1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 28 del 5-7-2000
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 396 ORDINANZA (Atto di promovimento) 28 gennaio 1999
Ordinanza emessa il 28 gennaio 1999 dalla Commissione tributaria regionale di Venezia sui ricorso proposto da SICC S.p.a. contro ufficio II.DD. di Rovigo Imposte e tasse in genere - Condono fiscale - Dichiarazioni integrative susseguenti ad avvisi di accertamento divenuti nulli per effetto della sent. n. 175/1986 della Corte costituzionale - Possibilita' che siano modificate in domande presentate a norma dell'art. 19 d.l. n. 429/1982 e come tali liquidate (per definizione automatica) dagli uffici finanziari - Mancata previsione - Irragionevole uniformita' di trattamento fra contribuenti destinatari di avvisi di accertamento validi e nulli - Violazione dei criteri di razionalita' e parita' tributaria. - D.L. 10 luglio 1982, n. 429 (conv., con modif., nella legge 7 agosto 1982, n. 516), art. 32, primo comma. - Costituzione, art. 3. (000C0623) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.28 del 5-7-2000)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE

Ha pronunziato la seguente ordinanza sul ricorso n. 1159/1998,
proposto in appello dalla S.p.a. SICC in persona
dell'amministratore pro-tempore dott. Ghinatti Gabriele,
rappresentato e difeso dall'avv. Franco Fedozzi di Rovigo ed
elettivamente domiciliato presso il suo studio in Rovigo via G.
Mazzini n. 24 per delega in atti, appellanti;
Contro l'ufficio imposte dirette di Rovigo in persona del legale
rappresentante pro-tempore; appellato per l'annullamento:
della decisione n. 224/1993, emessa in data 12 giugno
13 agosto 1993 dalla commissione tributaria di primo grado di
Rovigo sezione I;
Visto il ricorso ed i relativi allegati;
Visto l'atto di costituzione in giudizio dell'Ufficio;
Viste le memorie delle parti;
Visti gli atti tutti di causa;
Udito alla pubblica udienza del 28 gennaio 1999, il relatore
cons. Lamberti e uditi altresì i rappresentanti delle parti come
da verbale.
Ritenuto e considerato quanto segue in fatto e in diritto.

F a t t o

La società SICC ha impugnato innanzi alla commissione tributaria
di primo grado di Rovigo, la cartella esattoriale n. 406.875.908,
recante un carico fiscale complessivo pari a L. 53.162.000,
relativo ad imposte definite e iscritte a ruolo ai sensi degli
artt. 16, 17 e 20-bis del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429,
relative ad IRPEG e ILOR degli anni 1979 e 1980.
La cartella traeva origine dalla dichiarazione integrativa
proposta dalla società a seguito dell'avviso di accertamento
notificato dall'Ufficio il 29 dicembre 1982.
Nell'unico motivo del ricorso la società richiamava la sentenza
della Corte costituzionale 27 giugno 1986, n. 175 che aveva
dichiarato nulli tutti gli accertamenti notificati dagli uffici nel
periodo tra il 14 luglio 1982, data di entrata in vigore del
decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 e il 13 marzo 1983.
Deduceva in proposito che le dichiarazioni di condono a suo tempo
presentate a norma dell'art. 16 del decreto legge 10 luglio 1982,
n. 429 dovevano essere correttamente liquidate secondo il
successivo art. 19 e pertanto secondo le modalità di computo per i
contribuenti non accertati.
La società chiedeva pertanto la rideterminazione del carico
fiscale degli anni 1979 e 1980 con i criteri di cui all'art. 19 del
decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 e cioè sulla base della
dichiarazione dei redditi con estinzione della controversia e la
restituzione di quanto illegittimamente versato.
Con la decisione in epigrafe, la commissione di primo grado
respingeva il ricorso, ritenuta l'irrevocabilità delle
dichiarazioni integrative e delle istanze di definizione ai sensi
dell'art. 32 del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 e la
definività delle imposte e delle maggiori imposte acquisite in
base a tali dichiarazioni.
La decisione veniva appellata per gli stessi motivi opposti in
primo grado dalla società SICC innanzi alla commissione tributaria
di secondo grado di Rovigo, che, con ordinanza n. 172 del
14 novembre 1994, riteneva non manifestamente infondata la
questione di costituzionalità dell'art. 32 comma primo del decreto
legge 10 luglio 1982, n. 429 nella parte in cui la norma non
consente che le domande di condono presentate ai sensi dell'art. 16
del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 possano essere modificate
a seguito della dichiarata incostituzionalità degli accertamenti
inviati dagli uffici in "zona condono" dalla sentenza 26 giugno
1986, n. 175 della Corte costituzionale.
Con ordinanza del 5 marzo 1998, n. 42 la Corte costituzionale
dichiarava manifestamente inammissibile la questione siccome
proposta, considerato che l'ordinanza di rimessione risultava priva
di qualsiasi elemento di valutazione della fattispecie oggetto del
giudizio principale nè prospettava una sia pur sintetica
motivazione della rilevanza della questione.
Il giudizio è stato riassunto innanzi alla sezione e nel corso
dell'udienza del 28 gennaio 1999, la causa è stata discussa,
quindi trattenuta in decisione.

D i r i t t o

1. - Alla società SICC è stata notificata la cartella
esattoriale n. 406.875.908 relativa al carico fiscale per gli anni
1979 e 1980 derivante da un avviso di accertantento notificato
dall'ufficio in data 29 dicembre 1982, sul quale la società aveva
proposto istanza di condono ai sensi degli artt. 16 del decreto
legge 10 luglio 1982, n. 429, convertito in legge 7 agosto 1982,
n. 516.
L'ufficio imposte dirette di Rovigo ha conseguentemente
determinato l'imposta nei confronti della società tenendo conto
del proposto condono e ha notificato la cartella esattoriale in
base all'art. 16, 17 e 20-bis del decreto legge 10 luglio 1982,
n. 429.
In particolare, l'art. 16, comma 1 del decreto legge 10 luglio
1982, n. 429 prevede che "per i periodi d'imposta relativamente ai
quali anteriormente alla data di presentazione della dichiarazione
integrativa è stato notificato accertamento in rettifica o
d'ufficio, la controversia si estingue se la dichiarazione
integrativa reca un imponibile non inferiore alla somma del
sessanta per cento dell'imponibile accertato dall'ufficio e del
quindici per cento dell'imponibile dichiarato dal contribuente".
In seguito alla decisione di codesta ecc.ma Corte costituzionale
del 7 luglio 1986, n. 175, la contribuente sostiene che la
determinazione dell'imposta va operata sulla base dell'art. 19 del
decreto legge n. 429 del 1982, nonostante la proposta domanda di
condono, da considerare tamquam non esset perchè l'accertamento da
cui l'istanza medesima trae origine è radicalmente nullo in quanto
notificato fra il 14 luglio 1982 e il 13 marzo 1983, cosiddetta
"zona condono".
Con la citata sentenza n. 175 del 1986 è stato, infatti,
dichiarato costituzionalmente illegittimo l'art. 16, del decreto
legge 10 luglio 1982, n. 429, come modificato con la legge di
conversione 7 agosto 1982, n. 516, per violazione degli artt. 3 e
97 della Costituzione, nella parte in cui consente la notifica di
accertamenti in rettifica o d'ufficio sino alla data di
presentazione della dichiarazione integrativa, anzichè sino alla
data di entrata in vigore del decreto legge n. 429/1982, operando
così una discriminazione tra i contribuenti in forza di un atto
dell'amministrazione finanziaria.
Come ricordato in precedenza, l'avviso di accertamento era stato
notificato alla società SICC in data 29 dicembre 1982 e pertanto
nel periodo corrente fra il 14 luglio 1982, data di entrata in
vigore del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 e il 13 marzo 1983.
Ad avviso della società SICC l'accertamento doveva pertanto
ritenersi inficiato di nullità sulla base delle considerazioni
svolte da codesta ecc.ma Corte nella citata sentenza n. 175 del
1986, con conseguente mancanza di presupposto della domanda di
condono proposta dalla società, il cui reddito doveva pertanto
essere determinato in base al successivo art. 19 del decreto legge
n. 429 del 1982, come modificato dalla legge di conversione n. 516
del 1982.
Il primo comma di tale ultima disposizione prevede che "per
ciascuno dei periodi di imposta relativamente ai quali il termine
per la presentazione della dichiarazione è scaduto anteriormente
al primo agosto 1982, il contribuente con la dichiarazione
integrativa può richiedere, se non è stato notificato avviso di
accertamento, che l'imposta sul reddito delle persone fisiche,
l'imposta sul reddito delle persone giuridiche e l'imposta locale
sui redditi siano definite per definizione automatica a norma dei
seguenti commi".

2. - Dall'assunto della società, riportato sia nell'atto
introduttivo del giudizio che nell'appello circa la necessità di
determinare il tributo sulla scorta dell'art. 19 e non dell'art. 16
del decreto legge n. 429 del 1982 e dal richiamo operato
dall'ufficio - anche in ambedue i gradi di giudizio - all'art. 32
del decreto legge citato, è insorto il dubbio di legittimità
costituzionale di tale ultima disposizione, che ha costituito
l'oggetto dell'ordinanza di rimessione 14 novembre 1994 n. 172 a
codesta ecc.ma Corte costituzionale di tale ultima norma per
sospetta violazione dell'art. 3 della Costituzione.
Secondo l'art. 32 del decreto legge n. 429 del 1982, "le
dichiarazioni integrative e le istanze di definizione di cui al
presente decreto, da redigersi in carta semplice, sono
irrevocabili. Le imposte e le maggiori imposte che ne risultano
sono acquisite a titolo definitivo e le definizioni intervenute
sulla base di dette dichiarazioni e istanze non possono essere
modificate dagli uffici nè contestate dai contribuenti se non per
errore materiale o per violazione delle norme degli articoli
precedenti".
Ad avviso della remittente commissione di secondo grado di
Rovigo:
dalla norma deriva che vengano trattati allo stesso modo,
sulla base di quanto previsto dall'art. 16 del decreto legge sia
coloro che abbiano ricevuto la notifica di un valido avviso di
accertamento sia contro i quali siano stati destinatari di un
accertamento nullo per effetto della sentenza della Corte
costituzionale n. 175 del 1986;
tale uniformità di trattamento, del tutto irragionevole e
immotivata non può essere evitata dall'interprete senza la
sostanziale disapplicazione della norma di legge;
la sostanziale iniquità della norma è palese dai tentativi
operati da numerose commissioni tributarie per superarne il
disposto: in presenza di dichiarazione integrativa nulla, la
commissione di primo grado di Torino (dec. n. 1248/1988) ha
statuito che il condono è valido e va liquidato come se il
contribuente avesse chiesto il condono sulla base del reddito
dichiarato. E la commissione di secondo grado di Treviso ha
affermato che il contribuente può convertire ex art. 1424 c.c. la
dichiarazione di condono presentata ai sensi dell'art. 16 in
dichiarazione di condono presentata ai sensi dell'art. 19 del
decreto legge n. 429 del 1982;
la sostanziale iniquità della norma non è comunque
superabile in quanto la declaratoria di nullità derivante dalla
sentenza n. 175 del 1986 di codesta ecc.ma Corte investe l'avviso
di accertamento ma non la dichiarazione di condono. Tali atti sono
diversi, non necessariamente consequenziali e perdippiù promananti
da soggetti diversi quali l'ufficio e il contribuente: non è
possibile inferire la nullità della dichiarazione integrativa
proposta in presenza di avviso di accertamento nullo, nè,
tantomeno la sua revocabilità stante il disposto dall'art. 32 del
decreto legge n. 429 del 1982.
Come precisato in narrativa, la questione è stata dichiarata
manifestamente inammissibile da codesta ecc.ma Corte con
l'ordinanza del 5 marzo 1998, n. 42 che ha ritenuto l'ordinanza di
rimessione "priva di qualsiasi elemento di individuazione della
fattispecie oggetto del giudizio principale e non prospetta una sia
pur sintetica motivazione della rilevanza della questione".
3. - Ritiene il collegio che la questione debba essere
riprospettata nei medesimi termini della ricordata ordinanza anche
se con le precisazioni richieste da codesta ecc.ma Corte
costituzionale nell'ordinanza sopra richiamata.
3.1. - Circa la necessità di meglio precisare gli elementi di
valutazione della fattispecie oggetto del giudizio principale, va
ribadito quanto esposto in narrativa della presente ordinanza.
La cartella esattoriale n. 406.875.908 per L. 53.162.000
notificata alla società SICC trae origine dalla liquidazione di
imposte definite e iscritte a ruolo ai sensi degli artt. 16, 17 e
20-bis del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429, relative ad IRPEG
e ILOR degli anni 1979 e 1980 e cioè a seguito di proposizione di
istanza di condono susseguente ad avviso di accertamento.
Siffatto avviso è stato notificato alla società il 29 dicembre
1982: è pertanto inficiato di nullità secondo quanto affermato da
codesta ecc.ma Corte costituzionale nella sentenza del 27 giugno
1986, n. 175 che ha dichiarato costituzionalmente illegittimo
l'art. 16 del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429 nella parte in
cui consentiva agli uffici di procedere ad accertamento anche
successivamente alla data del 14 luglio 1982, di entrata in vigore
del suddetto decreto legge.
Sulla scorta dell'irrevocabilità delle dichiarazioni di condono
sancita dall'art. 32 del decreto legge in esame, l'ufficio ha
operato la liquidazione dell'IRPEG e dell'ILOR relative agli anni
1979 e 1980 a norma dell'art. 16 (e cioè in presenza di una valida
dichiarazione di condono del contribuente) e non già a norma
dell'art. 19 (e cioè secondo le modalità previste per i
contribuenti non accertati). Il contribuente sostiene, invece,
l'applicazione di tale ultima modalità data la nullità
dell'accertamento.
3.2. - Circa l'obbligo di espressa motivazione sulla rilevanza
della questione, ritenuto inosservato da codesta ecc.ma Corte
nell'ordinanza della commissione di Rovigo, il collegio rileva che
l'operato dell'ufficio trae origine dalla definizione dell'art. 32
del decreto legge n. 429 del 1982, che definisce irrevocabili le
dichiarazioni di condono comunque presentate, senza distinguere
quelle inficiate di nullità sopravvenuta per effetto della
decisione di codesta ecc.ma Corte.
La latitudine della disposizione non consente di revocare per
erroneità di presupposto le dichiarazioni di condono presentate a
seguito di accertamento divenuto nullo e di equiparare - per le
dichiarazioni integrative presentate relativamente agli
accertamenti notificati in "zona condono" - la situazione prevista
dall'art. 16 a quella stabilita dall'art. 19 del decreto legge
n. 429 del 1982 e liquidare l'imposta come se non fosse stato
notificato avviso di accertamento.
Nel che l'obbligo del giudice - e a maggior ragione degli uffici
delle imposte - di dover determinare e liquidare il tributo in
conformità dell'art. 16 non già dell'art. 19 del decreto legge
n. 429 del 1982, nonostante la dichiarazione del contribuente sia
inficiata da errore, per avere ritenuto validà un accertamento
radicalmente nullo perchè notificato in "zona condono" come oramai
jus receptum successivamente alla sentenza n. 175 del 1986 di
codesta Corte costituzionale.
Il richiamo letterale all'art. 32 del decreto legge è
inoppugnabile nel caso di specie, ove la sentenza impugnata della
commissione di primo grado di Rovigo n. 244 del 12 giugno -
13 agosto 1993, ha rigettato il ricorso della contribuente,
ritenendo che le dichiarazioni integrative e le istanze di
definizione siano irrevocabili e che di conseguenza le imposte e le
maggiori imposte che ne risultano siano acquisite a titolo
definitivo.
Perdurando la vigenza dell'art. 32 del decreto legge n. 429 del
1982 nell'attuale formulazione, la conclusione dei primi giudici
appare l'unica coerente e sostenibile. Ne seguirebbe la sua
conferma e il rigetto dell'appello della contribuente.
3.3. - Circa la non manifesta infondatezza della questione, il
collegio condivide in toto le considerazioni svolte dal remittente
e riportate al punto 2 della motivazione, aggiungendo due brevi
considerazioni:
3.3.1. - Il dubbio di conformità ai precetti di logica e di
razionalità dell'art. 32 del decreto legge n. 429 del 1982 è
conseguente alla sopravvenuta declaratoria di nullità degli
accertamenti intervenuti fra il 14 luglio 1982 e il 13 marzo 1983
per effetto della nota sentenza n. 175 del 1986 di codesta ecc.ma
Corte, prima della quale l'irrevocabilità delle dichiarazioni di
condono in qualsiasi momento proposte era sicuramente coerente con
l'intero sistema del decreto legge n. 429 del 1982: nel testo
antecedente alla sentenza l'art. 16 del decreto legge non
distingueva fra le dichiarazioni integrative presentate a seguito
di accertamenti notificati prima o dopo la sua entrata in vigore.
L'annullamento della disposizione sotto tale ultimo profilo ha
reso inevitabile il coordinamento l'art. 16 e l'art. 32 del decreto
legge n. 429 del 1982; è priva di razionalità e di coerenza la
liquidazione dell'imposta in in base ad una dichiarazione
integrativa rapportata ad accertamento dichiarato nullo sin dal suo
insorgere solo perchè l'accertamento stesso era valido nel momento
in cui il contribuente ha presentato la relativa istanza e perchè
quest'ultima è stata espressamente dichiarata irrevocabile dal
legislatore.
Non giustifica una fictio juris di tal fatta la sua conformità
all'interesse dell'amministrazione finanziaria, la cui posizione di
parità con il contribuente comporta per il legislatore l'obbligo
di adeguare le norme alla tutela riconosciutagli dal costituente e
di reperire sistemi adeguati a rendere effettiva la salvaguardia
apprestata dagli organi ai ciò deputati. Allorchè il
comportamento del soggetto abbia tratto origine da presupposti
riconosciussti illegittimi o addirittura nulli (come avvenuto per
gli accertamenti operati, "zona condono" non può il legislatore
non adeguarsi alla nuova situazione, insistere nel considerare
irrevocabile la manifestazione di volontà a suo tempo espressa.
L'adeguamento delle norme è però compito del giudice solo
quando risolva in una loro interpretazione evolutiva, ma non quando
si tratti di inciderne la portata. Tale compito, in un ordinato
assetto di poteri, compete al legislatore o, in sua vece, al
giudice delle leggi.
3.3.2. - L'irrevocabilità anche delle dichiarazioni integrative
presentate dal contribuente a seguito degli accertamenti eseguiti
fra il 14 luglio 1982 e il 13 marzo 1983 (cosiddetta "zona
condono") comporta poi l'ultrattività dell'art. 16 anche dopo
l'entrata in vigore del decreto legge n. 429 del 1982 senza neppure
un criterio uniforme per tutti i contribuenti ma solo sulla base
della casualità, connessa all'invio di un avviso di accertamento.
Siffatta accidentalità nell'imposizione non è conforme ai
criteri di razionalità e di parità di trattamento che dovrebbero
essere considerati alla base di un moderno ed efficiente sistema
tributario.

4. - È pertanto necessario ribadire le conclusioni raggiunta
dall'ordinanza della commissione di secondo grado di Rovigo e
rimettere a codesta ecc.ma Corte costituzionale l'esame
dell'art. 32, primo comma, del decreto legge 10 luglio 1982,
n. 429, convertito nella legge 7 agosto 1982, n. 516 per contrasto
con l'art. 3 della Costituzione nella parte in cui non consente che
le domande di condono presentate a norma dell'art. 16 dello stesso
decreto legge possano essere modificate a seguito
dell'incostituzionalità dichiarata con sentenza n. 175/1986 della
Corte costituzionale in domande presentate a norma dell'art. 19 del
citato decreto legge e come tali liquidate dagli uffici finanziari.
È pertanto necessario sospendere il presente giudizio ai sensi
dell'art. 23, legge 11 marzo 1953, n. 87, e rimettere alla Corte
costituzionale l'esame della questione.

P. Q. M.
Visti gli artt. 134, della costituzione, 1, legge costituzionale
9 febbraio 1948, n. 1, 23 e segg., legge 11 marzo 1953, n. 87;
Dichiara rilevante e non manifestamente infondata la questione di
costituzionalità dell'art. 32, primo comma, del decreto legge
10 luglio 1982, n. 429, convertito nella legge 7 agosto 1982,
n. 516 per contrasto con l'art. 3 della Costituzione nei termini di
cui in motivazione;
Sospende ogni pronunzia sul ricorso in epigrafe;
Dispone l'immediata trasmissione degli atti alla Corte
costituzionale perchè si pronunci sulla predetta questione;
Dispone, altresì, che la presente ordinanza, a cura della
segreteria, sia notificata a tutte le parti in causa, al Presidente
del Consiglio dei Ministri, e sia comunicata ai Presidenti dei due
rami del Parlamento.
Così deciso in Venezia - Mestre, addì 28 gennaio 1999 in camera
di consiglio.
Il presidente relatore: Lamberti
00C0623