1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 5 del 30-1-1991
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 14 ORDINANZA (Atto di promovimento) 9 maggio 1985- 10 gennaio 1991
N. 14 Ordinanza emessa il 9 maggio 1985 (pervenuta alla Corte costituzionale il 10 gennaio 1991) dalla commissione tributaria di secondo grado di Ancona sul ricorso proposto da Barbini Roberto contro l'intendenza di finanza di Ancona Imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) - Lavoratori autonomi - Costi ed oneri non documentati - Esclusione della deduzione forfettaria prevista dall'art. 50, terzo comma, del d.P.R. n. 597/1973, e abrogato retroattivamente con la norma impugnata a decorrere dal 1 dicembre 1982 - Ingiustificata disparita' di trattamento tra i lavoratori autonomi che hanno preferito il sistema della documentazione delle piccole spese e quelli che hanno optato per la deduzione forfettaria e tra questi ultimi e la generalita' degli altri contribuenti che corrispondono l'imposta sul reddito netto in vario modo accertato - Incidenza sul principio della capacita' contributiva. (Legge 28 febbraio 1983, n. 53, art. 1, terzo comma). (Cost., artt. 3 e 53). (091C0063) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.5 del 30-1-1991)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO
Ha pronunciato la seguente decisione sul ricorso prodotto da
Barbini Roberto - Ancona avvesro la decisione della commissione
tributaria di primo grado n. 2168 del 28 novembre 1984;
Letti gli atti;
Sentiti i rappresentanti delle parti;
Udito il relatore avv. Sargentoni;
RITENUTO IN FATTO
Il dott. Barbini Roberto, esercente l'attività
libero-professionale di "dottore commercialista", in data 21 dicembre
1983 inoltrava all'intendenza di finanza di Ancona richiesta di
rimborso della somma di L. 1.446.000 corrispondente alla maggior
Irpef pagata per l'anno 1982 in conseguenza della mancata detrazione
nel quadro mod. 740/E-E1 allegato alla propria dichiarazione dei
redditi, della somma di L. 3.138.000 (pari al 3% dei ricavi
dichiarati per spese ed oneri non documentati ragguagliati al periodo
dal 1 gennaio 1982-30 dicembre 1982; precisando che, al fine di
evitare sanzioni aveva dichiarato un reddito netto professionale di
L. 57.608.000 anzichè L. 54.470.000, con la conseguenza del
versamento di una maggiore imposta pari a L. 1.446.000.
In tale istanza di rimborso eccepiva l'illegittimità dell'art. 2
del d.-l. 30 dicembre 1982, n. 953, (convertito nella legge 28
febbraio 1983, n. 53) con riferimento ai principi sanciti dalla carta
costituzionale e dall'art. 11 delle disposizioni sulla legge in
generale. Trascorsi 90 (novanta) giorni dal silenzio-rifiuto della
intendenza di finanza, ricorreva alla commissione tributaria di primo
grado eccependo in primo luogo l'incostituzionalità delle norme
comprese nell'art. 2 del d.-l. 30 dicembre 1982 n. 953 e nell'art. 1
e terzo comma della legge di conversione 28 febbraio 1983, n. 53 per
violazione agli artt. 3, 53, primo comma, 24 e 113 della Carta
costituzionale.
Con decisione n. 2168 del 28 novembre 1984, notificata in data 14
dicembre 1984 la detta commissione tributaria respingeva il ricorso.
Sull'appello del contribuente, questa commissione
O S S E R V A
La disciplina concernente la formazione e determinazione del
reddito di lavoro autonomo, che è espressa attualmente dall'art. 50
del d.P.R. n. 597 del 1973, ha subi'to, nel tempo, modifiche ed
integrazioni. Il reddito lordo di natura professionale (regolato
dalle disposizioni dei commi primo e secondo dell'art. 49 del d.P.R.
n. 597) si compone di due elementi: uno positivo: i compensi
percepiti nel periodo di imposta (l'anno solare); e l'altro negativo:
le spese (i costi ed oneri) inerenti all'esercizio dell'arte o
professione effettivamente sostenute nel medesimo periodo d'imposta.
Secondo il cosiddetto criterio di cassa, soltanto i compensi
riscossi e le spese sostenute rappresentano i due termini di valore
da considerare, nel senso che la differenza tra i primi e le seconde
esprime la quantità del reddito netto derivante dall'esercizio
dell'arte o professione, nel periodo d'imposta considerato.
L'art. 50 del d.P.R. n. 597 (seondo il testo in vigore al 30
dicembe 1982) riconosceva la deducibilità delle seguenti categorie
di spese:
spese "inerenti" effettivamente erogate che risultino da
documentazione idonea ex art. 19 del d.P.R. n 600;
spese documentate per l'acquisto di beni strumentali (aventi
costo unitario non superiore a L. 500.000);
quote annuali di ammortamento dei beni strumentali aventi costo
di acquisto anch'esso documentato;
spese ("costi e oneri") non documentate, nella misura
percentuale unica del 3% dell'ammontare lordo dei compensi.
Con l'art. 1 della legge 28 febbraio 1983 n. 53 è stata abolita,
con effetto retroattivo per l'anno 1982, la possibilità di
effettuare detta detrazione forfettaria del 3% relativa a costi ed
oneri non documentati.
Il ricorrente, con argomentazioni assai approfondite, sostiene
che, oltre ad essere ingiusta tale norma per il futuro (in quanto
nell'esercizio professionale si hanno, per la natura stessa della
attività, spese non documentabili o non sempre documentabili, e di
una entità non trascurabile), la norma "de quo" è ingiusta per il
fatto che, l'avere abolito la detrazione forfettaria con la
conversione in legge del d.-l. 30 dicembre 1982, n. 953 con effetto
anche per l'anno 1982, ha comportato per i lavoratori autonomi la
impossibilità di detrarre dal loro imponibile le spese minute
sostenute nell'anno 1982, spese che, per ovvia evidenza, non erano
più in grado di provare o documentare essendo ormai giunta la fine
dell'anno.
Pur prescindendo dalle considerazioni esposte dal ricorrente, tese
a dimostrare che, essendo stato il d.-l. n. 953 convertito con
modificazioni nella legge n. 53, solo dalla data di entrata in vigore
di questa (16 marzo 1983) può dirsi applicabile la norma che esclude
la detraibilità del 3% "dal periodo di imposta 1982", devesi
ricordare che i principi regolatori della successione della legge nel
tempo sono informati alla regola generale fissata dall'art. 11 delle
Preleggi, il quale afferma che "La legge non dispone che per
l'avvenire: essa non ha effetto retroattivo".
Se è pur vero che tale principio di carattere generale stabilito
da una norma ordinaria può essere derogabile mediante altre norme
ordinarie (salvo il limite costituzionale della irretroattività
delle norme penali e la intangibilità dei diritti soggettivi
garantiti dall'ordinamento costituzionale) è necessario analizzare
il problema, sollevato dal ricorrente e rilevabile d'ufficio, della
compatibilità del secondo comma dell'art. 1 legge 28 febbraio 1983,
n. 53 con gli articoli 53 e 3 della Costituzione della Repubblica.
Ad avviso della Commissione l'art. 53 della Costituzione, laddove
prevede che ogni cittadino è tenuto a concorrere alle spese
pubbliche in ragione della sua capacità contributiva, è stato
manifestamente violato dal riconoscimento di efficacia retroattiva
della norma in esame.
Occorre rilevare, invero, come per l'intero periodo di imposta
1982, i fatti o eventi di spesa (costi e oneri) siano venuti ad
esistenza e si siano perfezionati in coincidenza con le erogazioni
delle spese, effettuate nel corso dell'anno solare per l'esercizio
dell'arte o professione. Gli elementi attivi e passivi che
costituiscono le due componenti del reddito lordo di lavoro autonomo
si instaurano a mano a mano che, nel corso dell'anno solare sono
(rispettivamente) riscossi o erogati. L'ambito dell'anno solare
delimitata il cerchio temporale di formazione di questi elementi: non
può concepirsi - secondo uno schema comune di razionalità - che la
loro formazione si sia concentrata soltanto nel giorno 30 e 31
dell'anno solare 1982. È indubbio invece, che i costi ed oneri (non
documentati) sono stati sostenuti dagli esercenti arti o professioni,
nel vigore di una norma di legge che ne riconosceva a loro favore la
deduzione (per il periodo d'imposta 1982), secondo una determinata
misura percentuale.
Appare evidente, allora, il trattamento ingiusto che è stato
riservato ad una categoria di soggetti esercenti arti o professioni:
attraverso l'abrogazione del regime di deduzione percentuale
intervenuta dopo che era pervenuto a scadenza il periodo d'imposta
1982, si rendeva del tutto impossibile agli interessati predisporre o
ricercare una documentazione (analitica) delle spese inerenti
all'esercizio della loro attività, sostenute nel 1982 e non
documentate.
Di conseguenza, erano eliminate a posteriori le condizioni di
legge per l'esercizio del diritto alla deduzione di alcune somme che
avevano effettivamente rappresentato (secondo una ragionevole
presunzione di legge) dei "costi ed oneri" per lo svolgimento
dell'attività.
Appare, pertanto, non manifestamente infondata la eccezione di
illegittimità costituzionale dell'art. 1 legge n. 53/1983, terzo
comma nella parte in cui viene data ad esso efficacia retroattiva per
l'anno 1982 senza peraltro tutelare coloro i quali, confidando nella
detrazione forfettaria in vigore fino al 30 dicembre di quell'anno,
non si sono trovati nella possibilità di documentare i costi e gli
oneri di cui all'art. 50 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597.
V'è, poi, da considerare che la normativa dell'art. 1 citata
legge va anche a ledere il disposto dell'art. 3 della Costituzione,
perchè determina una disparità di trattamento non solo tra la
categoria dei lavoratori autonomi e le altre categorie di lavoratori,
ma anche nella stessa categoria degli esercenti arti o professioni.
Infatti, mentre da una parte si elimina dal periodo di imposta 1982
la deduzione forfettaria del 3% così come prevista dall'art. 50 del
d.P.R. n. 597, dall'altra, contemporaneamente (v. art. 1, terzo comma
ultima parte della legge n. 53/83) si conferma, ed anzi si eleva
sempre per il periodo di imposta 1982 la percentuale (dal 60 al 70%)
del regime forfettario di determinazione del reddito di lavoro
autonomo, quando i compensi relativi non superano i 12 milioni.
Quanto sopra premesso, e constatato che la questione di
legittimità costituzionale denunciata, e ritenuta non manifestamente
infondata, deve essere risolta ai fini della definizione della
presente controversia tributaria,

La commissione delibera di rinviare gli atti alla Corte
costituzionale per sospetta illegittimità costituzionale dell'art.
1, terzo comma della legge 28 febbraio 1983, n. 53, in riferimento
agli artt. 3 e 53 della Costituzione.
Ancona, addì 9 maggio 1985
Il presidente: (firma illeggibile)
Il relatore: (firma illeggibile)
91C0063