1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 44 del 3-11-2021
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 165 ORDINANZA (Atto di promovimento) 5 maggio 2021
Ordinanza del 5 maggio 2021 della Commissione tributaria provinciale di Parma sul ricorso proposto da Ghibli S.r.l. contro Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale di Parma. Imposte e tasse - Deducibilita' dell'imposta municipale propria (IMU) relativa agli immobili strumentali, ai fini della determinazione del reddito d'impresa e del reddito derivante dall'esercizio di arti e professioni, nella misura del 20 per cento (nel caso di specie: periodo di imposta relativo al triennio 2014-2016). - Decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23 (Disposizioni in materia di federalismo Fiscale Municipale), art. 14 [in particolare, comma 1, primo periodo, come sostituito dall'art. 1, comma 715, della legge 27 dicembre 2013, n. 147]. (21C00233) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.44 del 3-11-2021)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE DI PARMA
Sezione 3

Riunta con l'intervento dei signori:
Cavani Italo, Presidente;
Volpi Marco Albino, relatore;
Pavignani Ivonne, Giudice;
Ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso n. 404/2019,
depositato il 19 settembre 2019, avverso SILENZ.-RIFIUTO IRES-ALTRO
2014 - avverso SILENZ.-RIFIUTO IRES-ALTRO 2015 - avverso
SILENZ.-RIFIUTO IRES-ALTRO 2016;
contro: Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Parma,
via Quarta n. 6/1A - 43123 Parma;
proposto dal ricorrente: Ghibli S.r.l., via G. Di Vittorio n. 2/1
- 43056 Torrile (PR);
rappresentato da: Fabbiani Rosanna, via Lungolorno n. 36 - 43052
Colorno (PR);
difeso da: Zambello Giuseppe, via F. Tanara n. 5 - 43121 Parma
(PR);

Premesso che

Con ricorso in atti, la Ghibili S.r.l. ha impugnato il silenzio
rifiuto formatosi sull'istanza di rimborso della maggiore imposta
IRES versata a causa della parziale indeducibilità dell'IMU,
relativa agli immobili strumentali, dalla base imponibile ai fini
IRES;
questo Collegio ritiene che la questione di illegittimità
costituzionale sollevata dalla difesa ricorrente per contrasto tra
l'art. 14 del decreto legislativo n. 23/2011, che prevede la
deducibilità parziale al 20% dell'IMU dal reddito rilevante ai fini
IRES con l'art. 53 della Costituzione sia rilevante e non
manifestamente infondata e riguardi tutto il triennio 2014/2016
dedotto in causa.
Infatti, la parziale indeducibilità dell'IMU, relativa agli
immobili strumentali, dalla base imponibile ai fini IRES confligge,
con tutta evidenza, con il principio di capacità contributiva
espresso dall'art. 53 della Costituzione atteso che l'IRES finisce
per gravare, non già su di un reddito netto e realmente indicativo
della capacità contributiva, bensì su di un reddito lordo e
fittiziamente attribuito al contribuente, per effetto della mancata
deduzione dell'IMU già versata;
la parziale deduzione dall'imponibile IRES del 20% dell'IMU
pagata, introdotta dal legislatore con l'art. 14 del decreto
legislativo n. 23/2011 al fine di evitare le censure di
illegittimità costituzionale, «non fondandosi su alcun collegamento
aritmetico o logico, diretto o indiretto, sia pur vago, fra deduzione
forfetaria e deduzione analitica» non vale a dissipare i dubbi di
legittimità costituzionale «ma anzi fa cadere in sospetto di
incostituzionalità anche la norma sopravvenuta», in quanto il
forfait operato dal legislatore «pare arbitrario, mancando qualsiasi
collegamento con la realtà che si vuole forfetizzare»;
la rilevanza della sollevata questione di legittimità
costituzionale appare evidente atteso che la decisione della presente
controversia, in cui la società ricorrente chiede il rimborso della
maggiore imposta IRES versata a causa della parziale indeducibilità
dell'imposta IMU dal reddito d'impresa, non può prescindere
dall'applicazione dell'art. 14 del decreto legislativo n. 23/2011.
La Corte costituzionale, con Ordinanza n. 163 del 4 luglio 2019,
emessa a seguito dell'ordinanza n. 271/2018 emessa dalla Sezione 1 di
questa stessa Commissione Tributaria Provinciale, aveva dichiarato
inammissibile la questione in merito alla legittimità costituzionale
dell'art. 14, comma 1 del decreto legislativo 14 marzo 2011 n. 23 per
assunti vizi di forma inerenti l'ordinanza di rimessione che ometteva
di precisare se la richiesta di rimborso oggetto del giudizio
principale afferisse, ai fini della determinazione del reddito
d'impresa, alla deduzione percentuale dell'IMU relativa agli immobili
strumentali e che aveva l'illegittimità costituzionale solo in
merito alla percentuale prevista per il 2014 (20%) mentre l'oggetto
del giudizio riguardava il triennio 2012 - 2013 - 2014, il quale era
stato contrassegnato da un triplice diverso regime della
deducibilità dell'IMU (indeducibilità totale, 30% e 20%) senza
entrare nel merito della denunciata lesione del principio di
capacità contributiva.
Con sentenza n. 262 del 4 dicembre 2020, la Corte costituzionale
ha sancito l'illegittimità costituzionale dell'art. 14, comma 1 del
decreto legislativo 14 marzo 2011 n. 23 (disposizioni in materia di
federalismo Fiscale Municipale), nel testo pro tempore vigente, ai
sensi del quale l'Imposta Municipale Propria «è indeducibile dalle
imposte erariali sui redditi e dall'imposta regionale sulle attività
produttive».
A tal proposito, la Corte ha rigettato la tesi erariale secondo
la quale la questione sarebbe stata inammissibile per analogia a
quanto statuito dalla stessa Consulta nella sentenza n. 163/2019 - in
cui il giudice a quo non si era confrontato con i regimi normativi
relativi ad altri periodi d'imposta altrettanto rilevanti nella
fattispecie in esame - dichiarando, al contrario, la questione
fondata nel merito, in riferimento agli articoli 3 e 53 della
Costituzione, sotto il profilo della coerenza e quindi della
ragionevolezza. Sul punto, la Corte ha invero statuito che la
deducibilità di una spesa inerente alla produzione del reddito di
un'impresa non sia sussumibile all'interno delle agevolazioni fiscali
propriamente dette - nelle quali il legislatore gode di ampia
discrezionalità - bensì, essendo il presupposto dell'IRES
espressamente individuato nel possesso di un «reddito complessivo
netto» (art. 75, comma 1, TUIR), la deducibilità in esame assume
natura strutturale, «dal momento che la sottrazione all'imposizione
(o la sua riduzione) è resa necessaria dall'applicazione coerente e
sistematica del presupposto del tributo».
A tal proposito, è stato ribadito come costituisca principio
imprescindibile della determinazione del reddito d'impresa quello
dell'inerenza del costo da portare in deduzione, da cui deriva
l'esclusione dei costi che si collocano in una sfera estranea
all'esercizio dell'impresa; da tale principio, il legislatore non
può prescindere, in quanto esso costituisce «il presidio della
verifica della ragionevolezza delle deroghe rispetto
all'individuazione di quel reddito netto complessivo che il
legislatore stesso ha assunto a presupposto dell'IRES»[3].
Tanto premesso, la Consulta ha evidenziato come lo stesso
principio abbia implicazioni anche sui costi fiscali, con particolare
riferimento all'art. 99 TUIR, il quale sancisce in via generale la
deducibilità delle imposte dal reddito; tale criterio è sì
derogabile dal legislatore, ma non quando vengano in considerazione
fattispecie come quella in esame, relative a un tributo direttamente
e pienamente inerente alla produzione del reddito.
Ebbene, in quest'ottica la Corte ha concluso con una censura
sull'indeducibilità dell'IMU relativa ai beni strumentali, i quali
costituiscono un costo necessitato che si atteggia a ordinario
fattore di produzione, a cui l'imprenditore non può sottrarsi.
La pronuncia in esame trae origine dalla questione di
legittimità costituzionale sollevata dalla Commissione Tributaria di
Milano nel giudizio vertente tra la Tecnogas S.r.l. e l'Agenzia delle
Entrate. La Tecnogas S.r.l., operante nel settore immobiliare e
proprietaria di diversi immobili, chiedeva il rimborso di quella
parte dell'importo dell'IRES, interamente versata per il 2012,
corrispondente a quanto pagato in conseguenza dell'indeducibilità
dell'IMU, anche quest'ultima interamente corrisposta nel periodo
2012, in riferimento ad immobili strumentali alla società stessa: il
caso appare speculare a quello oggetto della presente ordinanza di
rimessione e la ratio della ritenuta illegittimità costituzionale
applicabile anche agli anni d'imposta successivi a quello oggetto
della pronuncia esaminata.
La Corte in parte motiva ha sottolineato come il legislatore
tributario, nel corso degli anni, si sia parzialmente corretto, fino
a giungere alla decisione non più procrastinabile della piena
deducibilità dell'IMU a partire dal 2022.

P. Q. M.

Sospende il presente giudizio e contestualmente.
Dispone la trasmissione degli atti alla Corte costituzionale.
Manda alla segreteria per la notifica della presente ordinanza
alle parti in causa, al Presidente del Consiglio dei ministri e la
comunicazione ai presidenti delle due camere.
Cosi deciso in Parma, 12 aprile 2021

Il Presidente: Cavani


Il Giudice relatore: Volpi