scommesse sportive a quota fissa costituiscono una
tipologia assolutamente innovativa e non presenti nel precedente
quadro normativo. Inoltre l'imposta sulle scommesse istituita dalle
norme citate costituisce una imposta sostanzialmente diversa da
quella oggetto della revisione legislativa. Si rileva inoltre che il
sistema tributario vigente prima del giugno 1998 prevedeva due
imposte che avevano molte analogie con l'imposta sulle scommesse,
ossia l'imposta sulle assicurazioni di cui alla legge 29 ottobre
1961, n. 1261 e l'imposte sugli spettacoli ed intrattenimenti di cui
al d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 640, il cui art. 3 stabiliva che «per
le case da gioco la base imponibile è costituita giornalmente dalla
differenza attiva tra le somme introitate per i giuochi e quelle
pagate ai giocatori». Il primo tributo colpisce i premi pagati dagli
assicurati ed è dovuto direttamente e specificatamente
dall'assicurato tramite l'assicuratore, il quale svolge la sola
funzione di sostituto d'imposta. Il secondo tributo colpisce invece
il margine lordo realizzato dalle case da gioco.
La nuova imposta sulle scommesse segue schemi di tassazione non
in linea con alcuno dei suddetti precedenti, anche se sperimentati da
anni.
Da ultimo si osserva che, anche dopo un'analisi dei tributi
vigenti, non si è riusciti ad individuarne uno la cui aliquota sia
determinata in maniera autonoma da un provvedimento amministrativo,
senza che sia stata fissata dalla norma primaria una forchetta
ristretta entro cui scegliere la percentuale di tassazione.
In conclusione anche prescindendo dalla formulazione di giudizio
sulla qualificazione giuridica delle «quote di prelievo», e quindi
senza dover affrontare la questione se le stesse costituiscano o meno
«prestazioni patrimoniali imposte», si constata, che un parametro
quantitativo essenziale per l'applicazione dell'imposta unica sulle
scommesse sportive (ossia uno dei due fattori della operazione
aritmetica di moltiplicazione il cui risultato determina l'aliquota)
è stato stabilito da un atto discrezionale di un organo della p.a.
Pertanto non dovrebbero più sussistere alcune delle ragioni in
base alle quali la Corte ha ritenuto che la questione era stata
prospettata in modo contraddittorio, qualora la questione di
legittimità costituzionale sia sollevata con riferimento all'art. 23
Cost., solamente relativamente all'art. 4, comma 1, punto b.2 del
d.lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, sulla base delle considerazioni
sopra formulate.
B) Violazioni del principio di cui all'art. 73 Cost. in materia
di limiti della delega legislativa.
Per analizzare gli ulteriori rilievi sollevati dalla difesa di
Giada Bet è indispensabile procedere preliminarmente ad una
ricostruzione sommaria dell'evoluzione storica del quadro normativo
di riferimento, di cui l'imposta unica sulle scommesse a quota fissa
sui risultati di avvenimenti sportivi costituisce una componente
essenziale. La sequenza dei provvedimenti più importanti è qui
sintetizzata:
a) fino al 1948 vigeva in materia di scommesse e di concorsi
pronostici un monopolio statale pressochè assoluto;
b) successivamente è stato emanato il fondamentale d.lgs.
14 aprile 1948, che ha cominciato ad allentare la rigidità del
monopolio e ad allargare la possibilità di ricorrere a terzi
concessionari. Infatti l'esercizio dei giochi di abilità e dei
concorsi pronostici è sempre rimasto riservato allo Stato (Ministero
delle finanze) il quale però poteva gestire tale attività
direttamente o indirettamente attraverso persone fisiche o giuridiche
che potessero dare adeguate garanzie di idoneità. La gestione delle
scommesse e dei concorsi pronostici era riservata al CONI o all'UNIRE
qualora fossero connessi con manifestazioni sportive organizzate o
svolte sotto il controllo di questi Enti;
c) il CONI e l'UNIRE dovevano corrispondere una «tassa»
sull'ammontare dei loro introiti lordi, che, a norma della legge
22 dicembre 1951, n. 1379, assumeva «la denominazione di imposta
unica sui giochi di abilità e sui concorsi pronostici»;
d) con legge 28 dicembre 1995, n. 549 la normativa ha
ricevuto una importante innovazione: è stata attribuita al CONI la
facoltà di affidare la gestione delle scommesse ad esso riservate ad
imprese che offrano adeguate garanzie. Al CONI erano destinate, in
forza di tale norma, determinate quote di prelievo sull'introito
lordo delle scommesse, al netto dell'imposta unica e delle spese. La
norma ha stabilito anche vincoli specifici a cui l'ente deve
attenersi per la destinazione di tali entrate;
e) il regolamento del Ministero delle finanze emanato in base
a quest'ultima legge (d.m. n. 174 del 2 giugno 1998) ha previsto che
il CONI potesse attribuire a terzi l'esercizio delle concessioni
delle scommesse sportive a totalizzatore nazionale ed a quota fissa.
Le concessioni sono state rilasciate attraverso un bando di gara e
sono diventate operanti a partire dal 1° gennaio 2000.
In precedenza a partire dal secondo semestre del 1998 è stato
attivato un periodo sperimentale e transitorio di 18 mesi durante il
quale le scommesse a quota fissa sono state gestite dai privati
titolari di concessione per le scommesse ippiche;
f) l'art. 1, comma 2 della legge 3 agosto 1998, n. 288,
avente come oggetto la revisione della disciplina concernente
l'imposta unica di cui alla legge 22 dicembre 1951, n. 1379, ha
delegato il Governo ad emanare norme per il riordino dell'imposta
unica individuata al precedente punto c), dettando principi e criteri
direttivi;
g) nella Gazzetta Ufficiale n. 27 del 3 febbraio 1999 è
stato pubblicato il decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504,
emanato a norma della legge precisata al precedente punto f);
h) nella Gazzetta Ufficiale n. 40 del 18 febbraio 1999 è
stato pubblicato il decreto del 15 febbraio 1999 sottoscritto dal
Ministro delle finanze pro tempore, che costituisce il necessario
complemento del decreto legislativo di cui al punto g). Nel predetto
decreto la pubblica amministrazione, dopo aver richiamato i
provvedimenti normativi di cui ai precedenti punti e) e f) e
«ritenuto che la le quote di prelievo garantiscono al CONI
l'espletamento dei suoi compiti istituzionali e consentono il
raggiungimento di un congruo livello di gettito erariale derivante
dall'effettuazione delle scommesse, scoraggiando nel contempo il
ricorso alle scommesse clandestine» vengono fissate «fasce per
eventi» e le rispettive «quote di prelievo» precisando che «per le
scommesse a quota fissa è destinato al CONI il 38% del prelievo
fissato nella tabella ... al netto dell'imposta, con riferimento a
ciascuna ricevuta della scommessa».
La ricorrente sostiene che il d.lgs. 23 dicembre 1998, n. 504,
emanato a norma dell'art. 1, comma 2 della legge 3 agosto 1998,
n. 288, istituisce una nuova imposta e non si limita a «riordinare»
la precedente «tassa di lotteria». Da qui la violazione dell'art. 76
Cost. Infatti, secondo la ricorrente, il citato articolo della legge
delega n. 288/1998 prevedeva solamente una revisione dell'imposta
unica di cui alla legge 22 dicembre 1951, n. 1379, stabilendo che
nell'esercizio della delega il Governo si attenesse ai seguenti
principi e criteri direttivi: i) razionalizzazione del sistema di
accertamento, controllo, liquidazione e riscossione, ii) allargamento
del presupposto di tassazione anche a tutte le scommesse accettate
nel territorio italiano di qualunque tipo, iii) revisione del sistema
sanzionatorio, iv) possibilità di stabilire una aliquota
differenziata commisurata all'entità del «prelievo riferito alle
scommesse».
Secondo la ricorrente Giada Bet non rientrava nella delega
conferita al Governo dalla legge n. 288/1999 la modificazione del
soggetto passivo, circostanza che invece si è verificata in forza
delle nuove disposizioni normative.
La ricorrente evidenzia che fino all'entrata in vigore delle
nuove disposizioni l'allora vigente «imposta di lotteria» mirava a
colpire in maniera forfetaria gli introiti lordi conseguiti dal CONI.
La nuova imposta invece tende a colpire una differente capacità
contributiva costituita dalle risorse finanziarie che vengono
impiegate da consumatori per scommettere.
Il CONI allora svolgeva l'attività economica ed imprenditoriale
di gestore di scommesse a totalizzatore, traendo da tale fonte le
proprie risorse finanziarie. Tale attività veniva nominalmente
definita «concorsi pronostici», anche se esiste solamente una
differenza terminologica tra «concorsi pronostici» e «scommesse a
totalizzatore»; infatti entrambe le suddette tipologie la cui base
imponibile è individuata dall'art. 2 del d.lgs. n. 504/1998, sono
caratterizzate dal fatto che l'ammontare delle somme complessivamente
corrisposte dagli scommettitori, detratto l'importo del prelievo
lordo trattenuto dall'organizzatore, è ripartito tra gli
scommettitori vincenti. Con la riforma, il CONI ha cessato di
svolgere la predetta attività imprenditoriale e conseguentemente ha
perso la qualifica ed il ruolo di soggetto passivo del nuovo tributo,
assumendo piuttosto quella di soggetto attivo.
I soggetti passivi sono diventati ora i singoli imprenditori
privati che, in forza della concessione loro attribuita, svolgono
l'attività di gestori di scommesse, a loro rischio economico. A
carico di questi soggetti e solo di essi vengono posti i sacrifici
economici e gli obblighi dell'esecuzione delle formalità per la
liquidazione e per il pagamento delle imposte sulle scommesse.
Si intuisce che le radicali modificazioni delle scelte politiche
e normative attuate a metà degli anni novanta, siano dovute alla
consapevolezza acquisita da parte del «Legislatore» di quegli anni
che l'esercizio in monopolio legale delle scommesse, finalizzato
preminentemente a far pervenire risorse finanziare al CONI ed
all'UNIRE, in deroga ai principi comunitari in materia tributaria e
di libera prestazione di servizi all'interno dell'Unione europea, non
era più giustificato dal solo fatto che le risorse finanziarie
attribuite ai monopolisti fossero destinate allo sport o ad altre
attività sociali.
Le innovazioni del quadro normativo in materie di scommesse
attuate nel 1998 sono state suggerite anche alla volontà di
istituire, per contrastare la diffusione delle scommesse sportive
illegali, oltre a sanzioni penali a carico degli operatori illegali,
anche una tipologia di scommesse in concorrenza con l'offerta di
questi ultimi, che in precedenza non era consentita anche se diffusa
di fatto tra il pubblico: si tratta delle scommesse a quota fissa
sugli esiti di avvenimenti sportivi consistenti nel puntare una somma
di danaro sul verificarsi di un certo risultato. Sotto un profilo
giuridico la scommessa è un contratto privato tra gestore di
scommesse e scommettitore, caratterizzato dal fatto che la somma da
riscuotere in caso di vincita è preventivamente concordata tra lo
scommettitore ed il gestore delle scommesse.
Per tutti questi motivi si rileva che l'art. 3 del d.lgs.
23 dicembre 1998, n. 504, individua «soggetti passivi» diversi
rispetto a quelli individuati dal quadro normativo in precedenza
vigente, senza che la relativa norma delegante avente per oggetto la
revisione dell'imposta unica di cui alla legge n. 1379/1951 - ossia
l'art. 1, comma 2 della legge 3 agosto 1998, n. 288 - abbia previsto
questa sostanziale innovazione. Ciò integra appunto la violazione
dell'art. 76 Cost.
La legge delega (3 agosto 1988, n. 288), concernente la revisione
dell'imposta unica di cui alla precedente 22 dicembre 1951, n. 1379,
l'art. 4 del d.lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, (decreto legislativo
delegato) e ogni altra disposizione avente forza di legge non
forniscono alcuna indicazione per definire il concetto di «prelievo
riferito alle scommesse» e sopratutto non precisano i criteri per
procedere alla sua quantificazione. È rimasta così indeterminata in
una legge formale la quantificazione dell'aliquota dell'imposta unica
sulle scommesse sui risultati di avvenimenti sportivi. Tale
indeterminatezza è stata riempita dalla p.a., con il decreto del
15 febbraio 1999, che dichiarato nell'occasione di fare scelte di
politica tributaria e di tutela dell'ordine pubblico, escluse però,
dalle sue competenze.
La modalità con cui la p.a. ha voluto riempire il vuoto
normativo è già stata censurata sotto altro profilo, ossia per
violazione dell'art. 23 Cost., come pure sono state evidenziate le
conseguenze giuridiche derivanti dalle anomalie evidenziate.
Si conclude osservando anche che il riempimento con un atto
amministrativo di un vuoto normativo riguardante elementi essenziali
che devono essere inderogabilmente precisati in legge tributaria
formale è l'inevitabile conseguenza di una violazione dell'art 76
Cost. rilevabile nell'art. 1, comma 2 della legge 3 agosto 1998,
n. 288, per eccessiva indeterminatezza nella fissazione dei principi
e dei criteri direttivi che devono essere presenti in qualsiasi legge
formale che stabilisce una delega legislativa.
C) Violazione del principio di cui all'art. 53 della Costituzione
(capacità contributiva).
La difesa di Giada Bet eccepisce anche una violazione del
principio di razionale ed indifferenziata tassazione di cui
all'art. 53 Cost. nel quadro normativo in materia di scommesse
istituito nel 1998. Viene rilevato che il nuovo quadro normativo, a
causa del combinato disposto del decreto 15 febbraio 1999 e del
d.lgs. n. 504/1998, colpisce una capacità contributiva individuata e
quantificata in maniera non razionale, al fine prevalente di
procurare le dotazioni finanziarie richieste dal CONI per
l'espletamento dei suoi compiti istituzionali, trascurando di
perseguire gli obiettivi di politica fiscale e d'ordine pubblico
dichiarati, nel rispetto dei principi generali.
È ovvio che l'applicazione dell'imposta sulle scommesse deve
essere effettuata principalmente con scopi extra - fiscali come
normalmente avviene per le altre imposte di consumo, le cui finalità
politiche principali e dichiarate sono il contenimento dei consumi di
certi beni o servizi, a tutela di interessi ritenuti meritevoli di
tutela, come si verifica ad esempio per gli idrocarburi, per le
sigarette e per i prodotti alcoolici, per certi intrattenimenti ed
una volta per i sacchetti di plastica, ecc.
La legittimità di imposte di consumo istituite e disciplinate
con finalità extratributarie non è stata posta in discussione sotto
un profilo costituzionale. Potrebbero, però, essere sottoposto al
vaglio della Corte costituzionale le modalità con cui tali imposte
di consumo sono in concreto applicate per verificare se le relative
norme di supporto siano razionali e non discriminatorie, e se
rispettino o meno i principi costituzionali. Un altro organo
giurisdizionale potrebbe essere chiamato a valutare se tali modalità
siano coerenti o meno con i vincoli derivanti dai trattati
comunitari.
Per effettuare una corretta analisi preliminare della suddetta
questione si deve partire dalla constatazione che stessa capacità
contributiva relativa alle scommesse, ossia l'insieme delle somme
giocate, è soggetta a due forme di imposte di consumo che
sostanzialmente tra loro si sovrappongono e che sono costituite dalla
imposta unica e dalle quote di prelievo destinate al CONI. La
sovrapposizione di questi due tributi è evidente in quanto quasi
tutti gli elementi che li contraddistinguono sono tra loro
coincidenti. Solo il soggetto attivo e le rispettive aliquote
differiscono. Il soggetto attivo in un caso è il CONI mentre
nell'altro caso è ora la Amministrazione autonoma dei Monopoli di
Stato.
L'aliquota per il calco1o dell'imposta unica è determinata
attraverso l'esecuzione della moltiplicazione tra loro dei fattori
sopra individuati, mentre l'importo a favore del CONI per ogni
scommessa è pari alla differenza tra quota di prelievo lordo,
quantificato in base al decreto del 15 febbraio 1999, e l'imposta
unica già applicata sullo stesso presupposto, ossia con riferimento
a ciascuna ricevuta della scommessa, tenendo presente che per le
scommesse a quota fissa è destinato al CONI il 38% del prelievo
fissato nella tabella al netto dell'imposta.
Si osserva che per entrambi i tributi il soggetto passivo
formale, ossia chi è obbligato nei confronti della pubblica
amministrazione, è il concessionario.
Per poter giudicare se le modalità tecniche con cui viene
tassata la predetta capacità contributiva siano logiche, ragionevoli
e non discriminatorie dovrebbero essere presi in considerazione gli
effetti economici di entrambe le predette imposte di consumo, ossia
quella attribuita al CONI e quella attribuita al bilancio dello
Stato, nonchè l'intera struttura giuridica che li disciplina.
Però le questioni relative alle quote di prelievo per il CONI,
comprese la loro qualificazione giuridica, esulano dalla controversia
all'esame, la quale ha per oggetto solamente un accertamento in
materia d'imposta unica, originariamente notificato dall'Agenzia
delle Entrate. La trattazione dell'eccezione sollevata con
riferimento alla capacità contributiva, nei termini sopra esposti,
è preclusa alla Commissione tributaria, in questa sede. La
Commissione deve limitarsi a valutare il processo che determina il
solo calcolo dell'imposta unica.
L'imposta unica risulta comunque calcolata come conseguenza
automatica ed acritica dell'applicazione di una formula e di
parametri, in origine individuati con lo scopo preminente di far
pervenire al CONI le risorse finanziarie dallo stesso richieste,
senza tener conto della «capacità contributiva» specifica dei
soggetti passivi del rapporto tributario.
III) Rilevanza della questione di legittimità costituzionale del
d.lgs. n. 504/1998 nel presente processo.
La questione di legittimità costituzionale del d.lgs.
n. 504/1998 è sicuramente rilevante nel presente giudizio, giacchè
l'esito dello stesso è condizionato dall'esito dello scrutinio di
costituzionalità, che dovrà essere svolto dalla Corte
costituzionale, dipendendo l'accoglimento o il rigetto del ricorso
dalla conformità, o meno, alla Costituzione delle norme che
disciplinano l'imposta unica.

Conclusioni

Sulla base delle osservazioni sopra formulate, la Commissione
ritiene che:
non esistono vincoli procedurali che impediscano di
risollevare una questione di legittimità costituzionale, sopprimendo
però nella nuova ordinanza tutti i riferimenti presenti in una
precedente ordinanza di rinvio avente analogo oggetto e che secondo
la Corte sono stati rappresentati in maniera contraddittoria;
l'applicazione del principio di riserva di legge, anche se
solo relativa, di cui all'art. 23 della Costituzione, richiede che la
«aliquota effettiva» da applicare sulla base imponibile per calcolare
una imposta sia determinata in atti aventi forza di legge;
sia la legge delega [art. 1, comma 2 della legge 3 agosto
1988, n. 288, concernente la revisione dell'imposta di cui alla
precedente legge 22 dicembre 1951, n. l379], sia il decreto
legislativo delegato [art. 4, comma 1, punto b.2) del d.lgs.
23 dicembre 1998, n. 504] sia ogni altro atto avente forza di legge
in materia di scommesse sportive lasciano indeterminata la
quantificazione dell'aliquota dell'imposta unica sulle scommesse
sportive;
tale indeterminatezza è stata riempita dal decreto del
Ministro delle finanze del 15 febbraio 1999 ossia con un intervento
autonomo della p.a., senza che la stessa abbia ricevuto da una legge
formale idonei criteri principi direttivi; la p.a. ha così fatto
scelte di politica tributaria, escluse dalla sua competenza
istituzionale;
conseguentemente l'imposta unica sulle scommesse sportive è
calcolata utilizzando una aliquota non risultante da un atto avente
forza di legge, ma sulla base di un decreto legislativo o di un atto
amministrativo in eccesso di delega e quindi per definizione privi di
base legale;
le predette affermazioni sono effettuate senza dover
esprimere alcun giudizio sulla natura giuridica della porzione delle
cosiddette «quote di prelievo», attribuite direttamente al CONI,
anche perchè tale giudizio esula dall'oggetto del presente processo;
la mancata determinazione in un atto avente forza di legge
dei criteri e dei principi per fissare le aliquote dell'imposta unica
sulle scommesse sportive, provoca automaticamente anche una
violazione dell'art. 76 Cost. per indeterminatezza della delega
legislativa, riscontrabile nella norma delegante, ossia nell'art. 1,
comma 2 della legge n. 288/1988;
il d.lgs. n. 1998/504 individua un soggetto passivo in
materia di imposta sulle scommesse diverso rispetto a quello
individuato nella normativa in precedenza vigente, senza che tale
innovazione sia stata prevista dalla norma delegante; pertanto il
predetto d.lgs. istituisce di fatto una nuova imposta e non si limita
a riordinare una precedente, come invece stabilito nella norma
delegante 3 agosto 1988, n. 288; tutto ciò integra così violazione
dell'art. 76 Cost;
l'ammontare dell'imposta unica sulle scommesse sportive
risulta determinato in maniera sostanziale in base a formule ed a
parametri fissati con lo scopo di far pervenire al CONI le risorse
finanziarie dallo stesso richieste; l'ammontare dell'imposta è così
svincolsto dalla «capacità contributiva» dei soggetti passivi,
individuati dall'art. 3 del d.lgs. n. 504/1999.

P. Q. M.
Visto l'art. 23 della legge 11 marzo 1953, n. 87, ritiene
rilevante e non manifestamente infondata l'eccezione d'illegittimità
costituzionale:
1) dell'art. 4, comma 1, punto b.2) del d.lgs. 23 dicembre
1998, n. 504, per violazione dell'art. 23 Cost. (riserva di legge);
2) dell'art. 1, comma 2 della legge 3 agosto 1998, n. 288,
per violazioni degli articoli 23 e 76 Cost. per indeterminatezza nel
fissare l'aliquota dell'imposta unica sulle scommesse;
3) dell'intero d.lgs. n. 504 del 1998 in quanto adottato in
eccesso di delega e quindi in violazione dell'art. 76;
4) dell'art. 4, comma 1, punto b.2) del d.lgs. 23 dicembre
1998, n. 504, nonchè dell'art. 1, comma 2 della legge 3 agosto 1998,
n. 288, per violazione dell'art. 53 Cost. (principio della capacità
contributiva).
Sospende il giudizio in corso e dispone l'immediata trasmissione
degli atti alla Corte costituzionale, con prova delle notificazioni e
comunicazioni di cui all'art. 23, comma 4, legge 11 marzo 1953,
n. 87;
Ordina che a cura delle segreteria, la presente ordinanza sia
notificata alle parti in causa ed al Presidente del Consiglio dei
ministri, nonchè comunicata ai Presidenti del Senato della
Repubblica e della Camera dei deputati.
Pistoia, addì 14 giugno 2004
Il Presidente: Lacava
Il relatore: Giovannelli
06C0083