1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 35 del 12-9-2001
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 639 ORDINANZA (Atto di promovimento) 17 marzo 2000
Ordinanza emessa il 17 marzo 2000 (pervenuta alla Corte costituzionale il 3 luglio 2001) dalla Commissione tributaria regionale di Firenze sui ricorso propostoda D.R.E. Toscana - sez. di Siena contro Fontani Franco Riscossione delle imposte - Versamenti diretti - Istanza di rimborso dell'indebito (per sopravvenuta inesistenzadell'obbligazione tributaria) - Termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data dell'eseguito versamento - Ingiustificata disparita' di disciplina rispetto alle istanze di rimborso di ritenute dirette (assoggettatedall'art. 37, primo comma, d.P.R. n. 602/1973 al termine di prescrizione decennale) - Limitazione del diritto alla tutela giurisdizionale del contribuente. - D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38. - Costituzione, artt. 3 e 24. (001C0856) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.35 del 12-9-2001)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE

Ha emesso la seguente ordinanza sull'appello R.G. Appelli 330/99
depositato il 29 gennaio 1999, avverso la sentenza n. 592/04/97
emessa dalla Commissione tributaria provinciale di Siena da: D.R.E.
Toscana (Sez. Siena); controparti: Fontani Franco, residente a
Sinalunga (Siena), in via Trento 179, Pieve di Sinalunga; difeso da:
Manganelli Mario, residente a Siena, in via Pietro Nenni 875, contro
U.N.M.S.; atti impugnati: S/Rif. sui Rimb. Irpef.
Il sig. Fontani Franco, invalido per servizio con pensione
tabellare militare, ha fatto ricorso alla Commissione tributaria
provinciale di Siena avverso il silenzio (parziale) opposto
dall'intendenza di Finanza di Siena esponendo quanto segue:
"che gli emolumenti derivanti dal trattamento pensionistico;
del quale il ricorrente è beneficiario, sono stati sottoposti, fin
dalla loro concessione ad imposizione Irpef per ritenuta diretta e
per autotassazione in sede di denuncia annuale dei redditi;
che la Corte costituzionale, con sentenza n. 387 depositata
in cancelleria l'11 luglio 1989 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale
- prima serie speciale - n. 29 del 19 luglio 1989, ha dichiarato
l'illegittimità costituzionale dell'art. 34, primo comma, del d.P.R.
29 settembre 1973 n. 601, nella parte in cui non estendeva
l'esenzione dell'Irpef alle pensioni privilegiate militari tabellari
spettanti ai militari di leva vittime di incidenti o divenuti inabili
per infermità contratte in servizio e per causa diretta di esso,
dichiarando altresì, gli emolumenti stessi di natura risarcitoria e
non reddituale;
che il Fontani con rituale istanza in data 11 ottobre 1989
diretta all'Intendenza di Finanza di Siena ha chiesto il rimborso di
quanto versato all'erario, sia per ritenuta diretta che per
autotassazione in sede di denuncia annuale dei redditi, a titolo di
Irpef sugli emolumenti pensionistici sopraindicati relativamente al
periodo 1o gennaio 1979 - 19 luglio 1989 e non dovuto per mancanza
totale dei presupposti di imponibilità;
che la predetta intendenza di finanza a tutt'oggi ha
provveduto al rimborso dell'Irpef ritenuta alla fonte e solo
parzialmente di quella composta per autotassazione".
La Commissione di primo grado con sentenza 16 dicembre 1997
n. 592, depositata il 5 gennaio 1998 ha accolto il ricorso
riconoscendo il diritto anche per i versamenti diretti.
Avverso detta sentenza si è appellata la Direzione regionale
delle entrate della Toscana (sez. staccata di Siena) sostenendo che
nella fattispecie non trovasse applicazione l'art. 37 della d.P.R.
del 29 settembre 1972, ma l'art. 38, secondo cui il contribuente può
presentare istanza di rimborso per i versamenti eseguiti entro il
termine di decadenza di 18 mesi, termine che nella fattispecie non è
stato rispettato. Nell'appello viene menzionato un rigido
orientamento della Corte di cassazione secondo il quale per quanto
riguarda il termine di cui all'art. 38 esso trova indifferenziata
applicazione sia se l'errore si riferisce al versamento come tale,
sia in caso di errore anche sull'an quantum debeatur (c.c., sez. I,
9 aprile 1997, n. 3080).
Tutto ciò premesso, ritiene questa Commissione che si ponga
nella fattispecie una questione di legittimità costituzionale
dell'art. 38, d.P.R. n. 602/1973, con riferimento agli artt. 3 e 25
della Costituzione. In particolare la questione si pone in tutta la
sua importanza e rilevanza a seconda della interpretazione che si
ritiene potersi dare all'art. 38, d.P.R. n. 602/1973.
È opportuno ricordare come con l'ordinanza dell'8 luglio 1992
n. 322 codesta Ecc.ma Corte ebbe a dichiarare manifestamente
infondata la questione di illegittimità costituzionale del più
volte citato art. 38; senonchè, come è dato rilevare dai
riferimenti legislativi, codesta Corte è pervenuta a tale decisione
raffrontando l'ambito di applicazione della norma in questione con
quello dell'art. 43, d.P.R. n. 600/1973.
Nella fattispecie invece le situazioni da paragonare con le
relative scelte legislative sono quelle di cui agli artt. 37 e 38
d.P.R. n. 602/1973.
Invero, come noto, il primo di detti articoli stabilisce che il
contribuente assoggettato a ritenuta diretta può ricorrere:
"per errore materiale, duplicazione o inesistenza totale o
parziale dell'obbligazione tributaria entro il termine previsto
dall'art. 2946 del codice civile chiedendo il rimborso".
Il successivo art. 38 sancisce che: "Il soggetto che ha
effettuato il versamento diretto può presentare istanza di rimborso,
entro il termine di decadenza di 18 mesi dalla data del versamento".
Come è di tutta evidenza trattasi di condizioni legislative
estremamente diverse e consistenti, tali da determinare significativi
dubbi sulla parità, sulla proporzionalità della imposizione alla
capacità contributiva, per irragionevole disuguaglianza in materia
di rimborso.
Invero sia la "ritenuta" che il "versamento diretto" (ad es.
autotassazione) sono modalità di riscossione delle varie imposte,
mentre il loro rimborso, nei casi previsti dalla citata normativa
fiscale altro non rappresenta che un ripristino, a posteriori, della
violata capacità contributiva, di conseguenza le diverse adozioni di
termini prescrizionali o decadenziali devono trovare fondamento in
evidenti motivi di razionalità anche al fine di tutelare su di un
piano di eguaglianza la difesa giudiziaria dei diritti dei
contribuenti.
Tutto ciò premesso dobbiamo poi, rilevare come le norme a
raffronto sono pressochè identiche sotto vari aspetti:
si riferiscono al medesimo soggetto (contribuente);
le cause che danno origine al rimborso possono essere in
entrambi i casi l'errore materiale o la duplicazione.
La diversità si rinviene invece nel caso della inesistenza
totale e parziale che nell'art. 37 è riferita altout- court
all'obbligazione tributaria mentre nell'art. 38 è riferita
all'obbligo di versamento.
Ma quid iuris quando il diritto al rimborso delle somme "versate
direttamente" sorge proprio a causa della sopravvenuta inesistenza
(totale o parziale) dell'obbligazione tributaria? A questo punto
necessita un chiarimento.
"Il termine decadenziale entro cui l'art. 38 del citato d.P.R.
n. 602 prescrive debbano essere proposte le istanze di rimborso del
contribuente, si riferisce, infatti, ai soli casi di "errore
materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell'obbligo
di versamento. Deve trattarsi, cioè, di una situazione nella quale
il versamento di cui si chiede il rimborso, già nel momento in cui
fu eseguito, non ero dovuto. Ciò spiega perchè il termine per la
richiesta di rimborso cominci a decorrere, in tali casi, dallo stesso
momento nel quale è stato eseguito il versamento.
L'indicato termine non può dirsi operante, viceversa, nei casi
in cui il diritto al rimborso si radichi su fatti o situazioni
successivi, in base ai quali non corrisponda più la determinazione
di quel medesimo obbligo (o in quella medesima misura). In queste
situazioni, infatti, il versamento, nel momento in cui è stato
eseguito, era da considerarsi dovuto (ed in quella misura), e solo in
seguito è dato verificare l'inesistenza (totale o parziale)
dell'obbligo tributario che vi era sotteso: onde non apparirebbe
neppure concettualmente ammissibile il far decorrere il termine di
decadenza dalla data del versamento medesimo, cioè da un momento in
cui nessuna istanza di rimborso sarebbe stata ancora proponibile.
Uno dei casi tipici in cui quanto sopra detto può verificarsi,
dipende dalla dichiarazione di incostituzionalità di una norma. Essa
riverbera i suoi effetti anche sui rapporti precedentemente sorti e
non ancora esauriti. In altri termini la dichiarazione
d'incostituzionalità ha un'efficacia limitatamente retroattiva, nel
senso che i suoi effetti, assimilabili a quelli dell'annullamento, si
producano ex tunc e cioè rispetto ai rapporti, atti e fatti
anteriori, salvo che non si siano determinate situazioni giuridiche
esaurite. E per situazioni giuridiche esaurite si intendono - anche
qui la giurisprudenza è costante - quelle conseguenti alla sentenza
passata in giudicato, alla transazione, all'atto amministrativo non
impugnato, al decorso dei termini di prescrizione o di decadenza.
Se tutto ciò è vero ci poniamo allora la domanda: perchè il
contribuente che, ha subito la "ritenuta diretta" può godere
dell'ampio termine di dieci anni prima che la sua situazione
giuridica possa ritenersi esaurita, mentre lo stesso contribuente che
si è autotassato può avvalersi di un arco temporale molto più
breve; che cosa giustifica una simile diversità? Questa Commissione
non riesce a trovare una valida giustificazione, anzi avverte
paradossalmente una sorta di intento punitivo nei confronti
dell'istituto dell'autotassazione sul quale, peraltro, l'A.F. fonda
serie aspettative di gettito fiscale.
Concludendo si ritiene che la questione fin qui esaminata non
possa che trovare la seguente soluzione:
o l'art. 38, d.P.R. n. 602/1973, viene interpretato nel senso
che in caso di indebito versamento non dovuto per inesistenza, totale
o parziale dell'obbligazione tributaria non opera il termine
decadenziale ma quello prescrizionale di cui all'art. 2946 c.c.
oppure detto art. 38 è da dichiararsi costituzionalmente
illegittimo per violazione degli artt. 3 e 25 della Costituzione
essendo non razionalmente giustificata la differenza dei tempi e dei
modi con i quali realizzare i rimborsi di cui agli art. 37 e 38,
d.P.R. n. 602/1973.
Nè le considerazioni fin qui svolte mutano ove si volesse tenere
conto delle modifiche apportate dalla recente legge 13 maggio 1999,
n. 133, il cui art. 1, comma 5, ha elevato il termine di decadenza di
cui all'art. 38 da 18 a 48 mesi. Restano ancora, come appare
evidente, forti (e ingiustificate). differenze tra le normative a
raffronto, soprattutto resta ancora molto ampia la diversità
temporale tra il termine prescrizionale di 10 anni e quello
decadenziale di 48 mesi.

P. Q. M.
Dichiara non manifestamente infondata la questione di
legittimità costituzionale dell'art. 38, d.P.R. n. 602/1973 in
relazione all'art. 3 e 24 della Costituzione.
Manda alla segreteria per gli incombenti di legge.
Firenze, addì 17 marzo 2000
Il Presidente: Pekelis
Il relatore: Ricapito
01C0856